identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 597964-12/111

title: Ställande av säkerhet i samband med konkurs

text: Sammanfattning

text: Som huvudregel gäller att Skatteverket inte ska ställa säkerhet för motparts rättegångskostnader när konkursbo vill väcka talan. I vissa fall kan det finnas skäl att gå ifrån huvudregeln.

text: Motsvarande restriktivitet gäller inte- vid ställande av säkerhet i samband med konkursboets ansökan om kvarstad,- vid ställande av säkerhet eller åtagande av betalningsansvar för vissa utredningskostnader mm,- vid betalning av förskott eller åtagande av betalningsansvar för förrättningskostnader.

text: Frågeställning

text: En vanlig situation är att en konkursförvaltare överväger att väcka talan t.ex. om återvinning. I vissa fall saknar konkursboet tillgångar så att boet i händelse av förlust kan betala motpartens rättegångskostnader. Många förvaltare anser att de i en sådan situation kan väcka talan utan säkerhet för motpartens rättegångskostnader. I vissa fall överväger förvaltaren att ansöka om kvarstad. Enligt huvudregeln ska då förvaltaren ställa säkerhet för den skada som motparten kan tillfogas. Det har diskuterats i vad mån Skatteverket som borgenär ska ställa säkerhet för nu nämnda kostnader.

text: Gällande rätt

text: Skatteverket får i den utsträckning det behövs för att tillvarata borgenärens rätt på grund av en fordran som verket gör gällande i en konkurs

text: 1. ta på sig betalningsansvar för de rättegångskostnader som konkursboet kan bli skyldigt att betala när boet väcker talan vid domstol eller träder in som part i en rättegång,

text: 2. ställa säkerhet i form av borgen för den skada som kan tillfogas konkursboets motpart om konkursboet beviljas kvarstad eller annan säkerhetsåtgärd,

text: 3. ställa säkerhet i form av borgen eller ta på sig betalningsansvar för kostnader som konkursboet kan bli skyldigt att betala på grund av andra åtgärder som boet avser vidta,

text: 4. betala förskott eller på annat sätt ta på sig betalningsansvar för förrättningskostnader som kan uppkomma i samband med konkursboets begäran om verkställighet.

text: Bestämmelsen, som finns i

text: 10 § borgenärsförordningen (2007:789)

text: (BorgF), har ändrats med verkan från den 1 januari 2012.

text: Bedömning

text: Motparts rättegångskostnader

text: Det ankommer på konkursförvaltaren att vidta alla nödvändiga åtgärder för att tillvarata boets intressen och borgenärernas intressen, vilket inkluderar bland annat att driva processer om så behövs. Av

text: NJA 1999 s. 131

text: framgår bland annat att om en förvaltare bedömer att processföremålet är en reell tillgång i boet är han berättigad att föra talan oavsett om borgenär ställer säkerhet eller inte. Detta gäller även om processandet sker på viss borgenärs risk men till förmån för annan borgenär. Denna princip bekräftades i

text: NJA 2006 s. 420

text: . HD ansåg att en konkursförvaltare som väckte talan inte har någon generell skyldighet att vid skadeståndsansvar se till att svaranden kan få ersättning för sina av domstol utdömda rättegångskostnader.

text: Å andra sidan anser flera förvaltare att det är oetiskt att väcka talan när han vet att motparten vid vinst inte kommer att få täckning för sina rättegångskostnader.Det har därför i något fall förekommit att en förvaltare avstått från att väcka talan med motivering att ingen borgenär ställt säkerhet för motpartens rättegångskostnader.

text: Borgenärsförordningens

text: stadgande, konkursförvaltarens skyldighet samt uppfattningen om ”konkurs- och processetik” kan leda till ovisshet om när Skatteverket bör ställa säkerhet för rättegångskostnader som boet kan komma att åläggas betalningsansvar för.

text: Skatteverkets inställning är att Skatteverket som huvudregel inte ska ställa säkerhet för motpartens rättegångskostnader.

text: Huvudregeln är dock inte undantagslös. Det kan uppkomma situationer då det kan vara motiverat att ställasäkerhet.

text: Ett undantag kan vara att processen gäller en rättsfråga som inte tidigare har prövats. Frågan kan vara av betydelse för flera konkurser eller för kommande konkurser och det finns ett intresse av att driva målet som ett pilotfall.

text: Ett annat undantag kan vara att förvaltaren avser att väcka talan i en annan stat och lagstiftningen i den staten kräver att käranden ställer säkerhet för svarandens rättegångskostnader.

text: Ett tredje undantag kan vara om Skatteverket är ensam eller helt dominerade konkursborgenär. En konkursförvaltare som driver en sådan process kan, i vart fall i motpartens ögon, uppfattas som ”statens förlängda arm”. Det kan möjligen anses stötande konkursförvaltaren för statens räkning driver en process när motparten vid vinst aldrig kan få ersättning för sina rättegångskostnader. Skatteverket bör kunna ställa säkerhet då boet saknar tillgångar och verket anser att process bör inledas trots att värdet av processen är osäker. I dessa situationer är det mycket viktigt att konkursförvaltaren förser verket med en utredning om både utsikterna att vinna processen och utsikterna att få betalt; se vidare nedan under ”Utredning för beslut”.

text: Det kan nämnas att om förvaltaren avböjer att driva process kan Skatteverket ta över processen.

text: Säkerhet i samband med kvarstad

text: En kvarstad får enligt huvudregeln endast beviljas om sökanden ställer säkerhet för den skada som kan tillfogas motparten (

text: 15 kap. 6 § rättegångsbalken

text: , RB).

text: Av 15 kap. 6 § jämförd med 15 kap. 1-2 §§ RB följer att ställer sökanden säkerhet får kvarstad beviljas om sökanden visat sannolika skäl för sitt anspråk. Förmår sökanden inte ställa säkerhet måste sökanden visa på synnerliga skäl för sitt anspråk för att rätten ska kunna befria sökanden från att ställa säkerhet. Regeln innebär en skillnad i den bevisning som ett konkursbo måste ge in till domstolen vid en ansökan om kvarstad beroende på om säkerhet ställs eller inte. I den mån boet inte själv kan ställa erforderlig säkerhet, får bestämmelsen betydelse för verkets ställningstagande om säkerhet ska ställas för att boet ska kunna få en ansökan om kvarstad beviljad.

text: Innan verket överväger att ställa säkerhet för en ansökan om kvarstad, måste verket kontrollera med förvaltaren vilka tillgångar som finns i boet och vad de är värda för att få klarhet i att boet själv inte kan ställa säkerhet. Förvaltaren bör förse verket med erforderlig utredning kring den kvarstadsprocess som han överväger att inleda, vilka skador som kan uppkomma och skadans omfattning. Förvaltaren bör presentera den utredning som anges nedan under avsnittet "Utredning inför beslut”. Vidare bör verket göra en bedömning av bevisläget för konkursboets ansökan om kvarstad. Viss vägledning beträffande bevisläget och kraven för att bli befriad från skyldigheten att ställa säkerhet kan hämtas från

text: NJA 1979 s. 317

text: som i och för sig avser prövning av bestämmelsen i dess tidigare lydelse, men som fortfarande torde vara vägledande.

text: Säkerhet eller åtagande om betalningsansvar för utredningskostnader mm

text: Med konkurskostnad avses såvitt nu är fråga arvode och kostnadsersättning till förvaltaren (

text: 14 kap. 1 § konkurslagen

text: ). Om konkurskostnaderna inte kan tas ur konkursboet ska de betalas av staten (

text: 14 kap. 2 § konkurslagen

text: ). Det finns ett stort antal rättsfall i vilka förvaltaren och staten representerad av TSM haft olika uppfattningar om ett utlägg som förvaltaren haft ska betraktas som en sådan konkurskostnad som staten ska betala (se t.ex.

text: NJA 1996 s. 618

text: och s. 794,

text: NJA 1999 s. 358

text: NJA 2006 s. 662

text: och

text: NJA 2009 s. 823

text: Om en förvaltare som t.ex. vill göra en utredning, beställa en datakörning eller rekvirera handlingar och boet saknar tillgångar som täcker utredningskostnaderna riskerar förvaltaren att få betala dessa själv. Detta kan inträffa om utredningen inte medför att boet tillförs medel och att TSM motsätter sig att utgiften anses som en ersättningsgill konkurskostnad.

text: I en sådan situation kan Skatteverket ställa säkerhet för eller åta verket betalningsansvar för kostnaderna. Innan verket tar beslut i frågan ska samråd ske med TSM (

text: 7 kap. 10 § konkurslagen

text: Förskott för eller åtagande om betalningsansvar för förrättningskostnader

text: I ett utsökningsmål ska i första hand gäldenären svara för förrättningskostnaderna. Kan de inte tas ut av gäldenären får sökanden betala dessa (

text: 17 kap. 2 § utsökningsbalken

text: , UB). Kronofogdemyndigheten har rätt att begära förskott på kostnaderna (

text: 17 kap. 5 §

text: UB). Det som KFM inte sällan begär förskott för är de s.k. särskilda avgifterna. Dessa avgifter kan avse kostnader för att ta om hand egendom, försäkra egendom eller förvara egendomen, t.ex. i ett garage, på ett varv eller i ett stall. Betalas inte förskottet kan KFM inställa verkställigheten. Det har förekommit fall när en konkursförvaltare, sedan Skatteverket ställt säkerhet, fått tingsrättens beslut om kvarstad för att sedan inte få beslutet verkställt av KFM. Detta av den anledningen att KFM begärt förskott men boet saknat tillgångar att betala förskottet.

text: Skatteverket har nu möjlighet att i boets ställe betala förskottet eller ta på sig betalningsansvaret för förrättningskostnaderna.

text: Utredning inför beslut

text: För att Skatteverket ska kunna pröva frågan om säkerhet ska ställas eller inte, behöver verket ett fullgott beslutsunderlag. Förvaltaren bör därför förse verket med en skriftlig redogörelse i vilken processföremålet beskrivs, de rättsfrågor och bevisfrågor som föreligger och en bedömning av konkursboets möjligheter till framgång med en process. Vidare bör förvaltaren ange de risker för förlust som föreligger och de kostnader som i så fall kan uppkomma. Det bör också finnas uppgifter om motparternas förmåga att lämna tillbaks eller betala ersättning så att det går att avgöra om processföremålet är en reell tillgång eller inte för boet. Har motparten gjort invändningar bör också dessa redovisas. Förvaltaren ska också lämna en redovisning för boets tillgångar. Motsvarande gäller i samband med överväganden angående utredningskostnader, säkerhet för kvarstad och verkställighet.

text: Flera borgenärer

text: När fråga om ställande av säkerhet aktualiseras bör övervägas om det finns fler borgenärer som kan ha intresse av en process. I så fall bör verket överväga möjligheten att dela kostnadsansvaret för säkerheten. Om flera borgenärer delar på ansvaret för kostnaderna bör åtagandet (borgensförbindelsen) vara solidariskt. Det bör samtidigt avtalas hur en eventuellt framtida kostnad ska fördelas mellan dem som ställer säkerhet. Vidare bör avtalas hur en eventuell vinst ska fördelas mellan borgenärerna. Även om det finns flera borgenärer som kan ha intresse av att en process drivs kan verket ensam ställa säkerhet om skäl finns. Ett skäl kan vara ett målet drivs som pilotfall.

text: Begränsning och bevakning av ställda säkerheter

text: När säkerhet ställs ska den begränsas till ett visst belopp och till en viss instans. Under pågående process bör verket följa processen fortlöpande och regelbundet stämma av processläget med förvaltaren. Processläget kan komma att förändras under pågående process varför det kan bli fråga om processen ska läggas ner eller fullföljas. Det är även vanligt att fråga om förlikning kommer upp. Ibland kan det bli aktuellt att höja säkerhetens belopp.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 598946-07/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Mervärdesskatt i samband med att en hyresgäst får ersättning av hyresvärd för att avstå från hyresrätten

org: skv

text: Nytt: 2023-06-02

type: stycke

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Skatteverket anser att en hyresgäst, som erhåller en ersättning från hyresvärden för att återlämna besittningsrätten till fastighetsägaren, inte blir skattskyldig för detta för att fastighetsägaren har varit frivilligt skattskyldig för uthyrningen.

text: Vid upplåtelser av exempelvis parkeringsplatser som medför en obligatorisk skattskyldighet kommer hyresgästen att bli skattskyldig om denne, inom ramen för en yrkesmässig verksamhet, erhåller en ersättning för att återföra besittningsrätten till fastighetsägaren.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En hyresgäst som är skattskyldig till mervärdesskatt avstår från sitt hyresavtal med hyresvärden. Hyresvärden och hyresgästen har kommit överens om en ersättning för att hyresgästen ska avstå från sin rätt enligt hyreskontraktet. Hyresvärden är frivilligt skattskyldig för uthyrningen av lokalen till hyresgästen. Har hyresgästen tillhandhållit hyresvärden en tjänst som medför att hyresgästen blir skattskyldig?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med omsättning av tjänst förstås enligt

text: 2 kap 1 § tredje stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon.

text: Upplåtelse och överlåtelse av hyresrätter är undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 §

text: ML.

text: I

text: 3 kap. 3 § första stycket

text: ML anges vissa upplåtelser och överlåtelser som inte omfattas av undantaget i

text: 3 kap. 2 §

text: ML, bl.a. upplåtelser av rätt till jordbruksarrende samt upplåtelser av parkeringsplatser. Uthyrning av byggnad eller anläggning omfattas enligt

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML av skatteplikt om uthyrningen sker för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1, 6, 9, 11 eller 12 §§ ML samt i vissa fall om uthyrning sker till stat, kommun eller kommunalförbund.

text: Av 3 kap. 3 § fjärde stycket framgår att det i 9 kap. finns särskilda bestämmelser om skattskyldighet för uthyrning som omfattas av skatteplikt.

text: Enligt

text: 9 kap. 1 §

text: ML gäller skyldigheten att betala skatt för en sådan skattepliktig uthyrning endast om Skatteverket har beslutat om detta efter ansökan (frivillig skattskyldighet). Ansökan om frivillig skattskyldighet får göras av den som är fastighetsägare, hyresgäst m.fl.

text: Av

text: artikel 2 c i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att transaktioner som består i tillhandahållande av tjänster mot ersättning ska vara föremål för mervärdesskatt om tillhandahållandet sker inom en medlemsstats territorium och transaktionen genomförs av en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap.

text: Det framgår av

text: artikel 25

text: att ett tillhandahållande av en tjänst bl.a. kan bestå i ett åtagande att avstå från ett handlande eller att tolerera ett handlande eller en situation.

text: Av artikel135.1 lframgår att utarrendering och uthyrning av fast egendom är undantagen från skatteplikt. Det framgår också av

text: artikel 135

text: att medlemsstaterna får besluta om ytterligare begränsningar av detta undantag för fast egendom.

text: Enligt

text: artikel 137.1 d

text: får medlemsstaterna medge beskattningsbara personer en valfrihet till beskattning vid utarrendering och uthyrning av fast egendom. Av

text: artikel 137.2

text: framgår att medlemsstaterna ska fastställa de närmare villkoren för utövande av denna rätt till valfrihet samt att medlemsstaterna får inskränka räckvidden av den rätten.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till de upphävda direktiven ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII.

text: Med stöd av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet kommer i denna skrivelse samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i t.ex. praxis att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: EG-domstolen har i

text: mål C-63/92

text: , Lubbock Fine & Co, behandlat frågan om en ersättning från hyresvärden till hyresgästen för att avstå från hyresrätten kan anses som en sådan "uthyrning av fast egendom" som enligt

text: artikel 135

text: är undantagen från skatteplikt. I domen ansåg EG-domstolen att när en viss transaktion, såsom uthyrning av fast egendom som beskattas utifrån den erhållna hyran, omfattas av ett undantag så ska också en förändring av det avtalsförhållandet anses omfattas av undantaget.

text: EG-domstolen ansåg att begreppet "uthyrning av fast egendom" som återfinns i

text: artikel 135

text: omfattar situationen när hyresgästen avstår från att förfoga över den fasta egendomen och återför besittningsrätten till den fasta egendomen till hyresvärden (punkterna 9-10).

text: Vidare ansåg domstolen att bestämmelsen i

text: artikel 135

text: inte medför att en medlemsstat kan beskatta en transaktion som består i att besittningsrätten återförs till hyresvärden om uthyrningen har omfattats av ett obligatoriskt undantag (punkterna 11-13).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Ett tillhandahållande som består i att en hyresgäst mot ersättning avstår från att förfoga över fast egendom till förmån för fastighetsägaren kan betraktas som ett tillhandahållande mot vederlag. I ett sådant fall sker ett utbyte av prestationer genom att hyresgästen får en ersättning och hyresvärden återfår möjligheten att förfoga över den fasta egendomen. Av EG-domstolens avgörande i

text: mål C-63/92

text: får anses framgå att ett sådant tillhandahållande är undantaget från skatteplikt om uthyrningen har varit undantagen från skatteplikt. Har fastighetsägaren inte varit skattskyldig för uthyrningen av en fastighet ska således inte hyresgästen bli skattskyldig till mervärdesskatt om denne erhåller en ersättning från hyresvärden för att återföra besittningsrätten till den fasta egendomen till fastighetsägaren.

text: Den fråga som uppkommer blir om en sådan ersättning medför skattskyldighet för hyresgästen om hyresvärden har varit skattskyldig för uthyrningen. EG-domstolens avgörande får anses innebära att situationen när hyresgästen avstår från att förfoga över den fasta egendomen och återför besittningsrätten till hyresvärden i princip ska jämställas med en uthyrning av fast egendom. Vid upplåtelser av exempelvis parkeringsplatser som medför en obligatorisk skattskyldighet i enlighet med

text: 3 kap. 3 § första stycket

text: ML kommer därför hyresgästen att bli skattskyldig om denne, inom ramen för en yrkesmässig verksamhet, erhåller en sådan ersättning för att återföra besittningsrätten till fastighetsägaren.

text: När det gäller den frivilliga skattskyldigheten baseras bestämmelserna i ML på bestämmelsen i

text: artikel 137

text: som innebär att medlemsstaterna får medge beskattningsbara personer en valfrihet till beskattning vid uthyrning av fast egendom. Denna valfrihet till beskattning som återfinns i

text: artikel 137

text: behandlas dock inte i

text: mål C-63/92

text: Reglerna i 3 kap. 3 § och 9 kap. ML avseende frivillig skattskyldighet är konstruerade så att uthyrning till hyresgäster som är skattskyldiga eller återbetalningsberättigade omfattas av skatteplikt. Trots detta uppkommer emellertid en skattskyldighet först om den som hyr ut fastigheten särskilt ansöker om och medges skattskyldighet, s.k. frivillig skattskyldighet. För att skattskyldighet ska uppkomma krävs således att den som hyr ut fastigheten ansöker om detta. Fastighetsägarens ansökan kan emellertid i sådana fall inte anses medföra att hyresgästen blir skattskyldig om denne erhåller en ersättning för att återlämna besittningsrätten till fastighetsägaren. Skatteverket anser därför att en hyresgäst, som erhåller en ersättning från hyresvärden för att återlämna besittningsrätten till fastighetsägaren, inte blir skattskyldig för detta för att hyresvärden har varit frivilligt skattskyldig för uthyrningen.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 599911-10/111

status: upphävt

title: Jämkning när investeringsvaror används i rörelsen både för ekonomisk och för icke-ekonomisk verksamhet

text: Nytt: 2026-05-20

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2026-05-20, dnr

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Om investeringsvaror köpts in i en rörelse för att till viss del användas i en ekonomisk verksamhet och till viss del i en icke ekonomisk verksamhet kan avdrag endast medges för den del av den ingående skatten på förvärvet som avser den ekonomiska verksamhet som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt. Som icke ekonomisk verksamhet räknas exempelvis en helt bidragsfinansierad verksamhet.

text: Skatteverket anser emellertid att systemet för jämkning av avdrag för ingående skatt är tillämpligt på investeringsvaran i sin helhet i dessa fall. Den ingående skatten på förvärvet av sådana investeringsvaror ska därför jämkas enligt bestämmelserna i8 akap.

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, om användningen av varan ändras genom att användningen i den verksamhet som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt ökar eller minskar.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Vid inköp av en vara som ska användas i rörelsen till viss del för en verksamhet som medför skattskyldighet och till viss del för en icke-ekonomisk verksamhet föreligger rätt till avdrag enbart för den del av den ingående skatten som avser den ekonomiska verksamheten (se bl.a. EU-domstolens dom i

text: mål C-515/07

text: , Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie, VNLTO). Med icke ekonomisk verksamhet avses en verksamhet i vilken det saknas skattepliktiga eller från skatteplikt undantagna omsättningar mot ersättning, exempelvis en verksamhet som är helt finansierad genom oberoende bidrag.

text: Fråga har ställts om det vid ändrad användning av en investeringsvara går att jämka den ingående skatten på förvärvet i de fall investeringsvaran köpts in för att användas både i ekonomisk och en icke ekonomisk verksamhet. Är det möjligt att jämka ingående skatt om användningen av varan i den ekonomiska verksamheten ökar eller ska rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt begränsas till den del av varan som ursprungligen användes i den ekonomiska verksamheten?

text: Frågan avser således inte den situationen när en investeringsvara köpts in för att delvis användas i den ekonomiska verksamheten och delvis för privat eller annat rörelsefrämmande bruk.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagens

text: bestämmelser

text: Enligt

text: 1 kap. 7 §

text: ML gäller det som föreskrivs i fråga om verksamhet även del av verksamhet.

text: Rätt till avdrag föreligger enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamhet som medför skattskyldighet.

text: I

text: 8 kap. 13 §

text: ML anges att i de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv eller import som medför avdragsrätt eller som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas, får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

text: Bestämmelser om jämkning av ingående skatt finns i8 akap. ML. Enligt8 akap.

text: 1 §

text: ML ska avdrag för ingående skatt hänförlig till förvärv eller import av investeringsvaror jämkas enligt bestämmelserna i detta kapitel om användningen av varan ändras efter förvärvet eller om varan överlåts. Med avdrag för ingående skatt jämställs återbetalning av skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML.

text: Vilka varor som utgör investeringsvaror anges i8 akap.

text: 2 §

text: ML. Enligt den nämnda bestämmelsen avses med investeringsvaror bl.a. fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad, om den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kronor. Maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar vars värde minskar utgör också investeringsvaror, om den ingående skatten på anskaffningskostnaden för tillgången uppgår till minst 50 000 kronor.

text: I vilka situationer jämkning ska ske framgår av8 akap.

text: 4 §

text: ML. Av bestämmelsen framgår att jämkning ska ske bl.a. om användningen av en investeringsvara vars förvärvande helt eller delvis medfört avdragsrätt för ingående skatt ändras på så sätt att avdragsrätten minskar. En annan situation där jämkning ska ske är om användningen av en investeringsvara vars förvärvande inte medfört rätt till avdrag för ingående skatt eller endast delvis medfört sådan rätt ändras på så sätt att avdragsrätten ökar.

text: 3.2 Mervärdesskattedirektivet

text: Av

text: artikel 168 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att i den mån varor och tjänster används för den skattskyldige personens beskattade transaktioner, ska denne ha rätt att göra avdrag för mervärdesskatt avseende varor eller tjänster som tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas, till honom av en annan beskattningsbar person.

text: Bestämmelser om jämkning av ingående skatt finns i artikel 184-192 i mervärdesskattedirektivet.

text: Av

text: artikel 184

text: framgår att det ursprungliga avdraget ska justeras när det är högre eller lägre än det avdrag som den beskattningsbara personen hade rätt att göra. Enligt

text: artikel 185.1

text: ska justering särskilt göras när det efter det att mervärdesskattedeklarationen har lämnats inträffar någon förändring i de faktorer som beaktats vid bestämningen av avdragsbeloppet.

text: Av

text: artikel 187

text: framgår att när det gäller investeringsvaror ska justeringen fördelas över fem år, inklusive det år då varorna förvärvades eller tillverkades. Medlemsstaterna får dock grunda justeringen på en period av fem hela år med början från den tidpunkt då varorna först användes. När det gäller investeringsvaror som utgör fast egendom får denperiod som läggs till grund för beräkningen av justeringen förlängas till högst 20 år.

text: Den årliga justeringen ska endast ske med avseende på en femtedel eller, om justeringsperioden har förlängts, motsvarande andel av den mervärdesskatt som har belastat investeringsvarorna. Justeringen ska göras på grundval av ändringarna i avdragsrätt under de följande åren jämfört med den avdragsrätt som gällde det år då varorna förvärvades, tillverkades eller, i förekommande fall, användes för första gången.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till bl.a. rådets sjätte direktiv (

text: ) ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och att de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII till mervärdesskattedirektivet. Samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i EU-domstolens praxis kommer därför i detta ställningstagande att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: 3.3 EU-domstolens praxis

text: Enligt EU-domstolens uttalande i målet

text: , Lennartz, förutsätter avdragsrätt för ingående skatt att förvärvaren uppträder i egenskap av beskattningsbar person vid förvärvstillfället samt använder varorna i samband med sina beskattningsbara transaktioner. I det fall varorna inte används i den beskattningsbara personens ekonomiska verksamhet utan för hans privata konsumtion, kan avdragsrätt inte inträda. Jämkningsreglerna kan inte i sig medföra att avdragsrätt inträder. Bestämmelsen i

text: artikel 187

text: fastställer endast den mekanism som möjliggör en beräkning av jämkningen av de ursprungliga avdragen. Användningen av varorna bestämmer endast omfattningen av det ursprungliga avdraget som den beskattningsbara personen har rätt till samt omfattningen av eventuella jämkningar under påföljande perioder, men påverkar inte avdragsrättens inträde. En omedelbar användning av varorna för skattepliktiga transaktioner är därför inte i sig ett villkor för tillämpning av systemet med jämkning av avdrag (punkterna 8-12 och 15-16).

text: Av EU-domstolens dom i

text: mål C-291/92

text: , Armbrecht, framgår att när en beskattningsbar person säljer en vara som han valt att till en del endast använda privat kan han inte - vad gäller försäljningen av denna del - anses handla i egenskap av beskattningsbar person i den mening som avses i artikel 2.1 i mervärdesskattedirektivet. Vidare framgår att när en beskattningsbar person säljer en vara och han vid sitt förvärv valt att avstå från att använda en del av varan i sin rörelse ska, vid tillämpningen av artikel 168 i mervärdesskattedirektivet, endast den del av varan som används i rörelsen beaktas. Jämkning av avdrag som ska ske enligt artikel 187 direktivet får begränsas till den del av fastigheten som används i rörelsen. Eftersom avdragsrätten som föreskrivs i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet endast är tillämplig på den del av varan som används i rörelsen måste också jämkningen för ett sådant avdrag begränsas till denna del av varan.

text: Det framgår av EU-domstolens dom i målet

text: , Waterschap Zeeuws Vlanderen, punkt 32, att endast en person som är skattskyldig och som uppträder som sådan när han förvärvar en vara har rätt till avdrag för denna vara. Den mervärdesskatt som ska betalas eller har betalats för varan i fråga kan då dras av om den skattskyldiga personen använder varan i samband med sina skattepliktiga transaktioner. I domen har EU-domstolen uttalat att ett offentligrättsligt organ som förvärvar en anläggningstillgång i egenskap av offentlig myndighet, dvs. i egenskap av icke beskattningsbar person, och som därefter säljer denna tillgång i egenskap av beskattningsbar person, inte har rätt till jämkning enligt artiklarna 184-192 i nämnda direktiv i samband med denna försäljning. Vid försäljningen var det därför inte möjligt med en jämkning i syfte att dra av den mervärdesskatt som betalats vid förvärvet av nämnda tillgång.

text: Enligt EU-domstolens dom i målet

text: , Securenta, punkt 30, kan rätt till avdrag för ingående skatt som avser en skattskyldig persons kostnader inte medges om mervärdesskatten avser verksamhet som inte omfattas av mervärdesskattesystemet på grund av att den inte utgör ekonomisk verksamhet.

text: Av dom i

text: mål C-515/07

text: , VNLTO, framgår att mervärdesskattedirektivets bestämmelser om uttagsbeskattning vid användning av tillgång (artikel26.1 a ) och avdragsrätt (

text: artikel 168

text: ) inte blir tillämpliga på användningen av varor och tjänster som en rörelse har anskaffat för annan verksamhet än den som den skattskyldige beskattas för. Mervärdesskatten på sådana varor och tjänster är nämligen inte avdragsgill när den hänför sig till sådan verksamhet. Den verksamhet som bedömdes var en annan verksamhet än den som VNLTO beskattades för. Denna verksamhet bestod i att tillvarata föreningsmedlemmarnas allmänna intressen och ansågs i förevarande fall inte vara rörelsefrämmande, eftersom den utgjorde föreningens främsta verksamhetsföremål (punkt 39).

text: I

text: , Uudenkaupungin kaupunki, punkt 26, framgår att systemet med jämkning av avdrag utgör en väsentlig förutsättning för den ordning som inrättats genom det gemensamma systemet för mervärdesskatt eftersom dess syfte är att säkerställa att avdragen blir korrekta och således att beskattningen blir neutral.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Om en vara i sin helhet har anskaffats för att användas i en verksamhet som inte omfattas av mervärdesskattesystemet, t.ex. en helt bidragsfinansierad verksamhet saknas rätt till avdrag för den ingående skatten på förvärvet av varan. EU-domstolens avgörande i

text: mål C-378/02

text: , Waterschap Zeeuws Vlanderen, medför att det i ett sådant fall, när varan förvärvats för att i sin helhet användas för en icke ekonomisk verksamhet, inte kan uppkomma en avdragsrätt eller rätt att jämka den ingående skatten på förvärvet även om varan vid ett senare tillfälle börjar användas i en verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Den fråga som har ställts avser jämkning av ingående skatt på investeringsvaror som köpts in i rörelsen för att användas både i en ekonomisk och i en icke ekonomisk verksamhet. Vid förvärvet av en sådan vara kan avdrag för ingående skatt på förvärvet endast medges för den del av den ingående skatten som avser den verksamhet som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt (se

text: , Securenta, punkt 30). Den ingående skatten på inköpet av varan ska således proportioneras.

text: Om en investeringsvara anskaffats för att delvis användas för en ekonomisk verksamhet och delvis för en icke-ekonomisk verksamhet agerar köparen till någon del i egenskap av beskattningsbar person. Det är därför en annan situation än den som bedömdes i det ovan nämnda målet

text: , Waterschap Zeeuws Vlanderen, där köparen vid inköpet av investeringsvaran inte alls hade agerat i egenskap av beskattningsbar person.

text: Agerar köparen till någon del som beskattningsbar person bör säljaren vara skyldig att ställa ut en faktura enligt ML och mervärdesskattedirektivet. Inköpet av varan bör vidare återspeglas i den beskattningsbara personens bokföring och det finns skyldigheter att bevara underlag för en eventuell jämkning av den ingående skatten på investeringsvaran. Administrativa och räkenskapsmässiga krav är således beaktade på ett annat sätt än vad som gäller vid t.ex. inköp för privat bruk (jfr Lennartz, punkt 10).

text: När det gäller varor som anskaffas för att användas delvis i den ekonomiska verksamheten och delvis för privat bruk eller rörelsefrämmande ändamål kan jämkning enbart komma ifråga för den del av varan som vid förvärvet hänfördes till den ekonomiska verksamheten. Den ordning som gäller för avdrag, jämkning och uttagsbeskattning i sådana situationer kan dock inte utan vidare anses tillämplig på investeringsvaror som anskaffas för att delvis användas i den ekonomiska verksamheten och delvis för en icke ekonomisk verksamhet. Det framgår nämligen av

text: , VNLTO, att en investeringsvara som anskaffas för att till viss del användas för en verksamhet som medför skattskyldighet och till viss del för en icke-ekonomisk verksamhet behandlas annorlunda ifråga om skattskyldighet och avdragsrätt än vid en situation med delvis privat bruk.

text: I fallen där en investeringsvara anskaffas för användning delvis i en ekonomisk verksamhet och delvis för privat bruk har förvärvaren en valmöjlighet att hänföra investeringsvaran i sin helhet till verksamheten och få fullt avdrag för att sedan uttagsbeskatta den privata eller rörelsefrämmande användningen (se

text: , Armbrecht, punkt 20). Någon motsvarande valfrihet eller möjlighet att beakta en ändrad användning finns inte i det fall varan ska användas till viss del för en icke-ekonomisk verksamhet inom ramen för rörelsen. Avdraget vid inköpet ska alltid begränsas till den del av verksamheten som medför skattskyldighet (jfr

text: , VNLTO). I de nu aktuella fallen finns det således inte någon möjlighet att genom fullt avdrag och uttagsbeskattning ta hänsyn till förändringar av varans användning för att få ett neutralt beskattningsresultat.

text: Systemet för jämkning av avdrag utgör en väsentlig del av mervärdesskattesystemet och syftar till att säkerställa att avdragen blir korrekta och således att beskattningen blir neutral (

text: , Uudenkaupungin kaupunki, punkt 26). Ett synsätt där jämkningen begränsas till den del av varan för vilken avdrag ursprungligen medgivits skulle innebära att den skattskyldige inte kan jämka den ingående skatten om användningen i den ekonomiska verksamheten ökar. Jämkningssystemet skulle dock kunna bli tillämpligt om användningen i den ekonomiska verksamheten minskar. Ett sådant synsätt skulle därför inte ge något neutralt beskattningsresultat. Vid en bedömning som däremot innebär att systemet med jämkning kan tillämpas på investeringsvaran i sin helhet, när varan anskaffats i rörelsen för användning i både en ekonomisk verksamhet och en icke ekonomisk verksamhet, finns dock möjlighet att ta hänsyn till förändringar i investeringsvarans användning. En sådan bedömning medför således ett mer neutralt beskattningsresultat och ligger därför helt i linje med jämkningsreglernas syfte.

text: Mot bakgrund av ovanstående anser Skatteverket att systemet för jämkning av avdrag för ingående skatt är tillämpligt på investeringsvaran i sin helhet i de fall varan anskaffats i rörelsen för att till viss del användas i en ekonomisk verksamhet och till viss del för en icke-ekonomisk verksamhet. Den ingående skatten på förvärvet av sådana investeringsvaror ska därför jämkas enligt bestämmelserna i8 akap. ML om användningen av varan ändras så att användningen i den verksamhet som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt ökar eller minskar.

text: 4.1 Exempel

text: En ekonomisk förening har till uppgift att främja företagsamheten inom i första hand ett visst geografiskt område. Föreningen utför olika konsulttjänster åt såväl medlemmar som externa företag och kommuner. Föreningen är skattskyldig för tillhandhållandet av konsulttjänsterna. Utöver konsultverksamheten bedriver föreningen ytterligare en verksamhet som i sin helhet finansieras med EU-bidrag samt offentlig medfinansiering. Några omsättningar mot betalning förekommer inte i denna verksamhet. Den utgör därför en icke ekonomisk verksamhet i vilken rätt till avdrag för ingående skatt saknas.

text: År 1 färdigställs en ombyggnad i föreningens fastighet. Den ingående skatten på ombyggnaden uppgår till 100 000 kronor. Inledningsvis används den ombyggda fastigheten till 30 % för konsultverksamheten och i övrigt till den icke ekonomiska verksamheten. Avdrag kan därför göras med 30 000 kronor. Under år 3 ökar omfattningen av konsultverksamheten, varför ombyggnaden kommer att användas till 50 % i den verksamhet som medför skattskyldighet. Eftersom användningen för verksamhet som medför skattskyldighet ökat kan föreningen för år 3 jämka ingående skatt på investeringsvaran. Den omständigheten att det vid tidpunkten för ombyggnaden enbart fanns rätt till avdrag med 30 % av den ingående skatten hindrar inte att det sker en fördelsjämkning. Eftersom korrigeringstiden är 10 år och förändringen i avdragsrätt i förhållande till avdragsrätten vid inköpstillfället är 20 procentenheter kan jämkningsbeloppet för året beräknas till 20 % * 100 000/10. En fördelsjämkning på grund av ändrad användning kan därför göras med 2 000 kronor för år 3. Om ombyggnaden även i fortsättningen används till 50 % i den verksamhet som medför skattskyldighet kan en fördelsjämkning göras årligen med motsvarande belopp under resterande del av korrigeringstiden.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 600012-07/111

title: God tro vid försäljning av varor till annat land samt krav på dokumentation

text: Nytt: 2025-06-11

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2025-06-11, dnr

text: Nytt: 2023-05-15

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: finns i rättslig vägledning.

text: 1 Sammanfattning

text: När varor transporterats till ett annat land är varuomsättningen under vissa förutsättningar undantagen från beskattning. Skatteverket gör bedömningen att när säljaren genom dokumentation har gjort sannolikt att transporten till ett annat land har skett kan mervärdesskatt inte påföras i efterhand om säljaren var i god tro.

text: För att en säljare ska anses vara i god tro ska denne inte ha känt till eller haft anledning att misstänka att förutsättningarna för att tillämpa bestämmelsen inte varit uppfyllda. Vidare ska säljaren ha gjort vad som rimligen kan krävas utifrån normala affärsförhållanden för att försäkra sig om att varorna faktiskt har transporterats till det andra landet. En säljare kan aldrig anses vara i god tro i fråga om omständigheter som denne själv har kunnat påverka.

text: För att dokument (en handling eller flera handlingar gemensamt) ska göra sannolikt att export av varor eller att en gränsöverskridande gemenskapsintern varutransport har skett ska dokumentationen enligt Skatteverkets bedömning innehålla uppgifter som visar att varan transporterats i enlighet därmed. En bedömning ska ske i varje enskilt fall. Uppgifter som tillsammans med fakturan kan vara av vikt vid bedömningen är t.ex. detaljerade uppgifter om vilka varor som avses, värdet på varorna som transporterats, leveransadressen, uppgifter om transportsättet (när, var och hur) och färdvägen. Även andra uppgifter kan vara av betydelse.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Regeringsrätten har ansett att eventuell god tro inte har någon betydelse vid tillämpning av undantaget från skatteplikt för försäljning av varor till ett annat EGland om transporten av varorna rent faktiskt inte har skett,

text: RÅ 2004 ref. 26

text: EG-domstolen har genom bland annat

text: , Teleos m.fl., ansett att säljarens eventuella goda tro ska beaktas vid bedömningen av om en försäljning av varor till ett annat EGland ska anses undantagen från skatteplikt.

text: Frågan är hur god tro ska bedömas med hänsyn till domen i målet C409/04, Teleos m.fl. I denna skrivelse tar Skatteverket även ställning till vilken dokumentation som en säljare ska ha för att det ska anses sannolikt att en vara transporterats ut ur landet vid en gemenskapsintern leverans eller ut ur EGområdet vid export.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Leverans av varor till annat land — god tro

text: Av 3 kap.

text: 30 a § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, framgår bland annat att från skatteplikt undantas omsättning av varor som transporteras av säljaren eller köparen eller för någonderas räkning från Sverige till ett annat EGland, om köparen är registrerad i ett annat EGland som skattskyldig till mervärdesskatt för omsättning av varor eller tjänster eller för förvärv av varor.

text: Motsvarande reglering finns i

text: artikel 138.1 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: I 5 kap. 9 § första stycket 1-3 ML regleras när försäljning av varor anses utgöra export. Där anges bland annat att det ska vara fråga om en transport av varor till en plats utanför EG och transporten ska ombesörjas av säljaren, av köparen när denne är en utländsk företagare (s.k. avhämtningsköp) eller av en fristående fraktförare.

text: Motsvarande bestämmelse finns i artikel 146.1 a-b i mervärdesskattedirektivet.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till de upphävda direktiven ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII.

text: Med stöd av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet kommer i denna skrivelse samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i t.ex. praxis att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: I

text: , Transport Service, punkt 22, konstaterade EG-domstolen att om t.ex. villkoren i artikel 138.1 i mervärdesskattedirektivet inte är uppfyllda ska mervärdesskatt betalas för leveransen enligt artikel 2 i samma direktiv. Vidare framgår av punkterna 2829 att det i princip ankommer på medlemsstaterna att fastställa under vilka villkor staten i efterhand kan kräva betalning av mervärdesskatt, så länge det sker inom de gränser som följer av gemenskapsrätten. De bestämmelser som medlemsstaterna kan anta i syfte att säkerställa en riktig uppbörd av skatt och för att förebygga bedrägeri får inte gå utöver vad som är nödvändigt för att uppnå sådana syften.

text: EG-domstolen har i

text: , Teleos m.fl., gjort en bedömning av betydelsen av god tro vid leverans av varor till andra medlemsländer. Av omständigheterna i målet framgick följande. Försäljning av varor hade skett till en mervärdesskatteregistrerad köpare i ett annat EGland. Köparen skulle stå för transporten av varan till det andra landet (s.k. avhämtningsköp). För att styrka varutransporten lämnade köparen en fraktsedel till säljaren. Säljaren ansåg att det var fråga om en från mervärdesskatt undantagen transaktion. I efterhand har det framkommit att fraktsedeln var falsk och att någon leverans av varor till ett annat EGland inte förekommit.

text: Av punkt 23 i nämnda mål framgår att en leverans inom gemenskapen av en vara och ett förvärv inom gemenskapen av densamma i realiteten utgör en och samma ekonomiska transaktion, även om denna ger upphov till olika rättigheter och skyldigheter såväl för parterna i transaktionen som för skattemyndigheterna i de berörda medlemsstaterna. I punkterna 3738 anges att villkoret, att det ska ske en gränsöverskridande leverans mellan två medlemsstater, är ett grundläggande element i en transaktion inom gemenskapen som skiljer den från transaktioner inom landet. I likhet med andra begrepp som definierar skattepliktiga transaktioner enligt mervärdesskattedirektivet är begreppen leverans och förvärv inom gemenskapen av objektiv karaktär och de är tillämpliga oberoende av målen med och resultaten av den aktuella transaktionerna.

text: Vidare framgår av punkt 45 i

text: , Teleos m.fl., att det ankommer på medlemsstaterna att fastställa villkoren för tillämpningen av undantaget från skatteplikt för en leverans inom gemenskapen. Domstolen erinrar om att medlemsstaterna ska iaktta de allmänna rättsprinciperna, däribland rättssäkerhets- och proportionalitetsprinciperna, när de utövar sina befogenheter. I punkt 50 konstaterar domstolen att det skulle strida mot rättssäkerhetsprincipen att en medlemsstat som i ett inledande skede har godtagit de handlingar som tillhandahållaren företett som bevis för en rätt till undantag från skatteplikt senare kan ålägga denna tillhandahållare att betala mervärdesskatt för leveransen. Detta gäller även om det visar sig att de berörda varorna i själva verket inte har lämnat territoriet i den medlemsstat varifrån leveransen ska ha skett när det sker på grund av ett undandragande från förvärvarens sida som tillhandahållaren varken kände till eller kunde ha känt till.

text: Enligt punkt 58 i domen rättfärdigar syftet att förebygga undandragande av skatt att höga krav ibland ställs när det gäller tillhandahållarnas skyldigheter. All fördelning av risken mellan tillhandahållaren och skattemyndigheten till följd av ett undandragande som begåtts av tredje man måste vara förenlig med proportionalitetsprincipen. I stället för att förebygga undandragande av skatt är det inte säkert att ett system där hela ansvaret för erläggandet av mervärdesskatten läggs på tillhandahållaren, oberoende av om denne är inblandad eller ej i undandragandet, skyddar det harmoniserade mervärdesskattesystemet mot undandragande och missbruk från förvärvarens sida.

text: Av punkterna 65-66 i nämnda mål framgår att enligt rättspraxis från domstolen strider det inte mot gemenskapsrätten att kräva att tillhandahållaren vidtar alla åtgärder som rimligen kan krävas av honom för att försäkra sig om att den transaktion som företas inte leder till inblandning i ett skatteundandragande. Att tillhandahållaren har agerat i god tro, att han har vidtagit varje rimlig åtgärd som står i hans makt och att det är uteslutet att han har deltagit i ett undandragande, utgör viktiga omständigheter för att avgöra om tillhandahållaren kan åläggas att erlägga mervärdesskatten i efterhand.

text: Av domslutet punkten 2 framgår följande. Mervärdesskattedirektivet "utgör hinder för de behöriga myndigheterna i den medlemsstat varifrån leveransen sker att ålägga en tillhandahållare som har agerat i god tro och som har förebringat bevisning som vid första anblick styrker hans rätt till undantag från skatteplikt för en leverans inom gemenskapen av varor, att vid en senare tidpunkt erlägga mervärdesskatt på dessa varor när sådan bevisning visar sig vara falsk, dock utan att det har visats att nämnda tillhandahållare deltog i skatteundandragandet, försåvitt denne har vidtagit alla erforderliga åtgärder som står i hans makt för att försäkra sig om att den leverans inom gemenskapen som han genomfört inte lett till någon delaktighet i ett sådant undandragande."

text: EG-domstolen har i

text: , Twoh International, konstaterat att skattemyndigheten i den medlemsstat varifrån transporten av varorna avgår inte är skyldig att inom ramen för en leverans inom gemenskapen begära information om transaktionen från myndigheten i den utpekade destinationsmedlemsstaten.

text: Regeringsrätten har vid bedömningen av ett s.k. avhämtningsköp i Sverige, där varorna hämtades av köparen för vidare transport till ett annat EGland, ansett att varorna faktiskt ska ha förts in i ett annat EGland för att omsättningen ska undantas från beskattning i Sverige,

text: RÅ 2004 ref. 26

text: . Av skälen i målet framgår att Regeringsrätten gjort den bedömningen att eventuell god tro hos säljaren saknar betydelse för dennes skyldighet att debitera mervärdesskatt.

text: 3.2 Krav på dokumentation

text: Varken i ML eller i

text: mervärdesskatteförordningen (1994:223)

text: finns reglerat vilka handlingar som styrker att en vara levererats till ett annat land i de situationer som avses i denna skrivelse.

text: I Handledning för mervärdesskatt 2007 (MHL 2007) s. 234 f . har Skatteverket angett vilken dokumentation som verket anser krävs för att det ska anses sannolikt att en vara transporterats till ett annat EGland. Det kan t.ex. vara fråga om en transporthandling från ett fristående transportföretag. Om köparen är ansvarig för transporten kan dokumentationen bestå av ett intyg utställt av köparen. Av ett sådant intyg ska framgå när varan ska transporteras från Sverige, vart den ska transporteras och på vilket sätt transporten ska ske, t.ex. genom angivande av flightnummer eller bilregistreringsnummer. Vidare framgår av handledningen att det bevisvärde som t.ex. transporthandlingar eller intyg har måste bedömas i det enskilda fallet och utifrån övriga omständigheter. Om säljaren vid s.k. avhämtningsköp är tveksam till köparens uppgift, att denne ska föra ut varorna från Sverige, bör mervärdesskatt debiteras vid försäljningen. Om säljaren i efterhand får dokumentation från köparen som styrker att varorna transporterats till ett annat EGland finns möjlighet för säljaren att kreditera kunden mervärdesskatten och redovisa försäljningen som en gemenskapsintern leverans.

text: Skatteverket har i MHL 2007 angett vilken dokumentation som enligt verkets uppfattning krävs för att det ska anses sannolikt att varor transporterats till en plats utanför EG. På s. 267 f . anges att transporten ska styrkas genom dokumentation i bokföringen som styrker att så skett. Det kan t.ex. vara fråga om transporthandlingar eller blad 3 av enhetsdokumentet (ED 3) stämplat av tullmyndighet där varorna lämnat gemenskapens tullområde. Handlingar som visar att betalning skett från utlandet styrker inte att varorna transporterats till plats utanför EG utan detta kan endast ses som en indikation på att export skett. Även ett intyg utställt av köparen, innehållande motsvarande uppgifter som angetts ovan, kan vara tillräckligt för att det ska vara sannolikt att export skett. Av MHL 2007 framgår att det bevisvärde som t.ex. transporthandlingar eller intyg har måste bedömas utifrån det enskilda fallet och utifrån övriga omständigheter. Om säljaren vid s.k. avhämtningsköp är tveksam till köparens uppgift att denne ska föra ut varorna från EGområdet, bör mervärdesskatt debiteras vid försäljningen. Om säljaren i efterhand får dokumentation från köparen som styrker att varorna transporterats till en plats utanför EG finns möjlighet för säljaren att kreditera kunden mervärdesskatten och redovisa försäljningen som export.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Leverans av varor till annat land — god tro

text: Enligt

text: , Teleos m.fl., kan säljarens goda tro vara av betydelse vid gemenskapsinterna försäljningar av varor. Om säljaren är i god tro och vidtagit alla åtgärder som rimligen kan krävas kan inte säljaren bli skyldig att betala mervärdesskatt i efterhand för det fall det visar sig att de faktiska förutsättningarna för att undanta tillhandahållandet från mervärdesskatt inte var uppfyllda. Säljaren ska vidta alla åtgärder som rimligen kan krävas för att försäkra sig om att förutsättningarna för att undanta tillhandahållandet är uppfyllda och att det inte är fråga om ett skatteundandragande.

text: Begreppet god tro ska enligt Skatteverkets bedömning mervärdesskatterättsligt tolkas i enlighet med gemenskapsrätten. Detta innebär att en säljare endast kan anses vara i god tro om denne inte känner till eller har anledning att misstänka att förutsättningarna för att undanta tillhandahållandet från mervärdesskatt inte är uppfyllda eller att det är fråga om ett skatteundandragande. För att god tro ska kunna föreligga ska det vara klart att säljaren inte kände till eller haft anledning att misstänka den omständigheten att någon transport till ett annat land inte förekommit eller den omständigheten att dokumentationen som åberopats som bevisning varit falsk. Således kan god tro aldrig föreligga enligt Skatteverkets bedömning när det är fråga om omständigheter som säljaren har kunnat påverka.

text: Säljaren måste ha gjort vad som rimligen kan krävas utifrån normala affärsförhållanden för att försäkra sig om att varorna faktiskt har transporterats till ett annat EG-land. Skatteverket gör bedömningen att när säljaren genom dokumentation visat att den faktiska gränsöverskridande transporten inom gemenskapen har skett kan mervärdesskatt inte påföras i efterhand om säljaren var i god tro.

text: Regeringsrätten ansåg i dom,

text: RÅ 2004 ref. 26

text: , att eventuell god tro saknade betydelse när det framkommit att någon transport av varorna till ett annat EG-land rent faktiskt inte hade skett. Skatteverket gör bedömningen att det som EG-domstolen framfört i målet

text: , Teleos m.fl., innebär att Regeringsrättens dom ovan inte längre ska tillämpas vad gäller den delen som behandlar god tro.

text: Skatteverket anser att samma tolkning vad gäller god tro ska göras vid försäljningar av varor till ett land utanför EG, dvs. export av varor. Detta innebär att när en säljare är i god tro och han genom dokumentation gjort sannolikt att transporten till ett land utanför EG har skett kan mervärdesskatt inte påföras i efterhand.

text: 4.2 Krav på dokumentation

text: Bevisningen är fri i svensk process. Alla tänkbara omständigheter får framföras och åberopas som bevis. Även om ett och samma dokument inte innehåller tillräckligt för att göra sannolikt att förutsättningarna för undantag eller export är uppfyllt kan de olika dokumenten sammantaget nå upp till sannolikhet, dvs. den grad av bevisning som normalt krävs för att styrka ett förhållande.

text: För att dokument (en handling eller flera handlingar gemensamt) ska göra sannolikt att export av varor eller att en gränsöverskridande gemenskapsintern varuförsäljning har skett ska dokumentationen enligt Skatteverkets bedömning innehålla uppgifter som visar att varan transporterats i enlighet därmed. En bedömning av dokumentationen ska ske i varje enskilt fall. Uppgifter som tillsammans med fakturan kan vara av vikt vid bedömningen är t.ex. detaljerade uppgifter om vilka varor som avses, värdet på varorna som transporterats, leveransadressen, uppgifter om transportsättet (när, var och hur) och färdvägen. Även andra uppgifter kan ha betydelse.

text: Transport av säljaren eller av fristående fraktförare

text: Skatteverket anser att om säljaren erhållit dokument, utställd av annan än köparen eller säljaren, som innehåller uppgifter vilka gör det sannolikt att transporten skett har säljaren visat tillräcklig dokumentation för att undanta tillhandahållandet från mervärdesskatt. Denna bedömning gäller även om säljaren varit i god tro när det i efterhand visas att någon gränsöverskridande transport inte skett under förutsättning att det är fråga om omständigheter som han inte har kunnat påverka. Säljaren kan inte anses vara i god tro om det i dokumentationen finns motstridiga uppgifter som säljaren borde ha upptäckt och som påverkar tillförlitligheten av dokumentet.

text: Exempel på handling som tillsammans med fakturan kan utgöra tillräcklig dokumentation kan vara en fraktsedel utställd av fristående fraktförare. Vid export kan det t.ex. vara fråga om sidan 3 av enhetsdokumentet (ED 3) stämplat av tullmyndighet där varorna lämnat gemenskapens tullområde i kombination med säljarens faktura eller en införselhandling från det land dit varorna förts.

text: Transport av köparen

text: När det är fråga om s.k. avhämtningsköp ska säljaren ombesörja att han får dokument av köparen som utgör tillräckligt underlag för att den aktuella gränsöverskridande transporten har skett (till ett annat EGland eller till ett land utanför EG). Det kan t.ex. vara fråga om sidan 3 av enhetsdokumentet (ED 3) stämplat av tullmyndigheten där varorna lämnat gemenskapens tullområde eller transporthandling från fristående transportföretag som köparen använt vid transporten. Säljaren bör ha ett sådant dokument för att kunna anses ha gjort tillräckligt för att tillhandahållandet ska kunna undantas från mervärdesskatt. Om säljaren inte är säker på att köparen kommer att transportera varorna ut ur landet/EG kan det vara lämpligt att påföra mervärdesskatt i samband med att köparen hämtar varan för att sedan kreditera mervärdesskatten när sådan handling har kommit säljaren till handa.

text: Skatteverket har tidigare godtagit intyg utställt av köparen när varan ska transporteras från Sverige under förutsättning att intyget innehåller uppgift om vart varan ska transporteras och på vilket sätt transporten ska ske, t.ex. genom angivande av flightnummer eller bilregistreringsnummer. Enbart ett intyg utställt av köparen, i kombination med fakturan, är i normalfallet inte tillräckligt underlag för att tillhandahållandet ska kunna undantas från mervärdesskatt enligt Skatteverkets bedömning. För det fall köparen ställer ut ett intyg ska detta kompletteras av köparen i efterhand med handling som styrker att varorna faktiskt har transporterats till det andra landet i enlighet med vad intyget anger. Kopior på olika biljetter, kvitton som använts vid transporten eller handlingar som visar att varan anlänt till leveransadressen kan vara exempel på kompletterande handlingar som höjer intygets bevisvärde. Kompletterande handlingar ska enligt Skatteverket begäras av säljaren för att denne ska anses ha gjort tillräckligt för att kunna undanta transaktionen från mervärdesskatt. Om säljaren har gjort detta och annat som rimligen kan krävas i det enskilda fallet och samtidigt är i god tro ska transaktionen undantas från mervärdesskatt. Denna bedömning gäller dels när det konstaterats i efterhand att varorna faktiskt inte har transporterats i enlighet med det av köparen utställda intyget, dels när det i efterhand framkommit andra omständigheter som innebär att intyget kanske inte överensstämmer med verkligheten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 601452-05/111

title: Kapitaltillskott för amortering till privatbostadsföretag

text: 1 Sammanfattning

text: Vid avyttring av en bostadsrätt får avdrag bl.a. ske för kapitaltillskott till föreningen för amortering av lån. Insats som betalas till föreningen vid upplåtelse av bostadsrätt utgör inte sådant tillskott. Vid beräkningen av avdragsgilla tillskott ska de amorteringar som görs närmast efter sådan insatsbetalning reduceras med belopp motsvarande insatsen, innan amorteringarna fördelas på bostadsrätten efter andelstal.

text: Någon reducering av amorteringarna ska dock inte göras för sådana insatser vid upplåtelsen som har använts för att finansiera förvärvet av fastigheten.

text: Någon reducering av amorteringarnas storlek ska inte heller göras för överlåtelseavgifter, upplåtelseavgifter och andra avgifter som betalas till föreningen i samband med förvärvet av bostadsrätten.

text: Har medlem efter förvärvet betalat ytterligare insats (förhöjd insats) eller extra tillskott till föreningen, kan denne inte tillgodoräknas större avdrag för kapitaltillskott, än vad som motsvarar bostadsrättens andel av föreningens amorteringar under innehavstiden.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Den övergripande frågeställningen är hur dessa kapitaltillskott för amortering ska beräknas.

text: En delfråga är hur avdraget för andra kapitaltillskott påverkas av de inbetalningar som dras av som en anskaffningsutgift. En annan delfråga är hur en förhöjd insats efter upplåtelsen ska behandlas. Samma fråga gäller för extra tillskott som lämnas till föreningen utöver sedvanlig årsavgift.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om bostadsrätten har förvärvats genom upplåtelse från privatbostadsföretaget, anses den insats som angetts i upplåtelseavtalet som anskaffningsutgift,

text: 46 kap. 5 § första st. inkomstskattelagen

text: (IL). Upplåtelseavgifter, överlåtelseavgifter och andra avgifter vid förvärvet av bostadsrätten inräknas också i anskaffningsutgiften,

text: 46 kap. 5 § andra st.

text: IL.

text: Andra kapitaltillskott som har lämnats till privatbostadsföretaget under innehavstiden än insatser som anges i 5 § ska inräknas in i omkostnadsbeloppet bara om tillskotten har varit avsedda att användas av företaget för amortering av lån eller för finansiering av ny-, till- eller ombyggnad på fastigheten,

text: 46 kap. 7 § första st.

text: IL.

text: Tillskotten för amorteringar anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som företaget har gjort under innehavstiden. Andelsförhållandena vid avyttringen avgör hur stor del av tillskotten som avser bostadsrätten,

text: 46 kap. 7 § andra st.

text: IL.

text: Ovanstående regler i IL baseras på de ursprungliga reglerna i 36 § punkt 2c sjunde st. kommunalskattelagen varför tidigare förarbeten (

text: prop. 1983/84:67

text: och Kapitalvinstkommittén Ds B 1982:6) ger ledning för reglernas tillämpning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Om bostadsrätten förvärvats genom köp är anskaffningsutgiften lika med ersättningen för förvärvet och utgifterna vid inköpet. Om bostadsrätten förvärvats genom upplåtelse från föreningen är anskaffningsutgiften den i upplåtelseavtalet fastställda insatsen (grundavgift) med tillägg för eventuella upplåtelse- och överlåtelseavgifter,

text: 46 kap. 5 §

text: IL.

text: Utöver anskaffningsutgiften inräknas kapitaltillskott för amortering i bostadsrättens omkostnadsbelopp. Av 46 kap. 7 § första st. framgår att med kapitaltillskott i denna paragraf avses andra tillskott till föreningen än insatser enligt 5 §. Detta medför att det kapital som tillskjutits som insats enligt 5 § inte samtidigt kan utgöra kapitaltillskott enligt 7 §. För upplåtelseavgifter, överlåtelseavgifter och andra avgifter som också räknas in i anskaffningsutgiften kan motsvarande begränsning inte anses föreligga m.h.t bestämmelsens utformning.

text: Av 7 § första st. framgår att med andra tillskott än insatser enligt 5 § avses inbetalningar under innehavet som varit avsedda för amortering av lån. Beräkning av avdragets storlek regleras sedan i 7 § andra st. där tillskotten för amorteringar anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som företaget har gjort under innehavstiden. Regeln är tvetydig eftersom bostadsrättshavarens lämnade tillskott under innehavstiden knappast överensstämmer med bostadsrättens andel av föreningens amorteringar under innehavet.

text: Av förarbetena (

text: s.38) framgår att endast tillskott till föreningen för amortering och förbättringskostnader är avdragsgilla. Av praktiska och förenklingsskäl ska tillskotten för amortering schablonmässigt beräknas till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel i föreningens amorteringar under innehavstiden.

text: De enkla principer som förordas i förarbetena har i lagbestämmelserna kommit till uttryck i 7 §. Bestämmelsen får därför uppfattas som att med inbetalningar som lämnats under innehavet enligt första stycket ska förstås de på bostadsrätten belöpande amorteringarna enligt andra stycket.

text: Insats vid upplåtelse av bostadsrätten utgör en avdragsgill anskaffningsutgift för inbetalaren enligt

text: 46 kap 5 §

text: IL. Samma inbetalning kan inte indirekt även medföra ett avdrag såsom kapitaltillskott för amortering som ska fördelas mellan bostadsrättshavarna enligt 7 § andra st. Den eller de amorteringar som görs närmast efter sådana inbetalningar får därför inte medräknas som amortering, till den del de motsvaras av insatser som föreningen erhållit i samband med upplåtelser av bostadsrätter.

text: Åskådningsexempel 1

text: En bostadsrättsförening köper/bygger en fastighet för 30 mnkr vilket finansieras med lån om 30 mnkr kr. Kommande amorteringar av lånen motsvarande inbetalda insatser ska inte beaktas vid beräkningen av avdragsgilla kapitaltillskott för amortering.

text: Insatser som betalas i syfte att finansiera föreningens förvärv av fastigheten påverkar dock inte beräkningen av kapitaltillskott, eftersom det kapitalet inte har medfört något utökat utrymme för amortering av lån. Om fastighetens förvärvspris understiger summan av lånat belopp och inbetalda insatser vid förvärvet, ska i första hand lånat belopp hänföras till förvärvet och resterande del av förvärvspriset anses finansierat med insatser.

text: Åskådningsexempel 2

text: En bostadsrättsförening köper en fastighet för 30 mnkr. Insatser betalas med 12 mnkr och lån upptas med 20 mnkr kr. Av förvärvspriset anses 20 mnkr lånefinansierat och 10 mnkr kronor finansierat med insatser. 2 mnkr av insatserna skapar utrymme för amortering av lånen. Detta innebär att amorteringar upp till 2 mnkr kr inte ska beaktas vid beräkningen av avdragsgilla kapitaltillskott för amortering.

text: Åskådningsexempel 3

text: En bostadsrättsförening bygger om ett tidigare vindsutrymme till bostadsrätter. För de nya bostadsrätterna erhåller föreningen sammanlagt 3 mnkr i insats och 2 mnkr i upplåtelseavgift. Insatsbeloppen medför ett motsvarande utrymme för amortering av föreningens lån varför efterföljande amorteringar om 3 mnkr inte får läggas till grund för beräkning av kapitaltillskott. Däremot behöver motsvarande reducering inte ske för upplåtelseavgifterna.

text: Det förekommer att medlemmar efter upplåtelsen av bostadsrätten betalar förhöjda insatser eller på annat sätt lämnar extra tillskott till föreningen i avsikt att nedbringa föreningens skuldsättning. Ett sådant tillskott utgör inte en anskaffningsutgift för bostadsrätten enligt

text: 46 kap. 5 §

text: IL. Tillskottet kan endast tillgodoräknas bostadsrättens omkostnadsbelopp enligt bestämmelserna i 7 §. Se även Ds B 1982:6, s. 73 och 75.

text: Har således medlem efter förvärvet betalat ytterligare insats (förhöjd insats) eller extra tillskott till föreningen, kan denne inte tillgodoräknas större avdrag för kapitaltillskott, än vad som motsvarar bostadsrättens andel av föreningens amorteringar under innehavstiden.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 602507-10/111

title: Mervärdesskatt, inventarier i stadigvarande bostad

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Avdragsförbudet för ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad får enligt Skatteverkets mening anses innebära att då en byggnad eller del därav omfattas av avdragsförbudet gäller avdragsförbudet även anskaffning av sådan lös egendom som kan hänföras till bostaden. Lös egendom som kan hänföras till bostaden är sådan inredning eller inventarier som kan anses vara typiska för boende i en normal bostad. Detta innebär att oavsett vilken slags verksamhet som bedrivs i en byggnad eller del därav som omfattas av avdragsförbudet gäller detta även sådana tillgångar i byggnaden som exempelvis möbler, köksutrustning, TV-apparater och andra för boende typiska tillgångar. Även om sådana tillgångar, exempelvis kontorsmöbler, används i verksamhet som medför skattskyldighet gäller avdragsförbudet när de är placerade i en byggnad eller del därav som omfattas av avdragsförbudet.

text: I verksamhetslokaler som omfattas av avdragsförbudet för stadigvarande bostad kan det finnas inredning eller inventarier som är anskaffade för verksamheten och inte är sådana för boende typiska tillgångar som nämnts i det föregående. Sådan lös egendom bör inte hänföras till bostaden varför avdragsförbudet enligt Skatteverkets mening inte blir tillämpligt enbart på den grunden att egendomen finns i en byggnad eller del därav som omfattas av avdragsförbudet. De allmänna reglerna för avdragsrätt i

text: 8 kap.

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, gäller därför beträffande sådana tillgångar. Till denna kategori lös egendom kan hänföras datorutrustning, telefax, säkerhetsskåp m.m. som anskaffats för användning i den bedrivna verksamheten.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Av bestämmelserna i

text: 8 kap. 9 § första stycket 1

text: ML framgår att avdrag inte får göras för sådan ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad. Frågor har uppkommit beträffande omfattningen av detta avdragsförbud. Kan exempelvis möbler eller annan lös egendom omfattas av avdragsförbudet?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt bestämmelserna i

text: 8 kap. 3 §

text: ML får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Av

text: 8 kap. 9 § första stycket 1

text: ML framgår dock att avdrag inte får göras för sådan ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad.

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 2003 ref. 100

text: I och II, tolkat innebörden av avdragsförbudet när det gäller byggnader av bostadskaraktär som används både för näringsverksamhet och för sedvanligt boende. Härvid konstaterar Regeringsrätten inledningsvis att avdragsförbudet, som måste uppfattas som en schablonregel, inte kan anses vara avsett att omfatta enbart privat konsumtion eftersom något särskilt avdragsförbud i så fall inte hade behövts. Samtidigt anger Regeringsrätten att bestämmelsen inte kan ges en sådan innebörd att avdrag för all ingående skatt som hänför sig till en byggnad av bostadskaraktär alltid ska vägras oavsett på vilket sätt byggnaden används i verksamheten. Av domskälen i Regeringsrättens båda avgöranden framgår följande: "Enligt Regeringsrättens mening måste avdrag för ingående mervärdesskatt som hänför sig till en byggnad eller del av en byggnad i vissa fall kunna medges även om byggnaden till sin karaktär är en bostad. Detta bör vara fallet då byggnaden eller byggnadsdelen på något sätt anpassats för verksamheten och den del där verksamheten bedrivs är klart avskild från bostadsdelen. Det förhållandet att det utan alltför stora ingrepp går att åter göra en sådan byggnad anpassad för boende bör inte medföra ett annat synsätt. Omständigheterna i det enskilda fallet måste vara avgörande".

text: Utredningen om teknisk EG-anpassning av de indirekta skatterna anger i sitt slutbetänkande Mervärdesskatten och EG,

text: SOU 1994:88

text: , att avdragsförbudet för stadigvarande bostad avser all ingående skatt som kan hänföras till bostaden, dvs. såväl kostnader för inventarier som reparationer samt kostnader för drift och underhåll (s. 242).

text: Kammarrätten i Göteborg har i dom 2010-04-27, mål nr 5622—5624-09, ansett att avdragsförbudet för stadigvarande bostad i

text: 8 kap. 9 § första stycket 1

text: ML var tillämpligt avseende anskaffning av sådana inventarier som skrivbord, stolar och besöksmöblemang som uppgavs användas som arbetsredskap i författarverksamhet som bedrevs i en lägenhet med karaktären av stadigvarande bostad.

text: Kammarrätten i Stockholm har i dom 2010-06-16, mål nr 6982-09 och 707709, ansett att kontorsmöbler (soffbord, hyllor, bänkar, skrivbord och hurts) som var placerade i utrymmen med karaktär av stadigvarande bostad var att hänföra till bostaden och att dessa således omfattades av avdragsförbudet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av rättspraxis (

text: RÅ 2003 ref. 100

text: ) framgår att avdragsförbudet i

text: 8 kap. 9 § första stycket 1

text: ML måste uppfattas som en schablonregel varför det inte kan anses vara avsett att omfatta enbart privat konsumtion eftersom något särskilt avdragsförbud i så fall inte hade behövts. Avdragsförbudet kan således även omfatta anskaffningar som används i en verksamhet som medför skattskyldighet och som skulle ha medfört rätt till avdrag för den ingående skatten om avdragsförbudet inte hade funnits.

text: Av uttalande i förarbetena vid anpassningen av den svenska mervärdesskattelagstiftningen till unionsrätten framgår att avdragsförbudet avser all ingående skatt som kan hänföras till bostaden inklusive kostnader för inventarier (

text: SOU 1994:88

text: ). Även utgången i de återgivna kammarrättsmålen innebär att avdragsförbudet vid tillämpningen ansetts omfatta, utöver byggnaden som sådan, också sådan lös egendom som kan hänföras till bostaden.

text: Ordalydelsen av avdragsförbudet i

text: 8 kap. 9 § första stycket 1

text: ML "ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad" har således inte tolkats så att avdragsförbudet är begränsat till att omfatta endast den egentliga bostadsbyggnaden utan avdragsförbudet har ansetts innebära att en vidare avdragsbegränsning än enbart för byggnaden gäller.

text: Mot bakgrund av nämnda förarbetsuttalanden och kammarrättstillämpning anser Skatteverket att då en byggnad eller del därav omfattas av avdragsförbudet för stadigvarande bostad gäller avdragsförbudet även anskaffning av sådan lös egendom som kan hänföras till den stadigvarande bostaden. Lös egendom som kan hänföras till bostaden är enligt Skatteverkets uppfattning sådan inredning eller inventarier som kan anses vara typiska för boende i en normal bostad. Detta innebär att oavsett vilken slags verksamhet som bedrivs i en byggnad eller del därav som omfattas av avdragsförbudet gäller detta även sådana tillgångar i byggnaden som exempelvis möbler, köksutrustning, TV-apparater och andra för boende typiska tillgångar. Även om sådana tillgångar, exempelvis kontorsmöbler, används i verksamhet som medför skattskyldighet gäller avdragsförbudet när de är placerade i en byggnad eller del därav som omfattas av avdragsförbudet.

text: 8 kap.

text: ML gäller därför beträffande sådana tillgångar. Till denna kategori lös egendom kan hänföras datorutrustning, telefax, säkerhetsskåp m.m. som anskaffats för användning i den bedrivna verksamheten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 602804-06/111

title: Insatsemission och underlag för räntefördelning respektive expansionsfond

text: 1 Sammanfattning

text: Emissionsinsats får inte ingå i kapitalunderlaget för räntefördelning eller expansionsfond eftersom det är fråga om obeskattat kapital i den enskilda näringsverksamheten. Då fråga är om obeskattat kapital ingår det insatsemitterade beloppet inte i det skattemässiga värdet på andelarna.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om hur en emissionsinsats ska behandlas vad gäller underlag för räntefördelning respektive expansionsfond i enskild näringsverksamhet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I 10 kap.2 a§ lag (

text: ) om ekonomiska föreningar regleras att sådant belopp som kan bli föremål för vinstutdelning får överföras till medlemsinsatserna genom insatsemission.

text: Av 13 kap. 7 § inkomstskattelag (

text: ), IL, framgår att bl.a. delägarrätter inte räknas som tillgångar i näringsverksamheten för enskilda näringsidkare. De ska dock räknas till näringsverksamheten om de är andelar i kooperativa föreningar förutsatt att innehavet av andelarna betingas av näringsverksamheten.

text: I

text: 33 kap. 8 §

text: IL regleras att med kapitalunderlaget för räntefördelning avses skillnaden mellan värdet på tillgångarna och värdet på skulderna i näringsverksamheten.

text: Av

text: 33 kap. 12 §

text: IL framgår att vid beräkning av kapitalunderlaget ska tillgångarna tas upp till det skattemässiga värdet.

text: I

text: 34 kap. 7 §

text: IL anges hur kapitalunderlaget för expansionsfond beräknas och där hänvisas till regelsystemet i 33 kap. 9 - 14 §§ IL.

text: Att med det skattemässiga värdet på delägarrätter som är kapitaltillgångar avses det omkostnadsbelopp som skulle använts om tillgången hade avyttrats framgår av

text: 2 kap. 32 §

text: IL.

text: Enligt 42 kap.21 a§ IL ska belopp som överförs till medlemsinsatserna vid insatsemission inte behandlas som utdelning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Sedan 1998 har det införts en möjlighet för ekonomiska föreningar att överföra fritt eget kapital till medlemsinsatser genom s.k. insatsemission. Ur föreningens synvinkel är innebörden att fritt eget kapital omvandlas till bundet eget kapital. Insatsemission kan jämföras med fondemission i aktiebolag.

text: Enligt 42 kap.21 a§ IL utlöser denna omvandling av det egna kapitalet ingen beskattning hos andelsägaren. Denne kommer i stället att bli beskattad för beloppet i fråga först när medlen kan disponeras. Detta framgår av

text: prop. 2003/04:22

text: i författningskommentaren till 42 kap.21 a§ IL. Regeln trädde i kraft den 1 januari 2004. Före nämnda tidpunkt fanns ingen reglering i denna fråga. Skatteverket ansåg redan tidigare att beskattning inte skulle ske vid omvandlingen av det egna kapitalet i den ekonomiska föreningen. Att så var fallet framgår, enligt Skatteverkets uppfattning, bl.a. indirekt av

text: RÅ 2000 not. 75

text: . I rättsfallet vägrades den ekonomiska föreningen avdragsrätt för utdelning som lämnats i förhållande till insatsemitterat kapital. Om det insatsemitterade kapitalet hade ansetts som beskattat torde avdrag för utdelning ha medgivits enligt den dåvarande lagstiftningen. Lagstiftningen är, som ovan nämnts, ändrad från och med 2004 men det har att göra med att annars skulle utdelningen bli trippelbeskattad eftersom den blev belagd med både inkomstskatt och egenavgifter hos mottagaren och dessutom blev vinsten beskattad i den ekonomiska föreningen. Det är den sistnämnda beskattningen som tagits bort genom de nya reglerna.

text: Då andelsägaren inte blir beskattad vid insatsemissionen kommer omkostnadsbeloppet för andelarna inte att påverkas utan omkostnadsbeloppet utgörs av vad andelsägaren tillskjutit till den ekonomiska föreningen. Den överföring av fritt eget kapital till medlemsinsatser som skett genom insatsemissionen innebär inte att andelsägaren tillskjutit några ytterligare medel.

text: Eftersom det insatsemitterade kapitalet inte påverkar det skattemässiga värdet kan det insatsemitterade beloppet inte heller ingå i kapitalunderlaget för räntefördelning och expansionsfonder enligt

text: 33 kap. 12 §

text: IL. Ställningstagandet gäller oavsett när insatsemissionen genomförts och oavsett hur den redovisats i den enskilde näringsidkarens bokföring.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 603513-07/111

title: Ska preliminär skatt eller kupongskatt innehållas då det är ovisst om den skattskyldige är begränsat skattskyldig?

text: 1 Sammanfattning

text: Om det för en utbetalare av aktieutdelning inte klart framgår av tillgängliga uppgifter att den utdelningsberättigade är skattskyldig till kupongskatt eller inkomstskatt, dvs. om han är begränsat eller obegränsat skattskyldig, så ska kupongskatt innehållas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det förekommer att de uppgifter som den utdelningsberättigade själv lämnar är så ofullständiga, att utbetalare inte med ledning av dem kan avgöra om vederbörande är begränsat eller obegränsat skattskyldig. Fråga har uppkommit om utbetalare i denna situation ska göra avdrag för kupongskatt eller preliminär skatt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 7 § första stycket kupongskattelagen (1970:624)

text: , KupL, ska en central värdepappersförvarare vid utbetalning av utdelning innehålla kupongskatt, om ej av tillgänglig uppgift om den utdelningsberättigade framgår, att denna ej är skattskyldig.

text: Av

text: 5 kap. 8 § skattebetalningslagen (1997:483)

text: , SBL, framgår vidare att preliminärskatteavdrag ska, om inte annat följer av 9 §, göras från sådan ränta och utdelning som lämnas i pengar och som kontrolluppgift ska lämnas för enligt 8 eller

text: 9 kap.

text: lagen (

text: ) om självdeklarationer och kontrolluppgifter.

text: Slutligen följer av punkten 2 i ovannämnda 9 § att skatteavdrag inte ska göras från ränta eller utdelning till fysiska personer som är begränsat skattskyldiga i Sverige.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av de ovannämnda lagrummen framgår att skatteavdrag enligt SBL ska göras såvida det inte klart utretts att mottagaren av utdelningen är begränsat skattskyldig, medan skatteavdrag enligt KupL motsatsvis ska göras såvida det inte klart utretts att mottagaren är obegränsat skattskyldig. Härav följer att om man inte med ledning av tillgängliga uppgifter klart kan utröna om den utdelningsberättigade är begränsat eller obegränsat skattskyldig, så ska skatteavdrag göras enligt såväl SBL som KupL, en kombination som självfallet inte är möjlig. För att avgöra enligt vilken lag skatteavdrag ska göras vid en dylik lagkonflikt, får ledning hämtas ur förarbetena till respektive lag. Bestämmelsen i

text: 5 kap. 9 § 2

text: SBL som säger att skatteavdrag inte ska göras från ränta eller utdelning till fysiska personer som är begränsat skattskyldiga i Sverige, motsvaras av 10 § femte stycket b (ursprungligen d)

text: uppbördslagen (1953:272)

text: . I förarbetena till sistnämnda lagrum sägs på s. 110 i

text: prop. 1990/91:5

text: följande: "Vid remissbehandlingen har framförts att det kan uppstå problem att bedöma skattskyldigheten i samband med in- och utflyttning. Motsvarande fråga uppkommer idag vid utbetalning av utdelning när det gäller att avgöra huruvida kupongskatt skall tas ut eller ej.

text: I

text: 7 § kupongskattelagen (1970:624)

text: sägs att den som begär registrering av aktieinnehav skall lämna skriftlig uppgift till VPC om huruvida han är skattskyldig i Sverige för utdelningen eller inte. Vidare sägs att skriftlig anmälan utan dröjsmål skall göras om förhållande som har betydelse för bedömning av frågan om skattskyldighet till kupongskatt ändras samt att kupongskatt skall innehållas om det ej av tillgänglig uppgift framgår att den utdelningsberättigade inte är skattskyldig till kupongskatt."

text: I förarbetena till KupL sägs vidare på s. 44 i

text: prop. 1970:134

text: följande: "Huvudregeln bör således vara att VPC skall innehålla kupongskatt med 30 % av utdelningsbeloppet i varje särskilt fall, om det inte med hänsyn till föreliggande uppgift om den utdelningsberättigade framgår att skattskyldighet inte föreligger." Innebörden av de samstämmiga förarbetsuttalandena ovan är att en utbetalare av utdelning kan underlåta att innehålla kupongskatt bara i den situationen då det av uppgiften klart framgår att skattskyldighet till sådan skatt inte föreligger, dvs. då den utdelningsberättigade är obegränsat skattskyldig i Sverige. Härav följer att i alla övriga fall, dvs. bl.a. när ovisshet om vederbörandes skatterättsliga status föreligger, så ska kupongskatt innehållas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 60380-08/111

title: Begreppet jordbruksverksamhet enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi

text: Nytt: 2025-08-15

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2025-08-15, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att i de fall huvudsaklig verksamhet är hänförlig till annan SNI-kod inom grupp 01 än sådan som avser service till jordbruk eller jakt och viltvård och service i anslutning härtill, är verksamheten sådan jordbruksverksamhet som avses i 6 a kap. 1 § 11 och 14,

text: 9 kap. 5 §

text: samt

text: 11 kap. 12 §

text: lagen (

text: ) om skatt på energi, LSE.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om vad som avses med begreppet jordbruksverksamhet i 6 a kap. 1 § 11 och 14, 9 kap. 5 § samt 11 kap. 12 § LSE.

text: Bakgrunden till frågan är att det förekommer osäkerhet om uppfödning av päls- eller sällskapsdjur kan omfattas av skattelättnader som följer av ovannämnda bestämmelser.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av 6 a kap. 1 § 11 LSE framgår att för vissa bränslen som förbrukas för annat ändamål än drift av motordrivna fordon i yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet medges viss skattebefrielse.

text: Av 6 a kap. 1 § 14 LSE framgår att för vissa bränslen som förbrukas för drift av andra motordrivna fordon än personbilar, lastbilar och bussar i yrkesmässig jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet medges viss skattebefrielse.

text: Av 9 kap. 5 § LSE framgår att återbetalning medges till viss del för el som förbrukas för framställning av värme som levereras för yrkesmässig jordbruks- skogsbruks- och vattenbruksverksamhet.

text: Av 11 kap. 12 § LSE framgår att om elkraft har förbrukats i annan yrkesmässig jordbruksverksamhet än vid växthusodling eller i yrkesmässig skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet, kan återbetalning av energiskatten på den elektriska kraften ske.

text: Kapitel 6 a infördes i LSE den 1 oktober 2001 . I författningskommentaren till kapitlet,

text: prop. 2000/2001:118 s. 136

text: , anges att införandet av 6 a kap. endast syftar till att förenkla tillämpningen av reglerna kring skattebefrielse samt att inga materiella ändringar är avsedda.

text: Av författningskommentaren till 6 a kap. 1 § 11 LSE,

text: prop. 2000/2001:118 s. 138

text: , framgår att punkt 11 delvis motsvarar tidigare rätt till avdrag enligt 7 kap. 4 § första stycket LSE.

text: Skattelättnaderna i 7 kap. 4 § och 11 kap. 12 § LSE för energiförbrukning som sker i jordbruks-, skogsbruks- eller vattenbruksverksamhet infördes den 1 oktober 2000 . Samtidigt infördes i 9 kap. 5 § LSE även skattelättnader för energiförbrukning för framställning av värme som levereras för jordbruks- skogsbruks- och vattenbruksverksamhet. I

text: prop. 1999/2000:105, s. 91

text: , som föregick införandet av dessa skattelättnader uttalas bland annat följande.

text: "I första hand bör en utgångspunkt vara att de jordbruksverksamheter som ryms under gruppen 01 i SNI92 i energiskattesammanhang bör hänföras till jordbrukssektorn. Skattelättnaderna bör således inte tillämpas för sådana företag, som visserligen statistiskt är klassade under gruppen 01, men vars huvudsakliga verksamhet uppenbarligen inte faller inom vad som enligt normalt språkbruk bör avses med jordbruk. Det rör sig om verksamheter där det bedrivs service till jordbruk samt jakt och viltvård och service i anslutning härtill. I övrigt bör utgångspunkten för beskattningsmyndighetens hantering vara att resterande undergrupper till gruppen 01 (se redogörelse ovan) ryms inom begreppet jordbruksverksamhet. Några remissinstanser har uttryckt farhågor över att gränsdragningen mellan de olika undergrupperna kan vara diffus. Detta bedöms dock inte ha någon större praktisk betydelse, eftersom det avgörande bör vara att verksamheten ryms inom huvudgruppen 01 med de undantag som angetts ovan.

text: Det är, såväl utifrån företagens som beskattningsmyndighetens synvinkel, angeläget att söka skapa en enkel och överskådlig vägledning för vad som bör avses med begreppet jordbruksverksamhet. Gränsdragningsproblem bör i möjligaste mån undvikas. Av den anledningen bör en utgångspunkt vara att samtliga verksamheter som klassas inom SNI 01, med ovan nämnda undantag, omfattas av skattelättnaderna. Det är uppenbart att energiförbrukningen — och därmed energibeskattningens effekter på företagens konkurrenskraft - varierar högst väsentligt mellan olika näringar inom SNI 01. Motsvarande kan dock sägas gälla även för tillverkningsindustrin, där utgångspunkten är att samtliga verksamheter inom SNI 10-37 omfattas av skattelättnaderna. Regeringen finner, förutom undantaget för serviceverksamheter och jakt och viltvård som utvecklats ovan, inte anledning att göra någon annan bedömning vad gäller jordbrukets energibeskattning."

text: I

text: prop. 1999/2000:105 s. 102

text: uttalas följande avseende återbetalning med anledning av förbrukning av el i annan yrkesmässig jordbruksverksamhet än vid växthusodling eller i yrkesmässig skogsbruk- eller vattenbruksverksamhet.

text: "Samtliga företag som är aktuella för skattefriheten för el, dvs. generellt sett de vars verksamhet ryms inom SNI-koderna 01, 02 och 05.02,torde förbruka el i sin näringsverksamhet. --- Antalet företag inom SNI 01 och 02, som enligt förslaget inte bör omfattas av skattelättnaderna, är begränsat --- . Det rör sig således om företag som bedriver service till jord- och skogsbruk samt de som idkar jakt- och viltvård eller service i anslutning härtill."

text: I författningskommentaren till 11 kap. 12 § LSE,

text: prop. 1999/2000:105 s. 120

text: , hänvisas bl.a. avseende innebörden av begreppet jordbrukverksamhet till vad som angetts under 7 kap. 4 § LSE. Där uttalades följande på s. 118.

text: "Ändringen i första stycket föranleds av att det område där skattelättnader enligt paragrafen får tillämpas genom avdrag utvidgas och föreslås omfatta yrkesmässig jord-, skogs- och vattenbruksverksamhet. Som närmare utvecklats i tidigare avsnitt bör som generell utgångspunkt för innebörden av dessa begrepp gälla att den aktuella verksamheten är näringsgrenskodad enligt SNI 01, 02 eller 05.02.Skattelättnaderna bör dock inte tillämpas för sådana företag, som visserligen statistiskt är klassade under grupperna 01 och 02, men vars huvudsakliga verksamhet uppenbarligen inte faller inom vad som enligt normalt språkbruk bör avses med jord- eller skogsbruk. Det rör sig om verksamheter där det bedrivs service till jord- och skogsbruk samt jakt och viltvård och service i anslutning härtill."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Mot bakgrund av uttalanden i samband med införandet av aktuella regler gör Skatteverket bedömningen att begreppet jordbruksverksamhet ska ha samma innebörd i6 akap. 1 § 11 och 14, 9 kap. 5 § samt 11 kap. 12 § LSE.

text: Av ovan återgivna förarbetsuttalanden framgår att verksamheter som ryms under gruppen 01 i SNI92 bör hänföras till jordbrukssektorn. Skattelättnaderna ska dock inte tillämpas för sådana företag som visserligen är klassade under grupp 01 men vars huvudsakliga verksamhet uppenbarligen inte faller inom vad som enligt normalt språkbruk bör avses med jordbruk. Vidare framgår att service till jordbruk samt jakt och viltvård och service i anslutning härtill är de verksamheter som ska anses uppenbarligen inte falla inom vad som enligt normalt språkbruk avses med jordbruksverksamhet.

text: Mot denna bakgrund anser Skatteverket att i de fall huvudsaklig verksamhet är hänförlig till annan SNI-kod inom huvudgrupp 01 än sådan som avser service till jordbruk eller jakt och viltvård och service i anslutning härtill, är verksamheten sådan jordbruksverksamhet som avses i 6 a kap. 1 § 11 och 14, 9 kap. 5 § samt 11 kap. 12 § LSE.

text: Enligt såväl SNI92 som senast fastställd standard för svensk näringsgrensindelning, SNI 2007, är uppfödning av päls- och sällskapsdjur hänförlig till huvudgrupp 01. Aktiviteterna utgör inte service till jordbruk eller jakt och viltvård och service i anslutning härtill. Detta innebär att då den huvudsakliga verksamheten utgörs av uppfödning av päls- eller sällskapsdjur anses verksamheten vara en sådan jordbruksverksamhet som avses i här aktuella lagrum.