identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-514929

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Skattebetalning & borgenärsarbete

title: Skatteförfarandelagens bestämmelser ska tillämpas på handläggning av ärenden om befrielse från betalningsskyldighet enligt 60 kap. 1 § skatteförfarandelagen

text: 1 Sammanfattning

text: Befrielse från betalningsskyldighet får medges för den som inte har gjort skatteavdrag med rätt belopp och från skyldigheten att betala arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt eller punktskatt, om det finns synnerliga skäl (

text: 60 kap. 1 § skatteförfarandelagen

text: [2011:1244], SFL). Skatteverket har tidigare ansett att bestämmelserna i

text: förvaltningslagen (2017:900)

text: , FL, ska tillämpas på handläggning av ärenden om befrielse från betalningsskyldighet enligt

text: 60 kap. 1 §

text: SFL. Skatteverket ändrar genom detta ställningstagande uppfattning och anser att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser i stället ska tillämpas.

text: Att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas på aktuella ärenden innebär att den lagens bestämmelser om utredningsskyldighet, kommunicering, omprövning och överklagande gäller. Den som beslutet gäller kan begära omprövning eller överklaga beslutet inom den s.k. sexårsfristen. Skatteverket ska efter ett överklagande göra en s.k. obligatorisk omprövning innan överklagandet överlämnas till regeringen. Ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet behöver inte omprövas av en särskilt kvalificerad beslutsfattare. Skatteverket kan på eget initiativ ompröva till nackdel för den som beslutet gäller inom den s.k. tvåårsfristen. Skatteverket kan däremot inte efterbeskatta eller ta ut skattetillägg på grund av att felaktiga uppgifter har lämnats i ett ärende om befrielse från betalningsskyldighet.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har ansett att bestämmelserna i

text: förvaltningslagen

text: 60 kap. 1 §

text: SFL. Frågan är dock om det är

text: skatteförfarandelagens

text: eller

text: förvaltningslagens

text: bestämmelser som ska tillämpas på aktuella ärenden.

text: Om

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas aktualiseras frågan om ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet ska omprövas av en särskilt kvalificerad beslutsfattare. Dessutom uppkommer frågan om Skatteverket genom efterbeskattning kan ompröva ett beslut till nackdel för den som beslutet gäller och om skattetillägg ska tas ut på grund av att felaktiga uppgifter lämnats i ett ärende om befrielse från betalningsskyldighet.

text: 3 Gällande rätt

text: Om en annan lag eller en förordning innehåller någon bestämmelse som avviker från

text: förvaltningslagen

text: , tillämpas den bestämmelsen (

text: 4 §

text: FL).

text: Skatteförfarandelagen

text: innehåller bestämmelser om förfarandet vid uttag av skatter och avgifter och lagen gäller för skatter, utom i vissa uppräknade fall (

text: 1 kap. 1 §

text: och

text: 2 kap. 1 §

text: SFL).

text: Om det finns synnerliga skäl, får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer helt eller delvis medge befrielse från betalningsskyldigheten enligt

text: 59 kap. 2 §

text: SFL för den som inte har gjort skatteavdrag med rätt belopp och skyldigheten att betala arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt eller punktskatt. Om beslut om befrielse fattas får motsvarande befrielse medges från förseningsavgift, skattetillägg och ränta (

text: 60 kap. 1 §

text: SFL). Det är Skatteverket som meddelar beslut om befrielse från betalningsskyldighet (13 kap. 12 § skatteförfarandeförordningen [2011:1261]).

text: Motsvarande reglering fanns tidigare i

text: 13 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483)

text: , SBL, vad gäller befrielse från betalningsskyldigheten och i

text: 36 § skattebetalningsförordningen (1997:750)

text: vad gäller Skatteverkets befogenhet att meddela besluta i aktuella frågor. Den författningstekniska utformningen var dock något annorlunda. Se mer om detta i avsnitt 4 Bedömning.

text: I 66 och

text: 67 kap.

text: SFL finns bestämmelser om omprövning respektive överklagande av Skatteverkets beslut. Beslut i en fråga som har betydelse för beskattningen eller något annat förhållande mellan en enskild och det allmänna får omprövas eller överklagas (66 kap. 2 § respektive

text: 67 kap. 2 §

text: SFL). Skatteverket får meddela ett beslut om omprövning till nackdel för den som beslutet gäller inom två år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut (tvåårsfristen,

text: 66 kap. 21 §

text: SFL). Efter tvåårsfristens utgång får ett beslut om omprövning till nackdel för den som beslutet gäller av ett beslut om skatt eller avgift som avses i

text: 2 kap 2 §

text: SFL på Skatteverkets initiativ meddelas inom sex år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut (efterbeskattning) bl.a. om beslutet har blivit felaktigt eller inte fattats på grund av att den uppgiftsskyldige under förfarandet har lämnat oriktig uppgift till ledning för egen beskattning (

text: 66 kap. 27 § 1 a

text: SFL).

text: Skatteverkets eller en annan myndighets beslut om befrielse från betalningsskyldighet enligt 60 kap. 1 § överklagas till regeringen (

text: 67 kap. 6 §

text: SFL). Beslut om bl.a. skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatt ska omprövas av en särskilt kvalificerad beslutsfattare som inte tidigare har prövat frågan om den som beslutet gäller har begärt omprövning eller överklagat och inte är ense med Skatteverket om utgången, de omständigheter och bevis som åberopas inte redan har prövats vid en sådan omprövning, frågan ska prövas i sak och prövningen inte är enkel. Detta gäller inte den första omprövningen av ett beslut enligt 53 kap. 2, 3 eller 4 § SFL (

text: 66 kap. 5 §

text: SFL).

text: Skattetillägg ska bl.a. tas ut av den som på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning (

text: 49 kap. 4 § första stycket 1

text: SFL). En uppgift ska bl.a. anses oriktig om det klart framgår att en lämnad uppgift är felaktig (

text: 49 kap. 5 § andra stycket 1

text: SFL).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Ska

text: skatteförfarandelagen

text: eller

text: förvaltningslagen

text: tillämpas?

text: Regleringen i

text: förvaltningslagen

text: innebär att lagens bestämmelser är subsidiära och endast ska tillämpas om det inte finns avvikande bestämmelser i annan författning. Om det finns tillämpliga bestämmelser i

text: skatteförfarandelagen

text: avseende handläggningen av ärenden enligt

text: 60 kap. 1 §

text: SFL, ska alltså motsvarande bestämmelser i

text: förvaltningslagen

text: inte tillämpas.

text: 4.1.1 Skälen för en tillämpning av

text: förvaltningslagens

text: bestämmelser

text: Skatteverket har tidigare ansett att

text: förvaltningslagens

text: 60 kap. 1 §

text: SFL (tidigare

text: 13 kap. 1 §

text: SBL). Skälen för detta har bl.a. varit att Skatteverket ansetts meddela ett beslut om befrielse i regeringens ställe och inte i egenskap av ”Skatteverket”. Den tidigare regleringen om överklagande i

text: 22 kap. 1 §

text: SBL skiljer på ”Skatteverkets beslut” och ”beslut som myndighet har fattat” enligt

text: 13 kap. 1 §

text: SBL. Därför ansågs beslut om befrielse från betalningsskyldighet inte omfattas av

text: skattebetalningslagens

text: bestämmelser.

text: Regleringens författningstekniska utformning har ändrats genom

text: skatteförfarandelagens

text: införande, se även avsnitt 4.1.2 Skälen för en tillämpning av

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser. Det är därför numera svårt att använda detta argument för att

text: förvaltningslagens

text: bestämmelser ska tillämpas.

text: 4.1.2 Skälen för en tillämpning av

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser

text: Det finns flera skäl som talar för att

text: skatteförfarandelagens

text: 60 kap. 1 §

text: SFL.

text: Skatteförfarandelagen

text: gäller för skatter, utom i vissa uppräknade fall. Lagen är avsedd att så långt det är möjligt vara heltäckande inom skatteförfarandeområdet (

text: prop. 2010/11:165 s. 282

text: Förutsättningarna för att medge befrielse från betalningsskyldighet regleras enbart i skatteförfarandelagen. Det är regeringen eller ”den myndighet som regeringen bestämmer” som fattar beslut enligt

text: 60 kap. 1 §

text: SFL. Beslut om befrielse från betalningsskyldighet måste därför enligt Skatteverkets bedömning anses fattas med stöd av

text: skatteförfarandelagen

text: . Regeringen har i skatteförfarandeförordningen bestämt att Skatteverket är den myndighet som ska meddela sådana beslut. Det innebär endast en reglering av Skatteverkets befogenhet att fatta beslut i frågan och förändrar inte bedömningen att aktuella beslut om befrielse från betalningsskyldighet fattas med stöd av

text: skatteförfarandelagen

text: Beslut om befrielse från betalningsskyldighet måste vidare anses röra en fråga av betydelse för beskattningen eller något annat förhållande med det allmänna. Skatteverkets beslut som avser en sådan fråga får omprövas eller överklagas enligt 66 kap. 2 § respektive

text: 67 kap. 2 §

text: SFL. Även ordalydelsen i

text: 67 kap. 6 §

text: SFL och den tillhörande rubriken talar för att skatteförfarandelagens bestämmelser är tillämpliga. Enligt nämnda paragraf överklagas Skatteverkets beslut om befrielse från betalningsskyldighet enligt 60 kap. 1 § till regeringen. Ordalydelsen i rubriken är ”Skatteverkets beslut överklagas till förvaltningsrätten med ett undantag”. Aktuell rubrik är dessutom en underrubrik till rubriken ”Överklagande av Skatteverkets beslut”. Allt detta talar för att Skatteverket fattar aktuella beslut enligt

text: skatteförfarandelagen

text: och att föregående paragrafer i

text: 67 kap.

text: SFL är tillämpliga i relevanta delar.

text: Ett ytterligare skäl som talar för att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas är att det författningstekniskt inte längre görs någon skillnad på beslut som meddelas av ”Skatteverket” respektive ”beslut som myndighet har fattat”, jfr ovan om den författningstekniska utformningen av

text: 22 kap. 1 §

text: SBL. Detta talar för att Skatteverket meddelar aktuella beslut i egenskap av myndighet och inte i regeringens ställe.

text: Skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas

text: Sammantaget är de rättsliga argumenten för att tillämpa

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser på handläggning av ärenden om befrielse från betalningsskyldighet enligt

text: 60 kap. 1 §

text: SFL starkare än för att tillämpa

text: förvaltningslagens

text: bestämmelser. Skatteverket anser därför att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas på handläggningen.

text: 4.2 Tillämpningen av

text: skatteförfarandelagen

text: 4.2.1 Följder av att

text: skatteförfarandelagen

text: ska tillämpas

text: Att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas innebär bl.a. att bestämmelserna om utredningsskyldighet och kommunikation i

text: 40 kap.

text: SFL blir tillämpliga. Skatteverket ska se till att ärendena blir tillräckligt utredda. Inför ett bifallsbeslut behövs inte någon kommunicering med sökanden. Om Skatteverket däremot avser att avslå ansökan ska ett förslag till beslut skickas till sökanden för tillfälle till yttrande innan Skatteverket avslår ansökan, om det inte är uppenbart obehövligt (se

text: 40 kap.

text: och

text: 2 §§

text: SFL).

text: Att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas innebär vidare att den som ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet gäller kan begära omprövning eller överklaga beslutet senast det sjätte året efter utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut (sexårsfristen). En begäran om omprövning hanteras enligt

text: 66 kap.

text: SFL. Ett överklagande hanteras enligt

text: 67 kap.

text: SFL, vilket innebär att s.k. obligatorisk omprövning ska ske innan överklagandet överlämnas till regeringen (

text: 67 kap. 20 §

text: SFL).

text: Att

text: skatteförfarandelagens

text: bestämmelser ska tillämpas innebär också att Skatteverket kan ompröva ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet till nackdel för den som beslutet gäller inom tvåårsfristen. Frågan om Skatteverket kan ompröva till nackdel efter att tvåårsfristen har passerat tas upp i avsnitt 4.2.3 Får efterbeskattning ske och skattetillägg tas ut på grund av att felaktiga uppgifter har lämnats?.

text: 4.2.2 Krävs omprövning av en särskilt kvalificerad beslutsfattare?

text: Beslut om bl.a. skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatt ska omprövas av en särskilt kvalificerad beslutsfattare i vissa fall. Det gäller dock inte den första omprövningen av ett beslut enligt 53 kap. 2, 3 eller 4 § (

text: 66 kap. 5 §

text: SFL). En fråga som uppkommer är om ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet utgör ett sådant beslut som omfattas av kravet.

text: I förarbetena till bestämmelsen om särskilt kvalificerad beslutsfattare anges att för beslut om skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatt tillämpas ett automatiskt beslutsförfarande. Skatten bestäms enligt 53 kap. 2–4 §§ i enlighet med deklarationen eller, om deklaration inte har lämnats, till noll kronor. Det första beslutet i aktuella ärenden fattas utan att någon handläggare vid Skatteverket gör en bedömning av hur stor skatt som bör fastställas. Först vid den första omprövningen av ett sådant beslut gör en handläggare en bedömning av ärendet. Mot den bakgrunden finns det inte skäl att redan vid den första omprövningen koppla in en särskilt kvalificerad beslutsfattare (

text: prop. 2010/11:165 s. 1078

text: Beslut om skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatt regleras i

text: 53 kap.

text: SFL. Med hänsyn till ordalydelsen i

text: 66 kap. 5 §

text: SFL och vad som anges i förarbetena till paragrafen framstår det som att det är sådana beslut som regleras i 53 kap. som avses omfattas av kravet på särskilt kvalificerad beslutsfattare. Bestämmelsen i

text: 60 kap. 1 §

text: SFL gäller i stället beslut om befrielse från betalningsskyldighet och prövning sker efter särskild ansökan därom. Mot den bakgrunden anser Skatteverket att kravet på omprövning av en särskilt kvalificerad beslutsfattare inte gäller vid omprövning av beslut om befrielse från betalningsskyldighet.

text: Efterbeskattning innebär omprövning till nackdel av ett beslut om skatt eller avgift och får som huvudregel meddelas inom sex år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Efterbeskattning får bl.a. ske om ett beslut har blivit felaktigt eller inte fattats på grund av att den uppgiftsskyldige under förfarandet har lämnat oriktig uppgift till ledning för egen beskattning (

text: 66 kap. 27 § 1 a

text: SFL). En fråga är om efterbeskattning får ske avseende ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet på grund av att den som beslutet gäller har lämnat en felaktig uppgift i ärendet om befrielse.

text: Bestämmelsen om befrielse från betalningsskyldighet finns i

text: skatteförfarandelagens

text: avdelning XIII Beslut om skatter och avgifter. Ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet bör mot den bakgrunden anses vara ett sådant beslut om skatt eller avgift som kan omfattas av bestämmelsen om efterbeskattning.

text: För att efterbeskattning ska kunna aktualiseras för den som har lämnat en felaktig uppgift krävs dessutom att uppgiften kan anses vara lämnad ”till ledning för egen beskattning”. Det saknas närmare ledning i förarbetena om vad som utgör ”till ledning för egen beskattning”.

text: Ett sätt att tolka skrivningen är att det ska röra sig om en uppgift som lämnats inför ett beslut om skatt eller avgift, d.v.s. ett beslut enligt avdelning XIII i

text: skatteförfarandelagen

text: Flera skäl talar dock mot denna tolkning. Till en början bör det inte ha varit möjligt att efterbeskatta i nu aktuell situation enligt motsvarande bestämmelser i den numera upphävda

text: skattebetalningslagen

text: . Efterbeskattning kunde nämligen endast ske om oriktig uppgift lämnats ”till ledning för beskattningsbeslutet” (

text: 21 kap. 11 §

text: SBL). Ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet var inte ett beskattningsbeslut enligt

text: skattebetalningslagen

text: (jfr

text: 11 kap. 1 §

text: SBL). Det framgår inte av förarbetena till

text: skatteförfarandelagen

text: eller på annat sätt att möjligheten att efterbeskatta har avsetts utvidgas i nu aktuell situation genom skatteförfarandelagens införande.

text: Ett annat skäl som talar mot att uppgiften är lämnad ”till ledning för egen beskattning” är att ett beslut om befrielse från betalningsskyldighet inte innebär någon förändring av beskattningen som sådan, utan endast gäller skyldigheten att betala skatten eller avgiften. En felaktig uppgift som lämnats i ett ärende om befrielse från betalningsskyldighet bör därför knappast kunna anses ha lämnats ”till ledning för egen beskattning”.

text: Sammantaget anser Skatteverket alltså att det inte är möjligt att efterbeskatta på grund av att en felaktig uppgift har lämnats i ett ärende om befrielse från betalningsskyldighet.

text: Eftersom Skatteverket har funnit att en felaktig uppgift i ett ärende om befrielse från betalningsskyldighet enligt

text: 60 kap. 1 §

text: SFL inte kan anses vara lämnad ”till ledning för egen beskattning” finns inte heller förutsättning för att ta ut skattetillägg på grund av att en felaktig uppgift har lämnats i ett sådant ärende.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-522141

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Värdering av bostadsförmån i lägenheter och småhus som används som fast bostad vid beskattningsåret 2020

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Inför inkomstbeskattningen 2021 har Skatteverket i detta ställningstagande tagit fram tabeller för hyresnivåer i flerfamiljshus, se bilaga. Tabellerna gäller för olika områden i landet under beskattningsår 2020. Tabellerna är tänkta att vara till hjälp vid värdering av bostads-förmåner för lägenheter och småhus som används som fast bostad.

type: stycke

text: Detta ställningstagande innehåller även en metod för hur bostadsförmånsvärdet ska justeras när bostadsytan är större än bostadsytan för en lägenhet av normal storlek (70 kvm).

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har i sin rättsliga vägledning redovisat hur en bostadsförmån ska värderas vid inkomstbeskattningen 2021 (beskattningsåret 2020), se Förmån av permanentbostad . Detta ställningstagande är ett komplement till vägledningen och Skatteverkets allmänna råd (SKV A 2019:29, avsnitt 2.3). Syftet är att ställningstagandet ska vara till hjälp när hyresvärdet på orten ska beräknas och det är svårt att få fram ett faktiskt marknadsvärde.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Inkomster i annat än pengar ska värderas till marknadsvärdet enligt

text: 61 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Med marknadsvärde avses det pris som den skattskyldige skulle ha fått betala på orten om denne själv skaffat sig motsvarande varor, tjänster eller förmåner mot kontant betalning. För bostäder avses den marknadsmässiga hyresnivån för jämförbara bostäder på orten.

text: Värdet av en tjänstebostad kan i vissa fall justeras nedåt, t.ex. vid representationsskyldighet,

text: 61 kap. 20 §

text: IL.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att bostadsförmån ska värderas med hänsyn till hyresnivån på orten även om arbetsgivarens kostnad för bostaden varit högre (

text: HFD 2012 ref. 55

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Värdering av bostadsförmån för bostäder i flerfamiljshus

text: Skatteverket har i detta ställningstagande tagit fram tabeller för hyran per kvm och år för bostäder i flerfamiljshus inom olika områden i landet inför inkomstbeskattningen 2021, se bilaga. Underlaget för beräkningen av hyresnivåerna är de genomsnittshyror som är fastställda vid förberedelsearbetet inför 2019 års fastighetstaxering. Genomsnittshyrorna gäller för olika hyresområden och är fastställda i 2017 års nivå. Värdena (genomsnitts-hyrorna) har sedan justerats med ledning av hyreshöjningarna för åren 2018, 2019 och 2020. Uppgifterna om hyreshöjningar har hämtats från Sveriges Allmännytta och Hyresgästföreningen efter de hyresförhandlingar som skett mellan hyresmarknadens parter. De framtagna hyresnivåtabellerna för beskattningsår 2020 finns i en bilaga till detta dokument.

text: Tabellerna är indelade i fem åldersintervaller. Det äldsta åldersintervallet omfattar bostäder med värdeår 1979 eller tidigare.

text: Hyresnivåerna i tabellerna gäller hyresvärdet inklusive uppvärmning för en bostad av normalstorlek på 70 kvm. För bostäder som är större än normalstorleken bör hyresvärdet justeras enligt vad som anges i avsnitt 4.1.1 nedan.

text: Om bostadens standard, utrustning, läge m.m. väsentligt avviker från det som är normalt i motsvarande åldersklass i de flerfamiljshus vars hyresnivå ligger till grund för värderingen, bör förmånsvärdet beräknas med hänsyn till detta, se SKV A 2019:29 avsnitt 2.3.

text: 4.1.1 Metoder för justering av hyresvärde

text: Vid beräkning av hyresvärdet för lägenheten ska hänsyn tas bl.a. till bostadens storlek. Det genomsnittliga priset per kvm bostadsyta är inte lika högt för en större lägenhet som för en mindre lägenhet (

text: prop. 1996/97:173 s. 39

text: ). Hyresnivåtabellerna enligt bilagan gäller hyresvärden för en lägenhet av normalstorlek 70 kvm.

text: Skatteverket har tagit fram en metod för hur bostadsförmånsvärdet ska justeras om bostadsytan överstiger 70 kvm (ställningstagandet Värdering av bostadsförmån vid varierande storlek 2007-10-31, dnr 131 553672–07/111).

text: Av ställningstagandet framgår att tabellvärdet bör justeras nedåt med 10 % för den del av bostaden som är mellan 70-120 kvm. För bostäder med en bostadsyta i intervallet 120-200 kvm bör tabellvärdet justeras nedåt med 10 % för bostadsyta mellan 70-120 kvm och med 15 % för bostadsyta som överstiger 120 kvm. När bostadsytan överstiger 200 kvm bör tabellvärdet justeras nedåt med 10 % för bostadsyta mellan 70-120 kvm, med 15 % för bostadsyta mellan 120-200 kvm och med 20 % för bostadsyta överstigande 200 kvm.

text: 4.1.2 Exempel

text: Exempel 1

text: •Bostaden har en bostadsyta på 120 kvm.

text: •Hyresvärdet är 1 000 kr per kvm enligt hyresnivåtabellen för orten.

text: •Bostadsförmånsvärdet blir då:

text: 70 kvm x 1 000 kr + 50 kvm x 1 000 kr x 90 % = 115 000 kr.

text: Exempel 2

text: •Bostaden har en bostadsyta på 200 kvm

text: •Hyresvärdet är 1 000 kr per kvm enligt hyresnivåtabell för orten

text: •Bostadsförmånsvärdet blir då:

text: 70 kvm x 1 000 kr + 50 kvm x 1 000 kr x 90 % + 80 kvm x 1 000 kr x 85 % = 183 000 kr.

text: Exempel 3

text: •Bostaden har en bostadsyta på 300 kvm

text: •Bostadsförmånsvärdet blir då:

text: 70 kvm x 1 000 kr + 50 kvm x 1 000 kr x 90 % + 80 kvm x 1 000 kr x 85 % + 100 kvm x 1 000 kr x 80 % = 263 000 kr.

text: 4.2 Värdering av bostadsförmån i småhus

text: På många orter saknas det en fungerande hyresmarknad för bostad i småhus. Utgångspunkten för värderingen bör därför även i dessa fall normalt vara hyresnivån i flerfamiljshus på orten även när det gäller en bostad i småhus.

text: Ibland kan det finnas faktorer som gör att hyresvärdet för småhus i vissa fall bör höjas eller sänkas i förhållande till de värden som anges i tabellerna för flerfamiljshus. Vilka dessa faktorer är framgår av Skatteverkets allmänna råd SKV A 2019:29, avsnitt 2.3. Där anges även att om det inte finns särskilda skäl för det bör hyresvärdet för en bostad i småhus inte beräknas med ledning av hyresvärdet i äldre flerfamiljshus än åttiotalshus. Vidare anges regler för justering av bostadsförmån som är tjänstebostad, avsnitt 2.3.1.

text: Om det finns en fungerande hyresmarknad för bostad i villa på en ort kan en undersökning av hyresnivåerna vara till ledning vid värderingen av bostadsförmån i villor inom detta område.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-5227-2026

status: gällande

title: Ställningstagandet ”Metallurgisk process – elförbrukning i skänkar och liknande kärl” ska inte tillämpas på elförbrukning som sker efter att lagändringar trätt i kraft den 1 januari 2026

text: Med anledning av lagändringar som träder i kraft den 1 januari 2026 (SFS 2025:1357) ska Skatteverkets ställningstagande ” Metallurgisk process – elförbrukning i skänkar och liknande kärl ” (2022-08-18, dnr

text: ) inte tillämpas på elförbrukning som sker efter att lagändringarna trätt i kraft. Ställningstagandet ska fortfarande tillämpas på elförbrukning som sker före ikraftträdandet.

text: I det ovan nämnda ställningstagandet anges att Skatteverket anser att bestämmelserna i 11 kap. 9 § första stycket 5 respektive

text: 13 a § första stycket 4 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi om skattebefrielse av el som förbrukas i metallurgiska processer, inte omfattar el som förbrukats i skänkar eller liknande kärl för att bibehålla en kemisk förändring eller en förändrad inre fysikalisk struktur i det ingående materialet. Genom de ovan nämnda lagändringarna omfattar dessa bestämmelser även sådan elförbrukning från och med den 1 januari 2026. I en övergångsbestämmelse anges att de äldre bestämmelserna fortfarande gäller för förbrukning som sker före ikraftträdandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-524786

title: Kapitalvinst – grundförbättring vid byte av fönster på privatbostadsfastighet

text: 1 Sammanfattning

text: Högsta förvaltningsdomstolen har i en dom avgjort att utgifter för ett utbyte under perioden 2010-2013 av tvåglasfönster med träram till treglasfönster med aluminiumbeklädd träram inte till någon del skulle anses avse en grundförbättring i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta då den förbättring av byggnaderna som bytet av fönstren hade inneburit var en följd av den allmänna tekniska utvecklingen. Fastighetsägaren hade bytt ut fönster som var av normal standard när de sattes in mot fönster som var av normal standard när bytet företogs.

text: Domstolens avgörande får anses innebära att de treglasfönster som var föremål för bedömning var fönster av standardmodell under bedömningsperioden 2010-2013.

text: Bedömningen om förbättringen är en följd av den allmänna tekniska utvecklingen som därmed inte ska ses som en grundförbättring, ska göras på samma sätt i inkomstslaget kapital som i inkomstslaget näringsverksamhet.

text: Ett byte av fönster, som det i rättsfallet ovan, medför därför inte heller någon grundförbättring i inkomstslaget kapital. Ett motsvarande utbyte som har skett före 2010 får dock anses kunna utgöra en grundförbättring till viss del, när det gäller beräkning av kapitalvinst vid försäljning av privatbostadsfastighet.

text: 2 Frågeställning

text: Utgifter för att reparera och underhålla en byggnad får dras av omedelbart i inkomstslaget näringsverksamhet. Enligt fast praxis gäller att om en åtgärd medför att byggnaden försätts i ett bättre skick än det ursprungliga, t.ex. genom att ett annat och bättre material används, kan rätten till avdrag i vissa fall begränsas. En sådan förbättring som gör att rätten till avdrag begränsas brukar benämnas grundförbättring. Högsta förvaltningsdomstolen har i

text: HFD 2019 ref. 20

text: funnit att utgifter för att under perioden 2010-2013 byta ut tvåglasfönster med träram i ett hyreshus för bostadsändamål, mot treglasfönster med aluminiumbeklädd träram i sin helhet skulle ses som något annat än utgifter för en grundförbättring. De skulle ses som sådana utgifter för reparation och underhåll som får dras av omedelbart i inkomstslaget näringsverksamhet enligt

text: 19 kap. 2 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: När en privatbostadsfastighet säljs ska en kapitalvinst beräknas som ska tas upp i inkomstslaget kapital. Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den sålda fastigheten, minskad med utgifterna för försäljningen, och omkostnadsbeloppet. Med omkostnadsbelopp avses, om inte annat föreskrivs, anskaffningsutgifter ökade med förbättringsutgifter (44 kap. 13-14 §§ IL).

text: Utgifter för reparation och underhåll av fastigheten får som utgångspunkt inte dras av som förbättringsutgifter vid denna beräkning. Sådana utgifter ska dock ses som förbättringsutgifter om de är utgifter för förbättrande reparationer och underhåll enligt

text: 45 kap. 12 §

text: IL. Med förbättrande reparationer och underhåll avses enligt den paragrafen reparationer och underhåll som hänför sig till avyttringsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren till den del åtgärderna medfört att fastigheten befinner sig i ett bättre skick vid avyttringen än vid förvärvet.

text: Om en reparations- och underhållsåtgärd delvis utgör en grundförbättring ska dock den delen av utgiften som avser grundförbättringen ses som en förbättringsutgift oavsett när reparationen har företagits och oavsett om byggnaden är i ett bättre skick vid försäljningen än vad den var vid förvärvet. Utgiften för grundförbättringen beräknas som skillnaden i pris mellan vad det hade kostat att utföra en reparation med likvärdigt material som det utbytta och den faktiskt företagna grundförbättrande åtgärden. Förbättringsutgifter måste även uppfylla vissa andra villkor för att få dras av vid beräkning av kapitalvinst. De får till exempel inte ha dragits av tidigare utan att ha återförts till beskattning och måste, om de inte har förts upp på avskrivningsplan, uppgå till minst 5 000 kronor per beskattningsår (

text: 45 kap. 11 §

text: IL).

text: Frågan är om bedömningen av vad som kan anses vara en utgift för reparation och underhåll respektive en grundförbättring ska göras på samma sätt i inkomstslaget kapital som i inkomstslaget näringsverksamhet. Om svaret på den frågan är ja, uppstår en följdfråga med anledning av den avkunnade domen. Om det som var standard när det tillfördes fastigheten byts ut mot det som är standard när utbytet sker, ska utgifterna för utbytet inte anses vara utgifter för grundförbättring till någon del som Skatteverket tolkar Högsta förvaltningsdomstolens dom. Följdfrågan blir därför följande: När får den allmänna tekniska utvecklingen anses ha uppnått en sådan nivå att treglasfönster av liknande modell som dem i rättsfallet ska anses vara fönster av standardmodell? Det får betydelse för bedömningen av om utgifterna ska anses avse utgifter för reparation och underhåll i sin helhet eller om de till viss del kan anses avse en grundförbättring. I och med att kapitalvinstbeskattningen på fastigheter är evig kan frågan ha betydelse för arbeten som har utförts för länge sedan. Frågan ställs på sin spets av att Skatteverket under lång tid har haft uppfattningen att ett utbyte av tvåglasfönster mot treglasfönster utgjort en sådan reparations- och underhållsåtgärd som delvis utgjort en grundförbättring.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Lagtext

text: Inkomstslaget näringsverksamhet

text: Utgifter för reparation och underhåll av en byggnad får dras av omedelbart även om utgifterna i räkenskaperna dras av genom årlig avskrivning (

text: 19 kap. 2 § första stycket

text: IL).

text: Utgifter för att anskaffa en byggnad ska dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Värdeminskningsavdragen ska beräknas enligt avskrivningsplan efter en viss procentsats per år på byggnadens anskaffningsvärde (19 kap. 4-5 §§ IL).

text: Om en byggnad uppförs av den skattskyldige, är anskaffningsvärdet utgiften för att uppföra den. Om en byggnad förvärvas genom köp, byte eller på liknande sätt, är anskaffningsvärdet utgiften för förvärvet (19 kap. 8 § och 9 § första stycket IL).

text: I anskaffningsvärdet ska också räknas in förbättringsutgifter som t.ex. utgifter för till- eller ombyggnad (19 kap. 13 § första strecksatsen IL).

text: Vid avyttring av en näringsfastighet ska bland annat följande avdrag återföras: värdeminskningsavdrag på byggnader och markanläggningar och avdrag som avser beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll av byggnader och markanläggningar (

text: 26 kap. 2 § 1 st.

text: IL).

text: Reparationer och underhåll anses som förbättrande till den del fastigheten på grund av åtgärderna är i bättre skick vid avyttringen än vid ingången av det femte beskattningsåret före beskattningsåret eller, om fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt, vid förvärvet (

text: 26 kap. 2 § 2 st.

text: IL).

text: Beräkning av kapitalvinst i inkomstslaget kapital

text: Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade tillgången, minskad med utgifterna för avyttringen, och omkostnadsbeloppet. Med omkostnadsbelopp avses, om inte annat föreskrivs, anskaffningsutgifter ökade med förbättringsutgifter (44 kap. 13-14 §§ IL).

text: Förbättringsutgifter som inte har förts upp på plan får bara beaktas för de beskattningsår då de sammanlagt har uppgått till minst 5 000 kronor (

text: 45 kap. 11 § första stycket

text: IL).

text: Utgifter för förbättrande reparation och underhåll på privatbostadsfastigheter räknas som förbättringsutgifter. Med förbättrande reparationer och underhåll avses här reparationer och underhåll som hänför sig till beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren till den del åtgärderna medfört att fastigheten befinner sig i ett bättre skick vid avyttringen än vid förvärvet (

text: 45 kap. 12 §

text: IL).

text: Praxis

text: Bolaget hade i samband med upprustning av sina hyresfastigheter under perioden 2010-2013 bytt ut äldre tvåglasfönster (50-70 år gamla) med träram till treglasfönster med aluminiumbeklädd träram. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen låg det i sakens natur att när en fastighetsägare utför arbeten på en byggnad så sker detta i regel med sådan teknik och med sådant material som är vanligt förekommande på marknaden och därmed lättillgängligt. För att ett omedelbart avdrag ska begränsas med hänvisning till att en åtgärd har medfört en förbättring i förhållande till byggnadens ursprungliga skick måste det därmed framgå att det rör sig om en mer markant förändring som kan anses höja byggnadens värde utöver vad som följer av en ordinär underhålls- och reparationsåtgärd. Av utredningen framgick inte annat än att den förbättring av byggnaderna som bytet av fönstren hade inneburit i form av t.ex. högre energieffektivitet och lägre underhållskostnader var en följd av den allmänna tekniska utvecklingen på området. Det kunde därför inte anses röra sig om en sådan förbättring för vilken årligt värdeminskningsavdrag skulle göras. Utgifterna fick därmed dras av i sin helhet såsom utgifter för reparation och underhåll enligt

text: 19 kap. 2 § första stycket

text: IL (

text: HFD 2019 ref. 20

text: 4 Bedömning

text: Högsta förvaltningsdomstolen fann i

text: HFD 2019 ref. 20

text: att utgifter för utbyte av äldre tvåglasfönster med träram till treglasfönster med aluminiumbeklädd träram av grundmodell inte till någon del fick anses vara utgifter för grundförbättring i inkomstslaget näringsverksamhet. Förbättringen fick anses vara en följd av den allmänna tekniska utvecklingen på området.

text: Skatteverket anser att frågan om en utgift i sin helhet avser reparation och underhåll eller om den delvis avser en grundförbättring ska göras på samma sätt i inkomstslaget kapital som i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta med hänsyn taget till det samband som finns mellan reglerna i 19 kap., 26 kap. och 45 kap. IL. Det finns inte heller i hittillsvarande praxis något som tyder på att bedömningen ska ske på ett annat sätt såvitt Skatteverket har kunnat se.

text: HFD 2019 ref. 20

text: får anses utvisa att ett treglasfönster av grundmodell numera normalt kan anses vara ett fönster av standardmodell. Detta innebär vidare att om de fönster som ska bytas ut var standard när de sattes in så innebär bytet till sådana treglasfönster inte att det ska anses ha skett en grundförbättring. Skatteverket hade under lång tid haft uppfattningen att ett utbyte av tvåglasfönster mot treglasfönster delvis kunde utgöra en grundförbättring. Den bedömningen var säkert korrekt när den först gjordes, men Högsta förvaltningsdomstolens dom visar att denna uppfattning borde ha reviderats i takt med att den allmänna tekniska utvecklingen fortskred.

text: Det är svårt för att inte säga omöjligt att exakt ange vid vilken tidpunkt ett införande av ett treglasfönster gick från att vara en åtgärd utöver det normala till att åtminstone i vissa fall bara tillföra fastigheten fönster av normal standard. I och med att kapitalvinstbeskattningen på fastigheter är evig kan frågan ha betydelse för arbeten som har utförts för länge sedan. I inkomstslaget kapital är det dessutom till fördel för en fastighetsägare att en underhålls- och reparationsåtgärd delvis får anses utgöra en grundförbättring. Detta då utgifter för grundförbättringar ses som förbättringsutgifter oavsett när de har lagts ned och oavsett om byggnaden är i ett bättre skick vid försäljningen än vad den var vid förvärvet till skillnad från vad som gäller för utgifter för reparation och underhåll. Skatteverket anser därför att bedömningen av när ett treglasfönster blev fönster av standardmodell i inkomstslaget kapital kan ske med ett visst mått av praktiskt hänsynstagande.

text: De treglasfönster som Högsta förvaltningsdomstolen bedömde, tillfördes fastigheten under perioden 2010-2013 och ersatte fönster som var fönster av standardmodell när de sattes in. Skatteverket anser, vad gäller inkomstslaget kapital, att ett treglasfönster av liknande modell som det i rättsfallet blivit ett fönster av standardmodell vid ingången av inkomståret 2010. Vid motsvarande utbyten som har skett tidigare än så kan det därför anses ha skett en grundförbättring till viss del. Utgiften för denna grundförbättring beräknas som skillnaden i pris vid utbytet mellan utgiften för att tillföra fastigheten ett sådant treglasfönster i stället för ett på marknaden förekommande tvåglasfönster av likartat slag som det utbytta. Utgiften ska således till denna del (skillnadsbeloppet) ses som en förbättringsutgift.

text: Exempel 1

text: Simon köpte sin villa 1970. Fönstren i villan var s.k. tvåglasfönster. Simon bytte 2008 ut två av dessa fönster mot treglasfönster för 20 000 kr. Hade han i stället bytt ut tvåglasfönstren mot nya tvåglasfönster hade det kostat honom 14 000 kr. Han säljer sin villa 2020.

text: Då bytet från tvåglasfönster till treglasfönster skett före 2010 kan fönsterbytet anses vara en grundförbättring till viss del. Utgiften för grundförbättringen kan beräknas till 6 000 kr (20 000 kr – 14 000 kr = 6 000 kr). Utgift för reparation och underhåll motsvarande det resterande beloppet, 14 000 kr, avser inte utgift för förbättrande reparation och underhåll. Detta då utbytet inte har skett under avyttringsåret eller de fem föregående beskattningsåren. Han får dra av utgiften för grundförbättringen även om han inte har haft några andra förbättringsutgifter under 2008, då utgiften uppgår till minst 5 000 kr.

text: Exempel 2

text: Förutsättningarna är desamma som i exempel 1, förutom att fönsterbytet till treglasfönster skedde under 2010. Simon betalar 20 000 kr för utbytet. Hade han i stället bytt till tvåglasfönster hade det kostat honom 15 000 kr.

text: Tvåglasfönstren var fönster av standardmodell när de sattes in i villan 1970. När fönsterbytet skedde 2010 anses de treglasfönster som sattes in vara fönster av standardmodell. Bytet till sådana fönster medförde därför inte någon grundförbättring. Simon får inte heller avdrag för utgifterna för fönsterbytet som utgifter för förbättrande reparation och underhåll, eftersom utbytet inte har skett under avyttringsåret eller de fem föregående beskattningsåren.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-528757

title: Skatt på plastbärkassar, försäljningsställe för detaljförsäljning och butikslager

text: 1 Sammanfattning

text: 10 § 1 b lagen (2020:32)

text: om skatt på plastbärkassar, LSP.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om även ett butikslager som ligger i direkt anslutning till en butikslokal omfattas av begreppet försäljningsställe för detaljförsäljning (10 § 1 b LSP).

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skattskyldighet inträder för en godkänd lagerhållare då en skattepliktig vara tas till ett eget försäljningsställe för detaljförsäljning (10 § 1 b LSP).

text: Med försäljningsställe för detaljförsäljning avses butikslokal dit allmänheten har tillträde för att göra privata inköp. Fabrikslager, centrallager och andra lager dit allmänheten saknar tillträde ska inte anses som detaljförsäljningsställe (

text: prop. 2019/20:47 s 54

text: Ordalydelsen i 10 § 1 b LSP är densamma som för annan punktskattelagstiftning där motsvarande bestämmelse återfinns. Se t.ex. 12 § 1b lagen (

text: ) om skatt på kemikalier i viss elektronik, LSKE. Det innebär att ledning kan hämtas i förarbeten gällande LSKE.

text: Med detaljförsäljningsställe avses här butikslokal med, i förekommande fall, sådant butikslager som ligger i direkt anslutning till själva butikslokalen. Fabrikslager, centrallager och andra lager dit allmänheten inte har tillträde för att göra privata inköp ska inte anses utgöra detaljförsäljningsställe. Detta gäller även för det fall sådant lager utgör lager för direktförsäljning till konsument via Internet, telefon, postorderkatalog, etc. (

text: prop. 2016/17:1 s 438

text: 4 Bedömning

text: Skatteverket anser att innebörden av begrepp som används i flera nationella punktskatter så långt som möjligt bör vara densamma, för att på så vis underlätta för skattskyldiga, berörda myndigheter och även minska risken för oavsiktliga fel. Detta gäller särskilt när lagbestämmelsernas har samma ordalydelse.

text: Skatteverket anser att ett butikslager som ligger i direkt anslutning till en butikslokal omfattas av begreppet försäljningsställe för detaljförsäljning enligt 10 § 1 b LSP.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-528796

title: Försäljning av vara till besökare från ett land utanför EU - användning av varan innan utresan, mervärdesskatt

text: Nytt: 2021-12-10

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2021-12-10, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: Försäljning av en vara i Sverige till en besökare från ett land utanför EU kan under vissa förutsättningar i efterhand anses som en omsättning utomlands (export). Bland annat krävs att säljaren kan visa att köparen har tagit med sig varan vid en resa ut ur EU inom en viss tidsfrist.

text: Skatteverket anser att en försäljning av en vara inte kan anses som en omsättning utomlands i efterhand om konsumtion av varan till någon del äger rum inom EU. Om konsumtion påbörjas inom EU ska försäljningen därför förbli beskattad i Sverige även om varan därefter tas med av köparen vid en resa ut ur EU.

text: Skatteverket anser dock att försäljning av ett transportmedel kan anses som en omsättning utomlands i efterhand även om köparen använder transportmedlet inom EU för att genomföra resan ut ur EU.

text: Om köparen tar med varan i sitt personliga bagage vid en resa ut ur EU från Sverige, utförs exportkontrollen av en godkänd intygsgivare eller av Tullverket. Köparen ska vid en sådan kontroll göra sannolikt att varan inte har använts efter inköpet. Köparen ska därför visa upp varan i det skick den hade när den köptes. Ett exportintyg får inte utfärdas om varan har använts efter inköpet.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har fått en fråga om en försäljning av en vara i Sverige till en besökare från ett land utanför EU i efterhand kan anses som en omsättning utomlands om varan efter försäljningen används inom EU. Skatteverket har även fått frågan om en godkänd intygsgivare får utfärda ett exportintyg om det vid exportkontrollen framkommer att den inköpta varan har använts efter inköpet och innan den tas med vid en resa ut ur EU.

text: Detta ställningstagande berör inte de särskilda bestämmelser som gäller vid försäljning av en vara till fysiska personer som är bosatta eller stadigvarande vistas i Norge eller på Åland och som för in varan till Norge eller till Åland.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: En omsättning av en vara anses som en omsättning utomlands, om varan levereras här i landet till en fysisk person som är bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat land än ett EU-land, under förutsättning att ersättningen utgör minst 200 kronor, och säljaren kan visa att köparen har medfört varan vid resa till en plats utanför EU före utgången av tredje månaden efter den månad under vilken leveransen av varan gjordes (

text: 5 kap. 3 a § första stycket 8 mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML, jämför artikel 146.1 b och artikel 147 i rådets direktiv om ett gemensamt system för mervärdesskatt

text: , mervärdesskattedirektivet).

text: Vid tillämpningen av

text: 5 kap. 3 a § första stycket 8

text: ML ska säljaren, i de fall det är fråga om varor som ska medföras av köparen i hans personliga bagage, ha ett intyg som är utfärdat av en intygsgivare som är godkänd av Skatteverket och som visar att köparen har medfört varorna till en plats utanför EU (exportintyg), eller en faktura eller en motsvarande handling påstämplad av det tullkontor där varan lämnade EU för att medföras till en plats utanför EU. Säljaren ska ha handlingen i sina räkenskaper. Vid försäljning i transithall på flygplats, eller om det av annan anledning finns särskilda skäl kan säljaren anses ha fullgjort sin skyldighet utan sådana handlingar (14 § mervärdesskatteförordningen [1994:223], jämför artikel 147 i mervärdesskattedirektivet).

text: Export utgör ett undantag från skatt som ska tolkas restriktivt eftersom de utgör undantag från den allmänna princip enligt vilken mervärdesskatt ska betalas för alla varor och tjänster som en beskattningsbar person tillhandahåller mot ersättning. Bestämmelserna om undantag för mervärdesskatt vid export utanför unionen, liknande transaktioner och internationella transporter syftar till att iaktta principen om att de aktuella varorna och tjänsterna ska beskattas på destinationsorten. Export och liknade transaktioner ska alltså undantas från mervärdesskatt så att transaktionen inte beskattas någon annanstans än på den plats där varorna konsumeras (

text: ”L.Č.” IK punkterna 18 och 22).

text: 4 Bedömning

text: Bestämmelsen om export ska tolkas restriktivt. Syftet med bestämmelsen är att undanta försäljning av en vara från beskattning så att varan inte beskattas någon annanstans än på den plats utanför EU där konsumtionen av den sålda varan ska äga rum, såsom en omsättning utomlands. Enligt Skatteverket skulle det strida mot syftet med bestämmelsen att undanta en försäljning av en vara från beskattning i efterhand om konsumtion av varan till någon del äger rum inom EU. Om konsumtion påbörjas inom EU ska försäljningen därför förbli beskattad i Sverige även om varan därefter tas med av köparen vid en resa ut ur EU.

text: När den sålda varan ska tas med vid en resa ut ur EU i köparens personliga bagage är det reglerat vilken dokumentation säljaren ska ha i sina räkenskaper. Säljaren ska normalt ha ett exportintyg utfärdat av en godkänd intygsgivare eller en faktura eller liknande handling påstämplad av det tullkontor där varan lämnade EU för att tas med till en plats utanför EU. Om säljaren har sådan dokumentation ska det antas att varan inte har använts inom EU efter försäljningen.

text: För att säljaren ska kunna få en sådan dokumentation måste köparen normalt visa upp varan för exportkontroll i direkt anslutning till att denne ska ta med varan vid en resa ut ur EU.

text: Om köparen tar med varan i sitt personliga bagage vid en resa ut ur EU från Sverige utförs exportkontrollen av en godkänd intygsgivare eller av Tullverket. Köparen ska vid en sådan kontroll göra sannolikt att varan inte har använts efter inköpet. Köparen ska alltså visa upp varan i det skick den hade när den köptes. Ett exportintyg får inte utfärdas om varan har använts efter inköpet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-532774

title: Skattesats för olika uppdrag i samband med radio-, tv- eller filmproduktion, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: I samband med en radio-, tv- eller filmproduktion kan olika uppdrag köpas in från andra företag. Det kan vara fråga om ett totalansvar för hela eller delar av produktionen. Det kan även vara fråga om olika begränsade uppdrag såsom manusskrivning, scenografi eller programledarskap.

text: Skatteverket anser att det är fråga om ett enda tillhandahållande när ett företag producerar hela eller delar av en och samma radio-, tv- eller filmproduktion. Skatteverket anser också att det är fråga om ett enda tillhandahållande när ett företag utför ett begränsat uppdrag i en och samma radio-, TV- eller filmproduktion.

text: En uppdragstagare som ansvarar för hela eller delar av en radio-, tv- eller filmproduktion tillhandahåller en enda tjänst. Skatteverket gör bedömningen att det som tillhandahålls i normalfallet är en sådan rättighetsupplåtelse som omfattas av skattesatsen 6 procent.

text: När begränsade uppdrag i samband med en radio-, tv- eller filmproduktion köps in kan den huvudsakliga delen av tillhandahållandet ibland vara den upphovsrättsliga delen av tillhandahållandet. Skattesatsen för sådana tillhandahållanden är 6 procent. Om det i stället är det arbete som utförs som är den huvudsakliga delen av tillhandahållandet anser Skatteverket att tjänsten omfattas av skattesatsen 25 procent.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Skattesats för olika uppdrag i samband med film- eller tv-produktion, mervärdesskatt” från den 25 januari 2018, dnr

text: 202 38750-18/111

text: 2 Frågeställning

text: När olika uppdrag som kan innehålla upphovsrätter utförs i samband med radio-, tv- eller filmproduktion kan det vara frågan om såväl en enda tjänst som flera olika tjänster. Med hänsyn till rättsutvecklingen vill Skatteverket klargöra sin bedömning av saken. Vidare klargörs vilken skattesats som ska tillämpas för sådana uppdrag. De bedömningar som görs i ställningstagandet gäller oberoende av vilken teknik som ska användas för att distribuera produktionen. Motsvarande bedömningar ska därför göras vid produktion av exempelvis ljudfiler som distribueras via internet, så kallade poddar.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Rättspraxis rörande ett eller flera tillhandahållanden

text: Högsta förvaltningsdomstolen har sammanfattat EU-domstolens praxis rörande sammansatta tillhandahållanden på följande sätt (

text: HFD 2012 ref. 30

text: Det ska göras en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga för att kunna avgöra om det rör sig om två eller flera separata tillhandahållanden eller ett enda tillhandahållande.

text: Varje transaktion ska som regel anses som separat och självständig. En transaktion, som ur ekonomisk synvinkel utgörs av ett enda tillhandahållande, får inte delas upp fiktivt så att mervärdesskattesystemets funktion undergrävs.

text: Ett enda tillhandahållande föreligger när två eller flera delar har ett så nära samband att de tillsammans objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och att det därför vore konstlat att försöka skilja de olika delarna från varandra.

text: Ett enda tillhandahållande föreligger dessutom när en eller flera delar utgör det huvudsakliga tillhandahållandet medan andra delar måste betraktas som underordnade tillhandahållanden som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som det huvudsakliga.

text: Ett tillhandahållande ska anses som underordnat när kunderna inte efterfrågar detta i sig utan det endast är ett medel att på bästa sätt få det huvudsakliga tillhandahållandet.

text: 3.2 Skattesats

text: 3.2.1 Bestämmelser rörande skattesats i

text: mervärdesskattelagen

text: m.m.

text: Mervärdesskatt ska tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket (

text: 7 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Medlemsländerna får tillämpa reducerad skattesats på tillhandahållande av tjänster av författare, kompositörer och utövande konstnärer samt royalty till dessa (artikel 98.2 och bilaga III punkten 9 i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Sverige har valt att använda möjligheten till reducerad skattesats inom kulturområdet bland annat för upphovsrätter (

text: prop. 1996/97:10

text: Mervärdesskatt ska tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för upplåtelse eller överlåtelse av rättigheter som omfattas av 1, 4 eller

text: 5 § i lagen (1960:729)

text: om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, URL. Detta gäller dock inte när det är fråga om fotografier, reklamalster, system och program för automatisk databehandling eller film, videogram eller annan jämförlig upptagning som avser information (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 8

text: ML).

text: Den som har skapat ett litterärt eller konstnärligt verk t.ex. ett filmverk har upphovsrätt till verket (

text: 1 §

text: URL).

text: Den som översatt eller bearbetat ett verk eller överfört det till annan litteratur- eller konstart har upphovsrätt till verket i denna gestalt, men han får inte förfoga däröver i strid mot upphovsrätten till originalverket. Har någon i fri anslutning till ett verk åstadkommit ett nytt och självständigt verk, är hans upphovsrätt inte beroende av rätten till originalverket (

text: 4 §

text: URL).

text: Den som genom att sammanställa verk eller delar av verk åstadkommit ett litterärt eller konstnärligt samlingsverk har upphovsrätt till detta, men hans rätt inskränker inte rätten till de särskilda verken (

text: 5 §

text: URL).

text: 3.2.2 Rättspraxis rörande upphovsrätt och skattesats

text: Högsta domstolen har uttalat sig i frågan om en tv-sändning av en ishockeymatch kunde anses ha verkshöjd till följd av bl.a. kommentatorernas arbete under sändningen. Kommentatorerna presenterade matchen. Kortare intervjuer med spelare och tränare förekom i samband med pauser i matchen, men under större delen av pauserna visades en bild på en klocka. Kommentatorernas tal följde matchen och innehöll i anslutning därtill vissa statistiska uppgifter och uppgifter om spelarnas bakgrund. Högsta domstolen ansåg att kommentatorernas arbete i huvudsak hade styrts av händelserna i matchen och att sändningen inte framstod som en egen intellektuell skapelse. Sändningen var bl.a. av detta skäl inte upphovsrättsligt skyddad (

text: NJA 2015 s. 1097

text: Högsta förvaltningsdomstolen har i ett avgörande ansett att en programledares tillhandahållande skulle delas upp så att upphovsrätten skulle brytas ut från resten av tillhandhållandet och beskattas med reducerad skattesats (

text: RÅ 1999 ref. 9

text: I ett senare avgörande har Högsta förvaltningsdomstolen däremot ansett att ett visst uppdrag som programledare inte skulle delas upp. Programledaren skulle skriva och framföra manus till kortare inslag i ett radioprogram. Under en stor del av programmet spelades musik som var fristående från inslagen. Det förekom också diskussioner och samtal med de andra programledarna. Radioföretaget förvärvade enligt avtalet med programledaren all upphovsrätt till dennes prestationer. Högsta förvaltningsdomstolen fann att programledaruppdraget utgjorde ett enda odelbart tillhandahållande. Någon uppdelning av beskattningsunderlaget skulle därför inte göras (

text: HFD 2020 ref. 30

text: punkterna 24-29).

text: Högsta förvaltningsdomstolen fann i samma avgörande att programledarens inslag gav uttryck för ett eget intellektuellt skapande och att de därför hade verkshöjd. Det ingick också andra uppgifter som inte var av skapande karaktär. Att inslagen utgjorde en liten del av programtiden hindrade inte att upphovsrätten skulle anses vara den huvudsakliga delen av tillhandahållandet. Det är den kvalitativa delen och inte enbart den kvantitativa delen som är av betydelse. Högsta förvaltningsdomstolen bedömde att det som radioföretaget efterfrågade var rätten att tillgängliggöra programledarens inslag för allmänheten och att det ekonomiska värdet för radioföretaget låg i förvärvet av upphovsrätten. Upphovsrätten var därför den huvudsakliga delen av tillhandahållandet och det övriga arbetet var underordnad denna. Uppdraget skulle därför i sin helhet beskattas med den reducerade skattesatsen 6 procent (

text: HFD 2020 ref. 30

text: punkterna 30 och 31).

text: 4 Bedömning

text: I samband med en radio-, tv- eller filmproduktion kan olika uppdrag köpas in från andra företag. Det kan vara fråga om ett helhetsansvar för hela eller delar av produktionen. Det kan även vara fråga om olika begränsade uppdrag såsom manusskrivning, scenografi eller programledarskap.

text: 4.1 Ett enda tillhandahållande

text: Skatteverket anser att det är fråga om ett enda tillhandahållande när ett företag producerar hela eller delar av en radio-, tv- eller filmproduktion. Det är fråga om ett helhetsansvar där slutprodukten som regel är en film eller ett tv-program eller del av sådan såsom enskilda avsnitt i en tv-serie.

text: Skatteverket anser också att det är fråga om ett enda tillhandahållande när ett företag utför ett begränsat uppdrag i en och samma radio-, tv- eller filmproduktion till den som har huvudansvaret för produktionen. Det kan vara uppdrag som t.ex. manusskrivning, scenografi, programledarskap eller uppdrag som kommentator. Sådana begränsade uppdrag kan innefatta dels ett utfört arbete, dels en upphovsrätt. Det är fråga om ett enda tillhandahållande som inte ska delas upp även om en del av tillhandahållandet skulle kunna omfattas av en annan skattesats än den som gäller för den huvudsakliga delen av tillhandahållandet. Det är objektivt sett fråga om ett enda tillhandahållande som i ett ekonomiskt perspektiv är odelbart. Det är inte fråga om någon del som är självständig i förhållande till någon annan del när de tillhandahålls inom en och samma produktion.

text: 4.2 Skattesats

text: En uppdragstagare som har ansvar för hela eller delar av en radio-, tv- eller filmproduktion tillhandahåller en enda tjänst. Skatteverket gör bedömningen att det i normalfallet är fråga om en sådan rättighetsupplåtelse som omfattas av skattesatsen 6 procent. Det gäller även om det ingår mindre delar som utgör information eller reklam. Det är den upphovsrättsliga förfoganderätten till produktionen som vanligtvis är den väsentliga delen. Om det inte ingår någon rättighet i tillhandahållandet eller om det är fråga om en produktion som avser reklam så ska den generella skattesatsen 25 procent tillämpas. Detsamma gäller för tv- eller filmproduktioner som avser information.

text: När mer begränsade uppdrag tillhandahålls i samband med en radio-, tv- eller filmproduktion kan den huvudsakliga delen av tillhandahållandet vara den upphovsrättsliga delen av tillhandahållandet. Så är fallet för tjänster som tillhandahålls av exempelvis manusförfattare, scenografer, översättare, koreografer och regissörer eftersom de som regel har upphovsrätt till sin prestation. Skattesatsen för sådana tillhandahållanden är 6 procent. Om produktionen avser reklam är dock skattesatsen 25 procent. Detsamma gäller för radio-, tv- eller filmproduktioner som avser information.

text: Om det i stället är fråga om tillhandahållande av tjänster som innebär att någon ska vara programledare eller bisittare måste en bedömning göras av vad som är den huvudsakliga delen av tillhandahållandet, överlåtelse av en upphovsrätt eller arbete som är av icke skapande karaktär. Det är den kvalitativa betydelsen av respektive del som ska vara avgörande för bedömningen. Det spelar alltså ingen roll om inslagen utgör en tidsmässigt mindre del av produktionen i övrigt. När programledaren eller bisittaren själv skriver och framför sitt inslag i en produktion ska därför tillhandahållandet huvudsakligen anses avse upphovsrätten till inslagen. Skattesatsen är i sådana fall 6 procent.

text: Om programledarens eller bisittarens insats begränsar sig till att presentera och kommentera inslag i produktionen ingår normalt ingen rättighet i tillhandahållandet. Skattesatsen är i sådana fall 25 procent. Detsamma gäller för den som kommenterar ett idrottsevenemang. Ett sådant arbete styrs av händelseutvecklingen under evenemanget och utrymmet för eget intellektuellt skapande är starkt begränsat. Även om det till liten del ingår en upphovsrätt i tillhandahållandet är det icke skapande arbetet den huvudsakliga delen.

text: Tjänster som t.ex. tekniker, produktionsledare, rekvisitörer, sminkörer, stylister eller inspelningsledare utför är sådana tillhandahållanden som enligt Skatteverket ska beskattas med 25 procent. Den huvudsakliga delen av sådana tillhandahållanden är det arbete som tillhandahållaren utför och inte eventuell upplåtelse eller överlåtelse av någon upphovsrätt.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ” Skattesats för olika uppdrag i samband med film- eller tv-produktion, mervärdesskatt” från den 25 januari 2018, dnr 202 38750/111. Ställningstagandet innebär en ändring beträffande vilken skattesats som ska tillämpas på tjänster som tillhandahålls av programledare.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-534937

title: DAC 6 – anknutna personer och indirekt innehav

text: 1 Sammanfattning

text: När man enligt lagstiftningen om rapporteringspliktiga arrangemang bedömer om två personer är anknutna till varandra genom indirekt innehav av kapitalandelar ska man multiplicera andelarna på respektive nivå med varandra. Skatteverket anser att om en person innehar mer än 50 procent av rösterna i ett företag är det 100 procent som ska användas när man multiplicerar andelarna i det aktuella ledet i ägarkedjan.

text: 2 Frågeställning

text: För att ett gränsöverskridande arrangemang ska vara rapporteringspliktigt måste det uppfylla ett eller flera kännetecken. Ett par kännetecken rör transaktioner mellan s.k. anknutna personer. Fråga har ställts om hur man gör bedömningen av om två personer är anknutna till varandra vid indirekt innehav. Har röstandelen någon betydelse och hur ska den i så fall beaktas? Vad är innebörden av

text: 9 § andra stycket lagen (2020:434)

text: om rapporteringspliktiga arrangemang, RAL, där det anges att vid indirekt innehav ska den som har mer än 50 procent av rösterna på en nivå anses inneha 100 procent av rösterna på den nivån? Den irländska skattemyndigheten har i sin vägledning ett exempel där man vid multiplikationen av det indirekta innehavet använder 100 procent i stället för faktiskt innehav när röstandelen överstiger 50 procent. Är det så beräkningen ska gå till?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagen om rapporteringspliktiga arrangemang

text: Definitionen av begreppet anknutna personer och hur bedömningen ska göras finns i 8 och 9 §§ RAL.

text: I 8 § anges att med anknutna personer avses två personer som är anknutna till varandra på något av följande sätt:

text: En person deltar i ledningen av den andra personen genom att utöva ett väsentligt inflytande över denna person.

text: En person innehar mer än 25 procent av rösterna i den andra personen.

text: En person äger, direkt eller indirekt, mer än 25 procent av kapitalet i den andra personen.

text: En person har rätt till 25 procent eller mer av vinsten i den andra personen.

text: Om fler än en person uppfyller ett villkor som anges i första stycket när det gäller en och samma person, eller om en och samma person uppfyller ett sådant villkor när det gäller flera personer, ska samtliga personer anses vara anknutna personer.

text: I 9 § första stycket anges att vid bedömningen av om personer är anknutna till varandra enligt 8 § ska personer som agerar tillsammans i fråga om innehav av kapital eller röster i ett företag behandlas som en enda person.

text: I 9 § andra stycket anges att vid ett indirekt innehav ska bedömningen av om villkoret i 8 § första stycket 3 är uppfyllt göras genom att andelarna på respektive nivå multipliceras med varandra. En person som innehar mer än 50 procent av rösterna på en nivå ska anses inneha 100 procent av rösterna på den nivån.

text: Av tredje stycket i 9 § framgår att vid tillämpningen av 8 § ska en fysisk person och dennes släktingar i rätt upp- och nedstigande led och dennes make eller maka räknas som en enda person.

text: 3.2 DAC 6

text: I lagen om rapporteringspliktiga arrangemang implementeras

text: rådets direktiv (EU) 2018/822 av den 25 maj 2018

text: om ändring av direktiv

text: vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang (DAC 6). I

text: artikel 3.23

text: finns en definition av begreppet anknutet företag. Första och femte styckena lyder på följande sätt.

text: Vid tillämpning av

text: artikel 8

text: ab avses med anknutet företag en person som är närstående en annan person på minst ett av följande sätt:

text: En person deltar i ledningen av en annan person genom att kunna utöva ett väsentligt inflytande över den andra personen.

text: En person deltar i kontrollen av en annan person genom ett innehav som överstiger 25 % av rösterna.

text: En person som har en del i kapitalet i en annan person genom en äganderätt som, direkt eller indirekt, överstiger 25 % av kapitalet.

text: En person har rätt till 25 % eller mer av en annan persons vinster.

text: Vid indirekta andelar ska uppfyllandet av villkoren i led c bedömas genom att andelarna på respektive nivå multipliceras med varandra. En person som innehar mer än 50 % av rösterna ska anses inneha 100 % av rösterna.

text: 3.3 Förarbeten till lagen om rapporteringspliktiga arrangemang

text: Frågan om hur indirekt innehav ska beräknas, kommenteras på följande sätt i

text: prop. 2019/20:74 s. 81

text: ”Vid indirekta andelar ska uppfyllandet av villkoren i led c bedömas genom att andelarna på respektive nivå multipliceras med varandra. En person som innehar mer än 50 procent av rösterna på en nivå ska anses inneha 100 procent av rösterna på den nivån. En fysisk person, dennes make och dennes släktingar i upp- eller nedstigande led ska behandlas som en enda person.

text: Förvaltningsrätten i Stockholm anför att enligt utredningens förslag kan innehav av kapital både vara direkt och indirekt. I den del av förslaget som gäller kontroll av röster, anges inte något om att kontrollen kan vara både direkt och indirekt men torde omfatta även indirekt kontroll. Regeringen kan ha förståelse för förvaltningsrättens tolkning. Samtidigt är det av vikt att inte upplysningar inhämtas och utbyts med resterande medlemsstater från en bredare grupp än avsett (se bl.a. skäl 10 i DAC 6). Regeringen gör därför bedömningen att direktivet i denna del bör tolkas strikt efter ordalydelsen. Med andra ord bör inte andra punkten avse indirekt ägande om inte detta direkt framgår av direktivet, oavsett om vissa element i samma bestämmelse tyder på att så skulle kunna vara fallet.”

text: 4 Bedömning

text: I definitionen av begreppet anknutna personer är det enbart vid beräkningen av kapitalandelen som det anges att det ska ske en beräkning vid indirekt innehav (8 § första stycket 3 RAL). Någon motsvarighet finns inte i direktivet när det gäller beräkningen av röstandelen och det framgår av förarbetena att regeringen inte har velat ta med något om indirekt innehav i 8 § första stycket 2 RAL.

text: När det gäller beräkningen av indirekt innehav i 8 § första stycket 3 finns en särskild förklaring till hur den beräkningen ska gå till. I direktivet finns den i ett eget stycke i

text: artikel 3.23

text: och den har placerats som ett eget andra stycke i 9 § RAL. Där framgår att andelarna på respektive nivå ska multipliceras med varandra (första meningen) och att en person som innehar mer än 50 procent av rösterna på en nivå ska anses inneha 100 procent av rösterna på den nivån (andra meningen).

text: Den andra meningen i 9 § andra stycket RAL fyller ingen funktion när det gäller beräkningen av den direkta röstandelen i 8 § första stycket 2 RAL. Det räcker med att inneha mer än 25 procent av rösterna för att vara en anknuten person enligt den punkten. Eftersom den andra meningen i 9 § andra stycket RAL är placerad i ett sammanhang som handlar om att beräkna indirekt innehav anser Skatteverket att avsikten med bestämmelsen (liksom motsvarande bestämmelse i direktivet) måste vara att röstandelen ska påverka hur man beräknar kapitalandelen. På så sätt beaktas om en person har ett bestämmande inflytande i varje led i ägarkedjan. Skatteverket anser att 9 § andra stycket RAL innebär att om en person innehar mer än 50 procent av rösterna i ett företag är det 100 procent som ska användas när man multiplicerar andelarna i det aktuella ledet i ägarkedjan. Skatteverket anser att det är vid beräkningen av indirekt innehav enligt 8 § första stycket 3 RAL som detta ska tillämpas. Det handlar inte om beräkningen enligt 8 § första stycket 2 RAL som regeringens kommentar i förarbetena avser.

text: Nedanstående exempel illustrerar hur Skatteverket anser att beräkningen ska ske av vilka personer som är anknutna.

text: Exempel 1 – röstandel och kapitalandel är lika stora

text: Företag A och företag B äger 50 procent var av rösterna och kapitalandelarna i företag C. X och Y innehar 60 resp. 40 procent av rösterna och kapitalandelarna i företag A. Z innehar 100 procent av rösterna och kapitalandelarna i företag B. Är X, Y och Z anknutna till företag C? Hur ska deras indirekta innehav i företag C beräknas?

text: X innehar 60 procent av rösterna i företag A. Eftersom X innehar mer än 50 procent av rösterna i företag A anses X inneha 100 procent av rösterna. Genom att multiplicera detta innehav med nästa led (där företag A innehar 50 procent i företag C) får X ett innehav på 50 procent (100 % x 50 %) i företag C. X är en anknuten person till företag C.

text: Y innehar 40 procent av kapitalandelarna i företag A. Detta innehav multipliceras med nästa led (där företag A innehar 50 procent i företag C) och Y får ett innehav på 20 procent (40 % x 50 %) i företag C. Y är inte en anknuten person till företag C.

text: Z innehar 100 procent av kapitalandelarna i företag B. Detta innehav multipliceras med nästa led (där företag B innehar 50 procent i företag C) och Z får ett innehav på 50 procent (100 % x 50 %) i företag C. Z är en anknuten person till företag C.

text: Exempel 2 – röstandel och kapitalandel är olika stora

text: Företag A och företag B äger 50 procent var av rösterna och kapitalandelarna i företag C. X innehar 60 procent av rösterna och 30 procent av kapitalandelarna i företag A medan Y innehar 40 procent av rösterna och 70 procent av kapitalandelarna i företag A. Z innehar 100 procent av rösterna och kapitalandelarna i företag B. Är X, Y och Z anknutna till företag C? Hur ska deras indirekta innehav i företag C beräknas?

text: Y innehar 70 procent av kapitalandelarna i företag A. Y:s innehav om 70 procent multipliceras med nästa led (där företag A innehar 50 procent i företag C) och Y får ett innehav på 35 procent (70 % x 50 %) i företag C. Y är en anknuten person till företag C.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-53632-2026

title: Skrivelsen ”Riksskatteverkets inställning i vissa frågor rörande hantering av bränsle för skattebefriat ändamål” ska inte längre tillämpas

text: Skrivelsen ”Riksskatteverkets inställning i vissa frågor rörande hantering av bränsle för skattebefriat ändamål”, 2001-10-30, dnr

text: , ska inte längre tillämpas.

text: I skrivelsen redovisade Skatteverket sin uppfattning om möjligheten att godkännas som skattebefriad förbrukare för den som packar om skattepliktigt bränsle och tillhandahåller bränslet i förpackningar om högst en liter. Skatteverkets uppfattning framgår nu i stället av ställningstagandet ”Skatt på energi – skattebefrielse vid omförpackning och tillhandahållande av bränsle i småförpackningar” 2026-02-11, dnr

text: Skrivelsens avsnitt ”Skattebefriad förbrukare – Luftfartyg som används för privat ändamål”, ”Återförsäljning av bränsle – Flygklubbar” samt den del av avsnittet ”Återförsäljning av bränsle – Lösningsmedel m.m.” som rör omförpackning av vissa bränslen från bulk till förpackningar är inte längre relevanta på grund av ändrade rättsliga förutsättningar. Dels har skattebefrielsen avskaffats för flygbränsle som förbrukas för privat ändamål, dels har möjligheten utökats för den som yrkesmässigt lagrar flygfotogen på flygplats att godkännas som upplagshavare. Uttalandet om omförpackning av vissa bränslen från bulk till förpackningar gjordes mot bakgrund av att dessa bränslen tidigare var direkt skattepliktiga som bulkvaror men inte som förpackade varor. Eftersom dessa bränslen inte längre är direkt skattepliktiga som bulkvaror är uttalandet inte längre aktuellt.

text: Vad gäller skrivelsens avsnitt ”Skattebefriad förbrukare – Juridiska personer med flera verksamheter”, ”Återförsäljning av bränsle – Allmänt” samt delar av avsnittet ”Återförsäljning av bränsle – Lösningsmedel m.m.” framgår Skatteverkets uppfattning numera av texter i Rättslig vägledning.

text: Övriga delar av skrivelsen är sådant innehåll som inte behöver meddelas i form av ett ställningstagande eller framgå av Rättslig vägledning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-53661-2026

title: Skatt på energi – skattebefrielse vid omförpackning och tillhandahållande av bränsle i småförpackningar

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att den som packar om skattepliktigt bränsle till särskild förpackning om högst en liter och tillhandahåller bränslet i sådan förpackning kan anses vara den som använder bränslet för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning. Det innebär att den som hanterar bränsle på detta sätt kan godkännas som skattebefriad förbrukare enligt 8 kap. 1 § LSE, förutsatt att övriga villkor för ett sådant godkännande är uppfyllda.

text: Detta ställningstagande ersätter den del av Skatteverkets skrivelse ”Riksskatteverkets inställning i vissa frågor rörande hantering av bränsle för skattebefriat ändamål”, 2001-10-30, dnr

text: , där motsvarande fråga behandlas. Det nya ställningstagandet innebär inte någon ändring av Skatteverkets uppfattning.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har i en skrivelse redovisat sin uppfattning att den som packar om bränsle till förpackningar på högst en liter och säljer bränslet vidare, bearbetat eller obearbetat, kan godkännas som skattebefriad förbrukare (Riksskatteverkets inställning i vissa frågor rörande hantering av bränsle för skattebefriat ändamål, 2001-10-30, dnr

text: ). Den skrivelsen ska inte längre tillämpas (Skatteverkets ställningstagande 2026-02-11, dnr

text: ). Frågan om den som packar om skattepliktigt bränsle till förpackningar om högst en liter och tillhandahåller bränslet i sådan förpackning kan godkännas som skattebefriad förbrukare är dock fortfarande aktuell och behandlas i detta ställningstagande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bränsle som tillhandahålls i en särskild förpackning om högst en liter är undantaget från skatteplikt för energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt (2 kap. 11 § och 3 kap. 4 § lagen [1994:1776] om skatt på energi, LSE). Undantaget har motiverats med att bränsleprodukter som säljs i småförpackningar betingar ett betydligt högre pris än produkter som säljs i större kvantiteter och därför kan antas vara avsedda att användas på annat sätt än som motorbränslen eller för uppvärmning. En generell skattefrihet för samtliga skattepliktiga produkter i småförpackningar har därför inte ansetts strida mot unionsrätten (jfr

text: prop. 1994/95:54 s. 98

text: Bränsle som förbrukas för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning ska helt befrias från energiskatt, koldioxidskatt och svavelskatt (6 a kap. 1 § 1 a LSE).

text: Som skattebefriad förbrukare får godkännas den som förbrukar bränsle för ändamål som anges i 6 a kap. 1 § 1-5, 9 eller 10 om förbrukaren med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämplig. Den som godkänts som skattebefriad förbrukare får från en skattskyldig ta emot bränsle utan skatt, eller med nedsatt skatt, i den omfattning bränslet enligt 6 a kap. är befriat från skatt (8 kap. 1 § LSE).

text: 4 Bedömning

text: Bränsle som tillhandahålls i en särskild förpackning om högst en liter har generellt antagits vara avsett att användas för ett skattebefriat ändamål, nämligen för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning. Sådant bränsle undantas därför från skatteplikt när det tillhandahålls, dvs. innan det i egentlig mening förbrukas.

text: Skatteverket anser mot den bakgrunden att den som packar om skattepliktigt bränsle till särskild förpackning om högst en liter och tillhandahåller bränslet i sådan förpackning kan anses vara den som använder bränslet för det skattebefriade ändamålet. Det innebär att den som hanterar bränsle på detta sätt kan godkännas som skattebefriad förbrukare enligt 8 kap. 1 § LSE, förutsatt att övriga villkor för ett sådant godkännande är uppfyllda.

text: 5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-543324

title: Byggnad som enligt 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) används för åldringsvård

text: 1 Sammanfattning

text: Med byggnad som används för åldringsvård i

text: , FTL, bör avses samtliga särskilda boendeformer för äldre enligt

text: 5 kap. 5 § andra stycket socialtjänstlagen (2001:453)

text: , SoL. Det innebär att bl.a. ålderdomshem, servicehus, gruppboende och sjukhem för långtidssjukvård anses använda för åldringsvård. Särskilda boenden för äldre som avses i

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL ska således indelas som vårdbyggnad när platserna/lägenheterna på boendet har beviljats med stöd av

text: 4 kap. 1 § första stycket

text: SoL och byggnaden till övervägande del används på detta sätt.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande från 2010-02-15 med rubriken ”Äldreboende – vårdbyggnad eller hyreshus” (dnr

text: 131 104914-10/111

text: ) och Skatteverkets ställningstagande från 2007-10-17 med rubriken ”Vårdbyggnad eller hyreshus” (dnr

text: 131 633480-07/111

text: ). Skatteverket har gjort en översyn av och uppdaterat vissa äldre ställningstaganden. I och med detta ställningstagande gör Skatteverket, med hänsyn till senare års praxis, en annan tolkning av frågan om vad som ska avses med byggnad som används för åldringsvård.

text: 2 Frågeställning och bakgrund

text: Fråga uppkommer ibland hur gränsdragning ska göras mellan byggnadstyperna hyreshus och specialbyggnad, vårdbyggnad, när det gäller boende för äldre, och därmed vad som ska inräknas i ”åldringsvård” i

text: 2 kap. 2 §

text: FTL.

text: Som en följd av Ädelreformens införande år 1992 (

text: prop. 1990/91:14

text: ) har den tidigare skyldigheten för kommunerna att inrätta bostäder med gemensam service (s.k. servicehus) ändrats och ersatts med en skyldighet att inrätta särskilda boendeformer för service och omvårdnad (s.k. särskilt boende) för äldre människor som behöver särskilt stöd. Detta begrepp har en vidare omfattning än det tidigare begreppet servicehus.

text: Då kammarrätternas avgöranden har skiljt sig åt vad gäller frågan om hur boende för äldre ska indelas vid fastighetstaxeringen, har såväl Skatteverket som enskilda fastighetsägare vid flera tillfällen under senare år ansökt om prövningstillstånd i Högsta förvaltningsdomstolen. Högsta förvaltningsdomstolen har dock inte i något fall beviljat prövningstillstånd. Detta har tidigare tolkats av Skatteverket som att den praxis som Regeringsrätten fastslagit fortfarande gäller, dvs. att ”servicehus” ska indelas som hyreshus. I och med detta ställningstagande gör nu Skatteverket en annan tolkning i frågan.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Indelning i byggnadstyp

text: Av

text: 2 kap. 2 §

text: FTL, framgår bl.a. att vårdbyggnad är byggnad som används för sjukvård, missbrukarvård, omsorger om barn och ungdom, kriminalvård, åldringsvård eller omsorger om psykiskt utvecklingsstörda. Annan byggnad än som nu har nämnts ska utgöra vårdbyggnad, om den används som hem åt personer som behöver institutionell vård eller tillsyn.

text: Av

text: 2 kap. 2 §

text: FTL framgår vidare att med hyreshus avses bl.a. byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer eller till kontor, butik, hotell, restaurang och liknande.

text: Av

text: 2 kap. 3 § första stycket

text: FTL framgår bl.a. att byggnadstypen ska bestämmas med hänsyn till det ändamål som byggnad till övervägande del är inrättad för och det sätt som byggnad till övervägande del används på.

text: Av

text: prop. 1979/80:40 s. 74

text: framgår avseende åldringsvård bl.a. att den vård eller tillsyn som bedrivs ska vara institutionell för att byggnaden ska indelas som specialbyggnad. I tydlighetens intresse föreslog departementschefen att det av lagtexten skulle framgå att det skall vara fråga om institutionell vård eller tillsyn. Om vård, som har föreslagits berättiga till skattefrihet för de byggnader där vården utövas, utövas i liten skala, t ex genom att åldringar eller utvecklingsstörda vårdas i enskilda hem, borde detta enligt departementschefen inte vara skäl till att bostadsbyggnader undantas från skatteplikt. För att undantag från skatteplikt skulle komma i fråga för vårdbyggnad borde det enligt departementschefen röra sig om en byggnad där det bedrevs institutionell vård eller tillsyn.

text: Regeringsrättspraxis anger i RÅ85 1:91 I och II och

text: RÅ 1995 ref. 25

text: att så kallade ”servicehus” ska indelas som hyreshus då de aktuella byggnaderna i första hand var inrättade för bostadsändamål och inte till övervägande del användes för vård.

text: Under senare år har avgörandena från kammarrätterna, exempelvis KRNJ 2017-10-17, mål nr 1388-1389-17, KRSU 2017-12-27, mål nr 490-16, KRNS 2020-06-17, mål nr 5253-5254-19 och KRNG 2011-10-19, mål nr 983-11, entydigt utvecklats mot att de byggnader som avses i

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL, oavsett hur de benämns, ska indelas som vårdbyggnader. I avgörandena har konstaterats att det skett en avsevärd förändring vad gäller vård- och tillsynsbehovet hos de äldre som beviljats stöd i form av särskilt boende. Det är många gånger fråga om korta boendetider i livets slutskede och den verksamhet som bedrivs i de särskilda boendena torde normalt kräva omfattande personalresurser. För en byggnad som till övervägande del används för sådana särskilda boendeformer där plats fördelas genom biståndsbeslut enligt

text: socialtjänstlagen

text: , torde presumtionen vara att byggnaden till övervägande del används för åldringsvård eller som hem åt personer som behöver institutionell vård eller tillsyn. En sådan byggnad ska indelas som vårdbyggnad, enligt kammarrättsavgörandena.

text: Särskilt boende och biståndsbedömning

text: Av

text: 4 kap. 1 § första stycket

text: SoL, framgår att den som inte själv kan tillgodose sina behov eller kan få dem tillgodosedda på annat sätt har rätt till bistånd av socialnämnden för sin försörjning och för sin livsföring i övrigt.

text: Av

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL framgår att kommunen ska inrätta särskilda boendeformer för service och omvårdnad av äldre människor som behöver särskilt stöd. Av lagkommentaren till

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL framgår att platser för korttidsvård eller korttidsboende är en del i begreppet särskilda boendeformer för äldre och att de därmed ingår i den skyldighet som kommunen har enligt

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL. Det åligger således kommunen att inrätta särskilda boendeformer med service och omvårdnad för de äldre, som inte längre vill eller kan bo kvar i det vanliga/ordinära bostadsbeståndet.

text: Av

text: prop. 1990/91:14, s. 38

text: , framgår att med särskilt boende för service och omvårdnad avses ålderdomshem och andra servicehus, gruppboende för äldre samt sjukhem eller motsvarande.

text: Av betänkandet ”Sammanhållen hemvård”,

text: SOU 2004:68

text: , bilaga 2, framgår att med särskilt boende avses individuellt behovsprövat boende som ges med stöd av SoL eller lagen (

text: ) om stöd och service till vissa funktionshindrade.

text: Av Äldreboendedelegationens delbetänkande ”Bo för att leva – seniorbostäder och trygghetsbostäder”,

text: SOU 2007:103, s. 51

text: , framgår det att platserna i särskilt boende i allt ökande utsträckning förbehålls personer med mycket omfattande vårdbehov och behov av tillgång till kvalificerad vård och omsorg dygnet runt. Av slutbetänkandet ”Bo bra hela livet”,

text: SOU 2008:113, s. 67

text: f., framgår vidare att de personer som bor i dagens särskilda boende/vård- och omsorgsboende är mer vård- och omsorgskrävande än de var för något decennium sedan och att det idag inte finns någonting som talar för någon förändring i detta avseende.

text: Bostadstaxeringsutredningen konstaterade i betänkandet ”Bostadstaxering – avveckling eller förenkling”,

text: SOU 2012:52, s. 442

text: f., att de särskilda boenden, utom korttidsboendena, som lever upp till ädelreformens målsättning ifråga om standard är inrättade för boende men att detta inte i sig avgör hur boendena används. Utredningen anförde med hänsyn till att de särskilda boendeformerna beviljas först efter en individuell biståndsbedömning och med hänsyn till den utveckling som beskrivs av Äldreboendedelegationen och av kammarrätternas praxis att det är lämpligt att alla de särskilda boendeformerna som kommunerna är skyldiga att inrätta enligt

text: , ska vara vårdbyggnader.

text: 4 Bedömning

text: Med hänsyn till att de särskilda boendeformerna beviljas först efter en individuell bistånds- och behovsbedömning, samt den utveckling som beskrivs av Äldreboendedelegationen och av kammarrätternas avgöranden under senare år, anser Skatteverket att det är lämpligt att de särskilda boendeformerna för äldre som kommunerna är skyldiga att inrätta enligt

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL, oavsett benämning, bör inräknas i begreppet åldringsvård. Det innebär att ålderdomshem, och andra servicehus, gruppboende för äldre samt sjukhem, samtliga anses använda för åldringsvård när platsen på boendet medgetts genom biståndsbedömning med stöd av

text: 4 kap. 1 § första stycket

text: SoL och avser plats på sådant särskilt boende som kommunerna är skyldiga att inrätta enligt

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: SoL.

text: En byggnad kan vara inrättad för olika ändamål och användas på olika sätt. Då indelning i byggnadstyp ska bestämmas bör därför en sedvanlig bedömning göras med hänsyn till det ändamål som byggnaden till övervägande del är inrättad för och det sätt som byggnaden till övervägande del används på.

text: Om äldre vårdas av anhöriga i det egna eller i de anhörigas hem innebär inte detta att bostadsbyggnaderna ska klassificeras som vårdbyggnader. Byggnaderna får i dessa fall till övervägande del anses vara använda för ordinärt boende och inte vård.