identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-909874

title: Behov av att behandla personuppgifter i folkbokföringsdatabasen om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige

text: Nytt: 2026-04-30

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2026-04-29, dnr

text: Nytt: 2026-04-02

text: Den 2 april 2026 träder vissa lagändringar i kraft i

text: folkbokföringslagen (1991:481)

text: , lagen (

text: ) om behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet upphör att gälla och ersätts av

text: folkbokföringsdatalagen (2026:126)

text: . Det medför att vissa paragrafhänvisningar och begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen fortfarande gäller.

text: 1 Sammanfattning

text: Uppgifterna i folkbokföringen ska spegla befolkningens bosättning, identitet och familjerättsliga förhållanden så att olika samhällsfunktioner får ett korrekt underlag för beslut och åtgärder (2 § förordningen [2017:154] med instruktion för Skatteverket). Som en följd av detta behandlar folkbokföringsverksamheten en mycket stor mängd personuppgifter. Uppgifter om personer som är eller har varit folkbokförda, eller som har tilldelats samordningsnummer eller immunitetsnummer får behandlas i folkbokföringen för de ändamål som anges i 1 kap. 4 § FdbL. Uppgifter om andra personer får behandlas endast om det behövs för handläggningen av ett ärende.

text: Detta ställningstagande syftar till att tydliggöra vilka förutsättningar som ska vara uppfyllda för att Skatteverket ska ha stöd i författning för att behandla personuppgifter om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige och som inte heller tilldelats ett samordningsnummer eller immunitetsnummer.

text: Uppgift om aldrig folkbokförd make vid vigsel

text: Det finns stöd i författning för Skatteverket att behandla uppgift om aldrig folkbokförd make i folkbokföringsdatabasen både när vigseln har ägt rum i Sverige och utomlands, i samband med handläggning av ärenden om registrering av civilstånd.

text: Uppgift om aldrig folkbokfört barn vid anmälan om flytt till Sverige

text: Vid anmälan om flytt till Sverige lämnar föräldrar ofta uppgift om aldrig folkbokförda barn som inte flyttar med till Sverige. Skatteverket kan behandla dessa uppgifter för att utreda personers bosättning, till exempel för att utreda dubbel bosättning. Uppgiften om aldrig folkbokfört barn behöver dock inte behandlas i folkbokföringsdatabasen genom en relationsregistrering eftersom uppgiften om relationen inte behövs för att kunna handlägga ärenden som uppkommer i samband med en anmälan om flyttning till Sverige. Detta gäller även aldrig folkbokförda barn över 18 år. Skatteverket har inte stöd i författning för att registrera uppgift om aldrig folkbokförda barn som inte har samordningsnummer, när föräldrarna ska folkbokföras i Sverige.

text: Uppgift om aldrig folkbokfört barn när föräldern är folkbokförd

text: Uppgift om aldrig folkbokfört barn behövs i många fall inte för handläggningen av något ärende som rör en folkbokförd förälder. Skatteverket har inte stöd i författning för att registrera uppgift om aldrig folkbokfört barn, som inte har samordningsnummer, i folkbokföringsdatabasen enbart på grunden att en person begär registreringen. Detta gäller även aldrig folkbokfört barn över 18 år. Det finns dock stöd i författning för att registrera ett aldrig folkbokfört barn på en folkbokförd förälders personbild när underlaget är en underrättelse om fastställt faderskap eller föräldraskap från socialnämnd eller svensk domstol.

text: Uppgift om aldrig folkbokförd förälder till folkbokfört barn

text: Uppgift om aldrig folkbokförd förälder behövs i många fall för att registrera vårdnadshavare för ett folkbokfört barn. Om vårdnaden regleras på annat sätt kan detta behov saknas, exempelvis om barnet har en särskilt förordnad vårdnadshavare i Sverige.

text: Uppgift om aldrig folkbokförd förälder vid adoption

text: Vid registrering av uppgift om adoption behövs i många fall inte uppgift om relation mellan det adopterade barnet och tidigare rättsliga föräldrar, oftast biologiska, som aldrig varit folkbokförda. Skatteverket har då inte stöd i författning för att registrera uppgift om tidigare rättsliga föräldrar som bor utomlands. Om den planerade adoptionen ännu inte skett och barnet placerats i Sverige inför en adoption kan behov finnas av att registrera relationen för att kunna registrera vårdnadshavare för barnet. Om de tidigare rättsliga föräldrarna inte är vårdnadshavare för barnet saknas det behovet.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om när det finns stöd i författning för Skatteverket att behandla personuppgifter om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige, och som inte heller har samordningsnummer eller immunitetsnummer, vid registrering av uppgift om civilstånd respektive relationer.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Samtliga personuppgiftsbehandlingar som ska göras måste uppfylla principerna i artikel 5 EU:s dataskyddsförordning (Europaparlamentets och Rådets förordning

text: (EU) 2016/679

text: av den 27 april 2016 om skydd för fysiska personer med avseende på behandling av personuppgifter och om det fria flödet av sådana uppgifter och om upphävandet av direktiv

text: [allmän dataskyddsförordning]). Bland annat gäller principerna om laglighet, ändamålsbegränsning och uppgiftsminimering (artikel 5.1

text: a

text: b

text: och

text: c

text: ). Behandlingen ska också ha stöd i någon av de rättsliga grunder som finns uppräknade i

text: artikel 6

text: , till exempel att behandlingen är nödvändig för att uppfylla en rättslig förpliktelse (

text: artikel 6.1 c

text: ) eller för att utföra en uppgift av allmänt intresse eller som ett led i myndighetsutövning (

text: artikel 6.1

text: .e). De är de vanligaste grunderna vid behandling av personuppgifter i folkbokföringsverksamheten. De rättsliga grunderna ska vara fastställda (rättsligt förankrade) i enlighet med antingen unionsrätten eller svensk rätt. En registerlag som till exempel lagen (

text: ) om behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet, FdbL, utgör inte i sig själv en rättslig grund för behandling av personuppgifter. Den rättsliga grunden för folkbokföringsverksamheten finns i till exempel

text: folkbokföringslagen (1991:481)

text: , FOL;

text: föräldrabalken

text: , FB;

text: äktenskapsbalken

text: och lagen (

text: ) om personnamn, PNL.

text: För behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet gäller FdbL och förordningen (

text: ) om behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet, FdbF. FdbL och FdbF kompletterar EU:s dataskyddsförordning (

text: 1 kap. 2 §

text: FdbL).

text: I 1 kap. 4 § FdbL räknas upp för vilka ändamål Skatteverket får behandla personuppgifter. Av bestämmelsen framgår att uppgifter bland annat får behandlas för ändamålen

text: samordnad behandling, kontroll och analys av identifieringsuppgifter för fysiska personer och av andra folkbokföringsuppgifter,

text: handläggning av folkbokföringsärenden, och

text: fullgörande av underrättelseskyldighet enligt lag eller förordning.

text: För behandling av uppgifter i själva folkbokföringsdatabasen gäller dessutom de särskilda bestämmelserna i 2 kap. FdbL. 2 kap. 2 § FdbL handlar om vilka personer som uppgifter får behandlas om i databasen. Enligt första stycket får uppgifter behandlas om de som är eller har varit folkbokförda i Sverige, de som har tilldelats personnummer enligt 18 b § FOL och de som har tilldelats samordningsnummer. Enligt andra stycket i samma bestämmelse får uppgifter om andra personer enbart behandlas om det behövs för handläggningen av ett ärende.

text: I ärenden om registrering av födelse, vigsel och dödsfall som skett i Sverige får Skatteverket behandla uppgifter även om personer som inte är eller har varit folkbokförda här i landet (1 § andra stycket FOL och 4 § andra stycket FdbF).

text: I 2 kap. 3 § FdbL finns en uppräkning av vilka uppgifter som får behandlas i folkbokföringsdatabasen när ändamålen i 1 kap. 4 § FdbL är uppfyllda. Dessa uppgifter är bland annat civilstånd (p. 9); make, barn, föräldrar, vårdnadshavare och annan person som den registrerade har samband med inom folkbokföringen (p. 10) samt samband enligt punkt 10 som är grundat på adoption (p. 11).

text: Under förutsättning att det finns ett konkret behov av att använda en uppgift vid handläggningen av ett ärende ger 2 kap. 4 § FdbL stöd för behandlingen om uppgiften inte anges i 2 kap. 3 § FdbL. Även här gäller förutsättningen att uppgifterna behövs för något av de ändamål som anges i 1 kap. 4 § FdbL. Om ett sådant behov föreligger, dvs. uppgiften behövs för att kunna göra en korrekt tillämpning av de materiella reglerna, finns stöd för behandlingen. Av 4 § första stycket FdbF framgår att ärendeuppgifter om den person som ärendet rör får behandlas i folkbokföringsdatabasen.

text: 4 Bedömning

text: Vilka personer som det kan handla om enligt 2 kap. 2 § andra stycket FdbL när uppgiften behövs för handläggningen av ett ärende, bestäms av den materiella lagstiftningen om de ärenden som handläggs i folkbokföringsverksamheten, till exempel FOL. Det gäller personer som aldrig har varit folkbokförda och som saknar samordningsnummer eller immunitetsnummer. Det går inte att motivera behovet av att behandla uppgiften utifrån ett praktiskt behov, det krävs stöd i den materiella lagstiftningen.

text: 4.1 Uppgift om civilstånd

text: Skatteverket får registrera och behandla uppgifter i folkbokföringsdatabasen om att en folkbokförd eller avregistrerad person är eller har varit gift. Skatteverket registrerar även uppgifter om personens make eller tidigare make (1 § första stycket FOL och 2 kap. 3 § första stycket 9-10 FdbL). Skatteverket ska även registrera uppgift om att en aldrig folkbokförd person har ingått äktenskap i Sverige (1 § andra stycket FOL).

text: I de fall vigsel mellan en redan folkbokförd person och en aldrig folkbokförd person har ägt rum utomlands, är namnet och födelsetiden på den aldrig folkbokförda personen sådana personuppgifter som får registreras. En sådan registrering ska ske i enlighet med inkomna uppgifter (som till exempel lämnats i en vigselhandling) som har bedömts bevisa vigseln. I dessa fall är de behandlade personuppgifterna riktiga eftersom de stämmer överens med de inkomna personuppgifterna. Det finns då stöd för att registrera aktuell personuppgift (1 § första stycket FOL).

text: Den rättsliga grunden för aktuell registrering finns i 1 § första stycket FOL. Behandlingen är nödvändig för att fullgöra en rättslig förpliktelse (

text: artikel 6

text: . 1 c EU:s dataskyddsförordning). Ändamålet för behandlingen är handläggning av ett ärende om registrering av vigsel, inom ramen för ett folkbokföringsärende, för en redan folkbokförd person och är tillåtet enligt 1 kap. 4 § 2 FdbL (innefattar även handläggning av hindersprövning). Den aktuella uppgiften är en sådan uppgift som får behandlas i folkbokföringsdatabasen (2 kap. 4 § FdbL).

text: Skatteverket anser att det finns lagstöd för Skatteverket att behandla uppgift om en aldrig folkbokförd make i folkbokföringsdatabasen även när vigseln har ägt rum utomlands, i samband med handläggning av ärenden om registrering av civilstånd.

text: 4.2 Relation mellan folkbokförd förälder och aldrig folkbokfört barn med hemvist utomlands

text: En anmälan om flytt till Sverige ska bland annat innehålla vissa personuppgifter som får registreras i folkbokföringsdatabasen enligt FdbL , till exempel familjerättsliga relationer (28 § FOL). Uppgift om barn som den registrerade har samband med inom folkbokföringen får behandlas i folkbokföringsdatabasen (2 kap. 3 § 10 FdbL), dvs. barn som är folkbokförda.

text: Uppgift om ett aldrig folkbokfört barn får behandlas i folkbokföringsdatabasen om det behövs för handläggning av ett ärende (2 kap. 2 § andra stycket FdbL). I de ärenden som aktualiseras när en person anmäler flyttning till Sverige behöver uppgift om ett aldrig folkbokfört barn normalt sett inte registreras. Det finns inga sådana krav i FOL eller annan materiell lagstiftning eller i förfarandelagstiftningen. Även om den enskilde begär att Skatteverket registrerar uppgift om ett aldrig folkbokfört barn är det myndigheten som avgör om det finns stöd för en sådan registrering i FdbL och övrig lagstiftning.

text: I de fall en socialnämnd har medverkat till att fastställa ett faderskap med stöd av 3 a § eller ett föräldraskap med stöd av

text: 6 a § lagen (1985:367)

text: om internationella faderskapsfrågor, IFL, för ett barn som saknar hemvist i Sverige skickar nämnden en underrättelse till Skatteverket (4 § kungörelsen [1973:810] om socialnämnds medverkan vid fastställande av faderskap, m.m.). Om faderskapet eller föräldraskapet har bekräftats för ett aldrig folkbokfört barn får det därmed anses finnas grund för att registrera uppgift om barnet och om faderskapet eller föräldraskapet hos Skatteverket eftersom det behövs för handläggning av ett ärende (2 kap. 2 § andra stycket samt 4 § första stycket FbdL).

text: Skatteverket anser att uppgift om ett aldrig folkbokfört barn i många fall inte behövs för handläggning av något ärende, med undantag av ärenden om tilldelning av samordningsnummer (2 kap. 2 § första stycket 3 FdbL). När behov saknas ska Skatteverket inte registrera uppgift om ett aldrig folkbokfört barn med hemvist utomlands när föräldrarna är folkbokförda i Sverige. Det finns dock stöd för att regelmässigt registrera uppgifter om barnet i folkbokföringsdatabasen när underlaget är en underrättelse från socialnämnden eller en lagakraftvunnen svensk dom om faderskap, moderskap eller föräldraskap.

text: 4.3 Relation mellan folkbokförd förälder och aldrig folkbokfört barn med hemvist i Sverige

text: Faderskap och föräldraskap för ett barn med hemvist i Sverige kan ske genom bekräftelse eller dom (

text: 1 kap. 3 §

text: FB). Även domar om moderskap förekommer.

text: När socialnämnden har godkänt en faderskapsbekräftelse eller en föräldraskapsbekräftelse skickar nämnden en underrättelse till Skatteverket (4 och 5 §§ kungörelsen om socialnämnds medverkan vid fastställande av faderskap, m.m.). Om faderskapet eller föräldraskapet har bekräftats för ett aldrig folkbokfört barn får det därmed anses finnas grund för att registrera uppgift om barnet och om faderskapet alternativt föräldraskapet hos Skatteverket eftersom det behövs för handläggning av ett ärende (2 kap. 2 § andra stycket samt 4 § första stycket FbdL).

text: Skatteverket anser att uppgift om ett aldrig folkbokfört barn i många fall inte behövs för handläggning av något ärende med undantag av ärenden om tilldelning av samordningsnummer, 2 kap. 2 § första stycket 3 FdbL. När behov saknas ska Skatteverket inte registrera uppgift om ett aldrig folkbokfört barn med hemvist i Sverige när föräldrarna är folkbokförda i Sverige. Det finns dock stöd för att regelmässigt registrera uppgifter om barnet i folkbokföringsdatabasen när underlaget är en underrättelse från socialnämnden eller en lagakraftvunnen svensk dom om faderskap, moderskap eller föräldraskap.

text: 4.4 Relation mellan aldrig folkbokförd förälder och folkbokfört barn

text: Ett barn står från födelsen under vårdnad av båda föräldrarna, om dessa är gifta med varandra, och i annat fall av modern ensam (

text: 6 kap. 3 §

text: FB). Med stöd av reglerna i

text: 6 kap.

text: FB kan vårdnaden för ett barn ändras så att endast en av föräldrarna, eller båda, blir barnets vårdnadshavare. Även vårdnadsförhållanden som uppstått i utlandet kan i vissa fall erkännas i Sverige.

text: artikel 6

text: . 1 c EU:s dataskyddsförordning). Ändamålet för behandlingen är handläggning av ett ärende om registrering av vårdnad för barn, inom ramen för ett folkbokföringsärende för en redan folkbokförd person och är tillåten enligt 1 kap. 4 § 2 FdbL. Den aktuella uppgiften är en sådan uppgift som får behandlas i folkbokföringsdatabasen (2 kap. 4 § FdbL).

text: Skatteverket anser att uppgift om aldrig folkbokförda föräldrar behöver registreras när dessa ska registreras som vårdnadshavare för ett folkbokfört barn. Om vårdnaden regleras på annat sätt kan detta behov saknas, exempelvis om barnet har en särskilt förordnad vårdnadshavare i Sverige.

text: 4.5 Adopterade barns tidigare föräldrar

text: Uppgiften om att sambandet mellan barn och föräldrar är grundat på adoption får behandlas i folkbokföringsdatabasen (2 kap. 3 § 10 och 11 FdbL). Detta innebär att uppgifter om de nuvarande rättsliga föräldrarna (adoptivföräldrarna) får registreras.

text: Om de tidigare föräldrarna inte är eller har varit folkbokförda saknas normalt sett anledning att registrera uppgifter om dessa. Det är enbart i de fall när uppgiften behövs för handläggningen av ett ärende, till exempel registrering av vårdnad för ett barn, som det finns stöd för registrering (2 kap. 2 § andra stycket och 4 § första stycket FdbL). I övriga fall saknas rättslig grund för sådan behandling (registrering av uppgiften).

text: Skatteverket anser att uppgift om relation till tidigare aldrig folkbokförda föräldrar i många fall inte behövs för handläggning av något ärende. När behov saknas ska Skatteverket inte registrera uppgift om tidigare, ofta biologiska, föräldrar som bor utomlands. Om adoptionen ännu inte har skett och barnet placerats i Sverige inför en adoption kan behov finnas av att registrera relationen för att kunna registrera vårdnadshavare för barnet.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-943944

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Skatteplikt vid vaccinationer av familjemedlemmar inför utstationering

org: skv

text: Nytt: 2026-06-23

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska från och med den 1 juli 2026 inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2026-06-23, dnr

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Nödvändiga vaccinationer som ges till anställda i samband med tjänsteresa eller utstationering och som bekostas av arbetsgivaren är skattefria för den anställda.

text: Motsvarande regel för skattefrihet saknas gällande medföljande familjemedlemmar vilket medför att om arbetsgivaren bekostar medföljandes vaccinationer som sker före utresan är detta en skattepliktig förmån (indirekt förmån) för den anställda.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om vaccinationer som arbetsgivaren betalar för medföljande familjemedlemmar i samband med en anställds tjänsteresa eller utstationering är en skattepliktig förmån för den anställda.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Förmån av vaccination som betingas av tjänsten ska inte tas upp till beskattning,

text: 11 kap. 18 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: IL.

text: Av

text: prop. 1994/95:182 s. 44

text: framgår att förmån av fri vaccination som betingas av tjänsten inte ska tas upp som intäkt. Det gäller till exempel influensavaccinationer eller vaccinationer inför en tjänsteresa.

text: Ersättningar och förmåner till utomlands stationerad personal vid en statlig myndighet ska inte tas upp om ersättningen eller förmånen är föranledd av stationeringen och bland annat avser hälso- och sjukvård och läkemedel för den anställda och medföljande familjemedlemmar,

text: 11 kap. 21 § första stycket 7

text: IL.

text: I författningskommentaren till

text: 11 kap. 21 § första stycket 7

text: IL,

text: prop. 2017/18:131 s. 50

text: anges följande:

text: ”I en ny sjunde punkt regleras skattefrihet för ersättningar och förmåner som avser hälso- och sjukvård och läkemedel för den anställde och för medföljande familjemedlemmar. Med familjemedlemmar avses make eller motsvarande och barn (jmf

text: prop. 2005/06:19 s. 38

text: ). Skattefriheten förutsätter att utlandsstationeringen har påbörjats och, såvitt avser vård av familjemedlemmar, att familjemedlemmarna har följt med till utstationeringsorten. Huruvida vården under utlandsstationeringen erhålls på utstationeringsorten eller t.ex. vid ett tillfälligt besök i Sverige påverkar inte frågan om skattefrihet.”

text: Ersättning för utgifter för flyttning när en skattskyldig på grund av byte av verksamhetsort flyttar till en ny bostadsort ska inte tas upp till beskattning om ersättningen betalas av allmänna medel eller av arbetsgivaren. Som utgift för förflyttning räknas bland annat emballering, packning och transport. Som utgifter för flyttning räknas däremot inte andra utgifter i samband med flyttningen såsom utgifter för resor till och från arbetsplatsen, hemresor, dubbel bosättning eller förlust vid försäljning av bostad eller andra tillgångar. Ersättningar till personal vid en statlig myndighet ska inte tas upp om utgifterna eller merkostnaderna uppkommer som en nödvändig följd av en förflyttning till eller från en stationeringsort utomlands eller mellan orter i utlandet,

text: 11 kap. 27 §

text: IL.

text: I författningskommentaren till

text: 11 kap. 27 § fjärde stycket

text: IL (

text: prop. 2005/06:19, s. 38

text: ) gällande statligt anställda anges följande:

text: ”Flyttersättningen som utbetalas enligt U-ALFA och flyttningsbidraget som utbetalas enligt URA avser att täcka transportkostnader m.m. i samband med flyttning. Nämnda ersättningar är alltjämt skattebefriade med stöd av första stycket. Skattefriheten för den s.k. särskilda flyttersättningen som utbetalas enligt U-ALFA regleras i det nya fjärde stycket. Som krav för skattefrihet ställs att ersättningen avser utgifter eller merkostnader för flyttning som uppkommer som en nödvändig följd av en förflyttning till eller från en stationeringsort utomlands eller mellan olika orter i utlandet. Bestämmelsen innebär att utgifter för adressändring, eftersändning av post och förflyttning av telefonabonnemang kan ersättas utan skattekonsekvens till den del utgifterna överstiger motsvarande utgifter som hade uppkommit vid en flytt inom Sverige. I den mån det uppkommer några ytterligare nödvändiga merkostnader för förflyttningen som inte hade uppkommit vid en förflyttning inom Sverige, kan även dessa ersättas utan skattekonsekvens för den utsände. Härmed avses merkostnader som kan vara föranledda av de särskilda klimat- eller hygienförhållandena eller andra särskilda yttre omständigheter, t.ex. krig eller katastrofer, som kan råda på stationeringsorten. Skattefriheten är begränsad till ersättning för faktiska utgifter eller merkostnader.”

text: När det gäller frågan om vem som ska beskattas när en anhörig får en förmån finns rättspraxis. I ett mål i Högsta förvaltningsdomstolen hade en arbetsgivare sålt en begagnad traktor till en anställds hustru för ett pris som var lägre än marknadsvärdet. Traktorn skulle användas vid driften av en jordbruksfastighet som tillhörde hustrun. Skillnaden mellan marknadsvärdet och den köpeskilling hon betalade beskattades som inkomst av tjänst hos den anställde maken, indirekt förmån, se

text: RÅ 1989 ref. 57

text: 4 Bedömning

text: Vaccinationer som görs i samband med utlandsvistelse är normalt en privat levnadskostnad. Om en arbetsgivare bekostar sådana vaccinationer för den anställda eller hens familjemedlemmar är det en skattepliktig förmån för den anställda.

text: Om vaccinationen är nödvändig för tjänsten, exempelvis vaccinationer av den anställda som sker inför en tjänsteresa eller en förestående utlandsstationering, ska värdet av vaccinationerna inte tas upp till beskattning i de fall arbetsgivaren bekostat vaccinationerna. Detta framgår av

text: 11 kap. 18 §

text: IL där det anges att vaccinationer som betingas av tjänsten inte ska tas upp till beskattning. Uttrycket ”betingas av tjänsten” innebär enligt Skatteverkets uppfattning att det enbart är anställda som omfattas av skattefriheten eftersom skattefriheten har kopplats till den anställdas tjänst och tjänstgöring.

text: I de fall arbetsgivaren även bekostar vaccinationer för den anställdas familjemedlemmar som ska följa med på tjänsteresan eller den förestående utlandsstationeringen är detta en skattepliktig förmån för den anställda (indirekt förmån) eftersom vaccinationen av familjemedlemmarna har skett på grund av den anställdas tjänst. Vaccination av familjemedlemmar omfattas inte av skattefriheten i

text: 11 kap. 18 §

text: IL.

text: För statligt anställda stationerade utomlands finns i

text: 11 kap. 21 §

text: IL särskilda regler avseende ersättningar och förmåner som inte ska tas upp om ersättningen ges ut till utomlands stationerade personal vid en statlig myndighet och förmånen är föranledd av utlandsstationeringen. Av paragrafen framgår bland annat att hälso- och sjukvård är undantagna från beskattning. I författningskommentaren till reglerna om skattefri hälso- och sjukvård framgår att skattefriheten förutsätter att utlandsstationeringen har påbörjats och, såvitt avser vård av familjemedlemmar, att familjemedlemmarna har följt med till utstationeringsorten. Vaccinationer som sker före det att utsändningen påbörjas omfattas således inte av skattefriheten enligt

text: 11 kap. 21 §

text: IL.

text: I

text: 11 kap. 27 §

text: IL regleras vilka flyttningsersättningar som är skattefria. Av paragrafen och dess förarbeten framgår att det är kostnader förenade med flytten såsom exempelvis transport av möbler samt packning och uppackning som omfattas av skattefriheten. Den särskilda regeln i

text: 11 kap. 27 § fjärde stycket

text: IL gällande möjligheten att betala ut skattefri ersättning utöver det som anges i paragrafen har tillkommit för att kompensera de statligt anställda för att den skattefria särskilda flyttersättningen togs bort i samband med lagändringen. Den särskilda flyttersättningen avsåg att täcka diverse merutgifter som inköp av möbler, lampor och gardiner, så kallade gardinpengar, som kunde uppkomma i samband med flytt mellan stationeringsorter. Avsikten med tillägget är att ersättning för faktiska utgifter och merkostnader som uppkommer som en nödvändig följd av förflyttningen alltjämt är skattefria. Regleringen gällande statligt anställdas merkostnader för flytt tar sikte på kostnader för boendet på den nya stationeringsorten. Regleringen innebär inte att kostnader för hälso- och sjukvård i form av vaccinationer som ges innan utstationeringen påbörjas omfattas av skattefriheten för flyttningsersättningar.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-95140-2026

status: gällande

title: Social omsorg, mervärdesskatt

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att tjänster som är av social karaktär och därmed omfattas av undantaget från skatteplikt för social omsorg är sådana omsorgstjänster som det allmänna har ansvar för enligt lag eller annan författning, framför allt offentligrättslig reglering. Omsorgstjänsterna kan även regleras av annan lagstiftning än offentligrättslig lagstiftning t.ex.

text: föräldrabalken

text: Skatteverket anser att vid bedömningen av kravet att det ska vara en erkänd aktör av social karaktär ska hänsyn tas till om det finns en offentligrättslig anknytning och om kostnaderna för verksamheten till stor del finansieras av det allmänna. Om omsorgstjänsterna regleras i annan lagstiftning än offentligrättslig lagstiftning gäller kravet på anknytning i stället den lagstiftningen.

text: Skatteverket anser att för att ett tillhandahållande av en vara eller en tjänst ska ha nära anknytning till social omsorg och därför undantas från skatteplikt ska följande tre kriterier vara uppfyllda.

text: Både köparen och säljaren ska vara offentligrättsliga organ eller erkända aktörer av social karaktär.

text: Varan eller tjänsten ska vara absolut nödvändig för den undantagna omsorgstjänsten.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Social omsorg, mervärdesskatt” daterat den 17 juni 2021, dnr 8–1057054 . Ställningstagandet har omarbetats för att se till att laghänvisningar är i överensstämmelse med ML som trädde i kraft den 1 juli 2023. Ställningstagandet innehåller inte längre sådan information som kan framgå direkt på vägledningssidor. Det nya ställningstagandet innebär ingen ändring i sak.

text: 2 Frågeställning

text: För att en tjänst ska vara sådan social omsorg som kan undantas från skatteplikt ska tjänsten som tillhandahålls vara av social karaktär och säljaren av tjänsten ska vara ett offentligrättsligt organ eller en erkänd aktör av social karaktär.

text: Om en tjänst inte är sådan social omsorg som är undantagen från skatteplikt kan tjänsten ändå undantas från skatteplikt om tjänsten har nära anknytning till social omsorg. Även tillhandahållande av varor kan ha nära anknytning till social omsorg.

text: Skatteverket ger i detta ställningstagande sin syn på följande frågor om social omsorg.

text: Vad avses med tjänster av social karaktär?

text: Hur kan man avgöra om säljaren är en erkänd aktör av social karaktär?

text: När har varor eller tjänster nära anknytning till social omsorg?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: och mervärdesskattedirektivet

text: Omsättning av tjänster som utgör social omsorg samt tjänster av annat slag och varor som den som tillhandahåller omsorgen omsätter som ett led i denna är undantagna från skatteplikt. Med social omsorg förstås offentlig eller privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg (

text: 10 kap. 14 § mervärdesskattelagen

text: [2023:200], ML, jämför artikel 132.1

text: g

text: h

text: och

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Rättspraxis från EU-domstolen

text: Varje medlemsstat har ett utrymme för en skönsmässig bedömning av om de vill erkänna vissa organisationer som organ av social karaktär. Vid bedömningen ska hänsyn tas till om det finns någon tillämplig skatterättslig, förvaltningsrättslig eller socialförsäkringsrättslig reglering, om verksamheten är av allmännyttig karaktär, om andra subjekt som bedriver likadan verksamhet redan har fått ett liknande erkännande och om kostnaderna för verksamheten till stor del bärs av det allmänna (

text: Kügler punkt 58 och

text: Kingcrest Associates och Montecillo punkt 53).

text: Det är organet som tillhandahåller tjänsterna som ska vara av social karaktär. Det är inte tillåtet för en medlemsstat att kvalificera privata enheter som driver verksamhet i vinstsyfte som organ av social karaktär enbart på grund av att dessa enheter även tillhandahåller tjänster av social karaktär. Privata enheter som driver verksamhet i vinstsyfte kan dock vara erkända organ om enheten fullgör en sådan uppgift som leder till att enheten som sådan blir ett organ av social karaktär. Den privata enheten ska således driva sin verksamhet under sådana villkor att det är motiverat att erkänna det som ett organ av social karaktär (

text: , Administration de l'Enregistrement, des Domaines and de la TVA, punkterna 72, 73 och 78).

text: Vid bedömningen om det är fråga om en aktör av social karaktär kan beaktas det faktum att aktören kan ingripa först efter det att den rättsliga myndigheten har fattat ett uttryckligt beslut om att utse de personer som ska ansvara för tillhandahållandet av de tjänster som omfattas av området för hjälparbete och socialt trygghetsarbete. Det kan också vara relevant att ersättningen för de berörda transaktionerna alltid fastställs under överinseende av denna rättsliga myndighet och att denna ersättning kan betalas av staten om förmånstagaren saknar tillräckliga medel (

text: , Administration de l'Enregistrement, des Domaines and de la TVA, punkterna 83–84).

text: Vad som avses med tjänster med nära anknytning till utbildning har utvecklats av EU-domstolen. Det är framförallt tre förutsättningar som ska vara uppfyllda.

text: Såväl den huvudsakliga tjänsten som den tjänst som är nära anknuten därtill måste tillhandahållas av en sådan organisation som avses i undantaget.

text: Tillhandahållandet av tjänsterna ska vara absolut nödvändigt för att de undantagna transaktionerna ska kunna utföras.

text: Det grundläggande syftet med tjänsten får inte vara att generera ytterligare intäkter åt säljaren genom transaktioner som utförs i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (

text: Horizon College punkterna 38 och 46 samt

text: Brockenhurst College punkt 26).

text: 3.3 Rättspraxis från Högsta förvaltningsdomstolen

text: Förekomsten av en individuell behovsprövning av omsorgstagarens behov var en viktig omständighet vid bedömningen av om en verksamhet utgjorde social omsorg men den var inte ensamt utslagsgivande. Eftersom de aktuella verksamheterna var av allmännyttig karaktär, till stora delar omfattades av kommunens socialtjänstansvar och delvis finansierades av offentliga medel ansågs organisationernas verksamhet vara social omsorg. Den del av bidragsmottagarnas verksamhet som bestod av informationsspridning, opinionsbildning, anordnande av kurser m.m. ansågs inte vara social omsorg (

text: HFD 2011 ref. 9

text: Beslut om godmanskap i vissa fall eller förvaltarskap fattas av allmän domstol. Vid byte av god man eller förvaltare är det överförmyndaren som meddelar förordnandet. Arvodet är knutet till den gode mannens eller förvaltarens uppdrag. Om den enskilde inte har ekonomiska möjligheter att stå för kostnaden träder det allmänna in. De tjänster som gode män eller förvaltare tillhandahåller kan vara sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt (

text: HFD 2022 ref. 53

text: , punkterna 21 och 23).

text: Det talar för att det är fråga om personaluthyrning om den tillhandahållna personalen utför de medicinska åtgärderna på uppdrag av köparen och ingår i köparens organisation. För att avgöra om så är fallet ska beaktas vem som har det övergripande ansvaret för vilka arbetsuppgifter som ska utföras, vilka patienter som ska få del av åtgärderna och under vilka tider dessa ska tillhandahållas. Att det är den tillhandahållna vårdpersonalen som beslutar hur vården ska utföras medför inte att den personalen – eller underleverantören – ska anses ha det övergripande ansvaret för vilka arbetsuppgifter som ska utföras. När en köpande vårdgivare anlitar en underleverantör som tillhandahåller vårdpersonal för att den ska utföra medicinska åtgärder som avser köparens patienter får tillhandahållandet alltså normalt anses som en personaluthyrningstjänst (

text: HFD 2020 ref. 5

text: punkterna 22–24 och

text: HFD 2020 not.3

text: punkterna 22–24).

text: Den bedömning som gjorts avseende gränsdragningen mellan uthyrning av personal och sådan sjukvård som är undantagen från mervärdesskatt får anses tillämplig även när det ska avgöras om ett tillhandahållande avser uthyrning av personal eller sådan social omsorg som avses i undantaget i

text: 10 kap. 14 §

text: ML (

text: HFD 2024 not. 38

text: , punkt 13)

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Tjänst som är av social karaktär

text: föräldrabalken

text: Följande är exempel på tjänster som kan vara av social karaktär.

text: Tjänster som en kommun ansvarar för enligt

text: socialtjänstlagen (2025:400)

text: Sådan barnomsorg som kommun ansvarar för enligt

text: skollagen (2010:800)

text: Resor som en kommun anordnar för kommuninvånare som inte kan använda ordinarie kollektivtrafik enligt lagen (

text: ) om färdtjänst.

text: Stöd och ekonomisk hjälp till vissa funktionshindrade som staten ansvarar för enligt lagen (

text: ) om stöd och service till vissa funktionshindrade.

text: Sådana omsorgstjänster inom kriminalvården som staten ansvarar för.

text: Stöd i form av god man för den som behöver hjälp med att bevaka sin rätt, förvalta sin egendom eller sörja för sin person eller förvaltare för den som är ur stånd att vårda sig själv eller sin egendom enligt

text: 11 kap.

text: eller

text: 7 §

text: föräldrabalken

text: Stöd enligt lagen (

text: ) om god man för ensamkommande barn.

text: Det är således sådana tjänster av social karaktär som vanligtvis helt eller delvis finansieras av det allmänna som omfattas av undantaget. Om t.ex. ett beslut om insatser fattas efter en individuell behovsprövning innebär det att kommunen betalar hela eller en del av tjänsten. Ett beslut om insatser visar att den tjänst som beslutet avser har anknytning till offentligrättslig reglering.

text: God man eller förvaltare utses av allmän domstol efter prövning av den enskildes behov. Även om omsorgstagaren vanligtvis ska betala arvodet för god man så ska det allmänna stå för kostnaden när denne saknar tillräckliga medel. Detta innebär att det allmänna ytterst har ett ansvar för sådana omsorgstjänster.

text: Hemtjänst är ett exempel på en tjänst som kommunen ansvarar för enligt

text: socialtjänstlagen

text: . En hemtjänst innefattar både omsorgs- och servicetjänster. Omsorgstjänster som ingår i hemtjänst är sådana tjänster som är av social karaktär. Med omsorgstjänster avses de insatser som behövs för att tillgodose fysiska, psykiska och sociala behov. Servicetjänster är sådana tjänster som när de tillhandahålls separat inte är av social karaktär t.ex. städning. Om omsorgs- och servicetjänster erbjuds gemensamt är tjänsten av social karaktär. Om en aktör, som normalt erbjuder sådan hemtjänst som utgör social omsorg till en kommun, tillhandahåller endast servicetjänster till enskilda omsorgstagare i kommunen anses även dessa tjänster som tjänster av social karaktär. Det avgörande är att aktören enligt avtalet med kommunen erbjuder både omsorgs- och servicetjänster. Att enskilda omsorgstagare i kommunen endast får servicetjänster av aktören medför ingen ändring utan bedömningen om det är tjänster av social karaktär görs utifrån aktörens tjänster enligt avtalet med kommunen.

text: Det kan även vara fråga om en tjänst av social karaktär när ett expertutlåtande ges för att ett offentligrättsligt organ ska kunna avgöra om en person ska få omsorg eller inte. Även sådana tjänster får därmed anses som omsorgstjänster. För att en sådan tjänst ska kunna omfattas av undantaget ska dock denna tjänst tillhandahållas under säljarens ansvar. Säljaren ska också använda en egen organisatorisk struktur för att tillhandahålla tjänsten.

text: Uthyrning av personal är inte en omsorgstjänst. Det gäller även om den uthyrda personalen ska ge omsorg i en verksamhet som köparen bedriver. Det är fråga om uthyrning av personal när köparen ansvarar för arbetsledning, bestämmer arbetsmetoder och definierar arbetsuppgifterna och säljaren ställer arbetskraft, d.v.s. en resurs, till köparens förfogande. I sådana fall har köparen ansvaret för omsorgen gentemot omsorgstagaren.

text: 4.2 Säljarens verksamhet och status

text: För att det ska anses finnas en offentligrättslig anknytning krävs att det allmänna har ett ansvar för tjänsten och att det finns ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna.

text: Vid bedömningen av hur kostnaderna för verksamheten finansieras ska hänsyn också tas till om tjänsterna är sådana som enligt lag ska finansieras av det allmänna om omsorgstagaren saknar tillräckliga medel. Detta innebär att även om kostnaderna för verksamheten finansieras genom att omsorgstagaren betalar för tjänsten kan dessa intäkter beaktas vid bedömningen om tjänsterna skulle ha betalats av det allmänna om omsorgstagaren hade saknat tillräckliga medel.

text: Det är tillräckligt att ersättningen indirekt kommer från det allmänna. Så kan vara fallet när någon har rätt till assistansersättning. Sådan ersättning kan nämligen betalas ut av det allmänna till den assistansberättigade som i sin tur betalar assistansföretaget.

text: När omsorgstjänsterna regleras av civilrättslig lagstiftning ska det finnas någon form av inslag som innebär att ett offentligrättsligt organ har vissa skyldigheter. Så är fallet t.ex. om en kommuns överförmyndare har ett ansvar för tillsyn.

text: För att en säljare ska anses vara en erkänd aktör av social karaktär ska säljaren tillhandahålla omsorgstjänster i en egen verksamhet med ett socialt ändamål. Det innebär att säljaren använder en egen organisatorisk struktur för att tillhandahålla omsorgstjänsterna.

text: Det är inte tillräckligt att aktören hyr ut personal som hos köparen ska utföra omsorgstjänster. En sådan uthyrningsverksamhet har inte ett sådant socialt ändamål som innebär att säljaren är en erkänd aktör av social karaktär. Det är inte heller tillräckligt att en säljare tillhandahåller enstaka servicetjänster som t.ex. städning. En sådan servicetjänstverksamhet har inte ett sådant socialt ändamål som innebär att säljaren är en erkänd aktör av social karaktär.

text: En kommun kan välja den s.k. kundvalsmodellen. Den innebär att kommunen ingår avtal med olika tillhandahållare av social omsorg. Omsorgstagaren kan sedan, efter att ha fått bistånd beviljat, själv välja vilken säljare som ska utföra tjänsten. Den som ingått avtal som innefattar omsorgstjänster med kommunen och som omsorgstagaren väljer som tillhandahållare av tjänsten är en erkänd aktör av social karaktär.

text: 4.3 Varor eller tjänster med nära anknytning till social omsorg

text: För att en vara eller tjänst ska anses ha nära anknytning till social omsorg måste både köparen och säljaren vara offentligrättsliga organ eller erkända aktörer av social karaktär, se vidare avsnitt 4.2.

text: För att en vara eller en tjänst ska anses ha nära anknytning till social omsorg förutsätts att varan eller tjänsten är absolut nödvändig för att den sociala omsorgen ska kunna genomföras. Varan eller tjänsten ska vara ett medel för att köparen på bästa sätt ska kunna se till att omsorgstagaren får den sociala omsorg som omsorgstagaren behöver. Varan eller tjänsten ska vara kopplad till omsorgstjänsten på så sätt att den är väsentlig för att uppnå målen med omsorgen. Varan eller tjänsten ska dessutom vara viktig för kvalitén på den sociala omsorg som köparen tillhandahåller.

text: Det grundläggande syftet med varan eller tjänsten får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Det är säljaren som ska visa att syftet med tillhandahållandet är något annat än att vinna ytterligare intäkter i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Ett exempel på en situation när syftet inte är att vinna ytterligare intäkter i konkurrens är sådan kommunal samverkan som innebär att myndighetsutövning delegeras från en kommun till en annan kommun.

text: Skatteverket gör bedömningen att vid uthyrning av personal görs detta normalt i konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. I undantagsfall kan det finnas ett annat grundläggande syfte än att vinna ytterligare intäkter. Det är säljaren som ska visa att syftet med personaluthyrningen är ett annat än att vinna ytterligare intäkter.

text: 5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Social omsorg, mervärdesskatt” daterat den 17 juni 2021, dnr 8–1057054. Ställningstagandet har omarbetats för att se till att laghänvisningar är i överensstämmelse med ML som trädde i kraft den 1 juli 2023. Ställningstagandet innehåller inte längre sådan information som kan framgå direkt på vägledningssidor. Det nya ställningstagandet innebär ingen ändring i sak.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-952084

title: DAC 6 – uppgiftsskyldighet när det finns flera rådgivare och användare

text: 1 Sammanfattning

text: Om flera rådgivare är inblandade i ett rapporteringspliktigt arrangemang är utgångspunkten att samtliga rådgivare ska lämna de uppgifter om arrangemanget som de har kännedom om. Men om rådgivare A har lämnat samtliga uppgifter som rådgivare B har kännedom om undantas rådgivare B från uppgiftsskyldigheten. Om rådgivare A och rådgivare B däremot har olika information om arrangemanget måste både A och B lämna samtliga uppgifter som de har kännedom om. Även om rådgivare A och rådgivare B har samma kännedom om arrangemanget undantas inte rådgivare A från uppgiftsskyldigheten om rådgivare B av någon anledning inte rapporterar vissa uppgifter i arrangemanget. Rådgivare A undantas inte från uppgiftsskyldigheten om rådgivare B inte är uppgiftsskyldig i sitt hemland därför att det landet gör en annan tolkning av ett kännetecken.

text: Om uppgiftsskyldigheten har övergått på användarna är utgångspunkten att samtliga användare ska lämna de uppgifter om arrangemanget som de har kännedom om. Det gäller även om alla användare har samma kännedom om arrangemanget och därför lämnar identiska rapporter. Det finns två undantag från denna uppgiftsskyldighet. Om användare A har kommit överens om tillhandahållandet av arrangemanget med en rådgivare behöver övriga användare inte lämna uppgifter förutsatt att A lämnar samtliga kända uppgifter om arrangemanget. Om både användare A och användare B har kommit överens om tillhandahållandet av arrangemanget med rådgivaren ska både A och B lämna uppgifter även om det är identiska uppgifter som lämnas. Om ingen användare har kommit överens om tillhandahållandet med en rådgivare men användare A har hand om genomförandet av arrangemanget behöver övriga användare inte lämna uppgifter under förutsättning att A lämnar samtliga kända uppgifter om arrangemanget. Om både användare A och användare B har hand om genomförandet ska både A och B lämna uppgifter även om det är identiska uppgifter som lämnas.

text: 2 Frågeställning

text: Flera rådgivare kan vara uppgiftsskyldiga för ett visst rapporteringspliktigt arrangemang enligt

text: skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL. Detsamma gäller när det finns flera användare i de fall uppgiftsskyldigheten har gått över på användarna. En uppgiftsskyldig rådgivare respektive användare behöver i vissa fall inte lämna uppgifter, om en annan uppgiftsskyldig rådgivare respektive användare redan har lämnat föreskrivna uppgifter till Skatteverket eller motsvarande uppgifter till en behörig myndighet i en annan medlemsstat. Följande frågor har ställts.

text: I vilka fall är en rådgivare befriad från sin uppgiftsskyldighet när det finns flera uppgiftsskyldiga rådgivare? Vad gäller beträffande uppgiftsskyldigheten, om rådgivarna har samma information respektive om de har olika information om arrangemanget? Vad händer om den rådgivare som lämnar rapporten av någon anledning inte får med vissa uppgifter? Vad händer om den ena rådgivaren inte är uppgiftsskyldig i sitt hemland därför att det landet gör en annan tolkning av ett kännetecken?

text: I vilka fall är en användare befriad från sin uppgiftsskyldighet när det finns flera uppgiftsskyldiga användare? Vad gäller beträffande uppgiftsskyldigheten om användarna har samma information om arrangemanget? Vad händer om den användare som lämnar rapporten av någon anledning inte får med vissa uppgifter?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Skatteförfarandelagen

text: En uppgiftsskyldig rådgivare ska lämna uppgifter om ett rapporteringspliktigt arrangemang till Skatteverket (

text: 33 b kap. 10 §

text: SFL).

text: En användare ska lämna uppgifter om ett rapporteringspliktigt arrangemang till Skatteverket om det inte finns någon rådgivare eller om samtliga rådgivare är förhindrade att lämna fullständiga uppgifter om arrangemanget p.g.a. tystnadsplikt (

text: 33 b kap. 13 § första stycket

text: SFL).

text: Vilka uppgifter som ska lämnas om rapporteringspliktiga arrangemang framgår av

text: 33 b kap. 16 §

text: SFL och

text: 7 kap. 2 b § skatteförfarandeförordningen (2011:1261)

text: , SFF.

text: Följande uppgifter ska lämnas enligt

text: 33 b kap. 16 § första stycket

text: SFL:

text: nödvändiga identifikationsuppgifter, inklusive hemvist, för

text: rådgivare

text: användare

text: personer som är anknutna till användaren, när dessa har betydelse för det rapporteringspliktiga arrangemanget

text: vilken eller vilka av bestämmelserna i

text: 25 §§

text: lagen (

text: ) om rapporteringspliktiga arrangemang som gör arrangemanget rapporteringspliktigt

text: en sammanfattning av innehållet i arrangemanget och, om ett sådant finns, det namn under vilket arrangemanget är allmänt känt samt en övergripande beskrivning av relevant affärsverksamhet eller relevanta arrangemang

text: det datum då genomförandet av arrangemanget påbörjades eller då arrangemanget ska genomföras

text: uppgift om de nationella bestämmelser som utgör grunden för arrangemanget

text: värdet av arrangemanget

text: uppgift om den eller de medlemsstater i vilken användaren eller användarna har hemvist och andra medlemsstater som sannolikt kommer att beröras av arrangemanget

text: nödvändiga identifikationsuppgifter för varje annan person i en medlemsstat än som avses i 1 som sannolikt kommer att beröras av arrangemanget, samt uppgift om var varje sådan person har hemvist.

text: Uppgifter ska även lämnas om referensnummer om Skatteverket eller en annan medlemsstats behöriga myndighet tilldelat det rapporteringspliktiga arrangemanget ett sådant (

text: 33 b kap. 16 § andra stycket

text: SFL).

text: De identifikationsuppgifter som ska lämnas enligt 33 b kap. 16 § första stycket 1 och 8 SFL ska enligt 7 kap. 2 b § SFF innehålla

text: namn

text: personnummer

text: samordningsnummer

text: organisationsnummer eller motsvarande registreringsnummer

text: utländska skatteregistreringsnummer eller motsvarande.

text: Uppgifter enligt 16 § ska bara lämnas i den utsträckning den uppgiftsskyldiga har kännedom om eller tillgång till uppgifterna (

text: 33 b kap. 17 §

text: SFL).

text: En uppgiftsskyldig rådgivare behöver inte lämna uppgifter till Skatteverket om ett rapporteringspliktigt arrangemang, om en annan rådgivare redan har lämnat föreskrivna uppgifter till Skatteverket eller motsvarande uppgifter till en behörig myndighet i någon annan medlemsstat (

text: 33 b kap. 12 §

text: SFL).

text: Om det finns flera användare som ska lämna uppgifter om ett rapporteringspliktigt arrangemang, behöver andra användare än som avses i punkterna 1 eller 2 nedan inte lämna uppgifter, om en sådan användare har lämnat föreskrivna uppgifter till Skatteverket eller motsvarande uppgifter till en behörig myndighet i någon annan medlemsstat (

text: 33 b kap. 15 § första stycket

text: SFL):

text: En användare som har kommit överens om tillhandahållandet av arrangemanget med en rådgivare.

text: Om det inte finns någon sådan uppgiftsskyldig användare som anges i 1, en användare som har hand om genomförandet av arrangemanget.

text: En användare som har hand om genomförandet av arrangemanget behöver inte lämna uppgifter om en användare som avses i 15 § första stycket 1 har lämnat uppgifter på det sätt som anges i första stycket (

text: 33 b kap. 15 § andra stycket

text: SFL).

text: De uppgifter som en rådgivare ska lämna ska, enligt

text: 33 b kap. 19 § första stycket

text: SFL, ha kommit in till Skatteverket inom 30 dagar från och med dagen efter den av följande dagar som inträffar först:

text: Den dag rådgivaren gjorde arrangemanget tillgängligt.

text: Den dag arrangemanget blev klart för genomförande.

text: Den dag rådgivaren påbörjade genomförandet av arrangemanget.

text: Om uppgifterna ska lämnas av en rådgivare som avses i

text: 33 b kap. 6 § andra stycket

text: SFL, räknas tiden i stället från och med dagen efter den dag då denna tillhandahöll sina tjänster avseende arrangemanget (

text: 33 b kap. 19 § andra stycket

text: SFL).

text: De uppgifter som en användare ska lämna ska, enligt

text: 33 b kap. 20 §

text: Den dag arrangemanget tillhandahölls användaren.

text: Den dag arrangemanget blev klart för genomförande av användaren.

text: Den dag användaren påbörjade genomförandet av arrangemanget.

text: Prop. 2019/20:74

text: Genomförande av EU:s direktiv om automatiskt utbyte av upplysningar som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang

text: 3.2.1 Uppgiftsskyldighet när det finns flera rådgivare

text: Huvudregeln i DAC 6 är att samtliga rådgivare som deltar i samma rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang är uppgiftsskyldiga avseende arrangemanget. Men en rådgivare är befriad från att lämna uppgifter om ett sådant arrangemang om rådgivaren kan visa att uppgifterna redan har lämnats av en annan rådgivare. Eftersom den andra rådgivaren kan vara baserad utanför Sverige behöver det framgå av lagtexten att uppgifterna kan ha lämnats antingen till Skatteverket eller till en behörig myndighet i någon annan medlemsstat. Syftet med regleringen i direktivet är att dubbel rapportering ska undvikas så långt som det är möjligt och att samma arrangemang inte ska behöva rapporteras av olika rådgivare i samma land eller i flera medlemsstater (

text: a. prop. s. 66

text: Regeringen ansåg att bestämmelsen i

text: 33 b kap. 12 §

text: SFL bör utformas så att motsvarande uppgifter ska ha lämnats i en annan medlemsstat för att rådgivaren ska undantas från uppgiftsskyldighet. Detta för att tydliggöra att det är den andra medlemsstatens nationella lagstiftning som styr vilka uppgifter som ska ha lämnats i den andra medlemsstaten. Men eftersom samtliga medlemsstater ska implementera DAC 6 bör de uppgifter som ska lämnas överensstämma med varandra för att medlemsstaten bl.a. ska kunna uppfylla bestämmelserna om automatiskt utbyte av upplysningar i direktivet (

text: a. prop. s. 67

text: Det är inte säkert att den som är uppgiftsskyldig har kännedom om alla förhållanden som rör ett arrangemang vid tidpunkten för uppgiftslämnandet, t.ex. vid vilken tidpunkt ett arrangemang ska genomföras. Direktivet föreskriver inte någon uttalad skyldighet för rådgivaren att aktivt efterfråga information som rådgivaren inte har tillgång till. Uppgifter om ett rapporteringspliktigt arrangemang behöver därför bara lämnas i den utsträckning den uppgiftsskyldiga har kännedom om eller tillgång till de föreskrivna uppgifterna (

text: a. prop. s. 123

text: Flera rådgivare kan vara inblandade i ett arrangemang och samtliga rådgivare är uppgiftsskyldiga för arrangemanget om de inte kan visa att någon annan har lämnat de föreskrivna uppgifterna. Dessa rådgivares tidsfrist kan påbörjas vid olika tidpunkter eftersom de olika rådgivarna kan träffas av olika omständigheter som påbörjar tidsfristen. Exempelvis kan en rådgivare vara den som tillhandahåller arrangemanget medan en annan rådgivare är den som påbörjar genomförandet av arrangemanget. Detta leder till att de två rådgivarna har olika tidpunkter inom vilka de ska lämna uppgifterna till Skatteverket om det rapporteringspliktiga arrangemanget som de har kännedom om, äger eller kontrollerar (

text: a. prop. s. 128

text: f.).

text: Om mer än en rådgivare är skyldig att lämna upplysningar bör ett enda referensnummer finnas på samtliga informationsutbyten rörande samma arrangemang så att dessa utbyten kan knytas till ett enda arrangemang i det centrala register där samtliga uppgifter ska registreras för att det automatiska utbytet av uppgifter ska genomföras (

text: a. prop. s. 121

text: 3.2.2 Uppgiftsskyldighet när det finns flera användare

text: Utgångspunkten är att i de fall uppgiftsskyldigheten övergått på användaren är samtliga användare skyldiga att lämna uppgifter (

text: a. prop. s. 68

text: f.).

text: Om en användare som har kommit överens om tillhandahållandet av arrangemanget med en rådgivare, har lämnat föreskrivna uppgifter till Skatteverket eller motsvarande uppgifter i en annan medlemsstat, behöver andra användare inte lämna uppgifter. Om flera användare tillsammans har ingått en sådan överenskommelse med rådgivaren är de alla uppgiftsskyldiga (

text: a. prop. s. 213

text: Om det inte finns någon användare som har kommit överens om tillhandahållandet av arrangemanget med en rådgivare, behöver en annan användare inte lämna uppgifter förutsatt att en användare som har hand om genomförandet av arrangemanget har lämnat uppgifterna. Om flera användare tillsammans har hand om arrangemanget är de alla uppgiftsskyldiga (

text: a. prop. s. 69

text: och

text: Om inte någon av användarna har vare sig kommit överens om tillhandahållandet eller har hand om genomförandet blir samtliga användare uppgiftsskyldiga (

text: a. prop. s. 68

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Uppgiftsskyldighet när det finns flera rådgivare

text: En rådgivares uppgiftsskyldighet enligt regelverket om rapporteringspliktiga arrangemang bygger på ett antal principer. En sådan princip är att en rådgivare inte är skyldig att lämna uppgifter som denna inte har kännedom om, och det finns heller ingen skyldighet att efterforska sådana uppgifter. En annan princip är att om det finns flera rådgivare så är utgångspunkten att samtliga är skyldiga att lämna de uppgifter som respektive rådgivare har kännedom om. Detta eftersom skattemyndigheterna ska få information om hela arrangemanget och olika rådgivare kan ha olika roller när det gäller arrangemanget och därmed ha olika kännedom om arrangemanget i sin helhet. De olika rapporterna knyts ihop genom att tilldelas samma referensnummer. En tredje princip är att dubbel rapportering ska undvikas så långt som det är möjligt.

text: När det finns flera uppgiftsskyldiga rådgivare undviks dubbel rapportering genom att en rådgivare inte behöver lämna uppgifter om ett rapporteringspliktigt arrangemang, om en annan rådgivare redan har lämnat föreskrivna uppgifter till Skatteverket eller motsvarande uppgifter i någon annan medlemsstat (

text: 33 b kap. 12 §

text: SFL). Det framgår däremot inte klart av förarbetena vad denna bestämmelse innebär när olika rådgivare har olika kännedom om de delar som utgör arrangemanget i sin helhet respektive när olika rådgivare har samma kännedom, antingen om arrangemanget i sin helhet eller om de delar där rådgivarna varit inblandade.

text: Skatteverket drar följande slutsatser om uppgiftsskyldigheten när det är flera rådgivare involverade i samma arrangemang.

text: För en svensk rådgivare utgör föreskrivna uppgifter de som anges i

text: 33 b kap. 16 §

text: SFL inklusive den specifikation som finns i 7 kap. 2 b § SFF. Skatteverket anser att 16 § måste läsas tillsammans med bestämmelsen i

text: 33 b kap. 17 §

text: SFL om att en rådgivare bara behöver lämna de uppgifter denna har kännedom om. För rådgivare A utgör föreskrivna uppgifter de uppgifter enligt 16 § som A har kännedom om. För rådgivare B utgör föreskrivna uppgifter de uppgifter enligt 16 § som B har kännedom om. Skatteverket anser att detta gäller även när man bedömer uppgiftsskyldigheten i de fall det är flera rådgivare inblandade i arrangemanget. Konsekvensen blir att vid tillämpningen av

text: 33 b kap. 12 §

text: SFL behöver rådgivare A inte lämna de uppgifter om ett arrangemang som A har kännedom om ifall rådgivare B har kännedom om samma uppgifter och har rapporterat dessa. Om rådgivare A har kännedom om fler uppgifter om arrangemanget än vad rådgivare B har, undantas A däremot inte från uppgiftsskyldigheten om B lämnar in en rapport. Rådgivare B undantas däremot från uppgiftsskyldigheten om rådgivare A rapporterar samtliga uppgifter om arrangemanget som A har kännedom om och dessa innefattar alla uppgifter som B har kännedom om (under förutsättning att tidpunkten för B:s uppgiftsskyldighet inte redan har inträffat). Rådgivare A undantas inte från uppgiftsskyldigheten om A och B har samma information om arrangemanget men rådgivare B av någon anledning inte har lämnat alla de uppgifter om arrangemanget som B har kännedom i sin rapport. De föreskrivna uppgifter som A ska lämna har då inte lämnats av B.

text: Samtliga EU:s medlemsstater ska ha implementerat DAC 6 i sin nationella lagstiftning. En svensk rådgivare är undantagen från uppgiftsskyldigheten om en rådgivare i en annan EU-medlemsstat har lämnat motsvarande uppgifter till den behöriga myndigheten i det andra landet. Skatteverket anser att med motsvarande uppgifter avses de uppgifter som den svenska rådgivaren har kännedom om och skulle ha lämnat i sin rapport till Skatteverket. Om rådgivaren i det andra landet av någon anledning inte behöver lämna vissa uppgifter i sin rapport enligt det andra landets lagstiftning undantas däremot inte den svenska rådgivaren från uppgiftsskyldigheten. Den svenska rådgivaren undantas inte heller från uppgiftsskyldigheten om det andra landet gör en annorlunda bedömning av exempelvis ett kännetecken och detta leder till att den utländska rådgivaren inte blir uppgiftsskyldig.

text: Exempel: Tre rådgivare som har samma information

text: Tre svenska rådgivare A, B och C har tillhandahållit ett arrangemang till en användare. Alla rådgivarna har varit inblandade i samma omfattning och har samma kännedom om arrangemanget. Däremot känner ingen av dem till tidpunkten för när arrangemanget ska genomföras (jfr

text: 33 b kap. 16 § första stycket 4

text: SFL). Om rådgivare B rapporterar arrangemanget är rådgivare A och C undantagna från sin uppgiftsskyldighet. Det saknar betydelse att B inte har lämnat uppgift om tidpunkten då arrangemanget ska genomföras. Samtliga föreskrivna uppgifter som A och C är skyldiga att lämna har lämnats av B.

text: Bedömningen blir densamma om B hör hemma i EU-medlemsstat B och har lämnat rapport till behörig myndighet där. A och C är undantagna från uppgiftsskyldighet eftersom motsvarande uppgifter har lämnats i land B.

text: Exempel: Tre rådgivare som har olika information

text: Tre svenska rådgivare D, E och F har tillhandahållit ett arrangemang där det finns tre användare. Vissa delar av arrangemanget har utformats gemensamt men varje rådgivare har hjälpt var sin användare. Varken D, E eller F har tillräcklig information för att kunna rapportera arrangemanget i sin helhet. Rådgivarna D, E och F ska var och en rapportera samtliga uppgifter som de har kännedom om. Om E är den rådgivare som rapporterar först räcker det därför inte med att D och F enbart lämnar de ytterligare uppgifter de har kännedom om. Både D och F ska även lämna uppgift om det referensnummer som arrangemanget tilldelades när E lämnade uppgifter.

text: Exempel: Tre rådgivare varav två har samma information

text: En svensk rådgivare G och två rådgivare H och I i EU-medlemsstat H har tillhandahållit ett arrangemang till en användare. Rådgivare H har det övergripande ansvaret för hela arrangemanget medan G och I har hjälpt till med en avgränsad del. G och I har samma kännedom om sin avgränsade del av arrangemanget och uppgiftsskyldigheten utlöses när de överlämnar sitt bidrag till rådgivare H. Rådgivare H:s uppgiftsskyldighet utlöses vid en senare tidpunkt när H tillhandahåller arrangemanget till användaren. Om rådgivare I rapporterar den information som I har om arrangemanget i land H är den svenska rådgivaren G undantagen från sin skyldighet att lämna uppgifter till Skatteverket. Motsvarande uppgifter som G är skyldig att lämna har lämnats i land H.

text: Exempel: Två rådgivare har samma information men den ena rapporterar av någon anledning inte vissa uppgifter

text: Två svenska rådgivare, J och K, har tillhandahållit ett arrangemang till tre användare. Båda rådgivarna har varit inblandade i samma omfattning och har samma kännedom om arrangemanget. Rådgivare J rapporterar arrangemanget men av någon anledning anges inte två av användarna i rapporten. Rådgivare K är inte undantagen från uppgiftsskyldigheten eftersom samtliga föreskrivna uppgifter som K har kännedom om inte har rapporterats. Rådgivare K ska då lämna samtliga uppgifter om arrangemanget som K har kännedom om. Det räcker inte att K kompletterar med de uppgifter J har utelämnat. K ska även lämna uppgift om det referensnummer som arrangemanget tilldelades när J lämnade uppgifter.

text: Bedömningen blir densamma om rådgivare J hör hemma i EU-medlemsstat J och inte är skyldig enligt lagstiftningen i land J att lämna vissa av de uppgifter som rådgivare K har kännedom om. K är inte undantagen från uppgiftsskyldigheten eftersom motsvarande uppgifter inte har lämnats i land J.

text: Exempel: Två rådgivare har samma information men det andra landet anser inte att något kännetecken är uppfyllt

text: En svensk rådgivare L och en rådgivare M i EU-medlemsstat M har tillhandahållit ett arrangemang till en användare. I Sverige anses kännetecknet omvandling av inkomst vara uppfyllt men land M gör en annan tolkning av kännetecknet, som innebär att det inte är uppfyllt. Rådgivare M är därför inte uppgiftsskyldig i land M. Rådgivare L är uppgiftsskyldig i Sverige för arrangemanget eftersom motsvarande uppgifter inte har lämnats i land M.

text: 4.2 Uppgiftsskyldighet när det finns flera användare

text: Utgångspunkten är att i de fall uppgiftsskyldigheten övergått på användaren är samtliga användare skyldiga att lämna uppgifter. Men en användare är inte är skyldig att lämna uppgifter som denna inte har kännedom om och det finns heller ingen skyldighet att efterforska sådana uppgifter.

text: Undantaget från uppgiftsskyldighet när det finns flera användare är något annorlunda utformat än undantaget när det finns flera rådgivare. Undantaget för användarna innehåller en prioritetsordning som anger vilken kategori användare som i första respektive andra hand ska lämna uppgifter för att uppgiftsskyldigheten ska bortfalla för övriga. Om flera användare ingår i samma kategori användare är samtliga skyldiga att lämna uppgifter även om det medför att rapporterna innehåller samma uppgifter. När man bedömer vem som är uppgiftsskyldig måste man även beakta vid vilken tidpunkt respektive användare är skyldig att senast lämna uppgifter.

text: Det är i första hand den eller de användare som har kommit överens med en rådgivare om tillhandahållandet av arrangemanget som är uppgiftsskyldiga (

text: 33 b kap. 15 § första stycket 1

text: SFL). En sådan situation uppkommer om samtliga rådgivare är undantagna från uppgiftsskyldigheten p.g.a. tystnadsplikt. Om det är en rådgivare inblandad som inte har någon anknytning till EU ses denna däremot inte som en rådgivare i

text: skatteförfarandelagens

text: mening vilket innebär att användaren blir uppgiftsskyldig.

text: Om det inte finns någon användare som har kommit överens med en rådgivare om tillhandahållandet, är det i andra hand den eller de användare som har hand om genomförandet av arrangemanget som är uppgiftsskyldiga (

text: 33 b kap. 15 § första stycket 2

text: SFL).

text: Om det inte finns någon användare som har kommit överens med en rådgivare och det inte heller finns någon som har hand om genomförandet är samtliga användare uppgiftsskyldiga.

text: En förutsättning för att användare A ska vara undantagen från uppgiftsskyldigheten enligt prioritetsordningen ovan, är att den rapport som användare B lämnar innehåller samtliga uppgifter som A har kännedom om. Om B inte lämnar all sådan information, exempelvis för att B inte känner till den, är A uppgiftsskyldig. Om B är uppgiftsskyldig i en annan EU-medlemsstat ska B ha lämnat motsvarande uppgifter där. Skatteverket anser att med motsvarande uppgifter avses de uppgifter som A har kännedom om och skulle ha lämnat i sin rapport till Skatteverket.

text: Exempel: Två användare varav en har kommit överens med en rådgivare om tillhandahållandet

text: Den svenska advokatbyrån A har på uppdrag av den svenska användaren B hjälpt till att ta fram ett rapporteringspliktigt arrangemang som även omfattar den svenska användaren C. Arrangemanget tillhandahålls den 1 oktober och ska därför rapporteras senast den 31 oktober. Rådgivare A är förhindrad att lämna uppgifter om arrangemanget p.g.a. tystnadsplikten för advokater och B har inte lämnat sitt samtycke till att A lämnar uppgifterna. Användare B har kommit överens med rådgivare A om tillhandahållandet av arrangemanget och är därför en sådan användare som anges i

text: 33 b kap. 15 § första stycket 1

text: SFL. Om B lämnar samtliga uppgifter som C har kännedom om behöver därmed användare C inte lämna uppgifter om arrangemanget. Det innebär exempelvis att B måste lämna uppgift om att C är användare samt nödvändiga identifikationsuppgifter för C.

text: Om B inte lämnar dessa uppgifter blir även C uppgiftsskyldig. C måste i så fall lämna samtliga uppgifter om arrangemanget och inte bara de kompletterande uppgifterna. Om B redan har lämnat uppgifter ska C även lämna uppgift om det referensnummer som arrangemanget tilldelades när B lämnade uppgifter.

text: Exempel: Tre användare har fått hjälp av en konsult med hemvist utanför EU

text: De svenska användarna D, E och F har fått hjälp med ett rapporteringspliktigt arrangemang av en konsult G som har hemvist i ett land utanför EU. G bedriver ingen verksamhet inom EU och är därmed inte en rådgivare enligt definitionen i

text: skatteförfarandelagen

text: . Arrangemanget tillhandahålls D, E och F den 1 mars och ska börja genomföras i maj. Det har inte bestämts att någon av användarna ska ha hand om genomförandet. Arrangemanget tillhandahålls den 1 mars och ska därför rapporteras senast den 31 mars. Samtliga användare D, E och F är uppgiftsskyldiga eftersom det inte finns någon sådan användare som anges i

text: 33 b kap. 15 § första stycket 1

text: eller 2 SFL. Det finns inget undantag från uppgiftsskyldigheten även om D, E och F lämnar identiska rapporter som innehåller samtliga uppgifter om arrangemanget och alla användarna. Om någon av dem lämnar in uppgifterna före de andra ska övriga även lämna uppgift om det referensnummer som arrangemanget då tilldelades.

text: Exempel: Tre användare varav en har hand om genomförandet

text: De svenska användarna H, I och J har tillsammans arbetat fram ett rapporteringspliktigt arrangemang. H ska ansvara för att ha hand om genomförandet och är därför en sådan användare som anges i

text: 33 b kap. 15 § första stycket 2

text: SFL. Om H lämnar samtliga uppgifter som I och J har kännedom om behöver I och J därmed inte lämna uppgifter. Det innebär exempelvis att H måste lämna uppgift om att I och J är användare och nödvändiga identifikationsuppgifter för dem bägge. Om H inte lämnar dessa uppgifter blir även I och J uppgiftsskyldiga. I och J måste i så fall lämna samtliga uppgifter om arrangemanget och inte bara de kompletterande uppgifterna. Om H redan har lämnat uppgifter ska I och J även lämna uppgift om det referensnummer som arrangemanget tilldelades när H lämnade uppgifter.

text: Exempel: Fyra användare varav en har kommit överens med en rådgivare om tillhandahållandet och en annan har hand om genomförandet

text: Den svenska advokatbyrån K har på uppdrag av den svenska användaren L hjälpt till att ta fram ett rapporteringspliktigt arrangemang som även omfattar de svenska användarna M, N och O. Arrangemanget tillhandahålls den 15 april och ska därför rapporteras senast den 15 maj. Användarna ska genast genomföra arrangemanget och O ska ha hand om genomförandet.

text: Rådgivare K är förhindrad att lämna uppgifter om arrangemanget p.g.a. tystnadsplikten för advokater och L har inte lämnat sitt samtycke till att K lämnar uppgifterna. Användare L har kommit överens med rådgivare K om tillhandahållandet av arrangemanget och är därför en sådan användare som anges i

text: 33 b kap. 15 § första stycket 1

text: SFL. O ska ansvara för att ta hand om genomförandet och är därför en sådan användare som anges i

text: 33 b kap. 15 § första stycket 2

text: SFL.

text: Om L lämnar samtliga uppgifter om arrangemanget är M, N och O undantagna från sin uppgiftsskyldighet. M och N är undantagna med stöd av 15 § första stycket. O är undantagen med stöd av 15 § andra stycket. Förutsättningen för undantaget är att L lämnar uppgift om samtliga användare inklusive nödvändiga identifikationsuppgifter.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-95505-2026

title: Prövning av beloppsgränsen efter uppdelning av en koncern enligt 1 kap. 10 § tilläggsskattelagen

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att 1 kap. 10 § TSL ska tolkas på följande sätt:

text: Bestämmelsen är tillämplig om koncernen som delas omfattades av TSL året före delningsåret.

text: Vid bedömningen av om en delad koncern når upp till beloppsgränsen ska dess intäkter läggas samman med intäkterna i de delade koncerner som före delningen ingick i samma koncern.

text: Skatteverket anser att artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet kan tillämpas med direkt effekt om det åberopas av den enskilde. En sådan tillämpning innebär att:

text: Bestämmelsen är tillämplig om koncernen som delas omfattades av direktivets tillämpningsområde under delningsåret.

text: Vid bedömningen av om en delad koncern når upp till beloppsgränsen ska endast den delade koncernens intäkter beaktas.

text: 2 Frågeställning

text: Vid delning av en koncern finns särskilda bestämmelser om beräkning av beloppsgränsen i 1 kap. 10 § TSL. Bestämmelsen har sin motsvarighet i artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet. Följande frågor har uppkommit:

text: Hur ska 1 kap. 10 § TSL tolkas?

text: Vad innebär en tillämpning av artikel 33.4 med direkt effekt?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Tilläggsskattelagen

text: Av

text: 1 kap. 3 § första stycket lag (2023:875)

text: om tilläggsskatt, TSL, framgår att lagen endast tillämpas på en svensk koncernenhet som ingår i en koncern som når upp till en beloppsgräns. Beloppsgränsen är uppfylld om koncernen har en årlig intäkt på minst 750 miljoner euro enligt moderföretagets koncernredovisning under minst två av de fyra räkenskapsår som föregår det aktuella räkenskapsåret.

text: Enligt 1 kap. 10 § första stycket TSL gäller särskilda beräkningsregler om en koncern som omfattades av lagens tillämpningsområde året före det aktuella räkenskapsåret delas i två eller flera nya koncerner. I ett sådant fall ska beloppsgränsen i 3 § anses vara uppnådd

text: för det andra till fjärde räkenskapsåret efter delningen om summan av intäkterna i koncernredovisningen för vardera ny koncern uppgår till minst 750 miljoner euro under minst två av dessa räkenskapsår.

text: I författningskommentaren till 1 kap. 10 § TSL anges att en konsekvens av kravet i första stycket, att koncernen som delas ska uppfylla kriterierna i 3 § under året före det räkenskapsår som prövas, är att bestämmelsen inte tillämpas om en delning sker under 2024. Vidare framgår att bestämmelsen tillämpas på varje ny koncern som bildas genom delningen. Bedömningen av om två eller flera koncerner uppstår beror på om varje grupp av enheter uppfyller kraven för att definieras som en koncern och om varje grupp har egen koncernredovisning. I stället för en bakåtsyftande bedömning enligt 3 § ska bedömningen av om beloppsgränsen är uppfylld göras endast utifrån den nya koncernens intäkter (

text: prop. 2023/24:32 s. 514

text: 3.2 Minimibeskattningsdirektivet

text: De svenska reglerna om tilläggsskatt föranleds av

text: rådets direktiv (EU) 2022/2523 av den 14 december 2022

text: om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen (minimibeskattningsdirektivet).

text: För att säkerställa en konsekvent tillämpning i medlemsstaterna bör de vid genomförandet av direktivet, enligt skäl 24, använda sig av modellreglerna och kommentarerna som en källa till illustration eller tolkning i den mån dessa är förenliga med direktivet och unionsrätten.

text: I minimibeskattningsdirektivet regleras delningar i

text: artikel 33.4

text: . Där framgår att om en koncern som omfattas av direktivets tillämpningsområde delas i två eller flera koncerner (var för sig en uppdelad koncern) ska den konsoliderade intäktströskeln anses ha uppnåtts av en delad koncern om

text: med avseende på det första räkenskapsår som prövas och som avslutas efter delningen, den delade koncernen har en årlig intäkt på minst 750 000 000 euro under det räkenskapsåret

text: med avseende på det andra till fjärde räkenskapsår som prövas och som avslutas efter delningen, den delade koncernen har en årlig intäkt på minst 750 000 000 euro under minst två av dessa räkenskapsår.

text: 3.3 OECD:s kommentar till modellreglerna m.m.

text: Minimibeskattningsdirektivet bygger på de modellregler med tillhörande kommentar som OECD/G20:s inkluderande ramverk (IF) arbetat fram (modellreglerna).

text: När bestämmelserna i TSL ska tolkas utgör modellreglerna, kommentaren och de administrativa riktlinjerna viktiga tolkningskällor. Detta gäller i den mån dessa källor är förenliga med direktivet och EU-rätten (

text: prop. 2023/24:32 s. 130

text: ). En tolkning grundad på riktlinjer från OECD får inte gå utöver den lagstiftning som har beslutats.

text: Enligt

text: artikel 1.1

text: .1 i modellreglerna är reglerna tillämpliga på koncernenheter som tillhör en koncern som har årliga intäkter på 750 miljoner euro eller mer enligt moderföretagets koncernredovisning under åtminstone två av de fyra beskattningsår som föregår prövningsåret.

text: Av

text: artikel 6.1

text: .1.c i modellreglerna framgår att om en koncern som omfattas av reglerna delas i två eller flera koncerner (vardera en delad koncern), så ska beloppsgränsen anses vara uppfylld för en delad koncern

text: avseende det första prövade beskattningsåret som avslutas efter delningen, om den delade koncernen har årliga intäkter om 750 miljoner euro under det året (I)

text: avseende det andra till fjärde prövade beskattningsåret efter delningen, om den delade koncernen har årliga intäkter om 750 miljoner euro eller mer under minst två av beskattningsåren efter delningen (II).

text: Av kommentaren till modellreglerna framgår att

text: artikel 6.1

text: .1.c är tillämplig om koncernen omfattas av modellreglerna under beskattningsåret som delningen sker (punkt 31). Regeln innebär ett självständigt test av beloppsgränsen som tillämpas utöver testet i

text: artikel 1.1

text: .1. De här reglerna har till syfte att säkerställa att var och en av koncernerna som uppstår till följd av delningen, och som uppfyller intäktströskeln under beskattningsåret som avslutas efter delningen, fortsätter att vara föremål för modellreglerna även om den delade koncernen inte uppfyller villkoren i

text: artikel 1.1

text: för det året (punkt 32). Reglerna i 6.1.1.c I) och II) är tillämpliga separat för var och en av de koncerner som bildades eller blev kvar efter delningen (punkt 33).

text: 3.4 Direkt effekt

text: Direkt effekt innebär att enskilda fysiska och juridiska personer kan åberopa unionsrättsliga bestämmelser inför nationella domstolar och andra myndigheter.

text: För att en bestämmelse ska ha direkt effekt krävs att den är ovillkorlig, d.v.s. att den kan tillämpas utan att några kompletterande regler behöver utfärdas. En bestämmelse anses inte vara ovillkorlig om EU-regler ger medlemsstaterna handlingsfrihet att t.ex. inskränka en rättighet eller valfrihet när det gäller tillämpning av bestämmelsen. Vidare krävs att den aktuella regelns innebörd är klar och precis. Regelns tillämpning får alltså inte vara beroende av en lämplighetsbedömning (8/81 Becker,

text: Balocchi och

text: BP Soupergaz).

text: Ett direktiv som minimibeskattningsdirektivet kan endast ge enskilda personer eller företag rättigheter gentemot det allmänna. Det beror på att ett direktiv alltid är riktat till medlemsstaterna och ålägger dessa att på ett lämpligt sätt uppnå ett visst mål. Direkt effekt kan därför inte åberopas av en myndighet i skärpande syfte mot en enskild person eller ett företag (

text: , Pfeiffer).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Hur ska 1 kap. 10 § TSL tolkas?

text: Av 1 kap. 3 § TSL framgår att lagen är tillämplig när en svensk koncernenhet ingår i en koncern som har en årlig intäkt på minst 750 miljoner euro enligt moderföretagets koncernredovisning under minst två av de fyra räkenskapsår som föregår det aktuella räkenskapsåret.

text: I 1 kap. 10 § TSL finns bestämmelser om vad som gäller om en koncern som omfattas av regelverket delas upp i två eller flera nya koncerner. Vid en tillämpning av bestämmelsen prövas först om den är tillämplig. Därefter görs en särskild beräkning av om de nya koncernerna når upp till beloppsgränsen efter delningen. Med ny koncern avses vid tillämpningen av den här bestämmelsen både koncerner som bildats respektive blivit kvar efter delningen (punkt 33 i kommentaren till

text: artikel 6.1

text: .1 i modellreglerna).

text: För att 1 kap. 10 § TSL ska vara tillämplig krävs att koncernen som delas uppfyller kriterierna i 3 § under året före det räkenskapsår som prövas. Detta krav avviker från motsvarande regler i minimibeskattningsdirektivet och modellreglerna. Där anges i stället att regeln är tillämplig om en koncern omfattas av modellreglerna under beskattningsåret som delningen äger rum (artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet och punkt 31 i kommentaren till

text: artikel 6.1

text: .1 i modellreglerna). Skatteverket anser att en direktivkonform tolkning eller en tolkning grundad på riktlinjer från OECD i detta fall inte är förenlig med ordalydelsen i 1 kap. 10 § TSL.

text: Skatteverket anser att 1 kap. 10 § TSL ska tolkas så att en prövning ska göras av om koncernen som delades omfattades av regelverket året före delningen. Den prövningen ska ske enligt 1 kap. 3 § TSL. Det innebär att en svensk koncernenhet omfattas av lagen om den ingår i en koncern som har en årlig intäkt på minst 750 miljoner euro enligt moderföretagets koncernredovisning under minst två av de fyra räkenskapsår som föregår året före delningsåret. En konsekvens av detta är att om en delning skett under 2024 är inte bestämmelsen tillämplig (2023/24:32 s. 514).

text: Om 1 kap. 10 § TSL är tillämplig ska därefter göras en beräkning av om en koncern når upp till beloppsgränsen enligt 1 kap. 10 § första stycket första strecksatsen TSL. I bestämmelsen anges att beloppsgränsen i 3 § ska anses vara uppnådd för det räkenskapsår då delningen sker om summan av intäkterna i koncernredovisningen för vardera ny koncern för det räkenskapsåret uppgår till minst 750 miljoner euro. Skatteverket tolkar ordalydelsen som att intäkterna för de nya koncernerna som uppstått till följd av delningen ska läggas samman (se också Baran och Berggren, Lag [2023:875] om tilläggsskatt 1 kap. 10 §, punkt 48–49, Karnov [JUNO] [besökt 2026-03-12]). Skatteverket gör samma tolkning vad gäller första stycket andra strecksatsen som reglerar prövningen av beloppsgränsen avseende det andra till fjärde räkenskapsåret efter delningen.

text: I förarbetena anges dock att bedömningen av om beloppsgränsen i 1 kap. 10 § första stycket TSL är uppnådd ska göras endast utifrån den nya koncernens intäkter (

text: prop. 2023/24:32 s. 514

text: ). Detta är också i linje med minimibeskattningsdirektivet och kommentarerna till modellreglerna (se artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet och punkt 33 i kommentaren till

text: artikel 6.1

text: .1 i modellreglerna). Skatteverket anser dock att ordalydelsen i 1 kap. 10 § första stycket första och andra strecksatsen TSL inte ger utrymme för en sådan tolkning. Skatteverket anser således att innebörden av bestämmelsen är att de delade koncernernas intäkter ska läggas samman.

text: 4.2 Kan artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet tillämpas med direkt effekt?

text: För att direkt effekt ska få tillämpas ska bestämmelsen vara klar, precis och ovillkorlig.

text: Artikel 33.4

text: är inte en valfri bestämmelse för medlemsstaterna att införa. Bestämmelsen är därför ovillkorlig. Skatteverket anser vidare att bestämmelsen är klar och precis.

text: Skatteverket anser mot denna bakgrund att artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet kan tillämpas med direkt effekt. Det innebär att koncernenheter som vill tillämpa bestämmelsen får göra det.

text: 4.3 Vad innebär en tillämpning av

text: artikel 33.4

text: med direkt effekt?

text: Skatteverket anser att en koncernenhet som tillämpar artikel 33.4 i minimibeskattningsdirektivet med direkt effekt först ska pröva om koncernen som delas under året omfattades av direktivets tillämpningsområde under delningsåret. Detta framgår av ordalydelsen i

text: artikel 33.4

text: (se också punkt 31 i kommentaren till

text: artikel 6.1

text: .1 i modellreglerna). Det innebär att om koncernen når upp till beloppsgränsen om 750 miljoner euro under minst två av de fyra räkenskapsåren som föregår delningsåret omfattas koncernen av direktivets tillämpningsområde i det här avseendet (jfr artikel 2.1 i minimibeskattningsdirektivet).

text: Om

text: artikel 33.4

text: är tillämplig ska därefter prövas om den delade koncernen når upp till beloppsgränsen under delningsåret samt det andra till fjärde efterföljande räkenskapsåret. Av

text: artikel 33.4 a

text: ) och b) i minimibeskattningsdirektivet framgår att den särskilda prövningen av om beloppsgränsen är uppnådd för det berörda räkenskapsåret efter en delning ska göras utifrån respektive ny koncerns intäkter. Detta framgår särskilt tydligt av den engelska språkversionen av direktivet. Att artikelns innebörd är att prövningen av beloppsgränsen ska ske separat för var och en av koncernerna som bildades eller blev kvar efter delningen framgår också uttryckligen av kommentarerna till

text: artikel 6.1

text: .1 i modellreglerna (punkt 33).

text: Skatteverket anser därmed att en koncernenhet som tillämpar minimibeskattningsdirektivet med direkt effekt endast ska beakta den delade koncernens intäkter vid bedömningen av om beloppsgränsen är uppnådd för respektive räkenskapsår efter delningen. Det innebär att det inte ska göras någon sammanläggning med intäkter som tillhör andra koncerner.

text: Skatteverket kan inte åberopa direktivet i skärpande syfte mot en koncernenhet och

text: artikel 33.4

text: är därför endast tillämplig med direkt effekt om det åberopas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-96079-2026

title: Upphävande av ställningstagandet Behandling av uppgifter i folkbokföringsdatabasen om dödfödda barn (dnr 8-1004569)

text: Skatteverket upphäver ovan nämnda ställningstagande, som publicerades den 21 februari 2022, med anledning av att lagen (

text: ) om behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet upphör att gälla den 2 april 2026 och ersätts med

text: folkbokföringsdatalagen (2026:126)

text: . Slutsatserna i ställningstagandet gäller fortfarande och informationen om registrering av dödfödda barn finns i Rättslig vägledning under rubriken Dödsfall.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-968756

title: Svenska kyrkan och dess organisatoriska delar, mervärdesskatt

text: Nytt: 2026-02-02

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-02-02, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att samma bedömning ska göras för tillhandahållanden mellan de organisatoriska delarna. Det finns således inte heller något rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer mellan självständiga parter i dessa fall. Det innebär att transaktioner mellan exempelvis ett stift och en församling inte ska mervärdesbeskattas.

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML:s tillämpningsområde.

text: 2 Frågeställning

text: Högsta förvaltningsdomstolen har den 9 februari 2021 meddelat en dom som rör transaktioner mellan Svenska kyrkan och dess organisatoriska delar,

text: HFD 2021 ref. 2

text: Med anledning av denna dom redogör Skatteverket i detta ställningstagande för sin syn hur transaktioner mellan olika organisatoriska delar inom Svenska kyrkan, t.ex. församlingar och stift, ska hanteras mervärdesskatterättsligt.

text: Prästlönetillgångar är egna juridiska personer som förvaltas av Svenska kyrkan såsom självständiga förmögenheter. Prästlönetillgångar omfattas därför inte av ställningstagandet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap i den utsträckning den beskattningsbara personen inte är befriad från skatt på omsättningen (

text: 1 kap. 1 § första stycket 1

text: ML jämför

text: artikel 2.1 c i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Med omsättning av en tjänst menas att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon eller när en tjänst tas i anspråk genom uttag (

text: 2 kap. 1 § tredje stycket

text: ML, jämför artiklarna 24-26 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet (

text: 4 kap. 1 §

text: ML, jämför artikel 9 i mervärdesskattedirektivet).

text: Ett tillhandahållande av en tjänst är endast beskattningsbart om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som köper den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer (

text: , Tolsma, punkt 14).

text: För att avgöra om en särskild enhet bedriver självständig ekonomisk verksamhet ska det undersökas om enheten vid utövandet av denna verksamhet befinner sig i underordnad ställning gentemot den organisation som den är knuten till t.ex. en kommun eller ett företags huvudkontor (

text: Gmina Wroclaw punkt 33 och

text: FCE Bank punkt 35).

text: För att bedöma om det föreligger en sådan underordnad ställning ska det kontrolleras om den berörda personen bedriver verksamheten i eget namn, för egen räkning och på eget ansvar samt själv står den ekonomiska risken för verksamheten. Samma kriterier för bedömning av den ekonomiska verksamhetens självständighet kan tillämpas på både offentligrättsliga subjekt och privaträttsliga subjekt (

text: , Gmina Wroclaw, punkterna 34-35).

text: De organisatoriska delarna av Svenska kyrkan utgör enskilda rättssubjekt med egen rättshandlingsförmåga men deras självständighet är begränsad. När det gäller sådana it-tjänster och administrativa tjänster som var i fråga i målen kunde trossamfundet Svenska kyrkan på central nivå besluta om villkoren för utförandet och mottagandet av tjänsterna samt reglera resursfördelningen med anledning av detta. Svenska kyrkans tillhandahållande av de aktuella tjänsterna har därför inte skett till de organisatoriska delarna i deras egenskap av egna juridiska personer utan tillhandahållandena har skett inom trossamfundet Svenska kyrkan (

text: HFD 2021 ref. 2

text: , punkt 33).

text: En förutsättning för att en tjänst ska anses vara omsatt enligt ML är att den tillhandahålls mot ersättning i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet. Svenska kyrkans tillhandahållanden har skett inom trossamfundet Svenska kyrkan och det föreligger inte något rättsförhållande mellan självständiga parter. Tjänsterna har därmed inte tillhandahållits mot ersättning och ska därför inte mervärdesbeskattas (

text: HFD 2021 ref. 2

text: , punkt 34).

text: 4 Bedömning

text: Trossamfundet Svenska kyrkan består av olika organisatoriska delar, dels ett nationellt organ, dels lokala och regionala enheter i form av församlingar, kyrkliga samfälligheter och stift. De lokala och regionala enheterna är egna juridiska personer men ingår samtidigt som integrerade delar av den juridiska personen Svenska kyrkan.

text: De organisatoriska delarna av trossamfundet Svenska kyrkan är självständiga rättssubjekt inom rättssubjektet Svenska kyrkan. De svarar självständigt för sina respektive skyldigheter i förhållande till tredje man. Som utgångspunkt kan alltså såväl Svenska kyrkan som dess organisatoriska delar självständigt bedriva ekonomisk verksamhet och vara beskattningsbara personer.

text: Även om de organisatoriska delarna i deras egenskap av juridiska personer inom Svenska kyrkan utgör enskilda rättssubjekt med egen rättshandlingsförmåga så är deras självständighet begränsad i förhållande till trossamfundet Svenska kyrkan. Verksamheten i de organisatoriska delarna är beroende av rättssubjektet Svenska kyrkan. Det är Svenska kyrkan som bär den ekonomiska risk som verksamheten i de organisatoriska delarna är förenad med. Enskilda organisatoriska delar av Svenska kyrkan kan inte förlora sin rättsliga ställning genom t.ex. konkurs eller likvidation.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har slagit fast att Svenska kyrkans tillhandahållande till de organisatoriska delarna inte har skett i deras egenskap av egna juridiska personer utan tillhandahållandena har skett inom trossamfundet Svenska kyrkan. Det finns i sådana fall inte något rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer mellan självständiga parter.

text: Skatteverket anser att samma bedömning ska göras för tillhandahållanden mellan de organisatoriska delarna. Sådana tillhandahållanden ska också anses ha skett inom trossamfundet Svenska kyrkan eftersom det inte heller finns något rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer mellan självständiga parter i dessa fall. Det innebär att transaktioner mellan exempelvis ett stift och en församling inte ska mervärdesbeskattas. Skatteverket anser att detta gäller oavsett vilka tjänster som utförs och oavsett om Svenska kyrkan beslutar om villkoren för utförandet och mottagandet av tjänsterna.

text: När de olika organisatoriska delarna i egenskap av juridiska personer inom Svenska kyrkan ingår ett rättsförhållande med en tredje part om ömsesidigt utbyte av prestationer omfattas dock transaktionen av ML:s tillämpningsområde.