identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 97351-18/111

title: Begreppet ägare och rätten att beräkna gränsbelopp enligt 57 kap. 11 § IL

text: 1 Sammanfattning

text: Med uttrycket ägare i

text: 57 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, avses det civilrättsliga begreppet ägare.

text: Om en andelsägare har ingått avtal om överlåtelse av en kvalificerad andel under året före beskattningsåret men fortfarande är ägare av andelen vid beskattningsårets ingång så uppfyller andelsägaren förutsättningen för att få beräkna årets gränsbelopp. Den som förvärvat andelen är då inte ägare av denna vid beskattningsårets ingång och har inte rätt att beräkna årets gränsbelopp för andelen.

text: Eftersom andelen avyttrats finns det inget omkostnadsbelopp som kan användas som underlag enligt huvudregeln för årets gränsbelopp. Omkostnadsbeloppet anses vara 0 kr. Inte heller omkostnadsbelopp beräknat enligt reglerna om kapitalunderlag enligt 57 kap. 26 – 35 §§ IL kan användas vid beräkningen av årets gränsbelopp.

text: Något hinder mot att beräkna ett lönebaserat utrymme bör inte föreligga.

text: I stället för användande av huvudregeln kan årets gränsbelopp beräknas enligt förenklingsregeln i

text: 57 kap. 11 § första stycket 1

text: IL.

text: Har inte hela gränsbeloppet kunnat utnyttjas vid beskattning av kapitalvinsten så finns inga möjligheter att föra vidare det outnyttjade utrymmet för andelen till närmast efterföljande beskattningsår, även om äganderätten till andelen kvarstår vid ingången av detta år.

text: 2 Frågeställning

text: Den som äger en kvalificerad andel vid beskattningsårets ingång har rätt att beräkna årets gränsbelopp enligt

text: 57 kap. 11 §

text: IL. Avses det civilrättsliga begreppet ägande eller är det avyttringstidpunkten som styr vem som har rätt att beräkna årets gränsbelopp?

text: Exempel

text: Personen A ingår ett avtal om överlåtelse av sina kvalificerade aktier i fåmansföretaget A AB till personen B. Avtalet är utformat på sådant sätt att B blir ägare av aktierna den första mars följande år (äganderättsklausul) och erlägger betalning samma dag.

text: Om det är den civilrättsliga äganderättsövergången som avses vad gäller i så fall för beräkning av gränsbelopp vid ingången av beskattningsåret efter det beskattningsår då avtalet ingicks?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Kapitalvinsten är skillnaden mellan erhållen ersättning minskad med utgifterna för avyttringen och omkostnadsbeloppet (

text: 44 kap. 13 §

text: IL).

text: Kapitalvinster ska tas upp som intäkt det beskattningsår då tillgången avyttras (

text: 44 kap. 26 § första stycket

text: IL).

text: Gränsbelopp beräknas för kvalificerade andelar och är summan av årets gränsbelopp och sparat utdelningsutrymme uppräknat med statslåneräntan ökad med tre procentenheter (

text: 57 kap. 10 §

text: IL).

text: Av

text: 57 kap. 11 § första stycket

text: IL framgår att årets gränsbelopp är

text: 1. ett belopp som motsvarar två och tre fjärdedels inkomstbasbelopp fördelat med lika belopp på andelarna i företaget (den s.k. förenklingsregeln), eller

text: 2. summan av underlaget för årets gränsbelopp multiplicerat med statslåneräntan ökad med nio procentenheter, och lönebaserat utrymme enligt 16–19 a §§ (huvudregeln).

text: Årets gränsbelopp beräknas vid årets ingång och tillgodoräknas den som äger andelen vid denna tidpunkt (

text: 57 kap. 11 § tredje stycket

text: IL).

text: Underlaget för årets gränsbelopp är det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen hade avyttrats vid årets ingång (

text: 57 kap. 12 § första stycket

text: IL).

text: För andelar som anskaffats före år 1992 får som anskaffningsutgift vid beräkning av omkostnadsbeloppet användas ett kapitalunderlag i företaget fördelat med lika belopp på andelarna i företaget (57 kap. 12 § andra stycket och 26 § IL).

text: Understiger utdelning gränsbeloppet så sparas skillnaden till nästa beskattningsår (sparat utdelningsutrymme). Sparat utdelningsutrymme efter utdelning under beskattningsåret utgör gränsbelopp om ytterligare utdelning sker under året eller vid en kapitalvinstberäkning enligt 21 § (

text: 57 kap. 13 §

text: IL).

text: I

text: 57 kap. 14 §

text: IL regleras vad som gäller för sparat utdelningsutrymme på andelar som förvärvas genom benefikt fång (gåva m.m.).

text: I

text: 57 kap. 15 §

text: IL anges hur sparat utdelningsutrymme behandlas vid ett andelsbyte eller en partiell fission samt vid en avyttring av en andel som mottagits vid ett sådant byte eller fission.

text: Av 57 kap. 21 § andra stycket framgår att om kapitalvinsten för andelar anskaffade före år 1992 överstiger gränsbeloppet ska den överskjutande delen upp till ett belopp som motsvarar skillnaden mellan omkostnadsbeloppet beräknat enligt reglerna om kapitalunderlag i 26 – 35 §§ och omkostnadsbeloppet beräknat enligt

text: 44 kap. 14 §

text: IL tas upp i inkomstslaget kapital i stället för i inkomstslaget tjänst.

text: Som anskaffningsutgift för andelar som har förvärvats före år 1992 får vid beräkningen av omkostnadsbeloppet enligt 12 § tas upp ett justerat kapitalunderlag i företaget enligt 27 – 35 §§. Underlaget fördelas med lika belopp på andelarna i företaget (

text: 57 kap. 26 §

text: IL).

text: 4 Bedömning

text: Kapitalvinst på en andel ska tas upp till beskattning det år den avyttras, (beskattningstidpunkten). Bestämmelsen i

text: 44 kap. 26 §

text: IL återfanns ursprungligen i 24 § 4 mom. första stycket i den upphävda lagen (

text: ) om statlig inkomstskatt (SIL). I författningskommentaren till den nuvarande bestämmelsen (

text: prop. 1999/2000:2

text: Del 2) kommenteras inte beskattningstidpunkten på annat sätt än genom en hänvisning till den tidigare bestämmelsen. I författningskommentaren till

text: 24 § 4 mom.

text: SIL anges att skattskyldigheten ska inträda när egendomen avyttras och att med avyttringstidpunkt förstås tidpunkten då bindande avtal träffas om försäljning.

text: I

text: 57 kap. 11 § tredje stycket

text: IL används uttrycket äger och därmed begreppet ägare. Någon generell skatterättslig definition av begreppet finns inte. Varken vid införandet av den nuvarande regleringen i 11 § tredje stycket eller vid införandet av den tidigare regleringen som anknöt beräkningstidpunkten till utdelningstillfället har begreppet kommenterats (

text: prop. 2008/09:40

text: respektive

text: prop. 2005/06:40

text: ). Regleringen av vem som får tillgodoräknas årets gränsbelopp får således anses ha knutits till den civilrättsliga innebörden av begreppet ägare och äganderättens övergång.

text: Begreppet avyttring i

text: 44 kap. 26 §

text: IL får anses ha en skatterättslig innebörd och ligger i princip inte till grund för bedömningen av vid vilken tidpunkt som äganderätten anses övergå till förvärvaren. Detta medför att den skattemässiga avyttringstidpunkten inte nödvändigtvis sammanfaller med den civilrättsliga äganderättsövergången vid avyttring av en andel. Det civilrättsliga äganderättsbegreppet har ingen uttrycklig definition utan kan ha olika innebörd beroende på det rättsliga sammanhang i vilket det förekommer. Skatteverket tar i detta ställningstagande inte ställning till innebörden av begreppet ägare.

text: Exempel på en situation där det kan anses att äganderättens övergången inte sammanfaller med avyttringstidpunkten vid tillämpning av

text: 57 kap. 11 §

text: IL.

text: Personerna A och B ingår den första november (år 1) ett bindande avtal om att A säljer samtliga sina aktier i det helägda fåmansföretaget X AB till B. Enligt en klausul i avtalet så övergår äganderätten till aktierna till B på tillträdesdagen den 1 mars året efter och köpeskillingen ska erläggas samma dag. A har rätt att genom utdelning tillgodoföra sig verksamhetens resultat för år 1. I avtalet anges vidare att av A tillsatt styrelse sitter kvar fram till tillträdesdagen och att A kvarstår som VD fram till samma dag. Avtalet innehåller inga begränsningar i styrelsens eller A:s befogenheter fram till tillträdesdagen (Jfr RÅ 81 1:2 och

text: RÅ 2006 ref. 58

text: Frågan är då hur bestämmelserna i 57 kap. 10 och 11 §§ IL ska tillämpas i en situation där en kvalificerad andel avyttrats före ingången av beskattningsåret men äganderätten kvarstår hos säljaren vid tidpunkten för beräkning av årets gränsbelopp.

text: Om andelsägaren har ingått avtal om överlåtelse av andelen under året före beskattningsåret men fortfarande är ägare av andelen vid ingången av beskattningsåret så uppfyller andelsägaren förutsättningen för att få beräkna årets gränsbelopp. Den som förvärvat andelen i en sådan situation är inte ägare av andelen vid beskattningsårets ingång och har inte rätt att beräkna årets gränsbelopp.

text: Årets gränsbelopp beräknas antingen enligt den s.k. förenklingsregeln i 57 kap. 11 § första stycket 1 eller enligt huvudregeln i samma stycke 2 IL. Underlaget för årets gränsbelopp enligt huvudregeln är det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen avyttrats vid årets ingång. För andelar förvärvade före år 1992 får ett justerat kapitalunderlag enligt 57 kap. 26 – 35 §§ IL användas vid beräkning av omkostnadsbeloppet.

text: Har en andel avyttrats året före ingången av det år för vilket årets gränsbelopp ska beräknas så anser Skatteverket att omkostnadsbeloppet ska anses uppgå till 0 kr vid tillämpning av

text: 57 kap. 11 § första stycket 2

text: IL. Detta beror på att andelen redan är skatterättsligt avyttrad och att omkostnadsbeloppet konsumerats vid beräkningen av kapitalvinsten. Det finns därför inget omkostnadsbelopp som kan användas som underlag för årets gränsbelopp.

text: Vid fördelning av en kapitalvinst mellan inkomstslaget kapital och tjänst får man enligt

text: 57 kap. 21 § andra stycket

text: IL för andelar som förvärvats före år 1992 beakta ett omkostnadsbelopp beräknat på en anskaffningsutgift enligt kapitalunderlagsreglerna i 26 – 35 §§. Enligt Skatteverket uppfattning får även ett sådant beräknat omkostnadsbelopp anses konsumerat vid beskattning av kapitalvinsten enligt 21 § andra stycket året före det år som utdelning erhålls. Andelsägaren har vid avyttringen av andelarna erhållit en lägre beskattning med tillämpning av kapitalunderlagsreglerna. Detta alternativa omkostnadsbelopp bör därför konsumeras på motsvarande sätt som det verkliga omkostnadsbeloppet beräknat enligt

text: 44 kap. 14 §

text: IL.

text: Att omkostnadsbeloppet är 0 kr bör inte utgöra något hinder mot att beakta ett lönebaserat utrymme.

text: I stället för att använda huvudregeln så kan andelsägare beräkna årets gränsbelopp enligt den s.k. förenklingsregeln i

text: 57 kap. 11 § första stycket 1

text: IL.

text: Om kapitalvinsten inte översteg gränsbeloppet för det beskattningsår som andelen avyttrades så är frågan om det uppkommer ett sparat utrymme som får föras vidare och utnyttjas efterföljande beskattningsår.

text: I

text: 57 kap. 13 § första stycket

text: IL anges att för det fall utdelningen understiger gränsbeloppet, ska skillnaden (sparat utdelningsutrymme) föras vidare till nästa beskattningsår. Av paragrafens andra stycke framgår att om företaget inte lämnar någon utdelning, ska hela gränsbeloppet föras vidare som sparat utdelningsutrymme. Vidare anges att sparat utrymme som beräknats vid utdelning under beskattningsåret är gränsbelopp vid kapitalvinstberäkning enligt 21 §.

text: Att nämnda bestämmelser om uppkomsten av sparat utdelningsutrymme inte omnämner situationen med en kapitalvinst är förklarligt. Detta eftersom andelen avyttrats varför något sparat utrymme därefter inte kan utnyttjas då den som sålt andelen normalt inte är ägare av den efter avyttringstidpunkten. Vid avyttringar så behandlas gränsbelopp på samma sätt som ett omkostnadsbelopp. Det gränsbelopp som hör till den avyttrade andelen konsumeras vid tillämpningen av

text: 57 kap. 21 §

text: IL och eventuellt outnyttjat belopp förloras.

text: Bestämmelserna om sparat utdelningsutrymme i 57 kap. 13 – 15 §§ IL får anses uttömmande både vad avser uppkomsten av sparat utrymme och vad avser i vilka fall som sådant utrymme kan föras över till efterföljande beskattningsår.

text: Har inte hela gränsbeloppet kunnat utnyttjas vid beskattning av kapitalvinst på en kvalificerad andel så finns således inga möjligheter att föra vidare det outnyttjade utrymmet till närmast efterföljande beskattningsår, även om äganderätten till andelen kvarstår vid ingången av detta år.


doctype: stallningstagande

text: Med biogas avses sådant vätskeformigt eller gasformigt bränsle som är biogas enligt definitionen i 1 kap. 9 § andra stycket LSE.

text: Med motsvarande mängd gas avses samma volym vid samma temperatur och tryck.

text: Med KN-nr förstås nummer i Kombinerade nomenklaturen enligt

text: kommissionens förordning (EG) nr 2031/2001 av den 6 augusti 2001

text: om ändring av bilaga I till

text: rådets förordning (EEG) nr 2658/87

text: om tulltaxe- och statistiknomenklaturen och om gemensamma tulltaxan.

text: Bestämmelserna i 4 kap. 1 a § LSE om undantag från skattskyldighet enligt 4 kap. 1 § 5 LSE är inte relevanta för de aktuella frågorna.

text: Vem som är stödmottagare för skattebefrielse enligt LSE framgår av 1 kap. 11 b § LSE.

text: Vad som avses med företag utan rätt till statligt stöd framgår av 1 kap. 12 § LSE.

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 99897-18/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Gas som matas ut från ett naturgasnät i ett annat EU-land och transporteras till Sverige kan anses vara biogas enligt lagen om skatt på energi

org: skv

text: Nytt: 2023-02-13

type: stycke

text: Med anledning av lagändringar i LSE ska tillämpningen av ställningstagandet efter ikraftträdandet av lagändringarna den 13 februari 2023 begränsas på det sätt som framgår av Skatteverkets ställningstagande med dnr

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: 1.1 Skattskyldighet - vilken gas som ska anses ha förts in till Sverige

text: Ett svenskt företag har förvärvat biogas (1) från en aktör i ett annat EU-land. Biogasen har matats in på ett naturgasnät i det andra EU-landet. Motsvarande mängd gas (2) har med anledning av förvärvet matats ut från naturgasnätet i det andra EU-landet. Denna gas har förtätats till vätska och transporterats i behållare till företaget i Sverige. Gasen kan med hjälp av inköpsavtal m.m. härledas tillbaka till en inmatad mängd biogas på naturgasnätet i det andra EU-landet. Den gas som matats in på det naturgasnät varifrån gasen i behållarna matats ut är naturgas och biogas samt en mindre mängd gasol.

text: 4 kap. 1 § 5 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE) eller enligt

text: 4 kap. 12 § 3 samma lag

text: , ska vara det verkliga innehållet i behållare som förs in till Sverige från ett annat EU-land.

text: Skatteverket anser dock att när omständigheterna är sådana som framgår ovan kan krav inte ställas på analys av innehållet av gas i varje enskild behållare, för att avgöra enligt vilken av de ovan nämnda bestämmelserna företaget är skattskyldigt. Skatteverket anser att om man i dessa fall inte har gjort någon analys av innehållet i den enskilda behållaren, får man istället med hjälp av inköpsavtal m.m. göra en skattemässig bedömning av vilken gas som ska anses ha förts in till Sverige från det andra EU-landet. Om det då är fråga om flytande gas som med hjälp av inköpsavtal m.m. kan härledas tillbaka till en inmatad mängd biogas på ett naturgasnät i ett annat EU-land, får man göra den skattemässiga bedömningen att det är flytande biogas (KN-nr (3) 2711 19 00) som förts in till Sverige från det andra EU-landet. Företaget är därmed skattskyldigt enligt 4 kap. 1 § 5 LSE.

text: 1.2 Möjlighet till skattebefrielse genom avdrag eller återbetalning

text: Skatteverket anser att skattebefrielsen enligt 7 kap. 4 § LSE inte är begränsad till sådan gas som faktiskt konstaterats vara biogas, utan även kan omfatta sådan gas som vid en skattemässig bedömning ansetts vara gasformig eller flytande biogas. Detsamma gäller för den skattebefrielse för biogas som följer av 7 kap. 1 § första stycket 2 eller 9 kap. 2 § LSE, med stöd av 6 a kap. 2 c § LSE, respektive 7 kap. 3 § LSE.

text: Skatteverket anser att sådan gas som förts in till Sverige och vid tillämpningen av bestämmelserna i 4 kap. 1 § 5 LSE om skattskyldighet skattemässigt ansetts vara biogas, även vid tillämpningen av 6 a kap. 2 c §, 7 kap. 1 § första stycket 2, 7 kap. 3 och 4 §§ och 9 kap. 2 § LSE ska anses vara biogas. Huruvida skattebefrielse för biogas kan medges enligt de nämnda bestämmelserna beror på om de villkor som anges i respektive paragraf är uppfyllda, t.ex. avseende krav på hållbarhetsbesked.

text: 2 Frågeställning

text: 2.1 Bakgrund

text: Strukturen för handel med och transport av gas i ett naturgasnät gör det möjligt att av gasproducenter eller mellanhänder köpa olika typer av gas som matas in på ett naturgasnät och sedan ta ut gas vid den uttagspunkt på naturgasnätet där man har behov av gas. Den gas som matas ut kan antingen förbrukas i anslutning till uttagspunkten eller fyllas i särskilda behållare för att transporteras till en annan plats. Ett naturgasnät kan vara sammankopplat med flera andra naturgasnät till ett system av naturgasnät som kan sträcka sig över flera länder.

text: Gasen i ett naturgasnät utgörs av den gas som matats in på naturgasnätet av en eller flera aktörer. Det kan förutom naturgas vara fråga om biogas och gasol. För en enskild aktör kan det vara fråga om endast naturgas, medan det för en annan aktör kan vara fråga om både naturgas, biogas och gasol. Om naturgasnätet är sammankopplat med andra naturgasnät kan sammansättningen av gasen på naturgasnätet även ha påverkats av gas som matats in på ett annat naturgasnät inom naturgassystemet. Hur stor andel som respektive gaskomponent utgör av gasen i ett naturgasnät kan variera över tid och på olika delar av naturgasnätet. Vid utmatningstidpunkten har man därför inte kännedom om den exakta sammansättningen av den gas som matas ut från naturgasnätet.

text: Ett svenskt företag har förvärvat biogas från en aktör i ett annat EU-land. Biogasen har matats in på ett naturgasnät i det andra EU-landet. Motsvarande mängd gas har med anledning av förvärvet matats ut från naturgasnätet i det andra EU-landet och sedan fyllts i särskilda behållare. Behållarna har därefter transporterats till företaget i Sverige. I samband med att gasen fylldes i behållarna har den förtätats till vätska. När gasen förs in till Sverige är den således i flytande form. Den flytande gas som förts in till Sverige kan med hjälp av inköpsavtal m.m. härledas tillbaka till en inmatad mängd biogas på naturgasnätet i det andra EU-landet.

text: 2.2 Frågorna

text: Fråga har uppkommit om den gas som finns i behållarna när dessa förs in till Sverige skattemässigt kan anses vara flytande biogas (KN-nr 2711 19 00) vid tillämpningen av bestämmelserna om skattskyldighet i 4 kap. 1 § 5 LSE.

text: Fråga har också uppkommit om gasen i behållarna kan anses vara biogas vid tillämpningen av de skattebefrielsebestämmelser i LSE som gäller specifikt för biogas.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Energi- och koldioxidskatt ska betalas för gasol m.m. med KN-nr 2711 12 11–2711 19 00, t.ex. flytande biogas eller en flytande gasblandning som består av naturgas och biogas (2 kap. 1 § första stycket 4 LSE). Skatt ska även betalas för flytande naturgas med KN-nr 2711 11 00 (2 kap. 1 § första stycket 5 LSE).

text: Den som på annat sätt än genom distansförsäljning för in eller tar emot beskattat bränsle som avses i 1 kap. 3 a § LSE från ett annat EU-land till Sverige är skattskyldig (4 kap. 1 § 5 LSE) (4) . Detta gäller bl.a. bränsle med KN-nr 2711 19 00. Skattskyldigheten inträder när bränslet förs in till Sverige (5 kap. 2 § 2 LSE).

text: Den som utan att vara godkänd som lagerhållare för in annat skattepliktigt bränsle än sådant som avses i 1 kap. 3 a § LSE, t.ex. flytande naturgas, till Sverige från ett annat EU-land eller tar emot en sådan leverans är skattskyldig (4 kap. 12 § 3 LSE). Skattskyldigheten inträder när bränslet förs in till Sverige (5 kap. 2 § 2 LSE).

text: En skattskyldig får göra avdrag för skatt på biogas som den skattskyldige har förbrukat eller sålt som motorbränsle. I fråga om biogas som den skattskyldige har förbrukat eller sålt som motorbränsle för transportändamål gäller detta endast om bränslet omfattas av ett hållbarhetsbesked enligt

text: 3 kap.

text: lagen (

text: ) om hållbarhetskriterier för biodrivmedel och flytande biobränslen och av ett anläggningsbesked enligt

text: 3 a kap.

text: samma lag. Avdragsrätten gäller endast under förutsättning att stödmottagaren (5) inte är ett företag utan rätt till statligt stöd (6) och att uppgift lämnas om avdragets fördelning på stödmottagare (7 kap. 4 § LSE).

text: Den som är skattskyldig får även göra avdrag för skatt på biogas som den skattskyldige förbrukat som bränsle för uppvärmning (7 kap. 1 § första stycket 2 LSE, med stöd av 6 a kap. 2 c § LSE) eller sålt som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare (7 kap. 3 § LSE). Avdragsrätten för den skattskyldiges egen förbrukning gäller endast om den skattskyldige inte är ett företag utan rätt till statligt stöd (7 kap. 1 § andra stycket LSE).

text: Om någon som inte är skattskyldig eller skattebefriad förbrukare har förbrukat biogas för uppvärmning, medger Skatteverket efter ansökan från förbrukaren återbetalning av skatten på biogasen. Återbetalning medges endast i den utsträckning avdragsrätt inte följer av 7 kap. 3 § LSE (9 kap. 2 § LSE, med stöd av 6 a kap. 2 c § LSE). Med anledning av att skattebefrielsen är ett statligt stöd enligt

text: artikel 107.1 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt

text: , gäller rätten till återbetalning endast under vissa villkor. Villkoren saknar dock betydelse för den nu aktuella frågan.

text: För biogas som förbrukas som bränsle för uppvärmning medges befrielse från hela energi- och koldioxidskatten (6 a kap. 2 c § LSE).

text: Med biogas förstås ett vätskeformigt eller gasformigt bränsle som framställts av biomassa och vars energiinnehåll till övervägande del härrör från metan (1 kap. 9 § andra stycket LSE).

text: Med biomassa förstås den biologiskt nedbrytbara delen av produkter, avfall och restprodukter från jordbruk (inklusive material av vegetabiliskt och animaliskt ursprung), skogsbruk och därmed förknippad industri, samt den biologiskt nedbrytbara delen av industriavfall och kommunalt avfall (1 kap. 9 § första stycket LSE).

text: Om både biogas och andra skattepliktiga gasformiga bränslen levereras via rörledning, ska skatt beräknas särskilt för vart och ett av bränslena. Den skattskyldige får utifrån avtal eller vid egenförbrukning fördela vart och ett av bränslena mellan olika användningsområden (2 kap. 2 a § första och andra stycket LSE).

text: I förarbetena uttalas följande avseende skälet för att införa bestämmelserna i 2 kap. 2 a § LSE:

text: ”I likhet med remissinstanserna anser regeringen att en säljare av biogas, som levereras via rörledning, måste kunna ingå avtal om försäljning av biogas och kunna leverera den utan att skatt betalas. Skattereglerna i LSE bör därför ändras så att skattefriheten för biogas kan följa gasen till kunden enligt avtal. Den skattemässiga bedömningen sker således utifrån avtalet och kan alltså i sådant fall avvika från de faktiska leveransomständigheterna.” (

text: prop. 2009/10:144 s. 16

text: I författningskommentaren till 2 kap. 2 a § LSE uttalas följande:

text: ”I första stycket slås fast att om både biogas och andra skattepliktiga gasformiga bränslen levereras via rörledning ska skatt inte beräknas på hela gasblandningen utan särskilt för vart och ett av bränslena. --- Uttrycket beräkningen av skatt har en vidare innebörd än själva skattesatserna och omfattar hela beskattningsordningen, som t.ex. avdragsmöjligheter. En av dessa är rätten till avdrag för skatt på biogas enligt 7 kap. 4 §.” (

text: prop. 2009/10:144 s. 35

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Skattskyldighet - vilken gas som ska anses ha förts in till Sverige

text: Naturgasnätets funktion medför att man inte har kännedom om den exakta sammansättningen av den gas som matas ut från naturgasnätet i det andra EU-landet och fylls i de behållare som sedan förs in till Sverige. Det kan dock konstateras att innehållet i behållarna antingen består av endast flytande naturgas med KN-nr 2711 11 00, eller en annan flytande gas med KN-nr 2711 19 00, t.ex. biogas eller en blandning av naturgas och biogas. I det förstnämnda fallet är det fråga om skattskyldighet enligt 4 kap. 12 § 3 LSE och i det sistnämnda fallet är det fråga om skattskyldighet enligt 4 kap. 1 § 5 LSE.

text: Frågan är om bedömningen av om företaget är skattskyldigt enligt 4 kap. 1 § 5 LSE eller enligt 4 kap. 12 § 3 LSE ska göras med utgångspunkt från det verkliga innehållet i behållarna när dessa förs in till Sverige, eller om man istället får göra en skattemässig bedömning med utgångspunkt från inköpsavtal m.m. Den specifika frågan är om den gas som förts in till Sverige vid tillämpning av de aktuella skattskyldighetsbestämmelserna skattemässigt kan anses vara flytande biogas, eftersom den införda gasen med hjälp av inköpsavtal m.m. kan härledas tillbaka till en inmatad mängd biogas på naturgasnätet i det andra EU-landet.

text: Skatteverket anser att utgångspunkten för bedömningen av om ett företag är skattskyldigt enligt 4 kap. 1 § 5 LSE eller enligt 4 kap. 12 § 3 LSE ska vara det verkliga innehållet i behållare som förs in till Sverige från ett annat EU-land.

text: För att kunna avgöra vilket KN-nr det verkliga innehållet i de för frågeställningen aktuella behållarna är hänförligt till, skulle man behöva analysera gasinnehållet i varje enskild behållare. Både naturgasen och biogasen består till största delen av metan. Det skulle därför vara nödvändigt att vid analysen även fastställa om kolet i metangasen har biologiskt eller mineraliskt ursprung. Det skulle vara mycket opraktiskt och kostsamt att analysera innehållet i varje enskild behållare.

text: Skatteverket anser att när omständigheterna är sådana som framgår ovan kan krav inte ställas på analys av innehållet i varje enskild behållare, för att avgöra om företaget är skattskyldigt enligt 4 kap. 1 § 5 LSE eller enligt 4 kap. 12 § 3 LSE. Skatteverket anser att om man i dessa fall inte har gjort någon analys av innehållet i den enskilda behållaren, får man istället med hjälp av inköpsavtal m.m. göra en skattemässig bedömning av vilken gas som ska anses ha förts in till Sverige från det andra EU-landet.

text: Den införda flytande gasen kan med hjälp av inköpsavtal m.m. härledas tillbaka till en inmatad mängd biogas på ett naturgasnät i ett annat EU-land. Skatteverket anser att i avsaknad av analysresultat får man i sådana fall göra den skattemässiga bedömningen att det är flytande biogas (KN-nr 2711 19 00) som förts in till Sverige från det andra EU-landet. Företaget är därmed skattskyldigt enligt 4 kap. 1 § 5 LSE.

text: 4.2 Möjlighet till skattebefrielse genom avdrag eller återbetalning

text: I 6 a kap. 2 c §, 7 kap. 1, 3 och 4 §§ samt 9 kap. 2 § LSE finns bestämmelser om skattebefrielse som gäller specifikt för biogas. Som framgår av avsnitt 4.1 anser Skatteverket att flytande gas som i behållare förts in till Sverige från ett annat EU-land under vissa omständigheter skattemässigt får anses vara flytande biogas vid tillämpningen av bestämmelserna om skattskyldighet i 4 kap. 1 § 5 LSE. Frågan är om gas som skattemässigt ansetts vara biogas enligt 4 kap. 1 § 5 LSE även ska anses vara biogas enligt de nämnda bestämmelserna om skattebefrielse.

text: Varken i 6 a kap. 2 c § LSE, 7 kap. 1, 3 eller 4 § LSE eller 9 kap. 2 § LSE finns några uttryckliga begränsningar som innebär att skattebefrielsen för biogas inte kan medges för gas som vid en skattemässig bedömning ansetts vara biogas.

text: I samband med att 2 kap. 2 a § LSE infördes gjordes i författningskommentaren till den paragrafen även uttalanden avseende tillämpningen av 7 kap. 4 § LSE. I 2 kap. 2 a § LSE finns bestämmelser om att skatt ska beräknas särskilt för vart och ett av bränslena om både biogas och andra skattepliktiga gasformiga bränslen levereras via samma rörledning. Genom denna paragraf infördes bestämmelser om att den skattskyldige vid fördelningen av levererad gas får göra en skattemässig bedömning baserad på avtalet med kunden. Av förarbetena framgår att skälet för att införa bestämmelserna var att skattefriheten för biogas skulle kunna följa gasen till kunden. I författningskommentaren uttalas att uttrycket beräkningen av skatt har en vidare innebörd än själva skattesatserna och även omfattar avdragsmöjligheterna för biogas enligt 7 kap. 4 § LSE. Uttalandet tydliggör att avdragsrätten enligt 7 kap. 4 § LSE inte är begränsad till sådan gas som faktiskt konstaterats vara biogas.

text: Bestämmelserna i 2 kap. 2 a § LSE omfattar visserligen endast gasformiga bränslen, men bestämmelserna i 7 kap. 4 § LSE är gemensamma för både flytande och gasformig biogas. Skatteverket anser därför att skattebefrielsen enligt 7 kap. 4 § LSE inte är begränsad till sådan gas som faktiskt konstaterats vara biogas, utan även kan omfatta sådan gas som vid en skattemässig bedömning ansetts vara gasformig eller flytande biogas.

text: Vid införandet av 2 kap. 2 a § LSE omfattade 7 kap. 4 § LSE skattebefrielse för biogas som den skattskyldig förbrukat eller sålt som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning. Skattebefrielsen för biogas som förbrukats respektive sålts som bränsle för uppvärmning följer numera istället av andra paragrafer i LSE. Denna omständighet saknar enligt Skatteverkets bedömning betydelse för den nu aktuella frågan. Skatteverket anser därför att även den skattebefrielse för biogas som följer av 7 kap. 1 § första stycket 2 eller 9 kap. 2 § LSE, med stöd av 6 a kap. 2 c § LSE, respektive 7 kap. 3 § LSE inte bara kan omfatta sådan gas som faktiskt konstaterats vara biogas, utan även sådan gas som vid en skattemässig bedömning ansetts vara biogas.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 2144-98/911

status: upphävt

title: Definition av utländska företag som bedriver näringsverksamhet

text: Nytt: 2007-05-07

text: Detta ställningstagande upphör att gälla. Definitionen av utländska företag har behandlas i

text: prop. 2001/2002:28

text: i samband med en lagändring den 1 juli 2002 avseende utländska företags skattskyldighet.

text: Sammanfattning

text: Skrivelsen avser RSV:s yttrande till Finansdepartementet avseende

text: mervärdesskattelagens

text: definition av utländska företag som bedriver näringsverksamhet

text: Med utländsk företagare avses enligt

text: 1 kap. 15 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, såväl fysiska som juridiska personer.

text: Såvitt gäller fysiska personer omfattar bestämmelsen näringsidkare som inte är bosatta eller stadigvarande vistas i Sverige. Av

text: prop. 1993/94:99 s. 133

text: framgår att begreppet "utländsk" har definierats i enlighet med

text: 2 § lagen (1991:586)

text: om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK), när fråga är om fysiska personer.

text: I

text: 2 §

text: SINK definieras två centrala uttryck, nämligen "bosatt utomlands" och "hemmahörande i utlandet". Enligt definitionen avses med uttrycket "bosatt utomlands" en fysisk person som inte är bosatt här i riket och som inte heller stadigvarande vistas här. Av denna definition samt den i

text: 2 §

text: SINK gjorda hänvisningen till

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: , KL, följer att "bosatt utomlands" skall tolkas med utgångspunkt i bestämmelserna i punkten 1 av anv. till

text: 53 §

text: och

text: 68 §

text: KL. Uttrycket "hemmahörande i utlandet" syftar enligt definitionen på en fysisk person som är bosatt utomlands.

text: Såvitt gäller juridiska personer, som är näringsidkare, omfattar

text: 1 kap 15 §

text: ML sådana juridiska personer, vilka inte på grund av registrering, platsen för styrelsens säte eller annan sådan omständighet är att anse som svenska juridiska personer. Av

text: prop. 1993/94:99 s. 133

text: och

text: framgår att definitionen utländsk företagare anknyter till de förhållanden som brukar anses avgörande för juridiska personers nationalitet.

text: Normalt läggs således formella kriterier till grund för bedömningen av om en juridisk person är inhemsk eller utländsk. Aktiebolag och ekonomiska föreningar anses som hemmahörande i Sverige om de har bildats och registrerats enligt svensk lag. Sådana sammanslutningar som inte behöver registreras, anses hemmahörande här om styrelsen eller annat huvudförvaltningsorgan har sitt stadgeenliga säte i Sverige. Saknar en sammanslutning även de nu nämnda funktionerna kan bedömningen grundas på var verksamheten huvudsakligen bedrivs.

text: Uttrycket näringsidkare infördes i

text: 1 kap 15 §

text: ML fr.o.m. den 1 januari 1995. I

text: prop.1994/95:57 s. 161

text: uttalas att "med en näringsidkare förstås här - liksom i civilrättslig lagstiftning - även en juridisk person som driver verksamhet av ekonomisk natur och av sådan karaktär att den kan betecknas som yrkesmässig".

text: I den engelska versionen av rådets sjätte mervärdesskattedirektiv

text: (fortsättningsvis benämnt sjätte direktivet) används begreppen "taxable person" och "taxable person established abroad". Med "taxable person" förstås, enligt art. 4 envar som självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, varhelst verksamheten bedrivs och oavsett verksamhetens ändamål eller resultat. "Taxable person" har i den svenska versionen översatts med "skattskyldig person".

text: Betalningsskyldig för mervärdesskatten är enligt art. 28g i sjätte direktivet den som tillhandahåller en vara eller en tjänst, om det inte är fråga om omsättning av vissa tjänster - här bortses från reglerna om gemenskapsinterna förvärv av varor - för vilka kunden skall vara betalningsskyldig. En förutsättning för köparens betalningsskyldighet är bl.a. att den som tillhandahåller tjänsten är en skattskyldig person som är etablerad utomlands ("taxable person established abroad"). Med etablerad utomlands ("established abroad") avses i dessa fall inte bolagssäten eller andra slag av legala hemvistbegrepp. Vad som avses är enligt art. 9.1 istället den plats där den ekonomiska aktiviteten utförs ("where the supplier has established his business or has a fixed establishment from which the service is supplied").

text: Enligt direktivet saknar således företagets nationalitet betydelse vid bedömningen av en eventuell betalningsskyldighet för mervärdesskatt. Det avgörande är i stället om företaget är etablerat ("established") i ett medlemsland och om det tillhandahållandet sker från denna etablering.

text: En svensk juridisk person kan, enligt RSV:s uppfattning, inte anses utgöra en utländsk företagare enligt

text: 1 kap. 15 §

text: ML. Detta får anses gälla även om omfattande ekonomisk verksamhet förekommer i ett annat land. En fysisk person kan däremot bedömas annorlunda beroende av om han är bosatt utomlands eller inte.

text: Då ML inte innehåller några bestämmelser som jämställer en utländsk företagare med en svensk näringsidkare kommer begreppet utländsk företagare, i fråga om juridiska personer, att innefatta såväl utländsk företagare som inkomsttaxeras i Sverige p.g.a. fast driftställe som andra utländska företagare, med eller utan ombudsregistrering i Sverige enligt

text: 22 kap. 6 §

text: ML.

text: Det förtjänar att påpekas att skatterättsnämnden (SRN)i ett förhandsbesked meddelat den 24 februari 1997 indirekt berört den här aktuella frågeställningen. Bakgrunden var i korthet följande.

text: Sökanden tillhandahöll kurser vid sin utomlands belägna vårdanläggning. Anmälan till kursen administrerades av sökandens kansli i Sverige, vilket även i övrigt stod för all information till kursdeltagarna. Det kursmaterial som används under kursen framarbetas av kansliets personal som även ombesörjer övrigt administrativt grundarbete hänförligt till kursverksamheten.

text: SRN ansåg att det var fråga om sådana informationstjänster som avses i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 5

text: ML. Beträffande skyldigheten att betala skatt uttalade SRN bl.a. "Skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) för omsättning inom landet av en tjänst är enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 1 p

text: ML den som omsätter tjänsten, om inte annat följer av bl.a. punkten 2. I den sistnämnda punkten finns ett undantag som innebär att förvärvaren i vissa fall är skattskyldig såvitt avser bl.a. sådana tjänster - tillhandahållande av information - som är aktuella i ärendet. För att detta undantag skall vara tillämpligt krävs emellertid att den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare. Så är inte fallet i förevarande ärende."

text: SRN synes således ha gjort den bedömningen att skattskyldigheten för omsättningen åvilar den som tillhandahåller tjänsten även i det fall tjänsten tillhandahålls från en etablering utomlands, då säljaren inte kunde anses vara en utländsk företagare i enlighet med definitionen i

text: 1 kap. 15 §

text: ML.

text: Den skillnad som, enligt verkets uppfattning, således föreligger mellan begreppen "utländsk företagare" respektive "utländsk näringsidkare" och motsvarande relevanta bestämmelser i sjätte direktivet har visat sig ge upphov till tolknings- och tillämpningsproblem.

text: RSV delar till fullo skattemyndighetens i Stockholm uppfattning att

text: 1 kap. 15 §

text: ML inte ger utrymme för en överföring av skattskyldigheten på förvärvaren då en svensk näringsidkare från sin etablering utomlands tillhandahåller en annan svensk näringsidkare en sådan tjänst som avses i

text: 5 kap. 7 § andra stycket

text: ML. Detta leder emellertid till icke önskvärda effekter, vilket inte minst framgår av rubricerade skrivelse. RSV anser därför att ett klarläggande bör ske i ML. Verket ställer sig dock tveksam till om det lämpligaste sättet är det som föreslås av Ernst & Young, då även uttrycket utländsk näringsidkare kan ge upphov till tolkningsproblem.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 2327-00/120

title: "Köp" av domännamn

text: Nytt: 2007-01-12

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Omsättningsland - liknande rättigheter, dnr

text: 131 607501-06/111

text: Sammanfattning

text: RSV anser att "köp" av domännamn får anses utgöra ett tillhandahållande i form av en överlåtelse eller upplåtelse av en rättighet som omfattas av bestämmelserna i

text: 5 kap. 7 § 2 st. 1 p.

text: ML.

text: RSV har erhållit Er förfrågan angående den momsmässiga behandlingen vid köp av domännamn från utlandet.

text: RSV anser att köp av domännamn får anses utgöra ett tillhandahållande i form av en överlåtelse eller upplåtelse av en rättighet som omfattas av bestämmelserna i

text: 5 kap. 7 § 2 st. 1 p. i mervärdesskattelagen

text: (ML). Av Er förfrågan synes framgå att Ni köpt domännamnet i egenskap av näringsidkare. I sådant fall är Ni som köpare skattskyldig för förvärvet (enligt 1 kap. 2§ 1 st. 2 p. ML) och Ni är skyldig att redovisa sk förvärvsmoms. Detta innebär att Ni som förvärvare erhåller en faktura utan moms och Ni ska efter omräkning till svenska kronor själv beräkna fram och redovisa utgående moms i Er skattedeklaration. Därefter prövas avdragsrätten för den beräknade förvärvsmomsen och avdragsgillt belopp redovisas som ingående moms.

text: Redogörelse för den momsmässiga behandlingen av tjänster som omfattas

text: 5 kap. 7 §

text: ML samt exempel på hur diverse transaktioner ska redovisas i skattedeklarationen återfinner Ni i bifogat utdrag ur Handledning för mervärdesskatt 1999 (avsnitt 10.3.5 ). Momshandledningen återfinns även på RSV:s hemsida www.rsv.se, där Ni återfinner momsinformationen under momsportalen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 2379-03/100

title: Riksskatteverkets inställning avseende skattskyldighet för matlagningsvin

text: 1. Allmänt

text: Fråga har uppkommit om skattskyldighet föreligger för den alkohol som ingår i matlagningsvin enligt lagen (

text: ) om alkoholskatt (LAS). Riksskatteverket (RSV) lämnar härmed sin syn på denna fråga. Med matlagningsvin avses i detta sammanhang vin som beretts för att användas för matlagningsändamål på ett sådant sätt att det blivit olämpligt som dryck och därmed inte är hänförligt till något KN-nr i kapitel 22 i den lydelse av den Kombinerade nomenklaturen (KN) enligt rådets förordning (EEG) av den 23 juli 1987 om tulltaxe- och statistiknomenklaturen och Gemensamma tulltaxan som gällde den 19 oktober 1992, utan omfattas av ett KN-nr i något annat KN-kapitel.

text: 2. Skatt på vin enligt

text: 3 §

text: LAS

text: Av

text: 3 § första stycket

text: LAS framgår att skatt ska betalas för vin som hänförs till KN-nr 2204 och 2205 om alkoholhalten uppkommit enbart genom jäsning och alkoholhalten överstiger 1,2 volymprocent men uppgår till högst 15 volymprocent eller alkoholhalten överstiger 15 volymprocent men uppgår till högst 18 volymprocent och vinet producerats utan tillsatser.

text: Om vin beretts så att det blivit olämpligt som dryck och därmed ska hänföras till ett annat KN-kapitel föreligger således inte skattskyldighet enligt

text: 3 §

text: LAS.

text: 3. Skatt på etylalkohol enligt

text: 6 §

text: LAS

text: Av

text: 6 § första stycket

text: LAS framgår att skatt ska betalas för varor hänförliga till KN-nr 2207 och 2208 med en alkoholhalt överstigande 1,2 volymprocent även om dessa ingår i en vara som hänförs till ett annat KN-kapitel.

text: Av artikel 20 Rådets direktiv

text: av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på alkohol och alkoholdrycker (Direktiv

text: ) framgår att med ”etylalkohol” avses bl.a. varor som har en faktisk alkoholhalt som överstiger 1,2 volymprocent och är hänförliga till KN-nr 2207 och 2208, även om dessa produkter utgör en del av en vara som ryms inom ett annat kapitel av Kombinerade nomenklaturen.

text: Punktskattekommittén har den 11 november 2002 antagit guidelines (CED No 372) avseende matlagningsvin i förhållande till artikel

text: och

text: (1)(f) Direktiv

text: . Av dessa guidelines framgår att matlagningsvin, eftersom det klassificeras såsom KN-nr 2103 9090 89, ska anses som livsmedel. Vidare anges att eftersom KN-nr 2207 och 2208 inte exklusivt reserverats för etylalkohol som uppstått genom destillation, ska matlagningsvin med en alkoholhalt som överstiger 1,2 volymprocent anses som ”etylalkohol” i den mening som avses i

text: artikel 20

text: Direktiv

text: I ett av Skatterättsnämnden (SRN) den 1 november 2002 meddelat förhandsbesked prövades frågan om skattskyldighet för vin till vilket 2,5 gram salt per 100 gram vin tillsatts. Skatterättsnämnden konstaterade att matlagningsvinerna beretts för att användas för matlagningsändamål på ett sådant sätt att de blivit olämpliga som dryck och därmed inte var hänförliga till något KN-nr i kapitel 22 utan omfattades av KN-nr 2103. Då inte något av de i

text: 7 §

text: LAS angivna undantagen var tillämpligt gjorde SRN bedömningen att den alkohol som ingick i produkterna var skattepliktig enligt

text: 6 §

text: LAS.

text: 4. Undantag från skatteplikten enligt

text: 7 §

text: LAS

text: Av 7 § första stycket punkten 5 LAS framgår att skatt inte ska betalas för varor som ingår direkt i livsmedel eller som ingrediens i halvfabrikat för framställning av livsmedel, fyllda eller ej, förutsatt att alkoholinnehållet i varje enskilt fall inte överstiger 8,5 liter ren alkohol per 100 kilogram chokladprodukter och 5 liter ren alkohol per 100 kilogram av något annat livsmedel.

text: Av

text: artikel 27

text: (1)(f) Direktiv

text: framgår att medlemsstaterna ska befria de varor som omfattas av direktivet från den harmoniserade punktskatten avseende varor som används direkt eller som en beståndsdel i halvfabrikat för framställning av livsmedel, fyllda eller ej, om i varje enskilt fall alkoholhalten inte överstiger 8,5 liter ren alkohol per 100 kg av halvfabrikat avsedda för choklad och 5 liter ren alkohol per 100 kg av halvfabrikat avsedda för övriga varor.

text: I ovan nämnda guidelines anges att såsom livsmedel som innehåller etylalkohol överstigande 1,2 volymprocent undantas matlagningsvin från skatteplikten enligt

text: artikel 27

text: (1)(f) Direktiv

text: under förutsättning att alkoholhalten inte överstiger 5 liter ren alkohol per 100 kilogram.

text: 5. RSV:s inställning

text: Rättsläget avseende beskattning av alkoholinnehållet i matlagningsvin får tidigare anses ha varit oklart. Mot bakgrund av de ställningstaganden som gjorts i Punktskattekommitténs guidelines och SRN:s förhandsbesked är det RSV:s uppfattning att matlagningsvin som har en alkoholhalt överstigande 1,2 volymprocent är skattepliktigt enligt

text: 6 §

text: LAS. En förutsättning för undantag från skatteplikt för dessa produkter är därmed att de omfattas av undantaget i 7 § första stycket punkten 5 LAS, dvs. att alkoholinnehållet inte överstiger 5 liter ren alkohol per 100 kilogram livsmedel.

text: Mot bakgrund av det tidigare osäkra rättsläget är det RSV:s uppfattning att den nu intagna inställningen inte behöver tillämpas för tid innan denna skrivelse publiceras, om alkoholskatt dessförinnan inte tagits ut på matlagningsvin.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 2436-97/900

title: Skattetillägg enligt mervärdeskattelagen vid EG-förvärv

text: Nytt: 2000-11-23

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Kvittning mellan utgående och ingående mervärdesskatt vid bestämmande av underlag för skattetillägg, dnr

text: 1 Bakgrund

text: Denna promemoria är föranledd av Riksskatteverkets (RSV:s) inlägg i MOMS-KONF i fråga om skattetillägg enligt

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, vid EG-förvärv (inlägg nr 1663 ). För att underlätta läsningen av promemorian bifogas en kopia av en momsdeklaration, se bilaga 2 (ej på hemsidan). Inlägget har föranlett många kommentarer. En del har ansett att EG-förvärv måste anses utgöra en sak. Andra har ansett att EG-förvärv utgör två saker, men att RSV:s förslag till tillämpning av eftergiftsgrunden "uppenbart oskäligt" i

text: 18 kap. 6 §

text: ML, dvs. den s.k. ventilen, leder till ett icke önskat resultat. Den följande framställningen avser att ytterligare belysa problematiken kring skattetillägg vid EG-förvärv.

text: Inledningsvis bör konstateras att RSV i första hand skall tolka bestämmelserna om skattetillägg i ML, och således inte utgå från ett önskvärt resultat. Ger tolkningen av dessa bestämmelser ett oönskat resultat bör RSV således i första hand överväga om en lagändring bör begäras framför att bestämmelserna tillämpas på ett icke lagenligt sätt. Föreligger oklarhet om hur gällande bestämmelser bör tolkas bör frågan bli föremål för domstols prövning.

text: 2 En eller två frågor?

text: Vid en bedömning av de olika fall som ställdes till RSV om skattetillägg vid förvärv blir frågan först om ett EG-förvärv utgör en eller två frågor. Som en yttre ram för avgränsningen måste alltid gälla varje redovisningsperiod.

text: 2.1 Vad talar för att EG-förvärv är att anse som två frågor?

text: När fråga inte är om EG-förvärv utgör utgående skatt (UM) en följd av en transaktion, en försäljning (omsättning), och ingående skatt (IM) en följd av en annan transaktion, ett inköp (förvärv). Det rör sig då således om två olika frågor.

text: Enligt

text: 1 kap. 1 § första stycket 2.

text: ML skall moms betalas till staten vid skattepliktigt EG-förvärv av varor som är lös egendom, om inte omsättningen är gjord inom landet. Redovisningen av UM är således hänförlig till arten av förvärv, dvs. EG-förvärv. Enligt

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML får den som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för IM som hänför sig till förvärv i verksamheten. Avdragsrätten är beroende av om den skattskyldiges verksamhet i sig medför skattskyldighet och om förvärvet har gjorts i denna verksamhet. Rätten till avdrag bedöms således självständigt, dvs. oavsett om det rör sig om ett EG-förvärv eller ett "vanligt" förvärv. Avgörande för avdragsrätten är således inte att ett EG-förvärv ägt rum utan att ett förvärv gjorts i en verksamhet som medför skattskyldighet. Det sagda talar för att det föreligger två frågor, dels ett EG-förvärv som medför skyldighet att betala moms till staten och dels fråga om rätt till avdrag för IM på grund av förvärv i verksamheten.

text: Det finns andra till EG-förvärv av varor närliggande situationer där det också torde vara fråga om två frågor. Ett fall är när en svensk företagare köper vissa tjänster, t.ex. transport- och konsulttjänster (jfr 5 kap. 5 a och 7 §§ ML), från ett annat EG-land. I dessa fall skall köparen under vissa omständigheter betala moms till den svenska staten. Det rör sig också i dessa fall om förvärv, men lagtekniskt är förvärvaren av tjänsten skattskyldig för säljarens omsättning (se 1 kap. 2 § första stycket 2. och 3. ML). I dessa fall baseras således UM på en omsättning och IM på ett förvärv för verksamheten. Till detta kan läggas svårigheterna att i vissa fall på t.ex. dataområdet dra gränsen mellan vad som är en vara eller en tjänst. Ett annat fall är vid import. Tullen tar ut importmoms då varor tas in till Sverige från tredje land. Tullen kan därvid inte vid påförande av ett eventuellt tulltillägg ta hänsyn till om importören har avdragsrätt för IM (jfr

text: 18 kap. 13 §

text: ML).

text: En rimlig utgångpunkt borde vara att behandla skattetilläggsfrågan lika, oavsett om fråga är om förvärv av vara eller tjänst och oavsett om ett förvärv sker från EG-land eller från tredje land.

text: 2.2 Vad talar för att EG-förvärv bör anses som en fråga?

text: EG-förvärv skiljer sig från övriga moms-transaktioner vad gäller redovisningen av UM och IM. Vid EG-förvärvet är det fråga om ett förvärv som leder till redovisning av både UM och IM i de fall då verksamheten helt eller delvis medför skattskyldighet. Detta skulle kunna sägas avse ett händelseförlopp. Säljs sedan varan vidare blir det en ny transaktion, dvs. ett annat händelseförlopp och därmed en annan sak.

text: Möjligen skulle en jämförelse även kunna göras med behandlingen av skattetilläggsfrågan på inkomstskatteområdet vad gäller beräkningen av särskild löneskatt på pensionskostnader (SLP). Vid denna beräkning är underlaget avgörande för vilken skatt som skall tas ut i det konkreta fallet. En höjning av underlaget för SLP leder till att avdrag för SLP medges med ett högre belopp. Vid en beräkning av underlaget för skattetillägg bör kvittning ske med det ytterligare avdrag för löneskatt som medges med anledning av höjningen. I inkomstskattesammanhang menar man att det rör sig om s.k. automatisk oäkta kvittning.

text: Det kan också göras gällande att ett fall av de under avsnitt 2.1 nämnda till EG-förvärv av varor närliggande situationer skulle kunna anses utgöra en fråga. Detta gäller EG-förvärv av tjänster. Vid sådant förvärv är det själva förvärvet som utlöser skattskyldigheten, även om skattskyldigheten lagtekniskt har avseende på säljarens omsättning. Däremot torde det aldrig kunna hävdas att UM och IM vid importmoms är en fråga.

text: Om EG-förvärvet kan anses utgöra en fråga, dvs. en transaktion, t.ex. benämnd "beskattning av EG-förvärv", får det till följd att s.k. oäkta kvittning alltid är möjlig. Om UM är lika stor som IM blir skatten 0 kr och därmed finns inget underlag att ta ut skattetillägg på.

text: Om däremot UM är större än IM skall skattetillägg påföras på mellanskillnaden. I dessa fall aktualiseras frågan om grund för eftergift föreligger.

text: Vid angivna förhållanden torde skattetillägget komma att beräknas på ett underlag som av många kan upplevas som rimligare än då EG-förvärv anses utgöra två frågor. Det sistnämnda argumentet synes vara det tyngsta hos flera av dem som förespråkar att EG-förvärv skall betraktas som en fråga. Å andra sidan utgör en sådan argumentation i princip också en argumentation för att alltid tillåta kvittning, vilket i realiteten innebär att kvittningsförbudet i

text: 18 kap. 3 §

text: ML i princip aldrig blir tillämpligt inom en redovisningsperiod.

text: 3 Öppet yrkande i något fall?

text: Det finns de som hävdar att den skattskyldige i fall 2 och 3 inte ens har lämnat oriktiga uppgifter utan att fråga är om öppna yrkanden. Argumentationen är därvid följande. Den skattskyldige har i momsdeklarationen i både fall 2 och 3 redovisat värde av varuförvärv från EG på rad 11 och UM skall därför redovisas på rad 4. Genom att inte ange något belopp på rad 4 kan SKM konstatera att det brister i den skattskyldiges redovisning. Enligt denna argumentation har den skattskyldige härigenom fullgjort sin uppgiftsskyldighet, vilket innebär att SKM:s utredningsskyldighet inträder.

text: Mot detta kan föras följande resonemang. Det kan starkt ifrågasättas om öppna yrkanden kan föreligga i fall 2 och 3. Har den skattskyldige fullgjort sin uppgiftsskyldighet (se

text: 13 kap. 1 a §

text: ML) genom att endast redovisa värde av EG-förvärv på rad 11? För att uppgiftsskyldigheten skall kunna anses fullgjord bör krävas att omständigheter av avgörande betydelse för bedömningen av övriga sakuppgifter har redovisats. Så är inte fallet här. En redogörelse för EG-förvärv medför inte med automatik kunskap om vilket belopp som skall fyllas i som UM och eventuellt som IM. Det kan vara fråga om blandad verksamhet och därmed begränsad avdragsrätt, om direkt avdragsförbud för förvärv av personbil eller för förvärv till stadigvarande bostad, eller om förvärv av varor med olika skattesatser. Skattemyndigheten blir därvid tvungen att ta kontakt med den skattskyldige, eftersom det endast är denne som har tillgång till de uppgifter som fattas i aktuellt hänseende. Denna kontakt får anses utgöra en påminnelse till den skattskyldige om dennes uppgiftsskyldighet. Någon utredningsskyldighet kan således inte anses ha uppkommit för SKM. Öppna yrkanden kan således inte anses föreligga i fall 2 och 3.

text: 4 RSV:s ställningstagande

text: Såsom framgått i avsnitt 2 finns det argument som talar både för och emot att EG-förvärv bör betraktas som två frågor. RSV anser dock att övervägande skäl talar för en sådan bedömning. Med hänsyn till den oklarhet som ändock får anses föreligga i frågan anser RSV att det är lämpligast att det slutliga avgörandet får göras i en domstolsprövning. RSV har därför för avsikt att på lämpligt sätt se till att frågan blir föremål för domstols prövning.

text: I avvaktan på en sådan prövning rekommenderar RSV att SKM betraktar EG-förvärv som två olika frågor. Något s.k. öppet yrkande kan inte anses föreligga i något av de i bilaga 1(ej på hemsidan) angivna fallen.

text: Vad gäller tillämpningen av reglerna om eftergift får reglerna i

text: 18 kap. 6 §

text: ML på vanligt sätt prövas i varje enskilt fall.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 24597-93/900

title: Beträffande beredskapslån i mervärdeskattehänseende

text: Nytt: 2016-01-20

text: Detta ställningstagande upphör att gälla genom ställningstagandet Upphävande av flera olika ställningstaganden, dnr

text: 131 26976-16/111

text: 1 Allmänt

text: Bestämmelserna gällande beredskapslån och beredskapsgaranti återfinns i förordningen om beredskapslån och beredskapsgaranti (SFS 1982:517).

text: Överstyrelsen för civil beredsskap, ÖCB, har möjlighet att träffa beredskapslåneavtal med vissa företag. Syftet är att upprätthålla landets försörjningsberedskap genom att långsiktigt tillgodose behovet av viss produktionskapacitet. Ett företag tilldelas ett beredskapslån under förutsättning att vissa villkor uppfylls. Beredskapslån får lämnas till den som i syfte att upprätthålla eller stärka landets försörjningsberedskap åtager sig visst beredskapsåtagande.

text: Om Överstyrelsen inte bestämmer annat skall enligt förordningen:

text: beredskapslån vara ränte- och amorteringsfria.

text: beredskapslån skrivas ned med lika, årliga belopp från dagen från utbetalning till den slutliga förfallodagen.

text: Frågan gäller hur beredskapsåtagandet bör behandlas i mervärdeskattehänseende.

text: 2 Beredskapsåtaganden

text: Beredskapsåtagandet kan i princip uppdelas i produktionskapacitet, produktion, underhållningsskyldighet samt råvarulagring.

text: Beredskapsåtagande i form av produktionskapacitet innebär att ett företag under avtalstiden i sina egna anläggningar inom landet förbinder sig att upprätthålla viss produktionskapacitet (genom innehav av maskiner, verktyg, lokaler m.m.) som möjliggör en viss årlig tillverkning. Produktionen skall kunna uppnås även vid en kris- eller krigssituation.

text: Produktion innebär att viss produktionsnivå skall uppnås.

text: Underhållningsskyldighet innebär att företaget under den tid beredskapsåtagandet omfattar tillser att den egna utrustningen är i driftdugligt skick.

text: Råvarulagring kan innebära att företaget under avtalstiden lagerhåller importerade råvaror i tillräckliga kvantiteter för att i varje läge kunna upprätthålla företagets produktion. Varulagret utgör företagets egendom.

text: Samtliga krav på såväl produktionsberedskap, produktion, underhållningsskyldighet och lagringsskyldighet enligt upprättat beredskapslåneavtal skall vara uppfyllda för att företaget skall anses ha fullgjort sina

text: förpliktelser. Brist i något av åtagandena ger ÖCB rätt att under vissa förutsättningar häva avtalet. Exempel på rätt till hävning kan även vara att ställd säkerhet väsentligen försämras, eller att ÖCB ej erhåller avtalad säkerhet.

text: Såväl maskiner som omsättningstillgångar nödvändiga för att upprätthålla produktionskapaciteten utgör företagets och inte ÖCB:s egendom. ÖCB vänder sig till företag som är verksamma inom vissa i beredskapshänseende intressanta branscher.

text: Utöver beredskapsåtagandet innehåller beredskapslåneavtalet även vissa åtaganden för att trygga försörjningsberedskapen långsiktigt. Företaget har då själv föreslagit vissa åtgärder utan att ytterligare beredskapslån eller beredskapsgaranti utbetalas härför. Detta kan då vara fråga om investering i maskiner och annan utrustning. Även dessa åtaganden måste enligt beredskapslåneavtalet vara uppfyllda för att nedskrivning av lån skall medges av ÖCB.

text: 3 Uttalanden om Bokföringsnämnden (BFN)

text: Överstyrelsen för ekonomiskt försvar har begärt att BFN skall uttala sig beträffande vad som är god redovisningssed när det det gäller redovisning av beredskapslån (C 22/2).

text: Enligt nämnda uttalande bör frågan om vad som är god redovisningssed beträffande beredskapslån avgöras enligt samma principer som tillämpas på sådana stöd som beviljas efter ansökan. BFN anser således att nämndens anvisning beträffande redovisning av näringsbidrag (

text: KFS 1984:44

text: ;BFN:23) skall tillämpas på beredskapslån som lämnats under räkenskapsår som taxeras under 1985 eller senare.

text: På beredskapslån som eventuellt lämnats dessförinnan tillämpas anvisningen beträffande redovisning av statliga stöd (

text: KFS 1980:1

text: BFN anger vidare i C 22/2 :

text: Enligt BFN:s uppfattning bör den reella innebörden av ett visst stöd avgöra hur det skall redovisas. I många fall är det emellertid oklart om ett visst stöd de facto är ett näringsbidrag eller någon annan form av stöd. Därför har BFN i sin anvisning 23 uttalat att nämnden anser att den gränsdragning mellan bidrag och lån som görs på skattesidan bör gälla även vid redovisningen. Detta innebär att om beredskapslån skattemässigt kommer att behandlas som näringsbidrag skall de redovisas i enlighet med anvisningspunkterna D2 och D3.

text: Om däremot beredskapslån skattemässigt kommer att behandlas som stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet skall de redovisas som framgår av anvisningspunkterna D4.1 och D4.2.

text: Under punkt D4.1 och D4.2 anges hur statliga lån skall redovisas. Där framgår att av myndighet eftergiven del av ett stöd som behandlas som lån skall redovisas som extraordinär intäkt hos låntagaren. Intäksredovisning skall ske först efter det att beslut om eftergift fattats av den långivande myndigheten. Ej eftergiven del tas upp som skuld i balansräkningen.

text: BFN:23 har numera kommit att ersättas med BFN R5 avseende redovisning av statliga stöd. Sistnämnda rekommendation behandlar statliga stöd till näringsidkare. Rekommendationen ersätter de äldre anvisningarna BFN:11 och BFN:23 och överensstämmer med det grundläggande synsättet i dessa och utgör ett förtydligande hur redovisning i vissa fall skall ske.

text: Av BFN R5 framgår att stöd som inte skall intäktföras skall skuldföras. Skuldförda stöd som efterskänks skall intäktföras. Stöd som avser förvärv av anläggningstillgång eller omsättningstillgång skall reducera motsvarande tillgångs anskaffningsvärde.

text: Effekten kommer då att bli att lånebeloppet skall skuldföras när det mottas. Det nedskrivna beloppet skall intäktföras när nedskrivning medges efter beslut av myndigheten.

text: Intäktsredovisning av stöd skall ske på ett sådant sätt att intäkten ställs mot den kostnad stödet avser att täcka. Nedskrivet belopp skall då reducera tillgångarnas anskaffningsvärde. Stöd skall i resultaträkningen redovisas under samma rubrik som de kostnader som stödet avser att täcka. Avser stödet t.ex. rörelsekostnader skall det redovisas under övriga rörelseintäkter eller reducera rörelsekostnaderna med upplysning om förhållandet i notform.

text: 4 Beredskapslån/Näringsbidrag

text: En förutsättning för att beredskapslån skall utbetalas är att låntagaren förväntas uppfylla i avtalet specificerade villkor. Infriande av lånevillkoren, som därmed möjliggör den avtalade nedskrivningen av låneskulden, innebär inte att lånet enbart på grund härav ändrar karaktär från lån till försäljningsavtal eller liknande. Detta talar för att beredskapslåneavtalet i sin helhet bör ses som ett låneavtal.

text: Skulle beredskapslånet däremot anses utgöra ett statligt näringsbidrag uppkommer frågan om detta ändrar den skattemässiga bedömningen i mervärdeskattehänseende. Beredskapslån utbetalas i vissa branscher för att tillförsäkra staten produktionskapacitet och därmed tillgång till vissa varor eller tjänster. ÖCB vänder sig till vissa specifika branscher d.v.s. företag som redan bedriver verksamhet inom den aktuella branschen.

text: Syftet är att förvissa sig om att företaget har sådana tillgångar i form av maskiner, lokaler och personal för att kunna bedriva sin verksamheten även i kristid. Företaget skall ha en sådan kapacitet att det har möjlighet att uppnå viss avtalad årlig minimiproduktion. Företaget skall ha en sådan ur beredsskapssynpunkt lämplig produktmix i sitt lager så att det har möjlighet att fortsätta att producera sina varor viss tid även under kristider.

text: Den ersättning som utbetalas härför får närmast anses ha karaktär av kostnadsersättning och finansiellt stöd för att företaget skall kunna fortleva och leverera sina varor och tjänster även

text: under en krissituation. För verksamheten nödvändiga tillgångar utgör företagets och inte ÖCB:s egendom.

text: Ett sådant stöd torde inte anses utgöra omsättning i mervärdeskattelagens (ML:s) mening då utbetalt belopp snarare får anses utgöra ett stöd för företagets fortsatta produktionskapacitet.

text: 5 ÖCB:s cirkulärskrivelse

text: ÖCB har i cirkulärskrivelse 1991-10-16 (250-1218/91) uttalat att beredskapslån utgör ett förskott och att ersättning erhålls först när lånet nedskrivs. Härvid anges att för att beredskapslån (utbetalning av ersättning) skall kunna utbetalas måste företaget fakturera ÖCB den avtalade ersättningen plus eventuell mervärdeskatt. Rapport över genomförda beredskapsåtaganden underskriven av VD samt revisorsintyg som styrker att åtgärderna utförts skall bifogas fakturan då denna tillställs ÖCB.

text: Av skrivelsen framgår att ÖCB kommer, efter det att faktura mottagits och kontrollerats, att avräkna fakturerad ersättning mot utbetaltförskott/bidragslån och besluta om nedskrivning av lånet. Därefter utbetalas fakturerad mervärdeskatt snarast till företaget.

text: Av beredskapslåneavtalet framgår att bokföring skall ske enligt god redovisningssed varvid hänvisning görs till BFN R5 (BFN:23). Eftersom beslut om nedskrivning av lånebeloppet endast kan fattas av ÖCB kan ifrågasättas om rekommendationen att ett företag dessförinnan skall fakturera ett motsvarande belopp står i överensstämmelse med god redovisningssed såsom den kommit till uttryck i BFN R5.

text: Den reella innebörden av nämnda cirkulärskrivelse blir då att utbetalning kommer att ske med ett belopp som överstiger avtalat lånebelopp med belopp motsvarande mervärdeskatten.

text: Den tolkning som ÖCB gjort synes innebära att utbetalningen av beredskapslånet utgör ett förskott snarare än ett lån. Förskottet anses utgöra ersättning för en tillhandahållen tjänst, "beredskapstjänsten". Det bör härvid påpekas att oavsett om utbetalningen primärt är att anse som förskott förutsätts att den prestation som förskottet utgör ersättning för är att anse som ett skattepliktigt tillhandahållande.

text: Vid förskottsbetalning gäller i mervärdeskattehänseende särskilda bestämmelser. Eventuell skattskyldighet och redovisningsskyldighet för mottagaren av ett förskott inträder, enligt

text: 4 §

text: ML, när ett sådant kommer mottagaren till godo dvs. normalt när förskottet mottas. Är den utbetalda ersättningen att anse som ersättning för ett mervärdeskattepliktigt tillhandahållande skall således utbetald ersättning även anses omfatta eventuell mervärdeskatt. Skattskyldighet och redovisningsskyldighet vid nedskrivningstillfället för mottagaren uppkommer då endast för den del av nedskrivningsbeloppet som inte täcks av förskottet.

text: Det står således inte i överensstämmelse med ML att i detta fall hävda att skattskyldighet inträder först vid nedskrivningstillfället, som anges i cirkulärskrivelsen, och inte vid mottagandet av förskottet.

text: Beredskapslåneavtalet har vissa likheter med en upphandlingssituation. ÖCB skulle då anses upphandla "beredskapstjänster". Erhållna lån skulle ses som förskott och nedskrivna lånebelopp utgöra ersättning för den tillhandahållna beredskapstjänsten.

text: Nedskrivning skulle endast medges om ÖCB fakturerades belopp motsvarande nedskrivningen.

text: Ett sådant synsätt synes inte stå i överensstämmelse med förordningen om beredskapslån och beredskapsgaranti. Det är inte heller förenligt med ML att mervärdeskatt debiteras på ett nedskrivet lånebelopp. I realiteten betalar ÖCB härigenom ut belopp överstigande avtalade lånebelopp.

text: Utbetalningarna kommer då sammanlagt att överstiga avtalade beredskapsavtalslån med belopp motsvarande mervärdeskatten.

text: 6 Sammanfattning

text: Sammanfattningsvis kan konstateras att bestämmelserna om beredskapslån och beredskapsgaranti återfinns i SFS 1982:517. Här anges villkor och förutsättningar för beredskapslån. Uppfylls dessa villkor skall efter beslut av myndigheten nedskrivning av beredskapslån ske med årliga belopp räknat från dagen för utbetalning till den slutliga förfallodagen. Av nämnda förordning framgår att fråga är om lån, nedskrivning av lån och villkoren härför.

text: Utbetalda beredskapslån skulle då även i mervärdeskattehänseende kunna anses utgöra lån. Nedskrivning av sådant lån, i enlighet med i låneavtalet angivna villkor, bör inte innebära att beredskapslånet av denna anledning ändrar karaktär och är att jämställa med ett försäljningsavtal eller liknande. Någon omsättning i mervärdeskattehänseende bör inte anses föreligga vare sig vid lånetillfället eller när nedskrivning beslutas av myndigheten i enlighet med upprättat beredskapslåneavtal.

text: Alternativt skulle beredskapslån kunna anses som ett statligt näringsbidrag/stöd och utbetalas för att stödja, finansiera och säkerställa viss framtida produktion. Beredskapslånet torde i sådant fall närmast ha karaktär av kostnadsersättning/finansiellt stöd i den av företaget bedrivna verksamheten och inte omsättning i ML:s mening. Ersättningens karaktär av kostnadsersättning, snarare än omsättning, står väl i överensstämmelse med rekommendationerna BFN:23 och BFN R5.

text: Oavsett om beredskapslånet är att anse som näringsbidrag eller lån torde detta i mervärdeskattehänseende inte utgöra vederlag för utförda prestationer utan snarare ett oberoende bidrag. Ett oberoende bidrag föreligger om bidragsgivaren inte skall erhålla någon motprestation som i sig är en skattepliktig vara eller tjänst.

text: Bidraget kan även, utan att förlora sin karaktär av oberoende bidrag, direkt avse produktionen av en skattepliktig vara eller tjänst, om denna tillhandahålls en från bidragsgivaren oberoende person (RÅ 80 1:41). Jfr Melz "Mervärdeskatten rättsliga grunder" 1990 s. 125.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 2476-98/910

title: Brevsvar avseende överlåtelse av fordran och indrivningstjänst

text: Nytt: 2016-01-20

text: Detta ställningstagande upphör att gälla genom ställningstagandet Upphävande av flera olika ställningstaganden, dnr

text: 131 26976-16/111

text: 1 Reducering av moms med anledning av kundförluster

text: Enligt

text: 13 kap. 24 §

text: ML får den utgående skatten minskas om kundförlust enligt

text: 7 kap. 6 §

text: ML uppstår. Härav framgår att om en förlust på en fordran uppkommer och den skattskyldige tidigare har redovisat utgående skatt, får avdrag ske med ett belopp som motsvarar momsen på förlusten. Avdraget görs genom att den utgående skatten minskas. Det skall beräknas efter samma skattesats som på den ursprungliga fakturan.

text: RSV har på s 414 i Handledning för mervärdesskatt 1997 (RSV 553), se avsnitt 15.3.3 i MHL 1999, redogjort för villkoren för justering av momsen vid kundförluster. Enligt RSV:s mening får den utgående skatten minskas först när det föreligger en konstaterad kundförlust. Med en konstaterad kundförlust bör jämställas en osäker fordran, om fordringen är äldre än vad som motsvarar normal kredittid och om indrivningsåtgärder har varit resultatlösa eller om det på annat sätt har gjorts sannolikt att gäldenären saknar tillgångar. Förlustrisken skall bedömas för varje fordran för sig. Schablonmässiga avdrag för osäkra fordringar eller generell nedskrivning på avbetalnings-fordringar medges således inte. Man måste alltså ha vidtagit alla de åtgärder som rimligen kan begäras för att försöka få in betalningen.

text: 2 RSV:s bedömning

text: 2.1 Bakgrund till exempel 1

text: Enligt lämnade förutsättningar avser frågorna en verksamhet där företaget A planerar att påbörja en verksamhet för indrivning av utestående fordringar. Vidare uppges i förutsättningarna att verksamheten inte är att beteckna som inkasso-verksamhet, då den inte ska omfatta masshantering av fordringar grundade på skuldebrev och avbetalningskontrakt o.dyl.

text: Förutsättningarna i exempel 1 är följande:

text: - A förvärvar en fordran från B mot en rörlig köpeskilling,

text: - B har under en längre tid försökt erhålla betalning från kunden och har bl.a tillställt kunden ett flertal påminnelsebrev,

text: - kredittiden överstiger 30 dagar (normal kredittid),

text: - B har inte vidtagit några exekutiva åtgärder.

text: 2.1.1 Kan B vid överlåtelsetidpunkten restituera den moms som belöper på den överlåtna fakturan?

text: Av avsnitt 1 ovan framgår vilka villkor RSV anser ska vara uppfyllda för att en konstaterad kundförlust ska anses ha uppkommit. Utöver kravet att fordringen skall vara äldre än vad som motsvarar normal kredittid ställs även krav på att indrivningsåtgärder skall ha varit resultatlösa eller att det på annat sätt har gjorts sannolikt att gäldenären saknar tillgångar. Vidare skall förlustrisken bedömas för varje fordran för sig varför schablonmässiga avdrag för osäkra fordringar inte medges.

text: RSV anser därför inte att B vid överlåtelsetidpunkten kan anses ha uppfyllt de krav som ställs för att den utgående momsen kan minskas p.g.a konstaterad kundförlust.

text: 2.1.2 Om B eller A ansökt om betalningsföreläggande som bestrids av gäldenären, föreligger då grund för restitution av moms?

text: I fall där A ansöker om betalningsföreläggande kan A inte erhålla någon justering av moms-beloppet eftersom förvärvet av fordran skett till en omsättning som är undantagen från moms enligt

text: 3 kap. 9 §

text: ML.

text: RSV anser vidare att om A ansöker om betalningsföreläggande indikerar detta att B, vid överlåtelsetillfället, inte har vidtagit tillräckliga åtgärder för att erhålla betalning. B bör därför inte kunna anses ha en konstaterad kundförlust vid överlåtelsetillfället.

text: I fall där B ansöker om betalningsföreläggande före överlåtelsen, kan en justering av den utgående momsen vara möjlig förutsatt att villkoren för en konstaterad kundförlust kan anses föreligga (se avsnitt 1).

text: 2.1.3 Har det någon avgörande betydelse i momshänseende om köpeskillingen för fordran istället för rörlig är fast och slutligt bestämd vid förvärvstillfället?

text: RSV anser inte att metoden för köpeskillingens fastställande i sig skall ha någon avgörande betydelse. Detta under förutsättning att det inte, genom den rörliga köpeskillingen och avtalets utformning i övrigt, kan ifrågasättas om transaktionen avser överlåtelse av fordran.

text: 2.1.4 Om A efter överlåtelsen kunnat konstatera att det föreligger en konstaterad förlust, t.ex. gäldenären saknar utmätningsbara tillgångar, kan denna omständighet åberopas av B?

text: I fall där B överlåter sin fordringsrätt till A uppstår en ny affärstransaktion. Denna omsättning föranleder inte skattskyldighet enligt

text: 3 kap. 9 §

text: ML. Följaktligen saknar de belopp säljaren erhåller för sin fordran, dvs den nya omsättningen, därför samband med den tidigare transaktionen. RSV anser därför att B inte kan medges minskning av den utgående skatten vid en eventuell konstaterad kundförlust som uppstår i A:s verksamhet.

text: 2.2 Bakgrund till exempel 2

text: Förutsättningarna i exempel 2 är följande:

text: - A utför indrivningsuppdrag i kommission i eget namn,

text: - B kvarstår med äganderätten till fordran.

text: 2.2.1 Kan B vid tidpunkten för kommissionsavtalet ingående restituera den moms som belöper på fakturan?

text: Av avsnitt 1 ovan framgår att minskning av utgående skatt för konstaterad kundförlust får ske först om indrivningsåtgärder har varit resultatlösa eller om det på annat sätt har gjorts sannolikt att gäldenären saknar tillgångar. Vid tidpunkten för kommissions-avtalets ingående är detta i regel inte känt, varför minskning av den utgående skatten inte kan ske vid detta tillfälle utan först när kundförlusten är konstaterad.

text: 2.2.2 Om restitution ej tillåts vid tidpunkten för kommissionsavtalets ingående kan B vid senare tidpunkt restituera den moms som belöper på fakturan baserade på uppgifter erhållna från A:s indrivningsåtgärder, t.ex. att gäldenären saknar utmätningsbara tillgångar?

text: Ja, se svar under avsnitt 2.2.1.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 2546-99/120

title: Ersättning till återförsäljare vid emission av premieobligationer

text: Nyhet 2016-01-20:

text: Denna skrivelse upphör att gälla genom ställningstagande dnr

text: 131 26976-16/111

text: Riksskatteverket (RSV) har mottagit Er frågeställning angående eventuell momsplikt enligt

text: mervärdesskattelagen

text: ),ML, för ersättning till återförsäljare vid emission av premieobligationer.

text: Enligt Er beskrivning sker, vid emission av premieobligationer, en betalning från Riksgäldskontoret till Era återförsäljare såsom ersättning för försäljning av premieobligationer. Vidare ses denna ersättning som kompensation för att återförsäljarna inte tar ut courtage av köparna.

text: Värdepappershandel och därmed jämförlig verksamhet är undantagen från skatteplikt. Vad som avses med sådan verksamhet framgår av 3 kap. 9 § 3 st. p. 1 och 2 ML. Med värdepappershandel och därmed jämförlig verksamhet avses enligt nämnda lagrum omsättning och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar, vare sig de representeras av värdepapper eller ej. Förvaltning av värdepappersfond enligt lagen (

text: ) om värdepappersfonder utgör också värdepappershandel.

text: RSV anger i avsnitt 4.5.3 i Handledning för mervärdesskatt 1999, MHL , att bestämmelsen innebär att vederlag för aktier, courtage m.m. samt avgifter och provisioner, som tas ut av exempelvis banker och fondkommissionärer vid handel i kommission samt förmedling av värdepapper är undantagna från skatteplikt. Detsamma gäller förvaltningsarvoden i ovan nämnda förvaltning av värdepappersfonder.

text: Det av Er beskrivna förfarandet får, enligt RSV:s mening, anses vara omfattat av undantagsbestämmelsen i 3 kap. 9 § 3 st. p. 1 ML. Ersättningen till återförsäljarna får således ses som ersättning för förmedling av värdepapper och är således inte momspliktig.