identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 92444-14/111

nyckelord:
Inkomstskatt
Andra ämnesområden

title: Second hand-försäljning av ideell förening eller registrerat trossamfund

text: 1 Sammanfattning

text: Second hand-försäljning som bedrivs av allmännyttiga ideella föreningar och registrerade trossamfund kan jämställas med sådana basarer och loppmarknader som enligt förarbetena till inkomstskattereglerna är verksamheter som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete och som undantas från beskattning. Förutsättningen är att second hand-försäljningen inte bedrivs i direkt konkurrens med den kommersiella second hand-branschen.

text: En allmännyttig ideell förening eller registrerat trossamfund som säljer second hand-varor i sådan omfattning att de är skattskyldiga till inkomstskatt är också skattskyldiga till mervärdesskatt för sin försäljning. Beskattningsunderlaget för mervärdesskatt är ersättningen, alltså hela försäljningspriset för varorna, minskat med mervärdesskatt.

text: 2 Frågeställning

text: Försäljning av skänkta varor, s.k. second hand-försäljning, är numera en rätt vanlig finansieringskälla för ideella föreningar och registrerade trossamfund. Verksamheten bedrivs av vissa föreningar och trossamfund i butikslokaler och med öppettider liknande de som är vanliga i kommersiell handel, helt eller delvis med anställd personal och i vissa fall med specialiserat sortiment. Medan andra bedriver verksamheten med ideella krafter och har öppet endast någon enstaka gång per vecka.

text: Frågan är om second hand-försäljning kan jämställas med sådana basarer och loppmarknader som enligt förarbetena till inkomstskattereglerna är verksamheter som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Skattskyldighet

text: För ideella föreningar finns bestämmelser om skattskyldighetens omfattning i

text: 7 kap 3 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. För tid före 2014 fanns dessa i

text: 7 kap 7 §

text: IL i då gällande lydelse.

text: En ideell förening som uppfyller vissa krav är skattskyldig bara för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i

text: 13 kap. 1 §

text: IL, dock inte för kapitalvinster och kapitalförluster (

text: 7 kap. 3 § första stycket

text: IL). En sådan inskränkt skattskyldig förening kallas vanligen för allmännyttig. Bestämmelserna gäller även för registrerade trossamfund (här fortsättningsvis även kallad förening).

text: En allmännyttig förening är dock inte skattskyldig för en inkomst från en självständig näringsverksamhet om inkomsten till huvudsaklig del kommer från verksamhet, som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete (

text: 7 kap. 3 § andra stycket

text: IL).

text: 3.1.1 Hävdvunnen finansieringskälla

text: Någon närmare förklaring till vad som avses med hävdvunnen finansieringskälla finns inte i IL. Före införandet av IL återfanns bestämmelser om hävd i

text: 7 § 5 mom. lagen (1947:576)

text: om statlig inkomstskatt, SIL.

text: I SIL fanns exempel uppräknade på verksamheter som av hävd utnyttjats för att finansiera ideellt arbete. Där angavs anordnande av bingo och andra lotterier, fester, basarer, försäljnings- och insamlingskampanjer samt sådan biografrörelse som bedrivs av nykterhetsförening eller förening med huvudsakligt ändamål att tillhandahålla allmänna samlingslokaler. Även angavs verksamhet som består i att en allmännyttig förening upplåter reklamutrymme på klubbdräkter eller i föreningens samlingslokaler eller dylikt. Uppräkningen i lagtexten var inte avsedd att vara uttömmande.

text: I motiven uppräknas som hävdvunna finansieringskällor för ideellt arbete även danstillställningar, loppmarknader och om en förening upplåter reklamutrymme på idrottsplatser eller i programblad m.m. (

text: prop. 1976/77:135, s. 85

text: ) samt den tivoliverksamhet som bedrevs av Barnens Dags Förening i Stockholm (SkU 1976/77:45, s. 30).

text: Lagtexten som den utformats i IL innebär inte någon materiell ändring av rättsläget även om uppräkningen i lagtexten tagits bort (

text: prop. 1999/2000:2

text: , Del 2, s. 85).

text: 3.1.2 Rättspraxis

text: Högsta förvaltningsdomstolen, HFD, har vid ett flertal tillfällen prövat om en näringsverksamhet är en hävdvunnen finansieringskälla för ideellt arbete. Några klara och entydiga kriterier för vad som krävs har dock inte lämnats. Domstolen har beaktat olika faktorer som inslaget av frivilligt och oavlönat arbete, verksamhetens omfattning och konkurrenssituationen (RÅ85 1:2,

text: RÅ 1992 ref. 68

text: RÅ 1987 ref. 153

text: I

text: HFD 2013 ref. 56

text: fann domstolen att en idrottsförenings försäljning av skänkta varor är en sådan verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. Verksamheten bör jämställas med regelbundet anordnade basarer och loppmarknader. HFD klargjorde att det är konkurrensförhållandet med second hand-branschens kommersiella handel, t.ex. antikhandeln, som bör ligga till grund vid bedömningen. Särskilda aspekter på detta är verksamhetens kommersiella karaktär, dess omfattning och inslaget av ideellt arbete. HFD fann att det bör vara skillnad mellan försäljning i butiker som är öppna dagligen och i vilka även anställd personal är verksam och försäljning i en lokal som håller öppet endast vid något enstaka tillfälle per vecka och som i allt väsentligt sköts av ideella krafter. Det senare slaget av verksamhet kan närmast jämställas med regelbundet anordnade basarer.

text: Förvaltningsrätten i Malmö, dom 2013-12-12, fann med åberopande av

text: HFD 2013 ref. 56

text: , att en idrottsförening som bedriver second hand-försäljning i två butiker, öppna två respektive tre dagar per vecka med i huvudsak ideella insatser, kan jämställas med regelbundet anordnade basarer eller loppmarknader.

text: 3.1.3 Kvantifierande uttryck

text: Vad som avses med ”i allt väsentligt sköts av ideella krafter” anges inte i förarbetena eller i rättspraxis. I förarbetena till IL anges att med huvudsakligen avses cirka 75 % (

text: prop. 1999/2000:2

text: , Del 1, s. 504). Med till klart övervägande del avses ca 60 % och uppåt (

text: a. prop. s. 505

text: 3.2 Mervärdesskatt

text: Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat (

text: 4 kap. 1 § mervärdesskattelagen

text: , ML).

text: Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör (

text: 4 kap. 1 § andra stycket

text: ML).

text: Som ekonomisk verksamhet räknas inte en verksamhet som bedrivs av en ideell förening eller ett registrerat trossamfund, när inkomsten av verksamheten utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken skattskyldighet inte föreligger för föreningen eller trossamfundet enligt

text: 7 kap. 3 § inkomstskattelagen

text: , IL (

text: 4 kap. 8 §

text: ML).

text: Tillhandahållande av tjänster och leverans av varor som görs av vissa organisationer är undantagna från skatteplikt. Det är sådana organisationer vars transaktioner är undantagna från skatteplikt och som bl.a. har nära anknytning till hjälparbete, socialt trygghetsarbete, idrottslig eller fysisk träning. Vidare omfattar undantaget enbart sådan försäljning i samband med penninginsamlingsevenemang som anordnas uteslutande till förmån för organisationen själv och då undantaget inte kan vålla snedvridning av konkurrensen (

text: artikel 132.1 o i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Näringsverksamhet

text: En allmännyttig förening som bedriver second hand-försäljning med viss regelmässighet, även begränsad sådan, bör anses bedriva näringsverksamhet (

text: 13 kap. 1 §

text: IL). Därmed aktualiseras frågan om skattskyldighet för inkomst från second hand-verksamheten.

text: 4.1.1 Hävdvunnen finansieringskälla

text: Allmännyttiga föreningars second hand-försäljning av skänkta föremål kan ske i olika typer av lokaler, på olika ställen och på olika sätt. Syftet med verksamheten är densamma, att finansiera föreningarnas ändamålsenliga allmännyttiga verksamhet.

text: Det är allmänt känt att second hand-verksamhet numera bedrivs rent kommersiellt av många olika typer av näringsidkare. Om en allmännyttig förening bedriver en second hand-försäljning på liknande sätt så bör detta anses ske direkt i konkurrens med den kommersiella handeln. Sådan försäljningsverksamhet är enligt Skatteverkets uppfattning inte en hävdvunnen finansieringskälla.

text: Skatteverkets uppfattning är att en second hand-verksamhet som bedrivs i en butik som inte håller öppet mer än 24 timmar i veckan med till klart övervägande del ideellt arbetande personal kan jämställas med regelbundet anordnade basarer eller loppmarknader. Sådan second hand-försäljning ska anses vara verksamhet som av hävd utnyttjas som finansieringskälla för ideellt arbete.

text: I de fall en allmännyttig förening bedriver second hand-försäljning i flera geografiskt åtskilda butiker så bör dessa normalt bedömas var för sig.

text: 4.2 Anskaffningsvärde

text: Skänkta föremål till ideella föreningar i form av tillgångar som ska säljas vidare av föreningen (lagertillgångar) ska redovisningsmässigt och enligt Skatteverkets uppfattning skattemässigt värderas till nettoförsäljningsvärdet vid förvärvstidpunkten. Se Skatteverkets ställningstagande Hur beskattas gåvor till ideella föreningar och registrerade trossamfund i form av lös egendom som ska säljas vidare, exempelvis via second hand-butiker? (dnr

text: 131 514551-14/111

text: 4.3 Mervärdesskattekonsekvenser

text: Mot bakgrund av bestämmelsen i

text: 4 kap. 8 §

text: ML får bedömningen av om försäljningen är hävdvunnen eller inte direkt betydelse för frågan om mervärdesskatt ska utgå på försäljningen. Om second hand-försäljningen inte undantas från inkomstskatt utgör den ekonomisk verksamhet och blir föremål för mervärdesskatt. Vid stadigvarande butiksförsäljning som kan undantränga normal kommersiell varuhandel kan inte skattefriheten i artikel 132.1 o i mervärdesskattedirektivet medges. Således finns inte något tillämpligt undantag för sådan second hand-försäljning som bedrivs på sådant sätt att skattskyldighet till inkomstskatt uppkommer för försäljningen.

text: Beräkningen av beskattningsunderlaget för mervärdesskatt avviker från den beräkning av skattepliktig vinst som görs vid inkomstbeskattningen, se Skatteverkets ställningstagande Hur beskattas gåvor till ideella föreningar och registrerade trossamfund i form av lös egendom som ska säljas vidare, exempelvis via second hand-butiker? (dnr

text: 131 514551-14/111


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 92936-10/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Andelsbyte där tjänstebelopp för utdelning/kapitalvinst uppgår till noll kr

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: När tjänstebeloppet för utdelning uppgår till noll kr ska den mottagna andelen anses särskilt kvalificerad fram till tidpunkten då sparat utdelningsutrymme är förbrukat, dvs. då första kronan skulle ha tagits upp i inkomstslaget tjänst.

type: stycke

text: Finns det ett tjänstebelopp för utdelning men inget tjänstebelopp för kapitalvinst kommer på motsvarande sätt en kapitalvinst inte att kunna beskattas i inkomstslaget tjänst.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Vad händer vid ett andelsbyte när den bortbytta andelen är kvalificerad och tjänstebeloppet för kapitalvinst och/eller tjänstebeloppet för utdelning uppgår till noll kr samtidigt som den mottagna andelen bara är kvalificerad enligt 57 kap. 7,7 a eller 7 b §.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt 48 a kap.

text: 8 a §

text: IL ska, om den avyttrade andelen vid ett andelsbyte var en kvalificerad andel, det bl.a. göras en beräkning av det belopp som skulle ha tagits upp i inkomstslaget tjänst om bestämmelserna om framskjuten beskattning inte varit tillämpliga.

text: Av samma kapitels 8 b § första stycket framgår att ett belopp lika med vad som skulle ha tagits upp i inkomstslaget tjänst, om värdet av den mottagna andelen ansetts som utdelning, utgör ett tjänstebelopp för utdelning vid andelsbyten för den mottagna andelen.

text: I samma paragrafs andra stycke regleras att ett belopp lika med vad som skulle ha tagits upp i inkomstslaget tjänst enligt 8 a § utgör ett tjänstebelopp för kapitalvinst vid andelsbyten för den mottagna andelen.

text: Enligt

text: 57 kap. 7 §

text: IL ska, om en kvalificerad andel avyttras genom ett andelsbyte, mottagna andelar anses kvalificerade hos andelsägaren.

text: 57 kap. 15 §

text: IL reglerar att om kvalificerade andelar avyttras genom ett andelsbyte, ska sparat utdelningsutrymme fördelas på de mottagna andelarna. Det innebär att detta kan utnyttjas som gränsbelopp vid utdelning eller beräkning av kapitalvinst på de mottagna andelarna.

text: Av

text: 57 kap. 20 b §

text: IL framgår bl.a. att utdelning på en andel som är kvalificerad bara enligt 7,7 a eller 7 b § och till vilken det hör ett tjänstebelopp för utdelning vid andelsbyten inte längre ska tas upp i inkomstslaget tjänst när ett belopp lika med tjänstebeloppet för utdelning vid andelsbyten enligt 48 a kap. 8 b § första stycket tagits upp i inkomstslaget tjänst för beskattningsåret och tidigare beskattningsår. Därefter ska andelen inte anses kvalificerad.

text: Motsvarande regel finns i

text: 57 kap. 24 §

text: IL när det gäller kapitalvinst och tjänstebeloppet för kapitalvinst. Av paragrafen framgår också att mer än tjänstebeloppet för utdelning vid andelsbyten ska inte tas upp som utdelning och kapitalvinst i inkomstslaget tjänst.

text: Andelar som anses kvalificerade enbart på grund av ett andelsbyte enligt bestämmelserna i 57 kap. 7,7 a eller

text: 7 b §

text: IL benämns särskilt kvalificerade andelar.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning är det inte klart reglerat vad som gäller i ett fall där tjänstebeloppet för utdelning är noll kr.

text: Om tjänstebeloppet för utdelning är noll kan det ifrågasättas om det över huvudtaget finns något tjänstebelopp. Ett sådant synsätt skulle emellertid innebära att en andel som bara är särskilt kvalificerad skulle vara kvalificerad så länge den innehas av den som gjort andelsbytet.

text: 57 kap. 20 b §

text: IL skulle då inte kunna bli tillämplig eftersom det till den mottagna andelen inte skulle höra något tjänstebelopp. Det synes krävas ett tjänstebelopp för utdelning för att andelen ska kunna bli "avkvalificerad". Det kan, enligt Skatteverkets uppfattning, inte ha varit syftet med regelsystemet.

text: Ett annat synsätt skulle kunna vara att andelen direkt efter andelsbytet upphör att vara kvalificerad, dvs. andelen ändrar karaktär. Då skulle sparat utdelningsutrymme som förts över på de tillbytta andelarna inte kunna utnyttjas som gränsbelopp. Detta synsätt skulle strida mot själva systematiken när det gäller andelsbyten och kvalificerade andelar. Det skulle även kunna strida mot det övergripande syftet med fusionsdirektivet, eftersom det skulle innebära att ett andelsbyte i slutändan skulle kunna leda till en hårdare beskattning än den som skulle ha skett om bytet inte hade ägt rum. Kristina Ståhl menar i sin bok "Fusionsdirektivet" avsnitt 5.2.3.1 (s. 310) att en karaktärsändring som inträffar just p.g.a. andelsbytet, och som leder till en mindre förmånlig beskattning av de mottagna jämfört med de bortbytta andelarna, kommer i konflikt med direktivets övergripande syfte att undanröja skattehinder för gränsöverskridande andelsbyten.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning är reglerna uppbyggda på så sätt att sparat utdelningsutrymme på de avyttrade andelarna ska föras över och kunna utnyttjas som gränsbelopp mot utdelning och kapitalvinst på de mottagna andelarna. När gränsbeloppet är förbrukat beskattas överskjutande del i inkomstslaget tjänst. I just detta fall blir det inte aktuellt med någon tjänstebeskattning, eftersom tjänstebeloppet för utdelning är noll kr.

text: Med hänsyn till syftet med regelsystemet anser Skatteverket att andelarna i nu aktuellt hänseende, när tjänstebeloppet för utdelning är noll, är att betrakta som särskilt kvalificerade fram till tidpunkten då gränsbeloppet är förbrukat, dvs. då första kronan skulle ha tagits upp i inkomstslaget tjänst. Då upphör de att vara kvalificerade. Den del av utdelning eller kapitalvinst som överstiger gränsbeloppet kommer då att beskattas i inkomstslaget kapital till antingen 25 eller 30 %, beroende på om den tillbytta andelen är marknadsnoterad eller inte. Att man dessutom löpande får beräkna gränsbelopp på andelarna så länge de är särskilt kvalificerade framgår direkt av

text: 57 kap. 10 §

text: IL.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 93093-08/111

status: upphävt

title: Värdering av småhus med låg takhöjd

text: Detta ställningstagande upphör att gälla (se ställningstagande med dnr

text: 202 371947-17/111

text: ) och ersätts av information i Rättslig vägledning

text: 1 Sammanfattning

text: Boyta eller biyta i småhus med en takhöjd under1,90 m ska inte medräknas i värdeytan. Någon justering av värdet för säregna förhållanden enligt

text: 7 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: , FTL, ska inte heller göras. Boyta med en takhöjd mellan 1,90 och 2,10 ska normalt föranleda justering för säregna förhållanden enligt 7. kap.

text: 5 §

text: FTL. Justeringens storlek bör bestämmas till skäliga 25 procent av värdeytans genomsnittliga kvadratmetervärde multiplicerat med boytan för den del av småhuset som har en takhöjd mellan 1,90 och 2,10 m . Styrsignalen ska tillämpas vid förberedelsearbetet inför småhustaxeringen 2009.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Riktvärdet för småhus förutsätter normalt en takhöjd högre än 2,10 m . Frågan gäller hur värdeinverkan av låg takhöjd ska beaktas vid förberedelsearbetet inför den förenklade fastighetstaxeringen av småhusenheter 2009.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 8 kap. 3 §

text: FTL ska storlek utgöra en värdefaktor och bestämmas med hänsyn till ytan av småhusets boutrymmen och biutrymmen. Med boyta och biyta avses, enligt 9 § Skatteverkets föreskrifter om värderingen vid förenklad fastighetstaxering av småhusenheter 2006 (

text: SKVFS 2005:6

text: ), boarea respektive biarea enligt Svensk Standard SS 02 10 53. Av denna standard framgår att ett utrymme ska anses vara mätvärt (ingår i uppmätningen) endast om det har en rumshöjd av minst1,90 m på en bredd av minst60 cm . I praktiken kan detta innebära att hela eller delar av boytan respektive biytan inom ett småhus kan bli 0 kvm. Värdeytan för småhuset beräknas enligt 9 §

text: SKVFS 2005:6

text: som summan av boytan och ett tillägg motsvarande 20 procent av sådan biyta som kan nås inifrån småhuset. Tillägget för biyta får uppgå till högst 20 kvm. Justering för säregna förhållanden enligt

text: 7 kap. 5 §

text: FTL ska ske om det föreligger värdefaktorer som inte särskilt beaktats vid riktvärdets bestämmande och som påtagligt inverkar på marknadsvärdet. Justeringens storlek ska motsvara 75 procent av den skillnad i marknadsvärde taxeringsenheten skulle ha med säregna förhållanden och motsvarande värde utan säregna förhållanden. Påtaglig inverkan av marknadsvärdet anses föreligga när det med ledning av riktvärden bestämda värdet bör höjas eller sänkas med minst tre procent, dock minst 25 000 kronor. Vad gäller justering för säregna förhållanden avseende småhus med låg takhöjd reglerades detta vid den förenklade fastighetstaxeringen av småhusenheter 2006 och den förenklade fastighetstaxeringen av lantbruksenheter 2008 genom allmänna råd (SKVA 2005:7) respektive (SKVA 2007:7).

text: Länkar:Skatteverkets föreskrifter

text: SKVFS 2005:6

text: Skatteverkets allmänna råd SKVA 2005:7Skatteverkets allmänna råd SKVA 2007:7

text: Takhöjd under 1,90 m Boyta eller biyta med en takhöjd lägre än 1.90 m ingår enligt reglerna ovan inte i värdeytan (ej mätvärd enligt SS 02 10 53). Har t.ex. halva småhuset en takhöjd under 1,90 ingår denna yta inte i beräkningen av värdeyta. SV-tabellen avläses i enlighet med den värdeyta som uppmätts för den del av småhuset i vilken takhöjden är minst 1,90. Har hela småhuset en boyta och biyta med en takhöjd lägre än1,90 m är värdeytan lika med 0. Värdet enligt SV-tabellen utgör således grundvärdet i kolumnen (10) - 75 kvm. Någon extrapolering av värdet bör inte göras eftersom det i normalfallet inte leder till ett lägre värde för dessa byggnader. Eftersom värdeinverkan av värdefaktorn storlek enligt

text: 8 kap. 3 §

text: FTL har beaktats föreligger inte någon möjlighet till justering för säregna förhållanden enligt

text: 7 kap. 5 §

text: FTL.

text: Takhöjd mellan 1,90 och 2,10 m Riktvärdet för småhus förutsätter normalt att hela småhusets boyta har en takhöjd över 2,10. För småhus där hela eller del av boytan har en takhöjd mellan 1,90 och 2,10 m på en bredd av minst 60 cm föreligger därför normalt förutsättning för justering för säregna förhållanden enligt

text: 7 kap. 5 §

text: FTL. Justeringsbeloppets storlek bör bestämmas till skäliga 25 procent av värdeytans genomsnittliga kvadratmetervärde multiplicerat med boytan för den del av småhuset som har en takhöjd mellan 1,90 och 2,10 m . Observera dock att skäl för justering endast föreligger om det innebär en sänkning av taxeringsvärdet med minst tre procent, dock minst 25 000. I de fall det inom ett värdeområde (koloniområden, stugbyar, områden med viss fritidsbebyggelse etc.) är normalt med småhus som har en takhöjd mellan 1,90 och 2,10 m bör ingen justering av värdet ske. Det förhållandet att småhusen har låg takhöjd anses i dessa fall vara "normalt för värdeområdet" och justeringsanledning enligt

text: 7 kap. 5 §

text: FTL föreligger därmed inte. Styrsignalen ska tillämpas vid förberedelsearbetet inför 2009 års förenklade fastighetstaxering av småhusenheter.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 932043-09/111

title: Permitteringsersättning från Norge, jobbskatteavdrag och avdrag för norska trygdeavgifter

text: Nytt: 2020-03-25

text: Reglerna för hur lång tid NAV betalar ut permitteringsersättning (dagpenger) har ändrats jämfört med när ställningstagandet togs fram.

text: I ställningstagandet hänvisas från

text: 67 kap. 6 §

text: IL till paragrafer i den upphävda lagen om inkomstgrundande ålderspension. Numera hänvisar

text: 67 kap. 6 §

text: IL till paragrafer i

text: 59 kap.

text: socialförsäkringsbalken

text: (SFB).

text: Även

text: 62 kap. 6 §

text: IL har ändrats sedan ställningstagandet skrevs. Paragrafen hänvisar idag till lag (

text: ) om nordisk konvention om social trygghet, rådets förordning nr 1408/71 om tillämpningen av systemen för social trygghet, och Europaparlaments och rådets förordning nr 883/2004 om samordning av de sociala trygghetssystemen.

text: Ändringarna påverkar inte Skatteverkets synsätt som det redovisas i ställningstagandet.

text: Ställningstagandet gäller svensk beskattning av permitteringsersättning från NAV. Ställningstagandet gäller även jobbskatteavdrag och allmänt avdrag för norska trygdeavgifter.

text: Ställningstagandet innebär inte att permitteringsersättningen är pensionsgrundande i Sverige.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att den permitteringsersättning som betalas ut från NAV i Norge ska beskattas i Sverige. Har norsk skatt betalats på ersättningen ska dubbelbeskattning undanröjas genom att den norska skatten avräknas från svensk skatt för personer med hemvist i Sverige.

text: Jobbskatteavdrag beräknas på sådana arbetsinkomster som i princip ger PGI. Skatteverket anser att permitteringsersättning från NAV är en sådan arbetsinkomst som ger PGI. Skatteverket anser därför att jobbskatteavdrag ska medges. Skatteverket anser dessutom att allmänt avdrag ska ges för de norska trygdeavgifter som betalats på permitteringsersättning utbetald från NAV.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I Norge kan arbetstagare permitteras. Arbetsgivarens möjlighet att permittera framgår av huvudavtalet mellan norska LO och norska arbetsgivarorganisationen, NHO. NAV, som är en sammanslagning av norska trygdeetaten och Aetaten, har bl.a. till uppgift att betala ut ersättningar från norska socialförsäkringen. NAV betalar ut ersättning till den som är permitterad under högst ett år.

text: Permitteringen innebär bl.a. att arbetstagaren för en tid, helt eller delvis, är löst från arbetsplikt pga. inskränkning i driften. Detta bestäms av arbetsgivaren, eventuellt i samarbete med arbetstagarorganisationerna. Formellt kvarstår anställningsförhållandet under permitteringsperioden. Arbetstagaren har både rätt och skyldighet att gå tillbaka till arbetet när permitteringen upphör. Permittering ska därför inte förväxlas med uppsägning, nedsättning av arbetstid eller liknande.

text: Det finns flera delfrågor med anledning av ovanstående.

text: Kan Sverige beskatta ersättningen som utbetalas till personer som är obegränsat skattskyldiga med hemvist här i landet?

text: Kan jobbskatteavdrag ges på dessa ersättningar med tanke på dess karaktär?

text: Kan allmänt avdrag ges för utländska socialavgifter, dvs. för de norska trygdeavgifter som betalas av den som mottar ersättningen vid permittering i Norge?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Inkomstskattelagen

text: — inkomstslaget tjänst

text: Till inkomstslaget tjänst räknas inkomster och utgifter pga. tjänst till den del de inte ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital, jfr

text: 10 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Som tjänst behandlas bl.a. rätt till livränta, periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster som inte är ersättning för avyttrade tillgångar. I

text: 11 kap. 1 §

text: IL finns huvudregeln för vad som ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls pga. tjänst ska tas upp som intäkt om inte annat framgår i 11 kap. eller 8 kap. IL.

text: 3.2 Nordiska skatteavtalet

text: Mellan de nordiska länderna finns ett skattavtal. Avtalet slöts 1996. Avtalet har infogats i svensk lag, jfr lag (

text: ) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna.

text: Den 4 april 2008 undertecknades ett protokoll om ändringar i skatteavtalet. Ändringarna tillämpas på inkomster från och med den 1 januari 2009.

text: När det gäller beskattningen av pension, livränta och utbetalning enligt de avtalsslutande staternas sociallagstiftning innebär ändringen i artikel 18.1 i skatteavtalet en övergång från undantagandemetoden (exempt) till avräkningsmetoden (credit) när det gäller att undanröja dubbelbeskattning. Detta framgår av artikel V i protokollet från den 4 april 2008. I vissa undantagssituationer ska undantagandemetoden fortsatt tillämpas.

text: Inkomstskattelagen

text: - jobbskatteavdraget

text: Skattereduktion för arbetsinkomster, det s.k. jobbskatteavdraget regleras fr.o.m. 2010 års inkomsttaxering i 67 kap. 5-9 §§ IL. Definitionen av begreppet arbetsinkomster finns i

text: 67 kap. 6 §

text: IL.

text: Fysiska personer som varit obegränsat skattskyldiga under hela beskattningsåret, har rätt till skattereduktion för arbetsinkomster. Sådan rätt har också de som är begränsat skattskyldiga enligt 3 kap. 18 § första stycket 1 eller 2 IL, om deras överskott av förvärvsinkomster i Sverige och i andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsverksamhet i Sverige.

text: Med arbetsinkomster avses sådan inkomst av anställning eller inkomst av annat förvärvsarbete som anges i 2 kap. 3 och 4 §§, 5 § 11, 15 och 16, 6 § första stycket 1, 2, 3 och 5 samt 7, 8 och

text: 10 § lagen (1998:674)

text: om inkomstgrundad ålderspension, LIP, med undantag för sådan inkomst som avses i 2 kap. 14?

text: 16 §§ samma lag

text: . Som arbetsinkomst avses även inkomst från självständig näringsverksamhet som bedrivs utomlands, om den skattskyldige i inte oväsentlig omfattning har arbetat i verksamheten.

text: Regeringsrätten anser i en dom, från den 17 december 2009 i mål nr

text: , att ett ekonomiskt skadestånd gav en person rätt till pensionsgrundande inkomst, PGI. Skadeståndet betalades ut av ett bolag som övertagit verksamhet från ett annat bolag där personen varit anställd. Skadeståndet betalades ut med anledning av att turordningsreglerna inte följts och efter en dom i Arbetsdomstolen.

text: Regeringsrätten säger i sin bedömning att lagstiftaren, i fråga om tjänsteinkomster, strävat efter att skapa ett nära samband mellan underlag för uttag av inkomstskatt och socialavgifter å ena sidan och underlaget för beräkning av förmåner enligt LIP å andra sidan. Vidare sägs att lagändringar gjorts i syfte att få en mer likartad behandling så att skattepliktiga ersättningar också kan ligga till grund för beräkning av både socialavgifter och PGI. Det gäller bl.a. utbetalningar av förmåner från andra än arbetsgivare och ersättningar i form av avgångsvederlag. En förutsättning för att ersättningen ska vara pensionsgrundande är att den försäkrade fått den som arbetstagare. Regeringsrätten anser att det ekonomiska skadeståndet avsett att kompensera personen för förlusten av anställningsförmåner, varför det ligger nära till hands att anse att ersättningen utgått till mottagaren i egenskap av arbetstagare. Därmed är mottagaren berättigad till PGI enligt

text: 2 kap. 3 § första stycket

text: LIP. Regeringsrätten för ett resonemang om det ska krävas att det funnits ett formellt arbetsgivar-/arbetstagarförhållande. Regeringsrätten menar dock att andra stycket i samma lagrum ger stöd för att det är av underordnad betydelse om det är arbetsgivaren eller någon annan som betalat ut en ersättning som har sin grund i ett anställningsförhållande.

text: Inkomstskattelagen

text: — allmänt avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter

text: Av

text: 62 kap. 6 §

text: IL framgår att allmänt avdrag ska göras för utländska obligatoriska socialförsäkringsavgifter. Detta gäller under förutsättning att den avgiftsgrundande intäkten ska tas upp som intäkt för beskattningsåret i Sverige och den skattskyldige pga. utfört arbete, enligt slutligt fastställd debitering eller liknande ska betala avgifterna. Uttaget av avgifterna ska vara i överensstämmelse med den konvention som avses i lagen (

text: ) om nordisk konvention om social trygghet eller till följd av

text: rådets förordning (EEG) nr 1408/71

text: om tillämpning av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen ska omfattas av ett annat lands lagstiftning om social trygghet.

text: I

text: RÅ 2006 ref. 55

text: uttalas att det för rätt till avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter krävs att avgiften ska ha betalats pga. av att den skattskyldige haft en inkomst som varit knuten till beskattningsåret genom ett under detta år utfört arbete.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser att den norska permitteringsersättningen är skattepliktig i inkomstslaget tjänst, jfr

text: 10 kap. 2 §

text: IL och

text: 11 kap. 1 §

text: IL för den som är obegränsat skattskyldig i Sverige.

text: I det nordiska skatteavtalet regleras fördelningen av beskattningsrätten i

text: artikel 18

text: eftersom det är fråga om utbetalning enligt ett lands sociallagstiftning. Regleringen i artikeln innebär bl.a. att från och med den 1 januari 2009 beskattas ersättningar från norsk socialförsäkring som betalas ut till person med hemvist i Sverige med avräkning för norsk skatt. Den permitteringsersättning som betalas ut från NAV i Norge ska därför beskattas i Sverige när den mottagits av en arbetstagare som är obegränsat skattskyldig med hemvist här i landet. Har norsk skatt betalats på ersättningen ska dubbelbeskattning undanröjas genom att den norska skatten avräknas från den svenska skatten.

text: Permitteringsersättningen har en del likheter med svensk A-kasseersättning men skiljer sig på så sätt att mottagaren av permitteringsersättning fortfarande har kvar sin anställning och har en skyldighet att återgå i arbetet om och när permitteringen upphör. Jobbskatteavdrag beräknas på sådana arbetsinkomster som i princip ger pensionsgrundande inkomst, PGI. Den norska permitteringsersättningen har en sådan koppling till anställningen att den berättigar till PGI, enligt Skatteverkets bedömning. Skatteverket anser därför, mot bakgrund av Regeringsrättens dom den 17 december 2009 i mål nr

text: , att jobbskatteavdrag ska medges.

text: I

text: RÅ 2006 ref. 55

text: uttalas att för rätt till allmänt avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter krävs att avgiften ska ha betalats på grund av att den skattskyldige haft en inkomst som varit knuten till beskattningsåret genom ett under detta år utfört arbete. Skatteverket anser att det ska göras en generös bedömning när det gäller allmänt avdrag för de norska trygdeavgifter som betalats i Norge på norsk permitteringsersättning utbetald från NAV. Det som talar för en sådan bedömning är att permitteringsersättningen har en stark koppling till den tidigare lönen. Detta i synnerhet som anställningen fortfarande formellt löper under permitteringstiden. Allmänt avdrag ska därför medges den som betalat norska trygdeavgifter på permitteringsersättning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 932140-09/111

title: Löpnummer på fakturor

text: 1 Sammanfattning

text: Det är Skatteverkets uppfattning att det på ett tydligt sätt av redovisningen ska framgå att samtliga fakturerade varor och tjänster har blivit bokförda. En förutsättning för detta är att företaget har en tillförlitlig hantering av fakturorna. En tillförlitlig hantering kräver att fakturorna ska vara försedda med en löpande nummerserie som är obruten under hela räkenskapsåret. Nummerserien bör vara tryckt på fakturorna i förväg eller automatiskt skapad i redovisningssystemet.

text: Någon annan bedömning ska inte göras för s.k. kontantfakturor, dvs. fakturor som både upprättas och betalas vid försäljningstillfället.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om det enligt

text: bokföringslagen

text: (1999:1078, BFL) kan krävas att kundfakturor ska åsättas en löpande nummerserie. Fråga har också ställts om det i detta avseende är någon skillnad för s.k. kontantfakturor. Med kontantfaktura avses en faktura som ett företag upprättar och samtidigt tar kontant betalt för vid försäljningstillfället (även benämningen kontantnota är vanlig).

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 5 kap.

text: BFL finns bestämmelser om löpande bokföring och verifikationer. Huvudregeln är att det för varje affärshändelse ska finnas en verifikation. Den ska innehålla uppgift om när den sammanställts, när affärshändelsen inträffat, vad den avser, vilket belopp den gäller och vilken motpart den berör. Flera likartade affärshändelser får dokumenteras genom en gemensam verifikation.

text: Bokföringslagen

text: innehåller inga närmare bestämmelser om numrering av fakturor. Av

text: 5 kap. 1 §

text: BFL framgår dock att affärshändelserna ska bokföras så att de kan presenteras i registreringsordning och i systematisk ordning. Detta ska ske på ett sådant sätt att det är möjligt att kontrollera fullständigheten i bokföringsposterna och överblicka verksamhetens förlopp, ställning och resultat.

text: Enligt

text: 4 kap. 2 §

text: BFL ska bokföringsskyldigheten fullgöras på ett sätt som överensstämmer med god redovisningssed. Av förarbetena till BFL (

text: prop. 1998/99:130, s. 181

text: ff. och s. 386) framgår hur god redovisningssed bör bestämmas. När traditionell lagtolkning inte räcker för att besvara en viss fråga måste en utfyllande tolkning göras. Denna tolkning bör grunda sig på en sammanvägning dels av faktiskt förekommande redovisning av god kvalitet, dels av uttalanden från normgivande organ på redovisningsområdet. Vad som utgör god redovisningssed bestäms i sista hand av domstol.

text: Det finns ingen nu gällande normgivning från Bokföringsnämnden (BFN) som behandlar numrering av fakturor. Följande citat från BFN:s handledning i bokföring, Att Föra Bok (upplaga 11:1, s. 12), är dock av intresse: "Av bokföringen ska det klart och tydligt framgå att alla dina leveranser har fakturerats och bokförts. Fakturor med förtryckta nummer är därför praktiskt. Skulle du skriva fel på en förnumrerad faktura, ska originalet sparas med påskrift om att den inte använts. I bokföringen ska nämligen nummerserien vara obruten. Om du numrerar fakturorna själv, ska numren vara i löpande följd."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt

text: 5 kap. 1 §

text: BFL ska det vara möjligt att kontrollera fullständigheten i bokföringsposterna. När det gäller kundfakturor innebär detta, enligt Skatteverkets uppfattning, att det på ett tydligt sätt av redovisningen ska framgå att samtliga fakturerade varor och tjänster har blivit bokförda. En förutsättning för detta är att företaget har en tillförlitlig hantering av fakturorna. En tillförlitlig hantering kräver att fakturorna ska vara försedda med en löpande nummerserie som är obruten under hela räkenskapsåret. Nummerserien bör vara tryckt på fakturorna i förväg eller automatiskt skapad i redovisningssystemet.

text: Skatteverkets uppfattning sammanfaller med verkets erfarenhet av redovisningspraxis i kvalitativt representativa företag.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 934489-09/111

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML

text: 1 Sammanfattning

text: Handel med utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter utgör sådana omsättningar som är skattepliktiga enligt

text: 3 kap. 1 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Omsättningsland för sådana tillhandahållanden bestäms utifrån huvudregeln i

text: 5 kap. 5 §

text: ML när köparen är en näringsidkare.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagandet "Handel med utsläppsrätter" daterat 2005-08-31, dnr

text: 130 377585-05/111

text: , och ställningstagandet "Handel med elcertifikat och liknande rättigheter" daterat 2005-10-10, dnr

text: 131 472941-05/111

text: . Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär ingen ändring i sak. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska de äldre ställningstagandena fortfarande tillämpas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Från och med 1 januari 2005 har ett system för handel med utsläppsrätter införts inom EU som en del av den klimatpolitik som förs.

text: Den i Sverige införda lagen (

text: ) om handel med utsläppsrätter innebär ett fullständigt regelverk för ett handelssystem för utsläppsrätter avseende koldioxid.

text: Både elcertifikat och utsläppsrätter är bärare av lagreglerade rättigheter gentemot staten och innebär en rätt att få agera på ett visst sätt.

text: Den första frågan avseende handel med utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter är om sådan handel är skattepliktig.

text: Den andra frågan gäller bedömning av omsättningsland för handel med utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter enligt de ändrade bestämmelserna från och med den 1 januari 2010.

text: Det kan förekomma handel med andra rättigheter som liknar handel med elcertifikat och utsläppsrätter, t.ex. den föreslagna kvoteringen av förnybara biodrivmedel. Även sådana rättigheter behandlas i detta ställningstagande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I ML anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet rörande gällande rätt.

text: Enligt

text: 3 kap. 1 § första stycket

text: ML är omsättning av varor och tjänster samt import skattepliktiga om inget annat anges i detta kapitlet.

text: Av

text: 3 kap. 9 § första stycket

text: ML framgår att från skatteplikt undantas omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet.

text: I

text: artikel 135.1 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, undantas vissa transaktioner inom det finansiella området från skatteplikt.

text: Av

text: prop. 2002/03:40

text: s.52 fframgår att elcertifikaten ska bedömas som finansiella instrument. Med finansiellt instrument avses fondpapper och andra rättigheter eller förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden. Oavsett vem som är innehavare av ett elcertifikat är de grundläggande egenskaperna att det är bärare av en rättighet mot staten, att certifikaten kan omsättas och att de har ett marknadsvärde.

text: Vidare framgår av s.62 fi nämnda proposition att när det gäller de mervärdesskatterättsliga konsekvenserna av förslaget konstateras att gällande regler om mervärdesskatt bygger på harmoniserade och tvingande regler inom EU. Någon särskild beskattningsordning för transaktioner med elcertifikat kan inte tillskapas ensidigt av Sverige. Det ankommer i första hand på de tillämpande myndigheterna att göra dessa bedömningar. Enligt propositionen är det således i detta sammanhang inte möjligt att göra annat än vissa allmänna antaganden rörande denna fråga.

text: Av

text: prop. 2004/05:18 s. 38

text: ff. framgår att utsläppsrätter ska jämställas med finansiella instrument.

text: Enligt mervärdesskattekommitténs riktlinje från det 75:e mötet som hölls den 14 oktober 2004 utgör handel med utsläppsrätter sådana tillhandahållanden som är skattepliktiga. Av riktlinjen framgår vidare att denna handel inte kan omfattas av undantaget från skatteplikt för finansiella transaktioner i

text: artikel 13

text: B d 5 i sjätte direktivet (

text: ). Denna artikel motsvaras av artikel135.1 fi mervärdesskattedirektivet.

text: Av artikel 4.18 i Europaparlamentets och Rådets direktiv

text: rörande marknader för finansiella instrument, det s.k. MIFID-direktivet, framgår att överlåtbara värdepapper är värdepapper, utom betalningsmedel, som kan bli föremål för handel på kapitalmarknaden, t.ex.

text: aktier och andra värdepapper som motsvarar andelar i aktiebolag, bolag med personligt ansvar eller andra enheter samt depåbevis för aktier,

text: obligationer eller andra skuldförbindelser, inklusive depåbevis för sådana värdepapper,

text: alla andra värdepapper som ger rätt att förvärva eller sälja sådana överlåtbara värdepapper eller som resulterar i en kontantavveckling som beräknas utifrån noteringar för överlåtbara värdepapper, valutor, räntor eller avkastningar, råvaror eller andra index eller mått.

text: Av

text: 5 kap. 5 §

text: ML framgår att en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som näringsidkaren har i ett annat land har tjänsten dock omsatts utomlands. Motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är

text: artikel 44

text: Enligt

text: 5 kap. 6 §

text: ML är en tjänst som tillhandahålls någon annan än en näringsidkare omsatt inom landet om den tillhandahålls från en näringsidkare i Sverige. Bestämmelsen motsvaras av artikel 45 i mervärdesskattedirektivet.

text: Genom skrivelse 2003-05-26 med dnr

text: har Riksskatteverket angett att inlösen av garantipris vid handel med elcertifkat inte grundar sig på någon egentlig avtalssituation om utbyte av prestationer mellan parterna. Därför föreligger ingen omsättning mot vederlag mellan elproducenten och Energimyndigheten i dessa situationer. Inlösen mot garantipris får anses falla utanför

text: mervärdesskattelagens

text: tillämpningsområde. Elproducenten ska därför inte redovisa någon mervärdesskatt till följd av att elcertifikatet lösts in till garantipris. Dessutom framgår av skrivelsen att tillhandahållanden med anledning av elleverantörers hantering av kvotplikt utgör skattepliktiga tillhandahållanden med en skattesats om 25 procent.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser att en särskild mervärdesskatterättslig bedömning av utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter ska göras utifrån ett unionsrättsligt perspektiv. Skatteverket gör den bedömningen trots att det av

text: prop. 2004/05:18

text: framgår att utsläppsrätter utgör finansiella instrument. I propositionen redogörs endast en bedömning utifrån nationell civilrätt. Det innebär att sådana rättigheter mervärdesskatterättsligt inte ska ses som finansiella instrument som undantas från skatteplikt i Sverige.

text: Det framgår klart av mervärdesskattekommitténs riktlinje från det 75:e mötet att handel med utsläppsrätter inte är sådana finansiella transaktioner som omfattas av undantag från skatteplikt enligt mervärdesskattedirektivet varför dessa tillhandahållanden inte heller kan omfattas av

text: 3 kap. 9 §

text: ML. Handel med utsläppsrätter utgör unionsrättsligt inte transaktioner avseende värdepapper och därför kan inte heller denna handel i Sverige utgöra sådan värdepappershandel som är undantagen från skatteplikt. Utsläppsrätter utgör enligt Skatteverkets bedömning inte heller finansiella instrument enligt MIFID-direktivet.

text: I och med att elcertifikat rättsligt liknar utsläppsrätter anser Skatteverket att den mervärdesskatterättsliga bedömningen av handel med elcertifikat ska vara densamma som för handel med utsläppsrätter.

text: Skatteverket anser att handel med utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter därför utgör sådana tillhandahållanden som är skattepliktiga enligt

text: 3 kap. 1 §

text: ML.

text: Skatteverket anser att utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter som tillhandahålls en näringsidkare är en tjänst som omfattas av huvudregeln i

text: 5 kap. 5 §

text: ML. Det som avgör omsättningsland enligt

text: 5 kap. 5 §

text: ML är var förvärvaren har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. Sådan handel anses alltså omsatt inom landet om köparen har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsterna tillhandahålls i Sverige. Om köparen är någon annan än en näringsidkare ska omsättningsland i stället avgöras enligt

text: 5 kap. 6 §

text: ML vilket innebär att säljarens etablering avgör var omsättningen har skett.

text: Om köparen är någon annan än en näringsidkare är tjänsten som huvudregel omsatt inom landet om säljaren finns här i landet.

text: Skatteverket anser fortfarande att inlösen till garantipris inte utgör någon omsättning och elproducenten ska därför inte redovisa mervärdesskatt vid sådan inlösen. Elleverantörers hantering av kvotplikt utgör skattepliktiga tillhandahållanden med en skattesats om 25 procent. Se vidare skrivelsen rörande elcertifikat från 2003, dnr

text: Det kan i framtiden förekomma handel med andra rättigheter som liknar handel med elcertifikat och utsläppsrätter, t.ex. den föreslagna kvoteringen av förnybara biodrivmedel. Skatteverket gör den bedömningen att handel med andra liknande rättigheter i mervärdesskattehänseende ska bedömas på samma sätt som handel med elcertifikat och utsläppsrätter.

text: 130 377585-05/111

text: 131 472941-05/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 94075-11/111

title: Avdrag för ökade levnadskostnader och hemresor vid tillfälligt arbete och dubbel bosättning

text: Obs! Nytt ändrat ställningstagande. Punkterna 1.10 och 4.10 utgår med hänsyn till innehållet i det nordiska skatteavtalet (jfr ställningstagande 2011-03-24 dnr

text: 131 94075-11/111

text: 1 Sammanfattning

text: Denna skrivelse innehåller ett antal ställningstaganden avseende avdrag för ökade levnadskostnader i samband med tillfällig anställning, dubbel bosättning och hemresor. Skrivelsen ersätter tidigare publicerat ställningstagande.

text: 1.1 Uttrycket övernattar på arbetsorten vid dubbel bosättning och tillfälligt arbete

text: Skattskyldig ska anses ha övernattat på arbetsorten om han skaffat en bostad på ett avstånd från arbetsorten inom vilket bosättning och daglig pendling till arbetsplatsen framstår som rimlig.

text: 1.2 Begreppet flyttat vid dubbel bosättning — vilka krav ställs på boendet

text: Om förutsättningar för avdrag för dubbel bosättning föreligger är det av underordnad betydelse hur boendet på arbetsorten är ordnat så länge kostnaden för boendet ligger på en rimlig nivå med avseende på orten.

text: 1.3 Dubbel bosättning - byte av bostad på den gamla bostadsorten

text: Avdrag för ökade utgifter för logi vid dubbel bosättning kan under vissa förutsättningar medges även när den skattskyldige byter bostad på den gamla bostadsorten.

text: 1.4 Dubbel bosättning — ingen bor i den gamla bostaden

text: Avdrag medges även när familjen flyttar med till den nya arbetsorten under förutsättning att den skattskyldige har kvar en permanentbostad på den gamla bostadsorten. Även ensamstående kan medges avdrag under samma förutsättningar.

text: 1.5 Avdrag för måltider och småutgifter

text: Avdrag för ökade utgifter för måltider och småutgifter vid tillfällig anställning och dubbel bosättning får dras av bara för den första månaden av vistelsen på arbetsorten och bara i samband med att övernattning sker på arbetsorten. Denna tid kan inte förlängas beroende på hur den skattskyldige arbetar.

text: 1.6 Dubbel bosättning — byte av bostadsort under avdragsperioden

text: Byte av bostadsort på grund av att arbetet flyttas till annan arbetsort under en pågående tidsperiod innebär inte att en ny avdragsperiod kan påbörjas. Detta gäller oavsett om det är samma arbetsgivare eller ny arbetsgivare på den nya arbetsorten.

text: 1.7 Dubbel bosättning — vilken bostad ska avdrag medges för?

text: Ensamstående skattskyldig har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader under en tid av högst två år under förutsättning att han/hon har utgifter för en bostad såväl på arbetsorten som på den gamla arbetsorten. Avdrag bör då medges med belopp motsvarande mellanskillnaden mellan bostadskostnaderna före resp. efter att den dubbla bosättningen inleddes och under förutsättning att utgiftsökningen beror på den dubbla bosättningen. För gifta/sammanboende gäller att avdrag i första hand ska medges för utgifter för bostaden på arbetsorten. Om familjebostaden flyttats till arbetsorten bör avdrag istället medges för bostaden på den gamla bostadsorten.

text: 1.8 Ingår hushållsel i avdragsgilla utgifter för logi i hyreslägenheter?

text: Om det i hyresavtalet avtalats att den skattskyldige själv ska svara för utgifterna för el avseende hyreslägenheten är denna utgift avdragsgill kostnad för logi i samband med tillfällig anställning och dubbel bosättning.

text: 1.9 Hemresor vid dubbel bosättning

text: Avdrag för hemresor kan medges även i de fall där familjen flyttar med till den nya arbetsorten om förutsättningarna för avdrag för dubbel bosättning är uppfyllda. Även ensamstående som har boende på två orter kan på motsvarande sätt få avdrag för hemresor.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fr.o.m. 2009 års taxering infördes nya regler när det gäller avdrag för ökade levnadskostnader i samband med tillfällig anställning och dubbel bosättning. Skatteverket har redan behandlat en fråga i ställningstagandet "Vad krävs för att man ska anses ha flyttat till arbetsorten vid dubbel bosättning?" (2009-06-16 dnr

text: 131 496562-09/111

text: ). I detta ställningstagande behandlas andra frågor som uppkommit sedan de nya reglerna infördes.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 12 kap. 18 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, ska ökade levnads-kostnader vid tillfälligt arbete på grund av att den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den där han har sin bostad dras av bara om

text: arbetet avser en kortare tid,

text: arbetet inte är kortvarigt men ändå är tidsbegränsat till sin natur eller sådant att det kräver en fast anknytning till bostadsorten,

text: arbetet ska bedrivas på flera olika platser, eller

text: det av någon annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas att den skattskyldige bör flytta till arbetsorten.

text: Enligt

text: 12 kap. 19 §

text: IL ska ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning dras av om

text: den skattskyldige på grund av sitt arbete flyttat till en ny bostadsort, och

text: en bostad för den skattskyldige, dennes make, sambo eller familj har behållits på den tidigare bostadsorten. Ökade levnadskostnader enligt 18 och 19 §§ får enligt 20 § dras av bara om den skattskyldige övernattar på arbetsorten och avståndet mellan bostadsorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer. Utgifter för måltider och småutgifter får bara dras av för den första månaden. Avdrag för dubbel bosättning enligt 19 § får dras av under längst två år, eller, om den dubbla bosättningen föranleds av makens eller sambons förvärvsverksamhet, under längst fem år.

text: Bestämmelserna om ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning är ändrade fr.o.m. 2009 års taxering (

text: SOU 2005:28

text: prop. 2007/08:24

text: ). En viktig förändring i

text: 12 kap. 19 §

text: IL är att skälighetsrekvisitet i bestämmelsen slopades. Detta innebär bl.a. att det för avdrag inte längre krävs att makarna har en avsikt att flytta familjebostaden till ena makens nya arbetsort.

text: När en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där han eller hans familj bor, ska utgifter för hemresor dras av, om avståndet mellan hemorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer. Avdrag får göras för högst en hemresa per vecka och bara för utgifter för resa mellan två platser inom det Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (

text: 12 kap. 24 §

text: IL).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Uttrycket övernattar på arbetsorten vid dubbel bosättning och tillfälligt arbete

text: Enligt

text: 12 kap. 20 §

text: IL medges avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfällig anställning och dubbel bosättning bara om den skattskyldige övernattar på arbetsorten . Frågor har ställts om vad som i detta sammanhang avses med begreppet arbetsorten.

text: Exempel A

text: Karin, som har sin ordinarie bostadsort i Stockholm, arbetar tillfälligt i Växjö. Hon har sin tillfälliga bostad i Kalmar och pendlar dagligen mellan Kalmar och tjänstestället i Växjö. I sin deklaration yrkar Karin avdrag för resor mellan bostaden i Kalmar och arbetet i Växjö, utgifter för bostaden i Kalmar och hemresor till permanentbostaden i Stockholm. Kan Karin anses övernatta på arbetsorten i Växjö när hon bor i Kalmar, 11 mil därifrån?

text: En liknande fråga har avgjorts av KR i Stockholm, 2007-05-09, mål nr 529706. Den omständigheten att den skattskyldige valt att hyra lägenhet i Malmö i stället för i Köpenhamn (tjänsteställe Kastrup) medförde inte att han i IL:s mening inte kunde anses ha övernattat på arbetsorten.

text: Det kan inte av en skattskyldig krävas att han för att ha avdragsrätt måste övernatta inom arbetsortens gränser. Avdragsrätt för bostad får godtas om en skattskyldig har en tillfällig bostad på ett avstånd från arbetsorten inom vilket bosättning och daglig pendling framstår som rimlig. Det går inte att ange en bestämd gräns för när ett sådant avstånd överskridits.

text: Eftersom det i det här fallet får anses rimligt att dagpendla mellan Kalmar och Växjö bör Karin anses ha övernattat på arbetsorten i den mening som avses i

text: 12 kap. 20 §

text: IL.

text: 4.2 Begreppet flyttat vid dubbel bosättning — vilka krav ställs på boendet

text: Frågor har ställts om vad som avses med begreppet flyttat i samband med bedömning av avdrag för dubbel bosättning. Vilka krav ställs på boendet på den nya bostadsorten för att avdrag ska kunna medges?

text: Exempel B

text: Sven, som är bosatt i Stockholm med sin familj, är tillsvidareanställd av ett norskt flygbolag. Han är placerad i Oslo. Inkomsterna från flygbolaget beskattas i Sverige. Han har omkring 10-12 övernattningar per månad på hotell i Oslo. Kostnaderna uppgår till omkring 100 000 kr per år. Är han berättigad till avdrag för kostnaderna? Förändras avdragssituationen, om han hyr ett möblerat rum i Oslo eller hyr en lägenhet tillsammans med arbetskamrater i Oslo?"

text: Avdrag bör medges i detta fall eftersom Sven tagit ett arbete på en annan ort än där han har sin bostad och skaffat en bostad där. Hur han ordnat sitt boende på den nya arbetsorten är av underordnad betydelse. Avdragssituationen förändras därför inte om han hyr ett möblerat rum i Oslo eller hyr en lägenhet tillsammans med arbetskamrater i Oslo.

text: 4.3 Dubbel bosättning — byte av bostad på den gamla bostadsorten

text: Frågor har ställts om den skattskyldige, som är berättigad till avdrag för ökade utgifter för logi för att han behållit bostad på den gamla bostadsorten, har kvar sin avdragsrätt även om han byter denna bostad denna bostad till en annan.

text: Exempel C

text: Anders som bor i Linköping får den 1 januari 2010 ett arbete i Göteborg. Han skaffar en bostad i Göteborg men behåller samtidigt den gamla bostaden i Linköping. Anders som är skild sedan 10 år tillbaka har delad vårdnad av två minderåriga barn som är bosatta i Linköping. Under 2010 säljer Anders den villa han bott i och skaffar istället en mindre bostad i Linköping. Har Anders rätt till avdrag för logi även efter det att han flyttat till den nya bostaden?

text: Som framgår av avsnitt 4.4 kan avdrag för ökade utgifter för logi medges skattskyldig som behållit bostad på den gamla bostadsorten även om ingen bor i den. I det här fallet använder Anders bostaden för att utöva gemensam vårdnad av barn. Den omständigheten att Anders skaffat en ny — mindre - bostad på den gamla bostadsorten medför inte att han går miste om rätten till avdraget. Avdrag kan således i det här fallet medges längst t.o.m. utgången av 2011.

text: Exempel D

text: Susanne som bor i Östersund tillträder den 1 januari 2010 ett nytt arbete i Stockholm. Samtidigt flyttar Susanne tillsammans med familjen till en ny bostad i Stockholm men behåller sitt bostadshus i Östersund. Den 1 maj 2010 säljer familjen huset i Östersund och köper istället ett fritidshus beläget i Östersund. Kan Susanne medges avdrag för ökade utgifter för logi och i så fall hur länge? Blir svaret annorlunda om Susanne innehaft fritidshuset i Östersund redan innan hon fick arbetet i Stockholm?

text: Som framgår av avsnitt 4.4 kan avdrag för ökade utgifter för logi medges skattskyldig även i de fall familjen flyttat med till den nya arbetsorten men en bostad behållits på den gamla bostadsorten. Skälet till detta kan bl.a. vara att det ska finnas möjlighet att få avdrag under en övergångsperiod för att kunna avyttra den gamla bostaden.

text: I det här fallet har Susanne och hennes familj behållit bostaden på den gamla bostadsorten under en viss tid. Susanne är därför berättigad till avdrag för ökade utgifter för logi för tiden fram till dess att huset såldes, således för tiden fram till den 1 maj 2010. Eftersom avdrag endast bör medges för tiden fram till dess att det gamla bostadshuset avyttrades och något annat skäl för avdrag inte föreligger bör avdrag inte medges för tiden därefter. Avdrag kan således inte medges för utgifter för fritidshus oavsett om detta anskaffats före eller efter det att den dubbla bosättningen påbörjades.

text: 4.4 Dubbel bosättning — ingen bor i den gamla bostaden

text: En fråga som har uppkommit är om avdrag för dubbel bosättning kan medges även i det fall den skattskyldiges familj flyttat med till den nya arbetsorten och den gamla bostaden behållits utan att hyras ut. En annan liknande fråga är om avdrag kan medges om bostaden på den gamla bostadsorten behållits exempelvis för att utöva gemensam vårdnad av barn.

text: Genom den nämnda ändringen av

text: 12 kap. 19 §

text: IL har förutsättningarna för avdrag förtydligats och förenklats såtillvida att någon skälighetsbedömning inte längre ska göras. Avdrag ska medges om vissa objektiva förutsättningar är uppfyllda, nämligen när en skattskyldig på grund av sitt arbete har flyttat till en ny bostadsort och en bostad för den skattskyldige, dennes make, sambo eller familj har behållits på den tidigare bostadsorten. (

text: prop. 2007/08:24 s. 22

text: ). I samma proposition, s. 26, anför regeringen att det inte bör införas några särskilda avdragsregler vid svårigheter att avyttra bostaden på den gamla bostadsorten. Regeringen anför att den delar utredningens bedömning att den föreslagna tvåårsperioden för samtliga skattskyldiga utgör en tillräckligt lång tid för att svårigheter att avyttra den gamla bostaden ska kunna lösas.

text: Med hänsyn till dessa uttalanden så räcker det att den skattskyldige har kvar en bostad på den gamla bostadsorten för att han ska ha uppfyllt kriteriet "behållit en bostad". Det fordras inte att familjen bor där. Om övriga förutsättningar för avdragsrätt är uppfyllda kan avdrag för dubbel bosättning medges under en tvåårsperiod även i det fall familjen flyttat med till arbetsorten och den skattskyldige haft utgifter även för en bostad på den gamla bostadsorten. På motsvarande sätt kan avdrag medges om bostaden behållits för att t.ex. utöva gemensam vårdnad av barn.

text: 4.5 Avdrag för måltider och småutgifter

text: Frågor har ställts angående beräkning av avdrag för måltider och småutgifter vid tillfälligt arbete och dubbel bosättning under den första månaden.

text: Avdrag för ökade utgifter för måltider och småutgifter vid tillfälligt arbete och dubbel bosättning får dras av bara för den första månaden av vistelsen på arbetsorten och bara om övernattning sker på arbetsorten (

text: 12 kap. 20 §

text: IL). Någon förlängning på det sätt som görs av tremånadersperioden vid tjänsteresa ska inte göras. Avdragets storlek är då beroende av hur den skattskyldige arbetar.

text: Exempel E

text: Anna börjar sitt tillfälliga arbete den 18 januari 2011. Om hon vistas på arbetsorten hela den första månaden, dvs. fr.o.m. den 18 januari t.o.m. den 17 februari, beräknas avdraget för 31 dagar.

text: Om det av uppgifterna framgår att Anna arbetar på ett visst sätt och endast övernattar på arbetsorten i samband med det, beräknas avdraget enligt följande:

text: arbete varje vecka (måndag — fredag) — avdrag medges för 23 dagar

text: arbete varannan vecka (måndag-fredag de veckor hon jobbar) — avdrag medges för 13 dagar

text: arbete varannan helg (lördag-söndag) — avdrag medges för 6 dagar (eftersom avdragsperioden börjar räknas den 22 januari).

text: 4.6 Dubbel bosättning — byte av arbets- och bostadsort under avdragsperioden

text: Fråga har uppkommit om beräkning av avdrag för dubbel bosättning när en skattskyldig som under en viss tidsperiod är berättigad till avdrag för dubbel bosättning under denna period byter till ny arbetsort.

text: Exempel F

text: Carl flyttade den 1 januari 2008 på grund av sitt arbete från Lund till Oskarshamn. Hans hustru är bosatt i Lund och har arbete i Malmö. Den 1 februari 2011 kommer Carl på grund av sitt arbete att flytta från Oskarshamn till Stockholm (samma arbetsgivare som i Oskarshamn). Är han berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning från den 1 februari 2011 och i så fall hur länge?

text: Även efter flytten till Stockholm har han kvar sin avdragsrätt på fem år som påbörjades den 1 januari 2008, dvs. han kan göra avdrag för hela 2012. Av innehållet i

text: 12 kap. 19 §

text: IL framgår att avdrag för ökade levnadskostnader ska dras av om den skattskyldige flyttat till en ny bostadsort och en bostad behållits på den tidigare bostadsorten. I det här fallet medför flytten dock inte att en ny avdragsperiod inleds då någon bostad för familjen inte behålls i Oskarshamn. Svaret ändras inte även om Carl hade fått en ny arbetsgivare i Stockholm den 1 februari 2011.

text: Om Carl däremot efter det att han slutat sitt arbete i Oskarshamn flyttar tillbaka till familjen i Lund för att en tid därefter flytta till en ny bostad i Stockholm kan en ny avdragsperiod påbörjas.

text: 4.7 Dubbel bosättning — vilken bostad ska avdrag medges för?

text: Fråga har uppkommit angående ensamståendes avdragsrätt för ökade levnadskostnader i samband med dubbel bosättning. Vilken bostad ska den ensamstående få avdrag för och är det i så fall någon skillnad vid denna bedömning i förhållande till gifta och sambor.

text: Enligt

text: 12 kap. 21 §

text: IL ska ökade utgifter för logi dras av med ett belopp som motsvarar den faktiska utgiften. Avdrag för logi medges normalt med den faktiska bostadskostnaden på arbetsorten. Principen är att avdrag ska medges för den verkliga fördyringen till följd av flytten. I

text: prop. 1989/90:110 s 360

text: slår man fast att avdraget normalt bör motsvara den faktiska bostadskostnaden på arbetsorten men om familjebostaden flyttas till den nya orten bör avdrag i en sådan situation medges för bostaden på den tidigare bostadsorten.

text: Avdrag kan då medges för ensamstående för en tid av högst två år förutsatt att han/hon har en bostad såväl på arbetsorten som på den gamla bostadsorten. Enligt lagtexten ska ökade utgifter för logi dras av. Uttrycket i lagtexten att avdrag medges för ökade utgifter innebär att avdrag bör medges med mellanskillnaden mellan bostadskostnaderna före resp. efter att den dubbla bosättningen inleddes. En förutsättning för avdrag är att utgiftsökningen är föranledd av den dubbla bosättningen.

text: För gifta/sammanboende gäller dock att avdrag för ökade utgifter för logi bör medges med bostadskostnaden på den gamla bostadsorten om familjebostaden flyttats till den nya arbetsorten.

text: 4.8 Ingår hushållsel i avdragsgilla utgifter för logi i hyreslägenheter?

text: Frågor har ställts angående vilka utgifter som får dras av när skattskyldiga är berättigade till avdrag för ökade levnadskostnader för logi i samband med tillfällig anställning och dubbel bosättning.

text: Avdrag för logikostnader medges med den faktiska bostadskostnaden. När det gäller hyreslägenheter är det den erlagda hyran som utgör faktisk bostadskostnad. Frågan är om avdrag även kan medges för den skattskyldiges utgifter för hushållsel när det i hyreskontraktet avtalats att bostadshyran inte inkluderar hushållsel.

text: Eftersom elförbrukningen får anses utgöra en del av den skattskyldiges kostnad för boendet bör den utgift för hushållsel som den skattskyldige haft enligt Skatteverkets uppfattning anses utgöra en del av den faktiska bostadskostnaden. Den skattskyldige bör därför utöver hyran även anses berättigad till avdrag för utgifter för den elförbrukning som belöper på bostaden.

text: 4.9 Hemresor vid dubbel bosättning

text: Som framgår av avsnitt 4.1 kan avdrag för ökade utgifter för logi medges även när familjen flyttat med den skattskyldige till den nya arbetsorten under förutsättning att denne haft utgifter för logi även på den gamla bostadsorten. Detta gäller såväl för gifta och sammanboende som för ensamstående skattskyldiga. Därmed aktualiseras även frågan om det finns rätt till avdrag för hemresor i den situationen.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning bör ensamstående och gifta/sammanboende behandlas lika i den beskrivna situationen. Under de två första åren av dubbel bosättning bör således avdrag för hemresor kunna medges alla skattskyldiga för resor som faktiskt företagits till den gamla bostadsorten. Ett sådant synsätt är motiverat av att de skattskyldiga kan behöva resa hem till den gamla bostaden för att försöka sälja den, eller har de kanske inledningsvis bara skaffat en tillfällig bostad på den nya arbetsorten. När det gäller gifta och sammanboende gäller avdragsrätten endast den skattskyldiges resor — inte familjens — med i första hand allmänna färdmedel.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 942098-09/111

text: Nytt: 2012-09-28

text: Detta ställningstagande har upphört att gälla och ersatts av ställningstagandet Upphävande av ställningstagandet Nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel med utländsk skatt och kupongskatt, dnr

text: 131 650398-12/111

text: 1 Sammanfattning

text: Nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel med utländsk skatt och kupongskatt medges med den skatt som är hänförlig till försäkringen och som betalats under året före beskattningsårets ingång. Så gäller även om nedsättning tidigare taxeringsår felaktigt skett för skatt betald under beskattningsåret.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En obegränsat skattskyldig person har en försäkring i ett utländskt försäkringsbolag. På försäkringen utgår svensk avkastningsskatt. Av10 a§ AvPL framgår att nedsättning av skatten får göras med den utländska skatt eller den kupongskatt som är hänförlig till försäkringen och som har betalats. Är det skatten för inkomståret eller året före inkomståret som nedsättning medges för? Är svaret detsamma även om nedsättning av avkastningsskatten tidigare skett med samma skattebelopp men under "fel" år?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Avkastningsskatt betalas på utländska liv- och pensionsförsäkringar och baserar sig på försäkringens värde vid beskattningsårets ingång. Skatteunderlaget är enligt

text: 3 § lag (1990:661)

text: om avkastningskatt på pensionsmedel, AvPL, kapitalunderlaget multiplicerat med den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret närmast före ingången av beskattningsåret.

text: Rätt till nedsättning av avkastningsskatt med utländsk skatt infördes år 1997 genom10 a§ AvPL. Där angavs bl.a. följande."Skattskyldiga som avses i 2 § första stycket 7 har rätt till nedsättning av skatten på försäkringen med belopp som motsvarar den utländska skatt hänförlig till försäkringen som försäkringsgivaren eller den skattskyldige har betalat. Nedsättning medges endast om rätt till avräkning för den utländska skatten enligt lagen (

text: ) om avräkning av utländsk skatt saknas. Med utländsk skatt avses dels sådan skatt som anges i

text: 14 § nämnda lag

text: , dels punktskatt och förmögenhetsskatt."

text: I

text: prop. 1995/96:231

text: framgår på s. 40 att nedsättning av avkastningsskatt ska kunna ske för betald utländsk skatt som kan anses hänförlig till försäkringen. Man hänvisar här till förslaget i departementspromemorian Beskattning av utländska kapitalförsäkringar,

text: Ds 1996:27

text: , som har som utgångspunkt att det normalt är den faktiska skattebelastningen på sparandet, dvs. den utländska skatten som betalats och allokerats till försäkringen som grundar avräkningsbart belopp. I specialmotiveringen till10 a§ uttalas vidare att det genom en hänvisning i paragrafen till

text: 14 § lagen (1986:468)

text: om avräkning av utländsk skatt, avräkningslagen, framgår att avräkning primärt ska ske för bl.a. allmän slutlig skatt i utlandet på inkomst och att t.ex. den engelska motsvarigheten till svensk avkastningsskatt hör till denna grupp skatter.

text: Skrivningen i 14 § avräkningslagen löd som följer."Avräkning skall därvid ske för utländsk skatt som erlagts under kalenderåret närmast före beskattningsåret och som belöper på avkastning — på den skattskyldiges utländska tillgångar - som vid beräkning av avkastningsskatt på pensionsmedel ingår i kapitalunderlaget för ifrågavarande beskattningsår".

text: Ursprungligen medgavs således endast nedsättning med utländsk skatt men genom ett tillägg i10 a§ AvPL infördes den 1 januari 2005 även rätt till nedsättning med kupongskatt hänförlig till försäkringen.

text: Bakgrunden till detta framgår av

text: prop. 2004/2005:31, s. 17

text: . När utländska försäkringar innehåller svenska aktier eller andelar i svenska värdepappersfonder och utdelning erhålls på grund av detta ska kupongskatt betalas av det utländska skattesubjektet. Därmed fanns risk att avkastning från utländska försäkringar skulle komma att dubbelbeskattas, vilket även skulle kunna stå i strid med EU-rätten. För att undvika detta infördes därför även rätt till nedsättning för kupongskatt. I propositionen, kommentaren till10 a§, uttalades på s. 19 bl. a. följande."Härmed avses den faktiska kupongskatt som slutligt belastat försäkringen och påförts den skattskyldige, dvs. efter att t.ex. skatteavtal beaktats. Motsvarande gäller också om utländsk skatt sätts ned på grund av den svenska kupongskatten. Nedsättningen av avkastningsskatten skall då självklart endast avse den utländska skatt som betalas efter nedsättningen."

text: Av10 a§ AvPL, i dess lydelse fr.o.m. den 1 januari 2009, framgår att obegränsat skattskyldig som har kapital- eller pensionsförsäkring i utländskt försäkringsbolag har rätt till nedsättning av avkastningsskatten. Nedsättning medges med belopp som motsvarar den utländska skatten eller den kupongskatt som är hänförlig till försäkringen och som försäkringsgivaren eller den skattskyldige har betalat. Vidare anges att man med utländsk skatt avser sådan skatt som anges i 1 kap. 3 § avräkningslagen.

text: I10 a§ AvPL hänvisas således numera till 1 kap. 3 § avräkningslagen i stället för till 14 §. Av

text: prop. 2008/09:63 s. 59

text: framgår att den i 3 § avräkningslagen införda definitionen av uttrycket utländsk skatt tidigare har gjorts tillämplig på samtliga paragrafer i avräkningslagen och har ersatt definitionen i

text: 14 § samma lag

text: . Därför föreslogs att hänvisningen till 14 § skulle ersättas med hänvisning till 1 kap. 3 § avräkningslagen.

text: 1 kap. 3 § avräkningslagen, i dess lydelse fr.o.m. 1 januari 2009, innehåller en uppräkning av de skatter som vid lagens tillämpning ska anses som utländsk skatt. I 3 kap. avräkningslagen, som reglerar nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel, framgår dock av 1 § att avräkning ska ske av utländsk skatt som har betalats under kalenderåret närmast före beskattningsåret och som belöper på sådan avkastning, på den skattskyldiges utländska tillgångar, som vid beräkning av avkastningsskatt på pensionsmedel ingår i kapitalunderlaget för beskattningsåret.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Obegränsat skattskyldiga som har kapital- eller pensionsförsäkring i utländskt försäkringsbolag har, enligt10 a§ AvPL, rätt till nedsättning av avkastningsskatt för både utländsk skatt och svensk kupongskatt.

text: Varken av nuvarande lagtext eller av förarbetena framgår klart vilket års utländska skatt och kupongskatt nedsättning kan medges för. Numera hänvisar10 a§ AvPL till 1 kap. 3 § avräkningslagen avseende utländsk skatt. Den definition som finns i denna paragraf ger dock inget besked om vilket års skatt nedsättning ska medges för. I den tidigare lydelsen av10 a§ hänvisades till 14 § avräkningslagen vad gäller innebörden av utländsk skatt. Där framgick att avräkning skulle ske för utländsk skatt som erlagts under kalenderåret närmast före beskattningsåret.

text: Även om nuvarande formulering av10 a§ AvPL inte hänvisar till någon bestämmelse som klart anger vilket års utländska skatt och kupongskatt nedsättning ska göras för anser Skatteverket att den nya lydelsen inte innebär någon förändring i sak. Det finns heller inga uttalanden i varken

text: prop. 2004/2005:31

text: eller

text: prop. 2008/2009:63

text: som talar för att något annat åsyftats. Nedsättning av avkastningsskatt för såväl utländsk skatt som för kupongskatt ska därmed göras för belopp som har betalats under kalenderåret närmast före beskattningsåret.

text: Även om nedsättning tidigare taxeringsår felaktigt skett för skatt betald under beskattningsåret ska fortsättningsvis nedsättning ske för skatt betald under året närmast före beskattningsåret.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 94488-11/111

title: Frivillig skattskyldighet och skattetillägg

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet "Fråga om periodiseringsskattetillägg; mervärdesskatt" dnr

text: 130 566178-04/111

text: 1 Sammanfattning

text: Avdrag för ingående mervärdesskatt har yrkats för kostnader avseende byggnation som inte omfattas av registrering för frivillig skattskyldighet för lokaluthyrning. Oriktig uppgift har lämnats. Efter att felet upptäckts av Skatteverket medges, efter ansökan, frivillig skattskyldighet. Härefter erhålls, beroende på omständigheterna, ett retroaktivt avdrag med hela beloppet med stöd av

text: 9 kap. 8 §

text: ML alternativt avdrag med stöd av jämkningsreglerna i

text: 8 a kap.

text: ML. Enligt Skatteverkets uppfattning föreligger inte i nämnda situation ett periodiseringsfel. Skattetillägg ska därför tas ut med 20 %. I normalfallet bör dock befrielse medges på sätt att skattetillägget sätts ned till en fjärdedel.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett AB är registrerat som skattskyldigt till mervärdesskatt för lokaluthyrning i en fastighet för viss lokalyta. Vid utredning av skattedeklarationen för januari år 1 framkommer att bolaget byggt till den aktuella byggnaden och att ingående mervärdesskatt på dessa kostnader dragits av trots att tillbyggnaden inte ingår i den yta som omfattas av registreringsbeslutet. Härigenom har bolaget lämnat oriktig uppgift. Skatteverket överväger att vägra avdraget och påföra skattetillägg med 20 %.

text: Bolaget inger härefter i mars år 1 en ansökan om frivillig skattskyldighet för de lokaler som ingår i tillbyggnaden. Bolaget medges skattskyldighet och retroaktivt avdrag för den aktuella ingående mervärdesskatten i redovisningsperioden mars.

text: Den fråga som har väckts är om felet i skattedeklarationen i januari år 1 är ett periodiseringsfel som ska generera ett s.k. periodiseringsskattetillägg och om bedömningen blir densamma om bolaget i stället för retroaktivt direktavdrag medges avdrag enligt jämkningsreglerna i

text: 8 a kap.

text: ML. Vidare har fråga väckts om det föreligger grund för hel eller delvis befrielse för det fall att felet inte är att hänföra till periodiseringsfel.

text: 3 Gällande rätt

text: Av

text: 9 kap. 4 §

text: ML följer att den frivilliga skattskyldigheten inträder den dag då ansökan inkommer till Skatteverket eller den senare dag som sökanden angett, dock tidigast den dag då hyresgästen eller bostadsrättshavaren enligt avtal tillträder den del av fastigheten som ansökan avser.

text: Enligt 15 kap. 1 § 1 st . SBL gäller att om den skattskyldige på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för beskattningen, ska en särskild avgift (skattetillägg) tas ut.

text: Av 15 kap. 4 § 1 st . SBL framgår att om en oriktig uppgift lämnats är skattetillägget 20 % av den skatt som, om den oriktiga uppgiften hade godtagits, inte skulle ha påförts eller felaktigt skulle ha tillgodoräknats den skattskyldige.

text: Av 15 kap. 4 § 3 st . SBL framgår att till den del den oriktiga uppgiften består i att ett belopp hänförts eller kan antas komma att hänföras till fel redovisningsperiod, ska skattetillägget beräknas efter 2 %, om det är fråga om sådan skatt för vilken redovisningsperioden utgör högst tre månader och den skattskyldige hänfört eller kan antas ha avsett att hänföra beloppet till en period som löper ut högst fyra månader efter den som beloppet borde ha hänförts till samt efter 5 % i övriga fall.

text: I

text: 15 kap. 10 §

text: SBL anges att den skattskyldige helt eller delvis ska befrias från särskild avgift om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig eller om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. Om den skattskyldige delvis befrias från avgiften ska den sättas ned till hälften eller en fjärdedel.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Periodiseringsfel

text: Enligt Skatteverkets mening måste lagstiftningen ges den tolkningen att, för att det ska vara fråga om ett periodiseringsfel avseende ingående mervärdesskatt, avdragsrätt föreligger i en annan period för den ingående mervärdesskatten när avdraget yrkas. I förevarande fall hade bolaget över huvud taget inte rätt till avdrag för den ingående mervärdesskatten när avdraget yrkades, eftersom bolaget vid denna tidpunkt inte var registrerat som frivilligt skattskyldigt för den aktuella ytan. Till följd härav kan det enligt Skatteverkets mening inte vara fråga om ett periodiseringsfel. Detta gäller oavsett om bolaget vid ett senare tillfälle medges antingen retroaktivt avdrag för hela beloppet eller avdrag genom jämkning enligt

text: 8 a kap.

text: ML.

text: 4.2 Befrielse

text: Det ligger i sakens natur att frågan om befrielse ska medges helt eller delvis är avhängig av omständigheterna i det enskilda fallet. Av förarbetena till

text: 15 kap. 10 §

text: SBL framgår att om det finns skäl för delvis befrielse är den allmänna utgångspunkten att skattetillägget ska sättas ned till hälften. För att det ska bli aktuellt att sätta ned avgiften till en fjärdedel, så måste det i det enskilda fallet framstå som otillräckligt att endast halvera skattetillägget. I den beskrivna situationen är det enligt Skatteverkets mening oskäligt att ta ut fullt skattetillägg eftersom felet trots allt har karaktär av periodiseringsfel genom att rätt till avdrag föreligger i senare period/-er. Delvis befrielse bör därför medges på så sätt att skattetillägget sättas ned till en fjärdedel.

text: Skulle det i ett enskilt fall förhålla sig på det sättet att den skattskyldige gjort avdrag för ingående mervärdesskatt med ett högre belopp än vad som kan medges avdrag för med stöd av 9 kap. 8 § eller 8 a kap. ML, ska ställningstagandet enbart tillämpas på den delen av beloppet för vilket avdragsrätt föreligger. För resterande belopp kan det bli aktuellt att tillämpa det rättsliga ställningstagandet (dnr

text: 131 389823-09/111

text: ) om halv befrielse från skattetillägg när avdrag för bl.a. ingående mervärdesskatt medges vid inkomsttaxeringen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 94691-15/111

title: Frågor om negativ ränta på inlåningskonto samt investeringssparkonto

text: Nytt: 2016-03-31

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet ”Fråga om negativ ränta på inlåningskonto”, dnr

text: 131 157642-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Om en bank väljer att ta ut en avgift (negativ ränta) av en kund för dennes inlåningskonto anser Skatteverket att denna avgift inte är avdragsgill.

text: Skatteverket anser att schablonintäkten på ett investeringssparkonto och avkastningsskatten på en kapitalförsäkring blir noll kronor om statslåneräntan skulle vara negativ den 30 november året innan inkomståret.

text: 2 Frågeställning och bakgrund

text: Reporäntan är den korta räntan som reglerar räntan mellan bankerna och Riksbanken. Statslåneräntan består av den genomsnittliga marknadsräntan på statsobligationer med en återstående löptid på minst fem år. Statslåneräntan ska avspegla den riskfria långa marknadsräntan (se www.riksbanken.se).

text: I samband med att Riksbanken har beslutat om en negativ reporänta har Skatteverket fått frågor:

text: Är en avgift som banken tar ut (negativ ränta) av en kund för dennes inlåningskonto avdragsgill som en ränteutgift, eller på annat sätt?

text: Hur påverkar en negativ statslåneränta beskattningen av investeringssparkonton och avkastningsskatten på t.ex. pensions- och kapitalförsäkringar?

text: 3 Bedömning

text: 3.1 Avdrag för negativ ränta på ett inlåningskonto?

text: En ränta är en ersättning för en kredit som låntagaren får betala till långivaren för att få låna dennes pengar. För att betecknas som ränta ska ersättningen beräknas utifrån kreditens storlek och lånetidens längd.

text: Om en kund får betala för att ha ett inlåningskonto anser Skatteverket att det inte kan ses som en ränteutgift. Det får istället ses som en avgift som banken tar ut för att tillhandahålla system och tjänster som hör ihop med kontot, oberoende om avgiften beräknas utifrån hur mycket pengar som förvaras på kontot och hur länge de förvaras där.

text: Skatteverket anser inte heller att avgiften är avdragsgill på någon annan grund. Den kan inte ses som en utgift för att förvärva eller bibehålla en inkomst och inte heller som en förvaltningsutgift.

text: 3.2 Hur ska schablonintäkt på investeringssparkonto beräknas vid negativ statslåneränta?

text: Tillgångar som förvaras på ett investeringssparkonto beskattas på ett annat sätt än tillgångar som förvaras i t.ex. en depå. Vinster vid försäljningar är inte skattepliktiga och förluster är inte avdragsgilla. Ränta, utdelning och annan avkastning ska inte heller beskattas. Istället ska tillgångar på ett investeringssparkonto beskattas genom att investeringsföretaget räknar fram ett kapitalunderlag och beräknar en schablonintäkt på detta underlag. Schablonintäkten är statslåneräntan den siste november året innan inkomståret multiplicerat med kapitalunderlaget. Schablonintäkten beskattas sen som en kapitalinkomst med 30 procent.

text: Av lagtexten framgår att kontoinnehavaren ska ta upp en schablonintäkt på kontot (

text: 42 kap. 36 § inkomstskattelagen

text: ). Av både syftet med reglerna och av själva lagtextens utformning framgår att det är en intäkt som ska beräknas inte ett resultat.

text: Skatteverket anser därför att schablonintäkten aldrig kan bli lägre än noll kronor. Skulle statslåneräntan vara negativ den 30 november året innan inkomståret kommer schablonintäkten på ett investeringssparkonto att uppgå till noll kronor för efterföljande inkomstår. Det innebär att om statslåneräntan den 30 november 2015 skulle vara noll procent eller negativ kommer schablonintäkten för inkomståret 2016 att vara 0 kr.

text: Skatteverket anser att en negativ statslåneränta inte kan medföra att innehavaren av ett investeringssparkonto får en ”negativ” intäkt, som kan vändas till ett avdrag i deklarationen.

text: Motsvarande gäller vid beräkning av avkastningsskatt för t.ex. kapitalförsäkringar.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 951294-09/111

title: Kapital - vad utgör ersättning för uthyrning av privatbostad

text: 1 Sammanfattning

text: Vid uthyrning av privatbostadsfastighet, privatbostad eller hyresrätt ska hyran tas upp till beskattning. Det ska dock inte jämställas med hyra om en hyresgäst ska svara för sin egen elförbrukning, uppvärmning, telefon eller dylikt. Ersättningen kan om den särskiljs och läggs ovanpå den normala hyran även betalas till värden utan att den jämställs med hyra. Det viktiga är att ersättningen motsvarar hyresgästens faktiska förbrukning. Schablonmässigt bestämd ersättning ses som hyra.

text: En beräkning av hyresgästens faktiska förbrukning av t.ex. el, när endast en del av bostaden hyrs ut, bör förutsätta att det finns en särskild mätare för hyresgästens förbrukning.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Enligt

text: inkomstskattelagen

text: ska ersättningar när en privatbostadsfastighet eller en privatbostad hyrs ut tas upp. Detsamma gäller vid uthyrning av en bostad som innehas med hyresrätt. Förarbetena anger dock att det inte ska jämställas med hyra om en hyresgäst åtar sig att svara för sin egen elförbrukning, telefon eller dylikt. Avdrag vid uthyrning medges inte för faktiska kostnader utan enligt en schablon.

text: Dessa regler medför att hyresvärden får lägre skatt om hyresgästen själv svarar för sina utgifter och hyran sänks i motsvarande mån. Detta eftersom hyresvärden inte har rätt till mer avdrag för att hyran inbegriper t.ex. fri el.

text: I Skatteverkets Handledning för beskattning av inkomst vid 2009 års taxering, del 1, anges på sidan 507 att det torde krävas att betalningen sker direkt till den som tillhandahåller el, olja etc., för att betalningen inte ska anses ingå i hyran. Där anges även att i de fall endast en del av bostaden uthyres, torde detta förutsätta, att det finns en särskild mätare för hyresgästens förbrukning.

text: Med anledning av uttalandena i handledningen har följande frågor ställts.

text: Kan betalningen för hyresgästens egen förbrukning ske till hyresvärden i något fall, utan att det blir skattepliktig hyra för denne?

text: Krävs det alltid en egen mätare för el, vatten e.d., för att ersättningen från hyresgästen inte ska bli skattepliktig hyra för värden?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Ersättningar när en privatbostadsfastighet eller en privatbostad upplåts ska tas upp. Detsamma gäller ersättningar när en bostad som innehas med hyresrätt upplåts,

text: 42 kap. 30 § första stycket inkomstskattelagen

text: (IL).

text: Enligt

text: 42 kap. 30 § andra stycket

text: IL får utgifterna för upplåtelsen inte dras av. Istället ska avdrag göras med 12 000 kronor per år för varje privatbostadsfastighet, privatbostad eller lägenhet. Ytterligare avdrag hos upplåtaren ska göras enligt bestämmelserna i 31 §.

text: I proposition 1989/90:110 anförs följande på sidan 513. "För att beskattning skall ske bör det vara fråga om fall där den skattskyldige verkligen uppburit vederlag antingen kontant eller i någon annan form. Jag vill här hänvisa till vad RINK anför om att det inte skall anses som hyra om en hyresgäst åtar sig att svara för sin egen elförbrukning, telefon eller annat som har ett omedelbart samband med det egna boendet. Åtar sig en hyresgäst att utföra arbeten på fastigheten, såsom ommålning, reparationer eller andra liknande åtgärder, bör värdet av detta dock beskattas hos uthyraren."

text: Kammarrätten i Sundsvall har meddelat dom den 15 november 2007 med mål nr 1393-1397-06. Domen överklagades, men prövningstillstånd beviljades inte. Förutsättningarna var följande. L hade under åren 1998-2001 erhållit 19 800 kr från sin dotter, vilket enligt L endast utgjort ersättning för värmeförbrukningen avseende den del av fastigheten som dottern nyttjade. L uppskattade kostnaden för uppvärmning av dotterns bostad till en tredjedel av de totala uppvärmningskostnaderna. Detta då den av dottern nyttjade bostadsytan motsvarade knappt en tredjedel av fastigheten. Särskild mätare för hyresgästens elförbrukning saknades. Ersättning hade erlagts med på förhand bestämda belopp som inte begränsat sig till och helt överensstämt med verkliga belopp. Även om avsikten varit att i huvudsak få täckning för energiförbrukningen, fann kammarrätten att ersättningen skulle bedömas som hyresinkomst.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt förarbetena (

text: prop. 1989/90:110 s. 513

text: ) ska det inte jämställas med hyra om en hyresgäst åtar sig att svara för sin egen elförbrukning, telefon eller dylikt. Skatteverkets uttalande att det torde krävas att betalningen sker direkt till den som levererar t.ex. el för att den inte ska ses om hyra, bygger på uppfattningen att det som hyresgästen betalar till hyresvärden antas (presumeras) vara hänförligt till uthyrningen. En sådan betalning skulle därför i normalfallet ses som en hyresersättning.

text: Om hyresgästen har åtagit sig att betala för sin egen elförbrukning, bör dock den delen av betalningen till hyresvärden som motsvarar faktisk förbrukning och läggs ovanpå det periodiskt återkommande hyresbeloppet inte anses avse själva uthyrningen. Presumtionen att ersättning som hyresgästen betalar till hyresvärden ska ses som hyresersättning får anses ha brutits i ett sådant fall.

text: Skatteverkets uppfattning är därför att det inte ska vara avgörande om betalningen går direkt till leverantören eller inte. Det viktiga är att ersättningen motsvarar hyresgästens faktiska förbrukning. Om schablonmässigt fastställda belopp utgår som ersättning för el, värme eller telefon o.d., ses dessa som hyra, oavsett att avsikten kan antas ha varit att enbart erhålla kostnadstäckning, se t.ex. KRNSu 2007-11-15 med mål nr 1393-1397-06. Detta gäller inte till den del de justeras så att de motsvarar faktisk förbrukning genom avstämningar. Detta bör godtas om avstämningen sker minst en gång per år.

text: Om en bostad hyrs ut i sin helhet bör det inte vara några problem att avläsa hyresgästens förbrukning av t.ex. el. Däremot i de fall där endast en del av bostaden hyrs ut bör detta förutsätta att det finns en särskild mätare för att kunna avgöra hyresgästens faktiska förbrukning.