identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 760686-09/111

title: Omsättningsland - tränartjänster m.m.

text: OBS! Detta ställningstagande har ersatts av Skatteverkets ställningstagande, 2011-01-25, dnr

text: 131 38057-11/111

text: 1 Sammanfattning

text: En tjänst som tillhandahålls av idrottstränare ska beträffande omsättningsland bedömas utifrån den huvudsakliga prestation som tränaren tillhandahåller dvs. om det är fråga om en tränartjänst, en idrottstjänst eller en annan tjänst.

text: Skatteverket anser att en sådan tränartjänst är omsatt inom landet när förvärvaren är en näringsidkare som har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsterna tillhandahålls i Sverige. Tillhandahålls tränartjänsten någon som inte är näringsidkare är den omsatt inom landet när den som tillhandahåller tjänsten har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe från vilket tjänsterna tillhandahålls i Sverige.

text: Skatteverket anser att den tjänst som en hästtränare samt dressyrtränare av hästar och andra djur tillhandahåller omfattas av samma bestämmelse som gäller för tränartjänster i allmänhet.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagande "Omsättningsland - tränartjänster" daterad 2008-07-02, dnr

text: 131 409591-08/111

text: samt ställningstagande "Omsättningsland för hästtränare m.m." daterad 2005-06-17, dnr

text: 130 277667-05/111

text: . Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning. För redovisningsperioden fram till den 1 januari 2010 ska de äldre ställningstagandena fortfarande tillämpas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Frågor har uppkommit hur omsättningsland för tjänster som tillhandahålls av olika tränare m.m. ska bedömas efter det att lagstiftningen ändras från och med den 1 januari 2010.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet gällande rätt.

text: De paragrafer i ML och de artiklar i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2010 om inget annat anges.

text: Av

text: 5 kap. 5 § första stycket

text: ML framgår att en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. Av andra stycket i samma bestämmelse framgår att en tjänst ändå inte är omsatt inom landet om den tillhandahålls ett fast etableringsställe som näringsidkaren har utomlands. Motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är

text: artikel 44

text: Enligt

text: 5 kap. 11 §

text: ML är bland annat idrottsliga aktiviteter omsatta inom landet om aktiviteterna äger rum här i landet. Bestämmelsen i

text: 5 kap. 11 §

text: ML motsvaras av artikel 53 i mervärdesskattedirektivet.EU-domstolen konstaterar i målet

text: , Gillan Beach, punkt 20, att begreppet "liknande verksamheter" är ett unionsrättsligt begrepp som ska tolkas enhetligt för att undvika situationer med dubbelbeskattning eller utebliven beskattning. I punkterna 23-24 redogör EU-domstolen för de gemensamma dragen för de olika kategorierna av tjänstetillhandahållanden som avses i artikeln som från och med den 1 januari 2010 motsvaras av artikel 53 i mervärdesskattedirektivet. De gemensamma dragen grundar sig på de berörda tillhandahållandenas sammansatta natur, i tillhandahållanden som omfattar flera olika tjänster, och i det faktum att nämnda tillhandahållanden normalt sker till en mängd olika mottagare. Mottagarna är samtliga de personer som i olika egenskaper deltar i kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska eller underhållningsmässiga aktiviteter. De olika kategorier av tillhandahållanden som avses kännetecknas av att de tillhandahålls vid i tiden avgränsade arrangemang, och den plats där dessa tillhandahållanden av sammansatt natur fysiskt utförs är principiellt sett lätt att fastställa då dessa arrangemang äger rum på ett visst ställe.

text: Av

text: prop. 2009/10:15

text: avsnitt 6.8.6 framgår att tillämpningsområdet för den nya artikel 53 i mervärdesskattedirektivet och motsvarande bestämmelse i den svenska lagen,

text: 5 kap. 11 §

text: ML, i princip är oförändrad jämfört med lagstiftningen för tid före den 1 januari 2010.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Omsättningsland tränartjänster

text: En idrottstränare kan tillhandahålla en mängd olika tjänster, bl.a. beroende på vilken idrott som utövas och på vilken nivå som idrottsutövningen sker.

text: Tränartjänster är normalt sådana tjänster som är utsträckta i tiden genom t.ex. ett kontrakt och som kan utföras på olika ställen. Det är som regel inte fråga om sådana tjänster som tillhandahålls endast vid ett särskilt tillfälle och på en särskild plats.

text: En tränartjänst innebär att en idrottstränare vanligtvis tillhandahåller instruktioner men även rådgivning kan förekomma. Exempel på en sådan tjänst kan vara en tränare som anlitas av en lokal fotbollsklubb under ett år för att träna ungdomar på orten i fotboll. Ett annat exempel på en tränartjänst kan vara en elitidrottstränare som tillhandahåller en sammansatt tränartjänst som även innefattar t.ex. rådgivning.

text: Skatteverket anser att en tränartjänst är omsatt inom landet när förvärvaren är en näringsidkare som har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsterna tillhandahålls i Sverige. Tillhandahålls tränartjänsten någon som inte är näringsidkare är tjänsten omsatt inom landet när den som tillhandahåller den har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe från vilket tjänsterna tillhandahålls i Sverige.

text: 4.2 Avgränsningen mellan idrottstjänster och tränartjänster

text: En tjänst som avser träning ska beträffande omsättningsland bedömas utifrån den huvudsakliga prestation som tränaren tillhandahåller, dvs. om det är fråga om en tränartjänst som den definieras i detta ställningstagande, en idrottstjänst eller en annan tjänst.

text: Tjänster som avser idrott ska, när det gäller bestämning av omsättningsland, bedömas enligt

text: 5 kap. 11 §

text: ML och inte enligt skattepliktsbestämmelsen för idrott i 3 kap.

text: 11 a §

text: ML. Enligt Skatteverkets uppfattning avses med idrott enligt

text: 5 kap. 11 §

text: ML, möjligheten att idrotta, idrottsutövarens tillhandahållande av en idrottstjänst eller idrottsevenemang.

text: Tjänster som en tränare tillhandahåller indirekt till den som utövar idrotten, t.ex. via ett gym, är enligt Skatteverkets bedömning inte tjänster som innebär att både köparen och säljaren finns på plats för att utförandet av tjänsten ska kunna ske, som utförs på en klart identifierbar plats och som avslutas när det faktiska utförandet av tjänsten är klart (se

text: , Gillan Beach, punkt 20). När det gäller tränartjänster som utförs av t.ex. en ridlärare har som regel denne ett kontrakt med en ridskola vilket innebär att den tjänst som ridläraren tillhandahåller är utsträckt i tiden. Vidare behöver inte företrädaren för ridskolan som köpt tjänsten av ridläraren närvara för att tjänsten ska kunna tillhandahållas. Rekvisitet att tjänsten ska vara avgränsad i tiden är inte uppfyllt när tränartjänster tillhandahålls till den som i sin tur tillhandahåller idrottstjänster. Det innebär att tjänster som en tränare tillhandahåller indirekt till idrottsutövaren inte kan omfattas av

text: 5 kap. 11 §

text: ML. Tjänsterna kan trots det omfattas av undantaget från skatteplikt eller skattesatsen på 6 procent när de tillhandahålls inom landet.

text: När en tränare tillhandahåller en tjänst direkt till den som ges möjlighet att idrotta kan det vara fråga om en tränartjänst eller en idrottstjänst. Det avgörande vid bedömningen av om det är fråga om en tränartjänst, dvs. en tjänst som inte omfattas av

text: 5 kap. 11 §

text: ML, är om det är en tjänst som är utsträckt i tiden, t.ex. genom ett avtal, eller om den utförs på olika ställen. Exempel på en tränartjänst kan vara en tränare som har kontrakt med en elitidrottsman och tränar och följer med idrottsmannen på tävlingar. En sådan tjänst ska enligt Skatteverkets uppfattning hänföras till

text: 5 kap. 5 §

text: ML. En personlig tränare på ett gym som idrottsutövaren kan anlita direkt per timme mot separat ersättning är däremot en sådan tjänst som omfattas av

text: 5 kap. 11 §

text: ML. En sådan tjänst innebär att kunden får möjlighet att idrotta. Både köparen och säljaren finns på plats vid idrottsutövandet. Tjänsten tillhandahålls vid ett särskilt tillfälle och på en särskild plats.

text: Som exempel på gränsdragningen mellan tränartjänster och idrottstjänster kan följande anges. En tränare som anlitas av t.ex. ett gym för att vid behov hjälpa besökarna i deras styrketräning ska inte anses tillhandahålla någon tjänst avseende idrott som omfattas av

text: 5 kap. 11 §

text: ML till gymmet. Gymmet köper inte möjligheten att få idrotta utan en tränartjänst som de behöver i sitt tillhandahållande av en tjänst som avser idrott, dvs. deras tillhandahållande av möjligheten att få idrotta. Om det däremot är fråga om en tjänst som tränaren tillhandahåller till utövaren direkt kan det i vissa fall vara fråga om en tjänst som avser idrott enligt

text: 5 kap. 11 §

text: ML, dvs. en möjlighet att få idrotta.

text: Det är vanligt att en idrottstränare tillhandahåller tjänster till någon som i sin tur tillhandahåller tjänsterna åt den som faktiskt utövar idrotten. När medlemmarna i en idrottsförening tränar fotboll sker det normalt under ledning av en idrottstränare som antingen avlönas av föreningen, anlitas av föreningen eller arbetar ideellt. Ett annat exempel på när en idrottstränares tillhandahållande ingår som en inköpt tjänst av den som tillhandahåller en idrottstjänst är när avgiften för en ridlektion innefattar tillgång till en ridlärare. I båda fallen är det fråga om separat inköpta tjänster av den som i sin tur tillhandahåller idrottstjänsten, dvs. fotbollsklubben eller ridskolan.

text: 4.3 Särskilda gränsdragningar för hästtränare m.m.

text: En trav- eller galopptränares uppgift är att på bästa sätt träna sina hästägares hästar så att de kan prestera på bästa sätt vid viss tidpunkt. Skatteverket anser att detta är en enda tjänst som trav- eller galopptränaren tillhandahåller åt hästägaren även om ersättningen för denna tjänst delas upp i två olika ersättningsformer, dels en fast del och dels en rörlig del beroende på eventuella vinstpengar från tävlingar.

text: Skatteverket anser att den tjänst som en hästtränare samt dressyrtränare av hästar och andra djur tillhandahåller omfattas av samma bestämmelse som gäller för tränartjänster i allmänhet, dvs. av huvudregeln i

text: 5 kap. 5 §

text: ML. Således är tjänsten omsatt inom landet om den som förvärvar tjänsten har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige till vilket tjänsterna tillhandahålls.

text: Den tjänst som en jockey eller en kusk tillhandahåller omfattas av

text: 5 kap. 11 §

text: ML. När dessa tjänster utförs anser Skatteverket att det är fråga om en sådan tjänst som ryms inom begreppet idrott i

text: 5 kap. 11 §

text: ML. När det är tränaren själv som kör hästen på tävling ska denna tjänst bedömas som underordnad tränartjänsten. Det innebär att hela tränarens tillhandahållande bedöms som en tränartjänst som omfattas av huvudregeln i

text: 5 kap. 5 §

text: ML även om det i det huvudsakliga tillhandahållandet finns en deltjänst som skulle kunna omfattas av

text: 5 kap. 11 §

text: ML om den tillhandahålls separat.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagande ´Omsättningsland - tränartjänster´ daterad 2008-07-02, dnr

text: 131 409591-08/111

text: samt ställningstagande ´Omsättningsland för hästtränare m.m.´ daterad 2005-06-17, dnr

text: 130 277667-05/111


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 762107-12/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Husarbete som skattefri gåva till anställda

org: skv

text: Nytt: 2020-11-23

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2020-11-23, dnr.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: En gåva från arbetsgivaren i form av ett presentkort som ger rätt till husarbete för ett visst angivet belopp kan godtas som skattefri gåva även om presentkortet vid inlösen kan ge den anställde rätt till skattereduktion.

text: 2 Frågeställning

text: Arbetsgivare kan under vissa förutsättningar ge gåvor till sina anställda utan att skatteplikt uppkommer. Skattefrihet kan gälla julgåva, jubileumsgåva och minnesgåva som ges i annat än pengar

text: Fråga har nu uppkommit om en gåva kan anses skattefri om gåvan utgörs av ett presentkort på husarbete som vid utnyttjande även kan berättiga till skattereduktion för husarbete, förutsatt att övriga förutsättningar för skattereduktion är uppfyllda. Begreppet husarbete innefattar både hushållsarbete och rotarbete.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagstiftning

text: Vissa gåvor till anställda är skattefria, det gäller julgåvor av mindre värde, sedvanliga jubileumsgåvor och minnesgåvor på högst 10 000 kr. Gåvan får dock inte lämnas i pengar, jfr

text: 11 kap. 14 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: När reglerna om skattefria gåvor lagreglerades angavs (

text: prop. 1987/88:52

text: , s.50 f .) att "... skattefriheten bör gälla alla slags gåvor med undantag för pengar och andra kontanta medel. På så sätt får man större möjlighet än vad som nu är fallet att överlämna en gåva som av mottagaren uppfattas som meningsfull. Vidare bör ett bidrag till en semesterresa vara en tillåten gåva. Kontanter som betalas ut direkt till den anställde kan dock inte godtas utan arbetsgivaren skall betala till resebyråföretaget eller den som tillhandahåller biljetterna för att skattefrihet skall gälla".

text: Som information kan nämnas att i budgetpropositionen för 2013 (

text: prop. 2012/13:1

text: ) föreslås att värdegränsen för minnesgåva höjs fr.o.m. den 1 januari 2013 från 10 000 kr till 15 000 kr.

text: Rätt till skattereduktion för husarbete har under vissa förutsättningar den som "har haft utgifter för utfört hushållsarbete" liksom den som fått förmån av husarbete som ska tas upp i inkomstslaget tjänst,

text: 67 kap. 11 §

text: IL. En begäran om skattereduktion ska göras i inkomstdeklarationen för det beskattningsår då utgifter för utfört husarbete har betalats eller sådan förmån har tillhandahållits,

text: 67 kap. 12 §

text: IL. Skattereduktionen innebär att köparen betalar halva arbetskostnaden för husarbetet och resterande del erhålls i skattereduktion. Skatteverket betalar sedan ut motsvarande del till utföraren, t.ex. en städfirma.

text: 3.2 Skatteverkets allmänna råd

text: Skatteverket har i allmänna råd, SKV A 2011:30, angivit en högsta beloppsgräns för julgåva på 450 kr respektive jubileumsgåva på 1 350 kr. Skattefriheten gäller inte gåvor som lämnats i pengar.

text: 3.3 Rättspraxis

text: Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked den 29 juni 2012 godkänt att den som betalar husarbete med ett presentkort har rätt till skattereduktion för husarbete, dnr 121-11/D. Förhandsbeskedet har inte överklagats.

text: Skatteverket har i ställningstagande 2012-10-12 dnr 131-685764-12/112, Skattereduktion för husarbete — betalning med presentkort, klargjort att skattereduktion för husarbete kan medges när presentkort som har ett fastställt beloppsmässigt värde används. Däremot medges inte skattereduktion för presentkort som avser en viss angiven tjänst utan att något belopp har angetts.

text: 4 Bedömning

text: En skattefri gåva kan i princip bestå av vilken vara eller tjänst som helst, så länge den inte utges som kontanter. Som kontant ersättning räknas i dessa sammanhang inte presentkort i en viss affär eller affärskedja eller presentkort som innebär att man får välja bland ett utbud av olika varor eller tjänster allt under förutsättning att presentkortet inte kan växlas mot kontanter.

text: Skatteverkets praxis medför att presentkort som ger rätt till husarbete, i likhet med andra presentkort på tjänster, kan ges som skattefri gåva. Den omständigheten att vissa presentkort på husarbete, vid överlämnande till utföraren, även kan ge rätt till skattereduktion för husarbete medför inte någon annan bedömning. Att presentkortet eventuellt även kan grunda rätt till skattereduktion ska inte påverka värdet av den skattefria gåvan.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 762330-13/111

title: Likvidationsersättning och skatteavtal

text: Nytt: 2019-05-14

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Beskattning av utbetalning vid ett bolags likvidation samt vid inlösen och återköp av aktier när mottagaren är en fysisk person som har hemvist i utlandet enligt skatteavtal, dnr

text: 202 180706-19/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vilken artikel i ett skatteavtal som är tillämplig på den utbetalning som betalas till andelsägarna i samband med ett likvidationsförfarande avgörs av intern rätt i den avtalsslutande stat i vilken bolaget är hemmahörande.

text: Det innebär att om det är likvidation av ett svenskt bolag så är artikeln om realisationsvinst är tillämplig om mottagaren av ersättningen är obegränsat skattskyldig medan artikeln om utdelning i stället blir tillämplig för den som är begränsat skattskyldig.

text: Om likvidationen rör ett bolag i annan avtalsslutande stat är det klassificeringen i denna andra stat som avgör vilken av artiklarna som blir tillämplig och Sverige ska som hemviststat undanröja eventuell dubbelbeskattning.

text: Skatteverkets ställningstagande ”Tillämpning av skatteavtal i samband med likvidation” (Skatteverket 2009-04-21, dnr

text: 131 440023-08/111

text: ) upphör att gälla.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har ställts om hur ett skatteavtal som utformats i enlighet med OECD:s modellavtal ska tillämpas i olika situationer när utbetalning görs i samband med ett bolags likvidation. Förutsättningen är att mottagaren av utbetalningen har hemvist i en avtalsslutande stat och bolaget är hemmahörande i den andra avtalsslutande staten.

text: Frågan gäller när utbetalning görs till någon som enligt ett skatteavtal har hemvist i den andra avtalsslutande staten men personen är obegränsat skattskyldig och beskattas enligt

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, respektive när utbetalning sker till någon som är begränsat skattskyldig och beskattning sker enligt

text: kupongskattelagen (1970:624)

text: , KupL. Fråga har också ställts om vad som gäller när Sverige är hemviststat enligt skatteavtal.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I OECD:s modellavtal är det artikeln om utdelning (artikel 10) och artikeln om realisationsvinst (artikel 13) som aktualiseras för delägaren. I artikel 10 anges att utdelning får beskattas i den stat där det utdelande bolaget har hemvist och avartikel 13 framgår att realisationsvinst som huvudregel endast beskattas i den stat där överlåtaren har hemvist.

text: Artikel 10.3 i modellavtalet har följande lydelse;

text: ”The term ”dividends” as used in this Article means income from shares, “jouissance” rights, mining shares, founders shares or other rights, not being debt-claims, participating in profits, as well as income from other corporate rights which is subjected to the same treatment as income from shares by the State of which the company making the distribution is a resident.”

text: Enligt huvudregeln i artikel 13 beskattas överlåtelse av andelar endast i den stat där överlåtaren har hemvist. När en överlåtelse ska anses ha skett anges inte i avtalet. Detta följer istället av intern rätt i respektive stat. Enligt den s.k. tolkningsregeln i artikel 3 p. 2 i modellavtalet ska varje uttryck som inte definieras i avtalet ha den betydelse som uttrycket har enligt den tillämpande statens lagstiftning såvida inte sammanhanget föranleder annat.

text: I

text: HFD 2012 ref. 20

text: har Högsta förvaltningsdomstolen funnit att kapitalvinst som uppkommer med anledning av likvidationen av ett peruanskt bolag omfattas av artikeln om realisationsvinst i skatteavtalet. Av domskälen framgår att enligt tolkningsregeln i avtalets artikel II § 2 ska, såvitt inte sammanhanget kräver något annat, ett avtalsuttryck vars innebörd inte särskilt har angivits anses ha den betydelse som uttrycket har enligt gällande skattelag i den tillämpande staten. Tolkningsregeln innebär att man i första hand med ledning av avtalets terminologi i övrigt, dess uppbyggnad och systematik, den aktuella bestämmelsens funktion, tillkomst och historiska sammanhang samt andra sådana förhållanden ska försöka klarlägga vad som kan anses ha varit de avtalsslutande parternas avsikt (se

text: RÅ 1987 ref. 162

text: angående en motsvarande tolkningsregel i det dåvarande skatteavtalet med Storbritannien och Nordirland). Enligt Högsta förvaltningsdomstolen är det inte möjligt att på detta sätt bestämma under vilken avtalsartikel utskiftningslikviden ska hänföras. Ledning får därför sökas i den interna rätten. Som nämnts gäller enligt svensk rätt att andelar i ett företag anses avyttrade om företaget träder i likvidation. Uttrycket vinst vid försäljning i artikel X får därmed anses innefatta även vinst som uppkommer för delägaren vid bolagslikvidation.

text: I två kammarrättsdomar (Kammarrätten i Göteborgs dom den 19 maj 2011, mål nr 2508-09 och Kammarrätten i Sundsvalls dom den 13 juni 2011 i mål nr 1833-10) har realisationsvinstartikeln i skatteavtalet med Österrike ansetts tillämplig på likvidationsersättning. Motiveringen är att endast sådan inkomst som beskattas som utdelning i den stat där det utbetalande bolaget har hemvist ska anses som utdelning enligt definitionen i avtalet och enligt intern svensk rätt behandlas likvidationsersättning enligt de regler som gäller för kapitalvinster. Skatteverket överklagade domarna till Högsta förvaltningsdomstolen som i protokoll från den 13 juni 2012 beslutade att inte meddela prövningstillstånd.

text: I ett förhandsbesked meddelat den 21 juni 2005, dnr 38/05/D, ägde sökanden samtliga aktier i ett schweiziskt bolag. Bolaget skulle likvideras. I Sverige behandlas likvidationen som en avyttring av aktierna enligt

text: 44 kap. 7 §

text: IL. I Schweiz beskattas utbetalning på grund av likvidationen som utdelning och källskatt tas ut med 15 procent. Frågan var om sökanden enligt skatteavtalet hade rätt till avräkning av den schweiziska skatten. Av förhandsbeskedet framgår att med utdelning avses enligt artikel 10 § 3 bl.a. inkomst aktier. Därmed förstås enligt kommentaren till OECD:s modellavtal bl.a. vinst vid likvidation (jfr punkt 28 av kommentaren till artikel 10 och punkt 31 av kommentaren till artikel 13). Med hänsyn härtill fann nämnden att ifrågavarande inkomst enligt avtalet ska behandlas som utdelning och att sökanden därför är berättigad till avräkning för den Schweiziska skatten enligt artikel 25. Förhandsbeskedet överklagades inte.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Mottagaren har hemvist i den andra avtalsslutande staten

text: Vilken artikel i skatteavtalen som är tillämplig på likvidationsersättning framgår inte uttryckligen. Av kommentaren till modellavtalet framgår att klassificeringen av ersättningen i källstaten (Sverige) i stället får styra vilken av artiklarna som är tillämplig i det enskilda fallet.

text: HFD 2012 ref. 20

text: ger stöd för en sådan tillämpning av avtalen. Mot bakgrund av intern rätt i den tillämpande staten (

text: 44 kap. 7 §

text: IL) ansågs realisationsvinstartikeln vara tillämplig. Visserligen behandlar domen skatteavtalet med Peru som har en något annorlunda ordalydelse än den i OECD:s modellavtal men uttalandet torde kunna tas som intäkt för att realisationsvinstartikeln är tillämplig för svenskt vidkommande även i senare tillkomna skatteavtal som innehåller en definition av utdelning när mottagaren är obegränsat skattskyldig i Sverige. Kammarrättsdomarna bekräftar slutsatsen.

text: För den som är begränsat skattskyldig i Sverige utgår i stället skatt såsom för utdelning enligt 2 § andra stycket KupL. Utdelningsartikeln får därför anses vara tillämplig vilket framgår av Skatteverkets ställningstagande den 12 oktober 2004 ”Likvidation – utbetalning till begränsat skattskyldig”, dnr

text: 130 598782-04/111

text: . Uttalandet i kammarrättsdomarna samt i förhandsbeskedet från 2005 motsäger inte den bedömning som Skatteverket tidigare gjort.

text: 4.2 Mottagaren har hemvist i Sverige

text: I de fall där Sverige är hemviststat för en obegränsat skattskyldig person och källstaten till skillnad mot vad som framgår av

text: HFD 2012 ref. 20

text: anser att det är fråga om utdelning i avtalets mening p.g.a. intern rätt får detta mot bakgrund av kommentarerna i modellavtalet (punkt 28 i kommentaren till artikel 10 jämfört med punkt 31 i kommentaren till artikel 13) anses vara i överensstämmelse med avtalet varför Sverige ska undanröja eventuell dubbelbeskattning. Samma sak gäller om källstaten anser att realisationsvinstartikeln är tillämplig.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 763352-09/111

status: gällande

title: Jämkning och förenklingsregeln i 8 a kap. 5 § 2 ML när rättighet och skyldighet att jämka övertas

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Avsikten med bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är att undvika jämkning vid mindre förändringar. Bestämmelsen måste därför tolkas med beaktande av hur jämkningsbeloppet ska beräknas enligt

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML. Skatteverket anser därför att bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML ska tolkas så att den jämförelse med avdragsrätten vid anskaffandet som ska ske enligt bestämmelsen avser jämförelse med överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen, dvs. vid förvärvarens anskaffande i de fall fastigheten överlåtits och rättighet och skyldighet att jämka övertagits av förvärvaren.

text: Enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML avseende beräkning av jämkningsbeloppet i de fall en förvärvare enligt

text: 8 a kap. 12 §

text: ML övertagit rättighet och skyldighet att jämka ska utgångspunkten för beräkning av jämkningsbeloppet i dessa fall vara överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen.

text: Med avdragsrätten vid anskaffandet enligt

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML och med överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen enligt

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML avses den avdragsrätt som föreligger hos överlåtaren utan hänsyn till sådan ändrad användning som inte medfört jämkning på grund av bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML anger att avdrag för ingående skatt inte ska jämkas om förändringen av avdragsrätten i förhållande till avdragsrätten vid anskaffandet är mindre än 5 procentenheter. Den fråga som uppkommit är vad som avses med uttrycket anskaffandet i denna bestämmelse.

text: Fråga har också uppkommit om tillämpningen av bestämmelsen i

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML avseende hur jämkningsbeloppet ska beräknas när en förvärvare övertagit rättighet och skyldighet att jämka.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Avdrag för ingående skatt hänförlig till förvärv eller

text: import av investeringsvaror ska jämkas enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap.

text: ML om användningen av varan ändras efter förvärvet eller om varan överlåts.

text: Av

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML framgår att avdrag för ingående skatt inte ska jämkas om förändringen av avdragsrätten i förhållande till avdragsrätten vid anskaffandet är mindre än fem procentenheter.

text: Denna bestämmelse grundar sig på

text: artikel 189 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, där det anges att medlemsstaterna närmare får ange det belopp av skatten som ska beaktas vid justeringen och även tillåta administrativa förenklingar.

text: I8 a kap.

text: 8 § andra stycket

text: ML anges att det belopp med vilket jämkning årligen ska göras (jämkningsbeloppet) ska beräknas utifrån korrigeringstiden som en tiondel respektive en femtedel av den del av ursprungsbeloppet som motsvarar skillnaden i procentenheter mellan avdragsrätten för ingående skatt vid korrigeringstidens början och avdragsrätten efter förändringen. Om en förvärvare övertagit rättighet och skyldighet att jämka enligt 12 § ska jämkningsbeloppet för förvärvaren beräknas som en tiondel av den del av ursprungsbeloppet som motsvarar skillnaden i procentenheter mellan överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen och förvärvarens avdragsrätt efter förändringen.

text: Av

text: 8 a kap. 12 § första stycket

text: ML framgår att vid överlåtelse av fastighet i annat fall än som avses i 11 § ska förvärvaren överta överlåtarens rättighet och

text: skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, under

text: förutsättning att förvärvaren är skattskyldig enligt ML eller har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 § ML. Detta gäller dock inte om överlåtaren och förvärvaren har träffat avtal om att överlåtaren ska jämka.

text: I8 a kap.

text: 12 § andra stycket

text: ML anges att om förvärvaren övertar rättighet och skyldighet att jämka ska överlåtaren inte till följd av överlåtelsen jämka avdrag för ingående skatt. Detta gäller dock inte jämkning på grund av ändringar som inträffat under överlåtarens innehavstid.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML innebär att förändringen i användningen av en investeringsvara måste vara av en viss minsta omfattning för att det ska bli aktuellt att tillämpa jämkningsreglerna.

text: Det framgår varken av förarbetena till bestämmelserna i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML eller

text: 8 kap. 16 e §

text: ML, där bestämmelsen ursprungligen infördes, att det funnits någon annan avsikt med bestämmelsen än att undvika jämkning vid små förändringar i användningen av en investeringsvara. Det är således fråga om en praktiskt betingad bestämmelse som är avsedd att förenkla tillämpningen av jämkningsbestämmelserna i

text: 8 a kap.

text: ML.

text: En liten förändring, mindre än 5 procentenheter, innebär således att någon jämkning inte ska ske hos en ursprunglig förvärvare. Den förändrade användningen ska hos denne jämföras med förhållandet vid anskaffningen såväl vid bedömning av om bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML är tillämplig som vid beräkning av jämkningsbeloppet enligt

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML. På så sätt undviks jämkning vid små förändringar och därmed också med små belopp.

text: Vid beräkning av jämkningsbeloppet enligt

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML för en ny ägare efter överlåtelse av en fastighet ska den nye ägarens ändrade användning jämföras med den tidigare ägarens avdragsrätt vid överlåtelsen, dvs. vid förvärvarens anskaffande. Eftersom avsikten med bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML är att undvika jämkning vid mindre förändringar måste, mot bakgrund av bestämmelsens syfte, den förändrade användningen beräknas med utgångspunkt från jämförelse med den tidigare ägarens avdragsrätt vid överlåtelsen dvs. på motsvarande sätt som jämkningsbeloppet beräknas. I annat fall kan jämkning komma att behöva ske med små belopp när en förändring sker med mer än 5 procentenheter i förhållande till överlåtarens ursprungliga anskaffning men med mindre än 5 procentenheter i förhållande till överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen. På motsvarande sätt kan jämkning i så fall inte heller ske då en förändring i förhållande till överlåtarens anskaffning är mindre än 5 procentenheter men förändringen är större i förhållande till överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen.

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML ska tolkas så att den jämförelse med avdragsrätten vid anskaffandet som ska ske enligt bestämmelsen avser jämförelse med överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen, dvs. vid förvärvarens anskaffande. Jämförelsen ska därför ske med den tidigare ägarens avdragsrätt vid överlåtelsen i de fall fastigheten överlåtits och rättigheter och skyldigheter att jämka övertagits av förvärvaren vid dennes anskaffning. Härvid ska hänsyn inte tas till sådan ändrad användning som inte medfört jämkning hos överlåtaren på grund av bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML.

text: I de fall en förvärvare övertagit rättighet och skyldighet att jämka i enlighet med

text: 8 a kap. 12 §

text: ML följer det av

text: 8 a kap. 8 § andra stycket

text: ML att jämkningsbeloppet ska beräknas med hänsyn till överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen. Förenklingsregeln i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML kan dock innebära att överlåtaren vid överlåtelsen inte ska jämka för en ändrad användning som skett under dennes innehavstid. Detta blir fallet om överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsetidpunkten förändrats mindre än fem procentenheter i förhållande till avdragsrätten vid dennes anskaffning. Detta förhållande, som beror på förenklingsregeln i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML, medför dock inte att det finns stöd för att avvika från ordalydelsen i8 akap.

text: 8 § andra stycket

text: ML vid beräkningen av jämkningsbeloppet. Beräkningen av jämkningsbeloppet för förvärvaren ska även i dessa situationer göras med hänsyn till överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsetillfället varvid hänsyn inte tas till sådan ändrad användning som inte medfört jämkning hos överlåtaren på grund av bestämmelsen i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML.

text: Exempel 1

text: År 1: Ny-, till- eller ombyggnad av fastighet sker. Fastigheten används till 100 % i verksamhet som medför skattskyldighet varför avdrag för hela den påförda skatten sker.

text: År 2: Fastighetsägaren minskar sin avdragsrätt för fastigheten till 96 %. Den förändrade avdragsrätten är mindre än 5 procentenheter i förhållande till avdragsrätten vid anskaffningen varför någon jämkning inte sker.

text: År 3: Överlåtelse av fastigheten sker och förvärvaren övertar rättighet och skyldighet att jämka. Vid förändringar av avdragsrätten hos förvärvaren ska, vid bedömningen av om förenklingsregeln i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML är tillämplig, jämförelse ske med överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen. Dennes avdragsrätt var vid överlåtelsen 100 % eftersom någon jämkning inte skett på grund av den ändrade användningen år 2.

text: Exempel 2

text: År 2: Fastighetsägaren minskar sin avdragsrätt för fastigheten till 50 % varför jämkning motsvarande minskningen sker.

text: År 3: Fastigheten överlåts och förvärvaren övertar överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka. Överlåtaren ska dock jämka på grund av den förändrade användning som skett under dennes innehavstid. Förvärvaren har avdragsrätt i samma omfattning som överlåtaren hade vid överlåtelsen.

text: År 4: Förvärvaren ökar sin avdragsrätt för fastigheten till 54 %. Vid bedömningen av om förenklingsregeln i

text: 8 a kap. 5 § 2

text: ML är tillämplig ska den förändrade avdragsrätten jämföras med överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen (50 %). Någon jämkning ska inte ske hos förvärvaren eftersom den förändrade avdragsrätten är mindre än 5 procentenheter i förhållande till överlåtarens avdragsrätt vid överlåtelsen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 764318-09/111

title: Vilka ersättningar kan ingå i löneunderlaget vid beräkning av gränsbeloppet?

text: 1 Sammanfattning

text: Skattepliktig bilersättning och skattepliktig ersättning för ökade levnadskostnader ska ingå i löneunderlaget vid beräkning av gränsbelopp. Däremot ingår inte ersättning i form av pension eller ersättning som betalas till semesterkassa i löneunderlaget. Ersättning som styrelseledamot uppbär för sitt styrelsearbete ska heller inte ingå i löneunderlaget eftersom styrelseledamot inte är att betrakta som arbetstagare utan som uppdragstagare.

text: Detta ställningstagande ersätter motsvarande ställningstagande från2006-06-27, dnr

text: 131 356737-06/111

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om skattepliktig bilersättning, skattepliktig ersättning för ökade levnadskostnader, styrelsearvode, direktutbetald pension och utbetalning till semesterkassa kan ingå i löneunderlaget vid beräkning av gränsbelopp.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 57 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, framgår att löneunderlaget ska beräknas på grundval av sådan kontant ersättning som hos arbetstagaren ska tas upp i inkomstslaget tjänst och som under året före beskattningsåret har lämnats till arbetstagarna i företaget och i dess dotterföretag. Som kontant ersättning avses inte kostnadsersättning.

text: Av

text: 1 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483)

text: , SBL, framgår att med arbetstagare avses i SBL den som tar emot ersättning för arbete.

text: I Regeringsrättens dom den 23 juni 2009, mål nr

text: fann Regeringsrätten att det som har upplysts om styrelseledamotens arbetsuppgifter och om villkoren för dennes verksamhet i bolaget inte kan medföra att han vid tillämpningen av

text: 1 § lagen (1990:659)

text: om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster ska anses vara arbetstagare. Han får i stället anses vara uppdragstagare. Att han dessutom har ägarintressen i bolaget föranleder ingen annan bedömning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skattepliktig bilersättning resp. skattepliktig ersättning för ökade levnadskostnader

text: Vad som avses med kostnadsersättning framgår inte av IL. Av författningskommentaren till

text: 57 kap. 17 §

text: IL (

text: prop. 2005/06:40 s. 91

text: ) framgår att kostnadsersättningar normalt ska dras av hos arbetstagaren och därför ska de inte ingå i löneunderlaget. Enligt 8 kap. 19 och 20 §§ SBL framgår att vissa delar av erhållna bilersättningar och ersättningar för fördyrade levnadskostnader inte ingår i underlaget för det skatteavdrag arbetsgivaren ska göra på utbetalda ersättningar. Denna delen av ersättningen kallas normalt "skattefri ersättning" och den ersättning som överstiger den "skattefria" delen kallas normalt för "skattepliktig ersättning". Den skattepliktiga ersättningen redovisas som kontant lön på kontrolluppgiften. Någon avdragsrätt hos arbetstagaren för den delen som redovisas som kontant lön föreligger inte. Därför anser Skatteverket att den "skattepliktiga" delen av ersättningen ska betraktas som sådan kontant ersättning som ska ingå i löneunderlaget.

text: Dessutom innebär denna bedömning en förenklad hantering såväl för den skattskyldige som för Skatteverket eftersom man då kan hämta underlaget direkt från kontrolluppgifterna.

text: Styrelsearvode

text: Inom inkomstskatterätten finns det inte någon självständig definition av arbetsgivar- resp. arbetstagarbegreppet. En sådan finns däremot i

text: 1 kap. 6 §

text: SBL enligt vilken uttrycken avser den som betalar ut respektive tar emot ersättning för arbete. Denna definition, som omfattar även ersättningar till självständiga näringsidkare, får anses vara alltför vidsträckt för att kunna tillämpas vid inkomstbeskattningen.

text: I

text: RÅ 2001 not. 164

text: konstaterar Regeringsrätten att det inom skatterätten ofta kan vara oklart när uttrycken arbetsgivare och arbetstagare eller anställd används i en bestämmelse och om denna är tillämplig också i fråga om uppdragsgivare och uppdragstagare. Vad gäller bestämmelserna om arbetsgivares avdrag för kostnader för tryggande av pension synes det emellertid — med hänsyn till bestämmelsernas bakgrund och utformning — stå klart att de inte är avsedda att omfatta pension till uppdragstagare. Regeringsrätten konstaterar vidare att styrelseledamöter generellt sett i denna sin egenskap ska anses som uppdragstagare (jfr. även

text: RÅ 2005 ref. 68

text: Regeringsrätten anser således att man inte kan jämställa en uppdragstagare med en arbetstagare när det gäller rätten att göra avdrag för pensionskostnader.

text: Skatteverket har i det tidigare ställningstagandet från 2006-06-27 ansett att även ersättning till styrelseledamot borde kunna ingå i löneunderlaget. Den uppfattningen skulle dessutom innebära en förenklad hantering för såväl den skattskyldige som för verket. Regeringsrätten konstaterar emellertid i en dom den 23 juni 2009, mål nr

text: , att en ersättning till styrelseledamot inte heller i löneskattesammanhang kan anses vara en ersättning till arbetstagare utan den ska ses som en ersättning till uppdragstagare. Därmed anser Skatteverket att dess tidigare uppfattning bör revideras på så sätt att ersättning som styrelseledamot får i sin egenskap av styrelseledamot inte ska ingå i löneunderlaget.

text: Direktutbetald pension

text: Skatteverket anser inte att en utbetald direktpension kan ingå i löneunderlaget. Anledningen är att pensionen inte är utbetald till mottagaren i dennes egenskap av arbetstagare under kalenderåret före beskattningsåret. Detta gäller oavsett om han fortfarande arbetar i företaget och uppbär såväl lön som pension. Den del av ersättningen som är lön får givetvis beaktas. Att pension inte kan ingå i löneunderlaget framgår dessutom av

text: prop. 2005/06:40 s. 46

text: där det konstateras att det är lönesumman i företaget kalenderåret före beskattningsåret som ska ligga till grund för löneunderlaget.

text: Utbetalning till semesterkassa

text: Skälet till att man i vissa branscher har valt att använda en semesterkassa är att arbetstagarna många gånger har sådana arbetsförhållanden att man arbetar i ett företag endast under den tid ett projekt genomförs för att sedan arbeta vidare i annat företag med ett annat projekt. Arbetsgivarens inbetalningar till semesterkassan säkerställer att arbetstagaren får semesterersättning under semesterperioden. Den semesterersättning som betalas ut från semesterkassan kan alltså grunda sig på anställning hos flera arbetsgivare. Semesterkassan betalar ut semesterersättning — efter preliminärskatteavdrag — till arbetstagaren, svarar för arbetsgivaravgifter på den utbetalda semesterersättningen samt lämnar kontrolluppgift för ersättningarna.

text: En förutsättning för att en ersättning ska få ingå i löneunderlaget är att ersättningen lämnats till arbetstagarna i företaget. Skatteverket tolkar den bestämmelsen som att det är företaget som ska lämna ersättningen till arbetstagarna. Eftersom ersättningen i dessa fall lämnas till semesterkassan uppfyller man, enligt Skatteverkets uppfattning, inte detta krav. Sådan ersättning kan därför inte ingå i löneunderlaget.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 764389-09/111

title: Omsättningsland - persontransporttjänster

text: Obs! Detta ställningstagande har ersatts av dnr

text: 131 750625-10/111

text: , daterat 20101217.

text: 1 Sammanfattning

text: En persontransporttjänst som i sin helhet genomförs i Sverige är från och med den 1 januari 2010 omsatt inom landet. I andra fall är persontransporttjänsten omsatt utomlands. Detta innebär enligt Skatteverkets bedömning att när en persontransport till någon del sker utanför Sveriges gränser, t.ex. av transporttekniska skäl, så har hela tillhandahållandet skett utomlands.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och har tagits fram på grund av ändrad lagstiftning.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Med anledning av att bestämmelserna avseende omsättningsland för tjänster ändras från och med den 1 januari 2010 har fråga uppkommit om hur omsättningsland för persontransporter ska bedömas från denna tidpunkt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet gällande rätt.

text: Samtliga paragrafer i ML och samtliga artiklar i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2010.

text: I

text: 5 kap. 1 § första stycket

text: ML anges att i 2-16 §§ finns bestämmelser som anger när en omsättning ska anses ha skett inom landet. All annan omsättning anses som omsättning utomlands.

text: Av

text: 5 kap. 9 § första stycket

text: ML framgår att en persontransporttjänst är omsatt inom landet om transporten i sin helhet genomförs i Sverige.

text: I artikel 48 i mervärdesskattedirektivet regleras beskattningsland för tillhandahållande av persontransporttjänster. Av artikeln framgår att avgörande ska vara den plats där transporten äger rum, proportionellt mot de avstånd som tillryggaläggs.

text: Enligt artikel 380 i mervärdesskattedirektivet får Sverige fortsätta att tillämpa bland annat undantag för persontransporter så länge någon av de övriga medlemsstaterna som ingick i gemenskapen den 31 december 1994 tillämpar en liknande bestämmelse.

text: Av

text: prop. 2009/10:15

text: avsnitt 6.8.4 framgår att rätten för Sverige att undanta bland annat persontransporter enligt artikel 380 i mervärdesskattedirektivet har hanterats som en omsättningslandsregel i den svenska lagstiftningen. Eftersom det finns andra medlemsstater som var medlemmar i EU den 31 december 1994, t.ex. Danmark, som har kvar sina undantag avseende vissa persontransporttjänster anses även den svenska specialbestämmelsen avseende persontransporttjänster kunna kvarstå. Den svenska bestämmelsen avseende omsättningsland för persontransporttjänster har med stöd av artikel 380 i mervärdesskattedirektivet i princip inte ändrats.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: En persontransporttjänst är enligt

text: 5 kap. 9 §

text: ML från och med den 1 januari 2010 omsatt inom landet om den i sin helhet genomförs i Sverige. I andra fall är persontransporttjänsten omsatt utomlands enligt

text: 5 kap. 1 § första stycket

text: ML.

text: Detta innebär enligt Skatteverkets bedömning att när en persontransport till någon del sker utanför Sveriges gränser så har vid avgörande av omsättningsland hela tillhandahållandet skett utomlands. Det ska således inte göras någon uppdelning av persontransporten utan tjänsten har skett inom landet endast om den i sin helhet har genomförts i Sverige. Om persontransporten däremot genomförs till viss del även utanför Sveriges gränser så har hela tillhandahållandet skett utomlands när det gäller bedömning av omsättningsland. Det gäller även om den del av transporten som sker utanför Sveriges gränser är liten eller att den görs av transporttekniska skäl. Samma bedömning ska gälla om persontransporten till viss del sker på internationellt vatten. Om persontransporten går direkt till eller från utlandet har inte längre någon betydelse.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 764396-09/111

title: Omsättningsland - tolkning av 5 kap. 16-17 §§ mervärdesskattelagen

text: Observera att detta ställningstagande upphör att gälla den 1 januari 2015 och ersatts av ställningstagande daterat 2014-10-07, dnr

text: 131 550782-14/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vid tillämpningen av

text: 5 kap.

text: 17 §§

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, ska platsen för den faktiska användningen av tjänsten ligga till grund för bedömningen om omsättningen görs inom landet. Detta gäller samtliga de tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML, med undantag för elektroniska tjänster, när tjänsterna förvärvas av någon som inte är näringsidkare. Antingen säljaren eller förvärvaren ska dessutom vara från ett land utanför EU.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagandet "Tolkning av begreppen "förvärvas här" och "förvärvas i" -

text: 5 kap. 7 §

text: ML" daterad 2005-03-22, dnr

text: 131 19617-05/111

text: . Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Med anledning av att bestämmelserna avseende omsättningsland för tjänster ändras från och med den 1 januari 2010 har fråga uppkommit hur 5 kap. 16-17 §§ ML ska bedömas från denna tidpunkt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I ML anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet gällande rätt.

text: De paragrafer i ML och de artiklar i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2010 om inget annat anges.

text: Enligt

text: 5 kap. 6 §

text: ML är en tjänst som tillhandahålls någon som inte är näringsidkare omsatt inom landet om den som tillhandahåller tjänsten antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller ett fast etableringsställe här från vilket tjänsten tillhandahålls. Om tjänsten tillhandahålls från ett fast etableringsställe som näringsidkaren har i ett annat land har den dock omsatts utomlands. Motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är

text: artikel 45

text: Av

text: 5 kap. 16 §

text: ML framgår att tjänster som anges i 18 § och som tillhandahålls någon som inte är näringsidkare från ett land utanför EG är omsatta inom landet om tjänsterna

text: 1. förvärvas här eller i fråga om elektroniska tjänster förvärvas här eller i ett annat land, och förvärvaren är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige, eller

text: 2. förvärvas av någon som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat EG-land eller i ett land utanför EG samt utgör telekommunikationstjänster eller radio- och televisionssändningar och tjänsterna tillgodogörs inom landet genom ett elektroniskt kommunikationsnät med fast anslutning här.

text: Enligt

text: 5 kap. 17 § första stycket

text: ML är tjänster som anges i 18 § 1-11 och 13 och som förvärvas i ett land utanför EG av någon som inte är näringsidkare i det landet, omsatta utomlands även om de tillhandahålls från Sverige. Enligt andra stycket är elektroniska tjänster som förvärvas av någon som inte är näringsidkare och som är etablerad, bosatt eller stadigvarande visats i ett land utanför EG, omsatta utomlands även om de tillhandahålls från Sverige.

text: I

text: 5 kap. 18 §

text: ML finns en uppräkning av vilka tjänster som bestämmelserna i 16 och 17 §§ ska tillämpas på. Bland annat finns olika former av rättigheter i punkten 1, reklamtjänster i punkten 2, konsulttjänster och juristtjänster i punkten 3, tillhandahållande av arbetskraft i punkten 7, telekommunikationstjänster i punkten 10, radio- och televisionssändningar i punkten 11 samt elektroniska tjänster i punkten 12 samt olika tjänster hänförliga till naturgas och el t.ex. nättjänster i punkten 13.

text: Enligt artikel 58 i mervärdesskattedirektivet ska platsen för tillhandahållande av elektroniska tjänster vara den plats där den icke beskattningsbara personen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas när de tillhandahålls en icke beskattningsbar person som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i en medlemsstat och tjänsterna tillhandahålls av en beskattningsbar person som har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast etableringsställe, från vilket tjänsterna tillhandahålls, utanför EG.

text: Av artikel 59 i mervärdesskattedirektivet framgår att platsen för tillhandahållandet av sådana tjänster som anges i artikeln till en icke beskattningsbar person som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas utanför EG ska vara den plats där denna person är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas. Bland annat finns reklamtjänster i b), rådgivningstjänster och juristtjänster i c), tillhandahållande av personal i f), tjänster hänförliga till naturgas och el t.ex. nättjänster i h), telekommunikationstjänster i i), radio- och televisionssändningar i j) och elektroniska tjänster i k).

text: Enligt

text: artikel 59

text: a första stycket i mervärdesskattedirektivet får medlemsstaterna, för att undvika dubbelbeskattning, utebliven beskattning eller snedvridning av konkurrensen, när det gäller tillhandahållande av tjänster för vilka platsen bestäms enligt artiklarna

text: och

text: a) betrakta platsen för tillhandahållande av någon av eller alla dessa tjänster, när den är belägen inom medlemsstaternas territorium, som belägen utanför gemenskapen, om den faktiska användningen och utnyttjandet av tjänsterna äger rum utanför EG.

text: b) betrakta platsen för tillhandahållande av någon av eller alla dessa tjänster, när den är belägen utanför EG, som belägen inom medlemsstaternas territorium, om den faktiska användningen och utnyttjandet av tjänsterna äger rum inom deras territorium.

text: Av

text: artikel 59

text: a andra stycket i mervärdesskattedirektivet framgår att första stycket inte får tillämpas på tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg om dessa tjänster tillhandahålls icke beskattningsbara personer som inte är etablerade inom gemenskapen.

text: Av

text: artikel 59

text: b i mervärdesskattedirektivet framgår att medlemsstaterna ska tillämpa

text: artikel 59

text: a första stycket b på telekommunikationstjänster och radio- och televisionssändningar när de tillhandahålls en icke beskattningsbar person som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i en medlemsstat av en beskattningsbar person som har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast etableringsställe, från vilket tjänsterna tillhandahålls, utanför EG.

text: I

text: prop. 2009/10:15 s. 119

text: anges att de regler som idag finns i

text: 5 kap. 7 §

text: ML måste begränsas till att avse endast tjänster till någon som inte är näringsidkare utanför EU. Det görs genom de nya bestämmelserna i 5 kap. 16-18 §§ ML. Reglerna utgör ingen ändring mot dagens tillämpning i fråga om vissa tjänster vars faktiska nyttjande sker utanför EU.

text: Av

text: prop. 2002/03:77

text: och

text: prop. 2004/05:15

text: framgår hur faktiskt nyttjande i

text: 5 kap. 7 §

text: ML, i dess lydelse fram till den 1 januari 2010, ska tolkas.

text: Av

text: prop. 2002/03:77 s. 60

text: framgår att regeln i 5 kap. 7 § första stycket 2 grundar sig, såvitt avser andra tjänster än elektroniska tjänster, på artikel 9.3 b i sjätte direktivet (

text: ). Artikeln förutsätter att beskattning bara kan ske här om den egentliga användningen och utnyttjandet av tjänsterna sker här i landet. Genom införandet av ordet "här" begränsas tillämpningsområdet för att bättre spegla innehållet i direktivet (i den engelska versionen av direktivet används uttrycket "to which the services is supplied"). Vidare framgår att ändringarna i tredje stycket 2 görs för att uppnå en bättre överensstämmelse med sjätte direktivet.

text: Prop. 2004/05:15

text: behandlar bl.a. omsättningsland för el och gas. På s. 36 anges att

text: 5 kap. 7 § tredje stycket 2

text: ML ska tolkas så att med rekvisitet "förvärvas i" ett land utanför EU avses att tjänsten faktiskt förvärvas i ett land utanför EU. Bestämmelsen tar således liksom övriga regler i samma bestämmelse sikte på gränsöverskridande transaktioner. Som förklarande exempel har angetts att bestämmelsen inte är tillämplig på den nättjänst som säljs i samband med att en i Norge bosatt person köper el i Sverige för förbrukning i den sommarstuga som han äger i Sverige. I det fallet kommer det svenska nätföretaget att här i landet tillhandahålla en tjänst som (faktiskt) förvärvas i Sverige. Det är följaktligen fråga om en transaktion inom landet, låt vara med en part inblandad som har sin bosättning i ett land utanför EU. Regeringen fann att den nuvarande lydelsen av regeln i

text: 5 kap. 7 § tredje stycket 2

text: ML tillräckligt klart gav uttryck för att den inte är tillämplig på omsättningar till privatpersoner bosatta utanför EU om nyttjandet av tjänsten sker i Sverige.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Skatteverket anser att 5 kap. 16-17 §§ ML innebär att bestämmelsen i

text: artikel 59

text: a första stycket i mervärdesskattedirektivet till viss del har införts i ML. Den för medlemsländerna frivilliga bestämmelsen om beskattning där den faktiska användningen skett ska således tillämpas när det är fråga om sådana tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML med undantag för elektroniska tjänster.

text: Dessutom har genom 5 kap. 16-17 §§ ML införts den obligatoriska bestämmelsen i

text: artikel 59

text: b i mervärdesskattedirektivet där omsättningslandet för telekommunikationstjänster samt radio och televisionssändningar bestäms efter var den faktiska användningen sker.

text: I

text: 5 kap. 16 §

text: ML regleras när sådana tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML som tillhandahålls från en näringsidkare utanför EU till någon som inte är näringsidkare ska anses omsatta inom landet. För att bestämmelsen ska bli tillämplig måste tillhandahållandet ha skett från en näringsidkare med ett ekonomiskt säte eller ett fast etableringsställe, som tjänsterna tillhandahålls från, utanför EU.

text: I

text: 5 kap. 17 §

text: 5 kap. 18 §

text: ML, som tillhandahålls av en näringsidkare i Sverige till någon som inte är näringsidkare, ska anses omsatta utomlands.

text: Bestämmelserna i 5 kap. 16-17 §§ ML gäller alltså bara sådana tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML när köparen är någon som inte är näringsidkare. Bestämmelserna ska enligt Skatteverkets bedömning tolkas i enlighet med vad som framgår av 4.2 - 4.4 nedan.

text: 4.2 Telekommunikationstjänster samt radio- och televisionssändningar

text: Enligt första punkten i

text: 5 kap. 16 §

text: ML är sådana tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML med undantag för elektroniska tjänster omsatta inom landet om de tillhandahålls någon som inte är näringsidkare och som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige samt under förutsättning att tjänsten ska användas här i landet. Det ska alltså vara fråga om en tjänst som faktiskt används i Sverige för att omsättningen ska ha skett inom landet. Detta kan utläsas genom att det i lagtexten anges att tjänsten ska förvärvas här.

text: Telekommunikationstjänster och radio- och televisionssändningar är sådana tjänster som omfattas av

text: 5 kap. 16 § 1

text: ML när tjänsten används här i landet och köparen är någon som inte är näringsidkare och som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige. Det innebär att när det är någon som inte är näringsidkare i Sverige som köper telekommunikationstjänster eller radio- och televisionssändningar har dessa tjänster omsatts inom landet oavsett om de tillgodogörs genom ett elektroniskt kommunikationsnät med fast anslutning här eller inte. Således har även t.ex. mobiltelefontjänster omsatts inom landet när köparen är någon som inte är näringsidkare i Sverige när de tillhandahålls från plats utanför EU eftersom det är den faktiska användningen som avgör.

text: Telekommunikationstjänster och radio- och televisionssändningar är dessutom omsatta inom landet enligt

text: 5 kap. 16 § 2

text: ML om de förvärvas av någon som inte är näringsidkare och som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat land än Sverige när tjänsterna tillgodogörs inom landet genom ett elektroniskt kommunikationsnät med fast anslutning här. Detta gäller under förutsättning att tillhandahållandet sker från en näringsidkare utanför EU.

text: Om köparen är bosatt i Sverige omfattas således telekommunikationstjänster och radio- och televisionssändningar av

text: 5 kap. 16 § 1

text: ML och om det är fråga om en köpare i ett annat land så omfattas dessa tjänster av

text: 5 kap. 16 § 2

text: ML.

text: Telekommunikationstjänster och radio- och televisionssändningar som tillhandahålls från Sverige och används i ett land utanför EU av någon som inte är näringsidkare är omsatta utomlands enligt

text: 5 kap. 17 § första stycket

text: ML. Således krävs att tjänsten faktiskt används utanför EU för att den ska anses omsatt utomlands enligt bestämmelsen.

text: 4.3 Elektroniska tjänster

text: För elektroniska tjänster krävs inte att tjänsten faktiskt används i Sverige för att den ska anses omsatt inom landet. Dessa är enligt

text: 5 kap. 16 § 1

text: ML omsatta inom landet om förvärvaren är någon som inte är näringsidkare och är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige och de tillhandahålls från plats utanför EU. Detta gäller oavsett var den faktiska användningen av tjänsten sker eftersom det av lagtexten framgår att tjänsterna kan förvärvas här eller i ett annat land.

text: Enligt

text: 5 kap. 17 § andra stycket

text: ML ska elektroniska tjänster som tillhandahålls från Sverige till någon som inte är näringsidkare i ett land utanför EU vara omsatta utomlands oavsett om de används i ett land utanför EU eller inte. Det avgörande för elektroniska tjänster är således inte var tjänsten används utan vem köparen är.

text: 4.4 Övriga tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML

text: Enligt första punkten i

text: 5 kap. 16 §

text: ML är sådana tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML med undantag för elektroniska tjänster omsatta inom landet om de tillhandahålls någon som inte är näringsidkare och som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige samt under förutsättning att tjänsten ska användas här i landet. Det ska alltså vara fråga om en tjänst som faktiskt används i Sverige för att omsättningen ska ha skett inom landet. Lagstiftaren har genom att använda uttrycket förvärvas här ansett att det ska tolkas som ett krav på att tjänsten ska användas här i landet.

text: Som exempel på en omsättning som skett inom landet kan anges en svensk privatperson som förvärvar en nättjänst avseende el som distribueras till fastighet i Sverige från en näringsidkare i Norge. Om det i stället är fråga om en svensk privatperson som förvärvar en nättjänst avseende el till en sommarstuga i Norge har tjänsten omsatts utomlands eftersom den faktiska användningen av tjänsten skett i Norge.

text: Enligt

text: 5 kap. 17 § första stycket

text: ML ska tjänster som anges i

text: 5 kap. 18 §

text: ML med undantag för elektroniska tjänster som tillhandahålls från Sverige till någon som inte är näringsidkare i ett land utanför EU, anses omsatta utomlands om de används i ett land utanför EU. Således krävs att tjänsten faktiskt används utanför EU för att den ska anses omsatt utomlands enligt bestämmelsen. Detta kan utläsas genom att det i lagtexten anges att tjänsten ska förvärvas i ett land utanför EU.

text: För det fall tjänsten inte används i ett land utanför EU ska omsättningsland vid tillhandahållanden från Sverige bedömas enligt huvudregeln i

text: 5 kap. 6 §

text: ML. Tjänsten har då omsatts inom landet om tillhandahållaren har ett ekonomiskt säte här i landet eller ett fast etableringsställe från vilket tjänsten har tillhandahållits. Som exempel på detta kan anges nättjänster till en sommarstuga i Sverige som tillhandahålls från en näringsidkare i Sverige till en norsk privatperson. Denna tjänst är omsatt inom landet även då köparen är en norsk privatperson eftersom den faktiska användningen av tjänsten inte sker i ett land utanför EU.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagandet ´Tolkning av begreppen "förvärvas här" och "förvärvas i" -

text: 5 kap. 7 §

text: ML´ daterad 2005-03-22, dnr

text: 131 19617-05/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 764570-13/111

title: Upphävande av ställningstagandet Skattebelopp för dimetyleter, DME med dnr 131 203908-13/1211

text: Ställningstagandet Skattebelopp för dimetyleter, DME med dnr

text: 131 203908-13/1211

text: upphävs och ersätts med ställningstagandet Skattebelopp för dimetyleter, DME med dnr

text: 131 749447-13/111

text: . Det nya ställningstagandet innebär endast ett förtydligande av det upphävda ställningstagandet. I det nya ställningstagandet har förtydligats att det avser beskattning av DME som är avsedd att förbrukas, säljs eller förbrukas som motorbränsle i en dieselmotor för drift av motordrivet fordon .


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 765230-06/111

title: Tremånadersregeln i 2003 års svensk-danska avtal

text: Nytt:

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Tolkning av artikel i 2003 års avtal mellan Sverige och Danmark om vissa skattefrågor, dnr.

text: 131 134135-17/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vid tillämpning av tremånadersregeln i artikel 1 p. 1 i 2003 års svensk-danska avtal ska utöver arbete som faktiskt utförts i källstaten även sjukdom och semester anses som arbete utfört i källstaten. Arbetsfria veckoslut och andra helgdagar samt inarbetad ledighet ses varken som arbete i källstaten eller i hemviststaten. Arbete under del av dag i källstaten anses som hel dag i källstaten.

text: Tremånadersperioden får, vid bedömningen av den första månad då regeln ska tillämpas, påbörjas varje dag i månaden. För nästföljande månader ska bedömningen i regel omfatta kalendermånader. Undantag får göras om det visas att förutsättningarna för regelns tillämpning är uppfyllda om bedömningen avser annan tremånadersperiod än kalendermånader. En kalendermånad kan hänföras till flera tremånadersperioder. Om arbetet i källstaten inte uppgår till minst hälften av arbetstiden under någon av de tremånadersperioder till vilken en månad kan hänföras ska artikel 1 p. 1 inte tillämpas på den månaden. På övriga månader i perioden ska artikel 1 p. 1 tillämpas om förutsättningarna är uppfyllda vid bedömning av en annan tremånadersperiod. En tremånadersperiod kan börja före och sluta efter ett årsskifte.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har ställts om hur formuleringen "om arbetet i den andra staten uppgår till minst hälften av arbetstiden under varje tremånadersperiod" i artikel 1 p. 1 ska tolkas i avtalet mellan Sverige och Danmark om vissa skattefrågor som undertecknades den 29 oktober 2003 (2003 års svensk-danska avtal).

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt 1 § 5 st . lagen (

text: ) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna ska 2003 års svensk-danska avtal gälla som lag här i landet. Artikel 1 p. 1 i avtalet har följande lydelse.

text: "1. Om en person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär lön eller annan liknande ersättning på grund av anställning, som normalt utförs i den andra avtalsslutande staten, för en arbetsgivare med hemvist i denna andra stat, eller vid ett fast driftställe eller en stadigvarande anordning, som personens arbetsgivare har i denna andra stat, skall arbetet vid tillämpning av artikel 15 punkterna 1 och 2 anses vara utfört i denna andra stat, även om arbetet faktiskt utförts i den förstnämnda staten eller i en tredje stat, om a) arbetet i den förstnämnda staten utförs av personen i dennes bostad, eller b) arbetet i den förstnämnda staten eller i en tredje stat utgör tjänsteresor eller annat arbete av tillfällig natur, men endast om arbetet i den andra staten uppgår till minst hälften av arbetstiden under varje tremånadersperiod."

text: Av

text: prop. 2003/04:149 s. 17

text: framgår att syftet med avtalet är att lösa vissa problem som kan uppstå vid tillämpningen av det nordiska skatteavtalet beträffande personer som pendlar mellan Sverige och Danmark.

text: Av s. 14 i samma prop. framgår att tidsgränsen på tre månader har samband med överenskommelsen mellan Riksförsäkringsverket och Den Sociale Sikringsstyrelse den 4 december 2001 om tillämpningen av

text: artikel 17 i förordningen (EEG) 1408/71

text: om tillämpningen av systemen för social trygghet (nedan "överenskommelsen"). Överenskommelsen möjliggör undantag från huvudregeln i förordningen

text: (EEG) 1408/71

text: för personer "anställda av en arbetsgivare med säte i ett land, som arbetar både en väsentlig del på arbetsplatsen hos arbetsgivaren (minst hälften av arbetstiden under en sammanhängande period av tre månader) och på distans i bosättningslandet". Där sägs även följande. "Eftersom både avtalet ... och överenskommelsen ... innehåller ett krav som innebär att minst hälften av arbetstiden under tre månader skall utföras i arbetsgivarens verksamhetsstat kommer förutsättningarna för att beskattning och socialförsäkring skall ske i samma stat att vara desamma. Kortare perioder av arbete i exempelvis hemviststaten kommer därför inte att påverka vare sig beskattningen eller socialförsäkringen."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Innebörden av

text: artikel 1 p

text: . 1 i avtalet är att en person som bor i Sverige i vissa fall beskattas i Danmark även för inkomst som avser arbete som utförts i bostaden i Sverige och vid tjänsteresor i Sverige eller tredje land. Ordet källstat avser i fortsättningen Danmark i ett sådant fall. På motsvarande sätt beskattas en person som bor i Danmark i vissa fall i Sverige även för inkomst som avser arbete som utförts i bostaden i Danmark och vid tjänsteresor i Danmark eller tredje land. Ordet källstat avser i fortsättningen Sverige i ett sådant fall.

text: Genom

text: artikel 1 p

text: . 1 har källstatens beskattningsrätt utvidgats. Enligt bestämmelsen ska bedömas om arbetet i källstaten uppgår till minst hälften av arbetstiden under varje tremånadersperiod. Mot bakgrund av bestämmelsens syfte anser Skatteverket att utöver arbete som faktiskt utförts i källstaten även sjukdom och semester ska anses som arbete i källstaten vid tillämpning av

text: artikel 1 p

text: . 1. Arbetsfria veckoslut och andra helgdagar samt inarbetad ledighet ses däremot inte som arbete. De räknas inte med alls i bedömningen. Arbete under del av dag i källstaten ska anses som en hel dag i källstaten.

text: Enligt

text: artikel 1 p

text: . 1 ska förhållandena under varje tremånadersperiod bedömas. I bestämmelsen sägs inget om vad som avses med varje tremånadersperiod . Skatteverket anser att vid bedömningen av den första och sista månad då regeln ska tillämpas får tremånadersperioden påbörjas varje dag i månaden. För övriga månader ska bedömningen i regel omfatta kalendermånader. Undantag får göras om det visas att förutsättningarna för regelns tillämpning är uppfyllda om bedömningen avser annan tremånadersperiod än kalendermånader. Skatteverket anser vidare att en kalendermånad kan hänföras till flera tremånadersperioder. Om arbetet i källstaten inte uppgår till minst hälften av arbetstiden under någon av de tremånadersperioder till vilken en månad kan hänföras beskattar hemviststaten inkomsten för den månaden. För övriga månader i perioden beskattar källstaten inkomsten om förutsättningarna är uppfyllda vid bedömning av en annan tremånadersperiod. Skatteverket anser att en tremånadersperiod kan börja före och sluta efter ett årsskifte.

text: Exempel 1

text: A bor i Sverige och arbetar normalt en dag i veckan i bostaden i Sverige och resten av tiden i Danmark för en dansk arbetsgivare. Under april månad arbetar A enbart i Sverige. Arbetsdagarna i Sverige/Danmark fördelas på följande sätt: februari 4/16, mars 5/18, april 17/0, maj 4/17 och juni 5/16. Arbetet i Danmark uppgår till minst halva arbetstiden under var och en av perioderna februari — april, mars — maj och april — juni. Hela inkomsten ska därför beskattas i Danmark.

text: Exempel 2

text: B bor i Sverige och arbetar normalt två dagar i veckan i bostaden i Sverige och resten av tiden i Danmark för en dansk arbetsgivare. Under april månad arbetar B enbart i Sverige. Under juli månad har B semester. Arbetsdagarna i Sverige/Danmark fördelas på följande sätt: januari 8/14, februari 8/12, mars 10/13, april 17/0, maj 8/13, juni 10/11 och juli 0/21. Arbetet i Danmark uppgår till mindre än halva arbetstiden under var och en av perioderna februari — april, mars — maj och april — juni. Under perioderna januari — mars och maj — juli uppgår arbetet i Danmark däremot till mer än halva arbetstiden. Sverige beskattar inkomsten för april månad eftersom arbetet utförts i Sverige under denna månad och regeln i

text: artikel 1 p

text: . 1 inte är tillämplig. Danmark beskattar inkomsten under resten av tidsperioden. Förklaringen till detta är att arbetet i Danmark för övriga kalendermånader uppgår till minst hälften av arbetstiden när dessa ingår i en tremånadersperiod där april inte ingår.

text: Exempel 3

text: C bor i Sverige och börjar arbeta i Danmark den 20 mars för en dansk arbetsgivare. För att avgöra beskattningsrätten till den inkomst som hänför sig till perioden 2031 mars omfattar den första tremånadersperioden tiden 20 mars — 19 juni. Från april och framåt görs bedömningen för kalendermånader.