Förslag till avgörande av generaladvokat Nial Fennelly föredraget den 11 juni 1998

1 Originalspråk: engelska.

2 Se den delvis skiljaktiga domen, i målet vid den nationella domstolen, av Sir John Mcgaw i Court of Appeal; [1994] STC 199, s. 209.

3 Se artikel 13 B i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter-Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund, (EGT L 145, 1977, s. 1, svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28, nedan kallat sjätte direktivet).

4 Varorna ifråga utgörs av klistermärken, förtryckta adrcsslappar och nyckclcmblcm samt medicinska kort för ifyllande av personliga medicinska upplysningar. De levereras var för sig i enlighet med posterna 4, 7, 10 och 14 i paketet, se punkt 12 nedan.

5 EGT L 228, 1973, s. 3; svensk specialutgåva, område 6, volym 1, s. 146, se artikel 1.

6 Artiklarna 2— 4 beskriver de försäkringstyper som ej täcks. Ingen av dessa är relevant för det föreliggande fallet.

7 Rådets direktiv 84/641/EEG av den 10 december 1984 om ändring, speciellt med avseende på rescrisker, i första direktivet (73/239/EEG) om samordning av lagar och andra författningar om rätten att etablera och driva verksamhet med annan direkt försäkring än livförsäkring (EGT L 339, 1984, s. 21; svensk specialutgåva, område 6, volym 2, s. 93).

8 EGT L 26, 1977, s. 14; svensk specialutgåva, område 6, volym 1, s. 191.

9 Punkt 4 är inte aktuell i det föreliggande fallet.

10 1982 c 50.

11 S. I. 1987 nr 2130.

12 Det framkommer av brevväxlingen mellan CPP:s mervärdesskatterådgivare och Commissioners of Customs & Excise, som bifogats till CPP:s skriftliga yttrande, att CPP har ansökt — utan framgång förefaller det som — om att erhålla tillstånd att tillhandahålla försäkringar enligt IC Act 1982.

13 Continentals försäkringsbrev, som det hänvisas till i måle vid den nationella domstolen, var giltigt från och med den 1 september 1989 till och med den 31 augusti 1990.

14 Domstolen har inte informerats om huruvida sådana checkar dras från konton tillhörande CPP eller Continental.

15 Medlemsansökan i fråga (från en Dr Howell) gjordes den 25 november 1989. Det framgår av en senare skrivelse av den 15 augusti 1990 att Commissioners ansåg att CPP skulle ha registrerats i ett mervärdesskatteregister med verkan från och med den 1 augusti 1989.

16 Domaren Sir John Mcgaw (se ovan fotnot 1) ansåg att CPP blev agent för sina kunder genom att ordna så att en försäkringsgivare blev direkt ansvarig gentemot dessa. Även om han instämde med domaren L. J. Balcombe att det skulle vara fel att behandla hela planen som en förberedelse för tillhandahållande av försäkringstjänster, ansåg han att lämpligt förhållningssätt när det gäller klassificeringen är att först och främst se till den tillhandahållna tjänstens karaktär, i de fall då både skattefria och skattepliktiga tjänster förekommer. Han uttalade även att det i princip vore bäst att sällan behöva dela upp ett paket av tjänster när, som i detta fall, betalningen för samtliga tjänster i paketet utgörs av ett enda belopp. [1994] STC 199, sidorna 209 och 210.

17 Dom av den 26 mars 1987 i mål 235/85 (REG 1987, s. 1471), punkt 19.

18 Dom av den 15 juni 1989 i mål 348/87, Stichting Uitvoering Financiële Acties (REG 1989, s. 1737), punkt 13. Denna princip har senare genomgående bekräftats av domstolen, se senast dom av den 12 februari 1998 i mål C-346/95, Blasi (REG 1998, s. I-481), punkt 18.

19 Dom av den 11 augusti 1995 i mål C-453/93, Bulthuis-Griffioen (REG 1995, s. I-2341), punkt 17.

20 Ibidem, punkt 18.

21 Ibidem, punkterna 20 och 21.

22 Domen i målet kommissionen mot Nederländerna (ovan fotnot 16), punkt 21.

23 Se dom av den 27 oktober 1993 i mål C-281/91 (REG 1993, s. I-5405 (nedan kallat målet M yus) respektive dom av den 5 juni 1997 i mål C-2/95 (REG 1997, s. I-3017 (nedan kallat målet SDC).

24 Domen i det ovannämnda målet Muys, punkt 13.

25 Mål C-149/97, The institute of the Motor Industry, se förslaget till avgörande föredraget den 14 maj 1998, punkt 44.

26 Kommissionens förslag till artikel 14 B a (sc EGT C 80,1973, s. 1) avsåg ett undantag för försäkrings- och återförsäkringstjänstcr och närstående tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklarc och försäkringsagenter, som är nästan identiskt med den text som slutligen antogs.

27 Se, Farmer & Lyal, EC Tax Law (Oxford, 1994), sidorna 181 och 182.

28 Dom av den 5 maj 1994 i mål C-38/93, Glawe (REG 1994, s. I-1679); se punkt 9 i förslaget till avgörande där det i huvudsak talas om skatt på vadhållning och spel.

29 Dom av den 30 januari 1997 i mål C-340/94, De Jacek (REG 1997, s. I-461), punkt 17.

30 Vid tolkning av gemenskapsrätten är det nödvändigt att ta hänsyn till gemenskapsrättens utveckling vid den tidpunkt då bestämmelsen ifråga skall tillämpas, se dom av den 17 oktober 1991 mål C-35/90, kommissionen mot Spanien (REG 1991, s. I-5073), punkt 9.

31 KOM (88) 799 slutlig av den 20 december 1988. Kommissionen hänvisade till de skillnader som hade uppstått vid tillämpning av sjätte direktivet avseende turisträddnings-service och påpekade att mervärdesskattckommittén, som hade tillfrågats i detta hänseende, uppfattade att en stor majoritet ansåg att tillhandahållandet av skydd för liknande risker, t. ex. ersättning för sjukvårdsutgifter eller rescutgifter till försäkringstagaren vid dödsfall av en familjemedlem, skall anses, med undantag för tjänster som tillhandahålls av bilklubbar, vara försäkringstjänster i den mening som avses i artikel 13 B a ..., se s. 34.

32 Det förefaller dock som om High Court och Court of Appeal ansåg att punkt 3 kunde anses införliva den första delen av undantaget i artikel 13 B a. Enbart High Court uttalade möjligheten att undantagets andra del i artikel 13 B a skulle kunna tillämpas. Domaren J. Popplcwcll uttalade att, trots att CPP:s tjänster var närstående försäkringsvcrksamhet och att bolaget kunde ha ansetts agera i egenskap av agent för sina kunders räkning så att de kunde erhålla försäkring, innebar dess verksamhet inte att det blev en försäkringsagent. I Court of Appeal uttalade domaren L. J. Balcombc, att ...om försäkringsdclcn utgjorde en övervägande del av paketet... skulle tjänsten undantas enligt punkt 3, [1994] STC 199, s. 208.

33 Commissioners gjorde gällande i sitt svar inför House of Lords (se punkt 4.8) att punkt 3 undantar [fjörberedelser för tillhandahållande av alla typer av försäkringar som utförs av en person som fått tillstånd att tillhandahålla sådan försäkring enligt avsnitt 2 i IC Act 1982 och att den omfattar tjänster som tillhandahålls av mäklare och andra som agerar som mellanhand mellan försäkringsgivaren och försäkringstagaren i syfte att utfärda ett försäkringsbrev. Om det är nödvändigt att kommentera det anförda, skulle jag vara benägen att anse att tjänsten [fjörberedelser för tillhandahållande av alla typer av försäkringar endast kan komma att omfattas andra delen av artikel 13 B a, nämligen om den utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter.

34 Se citat i punkt 5 ovan. Stöd för denna åsikt återfinns i åttonde övervägandet i ingressen till direktivet från år 1977 som anger att agcntvcrksamhctcn innefattar en stående fullmakt från ett eller flera försäkringsföretag för agenten att i företagets namn åta sig för detta bindande förpliktelser rörande vissa eller alla transaktioner inom det normala affärsområdet för företaget ifråga. (Min kursivering).

35 Ingen fråga har ställts i det föreliggande fallet när det gäller uttrycket åtcrförsäkringstjänstcr.

36 Se ovan fotnot 22.

37 Dom av den 23 februari 1988 i mål 353/85 (REG 1988, s. 817); förslag till avgörande s. 829.

38 I detta avseende skiljer sig Förenade kungarikets och Tysklands yttranden åt, eftersom den senare hävdar, genom att åberopa domen i det ovannämnda målet Muys, att det faktum att en mottagare måste betala ett enhetspris inte betyder att en enda tjänst kan förmodas föreligga.

39 Dom av den 2 maj 1996 i mål C-231/94 (REG 1996, s. I-2395).

40 Modern teknologi som idag har installerats i många snabbköp gör det möjligt för kunderna att se hur stor del av det fakturerade totala priset som utgörs av mervärdesskatt (och ofta mervärdesskattesatsen).

41 Givetvis kan kreditkortsföretaget, enligt den definition av räckvidden av försäkringsundantaget som jag föreslagit ovan, enbart försöka åberopa undantaget om det självt (eller ett av företagen inom gruppen) övertog ansvaret för den försäkrade delen.

42 Omständigheterna i det föreliggande målet skiljer sig från de i dom av den 8 juli 1986 i mål 73/85, Kcrrutt (REG 1986, s. 2219), i vilket domstolen uttalade att en målsättning som innebär en enkel hantering inte kan motivera att skilda skattepliktiga transaktioner i mervärdesskattehänseende sammanslås till en enda transaktion, se punkt 14. Till skillnad från i målet Kcrrutt är det inte konstigt eller onaturligt att i det föreliggande fallet sammanslå de olika tjänsterna som förekommer i CPP:s system.

43 Principen accessorium sequitur principale har av domstolen tillämpats vid ett antal tillfällen, se särskilt dom av den 12 juni 1979 i mål 126/78 Nederlandse Spoorwegen (REG 1979, s. 2041), punkt 11, och dom av den 13 juli 1989 i mål 173/88, Henriksen (REG 1989, s. 2763), punkt 14.

44 Det faktum att CPP kommer att åläggas att betala mervärdesskatt för tillhandahållandet av systemet till sina kunder utan att kunna göra avdrag for den ingående mervärdesskatten på försäkringsdelcn, kommer inte att leda till att Commissioners erhåller en orättvis fördel, vilket CPP har hävdat, eftersom tillhandahållandet av försäkringen till CPP av Continental uppenbarligen kommer att undantas från mervärdesskatt och CPP kan göra avdrag för andra ingående belopp i samband med tillhandahållandet av systemet.