Om vissa internationella skattefrågor

Skatteutskottets betänkande 1986/87:38

om vissa internationella skattefrågor

SkU

1986/87:38

Sammanfattning

I betänkandet avstyrker utskottet ett antal motioner som tar upp internationella beskattningsfrågor bl.a. om den s.k. sexmånadersregeln, beskattningen av utländska forskare i Sverige och vissa personalkostnader för moderbolag med dotterbolag utomlands.

Vid betänkandet har fogats två reservationer.

Motioner

1986/87:Sk372 av Anna Wohlin-Andersson (c) och Marianne Andersson (c), vari yrkas att riksdagen hos regeringen begär förslag om ändring av sexmånadersregeln i kommunalskattelagen så att den kommer att överensstämma med den finländska sexmånadersregeln.

1986/87:Sk400 av Knut Wachtmeister m.fl. (m), vari yrkas

1. att riksdagen hos regeringen begär förslag om komplettering av sexmånadersregeln i enlighet med vad som anförts i motionen,

2. att riksdagen hos regeringen begär förslag om att tolvmånadersregeln ändras i enlighet med vad som anförts i motionen.

1986/87:Sk403 av Kerstin Keen (fp), vari yrkas att riksdagen utvidgar lagstiftningen om särbestämmelser då det gäller beskattning av utländska forskare till att omfatta även medlemmar i företagsledningarna till svenska dotterbolag utomlands.

1986/87:Sk405 av Karl-Göran Biörsmark (fp) och Börje Stensson (fp), vari yrkas att riksdagen som sin mening ger regeringen till känna vad som anförts i motionen om skattebefrielse i samband med tjänstgöring utomlands.

1986/87:Sk453 av Margit Gennser (m), vari yrkas att riksdagen hos regeringen begär en översyn av kommunalskattelagen i enlighet med vad som anförts i motionen.

Gällande rättm.m.

Sexmånadersregeln m.m.

Riksdagen antog våren 1985 med verkan fr.o.m. 1986 års taxering nya regler

om skattefrihet vid utlandsanställning(prop. 1984/85:175, SkU 59, rskr. 351, 1

1 Riksdagen 1986187.6 sami. Nr 38

SFS 1985:362). En utförlig redogörelse för vissa centrala regler om skattskyldighet och bosättning i Sverige, m.m. har lämnats i utskottets betänkande SkU 1984/85:59.

En fysisk person som är bosatt i Sverige är i princip skattskyldig här för all inkomst, oavsett varifrån den härrör. Före 1985 års lagstiftning gjordes undantag från denna huvudregel enligt den då gällande ettårsregeln för inkomst som uppbars av en person på grund av anställning utomlands. Den grundläggande förutsättningen var att anställningen och vistelsen i utlandet varat minst ett år eller kunde antas komma att vara minst ett år. Anställningen och vistelsen utomlands kunde avse flera länder utan att skattefriheten gick förlorad.

I syfte att stärka företagens internationella konkurrenskraft och åstadkomma enklare och klarare regler beslöt riksdagen 1985 att begränsa ettårsregeln och införa en helt ny bestämmelse, enligt vilken skattefrihet i vissa fall kan medges redan vid sex månaders utlandstjänstgöring. Som förutsättning för skattebefrielse gäller bl.a. att anställningen och vistelsen i utlandet har varat i minst sex månader och avsett anställning hos arbetsgivare som bedriver näringsverksamhet från fast driftställe i tjänstgöringslandet och att inkomsten utgör en omkostnad för det fasta driftstället. Den som inte är anställd hos sådan arbetsgivare skall ändå befrias från skatt i Sverige på inkomst från utlandstjänstgöring om anställningen och vistelsen i utlandet har varat minst ett år i ett och samma land.

I samband med utskottsbehandlingen av dessa regler väcktes bl.a. en motion med yrkanden dels om en komplettering av sexmånadersregeln så att skattefrihet kunde medges också i de fall inkomsten belastade fast driftställe i Sverige om den skattskyldige gjorde sannolikt att beskattning skedde i arbetslandet, dels om ett bibehållande av den dåvarande ettårsregeln. Utskottet (SkU 1984/85:59 s. 15) avstyrkte med riksdagens godkännande motionsyrkandena och framhöll bl.a.:

Utskottet anser det i likhet med finansministern angeläget att man genom olika åtgärder stärker företagens internationella konkurrensförmåga. Den nya sexmånadersregeln utgör enligt utskottets mening ett värdefullt inslag i en sådan politik, och utskottet tillstyrker därför propositionen. Utskottet anser sig däremot inte böra medverka till att sexmånadersregeln skall gälla villkorslöst. En sådan utvidgning av tillämpningen skulle nämligen kunna leda till en alltför långtgående skattefrihet i Sverige och också kunna ge upphov till missbruk. Enligt de flesta dubbelbeskattningsavtal som Sverige ingått med andra länder tillkommer enligt 183-dagarsregeln beskattningsrätten Sverige i de fall fast driftställe utomlands saknas, och utskottet anser, i likhet med finansministern, att Sverige inte bör genom en intern svensk regel avstå från en beskattningsrätt som förhandlats fram i dubbelbeskattningsavtal.

Sexmånadersregeln medger, som tidigare nämnts, skattefrihet både vid flera anställningar och vid vistelser i flera länder. Ett slopande av kravet på fast driftställe skulle vid vistelser i flera länder ytterligare öka sannolikheten för att skattskyldighet inte inträder i något land.

Utskottet är medvetet om att sexmånadersregeln och ettårsregeln med den utformning de fått i propositionen kan komma att innebära problem för företag, som vill flytta anställda mellan olika länder. En tillämpning av sexmånadersregeln förutsätter ju, som tidigare nämnts, att arbetsgivaren

SkU 1986/87:38

driver näringsverksamhet från fast driftställe i dessa länder, medan en tillämpning av ettårsregeln förutsätter vistelse i samma land. Anledningen till att sexmånadersregeln knutits till fast driftställe och ettårsregeln begränsats till att avse vistelse i ett och samma land är att förhindra att en inkomst helt undandras beskattning, vilket kan inträffa bl.a. då den skattskyldige vistas så kort tid i varje land att skattskyldighet där aldrig hinner inträda.

Att utvidga reglernas tillämpning i enlighet med motionärernas krav skulle medföra vissa olägenheter. Dessa olägenheter väger enligt utskottets mening tyngre än de sannolikt marginella fördelar man kan vinna med en villkorslös tillämpning av reglerna. Med hänsyn till att förslaget i propositionen innebär en inte oväsentlig utvidgning av skattefriheten vid arbete utomlands finns det anledning att iaktta viss försiktighet. Då närmare erfarenheter vunnits av den praktiska tillämpningen kan det finnas anledning att ompröva bestämmelserna.

Utskottet vill också erinra om att kortare tjänsteuppdrag i annat land inte medför att skattefriheten går förlorad och att man vid tveksamhet huruvida fast driftställe finns i arbetslandet, torde kunna undvika omfattande utredningar genom att visa att man är skattskyldig där.

Mot utskottets beslut reserverade sig de borgerliga representanterna i utskottet.

Utvidgning av beskattningen av utländska forskare i Sverige

Genom lagstiftning 1984 som trädde i kraft den 1 januari 1985 (prop. 1984/85:76, SkU 22, rskr. 70, SFS 1984:947) infördes särskilda regler som innebär att högt kvalificerade utländska forskare som arbetar tillfälligt i Sverige skall kunna få vissa skattelättnader efter ett beslut av en särskild nämnd. Lagstiftningen har begränsats till att avse uppdrag med kvalificerat forsknings- eller utvecklingsarbete med sådan inriktning eller på sådan kompetensnivå, att betydande svårigheter föreligger för en rekrytering inom landet.

I samband med behandlingen av lagförslaget avstyrkte utskottet motioner som på sikt eftersträvade mer generellt verkande åtgärder, exempelvis genom en allmän sänkning av marginalskatterna. Utskottet (SkU 1984/85:22 s. 7) framhöll därvid bl.a.:

Som motionärerna konstaterar är bakgrunden till propositionen de uppenbara svårigheter som företagen har att utomlands rekrytera högt kvalificerade personer för angelägna forsknings- och utvecklingsuppdrag i Sverige. Förhållandena är också sådana att vissa företag redan flyttat sin forskningsverksamhet utomlands och att det ibland kan vara svårt att behålla kvalificerad personal här i landet. Orsaken är bl.a. skilda lönenivåer i olika länder, men problemen bottnar framför allt i svårigheterna att lämna kompensation för den förhållandevis höga beskattningen här i landet, särskilt för sådana högt kvalificerade personer som det nu är fråga om.

Utskottet avser inte att i detta sammanhang gå in närmare på möjligheterna att uppnå generella begränsningar av skattetrycket. Med anledning av vad som anförs i motionerna vill utskottet dock framhålla, att skatterna i de olika länderna bör bedömas med hänsyn till samhällsförhållandena i stort, och att det inte är möjligt att inom en nära framtid åstadkomma väsentliga allmänna lättnader i skattetrycket utan att äventyra landets ekonomi och den sociala välfärden och utan att helt åsidosätta ett allmänt krav på en rimlig fördelning av skattebördorna.

SkU 1986/87:38

3 Även utskottet har betänkligheter mot att införa särregler för vissa kategorier. Samtidigt råder enighet om att skyndsamma åtgärder behövs för att industrin skall kunna behålla sin internationella konkurrenskraft och för att angelägna forskningsprojekt skall kunna komma till stånd inom landet. Vad som då står till buds är för närvarande endast åtgärder av det slag som föreslås i propositionen.

Då det framlagda förslaget har begränsad karaktär och är väl avvägt tillstyrker utskottet i princip propositionen och avstyrker samtidigt motionerna i vad de avser uttalanden om generella ändringar i skattesystemet.

De borgerliga representanterna i utskottet reserverade sig mot beslutet.

Vid samma tillfälle avstyrkte utskottet också ett motionsyrkande att de särskilda beskattningsreglerna för de utländska forskarna i Sverige skulle gälla även för utländska konsulter och motsvarande som var verksamma vid svenska företag. Utskottet hänvisade till skälen bakom propositionsförslaget och framhöll att berättigade invändningar kunde riktas mot att utvidga kretsen av de personer som kan komma i åtnjutande av de angivna förmånerna.

Avdrag för vissa personalkostnader

En grundläggande princip inom den svenska inkomstbeskattningen är, med vissa undantag, att alla kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande är avdragsgilla. Regeln finns i 20 § kommunalskattelagen (KL) och gäller varje särskild förvärvskälla inom alla inkomstslag. De speciella regler som gäller avdragsrätten i inkomstslaget rörelse finns emellertid i huvudsak samlade i 29 § KL med anvisningar. Avdrag enligt detta lagrum medges för allt som är att hänföra till driftkostnader i rörelsen, dvs. kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. Hit räknas bl.a. löner och andra ersättningar till anställd personal. I 43 § 1 mom. KL och punkt 1 av anvisningarna till detta lagrum finns regler om s.k. dold vinstöverföring genom oriktig prissättning o.d.

Gränsdragningen mellan avdragsgilla och icke avdragsgilla kostnader, liksom frågan huruvida en oriktig inkomstöverföring har skett i visst fall är spörsmål som hittills lösts i domstolarnas rättstillämpning.

Utskottet

Sexmånadersregeln m.m.

I de motioner som utskottet behandlar i detta betänkande tar man upp internationella beskattningsfrågor, som alla i huvudsak syftar till en utvidgning av skattefriheten här i landet.

I motion Sk372 yrkar Anna Wohlin-Andersson och Marianne Andersson (båda c) att den finländska sexmånadersregeln införs även i svensk lagstiftning. Som förutsättning för tillämpning av den finländska regeln gäller antingen sex månaders anställning hos samme arbetsgivare eller sex månaders tjänstgöring i samma land. Knut Wachtmeister m.fl. (m) yrkar i motion Sk400 dels en komplettering av sexmånadersregeln så att skattefrihet medges oberoende av varifrån lönen betalas ut, dels en återgång till den tidigare

SkU 1986/87:38

ettårsregeln. Karl-Göran Biörsmark och Börje Stensson (båda fp) yrkar i motion Sk405 ett slopande av kravet på fast driftställe vid tillämpning av sexmånadersregeln.

Som framgår av den inledningsvis lämnade redogörelsen för gällande rätt m.m. har liknande frågor varit föremål för riksdagens prövning våren 1985 i anslutning till propositionen om bl.a. sexmånadersregelns införande. Utskottet vidhåller till alla delar de skäl som då framfördes mot att slopa de särskilda villkoren för skattefrihet. Några nya omständigheter som bör föranleda att riksdagen nu, två år senare, intar en annan ståndpunkt har inte tillkommit. Utskottet saknar därför anledning att nu medverka till ändringar i bestämmelser som tillämpats första gången vid 1986 års taxering. Utskottet avstyrker följaktligen motionerna Sk372, Sk400 och Sk405.

Utvidgning av beskattningen av utländska forskare

I motion Sk403 yrkar Kerstin Keen (fp) att de förmånliga beskattningsreglerna som gäller för utländska forskare i Sverige skall gälla även för här i landet verksamma ledningsgrupper från våra svenska koncerners dotterbolag utomlands.

Som framgår av den tidigare redogörelsen (se ovan s. 3 f.) framhöll utskottet hösten 1984 i samband med införandet av de särskilda beskattningsreglerna för utländska forskare att berättigade invändningar kan riktas mot att utvidga den krets av personer som kan komma i åtnjutande av de särskilda förmånerna. Utskottet vidhåller denna uppfattning och vill ånyo hänvisa till de särskilda skäl som låg bakom propositionsförslaget. Utskottet avstyrker motion Sk403.

Vissa personalkostnader

Margit Gennser (m) begär i motion Sk453 en översyn av bestämmelserna i 20 och 43 §§ KL i syfte att åstadkomma säkrare och generösare avdragsregler för de merkostnader som svenskt moderföretag åsamkas då det vill placera svensk personal vid dotterföretag utomlands. Enligt motionären har svensk personal särskilda krav på social trygghet, och en utflyttad svensk familj får ofta leva på en av makarnas lön.

Enligt förarbetena till 1985 års lagstiftning var ett viktigt skäl för införandet av den nuvarande sexmånadersregeln just att man med den avsåg att ge viss kompensation för det inkomstbortfall och de merkostnader som kan bli följden av att ena maken i en familj får utlandstjänstgöring. Utskottet är dock inte berett att nu medverka till en ändring av gällande regler. De spörsmål som motionären tar upp bör även forsättningsvis lösas i rättstillämpningen. Utskottet avstyrker därför även motion Sk453.

Hemställan

Utskottet hemställer

1. beträffande sexmånadersregeln att riksdagen avslår motionerna 1986/87:Sk372,1986/87:Sk400 yrkande 1 och 1986/87: Sk405,

SkU 1986/87:38

2. beträffande en återgång till den tidigare ettårsregeln att riksdagen avslår motion 1986/87:Sk400 yrkande 2,

3. beträffande en utvidgning av utländska forskares skatteförmåner att riksdagen avslår motion 1986/87:Sk403,

4. beträffande avdrag för vissa personalkostnader att riksdagen avslår motion 1986/87:Sk453.

Stockholm den 7 maj 1987

På skatteutskottets vägnar

Jan Bergqvist

Närvarande: Jan Bergqvist (s), Knut Wachtmeister (m), Olle Westberg (s), Kjell Johansson (fp)*, Stig Josefson (c). Torsten Karlsson (s), Lars Hedfors (s), Karl Björzén (m), Bruno Poromaa (s), Tommy Franzén (vpk)*, Sverre Palm (s), Leif Olsson (fp), Marianne Andersson (c), Margit Gennser (m)* och Sylvia Lindgren (s).

* Ej närvarande vid justeringen.

Reservationer

1. Sexmånadersregeln och en återgång till den tidigare ettårsregeln (mom. 1 och 2)

Knut Wachtmeister (m), Kjell Johansson (fp), Stig Josefson (c), Karl Björzén (m), Leif Olsson (fp), Marianne Andersson (c) och Margit Gennser (m) anser

dels att den del av utskottets yttrande som på s. 5 börjar med "Sorn framgår" och slutar med "Sk405” bort ha följande lydelse:

Utskottet anser det angeläget att man genom olika åtgärder stärker företagens internationella konkurrensförmåga. Sexmånadersregeln utgör enligt utskottets mening ett värdefullt inslag i en sådan politik. Utskottet anser dock en viss uppmjukning av villkoren för skattefrihet motiverad. Utformningen av sexmånadersregeln och den nya ettårsregeln medför nämligen problem och försämringar för företag som vill flytta anställda mellan olika länder. Även organisationer, konsulter m.m. som har kunnat använda sig av den gamla ettårsregeln drabbas. Detta främst på grund av att den nya ettårsregeln begränsats till att avse tjänstgöring i ett och samma land. Visserligen medger sexmånadersregeln tjänstgöring i flera länder. En tillämpning av regeln förutsätter dock, som tidigare nämnts, att arbetsgivaren driver näringsverksamhet från fast driftställe i dessa länder, vilket begränsar rörligheten mellan länder med resp. utan fast driftställe.

En uppmjukning av villkoren för skattefrihet innebär att man inte strikt kan upprätthålla kravet på att skattefrihet i Sverige skall motsvaras av skattskyldighet i annat land. Utskottet vill i sammanhanget erinra om att

SkU 1986/87:38

man, då den tidigare ettårsregeln infördes år 1966, förutsåg detta. Dåvarande finansministern ansåg att kravet på bundenhet till ett land, vilket var dubbelbeskattningssakkunnigas förslag, skulle utgå. I annat fall skulle problem kunna uppstå för företag som ville flytta personal mellan olika länder. Utskottet vill också peka på att total skattefrihet kan uppkomma även med nu gällande regler. Vissa länder har t.ex. ingen inkomstskatt eller endast en mycket låg sådan. Om fast driftställe finns eller tjänstgöringen äger rum i samma land medges i praktiken i dessa fall total skattebefrielse.

Den tidigare ettårsregeln visade sig ändamålsenlig, då den bl.a. underlättade förflyttning av utlandsanställd arbetskraft mellan olika länder. Skärpningen av denna regel innebär risk att förflyttningar av anställda mellan ett företags arbetsplatser i olika länder kommer att styras av skatteskäl, vilket försämrar svenska exportföretags konkurrens- och rekryteringsmöjligheter.

Från näringslivets sida har påpekats att redan ett års tillämpning av de nya reglerna har visat att många för svensk export viktiga företag inte längre kan räkna med skattefrihet för de anställda på utlandsuppdrag. Sådana yrkesgrupper är exempelvis montage-, anläggnings- och installationspersonal samt marknadsförare och resebyråtjänstemän. De nya reglerna har medfört ökade kostnader för företagen, problem med rekrytering av utlandspersonal och svårigheter för företag, anställda och berörda myndigheter att överblicka skattekonsekvenserna. Berörda fackliga organisationer har instämt i företagens kritik av de nya reglerna. Det uppges också att de i Finland nyligen gjorda regeländringarna är fördelaktigare för finsk exportindustri än motsvarande svenska bestämmelser för svensk exportindustri. Utskottet tillstyrker därför yrkandet i motion Sk400 om en återgång till tidigare gällande ettårsregel. Syftet med motionerna Sk372 och Sk405 får härigenom anses vara tillgodosett. För att ettårsregeln i fortsättningen inte skall få en alltför vid utformning bör den vara begränsad till anställning hos en arbetsgivare och inte gälla under kringresande. Den bör alltså normalt inte vara tillämplig i fråga om exempelvis handelsresande, marknadsundersökare och liknande yrkeskategorier.

Sexmånadersregeln medför att företag med fast etablering i anställningslandet får konkurrensfördelar jämfört med andra företag som driver verksamheten från Sverige. För att undvika sådana icke önskvärda konsekvenser av sexmånadersregeln bör, som föreslås i motion Sk400, skattefrihet gälla oberoende av varifrån lönen betalas ut. I de fall utbetalning sker från svenskt fast driftställe, bör den utlandsanställde genom intyg eller på annat sätt göra sannolikt att beskattning sker i tjänstgöringslandet. Detta skulle endast innebära en smärre utvidgning i förhållande till vad som i förarbetena anvisats för vad som bör gälla vid tveksamhet huruvida fast driftställe föreligger eller inte. Utskottet tillstyrker således motionens yrkande om förslag från regeringen i denna fråga. Motion Sk405 får därmed anses tillgodosedd liksom också syftet med motion Sk372.

Sammanfattningsvis begär utskottet förslag från regeringen om dels en återgång till den tidigare gällande ettårsregeln, dels en komplettering av sexmånadersregeln innebärande att skattefrihet bör gälla oberoende av varifrån lönen betalas ut. Kravet på fast driftställe i tjänstgöringslandet bör således slopas.

SkU 1986/87:38

dels att mom. 1 i utskottets hemställan bort ha följande lydelse:

1. beträffande sexmänadersregeln

att riksdagen med bifall till motion 1986/87:Sk400 yrkande 1 och med anledning av motionerna 1986/87:Sk372 och 1986/87:Sk405 hos regeringen begär förslag om en komplettering av sexmänadersregeln i enlighet med vad utskottet anfört,

dels att mom. 2 i utskottets hemställan bort ha följande lydelse:

2. beträffande en återgång till den tidigare ettårs regeln

att riksdagen med bifall till motion 1986/87:Sk400 yrkande 2 hos regeringen begär förslag om en återgång till den ettårsregel som gällde t.o.m. 1985 års taxering.

2. Avdrag för vissa personalkostnader (mom. 4)

Knut Wachtmeister (m), Kjell Johansson (fp), Karl Björzén (m), Leif Olsson (fp) och Margit Gennser (m) anser

dels att den del av utskottets yttrande som på s. 5 börjar med "Enligt förarbetena” och slutar med ”Sk453” bort ha följande lydelse:

Få länder är som Sverige beroende av exporten och därmed också av gynnsamma villkor för företagens utlandsetablering. I de stora internationella svenska företagen är behovet många gånger stort att kunna placera svensk personal i de utomlands belägna dotterbolagen. Ofta är detta en förutsättning för såväl etableringen som den fortlöpande kontrollen av verksamheten. Utlandsplaceringen orsakar emellertid ofta merkostnader på grund av den svenska personalens särskilda krav på social trygghet. Många gånger måste också en utflyttad svensk familj leva på en av makarnas lön. För att skapa ekonomiska förutsättningar för svensk personal att flytta utomlands får företagen bära merkostnader som kan betraktas som ett uttryck för omvårdnaden om de anställda.

Skattelagstiftningen får inte göra det alltför dyrt för svenska företag att skicka egen personal utomlands. På senare år har skattemyndigheterna i ett antal uppmärksammade fall ifrågasatt moderbolagets avdragsrätt för de omvårdskostnader som här angetts. De yrkade avdragen bör enligt utskottets mening behandlas förhållandevis generöst för att gynna svensk export och därmed också tillvarata svenska intressen.

I syfte att skapa säkrare och generösare avdragsregler på detta område bör en översyn av tillämpliga bestämmelser i kommunalskattelagen ske. Med det anförda tillstyrker utskottet motion Sk453.

dels att mom. 4 i utskottets hemställan bort ha följande lydelse:

4. beträffande avdrag för vissa personalkostnader att riksdagen med bifall till motion 1986/87:Sk453 hos regeringen begär en översyn av frågan om avdrag för svenska företags kostnader för utomlands placerad personal i enlighet med vad som anförts i motionen.

SkU 1986/87:38

gotab Stockholm 1987 12982