identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 753322-04/111

text: Nytt: 2007-02-06

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Vinstmarginalbeskattning och utländska begagnade bilar och motorcyklar, dnr

text: 131 68738-07/111

text: 1 Sammanfattning

text: En skattskyldig återförsäljares rätt att tillämpa vinstmarginalbeskattning, VMB, eller inte beror bl.a. på om den som levererat varan till honom, leverantören, är näringsidkare eller inte. Om leverantören är näringsidkare har det betydelse om denne redovisar, och också har rätt att redovisa, skatt enligt VMB-systemet eller inte. Bilens/motorcykelns ägarhistorik får därför betydelse för rätten att tillämpa VMB-systemet. Vad som sägs nedan om bilar gäller även motorcyklar.

text: Den skattskyldige återförsäljaren måste i de fall VMB används kunna styrka att leverantören inte är näringsidkare eller att leverantören, om inköp skett från en näringsidkare, tillämpar och har rätt att tillämpa VMB.

text: Om inköp skett från en näringsidkare måste den skattskyldige återförsäljaren

text: - inneha inköpsfaktura som innehåller uppgift om att VMB tillämpats och därmed inte några uppgifter om mervärdesskattedebitering eller att skattefri gemenskapsintern leverans skett, och

text: - i de fall inköpsfakturan anger att VMB tillämpats kunna styrka att leverantören har rätt att tillämpa VMB.

text: Om bilen har sålts mellan näringsidkare måste återförsäljaren styrka att leverantören har haft rätt att tillämpa VMB. En kontroll av vem den sista innehavaren enligt bilens registreringsbevis har sålt bilen till är nödvändig att göra. Kontrollen ska också avse vilka regler som den sista innehavaren har tillämpat vid sin försäljning. Om även leverantören är registrerad som innehavare ska kontrollen avse sista innehavaren innan leverantören. En kontroll av leverantörens inköpsfaktura är därmed nödvändig att göra för att säkerställa att leverantören har köpt bilen på ett sådant sätt att leverantören har haft rätt att tillämpa VMB. Om tidigare innehavare enbart varit näringsidkare med avdragsrätt för ingående skatt kan VMB-systemet inte användas för bilen. Det ska i detta sammanhang noteras att näringsidkare i flertalet andra EG-länder har avdragsrätt för ingående skatt helt eller delvis vid inköp av bil. Om en bil i ledet före eller efter en näringsidkare med avdragsrätt har innehafts av en privatperson eller näringsidkare utan avdragsrätt kan dock VMB-reglerna vara tillämpliga på försäljningen av bilen.

text: Vid inköp från en leverantör som inte är bilhandlare ska den skattskyldige återförsäljaren för att ha rätt att tillämpa VMB kunna styrka att leverantören har ägt bilen som privatperson eller som näringsidkare utan avdragsrätt. Även i dessa fall är det nödvändigt att göra en kontroll av till vem och vilka bestämmelser som tillämpats när den sista innehavaren, eller om leverantören registrerats som innehavare den sista innehavaren innan leverantören, har sålt bilen. Om leverantören inte är innehavare av bilen enligt registreringsbeviset har, liksom vid köp av flera bilar från samma person, återförsäljaren inte styrkt att leverantören har ägt bilen som privatperson eller näringsidkare utan avdragsrätt om inte ytterligare bevisning företes.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Frågor har uppkommit om tillämpning av mervärdesskattereglerna för VMB vid handel med utländska begagnade bilar. Frågor om återförsäljares undersöknings- och dokumentationsplikt har därmed uppkommit.

text: Skatteverket, dåvarande Riksskatteverket, har i en skrivelse den 2002-12-19, dnr

text: , redogjort för sin syn på frågorna. I den nu framtagna skrivelsen har vissa förtydliganden gjorts avseende de beviskrav som ställs på återförsäljaren och vilka undersökningar som är nödvändiga för återförsäljaren att göra (se kursiv text). Denna skrivelse ersätter skrivelsen daterad 2002-12-19.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Allmänt om VMB vid handel med begagnade bilar

text: VMB får enligt

text: 9 a kap. 1 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, användas vid en skattskyldig återförsäljares omsättning inom EG av en begagnad vara (jfr artikel 26a i sjätte direktivet,

text: ). Rätt att tillämpa VMB föreligger om en begagnad vara köpts från någon som inte är näringsidkare eller från en näringsidkare som använt och har rätt att använda VMB vid sin omsättning. En rätt för återförsäljare att använda VMB föreligger t.ex. om leverantörens omsättning avser annan tillgång än omsättningstillgång och undantas från skatteplikt till följd av att han inte haft rätt till avdrag för eller återbetalning av ingående skatt (i det följande anges enbart avdragsrätt) vid förvärvet (

text: 3 kap. 24 §

text: ML, jfr

text: artikel 13

text: B c i sjätte direktivet). Se vidare

text: 9 a kap. 1 §

text: ML för vissa ytterligare fall då VMB får tillämpas.

text: En skattskyldig återförsäljare får enligt

text: 9 a kap. 3 §

text: ML alltid tillämpa ML:s allmänna bestämmelser vid omsättning av begagnade varor och detta även om förutsättningarna för tillämpning av VMB är uppfyllda.

text: Vid tillämpning av VMB utgörs beskattningsunderlaget av skillnaden mellan en varas inköpspris och försäljningspris minskat med den mervärdesskatt som hänför sig till denna marginal, dvs. med 20 % av vinstmarginalen (9 a kap. 9-11 §§ ML). När det gäller bilar som förvärvats i annat syfte än skrotning måste beskattningsunderlaget räknas ut för varje såld bil för sig. Enligt

text: 9 a kap. 11 § tredje stycket

text: ML får den förenklade periodvisa metoden att beräkna beskattningsunderlaget vid VMB, som annars i vissa fall kan tillämpas, inte användas vid bilhandel respektive handel med motorcyklar. Vid en förlustaffär får något mervärdesskatteavdrag beräknat på en negativ marginal inte göras.

text: VMB kan, enligt

text: 9 a kap. 19 §

text: ML, inte användas vid omsättning av nya transportmedel till annat EG-land. Vad som utgör nytt transportmedel definieras i

text: 1 kap. 13 a §

text: ML. Detta innebär att reglerna om VMB inte kan tillämpas för bilar som omsätts till annat EG-land och som före omsättningen varit i bruk högst 6 månader eller som före omsättningen har körts högst 6 000 km. VMB kan därmed tillämpas endast för bilar som varit i bruk minst 6 månader och en dag och körts minst 6001 km. Vid omsättning inom landet av ibruktagna bilar som förvärvats inom landet kan dock VMB användas om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda.

text: Enligt

text: 11 kap. 8 § 13

text: ML ska en skattskyldig som tillämpat VMB i faktura ange antingen att

text: 9 a kap.

text: ML eller motsvarande bestämmelse i sjätte direktivet tillämpats eller annan uppgift om att VMB-systemet använts. Beskattningsunderlaget eller den mervärdesskatt som den skattskyldige återförsäljaren ska redovisa enligt VMB-systemet får inte anges i fakturan (

text: 9 a kap. 16 §

text: ML).

text: 3.2 Inköp från annat EG-land

text: Enligt reglerna i 2 a kap. 2-3 §§ ML utgör en avdragsberättigad näringsidkares inköp av varor som transporteras till Sverige från ett annat EG-land ett gemenskapsinternt förvärv (GIF, jfr

text: artikel 28

text: a i sjätte direktivet). Ett GIF är i mervärdesskattehänseende skattepliktigt om motsvarande omsättning inom landet hade varit det (

text: 3 kap. 1 § tredje stycket

text: ML).

text: Vid en skattskyldig återförsäljares skattepliktiga GIF ska registreringsnummer för mervärdesskatt åberopas. Förvärvet sker därvid utan utländsk mervärdesskattedebitering och leverantören ska i dessa fall i faktura ange att gemenskapsintern leverans skett (3 kap. 30 a § och 11 kap. 8 § ML, jfr

text: artikel 28

text: c A och 22.3 b i sjätte direktivet). Utgående mervärdesskatt på GIF:et ska beräknas med utgångspunkt i inköpspriset samt eventuella påförda punktskatter i leverantörslandet (

text: 7 kap. 2 a § 1

text: ML). För skattskyldig återförsäljare av bilar föreligger normalt avdragsrätt eller återbetalningsrätt för denna utgående skatt (8 och

text: 10 kap.

text: ML). För bil som levererats skattefritt som en gemenskapsintern leverans från en leverantör i annat EG-land till återförsäljaren kan återförsäljaren inte använda VMB-systemet vid sin vidareförsäljning.

text: Det föreligger dock undantag från skatteplikt för GIF om inköpet skett från en leverantör i ett annat EG-land och omsättningen där beskattats enligt VMB-regler. Leverantören ska i dessa fall ange i faktura att beskattning skett på detta sätt (3 kap. 30 f § och 11 kap. 8 § ML, jfr

text: artikel 26

text: a D b och 22.3 b i sjätte direktivet). I sådana fall har återförsäljaren rätt att tillämpa VMB vid sin vidareförsäljning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Den skattskyldig återförsäljare ska kunna styrka att samtliga förutsättningar för att tillämpa VMB för en försäljning föreligger. En skattskyldig återförsäljare ska genom räkenskaper, anteckningar och dokumentation se till att det finns ett fullgott underlag för Skatteverkets kontroll av tillämpningen av VMB (

text: 14 kap. 2 § skattebetalningslagen (1997:483)

text: 4.1 Begagnade bilar

text: Om bilen sålts mellan näringsidkare måste återförsäljaren därutöver styrka att leverantören har haft rätt att tillämpa VMB. En kontroll av vem den sista innehavaren enligt bilens registreringsbevis har sålt bilen till är nödvändig att göra. Kontrollen ska också avse vilka regler som den sista innehavaren har tillämpat vid sin försäljning. Om även leverantören är registrerad som innehavare ska kontrollen avse sista innehavaren innan leverantören. En kontroll av leverantörens inköpsfaktura är därmed nödvändig att göra för att säkerställa att leverantören har köpt bilen på ett sådant sätt att leverantören har haft rätt att tillämpa VMB. Om tidigare innehavare enbart varit näringsidkare med avdragsrätt för ingående skatt kan VMB-systemet inte användas för bilen. Det ska i detta sammanhang noteras att näringsidkare i flertalet andra EG-länder har avdragsrätt för ingående skatt helt eller delvis vid inköp av bil. Om en bil i ledet före eller efter en näringsidkare med avdragsrätt har innehafts av en privatperson eller näringsidkare utan avdragsrätt kan dock VMB-reglerna vara tillämpliga på försäljningen av bilen.

text: Om en begagnad bil köpts in från en leverantör som inte är bilhandlare ska den skattskyldige återförsäljaren för att ha rätt att tillämpa VMB kunna styrka att leverantören har ägt bilen som privatperson eller som näringsidkare utan avdragsrätt. Även i dessa fall är det nödvändigt att göra en kontroll av till vem och vilka bestämmelser som tillämpats när den sista innehavaren, eller om leverantören registrerats som innehavare den sista innehavaren innan leverantören, har sålt bilen. Om leverantören inte är innehavare av bilen enligt registreringsbeviset har, liksom vid köp av flera bilar från samma person, återförsäljaren inte styrkt att leverantören har ägt bilen som privatperson eller näringsidkare utan avdragsrätt om inte ytterligare bevisning företes.

text: Vid köp av bilar i Sverige som vid inköpstillfället inte är registrerade i det svenska bilregistret måste den ovan nämnda kontrollen göras med utgångspunkt i bilens utländska ägarhistorik och det utländska registreringsbeviset.

text: 4.2 Särskilt om begagnade bilar inköpta i annat EG-land och transporterade till Sverige

text: För att den skattskyldige återförsäljaren ska kunna tillämpa VMB vid försäljning av en begagnad bil som inköpts från en leverantör som är bilhandlare krävs att inköpsfakturan innehåller uppgift om att VMB-reglerna tillämpats eller uppgift om relevant lagrum. En utländsk leverantörsfaktura som inte innehåller uppgift om att VMB tillämpats innebär att leverantören omsatt varan enligt allmänna mervärdesskatterättsliga principer, dvs. utan tillämpning av VMB. Skattepliktigt GIF föreligger i dessa fall för återförsäljaren. Återförsäljaren kan därmed inte tillämpa VMB vid försäljning av bilen.

text: Ett GIF ska beskattas i Sverige även om leverantören debiterat utländsk mervärdesskatt och/eller underlåtit att ange köparens mervärdesskatteregistreringsnummer eller uppgift om relevant lagrum. Även om det i leverantörens faktura anges att en viss del av fakturabeloppet är utländsk skatt ska beskattningsunderlaget för GIF inkludera hela det fakturerade beloppet.

text: Utgångspunkten, dvs. att beskattning ska ske enligt allmänna principer, ska ses mot bakgrund av den frivillighet som är inbyggd i VMB-systemet, dvs. skattskyldig återförsäljares rätt att välja att tillämpa de allmänna bestämmelserna vid en försäljning. Utgångspunkten är därför att en leverantör som inte anger uppgift om VMB på en faktura tillämpat allmänna principer. Detta gäller även om leverantörens förvärv gjorts från en privatperson eftersom leverantören inte måste tillämpa VMB vid försäljningen av en sådan bil.

text: För att VMB ska få tillämpas vid försäljning inom landet av en begagnad vara som förvärvats från en näringsidkare i ett annat EG-land krävs att omständigheterna är sådana att GIF:et är skattefritt enligt

text: 3 kap. 30 f §

text: ML. GIF:et är skattefritt om leverantören, från vilken varorna förvärvats, har tillämpat och också har rätt att tillämpa VMB vid sin försäljning och har angett detta i fakturan. Om bilen sålts mellan näringsidkare måste återförsäljaren styrka att leverantören har haft rätt att tillämpa VMB. Se vidare i ovanstående avsnitt.

text: Om tidigare innehavare enbart varit näringsidkare med avdragsrätt för ingående skatt kan VMB-systemet inte användas för bilen. Det ska, såsom ovan framgår, noteras att näringsidkare i flertalet andra EG-länder har avdragsrätt för ingående skatt helt eller delvis vid inköp av bil. Om en bil i ledet före eller efter en näringsidkare med avdragsrätt har innehafts av en privatperson eller näringsidkare utan avdragsrätt kan dock VMB-reglerna vara tillämpliga på försäljningen av bilen. Det bör noteras att i vissa fall överensstämmer inte uppgiften om innehavare i de utländska registreringsbevisen med vilka som varit ägare till bilen. Ett exempel på detta är i fråga om s.k. privatleasing i Tyskland.

text: Exempel

text: En person leasar för privat bruk en bil under en tvåårsperiod. I bilens registreringsbevis anges ett leasingbolag som enda innehavare. Efter leasingperiodens utgång förvärvar leasetagaren bilen och säljer den/lämnar den som inbyte till en tysk bilhandlare. Den tyske bilhandlaren har i detta fall förvärvat bilen från en privatperson och har rätt att tillämpa VMB vid försäljning av bilen och kan hänvisa till VMB i sin faktura vid försäljningen av bilen till en återförsäljare i Sverige.

text: För att styrka sin rätt att tillämpa VMB i detta fall måste återförsäljaren kunna uppvisa dokumentation som visar dels att den tyske bilhandlaren förvärvat bilen från den privatperson som varit leasetagare och dels att denna person i sin tur förvärvat bilen från leasingbolaget. Vad som ska visas är således att leasingbolaget inte sålt bilen direkt till den tyske bilhandlaren då detta skulle omöjliggöra dennes tillämpning av VMB.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 765581-08/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Kommuners möjlighet till ersättning för mervärdesskatt vid förvärv av byggnad inrättad för vissa boendeformer med särskild service.

org: skv

text: Nytt: 2023-06-02

type: stycke

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Det finns inget hinder mot att överlåta rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt på nybyggnation som avser sådana särskilda boendeformer som avses i 4 § i lag om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner och landsting (

text: ), ersättningslagen.

text: Den som hyrt ut en sådan byggnad till en kommun kan vid en överlåtelse av fastigheten överlåta rättigheter och skyldigheter att jämka den ingående skatten om förutsättningarna i8 akap.

text: 12 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är uppfyllda i övrigt.

text: Om kommunen i enlighet med reglerna i ML övertar rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt från ett bolag kan kommunen med en jämkningshandling som underlag få ersättning enligt ersättningslagen för sådan ingående skatt som avser denna typ av bostäder.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Enligt ersättningslagen kan kommuner, landsting och kommunalförbund få ersättning för ingående skatt som de inte kan få avdrag eller återbetalning för enligt reglerna i ML.

text: Regeringen har i

text: prop. 2008/09:30

text: lämnat förslag om att det införs en skyldighet att justera ersättningen vid försäljning av investeringsvaror inom viss tid, samt vid ändrad användning av investeringsvaror. Dessutom föreslås regler om belopp och tidpunkt för ersättning vid övertagande av jämkningsmöjlighet för ingående skatt. Riksdagen har den 12 november 2008 fattat beslut om de nya reglerna om ersättning och justering av ersättningen avseende s.k. investeringsvaror (SFS 2008:909). Reglerna träder ikraft den 1 januari 2009, men ska ifråga om överlåtelser och förvärv av investeringsvaror tillämpas från den 1 maj 2008.

text: En fråga om tillämpningen av de nya reglerna i SFS 2008:909 gäller en kommun som har hyrt en fastighet som är inrättad för sådana bostäder med särskild service som avses i

text: 5 kap. 5 § andra stycket socialtjänstlagen (2001:453)

text: . Kommunen hyr av ett kommunalt bolag som uppförde fastigheten för några år sedan. Kommunen avser nu att köpa fastigheten. Kan kommunen i enlighet med de nya reglerna få ersättning för någon del av den ingående skatten som avser uppförandet av bostäderna med särskild service?

text: De ytor som personalen disponerar omfattas idag av frivillig skattskyldighet för uthyrning till kommunen. För de ytor som utgör stadigvarande bostad enligt ML har avdrag för ingående skatt inte gjorts av bolaget.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser i ersättningslagen i dess lydelse enligt SFS 2008:909

text: Av 1 a§ ersättningslagen i dess lydelse enligt SFS 2008:909 framgår att med investeringsvara förstås det som enligt

text: 8 a kap. 2 §

text: ML avses med investeringsvara. Vidare framgår att med korrigeringstid förstås det som enligt8 akap.

text: 6 §

text: ML avses med korrigeringstid.

text: Det framgår av 2 § ersättningslagen att kommuner, landsting och kommunalförbund har rätt till ersättning för ingående skatt som inte får dras av enligt ML, eller för vilken de inte har rätt till återbetalning enligt ML.

text: I2 a § ersättningslagen finns bestämmelser om vad som utgör ersättningsbelopp och när rätten till ersättning inträder när användningen av en investeringsvara ändras samt när en investeringsvara förvärvas.

text: Av andra stycket i nämnda paragraf framgår att om jämkning enligt

text: 8 a kap. 4 § första stycket 1

text: ML ska göras eller rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt övertas enligt

text: 8 a kap.

text: eller

text: 12 §

text: samma lag, utgör ersättningsbeloppet ett belopp som beräknas på samma sätt som jämkningsbeloppet enligt

text: 8 a kap.

text: och

text: 10 §§

text: samma lag.

text: Rätten till ersättning inträder enligt 2 a § tredje stycket årligen under återstoden av korrigeringstiden. I korrigeringstiden ska även det kalenderår då användningen ändras eller förvärvet sker räknas in.

text: 4 § i ersättningslagen har följande lydelse

text: "Vid utbetalning av ersättning enligt 2 § tillämpas bestämmelserna i

text: 8 kap.

text: och

text: 16 §§

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: . Bestämmelsen i

text: 8 kap. 9 § första stycket 1 mervärdesskattelagen

text: skall dock inte tillämpas i fråga om sådana boendeformer som anges i

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: och

text: 5 kap. 7 § tredje stycket

text: socialtjänstlagen (2001:453)

text: samt

text: 9 §

text: och

text: lagen (

text: ) om stöd och service till vissa funktionshindrade."

text: Enligt 5 § har kommuner och landsting rätt till ersättning för de ökade kostnader som till följd av bestämmelserna om mervärdesskatt uppkommer vid upphandling av verksamhet inom sjukvård, tandvård, social omsorg och utbildning samt vid hyra av lokal för sådana boendeformer som avses i 4 §.

text: Av 7 § ersättningslagen i dess lydelse enligt SFS 2008:909 får den som har rätt till ersättning enligt 2 och 5 §§ ansöka om sådan ersättning hos Skatteverket. Ansökan ska vara undertecknad och ha kommit in senast andra året efter utgången av det kalenderår som ersättningen avser.

text: Enligt andra stycket i nämnda paragraf ska ansökan avse en ersättningsperiod på en kalendermånad eller tre på varandra följande kalendermånader under samma kalenderår. Uppgift om ersättningsbelopp enligt2 a§ ska lämnas i den ansökan som omfattar den första ersättningsperioden varje kalenderår efter det kalenderår då användningen ändrats eller förvärvet skett.

text: 3.2 Bestämmelser i ML

text: Av

text: 8 a kap. 2 §

text: ML framgår att med investeringsvara avses bl.a. fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad, om den ingående skatten på kostnaden för åtgärden uppgår till minst 100 000 kronor.

text: I8 a kap.

text: 11 §

text: ML regleras överlåtelse av jämkning i vissa situationer. De situationer som avses gäller överlåtelse av investeringsvaror, utom sådana som omfattas av frivillig skattskyldighet, i samband med att verksamhet överlåts, fusion eller liknande förfarande.

text: 8 a kap. 12 §

text: ML har följande lydelse.

text: "Vid överlåtelse av fastighet i annat fall än som avses i 11 § skall förvärvaren överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig enligt denna lag eller har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 §. Vad nu sagts gäller dock inte om överlåtaren och förvärvaren har träffat avtal om att överlåtaren skall jämka.

text: Om förvärvaren övertar rättighet och skyldighet att jämka skall överlåtaren inte till följd av överlåtelsen jämka avdrag för ingående skatt. Vad nu sagts gäller dock inte jämkning på grund av ändringar som inträffat under överlåtarens innehavstid.

text: Överlåtaren skall fullgöra skyldighet att jämka som uppstått på grund av att förvärvaren ändrat användningen av fastigheten eller överlåtit den

text: 1. om överlåtaren dragit av ingående skatt och inte tagit upp den i sådan handling som avses i 15 §, eller

text: 2. om överlåtaren inte lämnat uppgift om handling som avses i 16 §."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Det kommunala bolaget som hyrt ut fastigheten överlåter denna till kommunen. För de ytor som utgör stadigvarande bostad enligt ML har avdrag för ingående skatt inte gjorts. Avdragsrätt har inte förelegat då en sådan uthyrning inte kan omfattas av den frivilliga skattskyldigheten (3 kap. 3 § samt 9 kap. 1 § ML). Någon mervärdesskatt har således inte tagits ut på den uthyrning som avser bostäderna. Kommunen har dock haft rätt till ersättning enligt schablon för den "dolda" mervärdesskatten i hyran. Sådan ersättning kan utgå med 18 % av hyran på bostadsdelen (5 § jämfört med 4 § ersättningslagen samt 1 § första stycket 2 i förordningen om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner och landsting, 2005:811).

text: Det finns inget hinder mot att, vid överlåtelse av fastighet, överlåta rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt på nybyggnation som avser bostäder enligt

text: . Rättigheter och skyldigheter att jämka den ingående skatten kan överlåtas om förutsättningarna i8 akap.

text: 12 §

text: ML är uppfyllda i övrigt.

text: Enligt 4 § i ersättningslagen kan kommunerna inte medges ersättning för sådant som utgör stadigvarande bostad enligt

text: 8 kap. 9 § första stycket 1

text: ML. Av 4 § framgår dock att detta inte gäller sådana boendeformer som avses i

text: 5 kap. 5 § andra stycket

text: och

text: 5 kap. 7 § tredje stycket

text: socialtjänstlagen

text: samt

text: 9 §

text: och

text: lagen (

text: ) om stöd och service till funktionshindrade. Ingående skatt på förvärv som avser bostäder för nämnda boendeformer omfattas således inte av de begränsningar av ersättningsmöjligheten som följer av 4 § i ersättningslagen. Om en kommun har anlitat någon som byggt sådana bostäder åt kommunen kan kommunen därför medges ersättning för den ingående skatten på nybyggnationen även till den del skatten avser bostäder av detta slag. När en kommun förvärvar en byggnad med sådana bostäder kan kommunen även medges ersättning för ingående skatt som avser bostäderna om rättigheter och skyldigheter att jämka denna övertagits av kommunen i enlighet med

text: 8 a kap. 12 §

text: ML.

text: Ersättning kan medges med den ingående skatt på byggnation av bostäderna som avser resterande del av korrigeringstiden. Denna ersättning kan enligt 2 a § ersättningslagen betalas ut med en andel varje år under resterande del av korrigeringstiden. Vid beräkningen ska det år då fastigheten förvärvas räknas in i den resterande delen av korrigeringstiden (2 a § tredje stycket,

text: prop. 2008/09:30 s. 32

text: Uppgift om den årliga andelen ska enligt 7 § andra stycket ersättningslagen lämnas i den ansökan som omfattar den första ersättningsperioden varje kalenderår efter det kalenderår då kommunen förvärvat fastigheten. Ersättning för den andel som avser förvärvsåret ska således tas upp i ansökan för kalenderåret efter det kalenderår då kommunen förvärvat fastigheten.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 84518-05/111

nyckelord:
Bokföring & redovisning
Inkomstskatt

title: Inkomst från naturvårdsavtal

text: 1 Sammanfattning

text: Inkomsten från ett naturvårdsavtal som enbart innebär en begränsning för fastighetsägaren att nyttja marken och inte förutsätter någon prestation ska i sin helhet tas upp som intäkt när fastighetsägaren fått rätt till ersättningen. Den ska således inte periodiseras över avtalstiden. Detta innebär en ändring av vad Skatteverket tidigare ansett ska gälla. Detta ställningstagande ska därför tillämpas först för avtal som ingås fr.o.m. beskattningsår som påbörjas efter 31/12 2004.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En fastighetsägare har tecknat ett naturvårdsavtal med Skogsvårdsstyrelsen. Innebörden av avtalet är att fastighetsägaren ska avstå från:

text: Uttag i någon form av död ved

text: Plantering av barrträd

text: Markberedning

text: Uttag av grövre lövträd

text: Alla former av avverkning utöver de åtgärder som Skogsvårdsstyrelsen initierar

text: Skogsvårdsstyrelsen medges att inom avtalsområdet och under avtalstiden, genom t.ex. kapning av träd förstärka tillgången på död ved.

text: Avtalet gäller under femtio år och som ersättning för inskränkningen i nyttjandet av fastigheten betalar Skogsvårdsstyrelsen 298 000 kr. Ersättningen betalas i sin helhet inom tre veckor från det att avtalet börjat gälla.

text: Frågan är om inkomsten från naturvårdsavtalet ska periodiseras över avtalstiden eller tas upp som intäkt i sin helhet omedelbart.

text: 3 Gällande rätt

text: Särskilda skatteregler om när inkomst från naturvårdsavtal ska tas upp saknas. Inkomsten ska därför tas upp som intäkt det beskattningsår som inkomsten hänför sig till enligt god redovisningssed.

text: Naturvårdsavtal är ett tidsbegränsat civilrättsligt avtal som tecknas mellan staten genom Skogsvårdsstyrelsen och en skogsägare i syfte att bevara och utveckla ett områdes naturvärden.

text: Enligt

text: 7 kap. 3 § jordabalken

text: ska vad som överenskommits genom ett naturvårdsavtal anses som en nyttjanderätt. Avtalen tecknas vanligen för en period mellan 30 och 50 år.

text: I

text: prop. 2002/03:79

text: , angående förslag om direktavdrag för lantmäteriförrättningsutgifter vid omarrondering, har regeringen även behandlat frågan om ersättning som erhålls vid tecknande av naturvårdsavtal ska kunna sättas in på skogskonto. Därvid har regeringen anfört bl.a. följande. Regeringsrätten har i en nyligen meddelad dom (

text: RÅ 2002 ref. 84

text: ) fastställt ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden, där nämnden funnit att en engångsersättning i anledning av ett nyttjanderättsavtal som löper över flera (25) år ska periodiseras och intäktsredovisas linjärt under avtalets löptid. Enligt regeringens bedömning bör samma synsätt kunna anläggas på ersättning som erhålls vid tecknande av naturvårdsavtal. Eftersom ersättningen således kan periodiseras och redovisas linjärt under avtalets löptid kan det enligt regeringens mening inte anses motiverat att införa en möjlighet att använda skogskontot för ersättningen (s. 12-13).

text: Bokföringsnämnden (BFN) har i ett yttrande till Regeringsrätten 2004-12-01 uttalat vad som ska gälla för inkomster som ett företag får som ersättning för ett åtagande som innebär att det inte kommer att utföras någon prestation. I yttrandet har BFN anfört bl.a. följande.

text: "Realisationsprincipen innebär bland annat att ett företag skall redovisa en inkomst från ett åtagande som en intäkt när det i allt väsentligt utfört den prestation det åtagit sig att utföra. I ett fall då företaget gjort ett åtagande som innebär att företaget inte skall utföra någon prestation leder realisationsprincipen till att inkomsten skall redovisas som en intäkt när företaget har rätt till inkomsten. (---)

text: För att avgöra om en inkomst ska periodiseras eller ej måste man alltså bedöma huruvida en prestation skall utföras eller inte. I en del fall kan detta vara svårt att avgöra, till exempel då kravet på prestation inte tydligt kan hänföras till faktiskt handlande eller i vart fall endast till mycket måttliga faktiska insatser. Här finns anledning att dela in fallen i olika kategorier.

text: En första kategori är de avtal där det är säkert att det kommer att krävas en prestation, men insatserna är så måttliga att det kan ifrågasättas om inte inkomsten omedelbart skall redovisas som intäkt. Principiellt finns inga svårigheter när det gäller denna kategori. Inkomsten skall redovisas som en intäkt när prestationen väsentligen är fullgjord. I praktiken kan det naturligtvis diskuteras när tillräckligt stor del av prestationen är utförd, men detta problem måste lösas i det enskilda fallet utifrån en bedömning av väsentlighet och risk.

text: Här bör också framhållas att ett hyresavtal inom redovisningen behandlas som ett avtal som avser en prestation. Hyresavtalet fullgörs normalt med lika stor del för varje redovisningsperiod som avtalet löper. Detta medför att hyresinkomster i princip alltid skall vinstavräknas linjärt under hyrestiden (jfr

text: RÅ 2002 ref. 84

text: En andra kategori är de avtal som kan komma att kräva insatser, men där det finns betydande osäkerhet om det kommer att ske och i så fall i vilken utsträckning. Hit hör t.ex. vissa försäkringsavtal och vissa försäkringsliknande avtal (jfr

text: RÅ 1999 ref. 32

text: ). God sed innebär för dessa avtal att intäkten normalt redovisas linjärt under avtalsperioden. En sådan redovisning är naturlig mot bakgrund av att det inte på förhand kan avgöras när en prestation måste utföras. I dessa fall gäller, som alltid, att intäktsredovisning bör ske först vid avtalets slut om stor osäkerhet råder kring avtalets totala utfall.

text: En tredje kategori är avtal där ersättning utgår för att företaget skall avstå från en insats. Typiskt är det frågan om att företaget åtagit sig att underlåta ett visst handlande och man kan ofta beskriva avtalen i termer av inskränkning i möjligheterna att utnyttja en tillgång eller en resurs som finns i företaget. Till denna kategori kan t.ex. hänföras ett stöd som ges mot villkor att företaget skall avstå från viss produktion (jfr

text: RÅ 1997 not.51

text: ). Principiellt skiljer sig dessa avtal från de föregående genom att man redan från början kan konstatera att det inte kommer att bli aktuellt för företaget att utföra någon prestation. BFN menar att det aktuella fallet är att hänföra till denna kategori.

text: Utifrån ett företagsekonomiskt synsätt är de primära konsekvenserna av det åtagande företaget i sistnämnda fall gjort, att framtida inkomster som företaget skulle ha fått uteblir. Utgifter för att ställa om verksamheten kan uppstå, men dessa torde i regel vara av underordnad betydelse i förhållande till de förlorade inkomsterna. För avtal av detta slag innebär en tillämpning av realisationsprincipen enligt BFNs mening att inkomsten skall redovisas som en intäkt redan när företaget fått rätt till inkomsten, eftersom företaget då fullgjort den prestation det har att göra."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Naturvårdsavtalet utgör ett nyttjanderättsavtal enligt

text: jordabalken

text: och ersättningen kan enligt vad som uttalas i

text: prop. 2002/03:79

text: periodiseras linjärt under löptiden. Villkoren i det aktuella avtalet innebär dock i huvudsak att fastighetsägaren ska låta bli att vidta åtgärder på fastigheten och att avkastningen från denna begränsas. Det är inte heller som i

text: RÅ 2002 ref. 84

text: fråga om ett hyresavtal. I enlighet med BFNs ovannämnda yttrande innebär det att avtalet är hänförbart till den tredje kategorin. Inkomsten ska därför redovisas som intäkt när avtalet ingås eftersom prestation därmed anses fullgjord. Med bakgrund av BFN:s yttrande gör Skatteverket därför bedömningen att fastighetsägaren ska ta upp inkomsten från naturvårdsavtal som inte förutsätter någon prestation som intäkt när fastighetsägaren får rätt till inkomsten, och att den därför inte ska periodiseras över avtalstiden.

text: Denna bedömning avviker från vad som framgår av Skatteverkets Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 2004 års taxering. I handledningen hänvisas till uttalandet i

text: prop. 2002/03:79

text: . Eftersom Skatteverket nu gör en annan bedömning än tidigare ska det nya synsättet tillämpas först för avtal som ingås fr.o.m. beskattningsår som påbörjas efter 31/12 2004.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 89071-05/111

title: Begreppet överskott av förvärvsinkomster i Sverige

text: 1 Sammanfattning

text: Begränsat skattskyldiga personer kan medges grundavdrag och allmänna avdrag när de beskattas enligt

text: inkomstskattelagen

text: (1999:1229; IL) för inkomst av tjänst eller näringsverksamhet. Förutsättningen är att överskottet av förvärvsinkomster i Sverige och andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsinkomster i Sverige. Även personer som in- och utvandrar och som är begränsat skattskyldiga under del av året medges avdrag för hela året under samma förutsättningar.

text: Skatteverket anser att med överskott av förvärvsinkomster i Sverige avses det överskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet som beskattas i Sverige enligt IL oavsett om inkomsterna har källa i Sverige eller inte. Det är inkomsterna före allmänna avdrag och grundavdrag som avses. Inkomster som har källa i Sverige men som inte ingår i den taxerade inkomsten räknas inte med. Inkomster som ingår i den taxerade inkomsten i Sverige och som även beskattas utomlands räknas med i överskottet av förvärvsinkomster i Sverige.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Genom lagstiftning som trätt i kraft 1 januari 2005 har svensk lag anpassats till EG-rätten och även begränsat skattskyldiga får under vissa förutsättningar rätt till grundavdrag och allmänna avdrag. En förutsättning är att överskottet av förvärvsinkomster i Sverige och andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsinkomster i Sverige. Fråga har uppkommit om vad som avses med begreppet ”överskott av förvärvsinkomster i Sverige”.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Från och med den 1 januari 2005 (SFS 2004:1139) kan en begränsat skattskyldig person som beskattas för inkomst av tjänst och näringsverksamhet enligt 3 kap. 18 § 1 och 2 IL medges vissa avdrag och skattereduktioner som tidigare bara obegränsat skattskyldiga fick. De avdrag och skattereduktioner som kan medges enligt IL är allmänna avdrag för pensionssparavdrag enligt 59 kap. 16 §, debiterade egenavgifter som inte dras av i något av inkomstslagen, utländska socialförsäkringsavgifter och periodiska understöd enligt 62 kap. 9 §, grundavdrag enligt 63 kap. 2 § samt skattereduktion för avgift till utländsk fackförening och arbetslöshetskassa enligt 65 kap. 11 c §.

text: En förutsättning för dessa avdrag och skattereduktioner är att personens överskottet av förvärvsinkomster i Sverige och andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsinkomster i Sverige.

text: Även den som är obegränsat skattskyldig bara under en del av beskattningsåret har rätt till ovanstående avdrag och skattereduktioner för hela året om överskottet av förvärvsinkomster i Sverige och andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsinkomster i Sverige. Det framgår av 59 kap. 16 §, 62 kap. 9 §, 63 kap. 4 § och 65 kap. 11 c § IL.

text: I

text: prop. 2004/05:19

text: sid. 60 anges följande i författningskommentaren till 59 kap. 16 §.

text: ”Ett annat krav som ställs upp för avdragsrätt är att överskottet av förvärvsinkomster i Sverige, dvs. sådana som skall beskattas här, uteslutande eller så gott som uteslutande utgör den skattskyldiges sammanlagda överskott av förvärvsinkomster från Sverige och andra länder. Med överskott av förvärvsinkomster avses summan av tjänsteintäkter och intäkter av näringsverksamhet efter avdrag för kostnader i respektive inkomstslag.

text: Vid beräkningen av den sammanlagda förvärvsinkomsten bör de utländska förvärvsinkomsterna inte beräknas efter svenska regler utan det handlar om vilka överskott av förvärvsinkomster den skattskyldige har i utlandet. Däremot skall de utländska förvärvsinkomsterna motsvara svenska förvärvsinkomster, dvs. kunna utgöra intäkter av tjänst eller näringsverksamhet. Det ankommer naturligtvis på den skattskyldige att ange vilka inkomster denne uppbär utomlands.”

text: Med uteslutande eller så gott som uteslutande avses minst 90 % enligt

text: prop. 2004/05:19

text: sid. 45.

text: Rätt till avdrag föreligger i Sverige även om den skattskyldige får motsvarande avdrag i sitt hemland (

text: prop. 2004/05:19

text: sid. 49).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser att det är överskottet efter avdrag för kostnader i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet som beskattas enligt IL och taxeras i Sverige som ska jämföras med överskott av förvärvsinkomster som beskattas i andra länder. Det är inkomsterna före allmänna avdrag och grundavdrag som avses. Det är inte nödvändigt att inkomsterna har källa här eller att arbetet utförs här för att inkomsterna ska ingå i ”överskott av förvärvsinkomster i Sverige”.

text: Förvärvsinkomst som inte beskattas enligt IL anser Skatteverket inte ska ingå i ”överskott av förvärvsinkomster i Sverige” även om inkomsten har källa i Sverige. Inkomsten kan ha undantagits från beskattning enligt IL genom skatteavtal eller genom intern rätt, såsom exempelvis särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK) eller inkomst som är skattefri enligt sexmånaders- eller ettårsregeln. Om sådan inkomst har beskattats utomlands får den i stället ses som utländsk förvärvsinkomst.

text: Om samma inkomst beskattas både i Sverige och i ett annat land anser Skatteverket att inkomsten ska ingå i ”överskott av förvärvsinkomster i Sverige” oavsett vilket land inkomsten härrör ifrån och utan hänsyn till vilket land som medger avräkning för eventuell dubbelbeskattning. Jämförelsen får då göras mellan personens totala förvärvsinkomster (vilka inkluderar inkomster som beskattats såväl i Sverige som i den utländska staten) och den andel som beskattas i Sverige. Om Sverige i ett sådant fall beskattar minst 90 % av personens totala förvärvsinkomster är personen berättigad till grundavdrag, allmänna avdrag etc. personliga avdrag här. Avdrag medges även om motsvarande avdrag medges i det andra landet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 90533-05/111

title: Börsregistrering är något annat än börsnotering

text: 1 Sammanfattning

text: Om ett värdepapper är inregistrerat vid börs men utan att det finns noteringar om handel över börsen ska det inte anses vara marknadsnoterat.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Begreppet marknadsnoterad används om värdepapper i

text: inkomstskattelagen

text: (IL) och lagen om statlig förmögenhetsskatt (SFL) i många sammanhang.

text: Kapitalförluster på andra marknadsnoterade delägarrätter än aktier får kvittas i större utsträckning än förluster på onoterade sådana (

text: 48 kap. 20 §

text: IL).

text: Kapitalförluster på marknadsnoterade fordringar i svenska kronor utom premieobligationer behandlas förmånligare än förluster på onoterade fordringar i och med att de får dras av till 100 % (

text: 48 kap. 23 §

text: IL).

text: Kapitalförluster på andelar i investeringsfonder som är noterade och som bara innehåller svenska fordringsrätter får också fullt avdrag. (

text: 48 kap. 21 §

text: IL, jfr även

text: 42 kap. 8 § 2 st.

text: IL.)

text: Anskaffningsutgiften för marknadsnoterade delägarrätter utom terminer, optioner samt vissa teckningsrätter och delrätter, får bestämmas till 20 procent av ersättningen vid avyttringen vilket inte gäller för onoterade delägarrätter (

text: 48 kap. 15 §

text: IL).

text: Uttrycket marknadsnoterad används också på flera ställen i lagen om statlig förmögenhetsskatt och har betydelse för om delägarrätter och fordringsrätter är skattepliktiga eller inte (3 § p. 7 SFL) och för hur de ska värderas (

text: 12 §

text: SFL).

text: Fråga har uppkommit om ett värdepapper som är inregistrerat vid börs men där handel inte sker över börsen ska anses vara marknadsnoterat.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Begreppet marknadsnotering definieras i

text: 48 kap. 5 §

text: IL:

text: "En delägarrätt eller fordringsrätt anses marknadsnoterad om den är noterad på svensk eller utländsk börs eller, utan att var noterad på börs, är föremål för kontinuerlig allmänt tillgänglig notering på grundval av marknadsmässig omsättning."

text: Rekvisitet infördes vid skattereformen 1990 i 27 § 2 mom., 2 st. SIL och lagtexten löd då på följande sätt:

text: "Är finansiella instrument som avses i 1 mom. föremål för notering på inländsk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av marknadsmässig omsättning, som är allmänt tillgänglig (marknadsnoterad), får" osv.

text: Av

text: prop. 1989/90:110 s. 428

text: f., samt s. 723 framgår att ett syfte med kravet på notering var att det ska finnas möjlighet att kontrollera hur stort marknadsvärdet på värdepappret var vid köp och försäljningar för att kunna se att uppgivet överlåtelsepris var riktigt. Detta är inte möjligt om ett värdepapper enbart är registrerat vid börs utan det krävs konkreta noteringar om vilka kurser som faktiskt noterats. Det är också noterbart att man i förarbetena genomgående använder ordet noterad och inte ordet registrerad i detta sammanhang.

text: I

text: RÅ 1994 ref. 26

text: ansåg Regeringsrätten att en ren inregistrering, utan noteringar om avslut, inte var att anse som en marknadsnotering. Skatterättsnämnden skrev: "Av de i ärendet lämnade uppgifterna framgår emellertid att det hittills inte förekommit några sådana noteringar om avslut m.m. som förutsätts i 27 § 2 mom. andra stycket SIL. Aktieindexobligationen uppfyller därför inte de krav som ställs på ett instrument för att det skall anses vara marknadsnoterat." (I det aktuella fallet fanns visserligen köpkurser men inga betalkurser eftersom handel inte skedde över börs.)

text: Vid IL:ens införande ändrades formuleringen till den nu gällande. Lagrådet ansåg följande (

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 3, s 476):

text: "Enligt paragrafen anses en delägarrätt eller fordringsrätt marknadsnoterad om den är noterad på svensk eller utländsk börs eller är föremål för annan kontinuerlig allmänt tillgänglig notering på grundval av marknadsmässig omsättning. - Enligt Lagrådets mening skapas osäkerhet om den rätta innebörden av paragrafen genom att det i andra ledet talas om "annan" på visst sätt angiven notering. Formuleringen ger intryck av att de krav på noteringen som uppställs i detta andra led skall gälla också i fråga om noteringar på börs enligt första ledet, dvs. notering på börs skulle anses som marknadsnotering endast om börsnoteringen uppfyller kraven i andra ledet. En sådan ordning torde inte vara avsedd. Oklarheten kan undanröjas genom att andra ledet ändras så att det inleds med: "eller, utan att vara noterad på börs, är föremål för kontinuerlig" osv.

text: Regeringen ansåg i

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 2, s. 575 följande: "Regeringen finner inte skäl att göra någon ändring i bestämmelsen med anledning av föreningarnas (Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlarföreningen/förf. anm.) förslag att värdepapper som är inregistrerade vid en börs alltid skall anses vara marknadsnoterade. Aktier som är inregistrerade vid en svensk börs faller regelmässigt in under definitionen av marknadsnoterade delägarrätter, medan det kan finnas andra inregistrerade instrument som faller utanför definitionen av marknadsnotering, se

text: RÅ 1994 ref. 26

text: . - Däremot formulerar regeringen om bestämmelsen redaktionellt efter förslag från Lagrådet."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Regeringen ansåg således vid införandet av IL att det krävs noteringar för att ett värdepapper, inregistrerat på börs, ska anses marknadsnoterat. I lagtexten använder man därför ordet noterad och inte ordet registrerad.

text: Den redaktionella ändringen klargör emellertid att de övriga krav som ställs på en marknadsnotering på annan marknadsplats än börs inte ska tillämpas på börsnoteringar. Man behöver således inte kontrollera t.ex. hur ofta handel sker för att se om kravet på kontinuitet är uppfyllt. Däremot måste handel ske över börsen med noteringar om betalkurser på vanligt sätt.

text: Skatteverkets slutsats är således att noteringar på börs är ett krav för att ett värdepapper ska anses börsnoterat. Det räcker inte att det är enbart inregistrerat vid börsen.

text: Om värdepappret inte kan anses börsnoterat så kan det naturligtvis ändå anses marknadsnoterat på grund av att det är föremål för kontinuerlig allmänt tillgänglig notering på grundval av marknadsmässig omsättning i något annat sammanhang.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 90548-05/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Inkomstskatt
Skattebetalning & borgenärsarbete
Socialavgifter

title: Personalvårdsförmåner och gåvor till uppdragstagare

text: 1 Sammanfattning

text: Om en arbetsgivare ger personalvårdsförmåner även till uppdragstagare på samma villkor som gäller för arbetsgivarens anställda ska också uppdragstagarna omfattas av skattefriheten. Uppdragstagare ska även omfattas av samma regler om skattefrihet som gäller för gåvor till anställda. Det innebär att exempelvis skattefri minnesgåva kan ges till uppdragstagare som har ett varaktigt uppdrag.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Frågor har kommit om styrelseledamöter i en förening eller annan organisation kan omfattas av skattefriheten för motion eller annan friskvård de får från föreningen etc. Liknande frågor har också kommit om skattefria gåvor, t.ex. om en kommun kan ge en skattefri minnesgåva till en förtroendevald som har politiska uppdrag i kommunen men som inte har någon anställning hos kommunen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I bestämmelserna om personalvårdsförmåner (

text: 11 kap.

text: och

text: 12 §§

text: inkomstskattelagen

text: (1999:1229, IL) används begreppen "anställde" respektive "hela personalen". Enligt

text: 11 kap. 14 §

text: IL är vissa angivna gåvor till anställda skattefria. Beträffande minnesgåvor är förutsättningen för skattefrihet bl.a. att det ska vara gåvor till "varaktigt anställda".

text: I Skatteverkets allmänna råd om vissa förmåner m.m. (SKV A 2004:38) sägs i p. 1.1 om datorutrustning för privat bruk att uppdragstagare omfattas av skattefriheten om arbetsgivaren erbjuder också dem lånedatorer. Vidare sägs i Skatteverkets meddelande om vissa förmåner m.m. (SKV M 2004:28) följande i frågan.

text: "De i detta meddelande använda begreppen 'arbetsgivare' och 'anställd' avser normalt även uppdragsgivare eller annan utgivare av förmån samt uppdragstagare eller annan mottagare av förmån. Det finns emellertid situationer där likhetstecken inte kan sättas mellan de olika begreppen. Frågan måste därför särskilt beaktas när det i det enskilda fallet gäller en uppdragsgivare etc. Det är inte möjligt att uttömmande ange i vilka situationer som likhetstecken inte kan sättas."

text: Utredningen Förmåner och ökade levnadskostnader resonerar i sitt betänkande (

text: SOU 1999:94

text: ) i avsnitt 4 om begreppet anställd och föreslår att med anställd respektive arbetsgivare likställs i

text: 11 kap.

text: IL uppdragstagare respektive uppdragsgivare om inte något annat anges. På s. 58 i betänkandet framför utredningen följande.

text: " Utgångspunkten bör enligt vår mening vara att skattefriheten för förmånerna även fortsättningsvis skall, såvida inte något annat anges, gälla samtliga kategorier skattskyldiga som beskattas i inkomstslaget tjänst. De bestämmelser där begreppet anställd nämns har inte i förarbetena uttryckligen undantagit uppdragstagare. Det får i stället antas vara andra skäl som ligger bakom utformningen av lagtexten, t.ex. språkliga."

text: Beträffande förvärv av aktier anges i 11 kap. 15 § att med anställda likställs styrelseledamöter och styrelsesuppleanter. Detta förtydligande tillkom när bestämmelsen infördes i KL efter påpekande från lagrådet. Enligt lagrådet (

text: prop. 1984/85:80 s. 45

text: ) framstår det "emellertid som tveksamt huruvida sådant uppdrag som styrelseledamotskap innefattar kan inbegripas under begreppet anställning. För att vad som åsyftas med säkerhet skall uppnås förordar lagrådet att en särskild bestämmelse meddelas."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Som framgår av Skatteverkets ovannämnda meddelande går det inte att i alla situationer sätta likhetstecken mellan begreppen uppdragstagare - arbetstagare/anställd utan frågan får prövas utifrån det sammanhang som respektive lagbestämmelse reglerar. Med denna utgångspunkt anser Skatteverket att en uppdragstagare ska omfattas av bestämmelsen om skattefrihet för personalvårdsförmåner. Detta gäller under förutsättning att förmånerna utgår efter samma grunder som gäller för arbetsgivarens anställda. Denna bedömning strider varken mot lagtextens formulering eller mot dess förarbeten.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning kan en uppdragsgivare skattefritt också ge en uppdragstagare sådana skattefria gåvor som anges i

text: 11 kap. 14 §

text: IL under samma förutsättningar som gäller för anställda. Lagbestämmelsens krav beträffande minnesgåvor att det måste vara fråga om varaktigt anställda innebär när det gäller exempelvis kommunala förtroendemän att uppdraget ska ha pågått under minst sex år. Se punkt 1.4 i Skatteverkets allmänna råd (SKV A 2004:38).


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 90551-05/111

title: Amortering av fordran

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att när man har köpt en fordran under dess nominella belopp uppkommer det ingen skattepliktig vinst förrän de sammanlagda amorteringarna överstiger fordrans omkostnadsbelopp. Det synsätt som fastslogs i

text: RÅ 1977 ref 39

text: är således fortfarande tillämpligt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Betalning av fordran utlöser kapitalvinstbeskattning för fordringsägaren.

text: Karin har köpt en fordran på Hans med nominellt belopp 100 000 kr för 50 000 kr (marknadsvärdet). Hans gör en amortering på fordran med 20 000 kr. Hur stor del av Karins omkostnadsbelopp på fordran är hänförlig till amorteringen?

text: Frågan gäller efter vilken princip omkostnadsbeloppet ska beräknas vid en delbetalning av fordran. Ska omkostnadsbeloppet beräknas genom en proportionering av amorteringens storlek i förhållande till fordrans nominella belopp, eller ska omkostnadsbeloppet konsumeras i takt med erhållna amorteringar och beskattning ske först när summan av amorteringarna överstiger omkostnadsbeloppet?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Till avyttring räknas att innehavaren av en fordran får betalt för denna,

text: 44 kap. 4 §

text: IL. Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade tillgången och omkostnadsbeloppet,

text: 44 kap. 13 §

text: IL. Med omkostnadsbelopp avses utgift för anskaffning ökad med utgifter för förbättring,

text: 44 kap 14 §

text: IL.

text: Beskattning av amortering av fordran har behandlats i

text: RÅ 1977 ref 39

text: . Rolf M hade förvärvat två stycken skuldebrev utfärdade av samma gäldenär för ett belopp som understeg fordringarnas nominella belopp. Under beskattningsåret hade han erhållit amorteringar på sin fordran.

text: Taxeringsnämnden bestämde avdrag för omkostnadsbeloppet genom att proportionera anskaffningsutgiften utifrån amorteringens andel av fordringarnas nominella belopp. Regeringsrätten ansåg däremot att anskaffningsutgiften skulle konsumeras mot amorteringarna. Detta innebar att någon skattepliktig vinst inte uppkom förrän summan av amorteringarna översteg den totala anskaffningsutgiften.

text: Regeringsrätten konstaterade att amortering innebar en avyttring enligt

text: 35 §

text: KL och genom mottagande av avbetalningarna har Rolf M avhänt sig fordringsrätt till motsvarande belopp. "Enär emellertid Rolf M till och med beskattningsåret inte erhållit betalning utöver vad han erlagt för skuldebreven har någon vinst inte uppkommit under detta år."

text: Samma utgång blev det i RÅ 77 Aa 61-64.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Amortering av en fordran är en avyttring av en del av en fordran.

text: Huvudprincipen vid delavyttringar är att omkostnadsbeloppet ska beräknas utifrån den del av tillgången som har avyttrats. Om viss ideell andel av en tillgång avyttras, ska motsvarande proportion (eller procentuella andel) av omkostnadsbeloppet dras av. Om någon säljer 50 % av en fastighet, tavla, bostadsrätt, fordran eller annat värdepapper, ska avdrag ske med 50 % av tillgångens hela omkostnadsbelopp.

text: Vid en försäljning av en del av en fordran till en annan innehavare måste man först konstatera hur stor del av fordran som överlåts. Detta ska göras utifrån fordrans nominella belopp. När det är klart hur stor andel av fordrans nominella belopp som överlåts ska avdrag medges för motsvarande andel av omkostnadsbeloppet. Skatteverket anser att utgången i

text: RÅ 1977 ref 39

text: innebär att omkostnadsbeloppet vid en amortering ska konsumeras efter en annan princip än vid en delavyttring till en annan innehavare. Vid en amortering ska man avräkna omkostnadsbeloppet underifrån och det är först när amortering har skett med ett belopp som totalt sett överstiger omkostnadsbeloppet som en skattepliktig vinst uppstår. Då blir å andra sidan hela amorteringen en skattepliktig vinst eftersom innehavaren redan har tillgodoförts avdrag motsvarande hela omkostnadsbeloppet.

text: Utgången i

text: RÅ 1977 ref 39

text: innebär att eftersom det är osäkert om amorteringarna totalt sett kommer att överstiga fordringarnas omkostnadsbelopp blir en vinst inte beskattad förrän detta inträffar. Situationen vid amortering av en osäker fordran är jämförbar med en aktieförsäljning där det kan komma att utgå en tilläggsköpeskilling. Se Skattenytt 1979 s. 263 ff. av Ulf Tivéus och Peter Melz "Kapitalvinstbeskattningens problem" sid. 267-268 (1986).

text: Skatteverket anser således att omkostnadsbeloppet på en fordran konsumeras olika beroende på om en del av fordran säljs till någon utomstående eller om det sker en amortering av fordran.

text: I och med skattereformen 1990 infördes genomsnittsmetoden vid beräkning av omkostnadsbeloppet för bl.a. fordringar. Detta innebär att om man har anskaffat flera fordringar som är av samma slag och sort ska anskaffningsutgiften för dessa läggas ihop. Med samma slag och sort menas att fordringarna ska ha exakt samma avtalsvillkor, ha samma slutdag och ha uppkommit vid samma tidpunkt. Fordringarna ska alltså utgöra olika delar av samma lån. Ett exempel på detta är en emission av ett obligationslån eller ett konvertibellån. Vid avyttring av en del av fordringarna till utomstående ska avdrag göras med fordringarnas genomsnittliga omkostnadsbelopp. Vid en amortering däremot uppkommer ingen beskattningsbar vinst förrän de totala amorteringarna överstiger fordringarnas sammanlagda omkostnadsbelopp.

text: Exempel:

text: A köper en fordran på X AB av B för 50 000 kr (marknadsvärdet). Fordrans nominella belopp uppgår till 100 000 kr. A säljer efter en tid en del (hälften) av fordran på AB X på nominellt 50 000 kr till C för marknadsvärdet 20 000 kr. Det omkostnadsbelopp som A konsumerar i samband med försäljningen uppgår till 25 000 kr (50 000 / 100 000 x 50 000). A redovisar en avdragsgill kapitalförlust vid försäljningen på 5 000 kr (20 000 - 25 000). Kvar har A en fordran på AB X på nominellt belopp 50 000 kr med ett omkostnadsbelopp på 25 000 kr.

text: Efter några år börjar AB X bli mer vinstgivande och bolaget amorterar 20 000 kr på A:s fordran. Enligt

text: RÅ 1977 ref 39

text: ska detta inte föranleda någon beskattning eftersom amorteringen inte överstiger A:s kvarvarande omkostnadsbelopp. Efter amorteringen har A kvar en fordran på nominellt 30 000 kr och ett omkostnadsbelopp på 5 000 kr. Året därefter gör AB X en slutamortering med 30 000 kr. A redovisar då en skattepliktig kapitalvinst på 25 000 kr (30 000 - 5 000).

text: Skatteverket anser att rättsfallet

text: RÅ 1977 ref 39

text: inte har förlorat sitt prejudikatvärde till följd av ändrad praxis eller lagstiftning. Det synsätt som Regeringsrätten har anfört i rättsfallet är därför fortfarande tillämpligt. Erhållen amortering av fordran, som har anskaffats under dess nominella belopp, ska därför inte medföra någon kapitalvinstbeskattning förrän återbetalat belopp överstiger fordringens omkostnadsbelopp. Återbetalat belopp därutöver beskattas i sin helhet som kapitalvinst i takt med att den uppkommer.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 92654-05/111

title: Vad är tillfälligt avbrott i en stadigvarande vistelse?

text: 1 Sammanfattning

text: En stadigvarande vistelse på minst sex månader i Sverige innebär obegränsad skattskyldighet. Vid bedömningen av om vistelsen är stadigvarande eller inte ska det bortses från tillfälliga avbrott.

text: Av rättspraxis framgår att det krävs dygnsvila här för att stadigvarande vistelse ska kunna komma ifråga. Rättsfallet

text: RÅ 1997 ref. 25

text: har tolkats så att en regelmässig vistelse här i landet med i snitt tre övernattningar per vecka är en stadigvarande vistelse. Det är svårt att tillämpa

text: RÅ 1997 ref. 25

text: på situationer där såväl vistelserna i Sverige som avbrotten för vistelse i utlandet är längre och mera sammanhängande än som var fallet i nämnda rättsfall. Det förekommer situationer där såväl vistelserna i Sverige som avbrotten för vistelser i utlandet uppgår till flera månader. Skatteverket anser att i sådana situationer ska följande riktlinjer tillämpas.

text: När bedömningen görs av vad som är ett tillfälligt avbrott ska en utlandsvistelse som överstiger sex månader inte anses vara tillfällig. Ett sådant avbrott bryter alltid en stadigvarande vistelse i Sverige.

text: Ett avbrott kan enligt Skatteverkets mening i övrigt ses som tillfälligt om

text: avbrottet är kortare eller lika långt som tidigare vistelse i Sverige,

text: avbrottet är kortare eller lika långt som den efterföljande vistelsen i Sverige.

text: Undantagsvis kan det i enskilda fall bli aktuellt för Skatteverket att frångå ovanstående riktlinjer.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En utländsk idrottsman (X) hade kontrakt med svensk klubb Y under en period om 5,5 månader. X var – såvitt då kunde bedömas – att betrakta som begränsat skattskyldig. Särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (A-SINK) betalades på ersättningar X fick från klubben.

text: X återkom efter ca 3,5 månader till Sverige och fick kontrakt med en annan klubb (Z). Hos denna klubb spelade X under 6 månader. X ansågs nu vara obegränsat skattskyldig till följd av att han vistades stadigvarande i Sverige.

text: Mot bakgrund av ovanstående har följande frågor ställts.

text: 1. Är den tid som idrottsmannen X vistades utomlands att se som ett tillfälligt avbrott, varför denna tid ska räknas in i Sverigevistelsen och därför medföra en obegränsad skattskyldighet för X redan från första dagen?

text: 2. Hur långt ska ett avbrott i Sverigevistelsen vara för att det ska räknas som mer än tillfälligt?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den som stadigvarande vistas i Sverige är obegränsat skattskyldig enligt 3 kap. 3 § punkt 2

text: inkomstskattelagen

text: (IL). Detta innebär att om någon vistas stadigvarande i Sverige eller inte har betydelse för hur en person ska beskattas för sina inkomster m.m. Exempelvis framgår av

text: 3 kap. 8 §

text: IL att den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i Sverige och i utlandet.

text: En person som är begränsat skattskyldig och får ersättning som artist eller idrottsman beskattas för ersättningen enligt A-SINK. Av 3 § denna lag framgår att med bosatt utomlands avses en fysisk person som är begränsat skattskyldig.

text: Någon närmare definition av begreppet stadigvarande vistelse finns inte. En allmän uppfattning är att det krävs minst sex månaders vistelse här i landet. Något exakt uttalande finns inte i

text: prop. 1927:102

text: men vad som sägs i dessa förarbeten ger stöd för antagandet om att det är en vistelse som varar minst sex månader. Tillfälliga avbrott i en vistelse i Sverige saknar betydelse (

text: prop. 1927:102

text: bil. 3 s. 46 f.). Vistelsetiden beräknas utan hänsyn till årsskiften. Tid för vistelse i utlandet avräknas inte från tiden för vistelsen i Sverige om utlandsvistelsen framstår som ett tillfälligt avbrott i en sammanhängande vistelse här i landet.

text: Av RÅ 1981 Aa 4 framgår att viss dygnsvila krävs i Sverige för att en vistelse ska kunna betecknas som stadigvarande. Syftet och avsikten med vistelsen i Sverige är däremot inte avgörande.

text: RÅ 1997 ref. 25

text: avsåg en person som en normal arbetsvecka kom till Sverige på måndag morgon, återvände till hemlandet på fredag eftermiddag och däremellan avbröt Sverigevistelsen för besök en till två dagar i Danmark eller Norge med en övernattning. Rättsfallet visar att en regelmässig vistelse med tre övernattningar per vecka i Sverige innebär att personen uppfyller rekvisitet stadigvarande vistelse.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Är X obegränsat skattskyldig?

text: Skatteverkets bedömning är att idrottsmannen i den konkreta frågeställningen har vistats stadigvarande i Sverige från det att han kom till Sverige för att spela för klubb Y. Han är därmed obegränsat skattskyldig från detta datum. Avbrottet i vistelsen i Sverige är tillfälligt eftersom det är kortare än såväl den tidigare vistelsen här i landet som den efterföljande vistelsen. Avbrottet ska då räknas in i den stadigvarande vistelsen i Sverige.

text: Frågeställningen, i fråga 1 under punkt 2 ovan, gäller om en idrottsman ska beskattas enligt A-SINK eller IL för sina inkomster från viss klubb. Bedömningen av om ett avbrott är tillfälligt eller inte är lika aktuell när det ska avgöras om en person ska beskattas enligt lag (

text: ) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK) eller enligt IL.

text: 4.2 Vad är ett tillfälligt avbrott?

text: RÅ 1981 Aa 4 och

text: RÅ 1997 ref. 25

text: är vägledande för bedömningen av vad som är en stadigvarande vistelse.

text: RÅ 1997 ref. 25

text: avsåg emellertid en situation där både vistelserna i Sverige och avbrotten skedde i princip varje vecka, även om också semestrar och andra ledigheter tillbringades utomlands. I fall där såväl vistelser i Sverige som i utlandet är längre och mera sammanhängande ger rättspraxis inte något svar på frågan om avbrottet är tillfälligt. Sverigevistelserna och avbrotten för vistelse i utlandet kan vara flera månader.

text: För att få en enhetlig bedömning anser Skatteverket att nedanstående riktlinjer ska tillämpas i dessa situationer.

text: När en bedömning görs av vad som är ett tillfälligt avbrott ska ett avbrott för utlandsvistelse som överstiger sex månader inte anses vara tillfälligt, oavsett vad som sägs under I, II och III. Ett sådant avbrott bryter således en pågående vistelse i Sverige. Det bör noteras att detta inte gäller när en person är obegränsat skattskyldig i Sverige p.g.a. bosättning här i landet eller till följd av väsentlig anknytning. Skattskyldigheten i dessa fall påverkas inte av ett avbrott för utlandsvistelse som överstiger sex månader.

text: I.

text: Är avbrottet i vistelsen i Sverige kortare eller lika långt som tidigare vistelse här är det ett tillfälligt avbrott. Avbrottet ska då räknas in i vistelsen i Sverige.

text: II.

text: Om en person som vistats i Sverige gör ett avbrott som överstiger den tidigare vistelsen och därefter återvänder hit är avbrottet att anse som tillfälligt om den efterföljande vistelsen i Sverige är lika lång eller längre än avbrottet. Avbrottet ska då räknas in i vistelsen i Sverige.

text: III.

text: Undantagsvis kan det i enskilda fall bli aktuellt för Skatteverket att frångå riktlinjerna i I och II. Det gäller framför allt i två olika situationer, dels vid regelbundet återkommande vistelser, dels när en vistelse i Sverige är mycket kort i förhållande till avbrottet för vistelse i utlandet.

text: Av rättspraxis framgår att vistelsen i Sverige kan vara stadigvarande trots att det skett färre övernattningar i Sverige än utomlands. Det har dock varit fråga om regelbundet återkommande vistelser i Sverige. Skatteverket anser därför att kontinuiteten i vistelserna i Sverige ska vara en viktig del i bedömningen av om en vistelse är stadigvarande. Därför kan Skatteverket komma att frångå det som sägs under I och II ovan och se även mera sammanhängande avbrott i utlandet som tillfälliga. Detta gäller således oavsett om avbrottet för vistelse i utlandet är längre än både den föregående och den efterföljande vistelsen i Sverige. Kontinuiteten kan exempelvis bestå i återkommande vistelser i Sverige med uppdrag för en och samme arbetsgivare. Det kan även vara fråga om att en person tillhandahåller sina specifika yrkeskunskaper, dock till olika arbetsgivare men under återkommande vistelser i Sverige.

text: Det kan finnas skäl att frångå det som sägs under I och II ovan även i situationer då en vistelse i Sverige är mycket kort i förhållande till det föregående eller efterföljande avbrottet. När ett enstaka besök i Sverige är kort, sett i förhållande till avbrottet för vistelse i utlandet, anser Skatteverket att avbrottet är mer än tillfälligt. Detta gäller således oavsett vad som sagts under I och II ovan. Det är inte avgörande om det korta besöket i Sverige är förlagt före, under eller efter avbrottet för vistelse i utlandet. Skatteverket anser att det i dessa fall inte finns en tillräcklig grad av kontinuitet. Ett exempel på en sådan situation där detta kan vara aktuellt är det fall då en vistelse i Sverige inleds med ett kort enstaka besök här i landet. Därefter följer en längre vistelse i utlandet för att sedan följas av en vistelse i Sverige. Den andra vistelsen i Sverige är så lång att det föregående avbrottet för vistelse i utlandet skulle bli att anse som tillfälligt jämfört med vad som sagts under II. Avbrottet ska dock betraktas som mer än tillfälligt i detta fall.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 9471-05/111

status: upphävt

title: Husbåtar

text: 2017-09-08: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Husbåtar, dnr

text: 202 326521-17/111

text: 1 Sammanfattning

text: S.k. husbåtar kan under nedan angivna förutsättningar betraktas som byggnader vid fastighetstaxering. Bygglov, som måste ha beviljats, får inte avse kortare tid än fem år. Husbåten, som ska vara fast förankrad vid kaj eller liknande, ska vara avsedd för stadigvarande bruk på den plats bygglovet avser och vara konstruerad så att den endast svårligen kan flyttas till annan plats.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det har i viss omfattning börjat etableras boende och olika former av verksamhet i vad som allmänt kallas husbåtar. Det förekommer att sådant boende sker inom för ändamålet planerade områden där permanent bygglov meddelats.

text: Frågan gäller om s.k. husbåtar och liknande stationärt placerade båtar, pontoner och pråmar kan anses utgöra byggnad och indelas i byggnadstyper enligt

text: 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: , FTL. I den fortsatta framställningen används begreppet husbåtar som ett samlingsnamn på dessa olika konstruktioner.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Vad är byggnad?

text: Det finns ingen särskild definition på vad som är byggnad, varken i

text: jordabalken (1970:994)

text: JB, eller i skattelagstiftningen. Av

text: 2 kap. 1 §

text: JB framgår bl.a. att till fastighet hör byggnad, ledning, stängsel eller annan anläggning som anbragts inom fastigheten för stadigvarande bruk. I Lagbokskommentaren Fastighetsrätt 1 anges bl.a. följande."Bestämmelsen förutsätter att byggnaderna skall vara uppförda på fastigheten. Härigenom undantas t.ex. sådana transportabla skjul och kojor som vid utförande av vissa arbeten flyttas från en plats till en annan. Däremot är detinte är nödvändigt för lagrummets tillämpning att en byggnad blivit sammanfogad med marken. Hit räknas därför t.ex. oljecisterner av plåt, som inte är fästade vid marken utan kvarhålls endast genom sin tyngd."

text: I Skatteverkets Handbok för fastighetstaxering 2005 (SKV 286 utgåva 3) behandlas på sidan 20 bl.a. gränsdragningen mellan vad som är att hänföra till å ena sidan byggnad och å andra sidan annan anläggning. Där konstateras följande.

text: " En byggnad måste bestå av någon form av byggnadskonstruktion även om den inte behöver utgöras av en husbyggnad. En annan anläggning än byggnad saknar sådana särdrag men skall i vart fall avse något som tillförts fastigheten och som i princip kan bortföras igen, t.ex. asfalterad parkeringsplats. Anordningar som har en grundläggning och byggnadsstomme men saknar väggar och tak är att hänföra till byggnadskonstruktion. Hit hör t.ex. oljeraffinaderi och vindkraftverk som därför indelas som byggnad. En sådan byggnadskonstruktion är således alltid en byggnad."

text: Brygga utgör ytterligare exempel på konstruktion som bedömts som byggnad utan att ha karaktär av "hus", se

text: RÅ 1949 ref 40

text: . Vidare har flottledsränna,

text: RÅ 1935 not 492

text: och järnväg,

text: RÅ 1943 ref 40

text: , hänförts till byggnad.

text: Då frågan gäller klassificering av husbåtar måste även bestämmelserna i

text: sjölagen (1994:1009)

text: , SjöL, beröras något. Skälet är att en avgränsning måste göras mot vad som skulle kunna betraktas som fartyg. I lagen finns regler om bl.a. registrering av fartyg. Någon definition av begreppet fartyg ges inte. Tillbehörsreglerna i

text: 1 kap. 3 §

text: utgör dock en användbar utgångspunkt för att bestämma fartygsbegreppet. Där anges: "Till fartyg med dess skrov och styrinrättning hör?.". Viss ledning kan också hämtas från departementschefens uttalande i

text: prop. 1973:42 s. 300

text: : "skrov - med eller utan mätbar dräktighet - och viss konstruktionsmässig manöverförmåga är nödvändiga förutsättningar för att fartyg skall föreligga".

text: Stadigvarande bruk

text: Hur byggnader ska indelas vid fastighetstaxeringen regleras i

text: 2 kap. 2 §

text: FTL. Att dessa bestämmelser även gäller byggnader som är lös egendom framgår av

text: 1 kap. 4 §

text: FTL. Av

text: 2 kap. 1 §

text: FTL framgår att indelningen inte får ske på grundval av tillfällig användning. I Skatteverkets allmänna råd SKV A 2004:13 anges att "Byggnad, som med någon grad av säkerhet kan bedömas stå på fastigheten minst fem år, bör anses vara avsedd för stadigvarande bruk. Annan byggnad benämns tillfällig byggnad och bör inte taxeras."

text: Vid bedömning av om stadigvarande bruk föreligger måste hänsyn tas till frågan om bygglov enligt plan- och

text: bygglagen (1987:10)

text: , PBL.

text: Bygglovsplikt

text: I PBL regleras bl.a. frågor avseende bygglov. Lagen innehåller emellertid inte någon definition av vad som är byggnad. Ledning får därför, vid tillämpning av PBL, hämtas från gällande praxis. Regeringsrätten har i en dom, målnummer

text: avgjord 1998-10-16, ansett bygglovsplikt föreligga för husbåt. I skälen för Regeringsrättens avgörande anges bl.a. följande.

text: " En grundläggande fråga i målet är om det föreligger bygglovsplikt. Enligt

text: 8 kap. 1 § plan- och bygglagen

text: krävs bygglov för att uppföra byggnader. Lagen innehåller inte någon definition av begreppet byggnad. Vid lagens tillkomst angavs att man borde kunna anknyta till dåvarande praxis när det gällde tolkningen av vad som var byggnad (

text: prop. 1985/86:1 s. 674

text: ). I praxis, som den har utvecklats under tidigare gällande byggnadslagstiftning, har i vissa fall fast förankrade husbåtar ansetts vara byggnader (RÅ 1970 C 126 och

text: RÅ 1974 ref 36

text: Av handlingarna i målet framgår att husbåten, av Rolf B betecknad som fritids- och bostadsskepp, skall bestå av pontoner med en rektangulär överbyggnad med måtten ca 6 x 10 meter i två plan. Därutöver tillkommer ca två meter på längden för uteplats och ytterligare någon meter för pontonerna. Enligt ritningarna skall överbyggnaden inredas som ett mindre enbostadshus. I det nedre planet skall finnas kök om 16 kvm, vardagsrum om 39 kvm samt hall, klädkammare och dusch/WC. På det övre planet skall finnas tre sovrum, allrum och badrum.

text: Regeringsrätten finner att ifrågavarande husbåts konstruktion medför att den är bygglovspliktig när fråga är om förankring under en längre tid, oavsett om den används som bostad eller för demonstration. Reglerna i

text: sjölagen

text: föranleder inte annan bedömning. En förankring enligt ansökan kräver därför bygglov."

text: Av

text: 8 kap. 1 §

text: PBL framgår bl.a. att bygglov krävs för att uppföra byggnader. I 2 § anges för vilka andra anläggningar än byggnader som bygglov krävs. Därav framgår att t.ex. fasta cisterner, radio- och telemaster samt vindkraftverk inte utgör byggnader enligt PBL. Att dessa konstruktioner normalt betraktas som byggnader enligt JB framgår av vad ovan anförts.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av redogörelsen ovan framgår att husbåtar i vissa fall har betraktats som byggnad i bygglovssammanhang. I den redovisade domen från Regeringsrätten (målnummer

text: avgjord 1998-10-16) konstaterar Boverket i ett yttrande att den aktuella båten är konstruerad och utformad på samma sätt som en sedvanlig byggnad.

text: Vid jämförelse mellan PBL och JB är byggnadsbegreppet snävare enligt PBL än enligt JB. Regeringsrättsdomen torde därför stödja uppfattningen om att husbåtar under vissa förhållanden kan betraktas som byggnad även enligt JB. Den omständigheten att konstruktionen är uppförd i vatten bör således inte ensamt hindra att fråga kan vara om byggnad. Skatteverket anser därför att s.k. husbåtar under vissa förutsättningar ska kunna betraktas som byggnad. En klar avgränsning måste dock göras mot konstruktioner som har mer karaktär av båt än byggnad och husbåtar av enkel beskaffenhet.

text: För att en husbåt ska betraktas som byggnad måste nedanstående villkor vara uppfyllda. I de allra flesta fall torde fråga därvid vara om byggnad på ofri grund (lös egendom). Även sådan byggnad omfattas, enligt

text: 1 kap. 4 §

text: FTL, av bestämmelserna om indelning av byggnader enligt

text: 2 kap. 2 §

text: FTL.

text: 1. Bygglov ska ha beviljats.

text: 2. Husbåten får inte utgöra tillfällig byggnad. Bygglovet måste således gälla minst fem år.

text: 3. Husbåten ska vara avsedd för stadigvarande bruk på den plats bygglovet gäller och konstruerad på ett sådant sätt att den endast svårligen kan flyttas till annan plats. Den ska således inte kunna förflyttas för egen maskin.

text: 4. Husbåten ska vara fast förankrad vid kaj eller motsvarande och dessutom ha permanent förbindelse med land genom ledningar för elektricitet. Om fråga är om bostad bör vatten och avlopp vara anslutet till kommunal eller liknande anläggning.

text: Reglerna i SjöL föranleder inte annan bedömning. Vad där anges om registrering av fartyg torde inte omfatta de husbåtar som uppfyller ovanstående krav för att betraktas som byggnad eftersom de normalt inte kan anses utgöra fartyg. Även om så skulle vara fallet, snarare beroende på att hinder för avregistrering föreligger, hindrar dock inte registreringen i sig att husbåten ska kunna betraktas som byggnad. I stället måste en helhetsbedömning av samtliga omständigheter göras.

text: I princip bör gälla att en konstruktion, som om den vore uppförd på fast mark skulle bedömas vara byggnad, bör bedömas på samma sätt även om den är placerad i vatten. Detta förutsätter dock att villkoren ovan är uppfyllda.

text: Det bör särskilt noteras att enligt

text: 2 kap. 4 §

text: FTL kan något markvärde inte åsättas i dessa fall då marken är vattentäckt.

text: Styrsignalen ska tillämpas vid fastighetstaxering.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 100743-07/111

title: Kan ersättning beskattas enligt SINK då det finns beslut om skattelättnader för utländska nyckelpersoner m.fl.?

text: Nytt 2016-06-13:

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Kan ersättning SINK-beskattas när det finns beslut om skattelättnad för utländska nyckelpersoner m.fl.?, dnr.

text: 131 280554-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Reglerna i IL som medför skattelättnader för nyckelpersoner m.fl. har inte någon motsvarighet i SINK. Skatteverket anser att endast ersättning för arbete som utförts under tid då personen varit obegränsat skattskyldig omfattas av skattelättnaderna. Några skattelättnader ska därför normalt inte medges vid beskattning enligt SINK.

text: I det fall en ersättning kan disponeras först efter utflyttning från Sverige och beskattning enligt SINK är aktuell anser Skatteverket att de skattelättnader som finns reglerade i IL ska tillämpas. Exempelvis så ska enbart 75 procent av en retroaktiv lön beskattas med särskild inkomstskatt om 25 procent.

text: I de fall en begränsat skattskyldig begär att hans ersättningar ska beskattas enligt IL har han också rätt till de skattelättnader som anges i

text: 11 kap. 23 §

text: IL.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Två frågor har ställts om vad som gäller för beskattning av ersättning då Forskarskattenämnden beslutat om rätt till skattelättnad och utbetalning av ersättning från arbetsgivaren görs då mottagaren är begränsat skattskyldig.

text: 2.1 Första fallet

text: Beslut från Forskarskattenämnden har meddelats under förutsättning att personen kommer att vara obegränsat skattskyldig under sin vistelse i Sverige. Mottagaren av ersättning flyttar dock från Sverige före det att han har blivit obegränsat skattskyldig under sin vistelse här i landet. Personen ansöker om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och yrkar på att han ska få tillämpa beslutet om skattelättnader på sina anställningsinkomster vid beskattning enligt lagen om särskild inkomstskatt (

text: ), SINK.

text: 2.2 Andra fallet

text: Personen har varit obegränsat skattskyldig under den tid som beslutet avser. Personen har därefter flyttat från Sverige. Han är efter utflyttningen begränsat skattskyldig. Den svenske arbetsgivaren ska i efterhand betala ut en ersättning till personen. Efterskottsbetalningen ska således göras vid ett tillfälle när personen omfattas av bestämmelserna i SINK.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser i IL

text: I 11 kap. 22- 23 a§§

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, finns bestämmelser som innebär att vissa skattelättnader kan medges viss personkrets under vissa förutsättningar vid tillfälligt arbete i Sverige. Skattelättnaderna medges den som ingår i personkretsen "bara under de tre första åren av den tidsbegränsade vistelsen" i Sverige, som är avsedd att vara högst fem år.

text: De skattelättnader som är aktuella finns uppräknade i

text: 11 kap. 23 §

text: IL. Regleringen innebär att 25 procent av lön, arvode eller liknande ersättning eller förmån av arbete inte ska tas upp. Ersättningar för utgifter som arbetstagaren har haft på grund av sin vistelse i Sverige ska inte tas upp då de avser

text: ersättning för flyttning till eller från Sverige,

text: ersättning för egna och familjemedlemmars resor mellan Sverige och tidigare hemland, dock högst två resor per person och kalenderår

text: och ersättning för avgifter för barns skolgång i grundskola och gymnasieskola eller liknande.

text: Frågan om förutsättningarna enligt

text: 11 kap. 22 §

text: IL är uppfyllda prövas efter ansökan av Forskarskattenämnden, jfr 11 kap.23 a§ IL.

text: 3.2 Bestämmelser i SINK

text: Av

text: 3 §

text: SINK framgår att skattskyldiga är fysiska personer som är bosatta utomlands och uppbär inkomst som är skattepliktig enligt SINK. Med bosatt utomlands avses enligt

text: 2 §

text: SINK att den fysiske personen är begränsats skattskyldig.

text: Enligt

text: 4 §

text: SINK kan den som är bosatt utomlands begära att få sin anställningsinkomst beskattad enligt IL. Han kommer då att vara skattskyldig i inkomstslaget tjänst, jfr 3 kap. 18 § första stycket p. 1 IL.

text: Av sista stycket i

text: 5 §

text: SINK framgår att skattepliktig inkomst enligt SINK är endast sådan inkomst som skulle ha beskattats hos den som är obegränsat skattskyldig.

text: 3.3 Förarbetsuttalanden

text: Av förarbetena (

text: prop. 2000/01:12

text: ) till bestämmelserna om skattelättnader för utländska nyckelpersoner m.fl. framgår att den slutliga utformningen av bestämmelserna föregicks av ingående överväganden.

text: I propositionens avsnitt "4.2.4 Tidsperiod" på sid. 24 finns följande uttalande.

text: "En förutsättning för tillämpning av de särskilda beskattningsreglerna är att personen i fråga stannar så länge att samtliga de skatteregler som gäller för obegränsat skattskyldiga personer blir tillämpliga." Vidare uttalas att "Den som stannar en kortare period blir normalt inte att anse som obegränsat skattskyldig i Sverige och i det fallet kan lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta bli tillämplig."

text: I författningskommentaren till

text: 11 kap. 22 §

text: IL på sid. 31 av propositionen sägs följande.

text: "De som vistas i Sverige mellan sex månader och tre år kan därmed medges skattelättnader för hela vistelsen om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda."

text: Möjligheten för utomlands bosatta att välja beskattning enligt IL istället för beskattning enligt SINK infördes efter ett förslag i

text: prop. 2004/05:19

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Första fallet

text: I förarbetena till bestämmelserna om skattelättnader för utländska nyckelpersoner m.fl.(

text: prop. 2000/01:12

text: ) uttrycktes klart att reglerna om skattelättnader var avsedda att tillämpas på obegränsat skattskyldiga. Reglerna placerades i

text: 11 kap.

text: IL. Reglerna i IL som medför skattelättnader har inte någon motsvarighet i SINK. Skatteverket anser därför att det normalt inte ska medges några skattelättnader vid beskattning enligt SINK. I den situation, som är aktuell i det första fallet, anser därför Skatteverket att innebörden av sista stycket av

text: 5 §

text: SINK inte kan medföra några skattelättnader vid beskattning enligt SINK. Begär den begränsat skattskyldige, med stöd av

text: 4 §

text: SINK, att hans ersättningar istället ska beskattas enligt IL har han rätt till de skattelättnader som anges i

text: 11 kap. 23 §

text: IL. En del av syftet med att införa valmöjligheten att beskattas enligt IL är att den som är begränsat skattskyldig ska kunna dra av sina utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster m.m.

text: 4.2 Andra fallet

text: I det här fallet avser ersättningen arbete under en tidsperiod då personen varit obegränsat skattskyldig och ett beslut om skattelättnader har funnits som avser samma tid. Skatteverket anser att Regeringsrätten i

text: RÅ 2006 ref. 29

text: gett uttryck för principen att de ersättningar som belöper på en period som omfattas av ett beslut från Forskarskattenämnden ska medföra att skattelättnader ska medges. Detta under förutsättning att villkoren för skattelättnader var uppfyllda under den tid då arbetet utfördes. Det är således inte avgörande när en ersättning varit disponibel i dessa fall. I enlighet med Regeringsrättens dom kan därför skattelättnader ges på ersättning som utgått i efterskott.

text: Skatteverket anser därför att när en ersättning ges ut i efterskott och ska beskattas enligt SINK så ska de skattelättnader som finns reglerade i IL tillämpas. Detta stöds även av formuleringen i sista stycket i

text: 5 §

text: SINK. Av detta lagrum framgår att skattepliktig inkomst är endast sådan inkomst som skulle ha beskattats hos den som är obegränsat skattskyldig. Detta medför exempelvis att enbart 75 procent av en retroaktiv lön beskattas med särskild inkomstskatt om 25 procent.

text: Mottagaren av ersättning har även i detta fall möjlighet att begära att bli beskattad enligt IL för den aktuella ersättningen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 100918-11/111

title: Studentkårers m.fl. skattskyldighet - lagändring

text: 1 Sammanfattning

text: Endast sådana studentkårer och nationer som avses i 4 kap. 8 § respektive

text: 4 kap. 15 § högskolelagen (1992:1434)

text: kan omfattas av bestämmelserna i

text: 7 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande från 2007-03-23 (dnr 131 70252306/111) för tid efter den 1 juli 2010.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Genom en lagändring som trätt i kraft den 1 juli 2010 har det obligatoriska kravet på att tillhöra studentkårer och liknande sammanslutningar vid universitet och högskolor för att få studera upphört för studenter.

text: Skatteverket har i ställningstagande daterat 2007-03-23, dnr 131 70252306/111, angett vilka studentkårer och liknande sammanslutningar som omfattas av undantagsbestämmelserna i

text: 7 kap. 16 §

text: IL i dess tidigare lydelse. Med hänsyn till lagändringen är detta ställningstagande inte längre tillämplig för tid efter den 1 juli 2010. Det nya ställningstagandet anger vilka subjekt som för tid efter lagändringen kan omfattas av bestämmelsen i

text: 7 kap. 16 §

text: IL.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Från den 1 juli 2010 har den obligatoriska skyldigheten för studerande vid universitet och högskolor att tillhöra studentkår och liknande sammanslutning upphört. Till följd av detta har

text: 7 kap. 16 §

text: IL ändrats. Den aktuella strecksatsen omfattar från detta datum studentkårer vid statliga universitet och högskolor som avses i

text: 4 kap. 8 § högskolelagen

text: och nationer vid Uppsala universitet eller Lunds universitet som avses i

text: 4 kap. 15 § högskolelagen

text: samt samarbetsorgan för sådana sammanslutningar med ändamål att sköta de uppgifter som sammanslutningarna enligt

text: högskolelagen

text: eller föreskrift som meddelats med stöd av

text: högskolelagen

text: ansvarar för.

text: Som tidigare gäller att subjekt i

text: 7 kap. 16 §

text: IL bara är skattskyldiga på grund av innehav av fastighet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Förutsättningen för att omfattas av undantaget från skattskyldighet i

text: 7 kap. 16 §

text: IL är att studentkåren, nationen eller samarbetsorganet i fråga är sådana som avses i 4 kap. 8 § respektive

text: 4 kap. 15 § högskolelagen

text: För att få ställning som studentkår krävs enligt

text: 4 kap. 8 § högskolelagen

text: att sammanslutningen har till huvudsakligt syfte att bevaka och medverka i utvecklingen av utbildningen och förutsättningarna för studier vid högskolan. Dessutom ställs ytterligare krav som bl.a. gäller rätten till medlemskap och demokratisk uppbyggnad. Det är högskolan som ska besluta om att sammanslutningen får ställning som studentkår och beslutet är tidsbegränsat.

text: Med nation avses i

text: 4 kap. 15 § högskolelagen

text: en sådan nation vid Uppsala universitet eller Lunds universitet som studenterna var skyldiga att tillhöra före lagändringen och som då bedrev studiesocial verksamhet. Nationen ska också fortsättningsvis ha till huvudsakligt ändamål att genom studiesocial verksamhet stödja de studenter som tillhör nationen och främja deras studier. Dessutom ställs krav på att verksamheten också faktiskt har den inriktningen.

text: Även samarbetsorgan för sådana sammanslutningar som anges ovan omfattas av dessa bestämmelser.

text: Studentkårer eller liknande organisationer som inte omfattas av angivna lagrum i

text: högskolelagen

text: får bedömas med stöd av bestämmelserna i

text: 7 kap. 7 §

text: IL såsom ideell förening.

text: Detta ställningstagande ersätter tidigare ställningstagande från 2007-03-23, dnr 131 70252306/111, vid bedömning av förhållandena för tid efter det lagändringen trätt ikraft den 1 juli 2010.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 100946-11/111

title: När uppkommer en andel i ett aktiebolag?

text: 1 Sammanfattning

text: När ett aktiebolag bildas ska, vid beräkning av gränsbelopp, andelarna anses uppkomma då stiftelseurkunden undertecknats av samtliga stiftare. En förutsättning är emellertid att registrering senare sker.

text: Vid fondemission uppkommer andelarna i bolaget då emissionen registrerats hos Bolagsverket.När ett aktiebolag gör en nyemission uppkommer andelarna i bolaget då tilldelning till aktieägarna skett. En förutsättning är emellertid att registrering senare sker.

text: 2 Frågeställning

text: I fåmansföretag får man beräkna ett gränsbelopp vid årets ingång för andelarna i bolaget (

text: 57 kap. 11 § tredje stycket

text: IL). Gränsbeloppet används sedan vid uppdelning av utdelning mellan inkomstslagen tjänst och kapital (

text: 57 kap. 20 §

text: IL). När bolaget bildas eller när det gör emissioner av aktier uppkommer frågan när andelarna i bolaget uppstår.

text: 3 Bedömning

text: Aktiebolags bildande

text: Bolaget anses bildat när stiftelseurkunden har undertecknats av samtliga stiftare (

text: 2 kap. 4 § aktiebolagslagen (2005:551)

text: , ABL). Dessa har då även tecknat ett visst antal aktier i bolaget. Om registrering senare inte kommer till stånd förfaller bolagsbildningen.Skatteverket anser att de tecknade andelarna i bolaget får anses ha uppkommit i och med att bolaget bildats, dvs. då stiftelseurkunden undertecknats av samtliga stiftare. En förutsättning är emellertid att registrering av bolaget senare kommer till stånd.

text: Fondemission

text: När en fondemission registrerats i aktiebolagsregistret är kapitalet ökat (

text: 12 kap. 10 §

text: ABL). Efter registreringen ska nya aktier föras in i aktieboken. De får därför anses ha uppkommit i och med registreringen av fondemissionen.

text: Nyemission

text: När aktieteckningen avslutats ska styrelsen besluta om tilldelning av aktier till aktietecknarna. Tilldelade aktier ska genast föras in i aktieboken (

text: 13 kap. 18 §

text: ABL). Aktierna får därför anses ha uppkommit i och med tilldelningen. Om registrering senare inte kommer till stånd förfaller nyemissionen.När aktier förvärvas med stöd av teckningsoptioner eller på grund av konvertering av konvertibler gäller detsamma (14 kap. 36 § respektive

text: 15 kap. 37 §

text: ABL).

text: Tillämpning

text: Detta ställningstagande ska tillämpas på bolagsbildningar och emissioner som skett efter den 1 januari 2006 då nya ABL trädde i kraft.