identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 657223-10/111

title: Beskattning enligt tioårsregeln och tillämpning av artikel 13.7 i nordiska skatteavtalet

text: 1 Sammanfattning

text: Den som är begränsat skattskyldig i Sverige vid tidpunkten för avyttring av aktier, andelar och rättigheter ska redovisa försäljningar av aktier m.m. i enlighet med bestämmelserna i

text: 3 kap. 19 §

text: IL, den s.k. tioårsregeln. Har personen tidigare haft hemvist här i Sverige men har han hemvist i annat nordiskt land vid avyttringstillfället tillämpas nordiska skatteavtalets artikel 13.7. Sveriges rätt att beskatta kapitalvinster har förlängts jämfört med tidigare bestämmelser men det finns en begränsning som innebär att endast värdeökningar innan utflyttning får beskattas här i landet.

text: Skatteverket anser, att genomsnittsmetoden som regleras i IL ska användas vid beräkning av anskaffningskostnaden när det fastställs om kapitalvinst respektive kapitalförlust uppkommit när aktie, andel eller rättighet avyttrats. Det går inte, enligt Skatteverkets uppfattning, att fritt välja vilka aktier av ett visst aktieslag som avyttrats.

text: Den värdeökning som avses, enligt det nordiska skatteavtalet är, enligt Skatteverket, skillnaden mellan marknadsvärdet på aktien, andelen eller rättigheten den sista dagen personen har hemvist i Sverige och anskaffningskostnaden beräknad enligt genomsnittsmetoden. Det är således den orealiserade kapitalvinsten som finns vid utflyttningen, beräknad enligt svenska kapitalvinstregler, som Sverige får beskatta. Hur exempelvis aktier ska värderas framgår av denna skrivelse.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Möjligheterna att beskatta enligt

text: 3 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, utvidgades fr.o.m. 2008. Genom ändring i det nordiska skatteavtalet fick Sverige utökade möjligheter att beskatta exempelvis aktieförsäljningar efter det att den utflyttade fått hemvist i annat nordiskt land. Skatteavtalet medger numera beskattning under de tio år som följer närmast efter det år personen upphörde att ha hemvist i den förstnämnda staten. Beskattningen är begränsad till att avse den värdeökning som uppkommit innan den fysiska personen fick hemvist i den andra avtalsslutande staten. Fråga har ställts om hur denna bestämmelse ska tolkas från svensk sida.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Inkomstskattelagen

text: Från den 1 januari 2008 utvidgades tioårsregeln till att omfatta även utländska andelar om dessa förvärvats medan den skattskyldige var obegränsat skattskyldig.

text: 3 kap. 19 §

text: IL har efter utvidgningen följande lydelse.

text: "Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för kapitalvinst på sådana tillgångar och förpliktelser som avses i andra stycket, om han vid något tillfälle under det kalenderår då avyttringen sker eller under de föregående tio kalenderåren har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här. Skattskyldigheten gäller oavsett i vilket inkomstslag kapitalvinsten ska tas upp. Skattskyldigheten gäller också belopp som motsvarar en kapitalvinst och som enligt 51 kap. 3 och 4 §§ ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet.

text: Skattskyldigheten enligt första stycket omfattar delägarrätter enligt 48 kap. 2 §, andelar i svenska handelsbolag och i utlandet delägarbeskattade juridiska personer. Andelar i investeringsfonder omfattas dock inte.

text: Vid tillämpningen av denna paragraf gäller att delägarrätter som getts ut av ett utländskt företag eller andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person bara omfattas om de förvärvats under tiden som den skattskyldige har varit obegränsat skattskyldig i Sverige, och delägarrätter och andelar som har ersatt delägarrätter eller andelar som avses i 1 ska anses förvärvade vid samma tidpunkt som det ursprungliga förvärvet.

text: Vad som sägs i tredje stycket tillämpas inte i fråga om delägarrätter som getts ut av ett utländskt företag eller andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som har ersatt svenska delägarrätter och andelar i svenska handelsbolag."

text: Av förarbetena,

text: prop. 2007/08:12

text: s.17 f, framgår bl.a. att den tidigare lydelsen av

text: 3 kap. 19 §

text: IL tappat en del av sin effektivitet. Syftet att förhindra skatteplaneringstransaktioner vid utflyttningar ifrågasätts. För att göra regeln effektiv bör bl.a. utländska motsvarigheter till de nu uppräknade instrumenten omfattas.

text: När det gällde skatteavtal uttalas i samma förarbeten, jfr s.19, att "Regeringen anser dock inte att skatteavtalens utformning påverkar bedömningen av behovet att utvidga tioårsregeln. Tioårsregeln är en intern svensk beskattningsregel. Det ligger i skatteavtalens natur att tillämpningen av interna regler kan komma att påverkas av det aktuella skatteavtalet. Många av dessa avtal har tillkommit före införandet av tioårsregeln".

text: Kapitalförluster får dras av bara om den begränsat skattskyldige är skattskyldig för motsvarande kapitalvinst.

text: 3 kap. 20 §

text: IL har idag följande lydelse. "En kapitalförlust och ett negativt räntefördelningsbelopp ska dras av, om den som är begränsat skattskyldig skulle ha varit skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst respektive ett positivt räntefördelningsbelopp."

text: I prop. 1999/2000 del 2 s. 62 sägs bl.a. att "Det är inte självklart att en person skall dra av en kapitalförlust bara därför att han är skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst bara därför att han är skattskyldig för motsvarande positiva belopp.".

text: De grundläggande bestämmelserna för kapitalvinster och kapitalförluster finns i

text: 44 kap.

text: IL. För att en kapitalvinst eller kapitalförlust ska uppkomma krävs att en avyttring har skett. Skattskyldigheten för kapitalvinster och kapitalförluster inträder i allmänhet vid avyttringstillfället, jfr

text: 44 kap. 26 § första stycket

text: IL. Av samma lagrum framgår att en kapitalförlust får dras av först det beskattningsår då den är definitiv.

text: Vid försäljning av aktier och liknande värdepapper används en genomsnittsmetod vid beräkning av den avdragsgilla delen av omkostnadsbeloppet, jfr

text: 48 kap. 7 §

text: IL. Genomsnittsberäkning görs för varje enskilt försäljningstillfälle. Beräkningen görs separat för värdepapper av samma slag och sort. För marknadsnoterade delägarrätter finns en alternativ regel för beräkning av anskaffningskostnaden. Denna får bestämmas till 20 % av försäljningspriset efter avdrag för försäljningsutgifter, jfr

text: 48 kap. 15 §

text: IL.

text: 3.2 Nordiska skatteavtalet

text: Mellan de nordiska länderna finns ett skatteavtal. Avtalet slöts 1996. Avtalet har infogats i svensk lag, jfr 1996:1512 om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna. Skatteavtalet får endast tillämpas i den mån dess bestämmelser medför lindring av den skattskyldighet som annars föreligger enligt intern skatterätt. Det framgår av infogandelagens 2 §.

text: Den 4 april 2008 undertecknades ett protokoll om ändringar i skatteavtalet. Ändringarna tillämpas på inkomster från och med den 1 januari 2009. Artikel 13.7 har därefter följande lydelse.

text: "Vinst på grund av överlåtelse av aktie eller annan andel eller rättighet i bolag eller personsammanslutning som förvärvas av en fysisk person som har haft hemvist i en avtalsslutande stat och fått hemvist i annan avtalsslutande stat får - utan hinder av bestämmelserna i punkt 6 - beskattas i den förstnämnda avtalsslutande staten om överlåtelsen av aktien, andelen eller rättigheten sker vid någon tidpunkt under de tio år som följer närmast efter det år personen upphörde att ha hemvist i den förstnämnda staten. Den förstnämnda staten får dock endast beskatta den värdeökning som uppkommit innan den fysiska personen fick hemvist i den andra avtalsslutande staten. Med rättighet i bolag eller personsammanslutning avses vid tillämpningen av denna punkt rättighet eller annan tillgång som enligt lagstiftningen i den förstnämnda staten vid beskattningen behandlas på samma sätt som vinst på grund av överlåtelse av andel i bolag eller personsammanslutning."

text: I

text: prop. 2007/2008:146

text: s.44 f anges att artikel III i protokollet medför att artikel 13.7 i skatteavtalet ska ersättas med en ny bestämmelse. Vidare sägs att "Enligt den nya lydelsen av artikel 13.7 får en avtalsslutande stat beskatta vinst på grund av överlåtelse av aktie eller annan andel eller rättighet i bolag eller personsammanslutning som förvärvas av en fysisk person som tidigare har haft hemvist i denna stat och som fått hemvist i en annan avtalsslutande stat, om överlåtelsen av aktien, andelen eller rättigheten sker vid någon tidpunkt under de tio år som följer närmast efter det år personen upphörde att ha hemvist i den förstnämnda staten. Detta gäller dock endast den värdeökning som uppkommit innan personen fick hemvist i den andra avtalsslutande staten.--- Ändringarna i artikel 13.7 innebär en utökning av den tidigare hemviststatens beskattningsrätt, både såvitt avser vilka rättigheter i bolag som omfattas av bestämmelsen och den tid som beskattning kan ske. Däremot begränsas den tidigare hemviststatens beskattningsrätt till att bara gälla den del av värdeökningen som hänför sig till tiden innan personen fick hemvist i den andra avtalsslutande staten.".

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Den som är begränsat skattskyldig i Sverige men som tidigare haft hemvist här i landet och som vid tidpunkten för avyttring av aktier, andelar och rättigheter har hemvist i annat nordiskt land, i enlighet med det nordiska skatteavtalets artikel 4, ska redovisa försäljningar av aktier m.m. i enlighet med gällande bestämmelser i

text: 3 kap. 19 §

text: IL. Bestämmelserna i nordiska skatteavtalets artikel 13.7 ska beaktas. Detta innebär att beskattning av kapitalvinst sker först när en avyttring ägt rum och inte vid utflyttningen samt att beskattningen av kapitalvinsten kan komma att begränsas beloppsmässigt av skatteavtalet till högst den värdeökning som inträffat före utflyttningen.

text: Genomsnittsmetoden som regleras i IL ska användas vid beräkning av om kapitalvinst respektive kapitalförlust uppkommit när aktie, andel eller rättighet avyttrats. Det går således inte, enligt Skatteverkets uppfattning, att fritt välja vilka aktier av ett visst aktieslag som avyttrats. Detta innebär också att i genomsnittsberäkningen beaktas anskaffningsutgifter för aktier av samma sort och slag som anskaffats efter utflyttningen. Skatteavtalets bestämmelser förhindrar enligt Skatteverkets uppfattning inte detta synsätt. Det måste dock göras en jämförande beräkning för att skatteavtalets begränsning ska kunna beaktas. Det betyder att det vid den jämförande beräkning görs en genomsnittsberäkning där det beaktas hur stora anskaffningskostnaderna var vid utflyttningstillfället.

text: För att få fram den värdeökning som uppkommit innan personen fick hemvist i den andra avtalsslutande staten måste marknadsvärdet dagen före detta tillfälle tas fram och jämföras med anskaffningskostnaden. Värdeökning som avses enligt nordiska skatteavtalet kan, enligt Skatteverket, beskrivas som skillnaden mellan marknadsvärdet på aktien, andelen eller rättigheten den sista dagen personen har hemvist i Sverige och anskaffningskostnaden beräknad enligt genomsnittsmetoden. Det är således den orealiserade kapitalvinsten som finns vid utflyttningen, beräknad enligt svenska kapitalvinstregler, som Sverige får beskatta.

text: Beskattningen enligt IL får inte skärpas pga. att avtalet tillämpas, jfr 2 § i infogandelagen. Detta innebär bl.a. att orealiserade värdeökningar som finns vid utflyttningstillfället inte ska beskattas vid denna tidpunkt. Det är först när aktierna avyttras som det är aktuellt att beskatta den realiserade kapitalvinsten. Enligt IL medges inte avdrag för orealiserade förluster. Regleringen i artikel 13.7 i det nordiska skatteavtalet innebär inte heller att det finns någon skyldighet för Sverige, att i egenskap av tidigare hemviststat, beakta orealiserade förluster. Det finns däremot rätt till avdrag för kapitalförlust när en person varit skattskyldig för motsvarande kapitalvinst, jfr bestämmelserna i

text: 3 kap. 20 §

text: IL.

text: Är aktien, andelen eller rättigheten det gäller marknadsnoterad bör marknadsvärdet beräknas med utgångspunkt i den lägsta betalkursen under dagen. Finns inte någon sådan kurs används den senaste köpkursen under dagen. Om notering saknas aktuell dag bör det kunna accepteras att medianen av noterad kurs de närmaste fem dagarna före aktuell dag används förutsatt att noteringen varit inom fjorton dagar före värderingsdagen. När medianen beräknas bör man i första hand använda den lägsta betalkursen i den mån det finns någon sådan och i andra hand den senaste köpkursen för respektive dag. De fem kurserna rankas från högsta värde till lägsta värde och mittvärdet utgör median.

text: Är aktien, andelen eller rättigheten noterad på mer än en marknadsplats på värderingsdagen används i första hand kursen på svensk reglerad marknad (börs) eller handelsplattform. I andra hand används kursen på den utländska marknadsplats där omsättningen normalt är störst. Används en notering i utländsk valuta ska omräkning göras till svenska kronor.

text: Går värdering inte att göra genom beskrivna sätt ovan kan följande alternativ vara aktuella; noteringskurs på utflyttningsdagen, medianen av noterad kurs de närmaste fem dagarna efter denna dag eller det värde aktierna ansetts ha haft i inflyttningslandet om aktierna värderats där i samband med inflyttningen. Även här ska notering eller värde omräknas till svenska kronor.

text: Är aktien eller andelen onoterad vid utflyttningen måste värdet bestämmas på annat sätt. Detta kan exempelvis vara substansvärdering eller det värde aktierna ansetts ha haft i inflyttningslandet om aktierna värderats där i samband med inflyttningen. Även här ska värdering i utländsk valuta omräknas till svenska kronor.

text: Vad Skatteverkets bedömning innebär i några typfall framgår av nedanstående bilaga.

text: Bilaga 1 – Typfall A–E

text: Typfall A

text: A flyttade ut från Sverige till Norge den 1 januari 2005. A hade före utflyttningen hemvist i Sverige men fick hemvist i Norge enligt skatteavtalet fr.o.m. den 1 januari 2005. A sålde under 2009 aktier i bolag X. Aktierna i bolag X köpte han den 1 juni 2003. Anskaffningskostnaden för aktierna var 100 kr och försäljningssumman var 500. Dagen före utflyttningen, dvs. den 31 december 2004 var värdet på aktierna 400.

type: rad

type: tabell

text: Skatteavtalet begränsar dock Sveriges möjlighet att beskatta avyttringen till 300, vilket är värdeökningen på aktierna som uppstått i Sverige innan A fick hemvist i Norge. 300 motsvarar marknadsvärdet den 31 december om 400, minskat med anskaffningskostnaden om 100.

text: Typfall B

text: B flyttade ut från Sverige till Norge den 1 juni 2004. B hade före utflyttningen hemvist i Sverige men fick hemvist i Norge enligt skatteavtalet fr.o.m. den 1 juni 2004. B sålde under 2009 aktier i bolagen X och Y.

text: Aktierna i bolag X köpte B den 1 augusti 2002. Anskaffningskostnaden för Xaktierna var 200 och försäljningssumman var 500. Dagen före utflyttningen, dvs. den 31 maj 2004 var värdet på X-aktierna 400.

text: Skatteavtalet begränsar dock Sveriges möjlighet att beskatta avyttringen till 200, vilket är värdeökningen på aktierna som uppstått i Sverige innan A fick hemvist i Norge. 200 motsvarar marknadsvärdet den 31 maj om 400, minskat med anskaffningskostnaden om 200.

text: Aktierna i bolag Y köpte B den 1 augusti 2003. Anskaffningskostnaden för Y-aktierna var 300 och försäljningssumman var 200. Dagen före utflyttningen dvs. den 31 maj 2004 var värdet på Y-aktierna 400.

text: Här har det skett en värdeökning från anskaffningstidpunkten fram till utflyttningen. Värdet på aktierna hade stigit från 300 till 400 innan B fick hemvist i Norge. Någon avyttringen gjordes dock inte vid denna tidpunkt. Den orealiserade värdeökningen beskattas inte enligt IL. Beskattning sker först när aktierna avyttras. Vid detta tillfälle har en kapitalförlust uppkommit. Enligt bestämmelserna i

text: 3 kap. 19 §

text: IL är B skattskyldig för kapitalvinsten. Av

text: 3 kap. 20 §

text: IL och

text: 44 kap. 26 §

text: IL följer att B är berättigad till avdrag för den definitiva kapitalförlusten om 100. I detta exempel finns även en möjlighet att utnyttja förlusten om 100 då B gjort en kapitalvinst på andra aktier.

text: Typfall C

text: C flyttade ut från Sverige till Norge den 1 juni 2004. C hade före utflyttningen hemvist i Sverige men fick hemvist i Norge enligt skatteavtalet fr.o.m. den 1 juni 2004 C sålde under 2009 aktier i bolagen X, Y och Z.

text: Aktierna i bolag X köpte C den 1 augusti 2002. Anskaffningskostnaden för X-aktierna var 200 och försäljningssumman var 500. Dagen före utflyttningen, dvs. den 31 maj 2004 var värdet på X-aktierna 400.

text: Aktierna i bolag Y köpte C den 1 augusti 2003. Anskaffningen för Y-aktierna var 300 och försäljningssumman var 200. Dagen före utflyttningen, dvs. den 31 maj 2004 var värdet på Y-aktierna 400.

text: Här har det skett en värdeökning från anskaffningstidpunkten fram till utflyttningen. Värdet på aktierna har stigit från 300 till 400 innan C fick hemvist i Norge. Den orealiserade värdeökningen beskattas inte enligt IL. Beskattning sker först när aktierna avyttras. Vid detta tillfälle har en kapitalförlust uppkommit. Enligt bestämmelserna i

text: 3 kap. 19 §

text: IL är C skattskyldig för kapitalvinsten. Av

text: 3 kap. 20 §

text: IL och

text: 44 kap. 26 §

text: IL följer att B är berättigad till avdrag för den definitiva kapitalförlusten om 100. I detta exempel finns även en möjlighet att utnyttja förlusten då B gjort en kapitalvinst på andra aktier.

text: Aktierna i bolag Z köpte C den 1 februari 2005. Anskaffningskostnaden för Z-aktierna var 400 och försäljningssumman var 800.

text: Z-aktierna

text: Kapitalvinst beräknad enligt IL:

text: Z-aktierna har anskaffats efter utflyttningen. Av

text: 3 kap. 19 § tredje stycket 1.

text: IL framgår att tioårsregelns utvidgning till att omfatta utländska delägarrätter och andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person gäller endast i det fall förvärvet gjorts under den tid den fysiska personen varit obegränsat skattskyldig i Sverige. Något krav på obegränsad skattskyldighet för att kunna beskatta i enlighet med

text: 3 kap. 19 §

text: IL finns dock inte när det gäller motsvarande svenska delägarrätter m.m..

text: Förutsatt att Z-aktierna varit svenska ska avyttringen beskattas enligt IL. Skatteavtalet begränsar dock i en sådan situation Sveriges möjlighet att beskatta kapitalvinsten. Det är inte någon del av värdeökningen som är hänförlig till tiden innan C fick hemvist i Norge. Sveriges beskattningsrätt är begränsad av skatteavtalet i en sådan situation, jfr artikel 13.7 och

text: prop. 2007/2008:146 s. 45

text: Typfall D

text: D flyttade ut från Sverige till Norge den 1 juni 2004. D hade före utflyttningen hemvist i Sverige men fick hemvist i Norge enligt skatteavtalet fr.o.m. den 1 juni 2004. D sålde 10 aktier i bolaget Z för 1 500 under 2009.

text: D har förvärvat tio aktier för 120/st och tio aktier för 100/st. Förvärven gjordes under 2002. Den 31 maj 2004 var aktierna värda 105/styck.

text: Kapitalvinst beräknad enligt IL:

text: Det genomsnittliga omkostnadsbeloppet blir

text: (10 x 120) + (10 x 100) dividerat med 20 = 110/styck.

cells: Utan beaktande av skatteavtal blir kapitalvinsten

cells: Genomsnittlig anskaffningskostnad (10 x 110)

text: Värdet den 31 maj 2004 kan beräknas till 1050 (10 x 105) för de 10 aktierna som avyttrats under 2009. Detta innebär en orealiserad förlust på 50 (1 050 — 1 100). Något avdrag ska inte medges eftersom det för avdrag krävs att förlusten är definitiv, jfr

text: 44 kap. 26 §

text: IL. Det finns ingen reglering i skatteavtalet som säger att avdrag ska medges för en orealiserad värdenedgång.

text: Anta istället att marknadsvärdet på aktierna den 31 maj istället varit 120/st. Värdeökningen skulle då ha varit 100. 100 motsvarar värdet den 31 maj om 1200 (10 x 120) minskat med anskaffningskostnaden om 1100 (10 x 110) beräknad utifrån genomsnittsmetoden. Sveriges rätt att beskatta begränsas i en sådan situation pga. skatteavtalet till 100.

text: Typfall E

text: E flyttade ut från Sverige till Norge den 1 juli 2005. E hade före utflyttningen hemvist i Sverige men fick hemvist i Norge enligt skatteavtalet fr.o.m. den 1 juli 2005. E sålde under 2009 aktier i bolagen X och Y.

text: E köpte 10 st aktier i bolag X den 1 augusti 2004 för 100/st. 31 juni 2005 var dessa värda 200/st, dvs. totalt 2 000. Efter att E fått hemvist i Norge köpte E ytterligare 10 st X-aktier för 300/st. 10 aktier såldes därefter för 250/st, dvs. totalt 2500.

cells: Genomsnittlig anskaffningskostnad: (10 x 200)

text: Genomsnittlig anskaffningskostnad

text: (10 x 100) + (10 x 300) dividerat med 20 = 200/styck.

text: Vid utflyttningen hade det skett en värdeökning från 100 till 200 per aktie. Den genomsnittliga anskaffningskostnaden vid det utflyttningstillfället var 100, vilket innebär en värdeökning på totalt 1 000. Den orealiserade värdeökningen beskattas inte enligt IL. Kapitalvinsten enligt IL vid avyttringstidpunkten är 500. Skatteavtalets bestämmelser begränsar därmed inte Sveriges rätt att beskatta.

text: E köpte10 st aktier i bolag Y den 1 augusti 2004 för 200/st. 31 juni 2005 var dessa värda 250/st, dvs. totalt 2500. Efter att E fått hemvist i Norge köpte E ytterligare 10 st Y-aktier för 250/st. 10 aktier såldes därefter för 300/st, dvs. totalt 3 000.

cells: Genomsnittlig anskaffningskostnad: (10 x 225)

text: Genomsnittlig anskaffningskostnad

text: (10 x 200) + (10 x 250) dividerat med 20 = 225 kr/styck

text: Vid utflyttningen hade det skett en värdeökning från 200 till 250 per aktie. Den genomsnittliga anskaffningskostnaden vid utflyttningstillfället var 200. Detta innebär att skatteavtalet begränsar den kapitalvinst som får beskattas till 500. 500 består av mellanskillnaden mellan värdet vid utflyttning om 2 500 och den anskaffningskostnad om 2 000 som kan beräknas vid utflyttningstillfället.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 657273-15/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Artisters och idrottsutövares rätt till avdrag för agent- och managerkostnader

org: skv

text: Artister och idrottsutövare har rätt till avdrag för agent- och managerkostnader i samband med avtalsskrivning i de fall de under året har flera korta uppdrag och uppdragen inte är av anställningskaraktär.

type: stycke

text: I de fall artisten eller idrottsutövaren endast har ett fåtal uppdrag under året och dessa uppdrag har karaktären av anställningsförhållande t.ex. säsongsengagemang för en idrottsklubb eller för en teater är agentkostnaden i samband med att teckna ett sådant avtal inte avdragsgill eftersom kostnaden då är att jämställa med kostnad för att förvärva en ny inkomstkälla.

text: Bestämmelser om avdrag i inkomstslaget tjänst

text: Fråga har ställts om agent- och managerkostnader aldrig är avdragsgilla i inkomstslaget tjänst eller finns det fall där avdrag kan medges.

text: Enligt

text: 12 kap 1 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: ska utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster i inkomstslaget tjänst dras av som kostnader.

text: Kammarrätten i Sundsvall har 2003-06-02 målnr. 893-02 vägrat en ishockeyspelare avdrag för kostnader för spelaragent som han haft i samband med att han tecknade spelaravtal meden hockeyklubb med motiveringen att kostnaden för agenten utgjorde en kostnad för erhållande av ny anställning.

text: Kammarrätten i Göteborg har 2002-03-05 målnr 4352-2000 vägrat en ishockeyspelare avdrag för kostnader för spelaragent som han haft i samband med tecknande av nya spelarkontrakt med motiveringen att kostnader för agenten utgjorde en kostnad för erhållande av ny anställning.

text: Enligt rättspraxis medges avdrag för sådan ersättning till arbetsbiträde som anses motiverad med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden och verksamhet, jfr.

text: RÅ 1988 ref. 26

text: Personlig agent kan vara arbetsbiträde

text: Det finns fler branscher än idrotten där man använder sig av personliga agenter för att få uppdrag. Exempel på sådana branscher är musiker, artister, skådespelare och modeller. Agent- och managerkostnader innefattar ofta även förmedlingsavgifter och andra serviceavgifter som betalas löpande till agenturen. Sådana avgifter anses som regel avdragsgilla.

text: Även om arbetsbiträde inte längre nämns som exempel på avdragsgill kostnad i

text: inkomstskattelagen

text: så har avsikten inte varit att man efter

text: inkomstskattelagens

text: införande inte ska kunna få avdrag för kostnad för arbetsbiträde.

text: Avdrag medges för ersättning till agent eller annat arbetsbiträde som motiveras av den skattskyldiges verksamhet och inkomstförhållanden.

text: För personer som arbetar i branscher där det ligger i arbetets natur att under året ha flera korta uppdrag utan att anställningsförhållande föreligger gentemot någon av uppdragsgivarna kan det föreligga ett behov för personen att anlita en agent eller manager (arbetsbiträde) för t.ex. marknadsföring och bevakning av att rätt royalty betalas ut m.m. Förutom i ovan angivna fall anlitas agenten eller managern även för att hjälpa till vid avtalsskrivning i samband med att uppdragstagaren engageras för ett nytt uppdrag.

text: Om de avtal som sluts avser kortvariga uppdrag och uppdragen saknar anställningskaraktär kan kostnaderna för agenten eller managern även i dessa fall ses som kostnader för att bibehålla förvärvskällan varför avdrag kan medges även för dessa kostnader.

text: Endast utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster är avdragsgilla

text: För personer som har längre uppdrag t.ex. ishockeyspelare, fotbollsspelare och övriga lagidrottare samt skådespelare, musiker och artister som engageras för längre uppdrag t.ex. för en säsong och där uppdraget har karaktär av anställning bör varje uppdrag ses som en ny inkomstkälla och de agent- eller managerkostnader som uppkommer i samband med tecknande av dessa nya avtal är därmed inte avdragsgilla i inkomstslaget tjänst.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 657367-11/111

title: Allmänt avdrag för underskott av nystartad verksamhet

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Varje års allmänna avdrag för underskott av nystartad verksamhet kan uppgå till högst 100 000 kr. Att det i underskottet ett visst år även ingår ett inrullat underskott från föregående år saknar betydelse. Det saknar också betydelse för rätten till avdrag om t.ex. föregående års underskott översteg 100 000 kr frånräknat det årets inrullade underskott. Detta gäller oavsett om man det året yrkade allmänt avdrag eller inte för underskott av nystartad verksamhet.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om vad som gäller om en företagare har exempelvis ett underskott av nystartad verksamhet år 1 på 125 000 kr. Detta år utnyttjar han 100 000 kr som allmänt avdrag. År 2 har han ett underskott på 75 000 kr, varav 25 000 kr är inrullat underskott. Hur mycket kan han yrka som allmänt avdrag för nystartad verksamhet år 2?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Reglerna om avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet som är nystartad finns i

text: 62 kap. 3 §

text: IL. Av första stycket framgår följande.

text: Allmänt avdrag får göras för underskott det beskattningsår den skattskyldige börjar bedriva näringsverksamheten (startåret) och de fyra följande beskattningsåren. Avdrag får vart och ett av åren göras med högst 100 000 kronor. Regeln fick sin nuvarande lydelse vid införandet av

text: inkomstskattelagen

text: och tillämpades första gången vid 2002 års taxering.

text: Tidigare återfanns regeln i 46 kap. 1 mom. andra stycket KL och löd enligt följande.

text: Avdrag får göras med högst 100 000 kronor för underskott avseende det beskattningsår då den skattskyldige började bedriva förvärvskällan (startåret) och för vart och ett av de fyra närmast följande beskattningsåren. För underskott som ett visst år överstiger 100 000 kr medges inte avdrag enligt denna lag.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I Handledning för beskattning av inkomst vid 2011 års taxering finns några exempel i del 2 s. 480 — 481 som säger att om man ett visst år har ett underskott överstigande 100 000 kr kan den delen av underskottet som överstiger nämnda 100 000 kr aldrig utnyttjas som allmänt avdrag. Denna tolkning sträcker sig tillbaka till tiden före införandet av

text: inkomstskattelagen

text: Genom införandet av

text: inkomstskattelagen

text: ändrades, som ovan angetts, lagtextens formulering. Meningen "För underskott som ett visst år överstiger 100 000 kr medges inte avdrag enligt denna lag." togs bort.

text: Ändringen har också kommenterats i

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 2. I författningskommentaren till 62 kap. 2-4 §§ IL anges följande.

text: I dag anges i 46 kap. 1 mom. andra stycket andra meningen KL att avdrag inte medges enligt KL för underskott som ett visst år överstiger 100 000 kr. Bestämmelsen kan synas överflödig, eftersom det ändå blir en följd av begränsningen i första meningen att avdrag i stället ska göras nästa år enligt LAU (om det inte kan dras av enligt någon annan särbestämmelse). Bestämmelsen kan emellertid även anses ge uttryck för att det överskjutande beloppet skall undantas från avdrag nästa år på ett i viss mån liknande sätt i fråga om underskott i konstnärlig verksamhet enligt 46 kap. 1 mom. fjärde stycket tredje meningen KL (

text: prop. 1995/96:109 s. 60

text: jfr med Svensk Skattetidning 1995 s. 732). Om meningen skall ges en sådan innebörd uppkommer emellertid behov av flera kompletterande regler som SLK inte har ansett sig kunna ta ställning till. SLK har därför inte tagit med någon motsvarighet till bestämmelsen. Frågan är av sådan beskaffenhet att den kräver ytterligare överväganden och kan därför inte lösas i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

text: Skatteverket tolkar uttalandet som att det tidigare varit något oklart huruvida den tolkning som Skatteverket gjorde var riktig eller inte. Oavsett vilket väljer lagstiftaren att plocka bort den aktuella meningen i och med införandet av

text: inkomstskattelagen

text: . Det innebär att det som står i Handledningen är felaktigt och det kommer att rättas till nästa års upplaga. Skatteverket anser att även om underskottet av nystartad verksamhet ett enstaka år överstiger 100 000 kr kan det överskjutande beloppet utnyttjas ett kommande år under förutsättning att det året visar på ett underskott. Som svar på frågan i avsnitt 2 anser verket att avdrag kan medges med maximalt 75 000 kr år 2.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 658087-06/111

title: Räntebilligt lån från handelsbolag till delägare som är fysisk person

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser inte att tillämpningen av reglerna om räntefördelning och expansionsfond ger skäl för undantag från uttagsbeskattning vid räntebilligt lån från handelsbolag till delägare som är fysisk person. Vidare anser Skatteverket att avdrag för uttagsbeskattat räntebelopp ej kan medges i enlighet med

text: 42 kap. 11 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit huruvida räntan på räntefritt eller räntebilligt lån från handelsbolag ska uttagsbeskattas i de fall delägaren tillämpar reglerna om räntefördelning och expansionsfond. Vidare uppkommer frågan om uttagsbeskattat belopp är att anse som sådan ränteförmån enligt

text: 42 kap. 11 §

text: IL vilken ska dras av i inkomstslaget kapital.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om en fysisk person som är delägare i ett handelsbolag erhåller en förmån i form av ett räntebilligt lån har bolaget tillhandahållit en finansieringstjänst. Delägaren har inte betalat marknadsmässig ersättning vad gäller räntan på lånet. Då delägaren är en fysisk person innebär skillnaden mellan marknadsmässig ränta och den erlagda räntan på det räntebilliga lånet ett uttag ur handelsbolaget och uttagsbeskattning enligt

text: 22 kap. 7 §

text: IL aktualiseras.

text: Allmänna bestämmelser om uttagsbeskattning infördes vid skattereformen 1990. Bestämmelserna innebar bl.a. att uttagsbeskattning inte skulle ske om särskilda skäl förelåg. Frågan om när undantag från uttagsbeskattning kan komma ifråga är idag reglerad i 22 kap. 9-13 §§ IL. Någon situation där särskilda skäl bestående av osymmetri skulle innebära undantag från uttagsbeskattning finns inte angiven i förevarande lagtext.

text: Räntefördelning

text: För en fysisk person som är delägare i ett handelsbolag ska, enligt

text: 33 kap. 19 §

text: IL, kapitalunderlaget för räntefördelning minskas med lån från bolaget till delägaren eller någon närstående under det aktuella beskattningsåret, om räntan på lånet inte är marknadsmässig. Ränteförmånliga lån behandlas vad gäller underlag för räntefördelning som ett uttag.

text: Expansionsfond

text: 34 kap. 13 §

text: IL, kapitalunderlaget för expansionsfond minskas med lån från bolaget till delägaren eller någon närstående om räntan på lånet inte är marknadsmässig. Även vad gäller underlag för expansionsfond behandlas ränteförmånliga lån som ett uttag.

text: Justerad anskaffningsutgift, JAU

text: Räntebilligt lån från ett handelsbolag innebär inte ett sådant uttag av själva lånebeloppet vilket ska omfattas av

text: 50 kap. 5 §

text: IL. En uttagsbeskattad ränta ses dock som ett uttag.

text: Ränteförmån

text: En ränteförmån från ett handelsbolag ska beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. En ränteförmån som tas upp i inkomstslaget tjänst, exempelvis ränteförmån från ett eget aktiebolag, är enligt

text: 42 kap. 11 §

text: IL avdragsgill i inkomstslaget kapital.

text: 42 kap. 11 §

text: IL reglerar endast ränteförmåner i inkomstslaget tjänst.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Beskattningen av räntebilliga lån från handelsbolag till dess delägare saknar uttrycklig reglering i IL. Dock regleras i

text: 33 kap. 19 §

text: IL och

text: 34 kap. 13 §

text: IL att det räntebilliga lånet ej kan ligga till grund för beräkning av underlag för räntefördelning och expansionsfond. Bakgrunden till frågeställningen är att uttagsbeskattning enligt

text: 22 kap. 7 §

text: IL i kombination med tillämpningen av reglerna om räntefördelning och expansionsfond i vissa fall kan leda till ett osymmetriskt resultat jämfört med behandlingen av räntebilliga lån i andra situationer.

text: Skatteverket anser att uttagsbeskattning enligt

text: 22 kap. 7 §

text: IL ska ske vid räntebilligt lån från handelsbolag till fysisk delägare. Enligt Skatteverkets uppfattning är uppräkningen av undantag från uttagsbeskattning i 22 kap. 9-13 §§ IL fullständig och utrymme för undantag från uttagsbeskattning för situationer med "särskilda skäl" saknas. Effekten av detta blir att handelsbolaget tar upp skillnaden mellan erlagd ränta och marknadsmässig ränta som en intäkt. JAU påverkas positivt av denna intäkt och detta neutraliseras genom ett uttag som påverkar JAU.

text: Vad gäller avdragsrätten i inkomstslaget kapital framgår av

text: 42 kap. 11 §

text: IL att regeln endast omfattar ränteförmån vilken ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Enligt Skatteverkets uppfattning saknas utrymme för en analog tillämpning av bestämmelsen avseende ränteförmåner vilka ska beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Avdrag i inkomstslaget kapital kan inte aktualiseras avseende räntebilligt lån från handelsbolag.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 658092-06/111

title: Utländsk stats (ambassads) försäljning av fastighet

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att inkomster som härrör från försäljning av fastigheter som används för beskickningens/konsulatets verksamhet är undantagna från beskattning i Sverige. Detta undantag från beskattning gäller dock inte för de fastigheter som är avsedda för personalens boende. Med hänsyn till det som sägs i Wien-konventionerna från 1961 och 1963 är det dock inte möjligt för Sverige beskatta vare sig löpande inkomster eller inkomster från avyttring av beskicknings-/karriärkonsulatschefens bostad.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om kapitalvinstbeskattning kan bli aktuell när ambassad avyttrar fastigheter avsedda för personalens boende.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Inkomstskattelagen

text: I

text: 6 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: IL finns bestämmelser som gäller för juridiska personer.

text: Av

text: 6 kap. 7 §

text: IL framgår att utländska juridiska personer är begränsat skattskyldiga.

text: Av

text: 6 kap. 9 §

text: IL kan utläsas att bestämmelserna om utländska bolag ska tillämpas på utländska stater och utländska menigheter.

text: Definitionen av utländskt bolag återfinns i

text: 2 kap. 5 a §

text: IL. Här sägs att med utländskt bolag avses en utländsk juridisk person som beskattas i den stat där den hör hemma, om beskattningen är likartad med den som gäller för svenska aktiebolag. Som utländskt bolag anses alltid en utländsk juridisk person som hör hemma och är skattskyldig till inkomstskatt i en stat med vilken Sverige har ingått ett skatteavtal som inte är begränsat till att omfatta vissa inkomster, om personen omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten och har hemvist i denna stat enligt avtalet.

text: Av 6 kap. 11 § p. 1 IL framgår att den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för inkomst från ett fast driftställe eller en fastighet som finns i Sverige.

text: Av

text: 6 kap. 17 §

text: IL följer att regeringen får befria utländsk stat från skattskyldighet för inkomst av fastighet som är avsedd för den utländska statens beskickning eller konsulat i Sverige.

text: Prop. 1999/2000:2

text: sid. 74-75

text: I

text: prop. 1999/2000:2

text: sid. 74-75 uttalas bl.a. följande.

text: "Utländska juridiska personer har varit skattskyldiga i Sverige för vissa inkomster sedan KL:s tillkomst. Bestämmelserna har ändrats ett antal gånger. Juridiska personer, också utländska sådana, är sedan år 1984 skattskyldiga bara till statlig inkomstskatt. Detta gäller för såväl utländska bolag som andra utländska juridiska personer än utländska bolag."

text: "Begränsat skattskyldiga juridiska personer har varit skattskyldiga för inkomst av rörelse som bedrivits i Sverige och för fastigheter i Sverige ända sedan KL kom till."

text: "Innebörden av bestämmelsen ändrades också vid 1990 års skattereform bl.a. genom att alla fastigheter som inte är privatbostäder beskattas som inkomst av näringsverksamhet och genom att kapitalvinster räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för juridiska personer."

text: 3.3 Lagen om immunitet och privilegier i vissa fall

text: Av

text: 2 § lag (1976:661)

text: om immunitet och privilegier i vissa fall framgår bland annat att främmande stats beskickning åtnjuter immunitet och privilegier enligt den i Wien den 18 april 1961 avslutade konventionen om diplomatiska förbindelser.

text: Av

text: 3 § samma lag

text: följer att främmande stats konsulat åtnjuter immunitet och privilegier enligt den i Wien den 24 april 1963 avslutade konventionen om konsulära förbindelser, med vissa undantag som inte är aktuell här.

text: 3.4 Wienkonventionen från 1961 -

text: SÖ 1967:1

text: Wienkonventionen från 1961 om diplomatiska förbindelser återfinns i

text: SÖ 1967:1

text: I artikel 1 i) finns begreppet "beskickningslokal" definierat. Här sägs:

text: "´beskickningslokal´ benämnes byggnad eller del av byggnad jämte tillhörande markområde, oavsett vem de tillhöra, som nyttjas för beskickningens verksamhet, beskickningschefens bostad däri inbegripen."

text: Artikel 23 punkt 1 och 2 i konventionen rör beskattning av den sändande statens lokalinnehav. Artikeln har följande lydelse:

text: "1. Med avseende på beskickningslokalerna, vare sig dessa innehas med äganderätt eller äro förhyrda, skola den sändande staten och beskickningschefen vara befriade från alla statliga, regionala och kommunala skatter och avgifter med undantag för sådana, som utgöra ersättning för lämnade särskilda tjänster.

text: 2. Skattebefrielse som avses i denna artikel gäller ej sådana skatter och avgifter som enligt den mottagande statens lag skola erläggas av den som ingår avtal med den sändande staten eller beskickningschefen."

text: 3.5 Wienkonventionen från 1963 -

text: SÖ 1974:10

text: Wienkonventionen från 1963 om konsulära förbindelser ovan återfinns i

text: SÖ 1974:10

text: I artikel 1 p. 2 finns "konsulatslokaler" definierat. Här sägs följande.

text: "2. med ´konsulatslokaler´ förstås de byggnader eller delar av byggnader och tillhörande markområde, oavsett äganderätten, som används uteslutande för ett k

text: I artikel 32 av samma konvention finns regleringen om skattebefrielse för konsulatslokaler.

text: "1. Konsulatslokaler och karriärkonsulatschef bostad som ägs eller förhyrs av den sändande staten eller av någon som handlar på dess vägnar skall vara befriade från alla statliga regionala eller kommunala skatter och avgifter av alla slag, med undantag av sådana som utgör ersättning för lämnade särskilda tjänster.

text: 2. Den i denna artikels första stycke föreskrivna skattebefrielsen gäller ej sådana skatter och avgifter som enligt den mottagande statens lagar eller förordningar skall erläggas av den som ingått avtalet med den sändande staten eller med den person som handlat på dess vägnar."

text: 3.6 Skatteavtal

text: En viktig fråga är om ett skatteavtal kan omfatta den andra avtalsslutande staten som i de omfrågade fallen också äger fastigheterna här i Sverige. I vissa avtal finns inte ett direkt uttalande om att de avtalsslutande staterna eller någon del av dessa skulle ses som "person" eller "person med hemvist" i avtalets mening och därmed omfattas av skatteavtalet. Detta utsägs däremot i vissa avtal, jfr exempelvis artikel 4 p. 1 i det nya polska skatteavtalet.

text: Punkt 8.1 i kommentaren till OECD:s modellavtal och dess artikel 4 har följande innehåll.

text: "It has been the general understanding of most Member countries that the government of each State, as well as any political subdivision or local authority thereof, is a resident of that Stat for the purpose of the Convention. Before 1995, the Model did not explicitly state this; in 1995, Article 4 was amended to conform the text of the Model to this understanding."

text: I skatteavtal, som är utformade enligt OECD:s modellavtal, fördelas beskattningsrätten vid avyttring av fastighet i artikel 13. Detta innebär att Sverige normalt inte är förhindrad att beskatta avyttringar av fastigheter som är belägna i Sverige.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Utländsk stat är begränsat skattskyldig. Detta följer av 6 kap. 7 och 9 §§ IL jämfört med 2 kap. 5a § IL. Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för inkomst från bl.a. fastighet, vilket innefattar såväl löpande inkomster av fastighet som avyttring av fastighet. Stöd för att även avyttringar av fastigheter omfattas finns i förarbetena, jfr

text: prop. 1999/2000:2

text: sid. 74-75.

text: Mot bakgrund av IL:s utformning när det gäller skattskyldigheten för utländsk stat och vad som sägs i Wien-konventionerna från 1961 och 1963 om när skattebefrielse ska gälla anser Skatteverket följande.

text: De inkomster som härrör från fastigheter som används för beskickningens/konsulatets verksamhet är undantagna från beskattning i Sverige. Detta undantag från beskattning gäller dock inte för de inkomster som härrör från fastigheter som är avsedda för personalens boende. Detta medför således att kapitalvinstbeskattning blir aktuell då utländsk stat avyttrar sådana fastigheter. För att beskattningen ska kunna fullföljas krävs att den svenska beskattningsrätten inte begränsats i ett skatteavtal.

text: Med hänsyn till det som sägs i Wien-konventionerna från 1961 och 1963 är det dock inte möjligt för Sverige beskatta vare sig löpande inkomster eller inkomster från avyttring av beskicknings-/karriärkonsulatschefs bostad.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 658829-13/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Skattetillägg & andra sanktionsavgifter

status: upphävt

title: Obetydligt skattebelopp eller avgiftsbelopp vid uttag av skattetillägg och efterbeskattning enligt skatteförfarandelagen

text: Nytt: 2015-09-14

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Obetydligt skattebelopp eller avgiftsbelopp vid uttag av skattetillägg och efterbeskattning enligt

text: skatteförfarandelagen

text: (ersätter tidigare ställningstagande) dnr.

text: 131 473018-15/111

text: 1 Frågeställning

text: I vilka situationer får Skatteverket inte ta ut skattetillägg eller inte fatta beslut om efterbeskattning på grund av att skattebeloppet eller avgiftsbeloppet är obetydligt?

text: 2 Gällande rätt m.m.

text: Skattetillägg får inte tas ut om det skattebelopp som kunde undandragits genom felaktigheten eller passiviteten är obetydligt (49 kap.

text: 10 § 3

text: SFL).

text: Efterbeskattning enligt 66 kap. 27 § 1-3 SFL får inte beslutas om den avser ett obetydligt skattebelopp eller avgiftsbelopp (

text: 66 kap. 28 § andra stycket

text: SFL).

text: Skatteverket har i ett ställningstagande den 17 juni 2005 ”Beloppsgräns för uttag av skattetillägg och för eftertaxering och efterbeskattning” (dnr 130 358414/111) ansett att 10 procent av ett prisbasbelopp är ett obetydligt skattebelopp.

text: I förarbetena till

text: skatteförfarandelagen

text: anser regeringen att Skatteverkets bedömning i ställningstagande från 2005 även fortsättningsvis bör vara vägledande (

text: prop. 2010/11:165 s. 1117

text: I bilaga till Skatteverkets ställningstagande från 2005 behandlas beloppsgränser i vissa speciella situationer nämligen när det finns fel inom olika skatteslag, flera fel inom ett skatteslag och fel under flera taxeringsår eller redovisningsperioder.

text: Begreppet taxeringsår finns inte i

text: skatteförfarandelagen

text: . Det har ersatts med beskattningsår. Begreppet eftertaxering har i

text: skatteförfarandelagen

text: ersatts med efterbeskattning.

text: Ett prisbasbelopp ska beräknas för varje år (2 kap. 6§

text: socialförsäkringsbalken

text: 3 Bedömning

text: Skatteverket anser att ett skattebelopp eller avgiftsbelopp är obetydligt om det uppgår till högst 10 procent av ett prisbasbelopp.

text: Med skattebelopp avses den faktiska skatten utom i underskottsfall. I dessa fall jämställs med faktisk skatt en fjärdedel av minskningen av underskottet.

text: Det är prisbasbeloppet för det år som den aktuella deklarationen rätteligen har eller skulle ha lämnats som ska tillämpas. Vid underlåtet skatteavdrag ska det prisbasbelopp tillämpas som gäller för det år skatteavdraget rätteligen skulle ha skett.

text: Skatteverkets bedömning av beloppsgränser i bilagan till ställningstagandet från 2005 gäller även när bestämmelserna om obetydligt belopp i

text: skatteförfarandelagen

text: ska tillämpas. Vad som sägs om taxeringsår ska då gälla beskattningsår.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 65955-11/111

title: Praktisk information rörande överföring och gemenskapsintern försäljning

text: Nytt: 2023-10-13

text: Denna information ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-10-13, dnr

text: Denna information ersätter styrsignalen ”Omsättningsland vid auktionsförsäljning” publicerad den 21 december 1995 (dnr

text: Överföring och gemenskapsintern försäljning

text: I vissa fall överförs varor från Sverige till ett annat EU-land för att därefter omsättas i det andra landet. Eftersom varan inte finns i Sverige när transporten till köparen påbörjas innebär det att försäljningen inte är en omsättning i Sverige. Istället kan säljaren vara skyldig att registrera sig i det andra landet för överföringen av varorna samt för sin omsättning där.

text: Det förekommer att andra EU-länder har bestämmelser som innebär att köparen i vissa fall ska anses göra ett gemenskapsinternt förvärv i den situation som nämns ovan. Istället för en överföring anses alltså en direktförsäljning från Sverige till slutkunden i det andra landet äga rum. Som exempel på sådana situationer kan nämnas auktionsförsäljning av varor från ett annat EU-land. Det gäller t.ex. vid försäljning av skinn på pälsdjursauktioner i Finland och Danmark. Ett annat exempel är varor som läggs i vissa former av lager, t.ex. call-off stock.

text: Av praktiska skäl kan i sådana fall en svensk säljare i skattedeklarationen få redovisa omsättningen till köparen som en varuleverans till ett annat EU-land istället för en överföring. Försäljningen ska då även redovisas i en periodisk sammanställning med angivande av köparens VAT-nummer i det andra landet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 661573-07/111

title: Olika former av voucher

text: Nytt: 2012-06-26

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Olika former av voucher (värdebevis), dnr

text: 131 359965-12/111

text: 1 Sammanfattning

text: En voucher är ett slags värdebevis, t.ex. ett kort eller en servicesedel, som möjliggör en kommande konsumtion av varor eller tjänster.

text: Voucher som anger exakt vilken vara eller tjänst som erhålls i utbyte mot vouchern, vem som är leverantör och i vilket land omsättningen sker i utbyte mot voucherna anses vara enfunktionsvoucher (dvs. single purpose vouchers). Det ska således vara fråga om sådana tillhandahållanden när samtliga omständigheter som har betydelse för skattskyldigheten är kända vid betalningstillfället. Exempel på sådan voucher kan vara lunchkuponger som endast kan användas på en viss restaurang.

text: Flerfunktionsvoucher (dvs. multi purpose vouchers) är sådana voucher som inte är enfunktionsvoucher. Det är således fråga om olika voucher som inte exakt anger vilken vara eller tjänst som erhålls i utbyte mot vouchern. Som exempel på flerfunktionsvoucher kan anges olika måltidskuponger som kan användas på flera ställen, t.ex. Rikskuponger, presentkort som representerar ett visst värde, kontantkort och telefonkort.

text: Att skattskyldigheten kan inträda i samband med förskottsbetalning utgör ett undantag från huvudregeln och detta undantag ska endast tillämpas när det klart framgår vid betalningstillfället exakt vilken vara (varor) eller tjänst (tjänster) som ska komma att tillhandahållas.

text: Detta innebär att skattskyldigheten inträder i samband med att betalning erlagts för vouchern endast när det är fråga om sådana voucher som utgör enfunktionsvoucher.

text: När det är fråga om sådana voucher som utgör flerfunktionsvoucher inträder skattskyldigheten i stället i samband med att varan levereras eller tjänsten tillhandahålls oavsett om betalning erlagts tidigare.

text: Det företag som tillhandahåller olika voucher men som inte är utställare av voucherna ska ses som distributörer av dessa och de tillhandahåller en administrativ tjänst.

text: Detta ställningstagande innebär en rättslig ändring av avsnitt 4.6 i ställningstagande från 2006-05-08, dnr

text: 131 648991-05/111

text: . Ställningstagandet från 2006-05-08 upphör därför att gälla.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Flera olika frågor har inkommit som handlar om problematiken runt olika former av voucher, framförallt frågor avseende kontantkort och telefonkort.

text: I denna skrivelse kommer inte problematiken rörande rabattkuponger eller elektroniska betalningsmedel (s.k. e-money) att behandlas.

text: Skatteverket har redogjort för sin bedömning av dessa frågor i ställningstagande från 2006-05-08, dnr

text: 131 648991-05/111

text: . Det har framkommit att avsnitt 4.6 rörande förmedling borde ses över. Det kan ifrågasättas om det verkligen är fråga om förmedling eftersom huvudtransaktionen vid föremedlingstillfället är okänd.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 1 kap. 3 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, inträder skyldighet att betala skatt vid omsättning när varan har levererats eller tjänsten tillhandahållits eller när varan eller tjänsten har tagits i anspråk genom uttag. Om dessförinnan den som omsätter varan eller tjänsten får ersättning helt eller delvis för en beställd vara eller tjänst, inträder skattskyldigheten i stället när ersättningen inflyter kontant eller på annat sätt kommer den som omsätter varan eller tjänsten till godo.

text: Denna regel motsvaras av artiklarna

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Av

text: 5 kap. 8 § första stycket

text: ML framgår att för andra tjänster än de som anges i 4-6 a § eller 7 a § eller om 7 § inte är tillämplig gäller att tjänsten är omsatt inom landet om den som tillhandahåller tjänsten har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige från vilket tjänsterna tillhandahålls.

text: Denna regel motsvaras av artikel 43 i mervärdesskattedirektivet.

text: När det gäller att avgöra beskattningsunderlagets storlek framgår av 7 kap. 2 § första stycket och 3 § 1 ML att ersättningen exklusive mervärdesskatt ska ligga till grund för underlaget. Med ersättningen förstås enligt

text: 7 kap. 3 a §

text: ML allt det som säljaren erhåller från köparen eller tredje part för det aktuella tillhandahållandet.

text: Motsvarande bestämmelser rörande beskattningsunderlaget finns i artikel 73 i mervärdesskattedirektivet.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till de upphävda direktiven ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII.

text: Med stöd av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet kommer i denna skrivelse samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i t.ex. praxis att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: EG-domstolen har i dom i

text: mål C-419/02

text: , BUPA Hospitals, behandlat frågan om skattskyldighetens inträde.

text: Av punkt 45 i denna dom framgår att det andra stycket i artikel 65 i mervärdesskattedirektivet, som innebär att skattskyldigheten vid förskott inträder i samband med betalningen, utgör ett undantag från den regel som fastställs i artikelns första stycke och ska därför tolkas restriktivt.

text: Vidare framgår av punkt 48 att för att skatten ska kunna tas ut i samband med förskottsbetalning måste samtliga omständigheter avseende skattskyldighetens inträde, dvs. avseende den framtida leveransen av varor eller det framtida utförandet av tjänster, redan vara kända och varorna och tjänsterna ska således ha angetts med precision vid tidpunkten för betalningen a conto.

text: Domstolen uttalade att artikel 65 i mervärdesskattedirektivet inte var tillämplig på sådana förskottsbetalningar som de som var föremål för prövning i målet vid den nationella domstolen. Betalningen utgjordes av ett schablonbelopp för varor som hade angetts på ett allmänt hållet sätt i en förteckning. Denna förteckning kunde när som helst ändras genom ett avtal mellan köparen och säljaren. Vidare hade köparen enligt avtalet rätt att säga upp avtalet när som helst med den följden att köparen återfick hela den icke använda förskottsbetalningen.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Begreppen enfunktionsvoucher och flerfunktionsvoucher

text: En voucher är ett värdebevis på att betalning har erlagts för en kommande konsumtion av varor eller tjänster. Oftast har vouchern ett nominellt värde men i vissa fall kan ett sådant värde saknas och i stället anges på vouchern t.ex. en särskild vara eller tjänst som vouchern gäller som ersättning för. En voucher kan vara utställd i pappersform eller i elektronisk form. Vidare kan anges att en voucher enligt Skatteverkets bedömning inte är ett legalt betalningsmedel och inte heller någon fordringsrätt som omfattas av

text: 3 kap. 9 §

text: ML.

text: Skatteverket anser att EG-domstolens dom i målet

text: , BUPA Hospitals, ska vara vägledande när det gäller att avgöra vad som utgör enfunktionsvoucher och vad som utgör flerfunktionsvoucher. Av domen framgår att skattskyldigheten endast inträder vid förskott i de fallen det är helt klart vilken vara eller tjänst som ska tillhandahållas.

text: Enligt Skatteverkets bedömning är enfunktionsvoucher (dvs. single purpose vouchers) sådana voucher som medför att skattskyldigheten inträder i samband med förskottsbetalningen. Enfunktionsvoucher är sådana voucher som anger exakt vilken vara eller tjänst som erhålls i utbyte mot vouchern, vem som är leverantör och i vilket land omsättningen sker. Det ska således vara fråga om sådana tillhandahållanden när samtliga omständigheter som har betydelse för skattskyldigheten är kända vid betalningstillfället. Exempel på enfunktionsvoucher är lunchkuponger som endast kan användas på en viss restaurang.

text: Flerfunktionsvoucher (dvs. multi purpose vouchers) däremot är sådana voucher som innebär att skattskyldigheten inträder i samband med det faktiska tillhandahållandet av varan eller tjänsten och inte vid betalningstillfället. Skatteverket anser att flerfunktionsvoucher är sådana voucher som inte utgör enfunktionsvoucher. Det är således fråga om sådana voucher där samtliga omständigheter som kan vara avgörande för skattskyldigheten inte är kända vid betalningstillfället. En flerfunktionsvoucher kan vanligtvis användas för mer än ett ändamål och har oftast ett visst nominellt värde. Som exempel på flerfunktionsvoucher kan anges olika måltidskuponger som kan användas på flera ställen, t.ex. Rikskuponger.

text: 4.2 Beskattning av voucher i allmänhet

text: Skatteverket anser att

text: 1 kap. 3 § första stycket

text: ML ska tolkas i enlighet med den gemenskapsrättsliga tolkningen av artikel 65 i mervärdesskattedirektivet. I

text: , BUPA Hospitals, görs en tolkning av denna artikel i direktivet. Enligt domstolen utgör skattskyldighetens inträde i samband med förskottsbetalning ett undantag från huvudregeln som ska tolkas restriktivt. Detta undantag ska endast tillämpas när det klart framgår vid betalningstillfället exakt vilken vara (varor) eller tjänst (tjänster) som ska komma att tillhandahållas i utbyte mot vouchern.

text: Detta innebär att skattskyldigheten inträder i samband med att betalning erläggs för vouchern endast när det är fråga om sådana voucher som utgör enfunktionsvoucher.

text: När det är fråga om sådana voucher som utgör flerfunktionsvoucher inträder skattskyldigheten i stället i samband med att varan levereras eller tjänsten tillhandahålls i utbyte mot vouchern. Den transaktion som sker vid förvärvet och betalningen av vouchern är en sådan transaktion som inte medför att skattskyldighet inträder.

text: Beskattningsunderlaget för utställaren av vouchern uppgår vid skattskyldighetens inträde till varornas eller tjänsternas faktiska värde. Det faktiska värdet utgörs av det värde, normalt uttryckt i pengar, som utställaren av vouchern kommer att tillhandahålla varor eller tjänster för i utbyte mot vouchern. Eventuell distributionsersättning ska inte reducera utställarens beskattningsunderlag. Detta gäller oavsett om det är fråga om enfunktionsvoucher eller flerfunktionsvoucher.

text: Nedan följer några mer specifika områden där detta ställningstagande påverkar hanteringen.

text: 4.3 Telefoni genom kontantkort

text: Många svenska företag inom telekommunikationsbranschen erbjuder sina kunder mobiltelefoniabonnemang med förskottsbetalning (s.k. kontantkortsabonnemang). Förskottsbetalningen ger abonnenten möjlighet att nyttja framförallt telefonitjänster till ett visst värde. Kundens kontanttillgodohavanden kan emellertid även utnyttjas för att köpa diverse olika tjänster från andra leverantörer som erbjuder betalning via mobiltelefon. I sådana fall ingår kunden normalt avtal direkt med den andra leverantören, dvs. annan leverantör än utställaren av telefonkortet, genom att ringa ett visst nummer eller skicka ett SMS. Telekommunikationsföretaget, dvs. utställaren av telefonkortet, debiterar sedan telefonkortet för den ersättning som den andra leverantören ska erhålla för sin tjänst och dessutom debiteras telefonkortet för eventuell ”teletrafik”.

text: Eftersom abonnenten har rätt att använda sina tillgodohavanden till att köpa andra tjänster finns det ingen förpliktelse för abonnenten att köpa enbart telefonitjänster för hela det erlagda beloppet. Enligt Skatteverket är det därför fråga om en sådan flerfunktionsvoucher som ska beskattas i samband med att en vara levereras eller en tjänst tillhandahålls. Den transaktion som sker vid förvärvet och betalningen av vouchern är således en transaktion som inte medför att skattskyldighet inträder.

text: 4.4 Telefonkort

text: Ett telefonkort är en voucher som innebär en rätt att ringa till ett visst värde. Telefonkortet kan nyttjas i fast telefoni, mobiltelefoni eller i telefonautomat.

text: Även ett telefonkort utgör enligt Skatteverket en sådan voucher som utgör en flerfunktionsvoucher eftersom telefonkortet inte kan begränsas till att endast vara tillämpligt på telefonitjänster. Möjligheter att nyttja kortet i samband med olika gåvor, t.ex. vid telefonomröstningar, gör att det inte med säkerhet kan fastställas vid köpet av kortet att det enbart ska användas för telefoni. Vidare kan telefonkort i vissa fall även nyttjas i andra länder och det kan inte heller med säkerhet konstateras att telefonkorten inte kan nyttjas i det andra landet för annat än telefoni.

text: Detta innebär enligt Skatteverket att även telefonkort ska beskattas i samband med att en vara levereras eller en tjänst tillhandahålls och inte i samband med betalningen av kortet. Den transaktion som sker vid förvärvet och betalningen av vouchern är en sådan transaktion som inte medför att skattskyldighet inträder.

text: 4.5 Presentkort och andra voucher

text: När det är fråga om transaktioner med olika presentkort och andra voucher som har ett nominellt värde och som utgör flerfunktionsvoucher är det fråga om sådana voucher som innebär att skattskyldigheten inträder först i samband med att varan levereras eller tjänsten tillhandahålls och inte vid förskottsbetalningen.

text: 4.6 Distributörer av kontantkortsabonnemang, telefonkort och andra flerfunktionsvoucher

text: Det förekommer ofta att andra företag än de faktiska utställarna av voucherna säljer refillkort för kontantkortsabonnemang, telefonkort, presentkort och andra flerfunktionsvoucher. De här företagen får anses vara förmedlare eller distributörer av de olika voucherna åt de företag som är de faktiska utställarna. Det kan t.ex. vara fråga om varuhus eller tobakshandlare som agerar förmedlare eller distributör. Enligt Skatteverkets bedömning utgör denna tjänst inte förmedling i mervärdesskattehänseende eftersom de huvudtransaktioner som förmedlingen skulle kunna avse inte är kända. Denna bedömning gäller även om det kontraktsrättsliga ansvaret gentemot slutkund vid problem med nyttjandet av vouchern normalt sett ligger på utställaren av vouchern. Det distributören erhåller ersättning för är, enligt Skatteverkets bedömning, det administrativa arbetet som förekommer vid försäljning av andra företags utställda voucher, dvs. en administrativ tjänst.

text: När distributionsföretaget säljer refillkort, telefonkort, presentkort eller andra flerfunktionsvoucher är det inte fråga om en transaktion som innebär att skattskyldighet för försäljning av vouchern inträder vid denna tidpunkt. Skattskyldigheten inträder först i samband med att vouchern används som betalning vid tillhandahållande av vara eller tjänst. Det är således företaget som ställt ut vouchern, t.ex. telefoniföretaget, som vid det faktiska tillhandahållandet blir skattskyldigt och inte de olika företagen som distribuerar voucherna. Utställaren av vouchern blir skattskyldig för det faktiska värdet oavsett distributörernas olika transaktioner. Det faktiska värdet utgörs av det värde, normalt uttryckt i pengar, som utställaren av vouchern kommer att tillhandahålla varor eller tjänster för i utbyte mot vouchern.

text: Den ersättning som distributionsföretaget erhåller för den administrativa tjänst som bolaget tillhandahåller utställaren av vouchern är skattepliktig. Utgående skatt ska tas ut med 25 procent på beskattningsunderlaget och i normalfallet är det säljaren av den administrativa tjänsten, dvs. distributionsföretaget, som är skattskyldig. Vid bedömning av omsättningsland ska denna administrativa tjänst anses omfattas av huvudregeln i

text: 5 kap. 8 §

text: ML.

text: Ersättningen för den administrativa tjänsten kan antingen utgå i särskild ordning, skild från transaktionen med vouchern, eller på sådant sätt att distributören får köpa vouchern för ett pris som understiger voucherns faktiska värde, dvs. det värde vouchern representerar för slutkunden. Beskattningsunderlaget för den administrativa tjänsten utgörs av den ersättning, exklusive mervärdesskatt, som distributören erhåller. Detta gäller oavsett om ersättningen utgår i särskild ordning eller erhålls genom att vouchern får köpas för ett reducerat pris i förhållande till det faktiska värde vouchern beräknas representera för slutkunden.

text: Ersättningen erhåller distributionsföretaget från köparen av den administrativa tjänsten, dvs. det företag som ställt ut vouchern eller något annat företag som deltar i distributionen av vouchern. Ersättningen ska, för det fall ersättningen inte utgår i särskild ordning, beräknas utifrån voucherns värde minskat med det belopp som distributören har erlagt för vouchern. Enligt Skatteverkets bedömning utgör mellanskillnaden mellan voucherns värde och av distributionsföretaget erlagt belopp ersättningen för tjänsten att administrera de olika voucherna.

text: Om en distributör vidaresäljer olika former av voucher till en annan distributör ska ersättningen beräknas på motsvarande sätt. Detta innebär att en bedömning ska göras utifrån voucherns faktiska värde och det belopp som det köpande distributionsföretaget erlagt. Ersättningen ska beräknas på samma sätt oavsett om det är fråga om en försäljning av de distribuerade voucherna i flera led eller om det endast är fråga om distribution i ett led.

text: Beräkningen av värdet på den administrativa tjänsten som distributören tillhandahåller utställaren alternativt en annan distributör påverkas inte av den omständigheten att distributören väljer att ta ut ett annat belopp än det faktiska värdet vid försäljning till slutkund. För det fall distributören vid försäljning av vouchern begär av slutkunden ett belopp som överstiger voucherns faktiska värde utgör det belopp som överstiger det faktiska värdet en ersättning som distributören tar ut från slutkunden för att distributören har administrerat vouchern till slutkunden. Om distributören i stället begär av slutkunden ett belopp som understiger voucherns faktiska värde anser Skatteverket att detta förhållande inte medför någon mervärdesskattekonsekvens för distributören. Den rabatt som slutkunden får av distributören ska inte påverka beskattningsunderlaget för den tjänst som distributören tillhandahåller utställaren av vouchern. Rabatten får i stället anses vara en marknadsföringsåtgärd som inte ska påverka uttaget av mervärdesskatt.

text: Exempel 1

text: En utställare av en flerfunktionsvoucher med nominellt värde av 100 kronor tillhandahåller vouchern till ett distributionsföretag som endast erlägger 80 kronor som betalning. Ersättningen för den administrativa tjänsten ska beräknas utifrån voucherns värde minskat med det faktiska belopp som distributionsföretaget erlägger. Ersättningen för att tillhandahålla distributionen av vouchern, dvs. den administrativa tjänsten, är i detta fall 20 kronor (100 kronor – 80 kronor) och detta belopp inkluderar mervärdesskatt. Beskattningsunderlaget utgörs av ersättningen exklusive mervärdesskatt, dvs. 16 kronor (20 kronor minskat med mervärdesskatten om 4 kronor).

text: Om distributören (D 1) därefter vidaresäljer vouchern för 90 kronor till en annan distributör (D 2) ska ersättningen beräknas på samma sätt. Skillnaden mellan voucherns faktiska värde (fortfarande 100 kronor) och den ersättningen som den andre distributören (D 2) erlägger (90 kronor) utgör den ersättning som den andra distributören (D 2) erhåller för den administrativa tjänsten. Ersättningen för att tillhandahålla distributionen av vouchern är således i detta fall 10 kronor (100 kronor – 90 kronor) vilket inkluderar mervärdesskatt. Beskattningsunderlaget utgörs av ersättningen exklusive mervärdesskatt, dvs. 8 kronor (10 kronor minskat med mervärdesskatten om 2 kronor).

text: Exempel 2

text: En utställare av en flerfunktionsvoucher med nominellt värde av 100 kronor tillhandahåller en voucher till ett distributionsföretag och utställaren begär ersättning som motsvarar voucherns värde, dvs. 100 kronor. Någon ersättning för en administrativ tjänst har i ett sådant fall inte erlagts. Om distributören därefter säljer vouchern till en slutkund för 110 kronor har försäljningen skett till ett värde som överstiger voucherns faktiska värde. Det belopp som överstiger voucherns faktiska värde, dvs. 10 kronor (som får anses inkludera mervärdesskatt), utgör en ersättning för distributörens administrativa tjänst. Beskattningsunderlaget utgörs av ersättningen exklusive mervärdesskatt, dvs. 8 kronor (10 kronor minskat med mervärdesskatten om 2 kronor). Detta innebär att det är slutkunden som får betala ersättningen för distributörens administrativa tjänst jämfört med exempel 1 där utställaren betalade ersättningen för den administrativa tjänsten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 661576-07/111

title: Överlåtelse av verksamhet till utländskt företag

text: Nytt 2016-06-17:

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Verksamhetsöverlåtelse, dnr.

text: 131 287467-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en av förutsättningarna för att tillämpa

text: 3 kap. 25 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är uppfylld när ett utländskt företag genom förvärvet av den överlåtna verksamheten kommer att bedriva verksamheten vidare här i landet. Om det är fråga om en verksamhetsöverlåtelse och verksamheten som överlåts bedrivs vidare i ett annat land får en bedömning göras om det utländska företaget har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1-4 §§ ML. Om så är fallet anser Skatteverket att artikel 19 i mervärdesskattedirektivet kan tillämpas genom direkt effekt.

text: För det fall det inte är fråga om en verksamhet som bedrivs vidare kan inte undantaget i

text: 3 kap. 25 §

text: ML tillämpas utan tillhandahållandet får bedömas utifrån vad som egentligen överlåts. Det kan vara fråga om olika varor eller tjänster som överlåts och i det fall förvärvaren är ett utländskt företag ska de olika tillhandahållandena bedömas för sig utifrån gällande regler vid internationell handel med varor eller tjänster.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Enligt gällande regler kan omsättningar av tillgångar i samband med överlåtelse av verksamhet undantas från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML. Frågan är om omsättningar av tillgångar i samband med överlåtelse av verksamhet till ett utländsk företag kan omfattas av undantaget.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 1 kap. 15 §

text: ML framgår att med "utländsk företagare" förstås en näringsidkare som inte har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe här i landet och inte heller är bosatt eller stadigvarande vistas här.

text: Enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML undantas från skatteplikt omsättning av tillgångar i en verksamhet, när en sådan tillgång överlåts i samband med att verksamheten överlåts, allt under förutsättning att förvärvaren skulle vara berättigad till avdrag för skatten eller återbetalning av skatten enligt 10 kap. 9-13 §§ ML.

text: Av

text: artikel 19 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att vid en överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav får medlemsstaterna anse att någon leverans av varor inte har ägt rum och att mottagaren träder i överlåtarens ställe. Medlemsstaterna får, i fall där mottagaren inte till fullo är beskattningsbar, vidta de åtgärder som är nödvändiga för att hindra snedvridning av konkurrensen och för att förhindra skatteundandragande och skatteflykt.

text: Enligt artikel 29 i mervärdesskattedirektivet ska

text: artikel 19

text: tillämpas på motsvarande sätt på tillhandahållande av tjänster.

text: I

text: SOU 1994:88 s. 183

text: anges att den svenska bestämmelsen i

text: 3 kap. 25 §

text: ML leder till samma resultat som artikel 19 i mervärdesskattedirektivet. I direktivet anges att medlemsstaterna får vidta nödvändiga åtgärder för det fall att förvärvaren inte är fullt skattskyldig. Utredningen ansåg att denna passus kunde jämställas med kravet i

text: 3 kap. 25 §

text: ML att förvärvaren ska vara berättigad till avdrag för skatten eller återbetalningsberättigad enligt 10 kap. 9-13 §§ ML.

text: EG-domstolen har i målet

text: , Zita Modes, punkterna 30-31, konstaterat att medlemsstaterna enligt artikel 19 i mervärdesskattedirektivet får begränsa bestämmelsens omfattning när det gäller överföringar av samtliga tillgångar till en mottagare som inte är en skattskyldig person eller som endast är delvis skattskyldig, om detta är nödvändigt för att undvika konkurrenssnedvridning. Denna bestämmelse ska anses uttömmande vad gäller under vilka förutsättningar en medlemsstat, som använder sig av valmöjligheten i

text: artikel 19

text: , kan begränsa tillämpningen av regeln att leverans inte har skett. Har en medlemsstat använt sig av valmöjligheten i

text: artikel 19

text: kan inte en sådan bestämmelse i en medlemsstat innehålla annan begränsning än sådan som direkt anges i artikeln, dvs. begränsning på grund av förvärvarens begränsade skattskyldighet.

text: Av

text: , Zita Modes, punkt 39, framgår att artikel 19 i mervärdesskattedirektivet syftar till att göra det möjligt för medlemsstaterna att underlätta överlåtelser av en hel affärsrörelse eller en självständig del av ett företag. Begreppet ska dock inte omfatta enbart överföring av tillgångar, såsom försäljning av ett varulager. I punkterna 42-44 anges att

text: artikel 19

text: inte innehåller något uttryckligt villkor avseende mottagarens framtida användning. Det framgår dock av syftet med regeln att de överföringar som avses i denna bestämmelse är sådana där mottagaren har för avsikt att driva affärsrörelsen vidare (eller den del av företaget som överlåtits).

text: Regeringsrätten har i dom,

text: RÅ 2001 not. 99

text: , angett att det avgörande för om undantaget gäller är att företagsöverlåtelsen är en överföring av en pågående verksamhet eller ett i drift varande företag ("a going concern").

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Överlåtelse av verksamhet som finns i Sverige undantas här i landet från skatteplikt när förvärvaren har avdragsrätt, dvs. bedriver verksamhet som medför skattskyldighet, eller när förvärvaren har återbetalningsrätt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML. Vidare framgår av praxis att det ska vara fråga om en verksamhet som bedrivs vidare, dvs. verksamheten ska fortgå.

text: Skatteverket anser att artikel 19 i mervärdesskattedirektivet inte innehåller någon begränsning vad gäller bestämmelsens omfattning när förvärvaren inte är etablerad i medlemsstaten. Denna tolkning stöds av EG-domstolens uttalande i

text: , Zita Modes, punkterna 30-31. EG-domstolen har angett att den enda begränsningen som får införas, när valmöjligheten i artikel 19 i mervärdesskattedirektivet använts av medlemsstaten, är en sådan som gäller förvärvarens begränsade skattskyldighet.

text: Verksamheten ska fortgå för att det ska kunna vara fråga om en verksamhetsöverlåtelse. Om verksamheten bedrivs vidare här i landet av den nya ägaren, dvs. det utländska företaget, kommer detta företag normalt sett inte anses vara en "utländsk företagare" i den mening som anges i

text: 1 kap. 15 §

text: ML. Det utländska företaget träder i tidigare ägarens ställe och driver verksamheten vidare här i landet. Skatteverket anser att en bedömning ska göras i dessa fall av förvärvarens avsikt med förvärvet. Om det utländska företaget genom förvärvet kommer att fortsätta bedriva överlåtarens verksamhet här i landet och denna verksamhet medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML kan

text: 3 kap. 25 §

text: ML tillämpas enligt Skatteverkets bedömning. Detta innebär att för det fall verksamheten bedrivs vidare här i landet kan bestämmelsen i

text: 3 kap. 25 §

text: ML tillämpas oavsett vem förvärvaren är.

text: Om det är fråga om en verksamhetsöverlåtelse till ett utländskt företag och verksamheten bedrivs vidare i ett annat land gör Skatteverket den bedömningen att bestämmelsen i

text: 3 kap. 25 §

text: ML inte kan vara tillämplig. Det utländska företaget är i detta fall inte ett sådant företag som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet eller har återbetalningsrätt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML. Sådana företag som har återbetalningsrätt enligt 10 kap. 1-4 §§ ML, dvs. utländska företag, omfattas inte av bestämmelsen i

text: 3 kap. 25 §

text: ML.

text: Det finns ingen begränsning i artikel 19 i mervärdesskattedirektivet som innebär att förvärvaren måste vara från samma land som säljaren. Den enda begränsningen som finns rör förvärvarens status som skattskyldig generellt sett. Begränsningen gäller inte att denna skattskyldighet ska föreligga i den medlemsstat där säljaren finns.

text: Skatteverket anser att

text: artikel 19

text: är så klar, precis och ovillkorlig vad gäller de begränsningar som får göras när det gäller förvärvaren att denna bestämmelse kan ges direkt effekt. Således kan bestämmelsen, trots att den är fakultativ, ges direkt effekt om det är till fördel för den enskilde att tillämpa artikeln när det gäller de olika begränsningarna som anges i artikeln.

text: Vid tillämpning av direkt effekt anser Skatteverket att en bedömning får göras om det utländska företaget bedriver en sådan verksamhet som skulle medföra rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1-4 §§ ML eftersom det utländska företaget i dessa fall i utlandet bedriver en sådan verksamhet som skulle medföra skattskyldighet om den bedrevs här i landet. Således kan genom tillämpning av direkt effekt av artikel 19 i mervärdesskattedirektivet en verksamhetsöverlåtelse undantas från skatteplikt även när förvärvaren är ett utländskt företag och verksamheten bedrivs vidare i ett annat land under förutsättning att denne skulle ha rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1-4 §§ ML.

text: 3 kap. 25 §

text: ML tillämpas utan tillhandahållandet får bedömas utifrån vad som egentligen överlåts. Det kan vara fråga om olika varor eller tjänster som överlåts och dessa ska vad gäller omsättningsland bedömas för sig utifrån gällande regler. Som exempel kan anges att om det endast är fråga om ett varulager som överlåts ska en bedömning av reglerna rörande varuhandel tillämpas. Om köparen är en mervärdesskatteregistrerad företagare i annat EG-land och varulagret transporteras mellan två medlemsländer kan transaktionen undantas med stöd av 3 kap.30 a§ ML


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 662138-08/111

title: Är förfarande enligt Chapter 7 och Chapter 11 i USA:s Bankruptcy Code att jämställa med konkurs eller likvidation?

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att ett förfarande enligt Chapter 7 kan jämställas med likvidation. Avyttring av ett värdepapper anses ha skett när ansökan enligt Chapter 7 lämnas in till domstol. En förlust blir avdragsgill först när den är definitiv.

text: Skatteverket anser inte att ett förfarande enligt Chapter 11 kan jämställas med konkurs eller likvidation eftersom det syftar till att rekonstruera företaget. Rekonstruktionen kan gå till på olika sätt och den kan även misslyckas helt eller delvis. Om rekonstruktionsplanen innebär ett beslut om likvidation anses bolaget ha trätt i likvidation vid det tillfället. Medför rekonstruktionsplanen att andelar och fordringar byts ut mot andra andelar och fordringar anses en avyttring ha skett vid bytet. Om rekonstruktionsplanen medför att andelarna dras in eller på annat sätt upphör att existera utan att detta sker i samband med byte mot nya andelar jämställs det med likvidation.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I

text: 44 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, finns bestämmelser om att ett värdepapper anses avyttrat om det företag som gett ut det träder i likvidation eller försätts i konkurs. I USA finns förfaranden kallade Liquidation i Chapter 7 och Reorganization i Chapter 11 i Bankruptcy Code. Är dessa förfaranden att jämställa med konkurs eller likvidation? Medges avdrag för kapitalförlust på en andel i eller fordran på ett amerikanskt bolag som inlett ett förfarande enligt Chapter 7 eller Chapter 11?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster finns i

text: 44 kap.

text: IL.

text: I

text: 44 kap. 3 §

text: IL anges att med avyttring av tillgångar avses försäljning, byte eller liknande överlåtelse av tillgångar.

text: Ett värdepapper anses avyttrat om det företag som gett ut det träder i likvidation,

text: 44 kap. 7 §

text: IL.

text: Ett värdepapper anses avyttrat enligt

text: 44 kap. 8 §

text: IL om det företag som gett ut det 1. försätts i konkurs och är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening 2. upplöses genom konkurs och är ett annat företag än ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening.

text: Bestämmelserna i 44 kap. 7 och 8 §§ IL har sitt ursprung i 1990 års skattereform. Då infördes regler om att bolags upplösning efter konkurs eller likvidation skulle jämställas med avyttring. Av

text: prop. 1989/90:110 s. 392

text: framgår att syftet var att undvika den handel med värdelösa aktier som dessförinnan ansetts nödvändig för att en avdragsgill förlust skulle uppkomma. Det ansågs otillfredsställande med regler som framtvingade en sådan konstlad handel.

text: Kapitalförluster är inte avdragsgilla förrän förlusten är definitiv,

text: 44 kap. 26 § andra stycket

text: IL. När ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening försätts i konkurs anses förlusten dock alltid definitiv,

text: 44 kap. 8 § andra stycket

text: IL.

text: I

text: 25 a kap. 5 §

text: IL finns bestämmelser om skattefrihet för kapitalvinster och avdragsförbud för kapitalförluster på näringsbetingade andelar. I

text: 25 a kap. 19 §

text: IL anges att kapitalförluster på vissa fordringar på företag i intressegemenskap inte är avdragsgilla.

text: I USA finns federal lagstiftning som reglerar obeståndsärenden. Title 11 i United States Code har rubriken Bankruptcy och kallas för Bankruptcy Code. Title 11 är indelad i olika kapitel däribland "Chapter 7 — Liquidation" och "Chapter 11 — Reorganization".

text: Vid ett förfarande enligt Chapter 7 utses en förvaltare (trustee) som säljer eller på annat sätt avvecklar gäldenärens tillgångar och verksamhet för att betala fordringsägarna (§ 704). Om samtliga skulder inte kan betalas kan en fysisk person få hela eller delar av återstående skulder avskrivna. Ett bolags skulder avskrivs däremot inte (§ 727).

text: Ett förfarande enligt Chapter 11 syftar till att rekonstruera ett företag för att ge det en chans att fortsätta med hela eller delar av sin verksamhet. Gäldenären fortsätter själv att bedriva verksamheten (§ 1107), i normalfallet utses ingen förvaltare. Det ska läggas fram en plan som ska godkännas av domstol (§ 1129). Planen går ut på att bestämma vilka skulder som gäldenären ska betala och i vilken omfattning det ska ske samt vilka skulder som ska avskrivas (§ 1123). Planen ger också möjlighet att avsluta ofördelaktiga kontrakt samt organisera om verksamheten så att den kan drivas vidare med lönsamhet. Planen kan innebära att gamla fordringar byts ut mot nya eller mot nyemitterade aktier. Tidigare utgivna aktier kan dras in eller bytas ut mot nyemitterade. Den godkända planen skapar nya kontraktuella rättigheter som ersätter de tidigare.

text: En ansökan om att inleda ett förfarande enligt Chapter 11 kan omvandlas till ett förfarande enligt Chapter 7 och vice versa (§ 1112, § 706).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I den mån det finns särskilda regler om hur kapitalvinster och kapitalförluster ska behandlas, såsom i

text: 25 a kap.

text: IL som bl.a. innehåller regler som förhindrar avdrag för kapitalförluster i vissa fall, så ska dessa beaktas på vanligt sätt.

text: Ett förfarande enligt Chapter 7 syftar till att så snabbt som möjligt realisera tillgångarna för att betala gäldenärens skulder. Ett förfarande enligt Chapter 11 syftar däremot till att rekonstruera företaget för att det ska leva vidare. Det sistnämnda lyckas inte i samtliga fall utan även Chapter 11 kan sluta med att företaget avvecklas.

text: Skatteverket anser att ett förfarande enligt Chapter 7 närmast är att jämställa med det svenska likvidationsförfarandet. Det innebär att en andel i eller fordran på ett amerikanskt bolag anses avyttrad när företaget träder i likvidation,

text: 44 kap. 7 §

text: IL. Skatteverket anser att denna tidpunkt inträder när en ansökan om förfarande enligt Chapter 7 lämnas in till domstol. En eventuell kapitalförlust på värdepappret blir avdragsgill först när förlusten är definitiv,

text: 44 kap. 26 § andra stycket

text: IL. Om förfarandet inleds enligt Chapter 7 men övergår till Chapter 11 får avdragsrätten bedömas utifrån vad som händer med värdepappret i den fortsatta rekonstruktionen.

text: Skatteverket anser inte att ett förfarande enligt Chapter 11 är att jämställa med att bolaget försätts i konkurs eller träder i likvidation när förfarandet inleds. Syftet med Chapter 11 är inte att bolaget ska avvecklas utan i stället att det ska kunna fortleva.

text: Om rekonstruktionen misslyckas kan den plan som ska godkännas av domstol enligt Chapter 11 innebära ett beslut om att bolaget ska likvideras. Skatteverket anser att när en sådan likvidationsplan godkänns ska bolaget anses ha trätt i likvidation. Avdrag för förlust på andelar och fordringar medges då när förlusten är definitiv.

text: Om rekonstruktionsplanen medför att andelar i bolaget byts mot nya andelar eller att fordringar byts mot nya fordringar och/eller nya andelar har en avyttring skett vid bytet. Den avyttrade tillgången har överlåtits för ett belopp motsvarande marknadsvärdet på den erhållna tillgången. En beräkning av kapitalvinst eller kapitalförlust sker när bytet görs. Eventuellt kan reglerna om framskjuten beskattning i

text: 48 a kap.

text: IL eller uppskovsgrundande andelsbyten i

text: 49 kap.

text: IL bli tillämpliga.

text: I vissa fall kan rekonstruktionsplanen medföra att tidigare utgivna andelar dras in eller på annat sätt upphör att existera. Detta sätt att "avveckla" hela eller delar av bolaget i förhållande till tidigare aktieägare har ingen motsvarighet i svensk rätt. Syftet med att införa regler i skattelagstiftningen om att jämställa konkurs och likvidation med avyttring, var att ge aktieägarna en möjlighet att få avdrag för sin förlust utan att behöva konstruera en försäljning av värdelösa aktier. Denna möjlighet bör finnas också för utländska värdepapper även om det andra landet har utformat sin lagstiftning avseende obeståndssituationer på ett något annorlunda sätt än den svenska. Skatteverket anser därför att den som äger utländska aktier ska ha möjlighet att få avdrag för en förlust även om det andra landets rättsordning inte överensstämmer helt med den svenska. Skatteverket anser att om rekonstruktionsplanen medför att andelarna dras in eller på annat sätt upphör att existera utan att detta sker i samband med ett byte mot nya andelar, ska detta jämställas med likvidation. Förlusten anses definitiv när detta sker.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 662996-07/111

title: Är intäkt av tillståndspliktigt spel, på spelautomater och liknande, vilket bedrivs utan tillstånd att anse som intäkt av näringsverksamhet?

text: Nytt: 2026-02-18

text: Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

text: HFD 2025 ref. 34

text: medför att detta ställningstagande inte längre ska tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2026-02-17, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Att en verksamhet är otillåten på grund av att näringsidkaren saknar det tillstånd som krävs för att bedriva den kan inte i sig leda till att inkomsten av verksamheten inte är skattepliktig. Detta gäller oavsett om den illegala verksamheten bedrivs i nära anknytning till en i övrigt legal näringsverksamhet eller om hela spelverksamheten är att betrakta som illegal. En förutsättning för beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet är att den tillståndspliktiga verksamheten som sådan uppfyller kriterierna för näringsverksamhet enligt

text: 13 kap.

text: inkomstskattelagen

text: ), IL.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit huruvida tillståndspliktigt spel om pengar, i första hand automatspel, ska beskattas och om så ska ske vilket inkomstslag som aktualiseras.

text: Dessa spel förekommer i stort sett över hela landet. Automaterna är placerade i olika miljöer exempelvis restauranger, kiosker, butiker, föreningslokaler och i rena svartklubbar. Ofta är ägaren av automaterna en annan än lokalinnehavaren vilken bedriver den övriga verksamheten i lokalen. Avtal reglerar villkoren för uppställningen av automaten och fördelningen av intäkter på densamma.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 13 kap. 1 § 1 stycket

text: IL framgår att till inkomstslaget näringsverksamhet räknas inkomster och utgifter på grund av näringsverksamhet. Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt.

text: Regleringen av tillståndsplikt avseende spel om pengar på spelautomater återfinns huvudsakligen i

text: lotterilagen (1994:1000)

text: och lagen (

text: ) om ordnande av vissa automatspel, automatspelslagen.

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 2005 ref. 14

text: behandlat frågan om inkomster av en tillståndspliktig näringsverksamhet för vilken tillstånd saknades, och innehavaren därmed gjort sig skyldig till en brottslig handling, skulle vara skattepliktiga eller inte.

text: Frågan i målet rörde s.k. svarttaxi. Regeringsrätten anför i domskälen följande:

text: "På många olika områden finns straffsanktionerade tillståndskrav för att bedriva viss näringsverksamhet. Så krävs t.ex. tillstånd av Vägverket för att driva trafikskola enligt lagen (

text: ) om trafikskolor och tillstånd av länsstyrelsen för att bedriva biluthyrningsrörelse enligt lagen (

text: ) om biluthyrning. Att en viss näringsverksamhet är otillåten på grund av att näringsidkaren saknar det tillstånd som krävs för att bedriva den lagenligt och att han därigenom gör sig skyldig till en brottslig handling kan enligt Regeringsrättens mening inte i sig få till konsekvens att inkomsten i sig inte är skattepliktig."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Att spel vilket är tillståndspliktigt enligt automatspelslagen eller

text: lotterilagen

text: bedrivs utan erforderligt tillstånd innebär, enligt Skatteverkets uppfattning, inte att spelverksamheten ej skulle vara skattepliktig om den för övrigt uppfyller de så kallade näringskriterierna enligt

text: 13 kap. 1 §

text: IL. Regeringsrättens avgörande

text: RÅ 2005 ref. 14

text: avsåg taxirörelse vilken bedrivs utan tillstånd. Enligt Skatteverkets uppfattning är domen generellt tillämplig för beskattningen av otillåten, tillståndpliktig näringsverksamhet. Om en verksamhet är otillåten på grund av att näringsidkaren saknar det tillstånd som krävs för att bedriva den lagenligt och att han därigenom gjort sig skyldig till en brottslig handling kan inte i sig leda till att inkomsten av verksamheten inte är skattepliktig. Detta gäller oavsett om den illegala verksamheten bedrivs i nära anknytning till en i övrigt legal näringsverksamhet eller om hela spelverksamheten är att betrakta som illegal. En förutsättning för beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet är att den tillståndspliktiga verksamheten som sådan uppfyller kriterierna för näringsverksamhet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 663003-07/111

title: Begreppet innehav enligt 13 kap. 1 § andra stycket IL

text: Nytt: 2024-10-04

text: Sedan ställningstagandet publicerades har ett nytt stycke införts i

text: 13 kap. 1 § inkomstskattelagen

text: . Det medför att bestämmelsen i paragrafens andra stycke numera flyttats till dess tredje stycke. Den rättsliga bedömningen i ställningstagandet är inte förändrad.

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning avses med innehav av näringsfastighet enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, ägande eller sådant innehav vilket enligt

text: 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: , FTL, kan likställas med ägande.

text: Begreppet omfattar således inte andra typer av nyttjanderätter som exempelvis jordbruksarrende enligt

text: 9 kap.

text: jordabalken (1970:994)

text: , JB.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om "innehav av näringsfastighet" enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL innefattar arrende och liknande nyttjanderätt. Ett exempel är om betesmark, som är belägen på en jordbruksfastighet, utgör näringsverksamhet enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL hos arrendatorn om marken endast nyttjas i arrendatorns hobbyverksamhet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Innehav av näringsfastighet enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL

text: 1 § Till inkomstslaget näringsverksamhet räknas inkomster och utgifter på grund av näringsverksamhet. Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt.

text: Innehav av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter samt avverkningsrätt till skog räknas alltid som näringsverksamhet. Privatbostadsfastigheter, privatbostadsrätter och andra privatbostäder kan inte ingå i en näringsverksamhet.

text: Begreppet "innehav av näringsfastighet..." infördes i

text: 21 kap. 21 § Kommunalskattelagen (1928:370)

text: , KL, numera i

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL, i samband med 1990 års skattereform. Den tidigare lydelsen av

text: 21 §

text: KL var "Till intäkt av jordbruksfastighet hänföres allt vad av fastighet här i riket, som taxerats såsom jordbruksfastighet, kommit ägaren eller brukaren till godo, såsom värdet av bostad, intäkt av jordbruk med binäringar, intäkt av skogsbruk eller intäkt av annat slag."

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 1987 ref. 11

text: fastslagit att ett muntligt arrendeavtal räcker för att en person ska anses som brukare och beskattas för inkomst av jordbruksfastighet.

text: I samband med skattereformen slogs inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet (konventionellt beskattad) och rörelse ihop till inkomstslaget näringsverksamhet. Detta innebar att de tidigare bestämmelserna som gick ut på att särskilja de olika inkomstslagen ansågs obehövliga,

text: prop. 1989/90:110 s. 648

text: Inkomster från de sammanslagna inkomstslagen, även jordbruksfastighet, faller i huvudsak in under definitionen "förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt",

text: prop. 1999/2000:2 s. 161

text: Inkomstskattelagen

text: saknar definition av begreppet innehavare av näringsfastighet. Dock är fastighetsägare definierat i

text: 2 kap. 7 §

text: IL som, "Den som innehar, förvaltar eller nyttjar en fastighet på det sätt som anges i

text: 1 kap. 5 §

text: FTL räknas som fastighetsägare."

text: 1 kap. 5 §

text: FTL

text: 5 § Som ägare av fastighet skall i fall som avses nedan anses a) den som innehar fastighet med fideikommissrätt eller i annat fall utan vederlag besitter fastighet på grund av testamentariskt förordnande; b) den som innehar fastighet med åborätt, tomträtt eller vattenfallsrätt samt den som eljest innehar fastighet med ständig eller ärftlig besittningsrätt; c) innehavare av skogsområde som blivit av staten upplåtet till kanalbolag eller till kommun eller annan menighet; d) innehavare av publikt boställe eller på lön anslagen jord; e) juridisk person, som förvaltar samfällighet och som enligt

text: 6 kap. 6 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: är skattskyldig för samfällighetens inkomster; samt f) nyttjanderättshavare till täktmark som avses i 2 kap. 4 §, om nyttjanderätten har förvärvats mot engångsvederlag.

text: Såsom innehavare av publikt boställe eller på lön anslagen jord skall anses den tjänsteinnehavare eller annan som författningsenligt äger nyttja fastigheten eller tillgodonjuta dess avkastning.

text: Skall avkastning utöver husbehovet av skog på fastighet, som avses under b eller d, författningsenligt helt eller delvis tillkomma allmän fond eller inrättning, är denna att anse såsom fastighetens innehavare, såvitt angår fastighetens värde av skogsmark med växande skog och markanläggningar som används eller behövs för skogsbruk.

text: Begreppet innehav av fastighet förekommer på flera ställen i

text: inkomstskattelagen

text: bl.a. i

text: 7 kap.

text: 1617 §§

text: . Innehav i detta sammanhang synes närmast vara en avgränsning av löpande inkomster mot kapitalvinster och kapitalförluster. Det framgår inte att innehavare i något fall skulle kunna avse annan nyttjanderättshavare än de som likställs med ägare.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Som framgår ovan ansågs i samband med skattereformen att de tidigare bestämmelserna vilka avsåg att särskilja de olika inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet och rörelse som obehövliga. Ett exempel på en sådan obehövlig särskiljning är, enligt Skatteverkets uppfattning, den tidigare uppdelningen i ägare och brukare av jordbruksfastighet i

text: 21 §

text: KL. En brukare av jorden kan i huvudsak anses falla in under de s.k. näringskriterierna och en koppling till fastigheten blir därmed onödig. Detta gäller även för brukare vilka inte är innehavare.

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL ägande eller sådant innehav vilket enligt

text: 1 kap. 5 §

text: FTL kan likställas med ägande.

text: Jordbruksarrende, enligt

text: 9 kap.

text: JB, utgör enligt Skatteverkets uppfattning inte ett sådant innehav vilket kan likställas med ägande. Jordbruksarrende kan normalt omfattas av

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL.

text: Tillämpas den ovan beskrivna synen på

text: 13 kap. 1 §

text: IL så innebär det att en arrendator, som uppfyller näringskriterierna, anses bedriva näringsverksamhet enligt

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL. En person som arrenderar en näringsfastighet för hobbyverksamhet eller privat nyttjande anses därmed inte bedriva näringsverksamhet. En ägare av en näringsfastighet anses bedriva näringsverksamhet redan i och med innehavet.