identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1740076

status: upphävt

title: Jämkningsskyldighet vid överlåtelse av fastighet

text: Nytt: 2026-07-06

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-07-06, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Högsta förvaltningsdomstolen, HFD, har bedömt att bestämmelsen i

text: 8 a kap. 12 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, om övertagande av rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt inte är förenlig med

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, vid försäljning av en fastighet som omfattas av s.k. frivillig skattskyldighet. Det innebär:

text: att köparen inte är skyldig att jämka säljarens tidigare gjorda avdrag för ingående skatt hänförlig till investeringsvaran om köparens användning av investeringsvaran ändras på så sätt att avdragsrätten minskar.

text: Bestämmelsen ska dock tillämpas enligt sin ordalydelse om det ger en fördel för den part som beskattningen gäller. Det innebär:

text: att säljaren inte är skyldig att jämka tidigare gjorda avdrag för ingående skatt till följd av försäljningen. Detta gäller dock inte för jämkning på grund av ändringar som inträffat under säljarens innehavstid,

text: att köparen har rätt att jämka säljarens tidigare gjorda avdrag om köparen ändrar användningen av investeringsvaran på så sätt att avdragsrätten ökar.

text: Skatteverket anser däremot att det är förenligt med mervärdesskattedirektivet att med vissa inskränkningar tillämpa bestämmelsen vid en fastighetsförsäljning som har skett i samband med en s.k. verksamhetsöverlåtelse. Överlåtelsen av tillgångar genom verksamhetsöverlåtelse anses mervärdesskatterättsligt inte som en leverans utan köparen träder i stället i säljarens ställe när det gäller rättigheter och skyldigheter. Det innebär:

text: att köparen är skyldig att jämka säljarens tidigare gjorda avdrag för ingående skatt om köparens användning av investeringsvaran ändras på så sätt att avdragsrätten minskar,

text: att säljaren inte är skyldig att slutjämka på grund av ändringar i avdragsrätten som har inträffat under säljarens innehavstid.

text: Bestämmelsen ska dock tillämpas enligt sin ordalydelse om det ger en fördel för den part som beskattningen gäller. Det innebär att till följd av verksamhetsöverlåtelsen:

text: har säljaren rätt att slutjämka avdrag på grund av förändringar som inträffat under säljarens innehavstid,

text: blir köparen inte skyldig att jämka avdrag på grund av förändringar som inträffat under säljarens innehavstid.

text: För att avgöra om det handlar om en verksamhetsöverlåtelse måste en helhetsbedömning göras av alla omständigheter i det enskilda fallet.

text: 2 Frågeställning

text: Med anledning av rättsfallet

text: HFD 2021 not. 26

text: har det uppkommit frågor om den som har förvärvat en fastighet kan bli skyldig att jämka avdrag för ingående skatt som en tidigare ägare av fastigheten har gjort när det är fråga om verksamhetsöverlåtelse. Det har även uppkommit frågor om innebörden av

text: 8 a kap. 12 §

text: ML gällande rättigheter och skyldighet att jämka för både köparen och säljaren efter HFD:s avgörande.

text: I detta ställningstagande klargör Skatteverket sin bedömning av rättsläget efter HFD:s dom. Ställningstagandet berör dock inte frågan om jämkning under s.k. uppförandeskede (

text: 9 kap. 2 §

text: ML och

text: 9 kap. 11 §

text: ML).

text: 3 Gällande rätt

text: Mervärdesskattelagen

text: och mervärdesskattedirektivet

text: 3.1.1 Avdragsrätt

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML, jfr artikel 168 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.1.2 Skatteplikt och frivillig skattskyldighet

text: Omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av nyttjanderätt till fastigheter är undantagna från skatteplikt, med de begränsningar som följer av

text: 3 kap. 3 §

text: ML (

text: 3 kap. 2 § första stycket

text: ML). Utarrendering och uthyrning av fast egendom undantas från skatteplikt enligt artikel 135.1 l i mervärdesskattedirektivet.

text: En fastighetsägare som för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet helt eller delvis hyr ut en sådan byggnad som utgör fastighet kan välja att bli frivilligt skattskyldig för denna uthyrning (3 kap. 3 § andra stycket och 9 kap. 1 § första stycket ML).

text: En fastighetsägare som överlåter en fastighet ska, om han fortsätter uthyrningen eller upplåtelsen av fastigheten efter försäljningen, vara skattskyldig för denna verksamhet till dess den nye ägaren tillträder fastigheten (

text: 9 kap. 5 § första stycket

text: ML).

text: Om en fastighetsägare som har valt att bli skattskyldig för uthyrning överlåter fastigheten övergår den frivilliga skattskyldigheten från och med tillträdesdagen på den nya ägaren (

text: 9 kap. 5 § andra stycket

text: ML). Enligt bestämmelsen inträder den nya ägaren då i den tidigare ägarens ställe när det gäller rättigheter och skyldigheter enligt lagen.

text: Den frivilliga skattskyldigheten upphör när fastighetsägaren övergår till att använda fastigheten för annat ändamål än för skattepliktig uthyrning eller annan upplåtelse (9 kap. 6 § första stycket).

text: Om en fastighet omfattas av frivillig skattskyldighet enligt

text: 9 kap. 1 §

text: ML upphör den frivilliga skattskyldigheten vid tillträdet, om den tidigare och den nya ägaren före tillträdesdagen ingått ett skriftligt avtal om att den frivilliga skattskyldigheten inte ska övergå (9 kap. 6 § fjärde stycket).

text: 3.1.3 Verksamhetsöverlåtelse

text: Överlåtelse av tillgångar i en verksamhet som sker i samband med att verksamheten överlåts eller i samband med fusion eller liknande ses inte som en omsättning. Detta under förutsättning att förvärvaren skulle ha haft rätt till avdrag för eller återbetalning av den skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen (

text: 2 kap. 1 b §

text: ML jämför med artikel 19 och 29 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.1.4 Jämkning av ingående skatt

text: Bestämmelser om jämkning av avdrag för ingående skatt finns i

text: 8 a kap.

text: ML och artiklarna 184–192 i mervärdesskattedirektivet. I direktivet används dock termen justering i stället för jämkning.

text: Avdrag för ingående skatt hänförlig till förvärv av investeringsvaror ska jämkas om användningen av varan ändras efter förvärvet eller om varan överlåts (

text: 8 a kap. 1 § första stycket

text: ML).

text: Med investeringsvaror avses bl.a. fastigheter som har varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad, om den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kr (

text: 8 a kap. 2 § första stycket

text: ML).

text: Jämkning ska ske bl.a. om en fastighet överlåts under förutsättning att avdrag har gjorts för ingående skatt på kostnader för ny-, till- eller ombyggnad som avses i 2 § första stycket (

text: 8 a kap. 4 § första stycket

text: ML).

text: Avdrag för ingående skatt ska jämkas endast när överlåtelse har skett inom viss tid (korrigeringstiden), vilken för fastigheter är tio år (

text: 8 a kap. 6 §

text: ML).

text: Jämkningen ska göras vid ett enda tillfälle och avse återstoden av korrigeringstiden (

text: 8 a kap. 7 § andra stycket

text: ML).

text: Om förvärvaren av en investeringsvara är skattskyldig ska denne i vissa fall överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt. Detta gäller om en investeringsvara, som inte omfattas av frivillig skattskyldighet, överlåts i samband med att verksamhet överlåts (

text: 8 a kap. 11 § första stycket

text: ML).

text: En skattskyldig förvärvare ska vidare överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka vid överlåtelse av fastighet i annat fall än som avses i 11 §, d.v.s. vid överlåtelse av fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet. Detta gäller dock inte om överlåtaren och förvärvaren har träffat avtal om att överlåtaren ska jämka (

text: 8 a kap. 12 § första stycket

text: ML).

text: Om förvärvaren övertar rättighet och skyldighet att jämka ska överlåtaren inte till följd av överlåtelsen jämka avdrag för ingående skatt. Vad nu sagts gäller dock inte jämkning på grund av ändringar som inträffat under överlåtarens innehavstid (

text: 8 a kap. 12 § andra stycket

text: ML).

text: Bestämmelserna om övertagande av rättighet och skyldighet att jämka avdrag har införts med hänvisning till artikel 188 i mervärdesskattedirektivet, som reglerar vad som ska gälla vid leverans av investeringsvaror under justeringsperioden. I

text: artikel 188.1

text: anges grunderna för hur justeringen ska göras. I

text: artikel 188.2

text: föreskrivs att om leveransen av investeringsvarorna är undantagen får medlemsstaterna avstå från kravet på justering i den mån förvärvaren är en beskattningsbar person som använder investeringsvarorna i fråga uteslutande för transaktioner som medför rätt till avdrag.

text: 3.2 Praxis

text: 3.2.1 EU-domstolen

text: EU-domstolen har i ett tidigare avgörande funnit att ett bolag som hade förvärvat en fastighet inte kunde åläggas att betala tillbaka mervärdesskatt som säljaren hade dragit av under den tid som denne ägde fastigheten(

text: , Pactor Vastgoed).

text: I syfte att få räckvidden av EU-domstolens uttalanden i Pactor Vastgoed klarlagda har Högsta förvaltningsdomstolen i en begäran om förhandsavgörande ställt två frågor till EU-domstolen (i

text: mål C-787/18

text: , Sögård Fastigheter). Den första frågan var : Om en säljare av en fastighet, på grund av regler som medlemsstaten har infört med stöd av artikel 188.2 i mervärdesskattedirektivet, inte har justerat ett avdrag för ingående skatt eftersom köparen ska använda fastigheten uteslutande för transaktioner som medför rätt till avdrag, föreligger då hinder mot att köparen, i ett fall då justeringstiden alltjämt löper, åläggs att justera avdraget vid den senare tidpunkt då köparen i sin tur överlåter fastigheten till någon som inte ska använda fastigheten för sådana transaktioner? Den andra frågan var : Förändras svaret på frågan om den första överlåtelsen utgör en sådan överföring av tillgångar som avses i artikel 19 i mervärdesskattedirektivet?

text: EU-domstolen besvarade den första frågan så att mervärdesskattedirektivet ska tolkas på så sätt att det utgör hinder för en nationell lagstiftning som, med stöd av

text: artikel 188.2 i direktivet

text: , föreskriver att säljaren av en fastighet inte är skyldig att justera ett avdrag för ingående skatt om köparen ska använda fastigheten uteslutande för transaktioner som medför avdragsrätt, samtidigt som den även ålägger köparen att justera avdraget avseende återstoden av korrigeringstiden vid den tidpunkt då köparen i sin tur överlåter fastigheten till någon som inte ska använda fastigheten för sådana transaktioner.

text: EU-domstolen besvarade inte den andra frågan om tolkningen av artikel 19 i mervärdesskattedirektivet eftersom den frågan ansågs hypotetisk i det aktuella svenska målet. Av EU-domstolens praxis framgår att uttrycket ”överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav” i den artikeln omfattar överlåtelse av en hel affärsrörelse eller en självständig del av ett företag, inbegripet materiella och, i förekommande fall, immateriella tillgångar som tillsammans utgör ett företag eller en del av ett företag som kan bedriva en självständig ekonomisk verksamhet. Rena överlåtelser av tillgångar omfattas dock inte. För att fastställa om det är fråga om en sådan överlåtelse som avses i

text: artikel 19

text: ska en helhetsbedömning av de omständigheter som kännetecknar den aktuella transaktionen göras, varvid det bl.a. ska beaktas om mottagarens avsikt är att driva verksamheten vidare eller att avveckla den (

text: , Mailat, punkterna 14, 16 och 25 samt där angivna rättsfall).

text: Det krävs att de överlåtna tillgångarna är tillräckliga för att företaget ska kunna fortsätta att bedriva en självständig ekonomisk verksamhet. Frågan om tillgångarna ska omfatta såväl lös som fast egendom ska besvaras med hänsyn till den aktuella ekonomiska verksamhetens art (

text: , Shriever, punkterna 25-26 och

text: , Mailat, punkten 15).

text: 3.2.2 Högsta förvaltningsdomstolen

text: I mål

text: HFD 2021 not. 26

text: konstaterar HFD att det genom EU-domstolens dom är klarlagt att mervärdesskattedirektivet inte ger stöd för att i enlighet med den svenska regleringen i ML ålägga den som har förvärvat en fastighet skyldighet att jämka ett avdrag för ingående skatt som har gjorts av en tidigare ägare av fastigheten. EU-domstolen har däremot inte besvarat frågan om det är förenligt med mervärdesskattedirektivet att jämkningsskyldigheten förs över till köparen när fastigheten överlåts genom sådan överföring av tillgångar som avses i artikel 19 i mervärdesskattedirektivet (s.k. verksamhetsöverlåtelse). Enligt HFD är det därmed fortfarande inte klart om den svenska regleringen om övertagande av jämkningsskyldighet för avdrag i samband med verksamhetsöverlåtelse är förenlig med direktivet. HFD tog dock i målet inte ställning till om jämkningsskyldigheten kan övergå vid en verksamhetsöverlåtelse med motivering att Skatteverket inte visat att överlåtelserna hade skett genom verksamhetsöverlåtelser.

text: Enligt HFD kan en överlåtelse av en fastighet inte anses vara en överlåtelse av en verksamhet bara på den grunden att den frivilliga skattskyldigheten går över på köparen i samband med förvärvet enligt

text: 9 kap. 5 §

text: ML. Det måste göras en helhetsbedömning av alla omständigheter i det enskilda fallet.

text: HFD har i ett tidigare mål ansett att en bestämmelse som enligt ordalydelsen är klar ska tillämpas. Detta följer av den skatterättsliga legalitetsprincipen. Det förhållandet att lagens förarbeten och det underliggande saksammanhanget talar mot denna innebörd kan inte föranleda åsidosättande av den klara lagregeln (

text: RÅ 1999 not. 245

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Bakgrund

text: Skatteverket har hittills tillämpat

text: mervärdesskattelagens

text: regler på följande sätt. Överlåtelser och upplåtelser av fastigheter är undantagna från skatteplikt. En fastighetsägare som hyr ut lokaler till en hyresgäst som använder lokalerna i en verksamhet som medför skattskyldighet kan dock välja att bli beskattad för uthyrningen (s.k. frivillig skattskyldighet). Fastighetsägaren får då göra avdrag för ingående skatt som avser uthyrningen.

text: Om användning av fastigheten ändras efter det att avdraget har gjorts på så sätt att avdragsrätten minskar eller om fastigheten överlåts kan fastighetsägaren genom s.k. jämkning bli skyldig att betala tillbaka en viss del av den skatt som har dragits av. Utgångspunkten för jämkningen är att den ingående skatt som har dragits av proportioneras ut i lika stora delar över hela korrigeringstiden som är 10 år.

text: Om en fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet överlåts till någon som är skattskyldig och som fortsätter driva uthyrningsverksamheten vidare kan den nya ägaren ta över den tidigare ägarens skyldighet att jämka (s.k. verksamhetsöverlåtelse).

text: Om jämkningsskyldigheten tas över av den nya ägaren behöver den tidigare ägaren inte betala tillbaka någon tidigare avdragen ingående skatt vid överlåtelsen utan korrigeringstiden fortsätter i stället att löpa hos köparen. Om det efter överlåtelsen men under korrigeringstiden inträffar en sådan händelse som utlöser skyldighet att jämka är det den nya ägaren som blir återbetalningsskyldig för den tidigare avdragna ingående skatten.

text: HFD:s och EU-domstolens avgöranden har ändrat rättsläget när det gäller tillämpningen av den svenska lagstiftningen i fråga om jämkningsskyldigheten vid överlåtelse av fastighet. Bestämmelserna ska dock fortfarande tillämpas till sin ordalydelse om det ger parterna en fördel.

text: I det följande redovisas Skatteverkets bedömning i fråga om jämkningsskyldigheten dels vid renodlad fastighetsförsäljning och dels i samband med en verksamhetsöverlåtelse.

text: 4.2 Försäljning av fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet utan samband med en verksamhetsöverlåtelse

text: Den svenska bestämmelsen i

text: 8 a kap. 12 §

text: ML om övertagande av säljarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt har bedömts vara oförenlig med mervärdesskattedirektivet vid försäljning av en fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet utan samband med verksamhetsöverlåtelse (

text: HFD 2021 not. 26

text: ). Det innebär:

text: att köpare inte kan åläggas skyldighet att jämka säljarens avdrag för ingående skatt om köparen vid ett senare tillfälle ändrar användningen av fastigheten på så sätt att avdragsrätten minskar.

text: Bestämmelsen som till sin ordalydelse är klar ska dock tillämpas om den ger parterna en fördel. Eftersom det framgår av bestämmelsens ordalydelse att en skattskyldig köpare tar över skyldigheten att jämka avdrag för ingående skatt medför det att:

text: säljaren inte blir skyldig att jämka till följd av överlåtelsen enbart på den grunden att köparen inte kan åläggas jämkningsskyldighet enligt mervärdesskattedirektivet. Däremot är säljaren skyldig att jämka på grund av ändringar som inträffat under säljarens innehavstid,

text: köparen tar över rättigheten att jämka säljarens avdrag för ingående skatt, en rättighet som kan utnyttjas om köparen ändrar användningen av fastigheten på så sätt att avdragsrätten ökar.

text: 4.3 Försäljning av en fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet i samband med en verksamhetsöverlåtelse

text: Den svenska bestämmelsen i

text: 8 a kap. 12 §

text: ML tillämpas även vid försäljning av fastigheter som omfattas av frivillig skattskyldighet i samband med en verksamhetsöverlåtelse. Vid försäljning av en fastighet som inte omfattas av frivillig skattskyldighet i samband med verksamhetsöverlåtelse tillämpas

text: 8 a kap. 11 §

text: ML.

text: Enligt mervärdesskattedirektivet,

text: artikel 19

text: , får medlemsstaterna anse att någon leverans av varor inte har ägt rum vid en verksamhetsöverlåtelse. Syftet med denna bestämmelse är att undvika att säljaren måste ta ut mervärdesskatt vid en överlåtelse av en verksamhet eller del av verksamhet som köparen ändå skulle ha fått tillbaka senare genom avdrag för ingående skatt. Köparen träder i stället in i säljarens ställe som om någon överlåtelse inte hade skett. Enligt Skatteverkets uppfattning bör detta även gälla rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt. En sådan överlåtelse av en investeringsvara i samband med överlåtelse av en verksamhet bör således inte innebära att avdragsrätten ändras för varan. Köparen ska fortsätta att använda investeringsvaran för transaktioner som medför rätt till avdrag. Någon skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt uppkommer därmed inte vid överlåtelsen, d.v.s. verksamhetsöverlåtelsen är inte någon jämkningsgrundande händelse. På så sätt uppfylls syftet med avdragssystemet att säkerställa att den mervärdesskatt som den beskattningsbara personen ska betala eller har betalat inom ramen för all sin ekonomiska verksamhet inte till någon del belastar honom själv, förutsatt att nämnda verksamhet är mervärdesskattepliktig.

text: Genom att köparen vid en verksamhetsöverlåtelse träder in i säljarens ställe tar köparen också över rättigheter och skyldigheter att jämka avdrag. Det avdrag för ingående skatt som säljaren gjorde vid sitt förvärv av investeringsvaran kan betraktas som om avdraget gjordes av köparen. Om köparen vid ett senare tillfälle under korrigeringstiden kommer att använda investeringsvaran på sätt som medför att avdragsrätten minskar anser Skatteverket att det är förenligt med mervärdesskattedirektivet att köparen blir skyldig att jämka avdrag för ingående skatt. En sådan tolkning uppfyller syftet med justeringsmekanismen och neutralitetsprincipen eftersom avdraget för ingående skatt för investeringsvaran följer av hur varan används i en mervärdesskattepliktig verksamhet under hela korrigeringstiden.

text: Skatteverket anser därför att det bör vara förenligt med mervärdesskattedirektivet att med vissa inskränkningar tillämpa bestämmelsen i

text: 8 a kap. 12 §

text: ML vid en verksamhetsöverlåtelse som uppfyller villkoren i artikel 19 i mervärdesskattedirektivet. Det innebär:

text: att en skattskyldig köpare vid en sådan överlåtelse kan åläggas jämkningsskyldighet för säljarens avdrag för ingående skatt om köparen ändrar användningen av fastigheten på så sätt att avdragsrätten minskar,

text: att säljaren inte är skyldig att slutjämka på grund av ändringar i avdragsrätten som inträffat under säljarens innehavstid trots att det finns en skyldighet att göra det i bestämmelsen. Detta gäller eftersom överlåtelsen av fastigheten vid en verksamhetsöverlåtelse mervärdesskatterättligt inte ska ses som en leverans av en investeringsvara.

text: Bestämmelsen som till sin ordalydelse är klar ska dock tillämpas om det ger parterna en fördel. Det innebär:

text: att säljaren har rätt att slutjämka på grund av ändringar i avdragsrätten som inträffat under säljarens innehavstid,

text: att köparen inte blir skyldig att jämka avdrag på grund av förändringar som inträffat under säljarens innehavstid eftersom detta följer av bestämmelsens ordalydelse.

text: 4.3.1 När är det fråga om en verksamhetsöverlåtelse vid försäljning av en fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet?

text: Det är inte tillräckligt för att anse en fastighetsförsäljning som en verksamhetsöverlåtelse bara på den grunden att den frivilliga skattskyldigheten går över på köparen i samband med förvärvet enligt

text: 9 kap. 5 §

text: ML. Den frivilliga skattskyldigheten övergår t.ex. även på en köpare som ska använda fastigheten för annat ändamål än säljaren, t.ex. uthyrning av bostäder. Det måste göras en helhetsbedömning av alla omständigheter i det enskilda fallet.

text: För att det ska anses vara en verksamhetsöverlåtelse måste flera olika omständigheter vara samtidigt uppfyllda. Det krävs att:

text: det är en verksamhet eller del därav som överlåts,

text: de överlåtna tillgångarna ska vara tillräckliga för att köparen ska kunna fortsätta att bedriva en självständig ekonomisk verksamhet,

text: att köparen ska ha rätt till avdrag för eller återbetalning av den skatt som skulle ha tagits ut på överlåtelsen,

text: att köparen ska ha en avsikt att fortsätta verksamheten efter överlåtelsen.

text: Vid bedömningen ska det läggas särskild vikt vid arten av den ekonomiska verksamhet som köparen ska fortsätta att bedriva. Det ska göras en helhetsbedömning av de omständigheter som kännetecknar överlåtelsen för att avgöra om denna omfattas av begreppet ”överföring av samtliga tillgångar”, i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet. När det gäller uthyrningsverksamhet krävs det enbart innehav av en fastighet som hyrs ut för att anse att det bedrivs en uthyrningsverksamhet. Det krävs alltså inte särskilda anpassningar av lokaler eller särskild utrustning för den ekonomiska verksamheten.

text: För att en försäljning av en fastighet som omfattas av frivillig skattskyldighet ska anses ingå i en verksamhetsöverlåtelse ska även den skattepliktiga ekonomiska uthyrningsverksamhet som bedrivs i fastigheten ingå i överlåtelsen. Vid överlåtelse av en fastighet som omfattas av frivillig skattskyldig är det således en förutsättning att den frivilliga skattskyldigheten går över på köparen. Köparen måste dock också ha för avsikt att fortsätta uthyrningsverksamheten med frivillig skattskyldighet som den bedrevs hos säljaren. Enligt Skatteverkets uppfattning kan man anse att det finns en avsikt att fortsätta verksamheten i sådana fall där köparen inte omedelbart avvecklar den skattepliktiga uthyrningsverksamheten genom att t.ex. direkt efter förvärvet börja hyra ut fastigheten som bostäder eller börjar använda fastigheten i en egen verksamhet (jfr

text: , Mailat, punkten 25).

text: Enligt Skatteverkets uppfattning är ovanstående omständigheter tillräckliga för att köparen ska anses ha övertagit den skattepliktiga uthyrningsverksamheten i fastigheten. Köparen behöver således inte överta några andra delar av säljarens verksamhet såsom t.ex. personal, el-, försäkrings- eller förvaltningsavtal för att överlåtelsen av fastigheten ska anses ingå i en överlåtelse av verksamhet.

text: Som exempel på när en fastighetsförsäljning har skett i samband med en verksamhetsöverlåtelse kan bl.a. nämnas nedanstående situationer:

text: Köparen av fastigheten tar över den frivilliga skattskyldigheten och befintliga hyresavtal. Köparen fortsätter uthyrningen till de tidigare hyresgästerna.

text: Köparen av fastigheten tar över den frivilliga skattskyldigheten men säger upp eller omförhandlar hyresavtalen efter överlåtelsen. Köparen fortsätter dock uthyrningen, eller har för avsikt att hyra ut, med frivillig skattskyldighet till nya eller ursprungliga hyresgäster i samma lokaler.

text: För att kunna ålägga en köpare jämkningsskyldighet måste Skatteverket visa att fastigheten har överlåtits till köparen i samband med en verksamhetsöverlåtelse. Säljaren har däremot bevisbördan för att det är frågan om en verksamhetsöverlåtelse när det gäller att undgå skyldighet att slutjämka avdrag för ingående skatt för förändringar som inträffat under säljaren innehavstid.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-174683-2025

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Hur hanteras koncernbidrag vid land-för-land-rapporteringen?

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Skatteverket anser att mottaget koncernbidrag inte ska tas med som en intäkt i land-för-land-rapporteringen.

type: stycke

text: Skatteverket anser även att lämnade och mottagna koncernbidrag inte ska ingå i rapporteringen av vinst eller förlust före inkomstskatt.

text: Skatteverket anser vidare att posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt i land-för-land-rapporten inte ska innehålla inkomstskatt som är hänförlig till mottagna koncernbidrag.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande Land-för-land-rapportering – är koncernbidrag en intäkt vid rapporteringen? (2017-11-07) med dnr

text: 202 439673-17/111

text: . Ställningstagandet innebär en ändring vad gäller följande två frågor.

text: Lämnade och mottagna koncernbidrag ska inte ingå i rapporteringen av vinst eller förlust före inkomstskatt i en land-för-land-rapport.

text: Posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt i rapporten ska inte innehålla inkomstskatt som är hänförlig till mottagna koncernbidrag.

text: Skatteverket anser fortsatt att mottaget koncernbidrag inte ska ingå i de rapporterade intäkterna. Detta gäller oavsett hur koncernbidraget har redovisats.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har i ställningstagande Land-för-land-rapportering – är koncernbidrag en intäkt vid rapporteringen? (2017-11-07) med dnr

text: 202 439673-17/111

text: konstaterat att mottaget koncernbidrag inte ska tas med som en intäkt i land-för-land-rapporten samt att lämnade och mottagna koncernbidrag däremot ska ingå i rapporteringen av vinst eller förlust före inkomstskatt i rapporten.

text: OECD har genom en uppdatering av BEPS Action 13 i maj 2024 lämnat ytterligare förtydliganden avseende att posten vinst eller förlust före inkomstskatt inte ska innehålla betalningar från andra ingående enheter när betalningarna behandlas som utdelning i betalarens hemland samt att eventuell inkomstskatt avseende sådan utdelning inte ska ingå i posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt. OECD har även förtydligat att om tillämpliga redovisningsregler för finansiellt rapporteringsändamål kräver eller tillåter en ingående enhet att inkludera ett belopp som representerar hela eller en del av vinsten för en annan ingående enhet i vinst eller förlust före inkomstskatt ska detta belopp behandlas på samma sätt som utdelning från andra ingående enheter. Eventuell inkomstskatt hänförlig till sådan utdelning som inte ska ingå i posten vinst eller förlust före inkomstskatt ska inte ingå i posterna betald inkomstskatt eller årets ackumulerade inkomstskatt (se vidare avsnitt 3.3 Uppdaterad vägledning avseende BEPS Action 13 nedan samt Guidance on the Implementation of CbC Reporting, avsnitt 2, fråga 7.1−7.2 publicerad i september 2018 och uppdaterad i november 2019 och i maj 2024).

text: Frågor har uppkommit med anledning av OECD:s förtydligande vägledning dels om koncernbidrag ska ingå i posten vinst eller förlust före inkomstskatt, dels om eventuell inkomstskatt hänförlig till koncernbidrag ska ingå i posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt i land-för-land-rapporten. Ställningstagandet behandlar även frågan om koncernbidrag ska ses som en intäkt vid rapporteringen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Reglerna om land-för-land-rapportering bygger på OECD:s standard och EU-direktiv.

text: Inom OECD har det pågått ett arbete inom ramen för Action 13 i det s.k. BEPS-projektet (Base Erosion and Profit Shifting). Den 5 oktober 2015 publicerades slutrapporten ”Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting”. Rapporten innehåller en minimistandard för land-för-land-rapportering (Country-by-Country Reporting). Avsikten är att en land-för-land-rapport ska lämnas in i ett land och komma övriga berörda skattemyndigheter till del genom automatiskt informationsutbyte. För att underlätta ett enhetligt införande av land-för-land-rapporteringen har OECD tagit fram en modellagstiftning. OECD uppdaterar även löpande sin vägledning, Guidance on the Implementation of Country-by-Country Reporting, för att underlätta en enhetlig tillämpning.

text: Inom EU har man implementerat OECD:s standard för land-för-land-rapportering genom

text: rådets direktiv (EU) 2016/881

text: om ändring av direktiv

text: om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4). DAC 4 antogs den 25 maj 2016.

text: De svenska reglerna i

text: skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL, och lagen (

text: ) om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet är anpassade för att genomföra både OECD:s standard och DAC 4 (

text: prop. 2016/17:47 s. 49

text: ff.).

text: Skatteförfarandelagen

text: och lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet

text: Multinationella koncerner med en omsättning som uppgår till minst 7 miljarder kronor ska lämna land-för-land-rapport med vissa uppgifter om koncernens verksamhet (

text: 33 a kap. 6 §

text: SFL). Ett svenskt moderföretag i en sådan koncern ska lämna rapporten till Skatteverket (

text: 33 a kap. 4 §

text: SFL).

text: I rapporten ska rapporteringsskyldig enhet lämna sammanlagd information uppdelad på varje land där koncernen har bedrivit verksamhet under det rapporterade räkenskapsåret (

text: 33 a kap. 10 § första stycket 1

text: SFL). Informationen per land ska ange storleken på:

text: intäkter

text: vinst eller förlust före inkomstskatt

text: betald inkomstskatt

text: årets ackumulerade inkomstskatt

text: aktiekapital

text: ackumulerade vinstmedel

text: antal anställda

text: materiella tillgångar utom kontanter och liknande.

text: Med intäkter avses ett vidare begrepp än omsättning. Det innefattar även intäkter från försäljning av lager och egendom, tjänster, licensintäkter, räntor, premier och andra belopp. Intäkter omfattar däremot inte betalningar från andra ingående enheter som behandlas som utdelning i utbetalarens hemland (

text: prop. 2016/17:47 s. 90

text: och

text: ). I posten vinst eller förlust före inkomstskatt ingår alla extraordinära intäkter och kostnader (

text: prop. 2016/17:47 s. 90

text: ). Regeringen konstaterar i förarbetena till lagen (

text: ) om tilläggsskatt att det har skett en uppdatering av BEPS Action 13 i maj 2024 som får tillämpas redan från 2024 om det är möjligt i en stat (

text: prop. 2024/25:7 s. 169

text: samt se vidare under avsnitt 3.3. nedan).

text: Land-för-land-rapporter får bara användas för vissa angivna ändamål (

text: 33 a kap. 13 §

text: SFL och 7 § lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet). De får användas för övergripande analys av risker på internprissättningsområdet och andra risker som gäller erodering av skattebasen och flyttning av vinster. En sådan analys innefattar även en bedömning av risken för att något företag i koncernen inte följer gällande internprissättningsregler. Uppgifterna i rapporterna får även användas för ekonomisk och statistisk analys.

text: Det finns inget krav på att uppgifterna i land-för-land-rapporten ska hämtas från någon viss del av redovisningssystemet. Koncernerna kan välja att hämta uppgifterna ur den konsoliderade redovisningen, ur de enskilda företagens redovisning eller ur intern resultatredovisning (

text: prop. 2016/17:47 s. 132

text: och

text: ). Det är däremot viktigt att uppgifterna hämtas från samma källa och redovisas på ett konsekvent sätt år för år (

text: prop. 2016/17:47 s. 59

text: Posten intäkter

text: OECD har förtydligat att även extraordinära (exceptionella) inkomster och vinster på investeringar omfattas av begreppet intäkter vid rapporteringen. Om finansiella rapporter ligger till grund för rapporteringen ska alla typer av inkomster som redovisas i resultaträkningen ingå (”All revenue, gains, income, or other inflows”), däremot inte uppskrivningar och andra belopp som redovisas i balansräkningen. Om en viss inkomst redovisas till nettobelopp i resultaträkningen får den tas med till nettobelopp även under intäkter (Guidance on the Implementation of Country-by-Country Reporting avsnitt 2 fråga 1.1-1.2 publicerad i april och uppdaterad i september 2017).

text: Posterna vinst eller förlust före inkomstskatt, betald inkomstskatt samt årets ackumulerade inkomstskatt

text: OECD har genom en uppdatering av BEPS Action 13 i maj 2024 lämnat ytterligare förtydliganden avseende att posten vinst eller förlust före inkomstskatt inte ska innehålla betalningar från andra ingående enheter när betalningarna behandlas som utdelning i betalarens hemland samt att eventuell inkomstskatt avseende sådan utdelning inte ska ingå i posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt. Med uttrycket "betalningar mottagna från andra ingående enheter som behandlas som utdelning i betalarens skattejurisdiktion” avses utbetalningar som behandlas som utdelningar i den datakälla som används för att fylla i tabell 1 i land-för-land-rapporten vad gäller betalarens skattejurisdiktion. OECD har även framhållit att betalningar mellan ingående enheter ska behandlas konsekvent i betalarens respektive mottagarens skattejurisdiktion i en land-för-land-rapport (Guidance on the Implementation of CbC Reporting, avsnitt 2, fråga 7.1-7.2 publicerad i september 2018 och uppdaterad i november 2019 och i maj 2024).

text: Vidare har OECD förtydligat att om tillämpliga redovisningsregler för finansiellt rapporteringsändamål kräver eller tillåter en ingående enhet att inkludera ett belopp som representerar hela eller en del av vinsten för en annan ingående enhet i vinst eller förlust före inkomstskatt ska detta belopp behandlas på samma sätt som utdelning från andra ingående enheter. Sistnämnda situation avser inte delägarens andel av ett delägarbeskattat företags resultat (Guidance on the Implementation of CbC Reporting, anfört avsnitt och fråga).

text: Eventuell inkomstskatt hänförlig till sådan utdelning som inte ska ingå i posten vinst eller förlust före inkomstskatt ska inte ingå i posterna betald inkomstskatt eller årets ackumulerade inkomstskatt (Guidance on the Implementation of CbC Reporting, anfört avsnitt och fråga).

text: 3.4 Redovisning av koncernbidrag

text: Hur koncernbidrag ska redovisas skiljer sig åt mellan olika redovisningsstandarder. Enligt Bokföringsnämndens allmänna råd

text: BFNAR 2012:1

text: Årsredovisning och koncernredovisning (K3) ska koncernbidrag som huvudregel redovisas som en bokslutsdisposition. Ett koncernbidrag som ett moderföretag lämnar till ett dotterföretag får redovisas som en ökning av andelens redovisade värde.

text: Enligt en rekommendation från Rådet för hållbarhets- och finansiell rapportering, RFR 2 Redovisning för juridiska personer, finns det två alternativa redovisningssätt, en huvudregel och en alternativregel. Den valda regeln ska tillämpas konsekvent på samtliga koncernbidrag. Enligt huvudregeln ska ett företag redovisa koncernbidrag som det får från ett dotterföretag som en finansiell intäkt. Koncernbidrag som lämnas från moderföretaget till ett dotterföretag redovisas som en ökning av andelar i koncernföretag. Koncernbidrag som ett dotterföretag får från moderföretaget redovisas i dotterföretaget i eget kapital. Koncernbidrag som ett dotterföretag lämnar till moderföretaget redovisas också i eget kapital. Koncernbidrag som erhålls från ett systerföretag redovisas i eget kapital. Koncernbidrag som lämnas till ett systerföretag redovisas också i eget kapital. Enligt alternativregeln ska både erhållna och lämnade koncernbidrag redovisas som en bokslutsdisposition vilket innebär att resultatet för både givare och mottagare påverkas.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Ska koncernbidrag ingå i intäkter?

text: När det gäller koncernbidrag som redovisas som bokslutsdisposition gör Skatteverket följande bedömning. Bokslutsdispositioner är sådana redovisningsåtgärder som inte har något direkt samband med den faktiskt bedrivna verksamheten under året, men som krävs för att t.ex. ett visst skattemässigt resultat ska kunna redovisas. OECD har förtydligat att alla typer av inkomster (revenue, gains, income or other inflows) som redovisas i resultaträkningen omfattas av begreppet. Det enda undantag som angetts är ”betalningar mottagna från andra ingående enheter som behandlas som utdelning i betalarens skattejurisdiktion”. Skatteverket anser att bokslutsdispositioner inte kan anses omfattas av OECD:s uppräkning av vad som utgör en intäkt vid rapporteringen eller att de annars ska ses som en intäkt i en land-för-land-rapport.

text: När det gäller koncernbidrag som redovisas som finansiell intäkt hos moderföretag och i övrigt enbart påverkar balansräkningen gör Skatteverket följande bedömning. Ett koncernbidrag till ett moderföretag från ett dotterföretag redovisas som finansiell intäkt hos moderföretaget och i eget kapital hos dotterföretaget. Redovisningsmässigt behandlas det som en utdelning. OECD har förklarat att intäkter inte omfattar ”betalningar mottagna från andra ingående enheter som behandlas som utdelning i betalarens skattejurisdiktion”. Trots att mottaget koncernbidrag är skattepliktigt anser Skatteverket att det står bättre i överensstämmelse med OECD:s regelverk att inte ta med koncernbidrag som en intäkt när det har redovisats som finansiell intäkt.

text: Sammantaget anser Skatteverket att mottaget koncernbidrag inte ska ingå i de rapporterade intäkterna oavsett hur koncernbidraget har redovisats.

text: 4.2 Ska koncernbidrag ingå i vinst eller förlust före inkomstskatt?

text: När det gäller rapporteringen av vinst eller förlust före inkomstskatt framgår av förarbetena att alla extraordinära intäkter och kostnader ingår. Skatteverket uppfattar att syftet är att den redovisade vinsten eller förlusten före inkomstskatt i respektive land ska användas i skattemyndigheternas analys. OECD har dock förtydligat att posten vinst eller förlust före inkomstskatt dels inte ska innehålla betalningar från andra ingående enheter när betalningarna behandlas som utdelning i betalarens hemland, dels att om tillämpliga redovisningsregler för finansiellt rapporteringsändamål kräver eller tillåter en ingående enhet att inkludera ett belopp som representerar hela eller en del av vinsten för en annan ingående enhet i vinst eller förlust före inkomstskatt ska detta belopp behandlas på samma sätt som utdelning från andra ingående enheter, dvs. uteslutas från posten vinst eller förlust före inkomstskatt. Betalningar mellan ingående enheter bör enligt OECD även behandlas konsekvent i betalarens och mottagarens skattejurisdiktion.

text: Ett koncernbidrag utgör i princip antingen ett kapitaltillskott eller en utdelning beroende på vilken ekonomisk innebörd transaktionen har i det enskilda fallet. Hur koncernbidrag ska redovisas skiljer sig åt mellan olika redovisningsstandarder och hur det har redovisats kan följaktligen skilja sig åt beroende på om exempelvis den konsoliderade redovisningen eller de enskilda företagens redovisning ligger till grund för rapporteringen. OECD:s förtydliganden innebär att posten vinst eller förlust före inkomstskatt inte ska innehålla betalningar från andra ingående enheter som enligt den datakälla som ligger till grund för rapporteringen i betalarens jurisdiktion behandlas som utdelning i betalarens hemland. Detsamma gäller belopp som representerar hela eller en del av vinsten för en annan ingående enhet eftersom ett sådant belopp ska behandlas som utdelning (detta gäller inte delägarens andel av ett delägarbeskattat företags resultat).

text: Skatteverket anser därför att lämnade och mottagna koncernbidrag inte ska ingå i rapporteringen av vinst eller förlust före inkomstskatt. Detta gäller oavsett hur koncernbidraget har redovisats.

text: 4.3 Ska inkomstskatt hänförlig till koncernbidrag ingå i posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt?

text: OECD har förtydligat att posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt inte ska innehålla uppgifter om inkomstskatter hänförliga till utdelning från ingående enheter som inte ingår i vinst eller förlust före inkomstskatt.

text: Skatteverket anser därför att posterna betald inkomstskatt och årets ackumulerade inkomstskatt inte ska innehålla inkomstskatt som är hänförlig till mottagna koncernbidrag eftersom koncernbidrag i enlighet med avsnitt 4.2 ovan inte ska ingå i posten vinst eller förlust före inkomstskatt. Detta gäller oavsett hur koncernbidraget har redovisats.

text: 5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande

text: 202 439673-17/111

text: Tillämpningsinformation (8-193571-2025)

text: Skatteverket har redogjort för verkets uppfattning i detta ställningstagande som ersätter Skatteverkets ställningstagande Land-för-land-rapportering – är koncernbidrag en intäkt vid rapporteringen? (2017-11-07) med dnr

text: 202 439673-17/111

text: Ställningstagandet ska tillämpas för alla rapporterade räkenskapsår som börjar den 1 januari 2025 eller senare. Synsättet får dock tillämpas redan från 2024.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-174801-2026

title: Ställningstagandet Avdrag för mervärdesskatt på ett aktiebolags kostnader för aktiekapitalet m.m. ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet Avdrag för mervärdesskatt på ett aktiebolags kostnader för aktiekapitalet m.m., daterat den 23 april 2007, dnr

text: 131 224115-07/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Skatteverket klargör i ställningstagandet sin syn på hur avdragsrätten ska bedömas för olika kostnader som främst avser ett bolags aktiekapital. Ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad praxis som meddelades 2006 (

text: RÅ 2006 ref. 19

text: ). Efter 2007 har Högsta förvaltningsdomstolen klargjort hur olika sorters kostnader för aktiekapital ska bedömas, t.ex.

text: RÅ 2009 ref. 6

text: (avgifter till VPC),

text: RÅ 2010 ref. 56

text: och

text: HFD 2017 ref. 20

text: (avyttring av aktier) samt

text: HFD 2024 ref. 18

text: (förvärv av bolag).

text: Övriga kostnader som behandlas i ställningstagandet men som inte har bedömts av domstol är främst exempel på vad som kan vara allmänna omkostnader. Sådana exempel kan framgå direkt på en vägledningssida i Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-175611-2026

title: Ställningstagandet ”Avdragsrätt för mervärdesskatt vid import när ett indirekt ombud anlitas” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet ”Avdragsrätt för mervärdesskatt vid import när ett indirekt ombud anlitas” daterat 2007-12-04, dnr

text: 131 670947-07/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: I ställningstagandet anger Skatteverket under vilka förutsättningar avdrag eller återbetalning för mervärdesskatt vid import kan medges när ett indirekt tullombud har anlitats av en importör och Tullverket är beskattningsmyndighet.

text: Den bedömning som görs i ställningstagandet framgår direkt av bestämmelser i

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: , förarbeten och praxis och kan framgå direkt av rättslig vägledning. Det finns därför inget behov av att ha kvar ställningstagandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-175824-2026

title: Medför en förmögenhetsöverföring från ett aktiebolag eller en stiftelse att den juridiska personen kan få skattereduktion för gåva?

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att ett aktiebolag kan lämna en gåva som kan ge bolaget rätt till skattereduktion.

text: Skatteverket anser vidare att en stiftelses donation av pengar för att fullfölja det ändamål som uppställts i stiftelseförordnandet inte berättigar till någon skattereduktion.

text: 2 Frågeställning

text: Av praxis följer att en förmögenhetsöverföring i form av pengar som inte är affärsmässigt motiverad från exempelvis ett aktiebolag till en stiftelse behandlas som utdelning till andelsägaren om ägaren har rätt till utdelningen när den kan disponeras. En överföring av det slaget anses nämligen innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det ska behandlas som utdelning till andelsägarna i det överlåtande företaget.

text: Genom bestämmelser som trädde i kraft den 1 januari 2026 infördes regler i

text: 67 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, om att juridiska personer med vissa undantag efter begäran kan medges skattereduktion i viss omfattning om de lämnat en gåva i pengar avseende främjande av social hjälpverksamhet eller vetenskaplig forskning till en godkänd gåvomottagare.

text: De i bestämmelserna undantagna juridiska personerna är kommissionärsföretag som i kommissionärsverksamhet har lämnat gåvan. I det fallet har i stället kommittentföretaget rätt till skattereduktion. Juridisk person som omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i

text: 7 kap.

text: IL har inte rätt till skattereduktion för gåva.

text: En gåva kännetecknas av de tre rekvisiten förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt.

text: Kan ett aktiebolag med beaktande av rekvisitet gåvoavsikt anses lämna en gåva som kan ge bolaget rätt till skattereduktion?

text: Kan en oinskränkt skattskyldig stiftelses donation av pengar för att fullfölja det ändamål som uppställts i stiftelseförordnandet ge stiftelsen rätt till skattereduktion?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Gåvor kännetecknas av att de tre rekvisiten förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt samtidigt är för handen (

text: RÅ 2000 ref. 31

text: I).

text: Av

text: 17 kap. 5 § aktiebolagslagen (2005:551)

text: , ABL, framgår att ett aktiebolags bolagsstämma eller, om saken med hänsyn till bolagets ställning är av ringa betydelse, styrelsen, får besluta om gåva till allmännyttigt eller därmed jämförligt ändamål, om det med hänsyn till ändamålets art, bolagets ställning och omständigheterna i övrigt får anses skäligt och gåvan inte strider mot borgenärsskyddsreglerna i kapitlets tredje paragraf.

text: Av rättspraxis följer att en förmögenhetsöverföring i form av pengar som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till exempelvis en stiftelse behandlas som utdelning till andelsägaren under förutsättning att andelsägaren har rätt till utdelningen när den kan disponeras. Förmögenhetsöverföring av det slaget anses nämligen innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det ska behandlas som utdelning till andelsägarna i det överlåtande bolaget (

text: RÅ 2004 ref. 1

text: RÅ 2007 not. 161

text: och

text: HFD 2023 not. 10

text: En oinskränkt skattskyldig stiftelses utbetalning av medel till en förening för att fullfölja det ändamål som uppställts i stiftelseförordnandet har i rättspraxis inte ansetts utgöra en gåva (

text: HFD 2012 ref. 51

text: 4 Bedömning

text: Gåvor kännetecknas av att de tre rekvisiten förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt samtidigt är för handen,

text: RÅ 2000 ref. 31

text: I.

text: Enligt Skatteverket kan ytterst enbart fysiska personer ha en gåvoavsikt, jfr

text: RÅ 2004 ref. 1

text: RÅ 2007 not. 161

text: och

text: HFD 2023 not. 10

text: En juridisk person kan i civilrättslig mening ha en gåvoavsikt. Gåvoavsikten kommer till uttryck genom den juridiska personens beslut, t.ex. genom styrelse- eller bolagsstämmobeslut, jfr

text: 17 kap. 5 §

text: ABL. Bedömningen av om det finns en gåvoavsikt med transaktionen får göras utifrån beslutets innehåll samt det underlag som legat till grund för beslutet.

text: Ett aktiebolags beslut på bolagstämma enlig

text: 17 kap. 5 §

text: ABL om en gåva i pengar avseende främjande av social hjälpverksamhet eller vetenskaplig forskning till en godkänd gåvomottagare medför enligt Skatteverkets uppfattning ett aktiebolag kan anses ha lämnat en gåva vid tillämpning av reglerna om skattereduktion. Ett aktiebolag kan därför ha rätt till skattereduktion för gåva om inget undantag är tillämpligt. Detta oavsett det inflytande över beslutet som en andelsägare har enligt inkomstskatterättslig praxis.

text: En oinskränkt skattskyldig stiftelses donation av pengar för att fullfölja det ändamål som uppställts i stiftelseförordnandet berättigar dock enligt Skatteverkets uppfattning inte till någon skattereduktion. En stiftelses donation för att fullfölja det ändamål som uppställts i stiftelseförordnandet utgör inte en gåva (

text: HFD 2012 ref. 51


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1758697

title: Upplåtelse av en garanterad kontorsarbetsplats med vissa varor och tjänster; mervärdesskatt

text: Nytt: 2025-03-07

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-03-07, dnr

text: Nytt: 2025-01-27

text: En översyn av ställningstagandet pågår med hänsyn till att Skatteverket har tagit ställning till när en transaktion som består av flera olika varor och tjänster ska bedömas som ett eller flera tillhandahållanden, se ställningstagandet ”Ett eller flera tillhandahållanden, mervärdesskatt”, 2025-01-24 , dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: Nytt: 2022-07-06

text: Ställningstagandets Frågeställning har uppdaterats för att förtydliga att ställningstagandet inte omfattar några bedömningar avseende frivillig skattskyldighet.

text: 1 Sammanfattning

text: När en kund får tillgång till en egen garanterad arbetsplats i en kontorsyta, så som ett visst bestämt skrivbord eller annan bestämd arbetsstation, motsvarar upplåtelsen av arbetsplatsen i sig kriterierna för uthyrning av fastighet. Det är fråga om uthyrning av fastighet oavsett om kunden är garanterad att alltid få samma arbetsplats eller om kunden endast är garanterad att få en egen arbetsplats varje gång kunden efterfrågar det.

text: Högsta förvaltningsdomstolen, HFD, har i målet

text: HFD 2021 ref. 6

text: ansett att tillgång till ett eget kontorsrum eller en egen garanterad arbetsplats tillsammans med vissa andra tjänster och varor utgör ett enda tillhandahållande. Den mervärdesskatterättsliga bedömningen av ett sådant tillhandahållande är dock inte densamma om tillhandahållandet avser ett eget kontorsrum respektive en egen garanterad arbetsplats. Skatteverket anser att det avgörande för denna bedömning är i vilken mån upplåtelsen av ett eget kontorsrum eller en egen garanterad arbetsplats ger kunden möjlighet att disponera över lokalyta med uteslutande av andra. Den nyttjanderätt till lokalyta som uthyrning av fastighet i form av en egen garanterad arbetsplats innebär är mycket begränsad i jämförelse med ett tillhandahållande som avser upplåtelse av ett eget kontorsrum. En genomsnittlig kund kan därför inte huvudsakligen anses efterfråga en upplåten garanterad arbetsplats i förhållande till övriga tjänster och varor som ingår i tillhandahållandet.

text: När en kund tillhandahålls en egen garanterad arbetsplats, tillsammans med någon eller flera andra sådana tjänster eller varor som kan nyttjas tillsammans med arbetsplatsen, är det fråga om ett enda tillhandahållande. Tjänster och varor som kan nyttjas tillsammans med en arbetsplats så att det blir fråga om ett enda tillhandahållande är bl.a. sådan sedvanlig kontorsservice som wifi, tillgång till mötesrum, förvaring i dagskåp, kaffe m.m., kontorsmaterial, utskrifts- och kopieringstjänster, samt möjligheter till nätverkande med andra kunder. Det är kombinationen av de olika delar som ingår i detta slag av tillhandahållande som efterfrågas av en genomsnittlig kund. De olika delarna har därmed ett så nära samband att de tillsammans utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det vore konstlat att dela upp. Eftersom undantag från skatteplikt ska tillämpas restriktivt ska ett sådant tillhandahållande bedömas som en enda skattepliktig tjänst.

text: Det förekommer att andra typer av kontorslokaler delas av flera företag, exempelvis av företag i samma koncern. Om de olika företagen har ett antal egna garanterade arbetsplatser i lokalen för sina anställda och den person som tillhandahåller arbetsplatserna till företagen även erbjuder andra tjänster och varor i form av kontorsservice är det fråga om samma slag av skattepliktigt tillhandahållande som beskrivs ovan. Om avtalet mellan företagen i stället innebär att varje företag hyr en del av en gemensam kontorsyta, eller att företagen tillsammans hyr hela kontorsytan, med rätt att disponera den hyrda ytan med uteslutande av andra blir bedömningen en annan. I sådana fall är det fråga om uthyrning av fastighet, vilket är undantaget från skatteplikt även om andra varor och tjänster skulle ingå i tillhandahållandet.

text: 2 Frågeställning

text: HFD har i målet

text: HFD 2021 ref. 6

text: bedömt hur olika varianter av medlemskap och prenumerationer som ger tillgång till s.k. aktivitetsbaserade arbetsplatser tillsammans med vissa varor och tjänster ska bedömas i mervärdesskattehänseende. I detta ställningstagande redogör Skatteverket för sin bedömning av när ett tillhandahållande av en garanterad egen arbetsplats i en kontorsyta tillsammans med andra tjänster och varor är ett enda tillhandahållande som omfattas av skatteplikt. Ställningstagandet omfattar inte några bedömningar avseende frivillig skattskyldighet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser

text: Omsättning av varor och tjänster är skattepliktig om inget annat anges i kapitlet (

text: 3 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Från skatteplikt undantas bl.a. överlåtelse och upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter (

text: 3 kap. 2 § första stycket

text: ML).

text: Uthyrning av fast egendom är undantaget från skatteplikt (

text: artikel 135.1 l i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Högsta förvaltningsdomstolen

text: Ett eller flera tillhandahållanden

text: Högsta förvaltningsdomstolen har sammanfattat EU-domstolens praxis rörande ett eller flera tillhandahållanden på följande sätt (

text: HFD 2021 ref. 6

text: När en transaktion utgörs av flera olika delar och handlingar, ska det göras en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga för att avgöra om det rör sig om ett enda tillhandahållande eller om två eller flera fristående tillhandahållanden.

text: I regel ska varje tillhandahållande anses som fristående och självständigt.

text: Om två eller flera delar av en transaktion har ett så nära samband att de objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det vore konstlat att dela upp är de emellertid att anse som ett enda tillhandahållande.

text: Det är också fråga om ett enda tillhandahållande när en tjänst utgör den huvudsakliga medan andra anses som underordnade denna. En tjänst ska betraktas som underordnad en huvudsaklig tjänst när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan tjänsten för dem endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta den huvudsakliga tjänsten.

text: Tillhandahållanden av s.k. aktivitetsbaserade arbetsplatser

text: HFD har prövat hur olika varianter av medlemskap eller prenumerationer som ger kunder tillgång till s.k. aktivitetsbaserade arbetsplatser tillsammans med andra tjänster och varor ska bedömas i mervärdesskattehänseende (

text: HFD 2021 ref. 6

text: ). De tjänster och varor som var aktuella i målet var bl.a. wifi, bemannad receptionsservice, tillgång till mötesrum, förvaring i dagskåp, kaffe m.m., städning, bevakning och underhåll, kontorsmaterial, utskrifts- och kopieringstjänster, samt tillgång till bolagets interna sociala nätverk. HFD slog fast att var och en av de olika varianterna var ett enda sammansatt tillhandahållande. HFD bedömde tre olika varianter på följande sätt.

text: HFD konstaterade att när ett medlemskap eller prenumeration gav kunderna tillgång till en flexibel arbetsplats i mån av plats, utöver de nämnda tjänsterna, var inte samtliga kriterier för att tillhandahållandet skulle bedömas som uthyrning av fastighet uppfyllda. Antalet medlemmar eller prenumeranter var långt större än antalet flexibla arbetsplatser i anläggningen och tillhandahållandet gav inte kunderna rätt att ta en plats eller yta i besittning och utestänga andra från motsvarande rätt. Ett tillhandahållande av arbetsplats i mån av plats var därför en skattepliktig tjänst.

text: När tillhandahållandet i stället innebar att kunden garanterades tillgång till en viss arbetsplats ansåg HFD att samtliga kriterier för det ska anses vara fråga om uthyrning av fastighet var uppfyllda. Kunden gavs då rätt att ta en plats eller yta i besittning och utestänga andra från motsvarande rätt. HFD uttalade att när ett sådant tillhandahållande också innehöll det aktuella utbudet av tjänster fick en genomsnittlig kund anses efterfråga en kombination av rätten att disponera en arbetsstation och tillgången till de andra tjänsterna. Delarna skulle därför jämställas och ingen av dem skulle betraktas som huvudsaklig. Eftersom undantag från skatteplikt ska tolkas restriktivt kunde ett sådant tillhandahållande inte omfattas av undantag från skatteplikt utan var skattepliktigt.

text: Även i fråga om ett tillhandahållande som innebar att kunden gavs rätt till ett visst låsbart rum som andra kunder inte hade rätt att använda ansåg HFD att kriterierna för uthyrning av fastighet var uppfyllda. Kunden fick därmed rätt att ta en plats eller yta i besittning och utestänga andra från motsvarande rätt. HFD uttalade att när ett sådant tillhandahållande också innehöll samma utbud av tjänster som övriga varianter fick nyttjanderätten till lokalen anses utgöra det dominerande inslaget i tillhandahållandet som därför var undantaget från skatteplikt.

text: 3.3 EU-domstolen

text: Ett eller flera tillhandahållanden

text: När en transaktion utgörs av flera olika delar och handlingar ska en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga göras för att avgöra om det rör sig om ett eller flera tillhandahållanden. Varje transaktion ska som huvudregel anses som fristående och självständig.

text: Som ett undantag från denna allmänna regel gäller dock, för det första, att en transaktion som ur ekonomisk synvinkel utgörs av ett enda tillhandahållande inte får delas upp fiktivt så att mervärdesskattesystemets funktion ändras. Det ska därför anses föreligga ett enda tillhandahållande när två eller flera delar eller handlingar som en beskattningsbar person utför för en kund har ett så nära samband att de tillsammans objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och det därför vore konstlat att skilja dem åt.

text: För det andra utgör en ekonomisk transaktion ett enda tillhandahållande när en eller flera delar ska anses utgöra den huvudsakliga tjänsten, medan andra delar däremot ska betraktas som en eller flera underordnade tjänster som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som den huvudsakliga tjänsten (

text: , Frenetikexito, punkterna 37-42).

text: Begreppet uthyrning av fast egendom

text: Begreppet uthyrning av fast egendom i artikel 135.1 l i mervärdesskattedirektivet definieras som en rätt som ägaren till fast egendom upplåter till en nyttjanderättshavare att mot betalning och för en avtalad tidsperiod nyttja den fasta egendomen som om denna avtalspart var ägare av fastigheten och förhindra att någon annan utövar en sådan rätt. Samtliga kriterier ska vara uppfyllda för att det ska anses vara fråga om uthyrning av fast egendom. Undantaget från skatteplikt för fastighetsuthyrning ska tolkas restriktivt. (

text: , Régie communale autonome du stade Luc Varenne, punkterna 21–23 och

text: , Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö, punkt 40).

text: 4 Bedömning

text: Upplåtelse av en egen garanterad arbetsplats är i sig uthyrning av fastighet

text: Kriterier för att det ska vara fråga om uthyrning av fastighet är bl.a. att kunden ges rätt att ta en plats eller yta i besittning och utestänga andra från motsvarande rätt. Så är fallet när en kund ges tillgång till ett eget kontorsrum. Även när en kund får tillgång till en egen garanterad arbetsplats motsvarar upplåtelsen av själva arbetsplatsen kriterierna för uthyrning av fastighet (

text: HFD 2021 ref. 6

text: En egen garanterad arbetsplats kan exempelvis vara ett visst bestämt skrivbord eller annan bestämd arbetsstation som andra kunder inte har rätt att använda under den tid som avtalet gäller. Skatteverket anser att det inte spelar någon roll för denna bedömning om kunden är garanterad att alltid få samma arbetsplats under den tid som avtalats (t.ex. ett halvår), eller om kunden endast är garanterad att få någon arbetsplats men inte säkert samma arbetsstation eller skrivbord varje gång kunden efterfrågar en arbetsplats i kontorsytan (t.ex. varje enskild dag som kunden väljer att komma till kontorslokalen).

text: Tillhandahållande av arbetsplats som innebär uthyrning av fastighet med andra tjänster och varor

text: I målet

text: HFD 2021 ref. 6

text: tog HFD bl.a. ställning till hur tillhandahållanden av sådana arbetsplatser som i sig innebär uthyrning av fastighet tillsammans med andra tjänster och varor ska bedömas i mervärdesskattehänseende. HFD uttalade att en sådan transaktion skulle bedömas som ett enda tillhandahållande. Skatteverket anser att HFD:s bedömning när det gäller tillgång till ett eget kontorsrum och en egen garanterad arbetsplats innebär följande.

text: Ett enda tillhandahållande som avser tillgång till ett eget kontorsrum tillsammans med vissa andra tjänster och varor utgör uthyrning av fastighet och är därför undantaget från skatteplikt. Nyttjanderätten till lokalen är den del av tillhandahållandet som en genomsnittlig kund huvudsakligen får anses efterfråga. De andra tjänster och varor som ingår i tillhandahållandet är endast ett medel för att kunden på bästa sätt ska kunna använda det upplåtna kontorsrummet och är av mindre betydelse för kunden jämfört med tillgången till kontorsrummet.

text: Ett enda tillhandahållande som avser tillgång till en egen garanterad arbetsplats tillsammans med vissa andra tjänster och varor är skattepliktigt, eftersom det är kombinationen av rätten att disponera en egen arbetsstation och tillgången till de andra tjänsterna som efterfrågas av en genomsnittlig kund. De olika delar som ingår i ett sådant tillhandahållande har ett så nära samband att de tillsammans objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det vore konstlat att dela upp.

text: I vilken mån ger upplåtelse av en arbetsplats kunden egen dispositionsrätt till lokalyta?

text: Enligt HFD:s bedömning blir den mervärdesskatterättsliga bedömningen olika beroende på om den arbetsplats som tillhandahålls en kund tillsammans med andra tjänster och varor är ett eget kontorsrum eller en egen garanterad arbetsplats. Skatteverket anser att det avgörande för bedömningen av om ett enda tillhandahållande av arbetsplats tillsammans med andra tjänster och varor i sin helhet är undantaget eller skattepliktigt är i vilken mån kunden ges egen dispositionsrätt till den lokalyta där arbetsplatsen finns.

text: En kund som tillhandahålls en egen garanterad arbetsplats får normalt inte någon rätt att disponera övrig lokalyta med uteslutande av andra, utan får enbart rätt till den tilldelade arbetsplatsen. Kunden kan då disponera över den egna arbetsplatsen och andra kunder är utestängda från att nyttja denna arbetsplats. En kund som i stället får tillgång till ett eget kontorsrum får dispositionsrätt till den lokalyta som det uthyrda rummet avser. I jämförelse med ett tillhandahållande som avser upplåtelse av ett eget kontorsrum anser Skatteverket att den nyttjanderätt till lokalen som uthyrning av fastighet i form av en garanterad arbetsplats innebär är mycket begränsad. En genomsnittlig kund kan därför inte huvudsakligen anses efterfråga den upplåtna egna arbetsplatsen i förhållande till övriga delar som ingår i tillhandahållandet.

text: Egen garanterad arbetsplats tillsammans med andra varor och tjänster är ett enda skattepliktigt tillhandahållande

text: Skatteverkets bedömning är att när en kund tillhandahålls en egen garanterad arbetsplats, tillsammans med någon eller flera andra tjänster eller varor som kan nyttjas tillsammans med arbetsplatsen, är det fråga om ett enda tillhandahållande. Det är kombinationen av de olika delar som ingår i detta slag av tillhandahållande som efterfrågas av en genomsnittlig kund. De olika delarna har ett så nära samband att de tillsammans utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det vore konstlat att dela upp. Eftersom undantag från skatteplikt ska tillämpas restriktivt ska ett sådant tillhandahållande bedömas som en enda skattepliktig tjänst. Tjänster och varor som kan nyttjas tillsammans med en arbetsplats så att det blir fråga om ett enda tillhandahållande är bl.a. sådan sedvanlig kontorsservice som wifi, tillgång till mötesrum, förvaring i dagskåp, kaffe m.m., kontorsmaterial, utskrifts- och kopieringstjänster, samt möjligheter till nätverkande med andra kunder.

text: Arbetsplatser och lokaldelning

text: Det förekommer att andra typer av kontorslokaler delas av flera företag, exempelvis av företag i samma koncern som nyttjar en gemensam kontorslokal. Sådan lokaldelning kan ske på flera sätt.

text: Om de olika företagen har ett antal egna garanterade arbetsplatser i lokalen för sina anställda och den person som tillhandahåller arbetsplatserna till företagen även erbjuder andra tjänster och varor i form av kontorsservice anser Skatteverket att det är fråga om samma slag av skattepliktigt tillhandahållande som beskrivs i avsnittet ovan.

text: Om avtalet mellan företagen i stället innebär att varje företag hyr en del av en gemensam kontorsyta, eller att företagen tillsammans hyr hela kontorsytan, med rätt att disponera den hyrda ytan med uteslutande av andra blir bedömningen en annan. I sådana fall är det fråga om uthyrning av fastighet, vilket är undantaget från skatteplikt även om andra varor och tjänster skulle ingå i tillhandahållandet. När det är fråga om att hyra en viss lokalyta är andra tjänster och varor som ingår i tillhandahållandet underordnade den huvudsakliga uthyrningen av fastighet (

text: HFD 2021 ref. 6


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-175971-2026

title: Ställningstagandet ”Krav på en särskild uppgift i fakturan; mervärdesskatt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet Krav på en särskild uppgift i fakturan; mervärdesskatt, daterat den 27 januari 2021, dnr

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Skatteverket klargör i ställningstagandet sin syn på hur särskilda uppgifter ska anges i en faktura. Det som framgår av ställningstagandet är endast sådana förtydliganden som kan framgå direkt på en vägledningssida i Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1766190

title: Skuldsanering, skäl för befrielse från trängselskatt respektive tilläggsavgift?

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att ett beslut om att inleda skuldsanering eller skuldsanering för företagare (F-skuldsanering) inte utgör skäl för befrielse från trängselskatt. Ett sådant beslut utgör inte heller skäl för befrielse från tilläggsavgift som har uppkommit före beslutet.

text: Skatteverket anser däremot att det finns skäl för att befria från en tilläggsavgift som har uppkommit efter ett beslut om inledande av skuldsanering eller F-skuldsanering när den fordran på trängselskatt som har gett upphov till tilläggsavgiften omfattas av skuldsaneringen eller F-skuldsaneringen.

text: 2 Frågeställning

text: Utgör ett beslut om att inleda skuldsanering eller F-skuldsanering skäl för befrielse från skyldigheten att betala trängselskatt eller tilläggsavgift enligt

text: 18 § lagen (2004:629)

text: om trängselskatt, LTS?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Trängselskatt

text: Skyldighet att betala trängselskatt inträder när en skattepliktig bil passerar en betalstation i Stockholms eller Göteborgs kommun under skattebelagd tid (9 § lagen [2004:629] om trängselskatt, LTS). Det är bilens ägare som är skattskyldig (8 § LTS).

text: I 12, 15 och 15 a §§ LTS anges inom vilken tid trängselskatt ska betalas. Om trängselskatt inte betalas i rätt tid ska en tilläggsavgift påföras den skattskyldige med 500 kronor (14 § LTS). Skyldigheten att betala tilläggsavgift anses inträda vid den tidpunkt då trängselskatten senast skulle ha betalats har löpt ut (jfr

text: HFD 2011 ref. 88

text: Skatteverket får besluta att trängselskatt eller tilläggsavgift helt eller delvis inte ska tas ut, eller ska återbetalas, om det skulle framstå som uppenbart oskäligt att ta ut skatten eller avgiften (18 § LTS).

text: Möjligheten att befria bilens ägare från skatt eller avgift bör användas restriktivt och främst i situationer där bilens ägare blivit betalningsskyldig utan egen förskyllan och rimligen inte kunnat förhindra att skattskyldighet uppstått (

text: prop. 2003/04:145 s. 112

text: Skuldsanering och F-skuldsanering

text: En person som under överskådlig tid kan antas sakna förmåga att betala sina skulder kan efter ansökan beviljas skuldsanering om vissa villkor är uppfyllda (

text: 10 §§

text: skuldsaneringslagen

text: [2016:675], SksanL).

text: För företagare och närstående till företagare finns möjlighet att ansöka om F-skuldsanering enligt lagen (

text: ) om skuldsanering för företagare, FSksanL. F-skuldsanering kan beviljas om villkoren i

text: 11 §§

text: är uppfyllda (

text: 5 §

text: FSksanL).

text: Om ansökan om skuldsanering eller F-skuldsanering inte avvisas eller avslås ska Kronofogden besluta att inleda skuldsanering respektive F-skuldsanering (17 § SksanL respektive 19 § FSksanL). I inledandebeslutet bestäms bland annat vilket belopp gäldenären ska betala för tiden till dess att frågan om skuldsanering respektive F-skuldsanering slutligt avgjorts eller annat har bestämts samt när och hur betalning ska ske (18 § SksanL respektive 20 § FSksanL).

text: Om villkoren anses uppfyllda fattar myndigheten härefter beslut om skuldsanering respektive F-skuldsanering i vilket det bestäms en betalningsplan som anger det belopp gäldenären ska betala, planens längd och när den löper ut samt när och hur gäldenären ska betala. Vidare bestäms i beslutet bland annat när och hur borgenärerna ska få betalt (27 och 29 §§ SksanL respektive 29 och 31 §§ FSksanL, jfr även 33–38 och 41 §§ SksanL respektive 35–40 och 43 §§ FSksanL).

text: Skuldsaneringen respektive F-skuldsaneringen innebär att gäldenären helt eller delvis befrias från ansvar för betalningen av de skulder som omfattas av skuldsaneringen (1 och 47 §§ SksanL respektive 1 och 49 §§ FSksanL). Skuldsaneringen respektive F-skuldsaneringen omfattar enligt huvudregeln alla fordringar som har uppkommit före den dag då inledandebeslutet meddelades (30 § SksanL respektive 32 § FSksanL). Kronofogden får dock bestämma att fordringar som inte är förfallna till betalning inte ska omfattas av skuldsaneringen (32 § SksanL respektive 34 § FSksanL).

text: 4 Bedömning

text: Trängselskatt

text: En fordran på trängselskatt som avser en passage som har skett före dagen för ett beslut om inledande av skuldsanering eller F-skuldsanering omfattas normalt sett av skuldsaneringen. Det innebär att bilägaren helt eller delvis befrias från ansvar för att betala trängselskatten i enlighet med reglerna i SksanL respektive FSksanL.

text: Att en fordran på trängselskatt omfattas av skuldsanering är dock inte skäl för att befria från trängselskatt med stöd av 18 § LTS. Passagen som har gett upphov till fordran på trängselskatt har inte något samband med och har inte skett på grund av skuldsaneringen eller F-skuldsaneringen. Det är alltså inte fråga om en situation där bilägaren inte kunnat förhindra att skattskyldighet inträtt. Skatteverket anser därför att det inte framstår som uppenbart oskäligt att ta ut trängselskatt som omfattas av ett beslut om inledande av skuldsanering eller F-skuldsanering.

text: Tilläggsavgift

text: En fordran på tilläggsavgift uppkommer när en trängselskatt kvarstår obetald efter den tidpunkt då trängselskatten senast skulle ha betalats. Om trängselskatten har förfallit till betalning före beslutet om inledande av skuldsanering eller F-skuldsanering har skuldsaneringen inte hindrat bilägaren att betala trängselskatten i rätt tid. Enligt Skatteverket saknas därför skäl för befrielse från en tilläggsavgift som uppkommit före ett beslut om inledande av skuldsanering eller F-skuldsanering.

text: Skatteverket anser däremot att det finns skäl att befria från en tilläggsavgift som uppkommit efter ett beslut om inledande av skuldsanering eller F-skuldsanering om den obetalda trängselskatt som gett upphov till tilläggsavgiften omfattas av skuldsaneringen eller F-skuldsaneringen. Ett sådant beslut om skuldsanering respektive F-skuldsanering innebär att bilägaren helt eller delvis befrias från ansvar för betalningen av trängselskatten. I den mån trängselskatten ska betalas ska detta ske i enlighet med den betalningsplan som har beslutats av Kronofogden samt de regler som i övrigt gäller för skuldsaneringen respektive F-skuldsaneringen. Eftersom den obetalda trängselskatt som gett upphov till tilläggsavgiften ska betalas inom den tid och i den ordning som gäller för skuldsaneringen respektive F-skuldsaneringen skulle det enligt Skatteverket framstå som uppenbart oskäligt att ta ut en tilläggsavgift på den grunden att trängselskatten inte betalats inom den tid som anges i LTS.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1772676

title: Metallurgisk process – elförbrukning i skänkar och liknande kärl

text: Nytt: 2026-01-09

text: Med anledning av lagändringar ska detta ställningstagande inte tillämpas på elförbrukning som sker den 1 januari 2026 eller senare. Se Skatteverkets ställningstagande 2026-01-09, dnr 8-5227-2026 .

text: 1 Sammanfattning

text: 13 a § första stycket 4 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi, LSE, om skattebefrielse av el som förbrukas i metallurgiska processer inte omfattar el som förbrukats i skänkar eller liknande kärl för att bibehålla en kemisk förändring eller en förändrad inre fysikalisk struktur i det ingående materialet.

text: 2 Frågeställning

text: Skattebefrielsen enligt 11 kap. 9 § första stycket 5 respektive 13 a § första stycket 4 LSE avser el som förbrukats i metallurgiska processer under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar har förändrats kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur har förändrats. Fråga har uppkommit om el som förbrukas i skänkar eller liknande kärl för att bibehålla de aktuella förändringarna av materialet omfattas av skattebefrielse enligt dessa bestämmelser.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skattebefrielse medges för el som förbrukats i metallurgiska processer under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar har förändrats kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur har förändrats. Skattebefrielsen gäller endast i den utsträckning rätt till avdrag respektive återbetalning inte följer av vissa andra bestämmelser (11 kap. 9 § första stycket 5 respektive 13 a § första stycket 4 lagen [1994:1776] om skatt på energi, LSE).

text: Skattebefrielse medges för bränsle som förbrukas i metallurgiska processer under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras eller bibehålls i skänkar eller liknande kärl. Skattebefrielsen omfattar alla skattepliktiga bränslen (6 a kap. 1 § 1 b LSE).

text: När bestämmelserna om skattebefrielse för el som förbrukas i metallurgiska processer infördes i LSE uttalades följande i förarbetena:

text: För metallurgiska processer ”begränsas befrielsen dock till elintensiva ugnsprocesser i vilka kemiska eller inre fysikaliska materialförändringar äger rum”. (

text: prop. 2003/04:144 s. 1

text: ”Regeringen anser att de möjligheter som nu tillkommit genom energiskattedirektivet bör användas till att skattebefria el som används vid uppvärmning i ugnar i de metallurgiska och mineralogiska processerna. El som används för andra ändamål t.ex. mekaniskt arbete, belysning och liknande i anslutning till dessa processer bör inte omfattas av skattebefrielsen.” (

text: prop. 2003/04:144 s. 7

text: I förarbetena till bestämmelserna om skattebefrielse för bränsle som förbrukas i metallurgiska processer görs en jämförelse med de då redan befintliga bestämmelserna avseende el:

text: "Det är rimligt att tillämpa samma definition av begreppet metallurgiska processer för el- respektive bränslebeskattningen. Genom en enhetlig tillämpning av det skattebefriade området för bränslen och el uppnås en konkurrensneutralitet mellan valet av energikälla. Sålunda bör den fortsatta bearbetningen av göt, ämnen och gjutgods i t.ex. värmnings- och värmebehandlingsugnar ingå i begreppet. Valsverkens bränsleanvändning bör alltså nu skattebefrias. Denna tolkning av begreppet metallurgisk process är i linje med vad som allmänt tillämpas inom övriga EU-länder och det är således, med hänsyn till de svenska företagens internationella konkurrenskraft, väl befogat att låta skattefriheten få denna omfattning. /…/

text: I likhet med den lagstiftning som numera finns för befrielse från energiskatt på el vid användning i metallurgiska processer, bör en begränsning göras av skattefriheten så att den endast gäller under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras. /…/

text: För bränslebeskattningens del bör dock även bibehållandet av en kemisk förändring eller en förändrad inre fysikalisk struktur i det ingående godset rymmas inom det skattefria området för den metallurgiska processen. Vad som avses är värmning av skänkar, skänkugnar, gjutlådor, blygrytor och liknande kärl. /…/

text: Skänkvärmningen ingår således som en viktig del i den metallurgiska processen eftersom den har en avgörande betydelse för materialutbytet och metallens struktur. Lagtexten för bränslebeskattningens del bör därför utformas så att skattefriheten för bränslen i de metallurgiska processerna också omfattar värmning av skänkar och liknande kärl.” (

text: prop. 2006/07:13 s. 85

text: 4 Bedömning

text: Som framgår ovan har bestämmelserna i LSE om skattebefrielse för bränsle respektive el som förbrukas i metallurgiska processer olika lydelser.

text: Till skillnad från bestämmelserna avseende el anges i bestämmelserna avseende bränsle att skattebefrielse medges även för förbrukning i skänkar eller liknande kärl för att bibehålla de förändringar det ingående materialet genomgått i ugnsprocessen. Av förarbetena går inte att utläsa något skäl till varför bestämmelserna avseende bränsle utformades annorlunda jämfört med bestämmelserna avseende el.

text: I förarbetena till bestämmelserna avseende bränsle görs en jämförelse med de då redan befintliga bestämmelserna avseende el. Där uttalas att genom en enhetlig tillämpning av det skattebefriade området för bränslen och el uppnås en konkurrensneutralitet mellan valet av energikälla. Senare i samma avsnitt uttalas att ”för bränslebeskattningens del” bör dock även bibehållandet av de aktuella materialförändringarna rymmas i det skattefria området för den metallurgiska processen. Vidare uttalas att lagtexten därför bör utformas så att skattefriheten för bränslen i de metallurgiska processerna också omfattar värmning av skänkar och liknande kärl. De sistnämnda uttalandena talar tydligt för att det skattefria området inom den metallurgiska processen är avsett att vara mer begränsat för el jämfört med för bränsle. Skatteverket gör bedömningen att det förstnämnda uttalandet om en enhetlig tillämpning endast syftar på att definitionen av begreppet metallurgiska processer ska vara densamma för bränsle och för el och inte på att det skattefria området inom den metallurgiska processen ska vara detsamma.

text: Skatteverket anser att bestämmelserna i 11 kap. 9 § första stycket 5 respektive 13 a § första stycket 4 LSE om skattebefrielse av el som förbrukas i metallurgiska processer inte omfattar el som förbrukats i skänkar eller liknande kärl för att bibehålla en kemisk förändring eller en förändrad inre fysikalisk struktur i det ingående materialet.