identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 230338-07/111

title: Begreppet utlandsmyndighet i 6 § p. 5 SINK

text: 1 Sammanfattning

text: Nytt: 2021-11-25

text: Observera att SINK har ändrats från och med den 1 januari 2021. I de delar där ställningstagandet hänvisar till 6 § punkten 5 SINK, avses numera 6 § punkten 4 SINK.

text: Med begreppet utlandsmyndighet i 6 § p. 5 SINK avses beskickningar, delegationer vid internationella organisationer och karriärkonsulat.

text: Exportrådets handelssekreterarkontor i utlandet är ingen utlandsmyndighet. Handelssekreterarna och övrig personal som anställts av handelssekreterarna är emellertid statligt anställda och skattskyldiga enligt 5 §1 st . p. 1 SINK.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Enligt 6 § p. 5 SINK är lön m.m. under vissa förutsättningar skattefri om mottagaren anställts av svensk utlandsmyndighet. Fråga har ställts om vad som avses med utlandsmyndighet. Är exempelvis Sveriges exportråds (Exportrådets) handelssekreterarkontor i utlandet en utlandsmyndighet?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: För en begränsat skattskyldig person är lön och därmed jämförlig förmån eller pension, som utgått på grund av anställning eller uppdrag hos svenska staten skattepliktig enligt 5 §1 st . p. 1 lagen (

text: ) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK. Sådan ersättning är dock skattefri enligt

text: 6 § p.

text: 5 om mottagaren är medborgare i anställningslandet och anställts av en svensk utlandsmyndighet eller utomlands för fältprojekt för bilateral biståndsverksamhet (lokalanställd).

text: Bestämmelsen om skattefrihet infördes 1966 i

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: . I

text: prop. 1966:127 s. 52

text: sägs följande.

text: "Statlig lön utbetalas även till vissa personer som är anställda vid våra beskickningar och konsulat utan att tillhöra utrikesförvaltningen i egentlig mening. Det gäller här s.k. lokalanställda, dvs. personer som anställs direkt av utlandsmyndigheten. De är i stor utsträckning icke svenska medborgare och de tjänstgör i allmänhet som chaufförer, vaktmästare, kontorsbud, trädgårdsmästare, telefonister, skrivbiträden o.d. Även för SIDA:s biståndsprojekt rekryteras vissa personalgrupper på platsen.

text: Enligt de sakkunnigas förslag skulle även de lokalanställda omfattas av skattskyldighet i Sverige för sin lön från svenska staten. Förslaget har mött invändningar. Med hänsyn till Wienkonventionerna om diplomatiska och konsulära förbindelser bör sålunda regeln i första hand jämkas så att den som är medborgare i anställningslandet alltid fritas från skattskyldighet."

text: I

text: 3 § förordningen (1996:1515)

text: med instruktion för Regeringskansliet samt i

text: 1 § förordningen (1992:247)

text: med instruktion för utrikesrepresentationen anges vad som avses med utlandsmyndighet. Dit räknas beskickningar, delegationer vid internationella organisationer och karriärkonsulat.

text: Sverige har för närvarande 105 utlandsmyndigheter. Dessa finns förtecknade i Bilaga 6 till

text: prop. 2006/07:1

text: Exportrådets verksamhet utomlands bedrivs bl.a. genom handelssekreterarkontor. Handelssekreterare har till uppgift att främja svensk export. Enligt

text: 1 § lagen (1975:490)

text: om beslutanderätt för Sveriges exportråd beträffande handelssekreterare m.m. får Exportrådet planera och leda handelssekreterarnas verksamhet. Av

text: 13 § förordningen (1988:1093)

text: med instruktion för handelssekreterare framgår att handelssekreterare förordnas av regeringen medan övrig personal anställs av handelssekreteraren.

text: I DS H 1979:1 Exportfrämjandets organisation — en översyn och i

text: SOU 2000:102

text: Expert på export? finns beskrivningar av Exportrådet och dess verksamhet. Där framgår att handelssekreterarkontoren är statliga myndigheter samt att handelssekreteraren och av handelssekreteraren anställd personal är statligt anställda. Viss myndighetsutövning har således delegerats till Exportrådet. Exportrådet i sig är däremot inte någon statlig myndighet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser att uttrycket utlandsmyndighet i 6 § p. 5 SINK har samma betydelse som i instruktionerna för Regeringskansliet och utrikesrepresentationen. Av förarbetena till bestämmelsen framgår inte att uttrycket utlandsmyndighet i SINK skulle ha någon annan betydelse där än vad det har i andra sammanhang. Det finns inte heller någon annan lagstiftning där ordet utlandsmyndighet har någon annan definition. Det är således endast anställda vid beskickningar, delegationer vid internationella organisationer och karriärkonsulat som kan bli skattebefriade därför att de är anställda av en svensk utlandsmyndighet.

text: De delegationer vid internationella organisationer som utgör utlandsmyndigheter är för närvarande Sveriges ständiga representation vid EU i Bryssel, Sveriges ständiga representation vid FN i New York, Sveriges ständiga representation vid de internationella organisationerna i Genève, Sveriges delegation vid OECD i Paris, Sveriges ständiga representation vid Europarådet i Strasbourg och Sveriges ständiga delegation vid OSSE i Wien.

text: Exportrådet ägs till lika delar av staten och näringslivet. Exportrådet är ingen statlig myndighet men viss myndighetsutövning har delegerats dit såsom administrationen av handelssekreterarverksamheten. Handelssekreterarkontoren är statliga myndigheter. Handelssekreteraren och övrig personal som anställts av denne är därför statligt anställda och skattskyldiga för sina inkomster enligt 5 §1 st . p. 1 SINK om de är begränsat skattskyldiga. Exportrådets handelssekreterarkontor är däremot inga utlandsmyndigheter och personalen omfattas därför inte av bestämmelserna om skattefrihet i 6 § p. 5 SINK.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 230346-07/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Avräkning av utländsk skatt vid s.k. exitbeskattning

org: skv

text: Nytt: 2018-11-22

type: stycke

text: Det nordiska skatteavtalet har delvis en ny lydelse sedan den 1 januari 2009. Av ställningstagandet framgår att fördelning av beskattningsrätten vid respektive lands beskattningstidpunkt ska ske enligt artikel 13 punkt 6. Denna artikel har inte ändrats. Det har inte heller skett någon ändring i artikel 25 punkt 6. Detta innebär att Skatteverkets bedömning i ställningstagandet fortfarande gäller. Att artikel 13 punkt 7 och protokollspunkt IV ändrats påverkar inte bedömningen.

text: Lagen (

text: ) om avräkning av utländsk skatt, AvrL, har sedan den 1 januari 2009 en ny paragrafindelning vilket innebär att den tidigare

text: 1 §

text: numera motsvaras av

text: 2 kap. 1 §

text: 2 §

text: motsvaras av

text: 2 kap. 2 §

text: 4 § andra stycket

text: motsvaras av

text: 2 kap. 7 § andra stycket

text: och

text: 9 §

text: motsvaras av

text: 2 kap. 15 §

text: i den nya lydelsen. Någon materiell ändring har inte skett i dessa delar.

text: Lagen (

text: ) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, LSK, har upphävts och bestämmelserna finns sedan den 1 januari 2012 i

text: skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL.

text: 15 kap. 8 §

text: LSK motsvaras av

text: 33 kap. 9 §

text: SFL.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: En person som är obegränsat skattskyldig i Sverige vid tidpunkten för försäljning av aktier medges inte avräkning för utländsk skatt som tagits ut i samband med utflyttning från annat land (s.k. exitbeskattning) om Sverige har ett skatteavtal med det andra landet som anger att vinst vid överlåtelse av aktier endast beskattas i hemviststaten.

text: Om skatteavtal saknas med det andra landet kan avräkning medges för utländsk s.k. exitskatt om inkomsten anses härröra därifrån. Inkomsten anses härröra från det andra landet om en begränsat skattskyldig person hade beskattats där för en försäljning av sådana aktier eller på annat sätt för en värdestegring på aktierna. Avräkning medges det år aktieförsäljningen medtagits vid taxeringen i Sverige.

text: Oavsett om Sverige har skatteavtal med det andra landet eller inte kan avdrag medges för utländsk s.k. exitskatt om inkomsten anses ha sitt ursprung i den utländska staten. Inkomsten anses ha sitt ursprung i den utländska staten om en begränsat skattskyldig person hade beskattats där för en försäljning av sådana aktier eller på annat sätt för en värdestegring på aktierna. Om den utländska skatten betalas före det inkomstår aktierna säljs medges avdrag det år aktieförsäljningen beskattas i Sverige.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En kvinna som är bosatt i Sverige sedan några år avser att sälja danska aktier. Aktierna anskaffades när hon bodde i Danmark. När hon flyttade till Sverige "skattade hon av" aktierna i Danmark, dvs. den värdeökning som skett på aktierna från anskaffningsdag till utflyttningsdag beskattades (exitbeskattning).

text: Följande frågor har ställts.

text: 1. Kan hon få avräkning för den danska skatt som togs ut vid utflyttningen från Danmark när hon säljer aktierna?

text: 2. Kan hon få avdrag för den danska skatt som togs ut vid utflyttningen från Danmark när hon säljer aktierna?

text: 3. Blir det någon skillnad om kvinnan flyttat från ett land som Sverige saknar skatteavtal med?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Beskattning av kapitalvinster

text: 3.1.1 Svensk intern rätt

text: Den som är obegränsat skattskyldig beskattas för kapitalvinst på aktier enligt bestämmelserna i 44 och

text: 48 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: 3.1.2 Dansk intern rätt

text: Översiktligt innebär de nuvarande danska reglerna i § 38-40 i aktieavancebeskatningsloven följande. Reglerna har sett något annorlunda ut tidigare.

text: Vinst på aktier anses som realiserad för fysisk person som flyttar från Danmark eller får hemvist i annat land enligt skatteavtal. Skattskyldigheten inträder vid tidpunkten för utflyttningen eller bytet av hemvist. Såväl danska som utländska aktier omfattas. Beskattningen sker med utgångspunkt i aktiens värde vid utflyttningen eller bytet av hemvist.

text: Den skattskyldige kan få uppskov med betalningen av skatten. Den som flyttar till ett land som inte omfattas av det nordiska handräckningsavtalet eller EG:s indrivningsdirektiv måste ställa säkerhet för skatten.

text: När aktierna säljs kan den skattskyldige välja att i stället få vinsten beräknad med utgångspunkt i försäljningspriset och innehavstiden vid försäljningen.

text: Oavsett om vinsten beräknas utifrån aktiernas värde vid utflyttningen eller vid en senare försäljning medges avräkning för skatt som betalats i annat land vid försäljningen.

text: Skattskyldigheten bortfaller om den skattskyldige åter blir obegränsat skattskyldig i Danmark och fortfarande har kvar aktierna.

text: 3.2 Beskattning av kapitalvinst enligt skatteavtal

text: 3.2.1 Nordiska skatteavtalet

text: Enligt artikel 13 punkt 6 i det nordiska skatteavtalet (SFS 1996:1512) beskattas vinst på grund av överlåtelse av aktie endast i överlåtarens hemviststat.

text: Enligt punkt 7 får även den tidigare hemviststaten under vissa omständigheter beskatta vinst på grund av överlåtelse av aktie efter utflyttning. Om en fysisk person som haft hemvist i Danmark och fått hemvist i Sverige säljer aktie i danskt bolag får överlåtelsen beskattas i Danmark om överlåtelsen av aktien sker vid någon tidpunkt under de fem år som följer närmast efter det år personen upphörde att ha hemvist i Danmark. I så fall ska Sverige avräkna den utländska skatten enligt artikel 25 punkt 6.

text: Enligt protokollspunkt IV till artikel 13 berör bestämmelserna i artikel 13 punkterna 6 och 7 inte Danmarks rätt att beskatta aktievinst som en person som flyttar från Danmark anses ha erhållit i samband med utflyttningen.

text: I propositionen 1996/97:44 s. 52 står följande om protokollspunkten.

text: "I punkt IV i protokollet till avtalet har i enlighet med nuvarande reglering tagits in en bestämmelse i förtydligande syfte som innebär att bestämmelserna i art. 13 punkterna 6 och 7 inte berör Danmarks rätt att enligt sin egen lagstiftning beskatta aktievinst som en person som flyttar från Danmark anses ha erhållit i samband med utflyttningen. Bakgrunden till bestämmelsen är den danska lagstiftning enligt vilken personer som utflyttar från Danmark vid avflyttningen skall beskattas för den värdestegring som de vid avflyttningstillfället innehavda aktierna undergått under innehavstiden."

text: 3.2.2 OECD:s modellavtal

text: Försäljning av aktier regleras i artikel 13 punkt 5 i modellavtalet som lyder på följande sätt.

text: Vinst på grund av överlåtelse av annan egendom än sådan som avses i punkterna 1, 2, 3 och 4 beskattas endast i den avtalsslutande stat där överlåtaren har hemvist.

text: I kommentaren till artikel 13 anges vissa allmänna principer.

text: I punkt 5 står att artikel 13 inte ger någon detaljerad definition av realisationsvinst. Orden "överlåtelse av egendom" används för att täcka i synnerhet realisationsvinst som uppkommer på grund av försäljning eller byte av egendom men också på grund av partiell överlåtelse, expropriation, överlåtelse till bolag i utbyte mot andelar, försäljning av rättighet, gåva och t.o.m. övergång av egendom vid dödsfall.

text: I punkt 6 anges att de flesta stater som beskattar realisationsvinst gör detta när en överlåtelse av förmögenhetstillgång ägt rum. Några beskattar emellertid endast s.k. realiserad vinst och frågan om realisation har skett eller inte måste avgöras enligt tillämplig inhemsk lagstiftning. Den omständigheten att den stat som har rätt att beskatta inte utövar sin rätt vid den tidpunkt då överlåtelsen ägt rum medför inga särskilda problem.

text: Av punkt 12 framgår att artikeln inte anger hur en realisationsvinst ska beräknas utan det har överlämnats åt tillämplig inhemsk lag.

text: 3.3 Avräkning av utländsk skatt

text: 3.3.1 Nordiska skatteavtalet

text: Om en person med hemvist i Sverige förvärvar inkomst som enligt skatteavtalet får beskattas i Danmark, ska Sverige avräkna den danska skatten. Detta framgår av artikel 25 punkt 6 i det nordiska skatteavtalet. I vissa fall ska inkomsten i stället undantas från beskattning i Sverige men det är inte aktuellt i den situation frågan avser.

text: 3.3.2 OECD:s modellavtal

text: Artiklarna 23 A och 23 B i modellavtalet handlar om undanröjandet av dubbelbeskattning. Där anges att hemviststaten ska undanröja dubbelbeskattning på inkomster som får beskattas i källstaten, antingen genom avräkning eller genom att undanta inkomsten från beskattning.

text: I punkt 4—4.3 av kommentaren till artiklarna 23 A och 23 B förklaras hur artikel 4 i modellavtalet (hemvistartikeln) medför att vissa situationer med dubbelbeskattning löses. Det sker genom att den ena staten utses till hemviststat. Artikel 4 tar emellertid bara upp fall när det föreligger full skattskyldighet i båda länderna samtidigt. Den löser inte situationen när samma inkomst är föremål för obegränsad skattskyldighet i två länder men vid skilda tidpunkter. För att visa hur en sådan situation kan lösas ges följande exempel med personaloptioner.

text: En person med hemvist i land 1 får en personaloption. Land 1 beskattar förmånen när personaloptionen utfärdas. Därefter får personen hemvist i land 2 som beskattar personaloptionen vid utnyttjandet. Personen har beskattats i vardera landet när han har hemvist där och artikel 4 behandlar inte fallet eftersom det inte är fråga om hemvist i båda länderna samtidigt. (Punkt 4.1 av kommentaren)

text: Problemet löses om arbetet har utförts i den ena av de båda staterna. Det landet har då rätt att beskatta inkomsten enligt artikel 15 och betraktas som källstat när dubbelbeskattningen ska undanröjas. Det spelar ingen roll att det landet anser att det varit hemviststat vid beskattningen. Det spelar inte heller någon roll vid vilken tidpunkt skatten tas ut. (Punkt 4.2 av kommentaren)

text: Om arbetet inte har utförts i någon av staterna går dubbelbeskattningen inte att lösa genom att betrakta det ena landet som källstat och det andra som hemviststat. En överenskommelse mellan behöriga myndigheter kan användas för att lösa ett sådant fall. (Punkt 4.3 av kommentaren)

text: I punkt 6 av kommentaren anges att beträffande vissa inkomster har beskattningsrätten uteslutande getts till den ena staten och vederbörande artikel föreskriver då att inkomsten "beskattas endast" i en avtalsslutande stat. Orden "beskattas endast" i en avtalsslutande stat hindrar den andra staten att beskatta inkomsten. På detta sätt undviks dubbelbeskattning. Beskattningsrätten ges normalt till den stat där den skattskyldige har hemvist enligt artikel 4.

text: Punkterna 32.1—32.3 av kommentaren till artiklarna 23 A och 23 B tar upp frågan om s.k. "Conflicts of qualification". När en inkomst får beskattas i källstaten i enlighet med bestämmelserna i avtalet har hemviststaten en skyldighet att undanröja dubbelbeskattningen. Tolkningen av uttrycket "som enligt bestämmelserna i detta avtal får beskattas" blir särskilt viktigt om de båda staterna klassificerar samma inkomst på olika sätt enligt skatteavtalet. Om det finns skillnader i intern lagstiftning mellan källstaten och hemviststaten som medför att källstaten tillämpar en annan bestämmelse i avtalet på en inkomst än vad hemviststaten gör, har källstaten ändå beskattat inkomsten i enlighet med bestämmelserna i avtalet. Hemviststaten måste då undanröja dubbelbeskattningen trots dessa skilda sätt att klassificera inkomsten.

text: 3.3.3 Avräkningslagen

text: Enligt

text: 1 § lagen (1986:468)

text: om avräkning av utländsk skatt, AvrL, har en obegränsat skattskyldig person rätt till avräkning av utländsk skatt om han haft intäkt som medtagits vid taxering enligt IL, för vilken han beskattats i utländsk stat och som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra därifrån. Av 2 § AvrL framgår att denna rätt till avräkning inte föreligger om statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt, den utländska skatten samt den utländska intäkten omfattas av skatteavtal.

text: Bestämmelsen i 1 § AvrL om att inkomsten enligt skattelagstiftningen i den utländska staten ska anses härröra därifrån kommenteras på följande sätt i specialmotiveringen i

text: prop. 1985/86:131

text: s.19 f.

text: "Slutligen har angivits att den utländska intäkten enligt skattelagstiftningen i den utländska staten skall anses härröra därifrån. De flesta utländska stater beskattar en intäkt antingen därför att den som uppbär denna har någon form av anknytning till den egna staten såsom bosättning eller medborgarskap eller för att intäkten anses ha särskild anknytning till staten i fråga. Många stater uttrycker det senare i sin lagstiftning så att en viss intäkt skall anses ha källa i eller anses härröra från den egna staten. Avsikten med att ange att den utländska intäkten enligt skattelagstiftningen i den utländska staten skall anses härröra därifrån är följande. Om en intäkt har blivit beskattad i den utländska staten endast därför att den som uppbär intäkten anses ha hemvist eller vara medborgare där, skall avräkning inte medges. Om en intäkt visserligen beskattas i den utländska staten redan på den grund att personen är medborgare eller anses ha hemvist i denna stat, men intäkten ändock skulle ha beskattats där även om den uppburits av person som inte är medborgare eller har hemvist där, skall dock rätt till avräkning föreligga. Antag att en medborgare i en stat med vilken Sverige inte har dubbelbeskattningsavtal har hemvist i Sverige och uppbär en intäkt från denna stat samt att intäkten beskattas i denna stat på den grund att personen som uppbär intäkten är medborgare där. Om intäkten på grund av samband med den utländska staten skulle ha beskattats där även om den uppburits av någon här bosatt person som inte är medborgare i den utländska staten skall rätt till avräkning föreligga. I det fall intäkten härrör från Sverige och den utländska staten beskattar denna endast för att den som uppbär intäkten är medborgare där, skall däremot avräkning inte ske. Dubbelbeskattning undviks i sådant fall i allmänhet genom att den utländska staten medger avräkning för den skatt som erlagts i Sverige."

text: 3.4 Avdrag för utländsk skatt

text: Av

text: 42 kap. 2 §

text: IL framgår att i inkomstslaget kapital tillämpas bestämmelserna i inkomstslaget näringsverksamhet om avdrag för utländsk skatt i 16 kap. 18 och 19 §§.

text: En förutsättning för avdrag enligt

text: 16 kap. 19 §

text: IL är att inkomsten anses ha sitt ursprung i den utländska staten. Bestämmelsen fanns tidigare i 20 § anv.p. 4

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: , KL, där det angavs att förvärvskällan skulle anses lokaliserad i det andra landet.

text: I

text: prop. 1951:171 s. 15

text: står följande.

text: "Utländsk allmän skatt borde sålunda betraktas såsom avdragsgill omkostnad i förvärvskälla under två förutsättningar. ... Den andra förutsättningen vore att skatten skulle hänföra sig till intäkt som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten omfattades av skattskyldighet därstädes på grund av att den förvärvskälla, från vilken intäkten härflöte, ansågs där lokaliserad. Intäkten skulle således vara föremål för inskränkt skattskyldighet i den utländska stat, som uttoge skatten, och skatten skulle utgå oberoende av bosättning, medborgarskap eller dylikt.

text: Angående sistnämnda förutsättning för avdragsrätt, nämligen att den intäkt till vilken skatten hänförde sig skulle omfattas av inskränkt skattskyldighet i den främmande staten, påpeka de sakkunniga, att här icke vore fråga om någon bedömning från svensk beskattningsmyndighets sida utan endast om en utredning rörande omfattningen av inskränkt skattskyldighet i den främmande staten, sålunda ett konstaterande av det faktiska förhållandet att intäkten vore föremål för inskränkt skattskyldighet i den främmande staten på grund av förvärvskällans lokalisering och icke på grund av den skattskyldiges bosättning i denna stat eller medborgarskap därstädes."

text: Vidare står på s.23 f . följande beträffande avdrag för utländsk skatt när den skattskyldige beskattas som oinskränkt skattskyldig även i det andra landet.

text: "De sakkunniga förklara vidare, att det vore i hög grad rimligt att avdragsrätt medgives även för den skatteökning i den främmande staten som för de förvärvskällor, vilka där vore underkastade inskränkt skattskyldighet, följde av att den skattskyldige faktiskt vore oinskränkt skattskyldig därstädes. Den på den inskränkt skattepliktiga inkomsten belöpande skatten finge då beräknas efter den skattesats, som i genomsnitt utginge för den samlade inkomsten. Utredningen härutinnan torde enligt de sakkunniga i varje fall bliva enklare än en utredning hur stor skatten skulle ha varit vid blott inskränkt skattskyldighet. De sakkunniga framhålla, att det finge ankomma på den skattskyldige att själv visa vilka av hans förvärvskällor som skulle ha träffats av inskränkt skattskyldighet, om endast sådan varit för handen. ...

text: ... Vidare erinra de sakkunniga om sådana fall då en skattskyldig, som vore oinskränkt skattskyldig i Sverige ävensom i främmande stat, åtnjöte inkomst från förvärvskälla, lokaliserad i tredje stat. Beskattades inkomsten i den tredje staten borde avdrag enligt huvudregeln få ske för den sålunda erlagda skatten. Men att medgiva avdrag för skatt även till den andra utländska staten — vilken beskattade inkomsten endast för att den skattskyldige ansågs bosatt inom denna stat utan att förvärvskällan där vore lokaliserad — vore icke motiverat."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Avräkning när skatteavtal finns

text: Den aktuella frågeställningen gäller det nordiska skatteavtalet och de danska reglerna. Även andra länder har regler om beskattning av värdestegring på aktier vid utflyttning. Det nordiska skatteavtalet används därför som utgångspunkt för att belysa beskattningskonsekvenserna. Skatteverkets bedömning är däremot inte enbart inriktad på de danska reglerna.

text: Enligt artikel 13 punkt 6 i det nordiska skatteavtalet beskattas överlåtelse av aktier endast i hemviststaten.

text: Av punkterna 5, 6 och 12 i kommentaren till artikel 13 i modellavtalet framgår att frågan om när en överlåtelse beskattas och hur en realisationsvinst ska beräknas följer av intern rätt i respektive land.

text: I Danmark anses vinst på aktierna realiserad vid utflyttningen och skattskyldigheten inträder vid denna tidpunkt. Vid utflyttningstidpunkten har personen hemvist i Danmark och enligt skatteavtalet har endast Danmark rätt att beskatta vinsten.

text: I Sverige uppkommer beskattningstidpunkten vid försäljningen av aktierna. Vid den tidpunkten har personen hemvist i Sverige och enligt skatteavtalet har endast Sverige rätt att beskatta vinsten.

text: Detta är ett sådant fall där två länder har olika beskattningsprinciper. Den skattskyldige är obegränsat skattskyldig för inkomsten i båda länderna men vid olika tidpunkter (jfr punkt 4.1 av kommentaren till artikel 23 A och 23 B i modellavtalet). Vissa sådana fall kan lösas genom att det ena landet anses ha rätt som källstat att beskatta inkomsten. Det andra landet, som då anses vara hemviststat, ska i så fall undanröja dubbelbeskattningen (jfr punkt 4.2 av kommentaren till artikel 23 A och 23 B i modellavtalet). Enligt artikel 13 punkt 6 i det nordiska skatteavtalet har emellertid endast hemviststaten rätt att beskatta aktievinsten. Det finns således ingen rätt för någon källstat att beskatta en sådan vinst. Sverige har inte heller någon skyldighet att avräkna dansk skatt enligt den princip som framgår av punkterna 32.1—32.3 i kommentaren till artikel 23 A och 23 B i modellavtalet. Det är inte fråga om att Sverige och Danmark klassificerar inkomsten på olika sätt och hänför den till olika bestämmelser i skatteavtalet. Detta är i stället ett fall där det i skatteavtalet saknas en direkt verkande regel som undanröjer dubbelbeskattningen. Den enda möjligheten att undanröja dubbelbeskattningen är att de behöriga myndigheterna med stöd av artikel 28 punkt 3 andra meningen i det nordiska skatteavtalet (artikel 25 punkt 3 i OECD:s modellavtal) ingår en ömsesidig överenskommelse. Jfr resonemanget i punkt 4.3 i kommentaren till artikel 23 A och 23 B i modellavtalet.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning innebär protokollspunkt IV till artikel 13 i det nordiska skatteavtalet ingen skyldighet för Sverige att avräkna dansk skatt som tas ut på grund av utflyttningen. Bestämmelsen har enbart införts i förtydligande syfte.

text: Artikel 13 punkt 7 i det nordiska skatteavtalet innebär att Danmark kan beskatta vissa aktieförsäljningar som sker under viss tid efter utflyttningen till Sverige. Sverige ska i så fall avräkna dansk skatt. Skatteverket anser inte att denna bestämmelse är tillämplig på dansk skatt som tas ut på grund av beskattning vid utflyttningen. I Danmark anses vinsten realiserad vid utflyttningen och då inträder också skattskyldigheten. Vid den tidpunkten har personen hemvist i Danmark. Vid utflyttningen är det därför inte fråga om en överlåtelse som skett efter det att personen upphört att ha hemvist i Danmark och artikel 13 punkt 7 är inte tillämplig. Den omräkning av skatten som kan ske vid ett senare tillfälle utifrån försäljningspris, innebär inte att artikel 13 punkt 7 är tillämplig. Skattskyldigheten upphörde vid utflyttningen och det sker ingen beskattning vid försäljningstillfället.

text: Den ställda frågan avser de danska reglerna och det nordiska skatteavtalet. Även andra länder har regler om beskattning av värdestegring på aktier vid utflyttning. Skatteverket anser att avräkning inte heller kan medges i sådana fall, om skattskyldigheten i det andra landet inträder vid utflyttningen och skatteavtalet med det andra landet, i likhet med OECD:s modellavtal, anger att vinsten endast beskattas i hemviststaten.

text: Varje skatteavtal måste dock läsas noggrant. Artikel 13 punkt 5 i skatteavtalet med Tyskland (SFS 1992:1193) innebär att Tyskland under vissa förutsättningar har rätt att beskatta en person som flyttar från Tyskland för värdestegring på tyska aktier. Enligt artikel 23 punkt 2 b) ska Sverige, om försäljningen sker inom viss tid, avräkna tysk skatt.

text: 4.2 Avräkning när skatteavtal saknas

text: Om exitbeskattning sker i ett annat land och skatteavtal saknas med det andra landet regleras möjligheten till avräkning av 1 § AvrL.

text: En förutsättning för avräkning är att inkomsten både har medtagits vid taxeringen i Sverige och beskattats i det andra landet. Skatteverket anser att den omständigheten att vinsten anses realiserad och skattepliktig vid annat tillfälle i det andra landet inte påverkar rätten till avräkning. Även om beskattning sker i det andra landet flera år innan försäljningen beskattas i Sverige finns möjlighet till avräkning. Det finns således inget krav på att personen var obegränsat skattskyldig i Sverige vid den tidpunkt när beskattning skedde i det andra landet. Avräkning medges emellertid först det år inkomsten taxeras här, 4 § 2 st . AvrL. Skatten ska vara betald för att avräkning ska medges, 3 § AvrL. Eventuellt anstånd i det andra landet med skattebetalningen måste därför beaktas.

text: En annan förutsättning för avräkning är att intäkten enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra därifrån. Enligt förarbetena till lagstiftningen innebär det att inkomsten ska vara av sådant slag att skattskyldighet föreligger även för begränsat skattskyldiga personer.

text: Vid s.k. exitbeskattning sker en beskattning av värdeökningen fram till utflyttningstillfället. Grunden för beskattningen är ofta att enligt lagstiftningen anses vinsten realiserad då. Det jämställs således med en försäljning. En begränsat skattskyldig person blir i normalfallet inte exitbeskattad vid en utflyttning. Däremot kan det vara så att det andra landet beskattar begränsat skattskyldiga personer för en kapitalvinst vid försäljningen av de aktier det är fråga om. Skatteverket anser att i så fall anses den exitbeskattade personens inkomst härröra från det andra landet. Det kan också finnas andra sätt att beskatta begränsat skattskyldiga för en värdestegring på aktierna som kan anses jämförbara och som innebär att inkomsten för den exitbeskattade personen anses härröra från det andra landet.

text: Om det andra landet beskattar begränsat skattskyldiga personer för försäljningar av den aktuella typen av aktier eller på annat sätt för en värdestegring på aktierna, medges således avräkning för exitskatten även om den utflyttade personen beskattats som obegränsat skattskyldig. Om det andra landet däremot inte beskattar begränsat skattskyldiga personer för försäljningar av den aktuella typen av aktier eller på annat sätt för en värdestegring på aktierna, medges enligt Skatteverkets uppfattning ingen avräkning för den skatt som påförts den utflyttade personen. Inkomsten anses i så fall inte härröra från det andra landet.

text: Den omständigheten att avräkning kanske medges för svensk skatt i det andra landet förtar inte rätten till avräkning i Sverige. Om den utländska skatten sätts ned efter det att avräkning medgetts i Sverige ska den skattskyldige anmäla detta till Skatteverket inom tre månader,

text: 15 kap. 8 § lagen (2001:1227)

text: om självdeklarationer och kontrolluppgifter. En sådan nedsättning innebär att en ny avräkning ska göras med den lägre utländska skatten.

text: 4.3 Avdrag för utländsk skatt

text: Avdrag medges för betald utländsk skatt oavsett om inkomsten och skatten omfattas av skatteavtal eller inte. En förutsättning för avdrag är dock att inkomsten anses ha sitt ursprung i den utländska staten. Av förarbetena till lagstiftningen framgår att innebörden är — på samma sätt som i AvrL — att inkomsten ska vara av sådant slag att skattskyldighet föreligger även för begränsat skattskyldiga personer. Även om ordalydelsen i 1 § AvrL och

text: 16 kap. 19 §

text: IL inte är exakt likadan anser Skatteverket att bestämmelserna i detta avseende ska tolkas på samma sätt.

text: Vid s.k. exitbeskattning sker en beskattning av värdeökningen fram till utflyttningstillfället. Grunden för beskattningen är ofta att enligt lagstiftningen anses vinsten realiserad då. Det jämställs således med en försäljning. En begränsat skattskyldig person blir i normalfallet inte exitbeskattad vid en utflyttning. Däremot kan det vara så att det andra landet beskattar begränsat skattskyldiga personer för en kapitalvinst vid försäljningen av de aktier det är fråga om. Skatteverket anser att i så fall anses den exitbeskattade personens inkomst ha sitt ursprung i det andra landet. Det kan också finnas andra sätt att beskatta begränsat skattskyldiga för en värdestegring på aktierna som kan anses jämförbara och som innebär att inkomsten för den exitbeskattade personen anses ha sitt ursprung i det andra landet.

text: Det innebär att om det andra landet beskattar begränsat skattskyldiga personer för försäljning av den aktuella typen av aktier eller på annat sätt för en värdestegring på aktierna, medges således avdrag för exitskatten även om den utflyttade personen beskattats som obegränsat skattskyldig. Om det andra landet däremot inte beskattar begränsat skattskyldiga personer för försäljningar av den aktuella typen av aktier eller på annat sätt för en värdestegring på aktierna, medges enligt Skatteverkets uppfattning inget avdrag för den skatt som påförts den utflyttade personen. Inkomsten anses i så fall inte ha sitt ursprung i det andra landet.

text: Om inkomsten ska anses ha sitt ursprung i det andra landet uppkommer frågan om vilket år avdrag ska medges. Eftersom frågan gäller s.k. exitbeskattning kan skatten ha betalats flera år före det inkomstår då aktierna säljs och försäljningen ska deklareras i Sverige.

text: Avdrag medges för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster, 42 kap. 1 §2 st . IL. Om skatten betalas före det inkomstår då aktierna säljs finns ingen inkomst i Sverige som utgiften är hänförlig till. Det går inte att veta om det överhuvudtaget kommer att finnas någon skattepliktig inkomst i Sverige.

text: En allmän princip i inkomstslagen tjänst och kapital är att utgifter dras av det beskattningsår den skattskyldige betalar dem eller på annat sätt har kostnaderna, 10 kap. 13 § och 41 kap. 9 § IL. I rättspraxis har avdraget för utgiften i vissa fall förskjutits till ett senare år. Det har exempelvis skett när det varit svårt att göra en bedömning om förutsättningarna för avdrag är uppfyllda vid taxeringen det år då en utgift betalas när den avser den skattskyldiges verksamhet ett senare år, se RÅ85 1:3,

text: RÅ 1988 ref. 17

text: och

text: RÅ 1999 not 12

text: Enligt

text: 16 kap. 19 §

text: IL medges avdrag när den utländska skatten är betald. Om skatten betalas före det inkomstår då aktierna säljs är det också svårt att göra en bedömning om förutsättningarna för avdrag är uppfyllda. Skatteverket anser, med stöd av ovan nämnda rättspraxis, att när den utländska skatten har betalats före det inkomstår då aktieförsäljningen beskattas i Sverige ska avdrag medges det år inkomsten beskattas här.

text: Om avdrag medges för utländsk skatt ska eventuell avräkning för den utländska skatten minskas med den skatteeffekt avdraget medfört, 9 § AvrL.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 230825-07/111

title: Gåva till näringsdrivande stiftelse

text: 1 Sammanfattning

text: Gåva från fysisk person till näringsdrivande stiftelse är skattefri och ska inte tas upp som intäkt även om den används för att täcka avdragsgilla kostnader.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det är inte ovanligt att fysiska personer skänker pengar till stiftelser vars verksamhet man vill stödja.

text: Fråga har uppkommit om gåvor ska beskattas när de flyter in i en stiftelses näringsverksamhet och används för avdragsgilla kostnader.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Svenska juridiska personer är skattskyldiga för alla inkomster enligt

text: 6 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: I

text: 8 kap.

text: IL, anges vissa inkomster som är skattefria. Bestämmelserna är gemensamma för alla inkomstslag,

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 2, s.91f .

text: Förvärv genom arv, testamente, gåva eller bodelning är skattefria enligt

text: 8 kap. 2 §

text: IL.

text: Det finns inte någon legaldefinition av begreppet gåva. I doktrinen är det emellertid en allmänt vedertagen uppfattning att en gåva kännetecknas av tre rekvisit - förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt (se t.ex. Englund Silfverberg, Beskattning av arv och gåva, 12 uppl., s. 104).

text: Inkomstslaget näringsverksamhet avgränsas i

text: 13 kap.

text: IL. För juridiska personer hänförs alla slags inkomster till inkomstslaget näringsverksamhet. Det innebär att förutom egentlig näringsverksamhet, rörelse, räknas till inkomstslaget även bl. a. inkomster på grund av innehav av tillgångar och kapitalvinster, 13 kap. 1 och 2 §§ IL.

text: I

text: 15 kap.

text: IL finns bestämmelser om vad som ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Enligt huvudregeln i

text: 15 kap. 1 §

text: IL ska alla inkomster i näringsverksamheten tas upp som intäkt. Paragrafen innehåller dock en hänvisning till bl.a. 8 kap. och i 15 kap. anges också ett antal inkomster som inte ska tas upp.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Stadgandet om gåvor i

text: 8 kap. 2 §

text: IL är av generell karaktär och inskränker sig inte till visst eller vissa inkomstslag. Givarens önskan att en gåva ska användas i en näringsverksamhet och att den också används i denna kan, enligt Skatteverkets uppfattning, inte medföra att den fundamentala principen om gåvors skattefrihet ska åsidosättas.

text: När det i

text: 15 kap. 1 §

text: IL sägs att alla inkomster i näringsverksamheten ska tas upp måste detta förutsätta att inkomsten i sig är skattepliktig. De olika regler som finns beträffande skattefrihet för vissa inkomster skulle annars i princip sakna betydelse för inkomstslaget näringsverksamhet. Till yttermera visso hänvisar

text: 15 kap. 1 §

text: IL till

text: 8 kap.

text: IL vilket uttryckligen visar att skattefriheten för gåvor gäller också i detta inkomstslag.

text: Skatteverket anser således att en gåva är skattefri även om den inflyter i en stiftelses näringsverksamhet och används för kostnader som dras av i verksamheten. Detsamma gäller förvärv genom arv eller testamente.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 232353-16/111

title: Delvis befrielse från ett fullt skattetillägg om en oriktig uppgift i en mervärdesskattedeklaration framgår av VIES-uppgifter

text: 1 Sammanfattning

text: Uppgifter i VIES omfattas inte av begreppet avstämningsuppgifter såsom de definieras i

text: 49 kap. 10 d § skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL.

text: Uppgifterna i VIES är dock av avstämningskaraktär. Om en oriktig uppgift i en mervärdesskattedeklaration framgår av uppgifter i VIES som varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från beskattningsårets utgång anser Skatteverket att risken för ett skatteundandragande är liten. Det finns därför i sådana fall skäl att delvis befria från ett skattetillägg även om det krävs en utredning för att rätta den oriktiga uppgiften. Befrielse ska på denna grund ges ned till en fjärdedels skattetillägg.

text: Detta ställningstagande ska inte tillämpas vid skönsbeskattning.

text: 2 Frågeställning

text: Ska Skatteverket delvis befria från ett fullt skattetillägg om en oriktig uppgift i en mervärdesskattedeklaration framgår av VIES-uppgifter som har varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från beskattningsårets utgång? Frågan gäller oriktiga uppgifter i mervärdesskattedeklarationer som ska lämnas efter 2015 års utgång.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 VIES

text: EU:s medlemsstater är enligt Rådets förordning

text: (EG) 1798/2003

text: skyldiga att upprätthålla en egen nationell elektronisk databas där bl.a. alla uppgifter som kommer in via de periodiska sammanställningarna ska lagras och bearbetas. I Sverige ingår denna databas i systemet MIMA (Moms Inre Marknad).

text: Den information som lämnas i periodiska sammanställningar förs vidare till respektive medlemsstat genom EU:s gemensamma elektroniska system VAT Information Exchange System (VIES). Alla medlemsstater har samma uppgiftsskyldighet och de övriga medlemsstaterna ska ges tillgång till informationen senast en månad efter utgången av den period som informationen avser.

text: De uppgifter som finns i VIES används för kontroll i respektive EU-land av köparnas mervärdesskatteredovisning.

text: 3.2 Avstämningsuppgifter

text: Skatteverket får inte ta ut ett skattetillägg om en oriktig uppgift framgår av avstämningsuppgifter som varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år efter beskattningsårets utgång (

text: 49 kap. 10 § 1

text: SFL). Vad som avses med avstämningsuppgifter definieras i

text: 49 kap. 10 d §

text: SFL.

text: Uppgifter i VIES är inte avstämningsuppgifter. Undantaget från att ta ut skattetillägg ska därför inte tillämpas även om en oriktig uppgift framgår av uppgifter i VIES.

text: 3.3 Befrielse från skattetillägg

text: Om en oriktig uppgift framgår av kontrollmaterial som inte omfattas av definitionen av avstämningsuppgifter men ändå kan sägas vara av avstämningskaraktär kan Skatteverket helt eller delvis befria från ett fullt skattetillägg eftersom kontrollmaterialet ökat upptäcktsrisken (

text: prop. 2014/15:131 s. 223

text: och

text: samt

text: kap.

text: 1 §

text: SFL).

text: Bestämmelserna om avstämningsuppgifter är nya och ska tillämpas på deklarationer som ska lämnas efter den 31 december 2015.

text: 3.4 Normalt tillgängligt kontrollmaterial (äldre bestämmelser)

text: Äldre bestämmelser om normalt tillgängligt kontrollmaterial ska fortsatt tillämpas på oriktiga uppgifter i deklarationer som har eller rätteligen skulle ha lämnats den 31 december 2015 eller tidigare.

text: Enligt de äldre bestämmelserna ska Skatteverket ta ut ett lägre skattetillägg (5 procent) om en oriktig uppgift framgår av VIES (

text: 49 kap. 12 §

text: SFL i dess lydelse före den 1 januari 2016).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Delvis befria om den oriktiga uppgiften framgår av VIES

text: Skatteverket anser att uppgifterna i VIES är av avstämningskaraktär. De registreras i VIES för att respektive EU-land ska kontrollera att en köpare har lämnat en riktig mervärdesskatteredovisning. Om en oriktig uppgift framgår av uppgifter i VIES anser Skatteverket att risken för ett skatteundandragande är liten. Det finns därför skäl att delvis befria från ett skattetillägg även om det krävs en utredning för att rätta den oriktiga uppgiften. Befrielse ska normalt ges ned till en fjärdedels skattetillägg.

text: En förutsättning för befrielse är att uppgifterna varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från beskattningsårets utgång.

text: 4.2 Exempel

text: 4.2.1 Varken utgående eller ingående mervärdesskatt har redovisats för en leverans från ett annat EU-land, rätt till avdrag för ingående skatt föreligger helt eller delvis

text: I VIES finns uppgifter om att leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster har skett från ett annat EU-land till ett svenskt företag. Uppgifterna har varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från beskattningsårets utgång.

text: Det svenska företaget har varken redovisat utgående eller ingående mervärdesskatt i sin deklaration. Genom att inte ha redovisat den utgående mervärdesskatten har företaget lämnat en oriktig uppgift. Den utgående och ingående mervärdesskatten avser i detta fall samma fråga och samma period. Därmed ska den ingående mervärdesskatten kvittas mot den utgående mervärdesskatten när underlaget som skattetillägget ska beräknas på ska bestämmas (

text: 49 kap. 19 §

text: SFL).

text: Om företaget har rätt till fullt avdrag för den ingående mervärdesskatten finns det därmed inte något underlag att beräkna skattetillägget på och något skattetillägg ska därför inte tas ut.

text: Om företaget endast har rätt till delvis avdrag för den ingående mervärdesskatten ska skattetillägget beräknas med 20 procent på den överskjutande utgående mervärdesskatten och befrielse ges ned till en fjärdedels skattetillägg.

text: 4.2.2 Utgående och ingående mervärdesskatt har inte redovisats för en leverans från annat EU-land, rätt till avdrag för ingående skatt saknas

text: Det svenska företaget har inte redovisat utgående och ingående mervärdesskatt för en leverans från ett annat EU-land. Skatteverket ställer en fråga till företaget om varför någon mervärdesskatt inte har redovisats för ett förvärv från ett annat EU-land. Av svaret framgår att köpet gäller en personbil som företaget saknar rätt till avdrag för.

text: Företaget har lämnat en oriktig uppgift genom att inte redovisa utgående skatt på leveransen. Genom att företaget inte har rätt till något avdrag för ingående mervärdesskatt på leveransen kan underlaget för skattetillägg inte reduceras genom att ingående mervärdesskatt kvittas mot utgående mervärdesskatt.

text: Skatteverket ska därför ta ut skattetillägg med 20 procent på den utgående mervärdesskatten. Befrielse ska ske ned till en fjärdedels skattetillägg eftersom felet framgår av VIES.

text: 4.2.3 Utgående mervärdesskatt har inte redovisats men ingående mervärdesskatt har dragits av för en leverans från ett annat EU-land

text: Det svenska företaget har redovisat ingående mervärdesskatt men har lämnat oriktig uppgift genom att inte redovisa den utgående mervärdesskatten i sin deklaration. Det finns därför skäl för att ta ut ett skattetillägg på den oredovisade utgående mervärdesskatten.

text: Vid avstämning mot VIES framgår att den utgående mervärdesskatten i deklarationen, hänförlig till förvärv från andra EU-länder, inte stämmer överens mot uppgifterna i VIES.

text: Skattetillägg ska tas ut med 20 procent på den oredovisade utgående mervärdesskatten och befrielse ges ned till en fjärdedels skattetillägg.

text: 4.2.4 Rätt utgående men fel ingående mervärdesskatt har redovisats för en leverans från annat EU-land

text: Det svenska företaget har redovisat utgående och ingående mervärdesskatt för en leverans från annat EU-land. Efter Skatteverkets utredning framkommer det att företaget inte har rätt till avdrag för den ingående mervärdesskatten. Företaget har därmed lämnat en oriktig uppgift. Anledningen till att företaget inte har rätt till avdraget för ingående mervärdesskatt kan vara att företaget har blandad verksamhet eller att mervärdesskatten avser ett inköp av en personbil där avdragsrätt saknas.

text: Utgångspunkten är därför att skattetillägg ska tas ut med 20 procent av den felaktigt redovisade ingående mervärdesskatten. Delvis befrielse ska inte ges enligt detta ställningstagande eftersom felet normalt inte framgår av VIES. Delvis befrielse kan dock i vissa fall ges enligt ställningstagandet Delvis befrielse från skattetillägg med tillämpning av

text: skatteförfarandelagen

text: när den skattetilläggsgrundande ändringen medför en avdragsrätt vid inkomstbeskattningen .

text: 4.2.5 Utgående och ingående mervärdesskatt har först inte redovisats för en leverans från annat EU-land. Efter fråga från Skatteverket kommer en felaktig redovisning av ingående skatt in

text: Skatteverket ställer en fråga till företaget om varför någon mervärdesskatt inte har redovisats för ett förvärv från ett annat EU-land. Företaget svarar genom att lämna in en ny deklaration där den utgående och ingående mervärdesskatten redovisas.

text: Skatteverket fortsätter att utreda redovisningen i deklarationen och då framkommer det att företaget saknar rätt till avdrag för hela den ingående mervärdesskatten.

text: Företaget har lämnat två oriktiga uppgifter genom att

text: innan Skatteverket startade sin utredning underlåta att redovisa utgående mervärdesskatt

text: i den deklaration som kom in efter utredning yrka avdrag för ingående mervärdesskatt som företaget inte har rätt till

text: Skatteverket ska vidare ta ut skattetillägg med 20 procent på den felaktigt redovisade ingående mervärdesskatten. Detta fel framgår inte av VIES och någon befrielse med stöd av detta ställningstagande ska därför inte ges. Delvis befrielse kan dock i vissa fall ges enligt ställningstagandet Delvis befrielse från skattetillägg med tillämpning av

text: skatteförfarandelagen

text: 4.3 Vid skönsbeskattning

text: Ställningstagandet ska inte tillämpas vid skönsbeskattning.

text: 4.4 Övrigt

text: Detta ställningstagande utesluter inte att det kan finnas skäl att på annan grund ge ytterligare befrielse.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 232901-10/111

status: upphävt

title: Verksamhetskravet – bedömningsperiod

text: Nytt: 2015-04-17

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Upphävande av ställningstagandet ”Verksamhetskravet – bedömningsperiod”, dnr

text: 131 176651-15/111

text: 1 Sammanfattning

text: Bedömningen av om verksamhetskravet är uppfyllt kan normalt, om kravet inte uppfylls det enskilda året, göras med beaktande av förhållandena året före och året efter beskattningsåret.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: För att en stiftelse, ideell förening eller registrerat trossamfund ska uppfylla kraven för att betraktas som inskränkt skattskyldig krävs bl.a. att verksamheten i tillräcklig omfattning tillgodoser allmännyttiga ändamål. Av lagtexten framgår inte för vilken period bedömningen av verksamhetskravet ska göras.

text: Frågan är om en brist i uppfyllandet av verksamhetskravet under beskattningsåret kan läkas genom att en längre bedömningsperiod tillämpas.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Verksamhetskravet för stiftelser respektive ideella föreningar och registrerade trossamfund regleras i 7 kap. 5 respektive

text: 9 §§ inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Lydelsen i paragraferna anger att den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande ska tillgodose ändamålen som anges i 7 kap. 4 respektive 8 §§ IL. För fullföljdskravet , som regleras i 7 kap. 6 respektive 10 §§ IL, anges direkt i lagtexten att bedömningen ska göras "sett över en period av flera år". Av praxis, se t.ex.

text: RÅ 2001 ref. 17

text: , framgår att en femårsperiod normalt accepteras. För verksamhetskravet saknas i lagtexten direkt uttalat för vilken period bedömningen ska göras.

text: Syftet med verksamhetskravet har i förarbetena (

text: SOU 1939:47, s. 54

text: ) angetts som att det är ändamålet, sådant detsamma visar sig i den bedrivna verksamheten, som bör vara avgörande för frågan om skattefrihet ska medges eller inte.

text: Stiftelse- och föreningsskattekommittén sammanfattade vad som framkom i förarbetena till 1942 års lagstiftning om verksamhetskravet och dess utformning (

text: SOU 1995:63 s. 98

text: f.). "Av förarbetena till 1942 års lagstiftning framgår att bestämmelsen i fjärde stycket om verksamhetsinriktning inte är avsedd att ge mer än ett mycket obetydligt utrymme för verksamhet som främjar okvalificerade ändamål. Av 1936 års skattekommitté uttrycktes saken så att det kvalificerade ändamålet skulle vara ´så dominerande i jämförelse med verksamheten i övrigt, att sistnämnda del av verksamheten ter sig som en oväsentlig bisak´ (

text: SOU 1939:47 s. 61

text: ). Departementschefen hade samma uppfattning (

text: prop. 1942:134 s. 50

text: jämfört med

text: prop. 1941:192 s. 146

text: ). I litteraturen har antagits att en avkastningsstiftelse får använda högst 5-10 procent av sin avkastning för ändamål som inte är kvalificerade (Hagstedt, Om beskattning av stiftelser, s. 305). Vid bedömningen bör man enligt förarbetena ta hänsyn inte bara till verksamheten under beskattningsåret utan också till förhållandena under tidigare år (

text: SOU 1939:47 s. 61

text: ). I praktiken torde man också i viss utsträckning tillåta s.k. eftersyn."

text: Någon praxis som behandlar tidsperioden för bedömning av verksamhetskravet finns inte.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: När det gäller verksamhetskravet är det vilka ändamål som främjas i den bedrivna verksamheten som ska bedömas. Avsikten är inte att det ska ges mer än ett mycket obetydligt utrymme för annat än sådan kvalificerad verksamhet som ger rätt till skattegynnande. Bedömningen ska avse sådan verksamhet som främjar den ändamålsenliga verksamheten medan verksamhet som bedrivs i finansierande syfte inte ska påverka denna bedömning. I förarbetena till nu gällande lagstiftning har, trots att detta inte kommer till uttryck i lagtexten, uttalats att en längre period än det enskilda beskattningsåret bör kunna beaktas vid tillämpning av verksamhetskravet för att man ska kunna bortse från tillfälliga brister vad gäller den verksamhet som bedrivs.

text: Att verksamhetskravet är uppfyllt ett enskilt beskattningsår är normalt tillräckligt för att verksamhetskravet ska anses uppfyllt. Om kravet inte uppfylls det enskilda året är det Skatteverkets uppfattning att bedömningen av om verksamhetskravet är uppfyllt bör kunna göras även för en längre period än det innevarande beskattningsåret trots att detta inte är direkt angivet i lagtexten. Denna bedömning gör Skatteverket med stöd av uttalanden i förarbetena och av vad som framkommer i doktrinen. Detta för att göra det möjligt att bortse från tillfälliga brister i uppfyllandet av verksamhetskravet ett enskilt beskattningsår. Vid denna bedömning bör även eftersyn kunna tillämpas i den mån detta går att göra i det löpande taxeringsarbetet, vanligen då endast under taxeringsåret. Med hänsyn till syftet med verksamhetskravet som det framkommer i förarbetena bör bedömningen vara mer restriktiv än när det gäller fullföljdskravet, varför bedömningsperioden inte torde kunna omfatta en lika lång tidsperiod. Bedömningen får därför normalt göras med ledning av förhållandena under året före och om det är praktiskt möjligt även året efter beskattningsåret.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 23308-17/111

title: Reducerad skattesats på reparationer av vissa varor

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: En reducerad skattesats på reparationer av vissa varor har tillämpats sedan den 1 januari 2017, då skattesatsen sänktes från 25 procent till 12 procent. Den 1 juli 2022 gjordes ytterligare en sänkning av skattesatsen från 12 procent till 6 procent som tillämpades fram till 31 mars 2023 innan skattesatsen åter höjdes till 12 procent. Från och med den 1 april 2023 gäller skattesatsen 12 procent.

text: Nytt: 2022-10-20

text: Den 1 juli 2022 sänktes skattesatsen på reparationer av vissa varor från 12 procent till 6 procent. Skattesatsen 12 procent gäller fortfarande för mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före den 1 juli 2022 (

text: prop. 2021/22:96

text: , SFS 2022:413).

text: 1 Sammanfattning

text: Vid tillämpningen av den reducerade skattesatsen 12 procent på reparationer av vissa varor förstås med cyklar med tramp eller vevanordning både konventionella cyklar och cyklar med mindre elektriska hjälpmotorer. Med skor förstås inte bara gångskor utan också fotbeklädnader såsom stövlar och kängor, liksom fotbeklädnader som fungerar som idrottsredskap. Med lädervaror förstås varor som till övervägande del är gjorda av bearbetad djurhud. Varor som bara har en ytbeklädnad i bearbetad djurhud men som huvudsakligen består av andra material anses inte som lädervaror. Ett exempel på sådana varor är möbler som är klädda i skinn men som huvudsakligen består av stomme och stoppning i andra material. Med kläder förstås enligt allmänt språkbruk sådana produkter som människor bär på kroppen för att skydda sig mot kyla, väta eller värme, eller som kroppsprydnad. Förutom sedvanliga kläder omfattas handskar och huvudbonader men även artistkläder och skyddskläder. Med hushållslinne avses olika typer av lakan, örngott, handdukar, servetter och bordsdukar i tyg. Andra textilier som används i hemmet, såsom filtar, mattor, draperier och gardiner, räknas inte som hushållslinne.

text: Alla slags reparationer av de aktuella varorna omfattas av den reducerade skattesatsen. Även förebyggande åtgärder och förbättringar av varorna omfattas. Åtgärder som innebär att varorna ändras påtagligt räknas dock inte som en reparation. Förbrukningsmaterial som tråd och lim som används vid reparationen ska ses som en underordnad del av reparationstjänsten. Detsamma gäller kompletterande material som stycken av läder eller tyg som tillförs varan vid reparationen. När förslitna eller defekta delar av en vara byts ut mot nya delar i samband med reparationen ska de nya delarna normalt också ingå i reparationen.

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 januari 2017 sänktes mervärdesskattesatsen på reparationer av cyklar med tramp- eller vevanordning, skor, lädervaror, kläder och hushållslinne. I detta ställningstagande ger Skatteverket sin syn på vilka varor som ska anses omfattas av de olika kategorierna av varor och på vad begreppet reparationer innebär i detta sammanhang.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskatt ska tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget för reparationer av cyklar med tramp- eller vevanordning, skor, lädervaror, kläder och hushållslinne (7 kap. 1 § andra stycket 6,

text: mervärdesskattelagen

text: Medlemsländerna får tillämpa reducerade mervärdesskattesatser på mindre reparationer av cyklar, skor och lädervaror, kläder och hushållslinne (inbegripet lagning och ändring) (punkten 19 i bilaga III till

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: 3.1 Förarbeten

text: Samtliga reparationer av de uppräknade varorna bör omfattas av förslaget. Det finns inte någon definition av begreppet reparationer i mervärdesskattedirektivet och det finns ingen entydig definition av begreppet i allmänt språkbruk. Reparera kan till exempel inbegripa att laga, åtgärda, underhålla, förbättra och upprusta. Det är regeringens bedömning att de reparationer som omfattas av förslaget även kan omfatta förebyggande tjänster och förbättringar som utförs på varorna i syfte att minska behovet av framtida reparationer och att varorna förbrukas och förslits. Exempelvis bör inoljning av cykelkedjan i samband med en reparation av en cykel och förstärkning av ett handtag på en läderväska också omfattas av skattesänkningen. Åtgärderna får dock inte innebära betydande ingrepp i varorna och att varorna ändras påtagligt. När det gäller reparationer av kläder och hushållslinne omfattas både lagning och ändring. Med lädervaror bör avses varor som till övervägande del består av bearbetad djurhud (

text: prop. 2016/17:1 s. 414

text: Lagrådet anförde i sitt yttrande att den svenska regleringen så noga som möjligt bör följa mervärdesskattedirektivet. Det innebär bland annat att den lägre skattesatsen inte kan tillämpas på alla hemtextilier – det i lagrådsremissen valda ordet – utan endast på vad som kan omfattas av begreppet ”hushållslinne”. Ordet motsvaras i andra språkversioner exempelvis av ”household linen”, ”linge de maison”, ”Haushaltswäsche”. Det synes klart att detta inte är samma sak som "hemtextilier", ett ord som skulle kunna omfatta t.ex. mattor, gardiner och möbeltyg. Regeringen delade lagrådets bedömning (

text: prop. 2016/17:1 s. 415

text: 3.2 Begreppet cykel

text: Beteckningen cykel avser enligt

text: 2 § lagen (2001:559)

text: om vägtrafikdefinitioner flera olika kategorier av fordon.

text: En cykel i kategori 1 är ett fordon som är avsett att drivas med tramp- eller vevanordning och inte är ett lekfordon.

text: En cykel i kategori 2 är ett eldrivet fordon med en tramp- eller vevanordning om elmotorn uppfyller följande tre kriterier:

text: Den förstärker endast kraften från tramp- eller vevanordningen.

text: Den ger inte något krafttillskott vid hastigheter över 25 kilometer i timmen.

text: Den har en kontinuerlig märkeffekt som inte överstiger 250 watt.

text: De övriga kategorierna av cykel avser fordon utan tramp- eller vevanordning.

text: Ett lekfordon är ett fordon som ska anses som en leksak enligt lagen om leksakers säkerhet (

text: ). Enligt Transportstyrelsen är ett lekfordon ett fordon som inte kan eller får köras fortare än 6 km/tim, vilket ungefär motsvarar gånghastighet. Ett lekfordon är avsett för barn upp till 14 år att leka med.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Vilka varor avses med bestämmelserna?

text: I många fall råder det inte någon tvekan om en vara tillhör någon av kategorierna som anges i bestämmelsen. Eftersom kategorierna är allmänt beskrivna kan gränsdragningsproblem dock uppkomma. Skatteverket ger här sin syn på vilka varor som omfattas av de olika kategorierna.

text: 4.1.1 Cyklar

text: De cyklar som omfattas av bestämmelserna är bara sådana fordon med tramp- eller vevanordning som är cykel enligt kategorierna 1 och 2 i lagen om vägtrafikdefinitioner. Det gäller konventionella cyklar och om cyklar med mindre elektriska hjälpmotorer. Lekfordon omfattas inte av begreppet cykel i den första kategorin. Ett exempel på lekfordon som har tramp- eller vevanordning är trehjulingar. Reparationer av konventionella cyklar för barn omfattas däremot av den reducerade skattesatsen.

text: Andra fordon som visserligen omfattas av begreppet cykel i samma lag anses inte som cyklar vid tillämpningen av bestämmelserna om reducerad skattesats. Exempel på fordon som inte omfattas är så kallade ståhjulingar (exempelvis av typen Segway) och elektriska rullstolar.

text: 4.1.2 Skor

text: Med skor avses här inte bara gångskor utan skor i vidare bemärkelse. Även tofflor, kängor, stövlar och andra fotbeklädnader av kraftigt material omfattas. Skor inbegriper även skyddsskor och fotbeklädnader som fungerar som sportredskap, exempelvis skridskor, slalompjäxor och fotbollsskor. Vilket material som de är gjorda av saknar betydelse.

text: 4.1.3 Lädervaror

text: Med lädervaror förstås alla varor som till övervägande del är gjorda av bearbetad djurhud. Konstläder räknas alltså inte som läder. Några exempel på varor som till övervägande del kan vara gjorda av läder är väskor, plånböcker, bälten, hundkoppel, fotbollar, ridsadlar och selar. Det avgörande är vilket material som varan består av och inte vilken funktion som varan har.

text: Varor som bara har en ytbeklädnad i bearbetad djurhud men som huvudsakligen består av andra material anses inte som lädervaror. Ett exempel på sådana varor är möbler som är klädda i skinn men som huvudsakligen består av stomme och stoppning i andra material. När en vara inte till övervägande del består av bearbetad djurhud ska inte heller olika delar av varan ses som lädervaror, även om delarna sedda var för sig består av bearbetad djurhud. En läderdetalj på en väska som i övrigt är gjord av tyg är alltså inte en lädervara.

text: 4.1.4 Kläder

text: Med kläder förstås enligt allmänt språkbruk sådana produkter som människor bär på kroppen för att skydda sig mot kyla, väta eller värme, eller som kroppsprydnad. Förutom sedvanliga kläder omfattas handskar och huvudbonader men även artistkläder och skyddskläder. Väskor, smycken och bälten är föremål som hör till klädedräkten, men som inte räknas som kläder. Reparation av sådana varor kan ändå omfattas av den reducerade skattesatsen om de räknas som lädervaror.

text: 4.1.5 Hushållslinne

text: 4.2 Vilka åtgärder omfattas av den reducerade skattesatsen?

text: Alla slags reparationer av de aktuella varorna omfattas av den reducerade skattesatsen. Även förebyggande åtgärder och förbättringar av varorna omfattas. Åtgärder som innebär att varorna ändras påtagligt räknas dock inte som en reparation. Det innebär att exempelvis hopmontering av en ny cykel som levererats i delar inte anses som en reparation. På motsvarande sätt kan inte tillverkning av ett klädesplagg bestående av delar från andra klädesplagg ses som en lagning eller ändring. Uppläggning av byxben eller av en kjol är däremot en sådan ändring av kläder som omfattas av den reducerade skattesatsen. Det gäller också om åtgärden utförs i samband med inköp av ett nytt plagg som mot separat betalning ändras för att passa och oavsett om åtgärden utförs av samma företag som sålde plagget eller görs av ett annat företag. Även att sy in eller lägga ut ett klädesplagg är ändringar som omfattas av den reducerade skattesatsen. Utlästning av en sko innebär en anpassning av skon så att användningstiden förlängs och omfattas därför av den reducerade skattesatsen. Undersökningar av en vara i syfte att identifiera eventuella behov av reparation ska ses som sådana förebyggande åtgärder som också omfattas av den reducerade skattesatsen 12 procent. Detta gäller även om undersökningen visar att ingen reparation behövs eller om kunden av någon anledning väljer att inte låta utföra reparationen.

text: När en lädervara repareras omfattas alla reparationer av varan av den reducerade skattesatsen, alltså även reparation av de eventuella delar av varan som inte består av bearbetad djurhud.

text: När förslitna eller defekta delar av en vara byts ut mot nya delar i samband med reparationen ska de nya delarna normalt också ingå i reparationen. Det kan exempelvis röra sig om ett nytt hjul till en cykel, en ny dragkedja till en jacka eller nya klackar till ett par skor. Det kan förekomma att en säljare av särskilt kostsamma delar, såsom dyrare navväxlar till en cykel, också monterar delen. Om värdet av monteringen är försumbart i förhållande till reservdelens värde, ska tillhandahållandet i sådana undantagsfall ses som en omsättning av en vara och beskattas med normalskattesatsen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 233241-06/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Inkomstskatt
Skattebetalning & borgenärsarbete
Socialavgifter

title: Medlemsavgift – skattefri motionsförmån?

text: 1 Sammanfattning

text: Om arbetsgivaren betalar den anställdes medlemsavgift i föreningar utgör detta en skattepliktig förmån för den anställde. Detta gäller även om medlemsavgiften i föreningen utgör en nödvändig förutsättning för att utöva enklare slag av motion.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det är numera vanligt förekommande att arbetsgivaren betalar den anställdes avgifter till föreningar som erbjuder möjlighet till enklare slag av motion. En förutsättning för att den anställde ska få delta i motionsaktiviteten är att denne är medlem i föreningen. Frågan som har uppkommit är om arbetsgivarens utlägg för medlemsavgiften i föreningen utgör skattefri personalvårdsförmån.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av innehållet i

text: 11 kap.

text: 12 §§

text: inkomstskattelagen

text: (1999:1229, IL) framgår att enklare slag av motion räknas som skattefri personalvårdsförmån om förmånen är av mindre värde och erbjudandet om förmånen riktas till alla anställda.

text: I

text: 9 kap. 2 §

text: IL anges att avgifter till föreningar och andra sammanslutningar som den skattskyldige är medlem i inte får dras av.

text: I Skatteverkets meddelanden SKV M 2005:28 avsnitt 3.6.1 anges att som motion av enklare slag räknas t.ex. gymnastik, styrketräning, bowling och olika racketsporter. Till det skattefria området räknas också vanliga lagidrotter som t.ex. volleyboll, fotboll, handboll och bandy.

text: I samma avsnitt anges också att kontanta utlägg i form av medlemsavgifter i föreningar utgör skattepliktiga förmåner för den anställde om arbetsgivaren betalar dem.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt uppgift tillämpas olika rutiner i föreningarna när det gäller betalningar från medlemmarna för motionsaktiviteter. I en del föreningar skickas en separat räkning till medlemmen på medlemsavgiften och avgiften för motionen (t.ex. terminskort) debiteras för sig. I en del andra föreningar debiteras medlemsavgiften på samma gång som avgiften för motionen. I dessa fall anges det på fakturan eller annan liknande handling att av ersättningen avser en viss del medlemsavgift i föreningen. I några fall där betalningen till föreningen avser både medlemsavgift och ersättning för motionsaktivitet specificeras inte på verifikationen vad betalningen avser.

text: Medlemsavgiften i en förening som erbjuder motion av enklare slag kan också i en del fall ge medlemmen förmåner i form av möjlighet till elitidrottande, betalda personliga startavgifter och deltagande i olika föreningsaktiviteter som inte utgör skattefri motion.

text: Av Skatteverkets meddelanden framgår att det är en skattepliktig förmån om arbetsgivaren betalar en medlemsavgift i en förening. Det är således viktigt att särskilja medlemsavgifter och betalning för utövande av motion.

text: I normalfallet fattas beslut om medlemsavgift i en förening på årsmötet. I dessa fall framgår det av årsmötesprotokollet medlemsavgiftens storlek. Detta innebär att det i normalfallet kan utläsas om ersättningen till föreningen avser annat än själva medlemsavgiften.

text: Om arbetsgivaren ersätter den anställdes utlägg för medlemsavgift i föreningar utgör detta en skattepliktig förmån även om medlemskapet i sig innebär en nödvändig förutsättning för att utöva motionen.

text: Om arbetsgivaren även ersatt den anställdes utlägg till föreningen för motionsaktiviteter kan denna ersättning utgöra skattefri personalvårdsförmån om förutsättningarna i 11 kap. 11–12 §§ IL är uppfyllda.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 234556-16/111

title: Upphävande av ställningstagandet ”Tillämpning av koncernslussningsregeln vid mervärdesskattefri fastighetsupplåtelse”

text: Ställningstagandet ” Tillämpning av koncernslussningsregeln vid mervärdesskattefri fastighetsupplåtelse” daterat 2005-06-14, dnr

text: 130 300385-05/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Den s.k. slussningsregeln i 8 kap. 4 § första stycket 5 och andra stycket ML har upphört att gälla från och med den 1 januari 2016, se SFS 2015:888 och

text: prop. 2015/16:19 s. 63

text: f. Ställningstagandet ska därför inte längre tillämpas.

text: Av punkten 3 i övergångsbestämmelserna till SFS 2015:888 framgår dock att äldre bestämmelser om jämkning fortfarande gäller för avdrag för ingående skatt som gjorts före ikraftträdandet enligt den upphävda koncernslussningsregeln. Se Slussningsregeln inom koncerner i Rättslig vägledning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 234616-08/111

title: Fastighetsskatt för bostadsfastighet som saknar byggnadsvärde

text: Obs! Detta ställningstagande gäller endast t.o.m. inkomståret 2009 (2010 års taxering). Därefter gäller genom lagändring i 3 § a) och b) lag om kommunal fastighetsavgift att kommunal fastighetsavgift betalas för tomtmark med uppförda småhus utan byggnadsvärde (SFS 2009:1410).

text: 1 Sammanfattning

text: Fastighetsskatt ska betalas för tomtmark med tillhörande bostadsbyggnad om byggnaden inte åsatts byggnadsvärde för småhus eller hyreshus vid fastighetstaxeringen. Ett vanligt exempel är småhusenheter med administrativ typkod 213.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Enligt nya regler som gäller fr.o.m. 1 januari 2008 ska kommunal fastighetsavgift betalas för bostadsfastigheter. Fastighetsskatt betalas däremot fortfarande för bl.a. bostäder under uppförande och obebyggd tomtmark avsedd för bostäder.

text: Frågan är om kommunal fastighetsavgift eller fastighetsskatt ska betalas för tomtmark för småhus eller hyreshus där det finns en bostadsbyggnad med så lågt värde att byggnadsvärde inte åsatts?

text: Sådan tomtmark utgör vanligen en egen taxeringsenhet av typen småhusenhet eller hyreshusenhet men kan också ingå i en större sådan taxeringsenhet. Tomtmarken kan också ingå i en lantbruksenhet. Byggnadsvärde åsätts inte när byggnadens värde understiger 50 000 kr.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Vid fastighetstaxeringen ska bl.a. beslutas om indelning av byggnader och mark, fastigheters skatte- och avgiftspliktsförhållanden samt indelning i taxeringsenheter. Taxeringsvärde ska inte bestämmas för fastigheter som är undantagna från skatte- och avgiftsplikt,

text: 1 kap. 1 § fastighetstaxeringslagen

text: (FTL). Bostadsfastigheter är endast undantagna om de ägs av vissa institutioner och till övervägande del används i deras verksamhet,

text: 3 kap. 4 §

text: FTL.

text: Enligt

text: 2 kap. 2 §

text: FTL ska samtliga byggnader indelas i byggnadstyper. När det gäller bostadsbyggnader är småhus och hyreshus de byggnadstyper som kan komma ifråga. För att en byggnad ska utgöra en värderingsenhet krävs enligt

text: 6 kap. 2 §

text: FTL att byggnaden/byggnaderna ska ha ett värde av minst 50 000 kr. För bostadsbyggnader (värderingsenhet småhus eller hyreshus) där värdet beräknas understiga 50 000 kr åsätts enligt

text: 7 kap. 16 §

text: FTL inget värde eftersom dessa enligt de grundläggande definitionerna i 6 kap inte utgör värderingsenheter.

text: Kommunal fastighetsavgift betalas för fastigheter som innehåller en eller flera värderingsenheter för bostäder (uppförda småhus eller hyreshus), 1 § och 3 § a, b och c i lag om kommunal fastighetsavgift (FAvL). För bostadsbyggnad under uppförande och obebyggd tomtmark betalas statlig fastighetsskatt, 1 § och 3 § a och b i lag om statlig fastighetsskatt (FSL). Fastighetsskatt eller fastighetsavgift betalas inte för fastigheter som varken är skatte- eller avgiftspliktiga enligt FTL, 1 § FSL och 1 § FAvL.

text: 4 Bedömning

text: För att en värderingsenhet för tomtmark ska omfattas av kommunal fastighetsavgift måste det finnas en tillhörande värderingsenhet för bostäder (småhus eller bostadshyreshus) vid fastighetstaxeringen. Någon sådan värderingsenhet finns inte när värdet för byggnaden understiger 50 000 kr. Taxeringsvärde och värderingsenheter bestäms således för taxeringsenheten som om tomtmarken är obebyggd. I taxeringsvärdet ingår endast värdet av tomtmarken och inget värde av byggnaden. Sådan tomtmark ska därför omfattas av fastighetsskatt och inte av kommunal fastighetsavgift.

text: Skatteverket kan genom en administrativ typkod i fastighetstaxeringsbeslutet för vissa taxeringsenheter notera att det finns en byggnad av något slag på tomtmarken även om denna inte åsatts något värde. Ett vanligt exempel är småhusenheter med typkod 213. En sådan uppgift förändrar inte att tomtmarken ska anses obebyggd vid bedömningen av kommunal fastighetsavgift eller fastighetsskatt. Taxeringsvärdet innefattar endast en värderingsenhet för obebyggd tomtmark vilket utgör underlag för fastighetskatt.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 234882-16 111

title: Upphävande av skrivelsen ”Vissa frågor om faktureringsrutiner och redovisning av mervärdesskatt i ett tänkt web-baserat faktureringssystem (E-commerce handel)”

text: Skrivelsen ” Vissa frågor om faktureringsrutiner och redovisning av mervärdesskatt i ett tänkt web-baserat faktureringssystem (E-commerce handel)”, daterad 2001-03-08, dnr

text: , ska inte längre tillämpas .

text: Med hänsyn till att innehållet i tillämpliga delar har ersatts av texter i Rättslig vägledning är skrivelsen inte längre aktuell.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 235237-17/111

title: Upphävande av fyra ställningstaganden om namn

text: Lagen (

text: ) om personnamn träder i kraft den 1 juli 2017 och samtidigt upphävs

text: namnlagen (1982:670)

text: . Med anledning av detta upphävs följande ställningstaganden från och med den 1 juli 2017:

text: Namnlagen

text: och EG-rätten mot bakgrund av EG-domstolens dom (Grunkin-Paul), daterat 2009-06-12, dnr

text: 131 513451-09/111

text: Prövning av förnamns lämplighet, daterat 2009-12-14, dnr

text: 131 873272-09/111

text: Nyheter i

text: namnlagen

text: avseende namn som förvärvats i annat EES-land, daterat 2012-02-28, dnr

text: 131 136381-12/111

text: När makar vill bära samma mellannamn och efternamn, daterat 2012-10-04, dnr

text: 131 643527-12/1211


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 235519-17/111

title: Arbetsgivardeklaration på individnivå – företag som ska redovisa från den 1 juli 2018

text: 1 Sammanfattning

text: Företag som den 1 juli 2018 har fler än 15 anställda och bedriver restaurang-, frisör- eller tvätteriverksamhet och är skyldiga att redovisa personal i personalliggaren den 1 juli 2018, ska från och med detta datum redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen. Redovisning på individnivå ska göras för samtliga anställda, dvs. även för de anställda som inte ska antecknas i personalliggaren.

text: Företag som den 1 juli 2018 har fler än 15 anställda och bedriver byggverksamhet som omfattas av SNI-kod (Standard för Svensk Näringsgrensindelning) i avdelning F 41 ”Byggverksamhet, byggande av hus” och som är skyldiga att föra elektronisk personalliggare den 1 juli 2018 ska från och med detta datum redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen. Redovisning på individnivå ska göras för samtliga anställda, dvs. även för de anställda som inte ska antecknas i personalliggaren.

text: Övergångsbestämmelsen omfattar endast företag inom restaurang-, frisör, tvätteri- och byggverksamhet med skyldighet att föra personalliggare och som den 1 juli 2018 har fler än 15 anställda. Företag som först efter detta datum får fler än 15 anställda omfattas inte av övergångsbestämmelsen. För dessa företag gäller att de ska redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen från den 1 januari 2019.

text: 2 Frågeställning

text: I samband med införande av redovisning på individnivå i arbetsgivardeklarationen har fråga uppkommit om vilka företag som omfattas av den tidigarelagda redovisningen och som redan den 1 juli 2018 ska börja redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen. Vidare har fråga uppkommit om redovisning på individnivå endast ska avse de anställda som antecknats i personalliggaren eller om skyldigheten att redovisa omfattar samtlig anställda dvs. även de som inte antecknas i personalliggaren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Från den 1 januari 2019 ska en arbetsgivardeklaration även innehålla uppgift om betalningsmottagare, bland annat den ersättning som betalats ut till betalningsmottagaren och hur stort skatteavdrag som gjorts för betalningsmottagarens räkning, 26 kap. 19 a § skatteförfarandelagen (

text: ), SFL.

text: Av punkt 2 i övergångsbestämmelserna till lagändringen framgår att reglerna om redovisning på individnivå i arbetsgivardeklarationen ska tillämpas redan från den 1 juli 2018 för uppgiftsskyldiga som ska föra personalliggare enligt 39 kap. 11 och 11 a §§ SFL och som vid ikraftträdandet har fler än 15 anställda. För övriga uppgiftsskyldiga tillämpas bestämmelserna om redovisning på individnivå från och med den 1 januari 2019.

text: Den som bedriver restaurang-, frisör eller tvätteriverksamhet ska föra en personalliggare, se

text: 39 kap. 11 §

text: SFL.

text: Om näringsverksamheten huvudsakligen (75 procent eller mer) avser annan verksamhet än restaurang-, frisör eller tvätteriverksamhet ska verksamheten inte anses som en sådan verksamhet, se

text: 39 kap. 2 § 2 st.

text: SFL.

text: Den som bedriver byggverksamhet på en byggarbetsplats där byggherren har tillhandahållit utrustning för elektronisk personalliggare ska föra personalliggare och löpande dokumentera de personer som är verksamma i näringsverksamheten, se

text: 39 kap. 11 a §

text: SFL.

text: Av

text: prop. 2014/15:6

text: , Minskat svartarbete i byggbranschen, s. 91 framgår att

text: ”Om det är tveksamt om en verksamhet omfattas av begreppet bygg-verksamhet kan vägledning sökas i SNI-koder (Standard för Svensk Näringsgrensindelning). Det bör dock framhållas att SNI-koderna inte ska utgöra ett definitivt urvalskriterium, utan mer tjäna som ett hjälpmedel vid bedömningen av till vilken kategori en verksamhet är att hänföra.”

text: Med byggverksamhet avses om-, till- eller nybyggnadsarbeten, reparations- och underhållsarbeten, rivning av byggnadsverk samt annan näringsverksamhet som bedrivs som stöd för sådan verksamhet och som inte omfattas av reglerna om personalliggare i restaurang-, frisör- eller tvätteriverksamhet. I definitionen av byggverksamhet ligger att verksamheten är näringsverksamhet i skattelagstiftningens mening, se Skatteverkets ställningstagande den 1 juli 2015, dnr

text: 131 368145-15/111

text: 4 Bedömning

text: Av övergångsbestämmelserna till de nya reglerna om redovisning på individnivå i arbetsgivardeklarationen framgår att för uppgiftsskyldiga som vid ikraftträdandet den 1 juli 2018 har fler än 15 anställda och är skyldiga att föra personalliggare ska de föreslagna bestämmelserna tillämpas från den 1 juli 2018.

text: För företagare som bedriver verksamhet som består av restaurang- frisör- eller tvätteriverksamhet och som därmed är skyldig att föra personalliggare och som sammanlagt har fler än 15 anställda den 1 juli 2018 innebär bestämmelsen att dessa företag ska redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen från och med den 1 juli 2018. Skyldigheten att redovisa på individnivå omfattar samtliga anställda i näringsverksamheten oavsett om de anställda ska antecknas i personalliggaren eller inte.

text: För företagare som bedriver byggverksamhet och därmed är skyldig att föra elektronisk personalliggare och sammanlagt har fler än 15 anställda den 1 juli 2018 ska bestämmelsen tillämpas från och med den 1 juli 2018. Övergångsbestämmelsen gällande byggverksamhet innebär att alla företag med fler än 15 anställda som är skyldiga att föra elektronisk personalliggare ska redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen från den 1 juli 2018.

text: Redovisning på individnivå är en stor reform som kräver omfattande omställningar för företag. För att underlätta för företag som inte har byggverksamhet som huvudsaklig verksamhet är det Skatteverkets uppfattning att endast de företag som har SNI kod F 41 ”Byggnadsverksamhet, byggande av hus” ska redovisa på individnivå i arbetsgivardeklarationen från och med den 1 juli 2018. För sådana företag gäller att skyldigheten att redovisa på individnivå omfattar samtliga anställda i näringsverksamheten oavsett om de anställda ska antecknas i personalliggaren eller inte.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 235562-17/111

title: Arbetsgivardeklaration på individnivå - rättelser

text: 1 Sammanfattning

text: Från och med den 1 januari 2019 ska redovisning i arbetsgivardeklaration ske på individnivå för samtliga arbetsgivare. Redovisning på individnivå innebär att arbetsgivare i arbetsgivardeklarationen redovisar det belopp som utgetts för ersättning för arbete till en viss person under en redovisningsperiod.

text: Arbetsgivaravgifter och skatteavdrag ska redovisas och beräknas på den ersättning för arbete som utgetts och som den anställde därmed kunnat disponera. Detta gäller oavsett om den ersättning som utgetts har korrigerats på grund av att tidigare utbetalningar till den anställda har skett med för högt eller för lågt belopp.

text: Om arbetsgivaren i stället för att reglera löneskulden på kommande löneutbetalningar kräver att den anställda eller tidigare anställda ska återbetala för mycket utgiven lön till arbetsgivaren, ska den anställda eller tidigare anställda krävas på bruttobeloppet, dvs. felaktigt utbetalat belopp och avdragen skatt, eftersom arbetsgivaren inte kan få tillbaka den avdragna skatten som redovisats och betalats in till Skatteverket. I samband med återkravet ska arbetsgivaren rätta arbetsgivardeklarationen (individuppgiften) för den eller de månader återkravet avser.

text: 2 Frågeställning

text: Hur ska arbetsgivarens återkrav hanteras i de fall en person har fått för mycket utbetalad lön en månad och beloppet sedan korrigeras i samband med löneutbetalning en senare månad. Fråga har även uppkommit hur ett återkrav ska hanteras när en anställd vid anställningens upphörande har en löneskuld till arbetsgivaren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Från den 1 januari 2019 ska en arbetsgivardeklaration även innehålla uppgifter om bland annat betalningsmottagare, den ersättning som betalats ut till betalningsmottagaren och hur stort skatteavdrag som gjorts för betalningsmottagarens räkning, se 26 kap. 19 a § skatte

text: förfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL.

text: Preliminärskatt ska betalas för beskattningsåret med belopp som så nära som möjligt kan antas motsvara den slutliga skatten för samma år. Den preliminära skatten ska för den som har A-skatt betalas genom skatteavdrag eller enligt särskild debitering, se 8 kap. 1 och 2 §§ SFL.

text: Från ersättning för arbete som betalas ut till fysisk person ska skatteavdrag göras, se

text: 11 kap. 16 §

text: SFL. Skatteavdrag ska normalt göras enligt allmän skattetabell, se

text: 11 kap. 17 §

text: SFL.

text: Beslut om skatteavdrag och arbetsgivaravgifter ska fattas för varje redovisningsperiod för sig med ledning av innehållet i arbetsgivardeklarationen, se

text: 53 kap. 1 §

text: SFL.

text: Om den för vars räkning skatteavdrag har gjorts kan visa att ett avdrag har gjorts med för högt belopp och beloppet ännu inte har betalats in till Skatteverket, ska den som har gjort skatteavdraget skyndsamt betalat tillbaka mellanskillnaden mot kvitto, se

text: 10 kap. 20 §

text: SFL.

text: Om arbetsgivardeklaration har lämnats i rätt tid och på rätt sätt, anses ett beslut om skatten och avgifterna ha fattats i enlighet med deklarationen, se

text: 53 kap. 2 §

text: SFL.

text: 4 Bedömning

text: Redovisning på individnivå i arbetsgivardeklarationen innebär att arbetsgivaren i deklarationen ska ange hur stort belopp som betalats ut till den anställde och hur stort skatteavdrag som gjorts på ersättningen (individuppgift).

text: Den som har en skattepliktig inkomst är skyldig att betala skatt. Skatten ska redovisas och betalas löpande under året (preliminär skatt). Avsikten med preliminärskatten är att den ska betalas under året med ett belopp som så nära som möjligt kan antas motsvara den slutliga skatten för samma år,

text: 8 kap. 1 §

text: SFL. Den preliminära skatten är den skattskyldigas pengar, dvs. den vars inkomst skatteavdraget gjorts från. Till skillnad från arbetsgivaravgifterna är skatteavdraget inte en kostnad i arbetsgivarens verksamhet. När skatteavdraget redovisats och betalats in till Skatteverket har arbetsgivaren fullgjort sin skyldighet att verkställa skatteavdrag. Lagstiftningen ger inte arbetsgivaren någon förfoganderätt över avdragen och inbetald preliminär skatt.

text: Arbetsgivaravgifterna är arbetsgivarens kostnad och om underlaget för arbetsgivaravgifterna är felaktigt kan arbetsgivaren begära omprövning av Skatteverkets beslut.

text: Arbetsgivaren ska göra skatteavdrag på den ersättning som utgetts under redovisnings-perioden. Skatteavdrag ska normalt göras enligt skattetabell. Skatteavdrag ska beräknas på den ersättning som betalas ut till den anställde oavsett om utbetalningen har minskats eller ökats med anledning av tidigare felaktiga löneutbetalningar. Det samma gäller beräkning av underlag för arbetsgivaravgifter.

text: Exempel 1

text: Alf har en månadslön på 30 000 kronor. I mars år 1 får Alf full lön trots att han varit från-varande för att vårda sjukt barn i en vecka. Eftersom Alf fick för mycket i lön i mars gör arbetsgivaren en avräkning med 6 000 kronor på lönen i april år 1 för de dagar Alf var frånvarande.

text: I arbetsgivardeklarationen som avser utbetalningar i mars år 1 ska lön redovisas med 30 000 kronor. Skatteavdrag ska göras enligt tabell beräknat på 30 000 kronor.

text: I arbetsgivardeklarationen som avser utbetalningar i april år 1 ska lön redovisas med 24 000 kronor. Skatteavdrag ska göras enligt tabell beräknat på 24 000 kronor.

text: Samma lösning gäller oavsett om kvittningen görs år 1 eller år 2, dvs. efter årsskiftet.

text: Om arbetsgivaren inte har möjlighet att reglera en löneskuld genom att minska en senare månads löneutbetalning kan återkrav ske. Med återkrav avses i detta sammanhang att arbetsgivaren kräver den anställde på det bruttobelopp (nettobeloppet som den anställde fått och det skatteavdrag som gjorts och redovisats till Skatteverket). Det finns inte någon laglig möjlighet för Skatteverket att återbetala ett preliminärskatteavdrag till arbetsgivaren efter det att beloppet har dragits av och redovisats till Skatteverket. I samband med återkravet ska arbetsgivaren rätta individuppgiften avseende den person återkravet avser och begära omprövning av beslutet om arbetsgivaravgifter.

text: Om den anställde redan har beskattats för det felaktigt utbetalade beloppet måste den anställde själv begära omprövning av sin inkomstdeklaration för det år utbetalningen skedde.

text: Exempel 2

text: Bertil har en månadslön på 60 000 kronor. I juli år 1 får Bertil full lön trots att han varit frånvarande för att vårda sjukt barn i två veckor. När Bertil är hemma bestämmer han sig för att säga upp sig och slutar med omedelbar verkan. När Bertil slutar har han en skuld till arbetsgivaren avseende två veckor som han fått lön för men inte arbetat och det visar sig även att Bertil har utnyttjat fler semesterdagar än vad avtalet ger honom rätt till eftersom han avslutat sin anställning innan året var slut. Arbetsgivaren har ett krav på Bertil på 40 000 kronor. Bertil har inte någon lönefordran på arbetsgivaren som denne kan kvitta skulden mot.

text: Lösning

text: I arbetsgivardeklarationen som avser utbetalningar i juli år 1 ska lön redovisas med 60 000 kronor. Skatteavdrag ska göras enligt tabell beräknat på 60 000 kronor.

text: Efter att Bertil avslutat sin anställning har arbetsgivaren en fordran på Bertil på 40 000 kronor avseende för mycket utbetalad lön. Om arbetsgivaren väljer att kräva Bertil på beloppet kan arbetsgivaren begära omprövning av arbetsgivaravgifterna och begära rättelse av Bertils individuppgift avseende lön i juli år 1. Av begäran bör det framgå att Bertils inkomst ska vara 20 000 kronor och att även underlaget för arbetsgivaravgifter ska vara 20 000 kronor i stället för 60 000 kronor. Rättelse kan göras i samband med att Bertil krävs på beloppet. Det krävs inte att Bertil har betalat sin skuld för att rättelse ska kunna göras. Arbetsgivaren får tillbaka för mycket betalade arbetsgivaravgifter på 40 000 kronor. Det skatteavdrag som gjorts och som beräknats på 60 000 kronor ligger kvar. Beloppet har betalats in till Skatteverket och kommer att tillgodoföras Bertil i samband med beslut om slutlig skatt.

text: I och med att arbetsgivaren rättar individuppgiften för Bertil och sänker utgiven ersättning från 60 000 kronor till 20 000 kronor kommer Bertil att få korrekta uppgifter förifyllda i sin deklaration. Han kommer att tillgodoföras den skatt som har dragits av och betalats in av arbetsgivaren.

text: Arbetsgivaren måste kräva tillbaka hela bruttobeloppet, 40 000 kronor, från Bertil. Även om det gjorts preliminärskatteavdrag på de 40 000 kronor är skatteavdraget ett belopp som får anses ha kommit Bertil tillgodo och som varken Bertil eller arbetsgivaren kan förfoga över under löpande beskattningsår. Bertils skuld till arbetsgivaren är således 40 000 kronor.

text: Samma förfarande för återkrav gäller oavsett om återkravet sker samma år som utbetalningen gjorts eller vid ett senare beskattningsår.