identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 522869-05/111

title: Avdrag för hemresor med flyg eller tåg

text: 1 Sammanfattning

text: Avdrag medges för hemresor med flyg eller tåg som den skattskyldige företagit så snart villkoren för hemreseavdrag är uppfyllda. Detta gäller oavsett om flyg- respektive tågresorna är billigaste färdsätt och oavsett om resorna medfört tidsvinst. I fråga om flygresor krävs dock att det är det billigaste flygalternativet på den aktuella sträckan och vid den ifrågavarande tidpunkten.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om vad som krävs för att utgifter för hemresor med flyg eller tåg ska få dras av. Lagtextens krav på billigaste färdsätt och skäliga utgifter m.m. har medfört att reglerna ibland uppfattats som om avdrag exempelvis endast medges för resor med flyg om detta färdmedel medför en tydlig tidsvinst jämfört med andra färdmedel.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 12 kap. 24 § inkomstskattelagen

text: (1999:1229, IL) medges avdrag för hemresor när en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där han eller hans familj bor och avståndet mellan hemorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer. Avdrag får göras för högst en hemresa per vecka och bara för resor mellan två platser inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet.

text: Avdraget skall enligt paragrafens andra stycke beräknas efter utgiften för det billigaste färdsättet. Skäliga utgifter för flygresa och utgifter för tågresa skall dock dras av.

text: Före 1993 gällde i princip en avståndsbegränsning på 70 mil för avdrag för hemresor med flyg. Inskränkningarna i möjligheterna att företa hemresor med flyg avskaffades då de inte längre ansågs motiverade. Reglerna ansågs på ett inte försvarbart sätt missgynna dem som har tidsmässigt långa resor på grund av stora avstånd eller bristande tillgång till andra kommunikationer än flyg. I propositionen 1992/93:127 s. 44-45 angavs följande:

text: ”/.../ Avdrag för kostnader för hemresor med flyg bör medges även om detta inte är billigaste färdsätt. Avdragsrätten bör dock begränsas till skälig kostnad för flyg. Därmed bör avses det billigaste till buds stående alternativet för den aktuella sträckan vid den ifrågavarande tidpunkten. Vidare förutsätts att resan företas med reguljär flygförbindelse och inte med t.ex. ett chartrat flygplan. Avdrag bör dock kunna medges i sistnämnda fall om detta alternativ är billigare.”

text: I propositionen framhölls att ”det i realiteten torde bli sällsynt att flygresor utnyttjas vid resor med kortare avstånd än 30 mil med hänsyn till att det under detta avstånd knappast lönar sig tidsmässigt med flyg. En annan återhållande faktor är att det ligger i den enskildes intresse att hålla nere kostnaderna för hemresorna. Även om kostnaden är avdragsgill drabbar den till betydande del också den enskilde. Man kan därför förvänta sig att de skattskyldiga normalt väljer billigaste färdsätt även i fortsättningen.”

text: I fråga om tågresor slopades kravet på att det billigaste tågalternativet utnyttjades. Avdragsrätten blev genom den aktuella lagändringen på så sätt något utvidgad. I propositionen sägs bl.a. följande:

text: ”Av bl.a. miljöskäl är det angeläget att tågresor inte missgynnas i förhållande till flygresor. Avdrag för tågresor bör därför medges även om tåg inte skulle vara billigaste färdsätt. Vidare bör beträffande tågresor inte krävas att billigaste alternativ utnyttjas. Även kostnader för reguljär resa i första klass eller med s.k. snabbtåg bör berättiga till avdrag, givetvis under förutsättning att den skattskyldige vid påfordran kan styrka sina kostnader.”

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Såsom lagtexten anger gäller vid avdrag för hemresor principen att avdraget ska beräknas efter billigaste färdsätt. Trots detta medges avdrag för skäliga utgifter för flygresor och utgifter för tågresor.

text: Avdragsrätten för flygresor begränsas således till skäliga utgifter för flyg. Enligt förarbetena till lagen avses därmed ”det billigaste till buds stående alternativet för den aktuella sträckan vid den ifrågavarande tidpunkten”. Denna mening måste läsas i sitt sammanhang, dvs. i en text som handlar just om flygresor. Det billigaste till buds stående alternativet syftar således på det billigaste till buds stående flygalternativet. Något uttalat avståndskrav eller krav på tidsvinst ställs däremot inte. Normalt ska således avdrag för styrkta utgifter för företagna hemresor med reguljärflyg medges.

text: När det gäller tåg medges avdrag för samtliga företagna resor.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 524033-09/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Kvittning i konkurs av överskott på skattekonto mot statens regressfordran på utbetald lönegaranti

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Skatteverket får anses ha rätt att enligt

text: 5 kap. 15 § konkurslagen

text: kvitta ett skattekontoöverskott mot en regressfordran på utbetald lönegaranti. Detta under förutsättning att regressfordran utgör en konkursfordran och konkursgäldenärens fordran på återbetalning av skatt uppkommit före konkursbeslutet.

type: stycke

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Frågan om statens rätt att företa kvittning för att fullgöra en betalningsförpliktelse har under lång tid varit föremål för diskussion. Särskilt har osäkerhet rått i fråga om statens möjlighet att med stöd av allmänna principer ta i anspråk en skatterestitution för kvittning mot andra fordringar. Emellertid har Högsta domstolen (HD) gått ganska långt vad gäller statens möjligheter att framställa kvittningsinvändningar. Frågan om statens rätt att utnyttja en skatterestitution för kvittning har dock aldrig blivit föremål för prövning.

text: I lagen (

text: ) om avräkning vid återbetalning av skatter och avgifter, AvrL, och

text: skattebetalningslagen (1997:483)

text: , SBL, finns särskilda regler om hinder för återbetalning av skatt. Fråga har uppkommit om dessa bestämmelser innebär att det föreligger en särskild begränsning av statens kvittningsmöjligheter när huvudfordringen utgörs av en skatterestitution i form av ett skattekontoöverskott.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 5 kap. 15 § konkurslagen (1987:672)

text: , KonkL, kan en fordran hos gäldenären som får göras gällande i konkursen användas av borgenären till kvittning mot en fordran som gäldenären hade mot borgenären när konkursbeslutet meddelades. Kvittning i konkurs får dock inte göras om kvittning utom konkurs var utesluten på grund av fordringarnas beskaffenhet.

text: Vad gäller fordrans beskaffenhet uttalas i kommentaren till

text: 5 kap. 15 §

text: KonkL bl.a. att pensionsfordran som betalas av pensionsstiftelse inte får användas till kvittning (jfr

text: 5 kap. 3 §

text: KonkL). En fordran som enligt

text: 5 kap. 2 §

text: KonkL inte får göras gällande i konkurs eller en enligt lag efterställd fordran får inte heller användas till kvittning. Vidare sägs i kommentaren att utan direkt stöd av lag kan, vad gäller underhållsbidrag, kvittning vara utesluten på grund av underhållsfordringens beskaffenhet i den mån fordringen över huvud taget ingår i konkursboet (Palmér—Savin,

text: Konkurslagen

text: , en kommentar).

text: Beskaffenhetskravet är detsamma som generellt gäller vid kvittning utom konkurs. Kvittningshinder föreligger i de fall där konkursgäldenärens fordran är av den karaktären att den inte kan utmätas. Vidare föreligger hinder mot kvittning i de fall fordringarna utgör olika typer av förpliktelser, t.ex. en skyldighet att leverera varor kan inte kvittas mot en penningfordran (Lennander, Återvinning i konkurs, 3 uppl., 2004, s. 260).

text: Vid införandet av AvrL uttalades att staten inte har en allmän kvittningsrätt utan staten får bara ta en skatterestitution i anspråk genom kvittning om uttryckliga lagregler medger det. Skälet för detta synsätt var bl.a. att staten genom en allmän kvittningsrätt skulle kunna, på ett otillbörligt sätt, gynnas på andra borgenärers bekostnad (jfr

text: prop. 1982/83:84

text: s.33 foch 1984/85:108 s. 19 f., 34 och 103).

text: Det är Kronofogdemyndigheten (KFM) som prövar frågan om avräkning av statliga fordringar mot återbetalning av skatt och avgifter enligt AvrL. Det inte är tänkt att AvrL i övrigt ska inverka på statens kvittningsrätt (Lindskog, Kvittning, 2 uppl., 1993, s. 455).

text: I

text: NJA 1986 s. 539

text: uttalade HD att det synsätt som fördes fram i förarbetena till AvrL till stöd för begränsning av statens kvittningsrätt inte längre kan anses ha någon bärkraft.

text: HD har i

text: NJA 2005 s. 3

text: anfört att staten i egenskap av gäldenär har i princip samma möjligheter som andra gäldenärer att fullgöra sin betalningsskyldighet genom kvittning. Däremot är det inte ovanligt att fordran kan vara av sådan art att kvittning är förbjuden eller underkastad särskilda begränsningar.

text: En fordran på återbetalning av skatt enligt SBL får utmätas,

text: 18 kap. 9 §

text: SBL.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Det finns fordringar som är av den karaktären att sociala hänsyn talar mot att betalning kan fullgöras genom kvittning, t.ex. underhållsbidrag, lönefordringar eller skadestånd som har stark personlig prägel. För dessa skyddsvärda fordringar föreligger oftast utmätningsförbud. I praxis och doktrin har hävdats att om en fordran är utmätningsbar föreligger inte något grundläggande hinder mot kvittning (jfr

text: NJA 1986 s. 539

text: och Lennander, o.a.a.). Eftersom en fordran på återbetalning av skatt enligt SBL kan utmätas enligt

text: 18 kap. 9 §

text: SBL finns det inget allmänt grundläggande hinder mot kvittning.

text: Den 1 januari 2008 övertog Skatteverket de s.k. offensiva borgenärsuppgifterna från KFM. Det är Skatteverket som enligt 7 § lagen om Skatteverkets hantering av vissa borgenärsuppgifter (

text: ) företräder staten som borgenär i konkurs. Skatteverket har som borgenärsföreträdare för staten samma rätt som andra borgenärer att företa kvittning i konkurs. Den omständigheten att KFM, i de fall motfordran är överlämnad för indrivning, kan vidta avräkning enligt AvrL kan inte anses medföra att Skatteverket, innan fordran är överlämnad till KFM, är förhindrad att företa kvittning enligt

text: 5 kap. 15 §

text: KonkL.

text: En annan sak är däremot att i de fall AvrL eller SBL är tillämpliga har avräkning enligt dessa lagar företräde framför kvittningsreglerna i KonkL (se

text: NJA 2006 s. 592

text: Sammantaget är det Skatteverkets uppfattning att verket har rätt att i konkurs kvitta ett överskott på skattekontot mot statens regressfordran på utbetald lönegaranti. Detta under förutsättning att regressfordran kan göras gällande i konkursen och konkursgäldenärens fordran på återbetalning av skatt uppkommit före konkursbeslutet.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 524193-05/111

title: Samlarföremål och undantaget från skatteplikt för sedlar och mynt

text: Nytt: 2023-05-15

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: finns i rättslig vägledning.

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt

text: 3 kap. 23 § 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, undantas från skatteplikt omsättning av sedlar och mynt som är gällande betalningsmedel, dock inte samlarföremål. Begreppet samlarföremål i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML har enligt Skatteverkets bedömning en vidare innebörd än den definition av samlarföremål som anges i

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML. Begreppet samlarföremål i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML får anses innefatta alla sedlar och mynt som normalt inte används som lagligt betalningsmedel utan omsätts för samlarändamål. Ett sådant samlarändamål får anses föreligga i de fall då sedlar och mynt omsätts till ett belopp som överstiger deras nominella värde.

text: Skatteverkets bedömning innebär att begreppet samlarföremål enligt

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML omfattar dels sådana samlarföremål som omfattas av definitionen i

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML, dels sedlar och mynt som inte omfattas av definitionen i

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML men som omsätts för samlarändamål, t.ex. särskilda jubileumssedlar eller jubileumsmynt.

text: Undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML är inte tillämpligt på omsättning av sedlar och mynt som är samlarföremål vilket innebär att sådan omsättning är skattepliktig enligt

text: 3 kap. 1 §

text: ML. Skattesatsen är 25 % av beskattningsunderlaget. Vid import av sådana samlarföremål som omfattas av definitionen i

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML är dock skattesatsen 12 %.

text: Denna skrivelse har tagits fram i samråd med Tullverket.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit i vad mån det föreligger överensstämmelse mellan begreppet "samlarföremål" i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML och den definition av "samlarföremål" som gäller vid tillämpning av bestämmelserna om vinstmarginalbeskattade varor enligt

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML.

text: Frågan har bl.a. betydelse för om undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML är tillämpligt vid omsättning av särskilda jubileumssedlar och jubileumsmynt i de fall sedlarna och mynten även är giltiga betalningsmedel. Sådana sedlar och mynt säljs vanligtvis till ett pris som överstiger deras nominella värde.

text: Denna skrivelse behandlar inte omsättning av sådana guldmynt som utgör investeringsguld enligt definitionen i

text: 1 kap. 18 §

text: ML och som därmed omfattas av undantag från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 10 a §

text: ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML undantas från skatteplikt omsättning av sedlar och mynt som är gällande betalningsmedel, dock inte samlarföremål.

text: Bestämmelsen motsvaras av artikel 13 B d 4 i rådets sjätte direktiv (

text: ), i det följande benämnt sjätte direktivet. I artikeln undantas från skatteplikt transaktioner och förhandlingar rörande valuta, sedlar och mynt använda som lagligt betalningsmedel, med undantag av samlarföremål. I artikeln anges vidare att med "samlarföremål" avses guld-, silver- eller andra metallmynt eller sedlar som normalt inte används som lagligt betalningsmedel samt mynt av numismatiskt intresse.

text: I

text: 9 a kap.

text: ML finns särskilda bestämmelser om beskattning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter. I

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML, under rubriken "Innebörden av vissa uttryck i detta kapitel", anges att med samlarföremål avses sådana samlingar och samlarföremål av bl.a. historiskt eller numismatiskt intresse som omfattas av KN-nummer 9705 00 00. Vad som omfattas av KN-nummer 9705 00 00 framgår bl.a. av de förklarande anmärkningarna till den s.k. HS-nomenklaturen, se http://taric.tullverket.se/taric/bin/tagInfo.cgi#v1.

text: Till KN-nummer 9705 00 00 hör sedlar och mynt som är intressanta på grund av sin sällsynthet (deras egentliga värde är ofta ringa) eller det sätt på vilket de ordnats. Gemensamt för sedlar och mynt är också att de hör till KN-nummer 9705 00 00 både när de föreligger som samlingar eller som enstaka exemplar. Det kan vara fråga om det enda objektet eller det första objektet i samlingen. Samlingen behöver inte vara avsedd för offentlig visning.

text: För mynt har specificerats att större sändningar av samma mynt inte hänförs till KN-nummer 9705 00 00. Mynt som är lagligt betalningsmedel i utgivningslandet förs inte heller till KN-nummer 9705 00 00, även om de föreligger i etuier för försäljning till allmänheten. Mynt som är framställda i kommersiellt syfte för att hedra minnet av, fira, illustrera eller skildra en märklig händelse eller något annat, anses inte som samlingar eller samlarobjekt av numismatiskt intresse. Det gäller även om upplagan är begränsad och mynten är avsedda att spridas inom en mindre krets, såvida inte mynten själva senare uppnår detta värde på grund av ålder eller sällsynthet.

text: I samband med att bestämmelserna om beskattning av begagnade varor m.m. infördes i

text: 9 a kap.

text: ML gjordes även tillägget i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML att samlarföremål inte skulle omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: I

text: prop. 1994/95:202 s. 56

text: noterades att EG:s bestämmelser innebär att samlarföremål i form av sedlar och mynt genomgående ska beskattas och att föremålen omfattas av reglerna om vinstmarginalbeskattning. Vidare anges att det i

text: artikel 13

text: B d 4 i sjätte direktivet finns skattefrihet för sådana sedlar och mynt som används som betalningsmedel och som inte har karaktär av samlarföremål. Av propositionen, s. 74, framgår vidare att ändringen i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML avsåg att undanta omsättning av sådana sedlar och mynt som inte är samlarföremål enligt bestämmelserna i

text: 9 a kap.

text: ML.

text: Motsvarigheten i sjätte direktivet till

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML finns i

text: artikel 26

text: a A b samt i bilaga I punkt b. Bestämmelserna i

text: artikel 26

text: a och i bilaga I infördes i sjätte direktivet genom direktiv

text: samt bilaga 1 till detta direktiv. I bilaga 1 till direktiv

text: framgår följande:"I detta direktiv avses med

text: b) samlarföremål:

text: - samlingar och föremål för samlingar av zoologiskt, botaniskt, mineralogiskt, anatomiskt, historiskt, arkeologiskt, paleontologiskt, etnografiskt eller numismatiskt intresse (KN-nummer 9705 00 00),---"

text: Europeiska kommissionen har 2004-04-15 lämnat förslag till ett nytt direktiv, KOM (2004) 246 slutlig. Det föreslagna direktivet är en omarbetning av det sjätte direktivet med syfte att göra direktivet klarare och mer överskådligt språkligt och strukturellt. Med några få undantag är avsikten inte att införa några ändringar i sak (se avsnitt 3 i förslaget). Bestämmelserna i

text: artikel 26

text: a i sjätte direktivet har i kommissionens förslag överförts till kapitel 4, Särskilda ordningar för begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter. I inledningen till detta kapitel framgår av

text: artikel 304.1 c

text: följande:

text: "Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemenskapsbestämmelser avses i detta kapitel med

text: c) samlarföremål: de föremål som anges i del B i bilaga VIII."

text: I bilagan ges samma definition av samlarföremål (samlarobjekt) som f.n. finns i bilaga I till sjätte direktivet.

text: Av

text: 7 kap. 1 § andra stycket 4

text: ML framgår att skatt ska tas ut med 12 % av beskattningsunderlaget för import av bl.a. sådana samlarföremål som avses i

text: 9 a kap. 6 §

text: ML.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML framgår att samlarföremål inte omfattas av undantaget från skatteplikt för omsättning av sedlar och mynt som är gällande betalningsmedel.

text: I samband med att begreppet "samlarföremål" infördes i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML uttalades i

text: prop. 1994/95:202 s. 74

text: att undantaget därmed skulle omfatta omsättning av sådana sedlar och mynt som inte är samlarföremål enligt bestämmelserna i 9 a kap.

text: Det finns dock ingen hänvisning i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML till definitionen i

text: 9 a kap.

text: ML. Definitionen är vidare intagen under rubriken "Innebörden av vissa uttryck i detta kapitel", dvs.

text: 9 a kap.

text: ML.

text: Det framgår inte heller uttryckligen av

text: artikel 13

text: B d 4 i sjätte direktivet (motsvarande

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML) samt

text: artikel 26

text: a A b och bilaga I punkt b till direktivet (motsvarande

text: 9 a kap. 6 §

text: ML) att begreppet "samlarföremål" i dessa bestämmelser har samma innebörd. Det finns ingen hänvisning i

text: artikel 13

text: B d 4 till

text: artikel 26

text: a och definitionen i bilaga I.

text: De särskilda bestämmelserna om beskattning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter i

text: artikel 26

text: a infördes i sjätte direktivet genom direktiv

text: . Definitionen av "samlarföremål" framgick av bilaga 1 till detta direktiv. I inledningen av definitionen anges "I detta direktiv avses med---samlarföremål---", dvs. hänvisning sker i bilagan till direktiv

text: och inte till sjätte direktivet. Enligt Skatteverkets bedömning tyder detta på att den definition av samlarföremål som infördes i bilaga I till sjätte direktivet endast avser bestämmelserna i

text: artikel 26

text: a, dvs. den särskilda ordningen för beskattning av begagnade varor etc. Detta synsätt vinner stöd i kommissionens förslag, KOM (2004) 246 slutlig. Enligt detta förslag har bestämmelserna i

text: artikel 26

text: a överförts till kapitel 4 i det nya omarbetade direktivet. Vid definitionen av bl.a. samlarföremål anges att den avser endast "detta kapitel", dvs. särskilda ordningar för begagnade varor etc.

text: Mot bakgrund av ovanstående anser Skatteverket att definitionen av samlarföremål i

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML endast avser bestämmelserna i det kapitlet. Det innebär att "samlarföremål" enligt

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML har en vidare innebörd än enligt definitionen i

text: 9 a kap.

text: ML. Enligt Skatteverkets uppfattning får sedlar och mynt anses som samlarföremål enligt denna vidare definition i det fall sedlarna och mynten normalt inte används som lagligt betalningsmedel utan omsätts för samlarändamål. Ett sådant samlarändamål får anses föreligga i de fall då sedlar och mynt omsätts till ett belopp som överstiger deras nominella värde.

text: 3 kap. 23 § 1

text: 9 a kap. 6 § 2

text: 9 a kap. 6 § 2

text: Undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML är inte tillämpligt på omsättning av mynt och sedlar som är samlarföremål vilket innebär att sådan omsättning är skattepliktig enligt

text: 3 kap. 1 §

text: 9 a kap. 6 § 2

text: ML är dock skattesatsen 12 % enligt

text: 7 kap. 1 § andra stycket 4

text: ML.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 525141-05/111

status: upphävt

title: Hälsointyg och andra utlåtanden - komplettering av skrivelse om skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad läkare m.fl.

text: Nytt: 2014-09-30

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Utfärdande av intyg och utlåtanden samt vissa andra sjukvårdstjänster – mervärdesskatt, dnr

text: 131 532876-14/111

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att hälsointyg som har till huvudsakligt syfte att uppvisas för tredje man för att den berörda personen ska kunna få utöva en särskild yrkesverksamhet eller bedriva viss verksamhet som kräver god fysik är sådana intyg som är skattepliktiga till mervärdesskatt. Det huvudsakliga syftet är inte enligt Skatteverket att skydda den berörda personens hälsa utan att den berörda personen ska få möjlighet att utöva viss verksamhet.

text: Även sakkunnigutlåtande, när det huvudsakliga syftet med ett sådant utlåtande inte är att skydda hälsan hos den person som utlåtandet avser, utgör ett sådant tillhandahållande som är skattepliktigt. Detta gäller även om den som tillhandahåller tjänsten måste använda sig av sin medicinska kompetens och tjänsten kan innefatta åtgärder som är typiska för läkaryrket, såsom en fysisk undersökning av patienten eller en analys av hans medicinska historia. Det huvudsakliga syftet med dessa utlåtanden är att de krävs för att uppfylla ett lagstadgat eller avtalat villkor som föreskrivs inom ramen för en tredje mans beslutsunderlag.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Skatteverket har den 15 juni 2005, dnr 130 14684805/111, gått ut med en skrivelse angående skatteplikt för vissa tjänster av legitimerade läkare m.fl.

text: Av skrivelsen framgår att intyg om någons hälsotillstånd som ges i syfte att tillhandahålla fakta som ska ligga till grund för en tredje mans beslut inte utgör sådan sjukvård som är undantagen från skatteplikt. Undantag från skatteplikt föreligger dock om beslutet som tredje man ska fatta har till huvudsakligt syfte att skydda den berörda personens hälsa. Mot bakgrund av detta har fråga inkommit om hur följande intyg ska bedömas.

text: - Drogintyg körkort (endast ett intyg som visar att personen ifråga är drogfri)

text: - Flygintyg klass 1 (en hälsodeklaration för att få ta flygcertifikat)

text: - Flygintyg klass 2 (en hälsodeklaration för att få flyga yrkesmässigt)

text: - Arbete i utlandet (ett hälsointyg inför arbete i utlandet)

text: - Nattintyg (intyg som visar att man får köra t.ex. lastbil på nätter)

text: - Höjdintyg (intyg som visar att man tål att arbeta på höjder)

text: - Livsmedelsintyg (intyg som måste lämnas till arbetsgivaren av samtliga som vill arbeta med livsmedel)

text: - Dykintyg (friskintyg för att få rätt att dyka)

text: - Fallskärmsintyg (friskintyg)

text: - Sjöfolksintyg (intyg som visar att personen klarar att arbeta på sjön, balans)

text: Det har även frågats om hur intyg för färdtjänst och parkeringstillstånd samt hur olika utlåtanden i samband med rehabiliteringsutredningar ska bedömas.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 kap. 5 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, förstås med sjukvård åtgärder att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt vård vid barnsbörd om åtgärderna antingen vidtas vid sjukhus eller liknande inrättning eller vidtas av någon med särskild legitimation. Den sjukvård som avses i denna paragraf är undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 4 §

text: ML.

text: Av artikel 13 A 1 c i Rådets sjätte direktiv (

text: ) framgår att från skatteplikt ska undantas sjukvårdande behandling som ges av medicinska eller paramedicinska yrkesutövare såsom dessa definieras i medlemsstaten i fråga.

text: Av Skatteverkets skrivelse från den 15 juni 2005 med dnr 130 14684805/111 framgår att tolkningen av bestämmelsen i ML ska ske i ljuset av sjätte direktivet och undantaget ska därmed endast omfatta åtgärder i syfte att skydda – inbegripet även bevara och återställa – hälsan.

text: EG-domstolen har i målet

text: (Peter d’Ambrumenil) bland annat tagit upp frågan om olika hälsointyg kan utgöra sjukvårdande behandling.

text: ”När en tjänst består i att upprätta ett sakkunnigutlåtande står det klart att det huvudsakliga syftet med en sådan tjänst inte är att skydda - vilket begrepp innefattar att bevara och återställa - hälsan hos den person som utlåtandet avser, även om tillhållandet av denna tjänst innebär att den som tillhandahåller tjänsten måste använda sig av sin medicinska kompetens och tjänsten kan innefatta åtgärder som är typiska för läkaryrket, såsom en fysisk undersökning av patienten eller en analys av hans medicinska historia. En sådan tjänst, som har till syfte att få fram ett svar på de frågor som har ställts i samband med begäran om sakkunnigutlåtande, tillhandahålls i syfte att göra det möjligt för en tredje man att fatta ett beslut som har rättsverkningar för den berörda personen eller för andra personer. Även om det är riktigt att ett medicinskt sakkunnigutlåtande även kan begäras av den berörda personen själv och att utlåtandet indirekt kan bidra till att skydda den berörda personens hälsa, på så vis att ett nytt hälsoproblem upptäcks eller en tidigare diagnos ändras, är det huvudsakliga syftet med alla tjänster av denna art att uppfylla ett lagstadgat eller avtalat villkor som föreskrivs inom ramen för en tredje mans beslutsunderlag. En sådan tjänst kan således inte omfattas av det undantag från mervärdesskatteplikt som föreskrivs i

text: artikel 13

text: A 1 c i sjätte direktivet.” (

text: , Peter d’Ambrumenil, punkt 61)

text: Vad gäller de tjänster som består i att upprätta hälsointyg, exempelvis sådana intyg om förmåga att resa, måste det sammanhang inom vilket dessa tjänster tillhandahålls beaktas för att det huvudsakliga syftet med dem ska kunna fastställas. (

text: , Peter d’Ambrumenil, punkt 63)

text: När det är fråga om hälsointyg som måste uppvisas för en tredje man för att den berörda personen ska kunna utöva en särskild yrkesverksamhet eller bedriva viss verksamhet som kräver god fysik, är det huvudsakliga syftet med den tjänst som tillhandahålls av läkaren att tillhandahålla tredje man fakta som är nödvändiga för att den ska kunna fatta beslut. Dessa läkartjänster syftar inte i huvudsak till att skydda hälsan hos personer som vill utöva viss verksamhet och kan således inte vara undantagna från skatteplikt med stöd av

text: artikel 13

text: A 1 c i sjätte direktivet. (

text: , Peter d’Ambrumenil, punkt 64)

text: När upprättandet av ett intyg om fysisk hälsa syftar till att visa en tredje man att en persons hälsotillstånd gör det nödvändigt att begränsa hans verksamhet eller kräver att denna verksamhet bedrivs under särskilda villkor, kan det dock anses att det huvudsakliga ändamålet med tjänsten är att skydda den berörda personens hälsa. Det undantag från mervärdesskatteplikt som föreskrivs i

text: artikel 13

text: A 1 c i sjätte direktivet kan således vara tillämpligt på en sådan tjänst. Ett sådant hälsointyg är t.ex. ett intyg om förmåga att resa. (

text: , Peter d’Ambrumenil, punkt 65)

text: Av Skatteverkets skrivelse från den 15 juni 2005 med dnr 130 14684805/111 framgår att utfärdande av hälsointyg när denna tjänst i huvudsak har till syfte att skydda den berörda personens hälsa utgör sjukvårdande behandling som är undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 5 §

text: ML. Om en undersökning däremot endast görs med anledning av t.ex. ansökan om körkortstillstånd är denna tjänst inte undantagen från skatteplikt. Detta med anledning av att undersökningen i samband med att intyget ställts ut gjorts enbart i syfte att tillhandahålla fakta som ligger till grund för en tredje mans beslut.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket har i tidigare skrivelse redogjort för att tolkningen av begreppet sjukvård i

text: 3 kap. 5 §

text: ML ska ske i enlighet med begreppet sjukvårdande behandling i sjätte direktivet. Vidare framgår att vissa undersökningar vid utfärdande av hälsointyg utgör sjukvårdande behandling och andra inte.

text: Det som ska avgöra om en undersökning i samband med utfärdande av hälsointyg utgör sjukvårdande behandling eller inte är det huvudsakliga syftet med intyget. Om det huvudsakliga syftet med intyget är att det utställs för att det utgör ett krav för att tredje man ska kunna fatta ett beslut är det inte fråga om sådana sjukvårdande behandling som är undantagen från skatteplikt. Om det huvudsakliga syftet med intyget i stället är att skydda den berörda personens hälsa anser Skatteverket att det är fråga om sådan sjukvårdande behandling som ska undantas från skatteplikt.

text: När det är fråga om de olika hälsointyg som frågas om här är det enligt Skatteverket fråga om intyg som huvudsakligen utfärdas för att tredje man ska kunna fatta ett beslut. Det är fråga om hälsointyg som ska uppvisas för en tredje man för att den berörda personen ska kunna få utöva en särskild yrkesverksamhet, t.ex. flyga eller arbeta med livsmedel, eller bedriva viss verksamhet som kräver god fysik, t.ex. dyka eller hoppa fallskärm. Utan dessa hälsointyg har personen i fråga inte möjlighet att få utöva viss verksamhet. Det huvudsakliga syftet är således inte att den berörda personen ska skyddas utan att den berörda personen ska ha rätt att utöva viss verksamhet. Dessa intyg som medför en rätt för den berörda personen att få utöva viss verksamhet skiljer sig från sådana intyg som begränsar den berörda personens aktiviteter i syfte att skydda hans hälsa, t.ex. intyg om att någon är för sjuk för att genomföra en resa.

text: Skatteverket anser att dessa hälsointyg även till viss del innebär ett skydd för den enskilda personens hälsa. Till exempel kan ett friskintyg i samband med dykning rädda liv eftersom den som har viss sjukdom kan få stora problem i samband med tryckutjämning vid dykning. Trots detta har Skatteverket gjort bedömningen att det huvudsakliga syftet med hälsokontrollen inte är att skydda hälsan utan att erhålla ett hälsointyg som innebär en möjlighet att få utöva viss verksamhet.

text: Skatteverket anser således att följande hälsointyg:

text: - Drogintyg körkort

text: - Flygintyg klass 1

text: - Flygintyg klass 2

text: - Arbete i utlandet

text: - Nattintyg

text: - Höjdintyg

text: - Livsmedelsintyg

text: - Dykintyg

text: - Fallskärmsintyg

text: - Sjöfolksintyg

text: - Färdtjänst och parkeringstillstånd

text: är exempel på sådana intyg som är skattepliktiga till mervärdesskatt. Även andra hälsointyg som utställs och har som huvudsakligt syfte att ligga till grund för tredje mans beslut är således skattepliktiga till mervärdesskatt.

text: Undersökningar och utredningar, av en person som är helt eller delvis sjukskriven, som görs i syfte att bedöma det medicinska tillståndet och dennes arbetsförmåga och vilka möjligheter som finns till rehabilitering utgör inte sjukvårdande behandling utan detta tillhandahållande är en skattepliktig tjänst. Visserligen kan utlåtandet indirekt bidra till att skydda personens hälsa men det huvudsakliga syftet med dessa utredningar är enligt Skatteverket att uppfylla ett lagstadgat villkor som föreskrivs inom ramen för en tredje mans beslutsunderlag.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 525643-08/111

title: Redovisning av mervärdesskatt vid omvänd skattskyldighet när fakturadatummetoden tillämpas

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Vid omsättning av bygg- eller anläggningstjänster ska, när säljaren utfärdat faktura inom föreskriven tid, redovisning av utgående skatt vid tillämpning av den s.k. fakturadatummetoden ske för den redovisningsperiod under vilken säljaren har utfärdat faktura. Detta gäller även när köparen är skattskyldig för omsättningen dvs. vid omvänd skattskyldighet.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning får vid förvärv av bygg- eller anläggningstjänster, när omvänd skattskyldighet gäller och fakturadatummetoden tillämpas, redovisning av ingående skatt ske för den redovisningsperiod som utgående skatt avseende samma tillhandahållande ska redovisas. Detta gäller även i de fall fakturan har mottagits av köparen under redovisningsperioden efter den för vilken den utgående skatten ska redovisas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om för vilken redovisningsperiod som utgående respektive ingående skatt ska redovisas av den som är skattskyldig för förvärv av bygg- eller anläggningstjänster (omvänd skattskyldighet) när fakturan är utfärdad inom föreskriven tid, men har mottagits av den skattskyldige köparen under redovisningsperioden efter den då fakturan utfärdats av säljaren.

text: Frågan gäller företag som redovisar mervärdesskatt enligt faktureringsmetoden och därför ska tillämpa den s.k. fakturadatummetoden vid förvärv av bygg- eller anläggningstjänster.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

text: - en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller

text: - en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster.

text: Av

text: 1 kap. 2 § andra stycket

text: ML framgår att de tjänster som omfattas är

text: 1. sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som kan hänföras till

text: - mark- och grundarbeten,

text: - bygg- och anläggningsarbeten,

text: - bygginstallationer,

text: - slutbehandling av byggnader, eller

text: - uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

text: 2. byggstädning, och

text: 3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

text: Enligt

text: 8 kap. 2 § andra stycket

text: ML gäller, vid förvärv som medför skattskyldighet enligt 1 kap. 2 § första stycket 2-5, att ingående skatt utgörs av beloppet av den utgående skatt som den skattskyldige ska redovisa till staten.

text: Av

text: 8 kap. 17 § första stycket

text: ML framgår att vid förvärv av vara eller tjänst från någon som är skattskyldig eller om förvärvaren är skattskyldig enligt 1 kap. 2 § första stycket 2-5 ML ska avdragsrätten styrkas genom faktura.

text: Enligt

text: 8 kap. 17 § andra stycket

text: ML behövs ingen faktura om det finns särskilda skäl och förvärvaren är skattskyldig för omsättningen och kan styrka avdragsrätten genom annan tillgänglig dokumentation. Detta gäller dock inte i de fall förvärvaren är skattskyldig enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 5

text: ML.

text: I

text: 13 kap. 14 § första stycket

text: ML anges följande beträffande redovisning av utgående skatt.

text: "Vid omsättning av bygg- eller anläggningstjänster eller av varor som omsätts i samband med sådana tjänster ska den utgående skatten på omsättningen redovisas för den redovisningsperiod under vilken faktura har utfärdats. Om den som utför bygg- eller anläggningstjänsten har fått betalning i förskott eller a conto utan faktura, ska redovisning ske för den redovisningsperiod under vilken betalningen har tagits emot. Redovisning ska dock ske senast för den redovisningsperiod som omfattar den andra kalendermånaden efter den månad under vilken tjänsterna tillhandahållits eller varorna levererats."

text: Enligt proposition 2007/08:25 s. 206 ska med begreppet "utfärdas" förstås det datum då fakturan har upprättats och fakturan i nära anslutning till upprättandet även avsänts till köparen. Vidare anges på s. 210 att denna tidpunkt i de flesta fall torde överensstämma med den tidpunkt som bokföring sker enligt god redovisningssed vid tillämpning av faktureringsmetoden.

text: Av

text: 13 kap. 20 §

text: ML framgår följande beträffande redovisning av ingående skatt.

text: "Vid förvärv av sådana tjänster och varor som avses i 14 § får den ingående skatten dras av när redovisning ska ske enligt första stycket i den paragrafen."

text: Enligt

text: artikel 66 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, får medlemsländerna föreskriva att mervärdesskatten för vissa transaktioner eller vissa kategorier av beskattningsbara personer blir utkrävbar senast när fakturan utfärdas eller vid mottagande av betalningen. Vidare får medlemsstaterna föreskriva att mervärdesskatten blir utkrävbar inom en angiven period från dagen för den beskattningsgrundande händelsen i de fall någon faktura inte har utfärdats eller om fakturan har utfärdats för sent (

text: artikel 66 c

text: ). Avdragsrätten för den som förvärvar en vara eller en tjänst inträder enligt artikel 167 i mervärdesskattedirektivet då den avdragsgilla skatten blir utkrävbar.

text: I artikel 178 i mervärdesskattedirektivet anges vilka villkor en beskattningsbar person ska uppfylla för att få utöva sin rätt till avdrag.

text: Av EG-rättslig praxis framgår att avdragsrätten för ingående skatt generellt inte kan utnyttjas för en redovisningsperiod om inte fakturan erhållits under perioden (EG-domstolens dom i målet

text: , Terra Baubedarf).

text: Av mervärdesskattedirektivets artikel178 f , som behandlar avdragsrätt vid omvänd skattskyldighet, framgår följande.

text: "När han skall betala mervärdesskatt såsom förvärvare, vid tillämpning av artiklarna

text: och

text: artikel 199

text: , skall han iaktta de regler som har fastställts av varje medlemsstat."

text: Artikel 199

text: avser bl.a. möjlighet att tillämpa omvänd skattskyldighet vid tillhandahållande av byggtjänster.

text: EG-domstolen har i

text: mål C-90/02

text: Gerhard Bockemühl behandlat avdragsrätten för mervärdesskatt i samband med omvänd skattskyldighet. Av punkt 49 i domen framgår att medlemsstaternas befogenhet att fastställa regler för utnyttjandet av avdragsrätten vid omvänd skattskyldighet måste utövas med iakttagande av de mål som eftersträvas med sjätte direktivet (numera mervärdesskattedirektivet) och som består i att säkerställa uppbörden av mervärdesskatt och skattemyndighetens kontroll därav.

text: I punkt 50 i domen anger EG-domstolen följande:

text: "Sålunda bör införandet och omfattningen av de regler som en person enligt artikel 18.1 d i sjätte direktivet skall iaktta för att kunna utnyttja avdragsrätten inte gå utöver vad som är absolut nödvändigt för att det skall kunna kontrolleras att det berörda förfarandet för omvänd skattskyldighet genomförs korrekt."

text: I förarbetena till den från den 1 januari 2008 ändrade lydelsen av

text: 8 kap. 17 §

text: ML i proposition 2007/08:25 s. 221 uttalas följande beträffande tolkningen av den nämnda EG-domen

text: Gerhard Bockemühl och kravet på faktura för utnyttjande av avdragsrätten vid omvänd skattskyldighet.

text: "Domen torde dock kunna tolkas så att om det finns särskilda skäl bör det tillåtas att avdrag medges på ett underlag som inte exakt uppfyller lagens krav på fakturans innehåll eller att avdrag kan medges trots att en faktura saknas helt och hållet. Detta bör gälla under förutsättning att avdragsrätten kan styrkas med stöd av uppgifter i annan tillgänglig dokumentation, t.ex. ett avtal mellan parterna, eller om den uteblivna eller felaktiga uppgiften inte har någon avgörande betydelse för skattekontrollen. Ett sådant tillfälle kan vara då redovisningsskyldighet föreligger vid betalning i förskott eller a conto för bygg- eller anläggningstjänst, trots att faktura inte har utfärdats, enligt de i denna lagrådsremiss föreslagna bestämmelserna i

text: 13 kap. 14 §

text: ML."

text: I anslutning härtill anges i propositionen att det vid omvänd skattskyldighet bör eftersträvas att avdrag för ingående skatt kan göras i samma redovisningsperiod som den period under vilken redovisning av den utgående skatten ska ske. På så vis undviks att redovisning av mervärdesskatt får en likviditetspåverkande effekt för företagen.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Bestämmelserna i ML om redovisningsskyldighet för bygg- eller anläggningstjänster har utformats enligt motsvarande bestämmelser i mervärdesskattedirektivet (artiklarna

text: och

text: ). Tolkningen av bestämmelserna i ML ska ske med hänsyn till bestämmelserna i mervärdesskattedirektivet och till EG-rättslig praxis.

text: Bestämmelserna i

text: 13 kap. 14 §

text: ML (fakturadatummetoden) innebär att redovisning av utgående skatt ska ske för en bestämd redovisningsperiod, nämligen den period då faktura utfärdats om redovisning inte ska ske med anledning av betalning tagits emot i förskott eller a conto utan faktura eller att redovisning ska ske på grund av att faktura inte utfärdats inom föreskriven tid.

text: I de fall omvänd skattskyldighet tillämpas för bygg- eller anläggningstjänster är det säljaren som är faktureringsskyldig enligt bestämmelserna i

text: 11 kap. 1 §

text: ML. Det är sedan köparen som är skyldig att redovisa den utgående skatt som belöper på den omsättning som redovisas i den av säljaren utfärdade fakturan.

text: Eftersom redovisningstidpunkten för utgående skatt enligt huvudregeln är knuten till tidpunkten för en inom föreskriven tid utfärdad faktura är det säljarens tidpunkt för utfärdande som blir avgörande för redovisningen oberoende av om det sedan är säljaren eller köparen som är skyldig att redovisa skatten.

text: Vid omsättning av bygg- eller anläggningstjänster ska således redovisning av utgående skatt ske för den redovisningsperiod under vilken säljaren har utfärdat fakturan. Detta gäller även när köparen är skattskyldig för omsättningen dvs. vid omvänd skattskyldighet. Enligt bestämmelserna i 11 kap. 8 § punkt 1 ML ska en faktura innehålla uppgift om datum för utfärdandet.

text: Ingående skatt vid förvärv av bygg- eller anläggningstjänster får enligt bestämmelserna i

text: 13 kap. 20 §

text: ML dras av för den redovisningsperiod som utgående skatt ska redovisas. Utnyttjande av avdragsrätten för ingående skatt kan dock som huvudprincip enligt EG-rättslig praxis (

text: Terra Baubedarf) ske först för den redovisningsperiod under vilken köparen har erhållit faktura.

text: När det gäller fastställandet av tidpunkten för avdragsrätt för ingående skatt när fakturadatummetoden tillämpas samtidigt som omvänd skattskyldighet gäller för transaktionen måste emellertid också syftet med bestämmelserna om omvänd skattskyldighet beaktas. Som framgår av proposition 2007/2008:25 s. 221 ska det vid omvänd skattskyldighet eftersträvas att avdrag för ingående skatt ska kunna göras i samma period som den under vilken redovisning av utgående skatt sker. Detta för att undvika att mervärdesskatten får en likviditetspåverkande effekt för företagen.

text: Av betydelse i detta sammanhang är också bestämmelserna i

text: 8 kap. 17 § andra stycket

text: ML där det framgår att om det finns särskilda skäl behövs ingen faktura för att styrka rätten till avdrag om förvärvaren är skattskyldig och kan styrka avdragsrätten genom annan tillgänglig dokumentation. Till grund för detta undantag från skyldigheten att styrka ett avdrag med faktura ligger lagstiftarens slutsatser av EG-rättslig praxis som den kommit till uttryck i EG-domstolens dom i målet

text: Gerhard Bockemühl. I denna dom uttalar EG-domstolen bl.a. att medlemsstaternas fastställande av regler för utövandet av avdragsrätten vid omvänd skattskyldighet ska ske med målsättningen att säkerställa uppbörden av mervärdesskatt och skattemyndighetens kontroll därav.

text: Definitionen av ingående skatt i

text: 8 kap. 2 § andra stycket

text: ML innebär att det vid omvänd skattskyldighet är beloppet av den utgående skatt som den skattskyldige ska redovisa som utgör ingående skatt. Vid omvänd skattskyldighet uppkommer därför fråga om redovisning av ingående skatt normalt först sedan en faktura från leverantören mottagits och bedömning skett beträffande redovisning av utgående skatt. Fakturan, dvs. handling för att styrka avdragsrätten för den ingående skatten, är således tillgänglig för köparen redan när ställningstagande till avdragsrätten för ingående skatt sker och då skatten bokförs.

text: Den fråga som uppkommer vid omvänd skattskyldighet då fakturadatummetoden tillämpas är om avdraget för ingående skatt kan redovisas först för den redovisningsperiod då fakturan finns tillgänglig eller om avdragsrätten för ingående skatt kan utnyttjas redan för den period då fakturan utfärdats av leverantören dvs. för den period som köparen ska redovisa utgående skatt.

text: Eftersom det i de nu avsedda situationerna finns ett direkt samband mellan utgående och ingående skatt och att bedömning av vilken utgående skatt som ska redovisas och bedömning av avdragsrätten för ingående skatt sker vid samma tillfälle anser Skatteverket att bestämmelserna i

text: 8 kap. 17 § andra stycket

text: ML ger utrymme för redovisning av ingående skatt i de nu avsedda situationerna redan för den redovisningsperiod under vilken utgående skatt ska redovisas. Ett sådant synsätt står i överensstämmelse med syftet bakom bestämmelserna om omvänd skattskyldighet och med den målsättning för utövandet av avdragsrätten vid omvänd skattskyldighet som EG-domstolen uttalat i EG-domen

text: Gerhard Bockemühl.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning får således, vid förvärv av bygg- eller anläggningstjänster när omvänd skattskyldighet gäller och fakturadatummetoden tillämpas, redovisning av ingående skatt ske för den redovisningsperiod som utgående skatt ska redovisas för samma tillhandahållande. Detta gäller även i de fall fakturan har mottagits av köparen under redovisningsperioden efter den för vilken den utgående skatten ska redovisas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 525668-09/111

nyckelord: Inkomstskatt Socialavgifter

title: Skattefria arbetskläder

text: 1 Sammanfattning

text: Om arbetsgivare vill tillhandahålla sina anställda ordinära klädesplagg, t.ex. jackor, kostymer, dräkter, skjortor, blusar och byxor, utan att skatteplikt ska uppkomma bör vissa krav vara uppfyllda. Kläderna bör

text: utgöra arbetskläder, dvs. de tillhandahålls för att användas i tjänsten,

text: vara obligatoriska att använda i tjänsten för den anställde,

text: vara avpassade för tjänsten, dvs. plaggen bör vara enhetliga för viss personal eller ha någon annan särskild egenskap, och

text: vara försedda med arbetsgivarens namn eller logotyp så att de märkbart avviker från vanliga plagg.

text: För skattefrihet för sådana plagg räcker det således inte att de är försedda med logotyp, eller att plaggen enligt avtal inte får användas privat, utan samtliga nämnda förutsättningar bör vara uppfyllda.

text: Skattefrihet bör dock gälla om anställda i samband med särskilda arbetsuppgifter tillfälligt lånar plagg som arbetsgivaren äger och förvarar på arbetsplatsen för att kunna nyttjas av olika anställda, t.ex. i samband med framträdande på scen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: När det gäller uniformer och utpräglade skydds- och överdragskläder som arbetsgivare tillhandahåller är det klart reglerat att sådana plagg är skattefria, men frågor uppkommer ofta kring vilka krav som gäller för att vanliga klädesplagg i övrigt ska utgöra skattefri förmån. Vilken betydelse har t.ex. logotyper på plaggen eller avtal om plaggens användning?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, ska förmåner som erhålls på grund av tjänst tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst, på motsvarande sätt som löner och andra inkomster, om inte något annat anges i 8 kap. eller 11 kap. IL.

text: I 11 kap. 9 § anges att förmån av uniform och andra arbetskläder inte ska tas upp, om förmånen avser kläder som är avpassade för tjänsten och inte lämpligen kan användas privat.

text: Skattefriheten för arbetskläder infördes ursprungligen inkomstår 1988. Av förarbetena (

text: prop. 1987/88:52 s. 58

text: ) framgår att man utöver uniform, som har till primärt syfte att utmärka en viss befattning eller vissa befogenheter, även avsåg att införa skattefrihet för skydds- och överdragskläder som på grund av arbetets beskaffenhet utsätts för stort slitage, kraftig nedsmutsning eller annars förbrukas osedvanligt snabbt. Vidare infördes skattefrihet för andra kläder som är avpassade för arbetet och inte lämpligen kan användas privat. Så angavs kunna vara fallet på grund av klädernas utformning, t.ex. snitt och färgsättning eller på grund av att de är särskilt utpräglade för det slags yrkesutövning det är fråga om, t.ex. kläder som ska användas inom livsmedels-, restaurang- och hotellnäringen eller i sjukvården. Skattefrihet bör dock inte generellt gälla för kläder av enhetlig typ som av tradition bärs av anställda i vissa verksamheter. Många gånger rör det sig i de fallen om kläder som med fördel även kan användas privat.

text: Det finns ingen dom från Regeringsrätten som prövat tillämpningen av nuvarande lagstiftning för skattefria arbetskläder. Nedan refereras ett par domar från kammarrätterna.

text: Kammarrätten i Sundsvall har i dom den 20 september 2001, mål nr 3249—3250-1999, bedömt att skatteplikt föreligger för kostymer, byxor, slipsar, bälten och strumpor som ett fåmansföretag (resebyrå) anskaffat för tre företagsledares räkning. Företagets namn var diskret broderat på ficklock på kavajer etc. Även jackor med företagets logotyp på ryggen, som företagets övriga anställda kunde använda på lunchrasten etc. bedömdes utgöra skattepliktig klädförmån.

text: Kammarrätten i Stockholm har i dom den 11 augusti 2008, mål nr 8123—8124-06, bedömt att skatteplikt inte föreligger för klädsel enligt särskilt program till butikspersonal, i form av jacka, kavaj, byxa, kjol, skjorta och blus, som enligt personalhandboken skulle förses med företagets logotyp (2 x5 cm ) och bäras på arbetstid tillsammans med namnbricka. Plaggen, som fick användas till och från arbetet men inte privat i övrigt, ägdes av arbetsgivaren och skulle återlämnas vid anställningens upphörande.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning är det viktigt att beakta att kostnader för kläder i grunden är privata levnadskostnader och att detta gäller även för sådana kläder som enbart används på arbetstid. Det finns som jämförelse ingen avdragsrätt för anställdas egna inköp av arbetskläder, inte ens om de uteslutande används i tjänsten, t.ex. överdragskläder eller obligatorisk uniform. I lagstiftningen ges dock skattefrihet för vissa avgränsade kategorier av kläder som tillhandahålls av arbetsgivaren och som närmast kan jämställas med arbetsredskap.

text: 4.1 Vad är "arbetskläder"?

text: Enligt Skatteverkets uppfattning talar lagtextens utformning och uttalandena i förarbetena för att skattefrihet enbart kan komma i fråga för vad som faktiskt utgör "arbetskläder", dvs. plagg som är avsedda för och som också används när man utför arbetet. Skattefrihet bör således inte komma i fråga för plagg som är avsedda att användas främst på fritiden, under resor till och från arbetet eller på lunchrasten, t.ex. renodlade fritidskläder eller jackor för personal som inte arbetar utomhus eller reser i tjänsten etc.

text: Arbetsgivaren kan dock inom ramen för skattefri friskvård ge personalen klädutrustning av mindre värde och enklare slag för motionssyfte, t.ex. enklare träningsoverall och t-shirt, som försetts med arbetsgivarens logotyp.

text: 4.2 Vad avses med "avpassade för tjänsten"?

text: Det bör primärt vara klädesplaggens utformning och egenskaper som avgör om de kan komma i fråga för skattefrihet. Enligt lagtexten ska kläderna vara "avpassade för tjänsten", dvs. de ska ha egenskaper eller en utformning som skiljer dem från ordinära klädesplagg för privat användning. Detta krav kan anses uppfyllt på olika sätt, t.ex. via färgval och särskilt snitt som valts utifrån företagets klädkod, policy eller logotyp etc. Normalt bör krävas att kläderna är enhetliga och avpassade efter arbetsuppgifterna för aktuell personalkategori. Normalt finns en avsikt att sådana kläder ska markera både internt och för kunder eller besökare att bäraren av kläderna är anställd vid företaget och har en viss funktion etc. Om de anställda individuellt kan välja egna färger eller modeller får kläderna en mer privat prägel.

text: Om arbetsgivaren köper eller tillfälligt hyr in frack, kostym, dräkt etc. för en anställd som bjudits in som gäst till en högtidligare sammankomst, eller liknande tillfälle, bör detta ses om en skattepliktig förmån för den anställde. Detta gäller även om inbjudan är föranledd av anställningen eller ett förtroendeuppdrag etc.Skattepliktig förmån bör även anses föreligga om anställda vid klädföretag eller klädbutiker etc. i mer än ringa omfattning tillåts låna kläder ur arbetsgivarens ordinarie kollektion. Detta bör gälla även om kläderna inte får tas hem eller om lånen sker på uppmaning av arbetsgivaren för reklamsyfte etc. Sådana kläder ur den ordinarie kollektionen kan inte sägas vara avpassade för tjänsten och återkommande klädlån innebär även en inbesparing av privata levnadskostnader.

text: I vissa fall bör endast tillfälliga lån av vanliga plagg inte medföra skatteplikt, även om plaggen saknar logotyp. Det bör då vara fråga om plagg som ägs och förvaras av arbetsgivaren på arbetsplatsen och som av tradition bärs vid en viss arbetsuppgift, och som kan nyttjas av olika anställda, t.ex. frack för tillfälligt engagerade orkestermedlemmar vid scenframträdande, mörk kostym för tillfälligt engagerade funktionärer vid begravning, samt kavaj eller dräkt som tillfälligt lånas vid TV-framträdande. Om arbetsgivaren däremot tilldelar eller stadigvarande tillhandahåller anställda sådana plagg bör dock en skattepliktig förmån föreligga, även om den anställde förväntas bära t.ex. mörk kostym i sin yrkesutövning.

text: 4.3 När krävs företagets logotyp på kläderna?

text: När det gäller utpräglade arbetskläder som uniformer och skydds- och överdragskläder finns inget krav på att plaggen ska var försedda med företagets logotyp etc. Förmån av arbetskläder som utgörs av sådana plagg som även kan lämpa sig för privat bruk, t.ex. jacka, kostym, dräkt, byxor etc., bör dock anses skattefri enbart om arbetsgivarens namn eller logotyp är varaktigt applicerat så att plagget märkbart avviker från vanliga kläder och därför inte kan antas komma att användas privat. Logotypen bör således ha en sådan placering och vara av en sådan storlek och färgsättning som gör att en besökare tydligt uppfattar märkningen. Detta innebär att vissa klädesplagg normalt inte kan komma i fråga för skattefrihet, t.ex. underkläder och skor.

text: Den omständigheten att ett företag t.ex. i klädbranschen använder samma logotyp på arbetskläderna till personalen som på den ordinarie kollektionen bör inte förhindra att arbetskläder med sådan logotyp anses skattefria. Enbart den omständigheten att plagg förses med logotyp medför dock inte i sig skattefrihet, utan det ska som nämnts ovan dessutom vara fråga om arbetskläder som är avpassade för tjänsten.

text: 4.4 Avtal om klädernas användning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör kravet på att kläderna är avpassade för tjänsten innebära en skyldighet för den anställde att använda kläderna i tjänsten. Om det finns en frivillighet att på arbetstid använda kläder som den anställde får av arbetsgivaren kan detta tolkas som att kläderna lika väl kan användas privat. Det bör dock inte ställas allt för höga formkrav på denna skyldighet, men om det är fråga om kläder som även kan lämpa sig för användning privat bör den vara reglerad, t.ex. i anställningsavtal eller personalhandbok.

text: Enbart ett motsvarande förbud från arbetsgivaren att använda kläderna privat har enligt Skatteverkets uppfattning ingen avgörande betydelse för bedömningen av skatteplikten, eftersom det i första hand är klädernas egenskaper som ska bedömas. Ett sådant förbud påvisar i sig inte heller att kläderna är avpassade för tjänsten. Det är vidare i praktiken ogörligt att kontrollera om ett plagg används av den anställde på fritiden, t.ex. i den egna bostaden. Inte heller bör avtal att kläderna fortfarande ägs av arbetsgivaren och att de ska återlämnas vid anställningens upphörande ha någon avgörande betydelse för bedömningen av skatteplikten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 52594-15/1152

nyckelord: Inkomstskatt Mervärdesskatt

title: Beskattning av ersättningar för markintrång m.m.

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: Denna skrivelse ersätter skrivelsen 2011-04-11 ”Beskattning av ersättningar för markintrång m.m.” ( dnr

text: 131 267632-11/1152

text: ). Uppdateringen avser avsnitten om mervärdesskatt med anledning av att begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet har införts i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Den nya lagstiftningen innebär att de tidigare beloppsgränserna på 30 000 kronor har tagits bort. I övrigt innebär inte skrivelsen någon ändring när det gäller skattskyldighetens omfattning.

text: Skrivelsen innehåller i avsnitt 1 en redogörelse över beskattningen (inkomstskatt och mervärdesskatt) av olika ersättningar från myndigheter och företag för markintrång och skador i samband därmed. Kännetecknande är här att marken kan ianspråktas eller sker med stöd av lag (

text: expropriationslagen

text: väglagen

text: , lagen om byggande av järnväg,

text: ledningsrättslagen

text: minerallagen

text: m.fl.). I avsnitt 2 finns en motsvarande redogörelse avseende ersättningar vid frivilliga upplåtelser av mark för vindkraftverk.

text: Avsnitt 1.3 och framåt behandlar inkomstbeskattningen av uppräknade ersättningar förutom där det särskilt angivits att skrivningen avser mervärdesskatt.

text: 1 Försäljning och upplåtelse av mark för vägar, järnvägar, ledningar, naturskydd, gruvor, energitorvtäkter m.m.

text: 1.1 Allmänt om ersättningsregler

text: Vid ianspråktagande av mark för vägar, järnvägar, naturskydd, ledningar, gruvor. energitorvtäkter m.m. ersätts fastighetsägare och andra berörda parter enligt reglerna i främst

text: expropriationslagen (1972:719)

text: men även exempelvis enligt 31 och

text: 32 kap.

text: i

text: miljöbalken (1998:808)

text: och vid gruvdrift

text: 7 kap.

text: i

text: minerallagen (1991:45)

text: . Även när ingen expropriering sker är grunden för ersättningarna samma. Av

text: 4 kap.

text: och

text: 2 §§

text: expropriationslagen

text: framgår att

text: för fastighet som exproprieras i sin helhet ska - om inga undantag föreligger – betalas löseskilling med belopp motsvarande fastighetens marknadsvärde

text: exproprieras del av fastighet ska intrångsersättning betalas med belopp som motsvarar den minskning av fastighetens värde som uppkommer genom expropriationen

text: därutöver ska ytterligare löseskilling respektive intrångsersättning betalas med 25 % av marknadsvärdet respektive marknadsvärdeminskningen (SFS 2010:832)

text: uppkommer i övrigt skada för ägaren ska även sådan skada ersättas

text: Lagen skiljer således mellan tre olika typer av ersättningar – löseskilling som avser hel fastighet, intrångsersättning som avser ianspråktagande av del av fastighet och påverkan på restfastighet samt ersättning för övrig skada.

text: 1.2 Allmänt om skatteregler

text: 1.2.1 Inkomstskatt

text: Vid bedömning av vilka skatteregler som gäller för inkomstbeskattningen av viss ersättning är det viktigt att klargöra om

text: ersättningen avser en privatbostadsfastighet eller näringsfastighet (kapitaltillgång)

text: vilken rättshandling som är grund för ersättningen

text: exakt vad ersättningen avser

text: Med privatbostadsfastighet avses vanligtvis ett småhus som används för ägarens eller närståendes boende. Närmare information finns i Skatteverkets broschyr SKV 379. Om fastigheten inte är en privatbostadsfastighet är den en näringsfastighet. Definitionsreglerna finns i

text: 2 kap.

text: 15 §§

text: inkomstskattelagen

text: (IL).

text: Fastigheter kan tas i anspråk genom ett antal olika rättshandlingar såsom

text: a) försäljning av hel eller del av fastighet

text: b) byte av fastighet

text: c) allframtidsupplåtelse (t.ex. vägrätt, ledningsrätt)

text: d) överföring av hel eller del av fastighet genom fastighetsreglering enligt

text: 5 kap.

text: fastighetsbildningslagen (1970:988)

text: e) avstående av mark genom inlösen enligt

text: 8 kap.

text: fastighetsbildningslagen

text: f) upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet på begränsad tid.

text: Rättshandlingar enligt punkt a - e utgör skatterättsligt avyttring av fastighet vilket kapitalvinstbeskattas i inkomstslaget kapital enligt reglerna i

text: 45 kap.

text: IL. Även reglerna för näringsverksamhet kan bli tillämpliga genom återföring av värdeminskningsavdrag, skogsavdrag m.m. Kapitalvinsten och återförda belopp kan under vissa förutsättningar avsättas till ersättningsfond enligt

text: 31 kap.

text: IL.

text: För att punkt d) ska räknas som avyttring krävs att fastighetsregleringen sker helt eller delvis mot kontant ersättning.

text: Upplåtelse av fastighet på begränsad tid enligt punkt f) utgör normalt inte avyttring utan beskattas som en inkomst i kapital eller näringsverksamhet beroende på vilken typ av fastighet som upplåts.

text: Med avyttring avses försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom (

text: 44 kap. 3 §

text: IL). När det gäller fastigheter jämställs med avyttring även expropriation, upplåtelse av nyttjanderätt eller servitut på obegränsad tid och marköverföring genom fastighetsreglering eller inlösen (45 kap. 5 – 6 §§ IL). Det är viktigt att särskilja vilken rättshandling som utgör grund för avyttringen jämte ersättningen eftersom det delvis gäller olika beskattningsregler, bl.a. hur kapitalvinsten räknas fram och vad som kan innefattas i den kapitalvinstgrundande ersättningen.

text: Begreppet intrång som anges i

text: 4 kap. 1 § expropriationslagen

text: är i skattemässigt avseende två olika rättshandlingar

text: den ena rättshandlingen är när del av en fastighet säljs, varmed avses att en bit av en fastighet avstyckas och inte längre ingår i stamfastigheten. Skattemässigt benämns det som en delavyttring av fastighet och utgör en fastighetsavyttring och ska redovisas som en sådan

text: den andra rättshandlingen innebär att fastighetens ägare upplåter nyttjanderätt till en viss del av fastigheten för all framtid. Typexempel är upplåtelse av mark för framdragande av kraftledning och vägrätt för allmän väg. Markägaren äger fortfarande den upplåtna marken, men nyttjandet disponeras av annan. Skattemässigt benämns det som en allframtidsupplåtelse och behandlas som en fastighetsavyttring, men är förenad med vissa specialbestämmelser vilket innebär att den måste särskiljas från delavyttring av fastighet

text: Begreppet intrång kommer därför i den fortsatta framställningen att anges med de skattemässiga begreppen delavyttring eller allframtidsupplåtelse.

text: Av

text: 45 kap. 6 §

text: IL följer att om en fastighetsägare får engångsersättning för allframtidsupplåtelse föreligger en kapitalvinstgrundande avyttring. Med allframtidsupplåtelse avses

text: att förfoganderätten till fastigheten inskränks för obegränsad tid med stöd av

text: miljöbalken

text: eller på motsvarande sätt med stöd av andra författningar, eller

text: att nyttjanderätt till eller servitut i fastigheten upplåts för obegränsad tid.

text: Grunden för att engångsersättningar för allframtidsupplåtelser som huvudregel ska kapitalvinstbeskattas är den permanenta inskränkningen i förfoganderätten till en fastighet som fastighetsägaren får vidkännas.

text: En avtalad och bestämd engångsersättning för allframtidsupplåtelse behandlas som en engångsersättning oavsett om själva betalningen sker vid ett eller några tillfällen.

text: Om ersättningen inte är en engångsersättning utan erhålls periodiskt, exempelvis varje år, sker beskattningen i kapital för privatbostadsfastighet och i näringsverksamhet för näringsfastighet.

text: Expropriationslagen

text: innehåller numera en bestämmelse om schabloniserad förhöjd löseskilling och intrångsersättning med 25 procent. Ersättningen uppgår således till 125 procent av beräknat marknadsvärde eller marknadsvärdeminskningen för fastigheten. Även denna extra ersättning utgör en del av löseskillingen eller intrångsersättningen och behandlas skattemässigt på samma sätt.

text: Vid ianspråktagande av del av fastighet ersätts fastighetsägaren för den beräknade minskningen av fastighetens marknadsvärde som uppkommer med ett påslag om 25 %. Beräkningen påverkas också av i vilken omfattning ianspråktagandet kommer att påverka övrig del av fastigheten (restfastigheten). Härmed avses skador som exempelvis minskad avkastning, försvårad brukning, längre transportsträckor, förfulning, buller osv. Minskningen av värdet på fastigheten beräknas ofta genom en direktuppskattning av varje delintrångspost för sig.

text: Ersättningen kan således avse att täcka ett antal olika skador som medför en värdeminskning på restfastigheten. Vid beskattningen görs åtskillnad mellan s.k. bestående skador, vilka kapitalvinstbeskattas och s.k. tillfälliga skador, vilka beskattas som inkomst av näringsverksamhet eller inkomst av kapital beroende på typ av fastighet. För näringsfastigheter anses bestående skador i allmänhet utgöras av skador i form av en beständig minskning av fastighetens värde på grund av inkomstbortfall eller ökade kostnader.

text: I

text: 8 kap. 22 §

text: IL finns regler som innebär att ersättning för skador på privatbostadsfastighet kan vara skattefri om ersättningen inte anses ingå i ersättningen för avyttrad fastighet. De utgifter som täcks av ersättningen är inte avdragsgilla vid en framtida avyttring. Om ersättningen överstiger kostnaden för att reparera skadan reducerar överstigande del fastighetens anskaffningsutgift vid en framtida avyttring (

text: 45 kap. 26 §

text: IL).

text: Ersättningar kan även utgå för annan egendom som påverkas eller berörs av transaktionen, t.ex. egendom som utgör inventarier eller lager i näringsverksamhet. Ersättningar utbetalas även för olägenheter som medför personliga merkostnader i form av t.ex. nedsmutsning.

text: 1.2.2 Mervärdesskatt

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid skattepliktig omsättning av varor och tjänster inom landet som görs av en beskattningsbar person i denna egenskap (

text: 1 kap. 1 § mervärdesskattelagen

text: , ML).

text: Med beskattningsbar person avses den som oavsett var, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet oberoende av syfte eller resultat (

text: 4 kap. 1 §

text: ML).

text: Vid inkomstbeskattningen görs skillnad mellan privatbostadsfastighet och näringsfastighet. Någon motsvarande skillnad finns inte i ML. Det är inte hur fastigheten benämns som är avgörande för om den ingår i en ekonomisk verksamhet, utan hur den används. Enbart innehav av en fastighet är inte ekonomisk verksamhet. För det krävs också att fastigheten används för att regelbundet vinna intäkter. Uthyrning av fastighet och annan upplåtelse av rätt till fastighet som inte bara görs tillfälligt ska normalt anses vara en ekonomisk verksamhet.

text: Överlåtelse av fastighet är undantagen från skatteplikt enligt ML. Däremot är försäljning av växande skog som sker utan samband med överlåtelsen av marken skattepliktig. Också upplåtelse av fastighet är i de flesta fall undantagen från skatteplikt. Det innebär att mervärdesskatt inte ska betalas på sådana omsättningar även om de görs i en ekonomisk verksamhet. Upplåtelser som däremot omfattas av skatteplikt är t.ex. upplåtelse av jordbruksarrende, avverkningsrätt, rätt att ta jord eller sten och rätt till jakt fiske och bete. Se Skatteverkets ställningstagande 2014-01-27, dnr 131 740351 13/111.

text: Begreppet omsättning bygger på att det ska finnas ett rättsligt förhållande om ömsesidiga prestationer. Ersättningar som betalas i syfte att kompensera den som lidit en oförutsedd skada är inte omsättning om ersättningen betalas utan krav på prestation från motparten och utan att det ursprungliga avtalet ändras. En sådan transaktion faller utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatt. En bedömning av vad som är omsättning och beskattningsunderlag ska göras utifrån de allmänna bestämmelserna i

text: 2 kap.

text: ML,

text: 7 kap.

text: ML och i mervärdesskattedirektivet. Det faktum att en ersättning benämns skadestånd innebär inte med automatik att den är undantagen från mervärdesskatt. Bedömningen måste göras från fall till fall beroende på vad som överenskommits i avtalet mellan de inblandade parterna. En individuell prövning ska göras hos mottagaren av den ersättning som betalas ut. Se Skatteverkets ställningstagande 2009-10-19, dnr

text: 131 709491-09/111

text: När mark tas i anspråk för vägar, järnvägar, naturskydd, ledningar, gruvor, energitorvtäkter m.m. betalas normalt ersättning till fastighetsägare och andra berörda parter. Skatteverket anser att t.ex. ersättning för fördyrade avverknings- och tillvaratagandekostnader för skog liksom för avverkning i förtid ska anses som skadestånd som inte beskattas enligt ML. Detta gäller förutsatt att ersättningen inte avser avyttrad skog.

text: Skattskyldighet till mervärdesskatt för de ersättningar som nämns i skrivelsen begränsas därmed väsentligt.

text: I fortsättningen lämnas kommentarer om mervärdesskatt i skrivelsen endast i de fall försäljningen medför skattskyldighet till mervärdesskatt. I övriga fall är det fråga om omsättning som är undantagen från mervärdesskatt eller skadeståndsliknande ersättning som inte utgör omsättning enligt ML.

text: Allmän information om mervärdesskatt finns bl.a. i Momsbroschyren, SKV 552.

text: 1.3 Ersättningar avseende privatbostadsfastigheter

text: Försäljning av hel fastighet

text: Avyttringen av fastigheten sker normalt genom avtal om fastighetsköp (köpekontrakt). Kapitalvinstbeskattningen sker enligt gängse regler för avyttring av fastighet i

text: 45 kap.

text: IL.

text: Försäljning av del av fastighet (delavyttring)

text: Avyttringen av fastighetsdelen sker normalt genom avtal om fastighetsköp (köpekontrakt) eller avtal om fastighetsreglering. Kapitalvinstbeskattning sker enligt reglerna för avyttring av fastighet i

text: 45 kap.

text: IL. Om avyttringen sker genom fastighetsreglering enligt

text: 5 kap.

text: fastighetsbildningslagen

text: där fastighet eller del av fastighet erhålls i byte jämte kontant ersättning sker kapitalvinstbeskattning endast för den del av betalningen som utgörs av pengar. Om den kontanta ersättningen är högst 5000 kr ska kapitalvinsten inte tas upp.

text: Allframtidsupplåtelse av del av fastighet

text: Om det inte är en avtalad och bestämd engångsersättning utan ersättningen erhålls periodiskt, exempelvis varje år, sker beskattningen som inkomst av kapital (42 kap. 30-31 §§ IL).

text: Upplåtelse av del av fastighet på begränsad tid

text: Ersättning för tidsbegränsade upplåtelser beskattas som inkomst av kapital (42 kap. 30-31 §§ IL).

text: Mervärdesskatt

text: En förutsättning för att en fastighet ska omfattas av mervärdeskatt är att den ingår i en ekonomisk verksamhet enligt ML. För det krävs att fastigheten används för att regelbundet vinna intäkter. Upplåtelse av rätt till fastighet eller försäljning av varor från en fastighet som används som privatbostad omfattas av mervärdesskatt endast om försäljningarna inte är tillfälliga.

text: Överlåtelse och upplåtelse av en fastighet är i grunden en omsättning som är undantagen från mervärdesskatt. Se avsnitt 1.2.2.

text: Särskilda ersättningar;

text: Servitut eller nyttjanderätter på obegränsad tid

text: Sådan engångsersättning till fastighetsägaren kapitalvinstbeskattas som ersättning för allframtidsupplåtelse (45 kap.7 IL). Detta gäller också när ersättning erhålls för att upphäva ett servitut eller nyttjanderätt.

text: Avyttring av byggnad på ofri grund

text: Byggnad på ofri grund är civilrättsligt lös egendom men hänförs skattemässigt till fastighet (

text: 2 kap. 6 §

text: IL). Ersättningen kapitalvinstbeskattas enligt reglerna för avyttring av fastighet i

text: 45 kap.

text: IL.

text: Förlorade byggrätter

text: Om ersättningen avser förlorade byggrätter på den avyttrade marken, eller är ersättning för att mark inte får bebyggas vid sidan om den avyttrade marken, medräknas ersättningen vid kapitalvinstberäkningen för avyttrad fastighet eller fastighetsdel.

text: Förväntningsvärde

text: När ersättning utgår pga. att förväntad framtida användning (ökad nytta/värde) omöjliggörs ingår ersättningen i kapitalvinstberäkningen för avyttrad fastighet/del av fastighet.

text: Byggnad, trädgårdsanläggning, vattenbrunn, staket m.m.

text: Rivning av byggnad

text: Byggnadsskador

text: Om ersättning betalas för byggnader och markanläggningar får denna ses som en del av ersättningen för avyttrad fastighet eller del av fastighet som kapitalvinstbeskattas. Detsamma gäller ersättning för att flytta, riva eller återuppföra byggnad eller anläggning som var belägen på fastigheten.

text: I samband med arbeten på avyttrad del av fastigheten kan det uppkomma skador på byggnader, trädgårdsanläggningar, staket m.m. på behållen fastighetsdel. Ersättning för att reparera sådana skador får anses vara skattefri skadeersättning enligt

text: 8 kap. 22 §

text: IL.

text: Värdeminskningsersättning

text: Sänkt marknadsvärde på restfastighet

text: Immissionsskador

text: Om mark från en fastighet avyttras och fastighetsägaren utöver den ersättningen även får ersättning för en värdenedgång på behållen del av fastigheten ska båda dessa ersättningar kapitalvinstbeskattas som en ersättning för den avyttrade fastighetsdelen (RÅ 1978 1:94).

text: Om värdeminskningsersättning utgår utan samband med avyttring av fastighet är ersättningen en skattefri skadeersättning enligt

text: 8 kap. 22 §

text: IL. Se

text: RÅ 2008 ref 87

text: och Högsta förvaltningsdomstolens dom 2008-12-16 mål nr 3754 – 3755-06. Om sådan skattefri skadeersättning inte använts för att åtgärda eller bota skadan reduceras fastighetens omkostnadsbelopp med ersättningen (Se Skatteverkets skrivelse 2010-10-01, dnr

text: 131 618649-10/111

text: Flyttkostnader

text: Utgifter för flyttning av privat bohag är inte avdragsgillt. En särskilt angiven och avtalad ersättning för flyttkostnader får anses vara skattefri om ersättningen motsvarar fastighetsägarens utgifter för flyttningen. Skattefriheten gäller också om den som ianspråktar fastigheten istället betalar eller tar hand om flyttningen.

text: Pantbrev och lagfartskostnader för ny fastighet

text: Utgifter för pantbrev och lagfartskostnader är avdragsgilla vid en framtida avyttring av den nya fastigheten. Särskild ersättning för täckande av sådana utgifter får anses vara en del av ersättningen för avyttrad fastighet.

text: Personligt lösöre ”gardinpengar”

text: En avtalad ersättning för specificerade skador avseende personligt lösöre är skattefri under förutsättning att ersättningen motsvarar verklig ekonomisk skada för fastighetsägaren.

text: Skador på personligt lösöre

text: Olägenheter under byggtiden

text: Om ersättningen avser ökade privata icke avdragsgilla utgifter för nedsmutsning och andra skador på byggnader, bilar, kläder m.m. är ersättningen skattefri.

text: Ersättning för ombudskostnader

text: När fastighetsägaren haft kostnader för ombud vid förhandlingar om skattepliktiga ersättningar är kostnaderna avdragsgilla. Om fastighetsägaren fått särskild ersättning för sina ombudskostnader får avdrag endast ske för den del som inte täcks av ersättningen.

text: Uppräkning av intrångsersättning

text: Uppräkning sker med beaktande av den allmänna prisutvecklingen (indexjustering). Denna särskilda ersättningspost fördelas och beskattas på samma sätt som de ersättningar som ligger till grund för uppräkningen.

text: 1.4 Ersättningar avseende näringsfastigheter

text: Försäljning av hel fastighet

text: 45 kap.

text: IL men även reglerna för näringsverksamhet kan bli tillämpliga genom återföring av värdeminskningsavdrag, skogsavdrag m.m. Kapitalvinsten och återförda belopp kan under vissa förutsättningar avsättas till ersättningsfond enligt

text: 31 kap.

text: IL.

text: 45 kap.

text: IL. Även här kan reglerna för näringsverksamhet bli tillämpliga genom återföring av värdeminskningsavdrag, skogsavdrag m.m. Kapitalvinsten och återförda belopp kan under vissa förutsättningar avsättas till ersättningsfond enligt31 kap. IL.

text: Om växande skog inte ingår i fastighetsförsäljningen utan säljs som rotpost, avverkningsrätt eller dylikt ska skogsintäkterna redovisas som inkomst av näringsverksamhet.

text: Om avyttringen sker genom fastighetsreglering enligt

text: 5 kap.

text: fastighetsbildningslagen

text: där annan eller del av fastighet erhålls i byte jämte kontant ersättning sker kapitalvinstbeskattning endast för den del som betalningen utgörs av pengar. Om den kontanta ersättningen är högst 5000 kr ska kapitalvinsten inte tas upp.

text: Mervärdesskatt: Försäljning av fastigheter är undantagen från skatteplikt (

text: 3 kap. 2 §

text: ML). Däremot är försäljning av växande skog som sker utan samband med överlåtelsen av marken skattepliktig (

text: 3 kap. 3 § första stycket 2 p.

text: ML).

text: Engångsersättning för upplåtelse på obegränsad tid av nyttjanderätt, servitut eller annan inskränkning i förfoganderätten till fastigheten kapitalvinstbeskattas som avyttring av fastighet. Typexempel på nyttjanderätter är vägrätt och ledningsrätt. Även här kan reglerna om näringsverksamhet bli tillämpliga genom återföring av värdeminskningsavdrag, skogsavdrag m.m. Kapitalvinsten och återförda belopp kan under vissa förutsättningar avsättas till ersättningsfond enligt

text: 31 kap.

text: IL

text: Om upplåtelsen avser skogsmark och engångsersättningen inte inkluderar växande skog kan markägaren, när skogen säljs för sig som rotpost, avverkningsrätt eller dylikt, välja att även inräkna ersättningen exklusive mervärdesskatt i engångsersättningen. Detsamma gäller för 60 procent av ersättningen för avyttrade skogsprodukter. Förutsättningen för att få tillämpa dessa regler i

text: 45 kap. 8 §

text: IL är att skogsintäkterna ska tas upp till beskattning samma år som engångsersättningen för markupplåtelsen. I annat fall ska skogsintäkterna redovisas som inkomst av näringsverksamhet.

text: Om det inte är en avtalad och bestämd engångsersättning för allframtidsupplåtelsen utan ersättningen erhålls periodiskt, exempelvis varje år, sker beskattningen som inkomst av näringsverksamhet.

text: Mervärdesskatt: Om ersättning för allframtidsupplåtelse utbetalas är omsättningen skattepliktig till den del den omfattar värdet av skogsprodukter eller skog avsedd för avverkning (

text: 3 kap. 3 § första stycket 3 p.

text: ML).

text: Ersättning för tidsbegränsade upplåtelser beskattas som inkomst av näringsverksamhet.

text: Mervärdesskatt: En upplåtelse av fastighet är i de flesta fall undantagen från skatteplikt. Det innebär att mervärdesskatt inte ska betalas på sådana omsättningar även om de görs i en ekonomisk verksamhet. Upplåtelser som däremot omfattas av skatteplikt är t.ex. upplåtelse av jordbruksarrende, avverkningsrätt, rätt att ta jord eller sten och rätt till jakt fiske och bete (

text: 3 kap. 2 §

text: ML och

text: 3 kap. 3 § första stycket 3 p.

text: ML).

text: Särskilda ersättningar;

text: Avyttring av byggnad på ofri grund

text: Byggnad på ofri grund är civilrättsligt lös egendom, men hänförs skattemässigt till fastighet (

text: 2 kap. 6 §

text: 45 kap.

text: IL.

text: Förlorade byggrätter

text: Förväntningsvärde

text: Byggnad och markanläggning

text: Skador på byggnader och markanläggningar

text: Rivning av byggnad

text: Om ersättning betalas för byggnader och markanläggningar får denna ses som en del av ersättningen för avyttrad fastighet eller del av fastighet vilket kapitalvinstbeskattas. Detsamma gäller ersättning för att flytta, riva eller återuppföra byggnad eller anläggning som var belägen på fastigheten. Avsättning kan under vissa förutsättningar ske till ersättningsfond enligt

text: 31 kap.

text: IL.

text: I samband med anläggningsarbeten på avyttrad del av en fastighet kan det uppkomma skador på vägar, diken m.m. på behållen fastighetsdel. Ersättning för att reparera dylika skador beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet eftersom reparationskostnaderna är avdragsgilla i näringsverksamheten. Ersättningen kan under vissa förutsättningar avsättas till ersättningsfond enligt

text: 31 kap.

text: IL.

text: Flyttning av stängsel och andra markinventarier

text: Utgifter för att flytta stängsel är avdragsgilla i näringsverksamheten. Ersättningen är därför skattepliktig i verksamheten.

text: Andra näringstillgångar

text: Ersättning för egendom som måste flyttas eller som blir onyttig, t.ex. jordhögar, maskiner, virke, mm. beskattas som inkomst av näringsverksamhet.

text: Värdeminskningsersättning

text: Sänkt marknadsvärde på restfastighet

text: Immissionsskador

text: Försvårad brukning

text: Bestående skördedepression

text: Ökad ställtid

text: Ökad dubbelspridning

text: Förlängt ägoavstånd

text: Passage av väg

text: Fältkantverkan

text: Försvårad betesdrift

text: Ökat stängselbehov

text: Jaktvärde – en bestående minskning av fastighetens jaktvärde

text: Förlängd drivningsväg

text: Ökade kostnader för drift- och underhåll av enskilda vägar

text: Framtida storm och torkskador på skog

text: Fastighetsägaren kan utöver ersättning för avyttrad mark erhålla ersättningar för försämrade möjligheter att använda behållen del av fastigheten vilket också kan medföra minskade inkomster eller ökade utgifter för verksamheten. Se uppräkningen av ersättningar ovan. Sådana ersättningar som avser en bestående värdenedgång på restfastigheten kapitalvinstbeskattas tillsammans med ersättningen för den avyttrade fastighetsdelen.

text: Om mark ianspråktas på en näringsfastighet kan i vissa situationer även närliggande näringsfastigheter påverkas negativt. Ersättning för en bestående värdenedgång eller annan skada på en närliggande näringsfastighet beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Detta under förutsättning att det inte har skett en allframtidsupplåtelse eller delavyttring från den närliggande fastigheten.

text: Fördyrade avverknings- och tillvaratagandekostnader för skog

text: Ersättning för bestående fördyring i dessa avseenden hänförs till ersättning för markavyttring och kapitalvinstbeskattas. Om ersättningen avser tillfälliga olägenheter, t.ex. under den tid byggnationen pågår, är ersättningen skattepliktig i näringsverksamheten.

text: För tidig avverkning

text: Ersättningen avser normalt förlorade skogsintäkter genom att inte färdigvuxen skog avverkas på ianspråktagen mark. Om den växande skogen medföljer och ingår i fastighetsavyttringen anses ersättningen för förtidig avverkning utgöra en del av ersättningen för fastigheten/fastighetsdelen (kapitalvinstbeskattning).

text: Om markägaren däremot säljer skogen för sig genom exempelvis en avverkningsrätt är ersättningen för avverkningsrätten skattepliktig i näringsverksamheten och detta gäller då även den ersättning som erhålls för förtidig avverkning. Om det är fråga om allframtidsupplåtelse och ersättningen erhålls under samma år som markupplåtelsen, får ersättningen behandlas som en del av ersättningen för markupplåtelsen (kapitalvinstbeskattning). Se också punkt ”Allframtidsupplåtelse av del av fastighet”.

text: Mervärdesskatt: Ersättningen är att betrakta som skadestånd som inte omfattas av mervärdesskatt om den inte avser avyttrad skog.

text: Konjunkturförlust pga. avverkning under lågkonjunktur

text: Se ovan angående ”För tidig avverkning”.

text: Förlorat husbehovsvirke

text: Ersättning som utbetalas pga. att fastighetsägaren förlorar möjligheten att tillgodogöra sig husbehovsvirke hänförs till ersättningen för avyttrad mark

text: Olägenheter under byggtiden

text: Förlust i affärsrörelse

text: Anpassningsersättning

text: Stilleståndskostnader

text: Förlust i täktverksamhet

text: Ommätning av EU-karta

text: Förstörd gröda

text: Ersättning som avser förlorade intäkter eller ökade kostnader i näringsverksamhet under begränsad tid beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Detsamma gäller ersättning utan samband med markavyttring.

text: Förlorat EU-stöd o dyl.

text: Om ersättningen avser en specifik förlorad intäkt i näringsverksamheten är ersättningen skattepliktig i näringsverksamheten. Är ersättningen dock en allmän post som uttryck för att fastigheten för all framtid gått ner i värde pga. förlorade stöd, ska ersättningen hänföras till ersättningen för avyttrad mark.

text: Ersättning för förlorat arrende

text: Om ägaren till näringsfastigheten ersätts för en förlorad arrendeinkomst under viss tid är ersättningen en inkomst i näringsverksamheten.

text: Intrång i arrendators arrenderätt

text: Om en arrendator, för vilken arrendet är avdragsgillt i näringsverksamheten, får ersättning för inskränkning i nyttjandet av den arrenderade egendomen är ersättningen skattepliktig i näringsverksamheten. Det kan gälla försvårad brukning, fältkantverkan, ökat stängselbehov m.m.

text: Mervärdesskatt: Om det är någon annan än fastighetsägaren som ersätter arrendatorn för inskränkning i arrendet är ersättningen att se som kompensation eller skadestånd som inte utgör omsättning enligt ML, och ersättningen omfattas då inte av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Om däremot regleringen sker mellan fastighetsägaren och arrendatorn ska återbetalt arrende ses som en prisnedsättning som medför att fastighetsägarens utgående skatt ska reduceras och arrendatorns ingående skatt ska minskas med motsvarande belopp.

text: Kvarstående arrendeavgälder

text: Om en arrendator kompenseras för den del av en arrendekostnad som avser ianspråktagen areal, ska erhållen ersättning redovisas som en inkomst i näringsverksamheten.

text: Mervärdesskatt: Beroende av vem som betalar och hur arrendeavtalet ser ut. Se ovan.

text: Flyttkostnader för verksamheten, inventarier, lager m.m.

text: Flyttkostnaderna är normalt avdragsgilla i näringsverksamhet vilket medför att ersättningen är skattepliktig i näringsverksamheten.

text: Pantbrev och lagfartskostnader

text: Det förekommer att det utöver avtalad köpeskilling/ersättning för en fastighet betalas en ersättning/kompensation för pantbrevs- och lagfartskostnader som säljaren får betala när en ny näringsfastighet anskaffas. Utgifter för pantbrev är avdragsgilla i näringsverksamheten vilket innebär att om särskild ersättning erhållits för att täcka dessa utgifter, så är ersättningen en inkomst i näringsverksamheten. Utgifter för lagfart är däremot inte direkt avdragsgilla i näringsverksamheten utan inräknas i den nya fastighetens anskaffningsutgift. Sådan ersättning får därför ses som en del av ersättningen för den avyttrade fastigheten vilket kapitalvinstbeskattas.

text: Ersättning för ombudskostnader

text: Vanligt är att markägaren anlitat ombud vid förhandlingar om avtal och ersättningar där vissa ersättningar ska kapitalvinstbeskattas och andra redovisas som inkomst av näringsverksamhet. Markägarens ombudskostnader och eventuell ersättning för ombudskostnader fördelas och redovisas i kapitalvinstberäkningen och näringsverksamheten efter hur övriga ersättningar beskattas.

text: Uppräkning av intrångsersättning

text: Särskilt om naturskydd;

text: Naturreservat

text: Bildande av naturreservat enligt

text: 7 kap.

text: miljöbalken

text: medför vanligtvis att marken köps av staten. Ersättningen kapitalvinstbeskattas enligt vad som beskrivs under punkterna försäljning av hel eller del av fastighet. Om bildandet istället medför en allframtidsupplåtelse av mark kapitalvinstbeskattas intrångsersättningen. Se punkt allframtidsupplåtelse av del av fastighet.

text: Biotopskyddsområde

text: Biotopskydd enligt

text: 7 kap.

text: miljöbalken

text: innebär en evig inskränkning i ägarens förfoganderätt över marken. Intrångsersättningen kapitalvinstbeskattas. Se punkt allframtidsupplåtelse av del av fastighet.

text: Naturvårdsavtal

text: Naturvårdsavtal är ett civilrättsligt avtal mellan staten och markägare som gäller under begränsad tid. Ersättningen beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Se punkt upplåtelse av del av fastighet på begränsad tid.

text: Särskilt om gruvdrift

text: Prospekteringsskador

text: Vid undersökningsarbeten efter mineralfyndigheter erhåller markägaren ersättning för de skador och intrång som arbetena medför. Det kan vara fråga om skador på skog, vägar och mark men även störningar i den näringsverksamhet som fastighetsägaren eller rättighetsinnehavare bedriver på fastigheten. Sådan skadeersättning, utan samband med avyttring av mark, utgör inkomst av näringsverksamhet.

text: Försäljning och inlösen av fastighet

text: Försäljning eller inlösen av hel eller del av fastighet utgör avyttring av fastighet vilket kapitalvinstbeskattas. Se inledande punkter i avsnitt 1.4.

text: Mervärdesskatt: Omsättning av växande skog utan samband med överlåtelse av marken är skattepliktig (

text: 3 kap. 3 §

text: ML).

text: Upplåtelse av fastighet för gruvdrift

text: Ersättning för upplåtelse av del av fastighet på obegränsad tid kapitalvinstbeskattas. Se inledande punkter i avsnitt 1.4.

text: Mervärdesskatt: Ersättning för upplåtelse av mark på näringsfastighet utgör omsättning som är undantagen från mervärdesskatt. Ersättning för t.ex. växande skog är dock skattepliktig (

text: 3 kap. 3 §

text: ML). Däremot omfattas inte mineralersättning enligt

text: minerallagen

text: av mervärdesskatt. Se även avsnitt 1.2.2 om begreppet omsättning.

text: Minskning av marknadsvärde

text: Om gruvdrift bedrivs på en fastighet kan i vissa situationer även närliggande näringsfastigheters marknadsvärde påverkas negativt. Ersättning för en bestående värdenedgång eller annan skada på en närliggande näringsfastighet beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Detta under förutsättning att det inte skett en delavyttring eller allframtidsupplåtelse av den närliggande fastigheten.

text: Mineralersättning

text: Vid bearbetning (utvinning) ska koncessionsinnehavaren enligt

text: 7 kap. 7 § minerallagen

text: betala en årlig mineralersättning till de fastighetsägare vars mark ligger inom koncessionsområdet. Ersättningen är beroende av mängden och värdet av de mineraler som utvunnits under året. Denna årliga mineralersättning är att betrakta som en löpande avkastning av näringsfastigheten och beskattas därmed som inkomst av näringsverksamhet.

text: Särskilt om energitorvbrytning

text: Torv för energiändamål ägs av staten och koncession ges till producenten på viss tid enligt 11 § i lag om vissa torvfyndigheter (

text: ). För ersättning till fastighetsägaren och andra berörda parter gäller

text: expropriationslagens

text: bestämmelser. Vad gäller beskattningen av ersättningarna, se punkt gruvdrift och vad som i övrigt anges i avsnitt 1.4.

text: Ersättning för producerad torv

text: Årliga ersättningar för den torv som utvinns är att betrakta som en löpande avkastning av näringsfastigheten och beskattas därmed som inkomst av näringsverksamhet.

text: Försäljning och upplåtelse av mark för vindkraft.

text: Arrende (upplåtelse) av mark för vindkraftverk sker genom en frivillig överenskommelse mellan markägaren och vindkraftföretaget/projektören. Reglerna om anläggningsarrende i

text: 11 kap.

text: jordabalken

text: är tillämpliga. Enligt

text: 11 kap. 2 § jordabalken

text: ska arrendetiden vara bestämd och ett anläggningsarrende kan inte vara längre än 50 år (

text: 7 kap. 5 § jordabalken

text: Den ersättning som markägaren erhåller och storleken av ersättningen bestäms helt och hållet mellan parterna.

text: Genom att upplåtelsen av marken sker på begränsad tid ska arrendeersättningen vid inkomstbeskattningen redovisas i inkomstslaget näringsverksamhet eller i inkomstslaget kapital beroende på om fastigheten är en näringsfastighet eller privatbostadsfastighet. Kapitalvinstbeskattning är inte aktuellt.

text: Vid köp av mark för anläggning av vindkraftverk kapitalvinstbeskattas säljaren. Se vidare i inledande punkter i avsnitt 1.3 respektive 1.4.

text: Mervärdesskatt: Mervärdesskattemässigt finns ingen skillnad om överlåtelse eller upplåtelse av mark sker under tvångsliknande former med stöd av t.ex.

text: expropriationslagen

text: eller genom frivilliga överenskommelser. Se avsnitt 1.2.2.

text: Ersättning för upplåtelse av mark för vindkraftverk

text: Ersättning för väg- och ledningsdragning

text: Ersättning (arrendeavgiften) för upplåtelse av mark på en näringsfastighet beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Detta gäller oavsett om ersättningen erhålls som engångsersättning eller som en årlig ersättning under arrendetiden.

text: Detsamma gäller om ersättningen är fast eller rörlig i förhållande till antalet vindkraftverk, producerad kilowatt timme eller markytans storlek.

text: Om arrendet utbetalas som en engångsersättning ska inkomsten periodiseras under arrendeavtalets löptid.

text: Mervärdesskatt: Ersättning för upplåtelse av mark på näringsfastighet för vindkraftverk, vägar och ledningar utgör omsättning som är undantagen från mervärdesskatt. Ersättning för bl.a. växande skog är dock skattepliktig.

text: Ersättning för förtidig avverkning

text: Ersättningen avser normalt förlorade skogsintäkter genom att skogen avverkas på upplåten mark trots att den inte är färdigvuxen. Ersättningen beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet.

text: Ersättning för vindupptagningsområde

text: Ersättningen utgör inkomst av näringsverksamhet om ersättningen är hänförlig till en näringsfastighet inom vindupptagningsområdet. Det kan förekomma att även en privatbostadsfastighet omfattas av vindupptagningsområdet. Ersättningen i denna del redovisas i inkomstslaget kapital.

text: Fastighetsskatt

text: Vindkraftverk på arrenderad mark delas upp i två taxeringsenheter, en för marken och en för själva vindkraftverket. Ägs både mark och vindkraftverk av samma ägare bildas endast en taxeringsenhet.

text: Fastighetsskatten är 0,5 procent av taxeringsvärdet för tomt till vindkraftverk om tomten är en egen taxeringsenhet. För själva vindkraftverket är fastighetsskatten 0,2 procent av taxeringsvärdet. Om vindkraftverket och tomten är en och samma taxeringsenhet är fastighetsskatten 0,2 procent av taxeringsvärdet.

text: Om fastighetens ägare får ersättning för att han ska betala fastighetsskatt för tomtmarken är ersättningen skattepliktig som inkomst av näringsverksamhet. Fastighetsskatt som avser en näringsfastighet är avdragsgill för fastighetsägaren.