identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 184388-16/111

title: Frågor om redovisning och beskattning av dricks – särskilt vid betalning med kontokort

text: Nytt: 2023-12-12

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) trädde i kraft den 1 juli 2023. Det medför att hänvisningen till mervärdeskattelagen 1994:200 blir felaktig. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen kvarstår oförändrad.

text: 1 Sammanfattning

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ” Frågor om dricks – särskilt vid betalning med kontokort” från den 29 juni 2015, dnr

text: 131 356228-15/111

text: . Anledningen till ett nytt ställningstagande är att Skatteverket har fått många följfrågor som avser den praktiska hanteringen av dricks och i detta ställningstagande behandlas därför även vissa sådana frågor. Kommentarerna om bokföring av dricks har också utökats. Ställningstagandet innebär ingen ändring av de rättsfrågor som besvarades i ställningstagandet 2015-06-29. Vad som sägs om hantering av dricks medför inte att det uppkommer något tillkommande krav på att ett kassaregister ska ha vissa funktioner. Ställningstagandet innebär alltså inte något krav på utbyte eller uppgradering av ett kassaregister.

text: I främst restaurangnäringen förekommer det att gäster betalar dricks som är en frivillig betalning utöver vad som står på notan. Dricks kan betalas kontant eller som ett extra belopp med kontokort eller på annat elektroniskt sätt, t.ex. med smarttelefon.

text: Dricks som personalen själv tar hand om i form av kontanter utgör inte inkomst för företaget och företaget ska inte redovisa detta som lön till anställda. Dricks som en anställd erhåller direkt från gäster utgör skattepliktig ersättning för arbete och ska tas upp som inkomst av tjänst i inkomstdeklarationen. Om däremot företaget tar hand om den kontanta dricksen och arbetsgivaren efter eget bestämmande fördelar den bland personalen utgör dricksen inkomst för företaget och lön för anställda.

text: I enskild näringsverksamhet utgör dricks som näringsidkaren själv tar hand om inkomst i näringsverksamheten. Detsamma gäller i handelsbolag om handelsbolagsdelägarna tar hand om dricksen. I aktiebolag utgör dricks inkomst i näringsverksamheten för företaget om omständigheterna inte är sådana att personalen får ta hand om dricksen.

text: Dricks som betalas med kontokort kan personalen inte förfoga över eftersom betalningen kommer in på företagets konto. Om ett företag tillåter att sådan dricks utgör personalens dricks får företaget i samband med kortbetalningen en skuld till personalen som motsvaras av dricksbeloppen. Om företaget även tillåter att skulden får regleras direkt genom att personalen tar motsvarande belopp kontant ur kassan utgör detta en sådan förändring av växelkassan som – enligt Skatteverkets föreskrifter (

text: SKVFS 2014:10

text: ) om användning av kassaregister – ska registreras i kassaregistret. Uppkomsten av sådan skuld och regleringen av skulden utgör affärshändelser som enligt

text: bokföringslagen

text: utlöser bokföringsskyldighet. I företagets bokföring ska det därför finnas underlag som visar skuldens uppkomst och hur den har reglerats med betalning till olika personer. Sådan dricks utgör inte inkomst för företaget.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit hur dricks som t.ex. en restauranggäst betalar utöver vad som står på notan ska hanteras skattemässigt när dricksen betalas med kontokort eller betalas på annat elektroniskt sätt, t.ex. med smarttelefon.

text: Frågan är också vad som gäller om t.ex. en restauranganställd – med arbetsgivarens godkännande – direkt ur kassalådan tar ett belopp som motsvaras av det dricksbelopp som betalats som extra med kontokort. Det innebär att det extra belopp som betalats med kontokort motsvaras av det belopp som saknas i kassalådan jämfört med vad som har registrerats i kassaregistret som kontant betalt.

text: Av ställningstagandet 2015-06-29 ”Frågor om dricks – särskilt vid betalning med kontokort” (dnr

text: 131 356228-15/111

text: ) framgår att dricks som kunder betalar som ett extra belopp med kontokort inte utgör inkomst för arbetsgivaren i dennes verksamhet. Detta gäller om företaget inte fördelar dricksen efter eget bestämmande till anställda och att de dricksbelopp som kommer in på företagets konto behandlas som en skuld till personalen. En ytterligare förutsättning är att det i bokföringen finns ett underlag som visar hur företagets skuld till personalen för dricksbeloppen har reglerats på individnivå. Ställningstagandet har medfört att Skatteverket fått följfrågor som avser den praktiska hanteringen av dricks som kunder betalar med kontokort. Skatteverket väljer att kommentera frågor om detta i avsnitt 4.2 ”Praktiska frågor om dricks på kontokort” i detta ställningstagande som ersätter ställningstagandet från den 29 juni 2015. Ställningstagandet innebär ingen ändring av de rättsfrågor som besvarades i ställningstagandet 2015-06-29.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Beskattning

text: I

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, finns det inte några särskilda bestämmelser om dricks utan de allmänna reglerna i IL om skattepliktiga inkomster för fysiska och juridiska personer är tillämpliga på dricks. Inte heller i

text: socialavgiftslagen (2000:980)

text: finns några särskilda bestämmelser om dricks utan där gäller den allmänna bestämmelsen att den som utger avgiftspliktig ersättning ska betala arbetsgivaravgifter.

text: Fram t.o.m. den 31 december 2011 fanns i 8 kap. 18 § i den upphävda skattebetalningslagen (

text: ) bestämmelser som innebar att dricksen under vissa förutsättningar skulle ingå i underlaget för skatteavdrag. Det gällde för arbetstagare som på grund av arbetsavtal hade rätt att ta emot drickspengar direkt från allmänheten. Vidare krävdes att arbetsgivaren kände till eller kunde uppskatta storleken på drickspengarna. När skatte

text: förfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL, infördes gällande från den 1 januari 2012 fördes bestämmelsen om skatteavdrag för dricks inte över till SFL. I

text: prop. 2010/11:165

text: del 1 s. 332-333 uttalade regeringen följande i frågan.

text: ”Bestämmelsen om skatteavdrag för drickspengar har sitt ursprung i en tid då rätten att uppbära dricks direkt från allmänheten var en vanlig avlöningsform. Det var vanligt att hela eller en väsentlig del av lönen för serveringspersonal utgjordes av dricks. Det ansågs därför viktigt att försöka inkludera dricksen i skatteavdragssystemet (

text: prop. 1945:370 s. 183

text: f.).

text: Det avlöningssystem som

text: 8 kap. 18 §

text: SBL avser finns inte längre kvar. I restaurangbranschen anges inte längre dricks särskilt på notan utan det är en frivillig betalning från kunden. Likaså har de regler som innebar att taxiförare beskattades för drickspengar som var bestämda efter viss procentsats på inkört belopp avskaffats.

text: Dricks är en skattepliktig ersättning för arbete. Eftersom det är en frivillig betalning från kunden direkt till den som har utfört arbetet är det dock kunden, och inte företaget, som är utbetalare. Rätten att ta emot dricks kan mot den bakgrunden inte längre sägas följa av ett arbetsavtal. Det är alltså inte möjligt att tillämpa

text: 8 kap. 18 §

text: SBL. Bestämmelsen förs därför inte över till

text: skatteförfarandelagen

text: Mervärdesskatt

text: Dricks är en ersättning som faller utanför

text: mervärdeskattelagens (1994:200)

text: regler. Detta framgår av Riksskatteverkets skrivelse 1999-04-02, dnr.

text: Kassaregister

text: Enligt

text: 39 kap. 4 §

text: SFL ska en näringsidkare som säljer varor eller tjänster mot kontant betalning eller mot betalning med kontokort använda kassaregister. Enligt

text: 39 kap. 7 §

text: SFL ska all försäljning och annan löpande användning av ett kassaregister registreras i kassaregistret och vid varje försäljning ska ett av kassaregistret framställt kvitto tas fram och erbjudas kunden.

text: Skatteverket har bemyndigande att meddela föreskrifter om kassaregister. Av 7 kap. 1 § Skatteverkets föreskrifter (

text: SKVFS 2014:9

text: ) om krav på kassaregister framgår vilka uppgifter som ett kassakvitto minst ska innehålla. Av punkt k framgår att betalningsmedel ska anges på kassakvittot. En Z-dagrapport – som utgör en sammanställning av en dags försäljning (4 kap. 2 §

text: SKVFS 2014:9

text: ) – ska enligt 7 kap. 3 § p

text: SKVFS 2014:9

text: innehålla uppgift om försäljningssumman fördelad på olika betalningsmedel. Enligt 4 kap. 5 § Skatteverkets föreskrifter (

text: SKVFS 2014:10

text: ) om användning av kassaregister ska ett företag för varje kassaregister som används under en försäljningsdag ta fram en Z-dagrapport. Enligt 4 kap. 2 § första stycket

text: SKVFS 2014:10

text: ska vid varje försäljningsdags början den växelkassa som hör till ett kassaregister registreras. Enligt andra stycket ska förändring av växelkassan under en försäljningsdag registreras i kassaregistret. Enligt en övergångsbestämmelse i samma stycke gäller detta krav på registrering inte under tiden fram till den 1 januari 2019 om kassaregistret inte kan registrera förändring av växelkassa och är tillverkat före den 1 juli 2014. Att försäljning som har registrerats i ett kassaregister ska kunna stämmas av mot betalningsmedel som hör till kassaregistrets kassalåda är kommenterat i Skatteverkets meddelande SKV M 2012:8, avsnitten 5.15, 5.19 och 5.21. SKV M 2012:8 innehåller kommentarer till de upphävda föreskrifterna om användning av kassaregister,

text: SKVFS 2009:3

text: . Dessa föreskrifter har den 1 juli 2014 ersatts av

text: SKVFS 2014:10

text: . Kommentarerna i SKV M 2012:8 om kassalåda, växelkassa och förändring av växelkassa är dock alltjämt i tillämpliga delar giltiga i förhållande till de nya föreskrifterna

text: SKVFS 2014:10

text: Bokföringslagen

text: och Bokföringsnämndens normgivning

text: Enligt

text: bokföringslagen (1999:1078)

text: , BFL, avses med affärshändelser alla förändringar i storleken och sammansättningen av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska relationer med omvärlden, såsom in- och utbetalningar, uppkomna fordringar och skulder samt egna tillskott till och uttag ur verksamheten av pengar, varor eller annat (

text: 1 kap. 2 § första stycket 6

text: BFL). Med verifikation avses de uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller en vidtagen justering i bokföringen (

text: 1 kap. 2 § första stycket 7

text: BFL). Av

text: 5 kap. 6 § första stycket

text: BFL framgår att för varje affärshändelse ska det finnas en verifikation och av

text: tredje stycket

text: framgår att flera likartade affärshändelser får dokumenteras genom en gemensam verifikation.

text: Enligt

text: 5 kap. 7 § första stycket

text: BFL ska verifikationen innefatta uppgift om när den har sammanställts, när affärshändelsen har inträffat, vad denna avser, vilket belopp den gäller och vilken motpart den berör. Bokföringsnämnden har gett ut allmänna råd om bokföring (

text: BFNAR 2013:2

text: ) med tillhörande vägledning. Av punkt 5.6 i

text: BFNAR 2013:2

text: framgår att uppgiften om motpart ska omfatta information som gör det möjligt att identifiera motparten. Av vägledningen framgår av kommentarerna (till punkt 3.5) att Bokföringsnämnden anser att

text: bokföringslagen

text: utgår från att verifikationer upprättas i nära anslutning till affärshändelsen. Av punkt 6.

text: 1 första stycket

text: i

text: BFNAR 2013:2

text: framgår att en gemensam verifikation enligt

text: 5 kap. 6 § tredje stycket

text: BFL får upprättas för återkommande affärshändelser som av praktiska skäl sammanförs i en samlingsfaktura som avser en period om högst en månad (punkt a), affärshändelser som genereras automatiskt (punkt b), eller för andra likartade affärshändelser hänförliga till en och samma dag som av praktiska skäl är lämpliga att sammanföra (punkt c). Av punkt 6.

text: 1 andra stycket

text: i

text: BFNAR 2013:2

text: framgår att det krävs att företag har ett system för intern kontroll av levererade varor och utförda tjänster för att få använda en gemensam verifikation vid likartade affärshändelser. Av kommentarerna i vägledningen (till punkt 6.1 c) framgår att i den gemensamma verifikationen ska samtliga uppgifter finnas med som krävs enligt

text: 5 kap. 7 § första stycket

text: BFL.

text: Enligt

text: 5 kap. 1 § första stycket

text: BFL ska affärshändelserna bokföras så att de kan presenteras i registreringsordning (grundbokföring) och i systematisk ordning (huvudbokföring). Detta ska ske på ett sådant sätt att det är möjligt att kontrollera fullständigheten i bokföringsposterna och överblicka verksamhetens förlopp, ställning och resultat.

text: Enligt

text: 5 kap. 2 § första stycket

text: BFL ska kontanta in- och utbetalningar bokföras senast påföljande arbetsdag. Andra affärshändelser ska bokföras så snart det kan ske. Av andra stycket framgår att affärshändelserna får bokföras senare om det finns skäl för det och det är förenligt med god redovisningssed.

text: I

text: BFNAR 2013:2

text: har Bokföringsnämnden i punkterna 3.6–3.11 angett när bokföringen får senareläggas. Av punkt 3.5 framgår att en förutsättning för att bokföringen får senareläggas är att verifikationerna i avvaktan på bokföring ordnas i takt med att de mottas eller sammanställs.

text: Av punkt 3.10 i

text: BFNAR 2013:2

text: framgår att bokföringen av kontanta in- och utbetalningar så att de kan presenteras i registreringsordning får senareläggas till 50 dagar efter utgången av den månad då affärshändelserna inträffade om in- och utbetalningarna har registrerats i ett kassaregister som ska vara certifierat enligt

text: 39 kap. 8 § andra stycket

text: SFL. Av kommentarerna i Bokföringsnämndens vägledning Bokföring framgår att de kontanta utbetalningar som inte registreras i kassaregistret ska bokföras för presentation i registreringsordning enligt huvudregeln i BFL, dvs. senast påföljande arbetsdag. Det kan t.ex. göras i en kassajournal.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Dricks är en frivillig betalning från en kund som betalar ett belopp utöver det belopp som kunden ska betala enligt t.ex. en restaurangnota. Hur denna frivilliga betalning benämns av företaget vid registrering i kassaregister eller i underlaget för bokföringen har inte någon betydelse för den skattemässiga bedömningen.

text: Dricks kan ges kontant av kunder direkt till restaurangens personal, vilket vanligtvis görs genom att mynt och sedlar lämnas kvar på bordet eller disken när notan betalas. Det är vanligt att dricks samlas ihop och att personalen delar upp den emellan sig efter försäljningsdagens slut. Dricks kan också betalas med kontokort genom att kunden godkänner kontokortbetalning med ett större belopp än vad som står på notan. Det är vanligt att sådant dricksbelopp benämns som ”extra” när betalning görs med kontokort. Dricks kan också betalas som ett extra belopp på annat elektroniskt sätt, t.ex. med smarttelefon.

text: Dricks som en anställd erhåller kontant direkt från kunder utgör skattepliktig ersättning för arbete och ska tas upp som inkomst av tjänst i inkomstdeklarationen. Sådan dricks som ges till anställda utgör inte en affärshändelse i företagets verksamhet och utlöser därmed inte en bokföringsskyldighet för företaget. Om däremot den kontanta dricks som kunder betalar samlas ihop av arbetsgivaren som sedan i sin tur fördelar den efter eget bestämmande till olika anställda bör betalningen betraktas som om den kommit från arbetsgivaren. Det innebär att dricksen utgör inkomst för företaget och att utbetalningarna till anställda är att ses som löneutbetalning, vilket ställer krav på skatteavdrag och redovisning av arbetsgivaravgifter. Oavsett hur företaget hanterar dricksen rent praktiskt eller i bokföringen är dricks en ersättning som det inte är mervärdesskatt på.

text: I enskild näringsverksamhet utgör dricks som näringsidkaren själv tar hand om inkomst i näringsverksamheten och det gäller oavsett om dricksen är kontant betald eller om det är dricks på kontokort. Detsamma gäller i handelsbolag om handelsbolagsdelägarna tar hand om dricksen. I aktiebolag utgör dricks inkomst i näringsverksamheten för företaget om omständigheterna inte är sådana att personalen får ta hand om dricksen. För en företagsledare i ett aktiebolag som erhåller dricks – antingen direkt från kunder eller som en del i personalstyrkan – bör dricksen bedömas på samma sätt som för övriga anställda.

text: När dricks betalas med kontokort eller på annat elektroniskt sätt kommer dricksbeloppen in på företagets konto och personalen kan därmed inte förfoga över dricksen utan arbetsgivarens medgivande och medverkan. Det är vanligt att arbetsgivare tillåter att sådan dricks utgör personalens dricks och att personalen själv får bestämma hur dricksen ska fördelas inom personalstyrkan. Under förutsättningen att omständigheterna är sådana är Skatteverkets uppfattning att dricks betald med kontokort inte ska ses som en inkomst för företaget utan i stället ska ses som belopp som ska vidarebefordras till personalen som dricks. Därmed får sådana extrabetalda belopp med kontokort anses utgöra ett slags redovisningsmedel där företaget får en skuld till personalen och som ska bokföras som en skuld. När sedan skulden reglerats gentemot personalen måste företaget ha ett underlag i bokföringen som utvisar till vilka personer som betalning har skett. Enligt Skatteverkets uppfattning är det således inte tillräckligt att det i verifikationen i bokföringen endast anges personalen som motpart och skälet till det är att personalen som grupp inte är en motpart i form av en fysisk eller juridisk person.

text: Det förekommer också att företag tillåter att personalen direkt ur kassan får ta det belopp som betalats som dricks med kontokort. Som en konsekvens av detta blir företagets skuld till personalen för dricks betald med kontokort direkt reglerad, vilket kan upplevas som en praktisk ordning av såväl företag som anställda. Skatteverket har inga principiella invändningar mot en sådan hantering. Dock gäller att skuldens uppkomst och dess reglering ska återspegla sig i företagets kassahantering och i bokföringen. Även här gäller att det av företagets underlag i bokföringen ska framgå till vilka personer som betalning har skett. Den dricks som har betalats som ett extra belopp vid betalning med kontokort utgör dricks och den har den karaktären oavsett hur ett företag än väljer att hantera det i kassaredovisningen eller bokföringen. Det går alltså inte att omvandla ett extra belopp som utgör dricks till exempelvis ”växel till kund” för att komma runt att skuldens uppkomst och dess reglering ska bokföras.

text: På orter och platser där tillgången till bankomater är begränsad förekommer det att kunder vid betalning med kontokort betalar ett högre belopp än vad inköpet avser för att på ett smidigt sätt få tag på kontanter. Sådana extra belopp utgör ”växel till kund” och ska inte förväxlas med dricks som betalas som extra med kontokort.

text: I företag som omfattas av skyldigheten att använda kassaregister enligt

text: 39 kap. 4 §

text: SFL ska Skatteverkets föreskrifter om kassaregister tillämpas. Enligt föreskrifterna ska rätt betalningsmedel anges i ett kassakvitto och därmed kommer i en Z-dagrapport försäljningen fördelad på olika betalningsmedel att framgå, 7 kap. 3 § p

text: SKVFS 2014:9

text: . Bestämmelsen har tillkommit för att säkerställa att Skatteverket ska kunna genomföra kassainventering enligt

text: 42 kap. 6 §

text: SFL. En Z-dagrapport ska alltid ingå i en gemensam verifikation enligt

text: 5 kap. 6 § tredje stycket

text: BFL, avsnitt 2.7 i SKV M 2012:8. Det får förutsättas att företag som har fått undantag från skyldigheter som gäller kassaregister enligt

text: 39 kap. 9 §

text: SFL – beroende på annat tillförlitligt underlag för skattekontroll – har kassaregistersystem som kan registrera försäljningen fördelat på olika betalningsmedel och att företagen också registrerar försäljningen på olika betalningsmedel.

text: 4.2 Praktiska frågor om dricks på kontokort

text: Inledning

text: I det följande behandlas vissa frågor som avser den praktiska hanteringen av dricks som betalas med kontokort. Grundförutsättningen är att företaget inte fördelar dricksen efter eget bestämmande till anställda. De dricksbelopp som kommer in på företagets konto ska behandlas som en skuld till personalen och i bokföringen ska det finnas underlag som visar hur företagets skuld till personalen för dricksbeloppen har reglerats på individnivå.

text: På en arbetsplats kan personalen fördela dricksen på i princip två olika sätt. Dricksen kan vara individuell, dvs. varje anställd får behålla den dricks som denne får av kunden som betalar med kontokort. Mera vanligt är att personalen fördelar dricksen på kontokort inom sig och på sätt som personalen gemensamt har bestämt (gemensam dricks). Oavsett efter vilka principer som dricksen fördelas inom personalgruppen bör detta tillämpas konsekvent, vilket inte hindrar att principerna kan ändras. Om emellertid principerna ändras ofta och på ett omotiverat sätt kan det vara en indikation på att det är företaget som arbetsgivare som bestämmer hur dricksen fördelas inom personalen. Ett företag måste kunna visa att det är personalen som själv bestämmer hur dricksen fördelas inom personalgruppen. Enligt Skatteverkets uppfattning bör det inte ställas något högre krav på en sådan bevisning och i normalfallet bör företagets uppgift att dricksen fördelas på sätt som personalen har bestämt kunna godtas. Ett företag ska alltid kunna redogöra för efter vilka principer dricksen på kontokort fördelas av personalen.

text: När det gäller regleringen av företagets skuld till personalen avseende dricks på kontokort är det en väsentlig skillnad i den praktiska hanteringen beroende på om ett företag tillåter eller inte tillåter att personalen direkt reglerar dricksbeloppen genom att ta kontanter ur kassan. Dessa två olika situationer behandlas nedan. Oavsett hur ett företag väljer att göra innebär Skatteverkets ställningstagande att det inte uppkommer något krav på utbyte eller uppgradering av ett kassaregister.

text: Företaget tillåter inte att personalen reglerar dricksen direkt ur kassan

text: Om ett företag inte tillåter att personalen reglerar dricksbeloppen genom att ta kontanter ur kassan bör några egentliga praktiska problem inte uppkomma och detta oavsett om företaget har ett kassaregister med en integrerad kortläsare eller om kortläsaren är fristående från kassaregistret. När Z-dagrapporten tas ut efter försäljningsdagens slut och uppgifter bl.a. kommer fram om försäljningssummans fördelning på olika betalningsmedel (7 kap. 3 § p.

text: SKVFS 2014:9

text: ) ska kassabehållningen kunna stämmas av mot den försäljning som har registrerats som kontant betald i kassaregistret. Den försäljning som har registrerats som betald med kort kommer emellertid inte att överensstämma med det högre belopp som kortbetalningarna uppgår till och mellanskillnaden utgörs av den dricks som har betalats med kontokort. När bokföring görs av en dags kassaförsäljning – med bl.a. Z-dagrapporten som bokföringsunderlag – ska dricksbeloppet bokföras på ett skuldkonto för personalens dricks. Det är inte nödvändigt att det redan vid tidpunkten för bokföringen av försäljningsdagens affärshändelser finns ett underlag som på individnivå anger hur företagets dricksskuld till personalen fördelar sig på olika anställda. Enligt Skatteverkets uppfattning är det tillräckligt att det finns ett sådant underlag i bokföringen senast vid tidpunkten för företagets reglering av dricksskulden. Enklast bör vara att denna reglering hanteras inom företagets normala rutiner för löneredovisningen, men det är inget som hindrar att ett företag har en särskild betalningsrutin för dricksskulden.

text: Ett kassaregister kan ha en särskild knapp för registrering av dricks som medför att försäljningsdagens totala dricksbelopp automatiskt kommer fram på Z-dagrapporten. Kassaregistret kan också ha funktion för servitörsregistrering och särskilt i företag som tillämpar individuell dricks är det en praktisk ordning med sådana funktioner för att hålla reda på dricksskuldens fördelning på olika anställda. Det är emellertid inte något krav i Skatteverkets föreskrifter att ett kassaregister ska ha sådana funktioner och inte heller att de ska användas om funktionerna skulle finnas. Om funktionerna finns och om de används utgör det sådan löpande användning av kassaregister som medför att kassaregistret ska registrera uppgifterna i ett journalminne eller på kontrollremsa.

text: Företaget tillåter att personalen reglerar dricksen direkt ur kassan

text: Om ett företag tillåter att personalen direkt reglerar företagets dricksskuld genom att ta kontanter ur kassan måste företaget beakta att dessa uttag utgör affärshändelser enligt

text: bokföringslagen

text: . Det måste finnas underlag, verifikationer, som visar att belopp har tagits ur kassan. Hur ett sådant underlag kan tas fram och när det ska bokföras beror på om ett företag registrerar dricksen i kassaregistret eller inte. Dricks som betalas med kontokort utgör inte en sådan försäljning som enligt

text: 39 kap. 7 §

text: SFL ska registreras i ett kassaregister. Det är inte heller något krav enligt Skatteverkets föreskrifter att dricks ska registreras i ett kassaregister. Företag har alltså möjligheten att välja om dricksen ska registreras eller inte i kassaregistret.

text: Enligt Skatteverkets bedömning har i princip alla kassaregister på marknaden inställningsmöjligheter som gör att dricks kan registreras i ett kassaregister. Det mest ändamålsenliga är om kassaregistret har en funktion för att kunna registrera dricks utan att det påverkar försäljningssumman. Har ett kassaregister inte en sådan funktion kan uppgifter om dricks registreras som en momsfri artikel eller varugrupp som redovisas på Z-dagrapport. I detta fall påverkar registreringen av dricksen även försäljningssumman och när Z-dagrapporten tas ut måste därför detta beaktas när bokföringsunderlaget för dagens försäljning upprättas.

text: Ett företag kan välja att registrera dricksen i kassaregistret och det kan också göras på sådant sätt att det sker motsvarande registrering som minskning av växelkassan. Företaget kan i sådant fall anses ha ett underlag som gör att enskilda verifikationer för kontantuttagen enligt

text: 5 kap. 7 § första stycket

text: BFL inte löpande behöver upprättas och att en gemensam verifikation med stöd av

text: 5 kap. 6 § tredje stycket

text: BFL kan få upprättas. Uppgifter om dricksen och därmed kontantuttagen får företaget från de uppgifter som registreras i kassaregistret och som kommer att framgå av Z-dagrapporten som ett summerat belopp. Detta behöver kompletteras med uppgifter som visar dricksens fördelning på individnivå, vilket t.ex. kan ske med servitörsrapporter. Som underlag kan företaget också ha rapport från kortläsaren där uppgifter om dricksbeloppen framgår. Tillämpas gemensam dricks samlar personalen ihop de uttagna beloppen och fördelar dricksen inom personalgruppen. Personalen måste därefter tillhandahålla arbetsgivaren ett underlag som visar hur dricksbeloppen har fördelats inom personalgruppen. Enligt Skatteverkets uppfattning behöver detta underlag finnas senast när försäljningsdagens affärshändelser ska bokföras.

text: Om ett företag väljer att inte registrera dricksen i kassaregister måste ändå ett uttag av kontanter för att reglera dricksskulden registreras i kassaregister. Ett sådant uttag innebär att kassabehållningen minskar och en minskning av växelkassan ska, enligt 4 kap. 2 § andra stycket

text: SKVFS 2014:10

text: , registreras i kassaregistret som en förändring av växelkassan. Enligt en övergångsbestämmelse i Skatteverkets föreskrifter gäller dock inte detta krav under tiden fram till den 1 januari 2019 om kassaregistret inte kan registrera förändring av växelkassa och om kassaregistret är tillverkat före den 1 juli 2014.

text: Om ett företag tillåter kontantuttag för att reglera dricksskulden och vare sig registrerar beloppen som dricks eller som minskning av växelkassan måste företaget i stället upprätta verifikationer på de kontantuttag som görs. Det är företagets ansvar att ha sådana rutiner och sådan ordning att kassabehållningen alltid kan stämmas av mot den försäljning som har registrerats i kassaregistret. De belopp som har tagits ur kassan för att reglera företagets dricksskuld ska bokföras senast påföljande arbetsdag i enlighet med huvudregeln i

text: 5 kap. 2 § första stycket

text: BFL för bokföring av kontanta utbetalningar. Då måste uppgifter finnas i bokföringen om vilka personer som har tagit emot dricks och med vilka belopp.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 185310-08/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Beskattning av kapitalvinst och avdrag för kapitalförlust som kan fastställas först efter inflyttning till Sverige

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: En kapitalvinst som beror på en tilläggsköpeskilling som utbetalas först när en person blivit obegränsat skattskyldig är inte skattepliktig om personen var begränsat skattskyldig vid avyttringstidpunkten och inte var skattskyldig då för avyttringen enligt den s.k. tioårsregeln i

text: 3 kap. 19 §

text: IL. En kapitalförlust som blir definitiv först när en person blivit obegränsat skattskyldig är inte avdragsgill om personen var begränsat skattskyldig vid avyttringstidpunkten och inte var skattskyldig då för avyttringen enligt 3 kap. 19-20 §§ IL.

type: stycke

text: Denna skrivelse ersätter tidigare utfärdad skrivelse med dnr

text: 131 230345-07/111

text: p.g.a. ändrad lydelse i

text: 3 kap. 19 §

text: IL.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En begränsat skattskyldig person äger andelar i ett utländskt bolag som träder i likvidation. Efter det att personen flyttat till Sverige avslutas likvidationen och slutlig skifteslikvid betalas ut. När resultatet beräknas uppkommer en förlust eftersom omkostnadsbeloppet för andelarna är större än det utskiftade beloppet. Är förlusten avdragsgill? Vad händer om det i stället hade varit fråga om en försäljning av andelar där det betalas ut en tilläggsköpeskilling efter det att personen flyttat till Sverige. Beskattas tilläggsköpeskillingen?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 44 kap. 26 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, framgår att kapitalvinster ska tas upp som intäkt det beskattningsår då tillgången avyttras. En kapitalförlust ska dock inte dras av som en kostnad förrän det beskattningsår då förlusten är definitiv.

text: Enligt

text: 44 kap. 7 §

text: IL anses ett värdepapper avyttrat om det företag som gett ut det träder i likvidation.

text: I

text: prop. 1993/94:234 s. 134

text: anges att vid en likvidation kan det inte fastställas om en förlust uppkommer förrän bolaget har upplösts. Först då kan avdrag medges. Enligt

text: RÅ 1998 ref. 25

text: kan emellertid avdrag medges vid en tidigare tidpunkt om förlustens storlek kan fastställas då.

text: Bestämmelser om beskattning av tillkommande belopp finns i

text: 44 kap. 28 §

text: IL. Om kapitalvinstens storlek beror på någon händelse i framtiden och därför inte kan fastställas det år tillgången avyttras, ska den kapitalvinst som uppkommer på grund av tillkommande belopp tas upp som intäkt det eller de beskattningsår då storleken av tillkommande belopp kan beräknas.

text: Enligt

text: 3 kap. 19 § första stycket

text: IL är en begränsat skattskyldig person skattskyldig för kapitalvinst på vissa uppräknade tillgångar och förpliktelser under förutsättning att personen vid något tillfälle under det kalenderår då avyttringen sker eller under de föregående tio kalenderåren har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här (den s.k. tioårsregeln). Skattskyldigheten omfattar enligt paragrafens andra stycke delägarrätter enligt

text: 48 kap. 2 §

text: IL, andelar i svenska handelsbolag och i utlandet delägarbeskattade juridiska personer. Andelar i investeringsfonder omfattas inte.

text: Vid tillämpning av bestämmelserna i

text: 3 kap. 19 §

text: IL gäller enligt paragrafens tredje stycke att delägarrätter som getts ut av ett utländskt företag eller andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person bara omfattas om de förvärvats under tiden som den skattskyldige varit obegränsat skattskyldig i Sverige. Dessutom gäller att delägarrätter och andelar som trätt istället för de ursprungliga utländska delägarrätterna eller andelarna ska anses förvärvade vid den tidpunkt då de ursprungliga värdepappren förvärvades.

text: Av

text: 3 kap. 19 § fjärde stycket

text: IL framgår att skattskyldigheten i Sverige kvarstår vid avyttring av utländska delägarrätter eller andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person då de har ersatt svenska delägarrätter eller andelar i ett svenskt handelsbolag vid en tidpunkt då den skattskyldige inte längre var obegränsat skattskyldig.

text: Den nya lydelsen av

text: 3 kap. 19 §

text: IL trädde ikraft den 1 januari 2008. Den innebär att kapitalvinster vid avyttring av utländska delägarrätter och andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person omfattas av tioårsregeln. De nya bestämmelserna tillämpas på avyttringar som skett efter den 31 december 2007.

text: Av förarbetena, jfr.

text: prop. 2007/08:12

text: s.17 f . framgår bl.a. att den tidigare lydelsen av

text: 3 kap. 19 §

text: IL tappat en del av sin effektivitet på senare tid. Regeringen ansåg det angeläget att den svenska skattebasen inte urholkades, varför en utvidgning av den äldre tioårsregeln föreslogs. Den föreslagna utvidgningen innebar därför bl.a. att kapitalvinster vid avyttring av utländska delägarrätter och andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person skulle omfattas av tioårsregeln.

text: I

text: 3 kap. 20 §

text: IL anges att en kapitalförlust ska dras av om den som är begränsat skattskyldig skulle ha varit skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skattskyldigheten inträder när ett värdepapper avyttras oavsett om någon del av köpeskillingen erhålls då. Om ett företag träder i likvidation anses avyttringen av andelen ha skett vid det tillfället. Frågan om innehavaren är skattskyldig för en kapitalvinst eller har rätt till avdrag för en kapitalförlust ska avgöras vid denna tidpunkt. Om innehavaren är begränsat skattskyldig vid avyttringstidpunkten är en kapitalvinst skattepliktig och en kapitalförlust avdragsgill endast om avyttringen avser sådana tillgångar som anges i tioårsregeln i

text: 3 kap. 19 §

text: IL. Enligt Skatteverkets uppfattning gäller detta oavsett om vinsten eller förlusten kan fastställas till sitt belopp vid avyttringstidpunkten. Om den begränsat skattskyldige innehavaren inte var skattskyldig vid avyttringstidpunkten anser Skatteverket att vinst eller förlust som kan fastställas till sitt belopp först när personen blivit obegränsat skattskyldig i Sverige inte är skattepliktig respektive avdragsgill.

text: Det innebär att en kapitalvinst som beror på en tilläggsköpeskilling som utbetalas först när en person blivit obegränsat skattskyldig inte är skattepliktig om personen var begränsat skattskyldig vid avyttringstidpunkten och inte var skattskyldig då för avyttringen enligt

text: 3 kap. 19 §

text: 131 230345-07/111

text: p.g.a. ändrad lydelse i

text: 3 kap. 19 §

text: IL.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 185777-16/111

status: upphävt

title: Beskattningsunderlag vid import, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-06-07

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-06-07, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt huvudregeln består beskattningsunderlaget vid import av

text: det tullvärde som fastställs av Tullverket,

text: tull och andra statliga skatter eller avgifter utom mervärdesskatt samt

text: bikostnader som provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader fram till den kända bestämmelseort dit varan transporteras.

text: Med känd bestämmelseort avses första bestämmelseort i Sverige. Om det finns ytterligare svenska orter i den internationella frakthandlingen ska den ort dit varan slutligen anländer enligt fraktsedeln vara den kända bestämmelseorten. Om det finns en annan efterföljande ort i ett annat medlemsland i frakthandlingen ska denna ort anses vara den kända bestämmelseorten. Om uppgift om en bestämmelseort i Sverige helt saknas i frakthandlingen ska den ort i Sverige där första omlastning görs anses vara den kända bestämmelseorten.

text: Alla bikostnader ska ingå som avser den importerade varan och som uppkommer efter det att varan kommit fram till införselplatsen men innan och fram till att varan anländer till den sista ort som framgår av frakthandlingen.

text: Beskattningsunderlaget måste bestämmas för varje skattesats. När bikostnader är gemensamma för en sändning som ska beskattas efter olika skattesatser anser Skatteverket att bikostnaderna ska följa samma fördelning som tillämpas av Tullverket vid beräkning av tullvärdet. Den s.k. CIF-faktorn kan användas vid fördelning.

text: För varor som återimporteras till EU efter att ha bearbetats eller reparerats i ett land utanför EU finns särskilda regler om hur beskattningsunderlaget ska beräknas. Avsikten med reglerna är att undvika att det som tidigare beskattats inom EU ska beskattas vid återimporten. Det är förädlingsvärdet, d.v.s. bearbetnings-, transport- och övriga kostnader som ska beskattas.

text: Detta ställningstagande ersätter tidigare ställningstagande med samma namn från den 4 december 2014, dnr

text: 131 666036-14/111

text: . Ställningstagandet har uppdaterats med anledning av att en ny tullagstiftning börjar gälla från den 1 maj 2016. Uppdateringen innebär inga materiella förändringar i förhållande till det tidigare ställningstagandet. Under gällande rätt har reglerna om enhetstillstånd tagits bort eftersom sådana regler inte finns i den nya tullagstiftningen.

text: 2 Frågeställning

text: Från och med den 1 januari 2015 ska den som är registrerad till mervärdesskatt redovisa mervärdesskatten vid import i mervärdesskattedeklarationen. I detta ställningstagande redogör Skatteverket för hur beskattningsunderlaget vid import ska beräknas och vad som ska ingå i beskattningsunderlaget.

text: 131 666036-14/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Beskattningsunderlaget vid import utgörs av varans tullvärde som fastställs av Tullverket med tillägg av tull och andra statliga skatter eller avgifter, utom mervärdesskattskatt, som tas ut av Tullverket med anledning av införseln. Tillägg ska inte göras i fall då tullen, skatterna eller avgifterna ingår i varans värde (

text: 7 kap. 8 § första stycket mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: I beskattningsunderlaget ska även ingå bikostnader som provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader som uppkommer fram till första bestämmelseorten här i landet. Är det vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde känt att varan ska transporteras till någon annan bestämmelseort här i landet eller till någon bestämmelseort i ett annat EU-land, ska också bikostnaderna fram till den orten ingå i beskattningsunderlaget (

text: 7 kap. 8 § tredje stycket

text: ML).

text: Om sådana unionsvaror som exporterats temporärt och bearbetats i ett land utanför EU på något annat sätt än genom reparation återimporteras med användning av tullförfarandet passiv förädling, ska beskattningsunderlaget beräknas på det sätt som sägs i

text: 7 kap. 8 §

text: ML men med avdrag för beskattningsunderlaget för mervärdesskatt som tidigare tagits ut i Sverige eller i ett annat EU-land för de temporärt exporterade varorna (

text: 7 kap. 9 § första stycket

text: ML).

text: Vad som sägs i första stycket ska också gälla när sådant material som utgör unionsvaror exporterats temporärt samt varor som helt eller delvis tillverkats av detta material i ett land utanför EU återimporteras med användning av tullförfarandet passiv förädling (

text: 7 kap. 9 § andra stycket

text: ML).

text: Med unionsvaror, temporärt exporterade varor och tullförfarandet passiv förädling förstås detsamma som i

text: Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av den 9 oktober 2013

text: om fastställande av en tullkodex för unionen (

text: 7 kap. 9 § tredje stycket

text: ML).

text: Vid återimport av unionsvaror som reparerats i ett land utanför EU utgörs beskattningsunderlaget av ersättningen för reparationen samt tull och statliga skatter eller avgifter, utom skatt enligt denna lag, som tas ut med anledning av importen. Om den tidigare exporten av varorna har medfört en rätt till återbetalning av mervärdesskatt eller om varorna annars inte har blivit belagda med mervärdesskatt på grund av den tidigare exporten, ingår även varornas värde vid exporten i beskattningsunderlaget (

text: 7 kap. 11 §

text: ML).

text: Motsvarande bestämmelser om beskattningsunderlag finns i artikel

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet).

text: Med första bestämmelseort förstås den ort som anges i en fraktsedel eller annan transporthandling avseende importen till Sverige. Om varan ska transporteras till någon annan bestämmelseort ska detta anses känt vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde om en sådan annan ort anges på fraktsedeln eller transporthandlingen (13 b § i mervärdesskatteförordningen [1994:223], MF).

text: Om ingen ort i importmedlemstaten anges i fraktsedel eller annan transporthandling ska platsen för den första omlastningen i importmedlemssaten anses vara första bestämmelseort (artikel 86.2 i mervärdesskattedirektivet).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Huvudregel vid import

text: Huvudregeln i

text: 7 kap. 8 §

text: ML behandlar import av varor där det inte är fråga om återimport av varor som har bearbetats eller reparerats i ett land utanför EU. För återimport se avsnitt 4.2 och 4.3.

text: Beskattningsunderlaget vid import består av

text: bikostnader fram till känd bestämmelseort.

text: I beskattningsunderlaget ingår det tullvärde som fastställs av Tullverket. Tullvärdet framgår av det tulltaxeringsbeslut som meddelas av Tullverket. Detta gäller även om varan som importeras är tullfri och ingen tull kommer att tas ut. Tullvärdet grundar sig på det pris som betalas till leverantören när denne säljer varan för import till EU.

text: Utöver detta ska vissa andra kostnader ingå som inte alltid är med i det fakturerade priset. Detta kan t.ex. vara kostnader för transport, lastning, lossning och hantering fram till den plats där varorna förs in i EU. Den platsen kallas införselplats och bestäms på följande sätt.

text: Transport med båt – den hamn i EU där varorna först ankommer till EU.

text: Transport på väg eller järnväg – den plats där det första tullkontoret i EU ligger.

text: Transport med flyg eller rörledning – den plats där landgränsen till EU passeras.

text: Vissa andra kostnader ska inte inräknas i tullvärdet även om de ingår i det fakturerade priset. Detta kan t.ex. vara transportkostnader inom EU, tull och andra skatter i EU. För vidare information om tullvärdet hänvisas till Tullverket som är den myndighet som fastställer detta.

text: 4.1.2Tull, skatt och avgifter

text: I beskattningsunderlaget vid import ska ingå eventuell tull och andra statliga skatter eller avgifter som tas ut av Tullverket vid införseln. Tull, skatter och avgifter framgår av det tulltaxeringsbeslut som meddelas av Tullverket.

text: Som tull räknas även avgift för kvalitetskontroll, stickprov och växtskydd. Exempel på statliga skatter som ska ingå är punktskatter såsom alkoholskatt, olika energiskatter, reklamskatt och tobaksskatt.

text: Mervärdesskatt ska inte ingå i beskattningsunderlaget.

text: I beskattningsunderlaget ska ingå bikostnader som provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader som uppkommer fram till första bestämmelseorten i Sverige. Även bikostnader som uppkommer fram till annan ort än den första ska ingå om en sådan ort är känd vid skattskyldighetens inträde.

text: Den första bestämmelseorten är den ort som anges i en fraktsedel eller annan transporthandling för importen till Sverige. I en internationell frakthandling ska det vid import till Sverige finnas angivet en svensk ort. Om det finns ytterligare svenska orter i den internationella frakthandlingen ska den ort dit varan slutligen anländer enligt fraktsedeln vara den kända bestämmelseorten. Om det finns en annan efterföljande ort i ett annat medlemsland i frakthandlingen ska denna ort anses vara den kända bestämmelseorten.

text: Om uppgift om en bestämmelseort i Sverige helt saknas i frakthandlingen är den ort i Sverige där första omlastning görs första bestämmelseort.

text: Det är således uppgifterna i den internationella frakthandlingen om bestämmelseort som blir avgörande för vilka bikostnader som ska ingå i beskattningsunderlaget vid import. Alla bikostnader ska ingå som avser den importerade varan och uppkommer efter det att varan kommit fram till införselplatsen men innan och fram till att varan anländer till den kända ort som framgår av frakthandlingen. Det är fråga om bikostnader som uppkommer inom EU och som inte ingår i tullvärdet.

text: Detta innebär att när varor importeras till Sverige, d.v.s. varorna anmäls för övergång till fri omsättning i Sverige, och platsen för införsel till EU ligger i ett annat EU-land ska bikostnader som uppstår mellan införselorten och bestämmelseorten i Sverige eller i ett annat EU-land ingå i beskattningsunderlaget. Bikostnaderna kan behöva delas upp när varorna transporteras längre in i EU än till införselplatsen. Den del av kostnaden som avser varornas transport fram till införselplatsen ska ingå i tullvärdet. Den del av kostnaden som avser varornas transport från införselplatsen till bestämmelseorten ska läggas till beskattningsunderlaget vid import.

text: Provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader är exempel på bikostnader som ska ingå i beskattningsunderlaget. Det finns flera andra bikostnader som kan ingå om de avser de importerade varorna och uppkommer under varans väg från införselorten fram till bestämmelseorten. När det gäller att beräkna de bikostnader som ska ingå i beskattningsunderlaget vid import ska fördelning normalt ske även om förvärvet skett som ett enda tillhandahållande.

text: Det kan vara svårt att bestämma kostnadsbeloppet om det i en faktura finns en kostnadspost som avser både bikostnader som uppkommit innan varan kommit fram och sådana som uppkommit efter det varan kommit fram till bestämmelseorten. Av förenklingsskäl accepterar Skatteverket att hela kostnadsposten tas med i beskattningsunderlaget när en importör har svårt att dela upp en sådan gemensam kostnadspost och någon del av kostnaden ska ingå i beskattningsunderlaget.

text: Ett speditionsarvode kan avse ersättning för flera olika tjänster. Det är enligt Skatteverkets bedömning i många fall svårt att avgöra om kostnaden har uppkommit före eller efter det att varan har kommit fram till bestämmelseorten. Av förenklingsskäl anser Skatteverket att ett speditionsarvode från en svensk speditör inte behöver ingå i beskattningsunderlaget. Detta överensstämmer med den praxis som hittills tillämpats av Tullverket (jämför Tullverkets allmänna råd

text: TFS 2010:7

text: Nedan ges exempel på kostnader som ska ingå i beskattningsunderlaget när de uppkommer fram till den kända bestämmelseorten. Detta är kostnader som uppkommer när varorna är på väg mellan införselorten och bestämmelseorten. Kostnaderna har uppkommit efter det att varorna har kommit fram till införselorten och innan de tas om hand på den kända bestämmelseorten. Uppkommer kostnaden efter det att varorna kommit fram till den kända bestämmelseorten ska de inte ingå i beskattningsunderlaget.

text: Transport inom EU och i Sverige

text: Hyra och transport av container

text: Farledsavgift och säkerhetsavgift för sjöfarten

text: Vägtullar och vägavgifter

text: Lossning inkl. övertids- och väntetidstillägg

text: Truckhyra och kranhyra

text: Kajhyra

text: Nedan ges exempel på kostnadsbenämningar där det kan vara svårt att avgöra om det är fråga om en bikostnad som ska ingå i beskattningsunderlaget. Avgifterna omfattar ofta ett knippe av olika tjänster där vissa kostnader ska ingå och andra inte. Skatteverket accepterar av praktiska skäl att hela kostnaden tas med när kostnaden till någon del ska ingå.

text: Terminalavgift

text: Varuhamnsavgift

text: Fartygshamnavgift

text: Nedan ges exempel på kostnader som inte ska ingå i beskattningsunderlaget eftersom det normalt får anses att huvuddelen av kostnaden har uppkommit efter det att varorna har kommit fram till bestämmelseorten.

text: Expeditionsavgift

text: Betalningsförmedlings- och banksändningsavgift

text: Överlåtelseavgift (rederiets godkännande att gods får lämnas ut)

text: Tullförrättningsavgift

text: Tulldeklarationsarvode

text: Städning och återtransport av container

text: De exempel som har tagits upp ovan följer de riktlinjer som tillämpas av Tullverket när Tullverket är beskattningsmyndighet.

text: 4.1.4Beskattningsunderlag vid olika skattesatser

text: En sändning av importerade varor kan innehålla olika typer av varor som ska beskattas efter olika skattesatser. Beskattningsunderlaget måste då bestämmas för varje skattesats vilket innebär att de bikostnader som är gemensamma för sändningen måste fördelas.

text: Skatteverket anser att bikostnaderna ska följa samma fördelning som tillämpas av Tullverket vid beräkning av tullvärdet för olika varuposter, d.v.s. den fördelning som Tullverket gör av kostnader som uppkommer innan varorna kommer fram till införselplatsen.

text: Enligt Tullverkets riktlinjer ska kostnaderna fördelas på ett lämpligt sätt. Tullverket anser att vissa kostnader, som exempelvis försäkringspremier och rabatter, är proportionella mot värdet medan däremot emballagekostnader, frakt- och speditionskostnader är proportionella mot vikten eller volymen. Trots detta accepterar Tullverket att en s.k. CIF-faktor används när detta är lämpligt. CIF-faktorn är förhållandet mellan tullvärdet för hela sändningen och värdet av varorna (se exempel 4). Skatteverket delar detta synsätt.

text: Exempel 1

text: Varor transporteras med båt från Osaka till Göteborgs hamn. De lossas och transporteras med bil till Värnamo. Den internationella fraktsedeln anger Göteborg som den hamn till vilken varorna ska fraktas med fartyg. Det anges i fraktsedel dessutom att varorna ska fraktas till den svenske köparen i Värnamo med bil.

text: Den svenske speditören har skickat en faktura som innehåller kostnaden för båttransport, lossning och omlastning i Göteborg, biltransport, tulldeklarationsarvode och speditionsarvode.

text: Göteborg är angiven som första bestämmelseort i den internationella frakthandlingen. Göteborg är också införselplats eftersom det är den första hamn i EU där varorna ankommer. Dessutom framgår av frakthandlingen att varorna ska vidare till Värnamo som därmed blir annan känd bestämmelseort.

text: De kostnader som uppkommer fram till Göteborg kommer att ingå i det tullvärde som fastställs av Tullverket d.v.s. kostnaden för båttransport. De bikostnader som uppkommer efter ankomsten till Göteborg och fram till Värnamo ska ingå i beskattningsunderlaget vid import d.v.s. lossning och omlastning i Göteborg samt biltransporten till Värnamo. Tulldeklarationsarvode och speditionsarvode ska inte ingå i beskattningsunderlaget.

text: Exempel 2

text: Varor transporteras med flyg från New York till Arlanda med en internationell flygfraktsedel där Arlanda anges som bestämmelseort. I fraktsedeln framgår ingen annan bestämmelseort. Efter det att varorna kommit till Arlanda ger den svenske köparen ett transportföretag i uppdrag att köra varorna till Gävle.

text: Den svenske speditören har skickat en faktura som innehåller kostnaden för flygfrakt, terminalavgift på Arlanda, tulldeklarationsarvode och speditionsarvode. Inrikestransporten faktureras av transportföretaget.

text: Arlanda är angiven som första och enda bestämmelseort i den internationella frakthandlingen. Bikostnader som uppkommer fram till Arlanda ska ingå i beskattningsunderlaget. Det finns ingen annan känd bestämmelseort enligt den internationella frakthandlingen vilket medför att bikostnader som uppkommer efter det att varorna kommit fram till Arlanda inte ska ingå i beskattningsunderlaget vid import.

text: De kostnader som uppkommer fram till den plats där landgränsen till EU passeras kommer att ingå i det tullvärde som fastställs av Tullverket d.v.s. huvuddelen av kostnaden för flygfrakten. I bilaga 23-01 till genomförandeförordning

text: (EU) nr 2015/2447

text: finns en lista på hur många procent av fraktkostnaden som ska ingå i tullvärdet.

text: De bikostnader som uppkommer efter det att landgränsen till EU passerats och fram till Arlanda ska ingå i beskattningsunderlaget vid import d.v.s. resterande del av flygfrakten. Terminalavgiften (lossning, transport inom flygplatsen, och uppläggning) samt transporten till Gävle ska inte ingå eftersom de uppkommit efter det att varorna kommit fram till Arlanda. Tulldeklarationsarvodet och speditionsarvodet ska heller inte ingå i beskattningsunderlaget.

text: Exempel 3

text: Varor transporteras med båt från Taiwan till en hamn i Grekland. Varorna ska importeras till Sverige. Köparen, som finns i Stockholm, har muntligen anlitat en grekisk speditör som fått i uppdrag att frakta varorna med bil till Stockholm. Varorna lastas om i Helsingborg för vidare transport till Stockholm. Den internationella fraktsedeln anger den grekiska hamnen som lossningshamn utan någon annan uppgift om leveransadress. Fraktåtagandet mellan Grekland och Stockholm vilar endast på det muntliga avtalet mellan köparen i Stockholm och speditören i Grekland så transporthandling saknas helt.

text: Den grekiske speditören har skickat en faktura som innehåller kostnaden för lossning och omlastning i Grekland, biltransport Grekland – Helsingborg, biltransport Helsingborg – Stockholm samt speditionsarvode.

text: Eftersom fraktsedel eller annan transporthandling för importen till Sverige saknas ska bestämmelseorten anses vara den plats där varorna första gången omlastas i Sverige d.v.s. Helsingborg.

text: De kostnader som uppkommer fram till Grekland kommer att ingå i det tullvärde som fastställs av Tullverket d.v.s. kostnaden för båttransport. De bikostnader som uppkommer efter ankomsten till Grekland och fram till Helsingborg ska ingå i beskattningsunderlaget vid import d.v.s. lossning och omlastning i Grekland samt biltransporten till Helsingborg. Kostnaden för speditionsarvodet till den grekiska speditören får i huvudsak anses ha uppkommit innan varan kommer till Helsingborg och ska också ingå i beskattningsunderlaget. Kostnaden för transporten mellan Helsingborg och Stockholm uppkommer efter det att varan har ankommit till den kända bestämmelseorten och ska därför inte ingå i beskattningsunderlaget.

text: Exempel 4

text: En sändning med varor skickas med bil från Basel till Stockholm. I den internationella fraktsedeln anges Stockholm och är då känd bestämmelseort. Varorna består av dels choklad till ett värde av 20 000 kr och dels av knivar till ett värde av 80 000 kr. Värdet förutsätts vara tullvärdet vid platsen för införsel till unionen d.v.s. den plats där det första tullkontoret i EU ligger. Transportkostnaden från lagret i Basel till tullkontoret Lörrach i Tyskland är försumbar på grund av kort avstånd.

text: Kostnaden för transport och försäkring Basel – Stockholm uppgår till 18 000 kr.

text: När beskattningsunderlaget ska bestämmas genom att tillämpa CIF-faktorn kan en beräkning göras enligt följande:

text: Beskattningsunderlaget för hela importen: Tullvärdet (100 000 kr) + transport och försäkring Basel – Stockholm (18 000 kr) = 118 000 kr.

text: CIF-faktor: 118 000 kr/100 000 kr = 1,18

text: Genom att tillämpa CIF-faktorn kommer beskattningsunderlaget för chokladen att bli 23 600 kr (20 000 x 1,18) och för knivarna 94 400 kr (80 000 x 1,18).

text: 4.2Återimport av varor som reparerats

text: För varor som återimporteras till EU efter att ha reparerats i ett land utanför EU finns särskilda regler om beskattningsunderlaget. Avsikten med reglerna är att undvika att det som tidigare beskattats inom EU beskattas vid återimporten. Det är endast värdet av reparationen som ska beskattas. Det finns vid beräkning av beskattningsunderlaget vid återimport efter reparation inget krav på särskilt tullförfarande.

text: När varor repareras mot betalning utgörs beskattningsunderlaget i normalfallet av reparationskostnaden med tillägg av eventuell tull. Om de återimporterade varorna har reparerats utan att det kostat något, t.ex. vid en garantireparation, uppkommer inget beskattningsunderlag.

text: I vissa fall ska varans värde ingå i beskattningsunderlaget vid återimport efter reparation. Så är fallet när den tidigare exporten av varorna har medfört att varorna inte har blivit belagda med mervärdesskatt på grund av den tidigare exporten. Varan har i dessa fall inte blivit beskattad. Varans värde är då i normalfallet detsamma som varans inköpspris, d.v.s. det värde som mervärdesskatten skulle ha beräknats på om varan inte hade exporterats.

text: 4.3 Återimport av varor som bearbetats på annat sätt än genom reparation

text: Det finns särskilda regler för beräkning av beskattningsunderlaget när varor återimporteras till EU efter att ha bearbetats på något annat sätt än genom reparation i ett land utanför EU. Samma regler gäller även för varor som helt eller delvis har tillverkats av unionsvaror. Avsikten med reglerna är att undvika att det som tidigare beskattats inom EU beskattas vid återimporten. Det är förädlingsvärdet, d.v.s. bearbetnings-, transport- och övriga kostnader som ska beskattas. Återimporten ska göras med tillämpning av tullförfarandet passiv förädling och det krävs tillstånd från Tullverket för att få tillämpa förfarandet.

text: Beskattningsunderlaget för en vara som importeras efter passiv förädling utgår ifrån ett beskattningsunderlag som beräknats enligt huvudregeln vid import (se avsnitt 4.1). Detta innebär att utgångspunkten är tullvärdet för den återimporterade varan med tillägg av tull, andra statliga skatter eller avgifter samt bikostnader. Detta värde ska sedan minskas med beskattningsunderlaget för mervärdesskatt som tidigare tagits ut i Sverige eller i ett annat EU-land för de temporärt exporterade varorna för att få fram beskattningsunderlaget för de återimporterade varorna.

text: Tullvärdet för den återimporterade varan

text: + Tull samt andra statliga skatter eller avgifter

text: + Bikostnader

text: - Beskattningsunderlag som tidigare beskattats inom EU.

text: = Beskattningsunderlag vid återimporten

text: Beskattningsunderlag som tidigare beskattats inom EU avser alla former av beskattning d.v.s. omsättning, import och unionsinternt förvärv.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 186124-17/111

title: Ska Skatteverket ta ut skattetillägg vid felaktigt inrullat underskott av näringsverksamhet?

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket ska inte ta ut ett skattetillägg när ett för högt underskott av näringsverksamhet rullas in och den oriktiga uppgiften framgår av fastställt underskott för föregående beskattningsår. Avstämningen ska göras mot föregående års fastställda underskottet vid den tidpunkt då deklarationen för år 2 lämnas.

text: Är det så att fastställt underskott motsvarar det underskott som den uppgiftsskyldiga redovisade i föregående års deklaration framgår den oriktiga uppgiften av tillgängliga avstämningsuppgifter varför något skattetillägg inte får tas ut.

text: Om föregående års fastställda underskott däremot avviker från det redovisade underskottet i föregående års inkomstdeklarationen är Skatteverkets bedömning att den oriktiga uppgiften inte framgår av tillgängliga avstämningsuppgifter. I stället ska Skatteverket i denna situation medge hel befrielse från ett skattetillägg.

text: Om det finns andra uppgifter i föregående års inkomstdeklaration som utgör avstämningsuppgifter men Skatteverket har fastställt ett annat belopp än det som redovisats i inkomstdeklarationen ska Skatteverket helt befria från ett skattetillägg på samma sätt som vid felaktigt inrullat underskott. Detta gäller t.ex. föregående års avdrag för avsättning för egenavgifter som ska återföras till beskattning det följande beskattningsåret.

text: 2 Frågeställning

text: Är ett fastställt underskott av näringsverksamhet för beskattningsår 1 att betrakta som en avstämningsuppgift beskattningsår 2?

text: Skatteverket kan ha avvikit från det i deklarationen redovisade underskottet genom att besluta om ett lägre underskott

text: före uttag av besked om slutlig skatt beskattningsår 1

text: genom omprövning före det att inkomstdeklarationen för beskattningsår 2 har lämnats.

text: Om det fastställda underskottet i sådana fall inte kan betraktas som en avstämningsuppgift, kan det då finnas skäl att medge hel eller delvis befrielse från ett fullt skattetillägg därför att det finns annat kontrollmaterial som innebär att risken för ett skatteundandragande är liten?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Avstämningsuppgifter

text: Skattetillägg får inte tas ut om den oriktiga uppgiften framgår av avstämningsuppgifter som har varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret (

text: 49 kap. 10 § 1

text: SFL).

text: Avstämningsuppgifter är bl.a. uppgifter som den uppgiftsskyldiga har lämnat i inkomstdeklarationen för det föregående beskattningsåret och som har en direkt koppling till uppgifter som ska lämnas i inkomstdeklarationen för beskattningsåret (

text: 49 kap. 10 d § 2

text: SFL).

text: Det är endast uppgifter i föregående års inkomstdeklaration som enkelt, d.v.s. med tekniskt stöd, kan stämmas av mot uppgifter i den aktuella inkomstdeklarationen som är avstämningsuppgifter. Ett exempel på detta är fastställt underskott av näringsverksamhet (

text: prop. 2014/15:131 s. 221

text: 3.2 Befrielse från skattetillägg

text: Skatteverket ska besluta om hel eller delvis befrielse från ett skattetillägg om det är oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp (

text: 51 kap. 1 §

text: SFL).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 När har en oriktig uppgift lämnats?

text: Den uppgiftsskyldiga har lämnat en oriktig uppgift avseende inrullat underskott av näringsverksamhet om det belopp som redovisas i inkomstdeklarationen är högre än det underskott som vid deklarationstidpunkten är fastställt för det föregående beskattningsåret.

text: Att Skatteverket först efter det att inkomstdeklarationen lämnats omprövar föregående års underskott och sätter ned underskottet innebär däremot inte att någon oriktig uppgift har lämnats i årets inkomstdeklaration om man använt det tidigare fastställda underskottet.

text: 4.2 Avstämningsuppgift

text: 4.2.1 Underskott som den uppgiftsskyldige har redovisat i sin inkomstdeklaration för år 1

text: Skatteverket anser att det endast är det underskott av näringsverksamhet som den uppgiftsskyldiga själv har redovisat i föregående års inkomstdeklaration som kan utgöra en avstämningsuppgift.

text: Om en oriktig uppgift om ett underskott av näringsverksamhet framgår av uppgifter som lämnats i föregående års inkomstdeklaration får Skatteverket därför inte ta ut något skattetillägg.

text: 4.2.2 När fastställt underskott av näringsverksamhet för år 1 avviker från det belopp som redovisats i deklarationen för år 1

text: Skatteverket anser inte att en uppgift om fastställt underskott som avviker från det underskott som har redovisats i deklarationen för beskattningsår 1 omfattas av begreppet avstämningsuppgifter enligt

text: 49 kap. 10 d § 2

text: SFL.

text: Utgångspunkten är därför att det i dessa situationer finns grund för att ta ut ett fullt skattetillägg om den uppgiftsskyldiga lämnat en oriktig uppgift genom att redovisa ett för högt inrullat underskott beskattningsår 2. Skatteverket ska dock medge hel befrielse i dessa situationer (se under avsnitt 4.3).

text: 4.3 Befrielse från skattetillägg

text: Av förarbetena framgår att det kan uppkomma situationer där ett kontrollmaterial inte omfattas av uttrycket avstämningsuppgifter, men som ändå innebär att risken för ett skatteundandragande är liten. Det kan vara fråga om kontrollmaterial som påminner mycket om en avstämningsuppgift eller annat kontrollmaterial som kan minska risken för skatteundandragande utan att vara av utpräglad avstämningskaraktär. I sådana fall kan bestämmelserna om befrielse från skattetillägg i

text: 51 kap. 1 §

text: SFL medföra hel eller delvis befrielse från skattetillägg eftersom kontrollmaterialet har ökat upptäcktsrisken (

text: prop. 2014/15:131 s. 248

text: f.).

text: Uppgifter om fastställda underskott av näringsverksamhet som avviker från deklarerade uppgifter får anses utgöra sådant kontrollmaterial som medför att risken för ett skatteundandragande är liten. Om det, när inkomstdeklarationen lämnas, finns ett fastställt underskott som är lägre än det inrullade underskott som redovisas i deklarationen anser Skatteverket därför att hel befrielse från skattetillägg ska medges.

text: 5 Andra uppgifter i föregående års deklaration

text: Om det finns andra uppgifter i föregående års inkomstdeklaration som kan utgöra avstämningsuppgifter enligt

text: 49 kap. 10 d § 2

text: SFL ska befrielse medges på samma sätt som ovan under avsnitt 4.3 om Skatteverket före deklarationstidpunkten har beslutat att avvika från det belopp som redovisats i deklarationen för det föregående beskattningsåret. Det gäller t.ex. föregående års avdrag för avsättning för egenavgifter som ska återföras till beskattning det följande beskattningsåret.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 186274-12/111

title: Fiskelag, mervärdesskatt

text: Nytt: 2022-11-21

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-11-21, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: När fiske bedrivs gemensamt av fiskare och fartygsägare i ett s.k. fiskelag föreligger ett enkelt bolag. Varje fiskare är skattskyldig för sin andel i det enkla bolaget.

text: Endast efter särskild ansökan kan Skatteverket besluta att en av fiskarna i fiskelaget, t.ex. skepparen, ska få svara för redovisning och betalning av mervärdesskatt för samtliga i fiskelaget, s.k. representantredovisning.

text: 2 Frågeställning

text: Flera fiskare i Sverige har sedan lång tid tillbaka bedrivit sitt fiske i s.k. fiskelag. Ett fiskelag omfattar i regel endast en båt samt ett antal fiskare men även två båtar kan omfattas vid viss sorts fiske. Ett fiskelag kan dela på fångsten genom s.k. båtlotter (andelsägare av fartyget) och s.k. manslotter (som har del av fångsten utan att äga del av fartyget).

text: Frågan är hur ett fiskelag ska behandlas mervärdesskattemässigt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Ett enkelt bolag föreligger om två eller flera har avtalat att utöva verksamhet i bolag utan att handelsbolag föreligger (1 kap. 3 § lag [1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag, HBL).

text: En delägare i ett enkelt bolag är skattskyldig i förhållande till sin andel i bolaget (

text: 6 kap. 2 § mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Efter ansökan av samtliga delägare får Skatteverket besluta att den av delägarna som dessa föreslår, den s.k. representanten, tills vidare ska svara för redovisningen och betalningen av bl.a. den mervärdesskatt som hänför sig till verksamheten och i övrigt företräda bolaget eller rederiet i frågor som rör sådan skatt (

text: 5 kap. 2 § skatteförfarandelagen

text: [2011:1244], SFL).

text: Kammarrätten har bedömt att ett fiskelag är att betrakta som ett enkelt bolag. Skepparen i fiskelaget var endast skattskyldig för sin del av omsättningen (KRNS 1988-10-12, mål nr 631-1987).

text: Kammarrätten har i ett mål rörande socialavgifter ansett att en andel i vinsten i ett fiskelag som en fiskare erhåller enligt fast praxis utgör inkomst av rörelse. En sådan partsfiskare är inte att anse som anställd av båtägaren om inte särskilt anställningsavtal finns tecknat (KRNJ 1988-12-13, mål nr 2666-1988).

text: 4 Bedömning

text: Skatteverket anser att ett enkelt bolag föreligger när fiske bedrivs gemensamt av fiskare och fartygsägare i ett fiskelag. För att ett enkelt bolag ska föreligga krävs att minst två personer bestämmer sig för att gemensamt bedriva fiske.

text: Det förekommer att fiske bedrivs även i andra former t.ex. genom aktiebolag, handelsbolag, kommanditbolag eller ekonomisk förening. Sådana ska behandlas mervärdesskattemässigt såsom egna skattesubjekt.Skatteverket anser att ett fiskelag som inte bedrivs i särskild juridisk form t.ex. aktiebolag eller handelsbolag alltid bedrivs såsom ett enkelt bolag.När fiskelaget bedrivs som enkelt bolag är varje fiskare skattskyldig för sin andel. Efter särskild ansökan kan Skatteverket besluta att en av fiskarna i fiskelaget, t.ex. skepparen, ska få svara för redovisning och betalning av mervärdesskatt för samtliga i fiskelaget, s.k. representantredovisning. De olika delägarna är dock fortfarande var för sig skattskyldig för mervärdesskatt i förhållande till sin andel även om en av delägarna svarar för redovisningen.En förutsättning för att skepparen ensam ska vara redovisningsskyldig för fiskelagets omsättningar är alltså att ett särskilt beslut om representationsredovisning har fattats. Ett tänkbart alternativ är dock att fisket bedrivs av skepparen ensam med anställda fiskare i stället för i fiskelag.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 186289-15/111

title: Danskt AM-bidrag – en utländsk inkomstskatt enligt nordiska skatteavtalet

text: 1 Sammanfattning

text: AM-bidraget är en dansk inkomstskatt som omfattas av det nordiska skatteavtalet. Det innebär att avdrag för AM-bidrag får medges i inkomstslaget tjänst, men endast till den del beloppet överstiger 5 000 kr. Något allmänt avdrag för utländska obligatoriska socialförsäkringsavgifter är inte aktuellt eftersom AM-bidraget är en utländsk skatt.

text: Vid avräkning av utländsk skatt ska hänsyn tas till nedsättningen av den svenska skatten som avdraget fört med sig.

text: En återbetalning av AM-bidraget ska tas upp till beskattning om avdrag medgetts tidigare.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande 2009-02-12 (dnr

text: 131 194151-09/111

text: ). Det innebär ingen ändring i den materiella bedömningen utan är enbart fråga om en uppdatering p.g.a. ändringar i dansk rätt.

text: 2 Frågeställning

text: Hur ska AM-bidrag som betalats i Danmark hanteras vid den svenska inkomstbeskattningen och vad gäller för återbetalningar som görs av AM-bidraget?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Arbejdsmarkedsbidrag, AM-bidrag, betalas i Danmark. Ursprungligen var det en socialförsäkringsavgift. Från och med den 1 januari 2008 är det en inkomstskatt som omfattas av det nordiska skatteavtalet.

text: När AM-bidraget blev en inkomstskatt 2008 krävdes för uttag av skatten att personen var försäkrad i Danmark enligt EG-förordningen 1408/71 eller enligt socialförsäkringskonvention (lov nr 1235 af 24/10 2007). Efter en ändring som gäller från 2011 finns inte längre något krav på dansk socialförsäkring för uttag av skatten (lov nr 471 af 12 juni 2009).

text: Arbetsgivaren är skyldig att göra skatteavdrag för AM-bidraget tillsammans med A-skatten och betala in dessa till dansk skattemyndighet.

text: Eftersom AM-bidraget är en inkomstskatt som omfattas det av det nordiska skatteavtalet ska den inte tas ut om Danmark undantar en inkomst från dansk beskattning p.g.a. bestämmelser om exempt i skatteavtalet. Exempel på situationer där arbetsinkomster ska undantas från dansk beskattning är när inkomsterna tjänas in av personer som fortfarande behandlas som gränsgångare och när inkomsterna tjänas in av ombordanställda som endast beskattas i hemviststaten.

text: Om AM-bidrag har tagits ut felaktigt kan Danmark återbetala den felaktigt uttagna skatten till skattebetalaren.

text: För att lindra internationell dubbelbeskattning finns olika metoder. Det finns bestämmelser som innebär att inkomster helt ska undantas från beskattning, men även bestämmelser om avdrag för utländsk skatt och avräkning av utländsk skatt där den svenska skatten sätts ned.

text: Avdrag kan medges för utländsk skatt (

text: 16 kap.

text: 19 §§

text: inkomstskattelagen

text: [1999:1229], IL). Återbetalas skatt, för vilken avdrag medgetts, ska avdraget återföras. Bestämmelserna om avdrag för utländsk skatt kan tillämpas även i inkomstslaget tjänst (

text: 12 kap. 1 §

text: IL). Utländsk skatt ingår dock bland de utgifter i inkomstslaget tjänst där utgifterna dras av till den del kostnaderna under beskattningsåret sammanlagt överstiger 5 000 kr.

text: Bestämmelser om avräkning av utländsk skatt finns i lagen (

text: ) om avräkning av utländsk skatt, AvrL. Har avdrag gjorts för utländsk skatt ska det avdrag som medgetts beaktas vid avräkning av utländsk skatt (

text: 2 kap. 15 §

text: AvrL). En utländsk skatt som tagits ut i strid med bestämmelserna i ett skatteavtal ska inte avräknas (

text: 2 kap. 8 §

text: AvrL).

text: När utländska obligatoriska socialförsäkringsavgifter betalats medges allmänt avdrag om förutsättningarna för avdrag är uppfyllda (

text: 62 kap. 6 §

text: IL).

text: 4 Bedömning

text: AM-bidraget är en utländsk inkomstskatt, som omfattas av det nordiska skatteavtalet. Det innebär att avdrag medges i inkomstslaget tjänst (

text: 12 kap. 1 §

text: IL jämfört med 16 kap. 18-19 §§ IL). En utländsk skatt som AM-bidraget ska dock räknas in bland de utgifter där avdrag bara medges till den del de överstiger 5 000 kr. Något avdrag ska dock inte medges om Sverige ska undanta inkomsten från beskattning enligt bestämmelserna i det nordiska skatteavtalet (12 kap. 1 §IL jämfört med

text: 16 kap. 18 §

text: IL).

text: I de fall Sverige ska undanröja den dubbla beskattningen genom avräkning ska hänsyn tas till nedsättningen av den svenska skatten som avdraget för AM-bidrag medfört. Har Danmark däremot beskattat en inkomst i strid med bestämmelserna i det nordiska skatteavtalet ska det inte medges någon avräkning för AM-bidraget.

text: Har avdrag medgetts vid inkomstbeskattningen för AM-bidrag och det senare år görs en återbetalning av AM-bidraget ska återbetalat belopp tas upp till beskattning. Beloppet tas upp till beskattning det beskattningsår det blir disponibelt.

text: Något allmänt avdrag för utländska obligatoriska socialförsäkringsavgifter är inte aktuellt eftersom AM-bidraget är en utländsk inkomstskatt.

text: Exempel I

text: I exemplet bortses från att omräkning ska göras från dansk till svensk valuta. Exemplet omfattar endast att avdrag för skatt medges.

text: Under inkomståret 2013 var lönen i Danmark 375 000 kr och AM-bidrag betalas med 30 000 kr. Det fanns inte några övriga utgifter under inkomståret. Lönen tas upp i inkomstdeklarationen och avdrag medges med 25 000 kr vid beskattningen. Överskott av tjänst blir därefter 350 000 kr.

text: Dansk lön+ 375 000 kr

text: AM-bidrag- 30 000 kr

text: Begränsning av avdrag+ 5 000 kr

text: Överskott av tjänst= 350 000 kr

text: Exempel II

text: AM-bidraget om 30 000 kr återbetalas under inkomståret 2014 från Danmark. Vid beskattningen 2015 ska hela beloppet om 30 000 kr tas upp i den svenska inkomstdeklarationen i inkomstslaget tjänst.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 187591-06/111

text: Nytt: 2016-12-07

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Sign on fee till idrottsmän bosatta i utlandet, dnr.

text: 131 473430-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Ersättning som utbetalas till i utlandet bosatt (begränsat skattskyldig) idrottsman i samband med undertecknandet av ett avtal om anställning hos svensk arbetsgivare (klubb) ska, utom i undantagsfall, beskattas enligt lagen (

text: ) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.(A-SINK).

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Inom idrottsvärlden utgår ofta ersättning i samband med att en spelare undertecknar ett avtal med en ny arbetsgivare (klubb) om att i framtiden spela för klubben ifråga, ofta benämnt "sign on fee" eller "signing bonus". Detta avtal kan ibland efterföljas av ytterligare avtal eller i samma avtal innehålla andra mer allmänna löne- och anställningsvillkor.

text: Vid tiden för undertecknandet kan eller får spelaren oftast inte bedriva idrottslig verksamhet i Sverige då erforderliga tillstånd saknas. Fråga har därmed uppkommit vad som gäller om mottagaren vid undertecknandet av avtalet är begränsat skattskyldig, huruvida den ersättning som utbetalas i och med undertecknandet av avtalet ska beskattas enligt lagen (

text: ) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK) eller enligt A-SINK.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 §

text: SINK är fysiska personer som är bosatta utomlands och uppbär inkomst som är skattepliktig enligt denna lag skattskyldiga.

text: Vad som utgör skattepliktig inkomst regleras i 5 § och i punkten 2 anges att avlöning eller därmed jämförlig förmån, som utgått av annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten, svensk kommun eller svenskt landsting, i den mån inkomsten förvärvas genom verksamhet här i riket utgör skattepliktig inkomst. Av lagens 7 § framgår att särskild inkomstskatt tas ut med 25 procent av skattepliktig inkomst.

text: Enligt 3 § A-SINK avses med idrottslig verksamhet ; personligt framträdande inför publik direkt eller genom ljud- eller bildupptagning. Med idrottsman avses den som utövar idrottslig verksamhet.

text: Av 7 § A-SINK framgår följande:

text: Skattepliktig inkomst för artist, idrottsman eller artistföretag är kontant ersättning eller annat vederlag som uppbärs från Sverige för artistisk eller idrottslig verksamhet som bedrivs i Sverige eller på svenskt fartyg. Som kontant ersättning eller annat vederlag anses också förskott på sådant vederlag.

text: Särskild inkomstskatt tas ut, enligt 9 § A-SINK, med 15 procent av den skattepliktiga inkomsten.

text: I artistbeskattningskommitténs betänkande,

text: SOU 1989:9

text: s87 f , räknas upp olika tävlingsgrenar, såväl individuella som lagsporter. Man uttalar där att det saknas anledning att vid beskattningen göra åtskillnad mellan lagsport och individuell sportutövning, att all ekonomisk ersättning, som inte motsvaras av kostnaderna, bör beskattas. I de fall där t.ex. prispengar och liknande betalas, ska beskattning ske av dessa.

text: Av

text: prop. 1990/91:159 s 22

text: ff uttalas b l a följande: "Artister som tillfälligt vistas här uppbär i allmänhet ersättning som är av annat slag och som är avsedda att täcka en rad direkta och indirekta kostnader som en löntagare i normalfallet inte har. Av det skälet är också skattesatsen lägre vid beskattning av utomlands bosatta artister." Vidare framhålls att likformighetsskäl talar för att beskatta utländska idrottsmän på samma sätt som utländska artister och att när man i propositionen talar om artister, artistisk verksamhet och liknande avses även idrottsmän och idrottslig verksamhet. Lagstiftaren påtalar också att det ibland förekommer blandad verksamhet t.e.x. då en artist under ett engagemang både undervisar och ger en konsert. Den del av ersättningen som avser konsertdelen ska i sådant fall beskattas enligt A-SINK men däremot inte den del som avser undervisning. Man framhåller att fördelningen ibland måste göras efter skälighet.

text: I vissa fall måste bedömningen också ske utifrån vad som framstår som det huvudsakliga syftet med föreställningen eller vad som är den framträdandes yrke eller normala sysselsättning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Vid utbetalning av den aktuella ersättningen utgår man ifrån att det kommer att bedrivas en idrottslig verksamhet i Sverige. Utgångspunkten är att spelaren kommer att få alla erforderliga tillstånd för att senare, då detta erhållits, kunna fullfölja sina åtaganden, d v s spela i Sverige. Huvudsyftet med ett sign on avtal är bl. a. att knyta spelaren till den nya svenska klubben och att denne härefter i Sverige ska genomföra sina "framträdanden" dvs. de kommande matcherna inför publik. Ersättningen kan därför i sin helhet inte ses som något annat än en ersättning för den kommande idrottsliga verksamheten i Sverige. Tillämplig lag får därför anses vara A-SINK. Detta stöds av 7 § A-SINK av vilken det framgår att som skattepliktig inkomst också räknas förskott på kontant ersättning eller annat vederlag.

text: I fall då det klart framgår att ersättningen utgår för en blandad verksamhet, d v s dels ersättning för den framtida idrottsprestationen i Sverige dels för arbete som t.ex. tränare ska den del som avser tränarersättning beskattas enligt reglerna i SINK och övrig del enligt bestämmelserna i A-SINK.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 190295-09/111

title: Kondenskraftproduktion vid samtidig el- och värmeproduktion

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att följande ska gälla vid tillämpningen av

text: 6 a kap. 3 b § lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE). När ånga används för att i en och samma process samtidigt producera värme och skattepliktig el och endast en del av den värme som återstår i ångan efter turbinen nyttiggörs ska det, förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE, också anses ske samtidig kondenskraftproduktion i den mening som avses i andra stycket samma paragraf.

text: Skatteverket anser att om bränsle förbrukas vid sådan samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE, ska bränslet fördelas mellan delprocesserna kondenskraft- respektive kraftvärmeproduktion innan bränslet fördelas inom respektive delprocess.

text: Skatteverket anser vidare att vid ångbaserad samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska fördelningen av bränsleåtgången mellan dessa båda delprocesser ske genom proportionering. Skatteverket anser att denna proportionering ska ske i förhållande till energiinnehållet i respektive mängd ånga som tillförts turbinen/turbinerna för att användas i respektive delprocess. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Skatteverket anser dessutom att samma fördelningsprincip som gäller för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kraftvärmeproduktion ska gälla även för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kondenskraftproduktion när kondenskraftproduktionen sker samtidigt med, och från samma bränsle som, kraftvärmeproduktion. Bränsle som hänförts till sådan kondenskraftproduktion ska således fördelas mellan produktion av skattepliktig respektive icke skattepliktig el genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Med kraftvärmeproduktion avses ovan all sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE, dvs. även när elverkningsgraden understiger 5 procent.

text: Skatteverket anser att ovanstående ska tillämpas på motsvarande sätt för tidsperioden 1 januari 2004 - 30 juni 2006 respektive tidsperioden 1 juli 2006 - 30 juni 2008 vid tillämpning av 6 a kap. 3 § LSE i dess dåvarande lydelser.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Bränsle förbränns för att producera ånga. Ångan leds till en turbin för att användas för elproduktion. Den resterande värmeenergin i den ånga som passerat turbinen används normalt för att värma vatten som leds ut på ett fjärrvärmenät. Under viss del av året kan produktionen av ånga, främst i anläggningar som förbränner hushållsavfall, inte anpassas till efterfrågan på fjärrvärme och en del av värmen i den ånga som passerat turbinen nyttiggörs inte.

text: Frågan om när värme i vissa fall ska anses nyttiggjord tar Skatteverket ställning till i skrivelse den 25 juni 2009, 131 3805409/111.

text: Fråga har uppkommit om det, när endast en del av värmen i den ånga som passerat turbinen nyttiggörs, ska anses ske kondenskraftproduktion i den mening som avses i 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE samtidigt med sådan el- och värmeproduktion som avses i första stycket samma paragraf.

text: Fråga har även uppkommit avseende vilket av det gemensamt förbrukade bränslet som enligt 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE ska fördelas på kondenskraftproduktionen när denna sker samtidigt med sådan el- och värmeproduktion som avses i första stycket samma paragraf. Denna fråga är aktuell även när samma bränsle förbrukas för att producera ånga som fördelas till flera turbiner. Fråga har även uppkommit avseende hur bränsle som fördelats på sådan kondenskraftproduktion ska fördelas mellan produktion av skattepliktig respektive icke skattepliktig el.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av 6 a kap. 3 b § första stycket LSE framgår att vid samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process, när den värme som uppkommer nyttiggörs, ska fördelning av bränslet som förbrukas för framställning av värme, skattepliktig el respektive sådan el som inte är skattepliktig ske genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Om olika bränslen förbrukas, ska proportioneringen avse varje bränsle för sig. Av andra stycket samma paragraf framgår att om det förutom sådan elproduktion som nämns i första stycket också sker samtidig kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska bränslet fördelas också på kondenskraftproduktionen.

text: Av 6 a kap. 3 § första stycke LSE, i lydelse 1 januari 2004 - 30 juni 2006, framgår det att vid samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en kraftvärmeanläggning ska fördelning av bränslet som förbrukas för framställning av värme respektive el ske genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Vidare framgår att detsamma ska gälla om el framställs i en sammankopplad anläggning vid samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Av 6 a kap. 3 § femte stycket LSE, i lydelse 1 juli 2006 - 30 juni 2008, framgår att vid kraftvärmeproduktion ska fördelning av bränslet som förbrukas för framställning av värme respektive el ske genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Vidare framgår att detsamma ska gälla om el framställs i en sammankopplad anläggning vid samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Begreppet kondenskraftproduktion introducerades i LSE den 1 januari 2004 i och med att en reglering infördes i 6 a kap. 3 § första stycket LSE avseende hur bränsle skulle fördelas när el framställdes i en sammankopplad anläggning vid samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion. Denna reglering flyttades den 1 juli 2006 i oförändrat skick till femte stycket i samma paragraf.

text: I samband med att regeringen i

text: prop. 2007/08:121

text: föreslog sänkt koldioxidskatt för bränslen som förbrukas i anläggningar som omfattas av EU:s system för handel med utsläppsrätter föreslogs även vissa andra ändringar av kraftvärmebeskattningen. I propositionen uttalas på s. 1516 att dessa ändringar är av lagteknisk karaktär och syftar till att göra reglerna kring kraftvärmebeskattningen mer lättillgängliga och överskådliga. Vidare uttalas på s. 19 i samma proposition att tidigare fjärde och femte styckena samt delar av sjätte stycket i 6 a kap. 3 § LSE av tydlighetsskäl flyttas till tre nya paragrafer, 3 a-3 c §§. Den del av 6 a kap. 3 § LSE som avsåg kondenskraftproduktion flyttades således den 1 juli 2008 till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE.

text: I

text: prop. 2007/08:121, s. 19

text: , uttalas följande i författningskommentarerna till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE:

text: "I ett andra stycke behandlas den ytterligare proportionering som kan bli aktuell när elproduktionen samtidigt består av kraftvärmeproduktion och kondenskraftproduktion från samma bränsle. Detta framgick också tidigare av 3 § femte stycket men har nu förtydligats. Hur elproduktionen tekniskt är arrangerad saknar betydelse vid proportioneringen. Det kan således vara fråga om både parallella turbiner med varsin generator eller seriellt arrangerade turbiner med gemensam generator. Med kondenskraftproduktion förstås i detta sammanhang likaså en teknikoberoende definition som omfattar elproduktion utan samtidigt nyttiggörande av värmen, dvs. att värmen avsiktligt kyls bort vid elproduktionen. Den snävare, teknikinriktade definitionen som syftar på en ångprocess med ånga som kondenserar, är således inte avsedd i detta sammanhang. Det insatta bränslet eller bränslena kommer därmed att fördelas proportionellt utifrån de uppmätta eller beräknade energimängderna i de olika delprocesserna. Dessa beräkningar utgår från uppmätt elproduktion och uppmätt nyttiggjord värme. Övriga uppdelningar som fordras kan beräknas med kännedom om verkningsgraderna i delprocesserna.

text: Bestämmelserna i 3 b § gäller såväl kraftvärmeanläggningar inom som utanför EU:s system för handel med utsläppsrätter. De gäller även vid sådan samtidig produktion av värme och skattepliktig el som sker i en anläggning som inte omfattas av definitionen av kraftvärmeproduktion i 1 kap. 10 §, dvs. en elproduktion med en elverkningsgrad som understiger 5 procent."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Kondenskraftproduktion enligt 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE

text: Vad som avses med begreppet kondenskraftproduktion i 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE, eller i 6 a kap. 3 § LSE i tidigare lydelse, framgår inte av lagtexten. När begreppet infördes i 6 a kap. 3 § LSE den 1 januari 2004 gjordes inga förarbetsuttalanden om vad som avsågs med begreppet. I samband med den lagtekniska ändringen som även innebar att bestämmelsen flyttades till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE uttalades i

text: prop. 2007/08:121

text: att med kondenskraftproduktion förstås i detta sammanhang en teknikoberoende definition som omfattar elproduktion utan samtidigt nyttiggörande av värmen, dvs. att värmen avsiktligt kyls bort vid elproduktionen. Vidare uttalades i samma proposition att hur elproduktionen tekniskt är arrangerad saknar betydelse vid proportioneringen av bränslet och att det således kan vara fråga om både parallella turbiner och seriellt arrangerade turbiner.

text: Varken av lagtexten eller av förarbetena i samband med införandet eller förändringar av LSE framgår exakt vad som ska gälla då elproduktionen sker med endast en turbin och endast en del av värmen i ångan efter turbinen nyttiggörs. Mot bakgrund av de uttalanden som görs i

text: prop. 2007/08:121

text: anser Skatteverket att följande ska gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 b § LSE. När ånga används för att i en och samma process samtidigt producera värme och skattepliktig el och endast en del av den värme som återstår i ångan efter turbinen nyttiggörs, ska förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE också anses ske samtidig kondenskraftproduktion i den mening som avses i andra stycket samma paragraf.

text: På motsvarande sätt anser Skatteverket att för tidsperioden 1 januari 2004 - 30 juni 2006 ska följande gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 § första stycket LSE i dåvarande lydelse. När ånga används för att i en och samma process samtidigt producera värme och skattepliktig el och endast en del av den värme som återstår i ångan efter turbinen nyttiggörs, ska förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 § första stycket LSE också anses ske samtidig kondenskraftproduktion i den mening som avses i samma stycke. För tidsperioden 1 juli 2006 - 30 juni 2008 ska motsvarande gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 § LSE i dåvarande lydelse.

text: Skatteverket har i skrivelse från den 25 juni 2009, dnr

text: 131 38054-09/111

text: , redovisat som sin uppfattning att sådan värme som uppkommit i en process där skattepliktig el producerats och som överförts till fjärrvärmevattnet eller motsvarande i produktionsanläggningen ska anses nyttiggjord vid tillämpningen av både nuvarande lydelse av 6 a kap. 3 b § LSE och tidigare lydelse av LSE. Avsiktlig kylning av fjärrvärmevattnet ute på fjärrvärmenätet utanför produktionsanläggningen medför således, enligt Skatteverkets uppfattning, inte att det kan anses vara fråga om kondenskraftproduktion i den mening som avses i 6 a kap. 3 b § LSE eller, under tidsperioden 1 januari 2004 - 30 juni 2006 respektive 1 juli 2006 - 30 juni 2008, i 6 a kap. 3 § första respektive femte stycket LSE i dåvarande lydelser.

text: 4.2 Fördelning av bränsle

text: Enligt 1 kap. 10 § LSE förstås med kraftvärmeproduktion samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process, om den värme som uppkommer nyttiggörs och elverkningsgraden uppgår till minst 5 procent. Bestämmelserna i 6 a kap. 3 b § LSE om fördelning gäller för samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process när den värme som uppkommer nyttiggörs, dvs. även för produktion som sker när elverkningsgraden understiger 5 procent. Med kraftvärmeproduktion avses nedan all sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE, dvs. även när elverkningsgraden understiger 5 procent.

text: Av 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE framgår att om det förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i paragrafens första stycke också sker samtidig kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska bränslet fördelas också på kondenskraftproduktionen. Det framgår dock inte uttryckligen av lagtexten vilket av det gemensamt förbrukade bränslet som ska fördelas på kondenskraftproduktionen.

text: Av författningskommentaren till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE,

text: prop. 2007/08:121

text: , framgår att stycket medför en ytterligare proportionering. I samma författningskommentar uttalas att det insatta bränslet kommer att fördelas proportionellt utifrån de uppmätta eller beräknade energimängderna i de olika delprocesserna (kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion). Skatteverket anser att dessa uttalanden ger uttryck för att lagstiftarens avsikt är att bränslet ska fördelas mellan delprocesserna innan bränslet fördelas inom respektive delprocess.

text: Skatteverket anser att vid ångbaserad samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska fördelningen av bränsleåtgången mellan dessa båda delprocesser ske genom proportionering. Skatteverket anser att denna proportionering ska ske i förhållande till energiinnehållet i respektive mängd ånga som tillförts turbinen/turbinerna för att användas i respektive delprocess. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Av 6 a kap. 3 b § första stycket LSE framgår att vid kraftvärmeproduktion ska bränslet fördelas mellan produktion av värme, skattepliktig el respektive icke skattepliktig el genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Det bränsle som förbrukats för produktion av el kommer således att fördelas proportionerligt mellan skattepliktig respektive icke skattepliktig el. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Det framgår inte uttryckligen av lagtexten hur bränsle som hänförts till kondenskraftproduktionen ska fördelas mellan skattepliktig respektive icke skattepliktig el. Skatteverket anser att samma fördelningsprincip som gäller för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kraftvärmeproduktion ska gälla även för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kondenskraftproduktion när kondenskraftproduktionen sker samtidigt med, och från samma bränsle som, kraftvärmeproduktion. Bränsle som hänförts till sådan kondenskraftproduktion ska således fördelas mellan produktion av skattepliktig respektive icke skattepliktig el genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.

text: Skatteverket anser att motsvarande gäller för tidsperioden 1 januari 2004 - 30 juni 2006 vid tillämpningen av 6 a kap. 3 § första stycket LSE i dåvarande lydelse. För tidsperioden 1 juli 2006 - 30 juni 2008 ska motsvarande gälla vid tillämpningen av femte stycket samma paragraf i dåvarande lydelse.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 190696-07/111

title: Särskild löneskatt på pensionskostnader för utländsk arbetsgivare

text: 1 Sammanfattning

text: Utländsk arbetsgivare med fast driftställe i Sverige ska betala särskild löneskatt på pensionskostnader även om inkomsten från det fasta driftstället är undantagen från beskattning i Sverige genom skatteavtal.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om särskild löneskatt på pensionskostnader (SLP) ska erläggas av utländska arbetsgivare som har ett fast driftställe i Sverige men där inkomsten är undantagen från beskattning i Sverige genom skatteavtalet med det andra landet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 1 § lag (1991:687)

text: om särskild löneskatt på pensionskostnader (SLPL) framgår att den som utfäst en tjänstepension ska betala SLP till staten på kostnaden för pensionsutfästelser.

text: I

text: RÅ 1999 not. 154

text: anges att SLP är en skatt som fastställs på samma sätt som inkomstskatten. Endast en i utlandet hemmahörande arbetsgivare med fast driftställe i Sverige ska erlägga SLP för kostnader för tryggande eller betalning av pensioner. Kostnaderna måste hänföras till den utländska arbetsgivarens rörelse i Sverige.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Varken i lagtexten eller förarbetena anges någon direkt avgränsning av skattskyldigheten för SLP för utländsk arbetsgivare. I

text: RÅ 1999 not. 154

text: kom Regeringsrätten fram till att utländsk arbetsgivare med fast driftställe i Sverige är skyldig att erlägga SLP på kostnader för tryggandet eller betalningen av pensioner som hänförs till denna del av den utländska arbetsgivarens rörelse i Sverige.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning styrs skattskyldigheten för SLP av om det föreligger ett fast driftställe enligt bestämmelserna i

text: 2 kap. 29 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: eller inte. Den omständigheten att inkomsten från det fasta driftstället är undantagen från beskattning i Sverige enligt skatteavtal påverkar inte bedömningen av skattskyldigheten för SLP. Skattskyldigheten för SLP grundar sig på förekomsten av ett fast driftställe enligt intern rätt.

text: En annan fråga är om SLP som ska betalas på pensionskostnader i det fasta driftstället är undantagen från beskattning i Sverige enligt skatteavtalet med det andra landet. SLP omfattas normalt inte av skatteavtal och Sverige har i så fall inte avstått från rätten att ta ut SLP på pensionskostnader.