identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 475441-16/111

title: Riktlinjer för skattebetalning

text: Nytt: 2023-12-14

text: Denna riktlinje ersätts från och med 2023-11-27 av Riktlinje för skattebetalning, dnr

text: 1 Syfte

text: Syftet med riktlinjerna är att få ett enhetligt förhållningssätt hos Skatteverkets medarbetare så att skattebetalare känner förtroende för verksamheten.

text: Skatteverkets uppdrag är att ta in skatter och avgifter på ett sätt som är rättssäkert och ekonomiskt effektivt för samhället. Det ska vara enkelt att betala.

text: Effekterna av Skatteverkets arbete med att ta in betalning blir att

text: skattebetalare hör av sig i ett tidigt skede preliminär skatt så nära som möjligt överensstämmer med slutlig skatt

text: fastställda belopp blir betalda i rätt tid

text: fortsatt skulduppbyggnad förhindras

text: vi främjar en rättvis konkurrens .

text: 2 Vårt åtagande

text: Skatteverket ska

text: ha ett betalningsperspektiv i all verksamhet oavsett organisatorisk tillhörighet eller arbetsuppgift

text: behandla alla skattebetalare lika och vara sakliga i våra kontakter med dem

text: samverka med Kronofogden och debiterande myndigheter så att skattebetalare får samma budskap från staten i borgenärsfrågor.

text: 3 Vårt förhållningssätt

text: Betalningsperspektivet ska ingå som ett naturligt led i all verksamhet så att Skatteverket får fullt betalt för fastställda fordringar. Alla medarbetare har ett ansvar att upptäcka och se till att rätt åtgärder vidtas för de skattebetalare som inte kan eller vill betala. Tillsammans arbetar vi aktivt för helhetslösningar som leder till betalning eller åtgärder som leder till minskade skulder. Det innebär också att vi som företrädare för staten tar hänsyn till förväntat betalningsresultat , processekonomi och allmänprevention. Vid en avvägning bedömer vi tveksamheter positivt ur skattebetalarens synvinkel.

text: Vi identifierar och arbetar tidigt med skattebetalare som inte kan eller vill betala. De ska få information om när och hur de ska betala samt om vad som händer om de inte betalar. Vi kan då fokusera på risken för att någon kommer att få betalningsproblem i stället för att agera efteråt när betalningsproblemen uppstått.

text: Skatteverket agerar snabbt och professionellt och vi behandlar skattebetalare med respekt. Våra medarbetare har ett serviceinriktat förhållningssätt som öppnar för en bra dialog mellan Skatteverket och dem som vill ha vår hjälp. Vi agerar kraftfullt gentemot dem som inte vill göra rätt för sig.

text: Skatteverket samverkar med andra aktörer t.ex. konkursförvaltare eller rekonstruktörer.

text: Genom vårt arbete strävar vi efter att uppfylla Skatteverkets vision: Ett samhälle där alla vill göra rätt för sig

text: 4 Åtgärder

text: 4.1 Preliminär skatt

text: Vi ska under inkomståret utreda om de som driver näringsverksamhet betalar rätt preliminär skatt. Det ska vi göra redan när någon lämnar in en begäran om ändrad beräkning av preliminär skatt eller en preliminär självdeklaration och innan vi fattar ett beslut i ärendet.

text: 4.2 Skönsmässig beskattning och avregistrering

text: Vi har alla ansvar för att våra register är korrekta. Därför bör vi alltid ta ställning till om vi bör avregistrera en eventuell verksamhet när vi överväger att skönsmässigt beskatta någon som inte lämnat in inkomst eller skattedeklaration. Vi ska också så långt som möjligt se till att inga uppenbart felaktiga skattefordringar skapas. Detta säkerställer vi genom välgrundade utredningar i vårt arbete. Arbetet ska ske löpande och i så nära anslutning som möjligt till den tidpunkt när deklarationen skulle ha lämnats.

text: 4.3 Anstånd vid tillfälliga betalningsproblem

text: Det krävs synnerliga skäl för att få anstånd, därför ska Skatteverket vara restriktivt med att ge det vid tillfälliga betalningsproblem. Vi ska bedöma om ett kortare betalningsanstånd kan förbättra skattebetalarens möjligheter att betala inom en kortare tid. Vid bedömningen måste vi även ta ställning till om de tillfälliga betalningsproblemen är oförvållade.

text: Vi ska undersöka möjligheten att dela upp medgivna anståndsbelopp på flera förfallodagar.

text: 4.4 Anstånd när det är tveksamt hur mycket skatt någon ska betala

text: Om det är tveksamt hur stort belopp som ska betalas har skattebetalaren rätt till anstånd under tiden frågan prövas. Om vi kan anta att skattebetalaren inte kommer att kunna betala skatten vid anståndstidens utgång ska vi som huvudregel kräva säkerhet för att medge anstånd.

text: 4.5 Anstånd som är till fördel för det allmänna (borgenärsanstånd)

text: Med ledning av en borgenärsutredning kan vi ge anstånd med betalning till näringsidkare som vi har förtroende för där vi bedömer att ett anstånd ger ett bättre ekonomiskt resultat för Skatteverket än andra åtgärder t.ex. utmätning, konkurs eller företrädartalan. Vi får endast ta hänsyn till statens fiskala intressen, inte till exempelvis arbetsmarknadspolitiska eller sociala intressen. Om en fordran är överlämnad till Kronofogden för verkställighet ska avstämning alltid göras med Kronofogden.

text: Anståndstiden får endast i undantagsfall vara längre än ett år. Om den är längre än två månader bör avbetalning alltid ske. I möjligaste mån ska anstånd som överstiger tre månader kombineras med säkerhet.

text: 4.6 Återkallelse av godkännande för F-skatt

text: De gånger som vi ifrågasätter någons godkännande för F-skatt bör vi i första hand se det som ett tillfälle att etablera en kontakt med skattebetalaren för att diskutera hur bristerna har uppkommit och hur de kan avhjälpas. Fokus bör således inledningsvis vara på om .bristerna kan avhjälpas och inte på återkallelsen. Viljan att göra rätt för sig bör därför bedömas och vägas in innan vi fattar ett beslut om återkallelse.

text: Om Skatteverket har en pågående dialog med en skattebetalare som har varit försumlig vid minst fyra tillfällen ska vi avvakta resultatet av dialogen innan vi återkallar godkännandet för F-skatt, även om det innebär ytterligare en försummelse från skattebetalaren

text: 4.7 Konkurs

text: Ansökan

text: Vi avgör utifrån en bedömning av processekonomi och allmänprevention om konkursansökan ska lämnas in.

text: I vårt löpande borgenärsarbete görs flertalet utredningar utifrån maskinella urval som bygger på en riskvärdering och där sannolikheten för skulduppbyggnad bedöms som hög. Om våra kontakter med den skattskyldige och andra vidtagna åtgärder inte leder till frivillig betalning så är det normala att en konkursansökan ska ges in. Undantag gäller dock för privatpersoner där det står klart att någon näringsverksamhet inte bedrivs. Om vi i övriga fall, trots utebliven betalning, avslutar utredningen utan att gå vidare med en konkursansökan så ska det av borgenärsutredningen framgå varför vi avstått från att ansöka.

text: Även om en konkursansökan är det normala vid utebliven betalning så är det samtidigt en ingripande åtgärd, som i det enskilda fallet måste kunna motiveras. Därför ska det alltid av borgenärsutredningen framgå vad ansökningen syftar till. Detta säkrar att åtgärden är motiverad och utgör en bra grund vid en senare avstämning av vad som hänt i ärendet. Följande syften är vanligt förekommande vid en ansökan men även andra syften än dessa kan beaktas:

text: Att en konkurs förhindrar fortsatt skuldsättning.

text: Att staten troligen kommer att få utdelning i konkursen trots att tidigare borgenärsåtgärder inte har lett till betalning.

text: Att genom en konkurs bättre kunna utreda tidigare eller pågående ekonomisk brottslighet som det finns anledning att anta förekommer eller har förekommit

text: Att motverka snedvriden konkurrens och oseriös verksamhet

text: Bevakning

text: Vi ska bevaka följande konkurser mer omsorgsfullt:

text: Konkurser där staten väntas få utdelning.

text: Konkurser där transaktioner som kan bli föremål för återvinning och liknande har förekommit och som påverkar statens rätt till utdelning .

text: Konkurser där det finns anledning att anta att ekonomisk brottslighet kan ha förekommit och som påverkar statens fiskala intressen.

text: 4.8 Personligt betalningsansvar

text: Ett aktivt borgenärsarbete innebär att vi utreder frågan om personligt betalningsansvar för juridiska personers obetalda skatter och avgifter . Personligt betalningsansvar för obetalda skatter och avgifter kan bli aktuellt avseende

text: juridiska personer som fortsätter att bedriva verksamhet trots obetalda skatter och avgifter

text: juridiska personer som inte längre driver verksamhet, t.ex. efter konkurs.

text: l Skatteverkets förebyggande arbete informerar vi om reglerna.

text: Det aktiva borgenärsarbetet innebär att företrädare i ett tidigt skede får information och kunskap om risken för ett personligt betalningsansvar. Om Skatteverket ansöker om personligt betalningsansvar enligt

text: skatteförfarandelagen

text: (SFL) eller

text: aktiebolagslagen

text: (ABL), är utgångspunkten att ett utdömt ansvar bedöms leda till betalning.

text: 4.9 Ackord

text: En grundförutsättning för att vi ska medverka till en uppgörelse är att det finns ett förtroende för skattebetalaren och för dennes möjligheter att lösa sina betalningsproblem.

text: Underhandsackord

text: Underhandsackord ska tillhöra ovanligheterna i Skatteverkets uppgörelser med skattebetalare. Vi ska inte acceptera en ackordsuppgörelse som ger annan oprioriterad borgenär större utdelning än staten. Som huvudregel kräver vi att samtliga oprioriterade borgenärer deltar i ackordet.

text: Det ska finnas en uppgörelse om hanteringen av eventuell personlig betalningsskyldighet innan Skatteverket antar ett erbjudande om ackord.

text: Offentligt ackord

text: Skatteverket ska alltid göra en egen bedömning av om det offentliga ackordet är till ekonomisk fördel för staten. Som oprioriterad borgenär har Skatteverket normalt ingen anledning att ifrågasätta rekonstruktörens bedömning.Vår utredning ska främst inriktas på omständigheter som kan påverka olämplighetsbedömningen.

text: 4.10 Företagsrekonstruktion

text: Skatteverket är positivt inställt till rekonstruktioner och ska underlätta för livskraftiga företag att hitta konstruktiva lösningar på sina betalningsproblem. Vi ska skapa ett gott samarbete med företag och rekonstruktörer så tidigt som möjligt.

text: Skatteverket ska hela tiden följa rekonstruktörens arbete och pröva om syftet med rekonstruktionen uppnås. l första hand bör vi genom diskussioner med företaget och rekonstruktören nå en samsyn om att rekonstruktionen bör fortgå eller upphöra och om konsekvenserna av detta. Vi ska tidigt utreda om det finns förutsättningar för personligt betalningsansvar och informera om statens inställning i den frågan.

text: 4.11 Skuldsanering

text: Skatteverket ska alltid informera Kronofogden om sådana uppgifter om gäldenärens ekonomiska eller personliga förhållanden som kan tala emot en skuldsanering .Det finns i normalfallet ingen anledning att överklaga Kronofogdens beslut om skuldsanering. Endast om det finns särskilda skäl bör Skatteverket överklaga ett skuldsaneringsbeslut Ett exempel är att rättsläget är oklart och att det finns behov av ett prejudikat.

text: 4.12 Preskriptionsförlängning

text: Skatteverket bör alltid ansöka om preskriptionsförlängning när det gäller större fordringar och när det kan förväntas att fortsatt verkställighet kommer att leda till betalning. I särskilda fall kan det även vara viktigt att av enbart allmänpreventiva skäl ansöka om förlängning.

text: 4.13 Internationellt

text: Vi ska om det är möjligt och kostnadseffektivt se till att få in betalning av skattebetalare som befinner sig utanför Sverige.

text: När en betalning uteblir ska Skatteverket medverka till att den behöriga myndigheten, normalt Kronofogden, får ett fullgott underlag för att begära handräckning enligt EU:s indrivningsdirektiv eller andra avtal.

text: Skatteverket har samma rättigheter som andra borgenärer att begära att ett insolvensförfarande ska inledas i en medlemsstat inom EU. Vi ska aktivt bevaka våra fordringar när insolvensförfaranden har inletts av någon annan i andra medlemsstater. Vårt agerande som borgenär ska i princip inte påverkas av om en skattebetalare har sitt säte i Sverige eller i ett annat land.

text: 4.14 Samverkan med Kronofogden och övriga debiterande myndigheter

text: Vi utövar vår borgenärsroll i samverkan med Kronofogden och ser till att den information vi behöver hämtas in från och lämnas till övriga debiterande myndigheter.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 476491-09/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Kultursponsring

org: skv

text: Skatteverket har i "Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring", 2005-06-27, behandlat frågor kring sponsorers avdragsrätt för sponsorbidrag. Riktlinjerna initierades av Regeringens skrivelse 2003/04:175, Avdragsrätt för s.k. sponsring. Regeringens slutsats i skrivelsen var att det inte bör införas särskilda regler som tar sikte på avdrag för sponsringsutgifter.

type: stycke

text: I det följande sammanfattas reglerna rörande s.k. kultursponsring.

text: När avdragsrätt för sponsring diskuteras är det viktigt att utgångspunkten och definitionen av begreppet sponsring är gemensam. Skatteverket använder den definition som angavs av regeringsrätten i

text: RÅ 2000 ref. 31

text: I (Procordia) "Med sponsring förstås i regel att ett företag (sponsorn) lämnar ekonomiskt stöd till en verksamhet av idrottslig, kulturell eller annars allmännyttig natur".

text: I regeringens skrivelse, 2003/04:175, anges att det för avdragsrätt inte spelar någon roll om det är idrott eller kultur som sponsras. Skrivelsen hänvisar till kritik mot det nuvarande regelverket. Kritikerna anser att kultursponsringen missgynnas på grund av praxis krav på direkta motprestationer och att kultursponsring sker i annorlunda former och med delvis andra syften än idrottssponsring. "Det huvudsakliga värdet en sponsor normalt betalar för är värdet av det renommé man lånar och de goda associationer det ger hos sponsorföretagets kunder"(Skr 2003/04:175 s.9f).

text: Direkt motprestation

text: Det uppfattas ofta som lättare att exponera ett varumärke eller ett företagsnamn på en idrottsarena än på en teaterscen eller ett museum. Avdragsrätt för sponsring grundas inte enbart på möjligheten till exponering. Exponeringen påverkar marknadsvärdet på motprestationen vilket i sin tur påverkar möjligheten till avdrag för kostnaden som en reklamkostnad. En mer omfattande exponering ger ofta ett högre kommersiellt värde. Inom både kultur- och idrottsområdet består motprestationerna ofta av mycket mer än reklam. Exempel på motprestationer vilka kan utgöra en avdragsgill del av sponsringen är inträdesbiljetter, föreställningar för personal/kunder, nyttjande av lokaler mm. För avdragsrätt krävs att sponsorn utnyttjar den avtalade motprestationen.

text: Om marknadsvärdet av motprestationen understiger sponsringsutgiften medges avdrag endast för värdet av motprestationen. Överskjutande del ses som gåva och är inte avdragsgill.

text: Har sponsorn inte utnyttjat motprestationen, ex. lokaler, biljetter, rätten att använda symboler etc., medges normalt inte avdrag för denna del av sponsorutgiften.

text: Indirekt omkostnad

text: Det kan finnas så stark anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter att avdrag kan medges för sponsringsbidrag som mer indirekt kommer sponsorn tillgodo. Om sponsorutgiften avser en sådan indirekt omkostnad saknas krav på direkt motprestation för avdragsrätt. För exempel inom kulturområdet, se refererade domar rörande Bonnier.

text: Gåvoförbudet

text: Även om en sponsorinsats påverkar sponsorns goodwill positivt tar avdragsförbudet för gåvor,

text: 9 kap. 2 §

text: IL, i många fall över den allmänna bestämmelsen om avdragsrätt i

text: 16 kap. 1 §

text: IL. Avgörande för bedömningen är i många fall Regeringsrättens formulering i

text: RÅ 2000 ref. 31

text: I (Procordia); "Slutsatsen av vad nu sagts är att sponsring träffas av förbudet mot avdrag för gåvor om mottagaren inte tillhandahåller någon direkt motprestation och ersättningen inte heller avser en verksamhet hos mottagaren som har ett sådant samband med sponsorns verksamhet att ersättningarna kan ses som indirekta omkostnader i denna. Den omständigheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsorns goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär således inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva."

text: Bevisbördan

text: Rättsfrågan rörande avdragsrätt för sponsring är klarlagd i och med den praxis som utvecklats på området. Det saknas särreglering eller avvikande praxis rörande kultursponsring. Avdragsrätt för sponsorbidrag behandlas lika oavsett mottagare. Att bevisbördan vid inkomsttaxeringen åvilar den skattskyldige kan uppfattas som komplicerat både vad gäller motprestationens förekomst och värde samt sponsorns anknytning till den sponsrade verksamheten.

text: Ytterligare avdragsbegränsningar

text: Vid kultursponsring kan de avdragsbegränsningar som gäller för representation, exempelvis avdragsramen för måltid (90 kr) i

text: 16 kap. 2 §

text: IL, aktualiseras.

text: Några rättsfall efter publicering av riktlinjer

text: Bonnier — Polar Prize

text: Kammarrättens i Stockholm dom 2007-03-09, mål nr 1864-06

text: Bonnier är verksamt på musikmarknaden och medges avdrag för sponsring av Polar Prize. Det finns ett sådant samband mellan mottagarnas verksamhet och Bonniers verksamhet att det är fråga om indirekta kostnader för Bonnier. Domen har inte överklagats av Skatteverket. Tylösand — Tylösandspriset

text: Kammarrättens i Göteborg dom 2006-11-02, mål nr 3292-04

text: Tylösands Havsbad medges avdrag för bidrag till en stiftelse som delar ut Tylösandspriset inom kulturområdet. Bolaget får ingen motprestation från stiftelsen men det finns en koppling mellan prisets namn och namnet på bolagets verksamhet. Skatteverket överklagade domen men prövningstillstånd har inte beviljats.

text: KPMG — Stockholms Sinfonietta

text: Kammarrättens i Stockholm dom 2005-12-14, mål nr 2336- 03 m .fl.

text: För sponsring av Stockholms Sinfonietta medges bolaget avdrag till viss del. (50 000 kr av yrkade 200 000 kr, Skatteverket medgav 25 000 kr)

text: Bonnier — Stockholms stadsteater

text: Kammarrättens i Stockholm dom 2005-12-01, mål nr 4425-03

text: Bolaget får avdrag för sponsring med en halv miljon kronor till Stockholms Stadsteaters uppsättning av "Ett drömspel". August Strindberg är en Bonnierförfattare och bolaget drar nytta av intresset kring hans verk.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 476529-10/111

status: upphävt

title: Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt på tjänster avseende lyftarbeten på byggarbetsplats

text: Nytt: 2019-12-17

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt på vissa tjänster i samband med byggnation, dnr

text: 202 157785-19/111

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Enligt Skatteverkets uppfattning kan lyftarbeten som utförs i samband med byggnation eller i samband med rivning av en byggnad eller anläggning anses utgöra bygg- eller anläggningstjänster. Reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn kan därmed bli tillämpliga vid tillhandahållande av sådana tjänster. Det kan exempelvis vara fråga om att lyfta ett föremål på plats så att det kan monteras på en byggnad, att lyfta en hel anläggning på plats som sedan fästes vid marken eller att lyfta bort tunga och skrymmande delar i samband med rivning av en byggnad eller anläggning. Det saknar härvid betydelse om det företag som utför lyftarbetena även tillhandahåller personal som utför monteringen eller rivningen.

text: Lyftarbeten som innebär lastning eller lossning av gods i samband med en transport eller att föremål flyttas från en lagringsplats till en annan är däremot inte sådana tjänster som kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Detta gäller även om arbetena utförs inom ett byggområde. Det kan förekomma att samma företag har ett uppdrag som till övervägande del innebär att utföra lyftarbeten i samband med byggnation, men även innefattar att i vissa fall exempelvis flytta pallar med material från en lagringsplats till en annan. I ett sådant fall bör företaget anses tillhandahålla en enda tjänst som utgör en bygg- eller anläggningstjänst. Om en sådan tjänst tillhandahålls till ett byggföretag ska omvänd skattskyldighet gälla. Om uppdraget i stället till övervägande del innebär lossning av material som transporterats till byggområdet och att flytta material från en lagringsplats till en annan omfattas tillhandahållandet inte av reglerna om omvänd skattskyldighet. Detta gäller även om uppdraget också innefattar att i något eller några fall lyfta byggnadsdelar på plats i samband med monteringen på byggnaden.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som kan hänföras till bygg- och anläggningstjänster omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Standard för svensk näringsgrensindelning (SNI) 2002 kan vara vägledande vid bedömningen av vad som utgör bygg- och anläggningstjänster. Enligt SNI 2002 utgör ”lyftarbeten, bygg” ett bygg- och anläggningsarbete medan tjänster som lastning, lossning och godshantering ingår i huvudgruppen ”stödtjänster till transport”.

text: Fråga har uppkommit vilka typer av lyftarbeten som kan anses utgöra bygg- och anläggningstjänster och därför kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.

text: Skatteverket utgår i sin bedömning ifrån att de arbeten som behandlas utförs på fastighet i Sverige.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagens

text: bestämmelser

text: Enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

text: en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller

text: en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster.

text: Av

text: 1 kap. 2 § andra stycket

text: ML framgår att de tjänster som ska omfattas av bestämmelsen i första stycket 4 b är

text: sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som kan hänföras till mark- och grundarbeten, bygg- och anläggningsarbeten, bygginstallationer, slutbehandling av byggnader, eller uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

text: byggstädning, och

text: uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

text: 3.2 Förarbeten och SNI 2002

text: Den direkta kopplingen till gällande SNI togs bort den 1 januari 2008. Bestämmelsen i

text: 1 kap. 2 § andra stycket 1

text: ML fick då en ändrad lydelse. Av uttalanden i

text: prop. 2007/08:25 s. 215

text: framgår att vilka tjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldigheten ska avgöras utifrån ett allmänt perspektiv. SNI 2002 kan dock tjäna som vägledning vid bestämmande av om en tjänst ska omfattas av den omvända skattskyldigheten.

text: Gränsdragningen mellan å ena sidan uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner och å andra sidan transporttjänster, t.ex. transporter med lastbil, togs upp i

text: prop. 2005/06:130 s. 44

text: f. Regeringen konstaterade att transport, magasinering och kommunikation utgjorde en särskild verksamhetsart enligt SNI 2002, som generellt sett omfattade bl.a. verksamhet i samband med person- eller godsbefordran med t.ex. järnväg och på väg. En huvudgrupp i denna verksamhetsart var landtransporter (60). Till denna hänfördes bl.a. vägtransport av gods. Vägtransport av gods omfattade bl.a. godsbefordran med lastbil/skåpbilar och andra bilar, lastbils- och annan vägtransport av gods, långtradartransporter, flyttningstransporter, varutransporter på väg samt uthyrning av lastbil med förare. Sådana verksamheter utgör således inte byggverksamhet enligt SNI 2002.

text: Stödtjänster till transport hänförs till huvudgrupp 63 i SNI 2002. Detaljgrupp 63110 omfattar på- och avlastning av varor eller passagerarbagage, oavsett transportsätt och stuveriverksamhet. Som exempel på verksamheter som ingår i denna detaljgrupp nämns bl.a. lossning av gods, lastning av gods, godshantering och godshantering med truck.

text: I SNI 2002 finns en uppräkning av aktiviteter som är hänförliga till byggverksamhet i avdelning F, huvudgrupp 45. Detaljgrupp 45250 Andra bygg- och anläggningsarbeten (grundarbeten, brunnsborrning, murning, stenläggning, resning av byggnadsställningar m.m.) omfattar byggnadsverksamhet som kräver specialkunskaper eller specialverktyg. Bland exempel på vad som ingår i kod 45250 nämns bl.a. ”lyftarbeten, bygg” och husflyttning.

text: 3.3 Skatteverkets ställningstaganden

text: Transport av jordmassor inom ett byggområde med t.ex. en dumper omfattas av kod 45110 och utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Mot bakgrund av att en dumper är en anläggningsmaskin som ofta används i samband med större markarbeten och normalt inte används för vägtransporter anser Skatteverket att indelningen i SNI ska följas i detta avseende. Reglerna om omvänd skattskyldighet blir därför tillämpliga om transport av jord med en dumper inom ett byggområde utförs på uppdrag av ett byggföretag. Vägtransporter av gods omfattas av kod 60240 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. Bland de exempel på aktiviteter som ingår i kod 60240 anges lastbils- och annan vägtransport av gods och transporter på vägar inom gruv- eller industriområde. Transport av jordmassor inom ett byggområde med lastbil nämns inte särskilt i SNI 2002. Enligt Skatteverkets uppfattning utgör detta en transporttjänst som inte omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet (Skatteverket 2008-02-29, dnr

text: 131 134268-08/111

text: , avsnitt 4.9).

text: Reglerna om omvänd skattskyldighet kan bli tillämpliga vid uthyrning av bygg- och anläggningsmaskin med förare. Enligt Skatteverkets uppfattning är maskinens karaktär inte ensamt avgörande för om uthyrningen av en viss maskin ska omfattas av reglerna. Istället ska en bedömning göras utifrån vilken typ av arbete som ska utföras med maskinen i det aktuella fallet. För att reglerna ska bli tillämpliga krävs att uthyrningen sker för ett arbete som avser fastighet enligt ML och omfattas av uppräkningen i

text: 1 kap. 2 § andra stycket 1

text: ML. Skatteverket anser att när ett företag hyr ut en byggkran med förare till en byggentreprenör för arbete i samband med uppförandet av en byggnad blir reglerna tillämpliga och omvänd skattskyldighet ska gälla för mervärdesskatten på tillhandahållandet. Om däremot samma företag hyr ut en kranbil med förare för godshantering i hamn blir reglerna inte tillämpliga (Skatteverket 2008-04-15, dnr

text: 131 222178-08/111

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: En förutsättning för att reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn ska bli tillämpliga är att den tjänst som tillhandahålls omfattas av uppräkningen i

text: 1 kap. 2 § andra stycket

text: ML. I

text: 1 kap. 2 § andra stycket 1

text: ML anges fem olika kategorier av tjänster som ska omfattas av reglerna, däribland bygg- och anläggningsarbeten. En allmän förutsättning är att tjänsterna ska avse fastighet, byggnad eller anläggning. Vilka tjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldigheten ska avgöras utifrån ett allmänt perspektiv men SNI 2002 kan tjäna som vägledning.

text: Vägtransporter av gods utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. Tjänster som avser enbart transport av gods framstår inte heller i ett allmänt perspektiv normalt som sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som utgör bygg- eller anläggningstjänster och därför kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Detta gäller, enligt Skatteverkets uppfattning, oavsett om transporten utförs på väg eller inom ett byggområde.

text: Tjänster avseende lastning, lossning eller annan godshantering ingår i kod 63110 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. Tjänster som avser enbart lastning, lossning eller annan godshantering framstår normalt inte heller i ett allmänt perspektiv som bygg- eller anläggningstjänster. Sådana tjänster ingår ibland i ett transportuppdrag och bör då ses som en del av detta.

text: ”Lyftarbeten, bygg” anges som ett exempel på en aktivitet som omfattas av kod 45250 och därmed utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Även i ett allmänt perspektiv framstår lyftarbeten i samband med byggnation som en sådan bygg- eller anläggningstjänst som kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Det förekommer dock inom ett byggområde även andra former av lyftarbeten, exempelvis vid lastning eller lossning i samband med transport av gods. Den uppkomna frågan avser vilka lyftarbeten som kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet.

text: Det finns inte någon närmare redogörelse för vad som avses med ”lyftarbeten, bygg” i SNI 2002. Enligt Skatteverkets uppfattning är det sådana lyftarbeten som utförs i samband med byggnation eller i samband med rivning av en byggnad eller anläggning som kan anses utgöra bygg- eller anläggningstjänster och därmed kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Det kan exempelvis vara fråga om att lyfta ett föremål på plats så att det kan monteras på en byggnad, att lyfta en hel anläggning på plats som sedan fästes vid marken eller att lyfta bort tunga och skrymmande delar i samband med rivning av en byggnad eller anläggning. Det saknar härvid betydelse om det företag som utför lyftarbetena även tillhandahåller personal som utför monteringen eller rivningen.

text: Lyftarbeten som innebär lastning eller lossning av gods i samband med en transport eller att föremål flyttas från en lagringsplats till en annan är däremot inte sådana tjänster som kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Detta gäller även om arbetena utförs inom ett byggområde. Det kan förekomma att samma företag har ett uppdrag som till övervägande del innebär att utföra lyftarbeten i samband med byggnation, men även innefattar att i vissa fall exempelvis flytta pallar med material från en lagringsplats till en annan. I sådana fall bör företaget anses tillhandahålla en enda tjänst som utgör en bygg- eller anläggningstjänst. Om en sådan tjänst tillhandahålls till ett byggföretag ska omvänd skattskyldighet gälla. Om uppdraget i stället till övervägande del innebär lossning av material som transporterats till byggområdet och att flytta material från en lagringsplats till en annan omfattas tillhandahållandet inte av reglerna om omvänd skattskyldighet. Detta gäller även om uppdraget också innefattar att i något eller några fall lyfta byggnadsdelar på plats i samband med monteringen på byggnaden.

text: Bland de aktiviteter som omfattas av kod 45250 och därmed utgör byggverksamhet enligt SNI 2002 anges också husflyttning. Även i ett allmänt perspektiv bör ett uppdrag som innefattar flyttning av ett hus från en plats till en annan anses utgöra ett tillhandahållande av en bygg- eller anläggningstjänst. Om beställaren av ett sådant uppdrag är ett byggföretag ska omvänd skattskyldighet tillämpas. I de fall ett företag som åtagit sig att utföra en hel husflyttning anlitar underleverantörer för att utföra olika delar av uppdraget får bedömningen av om omvänd skattskyldighet ska gälla för deras tillhandahållanden göras utifrån vilken tjänst respektive underleverantör tillhandahåller.

text: Följande exempel åskådliggör Skatteverkets syn på om omvänd skattskyldighet ska gälla vid tillhandahållande av olika typer av lyftarbeten inom ett byggområde.

text: Exempel 1

text: A AB utför lyftarbeten med en byggkran. Med hjälp av byggkranen lyfts olika delar till en byggnad på plats i samband med montering/installation av den aktuella byggnadsdelen. Det kan t.ex. avse takstolar som lyfts på plats uppe på byggnaden. Byggnadsdelen kommer efter monteringen/installationen att utgöra fastighet enligt ML.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning tillhandahåller A AB sådana lyftarbeten som kan omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Om tjänsten tillhandahålls till en sådan köpare som avses i

text: 1 kap. 2 § första stycket 4 b

text: ML ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på tillhandahållandet.

text: Exempel 2

text: B AB utför lyftarbeten med kranbil. Med hjälp av kranbilen flyttas byggmaterial inom byggområdet. Exempelvis lyfts stora och tunga byggnadsdelar av från lastbilar och placeras på marken i avvaktan på att delarna ska användas vid byggnationen. Det förekommer också att pallar med byggnadsmaterial lyfts från lastbil eller från marken upp på något av våningsplanen i byggnaden eller upp på taket.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör B AB i detta fall anses tillhandahålla tjänster som avser lossning eller annan godshantering. Sådana tjänster omfattas inte av reglerna om omvänd skattskyldighet. B AB ska därför debitera mervärdesskatt på sitt tillhandahållande, även i de fall då beställaren är ett byggföretag.

text: Det kan förekomma att samma företag har ett uppdrag som till övervägande del innefattar lyftarbeten i samband med byggnation (enligt exempel 1) men även innefattar att flytta byggnadsdelar eller pallar med material inom byggnadsområdet som ett led i lastning, lossning eller godshantering. I sådana fall bör företaget normalt anses tillhandahålla en enda tjänst som utgör en bygg- eller anläggningstjänst. Om beställaren är ett byggföretag ska omvänd skattskyldighet tillämpas på ett sådant tillhandahållande.

text: Exempel 3

text: C AB har egna montörer som tar emot byggnadsdelar och annat material på byggarbetsplatser för att sedan montera/installera materialet i samband med uppförandet av en byggnad. När det är fråga om tunga eller skrymmande delar anlitas ett transportbolag som lyfter av delarna från lastbil och lyfter dem på plats på byggnaden där de monteras/installeras (fall 1). Det förekommer också att transportbolaget enbart utför lossning av materialet, dvs. materialet lyfts från lastbil till mark där det placeras i avvaktan på att det ska monteras i byggnaden (fall 2). C AB är ett byggföretag.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning utför transportbolaget i det första fallet en bygg- och anläggningstjänst. Eftersom C AB är ett byggföretag ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på tillhandahållandet.

text: I det andra fallet tillhandahåller däremot transportbolaget en lossningstjänst som inte omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Transportföretaget ska därför debitera mervärdesskatt på sitt tillhandahållande till C AB. Om samma transportföretag inom ett uppdrag tillhandahåller både lossning av material från lastbil och lyft som innebär att delar eller material lyfts på plats i samband med byggnation bör tillhandahållandet bedömas utifrån vad det till övervägande del avser.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 476530-11/111

title: Skatteverkets ställningstagande 2011-06-29, Uttrycket jämförlig beskattning i 42 kap. 15 a § IL

text: Nytt: 2017-11-22

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Upphävande av ställningstagandet ”Uttrycket jämförlig beskattning i

text: 42 kap. 15 a §

text: IL”, dnr

text: 202 454240-17/111

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att begreppet jämförlig beskattning i

text: 42 kap. 5 a §

text: IL ska anses ligga på samma nivå som gränsen för CFC-beskattning. Begreppet jämförlig beskattning kommer därmed att följa med när det sker ändringar i bolagsskattesatsen. Det innebär att för närvarande anses en utländsk juridisk person jämförligt beskattad om den beskattas med 14,5 % eller mer på ett underlag beräknat enligt svenska regler för ett svenskt företag med motsvarande inkomster som inte är en kooperativ förening.

text: 2 Frågeställning

text: I 42 kap.15 a§

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL finns bestämmelser om när utdelning och kapitalvinst på aktier och andelar i onoterade företag ska tas upp till fem sjättedelar. För andelar i utländska juridiska personer krävs att inkomstbeskattningen av den utländska juridiska personen är jämförlig med inkomstbeskattningen enligt IL av ett svenskt företag med motsvarande inkomster som inte är en kooperativ förening. Vad avses med uttrycket jämförlig beskattning?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: För att utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i utländska juridiska personer ska få tas upp till fem sjättedelar krävs en jämförlig beskattning av den utländska juridiska personen (

text: 42 kap. 5 a §

text: IL). Paragrafen infördes när de s.k. lättnadsreglerna i

text: 43 kap.

text: IL avskaffades. Det finns ingen förklaring till vad som avses med jämförlig beskattning i förarbetena till denna lagändring (

text: prop. 2005/06:40

text: Kravet på jämförlig beskattning i lättnadsreglerna infördes ursprungligen i 3 § 1 gmom. lagen (

text: ) om statlig inkomstskatt, SIL. Där gjordes en hänvisning till sådan jämförlig inkomstbeskattning som avsågs i

text: 7 § 8 mom.

text: sjätte stycket

text: SIL. I

text: 7 § 8 mom.

text: sjätte stycket

text: SIL fanns bestämmelser om skattefri utdelning på näringsbetingade andelar. I förarbetena sägs att i praktiken är det fråga om att beskattning ska ha skett efter minst 15 % på ett underlag beräknat enligt svenska regler (

text: prop. 1996/97:45 s. 58

text: Regler om skattefri utdelning från utländska dotterbolag infördes ursprungligen 1979 i form av dispens från Riksskatteverket. En förutsättning för dispens var att beskattningen av det utländska dotterbolaget var jämförlig. I

text: prop. 1978/79:210 s. 159

text: uttalades att en skatt på ungefär 30 % kunde anses jämförlig. Skattesatsen var då 52 % för bolag. När bolagsskattesatsen sänktes till 30 % ansågs ca 15 % skatt vara jämförlig (

text: prop. 1990/91:107 s. 28

text: 2004 infördes ändrade regler för CFC-beskattning genom införandet av

text: 39 a kap.

text: IL. I samband med det slopades kravet på jämförlig beskattning avseende utdelning från näringsbetingade andelar i utländska företag. I

text: prop. 2003/04:10 s. 63

text: uttalas följande.

text: "Med jämförlig beskattning har ansetts en beskattningsnivå på 15 procent. Denna nivå är vid en internationell jämförelse av CFC-regler i allmänhet relativt låg. Som flera remissinstanser påpekat har den emellertid i praktiken fungerat bra som spärr i reglerna om utdelningsskattefrihet. Med tanke på den nära kopplingen mellan dessa regler och de ändrade CFC-reglerna får nivån även i detta avseende anses vara väl avvägd. Det finns därför för närvarande inga skäl att drastiskt höja denna nivå. Med hänsyn till den funktion som de nya CFC-reglerna har är det inte heller motiverat att sänka denna nivå. Utgångspunkten bör således vara att utländska inkomster anses lågbeskattade om beskattningsnivån understiger cirka 15 procent. Det är emellertid lämpligt att knyta an till den svenska interna beskattningsnivån, vilket innebär att beskattningsnivån bör bestämmas till en viss bestämd procentandel av den svenska skattesatsen. En i detta sammanhang lämplig beskattningsnivå är därmed 55 procent av den svenska skattesatsen — dvs. i dagsläget 15,4 procent."

text: När bolagsskattesatsen sänktes till 26,3 % innebar det att en inkomst anses lågbeskattad enligt39 akap.

text: 5 §

text: IL om den beskattas lägre än 14,5 % (26,3 x 55 %).

text: 4 Bedömning

text: Nivån på vad som ansetts vara jämförlig beskattning har tidigare skiftat med nivån på bolagsskattesatsen. När CFC-reglerna infördes i

text: 39 a kap.

text: IL ansåg lagstiftaren att det var lämpligt att lägga gränsen för vad som är lågbeskattade inkomster på ungefär samma nivå som jämförlig beskattning. Skatteverket anser därför att begreppet jämförlig beskattning i

text: 42 kap. 15 a §

text: IL ska anses ligga på samma nivå som gränsen för CFC-beskattning. Begreppet jämförlig beskattning kommer därmed även fortsättningsvis att följa med när det sker ändringar i bolagsskattesatsen.

text: Vid tillämpningen av

text: 42 kap. 15 a §

text: IL anses därför för närvarande en utländsk juridisk person jämförligt beskattad som den beskattas med 14,5 % (26,3 x 55 %) eller mer på ett underlag beräknat enligt svenska regler för ett svenskt företag med motsvarande inkomster som inte är en kooperativ förening.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 476678-09/111

title: Löneunderlag, ersättning från företag i tredje land till anställd som beskattas i Sverige

text: 1 Sammanfattning

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, och som betalats ut av ett utländskt företag får räknas med i löneunderlaget även om företaget är hemmahörande i tredje land. Även sådan ersättning som inte har tagits upp på grund av undantagen i sexmånadersregeln eller ettårsregeln eller på grund av skatteavtal ingår i löneunderlaget.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett fåmansföretag hemmahörande i Sverige har ett dotterföretag som hör hemma i en stat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, EES, dvs. så kallat tredje land. Får kontant ersättning (lön) som betalas ut i dotterföretaget till anställda som beskattas i Sverige för ersättningen räknas med i löneunderlaget?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Löneunderlagsreglerna, som ingår i de s.k. 3:12-reglerna, återfinns i

text: 57 kap.

text: 19 §§

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: I

text: 57 kap. 17 §

text: IL regleras vad som ingår i löneunderlaget. I paragrafens första stycke anges, i den del som nu är av intresse, följande.

text: Löneunderlaget ska beräknas på grundval av sådan kontant ersättning som hos arbetstagaren ska tas upp i inkomstslaget tjänst och som under året före beskattningsåret har lämnats till arbetstagarna i företaget och i dess dotterföretag. Motsvarande ersättning som betalas ut till arbetstagare i utlandet räknas också in i löneunderlaget om företaget hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Som kontant ersättning avses även sådan ersättning som arbetstagare fått från företaget och som skulle ha tagits upp i inkomstslaget tjänst om inte undantag gällt enligt 3 kap. 9 § eller på grund av bestämmelse i skatteavtal.

text: Av

text: 3 kap. 9 §

text: IL framgår att den som är skattskyldig i Sverige och som arbetar utomlands kan under vissa förutsättningar bli undantagen från skattskyldighet i Sverige för utlandsinkomsten (sexmånaders- och ettårsregeln).

text: Bestämmelsen i

text: 57 kap. 17 §

text: IL erhöll sin nuvarande lydelse genom lagändring år 2005 (

text: prop. 2005/06:40

text: I

text: 2 kap. 2 §

text: IL anges att de termer och uttryck som används i IL också omfattar motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av

text: 2 kap. 2 §

text: IL framgår att de termer och uttryck som används i IL också omfattar motsvarande utländska företeelser. Undantag gäller om det i en bestämmelse särskilt anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses. Bestämmelsen i

text: 2 kap. 2 §

text: IL är således generell och medför att även utländska företag kan vara att anses som fåmansföretag. Någon allmän regel som begränsar de fåmansföretag som omfattas av bestämmelserna i

text: 57 kap.

text: IL med hänsyn till företagets hemvist finns inte. Fråga är då om bestämmelserna om löneunderlag innehåller någon sådan begränsning eller om det kan anses framgå av sammanhanget.

text: Av

text: 57 kap. 17 § första stycket första meningen

text: IL framgår att i löneunderlaget får bara ingå kontant ersättning som har betalats ut till arbetstagare i företaget eller dess dotterföretag och som arbetstagaren ska ta upp som inkomst av tjänst.

text: Att ersättningen ska tas upp i inkomstslaget tjänst innebär enligt Skatteverkets mening att arbetstagaren ska vara skattskyldig för ersättningen som inkomst av tjänst enligt IL. Någon begränsning avseende utbetalande företags hemvist kan inte utläsas av

text: IL.

text: Fråga är då om regleringen i

text: 57 kap. 17 § första stycket andra meningen

text: IL innebär att de företag som avses i första meningen begränsas till svenska företag och utländska företag hemmahörande i annan stat inom EES-området.

text: Enligt Skatteverkets mening reglerar inte bestämmelsen i andra meningen annat än vad som gäller ersättning som betalas ut av företag som hör hemma inom EES. Något krav på beskattning i inkomstslaget tjänst enligt IL gäller då inte. Bestämmelsen skulle därmed vara en utvidgning av vilka ersättningar som får ingå i löneunderlaget. Att det är fråga om en utvidgning framgår också av förarbetena,

text: prop. 2005/06:40 s. 90

text: f.

text: Enligt Skatteverkets mening följer inte av ordalydelsen i

text: 57 kap. 17 § första stycket

text: IL att de företag som avses i första meningen endast är svenska företag och företag hemmahörande i annan stat inom EES-området. En sådan begränsning framgår inte heller av sammanhanget. I förarbetena (a.prop.) har inte uttalats någon avsikt att begränsa de företag som omfattas av

text: 57 kap. 17 § första stycket

text: IL.

text: Innebörden av

text: 57 kap. 17 § första stycket

text: IL får därmed anses vara följande. Sådan kontant ersättning som arbetstagaren ska ta upp som inkomst av tjänst enligt IL och som betalats ut av ett utländskt företag får räknas med i löneunderlaget även om företaget är hemmahörande i tredje land. Även ersättning som inte har tagits upp på grund av undantagen i sexmånadersregeln eller ettårsregeln,

text: 3 kap. 9 §

text: IL, ingår i löneunderlaget om ersättningen annars skulle ha tagits upp som inkomst av tjänst. Detsamma gäller ersättning som inte tagits upp som inkomst av tjänst på grund av skatteavtal mellan Sverige och det aktuella landet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 477095-10/111

title: Avdragsbegränsningen för ingående skatt som avser representation

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Avdragsbegränsningen för representation i

text: 8 kap. 9 § första stycket 2 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, utgör enligt Skatteverkets uppfattning inte en enligt unionsrätten otillåten generell begränsning av avdragsrätten.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: EU-domstolen har i dom från 2010-04-15 i de förenade målen

text: samt

text: , X Holding BV och Oracle Nederland BV, bedömt om ett antal nederländska avdragsförbud var tillräckligt specificerade för att vara förenliga med EU-rätten. Det har med anledning av domen ifrågasatts om avdragsförbudet i

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML för ingående skatt som avser representation är tillräckligt specifikt för att vara förenligt med EU-rätten. Skatteverket ger här sin syn på frågan.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Svensk rätt

text: Det framgår av

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML att avdrag inte får göras för ingående skatt som hänför sig till "utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomsttaxeringen enligt

text: 16 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: I

text: 16 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: , IL, anges att "utgifter för representation och liknande ändamål ska dras av bara om de har omedelbart samband med näringsverksamheten, såsom då det uteslutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård." Ett avdrag för representation och liknande får inte överstiga vad som kan anses skäligt. För lunch, middag och supé anges dessutom en beloppsram.

text: 3.2 EU-rätt

text: Av

text: artikel 176 första stycket i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att rådet på kommissionens förslag ska besluta vilka utgifter som inte ska medföra rätt till avdrag av mervärdesskatt. Mervärdesskatt ska dock inte under några omständigheter vara avdragsgill för utgifter som inte strikt är av yrkesmässig karaktär, såsom utgifter för lyx, nöjen eller representation. Av andra stycket i nämnda artikel framgår att till dess att de bestämmelser som avses i första stycket träder i kraft får medlemsstaterna behålla alla de avvikelser som föreskrevs i deras nationella lagstiftning 1979. För medlemsstater som anslutit sig senare gäller istället att de får behålla de avvikelser som de hade i samband med anslutningen till gemenskapen.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till bl.a. rådets sjätte direktiv (

text: ) ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och att de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII till mervärdesskattedirektivet. Samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i EU-domstolens praxis kommer därför i detta ställningstagande att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: I den ovan nämnda EU-domen avseende X Holding BV och Oracle Nederland BV bedömdes ett flertal nederländska avdragsförbud. De avdragsförbud som bedömdes var avdragsförbud som avsåg tillhandahållande av "individuella transportmedel", "måltider", "drycker" och "bostäder", "avkopplingsaktivitet till personal", "affärsgåva", eller "andra gåvor". Med "affärsgåvor" eller "andra gåvor" avsågs alla prestationer som en näringsidkare tillhandahåller "inom ramen för sina relationer eller genom gåvor till andra".

text: Den möjligheten som finns för medlemsstaterna att bibehålla avdragsförbud förutsätter att de i tillräcklig utsträckning preciserar arten av och föremålet för de varor och tjänster som ska undantas från avdragssystemet. På så sätt garanteras att möjligheten inte utnyttjas till att införa generella undantag från avdragssystemet (punkt 44).

text: EU-domstolen fann att samtliga de avdragsförbud som bedömdes i avgörandena var tillräckligt begränsade för att kunna identifieras. En medlemsstat var därför inte förhindrad att utesluta avdrag för mervärdesskatt som är hänförlig till utgiftskategorier som avser dels tillhandahållande av "individuella transportmedel", "måltider", "drycker" och "bostäder" samt av "möjligheten att delta i avkopplingsaktiviteter", dels "affärsgåvor" eller "andra gåvor" (punkterna 56-57).

text: Av domen framgår också att en tolkning av detta slag finner stöd i

text: artikel 176

text: första meningen, enligt vilken mervärdesskatt, inom ramen för ett rådsbeslut på området, under inga förhållanden ska vara avdragsgill på utgifter som inte strikt är rörelseutgifter, till exempel sådana som hänför sig till lyxartiklar, nöjen eller underhållning (punkt 55).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Den begränsning av avdragsrätten som framgår av

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML jämförd med 16 kap. 2 IL avser ingående skatt på representation och liknande ändamål som inte har omedelbart samband med näringsverksamheten. Ingående skatt som avser representation och liknande anses ha sådant omedelbart samband om det uteslutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård. Avdrag kan i sådana fall medges med skäligt belopp.

text: Som framgår ovan har EU-domstolen ansett att bl.a. en avdragsbegränsning som avser "affärsgåvor" eller "andra gåvor", vilket innefattade alla prestationer som en näringsidkare tillhandahåller inom ramen för sina relationer eller genom gåvor till andra, var tillräckligt preciserad till art eller föremål för de förvärv som omfattades för att vara förenlig med unionsrätten. Vidare har ett avdragsförbud som avser "avkopplingsaktiviteter för personal" ansetts förenlig med unionsrätten.

text: En avdragsbegränsning som avser representation och liknande ändamål förefaller vara preciserad i motsvarande mån som de av EU-domstolen bedömda avdragsförbuden som avsåg "avkopplingsaktiviteter till personal" samt "affärsgåvor" eller "andra gåvor".

text: Mervärdesskattelagens

text: avdragsbegränsning för ingående skatt som avser representation och liknande ändamål innehåller enligt Skatteverkets uppfattning en tillräcklig precisering av arten eller föremålet för de varor och tjänster som omfattas av avdragsförbudet för att uppfylla de krav på precisering som följer av unionsrätten. När det gäller utgifter för lunch, middag och supé framgår dessutom uttryckligen av

text: 16 kap. 2 §

text: IL att utgifter av detta slag omfattas när den angivna beloppsramen överskrids. Avdragsbegränsningen i

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML avser ingående skatt på varor och tjänster som har anskaffats för representation eller liknande ändamål. Avdragsbegränsningen är därför inte hänförlig till alla förvärv av varor och tjänster, oberoende av deras art eller föremål. En avdragsbegränsning som avser representation eller liknande ändamål utgör därför enligt Skatteverkets uppfattning inte en enligt unionsrätten otillåten generell begränsning av avdragsrätten.

text: En begränsning av avdrag för ingående skatt som avser representation och liknande ändamål finner också stöd i

text: artikel 176 första stycket

text: mervärdesskattedirektivet (jfr X Holding och Oracle Nederland, punkt 55). I den bestämmelsen anges att mervärdesskatt, inom ramen för ett rådsbeslut, inte under några omständigheter ska vara avdragsgill för utgifter som inte strikt är av yrkesmässig karaktär, såsom lyx, nöjen och representation. Bestämmelsen i

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML, som medför att ingående skatt som avser representation och liknande ändamål enbart är avdragsgill om den har omedelbart samband med näringsverksamheten, ligger därmed i linje med den nämnda direktivbestämmelsen.

text: Sammanfattningsvis anser Skatteverket att unionsrätten inte utgör hinder för en avdragsbegränsning för ingående skatt som avser representation och liknande ändamål. Den avdragsbegränsning som framgår av

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML utgör enligt Skatteverkets uppfattning inte en sådan generell begränsning av avdragsrätten som är otillåten enligt unionsrätten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 477862-06/111

title: Livsmedel - gränsdragning mot läkemedel

text: Nytt: 2023-05-15

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: finns i rättslig vägledning.

text: 1 Sammanfattning

text: Produkter som säljs under benämningarna naturmedel, frilistade naturmedel, naturläkemedel, traditionellt växtbaserade läkemedel, homeopatika och frilistad homeopatika utgör inte livsmedel enligt ML. Skatt ska därför tas ut med 25 % av beskattningsunderlaget.

text: Denna skrivelse ersätter Riksskatteverkets tidigare skrivelse 1994-05-30 dnr

text: 2 Frågeställning

text: Från och med den 1 juli 2006 har

text: 7 kap. 1 § andra stycket 5 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, fått en ny lydelse. Vid definitionen av livsmedel hänvisas nu direkt till

text: . I förordningen hänvisas vidare till

text: rådets direktiv 2001/83/EG

text: för att exkludera läkemedel från livsmedel.

text: Av Handledning för mervärdesskatt 2006 framgår på sidan 404, bl.a. med hänvisning till RSV:s skrivelse 1994-05-30 dnr

text: , att naturläkemedel, frilistade naturmedel och homeopatika inte utgör livsmedel enligt ML. Omsättningen av sådana produkter ska därför beläggas med 25 % mervärdesskatt.

text: Fråga har uppkommit om vilken skattesats som gäller för naturläkemedel, frilistade naturmedel och homeopatika utifrån den nya definitionen av livsmedel.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skatt ska enligt

text: 7 kap. 1 § första stycket

text: ML tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket.

text: Enligt den nya lydelsen av 7 kap. 1 § andra stycket 5 (gällande från och med den 1 juli 2006, SFS 2006:823) ska skatten tas ut med 12 procent för omsättning, gemenskapsinternt förvärv och import av sådana livsmedel som avses i

text: artikel 2 i Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 178/2002

text: . Undantag görs för annat vatten än sådant vatten som tappas på flaskor eller i behållare som är avsedda för försäljning samt för spritdrycker, vin och starköl.

text: Att en lägre skattesats än den normala får tillämpas för livsmedel följer av

text: artikel 12.3 a

text: tredje stycket och bilaga H till rådets sjätte direktiv (

text: I

text: artikel 2

text: avses med livsmedel alla ämnen eller produkter, oberoende av om de är bearbetade, delvis bearbetade eller obearbetade, som är avsedda att eller rimligen kan förväntas att förtäras av människor. Livsmedel inbegriper drycker, tuggummi och alla ämnen, inklusive vatten, som avsiktligt tillförts livsmedlet under dess framställning, beredning eller behandling. Livsmedel inbegriper vatten från och med den punkt där kvalitetsvärdena ska iakttas enligt

text: artikel 6 i direktiv 98/83/EG

text: , dvs. vanligtvis från det att det tappas från kranar som normalt används för dricksvatten. Livsmedel inbegriper däremot bl.a. inte läkemedel i den mening som avses i

text: rådets direktiv 65/65/EEG

text: och

text: Rådets direktiv

text: och

text: har upphävts och ersatts bl.a. av

text: rådets direktiv 2001/83/EG

text: I nuvarande lydelse av direktiv

text: definieras läkemedel i

text: artikel 1

text: punkten 2 som varje substans eller kombination av substanser som tillhandahålls med uppgift om att den har egenskaper för att behandla eller förebygga sjukdom hos människor, eller varje substans eller kombination av substanser som kan användas på eller administreras till människor i syfte antingen att återställa, korrigera eller modifiera fysiologiska funktioner genom farmakologisk, immunologisk eller metabolisk verkan eller att ställa diagnos.

text: I direktivets

text: artikel 1

text: finns också definition av homeopatikum (punkt 5) och växtbaserade läkemedel (punkt 30).

text: Homeopatikum: varje läkemedel som framställts av substanser, s.k. stamberedningar, enligt en homeopatisk tillverkningsmetod som beskrivs i Europeiska farmakopén eller, om så inte är fallet, i de farmakopéer som för närvarande används officiellt i medlemsstaterna. Ett homeopatikum kan innehålla flera beståndsdelar.

text: Växtbaserat läkemedel: varje läkemedel som innehåller uteslutande ett eller flera växtbaserade material eller en eller flera växtbaserade beredningar som verksamma beståndsdelar eller ett eller flera sådana material i kombination med en eller flera sådana beredningar.

text: Särskilda regler finns för godkännande och för förenklad registrering av homeopatiska läkemedel och av traditionellt växtbaserade läkemedel. Se vidare kapitel 2 och 2.a i direktivet.

text: I direktivets

text: artikel 2

text: slås fast att tillämpningsområdet för direktivet ska inskränkas till sådana humanläkemedel som är avsedda att släppas ut på marknaden i medlemsstaterna och som har tillverkats på industriell väg eller som har tillverkats med hjälp av en industriell process. Vid tveksamhet om huruvida en produkt kan omfattas av definitionen av ett läkemedel och av definitionen av en produkt som omfattas av annan gemenskapslagstiftning ska läkemedelsdirektivet tillämpas. Dock ska bestämmelserna i direktivet inte vara tillämpliga om en produkt uppenbart omfattas av definitionen av andra produktkategorier, t.ex. livsmedel, kosttillskott, medicintekniska produkter eller kosmetika.

text: 4 Bedömning

text: Livsmedel enligt ML innefattar inte läkemedel såsom dessa definieras i direktiv

text: På marknaden finns det idag, utöver "konventionella" läkemedel, produkter med benämningarna frilistade naturmedel, naturläkemedel, homeopatika, traditionellt växtbaserade läkemedel samt frilistad homeopatika.

text: Naturmedel är ett äldre begrepp på produkter som anmälts till Läkemedelsverket för godkännande som naturläkemedel men som ännu inte godkänts. Frilistad homeopatika är medel som såldes på den svenska marknaden före den 1 juli 1993 och för vilka ansökan om registrering ingivits till Läkemedelsverket.

text: En produkt som innehåller en substans eller en kombination av substanser och som tillhandahålls med uppgift om att den har egenskaper för att behandla eller förebygga sjukdom hos människor utgör läkemedel enligt definitionen. Detsamma gäller om produkten tillhandahålls med uppgift om att den kan användas på eller administreras till människor i syfte antingen att återställa, korrigera eller modifiera fysiologiska funktioner genom farmakologisk, immunologisk eller metabolisk verkan eller att ställa diagnos.

text: Enligt Skatteverkets bedömning innefattas i läkemedelsdirektivets definition av läkemedel de produkter som säljs under benämningarna naturmedel, frilistade naturmedel, naturläkemedel, traditionellt växtbaserade läkemedel, homeopatika och frilistad homeopatika.

text: Produkterna utgör då inte livsmedel enligt den nu gällande lydelsen i ML och den definition som finns i

text: . Skatt ska tas ut med 25 % av beskattningsunderlaget.

text: På Läkemedelsverkets hemsida finns listor med namn på de produkter som ingår i de berörda kategorierna.

text: Denna skrivelse ersätter Riksskatteverkets tidigare skrivelse 1992-03-04 dnr

text: vid tillämpning av ML efter lagändringen 2006-07-01.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 479512-10/111

title: Dansk kapitalpension

text: Nytt: 2024-01-16

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Bestämmelserna för kapitalpension fram t.o.m. 2012, då sparformen upphörde, är likartad med bestämmelserna för rateopsparing. Skatteverkets bedömning i ställningstagandet Rateopsparing – ett danskt pensionssparande ska därför tillämpas även för dansk kapitalpension.

text: Skatteverkets bedömning avseende utbetalning från en arbetsgivaradministrerad kapitalpension i form av ett banksparande i Avsnitt 4.2 Tjänstepensionslösning ersätts av Skatteverkets bedömning avseende en arbetsgivaradministrerad rateopsparing i avsnitt 4.3.2 i Skatteverkets ställningstagande 2023-12-20, Rateopsparing – ett danskt pensionssparande, 8-2656825 .

text: Övrig information i detta ställningstagande framgår av Rättslig vägledning – läs vidare om

text: Nytt: 2022-02-28

text: Ställningstagandet gäller svensk beskattning av utbetalning från dansk kapitalpension till en person bosatt i Sverige. Ställningstagandet gäller även svensk beskattning av arbetsgivarens inbetalning till anställdas kapitalpensioner.

text: Ställningstagandet berör inte löpande beskattning av avkastning i form av ränta, utdelning eller kapitalvinst på tillgångar i en opsparing i pensionsöjemed. Sådan avkastning beskattas som inkomst av kapital. Innehavaren av en kapitalpension i form av försäkring (kapitalforsikring i pensionsöjemed) kan vara skattskyldig till avkastningsskatt.

text: De danska reglerna om kapitalpension har ändrats sedan ställningstagandet togs fram. Sedan den 1 januari 2013 är sparandet inte längre skattegynnat i Danmark och det går inte heller att upprätta en ny kapitalpension. Ändringarna påverkar inte Skatteverkets synsätt i ställningstagandet.

text: 1 Sammanfattning

text: Dansk kapitalpension i form av försäkring, "kapitalforsikring i pensionsöjemed", eller banksparande, "opsparing i pensionsöjemed", utgör inte skattepliktig inkomst i Sverige vid utbetalning. Ingen skillnad görs mellan privata pensionslösningar och tjänstepensionslösningar.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har ställts om eventuell beskattning i Sverige av dansk kapitalpension som uppbärs av en Sverige bosatt person men som intjänats under den tid personen varit bosatt i Danmark. Med dansk kaptialpension avses här "Kapitalforsikring i pensionsöjemed" enligt 1 kap. 10-11 §§ och "Opsparing i pensionsöjemed" enligt 1 kap. 12-13 §§ i loven om beskatningen af pensionsordninger m.v. (pensionsbeskattningsloven), PBL.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 8 kap. 14 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, framgår att ersättningar som betalas ut på grund av kapitalförsäkring är skattefria.

text: I

text: 10 kap. 5 §

text: IL regleras vad som avses med "pension".

text: 58 kap. 2 §

text: IL definierar begreppen "pensionsförsäkring" och "kapitalförsäkring". Av

text: 58 kap. 5 §

text: IL framgår att en försäkring även i vissa andra fall kan anses som en pensionsförsäkring och i

text: 58 kap. 11 §

text: IL regleras under vilken tidsperiod ålderspension måste utbetalas.

text: 3.1 Kapitalpension enligt dansk intern rätt

text: Dansk kapitalpension kan antingen upprättas som en försäkring hos ett försäkringsbolag eller som en sparform i en bank. Den kan upprättas antingen som privatpension eller genom ett avtal mellan den anställde och dennes arbetsgivare. Inbetalningar till kapitalpension är avdragsgilla vid taxeringen inom vissa beloppsgränser (

text: 2 kap. 18 §

text: PBL). Kapitalpension betalas ut som ett engångsbelopp när den förfaller. Utbetalning kan tidigast ske när man fyller 60 år (2 kap. 10 och 12 §§ PBL) och i samband med utbetalning betalas en avgift på 40 % (

text: 3 kap. 25 §

text: PBL).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Mot bakgrund av vad som angetts ovan gör Skatteverket följande bedömning.

text: 4.1 Kapitalpension i form av försäkring "kapitalforsikring i pensionsöjemed"

text: Privat pensionslösning

text: Kapitalpension betalas ut med ett engångsbelopp från tidigast 60 års ålder. Därmed är inte villkoret i

text: 58 kap. 11 §

text: IL om minst fem (eller tre) års utbetalning uppfyllt. Försäkringen kan då inte anses utgöra en pensionsförsäkring enligt

text: 58 kap. 2 §

text: IL. Inte heller torde villkoren i kapitalpensionslösningen vara sådana att det huvudsakligen skulle vara fråga om en ålderspension (jfr Skatteverkets ställningstagande "Utländsk försäkring som pensionsförsäkring", dnr.

text: 131 318472-06/111

text: ). Därmed är det inte heller fråga om en livförsäkring som är att betrakta som en pensionsförsäkring med hänvisning till

text: 58 kap. 5 §

text: IL.

text: Försäkringen kan alltså inte anses utgöra en pensionsförsäkring, varför den ska kategoriseras som en kapitalförsäkring enligt

text: 58 kap. 2 §

text: IL. Utbetalning från en sådan försäkring är inte skattepliktig enligt

text: 8 kap. 14 §

text: IL.

text: Tjänstepensionslösning

text: Som framgått ovan under "privat pensionslösning" så kan försäkringen inte anses utgöra en pensionsförsäkring enligt

text: 58 kap.

text: IL. Fråga är således om en kapitalförsäkring.

text: Skulle arbetsgivaren vara både försäkringstagare och ägare av försäkringen fram tills dess utbetalning sker så skulle denna kunna vara att betrakta som en utbetalning av direktpension och därmed vara skattepliktig enligt 10 kap. 5 § första stycket p. 5 IL. Att försäkringsgivaren eventuellt betalar ut beloppet direkt till den anställde utesluter inte att arbetsgivaren är ägare av försäkringen. Det kan vara så att försäkringsgivaren endast utför ett förmedlingsuppdrag för arbetsgivarens räkning, s.k. förmedlingspension.

text: Av 10 § p. 2 i PBL, framgår dock att en försäkring som tecknats som en tjänstepensionslösning ska ha arbetsgivaren som försäkringstagare, men arbetstagaren ska vara såväl försäkrad som ägare av försäkringen. Utformningen i Danmark är såvitt kan bedömas sådan att den anställde är ägare till försäkringen och alltså inte förmånstagare (jfr bl.a.

text: 4 §

text: PBL). Det är visserligen så att arbetsgivaren i Danmark i vissa speciellt uppräknade situationer kan förbehålla sig rätten till avkastningen på försäkringen, 17 § punkt 2. Detta gäller t.ex. om den anställde slutar sin anställning före 30 års ålder under vissa angivna förhållanden. I ett sådant fall tillfaller värdet av försäkringen arbetsgivaren. Denna omständighet föranleder dock inte någon annan bedömning än att det är fråga om en utbetalning från en kapitalförsäkring till ägaren. En sådan utbetalning är inte skattepliktig med stöd av

text: 8 kap. 14 §

text: IL.

text: Det kan tilläggas att beskattningstidpunkten enligt svenska regler (

text: 10 kap. 8 §

text: IL) sannolikt inträtt redan vid inbetalningen av försäkringspremien. Att den anställde redan då kan anses disponera över medlen följer av att denne blir ägare till försäkringen redan vid försäkringsavtalets tecknande (jfr

text: RÅ 2000 ref. 28

text: där det dock var fråga om att den anställde blev insatt som oåterkallelig förmånstagare, inte ägare). Enligt förutsättningarna i frågan var den skattskyldige inte bosatt i Sverige vid beskattningstidpunkten. Hade så varit fallit skulle det också bestämmelserna i 2003 års avtal mellan Sverige och Danmark om vissa frågor, bilaga 4 i lagen (

text: ) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna, behövt beaktas då enligt avtalet inbetalningar som arbetsgivaren gör till pensionsordningen vissa fall inte utgör skattepliktig inkomst för den anställde.

text: 4.2 Kapitalpension i form av banksparande "opsparing i pensionsöjemed"

text: Privat pensionslösning

text: Att som privatperson sätta av pengar till ett banksparande är i Sverige inte avdragsgillt och naturligen är man då inte heller skattepliktig för de uttag som görs från bankkontot. I Sverige är dock en sparandeform skattemässigt avdragsgill och det är individuellt pensionssparande enligt lagen (

text: ) om individuellt pensionssparande, IPSL. De skattemässiga bestämmelserna om IPS finns i

text: 58 kap.

text: 33 §§

text: IL - avdragsrätten för insättningar på ett IPS-konto behandlas i likhet med försäkringspremier i

text: 59 kap.

text: IL. IPS-konto ska föras av ett svenskt pensionssparinstitut eller av ett utländskt instituts filial i Sverige (

text: 58 kap. 22 §

text: IL).

text: Enligt Skatteverkets uppfattning kan inte ett belopp som utbetalas från opsparelse beskattas enligt 10 kap. 5 § och 11 kap. 1 § IL med motiveringen att opsparelse enligt

text: 2 kap. 2 §

text: IL ska behandlas som en utländsk företeelse som ska anses motsvara svenskt IPS. Enligt ett uttalande i

text: prop. 1999/2000:2

text: , avsnitt 8:2, sker markeringen i IL att endast svenska företeelser avses på olika sätt. När det t.ex. gäller av viss juridisk person avses sker det genom att t.ex. svenskt aktiebolag skrivs ut. När det t.ex. gäller vissa bidrag markeras avsikten med att endast svenska bidrag avses genom en hänvisning till en vis lag. Tillämpat på den aktuella frågan torde följande gälla. Av

text: 10 kap. 5 §

text: IL framgår att med pension avses ersättningar som betalas ut från pensionssparkonto. Vidare framgår att ytterligare bestämmelser finns i 58 kap. I

text: 2 kap. 1 §

text: IL hänvisas för definition av pensionssparkonto till

text: 58 kap. 21 §

text: IL och i detta lagrum sker en hänvisning till IPSL som endast gäller svenska pensionssparinstitut.

text: Det kan tilläggas att det även för IPS krävs att utbetalning normalt ska ske under fem år (

text: 58 kap. 23 §

text: IL). Eftersom uttag görs med ett engångsbelopp (12 § p. 3 PBL) kan den danska opsparelsen inte vara att jämställa med ett svenskt IPS-sparande.

text: Den privata danska opsparelsen är således närmast att jämställa med ett eget banksparande (med öronmärkta medel för framtida pension). Opsparelsen kan inte anses vara en dansk motsvarighet till det svenska IPS-sparandet. Uttaget ur banksparandet (opsparelsen) medför därför inga beskattningskonsekvenser för personen ifråga.

text: Tjänstepensionslösning

text: I Danmark finns möjlighet för arbetsgivare, efter avtal med den anställde, att överföra pensionsmedel till en opsparelse som närmast är att betrakta som ett banksparande för den anställde. Det är den anställde som är ägare till opsparelsekontot – även om arbetsgivaren administrerar inbetalningarna till kontot. Liksom gällande försäkringsalternativet ovan kan arbetsgivaren ha vissa begränsade förbehåll till avsatta medel (

text: 17 §

text: PBL).

text: I Sverige finns ingen möjlighet för arbetsgivare att trygga en pensionsutfästelse genom bank- eller depåsparande. Säkerställande av en anställds pensionsutfästelse kan i och för sig ske men då krävs att arbetsgivaren är kontohavare och således fortfarande är ägare till insatta pensionsmedel – kontot/depån pantförskrives då till den anställde. Sparande på ett IPS-konto görs av en person som ingått pensionssparavtal (2 § IPSL) och kan följaktligen inte göras av arbetsgivaren med avdragsrätt såsom för pensionskostnad (jfr

text: 59 kap.

text: IL).

text: Utbetalning från ett opsparelsekonto blir att betrakta som ett uttag från ett privat banksparande (med pensionssyfte). Som ovan redogjorts för kan opsparelsen inte anses motsvara vårt svenska IPS-sparande. Uttag från kontot medför därför inga beskattningskonsekvenser i Sverige.

text: Liksom gällande försäkring kan det tilläggas att beskattningstidpunkten enligt svenska regler (

text: 10 kap. 8 §

text: IL) torde ha inträtt redan vid inbetalningen till opsparelsekontot. Enligt förutsättningarna i frågan har dock pensionen intjänats under den tid personen varit bosatt i Danmark.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 480223-11/111

title: Skattemässig klassificering av utländska fondförsäkringar meddelade inom EES som är anknutna till externt förvaltade fonder

text: Nytt: 2026-01-27

text: Detta ställningstagande ska från och med den 1 januari 2026 inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2026-01-26, dnr 8- 21199-2016 .

text: 1 Sammanfattning

text: Fondförsäkringar som meddelas i en försäkringsrörelse som bedrivs från ett fast driftställe i en annan EES-stat än Sverige och som är konstruerade på samma sätt som svenska fondförsäkringar ska med hänvisning till gemenskapsrätten behandlas som sådana fondförsäkringar som avses i 58 kap. 15

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Detta innebär att ifrågavarande försäkringar ska klassificeras som pensionsförsäkringar enligt IL och följaktligen även enligt lagen om avkastningsskatt på pensionskostnader (

text: ), AvPL, under förutsättning att samtliga villkor som i övrigt ställs upp för pensionsförsäkringar i IL är uppfyllda.

text: 2 Frågeställning

text: Vad som avses med pensionsförsäkring regleras i skattelagstiftningen. Ett antal kvalitativa villkor måste vara uppfyllda för att en försäkring ska klassificeras som pensionsförsäkring. Villkoren avser försäkringens ändamål, förmånstagarkrets, förfoganderätt m.fl. Bland de kvalitativa villkoren återfinns ett krav på att ålders- och efterlevandepension under de första fem åren måste betalas ut med samma eller stigande belopp (femårsregeln). Ett undantag från detta krav finns för fondförsäkringar som är anknutna till fonder vilka förvaltas av fondförvaltare som har rätt att bedriva fondverksamhet enligt lagen om investeringsfonder (

text: ), LIF.

text: Numera kan emellertid även en försäkring som saluförs i Sverige av en försäkringsgivare som i enlighet med livförsäkringsdirektivet bedriver försäkringsverksamhet från ett fast driftställe i en utländsk stat inom EES-området anses som pensionsförsäkring om den uppfyller samtliga villkor som ställs upp för en pensionsförsäkring. Frågan här gäller om en livförsäkring som meddelats i en annan EES-stat än Sverige och som vid tecknandet och framöver endast är anknuten till externa fonder som förvaltas enligt den statens lagstiftning ska behandlas som fondförsäkring vid tillämpning av

text: 58 kap. 15 §

text: IL. Om så är fallet får fondförsäkringarna i fråga klassificeras som pensionsförsäkringar enligt IL och följaktligen även enligt AvPL, under förutsättning att samtliga villkor som i övrigt ställs upp för pensionsförsäkringar i IL är uppfyllda.

text: Skatteverkets bedömning av rättsläget beträffande en inom EES meddelad livförsäkring som vid tecknandet helt eller delvis är anknuten till andra tillgångar än externt förvaltade fonder framgår av Skatteverkets ställningstagande 20110811 dnr 131 48022511/111.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 58 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: IL framgår i första stycket att med pensionsförsäkring avses en försäkring som uppfyller samtliga villkor som uppställs i kapitlet. I andra stycket anges att en livförsäkring som inte är en pensionsförsäkring är en kapitalförsäkring.

text: De villkor som är relevanta för frågeställningen återfinns i kapitlets 11, 14 och 15 §§. I 11 § framgår att ålderspension som utgår fr.o.m. 65 år inte får betalas under mindre än fem år samt att den under de första fem åren ska utbetalas med samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande belopp. En liknande bestämmelse finns i 14 § för efterlevandepension. I 15 § anges att vid bedömningen av utbetalningarnas storlek enligt 11 och 14 §§ beträffande fondförsäkringar klass III enligt

text: 2 kap. 12 §

text: FRL ska bortses från sådana förändringar av beloppen som beror på fondandelarnas kursutveckling. I

text: 2 kap. 12 §

text: FRL avses försäkringar anknutna till fonder som förvaltas av fondförvaltare som har rätt att driva fondverksamhet enligt LIF. T.o.m. 31 mars 2011 sker hänvisning i

text: 58 kap. 15 §

text: IL i stället till fondförsäkringar enligt 2 kap. 3 § första stycket p. 3

text: försäkringsrörelselagen (1982:713)

text: , GFRL, som i sin tur hänvisar till LIF.

text: Av 12 § AvPL framgår att termer och uttryck i AvPL har samma betydelse och tillämpningsområde som i IL.

text: Möjligheten för försäkringsbolag att meddela livförsäkring med fondanknytning infördes år 1989 genom lagen om livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder (

text: ). Denna lag upphävdes år 1999. Särbestämmelserna avseende fondförsäkringar togs i stället in i GFRL. I

text: prop. 1989/90:34 s. 35

text: definieras fondförsäkring som en försäkring där försäkringsbelopp m.m. inte mäts i nominella belopp utan i ett antal enheter i en individuellt bestämd förmögenhetsmassa, t.ex. en aktiefond, vars värde varierar. Utmärkande för en sådan försäkring är att försäkringstagaren ges möjlighet att inom vissa ramar själv bestämma placeringsinriktningen och därigenom riskgraden i kapitalförvaltningen. Det är dock försäkringsbolaget som är andelsägare i fonden. Systemet innebär att försäkringsbolagen inte kan förvalta det till fonderna anknutna kapitalet i egna fonder inom ramen för den allmänna finansförvaltningen (

text: prop.1989/90:34 s. 39

text: ). Införandet av en sådan möjlighet diskuterades i

text: prop. 1998/99:87

text: men förkastades (se s. 308).

text: Enligt 2 kap. 1 § lagen om utländska försäkringsgivares och tjänstepensionsinstituts verksamhet i Sverige (

text: ), LUFVS, får en EES-försäkringsgivare som i sitt hemland har tillstånd att driva försäkringsrörelse bedriva verksamhet i Sverige från en sekundäretablering (filial, generalagent eller generalrepresentation) här i landet eller genom gränsöverskridande verksamhet. I båda fallen krävs en underrättelse med särskilt innehåll från en behörig myndighet i försäkringsgivarens hemland. Enligt

text: 1 kap. 6 §

text: st. 2 LUFVS förstås med livförsäkring sådan försäkring som avses i

text: 2 kap. 12 §

text: FRL. Därav följer att även fondförsäkring klass III som avser vissa i lagrummet angivna försäkringsklasser och som är anknuten till fonder vilka förvaltas av förvaltare som har rätt att driva fondverksamhet enligt LIF omfattas av LUFVS. T.o.m. 31 mars 2011 sker hänvisning i LUFVS i stället till

text: 2 kap. 3 b §

text: GFRL.

text: I

text: artikel 18 Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt

text: , EUF, anges att inom fördragens tillämpningsområden och utan att det påverkar tillämpningen av någon särskild bestämmelse i fördragen ska all diskriminering på grund av nationalitet vara förbjuden. Av artikel 56 i EUF framgår att inskränkningar i friheten att tillhandahålla tjänster inom unionen förbjuds beträffande medborgare i medlemsstater som har etablerat sig i en annan medlemsstat än mottagaren av tjänsten. Enligt artikel 49 i EUF ska inskränkningar för medborgare i en medlemsstat som är etablerad i någon annan medlemsstat att fritt etablera sig på en annan medlemsstats territorium förbjudas.

text: I

text: RÅ 2004 ref. 84

text: , ett överklagat förhandsbesked, har en livförsäkring som tecknats i en försäkringsrörelse etablerad i en annan EES-stat och som uppfyllt samtliga villkor - utom vid den tidpunkten gällande villkoret att försäkringen skulle meddelas i en försäkringsrörelse etablerad i Sverige - ansetts likställd med en pensionsförsäkring vid taxering till avkastningsskatt enligt lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel (

text: ) och förmögenhetsskatt enligt den numera upphävda lagen om statlig förmögenhetsskatt (

text: I

text: RÅ 2007 not. 118

text: , ett överklagat förhandsbesked, har Högsta förvaltningsdomstolen funnit att en fondförsäkring som meddelas i en annan medlemsstat inom EU i enlighet med denna stats rätt i en verksamhet som bedrivs i enlighet med reglerna i LUFVS och där försäkringskapitalet enligt försäkringsavtalet även får placeras i andra tillgångar än externt förvaltade fonder inte ska behandlas som en sådan fondförsäkring som avses i

text: 58 kap. 15 §

text: IL. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen ger inte EU-rätten anledning att utvidga bestämmelsens tillämpningsområde till att omfatta andra placeringar än vad som gäller för fondförsäkringar enligt svensk lagstiftning.

text: 4 Bedömning

text: Som ovan framgått är en livförsäkring som inte uppfyller samtliga kvalitativa krav i

text: 58 kap.

text: IL en kapitalförsäkring. Frågeställningen gäller närmare bestämt kravet på att pension under de första fem åren vid varje utbetalningstillfälle ska betalas med samma eller stigande belopp. Motivet bakom regleringen är att säkerställa att endast försäkringar med pensioneringssyfte skattegynnas (

text: prop. 1975/76:31 s. 117123

text: ). Beträffande fondförsäkringar går det inte att upprätthålla kravet på samma eller stigande belopp vid varje utbetalningstillfälle om pensionens storlek är relaterad till värdet av uppsparade fondandelar och försäkringen saknar en utbetalningsplan som är bestämd till belopp eller liknande. Enligt

text: 58 kap. 15 §

text: IL gäller därför att det vid bedömningen av utbetalningarnas storlek ska bortses från sådana förändringar av beloppen som beror på fondandelarnas storlek. Bestämmelsen omfattar enligt sin ordalydelse endast fondförsäkringar som meddelas enligt FRL. Detta innebär att bestämmelsen endast syftar på försäkringsprodukter som meddelas i en försäkringsrörelse som lyder under FRL och således endast avser fondförsäkringar som är anknutna till fonder som förvaltas av fondförvaltare som har rätt att driva fondverksamhet enligt LIF. Visserligen anges i

text: 2 kap. 2 §

text: IL att de termer och uttryck som används i lagen även omfattar utländska motsvarigheter men i

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 1, s. 518519 framhålles att endast svenska företeelser avses om hänvisning görs till den svenska lagstiftningen utan att exempelvis uttrycket "av det slag som anges i" används. Frågan uppkommer om bestämmelsen i

text: 58 kap. 15 §

text: IL därigenom strider mot EU-rätten.

text: I

text: RÅ 2007 not.118

text: har Högsta förvaltningsdomstolen gjort bedömningen att EU-rätten (inskränkning i friheten att tillhandahålla tjänster) inte förhindrar att sådana fondförsäkringar som är anknutna till andra tillgångar än externt förvaltade fonder faller utanför tillämpningsområdet för 58 kap.

text: 15 §

text: IL. Däremot saknas vägledande rättspraxis när det gäller fondförsäkringar som meddelas från ett fast driftställe i en utländsk EES-stat av ett försäkringsföretag som avses i artikel 1

text: Europaparlamentets och rådets direktiv 2002/83/EG av den 5 november 2002

text: om livförsäkring (livförsäkringsdirektivet) och där försäkringskapitalet enligt försäkringsavtalet endast får placeras i fonder som förvaltas av fondförvaltare som enligt det landets lagstiftning har rätt att bedriva fondverksamhet.

text: Enligt Skatteverkets bedömning får det anses följa av EU-rätten att i stort sett identiska försäkringsprodukter som i enlighet med livförsäkringsdirektivet meddelas i en försäkringsrörelse som bedrivs från ett fast driftställe inom EES-området ska behandlas lika i beskattningshänseende (jfr.

text: RÅ 2004 ref. 84

text: ). Ifrågavarande försäkringar skulle anses som fondförsäkringar om de tecknades i en försäkringsrörelse som bedrivs från ett fast driftställe här i riket i enlighet med regelverket i FRL. Under sådana förhållanden ska försäkringarna med hänvisning till gemenskapsrätten behandlas som sådana fondförsäkringar som avses i

text: 58 kap. 15 §

text: IL oaktat att lagrummets ordalydelse endast tar sikte på försäkringsprodukter som meddelas enligt FRL. Härav följer att det vid bedömningen av utbetalningarnas storlek under de första fem åren ska bortses från sådana förändringar av beloppen som beror på fondandelarnas kursutveckling. Försäkringarna ska därmed behandlas som pensionsförsäkringar vid tillämpning av IL och AvPL om de övriga villkoren som ställs upp i IL för sådana försäkringar är uppfyllda.