identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 409836-16/111

title: Idrottslig verksamhet, mervärdesskatt

text: Nytt: 2022-12-21

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-12-21, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: Omsättning av tjänster som innebär att någon ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är undantagen från skatteplikt om säljaren är staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening. Om sådana tjänster tillhandahålls av någon annan är omsättningen av dem skattepliktig med en skattesats på 6 procent.

text: Vad som avses med att någon ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är själva tillhandahållandet av den idrottsliga aktiviteten till deltagarna mot en deltagaravgift.

text: Avgörande för bedömningen är om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utöva sport eller idrott. Det är den genomsnittlige utövarens syfte med aktiviteten som ska beaktas och inte den enskilda utövarens syfte. Att en aktivitet är fysiskt krävande innebär inte i sig att det är en idrottslig verksamhet.

text: Verksamheter som ingår i något av Riksidrottsförbundets medlemsförbund kan enligt Skatteverkets uppfattning presumeras vara idrottslig verksamhet. Det huvudsakliga syftet med dessa aktiviteter får anses vara att utöva sport eller idrott. En förutsättning är dock att verksamheten bedrivs på det sätt som medlemsförbundet i fråga har angett för den specifika idrottsgrenen.

text: Skatteverket ger i detta ställningstagande sin syn på hur olika aktiviteter ska bedömas i mervärdesskattehänseende.

text: Detta ställningstagande ersätter följande ställningstaganden.

text: Tillämplig skattesats för verksamhet vid äventyrsbanor, dnr

text: 130 330506-04/1152

text: Tillämplig skattesats vid tillhandahållande av kurser i kundaliniyoga, dnr

text: 130 330591-04/1152

text: Skattesats för qigong, idrott eller ej, dnr

text: 130 544322-04/113

text: Mervärdesskatt, upplåtelse av golfsimulator, dnr

text: 131 226161-08/111

text: Mervärdesskatt, skattesats på s.k. turridning, dnr

text: 131 780838-07/111

text: Idrottstjänster – skatteplikt och skattesats, dnr

text: 131 402676-08/111

text: Skattesats för fotbollsgolf, dnr

text: 130 744903-04/111

text: Skattesats för dansskolor, dnr

text: 131 579264-09/111

text: Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av rättsutvecklingen och i syfte att ytterligare förtydliga vad som avses med idrottslig verksamhet. Detta ställningstagande innebär också en ändring på så sätt att fotbollsgolf kan vara en idrottslig verksamhet eftersom fotbollsgolf numera ingår som en gren i Svenska Golfförbundet (avsnitt 4.1.1). Detta ställningstagande innebär även en ändring när det gäller terrängridning som inte ingår som en integrerad del i en ridskoleverksamhet. Om det huvudsakliga syftet med terrängridningen är att ge utövarna instruktioner i ridsport för att bli en bättre ryttare är det en idrottslig verksamhet (avsnitt 4.1.2).

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket får regelbundet frågor om olika slags aktiviteter ska bedömas som idrottslig verksamhet eller inte. Det framgår inte klart av

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, vad som avses med idrottslig verksamhet. Skatteverket ger därför i detta ställningstagande sin syn på hur begreppet ska tolkas.

text: 130 330506-04/1152

text: 130 330591-04/1152

text: 130 544322-04/113

text: 131 226161-08/111

text: 131 780838-07/111

text: 131 402676-08/111

text: Skattesats för fotbollsgolf, dnr

text: 130 744903-04/111

text: Skattesats för dansskolor, dnr

text: 131 579264-09/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser och förarbeten

text: Från skatteplikt undantas bl.a. tjänster som innebär att någon bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. En förutsättning är att tjänsten omsätts av staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening (

text: 3 kap. 11 a § första stycket

text: ML).

text: Om sådana tjänster tillhandahålls av någon annan är omsättningen av dem skattepliktig med en skattesats på 6 procent (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 10

text: ML).

text: Om tillhandahållandet av tjänsten inte uppfyller kraven för att vara idrottslig verksamhet sker beskattning i stället enligt skattesatsen 25 procent (

text: 7 kap. 1 § första stycket

text: ML).

text: Medlemsstaterna ska undanta vissa tillhandahållanden av tjänster med nära anknytning till idrottslig eller fysisk träning vilka görs av organisationer utan vinstsyfte till personer som ägnar sig åt idrott eller fysisk träning (

text: artikel 132.1 m i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Enligt

text: artikel 98.2

text: jämförd med punkt 14 i bilaga III i mervärdesskattedirektivet får en reducerad skattesats tillämpas i fråga om utnyttjande av sportanläggningar.

text: Av förarbetena framgår att begreppet idrottslig verksamhet kan förorsaka vissa gränsdragningsproblem. Någon enhetlig och heltäckande definition finns inte och kan knappast skapas för alla situationer. I stora delar måste bedömningen av vad som är sport eller idrott i

text: mervärdesskattelagens

text: mening överlämnas till rättstillämpningen. Det är framförallt svårt att avgöra vad som är sport och idrott respektive vad som är rekreation, nöje och förströelse (

text: prop. 1996/97:10, s. 53

text: I förarbetena ges några exempel på idrottslig verksamhet. Utnyttjande av en simhall för simning får anses som sport eller idrott medan ett besök på ett nöjesbad måste ses som rekreation. På samma sätt kan inte go-cartåkning på t.ex. tivoli anses som sport eller idrott. Av nämnda fall framgår således att aktivitetens syfte i allmänhet att bedriva sport eller idrott på en här för avsedd anläggning är viktig vid bedömningen av om det är fråga om en idrottstjänst eller inte. Den enskilda besökarens syfte med aktiviteten kan således inte tillmätas någon betydelse. Det kan vidare presumeras att kurser som anordnas i olika sällskapsdanser, utan en direkt koppling till tävlingsverksamhet, inte är sport eller idrott. Med utövande av idrottslig verksamhet avses inte enbart praktiskt utövande av sport eller idrott. Även sådan idrottslig verksamhet som, förutom det huvudsakliga praktiska momentet, till mindre delar består av ett teoretiskt moment med instruktion eller handledning av ledare kan undantas från skatteplikt (

text: prop. 1996/97:10, s. 54

text: Av förarbetena framgår också att tillträde till golfbanor och avgifter avseende ridning i ridskola och startavgifter för deltagande i löpar- och skidlopp är ytterligare exempel på sport eller idrott (

text: prop. 1996/97:10, s. 41

text: 3.2 Rättspraxis

text: Det förhållandet att idrottstjänster omsätts till en arbetsgivare för att användas av de anställda medför inte att en annan skattesats än 6 procent ska tas ut på tillhandahållandet (

text: RÅ 2007 ref. 39

text: En anläggning för barn upp till 15 år har ansetts till sin karaktär vara en förströelse- eller nöjesattraktion för barn och ungdomar. Det var således inte fråga om en idrottslig verksamhet. På anläggningen kunde ett stort antal olika aktiviteter utövas såsom basket, hockey och fotboll. Inom anläggningen fanns även ett par lekutrymmen för yngre barn (

text: RÅ 2009 not. 145

text: Flygutbildning har inte ansetts vara idrottslig verksamhet. Bolaget bedrev flygutbildning och tillhandahöll tjänster avseende ”flygskolning”, ”flygträning” och ”periodisk flygträning”. Bolagets verksamhet syftade till att på samma sätt som t.ex. motsvarande utbildning för innehav av bilkörkort ge eleven grundläggande teoretisk och praktisk utbildning för att uppfylla de krav på kunskaper, erfarenhet och skicklighet som fastställts för innehav av sådant certifikat. Bolagets verksamhet syftade också till träning och kontroll av certifikatsinnehavaren för fortsatt innehav. Den som genomgick en sådan utbildning eller träning och kontroll ansågs inte utöva idrottslig verksamhet (SRN 1997-10-21).

text: Agility, som innebär att en hund ska genomföra en hinderbana på så kort tid som möjligt och utan att göra fel, har ansetts utgöra idrottslig verksamhet. Det är föraren som leder hunden genom banan och såväl föraren som hunden är aktiva och förbättrar sina prestationer genom träning (KRNG 2016-09-26, mål nr 2385-15).

text: Artikel 132.1 m i mervärdesskattedirektivet omfattar idrottslig och fysisk träning i allmänhet. Med beaktande av denna ordalydelse är inte syftet med bestämmelsen att endast vissa slag av idrott ska omfattas av undantaget. På samma sätt krävs inte heller att idrottsverksamheten ska utövas på en bestämd nivå, till exempel på professionell nivå. Inte heller krävs det att idrottsverksamheten i fråga utövas på ett bestämt sätt, det vill säga regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar, under förutsättning att utövandet av denna verksamhet inte är att beteckna som ren rekreation eller nöje (

text: , Zamberk, punkterna 21-22).

text: 4 Bedömning

text: Omsättning av tjänster som innebär att någon ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet är undantagen från skatteplikt om tjänsten tillhandahålls av staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening. Om den idrottsliga verksamheten bedrivs kommersiellt, t.ex. av ett aktiebolag, är omsättningen skattepliktig. Skattesatsen är i så fall 6 procent.

text: Vem som är köpare av tjänsten saknar betydelse. Det finns inte något krav på att tjänsten måste omsättas till den eller de idrottsutövare som kommer i åtnjutande av tjänsten.

text: Begreppet omfattar idrottslig träning i allmänhet. Det finns inte något krav att aktiviteten ska utövas på en bestämd nivå, t.ex. på professionell nivå. Det krävs inte heller att den utövas på ett bestämt sätt, d.v.s. regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar. En förutsättning är dock att utövandet av aktiviteten inte är att beteckna som förströelse, rekreation eller nöje.

text: Skillnaden mellan vad som är idrottslig träning i allmänhet och vad som är förströelse, rekreation eller nöje kan vara mycket liten. En helhetsbedömning måste därför göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att den genomsnittlige deltagaren ska få utöva sport eller idrott.

text: Skatteverket ger nedan sin syn på hur olika aktiviteter ska bedömas i mervärdesskattehänseende.

text: 4.1 Verksamheter som ingår i ett medlemsförbund till Riksidrottsförbundet

text: Riksidrottsförbundet anger i sitt idéprogram att idrott är fysisk aktivitet som utförs för att kunna ha roligt, må bra och prestera mera, att idrott består av träning och lek, tävling och uppvisning samt att idrotten ger fysisk, psykisk, social och kulturell utveckling.

text: Riksidrottsförbundet består av ett antal medlemsförbund som huvudsakligen är organiserade utifrån olika idrotter. Verksamheter som ingår i något av dessa medlemsförbund kan enligt Skatteverkets uppfattning presumeras vara idrottslig verksamhet enligt ML. Det huvudsakliga syftet med dessa aktiviteter får anses vara att utöva sport eller idrott. En förutsättning är dock att verksamheten bedrivs på det sätt som medlemsförbundet i fråga har angett för den specifika idrottsgrenen.

text: 4.1.1 Verksamheten bedrivs i en lokal eller på en anläggning

text: Om verksamheten bedrivs i en lokal eller på en anläggning ska lokalen eller anläggningen vara utformad för den specifika idrotten för att det ska vara en idrottslig verksamhet. Med lokal avses även del av en lokal. Det finns aktiviteter som kan utövas både i en lokal eller på en anläggning som utformats för att uppfylla särskilda regler för tävlingsspel och i en lokal eller på en anläggning som har utformats för aktiviteter som har karaktär av förströelse, rekreation eller nöje.

text: För att det ska vara fråga om en idrottslig verksamhet krävs det att lokalen eller anläggningen är särskilt inredd för idrottsutövning. En helhetsbedömning ska göras utifrån utformningen av den aktuella lokalen eller anläggningen. Hänsyn ska då tas till vilka installationer som finns och deras betydelse för utövandet av den idrottsliga verksamheten.

text: En bedömning ska således göras om lokalen eller anläggningen är utformad för den specifika idrotten. Det kan innebära att för vissa idrotter krävs det en lokal eller anläggning med större installationer än för andra idrotter.

text: Riksidrottsförbundets olika medlemsförbund kan ha regler för vad som ska anses vara en godkänd lokal eller anläggning för tävling och träning. Skatteverket anser att dessa regler ska ligga till grund för bedömningen av om en viss lokal eller anläggning är utformad för den aktuella idrotten. Det saknar betydelse om lokalen eller anläggningen också har godkänts för idrotten i fråga.

text: Två kriterier ska enligt Skatteverket vara uppfyllda för att lokalen eller anläggningen ska anses utformad för den specifika idrotten.

text: Lokalen eller anläggningen uppfyller de regler som medlemsförbundet har ställt upp för den specifika idrottsgrenen.

text: Det är möjligt att utöva idrotten genom att tävla eller träna i lokalen eller på anläggningen.

text: Det betyder att när det gäller aktiviteter som t.ex. fotbollsgolf, bangolf, bowling eller boule så är det en idrottslig verksamhet om anläggningen uppfyller respektive medlemsförbunds regler för tävling och träning och att det är möjligt att utöva dessa idrotter på anläggningen i fråga. Fotbollsgolf är en gren som ingår i Svenska Golfförbundet, bangolf ingår i Svenska Bangolfförbundet, bowling ingår i Svenska Bowlingförbundet och boule ingår i Svenska Bouleförbundet.

text: Det är vanligt att banor som uppfyller Svenska Bowlingförbundets regler för godkända banor används både för sportbowling och för bowling med olika slags tema som inte uppfyller de regler som förbundet angett för idrotten. Ett exempel på ett sådant tema är discobowling. Vid utövande av discobowling släcks ofta belysningen ned, hög musik spelas och det kan även förekomma ljusshow av olika slag. Under sådana omständigheter är det inte möjligt att utöva bowling på det sätt som förbundet angett för idrotten. Det huvudsakliga syftet med sådan discobowling är inte att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. En liknande bedömning ska göras för andra typer av idrotter som bedrivs med ett särskilt tema som innebär att de regler som förbundet i fråga angett för idrotten inte uppfylls.

text: Biljard kan utövas på restauranger, pubar eller i biljardhallar. Utövande av biljard utgör idrottslig verksamhet om biljardbordet uppfyller Svenska Biljardförbundets regler för att användas vid tävlingar och om lokalen är lämplig för sådant tävlingsspel eller träning. En sådan lokal får anses utformad för den specifika idrotten. En restaurang som har ett biljardbord är som utgångspunkt inte en lämplig lokal för tävling eller träning. Det betyder att när en avgift tas ut för biljardspel på t.ex. en restaurang som har ett biljardbord är det inte en idrottslig verksamhet som tillhandahålls. Detta gäller oavsett om biljardbordet uppfyller Svenska Biljardförbundets regler för tävlingsspel eller inte.

text: Det finns medlemsförbund som inte har ställt upp några regler för hur anläggningar som enbart används för träning ska vara utformade. En sådan anläggning får ändå anses vara utformad för den specifika idrotten om installationerna är sådana att utövaren ges möjlighet att träna olika moment i idrotten i fråga. Driving range är till exempel en anläggning som kan finnas i nära anslutning till en golfbana och får därmed anses vara utformad för träning i golfspel. Detsamma gäller för driving range som inte ligger i anslutning till en golfbana.

text: 4.1.2 Verksamheten bedrivs utan någon lokal eller anläggning

text: Det förekommer att verksamheter bedrivs helt eller delvis utan lokal eller anläggning. Ett exempel är ridsport som ingår i Svenska Ridsportförbundet. Träning i ridsport utövas normalt i ett ridhus eller på en anläggning men träning kan även utövas i terrängen. När sådan form av ridning ingår som en integrerad del i en ridskolas ordinarie ridskoleverksamhet så är det huvudsakliga syftet med aktiviteten att deltagarna ska få utöva idrottslig verksamhet.

text: För andra arrangemang av ridning i terräng som tillhandahålls mot särskild avgift får en bedömning göras i varje enskilt fall om det huvudsakliga syftet med ridningen är att deltagarna ska få utöva idrott eller inte. Om det huvudsakliga syftet med terrängridningen är att ge utövarna instruktioner i ridsport för att bli en bättre ryttare är det fråga om en idrottslig verksamhet. En förutsättning är att kursen har ett likartat innehåll som den traditionella ridskoleverksamheten, d.v.s. att träningen genomförs på samma sätt. Om utövarna däremot får rida ut i naturen under trivsamma och avkopplande former är det fråga om förströelse, rekreation eller nöje. Sådan terrängridning kombineras ofta med andra aktiviteter såsom guidning, middag och övernattning.

text: Ett annat exempel är aktiviteter i form av att paddla kanot, kajak eller stand up paddling (SUP). Träning och tävling med sådana farkoster ingår som olika grenar i Svenska Kanotförbundet och utgör idrottslig verksamhet. Detsamma gäller om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utövaren ska få lära sig att manövrera kanoten, kajaken eller SUP-brädan, olika paddlingstekniker och grundläggande säkerhet.

text: Det förekommer även olika typer av arrangemang med kanoter m.m. som t.ex. dag- eller flerdagsturer. Sådana arrangemang har normalt ett annat syfte än träning eller tävling. Deltagarna får under dessa turer en upplevelse i naturen. Det huvudsakliga syftet med utövandet får därför anses vara förströelse, rekreation eller nöje. Enbart uthyrning av kanoter, kajaker och SUP-brädor är inte heller en idrottslig verksamhet.

text: 4.2 Övriga verksamheter

text: För verksamheter som inte ingår i något av Riksidrottsförbundets medlemsförbund får en bedömning göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att den genomsnittlige deltagaren ska få utöva sport eller idrott. Om det huvudsakliga syftet är ett annat än att utöva sport eller idrott är det inte en idrottslig verksamhet.

text: Ett gym är en lokal för fysisk träning såsom styrketräning och konditionsträning. Det huvudsakliga syftet med sådana aktiviteter är att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. Detsamma gäller för lokaler som används för olika former av schemalagd gruppträning som t.ex. aerobics och cykling.

text: De aktiviteter som utövas på äventyrsbanor och sådana anläggningars utformning präglas främst av äventyr, upplevelse och mentala utmaningar. Det huvudsakliga syftet med användningen av sådana banor är inte att utöva sport eller idrott.

text: Flowrider är en vågmaskin som skapar surfmöjligheter inomhus. Utövaren kan stå eller ligga på en bräda och surfa ned för vågmaskinen. Aktiviteten präglas av förströelse, rekreation eller nöje. Det huvudsakliga syftet är därmed ett annat än att utöva sport eller idrott.

text: Hinderbanor är en typ av anläggning där utövaren ska ta sig genom ett antal fysiska hinder enligt särskilda regler. Hinderbanor används för att träna styrka, kondition, smidighet och koordination. Det huvudsakliga syftet med användningen av dessa banor får därför anses vara att utöva sport eller idrott.

text: Agility är en tävlingsform som går ut på att en hund på så kort tid som möjligt tar sig igenom en bana med olika typer av hinder utan att göra några fel. Agility bygger på samarbete mellan förare och hund. Förarens uppgift är att följa med hunden genom banan och att få hunden att prestera så bra som möjligt vid varje hinder genom att t.ex. uppmuntra hunden med röst och handklappning. Hunden och föraren är ett ekipage som på så sätt genomför tävlingen tillsammans. Både hund och förare måste vara fysiskt aktiva. Det innebär att det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att föraren ska få möjlighet att utöva sport eller idrott. Lydnadsövningar med hund är däremot inte en idrottslig verksamhet. Detsamma gäller för aktiviteter där endast hunden tävlar som t.ex. hundkapplöpning.

text: Även om lokalen eller anläggningen saknar särskild inredning kan det vara fråga om en idrottslig verksamhet. Ett exempel på en aktivitet som inte kräver särskild inredning är aktiv qigong (krigisk qigong). Aktiv qigong är en aktivitet som fokuserar på rörelse och styrka. Det förekommer även tävlingsverksamhet inom aktiv qigong. Det huvudsakliga syftet med aktiviteten får anses vara att utöva sport eller idrott.

text: Detsamma gäller för kundaliniyoga som till stora delar består av olika fysiska övningar med avancerade gymnastiska rörelser enligt ett visst rörelseschema. Styrketräning på en s.k. Power Plate innebär fysiska övningar på en vibrerande platta. Det är också en idrottslig verksamhet.

text: Passiv qigong (medicinsk qigong) som fokuserar på hälsan och som har som huvudsakligt syfte att skapa ett mentalt välbefinnande hos utövaren är däremot inte en idrottslig verksamhet.

text: Bubble ball (bumper ball) är en aktivitet som kan utövas utan lokal eller anläggning. Det är en aktivitet där utövarna under lättsamma former sparkar en boll i en uppblåsbar plastdräkt. Det huvudsakliga syftet med aktiviteten är inte att deltagarna ska få utöva sport eller idrott utan den präglas i stället av förströelse, rekreation eller nöje.

text: 4.3 Simulatorer

text: Simulatorer används inom vissa idrottsgrenar, t.ex. golfsimulator. Användning av en golfsimulator innebär en simulering av det egentliga golfspelet, oavsett om användningen sker i träningssyfte eller som förströelse. I förhållande till golfspel på en golfbana sker spelet i en simulator stationärt, d.v.s. spelarna förflyttar sig inte fysiskt mellan hålen. Stora delar av golfspelet är således en projektion. Det som brukar uppfattas som det väsentliga för att kunna utöva golfspel, själva golfbanan, saknas i detta fall. Beroende på anläggningens utförande kan det också vara mer eller mindre svårt för spelaren att följa den simulerade bollbanan och nedslagsplatsen för bollen.

text: Mot bakgrund av att det är en simulering av det egentliga golfspelet är det huvudsakliga syftet med användningen av en golfsimulator inte att någon ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. Golfspel på en golfbana och simulering av golfspel i en golfsimulator är helt olika aktiviteter. Att viss träning av t.ex. golfsvingen är möjlig i en golfsimulator saknar betydelse.

text: Samma bedömning ska göras för simulering av andra idrottsaktiviteter som t.ex. användning av en skyttesimulator.

text: 4.4 Idrottsutövning i kombination med andra aktiviteter

text: Det kan i samband med utövandet av idrotten förekomma servering av mat och dryck. Utövaren betalar en avgift för att få utöva idrotten i fråga men har även möjlighet att köpa mat och dryck. Det är således en lokal som innehåller två olika aktiviteter dels servering av mat och dryck, dels idrottsutövning. Det finns flera idrotter som kan tillhandahållas i en sådan lokal t.ex. bowling, biljard eller simning.

text: Avgörande för bedömningen om det är en idrottslig verksamhet eller inte är vad som faktiskt ingår i tillhandahållandet som köparen betalar för. Om tillhandahållandet endast innebär att utövaren ges möjlighet att t.ex. spela bowling är det fråga om en idrottslig verksamhet. Att det även finns en möjlighet för utövaren att köpa mat och dryck i samma lokal i samband med utövandet av idrotten saknar betydelse. Detta gäller under förutsättning att lokalen eller anläggningen där idrottsutövningen sker är utformad för den aktuella idrotten, se avsnitt 4.1.1.

text: När en entréavgift tas ut till en lokal som innehåller olika delar ska en helhetsbedömning göras av samtliga objektiva omständigheter för att avgöra vilken skattesats som är tillämplig på tillhandahållandet. Allmänna danstillställningar vid diskotek, dansrestauranger, folkparker m.m. har inte som huvudsakligt syfte att utövarna ska få möjlighet att utöva sport eller idrott. Det handlar i stället om arrangemang med tyngdpunkt på förströelse, rekreation eller nöje varför sådana arrangemang inte utgör idrottsligt verksamhet.

text: 4.5 Idrottsutbildning

text: Med idrottslig verksamhet avses inte enbart det praktiska utövandet av idrotten utan även ett mindre inslag av teori kan ingå i tillhandahållandet, t.ex. i form av instruktioner. Nedan ges några olika exempel på sådana utbildningar.

text: 4.5.1 Dansskola

text: I Svenska Danssportförbundet ingår ett antal olika dansgrenar där det förekommer officiella tävlingar. Kurser i dessa dansgrenar utgör idrottslig verksamhet.

text: Det finns även kurser i dansgrenar där det inte förekommer några officiella tävlingar. Om en kurs i en sådan dansgren genomförs på samma sätt som för dansgrenar där det förekommer officiella tävlingar, d.v.s. att träningen har ett i övrigt liknande syfte och bedrivs på samma sätt, är det en idrottslig verksamhet. Det saknar betydelse om den enskilda dansskolans verksamhet är uttalat tävlingsinriktad eller inte. Avgörande är aktivitetens syfte i allmänhet, d.v.s. att utöva idrottslig verksamhet. Deltagarnas ålder påverkar inte bedömningen. En kurs som riktar sig till barn är idrottslig verksamhet även om det förekommer vissa inslag av lek vid inlärningen.

text: Dansskolor som arrangerar danstillställning utan inslag av undervisning är däremot inte en idrottslig verksamhet. Det huvudsakliga syftet med sådana arrangemang är inte att deltagarna ska få utöva sport eller idrott.

text: 4.5.2 Dykutbildning

text: Sportdykning och fridykning är två idrottsgrenar som ingår i Svenska Sportdykarförbundet. Det förekommer utbildning i dykning där deltagarna efter genomförd utbildning och godkänd teori erhåller ett dykcertifikat.

text: I utbildningen ingår både praktiskt utövande av idrotten och teori som i huvudsak syftar till att deltagarna ska lära sig att hantera idrottsredskapen och dyka på ett säkert sätt. Teorin vid dykarutbildningen består av kunskap om utrustning, risker med dykningen, att läsa dyktabeller, signaler som används i kommunikationssyfte under vattnet, fiskar, växter m.m. I dykutbildningen är teoridelen omfattande på grund av säkerhetsskäl och en nödvändig del för det praktiska utövandet. En sådan dykutbildning har därför som huvudsakligt syfte att deltagarna ska få utöva idrottslig verksamhet.

text: 4.5.3 Flygutbildning

text: Svenska Flygsportförbundet är ett medlemsförbund som i sin tur består av åtta grenförbund som bl.a. omfattar skärmflyg, segelflyg och motorflyg.

text: En utbildning i flygsport som syftar till att deltagaren ska erhålla ett flygcertifikat utfärdat av Transportstyrelsen har inte som huvudsakligt syfte att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. Detsamma gäller för utbildningar som leder till att deltagaren erhåller en licens som utfärdats av det förbund som av Transportstyrelsen har delegerats ansvaret för utfärdande av licenser. Dessa utbildningar innehåller olika moment varav ett är att eleven ska lära sig att hantera farkosten i det allmänna luftrummet på ett säkert sätt. Flygutbildning som syftar till att deltagaren ska erhålla ett sådant certifikat eller licens har därför stora likheter med utbildning för innehav av bilkörkort.

text: En utbildning i flygsport som inte syftar till att deltagaren ska erhålla ett flygcertifikat eller licens kan däremot ha som huvudsakligt syfte att deltagaren ska få utöva sport eller idrott. En bedömning får göras i varje enskilt fall.

text: 4.6 Idrottstränare

text: Det förekommer att idrottsinstruktörer, personliga tränare, idrottslärare eller idrottsledare ger instruktioner till utövaren i samband med idrottsutövningen. Utöver instruktioner kan tränaren tillhandahålla mental träning och kostrådgivning. Tjänsterna kan rikta sig till en grupp idrottsutövare eller till en enskild utövare. Tränaren kan delta vid matcher och tävlingar. En tränare kan även utföra administrativt arbete med anknytning till idrott.

text: En bedömning ska i dessa fall göras om tränarens tillhandahållande innebär att utövaren ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. För att så ska vara fallet krävs att den tjänst som tränaren tillhandahåller utförs vid själva idrottsutövningen och avser träningsinstruktioner till den som utövar idrotten. Så är exempelvis fallet när en tränare leder ett gymnastikpass eller när en ridlärare ger instruktioner vid träningen i en ridskola. Det gäller även när en tränare hjälper besökarna på ett gym vid deras styrketräning eller när en golfinstruktör tillhandahåller sina tjänster till en grupp eller till en enskild individ. Det är idrottsutövaren som ska ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet genom den tjänst som tränaren tillhandahåller.

text: När en idrottstränare hjälper andra yrkesutövare att utföra sina tjänster är det inte en idrottslig verksamhet. Så är exempelvis fallet när en idrottstränare tillhandahåller instruktioner i styrketräning till en sjukgymnast. Det huvudsakliga syftet med en sådan aktivitet är inte att sjukgymnasten ska få utöva idrott utan att denne ska kunna behandla sina patienter i sjukgymnastik.

text: En idrottstränare kan använda sig av internetbaserad kommunikation. Tränaren ger träningsinstruktioner till utövaren och kan följa dennes övningar via en webb-kamera. Om tränarens instruktioner ges till utövaren i realtid är det en idrottslig verksamhet. Om instruktionerna är inspelade på film eller lämnas över i skriftlig form till utövaren tillhandahåller tränaren inte någon idrottstjänst.

text: Tränarens tjänst ingår som en del i en idrottstjänst

text: Det är vanligt att en idrottstränares tillhandahållande ingår som ett underordnat led i en tjänst varigenom någon ges möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. När en idrottsförening tillhandahåller fotbollsträning till sina medlemmar sker det vanligtvis under ledning av en idrottstränare som antingen avlönas av föreningen, anlitas av föreningen eller arbetar ideellt. Det betyder att idrottsföreningens tillhandahållande till sina medlemmar i sin helhet är en idrottstjänst.

text: Ett annat exempel är när avgiften för tillträde till ett gym eller annan träningsanläggning innefattar tillgång till instruktörer eller tränare. Den tjänst som gymmet tillhandahåller sina kunder är i sin helhet en idrottstjänst. Instruktörens eller tränares tillhandahållande till gymmet är också en idrottstjänst.

text: Sådana tjänster som inte i sig är idrott kan i vissa fall anses som underordnade idrottstjänsten. Det gäller exempelvis när en tränare i samband med själva träningen ger råd om lämplig kost eller när mental träning ingår som ett moment i den fysiska träningen. Så är även fallet när en tränare utför annat administrativt arbete som har en direkt koppling till idrottstjänsten i fråga, t.ex. planering av träningen. Det betyder att tränarens tillhandahållande i sin helhet är en idrottstjänst.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 410417-15/111

nyckelord:
Inkomstskatt
Skattebetalning & borgenärsarbete

publisher: Skatteverket

status: gällande

org: skv

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande 2015-03-06, ”Företrädaransvarets förenlighet med reglerna i skatteflyktslagen”, dnr

text: 131 124567-15/111

type: stycke

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Skatteverket anser att det inte, utom i mycket speciella undantagsfall, går att tillämpa reglerna om företrädaransvar i

text: skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL, när underlag för att ta ut kommunal och statlig inkomstskatt fastställts enligt reglerna i lagen (

text: ) mot skatteflykt, skatteflyktslagen.

text: För att reglerna om företrädaransvar i SFL ska kunna tillämpas krävs att en företrädare för en juridisk person uppsåtligen eller av grov oaktsamhet inte betalat skatt eller avgift senast på den ursprungliga förfallodagen. Om reglerna om företrädaransvar ska kunna tillämpas när underlag för att ta ut skatt fastställts enligt skatteflyktslagen, betyder det att företrädaren redan på den ursprungliga förfallodagen har förstått eller borde ha förstått att det skattemässiga upplägget inte skulle komma att godkännas av domstol. Enligt Skatteverkets uppfattning är det i det närmaste omöjligt att visa detta.

text: Detta gör att reglerna om företrädaransvar inte bör tillämpas när underlag för att ta ut kommunal eller statlig inkomstskatt fastställts med tillämpning av reglerna i skatteflyktlagen.

text: 2 Frågeställning

text: Går det att hävda att en företrädare för en juridisk person, av uppsåt eller av grov oaktsamhet, underlåtit att betala skatter och avgifter på den ursprungliga förfallodagen, när underlaget för att ta ut skatten har fastställts med tillämpning av skatteflyktslagen?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av 1 § skatteflyktslagen framgår att lagen gäller vid fastställande av underlag för att ta ut kommunal och statlig inkomstskatt. I

text: 2 § samma lag

text: regleras förutsättningarna för att kunna tillämpa lagen. Här framgår följande.

text: Vid fastställandet av underlag ska hänsyn inte tas till en rättshandling, om

text: rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige,

text: den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen eller rättshandlingarna,

text: skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och

text: ett fastställande av underlag på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet.

text: Skatteflyktslagen är tänkt att tillämpas på förfaranden där en skattskyldig genomför en transaktion främst i syfte att uppnå eller undvika en beskattningseffekt, t.ex. då avdrag yrkas för konstlade förluster. Om den skattskyldige har något eller några andra godtagbara skäl för sitt handlande som tillsammans är av större betydelse än skatteförmånen ska skatteflyktslagen inte tillämpas (

text: prop. 1982/83:84 s. 12

text: f).

text: Av 59 kap. 13 § första och andra stycket SFL följer att om en företrädare för en juridisk person uppsåtligen eller av grov oaktsamhet inte har betalat skatt eller avgift, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala skatten eller avgifterna. Betalningsskyldigheten är knuten till den tidpunkt vid vilken skatten eller avgiften ursprungligen skulle ha betalats.

text: 4 Bedömning

text: Frågan är om det går att tillämpa reglerna om företrädaransvar i

text: 59 kap. 13 §

text: SFL när underlag för att ta ut kommunal och statlig skatt har fastställts med tillämpning av skatteflyktslagen. Skatteverket måste i ett sådant fall kunna visa att företrädaren för den juridiska personen antingen uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåtit att betala skatten senast på den ursprungliga förfallodagen. Det betyder att företrädaren redan på den ursprungliga förfallodagen har förstått eller borde ha förstått att det skattemässiga upplägget inte skulle komma att godkännas av domstol enligt reglerna i skatteflyktslagen. Enligt Skatteverkets uppfattning är det i det närmaste omöjligt att visa detta.

text: Skatteverket anser därför att reglerna om företrädaransvar inte, utom i mycket speciella undantagsfall, bör tillämpas när underlag för att ta ut skatt har fastställts enligt reglerna i skatteflyktslagen.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 411433-06/111

status: upphävt

title: Beräkning av elverkningsgrad som utgör underlag för beräkning av avdrag för skatt på bränsle förbrukat för värmeframställning vid kraftvärmeproduktion

text: Nytt: 2024-12-04

text: Detta ställningstagande ska inte tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2024-12-04, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att vid beräkning av avdrag för energi- och koldioxidskatt på bränsle som förbrukats för produktion av värme vid kraftvärmeproduktion, s.k. värmeavdrag, ska följande gälla avseende beräkning av elverkningsgrad.

text: Elverkningsgraden får beräknas med utgångspunkt från såväl bruttoelproduktionen som nettoelproduktionen.

text: Elverkningsgraden anses vara momentan om den beräknas för en period om längst en hel redovisningsperiod, som gäller för redovisning av energi- och koldioxidskatt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Genom en ändring i lagen (

text: ) om skatt på energi (LSE), SFS 2006:592, med ikraftträdande den 1 juli 2006 är storleken på värmeavdraget beroende av elverkningsgraden (förhållandet mellan elproduktion och insatt energi från bränsle) vid kraftvärmeproduktionen. Fråga har uppkommit om hur beräkningen av elverkningsgraden ska ske i följande två avseenden.

text: Ska beräkningen av elverkningsgraden ske med utgångspunkt från bruttoelproduktionen eller från nettoelproduktionen, eller är båda alternativen förenliga med gällande rätt?

text: Vad avses med momentan elverkningsgrad?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Rätten till värmeavdrag regleras bl.a. i 6 a kap. 3 § LSE. I den nya lydelsen som gäller fr.o.m. den 1 juli 2006 definieras kraftvärmeproduktion som samtidig produktion av värme och skattepliktig elektrisk kraft i en och samma process, när den värme som uppkommer nyttiggörs. Av 6 a kap. 3 § LSE, nya lydelsen, framgår vidare att både energi- och koldioxidskattebefrielsen, för den del av bränslet som förbrukas för framställning av värme, ska vara beroende av elverkningsgraden.

text: Av

text: prop. 2005/06:125

text: , sid. 53-55, framgår bl.a. följande:

text: "Vidare skall måttstocken för effektivitet vara elverkningsgrad och inte som idag alfavärdet (förhållandet mellan el- och värmeproduktionsförmågan). Effektiviteten skall mätas momentant och inte som en konstruktivt högsta möjliga effektivitet. Koldioxidskattelättnaden, för den del av bränslet som förbrukas för framställning av värme, skall vara beroende av elverkningsgraden vid kraftvärmeproduktionen. För befrielse krävs en elverkningsgrad om minst 5 procent. Vid den nivån medges befrielse med 19 procent av skatten. Om elverkningsgraden är högre än 5 procent ökar befrielsen successivt för att vid nivån 15 procent eller högre uppgå till 79 pro-cent. När det gäller energiskatten medges full befrielse för en elverkningsgrad om minst 5 procent."

text: "Om beskattningen skall medföra en reell miljö- och energipolitisk styrning är det dock viktigt att skattelättnaden är kopplad till den momentana effektiviteten och inte en konstruktivt högsta möjliga effektivitet."

text: "Ett antal remissinstanser har påtalat att skattelättnaden från koldioxid-skatt, för den del av bränslet som förbrukas för framställning av värme, bör vara proportionell i förhållande till elproduktionen. Den bör alltså inte som i dag vara beroende av ett fast effektivitetsvärde. Även regeringen anser att en sådan konstruktion av förhållandet mellan skatte-lättnad och effektivitet är fördelaktig. Härigenom ges ett incitament till produktion av högeffektiv kraftvärme. Samtidigt beaktas de existerande anläggningarnas förutsättningar för att konvertera befintlig produktion till att även omfatta el eller till en effektivare elproduktion."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av 6 a kap. 3 § LSE, nya lydelsen, framgår att värmeavdragets storlek är beroende av elverkningsgraden vid kraftvärmeproduktionen. Elverkningsgraden kan beräknas på olika sätt. En bruttoberäkningsmetod innebär att förhållandet mellan bruttoelproduktionen och den insatta energin från bränsle beräknas, medan en nettoberäkningsmetod innebär en beräkning av förhållandet mellan nettoelproduktionen och den insatta energin från bränsle. Det framgår varken av lagtext eller av förarbeten hur begreppet elverkningsgrad ska tolkas i detta avseende.

text: I avsaknad av reglering anser Skatteverket att det, när det gäller värmeavdrag, får anses vara förenligt med gällande rätt att beräkna elverkningsgraden med utgångspunkt från såväl bruttoelproduktionen som nettoelproduktionen.

text: Av

text: prop. 2005/06:125

text: framgår att det är den momentana elverkningsgraden som ska utgöra underlag för värmeavdragsberäkningen. I propositionen görs inga uttalanden om att elverkningsgraden ska beräknas för en viss bestämd tidsperiod. Utifrån de uttalanden som görs avseende momentan elverkningsgrad gör Skatteverket bedömningen att avsikten är att tydliggöra att det är den verkliga effektiviteten utifrån reella produktionsförhållanden som är av betydelse för värmeavdragsberäkningen. Skatteverkets bedömning är därför att ingen bestämd tidsperiod, för beräkning av elverkningsgraden, behöver fastställas, så länge den kan bedömas ge uttryck för reella produktionsförhållanden.

text: Skatteverket anser att elverkningsgraden ska anses som momentan om den beräknas för en period om längst en hel redovisningsperiod, som gäller för redovisning av energi- och koldioxidskatt.

text: Värmeavdragsberäkningen ska fortfarande ske med utgångspunkt från det grundläggande kriteriet för sådan avdragsrätt, dvs. att det faktiskt är fråga om kraftvärmeproduktion. Bränsleförbrukning som sker då någon skattepliktig elektrisk kraft inte produceras kan därför, liksom enligt hittillsvarande tillämpning, inte anses vara hänförlig till kraftvärmeproduktion. Sådant bränsle ska därför inte ingå i underlaget för beräkning av elverkningsgraden vid kraftvärmeproduktion.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 415747-13/111

title: Myndigheter och begreppet ekonomisk verksamhet, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt Skatteverkets bedömning bedriver staten, statliga affärsverk och kommuner ekonomisk verksamhet i någon omfattning och de är därmed beskattningsbara personer. Staten, statliga affärsverk eller kommuner är sådana myndigheter som kan omfattas av det särskilda undantaget från ekonomisk verksamhet som gäller för myndigheter. En myndighets verksamhet som ingår som ett led i myndighetsutövning eller avser bevis, protokoll eller motsvarande avseende myndighetutövning ska inte anses som ekonomisk verksamhet. Om myndighetsutövning bedrivs i konkurrens så ska en bedömning göras utifrån verksamheten som sådan om det föreligger en betydande snedvridning av konkurrensen.

text: Mervärdesskatt på avgifter enligt

text: avgiftsförordningen (1991:191)

text: , daterat 1993-03-30, dnr

text: Moms på kopior av allmänna handlingar, daterat 1999-09-23, dnr saknas

text: Skatteplikt för polisväsendets verksamhetstjänster, daterat 1999-10-27, dnr

text: Mervärdesskatt på avgift för karantänsveterinärer, daterat 2004-03-11, dnr

text: 130 4038-04/1152

text: Undantaget från yrkesmässig verksamhet i

text: 4 kap. 7 §

text: ML, daterat 2004-11-03, dnr

text: 130 553890-04/111

text: Myndighetsutövning, daterat 2008-01-21, dnr

text: 131 18187-08/111

text: , Isle of Wight Council m.fl., daterat 2008-11-26, dnr

text: 131 559222-08/111

text: Tillämpningsinformation avseende ovan sistanämnda ställningstagande om konkurrensregeln

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 juli 2013 införs begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Även bestämmelserna för verksamhet som bedrivs av offentligrättsliga organ anpassas till begreppen i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet. I detta ställningstagande ger Skatteverket sin syn på hur begreppet ekonomisk verksamhet ska tolkas för verksamheter som bedrivs av staten, statliga affärsverk eller en kommun (dvs. offentligrättsliga organ). Ställningstagandet innebär ingen ändring jämfört med Skatteverkets tidigare tolkningar av olika frågor rörande myndighetsutövning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med en kommun förstås kommun och landsting enligt

text: kommunallagen (1991:900)

text: 1 kap. 16 §

text: ML).

text: Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat. Anställda och andra personer anses inte bedriva verksamhet självständigt i den mån de är bundna till en arbetsgivare av ett anställningsavtal eller av ett annat rättsligt förhållande som skapar ett anställningsförhållande vad avser arbetsvillkor, lön och arbetsgivaransvar. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet (

text: 4 kap. 1 §

text: ML och artikel

text: och

text: mervärdesskattedirektivet).

text: För verksamhet som bedrivs av staten, statliga affärsverk och kommuner finns särskilda bestämmelser i 4 kap. 6 och 7 §§ ML. Motsvarande bestämmelser i mervärdesskattedirektivet finns i

text: artikel 13

text: Verksamhet som bedrivs av staten, ett statligt affärsverk eller en kommun är inte ekonomisk verksamhet om den ingår som ett led i myndighetsutövning eller avser bevis, protokoll eller motsvarande i sådan verksamhet (

text: 4 kap. 6 §

text: ML).

text: Bestämmelserna i 6 § ska inte gälla om det skulle leda till betydande snedvridning av konkurrensen. Omhändertagande och förstöring av avfall, föroreningar och avloppsrensning ska ses som ekonomisk verksamhet även om det skulle kunna vara myndighetsutövning när åtgärderna utförs mot ersättning (

text: 4 kap. 7 §

text: ML).

text: Överföring av äganderätten till en vara mot ersättning på order av en offentlig myndighet eller i dess namn eller enligt lag ska anses vara leverans av vara (

text: artikel 14.2 a

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Utförande av tjänster på anmodan av en offentlig myndighet eller i dennes namn eller enligt lag ska ses som ett tillhandahållande av tjänster (

text: artikel 25 c

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Av proposition 2012/13:124 framgår att införandet av begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet i ML inte är avsett att innebära några materiella förändringar. Ändringarna är i stället en teknisk justering för att uppnå en bättre formell överensstämmelse mellan ML och mervärdesskattedirektivet. Detta gäller även ändringarna i 4 kap. 6-7 §§ ML.

text: Vilka organ som ska anses vara offentligrättsliga organ avgörs av varje lands nationella lagstiftning (de förenade målen 231/87 och 129/88, Carpaneto och Rivergaro).

text: Två villkor måste vara uppfyllda samtidigt för att undantaget i

text: artikel 13.1

text: mervärdesskattedirektivet ska vara tillämpligt. För det första ska verksamheten utövas av ett offentligrättsligt organ och för det andra ska verksamheten utövas av organet i dess egenskap av offentligrättsligt organ. Endast sådana verksamheter som offentligrättsliga organ bedriver inom ramen för den särskilda rättsliga reglering som gäller för dem är verksamhet som utövas i dess egenskap av offentligrättsligt organ (

text: , Fazenda Pública, punkterna 15-17).

text: Om konkurrenssnedvridning endast ska bedömas på den lokala marknaden innebär det att både privata aktörer och andra offentligrättsliga organ med samma verksamhet på annan lokal marknad kan behandlas annorlunda vilket skulle kunna leda till konkurrenssnedvridning. Om konkurrenssnedvridningen analyseras utifrån verksamheten som sådan, oberoende av de konkurrensförhållanden som råder på en given lokal marknad, säkerställs principen om skatteneutralitet. Det enda avsteget som görs från denna princip avser förhållandet mellan dessa organ och de privata aktörer i de fall där konkurrenssnedvridningen förblir av underordnad betydelse (

text: , Isle of Wight Council m.fl., punkterna 45-46).

text: Uttrycket ”skulle leda till” innebär att det inte bara är faktisk konkurrens utan även potentiell konkurrens som ska beaktas. Den rent teoretiska möjligheten för en privat aktör att träda in på den relevanta marknaden innebär inte att det kan anses föreligga en potentiell konkurrens. För att en potentiell konkurrens ska föreligga måste denna möjlighet vara verklig och inte endast hypotetisk. En potentiell konkurrens får anses vara verklig om den stöds av faktiska omständigheter, objektiva indicier eller någon marknadsanalys(

text: , Isle of Wight Council m.fl., punkterna 63-64).

text: Uttrycket ” betydande” ska tolkas på så sätt att offentligrättsliga organ enbart ska medges befrielse när denna befrielse endast leder till försumbar konkurrenssnedvridning. Principen om skatteneutralitet undergrävs i minsta möjliga mån om det offentligrättsliga organet enbart befrias från skattskyldighet för mervärdesskatt i de fall då detta inte leder till någon eller endast försumbar konkurrenssnedvridning (

text: , Isle of Wight Council m.fl., punkterna 76 och 78).

text: En kommuns tillhandahållande av parkeringsplatser på gatumark mot avgift är sådan verksamhet som ingår som ett led i myndighetsutövning. Dock ska sådan parkeringsverksamhet anses bedriven i konkurrens med annan parkeringsverksamhet bedriven på tomtmark eller i parkeringshus. Det finns ett samband mellan den prissättning som sker i den för kommunerna förbehållna gatuparkeringsverksamheten och prissättning i övrig parkeringsverksamhet (

text: RÅ 2010 ref. 3

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Vad räknas som myndighet enligt 4 kap. 6§ ML

text: Endast staten, ett statligt affärsverk eller en kommun är sådana myndigheter som kan omfattas av undantaget från ekonomisk verksamhet som finns reglerat i

text: 4 kap. 6 §

text: ML. Med kommun avses även landsting. Däremot är inte kommunförbund, kommunalförbund eller samordningsförbund myndigheter.

text: Bestämmelsen innebär vidare att om en kommun överlämnar hantering av en kommunal angelägenhet åt ett privat företag kan detta företag inte ses som en myndighet bara för att företaget utför sådana sysslor som en myndighet normalt utför. Detta gäller även om det privata företaget är helägt av kommunen eller om det privata företaget utför sådan myndighetsutövning som delegerats.

text: Som exempel på verksamhet som bedrivs av en myndighet och som inte anses som ekonomisk verksamhet kan nämnas Jordbruksverkets karantänsveterinärers tillsyn. Om denna veterinärstjänst däremot köps in av Jordbruksverket från en fristående veterinär så kan inte denna försäljning till Jordbruksverket omfattas eftersom veterinären inte är en myndighet. Detta gäller även om det är samma tjänst som tillhandahålls i varje led.

text: Internationella samarbetsorganisationer omfattas inte av

text: 4 kap. 6 §

text: ML. Europeiska patentorganisationen (EPO) är ett exempel på ett sådant organ som inte är en myndighet som omfattas av

text: 4 kap. 6 §

text: ML. EPO är en samarbetsorganisation mellan flertalet av de europeiska staterna. Även om det som EPO tar betalt för skulle kunna utgöra led i myndighetsutövning så kan inte EPO anses vara svenska staten, ett statligt affärsverk eller en kommun.

text: 4.2 Myndigheter och ekonomisk verksamhet

text: Bedömningen av om en verksamhet som bedrivs av en myndighet är ekonomisk verksamhet ska göras på samma sätt som för verksamheter som bedrivs av ett privat subjekt. En förutsättning för att en verksamhet ska vara ekonomisk är att det förekommer omsättningar av varor eller tjänster. Det är bara vid myndighetsutövning som en sådan verksamhet inte anses som ekonomisk.

text: Enligt Skatteverkets bedömning bedriver alla myndigheter som omfattas av

text: 4 kap. 6 §

text: ML ekonomisk verksamhet i någon omfattning och de är alltså beskattningsbara personer.

text: 4.3 Myndighetsutövning enligt ML

text: Med myndighetsutövning avses åtgärder som är uttryck för samhällets maktbefogenheter och som kommer till stånd och får rättsverkningar för eller emot den enskilde i kraft av offentligrättsliga bestämmelser och inte på grund av regler av privaträttslig natur.

text: Skatteverket anser att en omsättning inte ingår som ett led i myndighetsutövning om tillhandahållandet görs av en annan myndighet än den myndighet som utför myndighetsutövningen. Således kan inte tillhandahållandet av underlag, i form av t.ex. utredningar eller undersökningar, som en myndighet gör åt en annan myndighet ingå som ett led i myndighetsutövning bara för att den förvärvande myndigheten ska använda utredningen i ett kommande myndighetsbeslut.

text: Nedan följer några exempel som rör vad som utgör myndighetsutövning.

text: Avgiftsförordningen (1992:191)

text: är en förordning som reglerar svenska myndigheters rätt att ta ut avgifter för varor och tjänster som den tillhandahåller. Myndigheter får mot avgift tillhandahålla en rad varor och tjänster om verksamheten är av tillfällig natur eller ringa omfattning. Här kan nämnas publikationer, informations- och kursmaterial, konferenser och kurser (

text: 4 § avgiftsförordningen

text: ). Sådana avgifter ingår inte som ett led i myndighetsutövning. Avgifter som en myndighet ska ta ut vid prövning av vissa ärenden ingår däremot som ett led i myndighetsutövning (

text: 9 § avgiftsförordningen

text: ). Detsamma gäller avgifter som en myndighet är skyldig att ta ut i samband med att kopior på vissa handlingar lämnas ut (

text: 15 § avgiftsförordningen

text: ). Motsvarande bedömning kan göras för kommuners avgifter som de är skyldiga att ta ut i samband med att kopior på vissa handlingar lämnas ut.

text: Flertalet av polisens försäljningar av varor eller tjänster är försäljningar som grundar sig på privaträttsliga avtal som inte ingår som ett led i myndighetsutövning. Som exempel kan anges bevakning av värdetransporter, låsöppningstjänster, utryckning vid obefogade larm och olika varuförsäljningar när äganderätten till varan övergått till staten.

text: Avgifter för registrering av namnstämplar avsedda för ädelmetallarbeten, avgifter vid återkommande kontroll av vågar och bränslemätdon samt avgifter för vatten- och värmemätare som styrelsen för ackreditering och teknisk kontroll (Swedac) tar ut ingår som ett led i myndighetsutövning.

text: 4.4 Konkurrensregeln

text: Konkurrensregeln i

text: 4 kap. 7 §

text: ML innebär att verksamhet som bedrivs av en myndighet och som ingår som ett led i myndighetsutövning ändå ska mervärdesbeskattas om det annars skulle leda till betydande snedvridning av konkurrensen.

text: Verksamheter där det kan finnas en konkurrenssituation mellan offentligrättsliga och privaträttsliga aktörer på marknaden ska kunna omfattas av konkurrensregeln. Bedömningen ska göras utifrån verksamheten som sådan inom landet och inte utifrån någon annan geografiskt begränsad marknad. Detta innebär att om en betydande snedvridning av konkurrensen föreligger inom en viss verksamhet till någon del i landet ska all sådan verksamhet vara sådan ekonomisk verksamhet som inte undantas.

text: Vid bedömning av om det föreligger en konkurrenssituation som kan omfattas av bestämmelsen ska även potentiell konkurrens beaktas. För att en potentiell konkurrens ska anses föreligga måste denna möjlighet vara verklig och inte bara hypotetisk. Att så är fallet kan stödjas genom någon form av objektiva omständigheter, t.ex. en marknadsundersökning, eller andra objektiva indicier som kan visas. En rent fiktiv potentiell konkurrens innebär inte att konkurrensregeln kan tillämpas.

text: Bedömningen av om en konkurrenssnedvridning är betydande ska inte göras restriktivt. I och med att det är fråga om en bestämmelse som innebär att skattskyldighet till mervärdesskatt kan uppkomma ska bestämmelsen tolkas på ett sådant sätt att bestämmelsen får ett förhållandevis vitt tillämpningsområde. Det är bara i de fall som konkurrenssnedvridning är försumbar som konkurrensregeln inte är tillämplig.

text: Exempel på vad som ska mervärdesbeskattas på grund av konkurrensregeln är kommunernas parkeringsverksamhet. Detta eftersom sådan parkeringsverksamhet bedrivs i konkurrens med annan parkeringsverksamhet bedriven på tomtmark eller i parkeringshus.

text: Detta ställningstagande ersätter följande ställningstaganden.

text: ”Mervärdesskatt på avgifter enligt

text: avgiftsförordningen (1991:191)

text: ” daterat 1993-03-30, dnr

text: ”Moms på kopior av allmänna handlingar” daterat 1999-09-23, dnr saknas

text: ”Skatteplikt för polisväsendets verksamhetstjänster” daterat 1999-10-27, dnr

text: ”Mervärdesskatt på avgift för karantänsveterinärer” daterat 2004-03-11, dnr

text: 130 4038-04/1152

text: ”Undantaget från yrkesmässig verksamhet i

text: 4 kap. 7 §

text: ML daterat 2004-11-03, dnr

text: 130 553890-04/111

text: ”Myndighetsutövning” daterat 2008-01-21, dnr

text: 131 18187-08/111

text: ”Konkurrensregel för myndigheter med anledning av

text: , Isle of Wight Council m.fl.” daterat 2008-11-26, dnr

text: 131 559222-08/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 415888-12/111

text: 1 Sammanfattning

text: Schablonintäkt på investeringssparkonto omfattas av skatteavtal. När en person är obegränsat skattskyldig i Sverige men har hemvist i den andra staten fördelas beskattningsrätten mellan länderna enligt artikel 21 i OECD:s modellavtal, som behandlar annan inkomst.

text: För den som är obegränsat skattskyldig och har hemvist i Sverige tillämpas däremot inkomstartiklarna i respektive skatteavtal när det ska avgöras om en annan stat har rätt att beskatta inkomsten och om uttaget av skatt i den staten är i överensstämmelse med skatteavtalet.

text: En begränsat skattskyldig person som har ett investeringssparkonto beskattas på konventionellt sätt i Sverige. Någon schablonintäkt på kontot ska inte beräknas för dessa personer. Utdelning på svenska tillgångar på kontot beskattas med svensk kupongskatt. Skatteavtal kan dock begränsa Sveriges beskattningsanspråk.

text: 2 Frågeställning

text: En person är obegränsat skattskyldig i Sverige men har hemvist i ett annat land med vilket Sverige har träffat ett skatteavtal som är utformat enligt OECD:s modellavtal. I Sverige beskattas personen för en schablonintäkt på sitt investeringssparkonto. Omfattas denna schablonintäkt av skatteavtalet i beskriven situation? Vilken artikel i avtalet ska i sådana fall tillämpas? Blir det någon skillnad om personen är obegränsat skattskyldig med hemvist i Sverige enligt skatteavtal?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I Sverige infördes en ny sparform, investeringssparkonto, den 1 januari 2012. Reglerna om investeringssparkonto finns i lag (

text: ) om investeringssparkonto där det bl.a. framgår att ett investeringssparkonto bara kan innehas av en enda fysisk person eller ett enda dödsbo. Vidare regleras vilka tillgångar som får förvaras på och överföras till ett investeringssparkonto och att kontanta medel får sättas in på och tas ut från kontot. På kontot får förvaras både svenska och utländska tillgångar och kontot upphör när det avslutas eller om kontot inte längre uppfyller bestämmelserna i lagen.

text: Förarbeten till lagen finns i

text: prop. 2011/12:1

text: . I avsnitt 6.13.1 sägs att syftet med att införa en ny sparform är att förenkla för fysiska personer att spara i aktier och andra finansiella instrument. I avsnitt 6.13.2 sägs att bakgrunden till förslaget om en ny sparform är att många privatpersoner gör fel när de ska redovisa försäljning av olika värdepapper. Detta beror på att det är komplicerade regler och att det är många uppgifter att hålla reda på. Dessa problem leder till att skattefelet på kapitalområdet är stort.

text: I avsnitt 6.13.3.2, andra stycket, sägs vidare att "Innehavare av ett investeringssparkonto ska, i stället för att ta upp faktiska inkomster och utgifter hänförliga till tillgångar på kontot, schablonbeskattas. Det bör ske genom att den som har innehaft ett investeringssparkonto under kalenderåret för vilket ett kapitalunderlag ska beräknas ska ta upp en schablonintäkt till beskattning."

text: Beskattning av investeringssparkonto

text: Tillgångarna på ett investeringssparkonto beskattas inte på konventionellt sätt. Detta innebär att avkastning som ränta och utdelning inte beskattas. När en tillgång överförs till kontot anses den ha avyttrats och en kapitalvinstberäkning ska då göras. Vid avyttring av tillgångar som finns på kontot ska någon kapitalvinstberäkning inte göras. Avdrag för kapitalförluster och utgifter på kontot får inte göras.

text: Under inkomst av kapital beräknas i stället en schablonintäkt som baseras på värdet på tillgångarna på kontot vid ingången av varje kvartal med tillägg för de tillgångar och kontanta medel som överförs till kontot under kalenderåret,

text: 42 kap.

text: 42 §§

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Schablonintäkten behandlas som en kapitalinkomst och kan kvittas mot ränteavdrag och kapitalförluster. Schablonintäkten beskattas bara för den som varit obegränsat skattskyldig i Sverige och för den tid som personen varit obegränsat skattskyldig under kalenderåret. Kontoförande institut ska för varje år lämna kontrolluppgift på schablonintäkten på ett investeringssparkonto. Någon uppgift om hur de olika inkomsterna på kontot fördelas lämnas inte.

text: Avräkning av utländsk skatt

text: Eftersom även utländska tillgångar kan förvaras på ett investeringssparkonto kan det uppstå situationer där utländsk källskatt har belastat en tillgång på kontot. Normalt krävs att den utländska intäkten har beskattats i Sverige för att avräkning ska kunna medges men med ett investeringssparkonto har den utländska intäkten inte beskattats här. Beskattning sker i stället av schablonintäkten.

text: Lagstiftaren har förutsett denna situation och infört möjlighet till avräkning enligt lag (

text: ) om avräkning av utländsk skatt, AvrL. Utländsk intäkt på ett investeringssparkonto ska anses ha tagits upp enligt IL även om den inte ska tas upp enligt IL,

text: 2 kap.

text: 1 a§ AvrL. Vid beräkning av spärrbelopp enligt AvrL får den utländska intäkten inte överstiga den schablonintäkt som beräknas för kontot,

text: 2 kap. 10 b §

text: AvrL. Den utländska intäkten ska inte tas med i den sammanlagda kapitalinkomsten,

text: 2 kap.

text: 10 a§ AvrL. Den utländska intäkten som avses i

text: 2 kap.

text: 1 a§ AvrL ska anses ingå i underlaget för schablonintäkt det år som den skulle ha ingått i underlaget om den skulle ha tagits upp till beskattning.

text: Begränsat skattskyldiga

text: En begränsat skattskyldig beskattas inte för schablonintäkt på ett investeringssparkonto. I stället beskattas avkastning på tillgångarna på kontot på konventionellt sätt. Det innebär att utdelning beskattas enligt

text: kupongskattelagen

text: . Skatteavtal kan dock begränsa Sveriges beskattningsanspråk. Ränta beskattas inte i Sverige för den som är begränsat skattskyldig. Genom en reglering i

text: 3 kap. 19 §

text: IL har även kapitalvinst på delägarrätter som förvaras på ett investeringssparkonto undantagits från beskattning.

text: Den som övergår från att vara begränsat skattskyldig till att bli obegränsat skattskyldig under året, eller vice versa, ska beskattas för schablonintäkt på investeringssparkonto bara för den tid som personen varit obegränsat skattskyldig.

text: Skatteavtal

text: I OECD:s modellavtal finns artiklar om utdelning (artikel 10), ränta (artikel 11) och realisationsvinst (artikel 13). I artiklarna om utdelning och ränta finns definitioner om vad som avses och i artikeln om realisationsvinst finns en uppräkning av fördelningen av beskattningsrätten vid försäljning av olika tillgångar. Försäljning av värdepapper och liknande instrument behandlas i artikel 13 punkt 5, dvs. överlåtelse av annan egendom än sådan som omfattas av bestämmelserna i punkt 1-4.

text: Inkomst som inte behandlas i artiklarna 6—20 i modellavtalet beskattas i stället enligt artikel 21, annan inkomst, och då oftast bara i hemviststaten. Sverige har i vissa skatteavtal möjlighet att beskatta dessa inkomster i egenskap av källstat.

text: I artikel 2 punkt 4 i modellavtalet finns bestämmelser om skatter som tillkommer efter att avtalet är undertecknat. Dessa nya skatter ska omfattas av avtalet om de är av samma eller i huvudsak likartat slag som de som omfattades av avtalet vid undertecknandet. Någon motsvarande reglering av nya inkomster finns inte.

text: En av remissinstanserna, Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet, har i

text: prop. 2011/12:1

text: framfört att det är av stor betydelse för den enskilda hur schabloninkomsten ska beskattas enligt de svenska skatteavtalen, framför allt vilken fördelningsartikel som bör vara tillämplig. Regeringen har kommenterat detta önskemål i avsnitt 16.13.3.3, sista stycket, på följande sätt:

text: "Begränsat skattskyldiga med innehav av investeringssparkonto ska inte ta upp schablonintäkt. För dessa kommer de föreslagna reglerna därför inte att innebära förändring såvitt avser tillämpning av skatteavtal. Inte heller för obegränsat skattskyldiga innebär de föreslagna reglerna i normalfallet någon sådan förändring."

text: 4 Bedömning

text: När innehavaren av ett investeringssparkonto är obegränsat skattskyldig men har hemvist i det andra landet enligt ingånget skatteavtal omfattas schablonintäkten av artikeln som behandlar annan inkomst, dvs. motsvarigheten till artikel 21 i OECD:s modellavtal. Detta medför att den som är obegränsat skattskyldig i Sverige med hemvist i det andra landet inte kan beskattas här i landet för schablonintäkten. Sverige har dock i vissa skatteavtal möjlighet att beskatta dessa inkomster i egenskap av källstat.

text: Obegränsat skattskyldiga

text: Schablonintäkten på ett investeringssparkonto är en inkomst som omfattas av IL:s bestämmelser. Det är dock fråga om en schablonmässigt beräknad inkomst som tas upp under inkomst av kapital. Någon annan beskattning av avkastningen på de tillgångar som finns på ett investeringssparkonto görs inte och det lämnas inte heller någon kontrolluppgift för den faktiska avkastningen av tillgångarna på investeringssparkontot. Det finns därför ingen möjlighet för Skatteverket att utan utredning särskilja de olika intäkterna som genererats på kontot under året. Det har heller ingen betydelse för den svenska beskattningen eftersom Sverige bara beskattar en schablonintäkt.

text: En schablonintäkt på ett investeringssparkonto som innehas av den som är obegränsat skattskyldig men med hemvist i annat land kan därmed inte delas upp i inkomster som omfattas av skatteavtalens inkomstartiklar ränta, utdelning och realisationsvinst. Det är inte heller möjligt att genom proportionering eller liknande få fram en fördelning av inkomsterna på kontots tillgångar.

text: När det gäller personer som är obegränsat skattskyldiga med hemvist i Sverige och som beskattas enligt IL för schablonintäkt på investeringssparkontot finns däremot möjligheten till avräkning enligt AvrL för den skatt som ett annat land har rätt att ta ut enligt skatteavtal. Här finns det i många skatteavtal en begränsning i källstatens rätt att ta ut skatt på olika inkomster och dessa begränsningar måste beaktas för att fastställa hur mycket utländsk skatt som är avräkningsbar i Sverige.

text: Begränsat skattskyldiga

text: När det gäller begränsat skattskyldiga personer beskattas dessa på konventionellt sätt och inte med schablonintäkt. Här lämnas dessutom kontrolluppgifter av kontoförare. Det är därför möjligt att tillämpa skatteavtalens respektive artiklar för ränta, utdelning och realisationsvinst beroende på vilken typ av avkastning det är fråga om.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 416289-10/111

title: Kapital - avdrag vid uthyrning av en avgränsad del av hyres- eller bostadsrättslägenhet till inneboende

text: 1 Sammanfattning

text: Vid inkomstbeskattning av ersättning för uthyrning av en avgränsad del av bostadslägenhet till inneboende ska ett avdrag göras med 12 000 kr. Därutöver medges också avdrag för den del av hyran eller avgiften som belöper på uthyrd del, som ska beräknas genom en fördelning av den egna hyran eller avgiften i förhållande till den uthyrda delens storlek av hela den egna lägenhetens storlek. Endast den delen av lägenheten som den inneboende ensam disponerar över anses ingå i den uthyrda delen, varför avdragets storlek inte påverkas av att den inneboende även kan utnyttja vissa gemensamma utrymmen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ersättning vid uthyrning av enstaka rum till en inneboende ska beskattas som inkomst av kapital. Skattskyldighet gäller emellertid inte för ersättningar som lämnas till lägenhetsinnehavaren vid ett sammanboende. Med sammanboende menas i det här sammanhanget personer som i allt väsentligt har ett gemensamt hushåll och i övrigt använder hela lägenheten tillsammans (se

text: prop. 1968:91

text: Bihang A s. 220 beträffande motivering till 12:34

text: Jordabalken

text: , JB).

text: Om lägenheten innehas med hyresrätt eller bostadsrätt (privatbostadsrätt) ska avdrag göras för den del av den egna hyran eller månadsavgiften som avser ”den upplåtna delen”. I många fall har den inneboende även tillträde till olika gemensamma utrymmen, såsom kök och badrum. Frågan gäller att bestämma vad som menas med ”den upplåtna delen”.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Ersättningar när en privatbostadsrätt hyrs ut är skattepliktig kapitalinkomst. Detsamma gäller ersättningar när en bostad som innehas med hyresrätt hyrs ut i andra hand (

text: 42 kap. 30 § första stycket inkomstskattelagen

text: , IL).

text: Avdrag ska göras med 12 000 kr per år för varje uthyrd lägenhet. Därutöver får avdrag göras enligt bestämmelserna i

text: 42 kap. 31 §

text: IL. Avdragen får tillsammans inte vara högre än den skattepliktiga hyresintäkten. (

text: 42 kap. 30 § andra stycket

text: IL).

text: När en bostadsrätt hyrs ut ska avdrag göras för den del av bostadsrättshavarens avgift, exklusive kapitaltillskott, som avser den uthyrda/upplåtna delen. Om uthyrningen avser en hyreslägenhet ska avdrag göras för den delen av den egna hyran som avser den uthyrda/upplåtna delen (

text: 42 kap. 31 §

text: IL).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Regeln i

text: 42 kap. 31 §

text: IL infördes ursprungligen i

text: 3 § 3 mom. lag (1947:576)

text: om statlig inkomstskatt. I proposition 1989/90:110 anges bl.a. följande vad gäller beskattning vid uthyrning av den egna bostaden. ”Vid annan uthyrning bör däremot avdrag medges med den del av den egna hyran eller avgiften som belöper på vad som har hyrts ut” (s. 513) och ”Från upplåtelseintäkter medges avdrag därutöver med 20 procent av hyresintäkten i fråga om ägt småhus och i övriga fall med den hyra eller avgift som uthyraren har haft för det upplåtna utrymmet” (s. 700).

text: Skattskyldigheten gäller ersättningar enligt hyresavtal som regleras i

text: 12 kap.

text: JB (hyreslagen) och objektet för uthyrningen benämns ”lägenhet”, som vanligtvis motsvarar det utrymme som hyresgästen ensam disponerar över. Vid uthyrning av ett enstaka rum till en inneboende, så är det alltså i första hand detta rum som är den uthyrda ”lägenheten” i hyreslagens mening.

text: Lagtexten anger att avdraget ska beräknas efter ”den upplåtna delen”. Enligt Skatteverket bör detta avse den delen av bostaden som den inneboende ensam disponerar över, dvs. det utrymme som primärt motsvarar den inneboendes ”lägenhet”. Enligt Skatteverket överensstämmer ett sådant synsätt med de uttalanden som gjordes i propositionen vid lagens tillkomst.

text: Avdraget ska alltså baseras på den delen av den egna hyran eller avgiften som belöper på det utrymme som den skattskyldige inte längre har möjlighet att disponera över. Gemensamma utrymmen, såsom kök och badrum, kan den skattskyldige fortfarande använda, varför den egna hyran eller avgiften för den delen är en ej avdragsgill personlig levnadskostnad som inte kan kopplas till den skattepliktiga hyresinkomsten.

text: 4.1 Åskådningsexempel

text: Eva har en hyreslägenhet om 200 kvm, med en månadshyra på 12 000 kr. Hon hyr ut ett rum om 25 kvm till Per för 3 000 kr i månaden. Per får även använda badrummet och köket. Dessutom får han vistas i det stora vardagsrummet när Eva inte är hemma eller när det i övrigt inte stör Eva.

text: Skattepliktig årshyra är 36 000 kr (12 månader x 3 000 kr). Avdrag får göras för den delen av hyran som avser det uthyrda rummet, dvs. 25 kvm av 200 kvm = 0,125 x 12 000 kr x 12 månader = 18 000 kr. Eva har även rätt att göra ett grundavdrag med 12 000 kr, och sammantaget ska hon därför ta upp 6 000 kr (36 000 – 18 000 – 12 000) till beskattning.

text: Avdraget ska alltså beräknas genom en proportionering av den egna hyran eller avgiften efter den uthyrda delens storlek i förhållande till hela lägenhetens storlek.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 416292-10/11

title: Uppskovsbelopp - återföring när ersättningsbostaden överlåts genom gåva eller bodelning under äktenskapet

text: 1 Sammanfattning

text: Uppskovsbelopp ska återföras till beskattning vid överlåtelse av bostaden genom gåva eller bodelning under äktenskapet. Ett sådant återfört uppskovsbelopp kan inte ligga till grund för ett förnyat uppskov.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fr.o.m. 2009 års taxering ska uppskovsbelopp återföras när bostaden övergår till någon annan genom gåva eller bodelning under äktenskapet.

text: Frågan gäller om ett sådant återfört uppskovsbelopp kan ligga till grund för ett förnyat uppskov om den skattskyldige förvärvar en annan ersättningsbostad .

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Kapitalvinstberäkning ska göras vid avyttring av tillgångar (

text: 41 kap. 2 § första stycket inkomstskattelagen

text: , IL) och med avyttring avses försäljning, byte och liknande överlåtelse (

text: 44 kap. 3 §

text: IL). Någon kapitalvinstberäkning ska alltså inte göras vid överlåtelse av tillgång genom gåva eller bodelning.

text: För fastighet tillämpas den s.k. huvudsaklighetsprincipen, som innebär att en överlåtelse ska i sin helhet anses som gåva, om det finns en avsikt att berika köparen genom att ersättningen för överlåtelsen understiger både taxeringsvärdet och marknadsvärdet.

text: I

text: 47 kap.

text: IL finns bestämmelser om avdrag för uppskovsbelopp vid avyttring av en privatbostadsfastighet eller en privatbostadsrätt. En skattskyldig kan få göra avdrag för uppskovsbelopp om han tar upp en kapitalvinst på grund av avyttring av en ursprungsbostad och förvärvar en ersättningsbostad (

text: 47 kap. 2 §

text: IL).

text: Vid en senare avyttring av ersättningsbostaden ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning (

text: 47 kap. 11 § första stycket

text: IL). Vid tillämpning av denna bestämmelse ska överlåtelse av bostaden genom gåva eller bodelning under äktenskapet likställas med en avyttring och därmed medföra en återföring av uppskovsbeloppet (

text: 47 kap. 11 § tredje stycket

text: IL).

text: Bestämmelserna om uppskovsbelopp tillämpas på motsvarande sätt även då en kapitalvinstberäkning inte ska göras (47 kap.11 a§ första stycket IL).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I

text: 47 kap. 2 §

text: IL anges som ett grundläggande villkor för att avdrag ska kunna medges för uppskovsbelopp, att det uppkommer en kapitalvinst på grund av avyttring av bostaden. Uppskovsreglerna är alltså till sin övergripande struktur uppbyggda kring att bostaden har avyttrats varvid det ska ske en kapitalvinstberäkning.

text: Vid avyttring av en ersättningsbostad ska ett tidigare medgett uppskovsbelopp återföras till beskattning enligt

text: 47 kap. 11 § första stycket

text: IL. I nämnda paragrafs tredje stycke anges att överlåtelse av en uppskovsbelastad bostad genom gåva eller bodelning under äktenskapet, ska behandlas som en avyttring vid tillämpning av just den här paragrafen, vilket medför att uppskovet ska återföras. Däremot ska överlåtelsen inte anses vara en avyttring i andra sammanhang, varför det inte heller ska göras någon kapitalvinstberäkning.

text: Regeln i 47 kap.11 a§ första stycket IL, som anger att bestämmelserna om uppskovsbelopp ska tillämpas på motsvarande sätt även i de fall en kapitalvinstberäkning inte ska göras, tillkom i samband med att uppskovsreglerna anpassades till EU-rätten. Detta innebar att även en utländsk bostad inom EES-området kan vara ursprungs- respektive ersättningsbostad och därmed omfattas av uppskovsreglerna. Vid avyttring av en utländsk ersättningsbostad ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning i Sverige, trots att det inte föreligger någon skattskyldig i Sverige för en kapitalvinst (jfr. 3 § 18 § första stycket punkt 12 IL).

text: Återföring av uppskovsbelopp vid avyttring av en utländsk ersättningsbostad måste dock enligt EU-rätten kunna medföra rätt till ett förnyat uppskov i enlighet med vad som gäller för motsvarande situation avseende avyttring av en svensk ersättningsbostad. Bestämmelsen i 47 kap.11 a§ första stycket IL är således i första hand motiverad av att uppskovsbestämmelserna även ska tillämpas vid avyttring av en utländsk ersättningsbostad, fastän avyttringen inte föranleder någon kapitalvinstberäkning.

text: Enligt Skatteverket kan regeln i 47 kap.11 a§ första stycket inte medföra ett undantag från det generella villkoret att avdrag för uppskovsbelopp förutsätter att bostaden har avyttrats enligt

text: 47 kap. 2 §

text: IL. Ett förnyat uppskov är därmed inte möjligt i de fall ett uppskovsbelopp ska återföras till beskattning, utan samband med att bostaden också har avyttrats.

text: Uppskovsbelopp som ska återföras till beskattning genom att ersättningsbostaden har överlåtits genom gåva eller bodelning under äktenskapet enligt

text: 47 kap. 11 § tredje stycket

text: IL, kan alltså inte ligga till grund för ett förnyat uppskov.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 416643-06/111

title: Begreppet "nära anslutning till" vid varuleveranser till beskickningar, konsulat och väpnade styrkor

text: Nytt: 2022-12-20

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-12-20, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Vid försäljning, som är undantagen från skatteplikt, till beskickningar och konsulat samt till väpnade styrkor ska köparen intyga att transporten till annat EG-land ska ske inom rimlig tid och att konsumtion (nyttjande) av varan inte kommer att äga rum här i landet innan transporten ut ur landet påbörjas.

text: Bestämmelserna i

text: 14 c § mervärdesskatteförordningen (1994:223)

text: , MF, avser dokumentation i samband med viss försäljning till beskickningar och konsulat samt till väpnade styrkor. Att det i 14 c § andra stycket MF anges att köparen ska intyga att transporten kommer att ske i nära anslutning till försäljningen innebär enligt skatteverket att köparen ska intyga att transporten ska ske inom rimlig tid och att konsumtion (nyttjande) av varan inte har ägt rum här i landet innan transporten påbörjas. Detta underlag krävs bland annat som dokumentation för att säljaren ska kunna undanta omsättningen från skatteplikt enligt 3 kap. 30 a § första stycket 3 eller 4 eller

text: 31 §

text: eller

text: 31 a §

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML.

text: 2 Frågeställning

text: Det har framkommit att det föreligger problem vid hanteringen av intyg när det gäller tolkningen av begreppet "nära anslutning till" i 14 c § andra stycket MF i samband med försäljning till beskickningar och konsulat samt till väpnade styrkor och där försäljningen är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 30 a § första stycket 3 eller 4 eller 31 § eller 31 a § ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelserna i 14 c § MF avser försäljning till beskickningar och konsulat samt till väpnade styrkor och där försäljningen är undantagen från skatteplikt. Enligt andra stycket ska, vid en sådan omsättning av varor som undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 30 a§ första stycket 3 eller 4 eller 31 § eller 31 a § ML och där varutransporten ombesörjs av köparen, säljaren i sina räkenskaper ha ett av köparen utfärdat intyg som visar att denne i nära anslutning till leveransen har för avsikt att föra varorna från sverige till ett annat EG-land.

text: Enligt Handledning för mervärdesskatt 2006 avsnitt 10.3.2 s. 203 f finns ingen klar tidsram för när transporten ska ske för att undantaget i

text: 3 kap. 30 a §

text: ML ska vara tillämpligt. Mot bakgrund av att bestämmelsen införts för att upprätthålla destinationsprincipen anser skatteverket dock att undantaget inte kan tillämpas om konsumtion (nyttjande) av varan påbörjas i Sverige.

text: 4 Bedömning

text: Bestämmelserna i 14 c § MF avser dokumentation i samband med försäljning till beskickningar och konsulat samt till väpnade styrkor och där försäljningen är undantagen från skatteplikt. I 14 c § andra stycket MF redogörs för de dokumentationskrav som föreligger i samband med att en varuleverans undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 30 a § första stycket 3 eller 4 eller 31 § eller 31 a § ML. Där anges att som dokumentation ska säljaren i sin bokföring ha ett intyg av köparen som innebär att denne i nära anslutning ska transportera varan till annat EG-land.

text: För att ovan uppräknade undantag från skatteplikt ska vara tillämpliga krävs att det har skett en gränsöverskridande transport av varor. Det finns ingen särskild tidsram för när transporten måste genomföras. Mot bakgrund av att bestämmelsen införts för att upprätthålla destinationsprincipen anser dock skatteverket att undantaget inte kan tillämpas om konsumtion (nyttjande) av varan äger rum i sverige innan transporten ut ur landet påbörjas. således ska samma regler för när transporten måste ha skett gälla för dessa undantag från skatteplikt som för övriga undantag från skatteplikt rörande gemenskapsintern försäljning av varor.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 416724-06/111

title: Fakturas utseende när bidrag är direkt kopplat till priset på en leverans och bidraget därför ska ingå i beskattningsunderlaget samt köparens avdragsrätt

text: Nytt: 2022-12-15

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-12-14, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: I fakturan till köparen ska det skattebelopp anges som gäller för omsättningen. Detta förändras inte av det förhållandet att säljaren uppbär ersättning för omsättningen från mer än ett håll.

text: En förutsättning för att köparen ska ha möjlighet till avdrag för hela skatten är inte att han faktiskt betalat denna utan att det är den skatt som utgår på omsättningen på dennes förvärv.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det förekommer att priset på en vara eller tjänst är lägre på grund av att säljaren har erhållit bidrag från annan än köparen. När ett bidrag anses vara direkt kopplat till priset ska detta ingå i beskattningsunderlaget.

text: Frågan är hur beskattning av bidraget ska gå till och vad som gäller beträffande en faktura.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt 7 kap.3 a§ första stycket

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, förstås med ersättning allt det som säljaren har erhållit eller ska erhålla för varan eller tjänsten från köparen eller en tredje part, inbegripet sådana bidrag som är direkt kopplade till priset för varan eller tjänsten.

text: Av

text: 11 kap. 1 §

text: ML framgår att det föreligger en skyldighet för en skattskyldig säljare att utfärda faktura för omsättning som sker till en annan näringsidkare eller till en juridisk person som inte är näringsidkare. Denna skyldighet innebär att den skattskyldige ska säkerställa att faktura utfärdas av honom själv eller i hans namn och för hans räkning av köparen eller av en tredje person.

text: I

text: 11 kap. 8 §

text: ML regleras vilka uppgifter som en faktura ska innehålla. Av de i denna bestämmelse i flera olika punkter specificerade kraven framgår att en faktura ska innehålla bl.a. beskattningsunderlaget för varje skattesats, tillämpad skattesats och det mervärdesskattebelopp som ska betalas.

text: ML:s bestämmelser om fakturering bygger på bestämmelserna i artikel 22 i rådets sjätte direktiv (

text: Enligt

text: 8 kap. 2 § första stycket

text: ML utgörs ingående skatt av beloppet av den skatt som hänför sig till ersättning för förvärv av varor eller tjänster, om omsättningen medfört skattskyldighet för den från vilken varorna eller tjänsten förvärvats. Rätt till avdrag för ingående skatt föreligger enligt 8 kap. 5 och 17 §§ ML endast om den kan styrkas med faktura.

text: Lagstiftaren uttalar i

text: prop. 2002/03:5 s. 68

text: att en tänkbar modell för beskattning när ett bidrag ska ingå i beskattningsunderlaget för en bestämd transaktion är att säljaren debiterar mervärdesskatt i sin faktura även på denna summa. Köparen i sin tur äger rätt att göra avdrag för den debiterade skatten under förutsättning att den hänför sig till ett förvärv för skattepliktig verksamhet som köparen bedriver.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Reglerna för mervärdesbeskattningen är utformade för att åstadkomma reciprocitet vid beskattningen, dvs. att utgående och ingående skatt för säljare och köpare ska korrespondera med varandra. Detta innebär att den utgående skatt säljaren är skattskyldig för i princip ska kunna dras av som ingående skatt hos köparen om denne har avdragsrätt.

text: När en säljare uppbär bidrag från en bidragsgivare och detta anses vara direkt kopplat till priset är det inte fråga om en omsättning även åt bidragsgivaren utan endast till säljarens kund. Säljaren har därför inte någon faktureringsskyldighet enligt ML gentemot bidragsgivaren utan enbart mot köparen.

text: I fakturan till köparen ska det skattebelopp anges som gäller för omsättningen. Skatteverket anser att detta inte förändras av det förhållandet att säljaren uppbär ersättning för omsättningen från mer än ett håll.

text: Vid handel mellan näringsidkare anges priset normalt exklusive skatt. Den skatt som utgår på omsättningen betalas då av köparen. Beskattningsunderlaget utgörs av ersättningen och betalningen från tredje part.

type: rad

cells: Betalning från tredje part (bidrag som är direkt kopplat till priset)

type: tabell

text: Är prissättningen i stället inklusive skatt understiger det belopp köparen betalar skattebeloppet. I ett sådant fall med prissättning inkl. skatt får även betalning från tredje man anses inkludera skatt. Beskattningsunderlaget utgörs av ersättningen och betalningen från tredje part exklusive skatt.

text: Skatteverket anser att köparen ska ha möjlighet till avdrag för hela skatten även när en tredje part har betalat del av denna när det är den skatt som utgår på omsättningen på förvärvet. En tredje part har tillskjutit medel för köparens räkning. Detta förhållande ska beaktas och betalningen tillgodoföras köparen. Ett annat synsätt skulle strida mot reciprocitetsprincipen.

text: Motsvarande gäller och kan därför bli tillämpligt även om omvänd skattskyldighet föreligger eller köparen blir skattskyldig på grund av ett gemenskapsinternt förvärv.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 417693-13/111

title: Beräkning av Schweizisk inkomstskatt uttagen enligt reglerna för Besteuerung nach dem Aufwand hänförlig till svensk inkomst

text: 1 Sammanfattning

text: Avräkningsbar schweizisk lump-sum skatt beräknas genom en proportionering utifrån skattepliktig svensk inkomsts andel av den faktiska totala inkomsten och inte det fiktiva beskattningsunderlaget enligt lump-sum tax.

text: 2 Frågeställning

text: Med anledning av Skatteverkets ställningstagande ”Avräkning av Schweizisk inkomstskatt uttagen enligt reglerna för Besteuerung nach dem aufwand”, dnr

text: 131 561645-08/111

text: har frågan ställts om hur avräkningsbar Schweizisk inkomstskatt ska beräknas.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I Schweiz obegränsat skattskyldiga personer beskattas för samtliga inkomster oavsett varifrån de härrör. Nyinflyttade personer eller de som varit bosatta utanför Schweiz i minst tio år och som inte har några aktiva inkomster från Schweiz kan i stället välja att betala inkomstskatt på ett belopp motsvarande fem gånger bostadskostnaden, s.k. lump sum tax. Skatteunderlaget får inte understiga en viss miniminivå, ”comparative taxation”. Det får heller inte understiga summan av de inkomster som har sin källa i Schweiz eller de inkomster för vilka yrkande om undanröjande av dubbelbeskattning enligt vissa skatteavtal framställts. Den beskattningsbara inkomsten beskattas enligt ordinarie skattetabell.

text: 4 Bedömning

text: Beräkningen av avräkningsbar lum-sum skatt ska ske utifrån den fullständiga och detaljerade självdeklaration som i normalfallet lämnas i Schweiz.

text: Visar denna skatteberäkning att såväl skatt på förvärvsinkomst, skatt på inkomst av kapital och förmögenhetsskatt skulle ha utgått ska lump-sum skatten till att börja med reduceras till proportionell del avseende skatt på förvärvsinkomst och sedan ytterligare för den svenska inkomsten del av den totala inkomsten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 418222-11/111

title: Gränsdragning mellan tjänsteresa och vissa privata resor

text: 1 Sammanfattning

text: I dokumentet redovisas hur Skatteverket bedömer några olika situationer där gränsdragningen mellan tjänsteresa och privat resa har uppfattats oklar.

text: En resa som en anställd gör mellan bostaden och tjänstestället kan inte bedömas som en tjänsteresa, utan bör alltid ses som en arbetsresa, dvs. en privat resa. Detta gäller även om resan är föranledd av ett oplanerat och hastigt uppkommet tjänsteärende eller liknande.

text: Inte heller för den som arbetar på annan ort än bostaden kan en resa mellan arbetsorten och bostaden anses som en tjänsteresa, och detta gäller även om resan görs i samband med arbete på hemorten.

text: Kostnad för hemresa från en semesterresa är en privat levnadskostnad. En anställd som i ett akut tjänsteärende kallas hem av arbetsgivaren och får en tidigarelagd hemresa bekostad av arbetsgivaren — men som har kvar kostnaden för den ursprungliga hemresan — bör dock inte anses få någon skattepliktig förmån.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har ställts om en oplanerad inställelse på tjänstestället, t.ex. i samband med jourtjänst eller en akut uppkommen situation, kan anses utgöra tjänsteresa för en anställd. En sådan oplanerad resa kan behöva företas med egen bil eller med taxi på kvällen efter den ordinarie arbetstiden eller under helgledighet.

text: En annan fråga gäller när en anställd har sitt tjänsteställe på annan ort än hemorten, t.ex. på femtio mils avstånd, och ska tjänstgöra en dag på sin hemort. Kan en hemresa för övernattning i bostaden pga. tjänsteärendet i ett sådant fall anses som en tjänsteresa?

text: Vidare har fråga ställts om en anställd som i ett akut tjänsteärende kallas hem från en semesterresa av arbetsgivaren ska beskattas för hemresan om den bekostas av arbetsgivaren. En sådan resa hem från en privat vistelse utgör inte tjänsteresa enligt den allmänna definitionen.

text: 3 Gällande rätt

text: Begreppet tjänsteresa omnämns i

text: 12 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, men det ges ingen definition i lagtexten. Normalt avses sådana resor som en anställd gör i tjänsten på arbetsgivarens uppdrag eller som i övrigt är nödvändiga för att utföra arbetsuppgifterna. En tjänsteresa kan påbörjas eller avslutas vid bostaden, tjänstestället eller på annan plats. Resor till eller från en sommarstuga eller semesterort utgör dock normalt inte tjänsteresa.

text: Avdragsrätt för tjänsteresor med kollektivtrafik eller taxi görs med faktisk utgift utan avdragsbegränsning, se 12 kap. 2 § första och andra stycket. Avdrag för tjänsteresor med egen bil görs med schablonbelopp, se 5 §.

text: Arbetsresor definieras i 12 kap. 26 § som "resor mellan bostaden och arbetsplatsen". Avdragsrätt föreligger för skäliga utgifter för sådana resor, där vissa kriterier ska vara uppfyllda, se 27 — 30 §§. När det gäller arbetsresor är avdragsrätten begränsad till den del av kostnaderna under beskattningsåret som sammanlagt överstiger 9 000 kr, se 2 § tredje stycket. I första hand medges avdrag för resa med allmänna kommunikationer, men i vissa situationer kan avdrag medges för resa med egen bil eller taxi.

text: När en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där han eller hans familj bor finns viss avdragsrätt för hemresor, t.ex. över helgen. Vissa krav ställs när det gäller avstånd mellan orterna och beräkning av utgiften, och den som på grund av sitt arbete vistas på annan ort än hemorten får göra avdrag för högst en hemresa per vecka, se 24 §. En sådan resa mellan arbetsorten och bostaden anses således vara en privat resa.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Arbetsresor och hemresor

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör en tydlig skiljelinje finnas mellan vad som skatterättsligt är privata resor i form av arbetsresor och hemresor, respektive tjänsteresor . Hur avgränsningen görs styr vilken avdragsrätt den anställde har. Gränsdragningen kan upplevas svår i de situationer en anställd "tvingas" göra en kanske oplanerad och kostsam resa till tjänstestället och där resan direkt förorsakas av jourtjänstgöring eller ett på annat sätt uppkommet brådskande tjänsteärende. Samtidigt är det ju så att alla resor mellan bostaden och tjänstestället en anställd gör givetvis görs på grund av han har detta arbete, men lagstiftaren har reglerat och begränsat vilken avdragsrätt som ska finnas för det som i grunden anses som privata resor, dvs. arbetsresor och hemresor. Eftersom dessa slags resor är definierade i lagtexten bör definitionerna styra den anställdes avdragsrätt och därmed arbetsgivarens möjlighet att betala ut skattefri reseersättning etc. Resor som en anställd gör mellan bostaden och tjänstestället, oavsett om detta är beläget på hemorten eller annan ort, kan därför inte utgöra tjänsteresor.

text: Exempel 1 — arbetsresor.

text: Anna arbetar som säkerhetschef på en fabrik där hon också har sitt tjänsteställe. Hon bor tre mil från fabriken och åker normalt buss till och från arbetet. En fredagskväll går ett larm på fabriken och hon behöver då genast bege sig dit. Då det inte finns någon bussförbindelse på kvällen, och hon inte heller har någon bil tillgänglig, tar hon en taxi för att komma till fabriken, och sedan även tillbaka till bostaden när hon är klar.

text: Taxiresorna avser resor mellan bostaden och tjänstestället, dvs. är arbetsresor. Om arbetsgivaren bekostar resorna uppkommer därför en skattepliktig förmån av motsvarande värde, och detta gäller oavsett att det var fråga om en oplanerad inställelse. Anna bör dock ha avdragsrätt för utgiften, eller för en motsvarande skattepliktig förmån, då möjlighet att använda allmänna kommunikationer saknades vid tidpunkten för resan.

text: Exempel 2 — hemresor.

text: Ivar som är bosatt i Karlstad och har familj där arbetar heltid måndag till fredag på ett kontor i Stockholm. Han hyr en övernattningslägenhet i Stockholm. En fredag ska Ivar tjänstgöra tillfälligt vid arbetsgivarens filial i Karlstad. Han har två alternativ för resan.

text: a) Han reser från Stockholm till familjebostaden i Karlstad på torsdag kväll, övernattar där och åker sedan till filialen på fredag morgon. På eftermiddagen åker han åter till bostaden och på söndag kväll åker han till Stockholm.

text: Resan från Stockholm till Karlstad är en hemresa eftersom den avslutas vid bostaden, och motsvarande gäller återresan till Stockholm eftersom den startar vid bostaden. Arbetsgivaren kan inte betala ut någon skattefri reseersättning för dessa resor. Resan från bostaden till filialen och tillbaka är en tjänsteresa som avslutas i bostaden, och reseersättning kan betalas ut för denna sträcka.

text: b) Han reser från Stockholm direkt till filialen på fredag morgon. På eftermiddagen åker han hem till bostaden, och åker tillbaka till Stockholm på söndag kväll.

text: Resan från Stockholm till filialen är en tjänsteresa, som avslutas i bostaden på fredag eftermiddag. Resan på söndag kväll från bostaden till Stockholm är en hemresa (privat resa).

text: Observera att karaktären på resan från Stockholm till Karlstad således avgörs av om resan går direkt till bostaden (hemresa) respektive till filialen (tjänsteresa).

text: 4.2 Avbruten semesterresa

text: Ibland uppkommer situationen att en anställd som är på en privat betald semesterresa beordras hem i ett akut uppkommet tjänsteärende och att arbetsgivaren bekostar en ny hemresebiljett.

text: Om den anställde kan avboka sin privata hemresa bör den av arbetsgivaren betalda hemresan ses som en skattepliktig förmån eftersom en sådan hemresa i grunden är en privat levnadskostnad. Om villkoren för den nya hemresan i stort överensstämmer med den som avbokats bör förmånen kunna värderas till ett belopp som motsvarar värdet på den avbokade hemresan.

text: Om den anställde däremot inte kan avboka sin hemresa eller utnyttja värdet av den vid senare tillfälle och således har kvar kostnaden bör den av arbetsgivaren betalda resan inte anses utgöra någon beskattningsbar förmån. Den anställde har ju enbart fått olägenheten av att behöva avbryta sin semester och har ingen inbesparad privat levnadskostnad. Samma bör gälla om arbetsgivaren även bekostar medföljande familjemedlemmars hemresa. Eftersom hemresan i ett sådant fall inte utgör en ordinär tjänsteresa bör arbetsgivaren spara underlag som visar vilken akut händelse som har föranlett den avbrutna semestern. Även underlag som visar att den anställde inte kunnat avboka sin egen resa, t.ex. kopia av villkoren vid biljettbeställningen, bör sparas.

text: Exempel 3.

text: Kevin arbetar som datatekniker på ett sjukhus i Malmö. På sin semester har han åkt på en treveckors resa till Australien tillsammans med makan. Efter en vecka kontaktas han av arbetsgivaren som ber honom att genast avbryta semestern och åka hem för att åtgärda ett datorhaveri på sjukhuset. Makarna vill då båda avbryta resan och åka hem samtidigt.

text: a) Kevin har ingen möjlighet att boka om eller avboka hemresebiljetterna och arbetsgivaren bokar därför snabbast möjliga flygresa hem för makarna.

text: Kevin kan inte anses ha fått någon beskattningsbar förmån av arbetsgivaren i samband med hemresan och den föranleder ingen beskattning.

text: b) Om Kevin däremot har möjlighet att avboka hemresan och återfå utgiften eller senare utnyttja värdet av den för en ny resa uppkommer en skattepliktig förmån om arbetsgivaren bekostar hemresan.