identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 222275-14/111

title: Beräkning av avdraget för mervärdesskatt på måltidsutgiften vid representation

text: Nytt 2017-01-01

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagande Avdrag för mervärdesskatt på utgifter för förtäring i samband med representation, dnr

text: 131 519171-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att den nuvarande avdragsbegränsningen för mervärdesskatt på utgifter för lunch, middag eller supé i samband med representation inte ska tillämpas i den mån avdragsbegränsningen innebär en inskränkning av avdragsrätten eller rätten till återbetalning i förhållande till vad som har gällt sedan den 1 januari 1995 och samtidigt är i strid med standstill-klausulen i

text: artikel 176 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: , mervärdesskattedirektivet (Tillämpning av avdragsbegränsningen i

text: mervärdesskattelagen

text: vid representation 20140619, dnr

text: 131 222261-14/111

text: ). Det innebär att avdraget för mervärdesskatt på måltidsutgifter i vissa fall får beräknas på ett högre underlag än de avdragsramar som gäller vid inkomstbeskattningen. De underlag som kan tillämpas framgår av ställningstagandet Underlag för beräkning av avdrag för mervärdesskatt vid representation (Skatteverket 201406-19, dnr

text: 131 222269-14/111

text: Med anledning av de bedömningar som görs i de ovan nämnda ställningstagandena har Skatteverket sett över ett tidigare ställningstagande om beräkningen av avdraget för mervärdesskatt. Översynen har medfört nya schabloner för de underlag som avdraget för mervärdesskatt kan beräknas på. Det tidigare ställningstagandet Avdrag för mervärdesskatt på måltidsutgiften vid representation (Skatteverket 2012-05-31, dnr

text: 131 210591-12/111

text: ) upphör att gälla.

text: Från och med den 1 januari 2012 är skattesatsen för restaurang- och cateringtjänster 12 procent med undantag för den del av tjänsten som avser spritdrycker, vin och starköl. Skattesatsen för spritdrycker, vin och starköl är 25 procent.

text: Om en beskattningsbar person som har avdragsrätt för eller rätt till återbetalning av mervärdesskatt i samband med representation har haft kostnader för en restaurang- eller cateringtjänst som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl får avdraget beräknas utifrån faktiska kostnader för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl. Den andel av underlaget som ska anses avse mat ska då beräknas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive spritdrycker, vin och starköl vid varje representationstillfälle.

text: Skatteverket anser att en sådan beskattningsbar person får välja att i stället beräkna avdraget enligt en schablon. Den valmöjligheten gäller under förutsättning att kostnaderna minst uppgår till de nedan angivna underlagen och att den debiterade mervärdesskatten minst uppgår till schablonbeloppet per person och måltid. Om avdraget ska beräknas på ett underlag som uppgår till

text: 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid vid extern representation kan den beskattningsbara personen få avdrag med skäliga 46 kr per person och måltid. Spritdrycker och vin får inte ingå i detta underlag.

text: 200 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid vid intern representation kan den beskattningsbara personen få avdrag med skäliga 31 kr per person och måltid. Spritdrycker och vin får inte ingå i detta underlag.

text: 180 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid enligt de regler som gällde 1996 kan den beskattningsbara personen få avdrag med skäliga 28 kr per person och måltid. Spritdrycker och vin får då ingå i underlaget.

text: Om ett företag som inte har avdragsrätt eller rätt till återbetalning enligt

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, i samband med representation har haft kostnader för en restaurang- eller cateringtjänst som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl kan företaget, enligt Skatteverkets uppfattning, vid inkomstbeskattningen få kostnadsavdrag för 90 kr med ett tillägg för mervärdesskatt med skäliga 14 kr per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att kostnaderna är minst 90 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid och att den debiterade mervärdesskatten är minst 14 kr per person. Företaget får i stället välja att dra av 90 kr med ett tillägg för mervärdesskatt beräknat utifrån faktiska kostnader för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl.

text: Kommuner, landsting, kommunalförbund samt samordningsförbund som avses i

text: 4 § lagen (2003:1210)

text: om finansiell samordning av rehabiliteringsinsatser (i ställningstagandet kommuner) kan ha rätt till ersättning för mervärdesskatt på en måltidsutgift i samband med representation enligt lag om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund (

text: ), LEMK. Om en sådan utgift avser en restaurang- eller cateringtjänst som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl kan kommunen enligt Skatteverkets uppfattning få ersättning med skäliga 14 kr per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att kostnaderna är minst 90 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid och att den debiterade mervärdesskatten är minst 14 kr per person. Kommunen får i stället välja att beräkna sin rätt till ersättning utifrån faktiska kostnader för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl.

text: 2 Frågeställning

text: Mervärdesskattesatsen för restaurang- och cateringstjänster sänktes den 1 januari 2012 från 25 procent till 12 procent. Skatteverket tog då ställning till hur avdraget för mervärdesskatt ska beräknas om en måltidsutgift avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl (Skatteverket 2012-05-31, dnr

text: 131 210591-12/111

text: Skatteverket anser att den nuvarande avdragsbegränsningen för mervärdesskatt på utgifter för lunch, middag eller supé i samband med representation inte ska tillämpas i den mån den innebär en inskränkning av avdragsrätten i förhållande till vad som har gällt sedan den 1 januari 1995 och samtidigt är i strid med standstill-klausulen i mervärdesskattedirektivet. Det innebär att avdraget för mervärdesskatt på måltidsutgifter i vissa fall kan beräknas på ett högre underlag än de avdragsramar som gäller vid inkomstbeskattningen (Skatteverket 201406-19, dnr

text: 131 222261-14/111

text: och

text: 131 222269-14/111

text: ). Skatteverket har med anledning av den ändrade tillämpningen av avdragsbegränsningen sett över det tidigare ställningstagandet från 2012-05-31. Översynen har medfört nya schabloner för de underlag som avdraget för mervärdesskatt kan beräknas på. Det tidigare ställningstagandet Avdrag för mervärdesskatt på måltidsutgiften vid representation (Skatteverket 2012-05-31, dnr

text: 131 210591-12/111

text: ) upphör att gälla.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: m.m.

text: Mervärdesskatt ska normalt tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget (

text: 7 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML).

text: Vid omsättning av restaurang- och cateringtjänster ska mervärdesskatt tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget. Mervärdesskatt ska dock tas ut med 25 procent på den del av tjänsten som avser spritdrycker, vin och starköl (

text: 7 kap. 1 § andra stycket

text: ML).

text: Avdrag får inte göras för ingående skatt som hänför sig till utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomstbeskattningen (

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML).

text: En beskattningsbar person som har en verksamhet som inte medför skattskyldighet enligt ML kan under vissa förutsättningar i stället ha rätt till återbetalning enligt

text: 10 kap.

text: ML (10 kap. 1-3, 9 och 11-12 §§ ML).

text: Kommun, landsting, kommunalförbund samt samordningsförbund som avses i

text: 4 § lagen (2003:1210)

text: om finansiell samordning av rehabiliteringsinsatser (i ställningstagandet kommuner) har rätt till ersättning för ingående skatt som inte får dras av enligt ML eller för vilken de inte har rätt till återbetalning enligt ML (2 § LEMK). Vid utbetalning av sådan ersättning tillämpas bl.a. bestämmelserna i

text: 8 kap. 9 § första stycket 2

text: ML (4 § LEMK).

text: Kammarrätten har funnit att avdragsrätten för mervärdesskatt på utgifter i samband med demonstrationer och visningar har begränsats i förhållande till vad som gällde vid tidpunkten för Sveriges inträde i Europeiska unionen. De nuvarande svenska reglerna såsom de tillämpades av Skatteverket ansågs därför stå i strid med den s.k. standstill-klausulen i artikel 176 i mervärdesskattedirektivet (KRNG 2013-09-20, mål nr 24-12). Skatteverket har redogjort för sin syn på kammarrättsdomen och i vilken omfattning avdragsbegränsningen för representation kan tillämpas (Skatteverket 2014-06-19, dnr

text: 131 222261-14/111

text: och

text: 131 222269-14/111

text: Inkomstskattelagen

text: m.m.

text: Utgifter för representation och liknande ändamål ska dras av bara om de har ett omedelbart samband med näringsverksamheten, såsom då det uteslutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård. Avdraget får inte överstiga vad som kan anses skäligt. För utgifter för lunch, middag eller supé får avdraget inte överstiga 90 kronor per person och måltid med tillägg för mervärdesskatt till den del denna inte ska dras av enligt 8 kap. eller återbetalas enligt

text: 10 kap.

text: ML (

text: 16 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL).

text: Ett tidigare avdragsförbud för spritdrycker och vin slopades i samband med en lagändring som trädde i kraft den 1 januari 1996. Av förenklingsskäl skulle då även spritdrycker och vin få ingå i avdragsramen för lunch, middag eller supé. I samband med lagstiftningsärendet uttalade skatteutskottet att avdragsramen till huvudsaklig del bör användas för att täcka kostnaderna för mat (

text: bet. 1995/96:SkU20 s. 48

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Förutsättningar för avdrag

text: Enligt

text: mervärdesskattelagen

text: får avdrag inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomstbeskattningen enligt

text: 16 kap. 2 §

text: IL. Därför medges avdrag för ingående mervärdesskatt endast om den avser utgifter för representation eller liknande ändamål som ligger inom ramen för vad som är avdragsgillt vid inkomstbeskattningen. Avdraget får inte överstiga vad som kan anses skäligt. Enligt Skatteverkets uppfattning ska den avdragsbegränsning för mervärdesskatt på utgifter för måltider i samband med representation som gäller för beskattningsbara personer inte tillämpas i den mån den innebär en inskränkning av rätten till avdrag för mervärdesskatt i förhållande till vad som har gällt sedan den 1 januari 1995 och samtidigt är i strid med standstill-klausulen i mervärdesskattedirektivet (Skatteverket 2014-06-19, dnr

text: 131 222261-14/111

text: 10 kap.

text: ML. Vad som i detta ställningstagande sägs om avdrag och avdragsrätt enligt ML gäller i tillämpliga delar också vid rätt till återbetalning enligt

text: 10 kap.

text: ML.

text: Vid inkomstbeskattningen är beloppsramen för lunch, middag eller supé i lagtexten angiven till 90 kr per person och måltid med tillägg för mervärdesskatt till den del mervärdesskatten inte ska dras av eller återbetalas enligt ML.

text: Utgifter för representation och liknande ändamål ska dras av bara om de har omedelbart samband med näringsverksamheten (

text: 16 kap. 2 §

text: IL). I det följande förutsätts att måltidsutgifterna har ett sådant samband.

text: I Skatteverkets meddelande, SKV M 2004:4 finns information om de regler som gäller för avdrag för utgifter för representation m.m. vid inkomstbeskattningen.

text: 4.2 Olika skattesatser

text: Det tidigare avdragsförbudet för spritdrycker och vin togs bort i förenklande syfte. Från och med den 1 januari 2012 gäller olika skattesatser för mat respektive spritdrycker, vin och starköl. Att då beräkna avdraget för mervärdesskatt utifrån faktiska kostnader kan medföra ett omfattande administrativt merarbete för företagen. Skatteverket anser därför att en förenklad beräkning får tillämpas. När det tidigare avdragsförbudet för spritdrycker och vin togs bort uttalade skatteutskottet att avdragsramen för lunch, middag eller supé till huvudsaklig del bör användas för att täcka kostnader för mat. Mot bakgrund av detta uttalande anser Skatteverket att det vid beräkningen av avdraget för mervärdesskatt på en utgift som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl kan tillämpas en schablon beräknad på att underlaget till huvudsaklig del avser kostnader för mat. Det förekommer att en måltidsutgift som ett företag har haft i samband med representation har köpts in som en del i ett sammansatt tillhandahållande och att detta i sin helhet ska beskattas med en skattesats. Avdraget för mervärdesskatt på måltidsutgiften ska då beräknas enligt den skattesats som gäller för det sammansatta tillhandahållandet.

text: 4.3 Avdraget för mervärdesskatt

text: 4.3.1 Allmänt om underlaget för beräkningen

text: Enligt Skatteverkets uppfattning får avdraget för mervärdesskatt på utgifter för lunch, middag eller supé i samband med representation och på utgifter i samband med demonstrationer och visningar beräknas på ett underlag som högst motsvarar de avdragsramar som gällde inkomstskattemässigt för utgifter under 1995.

text: Skatteverket anser att spritdrycker och vin inte får ingå i underlaget när avdraget för mervärdesskatt beräknas på underlag som motsvarar de avdragsramar som gällde enligt rekommendationerna för 1995. Utgifter för starköl får ingå i underlaget (Skatteverket 201406-19, dnr

text: 131 222269-14/111

text: Alternativt får avdraget för mervärdesskatt vid ett representationstillfälle beräknas enligt de regler som gällde från och med den 1 januari 1996. Spritdrycker och vin får då ingå i underlaget (se avsnitt 4.3.4).

text: 4.3.2 Vid extern representation

text: En beskattningsbar person som har utgifter för lunch, middag eller supé i samband med extern representation kan högst få avdrag för mervärdesskatten på ett underlag som uppgår till 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att den beskattningsbara personen i sin verksamhet har avdragsrätt för mervärdesskatt. Spritdrycker och vin får inte ingå i detta underlag.

text: På en restaurangtjänst som avser mat och alkoholfri måltidsdryck ska mervärdesskatt utgå med 12 procent. För en sådan måltid i samband med extern representation medges vid mervärdesskatteredovisningen då avdrag med högst 36 kr (12 % x 300 kr) per person och måltid.

text: Om en restaurangtjänst avser både mat och starköl är skattesatsen för maten 12 procent och skattesatsen för starköl 25 procent. Underlaget på högst 300 kr ska då anses avse både mat och starköl. Hur stor del av beloppet som avser mat respektive starköl ska bestämmas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för respektive del vid varje representationstillfälle. Avdrag kan högst medges med 12 procent på den del av 300 kr som kan anses avse mat samt med 25 procent på den del av 300 kr som kan anses avse starköl per person och måltid.

text: Skatteverket anser dock att en beskattningsbar person vid beräkningen av avdraget för mervärdesskatt på en kostnad som avser både mat och starköl får tillämpa en schablon beräknad på att underlaget till huvudsaklig del avser kostnader för mat. De beskattningsbara personer som har avdragsrätt för eller rätt till återbetalning av mervärdesskatt kan då få avdrag för mervärdesskatt med skäliga 46 kr per person och måltid vid extern representation. Detta gäller under förutsättning

text: att måltidsutgiften är minst 300 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid,

text: att den förvärvade restaurang- eller cateringtjänsten avser både mat och starköl och

text: att den debiterade mervärdesskatten är minst 46 kr per person och måltid.

text: Om avdraget beräknas enligt denna schablon behöver någon fördelning utifrån faktiska kostnader för mat respektive starköl inte ske.

text: Om en måltidsutgift ingår i ett förvärv av ett sammansatt tillhandahållande som i sin helhet ska beskattas med 25 procent kan avdrag för mervärdesskatt på måltid i samband med extern representation medges med högst 75 kr (25 % x 300 kr) per person och måltid.

text: 4.3.3 Vid intern representation

text: En beskattningsbar person som har utgifter för lunch, middag eller supé i samband med intern representation kan högst få avdrag för mervärdesskatten på ett underlag som uppgår till 200 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att den beskattningsbara personen i sin verksamhet har avdragsrätt för mervärdesskatt. Spritdrycker och vin får inte ingå i detta underlag.

text: På en restaurangtjänst som avser mat och alkoholfri måltidsdryck ska mervärdesskatt utgå med 12 procent. För en sådan måltid i samband med intern representation medges vid mervärdesskatteredovisningen då avdrag med högst 24 kr (12 % x 200 kr) per person och måltid.

text: Om en restaurangtjänst avser både mat och starköl är skattesatsen för maten 12 procent och skattesatsen för starkölet 25 procent. Underlaget på högst 200 kr ska då anses avse både mat och starköl. Hur stor del av beloppet som avser mat respektive starköl ska bestämmas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för respektive del vid varje representationstillfälle. Avdrag kan högst medges med 12 procent på den del av 200 kr som kan anses avse mat samt med 25 procent på den del av 200 kr som kan anses avse starköl per person och måltid.

text: Skatteverket anser dock att en beskattningsbar person vid beräkningen av avdraget för mervärdesskatt på en måltidsutgift som avser både mat och starköl får tillämpa en schablon beräknad på att underlaget till huvudsaklig del avser kostnader för mat. De beskattningsbara personer som har avdragsrätt för mervärdesskatt kan då få avdrag för mervärdesskatt med skäliga 31 kr per person och måltid vid intern representation. Detta gäller under förutsättning

text: att måltidsutgiften är minst 200 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid,

text: att den debiterade mervärdesskatten är minst 31 kr per person och måltid.

text: Om avdrag beräknas enligt denna schablon behöver någon fördelning utifrån faktiska kostnader för mat respektive starköl inte göras.

text: Om en måltidsutgift ingår i ett förvärv av ett sammansatt tillhandahållande som i sin helhet ska beskattas med 25 procent kan avdrag för mervärdesskatt på måltid i samband med intern representation medges med högst 50 kr (25 % x 200 kr) per person.

text: 4.3.4 Alternativ beräkning enligt de regler som gällde 1996

text: Alternativt kan avdraget för mervärdesskatt vid ett representationstillfälle beräknas enligt de regler som gällde från och med den 1 januari 1996. Spritdrycker och vin får då ingå i underlaget och avdraget för mervärdesskatt på en måltidsutgift ska beräknas på ett underlag som uppgår till högst 180 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid. Detta gäller både vid extern och vid intern representation.

text: Om en beskattningsbar person som har haft utgifter för en restaurang- eller cateringtjänst som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl väljer att beräkna sitt avdrag för mervärdesskatt enligt de regler som gällde 1996 kan avdraget beräknas utifrån faktiska kostnader för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl. Den andel av underlaget som ska anses avse mat ska då beräknas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl vid varje representationstillfälle.

text: Skatteverket anser att en sådan beskattningsbar person i stället får välja att beräkna avdraget enligt en schablon. En beskattningsbar person som har haft utgifter för en restaurang- eller cateringtjänst i samband med extern eller intern representation kan då få avdrag med skäliga 28 kr per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att kostnaderna är minst 180 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid och att den debiterade mervärdeskatten är minst 28 kr per person.

text: 4.4 Avdrag vid inkomstbeskattningen

text: Ett företag som i sin verksamhet inte har avdragsrätt för eller rätt till återbetalning av mervärdesskatt kan vid inkomstbeskattningen även få avdrag för mervärdesskatten på avdragsramen. Avdragsramen är vid inkomstbeskattningen 90 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid. På en restaurangtjänst som avser mat och alkoholfri måltidsdryck ska mervärdesskatt utgå med 12 procent. För en sådan måltid kan företaget vid inkomstbeskattningen få avdrag med högst 90 kr med ett tillägg för mervärdesskatt med högst 10,80 kr (12 % x 90 kr) per person och måltid.

text: Om företaget har haft kostnader för en restaurang- eller cateringtjänst som avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl kan det, enligt Skatteverkets uppfattning, vid inkomstbeskattningen få avdrag för 90 kr med ett tillägg för mervärdesskatt med skäliga 14 kr per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att kostnaderna är minst 90 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid och att den debiterade mervärdesskatten är minst 14 kr. Företaget får dock i stället välja att dra av 90 kr med ett tillägg för mervärdesskatt beräknat utifrån faktiska kostnader för mat respektive spritdrycker, vin eller starköl. Den andel av 90 kr som ska anses avse mat ska då beräknas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive spritdrycker, vin och starköl vid varje representationstillfälle.

text: Om en måltidsutgift ingår i ett förvärv av ett sammansatt tillhandahållande som i sin helhet ska beskattas med 25 procent kan tillägget för mervärdesskatt uppgå till högst 22,50 kr (25 % x 90 kr) per person.

text: 4.5 Rätt till ersättning för mervärdesskatt

text: En kommun kan ha rätt till ersättning för mervärdesskatt på utgifter för måltid i samband med representation som har samband med en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt ML (2 § LEMK). Rätt till ersättning finns då för högst mervärdesskatten på den avdragsram som gäller vid inkomstbeskattningen, 90 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid (Skatteverket 2014-06-19, dnr

text: 131 222261-14/111

text: ). På en restaurangtjänst som avser mat och alkoholfri måltidsdryck ska mervärdesskatt utgå med 12 procent. För en sådan måltid kan en kommun högst få ersättning med 10,80 kr (12 % x 90 kr) per person.

text: Om en restaurangtjänst avser både mat och spritdrycker, vin eller starköl kan kommunen enligt Skatteverkets uppfattning få ersättning med skäliga 14 kr per person och måltid. Detta gäller under förutsättning att kostnaderna är minst 90 kr exklusive mervärdesskatt per person och måltid och att den debiterade mervärdesskatten är minst 14 kr per person. Kommunen kan i stället välja att beräkna sin rätt till ersättning utifrån faktiska kostnader. Den andel av 90 kr som ska anses avse mat ska då beräknas genom en proportionering utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive spritdrycker, vin och starköl vid varje representationstillfälle.

text: Om en måltidsutgift ingår i ett förvärv av ett sammansatt tillhandahållande som i sin helhet ska beskattas med 25 procent kan kommunen få ersättning för mervärdesskatt på måltid i samband med representation med högst 22,50 kr (25 % x 90 kr) per person.

text: 4.6 Exempel

text: 1. Lunch med alkoholfri dryck

text: X AB har i samband med en affärsförhandling, extern representation, haft kostnader för lunch med totalt 450 kr för tre personer. Kostnaden avser mat och alkoholfri måltidsdryck. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 12 procent. Av totalbeloppet, 450 kr, avser därför 48,20 kr (10,71 % av 450 kr) mervärdesskatt. X AB har en verksamhet som medför avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: Kostnaden för lunchen understiger 300 kr exklusive mervärdesskatt per person. X AB har rätt till avdrag för hela den debiterade mervärdesskatten, dvs. 48,20 kr. Vid inkomstbeskattningen kan bolaget göra avdrag med 270 kr (3 x 90 kr). Återstående del av måltidsutgiften, 131,80 kr, blir en icke avdragsgill kostnad för representation.

text: 2. Middag med starköl – tillämpning av en schablon

text: Y AB har i samband med en affärsförhandling, extern representation, haft kostnader för middag med totalt 1758 kr för tre personer. Kostnaden för mat är 900 kr exklusive mervärdesskatt och kostnaden för starköl är 600 kr exklusive mervärdesskatt. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 258 kr (12 % på 900 kr och 25 % på 600 kr). Y AB har en verksamhet som medför avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: Y AB kan få avdrag för mervärdesskatt med skäliga 46 kr per person. I det nu aktuella fallet har bolaget därför rätt att dra av mervärdesskatt med 138 kr. Y AB behöver då inte göra någon beräkning utifrån faktiska kostnader för mat respektive starköl. Vid inkomstbeskattningen kan bolaget göra avdrag med 270 kr (3 x 90 kr). Återstående del av måltidsutgiften, 1350 kr, blir en icke avdragsgill kostnad för representation.

text: 3. Middag med starköl - fördelning utifrån faktiska kostnader

text: Z AB har i samband med en affärsförhandling, extern representation, haft kostnader för middag med totalt 1758 kr för tre personer. Kostnaden för mat är 900 kr exklusive mervärdesskatt och kostnaden för starköl är 600 kr exklusive mervärdesskatt. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 258 kr (12 % på 900 kr och 25 % på 600 kr). Z AB har en verksamhet som medför avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: Z AB vill inte tillämpa schablonen vid beräkning av avdraget för mervärdesskatt. Bolaget väljer i stället att beräkna avdraget utifrån de faktiska kostnaderna exklusive mervärdesskatt för mat respektive starköl. Av den totala kostnaden exklusive mervärdesskatt avser 60 procent (900/1500) mat och 40 procent (600/1500) starköl. Avdrag för mervärdesskatt kan medges med högst mervärdesskatten på ett underlag som uppgår till 900 kr exklusive mervärdesskatt (300 kr x 3). Av detta belopp ska 540 kr (60 % av 900 kr) anses avse mat och 360 kr (40 % av 900 kr) anses avse starköl. Bolaget har därför avdragsrätt för mervärdesskatt med 12 % på 540 kr och 25 % på 360 kr, alltså totalt med 154,80 kr. Vid inkomstbeskattningen kan bolaget göra avdrag med 270 kr (3 x 90 kr). Återstående del av måltidsutgiften, 1333,20 kr, blir en icke avdragsgill kostnad för representation.

text: 4. Middag med vin – beräkning enligt de regler som gällde 1996

text: Q AB har i samband med en affärsförhandling, extern representation, haft kostnader för middag med totalt 879 kr för tre personer. Kostnaden för mat är 450 kr exklusive mervärdesskatt och kostnaden för vin är 300 kr exklusive mervärdesskatt. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 129 kr (12 % på 450 kr och 25 % på 300 kr). Q AB har en verksamhet som medför avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: Om avdraget för mervärdesskatt beräknas enligt schablon och enligt de regler om gällde 1996 kan Q AB få avdrag för mervärdesskatt med skäliga 28 kr per person. I det nu aktuella fallet har bolaget därför rätt att dra av mervärdesskatt med 84 kr. Q AB behöver då inte göra någon beräkning utifrån faktiska kostnader för mat respektive vin. Vid inkomstbeskattningen kan bolaget göra avdrag med 270 kr (3 x 90 kr). Återstående del av måltidsutgiften, 525 kr, blir en icke avdragsgill kostnad för representation.

text: Q AB kan i stället välja att beräkna avdraget för mervärdesskatt utifrån faktiska kostnader för mat respektive vin. Av den totala kostnaden exklusive mervärdesskatt avser 60 procent (450/750) mat och 40 procent (300/750) vin. Avdrag för mervärdesskatt kan medges med högst mervärdesskatten på ett underlag som uppgår till 540 kr exklusive mervärdesskatt (180 kr x 3). Av detta belopp ska 324 kr (60 % av 540 kr) anses avse mat och 216 kr (40 % av 540 kr) anses avse vin. Bolaget har därför avdragsrätt för mervärdesskatt med 12 % på 324 kr och 25 % på 216 kr, alltså totalt med 92,88 kr. Återstående del av måltidsutgiften, 516,12 kr, blir en icke avdragsgill kostnad för representation.

text: 5. Middag med vin. Bolaget saknar avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: Å AB har vid ett representationstillfälle haft kostnader för middag med totalt 1758 kr för tre personer. Kostnaden för mat är 900 kr exklusive mervärdesskatt och kostnaden för vin är 600 kr exklusive mervärdesskatt. Restaurangen har tagit ut mervärdesskatt med 258 kr (12 % på 900 kr och 25 % på 600 kr). Å AB har en verksamhet som inte medför avdragsrätt för eller rätt till återbetalning av mervärdesskatt.

text: Vid inkomstbeskattningen kan bolaget göra avdrag med 270 kr (3 x 90 kr) med tillägg för den mervärdesskatt som avser detta belopp (till den del mervärdesskatten inte ska dras av eller återbetalas enligt ML). Å AB kan få avdrag för 90 kr med tillägg för mervärdesskatt med skäliga 14 kr per person. I det nu aktuella fallet har bolaget därför rätt att, vid inkomstbeskattningen, få avdrag för 270 kr plus 42 kr, dvs. totalt 312 kr för detta representationstillfälle. Å AB behöver då inte göra någon beräkning utifrån faktiska kostnader för mat respektive vin. Återstående del av måltidsutgiften blir en icke avdragsgill kostnad för representation.

text: Å AB kan som alternativ vid inkomstbeskattningen dra av 270 kr med ett tillägg för mervärdesskatten på beloppet beräknat utifrån faktiska kostnader för mat respektive vin. Avdraget skulle då uppgå till 270 kr plus 46,44 kr (12 % x 162 kr + 25 % x 108 kr), dvs. totalt 316,44 kr.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 222641-09/111

nyckelord:
Bokföring & redovisning
Inkomstskatt

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Beskattningstidpunkten för näringsbidrag

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Det är Skatteverkets bedömning att god redovisningssed ska tillämpas som huvudregel för att bestämma beskattningstidpunkten av näringsbidrag.

type: stycke

text: 29 kap.

text: och

text: 8 §§

text: inkomstskattelagen

text: (IL) skattemässiga särregler som medger en matchning mellan bidraget och utgifterna.

text: När det gäller bidrag relaterade till tillgångar får den redovisningsmetod som finns i RR 28 och RFR 2, att redovisa bidraget som en förutbetald intäkt, inte läggas till grund för beskattningen. En sådan redovisning är inte förenlig med 29 kap. 6-7 §§ IL.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I

text: 29 kap.

text: IL finns regler om hur näringsbidrag och vissa andra stöd till näringsidkare ska behandlas. Fråga har uppkommit på vilket sätt beskattningstidpunkten för näringsbidrag regleras i kapitlet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Redovisningen

text: God redovisningssed för offentliga stöd skiljer sig något åt beroende på vilket regelverk ett företag tillämpar för sin redovisning.

text: I Bokföringsnämndens (BFN) allmänna råd

text: BFNAR 2006:1

text: , Enskilda näringsidkare med förenklat årsbokslut, finns regler för intäktsredovisning av offentliga stöd i punkt 7.2. Ett företag ska redovisa offentliga stöd som en intäkt när

text: ett beslut har fattats eller en överenskommelse träffats och det finns dokumentation som visar inkomstens storlek, eller - i annat fall –

text: medlen kan disponeras eller företaget på något annat sätt kan förfoga över inkomsten.

text: Om det är uppenbart att inkomsten avser mer än ett år ska intäkten fördelas på de år den avser. På motsvarande vis får inkomsten redovisas som intäkt det år den avser om a) eller b) inträffar innan det förenklade årsbokslutet enligt lag ska ha upprättats och det är uppenbart att inkomsten hänför sig till det året. Stöd som hänför sig till förvärv av en tillgång ska minska tillgångens anskaffningsvärde.

text: I BFN:s allmänna råd

text: BFNAR 2008:1

text: , Årsredovisning i mindre aktiebolag, finns regler i punkterna 6.26 - 6.29 om när och hur offentliga stöd ska redovisas. Stödet ska intäktsredovisas om beslutet har fattats senast på balansdagen. Stöd som uppenbart hänför sig till ett räkenskapsår får redovisas som intäkt det räkenskapsåret även om beslut har fattats efter balansdagen men innan årsredovisningen avges. Stöd som avser att täcka kostnader ska redovisas som intäkt samma räkenskapsår som det år kostnaderna avser. Avser stödet att täcka uppkomna förluster ska hela stödet redovisas som intäkt under räkenskapsåret. När en tillgång finansieras med stöd ska det minska tillgångens anskaffningsvärde.

text: Enligt BFN R 5, Redovisning av statliga stöd, ska intäktsredovisning av stöd ske på så sätt att intäkten ställs mot den kostnad stödet avser att täcka. Har stöd som ska intäktsföras beviljats men inte utbetalats ska det redovisas som en fordran i balansräkningen. Avser stödet att täcka redan gjorda förluster ska det intäktsredovisas i sin helhet. Stöd som avser förvärv av en tillgång ska reducera tillgångens anskaffningsvärde.

text: Av Redovisningsrådets rekommendation RR 28 Statliga stöd framgår att statliga bidrag inte ska redovisas i balans- och resultaträkningen förrän det föreligger rimlig säkerhet att företaget kommer att uppfylla de villkor som är förknippade med bidragen och att bidragen kommer att erhållas. Bidragen ska periodiseras systematiskt på samma sätt och över samma perioder som de kostnader bidragen är avsedda att kompensera för. Bidrag som lämnas som ersättning för kostnader som företaget redan haft eller i syfte att ge företaget omedelbart stöd utan att vara förbundet med framtida kostnader ska redovisas för den period företaget erhåller en fordran. Bidrag relaterade till tillgångar ska redovisas i balansräkningen antingen genom att bidraget tas upp som en förutbetald intäkt eller reducerar tillgångens redovisade värde.

text: Företag som tillämpar RFR 2, Redovisning för juridiska personer, från Rådet för finansiell rapportering ska upprätta årsredovisningen i enlighet med samtliga bestämmelser i samtliga tillämpliga IFRS/IAS med de undantag och tillägg som anges i rekommendationen. När det gäller IAS 20 Redovisning av statliga bidrag och upplysningar om statligt stöd (förlaga till RR 28), finns det inga undantag eller tillägg som är relevanta för den här aktuella frågeställningen, utan bestämmelserna motsvarar i princip det som finns i RR 28.

text: 3.2 Beskattningen

text: Resultatet av näringsverksamhet ska enligt

text: 14 kap. 2 §

text: IL beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Inkomster ska tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag.

text: Om en enskild näringsidkare upprättar ett förenklat årsbokslut enligt

text: 6 kap. 10 § bokföringslagen

text: , ska vid beräkningen av resultatet inkomster tas upp som intäkt och utgifter dras som kostnad det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag, även om detta strider mot bokföringsmässiga grunder (14 kap. 2 §3 st . IL).

text: I

text: 29 kap.

text: IL finns skattemässiga särregler om näringsbidrag. I 2-3 §§ regleras vad som menas med näringsbidrag och vilka givare som avses.

text: Enligt 5 § ska ett näringsbidrag tas upp om det används för en utgift som ska dras av omedelbart. Om utgiften hänför sig till ett tidigare beskattningsår än det år då bidraget ska tas upp, får avdraget göras det senare året. Återbetalas bidraget, ska det återbetalda beloppet dras av.

text: Bestämmelserna i 5 § infördes ursprungligen år 1973. Av

text: prop. 1973:190

text: framgår bl.a. följande. Beskattningen av statsbidrag hade, med några undantag, grundat sig på praxis och inte på direkta lagföreskrifter. Praxis innebar att statsbidrag till näringsidkare var skattepliktigt om bidraget utgått för understödjande av näringsverksamheten eller som bidrag till att bestrida avdragsgilla omkostnader i verksamheten. I princip borde bidraget och de däremot svarande kostnaderna hänföras till samma beskattningsår. För att undanröja tveksamhet om så blev fallet när kostnaden föregått bidraget, intogs en bestämmelse (den nuvarande andra meningen) om att den skattskyldige kunde få uppskjuta kostnadsavdraget för användning det år bidraget skulle tas upp till intäkt. Det framgår dock inte av propositionen vad som är avgörande för vilket beskattningsår som bidraget ska tas upp.

text: Av 6 § framgår att om ett näringsbidrag används för att anskaffa en tillgång, som ska dras av genom värdeminskningsavdrag, ska anskaffningsvärdet minskas med bidraget. Av 7 § framgår att om ett näringsbidrag används för att anskaffa lagertillgångar, ska den del av lagret för vilken utgiften har täckts av bidraget inte räknas med när tillgångarna värderas.

text: I 8 § anges att om ett näringsbidrag ska användas ett senare beskattningsår än det år bidraget lämnas, ska bestämmelserna i 5-7 §§ tillämpas först det senare beskattningsåret, om den skattskyldige begär det.

text: Av författningskommentaren till 8 § (

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 2, s. 371) framgår att bestämmelsen infördes år 1983. Bakgrunden var att det tidigare förelåg en bristande överensstämmelse mellan den bokföringsmässiga och den skattemässiga behandlingen. Ett statsbidrag som lyftes ett visst år men som användes för avsett ändamål först ett senare år fick i redovisningen balanseras till användningsåret. Vid taxering ansågs en sådan åtgärd som tveksam, men genom 1983 års lagstiftning får den skattskyldige balansera näringsbidraget även skattemässigt.

text: Vidare framgår bl.a. följande av författningskommentaren. Bestämmelserna om näringsbidrag behandlar inte enbart skatteplikten utan, som framgår av 8 § och 5 §, också beskattningstidpunkten. Vid bestämmelsernas tillkomst beskattades vissa näringsidkare enligt kontantprincipen. Som ett historiskt arv innehåller bestämmelserna om näringsbidrag inslag av en sådan princip. Eftersom bestämmelserna om näringsbidrag också behandlar tidpunkten för skatteplikten, men inte på ett fullständigt sätt, blir även 24 § kommunalskattelagen (nuvarande

text: 14 kap.

text: IL) tillämplig. I vilken utsträckning 24 § ska tillämpas anses dock som oklart.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Periodiseringen av inkomster och utgifter i redovisningen är vanligtvis intäktsorienterad. I en sådan redovisning innebär matchningsprincipen att man först bestämmer periodens intäkter för att sedan identifiera (matcha) de kostnader som kan hänföras till respektive intäkt. Intäktsredovisning av näringsbidrag är ett avsteg från det sedvanliga sättet att matcha intäkter och kostnader, eftersom matchningen i detta fall är kostnadsorienterad (omvänd matchning). Intäkten redovisas normalt inte förrän kostnaden har uppstått.

text: Bestämmelserna om näringsbidrag i

text: 29 kap.

text: IL behandlar inte enbart skatteplikten utan till viss del också beskattningstidpunkten. Som framgått under avsnitt 3.2 ovan är det emellertid oklart på vilket sätt och i vilken utsträckning beskattningstidpunkten regleras. En förklaring är att bestämmelserna innehåller vissa inslag av kontantprincipen.

text: Framförallt när det gäller 5 § är det enligt Skatteverkets mening svårt att dra några säkra slutsatser om bestämmelsens betydelse för beskattningstidpunkten. Det finns således en viss osäkerhet i vilken utsträckning beskattningstidpunkten av näringsbidrag bestäms av skattemässiga särregler i

text: 29 kap.

text: IL eller av god redovisningssed i enlighet med

text: 14 kap. 2 §

text: IL. Skatteverkets bedömning är dock att som huvudregel ska god redovisningssed tillämpas vid beskattningen. I det fall god redovisningssed innebär, att bidraget och de däremot svarande utgifterna hänförs till olika beskattningsår, finns det i 29 kap. 5 och 8 §§ IL skattemässiga särregler som i form av en skattemässig justering medger en matchning mellan bidraget och utgifterna.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 222643-09/111

title: Årsredovisning i mindre aktiebolag och periodiseringsregeln

text: 1 Sammanfattning

text: I Bokföringsnämndens allmänna råd

text: BFNAR 2008:1

text: , Årsredovisning i mindre aktiebolag, finns i punkt 2.4 en generell regel för periodisering som innebär att ett företag inte behöver periodisera inkomster och utgifter som var för sig understiger 5 000 kr. Skatteverkets bedömning är att denna beloppsgräns är ett absolut högsta värde som inte får överskridas vare sig i redovisningen eller vid beskattningen.

text: Beträffande frågan hur periodiseringsregeln ska tillämpas vid beräkning av det skattemässiga resultatet hänvisar Skatteverket också till sitt ställningstagande 2008-11-08 ( dnr

text: 131 634847-08/111

text: ) Årsredovisning i mindre aktiebolag och bokföringsmässiga grunder.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett privat aktiebolag som är ett mindre företag enligt

text: årsredovisningslagen

text: (ÅRL) kan välja att tillämpa Bokföringsnämndens allmänna råd

text: BFNAR 2008:1

text: , Årsredovisning i mindre aktiebolag, när årsredovisningen ska upprättas.

text: I

text: BFNAR 2008:1

text: (punkt 2.4) finns en generell regel för periodisering som innebär att ett företag inte behöver periodisera inkomster och utgifter som var för sig understiger 5 000 kr. Fråga har uppkommit om beloppsgränsen är ett absolut högsta värde eller om ett högre belopp kan tillämpas med stöd av den s.k. väsentlighetsprincipen. Fråga är också om hur denna beloppsgräns ska tillämpas vid beräkning av det skattemässiga resultatet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Redovisningen

text: Av

text: BFNAR 2008:1

text: framgår att företaget inte ska tillämpa några andra allmänna råd, rekommendationer eller specifika uttalanden, med undantag av regler om fusion. Är en årsredovisningsfråga inte reglerad i

text: BFNAR 2008:1

text: ska företaget i första hand söka vägledning i regler i det allmänna rådet som behandlar liknande frågor och i andra hand i ÅRL:s grundläggande redovisningsprinciper och det allmänna rådets grundläggande principer.

text: Den s.k. väsentlighetsprincipen innebär att oväsentliga poster inte särredovisas och att oväsentliga belopp inte periodiseras. Är det fråga om oväsentliga belopp kommer dessa att redovisas när faktura erhålls eller utställs alternativt när belopp betalas eller erhålls i stället för att hänföras till den period de belöper sig på.

text: BFNAR 2008:1

text: innehåller ett antal förenklingar vad gäller periodisering av inkomster och utgifter. Förenklingarna kan ibland sägas vara ett utflöde av att väsentlighetsprincipen tillämpas, ibland utan detta samband. Det krävs således inte att inkomsten eller utgiften är oväsentlig för det enskilda företaget för att periodisering ska få underlåtas. I stället har olika gränsvärden satts, oavsett om summan av de poster som inte periodiseras blir betydande eller om posten i sig kan vara betydande för det enskilda företaget eller inte.

text: När det gäller frågan om den generella beloppsgränsen för periodisering av inkomster och utgifter i punkt 2.4, framgår att ett företag inte behöver periodisera inkomster och utgifter som var för sig understiger 5 000 kr, trots det som anges i

text: 2 kap. 4 § första stycket 4

text: ÅRL.

text: Regeln i punkt 2.4 är således en avvikelse från den grundläggande periodiseringsprincipen i ÅRL som anger att intäkter och kostnader som är hänförliga till räkenskapsåret ska tas med i årsredovisningen oavsett tidpunkten för betalningen. De grundläggande redovisningsprinciperna i

text: 2 kap. 4 §

text: ÅRL kan dock frångås om det finns särskilda skäl (

text: 2 kap. 4 § andra stycket

text: ÅRL). Enligt kommentarerna i vägledningen till

text: BFNAR 2008:1

text: ska de möjligheter till avvikelse som anges i det allmänna rådet anses som sådana särskilda skäl.

text: Av kommentarerna till punkt 2.4 i vägledningen under "Periodiseringsprincipen" framgår bl.a. följande:

text: "Bedömningen om en inkomst eller en utgift uppgår till 5.000 kronor ska göras utifrån hur normala affärsmässiga transaktioner redovisas. Att konstruera faktureringen med enda avsikt att understiga gränsvärdet för periodisering är inte förenligt med god redovisningssed. Delas faktureringen av en varuleverans eller tjänst upp på flera fakturor ska delbeloppen summeras när 5.000-kronorsgränsen bedöms.

text: Av förenklingsskäl finns i det allmänna rådet ytterligare regler när periodisering inte behöver göras, t.ex. punkterna 7.9 och 10.4. Även dessa är avvikelser från periodiseringsprincipen."

text: 3.2 Beskattningen

text: Resultatet av näringsverksamhet ska enligt

text: 14 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: (IL) beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Inkomster ska tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag.

text: Begreppet bokföringsmässiga grunder har behandlats i

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 2, s.177 f . Bokföringsmässiga grunder innebär att inkomster och utgifter inte ska redovisas med tillämpning av en kontantprincip utan hänföras till den period som de med tillämpning av företagsekonomiska principer belöper sig på. Även om begreppet god redovisningssed i något fall omfattar redovisning med tillämpning av en kontantprincip kan en sådan redovisning inte godtas vid beskattningen.

text: Trots att en kontantprincip inte är tillåten vid beskattningen finns det utrymme för den s.k. väsentlighetsprincipen. Utredningen om sambandet mellan redovisning och beskattning (SamRoB) har i

text: SOU 2008:80

text: , del 1, s. 371 behandlat väsentlighetsprincipens skattemässiga giltighet: "Väsentlighetsprincipen är en del av regelsystemet inom redovisningen. Eftersom beskattningen utgår från god redovisningssed när det inte finns uttryckliga regler om vilken beskattningstidpunkt som ska gälla är det rimligt att anta att väsentlighetsprincipen gäller även vid beskattningen. Betydelsen av väsentlighetsprincipen har dock inte uppmärksammats särskilt mycket i skattesammanhang."

text: Rättsfallet

text: RÅ 1994 ref. 2

text: belyser betydelsen av väsentlighetsprincipen vid beskattningen. Frågan gällde periodisering av anslutningsavgifter i ett energibolag. Regeringsrätten ansåg att en periodisering av en oväsentlig del av intäkterna inte borde göras.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverkets uppfattning är att det inte är tillåtet att göra några andra avvikelser, från den grundläggande periodiseringsprincipen i

text: 2 kap. 4 § första stycket 4

text: ÅRL, än de som följer av god redovisningssed. Det generella gränsbeloppet (belopp understigande 5 000 kr) för periodisering av inkomster och utgifter i punkt 2.4 i

text: BFNAR 2008:1

text: är en sådan avvikelse från denna grundläggande princip i ÅRL. Därutöver innehåller

text: BFNAR 2008:1

text: flera specifika regler som innebär avvikelser från periodiseringsprincipen i ÅRL. Avvikelserna har tillkommit utifrån att det allmänna rådet präglas av förenklingar och av att schablonmässiga väsentlighetsregler har införts.

text: Skatteverkets tolkning av periodiseringsregeln i punkt 2.4 är att regeln genom sin lydelse och funktion visar att det är fråga om ett absolut högsta värde som inte får överskridas. Denna tolkning har också stöd i det faktum att

text: BFNAR 2008:1

text: i sin utformning är regelbaserat och inte principbaserat. Väsentlighetsprincipen har således ersatts av en schablonregel.

text: Ett företag som väljer att tillämpa det allmänna rådet

text: BFNAR 2008:1

text: ska tillämpa det i sin helhet och utan avvikelse. Företaget ska inte tillämpa annan normgivning när det upprättar årsredovisning.

text: Sammantaget är det Skatteverkets bedömning att gränsbeloppet för periodisering av inkomster och utgifter i punkt 2.4 är ett värde som inte får överskridas, om det inte uttryckligen framgår av någon annan regel i

text: BFNAR 2008:1

text: . Av bestämmelsen i

text: 14 kap. 2 §

text: IL följer att gränsbeloppet i punkt 2.4 inte heller får överskridas vid beskattningen.

text: När det gäller frågan om hur periodiseringsregeln i punkt 2.4 ska tillämpas vid beräkning av det skattemässiga resultatet hänvisar Skatteverket också till sitt ställningstagande 2008-11-08, Årsredovisning i mindre aktiebolag och bokföringsmässiga grunder ( dnr

text: 131 634847-08/111

text: ). I ställningstagandet har Skatteverket närmare behandlat frågan huruvida periodiseringsprinciperna i

text: BFNAR 2008:1

text: uppfyller kravet på bokföringsmässiga grunder i IL och kan ligga till grund för fastställande av det skattemässiga resultatet. Skatteverkets bedömning är att de inslag av kontantmässig redovisning som finns i

text: BFNAR 2008:1

text: är förenliga med kravet på bokföringsmässiga grunder i

text: 14 kap. 2 § första stycket

text: IL när den kontantmässiga redovisningen avser oväsentliga belopp. Detta får anses vara det normala i den praktiska tillämpningen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 222773-11/111

title: Ändringar i remittance-regeln i intern brittisk rätt – eventuell påverkan på tillämpningen av skatteavtalet med Storbritannien och Nordirland

text: Nytt: 2019-06-28

text: I det gällande skatteavtalet mellan Sverige samt Storbritannien och Nordirland (SFS 2015:666) fr.o.m. 1 januari 2016 finns regeln om remittance i artikel 28 (tidigare artikel 27). Någon materiell ändring av innehållet i artikeln har inte skett. Observera dock att Storbritannien ändrat sin interna rätt avseende vissa belopp för remittance basis charge.

text: Sammanfattning

text: Om en person väljer att omfattas av den s.k. remittance-regeln i intern brittisk rätt och betalar en s.k. remittance basis charge hindrar detta inte att den s.k. remittance-regeln i skatteavtalet mellan Sverige och Storbritannien och Nordirland tillämpas och att inkomsten beskattas i Sverige utan lindring enligt skatteavtalet.

text: Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har ställts om uttaget av s.k. remittance basis charge i Storbritannien innebär att utländsk inkomst beskattats där på sådant sätt att den s.k. remittance- regeln i skatteavtalet inte längre kan tillämpas.

text: Gällande rätt m.m.

text: Fr.o.m. det inkomstår som börjar den 6 april 2008 beskattas personer som har hemvist (is resident) i Storbritannien det aktuella inkomståret och också har varit det under minst sju av de nio föregående inkomståren normalt för samtliga inkomster oavsett om de remitteras till Storbritannien eller inte. Den aktuella personkategorin har dock möjlighet att omfattas av remittance-regeln, dvs. att endast beskattas för inkomster utanför Storbritannien och Nordirland till den del de överföres dit eller mottages där. Om de utländska inkomster som inte remitterats under ett inkomstår överstiger £2 000 och den skattskyldige är minst 18 år vid beskattningsårets utgång betalas dock en årlig s.k. remittance basis charge på £30 000 för att fortsatt få omfattas av remittance-regeln .

text: Av den s.k. remittance-regeln i skatteavtalet, artikel 27 punkt 1 följer att: ”I fall då enligt bestämmelserna i detta avtal svensk beskattning av inkomst eller skattepliktig realisationsvinst lindras och en fysisk person enligt gällande lagstiftning i Det Förenade Konungariket beskattas för sådan inkomst eller skattepliktig realisationsvinst till den del den överförs till eller mottages i Det Förenade Konungariket och inte för hela dess belopp, skall den skattelindring som enligt detta avtal medges i Sverige avse endast den del av inkomsten eller den skattepliktiga realisationsvinsten som överförs till eller mottages i Det Förenande Konungariket.” Av

text: prop. 1983/84:5 s. 40

text: framgår att: ”Bestämmelserna i punkt 1 syftar till att förhindra att inkomst från Sverige till mottagare i Storbritannien och Nordirland beskattas för lågt eller helt undgår skatt då Storbritannien enligt sin

text: lagstiftning inte kan beskatta inkomsten eftersom den inte förts över dit (beskattning på s.k. ”remittance”-basis).”

text: Skatteverkets bedömning

text: Om en person väljer att omfattas av remittance-regeln sker beskattning i Storbritannien endast till den del utländska inkomster förs över till eller mottas i Storbritannien. Den s.k. remittance basis charge som betalas för att omfattas av regelsystemet i vissa fall är en inkomstskatt men en beloppsmässigt fastställd sådan som utgår oberoende av storleken på de oremitterade inkomsterna.

text: Inkomsterna kan därför inte anses ha blivit beskattade i Storbritannien på sätt som avses i avtalet. Remittance-regeln i skatteavtalet ska därför tillämpas och inkomsterna beskattas i Sverige utan någon skattelindring.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 222860-17/111

title: Kan ersättning SINK-beskattas när det finns beslut om skattelättnad för utländska nyckelpersoner m.fl.?

text: 1 Sammanfattning

text: Reglerna om skattelättnader för utländska nyckelpersoner m.fl. har ingen motsvarighet i lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK. Normalt medges därför inte den som är begränsat skattskyldig några skattelättnader. Begränsat skattskyldiga som med stöd av

text: 4 §

text: SINK begär att bli beskattade enligt

text: inkomstskattelagen

text: , IL, omfattas dock av bestämmelserna om skattelättnader förutsatt att det finns ett beslut från Forskarskattenämnden.

text: Skatteverket anser dock att när en ersättning disponeras först efter utflyttning från Sverige och det är aktuellt med SINK-beskattning ska hänsyn tas till bestämmelserna om skattelättnader i IL. Exempelvis ska enbart 75 procent av en retroaktiv lön beskattas med den särskilda inkomstskatten som framgår av

text: 7 §

text: SINK.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande 2016-06-13 (dnr

text: 131 280554-16/111

text: ). Det innebär en ändring av bedömningen när personen inte hunnit bli obegränsat skattskyldig till följd av HFD:s dom den 28 mars i mål nr

text: . Av domen framgår att obegränsad skattskyldighet inte är ett krav för att omfattas av bestämmelserna om skattelättnader.

text: Skatteverket kommer inte att inleda kontroller som är till nackdel för skattebetalare för tid före detta ställningstagande.

text: 2 Frågeställning

text: A och B har beslut om skattelättnad från Forskarskattenämnden och utbetalning av ersättning görs från arbetsgivaren när A och B är begränsat skattskyldiga. Kan A och B tillämpa beslut om skattelättnader på sina respektive anställningsinkomster vid SINK-beskattning?

text: 2.1 Personen hinner inte bli obegränsat skattskyldig

text: A flyttar ut från Sverige före det att han hinner bli obegränsat skattskyldig. Han är således begränsat skattskyldig under den tid som beslutet avser och när ersättningen betalas ut.

text: 2.2 Arbetsgivaren betalar ut ersättning i efterskott

text: B är obegränsat skattskyldig under den tid som beslutet avser. Han flyttar därefter ut från Sverige. Efter utflyttningen får B en ersättning från sin tidigare arbetsgivare. Efterskottsbetalningen avser arbete som utförts under den tid som beslutet från Forskarskattenämnden gäller.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser i

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL

text: Skattelättnader ges till utländska nyckelpersoner m.fl. när de arbetar tillfälligt i Sverige. Vissa förutsättningar ska vara uppfyllda och det ska finnas ett beslut från Forskarskattenämnden som visar att arbetstagaren har rätt till skattelättnaderna (11 kap. 22-23 a §§ IL). Skattelättnaderna medges under de tre första åren av en tidsbegränsad vistelse i Sverige på högst fem år.

text: Skattelättnaderna innebär att 25 procent av lön, arvode eller liknande ersättning eller förmån av arbete inte ska tas upp. Därutöver ska ersättning för utgifter som arbetstagaren haft på grund av sin vistelse i Sverige inte tas upp då de avser

text: ersättning för flyttning till eller från Sverige,

text: ersättning för egna och familjemedlemmars resor mellan Sverige och tidigare hemland, dock högst två resor per person och kalenderår, och

text: ersättning för avgifter för barns skolgång i grundskola och gymnasieskola eller liknande.

text: 3.2 Bestämmelser i lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (

text: ), SINK

text: Skattskyldig är fysisk person som är bosatt utomlands och som tar emot inkomst som är skattepliktig enligt SINK (

text: 3 §

text: SINK). Med bosatt utomlands avses den som är begränsat skattskyldig (

text: 2 §

text: SINK).

text: Den som är bosatt utomlands kan begära att få sin anställningsinkomst beskattad enligt IL (

text: 4 §

text: SINK). Personen kommer då att vara skattskyldig i inkomstslaget tjänst (

text: 3 kap. 18 § första stycket 1

text: IL).

text: Endast sådana inkomster som beskattas hos den som är obegränsat skattskyldig är skattepliktig inkomst vid SINK-beskattning (5 § sista stycket SINK).

text: Vilken skattesats som gäller framgår av

text: 7 §

text: SINK.

text: 3.3 Rättspraxis

text: RÅ 2006 ref. 29

text: Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) anser att skattelättnader ska ges när bonusersättningar kan hänföras till arbete som utförts under treårsperioden, även om utbetalningen av ersättningarna görs först efter periodens utgång.

text: 3.3.2 HFD:s dom den 28 mars 2017, mål nr

text: HFD redogör för att av förarbetena framgår att en förutsättning för tillämpning av bestämmelserna är att personen i fråga stannar i Sverige så länge att samtliga skatteregler som gäller för obegränsat skattskyldiga blir tillämpliga. Vidare anges i förarbetena att den som stannar kortare period normalt inte blir att anse som obegränsat skattskyldig och att i det fallet kan SINK bli tillämplig (se

text: prop. 2000/01:12 s. 24

text: HFD anser att förarbetsuttalandena ska ses mot bakgrund av att det vid den tiden inte fanns någon möjlighet för begränsat skattskyldiga att välja beskattning enligt IL. Det var därför naturligt att förutsätta att en arbetstagare som ansökte om skattelättnader skulle bli obegränsat skattskyldig. 2005 infördes en ändring i SINK. Ändringen medför att den som är begränsat skattskyldig kan välja att bli beskattad enligt IL i stället för enligt SINK. HFD anser därmed att förutsättningarna förändrades jämfört med vad som gällde vid införandet av bestämmelserna om skattelättnader i

text: 11 kap. 22 §

text: IL. De tidigare uttalandena i förarbetena om att skattelättnaderna förutsätter en obegränsad skattskyldighet bör därför inte påverka tolkningen av bestämmelserna. Då lagtexten inte innehåller något krav på obegränsad skattskyldighet för arbetstagaren bör även den som är begränsat skattskyldig men som begär IL-beskattning omfattas av bestämmelserna om skattelättnader. HFD anser därför att det inte är en förutsättning att arbetstagaren är obegränsat skattskyldig för att denne ska medges skattelättnader. Det är tillräckligt att arbetstagaren blir skattskyldig för sina tjänsteinkomster enligt IL. HFD anser därmed att Forskarskattenämnden inte ska ta ställning till om arbetstagarens vistelse är så lång att obegränsad skattskyldighet uppstår när en ansökan prövas. HFD fastställer FR:s domslut.

text: 4 Bedömning

text: Reglerna om skattelättnader för nyckelpersoner m.fl. har ingen motsvarighet i SINK. Normalt medges således inte några skattelättnader vid beskattning enligt SINK.

text: 4.1 Personen hinner inte bli obegränsat skattskyldig

text: Skatteverket anser att när A inte hinner bli obegränsat skattskyldig pga. utflyttning från Sverige så ska A inte medges några skattelättnader vid beskattning enligt SINK.

text: Om A med stöd av

text: 4 §

text: SINK begär att ersättningen ska beskattas enligt IL har A däremot rätt till de skattelättnader som anges i

text: 11 kap. 23 §

text: IL. Begränsat skattskyldiga som med stöd av

text: 4 §

text: SINK begär att bli beskattade enligt IL omfattas av bestämmelserna om skattelättnader när de har ett beslut från Forskarskattenämnden om skattelättnader. Detta synsätt följer av HFD:s dom den 28 mars 2017 i mål nr, 3025-16.

text: 4.2 Arbetsgivaren betalar ut ersättning i efterskott

text: Skatteverket anser att HFD ger uttryck för principen att skattelättnader ska medges när ersättningen avser en period som omfattas av Forskarskattenämndens beslut (

text: RÅ 2006 ref. 29

text: ). Detta under förutsättningen att övriga villkor för skattelättnader var uppfyllda under den tid då arbetet utfördes. Det är således inte avgörande när ersättningen var disponibel.

text: Skatteverket anser därmed att när ersättningen betalas ut till B ska det tas hänsyn till bestämmelserna om skattelättnader som finns reglerade i IL, trots att B SINK-beskattas. Detta synsätt stöds även av formuleringen i 5 § sista stycket SINK. Det medför exempelvis att enbart 75 procent av den retroaktiva lönen beskattas med den särskilda inkomstskatten som framgår av

text: 7 §

text: SINK.

text: B har i detta fall möjlighet att välja att bli beskattad enligt IL.

text: 4.3 Ersätter tidigare ställningstagande

text: 131 280554-16/111

text: ). Det innebär en ändring av bedömningen när personen inte hunnit bli obegränsat skattskyldig till följd av HFD:s dom den 28 mars 2017 i mål nr


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 223180-10/111

status: upphävt

title: Avräkning utländsk skatt - hantering av utgifter med avdragsbegränsning i spärrbeloppsberäkningen

text: Nytt: 2023-02-27

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-02-27, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: För vissa utgifter finns avdragsbegränsningar som medför att endast del av utgiften får dras av. Det gäller exempelvis utgifter för resor till och från arbetet. Vid spärrbeloppsberäkningen ska enbart den avdragsgilla delen av utgiften påverka den utländska nettoinkomsten. Den ej avdragsgilla delen proportioneras mellan utgifter hänförliga till svenska respektive utländska inkomster i förhållande till storleken på utgifterna.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En person har haft tjänsteinkomster på sammanlagt 450 000 kr varav lön från arbete utomlands uppgår till 200 000 kr. Avdrag görs för resor till och från arbetet med sammanlagt 30 000 kr varav 10 000 kr avser arbetet utomlands. Avdraget begränsas dock till den del som överstiger 9 000 kr, dvs. avdrag medges med 21 000 kr. Den utländska inkomsten har beskattats i utlandet och avräkning begärs för utländsk skatt. Vid avräkningen beaktas de utgifter som är hänförliga till den utländska inkomsten. Ska avdragsbegränsningen påverka dessa utgifter och hur ska det i så fall ske?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Avräkning medges för avräkningsbar utländsk skatt,

text: 2 kap. 8 § lagen (1986:468)

text: om avräkning av utländsk skatt, avräkningslagen. Avräkning får dock högst ske med det s.k. spärrbeloppet, dvs. den svenska skatt som tas ut på den utländska inkomsten, 2 kap. 9 § avräkningslagen. Spärrbeloppsberäkningen görs genom att ett bråktal multipliceras med den svenska skatten. Bråktalets täljare innehåller de utländska inkomsterna och bråktalets nämnare innehåller den sammanlagda svenska och utländska inkomsten. Av 2 kap. 10 § avräkningslagen, framgår att de utländska inkomster som ingår i täljaren i spärrbeloppsberäkningen är intäktsposter efter avdrag för kostnadsposter.

text: För vissa typer av utgifter finns avdragsbegränsningar. Det gäller bl.a. för resor till och från arbetet både i inkomstslaget tjänst och näringsverksamhet,

text: 12 kap. 2 §

text: och

text: 16 kap. 28 §

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Avdrag medges bara till den del kostnaderna sammanlagt överstiger 9 000 kr. Begränsningar gäller även för s.k. övriga utgifter i inkomstslaget tjänst,

text: 12 kap. 2 §

text: IL. Avdrag medges bara till den del kostnaderna sammanlagt överstiger 5 000 kr. Även i inkomstslaget kapital finns en avdragsbegränsning på 1 000 kr för förvaltningsutgifter,

text: 42 kap. 6 §

text: IL. Nämnda belopp gäller vid 2010 års taxering.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: När avräkning ska göras för den utländska skatt som betalats på den utländska tjänsteinkomsten ska det göras en spärrbeloppsberäkning för att komma fram till hur mycket svensk skatt som tas ut på den utländska inkomsten. I den ställda frågan har personen haft utgifter för resor till och från arbetet som är hänförliga till den utländska inkomsten (utländska utgifter) så dessa ska beaktas, jfr 2 kap. 10 § avräkningslagen. Eftersom avdrag inte har medgetts fullt ut för resorna pga. avdragsbegränsningen anser Skatteverket att avdragsbegränsningen också ska beaktas. I annat fall blir spärrbeloppet lägre och minskar utrymmet för avräkning. Eftersom avdragsbegränsningen minskar den sammanlagda utgiften för resor och inte räknas bort i någon särskild turordning anser Skatteverket att avdragsbegränsningen ska proportioneras mot svenska och utländska utgifter. I den ställda frågan uppgår utgifterna för de utländska resorna till 1/3 av de totala utgifterna (10 000/30 000). 1/3 av avdragsbegränsningen på 9 000 kr, dvs. 3 000 kr, ska därför minska de utländska utgifterna. De utländska utgifterna blir då 7 000 kr (10 000 - 3 000) och den utländska nettoinkomsten i spärrbeloppsberäkningen 193 000 kr (200 000 - 7 000).

text: Samma princip tillämpas oavsett vilken typ av avdragsbegränsning det är fråga om.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 224115-07/111

title: Avdrag för mervärdesskatt på ett aktiebolags kostnader för aktiekapitalet m.m.

text: Nytt: 2026-05-27

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-05-27, dnr

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: I domar av Regeringsrätten 2006-05-16 medgavs avdrag för ingående skatt på kostnader avseende ett aktiebolags notering på börs samt för värdering av börsnoterade aktier vid offentligt uppköpserbjudande.

text: Skatteverket anser att avdrag med ledning av domarna ska medges för ingående skatt på andra jämförbara kostnader som avser ett bolags aktiekapital m.m. Exempel på detta är kostnader vid inlösen av aktier, nedsättning av aktiekapitalet m.m. Avdrag ska också medges avseende framtagande av årsredovisning, genomförande av bolagsstämma, förande av aktiebok samt för kallelser och meddelanden till aktieägare och liknande åtgärder. Avdragsrätt föreligger även vid kostnader i bolaget som avser administration av vinstutdelning och genomförande av fondemission.

text: Avgifter som ett till VPC anslutet bolag erlägger vid emissioner och för annan hantering av den egna aktien bör också anses som sådana allmänna omkostnader i verksamheten som kan medföra avdragsrätt för ingående skatt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Regeringsrätten har i domar 2006-05-16 mål nr

text: , 705-04 (se

text: RÅ 2006 ref. 19

text: I och II) och 1337-04 ansett att avdrag ska medges för ingående skatt på kostnader för börsintroduktion i samband med nyemission och notering på fondbörs samt värdering av börsnoterade aktier vid offentligt uppköpserbjudande.

text: Med anledning av domarna har frågor uppkommit om avdragsrätten vid andra liknande förvärv som avser ett aktiebolags kapitalanskaffning, förvaltning av aktiekapitalet, mellanhavanden med aktieägarna och upprätthållande av marknad för den egna aktien m.m.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Tillämpliga författningsbestämmelser

text: Enligt

text: 8 kap. 3 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, får den som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Av

text: 8 kap. 13 §

text: ML framgår att i de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv som medför avdragsrätt eller avser förvärv som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag endast göras för den del av skatten som hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom en uppdelning efter skälig grund.

text: Enligt

text: 1 kap. 7 § andra stycket

text: ML förstås med verksamhet som medför skattskyldighet en sådan verksamhet i vilken omsättning av varor eller tjänster medför skattskyldighet enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 1

text: ML.

text: Den som bedriver en verksamhet som inte medför skattskyldighet har i vissa fall en mot avdragsrätten svarande återbetalningsrätt enligt

text: 10 kap.

text: ML. Exempel härpå är exportverksamhet där den skattepliktiga omsättningen äger rum utomlands.

text: Bestämmelserna i ML ska tolkas mot bakgrund av motsvarande bestämmelser i EG:s mervärdesskattedirektiv (2006/112 EG) som ersätter det tidigare gällande sjätte direktivet(77/388 EEG).

text: Rätt till avdrag föreligger enligt artikel 168a i mervärdesskattedirektivet, som motsvarar artikel 17.2 i sjätte direktivet, för ingående mervärdesskatt på varor och tjänster som tillhandahållits av en annan skattskyldig person förutsatt att varorna eller tjänsterna används i samband med skattepliktiga transaktioner.

text: Av artikel 173 i mervärdesskattedirektivet och den motsvarande artikel 17.5 i sjätte direktivet framgår att om varor och tjänster är avsedda för såväl transaktioner med avseende på vilka mervärdesskatten är avdragsgill som transaktioner på vilka mervärdesskatten inte är avdragsgill är endast den del av mervärdesskatten avdragsgill som kan hänföras till de förstnämnda transaktionerna.

text: Bestämmelserna i 8 kap. 3 och 13 §§ ML har ansetts stå i överensstämmelse med sjätte direktivets bestämmelser (jfr

text: SOU 1994:88 s. 232

text: och

text: 3.2 Rättspraxis

text: I EG-domstolens dom i målet

text: Kretztechnik, som gäller avdragsrätten vid nyemission av aktier, erinrar domstolen under punkt 34 inledningsvis om att syftet med avdragssystemet är att säkerställa att den mervärdesskatt som näringsidkaren ska betala eller har betalat inom ramen för all sin ekonomiska verksamhet inte till någon del belastar honom själv. Det gemensamma mervärdesskattesystemet garanterar följaktligen en fullständig neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet. Det gäller oavsett vilka de syften och resultat är som eftersträvas med denna verksamhet. Som ytterligare villkor gäller att nämnda verksamhet i sig omfattas av mervärdesskatt. Domstolen hänvisar därefter för ett liknande resonemang till domar i

text: mål 268/83

text: , Rompelman, punkt 19 och

text: , Ghent Coal Terminal punkt 15. Vidare hänvisar domstolen till domarna i målen C-110-147/98 Gabalfrisa m.fl. punkt 44,

text: Midland Bank, punkt 19, och

text: Abbey National, punkt 24.

text: Under punkt 35 i domen i målet Kretztechnik anför domstolen vidare att av det angivna villkoret i punkt 34 följer att mervärdesskatten är avdragsgill bara om de ingående transaktionerna har ett direkt och omedelbart samband med de utgående transaktioner som medför avdragsrätt.

text: Avdragsrätten för ingående mervärdesskatt som erlagts vid förvärvet av varor eller tjänster förutsätter enligt domstolen att kostnaderna för dessa förvärv utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de utgående skattepliktiga transaktionerna och som medför en rätt till avdrag. Hänvisning om detta görs till domarna i målen Midland Bank, punkt 30, och Abbey National, punkt 28, samt dom i

text: mål C-16/00

text: , Cibo Participations, punkt 31.

text: I punkt 36 sammanfattar domstolen följande angående ett företags allmänna omkostnader och särskilt kostnader för kapitalanskaffning genom aktieemission.

text: "Med hänsyn till att den i målet vid den nationella domstolen aktuella aktieemissionen utgör en transaktion som inte omfattas av tillämpningsområdet för sjätte direktivet, och att Kretztechnik genomförde denna transaktion i syfte att förstärka sitt kapital till förmån för sin ekonomiska verksamhet i allmänhet, utgör kostnaderna för de tillhandahållanden som detta bolag förvärvat inom ramen för den berörda transaktionen en del av dess allmänna kostnader och utgör som sådana komponenter i priset på dess varor. Sådana tillhandahållanden har nämligen ett direkt och omedelbart samband med den skattskyldiges samlade ekonomiska verksamhet (se domarna i de ovannämnda målen BLP Group, punkt 25, Midland Bank, punkt 31, Abbey National, punkterna 35 och 36, och Cibo Participations, punkt 33)."

text: Målet innehåller också frågan om emissionen utgjorde en från skatteplikt undantagen omsättning av aktierna som omfattas av tillämpningsområdet för sjätte direktivet och påverkar avdragsrätten. Denna fråga besvarades nekande av domstolen.

text: Under punkten 21 i domen konstaterade domstolen att det i fråga om huruvida ett bolags aktieemission kan anses omfattas av tillämpningsområdet för sjätte direktivet, inte är någon skillnad i arten av en sådan transaktion beroende på om den genomförs av ett bolag inom ramen för dess börsnotering eller av ett bolag som inte är börsnoterat.

text: I målet

text: BLP-Group anför EG-domstolen under punkt 25 i fråga om skillnaden i ett företags rätt till avdrag när det för att få kapital till sin verksamhet antingen utför en från skatteplikt undantagen försäljning av tillgångar i denna eller tar upp ett lån följande. "Det är riktigt att ett företag vars verksamhet är underkastad mervärdesskatteplikt har rätt att göra avdrag för skatten på tjänster från revisorer eller juridiska rådgivare som hänför sig till den skattskyldiges skattepliktiga transaktioner och att för det fall BLP hade beslutat att uppta ett lån för att tillgodose samma syften hade man haft rätt att göra avdrag för mervärdesskatt på de tjänster från en finansiell rådgivare som hade varit nödvändiga för upptagande av lånet. Detta är emellertid en följd av det faktum att dessa tjänster, för vilka kostnaden utgör en del av företagets indirekta kostnader och således tillhör kostnadskomponenterna i priset på produkterna, används av den skattskyldige för att genomföra skattepliktiga transaktioner."

text: Regeringsrätten har ansett att bestämmelserna i 8 kap. 3 och 13 §§ ML ska tolkas i enlighet med direktivets bestämmelser. (se

text: RÅ 1999 not. 282

text: ). I de tre ovan nämnda domarna av 2006-05-16 konstateras inledningsvis i domskälen följande allmänna gemensamma förutsättningar för avdragsrätten när bestämmelserna i ML tolkas med ledning av EG-rätten.

text: "Enligt

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Nämnda bestämmelse skall tolkas mot bakgrund av artikel 17.2 i sjätte mervärdesskattedirektivet. Av artikeln framgår bl.a. att en skattskyldig person har rätt att från den mervärdesskatt han är skyldig att betala dra av mervärdesskatt som avser varor och tjänster som tillhandahållits honom, i den mån varorna och tjänsterna används för den skattskyldiga personens skattepliktiga transaktioner.

text: EG-domstolen har uttalat att syftet med mervärdesskattens avdragssystem är att säkerställa att den mervärdesskatt som en näringsidkare skall betala eller har betalat inom ramen för all sin ekonomiska verksamhet inte till någon del skall belasta honom själv. Det gemensamma mervärdesskattesystemet garanterar följaktligen en fullständig neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet oavsett vilka syften och resultat som eftersträvas med verksamheten, på villkor att denna, i princip, är underkastad mervärdesskatt (se bl.a. Kretztechnik p. 34). Ingående mervärdesskatt är avdragsgill om de ingående transaktionerna har ett direkt och omedelbart samband med sådana utgående transaktioner som medför avdragsrätt. Avdragsrätten förutsätter således att kostnaderna för förvärven utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för utgående skattepliktiga transaktioner (Kretztechnik p. 35). Även om det inte finns något sådant direkt och omedelbart samband mellan ingående och utgående transaktioner, kan kostnaderna för förvärv emellertid utgöra sådana allmänna omkostnader i verksamheten som har ett direkt och omedelbart samband med den skattskyldiges hela verksamhet. Även sådana allmänna omkostnader anses utgöra en del av kostnadskomponenterna för ett företags produktion, och kan därför medföra avdragsrätt (jfr bl.a. Cibo p. 32-33). Av EG-domstolens praxis följer att kostnader för transaktioner som syftar till att förstärka ett företags kapital till förmån för dess ekonomiska verksamhet kan hänföras till företagets allmänna omkostnader (Kretztechnik p. 36). Sålunda har i Kretztechnikmålet avdragsrätt ansetts föreligga för ingående mervärdesskatt som ett medicinteknikföretag erlagt vid förvärv av tjänster i samband med en företagen nyemission och börsintroduktion. På motsvarande sätt har Regeringsrätten i

text: RÅ 2004 ref. 60

text: funnit att en skattskyldig har rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt avseende tjänster som förvärvats i samband med utgivande av konvertibla skuldebrev och vid nyemission av egna aktier."

text: I målet 1337-04 som gäller både nyemission och börsintroduktion konstaterar Regeringsrätten särskilt att "I förevarande fall är ett av syftena med bolagets börsintroduktion att i samband med nyemissionen av egna aktier underlätta kapitalanskaffningen i bolagets yrkesmässiga verksamhet, vilken i sin helhet avser omsättning av skattepliktiga varor och tjänster. Även i övrigt får börsintroduktionen, på sätt bolaget anfört, anses vara av väsentlig betydelse för bolagets verksamhet. De kostnader bolaget haft för börsintroduktionen måste därför anses utgöra sådana allmänna omkostnader som utgör komponenter i priset på de skattepliktiga varor och tjänster som bolaget tillhandahåller. Bolaget har således rätt att dra av den ingående mervärdesskatt som belöper på kostnaderna för börsintroduktionen."

text: I målet 556-03 som avser avgifter för notering på börs konstaterar Regeringsrätten att "I förevarande fall är ett av syftena med bolagets notering på Stockholms fondbörs att underlätta kapitalanskaffningen i bolagets yrkesmässiga verksamhet, vilken i sin helhet avser omsättning av skattepliktiga varor och tjänster. Även i övrigt får börsnoteringen, på sätt bolaget anfört, anses vara av väsentlig betydelse för bolagets verksamhet. De avgifter bolaget betalar till börsen måste därför anses utgöra sådana allmänna omkostnader som utgör komponenter i priset på de skattepliktiga varor och tjänster som bolaget tillhandahåller. Bolaget har således rätt att dra av den ingående mervärdesskatt som belöper på avgifterna till Stockholms fondbörs."

text: I målet 705-04 där frågan gällde värdering av aktien vid offentligt uppköpserbjudande anförde Regeringsrätten följande.

text: "Av handlingarna i nu förevarande mål framgår att ett av syftena med bolagets notering på Stockholms fondbörs var att underlätta kapitalanskaffningen i bolagets yrkesmässiga verksamhet. Som medlem av Stockholmsbörsen var bolaget bundet av börsens noteringsavtal. Styrelsen i bolaget var därmed skyldig att yttra sig över det offentliga uppköpserbjudandet. De kostnader som var förenade med detta yttrande har ett sådant samband med börsnoteringen att de enligt Regeringsrättens mening måste anses utgöra sådana allmänna omkostnader som utgör komponenter i priset på de skattepliktiga varor och tjänster som bolaget tillhandahåller. Bolaget har således rätt att dra av den ingående mervärdesskatt som belöper på de ifrågavarande konsultarvodena."

text: Regeringsrätten har tidigare i domar, se

text: RÅ 2004 ref. 60

text: och 2004 not. 113, gällande avdragsrätt för ingående skatt vid nyemission ansett att kostnader för anskaffning av kapital genom t.ex. nyemission utgör en allmän omkostnad för bolagets skattepliktiga transaktioner.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Förvärv som är behandlade i de aktuella domarna av Regeringsrätten

text: Utgifter för anskaffning och vidmakthållande av kapital för ett aktiebolags verksamhet genom nyemission av aktier, börsintroduktion och upprätthållande av börsnotering utgör enligt ovan angivna domar av Regeringsrätten sådana allmänna omkostnader i ett aktiebolags verksamhet som är hänförliga till samtliga transaktioner i denna. Detta innebär att avdragsrätt för ingående skatt föreligger vid sådana förvärv i den utsträckning som bolagets verksamhet medför skattskyldighet till mervärdesskatt. Om bolaget har både skattepliktiga och skattefria omsättningar i verksamheten begränsas avdragsrätten med hänsyn till detta.

text: Ett bolags börsintroduktion och upprätthållande av börsnotering för aktien är åtgärder som också underlättar aktieägarnas möjligheter att handla med sina aktier. Detta kan komma aktieägarna tillgodo också i form av en mera stabil och förutsägbar kurs för aktien. I domarna i målen 556-03 och 1337-04 har Regeringsrätten, oavsett att sådana aspekter också kan anläggas på ändamålet med åtgärderna, funnit att kostnaderna för dem utgör förvärv för anskaffning av kapital till bolagets verksamhet. De nämnda fördelarna för aktieägarna underlättar också bolagets kapitalanskaffning.

text: Av domen i målet 705-04 framgår att kostnader för värdering av den egna aktien vid offentligt uppköpserbjudande ska anses som allmänna omkostnader i verksamheten när kostnaderna utgör en följd av bolagets börsnotering och de krav som framgår av avtalet om notering på börsen.

text: I och med de ovan nämnda domarna av Regeringsrätten har förutsättningarna för avdragsrätt i samband med nyemission, börsintroduktion och sådana kostnader som följer av börsnoteringen klarlagts. Vid jämförelse med de tidigare avgörandena av Regeringsrätten (

text: RÅ 2001 not. 69

text: och 70) som avsåg avdragsrätten vid inregistrering av aktie på börs, årsavgift till fondbörs och avgifter till VPC framstår det som att en ändring av tidigare praxis har ägt rum.

text: Av punkt 21 i EG-domstolens dom i målet

text: Kretztechnik framgår i fråga om nyemission att det inte är någon skillnad i arten av en sådan transaktion beroende på om den genomförs av ett bolag inom ramen för dess börsnotering eller av ett bolag som inte är börsnoterat.

text: Avdragsrätt avseende kostnader som är hänförliga till nyemission bör medges oavsett om ett bolag är börsnoterat eller inte.

text: 4.2 Andra liknande förvärv avseende aktierna och aktiekapitalet

text: Frågor uppkommer också om avdragsrätten vid andra förvärv för ett aktiebolags vidmakthållande och förändringar av kapitalet för verksamheten, mellanhavanden med aktieägarna m.m. Exempel på detta är inlösen av aktier, upprättande av årsredovisning och hållande av bolagsstämma.

text: 4.2.1 Inlösen och återköp av aktier, nedsättning av aktiekapitalet och motsvarande åtgärder

text: Kostnader för åtgärder som innebär att aktiekapitalet, antalet utestående aktier eller aktiernas nominella värde reduceras genom inlösen, återköp, uppdelning eller liknande åtgärd för att förändra strukturen på bolagets kapital bör anses utgöra allmänna omkostnader i verksamheten och medföra avdragsrätt till den del denna medför skattskyldighet.

text: I motsats till en nyemission är det i sådana fall visserligen inte fråga om att anskaffa kapital för verksamheten och expansion av denna. Om ett bolag upptar ett lån för att täcka kapitalbehovet för sin verksamhet utgör konsultkostnader för detta allmänna omkostnader i verksamheten enligt EG-domstolens dom i målet

text: BLP-Group. Motsvarande bör gälla de kostnader som uppkommer om lånet avvecklas eller omplaceras. I det fall en verksamhet som medför skattskyldighet avvecklas föreligger avdragsrätt även på förvärv för detta ändamål.

text: Ett aktiebolags kostnader för inlösen och återköp av egna aktier samt nedsättning och liknande förändringar av aktiekapitalet får anses som allmänna omkostnader i verksamheten. Det samma ska också gälla kostnader vid avnotering av aktie från börs. Beslut om sådana förändringar i fråga om aktiekapitalet och aktierna fattas även när de avser minskning av det egna kapitalet för att på bästa sätt anpassa detta till företagets aktuella förhållanden och behov. Därför bör även kostnader som uppkommer i sådana fall betraktas som allmänna omkostnader i verksamheten. Till den del kostnaderna är hänförliga till verksamhet som medför skattskyldighet föreligger därför rätt till avdrag.

text: 4.2.2 Årsredovisning, bolagsstämma och liknande

text: Det högsta beslutande organet i ett aktiebolag är bolagsstämman. Av valet av aktiebolag som verksamhetsform och för kapitalanskaffning följer krav på att hålla bolagsstämma, upprätta årsredovisning och utse revisorer för granskning av räkenskaper och förvaltning. Ett aktiebolags utgifter för revision, årsredovisningar, kvartalsrapporter och bolagsstämma samt för sådana förpliktelser som följer av

text: aktiebolagslagen

text: bör därför på samma sätt som kostnader för bokföringen anses som allmänna omkostnader i den verksamhet som bolaget bedriver och medföra avdragsrätt till den del denna medför skattskyldighet. Det samma gäller utgifter för förande av aktiebok och upprättande av andra förteckningar över aktieägarna samt för utsändande av information, kallelser m.m. till dem. För utgifter avseende representation och liknande ändamål, t.ex. vid bolagsstämma, gäller dock enligt

text: 8 kap. 9 § 2

text: ML att avdrag för ingående skatt inte får göras om den skattskyldige inte har motsvarande rätt att göra avdrag vid inkomsttaxeringen.

text: 4.2.3 Aktieutdelning, fondemission

text: Utgifter som avser fondemission och bolagets administrativa kostnader för utdelning av vinstmedel till aktieägare ska, på motsvarande sätt som administrationskostnader för att amortera eller betala räntor på lån, anses utgöra allmänna omkostnader i verksamheten. Rätt till avdrag för ingående skatt föreligger därmed i den mån de avser verksamhet som medför skattskyldighet.

text: 4.2.4 Avgifter m.m. till VPC

text: Ett aktiebolags utgifter för tjänster av VPC, som det har i egenskap av ansluten emittent av aktier och andra finansiella instrument för finansiering och kapitalanskaffning i verksamheten, bör anses som allmänna omkostnader i denna. Avdragsrätt för ingående skatt föreligger i den utsträckning som bolagets verksamhet medför skattskyldighet till mervärdesskatt.

text: En ytterligare förutsättning är att omsättningen av tjänsten är av sådant slag att den är skattepliktig hos VPC. Avdragsrätt föreligger även vid särskilda avgifter i samband med andra förändringar i aktiekapitalet än emissioner, vid hantering av vinstutdelningar etc. samt för upprättande av förteckningar över aktieägare, kallelser till bolagsstämma etc.

text: 4.2.5 Värdering vid uppköpserbjudande

text: Avgifter till konsulter och mäklare avseende försäljning av aktier utgör i första hand utgifter för säljaren av aktierna och inte i det sålda bolaget. I domen i målet 705-04 fann Regeringsrätten att bolaget som medlem av Stockholmsbörsen var bundet av börsens noteringsavtal. Styrelsen i bolaget var enligt detta avtal skyldig att yttra sig över det offentliga uppköpserbjudandet. De kostnader som var förenade med yttrandet hade ett sådant samband med börsnoteringen att de måste anses utgöra sådana allmänna omkostnader som utgör komponenter i priset på de skattepliktiga varor och tjänster som bolaget tillhandahåller.

text: Avgörande betydelse för avdragsrätten i målet är att bolaget genom börsens noteringsavtal förbundit sig att bekosta värdering av aktierna med anledning av det bud som riktats till aktieägarna. Avdrag ska också medges avseende andra, liknande kostnader som följer av avtalet om bolagets notering på börs. Någon generell avdragsrätt i ett aktiebolag för kostnader som avser försäljning och värdering av aktierna i bolaget ger domen däremot inte uttryck för.

text: Ett moderbolags kostnader för värdering av aktier i dotterbolag i samband med uppköpserbjudande avseende detta kan inte anses som allmänna omkostnader i verksamheten och medföra avdragsrätt med mindre det finns en sådan skyldighet för moderbolaget att bekosta värderingen som framgår av målet 705-04.

text: 4.2.6 Avyttring av aktier och andelar

text: Avyttring av aktier i andra bolag som ett aktiebolag har i sin ägo är i motsats till nyemission en transaktion som innebär att aktierna omsätts mot ersättning.

text: I fråga om avdragsrätten vid avyttring av aktier och andra finansiella tillgångar har Skatteverket redogjort för sin uppfattning i skrivelse 2005-05-23, dnr

text: 130 299787-05/111

text: . I denna skrivelse redovisad uppfattning vidhålles.

text: Avdragsrätten för ingående skatt vid förvärv av konsulttjänster avseende avyttring av aktier i dotterbolag och intressebolag är för närvarande föremål för prövning av Regeringsrätten i ett av Skatteverket överklagat förhandsbesked av Skatterättsnämnden. I avvaktan på Regeringsrättens prövning vidhåller Skatteverket den uppfattning som redovisats i den ovan nämnda skrivelsen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 22475-14/111

title: Anstånd med betalning av skatt eller avgift enligt 63 kap. 4 § SFL vid ansökan om resning eller återställande av försutten tid.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att det är möjligt att pröva frågan om anstånd med betalning av skatt eller avgift redan när den betalningsskyldige har lämnat in en ansökan om resning eller återställande av försutten tid till domstol. För att anstånd ska kunna beviljas krävs att ansökan om resning respektive återställande av försutten tid är så välgrundad att det är tveksamt om den betalningsskyldige kommer behöva betala skatten eller avgiften som frågan gäller.

text: 2 Frågeställning

text: Är det möjligt att pröva en ansökan om anstånd enligt

text: 63 kap. 4 § skatteförfarandelagen

text: , 2011:1244, (SFL) redan när den betalningsskyldige har lämnat in en ansökan om resning eller återställande om försutten tid till domstol, men domstolen ännu inte tagit ställning i frågan? Vad krävs för att Skatteverket ska kunna bevilja anstånd i samband med ansökan om resning eller återställande av försutten tid?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skatteverket ska bevilja anstånd med betalning av skatt eller avgift, om det är tveksamt hur stort belopp som ska behöva betalas (

text: 63 kap. 4 §

text: SFL). Vid införandet av SFL konstaterades att det inte spelar någon roll om det är Skatteverket eller den betalningsskyldige som väcker frågan om nedsättning av skatt eller avgift och inte heller hur frågan väcks (

text: prop. 2010/11:165 s. 1031

text: Beviskravet ”tveksamt” innebär att det ska vara minst lika sannolikt att skatten eller avgiften kommer att kvarstå som att den kommer sättas ned (

text: prop. 2010/11:165 s. 1032

text: Skatteverket kan utan begränsning i tid ompröva ett beslut till fördel för den som beslutet gäller (

text: 66 kap. 19 §

text: SFL). Detta gäller dock inte om beslutet har överklagats till domstol och domstolens dom har vunnit laga kraft. Om det efter det att en dom har vunnit laga kraft framkommer omständigheter som visar att Skatteverkets beslut är felaktigt, kan beslutet endast ändras om resning enligt

text: 37 b § förvaltningsprocesslagen

text: , 1971:291, (FPL) beviljas.

text: Om den betalningsskyldige på grund av någon omständighet som är en giltig ursäkt, missat att överklaga förvaltningsrättens dom i rätt tid måste han eller hon ansöka om återställande av försutten tid enligt

text: 37 c §

text: FPL för att frågan om betalningsskyldighet ska kunna prövas. Om domstolen finner att tiden för överklagande ska återställas, kan frågan om betalningsskyldighet för skatt eller avgift prövas på nytt.

text: En myndighet som skall pröva ett överklagande får bestämma att det överklagade beslutet tills vidare inte skall gälla,

text: 29 § förvaltningslagen

text: , 1986:223, (FL). En domstol som prövar ett överklagande kan på samma sätt bestämma att det överklagade beslutet tills vidare inte ska gälla,

text: 28 §

text: FPL. Om det finns avvikande bestämmelser i en specialförfattning är det dessa som ska tillämpas (Wennergren,

text: Förvaltningsprocesslagen

text: m.m. s. 269). Ett exempel på sådana avvikande specialbestämmelser är reglerna om anstånd med betalning av skatt eller avgift i

text: 63 kap.

text: SFL. Anstånd med betalning av skatt eller avgift är således en form av inhibition.

text: Av praxis framgår att inhibition kan beviljas i mål om resning (se bl.a. RÅ 1984 Bb24 och

text: RÅ 2009 not.188

text: ). I

text: RÅ 1998 not. 85

text: , som gällde ansökan om resning i ett ärende om inkomsttaxering, beviljade Högsta förvaltningsdomstolen resning men avvisade ett yrkande om inhibition med hänvisning till att yrkandet var att betrakta som en ansökan om anstånd och att en sådan ansökan i första hand ska prövas av skattemyndigheten.

text: 4 Bedömning

text: Om en betalningsskyldig ansöker om resning i domstol och samtidigt ansöker om anstånd med betalning av skatt eller avgift hos Skatteverket enligt

text: 63 kap. 4 §

text: SFL ska Skatteverket pröva ansökan om anstånd. För att anstånd ska kunna beviljas krävs att resningsansökan framstår som så välgrundad att det dels framstår som sannolikt att den ska beviljas, dels att det är tveksamt om skatten kommer behöva betalas.

text: Om den betalningsskyldige ansöker om återställande av försutten tid i domstol och i samband med det ansöker om anstånd med betalning av skatt enligt

text: 63 kap. 4 §

text: SFL kan det av ansökan om återställande av försutten tid vara svårt att utläsa om det är tveksamt om skatten eller avgiften kommer behöva betalas. I en ansökan om återställande av försutten tid behöver endast skäl till varför det är ursäktligt att överklagandet inte skedde i tid anges. I ett sådant fall måste den betalningsskyldige i anståndsansökan presentera på vilket sätt det är tveksamt om skatten eller avgiften kommer behöva betalas, till exempel genom att styrka eventuell avdragsrätt.

text: Om skatten eller avgiften som ansökan om resning eller återställande av försutten tid avser är obetald och hunnit preskriberas kan något anstånd inte medges, eftersom det då inte finns någon kvarvarande betalningsskyldighet som kan bortfalla.