identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 51522-10/111

title: Utövande konstnärer m.m.; mervärdesskatt

text: OBS! Detta ställningstagande har ersatts av Skatteverkets ställningstagande, 2011-01-25, dnr

text: 131 38089-11/111

text: 1 Sammanfattning

text: För att en utövande konstnär ska kunna omfattas av undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 11 § 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, krävs att det är fråga om ett framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av

text: upphovsrättslagen

text: . Undantaget gäller endast vid de tillfällen då artisterna faktiskt framför ett sådant verk. Vidare kan undantaget endast tillämpas när framförandet görs i "levande" form, dvs. direkt inför en publik och inte framför en kamera eller liknande. Endast den som gör framträdandet kan anses vara en utövande konstnär i den mening som avses i paragrafen. De personer som arbetar med ett framträdande indirekt, t.ex. regissörer eller scenografer, kan därför inte omfattas av undantaget.

text: En utövande konstnärs prestation vid en filminspelning omfattas inte av undantaget. För förvärvaren får artistens prestation ett värde först när artisten överlåter eller upplåter visningsrätten. Av denna anledning ska artistens framförande och konstnärliga prestation ses som ett underordnat led till det huvudsakliga tillhandahållandet av rättigheten. Om det är fråga om ersättning för upplåtelse eller överlåtelse av en rättighet att göra och visa inspelningar etc. av framträdandet ska skattesatsen för detta tillhandahållande bestämmas till 6 procent.

text: När det är fråga om ett skattepliktigt tillhandahållande av rättigheter är det enligt Skatteverket fråga om en tjänst som omfattas av

text: 5 kap. 5 §

text: ML när köparen är en näringsidkare. För det fall det skattepliktiga tillhandahållandet avser en annan tjänst än en rättighet ska detta tillhandahållande bedömas utifrån vad som faktiskt avses. Det kan t.ex. vara fråga om ett artistiskt framträdande som avses i

text: 5 kap. 11 §

text: ML.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagandet "Utövande konstnärer m.m." daterat 2006-01-18, dnr 131 655475-05. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning avseende omsättningsland för tjänster och innebär ingen ändring i sak. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska de äldre ställningstagandena fortfarande tillämpas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Utövande konstnärers tillhandahållanden undantas från skatteplikt när tillhandahållandet avser framförande av litterärt eller konstnärligt verk. Avser tillhandahållandet i stället upplåtelse eller överlåtelse av en upphovsrätt är tillhandahållandet skattepliktigt med en skattesats om 6 procent.

text: Med hänsyn till att det förekommer problem med gränsdragningar mellan skatteplikt och undantag från skatteplikt samt de olika skattesatserna behövs ett klargörande av hur tillhandahållanden av stuntmän, magdansöser, regissörer och scenografer ska bedömas.

text: För det fall det är fråga om skattepliktiga tillhandahållanden frågas även om hur omsättningsland för dessa tillhandahållanden ska bedömas.

text: Det tidigare ställningstagandet ses över på grund av ändrad lagstiftning från och med 1 januari 2010 rörande omsättningsland för tjänster.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I ML anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet rörande gällande rätt.

text: Enligt

text: 3 kap. 1 § första stycket

text: ML är omsättning av varor eller tjänster samt import skattepliktiga om inget annat anges i detta kapitel.

text: Av

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML framgår att från skatteplikt undantas en utövande konstnärs framförande av ett sådant litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av lagen (

text: ) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk.

text: Sverige har fått möjlighet att ha skattebefrielse för tjänster som tillhandahålls av författare, konstnärer och artister enligt

text: artikel 380 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet. Skattebefrielsen gäller sådana tjänster som omfattas av del B, punkt 2 i bilaga X till mervärdesskattedirektivet.

text: I del B, punkt 2 i bilaga X till mervärdesskattedirektivet anges tjänster som tillhandahålls av bland annat författare, konstnärer och artister.

text: Av

text: prop. 1996/97:10

text: s.31 f . framgår att när det gäller upplåtelse eller överlåtelse av rättighet till ljud- eller bildupptagning av en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk är det fråga om omsättning som är skattepliktig med en skattesats om 6 procent. Är det däremot fråga om tillhandahållande av själva framförandet av det litterära eller konstnärliga verket utnyttjar Sverige sin möjlighet genom anslutningsfördraget och undantar dessa tillhandahållanden från skatteplikt.

text: Enligt

text: 7 kap. 1 § första stycket

text: ML ska skatt tas ut enligt denna lag med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket.

text: Av

text: 7 kap. 1 § tredje stycket

text: ML ska vissa tillhandahållanden beskattas med en skattesats om 6 procent. Enligt punkt 8 gäller detta upplåtelse och överlåtelse av rättigheter som omfattas av

text: eller

text: 5 §§

text: lagen (

text: ) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, dock inte när det är fråga om fotografier, reklamalster, system och program för automatisk databehandling eller film, videogram eller annan jämförlig upptagning som avser information. Enligt punkt 9 gäller också en skattesats om 6 procent vid upplåtelse eller överlåtelse av rättighet till ljud- eller bildupptagning av en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk.

text: Enligt bilaga III punkt 9 till mervärdesskattedirektivet har medlemsstaterna rätt att ha en reducerad skattesats på tjänster som tillhandahålls av eller royalties till författare, kompositörer och utövande konstnärer.

text: I

text: prop. 1996/97:10 s. 27

text: har kort beskrivits vad som avses med begreppet utövande konstnär. Där anges att det är fråga om att konstnären tolkar eller levandegör verket, såsom är fallet beträffande sångare, musiker, skådespelare, recitatörer, regissörer och dirigenter. Även ensembler, t.ex. en orkesters framförande omfattas av undantaget. Trollkonstnärer, clowner, imitatörer, jonglörer och akrobater anses i regel inte framföra något konstnärligt verk, varför deras framföranden vanligtvis inte omfattas av undantaget.

text: De olika rättigheter som omfattas av

text: eller

text: 5 §§

text: lagen (

text: ) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk är följande.

text: Av 1 § framgår att den som har skapat ett litterärt eller konstnärligt verk har upphovsrätt till verket oavsett om det är

text: 1. skönlitterär eller beskrivande framställning i skrift eller tal,

text: 2. datorprogram,

text: 3. musikaliskt eller sceniskt verk,

text: 4. filmverk,

text: 5. fotografiskt verk eller något annat alster av bildkonst,

text: 6. alster av byggnadskonst eller brukskonst, eller

text: 7. verk som har kommit till uttryck på något annat sätt.

text: Till litterära verk hänförs kartor, samt även andra i teckning, grafik eller i plastisk form utförda verk av beskrivande art. Vad som i denna lag sägs om datorprogram ska i tillämpliga delar även gälla förberedande designmaterial för datorprogram.

text: Enligt 4 § har den som översatt eller bearbetat ett verk eller överfört det till annan litteratur- eller konstart upphovsrätt till verket i denna gestalt, men han får inte förfoga däröver i strid mot upphovsrätten till originalverket. Har någon i fri anslutning till ett verk åstadkommit ett nytt och självständigt verk, är hans upphovsrätt inte beroende av rätten till originalverket.

text: Enligt 5 § har den som genom att sammanställa verk eller delar av verk åstadkommit ett litterärt eller konstnärligt samlingsverk upphovsrätt till detta, men hans rätt inskränker inte rätten till de särskilda verken.

text: Av

text: 45 § första stycket lagen (1960:729)

text: om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk framgår att en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk inte får tas upp på en film utan att den utövande konstnären samtyckt.

text: Regeringsrätten har genom dom,

text: RÅ 2005 ref. 82

text: , klarlagt skillnaden mellan en utövande konstnärs framförande och en utövande konstnärs tillhandahållande av rättighet. Ett bolags tillhandahållande bestående av en skådespelares medverkan vid en filminspelning får väsentligen anses utgöra omsättning av sådana tjänster som avses med bestämmelsen i

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 9

text: ML. Skatterättsnämndens förhandsbesked fastställdes därmed.

text: Skatterättsnämnden anger bland annat följande i detta ärende. "Bestämmelsen i

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML avser konstnärens gage och annan ersättning för själva framförandet av ett verk medan bestämmelsen i

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 9

text: ML avser ersättning för upplåtelse eller överlåtelse av en rättighet att göra och visa inspelningar etc. av framförandet. Bestämmelserna får med andra ord enligt nämndens mening i det förra fallet anses ta sikte på ersättningar för ett framförande, som görs tillgängligt för allmänheten i "levande" (obeständig) form, och i det senare fallet ersättningar för att annan t.ex. får göra en inspelning av ett framförande och göra det tillgängligt för allmänheten genom att förevisa det inspelade. Vid produktion av spelfilmer utgår ersättningen till skådespelarna normalt på grund av att deras prestationer skall spelas in och att prestationerna ekonomiskt får utnyttjas genom att filmen senare förevisas. Framförandet i sig har i den situationen inget värde, som ersättning utgår för. Det levande framförandet inför kamera har visserligen i sig betydelse för ersättningen till den utövande konstnären men för förvärvaren får framförandet ett värde först genom att han kan utnyttja visningsrätten."

text: Regeringsrätten konstaterar i dom,

text: RÅ 2005 ref. 92

text: , att undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML ska tolkas i ljuset av mervärdesskattedirektivet och med tillämpning av de principer som EU-domstolen har lagt fast. En av dessa principer är att undantag som utgör ett avsteg från det harmoniserade mervärdesskattesystemet ska tolkas restriktivt. En annan princip är den om skatteneutralitet som bl.a. innebär att den rättsliga form i vilken den skattskyldige bedriver sin rörelse inte ska vara avgörande för möjligheten att utnyttja ett undantag från skatteplikt.

text: EU-domstolen har i domen

text: , kommissionen mot Finland, punkt 34, konstaterat att en restriktiv tolkning av del B, punkt 2 i bilaga X till mervärdesskattedirektivet är motiverad eftersom det inte är ett harmoniserat undantag utan enbart har beviljats Finland under en övergångsperiod.

text: Av

text: 5 kap. 11 §

text: ML framgår bland annat att kulturella, konstnärliga och aktiviteter av underhållningskaraktär är omsatta inom landet om aktiviteten faktiskt äger rum i Sverige. Reglerna motsvaras av artikel 53 i mervärdesskattedirektivet.

text: Av

text: 5 kap. 5 §

text: ML framgår att en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som näringsidkaren har i ett annat land har den dock omsatts utomlands. Motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är

text: artikel 44

text: Enligt EU-domstolen i målet

text: , Dudda, är det inte bara fråga om tjänster direkt relaterade till artisteri eller underhållning, som omfattas av den särskilda omsättningslandsbestämmelsen i artikeln som rör bland annat konstnärliga och kulturella aktiviteter, utan även tjänster som är relaterade till liknande verksamheter. Enligt punkt 27 i domen ska även samtliga tjänster i samband med förberedelserna av en underhållningsaktivitet bedömas som sådana tjänster som sker i anslutning till aktiviteten.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Undantag från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML

text: För att det ska kunna vara fråga om ett undantag från skatteplikt för en utövande konstnär gäller att denna konstnär faktiskt tolkar och levandegör det litterära eller konstnärliga verket.

text: Vilka som kan anses vara sådana utövande konstnärer ska tolkas mot bakgrund av del B, punkt 2 i bilaga X till mervärdesskattedirektivet. Där anges bland annat artister som yrkeskategori. Det innebär att artister kan vara sådana utövande konstnärer som avses i

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML. Med begreppet artister bör avses sångare, musiker, skådespelare, dansare, dirigenter, recitatörer, stuntmän etc. Begreppet artist ska avse den personen som gör själva framträdandet. Det finns inget krav på framförandets längd vilket innebär att även t.ex. en stuntman kan omfattas av begreppet.

text: Undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML ska tolkas restriktivt och i ljuset av unionsrätten. Skatteverket gör den bedömningen att detta innebär att endast den som gör framträdandet kan anses vara en utövande konstnär i den mening som avses i paragrafen. De personer som arbetar med ett framträdande indirekt, t.ex. regissörer eller scenografer, omfattas därför inte av begreppet utövande konstnär i

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML.

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML krävs att det är fråga om ett framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av

text: upphovsrättslagen

text: . Undantaget gäller endast vid de tillfällen då artisterna faktiskt framför ett sådant verk. När t.ex. en dansare erhåller ersättning för framförande av dans till musik och därigenom tolkar och levandegör denna musik anser Skatteverket att denna dansare är en sådan utövande konstnär som omfattas av undantaget. Detta gäller oavsett vilken form av dans som avses. En magdansös kan därför vara en sådan artist som kan omfattas av undantaget när hon faktiskt framför och levandegör ett upphovsrättsligt skyddat verk. Vidare kan undantaget endast tillämpas när detta framförande görs i "levande" form, dvs. direkt inför en publik och inte framför en kamera eller liknande. Om däremot framförandet görs inför både publik och kamera kan undantaget bli tillämpligt. Det avgörande i detta fall är vad avtalet mellan parterna anger att ersättningen utgår för.

text: Om det är fråga om artister som vanligtvis inte framför upphovsrättsligt skyddat verk gäller inte undantaget. Exempel på sådana artister är jonglörer, imitatörer, clowner, fakirer och akrobater. Dock kan även sådana artister undantagsvis faktiskt tolka och levandegöra ett upphovsrättsligt skyddat verk. Endast det förhållandet att de gör sitt artistiska framträdande till bakgrundsmusik innebär inte enligt Skatteverket att de därigenom tolkar och levandegör ett upphovsrättsligt verk. Exempel på när en artist inte kan anses tolka ett musikaliskt verk är när en akrobat utför sina akrobatiska nummer till bakgrundsmusik. I detta fall anser inte Skatteverket att det är det specifika musikstycket som tolkas och levandegörs. Föredragshållare och andra informatörer omfattas inte heller av undantaget eftersom dessa inte tolkar eller levandegör upphovsrättligt skyddade verk. Dessa personer gör inte sina framträdanden i egenskap av utövande konstnärer.

text: 4.2 Skattesats

text: En utövande konstnärs prestation vid en filminspelning omfattas inte av undantaget. För förvärvaren får artistens prestation ett värde först när artisten överlåter eller upplåter visningsrätten. Av denna anledning är artistens framförande underordnat visningsrätten som utgör det huvudsakliga tillhandahållandet. I dessa fall är det fråga om ett skattepliktigt tillhandahållande. Om det är fråga om ersättning för upplåtelse eller överlåtelse av en rättighet att göra och visa inspelningar etc. av framträdandet ska skattesatsen för detta tillhandahållande bestämmas till 6 procent enligt

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 9

text: ML. För det fall tillhandahållandet i undantagsfall inte innefattar upplåtelse eller överlåtelse av sådan visningsrätt och det inte heller är fråga om upphovsrätt enligt

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 8

text: ML anser Skatteverket att det är fråga om ett tillhandahållande som är skattepliktigt med en skattesats om 25 procent. När en artist tillhandahåller en prestation ska således avgöras om det är en sådan visningsrätt eller upphovsrätt som artisten överlåter eller upplåter enligt avtalet mellan parterna eller om det är fråga om ett annat tillhandahållande. Skatteverket gör dock den tolkningen att det i normalfallet är fråga om överlåtelse eller upplåtelse av visningsrätter i dessa fall.

text: De personer som inte är utövande konstnärer utan arbetar med framträdandet indirekt, t.ex. regissörer och scenografer, kan i vissa fall upplåta eller överlåta sådana rättigheter som kan beskattas med en skattesats om 6 procent. När även dessa personer tillhandahåller en visningsrätt enligt avtalet mellan parterna omfattas tillhandahållandet av skattesatsen 6 procent enligt

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 9

text: ML. Om det är fråga om en upphovsrätt som ska upplåtas eller överlåtas kan det i stället vara fråga om ett tillhandahållande om skattesats 6 procent enligt

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 8

text: ML. Det ska vara fråga om en sådan upphovsrätt som omfattas av 1, 4 eller

text: 5 § lagen (1960:729)

text: om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk. Om tillhandahållandet inte avser någon av dessa rättigheter anser Skatteverket att personerna som indirekt medverkar i ett framträdande tillhandahåller en skattepliktig tjänst som ska beskattas med skattesatsen 25 procent.

text: När det är fråga om ett tillhandahållande av en sådan artist som vanligtvis inte anses vara en sådan utövande konstnär som framför och levandegör ett upphovsrättsligt skyddat verk utan framförandet är skattepliktigt, t.ex. jonglörer och clowner, är detta framförande ett sådant tillhandahållande som ska beskattas med en skattesats om 25 procent.

text: 4.3 Omsättningsland

text: När det är fråga om ett sådant skattepliktigt tillhandahållande av rättigheter som omfattas av 7 kap. 1 § tredje stycket 8 eller 9 ML är det enligt Skatteverket fråga om en tjänst som omfattas av

text: 5 kap. 5 §

text: ML när köparen är en näringsidkare.

text: 5 kap. 11 §

text: ML. De tillhandahållanden som omfattas av denna bestämmelse begränsas inte av att det ska vara fråga om ett framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk. Detta innebär att

text: 5 kap. 11 §

text: ML ska tolkas vidare än

text: 3 kap. 11 § 1

text: ML. Således omfattas t.ex. jonglörer, clowner och fakirer av denna bestämmelse även om de vanligtvis inte framför något upphovsrättsligt skyddat verk. Även olika nödvändiga kringtjänster till evenemanget ska omfattas av denna bestämmelse. Bestämmelsen i

text: 5 kap. 11 §

text: ML gäller för både tillhandahållanden till näringsidkare och till andra än näringsidkare.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 516747-05/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Skatteberäkning inom familjen för tjänsteintäkter från fåmansföretag enligt 57 kap. 14 § IL

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Vid skatteberäkning inom familjen enligt

text: 57 kap. 14 §

text: IL - dvs. när exempelvis båda makarna har s.k. 3:12-inkomst - ska, när båda makarna är eller har varit verksamma i betydande omfattning, endast en sådan beräkning för makarna göras.

type: stycke

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit hur

text: 57 kap. 14 §

text: IL ska tolkas i ett fall där båda makarna är verksamma i betydande omfattning och de dessutom har lika höga inkomster.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 57 kap. 14 §

text: IL anges följande. "Om andelsägarens make i betydande omfattning är eller under någon del av den senaste femårsperioden har varit verksam i ett fåmansföretag som avses i 4 §, gäller följande. Understiger andelsägarens beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från vad som enligt detta kapitel skall tas upp i inkomstslaget tjänst (tjänsteintäkten), makens beskattningsbara förvärvsinkomst skall skatten på tjänsteintäkten beräknas enligt 65 kap. 5 § som om andelsägarens beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från tjänsteintäkten, motsvarade makens beskattningsbara förvärvsinkomst.

text: Vad som sägs om make i första stycket skall, om andelsägaren fyller högst 18 år under beskattningsåret, i stället avse dennes föräldrar."

text: Av förarbetena (

text: prop. 1989/90:110 s. 704

text: ) framgår att när makar eller barn under 18 år erhåller tjänstebeskattad utdelning eller kapitalvinst ska skatten beräknas enligt den skattesats som skulle ha gällt om inkomsten tillfallit den person i familjekretsen som är eller har varit kvalificerat verksam i företaget och har den högsta beskattningsbara inkomsten.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Ett exempel får illustrera hur Skatteverket anser att regeln ska tillämpas.

text: X har en beskattningsbar förvärvsinkomst på 300 000 kr varav 100 000 kr är s.k. 3:12-inkomst (tjänsteintäkten enligt lagtexten). X:s make, Y, har exakt likadana inkomster och en 16-årig dotter har 130 000 kr i beskattningsbar förvärvsinkomst varav 100 000 kr är 3:12-inkomst. Båda makarna är verksamma i betydande omfattning i företaget. Hur ska skatteberäkningen ske?

text: Andelsägarens (X) beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från tjänsteintäkten, är 200 000 kr. Andelsägarens makes (Y) beskattningsbara förvärvsinkomst är 300 000 kr. När andelsägarens skatt ska beräknas ska tjänsteintäkten läggas på toppen på Y:s inkomst. Marginalskatten på X:s tjänsteintäkt beräknas således i skiktet 300 000 kr till 400 000 kr.

text: Eftersom även Y är andelsägare och X då är "andelsägarens make" synes en bokstavstolkning av lagtexten få till följd att makarnas respektive 3:12-inkomster skulle kunna läggas på toppen på den andre makens sammanlagda inkomst. En sådan tillämpning av bestämmelsen leder till att makarna sammanlagt får betala mer i skatt än om endast en av makarna haft 3:12-inkomsterna. En sådan merbeskattning kan inte härledas till förarbetena. Skatteverket anser därför att beräkningen bara ska göras för en av makarna. Eftersom det i sådana fall inte framgår av lagtexten för vem denna beräkning ska göras får de skattskyldiga anses ha rätt att välja för vem av dem beräkningen ska göras.

text: Det kan även finnas fall där makarna inte har exakt likadana inkomster men där båda ändå kan komma att omfattas av regeln. Även i sådana fall ska skatteberäkningen endast göras för en av makarna. Beräkningen bör då göras för den av makarna som medför den högre beskattningseffekten. Enligt Skatteverkets uppfattning följer detta av det ovan angivna uttalandet i förarbetena.

text: När det gäller skatteberäkningen för dottern ska hennes tjänsteintäkt, 100 000 kr, läggas på toppen på någon av föräldrarnas inkomst, i detta fallet ointressant vilken inkomst man väljer eftersom de är exakt lika stora (300 000 kr). Som lagtexten formulerats kan man inte lägga samman hela familjens tjänsteintäkter vid denna beräkning, dvs. skatteberäkningen ska göras i intervallet 300 000 kr - 400 000 kr och inte i intervallet 400 000 kr - 500 000 kr.

text: Om föräldrarna har olika inkomster och båda omfattas av regeln ska skatteberäkningen göras på den förälderns inkomst som medför den högre beskattningseffekten.

text: Skatteuträkningen måste göras manuellt och redovisas i LT.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 518252-05/111

title: Ökade levnadskostnader vid nattarbete

text: 1 Sammanfattning

text: Skattskyldig vars arbetstid huvudsakligen är förlagd till natten och som på grund av tjänsteresa vistas utanför den vanliga verksamhetsorten under tiden 24.00-06.00 har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om skattskyldiga som regelmässigt utför tjänsteresor på natten har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader. Detta är vanligt förekommande inom transportbranschen. Det kan exempelvis handla om en person X med tjänsteställe på orten A som påbörjar tjänsteresa till orten B kl. 18.30 dag 1. Arbetet består i att under natten köra ett fordon och medverka i arbetet med att lasta och lossa fordonet på orten B. Därefter återvänder X till tjänstestället på orten A kl. 07.30 dag 2. X har under natten haft möjlighet till två timmars vila i ett av arbetsgivaren tillhandahållet rum i anslutning till arbetsplatsen på orten B. Är X berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader förtjänsteresan till B och i så fall hur ska avdraget beräknas?

text: Det finns inga vägledande avgöranden i frågan från Regeringsrätten. Kammarrätten i Sundsvall har i en dom 2005-05-17 mål nr 2631-04, vägrat avdrag för ökade levnadskostnader i en liknande situation med hänvisning bl.a. till att resorna nattetid var ett normalt led iden skattskyldiges arbete.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 12 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL framgår att skattskyldig som arbetar utanför sin vanliga verksamhetsort har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader enligt reglerna för tjänsteresa. En förutsättning för avdrag är att förrättningen är förenad med övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten.

text: I

text: 12 kap. 7 §

text: IL anges att med vanlig verksamhetsort

text: avses ett område inom 50 kilometer från den skattskyldiges tjänsteställe. Med vanlig verksamhetsort avses också ett område inom 50 kilometer från den skattskyldiges bostad.

text: I

text: 12 kap. 10 §

text: IL anges att avdrag för ökade levnadskostnader i samband med tjänsteresa i Sverige medges med ett maximibelopp. Avdraget beräknas för hel eller halv dag.

text: Som hel dag behandlas också avresedagen om resan påbörjas före kl. 12.00 och hemresedagen om resan avslutas efter kl. 19.00. Som halv dag behandlas avresedagen om resan påbörjas kl. 12 00 eller senare och hemresedagen om resan avslutas kl. 19.00 eller tidigare.

text: I

text: 12 kap. 13 §

text: IL anges att utgift för logi ska dras av.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I Skatteverkets handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet (2005 års taxering) sid. 324 anges följande:

text: ”De nu angivna avdragsreglerna för måltider, småutgifter och logi är utformade för sådana skattskyldiga som har sitt arbete förlagt till dagtid. I huvudsak följer traktamentsavdragen samma regler antingen den anställde övernattar på natten ellerdagen. Detta innebär att avdrag medges med ett helt maximibelopp för avrese- resp. hemresedagen om resan påbörjas före kl. 12.00 eller avslutas efter kl. 19.00. I annat fall medges avdrag med ett halvt maximibelopp. För natt medges avdrag med 100 kr. Med natt avses tiden från kl. 24.00 till 06.00.”

text: Ett grundläggande krav för rätt till avdrag för ökade levnadskostnader i samband med tjänsteresa är att det ska vara fråga om tjänsteresa utanför den vanliga verksamhetsorten och att den ska vara förenad med övernattning. Enligt Skatteverkets uppfattning krävs det att tjänsteresan måste vara förenad med minst en hel övernattning mellan 24.00 och 06.00 för att avdrag ska kunna medges. Detta gäller oavsett om den anställde har sin dygnsvila på natten eller på dagen, dvs som övernattning ska gälla tiden 24.00 – 06.00 även om den anställde arbetar under hela den tiden.

text: I det nu aktuella exemplet har tjänsteresan företagits under natten. Den omständigheten att tjänstereorna regelmässigt företas till samma ort och att den skattskyldige har sin huvudsakliga arbetstid förlagd till natten innebär inte att villkoren för avdragsrätt som anges i

text: 12 kap. 6 §

text: IL inte skulle vara uppfyllda. Avdrag för ökade levnadskostnader ska därför medges med belopp motsvarande två halva maximibelopp om förrättningen som i exemplet ovan pågått mellan 18.30 dag 1 och 07.30 dag 2. Om den anställde inte haft utgifter för logi medges inget avdrag för logi.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 51827-08/111

title: Mervärdesskatt; en kommuns utdebitering av kostnad vid grävningstillstånd för allmän platsmark

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att den ersättning kommunen tar ut av ledningsägaren för att själv, efter eventuell upphandling, utföra arbetet med att återställa allmän platsmark avser tillståndet att gräva. En tjänst som avser tillstånd att gräva är inte en sådan tjänst som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. En kommun blir därför inte en sådan näringsidkare som tillhandahåller byggtjänster på grund av att kommunen uppbär ersättning vid återställning av allmän platsmark.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Kommunerna har lokala bestämmelser och anvisningar för grävningsarbeten i allmän platsmark. Enligt dessa kan en ledningsägare ansöka hos en kommun om att få gräva i allmän platsmark. Ett avtal eller tillstånd till detta är ofta förenat med att ledningsägaren ska bekosta alla åtgärder som görs i samband med grävningsarbetet. När ledningsarbetet är utfört ska schaktet återfyllas i enlighet med kommunens grävningsbestämmelser. Detta utförs av ledningsägarens entreprenör. Vissa kommuner ska enligt de lokala bestämmelserna utföra den slutliga återställningen av ytan (t.ex. asfaltering). För detta arbete ska ledningsägaren ersätta kommunen.

text: Fråga har ställts om en kommun genom att kräva ersättning för återställning av platsmarken blir en sådan näringsidkare som mer än tillfälligt tillhandahåller byggtjänster.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, framgår att den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket är skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

text: en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller

text: en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster.

text: I

text: 1 kap. 2 § andra stycket

text: ML anges närmare vilka tjänster med anknytning till bygg- och anläggningsverksamhet som avses. Dessa är:

text: 1 sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som kan hänföras till

text: mark- och grundarbeten,

text: bygg- och anläggningsarbeten,

text: bygginstallationer,

text: slutbehandling av byggnader, eller

text: uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

text: 2. byggstädning, och

text: 3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

text: Med omsättning av tjänst förstås enligt

text: 2 kap. 1 § tredje stycket 1

text: ML att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon. Bestämmelsen motsvarar artiklarna

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Enligt

text: 3 kap. 1 §

text: ML är omsättning av varor och tjänster skattepliktiga, om inte annat anges i kapitlet.

text: Enligt

text: 4 kap. 6 §

text: ML utgör bl.a. en kommuns omsättning av varor eller tjänster mot ersättning yrkesmässig verksamhet oavsett om den bedrivs med vinstsyfte eller inte. Enligt

text: 4 kap. 7 § första stycket

text: ML utgör en omsättning som avses i 6 § inte yrkesmässig verksamhet, om omsättningen (1) ingår som ett led i myndighetsutövning, eller (2) avser bevis, protokoll eller motsvarande avseende myndighetsutövning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Återställande av gatumark är en sådan tjänst avseende mark som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Omvänd skattskyldighet kan därför aktualiseras om kommunen anses tillhandahålla en sådan tjänst till ledningsägaren.

text: Grävning i allmän platsmark sker efter avtal med eller tillstånd av kommunen. Enligt grävningstillståndet ska ledningsägaren bekosta de åtgärder som vidtas med anledning av tillståndet. Kommunen kan ta ut ersättning för sina kostnader och för de ökade underhållskostnader som grävningen kan medföra. Om en kommun ställer krav på att det är kommunen själv som ska återställa ytskiktet på gatumarken är även detta något som ingår i grävningstillståndet.

text: Den ersättning kommunen tar ut för att själv, efter eventuell upphandling, utföra arbetet med ytskiktet på egen mark, är ett utflöde av det grävningstillstånd ledningsägaren tilldelats. Enligt Skatteverkets uppfattning ska kommunen inte anses tillhandahålla en separat tjänst genom att återställa ytskiktet på marken.

text: Omsättningsbegreppet innefattar krav på prestation och motprestation. Kravet på en direkt koppling mellan en utförd prestation och en ersättning för denna är uppfyllt när det finns ett direkt samband dem emellan. Det föreligger då en omsättning genom en prestation och en motprestation.

text: Tillståndet att gräva och åtgärderna i samband därmed sker på grund av avtal eller i övrigt regler av privaträttslig natur. Skatteverket anser därför att en kommun inte utövar myndighetsutövning när denna ger tillstånd till grävningsarbeten.

text: Skatteverket anser att den tjänst kommunen i dessa nu aktuella situationer får anses tillhandahålla ledningsägaren är en tjänst som avser tillstånd att gräva. En sådan tjänst omfattas av skatteplikt enligt ML. Det förhållandet att ersättningen baseras på kommunens kostnader förändrar inte denna bedömning.

text: En tjänst som avser tillstånd att gräva är inte en sådan tjänst som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. En kommun blir därför inte en sådan näringsidkare som tillhandahåller byggtjänster på grund av att kommunen uppbär ersättning för återställning av allmän platsmark.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 519171-16/111

status: upphävt

title: Avdrag för mervärdesskatt på utgifter för förtäring i samband med representation

text: Nytt: 2026-04-22

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2026-04-22, dnr

text: Nytt: 2026-02-26

text: Skattesatsen på livsmedel sänks från 12 procent till 6 procent från och med den 1 april 2026.

text: Sänkningen av skattesatsen kan påverka beräkningarna i ställningstagandet om en transaktion helt eller delvis omfattas av den ändrade skattesatsen. Det gäller t.ex. vid köp av färdiglagad mat utan några stödtjänster såsom servering.

text: Sänkningen av skattesatsen påverkar även beräkningen av den avdragsgilla andelen i de fall ett tillhandahållande avser både mat och alkohol. Den andel av underlaget som ska anses avse mat respektive alkohol ska som huvudregel beräknas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna. Om avdraget i stället beräknas enligt en schablon kan avdrag medges med 33 kr per person och tillfälle om skattesatsen på maten är 6 procent. Det gäller under förutsättning att kostnaderna överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt och att den debiterade mervärdesskatten minst uppgår till 33 kr per person och tillfälle.

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: En beskattningsbar person som har avdragsrätt för eller rätt till återbetalning av ingående skatt kan även ha rätt till visst avdrag för måltider eller liknande förtäring i samband med representation och liknande ändamål.

text: Med måltid och liknande förtäring avses allt som är ät- eller drickbart. Liknande förtäring kan t.ex. avse förtäring av enklare slag i samband med ett representationstillfälle.

text: Om en utgift för förtäring är högst 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och förtäringstillfälle så kan hela den ingående skatten dras av. Det gäller under förutsättning att avdraget kan anses skäligt och att utgiften har ett omedelbart samband med verksamheten.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör ett belopp på 300 kr exklusive mervärdesskatt per person normalt anses som skäligt i sig, vid den mervärdesskatterättsliga bedömningen, oavsett om det är frågan om en utgift för en måltid såsom lunch eller middag eller en utgift för någon liknande förtäring. Det finns således inte någon ytterligare beloppsgräns för vissa typer av förtäring när det gäller avdrag för ingående skatt.

text: Om utgiften för förtäring överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och förtäringstillfälle ska avdraget begränsas till den ingående skatt som beräknas på beloppet 300 kr exklusive mervärdesskatt.

text: Om en restaurang- eller cateringtjänst avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl är skattesatsen för mat 12 procent och skattesatsen för alkoholhaltiga drycker 25 procent. Om utgiften för den inköpta tjänsten överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt ska avdraget för ingående skatt beräknas utifrån faktiska kostnader för mat respektive alkoholhaltiga drycker. Den andel av underlaget som ska anses avse mat ska då beräknas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive alkoholhaltiga drycker vid varje representationstillfälle.

text: Skatteverket anser att en beskattningsbar person får välja att i stället beräkna avdraget enligt en schablon. Avdrag kan då medges med skäliga 46 kr per person och tillfälle. Det gäller under förutsättning att kostnaderna överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt och att den debiterade mervärdesskatten minst uppgår till 46 kr per person och tillfälle.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2017 och ersätter vid denna tidpunkt de tre tidigare ställningstagandena avseende avdrag för ingående skatt för representationskostnader, daterade 2014-06-19, dnr

text: 131 222275-14/111

text: 131 222261-14/111

text: och

text: 131 222269-14/111

text: . Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av att bestämmelserna om avdragsrätt i samband med representation ändras från och med den 1 januari 2017.

text: 2 Frågeställning

text: Reglerna om avdragsrätt för ingående skatt avseende förtäring i samband med representation ändras den 1 januari 2017. Skatteverket har med anledning av de ändrade bestämmelserna sett över tidigare ställningstaganden.

text: 131 222275-14/111

text: 131 222261-14/111

text: och

text: 131 222269-14/111

text: De ändrade bestämmelserna avser enbart kostnader för måltider eller liknande förtäring i samband med representation. Det innebär att representation i andra sammanhang än i samband med förtäring inte berörs av ändringen i ML. Avdragsrätten för t.ex. biljetter till evenemang och representationsgåvor är därmed oförändrad. Detta ställningstagande behandlar dock inte dessa situationer.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: m.m.

text: Mervärdesskatt ska normalt tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget (

text: 7 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML).

text: Vid omsättning av restaurang- och cateringtjänster ska mervärdesskatt tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget. Mervärdesskatt ska dock tas ut med 25 procent på den del av tjänsten som avser spritdrycker, vin och starköl (

text: 7 kap. 1 § andra stycket

text: ML).

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för ingående skatt som avser förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 §

text: ML). Motsvarande bestämmelse finns i

text: artikel 168 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: En beskattningsbar person som har en verksamhet som inte medför skattskyldighet enligt ML kan under vissa förutsättningar i stället ha rätt till återbetalning enligt

text: 10 kap.

text: ML (10 kap. 1-3, 9 och 11-12 §§ ML).

text: Avdrag får inte göras för ingående skatt som hänför sig till utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomstbeskattningen enligt

text: 16 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Avdrag får dock göras för ingående skatt som avser måltider eller liknande förtäring om

text: utgifterna har ett sådant omedelbart samband med verksamheten som avses i

text: 16 kap. 2 §

text: IL,

text: avdraget inte överstiger vad som kan anses skäligt, och

text: avdraget högst uppgår till den ingående skatten på 300 kr per person och tillfälle (8 kap. 9 § första stycket 2 och andra stycket ML).

text: Med måltid och liknande förtäring avses allt som är ät- eller drickbart. Liknande förtäring kan t.ex. avse förtäring av enklare slag i samband med demonstration eller visning av ett företags produkter (

text: prop. 2016/17:1 s. 390

text: och

text: Representationsutgiften ska ha ett sådant omedelbart samband med verksamheten som avses i

text: 16 kap. 2 §

text: IL. Det kan vara fallet då det uteslutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård. Avdraget får inte heller överstiga vad som kan anses skäligt. Det är motsvarande begränsning av avdragsrätten som idag finns i

text: 16 kap. 2 §

text: IL. Vid den bedömningen samt vid bedömningen av om avdraget har omedelbart samband med verksamheten bör ledning kunna hämtas i hittillsvarande praxis avseende avdrag vid representationsutgifter (

text: prop. 2016/17:1 s. 442

text: Avdraget för representation får högst uppgå till den ingående skatten på 300 kr per person och tillfälle. Avdraget får således inte bli större än den mervärdesskatt som avser en utgift på 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltidstillfälle eller liknande. Det gäller även om utgiften skulle överstiga 300 kr exklusive mervärdesskatt. För en utgift som avser lunch, middag eller supé bör ett belopp på 300 kr per person och måltid normalt anses som skäligt om förutsättningarna för avdrag är uppfyllda i övrigt. Motsvarande bör också gälla för förtäring vid demonstration eller visning för en sådan grupp av företag eller yrkesutövare som är av betydelse för företaget. Ändringarna i paragrafen syftar till att justera beloppsgränsen för avdrag för ingående skatt avseende måltider och liknande förtäring vid representation. Några andra ändringar av förutsättningarna för avdrag är inte avsedda (

text: prop. 2016/17:1 s. 442

text: f.).

text: Kommuner, landsting, kommunalförbund samt samordningsförbund som avses i

text: 4 § lagen (2003:1210)

text: om finansiell samordning av rehabiliteringsinsatser (i ställningstagandet kommuner) har rätt till ersättning för ingående skatt som inte får dras av enligt ML eller för vilken de inte har rätt till återbetalning enligt ML (2 § lag om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund (

text: ), LEMK). Vid utbetalning av sådan ersättning tillämpas bl.a. bestämmelserna i

text: 8 kap. 9 §

text: ML (

text: 4 §

text: LEMK).

text: Inkomstskattelagen

text: m.m.

text: Utgifter för representation och liknande ändamål ska dras av bara om de har ett omedelbart samband med näringsverksamheten, såsom då det uteslutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård. Avdraget får inte överstiga vad som kan anses skäligt. Utgifter för förtäring ska dock bara dras av om det är fråga om förfriskningar och annan enklare förtäring som inte kan anses som en måltid och som är av mindre värde (

text: 16 kap. 2 §

text: IL).

text: Som exempel på ”förfriskningar och annan enklare förtäring som inte kan anses som måltid och som är av mindre värde” kan nämnas läskande alkoholfri dryck, kaffe, te respektive kakor, bullar, frukt och en enklare smörgås som inte ersätter en måltid (

text: prop. 2016/17:1 s. 457

text: Ett tidigare avdragsförbud för spritdrycker och vin slopades i samband med en lagändring som trädde i kraft den 1 januari 1996. Av förenklingsskäl skulle då även spritdrycker och vin få ingå i avdragsramen för lunch, middag eller supé. I samband med lagstiftningsärendet uttalade skatteutskottet att avdragsramen till huvudsaklig del bör användas för att täcka kostnaderna för mat (

text: bet. 1995/96:SkU20 s. 48

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Förutsättningar för avdrag

text: Hänvisningen i ML till IL innebär att om en utgift för representation kan dras av vid inkomstbeskattningen så är även den ingående skatten på utgiften avdragsgill enligt ML.

text: Vid inkomstbeskattningen är utgifter för förtäring inte avdragsgilla annat än om det är fråga om förfriskningar och annan enklare förtäring som inte kan anses som en måltid och som är av mindre värde. Exempel på sådan enklare förtäring som inte kan anses som en måltid och som är av mindre värde är läskande alkoholfri dryck, kaffe, te respektive kakor, bullar, frukt och en enklare smörgås som inte ersätter en måltid.

text: Om utgiften inte alls eller bara till viss del är avdragsgill vid inkomstbeskattningen så kan avdrag ändå medges enligt ML om utgiften avser måltider eller liknande förtäring och följande tre förutsättningar är uppfyllda.

text: Utgifterna ska ha ett sådant omedelbart samband med verksamheten som avses i

text: 16 kap. 2 §

text: IL.

text: Avdraget får inte överstiga vad som kan anses skäligt.

text: Avdraget får högst uppgå till den ingående skatten på 300 kr per person och tillfälle.

text: Ytterligare en förutsättning för avdragsrätt för ingående skatt är att den inköpta varan eller tjänsten avser en verksamhet som medför skattskyldighet eller att det finns en rätt till återbetalning enligt 10 kap.

text: Måltid eller liknande förtäring

text: Med måltid och liknande förtäring avses allt som är ät- eller drickbart. Det innebär att en representation t.ex. kan ske i samband med en lunch eller middag eller i samband med ett mingel där det enbart finns drycker.

text: Utgiften ska ha ett sådant omedelbart samband med verksamheten som avses i

text: 16 kap. 2 §

text: IL (punkt 1)

text: Utgiften måste ha ett omedelbart samband med verksamheten. Det finns en omfattande praxis som behandlar denna fråga och den nya lagstiftningen avser ingen förändring i denna del.

text: Att utgiften ska ha ett omedelbart samband med verksamheten innebär bl.a. att representationen ska avse att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller avse jubileum eller personalvård. Avdragsrätten omfattar därför inte privata levnadskostnader såsom kostnader för sällskapsliv av privat natur, personlig gästfrihet och liknande (se SKV M 2004:4).

text: Avdraget får inte överstiga vad som kan anses skäligt (punkt 2)

text: En annan förutsättning för avdragsrätt för ingående skatt är att avdraget ska vara skäligt. Även begreppet skäligt i samband med representation har tolkats i praxis. Bland annat har utgifter för representation som är att betrakta som lyxbetonad inte ansetts vara skäliga. Ett annat exempel på utgifter som i praxis inte ansetts vara skäliga är utgifter för fler än två personalfester per år. Den nya lagstiftningen avser ingen förändring i denna del (se SKV M 2004:4).

text: I förarbetena anges det särskilt beträffande det mervärdesskatterättsliga avdraget att för en kostnad som avser lunch, middag eller supé bör ett belopp på 300 kr per person och måltid normalt anses som skäligt om förutsättningarna för avdrag är uppfyllda i övrigt. Motsvarande bör också gälla för förtäring vid demonstration eller visning för en sådan grupp av företag eller yrkesutövare som är av betydelse för företaget.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör ett belopp på 300 kr exklusive mervärdesskatt per person normalt anses som skäligt, vid den mervärdesskatterättsliga bedömningen, oavsett om det är frågan om en utgift för en måltid såsom lunch eller middag eller en utgift för någon liknande förtäring. Det innebär att även för en kostnad som t.ex. avser en frukost eller ett mingel med dryck och snittar anses ett belopp på 300 kr per person och tillfälle som skäligt. Det finns således inte någon ytterligare lägre beloppsgräns för vissa typer av förtäring när det gäller avdrag för ingående skatt. Vid representation i andra sammanhang än i samband med förtäring finns dock beloppsgränser vid inkomsttaxeringen som även påverkar avdraget för ingående skatt (se SKV M 2004:4).

text: Även utgifter som överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt per person kan vara skäliga. En bedömning får göras i varje enskilt fall mot bakgrund av den praxis som finns kring begreppet skäligt (se SKV M 2004:4). Även om utgiften är skälig är dock avdraget begränsat till högst den ingående skatten på 300 kr per person och tillfälle.

text: Avdraget får högst uppgå till den ingående skatten på 300 kr per person och tillfälle (punkt 3)

text: Ytterligare en förutsättning för avdragsrätt är att avdraget högst får uppgå till den ingående skatten på 300 kr per person och tillfälle.

text: Det innebär att om en utgift för förtäring är högst 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och förtäringstillfälle så kan hela den ingående skatten dras av.

text: Om utgiften däremot överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och förtäringstillfälle ska avdraget begränsas till den ingående skatt som beräknas på beloppet 300 kr exklusive mervärdesskatt. Vid en sådan beräkning måste man ta hänsyn till att en restaurangtjänst kan innehålla tillhandahållanden med olika skattesatser.

text: 4.2 Avdraget för mervärdesskatt på ett tillhandahållande med olika skattesatser

text: En beskattningsbar person som har utgifter för förtäring i samband med representation kan högst få avdrag för mervärdesskatten beräknad på 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och tillfälle. Detta gäller under förutsättning att övriga villkor för avdragsrätt är uppfyllda.

text: På en restaurang- eller cateringtjänst som avser mat och alkoholfri måltidsdryck ska mervärdesskatt utgå med 12 procent. För en sådan måltid i samband med representation kan avdrag för ingående skatt medges med högst 36 kr (12 % x 300 kr) per person och tillfälle.

text: Om en restaurang- eller cateringtjänst avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl är skattesatsen för mat 12 procent och skattesatsen för alkoholhaltiga drycker 25 procent. Om utgiften för den inköpta tjänsten överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt ska avdraget begränsas till den ingående skatt som beräknas på beloppet 300 kr exklusive mervärdesskatt. Vid en beräkning av avdragets storlek ska beloppet 300 kr, enligt Skatteverkets uppfattning, anses avse både mat och spritdrycker, vin eller starköl om den köpta restaurangtjänsten avser både mat och alkoholhaltiga drycker. Hur stor del av beloppet som avser mat respektive spritdrycker, vin eller starköl ska bestämmas genom en proportionering utifrån faktiska kostnader exklusive mervärdesskatt för respektive del vid varje representationstillfälle. Avdrag kan högst medges med 12 procent på den del av 300 kr som kan anses avse mat samt med 25 procent på den del av 300 kr som kan anses avse alkoholhaltiga drycker per person och förtäringstillfälle (se exempel 4 b i avsnitt 4.4).

text: Ett tidigare avdragsförbud för spritdrycker och vin togs bort 1996 i förenklande syfte. Eftersom det är olika skattesatser för mat respektive spritdrycker, vin och starköl kan det medföra ett omfattande administrativt merarbete för företagen att beräkna avdraget för mervärdesskatt utifrån faktiska kostnader. Skatteverket anser därför att en förenklad beräkning får tillämpas. När det tidigare avdragsförbudet för spritdrycker och vin togs bort uttalade skatteutskottet att avdragsramen för lunch, middag eller supé till huvudsaklig del bör användas för att täcka kostnader för mat. Mot bakgrund av detta uttalande anser Skatteverket att man vid beräkningen av avdraget för mervärdesskatt på en utgift som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl kan tillämpa en schablon beräknad på att underlaget till huvudsaklig del avser kostnader för mat.

text: Skatteverket anser därför att en beskattningsbar person vid beräkningen av avdraget för mervärdesskatt på en kostnad som avser både mat och alkoholhaltiga drycker får tillämpa en schablon beräknad på att underlaget till huvudsaklig del avser kostnader för mat. De beskattningsbara personer som har avdragsrätt för eller rätt till återbetalning av mervärdesskatt kan då få avdrag för mervärdesskatt med skäliga 46 kr per person och tillfälle. Detta gäller under förutsättning

text: att den totala utgiften överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och tillfälle,

text: att den debiterade mervärdesskatten är minst 46 kr per person och tillfälle.

text: Om avdraget beräknas enligt denna schablon behöver någon fördelning utifrån faktiska kostnader för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl inte ske.

text: Det förekommer att en utgift för förtäring som ett företag har haft i samband med representation har köpts in som en del i ett sammansatt tillhandahållande och att detta i sin helhet ska beskattas med en skattesats. Avdraget för mervärdesskatt på förtäringsutgiften ska då beräknas enligt den skattesats som gäller för det sammansatta tillhandahållandet. Om det sammansatta tillhandahållandet i sin helhet ska beskattas med 25 procent kan avdrag för ingående skatt på förtäring i samband med representation medges med högst 75 kr (25 % x 300 kr) per person och tillfälle.

text: 4.3 Rätt till ersättning för mervärdesskatt

text: En kommun kan ha rätt till ersättning för mervärdesskatt på utgifter för måltid i samband med representation som har samband med en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt ML. Vid utbetalning av sådan ersättning tillämpas bl.a. bestämmelserna i

text: 8 kap. 9 §

text: ML. För kommunerna gäller därmed samma regler för beräkningen av ersättning som beräkningen av avdraget för ingående skatt enligt ML.

text: 4.4 Exempel

text: 1. Kaffe och kaka

text: X AB har i samband med en affärsförhandling i egna lokaler haft kostnader för inköp av kaffe och kaka med totalt 224 kr för fem personer. Säljaren har tagit ut mervärdesskatt med 12 procent. Av totalbeloppet, 224 kr, avser därför 24 kr mervärdesskatt (10,71 % av 224 kr). Beloppet exklusive mervärdesskatt uppgår således till 200 kr, dvs. 40 kr per person. X AB har en verksamhet som i sin helhet medför avdragsrätt för ingående skatt.

text: Om en utgift för representation kan dras av vid inkomstbeskattningen är även den ingående skatten på utgiften avdragsgill enligt ML. Utgifter för förtäring är avdragsgilla inkomstskattemässigt om det är fråga om förfriskningar och annan enklare förtäring som inte kan anses som en måltid och som är av mindre värde. Kaffe och kaka för 40 kr exklusive mervärdesskatt per person kan anses som en sådan enklare förtäring som innebär att fullt avdrag medges vid inkomstbeskattningen under förutsättning att utgiften även har ett omedelbart samband med verksamheten och kan anses skälig.

text: X AB har därför rätt till avdrag för hela den debiterade mervärdesskatten, d.v.s. 24 kr.

text: 2. Frukostbuffé

text: Y KB har i samband med en affärsförhandling haft kostnader för en frukostbuffé med totalt 672 kr för tre personer. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 12 procent. Av totalbeloppet avser därför 72 kr mervärdesskatt (10,71 % av 672 kr). Beloppet exklusive mervärdesskatt uppgår således till 600 kr, d.v.s. 200 kr per person. Y KB har en verksamhet som i sin helhet medför avdragsrätt för ingående skatt.

text: Om en utgift för representation kan dras av vid inkomstbeskattningen är även den ingående skatten på utgiften avdragsgill enligt ML. Utgifter för förtäring är inkomstskattemässigt endast avdragsgilla om det är fråga om förfriskningar och annan enklare förtäring som inte kan anses som en måltid och som är av mindre värde. En frukostbuffé för 200 kr per person (exklusive mervärdesskatt) kan inte ses som en sådan enklare förtäring som innebär att avdrag medges vid inkomstbeskattningen.

text: Även om avdrag inte kan medges vid inkomstbeskattningen kan den ingående skatten på utgiften vara avdragsgill enligt ML. Utgiften exklusive mervärdesskatt uppgår till 200 kr per person, dvs. den understiger beloppsgränsen 300 kr exklusive mervärdesskatt. Enligt Skatteverkets uppfattning är beloppet därför skäligt i sig. Under förutsättning att utgiften för representationen har ett omedelbart samband med verksamheten och i övrigt kan anses skälig har Y KB har rätt till avdrag för hela den debiterade mervärdesskatten, dvs. 72 kr.

text: 3 a. Middag med vin och starköl – tillämpning av en schablon

text: Z AB har i samband med en affärsförhandling haft kostnader för middag med totalt 1 758 kr för tre personer. Kostnaden för mat är 900 kr exklusive mervärdesskatt och kostnaden för vin och starköl är 600 kr exklusive mervärdesskatt. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 258 kr (12 % på 900 kr och 25 % på 600 kr). Z AB har en verksamhet som i sin helhet medför avdragsrätt för ingående skatt.

text: Om en utgift för representation kan dras av vid inkomstbeskattningen är även den ingående skatten på utgiften avdragsgill enligt ML. Utgifter för förtäring är inkomstskattemässigt endast avdragsgilla om det är fråga om förfriskningar och annan enklare förtäring som inte kan anses som en måltid och som är av mindre värde. En middag kan inte ses som en sådan enklare förtäring som innebär att avdrag medges vid inkomstbeskattningen.

text: Även om avdrag inte kan medges vid inkomstbeskattningen kan den ingående skatten på utgiften vara avdragsgill enligt ML. Om utgiften överstiger 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och förtäringstillfälle ska avdraget begränsas till den ingående skatt som beräknas på beloppet 300 kr exklusive mervärdesskatt.

text: Utgiften exklusive mervärdesskatt uppgår till 500 kr per person exklusive mervärdesskatt. Under förutsättning att utgiften har ett omedelbart samband med verksamheten och kan anses skälig har Z AB rätt till avdrag för mervärdesskatt enligt schablon, dvs. med skäliga 46 kr per person. I det nu aktuella fallet har bolaget därför rätt att dra av mervärdesskatt med 138 kr. Z AB behöver då inte göra någon beräkning utifrån faktiska kostnader för mat respektive vin och starköl.

text: 3 b. Middag med vin och starköl - fördelning utifrån faktiska kostnader

text: Samma förutsättningar som i 3 a men Z AB vill inte tillämpa schablonen vid beräkning av avdraget för mervärdesskatt. Bolaget väljer i stället att beräkna avdraget utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive vin och starköl.

text: Av den totala kostnaden exklusive mervärdesskatt avser 60 procent (900/1500) mat och 40 procent (600/1500) vin och starköl. Avdrag för mervärdesskatt kan medges med högst mervärdesskatten på ett underlag som uppgår till 900 kr exklusive mervärdesskatt (300 kr x 3). Av detta belopp ska 540 kr (60 % av 900 kr) anses avse mat och 360 kr (40 % av 900 kr) anses avse vin och starköl. Bolaget har därför avdragsrätt för mervärdesskatt med 12 % på 540 kr och 25 % på 360 kr, alltså totalt med 154,80 kr.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 519499-08/111

title: Näringsverksamhet – utgifter för vissa anläggningar på allmän mark

text: 1 Sammanfattning

text: Avdrag för utgifter för väg, rondell, påfart etc. på allmän mark som fastighetsägare bekostar medges enligt bestämmelserna för markanläggningar.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit hur utgifter för väg på allmän mark ska behandlas. I samband med byggnation av exempelvis köpcentrum förekommer det att ägaren till köpcentret får bekosta väg på allmän mark fram till centret. Vägen hänförs till det allmänna vägnätet. Någon äganderätt till vägen föreligger därför inte för ägaren av köpcentret.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 20 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, avses med markanläggningar anordningar eller anläggningar som inte är byggnader eller inventarier och som är avsedda att användas i fastighetsägarens näringsverksamhet, t.ex. vägar, kanaler, hamninlopp, parkeringsplatser, fotbollsplaner och planteringar.

text: Enligt

text: 20 kap. 9 §

text: IL finns i 19 kap. 26-29 §§ bestämmelser om nyttjanderättshavares anskaffning av markanläggningar.

text: Enligt

text: 19 kap. 26 §

text: IL ska en nyttjanderättshavare, om denne har utgifter för ny-, till- eller ombyggnad eller annan liknande förbättring av en fastighet som han innehar med nyttjanderätt och fastighetsägaren omedelbart blir ägare till vad som utförs, dra av dessa utgifter genom årliga värdeminskningsavdrag.

text: I

text: RÅ 1970:26

text: (förhandsbesked) har kostnaderna för fördjupning av inseglingsränna till hamn, även till den del de nedlagts på allmänt vattenområde, ansetts avdragsgilla enligt bestämmelserna om markanläggningar. Regeringsrätten yttrade följande. Ifrågavarande muddringsarbete på allmänt vatten har varit nödvändigt för att muddringsarbetet på bolagets vattenområde skulle kunna nyttiggöras. Bolaget har oinskränkt rätt att trafikera den sålunda fördjupade inseglingsrännan även till den del den är belägen på allmänt vatten. Arbetet får anses ha i sin helhet tillfört bolagets hamnanläggning ökat värde med belopp, som icke understiger kostnaderna för arbetet.

text: I RÅ 1972 Fi. 53 (förhandsbesked) behandlades också fördjupning av farled till en kajanläggning. Farleden kunde användas även av andra. Utgången blev densamma som i

text: RÅ 1970:26

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt ovan nämnda rättsfall har kostnaderna för fördjupad inseglingsränna ansetts avdragsgilla enligt bestämmelserna för markanläggning. Som grund för sitt ställningstagande i

text: RÅ 1970:26

text: angav Regeringsrätten att muddringsarbetet på allmänt vatten var nödvändigt för att muddringsarbetet på bolagets vattenområde skulle kunna nyttiggöras och att bolaget har oinskränkt rätt att trafikera den fördjupade inseglingsrännan på allmänt vatten. Vidare angav Regeringsrätten att hamnanläggningen får genom arbetet anses ha ökat i värde. Motsvarande förhållanden får enligt Skatteverkets mening anses gälla för exempelvis ett köpcentrums anläggningar genom att anlägga en väg dit.

text: Om en skattskyldig anlägger väg, rondell, påfart etc. på allmän mark och anläggningen hänförs till det allmänna vägnätet så innebär detta enligt Skatteverkets uppfattning att denne inte innehar marken med nyttjanderätt i den mening som anges i

text: 19 kap. 26 §

text: IL.

text: Oaktat att varken äganderätt eller sådan nyttjanderätt som avses i

text: 19 kap. 26 §

text: IL föreligger till den mark på vilken anläggningen anläggs anser Skatteverket att övervägande skäl talar för det synsätt som Regeringsrätten kommit till i

text: RÅ 1970:26

text: . Avdrag för utgifter för väg, rondell, påfart etc. på allmän mark ska därför medges enligt bestämmelserna för markanläggningar.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 520139-14/111

title: Ettårsregelns krav på vistelse i ett enda land samt begreppen ”vistelse utomlands” och ”avbrott”.

text: 1 Sammanfattning

text: Med ”vistelsen utomlands” i

text: 3 kap. 9 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, menas det land där personen har sin bostad och tillbringar sin dygnsvila.

text: Om en person har sin dygnsvila utanför det land där han har sin bostad och vanligtvis tillbringar sin dygnsvila utgör det ett ”avbrott” i utlandsvistelsen i den mening som avses i

text: 3 kap 10 §

text: IL. Sådana avbrott hindrar tillämpning av ettårsregeln om det inte är kortare avbrott som får räknas in i vistelsetiden utomlands.

text: Utgången i

text: HFD 2014 ref. 9

text: II innebar att ettårsregeln blev tillämplig trots omfattande avbrott för vistelser utanför det land där personen vanligtvis tillbringade sin dygnsvila. Trots utgången i domen anser Skatteverket att ettårsregelns krav på vistelse i ett enda land fortfarande gäller. Detta krav kan frångås först under mycket speciella förhållanden.

text: 2 Frågeställning

text: Högsta förvaltningsdomstolen har i ett överklagat förhandsbesked,

text: HFD 2014 ref. 9

text: II, prövat frågan om kortare avbrott enligt

text: 3 kap. 10 §

text: IL vid tillämpning av ettårsregeln. Domstolen har i det prövade fallet ansett att ettårsregeln är tillämplig för en person som under anställningen och vistelsen utomlands i omfattande utsträckning övernattat även i andra länder.

text: Fråga har uppkommit vad som avses med ”vistelsen utomlands” och ”avbrott” samt om domen ovan innebär att lagtextens krav på vistelse i ett enda land inte längre behöver upprätthållas för att ettårsregeln ska bli tillämplig.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 3 kap. 9 § första stycket

text: IL finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet för inkomst när en person har anställning som innebär att han vistas utomlands i minst sex månader och inkomsten beskattas i verksamhetslandet (sexmånadersregeln).

text: I paragrafens andra stycke sägs att om vistelsen utomlands under anställningen varar i minst ett år i samma land, är den skattskyldige inte skattskyldig för inkomsten även om den inte beskattas i verksamhetslandet, om detta beror på lagstiftning eller administrativ praxis i det landet eller annat avtal än skatteavtal (ettårsregeln).

text: Av 3 kap.

text: 10 §

text: IL framgår att kortare avbrott för semester, tjänsteuppdrag eller liknande som inte infaller i början eller i slutet av anställningen utomlands räknas in i den tid för vistelse som anges i 9 §. Uppehåll i Sverige för sådana ändamål får inte vara längre än att de motsvarar sex dagar för varje hel månad som anställningen varar eller 72 dagar under ett och samma anställningsår.

text: I förarbetena till nuvarande ettårsregel (

text: prop. 1984/85:175 s. 20

text: f och 30) uttalades att grundtanken i förslaget var att så långt som möjligt undvika regler som skapar en situation där den skattskyldige undgår skatt både i Sverige och i den stat där arbetet utförs. Man betonade vikten av att Sverige utnyttjar den möjlighet till beskattning som skatteavtalen ger och avfärdade tanken på att låta regeln gälla arbete i flera olika länder. Man framhöll att en ettårig vistelse i ett och samma land regelmässigt medför att det landet kan beskatta arbetsinkomster som tjänats in där. Alltför omfattande vistelser i andra länder kunde inte tillåtas eftersom kravet på vistelse i samma land i sådant fall lätt skulle kunna kringgås.

text: I samband med 1990 års skattereform (

text: prop.1989/90:110 s. 386

text: f) ändrades regeln ytterligare. I bl. a. syfte att inte motverka utländska åtgärder för att stimulera arbetstagare att ta anställning för speciella befattningar utformades ettårsregeln på så sätt att den gäller även om inkomsten inte beskattas i verksamhetslandet på grund av lagstiftning eller administrativ praxis i det landet eller annat avtal än skatteavtal.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har, i ett mål avseende tillämpning av ettårsregeln, fastställt Skatterättsnämndens förhandsbesked (

text: HFD 2011 ref. 40

text: ). I motiveringen till förhandsbeskedet sägs att A har, under anställningen i Saudiarabien, haft sin bostad i Bahrain och får därmed anses vistas där i bestämmelsens mening (jfr RÅ 1981 Aa 4 och

text: RÅ 2008 ref. 56

text: ). Vidare uttalas att det av ettårsregeln inte kan utläsas något krav på att vistelsen utomlands under anställningen måste äga rum i verksamhetslandet och att det med hänsyn härtill, och då övriga villkor för att tillämpa ettårsregeln enligt ansökan kommer att uppfyllas, A inte är skattskyldig i Sverige för inkomst från anställningen i Saudiarabien.

text: HFD 2014 ref. 9

text: II (måldatum 24 februari 2014, mål nr.

text: ), avsåg en obegränsat skattskyldig person som arbetade som pilot vid ett flygbolag i Förenade Arabemiraten där han också var bosatt med sin familj. I sitt arbete företog personen resor till olika länder utanför Förenade Arabemiraten. Ett antal av dessa resor, ca 106 stycken, var förenade med övernattning. Härutöver tillbringades 14 dagar för semester i Sverige per år. Målet gällde om dessa tjänsteresor var sådana avbrott i utlandsvistelsen som hindrar tillämpning av ettårsregeln.

text: Domstolen kom i

text: HFD 2014 ref. 9

text: II fram till att då personen ifråga hade haft sin dygnsvila utanför Förenade Arabemiraten fick tjänsteresorna anses utgöra avbrott i vistelsen där. Dessa avbrott ansågs visserligen omfattande men då de i de allra flesta fall var begränsade till en övernattning och var nödvändiga på grund av de säkerhetsföreskrifter som gäller för piloter ansåg domstolen att avbrotten skulle behandlas som sådana kortare avbrott som enligt

text: 3 kap. 10 §

text: IL ska räknas in i vistelsetiden utomlands. Avbrotten utgjorde därmed inte hinder mot att tillämpa ettårsregeln.

text: 4 Bedömning

text: HFD 2011 ref. 40

text: avsåg en person som dagligen pendlade till arbetet i ett annat land än där han hade sin bostad. Domstolen säger i sin motivering bland annat att då personen haft en bostad i ett annat land än i det land han arbetat får han anses ha vistats i det land där bostaden var belägen.

text: Skatteverket anser utifrån ovanstående att man med orden ”vistelsen utomlands” i

text: 3 kap. 9 § andra stycket

text: IL syftar på det land där personen har sin bostad och tillbringar sin dygnsvila.

text: I

text: HFD 2014 ref. 9

text: II uttalade domstolen att eftersom personen ifråga ”under de aktuella tjänsteresorna haft sin dygnsvila utanför Förenade Arabemiraten får tjänsteresorna anses utgöra avbrott i vistelsen där”.

text: Av det följer, enligt Skatteverket, att det med ordet ”avbrott” i

text: 3 kap. 10 §

text: IL avses dygnsvila utanför det land där man har sin bostad. Dygnsvila utanför det land där man har sin bostad och vanligtvis tillbringar sin dygnsvila får därmed anses utgöra avbrott i utlandsvistelsen. Sådana avbrott hindrar tillämpning av ettårsregeln såvida det inte är fråga om sådana kortare avbrott som får räknas in i vistelsetiden utomlands.

text: Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade inledningsvis i

text: HFD 2014 ref. 9

text: II att avbrotten för tjänsteresor utanför Förenade Arabemiraten var omfattande till antalet. Det var således inte fråga om några korta, enstaka avbrott. Trots detta ansåg domstolen att de skulle behandlas som sådana kortare avbrott som räknas in i vistelsetiden utomlands. Skälen till det var att de som oftast var begränsade till en övernattning och var dessutom nödvändiga på grund av de säkerhetsbestämmelser som gäller för piloter. Ettårsregeln ansågs därmed tillämplig. Skatteverket tolkar detta som att ettårsregelns krav på vistelse i ett enda land fortfarande gäller men att kravet kan frångås först när det föreligger mycket speciella omständigheter. Sådana omständigheter kan föreligga när, som i aktuell dom, det finns tvingande säkerhetsföreskrifter som kräver dessa övernattningar.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 521627-09/111

text: Nytt: 2017-04-20

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Undantag från skatteplikt för vissa interna tjänster, mervärdesskatt, dnr.

text: 131 171296-17/111

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverkets uppfattning är att begreppet "verksamheten i övrigt" i

text: 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, inte inkluderar samtliga verksamheter som gruppen eller de fysiska eller juridiska personerna bedriver. Begreppet ska i stället tolkas så att det endast avser de verksamhetsgrenar inom vilka de interna tjänsterna tillhandahålls respektive förvärvas.

text: Undantaget från skatteplikt kan vara tillämpligt även om skattskyldighet föreligger för vissa av de interna tjänster som tillhandahålls inom gruppen. Utöver de tjänster som tillhandahålls internt får verksamheten inte medföra skattskyldighet.

text: Undantaget i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML har, enligt Skatteverkets bedömning, ett mycket begränsat tillämpningsområde eftersom det endast kan omfatta tjänster som normalt inte tillhandahålls av någon annan utanför gruppen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I

text: 3 kap. 23 a §

text: ML anges, som förutsättning för att från skatteplikt undanta omsättning av tjänster som tillhandahålls inom fristående grupper av fysiska eller juridiska personer, att verksamheten i övrigt inte får medföra skattskyldighet hos gruppen eller hos de fysiska eller juridiska personerna.

text: Fråga har uppkommit vad som avses med "verksamheten i övrigt". Avser det samtliga verksamheter som gruppen eller de fysiska eller juridiska personerna bedriver eller avser det endast de verksamhetsgrenar inom vilka de interna tjänsterna tillhandahålls respektive förvärvas?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 kap. 23 a §

text: ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som tillhandahålls inom fristående grupper av fysiska eller juridiska personer. En av de förutsättningar som måste vara uppfylld för att undantaget ska vara tillämpligt är att verksamheten i övrigt inte medför skattskyldighet hos gruppen eller hos de fysiska eller juridiska personerna.

text: Bestämmelsen motsvaras av

text: artikel 132.1 f i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet. I artikeln anges som en av förutsättningarna för att undantaget från skatteplikt ska vara tillämpligt att det ska vara fråga om fristående grupper av personer vilka bedriver en verksamhet som är undantagen från mervärdesskatt eller för vilken de inte är en beskattningsbar person.

text: Undantaget i 3 kap. 23 a § infördes i ML den 1 juli 1998. I

text: prop. 1997/98:148

text: anges på sidan 64 att en första förutsättning för att tillämpa undantaget är att tjänsterna ska vara tillhandahållna inom en sammanslutning av två eller flera fysiska eller juridiska personer som gemensamt bedriver vissa aktiviteter. Vidare anges att det därutöver krävs att den verksamhet som i övrigt bedrivs inom sammanslutningen inte medför skattskyldighet, antingen på grund av att omsättningen av varor och tjänster i verksamheten är undantagen från mervärdesskatt eller att verksamheten faller utanför

text: mervärdesskattelagens

text: tillämpningsområde.

text: I ovan nämnda proposition framhålls särskilt att utformningen av bestämmelsen innebär att den endast blir tillämplig på ett mycket litet antal tjänster.

text: EG-domstolen har i

text: mål 348/87

text: , SUFA, bedömt räckvidden av begreppet fristående grupper i artikel 132.1 f i mervärdesskattedirektivet. Med hänvisning till EG-domstolens tidigare praxis uttalade domstolen att de termer som används i direktivet för att precisera undantag från skatteplikt ska tolkas restriktivt(punkt 13). Eftersom förutsättningarna för undantaget är exakt formulerat skulle en tolkning som vidgar tillämpningsområdet för

text: artikel 132.1 f

text: vara oförenligt med syftet med bestämmelsen (punkt 14).

text: I

text: , Taksatorringen, uttalar EG-domstolen att domstolens praxis, att undantag från skatteplikt ska tolkas restriktivt, inte har till syfte att föreskriva en tolkning som medför att de undantag från skatteplikt som avses nästan aldrig blir tillämpliga i praktiken (punkt 62).

text: EG-domstolen har även i

text: , Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, tolkat bestämmelsen i

text: artikel 132.1 f i direktivet

text: . Domstolen uttalar i domen att tolkningen av de uttryck som används för att bestämma undantagen från skatteplikt måste vara förenlig med ändamålen med nämnda undantag och med principen om skatteneutralitet. Regeln om restriktiv tolkning innebär således inte att de ord som används för att definiera undantagen från skatteplikt ska tolkas på ett sådant sätt att undantagen förlorar sin effekt (punkt 30).

text: EG-domstolen har i ovan nämnda dom,

text: , uttalat att syftet med undantaget i

text: artikel 132.1 f

text: är att undvika att den person som erbjuder vissa tjänster ska vara tvungen att betala mervärdesskatt även då personen sett sig föranlåten att samarbeta med andra verksamhetsutövare genom att skapa en gemensam organisation som övertar den verksamhet som är nödvändig för att tillhandahålla tjänsterna (punkt 37).

text: Regeringsrätten har i dom,

text: RÅ 2001 ref. 34

text: (I), bedömt att ett fackförbunds tillhandahållande av förhandlingstjänster till två andra fackförbund omfattades av undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 23 a §

text: ML. Regeringsrätten konstaterade i domen att den verksamhet som förbunden bedriver — utöver tillhandahållande av de interna tjänsterna — inte medför skattskyldighet och att förutsättningen i första strecksatsen i 3 kap. 23 a § första stycket därmed är uppfylld. Även övriga förutsättningar för tillämpning av undantaget från skatteplikt ansågs uppfyllda. Mot den bakgrunden ansåg Regeringsrätten att omsättningen, såvitt gällde förhandlingsverksamhet, var undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 23 a §

text: ML. Förutom förhandlingstjänster tillhandahöll fackförbundet även administrativa tjänster, såsom bl.a. fakturering och redovisning. Regeringsrätten konstaterade att sådana tjänster även tillhandahålls på den öppna marknaden och att de därmed inte omfattades av undantagsbestämmelsen i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Undantaget från skatteplikt i 3 kap.

text: 23 a §

text: ML motsvaras av artikel 132.1 f i mervärdesskattedirektivet. Bestämmelsen ska därmed så långt möjligt tolkas EG-konformt.

text: Det framgår av EG-domstolens praxis, bl.a. i 348/87, SUFA, att undantag från skatteplikt ska tolkas restriktivt. Domstolen har dock i

text: , Taksatorringen, uttalat att denna praxis inte har till syfte att föreskriva en tolkning som medför att ett undantag från skatteplikt i nästan aldrig blir tillämpligt i praktiken. I

text: , Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, har EG-domstolen påpekat att tolkningen av de uttryck som används för att bestämma undantagen från skatteplikt måste vara förenlig med bland annat ändamålen med nämnda undantag. De ord som används för att definiera ett undantag ska därmed inte tolkas så restriktivt att undantaget förlorar sin effekt.

text: EG-domstolen har i punkt 37 i ovan nämnda dom,

text: , uttalat sig om syftet med undantaget från skatteplikt enligt

text: artikel 132.1 f

text: . Avsikten är att personer som tillhandahåller tjänster som är undantagna från skatteplikt eller som faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde ska kunna samarbeta för att uppnå stordriftsfördelar utan att det i personernas verksamhet uppkommer en kostnad i form av ej avdragsgill mervärdesskatt.

text: 3 kap. 23 a §

text: ML inte ska anses inkludera samtliga verksamheter som gruppen eller de fysiska eller juridiska personerna bedriver. En sådan tolkning skulle begränsa undantaget så att syftet med bestämmelsen inte uppnås. Med en sådan tolkning skulle nämligen de tjänster som tillhandahålls inom gruppen och som i övrigt uppfyller förutsättningarna i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML resultera i en ej avdragsgill mervärdesskatt för de fysiska eller juridiska personer som ingår i gruppen om någon av dessa personer även bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Enligt Skatteverkets bedömning ska därför begreppet "verksamheten i övrigt" tolkas så att det avser endast de verksamhetsgrenar inom vilka de interna tjänsterna tillhandahålls respektive förvärvas. Tjänster som tillhandahålls inom en fristående grupp av t.ex. olika fackförbund, och som avser den del av fackförbundens verksamhet som inte medför skattskyldighet, kan därmed omfattas av undantaget från skatteplikt även om något eller några av förbunden dessutom bedriver verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Det förhållandet att det i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML anges att "verksamheten i övrigt" inte får medföra skattskyldighet innebär att undantaget kan vara tillämpligt även om skattskyldighet föreligger för vissa av de interna tjänster som tillhandahålls inom gruppen. Utöver de tjänster som tillhandahålls internt får verksamheten då inte medföra skattskyldighet. Denna tolkning av undantaget framgår av

text: RÅ 2001 ref. 34

text: (I). De administrativa tjänster som tillhandahölls inom en fristående grupp av fackförbund ansågs i domen inte kunna omfattas av undantaget i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML eftersom sådana tjänster kunde tillhandahållas på den öppna marknaden. Tillhandahållande av dessa tjänster medförde därmed skattskyldighet för det förbund som utförde tjänsterna. Det hindrade emellertid inte att de förhandlingstjänster som samma förbund tillhandahöll internt inom gruppen omfattades av undantaget.

text: Exempel

text: Fyra fackförbund har ingått ett samarbetsavtal som innebär att ett av fackförbunden tillhandahåller interna tjänster till övriga tre förbund. De tjänster som tillhandahålls är dels förhandlingstjänster, dels administrativa tjänster. Ett av förbunden är frivilligt skattskyldig för uthyrning av verksamhetslokal. De interna tjänsterna avser endast den del av fackförbundens verksamhet som inte medför skattskyldighet.

text: Av de interna tjänster som tillhandahålls kan förhandlingstjänster omfattas av undantaget men däremot inte administrativa tjänster. Tillhandahållande av administrativa tjänster medför därmed skattskyldighet för det förbund som utför dem. Undantaget i 3 kap. 23 a § kan trots det tillämpas eftersom hänsyn inte ska tas till interna tjänster vid bedömning av om "verksamheten i övrigt" medför skattskyldighet. De interna tjänsterna omfattar endast den verksamhet hos förbunden som inte medför skattskyldighet. Förutsättningen i första strecksatsen i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML är därför uppfylld trots att ett av förbunden är skattskyldigt för annan verksamhet.

text: Undantaget i

text: 3 kap. 23 a §

text: ML är tillämpligt endast om samtliga förutsättningar i bestämmelsen är uppfyllda. Genom att i bestämmelsens andra stycke inskränka undantaget till tjänster som normalt inte tillhandahålls av någon annan utanför gruppen kan endast ett fåtal tjänster omfattas av undantaget. Enligt Skatteverkets uppfattning får bestämmelsen därmed ett mycket begränsat tillämpningsområde.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 521631-09/111

nyckelord:
Bokföring & redovisning
Inkomstskatt

title: Restvärdesavskrivning och avyttring av inventarier

text: 1 Sammanfattning

text: Vid restvärdesavskrivning är beräkningen av värdeminskningsavdraget helt frikopplat från företagets redovisning. De resultatpåverkande posterna i redovisningen ska inte påverka det skattemässiga resultatet, utan ska elimineras i inkomstdeklarationen.

text: Ersättning för avyttrade inventarier ska tas upp som intäkt. Ett motsvarande avdrag får göras enligt

text: 18 kap. 15 § inkomstskattelagen

text: . Avskrivningsunderlaget ska då minskas med avdraget. I det fall ersättningen överstiger avskrivningsunderlaget före avdraget ska skillnadsbeloppet beskattas.

text: Detta ställningstagande gäller inte för företag som tillämpar Bokföringsnämndens allmänna råd

text: BFNAR 2006:1

text: Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett företag beräknar de årliga värdeminskningsavdragen för inventarier enligt bestämmelserna om restvärdesavskrivning. Under räkenskapsåret har vissa inventarier sålts. Försäljningen har resulterat i en bokföringsmässig förlust. Fråga har uppkommit hur denna förlust ska hanteras vid beskattningen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 18 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, finns skattemässiga särregler för inventarier. Enligt 3 § ska utgifter för att anskaffa inventarier dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Avdragen ska beräknas enligt bestämmelserna i 13-22 §§ om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning.

text: I 4-5 §§ finns bestämmelser om omedelbart avdrag för anskaffningsutgiften i vissa fall.

text: Av 13 § framgår att värdeminskningsavdrag vid restvärdesavskrivning får göras med högst 25 procent per år av avskrivningsunderlaget. Avskrivningsunderlaget består av följande poster:

text: 1. Det skattemässiga värdet vid föregående beskattningsårs utgång,

text: 2. ökat med anskaffningsvärdet på sådana inventarier som anskaffats under beskattningsåret och som vid utgången av detta fortfarande tillhör näringsverksamheten,

text: 3. minskat med avdrag enligt 15 och 16 §§.

text: Skattemässigt värde definieras i

text: 2 kap. 33 §

text: IL. Med skattemässigt värde på inventarier avses anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

text: Av

text: 18 kap. 15 §

text: IL framgår bl.a. att ett särskilt avdrag får göras om inventarier, som anskaffats före beskattningsårets ingång, avyttras under beskattningsåret. Avdraget motsvarar den intäkt som uppkommer med anledning av avyttringen. Avdraget får dock inte överstiga avskrivningsunderlaget enligt 13 § före avdraget.

text: I

text: 15 kap.

text: IL finns bestämmelser om vad som ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Av 1 § framgår att ersättning för bl.a. inventarier ska tas upp som intäkt.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Vid restvärdesavskrivning krävs inte, till skillnad mot räkenskapsenlig avskrivning, någon överensstämmelse mellan avdraget och avskrivningen i bokslutet. Vid beräkning av avskrivningsunderlaget utgår man från det skattemässiga värdet i stället för värdet enligt balansräkningen.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning innebär bestämmelserna om restvärdesavskrivning att alla resultatpåverkande poster i redovisningen ska elimineras i inkomstdeklarationen. Om exempelvis inventarier har sålts med en bokföringsmässig förlust, ska beloppet tas upp i deklarationen som en intäktspost.

text: Avskrivningsunderlaget vid restvärdesavskrivning består av det skattemässiga värdet vid årets ingång, ökat med anskaffningsvärdet på inventarier som anskaffats under beskattningsåret och som finns kvar vid beskattningsårets utgång, och minskat med ett särskilt avdrag för avyttrade inventarier.

text: Det särskilda avdraget motsvarar den intäkt som uppkommer i samband med avyttringen. Det innebär att avskrivningsunderlaget reduceras med motsvarande belopp. I det fall ersättningen/intäkten är större än avskrivningsunderlaget före det särskilda avdraget, ska skillnadsbeloppet tas upp till beskattning.

text: Följande exempel kan illustrera frågeställningen:

text: Förutsättningar

text: Inventariernas värde vid årets ingång:

text: - Redovisningen = 100 (anskaffningsvärde = 200)

text: - Beskattningen = 50 (skattemässigt värde)

text: Årlig avskrivning = 5 procent

text: Ersättning vid avyttring = 30 i exempel 1 och 60 i exempel 2.

text: Bokfört värde på avyttrade inventarier = 50 (anskaffningsvärde = 100)

type: rad

type: tabell

text: Kommentar

text: Det redovisade resultatet har påverkats med -25 (-5-20) i exempel 1 och med +5 (-5+10) i exempel 2. Dessa belopp får inte påverka det beskattningsbara resultatet, utan ska elimineras i inkomstdeklarationen.

cells: Återstående intäkt, avyttrade inventarier

text: Deklarationen

text: Resultatpåverkande poster i redovisningen och de belopp som ska påverka beskattningen ska redovisas i deklarationen under skattemässiga justeringar som en kostnadspost (-) eller intäktspost (+).

text: I exempel 1 ska 25 (redovisad avskrivning och förlust) tas upp som en intäktspost och 5 (årets värdeminskningsavdrag) dras av som en kostnadspost.

text: I exempel 2 ska 5 (redovisad avskrivning och vinst) dras av som en kostnadspost och 10 (återstående intäkt, avyttrade inventarier) tas upp som en intäktspost.

text: Kommentar

text: I exempel 1 uppgår ersättningen för avyttrade inventarier till 30 och i exempel 2 uppgår den till 60. Ersättningen för avyttrade inventarier är skattepliktig enligt

text: 15 kap. 1 §

text: IL. Ett motsvarande särskilt avdrag får göras vilket reducerar avskrivningsunderlaget (

text: 18 kap. 15 §

text: IL). I exempel 2 uppgår ersättningen till 60, men det särskilda avdraget är begränsat till 50. Återstående 10 ska därför tas upp till beskattning.

text: BFNAR 2006:1


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 522-06/111

title: Bonusförskott/förskottsrabatt

text: Nytt: 2023-05-15

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: finns i rättslig vägledning.

text: 1 Sammanfattning

text: En engångsutbetalning i form av ett s.k. bonusförskott/ förskottsrabatt som kunden erhåller av en leverantör av varor (säljaren) är inte ersättning för någon tjänst som kunden tillhandahåller säljaren. När säljaren utbetalar intjänad bonus ska säljarens beskattningsunderlag reduceras med bonusbeloppet varvid säljarens utgående skatt minskar. Köparen ska på motsvarande sätt reducera sitt avdrag för ingående skatt. Nämnda korrigering av mervärdesskatten behöver inte görs om parterna avtalat om att prisnedsättningen ska ingå i beskattningsunderlaget.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett bolag tecknar avtal med sina kunder om att de i sin verksamhet under en viss angiven tid ska sälja en viss volym av bolagets produkter. I samband med kundernas uppstart av verksamheten får kunderna en engångsutbetalning, ett s.k. bonusförskott/förskottsrabatt för att täcka sina kostnader för profilering av lokalen och andra marknadsföringsåtgärder av produkterna. Förskottet räknas sedan av mot bonus/rabatter som kunderna intjänar när de köper produkter av bolaget. Bonus utgår för varje tolvmånadersperiod. Om kunderna har erhållit bonusförskott ska intjänad bonus avräknas mot det lämnade förskottet tills detta är återbetalt.

text: Frågor har uppkommit om hantering av bonusförskotten/förskottsrabatterna i mervärdesskattehänseende.

text: Utöver ovan nämnda engångsutbetalning kan bolaget också utbetala en särskild ersättning benämnd marknadsföringsbidrag till kunderna för att täcka deras kostnader för profilering och andra marknadsföringsåtgärder. Frågeställningen rör inte hanteringen av marknadsföringsbidraget.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, framgår att mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor och tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet.

text: I

text: 2 kap. 1 §

text: ML regleras när en omsättning föreligger. Enligt första stycket 1 förstås med omsättning av vara att en vara överlåts mot ersättning. Enligt tredje stycket 1 förstås med omsättning av tjänst att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon.

text: Av

text: 1 kap. 3 § första stycket

text: ML framgår att skyldigheten att betala skatt vid omsättning inträder när varan levererats eller tjänsten tillhandhållits eller när varan eller tjänsten tagits i anspråk genom uttag. Om dessförinnan den som omsätter varan eller tjänsten får ersättning helt eller delvis för en beställd vara eller tjänst, inträder skattskyldigheten i stället när ersättningen inflyter kontant eller på annat sätt kommer den som omsätter varan eller tjänsten tillgodo.

text: I beskattningsunderlaget ska inte ingå belopp som svarar mot prisnedsättningar och rabatter till kunden vilka medges vid tidpunkten för tillhandahållandet, eller som svarar mot prisnedsättning som ges efter det att tillhandahållandet ägt rum. I beskattningsunderlaget kan dock ingå belopp som svarar mot prisnedsättning som ges efter tillhandahållandet om den skattskyldige och hans kund avtalat om detta. Detta framgår av 7 kap. 6 § första stycket 2 och 3 samt andra stycket ML.

text: Bestämmelser motsvarande ovan uppräknade finns i artiklarna 2.1, 5.1, 6.1, 10.2,11 A3 b och11 C1 i rådets sjätte direktiv (

text: I förarbetena till bestämmelserna om omsättning i

text: 2 kap. 1 §

text: ML framhålls att en nödvändig förutsättning för att en omsättning ska anses föreligga är att ett avtal om köp eller byte har ingåtts. I förarbetena uttalas vidare att omsättningskravet medför att från beskattning utesluts sådana intäkter som visserligen har ett samband med den skattepliktiga verksamheten men som inte kan sägas erhållna till följd av en försäljning av varorna eller tjänsterna (

text: prop. 1993/94:99

text: s.134 f .).

text: Av EG-domstolens praxis framgår att ett tillhandahållande av tjänster mot vederlag ska grunda sig på en avtalssituation mellan den som tillhandahåller tjänsten och köparen (

text: , Tolsma, punkt 13-14). Det ska föreligga en direkt koppling mellan vederlaget och den tillhandahållna tjänsten.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Frågeställningen rör ett avtal som innebär att säljaren under en viss tid ska vara ensamleverantör av vissa varor samt att kunden åtar sig att köpa viss volym av dessa varor för vidareförsäljning till konsumenter. Bonusförskottet ska täcka kundens kostnader för profilering av lokal samt övriga marknadsföringsåtgärder. Kunden erhåller viss bonus/rabatt vid inköp av varor från säljaren. Intjänad bonus avräknas mot lämnat bonusförskott tills detta är återbetalt.Kunden har inte rätt att behålla bonusförskottet. Beloppet ska i sin helhet återbetalas genom avräkning mot den bonus som kunden är berättigad till vid framtida inköp av varor från säljaren. Enligt Skatteverkets uppfattning kan bonusförskottet/förskottsrabatten därför inte utgöra ersättning för någon tjänst som kunden ska tillhandhålla säljaren. Bonusförskottet utgör istället ett lån som säljaren beviljar kunden. Ett sådant lån utgör ingen omsättning av tjänst enligt 2 kap. 1 § tredje stycket så länge som lånet lämnas utan vederlag, dvs. utan att det löper med ränta. När säljaren utbetalar intjänad bonus ska säljarens beskattningsunderlag reduceras med bonusbeloppet varvid säljarens utgående skatt minskar. Köparen ska på motsvarande sätt reducera sitt avdrag för ingående skatt. Nämnda korrigering av mervärdesskatten behöver inte göras om parterna avtalat om att prisnedsättningen ska ingå i beskattningsunderlaget.