identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 230419-05/111

title: Hälsoundersökningar – förmånsbeskattning och avdragsrätt

text: Nytt: 2018-10-30

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Förmån av hälso- och sjukvård, dnr

text: 202 340340-18/111

text: 1 Sammanfattning

text: Hälsoundersökningar som ingår som en del av ett arbetsmiljöarbete och som är anpassade till de arbetsmiljörisker som de anställda utsätts för i sitt arbete utgör företagshälsovård. När arbetsgivaren bekostar sådan undersökning är förmånen skattefri. Arbetsgivaren medges avdrag för utgiften för hälsoundersökningen.

text: Övriga hälsoundersökningar som arbetsgivaren tillhandahåller sina anställda men som inte är ett led i arbetet med att förebygga och undanröja hälsorisker på arbetsplatsen utgör hälso- och sjukvård. När arbetsgivren bekostar sådan hälsoundersökning för sina anställda är hälsoundersökningen en skattepliktig förmån om undersökningen sker inom den offentligt finansierade vården. Arbetsgivaren medges i den situationen avdrag för utgiften för hälsoundersökningen. Om hälsoundersökningen sker inom den inte offentligt finansierade vården är förmånen skattefri. Arbetsgivaren får i den situationen inte dra av utgiften för hälsoundersökningen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om hälsoundersökningar som bekostas av en arbetsgivare ska betraktas som hälso- och sjukvård alternativt företagshälsovård med de konsekvenser det får för frågan om förmånsbeskattning för de anställda respektive avdragsrätt för arbetsgivaren för hälsoundersökningen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 11 kap 18 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, är förmån av hälso- och sjukvård skattefri om den avser vård i Sverige som inte är offentligt finansierad. Förmån av offentligt finansierad vård är skattepliktig, vilket normalt innebär att patientavgiften beskattas.

text: Enligt

text: 16 kap. 22 §

text: IL får utgifter för sådan hälso- och sjukvård i Sverige som inte är offentligt finansierad inte dras av. Utgifter för offentligt finansierad hälso- och sjukvård dras däremot av.

text: I

text: 1 § hälso- och sjukvårdslagen (1982:763)

text: definieras hälso- och sjukvård på följande sätt:

text: "Med hälso- och sjukvård avses i denna lag åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda och behandla sjukdomar och skador."

text: I förarbetena,

text: prop. 1981/82:97

text: sid. 111, anförs beträffande definitionen följande:

text: ”Beträffande individinriktade förebyggande åtgärder innefattas även åtgärder för att uppspåra hälsoproblem. Bland de nu förekommande förebyggande individinriktade verksamheterna som utförs genom landstingskommunernas försorg kan nämnas allmänna och riktade hälsokontroller, vaccinationer, hälsoupplysning samt mödra- och barnhälsovård. Dessa verksamheter förutsätts även framdeles utföras av landstingskommunerna och då ingå i skyldigheten att vidta förebyggande åtgärder. I övrigt ankommer det på huvudmännen och personalen att bedöma vilka förebyggande åtgärder som bör vidtas med hänsyn till befolkningens behov, den medicinska utvecklingen, ekonomiska förutsättningar, m.m.”

text: Det finns i lagstiftningen ingen definition av begreppet offentligt finansierad vård. I förarbetena,

text: prop. 1994/95:182

text: sid. 20, anförs emellertid att den offentligt finansierade vården bekostas av det allmänna genom bl.a. den allmänna försäkringen och andra offentliga finansieringssystem. Den inte offentligt finansierade vården ligger alltså utanför det offentliga finansieringssystemet och bekostas ofta genom privata sjukvårdsförsäkringar.

text: Enligt

text: 11 kap. 18 §

text: IL är förmån av företagshälsovård skattefri. Enligt

text: 16 kap. 23 §

text: IL ska utgifter för företagshälsovård dras av.

text: I

text: 3 kap. 2 b § arbetsmiljölagen (1977:1160)

text: definieras företagshälsovård på följande sätt:

text: ”Med företagshälsovård avses en oberoende expertresurs inom områdena arbetsmiljö och rehabilitering. Företagshälsovården skall särskilt arbeta för att förebygga och undanröja hälsorisker på arbetsplatser samt ha kompetens att identifiera och beskriva sambanden mellan arbetsmiljö, organisation, produktivitet och hälsa.”

text: Denna definition infördes genom lagstiftning 1999. I förarbetena,

text: prop. 1998/99:120

text: sid. 21, anförs följande:

text: ”Företagshälsovården skall arbeta inom områdena arbetsmiljö och rehabilitering. Företagshälsovården skall särskilt ägna sig åt förebyggande arbete med inriktning på arbetsmiljö och därmed undanröja hälsorisker.”

text: I förarbetena till förmånsreglerna om hälso- och sjukvårdsförmåner, företagshälsovård m.m.,

text: prop. 1994/95:182

text: sid. 28, anförs:

text: ”Företagshälsovården är organisations- och gruppinriktad. Inslaget av individuellt inriktad vård är begränsat och ingår endast som ett led i arbetet med att kartlägga och förbättra arbetsmiljön.”

text: I det betänkande som föregick propositionen,

text: SOU 1994:98

text: avsnitt 5.2.3, anförs beträffande avgränsningen mot hälso- och sjukvård:

text: ”Även i företagshälsovårdens förebyggande arbetsmiljöarbete förekommer inslag av individuell behandling, dvs. av hälso- och sjukvård. Så länge denna behandling är arbetsmiljörelaterad och bedrivs som en del av arbetsmiljöarbetet bör det fortfarande anses vara fråga om företagshälsovård.”

text: I betänkandet, Utveckling av god företagshälsovård

text: SOU 2004:113

text: , lämnas förslag till en ny särskild lag om företagshälsovård. I betänkandet förslås ingen genomgripande ändring av begreppet företagshälsovård utan enbart vissa modifieringar.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser, mot bakgrund av det som anförts ovan, att hälsoundersökningar som är relaterade till arbetsmiljön och som görs som en del av arbetsmiljöarbetet på arbetsplatsen utgör företagshälsovård. Som exempel på sådana undersökningar kan nämnas lungröntgen för anställda som vistas i rökiga arbetsmiljöer, hjärtundersökningar som görs på idrottsmän och blodtrycksmätning av anställda som har en stressig arbetsmiljö. Förmån av sådan hälsoundersökning är skattefri för den anställde och arbetsgivaren medges avdrag för utgiften.

text: Hälsoundersökningar som utförs i syfte att kontrollera det allmänna hälsotillståndet hos de anställda utgör hälso- och sjukvård. När arbetsgivaren bekostar sådana hälsoundersökningar för de anställda är förmånen skattepliktig för de anställda om hälsoundersökningen sker inom den offentligt finansierade vården. Den anställde beskattas i den situationen normalt för patientavgiften. Arbetsgivaren medges avdrag för utgiften.

text: Sker hälsoundersökningen inom den inte offentligt finansierade hälso- och sjukvården är förmånen skattefri för den anställde. Arbetsgivaren får i den situationen inte avdrag för utgiften.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 234323-05/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Alternativregeln vid lagervärderingen och dess samband med räkenskaperna

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: En värdering av varulager enligt den s.k. alternativregeln, dvs. till lägst 97 procent av lagertillgångarnas sammanlagda anskaffningsvärde, förutsätter att lagret tagits upp till samma värde i räkenskaperna. En värdering till 97 procent kan därför inte göras enbart i deklarationen, dvs. i form av ett avdrag på 3 procent.

type: stycke

text: 2 Bakgrund och frågor

text: Enligt den s.k. alternativregeln i

text: 17 kap. 4 § inkomstskattelagen

text: (IL) får - med vissa undantag - lager tas upp till 97 procent av tillgångarnas samlade anskaffningsvärde. Följande frågor har ställts. Är det möjligt att göra värderingen enbart i deklarationen, dvs. ett deklarationsavdrag på 3 procent?

text: Vad gäller för företag som tillämpar Redovisningsrådets rekommendationer RR 32, dvs. i första hand noterade företag? Dessa rekommendationer synes inte ge utrymme för redovisning av schablonmässig inkurans. Kan därför de företagen inte utnyttja alternativregeln?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 14 kap. 2 §

text: IL framgår att resultatet av en näringsverksamhet ska beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Av 4 § framgår att om räkenskaper förs ska dessa läggas till grund för beräkningen av resultatet när det gäller beskattningstidpunkten.

text: I

text: 17 kap.

text: IL finns en huvudregel och en alternativregel för värdering av lager. Den regel som ger det lägsta värdet får användas. Huvudregeln innebär att lagret inte får tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet(3 §). Alternativregeln innebär att lagret - med vissa undantag - får tas upp till lägst 97 procent av lagertillgångarnas sammanlagda anskaffningsvärde (4 §).

text: Alternativregeln kom till i 1990 års skattereform. I

text: prop. 1989/90:110

text: beskrivs de dåvarande reglerna. Där sägs (s. 530 ff): "Huvudregeln är att den i räkenskaperna gjorda värderingen accepteras vid beskattningen. En värdering under den i KL angivna nivån godtas dock inte." Därefter redogörs bl.a. för det schablonmässiga schablonavdraget. Sedan lagret värderats till det lägsta av anskaffningsvärdet och återanskaffningsvärdet medges ett schablonmässigt inkuransavdrag med 5 %. Det värde som därefter kommer fram får skrivas ned med 40 %.

text: I propositionen redogörs för hur reglerna bör ändras. Bl.a. föreslås en ändring av huvudregeln för lagervärderingen som ansluter till bestämmelserna i

text: bokföringslagen

text: . Det schablonmässiga inkuransavdraget diskuteras med utgångspunkt från förslaget i

text: SOU 1989:34

text: att införa en alternativ metod för värderingen i vilken lagret skulle värderas till sitt totala anskaffningsvärde och hänsyn tas till schablonmässig inkurans på 5 %. Lagret skulle alltså tas upp till 95 % av anskaffningsvärdet. I propositionen modifierades utredningens förslag så att lagret skulle, som ett alternativ, få tas upp till 97 % av anskaffningsvärdet.

text: I

text: 14 kap 4 §

text: IL sägs att reserv i lager och liknande ska beaktas bara i vissa fall. Ett av dessa fall är när alternativregeln tillämpas. Denna bestämmelse kom till år 1992 i samband med att huvudregeln för lagervärdering ändrades. Lagrådet påpekade vissa oklarheter i tolkningen som fanns i lagrådsremissen, särskilt vilken effekt det skulle få vid beskattningen och tillämpningen av huvudregeln att använda olika värden för lagret i redovisningen och vid beskattningen med skillnaden som en avsättning till lagerreserv. I propositionen utgår man från att även för lagervärderingen ska den skattskyldiges bokföring i princip vara utgångspunkt vid beskattningen (

text: prop. 1991/92:86 s. 11

text: I propositionen diskuteras också om en lagerreserv ska få genomslag vid tillämpning av alternativregeln eller inte. Ett alternativ, som förkastas, är att utforma alternativregeln som en särskild skattemässig värderingsregel. Vidare sägs i fråga om alternativregeln: "Övervägande skäl talar enligt min mening för att även i fråga om tredje stycket upprätthålla en överensstämmelse mellan redovisningen och beskattningen med den skillnaden att hänsyn tas till lagerreserv." (s. 12).

text: I samband med att

text: årsredovisningslagen

text: för försäkringsföretag (ÅRLF) infördes 1995 gjordes vissa ändringar i lagen om statlig inkomstskatt (SIL). Enligt bestämmelserna i ÅRLF skulle placeringstillgångar få värderas till verkligt värde. Placeringstillgångar är en form av omsättningstillgång och skulle vid beskattningen värderas som lager om inga särskilda skatteregler fanns som sa något annat. I

text: prop. 1995/96:104 s. 35

text: f sägs att om denna värdering utan ändring i skattelagstiftningen skulle läggas till grund för beskattningen skulle förslaget innebära en avsevärd skatteskärpning för försäkringsföretagen. Därför föreslogs och infördes ett nytt moment, 6 a mom., i

text: 2 §

text: SIL, som innebar att placeringstillgångar skulle få tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet även om de hade tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna. Departementschefen beskrev de föreslagna ändringen som "ett förslag att slopa kopplingen mellan redovisning och beskattning". Motsvarande ändring i SIL gjordes för kreditinstitut och värdepappersbolag i fråga om värderingen av deras omsättningstillgångar. Även i dessa fall har alltså departementschefen ansett att lagervärderingsreglerna hör till det mellan redovisning och beskattning kopplade området.

text: År 2003 infördes särskilda skatteregler för värdering av lager av finansiella instrument (SFS 2003:1102). Även i detta fall ansåg regeringen att räkenskaperna skulle styra beskattningen på ett icke önskvärt sätt om man inte införde särskilda skatteregler (

text: prop. 2003/04:28 s. 14

text: ff).

text: Fr.o.m. år 2005 ska noterade företag enligt en EG-förordning tillämpa internationella redovisningsstandarder (IFRS/IAS) i sina koncernredovisningar. Enligt Redovisningsrådets rekommendation RR 32 bör juridiska personer tillämpa samma principer - med vissa angivna undantag - också i sina egna resultat- och balansräkningar. Rekommendationerna innehåller ingenting om att hänsyn skulle få tas till schablonmässig inkurans.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Mot bakgrund av utformningen av huvudregeln och alternativregeln för lagervärdering, och de uttalanden som gjorts i förarbetena till dessa, drar Skatteverket den slutsatsen att både huvudregeln och alternativregeln hör till det mellan räkenskaper och beskattning kopplade området. Det innebär att värderingen enligt alternativregeln måste ha sin motsvarighet i räkenskaperna för att värderingen ska kunna godtas vid beskattningen.

text: Enligt bestämmelsen i

text: 14 kap 4 §

text: IL ska reserv i lager och liknande beaktas när alternativregeln tillämpas. BFN har i BFN U 92:1 uttalat sig om redovisningen vid tillämpningen av alternativregeln. BFN hänvisar i Vägledning med

text: BFNAR 2000:3

text: Redovisning av varulager till detta uttalande. Enligt BFN ska lagret på tillgångssidan tas upp till ett värde som beräknas enligt lägsta värdets princip. På skuldsidan redovisas som lagerreserv skillnaden mellan detta värde och det värde som är godtagbart vid beskattningen. Om det senare värdet inte avviker från värdet enligt lägsta värdets princip så mycket att bedömningen av företagets resultat och ställning påverkas i väsentlig grad behöver lagerreserven inte redovisas öppet. Lagret får då tas upp till sitt nettovärde, dvs. det värde som läggs till grund för beskattningen.

text: Företag som följt de internationella redovisningsnormerna med den avvikelsen att de har sänkt sitt lagervärde genom en avsättning till lagerreserv för att få lagervärdet att överensstämma med det värde som får användas enligt alternativregeln får enligt Skatteverkets uppfattning lägga detta värde till grund för beskattningen. Även en nettoredovisning av lagret i enlighet med BFN U 92:1 får godtas vid beskattningen.

text: Eftersom värderingen enligt alternativregeln och värderingen i räkenskaperna ska överensstämma får en värdering till 97 procent inte göras enbart i deklarationen, dvs. i form av ett avdrag på 3 procent, för någotdera företag.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 237238-5/111

status: upphävt

text: Nytt: 2016-03-15

text: Detta ställningstagande har upphört att gälla och ersatts av ställningstagandet ”Upphävande av ställningstagandet ”Redovisningstidpunkt för mervärdesskatt vid överlåtelse av mjölkkvoter”, dnr

text: 131 136440-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vid försäljning av mjölkkvot ska säljaren, om inte annan tillträdesdag avtalats, redovisa den utgående skatten i den redovisningsperiod då avtalet om överlåtelsen ingås. Motsvarande gäller för köparens redovisning av den ingående skatten på förvärvet. Detta under förutsättning att säljare respektive köpare redovisar mervärdesskatt enligt den s.k. faktureringsmetoden.

text: En ansökan om registrering av överlåtelse av mjölkkvot ska göras hos Jordbruksverket. Registreringen saknar i normala fall betydelse för när den utgående skatten för omsättningen av mjölkkvoten, liksom den ingående skatten för förvärvet, ska redovisas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Mjölkkvoter är den kvantitet mjölk som en producent får leverera till ett mejeriföretag alternativt sälja eller skänka bort direkt för konsumtion under ett kvotår (1 april t.o.m. 31 mars). Vid försäljning av mjölkkvot ska en ansökan om registrering av en överlåtelse av mjölkvot göras hos Jordbruksverket. En överlåtelse blir giltig först då den har registrerats enligt

text: 10 § förordning (1999:1319)

text: om mjölkkvoter.

text: Den fråga som har uppkommit är när säljaren av mjölkvoten ska redovisa utgående skatt på omsättningen. Är tidpunkten för avtalet eller tidpunkten för Jordbruksverkets godkännande avgörande för när skatten ska redovisas? Även frågan om i vilken period köparen då kan redovisa avdrag för ingående skatt på förvärvet behandlas.

text: En överlåtelse av mjölkkvot har i aktuellt fall skett via en förmedlingsplats. Via förmedlingen har ett köpeavtal upprättats mellan köparen och säljaren i enlighet med köparens och säljarens fullmakter.

text: Av avtalet framgår köpeskillingens storlek och när betalning ska erhållas. Kontraktet är undertecknat 200x-10-06, vilket också anges som överlåtelsedag i kontraktet. Avtalet får anses uppfylla kraven på faktura enligt

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, och omsättningen kan anses ha fakturerats vid avtalstidpunkten. I detta fall har Jordbruksverket bifallit ansökan 200x-11-01. Både säljaren och köparen får del av beslutet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 1 kap. 3 §

text: ML inträder skattskyldigheten när en vara har levererats eller en tjänst har tillhandahållits. Om den som omsätter varan eller tjänsten dessförinnan får ersättning helt eller delvis i förskott inträder skattskyldigheten istället när ersättningen inflyter kontant eller på annat sätt kommer säljaren till godo.

text: Av

text: 13 kap. 6 §

text: ML framgår att utgående skatt, om inte annat följer av specialbestämmelse, ska redovisas i den redovisningsperiod under vilken den som omsätter en vara eller tjänst enligt god redovisningssed bokfört eller borde ha bokfört omsättningen. Har den som omsätter varan eller tjänsten erhållit betalning i förskott ska dock den utgående skatten redovisas i den period betalningen tagits emot.

text: Av

text: 13 kap. 16 §

text: ML följer att en skattskyldig som är bokföringsskyldig, om inte annat följer av specialbestämmelse, ska göra avdrag för ingående skatt i den redovisningsperiod då förvärvet enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha bokförts. Har förskottsbetalning lämnats dessförinnan ska avdraget redovisas i den redovisningsperiod då betalningen lämnats.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: En överlåtelse av mjölkkvot utgör mervärdesskattemässigt en omsättning av tjänst. Skattskyldigheten inträder enligt

text: 1 kap. 3 §

text: ML när en tjänst har tillhandahållits. En tjänst anses tillhandahållen när den har utförts. Vid överlåtelse av mjölkkvoter får det anses ha skett när rätten att utnyttja kvoterna har överförts till köparen.

text: Någon särskild tillträdesdag framgår inte av det skriftliga avtalet utan tillträdet till rättigheten sker såvitt kan utläsas av avtalet samma dag som avtalet ingås. Skattskyldigheten får därmed anses inträda vid denna tidpunkt. Att ansökan om registrering av överlåtelsen ska göras till Jordbruksverket medför normalt inte någon annan bedömning, då utgångspunkten för en ansökan får anses vara att köparen uppfyller villkoren för registrering som främst består i att denne ska vara mjölkproducent.

text: Tidpunkten för när utgående skatt respektive ingående skatt ska redovisas har i

text: 13 kap.

text: ML knutits till när omsättningen/förvärvet bokförts eller borde ha bokförts i enlighet med god redovisningssed.

text: Mjölkkvoten får redovisningsmässigt anses utgöra en särskild rättighet som bör behandlas som en immateriell anläggningstillgång enligt

text: 4 kap. 2 § årsredovisningslagen

text: När det gäller frågan om vid vilken tidpunkt som säljaren ska redovisa intäkt från överlåtelsen av mjölkkvoten saknas det uttrycklig normgivning från Bokföringsnämnden (BFN) eller Redovisningsrådet. I avsaknad av sådan normgivning bör man kunna hämta ledning från normgivningen beträffande redovisning av intäkter. I BFN:s vägledning Redovisning av intäkter (punkt 20) och i Redovisningsrådets rekommendation RR 11 Intäkter (punkt 14) uppställs vissa villkor som ska vara uppfyllda för att en intäkt ska redovisas från försäljning av varor. Ett av villkoren är att företaget har överfört de väsentliga risker och förmåner som är förknippade med varornas ägande till köparen.

text: I avtalet är köpeskillingen bestämd liksom när betalning ska erhållas. Köparen får anses ha möjlighet att utnyttja den förvärvade mjölkkvoten i och med att tillträdet till mjölkkvoten sker. Har inte annan tillträdesdag avtalats torde tillträdet till rättigheten kunna ske samma dag som avtalet ingås. Detta medför att intäkten ska redovisas i och med att parterna ingått avtalet, eftersom det samtidigt får anses vara tillträdesdagen.

text: Normalt medför ansökan och registreringen av överlåtelsen inte heller redovisningsmässigt någon annan bedömning än vad som anges i föregående stycke. Detta eftersom utgångspunkten i normalfallen får antas vara att säljaren har anledning att anta att köparen uppfyller villkoren - i första hand villkoret att köparen är mjölkproducent – för att Jordbruksverket ska registrera överlåtelsen.

text: Säljaren ska således, om inte annan tillträdesdag avtalats, redovisa den utgående skatten i den redovisningsperiod under vilken avtalet om överlåtelsen ingås. Motsvarande gäller för köparens redovisning av den ingående skatten på förvärvet. Detta under förutsättning att säljare respektive köpare redovisar mervärdesskatt enligt den s.k. faktureringsmetoden.

text: Registreringen av överlåtelsen av mjölkkvoten saknar däremot i normala fall betydelse för när den utgående skatten för omsättningen av mjölkvoten, liksom den ingående skatten på förvärvet, ska redovisas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 243499-05/111

title: Delgivning av testamente

text: 1 Sammanfattning

text: Ett testamente är delgivet när en bestyrkt kopia av testamentet har mottagits av den legale arvingen. Testamentet vinner sedan laga kraft sex månader efter delgivning om testamentet inte klandras.

text: För att Skatteverket ska kunna medge att de legala arvingarna som uteslutits från arv genom testamentet inte behöver kallas till bouppteckningen krävs bevis om att testamentet har vunnit laga kraft.

text: Skatteverket kräver ett uttryckligt erkännande av mottagandet av den bestyrkta testamentskopian och uppgift om att testamentet inte har klandrats. Erkännandet tecknas lämpligen på den bestyrkta testamentskopian.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det har ifrågasatts om det inte räcker med ett mottagningsbevis avseende rekommenderad försändelse av ett testamente för att den legale arvingen ska anses vara delgiven testamentet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 20 kap. 9 § tredje stycket ärvdabalken

text: (ÄB) får Skatteverket inte registrera en bouppteckning om inte det framgår att det vid bouppteckningen har gått till på det sätt som sägs i

text: 20 kap.

text: ÄB. Enligt

text: 20 kap. 2 §

text: ÄB ska samtliga delägare kallas i god tid till förrättningen.

text: Tidigare omfattades testamenten av ett s.k. bevakningsförfarande. En testamentstagare var tvungen att vända sig till tingsrätten och låta ”bevaka” testamentet för att testamentstagaren före de legala arvingarna skulle få rätten enligt testamentet. Först efter bevakning och följande delgivning med de legala arvingarna vann testamentet laga kraft. En testamentstagare förlorade alltså sin rätt enligt testamentet om detta lämnades obevakat. Den legala arvsordningen trädde in istället, jfr. upphävda

text: 14 kap. 1 §

text: ÄB. En bristande bevakning kan inte läkas genom att de legala arvingarna i dag godkänner testamentet. Bevakningsförfarandet fanns fram till den 1 juli 1989.

text: Vid lagändringen (genom SFS 1989:308) som trädde i kraft den 1 juli 1989, upphävdes 14 kap. 1-3 §§ ÄB. Reglerna om klander av ett testamente och delgivning av det bibehölls. I

text: prop. 1988/89:88 s. 15

text: anförde departementschefen att ”Det nya systemet innebär följande. Om en testamentstagare vill göra gällande sin rätt enligt testamentet, kan han välja mellan två alternativ. Det ena är att han ser till att få arvingarnas godkännande av testamentet. Någon särskild form för det godkännandet är inte föreskriven. Av bevisskäl är det emellertid oftast lämpligt med ett skriftligt godkännande som undertecknas av arvingarna. Det andra alternativet är att testamentet delges varje arvinge genom överlämnande av bestyrkt avskrift av testamentet.”

text: Av

text: 14 kap. 4 § första stycket

text: ÄB framgår bl.a. följande. Testamente skall delges arvinge genom överlämnande av testamentshandlingen i bestyrkt avskrift eller, i fråga om muntligt testamente, protokoll över förhör med testamentsvittnena eller annan skriftlig uppgift om testamentets innehåll. Delgivning behövs dock inte med en arvinge som har godkänt testamentet.

text: I

text: NJA 1980 s. 630

text: ansåg Högsta domstolen att delgivning av ett testamente inte hade skett i behörig ordning då ett testamente hade delgivits arvingar genom överlämnande av en obestyrkt kopia.

text: Motsatt utgång blev det i

text: RH 1999:99

text: där hovrätten ansåg att en klanderfrist började löpa den dag då arvingen på posten kvitterade ut en försändelse innehållande bl.a. en vidimerad kopia av ett testamente. Arvingen ansågs alltså delgiven testamentet redan genom utkvitteringen av försändelsen.

text: Hovrätten för Västra Sverige har hittills under 2005 haft anledning att pröva frågan om delgivning av ett testamente i två fall. Frågan i dessa ärenden har dock varit att fastställa om klander av testamentet skett inom klanderfristen. I båda fallen fann rätten att det väsentliga var att fastställa att en bestyrkt kopia av ett testamente kommit arvingen till del, dom den 16 mars 2005 i mål nr T 3515-04 och dom den 25 februari 2005 i mål nr T 3474-04.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Vid handläggningen av en bouppteckning är det, för att bestämma dödsbodelägarkretsen, viktigt att veta om ett testamente har delgivits arvingarna eller inte. Om de legala arvingarna har delgivits testamentet före bouppteckningsförrättningen och klanderfristen har löpt ut utan att testamentet har klandrats, behöver dessa arvingar inte kallas till förrättningen. För att vara säker på att testamentet verkligen har delgivits mottagaren måste Skatteverket veta att arvingen har sett testamentet.

text: Det förhållandet att en legal arvinge inte längre är delägare i ett dödsbo har stor rättslig betydelse. En felaktig bedömning i det hänseendet kan medföra rättsförluster för den legale arvingen/dödsbodelägaren. Det är därför inte tillräckligt att det i bouppteckningsärendet visas upp ett delgivningskvitto på att en handling som påstås innehålla ett testamente har blivit utkvitterad av den legale arvingen. Det riktiga sättet att visa att testamentet har blivit delgivet och att klanderfristen därmed har börjat löpa är att ge in en av de legala arvingarna undertecknad bestyrkt kopia av testamentet. Undantagsvis kan det godtas att den legale arvingen lämnar en egenhändigt undertecknad försäkran om att denne mottagit en bestyrkt kopia av ett eller flera testamenten daterade ett visst datum.

text: Bevis på att klander inte har skett ska uppvisas i de fall arvingar har uteslutits från en förrättning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 243509-05/111

title: Framtida gravskötsel

text: 1 Sammanfattning

text: Kostnader för framtida gravskötsel (gravvård) är inte avdragsgilla i bouppteckningen. Om testator i ett testamente föreskriver att viss summa vid dödsfallet ska insättas på konto och förvaltas av kyrkogårdsförvaltningen för gravskötsel får detta förordnande ses som ett legat och beaktas vid skattläggningen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om gravskötsel av den egna graven ska kunna godkännas som en kostnad i bouppteckningen samt om gravskötsel av den egna graven ska ses som ett legat i arvsskatteärendet om testator så föreskriver i sitt testamente.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 20 kap. 4 § ärvdabalken

text: ska samtliga skulder antecknas i bouppteckningen till de belopp skulderna hade på dödsdagen. När behållningen i boet beräknas får avdrag även göras för begravnings- och bouppteckningskostnader (se 13 § 1 mom. tredje punkten i numera upphävda lagen (

text: ) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL). Till begravningskostnader hänförs, förutom kostnad för själva begravningen, även kostnad för inköp av gravplats och gravsten inklusive inskription, se bl.a. Skatteverkets Handledning för bouppteckningsärenden m.m. 2004 s. 137.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt beskattningsmyndigheternas (tidigare tingsrätterna, numera Skatteverket) vedertagna praxis har kostnad för framtida underhåll av grav inte beaktats som avdragsgill kostnad vid bestämmandet av arvsskatt i ett dödsbo, jfr. Bratt m.fl, Skatt på arv och skatt på gåva 7:8. Avdrag har inte medgetts för kostnad för framtida gravskötsel eftersom det varken är fråga om en enskild skuld som förelåg på dödsdagen eller är fråga om en kostnad för begravningen. Däremot har en avlidens föreskrift i ett testamente om avsättning av medel till sådan gravvård behandlats som ett legat enligt ovannämnd praxis och därmed beskattats särskilt som en egen lott. Med hänsyn till att arvsskatten numera är avskaffad saknas anledning att ändra gällande praxis.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 25258-05/111

title: Skattskyldig för fordonsskatt och vägavgift

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att den person som sist har registrerats i vägtrafikregistret som ägare från och med en viss dag, ska anses som skattskyldig/avgiftsskyldig för fordonsskatt/vägavgift om skatteplikt/avgiftsplikt inträtt eller upphört den dagen.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om vem som ska anses som skattskyldig när det för ett fordon har registrerats flera olika ägare under den dag då skatteplikt inträtt eller upphört.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I denna styrsignal används för fordonsskatt begreppen skattskyldig och skatteplikt. Motsvarande begrepp för vägavgift utgörs av avgiftsskyldig respektive avgiftsplikt.

text: Av

text: 10 § fordonsskattelagen (1988:327)

text: , FSL, framgår att skattskyldig för ett visst fordon är ägaren av fordonet. Som ägare av ett fordon anses den som är eller bör vara upptagen i vägtrafikregistret som ägare. Motsvarande bestämmelse för vägavgift återfinns i 7 § lagen om vägavgift för vissa tunga fordon (

text: ), LVA.

text: Av 16 - 17 §§ FSL framgår att när ett fordon blir skattepliktigt ska fordonsskatten betalas av den som var skattskyldig när skatteplikten inträdde. Upphör skatteplikten för ett fordon under tid för vilken fordonsskatt har betalats, återbetalas den överskjutande skatten till den som var skattskyldig när skatteplikten upphörde. Motsvarande bestämmelser för vägavgift återfinns i 9 och 17 §§ LVA.

text: I lagen om vägtrafikregister (

text: ) och förordningen om vägtrafikregister (

text: ), FVTR, finns bestämmelser om ägare till fordon och på- och avställning av fordon.

text: Enligt 10 kap. 2 § FVTR registreras ny ägare från och med den dag som anges i anmälan. Reglerna om anmälan av påställning och avställning regleras i 8 kap. FVTR. Anmälan får endast göras av registrerad ägare. Görs på fordonets registreringsbevis anmälan om på- eller avställning samtidigt med anmälan om ägarbyte anses fordonets förvärvare enligt anmälan ha ställt på eller av fordonet.

text: Om det vid en direktanmälan som regleras i 13 kap FVTR görs en anmälan om påställning samtidigt med anmälan om ägarbyte anses fordonets förvärvare enligt anmälan ha ställt på fordonet.

text: Kammarrätten i Jönköping har i dom den 19 december 2003 (mål nr 3571-02) gjort bedömningen att vid en påställning som skett genom elektronisk överföring via Internet där anmälan om ny ägare inkommit senare med samma överlåtelsedatum som påställningen, är inte säljaren skattskyldig. Som skäl anger kammarrätten bland annat att den nye ägaren borde ha varit registrerad som ägare när fordonet blev skattepliktigt. Vid sådant förhållande bör endast den nye ägaren anses skyldig att betala fordonsskatt.

text: 4 Bedömning

text: Frågan om vem som har gjort en viss anmälan i en registreringsfråga bör inte ligga till grund för vem som är att anse som skattskyldig. Enligt Skatteverkets uppfattning ska endast frågan om vem som är eller bör vara upptagen som ägare i vägtrafikregistret ligga till grund för bedömning om vem som är att anse som skattskyldig.

text: När flera nya ägare registrerats i vägtrafikregistret med samma överlåtelsedatum anser Skatteverket att den person som registrerats sist är den som anses vara registrerad ägare till fordonet när skatteplikten inträdde.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 255556-04/113

title: Skrivelse nr. 3 beträffande frågor och svar på grund av nya faktureringsregler när det gäller mervärdesskatt m.m.

text: Nytt: 2024-06-24

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, eftersom bedömningarna i de återstående frågorna (6, 7, 10, 11 och 12) ersätts av Skatteverkets ställningstagande från den 24 juni 2024, dnr

text: Nytt: 2024-06-11

text: Bedömningarna i frågorna 1, 3 och 4 ska inte längre tillämpas, eftersom de ersätts av ställningstagandet ”Krav vid ändring av tidigare utfärdad faktura, mervärdesskatt” från den 11 juni 2024, dnr

text: Nytt: 2023-11-10

text: Ställningstagandet i fråga 8 ska inte längre tillämpas, eftersom det ersätts av ställningstagandet ”Krav på uppgift om mängd, omfattning och art i en faktura, mervärdesskatt” från den 10 november 2023, dnr

text: Nytt: 2023-06-26

text: Ställningstagandet i fråga 5 ska inte längre tillämpas, eftersom det ersätts av ställningstagandet ”Krav på uppgift om löpnummer i en faktura, mervärdesskatt” från den 26 juni 2023, dnr

text: Nytt: 2013-02-27

text: Fråga 9 upphör att gälla eftersom svaret ersätts av ställningstagandet Valutan i fakturan och omräkning av mervärdesskattebeloppet när skatten ska betalas i Sverige, dnr

text: 131 148844-13/111

text: Nytt: 2004-11-12

text: Fråga 2 upphör att gälla eftersom svaret ersätts av ställningstagandet Mervärdesskattebeloppet i faktura, dnr

text: 130 641266-04/111

text: Sammanfattning

text: Skatteverkets huvudkontor har tidigare i skrivelse 2004-01-28, dnr.

text: , och 2004-02-23, dnr.

text: , redogjort för sina ställningstaganden med anledning av de från den 1 januari 2004 gällande nya faktureringsreglerna. Dessutom har i skrivelse 2004-03-16, dnr.

text: , redogjorts för Skatteverkets uppfattning då det i fakturan har angetts ett felaktigt namn på köparen.

text: De nya reglerna har föranlett ändringar i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML,

text: skattebetalningslagen (1997:438)

text: , SBL, och

text: bokföringslagen (1999:1078)

text: , BFL. Nedan lämnas ytterligare redogörelse på olika uppkomna frågor.

text: Fråga 1

text: Enligt

text: 11 kap. 10 §

text: ML ska en kreditnota innehålla uppgift om ändringen, en otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan, om eventuell omvänd skattskyldighet, mervärdesskatten enligt fakturan samt minskningen av mervärdesskatten enligt kreditnotan. Med anledning av nämnda lagrum har fråga ställts om säljarens och köparens namn och adress inte längre måste framgå av kreditnotan. Vidare frågas om det räcker med att ange ändringsbeloppet för mervärdesskatt och om uppgift inte även måste lämnas på det nya sammanlagda mervärdesskattebeloppet. Om sistnämnda inte behövs vill man även ha Skatteverkets synpunkt på om det är olämpligt eller otillåtet att ange det nya sammanlagda mervärdesskattebeloppet.

text: Vilka krav som ställs på innehållet i en kreditnota framgår av ovannämnda

text: 11 kap. 10 §

text: ML. Enligt Skatteverkets tolkning av denna regel förekommer ingen skyldighet att ange säljarens eller köparens namn och adress för att en korrekt kreditnota ska anses föreligga. Dock anser Skatteverket att det är lämpligt att dessa uppgifter framgår. Om bokföringsskyldighet föreligger enligt BFL måste också dess regler följas. Som framgår av

text: 5 kap. 7 §

text: BFL ska en verifikation bl.a. innefatta uppgift om vilken motpart den berör, dvs. uppgift ska lämnas om köparen.

text: Enligt ML räcker det att uppgift lämnas på kreditnotan om ändringsbeloppet för mervärdesskatt. Det är dessutom tillåtet att även lämna uppgift om det nya sammanlagda mervärdesskattebeloppet efter genomförd kreditering. Beträffande lämpligheten att lämna sådan uppgift har Skatteverket ingen åsikt om.

text: Fråga 2

text: Som framgår av Skatteverkets skrivelse 2004-01-28, dnr.

text: , under fråga 6, är verkets uppfattning att mervärdesskatten på fakturan ska redovisas per skattesats. Med anledning härav har fråga ställts om underlaget för varje skattesats måste anges som en totalsumma eller om det räcker med att skattesatsen redovisas per artikelnivå. Vidare har fråga ställts om mervärdesskatten även på en kreditnota måste anges per skattesats.

text: Att ett företag på fakturan av affärsmässiga skäl eller dylikt redovisar mervärdesskatten per artikelnivå har Skatteverket inga synpunkter på. Däremot måste enligt Skatteverkets uppfattning på fakturan anges det totala underlaget för respektive skattesats, dvs. beskattningsunderlaget för 25 %, 12 % respektive 6 %. Nämnas bör också att i skattedeklarationen ska vidare mervärdesskatten redovisas per skattesats samt totalsumman för själva beskattningsunderlaget.

text: Av

text: 11 kap. 10 § andra stycket

text: ML framgår att kreditnotan ska innehålla uppgifter om skatten enligt fakturan och ändringen av skatten. Som framgår ovan anser Skatteverket att mervärdesskatten på fakturan ska redovisas per skattesats. Enligt Skatteverkets uppfattning bör samma krav ställas på kreditnotan som själva ursprungsfakturan, dvs. den totala mervärdesskatten ska vara fördelad per skattesats.

text: Fråga 3

text: Inom vissa branscher är det vanligt med fakturering i förskott, exempelvis kvartalsvis. Fråga har ställts om det vid framtida krediteringar, såsom vid slutavstämning mot preliminärt debiterade belopp, prisreduktion osv., är möjligt att ta med dessa i efterföljande faktura till kunden. Detta skulle bl.a. innebära att själva fakturan och kreditnotan återfinns i samma dokument och har samma löpnummer. Vidare kommer dessa dokument alltid att kallas fakturor oavsett om de netto är positiva eller negativa.

text: Skatteverket är medvetet om att det inom vissa branscher är vanligt med debiteringar och krediteringar på samma faktura och har i princip inga erinringar emot att så även sker fortsättningsvis. Det har heller ingen betydelse vad nämnda handling kallas för. Det avgörande är istället att handlingen ifråga innehåller samtliga de uppgifter som krävs enligt ML. Således ska samtliga uppgiftskrav i 11 kap. 8 § och 11 kap. 10 § ML vara uppfyllda för att fråga ska vara om en faktura respektive en kreditnota.

text: Fråga 4

text: Enligt

text: 11 kap. 10 §

text: ML ska en kreditnota bl.a. innehålla en otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan. Enligt vissa frågeställare kan nämnda krav i många fall bli omöjligt att uppfylla.

text: Med anledning härav har fråga bl.a. ställts om Skatteverket anser att kravet på hänvisning till den ursprungliga fakturan i kreditnota i vissa fall kan utelämnas eller att en faktura enligt

text: 11 kap. 8 §

text: ML istället utställs med omvänt tecken, dvs. minusfaktura. Sistnämnda skulle exempelvis kunna användas i fall med kedjan producent – grossist – detaljist , där de normala fakturaflödena går från grossist till detaljist, men där en särskild rabatt utbetalas från producent till detaljist. Vidare har frågor ställts hur man ska förfara vid efterhandsrabatter baserade på inköp under en viss period, exempelvis totala inköp under året, och där det är fråga om en mycket stor mängd ursprungsfakturor. Slutligen har frågor ställts vilka regler som gäller för kreditnota i de fall där den ursprungliga transaktionen inte omfattats av faktureringsskyldighet enligt 11 kap. 1 – 2 §§ ML.

text: Skatteverket anser att generellt ska alltid hänvisning ske till ursprungsfakturan för att en kreditnota ska anses vara korrekt. Detta framgår även av ovannämnd lagtext, som inte ger någon möjlighet att utelämna denna uppgift.

text: Skatteverket anser inte heller att en faktura kan utställas med minustecken utan hänvisning till ursprungsfakturan om det faktiskt avser en ändring av ett tidigare underlag, dvs. fråga är egentligen om en kreditnota.

text: För det fall att faktureringsskyldighet inte förelegat avseende den ursprungliga transaktionen och faktura med mervärdesskatt inte heller ställts ut anser Skatteverket att reglerna om kreditnota i ML inte behöver följas. För de som är bokföringsskyldiga får istället uppgiftskraven på en kreditnota hämtas från BFL, närmare bestämt 5 kap. 6 – 9 §§ BFL, som bl.a. reglerar innehållet i en verifikation. Med hänvisning till ovan relaterade exempel med kedjan producent – grossist – detaljist synes enligt Skatteverkets uppfattning ingen ursprungsfaktura finnas från producent till detaljist. I dessa fall är inte heller reglerna om kreditnota i ML tillämpliga.

text: För rabatter och dylikt som utges i efterhand, exempelvis årsrabatter, och som baseras på under en viss tidsperiod gjorda inköp ska i normalfallet kreditnotan innehålla hänvisning till ursprungsfakturorna. Endast där det är fråga om ett mycket stort antal ursprungsfakturor och där det skulle vara förenat med onormalt stora kostnader för att ta fram erforderliga uppgifter kan det enligt Skatteverkets uppfattning vara tillräckligt med att kreditnotan endast hänvisar till under berörd period utställda fakturor.

text: Fråga 5

text: Enligt 11 kap. 8 § p. 2 ML ska en faktura innehålla uppgift om ett löpnummer baserat på en eller flera serier, som ensamt identifierar fakturan. Flera frågor har ställts om hur en näringsidkare i olika situationer ska kunna uppfylla nämnda bestämmelse i ML.

text: Av

text: prop. 2003/04:26 s. 71

text: framgår att syftet med kravet på löpande nummerserier är att minska risken för bedrägerier genom att det ska gå att konstatera att en verifikation saknas. Kravet på denna uppgift fanns tidigare inte i ML. I BFL regleras dock kraven på verifikationer för bokföringsskyldiga i 5 kap. 6 – 8 §§ BFL.

text: Som framgår ovan baserar sig kravet på löpnummer att man med hjälp av det ska kunna identifiera fakturan obestridligen. Det finns inget hinder för att ha flera serier med löpnummer. Det väsentliga vid åsättande av löpnummer är enligt Skatteverkets uppfattning att man med hjälp av en systematisk serie kan konstatera om en faktura eventuellt saknas. Detta innebär exempelvis att fakturor som utfärdas samma år inte får ha samma löpnummer. Vidare behöver numret inte endast bestå av nummer utan även bokstavskombinationer är tillåtna. Vid självfakturering och när faktureringen läggs ut på en tredje person (s.k. outsourcing) enligt

text: 11 kap. 1 §

text: ML kan löpnumret vara ett nummer som säljaren tillhandahåller eller att köparen/tredje personen använder sig av specifika serier, dvs. löpande nummerserie för säljarens räkning.

text: Flera frågor har ställts om hur man ska förfara med åsättande av löpnummer då fråga är om försäljning både till privatpersoner och näringsidkare och all försäljning sker från en eller flera kontantkassor. Som exempel har nämnts försäljning i stormarknader, byggvaruhus med mera.

text: Om försäljningssumman överstiger det föreslagna gränsbeloppet 2 000 kr för mindre belopp enligt

text: 11 kap. 9 §

text: ML ska vid försäljning till näringsidkare en fullständig faktura enligt

text: 11 kap. 8 §

text: ML upprättas. Vid sådan försäljning måste av handlingen bl.a. framgå uppgift om köparens fullständiga namn och adress, löpnummer m.m. Ett kassakvitto från ett kassaregister innehåller inte uppgift om köparens namn och adress, varför komplettering måste ske i nämnda avseende. Vad beträffar uppgiften om löpnummer kan enligt Skatteverkets uppfattning det unika identifikationsnummer som finns på ett kassakvitto anses utgör löpnummer enligt ML. Detta även om det finns flera kassaapparater, varvid varje apparat har sitt unika löpnummer.

text: Det erinras i sammanhanget att ovannämnda ordning medför krav på arkivering enligt BFL:s bestämmelser av såväl kopia av de tillförda uppgifter om namn och adress på köparen samt av samtliga försäljningar som registreras i kassaregister, oberoende av om det avser försäljningar till näringsidkare eller till privatpersoner. Detta är en följd av kravet i ML på löpnummer som ensamt identifierar fakturan. Alternativt kan kravet på löpnummer enligt ML upprätthållas genom att säljaren har en särskild rutin för hantering av försäljning till näringsidkare. Hur en sådan rutin läggs upp har Skatteverket inte några synpunkter på, utöver att rutinen uppfyller ML:s krav på löpnummer m.m. Skatteverket erinrar även om bestämmelserna i Bokföringsnämndens rekommendation BFN R 2 Gemensam verifikation, som innebär att mindre företag och som endast använder en eller ett fåtal kassaapparater, alltid ska bevara kontrollremsor jämte tömningskvitton från kassaapparaterna.

text: Beträffande kravet på löpnummer har fråga också ställts vad som gäller för utländska företagare som är registrerade till mervärdesskatt i Sverige vid deras svenska försäljningar. Någon bokföringsskyldighet föreligger inte i Sverige enligt BFL i avsaknad av fast driftställe här i landet. Som framgår under fråga 2 i skrivelse 2004-02-23, dnr.

text: , ska nämnda utländska företagare följa bestämmelserna i ML. Detta innebär bl.a. att löpnummer på fakturorna ska finnas vid de svenska försäljningarna. Något krav på att det ska vara separata löpnummer för den försäljning som sker i Sverige kan inte ställas enligt ML. Däremot kan det i det enskilda fallet kanske vara praktiskt med separata löpnummer. Det väsentliga enligt Skatteverkets uppfattning är att det åsatta löpnumret, om det är separat eller inte, ingår i säljarens ordinarie nummerserie och faktureringsrutiner.

text: Fråga 6

text: Enligt 11 kap. 8 § p. 3 ML ska i fakturan uppgift lämnas om säljarens registreringsnummer till mervärdesskatt under vilket varorna eller tjänsterna har omsatts. Fråga har ställts hur ett nystartat företag, som ännu inte fått sin registrering till mervärdesskatt klar, ska förfara vid sin fakturering.

text: Registreringsnumret för mervärdesskatt är konstruerat utifrån person- eller organisationsnumret. Registreringsnumret inleds med SE, som är den svenska landskoden, och avslutas med 01, exempelvis SE556123123401. Om numret i fakturan endast skrivs som person/organisationsnummer, dvs. 556123-1234 i exemplet, är detta enligt Skatteverkets uppfattning godtagbart förutsatt att det framgår att det angivna numret avser registrering till mervärdesskatt. I samband med gemensskapsintern handel måste dock det fullständiga registreringsnumret för mervärdesskatt användas. Om detta saknas vid faktureringstillfället får fakturan kompletteras senare när uppgift om registreringsnumret erhållits.

text: Fråga 7

text: Enligt 11 kap. 8 § p. 4 ML ska i fakturan uppgift lämnas om kundens registreringsnummer till mervärdesskatt under vilket han förvärvat varorna eller tjänsterna, om han är skattskyldig för förvärvet av varorna eller tjänsterna eller det är fråga om en gemenskapsintern varuförsäljning enligt 3 kap. 30 a eller 30 b §. Tjänster som omfattas av bestämmelserna i

text: 5 kap. 7 §

text: ML, exempelvis konsult-, reklam-, informations- och datatjänster, ska om de görs till en näringsidkare i ett annat EG-land omfattas av s.k. omvänd skattskyldighet. Med anknytning till nämnda lagrum har fråga ställts om köparens registreringsnummer till mervärdesskatt (VAT-nummer) alltid måste anges vid utförandet av dylika tjänster enligt

text: 5 kap. 7 §

text: ML till näringsidkare i annat EG-land.

text: Som framgår av ovannämnda 11 kap. 8 § p. 4 ML ska kundens registreringsnummer till mervärdesskatt under vilket han förvärvat varorna eller tjänsterna anges i fakturan. Skatteverket anser att en tolkning av vad som avses med denna punkt måste göras utifrån en jämförelse av artikel 22.3 b fjärde strecksatsen och artikel 22.1 c i sjätte mervärdesskattedirektivet. I sammanhanget bör nämnas att 11 kap. 8 § p. 4 ML motsvaras av artikel 22.3 b fjärde strecksatsen i nämnda direktiv.

text: Enligt artikel 22.1 c ska medlemsstaterna vidta nödvändiga åtgärder för att med hjälp av ett registreringsnummer identifiera följande personer:- Varje beskattningsbar person, med undantag av dem som avses i artikel 28a.4, som inom landets territorium tillhandahåller varor eller tjänster som medför rätt till avdrag, med undantag för varor eller tjänster för vilka skatt ska betalas uteslutande av köparen eller mottagaren i enlighet med artikel 21.1 a, b, c eller f.- Varje skattskyldig person som avses i punkt 1 b och varje skattskyldig person som utnyttjar den valmöjlighet som föreskrivs i 28a.1 a tredje stycket.- Varje skattskyldig person som inom landets territorium genomför varuförvärv inom gemenskapen för sin verksamhet som har samband med ekonomisk verksamhet enligt artikel 4.2 och som utförs utomlands.

text: Skatteverket uppfattar att artikel 22.3 b fjärde strecksatsen jämfört med artikel 22.1 c innebär att det endast finns en skyldighet att i fakturan ange köparens registreringsnummer vid omvänd skattskyldighet då denne är registrerad till mervärdesskatt pga. att denne bedriver verksamhet som medför ”skattskyldighet” samt i fall av gemenskapsinterna förvärv. Detta innebär att en säljare, som tillhandahåller tjänster som omfattas av

text: 5 kap. 7 §

text: ML, inte behöver ange köparens registreringsnummer till mervärdesskatt i fakturan i de fall köparen är en näringsidkare i ett annat EG-land som bedriver en mervärdesskattefri verksamhet, t.ex. en tandläkare. Detta gäller trots att köparen i egenskap av näringsidkare är skattskyldig för förvärvet av tjänsten.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning innebär detta alltså att vid tjänster som omfattas enligt

text: 5 kap. 7 § andra stycket

text: ML då omvänd skattskyldighet föreligger krävs uppgift om köparens registreringsnummer till mervärdesskatt endast då köparen redan bedriver verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Fråga 8

text: Enligt 11 kap. 8 § p. 6 ML ska i fakturan uppgift lämnas om de omsatta varornas mängd och art eller de omsatta tjänsternas omfattning och art. Vissa frågor med anknytning till nämnda lagrum har redan besvarats i skrivelse 2004-02-23, dnr.

text: . De ytterligare frågor som inkommit handlar i huvudsak om vad som menas med ”art” respektive vilken detaljeringsgrad som krävs för ”mängd” och ”omfattning”. Måste man exempelvis hos en redovisningsbyrå på fakturan till en klient ange antal timmar under respektive dag som arbete utförts samt vari detta arbete bestått av.

text: Varorna individualiseras genom den kommersiella beskrivningen eller varans namn. Då det gäller tjänsterna sker individualiseringen med anteckningen om tjänstens typ. Som framgår av ovannämnd skrivelse kan beskrivning även ske med koder förutsatt att säljaren och köparen har tillgång till kodförklaringen. Beskrivning kan även ske genom en hänvisning till avtal, beställning eller den produktkatalog som sänts till köparen.

text: Beträffande beskrivning av varornas mängd eller tjänsternas omfattning torde enligt Skatteverkets uppfattning i normalfallet ledning kunna hämtas från inom respektive bransch förekommande praxis. I detta sammanhang förutsätts att branschpraxis är sådan att utfärdade fakturor inte är alltför knapphändiga vad gäller beskrivningen av varornas mängd eller tjänsternas omfattning. Som exempel på godtagbar beskrivning kan nämnas att inom redovisningsbranschen anges vid månadsvis faktureringar som regel endast ”redovisningsarbete, mars månad, enligt avtal” eller ”35 timmars bokslutsarbete under mars”. Vid leveranser till detaljhandeln torde normalt specificering ske av levererad mängd och art ända ned på artikelnivå, exempelvis 30 flak läskedryck 0,33 liter.

text: Fråga 9

text: Enligt

text: 11 kap. 11 § första stycket

text: ML ska företag, som har svenska kronor eller euro som redovisningsvaluta, och som fakturerar i annan valuta än sin redovisningsvaluta på fakturan ange mervärdesskattens belopp även i redovisningsvalutan. Dessutom ska den kurs som använts vid omräkningen anges. Fråga har ställts vilken omräkningskurs som ska eller får användas vid nämnda omräkning.

text: Skatteverket konstaterar att i ML har inte särskilt reglerats vilken omräkningskurs som ska användas vid ovannämnda omräkning. I avsaknad av omräkningsbestämmelser i ML får istället ledning sökas i artikel 11 C.2 andra stycket i sjätte mervärdesskattedirektivet. Enligt den bestämmelsen ska tillämplig valutakurs vara den senaste säljkurs som vid den tidpunkt då skatten ska tas ut har registrerats på den eller de mest representativa valutamarknaderna i medlemsstaten ifråga.

text: Regeringsrätten har i en dom 19 december 2003, mål nr 470-471-2002, bl.a. uttalat att i Sverige finns endast en valutamarknad som kan anses representativ, nämligen den på vilken kurserna bestäms genom affärsbankerna och Stockholmsbörsen AB. Dessa kurser ligger till grund för bl.a. Riksbankens och massmedias valutanoteringar. Att lokala valutamarknader kan finnas får anses sakna betydelse i nämnda sammanhang eftersom de inte kan anses representativa i den mening som direktivet avser.

text: Som framgår av nämnd dom ska omräkning ske till de dagligen publicerade säljkurserna. Under helgdagar och andra dagar för vilka valutanoteringar saknas bör den senast noterade säljkursen användas. Med hänsyn till vad som anförs i sjätte mervärdesskattedirektivet samt relaterad dom från Regeringsrätten anser Skatteverket att det inte föreligger någon valsituation beträffande tillämplig valutakurs utan denna ska vara den som senast är publicerad.

text: Fråga 10

text: Enligt tidigare reglering i 11 kap. 5 § p. 5 ML, som gällde intill 31 december 2003, skulle platsen för varans mottagande anges i fakturan. Denna punkt återfinns inte i den nya regleringen i

text: 11 kap. 8 §

text: ML om vad en faktura ska innehålla. Fråga har här ställts om säljaren inte längre är skyldig att på fakturan ange platsen för varans mottagande.

text: Kravet på uppgift om plats för varans mottagande har tagits bort i ML då det inte finns något sådant krav i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Inte heller finns något sådant krav i BFL:s bestämmelser om verifikation i 5 kap. 6 – 8 §§ BFL. Skatteverket konstaterar således att det är upp till respektive företag om de fortsättningsvis vill lämna uppgift om platsen för varans mottagande.

text: Fråga 11

text: Enligt 11 kap. 9 § p. 4 ML ska en s.k. förenklad faktura, exempelvis då fråga är om mindre belopp, innehålla uppgift om den skatt som ska betalas eller uppgifter som gör det möjligt att beräkna denna. Enligt tidigare regler i ML skulle alltid mervärdesskattebeloppet anges även om kvittot avsåg mindre belopp. Numera kan dock ett sådant kvitto uppfylla kraven i ML förutsatt att kvittot innehåller uppgifter som gör det möjligt att beräkna mervärdesskatten. Med anledning härav har fråga ställts om det numera räcker med att på kvittot ange exempelvis 500 kr inklusive mervärdesskatt.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning ska vid användning av s.k. förenklad faktura uppgift finnas om antingen mervärdesskattens belopp eller om beskattningsunderlag och tillämplig skattesats, dvs. 25 %, 12 % eller 6 %. Att endast ange beskattningsunderlaget inklusive mervärdesskatt uppfyller således inte kravet på en förenklad faktura.

text: Fråga 12

text: Med anledning av de nya faktureringsreglerna har det ställts en del frågor om även bokföring av mervärdesskatt måste ske efter faktura- eller leveransdatum.

text: Någon ändring har inte skett av redovisningsreglerna för mervärdesskatt på grund av de nya faktureringsreglerna. Fortfarande gäller som huvudregel enligt 13 kap. 6 respektive 16 §§ ML att redovisningsskyldigheten inträder när en affärshändelse, genom vilken skattskyldighet har inträtt, enligt god redovisningssed bokförts eller borde ha bokförts. Vid inköp/förvärv torde i praktiken det vanligaste vara att en faktura bokförs när den kommer till företaget. Det är emellertid också enligt god redovisningssed tillåtet att bokföra per leverans eller utförandedatum. Enligt Skatteverkets uppfattning måste det emellertid vara fråga om en konsekvent tillämpning, dvs. både utgående och ingående skatt måste redovisas efter samma princip.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 256490-04/113

title: Fråga om rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt föreligger då det i fakturan har angetts ett felaktigt namn på köparen eller när inköp gjorts av anställd för arbetsgivarens räkning

text: Nytt: 2022-09-20

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Den del som avser felaktigt namn på köparen ersätts av ställningstagandet Krav på uppgift om säljarens och köparens namn och adress i en faktura, från den 16 september 2022, dnr

text: . Den del som avser anställds utlägg för arbetsgivarens räkning har ersatts av texter i Rättslig vägledning, se avsnitt Kostnadsersättning och anställdas utlägg på sidan Underlag för avdragsrätt.

text: Sammanfattning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning ska som huvudregel faktura som inte uppfyller samtliga krav enligt

text: 11 kap. 8 § mervärdesskattelagen

text: (194:200), ML, korrigeras av säljaren. Dock anser Skatteverket att det i vissa fall föreligger rätt till avdrag för ingående skatt i fall då felaktigheten i fakturan enbart avser namnet på mottagaren. Avdragsrätt föreligger i den redovisningsperiod då fakturan mottogs/förvärvet skedde. En förutsättning för avdragsrätten är dock att den som har gjort förvärvet av varan eller tjänsten kan visa att denna är den rätte köparen.

text: Denna skrivelse ersätter tidigare skrivelse daterad 1999-12-08 med diarienummer 11530-99/100.

text: 1 Inledning

text: Det förekommer att en faktura är felaktig endast vad avser namnet på mottagaren. Felaktigheten kan t.ex. bero på ett rent förbiseende eller på att köparen har bytt namn, men inte hunnit att underrätta leverantören om detta förhållande. Vidare kan det vara fråga om en anställds namn på fakturan när denne gjort ett inköp för sin arbetsgivares räkning.

text: För att rätt till avdrag för ingående skatt ska föreligga krävs enligt ML att det finns en faktura som innehåller köparens namn och adress. I de fall en leverantör fakturerat någon annan än det företag som förvärvat varan eller tjänsten, måste felet rättas till för att förvärvaren ska kunna få avdrag för den ingående skatten.

text: Med anledning härav har frågor uppkommit hur ett företag ska agera då det har mottagit en faktura som är felaktig endast vad avser namnet eller när det är fråga om en anställds inköp för arbetsgivarens räkning.

text: 2 Gällande rätt

text: Av

text: 8 kap. 17 §

text: ML framgår att avdrag för ingående skatt ska styrkas genom faktura. Av

text: 11 kap. 8 §

text: ML framgår vad en faktura ska innehålla och enligt punkt 5 ska bl.a. framgå uppgift om köparens namn och adress.

text: Regeln i

text: 11 kap. 8 §

text: ML motsvaras av artikel 22.3 b i sjätte direktivet (

text: ). Av femte strecksatsen i

text: artikel 22.3 b

text: framgår att en faktura ska innehålla fullständigt namn och adress för den skattskyldiga personen och hans kund.

text: 3 Felaktigt namn på köparen

text: Enligt Skatteverkets uppfattning ska som huvudregel anges köparens namn och adress för att det ska vara fråga om en faktura enligt

text: 11 kap. 8 §

text: ML. Vidare ska som huvudregel säljaren ställa ut en korrekt faktura om samtliga de uppgifter som anges i

text: 11 kap. 8 §

text: ML inte framgår av tidigare utsänt underlag.

text: Frågan som dock har uppkommit är om det kan finnas någon möjlighet till att kravet att säljaren ska ställa ut en ny korrekt faktura kan underlåtas när tidigare utsänt underlag brister endast genom att felaktigt namn på köparen angetts.

text: Frågan är således om bestämmelserna i

text: 11 kap. 8 § 5

text: ML innebär att det för avdragsrätt för ingående skatt krävs att leverantören upprättar en ny faktura med korrekt namn angivet. Skatteverket anser inte att detta är nödvändigt i samtliga fall. Enligt Skatteverkets uppfattning föreligger rätt till avdrag för ingående skatt om företaget kan visa att namnet på fakturan är felaktigt. Som regel bör dock adressen vara korrekt och denna kan då stödja köparens bevisning att denne är rätt mottagare. En förutsättning för avdragsrätten är självfallet att det föreligger ett i alla avseende korrekt förvärv av en vara eller en tjänst. Avdragsrätten föreligger i den redovisningsperiod då fakturan mottogs/förvärvet skedde. Vilka krav som kan ställas på bevisningen måste av naturliga skäl bedömas från fall till fall.

text: Om fel mottagare har angivits men det går att identifiera köparen med hjälp av andra uppgifter i fakturan, så behöver rättelse inte ske på annat sätt än att köparen ersätter det felaktiga namnet i fakturan med det korrekta. Detta förfaringssätt kan bli tillämpligt om exempelvis AB X har mottagit en leverans men leverantören felaktigt anger HB X i fakturan. Fakturan har skickats till AB X:S adress och något HB X existerar inte.

text: Skatteverket anser vidare att i andra fall när det är fråga om felaktigt namn på köparen kan ett företag behöva komplettera den felaktiga fakturan med ett intyg från fakturautställaren om vem som är den verkliga köparen. Intyget ska ange vem som är rätt fakturamottagare. Därmed bör Skatteverket normalt ha tillräckliga uppgifter för att kunna bedöma avdragsrätten. Den felaktiga fakturan tillsammans med intyget får anses medföra att reglerna i

text: 11 kap. 8 §

text: ML är uppfyllda. I dessa fall anser Skatteverket således att säljaren inte behöver ställa ut en ny ersättningsfaktura.

text: 4 Anställds utlägg för arbetsgivarens räkning

text: Den andra frågan är om avdragsrätt föreligger för ett företag när såsom köpare på fakturan har angivits en anställds namn.

text: Om det kan anses naturligt att arbetsgivaren står för ett inköp kan den ersättning arbetstagaren erhåller från arbetsgivaren för ett inköp anses vara ersättning för ett utlägg för arbetsgivarens räkning i stället för en kostnadsersättning. När det är fråga om ett utlägg har arbetsgivaren avdragsrätt för mervärdesskatten enligt de allmänna reglerna. Detta förfaringssätt kan bli tillämpligt när t.ex. facklitteratur köps in.

text: Skatteverket anser att ett företag även efter lagändringen den 1 januari 2004 har avdragsrätt för ingående skatt avseende kost, logi och representation, även om fakturan är utställd på en person som är anställd hos honom. Företaget måste dock kunna visa att det är fråga om en anställds utlägg för dess räkning. Kvittot eller handlingen måste, för att godkännas som arbetsgivarens verifikation, uppfylla kraven på faktura enligt

text: 11 kap. 8 §

text: ML med undantag från att den anställdes namn står på underlaget i stället för företagets namn.

text: I de fall den anställde får en kostnadsersättning från arbetsgivaren som ska täcka t.ex. kostnader för logi så är det inte fråga om ett utlägg för arbetsgivarens räkning. Arbetsgivaren har därför inte avdragsrätt för den ingående skatt som belöper på de kostnader som ska täckas av kostnadsersättningen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 259915-05/111

text: Nytt: 2012-06-01

text: Detta ställningstagande upphör att gälla ersätts av ställningstagandet Avdragsrätt för mervärdesskatt på konkursförvaltararvode m.m., dnr

text: 131 393807-12/111

text: 1 Sammanfattning

text: Har den verksamhet som en konkursgäldenär bedrivit medfört skattskyldighet eller rätt till återbetalning ska konkursboet till följd av att det inträtt som skattskyldig i gäldenärens ställe ha rätt till avdrag för ingående skatt för kostnaderna för att avveckla verksamheten. Även för vissa åtgärder som enbart blir aktuella när verksamheten avvecklas i en konkurssituation kan kopplingen till den tidigare bedrivna verksamheten vara sådan att avdragsrätt föreligger eftersom kostnaderna som belöper på åtgärderna anses utgöra allmänna omkostnader i verksamheten. Avdragsrätt föreligger i sådant fall för mervärdesskatten på konkursförvaltararvodet i den mån verksamheten medfört skattskyldighet till mervärdesskatt.

text: Avser del av arvodet åtgärder som direkt går att hänföra till omsättning av olika tillgångar i verksamheten får en bedömning istället göras enligt vad som annars gäller för avdragsrätt vid omsättning av en sådan tillgång.

text: Kostnader för åtgärder som konkursförvaltaren vidtar mot tidigare revisorer anses utgöra allmänna omkostnader för den tidigare verksamheten. Även kostnader som avser förvaltarens åtgärder mot tidigare styrelseledamöter avseende olovlig vinstutdelning kan anses utgöra allmänna omkostnader. Rätt till avdrag föreligger för den ingående skatten i den mån åtgärderna är hänförliga till den verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Har verksamheten endast delvis medfört skattskyldighet måste en uppdelning av den ingående skatten göras på förvaltararvodet till den del det är gemensamt för verksamhet som medför skattskyldighet och verksamhet som inte medför skattskyldighet.

text: Om konkursboet inte fortsätter att bedriva verksamheten kan ledning hämtas från förhållandena vid konkurstillfället vid bestämmande av vad som utgör skälig grund för fördelningen. Skulle en sådan fördelning med hänsyn till senare inträffade förhållande ge ett uppenbart felaktigt ekonomiskt resultat ska emellertid en annan grund för fördelningen användas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit i vilken omfattning avdragsrätt föreligger i ett konkursbo för den ingående skatt som avser arvodet till konkursförvaltaren.

text: Det har också särskilt ställts en fråga om konkursboet överhuvudtaget kan ha avdragsrätt för den del av konkursförvaltararvodet som avser åtgärder mot tidigare styrelseledamöter för olovlig vinstutdelning samt åtgärder för att utkräva ansvar mot bolagets tidigare revisorer.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagens

text: bestämmelser

text: Om en skattskyldig försatts i konkurs är konkursboet enligt

text: 6 kap. 3 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, skattskyldigt för omsättning i verksamheten efter konkursbeslutet.

text: Av

text: 1 kap. 7 §

text: ML framgår att vad som föreskrivs ifråga om verksamhet avser såväl hela verksamheten som en del av verksamheten.

text: Enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML får den som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten.

text: Av

text: 8 kap. 13 §

text: ML framgår att i de fall den ingående skatten avser förvärv som görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag endast göras för den del av skatten som hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. När denna del inte kan fastställas får avdraget istället bestämmas genom en uppdelning efter skälig grund.

text: Bestämmelserna i 8 kap. 3 och 13 §§ ML har ansetts stå i överensstämmelse med sjätte mervärdesskattedirektivets bestämmelser (jfr

text: SOU 1994:88 s 232

text: och

text: ). Tolkningen av ML:s bestämmelser om avdragsrätt ska också i första hand ske utifrån EG-regler och den EG-rättsliga praxis som finns på området (jfr

text: RÅ 1999 not 282

text: 3.2 Direktivets bestämmelser

text: Rätt till avdrag föreligger enligt artikel 17.2 i direktivet för ingående mervärdesskatt på varor och tjänster som tillhandahållits av en annan skattskyldig person förutsatt att varorna eller tjänsterna används i samband med skattepliktiga transaktioner.

text: Är varor och tjänster avsedda såväl för transaktioner med avseende på vilka mervärdesskatten är avdragsgill som för transaktioner på vilka mervärdesskatten inte är avdragsgill är endast den del av mervärdesskatten avdragsgill som kan hänföras till de förstnämnda transaktionerna (artikel 17.5).

text: I EG-domstolens dom i

text: mål C-4/94

text: , BLP-group, anges att ett bolag vars verksamhet är underkastad mervärdesskatteplikt har rätt att göra avdrag för skatten på tjänster från revisorer i den mån tjänsterna hänför sig till den skattskyldiges skattepliktiga transaktioner (punkt 25). Av domen framgår vidare att rätt till avdrag inte föreligger för ingående skatt på förvärv som används för att genomföra omsättningar som är undantagna från skatteplikt (punkt 28).

text: Utgifter som uppkommer för överföring av samtliga tillgångar eller del därav i en verksamhet ska anses utgöra en allmän omkostnad i den verksamhet som har bedrivits. Detta framgår av EG-domstolens avgörande i

text: mål C-408/98

text: Abbey National plc. Även om den skattskyldiga personen då inte längre genomför transaktioner efter att ha genomfört överföringen ska kostnaderna för att genomföra överföringen anses utgöra en del av den ekonomiska verksamhet som bedrevs i företaget före överföringen. Varje annan tolkning av artikel 17 i direktivet skulle strida mot principen om mervärdesskattens neutralitet och skulle medföra en godtycklig skillnad mellan, å ena sidan, utgifter som uppkommer innan verksamheten faktiskt inleds och bedrivs och, å andra sidan, utgifter som uppkommer för att avsluta verksamheten. Det finns därför ett direkt och omedelbart samband mellan de tjänster som använts vid överföringen och den skattskyldiga personens hela ekonomiska verksamhet (punkterna 35-36).

text: Av samma skäl har EG-domstolen ansett att hyreskostnader som uppkommer under den tid en restaurangverksamhet avvecklas ska anses utgöra en del av den ekonomiska verksamheten (

text: mål C-32/03

text: , I mot S Fini H). Den skattskyldige ska enligt domen ha avdragsrätt för mervärdesskatt på grund av att verksamheten avvecklas såvitt inte detta leder till bedrägeri eller missbruk (punkt 31).

text: En uppdelning av den ingående skatten ska då ske om det i den ekonomiska verksamheten genomförts såväl transaktioner för vilka mervärdesskatten är avdragsgill som transaktioner för vilka mervärdeskatten inte är avdragsgill.

text: Utgifter för varor och tjänster som utgör allmänna omkostnader och som kan hänföras till en klart avgränsad del av den skattskyldiga personens ekonomiska verksamheter i vilka alla transaktioner är mervärdesskattepliktiga ger rätt till avdrag. Det finns då ett direkt och omedelbart samband mellan sådana varor och tjänster och denna del av de ekonomiska verksamheterna.

text: För att all mervärdesskatt som hänför sig till de förvärvade varorna eller tjänsterna ska kunna dras av krävs att det finns ett sådant samband som angetts i det föregående mellan nämnda varor och tjänster och en klart avgränsad del av näringsidkarens ekonomiska verksamheter, så att utgifterna för nämnda varor och tjänster utgör direkta eller allmänna kostnader för denna del av företagets verksamheter. Vidare krävs att alla transaktioner som ingår däri är mervärdesskattepliktiga (jfr

text: mål C-408/98

text: , Abbey National).

text: Av

text: RÅ 2004 ref 112

text: framgår att bevisbördan för att avdragsrätt föreligger åvilar den skattskyldige (

text: mål 268/83

text: , Rompelmann, punkt 24). Huruvida en skattskyldig i ett enskilt fall har förvärvat varor och tjänster för att användas i en ekonomisk verksamhet är en bevisfråga som ska bedömas med hänsyn till alla omständigheter i fallet (

text: mål C-97/90

text: , Lennartz, punkt 21).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Konkursboets avdragsrätt

text: Bestämmelsen i

text: 6 kap. 3 §

text: ML innebär att boet till följd av konkursen inträder som skattesubjekt för verksamheten i konkursgäldenärens ställe i fråga om de affärshändelser för vilka skattskyldighet inträder efter konkursbeslutet. Omfattningen av konkursboets skattskyldighet bör bedömas mot bakgrund av dess speciella karaktär och konkursförvaltarens åliggande att snabbt avveckla boet. Konkursboet får - till följd av att det inträtt som skattskyldig i gäldenärens ställe - anses ha rätt till avdrag för ingående skatt i samma omfattning som gäldenären hade haft om denne hade avvecklat verksamheten. Konkursboet ska därför behandlas som skattskyldig även om boet inte har haft egna skattepliktiga omsättningar. Grunden för denna skattskyldighet och den tillhörande avdragsrätten är då den verksamhet som bedrivits av gäldenären. Av detta följer också att konkursboet inte kan ha rätt till avdrag i större omfattning än vad som hade tillkommit gäldenären vid avveckling av verksamheten, varför en uppdelning av den ingående skatten måste göras på gemensamma förvärv om gäldenärens verksamhet endast delvis medfört skattskyldighet.

text: Närmare bestämmelser om förvaltning i konkurs finns i

text: 7 kap.

text: konkurslagen (1987:672)

text: , KonkL.

text: I konkursförvaltarens uppgifter ingår bl.a. omhändertagande av boet, åtgärder med personal inklusive lönegarantiåtgärder, åtgärder med räkenskaper, konkursbouppteckning, edgångssammanträde, indrivning av fordringar samt åtgärder avseende återvinning, utredning av boet, fastställande av tidpunkt för obestånd, anmäla misstänkt brott enligt 7 kap. 16 KonkL, hörande av tillsynsmyndigheten, förvaltarberättelse samt slutredovisning.

text: Den verksamhet som bedrivits av konkursgäldenären övergår till konkursboet för att avvecklas. Konkursboet får - till följd av att det inträtt som skattskyldig i gäldenärens ställe - anses ha rätt till avdrag för ingående skatt på kostnaderna för att avveckla verksamheten. Omfattningen av konkursboets skattskyldighet bör som nämnts ovan bedömas mot bakgrund av dess speciella karaktär och konkursförvaltarens uppgift är att avveckla den verksamhet som bedrivits av gäldenären. Även om vissa av de ovan nämnda åtgärderna enbart blir aktuella när verksamheten avvecklas i en konkurssituation får kopplingen till den tidigare bedrivna verksamheten anses vara sådan att avdragsrätt föreligger för den ingående skatten på konkursförvaltararvodet. Den del av konkursförvaltarens arvode som belöper på de exempel på åtgärder som angivits ovan får normalt anses utgöra allmänna omkostnader som uppkommer som ett led i avvecklingen av den tidigare verksamheten. Motsvarande gäller också om sakkunnigt biträde anlitats för någon sådan åtgärd.

text: Har den verksamhet som konkursgäldenären bedrivit fullt ut medfört skattskyldighet eller rätt till återbetalning av ingående skatt ska konkursboet kunna göra avdrag för ingående skatt på kostnader som kan anses hänförliga till avveckling av verksamheten enligt ovan. Om verksamheten endast delvis medfört skattskyldighet måste dock en uppdelning av den ingående skatten göras.

text: Vid försäljning av fast och lös egendom gäller följande för avdragsrätten. Kostnader i samband med överlåtelse av hel verksamhet eller del av verksamhet som omfattas av

text: 3 kap. 25 §

text: ML och överlåtelse av fastigheter i en verksamhet som medför skattskyldighet kan anses utgöra allmänna omkostnader (jfr

text: Abbey National samt RSV-skrivelser 2000-07-14 dnr

text: respektive 2001-08-10 dnr

text: ). Vid avyttring av andra tillgångar i rörelsen ska emellertid beaktas att ingående skatt på kostnader som kan anses ha ett direkt samband med omsättningar som är undantagna från skatteplikt normalt inte medför rätt till avdrag. En sådan kostnad utgör inte en allmän omkostnad. Exempel på detta är kostnader som är direkt hänförliga till försäljning av aktier i dotterbolag (

text: RÅ 2003 ref 36

text: ). Om en del av förvaltarens arvode direkt går att hänföra till en sådan försäljning föreligger därför inte rätt till avdrag för ingående skatt på den del av arvodet som belöper på försäljningen. Detta gäller även om verksamheten i övrigt har medfört skattskyldighet eller rätt till återbetalning.

text: Bevisbördan för att avdragsrätt eller återbetalningsrätt föreligger åvilar den som yrkar avdraget. För att kunna medges avdrag för ingående skatt måste således konkursboet kunna visa att den verksamhet som bedrivits har varit av sådant slag att den medfört skattskyldighet eller rätt till återbetalning och att kostnaderna kan anses hänförliga till en sådan verksamhet. En bedömning ska då göras med hänsyn till samtliga omständigheter i det enskilda fallet.

text: 4.2 Avdragsrätt avseende del av arvode som avser olovlig vinstutdelning m.m.

text: Det framgår av EG-domstolens dom i

text: mål C-4/94

text: , BLP-group att ett bolag vars verksamhet är underkastad mervärdesskatteplikt har rätt att göra avdrag för skatten på tjänster från revisorer i den mån tjänsterna hänför sig till den skattskyldiges skattepliktiga transaktioner (punkt 25). En revisor kan således anses vara anlitad för den ekonomiska verksamhet som bedrivs. Vidtas sedan åtgärder mot den för verksamheten anlitade revisorn för att denne utfört sitt uppdrag på ett felaktigt sätt bör även dessa kostnader kunna utgöra allmänna omkostnader i den ekonomiska verksamheten. När konkursboet har kostnader för sådana åtgärder kan de anses som allmänna omkostnader för den tidigare ekonomiska verksamheten. Rätt till avdrag föreligger då i den mån kostnaderna är hänförliga till verksamhet som medför skattskyldighet.

text: När det gäller åtgärder som vidtas mot tidigare styrelseledamöter avseende olovlig vinstutdelning anser Skatteverket att de kostnader som uppkommer i samband med detta ska anses utgöra allmänna omkostnader i den tidigare bedrivna verksamheten. Åtgärderna vidtas då mot tidigare styrelseledamöter för att dessa inte skött sina åtaganden gentemot bolaget på ett korrekt sätt och de företas i princip för att återföra medel till boet. När konkursboet har kostnader för sådana åtgärder får de anses som allmänna omkostnader för den tidigare ekonomiska verksamheten. Rätt till avdrag föreligger då för den ingående skatten i den mån åtgärderna är hänförliga till den verksamhet som medfört skattskyldighet.

text: 4.3 Uppdelning av ingående skatt när verksamheten endast delvis medfört skattskyldighet

text: 4.3.1 Utgångspunkter för uppdelning

text: Grunden för konkursboets skattskyldighet och den tillhörande avdragsrätten är den verksamhet som bedrivits av gäldenären. Av detta följer att konkursboet inte kan ha rätt till avdrag i större omfattning än vad som hade tillkommit gäldenären vid avveckling av verksamheten.

text: Kan delar av förvaltararvodet direkt hänföras till omsättningar som är skattepliktiga eller undantagna, vilket kan bli aktuellt vid avyttring av tillgångar, ska avdragsrätten avgöras utifrån detta. Rätt till avdrag föreligger inte för kostnader som direkt avser undantagna omsättningar, se 4.1 ovan.

text: Har den verksamhet som gäldenären bedrivit endast delvis medfört skattskyldighet eller rätt till återbetalning ska en uppdelning göras av den ingående skatten som belöper på de delar av arvodet som utgör allmänna omkostnader. Verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet till mervärdesskatt kan förekomma i exempelvis utbildningsföretag, finansieringsföretag och fastighetsförvaltande företag.

text: Även i en verksamhet som endast delvis medfört skattskyldighet kan avdrag för ingående skatt på allmänna omkostnader medges om de går att hänföra till en klart avgränsad del av verksamheten som fullt ut medfört skattskyldighet. Kan det styrkas att en del av arvodet är hänförligt till en klart avgränsad del av verksamheten som fullt ut medfört skattskyldighet kan därför avdrag göras för hela den ingående skatten som belöper på denna del av arvodet.

text: Framgår det att en del av arvodet avser åtgärder som klart går att hänföra till en verksamhetsdel med enbart icke skattepliktiga transaktioner kan avdrag inte göras för ingående skatt som belöper på denna del av arvodet. Ett exempel på detta är del av arvode som avser en fastighet som uteslutande använts för uthyrning av bostäder.

text: I vissa fall kan det också vara möjligt att hänföra en del av arvodet till klart avgränsbara verksamhetsdelar som delvis medfört skattskyldighet. Det kan då bli aktuellt att göra en fördelning efter skälig grund avseende denna verksamhetsdel. Detta är främst fallet när en del av arvodet går att hänföra till en viss fastighet som används för uthyrning. Denna kan helt eller delvis omfattas av frivillig skattskyldighet för uthyrning av verksamhetslokal. Den ingående skatten på arvode som avser en viss fastighet som delvis är föremål för frivillig skattskyldighet bör normalt fördelas med utgångspunkt i vilken mån fastigheten omfattas av frivillig skattskyldighet. Normalt används uthyrningsbara lokalytor som grund för fördelning av den ingående skatten.

text: Den del av arvodet som inte går att hänföra till sådana klart avgränsade delar av verksamheten får istället betraktas som en allmän omkostnad för hela den ekonomiska verksamheten. Normalt torde flertalet av de åtgärder som konkursförvaltaren vidtar, och som arvodet belöper på, avse verksamheten som helhet. Avdragets storlek får då istället bestämmas efter skälig grund med beaktande av den fördelningsgrund som används för hela verksamheten.

text: Vid en beräkning av den avdragsgilla andelen efter skälig grund bör denna göras så att det mest rättvisande ekonomiska resultatet av fördelningen uppnås. Det medför att olika fördelningsgrunder kan bli aktuella i skilda situationer beroende på vilken typ av verksamhet som konkursgäldenären bedrivit och hur kostnadsstrukturen i den aktuella verksamheten ser ut.

text: En uppdelning efter skälig grund sker normalt med hänsyn till omsättningen i respektive verksamhetsdel. Även andra fördelningsgrunder kan dock komma ifråga exempelvis efter lönekostnader eller lokalyta.

text: Om konkursboet inte fortsätter att bedriva verksamheten kan ledning hämtas från förhållandena vid konkurstillfället för att bestämma fördelningsgrund. Skulle en sådan fördelning med hänsyn till senare inträffade förhållande ge ett uppenbart felaktigt ekonomiskt resultat ska emellertid en annan grund för fördelningen användas.

text: 4.3.2 Exempel på uppdelning av ingående skatt

text: Fastighetsförvaltning

text: Nedanstående exempel kan illustrera hur en uppdelning av den ingående skatten på förvaltararvodet kan gå till vid en s.k. blandad verksamhet, dvs. när såväl skattepliktiga som inte skattepliktiga transaktioner förekommit i verksamheten.

text: Gäldenären har bedrivit verksamhet bestående i fastighetsförvaltning och har haft två fastigheter med vardera 500 kvm i uthyrningsbar yta.

text: Fastighet A har helt använts för uthyrning till bostäder. I fastighet B har 50 % av den uthyrningsbara ytan (dvs. 250 kvm) varit föremål för frivillig skattskyldighet.

text: Den del arvodet som avser förvaltarberättelsen uppgår till 10 000 varav mervärdesskatt 2000 kr. Förvaltarberättelsen går inte att hänföra till en viss del av verksamheten, dvs. i det här fallet en viss fastighet, utan får anses avse den totala verksamheten. En fördelning får därför göras efter skälig grund utifrån hela verksamheten. Eftersom verksamheten bestått i fastighetsförvaltning kan uthyrningsbar yta anses utgöra en lämplig fördelningsgrund. Den totala uthyrningsbara ytan för de två fastigheterna uppgår till 1000 kvm. De lokaler för vilka frivillig skattskyldighet förelegat och som det därför utgått mervärdesskatt på hyran för uppgår till 250 kvm. Av mervärdesskatten som avser förvaltningsberättelsen utgör då den avdragsgilla andelen 500 kr (dvs. 2 000 kr * 250 kvm/1000 kvm).

text: Av arvodesräkningen framgår vidare att 30 000 kr varav mervärdesskatt 6000 avser fastigheten A. Denna del av arvodet går att hänföra till en klart avskiljbar del av verksamheten som avser från skatteplikt undantagen uthyrning av bostäder. Konkursboet kan därför inte göra avdrag för den ingående skatten på denna del av arvodet.

text: Den del av arvodet som kan hänföras till fastigheten B uppgår till 25 000 kr varav mervärdesskatt 5000. Även mervärdeskatten på denna del av arvodet går att hänföra till en klart avskiljbar del av verksamheten, dvs. fastighet B. Den ingående skatten utgör en allmän omkostnad för denna del av verksamheten. En fördelning utifrån skälig grund för denna del av verksamheten medför att den avdragsgilla andelen av den ingående skatten kan beräknas till 2500 kr (dvs. 5 000 kronor * 250 kvm/500 kvm).

text: Utbildningsverksamhet

text: Ett annat exempel där verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet kan förekomma är när gäldenären har bedrivit utbildningsverksamhet. Av gäldenärens omsättning avsåg 30 % sådana utbildningar som är undantagna från skatteplikt. Resterande 70 % av omsättningen var skattpliktig.

text: Den del arvodet som avser förvaltarberättelsen uppgår till 10 000 varav mervärdesskatt 2000 kr. Denna kan inte hänföras till någon särskild del av verksamheten utan en uppdelning får göras efter skälig grund. För utbildningsverksamhet torde normalt omsättningen utgöra en lämplig fördelningsgrund. Den avdragsgilla andelen av den ingående skatten kan därför bestämmas till 1 400 kr (70 % av 2 000 kr).

text: Den del av förvaltarens arvode som avser försäljning av rörelsen uppgår till 25 000 kr varav mervärdesskatt 5 000. Även här kan den avdragsgilla andelen av den ingående skatten beräknas till 70 % av den ingående skatten, dvs. till 3 500 kr.

text: På motsvarande sätt ska sedan en bedömning av den avdragsgilla andelen göras för resterande delar av konkursförvaltararvodet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 26052-05/111

title: Uthyrning av konferenslokal

text: Nytt: 2007-09-28

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Tillhandahållande av konferensarrangemang, dnr

text: 131 542246-07/111

text: Nytt: 2005-02-11

text: Detta ställningstagande är återkallat och under omarbetning. Vid uthyrning av konferenslokal gäller tills vidare den tillämpning som framgår av Handledning för mervärdesskatt 2004.

text: 1 Sammanfattning

text: Uthyrning av konferenslokal är en tjänst som hittills ansetts medföra skattskyldighet när denna tillhandahållits i samband med hotellrörelse. Skatteverket anser att uthyrning av konferenslokal är en tjänst som omfattas av undantaget från skatteplikt även om upplåtelsen sker i samband med en bedriven hotellrörelse. Tillhandahållande av sådan sedvanlig utrustning, som normalt ingår vid uthyrning av konferenslokal, anses vara underordnad lokalupplåtelsen och omfattas därmed av undantaget från skatteplikt. Delningsprincipen ska tillämpas vid gemensam ersättning för exempelvis konferenslokal och logi.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett företag har under flera år upplåtit lokaler för konferenser. Företaget utvidgar verksamheten genom att även tillskapa övernattningsmöjligheter vid anläggningen.

text: Ska uthyrningen av konferenslokalerna i fortsättningen anses ingå i en hotellrörelse och upplåtelsen av dessa därmed medföra beskattning?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet är undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML.

text: Detta undantag omfattar dock inte ”rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt upplåtelse av campingplatser och motsvarande i campingverksamhet” enligt

text: 3 kap. 3 § första stycket 4

text: ML.

text: Motsvarande bestämmelse i sjätte mervärdesskattedirektivet (

text: ) återfinns i

text: artikel 13

text: B b 1. I denna bestämmelse anges att medlemsstaterna ska undanta från skatteplikt ”utarrendering och uthyrning av fast egendom dock icke för tillhandahållande av logi, såsom detta definieras i medlemsstaternas lagstiftning, inom hotellbranschen eller branscher med liknande funktion, däribland tillhandahållande av logi i semesterbyar eller på område som iordningsställts för användning som campingplatser”.

text: Innebörden av

text: artikel 13

text: B b 1 har varit föremål för tolkning av EG-domstolen i

text: mål C-346/95

text: , Elisabeth Blasi. EG-domstolen anger att vid definitionen av sådant tillhandahållande av logi som ska beskattas med avvikelse från undantaget för utarrendering och uthyrning av fast egendom åtnjuter medlemsstaterna ett utrymme för skönsmässig bedömning. Detta utrymme begränsas av syftet med bestämmelsen. Eftersom det rör sig om tillhandahållande av bostadsrum ska det skattepliktiga tillhandahållandet av logi inom hotellbranschen eller branscher med liknande funktion skiljas från de transaktioner för vilka det medges undantag från skatteplikt och som utgörs av utarrendering och uthyrning av fast egendom. Det ankommer på medlemsstaterna att vid införlivandet av

text: artikel 13

text: B b 1 i direktivet införa de kriterier som de anser lämpliga för att upprätthålla denna distinktion (punkterna 21 och 22).

text: I samband med Sveriges anslutning till EG ansåg Utredningen om teknisk EG-anpassning av de indirekta skatterna att bestämmelserna i 3 kap. 2 § och 3 § första stycket 4 ML var EG-konforma (

text: SOU 1994:88 s. 110

text: samt

text: ). Även Mervärdesskatteutredningen har betraktat bestämmelserna som EG-konforma (jfr.

text: SOU 2002:74 s. 665

text: Bestämmelsen i

text: 3 kap. 3 § första stycket 4

text: ML om rumsuthyrning i hotellrörelse har hittills tolkats som att upplåtelse av konferenslokaler i hotellrörelse och liknande verksamhet ska omfattas av skatteplikt. Detta kan härledas till Riksskattenämndens meddelande RSN 1969:61.7, och har återgetts i efterföljande rekommendationer samt i Handledning för mervärdesskatt 2004 s. 480. Uthyrning av konferenslokaler, där det saknas övernattningsmöjligheter, anses däremot normalt inte omfattas av skatteplikt.

text: Skatterättsnämnden har i förhandsbesked 2002-01-08 uttalat att tillhandahållande av möblerade och utrustade kontorsrum, med därtill knutna kontorstjänster, ska anses som en icke skattepliktig upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet. Kontorstjänsterna, vilka tillhandahölls mot en grundavgift, ansågs vara underordnade nyttjanderätts upplåtelsen.

text: I förhandsbesked 2004-06-15 har tillhandahållande av s.k. ”Sidewalk Workstations” inte ansetts utgöra omsättning av en sådan tjänst som omfattas av undantagen från skatteplikt i

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Mot en avgift fick kunden en viss plats och tillgång till en användarkod för uppkoppling mot Internet. Enligt nämndens mening var tillhandahållandet av fastighetsutrymmet med visst möblemang underordnat och endast ett medel för att på bästa sätt tillhandahålla kunden en arbetsplats med Internetuppkoppling.

text: 4 Skatteverket bedömning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning föreligger inte något hinder mot att tillämpa

text: 3 kap. 3 § första stycket 4

text: ML i överensstämmelse med det sjätte mervärdesskattedirektivet. Tolkningen av bestämmelsen i ML ska därför ske utifrån EG-regler och den EG-rättsliga praxis som finns på området och som säkerställer att konkurrerande verksamheter och jämförbar konsumtion i princip behandlas lika. Undantagen från skatteplikt är normalt inriktade mot att gälla vissa specificerade transaktioner och inte verksamhetsstyrda.

text: Vid tolkning av sjätte mervärdesskattedirektivet är utgångspunkten att undantag från skatteplikt ska tolkas strikt. Däremot ska ett undantag från ett undantag från skatteplikt inte tolkas strikt. Bestämmelsen om tillhandahållande av logi ska således tolkas extensivt. Den kan dock inte anses ge utrymme för en så extensiv tolkning att uthyrning av konferenslokal anses som tillhandahållande av logi. Direktivets bestämmelse får till följd att uthyrning av konferenslokal inte ska anses omfattas av skatteplikt.

text: Vid hyra av konferenslokal ingår utöver tillgång till lokalen normalt även viss utrustning såsom exempelvis blädderblock, whiteboard, overheadprojektor, tv/video och i vissa fall LCD-projektor. Skatteverket anser att vid upplåtelse av konferenslokal är möteslokalen det kunden primärt efterfrågar och den sedvanliga utrustning, som normalt ingår i tillhandahållandet, får anses underordnad själva lokalupplåtelsen.

text: Vid en tolkning mot bakgrund av EG-rätten får därmed uthyrning av konferenslokal anses utgöra en skattefri upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet som omfattas av bestämmelsen i

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Skatteverket anser detta vara fallet även när uthyrningen av konferenslokal sker i samband med en bedriven hotellrörelse. Uthyrningen kan inte anses vara underordnad tillhandahållandet av logi. Skatteverket anser detta vara fallet även om konferensdeltagarna övernattar på konferensanläggningen. Delningsprincipen ska därför tillämpas vid gemensam ersättning för exempelvis konferenslokal och logi.