identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1267917

title: Skattetillägg när en uppgiftsskyldig gör en komplettering efter att en oriktig uppgift har lämnats

text: Nytt: 2024-09-12

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2024-09-11, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: En uppgiftsskyldig som har lämnat en oriktig uppgift i en deklaration, eller annars under förfarandet, kan därefter på eget initiativ komplettera med information om den beskattningsfråga den oriktiga uppgiften avser. Om Skatteverket efter att ha tagit del av kompletteringen korrigerar beskattningen ska verket vid prövning av ett eventuellt skattetillägg i första hand ta ställning till om kompletteringen är att se som en rättelse. Kan kompletteringen godtas som rättelse och är den gjord på eget initiativ får skattetillägg inte tas ut.

text: För att kunna ses som en rättelse av en oriktig uppgift måste kompletteringen vara tydlig vad gäller den beskattningsfråga och de uppgifter som rättelsen avser. Skatteverket ska med ledning av uppgifterna i kompletteringen kunna identifiera beskattningsfrågan och bedöma vad som är en korrekt beskattning. Kravet på tydlighet får ställas högre när det gäller uppgifter som kräver bedömning av den samlade betydelsen av ett flertal transaktioner än när det gäller uppgifter om okomplicerade sakomständigheter.

text: För att vara tillräckligt tydlig för att bedöma som en rättelse ska en komplettering innehålla en uttrycklig eller underförstådd viljeyttring att rätta den oriktiga uppgiften.

text: När den uppgiftsskyldiga har lämnat kompletteringen på eget initiativ men denna inte uppfyller kraven på att vara en rättelse kan det i vissa fall vara oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg. Beroende på omständigheterna i det enskilda fallet kan hel eller delvis befrielse då medges. Om uppgifterna i kompletteringen kan anses vilseledande ska befrielse inte medges.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit vilken betydelse det har för frågan om skattetillägg ska tas ut när en uppgiftsskyldig, som har lämnat en oriktig uppgift, på eget initiativ i efterhand kompletterar med information om den skattefråga den oriktiga uppgiften gäller. Med komplettering avses i detta ställningstagande både att den uppgiftsskyldiga förklarar att en tidigare lämnad uppgift var felaktig och att den uppgiftsskyldiga lämnar mer information om en skattefråga utan att vilja ändra tidigare hävdad beskattning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skattetillägg ska tas ut av den som på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning (

text: 49 kap. 4 § skatteförfarandelagen

text: , SFL). Det kan gälla oriktiga uppgifter i en deklaration, i svar på en förfrågan, under en revision, i en begäran om omprövning eller till domstol i ett mål om beskattning. Som huvudregel får ett skattetillägg inte tas ut om den uppgiftsskyldige på eget initiativ har rättat den oriktiga uppgiften (49 kap. 10 § första stycket 2). Skatteverket ska besluta om hel eller delvis befrielse från en särskild avgift om det är oskäligt att avgiften tas ut med fullt belopp (51 kap. 1 §).

text: En begäran om rättelse av en oriktig uppgift ska i princip vara så fullständig att Skatteverket kan göra en korrekt beräkning av skatt eller avgift. Det kan dock vara tillräckligt att den uppgiftsskyldiga i väsentliga delar lämnar riktig information som vid en närmare granskning visar sig behöva korrigeras (

text: prop. 1971:10 s. 261

text: Ett förarbetsuttalande ger uttryck för att en rättelse på eget initiativ också innebär att den enskilda begär ändring av tidigare lämnade uppgifter. Vidare sägs att en sådan rättelse omfattar alla ändringar, såväl ändringar som begärs i en begäran om omprövning av ett beslut som ändring av uppgifter i en komplettering innan Skatteverket har fattat något beslut (

text: prop. 2017/18:144 s. 10

text: En rättelse bör av tydlighetsskäl ske skriftligen men kan också göras muntligen (

text: prop. 1971:10 s. 161

text: 4 Bedömning

text: I ställningstagandet ger Skatteverket sin syn på vad som krävs för att en komplettering ska ses som en sådan rättelse som utesluter skattetillägg under förutsättning att den görs på eget initiativ. Ställningstagandet tar också upp befrielse från skattetillägg när kompletteringen inte kan ses som en rättelse. Ställningstagandet går inte in på när en rättelse kan anses ha skett på den uppgiftsskyldigas eget initiativ utan förutsätter genomgående att så är fallet.

text: 4.1 En komplettering kan inte läka en redan lämnad oriktig uppgift

text: Bedömningen av om en oriktig uppgift har lämnats ska enbart göras utifrån de uppgifter den uppgiftsskyldiga har lämnat tillsammans med den felaktiga eller utelämnade uppgift som kan utgöra en oriktig uppgift. Även om exempelvis en deklaration med en oriktig uppgift i efterhand kompletteras med information som gör att felet framgår kvarstår den oriktiga uppgiften i deklarationen. Däremot kan den som har lämnat en oriktig uppgift undgå skattetillägg genom en rättelse på eget initiativ. Skatteverket får alltså i första hand bedöma om en komplettering kan ses som en rättelse på den uppgiftsskyldigas initiativ.

text: Varken lagtext, förarbeten eller praxis ger stöd för att kompletteringar som lämnas innan Skatteverket har fattat beslut ska bedömas annorlunda än sådana som lämnas därefter. Tvärtom ger det under gällande rätt återgivna förarbetsuttalandet (

text: prop. 2017/18:144 s. 10

text: ) stöd för att även ändrade uppgifter i en komplettering innan Skatteverket har fattat något beslut ska bedömas enligt bestämmelsen om rättelse på eget initiativ.

text: Skattetillägg får vidare tas ut när en uppgiftsskyldig gjort en rättelse som har koppling till en generell kontroll och rättelsen har gjorts först två månader efter utgången av den månad då Skatteverket informerade om kontrollen (49 kap. 10 andra stycket SFL). I ett sådant fall får Skatteverket alltså ta ut skattetillägg när en rättelse har gjorts efter tvåmånadersfristen men innan beslut har fattats.

text: Mot denna bakgrund anser Skatteverket att varken kompletteringar som görs före ett beskattningsbeslut eller sådana som görs därefter medför att en tidigare lämnad oriktig uppgift läks. Kompletteringens betydelse för om skattetillägg ska tas ut får i stället bedömas enligt följande avsnitt om rättelse och befrielse.

text: 4.2 När kan en komplettering anses som en rättelse som utesluter skattetillägg?

text: Skatteverket anser att en komplettering, för att kunna ses som en rättelse av en oriktig uppgift, måste vara tydlig vad gäller den beskattningsfråga och de uppgifter som rättelsen avser. Skatteverket ska med ledning av uppgifterna i kompletteringen kunna identifiera beskattningsfrågan och bedöma om och på vilket sätt beskattningen ska ändras. Även när en mindre ytterligare utredning behövs för att komma fram till en korrekt beskattning kan det vara en rättelse som medför att skattetillägg inte får tas ut.

text: Ett klart fall när en rättelse uppfyller kravet på tydlighet är när en uppgiftsskyldig skriftligen ger uttryck för att beskattningen, deklarationen eller någon annan under förfarandet lämnad uppgift ska ändras i ett visst hänseende. Skatteverket kommer då att lägga de nya uppgifterna till grund för beskattningen, antingen genom att uppgifterna läggs till grund för ett beskattningsbeslut eller genom att ett tidigare beskattningsbeslut ändras genom omprövning. Skattetillägg får inte tas ut i dessa situationer.

text: Ett annat fall när en rättelse uppfyller kravet på tydlighet är när den uppgiftsskyldiga inte uttryckligen begär ändring av beskattningen men där det får anses underförstått att denne är medveten om att så kommer att ske. Exempelvis kan den uppgiftsskyldiga förklara att en viss inkomst av misstag inte har deklarerats eller att deklarationen har blivit felaktig i ett visst hänseende. Även sådana kompletteringar får anses som rättelser som utesluter skattetillägg.

text: Om kompletteringen lämnar öppet om eller hur den uppgiftsskyldiga vill att beskattningen ska ändras, bör Skatteverket fråga vad syftet med kompletteringen är. Om den uppgiftsskyldiga efter en sådan fråga lämnar besked om att beskattningen ska ändras på visst sätt får kompletteringen även då ses som en rättelse som medför att skattetillägg inte ska tas ut.

text: Det förekommer kompletteringar som inte innehåller någon uttrycklig eller underförstådd viljeyttring eller där den uppgiftsskyldiga uttryckligen meddelar som sin uppfattning att beskattningen inte ska ändras. Sådana kompletteringar blir inte en rättelse som utesluter skattetillägg (jfr.

text: prop. 2017/18:144 s. 10

text: ovan). Endast en redogörelse för exempelvis flera sammanhängande transaktioner kan alltså inte ses som en sådan rättelse.

text: Som framgår av avsnitt 4.3 kan befrielse från skattetillägget komma ifråga för det fall en komplettering inte anses som en rättelse.

text: 4.3 När kan befrielse medges om en komplettering inte är att se som en rättelse?

text: En komplettering som saknar en uttrycklig eller underförstådd viljeyttring om ändring av beskattningen eller av tidigare lämnade uppgifter kan enligt detta ställningstagande inte anses som tillräckligt tydlig för att utgöra en rättelse. Utgångspunkten i sådana fall är då att skattetillägg ska tas ut.

text: I vissa fall får det dock anses oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg när Skatteverket agerar med anledning av en komplettering och korrigerar en tidigare lämnad oriktig uppgift. Viktiga omständigheter vid befrielsebedömningen är i dessa fall dels hur tydligt det framgår att redovisningen i deklarationen kan ifrågasättas, dels hur fullständig informationen om den aktuella skattefrågan är. Det kan också ha betydelse när kompletteringen lämnas.

text: När den uppgiftsskyldiga lämnar tillräckliga uppgifter för en korrekt bedömning av beskattningsfrågan kan Skatteverket medge hel befrielse från skattetillägget. Kompletteringen kan exempelvis innehålla en förklaring att den uppgiftsskyldiga fått kännedom om att redovisningen i deklarationen kan ifrågasättas, på vilket sätt den kan ifrågasättas och en redogörelse för relevanta sakomständigheter samtidigt som den uppgiftsskyldiga inte ändrar sitt yrkande i deklarationen.

text: När det finns brister beträffande tydligheten eller redogörelsen kan delvis befrielse komma ifråga. Bedömningen blir i dessa fall beroende av omständigheterna i det enskilda fallet.

text: Lämnar den uppgiftsskyldiga vilseledande information i kompletteringen ska Skatteverket inte medge befrielse.

text: 4.4 Exempel

text: I exemplen förutsätts att oriktig uppgift i aktuellt hänseende lämnats i deklarationen och att kompletterande information lämnas på eget initiativ.

text: 4.1.1 Exempel 1: Viljeyttring efter förfrågan

text: I en komplettering upplyser AB A att bolagets VD förvärvat ett konstverk av bolaget. VD betalade 200 000 kr för konstverket och sålde det två veckor efter förvärvet för 400 000 kr på en konstauktion.

text: a) På förfrågan från Skatteverket om avsikten med kompletteringen förklarar AB A att värdet på konstverket var betydligt högre än priset vid utköpet och vill att 200 000 kr läggs till som underlag för arbetsgivaravgifter.

text: Skatteverket omprövar på AB A:s initiativ. Kompletteringen får ses som en rättelse på eget initiativ och skattetillägg tas inte ut.

text: b) I svar på Skatteverkets förfrågan förklarar AB A att bolagets avsikt var att upplysa Skatteverket om omständigheterna men att kompletteringen inte utgör en begäran om omprövning. Efter en mindre utredning kommer Skatteverket fram till att AB A inte kan ge någon rimlig förklaring till skillnaden mellan förvärvs- och försäljningspris och att VD:s förvärv har skett till underpris och ska ses som en skattepliktig förmån för VD. Efter omprövning på Skatteverkets initiativ höjs AB A:s underlag för arbetsgivaravgifter med 200 000 kr.

text: Eftersom AB A motsätter sig att rättelse görs ska kompletteringen inte ses som en rättelse. Skattetillägg får därför tas ut. Med hänsyn till att uppgifterna i AB A:s komplettering är i stort sett tillräckliga för att konstatera att VD fått en förmån som ska ligga till grund för arbetsgivaravgifter ska kompletteringen i sig medföra åtminstone delvis befrielse från skattetillägget.

text: Det ska även noteras att i denna situation finns grund för befrielse enligt ställningstagandet Delvis befrielse från skattetillägg med tillämpning av

text: skatteförfarandelagen

text: när den skattetilläggsgrundande ändringen medför en avdragsrätt vid inkomstbeskattningen .

text: 4.4.2 Exempel 2: Uppenbart att beskattningen ska ändras

text: B har i inkomstdeklarationen gjort avdrag för arbetsresor med 50 000 kr. Under övriga upplysningar anges enbart beräkning av avdraget och att resorna är företagna med egen bil. I en senare komplettering efter att Skatteverket beslutat i enlighet med deklarationen uppger B att tidsvinstberäkningen utgår från en längre rutt med anledning av att han lämnar barnen på förskola. I kompletteringen anges att B enbart gör en tidsvinst på 1 timme och 30 minuter jämfört med att åka buss om han väljer den snabbare rutten, men att han som arbetande förälder ändå anser sig vara berättigad till avdraget.

text: Skatteverket omprövar beskattningen på eget initiativ och nekar avdraget. Eftersom B hävdar sin rätt till avdraget för bilresor ska kompletteringen inte ses som en rättelse. De av B lämnade uppgifterna är emellertid tillräckliga för att Skatteverket ska konstatera att avdragsrätt saknas. Skatteverket ska därför medge hel befrielse från skattetillägget.

text: 4.4.3 Exempel 3: Inte uppenbart att beskattningen ska ändras

text: C har i inkomstdeklarationen redovisat inkomster av tjänst och kapital enligt förtryckta uppgifter. I en komplettering under deklarationsgranskningen anger C att C haft ett lån från X AB på 100 000 kr och betalat 5 000 kr i ränta på det, vilket C vill ha avdrag för. Vid handläggningen uppmärksammar Skatteverket att C på blankett K10 redovisat att C äger samtliga andelar i X AB.

text: Skatteverket beslutar att beskatta C för förbjudet lån med 100 000 kr. Kompletteringen kan inte ses som en rättelse vad gäller det förbjudna lånet och skattetillägg kan därför tas ut. Även om det vid en noggrann granskning av kompletteringen och deklarationen blir tydligt att det är ett lån som kan träffas av låneförbudet i

text: aktiebolagslagen

text: , är det inte uppenbart att beskattning ska ske utifrån vad som är beskrivet i kompletteringen. Genom att kompletteringen endast ger intryck av att ytterligare ränteavdrag ska medges skulle det förbjudna lånet ha kunnat undgå upptäckt. Kompletteringen ska därmed inte medföra befrielse från skattetillägget.

text: 4.4.4 Exempel 4: Efter utredning beslutar Skatteverket om en annan beskattning än den som anges i kompletteringen

text: D lämnar i en komplettering information om tillgångar i en utländsk stiftelse. D förklarar att enligt D:s uppfattning ska beskattning ske motsvarande D:s andel av stiftelsens inkomst som visat ett mindre överskott aktuella år. Efter utredning kommer Skatteverket fram till att D i stället ska beskattas för de utbetalningar som D har fått från stiftelsen.

text: Kompletteringen kan inte ses som en rättelse som utesluter skattetillägg. Beroende på omständigheterna kan allt från hel till ingen befrielse från skattetillägget komma ifråga. Om D har varit öppen med de olika beskattningsalternativen och redovisat alla relevanta omständigheter för bedömningen kan hel befrielse medges. Har D i stället lämnat vilseledande uppgifter bör fullt skattetillägg tas ut. Delvis befrielse kan medges om D har lämnat till stor del relevant information för bedömningen.

text: 4.4.5 Exempel 5: Beskattning efter utredning av verklig innebörd av redovisade transaktioner

text: E AB har genom ett flertal transaktioner mellan olika koncernbolag ändrat karaktär på en skattepliktig inkomst på ett sätt som medför att den inte beskattas. I en komplettering till deklarationen lämnar bolaget en beskrivning av transaktionskedjan. Efter en omfattande utredning kommer Skatteverket fram till att rättshandlingarna ska bedömas efter deras verkliga innebörd och att inkomsten ska beskattas hos E AB.

text: När det gäller komplicerade skattefrågor som kräver bedömning av en serie transaktioner får höga krav ställas på tydlighet vad kompletteringen gäller. Endast en beskrivning av transaktioner utan någon uttrycklig eller underförstådd viljeyttring om ändring av beskattningen kan inte ses som en rättelse. Även för befrielse från skattetillägg ska det i sådana fall krävas att det tydligt framgår att deklarationen är felaktig i ett visst hänseende. Befrielse ska alltså inte medges även om en ingående granskning av kompletteringen ger Skatteverket en indikation på att en annan beskattning än den enligt tidigare lämnad redovisning ska ske.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1283049

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Tjänsteställe för anställd som själv kan välja att arbeta på andra platser än sin arbetsplats

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: En anställd som har tillgång till en arbetsplats i arbetsgivarens lokaler presumeras, dvs. antas, ha sitt tjänsteställe där. Detta gäller även om den anställda har möjlighet att arbeta på andra platser mer än 50 procent av arbetstiden.

type: stycke

text: En anställd som ingått avtal med sin arbetsgivare om att arbeta på en annan viss angiven plats än i arbetsgivarens lokaler får anses ha sitt tjänsteställe på den angivna platsen om huvuddelen, mer än 50 procent, av arbetet utförs där.

text: 2 Frågeställning

text: Med anledning av den digitala utvecklingen blir det allt vanligare att anställda själva kan välja att utföra sitt arbete på andra platser än den arbetsplats arbetsgivaren tillhandahåller.

text: Fråga har uppkommit om enbart den omständigheten att den anställda arbetar mindre än halva tiden i arbetsgivarens lokaler innebär att den anställda kan anses ha sitt tjänsteställe i bostaden.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagtext och förarbeten

text: Tjänsteställe är den plats där den skattskyldige utför huvuddelen av sitt arbete. Utförs detta arbete under förflyttning eller på arbetsplatser som hela tiden växlar anses i regel den plats där den skattskyldige hämtar och lämnar arbetsmaterial eller förbereder och avslutar sina arbetsuppgifter som tjänsteställe,

text: 12 kap. 8 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: Den nuvarande strukturen på lagregleringen av begreppet tjänsteställe fick sin utformning 1991 i anvisningspunkten 3 till 33 § i dåvarande

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: ”Tjänsteställe är den plats där en arbetstagare fullgör huvuddelen av sitt arbete. Om detta sker under förflyttning eller på arbetsplatser som hela tiden växlar, anses som tjänsteställe i regel den plats där arbetstagaren fullgör en del av sitt arbete, såsom att hämta och lämna arbetsmaterial eller utföra förberedande och avslutande arbetsuppgifter. Om arbete på varje arbetsplats pågår begränsad tid enligt de villkor som gäller för vissa arbetstagare inom byggnads- och anläggningsbranschen eller därmed jämförliga branscher skall den skattskyldiges bostad anses som tjänsteställe.”

text: I förarbetena till lagändringen,

text: prop. 1989/90:110

text: , Reformerad inkomst- och företagsbeskattning, görs en genomgång av begreppet tjänsteställe (del 1 s. 353). Noteras bör att begreppet vanliga verksamhetsorten då hade en annan innebörd.

text: ”Den vanliga verksamhetsorten bestäms … med utgångspunkt från den plats som är att betrakta som den skattskyldiges tjänsteställe. För arbetstagare som saknar tjänsteställe (bl.a. arbetstagare inom byggnads- och anläggningsbranschen) bestäms verksamhetsorten enligt en kompletterande anvisning med utgångspunkt från bostaden. Även när en arbetstagare inte är bosatt på den ort där tjänstestället är beläget räknas ett område kring bostaden som vanlig verksamhetsort. För anställda på kontor, i verkstäder, butiker och liknande är tjänstestället den byggnad där den anställde i regel har sin arbetsplats. Vissa anställda, t.ex. chaufförer, montörer, serviceingenjörer m.fl. har som regel inte någon fast arbetsplats. För dessa blir den plats där den anställde hämtar och lämnar arbetsmaterial, tar emot arbetsorder och lämnar redovisning för utfört arbete att betrakta som tjänsteställe.”

text: Lagregeln överfördes sedan till

text: 12 kap. 8 §

text: IL, med i vissa delar redaktionellt ändrad text men utan avsikt att ändra något i sak (

text: prop. 1999/2000:2, s. 148

text: f.).

text: 3.2 Ställningstaganden

text: Av ställningstagandet Tjänsteställe i branscher med skiftande arbetsplatser, dnr

text: 131 436185-15/111

text: avsnitt 4.5 framgår bland annat att:

text: ”En anställd kan få ett nytt tjänsteställe vid ändrade förhållanden, t.ex. vid stadigvarande byte av arbetsuppgifter eller arbetslokaler. I ett sådant fall byts tjänstestället omedelbart.

text: Vid tillfälligt förändrade förhållanden kan det dock vara oklart hur tjänstestället ska fastställas, det finns inte någon tydlig regel för detta. Orsaker till sådana ändrade och ofta oförutsedda förhållanden kan t.ex. vara uppsagda avtal, ändrad orderingång, väderförhållanden eller att den anställde skadat sig och tillfälligt får nya arbetsuppgifter.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör sådana tillfälliga förändringar av arbetssituationen normalt inte påverka den anställdes tjänsteställe. I de fall det initialt finns en osäkerhet om den framtida arbetssituationen, bör bedömningen lämpligen göras på ca två års sikt för att både den anställde och arbetsgivaren ska ha en kontinuitet i tjänsteställets placering som ger en förutsägbarhet om beskattningen. Dock gäller att om arbetsgivaren i ett sådant fall kan bedöma efter t.ex. tre månader att den tillfälliga arbetssituationen kommer att gälla tills vidare får den anställde anses ha bytt tjänsteställe vid samma tidpunkt. Om den aktuella anställningen är kortare än två år får bedömningen göras utifrån de då gällande förutsättningarna.”

text: 4 Bedömning

text: I takt med den digitala utvecklingen har det blivit möjligt för allt fler anställda att utföra sitt arbete från en annan plats än i arbetsgivarens lokaler. Fysiska möten har ersatts med digitala möten, dokument upprättas och skickas elektroniskt och behovet av att fysiskt befinna sig i arbetsgivarens lokaler har därmed minskat. Pandemin under åren 2020 – 2021 har ytterligare kommit att driva på utvecklingen när det gäller ett förändrat synsätt på var arbetet rent fysiskt ska utföras i de fall arbetet inte kräver fysisk närvaro på arbetsplatsen utan i stället kan utföras på distans.

text: Det saknas en enhetlig definition av begreppet distansarbete. I direktivet till utredningen Regleringen av distansarbete,

text: Dir. 1997:83

text: , definieras distansarbete på följande sätt:

text: ”Begreppet distansarbete, så som det oftast används, tar emellertid sikte på andra särdrag i arbetssituationen. Det karaktäristiska är att arbetet utförs på avstånd från en bas, oftast en mer traditionell arbetsplats, och med användande av modern teknik, som gör det möjligt att ändå vara i direkt kontakt med verksamheten där. Distansarbete är därmed ett sätt att organisera arbetet som är beroende av viss teknik.”

text: I och med att arbete i allt större utsträckning utförs på distans, på annan plats än i arbetsgivarens lokaler, uppkommer nya frågeställningar gällande tjänsteställets placering i de fall huvuddelen, mer än 50 procent, av arbetet inte utförs i arbetsgivarens lokaler och inte heller på annan bestämd avtalad plats.

text: Huvudregeln i

text: 12 kap. 8 § första stycket

text: IL är att tjänstestället är den plats där den anställda utför huvuddelen av sitt arbete åt sin arbetsgivare eller om arbetet utförs under förflyttning eller på arbetsplatser som hela tiden växlar, den plats där den anställda hämtar och lämnar arbetsmaterial eller förbereder och avslutar sina arbetsuppgifter. En anställd kan endast ha ett tjänsteställe i en och samma anställning.

text: I de fall en arbetsgivare tillhandahåller en arbetsplats där den anställda kan utföra huvuddelen av sitt arbete är det Skatteverkets uppfattning att den arbetsplatsen ska presumeras vara den anställdas tjänsteställe enligt huvudregeln i

text: 12 kap. 8 § första stycket

text: IL.

text: För anställda som har tillgång till en arbetsplats i arbetsgivarens lokaler kan tjänstestället i vissa fall bli på annan plats än i arbetsgivarens lokaler. I dessa fall ska det i normalfallet, för att tjänstestället ska anses vara någon annanstans än i arbetsgivarens lokaler, finnas ett avtal mellan den anställda och arbetsgivaren att den anställda ska utföra huvuddelen av sitt arbete på en viss angiven plats som inte är på arbetsplatsen i arbetsgivarens lokaler.

text: Enbart den omständigheten att en anställd arbetar mindre än 50 procent av sin tid i arbetsgivarens lokaler medför således inte med automatik att bostaden utgör den anställdas tjänsteställe.

text: Exempel 1

text: A har fri tillgång till en arbetsplats i arbetsgivarens lokaler men har också möjlighet att arbeta på annan plats om arbetet medger det. A har inte något skrivet avtal med sin arbetsgivare. I perioder arbetar A mindre än 50 procent på kontoret. Eftersom A inte har något avtal med sin arbetsgivare att hen ska arbeta hemifrån de dagar hen inte arbetar på kontoret kommer kontoret att anses vara hens tjänsteställe.

text: Exempel 2

text: B har ett avtal med sin arbetsgivare att hen regelbundet ska utföra mer än 50 procent av sitt arbete i bostaden. Eftersom B och arbetsgivaren har ingått ett avtal om att B ska utföra huvuddelen av sitt arbete i bostaden kommer bostaden att anses vara hens tjänsteställe.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1291488

title: Upphävande av ställningstaganden Registrering i folkbokföringen av uppgifter om identitet, familj m.m. med stöd av handlingar från Afghanistan (Dnr 202 195764-19/111), Bangladesh (Dnr 202 188549-19/111), Eritrea (Dnr 202 249718-19/111), Irak (Dnr 131 563637-16/111), Somalia (Dnr 8-105664) och Syrien (Dnr 202 423415-19/111)

text: Skatteverket upphäver ovan nämnda ställningstaganden, som publicerades den 14 maj 2019, den 17 juni 2019, den 17 juni 2019, den 13 januari 2017, den 30 mars 2020 och den 31 oktober 2019 med anledning av att informationen är inaktuell.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1293055

status: upphävt

title: Försäljning av varor genom elektroniskt gränssnitt till konsument, mervärdesskatt

text: Nytt: 2025-08-25

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2025-08-22, dnr

text: Nytt: 2023-06-26

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att

text: 6 kap. 10 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, endast ska tillämpas om varorna fysiskt befinner sig inom EU och har ursprung i EU eller har övergått i fri omsättning vid den tidpunkt då skattskyldigheten för omsättningen inträder, d.v.s. när den icke beskattningsbara personens betalning har godkänts.

text: Vid distansförsäljning av varor i försändelser med ett verkligt värde på högst 150 euro importerade från ett land utanför EU som sker i flera försäljningsled saknas särskilda bestämmelser om till vilket försäljningsled transporten ska hänföras i det fall

text: 5 kap. 2 g §

text: ML inte är tillämplig, t.ex. vid försäljning som omfattas av

text: 6 kap. 7 §

text: ML. För att uppnå syftet med bestämmelserna anser Skatteverket att vid tillämpningen av

text: 5 kap. 2 f §

text: ML, ska transporten i en sådan situation hänföras till det sista försäljningsledet.

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 juli 2021 infördes nya regler för distansförsäljning av varor. De innebär att även import av varor till lågt värde ska beskattas och att vid unionsintern distansförsäljning av varor till konsumenter så tas de nationella tröskelvärdena bort. Mervärdesskatten ska normalt tillfalla det land där den slutliga konsumenten finns och transporten av varan avslutas. För att underlätta för denna hantering har de särskilda ordningarna utökats. Det har också införts definitioner för distansförsäljning och nya regler för företag som genom elektroniska gränssnitt möjliggör viss handel.

text: Med konsument i detta ställningstagande avses icke beskattningsbara personer och beskattningsbara personer som inte gör unionsinterna förvärv.

text: Skatteverket ger genom detta ställningstagande sin syn på följande frågor.

text: Omfattar bestämmelserna i 6 kap. 9 och 10 §§ ML om elektroniska gränssnitt även förmedling i eget namn eller omfattar bestämmelserna endast förmedling i annans namn?

text: Vad avses med att möjliggöra ”omsättning av varor inom EU” i

text: 6 kap. 10 §

text: ML?

text: Till vilken försäljning ska transporten hänföras vid distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU, när det är fråga om flera försäljningsled?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om någon i eget namn förmedlar en vara för annans räkning och uppbär likviden för varan ska vid bedömning av skattskyldigheten för omsättningen av varan denna anses omsatt såväl av honom som av hans huvudman (

text: 6 kap. 7 §

text: ML, jämför

text: artikel 14.2 c i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Om en beskattningsbar person genom användning av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU i försändelser med ett verkligt värde på högst 150 euro ska vid bedömningen av skattskyldigheten den beskattningsbara personen anses själv ha förvärvat och omsatt dessa varor (

text: 6 kap. 9 § första stycket

text: ML, jämför

text: artikel 14

text: a.1 i mervärdesskattedirektivet).

text: Om en beskattningsbar person genom användning av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör omsättning av varor inom EU från en beskattningsbar person som inte är etablerad i EU till någon som inte är en beskattningsbar person, ska vid bedömningen av skattskyldigheten den som möjliggör omsättningen anses själv ha förvärvat och omsatt dessa varor (

text: 6 kap. 10 § första stycket

text: ML, jämför

text: artikel 14

text: a.2 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med elektroniskt gränssnitt avses en marknadsplats, en plattform, portal eller motsvarande (6 kap. 9 § andra stycket och 10 § andra stycket ML).

text: Med begreppet ”möjliggöra” avses användning av ett elektroniskt gränssnitt som gör det möjligt för en kund och en säljare som erbjuder varor till försäljning via det elektroniska gränssnittet att komma i kontakt med varandra på ett sätt som leder till en leverans av varor genom det elektroniska gränssnittet (

text: artikel 5

text: b första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

text: Om en beskattningsbar person har förvärvat och omsatt varor enligt 6 kap. 9 eller 10 §, inträder skyldigheten att betala skatt för både förvärvet och omsättningen när betalningen har godkänts (

text: 1 kap. 5 b § första stycket

text: ML, jämför

text: artikel 66

text: a i mervärdesskattedirektivet).

text: Vid distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU till Sverige är varan omsatt inom landet om försändningen eller transporten till köparen avslutas här och mervärdesskatt för varorna ska redovisas enligt lagen (

text: ) om särskilda ordningar för mervärdesskatt för distansförsäljning av varor och för tjänster eller enligt bestämmelser som i ett annat EU-land motsvarar den särskilda ordningen. Vid distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU till ett annat EU-land är varan omsatt inom landet om försändningen eller transporten till köparen avslutas här (

text: 5 kap. 2 f §

text: ML, jämför artikel 33 b och c i mervärdesskattedirektivet).

text: Om en beskattningsbar person anses ha förvärvat och omsatt en vara enligt 6 kap. 9 eller 10 § ska transporten av varan hänföras till omsättningen (

text: 5 kap. 2 g §

text: ML, jämför

text: artikel 36

text: b i mervärdesskattedirektivet).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Förmedling av vara i eget namn

text: I ML finns bestämmelser om vem som är skattskyldig i särskilda fall. En av dessa bestämmelser finns i

text: 6 kap. 7 §

text: ML som innebär att när en beskattningsbar person i eget namn förmedlar en vara för annans räkning och tar emot betalningen för varan ska båda anses ha sålt varan vid bedömningen av skattskyldigheten. Den som förmedlar varor i eget namn räknas därför enligt denna bestämmelse som säljaren för försäljningen till konsumenten. Denna bestämmelse gäller för alla transaktioner som avser förmedling av varor i eget namn, d.v.s. även transaktioner som sker i eget namn från en egen webbsida.

text: För det fall att det företag som har ett elektroniskt gränssnitt förmedlar varor i annans namn ska detta företag ändå i vissa fall anses som säljare. Det gäller för de transaktioner som innebär att företaget genom användning av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör

text: distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU i försändelser med ett verkligt värde på högst 150 euro eller

text: omsättning av varor inom EU från en beskattningsbar person som inte är etablerad i EU till en konsument.

text: Skatteverket gör bedömningen att bestämmelserna om elektroniska gränssnitt som möjliggör vissa försäljningar inte omfattar sådana transaktioner som innebär att ett företag förmedlar varor i eget namn. Företagen anses redan som säljarna för transaktionerna till konsumenter enligt

text: 6 kap. 7 §

text: ML. Bestämmelserna i 6 kap. 9 och 10 §§ ML gäller endast för det fall företaget inte redan av andra bestämmelser i ML anses som säljaren av varorna. Bestämmelserna i 6 kap. 9 och 10 §§ ML gäller således endast när andra aktörer förmedlar varor än de som förmedlar i eget namn.

text: 4.2 ”Omsättning av varor inom EU”

text: Ett företag ska betraktas som säljare när detta företag genom användning av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör försäljning av varor inom EU från en beskattningsbar person som inte är etablerad i EU till en icke beskattningsbar person.

text: Skatteverket anser att

text: 6 kap. 10 §

text: ML endast ska tillämpas om varorna fysiskt befinner sig inom EU och har ursprung i EU eller har övergått i fri omsättning vid den tidpunkt då skattskyldigheten för omsättningen inträder, d.v.s. när den icke beskattningsbara personens betalning har godkänts. Detta innebär enligt Skatteverkets bedömning att varorna ska transporteras från en plats inom EU till en annan plats inom EU. Bestämmelsen kan inte tillämpas om varorna transporteras från en plats utanför EU eller om varorna finns i ett tullager som är beläget inom EU. Det finns däremot inget krav på att transporten måste vara gränsöverskridande. Omsättning av varor där transporten går mellan två platser inom ett och samma land kan således omfattas av bestämmelsen.

text: 4.3 Transport

text: Vid distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU till Sverige är varan omsatt inom landet om försändningen eller transporten till konsumenten avslutas här och mervärdesskatt för varorna ska redovisas genom importordningen.

text: 5 kap. 2 g §

text: 6 kap. 7 §

text: ML. För att uppnå syftet med bestämmelserna, att beskattning ska ske i destinationslandet utan att konsumenten behöver betala importmoms, anser Skatteverket att vid tillämpningen av

text: 5 kap. 2 f §

text: ML ska transporten i en sådan situation hänföras till det sista försäljningsledet. Det innebär att övriga transaktioner som skett tidigare i försäljningskedjan har skett utan transport.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1299404

title: Ställningstagandet ”Svenska värdepappersfonders och specialfonders hemvist enligt skatteavtal” ska inte längre tillämpas

text: Skatteverkets ställningstagande ”Svenska värdepappersfonders och specialfonders hemvist enligt skatteavtal” daterat 2016-06-29, dnr

text: 131 296906-16/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: I ställningstagandet från 2016 uttalar Skatteverket att svenska värdepappersfonder och specialfonder inte ska anses ha hemvist i Sverige i de fall det framgår av förarbetsuttalanden att skatteavtalet inte ska tillämpas på endast formellt skattskyldiga. Det har medfört att Skatteverket inte har utfärdat hemvistintyg för sådana fonder.

text: Kammarrätten i Sundsvall har prövat om en svensk värdepappersfond kan anses ha hemvist i Sverige vid tillämpning av skatteavtalen med Polen respektive Storbritannien och Nordirland (dom 2020-10-28, mål nr 1290–1291-19). Kammarrätten fann att fonden ska anses ha hemvist i Sverige enligt båda avtalen. Skatteverket överklagade domen till Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) men HFD meddelade inte prövningstillstånd (2021-10-27, mål nr 6579-20 och 6580-20).

text: Kammarrättens dom går emot Skatteverkets uppfattning och HFD prövar inte frågan. Skatteverkets ställningstagande ”Svenska värdepappersfonders och specialfonders hemvist enligt skatteavtal” ska därför inte längre tillämpas. Kammarrättens resonemang är inte bara tillämpligt på skatteavtalen med Polen respektive Storbritannien och Nordirland utan på alla skatteavtal med motsvarande förarbetsuttalanden. Det innebär att hemvistintyg kan utfärdas för svenska värdepappersfonder och specialfonder enligt alla skatteavtal om det inte uttryckligen framgår av ett specifikt skatteavtal att sådana fonder är undantagna från avtalets tillämpning. Hemvistintyg kan utfärdas för samtliga år som fonderna varit undantagna från skattskyldighet enligt

text: inkomstskattelagen

text: , d.v.s. fr.o.m. år 2012.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1299409

title: Ställningstagandet ”Beskattning av utdelning från svensk värdepappersfond eller specialfond till mottagare som enligt skatteavtal har hemvist i annat land” ska inte längre tillämpas

text: Skatteverkets ställningstagande ”Beskattning av utdelning från svensk värdepappersfond eller specialfond till mottagare som enligt skatteavtal har hemvist i annat land” daterat 2016-06-29, dnr

text: 131 296908-16/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Ställningstagandet från 2016 var en följd av Skatteverkets uppfattning i ställningstagandet ”Svenska värdepappersfonders och specialfonders hemvist enligt skatteavtal” daterat 2016-06-29, dnr

text: 131 296906-16/111

text: . Sistnämnda ställningstagande ska inte längre tillämpas (se Ställningstagandet ”Svenska värdepappersfonders och specialfonders hemvist enligt skatteavtal” ska inte längre tillämpas, daterat 2021-11-10 , dnr

text: Att de båda ställningstagandena från 2016 inte längre ska tillämpas påverkar Sveriges rätt att beskatta utdelning från en svensk värdepappersfond eller specialfond. En svensk värdepappersfond eller specialfond anses ha hemvist i Sverige enligt skatteavtal om det inte uttryckligen framgår av ett specifikt skatteavtal att sådana fonder är undantagna från avtalets tillämpning. Genom att fonden har hemvist i Sverige är det också ett bolag med hemvist i Sverige vid tillämpning av utdelningsartikeln om skatteavtalet motsvarar OECD:s modellavtal. Utdelning från en sådan svensk fond till en mottagare med hemvist i den andra avtalsslutande staten omfattas då av utdelningsartikeln i skatteavtalet och får beskattas i Sverige men bara med den procentsats som framgår av avtalet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1302842

title: Kapitalvinstbeskattning vid överföring av kryptotillgång till en plattform för utlåning, byte eller förvaring

text: 1 Sammanfattning

text: Utlåning av bitcoin eller liknande kryptotillgång innebär att tillgången anses ha avyttrats, om låntagaren har rätt att sälja eller på annat sätt fritt förfoga över tillgången. En sådan utlåning (försträckning) medför därmed en kapitalvinstbeskattning.

text: Överföring av kryptotillgångar till en s.k. likviditetspool i utbyte mot en fordran (token) att senare återfå tillgångar ur poolen, anses som ett byte av tillgångar. Det har därmed skett en avyttring av de överförda tillgångarna, som medför en kapitalvinstbeskattning.

text: Överföring av en kryptotillgång för förvaring hos annan eller som säkerhet för en förpliktelse (pantsättning), innebär inte att äganderätten har övergått. Den överförda tillgången får i ett sådant fall inte omsättas till någon annan genom försäljning, byte eller utlåning. En sådan överföring för förvaring eller pantsättning innebär inte att tillgången anses ha avyttrats och medför därmed ingen kapitalvinstbeskattning.

text: Ställningstagandet gäller för inkomstslaget kapital och för kapitaltillgångar i inkomstslaget näringsverksamhet.

text: 2 Frågeställning

text: Till inkomstslaget kapital räknas bl.a. inkomster i form av kapitalvinster och kapitalförluster vid avyttring av tillgångar. För beskattningen är det alltså av stor vikt om en viss transaktion eller händelse innebär att en tillgång har avyttrats, vilket medför en kapitalvinstbeskattning.

text: 2.1 Överföring till en centraliserad låneplattform

text: Bitcoin och liknande kryptotillgång kan överföras till en centraliserad låneplattform, som tillhandahåller utlåning av kryptotillgångar. Den som överför tillgången avhänder sig därmed sin förfoganderätt och erhåller i gengäld en rättighet/fordran att återfå samma mängd av tillgången vid ett senare tillfälle. Insättaren erhåller också ränta eller annan ersättning för att hen avhänder sig den omedelbara dispositionen över tillgången. Utlåning sker sedan av tillförda tillgångar och låntagaren betalar ränta eller annan liknande ersättning för lånet. Plattformen kan alltså liknas vid en bank som bedriver in- och utlåningsverksamhet.

text: A överför kryptotillgång till en låneplattform, som därefter ska kunna tillföra tillgången till en annan person genom utlåning. A har rätt att återfå samma mängd av den tidigare överförda tillgången. Överföringen kan ses som en form av utlåning av tillgången till plattformen.

text: Frågan är om A anses ha avyttrat tillgången som har överförts till låneplattformen, samt eventuella beskattningskonsekvenser när A senare återför tillgången.

text: 2.2 Överföring till en decentraliserad digital plattform

text: Kryptotillgångar kan överföras till en s.k. likviditetspool. Verksamheten hanteras av en decentraliserad digital plattform, vilket innebär att det inte finns någon fysisk eller juridisk person som är mellanhand. Det är istället s.k. smartkontrakt som reglerar transaktionerna.

text: Investerare som tillför tillgångar till poolen har rätt till en viss andel av de samlade tillgångarna i poolen, vilket manifesteras genom en särskild digital tillgång (s.k. token). Tillgången i form av en token kan inlösas mot samma sorts kryptotillgångar som tidigare tillfördes poolen.

text: Plattformen erbjuder möjlighet att låna eller byta kryptotillgångar i poolen. Den som utnyttjar poolen för att låna eller byta kryptotillgångar betalar en ersättning till poolen, vilket därmed ökar värdet på investerarens erhållna token.

text: B överför kryptotillgångar till en likviditetspool och får i gengäld en särskild token som motsvarar hens rätt att återfå sin andel av de tillgångar som förvaras i poolen. B löser senare in sin token och får därmed ut en andel av tillgångarna i poolen.

text: Frågan är om B anses ha avyttrat de tillgångar som har överförts till likviditetspoolen samt eventuella beskattningskonsekvenser när B löser in sin token och därigenom får tillbaka tillgångar ur poolen.

text: 2.3 Överföring till annan för förvaring

text: Kryptotillgångar kan överföras till en annan adress, som registreras i blockkedjan. Mottagaren har dock ingen rätt att fritt förfoga över tillgången. Det kan t.ex. avse förvaring av tillgången för annans räkning liknande en depå för aktier, eller som säkerhet (pant) för ett lån eller annan förpliktelse.

text: Frågan är om en sådan överföring av kryptotillgång innebär att den kan anses avyttrad mot ersättning i form av en rättighet att senare kunna återfå den direkta dispositionen över tillgången.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Till inkomstslaget kapital räknas bl.a. kapitalvinster och kapitalförluster, som uppkommer vid avyttring av tillgångar, samt ränteinkomster och andra inkomster på grund av innehav av tillgångar (

text: 41 kap.

text: 2 §§

text: och

text: 42 kap. 1 §

text: inkomstskattelagen

text: [1999:1229], IL).

text: Med avyttring av tillgångar avses försäljning, byte och liknande överlåtelse av tillgångar (

text: 44 kap. 3 §

text: IL). Till avyttring räknas också att innehavaren får betalt för en fordran (

text: 44 kap. 4 §

text: IL).

text: Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade tillgången och utgifter för anskaffningen (44 kap. 13-14 §§ IL).

text: Kapitalvinster ska beskattas det beskattningsår då tillgången avyttras (

text: 44 kap. 26 §

text: IL). Andra kapitalinkomster ska beskattas det beskattningsår då de kan disponeras (

text: 41 kap. 8 §

text: IL).

text: Som avyttring anses inte att delägarrätter eller fordringsrätter lånas ut för blankning (

text: 44 kap. 9 §

text: IL). Kapitalvinst på grund av att en lånad delägarrätt avyttras (blankningsaffär) ska tas upp som intäkt det beskattningsår då en delägarrätt återställs till långivaren (

text: 44 kap. 29 §

text: IL).

text: I praxis har ränta i skatterättsligt hänseende definierats som en förutsebar ersättning för kredit som beräknas utifrån kreditbelopp och kredittid (

text: HFD 2021 ref. 30

text: och

text: RÅ 2001 ref. 21

text: I).

text: Högsta förvaltningsdomstolen anser att avyttring av bitcoin och liknande tillgång inte ska beskattas enligt bestämmelserna i

text: 48 kap.

text: IL om delägarrätter och fordringsrätter (bl.a. utländsk valuta). Beskattning ska istället ske enligt bestämmelserna i

text: 52 kap.

text: IL om avyttring av andra tillgångar (

text: HFD 2018 ref. 72

text: Högsta förvaltningsdomstolen anser att lån av aktier för blankning anses som ett köp av aktierna och att återlämnande av aktierna anses som en försäljning (

text: RÅ 1965 ref. 19

text: ). Domen anger indirekt att utlånaren anses ha sålt utlånade aktier och att återlämnade aktier är förvärvade genom ett köp. Se också

text: HFD 2015 ref. 23

text: I doktrin har beskattning vid försträckning behandlats av bl.a. Adriana Krzymowska, Skattepliktiga överlåtelser i inkomstslaget kapital, jure 2018, s. 234 ff. och Cecilia Gunne, Skattenytt 1992, s. 163.

text: 4 Bedömning

text: Bitcoin och liknande kryptotillgångar är s.k. fungibel egendom. Med det avses en tillgång utan individuella kännetecken, som därför kan bytas mot annan tillgång av samma slag. Andra exempel på fungibel egendom är aktier, sedlar som betalningsmedel, guld och råolja. Utlåning av en fungibel tillgång benämns i rättsligt hänseende som en ”försträckning”. I fortsättningen anges dock den mer vardagliga termen ”lån”.

text: 4.1 Överföring till en centraliserad låneplattform

text: En kryptotillgång kan genom utlåning överföras till en annan person, som fritt får förfoga över tillgången genom att exempelvis sälja eller i sin tur låna ut tillgången. Långivaren avhänder sig således förfoganderätten till tillgången och erhåller istället en fordran på att senare återfå samma mängd av den utlånande tillgången.

text: 4.1.1 Beskattning för utlåningen

text: 44 kap. 3 §

text: IL). Skatteverket anser att en grundläggande förutsättning för att en tillgång ska anses ha avyttrats i det här sammanhanget är att äganderätten kan anses ha frånhänts den som överför tillgången, vilket är fallet vid en försäljning eller vid ett byte av tillgångar.

text: Utlåning av en tillgång innebär att långivaren vid ett senare tillfälle ska återfå samma mängd av tillgången. Låntagaren har rätt att sälja eller på annat sätt förfoga över tillgången. Transaktionen kan alltså liknas vid en s.k. blankning av aktie eller annat värdepapper.

text: Utlåning av en kryptotillgång, som är fungibel egendom, innebär att långivaren avhänder sig äganderätten till tillgången och erhåller istället en fordran att återfå samma mängd av tillgången. Den utlånade kryptotillgången och fordran att senare återfå samma mängd av tillgången, är i grunden två skilda tillgångar och innehav. Utlåning av kryptotillgång är en transaktion som jämställs med en försäljning och är därmed en avyttring av tillgången (jfr.

text: RÅ 1965 ref.19

text: ). Undantaget för blankning i

text: 44 kap. 9 §

text: IL är enbart tillämpligt vid utlåning av delägarrätter och fordringsrätter, vilka beskattas enligt bestämmelserna i

text: 48 kap.

text: IL. Bitcoin och liknande kryptotillgångar är inte en sådan tillgång, utan beskattas istället enligt

text: 52 kap.

text: IL (

text: HFD 2018 ref. 72

text: Försäljningsintäkten motsvarar värdet av den fordran som har erhållits som ersättning vid avyttringen, vilket i normalfallet motsvarar marknadsvärdet av de kryptotillgångar som har överförts. Motsvarande belopp blir också anskaffningsutgift för erhållen fordran.

text: 4.1.2 Beskattning för återbetalningen av lånet

text: Långivaren har en fordran att återfå en viss mängd av tillgången och återbetalning innebär att fordran anses avyttrad (

text: 44 kap. 4 §

text: IL), vilket medför en kapitalvinstbeskattning. Försäljningsintäkten motsvarar marknadsvärdet på den återbetalade tillgången. Återbetalningen av fordran anses också som ett köp av den återlämnade tillgången och anskaffningsutgiften är samma belopp som försäljningsintäkten för den avyttrade fordran.

text: 4.1.3 Exempel

text: Anna har köpt 10 X-coin för sammanlagt 700 kr. Hon lånar ut sina X-coin och får därmed en fordran att återfå samma antal X-coin vid ett senare tillfälle. Anna får en ersättning, som beräknas efter lånets storlek och löptid (ränta) med 1 X-coin. Räntan ska utbetalas i samband med att lånet återbetalas. Vid utlåningen är 10 X-coin värda 1 000 kr. Anna återfår 11 X-coin (lånet inklusive ränta), som då är värda 1 650 kr (150 kr/st.).

text: 1. Utlåningen av 10 X-coin innebär att de är sålda/avyttrade för marknadsvärdet 1 000 kr. Det uppkommer därmed en kapitalvinst med 300 kr (1 000 – 700). Anna har i utbyte för 10 X-coin erhållit en fordran. Anskaffningsutgiften för fordran är samma belopp som försäljningsintäkten för utlåningen av 10 X-coin, dvs. 1 000 kr.

text: 2. Anna får ränta med 1 X-coin, som är värd 150 kr när den är disponibel för henne genom återbetalningen av lånet.

text: 3. Återbetalningen av lånet innebär att hennes fordran att återfå 10 X-coin anses avyttrad för värdet av återbetalade X-coin. Anna anses således ha avyttrat sin fordran för 1 500 kr (10 x 150). Anskaffningsutgiften för fordran är 1 000 kr (se punkt 1) och kapitalvinsten blir därmed 500 kr (1 500 – 1 000).

text: Anna ska alltså redovisa två kapitalvinster med 300 + 500 = 800 kr (punkterna 1 och 3) samt ränta med 150 kr (punkten 2).

text: Efter återbetalningen äger Anna 11 X-coin med anskaffningsutgiften 1 650 kr (1 500 + 150), som motsvarar försäljningsintäkten för fordran och räntan enligt punkterna 2-3 ovan.

text: 4.2 Överföring till en decentraliserad digital plattform

text: 44 kap. 3 §

text: Syftet med att förvara kryptotillgångar i en likviditetspool är att de ska vara tillgängliga för andra som vill byta eller låna tillgångar ur poolen. Den som överför tillgångar till poolen (investeraren) har genom överföringen avhänt sig sin omedelbara disposition över tillgången och kan därför i den bemärkelsen anses ha avhänt sig äganderätten till tillgången. Överföringen kan därför liknas vid en utlåning av tillgången (se ovan under avsnitt 4.1)

text: Genom överföringen av tillgångar till poolen erhåller investeraren i gengäld en annan digital tillgång (en s.k. token), som är bärare av rätten till en viss andel av tillgångarna i poolen. En sådan token kan liknas vid en fordran att återfå en viss mängd av en viss tillgång och utgör därför en särskild tillgång, skild från de tillgångar som ursprungligen tillfördes poolen. Avyttring av en token medför kapitalvinstbeskattning enligt bestämmelserna i

text: 52 kap.

text: IL, i likhet med vad som gäller för bitcoin och andra digitala tillgångar.

text: Skatteverket anser således att överföring av tillgångar till poolen i utbyte mot en fordran (token) att utfå en viss andel av poolens tillgångar, är ett byte av tillgångar. Det har därmed skett en avyttring av de överförda tillgångarna, som medför en kapitalvinstbeskattning. Försäljningsintäkten motsvarar värdet av erhållen token, som i normalfallet motsvarar marknadsvärdet av de kryptotillgångar som har överförts.

text: Innehavare av token kan begära att den ska lösas in mot tillgångar i poolen. Skatteverket anser att en sådan inlösen av token mot ersättning i form av en andel av poolens kryptotillgångar, är ett byte av tillgångar. Inlöst token anses därmed vara avyttrad, vilket medför en kapitalvinstbeskattning. Försäljningsintäkten motsvarar värdet av de kryptotillgångar som har erhållits som ersättning vid bytet och motsvarande belopp blir också anskaffningsutgift för erhållna kryptotillgångar. Anskaffningsutgiften för inlöst token motsvarar det värde som fastställdes som försäljningsintäkt för tidigare överförda tillgångar till poolen.

text: 4.2.1 Exempel

text: För att få avkastning på sina kryptotillgångar använder sig Björn av en decentraliserad handelsplats, vilket innebär att det inte finns någon fysisk eller juridisk person som är mellanhand. Det är istället ett smartkontrakt som reglerar transaktionerna.

text: Björn överför 100 Y-coin och 1 E-coin till en likviditetspool och får i gengäld en särskild token, som motsvarar en viss andel av tillgångarna i poolen. Vid överföringen är 100 Y-coin värda 100 000 kr och 1 E-coin är värd 40 000 kr. Tillgångarna i poolen är tillgängliga för handel och annan omsättning via den decentraliserade handelsplatsen. De som använder handelsplatsen betalar transaktionsavgifter som tillförs poolen, vilket ökar värdet på erhållna tokens.

text: Björn löser in sin token och erhåller i gengäld 80 Y-coin och 3 E-coin, motsvarande hans andel av tillgångarna i poolen vid det tillfället. Vid inlösen är 80 Y-coin värda 120 000 kr och 3 E-coin är värda 30 000 kr.

text: 1. Genom överföringen till poolen har Björn avyttrat 100 Y-coin för marknadsvärdet 100 000 kr och 1 E-coin för marknadsvärdet 40 000 kr.

text: 2. Björn har förvärvat en token för samma belopp som försäljningsintäkten ovan, dvs. för 140 000 kr.

text: 3. Genom inlösen har Björn avyttrat sin token och istället erhållit 80 Y-coin och 3 E-coin. Försäljningsintäkten för inlöst token är marknadsvärdet för erhållna Y-coin och E-coin, dvs. 150 000 kr (120 000 + 30 000). Det uppkommer därmed en kapitalvinst med 10 000 kr (150 000 – 140 000).

text: 4. De kryptotillgångar som Björn fick när han löste in sin token anses anskaffade för sitt marknadsvärde. Björn anses alltså ha köpt 80 Y-coin för 120 000 kr och 3 E-coin för 30 000 kr.

text: 4.3 Överföring till annan för förvaring

text: 44 kap. 3 §

text: Kryptotillgång kan överföras till en annan adress, vilket medför att den tidigare innehavaren har avhänt sig sin omedelbara disposition över tillgången. Mottagaren har dock ingen rätt att fritt förfoga över tillgången, utan uppträder mer som förvarare av tillgången för annan persons räkning. En sådan överföring medför inte att äganderätten har förändrats, varför tillgången inte heller kan anses ha avyttrats.

text: Överföringen kan också avse ställande av säkerhet för ett lån eller annan förpliktelse genom en pantsättning av tillgången. Panthavaren förvärvar inte äganderätten till den pantsatta tillgången, utan äganderätten kvarstår hos pantsättaren. Pantsättning av kryptotillgång innebär inte att tillgången är avyttrad och medför därför ingen kapitalvinstbeskattning. Avyttring av tillgången sker först i och med att panten eventuellt tas i anspråk för att reglera bakomliggande lån eller förpliktelse.

text: I vissa fall hålls inte förvaringen åtskild mellan olika personers innehav. Det kan alltså vara en sorts gemensam förvaring av kryptotillgångar på samma sätt som om flera personer förvarar sitt innehav av olja i samma tank. Varje person som tillför olja till tanken har en rätt att återfå samma kvantitet av olja från tanken. För beskattningen saknar det betydelse att den tillgång som kan återfås inte är helt identisk med den som överfördes, utan bara av samma mängd och slag, t.ex. 1 kubikmeter olja eller 3 bitcoin.

text: Sammantaget anser Skatteverket att överföring av en tillgång för förvaring hos annan, inte innebär att äganderätten har övergått och därför inte heller kan anses ha avyttrats. Överföring i syfte att tillgången endast ska förvaras hos annan person medför således ingen kapitalvinstbeskattning. En förutsättning för att det kan anses som en förvaring är att mottagaren av den överförda tillgången inte fritt får förfoga över tillgången. Tillgången får alltså i sin tur inte omsättas till någon annan genom exempelvis utlåning eller för byte av tillgångar.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-132812-2025

title: Yrkesofficerare anställda av Försvarsmakten – rätt till avdrag för tillfälligt arbete på annan ort i samband med byte av befattning eller inriktning

text: 1 Sammanfattning

text: Det kan inte skäligen ifrågasättas att yrkesofficerare som berörs av Försvarsmaktens beslut om förflyttning inom sin anställning bör flytta till den anvisade arbetsorten. Det innebär att yrkesofficeraren har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader för tillfälligt arbete för varje ny tjänstgöringsperiod, om övriga förutsättningar för avdrag för tillfälligt arbete är uppfyllda.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om yrkesofficerare som inom sin anställning hos Försvarsmakten beordras att tjänstgöra på annan ort än bostadsorten, inom eller utom Sveriges gränser, har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader för tillfälligt arbete på annan ort.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: En person kan under vissa förutsättningar få avdrag för ökade levnadskostnader när personen arbetar på annan ort än bostadsorten. Avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfälligt arbete på annan ort ska dras av bara om

text: arbetet avser en kortare tid,

text: arbetet inte är kortvarigt men ändå tidsbegränsat till sin natur eller sådant att det kräver en fast anknytning till bostadsorten,

text: arbetet ska bedrivas på flera olika platser, eller

text: det av någon annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas att den skattskyldige bör flytta till arbetsorten,

text: 12 kap. 18 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: För rätt till avdrag krävs också att den skattskyldige övernattar på arbetsorten och att avståndet mellan bostadsorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer,

text: 12 kap. 20 § första stycket

text: IL.

text: Avdrag för ökade levnadskostnader medges för utgifter för måltider, småutgifter och logi, 12 kap 20 – 21 §§ IL.

text: 4 Bedömning

text: Yrkesofficerare inom Försvarsmakten byter med viss regelbundenhet, inom sin anställning, tjänstgöringsort och arbetsledning. Detta innebär att yrkesofficeren i perioder arbetar under olika organisationsenheter med tidsbegränsade placeringar på olika orter inom och utanför Sveriges gränser. Under den tid tjänstgöringsorterna växlar förekommer det att familjen bor kvar på den ort där anställning inom Försvarsmakten påbörjades och det förekommer också att ensamstående behåller sin bostad på den ursprungliga bostads- och arbetsorten.

text: Natomedlemskapet har i allt större omfattning medfört att yrkesofficerare behöver byta tjänstgöringsort i flera steg, både inrikes och utomlands, för att kunna matcha kompetens och behov.

text: Det är Skatteverkets uppfattning att det inte skäligen kan ifrågasättas att de yrkesofficerare som berörs av Försvarsmaktens beslut om förflyttning bör flytta till arbetsorten, se

text: 12 kap. 18 § första stycket 4

text: IL. Det innebär att varje ny placering på en tjänstgöringsort, inom anställningen hos Försvarsmakten, får anses vara jämställd med ett nytt tillfälligt arbete på annan ort och den nya placeringen får anses ge rätt till en ny period för rätt till avdrag för ökade levnadskostnader för tillfälligt arbete, om övriga förutsättningar för avdrag är uppfyllda.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1336515

title: Avräkning av utländsk skatt - fördelning av skattereduktioner vid spärrbeloppsberäkningen för fysiska personer

text: 1 Sammanfattning

text: Vid beräkning av spärrbeloppet för fysiska personer ska fördelningen av skattereduktioner göras i två steg på följande sätt:

text: Först minskas den kommunala inkomstskatten med de skattereduktioner som endast ska anses ha skett från denna skatt.

text: Därefter fördelas de övriga skattereduktionerna på

text: den kommunala inkomstskatt som återstår efter fördelningen i steg 1

text: statlig inkomstskatt

text: statlig fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift.

text: Skattereduktionerna fördelas på respektive skatt och avgift med så stor del av skattereduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgifter före sådana reduktioner.

text: När en skattereduktion som finns i en annan lag än

text: inkomstskattelagen

text: ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen så fördelas även denna skattereduktion enligt ovanstående modell.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande ”Spärrbeloppsberäkning – fördelning av skattereduktioner vid avräkning av utländsk skatt”, 2009-09-25, dnr

text: 131 728586-09/111

text: . Skatteverket har inte ändrat sin bedömning.

text: 2 Frågeställning

text: När spärrbeloppet ska beräknas vid avräkning av utländsk skatt ska skattereduktioner enligt

text: 67 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, fördelas på kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt samt kommunal fastighetsavgift. Vissa av skattereduktionerna enligt

text: 67 kap.

text: IL ska dock bara minska den kommunala inkomstskatten. Det kan även finnas en bestämmelse i en annan lag om skattereduktion som innebär att skattereduktionen ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen. Följande frågor har därför ställts:

text: Hur ska fördelningen av skattereduktionerna ske vid beräkningen av spärrbeloppet? Finns det någon särskild turordning som ska beaktas?

text: Hur ska en skattereduktion som finns i en annan lag än

text: inkomstskattelagen

text: och som ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen hanteras?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelser om skattereduktion finns i

text: 67 kap.

text: IL.

text: Om den skattskyldiga har fått skattereduktion enligt

text: 67 kap.

text: IL ska detta beaktas vid spärrbeloppsberäkningen (2 kap. 10 § andra stycket lagen [1986:468] om avräkning av utländsk skatt, AvrL). Sådan skattereduktion ska anses ha skett från kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift med så stor del av reduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådan reduktion. Vissa skattereduktioner enligt

text: 67 kap.

text: IL, som t.ex. jobbskatteavdraget, ska dock anses ha skett bara från kommunal inkomstskatt.

text: Det kan även finnas separata lagar om skattereduktion. Exempel på en sådan lag är lagen (

text: ) om tillfällig skattereduktion för arbetsinkomster, LTSA.

text: Den tillfälliga skattereduktionen för arbetsinkomster ska vid tillämpning av 2 kap. 10 § första stycket AvrL anses ha skett från kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift med så stor del av reduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådan skattereduktion, och före skattereduktioner som enligt andra stycket i samma paragraf och enligt

text: 15 § lagen (2021:931)

text: om skattereduktion för investeringar i inventarier som anskaffas år 2021 ska fördelas på samma sätt som reduktionen enligt LTSA (8 § LTSA i dess lydelse från den 1 januari 2022). Av förarbetena framgår att fördelningen på olika skatter således ska ske tillsammans med motsvarande fördelning enligt avräkningslagen för andra skattereduktioner (

text: prop. 2020/21:200 s. 24

text: 4 Bedömning

text: Spärrbeloppet syftar till att räkna fram hur mycket svensk skatt som tas ut på den utländska inkomsten. Om spärrbeloppet understiger den utländska skatten medges avräkning högst med ett belopp som motsvarar spärrbeloppet.

text: Skattereduktioner enligt

text: inkomstskattelagen

text: och andra lagar minskar den svenska skatt som ska betalas. Vid spärrbeloppsberäkningen är det därför viktigt att fördela ut skattereduktionerna på kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift så att dessa skatter minskas. Beaktas inte skattereduktionerna kommer de skatter som ingår i spärrbeloppsberäkningen att uppgå till för höga belopp. Detta kan medföra att avräkning medges med så stort belopp att skattereduktionerna inte kan utnyttjas på avsett sätt. Beaktas däremot skattereduktionerna vid spärrbeloppsberäkningen kommer dessa att kunna utnyttjas fullt ut och den utländska skatten som inte kan avräknas det aktuella året kan sparas och avräknas under något av de kommande fem åren om utrymme finns då (carry forward). Om skattereduktionerna inte kan utnyttjas fullt ut på grund av att avräkning för utländsk skatt medges med för högt belopp bortfaller möjligheten till carry forward och det sammanlagda skatteuttaget sett till flera år kan bli för högt.

text: Vid spärrbeloppsberäkningen ska vissa skattereduktioner enligt

text: 67 kap.

text: IL, som t.ex. jobbskatteavdraget, endast minska den kommunala inkomstskatten medan andra skattereduktioner, som t.ex. skattereduktionen för underskott av kapital, ska fördelas på samtliga angivna skatter. Om beräkningen görs på den totala kommunala inkomstskatten innan de skattereduktioner som endast ska minska den kommunala inkomstskatten dragits av, kan den kommunala inkomstskatten i vissa fall bli negativ när samtliga skattereduktioner har fördelats ut. Övriga skatter kommer då också att uppgå till för höga belopp.

text: Skatteverket anser att fördelningen av skattereduktioner ska göras på ett sådant sätt så att man inte räknar fram en negativ kommunal inkomstskatt. Fördelningen ska därför göras i två steg och gå till på följande sätt:

text: Först minskas den kommunala inkomstskatten med de skattereduktioner enligt

text: 67 kap.

text: IL som endast ska anses ha skett från denna skatt.

text: Därefter fördelas de övriga skattereduktionerna enligt

text: 67 kap.

text: IL på

text: statlig inkomstskatt

text: Skattereduktionerna fördelas på respektive skatt och avgift med så stor del av skattereduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådana reduktioner.

text: Om det finns en bestämmelse i en annan lag om skattereduktion som innebär att skattereduktionen ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen på liknande sätt som skattereduktionerna enligt

text: 67 kap.

text: IL, fördelas även denna skattereduktion enligt modellen ovan. Detta innebär att exempelvis den tillfälliga skattereduktionen för arbetsinkomster, som ska fördelas på samtliga angivna skatter, fördelas i steg 2 tillsammans med skattereduktionerna enligt

text: 67 kap

text: IL som fördelas i detta steg.

text: När beräkningen görs på ovanstående sätt uppkommer inte möjligheten att räkna fram en negativ kommunal inkomstskatt.

text: 131 728586-09/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-13417

title: Undantag från skatteplikt vid omsättning till ett annat EU-land, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-08

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-05-08, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Från och med den 1 januari 2020 måste fler rekvisit vara uppfyllda för att säljaren ska kunna undanta en omsättning av varor till andra EU-länder från skatteplikt.

text: Köparen ska vara registrerad för mervärdesskatt i ett annat EU-land.

text: Köparen måste därför ha meddelat sitt registreringsnummer för mervärdesskatt senast i samband med omsättningen av varorna. Skatteverket anser att det finns situationer där det kan godtas att en köpare meddelar säljaren sitt registreringsnummer för mervärdesskatt först efter det att omsättningen har ägt rum. I de situationerna krävs det dock att köparen i samband med omsättningen av varorna endera är registrerad för mervärdesskatt eller har ansökt om registrering för mervärdesskatt men ännu inte blivit registrerad. Det gäller under förutsättning att köparen är en beskattningsbar person och agerar i den egenskapen i samband med omsättningen. Säljaren måste även korrigera sin faktura och rätta redan inlämnade uppgifter i mervärdesskattedeklarationen och i den periodiska sammanställningen. Detsamma gäller om köparen av misstag lämnar fel registreringsnummer till säljaren och i efterhand lämnar det korrekta numret.

text: Säljaren måste redan i samband med omsättningen av varorna ta ställning till om villkoren för att få tillämpa undantaget från skatteplikt är eller kommer att bli uppfyllda. Skatteverket anser att den omständigheten att det först i efterhand går att konstatera att kravet på korrekt redovisning i den periodiska sammanställningen är uppfyllt, inte ska påverka säljarens möjligheter att undanta omsättningen från skatteplikt i samband med att omsättningen äger rum.

text: Även om säljaren inte har fullgjort kravet på att lämna in en periodisk sammanställning som innehåller korrekta uppgifter om omsättningen, kan det finnas situationer där säljaren ändå kan tillämpa undantaget från skatteplikt. Undantaget kan till exempel få tillämpas i en situation där uppgifter har lämnats för fel redovisningsperiod. Säljaren bör då ges en möjlighet att korrigera tidigare inlämnade uppgifter.

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 januari 2020 infördes nya omständigheter som ska vara uppfyllda för att säljaren ska kunna redovisa undantag från skatteplikt vid en omsättning av varor till andra EU-länder.

text: I detta ställningstagande lämnar Skatteverket sin syn på hur de nya bestämmelserna ska tillämpas. Följande rekvisit i bestämmelserna behandlas i ställningstagandet.

text: Köparen ska ha meddelat säljaren sitt registreringsnummer för mervärdesskatt, se särskilt avsnitt 4.1.

text: Säljaren ska ha redovisat omsättningen i en periodisk sammanställning, se särskilt avsnitt 4.2.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 ML och mervärdesskattedirektivet

text: Från skatteplikt undantas omsättning av varor som transporteras från Sverige till ett annat EU-land om följande förutsättningar är uppfyllda

text: köparen är en beskattningsbar person eller en juridisk person som inte är en beskattningsbar person och agerar i denna egenskap i ett annat EU-land,

text: köparen är registrerad till mervärdesskatt i ett annat EU-land och har meddelat säljaren sitt registreringsnummer, och

text: säljaren har lämnat korrekta uppgifter om leveransen i en periodisk sammanställning eller kan förklara på ett tillfredsställande sätt varför så inte skett (3 kap. 30 a § punkten 1

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, jämför artikel 138.1 och 138.1a i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Förarbeten

text: I

text: 3 kap. 30 a § 1 b

text: ML införs som krav för säljarens undantag att köparen är registrerad till mervärdesskatt i ett annat EU-land än Sverige och att köparen har meddelat säljaren detta registreringsnummer. På vilket sätt köparen ska meddela säljaren registreringsnumret är inte reglerat, utan överlåts till parterna att avgöra.

text: I 3 kap. 30 a § punkten 1 c ML införs ett krav på att säljaren ska ha fullgjort sin skyldighet att lämna korrekta uppgifter om leveransen i en periodisk sammanställning. Uppgifterna ska ha lämnats i rätt tid. Om säljaren inte fullgjort denna skyldighet ska undantaget inte tillämpas. I samma punkt finns dock en möjlighet för säljaren att även om detta krav inte fullgjorts, i vissa fall ändå få tillämpa undantaget. Detta ska gälla för säljare som agerat i god tro och som kan förklara felaktigheten på ett tillfredsställande sätt. När det i det enskilda fallet bedöms vara ett oavsiktligt misstag som ligger bakom felaktiga eller bristfälliga uppgifter i den periodiska sammanställningen bör säljaren ges möjlighet att korrigera sitt misstag och därefter få tillämpa undantaget. Undantaget skulle till exempel kunna få tillämpas i en situation där uppgifter har lämnats för fel period men där korrigering därefter har skett (

text: prop. 2018/19:160

text: 3.3 Riktlinjer från mervärdesskattekommittén m.m.

text: 3.3.1 Undantag från skatteplikt vid leveranser av varor till andra EU-länder,

text: artikel 138.1

text: a - riktlinje från det 113:e mötet

text: 1. Mervärdesskattekommittén bekräftar enhälligt att det faktum att undantaget från skatteplikt enligt artikel 138.1 i mervärdesskattedirektivet inte ska tillämpas i de fall där säljaren inte uppfyller kraven i punkt 1a kan de facto endast fastställas viss tid efter den tidpunkt leveransen ägde rum och fakturerades.

text: Mervärdesskattekommittén är enhälligt överens om att det är oundvikligt att det kommer att finnas en tidsperiod mellan den tidpunkt då leveransen sker och faktureras till förvärvaren och den tidpunkt då säljaren har uppfyllt sin skyldighet att redovisa i sammanställningen enligt artikel 262 och 263 i mervärdesskattedirektivet. Mervärdesskattekommittén är även enhälligt överens om att det inte går att undvika en tidsperiod mellan tidpunkten när säljaren ska redovisa i sammanställningen och när skattemyndigheterna vidtar åtgärder eftersom sådana åtgärder endast kan vidtas med anledning av att redovisning inte har skett i sammanställningen eller att redovisningen har visat sig innehålla inkorrekt information.

text: 2. Mervärdesskattekommittén är enhälligt överens om att säljaren därför ska kunna undanta leveransen från skatteplikt, vid den tidpunkt som leveransen görs enligt de villkor som anges i artikel 138.1 i mervärdesskattedirektivet, eftersom de omständigheter som är aktuella att bedöma om undantaget från skatteplikt är tillämpligt eller inte är de som finns vid tidpunkten för leveransen.

text: För de situationer som tas upp i

text: artikel 138.1

text: a mervärdesskattedirektivet, är mervärdesskattekommittén nästan enhälligt överens om att säljarens nyttjande av undantaget från skatteplikt endast ska kunna återkallas med retroaktiv verkan om och när skattemyndigheterna konstaterar brist på efterlevnad från säljarens sida avseende skyldigheten att redovisa i sammanställningen enligt artikel 262 och 263 i mervärdesskattedirektivet eller när den inlämnade sammanställningen innehåller inkorrekt information avseende leveransen i fråga enligt artikel 264 i mervärdesskattedirektivet och om inte säljaren kan förklara det på ett tillfredsställande sätt.

text: 3.3.2 Undantag från skatteplikt vid leveranser av varor till andra EU-länder, direktiv

text: - riktlinje från det 113:e mötet

text: Mervärdesskattekommittén bekräftar enhälligt att ändring i

text: rådets direktiv (EU) 2018/1910

text: från den 4 december 2018 av artikel 138.1 i mervärdesskattedirektivet lägger till ett materiellt villkor för att få tillämpa undantaget från skatteplikt vid leveranser till andra EU-länder. Mervärdesskattekommittén är enhälligt överens om att detta tillägg innebär att när en förvärvare av varor inte uppger sitt registreringsnummer till mervärdesskatt till säljaren eller när uppgivet registreringsnummer till mervärdesskatt har blivit utfärdat av det medlemsland från vilket transporten av varorna har avgått, kan villkoren för att få tillämpa undantaget i

text: artikel 138

text: inte anses vara uppfyllda och säljaren har inget annat alternativ än att debitera mervärdesskatt.

text: 3.3.3 Förklarande anmärkningar

text: EU-kommissionen har den 20 december 2019 publicerat förklarande anmärkningar som ska ses som vägledning för hur bestämmelserna om undantag från skatteplikt vid omsättningar till andra EU-länder ska tillämpas.

text: 4 Bedömning

text: Från och med den 1 januari 2020 måste fler rekvisit än tidigare vara uppfyllda för att säljaren ska kunna undanta omsättning av varor till andra EU-länder från skatteplikt. Förutom att köparen ska vara en beskattningsbar person eller en juridisk person som inte är en beskattningsbar person och som agerar i denna egenskap i ett annat EU-land, ska köparen även vara registrerad för mervärdesskatt i ett annat EU-land. Köparen ska även ha meddelat sitt giltiga registreringsnummer för mervärdesskatt till säljaren. Dessutom ska säljaren ha lämnat korrekta uppgifter om omsättningen i den periodiska sammanställningen.

text: 4.1 Registreringsnummer för mervärdesskatt

text: Det är tillräckligt att köparen har ett giltigt registreringsnummer för mervärdesskatt i ett annat EU-land än det land som varutransporten har avgått ifrån. Köparen måste inte ha ett registreringsnummer för mervärdesskatt i det EU-land dit varorna transporteras.

text: Säljaren ska genom fysisk eller elektronisk dokumentation kunna visa att köparen har meddelat sitt registreringsnummer. Skatteverket anser att säljaren får anses ha visat att köparen meddelat säljaren sitt registreringsnummer för mervärdesskatt i ett annat EU-land om registreringsnumret har angetts i fakturan.

text: Köparen ska meddela säljaren sitt giltiga registreringsnummer senast i samband med omsättningen av varorna. Skatteverket anser att det finns situationer där det kan godtas att en köpare meddelar säljaren sitt registreringsnummer för mervärdesskatt först efter det att omsättningen har ägt rum. I de situationerna krävs det dock att köparen i samband med omsättningen av varorna endera är registrerad för mervärdesskatt eller har ansökt om registrering för mervärdesskatt men ännu inte blivit registrerad. Det gäller under förutsättning att köparen är en beskattningsbar person och agerar i den egenskapen i samband med omsättningen. Säljaren måste även korrigera sin faktura och rätta redan inlämnade uppgifter i mervärdesskattedeklarationen och i den periodiska sammanställningen. Detsamma gäller om köparen av misstag lämnar fel registreringsnummer till säljaren och i efterhand lämnar det korrekta numret.

text: Har köparen inte meddelat säljaren sitt registreringsnummer för mervärdesskatt i ett annat EU-land är villkoren för att undanta omsättningen från skatteplikt inte uppfyllda. Kravet att köparen ska meddela säljaren sitt giltiga registreringsnummer för mervärdesskatt i ett annat EU-land är alltså en förutsättning för att undantaget från skatteplikt ska kunna tillämpas.

text: Ett registreringsnummer för mervärdesskatt är giltigt om det innehåller ett prefix med landskod och visas som giltigt nummer vid kontroll med EU:s sökverktyg ”VIES”.

text: 4.2 Redovisning i periodisk sammanställning

text: Har säljaren inte fullgjort sin skyldighet att lämna in en periodisk sammanställning som innehåller korrekta uppgifter om omsättningen av varorna, kan säljaren inte tillämpa undantaget från skatteplikt.

text: Säljaren måste redan i samband med omsättningen av varorna ta ställning till om villkoren för att få tillämpa undantaget från skatteplikt är eller kommer att bli uppfyllda. Möjligheten för Skatteverket att konstatera att säljaren inte får tillämpa undantaget från skatteplikt kan dock ske först en tid efter det att omsättningen ägde rum och fakturerades. Det beror på den tid som av naturliga skäl förflyter fram till den tidpunkt då Skatteverket kan vidta åtgärder med anledning av att ingen periodisk sammanställning har lämnats eller att redovisningen i den periodiska sammanställningen innehåller inkorrekt information. Den omständigheten att det först i efterhand går att konstatera om kravet på korrekt redovisning i den periodiska sammanställningen är uppfyllt ska inte påverka säljarens möjligheter att undanta försäljningen från skatteplikt i samband med att omsättningen äger rum. Om säljaren inte har uppfyllt sin skyldighet att lämna en periodisk sammanställning, saknas möjlighet för säljaren att tillämpa undantaget från skatteplikt på den aktuella omsättningen.

text: Även om säljaren inte har fullgjort kravet på att lämna in en periodisk sammanställning som innehåller korrekta uppgifter om omsättningen, kan det finnas situationer där säljaren ändå kan tillämpa undantaget från skatteplikt. Skatteverket anser att om en säljare är i god tro ska säljaren ges en möjlighet att korrigera sina uppgifter och kunna visa att det är ett oavsiktligt misstag som ligger bakom de felaktiga eller bristfälliga uppgifterna.

text: Exempel på situationer där undantaget kan tillämpas är följande:

text: Uppgifter har lämnats i fel redovisningsperiod.

text: Säljaren har redovisat omsättning av varor för den redovisningsperiod under vilken omsättningen ägde rum, men har gjort ett oavsiktligt misstag vid redovisningen av värdet på de omsatta varorna.

text: Säljaren har av misstag redovisat köparens gamla registreringsnummer för mervärdesskatt. Köparen kan t.ex. ha fått ett nytt namn och ett nytt registreringsnummer för mervärdesskatt på grund av att verksamheten har ombildats från en företagsform till en annan företagsform i det andra EU-landet.


text: Kammarrätten i Göteborg 1998-09-15, mål nr 1163-1995 (ej pt), Kammarrätten i Göteborg 1998-11-24, mål nr 5652-1996 (ej pt), Kammarrätten i Göteborg 1999-05-20, mål nr 1763-1995 (ej pt), Kammarrätten i Göteborg 2000-05-31, mål nr 7285-1999, Kammarrätten i Stockholm 2000-12-08, mål nr 5180–81-1998 (ej pt), Kammarrätten i Sundsvall 2001-04-10, mål nr 3974–75-1996 (ej pt), Kammarrätten i Göteborg 2001-09-24, mål nr 710-1999, Kammarrätten i Göteborg 2002-03-12, mål nr 4117-2000 (ej pt), Kammarrätten i Stockholm 2002-12-10, mål nr 1893–1895-2000, Kammarrätten i Sundsvall 2003-09-24, mål nr 3644-99, Kammarrätten i Stockholm 2004-01-14, mål nr 4918-01 och Kammarrätten i Stockholm 2004-12-07, mål nr 331-02.

text: Kammarrätten i Stockholm 2003-06-23, mål nr 5606-2000 (ej pt).

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-134552

title: Internprissättning och borgensprovisioner

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att ledning ska hämtas från kapitel X om finansiella transaktioner i OECD:s riktlinjer för internprissättning när man avgör om korrigeringsregeln i

text: 14 kap. 19 § inkomstskattelagen

text: är tillämplig på borgensåtaganden och andra finansiella garantier som lämnas till stöd för en låntagare inom en intressegemenskap. Det gäller när frågan är om ett svenskt företag ska ta ut ersättning för borgensåtaganden och andra finansiella garantier till förmån för ett utländskt företag. Det gäller även när frågan är om när ett svenskt företag ska medges avdrag därför att det betalar ersättning till ett utländskt företag som gått i borgen eller utfärdat någon annan typ av garantiförbindelse.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets båda ställningstaganden från 2007-08-15, Skyldighet i vissa fall att ta ut borgensprovision (dnr

text: 131 496807-07/111

text: ) och Avdrag för borgensprovision till aktieägare (dnr

text: 131 496805-07/111

text: ). Ställningstagandet innebär en ändring i synsättet när det gäller skyldigheten att ta ut borgensprovision eftersom det tidigare ställningstagandet (liksom den kammarrättspraxis ställningstagandet byggde på) inte överensstämmer med OECD:s riktlinjer. När det gäller avdrag för borgensprovision innebär detta ställningstagande ett förtydligande av att OECD:s riktlinjer ska tillämpas på alla typer av finansiella garantier och oavsett vilket utländskt företag inom intressegemenskapen som lämnat garantin.

text: Skatteverkets tidigare ställningstaganden ska tillämpas för tid före publiceringen av detta ställningstagande om det är till fördel för skattebetalaren (se avsnitt 4.3.1).

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har tidigare publicerat två ställningstaganden som rör internprissättning och borgensprovisioner. Det ena är ”Skyldighet i vissa fall att ta ut borgensprovision” 2007-08-15 (dnr

text: 131 496807-07/111

text: ). Det andra är ”Avdrag för borgensprovision till aktieägare” 2007-08-15 (dnr

text: 131 496805-07/111

text: Den 11 februari 2020 publicerade OECD ett nytt kapitel X i riktlinjerna för internprissättning. Kapitel X handlar om finansiella transaktioner och ett avsnitt (avsnitt D) handlar om finansiella garantier. Fråga har ställts om OECD:s nya riktlinjer påverkar Skatteverkets ställningstaganden om borgensprovisioner.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Inkomstskattelagen

text: Den s.k. korrigeringsregeln finns i

text: 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Den innebär att resultatet av en näringsverksamhet ska korrigeras om resultatet blivit lägre på grund av att villkor avtalats som avviker från sådana villkor som skulle ha avtalats mellan oberoende näringsidkare. Resultatet ska i så fall beräknas till det belopp det skulle ha uppgått till om dessa avvikande villkor inte hade funnits. Korrigeringsregeln kan tillämpas om den som på grund av avtalsvillkoren får ett högre resultat inte ska beskattas för detta i Sverige, det finns sannolika skäl att anta att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan parterna och villkoren inte beror på andra omständigheter än ekonomisk intressegemenskap.

text: Definitionen av ekonomisk intressegemenskap finns i

text: 14 kap. 20 §

text: IL.

text: 3.2 Rättspraxis

text: 3.2.1 Betydelsen av OECD:s riktlinjer

text: Korrigeringsregeln är en specialbestämmelse för internationella förhållanden som har företräde framför generella regler när man beräknar en näringsverksamhets resultat (

text: RÅ 2004 ref. 13

text: och

text: RÅ 2006 ref. 37

text: Högsta förvaltningsdomstolen uttalade i

text: RÅ 1991 ref. 107

text: att armlängdsprincipen är den grundläggande principen vid tillämpning av den svenska korrigeringsregeln. Domstolen anförde vidare att de riktlinjer som lagts fram i OECD:s rapport år 1979 visserligen inte var bindande för de svenska skattemyndigheterna men gav en god och välbalanserad belysning av problematiken. Rapporten stod inte heller i strid med korrigeringsregeln. Uttalandena i rapporten kunde därför i relevanta delar vara till ledning för tillämpningen av korrigeringsregeln. Högsta förvaltningsdomstolen uttalade även i

text: HFD 2016 ref. 45

text: att OECD:s riktlinjer har ansetts kunna ge vägledning och hänvisade till

text: RÅ 1991 ref. 107

text: och

text: prop. 2005/06:169 s. 88

text: 3.2.2 Skyldighet att ta ut borgensprovision

text: Från kammarrätterna finns ett flertal avgöranden mellan åren 1998 och 2004 som handlar om svenska moderföretags skyldighet att ta betalt för ansvarsförbindelser till förmån för utländska dotterföretags externa krediter. Prövningarna har gjorts mot korrigeringsregeln. Kammarrätterna har i tolv fall 1 funnit att det svenska bolaget inte haft någon skyldighet att debitera utländska dotterföretag någon ersättning medan det i ett fall 2 ansågs föreligga en sådan skyldighet. Sju av dessa domar överklagades men Högsta förvaltningsdomstolen medgav inte prövningstillstånd (pt).

text: I de fall där kammarrätterna inte ansett att det funnits skyldighet att ta ut borgensprovision har de i domskälen huvudsakligen anfört att borgensåtagande normalt inte ingått i den verksamhet som bolagen bedrivit samt att det inte visats att garantierna åsamkat bolagen några kostnader eller att bolagen avstått från någon inkomst som annars skulle ha influtit i rörelsen. I flera av fallen har domstolarna anfört att det är naturligt att moderföretag borgar för sina dotterföretags förpliktelser och att garantier och stödbrev snarast kan ses som löften om lån eller aktieägartillskott.

text: I det fall där kammarrätten ansett att det funnits en skyldighet att ta ut borgensprovision konstaterade domstolen att bolaget haft kostnader för en särskild försäkring som gällde för utställda garantier samt att bolaget självt i en finansmanual ansett att aktuella garantier påverkade bolagets egen finansiering. Genom att inte debitera någon ersättning hade bolagets inkomst därför blivit lägre. Garantiförbindelserna betraktades som en debiteringsbar tjänst och inkomsten korrigerades.

text: 3.2.3 Avdrag för borgensprovision till aktieägare

text: Högsta förvaltningsdomstolen har avgjort fyra fall där frågan gällt avdrag för borgensprovision/garantiavgift när aktieägaren gått i borgen för bolagets lån från extern part.

text: Två fall avsåg fåmansföretag där fysiska personer fick ersättning för sina borgensåtaganden. Avdrag medgavs inte (RÅ 1981 Aa 25 och RÅ83 1:82).

text: Två fall avsåg kommunala bolag som betalade borgensprovision till kommunen. Avdrag medgavs (

text: RÅ 1966 not. 842

text: och

text: RÅ 2007 ref. 32

text: 3.3 OECD:s riktlinjer

text: Kapitel VII i OECD:s riktlinjer för internprissättning handlar om tjänster. Där anges bl.a. att det inte ses som en koncernintern tjänst om ett företag får fördelar bara för att det tillhör en viss koncern och inte på grund av någon särskild aktivitet. Ett exempel på detta är ett företag som får högre kreditvärdighet på grund av sin koncerntillhörighet. Däremot kan en koncernintern tjänst anses ha tillhandahållits om exempelvis ett högre kreditbetyg beror på en garanti från ett annat koncernföretag (punkt 7.13).

text: Den 11 februari 2020 publicerade OECD ny vägledning om finansiella transaktioner i form av ett nytt kapitel X i riktlinjerna. Ett avsnitt i kapitel X handlar om finansiella garantier (avsnitt D). När det gäller finansiella garantier (liksom vid alla andra koncerninterna transaktioner) är det nödvändigt att börja med att identifiera och kartlägga den faktiska transaktionen innan man kan ta ställning till hur den ska ersättas på ett armlängdsmässigt sätt. Det är nödvändigt att förstå arten och omfattningen på de åtaganden som garanteras och vilka konsekvenserna är för de inblandade parterna.

text: Det finns ett flertal olika beteckningar för de olika typer av stöd som ett koncernföretag kan ge till ett annat. I den ena ändan av skalan finns formella skriftliga garantier och i den andra ändan finns underförstått stöd som enbart hänför sig till koncerntillhörigheten. Det är enbart i fråga om legalt bindande garantier som det kan uppkomma en skyldighet att betala ersättning eftersom det bara är då garantigivaren utsätter sig för en uttrycklig skyldighet att bära en risk. Men det är inte säkert att det uppkommer en skyldighet att betala ersättning även om det är fråga om formella garantier.

text: En förutsättning för att låntagaren ska vilja betala ersättning för en garanti är att den ger ytterligare fördelar utöver de som följer av att låntagaren är en del av en multinationell koncern. Även om det är fråga om en uttrycklig garanti behöver den inte nödvändigtvis ge sådana fördelar. Inom en koncern kan legala, finansiella eller verksamhetsmässiga band medföra att det inte är möjligt att låta bli att stötta en låntagare som får finansiella svårigheter utan att koncernen riskerar ett sänkt kreditbetyg. Det kan i praktiken innebära att koncernföretagen är finansiellt beroende av varandra även utan formella garantier och den ekonomiska risken ändras inte i något väsentligt avseende om ett företag lämnar en formell garanti. En formell garanti innebär i så fall inget mer än ett erkännande av att det skulle vara till skada för koncernen att inte stödja låntagaren. I sådana fall får låntagaren ingen ytterligare förmån jämfört med det höjda kreditbetyg som följer av underförstått stöd (implicit support) från andra koncernföretag. I sådana fall finns ingen skyldighet att betala garantiavgifter.

text: Om låntagaren till följd av garantin får en faktisk förmån i form av lägre lånekostnader utöver vad som följer av ett underförstått stöd från andra koncernföretag, skulle låntagaren kunna vara villig att betala för en sådan garanti. Det förutsätter emellertid att låntagaren inte hamnar i ett sämre läge när man beaktar lånekostnader och garantikostnader sammantaget jämfört med vad lånekostnaderna hade varit utan garantin. Den högre kreditvärdighet som ofta följer av att ett företag tillhör en koncern jämfört med om det är ett självständigt företag måste också beaktas. Högre kreditvärdighet p.g.a. passiv anknytning är inte en tjänst som ett företag ska betala för.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Skyldighet att ta ut borgensprovision

text: I ställningstagandet om skyldighet att i vissa fall ta ut borgensprovision (dnr

text: 131 496807-07/111

text: ) accepterade Skatteverket den kammarrättspraxis som utvecklats (se avsnitt 3.2.2) och utformade ställningstagandet utifrån de omständigheter kammarrätterna fäst vikt vid.

text: Innan OECD publicerade kapitel X i riktlinjerna fanns mycket begränsad vägledning när det gällde hur armlängdsprincipen ska tillämpas på borgensåtaganden och andra typer av finansiella garantier. Skatteverket kan konstatera att vare sig Skatteverkets beslut eller kammarrätternas motiveringar till sina domslut var i överensstämmelse med den vägledning OECD ger om finansiella garantier i kapitel X i riktlinjerna.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att OECD:s riktlinjer kan ge vägledning vid tillämpningen av korrigeringsregeln. Skatteverket anser därför att tidigare kammarrättspraxis är obsolet och inte längre kan användas som ledning för hur korrigeringsregeln ska tillämpas när ett svenskt företag gått i borgen eller utfärdat någon annan typ av garantiförbindelse för ett utländskt företag i intressegemenskap. Skatteverket anser att ledning i stället ska hämtas från kapitel X i riktlinjerna.

text: 4.2 Avdrag för borgensprovision

text: I ställningstagandet om avdrag för borgensprovision till aktieägare (dnr

text: 131 496805-07/111

text: ) redogjorde Skatteverket för Högsta förvaltningsdomstolens praxis på området och uttalade att ersättning för borgen till en aktieägare som är juridisk person är avdragsgill även när den betalas till utländska företag i en internationell koncern. Om villkoren inte är affärsmässiga görs justering med stöd av korrigeringsregeln i

text: 14 kap. 19 §

text: IL.

text: Det tidigare ställningstagandet var begränsat till borgensprovisioner som betalades till aktieägare och berörde inte hur andra typer av finansiella garantier ska behandlas. Det berörde inte heller ersättningar till andra företag inom intressegemenskapen än aktieägaren.

text: Skatteverket anser att i samtliga fall ska armlängdsprincipen beaktas. För att avgöra hur korrigeringsregeln ska tillämpas när ett utländskt företag i intressegemenskap gått i borgen eller utfärdat någon annan typ av garantiförbindelse för ett svenskt företag ska ledning därför hämtas från kapitel X i OECD:s riktlinjer.

text: 4.3 Tidigare ställningstagande ersätts

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande 2007-08-15, Skyldighet i vissa fall att ta ut borgensprovision (dnr

text: 131 496807-07/111

text: ). Det tidigare synsättet som byggde på kammarrätternas praxis ska inte längre tillämpas. Ledning för om ett svenskt företag ska ta ut ersättning för borgensåtaganden och andra finansiella garantier till förmån för utländska företag i intressegemenskap får i stället hämtas från kapitel X i OECD:s riktlinjer.

text: Detta ställningstagande ersätter även Skatteverkets ställningstagande 2007-08-15, Avdrag för borgensprovision till aktieägare (dnr

text: 131 496805-07/111

text: ). Det innebär ingen ändring i det grundläggande synsättet för avdragsrätten när moderföretaget gått i borgen. Däremot förtydligas att ledning ska hämtas från kapitel X i OECD:s riktlinjer när avdragsrätten för olika typer av finansiella garantier bedöms och det oavsett vilket företag inom intressegemenskapen som lämnat garantin.

text: 4.3.1 Tillämpningsinformation (dnr

text: OECD:s riktlinjer kan enligt praxis ge vägledning vid tillämpningen av korrigeringsregeln i

text: 14 kap. 19 §

text: IL. Det har tidigare inte funnits så mycket vägledning om finansiella transaktioner i OECD:s riktlinjer. Kapitel X är ett förtydligande av hur armlängdsprincipen ska tillämpas på sådana transaktioner. Riktlinjerna kan därför tillämpas bakåt i tiden. När det gäller avsnitt D i kapitel X som handlar om finansiella garantier är emellertid situationen speciell. Det finns en omfattande kammarrättspraxis från åren 1998–2004 när det gäller skyldigheten att ta ut borgensprovision som Skatteverket anpassat sitt synsätt till i det tidigare ställningstagandet ”Skyldighet i vissa fall att ta ut borgensprovision” men som numera inte är i överensstämmelse med OECD:s riktlinjer i kapitel X. Dessutom har ställningstagandet ”Avdrag för borgensprovision till aktieägare” till viss del behövt förtydligas. De båda ställningstagandena ska därför tillämpas för tid före publiceringen av detta ställningstagande om det är till fördel för skattebetalaren.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-134612

title: Ställningstagandet ”Startpeng till alla i tävlingssammanhang, mervärdesskatt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet ”Startpeng till alla i tävlingssammanhang, mervärdesskatt” daterat den 20 december 2017, dnr

text: 202 506437-17/111

text: , ska inte längre tillämpas. Anledningen till detta är att ställningstagandet till den del som avser bedömningen av när startpeng till alla utgör en omsättning inte överensstämmer med utgången i Högsta förvaltningsdomstolens dom från den 17 december 2019 (

text: HFD 2019 ref. 68

text: När det gäller den del i ställningstagandet som avser i vilka fall principen om förbud mot förfarandemissbruk kan vara tillämpligt framgår detta i ställningstagandet ”Principen om förbud mot förfarandemissbruk” (2018-12-05, dnr

text: 202 505882-18/111