identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 532863-14/111

title: Estetiska operationer och behandlingar – mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-17

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande daterat 2023-05-17 med dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Estetiska operationer och behandlingar som görs i rent kosmetiskt syfte utan att vara medicinskt motiverade är skattepliktiga tjänster. Utmärkande för sådana ingrepp är att de utförs uteslutande i syfte att förändra och/eller förbättra utseendet och bara utförs som en följd av patientens eget önskemål.

text: Estetiska operationer eller behandlingar som till någon del är medicinskt motiverade är från skatteplikt undantagen sjukvård. Bedömningen av om ingreppet är medicinskt motiverat ska göras av legitimerad personal inom hälso- och sjukvården inom ramen för deras legitimation.

text: Rekonstruktion av kroppsdelar efter olycka eller sjukdom och åtgärdande av medfödda missbildningar är sådan sjukvård som är undantagen från skatteplikt. Enligt Skatteverket får sådana operationer och behandlingar anses vara medicinskt motiverade.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket anser att Högsta förvaltningsdomstolens dom,

text: HFD 2013 ref. 67

text: , avseende estetiska operationer och behandlingar, medför att rättsläget har ändrats för bedömningen av vilka sjukvårdstjänster som är undantagna från skatteplikt.

text: Skatteverket redogör därför i detta ställningstagande för verkets uppfattning om vad som utgör skattepliktiga estetiska operationer och behandlingar. Ställningstagandet innebär en ändring i sak av verkets tidigare syn på estetiska operationer och behandlingar på så sätt att vissa blir skattepliktiga.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Omsättning av tjänster som utgör sjukvård är undantagen från skatteplikt. Med sjukvård förstås att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt vård vid barnsbörd om åtgärderna vidtas vid sjukhus eller någon annan inrättning som drivs av det allmänna eller inom enskild verksamhet vid inrättningar för sluten vård, eller om åtgärderna annars vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården (

text: 3 kap.

text: och

text: 5 §§

text: mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Motsvarande bestämmelser finns i artikel 132.1

text: b

text: och

text: c

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Med sjukvård och sjukvårdande behandling menas medicinska åtgärder i syfte att ställa diagnos, ge vård och om möjligt bota sjukdomar eller komma till rätta med hälsoproblem. För att utgöra undantagen sjukvård eller sjukvårdande behandling ska syftet med de medicinska åtgärderna därmed vara att skydda – inbegripet även bevara och återställa – hälsan hos människor (

text: D punkten 18,

text: Unterpertinger punkterna 39-41 och

text: d’Ambrumenil punkterna 57-59).

text: I den mån estetiska operationer och behandlingar utförs i syfte att behandla eller tillhandahålla vård för personer som till följd av sjukdomar, skador eller medfödda kroppsfel är i behov av estetisk kirurgi, skulle de kunna omfattas av begreppet ”sjukvård” eller ”sjukvårdande behandling” i mervärdesskattedirektivet. Ingrepp som utförs av rent kosmetiska skäl kan däremot inte anses omfattas av dessa begrepp (

text: , PFC Clinic, punkten 29).

text: De transaktioner som är undantagna från skatteplikt enligt mervärdesskattedirektivet kan även avse psykiska hälsoproblem. Den rent subjektiva uppfattning som en person som genomgår ett estetiskt ingrepp har om ingreppet är i sig inte avgörande vid bedömningen av om ingrepp har ett terapeutiskt syfte. Då denna bedömning är av medicinsk karaktär måste den nämligen grunda sig på medicinska överväganden gjorda av medicinskt kvalificerad personal. Att tjänsterna tillhandahålls eller utförs av legitimerad personal eller att det är sådan personal som tar ställning till syftet med ingreppen kan påverka bedömningen av om ingreppen omfattas av undantaget (

text: , PFC Clinic, punkterna 33-36).

text: Bestämmelserna i ML om undantag från skatteplikt för sjukvård ska förstås så att de endast ska tillämpas på sådana medicinska åtgärder som utförs i syfte att diagnostisera, tillhandahålla vård för och bota sjukdomar eller hälsoproblem eller i syfte att skydda, upprätthålla eller återställa människors hälsa. Sådana estetiska operationer och behandlingar som utförs med annat syfte omfattas inte av undantaget från skatteplikt (

text: HFD 2013 ref. 67

text: 4 Bedömning

text: Det är syftet med en åtgärd eller ett ingrepp som avgör om åtgärden eller ingreppet är från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: Estetiska operationer och behandlingar som görs i ett rent kosmetiskt syfte utan att vara medicinskt motiverade är skattepliktiga tjänster. Utmärkande för sådana ingrepp är att de utförs uteslutande i syfte att förändra och/eller förbättra utseendet och bara utförs som en följd av patientens eget önskemål.

text: Ingrepp med kosmetiska syften kan utföras av såväl legitimerad som icke-legitimerad personal inom hälso- och sjukvården. Medicinska överväganden kan behöva göras inför ett ingrepp med kosmetiskt syfte såsom bedömning av t.ex. vilket allmäntillstånd patienten har, sjukdomsbild i övrigt, eller ökad benägenhet för blödningar. Att sådana överväganden är nödvändiga för ingreppet är i sig inte tillräckligt för att ingreppet ska bedömas som en från skatteplikt undantagen sjukvårdstjänst. Det kan därför vara fråga om skattepliktiga tjänster även om det är legitimerad personal som faktiskt utför ingreppet och medicinska överväganden är nödvändiga för att utföra ingreppet.

text: Estetiska operationer och behandlingar som är medicinskt motiverade är från skatteplikt undantagen sjukvård. Det är legitimerad personal inom hälso- och sjukvården som ska göra bedömningen att åtgärden är medicinskt motiverad. Den legitimerade personalen ska göra bedömningen inom ramen för sin legitimation. Så länge åtgärden är medicinskt motiverad är det från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: Estetiska operationer eller behandlingar kan utföras mot bakgrund av att de både är medicinskt motiverade och har ett kosmetiskt syfte. Skatteverket gör bedömningen att om ingreppet till någon del är medicinskt motiverat är det från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: Rekonstruktion av kroppsdelar efter olycka eller sjukdom och åtgärdande av medfödda missbildningar är sådana åtgärder som är medicinskt motiverade. Sådana åtgärder handlar om att förbättra funktionen och att patienten utifrån en antagen normalitet bedöms vara i medicinskt behov av behandlingen. Rekonstruktiva ingrepp är således från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: En omständighet som talar för att det är från skatteplikt undantagen sjukvård är att åtgärden finansieras av någon av de offentliga sjukvårdshuvudmännen.

text: Nedan följer olika exempel som behandlar tre olika situationer tillsammans med bedömning av om tjänsten är skattepliktig eller inte.

text: 4.1 Exempel 1

text: En person genomgår en bröstförstoring. Ingreppet görs i rent kosmetiskt syfte och utan att legitimerad personal inom hälso- och sjukvården har bedömt att åtgärden är medicinskt motiverat. Personen bekostar ingreppet med egna medel. En sådan bröstförstoring är en estetisk operation som inte omfattas av undantaget för skatteplikt. Det är således fråga om en skattepliktig tjänst.

text: 4.2 Exempel 2

text: En person har fått allvarliga brännskador. Personen genomgår vård som är offentligt finansierad för att återställa utseendet till det som var före skadan. Som en del av vården behöver personen enligt en medicinsk bedömning gjord av legitimerad personal inom hälso- och sjukvården genomgå hudtransplantationer och ärrkorrigering. Ingreppen hos vårdgivaren bekostas av det offentliga. En sådan operation är en estetisk operation som omfattas av undantaget för skatteplikt. Det är således fråga om en skattefri tjänst.

text: 4.3 Exempel 3

text: En person har gått ner kraftigt i vikt och genomgår bukplastik för att bli av med överskottshud. Personen genomgår operationen på eget initiativ och bekostar ingreppet med egna medel. Legitimerad personal inom hälso- och sjukvården har gjort bedömningen att operationen också är medicinskt motiverad. En sådan operation är därför en estetisk operation som omfattas av undantaget från skatteplikt. Det är således fråga om en skattefri tjänst.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 532876-14/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Utfärdande av intyg och utlåtanden samt vissa andra sjukvårdstjänster – mervärdesskatt

org: skv

text: Nytt: 2023-05-31

type: stycke

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: Ställningstagandet ersätter ställningstagandena ”Skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad läkare m.fl.” daterat 2005-06-15 (dnr

text: 130 146848-05/111

text: ) och ”Hälsointyg och andra utlåtanden – komplettering av skrivelse om skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad läkare m.fl.”daterat 2005-10-20 (dnr

text: 131 525141-05/111

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Kroppsundersökningar, provtagningar eller utredningar inom hälso- och sjukvården är skattepliktiga tjänster när åtgärden genomförs enbart för att ta fram underlag för beslut av tredje man.

text: Utfärdandet av hälsointyg och sakkunnigutlåtanden som tas fram i syfte att en person ska utöva en särskild yrkesverksamhet eller bedriva viss verksamhet som kräver god fysik är också skattepliktiga tjänster.

text: Balsamering av avlidna och rättsmedicinska undersökningar är skattepliktiga tjänster.

text: Det är däremot fråga om från skatteplikt undantagen sjukvård när åtgärderna har som främsta syfte att skydda den berörde personens hälsa.

text: Medicinskt förebyggande hälsovård såsom allmänna hälsoundersökningar och vaccinationer omfattas också av undantaget från skatteplikt.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandena ”Skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad läkare m.fl.” daterat 2005-06-15 (dnr

text: 130 146848-05/111

text: ) och ”Hälsointyg och andra utlåtanden – komplettering av skrivelse om skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad läkare m.fl.” daterat 2005-10-20 (dnr

text: 131 525141-05/111

text: ). Ställningstagandet medför en ändring av Skatteverkets tidigare syn på så sätt att vissa tjänster i samband med dödsfall är skattepliktiga.

text: 2 Frågeställning

text: I detta ställningstagande redogör Skatteverket för hur vissa tjänster inom sjukvårdsområdet ska behandlas mervärdesskatterättsligt. Med anledning av rättsutvecklingen gör verket en översyn av tidigare ställningstaganden som gäller undantaget för sjukvård.

text: Det nya ställningstagandet ersätter ställningstagandena ”Skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad läkare m.fl.” daterat 2005-06-15 (dnr

text: 130 146848-05/111

text: 131 525141-05/111

text: ). Det nya ställningstagandet innebär en ändring i sak på så sätt att vissa tjänster i samband med dödsfall är skattepliktiga.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Omsättning av tjänster som utgör sjukvård är undantagen från skatteplikt. Med sjukvård förstås att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt vård vid barnsbörd om åtgärderna vidtas vid sjukhus eller någon annan inrättning som drivs av det allmänna eller inom enskild verksamhet vid inrättningar för sluten vård, eller om åtgärderna annars vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården (

text: 3 kap.

text: och

text: 5 §§

text: mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Motsvarande bestämmelser finns i artikel 132.1

text: b

text: och

text: c

text: , D, punkten 18,

text: , Unterpertinger, punkterna 39-41 och

text: , d’Ambrumenil, punkterna 57-59).

text: Utlåtanden och intyg som utfärdas i annat syfte än att skydda hälsan hos personer omfattas inte av undantaget (

text: , d’Ambrumenil, punkterna 63-65). Vidare omfattas inte heller tjänster som har till syfte att få fram ett svar på frågor som har ställts i samband med begäran om sakkunnigutlåtande för att göra det möjligt för annan att fatta ett beslut (

text: , Unterpertinger, punkterna 42-43).

text: Med uttrycket ”transaktioner som är nära knutna” till sjukhusvård och sjukvård förstås tjänster som är underordnade i förhållande till den sjukhusvård eller sjukvård som patienterna får och som utgör den huvudsakliga tjänsten. Det är endast sådana tjänster som logiskt sett ingår i sjukhusvård och sjukvård och som utgör ett väsentligt led i tillhandahållandet av sistnämnda tjänster för att uppnå de med dessa tjänster eftersträvade behandlingsmålen som kan utgöra ”transaktioner nära knutna” till sjukvård. Uttrycket transaktioner som är nära knutna till sjukhusvård och sjukvård ska tolkas så att det inte omfattar sådana transaktioner som endast eventuellt har ett samband med den sjukvård som ges på sjukhus men sjukvården varken existerar, har påbörjats eller är planerad. (

text: , CopyGene, punkt 39, 40 och 52)

text: Utfärdande av läkarintyg till ansökan om eller förlängning av taxiförarlegitimation och utfärdande av läkarutlåtande till ansökan om färdtjänst utgjorde inte en från skatteplikt undantagen sjukvårdsvårdstjänst. Ändamålet med de åtgärder som undantas ska vara omsorgen om individens hälsa och inte enbart en iakttagelse av och ett konstaterande av hälsotillstånd. Utredning om en individs hälsotillstånd eller funktionshinder som syftar till ett utlåtande om individens hälso- eller kroppsstatus var därför inte från skatteplikt undantagen sjukvård (

text: RÅ 2007 ref. 88

text: I).

text: Den tjänst som en läkare tillhandahöll vid ett s.k. avstämningsmöte omfattades inte av från skatteplikt undantagen sjukvård. Den tjänst som läkaren tillhandahöll Försäkringskassan vid avstämningsmötet ansågs inte tillhandahållen med det huvudsakliga syftet att skydda den sjukskrivnes hälsa. Undantaget från skatteplikt avseende sjukvård var därför inte tillämpligt på den tjänst som tillhandahölls (

text: RÅ 2007 ref. 88

text: II).

text: Sjukvårdsupplysning som lämnades via Internet av legitimerad läkare utgjorde inte sjukvård som är undantagen från skatteplikt. Verksamheten fick anses utgöra personligt utformad rådgivning och information i sjukvårdsfrågor men inte från skatteplikt undantagen sjukvård (

text: RÅ 2007 ref 88

text: III).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Sjukvårdstjänster undantas från skatteplikt under förutsättning att det är tjänster som utförs inom hälso- och sjukvården i syfte att skydda, bevara eller återställa en persons hälsa. Det gäller också när tjänsterna utförs för att utreda eller diagnostisera hälsan i preventivt syfte, dvs. när det visar sig att personen ifråga inte lider av någon sjukdom eller hälsoproblem. Åtgärder som faller inom ramen för hälso- och sjukvård och som handlar om att medicinskt förebygga, utreda och behandla sjukdomar och skador omfattas således av undantaget från skatteplikt för sjukvård.

text: Undantaget omfattar emellertid inte samtliga åtgärder som utförs inom ramen för hälso- och sjukvård enligt hälso- och sjukvårdslagstiftningen. För att avgöra om undantaget är tillämpligt måste man göra en bedömning av syftet med åtgärden. Om det huvudsakliga syftet med tjänsten, dvs. grunden för att åtgärden görs överhuvudtaget, är att tillvarata en persons hälsa är det från skatteplikt undantagen sjukvård. Om syftet däremot är något annat, samtidigt som tjänsten leder till att en persons hälsa tas tillvara, är det däremot inte en från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: 4.2 Skattepliktiga intyg och utlåtanden m.m.

text: Utfärdande av intyg och utlåtanden inom hälso- och sjukvården i syfte att ligga till grund för ett beslut, åtgärd eller annat som i sig ska användas i ett annat sammanhang än att ta tillvara den enskildes hälsa är skattepliktiga tjänster.

text: Det gäller även utfärdande av sådana intyg och utlåtanden som innebär att den enskildes hälsa också belyses, utreds eller tas tillvara. Det är det huvudsakliga syftet med intyget och utlåtandet som ska bedömas. Avgörande är således vilket skälet är till att underlaget tas fram.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning har det inte betydelse om undersökningen, utfärdandet av intyget eller utlåtandet sker på begäran av den som undersökningen avser eller av någon annan såsom t.ex. arbetsgivare, myndighet eller företag.

text: Utfärdandet av hälsointyg och sakkunnigutlåtanden för att den berörda personen ska kunna få utöva en särskild yrkesverksamhet eller bedriva viss verksamhet som kräver god fysik är sådana tjänster som är skattepliktiga. Sådana tjänster har inte som främsta uppgift att ta tillvara den enskildes hälsa.

text: Undersökning m.m. som utförs i syfte att tjäna som underlag i följande exempel är skattepliktiga tjänster. Uppräkningen är inte uttömmande utan är enbart exempel.

text: ansökan om körkortstillstånd,

text: arbetsgivares beslut om nyanställningar eller liknande,

text: prövning enligt krav som ställs i lag eller föreskrift av t.ex. lämplighet att utföra vissa arbetsuppgifter inom ramen för viss yrkestrafik, viss yrkesutövning eller liknande,

text: arbetsgivares eller Försäkringskassans arbetslivsinriktade rehabilitering,

text: skolas eller arbetsgivares beslut om behov av särskilda hjälpmedel för person med t.ex. läs- och skrivsvårigheter på skola eller på arbetsplats,

text: undersökning och utredning av en person som är helt eller delvis sjukskriven i syfte att bedöma det medicinska tillståndet och dennes arbetsförmåga

text: myndighets beslut om villkorlig körkortsåterkallelse till följd av straff för vissa trafikbrott till följd av alkoholförtäring, och

text: uppdrag av domstol, åklagare, polis eller länsstyrelse att utfärda rättsintyg.

text: Vidare är följande exempel på utfärdande av hälsointyg skattepliktiga tjänster. Uppräkningen är inte uttömmande utan är enbart exempel.

text: drogintyg körkort,

text: flygintyg klass 1 och 2,

text: intyg vid/för arbete i utlandet,

text: nattintyg,

text: höjdintyg,

text: livsmedelsintyg,

text: dykintyg,

text: fallskärmsintyg,

text: sjöfolksintyg och

text: intyg för färdtjänst och parkeringstillstånd.

text: Sjukvårdsupplysning som legitimerad personal inom hälso- och sjukvården lämnar per telefon eller Internet utan att någon undersökning, vård eller behandling görs/ges av patienten är en skattepliktig tjänst.

text: 4.3 Skattepliktiga tjänster i samband med dödsfall

text: Balsamering av en kropp efter en avliden är en skattepliktig tjänst. Balsamering sker av sanitära skäl eller på begäran av den som ordnar med gravsättningen. Syftet med åtgärden är därför inte att för den enskilde tillhandahålla vård, bota sjukdomar eller att komma tillrätta med hälsoproblem. Balsameringstjänsten kan i sig inte heller ses som en transaktion nära knuten till sjukvård eller anses tillhandahållen som ett led i någon sjukvård. Sådana tjänster som eventuellt har ett samband med den sjukvård som ges på sjukhus omfattas inte av från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: Rättsmedicinska undersökningar är också skattepliktiga tjänster. Syftet med sådana undersökningar är att hitta dödsorsaken när en människa avlidit oväntat eller som polisen bedömer har avlidit på ett onaturligt sätt. Sådana undersökningar företas inte för att skydda den enskildes hälsa. I stället är de underlag för att tredje man ska kunna utreda vad som orsakat dödsfallet. Rättsmedicinska undersökningar kan heller inte ses som en transaktion nära knuten till sjukvård eller anses tillhandahållen som ett led i sjukvården. Rättsmedicinska undersökningar är därför skattepliktiga tjänster.

text: 4.4 Skattefria sjukvårdstjänster

text: Medicinskt förebyggande hälsovård såsom allmänna hälsoundersökningar och vaccinationer är från skatteplikt undantagen sjukvård.

text: Undersökning som företas för att konstatera att dödsfall har inträffat är från skatteplikt undantagen sjukvård. En sådan undersökning får i de flesta fall antas ha ett sådant samband med den sjukvård som har givits den enskilde.

text: Fysiska eller psykiatriska undersökningar görs för att kunna fatta beslut om att t.ex. en dömd person ska överlämnas för rättspsykiatrisk vård till följd av allvarlig psykisk störning. Enligt Skatteverket görs dessa undersökningar för att vara underlag för beslut i syfte att skydda den berörda personens hälsa. Undersökningar av detta och jämförbart slag omfattas därmed också av undantaget från skatteplikt.

text: 130 146848-05/111

text: 131 525141-05/111

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 532883-14/111

status: upphävt

title: Undantaget från skatteplikt för tandvård – mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-17

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande daterat 2023-05-17 med dnr

text: Ställningstagandet ersätter det tidigare ställningstagandet ”Skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad tandläkare m.fl.” daterat 2005-06-15 (dnr

text: 130 70904-05/111

text: 1 Sammanfattning

text: Estetiska operationer och behandlingar i munhålan som görs i rent kosmetiskt syfte utan att vara medicinskt motiverade är skattepliktiga tjänster. Utmärkande för sådana ingrepp är att de utförs uteslutande i syfte att förändra och/eller förbättra utseendet och bara utförs som en följd av patientens eget önskemål.

text: Estetiska operationer eller behandlingar i munhålan som till någon del är medicinskt motiverade är från skatteplikt undantagen sjukvård. Bedömningen av om ingreppet är medicinskt motiverat ska göras av legitimerad personal inom tandvården inom ramen för deras legitimation.

text: Rekonstruktiva operationer och behandlingar i munhålan efter olycka eller sjukdom och åtgärdande av medfödda missbildningar är sådan tandvård som är undantagen från skatteplikt. Enligt Skatteverket får sådana operationer och behandlingar anses vara medicinskt motiverade.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Skatteplikt för vissa tjänster av legitimerad tandläkare m.fl.” daterat 2005-06-15 (dnr

text: 130 70904-05/111

text: ). Ställningstagandet innebär en ändring i sak av verkets tidigare syn på skatteplikten för estetiska operationer och behandlingar i munhålan på så sätt att vissa blir skattepliktiga.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket anser att Högsta förvaltningsdomstolens dom,

text: HFD 2013 ref. 67

text: , avseende estetiska operationer och behandlingar medför att rättsläget har ändrats för bedömningen av vilka tandvårdstjänster som är undantagna från skatteplikt.

text: Skatteverket redogör därför i detta ställningstagande för verkets uppfattning om vad som utgör skattepliktiga estetiska operationer och behandlingar i munhålan. Ställningstagandet innebär en ändring i sak av verkets tidigare syn på estetiska operationer och behandlingar i munhålan på så sätt att vissa blir skattepliktiga.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Omsättning av tjänster som utgör tandvård är undantagen från skatteplikt. Med tandvård förstås åtgärder för att förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador i munhålan (

text: 3 kap.

text: och

text: 6 §§

text: mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Det finns inte någon separat bestämmelse om tandvård i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, utan det avgörande för frågan om det är från skatteplikt undantagen tjänst, är om den tandvård som utförs utgör sjukvård eller sjukvårdande behandling enligt artiklarna 132.1

text: b

text: och

text: c

text: Med sjukvård och sjukvårdande behandling menas medicinska åtgärder i syfte att ställa diagnos, ge vård och om möjligt bota sjukdomar eller komma till rätta med hälsoproblem. För att utgöra undantagen sjukvård eller sjukvårdande behandling ska syftet med de medicinska åtgärderna därmed vara att skydda – inbegripet även bevara och återställa – hälsan hos människor (

text: D punkten 18,

text: Unterpertinger punkterna 39-41 och

text: d’Ambrumenil punkterna 57-59).

text: I den mån estetiska operationer och behandlingar utförs i syfte att behandla eller tillhandahålla vård för personer som till följd av sjukdomar, skador eller medfödda kroppsfel är i behov av estetisk kirurgi, skulle de kunna omfattas av begreppet ”sjukvård” eller ”sjukvårdande behandling” i mervärdesskattedirektivet. Ingrepp som utförs av rent kosmetiska skäl kan däremot inte anses omfattas av dessa begrepp (

text: , PFC Clinic, punkten 29).

text: De transaktioner som är undantagna från skatteplikt enligt mervärdesskattedirektivet kan även avse psykiska hälsoproblem. Den rent subjektiva uppfattning som en person som genomgår ett estetiskt ingrepp har om ingreppet är i sig inte avgörande vid bedömningen av om ingrepp har ett terapeutiskt syfte. Då denna bedömning är av medicinsk karaktär måste den nämligen grunda sig på medicinska överväganden gjorda av medicinskt kvalificerad personal. Att tjänsterna tillhandahålls eller utförs av legitimerad personal eller att det är sådan personal som tar ställning till syftet med ingreppen kan påverka bedömningen om ingreppen omfattas av undantaget (

text: , PFC Clinic, punkterna 33-36).

text: Bestämmelserna i ML om undantag från skatteplikt för sjukvård ska förstås så att de endast ska tillämpas på sådana medicinska åtgärder som utförs i syfte att diagnostisera, tillhandahålla vård för och bota sjukdomar eller hälsoproblem eller i syfte att skydda, upprätthålla eller återställa människors hälsa. Sådana estetiska operationer och behandlingar som utförs med annat syfte omfattas inte av undantaget från skatteplikt (

text: HFD 2013 ref.67

text: 4 Bedömning

text: Det är syftet med en åtgärd eller ett ingrepp som avgör om åtgärden eller ingreppet är från skatteplikt undantagen tandvård.

text: Estetiska operationer och behandlingar i munhålan som görs i ett rent kosmetiskt syfte utan att vara medicinskt motiverade är skattepliktiga tjänster. Utmärkande för sådana ingrepp är att de utförs uteslutande i syfte att förändra och/eller förbättra utseendet och bara utförs som en följd av patientens eget önskemål.

text: Ingrepp med kosmetiska syften kan utföras av såväl legitimerad som icke-legitimerad personal inom tandvården. Medicinska överväganden kan behöva göras inför ett ingrepp med kosmetiskt syfte såsom bedömning av t.ex. vilket allmäntillstånd patienten har, sjukdomsbild i övrigt eller ökad benägenhet för blödningar. Att sådana överväganden är nödvändiga för ingreppet är i sig inte tillräckligt för att ingreppet ska bedömas som en från skatteplikt undantagen tandvårdstjänst. Det kan därför vara fråga om skattepliktiga tjänster även om det är legitimerad personal som faktiskt utför ingreppet och medicinska överväganden är nödvändiga för att utföra ingreppet.

text: Estetiska operationer och behandlingar i munhålan som är medicinskt motiverade är från skatteplikt undantagen tandvård. Det är legitimerad personal inom tandvården som ska göra bedömningen att åtgärden är medicinskt motiverad. Den legitimerade personalen ska göra bedömningen inom ramen för sin legitimation. Så länge åtgärden är medicinskt motiverad är det från skatteplikt undantagen tandvård.

text: Estetiska operationer och behandlingar i munhålan kan utföras mot bakgrund av att de både är medicinskt motiverade och har ett kosmetiskt syfte. Skatteverket gör bedömningen att om ingreppet till någon del är medicinskt motiverat är det från skatteplikt undantagen tandvård.

text: Rekonstruktiva operationer och behandlingar i munhålan, det vill säga rekonstruktion av munhålan efter olycka eller sjukdom och åtgärdande av medfödda missbildningar är sådana åtgärder som är medicinskt motiverade. Sådana åtgärder handlar om att förbättra funktionen och att patienten utifrån en antagen normalitet bedöms vara i medicinskt behov av behandlingen. Rekonstruktiva ingrepp i munhålan är således från skatteplikt undantagen tandvård.

text: En omständighet som talar för att det från skatteplikt undantagen tandvård är att åtgärden ingår i högkostnadsskyddet enligt Tandvårds- och läkemedelsverket, TLV.

text: Nedan följer exempel på två olika situationer tillsammans med bedömning av om tjänsten är skattepliktig eller inte.

text: Exempel 1

text: En person genomgår tandblekning utförd av en legitimerad tandläkare. Behandlingen görs i rent kosmetiskt syfte och utan att legitimerad personal inom tandvården har bedömt att åtgärden är medicinskt motiverad. Personen bekostar behandlingen med egna medel. En sådan behandling är en estetisk behandling som inte omfattas av undantaget för skatteplikt. Det är således fråga om en skattepliktig tjänst.

text: Exempel 2

text: En person genomgår tandreglering för att förbättra bettfunktionen. Regleringen är medicinskt motiverad enligt legitimerad tandläkare och behandlingen är godkänd av TLV att ingå i högkostnadsskyddet. En sådan behandling är en estetisk behandling som omfattas av undantaget för skatteplikt. Det är således fråga om en skattefri tjänst.

text: 130 70904-05/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 533709-16/111

title: Upphävande av ställningstagandet ”Betalning av en skattefordran som ingår i en skuldsanering”

text: 1 Sammanfattning

text: Om en gäldenär betalar en skattefordran som ingår i skuldsaneringen innan beslutet om skuldsanering har fått laga kraft ska inte Skatteverket återbetala pengarna till gäldenären. Skatteverket har dock inte rätt att behålla mer än vad som motsvarar den totala skattefordran som omfattas av skuldsaneringen. Överskjutande del av inbetalningen ska återbetalas till gäldenären.

text: Detta ställningstagande upphäver Skatteverkets ställningstagande den 11 september 2015 ”Betalning av en skattefordran som ingår i en skuldsanering”, dnr

text: 131 440519-15/111

text: , från och med den 1 november 2016. Det upphävda ställningstagandet gäller dock för beslut om skuldsanering som fattats med stöd av den gamla

text: skuldsaneringslagen (2006:548)

text: där betalning enligt betalningsplanen ska gå till Skatteverket och inte till Kronofogdens betalningsförmedling.

text: 2 Frågeställning

text: Vad gäller om gäldenären efter beslut om att inleda skuldsanering betalar en skattefordran som ingår i en skuldsanering direkt till Skatteverket i stället för till Kronofogden? Finns det skäl att ändra tidigare ställningstagande i och med att de nya skuldsaneringslagarna började gälla den 1 november 2016?

text: 3 Bedömning

text: Skatteverkets tidigare bedömning var att om en gäldenär betalar en skattefordran som ingår i en skuldsanering ska Skatteverket återbetala pengarna till gäldenären om betalningen inte kan anses frivillig.

text: Den 1 november 2016 trädde två nya skuldsaneringslagar i kraft, dels en ny skuldsaneringslag (

text: ), NSksanL, dels en ny lag om skuldsanering för företagare (

text: ), FSksanL. Genom de nya skuldsaneringslagarna har en ny betalningsordning införts för sådana skulder som ingår i skuldsaneringen. Den nya betalningsordningen innebär att gäldenären månadsvis ska betala till Kronofogden istället för till borgenärerna. Kronofogden ansvarar som betalningsförmedlingsorgan och fördelar sedan pengarna till borgenärerna en gång per år (

text: 38 §

text: och

text: 41 §

text: NSksanL samt

text: 40 §

text: och

text: 43 §

text: FSksanL). Vidare innebär den nya betalningsordningen att gäldenären ska påbörja betalningarna redan i och med inledandebeslutet (

text: 18 §

text: NSksanL och

text: 20 §

text: FSksanL).

text: Med anledning av den nya betalningsordningen har inte Skatteverket möjlighet att hantera ofrivilliga inbetalningar på samma sätt som tidigare. Skatteverkets tidigare ställningstagande från den 11 september 2015 rörande betalning av en skattefordran som ingår i en skuldsanering ska därför upphöra att gälla. Det upphävda ställningstagandet gäller dock för beslut om skuldsanering som fattats med stöd av den gamla

text: skuldsaneringslagen (2006:548)

text: Om gäldenären betalar en skattefordran som ingår i skuldsaneringen direkt till Skatteverket, innan beslut om skuldsanering har fått laga kraft, har inte verket någon skyldighet att betala tillbaka beloppet, vare sig till gäldenären eller till Kronofogden (se

text: SOU 2013:72 s. 235

text: och

text: prop. 2015/16:125 s. 84

text: ). Betalningen är giltig eftersom fordringsförhållandet inte förändras förrän beslut om skuldsanering har fått laga kraft. Skatteverket kommer därför inte att återbetala pengarna till gäldenären. Har Skatteverket gjort en fordringsanmälan måste Kronofogden omedelbart underrättas om betalningen. Om Kronofogden inte justerar betalningsplanen med anledning av den gjorda betalningen måste Skatteverket se till att verket inte får mer betalt än vad som motsvarar den totala skattefordran som omfattas av skuldsaneringen. Den överskjutande delen ska återbetalas till gäldenären.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 53455-08/111

title: Slutprodukten vid kompostering enligt lagen (1999:673) om skatt på avfall

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en behandling inte kan uteslutas från att utgöra kompostering enligt 6 §2 a, lagen (

text: ) om skatt på avfall (LSA), bara av den anledningen att den resulterar i en slutprodukt som är så förorenad att anläggningen inte finner avsättning för den.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om en avyttringsbar slutprodukt är en förutsättning för att avfall ska anses ha behandlats genom kompostering enligt 6 § första stycket 2 a LSA.Bakgrunden till frågan är att oljeförorenade massor komposteras på en avfallsanläggning. Eftersom slutprodukten är förorenad avyttras den inte efter avslutad behandling utan deponeras inom anläggningen eller förs till en anläggning för farligt avfall.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt 6 § första stycket 2 a LSA ska avfallsskatt inte betalas för avfall som är avsett att inom anläggningen behandlas genom kompostering eller reaktorbaserad rötning.

text: Enligt 6 § tredje stycket LSA ska avfallsskatt dock betalas för rester som uppstår efter genomförd åtgärd enligt första stycket 2.

text: Enligt 8 § 3 LSA inträder skattskyldighet att betala avfallsskatt som avses i 6 § tredje stycket när åtgärden har avslutats.

text: I förarbetena till LSA (

text: prop. 1998/99:84 s. 54

text: ) uttalas att det föreslagna nettodeponisystemet kan medföra vissa problem för den som bedriver deponering parallellt med andra behandlingsformer inom en och samma anläggning. I synnerhet gäller det behandlingsformer som medför stora viktförluster. Gemensamt för dessa behandlingsformer är att det sker en stor avgång av framförallt vatten men även andra ämnen som gör att avfallet efter behandling kan minska i vikt med upp till 50 procent. Eftersom den produkt som förs ut från anläggningen väger betydligt mindre än det avfall som förts in skulle skattefrihet i form av avdragsrätt innebära att behandlingsformerna trots allt belastades med avfallsskatt till viss del.

text: Vidare uttalas på s. 55 att ursprungsmaterialen vid kompostering kan vara desamma som vid rötning. Ursprungsmaterialet vid rötning uppges kunna vara gödsel, latrin, matrester, park- och trädgårdsavfall, avloppsvatten från industrier, slam från reningsverk, avfall från livsmedelsindustrin samt restaurang- eller slaktavfall.

text: I samma proposition uttalas på s. 56 följande. För att inte anläggningar som bedriver såväl deponering som annan behandling ska missgynnas, bör vissa behandlingsformer vara föremål för skattefrihet. De behandlingsformer som bör komma i fråga är enligt regeringens bedömning kompostering, reaktorbaserad rötning, förbränning och tillverkning av fast lagringsbart bränsle. Gemensamt för dessa behandlingsformer är att avfallet minskar väsentligt i vikt. Dessutom resulterar dessa behandlingar, förutom förbränning, regelmässigt i en produkt som anläggningarna finner avsättning för.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I förarbetena till LSA ges vissa exempel på ursprungsmaterial vid kompostering. Någon uttömmande uppräkning görs dock inte. Vidare räknas vissa faktorer som är kännetecknande för kompostering upp, nämligen att avfallet minskar väsentligt i vikt och att behandlingen regelmässigt resulterar i en produkt som anläggningen finner avsättning för.

text: De exempel på ursprungsmaterial och kännetecknande faktorer som räknas upp i förarbetena kan enligt Skatteverkets uppfattning inte anses utgöra krav som måste vara uppfyllda för att undantag enligt 6 § första stycket 2 a LSA ska föreligga.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning följer inte heller av normalt språkbruk att en förutsättning för att en behandlingsform ska utgöra kompostering är att den resulterar i en avsättningsbar slutprodukt.

text: Skatteverket anser således att en behandling inte kan uteslutas från att utgöra kompostering enligt 6 §2 a LSA bara av den anledningen att den resulterar i en slutprodukt som är så förorenad att anläggningen inte finner avsättning för den.

text: Det spelar i detta sammanhang ingen roll om det redan när avfallet förs in till anläggningen är känt att slutprodukten efter avslutad behandling ska deponeras på anläggningen eller föras till en anläggning för farligt avfall.

text: Om avfall istället behandlas utanför avfallsanläggningen och därefter förs till anläggningen för att deponeras utgör, efter viktminskningen, bara en del av det ursprungliga avfallet underlag för beskattning. Det är alltså rimligt, och ligger i linje med lagstiftarens intentioner, att det bara är rester som uppstår efter behandling som ska utgöra underlag för beskattning, jfr. 6 § tredje stycket jämförd med 8 § 3 LSA.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 534842-08/111

text: Nytt: 2023-05-22

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se ställningstagandet Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av en lokal till flera hyresgäster samtidigt ska inte tillämpas, 2023-05-22, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att även om ett hyresavtal kan avse vissa delar av en fastighet som ska användas tillsammans med andra krävs, för att frivillig skattskyldighet för uthyrning av verksamhetslokal ska medges, att var och en av hyresgästerna med ensamrätt disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta.

text: Det saknas därför förutsättningar för frivillig skattskyldighet när upplåtelse av ett utrymme sker till flera hyresgäster samtidigt under sådana förhållanden att var och en inte med ensamrätt disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det förekommer att en fastighetsägare upplåter en lokal eller ett motsvarande utrymme samtidigt till fler än en hyresgäst. Det grundläggande kännetecknet för uthyrning av fastighet enligt gemenskapsrätten är upplåtelse av rätten att själv såsom ägare använda en fastighet under en avtalad tidsperiod mot ersättning. Mot denna bakgrund har fråga uppkommit om en fastighetsägare ska medges frivillig skattskyldighet för mervärdesskatt vid uthyrning av en verksamhetslokal när uthyrning sker till fler än en hyresgäst samtidigt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Upplåtelse och överlåtelse av hyresrätter är undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML.

text: Uthyrning av byggnad eller anläggning som utgör fastighet omfattas enligt

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML av skatteplikt om uthyrningen sker för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1, 6, 9, 11 eller 12 §§ ML samt i vissa fall om uthyrning sker till staten, kommun eller kommunalförbund.

text: Av

text: 3 kap. 3 § fjärde stycket

text: ML framgår att det i

text: 9 kap.

text: ML finns särskilda bestämmelser om skattskyldighet för uthyrning som omfattas av skatteplikt.

text: Enligt

text: 9 kap. 1 §

text: ML gäller skyldigheten att betala skatt för en sådan skattepliktig uthyrning endast om Skatteverket har beslutat om detta efter ansökan (frivillig skattskyldighet). Ansökan om frivillig skattskyldighet får göras av den som är fastighetsägare, hyresgäst m.fl.

text: I

text: 9 kap. 3 § andra stycket

text: ML anges att vad som sägs om fastighet i 9 kap. gäller fastighet eller del av fastighet som är eller kan vara föremål för sådan uthyrning eller annan upplåtelse som är skattepliktig till följd av beslut enligt 1 eller 2 §.

text: Av

text: 9 kap. 4 § första stycket

text: ML framgår att skattskyldighet till följd av beslut enligt 1 § inträder den dag då ansökan inkommer till Skatteverket eller den senare dag som sökanden angett, dock tidigast den dag då hyresgästen eller bostadsrättshavaren enligt avtal tillträder den del av fastigheten som ansökan avser.

text: Av artikel135.1 li

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att utarrendering och uthyrning av fast egendom är undantagen från skatteplikt. Det framgår också av

text: artikel 135

text: att medlemsstaterna får besluta om ytterligare begränsningar av detta undantag för fast egendom.

text: Enligt artikel 137.1 d i mervärdesskattedirektivet får medlemsstaterna medge beskattningsbara personer en valfrihet till beskattning vid utarrendering och uthyrning av fast egendom. Av

text: artikel 137.2

text: framgår att medlemsstaterna ska fastställa de närmare villkoren för utövande av denna rätt till valfrihet samt att medlemsstaterna får inskränka räckvidden av den rätten.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till de upphävda direktiven ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII. Med stöd av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet kommer i denna skrivelse samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i t.ex. praxis att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: Vilken karaktär en vara eller tjänst ska anses ha får avgöras utifrån en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga (jfr bl.a.

text: mål C-275/01

text: , Sinclair Collis, punkt 26).

text: Av EG-rättslig praxis framgår att undantagen i artikel 135 i mervärdesskattedirektivet utgör självständiga gemenskapsrättsliga begrepp och att de således måste ges en gemenskapsrättslig tolkning (jfr bl.a. målen

text: Sinclair Collis, punkt 22 och

text: Temco Europe SA, punkt 16). Begreppet uthyrning av fast egendom är därför ett gemenskapsrättsligt begrepp där civilrättsliga nationella begrepp saknar betydelse.

text: De grundläggande kännetecknen för en tjänst avseende uthyrning av fast egendom är enligt EG-domstolen att ägaren till en egendom, mot hyra och för en tid som överenskommits, ger hyresgästen rätt att ta egendomen i besittning och utesluta andra från den (jfr bl.a. målen

text: Cantor Fitzgerald, punkt 21 och

text: Temco Europe SA, punkt 19).

text: Av målet

text: Temco Europe SA (punkt 24) framgår vidare beträffande hyrestagarens rätt att exklusivt nyttja fastigheten att denna rätt, som endast avser fastigheten såsom den närmare preciseras i avtalet, kan begränsas i avtalet med hyresvärden. Domstolen anger särskilt att ett hyresavtal kan avse vissa delar av en fastighet som ska användas tillsammans med andra. Att det i avtalet finns bestämmelser som på detta sätt begränsar rätten att nyttja de förhyrda lokalerna hindrar inte att det är fråga om ett nyttjande som är exklusivt i förhållande till andra som inte enligt lag eller avtal kan göra gällande någon rätt till den förhyrda egendomen (punkt 25).

text: EG-domstolen besvarar den i målet aktuella tolkningsfrågan enligt följande (punkt 28).

text: Artikel 13

text: B b i sjätte direktivet skall tolkas så att transaktioner, genom vilka ett bolag vid ett och samma tillfälle medelst olika avtal gett närstående bolag en osäker nyttjanderätt till samma fastighet mot erläggande av vederlag som huvudsakligen beräknas utifrån antalet utnyttjade kvadratmeter, utgör "uthyrning av fast egendom" i den mening som avses i

text: artikel 13

text: B b, då dessa avtal, såsom de tillämpas, huvudsakligen innebär att lokaler eller utrymmen i fastigheter passivt ställs till förfogande mot ett vederlag som fastställs utifrån avtalstiden och då dessa avtal inte innebär ett tillhandahållande av en tjänst som kan klassificeras annorledes."

text: Med uttrycket verksamhet som medför skattskyldighet avses i det följande också sådan verksamhet som medför rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1, 6, 9, 11 eller 12 §§ ML.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: En första förutsättning för att frivillig skattskyldighet vid uthyrning av verksamhetslokal ska medges är enligt

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML att tillhandahållandet avser uthyrning av en byggnad eller anläggning som utgör fastighet. Enligt EG-domstolens praxis saknar vid denna bedömning nationella bestämmelser betydelse utan det måste i stället avgöras om uthyrningen omfattas av det EG-rättsliga begreppet uthyrning av fast egendom.

text: Av EG-domstolens uttalanden i

text: Temco Europe SA, punkterna 24 och 25, framgår att ett hyresavtal kan avse vissa delar av en fastighet som ska användas tillsammans med andra. Sådana begränsningar i rätten att nyttja en förhyrd lokal hindrar inte, enligt domstolen, att det kan vara fråga om ett nyttjande som är exklusivt i förhållande till andra. Det förhållandet att en hyresvärd ingått flera hyresavtal med olika hyresgäster avseende samma lokal hindrar därför inte att de olika upplåtelserna kan rymmas inom det EG-rättsliga begreppet uthyrning av fast egendom. Till följd härav är ett sådant förhållande inte heller något som hindrar att avtalet enligt ML betraktas som uthyrning av byggnad eller anläggning.

text: Med stöd av artikel 137.2 i mervärdesskattedirektivet har i ML fastställts ytterligare villkor, utöver kravet på uthyrning av fast egendom, för att frivillig skattskyldighet ska kunna medges. Av

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML framgår nämligen att uthyrningen dessutom ska ske för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet och av

text: 9 kap. 4 § första stycket

text: ML framgår att skattskyldigheten bestäms per fastighetsdel genom att det där föreskrivs att skattskyldighet kan inträda först när hyresgästen tillträder den del av fastigheten som avses med ansökan.

text: Bestämmelserna om frivillig skattskyldighet i 3 kap. 3 § andra och tredje styckena ML och i

text: 9 kap.

text: ML är utformade så att den som ansöker om skattskyldighet kan välja vilka fastigheter eller delar därav som ska omfattas.

text: Den frivilliga skattskyldigheten bestäms således med utgångspunkt dels från den av sökanden valda fastigheten eller del därav och dels från hyresgästens användning, vilken slags verksamhet som denne bedriver och vid vilken tidpunkt hyresgästen tillträder utrymmet. Avgörande för om förutsättningar för frivillig skattskyldighet föreligger eller inte är därför om hyresgästen i det av sökanden valda utrymmet uppfyller de krav på användning, verksamhet m.m. som uppställs i ML. Bedömning av om dessa förutsättningar är uppfyllda måste därför ske beträffande varje utrymme och beträffande varje enskild hyresgäst.

text: Medgiven skattskyldighet medför olika slags rättsverkningar såsom avdragsrätt för ingående skatt avseende kostnader för det aktuella utrymmet och övergång av skattskyldigheten till en ny ägare vid överlåtelse av en fastighet. Skatteverket anser därför att kravet på att den frivilliga skattskyldigheten ska avse en särskild del av en fastighet innebär att det utrymme som ska omfattas av frivillig skattskyldighet klart ska kunna identifieras till storlek och läge för varje hyresgäst så att det inte råder någon tveksamhet om vilken yta som avses.

text: Kravet i

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML på stadigvarande användning hos hyresgästen ska som konstaterats i det föregående vara uppfyllt beträffande varje enskild hyresgäst och för varje fastighet eller del därav. Med stadigvarande användning avses att uthyrningen ska ske på heltid och att några avbrott i hyresgästens möjlighet att disponera utrymmet inte får föreligga (jämför Skatteverkets handledning för mervärdesskatt 2008 avsnitt 21.2.1.2). För att stadigvarande användning av en viss fastighet eller del därav ska anses föreligga måste hyresgästen därför ha en exklusiv rätt att fortlöpande använda densamma.

text: När samma utrymme i en fastighet upplåts till flera hyresgäster samtidigt utan att dessa var för sig disponerar en bestämd yta med ensamrätt är det ideella andelar av utrymmet som upplåts till var och en av hyresgästerna. En rätt att disponera en ideell andel av ett utrymme i en fastighet innebär inte att var och en av hyresgästerna fortlöpande kan anses använda en specificerad del av fastigheten. Den enskilda hyresgästen har då inte en exklusiv dispositionsrätt till en yta som är bestämd till storlek och läge. Upplåtelser av ideella andelar av en fastighet eller del därav uppfyller därför inte kravet i

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML på stadigvarande användning hos var och en av hyresgästerna.

text: Skatteverket anser således att kravet på stadigvarande användning hos hyresgästen av en fastighet eller del därav, som är en av förutsättningarna för att frivillig skattskyldighet ska kunna medges, endast är uppfyllt när varje hyresgäst med ensamrätt disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning gäller därför att även om förhållandena är sådana att omsättning av tjänst avseende uthyrning av byggnad eller anläggning som utgör fastighet föreligger, såsom detta begrepp definieras i EG-rättslig praxis, ska inte frivillig skattskyldighet medges när vissa delar av en fastighet ska användas tillsammans med andra om inte var och en med ensamrätt disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta. Uthyrning av en yta som inte är bestämd till storlek och läge eller av en yta utan ensamrätt för hyresgästen uppfyller inte de ytterligare villkor, utöver uthyrning av byggnad eller anläggning som utgör fastighet, som fastställts i ML för medgivande av frivillig skattskyldighet. Kraven i

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML och i

text: 9 kap. 4 § första stycket

text: ML att uthyrningen ska ske för stadigvarande användning i var och en av hyresgästernas verksamheter och avse en för varje hyresgäst klart bestämd yta är nämligen inte uppfyllda vid sådan uthyrning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 536780-08/111

title: Fastighet - kapitalförlust vid underprisförsäljning av ersättningsbostad

text: 1 Sammanfattning

text: Vid avyttring av ersättningsbostad får endast en verklig kapitalförlust kvittas mot ett återfört uppskovsbelopp.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fr.o.m. taxeringsår 2009 ska en skattepliktig schablonintäkt beräknas på uppskovsbelopp,

text: 47 kap. 11 b § inkomstskattelagen

text: (IL). Detta har medfört att det skulle vara fördelaktigt, om man kunde kvitta bort uppskovsbeloppet mot konstruerade kapitalförluster uppkomna genom underprisförsäljningar av ersättningsbostaden till exempelvis närstående.

text: Vid försäljning av en ersättningsbostad ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning. Om det återförda uppskovsbeloppet ska ingå i beräkningen av ersättningsbostadens kapitalförlust kan det kvittas bort mot en konstruerad förlust. En förlust som beror på att en fastighet säljs för ett pris som understiger marknadsvärdet är normalt annars inte en avdragsgill s.k. verklig kapitalförlust. Fråga har därför uppkommit om återföringen ska ske som en delpost inom beräkningen av kapitalförlusten eller om det återförda uppskovsbeloppet är en från kapitalförlusten på ersättningsbostaden avskild inkomstpost i inkomstslaget kapital.

text: Ett exempel får illustrera. A har en fastighet med ett taxeringsvärde på 1,2 mnkr, som köptes för 2 mnkr.

text: Fastigheten har därefter stigit något i värde. Den är en ersättningsbostad för A och är belastad med ett uppskovsbelopp om 500 000 kr. A avser att sälja fastigheten till sin hustru B för 1,5 mkr, vilket leder till att en förlust på 500 000 kr uppstår (2 mnkr – 1,5 mnkr = 500 000 kr).

text: Om återföringen ska ske som en delpost inom beräkningen av kapitalförlusten får detta följande skattemässiga konsekvenser för makarna vad gäller fastighetsöverlåtelsen. Det återförda uppskovsbeloppet, 500 000 kr, minskas med förlusten på 500 000 kr varför A inte ska ta upp något till beskattning. Hustruns anskaffningsutgift för fastigheten uppgår till 1,5 mnkr och denna är inte längre uppskovsbelastad. Sammantaget för makarna skulle den egentliga följden av underprisförsäljningen bli följande. Ett uppskovsbelopp hänförligt till en realiserad vinst på en tidigare bostad har "omvandlats" till att bli en orealiserad vinst på den nuvarande bostaden, vilket för kommande år undanröjer grunden för att påföra en schablonintäkt.

text: Om å andra sidan uppskovsbeloppet ses som en särskild intäktspost medför detta följande. För A uppstår då en nominell kapitalförlust om 500 000 kr som inte är verklig och därför inte avdragsgill. Uppskovsbeloppet om 500 000 kr kommer att tas upp till beskattning.

text: Makans anskaffningsutgift för fastigheten uppgår även här till 1,5 mnkr och fastigheten är inte längre uppskovsbelastad. Någon schablonintäkt ska därför inte tas upp de kommande åren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Kapitalvinsten ska beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade tillgången och omkostnadsbeloppet,

text: 44 kap. 13 §

text: IL. Med omkostnadsbelopp avses, om inte annat föreskrivs, utgifter för anskaffning (anskaffningsutgifter) ökade med utgifter för förbättring (förbättringsutgifter),

text: 44 kap. 14 §

text: IL. Vad som sägs om kapitalvinster gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster,

text: 44 kap. 2 §

text: IL.

text: Kapitalförluster som beror på att tillgångar avyttras mot en ersättning som understiger deras marknadsvärde, ska anses som kapitalförluster bara om det framgår av omständigheterna att säljaren inte har för avsikt att berika köparen,

text: 44 kap. 24 §

text: IL.

text: Till inkomstslaget kapital räknas enligt

text: 41 kap. 3 § inkomstskattelagen

text: (IL) återfört uppskovsbelopp i den utsträckning som följer av

text: 45 kap. 33 §

text: IL. I

text: 41 kap. 2 §

text: IL anges vad som avses med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget kapital.

text: En kapitalförlust på privatbostadsfastighet ska dras av med 50 procent. Innan denna kvotering görs ska beviljat uppskovsbelopp återföras,

text: 45 kap. 33 §

text: IL.

text: Om en begränsat skattskyldig avyttrar en utomlands belägen ersättningsbostad med en kapitalförlust ska uppskovsbeloppet reduceras med kapitalförlusten innan uppskovsbeloppet tas upp till beskattning,

text: 47 kap. 11 a § 3 st.

text: IL.

text: I författningskommentaren till

text: 47 kap. 11 a § tredje stycket

text: IL anges följande; ”Av tredje stycket följer att om en begränsat skattskyldig person avyttrar en utländsk ersättningsbostad med en kapitalförlust ska en sådan kapitalförlust reducera det återförda uppskovsbeloppet innan det ska tas upp till beskattning enligt andra stycket. För att kapitalförlusten vid avyttringen av ersättningsbostaden ska reducera uppskovsbeloppet krävs dock att kapitalförlusten är verklig enligt reglerna i 44 kap. 23-25 §§”,

text: prop. 2006/07:19 s. 58

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Utgångspunkten för uppskovssystemet har tidigare varit att flera på varandra följande bostadsinnehav ska behandlas som ett enda innehav. Detta innebar att den vinst som på grund av uppskovsreglerna inte beskattades vid ett bostadsbyte fick samma karaktär som en orealiserad värdestegring (

text: prop. 1993/94:45 s. 38

text: ). Om ett uppskovsavdrag hade gjorts skulle anskaffningsutgiften för ersättningsbostaden minskas med ett belopp motsvarande den obeskattade kapitalvinsten. Återföringen av uppskovsbeloppet ingick därmed som en integrerad del i kapitalvinstberäkningen.

text: Det har införts en lagändring för att anpassa uppskovsreglerna till EG-rätten. Denna ändring av

text: inkomstskattelagen

text: (SFS 2006:1520), som trädde i kraft den 1 feb. 2007 innebär att metoden för att beskatta tidigare beviljade uppskov har förändrats. Vid avyttring av ersättningsbostaden ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning istället för att som tidigare minska anskaffningsutgiften för ersättningsbostaden.

text: Enligt

text: 44 kap. 13 §

text: IL ska kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade egendomen och omkostnadsbeloppet. Ett återfört uppskovsbelopp är inte en ersättning för den avyttrade egendomen och inte heller ingår den i omkostnadsbeloppet enligt

text: 44 kap. 14 §

text: IL eller enligt någon särskild föreskrift. I och med att uppskovsbeloppet inte längre ska minska anskaffningsutgiften ingår således inte längre det återförda uppskovsbeloppet som en del i kapitalvinstberäkningen för den avyttrade ersättningsbostaden. Det kan även utläsas vid en jämförelse av

text: 41 kap. 2 §

text: IL och

text: 41 kap. 3 §

text: IL samt av formuleringen i 47 kap. 7 och 8 §§ IL att lagtexten skiljer på begreppen kapitalvinst och uppskovsbelopp.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning ska den kapitalförlust som avses i

text: 44 kap. 24 §

text: IL beräknas exklusive återfört uppskovsbelopp i enlighet med

text: 44 kap. 13 §

text: IL. Frågan om en kapitalförlust är verklig ska således avgöras innan den får kvittas mot ett återfört uppskovsbelopp. För en sådan tolkning talar även författningskommentaren till

text: 47 kap. 11 a § tredje stycket

text: IL. Där anges att en kapitalförlust på en utländsk ersättningsbostad ska vara verklig för att den ska kunna reducera ett återfört uppskovsbelopp.

text: Det som ändå skulle kunna tala för att det återförda beloppet ska ingå som en delpost i beräkning av den kapitalförlust som avses i

text: 44 kap. 24 §

text: IL är lydelsen i

text: 45 kap. 33 §

text: IL. Enligt Skatteverket innebär den paragrafen dock endast att en kapitalförlust i sin helhet ska kvittas mot ett återfört uppskovsbelopp innan eventuell återstående del av förlusten dras av med i normalfallet 50 procent. Till den del kapitalförlusten inte ska anses vara en kapitalförlust efter prövning enligt

text: 44 kap. 24 §

text: IL, så finns det inte någon kapitalförlust som kan vara föremål för kvittning och kvotering enligt

text: 45 kap. 33 §

text: IL.

text: För försäljningar fr.o.m. den 1 februari 2007 ska således tidigare uppskov återföras till beskattning som en egen intäktspost i den utsträckning som följer av

text: 45 kap. 33 §

text: IL och endast förlust som är verklig enligt

text: 44 kap. 24 §

text: IL ska behandlas som en skattemässig kapitalförlust som ska kvittas mot det återförda uppskovsbeloppet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 536815-09/111

nyckelord: Inkomstskatt Socialavgifter

title: Sponsorersättning under inkomst av tjänst

text: 1 Sammanfattning

text: Sponsorersättning till fysisk person som inte bedriver näringsverksamhet, t.ex. ersättning för reklam på kläder eller fordon, är i normalfallet inkomst av tjänst och utgör ersättning för arbete. Utbetalaren ska betala arbetsgivaravgifter och redovisa ersättningen i kontrolluppgift.

text: Sponsorersättning till fysisk person som bedriver hobbyverksamhet, t.ex. inom motor- eller hästsport, bör dock kunna utgöra inkomst i hobbyverksamheten om ersättningen har karaktär av hyra för reklamplats inom ramen för verksamheten och inte heller kan anses hänförligt till något personligt uppdragsförhållande. Detta bör då inte gälla ersättning för reklam som mottagaren bär personligen utan enbart ersättning som avser reklamplats på inventarier, i lokaler eller i publikationer och liknande. I sådana fall ska ersättningen ingå i mottagarens underlag för egenavgifter för hobbyverksamheten. Utbetalaren ska även i sådant fall lämna kontrolluppgift för ersättningen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om ersättning för reklam eller i övrigt i samband med sponsring kan utgöra inkomst i hobbyverksamhet. Detta har betydelse för möjligheten för utövare av hobbyverksamhet att kvitta sådana inkomster mot utgifter i verksamheten. En anslutande fråga är vilken av parterna som ska betala socialavgifterna vid utbetalning av sådan ersättning.

text: Frågeställningen i detta ställningstagande avser främst ersättningar till fysiska personer med Askattsedel. Sponsorersättningar som ges till fysiska personer med Fskattsedel eller till juridiska personer, t.ex. en idrottsförening eller ett aktiebolag som drivs av en idrottsutövare, omfattas inte. Inte heller behandlas frågor kring avdragsrätten för utgivaren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagtext

text: I

text: 12 kap. 37 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: finns reglerna om avdragsrätt för kostnader i verksamhet som bedrivs självständigt men som inte räknas till inkomstslaget näringsverksamhet, dvs. hobbyverksamhet. Avdrag för beskattningsårets kostnader får inte göras med större belopp än som motsvarar årets intäkter, men ett outnyttjat avdrag får sparas i upp till fem år för att kvittas mot senare överskott. Underskott av hobbyverksamhet får inte kvittas mot löneinkomster eller överskott av näringsverksamhet.

text: Av

text: 2 kap.

text: och

text: 10 §§

text: socialavgiftslagen (2000:980)

text: , SAL, följer att löner, förmåner och andra ersättningar för arbete normalt är avgiftspliktig ersättning för den som utger ersättningen, såvida mottagaren inte har Fskattsedel.

text: Av 3 kap. 1 och 4 §§ SAL följer att inkomst av tjänst från verksamhet som av fysisk person bedrivs självständigt men som inte räknas som näringsverksamhet (hobbyverksamhet) utgör avgiftspliktig inkomst som medför skyldighet att betala egenavgifter.

text: Enligt

text: 5 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483)

text: , SBL, är den som betalar ut ersättning för arbete som ska tas upp som intäkt skyldig att göra skatteavdrag vid varje tillfälle då utbetalning sker.

text: Av

text: 6 kap.

text: 2 §§

text: lagen (

text: ) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, LSK, följer att den som gett ut ersättning som utgör intäkt i inkomstslaget tjänst för fysisk person ska lämna kontrolluppgift.

text: 3.2 Förarbeten

text: Vid skattereformen 1991 breddades basen för socialavgifter på arbetsinkomster så att i princip alla inkomster som ska tas upp till beskattning under inkomst av tjänst också ska bli föremål för uttag av socialavgifter, jfr

text: prop. 1989/90:110 s. 373

text: . Inkomsterna ska vara förmånsgrundande och fulla socialavgifter ska därför som regel tas ut. Avgifterna ska normalt betalas av utbetalaren i form av arbetsgivaravgifter. I vissa fall där ett arbetstagar- eller uppdragstagarförhållande inte kan anses föreligga ska avgiften tas ut i form av egenavgifter som betalas av mottagaren.

text: Vidare diskuteras (s. 376) bl.a. exemplet att ett företag med pengar eller andra förmåner sponsrar t.ex. en idrottsman mot att denne använder kläder med företagets firmamärke eller sätter dekaler på sin bil eller liknande. En skyldighet att betala socialavgifter för bl.a. sådan utgivare av reklamuppdrag o.d. bedöms då inte ge särskilt stora komplikationer för utgivaren, med tanke på den kontrolluppgiftsskyldighet denne redan har (s. 378).

text: 3.3 Rättspraxis

text: Regeringsrätten har inte behandlat frågan om ersättning till fysisk person för reklamändamål utgör "ersättning för arbete" även i de fall ersättningen kan hävdas ha karaktär av hyra av reklamplats på t.ex. fordon som används i hobbyverksamhet eller i övrigt utan att ett personligt uppdragsförhållande kan anses ha ingåtts.

text: Kammarrätten i Stockholm har i dom den 26 februari 2007, mål nr 704306, bedömt att ett byggföretags bidrag till en anställds hobbyverksamhet ska anses utgöra inkomst i hobbyverksamheten och inte lön. Ersättningen avsåg märkning med företagets logotyp på dragracingbil, på dragbil och på släpvagn som körts av medlemmar i ett team som bedrev hobbyverksamhet, där den anställde ingick. Skatteverket överklagade domen, men Regeringsrätten har beslutat att inte meddela prövningstillstånd.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Sponsorersättningar till fysiska personer kan ha skilda karaktärer. Det handlar ofta om kontant ersättning eller förmåner, t.ex. till en idrottsutövare för att denne personligen ska göra reklam för utbetalaren på sina kläder eller fordon, vid sponsorträffar eller i reklaminslag i media.

text: Skattefrihet gäller undantagsvis för idrottsredskap som idrottsutövare får eller får låna från t.ex. förening eller fabrikant för att användas i den idrottsliga verksamheten, dvs. när redskapet har karaktär av arbetsredskap i verksamheten. Jfr avsnitt 2.7 i Skatteverkets information om beskattning av idrottsersättningar, SKV M 2008:22.

text: Huvudregeln är dock att sponsorbidrag, annan ersättning eller förmån för reklam som erhålls för personlig medverkan, bärande av reklam eller andra motprestationer för reklamändamål anses som "ersättning för arbete" för utgivarens räkning. Utgivaren ska därför betala arbetsgivaravgifter och göra skatteavdrag såvida mottagaren inte har Fskattsedel. Sådant sponsorbidrag till mottagare med Askattsedel redovisas i kontrolluppgiften som kontant lön.

text: Om det däremot är fråga om att en person som bedriver hobbyverksamhet får ersättning för reklam på inventarier eller i lokaler som används i verksamheten bör detta enligt Skatteverkets uppfattning kunna godtas som intäkt i hobbyverksamheten. Reklaminkomsterna utgör då en naturlig biinkomst, i den självständiga verksamheten, som inte hade kunnat intjänas om inte verksamheten som sådan hade bedrivits. Det kan som exempel handla om reklam på fordon som tävlingsbil eller hästkärra, i lokaler som används i verksamheten eller i reklamblad och liknande, dvs. avtalet kan sägas ha karaktär av försäljning av reklamplats. I sådana fall är kopplingen till mottagaren inte lika stark och reklamvärdet finns oavsett om någon annan person kör ett fordon som försetts med reklam eller om det står parkerat. Sådana reklaminkomster som finansiering är ofta en förutsättning för att verksamheten som sådan ska kunna bedrivas. Enligt Skatteverkets uppfattning är det då inte ändamålsenligt att sära på inkomster och utgifter i en och samma verksamhet utan en kvittning bör kunna godtas i redovisningen i hobbybilagan. Detta undantag bör dock enbart gälla i de fall avtalet med utgivaren inte omfattar något anställnings- eller uppdragsförhållande, någon personlig medverkan vid sponsorträffar eller i media etc., eller reklam som mottagaren bär på kläderna.

text: Sådan ersättning som avser reklam på fordon eller i lokaler etc. i en bedriven hobbyverksamhet bör då inte anses utgöra "ersättning för arbete" enligt SAL eller SBL, och utbetalaren ska då varken betala arbetsgivaravgifter eller göra skatteavdrag. Däremot ska kontrolluppgift (KU10) lämnas då det fortfarande är fråga om intäkt i inkomstslaget tjänst enligt LSK, och detta gäller oavsett att det är fråga om hobbyverksamhet som mottagaren redovisar i blankett T2 (SKV 2051). I kontrolluppgiften redovisar utbetalaren ersättningen i rutan för "ersättningar som ligger till grund för egenavgifter". Underlaget för egenavgifter för mottagaren utgörs av överskottet av verksamheten enligt T2blanketten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 537453-07/111

title: Tillhandahållande av vissa tjänster i samband med uthyrning av utrustning för byggarbetsplatser

text: Nytt: 2019-12-17

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt på vissa tjänster i samband med byggnation, dnr

text: 202 157785-19/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vid uthyrning av manskapsbodar och mobila kontor som tillfälligt ställs upp på byggarbetsplatser förekommer det att det även ingår i åtagandet att ordna anslutningar för el och vatten till dessa. Ett sådant åtagande omfattas normalt inte av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet för byggtjänster.

text: Bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn blir inte heller tillämpliga vid uthyrning av byggstaket och grindar även om det ingår i åtagandet att staketet ska ställas upp.

text: Uthyrning av bygghissar samt montering och demontering av bygghiss omfattas inte heller av de aktuella bestämmelserna.

text: Det förekommer att företag som hyr ut utrustning för tillfällig värme och el på byggarbetsplats utöver uthyrningen åtar sig att hjälpa kunden med en behovsanalys, projektering, handha kontakter med elbolag, upprätta ekonomiska kalkyler samt att montera och montera ned utrustningen. Skatteverket anser att ett sådan åtagande inte omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det finns företag som har specialiserat sig på att tillhandahålla olika slags utrustning för byggarbetsplatser som ska användas vid en byggnation. I samband med det kan det också förekomma att utrustningen installeras på plats för att kunna användas under byggnationen. Det kan exempelvis vara frågan om uthyrning av utrustning för att det ska finnas värme eller el på arbetsplatsen såsom elaggregat och installation av aggregat, belysning m.m. Det kan vidare vara uthyrning av manskapsbodar där det sker installationer för att få tillgång till el och vatten. Den fråga som uppkommit är huruvida omvänd skattskyldighet ska tillämpas i sådana fall. I detta ställningstagande behandlas ett antal tjänster som förekommer i sådana situationer.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, i dess lydelse från och med 1 juli 2007, är den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

text: - en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller

text: - en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster.

text: De i

text: 1 kap. 2 § andra stycket

text: ML angivna tjänsterna är

text: 1. sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som enligt gällande koder för Standard för svensk näringsgrensindelning (SNI-koder) kan hänföras till

text: - mark- och grundarbeten,

text: - bygg- och anläggningsarbeten,

text: - bygginstallationer,

text: - slutbehandling av byggnader, eller

text: - uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

text: 2. byggstädning, och

text: 3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

text: Innebörden av begreppen mark- och grundarbeten, bygg- och anläggningsarbeten, bygginstallationer, slutbehandling av byggnader och uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare ska vara densamma som enligt gällande koder för Svensk standard för näringsgrensindelning, SNI (avdelning F, huvudgrupp 45, i gällande SNI; SNI 2002).

text: Av EG-domstolens rättspraxis framgår att det vid en transaktion som består av ett flertal delar föreligger en enda tjänst, bland annat när en del ska anses utgöra den huvudsakliga tjänsten, medan en annan del ska anses som en underordnad tjänst som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som den huvudsakliga tjänsten. En tjänst ska anses som underordnad en huvudsaklig tjänst när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan den endast är ett medel för att på bästa sätt åtnjuta den egentliga tjänst som tjänsteföretaget tillhandahåller (se

text: mål C-349/96

text: , CPP, punkt 30).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Uthyrning av manskapsbodar och mobila kontor

text: Under SNI-kod 71320 Uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner (utan förare;även uthyrning av byggnadsställningar) ingår bl.a. uthyrning av mobila baracker och mobila bodar. Uthyrning av baracker och bodar som tillfälligt ställs upp på byggarbetsplatser ingår inte i huvudgrupp 45 i SNI 2002 och omfattas därmed inte av de tjänster som omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet. Om den som hyr ut bodarna eller barackerna i samband med detta även åtar sig att ordna anslutningar för el och vatten för dessa kan detta normalt anses som ett underordnat led till uthyrningen av boden eller baracken. Ett sådant tillhandhållande omfattas då inte av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.

text: 4.2 Uthyrning av byggstaket

text: Uthyrning av byggstaket och grindar utgör uthyrning av lös egendom som inte omfattas av huvudgrupp 45 i SNI 2002 och är därmed inte en sådan tjänst som omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet. Om det i samband med uthyrningen även ingår att staketet ska ställas upp kan detta normalt anses som ett underordnat led till tillhandahållandet av uthyrningstjänsten. Bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn blir då inte tillämpliga på ett sådant tillhandahållande.

text: 4.3 Uthyrning av byggkranar och bygghissar

text: I skrivelse från 2007-06-26 (dnr

text: 131 409437-07/111

text: ) har Skatteverket ansett att uthyrning av byggkran (utan förare) samt montering och demontering av byggkran inte omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet även om kranen fästes i marken eller i byggnad för att få tillräcklig stabilitet. Skatteverket anser att motsvarande gäller vid uthyrning av s.k. bygghissar.

text: 4.4 Tillfällig el eller värme

text: Det förekommer att företag tillhandahåller anläggningar för el och värme under byggnationstiden. Utrustningen hyrs ut under byggtiden och återtas sedan vid hyrestidens slut. Enbart uthyrning av sådana flyttbara elverk, elcentraler, strålkastare, kablar, värmeverk, värmefläktar etc. utgör uthyrning av lös egendom och omfattas inte av huvudgrupp 45 i SNI 2002. Uthyrningen ingår därmed inte bland de tjänster som omfattas av omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.

text: Det förekommer också mer omfattande åtaganden där företag utöver att ställa utrustningen till förfogande även åtar sig att hjälpa kunden med en behovsanalys, projektering, handha kontakter med elbolag, upprätta ekonomiska kalkyler samt montering och nedmontering av utrustningen.

text: I ett sådant fall ingår det i företagets åtagande att montera och montera ned den aktuella utrustningen för el eller värme. I åtagandet ingår emellertid såväl att ställa utrustningen till förfogande som ytterligare moment såsom analyser m.m. Skatteverket anser därför att ett åtagande enligt ovan inte till huvudsaklig del kan anses utgöra ett tillhandahållande av en sådan tjänst som avses i

text: 1 kap. 2 § andra stycket

text: ML. Omvänd skattskyldighet ska därför inte tillämpas vid ett sådant tillhandahållande.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 542246-07/111

text: Nytt: 2016-11-29

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Konferensarrangemang, mervärdesskatt, dnr

text: 131 286740-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: När kunden utöver tillgång till konferenslokal erbjuds även andra tjänster vilka normalt ingår i ett konferensarrangemang är detta ett skattepliktigt tillhandahållande. Skatt ska tas ut med skattesatsen 25 procent oavsett om tjänsten tillhandahålls av någon som även erbjuder logi eller inte.

text: Den som upplåter lokal utan att samtidigt erbjuda kunden normala kringtjänster för ett konferensarrangemang tillhandahåller en från skatteplikt undantagen fastighetsupplåtelse.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Regeringsrätten fastställde den 27 mars 2007, mål nr

text: , Skatterättsnämndens förhandsbesked om att skatteplikt föreligger vid tillhandahållande av ett konferensarrangemang och att skattesatsen för tillhandahållandet var 25 procent.

text: Med anledning av domen har frågor uppkommit om i vilka fall skatteplikt föreligger när lokal upplåtes för konferensändamål. Frågan om skattesats för tillhandahållande av konferensarrangemang behandlas också.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Tillämpliga författningsbestämmelser

text: Enligt

text: 3 kap. 1 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är omsättning av varor och tjänster samt import skattepliktiga, om inget annat anges i kapitlet.

text: Upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet är undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 §

text: ML.

text: Detta undantag omfattar dock inte "rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt upplåtelse av campingplatser och motsvarande i campingverksamhet" enligt

text: 3 kap. 3 § första stycket 4

text: ML.

text: Motsvarande bestämmelser finns i artiklarna 2 och 135 i rådets direktiv (

text: ) om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: I artikel135.1 lframgår att utarrendering och uthyrning av fast egendom är undantaget från skatteplikt.

text: Av artikel135.2 aframgår dock att undantaget inte omfattar tillhandhållande av logi, såsom detta definieras i medlemsstaterna, inom hotellbranschen eller i branscher med liknande funktion.

text: Enligt

text: 7 kap. 1 § första stycket

text: ML tas skatt ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket. Enligt andra stycket 1 tas skatt ut med 12 procent av beskattningsunderlaget för rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet.

text: Enligt artikel 98 i mervärdesskattedirektivet får reducerade skattesatser endast tillämpas på leverans av varor och tillhandahållande av tjänster i de kategorier som anges i bilaga III. I denna förteckning finns under punkt 12 angivet att reducerad skattesats får tillämpas för logi som tillhandahålls av hotell och liknande anläggningar, inbegripet tillhandahållande av semesterlogi och uthyrning av campingplatser och platser för husvagnsparkering.

text: 3.2 Rättspraxis

text: 3.2.1 Tillhandahållande av en enda sammansatt tjänst eller två eller flera fristående tjänster

text: EG-domstolen har i

text: mål C-349/96

text: Card Protection Plan Ltd givit riktlinjer för när en huvudsaklighets- respektive delningsprincip ska tillämpas (punkterna 29—30). Domstolen har angivit att en prestation som ur ekonomisk synvinkel utgörs av en enda tjänst, inte på ett konstgjort sätt ska delas upp så att mervärdesskattesystemets funktion försämras. Enligt domstolen är det av vikt att söka efter de delar som är kännetecknande för transaktionen i fråga för att avgöra om det som tillhandahålls konsumenten är flera huvudsakligen fristående tjänster eller en enda tjänst. En tjänst ska, enligt domstolen, anses som underordnad en huvudsaklig tjänst, när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan då den endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta den egentliga tjänst som företaget tillhandahåller.

text: 3.2.2 Transaktioner avseende fastighetsupplåtelser

text: Regeringsrätten har i målet

text: RÅ 2005 not. 68

text: ansett att tillhandahållande av s.k. "Sidewalk Workstations" inte utgör omsättning av en sådan tjänst som omfattas av undantagen från skatteplikt i

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Mot en avgift fick kunden en viss plats och tillgång till en användarkod för uppkoppling mot Internet. Tillhandahållandet av fastighetsutrymmet med visst möblemang ansågs underordnat och endast ett medel för att på bästa sätt tillhandahålla kunden en arbetsplats med Internetuppkoppling.

text: De grundläggande kännetecknen för en tjänst avseende uthyrning av fast egendom framgår bl.a. av EG-domstolens avgörande i

text: mål C-108/99

text: , Cantor Fitzgerald (punkt 21). Där anges att en uthyrning av fast egendom i den mening som avses i direktivet i huvudsak består av att ägaren till en egendom, mot hyra och för en tid som överenskommits, ger hyresgästen rätt att ta egendomen i besittning och att utesluta andra från den.

text: Av EG-domstolens praxis framgår vidare att vad som utgör fastighetsupplåtelse och omfattas av skattefrihet ska tolkas restriktivt (jfr EG-domstolens domar

text: , Stichting Goed Wonen och

text: , kommissionen mot Storbritannien och Nordirland samt

text: , Temco Europe). När det gäller uthyrningsbegreppet framgår också av dessa domar att civilrättsliga nationella begrepp saknar betydelse och att det grundläggande kännetecknet för en uthyrningstransaktion enligt EG-domstolen är upplåtelse av rätten att själv såsom ägare använda en fastighet under en avtalad tidsperiod mot ersättning. Av domarna kan utläsas att ifrågavarande begrepp är ett gemenskapsrättsligt begrepp. I målet

text: , anför EG-domstolen att det vid bedömning av frågan om ett uthyrningsavtal eller ett annat avtal föreligger ska prövas huruvida avtalen, såsom de tillämpas, huvudsakligen innebär att lokaler eller utrymmen i fastigheter passivt ställs till förfogande mot ett vederlag, som fastställs utifrån avtalstiden eller huruvida dessa avtal i stället innebär ett tillhandahållande av en tjänst som kan klassificeras på annat sätt. Som exempel på det senare nämns rätten att nyttja en golfbana, rätten att använda en bro mot att en vägavgift erläggs eller rätten att installera cigarettautomater i en affärslokal (punkt 20).

text: 3.2.3 Förhandsbeskedet om konferensarrangemang

text: , Skatterättsnämndens förhandsbesked om skatteplikt vid konferensarrangemang. Av förhandsbeskedet framgår att sökanden har för avsikt att bedriva utåtriktad s.k. dagkonferensverksamhet genom att erbjuda kunder konferensarrangemang som innefattar tillgång till konferenslokal samt andra tjänster vilka normalt ingår i ett konferenspaket. Verksamheten bedrivs inte i samband med hotellrörelse.

text: Sökandens standardkonferensarrangemang beskrevs sammanfattningsvis enligt följande:

text: Personal tar emot konferensdeltagarna i en reception och lämnar praktisk information. På det våningsplan där konferenslokalerna är belägna finns konferenscentra med personal, som bistår kunden med administrativa göromål. Där finns teknisk utrustning för att kunna kommunicera externt, vara uppkopplad med dator och tillgång till kopieringsmöjligheter. Konferenslokalen anpassas efter kundens behov och är utrustad med omfattande teknisk utrustning såsom bl.a. AV-teknik. Deltagarna tillhandahålls under dagen olika slag av förtäring såsom förfriskningar, kaffe, lunch och eventuellt middag.

text: Skatterättsnämnden fann att lokalupplåtelsen i ett sådant sammansatt konferensarrangemang endast är ett medel för att på bästa sätt kunna tillhandahålla den av kunden efterfrågade tjänsten avseende arrangemanget. Tillhandahållandet ansågs i sin helhet vara en skattepliktig omsättning och för vilken skatt ska tas ut med skattesatsen 25 procent.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Vid tillhandahållande av ett konferensarrangemang får, med tillämpning av de riktlinjer som framgår ovan, bedömas om en enda tjänst föreligger och i så fall om denna är en från skatteplikt undantagen fastighetsupplåtelse eller en annan tjänst.

text: I det av Regeringsrätten fastställda förhandsbeskedet, mål nr

text: , erbjöds kunden tillgång till diverse service och teknisk utrustning. Det var detta utbud, som innebar att lokalupplåtelsen ansågs underordnad övriga tillhandahållanden och medförde att skatteplikt förelåg.

text: Lokal för konferensändamål upplåtes av olika aktörer på marknaden och med ett varierande utbud av sådana faciliteter och tjänster som efterfrågas i samband med konferenser.

text: Med ledning av förhandsbeskedet anser Skatteverket att ett skattepliktigt tillhandahållande föreligger när kunden utöver tillgång till konferenslokal erbjuds andra anordningar och service som normalt ingår i ett konferenspaket vid en konferensanläggning. Exempel på vad kunden där minst har tillgång till är personal, som kan bistå kunden med administrativa göromål, teknisk utrustning såsom bl.a. AV-utrustning och olika slag av förtäring såsom förfriskningar, kaffe och måltider.

text: Lokalupplåtelsen i ett sammansatt konferensarrangemang är endast ett medel för att på bästa sätt tillhandahålla den av kunden efterfrågade tjänsten. Tillhandahållandet utgör därför inte en fastighetsupplåtelse.

text: För tjänsten tillhandahållande av konferensarrangemang gäller enligt förhandsbeskedet skattesatsen 25 procent. Tillhandahållande av konferensarrangemang är enligt direktivet inte en sådan tjänst för vilken reducerad skattesats får tillämpas.

text: Nationella bestämmelser som omfattas av ett EG-direktiv ska tolkas i enlighet med direktivreglerna så långt det är möjligt med hänsyn till den nationella rättsordningen. Den innebär dock inte att nationell lagstiftning ska tolkas i strid mot dess klara ordalydelse utan endast en skyldighet att vid flera tänkbara tolkningsalternativ, så långt det är möjligt, tolka bestämmelser i nationell rätt i ljuset av t.ex. mervärdesskattedirektivets ordalydelse och syfte för att uppnå dess resultat.

text: Med hänsyn till att tillhandahållande av konferensarrangemang inte anses vara en fastighetsupplåtelse kan det inte heller betraktas som en rumsuthyrning. Skatteverket anser därför att tjänsten ska beskattas med skattesatsen 25 procent även om tjänsten tillhandahålls av någon som tillhandahåller logi. En sådan tolkning anser Skatteverket inte vara i strid med ordalydelsen i ML.

text: Logi, resor och andra tjänster, som inte normalt ingår i ett konferensarrangemang, ska beskattas för sig och inte som en del av konferensarrangemanget.

text: En prestation är inte skattepliktig när den innebär att kunden erbjuds tillgång till lokal men inte samtidigt ovan nämnda anordningar och service. Tillhandahållandet av lokalen är i ett sådant fall en från skatteplikt undantagen fastighetsupplåtelse. Tillgång till viss enklare utrustning såsom t.ex. blädderblock och whiteboard får anses underordnad själva lokalupplåtelsen och omfattas av undantaget från skatteplikt. Detta medför att upplåtelse av samlingssalar i kommunalhus, bibliotek, m.m. normalt inte omfattas av skatteplikt.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 542543-09/111

title: Pension från annat nordiskt land

text: 1 Sammanfattning

text: En person med hemvist i Sverige den 4 april 2008 tog redan vid denna tidpunkt emot sådan betalning som omfattas av artikel 18 i nordiska skatteavtalet. Skatteverket bedömer att eventuell dubbelbeskattning fortsatt ska undanröjas genom att inkomsten undantas från svensk beskattning. Detta gäller samtliga utbetalningar av ersättningar som omfattas av artikel 18 i det nordiska skatteavtalet. Det innebär enligt Skatteverkets bedömning att även retroaktiva utbetalningar, som personen tar emot, omfattas.

text: Hade personen haft hemvist i Sverige vid samma tidpunkt men inte tagit emot betalning som omfattas av artikel 18 i det nordiska skatteavtalet så ska inte retroaktiva ersättningar undantas från svensk beskattning, även om de avser tid före den 4 april 2008. Detta beroende på att betalning som omfattas av artikel 18 inte redan togs emot den 4 april 2008.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En person är bosatt i Sverige och har hemvist här enligt det nordiska skatteavtalet. Personen får olika pensioner från Norge. Bland annat får han pension från NAV (norska arbeids- og velferdsforvaltningen) och Statens Pensjonskasse. Från NAV fick han sin första utbetalning i mars 2008. I juni 2008 fick han en retroaktiv pensionsutbetalning från Statens Pensjonskasse som avser 2006, 2007 och 2008.

text: Fråga har ställts om hur protokollspunkt VII a punkten 2 i protokollet till det nordiska skatteavtalet ska tolkas i denna situation.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mellan de nordiska länderna finns ett skattavtal. Avtalet slöts 1996. Avtalet har infogats i svensk lag, jfr lag (

text: ) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna.

text: Den 4 april 2008 undertecknades ett protokoll om ändringar i skatteavtalet. Det innebär bl.a. ändringar avseende fördelningen av beskattningsrätten till pensionsinkomster. Ändringarna tillämpas på inkomster från och med den 1 januari 2009.

text: När det gäller beskattningen av pension, livränta och utbetalning enligt de avtalsslutande staternas sociallagstiftning i artikel 18.1 i avtalet innebär ändringen en övergång från undantagandemetod (exempt) till avräkningsmetoden (credit). Detta framgår av artikel V i protokollet från den 4 april 2008. Tidigare har således källstaten ensamt haft rätten att beskatta inkomsten. Enligt den nya regleringen får såväl källstat som hemviststat beskatta pensionsutbetalningarna. Dubbelbeskattningen ska undanröjas av hemviststaten genom avräkning. Ändringen innebär även att det s.k. 20 000 kronors avdraget slopas då beskattning sker enligt bestämmelserna om subsidiär beskattningsrätt, s.k. subject to tax, jfr här artikel VI i samma protokoll. Den subsidiära beskattningsrätten innebär här i korthet att hemviststaten beskattar inkomsten då källstaten saknar möjlighet att beskatta inkomsten pga. sin interna lagstiftning.

text: I

text: 7 § lag (1996:1512)

text: om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna föreskrivs att bestämmelserna i protokollspunkt VII a punkt 2 i protokollet till avtalet av den 23 september 1996 skatillämpas. Av denna protokollspunkt framgår följande:

text: ”2. Utan hinder av bestämmelserna i artikel 18 punkt 1 kan Sverige tillämpa följande bestämmelser:

text: Pension och livränta som betalas från annan avtalsslutande stat än Sverige och utbetalning från annan avtalsslutande stat än Sverige enligt sociallagstiftningen i denna stat till person med hemvist i Sverige beskattas endast i den förstnämnda staten. Detta gäller om personen hade hemvist i Sverige den 4 april 2008 och vid denna tidpunkt tog emot sådan betalning. Bestämmelserna tillämpas endast så länge som personen utan avbrott alltjämt har hemvist i Sverige.”

text: I

text: prop. 2007/08:146 s. 47

text: f. framförs bl.a. att ändringen som genomförs kan medföra att pensionärer som har hemvist i Sverige och som får utbetalning från annan avtalsslutande stat får en högre sammanlagd beskattning än de har med tillämpning av undantagandemetoden. Med avräkningsmetoden får Sverige som hemviststat ta ut den skatt som blir mellanskillnaden mellan den utländska skatten och den svenska skatten på inkomsten. Detsamma skulle ha gällt om inte skatteavtalet funnits och avräkning istället skulle ha medgetts enligt avräkningslagen. Regeringen anser ändå att ändringen kan komma att drabba de pensionärer som har hemvist i Sverige och får pension från annan avtalsslutande stat alltför hårt. De skattskyldiga har inte kunnat förutse detta och därtill läggs den ökade skattebördan på en typiskt sett svag grupp. Regeringen uttrycker att den ”anser därför att ändringen i beskattning av pension, livränta och utbetalning enligt sociallagstiftningen inte ska gälla för personer som vid tidpunkten för protokollets undertecknande den 4 april 2008 hade hemvist i Sverige och redan då tog emot sådan utbetalning från en annan avtalsslutande stat”. Detta ska dock gälla endast så länge personen utan avbrott har hemvist i Sverige.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I den beskrivna situationen hade personen hemvist i Sverige den 4 april 2008. Vid denna tidpunkt tog han emot sådan betalning som omfattas av artikel 18 i det nordiska skatteavtalet.

text: Skatteverkets gör, mot bakgrund av protokollet från den 8 april 2008 och förarbetsuttalandena, bedömningen att personen är kvalificerad för att fortsatt få tillämpa de bestämmelser som gällde för undanröjande av dubbelbeskattning vid detta tillfälle, dvs. inkomsten undantas från svensk beskattning. Detta gäller i den omfrågade situationen samtliga sådana utbetalningar av ersättningar som omfattas av artikel 18 i det nordiska skatteavtalet. Det gäller således även i detta fall för de retroaktiva pensioner som betalas ut från Statens Pensjonskasse i juni 2008.

text: Hade mottagaren av ersättningarna däremot haft hemvist i Sverige den 4 april 2008 men före denna tidpunkt inte tagit emot någon betalning som räknas upp i artikel 18 i det nordiska skatteavtalet så omfattas inte heller de retroaktiva ersättningar som utbetalas i juni 2008. Detta gäller även om de avser tid före den 4 april 2008. Detta beroende på att det brister i kravet på att sådan betalning som omfattas av artikel 18 ska ha tagits emot.

text: Ovan bortses från de tillfällen då det är aktuellt att tillämpa den subsidiära beskattningsrätten som finns reglerad i det nordiska skatteavtalet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 543560-15/111

title: Anläggningar på tomtmark till hyreshus

text: 1 Sammanfattning

text: Anläggningar eller redskap som är anbringade på tomtmark till hyreshus är antingen byggnader, inventarier, byggnadsinventarier, markinventarier eller markanläggningar.

text: Till markanläggningar räknas murar, gångbanor, cykelbanor, gräsmattor, asfalterade ytor, sandplaner samt sten- och plattsättning.

text: Till inventarier räknas cykelställ, bord, bänkar, grillar, flaggstång, lekredskap, fontäner, belysningsanordningar samt statyer eller andra konstverk. När de är fast förankrade i marken räknas fundament o.d. för sådana inventarier som markinventarier.

text: Solcellsanläggningar kan vara byggnader, byggnadsinventarier eller inventarier beroende på omständigheterna.

text: 2 Frågeställning

text: Hur behandlas olika anläggningar och redskap som är anbringade på tomtmark till hyreshus, d.v.s. hur indelas dessa inkomstskattemässigt?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelserna om byggnader finns i

text: 19 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: Bestämmelserna om maskiner och andra inventarier som är avsedda för stadigvarande bruk finns i

text: 18 kap.

text: IL.

text: En konstruktion för vilken ett byggnadsvärde fastställts vid fastighetstaxeringen hänförs till byggnadsinventarier, om konstruktionen helt eller delvis utgör en maskin eller ett redskap (

text: 19 kap. 21 §

text: IL).

text: Som markinventarier räknas en markanläggning eller del av markanläggning som är avsedd att tillsammans med inventarier användas i den näringsverksamhet som bedrivs på fastigheten. Som markinventarier räknas också ledningar samt stängsel och liknande avspärrningsanordningar. För markinventarier gäller vad som sägs om inventarier (

text: 20 kap. 15 §

text: IL).

text: Med markanläggningar avses anordningar eller anläggningar som inte är byggnader eller inventarier och som är avsedda att användas i fastighetsägarens näringsverksamhet, t.ex. vägar, kanaler, hamninlopp, parkeringsplatser, fotbollsplaner och planteringar. Brunnar, källare och tunnlar räknas som markanläggningar till den del de inte räknas som byggnad. Som markanläggningar räknas också sådana arbeten som behövs för att marken ska göras plan eller fast (

text: 20 kap. 2 §

text: IL).

text: Se även

text: prop. 1969:100

text: s.119, 1989/90:110 s. 666-667 samt 1999/2000:2 del 2 s. 264. En förändring genom 1990 års skattereform är att markanläggningar på fastigheter med hyreshus ska skrivas av enligt de bestämmelser som gäller för inkomstslaget näringsverksamhet.

text: I den upphävda

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: , KL, finns en utförligare uppräkning av vad som räknas som markanläggningar. Där anges bl.a. att till markanläggning hänförs sådant markarbete som behövs för att marken ska göras plan eller fast, såsom röjning, schaktning, uppförande av stödmurar och torrläggning av marken. Till markanläggningar hänförs också tillfarter, körplaner och tennisbanor. Till markinventarier hänförs bl.a. fundament (

text: 23 §

text: anv. p. 7 KL vid 2000 års taxering).

text: 4 Bedömning

text: I

text: prop. 1969:100 s. 119

text: , under rubriken ”Gränsen mellan mark, byggnad och inventarier”, anges att till inventariekategorin hänför utredningen stängsel och andra avspärrningsanordningar såsom grindar, bommar och räcken vilka normalt har en sådan konstruktion och allmän karaktär att de från varaktighetssynpunkt kan jämställas med inventarier. Departementschefen finner det riktigt och lämpligt att markanläggningar av nu nämnt slag i avskrivningshänseende efter funktionell grund hänförs antingen till byggnad eller till inventarier på sätt utredningen föreslagit. Departementschefen tillstyrker därför att indelningen i princip genomförs på detta sätt.

text: Man ser alltså på konstruktionen, den allmänna karaktären och varaktigheten när man bedömer om en anordning ska hänföras till markinventarier enligt

text: 20 kap.

text: IL. Skatteverket anser att en bedömning går att göra på motsvarande sätt för att hänföra anläggningar och redskap till inventarier enligt

text: 18 kap.

text: IL.

text: Skatteverkets uppfattning är att följande anordningar eller anläggningar, förutom de redan nämnda, ska räknas till markanläggningar enligt

text: 20 kap. 2 §

text: IL: murar, gångbanor, cykelbanor, gräsmattor, asfalterade ytor, sandplaner på t.ex. lekplats samt sten- och plattsättning. Till inventarier enligt

text: 18 kap.

text: IL räknas, enligt Skatteverkets uppfattning, cykelställ, bord, bänkar, grillar, flaggstång, lekredskap, fontäner och belysningsanordningar i form av t.ex. lyktstolpar samt statyer eller andra konstverk. När de är fast förankrade i marken räknas fundament o.d. för sådana inventarier som markinventarier (

text: 20 kap. 15 §

text: IL).

text: Om en solcellsanläggning betjänar en byggnad räknas den till byggnad. Om byggnadsvärde har fastställts vid fastighetstaxeringen för solcellsanläggningen räknas den i stället till byggnadsinventarier (

text: 19 kap. 21 §

text: IL). I övriga fall hänförs den till inventarier enligt

text: 18 kap.

text: IL (se Skatteverket 2014-11-12 Solcellsanläggningar på näringsfastighet, dnr

text: 131 622261-14/111