identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 337974-08/111

title: Uppskov - försäljning vid skilda tillfällen av andelar i samma ursprungsbostad

text: 1 Sammanfattning

text: Skilda kapitalvinster avseende samma ursprungsbostad får läggas samman vid tillämpning av reglerna om uppskovsavdrag om den skattskyldige begär detta. Detta förutsätter att ersättningsbostaden är anskaffad inom den tidsperiod som gäller för respektive försäljning av ursprungsbostaden.

text: En sådan sammanläggning innebär att ersättningarna för de skilda försäljningarna av ursprungsbostaden läggs samman vid jämförelsen med ersättningen för ersättningsbostaden.

text: Takbeloppet för högsta möjliga uppskovsbelopp beräknas efter ägarandelen vid den första försäljningen.

text: Om uppskov inte kan medges i sin helhet anses beskattningsbart belopp i första hand avse kapitalvinst för den senare försäljningen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Uppskov med beskattning av kapitalvinst på en bostadsförsäljning kan medges om en ny bostad (ersättningsbostad) förvärvas inom en viss tidsperiod från försäljningen av den tidigare bostaden (ursprungsbostaden).

text: Det förekommer att försäljning av en ursprungsbostad sker i två led genom skilda avtal. Först säljs t.ex. hälften av bostaden till en make/sambo och därefter säljer de gemensamt hela bostaden till en utomstående köpare. Detta resulterar i två kapitalvinstberäkningar, dels för försäljningen till maken/sambon, dels för försäljningen till den utomstående köparen.

text: Frågan gäller om de två skilda försäljningarna kan läggas samman och behandlas som en gemensam försäljning vid tillämpning av reglerna om uppskov?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 47 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: (IL).

text: Med ursprungsbostad avses en privatbostad där man varit bosatt under minst ett år närmast före avyttringen eller tre av de senaste fem åren (permanentbostad),

text: 47 kap. 3 §

text: IL.

text: 47 kap. 8 §

text: 47 kap. 9 §

text: IL.

text: Om ett preliminärt uppskov helt eller delvis måste återföras till beskattning vid den närmast följande taxeringen, ska också ett särskilt tillägg tas upp med tio procent av det återförda beloppet,

text: 47 kap. 10 §

text: IL.

text: För försäljningar fr.o.m. 1 januari 2008 finns ett s.k. takbelopp som innebär att uppskovet inte får överstiga 1 600 000 kr multiplicerat med den skattskyldiges andel av ursprungsbostaden, 47 kap. 7 och 8 §§ IL.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Syftet med uppskovsreglerna är att underlätta byte av den permanenta bostaden och därmed öka rörligheten på arbets- och bostadsmarknaden. Reglerna är därför utformade så att kapitalvinsten på en tidigare bostad ska kopplas samman med förvärv av en ny bostad, vilket sammantaget kan anses utgöra ett bostadsbyte. Uppskov kan således inte medges för kapitalvinster avseende två skilda ursprungsbostäder mot en ersättningsbostad. Endast kapitalvinsten från den ena försäljningen kan i ett sådant fall ligga till grund för uppskov.

text: Varje delförsäljning av ursprungsbostaden utgör en egen resultatpost där respektive kapitalvinst kan ligga till grund för ett uppskov. Huvudprincipen är alltså att avdrag för uppskovsbelopp prövas separat för varje enstaka kapitalvinst och det finns enligt Skatteverket ingen rättslig grund för att olika kapitalvinster måste föras samman vid prövning av uppskov enligt

text: 47 kap.

text: IL.

text: Frågan blir då om de olika kapitalvinstberäkningarna avseende samma ursprungsbostad ändå får läggas samman om den skattskyldige begär detta?

text: Lagen ger ingen direkt ledning i det här avseendet, varför lagstiftningens övergripande syfte och struktur bör tillmätas särskild betydelse. Reglerna syftar till att byte av bostad under vissa förutsättningar ska kunna ske utan beskattning, vilket innebär att kapitalvinst som uppkommer vid försäljning av en tidigare bostad inte ska beskattas om beloppet som erhålls vid försäljningen inom en viss tidsperiod investeras i en ny bostad där den skattskyldige bosätter sig. Huruvida den tidigare bostaden säljs genom ett eller flera avtal bör därför inte ha någon avgörande betydelse för beräkning av uppskovsbeloppets storlek.

text: Skatteverket anser därför att skilda försäljningar av ideella andelar i samma ursprungsbostad får läggas samman vid tillämpning av uppskovsreglerna i

text: 47 kap.

text: IL, eftersom de tillsammans utgör ett byte av samma bostad. En sådan sammanläggning förutsätter dock att ersättningsbostaden också är anskaffad inom de tidsramar som anges i

text: 47 kap.

text: IL utifrån de skilda försäljningarna av ursprungsbostaden.

text: Fr.o.m. 2009 års taxering får avdrag för uppskovsbelopp inte överstiga 1 600 000 kr multiplicerat med den skattskyldiges andel av ursprungsbostaden, 47 kap. 7 och 8 §§ IL. Vid den första försäljningen är andelen t.ex. hundra procent medan den vid nästa försäljning kan vara t.ex. femtio procent. Vid uppskov som baseras på flera försäljningar, anser Skatteverket att maximalt uppskovsbelopp beräknas med hänsyn till den skattskyldiges ägarandel vid den första försäljningen.

text: Åskådningsexempel för 2009 års taxering:

text: A äger en fastighet med en anskaffningsutgift om 1 600 000 kr och ett uppskovsbelopp om 1 000 000 kr. A säljer halva fastigheten till sin sambo för 800 000 kr, som överstiger hälften av fastighetens taxeringsvärde. Därefter säljer de gemensamt hela fastigheten för 2 600 000 kr och tillsammans köper de med hälften var en ersättningsbostad för sammanlagt 3 400 000 kr.

text: Försäljning 1: Kapitalvinst 0 kr + återföring av uppskov 308 000 kr (uppskovet 1 000 000 x ersättningen för den avyttrade delen 800 000 / marknadsvärdet på hela tillgången 2 600 000; 47 kap. 11 § 2 st . IL) = 308 000 kr.

text: Försäljning 2: Kapitalvinst 500 000 kr + återföring av resterande uppskov 692 000 kr = 1 192 000 kr

text: A kan yrka att få uppskov med antingen 308 000 kr avseende försäljning 1 eller med 800 000 kr (högsta möjliga uppskov 1,6 mnkr x ägarandel 50 procent) avseende försäljning 2.

text: I stället för uppskov med den ena av vinsterna kan A välja alternativet med en sammanläggning och anses då ha sålt ursprungsbostaden för totalt 2 100 000 kr. A har köpt sin andel av ersättningsbostaden för 1 700 000 kr, vilket innebär att uppskov inte kan medges för mellanskillnaden om 400 000 kr. Högsta möjliga uppskov för A blir därmed 1 100 000 kr (308 000 + 1 192 000 - 400 000).

text: Försäljningar av andelar i samma bostad kan även ha skett under olika beskattningsår. Under år 1 säljs hälften av bostaden och ett preliminärt uppskov medges med hela vinsten. Under år 2 säljs återstående del och en ersättningsbostad förvärvas. I ett sådant fall anser Skatteverket att ett slutligt uppskov för år 2 kan omfatta kapitalvinsterna från båda försäljningarna, oberoende av att vinsterna har uppkommit under olika beskattningsår. Om den sammanlagda ersättningen för ursprungsbostaden är högre än ersättningen för ersättningsbostaden, kan uppskov inte medges för båda kapitalvinsterna i sin helhet. I ett sådant fall anser Skatteverket att beloppet som ska beskattas i första hand avser kapitalvinsten för år 2 och inte en återföring av det preliminära uppskovet som medför ett särskilt tillägg om tio procent enligt

text: 47 kap. 10 §

text: IL.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 337978-08/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Uppskov - del av ersättningsbostad överlåts före utgången av det år för vilket slutligt uppskov beslutas

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Som ersättningsbostad räknas inte en bostad, eller del därav, som har överlåtits före det beskattningsår för vilket slutligt uppskov ska beslutas. Har del av den nya bostaden avyttrats under ett tidigare år ska uppskovet baseras på ersättningen för den kvarvarande andelen av bostaden som innehas vid ingången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas.

type: stycke

text: Om del av ersättningsbostaden har överlåtits under samma beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas, får avdrag för uppskovsbelopp baseras på hela ersättningen för ersättningsbostaden. Eftersom del av ersättningsbostaden har överlåtits medför detta även att del av det medgivna uppskovet ska återföras till beskattning vid samma taxering.

text: Alternativt får beräkning av uppskovsbeloppet baseras endast på den delen av ersättningsbostaden som fortfarande innehas vid utgången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas. Uppskovet beräknas då med hänsyn till ersättningen för den kvarvarande andelen av ersättningsbostaden och det finns inte heller något uppskovsbelopp att återföra avseende den överlåtna delen av bostaden.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Vid avyttring av en ersättningsbostad ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning. Detta gäller fr.o.m. 2009 års taxering även för vissa benefika överlåtelser.

text: Ersättningsbostaden kan förvärvas tidigast året före och senast året efter det år då försäljningen sker av ursprungsbostaden.

text: Frågan gäller beräkning av uppskovets storlek och återföring av uppskov i de fall där, hela eller del av den nya bostaden (ersättningsbostaden) har överlåtits, före utgången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Uppskov med beskattning av kapitalvinst på en ursprungsbostad kan medges om man förvärvar en ersättningsbostad och bosätter sig där,

text: 47 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: (IL).

text: Med ersättningsbostad avses bl.a. en fastighet som är småhusenhet eller en bostad i ett privatbostadsföretag,

text: 47 kap. 5 §

text: IL.

text: Som ersättningsbostad räknas en bostad som förvärvas tidigast under året före och senast under året efter det år då ursprungsbostaden säljs,

text: 47 kap. 5 a §

text: IL.

text: Uppskov får ske med kapitalvinsten ökad med eventuellt tidigare uppskovsbelopp, om ersättningen för ersättningsbostaden är minst lika stor som ersättningen för ursprungsbostaden, 47 kap. 7 och 9 §§ IL. Om ersättningen för ersättningsbostaden är lägre kan uppskov medges för del av kapitalvinsten.

text: Om en ersättningsbostad inte förvärvas före utgången av det år då ursprungsbostaden säljs, kan ett preliminärt uppskov medges med hela kapitalvinsten,

text: 47 kap. 8 §

text: IL. Om man senast året därefter förvärvar en ersättningsbostad kan ett slutligt uppskov medges med hela eller del av den ursprungliga kapitalvinsten,

text: 47 kap. 9 §

text: IL.

text: Vid avyttring av en ersättningsbostad ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning, 47 kap. 11 §1 st . IL. Vid avyttring av del av ersättningsbostaden ska återföring ske enligt följande formel: uppskovsbeloppet x ersättningen för den avyttrade delen / marknadsvärdet på hela tillgången, 47 kap. 11 § 2 st . IL. Med avyttring jämställs i detta sammanhang överlåtelse genom bl.a. bodelning under bestående äktenskap och gåva, 47 kap. 11 § 3 st . IL.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: En ny bostad kan inte vara ersättningsbostad till den delen den har avyttrats före det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas. Den kvarvarande andelen kan vara ersättningsbostad och är förvärvad för den resterande delen av anskaffningsutgiften.

text: A säljer en ursprungsbostad under 2008 för 2 000 000 kr, med en vinst om 800 000 kr, och bosätter sig på en fastighet som han köpte för 3 000 000 kr under 2007. Om A redan under 2007 säljer hälften av den nya bostaden till sin sambo för 1 500 000 kr, så kan detta inte medföra en återföring av det uppskovsbelopp som kommer att beslutas först för det följande beskattningsåret 2008. Ersättningen för ersättningsbostaden är i stället endast 1 500 000 kr som motsvarar ersättningen för den andel av fastigheten som A innehar vid ingången av 2008 då ursprungsbostaden säljs.

text: Vid ett s.k. preliminärt uppskov för beskattningsåret 2008, så kommer det slutliga uppskovet att bestämmas för beskattningsåret 2009. Om A får ett preliminärt uppskov och istället säljer andel av fastigheten under 2008, så kan inte heller detta avse försäljning av en ersättningsbostad. Följden blir den samma som ovan, dvs. att ersättningen för ersättningsbostaden är 1 500 000 kr.

text: Om A däremot säljer del av den nya bostaden under samma beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas, får uppskovsbeloppet beräknas på hela ersättningen för förvärvet av fastigheten och följaktligen ska också viss del av uppskovet återföras till beskattning vid samma taxering. A är alltså berättigad till uppskov med hela vinsten om 800 000 kr men ska också återföra hälften av det medgivna uppskovet, dvs. 400 000 kr.

text: Syftet med uppskovsreglerna är att underlätta byte av den permanenta bostaden och därmed öka rörligheten på arbets- och bostadsmarknaden. Försäljningsintäkten som erhålls för ursprungsbostaden ska i sin helhet kunna användas för köp av en ny bostad, utan reduktion för betalning av skatt på vinsten. Om försäljningsintäkten är högre än ersättningen för den nya bostaden ska kapitalvinst motsvarande mellanskillnaden tas upp till beskattning.

text: Uppskovsreglerna baseras alltså på en jämförelse mellan vad som erhålls vid försäljningen och vad som används vid förvärvet av den nya bostaden. Vid försäljning av del av ersättningsbostaden kan detta jämställas med en sorts återbetalning av ersättningen som lämnats för förvärvet av ersättningsbostaden. Det är därför följdriktigt att uppskovet även får beräknas med hänsyn till den andel av ersättningsbostaden som innehas vid utgången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas, om den skattskyldige begär detta.

text: B säljer en ursprungsbostad under 2008 för 1 000 000 kr. Om B har köpt en bostadsrätt för 2 000 000 kr under 2008 och överlåtit hälften av den till sin sambo, så kan han alltså begära att endast den återstående halvan, som han innehar vid utgången av 2008, ska behandlas som en ersättningsbostad. Vid sådant fall har han förvärvat ersättningsbostaden för 1 000 000 kr som motsvarar ersättningen för ursprungsbostaden, varför uppskov kan medges för hela kapitalvinsten. Någon återföring av uppskovet ska inte ske, eftersom försäljningen till sambon inte avser del av en uppskovsbelastad ersättningsbostad.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 338276-10/111

nyckelord:
Andra ämnesområden
Inkomstskatt

title: Skattereduktion för husarbete - försäkringsersättningar

text: 1 Sammanfattning

text: Skattereduktion för husarbete medges inte för arbete där försäkringsersättning har betalats ut. Om man i samband med åtgärdandet av försäkringsskadan även utför tilläggsarbeten, som inte har att göra med återställandet efter den ursprungliga skadan, kan skattereduktion medges för tilläggsarbetet.

text: Skattereduktion kan inte medges för åtgärder på de delar där försäkringsersättningen reducerats på grund av åldersavdrag.

text: Om försäkringsersättning uttryckligen endast betalats ut för material kan skattereduktion medges för arbetskostnaden.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Skatteverket har fått frågor om i vilka situationer man har rätt till skattereduktion för husarbete trots att försäkringsersättning har betalats ut.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 67 kap. 13 c § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: framgår att som hushållsarbete räknas inte arbete för vilket försäkringsersättning lämnats.

text: I

text: prop. 2008/09:178 s. 39

text: anges följande:"Det finns skäl att närmare redogöra för hur rätten till skattereduktion för ROT-arbete ska hanteras i de fall annat bidrag har betalats ut för arbetet. Förutsättningarna är här desamma som för hushållsarbete, dvs. den som har fått bidrag eller annat stöd från stat, kommun eller landsting för en åtgärd som utgör ROT-arbete kan inte få skattereduktion för samma åtgärd. Samma villkor gäller den som har fått försäkringsersättning för en åtgärd. Skattereduktionen för ROT-arbete avser endast arbetskostnaden. Det är alltså bidrag, stöd eller försäkringsersättning för ett visst arbete som utgör hinder för att arbetet i fråga också ska kunna ge rätt till skattereduktion. I den mån t.ex. ett bidrag särskilt anger att det endast avser kostnad för material finns det således utrymme att räkna arbetet som ROT-arbete. Regeringen anser däremot att om annat bidrag, stöd eller försäkringsersättning lämnats för en del av arbetskostnaden bör inte någon del av arbetet räknas som ROT-arbete."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I de fall försäkringsersättning lämnats för en skada kan skattereduktion inte medges för det arbete som försäkringsersättningen helt eller delvis avser att täcka. Om försäkringstagaren i samband med åtgärdandet av skadan även låter utföra andra arbeten än de som skadan förorsakat (tilläggsarbeten) kan skattereduktion medges för dessa arbeten även om arbetet utförs i samma rum där försäkringsskadan finns. Avgörande för om skattereduktion ska kunna medges när försäkringsersättning betalats ut är om det arbete som utförs är hänförligt till det arbete som krävs för att återställa bostaden i ursprungligt skick efter skadan eller om arbetet är frikopplat från skadan. För att skattereduktion för husarbete ska kunna medges krävs dessutom att övriga förutsättningar för skattereduktion är uppfyllda.

text: Om försäkringsbolaget uttryckligen enbart betalat ut ersättning för material kan skattereduktion medges för arbetskostnaden.

text: Följande exempel illustrerar när skattereduktion inte kan medges och när reduktion kan medges trots att försäkringsersättning har betalats ut.

text: 4.1 Exempel 1

text: Lars får försäkringsersättning för att åtgärda sitt fuktskadade badrum. Arbetskostnaden för att återställa badrummet i ursprungligt skick ger inte rätt till skattereduktion eftersom försäkringsbolaget har betalat ut försäkringsersättning för att åtgärda skadan. Detta gäller även om badrummet var mycket gammalt och åldersavdragen är höga vid beräkning av försäkringsersättning. I samband med återställandet bestämmer sig Lars för att ersätta den gamla våtrumstapeten med kakel och ersätta våtrumsmattan med klinkers. Eftersom försäkringsersättning har betalats ut för att åtgärda skadan kan skattereduktion inte medges även om golv- och väggbeklädnad ersätts med annat material.

text: 4.2 Exempel 2

text: Ingrid får försäkringsersättning för att åtgärda en vattenskada i sitt badrum. Vid återställandet av badrummet bestämmer sig Ingrid för att låta montera in ett bubbelbadkar som komplement till duschkabinen och eftersom alla elledningar är gamla, även om de fungerar, så bestämmer sig Ingrid för att låta byta ut dessa också. De nu uppräknade arbetena har inte ett direkt samband med nödvändiga åtgärder för att återställa badrummet efter vattenskadan och arbetena kan därför ge rätt till skattereduktion.

text: Dessa tilläggsarbeten bör faktureras separat för att skattereduktion ska kunna medges.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 338428-12/111

status: upphävt

title: Beskattning av poker - kontantspel och turneringar

text: Nytt: 2019-03-21

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Upphävande av ställningstaganden om beskattning av poker och andra spel, dnr

text: 202 143726-19/111

text: OBS! Frågan prövad genom dom i Högsta förvaltningsdomstolen 2015-05-13, mål nr 2316—2317-14 .

text: 1 Sammanfattning

text: Det här ställningstagandet är ett förtydligande av ställningstagandet 2011-06-22 Beskattning av pokerspel som anordnas över Internet, dnr

text: 131 438351-11/111

text: Vinst vid spel av poker är skattepliktig inkomst av kapital, om spelet är anordnat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). Den beskattningsbara vinsten ska bestämmas till nettoinkomsten för allt pokerspel under året som tillhandahålls av en och samma spelanordnare. Detta gäller oavsett om spelet sker över Internet eller vid livespel.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har i rättsligt ställningstagande 2011-06-22 Beskattning av pokerspel som anordnas över Internet, dnr

text: 131 438351-11/111

text: , angett att "Den beskattningsbara vinsten vid pokerspel som anordnas över Internet kan vanligtvis bestämmas till årets överskott som har uppkommit vid spel hos respektive spelanordnare."

text: Poker kan avse turneringsspel eller kontantspel (cash-games). Varje turnering eller spelomgång (giv/hand) vid kontantspel skulle kunna ses som ett enskilt anordnat lotteri där varje separat turneringsvinst eller vunnen spelpott är en skattepliktig inkomst. En turnering kan antingen avse ett större antal spelare där spelet bedrivs på flera bord under en längre tid (minst flera timmar), eller ett färre antal spelare där spelet sker på enstaka bord under en kortare tid (vanligtvis under 30 minuter). Sådana korta turneringar benämns ofta "Sit and Go".

text: Ett omfattande spel i kortvariga turneringar leder till en hög omsättning av insatser och har därför vissa likheter med kontantspel. En beskattning av varje enskild turneringsvinst kan därför medföra att skatten blir orimligt hög i förhållande till nettoinkomsten för samtliga sådana turneringar. Det tidigare ställningstagandet fokuserar på de skattmässiga konsekvenserna av ett omfattande kontantspel och deltagande i kortare turneringar.

text: Fråga har ställts om den tillämpning som anges i ställningstagandet enbart gäller för kontantspel och kortare turneringar, eller om samma synsätt kan tillämpas för samtliga former av pokerturneringar. Ska i så fall tillämpningen även vara den samma för livespel?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Vinster i svenska lotterier är skattefria, liksom vinster i utländska lotterier om lotteriet anordnas i en stat inom EES (

text: 8 kap. 3 § inkomstskattelagen

text: (1999:1229, IL)

text: Beskattning av vinst i ett utländskt lotteri regleras i

text: 42 kap. 25 §

text: IL, som har följande lydelse

text: "Vinst i ett utländskt lotteri eller vid vinstdragning på utländska premieobligationer ska tas upp om vinsten överstiger 100 kronor och inte är skattefri enligt 8 kap. 3 § andra eller tredje stycket.

text: Utgifter för att delta i svenska och utländska lotterier får inte dras av."

text: 4 Bedömning

text: Lagtexten anger uttryckligen att avdrag inte får göras för insatser i spelet (

text: 42 kap. 25 § andra stycket

text: IL). Frågan är därmed att bestämma den närmare innebörden av lydelsen i första stycket, dvs. vad som menas med "vinst i ett utländskt lotteri".

text: Begreppet "vinst" kan antingen avse det belopp som spelanordnaren utbetalar till spelaren (bruttoinkomsten) eller det sammantagna resultatet med hänsyn till gjorda insatser (nettoinkomsten). Ett omfattande spelande hos samma anordnare kan ses som ett kontinuerligt pågående spel, även om det sker vissa uppehåll i det faktiska spelandet. Skatteverket bedömer att lydelsen i

text: 42 kap. 25 § första stycket

text: IL medger att den beskattningsbara inkomsten kan bestämmas till den verkliga nettoinkomsten av pokerspelet under hela beskattningsåret.

text: Det tidigare ställningstagandet motiveras med att beskattningen inte ska vara orimlig i förhållande till nettoinkomsten av spelandet i sin helhet. Beskattning av varje enskild vinst i andra turneringar än kortare turneringar, kan också medföra att skatten blir orimligt hög i förhållande till den totala nettoinkomsten för samtliga turneringar som spelaren har deltagit i. Vinster från sådana turneringar kan dessutom, helt eller delvis, ha förbrukats vid deltagande i kontantspel och kortare turneringar.

text: Skatteverket anser att alla former av pokerspel bör behandlas lika. Det innebär att den beskattningsbara vinsten ska bestämmas till nettoinkomsten för allt pokerspel under året hos en viss spelanordnare och det gäller oavsett om spelet sker över Internet eller vid ett livespel. Deltagande i pokerspel som tillhandahålls av olika anordnare ska dock anses vara olika lotterier. Det innebär att förlust vid spel hos en viss spelanordnare inte kan avräknas mot en beskattningsbar nettoinkomst hos en annan anordnare.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 340305-08/111

title: Utfärdande av jämkningshandling avseende mervärdesskatt vid överlåtelse av fastighet

text: Nytt: 2023-05-12

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-05-12, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Bestämmelserna om jämkningshandlingar i

text: 8 a kap. 15 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, får anses innebära att en sådan handling ska utfärdas senast när köpekontrakt avseende en fastighet upprättas. Har parterna före överlåtelsen avtalat att överlåtaren ska överlämna jämkningshandlingen till förvärvaren vid en senare tidpunkt får även en sådan handling anses vara utfärdad enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML. Som förutsättning gäller att jämkningshandlingen inte överlämnas till förvärvaren senare än när skyldighet att jämka uppstått på grund av att denne ändrar användning eller överlåter fastigheten.

text: Har en jämkningshandling vid överlåtelse enligt

text: 8 a kap. 11 §

text: ML inte utfärdats vid överlåtelsen och det senare inträffar en jämkningsgrundande händelse hos förvärvaren måste en sådan handling utfärdas eller förvärvaren hos överlåtaren inhämta sådana uppgifter som krävs för att en jämkningshandling ska föreligga.

text: Enbart det förhållandet att en jämkningshandling utfärdats senare än vid en fastighetsöverlåtelse utgör inte hinder för en förvärvare att utnyttja en övertagen rättighet att jämka avdrag för ingående skatt.

text: En överlåtare som upptäcker brister i en utfärdad jämkningshandling ska överlämna en handling med nödvändiga rättelser till förvärvaren.

text: Till den del den till förvärvaren i samband med en fastighetsöverlåtelse överlämnade handlingen är så bristfällig att det inte med ledning av uppgifterna i den går att beloppsmässigt beräkna jämkningsbeloppet kan en jämkningshandling enligt

text: 8 a kap. 15 §

text: ML inte anses vara utfärdad.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Vid överlåtelse av en investeringsvara, som medför att förvärvaren ska överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, ska överlåtaren utfärda en jämkningshandling senast vid överlåtelsen.

text: Frågor har uppkommit om det finns någon senaste tidpunkt vid vilken en överlåtare av en fastighet som är en investeringsvara kan utfärda en sådan jämkningshandling som avses i bestämmelserna i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML.

text: Det har också frågats om brister i en sådan utfärdad handling kan läkas i efterhand och om bestämmelserna i

text: 8 a kap. 15 § andra stycket

text: ML om en kompletterande handling endast avser sådana händelser som inträffar efter överlåtelsen av investeringsvaran.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 8 a kap. 1 §

text: ML framgår att avdrag för ingående skatt hänförlig till förvärv eller import av investeringsvaror ska jämkas enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap.

text: ML om användningen av varan ändras efter förvärvet eller om varan överlåts.

text: Av

text: 8 a kap. 2 § första stycket

text: ML framgår att följande utgör investeringsvaror:

text: 1. maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar vars värde minskar, om den ingående skatten på anskaffningskostnaden för tillgången uppgår till minst 50 000 kronor,

text: 2. fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad, om den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kronor,

text: 3. fastigheter och lägenheter som innehas med hyresrätt eller bostadsrätt, som tillförts varor och tjänster genom skattepliktiga uttag enligt 2 kap. 7 §, om avdrag för ingående skatt medgetts enligt 8 kap. 4 § första stycket 4 eller 6 med minst 100 000 kronor, och

text: 4. bostadsrätt eller hyresrätt till en lägenhet, om bostadsrättshavaren eller hyresgästen utfört eller låtit utföra ny-, till- eller ombyggnad av lägenheten och om skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kronor.

text: I

text: 8 a kap. 4 §

text: ML anges att om inte annat följer av 5 § eller 11 - 14 §§, ska jämkning ske i följande fall:

text: 1. om användningen av en investeringsvara vars förvärvande helt eller delvis medfört avdragsrätt för ingående skatt ändras på så sätt att avdragsrätten minskar,

text: 2. om användningen av en investeringsvara vars förvärvande inte medfört rätt till avdrag för ingående skatt eller endast delvis medfört sådan rätt ändras på så sätt att avdragsrätten ökar,

text: 3. om en annan investeringsvara än en fastighet avyttras och omsättningen är skattepliktig, under förutsättning att förvärvet av varan endast delvis medfört avdragsrätt,

text: 4. om en fastighet överlåts under förutsättning att avdrag gjorts för ingående skatt på kostnader för ny-, till- eller ombyggnad som avses i 2 § första stycket 2 eller 4,

text: 5. om en fastighet som avses i 2 § första stycket 3 överlåts eller,

text: 6. om en fastighetsägare, bostadsrättshavare eller hyresgäst försätts i konkurs, under förutsättning att han haft rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till kostnader för investeringsvaror som avses i 2 § första stycket 2, 3 eller 4.

text: Av

text: 8 a kap. 6 §

text: ML framgår att avdrag för ingående skatt ska jämkas endast när användningen av en investeringsvara har förändrats eller överlåtelse skett inom viss tid (korrigeringstiden). Denna tid är 10 år när det gäller fastigheter och lägenheter och 5 år för andra investeringsvaror.

text: Av bestämmelserna i

text: 8 a kap. 11 §

text: ML framgår att vid överlåtelse av investeringsvaror, utom sådana som omfattas av frivillig skattskyldighet, i samband med att verksamhet överlåts eller vid fusion eller liknande förfarande, ska förvärvaren överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka. Detta gäller dock endast under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig enligt ML eller har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 § ML.

text: Enligt

text: 8 a kap. 12 § första stycket

text: ML ska vid överlåtelse av fastighet i annat fall än som avses i 11 § förvärvaren överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig enligt ML eller har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 § ML. Detta gäller dock inte om överlåtaren och förvärvaren har träffat avtal om att överlåtaren ska jämka.

text: Överlåtaren ska enligt

text: 8 a kap. 12 § tredje stycket

text: ML fullgöra skyldighet att jämka som uppstått på grund av att förvärvaren ändrat användningen av fastigheten eller överlåtit den

text: 1. om överlåtaren dragit av ingående skatt och inte tagit upp den i sådan handling som avses i 15 §, eller

text: 2. om överlåtaren inte lämnat uppgift om handling som avses i 16 §.

text: Av

text: 8 a kap. 15 § första stycket

text: ML framgår att vid överlåtelse av en investeringsvara som medför att förvärvaren ska överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt ska överlåtaren utfärda en handling i pappersform eller i elektronisk form som innehåller de uppgifter som framgår av 17 §.

text: Om överlåtaren efter utfärdandet av denna handling fått förändrad ingående skatt eller avdragsrätt för denna, ska överlåtaren enligt

text: 8 a kap. 15 § andra stycket

text: ML utfärda en kompletterande handling avseende denna ändring.

text: Enligt

text: 8 a kap. 16 §

text: ML gäller att om överlåtaren innehar en handling som utfärdats enligt 15 § av en tidigare ägare till en investeringsvara och som innehåller uppgifter av betydelse för förvärvarens rätt och skyldighet att jämka, ska en kopia av handlingen överlämnas till förvärvaren.

text: Enligt

text: 8 a kap. 17 §

text: ML ska en handling som utfärdas enligt 15 § innehålla uppgifter om

text: 1. den ingående skatt som hänför sig till överlåtarens förvärv av investeringsvaran eller ny-, till- eller ombyggnad av fastighet, hyresrätt eller bostadsrätt,

text: 2. den del av denna skatt som överlåtaren efter eventuell jämkning gjort avdrag för,

text: 3. vid vilka tidpunkter förvärven och avdragen har skett,

text: 4. uppgift om handling som avses i 16 §,

text: 5. överlåtarens och förvärvarens namn och adress eller någon annan uppgift genom vilken de kan identifieras,

text: 6. transaktionens art,

text: 7. överlåtarens registreringsnummer till mervärdesskatt eller, då denne inte är registrerad, person- eller organisationsnummer om det finns ett sådant och annars en likvärdig uppgift, och

text: 8. övrigt som kan ha betydelse för bedömningen avskattskyldigheten och förvärvarens avdragsrätt eller rätt till återbetalning.

text: Avser handlingen överlåtelse av en fastighet ska även uppgift lämnas om hur den ingående skatten fördelar sig mellan olika delar av fastigheten.

text: Förarbetena till bestämmelserna i

text: 8 a kap. 12 §

text: ML återfinns i proposition 1999/2000:82. Av s. 105 ff. framgår följande:

text: "För att förvärvaren skall kunna fullgöra den jämkningsskyldighet som han övertagit från överlåtaren måste förvärvaren få tillgång till uppgifter om storleken av den ingående skatten, förvärvstidpunkten, inträffade förändringar av verksamheten m.m. som har betydelse för jämkningsskyldigheten. Regeringen instämmer i vad Föreningen Auktoriserade Revisorer framfört om att det bör regleras vad som inträffar i ett fall då överlåtaren underlåter att lämna något intyg eller utelämnar viss avdragen ingående skatt. Förvärvaren kan svårligen kontrollera vilken ingående skatt som överlåtaren gjort avdrag för. Förvärvaren kan därför hamna i en situation där han blir jämkningsskyldig för att han exempelvis övergår från frivillig skattskyldighet vid uthyrning till en skattefri uthyrning, utan att han haft vetskap om att ingående skatt dragits av under överlåtarens innehavstid. Det bör därför vara överlåtaren som är ansvarig för att en med faktura jämförlig handling (se närmare under avsnitt 7.4) upptar all avdragen skatt."

text: Av s. 137 framgår följande:

text: "Överlåtaren är också enligt tredje stycket skyldig att jämka om denne lämnat felaktiga upplysningar i den med faktura jämförliga handling som överlåtaren skall utfärda vid överlåtelsen enligt

text: 11 kap.

text: ML. Detta kan inträffa i ett fall då förvärvaren minskar den skattepliktiga användningen eller då förvärvaren i sin tur överlåter fastigheten och därför rätteligen borde jämka den ingående skatt som överlåtaren dragit av. Om överlåtaren inte lämnat uppgift om den ingående skatten i den särskilda handlingen skall överlåtaren jämka skatten. Denna reglering har tillkommit för att skydda förvärvare av fastigheter från jämkningsskyldighet som de inte vet att de är skyldiga att uppfylla."

text: I

text: 8 kap. 20 §

text: ML anges att den som enligt 8 a kap. 1114 §§ ska överta överlåtarens rättighet och skyldighet när det gäller jämkning av avdrag för ingående skatt ska som grund för jämkningen i sina räkenskaper ha en av överlåtaren utfärdad handling som avses i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML.

text: Bestämmelserna i ML om jämkning av avdrag för ingående skatt motsvaras av

text: artiklarna 184192 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Bestämmelser om utfärdande av handling vid jämkning infördes i ML från den 1 januari 2001 och fanns då bland faktureringsbestämmelserna i 11 kap. 911 §§ ML. Det framgick då särskilt av

text: 11 kap. 9 §

text: ML att handlingen utgjorde en med faktura jämförlig handling. I

text: prop. 2003/04:26 s. 115

text: konstateras emellertid att det med en sådan handling inte avses en faktura i egentlig mening utan en sammanställning över ingående skatt som en fastighetsöverlåtare fått sig fakturerad under den tid denne innehaft fastigheten. Bestämmelserna flyttades därför till 8 a kap. 1517 §§ ML från och med den 1 januari 2004 och utgör nu i systematiskt hänseende en del av jämkningsbestämmelserna i

text: 8 a kap.

text: ML.

text: Skatteverket har i skrivelse 2006-10-18 (dnr

text: 131 595240-06/111

text: ) uttalat följande beträffande utebliven eller ofullständig jämkningshandling.

text: "En överlåtare av en fastighet som, i samband med att jämkningsskyldigheten för ingående skatt övergår till förvärvaren, inte lämnar uppgifter i särskild jämkningshandling ska själv fullgöra denna jämkningsskyldighet när en jämkningsgrundande händelse senare inträffar. Detta gäller även om fastigheten överlåtits i flera led efter den ursprungliga överlåtelsen vid vilken uppgifter inte lämnades. Skatteverket anser också att sådana brister i överlämnad jämkningshandling att en förvärvare inte kan fullgöra sin jämkningsskyldighet innebär att denna skyldighet ska fullgöras av överlåtaren."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Av bestämmelserna i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML framgår att en jämkningshandling ska utfärdas av överlåtaren vid överlåtelse av en investeringsvara som medför att förvärvaren ska överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka. Någon närmare precisering av senaste tidpunkt för utfärdande av handlingen framgår varken av dessa bestämmelser eller i övrigt av ML. Mervärdesskattedirektivet (

text: artiklarna 184192

text: ) ger inte heller någon ledning. Med hänsyn till handlingens innehåll och dess funktion får det dock förutsättas att lagstiftarens utgångspunkt har varit att handlingen utfärdas vid en sådan tidpunkt att förvärvaren vid överlåtelsen ska kunna överblicka vilka konsekvenser en av denne ändrad användning eller överlåtelse av investeringsvaran kan få vad gäller jämkning av ingående skatt.

text: En fastighetsöverlåtelse anses ske när ett civilrättsligt bindande överlåtelseavtal ingås. Mot bakgrund av syftet med bestämmelserna i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML får därför den som överlåter en fastighet som är en investeringsvara anses vara skyldig att utfärda jämkningshandlingen vid den tidpunkt då köpekontrakt upprättas.

text: Det förekommer att överlåtare och förvärvare träffar avtal före överlåtelse av en fastighet om att den jämkningshandling som ska utfärdas vid överlåtelsen ska överlämnas till förvärvaren vid en senare tidpunkt än den då köpekontrakt upprättas. Det kan till exempel ske genom att parterna vid kontraktstillfället avtalar att handlingen ska överlämnas vid förvärvarens tillträde till fastigheten. Parterna är överens om att förvärvaren övertar överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka ingående skatt avseende den aktuella investeringsvaran.

text: En förvärvare som accepterar att ta emot en jämkningshandling vid en senare tidpunkt än när köpekontraktet avseende en fastighet upprättas får förutsättas ha fått kännedom om vad övertagandet av rättigheten och skyldigheten att jämka innebär på annat sätt än genom en jämkningshandling. Förvärvaren har då möjlighet att överblicka konsekvenserna av en ändrad användning eller överlåtelse av investeringsvaran. En överlämnad jämkningshandling som grundar sig på en sådan överenskommelse mellan parterna får därför anses vara utfärdad vid överlåtelsen i den ordning som anges i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML.

text: Det framgår av

text: 8 a kap. 12 § tredje stycket

text: ML att överlåtaren ska fullgöra den jämkningsskyldighet som uppstått på grund av att förvärvaren ändrat användning av fastigheten eller överlåtit den om överlåtaren dragit av ingående skatt och inte tagit upp den i en jämkningshandling eller om överlåtaren inte lämnat uppgift om innehav av jämkningshandling från tidigare ägare. Har överlåtaren således inte överlämnat en jämkningshandling till förvärvaren när en jämkningsskyldighet uppkommer hos denne eller en överlåtelse sker är det i stället överlåtaren som ska fullgöra jämkningsskyldigheten. En överenskommelse om överlämnande av jämkningshandling till förvärvaren senare än när en jämkningsskyldighet uppkommer hos denne kan därför inte tillmätas någon betydelse i detta hänseende.

text: Bestämmelserna om jämkningshandlingar i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML får således enligt Skatteverkets mening anses innebära att en sådan handling ska utfärdas senast när köpekontrakt avseende en fastighet som är en investeringsvara upprättas. Har parterna före överlåtelsen avtalat att överlåtaren ska överlämna jämkningshandlingen till förvärvaren vid en senare tidpunkt får även en sådan handling anses vara utfärdad enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap. 15 §

text: 4.2 Särskilt om överlåtelser enligt

text: 8 a kap. 11 §

text: ML

text: Av

text: 8 a kap. 11 §

text: ML framgår att förvärvaren övertar överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka vid överlåtelse av investeringsvaror, utom sådana som omfattas av frivillig skattskyldighet, i samband med att verksamhet överlåts eller vid fusion eller liknande förfarande. Vid överlåtelser av sådana investeringsvaror finns inte några bestämmelser som reglerar att överlåtaren i vissa fall ska fullgöra jämkningsskyldigheten med anledning av åtgärder som förvärvaren vidtar. En förvärvare av sådana investeringsvaror som avses i

text: 8 a kap. 11 §

text: ML har därför inte ett sådant skydd mot för denne okänd jämkningsskyldighet som en förvärvare av investeringsvaror enligt

text: 8 a kap. 12 §

text: ML har.

text: Vid överlåtelse av investeringsvaror och övertagande av skyldighet att jämka enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap. 11 §

text: ML är därför förvärvaren i förekommande fall alltid skyldig att fullgöra jämkningsskyldigheten. Skyldigheten att jämka är inte knuten till förekomsten av en jämkningshandling i sig vilket innebär att om en sådan handling inte utfärdats vid en överlåtelse och det senare uppkommer en jämkningssituation måste förvärvaren från överlåtaren inhämta sådana uppgifter som krävs för att kunna fullgöra jämkningsskyldigheten.

text: En jämkningshandling är således i dessa fall, oavsett om den utfärdats vid överlåtelsen eller inte, betydelsefull för att förvärvaren ska kunna fullgöra sina skyldigheter. Skatteverket anser därför att om en jämkningshandling vid de här avsedda överlåtelserna inte utfärdats vid överlåtelsen ska en sådan handling utfärdas i efterhand.

text: För att syftet med bestämmelserna om jämkning ska upprätthållas bör motsvarande bedömning göras även i de fall förvärvaren vill utnyttja en övertagen jämkningsrättighet och jämka till sin fördel på grund av en hos denne inträffad jämkningsgrundande händelse. Till grund för en sådan jämkning ska, enligt bestämmelserna i

text: 8 kap. 20 §

text: ML, ligga en jämkningshandling som förvärvaren åberopar. Skatteverket anser att en jämkningshandling, vid överlåtelser enligt

text: 8 a kap. 11 §

text: ML, kan accepteras som underlag för en förvärvares utnyttjande av rättighet att jämka ingående skatt även om handlingen har utfärdats efter överlåtelsen av investeringsvaran. Allt under förutsättning att handlingen uppfyller de krav som framgår av bestämmelserna i 8 a kap. 1517 §§ ML.

text: 4.3 Särskilt om överlåtelser enligt

text: 8 a kap. 12 §

text: ML

text: Av

text: 8 a kap. 12 § tredje stycket

text: ML framgår att jämkningsskyldigheten vid en utebliven eller i visst hänseende ofullständig jämkningshandling ska fullgöras av överlåtaren om förvärvaren ändrar användning eller överlåter investeringsvaran. Denna bestämmelse har tillkommit för att skydda en förvärvare från jämkningsskyldighet som denne inte känner till vid förvärvet av fastigheten.

text: Om en överlåtare inte utfärdat en jämkningshandling senast vid fastighetsöverlåtelsen och det senare inträffar en jämkningsgrundande händelse hos förvärvaren är det således överlåtaren som ska fullgöra jämkningsskyldigheten.

text: Som framgår av avsnitt 4.1 får, i de fall överlåtare och förvärvare vid överlåtelsen kommit överens om att överlåtaren ska överlämna en jämkningshandling till förvärvaren vid ett senare tillfälle än vid upprättandet av köpekontraktet, en sådan handling anses utfärdad vid överlåtelsen i den ordning som anges i

text: 8 a kap. 15 §

text: ML. Det ankommer på överlåtaren att visa att handlingen överlämnats enligt en sådan överenskommelse för att denne ska frigöra sig från den jämkningsskyldighet som annars gäller för överlåtaren enligt

text: 8 a kap. 12 § tredje stycket

text: ML.

text: Den grundläggande tanken bakom jämkningsbestämmelserna är att avdragen för ingående skatt ska korrigeras så att de motsvarar en tillgångs användning i verksamhet som medför avdragsrätt. En förvärvare som övertagit en jämkningsrättighet kan därför många gånger vara berättigad att jämka avdrag till sin fördel.

text: Någon bestämmelse motsvarande den i

text: 8 a kap. 12 § tredje stycket

text: ML, om att jämkningsskyldigheten i vissa fall kan finnas kvar hos en överlåtare, finns inte när det gäller en överförd rättighet att jämka. En sådan rättighet kan efter överlåtelse av en investeringsvara endast utnyttjas av förvärvaren. Om ML:s bestämmelser om jämkningshandlingar skulle tolkas på sådant sätt att en handling som upprättats efter överlåtelsen inte skulle kunna medföra rätt att jämka till förvärvarens fördel skulle det i så fall innebära att varken överlåtare eller förvärvare skulle kunna vara berättigade till avdrag för ingående skatt avseende en tillgång som används i en verksamhet som medför skattskyldighet. Ett sådant synsätt skulle strida mot de principer som ligger till grund för ML:s jämkningsbestämmelser.

text: Med hänsyn till syftet med bestämmelserna om jämkning anser Skatteverket därför att enbart det förhållandet att en jämkningshandling utfärdats efter en fastighetsöverlåtelse inte utgör hinder för en förvärvare att utnyttja en övertagen rättighet att jämka avdrag för ingående skatt. Ett sådant synsätt gäller oavsett om parterna kommit överens om ett senare överlämnande av handlingen eller inte. Som förutsättning för en sådan jämkningsåtgärd gäller enligt

text: 8 kap. 20 §

text: ML att det föreligger en handling som uppfyller de krav som framgår av bestämmelserna i 8 a kap. 1517 §§ ML.

text: 4.4 Brister i utfärdad jämkningshandling m.m.

text: En jämkningshandling är, sedan reglerna i ML om sådana handlingar flyttats från bestämmelserna om fakturering till jämkningsbestämmelserna, i formellt hänseende inte att betrakta som en faktura eller en därmed jämförlig handling.

text: En jämkningshandling kan komma att innehålla en mängd detaljerade uppgifter om olika investeringar som skett i en fastighet och vid vilka tidpunkter avdrag för den ingående skatten skett. Det kan inträffa att överlåtaren, sedan en sådan handling utfärdats, upptäcker att vissa uppgifter i den lämnade handlingen behöver ändras eller läggas till. Det kan därför finnas ett behov av att komplettera, rätta eller klarlägga en jämkningshandling på motsvarande sätt som en faktura kan behöva kompletteras eller rättas. Någon särskild lagreglering beträffande rättelseförfarande avseende brister i jämkningshandlingar finns inte. Det framstår dock som rimligt att Skatteverket har ett liknande förhållningssätt till avhjälpande av brister i dessa handlingar som det som gäller för fakturor.

text: I

text: prop. 2003/04:26 s. 70

text: uttalas att en ofullständig faktura i de flesta fall torde kunna läkas genom att den ursprungliga handlingen kompletteras med de saknade uppgifterna. Det är ett förfarande som tillämpas i praktiken till exempel genom att en skattskyldig som av Skatteverket vägras avdragsrätt för mervärdesskatten i en bristfällig faktura regelmässigt har möjlighet att komplettera handlingen så att ML:s bestämmelser om en fakturas innehåll uppfylls. Motsvarande synsätt bör gälla i fråga om jämkningshandlingar enligt

text: 8 a kap. 15 §

text: ML.

text: Skatteverket anser därför att brister i en jämkningshandling ska kunna avhjälpas på motsvarande sätt som komplettering av en ofullständig faktura kan göras.

text: För att upprätthålla avsedd kontinuitet, som syftet med en förvärvares övertagande av rättighet och skyldighet att jämka innebär, och för att bestämmelserna om en jämkningshandlings innehåll i

text: 8 a kap. 17 §

text: ML ska iakttas får därför en överlåtare som upptäcker brister i en utfärdad jämkningshandling anses vara skyldig att överlämna handling med nödvändiga rättelser till förvärvaren.

text: När det gäller rättelser av handlingar får det av omständigheterna i den aktuella situationen bedömas om det är fråga om avhjälpande av brister i en tidigare utfärdad jämkningshandling eller om det helt eller delvis rör sig om utfärdande av en ny jämkningshandling som på grund av väsentliga brister i tidigare handling inte kan anses ha utfärdats tidigare.

text: Till den del den till förvärvaren överlämnade handlingen är så bristfällig att det inte med ledning av uppgifterna i den går att beloppsmässigt beräkna jämkningsbeloppet kan en jämkningshandling enligt

text: 8 a kap. 15 §

text: ML inte anses vara utfärdad. Vid sådant förhållande kvarstår fullgörandet av jämkningsskyldigheten avseende den bristfälliga delen hos överlåtaren enligt vad som framgår av

text: 8 a kap. 12 § tredje stycket

text: ML.

text: När det gäller sådan komplettering av en jämkningshandling som avses i

text: 8 a kap. 15 § andra stycket

text: ML framgår det av

text: prop. 1999/2000:82 s. 115

text: att denna lagreglering avser kompletteringar med anledning av att förhållandena ändras efter överlåtelsen. Denna bestämmelse avser därför inte sådana brister i en jämkningshandling som behandlats i det föregående.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 340930-13/111

title: Social omsorg

text: 2018-10-25 Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Social omsorg, dnr

text: 202 398382-18/111

text: Undantaget från skatteplikt för social omsorg gäller för tjänster av social karaktär som utförs av myndigheter eller av företag som av medlemsstaten erkänts som en aktör av social natur. Undantaget gäller även tjänster med nära anknytning till social omsorg om tjänsterna utförs av en erkänd aktör av social natur. Ställningstagandet ersätter ett gammalt ställningstagande, Mervärdesskatt, social omsorg 2006-12-18, dnr

text: 131 664715-06/111

text: 1 Sammanfattning

text: Social omsorg är offentlig och privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig omsorg. Undantaget från skatteplikt för social omsorg gäller för tjänster av social karaktär som utförs av offentliga verksamheter såsom stat, kommuner och landsting (nedan kallat myndigheter) eller av företag som av medlemsstaten erkänts som en aktör av social natur. Undantaget gäller även tjänster med nära anknytning till social omsorg om tjänsterna utförs av en erkänd aktör av social natur.

text: För att avgöra om en tjänst utgör sådan social omsorg som kan undantas från skatteplikt ska följande frågor besvaras med ett ja.

text: Är den tjänst som tillhandahålls en sådan tjänst som till sin natur är av social karaktär?

text: Är tillhandahållaren en sådan säljare som normalt tillhandahåller tjänster som till sin natur är av social karaktär?

text: För att avgöra om ett tillhandahållande av en tjänst har nära anknytning till social omsorg och därför kan undantas från skatteplikt ska följande frågor besvaras med ett ja.

text: Är köparen en aktör som bedriver social omsorg?

text: Är säljaren en erkänd aktör av social natur?

text: Är det fråga om en tjänst som är av sådant slag och har sådan kvalitet att det är svårt för köparen att, i sin tur, tillhandahålla social omsorg utan just den specifika tjänsten?

text: Är tjänsten så specifik att en liknande tjänst inte tillhandahålls av andra aktörer, d.v.s. en konkurrerande tjänst finns inte?

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagande Mervärdesskatt, social omsorg 2006-12-18, dnr

text: 131 664715-06/111

text: . Ställningstagandet är en anpassning till det resonemang som framgår av gällande praxis och innebär en mindre utvidgning av vad som omfattas av undantaget för social omsorg jämfört med ställningstagandet från 2006. Utvidgningen avser följande.

text: Tjänster som endast indirekt finansieras av allmänna medel kan omfattas av undantaget.

text: Under vissa omständigheter kan tjänster som har nära anknytning till social omsorg utan att i sig vara av social karaktär omfattas av undantaget.

text: 2 Frågeställning

text: Högsta förvaltningsdomstolen har under senare år utvecklat sin syn på vad som utgör sådan social omsorg som ska omfattas av undantaget från mervärdesskatteplikt enligt

text: 3 kap.

text: och

text: 7 §§

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Med anledning av rättsutvecklingen i Sverige gör Skatteverket en översyn av ställningstagandet om hur undantaget ska tolkas.

text: De frågor som framförallt ska klarläggas är Skatteverkets uppfattning beträffande

text: vad som avses med tjänster som till sin natur är av social karaktär,

text: vilka som kan tillhandahålla sådana tjänster och

text: när tjänster har nära anknytning till social omsorg.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagtext

text: Omsättning av tjänster som utgör social omsorg samt tjänster av annat slag och varor som den som tillhandahåller vården eller omsorgen omsätter som ett led i denna är undantagna från skatteplikt. Med social omsorg förstås offentlig eller privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg (3 kap. 4 och 7 §§ ML).

text: Medlemsstaterna ska undanta tillhandahållande av tjänster och leveranser av varor med nära anknytning till hjälparbete eller socialt trygghetsarbete, däribland sådana som görs av ålderdomshem, av offentligrättsliga organ eller av andra organ som av medlemsstaten i fråga är erkända som organ av social karaktär (artikel 132.1 g

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Medlemsstaterna ska även undanta tillhandahållanden av tjänster och leveranser av varor med nära anknytning till skydd av barn och ungdomar vilka görs av offentligrättsliga organ eller andra organ som av medlemsstaten i fråga är erkända som organ av social karaktär (

text: artikel 132.1 h

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Tillhandahållande av tjänster och leveranser av varor i ovan nämnda undantag omfattas endast när transaktionerna är absolut nödvändiga för att de undantagna transaktionerna ska kunna utföras. Transaktionerna omfattas inte i de fall det grundläggande syftet med transaktionerna är att vinna ytterligare intäkter åt organet genom transaktioner som utförs i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (

text: artikel 134

text: mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Förarbeten

text: Begreppet hemtjänst innefattar dels uppgifter av servicekaraktär, dels uppgifter som är inriktade mot personlig omvårdnad. Med serviceuppgifter avses bl.a. praktisk hjälp med hemmets skötsel, såsom städning och tvätt, hjälp med inköp, ärenden på post- och bankkontor och hjälp med tillredning av måltider samt distribution av färdiglagad mat. Med personlig omvårdnad avses de insatser som därutöver behövs för att tillgodose fysiska, psykiska och sociala behov. Det kan handla om hjälp med att kunna äta och dricka, klä och förflytta sig, sköta personlig hygien och i övrigt insatser som behövs för att bryta isolering eller för att den enskilde ska känna sig trygg och säker i det egna hemmet (

text: prop. 1996/97:124 s. 88

text: 3.3 Domar från EU-domstolen

text: Av domar från EU-domstolen framgår att varje medlemsstat har ett utrymme för en skönsmässig bedömning av om de vill erkänna vissa organisationer som organ av social karaktär. Det är alltså de nationella myndigheterna som avgör vilka organisationer som ska anses som sådana. Vid bedömningen ska hänsyn tas till om det finns någon tillämplig skatterättslig, förvaltningsrättslig eller socialförsäkringsrättslig reglering, om verksamheten är av allmännyttig karaktär, om andra subjekt som bedriver likadan verksamhet redan har fått ett liknande erkännande och om kostnaderna för verksamheten till stor del bärs av det allmänna (

text: , Kügler, punkt 58 och C- 498/03, Kingcrest Associates och Montecillo, punkt 53).

text: EU-domstolen har använt en särskild metod för att avgöra om tjänsten var nära kopplad till social omsorg eller inte vid bedömningen av om en stiftelses förmedling av kontakt mellan föräldrar och dagbarnvårdare som tog emot barn hemma. Metoden innebär att en bedömning ska göras i fyra steg. De fyra stegen innebär en prövning av om dagbarnvårdarnas arbete utgör social omsorg, om dagbarnvårdarna och stiftelsen är erkända organ, om förmedlingstjänsten är nära kopplad till barnomsorgen och om verksamheten sker i direkt konkurrens med kommersiella företag (C- 415/04, Stichting Kinderopvang Enschede, punkt 16-29).

text: EU-domstolen har ansett att principen om skatteneutralitet är ett hinder för att ha kriterier för att fastställa om ett privaträttsligt subjekt kan anses som ett erkänt organ för vissa subjekt men inte på andra (

text: , Zimmermann, punkt 59).

text: 3.4 Domar från Högsta förvaltningsdomstolen

text: En assistanssamordnares tjänst i form av att erbjuda en ersättningsberättigad hjälp med sådana administrativa tjänster som denne behöver i egenskap av arbetsgivare för en personlig assistent är undantagen social omsorg. Tjänsterna ansågs ha nära anknytning till socialt arbete eftersom den ersättningsberättigade utan dessa tjänster skulle haft svårt att ta tillvara sin rätt att vara arbetsgivare för en personlig assistent och därmed kunna påverka och anpassa omsorgen efter sina speciella önskemål. Verksamheten ansågs ha anknytning till offentligrättslig reglering eftersom mottagarna av tjänsten efter en individuell behovsprövning befunnits ha rätt till ersättning från det allmänna för de tjänster som assistanssamordnaren tillhandahöll (

text: RÅ 2009 ref. 95

text: Ett bolag bedrev ett behandlingshem på uppdrag av kommun och landsting. Bolaget köpte i sin tur in handledningstjänster till personalen från en legitimerad psykoterapeut. Psykoterapeutens tillhandhållande ansågs vara undantagen social omsorg. Psykoterapeuten ansågs vara ett erkänt organ eftersom denne tillhandahöll handledningen i egenskap av legitimerad psykoterapeut och den behandling som handledningen var knuten till föregicks av en individuell behovsprövning. Handledningen var indirekt offentligfinansierad eftersom behandlingshemmets uppdragsgivare var kommun och landsting. Vidare ansågs nära anknytning till socialt arbete finnas eftersom kvaliteten på behandlingen inte skulle kunna säkerställas utan handledningen (

text: RÅ 2010 ref. 94

text: Ett bolag bedrev familjehemsvård på uppdrag av kommuner och kriminalvården. Bolaget köpte i sin tur in tjänster avseende samtalsterapi till vårdtagarna från en underentreprenör. Eftersom insatserna motsvarade insatser som kommuner och staten ansvarade för enligt offentligrättslig lagstiftning och betalades av allmänna medel ansågs tjänsterna ha koppling till offentligrättslig reglering. Genom att bolagets uppdragsgivare var kommuner och kriminalvården var tjänsterna indirekt offentligfinansierade och därför ansågs underentreprenören vara ett organ av social karaktär. Terapin ansågs ha anknytning till socialt arbete eftersom den var en integrerad och nödvändig del i bolagets tillhandhållande enligt ingångna avtal och fick ses som ett medel för att klienten på bästa sätt skulle kunna tillgodogöra sig den tjänst avseende social omsorg som bolaget tillhandahöll (

text: HFD 2011 not. 74

text: En kommun ansågs enligt lagen (

text: ) om mervärdesskattekonton för kommuner och landsting ha rätt till ersättning för bidrag som lämnats till ideella hjälp- och intresseorganisationer på grund av att viss del av organisationernas verksamhet ansågs vara social omsorg. Domstolen uttalade att förekomsten av en individuell behovsprövning av omsorgstagarens behov är en viktig omständighet vid bedömningen men den ansågs inte som ensam utslagsgivande. Eftersom de aktuella verksamheterna var av allmännyttig karaktär, till stora delar omfattades av kommunens socialtjänstansvar och delvis finansierades av offentliga medel ansågs organisationernas verksamhet vara social omsorg. Den del av bidragsmottagarnas verksamhet som bestod av informationsspridning, opinionsbildning, anordnande av kurser m.m. ansågs inte vara social omsorg (

text: HFD 2011 ref. 9

text: Barntillsyn i hemmet när ordinarie barnomsorg inte var tillgänglig, t.ex. vid förälders övertidsarbete eller arbete på obekväm arbetstid, vid barnets sjukdom eller när barnet trots ansökan ännu inte beviljats barnomsorg, ansågs inte vara social omsorg. Verksamheten bedrevs på kommersiella villkor, finansierades inte till någon del av allmänna medel och saknade i övrigt offentligrättsliga inslag (

text: HFD 2012 ref. 52

text: 4 Bedömning

text: Social omsorg är offentlig och privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg. Om en tjänst inte utgör social omsorg kan det ändå bli fråga om en från skatteplikt undantagen tjänst om denna har nära anknytning till social omsorg.

text: 4.1 Social omsorg

text: För att avgöra om en tjänst utgör sådan social omsorg som kan undantas från skatteplikt ska följande frågor besvaras.

text: Är svaret ja på båda frågorna är det fråga om från skatteplikt undantagen social omsorg enligt Skatteverkets bedömning.

text: 4.1.1 Tjänst som till sin natur är av social karaktär

text: För att en tjänst ska kunna utgöra social omsorg ska tjänsten till sin natur vara av social karaktär. Tjänster som tillhandahålls inom barnomsorg, äldreomsorg, för stöd och service till vissa funktionshindrade eller annan jämförlig social omsorg är normalt av social karaktär. Det är således fråga om olika sorters omsorgstjänster.

text: Hemtjänst är en tjänst av både omsorgs- och servicekaraktär. Omsorgstjänster som ingår i hemtjänst är sådana tjänster som är av social karaktär. Med omsorgstjänster avses de insatser som behövs för att tillgodose fysiska, psykiska och sociala behov såsom exempelvis personlig hygien, social samvaro m.m. Servicetjänsterna kan t.ex. vara städning, tvätt, matlagning, inköp, d.v.s. tjänster som när de tillhandahålls separat inte är av social karaktär. Om omsorgs- och servicetjänster erbjuds gemensamt är tjänsten, hemtjänsten, till sin natur av social karaktär. Om en aktör som normalt erbjuder sådan hemtjänst som utgör social omsorg tillhandahåller endast servicetjänster i det enskilda fallet kan även dessa tjänster ses som tjänster av social karaktär. Det avgörande är att aktören enligt avtalet med kommunen faktiskt erbjuder tjänster av både omsorgs- och servicekaraktär och inte vad som faktiskt tillhandahålls till de enskilda brukarna. Detta påverkas inte av en eventuell uppdelning vid faktureringen.

text: Skatteverket anser att följande tjänster är exempel på sådana tjänster som en säljare kan tillhandahålla och som faller inom social omsorg.

text: Tjänster som en kommun ansvarar för enligt t.ex.

text: socialtjänstlagen (2001:453)

text: Sådan barnomsorg som kommun ansvarar för enligt

text: skollagen (2010:800)

text: Resor som en kommun anordnar för kommuninvånare som inte kan använda ordinarie kollektivtrafik enligt lag (

text: ) om färdtjänst.

text: Stöd och ekonomisk hjälp till svårt funktionshindrade som staten ansvarar för enligt lagen (

text: ) om stöd och service till vissa funktionshindrade.

text: Tjänster avseende kriminalvården som staten ansvarar för.

text: 4.1.2 Säljarens verksamhet och status

text: Barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg anses vara social omsorg om den bedrivs på ett sätt som motsvarar sådan social omsorg som en kommun eller staten ansvarar för enligt offentligrättslig lagstiftning. Med ”ansvarar för” avses både sådan omsorg som en kommun eller staten är skyldig att tillhandahålla och sådan omsorg som en kommun eller staten enligt offentligrättslig reglering har möjlighet att tillhandahålla.

text: Undantaget från skatteplikt för social omsorg gäller oavsett om omsorgen tillhandahålls i en offentlig eller privat verksamhet. Staten eller en kommun kan avtala med en privat aktör att denne i deras ställe ska tillhandhålla de tjänster som staten eller en kommun är ansvariga för att tillhandahålla enligt offentligrättslig lagstiftning.

text: I svensk lagstiftning finns ingen motsvarighet till mervärdesskattedirektivets bestämmelse om att tjänsterna måste tillhandahållas av ett erkänt organ för att vara undantagna från skatteplikt. I syfte att uppnå det resultat som föreskrivs i direktivet har det i senare praxis krävts att en verksamhet, för att anses utgöra social omsorg, ska ha någon form av anknytning till en offentligrättslig reglering. Detta innebär enligt Skatteverket att en bedömning ska ske om den eller de som tillhandhåller tjänsten är erkända aktörer av social karaktär. Vid bedömningen ska hänsyn tas till

text: om det finns en offentligrättslig anknytning och

text: om kostnaderna för verksamheten till stor del finansieras av det allmänna.

text: Bedömningsgrunderna kännetecknas av att det allmänna har ett ansvar för tjänsten och att det finns ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna. En erkänd aktör kan vara en myndighet, ett företag eller någon annan organisation som bedriver verksamhet av social karaktär. För ytterligare information om säljarens status se avsnitt 4.2.1.

text: För att en säljare ska anses vara en sådan säljare som normalt tillhandahåller tjänster av social karaktär ska säljarens verksamhet ha ett socialt ändamål och syfte. Skatteverket anser att verksamheten måste innehålla någon form av omsorgstjänster, t.ex. verksamhet som vård och uppfostran av barn och ungdomar, omvårdnad av äldre, hjälpverksamhet bland behövande och socialt trygghetsarbete. Det ska vara fråga om säljare som tillhandahåller sådana tjänster som är av social karaktär enligt avsnitt 4.1.1. Verksamheten ska bedrivas på ett sätt som motsvarar sådan social omsorg som en kommun eller staten ansvarar för enligt offentligrättslig lagstiftning. Sådan verksamhet drivs i första hand i offentlig regi men verksamheten kan också bedrivas av privata aktörer.

text: Det är till exempel inte tillräckligt att en aktörs verksamhet är att tillhandahålla enstaka servicetjänster som ingår i en hemtjänst t.ex. städning. Säljaren ska normalt även erbjuda någon slags omsorgstjänst för att kunna vara en sådan säljare som huvudsakligen tillhandahåller tjänster av social karaktär. Det som säljaren erbjuder vid hemtjänst ska vara fråga om både omsorgs- och servicetjänster för att denne ska anses ha en verksamhet som är av social karaktär.

text: En aktör kan dessutom bedriva både verksamhet av social karaktär och annan verksamhet. Så är fallet t.ex. när en aktör upphandlat olika avtal med en kommun. Enligt något avtal kan aktören sköta all drift av ett äldreboende d.v.s. både omsorgs- och servicetjänster. Samma aktör kan dessutom ha andra avtal med samma kommun eller annan kommun som enbart avser servicetjänster till andra äldreboenden. Vid en sådan situation bedriver aktören verksamhet som är av social karaktär vad gäller det äldreboendet där aktören sköter all driften. När det gäller de avtal som avser enbart servicetjänster till andra äldreboenden bedriver aktören inte någon verksamhet av social karaktär.

text: En kommun kan också välja den s.k. kundvalsmodellen/valfrihetsmodellen. Den innebär att kommunen upphandlar och tecknar avtal med olika tillhandhållare av social omsorg. Omsorgstagaren kan sedan, efter att ha fått bistånd beviljat, själv välja vilken säljare som ska utföra tjänsten. Det innebär att den som ingått avtal som innefattar tjänster av social karaktär med kommunen och som tillhandahåller tjänsten är en erkänd aktör.

text: 4.1.3 Exempel - social omsorg

text: Exempel 1 – Kommunens tillhandahållande av hemtjänst i form av städning

text: En kommun tillhandahåller efter en individuell behovsprövning städning till vissa personer.

text: Kommunen erbjuder enligt offentligrättslig lagstiftning både omsorgs- och servicetjänster till kommuninvånare när behov finns eftersom detta är kommunens ansvar. Visserligen är det endast fråga om städning i detta exempel men eftersom kommunen även erbjuder andra omsorgstjänster till sina kommuninvånare anser Skatteverket att det är fråga om en sådan hemtjänst som till sin natur är av social karaktär. Att beslutet i det enskilda fallet endast avser en servicetjänst förtar inte det faktum att kommunen normalt erbjuder både omsorgs- och servicetjänster till sina kommuninvånare. Tjänsten är sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: Exempel 2 – Hemtjänst (kundval)

text: Ett bolag ska enligt avtal med en kommun enligt den s.k. kundvalsmodellen/valfrihetsmetoden tillhandahålla hemtjänst, d.v.s. både omsorgs- och servicetjänster. Personer med ett biståndsbeslut som ger rätt till t.ex. hjälp med städning ett visst antal timmar i månaden kan vända sig till bolaget för att få tjänsten utförd. Bolaget fakturerar kommunen för utförda tjänster. Bolaget tillhandahåller också motsvarande tjänster direkt till köpare som betalar själv utan biståndbeslut från kommunen.

text: Hemtjänst, d.v.s. tjänster av både omsorgs- och servicekaraktär, är tjänster som till sin natur är av social karaktär. Eftersom bolaget tillhandahåller hemtjänst är bolagets tjänster av social karaktär. Bolagets verksamhet har ett socialt ändamål och syfte. Den motsvarar sådan social omsorg som en kommun ansvarar för enligt offentligrättslig lagstiftning. Tjänsterna finansieras av det allmänna genom biståndsbeslut från kommunen. Bolaget har därför sådan verksamhet och status att de kan vara ett sådant företag som tillhandahåller social omsorg. Sådana tjänster som bolaget tillhandahåller på grund av ett biståndsbeslut från kommunen som innebär att kommunen betalar helt eller delvis är sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt. Detta gäller oavsett om det bara är städning i det enskilda fallet som tillhandahålls eftersom bolaget normalt erbjuder både omsorgs- och servicetjänster och avtalet med kommunen avser både omsorgs- och servicetjänster. I de fall bolaget tillhandahåller tjänster som inte grundar sig på ett biståndsbeslut och betalningen inte till någon del görs av kommunen är det fråga om skattepliktiga tjänster. Denna del av bolagets verksamhet har inte någon anknytning till offentligrättslig lagstiftning.

text: Exempel 3 – Öppen dagverksamhet

text: En privat aktör har tecknat avtal med en kommun om drift av en öppen dagverksamhet för pensionärer och personer med funktionsnedsättning. Verksamheten drivs utifrån

text: socialtjänstlagen

text: och kommunens verksamhetsplan. Aktiviteterna ska tillgodose behov av fysisk, social, intellektuell och skapande karaktär. Verksamheten är kostnadsfri och öppen för alla pensionärer och personer med funktionsnedsättning.

text: Kommunen ska genom t.ex. dagverksamhet eller liknande social tjänst underlätta för den enskilde att bo hemma och ha kontakt med andra. Den öppna dagverksamheten är en sådan tjänst som till sin natur är av social karaktär. Aktörens verksamhet har ett socialt ändamål och syfte. Den motsvarar sådan social omsorg som en kommun ansvarar för enligt offentligrättslig lagstiftning. Kostnaderna för verksamheten finansieras av det allmänna. Tjänsten är sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: Exempel 4 – Gode män, rättsliga och ekonomiska intressen

text: En person får i sin ekonomiska verksamhet i uppdrag att vara god man för flera personer/huvudmän. Den gode mannen hjälper den som på grund av funktionsnedsättning, sjukdom eller andra hinder inte kan bevaka sina intressen att tillvarata dennes rättsliga och ekonomiska intressen. Beslut om god man fattas efter ansökan. Kommunens överförmyndare/överförmyndarnämnd har tillsyn över de gode män som finns i kommunen.

text: Tjänsten står visserligen under tillsyn av det offentliga men den ligger inte till grund för kommunens beslut om omsorgsinsatser mot bakgrund av en offentligrättslig reglering som t.ex.

text: socialtjänstlagen

text: . Bestämmelserna om god man finns i

text: Föräldrabalken

text: som är en civilrättslig reglering. Det är fråga om att tillvarata en persons rättsliga och ekonomiska intressen och inte någon tjänst som till sin natur är av social karaktär. Tjänsten kan därför inte vara någon sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: Eftersom tjänsterna inte tillhandahålls någon som bedriver social omsorg kan det inte vara fråga om tjänster med nära anknytning till social omsorg, se vidare avsnitt 4.2.

text: Exempel 5 – Fixartjänst

text: En kommun tillhandhåller s.k. fixartjänster åt äldre personer. Tjänsten riktar sig till alla personer över en viss ålder utan någon individuell behovsprövning och köparen betalar viss ersättning för tjänsten. Fixaren kan utföra enklare reparationer, tunga lyft och andra riskfyllda vardagssysslor i syfte att förhindra olyckor i hemmet.

text: En fixartjänst är ingen omsorgstjänst utan en servicetjänst och eftersom den tillhandahålls separat är det ingen tjänst av social karaktär. Det är således inte fråga om social omsorg trots att det tillhandahålls av kommunen. Tjänsten är inte sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt. Eftersom tjänsterna inte tillhandahålls någon som bedriver social omsorg kan det inte heller vara fråga om tjänster med nära anknytning till social omsorg, se vidare avsnitt 4.2.

text: Om fixartjänsterna skulle ingå i den behovsprövade hemtjänsten så är det dock fråga om social omsorg när kommunen tillhandahåller dem.

text: Exempel 6 – Enskild själavård

text: En präst får i uppdrag av en kriminalvårdsanstalt att ge enskild själavård till anstaltens interner. Enskild själavård är det kyrkliga stödet inom kriminalvården som interner har tillgång till på svenska anstalter. Den enskilda själavården handlar om att stärka den intagne genom att möta dennes behov, tankar och funderingar.

text: Den tjänst som prästen tillhandahåller får anses vara en sådan tjänst som är en del av den omsorg inom kriminalvården som staten ansvarar och betalar för. Tjänsterna som prästen tillhandahåller är till sin natur av social karaktär.

text: Kyrkan som prästen är anställd av är en erkänd aktör eftersom det finns en offentligrättslig anknytning och kostnaderna för tjänsten betalas av det allmänna. Kyrkan bedriver verksamhet som utgör social omsorg. Tjänsten är en sådan tjänst som utgör social omsorg och den omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: Exempel 7 – Skolkurator

text: En kurator får i sin ekonomiska verksamhet i uppdrag av en friskola att arbeta som kurator ett visst antal timmar i veckan. En skolkurator hjälper de barn som till exempel har problem med skolan eller hemma. Skolkuratorn arbetar också mot mobbning. Ungdomar kan gå till en kurator på skolan utan att föräldrarna behöver veta det. Kravet på tillgång till kurator finns reglerat i

text: skollagen

text: Den tjänst som kuratorn tillhandahåller får anses vara en sådan tjänst som är en del av den omsorg som

text: skollagen

text: kräver och är en del av kommunens ansvar. Det är fråga om en tjänst som till sin natur är av social karaktär. Det allmänna betalar indirekt för kuratorstjänsten via skolpengen. Kuratorn bedriver sådan verksamhet och har sådan status att kuratorns företag tillhandahåller social omsorg. Tjänsten är en sådan tjänst som utgör social omsorg och den omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: 4.2 Nära anknytning till social omsorg

text: Om en tjänst inte utgör från skatteplikt undantagen social omsorg enligt avsnitt 4.1 kan det ändå bli fråga om en från skatteplikt undantagen tjänst om tjänsten har nära anknytning till social omsorg. För att avgöra om ett tillhandahållande av en tjänst har nära anknytning till social omsorg och därför kan undantas från skatteplikt ska följande frågor besvaras.

text: Är köparen en aktör som bedriver sådan social omsorg som omfattas av avsnitt 4.1?

text: Om svaret blir ja på alla dessa frågor är tjänsten en sådan tjänst som har så nära anknytning till social omsorg att den ska undantas från skatteplikt.

text: 4.2.1 Bedriver köparen social omsorg och är säljaren en erkänd aktör av social natur

text: För att en tjänst som har nära anknytning till social omsorg ska kunna undantas från skatteplikt måste tillhandahållaren ses som en erkänd aktör av social natur och köparen ska bedriva sådan social omsorg som avses i avsnitt 4.1. Detta innebär att både köpare och säljare ska vara erkända aktörer av social natur men köparen ska dessutom tillhandahålla tjänster av social karaktär och bedriva verksamhet som utgör social omsorg.

text: För att en tjänst som har nära anknytning till social omsorg ska kunna undantas ska det således vara fråga om en aktör som säljer till en köpare som i sin tur tillhandahåller social omsorg. Köparen ska som sin verksamhet bedriva barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade eller annan jämförlig social omsorg.

text: Säljaren ska vara en erkänd aktör av social natur. Vid bedömningen om säljaren är en sådan erkänd aktör ska hänsyn tas till

text: Bedömningsgrunderna ovan kännetecknas av att det allmänna har ett ansvar för tjänsten och att det finns ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna. En erkänd aktör kan vara en myndighet, ett företag eller någon annan organisation som bedriver verksamhet av social karaktär.

text: Det allmännas ansvar för att tillhandahålla tjänsten ska ha någon form av anknytning till en offentligrättslig reglering. Det innebär, enligt Skatteverkets uppfattning, att det allmännas ansvar för att tillhandahålla tjänsten ska framgå av lag eller annan föreskrift. Till exempel fattas ett biståndsbeslut efter en individuell prövning av behovet av den aktuella tjänsten mot bakgrund av kommunens ansvar enligt

text: socialtjänstlagen

text: . Ett biståndsbeslut visar att den tjänst som beslutet avser har anknytning till offentligrättslig reglering.

text: Hela eller del av tjänsten ska betalas av det allmänna. Om ett biståndsbeslut fattas efter en individuell behovsprövning innebär det att kommunen betalar hela eller del av tjänsten. Ersättningen behöver inte betalas ut direkt från det allmänna till säljaren. Det är tillräckligt att ersättningen indirekt kommer från det allmänna. Om ett företag som har avtal med det allmänna och får betalt av det allmänna anlitar en säljare, ska även säljarens tjänst anses betald av det allmänna.

text: Det är oftast inga problem att avgöra om en säljare är en erkänd aktör eller inte. En som säljer omsorg till någon på direkt uppdrag av t.ex. en kommun är en erkänd aktör. Kommunen har då gjort en bedömning och ansett att den aktuella tjänsten tillhör kommunens ansvarsområde och funnit att kommunen i vart fall till viss del ska stå för kostnaden. Kommunen har även i regel gjort en individuell prövning av mottagarens behov.

text: 4.2.2 Tjänsten ska vara så specifik att den är nödvändig för köparens sociala omsorg

text: För att en tjänst ska anses ha nära anknytning till social omsorg förutsätts att tjänsten är absolut nödvändig för att den sociala omsorgen ska kunna genomföras. Tjänsten ska ses som ett medel för att köparen på bästa sätt ska kunna se till att omsorgstagaren får den sociala omsorg som omsorgstagaren behöver. Tjänsten ska dessutom vara viktig för kvalitén på den sociala omsorg som köparen tillhandahåller.

text: Skatteverket anser att tjänsten alltid och i betydande utsträckning måste vara anpassad efter mottagarens personliga behov av social omsorg. Endast under sådana omständigheter kan tjänsten anses som absolut nödvändig för att säkerställa kvalitén på den sociala omsorgen. Det är således inte tillräckligt att en tjänst bara ingår som en av flera beståndsdelar i den sociala omsorgen.

text: 4.2.3 Konkurrerande tjänster

text: Det grundläggande syftet med tjänsten får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Det ska därför inte vara fråga om så generella tjänster som tillhandahålls köparen som bedriver social omsorg att de konkurrerar med andra kommersiella företag på samma marknad. Tjänsten ska således vara så specifik till sin natur att den inte kan anses tillhandahållas i direkt konkurrens med andra företag som tillhandahåller likartade tjänster.

text: 4.2.4 Exempel – tjänster med nära anknytning till social omsorg

text: Exempel 8 – Städföretags försäljning till kommun

text: Ett städbolag tillhandahåller städtjänster på uppdrag av en kommun. Städtjänsterna utförs åt olika personer som kommunen efter individuell behovsprövning ansett ska ha rätt till sådana tjänster. Städbolaget erbjuder inga omsorgstjänster utan endast servicetjänster i form av städtjänster. Städbolaget är inget bolag som tillhandahåller social omsorg eftersom bolaget inte tillhandahåller tjänster som till sin natur är av social karaktär. En bedömning ska därför göras om tjänsterna kan anses ha nära anknytning till social omsorg.

text: Köparen av tjänsten, d.v.s. kommunen, är en sådan aktör som bedriver social omsorg. Städbolaget skulle kunna vara en erkänd aktör eftersom städningen ingår i det allmännas ansvar som följer av offentligrättslig lagstiftning och den är finansierad av det allmänna. Tjänsterna som städbolaget tillhandahåller är dock inte så specifika och individuellt anpassade att de inte skulle kunna erhållas från ett annat företag med liknande verksamhet. Just det enskilda städbolagets tjänster kan inte anses absolut nödvändiga för att säkerställa kvalitén på kommunens sociala omsorg som sådan. Tjänsten företas dessutom i konkurrens med andra kommersiella aktörer som måste ta ut mervärdesskatt på motsvarande tjänster. Tjänsten har därför inte så nära anknytning till social omsorg att den omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: En motsvarande bedömning kan göras när det gäller tillagning och transport av färdiga matportioner och för taxiresor.

text: Exempel 9 – Elevassistent

text: En företagare får i sin ekonomiska verksamhet i uppdrag av en skola att arbeta som elevassistent under lektionerna i ett visst antal timmar i veckan. Elevassistenten ska arbeta som generellt stöd till en hel klass vissa av timmarna. De andra timmarna ska elevassistenten arbeta med en enskild elevs utbildning.

text: Företagaren kan inte anses tillhandahålla social omsorg eftersom tjänsterna till sin natur inte är av social karaktär. Tjänsterna får i stället anses vara ett led i skolans utbildning. En bedömning ska därför göras om tjänsterna kan anses ha nära anknytning till social omsorg.

text: Den tjänst som elevassistenten tillhandahåller får anses vara en sådan tjänst som är en del av det krav på utbildning som finns i

text: skollagen

text: . Även om denna verksamhet är del av kommunens ansvar och betalas av det allmänna så är det enligt Skatteverkets bedömning inte social omsorg utan en del av skolans utbildningsansvar. Det är således inte fråga om en tjänst av social karaktär. En bedömning får därför göras om tjänsten har nära anknytning till social omsorg. En skola tillhandahåller förutom utbildning till viss del även social omsorg. Elevassistentens tjänst finansieras av det allmänna och är del av kommunens ansvar. Elevassistentens tjänst är dock hänförlig till skolans utbildningsverksamhet och köparen av tjänsten gör inte sitt förvärv i sin roll som aktör som bedriver social omsorg. I och med att köparen av tjänsten inte gör detta i sin roll som social omsorgsaktör är tjänsten inte absolut nödvändiga för att utbildningsföretagets sociala omsorg ska kunna genomföras. Tjänsten har därför inte så nära anknytning till social omsorg att den omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: Exempel 10 – Socialsekreterare

text: En socialsekreterare får genom sitt företag i uppdrag av en kommun att utföra ”socialt utredningsarbete motsvarande en socialsekreterare”. Socialsekreteraren kommer att göra barnavårds- och familjeutredningar. Arbetet innebär att göra psykosociala utredningar av barnen, föräldrarna och det sociala nätverket. Utredningen kommer att vara avgörande för vilka åtgärder kommunen sedan vidtar inom ramen för kommunens sociala ansvar.

text: Socialsekreterarens företag är inget företag som tillhandahåller social omsorg eftersom det inte tillhandahåller tjänster som till sin natur är av social karaktär. Även om socialsekreterarens tjänster leder till att social omsorg kommer att kunna beslutas är inte dessa tjänster i sig till sin natur av social karaktär. En bedömning ska därför göras om tjänsterna kan anses ha nära anknytning till social omsorg.

text: Köparen av tjänsten d.v.s. kommunen bedriver sådan verksamhet som till sin natur är social omsorg. Kommunen köper in socialsekreterarens tjänster för sin sociala omsorgsverksamhet. Socialsekreteraren är därför en erkänd aktör eftersom det finns en offentligrättslig anknytning och kostnaderna för tjänsten betalas av det allmänna. Skatteverket anser att den tjänst som socialsekreteraren tillhandahåller är så specifik att den är absolut nödvändig för att kommunen ska kunna tillhandahålla sin omsorg. Tjänsten utformas för att i betydande utsträckning individuellt kunna avgöra enskildas behov och kan därför inte anses vara en så generell tjänst att den i normalfallet kan anses konkurrera med andra. Tjänsten har därför så nära anknytning till social omsorg att den omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: 131 664715-06/111

text: . Ställningstagandet är en anpassning till det resonemang som framgår av gällande praxis och innebär en mindre utvidgning av vad som omfattas av undantaget rörande social omsorg jämfört med ställningstagandet från 2006. Utvidgningen avser följande.