RÅ 1998 not 90

Sökord Inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet - fråga om tillämpning av de s.k. vinstbolagsbestämmelserna · Vinstbolag - tillämpning av de s.k. vinstbolagsbestämmelserna (överlåtelse av större delen av tillgångarna genom två transaktioner · Realisationsvinstbeskattning - fråga om tillämpning av de s.k. vinstbolagsbestämmelserna

Not 90. Överklagande av Bengt N. och Inger N. ang. inkomsttaxering 1989. - Bengt och Inger N. försålde under år 1988 samtliga sina aktier i Regale Bengt G. AB. De redovisade i respektive deklaration en realisationsvinst om 536 452 kr. Taxeringsnämnden frångick deklarationen och bestämde med tillämpning av den s.k. vinstbolagsregeln vinsten till 1 429 000 kr. - Bengt och Inger N. överklagade taxeringsnämndens beslut. De yrkade att taxering skulle åsättas i enlighet med avlämnade deklarationer och anförde följande. Vinstbolagsregeln förutsätter bl.a. att det vid aktieavyttringen finns obeskattade vinstmedel i bolaget till följd av att större delen av dess tillgångar överlåtits före aktieavyttringen. Bolaget har den 30 december 1987 överlåtit inventarier och rätten att i firman utnyttja ordet Regale till Motala Tank & Försäljnings AB för ett belopp som överstigit dessa tillgångars bokförda värden. Denna överlåtelse har avsett endast en begränsad, mindre del av bolagets tillgångar. Större delen av tillgångarna har per den 1 januari 1988 överlåtits till en annan köpare, AB Grundstenen nr 41747, för dessa tillgångars bokförda värden. De obeskattade vinstmedel, som uppkommit till följd av den förstnämnda överlåtelsen, har därför inte uppkommit till följd av en överlåtelse av större delen av bolagets tillgångar. Genom att rörelsetillgångarna överlåtits till varandra fristående bolag, och även aktieöverlåtelsen skett till ytterligare en utomstående part, bör överlåtelserna betraktas som fristående gentemot varandra. För att vinstbolagsregeln skall bli tillämplig krävs det att vinstmedlen är obeskattade vid tidpunkten för aktieförsäljningen. Av RSV/FB Dt 1985:27 och allmän enighet i doktrinen framgår att vinstmedel upphör att vara obeskattade i och med utgången av det beskattningsår, varunder vinstmedlen uppkommit. För bolag med kalenderår som räkenskapsår upphör bolagets vinstmedel att vara obeskattade i och med utgången av räkenskapsåret. Taxeringsnämnden hävdar att någon tidpunkt före aktieavyttringen, varunder inkråmsförsäljningen skall ha skett, inte anges i lagtexten och att detta innebär att även överlåtelser före räkenskapsårets ingång kan beaktas. Begränsningen ligger ju emellertid däri att vinstmedlen skall vara obeskattade. Efter utgången av räkenskapsåret är vinstmedlen inte längre obeskattade. Av förarbetena till lagstiftningen framgår att jämförelsetidpunkterna skall utgöras av "ingången av räkenskapsåret i fråga och vid tidpunkten av aktieöverlåtelsen" (prop. 1972:93 s. 33). Detta innebär att tillgångarna som kan ge upphov till förbjuden vinst måste ägas av bolaget vid ingången av räkenskapsåret. Vinstbolagsregeln utgör en stopplagstiftning av straffskattekaraktär. Regeln måste därför tolkas restriktivt så att den inte tillämpas utanför det område som lagstiftaren har avsett. Genom departementschefens precisering av den första jämförelsetidpunkten till ingången av beskattningsåret, begränsas tillämpligheten för regeln. Något stöd för att lägga den första jämförelsetidpunkten före den tidpunkt som departementschefen angivit finns ej. Av RSV/FB Dt 1983:46 (RÅ 1983 Aa 175) framgår att förekomsten av investeringsfonder inte medför att vinstbolagsregeln är tillämplig. Förekomsten av en investeringsfond kan inte vara detsamma som att vinsten från tillgångsöverlåtelsen är obeskattad i vinstbolagsregelns mening. - Skattemyndigheten ansåg att taxeringarna inte skulle ändras. Myndigheten anförde följande. Bengt och Inger N. innehade samtliga aktier i Regale Bengt G N AB. Bolaget hade kalenderår som räkenskapsår. Den 30 december 1987 sålde bolaget till Motala Tank & Försäljnings AB inventarierna samt rätten att utnyttja namnet Regale. I bokslutet per den 31 december 1987 redovisade bolaget en vinst om 583 000 kr avseende nämnda försäljning. Genom maximal avsättning till investeringsfond neutraliserades delvis denna vinst. Vid samma bokslut upplöste bolaget hela lagerreserven på 683 013 kr. Även denna vinst hade delvis neutraliserats genom avsättning till investeringsfond. Den 1 januari 1988 överläts varulagret till bokfört bruttovärde till AB Grundstenen nr 41747 för 1 918 939 kr. Den 14 mars 1988 sålde makarna N. samtliga sina aktier till Vilhelmina Plast AB för en total köpeskilling om 2 858 000 kr. Enligt det ovan anförda hade tillgångarna i bolaget tagits ut i två steg dels den 30 december 1987 dels den 1 januari 1988. Uttaget hade medfört att obeskattade vinstmedel uppkommit. Lagtexten i 35 § 3 mom. sjunde stycket KL anvisar endast en tidpunkt för jämförelse av om större delen av tillgångarna har avyttrats före försäljningen av aktierna, nämligen tidpunkten för avyttring av aktierna. I ifrågavarande fall inleddes skalbolagstransaktionerna och inkråmsöverlåtelsen genom att bolagets inventarier och rätten till namnet "Regale" överläts den 30 december 1987 vilket resulterade i en skattepliktig vinst. Dold reserv i varulagret upplöstes vid bokslutstillfället den 31 december 1987 och den 1 januari 1988 överläts det kvarvarande inkråmet till bokförda värden. Med hänsyn till syftet med vinstbolagsbestämmelserna, praxis och doktrin ansåg myndigheten att det framstod som uppenbart att reglerna måste tolkas så att det var förhållandena vid ingången av räkenskapsåret 1987 som skulle jämföras med förhållandena vid aktieavyttringstidpunkten den 14 mars 1988. Nu ifrågavarande transaktionsförlopp hade för övrigt med hänsyn till omständigheterna sådan karaktär att en genomsyn borde ske; varvid framgick att det här var frågan om en enda transaktion och att obeskattade vinstmedel uppkommit "till följd av" att större delen av tillgångarna avyttrats. Av avgörande betydelse i målet var om det kunde anses att obeskattade vinstmedel fanns kvar vid aktieöverlåtelsen i mars 1988. Att obeskattade vinstmedel skall finnas kvar vid aktieöverlåtelsen framgick av lagtexten. Med obeskattade vinstmedel förstås sådana vinstmedel som inte tagits fram till beskattning. Tillåten avsättning till investeringsfond medför att beskattning av motsvarande vinstmedel skjuts upp. Medel som ingår i en sådan avsättning utgör därför i realiteten obeskattade vinstmedel. -