identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1472461

title: Byggrätt för tomtmark bebyggd med parkeringshus och liknande typ av byggnader

text: 1 Sammanfattning

text: En justering av markvärdet för tomtmark som är bebyggd med parkeringshus och annan liknande byggnad aktualiseras i regel i de fall tomtmarken enligt gällande planbestämmelser endast får bebyggas med en sådan byggnad. Planbestämmelserna tillåter i dessa fall endast en byggrätt som har ett betydligt lägre marknadsvärde än vad som gäller för kontorslokaler.

text: Vid justering av markvärdet bör värdet av byggrätt för parkeringshus anses förhålla sig till värdet av byggrätt för kontor i samma relation som den utgående hyran för parkeringshus, vid normal beläggningsgrad, förhåller sig till motsvarande genomsnittshyra för kontor i värdeområdet.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande från 2006-02-28 ( dnr

text: 131 15484-06/111

text: ). Skatteverket har gjort en översyn av och uppdaterat vissa äldre ställningstaganden. Detta ställningstagande innebär ingen ändring av Skatteverkets bedömning i sak jämfört med det tidigare ställningstagandet. Däremot innehåller ställningstagandet en mer omfattande genomgång av gällande rätt samt en genomgång av vilka kriterier som ska vara uppfyllda för att en nedjustering av markvärdet ska kunna aktualiseras då byggrätten har ett betydligt lägre värde än vad som gäller för byggrätt för kontor.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit när och hur värdet av byggrätt, dvs. markvärdet, kan justeras ned på grund av att tomtmark är bebyggd med parkeringshus och liknande byggnader som har en kraftigt avvikande byggnadskonstruktion jämfört med hyreshus som är inrättade med kontor och därmed också en betydligt lägre hyra jämfört med genomsnittshyran för kontor. Riktvärdeangivelserna för tomtmark utgår normalt sett från värdet av byggrätt för kontorslokaler.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av Skatteverkets senaste allmänna råd om allmänna grunder för taxeringen och värdesättningen framgår att parkeringshus bör indelas som hyreshus.

text: Av

text: 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: , FTL, framgår att som hyreshus indelas byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer eller till kontor, butik, hotell, restaurang och liknande.

text: Av

text: 12 kap. 4 §

text: FTL, framgår att värdefaktorer för tomtmark till hyreshus är storlek och typ av bebyggelse. Med storlek avses värderingsenhetens byggrätt i kvadratmeter. Med typ av bebyggelse avses det ändamål som bebyggelsen på värderingsenheten är avsedd för, antingen bostäder eller lokaler.

text: Av

text: 1 kap. 36 § fastighetstaxeringsförordningen (1993:1199)

text: , FTF, framgår att riktvärdet för tomtmark avseende hyreshus och ägarlägenhet ska bestämmas såsom det i riktvärdeangivelsen angivna värdet per kvadratmeter byggrätt multiplicerat med värderingsenhetens byggrätt i kvadratmeter. Av Skatteverkets senaste föreskrifter om värderingen av hyreshus- och ägarlägenhetsenheter framgår det att byggrätten ska anges i kvm bruttoarea ovan mark.

text: Av

text: 7 kap. 10 §

text: FTL framgår att vid värdering av tomtmark ska bebyggelsemöjligheten bestämmas med utgångspunkt i den pågående markanvändningen, såvida inte annan markanvändning är tillåten enligt en detaljplan och marken därigenom får väsentligt högre värde.

text: Av

text: 7 kap. 5 §

text: FTL framgår att om det föreligger värdefaktorer som inte särskilt har beaktats vid riktvärdes bestämmande och som påtagligt inverkar på marknadsvärdet, ska ett med ledning av riktvärden bestämt värde justeras. Detta benämns justering för säregna förhållanden.

text: Av Skatteverkets senaste föreskrifter om förberedelsearbetet inför fastighetstaxering av hyreshus- och ägarlägenhetsenheter framgår att riktvärdeangivelsen ska avse bl.a. värden per kvadratmeter bruttoarea byggrätt ovan mark för bostäder och lokaler.

text: Av rättslig vägledning Fastighetstaxering/Hyreshus och ägarlägenheter/Justering för säregna förhållanden/Tomtmark framgår det att riktvärdeangivelsen för tomtmark för lokaler normalt utgår från värdet för byggrätten för kontor. Om den befintliga byggrätten avser en annan lokaltyp kan en justering bli aktuell. Exempel på detta är när en fastighet är bebyggd med ett parkeringshus.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Tomtmark i

text: fastighetstaxeringslagens

text: mening kan förekomma både inom och utom planlagt område. I de områden som inte är planlagda är tomterna oftast bebyggda. Huvudregeln är att värdering av tomtmark – antingen den är bebyggd eller obebyggd – ska ske med hänsyn till vilken möjlighet som föreligger att bebygga tomten, bebyggelsemöjligheten. Vid bedömningen av bebyggelsemöjligheten ska man utom i undantagsfall utgå från den pågående markanvändningen som enligt

text: fastighetstaxeringslagen

text: också förutsätts utgöra den bästa ekonomiska användningen. I de fall bedömningen av bebyggelsemöjligheten inte ska utgå från den pågående markanvändningen ska bedömningen göras utifrån den detaljplan som finns för det område där tomtmarken är belägen.

text: Med värdefaktorn typ av bebyggelse avses det ändamål som bebyggelsen på tomtmarken är avsedd för, antingen bostäder eller lokaler. Begreppet lokaler omfattar lokaler som är inrättade på olika sätt. Eftersom värdefaktorn typ av bebyggelse beaktar hur tomtmarken är bebyggd, och att den pågående markanvändningen också förutsätts utgöra den bästa ekonomiska användningen, finns det i regel inte skäl att justera ned markvärdet på grund av säregna förhållanden enbart utifrån att marken är bebyggd med en annan lokaltyp än kontor.

text: Landet delas in i värdeområden och Skatteverket beslutar för varje värdeområde en riktvärdeangivelse. Riktvärdeangivelser för tomtmark utgår normalt sett från värdet av byggrätt för kontorslokaler. Riktvärdet för tomtmark avseende hyreshus och ägarlägenhet ska bestämmas genom att det i riktvärdeangivelsen angivna värdet per kvadratmeter byggrätt multipliceras med värderingsenhetens byggrätt i kvadratmeter. Värdet per kvm byggrätt är inte beroende av den hyra som har uppskattats för byggnaden.

text: Hyresnivåerna för kontor inom ett värdeområde skiljer sig ganska mycket åt, både uppåt och nedåt, jämfört med genomsnittshyran för kontor i värdeområdet. Faktorer som kan påverka hyran för en enskild hyreshusbyggnad är t.ex. läge, standard, kontraktsinnehåll och byggnadskonstruktion.

text: Om det föreligger värdefaktorer som inte särskilt har beaktats vid riktvärdets bestämmande och som har en påtaglig inverkan på marknadsvärdet kan en justering för säregna förhållanden göras. En justering för säregna förhållanden ska göras efter en bedömning i varje enskilt fall.

text: 4.2 Förutsättningar för justering av markvärdet

text: Att tomtmark är bebyggd med en annan lokaltyp än kontor innebär, med hänsyn till värdefaktorn typ av bebyggelse, inte i sig att det föreligger ett säreget förhållande för vilket markvärdet ska justeras. I de fall riktvärdeangivelserna för tomtmark utgår från värdet av byggrätt för kontorslokaler och tomtmarken inte är bebyggd med kontorslokaler, kan den pågående markanvändningen i vissa fall dock innebära att tomtmarken inte används på bästa ekonomiska sätt. Så är i regel fallet med tomtmark som är bebyggd med parkeringshus.

text: För att ett säreget förhållande ska föreligga ska samtliga nedan angivna kriterier vara uppfyllda:

text: Gällande planbestämmelser tillåter endast byggrätt som har ett betydligt lägre värde än vad som gäller för kontorslokaler.

text: Byggnadens konstruktion är kraftigt avvikande jämfört med vanliga lokalhyreshus.

text: Byggnadens avkastning ska vara betydligt lägre jämfört med genomsnittshyran för kontor och avse en avkastning i nivå med parkeringshus.

text: Med kraftigt avvikande byggnadskonstruktion avses här en byggnad som har en så kraftigt avvikande konstruktion jämfört med vanliga lokalhyreshus att en ombyggnation, om en sådan hade varit tillåten enligt plan, till kontor, butik, hotell eller liknande lokaler inte är genomförbart ur ett praktiskt och ekonomiskt perspektiv. Byggnader med en kraftigt avvikande byggnadskonstruktion har således sällan någon alternativ användning och ett exempel på en sådan typ av byggnad är parkeringshus. Att konstruktionen måste avvika kraftigt för att en justering ska bli aktuell baseras på att byggnaden annars är eller är mycket lik en sådan byggnad som riktvärdeangivelsen bestämts utifrån.

text: Hyresnivåerna för kontor inom ett värdeområde skiljer sig ganska mycket åt, både uppåt och nedåt, jämfört med genomsnittshyran för kontor i värdeområdet. Med betydligt lägre hyra för en annan lokaltyp än kontor bör därför förstås en hyra som uppgår till som mest hälften av genomsnittshyran för kontor i värdeområdet. Om hyran överstiger denna nivå så kan den inte anses avvika från en normal kontorshyra på ett sådant sätt att skäl för en nedjustering av markvärdet på grund av säregna förhållanden föreligger, även om byggnadskonstruktionen är kraftigt avvikande jämfört med vanliga lokalhyreshus. Den utgående hyran för parkeringshus är i princip alltid betydligt lägre än genomsnittshyran för kontor.

text: 4.2.1 Beräkning av byggrättens värde

text: En beräkning av ett justeringsbelopp för mark som är bebyggd med ett parkeringshus kan göras på olika sätt. Det finns dock sällan ett tillräckligt underlag för att kunna göra en mer exakt beräkning av ett justeringsbelopp utifrån värdet på byggrätt för parkeringshus.

text: Skatteverket anser därför att en beräkning av byggrättens värde kan utgå från förutsättningen att värdet av byggrätt för parkeringshus förhåller sig till värdet av byggrätt för kontor i samma relation som den faktiska hyran för parkeringshus, vid normal beläggningsgrad, förhåller sig till genomsnittshyran för kontor i värdeområdet. Om beläggningsgraden inte är normal så är den faktiska hyran inte marknadsmässig. Så kan exempelvis vara fallet om parkeringshuset inte varit i drift under en del av året. I dessa fall måste en marknadsmässig hyra bestämmas för parkeringshuset innan en beräkning av justeringsbelopp för marken kan göras.

text: Utgående hyra per kvm för parkeringshus divideras med motsvarande genomsnittshyra för kontor. Den erhållna faktorn multipliceras med byggrättens värde för kontor. Justeringsbeloppet utgör således skillnaden mellan byggrättens värde för kontor och det vid beräkningen erhållna värdet för byggrätten för parkeringshus.

text: Exempel: Utgående hyra för parkeringshus är 300 kr/kvm. Genomsnittshyra för kontor med samma värdeår är 1 200 kr/kvm. Värde av byggrätt för lokaler (kontor) 1 000 kr/kvm BTA. Byggrättens värde bör beräknas till 250 kr/kvm (300/1 200 x 1 000). Riktvärdet för marken bör därför justeras med 750 kr/kvm (1 000 - 250).

text: När byggrättsvärden för kontor överstiger 3 000 kr/kvm bruttoarea (BTA) bör ett avdrag på 10 procentenheter från den relativa hyresskillnaden göras för att beräkningen av byggrättens värde ska återspegla skillnaden i värde mellan byggrätt för kontor och byggrätt för parkeringshus.

text: Utgående hyra per kvm för parkeringshus divideras med motsvarande genomsnittshyra för kontor. Den erhållna faktorn minskas med tio procentenheter och multipliceras sedan med byggrättens värde för kontor. Justeringsbeloppet utgör således skillnaden mellan byggrättens värde för kontor och det vid beräkningen erhållna värdet för byggrätten för parkeringshus.

text: Exempel: Utgående hyra för parkeringshus är 800 kr/kvm. Genomsnittshyra för kontor med samma värdeår är 2 000 kr/kvm. Värde av byggrätt för lokaler (kontor) 7 200 kr/kvm BTA. Byggrättens värde bör beräknas till 2 200 kr/kvm ((800 / 2 000 - 0,1) x 7 200). Riktvärdet för marken bör därför justeras med 5 000 kr/kvm (7 200 – 2 200).


doctype: stallningstagande

text: Prop. 2004/05:57

text: sid 23

text: Göteborgs tingsrätts dom den 28 januari 2014 i mål nr T 8379-10

text: Erik Danhard/Konkursarbetsrätt sid 511, sjätte upplagan

text: Art 107.1 EUF-fördraget

text: , Spanien mot kommissionen

text: Prop. 2004/05:57

text: sid 17 f

text: Prop. 2012/13:84

text: sid 19

text: a.a. sid 22

text: a.a. sid 44

text: Erik Danhard/Konkursarbetsrätt sid 512, sjätte upplagan

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-14796-2025

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Skattebetalning & borgenärsarbete
Socialavgifter

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: När Skatteverket har betalat ut lönegaranti under en företagsrekonstruktion ska myndigheten återkräva det statsstöd som beviljats i form av betalda arbetsgivaravgifter

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Skatteverket anser att staten ger ett olagligt statsstöd genom att betala ett företags arbetsgivaravgifter i samband med en företagsrekonstruktion, om arbetsavgifterna inte återkrävs.

type: stycke

text: När staten istället för arbetsgivaren betalar arbetsgivaravgifterna innebär det motsvarande inbesparing för arbetsgivaren. Att sådana företag inte behöver betala arbetsgivaravgifter innebär alltså att de får en ekonomisk fördel gentemot de konkurrenter som inte åtnjuter samma inbesparing och riskerar att snedvrida konkurrensen.

text: När Skatteverket har betalat ut lönegaranti under en företagsrekonstruktion så ska myndigheten därför av företaget återkräva det statsstöd som beviljats i form av betalning av arbetsgivaravgifter.

text: 2 Frågeställning

text: Lönegarantilagen

text: är en skyddslagstiftning till förmån för arbetstagare som i händelse av konkurs eller företagsrekonstruktion inte får ut sin lön från arbetsgivaren. När Skatteverket betalar ut lönegaranti så ska myndigheten även betala arbetsgivaravgifter på beloppet.

text: Frågan är om Skatteverket är skyldigt att kräva betalning av dessa arbetsgivaravgifter från en arbetsgivare som genomgår eller har genomgått en företagsrekonstruktion.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den som utger avgiftspliktig ersättning ska betala arbetsgivaravgifter enligt bestämmelserna i

text: 2 kap.

text: Socialavgiftslagen (2000:980)

text: , SAL. Löner, arvoden, förmåner och andra ersättningar för arbete är avgiftspliktiga. Med ersättning för arbete likställs garantibelopp enligt

text: lönegarantilagen (1992:497)

text: , se

text: 2 kap.

text: och

text: 11 §§

text: SAL.

text: I fråga om utbetalat garantibelopp inträder staten i arbetstagarens rätt mot konkursgäldenären eller gäldenären vid företagsrekonstruktion,

text: 28 § lönegarantilagen (1992:497)

text: , LGL.

text: När statlig lönegaranti infördes även vid företagsrekonstruktion anförde lagstiftaren att det var självklart att i fråga om utbetalt garantibelopp skulle staten på samma sätt som vid konkurs inträda i arbetstagarens rätt mot arbetsgivaren. Detta föranledde en ändring i 28 § LgL 1 .

text: 3.1 Konkurs

text: I en konkurs får endast en fordran som har uppkommit innan konkursbeslutet meddelades göras gällande, om inte något annat följer av 3 kap. 2 § eller bestämmelser i annan lag,

text: 5 kap. 1 § Konkurslagen (1987:672)

text: Högsta Domstolen har i

text: NJA 1998 s 834

text: slagit fast att staten, i avsaknad av en särskild reglering motsvarande 28 § lönegarantilagen, saknar möjlighet att göra gällande en rätt till konkursutdelning avseende arbetsgivaravgifterna. En fordran på arbetsgivaravgifter som grundar sig på lön som utbetalats efter konkursutbrottet skulle kunna betraktas som en konkursfordran på grund av det direkta samband som föreligger mellan lönen och avgifterna. Vid lönegaranti under konkurs beräknas emellertid arbetsgivaravgifterna inte på någon av konkursboet utbetald lön utan på det garantibelopp som länsstyrelsen betalat ut under konkursens gång.

text: 3.2 Företagsrekonstruktion

text: Enligt en tidigare lag om företagsrekonstruktion så deltog vid en ackordsförhandling endast borgenärer vilkas fordringar uppkommit före ansökan om företagsrekonstruktion (

text: 3 kap. 3 § lagen (1996:764)

text: om företagsrekonstruktion).

text: Enligt den nu gällande lagen om företagsrekonstruktion deltar i en planförhandling borgenärer vilkas fordringar uppkommit före beslutet under förutsättning att deras fordringar eller rättigheter berörs direkt av en rekonstruktionsplan (kap

text: 3 § lagen (2022:964)

text: om företagsrekonstruktion, FrekL).

text: En länsstyrelse väckte talan om betalningsskyldighet för ett bolag avseende arbetsgivaravgifter där arbetstagarna hade fått ut lönegaranti i samband med en företagsrekonstruktion. Som grund för betalningsansvaret anförde länsstyrelsen bl.a. allmänna principer om regressrätt vid betalning av annans skuld när det finns sådan skyldighet. Tingsrätten ogillade länsstyrelsens talan och grundade sitt avgörande på att de arbetsgivaravgifter som länsstyrelsen betalat inte var avgifter som beräknats på lön utan avgifter som beräknats på ett garantibelopp enligt en särskild föreskrift i

text: socialavgiftslagen

text: . Eftersom någon skyldighet för bolaget att betala arbetsgivaravgifter inte funnits förrän bolaget betalat ut lön kunde det inte anses att länsstyrelsens betalning skett för bolagets räkning. Någon allmänt grundad regressrätt kunde därmed inte göras gällande. Vidare konstaterade tingsrätten att avsaknaden av en skyldighet för bolaget att betala sociala avgifter på lönegarantin gjorde att det inte heller förelåg någon återbetalningsskyldighet enligt principen om obehörig vinst 2 .Länsstyrelsen överklagade inte tingsrättens dom.

text: I litteraturen har avgörandet kommenterats med att ”av

text: 8 kap. 3 § regeringsformen

text: och förvaltningsrättsliga principer får anses följa att statens offentligrättsliga anspråk ska följa direkt av lag” och att

text: NJA 1998 s 834

text: är ett tydligt tecken på detta . 3

text: 3.3 Europeiska unionens statsstödsregler

text: Reglerna om statligt stöd finns i artiklarna

text: i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, EUF-fördraget. I artiklarna fastställs att statliga stöd är förbjudna om de inte uppfyller vissa på förhand bestämda undantag.

text: Det uppställs fyra kriterier för att statsstödsreglerna ska bli tillämpliga: Det ska vara fråga om 1) stöd från en medlemsstat eller med hjälp av statliga medel som 2) gynnar vissa företag eller viss produktion och 3) snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen samt 4) påverkar handeln mellan medlemsstaterna. 4

text: När statlig lönegaranti infördes vid företagsrekonstruktion gjorde lagstiftaren bedömningen att detta skulle vara förenligt med EU:s statsstödsregler. Lagstiftaren hänvisade till innehållet i domen i det s.k. Tubacexmålet 5 . Den spanska lönegarantiinstitutionen Fogasa hade en allmän och objektiv skyldighet grundad på lönegarantidirektivet att betala ut arbetstagares löner och överta deras fordringar på arbetsgivaren. Denna utbetalning av arbetstagarnas löner utgjorde inte något statligt stöd eftersom det inte uteslutande avsåg en särskild kategori av företag. Vad som däremot ifrågasattes var villkoren för arbetsgivarens återbetalning till Fogasa. Domstolen konstaterade att den ränta som belöpte på de aktuella fordringarna var lägre än de marknadsmässiga räntesatserna och att återbetalningsvillkoren således var förmånligare än vad de skulle ha varit i förhållande till en privat borgenär. Just räntevillkoren ansågs därför vara oförenliga med artikel 92 (nuvarande

text: artikel 107 i EUF-fördraget

text: ) i EG-fördraget. 6

text: Med olagligt stöd avses stöd som lämnas i strid med genomförandeförbudet i

text: artikel 108.3 i EUF-fördraget

text: . Den som har lämnat olagligt stöd ska återkräva stödet, om inte återkrav får underlåtas enligt EU-rätten, se

text: och

text: 2 §§

text: lagen (

text: ) om tillämpning av Europeiska unionens statsstödsregler, statsstödslagen.

text: Frågor om återkrav av stöd enligt statsstödslagen prövas av den myndighet som lämnat stödet, om inte regeringen i det enskilda fallet bestämmer något annat,

text: 2 § förordningen (2016:605)

text: om tillämpning av Europeiska unionens statsstödsregler, statsstödsförordningen.

text: Medlemsstaterna ska utan dröjsmål vidta alla åtgärder som är nödvändiga för att stödet ska återbetalas och skyldigheten kan endast underlåtas om återbetalningen är olämplig med hänsyn till exceptionella omständigheter . 7 Enligt EU-domstolens praxis är det de nationella domstolarna som i enlighet med nationell rätt ska pröva om en åtgärd utgör olagligt stöd. Det som är avgörande för prövningen är att den konkurrenssituation som förelåg innan stödet utbetalades ska återställas. 8

text: Vid remissbehandlingen av statsstödslagen anfördes att det borde utredas vilka konsekvenser ett beslut om återbetalning kunde medföra med avseende på t.ex. likviditet och risk för obestånd. Enligt regeringen så var sådana frågor närmast att hänföra till om återbetalning kan underlåtas enligt EU-rätten och inte något som kan regleras i svensk lag. Regeringen konstaterade att stödmottagarens ekonomiska situation inte är något som EU-rätten tar särskilt stor, om ens någon, hänsyn till när fråga är om återkrav av olagligt stöd. 9

text: När det gäller regelverket kring lönegaranti vid företagsrekonstruktion, har det i litteraturen framförts att dess konsekvenser ”svårligen kan anses förenliga med EU:s statsstödsregler”. Vidare synes det finnas ”en möjlighet – och skyldighet – för staten att återkräva det statsstöd som beviljats i form av befrielse från betalning av sociala avgifter för utbetald lönegaranti i samband med en företagsrekonstruktion”. 10

text: 3.4 Lagen (

text: En stödgivande myndighet ska återkräva ett olagligt stöd från stödmottagaren, om inte undantag medges enligt EU-rätten (

text: 2 § lagen (2013:388)

text: om tillämpning av Europeiska unionens statsstödsregler, statsstödslagen ). Återkravet ska även omfatta ränta ( 4 § statsstödslagen ). Skyldigheten att återkräva olagligt stöd gäller även utan ett kommissionsbeslut (

text: prop. 2012/13:84 s. 18

text: och

text: , Eesti Pagar AS).

text: 4 Bedömning

text: Det finns tydligt stöd i lagstiftningen för att lönegarantibeloppet ska återbetalas av företaget. Skatteverket kan, bl.a. mot bakgrund av NJA 1998 sid 834, konstatera att det saknas lagstöd för att staten på liknande sätt ska ha rätt att kräva ersättning av någon annan för sådan betalning av arbetsgivaravgifter som staten gjort avseende utbetald lönegaranti i samband med en konkurs eller en företagsrekonstruktion.

text: Skatteverket anser inte heller att en regressrätt kan stödjas på allmänna principer om regressrätt vid betalning av annans skuld när det finns sådan skyldighet. Av

text: 8 kap. 3 § regeringsformen

text: och förvaltningsrättsliga principer får det anses följa att statens offentligrättsliga anspråk ska följa direkt av lag. Bestämmelserna i SAL innebär att staten har ålagts en egen skyldighet att betala arbetsgivaravgifter på utbetalad lönegaranti. Detta förändras inte av att lönegarantin i sig är att se som ett legalt borgensansvar till skydd för arbetstagarens lönefordran och att arbetsgivarens förpliktelse gentemot arbetstagaren övertas av staten enligt 28 § LGL.

text: Skatteverket bedömer dock att staten ändå är skyldig att kräva betalning av arbetsgivaren avseende dessa arbetsgivaravgifter. När staten istället för arbetsgivaren betalar arbetsgivaravgifterna innebär det motsvarande inbesparing för arbetsgivaren. Fördelen som detta innebär tillkommer endast företag som genomgår en företagsrekonstruktion. Att sådana företag inte behöver betala arbetsgivaravgifter innebär alltså att de får en ekonomisk fördel gentemot de konkurrenter som inte åtnjuter samma inbesparing och riskerar att snedvrida konkurrensen. Kravet i denna del är lågt ställt och det faktum att stödet är av ringa omfattning eller utgår till ett litet företag medför inte i sig att påverkan på handeln medlemsstater emellan kan uteslutas.

text: Även mot bakgrund av den tolkning som EU-domstolen gjort av de spanska lönegarantireglerna anser Skatteverket att subventionen innebär ett olagligt statsstöd. När Skatteverket har utbetalat lönegaranti under en företagsrekonstruktion så ska myndigheten därför av företaget återkräva det statsstöd som beviljats i form av betalning av arbetsgivaravgifter för utbetalad lönegaranti.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1479872

status: upphävt

title: Behöver beslutsfattarens namn anges i underrättelser om beslut enligt förvaltningslagen?

text: Nytt: 2022-10-14

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-10-02, dnr.

text: Nytt: 2022-06-15

text: En översyn av ställningstagandet pågår med anledning av Justitieombudsmannens beslut den 10 maj 2022, dnr 3869-2019 .

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en underrättelse om ett beslut enligt

text: 33 § förvaltningslagen

text: (2017:900, FL) inte behöver innehålla uppgift om beslutsfattarens eller föredragandens namn. Däremot måste dessa uppgifter alltid dokumenteras hos Skatteverket. Detsamma gäller uppgift om den som har medverkat vid den slutliga handläggningen utan att delta i avgörandet.

text: Det finns specialbestämmelser som innebär att beslutsfattarens och föredragandens namn måste anges i en underrättelse om ett beslut. I sådana fall kan namnet inte utelämnas.

text: Att det är rättsligt möjligt att utelämna beslutsfattarens och föredragandens namn innebär inte att det nödvändigtvis är den lämpligaste lösningen. En avvägning får därför göras för respektive ärendeslag om det är lämpligt att utelämna beslutsfattarens och föredragandens namn. En förutsättning är exempelvis att enskilda på ett enkelt och smidigt sätt kan kontakta Skatteverket för att få svar på frågor om beslutet, så att Skatteverkets serviceskyldighet uppfylls.

text: Ställningstagandet behandlar inte frågan om sekretess kan gälla för uppgifter om handläggares namn som ska dokumenteras enligt

text: förvaltningslagen

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om en underrättelse om ett beslut enligt

text: förvaltningslagen

text: behöver innehålla beslutsfattarens och föredragandens namn.

text: 3 Gällande rätt

text: 3.1 Service

text: En myndighet ska se till att kontakterna med enskilda blir smidiga och enkla. Myndigheten ska lämna den enskilde sådan hjälp att hen kan ta till vara sina intressen. Hjälpen ska ges i den utsträckning som är lämplig med hänsyn till frågans art, den enskildes behov av hjälp och myndighetens verksamhet. Den ska ges utan onödigt dröjsmål (

text: 6 §

text: FL).

text: 3.2 Dokumentation

text: För varje skriftligt beslut ska det finnas en handling som visar

text: 1. dagen för beslutet,

text: 2. vad beslutet innehåller,

text: 3. vem eller vilka som har fattat beslutet,

text: 4. vem eller vilka som har varit föredragande, och

text: 5. vem eller vilka som har medverkat vid den slutliga handläggningen utan att delta i avgörandet (

text: 31 §

text: FL). Paragrafen finns under rubriken Dokumentation av beslut. Motsvarande reglering finns även i

text: 21 § myndighetsförordningen (2007:515)

text: . För Skatteverkets del finns ett uttryckligt undantag från 21 § 3–5

text: myndighetsförordningen

text: när det gäller beslut som fattas genom automatiserad behandling (

text: 39 §

text: förordningen [2017:154] med instruktion för Skatteverket).

text: I förarbetena till

text: 31 §

text: FL anges bl.a. att kravet att det för varje beslut ska finnas en handling i vilken dokumentationen sker innebär inte att myndigheten måste ta fram ett speciellt dokument för att dokumentera beslutet. Kravet kan tillgodoses också genom t.ex. en protokollsanteckning eller en anteckning direkt på en ansökningshandling som bevaras i en kopia på papper eller i elektronisk form hos myndigheten eller genom en kopia av ett expedierat särskilt uppsatt beslut. Uppgifterna kan även dokumenteras och bevaras elektroniskt på annat sätt i ett ärende, t.ex. vid beslutsfattande som sker automatiserat. I kravet på dokumentation ligger att denna ska ske på ett sätt som är bestående för framtiden (

text: prop. 2016/17:180 s. 320

text: I kommentaren till

text: förvaltningslagen

text: anges att uttrycket ”vad beslutet innehåller” i punkten 2 omfattar både det som brukar beskrivas som själva slutet i beslutet och beslutets motivering (Lundmark & Säfsten,

text: Förvaltningslagen

text: [version 1, JUNO], kommentaren till

text: 31 §

text: under rubriken Vilka uppgifter ska dokumenteras?).

text: 3.3 Underrättelse

text: En myndighet som meddelar ett beslut i ett ärende ska så snart som möjligt underrätta den som är part om det fullständiga innehållet i beslutet, om det inte är uppenbart obehövligt (

text: 33 § första stycket

text: FL). Bestämmelsen finns under rubriken Underrättelse om innehållet i beslut och hur ett överklagande går till. Av förarbetena till bestämmelsen framgår att syftet med formuleringen ”det fullständiga innehållet i beslutet” är att undvika missuppfattningen att det är tillräckligt att en part informeras genom ett sammandrag av vad som har beslutats (

text: prop. 2016/17:180 s. 206

text: 3.4 Motivering

text: Ett beslut ska innehålla en klargörande motivering, om beslutet kan antas påverka någons situation på ett inte obetydligt sätt. En sådan motivering ska innehålla uppgifter om vilka föreskrifter som har tillämpats och vilka omständigheter som har varit avgörande för myndighetens ställningstagande. Undantag kan göras om motiveringen är uppenbart obehövlig (

text: 32 § första stycket

text: FL). En motivering får vidare helt eller delvis utelämnas i vissa situationer som framgår av paragrafens andra stycke.

text: 3.5 Avvikande bestämmelser

text: Det finns specialbestämmelser som avviker från regleringen i

text: förvaltningslagen

text: . I dessa fall gäller vad som framgår av specialbestämmelserna i stället för

text: förvaltningslagens

text: bestämmelser (

text: 4 §

text: FL). Ett exempel är

text: 17 kap. 3 § skatteförfarandeförordningen (2011:1261)

text: som anger att en underrättelse om vissa typer av beslut ska innehålla uppgift om vem som har fattat beslutet och i förekommande fall vem som har varit föredragande.

text: 3.6 JO-beslut

text: I JO:s beslut den 9 mars 2018, dnr

text: , hade en arbetsmarknads- och socialnämnd vid ett flertal tillfällen angett ordföranden i nämnden som beslutsfattare i beslut om bistånd, trots att ordföranden inte hade fattat de aktuella besluten. Syftet med förfarandet var att skydda personalen. JO uttalade att det är ett grundläggande krav när myndigheter fattar beslut att den ansvariga beslutsfattaren inte är anonym. En part i ett ärende har alltså ett berättigat intresse att få veta vem som har beslutat i hens ärende. Att en beslutsfattare inte får vara anonym innebär också att någon annan inte får anges i den verkliga beslutsfattarens ställe.

text: I JO:s beslut den 15 december 2021, dnr

text: , kritiserades en högskola bl.a. för bristfällig beslutsunderrättelse gällande ett beslut om att stänga av en student. Av omständigheterna framgår att det vid högskolans disciplinnämnds beslutssammanträde inte fördes något protokoll. Disciplinnämndens beslut dokumenterades inte heller på annat sätt än genom ett e-postmeddelande som skickades till studenten. I JO:s beslut anges att JO tidigare har konstaterat att det följer av

text: förvaltningslagen

text: att beslutsfattarnas namn ska framgå av beslutet (se t.ex. JO:s beslut den 23 november 2020 i dnr 8635-2019). Det fanns inga sådana uppgifter i beslutsunderrättelsen till studenten.

text: JO-beslutet den 23 november 2020, dnr 8635-2019, gäller kritik mot en anstalt inom Kriminalvården för brister vid beslut om omhändertagande och förstörande av föremål. Av omständigheterna framgår att omhändertagandet dokumenterades i en dagteckning och att den intagne underrättades om förverkandet. I JO:s beslut anges att när det gäller beslutets utformning i övrigt framgår visserligen vilka två kriminalvårdare som verkställde omhändertagandet och förstörandet samt vem av dem som dokumenterade beslutet. Däremot visar beslutet inte vem som var beslutsfattare. Dessutom saknar beslutet fullföljdshänvisning, trots att det […] alltså har varit fråga om ett överklagbart beslut. På dessa två sätt avviker beslutet från

text: förvaltningslagens

text: krav. Anstalten kan inte undgå kritik för detta.

text: 4 Bedömning

text: Frågan har uppkommit om det är möjligt att utelämna beslutsfattarens och föredragandens namn i sådana underrättelser om beslut där

text: förvaltningslagens

text: bestämmelser är tillämpliga på innehållet i underrättelsen. Avgörande är vad som avses med ”det fullständiga innehållet i beslutet” i bestämmelsen om underrättelse i

text: 33 § första stycket

text: FL.

text: 4.1 Möjliga synsätt

text: Ett alternativ är att anse att regleringen innebär att samtliga uppgifter som ska dokumenteras hos Skatteverket enligt

text: 31 §

text: FL också ska anges i underrättelsen om beslutet. Det innebär i så fall att beslutsfattarens och föredragandens namn ska anges i underrättelsen. Ordalydelsen i

text: 33 §

text: FL kan delvis tyckas ge stöd för den tolkningen. Om detta skulle vara avsikten hade det författningstekniskt dock varit enklare och tydligare att i

text: 33 §

text: FL göra en hänvisning till att en underrättelse ska innehålla de uppgifter som ska dokumenteras enligt

text: 31 §

text: FL. Den utformningen har bestämmelsen inte fått. Det framgår vidare av förarbetena att syftet med formuleringen ”det fullständiga innehållet i beslutet” är att undvika missuppfattningen att det är tillräckligt att en part informeras genom ett sammandrag av vad som har beslutats. Den författningstekniska utformningen och förarbetsuttalandet talar sammantaget inte för detta alternativ.

text: Ett annat alternativ är att bestämmelsen om underrättelse i

text: 33 § första stycket

text: FL innebär att parten ska underrättas om vad som har beslutats, dvs. om beslutet avser exempelvis ett avslag eller ett bifall, och en klargörande motivering enligt

text: 32 §

text: FL. I kommentaren till dokumentationsbestämmelsen i

text: 31 § 2

text: FL framförs uppfattningen att uttrycket ”vad beslutet innehåller” omfattar både det som brukar beskrivas som själva slutet i beslutet och beslutets motivering. Den nu nämnda punkten i dokumentationsbestämmelsen motsvarar då vad som avses med ”det fullständiga innehållet i beslutet” i

text: 33 § första stycket

text: FL. Förarbetsuttalandet om syftet med formuleringen ”det fullständiga innehållet i beslutet” talar också för det här alternativet. Vidare talar

text: förvaltningslagens

text: struktur i samma riktning, eftersom det såväl i lagtext som i rubriksättning görs en åtskillnad mellan dokumentation av beslut och underrättelse om beslut.

text: I JO:s ovan nämnda beslut den 23 november 2020 respektive den 15 december 2021 görs, till skillnad från strukturen i

text: förvaltningslagen

text: , inte åtskillnad mellan vad som ska utgöra dokumentation vid beslutsfattande och vad som ska framgå av en underrättelse om ett beslut. Skatteverket uppfattar omständigheterna i de aktuella ärendena som att den dokumentation som ska finnas enligt

text: 31 §

text: FL saknades hos beslutsmyndigheterna. Denna brist skulle inte ha förekommit om beslutsfattarens namn angetts i beslutsunderrättelsen. Såsom framgår ovan är det ett krav enligt

text: förvaltningslagen

text: att beslutsfattarens och i förekommande fall föredragandens namn finns dokumenterat hos myndigheten, förutsatt att det inte rör sig om ett automatiserat beslut (jfr

text: prop. 2016/17:180 s. 319

text: f.).

text: 4.2 Handläggares namn behöver inte anges i beslutsunderrättelsen

text: Mot bakgrund av vad som nu anförts anser Skatteverket att det är det senare alternativet som bör gälla. En beslutsunderrättelse behöver därför inte innehålla beslutsfattarens eller föredragandens namn när underrättelsen sker i enlighet med bestämmelserna i

text: förvaltningslagen

text: 4.3 Vilken praktisk betydelse får bedömningen?

text: Det finns flera praktiska fördelar med att ange beslutsfattarens och föredragandens namn i en underrättelse om ett beslut. Till en början uppfylls dokumentationskravet i samma handling som skickas ut till parten – det behöver då inte finnas flera handlingar som gäller ett visst beslut. Parten får också direkt svar på vem som hen ska kontakta vid eventuella frågor kring beslutet. Möjligheten för parten att omedelbart kunna kontrollera frågan om jäv är också en fördel.

text: Ur ett säkerhetsperspektiv kan det däremot vara en fördel om beslutsunderrättelser inte innehåller uppgifter om enskilda handläggares namn. Om beslutsfattarens eller föredragandens namn inte anges i underrättelsen om ett beslut krävs att Skatteverket dokumenterar namnet på annat sätt. Detsamma gäller uppgift om den som har medverkat vid den slutliga handläggningen utan att delta i avgörandet. Det är också viktigt att mottagaren av ett beslut snabbt och enkelt kan komma i kontakt med någon som kan svara på frågor rörande beslutet för att uppfylla Skatteverkets serviceskyldighet. En uppgift om vem som har fattat beslutet eller varit föredragande behöver inte vara nödvändig för att få en sådan kontakt. I stället skulle t.ex. kontaktuppgifter till en sektion eller annan organisatorisk enhet inom Skatteverket kunna anges.

text: Att det är rättsligt möjligt att utelämna beslutsfattarens och föredragandens namn innebär inte att det nödvändigtvis är den lämpligaste lösningen. En avvägning får därför göras för respektive ärendeslag om det är lämpligt att utelämna beslutsfattarens och föredragandens namn. Vid bedömningen bör hänsyn tas till ovan angivna omständigheter. Det ankommer på de enskilda avdelningarna inom Skatteverket att göra denna avvägning.

text: Bedömningen innebär inte något ställningstagande till om sekretess kan gälla för de uppgifter om handläggares namn som ska dokumenteras.


text: Skatteverkets ställningstagande ”När Skatteverket har betalat ut lönegaranti under en företagsrekonstruktion ska myndigheten återkräva det statsstöd som beviljats i form av betalda arbetsgivaravgifter (8-14796-2025)

text: Schytzer/Fordrans uppkomst inom insolvensrätten, sid 25, Iustus förlag, 2020

text: A.a. sid 138 f

text: Lindskog/Betalning sid 96, fotnot 246, Norstedts förlag, 2024

text: A.a. sid 97 f

text: Se ställningstagandet ”När Skatteverket har betalat ut lönegaranti under en företagsrekonstruktion ska myndigheten återkräva det statsstöd som beviljats i form av betalda arbetsgivaravgifter”, 2025-01-15, dnr

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-14825-2025

title: När uppkommer statens fordran på återkrav av olagligt statsstöd vid en företagsrekonstruktion?

text: 1 Sammanfattning

text: När Skatteverket betalat ut lönegaranti under en företagsrekonstruktion ska myndigheten av företaget återkräva olagligt statsstöd som beviljats i form av betalda arbetsgivaravgifter 1

text: Skatteverket anser att statens betalning av arbetsgivaravgifterna utgör tidpunkten för återkravsfordrans uppkomst gentemot arbetsgivaren. Det innebär att denna fordran inte kan ingå i en skulduppgörelse i en rekonstruktionsplan.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket anser att staten ger ett olagligt statsstöd genom att betala ett företags arbetsgivaravgifter i samband med en företagsrekonstruktion och att staten därför ska återkräva detta från företaget. Staten får härigenom en fordran på företaget.

text: Under en företagsrekonstruktion ska en borgenär delta med en fordran i planförhandlingen endast om den har uppkommit före beslutet om företagsrekonstruktion.

text: Frågan är när statens återkravsfordran avseende det olagliga statsstödet kan anses ha uppkommit.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den som utger avgiftspliktig ersättning ska betala arbetsgivaravgifter enligt bestämmelserna i

text: 2 kap.

text: socialavgiftslagen (2000:980)

text: , SAL. Löner, arvoden, förmåner och andra ersättningar för arbete är avgiftspliktiga. Med ersättning för arbete likställs garantibelopp enligt

text: lönegarantilagen (1992:497)

text: , se

text: 2 kap.

text: och

text: 11 §§

text: SAL.

text: I en planförhandling deltar borgenärer vilkas fordringar uppkommit före beslutet om företagsrekonstruktion om fordringarna berörs direkt av ett förslag till rekonstruktionsplan,

text: 4 kap. 3 § lagen (2022:964)

text: om företagsrekonstruktion, FrekL.

text: Högsta Domstolen har i

text: NJA 1998 s 834

text: slagit fast att staten, i avsaknad av en särskild reglering motsvarande 28 § lönegarantilagen, saknar möjlighet att göra gällande en rätt till konkursutdelning avseende arbetsgivaravgifterna. Domstolen anförde bl.a. följande:

text: ”Enligt

text: 28 § lönegarantilagen

text: inträder staten i arbetstagarens rätt mot konkursgäldenären i fråga om utbetalt garantibelopp. Utdelning i konkursen för en arbetstagares fordran som ersatts av garantin tillfaller staten intill detta belopp. Någon motsvarande regel finns däremot inte för arbetsgivaravgift beräknad på utbetalt garantibelopp. I avsaknad av någon sådan regel kan staten redan av detta skäl inte anses ha rätt till betalning i konkursen för sin omtvistade fordran.”

text: Högsta domstolen har i

text: NJA 2009 s 291

text: gjort följande allmänna uttalanden i fråga om tidpunkten för fordringars uppkomst:

text: ”Tidpunkten för en fordrans uppkomst har betydelse för många rättsliga spörsmål […]. Att en fordran inte slutligt uppkommit vid en kritisk tidpunkt hindrar inte att den i en specifik tillämpningssituation ändå kan anses ha förelegat då, om åtminstone visst eller vissa – om än inte alla – för fordringens slutliga tillblivelse nödvändiga omständigheter förelegat vid tidpunkten.

text: Av stor betydelse för frågan om en fordrans uppkomsttidpunkt – när omständigheterna är sådana att fordringen vid den kritiska tidpunkten kan sägas ha varit svävande – är syftet med den bestämmelse vars tillämpning är i fråga [hänvisningar uteslutna]. Huruvida fordringen skall anses ha funnits vid den kritiska tidpunkten trots att den inte var fullgången är alltså i hög grad beroende av ändamålet med den aktuella regeln.”

text: I den juridiska litteraturen har konstaterats att ”Med att en fordran är fullgången menas att samtliga omständigheter som grundar fordran har inträffat.” 2 Det ovan citerade avsnittet i

text: NJA 2009 s 291

text: har kommenterats på följande sätt:

text: ”Det är följaktligen i de fall då fordran har varit svävande vid den kritiska tidpunkten, som syftet med bestämmelsen ska ha stor betydelse. Det är då den funktionalistiska bedömningen ska avgöra om fordran har uppkommit såvitt avser den aktuella regeln (eller, med domstolens formulering, om den ska anses ha funnits vid den kritiska tidpunkten).

text: Vad som avses med svävande preciseras i den andra meningen i citatet ovan. Det är en icke-fullgången fordran som avses. Med en icke-fullgången fordran får förstås att endast något eller några av de rättsfakta som konstituerar att fordran blir fullgången har uppkommit före den kritiska tidpunkten. Exempelvis är en penningfordran inte fullgången, om den har sin grund i ett ingånget köpeavtal, i vilket fordran har villkorats av att varan ska levereras, och leverans ännu inte skett. Penningfordran är då svävande. Om en kritisk tidpunkt inträffar medan penningfordran är svävande ska ändamålet med den regel, i vilken den kritiska tidpunkten ingår, ha stor betydelse enligt denna funktionalistiska bedömning”. 3

text: Vidare har det i den juridiska litteraturen uttalats att ”En penningförpliktelses uppkomsttidpunkt har betydelse i olika sammanhang. […] I fråga om uppkomsttidpunkten är det i vissa fall lämpligare att analysen utgår från borgenären (frågan blir när fordringen skall anses ha uppkommit) än från gäldenären (då frågan blir när förpliktelsen skall anses ha uppkommit)”. 4 Och att:

text: ”Om en förpliktelse vilar på endast ett momentant rättsfaktum (t ex ett muntligt skuldåtagande) måste den naturligtvis anses ha uppkommit med detta.

text: Om förpliktelsen vilar på flera rättsfakta är det lika självklart att förpliktelsen inte kan anses ha uppkommit innan inträffandet av det första för förpliktelsen nödvändiga rättsfaktumet (rf1) har gjort det.

text: ”Om en förpliktelses uppkomst förutsätter förhandenvaron av flera rättsfakta, så har i praxis uppkomsttidpunkten i olika typfall (d v s enligt olika regler) bestämts på skilda sätt. Uppkomsttidpunkten är alltså relativt bestämd” 5

text: 4 Bedömning

text: En arbetsgivare är skyldig att betala arbetsgivaravgifter på den lön som utbetalats till arbetstagaren (

text: 2 kap. 10 §

text: SAL). En arbetsgivare är dock inte skyldig att betala sådana arbetsgivaravgifter som staten har betalat enligt 2 kap. 1 och 11 §§ SAL avseende lönegaranti. Bestämmelserna i 2 kap. 1 och 11 §§ SAL innebär att staten har en klar och tydlig skyldighet att betala arbetsgivaravgifter på utbetald lönegaranti. Såsom Högsta domstolen konstaterade i

text: NJA 1998 s 834

text: så saknas det en uttrycklig lagbestämmelse som ger staten rätt att kräva betalning av en arbetsgivare för de arbetsgivaravgifter som staten betalat i samband med utbetalning av lönegaranti. Staten har därför inte någon regressfordran gentemot arbetsgivaren grundad på att betalningen av arbetsgivaravgifterna skulle ha gjorts i arbetsgivarens ställe.

text: Skatteverket anser emellertid att när myndigheten har betalat ut lönegaranti under en företagsrekonstruktion så ska myndigheten ändå återkräva det olagliga statsstöd som beviljats i form av betalda arbetsgivaravgifter 6 Ett sådant återkrav har sin grund i Europeiska unionens statsstödsregler. Att det i detta fall är fråga om återkrav av olagligt statsstöd och inte någon annan typ av fordran är av avgörande betydelse för bedömningen av när fordran kan anses uppkommen.

text: Vid ett beslut om företagsrekonstruktion finns det inte någon fullgången förpliktelse för arbetsgivaren att återbetala det olagliga statsstödet. Statens fordran kan inte heller anses vara ”svävande” eller ”ofullgången” vid denna tidpunkt. För att så ska vara fallet krävs det att gäldenären (arbetsgivaren) innan beslutet om företagsrekonstruktion måste ha blivit förpliktad gentemot borgenären (staten) genom ett rättsfaktum av något slag. Endast i en sådan situation är det aktuellt att diskutera om en fordran kan ha uppkommit någon gång innan det sista nödvändiga rättsfaktumet har inträffat. Ett typfall är att gäldenären har gjort sig skyldig till en skadegörande handling gentemot borgenären men där skadan uppkommer vid ett senare tillfälle.

text: Arbetsgivaren har, såsom ovan redogjorts för, inte varit skyldig att betala några arbetsgivaravgifter eftersom denne inte betalat arbetstagarnas lön. Arbetsgivarens förpliktelse att återbetala det olagliga statsstödet vilar istället uteslutande på det rättsfaktum att staten betalat arbetsgivaravgifter utan att kunna kräva betalning av dessa av arbetsgivaren. Det finns därmed ingen möjlighet att anse att statens återkravsfordran kan ha uppkommit vid en tidigare tidpunkt än då Skatteverket har betalat arbetsgivaravgifter för lönegarantin (t.ex. redan när anställningsavtalen träffades).

text: Skatteverket anser därför att statens betalning av arbetsgivaravgifterna utgör tidpunkten för återkravsfordrans uppkomst i den mening som avses i 4 kap. 3 FrekL. Det innebär att denna fordran inte kan ingå i en skulduppgörelse i en rekonstruktionsplan.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1523283

nyckelord: Inkomstskatt Socialavgifter

title: Bilförmån – rättelser av nybilspriser och jämförbar bil

text: 1 Sammanfattning

text: Nybilspriser för bilmodeller, som ligger till grund för beräkningen av förmånsvärde, fastställs av Skatteverket i årliga föreskrifter. För miljöbilar, dvs. bilar som helt eller delvis kan drivas med el eller vissa miljöbränslen, fastställer Skatteverket i allmänna råd och ställningstaganden vilka bilmodeller och priser som bör anses som närmast jämförbara bil vid beräkning av förmånsvärde.

text: I detta ställningstagande redovisas rättelser som berör bilmärkena BMW, Kia och Volvo med tillverkningsår 2022.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket fastställer årligen vissa underlag för beräkning av förmånsvärde för bilförmån, se bl.a. föreskriften

text: SKVFS 2021:29

text: och allmänna rådet SKV A 2021:39. Med anledning av inkomna kompletteringar och förtydliganden har behov av att i olika delar justera och rätta tidigare beslutade underlag för beräkning av förmånsvärde uppkommit för fyra bilmodeller av olika märken.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med en bilmodells nybilspris avses det pris som bilen hade när den introducerades på den svenska marknaden. Om ett sådant introduktionspris ändras efter kort tid, avses med nybilspris det justerade priset. Om det inte finns något nybilspris, anses som nybilspris för bilmodellen det pris som det kan antas att bilen skulle ha haft om den introducerats på den svenska marknaden när den var ny, se

text: 61 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: Om en bil är utrustad med teknik för drift helt eller delvis med elektricitet eller med andra mer miljöanpassade drivmedel än bensin och diesel och bilens nybilspris därför är högre än nybilspriset för närmast jämförbara bil utan sådan teknik, ska förmånsvärdet sättas ned till en nivå som motsvarar förmånsvärdet för den jämförbara bilen, se

text: 61 kap. 8 a §

text: IL.

text: 4 Bedömning

text: Nedan anges hur inkomna kompletteringar och övriga rättelser bör tillämpas.

text: 4.1 Bilmärke BMW (tillverkningsår 2022)

text: Två modellvarianter av BMW skulle rätteligen ha varit med i föreskriften och allmänna rådet, jfr

text: SKVFS 2021:29

text: och SKV A 2021:39.

type: rad

type: tabell

text: 4.2 Bilmärke Kia (tillverkningsår 2022)

text: För en modellvariant av Kia hade fel bilkod för jämförbar bil registrerats, 22KI0046 istället för 22KI0002. Det tidigare angivna förmånsgrundande priset var därmed 45 000 kr för högt, jfr SKV A 2021:39. Rättelsen innebär således ett sänkt förmånsvärde.

text: 4.3 Bilmärke Volvo (tillverkningsår 2022)

text: För en modellvariant av Volvo hade fel bilkod för jämförbar bil registrerats, 22VO0187 istället för 22VO0189. Det tidigare angivna förmånsgrundande priset var därmed 11 000 kr för högt, jfr SKV A 2021:39. Rättelsen innebär således ett sänkt förmånsvärde.

text: 4.4 Information om rättelsen

text: Bilförmånsberäkningen på skatteverket.se är uppdaterad med de rättade uppgifterna så att korrekta förmånsvärden kan beräknas.

text: Rättelserna i avsnitt 4.2 och 4.3 innebär sänkningar av förmånsvärdena. Arbetsgivaren bör i förekommande fall lämna rättade individuppgifter för respektive månad för den anställde och begära motsvarande omprövning av arbetsgivaravgifterna.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1524691

title: Hur ska utgifter för uppförande av ett friliggande växthus för odlingsändamål hanteras skattemässigt i näringsverksamhet

text: 1 Sammanfattning

text: Grundläggning, stomme och beklädnad i ett växthus för odlingsändamål i näringsverksamhet utgör byggnad. Motsvarande gäller dörrar, portar och luckor/öppningar för ventilation i byggnadens allmänna funktion som uppehållsplats för människor. Ett växthus ska därmed inte i sin helhet hänföras till byggnadsinventarier.

text: Installation av vissa anordningar som direkt är avsedda för den näringsverksamhet som bedrivs i byggnaden utgör byggnadsinventarier. Detta gäller exempelvis särskilt uppvärmningssystem anpassat för odlingsändamål, eller särskilda automtiska portar som installerats för verksamhetens transportbehov.

text: 2 Frågeställning och bakgrund

text: Fråga har uppkommit vad som ska hänföras till byggnad respektive byggnadsinventarier vid uppförande av ett växthus som ska användas för odlingsändamål och förvaring av växter. Växthuset är av sådant slag att det vid fastighetstaxeringen ska indelas som ekonomibyggnad.

text: Växthusets grundläggning kan bestå av antingen en gjuten bottenplatta, grundmur eller cementblock/betongplintar och dränerade stenmaterial. Det dränerade stenmaterialet kan komma att beläggas med stenplattor.

text: Växthuset kan ha olika utföranden och konstruktioner såsom t.ex. sadeltak, venlo, båghus, multispan eller pulpet. Olika materialval kan förekomma i den bärande konstruktionen, såsom trä eller metall. Olika materialval för ett växthus beklädnad finns att tillgå såsom olika typer av glas och plast. Materialen kan läggas i ett eller flera skikt. Beroende på val kan olika ljusgenomsläpp, olika ljusbrytningar, u-värden och olika livslängd uppnås.

text: Växthuset ska ha en sådan utformning och storlek, samt förses med öppningar och dörrar som medför att det kan fungera som uppehållsplats för människor. Växthuset kan exempelvis även förses med;

text: en särskild rullport eller automatisk port anpassad för driften

text: ett bevattningssystem för bevattning av växter/plantor

text: ett klimatsystem för odlingsändamål

text: ett särskilt uppvärmningssystem anpassat för odlingsändamål

text: särskild belysning för odlingsändamål

text: särskilda ljusgardiner och tillhörande styrsystem

text: fasta lagerställningar och andra fasta anordningar för driften

text: Med hänsyn till att växthuset utformas för odlingsändamål uppkommer frågan om hela eller delar av växthuset kan hänföras till byggnadsinventarier. Om inte hela utgiften kan hänföras till byggnadsinventarier uppkommer även frågan vad som ska hänföras till byggnad respektive till byggnadsinventarier.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Innehav av näringsfastighet räknas alltid som näringsverksamhet (

text: 13 kap. 1 § tredje stycket Inkomstskattelagen

text: [1999:1229] IL).

text: En konstruktion för vilken ett byggnadsvärde fastställts vid fastighetstaxeringen hänförs till byggnadsinventarier, om konstruktionen helt eller delvis utgör en maskin eller ett redskap (

text: 19 kap. 21 §

text: IL).

text: Av förarbetena till bestämmelsen framgår att det inte är uteslutet att det vid fastighetstaxeringen åsatta byggnadsvärdet i vissa fall i sin helhet bör anges såsom särskilt maskinvärde. Av det följer att hela byggnaden får dras av enligt de avskrivningsregler som gäller för inventarier. Som exempel nämns oljecisterner, siloanläggningar o.d. En dylik möjlighet att i vissa fall behandla till byggnad hänförliga anordningar som inventarier bör alltså enligt utredningens mening föreligga även i fortsättningen. De nu nämnda fallen kan enligt förarbetena sägas avse sådana konstruktioner, där begreppen byggnad och maskiner sammanfaller (

text: prop. 1969:100 s. 38

text: f. och jfr motsvarande text i

text: SOU 1968:26 s. 55

text: I praxis har en virkestork hänförts till byggnadsinventarier (se RÅ 1975 Aa 729). Av HFD:s motivering i RÅ 1975 Aa 729 framgår att virkestorken inte var användbar som arbetslokal, lagerlokal eller liknande på grund av olika golvnivåer och sin tunnelliknande form med öppningar genom plåtjalusier endast i båda gavlarna m.m.

text: I praxis har en anläggning i form av en sprutbox där all transport genom boxen var spårbunden för specialbyggda vagnar inte hänförts till byggnadsinventarier. Där ansågs att anläggningen visserligen specialkonstruerats för sitt industriella ändamål, men att den inte i sin helhet endast kunde brukas som maskin (RÅ Aa-150/82).

text: Skatteverket anser att vindkraftverk ska hänföras till byggnadsinventarier vid inkomstbeskattningen då det delvis utgör en maskin (se Skatteverket, dnr

text: 130 208909-05/111

text: ). Skatteverket anser vidare att mobilmaster (se Skatteverket, dnr

text: 131 152879-08/111

text: ) och under vissa angivna förutsättningar solcellsanläggningar (se Skatteverket dnr

text: 131 622261-14/111

text: ) ska hänföras till byggnadsinventarier.

text: Byggnad och byggnadsinventarier i ett växthus för odlingsändamål

text: Om en byggnad uppförs av den skattskyldige, är anskaffningsvärdet utgiften för att uppföra den (

text: 19 kap. 8 §

text: IL). I anskaffningsvärdet för en byggnad som är avsedd för annat ändamål än bostadsändamål ska inte utgifter för byggnadsinventarier räknas in. Vad som menas med byggnadsinventarier framgår av 19–21 §§. Av 20 kap. 16 § framgår att ledningar för vatten m.m. i vissa fall inte anses som markinventarier utan som byggnad (

text: 19 kap. 10 §

text: IL).

text: Som byggnadsinventarier räknas sådana delar och tillbehör i en byggnad som är avsedda att direkt tjäna den näringsverksamhet som bedrivs i byggnaden. Hit räknas inte sådana anordningar som är nödvändiga för byggnadens allmänna användning. För byggnadsinventarier gäller vad som sägs om inventarier (

text: 19 kap. 19 §

text: IL).

text: Om en ledning för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas eller liknande är avsedd för både en byggnads användning i näringsverksamheten och byggnadens allmänna användning, ska anskaffningsvärdet fördelas mellan byggnadsinventarier och byggnad i förhållande till den omfattning i vilken ledningen tillgodoser verksamheten respektive byggnadens allmänna användning. En ledning hänförs i sin helhet till byggnadsinventarier, om anskaffningsvärdet till minst tre fjärdedelar kan anses avse näringsverksamheten. Om anskaffningsvärdet till minst tre fjärdedelar kan anses avse byggnadens allmänna användning, räknas ledningen i sin helhet till byggnaden (

text: 19 kap. 20 §

text: IL).

text: Av förarbetena framgår att till byggnad ska vid avdragsberäkningen hänföras alla nu till marken hörande ledningar och jämförliga anordningar, som är nödvändiga för byggnadens allmänna funktioner, dvs. väsentligen oberoende av vilken särskild näringsverksamhet som där bedrivs. Hit hör alltså vanliga ledningar för vatten, avlopp, elektricitet, gas och annat samt andra anordningar som brukar behövas för att en byggnad skall kunna användas såsom uppehållsplats för människor (

text: prop. 1969:100 s. 119

text: I den utredning som låg till grund för lagstiftningen framhölls att gränsdragningen mellan byggnad och inventarier endast gäller egendom av tillbehörskaraktär. Till byggnad hör enligt förarbetena allt som är att hänföra till själva byggnadsstommen (golv, tak och väggar). Att byggnaden kan vara mer eller mindre speciell är ett förhållande, till vilket hänsyn ska tas vid bestämningen av avdragsprocenten för byggnaden (

text: prop. 1969:100 s. 37

text: f. och

text: SOU 1968:26 s. 55

text: ). Avskrivningsunderlaget för en byggnad kommer därför i princip att omfatta endast anskaffningsvärdet för själva byggnadsstommen och de anordningar som behövs för byggnadens allmänna funktioner. Hit hör också de utomhusledningar som tillgodoser dessa funktioner (

text: prop. 1969:100 s. 123

text: I

text: RÅ 1977 ref. 135

text: ansågs ett flertal sektionsindelade takskjutsportar i ett verkstadsföretags byggnad vara byggnadsinventarier då portarna var så speciellt anpassade till den verksamhet som bolaget bedrev i den aktuella byggnaden. I RÅ 1970 Fi 1396 hänfördes eldrivna frysrumsportar till byggnadsinventarier (Riksskattenämnden ansåg däremot att svängportar av stål med dörrblad av gummi skulle hänföras till byggnad, men förhandsbeskedet överklagades inte i den delen). I RÅ 1975 Aa 114 hänfördes en valvdörr i ett värdevalv till byggnadsinventarier.

text: I RÅ 83 1:1 var fråga om ändringsarbeten från lager till öppet kontorslandskap och i samband med denna omändring installerades bl.a. ljudabsorberande undertak och en ventilations- och klimatanläggning. Vidare förstärktes belysningen med hänsyn till fastställda normer för arbetsplatser i kontorslandskap. Installationerna med avseende på undertak, ventilations- och klimatanläggning och belysning hänfördes till byggnadsinventarier.

text: I RÅ 84 1:98 bedömdes vissa installationsarbeten för belysning i en hotellbyggnad. Installationsarbetena inklusive elledningsdragning hänfördes i sin helhet till byggnad.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har i ett förhandsbeskedsärende ansett att en uppvärmningsanläggning och ett brandlarm för en godsterminal var att hänföra till byggnad och inte byggnadsinventarier. Domstolen anförde att värmeanläggningen hade byggts gemensamt för terminalens kontorsdel och lager och att det var en ordinär anläggning för uppvärmning av byggnad. Anläggningen fick därför anses ingå i byggnaden för att tillgodose byggnadens allmänna funktion (RÅ Aa-180/79).

text: 4 Bedömning

text: Enligt förutsättningarna kommer växthuset att vara av sådant slag att det kommer att delas in som ekonomibyggnad vid fastighetstaxeringen. Fråga är därmed om en näringsfastighet (jfr

text: 13 kap. 1 § tredje stycket

text: IL).

text: En konstruktion som i sin helhet ska hänföras till byggnadsinventarier.

text: Ett växthus av ovan beskrivet slag har enligt Skatteverket en sådan typisk utformning som innebär att det lämpar sig som uppehållsplats för människor. Att växthuset förses med byggnadsinventarier, har en viss utformning, eller en ljusgenomsläpplig beklädnad av visst slag utifrån odlingstekniska skäl, ändrar inte denna omständighet (jfr t.ex.

text: prop. 1969:100 s. 37

text: f. och s. 123, RÅ 1975 Aa 729 och RÅ Aa 150/82). Byggnaden kan därför inte i sin helhet hänföras till byggnadsinventarier enligt

text: 19 kap. 21 §

text: IL.

text: Grundläggning, stomme och beklädnad i ett växthus av ovan beskrivet slag utgör byggnad. Motsvarande gäller dörrar, portar och luckor/öppningar för ventilation i byggnadens allmänna funktion som uppehållsplats för människor. Detta gäller oavsett byggnadens form, grundläggning eller materialval i stomme eller beklädnad.

text: Rullportar och automatiska portar som särskilt installerats för verksamheten/driften, t.ex. transportbehov för maskiner inom produktionen, ska enligt Skatteverket behandlas som byggnadsinventarier (jfr

text: RÅ 1977 ref. 135

text: , RÅ 1970 Fi 1396 och RSV/FB Dt 1980:11). Växthusets ordinarie dörrar och portar, samt luckor och öppningar för ventilation ska hänföras till byggnad, såsom nödvändiga anordningar i byggnadens allmänna funktion såsom byggnad.

text: Grundläggande installation för belysning hänförs till byggnad i den mån den inte är anpassad för verksamheten (jfr RÅ 83 1:1 och RÅ 84 1:98). Särskild belysning för odlingsändamål hänförs enligt Skatteverket till byggnadsinventarier. Motsvarande gäller särskilda gardiner och särskild installation för styrning och drift av klimatsystem för odlingsändamål, t.ex. ett automatiskt styrsystem för ventilation anpassat för odlingsändamål.

text: Även eventuella fasta lagerställningar och andra anordningar specifikt kopplade till driften anses utgöra byggnadsinventarier (se

text: prop. 1969:100 s. 37

text: f. och

text: prop. 1972:120 s. 99

text: f.).

text: Vad gäller en uppvärmningsanläggning som tillgodoser specifika odlingsändamål i ett växthus, såsom t.ex. pannor med tillhörande silo eller en värmepumpsanläggning, inom ramen för ett luft- eller vattenburet uppvärmningssystem, så anses anläggningen enligt Skatteverket utgöra byggnadsinventarier (jfr RÅ Aa 180/79).