identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 283902-17/111

status: upphävt

title: Lotteri- och spelverksamhet som bedrivs i enkelt bolag, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-29

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-05-29, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Om två parter har ingått ett samarbetsavtal i syfte att bedriva en lotteri- eller spelverksamhet (i fortsättningen enbart benämnd spelverksamhet) inom ramen för ett enkelt bolag är undantaget tillämpligt på båda parternas ersättning under förutsättning att de gemensamt omsätter lotteriet eller spelet till kunderna. Det innebär att spelverksamheten ska framstå som en särskild verksamhet som bedrivs gemensamt.

text: En bedömning om det är fråga om en särskild verksamhet som bedrivs gemensamt av parterna eller om den ena parten tillhandahåller varor eller tjänster till den andra parten ska göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet. Vid bedömningen ska hänsyn tas till

text: hur resultatet och den ekonomiska risken fördelas

text: om spelverksamheten är skild från eventuell verksamhet som parterna bedriver i övrigt.

text: 2 Frågeställning

text: Det förekommer i samband med olika typer av lotterier och andra former av spel att två parter ingår ett samarbetsavtal för att reglera hur lotteriet eller spelet ska bedrivas. Parternas avsikt är att tillsammans bedriva spelverksamheten i ett enkelt bolag. Spelkunderna betalar en insats med hopp om en vinst i form av pengar eller annat av värde. En av parterna i det enkla bolaget kan t.ex. vara en allmännyttig ideell förening eller ett statligt spelföretag.

text: En fråga som ofta uppkommer är om avtalet innebär att parterna gemensamt bedriver en spelverksamhet eller om avtalet innebär att den ena parten tillhandahåller varor eller tjänster mot ersättning till den andra parten.

text: Skatteverket beskriver i detta ställningstagande olika faktorer som har betydelse för den mervärdeskatterättsliga bedömningen av om verksamheten bedrivs gemensamt eller om parterna var för sig bedriver en egen verksamhet. Ställningstagandet behandlar inte den situationen när spelare tillsammans deltar i ett lotteri eller spel.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Skattskyldighet

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap, i den utsträckning den beskattningsbara personen inte är befriad från skatt på omsättningen (

text: 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: 3.2 Omsättning

text: Bestämmelser

text: Med omsättning förstås att en vara överlåts mot ersättning eller att en tjänst utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon mot ersättning (

text: 2 kap. 1 §

text: ML och artiklarna 2.1

text: a

text: och

text: c

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Rättspraxis (direkt samband)

text: Ett tillhandahållande av tjänster mot ersättning ska grunda sig på ett rättsligt förhållande mellan den som tillhandahåller tjänsten och köparen (

text: , Tolsma, punkt 13-14).

text: Det måste finnas ett direkt samband mellan den tjänst som tillhandahålls och det motvärde som erhålls. Värdet måste kunna uttryckas i pengar och representera ett subjektivt värde för att ett tillhandahållande av tjänst ska föreligga (154/80, Aardappelenbewaarplaats, punkt 12-13).

text: Rättspraxis (samarbetsavtal)

text: Det arbete som medlemmar i ett konsortium gjort i enlighet med bestämmelserna i ett konsortialavtal och som svarar mot den del som tilldelats var och en av dessa enligt avtalet, utgör inte någon leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot ersättning i mervärdesskattedirektivets mening. De arbeten som utförs inom ramen för ett konsortium, vilka ombesörjs av var och en av dessa medlemmar för dess räkning, skiljer sig i princip inte från de arbeten som ett företag utför för sin egen räkning. Det innebär att de arbeten som utförs av medlemmarna ska behandlas på samma sätt som de sistnämnda arbetena. Endast varuleveranser och tillhandahållande av tjänster som sker mot ersättning ska mervärdesbeskattas (

text: , EDM, punkterna 86 och 88).

text: Ett samarbete mellan ett bilföretag och ett försäkringsbolag om tillhandahållande av märkesförsäkring i samband med försäljning av bilar medförde inte att bilföretaget tillhandahöll en försäkringstjänst. I bilföretagets åtagande ingick bl.a. att marknadsföra försäkringen. Samarbetsavtalet som angav att bilföretaget hade ”rätt till del i vinst” ansågs inte utgöra ett sådant ömsesidigt förpliktande avtal av det slag som EU-domstolen hade att bedöma i domen

text: , EDM. Domstolen ansåg att ersättningen enligt samarbetsavtalet var ersättning för en tillhandahållen tjänst som inte var undantagen från skatteplikt (

text: RÅ 2006 not. 90

text: Ett kreditkortsföretag och ett detaljistföretag ingick ett samarbetsavtal där parterna genom ett enkelt bolag tillsammans skulle driva en korttjänst. Samarbetet innefattade marknadsföring och utgivning av ett betal- och kreditkort med förmåner hos detaljistföretaget. Avtalet innebar att kreditkortsföretaget svarade för korthanteringen och detaljistföretaget huvudsakliga uppdrag avsåg marknadsföring. Avtalet innebar inte att företagen gemensamt bedrev en särskild ekonomisk verksamhet som var åtskild från de verksamheter som företagen bedrev i övrigt. Innebörden av avtalet ansågs i stället vara att den ena parten tillhandahöll den andra parten en tjänst mot ersättning (

text: RÅ 2009 not. 172

text: Ett samarbetsavtal mellan ett televisionsbolag, en insamlingsorganisation och ett av organisationen helägt dotterbolag om en programserie har i mervärdesskattehänseende bedömts inte vara ett avtal om ett enkelt bolag. Televisionsbolagets åtagande enligt samarbetsavtalet var att producera och sända program som gav insamlingsorganisationen och dess dotterbolag möjlighet att få pengar till sin insamlingsverksamhet. För att ett avtal i mervärdesskattehänseende ska behandlas som ett avtal om enkelt bolag ska innebörden av avtalet vara att parterna har kommit överens om att bedriva viss verksamhet gemensamt och att vinsten av verksamheten ska fördelas mellan parterna. Det aktuella avtalet framstod närmast som ett led i att vinna intäkter i de respektive ordinarie verksamheter som parterna bedrev. Avtalet framstod inte som ett led i syfte att genom ömsesidiga förpliktelser uppnå ett gemensamt mål. Avtalet ansågs innebära att den ena parten mot ersättning tillhandahöll de andra två parterna möjlighet att marknadsföra sina aktiviteter (

text: HFD 2013 not. 21

text: Ett samarbetsavtal mellan ett bolag och en förening i syfte att bedriva lotteriverksamhet gemensamt har bedömts som att parterna var och en bedriver egen verksamhet. Bolaget skulle utveckla, marknadsföra, sälja, administrera och redovisa lotterna. Föreningen skulle ansvara för ansökan av lotteritillstånd, marknadsföras som anordnare av lotteriet och vara ansvarig mot tredje man för att villkoren i tillståndet följdes. Föreningen hade majoritet i en styrgrupp som ledde samarbetet. Bolaget skulle få 15 procent och föreningen 85 procent av försäljningspriset på varje såld lott. Högsta förvaltningsdomstolen uttalade att om parterna kan anses gemensamt bedriva en särskild ekonomisk verksamhet som är åtskild från de verksamheter som parterna bedriver i övrigt, skiljer sig inte det arbete som parterna utför inom ramen för avtalet från de arbeten som ett företag utför för sin egen räkning (se bl.a.

text: , EDM). Fördelningen av ansvar, inflytande, arbetsuppgifter och ersättning enligt samarbetsavtalet ansågs inte medföra att parterna därigenom bedrev en gemensam verksamhet (HFD den 8 november 2016, mål nr

text: Skatterättsnämnden har uttalat att ett avtal om samarbete i form av enkelt bolag inte utesluter att avtalets mervärdesskatterättsliga innebörd i stället ska anses vara att en part tillhandahåller den andra parten varor och tjänster. Nämnden fann dock att villkoren i det aktuella avtalet innebar att det i mervärdesskatterättslig mening förelåg ett enkelt bolag. Av utkastet till avtal framgick att sökandebolaget tillsammans med lokalinnehavaren skulle anordna förströelsespel via automater för allmänheten i form av enkelt bolag och att parterna gemensamt skulle söka de myndighetstillstånd som behövdes för den bedrivna verksamheten. Sökandebolaget skulle leverera och svara för installation, service och reparation av automaterna och lokalinnehavaren för att plats uppläts för automaterna och att dessa vårdades väl. Parterna skulle fördela intäkterna från automaterna så att 50 procent av nettointäkterna skulle tillfalla lokalinnehavaren (SRN 2010-02-05, dnr 27-09/I).

text: 3.3 Undantag från skatteplikt

text: Från skatteplikt undantas omsättning av lotterier, inräknat vadhållning och andra former av spel (

text: 3 kap. 23 § 5

text: ML och artikel 135.1 i i mervärdesskattedirektivet).

text: EU-domstolen har framhållit att undantaget för lotterier och spel är motiverat av praktiska skäl, eftersom det lämpar sig dåligt att ta ut mervärdesskatt på sådana transaktioner (

text: , United Utilities, punkt 23).

text: Ett callcenterföretag tillhandahöll callcentertjänster till företag som anordnade vadslagning genom att bl.a. ta emot och godta vad i vadslagningsföretagets namn. Den tjänst som callcenterföretaget tillhandahöll ansågs inte vara vadslagning i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet (

text: , United Utilities, punkt 29).

text: 3.4 Övrigt

text: En delägare i ett enkelt bolag är skattskyldig i förhållande till sin andel i bolaget (

text: 6 kap. 2 §

text: ML).

text: Ett enkelt bolag föreligger om två eller flera har avtalat att utöva verksamhet i bolag utan att handelsbolag föreligger. Det enkla bolaget kan inte förvärva rättigheter och ikläda sig skyldigheter eller föra talan inför domstolar och andra myndigheter (1 kap. 3-4 §§ lag [1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag).

text: 4 Bedömning

text: Omsättning av lotterier, inräknat vadhållning och andra former av spel, är undantagen från skatteplikt. Utmärkande för sådana spel är att det är spel om pengar eller annat av värde där avsikten är att de som betalar insatsen har hopp om en chans till utbetalning av en vinst. För att en spelverksamhet ska kunna komma till stånd krävs vanligtvis att ett antal åtgärder vidtas som t.ex. att marknadsföra spelet, att göra det tillgängligt för spelare, att ta emot insatser, att betala ut vinster samt att hantera spelutrustningen.

text: Det förekommer att flera parter ingår ett samarbetsavtal i syfte att bedriva en spelverksamhet inom ramen för ett enkelt bolag. Ett enkelt bolag kan inte förvärva rättigheter eller ta på sig skyldigheter utan det är parterna i det enkla bolaget som själva gentemot tredje man utför sina åtaganden för det enkla bolagets räkning.

text: För att båda parternas omsättning ska undantas från skatteplikt måste de gemensamt omsätta lotteriet eller spelet till kunderna. Det innebär att spelverksamheten ska framstå som en särskild verksamhet som bedrivs gemensamt. Parterna agerar då för det enkla bolagets räkning och inte för egen räkning. Ersättningen som parterna får består av de insatser som kunderna betalar. Parternas fördelning av eventuell vinst utgör i så fall inte en ersättning för någon tillhandahållen vara eller tjänst parterna emellan.

text: Ett samarbete kan också innebära att bara den ena parten omsätter lotteriet eller spelet till kunderna och att den andra parten tillhandahåller varor eller tjänster till den som omsätter lotteriet eller spelet. Om den som tillhandahåller varorna eller tjänsterna till den andra parten får del av vinsten är det en ersättning som tas emot för tillhandahållandet av varorna eller tjänsterna.

text: vem eller vilka som har ansvaret för spelverksamheten (avsnitt 4.1)

text: hur resultatet och den ekonomiska risken fördelas (avsnitt 4.2)

text: om spelverksamheten är skild från eventuell verksamhet som parterna bedriver i övrigt (avsnitt 4.3).

text: Bedömningen ska i första hand göras utifrån det samarbetsavtal som parterna har ingått och i vilket de har reglerat sina åtaganden. Det är samarbetsavtalets verkliga innebörd som ska ligga till grund för den mervärdesskatterättsliga bedömningen. Hur avtalet har rubricerats saknar i detta sammanhang betydelse. Det innebär att ett avtal om samarbete i form av ett enkelt bolag inte utesluter att avtalets verkliga innebörd i stället är att den ena parten tillhandahåller varor eller tjänster mot ersättning till den andra parten. Det kan t.ex. vara tillgång till lokal, marknadsföring eller att hantera driften av spelet. I så fall får en separat bedömning göras om mervärdesskatt ska tas ut på omsättningen mellan parterna.

text: 4.1 Ansvar för spelverksamheten

text: En särskild verksamhet som bedrivs av två eller flera parter i ett enkelt bolag förutsätter att parterna har ett gemensamt ansvar för den bedrivna spelverksamheten. Om endast en av parterna har ansvaret för spelverksamheten är det inte en särskild verksamhet som bedrivs gemensamt. Det tyder i stället på att parterna bedriver en egen verksamhet var och en för sig.

text: Skatteverket anser att följande objektiva omständigheter ska beaktas vid bedömningen av vem eller vilka som har ansvaret för spelverksamheten:

text: vem som innehar tillståndet för att bedriva spelet

text: vem som har det bestämmande inflytandet över spelverksamheten.

text: Utifrån dessa omständigheter får en samlad bedömning göras i det enskilda fallet om parterna har ett gemensamt ansvar eller om någon av parterna ensam har ansvaret för spelverksamheten.

text: Vem som innehar tillståndet för att bedriva spelet

text: De lotterier och spel som omfattas av undantaget från skatteplikt kräver någon form av tillstånd. Ett tillstånd att anordna ett lotteri eller ett spel är förknippat med olika villkor som ställer krav på den som får tillståndet när det gäller ansvar för det spel som bedrivs. Den som har tillstånd har också ett ansvar gentemot tredje man i form av spelare och lottköpare.

text: Skatteverket anser att den omständigheten att det bara är den ena parten som innehar tillståndet är ett faktum som har stor betydelse vid bedömningen av vem eller vilka som har ansvaret för spelverksamheten.

text: Vem som har det bestämmande inflytandet över spelverksamheten

text: Den som har det bestämmande inflytandet över frågor av principiell karaktär har möjlighet att styra över spelverksamheten. Det kan t.ex. vara strategiska frågor som är av stor betydelse för verksamheten.

text: Det förekommer att parterna i ett enkelt bolag bildar en grupp med personer som representerar respektive part i det enkla bolaget. En sådan grupp kan ha till uppgift att styra och leda spelverksamheten. Gruppen kan ha regler för hur frågor av principiell karaktär ska lösas när oenighet råder i gruppen. Avtalets verkliga innebörd kan då vara att det är en av parterna som har det bestämmande inflytandet.

text: Skatteverket anser att den omständigheten att en part har det bestämmande inflytandet över spelverksamheten ska vägas in i bedömningen av vem eller vilka som har ansvaret för spelverksamheten.

text: 4.2 Hur resultatet och den ekonomiska risken fördelas

text: När två parter har avtalat om att bedriva en verksamhet gemensamt i ett enkelt bolag tillhandahåller parterna sinsemellan inte några varor eller tjänster mot ersättning. Det gäller under förutsättning att dessa tillhandahållanden sker inom ramen för det enkla bolaget. Om den gemensamt bedrivna verksamheten genererar en vinst fördelas den utifrån vad som har reglerats i avtalet mellan parterna.

text: Hur resultatet för spelverksamheten fördelas mellan parterna i det enkla bolaget speglar vilken ekonomisk risk varje part är beredd att ta. Att parterna i det enkla bolaget delar på den ekonomiska risken för spelverksamheten tyder på att spelverksamheten bedrivs gemensamt.

text: En procentuell fördelning av spelverksamhetens resultat med hänsyn till samtliga intäkter och kostnader tyder på att det är en särskild verksamhet som bedrivs gemensamt av parterna i det enkla bolaget.

text: En fast ersättning eller en ersättning som bygger på något annat än en procentuell fördelning av resultatet av spelverksamheten till en av parterna talar mot att spelverksamheten ska ses som en särskild verksamhet som bedrivs gemensamt av parterna. Så kan vara fallet när parterna har rätt till en viss andel av intäkterna för t.ex. sålda lotter oberoende av spelverksamhetens resultat. En sådan ersättningsmodell som inte beaktar kostnaderna tyder i stället på att parterna var för sig bedriver en egen verksamhet och att det är fråga om en ersättning för en vara eller en tjänst som den ena parten tillhandahåller den andra parten.

text: Ett avtal som innebär att en av parterna står för huvuddelen av de kostnader som uppkommer i spelverksamheten och där den ekonomiska risken på så sätt minimeras för den andra parten tyder också på att parterna var för sig bedriver en egen verksamhet.

text: Skatteverket anser att fördelningen av resultatet och den ekonomiska risken ska vägas in i bedömningen av om en särskild verksamhet bedrivs gemensamt av parterna.

text: 4.3 Spelverksamheten i förhållande till övrig verksamhet

text: Det kan förekomma att parterna även bedriver en annan verksamhet vid sidan av den spelverksamhet som de bedriver gemensamt i ett enkelt bolag.

text: Skatteverket anser att en förutsättning för att det ska vara fråga om en särskild spelverksamhet som bedrivs gemensamt av parterna i det enkla bolaget är att spelverksamheten är skild från den verksamhet som parterna bedriver i övrigt. Det innebär att spelverksamheten ska vara klart avgränsad från parternas egna verksamheter.

text: För att bedöma om spelverksamheten är skild från övrig verksamhet kan hänsyn tas till hur t.ex. affärsplanen och budgeten är utformade. Om det finns en särskild affärsplan och budget för den spelverksamhet som bedrivs i det enkla bolaget så tyder det på att spelverksamheten är skild från den verksamhet som parterna bedriver i övrigt.

text: En annan omständighet som bör beaktas är om den bedrivna spelverksamheten utåt mot tredje man kan förknippas med parterna i det enkla bolaget. Så kan vara fallet om spelet marknadsförs i båda parternas namn.

text: Tillämpningsinformation

text: Skatteverket har redogjort för verkets uppfattning om hur lotteri- och spelverksamhet som bedrivs i enkelt bolag ska bedömas mervärdesskatterättsligt. Vid kontroll bör beslut på initiativ av verket som föranleds av ställningstagandet inte avse redovisningsperioder före 2018-01-01.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 284594-17/111

publisher: Skatteverket

title: Folkbokföring vid uppehållstillstånd kortare än ett år

org: skv

text: Nytt: 2021-01-27

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2021-01-11, dnr.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: En utlänning som måste ha uppehållstillstånd för att få vistas här i Sverige kan folkbokföras endast om detta villkor är uppfyllt vid tidpunkten för anmälan (4 § FOL). Högsta förvaltningsdomstolen har i ett avgörande av den 5 juni 2017 (mål nr

text: ) klargjort att det inte är en nödvändig förutsättning för folkbokföring av en utlänning som måste ha uppehållstillstånd för att få vistas här, att tillståndet har en giltighetstid om minst ett år.

text: Med ledning av HFD:s dom anser Skatteverket att en person med uppehållstillstånd som arbetstagare, studerande, doktorand, gästforskare eller motsvarande kan folkbokföras om det utifrån personens avsikt med vistelsen och med hänsyn till personens anställnings- eller studieförhållanden och övriga omständigheter kan antas att personens vistelse i Sverige kommer att uppgå till minst ett år. Detta även om personens uppehållstillstånd är giltigt kortare tid än ett år.

text: Skatteverket anser att en familjemedlem till en person med uppehållstillstånd som arbetstagare, studerande, doktorand, gästforskare eller motsvarande kan folkbokföras – om det utifrån familjemedlemmens avsikt med vistelsen, och med hänsyn till anknytningspersonens arbets- eller studieförhållanden och övriga omständigheter – kan antas att familjemedlemmens vistelse i Sverige kommer att uppgå till minst ett år. Detta även om familjemedlemmens uppehållstillstånd är giltigt kortare tid än ett år.

text: Skatteverket anser även att en liknande bedömning ska göras för personer som har beviljats uppehållstillstånd på grund av anknytning enligt 6 eller

text: 7 § i lagen (2016:752)

text: om tillfälliga begränsningar av möjligheten att få uppehållstillstånd i Sverige.

text: För att en person med ett uppehållstillstånd med kortare giltighetstid än ett år ska kunna folkbokföras, krävs att det finns andra omständigheter som gör det antagligt att personens vistelse i landet kommer att uppgå till minst ett år. Om det inte finns några omständigheter som gör att det kan antas att personens vistelse i landet kommer att uppgå till minst ett år, ska personen inte folkbokföras.

text: Detta ställningstagande ska tillämpas framåtsyftande på beslut som meddelas från och med den 7 juli 2017 och som innebär en prövning enligt 3 och 4 §§ FOL för den som har uppehållstillstånd. Redan beslutade ärenden ska inte omprövas. Den som tidigare har fått avslag på en anmälan om inflyttning kan återkomma med en ny anmälan som då prövas utifrån ny praxis.

text: Detta ställningstagande ska inte tillämpas på ärenden om flyttning till Sverige för EES-medborgare och deras familjemedlemmar som har uppehållsrätt enligt

text: 3 a kap.

text: utlänningslagen (2005:716)

text: 2 Frågeställning

text: Kan en person som har beviljats uppehållstillstånd för kortare tid än ett år ändå antas komma att vistas i landet i minst ett år och därmed bli folkbokförd?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den som efter inflyttning anses vara bosatt i Sverige ska folkbokföras. En person anses vara bosatt i Sverige om han eller hon kan antas komma att regelmässigt tillbringa sin dygnsvila i landet under minst ett år. Det framgår av

text: 3 § första stycket folkbokföringslagen (1991:481)

text: , FOL.

text: En utlänning som måste ha uppehållstillstånd för att få vistas i Sverige, får som huvudregel folkbokföras endast om detta villkor är uppfyllt (4 § första stycket FOL).

text: Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) har i ett avgörande den 5 juni 2017 klargjort att det inte är en nödvändig förutsättning för folkbokföring av en utlänning som måste ha uppehållstillstånd för att få vistas här, att tillståndet har en giltighetstid om minst ett år (mål nr 3113-16). Målet gällde en maka till en redan folkbokförd doktorand med uppehållstillstånd. HFD drog i målet slutsatsen att det kunde antas att makan skulle komma att regelmässigt tillbringa sin dygnsvila i landet under minst ett år, trots att hennes uppehållstillstånd endast var giltigt i nio månader. I avgörandet vägde HFD in att hennes avsikt var att bosätta sig i Sverige med sin make, att maken redan var folkbokförd i Sverige och att maken hade en anställning som doktorand som innebar att han kunde antas komma att stanna i landet i minst ett år framöver. Mot denna bakgrund – och då något annat inte hade framkommit – konstaterade HFD att det vid tidpunkten för makans anmälan kunde antas att hon skulle komma att regelmässigt tillbringa sin dygnsvila i landet under minst ett år. Hon skulle därför folkbokföras enligt sin anmälan.

text: 4 Bedömning

text: HFD:s avgörande i mål nr

text: får konsekvenser för Skatteverkets bedömning även av andra ärenden än sådana som gäller familjemedlemmar till doktorander. Nedan redovisas först Skatteverkets bedömning av frågan om vilken betydelse ett uppehållstillstånds giltighetstid har vid prövningen av om en person kan folkbokföras. Därefter exemplifieras vissa situationer (4.1 – 4.3) där en person kan folkbokföras trots att uppehållstillståndet är giltigt kortare tid än ett år.

text: En utlänning som måste ha uppehållstillstånd för att få vistas här i Sverige kan folkbokföras endast om detta villkor är uppfyllt vid tidpunkten för anmälan (4 § FOL). Uppehållstillståndets längd är fortsatt en omständighet som ska vägas in i bedömningen av varaktigheten av en persons vistelse i landet. Uppehållstillståndets giltighetstid har alltså även fortsättningsvis betydelse för bedömningen, men är inte ensamt avgörande. Giltighetstiden för uppehållstillståndet får i stället ses som en av flera relevanta omständigheter som har betydelse för Skatteverkets prövning.

text: Detta innebär att en person under vissa förutsättningar kan antas komma att tillbringa sin dygnsvila i landet under minst ett år, trots att personens uppehållstillstånd är kortare än ett år. För att en person med ett uppehållstillstånd med kortare giltighetstid än ett år ska kunna folkbokföras, krävs att det finns andra omständigheter som gör det antagligt att personens vistelse i landet kommer att uppgå till minst ett år. Exempel på omständigheter som kan vara av betydelse för bedömningen är på vilken grund personen har fått uppehållstillstånd. Om detta inte framgår av andra handlingar kan det vara nödvändigt för sökanden att visa upp beslutet om uppehållstillstånd. Även personens anställnings- eller studieförhållanden och motsvarande kan påverka bedömningen. Om personen har fått uppehållstillstånd på anknytning till en annan person med uppehållstillstånd (anknytningsperson) kan anknytningspersonens situation – t.ex. dennes anställnings- eller studieförhållanden – påverka bedömningen. Bedömningen av anknytningspersonens antagliga vistelse i landet har alltså betydelse när en anslutande familjemedlems antagliga vistelse ska bedömas. Skatteverket kan därför behöva kontrollera uppgifter och handlingar i anknytningspersonens inflyttningsanmälan.

text: Om det inte finns några omständigheter som gör att det kan antas att personens vistelse i landet kommer att uppgå till minst ett år, ska personen inte folkbokföras. Det kan exempelvis gälla säsongsarbetare eller andra arbetstagare som endast ska vistas i landet en kortare tid och har ett uppehållstillstånd som är kortare än ett år. Det kan exempelvis också gälla personer som har beviljats ett uppehållstillstånd på kortare tid än ett år på grund av att personen inte har kunnat avvisas eller utvisas med anledning av ett tillfälligt verkställighetshinder.

text: Detta ställningstagande tillämpas endast på ärenden om flyttning till Sverige för personer med uppehållstillstånd. I ärenden för en person med uppehållsrätt gör Skatteverket i dag en prövning om de förhållanden som ligger till grund för uppehållsrätten har en sådan varaktighet att det kan antas att personen kommer att vistas i landet i minst ett år (se

text: prop. 2012/13:120

text: sid. 41). Detta ställningstagande ska därför inte tillämpas på ärenden om flyttning till Sverige för EES-medborgare och deras familjemedlemmar som har uppehållsrätt enligt

text: 3 a kap.

text: utlänningslagen (2005:716)

text: 4.1 Personer med uppehållstillstånd som arbetstagare, studerande, doktorand, gästforskare eller motsvarande

text: Om en person har fått ett uppehållstillstånd som arbetstagare, studerande, doktorand, gästforskare eller motsvarande med en giltighetstid kortare än ett år, bedöms situationen enligt följande. Om det utifrån personens avsikt med vistelsen och med hänsyn till personens anställnings- eller studieförhållanden och övriga omständigheter kan antas att personens vistelse i Sverige kommer att uppgå till minst ett år kan personen folkbokföras. Detta även om personens uppehållstillstånd är giltigt kortare tid än ett år. I bedömningen får bl.a. vägas in hur varaktig personens pågående anställning alternativt studie- eller forskningsverksamhet i landet är.

text: Om anställningen, studierna, forskningen eller motsvarande beräknas att pågå under minst ett år från och med tidpunkten för personens inflyttning till Sverige, talar det för ett antagande att vistelsen för personen kommer att uppgå till minst ett år.

text: 4.2 Familjemedlem till en person med uppehållstillstånd som arbetstagare, studerande, doktorand, gästforskare eller motsvarande

text: Skatteverket bedömer att en familjemedlem till en person med uppehållstillstånd som arbetstagare, studerande, doktorand, gästforskare eller motsvarande kan folkbokföras om det – utifrån familjemedlemmens avsikt med vistelsen, och med hänsyn till anknytningspersonens arbets- eller studieförhållanden och övriga omständigheter – kan antas att familjemedlemmens vistelse i Sverige kommer att uppgå till minst ett år. Detta även om familjemedlemmens uppehållstillstånd är giltigt kortare tid än ett år.

text: I bedömningen får bl.a. vägas in hur varaktig anknytningspersonens pågående anställning alternativt studie- eller forskningsverksamhet i landet är. Om anställningen, studierna, forskningen eller motsvarande beräknas att pågå under minst ett år från och med tidpunkten för familjemedlemmens inflyttning till Sverige, talar det för ett antagande att vistelsen även för familjemedlemmen kommer att uppgå till minst ett år.

text: 4.3 Personer med uppehållstillstånd p.g.a. anknytning enligt 6 eller 7 § i tillfälliga lagen

text: I lag (

text: ) om tillfälliga begränsningar av möjligheten att få uppehållstillstånd i Sverige (tillfälliga lagen) finns bestämmelser om uppehållstillstånd, som ska tillämpas framför

text: utlänningslagen

text: i den utsträckning som lagens bestämmelser avviker från

text: utlänningslagen

text: 1 §

text: ). Uppehållstillstånd på grund av anknytning regleras i lagens

text: 10 §§

text: Ett uppehållstillstånd för en flykting är i regel giltigt i tre år (5 § andra stycket tillfälliga lagen). Ett uppehållstillstånd för en alternativt skyddsbehövande är i regel giltigt i 13 månader (5 § tredje stycket tillfälliga lagen). En familjemedlem som beviljas uppehållstillstånd på anknytning till en flykting eller alternativt skyddsbehövande gäller för samma tid som uppehållstillståndet för flyktingen eller den alternativt skyddsbehövande (8 § tillfälliga lagen). Det innebär att familjemedlemmens uppehållstillstånd upphör att gälla samma dag som anknytningspersonens tillstånd. Beroende på när familjemedlemmen ansöker om och beviljas uppehållstillstånd, kan det uppstå situationer när familjemedlemmens tillstånd inte har en giltighetstid på minst ett år.

text: En förutsättning för att en person enligt den tillfälliga lagen ska kunna beviljas ett uppehållstillstånd p.g.a. anknytning till en flykting, är att flyktingen bedöms ha välgrundade utsikter att beviljas ett permanent uppehållstillstånd (6 § första stycket tillfälliga lagen). Motsvarande förutsättning gäller i huvudsak även för att en person ska kunna beviljas ett uppehållstillstånd p.g.a. anknytning till en alternativt skyddsbehövande (7 § andra stycket tillfälliga lagen).

text: Mot denna bakgrund gör Skatteverket följande bedömning. Eftersom en förutsättning i dessa anknytningssituationer är att flyktingen eller den alternativt skyddsbehövande bedöms ha välgrundade förutsättningar att beviljas ett permanent uppehållstillstånd, kan det antas att flyktingen eller den alternativt skyddsbehövande kommer att visats i landet under minst ett år. Det kan på samma sätt antas att även en familjemedlem som har beviljats uppehållstillstånd på anknytning till denna person kommer att vistas i landet under minst ett år. Om det inte framkommer några omständigheter som tyder på motsatsen kan familjemedlemmen folkbokföras. Detta även om familjemedlemmens uppehållstillstånd är giltigt kortare tid än ett år.

type: stallningstagande


text: Kommunallagen (2017:725)

text: Skatteverkets ställningstagande Vad som avses med användning av luftfartyg, skepp eller båt för offentliga myndigheters räkning, 2017-10-06, dnr

text: 202 255651-17/111

text: 202 255651-17/111

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 284982-18/111

status: gällande

title: Användning av luftfartyg, skepp och båtar för annat än privat ändamål – stiftelser som styrs av bara kommuner och landsting

text: 1 Sammanfattning

text: Av

text: kommunallagen

text: 1 framgår att kommuner och landsting med vissa begränsningar får överlämna skötseln av kommunala angelägenheter till en stiftelse. Omständigheten att en stiftelse styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär inte att stiftelsen anses vara en offentlig myndighet. Skatteverket anser därför att luftfartyg, skepp eller båtar som har använts av en sådan stiftelse inte kan anses ha använts av en offentlig myndighet i den mening som avses i

text: 1 kap. 11 § 2 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE).

text: Skatteverket anser att en förutsättning för att ett luftfartyg, ett skepp eller en båt ska kunna anses ha använts för en offentlig myndighets räkning i den mening som avses i 1 kap. 11 § 2 LSE, är att det finns ett uttryckligt uppdrag från en offentlig myndighet 2 . Skatteverket anser att omständigheten att en stiftelse styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär att det ska anses finnas ett sådant uttryckligt uppdrag som krävs för att ett luftfartyg, ett skepp eller en båt ska kunna anses ha använts för en offentlig myndighets räkning. Luftfartyg, skepp och båtar som har använts av en sådan stiftelse har därmed använts för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning anses i detta sammanhang en stiftelse vara styrd av bara en kommun, ett landsting, eller två eller flera av dessa tillsammans, om

text: fullmäktige har fastställt det kommunala ändamålet för verksamheten,

text: det fastställda kommunala ändamålet och de kommunala befogenheterna som utgör ram för verksamheten har angetts i stiftelseförordnandet eller stiftelseurkunden,

text: samtliga styrelseledamöter har utsetts av fullmäktige, och

text: det har angetts i stiftelseförordnandet eller stiftelseurkunden att fullmäktige får ta ställning till sådana beslut i verksamheten som är av principiell beskaffenhet eller annars av större vikt innan de fattas.

text: 2 Frågeställning

text: Enligt vissa bestämmelser i LSE medges skattebefrielse för bränsle som förbrukas i luftfartyg, skepp eller båtar bara när dessa används för annat än privat ändamål. Vad som avses med privat ändamål definieras i 1 kap. 11 § LSE. Definitionen anger att med användning av luftfartyg, skepp och båtar för privat ändamål avses inte offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning.

text: Kommuner och landsting får med vissa begränsningar överlämna skötseln av kommunala angelägenheter till bland annat stiftelser (jfr

text: 3 kap. 11 § kommunallagen

text: ). Fråga har uppkommit om omständigheten att ett luftfartyg, ett skepp eller en båt har använts av en stiftelse som styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär att luftfartyget, skeppet eller båten kan anses ha använts av en offentlig myndighet eller för en offentlig myndighets räkning och därmed för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med användning av luftfartyg, skepp och båtar för privat ändamål avses annan användning än

text: transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning,

text: offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning,

text: frivilliga försvarsorganisationers användning,

text: sjöräddning, brandövervakning och liknande verksamhet, eller övning och utbildning för sådan verksamhet, som utförs av ideella organisationer, eller

text: yrkesmässigt fiske (1 kap. 11 § 1–5 LSE).

text: 4 Bedömning

text: Både offentliga myndigheters egen användning av luftfartyg, skepp och båtar och användning av luftfartyg, skepp och båtar för offentliga myndigheters räkning anses vara användning för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE.

text: Av

text: kommunallagen

text: framgår att kommuner och landsting med vissa begränsningar får överlämna skötseln av kommunala angelägenheter till en stiftelse. Det framgår varken av lagtexten eller av förarbetena till

text: 1 kap. 11 §

text: LSE om luftfartyg, skepp och båtar som har använts av en sådan stiftelse ska anses ha använts av en offentlig myndighet eller för en offentlig myndighets räkning.

text: Omständigheten att en stiftelse styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär inte att stiftelsen anses vara en offentlig myndighet. Skatteverket anser därför att luftfartyg, skepp eller båtar som har använts av en sådan stiftelse inte kan anses ha använts av en offentlig myndighet. Frågan är då om omständigheten att stiftelsen styrs av bara en kommun, ett landsting eller av två eller flera av dessa tillsammans, innebär att luftfartyget, skeppet eller båten kan anses ha använts för en offentlig myndighets räkning.

text: Skatteverket anser att en förutsättning för att ett luftfartyg, ett skepp eller en båt ska kunna anses ha använts för en offentlig myndighets räkning i den mening som avses i 1 kap. 11 § 2 LSE, är att det finns ett uttryckligt uppdrag från en offentlig myndighet 3 .

text: Enligt Skatteverkets uppfattning anses en stiftelse i detta sammanhang vara styrd av bara en kommun, ett landsting eller två eller flera av dessa tillsammans, om

text: Med styrelseledamöter avses här inte sådana adjungerade ledamöter som i vissa fall deltar på styrelsemöten och som inte har rösträtt. En stiftelse kan således anses vara styrd av bara en kommun, ett landsting eller två eller flera av dessa tillsammans även om sådana adjungerade ledamöter utan rösträtt har utsetts av någon annan än fullmäktige.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 286343-19/111

title: Avräkning utländsk skatt – vilken valutakurs ska användas när tidigare medgiven avräkning ska omprövas p.g.a. att utländsk skatt satts ned?

text: Nytt: 2023-06-07

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-06-05, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att när tidigare medgiven avräkning för utländsk skatt ska omprövas p.g.a. att utländsk skatt satts ned så ska avräkning medges för den betalda utländska skatt som återstår efter nedsättningen, omräknad med valutakursen vid det ursprungliga betalningstillfället. Om skatten har inbetalats vid flera tillfällen används i normalfallet den genomsnittliga kursen vid de ursprungliga inbetalningarna. Det innebär att det saknar betydelse för avräkningen om valutakursen har ändrats mellan den ursprungliga betalningen av den utländska skatten och tidpunkten för nedsättningen.

text: Detta ställningstagande behandlar inga andra valutakursfrågor som kan uppkomma med anledning av att den utländska skatten satts ned.

text: 2 Frågeställning

text: En person har medgetts avräkning för utländsk skatt. Vid avräkningen räknades den utländska skatten om till svenska kronor med valutakursen som gällde när skatten betalades. Vid ett senare tillfälle sätts delar av den utländska skatten ned vilket medför att avräkning ska medges med ett lägre belopp. Vilken valutakurs ska användas när tidigare medgiven avräkning ska omprövas?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Avräkning medges mot den svenska skatten det år den utländska intäkten tas upp till beskattning (2 kap. 7 § andra stycket lagen [1986:468] om avräkning av utländsk skatt, AvrL). Avräkning medges för betald utländsk slutlig skatt på inkomst (1 kap. 3 § AvrL).

text: Om den utländska skatten sätts ned kan följdändring ske genom efterbeskattning enligt

text: 66 kap. 27 § 4 skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL. Om sexårsfristen enligt 27 § 4 har gått ut finns en förlängd tid för efterbeskattning. Omprövning av avräkningen ska i så fall göras senast sex månader från den dag då beslutet om nedsättning i utlandet meddelades (

text: 66 kap. 30 §

text: SFL).

text: Den som har fått avräkning för utländsk skatt och därefter har fått nedsättning av den utländska skatten ska lämna särskilda uppgifter om nedsättningen (

text: 33 kap. 9 §

text: SFL). Sådana särskilda uppgifter ska ha kommit in till Skatteverket senast tre månader efter den dag då den som beslutet om nedsättning av utländsk skatt gäller fick del av det (

text: 33 kap. 11 §

text: SFL). Särskilda uppgifter ska lämnas på fastställda formulär (

text: 38 kap. 1 §

text: SFL). Fastställt formulär är blankett SKV 2705.

text: 4 Bedömning

text: I detta ställningstagande behandlas inga andra valutakursfrågor än den frågeställning som uppkommit med anledning av att tidigare medgiven avräkning ska omprövas p.g.a. att utländsk skatt satts ned.

text: Avräkning medges för betald utländsk skatt och om sådan skatt sätts ned ska den tidigare medgivna avräkningen justeras genom omprövning oavsett om det nedsatta beloppet återbetalas till den skattskyldige eller exempelvis kvittas mot något annat skattekrav i det andra landet.

text: När avräkning ska medges för utländsk skatt räknas skatten om till svenska kronor med valutakursen vid betalningstillfället. Om preliminärskatteavdrag eller löpande inbetalningar gjorts regelbundet under inkomståret och utan alltför stora beloppsmässiga variationer kan Skatteverket av förenklingsskäl godta att den utländska skatten räknas om med en genomsnittlig valutakurs (jfr Skatteverkets ställningstagande 2015-04-07 Valutakurs vid inkomstbeskattningen – tjänsteinkomster i utländsk valuta, dnr

text: 131 191504-15/111

text: ). Skatteverket anser att det saknar betydelse för omprövningen av avräkningen om valutakursen har ändrats när hela eller delar av den utländska skatten sätts ned. Om hela den betalda utländska skatten sätts ned finns ingen skatt att avräkna. Om delar av den betalda utländska skatten sätts ned medges avräkning för den del av den utländska skatten som återstår, omräknad till kursen vid det eller de ursprungliga betalningstillfällena.

text: Principen illustreras nedan med tre exempel. I exemplen har blankett SKV 2705 lämnats i rätt tid. I samtliga fall ryms avräkningen inom det s.k. spärrbeloppet. Tidigare medgiven avräkning sätts ned på samma sätt oavsett om det gäller fysiska eller juridiska personer och oavsett i vilket inkomstslag avräkning medges.

text: Exempel: hela den utländska skatten sätts ned

text: X AB bedriver verksamhet från fast driftställe i land A och tar upp en utländsk inkomst till beskattning år 1. X AB betalar slutlig skatt i land A med 1 000 euro. Kursen vid betalningstillfället är 10 kr och avräkning medges med 10 000 kr.

text: X AB begär omprövning år 4 i land A. Genom ökade avdrag för avsättningar uppkommer ett nollresultat och skatten på 1 000 euro sätts ned till 0. Kursen vid nedsättningen är 9,50 kr.

text: Den ändrade resultatberäkningen i land A påverkar inte den svenska resultatberäkningen utan X AB deklarerar fortfarande samma överskott i den utländska verksamheten. Det finns däremot ingen utländsk skatt att avräkna eftersom hela den utländska skatten har satts ned. Tidigare medgiven avräkning med 10 000 kr ska omprövas och sättas ned till 0 kr. Att nedsättningen av skatten i land A omräknad till svenska kronor uppgår till ett lägre belopp (1 000 x 9,50 = 9 500) saknar betydelse. Eftersom det inte tagits ut någon skatt i land A uppkommer ingen dubbelbeskattning och därmed kan avräkning inte heller medges med mellanskillnaden. Omprövningen av avräkningen sker genom ett följdändringsbeslut som kan meddelas genom efterbeskattning.

text: Exempel: delar av den utländska skatten sätts ned – inbetalning skedde vid ett tillfälle

text: Y AB bedriver verksamhet från fast driftställe i land B och tar upp en utländsk inkomst till beskattning år 1. Y AB betalar slutlig skatt i land B med 5 000 euro. Kursen vid betalningstillfället är 10 kr och avräkning medges med 50 000 kr.

text: Efter en skatteprocess sätts inkomsten ned i land B och skatten sätts ned med 1 000 euro år 8. Kursen vid nedsättningen är 10,50 kr.

text: Den återstående slutliga skatten i land B uppgår till 4 000 euro och kursen vid betalningstillfället var 10 kr. Avräkning kan medges med 40 000 kr. Avräkningen minskar således med 10 000 kr (50 000 – 40 000). Att nedsättningen av skatten i land B omräknad till svenska kronor uppgår till ett högre belopp (1 000 x 10,50 = 10 500) saknar betydelse. Eftersom nedsättningen av den utländska skatten sker efter den vanliga efterbeskattningsperioden på sex år ska avräkningen omprövas inom sex månader från den dag då beslutet om nedsättning meddelades i land B.

text: Exempel: delar av den utländska skatten sätts ned – inbetalningar skedde vid flera tillfällen

text: Anna arbetar i land C och tar upp en utländsk tjänsteinkomst till beskattning år 1. Den slutliga skatten för Anna i land C uppgår till 5 000 euro. Anna betalar preliminärskatt med 1 000 euro vid fyra tillfällen under år 1 och betalar ytterligare 1 000 euro år 2 när den slutliga skatten meddelas. Kursen vid respektive betalningstillfälle är 9 kr, 9,50 kr, 10 kr, 10,50 kr och 10,50 kr vilket ger en sammanlagd betald skatt med 49 500 kr och Anna får avräkning med det beloppet.

text: Efter omprövning i land C sätts den utländska skatten ned med 1 500 euro år 4. Kursen vid nedsättningen är 9,50 kr.

text: Den återstående slutliga skatten i land C uppgår till 3 500 euro. Inbetalningar gjordes vid flera tillfällen och till olika valutakurser. Det är emellertid inte en viss skatteinbetalning som har satts ned. Skatteverket anser att i en sådan här situation ska den genomsnittliga valutakursen vid de ursprungliga inbetalningarna användas när man beräknar hur mycket avräkning som ska medges efter nedsättningen. Den genomsnittliga kursen för den ursprungliga inbetalda skatten var 9,90 kr (49 500/5 000). Avräkning kan medges med 34 650 kr (3 500 x 9,90). Avräkningen minskar således med 14 850 kr (49 500 – 34 650). Att nedsättningen av skatten i land C omräknad till svenska kronor uppgår till ett lägre belopp (1 500 x 9,50 = 14 250) saknar betydelse. Omprövning av avräkningen sker genom ett följdändringsbeslut som kan meddelas genom efterbeskattning.

text: Skulle det i ett enskilt fall framgå att den nedsatta skatten avser en viss skatteinbetalning justeras avräkningen genom att den avräkningsbara utländska skatten minskas med den aktuella skatteinbetalningen omräknad med valutakursen vid betalningstillfället.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 294278-17/111

title: Omsättning med mera vid idrottstävlingar, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-12-18

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-12-18, dnr.

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: När en arrangör låter någon delta i en idrottstävling är det fråga om ett tillhandahållande av en tjänst. Ersättningen för denna tjänst är den inskrivnings- eller deltagaravgift som den tävlande betalar.

text: Det kan också finnas tjänster som tillhandahålls av den tävlande när arrangören betalar en ersättning för att den tävlande ska ställa upp i tävlingen, en så kallad startpeng. En sådan ersättning betalas ut av annan anledning än idrottsprestationen till exempel för att den tävlandes närvaro påverkar evenemangets värde och status. Ersättningen ska betalas ut oberoende av utgången i tävlingen, det vill säga även om den tävlande följer de regler som gäller för tävlingen men av någon anledning inte fullföljer tävlingen.

text: Prispengar i samband med idrottstävlingar som villkoras av en idrottsprestation och som är underkastade viss slumpmässighet är inte en ersättning för någon tjänst som idrottsutövaren har utfört. Skatteverket anser att bedömningen inte påverkas av om prispengar betalas ut till samtliga som fullföljer tävlingen. Det är också i sådana fall endast de som placerat sig i tävlingen, det vill säga fullföljer tävlingen, som erhåller prispengar.

text: En idrottsutövare som endast deltar i idrottstävlingar bedriver enligt Skatteverkets bedömning ingen ekonomisk verksamhet om idrottsutövaren inte fortlöpande får ersättningar för olika tillhandahållanden. För att det ska vara en ekonomisk verksamhet krävs att sådana tillhandahållanden görs med en viss kontinuitet och frekvens. Om deltagandet i idrottstävlingar inte i sig är en ekonomisk verksamhet men idrottsutövaren samtidigt bedriver en annan ekonomisk verksamhet som är skattepliktig får det avgöras i varje enskilt fall om kostnaderna för förberedelse och deltagandet i tävlingar har ett sådant direkt samband med den ekonomiska verksamheten att den ingående skatten blir avdragsgill.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Idrottsutövares verksamhet bedriven som företag - mervärdesskattekonsekvenser” från den 27 januari 2014, dnr

text: 131 740375-13/111

text: . Ställningstagandet innebär en ändring på så sätt att prispengar inte är ersättning för en tjänst. Slutsatserna i detta ställningstagande ska endast tillämpas på idrottstävlingar.

text: 2 Frågeställning

text: EU-domstolen har i en dom (

text: , Bastová) tagit ställning till olika frågor som rör hästkapplöpning. Domstolen konstaterar i domen att prispengar som är beroende av att hästen placerar sig i kapplöpningen inte är en ersättning för någon tjänst.

text: Med anledning av domen vill Skatteverket redogöra för sin syn på följande frågor.

text: Vilka utbetalningar i samband med idrottstävlingar kan utgöra ersättning för en tjänst?

text: Ska den som endast erhåller prispengar i sin verksamhet anses vara en beskattningsbar person?

text: Hur påverkas avdragsrätten för ingående skatt?

text: Slutsatserna i detta ställningstagande ska endast tillämpas på idrottstävlingar. Ställningstagandet behandlar inte olika former av prissättning i andra situationer.

text: 131 740375-13/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: och mervärdesskattedirektivet

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap i den utsträckning den beskattningsbara personen inte är befriad från skatt på omsättningen (

text: 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML, och

text: artikel 2.1 a i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Omsättning av en tjänst föreligger när en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon eller när en tjänst tas i anspråk genom uttag (

text: 2 kap. 1 § tredje stycket

text: ML och artikel 24-26 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med beskattningsbar person avses den som självständigt bedriver ekonomisk verksamhet. Verksamhetens syfte och resultat saknar betydelse. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter från detta ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet (

text: 4 kap. 1 §

text: ML och artikel 9 i mervärdesskattedirektivet).

text: Den som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till verksamheten (

text: 8 kap. 3 §

text: ML och artikel 168 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 EU-domstolens praxis

text: 3.2.1 Omsättning

text: Det måste finnas ett direkt samband mellan den tjänst som tillhandahålls och det motvärde som erhålls för att ett tillhandahållande av en tjänst ska anses ha skett. Motvärdet måste kunna uttryckas i pengar och är det belopp som faktiskt erhålls (154/80, Aardappelenbewaarplaats, punkterna 10-13).

text: En betalning som är frivillig har inte en sådan direkt koppling att det kan anses vara fråga om en motprestation för en tjänst (

text: , Tolsma, punkterna 16-19).

text: Den betalning som en tävlingsarrangör får i form av tävlingsavgifter är ersättning för de tjänster som arrangören tillhandahåller de tävlande. Eventuellt utbetalda prissummor ska inte påverka ersättningen för tjänsten (

text: , Town & County Factors, punkterna 20 och 31).

text: Kapplöpningsarrangören tillhandahåller en tjänst till hästägarna genom möjligheten för dem att låta sin häst delta i kapplöpningen när inskrivnings- eller deltagaravgifter betalas för denna tjänst (

text: , Bastová, punkt 32).

text: Det är bara ett tillhandahållande mot ersättning från hästägaren till arrangören när hästägaren ställer en häst till en kapplöpningsarrangörs förfogande i syfte att hästen ska delta i en kapplöpning om arrangören betalar en ersättning som är oberoende av hästens placering i kapplöpningen. Det finns inget tillhandahållande mot ersättning när endast ägarna till de hästar som har placerat sig i kapplöpningen får prispengar. Detta eftersom erhållandet av priset villkoras av utförandet av en särskild prestation som är underkastad en viss slumpmässighet. Detta gäller oavsett om prispengarna är bestämda i förväg eller inte (

text: , Bastová, punkterna 36-37).

text: Om själva deltagandet i en tävling ger upphov till en direkt motprestation i form av startpengar, oberoende av hästens kommande placering, kan ägarens ställande till förfogande av häst kunna ses som en tjänst mot ersättning. Startpengen är då den direkta motprestationen för tjänsten att ställa hästen till arrangörens förfogande (

text: , Bastová, punkt 39).

text: Förfarandemissbruk föreligger på mervärdesskatteområdet om följande förutsättningar är uppfyllda. De aktuella transaktionerna ska få till följd att en skattefördel uppnås som strider mot bestämmelsernas syfte trots att villkoren i bestämmelsen formellt sett är uppfyllda. Vidare ska det framgå av omständigheterna att transaktionernas huvudsakliga syfte varit att uppnå en skattefördel (

text: , Halifax m.fl., punkterna 74-75).

text: 3.2.2 Beskattningsbara personer

text: Ekonomisk verksamhet omfattar alla verksamheter av producenter, återförsäljare och personer som tillhandahåller tjänster, däribland utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter. Kriteriet ”fortlöpande vinna intäkter” gäller inte enbart utnyttjandet av en tillgång utan också för verksamheter av producenter, återförsäljare och personer som tillhandahåller tjänster. En verksamhet är i allmänhet ekonomisk när den är fortlöpande och utförs mot ersättning som utgår till den person som utfört transaktionen (

text: , Götz, punkt 18).

text: En förutsättning för att en verksamhet ska anses som ekonomisk är att den innefattar beskattningsbara transaktioner, det vill säga försäljningar av varor eller tjänster. En verksamhet där man bara gratis delar ut varor eller tjänster är inte en ekonomisk verksamhet (89/81, Hong Kong Trade, punkterna 12-13).

text: En ekonomisk verksamhet förutsätter således att en person fortlöpande säljer varor och tjänster mot ersättning (235/85 kommissionen mot Nederländerna punkterna 9 och 15 samt

text: kommissionen mot Finland punkterna 37-42).

text: Endast den omständigheten att en ägare utövar sin äganderätt är inte tillräckligt för att det ska vara fråga om ekonomisk verksamhet. Antalet och omfattningen av de försäljningar som genomförts är inte avgörande i sig. Även betydande försäljningar kan ske genom aktörer som agerar i egenskap av privatpersoner. Inte heller längden på den tidsperiod som transaktionerna ägt rum och omfattningen av de inkomster som de inbringat är avgörande eftersom dessa omständigheter skulle kunna vara ett led i förvaltningen av personens privata tillgångar. Om personen däremot vidtar aktiva åtgärder för att saluföra t.ex. en fastighet genom att använda medel som liknar dem som används av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör ska personen anses bedriva ”ekonomisk verksamhet” och följaktligen anses som en beskattningsbar person (de förenade målen

text: och

text: , Slaby, punkterna 36-38 och 50-51).

text: 3.2.3 Avdragsrätt

text: Avdragssystemet har till syfte att helt säkerställa att den mervärdesskatt som en beskattningsbar person ska betala eller har betalat inom ramen för hela sin ekonomiska verksamhet inte till någon del belastar den beskattningsbara personen. Systemet garanterar på så sätt neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet på villkor att nämnda verksamhet i princip är mervärdesskattepliktig i sig (

text: , Investrand, punkt 22).

text: För att avdragsrätt ska föreligga krävs att det finns ett direkt och omedelbart samband mellan en viss transaktion i ett tidigare omsättningsled och en eller flera transaktioner i senare omsättningsled. Avdragsrätten för ingående skatt förutsätter således att kostnaderna för förvärvet är en del av kostnadskomponenterna för de utgående beskattade transaktionerna som ger rätt till avdrag (

text: , Becker, punkt 19).

text: När det saknas ett direkt och omedelbart samband mellan en viss ingående transaktion och en eller flera utgående transaktioner för vilka det finns en avdragsrätt kan det ändå föreligga en avdragsrätt. Så är fallet när kostnaderna är en del av den beskattningsbara personens allmänna omkostnader och därigenom är en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de varor eller tjänster som vederbörande tillhandahåller (

text: , Becker, punkt 20).

text: Den omständigheten att fastställandet av det direkta och omedelbara sambandet ska göras med utgångspunkt i tjänsternas objektiva innehåll utesluter inte att också det enda syftet med den aktuella transaktionen beaktas. Detta enda syfte måste anses utgöra ett kriterium för avgörandet av det objektiva innehållet. Om det har fastställts att en transaktion inte har genomförts för en beskattningsbars persons skattepliktiga verksamhet kan denna transaktion inte anses ha ett direkt och omedelbart samband med verksamheten i den mening som avses i domstolens praxis (

text: , Becker, punkt 29).

text: De nationella skattemyndigheterna och domstolarna ska vid tillämpning av kriteriet direkt samband beakta de transaktioner som har ett objektivt samband med den beskattningsbara personens skattepliktiga verksamhet (

text: , Becker, punkt 22).

text: När en beskattningsbar person samtidigt bedriver ekonomisk verksamhet och icke-ekonomisk verksamhet kan avdrag endast medges för den mervärdesskatt som avser en ekonomisk verksamhet som är skattepliktig (

text: , Securenta, punkterna 30-31).

text: En beskattningsbar person som även deltar i hästkapplöpningar har rätt att göra avdrag för hela den ingående skatten på kostnaderna för att förbereda sina hästar inför kapplöpningar och för dessa hästars deltagande i kapplöpningar om hästarna verkligen är avsedda att säljas eller när deltagandet i kapplöpningar ur en objektiv synvinkel är ett sätt att främja den ekonomiska verksamheten. Däremot föreligger ingen avdragsrätt för ingående skatt för kostnaderna för förberedelsen av den beskattningsbara personens hästar inför kapplöpningar och dessa hästars deltagande i kapplöpningar om hästarna inte verkligen är avsedda att säljas eller på annat sätt främjar den beskattningsbara personens ekonomiska verksamhet (

text: , Bastová, punkt 52).

text: 3.3 Svensk praxis

text: Avdragsrätt saknas till den del ett förvärv avser en verksamhet som inte omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Det gäller även för dem som vid sidan av sådan verksamhet också bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet (

text: RÅ 2003 not. 3

text: och

text: RÅ 2004 not. 6

text: När en beskattningsbar person även sysslar med sådant som inte utgör omsättning i

text: mervärdesskattelagens

text: mening, och som därför faller utanför tillämpningsområdet för mervärdesskattesystemet, måste en fördelning av den ingående skatten göras (

text: RÅ 2010 ref. 98

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Omsättning

text: För att det ska vara en omsättning ska det vara en tjänst som tillhandahålls eller en vara som levereras mot ersättning. Det ska således vara fråga om en prestation och en motprestation. När en arrangör låter någon delta i en idrottstävling är det fråga om ett tillhandahållande. Ersättningen för denna tjänst är den inskrivnings- eller deltagaravgift som den tävlande betalar.

text: Vidare kan det finnas tjänster som tillhandahålls av den tävlande när arrangören betalar en ersättning för att den tävlande ska ställa upp i tävlingen, det vill säga för att den tävlande ska komma till start och uppfylla de skyldigheter som gäller för tävlingen, en så kallad startpeng (appearance money). En sådan ersättning har som regel ingen koppling till idrottsprestationen i tävlingen. Ersättning betalas ut av annan anledning, till exempel för att den tävlandes närvaro påverkar evenemangets värde och status. Ersättningen ska betalas ut till den som startar oberoende av utgången i tävlingen, det vill säga även om den tävlande inte fullföljer tävlingen. Skatteverket anser att det är möjligt att betrakta en startpeng som betalas ut till samtliga tävlande som startar i en tävling som en omsättning under förutsättning att ersättningen betalas ut av annan anledning än idrottsprestationen. Startpengen kan vara differentierad för olika tävlande. Det avgörande är att ersättningen är bestämd i förväg och betalas ut oberoende av utgången i tävlingen.

text: Om det betalas ut en ersättning, prispeng, även till den som startar i tävlingen och uppfyller de skyldigheter som gäller för tävlingen men av någon anledning inte fullföljer tävlingen anser Skatteverket att den del som betalas ut oberoende av att den tävlande fullföljer tävlingen är en ersättning för att starta i tävlingen. Den delen motsvarar då en startpeng. Det är inte fråga om ett pris för den idrottsprestation som gjorts utan betalning för att starta. Övrig del som betalas ut och som är beroende på placering i tävlingen ska behandlas som prispengar (hur prispengar ska bedömas, se nedan).

text: Enligt Skatteverkets bedömning kan deltagandet i en tävling vara tjänster som kan tillhandahållas av både arrangören och deltagaren. Det innebär att om till exempel deltagaravgifter betalas till arrangören för rätten att få ställa upp i en tävling så kan samtidigt en startpeng från arrangören vara en ersättning för en tjänst som tillhandahålls av den tävlande.

text: Om ersättningar både betalas ut av arrangören och den tävlande för deltagandet i samma tävling måste en bedömning göras i varje enskilt fall om det är fråga om sådana konstlade transaktioner som skapats huvudsakligen för att uppnå ett skatteresultat som ses som en skattefördel. Om så är fallet kan principen om förfarandemissbruk tillämpas. Så skulle till exempel kunna vara fallet om samtliga tävlande betalar en deltagaravgift till arrangören och arrangören till samtliga tävlande samtidigt betalar ut en ersättning för att de ställer upp i tävlingen utan att man kan visa att det finns olika klara och tydliga syften med de olika tjänsterna. Det ska således inte vara fråga om samma syfte för båda tjänsterna, det vill säga att den tävlande deltar i tävlingen utan den ena tjänsten ska ha ett annat syfte till exempel för att den tävlandes närvaro påverkar evenemangets värde och status.

text: Prispengar i samband med idrottstävlingar som villkoras av att den tävlande placerar sig i tävlingen och som är underkastade viss slumpmässighet är inte en ersättning för någon tjänst. I ett sådant fall är det inte det förhållandet att den tävlande ställer sig till arrangörens förfogande som i sig ger upphov till betalning av ersättning utan det är ett visst resultat i tävlingen som ger upphov till betalningen. Att det finns en viss slumpmässighet utesluter att det finns ett direkt samband mellan att den tävlande ställer sig till förfogande och erhållandet av ersättning. Även om det betalas en startpeng som ersättning för att den tävlande kommer till start så ska inte eventuella prispengar som betalas ut på grund av den tävlandes placering i tävlingen inkluderas i ersättningen för den tjänsten. Detta innebär att oavsett om det finns en omsättning på grund av att den tävlande kommer till start så är prispengarna inte ersättning för en tillhandahållen tjänst.

text: Skatteverket anser att denna bedömning inte påverkas av om prispengar betalas ut till samtliga som fullföljer tävlingen. Det är också i sådana fall endast de som placerat sig i tävlingen som erhåller prispengar. Inte heller i sådana fall ska således prispengarna ses som en ersättning för en tjänst.

text: 4.2 Beskattningsbar person

text: Den som bedriver ekonomisk verksamhet självständigt är en beskattningsbar person. Det måste finnas fortlöpande försäljningar eller en avsikt att genomföra fortlöpande försäljningar för att en verksamhet ska anses vara en ekonomisk verksamhet. Det innebär att man måste omsätta varor eller tjänster fortlöpande eller ha en avsikt att fortlöpande omsätta varor eller tjänster för att bedriva ekonomisk verksamhet.

text: En idrottsutövare som endast deltar i idrottstävlingar bedriver enligt Skatteverkets bedömning ingen ekonomisk verksamhet om idrottsutövaren inte fortlöpande får ersättningar för olika tillhandahållanden. För att det ska vara en ekonomisk verksamhet krävs att sådana tillhandahållanden görs med en viss kontinuitet och frekvens. Till exempel kan olika ersättningar i en tävlingsverksamhet fås i form av sponsorintäkter, reklamintäkter eller ersättningar i form av startpengar.

text: Den som endast får prispengar som villkoras av att den tävlande placerar sig vid deltagande i idrottstävlingar bedriver ingen ekonomisk verksamhet. Detta gäller oavsett prispengarnas omfattning.

text: Om deltagandet i idrottstävlingar inte är en ekonomisk verksamhet kan ändå annan verksamhet samtidigt bedrivas som är en ekonomisk verksamhet. Till exempel kan den som bedriver hästsport vid sidan av deltagandet i tävlingar bedriva handel med hästar eller avelsverksamhet. Om en sådan verksamhet som bedrivs utöver deltagandet i tävlingar är ekonomisk ska bedömas från fall till fall utifrån objektiva omständigheter.

text: 4.3 Avdragsrätt

text: Avdragsrätt för ingående skatt får bedömas med utgångspunkt i om kostnaderna, antingen direkt eller som allmänna omkostnader, kan hänföras till en ekonomisk verksamhet som i sig är skattepliktig.

text: Det innebär att avdragsrätt saknas för ingående skatt på kostnader för förberedelse och deltagande i idrottstävlingar när deltagandet inte ingår i en ekonomisk verksamhet. Om det däremot finns ersättningar för olika skattepliktiga tjänster hänförliga till deltagandet i idrottstävlingar, till exempel sponsorintäkter, reklamintäkter eller startpengar, med sådan kontinuitet och frekvens att det är ekonomisk verksamhet föreligger i princip avdragsrätt för ingående skatt på kostnader som hänför sig till detta deltagande. För det fall att en sådan avdragsrätt föreligger ska de prispengar som den beskattningsbara personen har fått inte påverka avdragsrättens omfattning.

text: Om deltagandet i idrottstävlingar inte i sig är en ekonomisk verksamhet men det finns annan ekonomisk verksamhet som är skattepliktig, till exempel avelsverksamhet, saknas i normalfallet också avdragsrätt för ingående skatt på kostnader för deltagandet. Under vissa förutsättningar kan dock kostnader för förberedelse och deltagande i idrottstävlingar, helt eller till viss del, ha ett sådant samband med den ekonomiska verksamheten att den ingående skatten blir avdragsgill. Det förutsätter i så fall att förberedelserna och deltagandet från en objektiv synvinkel främjar den ekonomiska verksamheten som är skattepliktig. En bedömning får göras i varje enskilt fall.

text: Tillämpningsinformation per 12 juli 2017 (dnr

text: 202 295202-17/111

text: Skatteverket har redogjort för verkets uppfattning om hur olika transaktioner vid idrottstävlingar ska bedömas mervärdesskattemässigt och hur detta påverkar om den tävlande bedriver ekonomisk verksamhet och dennes avdragsrätt. Ställningstagandet innebär en ändring i sak av verkets tidigare syn på så sätt att prispengar inte är ersättning för en tjänst.

text: Mot bakgrund av ovanstående bör beslut på initiativ av verket som föranleds av ställningstagandet inte avse redovisningsperioder före 2018-01-01.

text: Tillämpningsinformation per 20 december 2017 (dnr

text: 202 507381-17/111

text: I avvaktan på en första rättslig prövning av de bedömningar Skatteverket gjort i ställningstagandet ska beslut som föranleds av ställningstagandet inte fattas. Denna tillämpningsinformation gäller dock längst till den 30 april 2018.

text: Tillämpningsinformation per 27 april 2018 (dnr

text: 202 184164-18/111

text: I avvaktan på en första rättslig prövning av de bedömningar Skatteverket gjort i ställningstagandet ska beslut som föranleds av ställningstagandet inte fattas. Denna tillämpningsinformation gäller dock längst till den 30 september 2018.

text: Tillämpningsinformation till ställningstagande 2017-07-12, ”Omsättning med mera vid idrottstävlingar, mervärdesskatt”, (dnr

text: 202 294278-17/111

text: I avvaktan på en första rättslig prövning av de bedömningar Skatteverket gjort i ställningstagandet ska beslut som föranleds av ställningstagandet inte fattas. Denna tillämpningsinformation gäller dock längst till den 31 december 2018.

text: Tillämpningsinformation per 10 december 2018 (dnr

text: 202 515159-18/111

text: I avvaktan på en rättslig prövning av de bedömningar Skatteverket gjort i ställningstagandet ska beslut som föranleds av ställningstagandet inte fattas. Denna tillämpningsinformation gäller dock längst till den 30 juni 2019.

text: Tillämpningsinformation per 24 maj 2019 (dnr

text: 202 226802-19/111

text: I avvaktan på en rättslig prövning av de bedömningar Skatteverket gjort i ställningstagandet ska beslut som föranleds av ställningstagandet inte fattas. Denna tillämpningsinformation gäller dock längst till och med den 31 december 2019.

text: Tillämpningsinformation per 11 december 2019 (dnr

text: Nytt: 2019-12-11

text: I avvaktan på en rättslig prövning av de bedömningar Skatteverket gjort i ställningstagandet ska beslut som föranleds av ställningstagandet inte fattas. Denna tillämpningsinformation gäller till och med den 31 mars 2020.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 301756-19/111

title: Kostnadsersättning för bilresor till begränsat skattskyldig styrelseledamot

text: Nytt: 2021-11-25

text: Observera att SINK har ändrats från och med den 1 januari 2021. I de delar där ställningstagandet hänvisar till

text: 6 § 3 a)

text: SINK, avses numera

text: 6 § 2 a)

text: SINK.

text: 1 Sammanfattning

text: I

text: 12 kap. 5 §

text: IL anges det belopp som utgör avdragsgill kostnad när en obegränsat skattskyldig person gör tjänsteresor med egen bil eller använder sin förmånsbil. Skatteverket anser att samma belopp ska användas vid tillämpning av

text: 6 § 3 a

text: SINK, d v s när en begränsat skattskyldig styrelseledamot får ersättning för resekostnad. Det innebär att den resekostnadsersättning som styrelseledamoten får och som överstiger det angivna beloppet ska anses som sådan skattepliktig inkomst som ska beskattas enligt

text: 5 § 3

text: SINK.

text: Skatteverket anser att samma bedömning ska göras även när resorna görs mellan bostaden i utlandet och styrelsemöten som hålls utanför Sverige.

text: 2 Frågeställning

text: En begränsat skattskyldig styrelseledamot i ett svenskt aktiebolag får resekostnadsersättning från bolaget för resa med egen bil till respektive från styrelsemöten i Sverige. Är hela ersättningen, oavsett vilket belopp den har, undantagen från skatteplikt enligt

text: 6 § 3 a

text: SINK?

text: Vad gäller om styrelsemötet hålls utanför Sverige?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Arvode eller liknande ersättning till en begränsat skattskyldig styrelseledamot eller suppleant i styrelse eller likande organ i svenskt aktiebolag är skattepliktig inkomst,

text: 5 § 3 lagen (1991:586)

text: om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK.

text: Av

text: 6 § 3 a samma lag

text: framgår att från skatteplikt undantas ersättning som uppburits i samband med förrättning och som betalats av bolaget eller den juridiska personen för kostnad för resa till respektive från förrättningen.

text: Av

text: 5 § fjärde stycket

text: SINK framgår att skattepliktig inkomst enligt SINK endast är sådan inkomst som skulle ha beskattas hos en obegränsat skattskyldig enligt IL.

text: Innan beskattning enligt SINK började tillämpas år 1992 fanns bestämmelsen om dessa ersättningar i 53 § anv. punkt 2

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: I författningskommentaren till paragrafen (

text: prop. 1990/91:54 s. 304

text: f) sägs bl. a. att om en utomlands bosatt person, som på grund av anställning eller uppdrag eller som i sin egenskap av styrelseledamot eller liknande vistas här tillfälligt, erhåller ersättning för sina utlägg för kostnad för resor till och från Sverige utgör inte ersättningen skattepliktig inkomst för mottagaren. Inte heller ska sådan person beskattas om arbetsgivaren direkt betalar eller faktureras för sådana kostnader. När det gäller kostnader för resor avses endast ersättning för kostnad för resan till respektive från Sverige vid anställningens början eller slut eller i samband med förrättningen och således inte för hemresor under pågående anställningsperiod. Det gäller oavsett om resan företas med allmänna kommunikationer eller med egen eller arbetsgivarens bil.

text: Vidare säger lagstiftaren (

text: prop. 1990/91:54 s. 286

text: ) gällande personer som kommer till Sverige för korttidsuppdrag att det inte är ovanligt att ”arbetsgivaren står för kostnader för resan hit och härifrån” och att sådana ersättningar men även biljetter för sådana resor bör undantas från skatteplikt. Detta ska enligt lagstiftaren även gälla utomlands bosatta ledamöter eller suppleanter i styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebolag eller annan svensk juridisk person.

text: Genom en ändring i SINK utvidgades undantaget år 2005 till att omfatta även kostnadsersättningar för uppdrag som utförs utanför Sverige eftersom man ansåg att beskattningskonsekvenserna inte skulle vara olika beroende på om förrättningen skett i Sverige eller utomlands (

text: prop. 2004/05:19 s. 56

text: Enligt de bestämmelser som gäller för obegränsat skattskyldiga framgår att kostnadsersättningar, enligt huvudregeln i

text: 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, ska tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst. Ersättningar för kostnader som inte är sådana att avdragsrätt enligt

text: 12 kap.

text: IL föreligger ska, enligt bestämmelserna i

text: 10 kap. 3 § andra stycket 9 skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: , SFL, utgöra underlag för skatteavdrag. I lagtexten anges detta med orden ”till den del ersättningen avser kostnader som det är uppenbart att mottagaren inte får dra av vid beskattningen.”

text: Av avgöranden från Högsta förvaltningsdomstolen avseende obegränsat skattskyldiga styrelseledamöter framgår att ledamotens bostad ska betraktas som dennes tjänsteställe. Resekostnadsersättningarna som erhållits i samband med styrelsemöten betraktades som ersättning vid tjänsteresa (

text: RÅ 1987 ref. 64

text: och

text: RÅ 1988 ref. 11

text: Om en obegränsat skattskyldig person använder sin egen bil eller sin förmånsbil vid tjänsteresor är visst belopp - det schablonbelopp som anges i

text: 12 kap. 5 §

text: IL - avdragsgillt. Det är den summa som en utbetalare kan betala ut till mottagaren utan att ersättningen beskattas. Om utbetalaren lämnar en milersättning som överstiger schablonbeloppet får det anses vara uppenbart att den överskjutande delen inte är avdragsgill för mottagaren. Det innebär att utbetalaren ska göra skatteavdrag på det överskjutande beloppet.

text: 4 Bedömning

text: Av skrivningen i

text: 5 § fjärde stycket

text: SINK framgår att en inkomst måste vara skattepliktig för en obegränsat skattskyldig person för att samma inkomst ska kunna vara skattepliktig enligt SINK. Däremot finns ingen liknande bestämmelse angående skattefria inkomster.

text: Den del av en resekostnadsersättning som överstiger visst belopp och betalas ut till en obegränsad skattskyldig styrelseledamot ska betraktas som skattepliktig inkomst för mottagaren. För begränsat skattskyldiga som beskattas enligt SINK finns ingen sådan beloppsmässig begränsning enligt lagtexten i

text: 6 § 3 a

text: SINK, men där talas om ”kostnad för resa”. Även i förarbetena (

text: prop. 1990/91:54 s. 286

text: ) sägs att ”arbetsgivaren står för kostnader för resan hit och härifrån” eller betalar biljetterna.

text: Även om det i SINK inte finns något preciserat belopp så ligger det i själva ordet ”kostnad” en begränsning. Ersättningen för resan ska motsvara kostnaden för den resa som företagits. Om det utbetalade beloppet överstiger kostnaden för resan är endast en del av utbetalningen ”kostnad för resa”.

text: Skatteverket anser att det inte finns skäl att göra en annan bedömning av vad som kan betalas ut som skattefri resekostnadsersättning för resa med egen bil eller förmånsbil till en begränsat skattskyldig styrelseledamot än till en obegränsat skattskyldig sådan. Det innebär att Skatteverket anser att samma beloppsgräns som gäller för resekostnadsersättning till en obegränsat skattskyldig ska tillämpas för resekostnadsersättning som betalas ut till en begränsat skattskyldig styrelseledamot. Den ersättning som enligt

text: 6 § 3 a

text: SINK ska undantas från skatteplikt är således det belopp som anges i

text: 12 kap. 5 §

text: IL. Om styrelseledamoten får resekostnadsersättning som överstiger detta belopp utgör den överskjutande ersättningen sådan ersättning som ska beskattas enligt

text: 5 § 3

text: SINK.

text: Skatteverket anser att samma bedömning ska göras även när resorna görs mellan bostaden i utlandet och styrelsemöte utanför Sverige.