identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1057054

title: Social omsorg, mervärdesskatt

text: Nytt: 2026-03-16

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-03-16, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: För att en tjänst ska vara sådan social omsorg som kan undantas från skatteplikt ska följande vara uppfyllt.

text: Tjänsten som tillhandahålls ska vara av social karaktär.

text: Säljaren av tjänsten ska vara ett offentligrättsligt organ eller en erkänd aktör av social karaktär.

text: För att en säljare ska anses vara en erkänd aktör av social karaktär ska säljaren tillhandahålla omsorgstjänster i en egen verksamhet med ett socialt ändamål. Det innebär att säljaren ska tillhandahålla omsorgstjänsterna i en egen organisatorisk struktur.

text: Om en tjänst inte är sådan social omsorg som är undantagen från skatteplikt kan tjänsten ändå undantas från skatteplikt om tjänsten har nära anknytning till social omsorg. För att ett tillhandahållande ska ha nära anknytning till social omsorg och därför undantas från skatteplikt ska följande tre kriterier vara uppfyllda.

text: Både köparen och säljaren ska vara offentligrättsliga organ eller erkända aktörer av social karaktär.

text: Varan eller tjänsten ska vara absolut nödvändig för den undantagna omsorgstjänsten.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Social omsorg, mervärdesskatt” daterat den 25 oktober 2018, dnr

text: 202 398382-18/111

text: . Ställningstagandet innebär en ändring genom att även omsorgstjänster som regleras i civilrättslig lagstiftning kan omfattas av undantaget.

text: 2 Frågeställning

text: Högsta förvaltningsdomstolen och EU-domstolen har under senare år avgjort olika mål som avser undantaget från skatteplikt för social omsorg.

text: Med anledning av rättsutvecklingen ger Skatteverket i detta ställningstagande sin syn på hur undantaget från skatteplikt rörande social omsorg ska tolkas.

text: De frågor som behandlas är Skatteverkets uppfattning beträffande

text: vad som avses med tjänster av social karaktär,

text: vilka som kan tillhandahålla sådana tjänster och

text: när varor eller tjänster har nära anknytning till social omsorg.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagtext

text: Omsättning av tjänster som utgör social omsorg samt tjänster av annat slag och varor som den som tillhandahåller vården eller omsorgen omsätter som ett led i denna är undantagna från skatteplikt. Med social omsorg förstås offentlig eller privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg (

text: 3 kap.

text: och

text: 7 §§

text: mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Medlemsstaterna ska undanta tillhandahållande av tjänster och leveranser av varor med nära anknytning till hjälparbete eller socialt trygghetsarbete, däribland sådana som görs av ålderdomshem, av offentligrättsliga organ eller av andra organ som av medlemsstaten i fråga är erkända som organ av social karaktär (

text: artikel 132.1 g i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Medlemsstaterna ska även undanta tillhandahållanden av tjänster och leveranser av varor med nära anknytning till skydd av barn och ungdomar vilka görs av offentligrättsliga organ eller andra organ som av medlemsstaten i fråga är erkända som organ av social karaktär (artikel 132.1 h i mervärdesskattedirektivet).

text: Ovan nämnda undantag gäller endast när transaktionerna är absolut nödvändiga för att de undantagna transaktionerna ska kunna utföras. Transaktionerna omfattas inte i de fall det grundläggande syftet med transaktionerna är att vinna ytterligare intäkter åt organet genom transaktioner som utförs i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (artikel 134 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Rättspraxis från EU-domstolen

text: Undantagen ska tolkas restriktivt eftersom de innebär avsteg från den allmänna principen om mervärdesskatt men tolkningen ska ändå vara förenlig med undantagens ändamål och principen om skatteneutralitet. Den restriktiva tolkningen får inte medföra att undantagen förlorar sin effekt (

text: , Finanzamt D, punkt 28).

text: Det särskilda undantaget i artikel 132.1 g i mervärdesskattedirektivet innebär att vissa tjänster av allmänintresse inom den sociala sektorn, som i bestämmelsen beskrivs på ett detaljerat sätt, tillförsäkras en mer fördelaktig behandling i mervärdesskattehänseende och gör dem mer tillgängliga för de enskilda som kan få del av dem (

text: , Les Jardins de Jouvence, punkt 41).

text: Undantaget är tillämpligt på tillhandahållanden av tjänster och varor som dels är ”nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring”, dels tillhandahålls av ”offentligrättsliga organ eller andra organisationer som är erkända som välgörenhetsorganisationer av medlemsstaten i fråga” (

text: , Zimmermann, punkt 21).

text: Undantaget i artikel 132.1 g i mervärdesskattedirektivet fastställer inte några villkor vad gäller mottagaren av transaktionen utan bestämmelsen utgår från transaktionens inneboende egenskaper och ställningen hos den operatör som tillhandahåller tjänsterna eller levererar de berörda varorna (

text: , Finanzamt D, punkt 35).

text: En bedömning ska göras i fyra steg för att avgöra om tjänsten är nära kopplad till social omsorg eller inte vid bedömningen av en stiftelses förmedling av kontakt mellan föräldrar och dagbarnvårdare som tog emot barn hemma. Bedömningen innebär en prövning av om dagbarnvårdarnas arbete utgör social omsorg, om dagbarnvårdarna och stiftelsen är erkända organ, om förmedlingstjänsten är nära kopplad till barnomsorgen och om verksamheten sker i direkt konkurrens med kommersiella företag (C- 415/04, Stichting Kinderopvang Enschede, punkt 16-29).

text: Tjänster som utgör ett nödvändigt led i utförandet av hjälparbeten eller socialt trygghetsarbete är sådana tjänster som kan omfattas av undantaget även om de inte tillhandahålls direkt till de vårdbehövande personerna (

text: , Finanzamt D, punkterna 36-37).

text: Tjänster som tillhandahålls personer som befinner sig i en psykisk behovssituation och som är avsedda att skydda dem vid utförandet av civilrättsliga handlingar ska betraktas som tjänster med nära anknytning till hjälparbete och socialt trygghetsarbete när dessa personer inte själva kan utföra sådana handlingar utan att riskera att skada sina egna ekonomiska eller andra intressen. Just denna risk har motiverat att de förklarats ha nedsatt rättshandlingsförmåga (

text: , Administration de l'Enregistrement, des Domaines and de la TVA, punkt 63).

text: Vid bedömning av om undantaget är tillämpligt är det inte de tjänster som ett bemanningsföretags anställda tillhandahåller de personer som är i behov av vård och omsorg som ska bedömas utan de tjänster som tillhandahålls av bemanningsföretaget, det vill säga uthyrning av personal (

text: , ”go fair” Zeitarbeit, punkt 25).

text: Varje medlemsstat har ett utrymme för en skönsmässig bedömning av om de vill erkänna vissa organisationer som organ av social karaktär. Vid bedömningen ska hänsyn tas till om det finns någon tillämplig skatterättslig, förvaltningsrättslig eller socialförsäkringsrättslig reglering, om verksamheten är av allmännyttig karaktär, om andra subjekt som bedriver likadan verksamhet redan har fått ett liknande erkännande och om kostnaderna för verksamheten till stor del bärs av det allmänna (

text: Kügler punkt 58 och C- 498/03 Kingcrest Associates och Montecillo punkt 53).

text: Det är organet som tillhandahåller tjänsterna som ska vara av social karaktär. Det är inte tillåtet för en medlemsstat att kvalificera privata enheter som driver verksamhet i vinstsyfte som organ av social karaktär enbart på grund av att dessa enheter även tillhandahåller tjänster av social karaktär. Privata enheter som driver verksamhet i vinstsyfte kan dock vara erkända organ om enheten fullgör en sådan uppgift som leder till att enheten som sådan blir ett organ av social karaktär. Den privata enheten ska således driva sin verksamhet under sådana villkor att det är motiverat att erkänna det som ett organ av social karaktär (

text: , Administration de l'Enregistrement, des Domaines and de la TVA, punkterna 72, 73 och 78).

text: Vid bedömningen om det är fråga om en aktör av social karaktär kan beaktas det faktum att aktören kan ingripa först efter det att den rättsliga myndigheten har fattat ett uttryckligt beslut om att utse de personer som ska ansvara för tillhandahållandet av de tjänster som omfattas av området för hjälparbete och socialt trygghetsarbete. Det kan också vara relevant att ersättningen för de berörda transaktionerna alltid fastställs under överinseende av denna rättsliga myndighet och att denna ersättning kan betalas av staten om förmånstagaren saknar tillräckliga medel ((

text: , Administration de l'Enregistrement, des Domaines and de la TVA, punkterna 83-84).

text: EU-domstolen har ansett att artikel 132.1 g i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så att varken legitimerad vårdpersonal som tillhandahåller tjänster till vårdbehövande personer eller ett bemanningsföretag som hyr ut sådan personal till inrättningar som är erkända som organ av social karaktär omfattas av begreppet ”organ som… är erkända som organ av social karaktär” (

text: , ”go fair” Zeitarbeit, punkt 29).

text: När det gäller uttrycket ”av social karaktär” konstaterar domstolen att uthyrning av personal inte i sig utgör någon tjänst av allmänintresse inom den sociala sektorn. I detta avseende saknar det betydelse såväl att den berörda personalen är vårdpersonal som att personalen hyrs ut till erkända vårdinrättningar (

text: , ”go fair” Zeitarbeit, punkt 28).

text: Ett organ kan inte erkännas som organ av social karaktär enbart av det skälet att den berörda beskattningsbara personen har anlitats av en annan beskattningsbar person som redan är erkänd som organ av social karaktär (

text: , Finanzamt D, punkt 50).

text: Vad som avses med tjänster med nära anknytning till utbildning har utvecklats av EU-domstolen. Det är framförallt tre olika förutsättningar som ska vara uppfyllda.

text: Såväl den huvudsakliga tjänsten som den tjänst som är nära anknuten därmed måste tillhandahållas av en sådan organisation som avses i undantaget.

text: Tillhandahållandet av tjänsterna ska vara absolut nödvändigt för att de undantagna transaktionerna ska kunna utföras.

text: Det grundläggande syftet med tjänsten får inte vara att generera ytterligare intäkter åt säljaren genom transaktioner som utförs i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (

text: Horizon College punkterna 38 och 46 samt

text: Brockenhurst College punkt 26).

text: 3.3 Rättspraxis från Högsta förvaltningsdomstolen

text: En assistanssamordnares tjänst i form av att erbjuda en ersättningsberättigad hjälp med sådana administrativa tjänster som denne behöver i egenskap av arbetsgivare för en personlig assistent var undantagen social omsorg. Tjänsterna ansågs ha nära anknytning till socialt arbete eftersom den ersättningsberättigade utan dessa tjänster skulle haft svårt att ta tillvara sin rätt att vara arbetsgivare för en personlig assistent och därmed kunna påverka och anpassa omsorgen efter sina speciella önskemål. Verksamheten ansågs ha anknytning till offentligrättslig reglering eftersom mottagarna av tjänsten efter en individuell behovsprövning befunnits ha rätt till ersättning från det allmänna för de tjänster som assistanssamordnaren tillhandahöll (

text: RÅ 2009 ref. 95

text: Ett bolag bedrev ett behandlingshem på uppdrag av kommun och landsting. Bolaget köpte i sin tur in handledningstjänster till personalen från en legitimerad psykoterapeut. Psykoterapeutens tillhandhållande ansågs vara undantagen social omsorg. Psykoterapeuten ansågs vara ett erkänt organ. Tjänsterna ansågs vara nödvändiga för köparens sociala omsorg eftersom kvaliteten på behandlingen inte skulle kunna säkerställas utan handledningen (

text: RÅ 2010 ref. 94

text: Ett bolag bedrev familjehemsvård på uppdrag av kommuner och kriminalvården. Bolaget köpte i sin tur in tjänster avseende samtalsterapi till vårdtagarna från en underentreprenör. Undantaget från skatteplikt för social omsorg ansågs vara tillämpligt för tillhandahållandet(

text: HFD 2011 not. 74

text: Förekomsten av en individuell behovsprövning av omsorgstagarens behov var en viktig omständighet vid bedömningen av om en verksamhet utgjorde social omsorg men den var inte ensamt utslagsgivande. Eftersom de aktuella verksamheterna var av allmännyttig karaktär, till stora delar omfattades av kommunens socialtjänstansvar och delvis finansierades av offentliga medel ansågs organisationernas verksamhet vara social omsorg. Den del av bidragsmottagarnas verksamhet som bestod av informationsspridning, opinionsbildning, anordnande av kurser m.m. ansågs inte vara social omsorg (

text: HFD 2011 ref. 9

text: Barntillsyn i hemmet när ordinarie barnomsorg inte var tillgänglig, t.ex. vid förälders övertidsarbete eller arbete på obekväm arbetstid, vid barnets sjukdom eller när barnet trots ansökan ännu inte beviljats barnomsorg, ansågs inte vara social omsorg. Verksamheten bedrevs på kommersiella villkor, finansierades inte till någon del av allmänna medel och saknade i övrigt offentligrättsliga inslag (

text: HFD 2012 ref. 52

text: Det talar för att det är fråga om personaluthyrning om den tillhandahållna personalen utför de medicinska åtgärderna på uppdrag av köparen och ingår i köparens organisation. För att avgöra om så är fallet ska beaktas vem som har det övergripande ansvaret för vilka arbetsuppgifter som ska utföras, vilka patienter som ska få del av åtgärderna och under vilka tider dessa ska tillhandahållas. Att det är den tillhandahållna vårdpersonalen som beslutar hur vården ska utföras medför inte att den personalen - eller underleverantören - ska anses ha det övergripande ansvaret för vilka arbetsuppgifter som ska utföras. När en köpande vårdgivare anlitar en underleverantör som tillhandahåller vårdpersonal för att den ska utföra medicinska åtgärder som avser köparens patienter får tillhandahållandet alltså normalt anses som en personaluthyrningstjänst (

text: HFD 2020 ref. 5

text: och

text: HFD 2020 not.3

text: En personaluthyrningstjänst är i sig inte en sådan tjänst som kvalificerar som sjukvård. Uthyrning av personal skulle emellertid kunna utgöra en transaktion nära knuten till sjukvård under vissa omständigheter i mervärdesskattedirektivets mening och i sådant fall omfattas av undantaget för sjukvård enligt

text: 3 kap. 4 § mervärdesskattelagen

text: . En av flera förutsättningar för detta är emellertid att den som hyr ut personalen är en sådan vårdinrättning som avses i artikel 132.1 b i mervärdesskattedirektivet (

text: HFD 2018 ref. 41

text: och

text: HFD 2020 ref. 5

text: 4 Bedömning

text: Tjänster som utgör social omsorg undantas från skatteplikt. Social omsorg är offentlig och privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg. Om ett tillhandahållande inte är social omsorg kan det ändå bli fråga om ett tillhandahållande som undantas från skatteplikt om varan eller tjänsten har nära anknytning till social omsorg.

text: Tolkningen av vad som omfattas av undantaget från skatteplikt för social omsorg ska göras i ljuset av EU-rätten. I artikel 132.1 g i mervärdesskattedirektivet anges att varor eller tjänster som är nära anknutna till hjälparbete eller socialt trygghetsarbete ska undantas från skatteplikt. I bestämmelsen görs ingen uppdelning mellan omsorgstjänster och andra tjänster eller varor med anknytning till social omsorg. En sådan uppdelning görs dock av EU-domstolen som innebär att olika förutsättningar måste vara uppfyllda för att undantaget ska vara tillämpligt beroende på om det är social omsorg i sig eller varor eller tjänster med nära anknytning till social omsorg (se t.ex.

text: , Stichting Kinderopvang Enschede).

text: 4.1 Social omsorg

text: 4.1.1 Tjänst som är av social karaktär

text: För att en tjänst ska ses som social omsorg ska tjänsten vara av social karaktär. Tjänster som tillhandahålls inom barnomsorg, äldreomsorg, för stöd och service till vissa funktionshindrade eller annan jämförlig social omsorg är normalt av social karaktär. Det är således fråga om olika sorters omsorgstjänster.

text: Omsorgstjänster som omfattas av undantaget är sådana tjänster som det allmänna har ansvar för enligt framförallt offentligrättslig reglering. Omsorgstjänsterna kan även regleras av annan lagstiftning t.ex.

text: föräldrabalken

text: . Det allmännas ansvar för att tillhandahålla tjänsten ska därför framgå av lag eller annan författning.

text: Skatteverket anser att följande är exempel på tjänster som kan vara av social karaktär.

text: Tjänster som en kommun ansvarar för enligt

text: socialtjänstlagen (2001:453)

text: Sådan barnomsorg som kommun ansvarar för enligt

text: skollagen (2010:800)

text: Resor som en kommun anordnar för kommuninvånare som inte kan använda ordinarie kollektivtrafik enligt lag (

text: ) om färdtjänst.

text: Stöd och ekonomisk hjälp till svårt funktionshindrade som staten ansvarar för enligt lagen (

text: ) om stöd och service till vissa funktionshindrade.

text: Sådana omsorgstjänster inom kriminalvården som staten ansvarar för.

text: Stöd i form av god man för den som behöver hjälp med att bevaka sin rätt, förvalta sin egendom eller sörja för sin person eller förvaltare för den som är ur stånd att vårda sig själv eller sin egendom enligt

text: 11 kap.

text: eller

text: 7 §

text: föräldrabalken (1949:381)

text: Stöd enligt lagen (

text: ) om god man för ensamkommande barn.

text: Det är således sådana tjänster av social karaktär som vanligtvis helt eller delvis finansieras av det allmänna som omfattas av undantaget. Om t.ex. ett biståndsbeslut fattas efter en individuell behovsprövning innebär det att kommunen betalar hela eller en del av tjänsten. Ett biståndsbeslut visar att den tjänst som beslutet avser har anknytning till offentligrättslig reglering.

text: God man eller förvaltare utses av allmän domstol efter prövning av den enskildes behov. Även om omsorgstagaren vanligtvis ska betala arvodet för god man så ska det allmänna stå för kostnaden när denne saknar tillräckliga medel. Detta innebär enligt Skatteverkets bedömning att det allmänna ytterst har ett ansvar för sådana omsorgstjänster.

text: Hemtjänst är ett exempel på en tjänst som kommunen ansvarar för enligt

text: socialtjänstlagen

text: . En hemtjänst innefattar både omsorgs- och servicetjänster. Omsorgstjänster som ingår i hemtjänst är sådana tjänster som är av social karaktär. Med omsorgstjänster avses de insatser som behövs för att tillgodose fysiska, psykiska och sociala behov. Servicetjänster är sådana tjänster som när de tillhandahålls separat inte är av social karaktär t.ex. städning. Om omsorgs- och servicetjänster erbjuds gemensamt är tjänsten av social karaktär. Om en aktör, som normalt erbjuder sådan hemtjänst som utgör social omsorg till en kommun, tillhandahåller endast servicetjänster till enskilda omsorgstagare i kommunen anses även dessa tjänster som tjänster av social karaktär. Det avgörande är att aktören enligt avtalet med kommunen erbjuder både omsorgs- och servicetjänster. Att enskilda omsorgstagare i kommunen endast får servicetjänster av aktören medför ingen ändring utan bedömningen om det är tjänster av social karaktär görs utifrån aktörens tjänster enligt avtalet med kommunen.

text: Det kan även vara fråga om en tjänst av social karaktär när ett expertutlåtande ges för att ett offentligrättsligt organ ska kunna avgöra om en person ska få omsorg eller inte. Även sådana tjänster får därmed anses som omsorgstjänster. För att en sådan tjänst ska kunna omfattas av undantaget ska dock denna tjänst tillhandahållas under säljarens ansvar. Säljaren ska också använda en egen organisatorisk struktur för att tillhandahålla tjänsten.

text: Uthyrning av personal är inte en omsorgstjänst. Det gäller även om den uthyrda personalen ska ge omsorg i en verksamhet som köparen bedriver. Det är fråga om uthyrning av personal när köparen ansvarar för arbetsledning, bestämmer arbetsmetoder och definierar arbetsuppgifterna och säljaren ställer arbetskraft, d.v.s. en resurs, till köparens förfogande. I sådana fall har köparen ansvaret för omsorgen gentemot omsorgstagaren.

text: 4.1.2 Säljarens verksamhet och status

text: Barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig omsorg anses vara social omsorg om den bedrivs på ett sätt som motsvarar sådan social omsorg som en kommun eller staten ansvarar för enligt framförallt offentligrättslig lagstiftning. Med ”ansvarar för” avses både sådan omsorg som en kommun eller staten är skyldig att tillhandahålla och sådan omsorg som en kommun eller staten har möjlighet att tillhandahålla.

text: I svensk lagstiftning finns ingen motsvarighet till mervärdesskattedirektivets bestämmelse om att tjänsterna måste tillhandahållas av ett erkänt organ för att vara undantagna från skatteplikt. I syfte att uppnå det resultat som föreskrivs i direktivet har det i praxis krävts att en verksamhet, för att vara social omsorg, ska ha någon form av anknytning till en offentligrättslig reglering. Skatteverket anser att kravet att verksamheten ska ha någon form av anknytning till en offentligrättslig reglering i stället gäller anknytning till annan lagstiftning än offentligrättslig lagstiftning när omsorgstjänsterna regleras i sådan lagstiftning.

text: Detta innebär enligt Skatteverket att en bedömning ska ske om säljaren som tillhandhåller tjänsten är ett offentligrättsligt organ eller en erkänd aktör av social karaktär. Vid bedömningen av om det är en erkänd aktör av social karaktär ska hänsyn framförallt tas till om det finns en offentligrättslig anknytning och om kostnaderna för verksamheten till stor del finansieras av det allmänna.

text: För att det ska anses finnas en offentligrättslig anknytning krävs att det allmänna har ett ansvar för tjänsten och att det finns ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna.

text: Vid bedömningen av hur kostnaderna för verksamheten finansieras ska hänsyn också tas till om tjänsterna är sådana som enligt lag ska finansieras av det allmänna om omsorgstagaren saknar tillräckliga medel. Detta innebär att även om kostnaderna för verksamheten finansieras genom att omsorgstagaren betalar för tjänsten kan dessa intäkter beaktas vid bedömningen om tjänsterna skulle ha betalats av det allmänna om omsorgstagaren hade saknat tillräckliga medel.

text: Det är tillräckligt att ersättningen indirekt kommer från det allmänna. Så kan vara fallet när någon har rätt till assistansersättning. Sådan ersättning kan nämligen betalas ut av det allmänna till den assistansberättigade som i sin tur betalar assistansföretaget.

text: När omsorgstjänsterna regleras av civilrättslig lagstiftning anser Skatteverket att det bör finnas någon form av inslag som innebär att ett offentligrättsligt organ har vissa skyldigheter gentemot aktören. Så är fallet t.ex. om en kommuns överförmyndare har ett ansvar för tillsyn.

text: För att en säljare ska anses vara en erkänd aktör av social karaktär ska säljaren tillhandahålla omsorgstjänster i en egen verksamhet med ett socialt ändamål. Det innebär att säljaren använder en egen organisatorisk struktur för att tillhandahålla omsorgstjänsterna.

text: Det är inte tillräckligt att aktören hyr ut personal som hos köparen ska utföra omsorgstjänster. En sådan uthyrningsverksamhet har inte ett sådant socialt ändamål som innebär att säljaren är en erkänd aktör av social karaktär. Det är inte heller tillräckligt att en säljare tillhandahåller enstaka servicetjänster som t.ex. städning. En sådan servicetjänstverksamhet har inte ett sådant socialt ändamål som innebär att säljaren är en erkänd aktör av social karaktär.

text: En kommun kan välja den s.k. kundvalsmodellen. Den innebär att kommunen ingår avtal med olika tillhandahållare av social omsorg. Omsorgstagaren kan sedan, efter att ha fått bistånd beviljat, själv välja vilken säljare som ska utföra tjänsten. Den som ingått avtal som innefattar omsorgstjänster med kommunen och som omsorgstagaren väljer som tillhandahållare av tjänsten är en erkänd aktör av social karaktär.

text: 4.2 Varor eller tjänster med nära anknytning till social omsorg

text: Om en tjänst inte är sådan social omsorg som är undantagen från skatteplikt enligt avsnitt 4.1 kan tjänsten ändå undantas från skatteplikt om tjänsten har nära anknytning till social omsorg. Även tillhandahållande av varor kan ha nära anknytning till social omsorg. För att ett tillhandahållande av en vara eller en tjänst ska ha nära anknytning till social omsorg och därför undantas från skatteplikt ska följande tre kriterier vara uppfyllda.

text: 4.2.1 Både köparen och säljaren ska vara offentligrättsliga organ eller erkända aktör av social karaktär

text: För att en vara eller tjänst ska anses ha nära anknytning till social omsorg måste både köparen och säljaren vara offentligrättsliga organ eller erkända aktörer av social karaktär. Vid bedömningen om det är en sådan erkänd aktör ska hänsyn tas till om det finns en offentligrättslig anknytning och om kostnaderna för verksamheten till stor del slutligen finansieras av det allmänna.

text: 4.2.2 Varan eller tjänsten ska vara absolut nödvändig för köparens tillhandahållande av social omsorg

text: För att en vara eller en tjänst ska anses ha nära anknytning till social omsorg förutsätts att varan eller tjänsten är absolut nödvändig för att den sociala omsorgen ska kunna genomföras. Varan eller tjänsten ska vara ett medel för att köparen på bästa sätt ska kunna se till att omsorgstagaren får den sociala omsorg som omsorgstagaren behöver. Varan eller tjänsten ska vara kopplad till omsorgstjänsten på så sätt att den är väsentlig för att uppnå behandlingsmålen med omsorgen. Varan eller tjänsten ska dessutom vara viktig för kvalitén på den sociala omsorg som köparen tillhandahåller.

text: 4.2.3 Konkurrerande varor eller tjänster

text: Det grundläggande syftet med varan eller tjänsten får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Det är säljaren som ska visa att syftet med tillhandahållandet är något annat än att vinna ytterligare intäkter i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Ett exempel på en situation när syftet inte är att vinna ytterligare intäkter i konkurrens är sådan kommunal samverkan som innebär att myndighetsutövning delegeras från en kommun till en annan kommun.

text: Skatteverket gör bedömningen att vid uthyrning av personal görs detta normalt i konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. I undantagsfall kan det finnas ett annat grundläggande syfte än att vinna ytterligare intäkter. Det är säljaren som ska visa att syftet med personaluthyrningen är ett annat än att vinna ytterligare intäkter.

text: 202 398382-18/111


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-105706

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Upphävande av ställningstagandet Registrering i folkbokföringen av uppgifter om identitet, familj m.m. med stöd av handlingar från Somalia (Dnr 131 498603-16/111)

org: skv

text: Ovan nämnda ställningstagande som publicerades den 17 november 2016 upphävs från och med den 30 mars 2020 på grund av ny information. Skatteverket har med anledning av detta publicerat ett nytt ställningstagande Registrering i folkbokföringen av uppgifter om identitet, familj m.m. med stöd av handlingar från Somalia den 30 mars 2020 ( Dnr

type: stycke

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1068402

status: upphävt

title: En hyresvärds tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme; mervärdesskatt

text: Nytt: 2022-02-25

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-02-25, dnr.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: El, gas, vatten (både kall- och varmvatten) och värme är nyttigheter av sådant slag att de kan tillhandahållas separat från fastighetsuthyrningen om hyresvärden debiterar hyresgästerna för deras individuellt uppmätta förbrukning.

text: En hyresvärds uthyrning av fastighet till hyresgäster är som huvudregel undantagen från skatteplikt och omfattar tillhandahållanden av el, gas, vatten eller värme till hyresgästerna om sådana nyttigheter ingår i fastighetsuthyrningen som underordnade tillhandahållanden.

text: När en hyresvärd debiterar sina hyresgäster särskilt för tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme och tar betalt för respektive hyresgästs faktiska förbrukning är det fråga om en separat transaktion som är skild från uthyrningen av fastigheten. Hyresgästen anses då efterfråga tillhandahållandet av el, gas, vatten eller värme separat utöver tillgången till fastigheten. Hyresvärdens tillhandahållande av sådana nyttigheter är då en separat och skattepliktig försäljning till hyresgästen. Det påverkar inte bedömningen att det är fråga om ett skattepliktigt tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme enligt individuell förbrukning om hyresvärden överför vissa kostnader på hyresgästerna, exempelvis fasta eller rörliga kringkostnader för mätutrustning eller abonnemang.

text: En hyresvärd har rätt till avdrag för ingående skatt på inköp av el, gas, vatten eller värme till den del en sådan nyttighet säljs vidare som en separat skattepliktig vara. Avdragsrätt finns också för ingående skatt på sådana inköp som krävs för att hyresvärden ska kunna mäta och ta betalt av hyresgästerna för deras faktiska förbrukning, t.ex. mätutrustning eller kostnader för abonnemang. Sådana kostnader motiveras inte av en byggnads funktionssätt som bostad utan av de skattepliktiga leveranserna av el, gas, vatten eller värme.

text: El-, vatten- och värmesystem är nödvändiga för att en byggnad ska kunna användas för bostadsändamål och är därmed en del av bostadsbyggnaden. Ingående skatt som hänför sig till inköp som avser sådana system omfattas därför av avdragsförbudet för stadigvarande bostad. Det gäller också inköp som avser annan utrustning som är nödvändig för att byggnaden ska kunna användas för bostadsändamål, t.ex. en värmepanna som installeras för att producera värme i bostadsbyggnaden.

text: En hyresvärds tillhandahållande av el för laddning av fordon bedöms på samma sätt som övriga tillhandahållanden från en hyresvärd av el, gas, vatten eller värme till hyresgäster. Det innebär att en hyresvärds tillhandahållande till hyresgäster av el för laddning av fordon, t.ex. genom laddstolpar eller laddboxar, är en skattepliktig försäljning till hyresgästen när debitering sker efter den förbrukade mängden genom individuell mätning.

text: Avdragsrätt finns för ingående skatt på inköp av den el för laddning av fordon som hyresvärden säljer vidare som en separat skattepliktig vara. En laddstolpe eller laddbox är kopplad till en byggnads elsystem men är inte nödvändig för att en byggnad ska kunna användas för bostadsändamål. Rätt till avdrag finns därför för ingående skatt på kostnader för en hyresvärds inköp av en laddstolpe eller laddbox, samt t.ex. kostnader för installation och abonnemang, till den del inköpen används för skattepliktiga tillhandahållanden av el.

text: Ställningstagandet ersätter ställningstagandet ”En hyresvärds tillhandahållande av el, gas eller vatten; mervärdesskatt”, den 9 februari 2018, dnr

text: 202 54979-18/111

text: . Ställningstagandet har kompletterats och uppdaterats eftersom både rättsläget på området och den praktiska hanteringen av separat debitering av el, gas, vatten eller värme från hyresvärdar har lett till att nya frågor har uppkommit. Omarbetningen av ställningstagandet innebär en ändrad bedömning av hyresvärdars försäljning av el för laddning av fordon. Ställningstagandet har kompletterats med Skatteverkets syn på tillhandahållanden av värme, samt vad begreppet IMD (individuell mätning och debitering) innebär i mervärdesskattehänseende . Övriga ändringar i ställningstagandet är språkliga och innebär inte någon ändring i sak.

text: 2 Frågeställning

text: I detta ställningstagande redogör Skatteverket för sin uppfattning om när en hyresvärds tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme omfattas av undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 § andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, och när det i stället är fråga om en separat skattepliktig försäljning. I ställningstagandet redogör Skatteverket också för sin syn på omfattningen av avdragsrätten för ingående skatt på inköp som har samband med en hyresvärds skattepliktiga försäljning av el, gas, vatten eller värme. Begreppen hyresvärd och hyresgäst omfattar i detta ställningstagande också bostadsrättsförening och bostadsrättsinnehavare.

text: Ställningstagandet behandlar inte tillhandahållanden som görs i samband med skattepliktig rumsuthyrning i hotellrörelse, upplåtelse av campingplatser i campingverksamhet, skattepliktig upplåtelse av parkeringsplats eller frivillig skattskyldighet.

text: När begreppen avdrag respektive avdragsrätt för ingående skatt används i ställningstagandet avses även rätt till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML. När begreppet verksamhet som medför skattskyldighet används avses även verksamhet som berättigar till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap, i den utsträckning den beskattningsbara personen inte är befriad från skatt på omsättningen (

text: 1 kap. 1 § första stycket 1

text: ML).

text: Med vara förstås materiella ting, bland dem fastigheter och gas, samt värme, kyla och elektrisk kraft (

text: 1 kap. 6 §

text: ML). Jämför

text: artikel 15.1 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av nyttjanderätt till fastigheter är undantaget från skatteplikt, med de begränsningar som följer av

text: 3 kap. 3 §

text: ML (

text: 3 kap. 2 § första stycket

text: ML).

text: Undantaget för upplåtelse av nyttjanderätter till fastigheter omfattar också underordnade tillhandahållanden, exempelvis upplåtarens tillhandahållande av gas, vatten, elektricitet, värme och nätutrustning för mottagning av radio- och televisionssändningar, om tillhandahållandet är en del av upplåtelsen av nyttjanderätten (

text: 3 kap. 2 § andra stycket

text: ML).

text: Utarrendering och uthyrning av fast egendom undantas från skatteplikt enligt artikel 135.1 l i mervärdesskattedirektivet.

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML). Jämför artikel 168 i mervärdesskattedirektivet.

text: Även om en verksamhet inte medför skattskyldighet kan rätt till återbetalning finnas enligt 10 kap. 9-13 §§ ML. Bestämmelser om rätt till avdrag och återbetalning av mervärdesskatt finns i bl.a. artikel 169 i mervärdesskattedirektivet.

text: Avdrag får inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad (

text: 8 kap. 9 §

text: ML).

text: Avdragsförbudet för stadigvarande bostad avser all ingående skatt som kan hänföras till bostaden, d.v.s. såväl kostnader för inventarier som reparationer samt kostnader för drift och underhåll (

text: SOU 1994:88 s. 242

text: I det fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv eller import som medför avdragsrätt eller avser förvärv eller import som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av ersättningen eller inköpspriset som hänför sig till den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund (

text: 8 kap. 13 §

text: ML). Jämför artikel 173 i mervärdesskattedirektivet.

text: 3.1 Rättspraxis

text: Försäljning av el från en solcellsanläggning som befinner sig på eller i anslutning till en privatbostad är en ekonomisk verksamhet när den el som produceras kontinuerligt levereras in på elnätet mot ersättning (

text: , Fuchs).

text: När det gäller tillhandahållanden i samband med uthyrning av fastighet kan innehållet i hyresavtalet vara en indikation på om det är fråga om en eller flera separata tillhandahållanden. Även sådana omständigheter som ger uttryck för avtalsparternas intressen, så som exempelvis prissättnings- och faktureringsmetoder, kan beaktas. Det ska bland annat undersökas om hyresgästen och hyresvärden enligt avtalet främst vill hyra respektive hyra ut en fastighet och endast subsidiärt önskar erhålla respektive tillhandahålla andra tjänster, även om dessa är nödvändiga för nyttjandet av fastigheten (

text: , Wojskowa, punkterna 35-37).

text: Om en fastighet som bjuds ut till uthyrning objektivt sett, ur ett ekonomiskt perspektiv, framstår som en helhet tillsammans med tillhörande tjänster, kan dessa tjänster tillsammans med uthyrningen anses utgöra ett enda tillhandahållande (

text: , Wojskowa, punkt 42).

text: I vissa fall kan hyresgästen, när det gäller nyttigheter, fritt bestämma över den önskade förbrukningen. Förekomsten av enskilda mätare och fakturering efter den förbrukade kvantiteten av varan utgör då en viktig indikation på att tillhandahållandet av nyttigheten ska anses utgöra tillhandahållanden som är fristående i förhållande till uthyrningen (

text: , Wojskowa, punkt 45).

text: Enligt Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) framgår av domen i målet

text: , Wojskowa, att den omständigheten att tillgång till el och är en nödvändig förutsättning för att en lägenhet ska kunna användas som bostad inte är tillräcklig för att ett tillhandahållande av dessa nyttigheter ska anses vara en del av bostadsupplåtelsen. Avgörande för om så är fallet är i stället på vilka villkor leveransen av nyttigheterna sker. Nyttjanderättshavarna själva kommer att kunna styra över sin förbrukning av el respektive vatten, vilken kommer att kontrolleras genom enskilda mätare i varje lägenhet. Debiteringen kommer att göras utifrån den faktiska förbrukningen och avgiften för elen respektive vattnet kommer att specificeras separat. Det följer därför av

text: , Wojskowa, att tillhandahållandena av el och/eller vatten ska anses vara fristående från bostadsupplåtelserna och att de därmed är skattepliktiga (

text: HFD 2019 ref. 54

text: Enligt HFD måste avdragsförbudet för stadigvarande bostad uppfattas som en schablonregel. Avdragsförbudet kan inte anses vara avsett att omfatta enbart privat konsumtion eftersom något särskilt avdragsförbud i så fall inte hade behövts. Avdrag för ingående skatt som hänför sig till en byggnad eller del av en byggnad måste dock i vissa fall kunna medges även om byggnaden till sin karaktär är en bostad. Detta bör vara fallet då byggnaden eller byggnadsdelen på något sätt anpassats för verksamheten och den del där verksamheten bedrivs är klart avskild från bostadsdelen (

text: RÅ 2003 ref. 100

text: I och II).

text: Avdragsförbudet för stadigvarande bostad har ansetts tillämpligt vid uthyrning till en statlig institution som i sin tur skulle hyra ut bostäderna till gästforskare. Avdragsförbudet var tillämpligt trots att uthyrningen till institutionen var skattepliktig. Bostäderna var till sin karaktär stadigvarande bostäder och skulle även användas på detta sätt av forskarna (

text: RÅ 2010 ref. 43

text: HFD har prövat avdragsrätten för ingående skatt vid en installation av en solcellsanläggning som har monterats på taken till byggnader som är utformade och används för bostadsändamål. En del av den producerade elen säljs till ett elhandelsföretag och resterande del förbrukas i byggnaderna. Enligt HFD:s mening innebär det förhållandet att den el som en solcellsanläggning producerar till viss del används i byggnader som utgör stadigvarande bostäder inte att anläggningen som sådan kan anses vara en del av en stadigvarande bostad. Av detta följer att den mervärdesskatt som hänför sig till förvärvet av en sådan anläggning får dras av i den utsträckning som anläggningen används i en verksamhet som medför skattskyldighet. Rätt till avdrag finns därför för den del av den ingående skatten som hänför sig till förvärvet av solcellsanläggningen och som kan anses hänförlig till den skattepliktiga försäljningen av el (

text: HFD 2019 ref. 50

text: HFD har också prövat avdragsrätten för ingående skatt på kostnader hänförliga till el- och vattensystem i byggnader som uteslutande består av bostäder och till sådan mätutrustning som behövs för att fastighetsägaren ska kunna mäta och ta betalt av de boende för vars och ens individuella, faktiska förbrukning av el och vatten. Enligt HFD är el- och vattensystem nödvändiga för att en byggnad ska kunna användas för bostadsändamål. Sådana system får därmed betraktas som en del av bostadsbyggnaden och den ingående skatt som hänför sig till förvärv som avser el- och vattensystem omfattas därför av avdragsförbudet avseende stadigvarande bostad. Sådan utrustning som behövs för att en fastighetsägare ska kunna mäta och ta betalt av de boende för deras faktiska förbrukning av el och vatten är enligt HFD däremot inget som motiveras av en byggnads funktionssätt utan av de skattepliktiga leveranserna av el och vatten. Ingående mervärdesskatt som hänför sig till förvärv som avser mätutrustning omfattas därmed inte av avdragsförbudet (jfr

text: HFD 2021 ref. 4

text: Kammarrätten har prövat avdragsförbudet när det gäller kostnader för installation av bergvärme i en villafastighet. Bolagets ägare med familj bodde i byggnaden och på det nedre planet fanns även en kontorsdel där bolaget bedrev sin verksamhet. Kammarrätten ansåg dock att installationen av bergvärme hade ett sådant samband med byggnadens funktion som bostad, att avdragsrätt inte medgavs till någon del (Kammarrätten i Stockholms dom 2009-03-10, mål nr 3541-08).

text: 4 Bedömning

text: En hyresvärds tillhandahållande av el, gas, vatten (både kall- och varmvatten) eller värme anses som huvudregel som en underordnad del i upplåtelsen av en fastighet, lokal eller lägenhet. En hyresvärds tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme anses dock som ett separat tillhandahållande till hyresgästerna om förbrukningen mäts och debiteras enligt individuellt förbrukad mängd.

text: Skatteverkets uppfattning är att el, gas, vatten eller värme är nyttigheter av sådant slag att de kan tillhandahållas separat från fastighetsuthyrningen om hyresvärden debiterar hyresgästerna för deras individuellt uppmätta förbrukning.

text: Nedan beskrivs vad som är avgörande för om el, gas, vatten eller värme ingår i hyran eller om det i stället är fråga om separata och skattepliktiga tillhandahållanden. Vidare beskrivs i vilka fall avdragsrätt finns för ingående skatt på en hyresvärds olika inköp som har anknytning till skattepliktig försäljning av el, gas, vatten eller värme.

text: 4.1 När ingår en hyresvärds tillhandahållande av el, vatten, gas eller värme i fastighetsuthyrningen?

text: En hyresvärds uthyrning av fastighet till hyresgäster är som huvudregel undantagen från skatteplikt. Undantaget från skatteplikt omfattar även tillhandahållanden som är underordnade fastighetsuthyrningen, så som hyresvärdens tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme till hyresgästerna om de får betala ett hyresbelopp där sådana nyttigheter ingår. En hyresgäst kan då inte anses efterfråga el, gas, vatten eller värme separat. Uthyrningen av fastigheten och tillhandahållandet av el, gas, vatten eller värme bedöms som en enhet ur ett ekonomiskt perspektiv och omfattas i sin helhet av undantaget från skatteplikt.

text: Samma bedömning gäller även om hyresvärden debiterar hyresgästerna särskilt för el, gas, vatten eller värme (exempelvis med ett separat belopp i hyresfakturan eller i en separat faktura) men med ett schablonbelopp (exempelvis efter pris per kvadratmeter eller antal rum i en lägenhet). Eftersom hyresvärden inte debiterar hyresgästerna utifrån individuell faktisk förbrukning kan hyresgästerna inte anses efterfråga tillhandahållandet av el, gas, vatten eller värme separat, utan också i detta fall ingår hyresvärdens tillhandahållanden i fastighetsuthyrningen.

text: 4.2 När är en hyresvärds tillhandahållande av el, vatten, gas eller värme till hyresgästerna skattepliktigt?

text: När en hyresvärd debiterar sina hyresgäster särskilt för tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme och tar betalt för respektive hyresgästs faktiska förbrukning är det fråga om en separat transaktion som är skild från uthyrningen av fastigheten. Eftersom enskilda mätare finns för varje hyresgäst och debitering sker efter den förbrukade mängden kan hyresgästen fritt bestämma över sin förbrukning och därmed påverka sin kostnad för nyttigheten i fråga. Hyresgästen får då anses efterfråga tillhandahållandet av el, gas, vatten eller värme separat utöver tillgången till fastigheten. Det innebär att hyresvärdens tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme i mervärdesskattehänseende inte ingår som en del av uthyrningen av fastigheten, lokalen eller lägenheten, utan är en separat försäljning till hyresgästen. Försäljning av el, gas, vatten eller värme är skattepliktigt.

text: Även ifall hyresvärdens debitering av el, gas, vatten eller värme till hyresgästerna sker med ett schablonbelopp (exempelvis löpande debitering i förskott med ett preliminärt belopp), men debitering enligt avstämning sker t.ex. årsvis mot hyresgästernas faktiska förbrukning är det fråga om ett skattepliktigt tillhandahållande som är separat från uthyrningen av fastigheten. Eftersom varje hyresgästs betalning justeras efter avstämningen i enlighet med den individuellt uppmätta förbrukningen debiterar hyresvärden även i detta fall respektive hyresgäst utifrån faktisk förbrukning.

text: 4.2.1 Individuell mätning och debitering av förbrukad mängd (IMD)

text: När en hyresvärd kan mäta varje hyresgästs förbrukning av el, gas, vatten eller värme via individuella mätare kan hyresvärden ta betalt för den faktiska mängd som varje hyresgäst har nyttjat. En hyresgäst kan därmed själv påverka beloppet att betala för el, gas, vatten eller värme genom att styra sin egen förbrukning. Individuell mätning och debitering, IMD, är i vissa fall en lagstadgad åtgärd för energieffektivisering. Eftersom begreppet IMD avser individuell mätning samt debitering av den individuellt uppmätta förbrukningen motsvarar IMD i fråga om el, gas, vatten eller värme till hyresgäster ett skattepliktigt tillhandahållande som är separat från fastighetsuthyrningen under förutsättning att debiteringen till hyresgästerna sker i enlighet med vad som sägs i avsnitt 4.2.

text: 4.2.2 Kan andra kostnader ingå i hyresvärdens skattepliktiga försäljning av el, vatten, gas, värme eller varmvatten?

text: När el, gas, vatten eller värme debiteras hyresgästerna enligt individuellt uppmätt förbrukning kan det även finnas vissa kringkostnader som hyresvärden överför på hyresgästerna. Det kan vara fråga om fasta eller rörliga kringkostnader, exempelvis för mätutrustning, abonnemang, avläsning av mätutrustningen eller fakturering. Skatteverket anser att hyresvärdens debitering av sådana kringkostnader till hyresgästerna inte påverkar bedömningen att det är fråga om ett skattepliktigt tillhandahållande av el, gas, vatten eller värme enligt individuell förbrukning. Sådana kringkostnader som debiteras hyresgästerna ingår som underordnade delar i beskattningsunderlaget för den nyttighet som hyresgästen efterfrågar. Ersättningen för dessa kostnader ska därför ingå i beskattningsunderlaget för nyttigheten. Hela det belopp som debiteras hyresgästen avseende de förbrukade nyttigheterna är alltså skattepliktigt, oavsett om kringkostnaderna fördelas på den förbrukade mängden (t.ex. kr/kWh), särdebiteras eller om ett fast belopp läggs till priset för den individuellt uppmätta förbrukningen.

text: 4.3 Avdragsrätt för ingående skatt på inköp som är hänförliga till en hyresvärds skattepliktiga försäljning av el, gas, vatten eller värme

text: När en hyresvärd tillhandahåller el, gas, vatten eller värme till sina hyresgäster och debitering sker utifrån den faktiska förbrukningen är tillhandahållandet skattepliktigt. Rätt till avdrag finns för ingående skatt på hyresvärdens inköp av sådana nyttigheter till den del de säljs vidare som en separat skattepliktig vara.

text: För att hyresvärden ska kunna fakturera sina hyresgäster utifrån faktisk förbrukning krävs dessutom vissa inköp som är direkt hänförliga till den skattepliktiga försäljningen. Sådana inköp kan t.ex. avse mätutrustning, arbetskostnader för installation eller reparation av denna mätutrustning, samt kostnader för material för installationen så som kabel för att ansluta mätutrustningen till byggnadens system för el eller vatten. Hyresvärden kan även ha olika slags kringkostnader som gör det möjligt att mäta och ta betalt av hyresgästerna för deras faktiska förbrukning av el, gas, vatten eller värme. Sådana kostnader är inget som motiveras av en byggnads funktionssätt som bostad utan av de skattepliktiga leveranserna av el, gas, vatten eller värme. Rätt till avdrag finns också för ingående skatt på kostnader som är hänförliga till den skattepliktiga försäljningen av nyttigheterna, så som kostnader för abonnemang, administration och avläsning eller debitering.

text: Rätt till avdrag finns däremot inte för ingående skatt hänförlig till el-, vatten- och värmesystem som är nödvändiga för att en byggnad ska kunna användas för bostadsändamål. Sådana system får betraktas som en del av bostadsbyggnaden och den ingående skatt som hänför sig till inköp som avser sådana system omfattas därför av avdragsförbudet avseende stadigvarande bostad. Samma bedömning får göras när det gäller annan utrustning som är nödvändig för att byggnaden ska kunna användas för bostadsändamål, t.ex. en värmepanna som installeras för att producera värme i bostadsbyggnaden. I viss utsträckning finns dock rätt till avdrag vid inköp och installation av en solcellsanläggning som monteras på en bostadsbyggnad, även om den delvis levererar el till bostadsbyggnaden, se vidare ”Avdragsrätt vid inköp och installation m.m. av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el; mervärdesskatt”, från den 9 november 2020, dnr

text: 4.4 En hyresvärds försäljning av el för laddning av fordon

text: En hyresvärds tillhandahållande av el för laddning av fordon bedöms på samma sätt som övriga tillhandahållanden från en hyresvärd av el, gas, vatten eller värme till hyresgäster. När en hyresvärd debiterar sina hyresgäster särskilt utifrån individuell och faktisk förbrukning av el är det därför fråga om en separat transaktion som är skild från uthyrningen av fastigheten (förutsättningarna för skatteplikt beskrivs i avsnitt 4.2). Det innebär att en hyresvärds tillhandahållande till hyresgäster av el för laddning av fordon, t.ex. genom laddstolpar eller laddboxar, är en skattepliktig försäljning till hyresgästen när debitering sker efter den förbrukade mängden genom individuell mätning.

text: Om hyresvärden i stället tillhandahåller el för laddning av fordon utan att debitera för detta enligt varje hyresgästs individuella förbrukning är det fråga om ett underordnat tillhandahållande som ingår i fastighetsuthyrningen (se avsnitt 4.1).

text: 4.4.1 Avdragsrätt för ingående skatt på inköp hänförliga till en hyresvärds skattepliktiga försäljning av el för laddning av fordon

text: En hyresvärd har avdragsrätt för ingående skatt på inköp av den el för laddning av fordon som hyresvärden säljer vidare som en separat skattepliktig vara.

text: En laddstolpe eller laddbox är kopplad till en byggnads elsystem men är inte nödvändig för att en byggnad ska kunna användas för bostadsändamål. Kostnader för inköp och installation av sådan utrustning motiveras således inte av en byggnads funktionssätt utan av de skattepliktiga leveranserna av el. Ingående skatt på inköp och installation av sådan utrustning omfattas inte av avdragsförbudet för stadigvarande bostad. Rätt till avdrag finns därför till den del utrustningen används för skattepliktiga tillhandahållanden av el. Det innebär att rätt till avdrag finns för ingående skatt på exempelvis arbetskostnader för installation eller reparation av laddstolpar eller laddboxar och kostnader för material för installationen som kabeldragning för att ansluta utrustningen till byggnadens elsystem. Rätt till avdrag finns även för ingående skatt på kostnader som är hänförliga till försäljningen av el, så som kostnader för abonnemang, administration och avläsning.

text: 4.5 Ändringar i ställningstagandet

text: 202 54979-18/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1068987

title: Skatteavdrag på ersättningar när en anställning avslutas

text: 1 Sammanfattning

text: Ersättningar som betalas ut till en anställd i samband med att dennes anställning avslutas, ska behandlas som huvudinkomst till och med den månad då den sista regelbundna löneutbetalningen görs. Om slutreglering av ersättningarna till den anställda görs senast månaden efter den månad då den sista regelbundna lönen betalas ut, anser Skatteverket att även sådan ersättning bör räknas som huvudinkomst.

text: Detta innebär att skatteavdrag ska göras enligt allmän tabell på den sista löneutbetalningen och enligt engångstabell på engångsbelopp som betalas ut samma månad som lönen samt på den slutreglering som sker månaden efter.

text: Ersättningar som betalas ut efter den månad då den sista regelbundna lönen betalas ut, och som inte heller utgör slutreglering i månaden efter, ska behandlas som sidoinkomst för mottagaren. Skatteavdrag på sådan ersättning ska därför göras med 30 procent.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteavdrag på huvudinkomst ska göras enligt allmän tabell på den regelbundna ersättningen och enligt engångstabell på engångsbelopp. På inkomst som inte är huvudinkomst (sidoinkomst) ska skatteavdrag göras med 30 procent av underlaget.

text: Fråga har uppkommit om hur skatteavdraget ska beräknas på ersättningar som betalas ut i samband med att en anställning avslutas. I detta ställningstagande förtydligas hur Skatteverket anser att reglerna om skatteavdrag ska tillämpas på sådana ersättningar.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Preliminär skatt ska betalas för beskattningsåret med belopp som så nära som möjligt kan antas motsvara den slutliga skatten för samma år, se

text: 8 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL. Den preliminära skatten ska för den som har A-skatt betalas genom skatteavdrag, se

text: 8 kap. 2 §

text: SFL.

text: Skatteavdrag ska göras enligt en allmän skattetabell i fråga om sådan ersättning som är mottagarens huvudinkomst. Om ersättningen inte är regelbunden, ska skatteavdrag göras enligt en särskild skattetabell för engångsbelopp, se

text: 11 kap. 17 §

text: SFL.

text: Från ersättning för arbete som betalas ut till en fysisk person ska skatteavdrag göras med 30 procent av underlaget om ersättningen inte är mottagarens huvudinkomst, se

text: 11 kap. 20 § 1

text: SFL.

text: Med regelbunden ersättning avses sådan ersättning för arbete som gäller en bestämd tidsperiod och som betalas ut till en fysisk person vid regelbundet återkommande tillfällen, se

text: 11 kap. 2 §

text: SFL.

text: Med huvudinkomst avses sådan regelbunden ersättning till en fysisk person som utgör dennes huvudsakliga ersättning för arbete. Detsamma gäller ersättning som inte är regelbunden men som betalas ut tillsammans med huvudinkomsten, se

text: 11 kap. 3 §

text: SFL.

text: De allmänna skattetabellerna ska ange skatteavdraget på olika inkomstbelopp beräknade för en månad eller kortare tid, se

text: 12 kap. 2 §

text: SFL.

text: De särskilda skattetabellerna för engångsbelopp ska för olika årsinkomster ange det skatteavdrag som ska göras från ett visst engångsbelopp uttryckt i procent, se

text: 12 kap. 6 §

text: SFL.

text: 4 Bedömning

text: Vilket skatteavdrag som ska göras på en viss ersättning är beroende av om ersättningen utgör huvudinkomst eller sidoinkomst för mottagaren. På huvudinkomst ska skatteavdrag göras enligt tabell, dvs. enligt allmän tabell på regelbunden ersättning och enligt engångstabell på engångsbelopp. På sidoinkomst ska skatteavdrag istället göras med 30 procent av underlaget.

text: Med huvudinkomst avses regelbunden ersättning (till exempel lön) som är mottagarens huvudsakliga ersättning för arbete. Om en person har lön från flera arbetsgivare kommer personens huvudinkomst från den arbetsgivare som normalt betalar ut den högsta lönen.

text: Som huvudinkomst räknas också ersättningar som inte är regelbundna (engångsbelopp) men som betalas ut tillsammans med den regelbundna ersättningen, se

text: 11 kap. 3 §

text: SFL. Med engångsbelopp avses exempelvis semesterersättning, retroaktiv lön och tantiem. Även förmåner som inte ges ut regelbundet, exempelvis skattepliktig förmån av personaloption, utgör engångsbelopp.

text: Det är Skatteverkets uppfattning att engångsbelopp som betalas eller ges ut samma månad som en regelbunden ersättning ska anses vara betalad tillsammans med huvudinkomsten i den mening som avses i

text: 11 kap. 3 §

text: SFL. På sådana engångsbelopp ska således engångstabell tillämpas.

text: Skatteverket anser att ersättningar som betalas ut i samband med att en anställning avslutas, fortsatt ska behandlas som huvudinkomst till och med den månad då den sista regelbundna löneutbetalningen görs. Skatteavdrag ska därför göras enligt allmän tabell på den sista löneutbetalningen och enligt engångstabell på engångsbelopp som betalas ut samma månad som lönen.

text: Det är vidare vanligt förekommande att en slutreglering sker månaden efter den månad då en anställning avslutas. Slutregleringen utgör en avstämning av innestående belopp från anställningen och kan innefatta exempelvis semesterersättning, övertid samt avdrag för belopp som ska återbetalas till arbetsgivaren.

text: Det är Skatteverkets uppfattning att även sådan ersättning bör räknas som huvudinkomst, under förutsättning att slutregleringen sker senast månaden efter att anställningen avslutas. På sådan slutreglering ska således skatteavdrag göras enligt engångstabell.

text: Exempel 1:

text: En anställd arbetar sin sista dag den 15 juni. Den anställda erhåller sin lön under intjänandemånaden. Den 25 juni får den anställda sin lön för juni månad. Lönen räknas som huvudinkomst som är regelbunden och skatteavdrag ska därför göras enligt allmän tabell. Den 25 juli får den anställda en slutreglering som består av semesterersättning. Även denna ersättning bör räknas som huvudinkomst och skatteavdrag göras enligt engångstabell. Om ytterligare ersättning betalas ut i augusti eller senare, ska skatteavdrag göras med 30 procent.

text: Exempel 2:

text: En anställd arbetar sin sista dag den 15 juni. Den anställda har s.k. efterskottslön och erhåller sin lön månaden efter intjänandemånaden. Den 25 juni får den anställda sin lön för maj månad. Skatteavdrag ska göras enligt allmän tabell på lönen. Den 25 juli får den anställda sin lön för juni månad och en slutreglering som består av semesterersättning. Skatteavdrag ska göras enligt allmän tabell på lönen och enligt engångstabell på slutregleringen. Om ytterligare ersättning betalas ut i augusti eller senare, ska skatteavdrag göras med 30 procent.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1069112

title: Upphävande av ställningstagandet Registrering av civilstånd i folkbokföringen vid flytt till Sverige

text: Ovan nämnda ställningstagande som publicerades den 18 maj 2018, dnr

text: 202 198967-18/111

text: , upphävs och ska inte längre tillämpas.

text: Med hänsyn till att innehållet i tillämpliga delar har ersatts av information i rättslig vägledning är ställningstagandet inte längre aktuellt.


text: SFS 2021:411,

text: prop. 2020/21:113

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1080726

nyckelord:
Inkomstskatt
Mervärdesskatt
Punktskatter och trafikskatter

title: Beskattningskonsekvenser för den som har en solcellsanläggning på sin jordbruksfastighet

text: Nytt: 2025-02-28

text: Från och med den 1 januari 2025 har beloppsgränsen för när en person som bedriver ekonomisk verksamhet ska registrera sig för och betala mervärdesskatt på sin försäljning inom landet höjts till 120 000 kronor exklusive mervärdesskatt per kalenderår.

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: Denna information ersätter tidigare information med samma namn daterad den 10 november 2020 med dnr

text: Informationen avseende energiskatt har ändrats med anledning av ändrade regler om befrielse från energiskatt för egenproducerad el 1 . Avseende övriga skatter innebär den nya informationen inga förändringar.

text: Beskattningskonsekvenserna för den som sätter upp en solcellsanläggning på sin jordbruksfastighet beror på var den del av anläggningen som består av solcellerna är placerad och var elen förbrukas. Det har också betydelse om producenten förbrukar elen själv eller om elen överlåts. För energiskatten har även anläggningens installerade toppeffekt betydelse.

text: 1 Inkomstskatt

text: Ett småhus med tillhörande tomtmark på en lantbruksenhet räknas som en privatbostadsfastighet om småhuset till övervägande del används för eget eller närståendes boende (privatbostad). Övrig del av fastigheten är en näringsfastighet. Inkomstbeskattningen styrs av på vilken del av jordbruksfastigheten som solcellerna är placerade.

text: Om solcellerna är placerade på den delen som är privatbostadsfastighet, ska inkomsterna från försäljning av el beskattas som inkomst av kapital. Beskattning sker endast för den delen av de sammanlagda inkomsterna från privatbostaden som överstiger 40 000 kr.

text: Om solcellerna är placerade på den delen som är näringsfastighet, t.ex. en ekonomibyggnad, ska inkomsterna från försäljning av el beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Uttag av el som förbrukas i privatbostaden på en lantbruksenhet ska också tas upp som näringsinkomst. Avdrag för värdeminskning och reparation och underhåll får göras i näringsverksamheten. Avdrag görs antingen enligt byggnads- eller inventariereglerna, se Skatteverkets ställningstagande ”Solcellsanläggningar på näringsfastighet”, 2014-11-12, dnr

text: 131 622261-14/111

text: Produktion av el genom solceller kan också ge rätt till en skattereduktion. Rätt till skattereduktion har den som 1. framställer förnybar el,2. i en och samma anslutningspunkt matar in förnybar el och tar ut el,3. har en säkring om högst 100 ampere i anslutningspunkten, och4. har anmält till nätverksföretaget att förnybar el framställs och matas in i anslutningspunkten.

text: För skattereduktionen saknar det betydelse på vilken del av fastigheten som solcellerna är placerade, eftersom skattereduktionen inte är knuten till ett visst inkomstslag.

text: Underlaget för skattereduktionen är den lägsta mängden el som matas in respektive matas ut i anslutningspunkten. Högsta möjliga underlag är 30 000 kilowattimmar (kWh) per person och anslutningspunkt. Skattereduktionen är 60 öre/kWh. Om flera personer har anmält att de framställer och matar in förnybar el i en och samma anslutningspunkt, ska underlaget fördelas lika.

text: Nätverksföretaget lämnar uppgift om underlaget till Skatteverket, som tillgodoför skattereduktionen vid beräkning av slutlig skatt.

text: Exempel

text: Per äger en lantbruksenhet och har installerat solceller på en ekonomibyggnad. Han har också installerat solceller på sin fritidsbostad i skärgården. Säkringarna i respektive anslutningspunkt är 63 ampere. För skattereduktionen saknar det betydelse att säkringarna tillsammans överstiger 100 ampere.

text: Per matar in 3 000 kWh i anslutningspunkten för lantbruksenheten och tar ut el med 10 000 kWh. Underlaget för skattereduktion är därmed 3 000 kWh. För anläggningen på fritidsbostaden matar Per in 5 000 kWh och tar ut 2 000 kWh. Underlaget är därmed 2 000 kWh. Sammanlagt underlag är 3 000 + 2 000 = 5 000 kWh, som ger en skattereduktion med 3 000 kronor (60 öre x 5 000 kWh).

text: 2 Energiskatt

text: 2.1 Solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt

text: Den som producerar el i en solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt och inte förfogar över några andra elproduktionsanläggningar är inte skattskyldig. Den som producerar elen ska alltså inte betala energiskatt, varken för egenförbrukad el eller för el som överförts till någon annan.

text: 2.2 Producenten förfogar över en eller flera solcellsanläggningar med en sammanlagd installerad toppeffekt av 500 kilowatt eller mer

text: El som produceras i en solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av 500 kilowatt eller mer är skattepliktig. Detsamma gäller el som produceras i en solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt om producenten förfogar över flera anläggningar som tillsammans har en sammanlagd installerad toppeffekt om 500 kilowatt eller mer. Producenten är skattskyldig och ska anmäla sig för registrering hos Skatteverket. Producenten ska betala energiskatt för den el som denne förbrukar, både den el som producenten producerat och den el som producenten köpt. El som förbrukats för produktion av el är inte skattepliktig.

text: För el som framställts i en solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt och som inte överförts till det koncessionspliktiga elnätet får producenten göra avdrag med hela skattebeloppet. Även den som omfattas av avdragsrätten är skattskyldig och ska anmäla sig för registrering hos Skatteverket.

text: Om producenten förfogar över en eller flera andra anläggningar i vilka el produceras från annan eller andra energikällor ska alla anläggningarnas effekt läggas samman. Då gäller andra effektgränser som framgår av

text: 11 kap.

text: och

text: 10 §§

text: lagen (

text: ) om skatt på energi.

text: 3 Mervärdesskatt

text: 3.1 Skattskyldighet

text: Den som installerar en anläggning för produktion av el och har avtal om att antingen all el eller endast överskottsel ska levereras ut på nätet mot ersättning bedriver en självständig ekonomisk verksamhet. Det innebär att en sådan elproducent är skyldig att registrera sig för och betala mervärdesskatt. Skattskyldigheten gäller oavsett om elen produceras i ett vindkraftverk, i en solcellsanläggning eller på annat sätt. Det har ingen betydelse om den fastighet som anläggningen är installerad på är en privatbostadsfastighet eller en näringsfastighet.

text: Den som har en begränsad försäljning kan omfattas av skattebefrielse och ska därmed inte registrera sig för och betala mervärdesskatt. För att omfattas av skattebefrielse ska den totala försäljningen, av el och annan försäljning, inom landet under innevarande beskattningsår och under vart och ett av de två närmast föregående beskattningsåren vara högst 30 000 kronor exklusive mervärdesskatt.

text: Mer information om skattskyldigheten finns i Skatteverkets ställningstagande ”Skattskyldighet för mikroproducenter av el, mervärdesskatt”, 2017-05-10, dnr

text: 131 205136-17/111

text: 3.2 Avdragsrätt för ingående mervärdesskatt

text: 3.2.1 När försäljningen omfattas av skattebefrielse

text: Om verksamheten omfattas av skattebefrielse finns inte någon avdragsrätt för ingående mervärdesskatt. Vid övergång från beskattad till skattebefriad verksamhet kan därför jämkningskonsekvenser uppkomma. Det kan innebära en skyldighet att återbetala viss tidigare avdragen mervärdesskatt.

text: 3.2.2 När försäljningen ska beskattas

text: När en vara eller en tjänst köps in för att användas till en verksamhet som medför skattskyldighet så finns i normalfallet avdragsrätt för ingående mervärdesskatt på inköpet.

text: Avdragsrätten begränsas dock om inköpet avser stadigvarande bostad. Som regel menas med stadigvarande bostad en byggnad som är inrättad för boende (byggnadens karaktär). Även användningen av byggnaden har betydelse vid bedömningen av om byggnaden omfattas av avdragsförbudet för stadigvarande bostad eller inte.

text: För en solcellsanläggning som är monterad utanpå en byggnad, t.ex. på taket, är utgångspunkten att anläggningen som sådan inte är en del av en stadigvarande bostad. Om anläggningen däremot ska leverera el som avser stadigvarande bostad, t.ex. leverans till en mangårdsbyggnad, omfattas sådan användning av avdragsförbudet för stadigvarande bostad.

text: Motsvarande bedömning ska tillämpas avseende avdragsrätten för ingående mervärdesskatt på kostnader för reparationer, drift och underhåll av anläggningen.

text: Avdragsrätten bedöms enligt följande exempel.

text: Exempel 1

text: Anläggningen är monterad utanpå en mangårdsbyggnad, t.ex. på taket. Endast överskottsel ska säljas till ett elhandelsföretag. Anläggningen ska leverera el både till mangårdsbyggnaden och till ekonomibyggnaden där det bedrivs en verksamhet som medför skattskyldighet. I sådant fall är anläggningen som sådan inte en del av den stadigvarande bostaden. Avdragsrätt finns för den delen som avser skattepliktig försäljning av överskottsel och leverans av el till ekonomibyggnaden.

text: Exempel 2

text: Anläggningen är monterad utanpå en ekonomibyggnad, t.ex. på taket. Endast överskottsel ska säljas till ett elhandelsföretag. Anläggningen ska leverera el både till mangårdsbyggnaden och till ekonomibyggnaden där det bedrivs en verksamhet som medför skattskyldighet.

text: I sådant fall är anläggningen som sådan inte en del av den stadigvarande bostaden. Avdragsrätt finns för den delen av anläggningen som avser skattepliktig försäljning av överskottsel och leverans av el till ekonomibyggnaden. Den delen som avser leverans till mangårdsbyggnaden omfattas av avdragsförbudet för stadigvarande bostad. Därmed finns ingen avdragsrätt för den delen.

text: Exempel 3

text: All el som produceras i anläggningen levereras in på elnätet mot ersättning. Någon leverans av den egenproducerade elen sker inte till bostadsbyggnaden.

text: Det finns full avdragsrätt för ingående mervärdesskatt.

text: Mer information om avdragsrätten finns i Skatteverkets ställningstagande ”Avdragsrätten vid inköp och installation m.m. av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el; mervärdesskatt”, 2020-11-09, dnr


text: SFS 2021:411,

text: prop. 2020/21:113

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1080745

title: Beskattningskonsekvenser för den som har en solcellsanläggning på sin villa eller fritidshus som är privatbostad

text: Nytt: 2025-02-28

text: Från och med den 1 januari 2025 har beloppsgränsen för när en person som bedriver ekonomisk verksamhet ska registrera sig för och betala mervärdesskatt på sin försäljning inom landet höjts till 120 000 kronor exklusive mervärdesskatt per kalenderår.

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: Denna information ersätter tidigare information med samma namn daterad den 10 november 2020 med dnr

text: Informationen avseende energiskatt har ändrats med anledning av ändrade regler om befrielse från energiskatt för egenproducerad el 1 . Avseende övriga skatter innebär den nya informationen inga förändringar.

text: Bor man i egen villa eller tillbringar man viss tid i sitt fritidshus och har en solcellsanläggning på en sådan byggnad gäller vad som sägs i denna information. Samma sak som gäller för egen villa eller fritidshus gäller om man har en solcellsanläggning på en garagebyggnad som finns på villafastigheten eller fritidshusfastigheten.

text: 1 Inkomstskatt

text: Solcellsanläggningen medför inte att man har näringsverksamhet. Inkomsterna beskattas i stället som kapitalinkomst enligt

text: 42 kap. 30 § inkomstskattelagen

text: som produkt från en privatbostad. I många fall blir det ingen inkomstskatt eftersom man varje år får ett schablonavdrag på 40 000 kr som dras av från de totala inkomsterna av varje fastighet.

text: Produktion av el genom solceller kan också ge rätt till en skattereduktion. Rätt till skattereduktion har den som 1. framställer förnybar el,2. i en och samma anslutningspunkt matar in förnybar el och tar ut el,3. har en säkring om högst 100 ampere i anslutningspunkten, och4. har anmält till nätverksföretaget att förnybar el framställs och matas in i anslutningspunkten.

text: Underlaget för skattereduktionen är den lägsta mängden el som matas in respektive matas ut i anslutningspunkten. Högsta möjliga underlag är 30 000 kilowattimmar (kWh) per person och anslutningspunkt. Skattereduktionen är 60 öre/kWh. Om flera personer har anmält att de framställer och matar in förnybar el i en och samma anslutningspunkt, ska underlaget fördelas lika.

text: Nätverksföretaget lämnar uppgift om underlaget till Skatteverket, som tillgodoför skattereduktionen vid beräkning av slutlig skatt.

text: Exempel

text: Per har installerat solceller på sin permanentbostad och på sin fritidsbostad. Säkringarna i respektive anslutningspunkt är 63 ampere. För skattereduktionen saknar det betydelse att säkringarna tillsammans överstiger 100 ampere.

text: Per matar in 3 000 kWh i anslutningspunkten för permanentbostaden och tar ut el med 7 000 kWh. Underlaget för skattereduktion är därmed 3 000 kWh. För fritidsbostaden matar Per in 5 000 kWh och tar ut 2 000 kWh. Underlaget är därmed 2 000 kWh. Sammanlagt underlag är 3 000 + 2 000 = 5 000 kWh, som ger en skattereduktion med 3 000 kronor (60 öre x 5 000 kWh).

text: 2 Energiskatt

text: Om solcellsanläggningen har en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt medför inte elproduktionen att den som har solcellsanläggningen (producenten) blir skattskyldig. Den som producerar elen ska alltså inte betala energiskatt, varken för egenförbrukad el eller för el som överförts till någon annan.

text: Om den som har solcellsanläggningen (producenten) förfogar över flera solcellsanläggningar ska anläggningarnas installerade toppeffekt läggas samman och tillsammans uppgå till mindre än 500 kilowatt för att detta ska gälla. Om den som har solcellsanläggningen (producenten) förfogar över en eller flera anläggningar i vilka el framställs från annan eller andra energikällor ska anläggningarnas effekt läggas samman. Då gäller andra effektgränser.

text: 3 Mervärdesskatt

text: 3.1 Registrering för mervärdesskatt

text: Även om verksamheten inte utgör näringsverksamhet vid inkomstbeskattningen ska en särskild bedömning göras när det gäller skyldighet att registrera sig för och betala mervärdesskatt. Säljer man varor och tjänster i en självständig ekonomisk verksamhet är man skyldig att registrera sig för och betala mervärdesskatt.

text: I domen

text: , Fuchs, har EU-domstolen kommit fram till att försäljning av el från en solcellsanläggning som befinner sig på eller i anslutning till en privatbostad är en ekonomisk verksamhet när den el som produceras kontinuerligt levereras in på elnätet mot ersättning.

text: Det är alltså en ekonomisk verksamhet när en solcellsanläggning installeras på en villa och man mot ersättning kontinuerligt säljer antingen all el eller endast överskottselen in på elnätet.

text: Den som har en begränsad försäljning kan omfattas av skattebefrielse och ska därmed inte registrera sig för och betala mervärdesskatt. Försäljningen omfattas av skattebefrielse när den totala försäljningen, av el och annan försäljning, inom landet under innevarande beskattningsår och under vart och ett av de två närmast föregående beskattningsåren är högst 30 000 kronor exklusive mervärdesskatt.

text: 131 205136-17/111

text: Om försäljningen av el omfattas av skattebefrielse finns inte någon avdragsrätt för ingående mervärdesskatt. Vid övergång från beskattad till skattebefriad verksamhet kan jämkningskonsekvenser uppkomma. Det kan innebära en skyldighet att återbetala viss tidigare avdragen ingående mervärdesskatt.

text: 3.2.2 När försäljningen ska beskattas

text: För en solcellsanläggning som är monterad utanpå en byggnad, t.ex. på taket, är utgångspunkten att anläggningen som sådan inte är en del av en stadigvarande bostad. Om anläggningen däremot ska leverera el som avser stadigvarande bostad, t.ex. leverans av el till en villa som används för boende, omfattas sådan användning av avdragsförbudet för stadigvarande bostad.

text: Mer information om avdragsrätten finns i Skatteverkets ställningstagande ”Avdragsrätt vid inköp och installation m.m. av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el; mervärdesskatt”, 2020-11-09, dnr

text: Exempel 1:

text: Endast överskottsel säljs till ett elhandelsföretag. En del av den producerade elen konsumeras direkt för boendet. Utgående mervärdesskatt redovisas för den överskottsel som säljs.

text: I det fall solcellsanläggningen är monterad utanpå villan, t.ex. på taket, blir anläggningen som sådan inte en del av den stadigvarande bostaden. Avdragsrätt för ingående mervärdesskatt för anläggningen finns då till den del avdraget är hänförligt till den skattepliktiga försäljningen av el till ett elhandelsföretag. Den del som avser det privata boendet omfattas av avdragsförbudet för stadigvarande bostad.

text: Exempel 2:

text: Samma förutsättningar som i exempel 1. Men här bedriver villaägaren en egen verksamhet i villan. Solcellsanläggningen levererar även el till verksamhetslokalen. För att avdragsrätt ska finnas för den delen som avser leveransen till verksamhetslokalen krävs att lokalen är klart avskild från bostadsutrymmena och är särskilt anpassad för verksamheten. Dessutom krävs det att leveransen av el till verksamhetslokalen kan avskiljas från leveransen till boendedelen, t.ex. genom separat mätare, för att avdragsförbudet inte ska bli tillämpligt.

text: Exempel 3:

text: All producerad el levereras in på elnätet (d.v.s. all el säljs till ett elhandelsföretag). Utgående mervärdesskatt redovisas för all försäljning. Avdragsrätt för ingående mervärdesskatt finns då för hela förvärvet av anläggningen. Den el som ska förbrukas i bostadsfastigheten måste man köpa tillbaka från elhandelsföretaget. Villaägaren får betala mervärdesskatt på den el som hen köper från elhandelsföretaget.

text: 4 F-skatt

text: Även i de fall registrering för mervärdesskatt ska ske för försäljning av el från en solcellsanläggning på villa etc. kan man inte få F-skatt för sådan verksamhet, eftersom man inte bedriver näringsverksamhet. Det är inte fråga om ersättning för arbete och då spelar det inte heller någon roll ur beskattningssynpunkt om man har F-skatt för annan verksamhet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1081997

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Inkomstskatt

title: Kontrolluppgift för ränta och skatteavdrag vid utlåning mellan privatpersoner via en digital plattform

text: 1 Sammanfattning

text: Ett företag som förmedlar lån mellan privatpersoner och tar emot ränta från låntagaren för att därefter utbetala den till långivaren, ska lämna kontrolluppgift om inkomstränta och göra skatteavdrag med 30 procent.

text: Långivaren kan betala en s.k. serviceavgift till företaget som förmedlar och administrerar utlåningen, vilken får dras av som en kostnad (

text: HFD 2021 ref. 27

text: ). Kontrolluppgiften ska vid sådant fall ange det beskattningsbara nettobeloppet (räntan minus avgiften), som företaget tillgodoför långivaren. Skatteavdrag ska göras med 30 procent av nettobeloppet.

text: Företaget ska också lämna kontrolluppgift om utgiftsränta för den ränta som låntagaren har inbetalat till företaget.

text: Det här ställningstagandet ersätter ställningstagandet ”Kontrolluppgift för ränta vid utlåning mellan privatpersoner via en digital plattform”, 2020-02-26, dnr

text: , som därmed upphör att gälla.

text: 2 Frågeställning

text: Penninglån kan lämnas mellan privatpersoner via en digital marknadsplats (s.k. plattform), som tillhandahålls av en s.k. plattformsoperatör. Sådana lån benämns ofta som peer-to-peer-lån eller p2p-lån. Företaget som driver plattformen (i fortsättningen benämnt ”företaget”) förmedlar lånen och agerar således endast som en mellanhand. Företaget bedriver ingen egen in- eller utlåningsverksamhet, utan det är privatpersonerna som är långivare respektive låntagare enligt låneavtalet. Utlåning som förmedlas genom en plattformsoperatör behandlas bl.a. i den statliga utredningen ”Gräsrotsfinansiering” (

text: SOU 2018:20

text: Utöver att förmedla lån mellan privatpersoner, ansvarar företaget vanligtvis för att upprätta låneavtal, hantera alla betalningsflöden mellan parterna, bedöma låntagarens kreditvärdighet, vid behov driva in betalning från låntagaren, m.m. För dessa tjänster betalas vanligtvis en s.k. serviceavgift till företaget. Högsta förvaltningsdomstolen anser att en sådan avgift, som avräknas mot långivarens ränteinkomst, är en kostnad som långivaren ska dra av.

text: Frågan är om företaget ska lämna kontrolluppgift om inkomst- och utgiftsränta, samt därmed också göra skatteavdrag från inkomstränta, och i så fall med vilket belopp.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Kontrolluppgift ska lämnas till ledning för bestämmande av underlag för att ta ut skatt enligt

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL (

text: 14 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL).

text: Kontrolluppgift ska lämnas om ränteinkomster för fysiska personer och dödsbon (17 kap. 1-2 §§ SFL).

text: Uppgiftsskyldiga är andra juridiska personer än dödsbon och kontrolluppgift ska lämnas av den som har tillgodoräknat eller betalat ut ränta (

text: 17 kap. 3 §

text: SFL).

text: Kontrolluppgift ska lämnas om ränteutgifter för fysiska personer och dödsbon (18 kap. 1-2 §§ SFL).

text: Uppgiftsskyldiga är andra juridiska personer än dödsbon och kontrolluppgift ska lämnas av den som har tagit emot räntan (

text: 18 kap. 3 §

text: SFL).

text: Med ränta avses vanligtvis en förutsebar ersättning för en kredit, som beräknas med hänsyn till kreditens löptid och belopp (se bl.a. Högsta förvaltningsdomstolens dom den 2 juni 2021, mål nr

text: Skatteavdrag ska göras från inkomstränta med 30 procent om kontrolluppgift ska lämnas för obegränsad skattskyldig person enligt

text: 17 kap.

text: SFL (10 kap. 15 § och 11 kap. 25 § SFL). Skatteavdrag ska däremot inte göras för en person, som inte är skattskyldig i Sverige för inkomsträntan.

text: Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad om inget annat anges (

text: 42 kap. 1 §

text: IL). Förvaltningsutgifter får dock inte dras av och är alltså ett undantag från principen att avdrag ska göras för utgifter för att förvärva en inkomst (

text: 42 kap. 6 §

text: IL).

text: En s.k. serviceavgift som långivaren betalar till företaget för att det förmedlar utlåningen och administrerar innehavet av fordringar, är inte en förvaltningsutgift och ska därför dras av som en utgift för att förvärva en skattepliktig ränteinkomst (Högsta förvaltningsdomstolens dom den 10 maj 2021, mål nr

text: HFD 2021 ref. 27

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Kontrolluppgift

text: Låntagaren ska enligt låneavtalet betala ränta på lånet till företaget. Det är vanligt att lånet härrör från flera långivare för att sprida kreditrisken. Företaget ansvarar för att inbetald ränta sedan tillgodoförs och utbetalas till rätt långivare med hänsyn till dennes andel av utlånat belopp. Företaget har alltså mot en avgift åtagit sig administrationen m.m. för att ta emot räntebetalningar från låntagaren och sedan tillgodoföra långivaren räntan.

text: 4.1.1 Inkomstränta

text: I förarbetena till lagstiftningen om kontrolluppgifter anges bl.a. att ”I de fall utbetalningen sker genom förmedling av någon annan, t.ex. då löner betalas genom en banks försorg, är det den som har lämnat förmedlingsuppdraget som skall lämna kontrolluppgiften.” (

text: prop. 2001/02:25 s. 175

text: Arbetsgivaren har gett banken i uppdrag att verkställa utbetalning av lön till respektive anställd med angett belopp. Banken uppträder alltså enbart som uppdragstagare för en betalningstjänst i sin bankverksamhet och ska därför inte lämna kontrolluppgift för löneutbetalningen. Skatteverket uppfattar att innebörden av uttalandet i propositionen är att det är arbetsgivaren och inte banken, som anses ha betalat ut lönen till den anställde.

text: Utbetalning av utdelning i ett avstämningsbolag hanteras av en värdepapperscentral, t.ex. Euroclear, som bl.a. för register över ägarna till bolaget i en aktiebok. Vid en aktieutdelning överför bolaget beslutad utdelning till värdepapperscentralen, som sedan ansvarar för att utdelningen utbetalas till respektive aktieägare i förhållande till deras aktieinnehav. Värdepapperscentralen anses ha betalat ut utdelningen och är därför skyldig att lämna kontrolluppgift enligt

text: 19 kap. 3 §

text: SFL (

text: prop. 2001/02:25 s. 101

text: ). Skatteverket anser att företagets verksamhet kan liknas vid en värdepapperscentral, som tar emot betalning för att sedan utbetala beloppet till rätt mottagare.

text: Skatteverket anser att ett företag ska lämna kontrolluppgift, om man har åtagit sig att utbetala ränta till rätt fordringsägare. Om t.ex. en bank har åtagit sig att utbetala ränta på en obligation till rätt fordringsägare, ska banken också lämna kontrolluppgift. Skyldigheten att lämna kontrolluppgift förutsätter alltså inte att företaget själv är långivare och slutlig mottagare av räntan.

text: Sammantaget anser Skatteverket att företaget har betalat ut ränta till långivaren i den bemärkelse som avses i

text: 17 kap. 3 §

text: SFL och ska därför lämna kontrolluppgift om ränteinkomst.

text: Syftet med kontrolluppgiften är att den ska vara till ledning för att bestämma ett korrekt underlag för att ta ut skatt (

text: 14 kap. 1 §

text: SFL). I specifikationen till inkomstdeklarationen anges de kontrolluppgifter som har lämnats till Skatteverket och uppgift om bl.a. ränteinkomst är förifylld på inkomstdeklarationen (

text: 31 kap. 4 §

text: SFL och 6 kap. 6 § skatteförfarandeförordningen). Ett väsentligt syfte med kontrolluppgiften för ränta är att Skatteverket ska förifylla beloppet på inkomstdeklarationen (se bl.a.

text: prop. 1992/93:86 s. 37

text: ff). Uppgiften ska därmed direkt kunna läggas till grund för att bestämma en korrekt beskattning, utan ytterligare uppgift från skattebetalaren.

text: Skatteverket anser därför att kontrolluppgiften ska ange den beskattningsbara ränteinkomsten som har tillgodoförts långivaren, dvs. med beaktande av att avdrag får göras för den avgift som låntagaren har betalat till företaget för att förvärva ränteinkomsten (

text: HFD 2021 ref. 27

text: Exempel

text: Anna har via Plattform AB lånat ut 100 000 kr och låntagarna har sammantaget betalat ränta med 10 000 kr. Plattform AB har mottagit dessa räntebetalningar för Annas räkning och debiterar henne en s.k. serviceavgift med 4 000 kr. Plattform AB har därmed utbetalt 6 000 kr (10 000 – 4 000) till Anna, som är hennes beskattningsbara nettoinkomst. Plattform AB ska därför lämna en kontrolluppgift för Anna avseende ränteinkomst med 6 000 kr.

text: 4.1.2 Utgiftsränta

text: Företaget åtar sig enligt avtal att administrera låntagarens räntebetalning till långivaren. Låntagaren betalar alltså sin ränta till företaget, som därefter utbetalar den till långivaren.

text: Skatteverket anser att företaget i sådant fall har tagit emot ränta från låntagaren i den bemärkelse som avses i

text: 18 kap. 3 §

text: SFL och ska därmed lämna kontrolluppgift om utgiftsränta. Uppgiften ska endast avse ränta och således inte inkludera eventuell avgift som låntagaren utöver ränta betalar till företaget.

text: 4.2 Skatteavdrag

text: Skatteavdrag ska göras från inkomstränta om kontrolluppgift ska lämnas enligt

text: 17 kap.

text: SFL (

text: 10 kap. 15 §

text: SFL).

text: Skatteverket anser att företaget är skyldig att lämna kontrolluppgift om tillgodoräknad eller utbetald inkomstränta och ska därför också göra skatteavdrag med 30 procent. Underlaget för skatteavdrag är samma räntebelopp som ska anges i en kontrolluppgift (se ovan i avsnitt 4.1.1).