identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 526527-13/111

title: Betalningsansvar för SINK-skatt enligt skatteförfarandelagen

text: Nytt: 2024-03-22

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-03-05, dnr.

text: Sammanfattning

text: När det finns ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning (SINK) och detta visats upp för utbetalaren eller denne på annat sätt fått kännedom om att beslutet finns så är utbetalaren skyldig att göra avdrag för SINK-skatt och betala in den till Skatteverket. Om utbetalaren inte gör något avdrag kan han göras ansvarig för ej avdragen SINK-skatt. Skatteverket ska också besluta att mottagaren av ersättningen ska betala skatten. Det vill säga göra utbetalaren och mottagaren solidariskt ansvariga.

text: Utbetalare som hör hemma i Sverige och inte drar preliminär skatt när ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning saknas eller inte är känt blir tillsammans med mottagaren av ersättningen betalningsansvarig för SINK-skatten efter beslut av Skatteverket.

text: Har utbetalaren gjort avdrag för skatt men inte betalat in den avdragna skatten så är utbetalaren ensam ansvarig för den skatt som inte betalats in.

text: Om utbetalaren har dragit skatt med för lågt belopp gör Skatteverket både mottagaren och utbetalaren ansvarig för den skatt som saknas.

text: Om ersättning har utgått som förmån kan det hända att den kontanta ersättningen inte räcker till för att göra fullt skatteavdrag. Då gör Skatteverket mottagaren ensam ansvarig för mellanskillnaden mellan den skatt som dragits av och den SINK-skatt som ska betalas. Utbetalaren kan inte göras ansvarig för mellanskillnaden.

text: Är betalningsmottagaren inte känd riktas kravet endast mot utbetalaren. Betalningsansvaret avser då preliminär skatt som beräknas till 30 procent av aktuell ersättning. Blir en betalningsmottagare känd senare, ska Skatteverket ompröva beslutet mot utbetalaren med ledning av de framkomna uppgifterna.

text: När utbetalaren hör hemma i utlandet är mottagaren ensam betalningsansvarig för SINK-skatten.

text: Frågeställning

text: I de situationer som anges i respektive rubrik nedan är den gemensamma frågan vem som kan göras ansvarig för betalning av SINK-skatt och mot vem eller vilka kravet på skatt ska riktas. Situationernas numrering motsvarar indelningen under avsnitt bedömning.

text: 2.1 Beslut om särskild inkomstskatteredovisning finns

text: 2.1.1 Utbetalaren har dragit SINK-skatt men inte redovisat eller betalat in den

text: 2.1.2 Utbetalaren har inte dragit skatt men han känner till beslutet om särskild inkomstskatteredovisning

text: 2.1.3 Utbetalaren har inte dragit skatt och känner inte till beslutet om särskild inkomstskatteredovisning

text: 2.1.4 Utbetalaren har dragit skatt med för lågt belopp

text: 2.1.5 Den kontanta ersättningen har inte räckt till för fullt skatteavdrag

text: 2.2 Beslut om särskild inkomstskatteredovisning saknas

text: 2.2.1 Utbetalaren har dragit skatt men inte redovisat eller betalat in den

text: 2.2.2 Utbetalaren har inte dragit skatt

text: 2.2.3 Utbetalaren har dragit skatt med för lågt belopp

text: 2.2.4 Den kontanta ersättningen har inte räckt till fullt skatteavdrag

text: 2.3 Mottagaren av ersättning är okänd

text: 2.4 Det saknas en utbetalare men det finns en inkomst som ska SINK-beskattas, exempelvis återförda avdrag för egenavgifter

text: 2.5 Utbetalaren av ersättning hör hemma i utlandet

text: Gällande rätt m.m.

text: Skatteverket beslutar om särskild inkomstskatteredovisning efter ansökan eller på eget initiativ om skatt ska tas ut enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (

text: ), SINK, (

text: 13 kap. 1 §

text: SFL).

text: Den som betalar ut ersättning till en begränsat skattskyldig fysisk person är skyldig att göra avdrag för särskild inkomstskatt (SINK-skatt) när det finns ett beslut och utbetalaren känner till beslutet (

text: 13 kap. 3 §

text: SFL). När ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning saknas eller utbetalaren inte känner till beslutet, är utbetalaren skyldig att dra preliminär A-skatt när han betalar ut ersättning för arbete. Om han inte vet hur stort skatteavdrag han ska göra ska han göra avdrag enligt den skattetabell som gäller på utbetalarens ort ökad med 10 %. Om det är en sidoinkomst hos mottagaren ska utbetalaren dra skatt med 30 % (10 kap. 2§ SFL, 11 kap. 20-21 §§ SFL).

text: Den som är skyldig att göra skatteavdrag ska redovisa den avdragna skatten i en arbetsgivardeklaration av (SFL

text: 26 kap 3 §

text: SFL) och betala in den till Skatteverket senast den dag deklarationen ska ha kommit in till Skatteverket (62 kap. 3§ SFL). Skattverket beslutar om avdragen skatt med ledning av arbetsgivardeklarationen och andra tillgängliga uppgifter.

text: Om utbetalaren hör hemma i utlandet ska den skattskyldige själv redovisa och betala sin skatt. Han ska redovisa den i en särskild skattedeklaration (sSKD) som han ska lämna den 12 i månaden efter utbetalningen, i januari och augusti den 17 (

text: 13 kap. 6 §

text: SFL, 26 kap. 2, 9 och 35 §§ SFL). Skatten ska finnas på Skatteverkets särskilda konto för skattebetalningar samma dag som deklarationen ska lämnas (

text: 62 kap. 3 §

text: SFL). Skatteverket beslutar om skatten med ledning av innehållet i deklarationen och andra tillgängliga uppgifter (54 kap 1§ SFL).

text: Skatteverket kan även i andra fall besluta att den skattskyldige ska betala skatten (

text: 54 kap. 2 §

text: SFL). I förarbetena till SFL pekar lagstiftaren på att den som är mottagare av ersättning i sin egenskap av skattskyldig alltid har ett ansvar för att skatten betalas. Det innebär bl.a. att om inte utbetalaren gör något skatteavdrag är mottagaren skyldig att betala skatten. Syftet med bestämmelsen är att Skatteverket ska kunna besluta om mottagarens betalningsskyldighet för SINK-skatt när en utbetalare inte har gjort skatteavdrag eller har gjort avdrag med för lågt belopp och i fall där skatten inte kan betalas genom skatteavdrag (

text: prop. 2010/11:165 s. 975

text: och s. 998).

text: Skatteverket får besluta att den som inte dragit av skatt med rätt belopp ska betala det belopp som skulle ha dragits av (59 kap 2§ SFL). När utbetalaren inte gör skatteavdrag med rätt belopp så får Skatteverket besluta att utbetalaren ska betala det belopp som skulle ha dragits av. Ansvarsbeloppet får bestämmas till högst samma belopp som skatteavdraget skulle ha varit (

text: prop. 2010/11:165 s. 974

text: och s. 998).

text: Ett beslut om ansvar för utbetalaren ska även omfatta mottagaren (

text: 59 kap. 3 § andra stycket

text: SFL). Om den skattskyldige redan är ansvarig för betalning av slutlig skatt ska inte något beslut om ansvar för SINK-skatten fattas (

text: 59 kap. 3 § andra stycket 1

text: SFL).

text: I förarbetena uttrycks det att utbetalare och mottagare ska göras solidariskt betalningsansvariga (

text: prop. 2010/11:165 s 974

text: och s. 998). En utbetalare som efter ett beslut om ansvar för betalning av skatt med stöd av

text: 59 kap. 2 §

text: SFL har betalat skatten har rätt att kräva mottagaren av ersättningen på beloppet (

text: 59 kap. 5 §

text: SFL). Bestämmelsen reglerar således utbetalarens regressrätt gentemot mottagaren (

text: prop. 2010/11:165 s. 1000

text: Om storleken på den skatt som skulle ha betalats inte kan beräknas tillförlitligt så får den beräknas skönsmässigt vid beslut om ansvar när skatteavdrag inte har gjorts (

text: 59 kap. 4 §

text: SFL). Det finns inte något skäl att behandla underlåtna skatteavdrag för SINK-skatt för utomlands bosatta på annat sätt än som gäller för preliminär skatt (

text: prop. 2010/11:165 s. 1000

text: I

text: 57 kap.

text: SFL finns bestämmelser om beskattning enligt skön i avsaknad av deklaration, dvs. även i avsaknad av särskild skattedeklaration. Skatteverket kan ompröva ett beslut om avdragen skatt(

text: 66 kap.

text: SFL).

text: Bedömning

text: 4.1 Beslut om särskild inkomstskatteredovisning finns

text: 4.1.1 Utbetalaren har dragit SINK-skatt men inte redovisat eller betalat in den

text: När mottagaren kan visa eller det på annat sätt framgår att utbetalaren hållit inne SINK-skatt men att utbetalaren trots detta inte redovisat skatten till Skatteverket så görs mottagaren inte ansvarig. Utbetalaren är däremot ansvarig för innehållen men ej inbetald skatt. Den som gjort avdrag för skatt ska redovisa skatten i en arbetsgivardeklaration månaden efter att han gjort avdraget. Om han inte redovisar den avdragna skatten i sin deklaration beslutar Skatteverket att ompröva beslutet om avdragen skatt enligt

text: 53 kap. 1 §

text: SFL med stöd av

text: 66 kap 2 §

text: SFL. Skatt att betala enligt omprövningsbeslutet förfaller till betalning den närmsta förfallodag som infaller 30 dagar efter omprövningsbeslutets beslutsdatum.

text: 4.1.2 Utbetalaren har inte dragit skatt men han känner till beslutet om särskild inkomstskatteredovisning

text: En utbetalare som känner till ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning ska göra skatteavdrag enligt beslutet. Det gäller även om han inte har tagit del av beslutet. Utbetalaren blir då ansvarig för ett belopp motsvarande den SINK-skatt han skulle ha dragit av och betalat in. Skatteverket kan besluta om ansvar för utbetalaren att betala skatten (

text: 59 kap. 2 §

text: SFL). Skatteverket kan även besluta om ansvar för mottagaren att betala skatten. Beslutet mot mottagaren fattas med stöd av 54 kap 2§ SFL.

text: 4.1.3 Utbetalaren har inte dragit skatt och känner inte till beslutet om särskild inkomstskatteredovisning

text: När utbetalaren inte känner till att det finns ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning enligt

text: 13 kap. 1 §

text: SFL så ska han eller hon dra preliminär A-skatt enligt vanliga regler, jfr ovan under gällande rätt.

text: Skatteverket kan fatta beslut om ansvar för utbetalaren när han eller hon varit skyldig att dra skatt. Det gäller oavsett om skyldigheten att dra skatt gällt preliminär A-skatt eller SINK-skatt.

text: Om utbetalaren inte känt till beslutet skulle han eller hon ha dragit preliminär Askatt. Eftersom det vid tidpunkten för beslutet om ansvar är klarlagt att mottagaren endast är skyldig att betala SINK-skatt, ska ansvaret avse och begränsas till SINK-skatten. Trots att utbetalaren vid utbetalningstillfället borde ha dragit vanlig preliminär A-skatt omvandlas utbetalarens skyldighet till att i stället omfatta SINK-skatt. Beslut om ansvar fattas med stöd av

text: 59 kap. 2 §

text: SFL.

text: Ett beslut om ansvar för utbetalaren ska även omfatta mottagaren av betalningen. Skatteverket beslutar om ansvar för mottagaren att betala skatten med stöd av

text: 54 kap. 2 §

text: SFL.

text: 4.1.4 Utbetalaren har dragit skatt med för lågt belopp

text: Den som är skyldig att betala SINK-skatt har ett ansvar för att betala skatten. Skatteverket ska därför fatta ett beslut om ansvar för betalning av skatten som riktas mot mottagaren. Ansvaret ska omfatta den SINK-skatt som inte har dragits av. Beslutet fattas med stöd av

text: 54 kap. 2 §

text: SFL.

text: Beslut om ansvar riktat mot utbetalaren fattas med stöd av

text: 59 kap. 2 §

text: SFL och ska omfatta den SINK-skatt som han eller hon inte har dragit av.

text: Om utbetalaren exempelvis borde ha dragit av och betalat in 25 kr men bara har dragit av 10 kr ska beslutet om ansvar omfatta 15 kr.

text: 4.1.5 Den kontanta ersättningen har inte räckt till för fullt skatteavdrag Se nedan 4.2.4

text: 4.2 Beslut om särskild inkomstskatteredovisning saknas

text: 4.2.1 Utbetalaren har dragit skatt men inte redovisat eller betalat in den

text: När det saknas ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning (

text: 13 kap. 1 §

text: SFL) ska utbetalaren dra preliminär A-skatt enligt vanliga regler, jfr ovan under gällande rätt.

text: Inget ansvar ska åläggas mottagaren av ersättningen. Skatteverket måste dock besluta om SINK-skatt enligt

text: 54 kap. 2 §

text: SFL för att den preliminära skatten ska kunna tas i anspråk som SINK-skatt.

text: Skatteverket ska ompröva (

text: 66 kap. 2 §

text: SFL) den arbetsgivardeklaration där beslutet om avdragen skatt redovisats (

text: 53 kap 1 §

text: SFL).

text: 4.2.2 Utbetalaren har inte dragit skatt

text: När det inte finns ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning så ska utbetalaren dra preliminär A-skatt enligt vanliga regler, jfr ovan under gällande rätt.

text: Skatteverket ska besluta att mottagaren av ersättningen ska betala SINK-skatt. Beslutet fattas med stöd av

text: 54 kap. 2 §

text: SFL.

text: Skatteverket ska också besluta om ansvar för den utbetalare som inte dragit skatt när han varit skyldig att göra det. Ansvaret bestäms till det belopp som borde ha dragits av (59kap

text: 2 §

text: SFL). Om det vid tidpunkten för beslutet om ansvar är klarlagt att mottagaren endast är skyldig att betala SINK-skatt ska ansvaret avse och begränsas till SINK-skatten. Detta trots att utbetalaren vid utbetalningstillfället borde ha dragit vanlig preliminär A-skatt. Skyldigheten att dra preliminär A-skatt fanns i det ögonblick som utbetalningen gjordes men när väl ersättningen betalats ut omvandlas utbetalarens skyldighet till att i stället omfatta SINK-skatt.

text: 4.2.3 Utbetalaren har dragit skatt med för lågt belopp

text: När beslut om särskild inkomstskatteredovisning (

text: 13 kap. 1 §

text: SFL) saknas så ska utbetalaren dra preliminär A-skatt enligt vanliga regler, jfr ovan under gällande rätt. En utbetalare kan ändå av någon anledning dra för lite skatt.

text: 59 kap. 2 §

text: SFL. Beslutet ska omfatta den SINK-skatt som han eller hon inte har dragit av.

text: Skatteverket ska besluta att mottagaren av ersättningen ska betala SINK-skatt eftersom han är skattskyldig för den (

text: 54 kap. 2 §

text: SFL). Beslutsbeloppet ska motsvara den SINK-skatt som inte betalats genom skatteavdrag. Om det vid tidpunkten för beslutet om ansvar är klarlagt att mottagaren endast är skyldig att betala SINK-skatt ska ansvaret avse och begränsas till den SINK-skatt som saknas. Skyldigheten att dra preliminär A-skatt fanns i det ögonblick som utbetalningen gjordes men när väl ersättningen betalats ut omvandlas utbetalarens skyldighet till att i stället omfatta SINK-skatt.

text: Om exempelvis avdrag för preliminär skatt skulle ha gjorts med 30 kr men skatteavdrag endast gjorts med 10 kr och det när beslut fattas är klarlagt att SINKskatt ska tas ut med 25 kr begränsas utbetalarens ansvar till de 15 kr som saknas.

text: 4.2.4 Den kontanta ersättningen har inte räckt till för fullt skatteavdrag

text: Om förmåner har getts ut kan det vara så att det inte funnits tillräcklig kontant ersättning för att göra fullt skatteavdrag. Utgivna förmåner kan exempelvis ha uppgått till stora belopp medan den kontanta ersättningen varit låg. En följd av detta blir även att för lite skatt betalats in.

text: Den som är skyldig till SINK-skatt har ett ansvar för att betala skatten. Skatteverket ska besluta att mottagaren av ersättningen ska betala SINK-skatt eftersom han är skyldig att göra det (

text: 54 kap 2 §

text: SFL). Beslutet ska motsvara den skatt som saknas.

text: Utbetalaren ska inte göras ansvarig då det inte funnits någon skyldighet för denne att göra skatteavdrag och betala in skatt utöver det som den kontanta ersättningen räckt till.

text: 4.3 Mottagaren av ersättning är okänd

text: Utgångspunkten är att det finns en utbetalare av ersättning som är skyldig att göra skatteavdrag.

text: Med okända mottagare av betalning avses normalt mottagare som inte kan identifieras med namn eller personnummer på ett sådant sätt att de kan tillgodoföras preliminär skatt vid beslut om skatt. Mottagaren kan i vissa fall anses som okänd även om Skatteverket känner till namn och personnummer. Det kan exempelvis hända att det inte går att konstatera hur utbetald ersättning ska fördelas på respektive mottagare inom en grupp. Om en utbetalare ger ut ersättningar till okända betalningsmottagare utan att dra skatt, så ligger det i sakens natur att det är omöjligt att avgöra om dessa personer är begränsat skattskyldiga och om de borde betala skatt enligt SINK eller inte.

text: Beslutet om ansvar och kravet på betalning riktas endast mot utbetalaren. Betalningsansvaret beräknas i denna situation till 30 procent av ersättningen. Beslutet hanteras som ett beslut om omprövning av arbetsgivardeklarationen för den månad utbetalaren borde ha dragit skatt. Blir betalningsmottagaren känd efter det att beslut om betalningsansvar fattats så bör Skatteverket ompröva beslutet mot utbetalaren med ledning av de nya uppgifterna och omvandla beslutet till ett beslut om ansvar för kända mottagare.

text: Om mottagarna blir kända och det visar sig de är begränsat skattskyldiga ska beslut om ansvar riktas mot var och en av dem med stöd av

text: 54 kap. 2 §

text: SFL.

text: 4.4 Det saknas en utbetalare men det finns en ersättning som ska SINK-beskattas, exempelvis återförda avdrag för egenavgifter

text: Skatteverket ska besluta att mottagaren av ersättningen ska betala SINK-skatt (

text: 54 kap. 2 §

text: SFL).

text: 4.5 Utbetalaren hör hemma i utlandet

text: När utbetalaren hör hemma i utlandet och saknar fast driftställe här i landet så finns ingen skyldighet för utbetalaren att dra skatt. Skatteverket beslutar om särskild skatteredovisning (

text: 13 kap 1 §

text: SFL). Mottagaren ska själv betala sin SINK-skatt (

text: 13 kap. 6 §

text: SFL). Ett krav om ansvar för betalning av skatten kan endast riktas mot mottagaren av ersättningen. Mottagaren är skyldig att lämna en särskild skattedeklaration (26 kap. 2 § punkt 6 SFL).

text: Beslutet om skatten och ansvaret för den fattas med stöd av

text: 54 kap. 1 §

text: SFL. Om mottagaren inte lämnat någon deklaration beslutar Skatteverket om beskattning enligt skön i avsaknad av deklaration (

text: 57 kap. 1 §

text: SFL). Utbetalaren kan inte göras ansvarig för skatten.

text: Övrigt

text: Ställningstagandet har beretts av gruppen för internationell personbeskattning och gruppen för skattebetalning.

text: Tillämpningsanvisning

text: Av tekniska skäl måste mottagarens skuld vara restförd innan solidaransvaret för utbetalaren kan kopplas ihop med mottagarens skuld.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 526697-16/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Justering av riktvärdet vid närhet till mobilmast

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Mobilmast på tomtmark till småhus och tomtmark till småhus på lantbruk kan föranleda nedjustering av taxeringsvärdet för säregna förhållanden när:

type: stycke

text: mobilmasten finns i blickfånget.

text: Justering medges med högst fem procent på summan av riktvärdena för tomtmark och småhus.

text: Ställningstagandet ska tillämpas vid fastighetstaxering av tomtmark till småhus på småhusenheter och tomtmark till småhus på lantbruksenheter.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande 2006-01-12 (dnr

text: 131 722387-05/111

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har tidigare uttalat att mobilmaster på tomtmark till småhus kan föranleda nedjustering av värdet för säregna förhållanden då mobilmasten finns på eller i direkt anslutning till tomten och masten finns i blickfånget. 1

text: Med detta ställningstagande vill Skatteverket göra uttalandet tillämpligt vid fastighetstaxering av såväl tomtmark till småhus på småhusenheter som tomtmark till småhus på lantbruksenheter.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 7 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: framgår att om det föreligger värdefaktorer som inte särskilt har beaktats vid riktvärdets bestämmande och som påtagligt inverkar på fastighetens marknadsvärde, ska riktvärdet justeras. Detta benämns justering för säregna förhållanden.

text: Justeringen görs på taxeringsenhetens totala riktvärde. Justeringens storlek ska motsvara 75 procent av den skillnad i marknadsvärde som taxeringsenheten skulle ha med säregna förhållanden och värdet utan säregna förhållanden. Påtaglig inverkan på marknadsvärdet ska anses föreligga när säregna förhållanden föranleder att det med ledning av riktvärden bestämda värdet höjs eller sänks med minst tre procent, dock minst 25 000 kr.

text: 4 Bedömning

text: Föreligger de allmänna förutsättningarna för justering för säregna förhållanden enligt

text: 7 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen

text: ska justering för närhet till mobilmast medges med högst fem procent på summan av riktvärdena för tomtmark och småhus. Detta under förutsättning att mobilmasten innebär intrång och förfulning, dvs. mobilmasten finns på eller i direkt anslutning till tomten och mobilmasten finns i blickfånget.

text: 1. SKV A 2014:6 och Skatteverkets ställningstagande 2006-01-12 (dnr

text: 131 722387-05/111

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 527460-09/111

title: Avräkning av utländsk skatt och beräkning av spärrbelopp - tillämpning av Regeringsrättens dom 2009-03-03

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att Regeringsrättens dom 2009-03-03 om avräkning av utländsk skatt och beräkning av spärrbelopp endast är tillämplig vid avräkning av carry forward-belopp i inkomstslaget näringsverksamhet för fysiska och juridiska personer när

text: avdrag har gjorts för den utländska skatten,

text: spärrbelopp inte kunde beräknas det år avräkning först skulle ha skett (det år den utländska inkomsten togs med vid taxeringen), och

text: det bara är aktuellt att avräkna sådan skatt.

text: Skatteverket kommer dock inte att medge nedsättning med mer än 100 % av den utländska skatten.

text: Domen är inte tillämplig om

text: spärrbeloppet är högre än den avräkningsbara utländska skatten,

text: spärrbeloppet blir så stort att avräkning kan medges för något års skatt där avdrag inte gjorts, eller

text: spärrbeloppet medger avräkning för årets utländska skatt, dvs. för utländsk skatt som betalats på årets utländska inkomst som ingår i täljaren i spärrbeloppsberäkningen.

text: Domen är således bara tillämplig vid avräkning av carry forward-belopp i vissa situationer och inte vid avräkning av årets utländska skatt. Det spärrbelopp som avses när domen inte är tillämplig är ett spärrbelopp beräknat enligt Skatteverkets normalt tillämpade principer.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Regeringsrättens dom 2009-03-03, mål nr

text: , gäller avräkning av utländsk skatt och beräkning av spärrbeloppet när avdrag gjorts för utländsk skatt. Omständigheterna i målet var speciella och fråga har ställts om i vilka situationer det blir aktuellt att tillämpa domen och den beräkningsformel som Regeringsrätten anvisade. Frågan avser lagtexten i dess lydelse t.o.m. 2008 eftersom ny lagstiftning trätt i kraft 1 januari 2009.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelser om avräkning finns i lagen (

text: ) om avräkning av utländsk skatt, avräkningslagen. Redogörelsen avser lydelsen t.o.m. 2008. Avräkning får ske med ett belopp som motsvarar summan av de utländska skatterna (

text: 5 §

text: ). Avräkning får dock inte ske med högre belopp än spärrbeloppet (

text: 6 §

text: 7 §

text: innehåller bestämmelser om hur spärrbeloppet ska beräknas. Spärrbeloppsberäkningen syftar till att beräkna hur stor del av den svenska skatten som belöper på den utländska inkomsten. Beräkningen görs genom att ett bråktal multipliceras med den svenska skatten. Bråktalets täljare innehåller de utländska inkomsterna och bråktalets nämnare innehåller den sammanlagda svenska och utländska inkomsten. I

text: 9 §

text: finns bestämmelser om hur spärrbeloppet ska beräknas om avdrag har gjorts för den utländska skatt som ska avräknas samt hur det belopp som avräkning ska medges med (enligt

text: eller

text: 6 §§

text: ) ska justeras för skatteffekten. Avräkning görs i första hand vid den taxering då den utländska inkomsten tas upp till beskattning (

text: 4 § andra stycket

text: ). Om avräkning inte kan ges för hela den avräkningsbara utländska skatten därför att spärrbeloppet är lägre än den utländska skatten kan avräkning medges med överskjutande belopp under de kommande tre åren genom s.k. carry forward (

text: 11 §

text: ). I

text: 11 §

text: regleras också hur mycket utländsk skatt som får avräknas i sådana situationer.

text: I Regeringsrättens dom 2009-03-03, mål nr

text: , var omständigheterna följande. Vid 1994 års taxering hade bolaget en avräkningsbar utländsk skatt och hade gjort avdrag för hela denna utländska skatt. Eftersom bolaget hade ett underskott kunde något spärrbelopp inte beräknas (jfr

text: RÅ 2001 ref. 43

text: ). Vid 1995 års taxering utnyttjades underskottet. Eftersom det fanns en utländsk inkomst och ett överskott vid taxeringen 1995 kunde spärrbelopp beräknas. Frågan gällde hur avdraget vid 1994 års taxering skulle beaktas vid 1995 års taxering.

text: Regeringsrätten kom fram till att 9 § avräkningslagen i det aktuella fallet innebär att det avdrag som medgavs vid 1994 års taxering ska beaktas både vid spärrbeloppsberäkningen och vid beräkningen av det belopp som får avräknas. Regeringsrätten fann också att justeringen endast ska göras för den del av avdraget som svarar mot ett faktiskt avräkningsbelopp samt att det faktiska avräkningsbeloppet sammanfaller med det i sammanhanget relevanta avdragsbeloppet. Med de omständigheter som gällde i målet förutsätter maximal avräkning att hela spärrbeloppet tas i anspråk för avräkning och för skatteeffekten. Spärrbeloppet är då 128 procent av avdragsbeloppet/avräkningsbeloppet.

text: Regeringsrätten anförde att spärrbeloppet kan uttryckas på följande sätt där avdragsbeloppet betecknas a, utländsk förvärvsinkomst Inkutl, sammanräknad förvärvsinkomst Inktot och inkomst- och avkastningsskatt SkattSve:

text: Spärrbeloppet = 1,28a = Inkutl / (Inktot + a) x (SkattSve + 0,28a)

text: Det finns inga uppgifter i domen om att bolaget betalat utländsk skatt på den utländska inkomst som taxerades 1995 eller att avdrag gjorts för sådan skatt.

text: I rättsfallet

text: RÅ 2002 not. 207

text: ställdes frågan om det gick att göra avdrag för en viss del av den utländska skatten och begära avräkning för resten samt hur ett kostnadsavdrag inverkar på spärrbeloppsberäkningen. Målet gällde den taxering då den utländska inkomsten togs upp till beskattning, dvs. det var inte fråga om carry forward.

text: Skatterättsnämnden (SRN) ansåg att avdrag skulle göras för hela skatten. Därefter gick man in på hur spärrbeloppsberäkningen skulle ske. SRN ansåg att hela avdraget skulle återläggas. Spärrbeloppet skulle minskas med skatteeffekten av hela avdraget. Eftersom skatteeffekten översteg spärrbeloppet kunde avräkning inte medges.

text: Bolaget överklagade och yrkade att avdrag skulle medges med hela skatten och avräkning med ett belopp motsvarande spärrbeloppet minskat med 28 % för skatteeffekten.

text: Regeringsrätten gjorde samma bedömning som SRN och fastställde förhandsbeskedet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Inledning

text: Det kan vara komplicerat att komma fram till hur mycket avräkning som ska medges. Ibland är det bara fråga om ett års skatt men vid carry forward kan det gälla upp till fyra års skatter. Ibland har avdrag gjorts men inte alltid. Ibland har avdrag gjorts ett år men inte ett annat. Ibland medges avräkning med hela den avräkningsbara utländska skatten men ibland utgör spärrbeloppet hinder för full avräkning. Alla dessa olika situationer måste kunna beräknas.

text: I avsnitt 4.2-4.9 ges Skatteverkets syn på när Regeringsrättens dom 2009-03-03 blir tillämplig respektive inte blir tillämplig. Skatteverkets synsätt kan sammanfattas på följande sätt.

text: Domen är bara tillämplig vid avräkning av carry forward-belopp i inkomstslaget näringsverksamhet för fysiska och juridiska personer när

text: Nedsättning kommer dock inte att medges med mer än 100 % av den utländska skatten.

text: Domen är inte tillämplig om

text: För att komma fram till om domen är tillämplig eller inte krävs i många fall en första spärrbeloppsberäkning, beräknad enligt Skatteverkets normalt tillämpade principer. Om man vid en sådan spärrbeloppsberäkning kommer fram till att kriterierna för att tillämpa domen är uppfyllda får man gå vidare och göra en beräkning enligt Regeringsrättens formel. Om domen inte är tillämplig ges avräkning enligt den vanliga spärrbeloppsberäkningen.

text: I nedanstående avsnitt förklaras varför Skatteverket anser att domen är tillämplig eller inte. Där förutsätts normalt att en första spärrbeloppsberäkning görs. I en del fall kan det givetvis vara helt klart att domen är tillämplig och då krävs inte någon första spärrbeloppsberäkning.

text: I flera av de exempel som anges nedan saknar det betydelse vilka belopp som använts för att beräkna spärrbeloppet. Exemplen är enbart till för att illustrera en viss princip. I så fall anges bara spärrbeloppets storlek och inte hur det beräknats.

text: 4.2 Spärrbelopp högre än avräkningsbar utländsk skatt

text: Regeringsrätten har i sin dom 2009-03-03 funnit att i den aktuella situationen i målet ska justering för skatteeffekten av ett avdrag bara göras för den del av avdraget som motsvarar den avräkning som ska medges. Det framgår också av domen att maximal avräkning i målet förutsätter att hela spärrbeloppet tas i anspråk för avräkning och skatteeffekten.

text: Om spärrbeloppet är högre än den avräkningsbara utländska skatten blir inte Regeringsrättens dom aktuell att tillämpa. Då kan hela den utländska skatten avräknas efter justering för skatteeffekten av ett eventuellt avdrag.

text: Exempel

text: År 1 betalas utländsk skatt med 700 och avdrag görs för skatten. Den utländska inkomsten medtas i taxeringen. I taxeringen redovisas ett underskott. Något spärrbelopp kan inte beräknas.

text: År 2 görs avdrag för underskottet från år 1 och i taxeringen redovisas ett överskott. Det finns utländska inkomster. Spärrbeloppet beräknas till 1 000. Eftersom spärrbeloppet är högre än den avräkningsbara utländska skatten medges avräkning med 504, dvs. 700 minskat med skatteeffekten på 28 %.

text: 4.3 Avräkning om avdrag inte gjorts för något års skatt

text: Regeringsrättens dom 2009-03-03 förutsätter att hela spärrbeloppet tas i anspråk för avräkning och skatteeffekten samt att avdraget är lika stort som avräkningsbeloppet. Domen blir därför inte tillämplig i en situation där spärrbeloppets storlek medför att avräkning kan göras för skatt för vilken avdrag inte har gjorts. Då är inte avdragsbeloppet lika stort som avräkningsbeloppet. En sådan situation uppkommer om avräkning kan medges både för carry forward och utländsk skatt hänförlig till årets utländska inkomst och där avdrag har gjorts för carry forward-beloppen men inte för årets utländska skatt. Samma sak gäller om avdrag har gjorts för ett års carry forward-belopp men inte ett annat.

text: Exempel

text: År 1 betalas utländsk skatt med 900 och avdrag görs för skatten. Den utländska inkomsten medtas i taxeringen. I taxeringen redovisas ett underskott. Något spärrbelopp kan inte beräknas.

text: År 2 görs avdrag för underskottet från år 1 och i taxeringen redovisas ett överskott. Det finns utländska inkomster år 2 där utländsk skatt har betalats med 600. Avdrag har inte gjorts för den utländska skatten på 600. En spärrbeloppsberäkning enligt Regeringsrättens formel ger ett spärrbelopp på 1 300 och ett avdragsbelopp/avräkningsbelopp på 1 015. Eftersom avdrag bara gjorts med 900 är domen inte tillämplig.

text: 4.4 Avräkning för årets skatt — avdrag har gjorts

text: I detta avsnitt behandlas frågan om Regeringsrättens dom 2009-03-03 är tillämplig när det blir aktuellt att avräkna årets skatt för vilken avdrag har gjorts.

text: Om avdrag har gjorts för den avräkningsbara utländska skatten ska spärrbeloppet beräknas som om avdrag inte hade gjorts (9 §). Det innebär att skatteavdraget återläggs och ökar den sammanlagda inkomsten i nämnaren. Den utländska inkomst som sätts in i täljaren ska vara nettoinkomst efter avdrag för kostnader (7 §). Eftersom spärrbeloppet ska beräknas som om avdrag inte har gjorts för utländsk skatt har den utländska inkomsten i täljaren normalt inte minskats med avdrag för utländsk skatt. Om utländsk skatt har dragits av men av olika anledningar inte är avräkningsbar och därför inte återläggs i nämnaren i spärrbeloppsberäkningen, anser Skatteverket att den överskjutande delen av den avdragna skatten är en sådan kostnad som ska minska den utländska inkomsten. En sådan situation kan uppkomma om avdrag gjorts för preliminär skatt som överstiger slutlig skatt eller om det andra landet tagit ut för hög skatt i strid med skatteavtal (jfr RÅ79 1:47).

text: Regeringsrättens formel i domen 2009-03-03 innebär att bara delar av den avdragna skatten återläggs i spärrbeloppsberäkningen. Regeringsrättens beräkning innebär också att det avdrag som ska beaktas blir känt först när spärrbeloppsberäkningen är gjord. För att kunna göra spärrbeloppsberäkningen på det sätt Regeringsrätten anvisar måste utländsk inkomst, sammanlagd inkomst och svensk skatt på den sammanlagda inkomsten vara kända faktorer som sätts in i formeln.

text: Om avdrag har gjorts för utländsk skatt med 100 men formeln medför att bara 60 ska beaktas i spärrbeloppsberäkningen anser Skatteverket att 40 ska minska den utländska inkomsten. Skatteverket anser att samma princip ska tillämpas i en sådan här situation som i andra fall när inte hela avdraget återläggs i nämnaren i spärrbeloppsberäkningen. Om det är okänt vilket avdrag som ska beaktas fram till dess att spärrbeloppsberäkningen är gjord går det inte att veta vilket belopp som ska påverka den utländska inkomsten i täljaren. Den utländska inkomstens storlek kan i så fall inte anges i spärrbeloppsberäkningen.

text: Exempel

text: År 1 deklareras en utländsk nettoinkomst på 2 500 efter avdrag för alla kostnader som är hänförliga dit förutom utländsk skatt. Avdrag görs för betald utländsk skatt på den utländska inkomsten med 1 000. Taxerad inkomst efter avdrag för utländsk skatt uppgår till 3 000. Med Regeringsrättens formel skulle avdragsbeloppet/avräkningsbeloppet uppgå till 547.

text: 2 500 / (3 000 + a) x (840 + 0,28a) = 1,28a

text: 1,28a = 700

text: a = 547

text: Eftersom endast 547 ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen anser Skatteverket att 453 (1 000 — 547) borde ha minskat den utländska inkomsten på 2 500. Det är en kostnad direkt hänförlig till den utländska inkomsten som inte återläggs i spärrbeloppsberäkningen. Beloppet är dock okänt fram till dess spärrbeloppsberäkningen är klar och en utländsk inkomst på 2 047 (2 500 — 453) skulle ge ett annat avdragsbelopp/avräkningsbelopp.

text: Skatteverket anser därför att domen inte är tillämplig i sådana fall där avräkning ska medges för årets utländska skatt som betalats på den utländska inkomst som ingår i täljaren i spärrbeloppsberäkningen och där avdrag har gjorts för sådan skatt. Om avräkning ska göras för årets utländska skatt och avdrag har gjorts för den skatten gäller i stället

text: RÅ 2002 not. 207

text: Exempel

text: Med de siffror som anges i föregående exempel görs beräkningen på följande sätt. Avdraget för avräkningsbar utländsk skatt på 1 000 återläggs i spärrbeloppsberäkningen. 2 500 / 4 000 x 1 120 = 700. Justering görs för skatteffekten av avdraget med 280 (1 000 x 28 %). Avräkning medges med 420 (700 — 280). Carry forward-beloppet som kan avräknas under kommande år blir 300 (1 000 — 420 — 280).

text: Om en spärrbeloppsberäkning visar att avräkning endast kan ske för carry forward-belopp och inte för årets skatt, anser Skatteverket att Regeringsrättens dom 2009-03-03 kan bli tillämplig även om det betalats skatt på årets utländsk inkomst och även om avdrag gjorts för sådan skatt, se avsnitt 4.5.

text: 4.5 När är domen tillämplig?

text: Som framgår av avsnitt 4.3 och 4.4 anser Skatteverket att Regeringsrättens dom 2009-03-03 inte är tillämplig vid avräkning av årets skatt, dvs. utländsk skatt på utländsk inkomst som medtagits i det aktuella årets taxering och som därför ingår i täljaren i spärrbeloppsberäkningen. Det gäller oavsett om avdrag gjorts för den utländska skatten eller inte. Om avdrag gjorts går beräkningen inte att genomföra (avsnitt 4.4). Om avdrag inte gjorts är förutsättningarna i domen inte uppfyllda (avsnitt 4.3). Domen är inte heller tillämplig vid avräkning av tidigare års skatter (carry forward) där avdrag inte har gjorts eftersom förutsättningarna i domen då inte är uppfyllda (avsnitt 4.3).

text: Sammanfattningsvis anser Skatteverket att domen bara är tillämplig vid avräkning av carry forward-belopp när

text: avdrag gjorts för den utländska skatten ett tidigare år,

text: spärrbelopp inte kunde beräknas det år avdraget gjordes och den utländska inkomsten medtogs i taxeringen därför att det uppstod ett underskott det året, och

text: det år avräkning ska medges medför spärrbeloppets storlek att det bara är aktuellt att avräkna sådan skatt.

text: För att beräkna hur mycket avräkning som ska medges används Regeringsrättens formel, se avsnitt 3.

text: Om ovanstående förutsättningar för tillämpning av domen är uppfyllda och avdrag även har gjorts för årets skatt anser Skatteverket att spärrbeloppet ska beräknas på följande sätt. Avdraget för årets skatt återläggs. De belopp som sätts in i Regeringsrättens formel är den utländska inkomsten utan avdrag för skatt, den sammanlagda inkomsten ökad med avdraget för årets skatt och den svenska skatten på den sammanlagda inkomsten efter det återlagda avdraget. En beräkning enligt Regeringsrättens formel kommer då att medföra att viss del av avdraget för carry forward-beloppet också återläggs.

text: Exempel

text: År 2 görs avdrag för underskottet från år 1 och i taxeringen redovisas ett överskott på 10 000. Det finns utländska inkomster år 2 på 2 000 där utländsk skatt har betalats med 600. Avdrag har gjorts för den utländska skatten på 600.

text: Den utländska inkomsten som sätts in i Regeringsrättens formel blir 2 000, den sammanlagda inkomsten blir 10 600 (10 000 + 600) och den svenska skatten blir 2 968 (10 600 x 28 %). Regeringsrättens formel ger ett spärrbelopp (1,28a) på 560 och avräkning med 438. Hela det belopp som avräknas är carry forward-belopp där avdrag gjorts.

text: 4.6 Efterföljande år

text: Skatteverket anser att Regeringsrättens dom 2009-03-03 är tillämplig under samtliga de år det blir aktuellt att enbart ge avräkning med sådant carry forward-belopp som omfattas av domen enligt avsnitt 4.5.

text: Exempel

text: År 1 betalas utländsk skatt med 1 000 och avdrag görs för skatten. Den utländska inkomsten medtas i taxeringen. I taxeringen redovisas ett underskott. Något spärrbelopp kan inte beräknas.

text: År 2 görs avdrag för underskottet från år 1 och i taxeringen redovisas ett överskott. Det finns utländska inkomster. Spärrbeloppet är lägre än carry forward-beloppet och domen blir aktuell att tillämpa. Med Regeringsrättens formel blir spärrbeloppet 400 och avräkning medges med 312.

text: År 3 redovisas ett överskott. Det finns utländska inkomster. Spärrbeloppet är lägre än carry forward-beloppet och domen blir aktuell att tillämpa. Med Regeringsrättens formel blir spärrbeloppet 300 och avräkning medges med 234.

text: År 4 redovisas ett överskott. Det finns utländska inkomster. Spärrbeloppet är lägre än carry forward-beloppet och domen blir aktuell att tillämpa. Med Regeringsrättens formel blir spärrbeloppet 200 och avräkning medges med 156.

text: För den betalda utländska skatten på 1 000 har avräkning medgetts med 702 (312 + 234 + 156) och skatteeffekten av avdraget uppgår till 280 (1 000 x 28 %). Sammanlagt har den svenska skatten minskat med 982 (702 + 280).

text: Om avdrag för utländsk skatt görs både år 1 och 2 och båda årens taxering visar underskott blir domen tillämplig på båda årens utländska skatter om ovanstående villkor är uppfyllda.

text: 4.7 Ej nedsättning med mer än 100 %

text: Internationell dubbelbeskattning kan undanröjas genom avräkning men delvis även genom avdrag för den utländska skatten. 9 § i avräkningslagen syftar till att säkerställa att den skattskyldige inte får den svenska skatten nedsatt med mer än 100 % av den utländska skatten. Om dubbelbeskattningen till viss del undanröjts genom skatteeffekten av ett avdrag ska avräkning högst medges med resten. För ett bolag med 28 % skatt innebär det att avräkning högst medges med 72 % av skatten.

text: Den formel som enligt Regeringsrätten är ett uttryck för spärrbeloppet medför att avräkning medges med 78,125 % av spärrbeloppet. Det innebär att i vissa situationer kan den svenska skatten sättas ned med mer än 100 % av den utländska skatten när formeln används. I domen 2009-03-03 kom Regeringsrätten fram till att spärrbeloppet blev 23 589 261 kr och att avräkning kunde medges med 18 429 110 kr. Om den utländska skatten och avdraget hade uppgått till 24 000 000 kr (och inte 97 578 900 kr som i domen) skulle spärrbeloppet fortfarande bli 23 589 261 kr och avräkning skulle medges enligt formeln med 18 429 110 kr. Eftersom ett avdrag på 24 000 000 kr ger en skatteeffekt på 6 720 000 kr (24 000 000 x 28 %) borde avräkning inte medges med mer än 17 280 000 kr (24 000 000 — 6 720 000).

text: Skatteverkets uppfattning är att Regeringsrättens dom inte innebär att den svenska skatten ska sättas ned med mer än 100 % av den utländska skatten. Det framgår av avsnitt 4.5 och 4.6 i vilka situationer Skatteverket anser att det är aktuellt att tillämpa domen och därmed också den formel Regeringsrätten anvisar. Skatteverket kommer att begränsa avräkningen i sådana fall så att skatteeffekten av avdraget och avräkningen tillsammans inte överstiger den avräkningsbara utländska skatten.

text: 4.8 2010 års taxering

text: Från och med 2010 års taxering sänks bolagsskattesatsen till 26,3 %. För bolag med beskattningsår som börjar före den 1 januari 2009 gäller avräkningslagen i dess äldre lydelse även vid 2010 års taxering. Regeringsrättens formel och de exempel som anges ovan måste då justeras så att skattesatsen 26,3 % används i stället för 28 %.

text: 4.9 Fysiska personer

text: Regeringsrättens dom 2009-03-03 blir aktuell att tillämpa även på fysiska personer om ovanstående villkor är uppfyllda. Det gäller dock bara i inkomstslaget näringsverksamhet. Vid användning av Regeringsrättens formel måste emellertid den fysiska personens faktiska skattesats enligt taxeringen användas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 527747-15/111

status: upphävt

title: Distansförsäljning – representant när säljaren är etablerad i Sverige

text: Nytt: 2024-05-31

text: Detta ställningstagande gäller för förhållanden som avser tid före den 13 februari 2023.

text: Ställningstagandet avser tillämpningen av bestämmelser i den upphävda lagen (

text: ) om tobaksskatt, i den upphävda lagen (

text: ) om alkoholskatt samt i lagen (

text: ) om skatt på energi i den lydelse av som gällde före den 13 februari 2023.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en säljare som är etablerad i Sverige och bedriver distansförsäljning till Sverige kan godkännas som representant för sin egen distansförsäljning. Ett godkännande kräver även att övriga förutsättningar för godkännande är uppfyllda.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har ställts om en säljare som är etablerad i Sverige och bedriver distansförsäljning till Sverige kan godkännas som representant för sin egen distansförsäljning om övriga förutsättningar för godkännande är uppfyllda.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om någon som inte bedriver självständig ekonomisk verksamhet förvärvar beskattade varor och varorna transporteras hit från ett annat EU-land av säljaren eller av någon annan för säljarens räkning (distansförsäljning) är säljaren skattskyldig. Bestämmelserna om detta finns i

text: 16 § första stycket lagen (1994:1563)

text: om tobaksskatt (LTS),

text: 15 § första stycket lagen (1994:1564)

text: om alkoholskatt (LAS) och

text: 4 kap. 9 § första stycket lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE).

text: Vid distansförsäljning enligt 16 § LTS,

text: 15 §

text: LAS och 4 kap. 9 § LSE ska säljaren företrädas av en representant som är etablerad i Sverige. Representanten ska vara godkänd av Skatteverket. Sådant godkännande får ges när säljaren ställt säkerhet för skatten. Representanten ska enligt fullmakt av säljaren som ombud för denne svara för redovisningen av skatt och i övrigt företräda säljaren i frågor som gäller skatt enligt LTS, LAS respektive LSE. Underlag för kontroll av skatteredovisningen ska finnas tillgängligt hos representanten (16 a § första stycket LTS,

text: 15 a § första stycket

text: LAS, 4 kap. 9 a § första stycket LSE).

text: Av 9 § LTS,

text: 8 §

text: LAS och 4 kap. 1 § LSE följer att säljare är skattskyldig. Representanten är alltså inte skattskyldig. Det finns inte heller bestämmelser om betalningsskyldighet för representanter.

text: Tidigare fanns en bestämmelse om att kravet på representant inte gällde en utländsk säljare som är juridisk person och har ett fast driftställe här i landet (16 § tredje stycket LTS och

text: 15 § tredje stycket

text: LAS i lydelse fram till 1 januari 2003).

text: I samband med att bestämmelsen togs bort uttalades bl.a. följande. Filialen är till skillnad från representanten inte skyldig att svara för redovisningen av skatten och inte heller skyldig att se till att underlag för kontroll av skatteredovisningen finns tillgängligt på filialkontoret. Dessa skyldigheter har den utländske säljaren i egenskap av skattskyldig. Han är dock inte skyldig att se till att underlaget finns tillgängligt i Sverige. Det är mot den nu angivna bakgrunden svårt att se varför förekomsten av ett fast driftställe, t.ex. en filial, ska innebära att kravet på representant inte ska gälla. För att de krav som i dag ställs på en sådan representant som avses i andra stycket även ska kunna ställas på en distansförsäljares fasta driftställe i Sverige bör tredje stycket slopas. Det bör tilläggas att det naturligtvis inte finns något som hindrar att den som t.ex. ansvarar för en filial utses till representant, givetvis under förutsättning att beskattningsmyndigheten godkänner denne (jfr

text: prop. 2002/03:10 s. 117

text: f.).

text: Den 1 januari 2010 kompletterades bestämmelserna om representant med en föreskrift om att representanten ska vara etablerad i Sverige. Det bakomliggande syftet med att utse en representant enligt de svenska bestämmelserna var att det ska finnas en person på plats i Sverige. Begreppet etablerad ska ha samma innebörd som i

text: mervärdesskattelagen

text: . Avseende begreppet etablerad hänvisas till

text: prop. 2009/10:15

text: (jfr

text: prop. 2009/10:40 s. 168

text: I bestämmelser om mervärdesskatt är begreppet etablerad ett samlingsnamn för säte, fast etableringsställe, bosättning eller stadigvarande vistelse, d.v.s. de olika slags anknytningar till ett visst land som avgör omsättningslandet. Vidare uttalas att de mervärdesskatterättsliga begreppen bör särskiljas från de liknande begrepp som används i direkt skatt (jfr

text: prop. 2009/10:15 s. 81

text: f.).

text: 4 Bedömning

text: Vid distansförsäljning enligt 16 § LTS,

text: 15 §

text: LAS och 4 kap. 9 § LSE ska säljaren företrädas av en representant som är etablerad i Sverige. Begreppet etablerad har samma innebörd som i

text: mervärdesskattelagen

text: Avseende kravet på representant görs i bestämmelserna inget undantag för säljare med etablering i Sverige. Någon möjlighet att undanta sådana säljare från kravet att företrädas av en representant som är etablerad i Sverige finns alltså inte.

text: Det bakomliggande syftet med bestämmelsen om krav på representant är att det ska finnas en person på plats i Sverige. Om säljaren är etablerad i Sverige finns enligt Skatteverkets uppfattning ingen anledning att kräva att representanten ska vara någon annan person än säljaren. Skatteverket anser således att en säljare som är etablerad i Sverige kan godkännas som representant för sin egen distansförsäljning om övriga förutsättningar för godkännande är uppfyllda.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 529333-13/111

title: Införande och byte av andelsklasser i en värdepappersfond

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt Skatteverket gäller följande vid införande och byte av andelsklasser i en värdepappersfond eller i en specialfond.

text: 1. Andelar i olika andelsklasser är inte av samma sort och slag, vilket innebär att kapitalvinstbeskattningen ska ske separat för andelsinnehavet i respektive andelsklass.

text: 2. Kapitalvinstbeskattning ska ske vid byte av andelar mellan olika andelsklasser om detta sker på begäran av andelsägaren. Beskattning ska dock inte ske om fondbestämmelserna anger att andelarna ska omföras till en annan andelsklass vid vissa angivna förutsättningar.

text: 3. Införande av andelsklasser i en fond medför ingen kapitalvinstbeskattning för det tidigare andelsinnehavet. Detta gäller även om andelar överförs till en ny andesklass innan andelsklassen öppnas för insättningar. Kapitalvinstbeskattning ska inte heller ske om en andelsklass avvecklas och därmed upphör.

text: 4. Sammanläggning av fonder medför vanligtvis ingen kapitalvinstbeskattning enligt

text: 48 kap. 18 §

text: IL. Detta gäller även om sammanläggningen medför en förändring av andelsklass.

text: 2 Frågeställning

text: Från och med den 1 augusti 2011 får det finnas skilda andelsklasser i en värdepappersfond eller i en specialfond, vilket har medfört ett antal frågeställningar

text: 1. Fondandelar är s.k. delägarrätter och omkostnadsbeloppet ska beräknas separat för delägarrätter av samma sort och slag. Är samtliga andelar i en fond av samma sort och slag, eller är det endast andelar i respektive andelsklass som är av samma sort och slag?

text: 2. En andelsägare kan på eget initiativ ändra sitt andelsinnehav från en andelsklass till en annan andelsklass i samma fond. Andelar kan även komma att omföras till en annan andelsklass enligt villkor i fondbestämmelserna. Innebär sådana omföringar att andelarna anses vara avyttrade och därmed medföra en kapitalvinstbeskattning?

text: 3. En fond kan införa andelsklasser, vilket medför att andelarna kan hänföras till en andelsklass med andra villkor än tidigare. Innebär införande av andelsklasser att de tidigare andelarna ska anses vara avyttrade och därmed medföra en kapitalvinstbeskattning?

text: 4. En fond kan ombildas genom sammanläggning av en annan fond, vilket kan medföra att andelarna i den nya fonden har andra villkor än det tidigare innehavet. Innebär en sådan ombildning att andelarna ska anses avyttrade och därmed medföra en kapitalvinstbeskattning?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelser om värdepappersfonder finns i lag (

text: ) om värdepappersfonder. I lag (

text: ) om förvaltare av alternativa investeringsfonder finns särskilda bestämmelser om s.k. specialfonder. Bestämmelserna om andelsklasser är dock samma för värdepappersfonder och specialfonder. Vad som anges för värdepappersfonder gäller således även för specialfonder.

text: Andelarna i en värdepappersfond ska vara lika stora och medföra lika rätt till den egendom som ingår i fonden. I en värdepappersfond får det finnas andelar av olika slag (andelsklasser). Andelsklasser i en och samma fond får vara förenade med olika villkor för

text: utdelning

text: avgifter

text: lägsta teckningsbelopp, samt

text: i vilken valuta andelarna tecknas och inlöses

text: Värdet av en fondandel är fondens värde delat med antalet fondandelar. Om det finns andelsklasser ska värdet av en fondandel dock bestämmas med beaktande av de villkor som är förenade med andelsklassen (4 kap. 10 § lag om värdepappersfonder).

text: Med kapitalvinst och kapitalförlust avses vinst eller förlust vid avyttring av tillgångar (

text: 41 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: , IL). Med avyttring av tillgångar avses försäljning, byte och liknande överlåtelse av tillgångar (

text: 44 kap. 3 §

text: IL). Inlösen av andelar i en värdepappersfond anses som en avyttring av andelarna.

text: Andelsinnehavet kan förändras genom en sammanläggning (fusion) av fonder eller genom en delning av en fond, vilket medför att andelarna anses vara avyttrade. Sammanläggning eller delning av en fond enligt 8 kap. 1 och 25 §§ lagen om värdepappersfonder ska dock inte leda till att kapitalvinster tas upp hos delägarna (

text: 48 kap. 18 §

text: IL). Det samma gäller för sammanläggning eller delning av en specialfond som sker enligt 12 kap. 16 och 17 §§ lagen om förvaltare av alternativa investeringsfonder. Detta är alltså ett lagstadgat undantag från huvudprincipen att avyttring av tillgångar medför kapitalvinstbeskattning.

text: Omkostnadsbeloppet ska beräknas separat för delägarrätter av samma sort och slag som den avyttrade delägarrätten (

text: 48 kap. 7 §

text: IL). Delägarrätter av olika sort och slag kan alltså inte ingå i samma kapitalvinstberäkning. Aktier med olika rätt till utdelning eller röstvärde anses inte vara delägarrätter av samma sort och slag. Även s.k. betalda teckningsaktier (BTA) och inlösenaktier anses som aktier av ett särskilt slag (

text: RÅ 1994 ref. 1

text: RÅ 1997 ref. 43

text: och

text: RÅ 2001 not. 172

text: Omvandling av preferensaktier till stamaktier, enligt ett omvandlingsförbehåll i bolagsordningen, medförde inte att preferensaktierna var avyttrade (

text: RÅ 2009 ref. 34

text: ). Ett omvandlingsförbehåll innebär att en aktie av ett visst slag, under vissa angivna förutsättningar och på närmare angivet sätt, ska kunna omvandlas till en aktie av annat angivet slag. Högsta förvaltningsdomstolen framhöll att det var fråga om en rent automatisk omvandling enligt de villkor som på förhand var bestämda och knutna till andelsrätten. Omvandlingen medförde därför inte en sådan villkorsändring och förändring i andelsrätten som leder till att aktierna ska anses avyttrade. Byte av aktier med olika rätt till utdelning har dock i vissa fall ansetts som en avyttring (

text: RÅ 1997 ref. 81

text: RÅ 2000 ref. 44

text: och

text: RÅ 2005 ref. 76

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Samma slag och sort

text: Ett aktiebolag får ge ut aktier av olika slag (

text: 4 kap. 2 § aktiebolagslagen

text: ). Aktier i samma bolag kan bl.a. ha olika röstvärde eller ha olika rätt till utdelning, exempelvis ska innehavare av preferensaktier få utdelning före innehavare av stamaktier. Aktier med olika röstvärde eller rätt till utdelning anses inte som delägarrätter av samma sort och slag. Andelsklasser i en värdepappersfond kan jämföras med olika slag av aktier i ett aktiebolag. Skatteverket anser därför att andelar i olika andelsklasser inte är av samma sort och slag, även om det är andelar i samma fond med lika rätt till fondens tillgångar. Det innebär att ett genomsnittligt omkostnadsbelopp ska beräknas separat för innehavet i respektive andelsklass.

text: 4.2 Byte mellan andelsklasser

text: I samband med införandet av möjligheten att ha olika andelsklasser i en fond väcktes även frågan om det borde införas en särbestämmelse i

text: 44 kap.

text: IL som uttryckligen anger att byten mellan olika andelsklasser inte ska anses som en avyttring. En sådan särreglering infördes dock inte och regeringen anförde följande. ”Huruvida byten mellan andelsklasser utlöser kapitalvinstskatt får avgöras enligt allmänna skatterättsliga regler” (proposition 2010/11:135 sidan 252).

text: En andelsägare kan på eget initiativ ändra sitt innehav av andelar från t.ex. andelsklass A till andelsklass B. I ett sådant fall får andelsägaren först anses ha löst in sina andelar i andelsklass A och därefter tecknat nya andelar i andelsklass B (se

text: prop. 2010/11:135 s. 253

text: ). Inlösen av andelar i andelsklass A är i sig en avyttring (försäljning) som medför kapitalvinstbeskattning. Enligt Skatteverket saknar det betydelse att andelsägaren vid sin ansökan om inlösen av andelar i andelsklass A, samtidigt anvisar fondförvaltaren att inlösenbeloppet direkt ska användas för teckning av nya andelar i andelsklass B.

text: Det är dock tänkbart att fondbestämmelserna anger att andelarna i en viss andelsklass ska omföras till en annan andelsklass, vid vissa angivna förutsättningar. Det kan t.ex. anges i fondbestämmelserna att när de totala insättningarna uppgår till ett visst belopp, så ska andelarna omföras till en andelsklass med en lägre förvaltningsavgift. Omständigheterna är då likartade med en omvandling av aktier enligt ett omvandlingsförbehåll i bolagsordningen, vilket inte medför någon beskattning enligt

text: RÅ 2009 ref. 34

text: . Skatteverket anser därför att en förändring av andelsinnehavet mellan olika andelsklasser inte medför någon beskattning, om detta är en direkt följd av fondbestämmelserna.

text: 4.3 Andelsklass införs eller upphör i fonden

text: Utgångspunkten är att samma villkor gäller för samtliga andelar i en värdepappersfond. Fondbestämmelserna kan ändras för samtliga befintliga andelar, t.ex. om utdelning ska ske eller inte. En fond kan alltså i sin helhet ändra karaktär från att exempelvis vara utdelande till att inte vara utdelande. Enligt Skatteverket innebär inte en sådan förändring att andelarna ska anses vara utbytta mot nya andelar. Någon avyttring har därför inte skett som medför kapitalvinstbeskattning.

text: Fonden kan dock införa andelsklasser, vilket medför att andelarna i fonden kan ha skilda villkor. Den ena andelsklassen kan t.ex. vara utdelande, medan den andra andelsklassen inte är utdelande. Skillnaden består i att andelsägarna i den utdelande andelsklassen får sin del av fondens resultat årligen utbetald, medan resultatet för andelarna i den inte utdelande andelsklassen kvarstår i fonden.

text: Först måste fondbestämmelserna ändras och ange de villkor som ska gälla för andelarna i respektive andelsklass. Fondbolaget kan därefter införa andelsklasser i fonden, vilket medför att insättningar i fonden kan avse andelar med skilda villkor. Vanligtvis kvarstår andelsinnehavet i andelsklassen med samma villkor som tidigare gällde för samtliga andelar i fonden. Inledningsvis innebär det att andelsklassen med nya villkor är utan andelsägare. Om en befintlig andelsägare vill ha de villkor som erbjuds i en ny andelsklass, får andelsägaren därför lösa in sina ursprungliga andelar och i stället förvärva andelar i den nya andelsklassen (proposition 2010/11:135 sidan 253). Situationen är således likartad med vad som anförs ovan under avsnitt 4.2. En sådan omdisponering av innehavet på begäran av andelsägaren medför alltså en kapitalvinstbeskattning.

text: Det är dock tänkbart att fondbolaget innan införande av en ny andelsklass erbjuder andelsägarna en möjlighet att få sina andelar omförda till den nya andelsklassen. Andelsägaren ska då ha anmält detta till fondbolaget innan första dagen då andelsklassen har öppnats för insättningar och andelarna ska då ha omförts per den dagen. Detta kan jämföras med att andelsinnehavet förändras genom en generell ändring av fondbestämmelserna. Enligt Skatteverket ska därför en sådan förändring av andelsinnehavet inte anses som en avyttring och medför således ingen kapitalvinstbeskattning.

text: Fondbolaget kan även besluta att en viss andelsklass ska avvecklas och därmed upphöra. Andelarna i den andelsklassen måste därför omföras till någon av de kvarvarande andelsklasserna. Om fonden tidigare endast hade två andelsklasser, så innebär det att fonden inte längre har några skilda andelsklasser. Situationen är likartad med att fondbestämmelserna ändras för samtliga andelar i fonden. En sådan förändring av innehavet innebär alltså inte att andelarna anses avyttrade och det medför således ingen kapitalvinstbeskattning. Detta gäller även om andelsägaren genom en aktiv handling i samband med upphörandet av andelsklassen har medverkat till att andelarna hänförs till en viss av de återstående andelsklasserna.

text: Sammanfattningsvis anser Skatteverket att kapitalvinstbeskattning inte ska ske vid sådana förändringar av innehavet, som är en direkt följd av ändrade fondbestämmelser eller andra beslut av fondförvaltaren. Kapitalvinstbeskattning ska däremot ske om andelsinnehavet ändras genom en inlösen av andelar på begäran av andelsägaren.

text: 4.4 Sammanläggning av fonder

text: En värdepappersfond kan ombildas genom sammanläggning (fusion) av två fonder, vilket kan medföra att andelarna i den nya fonden har andra villkor jämfört med andelarna i den tidigare fonden. Den nya fonden kan ha olika andelsklasser och då måste andelarna i den nya fonden hänföras till en viss andelsklass. Ofta bestämmer fondbolaget till vilken andelsklass de nya andelarna ska hänföras, med det är även tänkbart att andelsägaren får anmäla till vilken andelsklass andelarna ska hänföras.

text: Förändring av andelsinnehavet på grund av en sammanläggning av fonder ska inte medföra någon beskattning enligt

text: 48 kap. 18 §

text: IL. Skatteverket anser att den här bestämmelsen också gäller i de fall där ombildningen medför att de nya andelarna tillhör en andelsklass med andra villkor än vad som gällde för det tidigare andelsinnehavet. Detta gäller även om andelsägaren genom en aktiv handling i samband med sammanläggningen har medverkat till att andelarna hänförs till en viss andelsklass.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 529467-16/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Inkomstskatt

title: Marknadsvärde för noterade tillgångar, derivat och fondandelar med anledning av FATCA-avtalet, CRS och DAC 2

text: Nytt: 2023-11-28

text: Riksbanken ändrade källa för de valutakurser som publiceras, från Nasdaq till ECB den 27 november 2023. Skatteverkets uppfattning är, liksom tidigare, att de valutakurser som ska användas är de som Riksbanken publicerar. I ställningstagandet framgår att Nasdaqs valutakurser ska användas vid omräkning. Denna skrivning avser enbart att visa på vilken källa som Riksbanken har använt vid sin publicering. Att Riksbanken nu byter källa påverkar inte ställningstagandet i sig. Skatteverket anser att Riksbankens publicerade valutakurser ska användas för omräkning oavsett vilken källa som används.

text: 1 Sammanfattning

text: Nedan anges allmänna riktlinjer för hur marknadsvärdet på noterade tillgångar, derivat och fondandelar bör bestämmas. Kan marknadsvärdet bestämmas på ett mer tillförlitligt sätt än det som beskrivs i detta ställningstagande är det dock det värdet som i första hand ska användas.

text: Värdering

text: Vid årsskiftesvärdering och då ett konto avslutas används den senast noterade betalkursen på värderingsdagen.

text: För en finansiell tillgång som saknar avslut de senaste fem dagarna före värderingsdagen används istället senaste köpkurs närmast före värderingsdagen.

text: Marknadsplatser

text: Om en finansiell tillgång handlas på mer än en marknadsplats inom Sverige används betalkursen på den marknadsplats där den finansiella tillgången är primärnoterad.

text: Om en finansiell tillgång handlas både inom och utanför Sverige används betalkursen på den svenska marknaden.

text: Om handel sker på flera utländska marknadsplatser används betalkursen på den marknadsplats där den finansiella tillgången är primärnoterad.

text: Värdepappersfonder och specialfonder

text: För börshandlade fondandelar görs värderingen på samma sätt som för andra noterade tillgångar.

text: För andra fondandelar än de börhandlade används den beräknade NAV-kursen.

text: För fondandelar där NAV-kurs inte beräknas varje vecka används istället indikativ NAV-kurs om denna tidsmässigt ligger närmare värderingsdagen.

text: Optioner och terminer

text: Standardiserade optioner och terminer värderas enligt samma princip som beskrivs under värdering.

text: Om värdet på hela det finansiella kontot är negativt ska det redovisas som noll kronor på kontrolluppgiften.

text: Om det förekommer negativa värden på förpliktelser inom kontot kan det negativa värdet räknas ifrån tillgångar vid beräkningen.

text: Utländsk valuta

text: Vid omräkning och värdering av utländsk valuta och vid värdering av finansiella tillgångar noterade i utländsk valuta används den dagliga mittkursen som NASDAQ OMX fastställer.

text: 2 Frågeställning

text: Ett rapporteringsskyldigt finansiellt institut ska lämna kontrolluppgifter för bl.a. saldo eller värdet för ett finansiellt konto enligt

text: 22 a kap.

text: och

text: 22 b kap.

text: skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: – SFL. Frågan gäller vad som avses med värde och hur detta ska beräknas för dessa konton vid olika situationer.

text: Av reglerna framgår bl.a. inte

text: vilken kurs som ska användas vid värderingen

text: vilken marknadsplats som ska användas om den finansiella tillgången handlas på flera platser

text: vilket värde som ska användas om den finansiella tillgången saknar daglig notering

text: vilken valutakurs som ska användas vid omräkning till svenska kronor.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med FATCA-avtalet avses de svenska regler som införts för att genomföra avtalet mellan Sveriges regering och Amerikas förenta staters regering för att förbättra internationell efterlevnad av skatteregler och för att genomföra FATCA.

text: Med automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton (CRS samt DAC 2) avses de svenska reglerna gällande

text: OECD:s globala standard för automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton (CRS)

text: Rådets direktiv

text: av den 9 december 2014 om ändring av direktivet

text: vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning, i svensk rätt (DAC 2).

text: Definitioner och regler för granskning av rapporteringspliktiga konton på grund av FATCA-avtalet finns i lag (

text: ) om identifiering av rapporteringspliktiga konton med anledning av FATCA-avtalet (IDKL). Motsvarande regler för CRS och DAC 2 finns i lag (SFS 2015:911) om identifiering av rapporteringspliktiga konton vid automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton (IDKAL).

text: Ett rapporteringspliktigt konto är ett finansiellt konto som har identifierats som ett sådant enligt 4 - 8 kap. IDKL eller 4 - 8 kap. IDKAL.

text: Reglerna om kontrolluppgifter med anledning av FATCA-avtalet finns i

text: 22 a kap.

text: SFL. Motsvarande regler om rapporteringspliktiga och odokumenterade konton med anledning CRS och DAC finns i

text: 22 b kap.

text: SFL.

text: För samtliga rapporteringspliktiga konton ska uppgift bl.a. lämnas om saldo eller värde. Rapportering ska avse värdet vid årets slut. I den rapportering som sker med anledning av FATCA-avtalet ska om kontot avslutats under året värdet omedelbart före kontots avslutande anges. I den rapportering som sker med anledning av CRS och DAC 2 räcker det med att det finansiella institutet anger att kontot har avslutats (22 a kap. 5 § och 22 b kap. 5 § SFL).

text: I både lagtexten om kontrolluppgifter (SFL) och i de som gäller granskning av finansiella konton (IDKL och IDKAL) används begreppet värde. Av

text: prop. 2014/15:41 s. 108

text: och

text: prop. 2015/16:29 s. 114

text: framgår att när det gäller det värde som ska anges på kontrolluppgift avses marknadsvärde i första hand.

text: Med marknadsvärdet avses det pris som den skattskyldige skulle ha fått betala om han själv skaffat motsvarande finansiella tillgång (

text: 61 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: Huvudregeln vid värdering av andelar i en värdepappersfond är att fondbolaget minst en gång varje vecka ska beräkna och offentliggöra ett fondandelsvärde (

text: 4 kap. 10 § lag (2004:46)

text: om värdepappersfonder). När det gäller specialfonder ska en AIF-förvaltare värdera tillgångarna minst en gång per år (

text: 8 kap. 8 § lag (2013:561)

text: om förvaltare av alternativa investeringsfonder).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Marknadsvärde

text: Av förarbetena till 22 a och

text: 22 b kap.

text: SFL framgår att med värde som ska anges på kontrolluppgift avses marknadsvärde. Begreppet värde har förutom redovisningen på kontrolluppgift även betydelse vid de finansiella institutens granskning av konton. Bl.a. används begreppet värde vid de olika beloppsnivåerna för högvärde- och lågvärdekonton men även då saldo eller värde av olika konton ska läggas samman. Av förarbetena till IDKL och IDKAL framgår inte vad som avses med värde i detta sammanhang.

text: Skatteverket anser att begreppet värde ska användas på samma sätt oavsett vilken av de aktuella lagstiftningarna som används. Det innebär att även vid tillämpningen av IDKL och IDKAL bör med värde avses marknadsvärde i första hand.

text: En utgångspunkt vid värderingen är att det alltid är det faktiska marknadsvärdet som i första hand ska användas. Nedan följer en redogörelse för hur Skatteverket anser att värderingen av finansiella tillgångar bör ske i de fall det kan vara svårt att bestämma ett marknadsvärde. Kan ett marknadsvärde bestämmas på ett mer tillförlitligt sätt än det som beskrivs i detta ställningstagande är det dock det värdet som i första hand ska användas.

text: Många av de finansiella tillgångar som förvaras på ett rapporteringspliktigt konto handlas normalt vid en reglerad marknad eller på en handelsplattform. Detta innebär att det kommer att finnas publicerade noteringar för tillgången för de allra flesta affärsdagar. För att återge ett korrekt marknadsvärde anser Skatteverket att dessa noteringar bör användas enligt nedanstående beskrivning.

text: 4.2 Värdering vid utgången av året

text: Tillgångar på ett finansiellt konto ska värderas vid slutet av året. Det innebär värdet kl. 23.59 den 31 december svensk tid. Skatteverket anser att för noterade tillgångar bör marknadsvärdet bäst motsvara den senast noterade betalkursen värderingsdagen. Eftersom 31 december normalt är en helgdag används istället närmast föregående affärsdag.

text: 4.3 Värdering när ett konto avslutats under året

text: Tillgångarna på ett finansiellt konto vid rapportering enligt FATCA-avtalet ska värderas vid tidpunkten omedelbart före kontots avslutande om kontot har avslutats under året. Av

text: prop. 2014/15:41 s. 109

text: framgår att med uttrycket ”omedelbart före” avses det saldo eller värde som kontot hade vid den tidpunkt då kontohavaren meddelade det rapporteringsskyldiga finansiella institutet att kontot skulle avslutas. Skatteverket anser att om den exakta tidpunken inte går att bestämma bör marknadsvärdet motsvara den senast noterade betalkursen den dag kontohavaren meddelar att konton ska avslutas.

text: 4.4 Värdering där avslut sker mer sällan

text: Det förekommer att aktier i mindre bolag inte har några avslut under ett antal dagar. Likaså finns det vissa typer av finansiella tillgångar som handlas mer sällan till exempel aktieindexobligationer. I det senare fallet finns det däremot ett pris från en market maker som anger vad denne är villig att köpa tillgången för. För dessa finansiella tillgångar, där aktuella betalkurser saknas, kan senaste köpkurs vara ett mer rättvisande marknadsvärde än senaste betalkurs.

text: Finansiella tillgångar som inte omsätts regelbundet bör därför värderas på ett annat sätt än i punkten 4.2 och 4.3. Om det finns svårigheter att få fram ett faktiskt värde anser Skatteverket att i de fall en finansiell tillgång inte har haft något avslut de senaste fem dagarna bör senast köpkurs användas, istället för senast betalkurs.

text: 4.5 Marknadsplatser

text: Tillgångar som förvaras på ett finansiellt konto kan handlas på mer än en marknadsplats. Handlas den finansiella tillgången bara på en marknadsplats används de noterade kurser på denna. Om den handlas på mer än en marknadsplats anser Skatteverket att följande gäller:

text: Handel på flera marknadsplatser inom Sverige

text: Vissa finansiella tillgångar handlas på mer än en marknadsplats inom Sverige, vilket innebär att det finns olika uppgifter om kurser för samma finansiella tillgång. I dessa fall används kursen där den finansiella tillgången är primärnoterad.

text: Handel på marknadsplatser inom och utanför Sverige

text: Om en finansiell tillgång handlas på både marknadsplatser inom Sverige och utanför Sverige används i första hand kursen på den svenska marknadsplatsen.

text: Handel på flera marknadsplatser utanför Sverige

text: Om en finansiell tillgång handlas på flera utländska marknadsplatser används i första hand kursen på den utländska marknadsplats där den finansiella tillgången är primärnoterad.

text: Om det inte sker någon handel med den finansiella tillgången där den är primärnoterad eller om handeln är sporadisk används istället den marknadsplats som bäst visar faktiskt marknadsvärde.

text: Om värderingen av en tillgång, enligt ovan, sker utifrån en utländsk notering på en marknadsplats i Europa, Afrika, Asien eller Australien används kursen värderingsdagen och vid en utländsk notering i Nordamerika eller Sydamerika används kursen närmast föregående börsdag.

text: 4.6 Värdepappersfonder och specialfonder

text: Vissa fondandelar handlas via reglerade marknader och handelsplattformar. Dessa fonder kallas för ETF (Exchange Traded Funds) eller börshandlade fonder. För dessa fondandelar finns noteringskurser på samma sätt som för aktier. Denna notering bör enligt Skatteverket återspegla marknadsvärdet, varför dessa noteringar bör användas på samma sätt som för andra noterade tillgångar.

text: Många fondandelar är dock inte noterade utan dessa köps och löses in via fondbolaget. För fonder sker en beräkning av en s.k. NAV-kurs (nettoandelsvärde) som är ett beräknat värde av fondandelarna utifrån fondens förmögenhet. Beräkningen för värdepappersfonder ska ske minst en gång i veckan. Skatteverket anser att dessa NAV-kurser bör användas vid värderingen av fondandelar som inte är en ETF.

text: Av Finansinspektionens föreskrifter (FFFS) framgår att det kan finnas undantag från den värdering som ska ske. I föreskrifterna om förvaltare av alternativa investeringsfonder sägs att om värdet för en specialfond inte beräknas och publiceras minst en gång i månaden ska istället ett indikativ fondandelsvärde beräknas och publiceras (12 kap. 4 §

text: FFFS 2013:10

text: ). En indikativ NAV-kurs är ett uppskattat värde av fondandelarna. Skatteverket anser att i de fall någon NAV-kurs inte beräknats varje vecka bör vid värderingen istället indikativ NAV-kurs användas. Detta gäller om den indikativa kursen, jämfört med den faktiska NAV-kursen, tidsmässigt ligger närmare värderingstidpunkten.

text: 4.7 Optioner och terminer

text: Utgångspunkten är att både standardiserade derivat och OTC-derivat som förvaras på ett finansiellt konto ska ingå i det värdet som ska redovisas. Vid värdering av standardiserade optioner och terminer gäller principerna som beskrivs under värdering i punkterna ovan.

text: Det förekomer att det finns OTC-derivat som är en direkt spegling av ett standardiserat derivat. Skatteverket anser att sådana OTC-derivat bör värderas på samma sätt som den standardiserade option eller termin som OTC-derivatet speglar.

text: I de fall ett derivat är en förpliktelse kan det finnas negativa värden på det finansiella kontot. Skatteverket anser att detta ska påverka värderingen enligt följande

text: Om värdet på hela kontot är negativt ska det redovisas som noll kronor på kontrolluppgiften.

text: Om det förekommer negativa värden på förpliktelser inom kontot räknas de som negativa vid beräkningen.

text: Exempel: Om det på ett finansiellt konto finns tillgångar som är värda 100 och förpliktelser som är värda 20 redovisas detta som ett värde av 80 på kontrolluppgiften.

text: 4.8 Utländsk valuta

text: Ett finansiellt konto kan även innehålla utländsk valuta. Likaså kan en finansiell tillgång som förvaras på ett finansiellt konto vara noterad i annan valuta än svenska kronor. I dessa fall ska en omräkning till svenska kronor ske vid värderingen.

text: I IDKL och IDKAL används värde i US-dollar när olika beloppsgränser ska definieras. Då de flesta finansiella konton har värden registrerade i svenska kronor finns det ett behov av att göra en omräkning av US-dollar för att kunna avgöra om en beloppsgräns har uppnåtts.

text: Skatteverket anser att omräkning och värdering av utländsk valuta liksom värdering av finansiella tillgångar som är noterade i annan valuta bör göras utifrån den gemensamma mittkurs som NASDAQ OMX dagligen fastställer. Denna mittkurs publiceras bl.a. av Riksbanken. Den dagskurs som gäller för omräkningstidpunkten respektive värderingstidpunkten bör användas.

text: 4.9 Avrundning av belopp

text: Skatteverket anser även att vid värderingen bör det användas en kurs innehållande två decimaler. Övriga decimaler tas inte med vid beräkningarna. Även framräknat värde för ett värdepapper bör avrundas på samma sätt till två decimaler.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 529671-08/111

title: Hur ska man, enligt intern rätt och skatteavtal, se på ersättning från arbetsgivare för arbetsbefriad tid?

text: 1 Sammanfattning

text: Ersättning som utgått trots att mottagaren inte behövt utföra några arbetsuppgifter under den tid som den betalats ut anses som skattepliktig enligt intern rätt. Skatteavtalet mellan Sverige och Tyskland (

text: ), artikel 15, hindrar inte svensk beskattning.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har ställts hur man ska se på ersättning som betalas ut från en arbetsgivare trots att mottagaren inte behöver utföra något arbete under aktuell tid. Kan ersättningen beskattas i Sverige enligt intern rätt, begränsar skatteavtalet den svenska beskattningsrätten och vilken artikel i avtalet behandlar aktuell ersättning?

text: Bakgrunden är följande. En tysk medborgare, född 1948, som tidigare varit bosatt och arbetat i Tyskland flyttade till Sverige den 1 juli 2006. Enligt förutsättningarna fick hon hemvist i Sverige enligt skatteavtalet från samma tidpunkt. Genom ett avtal med sin tyska arbetsgivare har hon tiden den 1 januari 2004 t.o.m. den 31 december 2008 reducerad arbetstid på grund av ålder, s.k. Altersteilzeit. Avtalet innebär att hon mellan den 1 januari 2004 och den 1 juli 2006 arbetat ett visst antal timmar per vecka. För tiden därefter, fram t.o.m. den 31 december 2008, är hon arbetsbefriad men uppbär lön. Enligt avtalet är utbetalningen avhängig av att hon inte tar ny anställning. Enligt uppgift beskattas inkomsten i Tyskland.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: En person som är obegränsat skattskyldig i Sverige är skattskyldig för alla sina inkomster såväl från Sverige som från utlandet,

text: 3 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Beskattningstidpunkten är, enligt vår interna rätt, den tidpunkt då inkomsten kan disponeras,

text: 10 kap. 8 § samma lag

text: Löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls på grund av tjänst ska, enligt huvudregeln i

text: 11 kap. 1 §

text: IL, tas upp som intäkt.

text: Av skatteavtalet med Tyskland framgår av artikel 15 att lön och liknande ersättning, som person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär på grund av anställning beskattas endast i denna stat, såvida inte arbetet utförs i den andra avtalsslutande staten. Om arbetet utförs i denna andra stat, får ersättning som uppbärs för arbete beskattas där.

text: I förhandsbeskedet RSV/FB Dt 1986:14 var fråga om ersättning som utgått under tjänstledighet från anställning i svenskt bolag under tiden den sökande, A, hade sitt hemvist i Spanien. Ersättningen, som utbetalades månadsvis, skulle utgå under tjänstledigheten fram till dess att A vid 60 års ålder skulle pensioneras. Enligt överenskommelsen förband sig A att under den tid som ersättningen skulle utgå inte åta sig avlönat arbete för annans räkning utan att först samråda med bolagets VD. Av ansökan framgick att den ersättning som han skulle erhålla från det bolag där han hade sin anställning var "en form av lön som ej är förbunden med tjänsteplikt". RSV:s nämnd för rättsärenden ansåg A skattskyldig för inkomsten såväl enligt intern svensk rätt som enligt skatteavtalet med Spanien då ersättningen som utgått enligt överenskommelsen ansågs som förvärvad genom verksamhet här i riket och ansågs utgå för ett i Sverige utfört arbete i skatteavtalets mening. I sin motivering angav nämnden bl.a. följande.

text: "Om A enligt spanska beskattningsregler anses bosatt i Spanien och därför vid tillämpningen av dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Spanien skall anses ha hemvist i Spanien gäller ytterligare en förutsättning. Ersättningen måste nämligen anses som en sådan inkomst av enskild tjänst som avses i artikel XV i avtalet. Enligt punkt 1 i denna artikel får ersättningen beskattas i Sverige om den utgår för arbete som utförs här". Nämnden angav vidare att "Det får antas att A:s arbete hos bolaget före tjänstledigheten har varit förlagt till Sverige. Överenskommelsen innebär inte att anställningen upphör utan endast att A får tjänstledighet med en principiell skyldighet att inte ta anställning hos annan. Någon skyldighet att i annat land än Sverige utföra arbetsprestationer för bolagets räkning har inte föreskrivits. Nämnden finner att den ersättning som utgår enligt överenskommelsen under nu angivna förhållanden måste anses förvärvad genom verksamhet här i riket i den mening som avses i

text: 53 § 1 mom.

text: KL och att den dessutom skall anses utgå för ett i Sverige utfört arbete i dubbelbeskattningsavtalets mening". Regeringsrätten(RR) ändrade inte förhandsbeskedet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av ovanstående förhandsbesked, som fastställts av RR, framgår att ersättning som utgått från en svensk arbetsgivare trots att inget arbete utförts under utbetalningstiden, har ansetts baserad på tidigare verksamhet i Sverige och därmed betraktats som skattepliktig här enligt intern rätt och aktuellt skatteavtal även om utbetalning skett under tid personen haft hemvist i Spanien.

text: Den nu ställda frågan avser till skillnad från förhållandena i förhandsbeskedet en ersättning från en tysk arbetsgivare med anledning av verksamhet i Tyskland men som utgått under en tid då mottagaren är bosatt och har hemvist i Sverige enligt aktuellt skatteavtal.

text: Av

text: 10 kap. 8 §

text: IL framgår att en inkomst ska tas upp till beskattning det år då den blir tillgänglig för lyftning. Den tyska kvinnan har, sedan hon bosatt sig i Sverige den 1 juli 2006, uppburit ersättning från sin tyska arbetsgivare. Av huvudregeln i

text: 11 kap. 1 §

text: IL framgår att alla inkomster som erhålls på grund av tjänst ska tas upp som intäkt. Ersättningen har uppburits utan att hon behövt utföra några arbetsuppgifter, varken i Sverige eller i annat land under ifrågavarande tid. Detta hindrar inte att ersättningen är skattepliktig i Sverige enligt intern rätt och ska tas upp i inkomstslaget tjänst.

text: Även av förhandsbeskedet RSV/

text: FB 1986:14

text: framgår att lön som utgått trots att något faktisk arbete inte behövt utföras under tiden för mottagandet, ändå kan ses som ersättning som utgått för en tidigare utförd arbetsprestation.

text: Under förutsättning att den tyska arbetsgivaren är en privat arbetsgivare beskattas ersättningen enligt artikel 15, enskild tjänst, i skatteavtalet med Tyskland. Avtalet hindrar inte svensk beskattning. Eventuell dubbelbeskattning undviks i Sverige genom avräkning av tysk skatt på ersättningen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 530494-16/111

text: Nytt: 2018-11-29

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Transaktioner med virtuella valutor, mervärdesskatt, dnr

text: 202 259852-18/111

text: 1 Sammanfattning

text: För att en virtuell valuta ska kunna jämställas med pengar vars värde delvis garanteras av en stat eller en union av stater (lagligt betalningsmedel) krävs det att den virtuella valutan har samma funktion som ett lagligt betalningsmedel. Det betyder att den virtuella valutan inte ska ha något annat syfte än att tjäna som ett betalningsmedel och att den accepteras som ett sådant av flera olika aktörer.

text: När det gäller virtuella valutor som inte har samma funktion som ett lagligt betalningsmedel får en bedömning göras utifrån de allmänna reglerna vad för slags transaktion den virtuella valutan används till. Det kan t.ex. vara en voucher.

text: Omsättning av växlingstjänster som avser valutor som är lagliga betalningsmedel är undantagen från skatteplikt. För att en virtuell valuta ska kunna jämställas med ett lagligt betalningsmedel krävs det att den virtuella valutan har samma funktion som ett lagligt betalningsmedel.

text: Omsättning av växlingstjänster som innebär att en officiell valuta byts mot en virtuell valuta som inte har samma funktion som ett lagligt betalningsmedel är skattepliktig. Detsamma gäller när en sådan virtuell valuta byts mot en officiell valuta.

text: 2 Frågeställning

text: En virtuell valuta är en digital valuta som främst används vid internetbaserade betalningar. Det finns många virtuella valutor med olika användningsområden. De ges inte ut av någon centralbank utan utfärdas och kontrolleras vanligtvis av valutans utvecklare. Vissa virtuella valutor skapas av användarna i ett nätverk. Utgivningen av virtuella valutor är inte reglerad i lag och utgivarna står inte under statlig tillsyn.

text: Det förekommer att vissa företag godtar en virtuell valuta som betalning vid försäljning av varor eller tjänster. Den virtuella valutan används då som ett alternativt betalningsmedel till de officiella valutorna (kan även kallas traditionella valutor). Så är t.ex. fallet när en virtuell valuta används som betalningsmedel i olika internetbaserade onlinespel, s.k. ingame-valutor. Med officiell valuta avses i detta ställningstagande en valuta som kan knytas till en bestämd stat eller en union av stater.

text: En utgivare av en virtuell valuta som byter en sådan valuta mot en officiell valuta, och i vissa fall omvänt, kan ta ut en avgift för växlingen. Detsamma gäller för s.k. växlingsföretag som på digitala marknadsplatser säljer och köper virtuella valutor. När växlingstjänsten avser valutor som är lagliga betalningsmedel är omsättningen undantagen från skatteplikt.

text: I dessa situationer blir följande frågor aktuella.

text: Vad krävs det för att en virtuell valuta ska hanteras som ett lagligt betalningsmedel?

text: Kan en virtuell valuta anses som ett lagligt betalningsmedel i en växlingstransaktion?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser

text: Från skatteplikt undantas omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet (

text: 3 kap. 9 § första stycket mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Från skatteplikt undantas omsättning av sedlar och mynt som är lagligt betalningsmedel, med undantag av samlarföremål, det vill säga guld-, silver- eller andra metallmynt eller sedlar som normalt inte används som lagligt betalningsmedel eller som är av numismatiskt intresse (

text: 3 kap. 23 § 1

text: ML).

text: Medlemsstaterna ska undanta från skatteplikt transaktioner, inbegripet förmedling, rörande valuta, sedlar och mynt använda som lagligt betalningsmedel, med undantag av mynt och sedlar som är samlarobjekt, d.v.s. guld-, silver- eller andra metallmynt eller sedlar som normalt inte används som lagligt betalningsmedel eller som är av numismatiskt intresse (

text: artikel 135.1 e i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Sedlar och mynt som ges ut av Riksbanken är lagliga betalningsmedel (5 kap. 1 § andra stycket lag [1988:1385] om Sveriges riksbank).

text: Utgivning av elektroniska pengar regleras i lagen (

text: ) om elektroniska pengar.

text: 3.2 Rättspraxis m.m. (betalning med virtuell valuta)

text: European Central Bank har i rapporten Virtual currency schemes, October 2012, beskrivit olika former av virtuella valutor utifrån deras användningsområden.

text: Slutna virtuella valutasystem är ett system där valutan saknar koppling till den reella ekonomin. Valutan tjänas vanligen in av deltagarna i ett onlinespel och kan bara användas inom spelet. Valutan får inte växlas mot någon annan valuta enligt spelföretagets användarvillkor. Ett exempel är World of Warcraft Gold.

text: Enkelriktade virtuella valutasystem är ett system där officiell valuta kan växlas till en virtuell valuta men som inte kan växlas tillbaka till officiell valuta. Ett exempel är Nintendo Points.

text: Dubbelriktade virtuella valutasystem är ett system där den virtuella valutan kan både växlas in och växlas tillbaka mot en officiell valuta på växlingswebbplatser och/eller hos utgivaren. Två sådana exempel är bitcoin och Linden Dollars (Second Life).

text: Bitcoin som är en virtuell valuta med ett dubbelriktat handelsflöde är tänkt att växlas till traditionella valutor i växlingstransaktioner. Den virtuella valutan har inte något annat syfte än att tjäna som betalningsmedel. Detsamma gäller traditionella valutor eftersom det rör sig om pengar som utgör lagliga betalningsmedel (

text: , Hedqvist, punkterna 24 och 25).

text: 3.3 Rättspraxis m.m. (växlingstjänster)

text: Syftet med undantagen från skatteplikt i artikel 135.1 e i mervärdesskattedirektivet är bland annat att minska de svårigheter som är förenade med fastställandet av beskattningsunderlaget och den avdragsgilla mervärdesskatten (

text: , Hedqvist, punkterna 36 och 48).

text: De svårigheter som är förenade med att fastställa beskattningsunderlaget och den avdragsgilla mervärdesskatten kan vara desamma oavsett om det är fråga om växling mellan traditionella valutor eller växling av sådana valutor till virtuella valutor med dubbelriktat handelsflöde. Det framgår av sammanhanget och syftet med

text: artikel 135.1 e

text: att om den bestämmelsen tolkades så att den endast avser transaktioner rörande traditionella valutor skulle den delvis förlora sin verkan (

text: , Hedqvist, punkterna 50-51).

text: Växlingstransaktioner genom vilka en part köper ett överenskommet belopp i en valuta och som motprestation säljer ett avtalat belopp i en annan valuta till den andra parten utgör tillhandahållande av tjänster mot ersättning (

text: , First National Bank of Chicago, punkt 35).

text: Vid växlingstransaktioner där ingen avgift eller provision beräknas för enskilda transaktioner består beskattningsunderlaget av det bruttoresultat som den som tillhandahåller denna tjänst erhåller under en viss tidsperiod (

text: , First National Bank of Chicago, punkt 50).

text: Transaktioner rörande icke-traditionella valutor, det vill säga andra valutor än valutor som är lagligt betalningsmedel i ett eller flera länder, utgör finansiella transaktioner i den mån parterna i transaktionen har accepterat dessa valutor som alternativa betalningsmedel till de lagliga betalningsmedlen och de inte har något annat syfte än att utgöra betalningsmedel (

text: , Hedqvist, punkt 49).

text: Växling av traditionell valuta till den virtuella valutan bitcoin och omvänt mot betalning av ett belopp som motsvarar den marginal som är skillnaden mellan det pris som den berörda aktören köper valutorna för och det pris denne säljer dem för till sina kunder utgör tillhandahållanden av tjänster mot ersättning. Omsättning av sådana tjänster är undantagen från skatteplikt (

text: , Hedqvist, punkt 57).

text: Omsättning av växlingstransaktioner som består av växling av traditionell valuta till den virtuella valutan bitcoin och omvänt omfattas av undantag från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 9 §

text: ML (

text: HFD 2016 ref. 6

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Betalning med virtuell valuta

text: Virtuella valutor används bland annat som betalningsmedel vid köp av varor eller tjänster på Internet. Det har inte särskilt reglerats hur sådana transaktioner ska hanteras i mervärdesskattehänseende varför en bedömning måste göras utifrån de allmänna reglerna i ML.

text: En förutsättning för att mervärdesskatt ska redovisas är att det finns en omsättning av en vara eller en tjänst. Säljaren ska tillhandahålla en vara eller en tjänst mot ersättning. Det innebär i grunden att det ska finnas en vara eller en tjänst som kan konsumeras.

text: Pengar är ett gemensamt värderingssystem för varor och tjänster och används som betalningsmedel. Pengar kan bestå av mynt och sedlar vars värde delvis garanteras av en stat eller en union av stater (lagligt betalningsmedel). Därutöver finns elektroniska pengar som också är lagliga betalningsmedel. Enbart en överföring av pengar från en part till en annan part innebär inte att en vara eller en tjänst tillhandahålls men överföringen kan utgöra en motprestation i form av ersättning vid köp av en vara eller en tjänst.

text: En virtuell valuta som både kan växlas in och växlas tillbaka mot officiell valuta på växlingswebbplatser och/eller hos utgivaren av valutan (dubbelriktade virtuella valutasystem) kan enligt Skatteverkets uppfattning ha samma funktion som ett lagligt betalningsmedel. Det gäller under förutsättning att den virtuella valutan inte har något annat syfte än att tjäna som betalningsmedel och att den accepteras som ett sådant av flera olika aktörer. Med flera olika aktörer avses minst några andra aktörer som tar emot valutan som betalningsmedel än den som tillhandahåller valutan (utgivaren) och de som använder valutan som betalningsmedel i ett onlinespel. Ett exempel på en sådan virtuell valuta är bitcoin.

text: Det finns ingame-valutor i form av dubbelriktade virtuella valutor som accepteras av utgivaren av valutan och deltagarna i onlinespelet men inte av några andra aktörer. Detta gäller t.ex. Linden Dollars (Second Life), jfr. rapporten Virtual currency schemes, avsnitt 2.1. Sådana virtuella valutor har inte samma funktion som ett lagligt betalningsmedel eftersom de inte accepteras som ett betalningsmedel av fler aktörer än utgivaren och deltagarna.

text: En virtuell valuta som har ett begränsat användningsområde och som inte kan växlas till en annan valuta (slutna virtuella valutasystem) har inte heller samma funktion som ett lagligt betalningsmedel. Detta gäller t.ex. World of Warcraft Gold, jfr. rapporten Virtual currency schemes, avsnitt 2.1.

text: Detsamma gäller virtuella valutor som kan växlas till officiell valuta men inte växlas tillbaka (enkelriktade virtuella valutasystem). Detta gäller t.ex. Nintendo Points, jfr. rapporten Virtual currency schemes, avsnitt 2.1.

text: 4.2 Växlingstjänster

text: 4.2.1 Omsättning av växlingstjänster

text: Den som regelbundet mot ersättning erbjuder sig att växla en viss valuta mot en annan valuta omsätter växlingstjänster.

text: Ersättningen för tjänsten kan vara i form av ett belopp som är fast eller rörligt. Ersättningen kan även motsvara den marginal som växlingsföretaget tar med vid beräkningen av köp- respektive säljkurserna för valutorna. På vilket sätt växlingsföretaget tar ut sin ersättning saknar betydelse för bedömningen om det är en omsättning eller inte. Det gäller under förutsättning att det finns ett direkt samband mellan den tillhandahållna växlingstjänsten och ersättningen.

text: 4.2.2 Undantag från skatteplikt

text: Undantaget från skatteplikt för omsättning av finansiella tjänster syftar bland annat till att minska de svårigheter som kan uppstå när ett beskattningsunderlag ska fastställas för en viss transaktion.

text: Omsättning av växlingstjänster som avser valutor som är lagliga betalningsmedel är undantagen från skatteplikt. Så är fallet med växling av officiella valutor.

text: Omsättning av växlingstjänster som avser virtuella valutor som inte är lagliga betalningsmedel i något land är undantagen från skatteplikt endast om den virtuella valutan har samma funktion som ett lagligt betalningsmedel. Det gäller i den mån parterna i transaktionen har accepterat den virtuella valutan som ett alternativt betalningsmedel till de lagliga betalningsmedlen. Den virtuella valutan ska vidare inte ha något annat syfte än att vara ett betalningsmedel och den ska accepteras av flera olika aktörer. Av avsnitt 4.1 framgår vad som avses med flera olika aktörer.

text: Om dessa förutsättningar är uppfyllda får den virtuella valutan anses ha samma funktion som ett lagligt betalningsmedel. Ett exempel på en sådan virtuell valuta är bitcoin. En tjänst som består i växling av sådana virtuella valutor mot officiella valutor och tvärtom är alltså undantagen från skatteplikt.

text: Det förekommer även att en virtuell valuta byts mot en annan slags virtuell valuta. Omsättning av en sådan växlingstjänst är undantagen från skatteplikt endast om båda valutorna har samma funktion som ett lagligt betalningsmedel. I annat fall är omsättningen skattepliktig.