identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2895-2025

title: Avdrag för ränta på lån med säkerhet i kapitalförsäkring i inkomstslaget kapital

text: 1 Sammanfattning

text: Ränteutgift på lån med säkerhet i kapitalförsäkring ska inte dras av då en kapitalförsäkring inte är ett finansiellt instrument som är upptaget till handel på en reglerad marknad eller handlas på en MTF-plattform. Beskattningsåret 2025 ska avdrag göras med 50 procent av sådan ränteutgift.

text: 2 Frågeställning

text: Ränteutgifter som betalas efter den 31 december 2024 ska bara dras av på lån som uppfyller särskilda förutsättningar gällande värdering av ställda säkerheter och maximal belåningsgrad. Ränta ska dras av på lån med säkerhet i bl.a. värdepapper. Fråga har uppkommit om ränta ska dras av på lån med säkerhet i kapitalförsäkring.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Ränteutgifter ska dras av bara i den utsträckning som följer av

text: 6 b

text: 6 g

text: och

text: 8 §§

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: (IL), (

text: 42 kap. 6 a §

text: IL).

text: Ränteutgifter för lån som lämnas av kreditinstitut eller värdepappersbolag ska dras av om lånet är förenat med säkerhet i

text: finansiella instrument som är upptagna till handel på en reglerad marknad eller motsvarande marknad utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES),

text: finansiella instrument som handlas på en MTF-plattform inom EES, eller

text: andelar i en värdepappersfond eller en specialfond (

text: 42 kap. 6 c §

text: IL).

text: Punkterna 1–3 motsvarar kraven i

text: 6 § lagen (2011:1268)

text: om investeringssparkonto och har samma innebörd som i den lagen. I punkterna anges vilka finansiella instrument som kan utgöra säkerhet för ett lån som omfattas av avdragsrätt (

text: prop. 2024/25:26 s. 69

text: Ett värdepapperslån är ett lån där låntagaren ställer sina värdepapper som säkerhet för lånet. Om låntagaren inte kan betala tillbaka lånet så har långivaren rätt att sälja låntagarens värdepapper för att få tillbaka de utlånade pengarna (

text: prop. 2024/25:26 s. 25

text: Uttrycket finansiella instrument definieras i

text: 1 kap. 4 § lagen (2007:528)

text: om värdepappersmarknaden och omfattar bland annat aktier i aktiebolag, obligationer och fondandelar (

text: prop. 2011/12:1 s. 287

text: 4 Bedömning

text: Enligt nya regler som träder i kraft den 1 januari 2025 begränsas den generella rätten till avdrag för ränteutgifter i inkomstslaget kapital så att ränta bara ska dras av på lån som uppfyller särskilda förutsättningar gällande värdering av ställda säkerheter och maximal belåningsgrad. Frågan är om ränta ska dras av på lån med säkerhet i kapitalförsäkring.

text: Kapitalförsäkringar kan delas in i tre kategorier, traditionella försäkringar, fondförsäkringar eller depåförsäkringar. Kännetecknande för depåförsäkringar är att försäkringstagaren själv väljer hur kapitalet i försäkringen ska vara placerat. Det är försäkringsgivaren som sätter upp ramen för vilka tillgångar som försäkringstagaren får placera kapitalet i. För en fondförsäkring är det också försäkringstagaren som väljer hur kapitalet i försäkringen ska placeras. Här är placeringsalternativen begränsade till de fonder som försäkringsgivaren anvisar. För en traditionell försäkring är det i stället försäkringsgivaren som förvaltar försäkringskapitalet kollektivt för försäkringstagarna. Oavsett vilken typ av kapitalförsäkring det är fråga om ägs tillgångarna som försäkringskapitalet är placerat i av försäkringsgivaren, och försäkringstagaren har enbart rätt till värdet enligt försäkringsavtalet. Vid belåning av kapitalförsäkring är det kapitalförsäkringen som är säkerhet för lånet.

text: Kapitalförsäkringar är inte upptagna till handel på en reglerad marknad eller handlas på en MTF-plattform eller är andelar i en värdepappersfond eller specialfond, varför Skatteverket anser att ränta inte ska dras av på lån med säkerhet i kapitalförsäkring. Vissa av de tillgångar som en kapitalförsäkring kan investera i, såsom fonder eller aktier, kan handlas på reglerade marknader eller MTF-plattformar. Själva kapitalförsäkringen är dock en separat produkt som inte handlas med på reglerade marknader eller MTF-plattformar.

text: Rätten till avdrag för ränteutgifter ska trappas av på två år (SFS 2024:1177). Det innebär att avdrag för beskattningsåret 2025 ska göras med 50 procent av ränteutgift på lån med säkerhet i kapitalförsäkring och från och med beskattningsåret 2026 ska ränteutgift på lån med säkerhet i kapitalförsäkring inte dras.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2899893

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Avgångsland vid leverans av vara som ska genomgå bearbetning på uppdrag av säljaren, mervärdesskatt

org: skv

text: Nytt: 2025-04-29

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-04-29, dnr

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: När en vara genomgår bearbetning på uppdrag av säljaren anses transporten till köparen påbörjad först när varan är i överensstämmelse med försäljningsavtalet. När säljaren ansvarar för bearbetningen av varan anser Skatteverket att varan först efter det att varan bearbetats uppnår det skick som köparen vill att varan ska ha. Av denna anledning får transporten till köparen anses påbörjad på den plats där bearbetningen sker.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Överföring av varor i samband med försäljning till ett annat EG-land eller till ett tredjeland”, dnr

text: 131 306899-08/111

text: . Det nya ställningstagandet innebär en ändring på så sätt att den transport som sker mellan EU-länder innan bearbetning av varan är en sådan överföring av vara som är en beskattningsbar transaktion när säljaren ansvarar för bearbetningen.

text: 2 Frågeställning

text: Genom

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: , ML, har bestämmelserna om överföring av vara utformats i enlighet med

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: I detta ställningstagande anger Skatteverket var transporten till köparen av en vara ska anses påbörjad när varan ska genomgå bearbetning på uppdrag av säljaren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om en vara sänds eller transporteras av leverantören, förvärvaren eller någon annan, är leveransen gjord inom landet, om varan finns här vid den tidpunkt då försändningen eller transporten till förvärvaren påbörjas. Det gäller under förutsättning att

text: 1. annat inte följer av 8 eller 14 §, eller

text: 2. transporten inte ska hänföras till en annan leverans enligt 15 § (

text: 6 kap. 5 §

text: ML, jämför artikel 32 första stycket i mervärdesskattedirektivet).

text: En beskattningsbar persons överföring av varor från den egna rörelsen till ett annat EU-land likställs med en leverans av varor mot ersättning, om inte annat följer av 15 §.

text: Med överföring av varor till ett annat EU-land avses, med undantag för de försändningar och transporter som anges i 13 §, varje försändning eller transport av materiell lös egendom som utförs

text: 1. av en beskattningsbar person eller för denna persons räkning,

text: 2. inom ramen för den beskattningsbara personens rörelse, och

text: 3. från det EU-land där varan finns till ett annat EU-land (

text: 5 kap. 12 §

text: ML, jämför artikel 17.1 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med unionsinternt förvärv av varor mot ersättning likställs en beskattningsbar persons användning inom ramen för den egna rörelsen av varor som sänts eller transporterats av den beskattningsbara personen eller för dennes räkning från ett annat EU-land där varorna

text: 1. producerats, utvunnits, bearbetats, köpts in,

text: 2. förvärvats genom ett unionsinternt förvärv i den mening som avses i artikel 2.1 b i mervärdesskattedirektivet, eller

text: 3. importerats till det andra EU-landet av den beskattningsbara personen inom ramen för rörelsen (

text: 5 kap. 23 § första stycket

text: ML, jämför artikel 21 i mervärdesskattedirektivet).

text: Artikel 8.1 a i sjätte direktivet (artikel 32 första stycket i mervärdesskattedirektivet) förutsätter ett tidsmässigt och materiellt samband mellan leveransen av den aktuella varan och transporten av densamma, liksom att det finns en kontinuitet i transaktionens förlopp. Ett sådant samband och en sådan kontinuitet saknas när leverantören sänder varan till tillhandahållaren av tjänster för bearbetning innan de levereras till förvärvaren, i syfte att varan ska uppfylla kraven enligt avtalet mellan leverantören och förvärvaren. Under dessa omständigheter ska platsen för leveransen anses vara den plats där varan befinner sig när den blir överensstämmande med kraven enligt avtalet mellan dessa båda parter (

text: , Fonderie 2A, punkterna 29–30).

text: Artikel 8.1 a i sjätte direktivet (artikel 32 första stycket i mervärdesskattedirektivet) ska tolkas så, att platsen för en leverans av en vara som säljs av ett bolag etablerat i en medlemsstat till en förvärvare etablerad i en annan medlemsstat, efter det att varan för säljarens räkning bearbetats av en tillhandahållare av tjänster i denna andra medlemsstat i syfte att färdigställa varan för leverans innan tillhandahållaren skickar den vidare till förvärvaren, ska anses vara belägen i den medlemsstat där förvärvaren är etablerad (

text: , Fonderie 2A, punkt 32).

text: 4 Bedömning

text: När en beskattningsbar person inom ramen för sin rörelse transporterar en vara från ett EU-land till ett annat EU-land är det fråga om överföring av vara. En beskattningsbar persons överföring av vara från den egna rörelsen till ett annat EU-land likställs med en leverans av vara mot ersättning, d.v.s. en beskattningsbar transaktion. Användningen av de överförda varorna likställs med ett unionsinternt förvärv.

text: När en vara genomgår bearbetning på uppdrag av säljaren anses transporten till köparen påbörjad först när varan är i överensstämmelse med försäljningsavtalet. När säljaren ansvarar för bearbetningen av varan anser Skatteverket att varan först efter det att varan bearbetats uppnår det skick som köparen vill att varan ska ha. Av denna anledning är transporten till köparen påbörjad på den plats där bearbetningen har skett.

text: Om bearbetningen sker i Sverige och säljaren är etablerad i ett annat EU-land är den fysiska transporten från säljarens lager i det andra EU-landet till Sverige en överföring och användningen efter transport likställs med ett unionsinternt förvärv, d.v.s. en beskattningsbar transaktion. Detta gäller oavsett om en eventuell köpare i samband med överföringen är känd eller inte.

text: 131 306899-08/111

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2900380

status: gällande

title: Krav vid ändring av tidigare utfärdad faktura, mervärdesskatt

text: 1 Sammanfattning

text: I detta ställningstagande har Skatteverket samlat ett antal tidigare behandlade frågor om en handling eller meddelande som ändrar en tidigare utfärdad faktura. Det gäller bedömningen av kravet på att utfärda en sådan ändringsfaktura samt kravet på att den bl.a. ska innehålla en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan.

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: , ML. Det förutsätter dock att den ursprungliga fakturan avsåg en leverans eller ett tillhandahållande som omfattades av faktureringsskyldighet enligt ML. Vid rättelse av felaktigt debiterad skatt gäller kravet på ändringsfaktura även om det inte fanns någon faktureringsskyldighet vid utfärdandet av den ursprungliga fakturan eller handlingen.

text: Skatteverket anser att kravet på en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan gäller vid alla typer av ändringar av den ursprungliga fakturan.

text: Skatteverket anser att kravet på en särskild och otvetydig hänvisning till ursprungsfakturan som huvudregel innebär att det är ursprungsfakturans löpnummer som ska anges. Skatteverket anser dock att det är möjligt att i vissa särskilda fall i stället hänvisa till den tidsperiod under vilken de berörda ursprungsfakturorna har utfärdats. Detta kan gälla när det är praktiskt omöjligt att hänvisa till en speciell ursprungsfaktura eller när det är fråga om ett mycket stort antal ursprungsfakturor samtidigt som det skulle vara förenat med onormalt stora kostnader eller medföra betydande olägenheter att ta fram de uppgifter som krävs.

text: Detta ställningstagande ersätter:

text: Frågorna 1, 3 och 4 i ställningstagandet ”Skrivelse nr. 3 beträffande frågor och svar på grund av nya faktureringsregler när det gäller mervärdesskatt m.m.” från den 2 april 2004, dnr

text: 130 255556-04/113

text: Frågorna 4 och 6 i ställningstagandet ”Skrivelse nr. 4 beträffande frågor och svar på grund av nya faktureringsregler när det gäller mervärdesskatt m.m.” från den 23 juli 2004, dnr

text: 130 477317-04/1153

text: Ställningstagandet om ”

text: Mervärdesskattelagens

text: krav på uppgifter i kreditnota - hänvisning till ursprungsfakturor” från den 23 september 2004, dnr

text: 130 563353-04/111

text: Ställningstagandet om ”Hänvisning till ursprunglig faktura i kreditnota” från den 30 september 2005, dnr

text: 131 505964-05/111

text: Omarbetningen av de tidigare ställningstagandena innebär ingen förändring i sak utan endast ett förtydligande av Skatteverkets syn på vad som gäller vid utfärdande av en ändringsfaktura.

text: 2 Frågeställning

text: Om uppgifter i en tidigare utfärdad faktura ska ändras ska den nya fakturan (ändringsfakturan), bl.a. innehålla en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan enligt

text: 17 kap. 22 §

text: ML. I detta ställningstagande redogör Skatteverket för sin syn på vad det kravet innebär.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: Varje handling eller meddelande med ändring av den ursprungliga fakturan och med en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan likställs med en faktura (

text: 17 kap. 22 §

text: ML, jämför med

text: artikel 219 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: En sådan handling eller meddelande ska utfärdas vid

text: nedsättning av priset på grund av betalning före förfallodagen eller om prisnedsättningen ges efter leveransen eller tillhandahållandet såvida parterna inte har avtalat om att beloppet ska ingå i beskattningsunderlaget

text: prisnedsättning och rabatt som ges vid tidpunkten för leveransen eller tillhandahållandet såvida inte nedsättningen framgår av den ursprungliga fakturan

text: kundkrediteringar av annat slag (

text: 17 kap. 23 §

text: ML).

text: Om flera elektroniska fakturor överförs samlat till samma köpare eller ställs till köparens förfogande, är det tillräckligt att gemensamma uppgifter i fakturorna bara anges en gång. Det förutsätter dock att alla uppgifter är åtkomliga för varje faktura (

text: 17 kap. 21 §

text: ML, jämför med artikel 236 i mervärdesskattedirektivet).

text: Bokföringslagen

text: För varje affärshändelse ska det finnas en verifikation (

text: 5 kap. 6 § första stycket bokföringslagen

text: [1999:1078], BFL).

text: Verifikationen ska bl.a. innehålla ett verifikationsnummer eller annat identifieringstecken samt sådana övriga uppgifter som är nödvändiga för att sambandet mellan verifikationen och den bokförda affärshändelsen utan svårighet ska kunna fastställas (

text: 5 kap. 7 §

text: BFL).

text: Om en verifikation rättas ska det anges när rättelsen har skett och vem som har gjort den (

text: 5 kap. 9 §

text: BFL).

text: 3.3 Förarbeten

text: Mervärdesskattedirektivets krav att ändringsfakturan måste innehålla en särskild och otvetydig ändring av och hänvisning till den ursprungliga fakturan har tillkommit för att förhindra att de båda fakturorna vid en kontroll uppfattas som två fristående fakturor. Det skulle kunna göra det möjligt för förvärvaren att utverka avdragsrätt för mervärdesskatt både för ursprungsfakturan och för ändringsfakturan. Det väsentliga är således att det vid kontroll otvetydigt framgår att de båda fakturorna har samband och avser samma leverans eller tillhandahållande. En förutsättning för att ett rättelsedokument ska likställas med en faktura enligt direktivet är således att det innehåller en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan (jfr

text: prop. 2003/04:26 s. 83

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Begreppet ändringsfaktura

text: En ändringsfaktura återspeglar en ändring av en tidigare fakturerad affärshändelse. Ändringsfakturan kan avse olika typer av ändringar av en ursprunglig faktura. Ändringen kan innebära en nedsättning eller höjning av det ursprungliga beloppet att betala. En ändring kan även innebära att någon annan uppgift än fakturabeloppet att betala ändras.

text: En ändringsfaktura som innebär att den ursprungliga fakturan krediteras antingen helt eller delvis kan också kallas kreditnota eller kreditfaktura. Det krävs inte att en handling som ändrar uppgifter i en tidigare utfärdad faktura, kallas för ändringsfaktura. Det avgörande är att den innehåller de uppgifter som krävs enligt ML.

text: 4.2 När ska man utfärda en ändringsfaktura?

text: Skatteverket anser att man vid ändring av en tidigare utfärdad faktura ska utfärda en ändringsfaktura som uppfyller kraven i ML. Det förutsätter dock att den ursprungliga fakturan avsåg en leverans eller ett tillhandahållande som omfattades av faktureringsskyldighet enligt ML.

text: I vissa fall ska en faktura utfärdas enligt faktureringsreglerna i ML även om mervärdesskatt inte ska debiteras i fakturan. Det kan till exempel vara fråga om omvänd betalningsskyldighet, transaktioner som är undantagna från skatteplikt såsom vid unionsintern försäljning av varor till andra EU-länder eller export. Vid ändring av en sådan faktura ska man också utfärda en ändringsfaktura som uppfyller kraven i ML.

text: När det gäller rättelse av felaktigt debiterad mervärdesskatt krävs det normalt att man utfärdar en ändringsfaktura som uppfyller kraven i ML. Det gäller även om det inte fanns någon faktureringsskyldighet enligt ML vid utfärdandet av den ursprungliga fakturan eller handlingen.

text: Även om det inte finns en skyldighet att utfärda en ändringsfaktura som uppfyller kraven i ML är den som är bokföringsskyldig enligt BFL skyldig att dokumentera en affärshändelse eller en justering i bokföringen med en verifikation. En faktura faller definitionsmässigt in under begreppet verifikation. En sådan faktura ska innehålla de uppgifter som framgår av BFL.

text: 4.3 Krav på en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan

text: En ändringsfaktura ska innehålla en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan. I övrigt ska ändringsfakturan innehålla de uppgifter som krävs enligt ML för att det ska vara fråga om antingen en fullständig faktura eller en förenklad faktura.

text: 4.3.1 Hänvisning till ursprungsfakturans löpnummer

text: Skatteverket anser att kravet på en särskild och otvetydig hänvisning gäller vid alla typer av ändringar av den ursprungliga fakturan. En ändringsfaktura återspeglar en ändring av en tidigare fakturerad affärshändelse. Det finns därför ett starkt och ofrånkomligt samband mellan ändringsfakturan och den ursprungliga fakturan. Det är de båda fakturorna tillsammans som utvisar vad den ursprungliga affärshändelsen kommit att innebära efter de ändringar som gjorts. Kravet på en särskild och otvetydig hänvisning finns för att tydliggöra det sambandet. Det är viktigt såväl för företagets egen redovisning som för Skatteverkets kontrollverksamhet.

text: Hänvisningen till ursprungsfakturan ska vara otvetydig. Det innebär enligt Skatteverkets mening att hänvisningen direkt ska koppla ihop ändringsfakturan med den ursprungliga fakturan på ett sådant sätt att det inte kan uppkomma någon som helst tveksamhet om vilken eller vilka ursprungsfakturor som avses. En sådan direkt koppling finns i de fall ursprungsfakturans löpnummer anges i ändringsfakturan. Skatteverket anser därför att kravet på en särskild och otvetydig hänvisning till ursprungsfakturan innebär att man i ändringsfakturan som huvudregel ska ange den eller de aktuella ursprungsfakturornas löpnummer.

text: 4.3.2 Undantag från hänvisning till löpnummer

text: Skatteverket anser att det i vissa särskilda fall är möjligt att i stället hänvisa till den tidsperiod under vilken de berörda ursprungsfakturorna har utfärdats. En sådan hänvisning bör dock begränsas till att omfatta ändringar av fakturor som utfärdats under ett och samma beskattningsår. För det fall ändringarna berör fakturor som utfärdats under mer än ett beskattningsår får en ändringsfaktura utfärdas för respektive beskattningsår.

text: Hänvisning till en tidsperiod kan gälla när det är

text: praktiskt omöjligt att hänvisa till en speciell ursprungsfaktura Det kan förekomma att en ändring avser vissa varor som tidigare fakturerats tillsammans med andra varor av samma slag, men där de varor som berörs av ändringen inte är identifierade på sådant sätt att de med hjälp av företagets redovisningssystem kan kopplas till en speciell ursprungsfaktura. I sådana fall kan det vara praktiskt omöjligt att ange ursprungsfakturans löpnummer. ett mycket stort antal ursprungsfakturor och förenat med onormalt stora kostnader eller betydande olägenheter att ta fram de uppgifter som krävs Det kan förekomma att en ändringsfaktura ska omfatta ändringar av ett mycket stort antal ursprungsfakturor där det skulle vara förenat med onormalt stora kostnader att ta fram de uppgifter som krävs. Detta kan gälla när man i efterhand ger ut rabatter, bonusar och liknande som baseras på inköp som gjorts under en viss tidsperiod, exempelvis årsrabatter. Även om det enbart rör sig om ett mycket stort antal ursprungsfakturor kan det medföra betydande olägenheter att hänvisa till samtliga enskilda löpnummer. Ett exempel på en betydande olägenhet är att man i ändringsfakturan skulle behöva hänvisa till ett så stort antal ursprungsfakturor att det skulle krävas extra utrymme i form av särskilda bilagor.

text: 4.4 Debiteringar och krediteringar i samma handling

text: Inom vissa branscher är det vanligt med fakturering i förskott. Framtida krediteringar, såsom vid slutavstämning mot preliminärt debiterade belopp, prisreduktion osv., tas i sådana fall med i en efterföljande faktura till kunden. Säljarens faktura till kunden innehåller alltså också krediteringar av en tidigare fakturerad leverans eller tillhandahållande till samma kund.

text: Skatteverket har inga invändningar mot att man tar med både nya leveranser eller tillhandahållanden (debiteringar) och ändringar av tidigare fakturerade leveranser eller tillhandahållanden (krediteringar) i samma handling. En sådan handling betraktas dock som två fakturor, d.v.s. en faktura och en ändringsfaktura. Det har ingen betydelse vad handlingen kallas för, det avgörande är i stället att handlingen innehåller samtliga de uppgifter som respektive faktura ska innehålla. Det innebär att ändringsfakturan också måste innehålla en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan som krediteras.

text: 4.5 Detta ställningstagande ersätter tidigare ställningstagande

text: Detta ställningstagande ersätter:

text: 130 255556-04/113

text: 130 477317-04/1153

text: Ställningstagandet om ”

text: Mervärdesskattelagens

text: 130 563353-04/111

text: 131 505964-05/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2900397

title: Ställningstagandet ”Omsättningsland för omsättning i samband med import, mervärdesskatt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet ”Omsättningsland för omsättning i samband med import, mervärdesskatt”, daterat den 2 april 2015, dnr

text: 131 695577-14/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Skatteverket klargör i ställningstagandet verkets syn på omsättningsland vid leverans av varor i samband med import av varor. Vidare anges hur omsättningsland ska bedömas vid kedjetransaktioner i samband med import av varor. Genom

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: , ML, har bestämmelserna om platsen för leverans av varor i samband med import blivit tydligare, se framförallt

text: 6 kap. 6 §

text: ML. Det som framgår av ställningstagandet är sådan information som efter det att lagtexten blivit tydligare i sin helhet kan ses som ett förtydligande. Informationen kan därför framgå direkt av Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.


text: Med det svenska naturgasnätet avses i detta dokument det västsvenska naturgasnätet (inklusive distributionsnät) som är sammankopplat med det danska naturgasnätet.

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2904932

title: Lagerhållares leverans av gas via det svenska naturgasnätet till köpare i annat land – 2 kap. 2 a § lagen om skatt på energi

text: 1 Sammanfattning

text: En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett annat land, har i handelssystemet för naturgassystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet.

text: 2 kap. 2 a § lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE) ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Bestämmelserna i 2 kap. 2 a § LSE är därmed tillämpliga.

text: 2 Frågeställning

text: 2.1 Bakgrund

text: Det svenska naturgasnätet 1 och naturgasnät i flera andra länder är sammankopplade med varandra till ett system av naturgasnät (naturgassystemet). Flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet, innebär att ingen gas överförs fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Systemet för handel med och transport av gas inom naturgassystemet (handelssystemet) gör det dock möjligt för en godkänd lagerhållare att sälja gas som matats in på det svenska naturgasnätet och fullgöra leveransen till köparen genom utmatning av en motsvarande mängd gas från ett annat naturgasnät inom naturgassystemet.

text: En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett annat land, har i handelssystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i det andra landet.

text: 2.2 Fråga

text: Både biogas och andra skattepliktiga gasformiga bränslen levereras via det svenska naturgasnätet som därmed är en sådan rörledning som avses i 2 kap. 2 a § LSE. Frågan är om lagerhållaren trots att flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet, ska anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra landet och bestämmelserna i 2 kap. 2 a § LSE därmed är tillämpliga.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om både biogas och andra skattepliktiga gasformiga bränslen levereras via rörledning, ska skatt beräknas särskilt för vart och ett av bränslena. Detta anges i 2 kap. 2 a § första stycket LSE. I paragrafens andra och tredje stycke anges utifrån vilka principer den skattskyldiga får fördela vart och ett av bränslena mellan olika användningsområden.

text: 4 Bedömning

text: Flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet. I handelssystemet har dock den gas som för lagerhållarens räkning matats ut till köparen från naturgasnätet i det andra landet, avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. Den inmatade gasmängden kan i handelssystemet bara avräknas en gång och kan därmed inte avräknas mot gas som matats ut någon annanstans.

text: Skatteverket anser att vid tillämpningen av bestämmelserna i 2 kap. 2 a § LSE ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Bestämmelserna i 2 kap. 2 a § LSE är därmed tillämpliga.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2904995

title: Skattskyldighetens inträde för lagerhållare vid leverans av gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett annat land – skatt på energi

text: 1 Sammanfattning

text: 6 kap. 6 § 1 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE) om att skattskyldighet inträder när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare, ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Skattskyldigheten inträdde därmed för lagerhållaren enligt 6 kap. 6 § 1 LSE när gasen för lagerhållarens räkning matades ut till köparen i det andra landet.

text: 2 Frågeställning

text: 2.1 Bakgrund

text: 2.2 Fråga

text: Frågan är om lagerhållaren trots att flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet, ska anses ha levererat gasen till köparen och skattskyldigheten därmed har inträtt för lagerhållaren enligt 6 kap. 6 § 1 LSE.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skattskyldigheten för lagerhållare inträder bland annat när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare (6 kap. 6 § 1 LSE).

text: 4 Bedömning

text: Skatteverket anser att vid tillämpningen av bestämmelsen i 6 kap. 6 § 1 LSE om att skattskyldighet inträder när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare, ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Skattskyldigheten inträdde därmed för lagerhållaren enligt 6 kap. 6 § 1 LSE när gasen för lagerhållarens räkning matades ut till köparen i det andra landet.


text: Se Skatteverkets ställningstagande ”Lagerhållares utförsel av gas till annat EU-land via det svenska naturgasnätet - skatt på energi”, 2024-05-10, dnr

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2905005

title: Lagerhållares export av gas via det svenska naturgasnätet – skatt på energi

text: 1 Sammanfattning

text: En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett tredjeland, har i handelssystemet för naturgassystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i tredjelandet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet.

text: Skatteverket anser att vid tillämpningen av bestämmelserna om exportavdrag i lagen (

text: ) om skatt på energi (LSE) ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i tredjelandet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Lagerhållaren ska därmed anses ha exporterat gasen enligt

text: 7 kap. 1 § första stycket 1

text: 2 Frågeställning

text: 2.1 Bakgrund

text: En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett tredjeland, har i handelssystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i tredjelandet.

text: 2.2 Fråga

text: Frågan är om lagerhållaren trots att flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet, ska anses ha exporterat gasen enligt LSE:s bestämmelser om exportavdrag.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldiga exporterats eller förts till en frizon för annat ändamål än att förbrukas där (7 kap. 1 § första stycket 1 LSE).

text: Med export avses att en produkt, direkt från Sverige eller via ett annat EU-land, förs ut från EU (1 kap. 7 § tredje stycket LSE).

text: LSE:s definition av ”export” ändrades den 13 februari 2023 och den tidigare formuleringen ”förs ut till tredje land” ersattes då med ”förs ut från EU”. I exportavdragsbestämmelsen ersattes ”exporterats till tredjeland” samtidigt med bara ”exporterats”.

text: 4 Bedömning

text: Flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet. I handelssystemet har dock den gas som för lagerhållarens räkning matats ut från naturgasnätet i tredjelandet, avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. Den inmatade gasmängden kan i handelssystemet bara avräknas en gång och kan därmed inte avräknas mot gas som matats ut någon annanstans.

text: Skatteverket anser att vid tillämpningen av LSE:s bestämmelser om exportavdrag ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i tredjelandet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Lagerhållaren ska därmed anses ha exporterat gasen enligt 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE. Detta gäller även vid tillämpningen av LSE:s tidigare bestämmelser om exportavdrag.

text: Den uppfattning som Skatteverket redovisar ovan motsvarar Skatteverkets uppfattning avseende hur LSE:s bestämmelse om utförselavdrag för vissa bränslen ska tillämpas när en lagerhållare under motsvarande förhållanden levererar gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett annat EU-land 2 .


text: Med det svenska naturgasnätet avses i detta dokument det västsvenska naturgasnätet (inklusive distributionsnät) som är sammankopplat med det danska naturgasnätet.

text: Se Skatteverkets ställningstagande ”Lagerhållares export av gas via det svenska naturgasnätet – skatt på energi”, 2024-05-10, dnr

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2905024

title: Lagerhållares utförsel av gas till annat EU-land via det svenska naturgasnätet - skatt på energi

text: 1 Sammanfattning

text: En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett annat EU-land, har i handelssystemet för naturgassystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i det andra EU-landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet.

text: 7 kap. 5 b § lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE) ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra EU-landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Lagerhållaren ska därmed anses ha fört ut gasen från Sverige till det andra EU-landet enligt 7 kap. 5 b § LSE.

text: 2 Frågeställning

text: 2.1 Bakgrund

text: Det svenska naturgasnätet 1 och naturgasnät i flera andra länder är sammankopplade med varandra till ett system av naturgasnät (naturgassystemet). Flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet, innebär att ingen gas överförs fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Systemet för handel med och transport av gas inom naturgassystemet (handelssystemet) gör det dock möjligt för en godkänd lagerhållare att sälja gas som matats in på det svenska naturgasnätet och fullgöra leveransen till köparen genom utmatning av en motsvarande mängd gas från ett annat naturgasnät inom naturgassystemet.

text: En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett annat EU-land, har i handelssystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i det andra EU-landet.

text: 2.2 Fråga

text: Frågan är om lagerhållaren trots att flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet, ska anses ha fört ut gasen från Sverige till det andra EU-landet enligt 7 kap. 5 b § LSE.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: En skattskyldig som fört ut annat bränsle än som avses i 1 kap. 3 a § LSE från Sverige till ett annat EU-land får göra avdrag för skatten på bränslet (7 kap. 5 b § LSE).

text: 4 Bedömning

text: Flödesriktningen mellan det svenska naturgasnätet och det anslutande naturgasnätet innebär att någon gas inte fysiskt lämnat Sverige via det svenska naturgasnätet. I handelssystemet har dock den gas som för lagerhållarens räkning matats ut från naturgasnätet i det andra EU-landet, avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. Den inmatade gasmängden kan i handelssystemet bara avräknas en gång och kan därmed inte avräknas mot gas som matats ut någon annanstans.

text: Skatteverket anser att vid tillämpningen av bestämmelsen om utförselavdrag i 7 kap. 5 b § LSE ska det under de aktuella förhållandena göras en skattemässig bedömning med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Enligt Skatteverkets uppfattning ska lagerhållaren därvid anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra EU-landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Lagerhållaren ska därmed anses ha fört ut gasen från Sverige till det andra EU-landet enligt 7 kap. 5 b § LSE.

text: Den uppfattning som Skatteverket redovisar ovan motsvarar Skatteverkets uppfattning avseende hur LSE:s bestämmelser om exportavdrag ska tillämpas när en lagerhållare under motsvarande förhållanden levererar gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett tredjeland 2 .


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-290636-2025

title: Vilken effekt en producent ska anses förfoga över ska utgå från hela anläggningens installerade generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt, energiskatt på el

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att vilken sammanlagd installerad generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt som någon ska anses förfoga över ska utgå från hela anläggningens installerade generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt. Om flera producenter förfogar över samma anläggning ska alltså ingen fördelning göras mellan dessa producenter.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande ”Undantag från skatteplikt för el: installerad generatoreffekt”, den 1 april 2015, dnr

text: 131 86203-15/111

text: . Det nya ställningstagandet har omarbetats och utökats utifrån ändringar i LSE och innebär ingen ändring av den principiella uppfattning som Skatteverket redovisade i det ställningstagande som ersätts.

text: 2 Frågeställning

text: El är inte skattepliktig om den framställts i en anläggning med en sammanlagd installerad generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt under vissa gränsvärden av någon som förfogar över en sammanlagd installerad generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt under motsvarande gränsvärden och elen inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät. För den som enbart framställer el på detta sätt, men där elen blir skattepliktig för att den överförts till ett koncessionspliktigt nät, finns en bestämmelse om undantag från skattskyldighet.

text: I de fall flera producenter förfogar över en och samma anläggning kan det alltså ha betydelse om var och en av dessa producenter ska anses förfoga över hela anläggningens installerade generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt eller om de ska anses förfoga endast över en viss andel av denna effekt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: El är inte skattepliktig om den framställtsa) i en anläggning med en sammanlagd installerad generatoreffekt av mindre än 100 kilowatt,b) av någon som förfogar över en sammanlagd installerad generatoreffekt av mindre än 100 kilowatt, och c) elen inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät (11 kap. 2 § första stycket 1 lagen [1994:1776] om skatt på energi [LSE]).

text: Vad som anges i första stycket 1 a respektive b om den installerade generatoreffekten ska för el som framställs från1. vind eller vågor, i stället motsvaras av 250 kilowatt installerad generatoreffekt,2. sol, i stället motsvaras av 500 kilowatt installerad toppeffekt, och3. annan energikälla utan generator, i stället motsvaras av 100 kilowatt installerad effekt (11 kap. 2 § andra stycket LSE).

text: När el framställs från olika energikällor ska, vid bedömningen av förutsättningarna i första stycket 1 a respektive b, de installerade effekterna läggas samman. Vid sammanläggningen ska de effekter som anges i andra stycket först räknas om till motsvarande 100 kilowatt installerad generatoreffekt vid bedömningen av förutsättningarna i första stycket 1 a respektive b (11 kap. 2 § tredje stycket LSE).

text: Skyldig att betala energiskatt (skattskyldig) är den som i Sverige framställer skattepliktig el (producent), (11 kap. 5 § första stycket 1 LSE).

text: Skattskyldig enligt första stycket 1 är inte den som framställer el enbart i enlighet med 2 § första stycket 1 a och b (11 kap. 5 § andra stycket första ledet LSE).

text: Enligt 11 kap. 2 § 2 LSE i lydelsen fram till den ändring som gjordes den 1 juli 2016 (SFS 2015:749) var el som framställts från annan energikälla än vind inte skattepliktig om den framställts i Sverige av en producent som förfogade över en installerad generatoreffekt av mindre än 100 kilowatt och som inte yrkesmässigt levererade el.

text: I samband med att reglerna om undantag från skatteplikt ändrades anfördes följande. Effektgränsen bör träffa elproduktionsenheten som sådan men även den sammanlagda effekten som en elproducent förfogar över. Dessa begränsningar syftar tillsammans till att förhindra att begränsningen kringgås genom en uppdelning av ägandet av storskaliga anläggningar eller genom att storskalig produktion i stället sker uppdelad i många små produktionsenheter. En sådan begränsning innebär också en minskad risk för konstgjorda uppdelningar av större sammanhängande anläggningar i syfte att kringgå regelverket enbart i syfte att uppnå ej avsedda skattemässiga fördelar. En sådan uppdelning av ägandet i storskaliga anläggningar kan i annat fall förväntas ske genom att olika delägare delar upp produktionskapacitet så att de var och en förfogar över mindre andelar av storskaliga anläggningars sammanlagda effekt. Med en begränsning kopplad till anläggningens sammanlagda effekt kan avtalsmässig uppdelning av förfogandet endast bli aktuell för produktion i mindre anläggningar. Utan begränsningarna kan en aktör förfoga över ett obegränsat antal anläggningar som är undantagna från skatteplikt (

text: prop. 2015/16:1 s. 300

text: I författningskommentaren till tillägget i 11 kap. 5 § LSE om att den som framställer el enbart i enlighet med 11 kap. 2 § första stycket 1 a och b LSE inte är skattskyldig enligt 11 kap. 5 § första stycket 1 LSE angavs att vid bedömningen av om framställning skett i enlighet med 11 kap. 2 § första stycket 1 a och 1 b, ska beaktas vad som föreskrivs i 2 § andra och tredje styckena om effektgränser och sammanläggning (

text: prop. 2015/16:1 s. 345

text: 4 Bedömning

text: Skatteverket har i ställningstagandet ”Undantag från skatteplikt för el: installerad generatoreffekt” den 1 april 2015, dnr

text: 131 86203-15/111

text: , redovisat verkets uppfattning avseende tillämpningen av 11 kap. 2 § LSE i den lydelse som gällde till den 1 juli 2016. Denna uppfattning innebär att vilken installerad generatoreffekt en producent förfogar över ska utgå från generatorns hela effekt och att generatoreffekten alltså inte får fördelas på producenter som förfogar över samma generator. Motsvarande uppfattning redovisades tidigare i RSV Sp 1999:1. Skatteverket har alltså under lång tid tillämpat bestämmelsen om undantag från skatteplikt i 11 kap. 2 § LSE i tidigare lydelse på detta sätt.

text: Det ovan nämnda uttalandet i

text: prop. 2015/16:1 s. 300

text: ger intryck av att lagstiftaren utgått från att en producent under vissa förutsättningar ska anses förfoga över en mindre andel av en anläggnings sammanlagda installerade effekt. Det anges däremot inte hur en uppdelning av den installerade effekten ska göras. Det anges inte heller vad som ska gälla för el som framställts i en anläggning som uppfyller förutsättningarna i 11 kap. 2 § första stycket 1 a LSE, men där bara vissa av producenterna uppfyller förutsättningarna i 11 kap. 2 § första stycket 1 b LSE. Inte heller anges att någon ändring i förhållande till Skatteverkets tidigare tillämpning varit avsedd.

text: Den ändring som gjordes i 11 kap. 2 § LSE den 1 juli 2016 (SFS 2015:749) kan inte i sig motivera ett ändrat synsätt avseende frågan om vilken effekt en producent ska anses förfoga över när flera aktörer förfogar över samma anläggning. Även med beaktande av det ovan nämnda propositionsuttalandet anser Skatteverket att det saknas skäl att göra någon annan bedömning än den som framgår av Skatteverkets tidigare ställningstagande.

text: Enligt 11 kap. 2 § 2 LSE i den lydelse som Skatteverkets tidigare ställningstagande avsåg undantogs el som framställts från annan energikälla än vind från skatteplikt om den framställts i Sverige av en producent som förfogade över en installerad generatoreffekt av mindre än 100 kilowatt och som inte yrkesmässigt levererade el. Enligt 11 kap. 2 § LSE i nu gällande lydelse har det för frågan om skattebefrielse betydelse även vilken installerad toppeffekt respektive installerad effekt producenten förfogar över. Ställningstagandet bör därför inte begränsas till att bara avse frågan om vilken generatoreffekt producenten förfogar över.

text: Skatteverket anser mot denna bakgrund att bedömningen av vilken sammanlagd installerad generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt som en producent förfogar över ska utgå från hela anläggningens installerade generatoreffekt, toppeffekt respektive effekt. Om flera producenter förfogar över samma anläggning ska alltså ingen fördelning göras mellan dessa producenter.

text: Skatteverket anser att denna bedömning ska gälla både vid tillämpning av 11 kap. 2 § och 11 kap. 5 § andra stycket första ledet LSE.

text: 5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande

text: 131 86203-15/111

text: Jämfört med det tidigare ställningstagandet behandlar detta nya ställningstagande bara frågan om vilken effekt en producent ska anses förfoga över när flera producenter förfogar över en och samma anläggning. Till skillnad mot det tidigare ställningstagandet omfattar det nya ställningstagandet inte bara energikällor med generator, utan även övriga elproduktionsanläggningar. Skatteverkets principiella uppfattning att bedömningen av vilken effekt en producent förfogar över ska utgå från generatorns/anläggningens hela effekt ändras inte.

text: När det gäller övriga delar av det tidigare ställningstagandet gör Skatteverket bedömningen att frågorna kan hanteras i Rättslig vägledning. Vad gäller frågan om vad som avses med installerad generatoreffekt har det tillkommit klargörande propositionsuttalanden om att det är generatorns märkeffekt, dvs. den effekt som generatorn är konstruerad för, som bör avses. Vad gäller frågan om vad som gäller när en producent förfogar över flera generatorer framgår det numera uttryckligen av lagtexten att det är den sammanlagda generatoreffekten som producenten förfogar över som är avgörande.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2911928

title: Vad är idrott enligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.?

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en aktivitet ska anses vara en idrott enligt A-SINK om den är av ett slag som bedrivs av ett specialidrottsförbund som är medlem i Riksidrottsförbundet (RF). Vem som arrangerar ett visst framträdande med aktiviteten saknar betydelse.

text: En aktivitet ska inte anses vara en idrott enligt A-SINK om RF, vid prövningen av en ansökan om medlemskap, har bedömt att aktiviteten inte är en idrott enligt RF:s definition.

text: När det gäller aktiviteter som RF inte har bedömt enligt sin definition av idrott kommer Skatteverket att bedöma om de är idrotter enligt A-SINK med ledning av RF:s definition.

text: 2 Frågeställning

text: I A-SINK definieras idrottslig verksamhet som ”personligt framträdande inför publik, direkt eller genom ljud- eller bildupptagningar”. Personliga framträdanden inför publik kan ske med många aktiviteter som inte kallas idrotter i allmänt språkbruk utan exempelvis lek, spel, sport, motion, rekreation eller artisteri utan närmare specifikation. Hur ska det avgöras om en aktivitet är en idrott, och ett framträdande med aktiviteten därmed kan vara idrottslig verksamhet, enligt A-SINK?

text: Detta ställningstagande behandlar inte frågan vad det innebär att ett idrottsligt framträdande sker inför publik i den mening som avses i A-SINK.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skattskyldiga enligt lagen (

text: ) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (A-SINK) är fysiska personer som är bosatta utomlands och juridiska personer som är hemmahörande i utlandet och som uppbär inkomst som är skattepliktig enligt lagen (

text: 4 §

text: A-SINK). Vad som avses med bosatt utomlands och hemmahörande i utlandet framgår av

text: 3 §

text: A-SINK och återges inte här.

text: Skattepliktig inkomst för artist, idrottsman eller artistföretag är ersättning från Sverige för artistisk eller idrottslig verksamhet i Sverige eller på svenskt fartyg. Skattepliktig inkomst för arrangör är intäkter av en tillställning i Sverige eller på svenskt fartyg (7 § A-SINK). Vad som avses med artistföretag och arrangör framgår av 3 § A-SINK och återges inte här.

text: Med idrottsman avses den som utövar idrottslig verksamhet. Med idrottslig verksamhet avses personligt framträdande inför publik direkt eller genom ljud- eller bildupptagningar (3 § A-SINK).

text: Vilka kriterier som ska användas för att avgöra om en aktivitet ska anses vara en idrott, och ett framträdande med aktiviteten därmed kan vara idrottslig verksamhet, framgår inte av lagtexten. Det har inte heller klarlagts i rättspraxis.

text: A-SINK föreslogs genom

text: prop. 1990/91:159

text: som föregicks av artistbeskattningskommitténs betänkande

text: SOU 1989:9

text: . I dessa förkortas lagen LSI. När det gäller innebörden av begreppet idrottslig verksamhet sägs i propositionen endast att det i regel bör vara lätt att bestämma om idrottslig verksamhet föreligger eller inte och att i de fall gränsdragningsfrågor uppkommer torde inkomsterna ofta ändå vara skattepliktiga enligt LSI som inkomster av artistisk verksamhet (s. 25–26). Inte heller i betänkandet beskrivs vilka kriterier som ska användas för att avgöra om en aktivitet ska anses vara en idrott. Kommittén anförde (s. 86–87):

text: ”Med idrottsmän avses i LSI sådana som framträder direkt eller genom radio- och TV-inspelning inför publik vid tävling eller uppvisning. En exemplifierande uppräkning, som inte kan bli uttömmande, innehåller deltagare i sådana grenar som badminton, biljard, bordtennis, bowling, boxning, brottning, cykelsport, friidrott, fäktning, golf, gymnastik, judo, kanotsport, konståkning, motorsport, orientering, ridsport, segling, simning, skidsport, skridskosport, skytte, squash, tennis och tyngdlyftning. Det som utmärker dessa grenar är att en deltagare mäter sin skicklighet och prestationsförmåga med annan eller andra deltagare. De egentliga lagsporterna är av något annorlunda karaktär. Lagens resultat är här alltid viktigare än individens. Till lagsport hör bl.a. bandy, basketboll, fotboll, ishockey och volleyboll. Deltagande i t.ex. Davis Cup i tennis utgör ett mellanting av individuell tävling och lagsport. För en fullständig uppräkning hänvisas till medlemsförteckningen för Sveriges Riksidrottsförbund. Också utanför denna krets finns sportgrenar, som bör beaktas. Hit hör t.ex. schack, bridge och andra former av kortspel.”

text: 4 Bedömning

text: Som beskrivits ovan framgår det inte av lagtext, rättspraxis eller förarbeten vilka kriterier som ska användas för att avgöra om en aktivitet är en idrott enligt A-SINK. Av

text: SOU 1989:9

text: framgår dock att artistbeskattningskommittén utgick från att aktiviteter som är av ett slag som bedrivs av ett specialidrottsförbund som är medlem i Riksidrottsförbundet (RF) ska anses vara idrotter enligt A-SINK. Propositionen tar inte avstånd från detta synsätt.

text: RF är en ideell förening med ca 70 rikstäckande ideella föreningar, så kallade specialidrottsförbund, som medlemmar. För medlemskap krävs att föreningen bedriver en eller flera aktiviteter som är idrotter enligt RF:s definition. Specialidrottsförbunden har i sin tur regionala och lokala ideella föreningar som medlemmar. I några få fall och efter samråd med RF har ett specialidrottsförbund som är medlem i RF börjat med en aktivitet som inte är en idrott enligt RF:s definition. Exempelvis har Svenska Simförbundet börjat med babysim och Svenska Gymnastikförbundet med Bamsegympa.

text: Beslut om medlemskap fattas av RF:s föreningsstämma. RF:s styrelse utreder om villkoren för medlemskap är uppfyllda och lägger fram ett skriftligt och motiverat förslag till bifall, avslag eller avvisning. RF:s förbundsjurister deltar i utredningen.

text: RF:s definition av idrott finns i 1 kap. 1 § i RF:s stadgar och lyder:

text: ”Definitioner och konstateranden:

text: Med idrott avses organiserad fysisk aktivitet där träning och möjlighet till tävling bidrar till välmående. Den fysiska prestationen har mer än försumbar betydelse. Idrottsrörelsen lägger särskild vikt på följande fyra områden.

text: Fysisk aktivitet: Det fysiska momentet är av mer än försumbar betydelse för själva aktiviteten, prestationen och resultatet.

text: Träning: Idrotten består av träning och lek som ger möjlighet till fysisk, mental, social eller kulturell utveckling.

text: Tävling: Idrotten har definierade tävlingsregler som bestäms och ägs av idrottens organisation.

text: Välmående: Idrotten bygger på att ha roligt, må bra och utvecklas hela livet. Hälsa, trivsel och välbefinnande är normgivande.”

text: Delar av definitionen beskriver mål och positiva effekter som inte är unika för idrottsutövning eller som är så allmänt formulerade att de inte är lämpliga som kriterier vid tillämpningen av A-SINK. Skatteverket anser dock att definitionen innehåller andra kriterier som är relevanta och tillräckligt konkreta för att kunna användas för detta ändamål. Skatteverket skulle kunna formulera en något annorlunda och mer koncentrerad definition, men den skulle inte vara mer materiellt korrekt än RF:s och skulle inte heller innebära större förutsebarhet vid tillämpningen av A-SINK.

text: Av dessa skäl anser Skatteverket att en aktivitet ska anses vara en idrott enligt A-SINK om den är av ett slag som bedrivs av ett specialidrottsförbund som är medlem i RF. Vem som arrangerar ett visst framträdande med aktiviteten saknar betydelse.

text: Det finns aktiviteter som RF inte har bedömt enligt sin definition av idrott. Så är fallet om aktiviteten inte bedrivs av en förening som har ansökt om medlemskap i RF, eller om RF har avvisat en ansökan eller avslagit den av ett annat skäl än att den sökande föreningens aktivitet inte är en idrott enligt RF:s definition. Skatteverket kommer att bedöma om sådana aktiviteter är idrotter enligt A-SINK med ledning av RF:s definition.


text: Rådets direktiv

text: av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv

text: Rådets

text: direktiv (EU) 2020/262 av den 19 december 2019

text: om allmänna regler för punktskatt

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2917919

title: Alkoholskatt – möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare

text: Nytt: 2024-05-28

text: Detta ställningstagande innebär att Skatteverket fortsatt gör samma rättsliga bedömning som vid tillämpningen av motsvarande bestämmelser i den numera upphävda lagen (

text: ) om alkoholskatt.

text: För förhållanden som avser tid före den 13 februari 2023 gäller Skatteverkets ställningstagande ” Möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare”, 2006-05-03, dnr

text: 131 267682-06/111

text: 1 Sammanfattning

text: Ett företag kan vara godkänt både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare enligt lagen (

text: ) om alkoholskatt, LAS.

text: 2 Frågeställning

text: Företag som bedriver sin verksamhet på flera platser har ansökt om att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare. De skulle på så sätt inte behöva ha godkända skatteupplag på samtliga platser där de hanterar skattepliktiga alkoholvaror för att kunna ta emot dessa utan skatt.

text: Fråga har med anledning av detta uppkommit om det är möjligt att godkänna ett företag både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare enligt LAS.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagen (

text: ) om alkoholskatt, LAS

text: Som upplagshavare får den godkännas som i yrkesmässig verksamhet i Sverige avser att bedriva viss verksamhet, är lämplig som upplagshavare med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt och som disponerar över ett utrymme i Sverige som kan godkännas som skatteupplag (3 kap. 2 § lagen [2022:156] om alkoholskatt, LAS).

text: Som skattebefriad förbrukare får den godkännas som använder alkoholvaror för visst ändamål och som med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämplig som skattebefriad förbrukare (

text: 10 kap. 1 §

text: LAS).

text: 3.2 Förarbetsuttalanden

text: Prop. 1994/95:56

text: Ny lag om tobaksskatt och alkoholskatt, m.m.

text: I förarbetena till den numera upphävda lagen (

text: ) om alkoholskatt uttalades följande avseende den ursprungliga lydelsen av bestämmelsen om att upplagshavares tillverkning, bearbetning och lagring av skattepliktiga varor ska ske i ett godkänt skatteupplag (

text: prop. 1994/95:56 s. 87

text: jämfört med s. 118):

text: ”Om upplagshavaren önskar lagra skattepliktig vara på annat ställe än i ett godkänt skatteupplag är detta naturligtvis möjligt. Detta kan han dock inte göra såsom upplagshavare och det kan inte ske under suspension av skatten.”

text: Prop. 2000/01:118

text: Inköp av bränsle och alkohol utan punktskatt, m.m.

text: I samband med att bestämmelserna om skattebefriade förbrukare infördes gjordes inga uttalanden om den situationen att ett företag ansöker om godkännande både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare.

text: Prop. 2009/10:40

text: Det nya punktskattedirektivet

text: När direktiv

text: 1 implementerades i den numera upphävda lagen om alkoholskatt uttalades följande i författningskommentaren till bestämmelsen om vem som är skattskyldig. 8 § första stycket 1 ändras för att det tydligt ska framgå att den som godkänts som upplagshavare är skattskyldig enligt de bestämmelser som gäller för uppskovsförfarandet enbart när denne agerar i egenskap av upplagshavare inom systemet för skatteuppskov. Om den som godkänts som upplagshavare hanterar varor vid sidan av ett uppskovsförfarande är denne skattskyldig enligt andra bestämmelser. Som exempel kan nämnas det fall där den som godkänts som upplagshavare för in beskattade varor till Sverige. Eftersom beskattade varor inte omfattas av uppskovsförfarandet, för upplagshavaren inte in sådana varor i egenskap av upplagshavare. Han eller hon är då inte skattskyldig för varorna enligt punkt 1 utan enligt punkt 6 (skattskyldig är den som för in eller tar emot beskattade alkoholvaror från annat EU-land). Det innebär att dessa varor inte ska tas med i den skatteredovisning upplagshavaren regelbundet lämnar i sin punktskattedeklaration. I stället ska skatten redovisas i en särskild deklaration när varorna förs in. Även för registrerade varumottagare gäller skattskyldighet i denna egenskap när varor hanteras på ett sådant sätt som utgör grunden för godkännandet. Hanteras varorna utanför uppskovsförfarandet föreligger skattskyldighet på grund av andra bestämmelser. För den som godkänts som registrerad varumottagare t.ex. in beskattade varor är denne skattskyldig enligt punkt 6 (jfr

text: prop. 2009/10:40 s. 162

text: jämfört med s. 187).

text: Samtidigt uttalades också att bestämmelsen om hantering av varor på skatteupplag ändrades för att det tydligt ska framgå att all hantering en upplagshavare gör av obeskattade alkoholvaror ska ske i ett godkänt skatteupplag för att hanteringen ska omfattas av ett uppskovsförfarande. Hanteras varorna på någon annan plats utlöses beskattning (jfr

text: prop. 2009/10:40 s. 164

text: jämfört med s. 187).

text: Prop. 2011/12:155

text: Vissa förfarandefrågor på punktskatteområdet

text: Den 1 januari 2013 ändrades lydelsen av 8 § i den numera upphävda lagen om alkoholskatt. Av författningskommentaren framgår följande: 8 § första stycket 2 har ändrats för att tydligare beskriva att skattskyldighet för en registrerad varumottagare enligt denna bestämmelse enbart uppkommer när denne i sin egenskap av varumottagare tar emot alkoholvaror som flyttats enligt uppskovsförfarandet. Om den som godkänts som registrerad varumottagare hanterar varor på annat sätt kan denne vara skattskyldig enligt andra bestämmelser. Som exempel kan nämnas det fall där den som godkänts som registrerad varumottagare för in eller tar emot beskattade varor till Sverige. Eftersom beskattade varor inte omfattas av uppskovsförfarandet kan de varorna inte tas emot i egenskap av registrerad varumottagare. Varorna förs i ett sådant fall inte in till Sverige enligt punkten 2 utan i stället enligt punkten 5 (skattskyldig är den som för in eller tar emot beskattade alkoholvaror från annat EU-land). Det innebär att dessa varor inte ska tas med i den skatteredovisning som den registrerade varumottagaren ska lämna i punktskattedeklaration. I stället ska skatten redovisas i en särskild skattedeklaration när varorna förs in till Sverige (jfr

text: prop. 2011/12:155 s. 100

text: Prop. 2021/22:61

text: Nytt punktskattedirektiv och vissa andra ändringar

text: När den upphävda lagen om alkoholskatt ersattes med LAS i samband med att direktiv 2020/262 2 implementerades i svensk rätt uttalades följande (

text: prop. 2021/22:61 s. 240

text: ”Även den som har ett godkännande att agera inom uppskovsförfarandet som upplagshavare, registrerad avsändare eller registrerad varumottagare har möjlighet att avsända eller ta emot varor inom förfarandet för beskattade varor./…/Av systematiken i nuvarande bestämmelser framgår redan i dag att en aktör inom det harmoniserade förfarandet kan agera i olika egenskaper (jfr t.ex. kommentaren till 9 § första stycket 1 i

text: prop. 2009/10:40 s. 162

text: ). På samma sätt får det anses följa av systematiken att en aktör kan vara godkänd upplagshavare eller registrerad varumottagare och i denna egenskap hantera varor inom uppskovsförfarandet och samtidigt anmäla sig för registrering som en certifierad aktör inom förfarandet för beskattade varor och i denna egenskap hantera varor inom förfarandet för beskattade varor.”

text: 4 Bedömning

text: Det finns inga bestämmelser i LAS som anger att ett företag som är godkänt som upplagshavare inte kan godkännas som skattebefriad förbrukare. Det finns inte heller några bestämmelser som anger att ett företag som är godkänt som skattebefriad förbrukare inte kan godkännas som upplagshavare. Enligt Skatteverkets uppfattning krävs uttryckligt stöd i lag för att Skatteverket ska avslå en ansökan med hänvisning till att sökande är godkänd som skattebefriad förbrukare respektive upplagshavare.

text: Skatteverket anser att lagens systematik och förarbetsuttalanden om upplagshavare och andra godkända aktörer ger uttryck för att det är lagstiftarens mening att ett företag i olika situationer anses agera i egenskap av upplagshavare eller i annan egenskap.

text: Ett företag kan enligt Skatteverkets uppfattning således vara godkänt både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare.


text: Rådets direktiv

text: av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv

text: Rådets

text: direktiv (EU) 2020/262 av den 19 december 2019

text: om allmänna regler för punktskatt

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2917931

title: Skatt på energi – möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare

text: Nytt: 2024-05-28

text: Detta ställningstagande innebär att Skatteverket fortsatt gör samma rättsliga bedömning som vid tillämpningen av motsvarande bestämmelser i den lydelse av lagen (

text: ) om skatt på energi som gällde före den 13 februari 2023.

text: För förhållanden som avser tid före den 13 februari 2023 gäller Skatteverkets ställningstagande ” Möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare”, 2006-05-03, dnr

text: 131 267682-06/111

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att ett företag kan vara godkänt både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare enligt lagen (

text: ) om skatt på energi, LSE.

text: 2 Frågeställning

text: Företag som bedriver sin verksamhet på flera platser har ansökt om att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare. De skulle på så sätt inte behöva ha godkända skatteupplag på samtliga platser där de hanterar skattepliktigt bränsle för att kunna ta emot detta utan skatt.

text: Fråga har med anledning av detta uppkommit om det är möjligt att godkänna ett företag både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare enligt LSE.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagen (

text: ) om skatt på energi, LSE

text: Som upplagshavare får den godkännas som i yrkesmässig verksamhet i Sverige avser att bedriva viss verksamhet, är lämplig som upplagshavare med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt och som disponerar över ett utrymme i Sverige som kan godkännas som skatteupplag (4 kap. 1 § lagen [1994:1776] om skatt på energi, LSE).

text: Som skattebefriad förbrukare får den godkännas som förbrukar bränsle för visst ändamål och som med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämplig (8 kap. 1 § första stycket LSE).

text: 3.2 Förarbetsuttalanden

text: Prop. 1994/95:54

text: Ny lag om skatt på energi, m.m.

text: I förarbetena till den ursprungliga lydelsen av bestämmelsen om att upplagshavares tillverkning, bearbetning och lagring av skattepliktiga varor ska ske i ett godkänt skatteupplag uttalades följande (

text: prop. 1994/95:54 s. 108

text: ”Om en upplagshavare lagrar eller på annat sätt hanterar bränslen på annat ställe än i ett godkänt skatteupplag medför detta att skattskyldighet för bränslet inträder.”

text: Prop. 2000/01:118

text: Prop. 2009/10:40

text: Det nya punktskattedirektivet

text: När direktiv

text: 1 implementerades i LSE uttalades följande i författningskommentaren till bestämmelsen om vem som är skattskyldig: 4 kap. 1 § 1 ändras för att det tydligt ska framgå att den som godkänts som upplagshavare är skattskyldig enligt de bestämmelser som gäller för uppskovsförfarandet enbart när denne agerar i egenskap av upplagshavare inom systemet för skatteuppskov. Om den som godkänts som upplagshavare hanterar bränsle vid sidan av ett uppskovsförfarande är denne skattskyldig enligt andra bestämmelser. Som exempel kan nämnas det fall där den som godkänts som upplagshavare för in beskattat bränsle till Sverige. Eftersom beskattat bränsle inte omfattas av uppskovsförfarandet, för upplagshavaren inte in sådant bränsle i egenskap av upplagshavare. Han eller hon är då inte skattskyldig för bränslet enligt punkt 1 utan enligt punkt 6 (skattskyldig är den som för in eller tar emot beskattat bränsle från annat EU-land). Det innebär att detta bränsle inte ska tas med i den skatteredovisning upplagshavaren regelbundet lämnar i sin punktskattedeklaration. I stället ska skatten redovisas i en särskild deklaration när bränslet förs in. Även för registrerade varumottagare gäller skattskyldighet i denna egenskap när bränsle hanteras på ett sådant sätt som utgör grunden för godkännandet. Hanteras bränslet utanför uppskovsförfarandet föreligger skattskyldighet på grund av andra bestämmelser. För den som godkänts som registrerad varumottagare t.ex. in beskattat bränsle är denne skattskyldig enligt punkt 6 (jfr

text: prop. 2009/10:40 s. 162

text: jämfört med s. 190).

text: Samtidigt uttalades också att bestämmelsen om hantering av bränsle på skatteupplag ändrades för att det tydligt ska framgå att all hantering en upplagshavare gör av obeskattat bränsle ska ske i ett godkänt skatteupplag för att hanteringen ska omfattas av ett uppskovsförfarande. Hanteras bränslet på någon annan plats utlöses beskattning (jfr

text: prop. 2009/10:40 s. 164

text: jämfört med s. 190).

text: Prop. 2011/12:155

text: Den 1 januari 2013 ändrades lydelsen av 4 kap. 1 § LSE. Av författningskommentaren framgår följande: 4 kap. 1 § 2 har ändrats för att tydligare beskriva att skattskyldighet för en registrerad varumottagare enligt denna bestämmelse enbart uppkommer när denne i sin egenskap av varumottagare tar emot bränsle som flyttats enligt uppskovsförfarandet. Om den som godkänts som registrerad varumottagare hanterar bränsle på annat sätt kan denne vara skattskyldig enligt andra bestämmelser. Som exempel kan nämnas det fall där den som godkänts som registrerad varumottagare för in eller tar emot beskattat bränsle till Sverige. Eftersom beskattat bränsle inte omfattas av uppskovsförfarandet kan bränslet inte tas emot i egenskap av registrerad varumottagare. Bränslet förs i ett sådant fall inte in till Sverige enligt punkten 2 utan i stället enligt punkten 5 (skattskyldig är den som för in eller tar emot beskattat bränsle från annat EU-land). Det innebär att detta bränsle inte ska tas med i den skatteredovisning som den registrerade varumottagaren ska lämna i punktskattedeklaration. I stället ska skatten redovisas i en särskild skattedeklaration när bränslet förs in till Sverige (jfr

text: prop. 2011/12:155 s. 102

text: Prop. 2021/22:61

text: När direktiv 2020/262 2 implementerades i LSE uttalades följande (

text: prop. 2021/22:61 s. 240

text: prop. 2009/10:40 s. 162

text: 4 Bedömning

text: Det finns inga bestämmelser i LSE som anger att ett företag som är godkänt som upplagshavare inte kan godkännas som skattebefriad förbrukare. Det finns inte heller några bestämmelser som anger att ett företag som är godkänt som skattebefriad förbrukare inte kan godkännas som upplagshavare. Enligt Skatteverkets uppfattning krävs uttryckligt stöd i lag för att Skatteverket ska avslå en ansökan med hänvisning till att sökande är godkänd som skattebefriad förbrukare respektive upplagshavare.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2924806

text: 1 Sammanfattning

text: En uppgiftsskyldig som har lämnat en oriktig uppgift i en deklaration, eller annars under förfarandet, kan därefter på eget initiativ komplettera med information om den beskattningsfråga den oriktiga uppgiften avser. Om Skatteverket efter att ha tagit del av kompletteringen korrigerar beskattningen ska verket vid prövning av ett eventuellt skattetillägg i första hand ta ställning till om kompletteringen är att se som en rättelse. Kan kompletteringen godtas som rättelse och är den gjord på eget initiativ får skattetillägg inte tas ut.

text: För att kompletteringen ska kunna ses som en rättelse av en oriktig uppgift måste kompletteringen vara tydlig när det gäller den beskattningsfråga och de uppgifter som rättelsen avser. Skatteverket ska med ledning av uppgifterna i kompletteringen kunna identifiera beskattningsfrågan och bedöma vad som är en korrekt beskattning. Kravet på tydlighet får ställas högre när det gäller uppgifter som kräver bedömning av den samlade betydelsen av ett flertal transaktioner än när det gäller uppgifter om okomplicerade sakomständigheter.

text: För att vara tillräckligt tydlig för att bedömas som en rättelse ska en komplettering innehålla en uttrycklig eller underförstådd viljeyttring att rätta den oriktiga uppgiften.

text: När den uppgiftsskyldiga har lämnat kompletteringen på eget initiativ men denna inte uppfyller kraven på att vara en rättelse kan det i vissa fall vara oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg. Beroende på omständigheterna i det enskilda fallet kan hel eller delvis befrielse då medges. Om uppgifterna i kompletteringen kan anses vilseledande ska befrielse inte medges.

text: Ställningstagandet ersätter ställningstagandet Skattetillägg när en uppgiftsskyldig gör en komplettering efter att en oriktig uppgift har lämnats (den 20 december 2021, dnr

text: ). Det ersatta ställningstagandet gav inte alls utrymme för att läka en oriktig uppgift genom en komplettering efter deklarationen. Skatteverket gör nu bedömningen att det är möjligt om kompletteringen lämnas i nära anslutning till deklarationen (avsnitt 4.2).

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit vilken betydelse det har för frågan om skattetillägg ska tas ut när en uppgiftsskyldig, som har lämnat en oriktig uppgift, på eget initiativ i efterhand kompletterar med information om den skattefråga som den oriktiga uppgiften gäller. Med komplettering avses i detta ställningstagande både att den uppgiftsskyldiga förklarar att en tidigare lämnad uppgift var felaktig och att den uppgiftsskyldiga lämnar mer information om en skattefråga utan att vilja ändra tidigare hävdad beskattning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skattetillägg ska tas ut av den som på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning (

text: 49 kap. 4 § skatteförfarandelagen

text: , SFL). Det kan gälla oriktiga uppgifter i en deklaration, i svar på en förfrågan, under en revision, i en begäran om omprövning eller till domstol i ett mål om beskattning. Som huvudregel får ett skattetillägg inte tas ut om den uppgiftsskyldiga på eget initiativ har rättat den oriktiga uppgiften (

text: 49 kap. 10 § första stycket 2

text: SFL). Skatteverket ska besluta om hel eller delvis befrielse från en särskild avgift om det är oskäligt att avgiften tas ut med fullt belopp (

text: 51 kap. 1 § första stycket

text: SFL).

text: En begäran om rättelse av en oriktig uppgift ska i princip vara så fullständig att Skatteverket kan göra en korrekt beräkning av skatt eller avgift. Det kan dock vara tillräckligt att den uppgiftsskyldiga i väsentliga delar lämnar riktig information som vid en närmare granskning visar sig behöva korrigeras (

text: prop. 1971:10 s. 261

text: Ett förarbetsuttalande ger uttryck för att en rättelse på eget initiativ också innebär att den enskilda begär ändring av tidigare lämnade uppgifter. Vidare sägs att en sådan rättelse omfattar alla ändringar, såväl ändringar som begärs i en begäran om omprövning av ett beslut som ändring av uppgifter i en komplettering innan Skatteverket har fattat något beslut (

text: prop. 2017/18:144 s. 10

text: En rättelse bör av tydlighetsskäl ske skriftligen men kan också göras muntligen (

text: prop. 1971:10 s. 161

text: 4 Bedömning

text: I ställningstagandet ger Skatteverket sin syn på vad som krävs för att en komplettering ska ses som en sådan rättelse som utesluter skattetillägg under förutsättning att den görs på eget initiativ. Ställningstagandet tar också upp befrielse från skattetillägg när kompletteringen inte kan ses som en rättelse. Ställningstagandet går inte in på när en rättelse kan anses ha skett på den uppgiftsskyldigas eget initiativ utan förutsätter genomgående att så är fallet.

text: 4.1 En komplettering kan inte läka en redan lämnad oriktig uppgift

text: Med undantag för kompletteringar som lämnas i nära anslutning till handlingen med oriktig uppgift, se avsnitt 4.2, får bedömningen av om en oriktig uppgift har lämnats enbart göras utifrån de uppgifter den uppgiftsskyldiga har lämnat tillsammans med den felaktiga eller utelämnade uppgift som kan utgöra en oriktig uppgift. Även om exempelvis en deklaration med en oriktig uppgift i efterhand kompletteras med information som gör att felet framgår kvarstår den oriktiga uppgiften i deklarationen. Däremot kan den som har lämnat en oriktig uppgift undgå skattetillägg genom en rättelse på eget initiativ. Skatteverket får alltså i första hand bedöma om en komplettering kan ses som en rättelse på den uppgiftsskyldigas initiativ.

text: Varken lagtext, förarbeten eller praxis ger stöd för att kompletteringar som lämnas innan Skatteverket har fattat beslut ska bedömas annorlunda än sådana som lämnas därefter. Tvärtom ger det under gällande rätt återgivna förarbetsuttalandet (

text: prop. 2017/18:144 s. 10

text: ) stöd för att även ändrade uppgifter i en komplettering innan Skatteverket har fattat något beslut ska bedömas enligt bestämmelsen om rättelse på eget initiativ.

text: Skattetillägg får vidare tas ut när en uppgiftsskyldig gjort en rättelse som har koppling till en generell kontroll och rättelsen har gjorts först två månader efter utgången av den månad då Skatteverket informerade om kontrollen (

text: 49 kap. 10 § andra stycket

text: SFL). I ett sådant fall får Skatteverket alltså ta ut skattetillägg när en rättelse har gjorts efter tvåmånadersfristen men innan beslut har fattats.

text: Mot denna bakgrund anser Skatteverket att varken kompletteringar som görs före ett beskattningsbeslut eller sådana som görs därefter medför att en tidigare lämnad oriktig uppgift läks. Kompletteringens betydelse för om skattetillägg ska tas ut får i stället bedömas enligt avsnitten om rättelse och befrielse (avsnitt 4.3 och 4.4).

text: 4.2 En komplettering i nära anslutning till en deklaration m.m.

text: Deklarationshandlingar som skickas så gott som samtidigt eller i nära anslutning till varandra inkommer i vissa fall till Skatteverket vid olika tillfällen. Så kan t.ex. vara fallet om en deklarationsblankett lämnas elektroniskt medan bilagorna till deklarationsblanketten lämnas genom den ordinarie postgången eller om en deklarationsblankett på papper kompletteras inom några dagar. Det framstår som orimligt om kompletteringar i sådana situationer inte skulle kunna beaktas vid bedömningen av om en oriktig uppgift har lämnats. Kompletteringar som inkommer i nära anslutning till en deklaration får därför anses ha lämnats i deklarationen och därmed beaktas vid nämnda bedömning. Detta synsätt får tillämpas generellt oavsett anledningen till att kompletteringen inkommer i efterhand.

text: Om kompletteringen kommer in inom tio arbetsdagar från det att deklarationen kom in, anser Skatteverket att kompletteringen har kommit in i nära anslutning. Det sagda gäller även kompletteringar till andra handlingar än deklarationshandlingar, t.ex. en begäran om omprövning eller ett överklagande.

text: 4.3 När kan en komplettering anses som en rättelse som utesluter skattetillägg?

text: Skatteverket anser att en komplettering, för att kunna ses som en rättelse av en oriktig uppgift, måste vara tydlig när det gäller den beskattningsfråga och de uppgifter som rättelsen avser. Skatteverket ska med ledning av uppgifterna i kompletteringen kunna identifiera beskattningsfrågan och bedöma om och på vilket sätt beskattningen ska ändras. Även när en mindre ytterligare utredning behövs för att komma fram till en korrekt beskattning kan det vara en rättelse som medför att skattetillägg inte får tas ut.

text: Ett klart fall när en rättelse uppfyller kravet på tydlighet är när en uppgiftsskyldig skriftligen ger uttryck för att beskattningen, deklarationen eller någon annan under förfarandet lämnad uppgift ska ändras i ett visst hänseende. Skatteverket kommer då att lägga de nya uppgifterna till grund för beskattningen, antingen genom att uppgifterna läggs till grund för ett beskattningsbeslut eller genom att ett tidigare beskattningsbeslut ändras genom omprövning. Skattetillägg får inte tas ut i dessa situationer.

text: Ett annat fall när en rättelse uppfyller kravet på tydlighet är när den uppgiftsskyldiga inte uttryckligen begär ändring av beskattningen men där det får anses underförstått att denne är medveten om att så kommer att ske. Exempelvis kan den uppgiftsskyldiga förklara att en viss inkomst av misstag inte har deklarerats eller att deklarationen har blivit felaktig i ett visst hänseende. Även sådana kompletteringar får anses som rättelser som utesluter skattetillägg.

text: Om kompletteringen lämnar öppet om eller hur den uppgiftsskyldiga vill att beskattningen ska ändras, bör Skatteverket fråga vad syftet med kompletteringen är. Om den uppgiftsskyldiga efter en sådan fråga lämnar besked om att beskattningen ska ändras på visst sätt får kompletteringen även då ses som en rättelse som medför att skattetillägg inte ska tas ut.

text: Det förekommer kompletteringar som inte innehåller någon uttrycklig eller underförstådd viljeyttring eller där den uppgiftsskyldiga uttryckligen meddelar som sin uppfattning att beskattningen inte ska ändras. Sådana kompletteringar blir inte en rättelse som utesluter skattetillägg (jfr.

text: prop. 2017/18:144 s. 10

text: ovan). Endast en redogörelse för exempelvis flera sammanhängande transaktioner kan alltså inte ses som en sådan rättelse.

text: Som framgår av avsnitt 4.4 kan befrielse från skattetillägget komma ifråga för det fall en komplettering inte anses som en rättelse.

text: 4.4 När kan befrielse medges om en komplettering inte är att se som en rättelse?

text: En komplettering som saknar en uttrycklig eller underförstådd viljeyttring om ändring av beskattningen eller av tidigare lämnade uppgifter kan enligt detta ställningstagande inte anses som tillräckligt tydlig för att utgöra en rättelse. Utgångspunkten i sådana fall är då att skattetillägg ska tas ut.

text: I vissa fall får det dock anses oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg när Skatteverket agerar med anledning av en komplettering och korrigerar en tidigare lämnad oriktig uppgift. Viktiga omständigheter vid befrielsebedömningen är i dessa fall dels hur tydligt det framgår att redovisningen i deklarationen kan ifrågasättas, dels hur fullständig informationen om den aktuella skattefrågan är. Det kan också ha betydelse när kompletteringen lämnas.

text: När den uppgiftsskyldiga lämnar tillräckliga uppgifter för en korrekt bedömning av beskattningsfrågan kan Skatteverket medge hel befrielse från skattetillägget. Kompletteringen kan exempelvis innehålla en förklaring att den uppgiftsskyldiga fått kännedom om att redovisningen i deklarationen kan ifrågasättas, på vilket sätt den kan ifrågasättas och en redogörelse för relevanta sakomständigheter samtidigt som den uppgiftsskyldiga inte ändrar sitt yrkande i deklarationen.

text: När det finns brister beträffande tydligheten eller redogörelsen kan delvis befrielse komma ifråga. Bedömningen blir i dessa fall beroende av omständigheterna i det enskilda fallet.

text: Lämnar den uppgiftsskyldiga vilseledande information i kompletteringen ska Skatteverket inte medge befrielse.

text: 4.5 Exempel

text: I exemplen förutsätts att oriktig uppgift i aktuellt hänseende lämnats i deklarationen och att kompletterande information lämnas på eget initiativ.

text: 4.5.1 Exempel 1: Viljeyttring efter förfrågan

text: I en komplettering upplyser AB A att bolagets VD förvärvat ett konstverk av bolaget. VD betalade 200 000 kr för konstverket och sålde det två veckor efter förvärvet för 400 000 kr på en konstauktion.

text: a) På förfrågan från Skatteverket om avsikten med kompletteringen förklarar AB A att värdet på konstverket var betydligt högre än priset vid utköpet och vill att 200 000 kr läggs till som underlag för arbetsgivaravgifter.

text: Skatteverket omprövar på AB A:s initiativ. Kompletteringen får ses som en rättelse på eget initiativ och skattetillägg tas inte ut.

text: b) I svar på Skatteverkets förfrågan förklarar AB A att bolagets avsikt var att upplysa Skatteverket om omständigheterna men att kompletteringen inte utgör en begäran om omprövning. Efter en mindre utredning kommer Skatteverket fram till att AB A inte kan ge någon rimlig förklaring till skillnaden mellan förvärvs- och försäljningspris och att VD:s förvärv har skett till underpris och ska ses som en skattepliktig förmån för VD. Efter omprövning på Skatteverkets initiativ höjs AB A:s underlag för arbetsgivaravgifter med 200 000 kr.

text: Eftersom AB A motsätter sig att rättelse görs ska kompletteringen inte ses som en rättelse. Skattetillägg får därför tas ut. Med hänsyn till att uppgifterna i AB A:s komplettering är i stort sett tillräckliga för att konstatera att VD fått en förmån som ska ligga till grund för arbetsgivaravgifter ska kompletteringen i sig medföra åtminstone delvis befrielse från skattetillägget.

text: Det ska även noteras att i denna situation finns grund för befrielse enligt ställningstagandet Delvis befrielse från skattetillägg med tillämpning av

text: skatteförfarandelagen

text: när den skattetilläggsgrundande ändringen medför en avdragsrätt vid inkomstbeskattningen .

text: 4.5.2 Exempel 2: Uppenbart att beskattningen ska ändras

text: B har i inkomstdeklarationen gjort avdrag för arbetsresor med 50 000 kr. Under övriga upplysningar anges enbart beräkning av avdraget och att resorna är företagna med egen bil. I en senare komplettering efter att Skatteverket beslutat i enlighet med deklarationen uppger B att tidsvinstberäkningen utgår från en längre rutt med anledning av att han lämnar barnen på förskola. I kompletteringen anges att B enbart gör en tidsvinst på 1 timme och 30 minuter jämfört med att åka buss om han väljer den snabbare rutten, men att han som arbetande förälder ändå anser sig vara berättigad till avdraget.

text: Skatteverket omprövar beskattningen på eget initiativ och nekar avdraget. Eftersom B hävdar sin rätt till avdraget för bilresor ska kompletteringen inte ses som en rättelse. De av B lämnade uppgifterna är emellertid tillräckliga för att Skatteverket ska konstatera att avdragsrätt saknas. Skatteverket ska därför medge hel befrielse från skattetillägget.

text: 4.5.3 Exempel 3: Inte uppenbart att beskattningen ska ändras

text: C har i inkomstdeklarationen redovisat inkomster av tjänst och kapital enligt förtryckta uppgifter. I en komplettering under deklarationsgranskningen anger C att C haft ett lån från X AB på 100 000 kr och betalat 5 000 kr i ränta på det, vilket C vill ha avdrag för. Vid handläggningen uppmärksammar Skatteverket att C på blankett K10 redovisat att C äger samtliga andelar i X AB.

text: Skatteverket beslutar att beskatta C för förbjudet lån med 100 000 kr. Kompletteringen kan inte ses som en rättelse vad gäller det förbjudna lånet och skattetillägg kan därför tas ut. Även om det vid en noggrann granskning av kompletteringen och deklarationen blir tydligt att det är ett lån som kan träffas av låneförbudet i

text: aktiebolagslagen

text: , är det inte uppenbart att beskattning ska ske utifrån vad som är beskrivet i kompletteringen. Genom att kompletteringen endast ger intryck av att ytterligare ränteavdrag ska medges skulle det förbjudna lånet ha kunnat undgå upptäckt. Kompletteringen ska därmed inte medföra befrielse från skattetillägget.

text: 4.5.4 Exempel 4: Efter utredning beslutar Skatteverket om en annan beskattning än den som anges i kompletteringen

text: D lämnar i en komplettering information om tillgångar i en utländsk stiftelse. D förklarar att enligt D:s uppfattning ska beskattning ske motsvarande D:s andel av stiftelsens inkomst som visat ett mindre överskott aktuella år. Efter utredning kommer Skatteverket fram till att D i stället ska beskattas för de utbetalningar som D har fått från stiftelsen.

text: Kompletteringen kan inte ses som en rättelse som utesluter skattetillägg. Beroende på omständigheterna kan allt från hel till ingen befrielse från skattetillägget komma ifråga. Om D har varit öppen med de olika beskattningsalternativen och redovisat alla relevanta omständigheter för bedömningen kan hel befrielse medges. Har D i stället lämnat vilseledande uppgifter bör fullt skattetillägg tas ut. Delvis befrielse kan medges om D har lämnat till stor del relevant information för bedömningen.

text: 4.5.5 Exempel 5: Beskattning efter utredning av verklig innebörd av redovisade transaktioner

text: E AB har genom ett flertal transaktioner mellan olika koncernbolag ändrat karaktär på en skattepliktig inkomst på ett sätt som medför att den inte beskattas. I en komplettering till deklarationen lämnar bolaget en beskrivning av transaktionskedjan. Efter en omfattande utredning kommer Skatteverket fram till att rättshandlingarna ska bedömas efter deras verkliga innebörd och att inkomsten ska beskattas hos E AB.

text: När det gäller komplicerade skattefrågor som kräver bedömning av en serie transaktioner får höga krav ställas på tydlighet vad kompletteringen gäller. Endast en beskrivning av transaktioner utan någon uttrycklig eller underförstådd viljeyttring om ändring av beskattningen kan inte ses som en rättelse. Även för befrielse från skattetillägg ska det i sådana fall krävas att det tydligt framgår att deklarationen är felaktig i ett visst hänseende. Befrielse ska alltså inte medges även om en ingående granskning av kompletteringen ger Skatteverket en indikation på att en annan beskattning än den enligt tidigare lämnad redovisning ska ske.

text: 5 Ställningstagandet ersätter tidigare ställningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2925283

title: Ställningstagandet ”Undantag från skatteplikt – bikostnad vid import” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet ”Undantag från skatteplikt – bikostnad vid import”, daterat den 15 april 2015, dnr

text: 131 182344-15/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Skatteverket klargör i ställningstagandet när undantaget från skatteplikt som rör tjänster i samband med import ska vara tillämpligt. Av

text: 10 kap. 63 §

text: och

text: 8 kap. 26 §

text: mervärdesskattelagen (2023:200)

text: , ML, framgår att undantaget från skatteplikt blir tillämpligt när tjänsterna avser sådant som ska ses som bikostnader och därmed ingå i beskattningsunderlaget för importen. Vidare framgår av ställningstagandet viss information som rör import av varor av mindre värde. Denna information är efter lagändring som trädde i kraft den 1 juli 2021 inte längre aktuell.

text: Det som framgår av ställningstagandet och som fortfarande är sådan information som är aktuell kan ses som ett förtydligande. Informationen kan därför framgå direkt av Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.