identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 728586-09/111

title: Spärrbeloppsberäkning - fördelning av skattereduktioner vid avräkning av utländsk skatt

text: Nytt: 2021-12-06

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2021-12-01, dnr.

text: Nytt: 2019-06-28

text: Från och med den 1 juli 2019 medges skattereduktion för gåva (SFS 2019:454). Skattereduktion ska göras för sjöinkomst, allmän pensionsavgift, arbetsinkomst (jobbskatteavdrag), sjukersättning och aktivitetsersättning, underskott av kapital, hushållsarbete, gåva och mikroproduktion av förnybar el i nu nämnd ordning (

text: 67 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: Nytt: 2019-06-28

text: Från och med den 1 april 2019 medges inte längre skattereduktion för fackföreningsavgift (SFS 2019:128).

text: Nytt: 2018-11-12

text: Från och med den 1 juli 2018 (SFS 2018:626) gäller enligt

text: 67 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: (1999:1229, IL, att skattereduktion ska göras för sjöinkomst, allmän pensionsavgift, arbetsinkomst (jobbskatteavdrag), sjukersättning och aktivitetsersättning, fackföreningsavgift, underskott av kapital, hushållsarbete och mikroproduktion av förnybar el i nu nämnd ordning. Jobbskatteavdrag och skattereduktion för sjukersättning och aktivitetsersättning ska bara minska den kommunala inkomstskatten.

text: Bestämmelserna om skattereduktion för sjukersättning och aktivitetsersättning infördes i 67 kap. 9 a-d §§ IL den 1 januari 2018 (SFS 2017:1212). I samband med införandet av denna skattereduktion ändrades även lagen (

text: ) om avräkning av utländsk skatt, AvrL (SFS 2017:1203). Enligt den nya lydelsen av

text: 2 kap. 10 § andra stycket

text: AvrL ska jobbskatteavdrag och skattereduktion för sjukersättning och aktivitetsersättning anses ha skett bara från kommunal inkomstskatt. Vid proportionering av skattereduktioner hanteras därför skattereduktion för sjukersättning och aktivitetsersättning på samma sätt som jobbskatteavdraget.

text: 1 Sammanfattning

text: När spärrbeloppet ska beräknas vid avräkning av utländsk skatt ska skattereduktionerna fördelas på följande sätt. Först ska skattereduktion för arbetsinkomst (jobbskatteavdrag) minska den kommunala inkomstskatten. Sedan proportioneras övriga skattereduktioner enligt

text: 67 kap.

text: inkomstskattelagen

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: När spärrbeloppet ska beräknas vid avräkning av utländsk skatt ska skattereduktion för sjöinkomst, allmän pensionsavgift, arbetsinkomst (jobbskatteavdrag), underskott av kapital och hushållsarbete fördelas på kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt samt kommunal fastighetsavgift. Enligt de nya reglerna som trädde i kraft 1 januari 2009 ska jobbskatteavdraget dock bara minska den kommunala inkomstskatten. Hur ska fördelningen ske? Finns någon särskild turordning?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelser om skattereduktion finns i

text: 67 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Enligt

text: 67 kap. 2 §

text: IL ska skattereduktion göras för sjöinkomst, allmän pensionsavgift, arbetsinkomst (jobbskatteavdrag), underskott av kapital och hushållsarbete i nu nämnd ordning. Skattereduktion räknas av mot kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift. Jobbskatteavdraget räknas dock bara av mot kommunal inkomstskatt.

text: Vid avräkning av utländsk skatt ska ett s.k. spärrbelopp beräknas. Vid spärrbeloppsberäkningen ska beaktas om den skattskyldige fått skattereduktion enligt

text: 67 kap.

text: IL. Enligt

text: 2 kap. 10 § andra stycket lagen (1986:468)

text: om avräkning av utländsk skatt anses skattereduktion ha skett från kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift med så stor del av reduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådan reduktion. Skattereduktion enligt 67 kap. 5-9 §§ IL (jobbskatteavdrag) ska dock anses ha skett bara från kommunal inkomstskatt.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Spärrbeloppet syftar till att räkna fram hur mycket svensk skatt som tas ut på den utländska inkomsten. Om spärrbeloppet understiger den utländska skatten medges avräkning högst med ett belopp som motsvarar spärrbeloppet.

text: Skattereduktioner enligt IL minskar den svenska skatt som ska betalas. Det är därför viktigt att vid spärrbeloppsberäkningen fördela ut skattereduktionerna på de olika svenska skatterna så att dessa skatter minskas. Beaktas inte skattereduktionerna kommer de skatter som ingår i spärrbeloppsberäkningen att uppgå till för höga belopp. Detta kan medföra att avräkning medges med så stort belopp att skattereduktionerna inte kan utnyttjas. Beaktas skattereduktionerna vid spärrbeloppsberäkningen kommer dessa däremot att utnyttjas fullt ut och den utländska skatt som inte kan avräknas det aktuella året kan avräknas under något av de kommande fem åren (carry forward). Om skattereduktionerna inte utnyttjas fullt ut därför att avräkning medges med för högt belopp bortfaller möjligheten till carry forward och det sammanlagda skatteuttaget kan bli för högt.

text: Vid spärrbeloppsberäkningen ska jobbskatteavdraget minska den kommunala inkomstskatten medan övriga skattereduktioner fördelas på samtliga angivna skatter. Om beräkningen görs på den totala kommunalskatten innan jobbskatteavdraget dragits av kan kommunalskatten i vissa fall bli negativ när samtliga skattereduktioner fördelats ut. Övriga skatter kommer då också att uppgå till för höga belopp.

text: Skatteverket anser inte att fördelningen ska göras på ett sådant sätt så att man räknar fram en negativ kommunalskatt. Skatteverket anser i stället att beräkningen ska gå till på följande sätt.

text: Först dras jobbskatteavdraget bort från den kommunala inkomstskatten. Sedan proportioneras övriga skattereduktioner mot den kommunala inkomstskatt som därefter återstår, statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift. Då uppkommer inte möjligheten att räkna fram en negativ kommunalskatt.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 728829-06/111

nyckelord:
Bokföring & redovisning
Inkomstskatt

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Värdeminskningsavdrag efter att inventarier övertagits i samband med fusion

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

type: stycke

text: Detta ställningstagande ersätter det tidigare ställningstagandet från 2005-03-21 om värdeminskningsavdrag efter att inventarierna övertagits i samband med fusion (dnr

text: 130 133562-05/111

text: ). Anledningen till detta är att Regeringsrätten i dom från den 8 november 2006 (mål nr

text: ) har klargjort gällande rätt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ibland kan ett övertagande företag vid en fusion ha intresse av att ta upp övertagna inventarier till ett högre värde än det skattemässiga värdet hos det överlåtande företaget. En sådan skillnad mellan bokfört värde och skattemässigt värde på inventarier innebär att rätten till räkenskapsenlig avskrivning kan förloras. Det övertagande företaget får dock fortsätta att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning om mellanskillnaden tas upp som intäkt (antingen för ett år eller fördelat på tre år).Frågan har uppkommit hur avdrag för värdeminskning på inventarier ska beräknas efter att inventarierna övertagits i samband med en fusion.

text: Frågan kan illustreras med följande exempel:

text: År 1: Företaget X anskaffar inventarier för 10 mkr.

text: År 1-4: X gör värdeminskningsavdrag på inventarierna enligt huvudregeln för räkenskapsenlig avskrivning år 1-3 och enligt kompletteringsregeln år 4. Värdet enligt balansräkningen liksom det skattemässiga värdet uppgår till 2 mkr år 4.

text: År 5: Företaget Y övertar inventarierna i X genom en fusion. Y tar upp värdet på inventarierna till 12 mkr. Eftersom värdet därigenom blir högre än inventariernas skattemässiga värde riskerar Y att förlora rätten till räkenskapsenlig avskrivning. För att inte förlora den rätten redovisar Y skillnaden mellan det nya värdet, 12 mkr, och det skattemässiga värdet, 2 mkr, dvs. 10 mkr, som en intäkt vid beskattningen. Y fördelar beloppet på år 5-7.

text: Frågan är hur stort värdeminskningsavdrag Y kan medges år 5 och 6 enligt räkenskapsenlig avskrivning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Avdrag för värdeminskning på inventarier

text: I

text: 18 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: - samtliga lagrum i fortsättningen gäller

text: inkomstskattelagen

text: - anges att utgifter för att anskaffa inventarier ska dras av genom årliga värdeminskningsavdrag, och att avdragen beräknas enligt bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning.

text: Begreppet "anskaffningsvärde" är särskilt reglerat, bl.a. i 18 kap. 7 § där det sägs att anskaffningsvärdet för inventarier är utgiften för förvärvet om de förvärvas genom köp, byte, egen tillverkning eller på liknande sätt. Det anges vidare att om inventarierna förvärvas på annat sätt, anses marknadsvärdet vid förvärvet som anskaffningsvärde.

text: I 18 kap. 13 § beskrivs huvudregeln för räkenskapsenlig avskrivning. Det anges att värdeminskningsavdrag får göras med högst 30 procent per år av avskrivningsunderlaget.

text: Vid räkenskapsenlig avskrivning finns en kompletteringsregel (18 kap. 17 §). Den innebär att den skattskyldige får dra av ett så högt belopp att det skattemässiga värdet inte överstiger anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent.

text: För räkenskapsenlig avskrivning gäller särskilda förutsättningar (18 kap. 14 §). Bestämmelserna får tillämpas bara om den skattskyldige haft ordnad bokföring som avslutats med årsbokslut och om avdraget motsvarar avskrivningen i bokslutet.

text: Ett återkommande begrepp i 18 kap. är inventariernas "skattemässiga värde". Begreppet är särskilt definierat i 2 kap. 33 § där det sägs att med skattemässigt värde på inventarier avses anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

text: 3.2 Fusion och räkenskapsenlig avskrivning

text: En fusion innebär att ett eller flera företags samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser övertas av ett annat företag och att det överlåtande företaget upplöses utan likvidation (37 kap. 3 §). Vid en fusion inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation, bl.a. när det gäller inventarier (37 kap. 18 §).

text: Om ett övertagande företag vid en fusion tar upp övertagna inventarier i räkenskaperna till ett högre värde än det skattemässiga värdet hos det överlåtande företaget behöver det inte innebära att det övertagande företaget förlorar rätten till räkenskapsenlig avskrivning. Enligt 37 kap. 20 § får företaget tillämpa räkenskapsenlig avskrivning under förutsättning att mellanskillnaden tas upp som intäkt det beskattningsår då fusionen genomförs eller fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och de två följande beskattningsåren.

text: 3.3 Rättspraxis

text: I dom från 8 november 2006 målnr 1119-06 tar Regeringsrätten upp frågan om räkenskapsenlig avskrivning efter en fusion där inventarierna togs upp till ett högre värde efter fusionen. I domen fastställde Regeringsrätten att inventariernas avskrivningsunderlag ökar först beskattningsåret efter fusionsåret vid tillämpning av huvudregeln i 18 kap. 13 § med det belopp som vid fusionen tas upp som intäkt enligt 37 kap. 20 §. Regeringsrätten konstaterade vidare att om kompletteringsregeln tillämpas får det värde, från vilket avdrag görs under fusionsåret, inkludera det intäktsbelopp som tas upp enligt 37 kap. 20 §.

text: Regeringsrätten anförde följande skäl för sitt avgörande: "En intäktsföring enligt

text: 37 kap. 20 §

text: IL innebär att den erforderliga överensstämmelsen uppnås redan fusionsåret. Intäktsföringen innebär också — utan hinder av 2 kap. 33 — att inventariernas skattemässiga värde höjs.

text: Av vad nu sagts följer att den vid fusionen företagna uppvärderingen av inventarierna inte hindrar en fortsatt tillämpning av räkenskapsenlig avskrivning förutsatt att det sker en intäktsföring enligt

text: 37 kap. 20 §

text: IL. Om huvudregeln tillämpas gäller som begränsning att avdraget beräknas med utgångspunkt i ett avskrivningsunderlag som utgörs av värdet av inventarierna enligt balansräkningen vid det föregående beskattningsårets utgång (18 kap. 13 § andra stycket 1). Om kompletteringsregeln tillämpas gäller ingen annan begränsning än den som följer av 18 kap 17 §. Vid taxeringen godtas således att avdrag görs från ett värde som inkluderar den i 37 kap. 20 § avsedda mellanskillnaden och att avdraget uppgår till så stort belopp att det skattemässiga värdet svarar mot anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent (jfr

text: RÅ 2006 ref. 41

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket gör följande bedömning i frågan om hur avdrag för värdeminskning på inventarier ska beräknas efter att inventarierna tagits upp till ett högre värde än det skattemässiga värdet hos det överlåtande företaget i samband med fusion.

text: 4.1 Huvudregeln

text: Avskrivningsunderlaget enligt huvudregeln vid räkenskapsenlig avskrivning utgår från värdet enligt balansräkningen vid det föregående beskattningsårets utgång. Vid en fusion kommer därför värdet enligt balansräkningen för det överlåtande företaget att utgöra utgångspunkten för avskrivningsunderlaget för det övertagande företaget. Övertagandet av inventarierna till ett högre värde syns först i den första balansräkningen efter fusionen. Därefter kommer det högre värdet att ingå i avskrivningsunderlaget. Detta förutsätter dock att en intäkt tas upp i enlighet med 37 kap. 20 §.

text: 4.2 Kompletteringsregeln

text: Kompletteringsregeln innebär att avdrag får göras med ett så högt belopp att det skattemässiga värdet inte överstiger anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent. Utformningen av regeln innebär att avdrag görs från ett värde som inkluderar den i 37 kap. 20 § avsedda mellanskillnaden som tas upp till beskattning. Avdraget uppgår till så stort belopp att det skattemässiga värdet uppgår till ett belopp motsvarande anskaffningsvärdet på inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning på 20 procent. Vid tillämpningen av regeln måste också beaktas att avdraget ska motsvara avskrivningen i räkenskaperna liksom att värdet enligt balansräkningen ska vara detsamma som det skattemässiga värdet.

text: 4.3 Exempel

text: Vad som anförts beträffande huvudregeln och kompletteringsregeln innebär följande för värdeminskningsavdraget i exemplet.

text: Avdrag enligt huvudregeln år 5: Avskrivningsunderlaget uppgår till 2 mkr, dvs. värdet enligt balansräkningen vid utgången av år 4 hos X. Det högre värdet på inventarierna vid övertagandet under år 5 ingår således inte i avskrivningsunderlaget vid beräkningen av avdrag år 5. Värdeminskningsavdraget kan beräknas till högst 30 procent av 2 mkr, dvs. 0,6 mkr. Avdraget ska motsvaras av en lika stor avskrivning i räkenskaperna. Efter avskrivningen uppgår värdet enligt balansräkningen till 11,4 mkr (2 + 10 - 0,6).

text: Avdrag enligt huvudregeln år 6: Avskrivningsunderlaget uppgår till 11,4 mkr, dvs. värdet enligt balansräkningen vid utgången av år 5. Värdeminskningsavdraget kan beräknas till högst 30 procent av 11,4 mkr, dvs. 3,42 mkr. Efter en avskrivning med det beloppet uppgår värdet enligt balansräkningen till 7,98 mkr (11,4 - 3,42).

text: Avdrag enligt kompletteringsregeln år 5: En Intäktsföring av mellanskillnaden enligt 37 kap. 20 § innebär att det skattemässiga värdet och värdet enligt redovisningen överensstämmer redan under fusionsåret. Att mellanskillnaden tas upp till beskattning medför att inventariernas skattemässiga värde höjs i motsvarande mån, dvs. med 10 mkr. Inventariernas skattemässiga värde kommer därefter att uppgå till 12 mkr. Inventariernas anskaffningsvärde uppgår däremot till 10 mkr. Eftersom inventarierna anskaffades redan under år 1 kan det lägsta tillåtna skattemässiga värde år 5 beräknas till 0 kr (10 mkr — 10 mkr), motsvarande anskaffningsvärdet minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent. Avdrag kan därför medges med så stort belopp att det skattemässiga värdet motsvara det lägsta tillåtna skattemässiga värdet, dvs. 0 mkr, beräknat enligt kompletteringsregeln. Avdrag kan således erhållas med 12 mkr (12 mkr — 0 mkr).

text: 4.4 Sammanfattande bedömning

text: Mot bakgrund av genomgången av huvudregeln och kompletteringsregeln, och beräkningen av avdragen i exemplet, kan frågan om hur avdrag för värdeminskning på inventarier ska beräknas efter att inventarierna tagits upp till ett högre värde än det skattemässiga värdet hos det överlåtande företaget i samband med fusion besvaras på följande sätt. Vid en fusion kan det övertagande företaget ta upp värdet på övertagna inventarier till ett högre värde än det skattemässiga värdet hos det överlåtande företaget. För det fall det övertagande företaget redovisar skillnadsbeloppet till beskattning anser Skatteverket att värdeminskningsavdrag kan erhållas såväl enligt huvudregeln som enligt kompletteringsregeln. Det har ingen betydelse om värdet på inventarierna — efter övertagandet — är högre än det ursprungliga anskaffningsvärdet.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 729629-10/111

status: upphävt

title: Undantagen för periodiska medlemsblad och periodiska personaltidningar

text: Nytt: 2023-04-27

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-04-27, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: när publikationen tillhandahålls utan ersättning,

text: när publikationen tillhandahålls utgivaren mot ersättning, eller

text: när publikationen tillhandahålls medlem eller anställd mot ersättning.

text: Att en sammanslutning eller en arbetsgivare har överlåtit utgivningen av ett periodiskt medlemsblad eller en periodisk personaltidning till någon annan utgör inget hinder för att undantagen från skatteplikt ska få tillämpas. Skatteverket anser att lagtexten inte innehåller någon sådan begränsning som innebär att undantagen endast kan tillämpas om utgivaren är en sammanslutning, en arbetsgivare eller ett serviceorgan till dessa.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet "Undantaget rörande periodiska medlemsblad eller periodiska publikationer" daterat 2007-11-06 , dnr

text: 131 593610-07/111

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Skatteverket har 2007 meddelat ett ställningstagande rörande undantaget från skatteplikt vid framtagandet av periodiska medlemsblad och periodiska personaltidningar. Av ställningstagandet framgår att ett servicebolag till en sammanslutning som utför tryckeritjänster åt sammanslutningen kan omfattas av undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 13 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Däremot kan inte ett fristående bolag omfattas av bestämmelsen.

text: Med ett periodiskt medlemsblad avses en periodisk publikation som utges av en sammanslutning eller en organisation. Publikationen ska i princip vara avsedd för dess medlemmar, medlemmarnas anställda eller till medlemmarna direkt eller indirekt anslutna organisationer.

text: Den fråga som ställts är om det är förenligt med EU-rätten att begränsa bestämmelsens tillämpningsområde till att utgivaren måste vara en sammanslutning, en organisation eller ett servicebolag till en sammanslutning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Från skatteplikt undantas omsättning av periodiska medlemsblad eller periodiska personaltidningar när en sådan publikation tillhandahålls någon gratis eller mot ersättning tillhandahålls utgivaren, medlemmar eller anställda (

text: 3 kap. 13 §

text: ML).

text: Något undantag som motsvarar denna bestämmelse i ML finns inte i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, eller i EU-rätten i övrigt.

text: Enligt

text: prop. 1993/94:99 s. 154

text: har bestämmelserna rörande skattefrihet för vissa publikationer överförts från tidigare lagstiftning utan någon ändring. I

text: SOU 1994:88

text: anges att bestämmelsen i nuvarande

text: 3 kap. 13 §

text: ML inte överensstämmer med mervärdesskattedirektivet. Bestämmelsen i

text: 3 kap. 13 §

text: ML har inte behandlats i

text: prop. 1994/95:57

text: , dvs. den proposition som föregick ändringarna i svensk skattelagstiftning inför inträdet i EU, trots att det i utredningen som föregick propositionen framkom att bestämmelsen inte överensstämmer med EU-rätten. Bestämmelsen finns fortfarande kvar i samma lydelse som när Sverige gick med i EU.

text: Regeringsrätten har 1989 fastställt ett förhandsbesked lämnat av Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden rörande periodiskt medlemsblad,

text: RÅ 1989 not. 278

text: . Ett handelsbolag, som utgjorde ett servicebolag för två föreningar, tillhandahöll ett periodiskt medlemsblad. Handelsbolaget, dvs. servicebolaget, hade till ändamål att tillhandahålla information på revisions-, redovisnings- och skatteområdena samt angränsande ämnesområden för i första hand föreningarnas, dvs. handelsbolagets ägares, medlemmars och de anställdas behov. Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden konstaterade att tidningen är undantagen från skatteplikt till den del upplagan tillhandahölls medlemmar i föreningarna. Undantaget från skatteplikt omfattar den del av upplagan som tillhandahålls medlem, antingen mot serviceavgift eller mot särskilt vederlag, för internt bruk i medlemmars verksamhet.

text: Skatterättsnämnden har den 16 juni 2005 meddelat ett förhandsbesked som innebär att undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 13 §

text: ML inte kunde tillämpas när ett fristående bolag var mottagare av den periodiska publikationen. Enligt nämndens mening är en grundläggande förutsättning för att

text: 3 kap. 13 §

text: ML ska kunna bli tillämplig att det föreligger ett medlemsförhållande. Något sådant medlemsförhållande förelåg inte i ärendet.

text: Inom unionsrätten förekommer olika allmänna rättsgrundsatser — tolkningsprinciper - såsom rättsäkerhetsprincipen, skatteneutralitetsprincipen, likabehandlingsprincipen och proportionalitetsprincipen. Principerna intar en i många hänseende överordnad position och kan närmast hänföras till primärrätten. De allmänna principerna är som regel till för att värna om den enskildes rättigheter.

text: Likabehandlingsprincipen innebär att jämförbara situationer inte får behandlas olika såvida det inte finns sakliga skäl för en sådan särbehandling. (215/85, Balm, p. 23)

text: Skatteneutralitetsprincipen ger uttryck för konkurrenshänsyn och innebär att all ekonomisk verksamhet ska beskattas på ett neutralt sätt. Principen utgör bl.a. hinder för att liknande och således konkurrerande situationer behandlas olika i mervärdesskattehänseende. (

text: , Gregg, p. 20)

text: Vissa omsättningar som görs till en utgivare av periodiska medlemsblad, periodiska personaltidningar och organisationstidskrifter undantas från skatteplikt. Sådana omsättningar ger rätt till återbetalning av ingående skatt. (3 kap. 19 § 2 och 10 kap. 11 § ML)

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Vid inträdet i EU har lagstiftaren låtit undantaget som finns i

text: 3 kap. 13 §

text: ML kvarstå trots att ett motsvarande undantag för skatteplikt saknas i mervärdesskattedirektivet. Lagstiftaren har i

text: prop. 1993/94:99

text: angett att tidigare lagstiftning överförts i dess helhet till ny lagstiftning och någon ändring har inte gjorts i samband med Sveriges inträde i EU. Skatteverket gör den tolkningen att lagstiftaren ansett att

text: 3 kap. 13 §

text: ML i dess nuvarande lydelse ska tolkas på samma sätt som bestämmelsen tolkades före inträdet i EU.

text: Regeringsrätten har ansett att ett handelsbolag som utgjorde ett servicebolag för två föreningar kunde omfattas av undantaget från skatteplikt som numera finns i

text: 3 kap. 13 §

text: ML, se

text: RÅ 1989 not. 278

text: . Skatteverket kan konstatera att Regeringsrätten inte har yttrat sig om bestämmelsen även kan vara tillämplig på andra företag än s.k. servicebolag.

text: Enligt unionsrättens allmänna rättsgrundsatser, framförallt skatteneutralitetsprincipen, ska inte likartade och konkurrerande situationer behandlas olika i mervärdesskattehänseende. En begränsning som innebär att endast en sammanslutning, en organisation eller ett servicebolag till en sammanslutning kan vara sådana utgivare som omfattas av undantaget från skatteplikt skulle alltså kunna strida mot skatteneutralitetsprincipen.

text: Lagbestämmelsen i

text: 3 kap. 13 §

text: ML anger endast att undantaget från skatteplikt gäller för omsättning av periodiska medlemsblad eller periodiska personaltidningar

text: Skatteverket kan konstatera att det inte finns något i lagens ordalydelse som innebär att utgivaren måste vara en sammanslutning, en organisation eller ett servicebolag till en sammanslutning. Lagregeln behandlar över huvud taget inte vem som kan vara utgivare. Det avgörande vid ett tillhandahållande mot ersättning är att det faktiskt är fråga om ett periodiskt medlemsblad eller en periodisk personaltidning och att tillhandahållandet sker till utgivaren, medlem eller anställd. Skatteverkets uppfattning är att det är den som är registrerad som ägare till publikationen hos Patent- och Registreringsverket som vid tillämpning av

text: 3 kap. 13 §

text: ML ska anses vara utgivare av den periodiska publikationen. Det samma gäller enligt Skatteverkets uppfattning vid tillämpningen av

text: 3 kap. 19 § första stycket 2

text: ML.

text: Att en sammanslutning eller en arbetsgivare har överlåtit utgivningen av ett periodiskt medlemsblad eller en periodisk personaltidning till någon annan utgör inget hinder för att undantagen från skatteplikt ska få tillämpas. En sådan begränsning skulle dessutom kunna strida mot skatteneutralitetsprincipen.

text: Detta nya ställningstagande innebär att Skatteverket inte längre kommer att tillämpa det som sägs i Skatterättsnämndens förhandsbesked från den 16 juni 2005.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet "Undantaget rörande periodiska medlemsblad eller periodiska publikationer" daterat 2007-11-06, dnr 131 59361007/111. Det nya ställningstagandet innebär en ändring i sak på så sätt att bestämmelsen får ett vidare tillämpningsområde.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 730018-08/111

text: Detta ställningstagande har upphört att gälla och har ersätts av ställningstagandet Upphävande av ställningstagande Tillverkningsprocessen i gruvindustriell verksamhet, dnr 202 349823-19/11 .

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att fordonsdriften måste ske i nära anslutning till lösbrytning av fast berg för att omfattas av

text: 6 a kap. 1 § 13 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE). Med nära anslutning avses här att fordonsdriften måste ske inom ett område för brytning av fast berg. Vidare avses att fordonsdriften måste vara hänförlig till hantering av brutet material som inte är färdigt att användas i annan tillverkningsprocess.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppstått om när förbrukning för drift av vissa motordrivna fordon kan anses ha skett vid sådan tillverkningsprocess i gruvindustriell verksamhet som avses i 6 a kap. 1 § 13 LSE. Fråga har ställts om i vilken utsträckning förbrukning i samband med att mineral forslas bort från den plats där det brutits omfattas av bestämmelsen. Fråga har även ställts om i vilken utsträckning förbrukning i samband med vidareförädling av mineral omfattas av bestämmelsen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av 6 a kap. 1 § 13 LSE framgår att visst bränsle som förbrukas vid tillverkningsprocessen i gruvindustriell verksamhet för drift av andra motordrivna fordon än personbilar, lastbilar och bussar ska befrias från energiskatt till 100 procent och koldioxidskatt till 79 procent.

text: I

text: prop. 1994/95:203

text: föreslogs att skattelättnad avseende energi- och koldioxidskatt på bränsle som förbrukats vid tillverkningsprocessen i industriell verksamhet, s.k. industrinedsättning, inte längre skulle medges för bränsle som förbrukas för drift av motordrivna fordon. Den nu aktuella bestämmelsen avseende skattenedsättning för bränsle som förbrukas för fordonsdrift inom gruvindustriell verksamhet fanns inte med i denna proposition, utan infördes på skatteutskottets initiativ i samband med att riksdagen beslutade om begränsningen av industrinedsättningen. Skatteutskottet uttalade följande (1994/95:SkU28):

text: "Utskottet har erfarit att det i vissa gruvor förekommer att malmen uppfordras med motordrivna fordon som är specialbyggda för ändamålet. Enligt utskottets mening bör dessa specialfordon också fortsättningsvis omfattas av industrinedsättningen. Utskottet föreslår därför att ett nytt andra stycke införs i 7 kap. 4 § lagen om skatt på energi på det sätt som framgår av hemställan."

text: Den aktuella bestämmelsen i 7 kap. 4 § LSE flyttades den 1 oktober 2001 (SFS 2001:518) till 1 § 13 i det då nya 6 a kapitlet.

text: Skatteverket har i skrivelse om gruvindustriell verksamhet den 9 april 2008, dnr

text: 131 213965-08/111

text: , som sin uppfattning redovisat att med gruvindustriell verksamhet enligt 6 a kap. 1 § 13 LSE får anses industriell verksamhet som inbegriper brytning ovan eller under jord av fast berg för att utvinna mineral. Med brytning avses här sprängning, borrning eller lösgörande på annat sätt.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skattebefrielsen i 6 a kap. 1 § 13 LSE är avgränsad till vissa bränslen och vissa fordon. Skatteverkets bedömning omfattar förbrukning av sådant bränsle och drift av sådana fordon som framgår av bestämmelsen.

text: När skattelättnaden för bränsle som används för drift av motordrivna fordon inom industriell verksamhet togs bort behölls en begränsad befrielse avseende gruvindustrin. En förutsättning för att omfattas av skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 13 LSE är att bränslet förbrukas vid tillverkningsprocessen i gruvindustriell verksamhet. Någon närmare redogörelse för vad som avses med tillverkningsprocessen i gruvindustriell verksamhet ges inte i förarbetena. Det enda uttalande som görs är att de motordrivna fordon som i vissa gruvor används för att uppfordra malm och som är specialbyggda för ändamålet också fortsättningsvis bör omfattas av industrinedsättningen.

text: Det är Skatteverkets uppfattning att lagtexten och skatteutskottets uttalande innebär att både en rumslig och en funktionell koppling till mineralbrytning ska föreligga för att bränslet ska anses förbrukat vid tillverkningsprocessen i gruvindustriell verksamhet.

text: Detta synsätt får enligt Skatteverkets uppfattning till följd att fordonsdriften måste ske i nära anslutning till lösbrytning av fast berg för att omfattas av 6 a kap. 1 § 13 LSE. Med nära anslutning avses här att fordonsdriften måste ske inom ett område för brytning av fast berg (brytningsområde). Vidare avses att fordonsdriften måste vara hänförlig till hantering av brutet material som inte är färdigt att användas i annan tillverkningsprocess.

text: Förbrukning för fordonsdrift i samband med att det brutna materialet transporteras från den plats där materialet lösgjorts från fast berg till en annan plats inom brytningsområdet omfattas enligt Skatteverkets uppfattning av 6 a kap. 1 § 13 LSE. Även förbrukning vid transport av brutet material mellan lagringsplatser inom ett brytningsområde omfattas enligt Skatteverkets uppfattning. Vidare anser Skatteverket att förbrukning för fordonsdrift i samband med viss bearbetning såsom krossning, sovring och anrikning inom ett brytningsområde omfattas av 6 a kap. 1 § 13 LSE. Däremot omfattas enligt Skatteverkets uppfattning inte förbrukning för fordonsdrift i samband med ytterligare förädling såsom sintertillverkning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 735745-07/111

title: Finns tillfällen då SINK-skatt kan återbetalas utan ansökan?

text: Nytt: 2016-09-29

text: Skatteverket ändrar inställning till följd av bestämmelsernas lydelse i

text: skatteförfarandelagen

text: , SFL, och anser att det inte är möjligt att återbetala SINK-skatt utan en skriftlig ansökan när det är SFL:s regler som ska tillämpas vid återbetalning. Skatteverkets tidigare svar på fråga gäller därför endast när de äldre bestämmelserna i SINK ska tillämpas vid återbetalning. Enligt Skatteverkets ställningstagande Återbetalning av SINK-skatt, dnr

text: 131 389805-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: Normalt återbetalas särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK-skatt) först efter det att en skriftlig ansökan kommit in till Skatteverket. Med hänsyn till hur lagtexten utformats, jfr

text: 20 § första stycket

text: SINK, anser Skatteverket att det finns utrymme för Skatteverket att återbetala SINK-skatten utan att det finns en skriftlig ansökan i de omfrågade situationerna. I dessa fall har det vid Skatteverkets egna utredningar konstaterats att för mycket SINK-skatt betalats in.

text: 2 Frågeställning

text: Normalt återbetalas särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK-skatt) först efter det att en skriftlig ansökan kommit in till Skatteverket. Enligt

text: 20 § första stycket lagen (1991:586)

text: om särskild inkomstskatt (SINK) framgår att återbetalning ska göras av SINK- skatt som betalats in i strid med bestämmelserna i lagen. Fråga har ställts om det i de två nedanstående beskrivna situationerna krävs en skriftlig ansökan från den skattskyldige för att en återbetalning ska kunna göras.

text: Situation 1

text: SINK-beslut som innebär skatteavdrag med 25 % på utbetalda ersättningar fattades av Skatteverket. SINK- skatt innehölls till följd därav med 25 % av den som gav ut ersättningen. Utbetalaren betalade därefter in beloppet till Skatteverket. En kontrolluppgift (KU13) upprättades och lämnades in till Skatteverket. Vid en revision som omfattat granskning av upprättade kontrolluppgifter framkom omständigheter som klart visat att Skatteverket fattat ett felaktigt beslut utifrån uppgifterna på ansökan om SINK. Det korrekta hade varit att beslutet utformats så att någon skatt inte skulle innehållas av utbetalaren. Detta på grund av att Sverige inte haft rätt att beskatta inkomsten, med hänsyn till bestämmelserna i aktuellt skatteavtal.

text: Situation 2

text: Ett utländskt företag har fast driftställe i Sverige. Företaget har såväl obegränsat som begränsat skattskyldiga som anställda. SINK-beslut fattades med avseende på de begränsat skattskyldigas inkomster. Besluten innebar att 25 % skatt skulle innehållas på de ersättningar det utländska företaget gav ut. SINK-skatt innehölls och betalades in till Skatteverket. Kontrolluppgifter (KU13) lämnades av företaget. Efter en tid lämnades rättade kontrolluppgifter där inkomsten sänktes. Anledningen var att underlaget för skatteavdrag omfattat även inkomster som var undantagna från beskattning enligt SINK. Efter kontroll av Skatteverket konstaterades det att uppgifterna på de rättade kontrolluppgifterna var korrekta. Detta medförde att SINK-skatt innehållits och betalats in till Skatteverket med för höga belopp.

text: 3 Svar:

text: I situation 1 har Skatteverket ursprungligen fattat ett felaktigt beslut om att SINK-skatt ska innehållas med25 % på utbetald ersättning. Denna felaktighet har kommit fram och konstaterats vid en utredning som initierats av Skatteverket. Felaktigheten i beslutet har således medfört att SINK-skatt finns inbetald i strid med bestämmelserna i SINK då inkomsterna var undantagna från skatteplikt enligt 6 § p. 6 SINK.

text: I situation 2 har Skatteverket däremot fattat ett korrekt beslut. Beslutet har dock tillämpats felaktigt av utbetalaren, vilket uppmärksammats vid kontroll av lämnade kontrolluppgifter. Enligt

text: 9 §

text: SINK ska den som betalar ut kontant belopp eller annat vederlag som är skattepliktigt enligt SINK göra avdrag för SINK-skatt om beslutet för SINK-skatt visats upp. I situation 2 har dock SINK-skatt dragits av och därefter betalats in till Skatteverket på ersättningar som inte är skattepliktiga. SINK-skatt har således även i denna situation betalats in i strid med bestämmelserna i SINK.

text: Återbetalning av SINK-skatt behandlas i

text: 20 §

text: SINK. Första stycket av paragrafen anger att återbetalning av SINK-skatt ska göras om denna betalats in i strid med bestämmelserna i lagen. I andra stycket av samma paragraf kan utläsas att ansökan ska göras skriftligen hos Skatteverket senast vid utgången av sjätte kalenderåret efter det år då inkomsten uppbars. Vid ansökningshandlingarna ska dessutom fogas ett intyg eller annan utredning om att SINK-skatt betalats in för sökanden. Av förarbetena,

text: prop. 1990/91:110

text: sid. 27, kan man få uppfattningen att en återbetalning av SINK- skatt ska föregås av en ansökan från den skattskyldige i samtliga fall.

text: 20 § första stycket


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 736849-11/111

title: Restaurangtjänster, mervärdesskatt

text: Nytt: 2022-05-30

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-05-30, dnr.

text: Fråga

text: Kan ett tillhandahållande där själva tillagningen av maten är enkel och standardiserad beskattas med 12 procent även när det finns andra tjänster i samband med leveransen?

text: Frågan är ställd mot bakgrund av EU-domstolens avgörande i de förenade målen

text: och

text: , Bog m.fl. EUdomstolen ansåg i dessa domar att tillhandahållande av måltider eller livsmedel på visst sätt från gatukök, gatuköksvagnar och i biograffoajéer utgjorde leverans av vara, dvs. tillhandahållandena utgjorde inte restaurangtjänster.

text: Svar

text: Nej. Även om tillagningen av maten är enkel och standardiserad kan det vara fråga om en tjänst när det ingår andra tjänstemoment i tillhandahållandet. Tjänsten ska då beskattas med 25 procent.

text: Skatteverket anser att det inte kommit fram något i domen som gör att det finns anledning att ändra uppfattning av vad som omfattas av begreppet restaurangtjänst.

text: Gällande rätt m.m.

text: Restaurang- och cateringtjänster är tjänster som består i att för mänsklig konsumtion leverera beredd eller oberedd mat eller dryck eller båda när leveransen åtföljs av så mycket stödtjänster att omedelbar konsumtion är möjlig. Leveransen av mat eller dryck eller båda är endast en del i helheten, i vilken tjänsteaspekten ska dominera (artikel 6.1 rådets genomförandeförordning

text: (EU) nr 282/2011

text: av den 15 mars 2011 om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt [tillämpningsförordningen]) .

text: EU-domstolen har uttalat att vid bedömningen av om det är en vara eller en tjänst ska en samlad bedömning av omständigheterna kring transaktionen i fråga göras. Vid denna bedömning ska de delar som är kännetecknande för transaktionen tas fram och de huvudsakliga delarna identifieras (de förenade målen

text: och

text: , Bog m.fl., punkt 61).

text: När tillagningen av maten är enkel och standardiserad så är tillagningen inte ett tillräckligt tjänstemoment för att det ska vara fråga om en tjänst. Det krävs därför ytterligare tjänstemoment för att det ska vara fråga om en tjänst och inte en vara. Av förutsättningarna i målet framgår att det saknades lokaler som var iordningställda för förtäring. I ett av fallen erbjöds t.ex. endast en disk som löpte runt gatuköksvagnen. (De förenade målen C497/09,

text: och C502/09, Bog m.fl., punkterna 6870).

text: Skatteverket har i ett ställningstagande redogjort för verkets uppfattning om vad som avses med begreppen restaurang- och cateringtjänster. Med dessa begrepp förstås att mat och/eller dryck tillhandahålls tillsammans med tjänster som har direkt anknytning till tillhandahållandet av mat- och/eller dryck. Vidare framgår att skillnaden mellan restaurang- och cateringtjänster är den plats där tillhandahållandet av tjänsten sker (Skatteverkets ställningstagande 20090130, dnr

text: 131 750777-08/111

text: Bedömning

text: EU-domstolens dom i de förenade målen

text: och C 502/09, Bog m.fl., ska tolkas utifrån tillämpningsförordningen. Skatteverket anser att den bedömning som verket har gjort av vad som utgör restaurang- och cateringtjänster är i linje med vad som framgår av tillämpningsförordningen. Det har inte kommit fram något i domen som gör att det finns anledning att ändra uppfattning.

text: Skatteverket anser att det är fråga om en tjänst om det finns tillräckligt med stödtjänster som möjliggör omedelbar konsumtion. Även om tillagningen är enkel och standardiserad kan det vara fråga om en tjänst. Det avgörande är att det ingår andra tjänstemoment än själva tillagningen i tillhandahållandet. Så är fallet om det utöver tillagningen t.ex. finns en lokal som är särskilt iordningställd för förtäring och i denna lokal finns personal som städar och plockar undan om så behövs. I dessa fall anser Skatteverket att hela tillhandahållandet utgör en restaurangtjänst som ska beskattas med 25 procent.

text: ExempelEn snabbmatsrestaurang tillhandahåller hamburgare, dryck och glass. I lokalen där verksamheten bedrivs finns kök, kassa- och serveringsdisk samt uppvärmda utrymmen med bord och stolar och toaletter. Personalen ser till att lokalen är städad. Tillagningen av hamburgarna är enkel och standardiserad. Kunden får måltiden serverad i engångsförpackning på bricka. Kunden har för avsikt att äta maten i restaurangens lokaler.

text: Hela tillhandahållandet får anses som en tjänst som ska beskattas med 25 procent. I detta fall ingår flera olika tjänstemoment såsom tillagning, tillgång till hygienutrymme, tillhandahållande av bricka samt lokal som är särskilt iordningställd för förtäring. Sammantaget finns det därmed tillräckligt med tjänster som gör det möjligt för kunden att äta måltiden på plats.

text: I det fall kunden väljer att inte äta sin måltid i restaurangens lokaler utan får maten levererad i påse eller liknande är det fråga om leverans av mat som beskattas med 12 procent.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 738814-07/111

title: Jämkning av mervärdesskatt avseende förvärv innan frivillig skattskyldighet inträtt

text: Nytt: 2022-12-15

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-12-15, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: Beslut om frivillig skattskyldighet för uthyrning av verksamhetslokal, som fattas med stöd av antingen

text: 9 kap.

text: eller

text: 2 §

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, innebär en sådan ändrad användning som avses i

text: 8 a kap.

text: ML. Jämkning kan därmed bli aktuell avseende mervärdesskatt som belöper på förvärv som gjorts innan skattskyldigheten inträtt, förutsatt att villkoren i

text: 8 a kap.

text: ML i övrigt är uppfyllda. Något krav på fysiskt ändrad användning av fastigheten uppställs inte varför jämkningsreglerna kan bli tillämpliga även i de fall fastigheten inte har tagits i bruk innan den frivilliga skattskyldigheten inträder.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I Handledning för mervärdesskatt 2007 anges att avdrag inte kan erhållas genom jämkning för den ingående skatt som belöper på förvärv som skett innan frivillig skattskyldighet under uppförandeskede medgetts enligt

text: 9 kap. 2 §

text: ML (s. 729730). Motsvarande gäller även i de fall då fastigheten inte har tagits i bruk innan frivillig skattskyldig för uthyrning medgetts enligt

text: 9 kap. 1 §

text: ML (s. 733).

text: EG-domstolen har i

text: , Uudenkaupungin kaupunki, behandlat bl.a. frågan om huruvida jämkning av avdrag för anläggningstillgångar ska medges i ett fall då fast egendom först har använts i en verksamhet som var undantagen från skatteplikt men senare har använts i en skattepliktig verksamhet.

text: Med anledning av EG-domstolens dom har fråga uppkommit om jämkning till den skattskyldiges fördel kan ske avseende ingående skatt som belöper på förvärv som skett innan frivillig skattskyldighet medgetts enligt 9 kap. 1 eller 2 § ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelserna i ML och mervärdesskattedirektivet

text: Av

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML framgår att den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten

text: Enligt

text: 9 kap. 8 §

text: ML gäller de allmänna bestämmelserna i

text: 8 kap.

text: ML om avdrag för ingående skatt även verksamheter som avser uthyrning av fastighet.

text: I

text: 9 kap. 9 §

text: ML anges att jämkning av avdrag för ingående skatt som hänför sig till fastighet som är eller har varit föremål för skattepliktig uthyrning eller annan upplåtelse ska ske enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap.

text: ML.

text: Av

text: 8 a kap. 1 §

text: ML framgår att avdrag för ingående skatt hänförlig till förvärv eller import av investeringsvaror ska jämkas enligt bestämmelserna i

text: 8 a kap.

text: ML om användningen av varan ändras efter förvärvet.

text: Med investeringsvaror avses enligt

text: 8 a kap. 2 § första stycket 2

text: ML sådana fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad om den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kr.

text: I

text: 8 a kap. 4 § första stycket 2

text: ML stadgas bl.a. att jämkning ska ske, såvida inte annat följer av 5 § eller 1114 §§, i det fall användningen av en investeringsvara vars förvärvande inte medfört rätt till avdrag för ingående skatt eller endast delvis medfört sådan rätt ändras på så sätt att avdragsrätten ökar.

text: Av

text: 8 a kap. 6 §

text: ML framgår att avdrag för ingående skatt ska jämkas endast när användningen av en investeringsvara har förändrats eller överlåtelse skett inom korrigeringstiden. Denna tid är 10 år för fastigheter som har varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad. I korrigeringstiden ska räknas in det räkenskapsår under vilket ny-, till- eller ombyggnaden eller avdraget gjorts eller förvärvet skett. Ny-, till- eller ombyggnaden ska anses ha skett det beskattningsår under vilket fastigheten kunnat tas i bruk efter åtgärderna eller, vid byggnads- eller anläggningsentreprenader, det beskattningsår under vilket slutbesiktning eller någon annan jämförlig åtgärd vidtagits.

text: Enligt

text: 8 a kap. 7 § första stycket

text: ML ska, vid ändrad användning av en investeringsvara, avdrag för ingående skatt jämkas varje räkenskapsår under återstoden av korrigeringstiden.

text: I

text: 9 kap. 1 §

text: ML anges att Skatteverket efter ansökan kan besluta om frivillig skattskyldighet för uthyrning av verksamhetslokal. Sådan skattskyldighet förutsätter att hyresgästen ska använda lokalen stadigvarande i verksamhet som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt enligt ML.

text: Av

text: 9 kap. 2 §

text: ML framgår att Skatteverket efter ansökan kan besluta om frivillig skattskyldighet under uppförandeskede, dvs. innan hyresavtal träffats och hyresgäst tillträtt. Sådan skattskyldighet förutsätter att det föreligger särskilda skäl och att det är lämpligt med hänsyn till den sökandes personliga eller ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt.

text: Enligt artikel 167 i mervärdesskattedirektivet inträder avdragsrätten vid den tidpunkt då den avdragsgilla skatten blir utkrävbar.

text: I artikel 168 anges bl.a. att den beskattningsbara personen har rätt att dra av den mervärdesskatt som belöper på levererade varor i den mån varorna används för hans beskattade transaktioner.

text: Av artikel 184 framgår att det ursprungliga avdraget ska justeras när det är högre eller lägre än det avdrag som den beskattningsbara personen hade rätt att göra.

text: Av

text: artikel 411.2 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att hänvisningar till de upphävda direktiven ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och att de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII.

text: Samtliga hänvisningar till rådets sjätte direktiv (

text: ) i EGdomstolens praxis kommer därför i denna skrivelse att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: 3.2 Rättspraxis

text: I målet

text: , Lennartz, konstaterade EG-domstolen att frågan om avdragsrätt föreligger eller inte avgörs av i vilken egenskap den som förvärvar en vara, t.ex. en investeringsvara, uppträder vid tidpunkten för förvärvet. Avdragsrätt föreligger i den mån förvärvaren uppträder som beskattningsbar person vid förvärvstillfället samt använder varorna i samband med sina skattepliktiga transaktioner. (Punkten 8.)

text: I det fall varorna inte används i den beskattningsbara personens ekonomiska verksamhet, utan för hans privata konsumtion, kan avdragsrätt inte inträda (punkten 9).

text: Domstolen slog fast att användningen av varorna endast bestämmer omfattningen av det ursprungliga avdraget som den beskattningsbara personen har rätt till samt omfattningen av eventuella jämkningar under påföljande perioder, men påverkar inte avdragsrättens inträde. Domstolen fann därför att en omedelbar användning av varorna för skattepliktiga transaktioner inte i sig är ett villkor för tillämpning av systemet med jämkning av avdrag. (Punkterna 1516.)

text: I målet

text: , Uudenkaupungin kaupunki, påpekade domstolen att jämkning av avdrag enligt artiklarna 184192 i mervärdesskattedirektivet är tillämplig även när förändringen av avdragsrätten beror på ett frivilligt val från den skattskyldiges sida. Eftersom uthyrning av en fastighet beskattas efter det att skattskyldighet valts, är en jämkning av avdragen nödvändig för att undvika dubbelbeskattning, oberoende av att skattskyldigheten är en följd av den skattskyldiges fria val. (Punkten 40.)

text: Domstolen påpekade vidare att medlemsstaterna får fastställa de förfarandevillkor enligt vilka valfriheten kan utövas. Detta inbegriper möjligheten att föreskriva att skatteplikten inte ska inträda innan ansökan gjorts och att det endast ska vara möjligt att göra avdrag för ingående skatt efter detta datum. Bestämmelserna får dock inte leda till att rätten till avdrag i samband med skattepliktiga transaktioner begränsas. Domstolen fann därför att bestämmelsen i direktivet om möjlighet till frivillig skattskyldighet för uthyrning av fast egendom inte ger medlemsstaterna rätt att vare sig inskränka avdragsrätten eller nödvändigheten av att jämka dessa avdrag. (Punkterna 4546.)

text: 3.3 Ställningstagande från Skatteverket

text: Skatteverket har i skrivelse 2005-10-11, dnr 131 43695105/111, ansett att begreppet "ändrad användning" vid tillämpning av bestämmelserna om jämkning av ingående skatt ska tolkas så att det är förändringar i de faktorer som används för att bestämma avdragsrätten för en investeringsvara som kan medföra att jämkning av ingående skatt ska ske. Någon fysiskt ändrad användning av en investeringsvara är därför inte nödvändig för att bestämmelserna om jämkning av ingående skatt ska kunna bli tillämpliga.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Rätten till avdrag för ingående skatt är enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML avhängig frågan om förvärvet görs för verksamheten och om denna verksamhet medför skattskyldighet för mervärdesskatt. Sker förvärvet för en verksamhet som omfattas av skattskyldighet för mervärdesskatt föreligger normalt avdragsrätt. Sker förvärvet i stället för en verksamhet som inte omfattas av en sådan skattskyldighet föreligger ingen avdragsrätt. Om den bedrivna verksamheten byter inriktning, så att den inte omfattas respektive omfattas av skattskyldighet, kommer det ursprungliga avdraget för ingående skatt inte att motsvara varans användning i en mervärdesskattepliktig verksamhet. För att motverka en sådan bristande överensstämmelse har bestämmelser om jämkning införts. Jämkningsreglerna avser därför att korrigera det ursprungliga avdraget för ingående skatt avseende investeringsvaror så att det verkliga avdraget — sett över hela korrigerings-tiden — kommer att motsvara varans användning i mervärdesskattepliktig verksamhet. Korrigeringen av det ursprungliga avdraget kan därför medföra antingen ett högre avdrag eller ett lägre avdrag.

text: Bestämmelserna om jämkning av ingående skatt infördes i ML för att uppnå konformitet med EG:s jämkningsregler, och motsvaras idag av artiklarna 184192 i mervärdesskattedirektivet. Nationella bestämmelser som är en följd av ett direktiv ska tolkas EGkonformt om det är möjligt inom ramen för de nationella reglernas tolkningsmöjlighet. Skatteverket anser att jämkningsbestämmelserna i ML ska tolkas EGkonformt, dvs. utifrån mervärdesskattedirektivets regler och den EGrättsliga praxis som finns på området.

text: Av EG-domstolens avgörande i

text: mål C-97/90

text: , Lennartz (punkterna 8, 9, 15 och 16) framgår att jämkningsreglerna endast kan bli tillämpliga i det fall förvärvaren vid förvärvstillfället har uppträtt som en beskattningsbar person, dvs. att förvärvet har gjorts för en ekonomisk verksamhet. Varornas användning bestämmer omfattningen av det ursprungliga avdraget för ingående skatt samt omfattningen av eventuella framtida jämkningar.

text: Skatteverket anser att ett förvärv av en tillgång, som i sig utgör en investeringsvara, endast kan medföra rätt till jämkning om förvärvet av investeringsvaran har skett inom ramen för en ekonomisk verksamhet. Huruvida förvärvet har skett för en sådan verksamhet är en bevisfråga som får bedömas utifrån omständigheterna i det enskilda fallet. Den verksamhet för vilken investeringsvaran förvärvas behöver däremot inte ha medfört skattskyldighet för mervärdesskatt vid förvärvstillfället för att jämkningsreglerna ska kunna bli tillämpliga. Kravet på att förvärvet måste ha gjorts för användning i en ekonomisk verksamhet innebär att jämkningsreglerna inte kan tillämpas i det fall investeringsvaran förvärvats för privat bruk eller för en verksamhet som inte omfattas av mervärdesskattesystemet. Detta gäller även om varan i ett senare skede kommer att användas i en verksamhet för vilken skattskyldighet för mervärdesskatt föreligger.

text: I målet

text: , Uudenkaupungin kaupunki, har EGdomstolen klargjort att jämkningsreglerna med nödvändighet även är tillämpliga i det fall förändringen av avdragsrätten beror på ett frivilligt val, såsom frivillig skattskyldighet för uthyrning av fastighet. Eftersom utgående skatt påförs vid uthyrning av en fastighet efter det att frivillig skattskyldighet har medgetts, är det nödvändigt att jämkning kan ske för att på så sätt undvika dubbelbeskattning.

text: Skatteverket har, såsom framgår av skrivelse 2005-10-11, dnr 131 43695105/111, ansett att begreppet "ändrad användning" vid tillämpning av bestämmelserna om jämkning av ingående skatt ska tolkas som att det avser förändringar i de faktorer som bestämmer avdragsrätten för en investeringsvara. Någon fysiskt ändrad användning av en investeringsvara är inte nödvändig för att bestämmelserna om jämkning av ingående skatt ska kunna bli tillämpliga. Som exempel på en sådan förändring av faktorer som påverkar avdragsrätten angavs bl.a. de fall då frivillig skattskyldighet medges för uthyrning av en lokal i vilken det finns samma hyresgäst med samma slags verksamhet såväl före som efter beslutet om skattskyldighet. Användningen av den uthyrda lokalen ändras i dessa fall på sådant sätt att avdragsrätten ökar men någon fysiskt ändrad användning är det inte fråga om.

text: Mot bakgrund av EG-domstolens praxis anser Skatteverket att även övriga fall då frivillig skattskyldighet medges innebär förändringar i de faktorer som används för att bestämma avdragsrätten för fastigheten. Något krav på fysiskt ändrad användning av fastigheten uppställs inte, varför jämkningsreglerna kan bli tillämpliga även i de fall fastigheten inte har tagits i bruk innan den frivilliga skattskyldigheten inträder. Beslut om frivillig skattskyldighet som fattas med stöd av antingen 9 kap. 1 eller 2 § ML innebär således en sådan ändrad användning som avses i

text: 8 a kap.

text: ML att jämkning kan bli aktuell avseende mervärdesskatt som belöper på förvärv som gjorts innan skattskyldigheten inträtt. Allt under förutsättning att villkoren i

text: 8 a kap.

text: ML i övrigt är uppfyllda.

text: Korrigeringstiden vid ny-, till- eller ombyggnadsarbeten börjar enligt 8 a kap. 6 § tredje och fjärde styckena ML löpa fr.o.m. det beskattningsår under vilket fastigheten har kunnat tas i bruk eller, vid byggnads- eller anläggningsentreprenader, då slutbesiktning eller någon annan jämförlig åtgärd vidtas. Korrigeringstiden börjar löpa vid dessa tidpunkter för samtliga förvärv som är ett led i byggnadsåtgärden och således inte utgörs av sådana åtgärder att de i sig är självständiga investeringsvaror.

text: Exempel

text: En fastighetsägare påbörjar år 1 nybyggnation genom att förvärva byggkonsulttjänster. Därefter förvärvas ett antal byggnadsentreprenader. Den uppförda fastigheten ska enbart innehålla lokaler avsedda för hyresgäster som bedriver mervärdesskattepliktig verksamhet. År 2 medges fastighetsägaren frivillig skattskyldighet under uppförandeskede (

text: 9 kap. 2 §

text: ML). Fastighetsägaren har dessförinnan erhållit slutfaktura avseende byggkonsulttjänster som tillhandahållits under år 1. Mervärdesskatten på de förvärvade tjänsterna uppgår till 600 000 kr. Förvärvet gjordes före skattskyldighetens inträde, vilket innebar att avdragsrätt för den ingående skatten inte förelåg vid förvärvstillfället. Förvärvet gjordes dock för hans ekonomiska verksamhet varför en jämkningsrätt har uppkommit. Denna rätt kan han sedan utnyttja när skattskyldigheten har medgetts, men tidigast fr.o.m. det år korrigeringstiden har börjat löpa. Fastigheten slutbesiktigas och tas i bruk år 4.

text: De förvärvade byggkonsulttjänsterna utgör inte sådana självständiga åtgärder att de i sig kan anses utgöra en ny-, till- eller ombyggnad. De utgör i stället ett led i nybyggnationen. Detta innebär att korrigeringstiden för byggkonsulttjänsterna som förvärvats år 1 börjar löpa först fr.o.m. det år under vilket fastigheten slutbesiktigas eller någon annan jämförlig åtgärd sker, dvs. år 4.

text: Korrigeringstiden är 10 år enligt

text: 8 a kap. 6 § andra stycket 1

text: ML, vilket innebär att jämkningsbeloppen för respektive år under denna tid uppgår till 60 000 kr (600 000 kr/10 år). Jämkning ska enligt

text: 8 a kap. 7 § första stycket

text: ML ske årligen. Detta innebär att fastighetsägaren till sin fördel kan jämka 60 000 kr för respektive år fr.o.m. år 4 t.o.m. år 13, under förutsättning att skattskyldighet föreligger i samma omfattning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 740351-13/111

title: Ekonomisk verksamhet och innehav av fastighet - mervärdesskatt

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet ” Ekonomisk verksamhet och innehav av fastighet – mervärdesskatt, dnr

text: 131 49782-16/111

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet daterat 2007-06-29 (dnr

text: 131 604139-06/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vid inkomstbeskattningen görs skillnad mellan privatbostadsfastighet och näringsfastighet. Någon motsvarande skillnad finns inte i ML. Det är inte hur fastigheten benämns som är avgörande för om den ingår i en ekonomisk verksamhet, utan hur den används.

text: Enbart innehav av en fastighet är inte en ekonomisk verksamhet. För det krävs också att fastigheten används för att regelbundet vinna intäkter av den. Uthyrning av fastighet och annan upplåtelse av rätt till fastighet som inte bara görs tillfälligt ska normalt anses vara en ekonomisk verksamhet.

text: Jordbruksverksamhet och djurskötsel anses som ekonomisk verksamhet när de innefattar regelbunden försäljning av varor eller tjänster. Skogsbruk är en ekonomisk verksamhet även om själva avverkningen och försäljningen av skogen görs under begränsad tid och med mycket långa mellanrum.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Yrkesmässig verksamhet vid innehav av näringsfastighet m.m. samt fråga om sponsorbidrag” daterat 2007-06-29 (dnr

text: 131 604139-06/111

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Den nya lagstiftningen innebär att de tidigare beloppsgränserna på 30 000 kr har tagits bort. I övrigt innebär inte ställningstagandet någon ändring när det gäller skattskyldighetens omfattning.

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 juli 2013 infördes begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet i ML. Samtidigt togs de bestämmelser bort som särskilt reglerar yrkemässighet för verksamheter med anknytning till privatbostadsfastighet. I detta ställningstagande ger Skatteverket sin syn på hur de nya begreppen ska tolkas när det gäller transaktioner som har anknytning till fastighetsinnehav. Ställningstagandet behandlar inte rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet.

text: 3 Gällande rätt med mera

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet som är skattepliktig och som görs av en beskattningsbar person i denna egenskap (

text: 1 kap. 1 §

text: ML). Från skatteplikt undantas, med vissa begränsningar, omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomtmark, servitutsrätter och andra rättigheter till fastighet (3 kap. 2 och 3 §§ ML).

text: Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat. Anställda och andra personer anses inte bedriva verksamhet självständigt i den mån de är bundna till en arbetsgivare av ett anställningsavtal eller av ett annat rättsligt förhållande som skapar ett anställningsförhållande vad avser arbetsvillkor, lön och arbetsgivaransvar. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet (

text: 4 kap. 1 §

text: ML).

text: Motsvarande bestämmelser finns i artikel

text: och

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet).

text: Medlemsstaterna får dessutom anse som en beskattningsbar person var och en som tillfälligt utför en transaktion som avser sådana verksamheter som utgör ekonomisk verksamhet. Detta gäller särskilt leverans före det första besittningstagandet av byggnad och leverans av mark för bebyggelse (artikel 12 i mervärdesskattedirektivet).

text: Av proposition 2012/13:124 framgår att införandet av begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet i ML inte är avsett att innebära några materiella förändringar. Ändringarna är i stället en teknisk justering för att uppnå en bättre formell överensstämmelse mellan ML och mervärdesskattedirektivet.

text: De regler som gäller begreppet yrkesmässig verksamhet och som ska tillämpas för tid före den 1 juli 2013, innehåller en beloppsgräns på 30 000 kr för sådana verksamheter som inte utgör näringsverksamhet enligt IL. Någon motsvarande beloppsgräns finns inte för begreppet ekonomisk verksamhet.

text: EU-domstolen har i ett stort antal domar och beslut uttalat sig om begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet. Domstolens praxis rörande utnyttjande av egendom i syfte att fortlöpande vinna intäkter framgår bland annat av målen

text: van Tiem,

text: Rompelman,

text: Enkler,

text: Słaby m.fl. och

text: Rēdlihs.

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Utnyttjande av fast egendom

text: Enbart innehav av en fastighet är inte en ekonomisk verksamhet. För det krävs också att fastigheten används för att regelbundet vinna intäkter av den. Med att vinna intäkter förstås försäljning av varor eller tjänster. En fastighet kan också användas för att indirekt generera intäkter i en ekonomisk verksamhet, exempelvis när en reklambyrå hyr en kontorslokal för sin verksamhet.

text: Artikel 12 i mervärdesskattedirektivet ger medlemsstaterna rätt att betrakta personer som beskattningsbara personer även om de endast tillfälligt genomför transaktioner. Det gäller särskilt vid vissa försäljningar av fast egendom. Sverige har valt att inte utnyttja den möjligheten. Den som utnyttjar en fastighet för att endast tillfälligt vinna intäkter av den är därför inte en beskattningsbar person enligt ML.

text: Vissa fastigheter kan i princip inte användas i annan verksamhet än en ekonomisk verksamhet. Exempel på sådana fastigheter är byggnader med hyreslägenheter och affärslokaler eller skogsmark och grustag. Andra fastigheter är i princip avsedda bara för privat bruk. Det kan till exempel vara fråga om en fastighet som är inrättad som privatbostad åt ägaren eller ägarens närstående.

text: Om en fastighet på grund av sin karaktär kan användas både för ekonomiska och privata ändamål, ska det göras en bedömning utifrån samtliga omständigheter för att avgöra om fastigheten verkligen används för att regelbundet vinna intäkter. En metod för att avgöra detta är att jämföra hur fastigheten faktiskt används med hur motsvarande ekonomisk verksamhet i vanliga fall bedrivs. Om till exempel privat tomtmark används för odling av grönsaker som säljs till en grossist eller detaljist på regelbunden basis, bedrivs verksamheten på samma sätt som av en producent. Det är då frågan om en ekonomisk verksamhet.

text: En och samma fastighet kan användas för såväl en ekonomisk verksamhet som för andra syften, till exempel för privat bruk. Att fastigheten till någon del används i en ekonomisk verksamhet innebär inte att det övriga användandet av fastigheten också är en ekonomisk verksamhet. I exemplet i det föregående stycket är den privata användningen av tomtmarken inte någon ekonomisk verksamhet.

text: 4.2 Försäljning och upplåtelse av fastighet

text: Om en transaktion bara innebär att ägaren till en fastighet utnyttjar sin äganderätt är det inte en ekonomisk verksamhet, till exempel genom att sälja en fastighet som inte används för att regelbundet vinna intäkter. Det innebär att beloppsmässigt stora transaktioner kan genomföras utan att det blir fråga om en ekonomisk verksamhet. Försäljning av en fastighet kan dock i vissa fall vara en ekonomisk verksamhet. Så är fallet om fastigheten är en tillgång i en ekonomisk verksamhet eller om försäljningen görs på samma sätt som av en producent eller återförsäljare. Ett exempel är att mark styckas av till mindre tomter och förbereds för bebyggelse för att kunna säljas.

text: Försäljning av fastighet är undantagen från skatteplikt enligt ML. Också upplåtelse av fastighet är i de flesta fall undantagen från skatteplikt. Det innebär att mervärdesskatt inte ska betalas på sådana omsättningar även om de görs i en ekonomisk verksamhet. I vissa fall är upplåtelse av fastighet dock skattepliktig. Det gäller till exempel upplåtelse av jordbruksarrende, avverkningsrätt, rätt att ta jord eller sten och rätt till jakt fiske eller bete.

text: 4.3 Tillfälliga försäljningar från fastighet som används privat

text: Tillfälliga försäljningar av varor från en fastighet som används som privatbostad är inte en ekonomisk verksamhet. Ett exempel på sådana transaktioner, som alltså faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde, är försäljning av frukt eller grönsaker från en villaträdgård. Ett annat exempel är enstaka försäljning av träd som växer på en fastighet som används som privatbostad. Sådana försäljningar medför inte att fastigheten kan anses användas för att regelbundet vinna intäkter.

text: 4.4 Jordbruk, djurskötsel och skogsbruk

text: Jordbruksverksamhet innebär användning av mark för att odla grödor som kan användas som livsmedel, djurfoder eller som råvaror för exempelvis framställning av bränsle eller textilier. Djurskötsel innebär uppfödning av husdjur för att producera livsmedel eller andra varor. Jordbruksverksamhet och djurskötsel anses som ekonomisk verksamhet när de innefattar regelbunden försäljning av varor eller tjänster.

text: Skogsbruksverksamhet innebär utnyttjande av skog för produktion av exempelvis timmer, massaved och bränsle. I Sverige regleras skogsbruksverksamhet i

text: skogsvårdslagen (1979:429)

text: . I

text: skogsvårdslagen

text: finns bland annat bestämmelser om skyldighet att anlägga ny skog och om lägsta ålder på skog för föryngringsavverkning. Den lägsta tillåtna åldern varierar beroende på trädslag och växtplats och kan vara allt mellan några decennier och mer än ett sekel.

text: Skogsbruk kännetecknas av att det går lång tid mellan de första investeringarna, till exempel i form av markberedning och plantering, och själva försäljningen av skogsprodukter. Skogsbruk är därför en ekonomisk verksamhet även om själva avverkningen och försäljningen av skogen görs under begränsad tid och med mycket långa mellanrum. Det innebär att den som innehar skogsmark och som säljer skog eller upplåter avverkningsrätt är en beskattningsbar person. Också den som innehar skogsmark och som vidtar åtgärder för förvaltningen och skötseln av skogen för att senare kunna avverka och sälja skogsprodukter eller upplåta avverkningsrätt är en beskattningsbar person.

text: 131 604139-06/111

text: ). Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av att begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet har införts i ML. Den nya lagstiftningen innebär att de tidigare beloppsgränserna på 30 000 kr har tagits bort. I övrigt innebär inte ställningstagandet någon ändring när det gäller skattskyldighetens omfattning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 740375-13/111

title: Idrottsutövares verksamhet bedriven som företag - mervärdesskattekonsekvenser

text: Nytt: 2017-07-12

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Omsättning med mera vid idrottstävlingar, dnr

text: 202 294278-17/111

text: 1 Sammanfattning

text: En idrottsutövare som bedriver sin tävlingsverksamhet som en ekonomisk verksamhet är en beskattningsbar person. Det spelar inte någon roll i vilken företagsform verksamheten bedrivs.

text: De tjänster som omsätts i en sådan verksamhet är normalt skattepliktiga och verksamheten medför skattskyldighet till mervärdesskatt. Om tjänsterna tillhandahålls en annan beskattningsbar person är de normalt omsatta inom landet om köparen har sitt säte eller ett fast etableringsställe här i landet.

text: De ersättningar som företaget får för idrottsutövarens tävlingsverksamhet eller för olika reklamtjänster ska beskattas enligt skattesatsen 25 procent.

text: Avdragsrätt finns för ingående skatt på företagets inköp till den del som inköpen kan hänföras till verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet med samma namn daterat 2011-01-25, dnr

text: 131 38080-11/111

text: , samt avsnitt 4.4 i det upphävda ställningstagandet ”Yrkesmässig verksamhet vid innehav av näringsfastighet m.m. samt fråga om sponsorbidrag” daterat 2007-06-29, dnr

text: 131 604139-06/111

text: . Det nya ställningstagandet innebär inte någon ändring i sak.

text: 2 Frågeställning

text: Begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet har införts i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, den 1 juli 2013. Därför görs en uppdatering av Skatteverkets ställningstagande om en idrottsutövares verksamhet bedriven som företag.

text: 3 Gällande rätt med mera

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap (

text: 1 kap. 1 § första stycket

text: ML).

text: Skyldig att betala mervärdesskatt är enligt huvudregeln den som omsätter varan eller tjänsten (

text: 1 kap. 2 § första stycket 1

text: ML).

text: Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat. Anställda och andra personer anses inte bedriva verksamhet självständigt i den mån de är bundna till en arbetsgivare av ett anställningsavtal eller av ett annat rättsligt förhållande som skapar ett anställningsförhållande när det gäller arbetsvillkor, lön och arbetsgivaransvar. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet (

text: 4 kap. 1 §

text: ML).

text: Mervärdesskatt ska tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat anges. Mervärdesskatt ska dock tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för omsättning av sådana tjänster inom idrottsområdet som skulle kunna undantas från skatteplikt (7 kap. 1 § första stycket och tredje stycket 10 ML).

text: Från skatteplikt undantas omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillträde till idrottsligt evenemang eller tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. Från skatteplikt undantas vidare omsättning av tjänster som har omedelbart samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten om dessa tjänster omsätts av den som tillhandahåller den idrottsliga verksamheten.

text: Undantaget från skatteplikt gäller endast om tjänsterna omsätts av staten eller en kommun eller av en förening i de fall verksamheten inte anses som ekonomisk enligt

text: 4 kap. 8 §

text: ML (

text: 3 kap. 11 a § första stycket

text: ML). Undantaget från skatteplikt inom idrottsområdet har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelser om undantag från skatteplikt för vissa tjänster m.m. i mervärdesskattedirektivet. Enligt direktivet ska medlemsstaterna från skatteplikt undanta vissa tjänster som är nära kopplade till idrottslig eller fysisk träning som tillhandahålls av organisationer utan vinstsyfte till personer som ägnar sig åt idrott eller fysisk träning. Reducerad skattesats får tillämpas för tillträde till sportevenemang och utnyttjande av sportanläggningar (jfr artikel 132.1 m samt Bilaga III, punkt 13 och 14 mervärdesskattedirektivet).

text: Enligt huvudregeln är en tjänst som tillhandahålls en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap omsatt inom landet om den beskattningsbara personen antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som den beskattningsbara personen har i ett annat land är tjänsten omsatt utomlands (

text: 5 kap. 5 § första stycket

text: ML och artikel 44 mervärdesskattedirektivet).

text: En tjänst i form av tillträde till ett idrottsligt evenemang är omsatt inom landet om evenemanget faktiskt äger rum i Sverige. Detsamma gäller för tjänster i anknytning till tillträdet (

text: 5 kap. 11 a §

text: ML och artikel 53 mervärdesskattedirektivet).

text: Avdragsrätt föreligger för ingående skatt som hänför sig till kostnader i verksamhet som medför skattskyldighet (

text: 8 kap. 3 §

text: ML).

text: I den mån varor och tjänster används för den skattskyldiga personens beskattade transaktioner, ska denne ha rätt att göra avdrag för mervärdesskatt på varor eller tjänster som tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas, till honom av en annan skattskyldig person (artikel 168 mervärdesskattedirektivet).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Ekonomisk verksamhet

text: Vid bedömningen av om en verksamhet är ekonomisk ska en samlad bedömning av alla relevanta objektiva omständigheter göras i varje enskilt fall. Det spelar inte någon roll om verksamheten bedrivs till exempel i en enskild firma eller i ett aktiebolag.

text: Idrottutövare kan ofta få ersättning både för tävlande och för reklamtjänster. I de fall då en idrottsutövare tillhandahåller reklamtjänster i samband med sin idrottsliga tävlingsverksamhet ska det anses handla om en enda verksamhet. Ett sådant exempel är när en idrottsutövare vid sitt tävlande bär kläder med reklam för ett företag eller en produkt. Någon uppdelning i reklamverksamhet respektive tävlingsverksamhet ska då inte göras. Vid bedömningen av om verksamheten är en ekonomisk verksamhet ska både ersättning för utförda reklamtjänster och ersättning i form av prispengar och liknande beaktas.

text: För att inkomster i form av sponsorbidrag ska anses utgöra ersättning för reklamtjänster krävs att det finns ett direkt samband mellan sponsorbidraget och reklamtjänster som tillhandahålls av idrottsutövaren. Om ett sponsorbidrag ges utan att det finns något sådant direkt samband mellan sponsorbidraget och priset för en reklamtjänst är det inte fråga om någon ersättning för tillhandahållna tjänster.

text: 4.2 Skatteplikt och skattesats

text: De tillhandahållanden mot ersättning som en idrottsutövare gör i sin verksamhet omfattas normalt av skatteplikt. Det kan vara fråga om exempelvis reklamersättning, ersättningar för deltagande i olika tävlingar eller ersättning i form av tävlingsvinster. De omsättningar i företaget som avser tävlingsverksamhet och reklam beskattas enligt skattesatsen 25 procent. Inom idrottsområdet är skattesatsen 6 procent tillämplig bara på entréavgifter till idrottsevenemang och när någon betalar för att få utöva idrottslig verksamhet. Detta ställningstagande behandlar den omvända situationen, att idrottsutövaren får betalt för att delta i idrottslig verksamhet. Skattesatsen 6 procent är därför inte tillämplig.

text: 4.3 Omsättningsland

text: När en idrottsutövare får betalt för att delta i en tävling omfattas tjänsten av huvudregeln för omsättningsland. Det innebär att tjänsterna är omsatta inom landet om de tillhandahålls en beskattningsbar person som har sitt säte eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls i Sverige. Detsamma gäller för reklamtjänster.

text: 4.4 Avdragsrätt

text: Avdragsrätt finns för ingående skatt på de förvärv som idrottsutövaren gör i sin verksamhet som medför skattskyldighet.

text: För det fall endast en del av idrottsutövarens verksamhet ingår i den ekonomiska verksamheten kan endast förvärv avseende denna del av verksamheten medföra avdragsrätt. Detta innebär att ingående skatt på förvärv avseende annan verksamhet, som inte är ekonomisk, inte är avdragsgill.

text: 131 38080-11/111

text: 131 604139-06/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 740503-06/111

title: Fastighetsskatt när ambassad hyr lokal

text: 1 Sammanfattning

text: Fastighetsskatten ska enligt 2 § FSL betalas av den som är ägare till fastigheten eller den som i vissa fall kan anses som ägare. En ambassad eller ett konsulat som ingår ett hyresavtal med en ägare till en fastighet ska inte betala fastighetsskatt enligt FSL.

text: Den skattebefrielse som i vissa fall ska gälla enligt 1961 och 1963 års Wienkonventioner blir inte aktuell att tillämpa eftersom fastighetsskatten ska betalas till svenska staten av ägaren till fastigheten och därmed av den part som ingår avtal med den sändande staten. Detta medför att det inte finns någon möjlighet till återbetalning av belopp som i hyresavtal eller annan handling rubriceras som fastighetsskatt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I hyresavtal eller annan handling redovisas fastighetsskatt som en separat post av hyresvärden när ambassad eller konsulat hyr lokaler för verksamheten i Sverige.

text: Fråga har ställts om ambassad eller konsulat är skyldig att betala statlig fastighetsskatt om man hyr lokaler för verksamheten i Sverige. Om det finns en skyldighet att betala fastighetsskatt ställs frågan om det finns möjlighet till återbetalning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lag om statlig fastighetsskatt

text: Av

text: 1 § lag (1984:1052)

text: om statlig fastighetsskatt, FSL, framgår vilka fastigheter som är skattepliktiga till fastighetsskatt.

text: Av 2 § FSL kan utläsas vilka som är skattskyldiga till fastighetsskatt. Skattskyldig är ägaren till fastigheten eller den som enligt

text: 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: ska anses som ägare.

text: 3.2 Lag om immunitet och privilegier i vissa fall

text: Enligt

text: 2 § lagen (1976:661)

text: om immunitet och privilegier i vissa fall ska främmande stats beskickning och beskickningsmedlemmar jämte deras familjer och betjäning samt diplomatiska kurirer åtnjuta immunitet och privilegier enligt den i Wien den 18 april 1961 avslutade konventionen om diplomatiska förbindelser, (

text: SÖ 1967:1

text: ) nedan kallad 1961 års Wienkonvention.

text: Enligt 3 § lagen om immunitet och privilegier i vissa fall ska främmande stats konsulat och konsulatsmedlemmar jämte deras familjer och betjäning samt konsulära kurirer åtnjuta immunitet och privilegier enligt den i Wien den 24 april 1963 avslutade konventionen om konsulära förbindelser, (

text: SÖ 1974:10

text: ) nedan kallad 1963 års Wienkonvention.

text: 3.3 Wienkonventionerna från 1961 och 1963

text: I artikel 1 i) i 1961 års Wienkonvention finns begreppet "beskickningslokal" definierat. Här sägs:

text: "´beskickningslokal´ benämnes byggnad eller del av byggnad jämte tillhörande markområde, oavsett vem de tillhöra, som nyttjas för beskickningens verksamhet, beskickningschefens bostad däri inbegripen."

text: Artikel 23 punkt 1 och 2 i konventionen rör beskattning av den sändande statens lokalinnehav. Artikeln har följande lydelse:

text: "1. Med avseende på beskickningslokalerna, vare sig dessa innehas med äganderätt eller äro förhyrda, skola den sändande staten och beskickningschefen vara befriade från alla statliga, regionala och kommunala skatter och avgifter med undantag för sådana, som utgöra ersättning för lämnade särskilda tjänster.

text: 2. Skattebefrielse som avses i denna artikel gäller ej sådana skatter och avgifter som enligt den mottagande statens lag skola erläggas av den som ingår avtal med den sändande staten eller beskickningschefen."

text: Wienkonventionen från 1963 om konsulära förbindelser ovan återfinns i

text: SÖ 1974:10

text: I artikel 1 p. 2 finns "konsulatslokaler" definierat. Här sägs följande.

text: "2. med ´konsulatslokaler´ förstås de byggnader eller delar av byggnader och tillhörande markområde, oavsett äganderätten, som används uteslutande för ett konsulat"

text: I artikel 32 av samma konvention finns regleringen om skattebefrielse för konsulatslokaler.

text: "1. Konsulatslokaler och karriärkonsulatschef bostad som ägs eller förhyrs av den sändande staten eller av någon som handlar på dess vägnar skall vara befriade från alla statliga regionala eller kommunala skatter och avgifter av alla slag, med undantag av sådana som utgör ersättning för lämnade särskilda tjänster.

text: 2. Den i denna artikels första stycke föreskrivna skattebefrielsen gäller ej sådana skatter och avgifter som enligt den mottagande statens lagar eller förordningar skall erläggas av den som ingått avtalet med den sändande staten eller med den person som handlat på dess vägnar."

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skyldigheten att betala fastighetsskatt regleras i 2 § FSL. Detta medför att fastighetsskatten ska betalas av ägaren till fastigheten eller den som i vissa fall kan anses som ägare. En ambassad eller ett konsulat som ingår ett hyresavtal med en ägare till en fastighet är därför inte skattskyldig till fastighetsskatt enligt FSL.

text: Den skattebefrielse som i vissa fall ska gälla enligt 1961 och 1963 års Wienkonventioner blir inte aktuell att tillämpa eftersom fastighetsskatten ska betalas till svenska staten av ägaren till fastigheten och därmed av den part som ingår avtal med den sändande staten. Stöd för Skatteverkets synsätt finns således i artikel 23 punkt 2 av 1961 års Wienkonvention och i artikel 32 punkt 2 av 1963 års Wienkonvention. Att fastighetsskatten redovisas separat i hyresavtal eller annan handling förändrar inte Skatteverkets synsätt.

text: Detta medför att det inte finns någon möjlighet till återbetalning av belopp som i hyresavtal eller annan handling i en separat post anges vara ersättning för fastighetsskatt som ägaren till fastigheten är skattskyldig för enligt FSL.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 740908-08/111

title: Utdelning från oäkta bostadsrättsförening och tillämplig artikel i skatteavtal

text: 1 Sammanfattning

text: Utdelning från oäkta bostadsrättsförening ska beskattas enligt artikel 6, inkomst av fast egendom, i de skatteavtal som följer OECD:s modellavtal.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En begränsat skattskyldig person äger en andel i en oäkta bostadsrättsförening. Utdelning har lämnats från föreningen. Delägaren är skattskyldig för utdelningen enligt intern svensk rätt men vilken artikel i skatteavtalet ska tillämpas?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bostadsrättsföreningar utgör ekonomiska föreningar som har till ändamål att i föreningens hus upplåta lägenheter med bostadsrätt. En bostadsrättsförening beskattas antingen som ett privatbostadsföretag eller som ett oäkta bostadsföretag.

text: Bostadsföretag betraktas antingen som privatbostadsföretag eller som oäkta bostadsföretag. Som privatbostadsföretag avses enligt bestämmelserna i

text: 2 kap. 17 § första stycket 1 inkomstskattelagen (1999:1229)

text: ,IL, en svensk ekonomisk förening eller ett svensk aktiebolag vars verksamhet till klart övervägande del (minst 60 %) består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget. Uppfylls inte dessa kriterier beskattas bostadsrättsföreningen som ett oäkta bostadsföretag.

text: Fortsättningsvis används beteckningen "oäkta bostadsrättsföreningar" avseende andel i svensk ekonomisk förening som är en bostadsrättsförening eller bostadsförening och som inte uppfyller villkoren i

text: 2 kap. 17 §

text: IL för att vara ett privatbostadsföretag.

text: Andelar i en oäkta bostadsrättsförening behandlas skatterättsligt som en delägarrätt,

text: 48 kap. 2 §

text: IL. En delägarrätt kan ge utdelning i form av t.ex. kontanter från föreningen men även bostadsförmån ska beräknas och redovisas som utdelning. Bostadsförmånen räknas ut genom att jämföra hyresvärdet med vad delägaren betalat för lägenheten under året. Denna utdelning beskattas som inkomst av kapital,

text: 42 kap. 1 §

text: IL.

text: Av punkt 2 av övergångsbestämmelserna till upphävandet av

text: 43 kap.

text: IL (

text: ) samt ändring härav (SFS 2008:829) framgår att de s.k. lättnadsreglerna avseende skattefritt utdelningsbelopp ska tillämpas beträffande oäkta bostadsrättsföreningar t.o.m. utgången av år 2011.

text: Begränsat skattskyldiga personer beskattas endast för de inkomster som räknas upp i 3 kap. 18 och 19 §§ IL. Av

text: 3 kap. 18 § första stycket 9

text: IL framgår att begränsat skattskyldiga personer är skattskyldiga för utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar.

text: I OECD:s modellavtal anges följande i artikel 6, inkomst av fast egendom.

text: 1. Inkomst, som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar av fast egendom (däri inbegripet inkomst av lantbruk eller skogsbruk) belägen i den andra avtalsslutande staten, får beskattas i denna andra stat.

text: 2. Uttrycket "fast egendom" har den betydelse som uttrycket har enligt lagstiftningen i den avtalsslutande stat där egendomen är belägen. Uttrycket inbegriper dock alltid tillbehör till fast egendom, levande och döda inventarier i lantbruk och skogsbruk, rättigheter på vilka bestämmelserna i privaträtten om fast egendom tillämpas, nyttjanderätt till fast egendom samt rätt till föränderliga eller fasta ersättningar för nyttjandet av eller rätten att nyttja mineralförekomst, källa eller annan naturtillgång. Skepp, båtar och luftfartyg anses inte vara fast egendom.

text: 3. Bestämmelserna i punkt 1 tillämpas på inkomst som förvärvas genom omedelbart brukande, genom uthyrning eller annan användning av fast egendom.

text: 4. Bestämmelserna i punkterna 1 och 3 tillämpas också på inkomst av fast egendom som tillhör företag.

text: Av punkt 2 i kommentaren till artikel 6 framgår att man genom att låta definiera begreppet fast egendom med hänvisning till lagstiftningen i den stat där egendomen är belägen så undviks tolkningssvårigheter. I punkten 3 i kommentaren sägs att den allmänna regeln i artikelns punkt 3 gäller oavsett hur den fasta egendomen utnyttjas.

text: Av

text: RÅ 1989 ref. 37

text: samt

text: RÅ 1995 ref. 91

text: följer att bostadsrätt utgör sådan nyttjanderätt till fast egendom som avses i artikel 6 punkt 2.

text: I modellavtalets artikel 10, som avser utdelning, anges följande i punkten 3.

text: Med uttrycket "utdelning" förstås i denna artikel inkomst av aktier, andelsbevis eller andra liknande bevis med rätt till andel i vinst, gruvaktier, stiftarandelar eller andra rättigheter, som inte är fordringar, med rätt till andel i vinst, samt inkomst av andra andelar i bolag, som enligt lagstiftningen i den stat där det utdelande bolaget har hemvist vid beskattningen behandlas på samma rätt som inkomst av aktier.

text: Av punkt 28 i kommentaren till artikel 10 framgår att betalningar som anses som utdelning kan innefatta inte endast utbetalning av vinst beslutat av årliga bolagsstämmor utan även andra förmåner i pengar eller pengars värde, såsom fondaktier, gratifikationer, vinst vid likvidation och förtäckt utdelning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Den beteckning som en inkomst har i svensk intern rätt behöver inte vara densamma som i skatteavtal. Avtalens uppdelning i olika typer av inkomster har endast betydelse för tillämpning av avtalet och således inte vid bestämmandet av vilket inkomstslag inkomsten ska hänföras till enligt svensk rätt.

text: Av artikel 10 i OECD:s modellavtal samt kommentaren till artikeln framgår att med utdelning avses i allmänhet utbetalning av vinst till andelsägaren samt inkomst av andelar i bolag som enligt lagstiftningen i den stat där det utdelande bolaget har hemvist vid beskattningen behandlas på samma sätt som inkomst av aktier. Med utdelning avses förutom vinstutdelning beslutad av bolagsstämma även andra förmåner i pengar eller pengars värde som gratifikationer, vinst vid likvidation och förtäckt utdelning.

text: Artikel 6 omfattar enligt modellavtalet såväl inkomst från omedelbart brukande som uthyrningsinkomster eller inkomst från annan användning av egendomen. Av

text: RÅ 1989 ref. 37

text: samt

text: RÅ 1995 ref. 91

text: framgår att med bostadsrätt avses en rätt att nyttja fast egendom varvid följer att de skatteavtal som omfattar nyttjanderätt till fast egendom även inbegriper bostadsrätter.

text: En andel i en oäkta bostadsrättsförening består såväl av en andelsrätt i en juridisk person som en nyttjanderätt till en viss bostad. Förmån av rätten att få nyttja en fastighet redovisas som utdelning från föreningen. Beloppet beräknas utifrån en jämförelse mellan hyresvärdet och vad delägaren betalat för lägenheten under året. Detta värde beräknas oavsett om medlemmen faktiskt nyttjar bostaden eller inte. Det främsta syftet med verksamheten är att tillhandahålla bostäder och lokaler för delägarna. Den nyttjanderätt som i och med andelsinnehavet därmed är knuten till lägenheten omfattas av definitionen av fast egendom i de skatteavtal som följer modellavtalet dvs. i de skatteavtal som anger att inkomst av fast egendom omfattar nyttjanderätt. Enligt Skatteverkets uppfattning är därför utdelning en inkomst av fast egendom. Vid tillämpning av skatteavtal ska därför artikel 6 tillämpas beträffande utdelning från en oäkta bostadsrättsförening.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 742062-11/111

title: Avdragsrätt för placeringar i Habo Finans Centrum AB, 556557-2871

text: 1 Sammanfattning

text: Fråga har ställts om investeringar i Habo Finans Centrum AB (Habo Finans) är avdragsgilla som kapitalförlust och vilket beskattningsår förlusten i så fall ska dras av.

text: Investerade pengar har enligt Göta hovrätt till stor del försvunnit genom bedrägeri samt utbetalningar till andra placerare. Endast en del av insättarnas kapital har av Habo Finans investerats i aktier och liknande tillgångar. Den del av förlusten som orsakats av bedrägeri och utbetalningar till andra sparare är inte avdragsgill.

text: Skatteverket anser att del av verkliga och styrkta insättningar i Habo Finans är avdragsgilla som kapitalförlust på onoterade aktier. Av en total förlust är 50 % avdragsgill som förlust på onoterade aktier om inget annat kan visas.

text: Avdrag för förlusten ska göras för beskattningsåret 2011. Förlustens storlek har inte gått att fastställa förrän under 2011 då konkursen avslutades och en slutlig utdelning från konkursen erhölls. Den del av förlusten som är avdragsgill ska därför redovisas i deklarationen som lämnas under 2012.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har ställts om investeringar i Habo Finans är avdragsgilla som en kapitalförlust och vilket beskattningsår förlusten i så fall ska dras av.

text: 3 Bakgrund

text: Habo Finans tog under några år emot pengar från placerare för att användas i främst Diamanten men även i Habo Finans Aktiefond samt Guldklubben. Diamanten var enligt Habo Finans en investering där pengarna skulle användas för att köpa aktier i Ericsson. Enligt information från Habo Finans hade bolaget tillstånd från Finansinspektionen och att insatta pengar omfattades av bankgarantin. Hösten 2006 polisanmäldes företrädaren och huvudaktieägaren för Habo Finans. Vid denna tidpunkt hade knappt 800 personer och bolag gjort investeringar på omkring 100 miljoner kronor i Habo Finans.

text: Av polisens förundersökning samt förvaltarberättelsen avseende Habo Finans i likvidation framgår att bolaget aldrig haft nödvändiga tillstånd från Finansinspektionen för verksamheten. Investerarnas kapital användes endast i liten omfattning till placeringar i Ericssonaktier. Påstådd och även utbetald avkastning har inte motsvarat verklig vinst eller värdeökning. Gjorda utbetalningar har finansierats med hjälp av andra placerares insättningar i Habo Finans.

text: Åtal väcktes mot företrädaren för bolaget för grovt bedrägeri samt grovt bokföringsbrott. Detta då insatta medel använts för andra ändamål än aktieplaceringar för insättarnas räkning samt att bokföringen till stor del saknades. Det finns ingen möjlighet av underlag från Habo Finans att följa enskilda personers insättningar och hur dessa pengar investerats för kundens räkning.

text: Enligt dom från Göta hovrätt den 3 maj 2011, mål nr B 3706-10, dömdes företrädaren och huvudaktieägaren i Habo Finans för grovt bedrägeri samt grovt bokföringsbrott.

text: Habo Finans försattes den 13 mars 2008 i konkurs där konkursbouppteckningen visade på stora skulder till insättare. Konkursen avslutades den 16 maj 2011 enligt beslut av Jönköpings tingsrätt, K 86308.

text: 4 Bedömning

text: Insättarnas medel har inte hållits separerade från verksamheten i Habo Finans och affärshändelser har vanligen inte bokförts. Några tillstånd från Finansinspektionen att driva värdepappersrörelse eller fondverksamhet har aldrig funnits varför sparandet inte kan ses som ett fondsparande.

text: Enligt Skatteverket medges inte avdrag för förlust på grund av bedrägeri eller pyramidspel. Detta framgår bl.a. av Kammarrätten i Göteborgs dom 20070425, mål nr. 262806 samt Kammarrätten i Sundsvall 20070925, mål nr. 52206 där avdrag vägrats för förluster genom bedrägeri. Är det fråga om ett så kallat pyramidspel där utbetalningar bygger på andra insättares medel så anser Skatteverket att en förlust på en sådan placering inte är avdragsgill som kapitalförlust, se vidare Skatteverkets ställningstagande dnr. 131 21250306/111. Av polisens förundersökning kan det konstateras att en stor del av insättarnas medel försvunnit genom bedrägeri samt pyramidspel. Detta har bekräftats av domen i Göta hovrätt den 3 maj 2011, mål nr. B370610 där företrädaren för Habo Finans dömts för grovt bedrägeri samt grovt bokföringsbrott.

text: Förundersökningen visar dock att en del av placerarnas pengar investerats i främst onoterade aktier för spararnas räkning. Förlusterna kan enligt uppgifter från förundersökningen samt konkursförvaltarens avyttringar av dessa placeringar uppskattas till drygt 30 miljoner kronor. Investerarna i Habo Finans kan därför få avdrag för sin del av denna förlust.

text: Med hänsyn till att konkursförvaltaren godtagit cirka 100 miljoner som insättningar i Habo Finans och att utdelning i konkursen skett med drygt 27 miljoner kronor kan 50 % av förlusten anses bero på aktieaffärer med onoterade aktier som är avdragsgilla. Avdragsgill del av förlusten ska dras av som en förlust på onoterade aktier på blankett K12.

text: Övrig del av förlusten får anses vara orsakad av bedrägeri och pyramidspelsliknande former varför den delen av förlusten inte är avdragsgill.

text: Exempel: A har styrkt en insättning på 100 000 kronor till Habo Finans och har inte fått någon utbetalning innan konkursen. Utdelningen i konkursen blir 27 050 kronor varför total förlust är 72 950 kronor. Av förlusten på 72 950 kronor är 50 %, d.v.s. 36 475 kronor den förlust som ska redovisas på blankett K12. Förlusten ska sedan reduceras till 5/6 då förlusten avser onoterade aktier varför 30 396 kronor ska föras över till inkomstdeklarationen.

text: Avdrag kan endast medges för verkliga och styrkta insättningar till Habo Finans. Har utdelning i konkursen erhållits kan detta normalt visa att pengar placerats i Habo Finans.