identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 389051-09/111

title: Särskilda kapitaltillskott till bostadsrättsförening för amortering av lån

text: 1 Sammanfattning

text: Vid avyttring av en bostadsrätt är kapitaltillskott avdragsgilla vid kapitalvinstberäkningen med belopp motsvarande bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavet.

text: I de fall en viss amortering, helt eller delvis, direkt kan kopplas till en enskild bostadsrätt med ett bestämt belopp, så motsvarar det beloppet också bostadsrättens andel av den amorteringen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det här ställningstagandet behandlar frågan om avdrag för särskilda kapitaltillskott som bostadsrättshavare lämnar till föreningen enbart avsedda för amortering av föreningens lån. Vid beredningen av ärendet har HSB, Riksbyggen, SBC och Fastighetsägarna haft möjlighet att lämna uppgifter och synpunkter.

text: Frågor om beräkning av kapitaltillskott vid amortering av lån har tidigare behandlats i ställningstagande 2005-11-09, Kapitaltillskott för amortering till privatbostadsföretag (dnr

text: 131 601452-05/111

text: Bakgrund

text: En bostadsrättsförening är skattemässigt ett s.k. privatbostadsföretag om föreningen till klart övervägande del tillhandahåller bostäder åt sina medlemmar i byggnader som ägs av föreningen. Privatbostadsföretag ska fr.o.m. den 1 januari 2007 varken ta upp inkomster eller dra av utgifter hänförliga till fastighetsförvaltningen. Föreningens ränteutgifter har alltså inte längre någon betydelse för taxeringen.

text: Den här förändringen av föreningens beskattning har medfört att många bostadsrättshavare är intresserade av att med egna eller lånade medel tillskjuta kapital till föreningen för amortering av "bostadsrättens andel" av lånen. Amortering av föreningens lån är själva grunden för att beräkna storleken av de kapitaltillskott som är avdragsgilla vid en kapitalvinstberäkning.

text: I många föreningar har inte alla bostadsrättshavare möjlighet eller intresse av att tillföra mera kapital till föreningen. Om vissa bostadsrättshavare inte deltar i förfarandet är det brukligt att månadsavgiften delas upp mellan bostadsrättens andel av utgifter för driften av fastigheten, respektive bostadsrättens andel av utgifter för ränta och amortering. Det innebär att bostadsrätterna kommer att ha s.k. dubbla andelstal, vilka ligger till grund för att bestämma månadsavgiften för respektive bostadsrätt.

text: Frågeställning

text: Vid försäljning av bostadsrätten beräknas en kapitalvinst, där avdrag görs för det s.k. omkostnadsbeloppet, som är summan av utgifter för bl.a. inköpet (anskaffningsutgiften) och utgifter för förbättring av bostadsrätten (förbättringsutgifter).

text: Kapitaltillskott till föreningen inräknas i omkostnadsbeloppet om de har varit avsedda att användas av föreningen för amortering. Tillskotten anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavstiden.

text: Varje amortering motsvarar alltså ett kapitaltillskott som bostadsrättshavarna vanligtvis tillsammans har lämnat till föreningen. Föreningens amorteringar av lånen bildar således ett gemensamt avdragsutrymme som ska fördelas mellan bostadsrätterna.

text: Frågan gäller hur kapitaltillskotten ska beräknas för respektive bostadsrätt i de fall en viss amortering endast kan kopplas till vissa bostadsrätter.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Civilrätt

text: Vid upplåtelse av bostadsrätt ska köparen betala en insats till föreningen. Insatsen kan sedan ökas genom beslut av föreningsstämman enligt bestämmelserna i 9 kap. 16 § Bostadsrättslag (

text: ) (BrL), som vid oenighet kräver en viss kvalificerad majoritet samt att beslutet godkänns av hyresnämnden.

text: Föreningen har även rätt att ta ut en avgift för den löpande driften av fastigheten, 7 kap. 14 § BrL. Föreningen kan däremot inte besluta om utdebitering av särskilda tillskott, som varken kan hänföras till insats eller årsavgift (jfr

text: prop. 1971:12

text: s.140f ). Det finns dock inget hinder mot att bostadsrättshavarna kan göra frivilliga tillskott till föreningen.

text: Föreningens stadgar ska bl.a. ange grunderna för beräkning av avgiften för respektive bostadsrätt, 9 kap. 5 § BrL. Det är möjligt att ange olika grunder för beräkningen av avgiften, t.ex. för skilda utgiftsposter som ska fördelas mellan bostadsrätterna. Beslut om ändring av stadgarna för beräkning av avgiften, är giltigt om samtliga röstberättigade är eniga om detta. I annat fall krävs beslut på två av varandra följande föreningsstämmor, där minst tre fjärdedelar av de röstande på den senare stämman har gått med på beslutet, 9 kap 23 § BrL.

text: Skatterätt

text: Kapitaltillskott till en bostadsrättsförening ska endast räknas in i omkostnadsbeloppet om tillskotten varit avsedda att användas av föreningen för amortering av lån eller för finansiering av ny-, till- eller ombyggnad av fastigheten, 46 kap. 7 § första stycket inkomstskattelag (

text: ) (IL).

text: Tillskotten för amorteringar anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavstiden. Andelsförhållandena vid avyttringen avgör hur stor del av tillskotten för amorteringar som avser bostadsrätten,

text: 46 kap. 7 § andra stycket

text: IL.

text: Reglerna om kapitaltillskott infördes ursprungligen genom proposition 1983/84:67, som föregicks av utredningen "Reavinst på bostadsrätter — delbetänkande av kapitalvinstkommittén", Ds B 1982:6.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Frågan gäller vad som är den egentliga innebörden av lagtextens lydelse om "...bostadsrättens andel av de amorteringar som ...".

text: Lagens förarbeten (

text: prop. 1983/84:67

text: , Ds B 1982:6) behandlar inte innebörden av förevarande lydelse. Lagstiftaren har alltså inte tydligt angett de kriterier som i det här fallet bestämmer de olika bostadsrätternas andelar.

text: Inbetalningar till föreningen är i skatterättslig mening ett kapitaltillskott endast till den del de är avsedda att användas för amortering av lån eller förbättring av föreningens fastighet.

text: Syftet med regeln i

text: 46 kap. 7 § andra stycket

text: IL är därmed att bestämma hur stor del av inbetalningarna till föreningen som ska anses vara ett kapitaltillskott för respektive bostadsrätt. Regeln fokuserar på det angivna ändamålet om gjorda amorteringar och är uppbyggd kring ett antagande om att amorteringarna vanligtvis sker med medel som har tillförts av bostadsrättshavarna i förhållande till deras inbördes andelar av föreningen.

text: Bostadsrättshavarna kan även göra enskilda tillskott till föreningen som enbart ska användas för amortering av hela eller del av de lån i föreningen som kan anses belöpa på bostadsrätten. Sådana tillskott kan direkt kopplas till en viss amortering med ett bestämt belopp och får därför anses tillhöra och ingå i bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavet. Övriga bostadsrättshavare har inte gjort något tillskott för just denna andel av föreningens amorteringar.

text: Det här innebär att i de fall en viss amortering, helt eller delvis, direkt kan kopplas till en enskild bostadsrätt med ett bestämt belopp, så motsvarar det beloppet också bostadsrättens andel av den amorteringen.

text: Skatteverkets ställningstagande kan åskådliggöras med följande exempel.

text: Bostadsrättsföreningen Svea består av tjugo stycken bostadsrätter med samma andel, det vill säga fem procent. Ursprungligen tog föreningen ett lån med 30 mnkr som har amorterats med 10 mnkr, varvid lånet numera uppgår till 20 mnkr. Hälften av bostadsrätterna övertar sin andel av lånen, vilket innebär att lånet minskar med 10 mnkr. Beräkning av årsavgiften har efter ändring av stadgarna delats upp mellan driftsutgifter och kapitalutgifter.

text: A och B har haft varsin bostadsrätt sedan föreningen bildades. A övertar ansvaret för lån med 1 mnkr, medan B inte gör det. Återstående lån belöper endast på de bostadsrätter som inte övertog någon del av lånen. B:s bostadsrätt har därmed en andel om tio procent av de återstående lånen, medan A:s bostadsrätt saknar andel i de lånen.

text: Beräkningen får delas upp i tre delar, nämligen

text: bostadsrättens andel av de amorteringar som har skett före fördelningen av lånen

text: bostadsrättens andel av de amorteringar som har skett i samband med fördelningen av lånen, och

text: bostadsrättens andel av de amorteringar som har skett efter fördelningen av lånen

text: A har rätt till avdrag för kapitaltillskott med (1) fem procent av de amorteringar som har gjorts fram till och med att han övertog sin andel av föreningens lån, dvs. med 500 000 kr (5 % x 10 mnkr), samt med (2) 1 mnkr motsvarande A:s bostadsrätts andel av amorteringen som gjordes i samband med övertagande av lån. Däremot kommer inte A:s bostadsrätt att ha någon andel av de amorteringar som kommer att ske efter övertagande av lån (3).

text: B har i likhet med A rätt till avdrag med (1) fem procent av de amorteringar som har gjorts före fördelningen av lånen och med (3) tio procent av de amorteringar som därefter kommer att göras under hans innehav. Däremot har B:s bostadsrätt ingen andel av amorteringen som gjordes i samband med övertagande av lån (2).


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 389805-16/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Återbetalning av SINK-skatt

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Återbetalning av särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK-skatt) kan göras först när det kommit in en skriftlig ansökan till Skatteverket. Det gäller även om Skatteverket vid en kontroll uppmärksammar att för mycket skatt är inbetald. Skatteverket bör dock upplysa om möjligheten att ansöka om återbetalning av skatten.

type: stycke

text: skatteförfarandelagen

text: , SFL, och anser att det inte är möjligt att återbetala SINK-skatt utan en skriftlig ansökan när det är SFL:s regler som ska tillämpas vid återbetalning. Skatteverkets tidigare svar på fråga gäller därför endast när de äldre bestämmelserna i SINK ska tillämpas vid återbetalning ( Skatteverket 2007-12-07, dnr

text: 131 735745-07/111

text: 2 Frågeställning

text: SINK-skatt återbetalas först efter att en skriftlig ansökan om återbetalning har kommit in till Skatteverket. Frågan är dock om det är möjligt att göra en återbetalning av SINK-skatt utan att en sådan ansökan kommit in till myndigheten i nedanstående situationer.

text: Fall 1 – konstaterat felaktigt beslut

text: Skatteverket har i ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning beslutat att utbetalaren X AB ska göra skatteavdrag för SINK-skatt med 20 % på utbetalda ersättningar. X AB gjorde därefter skatteavdrag för SINK-skatt enligt beslutet, betalade in avdraget belopp och skickade in en kontrolluppgift (KU13) till Skatteverket.

text: Vid en revision som omfattade granskning av upprättade kontrolluppgifter kom det fram att Skatteverket fattat ett felaktigt beslut utifrån uppgifterna i SINK-ansökan. Av ansökan framgick nämligen klart och tydligt att Sverige inte hade rätt att beskatta inkomsterna med hänsyn till bestämmelserna i aktuellt skatteavtal. Det korrekta hade således varit att Skatteverket beslutat att X AB inte skulle göra något skatteavdrag för SINK-skatt eftersom inkomsterna var undantagna från skatteplikt (13 kap. 1 § 2, SFL och 6 § lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK).

text: Fall 2 – korrekt beslut – senare rättelse av kontrolluppgift

text: Det utländska företaget Z AS har ett fast driftställe i Sverige. Företaget har anställd personal vid det fasta driftstället som är begränsat skattskyldiga. Skatteverket har i beslut om särskild inkomstskatteredovisning beslutat att Z AS ska göra skatteavdrag för SINK-skatt med 20 % på utbetalda ersättningar. Z AS gjorde därefter skatteavdrag enligt beslutet, betalade in avdraget belopp och skickade in kontrolluppgifter (KU13) till Skatteverket.

text: Efter en tid lämnade Z AS in rättade kontrolluppgifter där inkomsterna sänktes. Anledningen var att underlaget för skatteavdrag omfattat inkomster som var undantagna från skatteplikt enligt SINK. Ansökningarna innehöll dock inte någon information om inkomster som skulle undantas från skatteavdrag.

text: Skatteverket konstaterade vid kontroll att de nya uppgifterna var korrekta. Z AS hade således gjort skatteavdrag för SINK-skatt med för höga belopp.

text: Skatteverket har redogjordet för sin uppfattning i dessa frågor i ett svar från 2007 (Skatteverket 2007-12-07, dnr

text: 131 735745-07/111

text: ). Frågan är om Skatteverkets inställning förändrats med anledning av införandet av SFL och att lagtexten fått en något annorlunda utformning än i

text: 20 §

text: SINK?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skatteverket beslutar om när SINK-skatt ska tas ut i ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning (

text: 13 kap. 1 §

text: SFL). Beslutet ligger till grund för redovisning och inbetalning av SINK-skatt.

text: Skatteverket ska efter ansökan från den skattskyldige besluta om att tillgodoräkna honom avdragen SINK-skatt när avdrag gjorts med för högt belopp (

text: 54 kap. 3 § första stycket

text: SFL).

text: Ansökan ska ha kommit in till Skatteverket senast det sjätte året efter utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut (

text: 54 kap. 3 § andra stycket

text: SFL).

text: Ansökan ska vara skriftlig och det ska finnas en utredning bifogad som visar att SINK-skatt betalats med för högt belopp (13 kap. 1 § skatteförfarandeförordningen).

text: Av förarbetena till SFL framgår att den skattskyldige bör ha rätt att få tillbaka överskjutande belopp om utbetalaren har gjort ett för högt skatteavdrag för SINK-skatt. Det framgår också att återbetalning av SINK-skatt ska göras efter en ansökan från den skattskyldige (

text: prop. 2010/11:165

text: sid. 977).

text: 4 Bedömning

text: I fall 1 fattade Skatteverket ett felaktigt beslut om att X AB skulle göra skatteavdrag för SINK-skatt med 20 % på utbetald ersättning. Denna felaktighet kom fram och konstaterades vid en utredning som initierades av Skatteverket. Felaktigheten i beslutet medförde således att SINK-skatt togs ut med ett för högt belopp då inkomsterna var undantagna från skatteplikt (6 § p. 6 SINK).

text: I fall 2 fattade Skatteverket däremot ett korrekt beslut. I ansökan fanns inte några uppgifter som visade på att inkomster skulle undantas från skatteavdrag för SINK-skatt i Skatteverkets beslut om särskild inkomstskatteredovisning. Detta kom fram först senare. Skatteverkets beslut var därför korrekt med hänsyn till innehållet i ansökan.

text: Utbetalaren Z AS kände till beslutet och var därför skyldig att göra skatteavdrag för SINK-skatt (

text: 13 kap 3 §

text: SFL). I fall 2 följde Z AS således beslutet, som senare visade sig vara felaktigt. Z AS betalade dessutom in avdragen SINK-skatt och lämnade kontrolluppgift till Skatteverket. Detta medförde att det även i fall 2 togs ut SINK-skatt med ett för högt belopp.

text: Skatteverket anser att skrivningen i lagtexten är tydlig, vilket innebär att det ska göras en skriftlig ansökan för att återbetalning av SINK-skatt ska bli aktuell i såväl fall 1 som fall 2. Skatteverket anser inte heller att det finns något i förarbetena som tyder på att en återbetalning kan göras utan ansökan. Skatteverket anser således att regleringen om återbetalning i SFL inte ger utrymme för återbetalning av SINK-skatt på det sätt som SINK-lagen kunde tolkas.

text: En upplysning om att en ansökan kan skickas in för att begära återbetalning bör däremot lämnas när Skatteverket upptäcker att för mycket SINK-skatt betalats in.

text: Skatteverket ändrar inställning till följd av bestämmelsernas lydelse i SFL, och anser inte att det är möjligt att återbetala SINK-skatt utan en skriftlig ansökan när det är SFL:s regler som ska tillämpas vid återbetalning. Skatteverkets tidigare svar på fråga gäller därför endast när de äldre bestämmelserna i SINK ska tillämpas vid återbetalning (Skatteverket 2007-12-07, dnr

text: 131 735745-07/111

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 389823-09/111

title: Halv befrielse från skattetillägg vid en skattetilläggsgrundande ändring avseende arbetsgivaravgifter, ingående mervärdesskatt, särskild löneskatt på pensionskostnader och avkastningsskatt på pensionsmedel när avdrag kan medges vid inkomsttaxeringen som en direkt följd av ändringen

text: 1 Sammanfattning

text: Halv befrielse från skattetillägg ska i vissa fall medges om en skattetilläggsgrundande ändring av en skatt/avgift i ett skatteslag medför en avdragsrätt för skatten/avgiften vid inkomsttaxeringen. Detta gäller i följande situationer.

text: - Vid rättelse av oriktig uppgift i skattedeklaration avseende arbetsgivaravgifter.

text: - När skönsmässig avvikelse sker från skattedeklaration avseende arbetsgivaravgifter.

text: - Vid rättelse av oriktig uppgift i inkomstdeklaration avseende underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader och avkastningsskatt på pensionsmedel.

text: - När skönsmässig avvikelse från inkomstdeklaration sker avseende underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader och avkastningsskatt på pensionsmedel.

text: - Vid rättelse av oriktig uppgift i inkomstdeklaration eller skattedeklaration avseende ingående mervärdesskatt.

text: Befrielse ska dock inte medges i följande situationer.

text: - Om förutsättningar för att ta ut ett reducerat skattetillägg föreligger på grund av tillgängligt kontrollmaterial eller då fråga är om periodiseringsfel.

text: - När den skattskyldige redan har gjort avdrag vid inkomsttaxeringen för skatten/avgiften eller det måste antas att han haft för avsikt att göra sådant avdrag.

text: - När det med hänsyn till omständigheterna framstår som uppenbart att felredovisningen är avsiktlig.

text: Ställningstagandet gäller oberoende av om taxeringssänkningen endast innebär att ett underskott ökar och oberoende av om avdraget ska periodiseras vid inkomsttaxeringen. Halveringen av skattetillägget ska göras även om avdraget vid inkomsttaxeringen inte medges vid samma tillfälle.

text: Vad som sagts ovan gäller också handelsbolag.

text: Ovanstående innebär att befrielse aldrig ska medges vid skönbeskattning/skönstaxering på grund av utebliven deklaration.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Kammarrätten i Göteborg har i dom 2007-11-13, mål nr 2232-06, satt ned ett skattetillägg till hälften när den skattskyldige, ett aktiebolag, redovisat ett för lågt underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader. Skatteverket avvek från deklarationen och påförde skattetillägg med 40 procent. Kammarrätten fann det dock oskäligt att ta ut fullt skattetillägg, eftersom bolaget var berättigat till avdrag vid inkomsttaxeringen för den tillkommande skatten. Vidare har Kammarrätten i Stockholm i dom 2008-02-12, mål nr 1271-1274-07, 1277-07 och 1280-07, satt ned skattetillägget till hälften när den skattskyldige, ett aktiebolag, felaktigt gjort avdrag för ingående mervärdesskatt. Skatteverket avvek från deklarationen och påförde fullt skattetillägg (20 procent). Kammarrätten fann det dock oskäligt att ta ut fullt skattetillägg, eftersom bolaget var berättigat till ett kostnadsavdrag vid inkomsttaxeringen som motsvarade den ingående mervärdesskatt som bolaget vägrats avdrag för. Skatteverket har inte överklagat dessa domar.

text: Mot bakgrund av dessa domar har fråga uppkommit om Skatteverkets inställning till befrielse från skattetillägg när en skattetilläggsgrundande ändring med automatik medför en rätt till avdrag för skatten/avgiften vid inkomsttaxeringen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skatteförfarandet är ett sakförfarande och detta kommer bl.a. till uttryck i

text: 5 kap. 7 § taxeringslagen (1990:324)

text: , TL, och i

text: 15 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483)

text: , SBL. Innebörden av dessa bestämmelser är att skattetillägg ska beräknas utan hänsyn till invändningar som gäller en annan fråga än den som ligger till grund för tillägget.

text: Av praxis och förarbetena till nu nämnda bestämmelser får anses framgå att en invändning, som avser ett annat skatteslag än det som omfattas av den oriktiga uppgiften, utgör en s.k. äkta kvittningsinvändning. Det innebär att invändningen utgör en annan fråga än den som legat till grund för skattetillägget och detta gäller även om ett och samma händelseförlopp ger upphov till en höjning i ett skatteslag och med automatik en minskning i ett annat skatteslag.

text: Påförda arbetsgivaravgifter är enligt

text: 16 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, avdragsgilla vid inkomsttaxeringen. Eftersom uttaget av arbetsgivaravgifter och avdragsrätt vid taxeringen för samma avgifter utgör olika frågor kan skattetillägg tas ut på de oredovisade avgifterna utan hänsynstagande till den uppkomna avdragsrätten vid inkomsttaxeringen. Motsvarande gäller dels vid höjning av underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader respektive avkastningsskatt på pensionsmedel, dels när avdrag för ingående mervärdesskatt vägras och beloppet i stället är avdragsgillt vid inkomsttaxeringen (

text: 16 kap. 16 §

text: IL). Skatterna/avgifterna är avdragsgilla även om dessa skönsuppskattas.

text: I dessa fall skulle emellertid, om den oriktiga uppgiften inte upptäckts, det totala skattebortfallet varit mindre jämfört med fall då en påförd skatt/avgift inte är avdragsgill vid inkomsttaxeringen. Det ligger därför i sakens natur att sådana fall i skattetilläggssammanhang bör kunna behandlas liberalare än andra fall. Den slutsatsen har också dragits i förarbetena till lagstiftningen. Av

text: prop. 2002/03:106

text: framgår således att reglerna om befrielse från skattetillägg kan aktualiseras när en höjning i ett skatteslag medför rätt till avdrag i ett annat skatteslag. I nämnda prop. (s. 240) illustreras detta med följande exempel.

text: ”Om en skattskyldig felaktigt underlåter att redovisa löneskatt enligt lagen (

text: ) om särskild löneskatt på pensionskostnader men samtidigt inte heller gör avdrag för pensionskostnaden i självdeklarationen som han är berättigad till torde det vid påföring av skattetillägg för löneskatten inte gå att ta hänsyn till avdraget, trots att

text: taxeringslagen

text: gäller för att bestämma underlaget för båda skatterna. Delvis befrielse från skattetillägget kan då vara berättigat.”

text: Bestämmelser om befrielse från skattetillägg finns i 5 kap. 14 § TL och

text: 15 kap. 10 §

text: SBL. Enligt dessa bestämmelser kan den skattskyldige helt eller delvis befrias från särskild avgift om felaktigheten framstår som ursäktlig eller om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. Av

text: prop. 2002/03:106, s. 148

text: , framgår att delvis befrielse i normalfallet ska ske till hälften av vad som annars skulle ha utgått.

text: Den befrielsegrund som aktualiseras i nu berörda fall är närmast den oskälighetsgrund som tar sikte på att den särskilda avgiften inte står i rimlig proportion till felaktigheten eller underlåtenheten.

text: Av

text: prop. 2002/03:106

text: kan inte direkt utläsas hur oskälighetsrekvisitet ska bedömas då den skattskyldiges agerande uppenbarligen är uppsåtligt. I den utredning som föregick nämnda prop. (

text: SOU 2001:25

text: ) uttalas emellertid att det knappast blir aktuellt med jämkning

text: om det skulle stå alldeles klart att den oriktiga uppgiften lämnats uppsåtligen (s. 251). Denna problematik har inte uttryckligen prövats av Regeringsrätten. Av flera avgöranden av Regeringsrätten får emellertid anses framgå att det subjektiva momentet, dvs. om felet beror på ett misstag, vårdslöshet eller uppsåt, kan tillmätas betydelse vid den proportionalitetsbedömning som ska göras i det enskilda ärendet (se t.ex.

text: RÅ 2007 ref. 65

text: och

text: RÅ 2008 ref. 61

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Inledning

text: I de fall som nu är aktuella följer direkt av lag att det föreligger en avdragsrätt vid inkomsttaxeringen för påförd skatt/avgift respektive vägrat avdrag för ingående mervärdesskatt. Det finns således ett direkt samband mellan å ena sidan beslutet rörande skatten/avgiften och å andra sidan avdragsrätten vid inkomsttaxeringen. Att kvittning vid beräkning av underlaget för skattetillägg inte kan ske har uteslutande sin grund i att sakförfarandet inte medger kvittning mellan olika skatteslag (jfr 5 kap. 7 § TL och

text: 15 kap. 6 §

text: SBL) ens om ett och samma händelseförlopp påverkar olika skatteslag.

text: Vidare kan konstateras att skatteundandragandet som uppkommer på grund av den oriktiga uppgiften till viss del begränsas på grund av den avdragsrätt vid taxeringen som blir en direkt följd av att den oriktiga uppgiften rättas. Även vid skönsbeskattning/skönstaxering blir skatteundandragandet begränsat på grund av avdragsrätten.

text: Mot bakgrund härav och med hänsyn till vad som framgår av de förarbeten och den praxis som berörts i det föregående får det enligt Skatteverkets mening i vissa fall anses oskäligt att ta ut skattetillägg med fullt belopp när det föreligger förutsättningar för att medge avdrag vid inkomsttaxeringen som en direkt följd av dels en höjning avseende arbetsgivaravgifter, underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader och avkastningsskatt på pensionsmedel, dels ett vägrat avdrag för ingående mervärdesskatt om beloppet i stället är avdragsgillt vid inkomsttaxeringen. Grunden för Skatteverkets bedömning är att ett skattetillägg med fullt belopp inte kan anses stå i rimlig proportion till felet. Det finns därför skäl för att i dessa situationer normalt medge delvis befrielse. Enligt Skatteverkets uppfattning ska dock aldrig befrielse medges vid skönsbeskattning/skönstaxering på grund av utebliven deklaration, se nedan i avsnitt 4.1.1. Övriga undantag redovisas i avsnitt 4.3.

text: 4.1.1 Skönsbeskattning/skönstaxering på grund av utebliven deklaration

text: Enligt Skatteverkets mening är det inte oskäligt att ta ut skattetillägg med fullt belopp vid skönsbeskattning/skönstaxering på grund av utebliven skattedeklaration/inkomstdeklaration. Syftet med ett sådant skattetillägg är nämligen att förmå den skattskyldige att komma in med en deklaration. Med andra ord är ett sådant skattetillägg närmast att jämställa med ett vite och syftet med ett sådant skattetillägg skulle delvis motverkas om delvis befrielse medgavs på grund av avdragsrätt vid taxeringen. Kommer deklaration in inom angivna tidsfrister undanröjs skattetillägget. Kommer deklaration in senare ska skattetillägget inte undanröjas utan endast sättas ned i den mån beskattningsbeslutet sätts ned. Det skulle i denna fas kunna ifrågasättas om inte ett skattetillägg med fullt belopp är oskäligt. Enligt Skatteverkets mening finns det emellertid inte heller i denna situation skäl att, med hänvisning till avdragsrätten vid inkomsttaxeringen, delvis befria från skattetillägget. Grunden för den ståndpunkten är bl.a. att den skattskyldige kan sägas ha försuttit ”vitet”.

text: 4.2 Halv befrielse

text: På grund av det ovan anförda anser Skatteverket att halv befrielse från skattetillägg normalt ska medges i nedanstående situationer.

text: - När skönsmässig avvikelse sker från inkomstdeklaration avseende underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader och avkastningsskatt på pensionsmedel.

text: Ställningstagandet avser endast fall där avdragsrätt föreligger vid inkomsttaxeringen för skatten/avgiften som sådan. Det innebär att avdragsrätt som uppkommer på annan grund inte ska beaktas. Om t.ex. ett fåmansbolag påförs skattetillägg på grund av oredovisad utgående mervärdesskatt ska befrielse inte medges på den grunden att bolaget medges avdrag för den utgående mervärdesskatten såsom lönekostnad för exempelvis företagsledaren.

text: 4.2.1 Handelsbolag

text: Ett handelsbolag är inte ett skattesubjekt vid inkomsttaxeringen. En skattetilläggsgrundande ändring av nu aktuella skatter/avgifter avseende ett handelsbolag föranleder därför en avdragsrätt på delägarnivå vid inkomsttaxeringen. Skatteverkets principiella ställningstagande ovan ska dock tillämpas även i dessa fall.

text: 4.2.2 Avdragets påverkan på inkomsttaxeringen m.m.

text: Föreligger förutsättningar för att medge halv befrielse från skattetillägg på nu berörd grund ska halvering ske oberoende av om avdraget vid taxeringen endast innebär att ett underskott ökar och oberoende av om avdraget ska periodiseras. Halveringen av skattetillägget ska

text: medges även om beslutet avseende inkomsttaxeringen inte meddelas vid samma tillfälle.

text: 4.3 Undantag från befrielse

text: Utgångspunkten är att halv befrielse ska medges om de ovan angivna förutsättningarna föreligger. Nedan anges ett antal omständigheter som innebär att befrielse inte ska medges trots att de ovan angivna förutsättningarna föreligger.

text: 4.3.1 Rättelse med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial och periodiseringsfel

text: Utgångspunkten för Skatteverkets ställningstagande om halv befrielse i angivna situationer är att det skulle vara oskäligt att ta ut fullt skattetillägg när samtidigt en avdragsrätt uppkommer vid inkomsttaxeringen. Kan rättelse ske med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial eller är det fråga om ett periodiseringsfel tas emellertid endast ett reducerat skattetillägg ut. Enligt Skatteverkets mening är procentsatserna på sådana skattetillägg så begränsade att det inte kan anses oskäligt att ta ut fullt skattetillägg även om avdrag medges vid inkomsttaxeringen som en följd av den skattetilläggsgrundande ändringen.

text: 4.3.2 Avdrag har redan gjorts vid inkomsttaxeringen för skatten/avgiften

text: Om den skattskyldige redan lämnat in inkomstdeklarationen rörande aktuellt beskattningsår när rättelse av t.ex. arbetsgivaravgifter sker, ska befrielse inte medges om den skattskyldige redan gjort avdrag för avgifterna vid inkomsttaxeringen. I sådana fall torde skattetilläggsbeslutet ofta ha sin grund i en revisionspromemoria som kan ge svar på frågan om den skattskyldige har gjort avdrag för de aktuella arbetsgivaravgifterna. Om svar saknas på frågan bör presumtionen vara att den skattskyldige inte har gjort avdrag vid inkomsttaxeringen. I det enskilda fallet kan det dock finnas omständigheter som motiverar att Skatteverket utreder denna fråga. Så kan t.ex. vara fallet om det visar sig att ett felaktigt deklarerat underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader beror på en felaktig överföring eller felskrivning. I en sådan situation kan det vara så att den skattskyldige redan har kostnadsfört ett korrekt skattebelopp i sina räkenskaper.

text: 4.3.3 Avdrag har ännu inte gjorts vid inkomsttaxeringen för skatten/avgiften

text: Beslut att t.ex. påföra ytterligare arbetsgivaravgifter meddelas ofta innan inkomstdeklarationen som omfattar den aktuella perioden lämnats. I sådana fall bör presumtionen vara att den skattskyldige inte skulle ha gjort avdrag för de aktuella arbetsgivaravgifterna om Skatteverket inte uppmärksammat den felaktiga redovisningen av avgifterna. Om det framkommer omständigheter som starkt talar för att den skattskyldige har haft för avsikt att göra avdrag för aktuella arbetsgivaravgifter bör befrielse från skattetillägget dock inte medges.

text: 4.3.4 Felredovisningen är uppenbart avsiktlig

text: Utgångspunkten för Skatteverkets ovan gjorda ställningstagande om halv befrielse är att det är oskäligt att ta ut fullt skattetillägg. En felredovisning kan t.ex. bero på ett förbiseende eller oaktsamhet, men den kan också ha sin grund i ett medvetet handlande. Som ovan sagts kan en sådan omständighet ha betydelse vid prövning av om ett skattetillägg i ett visst fall framstår som rimligt. Skatteverket gör bedömningen att befrielse på nu aktuell grund inte bör komma i fråga när det med hänsyn till omständigheterna framstår som uppenbart att felredovisningen är avsiktlig. Som exempel kan nämnas att arbetsgivaravgifter redovisats med för låga belopp eller inte alls som en följd av att löner inte redovisats i verksamheten. Ett annat exempel är när företagsledaren beskattas för inkomster som inte redovisats i verksamheten liksom då företagsledaren beskattas för privata kostnader som belastat rörelsen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 390381-08/111

title: Har avsikten någon betydelse vid bedömning av om väsentlig anknytning föreligger efter utflyttning från Sverige eller inför en förestående återflyttning hit?

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser inte att en persons avsikt ska beaktas vid en utflyttning från Sverige eller inför en förestående återflyttning hit.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har ställts om den avsikt som en person har vid sin utflyttning från Sverige ska påverka eller vara avgörande för bedömningen av om väsentlig anknytning till Sverige föreligger efter utflyttning härifrån. Frågan ställs bl.a. mot bakgrund av ett uttalande som gjordes av Skatterättsnämnden, SRN, när frågan om väsentlig anknytning besvarades i ett förhandsbesked. Nämndens beslut fastställdes av Regeringsrätten, se

text: RÅ 2002 not. 134

text: . Det uttalande som avses är följande.

text: "Enligt vad som framgår av ansökningen är avsikten med vistelsen i England i första hand att vinna erfarenhet för den fortsatta karriären inom det svenska företaget. Med hänsyn härtill och till den i ärendet givna presumtionen att familjen återvänder till Sverige efter Englandsvistelsen anser nämnden att X:s förhållanden är sådana att han under sin vistelse i England alltjämt har en sådan anknytning till Sverige att han skall anses bosatt här."

text: Frågan om avsiktens betydelse är även aktuell i de fall någon uttrycker en avsikt att återflytta till Sverige inom en viss framtid.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 3 kap. 7 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, framgår följande.

text: "För att avgöra om en person som tidigare har varit bosatt i Sverige har väsentlig anknytning hit ska följande beaktas:

text: om han är svensk medborgare,

text: hur länge han var bosatt här,

text: om han inte varaktigt är bosatt på en viss utländsk ort,

text: om han vistas utomlands för studier eller av hälsoskäl,

text: om han har en bostad här som är inrättad för åretruntbruk,

text: om han har sin familj här,

text: om han bedriver näringsverksamhet här,

text: om han är ekonomiskt engagerad här genom att inneha tillgångar som, direkt eller indirekt, ger honom ett väsentligt inflytande i näringsverksamhet här,

text: om han har en fastighet här, och

text: liknande förhållanden.

text: Under fem år från den dag då en person har rest från Sverige anses han ha väsentlig anknytning hit, om han inte visar att han inte har en sådan anknytning. Detta gäller dock bara den som är svensk medborgare eller som under minst tio år har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här."

text: Begreppet väsentlig anknytning infördes 1966 bl.a. som ett led i en strävan att motverka skenbosättningar utomlands, jfr

text: prop. 1966:127

text: . I denna proposition uttalas bl.a. på sid. 31 att "Reglerna bör utformas så att bedömningen skall grundas på de under beskattningsåret föreliggande omständigheterna" samt att det av sid.48 f . framgår att "Därvid bör eftersträvas att de nya reglerna får en sådan form att de blir mer klargörande framför allt för dem som står i begrepp att ta anställning utomlands men också för dem som ämnar varaktigt utflytta från Sverige. Skattekonsekvenserna bör med andra ord så långt det är möjligt kunna överblickas i förväg". "Samtidigt bör man, sett från det allmännas synpunkt, göra det möjligt att åtminstone under någon tid bibehålla den oinskränkta skattskyldigheten för sådana som uppehåller sig utomlands mer eller mindre tillfälligt utan att samtidigt ta definitivt hemvist där och under denna tid alltjämt bibehåller stark anknytning till Sverige. De nya bestämmelserna bör med andra ord ge en möjlighet till att — åtminstone temporärt — hindra internationell skatteflykt." På sid. 49 i samma prop. påpekas att en vägning ska göras av samtliga faktorer som kan vara av betydelse och att uppräkningen i lagen inte ska förstås så att bosättning i Sverige ska anses föreligga så snart något av de angivna förhållandena är för handen. Det är istället faktorer som ska vägas in i en helhetsbild.

text: I samband med 1966 års lagstiftning infördes en s.k. treårsregel som innebar en presumtion för fortsatt skattskyldighet i Sverige under tre år från utflyttningstillfället om den skattskyldige inte kunde visa att han saknade väsentlig anknytning. Denna presumtionsregel eller bevisbörderegel förlängdes 1985 till att gälla under fem år från den dag då en person flyttade ut från Sverige.

text: I

text: RÅ 2002 not. 134

text: , förhandsbesked, har ställning tagits till frågan om sexmånadersregeln i

text: 3 kap. 9 §

text: IL kan tillämpas på ersättningar utbetalda i förskott respektive efterskott till X på grund av hans anställning i England men även till frågan om X har väsentlig anknytning till Sverige efter sin utflyttning från Sverige. Nämnden kom fram till att sexmånadersregeln kan tillämpas på inkomsterna och att personen hade väsentlig anknytning efter utflyttning. Regeringsrätten fastställde förhandsbeskedet.

text: När det gäller frågan om väsentlig anknytning uttalade nämnden att "Som obegränsat skattskyldig räknas bl.a. den som har väsentlig anknytning till Sverige och som tidigare har varit bosatt här, se

text: 3 kap. 3 § första stycket 3

text: IL. I

text: 3 kap. 7 § första stycket samma lag

text: anges de faktorer som skall beaktas vid bedömningen av om en person har väsentlig anknytning hit. Enligt vad som framgår av ansökningen är avsikten med vistelsen i England i första hand att vinna erfarenhet för den fortsatta karriären inom det svenska företaget. Med hänsyn härtill och till den i ärendet givna presumtionen att familjen återvänder till Sverige efter Englandsvistelsen anser nämnden att X:s förhållanden är sådana att han under sin vistelse i England alltjämt har en sådan anknytning till Sverige att han skall anses bosatt här".

text: I ett förhandsbesked från den 14 april 2005 har SRN haft att ta ställning till om väsentlig anknytning uppkommer om en person som är delägare i fastigheter och avser att uppföra permanentbostad inför en planerad återflyttning får väsentlig anknytning till följd av detta. Nämnden har därvid uttalat att "Enbart det förhållandet att X är delägare i ifrågavarande fastigheter och uppför ett permanenthus inför en planerad återflyttning till Sverige innebär inte att han skall anses obegränsat skattskyldig i Sverige enligt bestämmelserna i 3 kap. 3 § första stycket 3 jämfört med

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Den avsikt någon har inför en utflyttning finns inte med som en av de särskilt uppräknade faktorerna i

text: 3 kap. 7 §

text: IL, vilka ska beaktas vid en samlad bedömning när det ska avgöras om väsentlig anknytning till Sverige föreligger. Det finns heller inget i förarbetena till den nuvarande lagstiftningen som tyder på att en persons avsikt ska beaktas vid den samlade bedömningen. På sid. 31 i

text: prop. 1966:127

text: uttalas att bedömningen ska grundas på de under beskattningsåret föreliggande omständigheterna. Detta tolkar Skatteverket som att det är de faktiska förhållandena som rått under året som ska påverka bedömningen och inte vad som dessförinnan har varit avsikten.

text: Skatteverket noterar att det i andra lagar finns regleringar som medför att en persons avsikt ska iakttas vid tillämpning av bestämmelserna. Detta har då uttryckts särskilt i lagrummet, jfr exempelvis

text: folkbokföringslagen (1991:481)

text: där det av

text: 20 §

text: framgår att om en person under sin normala livsföring kan antas tillbringa sin regelmässiga dygnsvila utanför Sverige under minst ett år så ska han normalt avregistreras som utflyttad.

text: Frågan är då om det kan vara så att det ska anses ingå i begreppet "liknande förhållanden" att beakta avsikten. Skatteverket anser inte att avsikten som uttrycks inför den kommande utflyttningen har någon betydelse. Detsamma gäller vid återflyttning till Sverige. Enligt Skatteverkets uppfattning ligger det i sakens natur att den som ska flytta ut, och dessförinnan ansöker om förhandsbesked hos SRN, i sin ansökan uttrycker vad som är hans avsikt i olika avseenden. Detta då hans ansökan avser framtid. Han uppger med andra ord vilka förutsättningar som kan antas komma att gälla för honom under en viss tid framöver. Dessa förutsättningar ligger sedan till grund för nämndens bedömning. I

text: RÅ 2002 not. 134

text: har en samlad bedömning gjorts av givna förutsättningar före det att förhållandena blivit ett faktum. Detta anser inte Skatteverket vara detsamma som att den uttryckta avsikten beaktats som ett sådant liknande förhållande vid den samlade bedömningen enligt

text: 3 kap. 7 §

text: IL. Skatteverket anser att senare meddelat förhandsbesked inte motsäger ett sådant synsätt, jfr förhandsbesked meddelat den 14 april 2005. Här framgick det vilken avsikt den sökande hade inför återflyttningen till Sverige. Utöver de anknytningsmoment som redan fanns uppgavs det att avsikten var att återflytta till Sverige och dessförinnan uppföra en permanentbostad här. Den avsikt som har uttryckts av sökanden har inte lett till att personen fått väsentlig anknytning till Sverige före sin inflyttning hit.

text: Skatteverket anser således sammanfattningsvis inte att en persons avsikt ska beaktas vid en utflyttning från Sverige eller inför en förestående återflyttning hit.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 391387-06/111

status: upphävt

title: Beskattning vid överlåtelse av vissa tillgångar

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas och har ersatts av ställningstagandet Överlåtelse av tillgångar som har köpts utan rätt till avdrag för ingående skatt, mervärdesskatt, dnr

text: 202 179878-18/111

text: 1 Sammanfattning

text: Undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 24 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, för överlåtelse av vissa tillgångar, är tillämpligt om den som överlåter tillgången inte har haft rätt till avdrag eller återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ för den ingående skatt som han erlade vid förvärvet av tillgången. Undantaget gäller både för tillgångar som är varor och för tillgångar som är tjänster, exempelvis immateriella tillgångar. Undantaget gäller dock bara vid överlåtelse av andra tillgångar än omsättningstillgångar.

text: Undantaget är inte tillämpligt om någon mervärdesskatt inte utgick på den omsättning genom vilken tillgången förvärvades. Överlåtaren får emellertid i ett sådant fall tillämpa bestämmelserna om marginalbeskattning i

text: 9 a kap.

text: ML, under förutsättning att tillgången är en sådan vara som anges i

text: 9 a kap. 1 §

text: ML och att den har förvärvats av honom på sådant sätt som anges där.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 24 §

text: ML är tillämpligt vid överlåtelse av tillgångar som har förvärvats från privatpersoner. Fråga har också uppkommit om bestämmelserna om marginalbeskattning i

text: 9 a kap.

text: ML får tillämpas vid överlåtelse av andra tillgångar än omsättningstillgångar.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 kap. 24 § första stycket 1

text: ML undantas från skatteplikt överlåtelse av andra tillgångar än omsättningstillgångar, om den som överlåter tillgången kan visa att han varken har haft någon rätt till avdrag för eller återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ ML av ingående skatt vid förvärvet eller vid mera betydande förvärv av varor eller tjänster som tillförts tillgången. Vid tillämpning av bestämmelsen ska som omsättningstillgång inte anses tillgångar som är avsedda att förbrukas i en verksamhet.

text: Motsvarande undantag i rådets sjätte direktiv (

text: ), finns i

text: artikel 13

text: B c och har följande lydelse.

text: "Leverans av varor som enbart används i en verksamhet som är undantagen från skatteplikt enligt denna artikel eller enligt

text: artikel 28.3 b

text: då dessa varor inte har gett upphov till avdragsrätt, eller av varor vars anskaffning eller tillverkning, enligt vad som sägs i

text: artikel 17.6

text: inte berättigar till avdrag för mervärdesskatt."

text: I

text: SOU 1994:88

text: , Mervärdesskatten och EG, gjordes bedömningen att regleringen i

text: 3 kap. 24 §

text: ML kunde kvarstå såsom varande EG-konform, även om den inte var utformad exakt likadant som motsvarande direktivbestämmelse. Utredningen konstaterade att

text: 3 kap. 24 §

text: ML i likhet med direktivets

text: artikel 13

text: B c avsåg situationer där tillgångarna är belastade med mervärdesskatt som inte får dras av och att det är detta förhållande som var det väsentliga.

text: Undantaget i

text: 3 kap 24 §

text: ML gäller inte överlåtelse av fartyg eller luftfartyg, om den omsättning genom vilken den skattskyldige har förvärvat varan har undantagits från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 21 §

text: ML. I

text: prop. 1993/94:225

text: uttalas följande.

text: "Enligt

text: 3 kap. 21 §

text: ML undantas omsättning av bl.a. skepp och luftfartyg för vissa särskilt angivna ändamål från skatteplikt. Den som omsätter en sådan vara har enligt

text: 10 kap. 11 § samma lag

text: rätt till återbetalning av ingående skatt. De verksamheter - yrkesmässig sjöfart, yrkesmässigt fiske, yrkesmässig person- eller godsbefordran, m.m. - som anges i bestämmelsen är sådana som medför skattskyldighet till mervärdesskatt och därmed också avdragsrätt för ingående skatt. I de fall den som bedriver sådan verksamhet överlåter fartyget eller luftfartyget enligt 3 kap. 24 § exempelvis till någon som skall använda detta för privat bruk, bör denna omsättning i sig vara skattepliktig även om omsättningen av fartyget eller luftfartyget undantagits från skatteplikt vid säljarens förvärv av detta och säljaren därmed inte har haft någon rätt till avdrag för ingående skatt vid förvärvet. Detsamma bör gälla om säljarens införsel av sådant fartyg eller luftfartyg varit undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 21 §. På samma sätt bör sådana förfoganden som anges i

text: 2 kap. 2 §

text: ML och som avser fartyg eller luftfartyg som förvärvats skattefritt enligt 3 kap. 21 § vara att anse som uttag trots att den skattskyldige inte har haft rätt till avdrag vid förvärvet enligt 2 kap. 3 §. Det förhållandet att den skattskyldige vid förvärvet av varan inte har kunnat dra av någon ingående skatt bör således i dessa fall i sig inte medföra att hans omsättning i form av överlåtelse eller uttag blir undantagen från skatteplikt. Endast sådan omsättning som avses i 3 kap. 21 § bör enligt regeringens uppfattning vara undantagen från skatteplikt."

text: När bestämmelsen i

text: 3 kap. 24 §

text: ML infördes förelåg rätt till avdrag för s.k. fiktiv mervärdesskatt. Avdrag för fiktiv ingående skatt enligt

text: 8 kap. 2 §

text: ML var möjlig vid förvärv inom landet av varor om överlåtelsen av varorna var skattepliktig men överlåtaren ändå inte var skattskyldig för överlåtelsen. Det fiktiva avdraget fick också göras vid förvärv inom landet av tillgångar från någon som inte var skattskyldig för överlåtelsen, om överlåtelsen annars skulle ha varit skattepliktig men hade undantagits från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 24 §

text: ML.

text: Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked 1995-12-14 ansett att den omständigheten att

text: 3 kap. 25 §

text: ML har tillämpats på en överlåtelse av verksamhet inte medför att förutsättningar kan föreligga för en tillämpning av

text: 3 kap. 24 § första stycket

text: ML på en senare överlåtelse av dessa tillgångar. En sådan tillämpning skulle, enligt Skatterättsnämnden, strida både mot syftet med de aktuella bestämmelserna och mot allmänna mervärdesskatterättsliga principer.

text: Regeringsrätten har i ett fall,

text: RÅ 2000 not. 98

text: , ansett att avdragsrätt för ingående skatt inte föreligger vid utköp av leasade personbilar från leasegivaren om förvärvet görs av någon som inte bedriver yrkesmässig bilhandel. I en skrivelse 2005-09-16, dnr

text: 131 484706-05/111

text: , har Skatteverket ansett att undantaget i

text: 3 kap. 24 § första stycket 1

text: ML i ett sådant fall är tillämpligt vid köparens vidareförsäljning av ifrågavarande personbilar. Det gäller även om köparen avyttrar bilarna redan en kort tid efter köpet.

text: I

text: 9 a kap.

text: ML finns särskilda bestämmelser som rör omsättning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter. Bestämmelserna innebär att beskattningsunderlaget för sådan omsättning under vissa förutsättningar ska utgöras av återförsäljarens vinstmarginal minskad med den mervärdesskatt som hänför sig till vinstmarginalen.

text: Av

text: 9 a kap. 1 §

text: ML framgår att bestämmelserna i kapitlet tillämpas bl.a. vid en skattskyldig återförsäljares omsättning av begagnade varor som levererats till honom inom EG av någon annan än en näringsidkare eller av en näringsidkare vars omsättning är undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 24 §

text: ML eller motsvarande bestämmelser i ett annat EG-land.

text: Med skattskyldig återförsäljare förstås enligt

text: 9 a kap. 8 §

text: ML en skattskyldig person som inom ramen för sin ekonomiska verksamhet förvärvar eller importerar begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter i syfte att sälja dem vidare.

text: På sidan 43 i proposition 1994/95:202 anges att bestämmelserna om marginalbeskattning inte blir tillämpliga vid en vidareförsäljning av varor som ett företag har förvärvat från en privatperson och som har varit avsedda att brukas i verksamheten. Eftersom avsikten inte varit att sälja varorna vidare är företaget inte en skattskyldig återförsäljare. Enligt propositionen bör det dock beaktas att denna omsättning i fråga om inventarier omfattas av undantaget från skatteplikten i

text: 3 kap. 24 §

text: ML.

text: EG-domstolen har i målet

text: , Jyske Finans, uttalat sig om undantaget från skatteplikt i

text: artikel 13

text: B c.

text: Enligt EG-domstolen avser undantaget från skatteplikt i

text: artikel 13

text: B c i sjätte direktivet enbart försäljning av varor för vilka avdrag för debiterad mervärdesskatt inte har medgivits vid förvärvet enligt nationell lagstiftning. Vidare anges i domen att formuleringen i nämnda artikel inte kan tolkas på något annat sätt för att undvika dubbelbeskattning. Att det saknas avdragsrätt vid anskaffningen till följd av att de föregående säljarna inte varit skattskyldiga, varvid varans pris kan innefatta en dold mervärdesskatt, medför således inte att

text: artikel 13

text: B c är tillämplig oavsett att dubbelbeskattning kan uppkomma.

text: EG-domstolen uttalar i samma mål att ett företag som inom ramen för sin sedvanliga verksamhet vidareförsäljer fordon som har köpts begagnade för att användas i företagets leasingverksamhet och som i första hand anskaffats för att leasas ut och endast i andra hand för att återförsäljas, kan anses utgöra en "skattskyldig återförsäljare" i den mening som avses i

text: artikel 26

text: a A e i sjätte direktivet.

text: I

text: RÅ 1999 not. 282

text: uttalar Regeringsrätten att bestämmelserna i ML har anpassats till innehållet i sjätte direktiv och att tolkningen av ML:s bestämmelser därför i första hand ska ske utifrån EG-regler och den EG-rättsliga praxis som finns på området.

text: I

text: RÅ 2003 ref. 21

text: uttalar Regeringsrätten att eftersom ML grundas på sjätte direktivet ska bestämmelserna i lagen tolkas på ett sätt som är konformt med direktivet. Det innebär bl.a. att särskild hänsyn vid tolkningen ska tas till de principer som finns nedlagda i direktivet och de vägledande domar som EG-domstolen har lämnat på området.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Bestämmelsen i

text: 3 kap. 24 §

text: ML bedömdes inför Sveriges inträde i EU som EG-konform. Eftersom undantaget från skatteplikt i bestämmelsen avsåg samma situationer som direktivets

text: artikel 13

text: B c företogs inte några förändringar av bestämmelsen. Enligt Skatteverkets uppfattning ska bestämmelsen därför i första hand tolkas utifrån EG-rätten.

text: Enligt Skatteverket framgår det inte på ett tydligt sätt av bestämmelsen i

text: 3 kap 24 §

text: ML att undantaget från skatteplikt skulle omfatta överlåtelse av tillgångar för vilka ingen mervärdesskatt erlades vid förvärvet. Den rätt till avdrag för s.k. fiktiv ingående skatt som förelåg när bestämmelsen infördes uteslöt dessutom att bestämmelsen tillämpades vid förvärv från privatpersoner. Så som bestämmelsen är utformad bör den tvärtom anses förutsätta att tillgången i fråga har förvärvats med debiterad mervärdesskatt för vilken förvärvaren inte har haft rätt till avdrag eller återbetalning. Lagstiftarens uttalande om tillämpningsområdet för

text: 3 kap. 24 §

text: ML i

text: prop. 1994/95:202

text: bygger på antagandet att vinstmarginalbeskattning inte kan tillämpas vid försäljning av varor som har köpts för att brukas i verksamheten. Efter EG-domstolens avgörande i målet

text: , Jyske Finans, står det emellertid klart att en sådan tillämpning är möjlig.

text: Det som EG-domstolen har uttalat i målet

text: , Jyske Finans, om tillämpningen av

text: artikel 13

text: B c i direktivet ska enligt Skatteverket gälla också vid tolkningen av

text: 3 kap. 24 § första stycket 1

text: ML. Detta medför att undantaget bara är tillämpligt om den som överlåter tillgången inte har haft rätt till avdrag eller återbetalning för någon del av den ingående skatt som han erlade vid förvärvet av tillgången. Undantaget är inte tillämpligt om mervärdesskatt inte utgick på den omsättning genom vilken tillgången förvärvades.

text: Bestämmelsen i

text: 3 kap. 24 §

text: ML avser överlåtelse av vissa tillgångar. Någon begränsning av undantaget till att bara gälla sådana tillgångar som är varor kan inte utläsas av bestämmelsen. Undantaget från skatteplikt kan därför bli tillämpligt också vid överlåtelse av sådana tillgångar som inte är varor, exempelvis immateriella rättigheter.

text: Undantaget i

text: 3 kap 24 §

text: ML omfattar inte omsättningstillgångar, vilket direktivbestämmelsen gör. Det borde emellertid vara ytterst sällsynt att en tillgång, som förvärvas för att utgöra en omsättningstillgång i en yrkesmässig verksamhet, innefattar debiterad mervärdesskatt som inte är avdragsgill hos förvärvaren. Det ska också noteras att Skatteverket i en skrivelse 2005-09-16 har ansett att personbilar som endast ska innehas en kort tid innan de avyttras inte ska anses som omsättningstillgångar vid tillämpningen av

text: 3 kap. 24 §

text: ML. Det kan ändå inte uteslutas att den enskilde i mycket speciella fall kan åberopa direktivbestämmelsen med direkt effekt.

text: Bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning i

text: 9 a kap.

text: ML baseras på bestämmelserna i sjätte direktivets

text: artikel 26

text: a. Enligt Skatteverket ska bestämmelserna därför i första hand tolkas utifrån EG-rätten.

text: Det som EG-domstolen har uttalat i domen

text: , Jyske Finans, om begreppet skattskyldig återförsäljare i direktivets

text: artikel 26

text: a A e ska enligt Skatteverket gälla också vid tillämpningen av bestämmelserna i

text: 9 a kap.

text: ML. Det innebär att vinstmarginalbeskattning får tillämpas även på sådana varor som i första hand har förvärvats för att användas i verksamheten och först i andra hand för att vidareförsäljas, under förutsättning att varan är en sådan som anges i

text: 9 a kap. 1 §

text: ML och att den har förvärvats på sådant sätt som anges där.

text: Varor som förvärvas för att användas i en verksamhet undergår vanligen värdeminskning under innehavstiden. Det pris som erhålls vid en avyttring av varan understiger i ett sådant fall inköpspriset, varför ingen vinstmarginal som kan beskattas uppkommer genom avyttringen vid tillämpning av bestämmelserna i

text: 9 a kap.

text: ML.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 391559-13/111

nyckelord: Inkomstskatt Socialavgifter

title: Bilförmån - nya miljöbilar våren 2013

text: 1 Sammanfattning

text: För miljöbilar finns särskilda regler om nedsättning av förmånsvärdet. För nytillkomna miljöbilar under våren 2013 anges hur nedsättningen ska göras, dvs. vilka bilmodeller som bör anses som närmast jämförbara bil vid beräkningen.

text: 2 Frågeställning

text: Beräkning av förmånsvärde för miljöbil görs med utgångspunkt i motsvarande förmånsvärde för närmast jämförbara konventionella bil. Det har uppkommit behov av en komplettering för nytillkomna miljöbilar på marknaden under första halvåret 2013.

text: Grunderna för hur jämförbar bil fastställs framgår av Skatteverkets meddelande, SKV M 2012:21 avsnitt 3.3.3. I Skatteverkets allmänna råd anges vilka bilmodeller som vid nedsättning av förmånsvärde för miljöbil bör anses som närmast gällande jämförbara bilmodell. För miljöbilar tillverkade 2012 – 2013 se SKV A 2012:29 avsnitt 2.3 och för äldre år se SKV A 2011:32.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om en bil är utrustad med teknik för drift helt eller delvis med elektricitet eller med andra mer miljöanpassade drivmedel än bensin och dieselolja och bilens nybilspris därför är högre än nybilspriset för närmast jämförbara bil utan sådan teknik, ska förmånsvärdet sättas ned till en nivå som motsvarar förmånsvärdet för den jämförbara bilen, se

text: 61 kap. 8 a § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: Förmånsvärdet ska sedan endast tas upp till 60 % av förmånsvärdet för den jämförbara bilen, dock nedsättning med högst 16 000 kr för helt år, om bilen är utrustad med teknik för drift med elektricitet som tillförs genom laddning från yttre energikälla eller med annan gas än gasol. Denna regel om nedsättning till 60 % tillämpas t.o.m. utgången av år 2013, se övergångsbestämmelserna i SFS 2011:1271. Enligt en promemoria från finansdepartementet den 15 april 2013 föreslås en förlängning av möjligheten till sådan nedsättning i ytterligare tre år t.o.m. utgången av år 2016.

text: 4 Bedömning

text: Nedan anges nytillkomna miljöbilar med tillverkningsår 2013 och de bilmodeller som vid nedsättning bör anses som närmast jämförbara med dessa. En tidigare uppgift har även rättats.

text: I vissa fall utgörs den ”jämförbara bilen” av miljöbilen i fråga, vilket anges med ”samma bilmodell”, då närmast jämförbara konventionella bil har ett högre nybilspris. I vissa fall anges även att nybilspriset ska reduceras med visst belopp innan värdet av extrautrustning läggs till och nedsättning görs till 60 %.

text: 1.1 Elbilar, laddhybridbilar och gasdrivna bilar

type: rad

cells: Ford Focus Titanium 1.0 EcoBoost 120/125 hk 5d

cells: Mitsubishi Outlander Plug-in Hybrid Basic

cells: Subaru Legacy 2.5i City Business Station aut

cells: Samma bilmodell, med avdrag 46 000 kr = 302 900 kr

cells: Subaru Legacy 2.5i City Sport Station aut

cells: Samma bilmodell, med avdrag 46 000 kr = 328 900 kr

cells: Samma bilmodell, med avdrag 46 000 kr = 283 900 kr

cells: Samma bilmodell med avdrag 340 000 kr = 284 600 kr

cells: Samma bilmodell, med avdrag 400 000 kr = 438 900 kr

cells: Tesla Model S 85 Kwh Signature Performance

cells: Samma bilmodell, med avdrag 440 000 kr = 548 000 kr

cells: Samma bilmodell, med avdrag 410 000 kr = 462 800 kr

cells: Samma bilmodell, med avdrag 380 000 kr = 335 100 kr

cells: Volkswagen Passat TSI 150 hk EcoFuel Masters Sweden Edition

cells: Volkswagen Passat TSI 160 hk Multifuel Masters Sweden Edition

cells: Volkswagen Passat Variant TSI 150 hk EcoFuel Masters Sweden Edition

cells: Volkswagen Passat Variant TSI 160 hk Multifuel Masters Sweden Edition

type: tabell

text: 1.1 Elhybridbilar, alkoholdrivna bilar och övriga miljöbilar

cells: Audi A4 Avant 2.0 TFSI 180 hk E85 quattro Sports Edition

cells: Audi A4 Avant 2.0 TFSI 180 hk E85 Sports Edition

cells: Audi A4 Sedan 2.0 TFSI 180 hk E85 quattro Sports Edition

cells: Audi A4 Sedan 2.0 TFSI 180 hk E85 Sports Edition

cells: Kia Optima 1.7 CRDi Komfort, med avdrag 2 000 kr = 261 900 kr

cells: Samma bilmodell, med avdrag 60 000 kr = 282 300 kr

cells: Toyota Auris Touring Sports 1.8 Hybrid 5d

cells: Volkswagen Passat TSI 160 hk Multifuel Masters Swedish Edition


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 392470-13/111

title: Avdrag för underskott av tjänsteinkomst

text: 1 Sammanfattning

text: Om utgifterna för att förvärva och bibehålla en tjänsteinkomst under ett år beloppsmässigt överstiger inkomsten uppkommer ett underskott som normalt får kvittas mot andra tjänsteinkomster eller i annat fall sparas till nästa år. Utgifter som överstiger motsvarande inkomst bör dock inte vara avdragsgilla i de fall utgifterna inte kan hänföras till någon inkomstgivande verksamhet eller när de i övrigt helt eller delvis har karaktär av personliga levnadskostnader.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit i vilken utsträckning utgifter som överstiger de erhållna inkomsterna för det utförda arbetet är avdragsgilla under inkomst av tjänst. Det har som exempel gällt

text: direkthandelssäljare som endast haft små eller sporadiska inkomster,

text: företagsledare som gjort reseavdrag utan att ha tagit ut någon lön, och

text: funktionärer och idrottsutövare i föreningar som gjort större avdrag än det erhållna arvodet.

text: I detta sammanhang tas inte upp sådana verksamheter som ska redovisas som hobbyverksamhet. Hobbyverksamhet har särskilt reglerats i fråga om avdrag för underskott.

text: Skatteverket har i tidigare ställningstagande, Rullat underskott i inkomstslaget tjänst daterat 2007-01-24 med dnr

text: 131 45224-07/111

text: , tagit upp frågan hur ett sådant underskott ska redovisas i nästkommande års deklaration.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Till inkomstslaget tjänst räknas inkomster och utgifter på grund av tjänst, med vilket avses anställning, uppdrag och annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfällig natur,

text: 10 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Inkomster ska tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skatteskyldige till del,

text: 10 kap. 8 §

text: IL (kontantprincipen).

text: Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster, liksom vissa andra utgifter som har samband med tjänsten, dras av som kostnad om inte något annat reglerats,

text: 12 kap. 1 §

text: IL. Exempel på sådana särskilt reglerade undantag är att ”den skattskyldiges levnadskostnader och liknande utgifter”, t.ex. i form av gåvor, inte får dras av enligt

text: 9 kap. 2 §

text: IL. Utgifter ska dras av som kostnad det beskattningsår då den skattskyldige betalar dem eller på något annat sätt har kostnaderna,

text: 10 kap. 13 §

text: IL (kontantprincipen).

text: Underskott av tjänst kan uppkomma efter att intäktsposterna minskats med kostnadsposterna, och ett sådant underskott dras av som kostnad det följande beskattningsåret,

text: 10 kap. 16 §

text: IL.

text: Kammarrätten i Göteborg har i en dom 2013-01-07, mål nr 185-12, medgett avdrag för arbetsresor med egen bil i inkomstslaget tjänst för en företagsledare i ett aktiebolag som bedrev restaurangverksamhet, trots att denne inte tagit ut någon lön eller annan tjänsteinkomst. Kammarrätten framhåller att det funnits en avsikt att verksamheten skulle medge uttag av lön, och att det inte kan anses vara en ovanlig situation att det ekonomiska utfallet i ett tidigt skede av en verksamhet är sådant att lön endast kan tas ut med ett begränsat belopp eller inte alls. Reseavdraget medgavs därför. Domen har inte överklagats.

text: Även om olika utgifter principiellt kan vara avdragsgilla finns i vissa fall avdragsbegränsningar. Utgifter för arbetsresor får bara dras av till den del kostnaderna under året överstiger 10 000 kr, och utgifter för övriga utgifter får dras av enbart till den delen kostnaderna överstiger 5 000 kr,

text: 12 kap. 2 § tredje stycket

text: IL.

text: För den som bedriver hobbyverksamhet finns särskilda avdragsbestämmelser som innebär att ett underskott av verksamheten inte får kvittas mot andra inkomster, men de får sparas i verksamheten i upp till fem år,

text: 12 kap. 37 §

text: IL. Hobbyreglerna gäller den som bedriver självständig verksamhet som inte utgör näringsverksamhet, t.ex. försäljning av produkter från hemslöjd, biodling eller konstnärlig verksamhet.

text: 4 Bedömning

text: Utgifter för att förvärva och bibehålla tjänsteinkomster är normalt avdragsgilla. Det finns ingen generell lagregel eller rättspraxis som innebär att utgifter som medför ett underskott för ett visst uppdrag eller en viss inkomstkälla eller sammantaget under inkomst av tjänst inte får dras av. I de fall utgifterna anses motiverade medges avdrag för sådant underskott från övriga tjänsteinkomster under året eller i förekommande fall under intäkt av tjänst närmast följande beskattningsår.

text: Alla utgifter som har samband med en tjänsteinkomst är dock inte alltid avdragsgilla, utan det måste göras en prövning i vilken grad utgifterna varit nödvändiga och skäliga till sitt belopp med hänsyn till motsvarande inkomst. Utgifter som medför ett underskott kan i vissa fall helt eller delvis hänföras till egna levnadskostnader, t.ex. om man medvetet tar på sig högre utgifter än den inkomst som kan förväntas av ett uppdrag. Det kan som exempel handla om utgifter i samband med arbete som utförs ideellt eller mot enbart symbolisk ersättning som uppenbart inte är avsedd att täcka kostnaderna. Det kan också handla om utgifter i samband med hobbyverksamhet eller rent privata utgifter.

text: När det gäller idrottsutövare har Skatteverket angivit att avdraget i vissa fall bör begränsas. Detta kan bli aktuellt vid beräkning av kostnader för ett uppdrag eller en verksamhet som även innefattar ideellt arbete eller som har inslag av privat karaktär utan förvärvssyfte, som t.ex. kan förekomma vid föreningsarbete eller deltagande i tävlingar. I sådana fall bör som avdragsgillt belopp som regel inte anses högre belopp än summan av årets sammanlagda intäkter av verksamheten, såvida inte särskilda omständigheter finns. Överskjutande kostnader får i förekommande fall anses vara privata levnadskostnader. Se Skatteverkets meddelande om beskattning av idrottsersättningar, SKV M 2012:22, avsnitt 3.1 (beskattningsår 2013).

text: I samband med arbete i ett nytt uppdrag eller ny verksamhet, oavsett bransch, kan det förekomma att underskott uppkommer initialt, t.ex. på grund av investeringsbehov vid uppstarten eller att det finns en fördröjning av inkomsterna. Om man fortsätter att utföra arbetet trots stora utgifter, som medför att underskott uppkommer år efter år, kan det ifrågasättas om det verkligen är förvärvsarbete. Det kan då bli aktuellt att istället hänföra kostnaderna till annan verksamhet så som ideellt arbete, hobby eller privata levnadskostnader.

text: I inkomstslaget tjänst görs inte någon uppdelning i olika förvärvskällor, dvs. man skiljer normalt inte på var inkomsterna kommer ifrån eller från vilka inkomster ett avdrag får göras. Skatteverkets uppfattning är dock att utgifter som överstiger motsvarande inkomstpost i vissa fall inte bör vara avdragsgilla. Detta bör gälla oavsett om personen har andra tjänsteinkomster som kan utnyttjas för kvittning eller inte.

text: Nedan ges några exempel på Skatteverkets bedömning av olika situationer. Av pedagogiska skäl bortses från reglerna om avdragsbegränsningar i exemplen. Bedömningen om en utgift är principiellt avdragsgill bör göras innan eventuell avdragsbegränsning tillämpas.

text: Exempel 1 – inkomst och utgifter på olika år

text: Anna får den 27 december fast anställning som skogsarbetare med månadslön på 20 000 kr, och i december får hon bruttolön med 2 000 kr. På anställningsdagen köper hon motorsåg och skyddsutrustning för 8 000 kr. Utrustningen är direkt avdragsgill så i deklarationen överstiger årets utgifter motsvarande inkomst med 6 000 kr.

text: I detta fall uppkommer ett underskott på grund av på kontantprincipen. Utgifterna är till sin karaktär avdragsgilla även om inkomsterna huvudsakligen erhålls först nästkommande år. Underskottet kvittas i första hand mot andra tjänsteinkomster och i andra hand kan det sparas till nästa år.

text: Exempel 2 – små inkomster i uppstartsskede

text: Bakari börjar i oktober som direkthandelssäljare för ett företag mot provisionslön och investerar i ett demonstrationslager för 8 000 kr. Han har vidare uppstartskostnader för resor till leverantörer och mässor samt telefon- och annonskostnader på totalt 10 000 kr. Försäljningen har dock inte hunnit komma igång så inkomsterna är enbart 3 000 kr under första året, och ett underskott av verksamheten uppkommer med 15 000 kr (3 000 – 18 000).

text: I detta fall får det anses skäligt att utgifterna är avdragsgilla i sin helhet med hänsyn till att verksamheten har varit under uppbyggnad och att utgifterna kan antas ge minst motsvarande inkomster kommande år. Denna situation gäller ofta arbete där ingen fast lön utbetalas, utan ersättningen är provisionsbaserad eller på annat sätt beroende av den egna arbetsinsatsen.

text: Om underskott uppkommer flera år i rad kan det dock ifrågasättas om utgifterna kan hänföras till en ”inkomstgivande verksamhet” och är motiverade, eller om utgifterna till den del de överstiger inkomsterna snarare har karaktär av privata levnadskostnader.

text: Exempel 3 – högre kostnader än löneuttaget ur eget företag

text: Cecilia är företagsledare i ett eget aktiebolag. Hon arbetar heltid i bolaget men tar ut lön med endast 5 000 kr under året. Hon yrkar avdrag för arbetsresor med 40 000 kr (före avdragsbegränsningen), som kvittas mot pensionsinkomst från annan utbetalare.

text: Företagsledare i egna aktiebolag har ofta möjlighet att själva välja när och med vilka belopp lön eller annan ersättning ska tas ut. Lön kan tas ut både i förskott och efterskott. Man kan också välja att spara vinsterna i bolaget, eller att ta ut dem som kapitalinkomst (utdelning och ränta). Det kan även förekomma att bolagets resultat inte ger företagsledaren möjlighet att ta ut varken lön eller kapitalinkomst.

text: För att motivera sitt avdrag bör Cecilia kunna göra troligt att resorna är hänförliga till en ”inkomstgivande verksamhet” i inkomst av tjänst. Hon kan t.ex. visa att ordinära löneuttag gjorts tidigare år eller göra troligt att avsaknaden av ordinära löneuttag endast är tillfällig t.ex. vid nystartad verksamhet eller bristande lönsamhet, jfr ovan refererad dom från kammarrätten.

text: Om man däremot har för avsikt att arbeta i sitt företag utan att ta ut någon lön eller annan tjänsteinkomst, t.ex. om pensionsinkomster finns eller genom att enbart ta ut kapitalinkomster, bör det inte anses vara fråga om en inkomstgivande verksamhet i inkomstslaget tjänst. I sådant fall bör någon avdragsrätt för resorna inte finnas. I den mån mindre löneuttag görs i sådant fall bör avdrag medges med motsvarande belopp.

text: Exempel 4 – ideellt arbete i förening

text: David är sedan några år ordförande i en förening och får ett årligt fast arvode på 1 000 kr. Uppdraget som ordförande medför en del resor och telefonsamtal. David yrkar avdrag för sådana kostnader med 6 000 kr, och kan styrka beloppet med körjournal och telefonräkningar.

text: David har medvetet dragit på sig större utgifter än ersättningen för uppdraget och i praktiken bidragit till föreningen genom att själv bekosta utgifter i föreningens verksamhet, jfr avdragsförbudet för gåvor. Avdraget bör begränsas till motsvarande inkomstbelopp, dvs. 1 000 kr och de överskjutande kostnaderna på 5 000 kr bör anses som privata levnadskostnader som inte är avdragsgilla.

text: Exempel 5 – avdrag för ökade levnadskostnader enligt fastställda schablonbelopp

text: Erika tar tillfällig anställning som reseledare på en ö i Medelhavet under en månad. Lönen uppgår till 14 000 kr. Hon får ingen förmån av fri kost eller logi. Erika gör avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfällig anställning med de schablonbelopp som Skatteverket fastställt, eftersom hon inte har sparat underlag som visar hennes faktiska merkostnader. För kost och småutgifter gör hon avdrag med halva normalbeloppet och för logi med halva normalbeloppet, som uppgår till 600 kr för landet i fråga. Totalt uppgår avdraget för ökade levnadskostnader till 30 dagar x 600 kr = 18 000 kr, dvs. avdraget överstiger motsvarande inkomst med 4 000 kr.

text: I detta fall ska Erika göra avdrag för ökade levnadskostnader med fasta schablonbelopp även om de faktiska kostnaderna kan ha varit lägre. I sådant fall kan man inte utgå från att de faktiska kostnaderna överstigit inkomsten. Storleken på avdraget kan inte ifrågasättas på denna grund och avdraget bör medges.

text: Om Erika däremot tagit anställning för en enbart symbolisk ersättning, t.ex. en månadslön på 2 000 kr, som uppenbart inte kunnat täcka hennes utgifter i samband med arbetet kan den del av avdraget som överstiger inkomsten ifrågasättas vara privata levnadskostnader som inte är avdragsgilla.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 392945-08/111

title: Omsättningsland – idrottstjänster

text: Nytt: 2009-12-07

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Omsättningsland - idrottstjänster, dnr

text: 131 755070-09/111

text: 1 Sammanfattning

text: Den som tillhandahåller olika tjänster som kan bedömas som idrott enligt

text: 5 kap. 6 § 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, ska beskattas i Sverige om tjänsterna faktiskt utförs här i landet. Vid avgörande av om en tjänst ska bedömas som idrott anser Skatteverket att det ska vara fråga om en tjänst som på något sätt innebär att både köparen och säljaren finns på plats för att utförandet av tjänsten ska kunna ske. Dessutom utförs tjänsten på en klart identifierbar plats och avslutas efter det den fysiskt utförts. Det ska således vara fråga om tjänster som utförs på en plats vid en eller flera specificerade tidpunkter. De tjänster som avser idrott och som omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML kan enligt Skatteverkets bedömning delas upp i tre grupper.

text: Möjligheten att få idrotta

text: Idrottsutövarens tillhandahållande

text: Idrottsevenemang

text: Att tillhandahålla någon möjlighet att få idrotta ska inte jämställas med att bereda någon tillfälle att utöva idrott enligt 3 kap.

text: 11 a §

text: ML.

text: Inköpta tjänster kan endast omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML när det är fråga om idrottsevenemang. Det är dock endast fråga om sådana underliggande tjänster som är specifika för evenemanget och endast faktiskt utförs i samband därmed.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I 3 kap.11 a § och 7 kap. 1 § ML finns bestämmelser avseende skatteplikt och skattesats för tillträde till idrottsligt evenemang och tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. Fråga är om begreppet idrott som anges i

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML omfattar samma idrottstjänster eller om det ska ses som ett självständigt begrepp.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML ska tjänster avseende bland annat idrott och liknande verksamhet anses omsatta inom landet om tjänsten utförs här i landet.

text: Motsvarande bestämmelse finns i

text: artikel 52 a i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet. Här anges bland annat att idrottslig verksamhet och liknande verksamheter ska anses tillhandahållen på den plats där tjänsten faktiskt utförs.

text: Av

text: , Jürgen Dudda, punkt 27, framgår att även underliggande tjänster till ett evenemang som omfattas av artikel 52 a i mervärdesskattedirektivet omfattas av denna artikel även om denna underliggande tjänst i sig inte skulle göra det. Av domen framgår att en ljudtekniker vid ett artistiskt evenemang omfattas av artikel 52 a i mervärdesskattedirektivet.

text: EG-domstolen konstaterar i målet

text: , Gillan Beach, punkt 20, att begreppet "liknande verksamheter" är ett gemenskapsrättsligt begrepp som ska tolkas enhetligt för att undvika situationer med dubbelbeskattning eller utebliven beskattning. I punkterna 23-24 anger EG-domstolen att de gemensamma dragen för de olika kategorierna av tjänstetillhandahållanden som avses i artikel 52 a i mervärdesskattedirektivet bottnar i de berörda tillhandahållandenas sammansatta natur, tillhandahållanden som omfattar flera olika tjänster, och i det faktum att nämnda tillhandahållanden normalt sker till en mängd olika mottagare, det vill säga samtliga de personer som i olika egenskaper deltar i kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska eller underhållningsmässiga aktiviteter. De olika kategorier av tillhandahållanden som omfattas kännetecknas av att de tillhandahålls vid i tiden avgränsade arrangemang, och den plats där dessa tillhandahållanden av sammansatt natur fysiskt utförs är principiellt sett lätt att fastställa då dessa arrangemang äger rum på ett visst ställe.

text: 4 Bedömning

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML ska beskattas i Sverige om tjänsterna faktiskt utförs här i landet. Skatteverket anser att vad som utgör idrott enligt

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML inte överensstämmer med vad som omfattas av 3 kap.

text: 11 a §

text: ML. Begreppet idrott i

text: 5 kap. 6 §

text: ML ska i stället ges en egen tolkning. För att undvika situationer med dubbelbeskattning eller utebliven beskattning ska begreppet idrott vid bedömning av omsättningsland ges en gemenskapsrättslig innebörd.

text: Syftet bakom artikel 52 a i mervärdesskattedirektivet är att vissa tjänster som tillhandahålls på en särskild plats ska beskattas på denna plats. Det bör vara fråga om kategorier av tillhandahållanden som kännetecknas av att de tillhandahålls vid i tiden avgränsade tillfällen. De platser där dessa tillhandahållanden utförs ska principiellt sett vara enkla att fastställa eftersom de äger rum på ett visst ställe, se

text: , Gillan Beach.

text: Vid bedömning av om en tjänst omfattas av

text: 5 kap. 6 §

text: ML anser Skatteverket mot bakgrund av

text: , Gillan Beach, att det ska vara en tjänst som på något sätt innebär att både köparen och säljaren finns på plats för att utförandet av tjänsten ska kunna ske. Dessutom utförs tjänsten på en klart identifierbar plats och avslutas efter det den fysiskt utförts. Det ska således vara fråga om tjänster som utförs på en plats vid en eller flera specificerade tidpunkter. Kravet på att tjänsten ska tillhandahållas vid specificerade tidpunkter innebär att tjänster som enligt avtal tillhandahålls kontinuerligt under en viss tidsperiod inte kan omfattas. Bestämmelsen avser tjänster som utförs på ett visst ställe och omsättningsland för sådana tjänster ska avgöras utifrån var de faktiskt utförs.

text: 5 kap. 6 § 1

text: Möjligheten att få idrotta

text: Idrottsutövarens tillhandahållande

text: Idrottsevenemang

text: Möjligheten att få idrotta Att tillhandahålla någon möjlighet att få idrotta ska omfatta sådana tjänster som innebär att någon direkt ges möjlighet att idrotta, dvs. idrottsutövarens förvärv av idrottstjänst. Det ska vara fråga om sådana tjänster som vanligtvis tillhandahålls vid ett särskilt tillfälle och på en särskild plats. Det är således inte fråga om sådana tjänster som är utsträckta i tiden genom t.ex. ett kontrakt och som ofta sker på olika platser. Att tillhandahålla någon möjlighet att få idrotta ska inte jämställas att bereda någon möjlighet att utöva idrott enligt 3 kap.

text: 11 a §

text: ML.

text: Tillhandahållande av tjänster som består i en möjlighet att idrotta sker i normalfallet på en särskild plats t.ex. på ett gym, en skidanläggning, en fotbollsplan, ett ridhus eller en simhall. Det är således enkelt att avgöra var tjänsten faktiskt utförs.

text: Skatteverket anser inte att tjänster som tillhandahålls indirekt till idrottsutövare kan omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML. Således kan inte en fotbollsklubbs inköp av tränartjänst omfattas

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML även om fotbollsklubben i sin tur tillhandahåller tjänster som avser idrott. Tjänster som tillhandahålls indirekt till en idrottsutövare är enligt Skatteverkets bedömning inte sådana tjänster som innebär att köparen och säljaren finns på plats för att idrottsutförandet ska kunna ske, som utförs på en klart identifierbar plats och som avslutas när det faktiska utförandet av tjänsten är klart. Indirekt tillhandahållna tjänster, t.ex. en tränares tillhandahållande till ett gym, utförs oftast med utsträckning i tiden enligt avtal med köparen av tjänsterna.

text: Som exempel kan anges följande. Ett gym som erbjuder möjlighet till olika slags fysisk träning tillhandahåller en tjänst som innebär att någon ges möjlighet att idrotta, dvs. en tjänst som omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML. Om en tränare anlitas av gymmet för att vid behov hjälpa besökarna vid deras styrketräning är tränarens tjänst till gymmet ingen sådan tjänst som omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML. Om det däremot finns en personlig tränare på gymmet, som idrottsutövaren kan anlita mot separat ersättning, är det fråga om en tjänst som direkt tillhandahålls idrottsutövare och som kan omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML. Eftersom det är ett direkt tillhandahållande till idrottsutövaren är det fråga om en tjänst som innebär att kunden får möjlighet att idrotta. Både köparen och säljaren finns på plats vid idrottsutförandet. Tjänsten tillhandahålls dessutom vid ett särskilt tillfälle och på en särskild plats.

text: Hur omsättningsland för tränartjänst, som inte kan omfattas av vad som utgör idrott enligt

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML, ska bedömas hänvisas till skrivelse daterad 2008-07-02, dnr

text: 131 409591-08/111

text: Idrottsutövarens tillhandahållande

text: En idrottsutövares tillhandahållande har bedömts av Skatteverket i skrivelse den 2005-06-30, dnr

text: 130 353454-05/111

text: . Av skrivelsen framgår att även tillhandahållanden av idrottsutövaren omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML. Det kan vara fråga om ersättning som utövaren får för att denne ställer upp i en tävling eller prispengar.

text: Idrottsevenemang

text: Skatteverket anser att ett tillhandahållande som innebär att någon får tillträde till ett idrottsevenemang (t.ex. entré till en fotbollsmatch) ska omfattas av

text: 5 kap. 6 § 1

text: ML.

text: Bestämmelsen omfattar även olika inköpta tjänster som är nödvändiga för idrottsevenemanget (

text: , Dudda, punkt 27). Sådana inköpta tjänster som beskrivs under rubriken "Möjligheten att få idrotta" omfattas dock inte. Det är endast fråga om inköpta tjänster vid olika idrottsevenemang som omfattas, t.ex. en banläggare vid en slalomtävling, och inte löpande tjänster utsträckta i tiden, t.ex. en som sköter bokning av en idrottslokal eller en som tränar ett fotbollslag som deltar vid ett evenemang. Det är således endast fråga om sådana inköpta tjänster som är specifika för evenemanget och endast faktiskt utförs i samband med detta evenemang.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 393060-10/111

title: Avdrags- eller återbetalningsrätt för mervärdesskatt när beskattning har skett enligt den s.k. reservregeln

text: Nytt: 2026-06-30

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-06-30, dnr

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: När beskattning har skett i Sverige enligt reservregeln föreligger normalt inte avdrags- eller återbetalningsrätt för den skatt som då påförts. Kan det dock med objektiva omständigheter visas att de förvärv som skatten avser har samband med transaktioner som beskattas antingen i Sverige eller i något annat EU-land föreligger rätt till avdrag eller återbetalning av den påförda skatten. Om beskattning sker hos den som påförts skatt enligt reservregeln eller hos dennes kund genom att omvänd skattskyldighet tillämpas saknar avgörande betydelse.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Bestämmelserna i

text: 2 a kap. 2 § 2

text: och

text: 6 § första stycket

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, benämns reservregeln och innebär att beskattning ska ske i Sverige i vissa fall av ett gemenskapsinternt förvärv även om varan inte transporterats till Sverige från ett annat EU-land. Med anledning av EU-domstolens dom i april 2010 i de förenade målen

text: och

text: , X och Facet BV, har fråga uppkommit om den utgående skatt som ska redovisas på grund av skattskyldighet enligt dessa bestämmelser kan medföra rätt till avdrag eller återbetalning för motsvarande ingående skatt om förvärvet är hänförligt till beskattade transaktioner i Sverige eller i något annat EU-land.

text: Om beskattning har skett enligt reservregeln kan den påförda utgående skatten senare korrigeras enligt bestämmelserna i

text: 13 kap. 25 a §

text: ML om den skattskyldige visar att han på grund av förvärvet har påförts skatt i destinationslandet. Som en allmän förutsättning gäller i det följande att det saknas grund för en sådan korrigering som avses i

text: 13 kap. 25 a §

text: ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 1 kap. 1 § första stycket 2

text: ML framgår att mervärdesskatt ska betalas till staten bl.a. vid skattepliktigt gemenskapsinternt förvärv av varor som är lös egendom, om inte omsättningen är gjord inom landet.

text: Skattskyldig för sådana förvärv som anges i

text: 1 kap. 1 § första stycket 2

text: ML är enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 5

text: ML den som förvärvar varan.

text: Med gemenskapsinternt förvärv förstås enligt bestämmelserna i

text: 2 a kap. 2 § 2

text: ML att någon under de förutsättningar som anges i 6 § mot ersättning förvärvar en vara, om varan transporteras till förvärvaren av denne eller av säljaren eller för någonderas räkning till ett annat EU-land från Sverige eller ett annat EU-land.

text: Av

text: 2 a kap. 6 § första stycket

text: ML framgår att en vara ska anses förvärvad enligt 2 § 2, om

text: köparen är registrerad till mervärdesskatt här i landet,

text: förvärvet görs, under angivande av köparens svenska

text: registreringsnummer, från en säljare som är registrerad till mervärdesskatt i ett annat EU-land, och

text: köparen inte visar att han påförts mervärdesskatt i ett annat EU-land för förvärvet.

text: Enligt

text: 2 a kap. 6 § tredje stycket

text: ML ska en vara inte anses förvärvad enligt första stycket, om köparen visar att förvärvet gjorts för en efterföljande omsättning i ett annat EU-land och den till vilken omsättningen görs är skattskyldig där för omsättningen.

text: I

text: 13 kap. 25 a §

text: ML finns bestämmelser om hur utgående skatt för sådana förvärv som avses i2 akap.

text: 6 § första stycket

text: ML ska återfås, för det fall att mervärdesskatt har påförts den skattskyldige i det andra EU-landet efter det att han redovisat den utgående skatten i sin deklaration här i landet.

text: Motsvarigheten till bestämmelserna i

text: 2 a kap. 6 § första stycket

text: ML och 13 kap.

text: 25 a §

text: ML finns i

text: artikel 41 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: I

text: 8 kap.

text: ML finns bestämmelser om avdragsrätt för ingående skatt.

text: Av

text: 8 kap. 2 § andra stycket

text: ML framgår att vid förvärv som medför skattskyldighet enligt bl.a.

text: 1 kap. 2 § första stycket 5

text: ML (gemenskapsinternt förvärv) utgörs ingående skatt av beloppet av den utgående skatt som den skattskyldige ska redovisa till staten.

text: Enligt

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML har den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet avdragsrätt för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten.

text: Med verksamhet som medför skattskyldighet förstås enligt

text: 1 kap. 7 § andra stycket

text: ML en sådan verksamhet i vilken omsättning av varor eller tjänster medför skattskyldighet enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 1

text: ML.

text: Motsvarigheten till

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML finns i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet som anger att i den mån varor och tjänster används för en beskattningsbar persons beskattade transaktioner ska han ha rätt att, i den medlemsstat där han utför dessa transaktioner, från den mervärdesskatt som han är skyldig att betala dra av bl.a. mervärdesskatt som betalats för gemenskapsinterna förvärv av varor (

text: artikel 168 c

text: I

text: 10 kap.

text: ML finns bestämmelser om rätt för vissa icke skattskyldiga till återbetalning av ingående skatt.

text: Bestämmelserna i

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML om rätt till återbetalning av ingående skatt som avser viss omsättning som är undantagen från skatteplikt m.m. har följande lydelse:

text: "Rätt till återbetalning föreligger också för ingående skatt avseende förvärv och import som hänför sig till omsättning i ett annat EG-land under förutsättning att

text: omsättningen är skattepliktig eller medför återbetalningsrätt motsvarande den som avses i denna paragraf eller 12 § i det land där omsättningen görs,

text: omsättningen skulle ha varit skattepliktig eller skulle ha medfört rätt enligt denna paragraf eller 12 § till återbetalning om omsättningen gjorts här i landet, och

text: rätten till återbetalning inte ska utövas genom en ansökan med stöd av 1 eller 2 §."

text: Motsvarigheten till bestämmelserna i

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML finns i mervärdesskattedirektivet i

text: artikel 169 a

text: . Här anges bl.a. att rätt till återbetalning förutsätter att den ingående skatten är hänförlig till transaktioner som skulle ha medfört rätt till avdrag för mervärdesskatt om de hade genomförts i medlemsstaten.

text: EU-domstolen har i de förenade målen

text: och

text: , X och Facet BV, tolkat direktivet så att det inte föreligger rätt till omedelbart avdrag för den skatt som med tillämpning av reservregeln påförts ett företag i medlemsstaten när det inte hade visats att förvärven beskattats i det uppgivna destinationslandet vid s.k. trepartshandel.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: ML innehåller inte några särskilda bestämmelser om rätt till avdrag eller återbetalning av den ingående skatt som utgörs av beloppet av den utgående skatt som den skattskyldige ska redovisa till staten vid ett gemenskapsinternt förvärv. Bedömning av avdrags- eller återbetalningsrätten måste därför ske enligt de allmänna reglerna i 8 och

text: 10 kap.

text: ML tolkade mot bakgrund av mervärdesskattedirektivets motsvarande bestämmelser.

text: Den som begär avdrag för eller återbetalning av ingående skatt har bevisbördan för att förutsättningarna för avdragsrätt respektive återbetalningsrätt är uppfyllda. Att så är fallet måste visas med objektiva omständigheter. Den som begär avdrag för eller återbetalning av ingående skatt som uppkommit med anledning av ett gemenskapsinternt förvärv ska därför visa att skatten är hänförlig till ett sådant förvärv som berättigar till avdrags- eller återbetalningsrätt.

text: Enbart det förhållandet att utgående skatt redovisats för ett gemenskapsinternt förvärv och att det därigenom uppkommit en ingående skatt innebär därför inte i sig att avdrags- eller återbetalningsrätt föreligger för den ingående skatten.

text: Avdragsrätt för ingående skatt enligt bestämmelserna i

text: 8 kap.

text: ML förutsätter att den ingående skatten avser förvärv för en verksamhet som medför skattskyldighet här i landet. Varor som anskaffas under sådana förhållanden att reservregeln blir tillämplig kan normalt inte hänföras till en verksamhet som medför skattskyldighet här i landet varför avdragsrätt för den ingående skatten i regel inte föreligger. I de fall det kan visas att ingående skatt som uppkommit vid tillämpning av reservregeln kan hänföras till en verksamhet som medför skattskyldighet här i landet föreligger dock avdragsrätt. Det kan exempelvis avse förvärv av varor som inte är avsedda för omsättning i destinationslandet utan för användning eller förbrukning under sådana förhållanden att förvärvet kan hänföras till beskattade transaktioner här i landet.

text: För att återbetalningsrätt enligt bestämmelserna i

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML ska föreligga är det ett grundläggande krav att förvärvet hänför sig till omsättning i ett annat EU-land. Dessutom måste enligt punkterna 1-3 i bestämmelserna vissa andra villkor vara uppfyllda för att återbetalningsrätt ska föreligga. Dessa krav är generella och gäller således även för den ingående skatt som uppkommit på grund av ett gemenskapsinternt förvärv enligt reservregeln. Bestämmelserna ska tolkas mot bakgrund av

text: artikel 169 a i direktivet

text: . Av denna artikel framgår att återbetalningsrätt endast föreligger om transaktionen hade medfört rätt till avdrag om den genomförts i registreringsmedlemsstaten. Eftersom det för rätt till avdrag för förvärv inom landet krävs att skatten visas ha ett samband med beskattade transaktioner gäller därför också krav på ett samband med beskattade transaktioner för rätt till återbetalning enligt

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML.

text: I de fall reservregeln är tillämplig vid transport av varor till annat EU-land har den skattskyldige inte visat att han har påförts mervärdesskatt i destinationslandet. De transporterade varorna har därför i normalfallet inte visats vara avsedda för den skattskyldiges egna beskattade omsättningar i destinationslandet. Om den skattskyldige då inte heller på annat sätt har visat att förvärvet hänför sig till beskattade transaktioner i det landet eller i ett annat EU-land föreligger inte rätt till återbetalning för den påförda skatten. Det grundläggande kravet för återbetalningsrätt enligt

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML, att varorna är avsedda för beskattad omsättning i ett annat EU-land, är nämligen inte uppfyllt i dessa fall.

text: Denna bedömning är i linje med EU-domstolen dom i de förenade målen

text: och

text: , X och Facet BV.

text: Det förekommer att varor som transporteras till ett annat EU-land under sådana förhållanden att reservregeln blir tillämplig är avsedda att omsättas där under sådana förhållanden att omvänd skattskyldighet tillämpas enligt det landets bestämmelser. Varorna kan också vara avsedda att användas eller förbrukas på annat sätt än genom omsättning i det landet. Omsättning i destinationslandet kan ske antingen av de transporterade varorna som sådana eller som omsättning av varor eller tjänster i vilka de transporterade varorna ingår som komponenter. Även i dessa situationer är det för bedömning av återbetalningsrätten avgörande om förvärvet är hänförligt till beskattade transaktioner i destinationslandet. Återbetalningsrätt för den ingående skatten kan som tidigare nämnts föreligga endast om den skattskyldige kan visa att förvärvet hänför sig till beskattade transaktioner. Det kan härvid enligt Skatteverkets mening inte anses vara av avgörande betydelse om transaktionen beskattas hos den skattskyldige själv eller hos förvärvaren genom att omvänd skattskyldighet gäller för transaktionen i destinationslandet.

text: Skatteverket anser sammanfattningsvis att avdrags- eller återbetalningsrätt normalt inte föreligger för den skatt som påförts när beskattning har skett enligt reservregeln. Kan det dock med objektiva omständigheter visas att de förvärv som skatten avser har samband med transaktioner som beskattas antingen i Sverige eller i något annat EU-land föreligger rätt till avdrag eller återbetalning av den påförda skatten. Allt under förutsättning att de övriga förutsättningar för avdragsrätt som anges i

text: 8 kap.

text: ML och för återbetalning som anges i

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML föreligger. Det saknar betydelse om beskattning sker hos den som påförts skatt enligt reservregeln eller hos dennes kund genom att omvänd skattskyldighet tillämpas.

text: Följande exempel åskådliggör vad som anges ovan. I samtliga fall är utgångspunkten att beskattning skett i Sverige med tillämpning av reservregeln i

text: 2 a kap. 6 §

text: ML.

text: 4.1 Exempel 1

text: X AB åberopar sitt svenska registreringsnummer vid förvärv av varor i Tyskland. Varorna transporteras från Tyskland till Danmark. X AB har inte visat att bolaget påförts skatt i Danmark för förvärvet och kan inte heller visa att förvärvet av varorna skett för transaktioner som beskattas i Danmark, Sverige eller i något annat EU-land.

text: Avdrags- eller återbetalningsrätt föreligger inte för den ingående skatt som uppkommit genom att reservregeln tillämpats.

text: 4.2 Exempel 2

text: X AB åberopar sitt svenska registreringsnummer vid förvärv av varor i Tyskland. Varorna transporteras från Tyskland till Danmark där X AB ska använda varorna som komponenter i en tjänst som tillhandahålls i Danmark under sådana förutsättningar att omvänd skattskyldighet föreligger.

text: Under förutsättning att X AB kan visa att förvärvet av varorna har samband med den genom omvänd skattskyldighet beskattade transaktionen i Danmark föreligger återbetalningsrätt för den ingående skatt som uppkommit genom att reservregeln tillämpats. Som förutsättning för återbetalningsrätt gäller dessutom att övriga krav för återbetalning i

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML är uppfyllda.

text: 4.3 Exempel 3

text: X AB åberopar sitt svenska registreringsnummer vid förvärv av varor i Tyskland. Varorna transporteras från Tyskland till Danmark där X AB ska använda varorna i samband med utförande av en garantireparation avseende en tidigare såld maskin. Den ursprungliga omsättningen av maskinen medförde återbetalningsrätt i Sverige.

text: Under förutsättning att X AB kan visa att förvärvet av varorna har samband med garantireparationen föreligger återbetalningsrätt för den ingående skatt som uppkommit genom att reservregeln tillämpats. Som förutsättning för återbetalningsrätt gäller dessutom att övriga krav för återbetalning i

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML är uppfyllda.