identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 251398-19/111

title: Skattesats på elektroniska publikationer, mervärdesskatt

text: Nytt: 2022-12-21

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-12-21, dnr.

text: Nytt: 2022-10-11

text: OBS! Högsta förvaltningsdomstolen har i en dom den 17 september 2021,

text: HFD 2021 ref 51

text: , uttalat att det för varje enskild produkt ska göras en bedömning om dess huvudsakliga användningsområde är detsamma som för en motsvarande tryckt produkt. Domstolen uttalade också att en digital produkt som innehåller en möjlighet för användaren att rätta uppgifter är en funktion som hade kunnat finnas i en motsvarande fysisk publikation eller som är en följd av det elektroniska tillhandahållandet. Med anledning av domen ser Skatteverket över avsnitt 4.1 i ställningstagandet.

text: 1 Sammanfattning

text: Från och med den 1 juli 2019 omfattas publikationer som t.ex. böcker och tidningar av skattesatsen 6 procent när de tillhandahålls på elektronisk väg. Detta gäller om publikationen inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam. Den får inte heller helt eller huvudsakligen bestå av rörlig bild eller hörbar musik.

text: En förutsättning för att den reducerade skattesatsen ska gälla är att produkten kan anses jämförbar med sådana publikationer i fysisk form som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 1-4

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Avgörande för bedömningen av om en produkt kan anses jämförbar med en publikation i fysisk form är produktens innehåll, funktion och användningsområde. Om innehållet eller funktionerna gör att produkten får ett utökat användningsområde eller ett helt annat användningsområde än vad en publikation i fysisk form skulle kunna ha omfattas produkten inte av den reducerade skattesatsen. Vid bedömningen av om så är fallet ska hänsyn tas till vilken betydelse produktens olika delar har för en genomsnittlig konsument.

text: Skatteverket anser att en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg huvudsakligen är ägnad åt reklam när dess innehåll till minst 75 procent består av reklam. För publikationer som innehåller text avsedd för läsning, t.ex. artiklar, samt reklamannonser ska en bedömning göras utifrån hur stor del av den visuella ytan som utgör reklam i förhållande till publikationens övriga delar. Om publikationen innehåller en annan form av reklam som t.ex. ett popup-fönster, d.v.s. ett fönster som visas framför andra fönster, ska en bedömning göras utifrån hur mycket och hur ofta den genomsnittlige konsumenten exponeras för all reklam i förhållande till publikationens övriga delar.

text: Om en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg innehåller text samt rörlig bild eller hörbar musik ska en bedömning göras om publikationen huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik. Hänsyn ska då tas till vilken betydelse de olika delarna har för en genomsnittlig konsument. Om texten i en publikation bara är ett medel för att kunden på bästa sätt ska kunna använda den rörliga bilden eller den hörbara musiken omfattas publikationen inte av den reducerade skattesatsen.

text: 2 Frågeställning

text: Skattesatsen 6 procent gäller från och med den 1 juli 2019 vid omsättning av vissa elektroniska publikationer. Skatteverket ger i detta ställningstagande sin syn på vilka publikationer som omfattas av den reducerade skattesatsen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser

text: Mervärdesskatt tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat anges i ML (

text: 7 kap. 1 § första stycket

text: ML).

text: Mervärdesskatt tas ut med 6 procent vid bl.a. omsättning av följande varor under förutsättning att varorna inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam:

text: - böcker, broschyrer, häften och liknande alster, även i form av enstaka blad,

text: - tidningar och tidskrifter,

text: - bilderböcker, ritböcker och målarböcker för barn,

text: - musiknoter, samt

text: - kartor, inbegripet atlaser, väggkartor och topografiska kartor (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 1

text: ML).

text: Mervärdesskatt tas ut med 6 procent vid bl.a. omsättning av program och kataloger för följande verksamheter under förutsättning att de inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam:

text: tillträde till konsert, cirkus-, teater-, opera- eller balettföreställningar eller andra jämförliga föreställningar

text: tjänster som avses i 3 kap. 11 § 2 och 4 ML, om verksamheten inte bedrivs av och inte heller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna

text: tillträde till och förevisning av djurparker

text: förevisning av naturområden utanför tätort samt av nationalparker, naturreservat och nationalstadsparker och Natura 2000-områden

text: tjänster inom idrottsområdet som anges i

text: 3 kap. 11 a § första stycket

text: ML och som inte undantas från skatteplikt enligt andra stycket samma paragraf (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 2

text: ML).

text: Mervärdesskatt tas ut med 6 procent vid annan omsättning än för egen verksamhet, av program och kataloger, för verksamhet som inte i sig medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9-11 §§ ML under förutsättning att de inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam (7 kap. 1 § tredje stycket 2 och 3 kap. 18 § ML).

text: Mervärdesskatt tas ut med 6 procent vid omsättning av radiotidningar samt vid bl.a. omsättning av kassettidningar, om inte annat följer av 3 kap. 17 §, och av kassetter eller något annat tekniskt medium som återger en uppläsning av innehållet i en vara som omfattas av 1 (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 3

text: ML).

text: Mervärdesskatt tas ut med 6 procent vid bl.a. omsättning av en vara som genom teckenspråk, punktskrift eller annan sådan särskild metod gör skrift eller annan information tillgänglig särskilt för personer med läsnedsättning, om inte annat följer av 3 kap. 4 § (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 4

text: ML).

text: Mervärdesskatt tas ut med 6 procent vid omsättning av sådana produkter som avses i 1-4 om de

text: tillhandahålls på elektronisk väg,

text: inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam, och

text: inte helt eller huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 5

text: ML).

text: Medlemsstaterna får tillämpa en eller två reducerade skattesatser på leverans av varor och tillhandahållande av tjänster i de kategorier som anges i bilaga III (

text: artikel 98 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Reducerad skattesats får tillämpas på tillhandahållande, inklusive lån från bibliotek, av böcker, tidningar och tidskrifter, antingen på fysiska bärare eller på elektronisk väg eller bådadera (inbegripet broschyrer, foldrar och liknande trycksaker, bilder-, tecknings- och målarböcker för barn, noter i tryck eller manuskript, kartor och hydrografiska och liknande kartor), förutom publikationer som helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam och publikationer som helt eller huvudsakligen består av videoinnehåll eller hörbar musik (punkten 6 i bilaga III till mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Förarbeten

text: Tillhandahållande av produkter på elektronisk väg utgör, till skillnad från tillhandahållande av en tryckt produkt, tillhandahållande av tjänster. Detta innebär att produktens fysiska egenskaper inte kan användas vid avgränsningen av tillämpningsområdet. Avgörande för om ett visst tillhandahållande ska omfattas av den nya bestämmelsen bör därför vara tjänstens användningsområde, innehåll och funktion. För att en produkt som tillhandahålls på elektronisk väg ska omfattas av den nya bestämmelsen bör därför dess användningsområde vara huvudsakligen detsamma som för en motsvarande tryckt produkt. Det innebär att om en produkt som tillhandahålls på elektronisk väg har ett användningsområde som huvudsakligen motsvarar det användningsområde som någon av de angivna publikationerna i punkterna 1–4 i bestämmelsen skulle kunna ha i tryckt format, bör den produkten omfattas av den reducerade skattesatsen. En elektronisk publikation måste alltså inte ha en tryckt publikation som förlaga för att omfattas av den reducerade skattesatsen. Om en produkt som tillhandahålls på elektronisk väg däremot har ett innehåll och funktioner som medför att den får ett annat eller betydligt större användningsområde än vad någon av de angivna publikationerna i punkterna 1–4 skulle kunna ha i tryckt format, omfattas den inte av den reducerade skattesatsen. Det kan vara en produkt som kombineras med andra tjänster så att den t.ex. i huvudsak består av spel eller av tjänster som bygger på ett varierat samspel mellan datorn och användaren. Sådana produkter uppvisar skillnader som inte främst följer av att tillhandahållandet sker på elektronisk väg och bör därför inte omfattas av den reducerade skattesatsen (

text: prop. 2018/19:73, s. 14

text: Kartor som kombineras med ett navigationssystem som t.ex. kan föreslå olika resrutter och lämna information om trafikläget får anses ha ett annat användningsområde än de kartor som avses i punkt 1 i detta stycke. Det kan även finnas andra produkter som i dag beskattas med den reducerade skattesatsen men som vid ett tillhandahållande på elektronisk väg får en annan karaktär och funktion så att den t.ex. anses vara ett spel och därför faller utanför tillämpningsområdet för denna punkt. Databaser som vänder sig till vissa yrkeskategorier och består av t.ex. böcker och annat referensmaterial bör däremot som utgångspunkt kunna anses ha motsvarande användningsområde som tryckta motsvarande produkter (2018/19:73, s. 21 ff).

text: Mot bakgrund av lydelsen i direktivet anser regeringen att huvudsaklighetsbedömningen ska ta sikte på dessa delar var för sig på så sätt att delen bestående av reklam ska bedömas i förhållande till hela den elektroniska publikationen samt delen bestående av rörlig bild eller musik i förhållande till hela den elektroniska publikationen (

text: prop. 2018/19:73, s. 15

text: Regeringen anser att det får göras en bedömning för varje enskild produkt om dess huvudsakliga användningsområde är detsamma som för en motsvarande tryckt produkt. Vid denna bedömning ska hänsyn tas till vilken betydelse de olika delarna i den aktuella publikationen har för den genomsnittlige konsumenten av den aktuella produkten. Om t.ex. texten till den rörliga bilden eller den hörbara musiken endast är ett medel för att på bästa sätt kunna nyttja den rörliga bilden eller den hörbara musiken omfattas publikationen inte av den reducerade skattesatsen. Den huvudsakliga delen består i sådant fall av den rörliga bilden eller den hörbara musiken (

text: prop. 2018/19:73, s. 15

text: Det som kan antas ingå i begreppet videoinnehåll omfattas i alla delar av begreppet rörlig bild. Videoinnehåll kan således inte vara något mer eller något annat än rörlig bild. Några gränsdragnings- eller tillämpningsproblem riskerar därmed inte att uppstå i förhållande till t.ex. en eventuell tolkning i EU-domstolen av begreppet videoinnehåll. Anledningen till att rörlig bild bör användas är för att tydligare avgränsa tillämpningsområdet. Förutom videoklipp omfattas även t.ex. filmer, direktsända nyhetsinslag och andra sorters tv-program med eller utan ljud. Det gäller oavsett om dessa skulle anses vara videoinnehåll eller inte (

text: prop. 2018/19:73, s. 13

text: och

text: Regeringen konstaterar att förhållandet att olika produkter har samma syfte inte innebär att de har samma användningsområde. En film t.ex. kan ha till syfte att lära en elev historia men den har inte samma användningsområde som en tryckt eller digital lärobok även om syftet är detsamma. En film kan inte omfattas av bestämmelsen eftersom den helt består av rörlig bild. Enligt regeringens uppfattning är det därför bl.a. produktens faktiska innehåll som ska bedömas och inte dess syfte (

text: prop. 2018/19:73, s. 15

text: 3.3 EU-rättspraxis

text: Begrepp som ingår i beskrivningen av de varor och tjänster för vilka en reducerad skattesats får tillämpas ska tolkas restriktivt eftersom denna möjlighet är en avvikelse från principen att normalskattesatsen ska tillämpas (bl.a.

text: , Erotic Center, punkten 15 ).

text: 4 Bedömning

text: Syftet med införandet av en reducerad skattesats på vissa produkter som tillhandahålls elektroniskt är att publikationer som t.ex. böcker, och tidningar ska beskattas på samma sätt oavsett om de tillhandahålls i fysisk form eller på elektronisk väg.

text: Skattesatsen 6 procent gäller om följande förutsättningar är uppfyllda.

text: Produkten tillhandahålls på elektronisk väg och kan anses jämförbar med sådana publikationer i fysisk form som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 1-4 ML.

text: Produkten är inte helt eller huvudsakligen ägnad åt reklam.

text: Produkten består inte helt eller huvudsakligen av rörlig bild eller hörbar musik.

text: Bedömningen av om dessa förutsättningar är uppfyllda ska göras för produkter som tillhandahålls mot ersättning. Om kunden får gratis tillgång till vissa delar i en produkt men måste betala för andra delar ska bedömningen göras för hela produkten som sådan och inte bara de delar som kunden betalar för. Med delar som är gratis menas i detta sammanhang sådana delar av produkten som allmänheten har tillgång till utan att betala för det.

text: En publikation som tillhandahålls på elektronisk väg kan innehålla både reklam och rörlig bild eller hörbar musik. Den del som är ägnad åt reklam ska då bedömas i förhållande till hela publikationens innehåll, inklusive eventuella rörliga bilder eller hörbar musik (avsnitt 4.2). Den del som består av rörlig bild eller hörbar musik ska också bedömas i förhållande till hela publikationens innehåll, inklusive eventuell reklam (avsnitt 4.3). Om publikationen helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam eller om den helt eller huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik omfattas den inte av den reducerade skattesatsen. Någon sammantagen huvudsaklighetsbedömning för alla dess delar ska alltså inte göras.

text: 4.1 Publikation som tillhandahålls på elektronisk väg

text: En produkt kan tillhandahållas på elektronisk väg t.ex. som en webbsida, genom streaming eller som en nedladdningsbar applikation eller fil. En sådan produkt ska i mervärdesskattehänseende behandlas som en tjänst.

text: En förutsättning för att en produkt som tillhandahålls på elektronisk väg ska omfattas av den reducerade skattesatsen är att produkten kan anses jämförbar med sådana publikationer i fysisk form som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 1-4 ML. En produkt som uppfyller dessa krav benämns i fortsättningen en publikation.

text: Det finns inte något krav på att en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg också ska finnas i fysisk form. Det är tillräckligt att en jämförbar publikation skulle kunna finnas i fysik form. En produkt vars innehåll kan anses jämförbart med en bok men som endast tillhandahålls som en nedladdningsbar fil kan alltså omfattas av skattesatsen 6 procent även om någon fysisk förlaga inte finns.

text: Samma användningsområde

text: En produkt kan anses jämförbar med en publikation i fysisk form om produkten har samma innehåll, funktion och användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form. Produkten ska som utgångspunkt innehålla text och vara avsedd för egentlig läsning eller uppläsning, alternativt inläst text eller syntetiskt tal som är avsedd för lyssning.

text: Även om produkten innehåller funktioner som t.ex. scrollning, länkning mellan olika delar och avancerade sökfunktioner medför inte det att den får ett utökat användningsområde eller ett helt annat användningsområde. Ett exempel på en produkt som kan innehålla sådana funktioner är en informationsdatabas med innehåll hämtat från böcker och annat referensmaterial som riktar sig till olika yrkesgrupper. Även om innehållet i produkten uppdateras löpande är den jämförbar med en publikation i fysisk form.

text: Ett utökat eller ett annat användningsområde

text: Om innehållet eller funktionerna gör att produkten får ett utökat användningsområde eller ett helt annat användningsområde än vad en publikation skulle kunna ha i fysisk form omfattas produkten inte av den reducerade skattesatsen. Vid bedömningen av om så är fallet ska hänsyn tas till vilken betydelse produktens olika delar har för en genomsnittlig konsument.

text: En produkt som innehåller ett navigeringssystem med karta har inte samma användningsområde som en karta i fysisk form. Den huvudsakliga delen av en produkt som innehåller ett navigeringssystem består av navigeringsfunktionen. Detsamma gäller funktioner som gör det möjligt för användare att kommunicera med andra användare. Så är exempelvis fallet om produkten gör det möjligt för en lärare att kommunicera med sina elever. De skillnader som finns mellan dessa produkter och publikationer i fysisk form beror främst inte på att tillhandahållandet sker elektroniskt utan på att användningsområdena skiljer sig åt.

text: Det finns produkter som innehåller en funktion som gör det möjligt för användaren att interagera med produkten, t.ex. att produkten automatiskt ställer frågor som användaren besvarar eller att användaren ställer frågor som produkten automatiskt besvarar. Om den huvudsakliga delen av produkten består av en sådan funktion kan den inte anses ha samma användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form. Så är fallet när denna funktion är av större betydelse för en genomsnittlig konsument och den text som finns endast är ett medel för att på bästa sätt kunna använda denna funktion. Det gäller t.ex. spelappar och språkliga glosappar.

text: Om en sådan interaktiv funktion däremot är av mindre betydelse för en genomsnittlig konsument och den text som finns inte är ett medel för att på bästa sätt använda den aktuella funktionen får produkten anses ha samma användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form. Så är exempelvis fallet med en tidning som tillhandahålls elektroniskt och som huvudsakligen innehåller text, stillbilder samt en mindre del interaktiva korsord. Ett annat exempel är läromedel som tillhandahålls elektroniskt och som huvudsakligen innehåller text samt en mindre del interaktiva övningsuppgifter som t.ex. att användarens svar rättas automatiskt.

text: 4.2 Helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam

text: En förutsättning för att den reducerade skattesatsen ska gälla vid tillhandahållande av en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg är att den inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam.

text: Begreppet reklam är inte definierat vare sig i ML eller i mervärdesskattedirektivet. Reklam i detta sammanhang ska ges en vid tolkning och ska tolkas på samma sätt oavsett om publikationen tillhandahålls i fysik form eller på elektronisk väg.

text: Skatteverket anser att begreppet reklam innefattar men inte är begränsat till sådant som utgör reklam enligt lagen (

text: ) om skatt på annonser och reklam. Reklam omfattar sådant innehåll i en publikation som har till syfte att främja försäljning varor och tjänster. Det gäller oavsett vems försäljning som främjas av innehållet.

text: Skatteverket anser att information och meddelanden som har till syfte att göra kunderna medvetna om ett företags existens, att få kunderna intresserade av företaget, att skapa PR och goodwill för företaget etc. också utgör reklam. Det är också fråga om reklam när t.ex. högskolor och vårdcentraler beskriver verksamheten i syfte att studenter och vårdtagare ska välja just deras tjänster. Syftet med sådant innehåll är att öka efterfrågan på skolans eller vårdcentralens tjänster.

text: När det gäller program och kataloger för särskilda verksamheter räknas dock inte information som avser de särskilda verksamheterna som reklam.

text: Det finns produkter som motsvarar enstaka blad som mot ersättning tillhandahålls elektroniskt och som helt består av reklam. Det kan vara en reklambyrå som tillhandahåller reklamblad elektroniskt till ett företag som vill göra reklam för sina varor eller tjänster. Sådana produkter omfattas inte av den reducerade skattesatsen.

text: Böcker och tidningar som tillhandahålls elektroniskt mot ersättning är exempel på publikationer som delvis kan bestå av reklam. En bedömning ska då göras om publikationen huvudsakligen består av reklam. Skatteverket anser att en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg huvudsakligen är ägnad åt reklam när dess innehåll till minst 75 procent består av reklam.

text: För publikationer som innehåller text avsedd för läsning, t.ex. artiklar, samt reklamannonser ska en bedömning göras utifrån hur stor del av den visuella ytan som utgör reklam i förhållande till publikationens övriga delar. Om publikationen innehåller en annan form av reklam som t.ex. ett popup-fönster ska en bedömning göras utifrån hur mycket och hur ofta den genomsnittlige konsumenten exponeras för reklam i förhållande till publikationens övriga delar. Detsamma gäller om den genomsnittlige konsumenten exponeras för flera olika reklamannonser med växlande reklambudskap på en och samma digitala yta.

text: 4.3 Helt eller huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik

text: En förutsättning för att den reducerade skattesatsen ska gälla vid tillhandahållande av en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg är att den inte helt eller huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik.

text: Med rörlig bild avses i detta sammanhang t.ex. videoklipp, filmer, direktsända nyhetsinslag och andra sorters tv-program med eller utan ljud.

text: Om en publikation innehåller rörlig bild eller hörbar musik samt text ska en bedömning göras om publikationen huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik. Hänsyn ska då tas till vilken betydelse de olika delarna har för en genomsnittlig konsument.

text: Om texten i en publikation bara är ett medel för att kunden på bästa sätt ska kunna använda den rörliga bilden eller den hörbara musiken omfattas publikationen inte av den reducerade skattesatsen. Den huvudsakliga delen består i sådant fall av den rörliga bilden eller den hörbara musiken.

text: Om den rörliga bilden eller den hörbara musiken däremot är av mindre betydelse för en genomsnittlig konsument och texten inte är ett medel för att denne på bästa sätt ska kunna använda den rörliga bilden eller den hörbara musiken består publikationen inte huvudsakligen av rörlig bild eller hörbar musik. Så är exempelvis fallet med en tidning som tillhandahålls elektroniskt och som huvudsakligen innehåller text, stillbilder och en mindre del rörliga bilder.

text: 4.4 Exempel

text: Nedan ger Skatteverket sin syn på om några olika digitala produkter kan omfattas av skattesatsen 6 procent.

text: Exempel 1 - tidningsapp

text: Tidningen Nyheter tillhandahålls i en app och innehåller text och stillbilder. Den uppdateras löpande med nya artiklar. Appen är gratis att ladda ned men kunderna måste betala för att få tillgång till vissa artiklar. Tidningen innehåller även reklam. Reklamen består av ett popup-fönster som möter läsaren innan denne kommer till tidningens förstasida. Därutöver innehåller såväl förstasidan som alla sidor med artiklar reklamannonser. Reklamannonsernas visuella yta utgör hälften av tidningens innehåll.

text: Den digitala tidningen har samma innehåll, funktion och användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form och är därmed en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg.

text: Vid bedömningen av om tidningen huvudsakligen är ägnad åt reklam ska hänsyn tas till allt innehåll som består av reklam i förhållande till tidningens övriga delar. I detta fall ska en samlad bedömning göras utifrån reklamannonsernas visuella del av tidningens innehåll och utifrån hur mycket och hur ofta den genomsnittlige konsumenten exponeras för reklam i form av pop up-fönster. Eftersom reklamannonsernas visuella yta utgör hälften av tidningens innehåll och kunden möts av endast ett pop up-fönster är tidningen inte huvudsakligen ägnad åt reklam. Tidningen omfattas av skattesatsen 6 procent.

text: Exempel 2 – digitalt läromedel

text: Läroboken Afrikas djur tillhandahålls elektroniskt mot ersättning och vänder sig till yngre elever. Boken innehåller text och en mindre del självrättande övningar men inte någon reklam. Texten består till största delen av sådan text som beskriver innehållet i de videoklipp med ljud som också ingår i produkten.

text: Den digitala läroboken har samma innehåll, funktion och användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form eftersom den interaktiva funktionen endast utgör en mindre del av produkten. Det är alltså fråga om en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg.

text: Texten består huvudsakligen av sådan text som endast är ett medel för att eleverna på bästa sätt ska kunna tillgodogöra sig videoklippen. Den huvudsakliga delen av boken består därmed av rörliga bilder. Den digitala läroboken omfattas inte av skattesatsen 6 procent.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 251680-18/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Betydelsen av ett företags internprissättningsdokumentation för beslut om skattetillägg

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Uppgifter i en internprissättningsdokumentation som inte har getts in med inkomstdeklarationen har inte lämnats till ledning för egen beskattning och ska därför inte beaktas vid bedömningen av om oriktig uppgift har lämnats. Även om dokumentationen har getts in är den i normalfallet av sådan omfattning att det inte kan anses ingå i en normal granskning att gå igenom dokumentationen i syfte att finna felaktigheter eller motsägelser. Någon särskild utredningsskyldighet uppkommer därmed i regel inte även om dokumentationen innehåller uppgifter som gör att prissättningen skulle kunna ifrågasättas. Om företaget däremot t.ex. har fäst Skatteverkets uppmärksamhet på en särskild frågeställning och hänvisat till relevanta delar av dokumentationen kan det uppkomma en sådan utredningsskyldighet som innebär att skattetillägg på grund av oriktig uppgift därför inte kan tas ut.

type: stycke

text: Om företaget har lämnat oriktig uppgift och Skatteverket frångår företagets deklaration ska Skatteverket i frågan om befrielse från skattetillägget särskilt beakta innehållet i en upprättad internprissättningsdokumentation. Om företaget har upprättat en tillräcklig dokumentation för de transaktioner som Skatteverkets korrigering avser får det anses oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg och Skatteverket ska därför i ett sådant fall genom befrielse sätta ned skattetillägget till hälften. En förutsättning för befrielse är dock att företaget i sin inkomstdeklaration har följt den prissättning som anges i dokumentationen och att prissättningen i dokumentationen inte väsentligt avviker från vedertagen uppfattning om en korrekt prissättning.

text: Om det finns skäl för att genom befrielse sätta ned skattetillägget till hälften på grund av en tillräcklig dokumentation och företaget dessutom får anses ha gjort en felbedömning i en svår fråga ska Skatteverket medge hel befrielse från skattetillägget.

text: 2 Frågeställning

text: Ett företag är under vissa omständigheter skyldigt att upprätta en internprissättningsdokumentation. Dokumentationen ska på begäran överlämnas till Skatteverket, men den ska inte bifogas deklarationen. Fråga har uppkommit vilken betydelse dokumentationen har för om företaget har lämnat oriktig uppgift i inkomstdeklarationen och, om så anses vara fallet, om befrielse från skattetillägg ska medges.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om den uppgiftsskyldiga under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning ska skattetillägg tas ut (

text: 49 kap. 4 § första stycket 1 skatteförfarandelagen

text: [2011:1244], SFL).

text: En uppgift är oriktig om det klart framgår att en lämnad uppgift är felaktig eller att en uppgift som ska lämnas till ledning för beskattningen har utelämnats. En sådan uppgift ska dock inte anses vara oriktig om uppgiften tillsammans med övriga uppgifter som har lämnats eller godkänts utgör tillräckligt underlag för ett riktigt beslut eller om uppgiften uppenbart inte kan läggas till grund för ett beslut (

text: 49 kap. 5 §

text: SFL).

text: Av

text: skatteförfarandelagen

text: och rättspraxis följer att uppgiftsskyldigheten i en inkomstdeklaration är tämligen omfattande.

text: Om den uppgiftsskyldiga öppet har redovisat de faktiska omständigheterna men gjort en felaktig bedömning av vad dessa får för skattemässiga konsekvenser har oriktig uppgift inte lämnats. Detsamma gäller när det uppkommit en särskild utredningsskyldighet för Skatteverket. Så kan vara fallet bl.a. när den uppgiftsskyldiga särskilt har markerat en skatterättslig frågeställning (

text: RÅ 2003 ref. 4

text: ). Bedömningen av om oriktig uppgift har lämnats görs endast med utgångspunkt i de uppgifter som finns i det aktuella årets inkomstdeklaration.

text: Om det är oskäligt att ta ut skattetillägg med fullt belopp ska Skatteverket medge hel eller delvis befrielse. Vid bedömningen ska särskilt beaktas bl.a. om felaktigheten berott på en felbedömning av en regel eller betydelsen av de faktiska förhållandena eller om avgiften inte står i rimlig proportion till felaktigheten (

text: 51 kap. 1 §

text: SFL).

text: Företag är enligt 39 kap. 15–16 a §§ SFL i vissa fall skyldiga att upprätta en internprissättningsdokumentation för att det ska gå att bedöma om villkor vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap eller ett företag och dess fasta driftställe

text: 1. avviker från vad som skulle ha avtalats mellan sinsemellan oberoende parter,

text: 2. medför att inkomst ska undantas från beskattning eller att avräkning ska medges för utländsk skatt, eller

text: 3. medför att rätt inkomst har beräknats för det fasta driftstället.

text: I 39 kap. 16 b-16 e §§ SFL samt i

text: 9 kap.

text: 19 §§

text: skatteförfarandeförordningen (2011:1261)

text: , SFF, finns bestämmelser om vad en internprissättningsdokumentation ska innehålla, när den ska vara upprättad och hur länge den ska bevaras.

text: Dokumentationen ska på begäran överlämnas till Skatteverket (

text: 39 kap. 16 f §

text: SFL). Den ska således inte bifogas deklarationen (

text: prop. 2016/17:47 s. 96

text: För beskattningsår som har påbörjats före den 1 april 2017 gäller äldre bestämmelser om internprissättningsdokumentation i 39 kap. 15–16 §§ SFL, i 9 kap. 9 § SFF och i Skatteverkets föreskrifter om dokumentation av prissättning mellan företag i intressegemenskap (

text: SKVFS 2007:1

text: ). En viktig skillnad är att dessa bestämmelser inte gäller transaktioner mellan ett företag och dess fasta driftställe.

text: I

text: prop. 2005/06:169 s. 114

text: finns en redogörelse för skattetilläggsbestämmelserna med särskild tonvikt på internprissättning. På s. 116 sägs bl.a. följande:

text: Reglerna om skattetillägg är tillämpliga om oriktig uppgift har lämnats under förfarandet eller i en process i ett ärende eller mål om internprissättning. Några skäl för att undanta internprissättningstransaktioner från tillämpningen av skattetilläggsreglerna föreligger enligt regeringens mening inte. Såväl de materiella frågorna rörande prissättningen som de mer formella frågorna om vilken dokumentation som bör upprättas i det enskilda fallet innefattar, såsom vissa remissinstanser påpekar, dock ofta svåra gränsdragningar och bedömningar. Vidare kan de justeringar som eventuellt aktualiseras vara betydande. Om det efter utredning visar sig att företagets inkomst skall justeras på grund av felaktig internprissättning måste en nyanserad bedömning göras om oriktig uppgift skall anses ha lämnats och, om så är fallet, om skäl finns att helt eller delvis befria den skattskyldige från skattetillägget. Detta gäller särskilt om tillräcklig dokumentation finns upprättad men en justering ändå anses erforderlig baserad på armlängdsprincipen. En sådan nyanserad tillämpning av skattetilläggsreglerna skulle heller inte riskera att strida mot den europeiska konventionen av den 4 november 1950 om skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna. Regeringen anser vidare att den skattesekretess som i dag gäller är sådan att det inte behöver införas någon ytterligare befrielsegrund i 5 kap. 14 § TL.

text: 4 Bedömning

text: Uttalandet i

text: prop. 2005/06:169 s. 116

text: (se avsnitt 3) ger upphov till flera frågeställningar om vilken betydelse internprissättningsdokumentationen har för om oriktig uppgift har lämnats och om möjligheten till befrielse från skattetillägg.

text: Uttalandet har tillkommit i samband med införandet av de bestämmelser om dokumentation som gäller för beskattningsår som påbörjats före den 1 april 2017. De därefter gällande bestämmelserna har väsentligen samma syfte och innehåll. Skatteverket anser därför att uttalandet har samma relevans när de nya dokumentationsbestämmelserna är tillämpliga.

text: Skatteverkets syn på dokumentationens betydelse för om oriktig uppgift har lämnats redovisas i avsnitt 4.1 och möjligheten till befrielse från skattetillägg på grund av innehållet i en dokumentation redovisas i avsnitt 4.2.

text: 4.1 Dokumentationen och oriktig uppgift

text: 4.1.1 Dokumentationen har inte bifogats deklarationen

text: Av

text: 49 kap. 4 §

text: SFL framgår att skattetillägg ska tas ut av den som på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning. Bedömningen av om oriktig uppgift har lämnats ska således endast ske utifrån uppgifter som den uppgiftsskyldiga själv har lämnat till ledning för det aktuella årets beskattning. Några särskilda bestämmelser för internprissättningsärenden har i detta avseende inte införts vid dokumentationsreglernas tillkomst. Skatteverket anser därför inte att det av uttalandet i propositionen (

text: prop. 2005/06:169 s. 116

text: ) kan dras slutsatsen att uppgifter i en dokumentation som företaget har lämnat först efter en begäran av Skatteverket ska beaktas vid bedömningen av om företaget har lämnat en oriktig uppgift i inkomstdeklarationen.

text: 4.1.2 Dokumentationen har bifogats deklarationen

text: Om företaget bifogar en dokumentation till inkomstdeklarationen har den lämnats till ledning för beskattningen och omfattas därför av det material som ska beaktas vid bedömningen av om en oriktig uppgift har lämnats. Skatteverket har vid den årliga beskattningen en skyldighet att uppmärksamma felaktigheter eller motstridiga uppgifter i lämnade inkomstdeklarationer. Enligt Skatteverkets mening är dock denna skyldighet inte obegränsad. Generellt gäller att uppgifter ska lämnas på ett så strukturerat sätt att Skatteverket vid en normal granskning ges möjlighet att upptäcka deklarationsposter som behöver åtgärdas. Om företaget bifogar en omfattande okommenterad dokumentation anser inte Skatteverket att det ingår i en normal granskning att gå igenom dokumentationen i syfte att finna felaktigheter eller motsägelser. Någon sådan utredningsskyldighet som har betydelse för frågan om en oriktig uppgift har lämnats, s.k. särskild utredningsskyldighet, uppkommer därmed i regel inte även om dokumentationen innehåller uppgifter som gör att prissättningen kan ifrågasättas.

text: När företaget särskilt hänvisar till ett visst avsnitt eller en viss fråga som behandlas i dokumentationen medför det normalt en särskild utredningsskyldighet beträffande där lämnade uppgifter. En förutsättning är dock att det där går att utläsa någon skatterättslig frågeställning som medför att det finns skäl att närmare utreda prissättningen.

text: 4.2 Dokumentationen och befrielse från skattetillägg

text: 4.2.1 En tillräcklig dokumentation medför befrielse

text: Skatteverket uppfattar att innebörden av uttalandet i

text: prop. 2005/06:169 s. 116

text: (se avsnitt 3) är att en dokumentation ska ges en särskild betydelse vid bedömningen av om hel eller delvis befrielse från skattetillägg ska medges. Skatteverket anser att en rimlig tolkning av förarbetsuttalandet är att det kan framstå som oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg när en tillräcklig dokumentation har upprättats.

text: Om Skatteverket kommer fram till att ett företags prissättning ska korrigeras och att företaget har lämnat oriktig uppgift ska därför en tillräcklig dokumentation som utgångspunkt medföra halv befrielse från skattetillägget under förutsättning att företaget i sin inkomstdeklaration har följt den prissättning som följer av dokumentationen.

text: Dokumentationen ska vara tillräcklig när det gäller den eller de transaktioner som Skatteverket korrigerar. Befrielse ska inte medges om dokumentationen är tillräcklig i vissa avseenden men har brister när det gäller den eller de transaktioner som Skatteverket korrigerar.

text: 4.2.2 Vad är en tillräcklig dokumentation?

text: I det i avsnitt 3 återgivna propositionsuttalandet används uttrycket tillräcklig dokumentation. Skatteverket anser att följande krav ska ställas på dokumentationen för att den ska anses tillräcklig och kunna medföra befrielse från skattetillägg.

text: Dokumentationen ska i detta sammanhang ses som tillräcklig om den följer de bestämmelser om innehåll som framgår av avsnitt 3. Dokumentationen ska också vara upprättad och tillhandahållas Skatteverket i tid. Mindre dröjsmål med att upprätta eller tillhandahålla dokumentationen ska dock inte hindra befrielse. Beskrivningen av sakomständigheterna och transaktionerna ska vara korrekt avseende den eller de transaktioner Skatteverket korrigerar och den får inte utelämna väsentlig information. Det innebär exempelvis att dokumentationen ska beskriva de faktiska förhållandena och parternas faktiska agerande.

text: Det krävs inte att Skatteverket kan åtgärda prissättningen enbart med ledning av dokumentationen. Att Skatteverket efter utredning och frågor till företaget kommer fram till att prissättningen ska korrigeras utesluter alltså inte att dokumentationen ändå kan ses som tillräcklig.

text: Ett exempel på när dokumentationen kan anses tillräcklig är när företaget har en dokumentation som korrekt beskriver faktorer såsom parternas transaktioner, val av prismetod och val av vinstindikator. I dokumentationen har företaget också lämnat uppgift om ett flertal jämförelseobjekt för bedömningen av ett armslängsmässigt pris. Skatteverket anser dock att jämförbarheten brister för några av jämförelseobjekten och Skatteverkets korrigering består i att dessa plockas bort och att rörelsemarginalen beräknas utifrån de återstående objekten.

text: 4.2.3 När ska dokumentationen inte föranleda befrielse?

text: I vissa fall är det motiverat att fullt skattetillägg tas ut trots förekomsten av en tillräcklig dokumentation. Det kan exempelvis vara fallet när företaget har en tillräcklig dokumentation men den inte har implementerats i verksamheten. Detsamma gäller om företaget av annan anledning inte följer dokumentationen i sin prissättning. Ytterligare ett exempel är när företaget har en tillräcklig dokumentation men inte följer upp denna så att prissättningen överensstämmer med dokumentationen.

text: Det framgår av avsnitt 4.2.2 att dokumentationen ska avspegla parternas faktiska agerande för att vara tillräcklig. Även om dokumentationen på ett korrekt sätt återger ingångna avtal ska befrielse inte medges om parternas agerande i väsentliga avseenden avviker från dessa.

text: Ett annat fall när dokumentationen inte bör medföra befrielse är vid väsentliga avvikelser från vedertagna uppfattningar eller metoder för en korrekt prissättning enligt OECD:s riktlinjer. Ett exempel är om företaget i dokumentationen karaktäriserats som service provider, dvs. ett företag som utför vissa begränsade tjänster som exempelvis kontraktstillverkning eller kontraktsforskning, men sedan prissatts enligt vinstdelningsmetoden. Ett annat exempel är om en service provider belastats med höga uppstartskostnader och därigenom inte kan uppnå ett lågt men stabilt resultat.

text: Ett företag med internationell verksamhet får förutsättas ha kunskap om internprissättning. När det gäller felaktigheter om sådana frågor som i exemplen ovan bör därför företaget bara undgå skattetillägg om det tydligt upplyser om dessa i deklarationen.

text: 4.2.4 Hel befrielse när det förutom dokumentationen också finns skäl för befrielse på grund av felbedömning

text: Som framgår av uttalandet i

text: prop. 2005/06:169 s. 116

text: (se avsnitt 3) aktualiseras ofta svåra gränsdragningar och bedömningar när det gäller frågor om prissättning. Ett fullt skattetillägg kan i sådana fall framstå som oskäligt på grund av att den oriktiga uppgiften berott på en felbedömning av korrekt prissättning. Om så är fallet och det dessutom finns en tillräcklig dokumentation ska Skatteverket medge hel befrielse från skattetillägget.

text: Befrielse från skattetillägg kan även aktualiseras i andra situationer då det framstår som oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg. Sådan bedömning måste dock göras utifrån omständigheterna i det enskilda fallet.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 251691-18/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Skattetillägg & andra sanktionsavgifter

title: Vilka upplysningar krävs för att en näringsidkare, som har ansökt om prissättningsbesked hos Skatteverket, inte ska anses ha lämnat oriktig uppgift i inkomstdeklarationen?

text: 1 Sammanfattning

text: Om en näringsidkare har ansökt om prissättningsbesked och Skatteverket inte har lämnat ett besked i ärendet ska näringsidkaren inte anses ha lämnat oriktig uppgift om denne i inkomstdeklarationen har upplyst om att en ansökan har lämnats in till Skatteverket. Upplysningen ska också ange vilka transaktioner ansökan gäller samt hur redovisningen i deklarationen förhåller sig till uppgifterna i ansökan om prissättningsbesked. Detta gäller under förutsättning att uppgifterna i ansökan i relevanta delar är korrekta.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om vilka upplysningar en näringsidkare behöver lämna i inkomstdeklarationen för transaktioner som ingår i ett ärende om prissättningsbesked hos Skatteverket. Denna fråga har betydelse vid bedömningen av om det har lämnats en oriktig uppgift och därmed om det kan tas ut ett skattetillägg för det fall Skatteverket frångår näringsidkarens redovisning av dessa transaktioner.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Om den uppgiftsskyldiga under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning föreligger förutsättningar för att besluta om efterbeskattning och att ta ut skattetillägg (

text: 49 kap. 4 § första stycket 1

text: och

text: 66 kap. 27 § 1 a)

text: skatteförfarandelagen

text: ). Av

text: skatteförfarandelagen

text: och praxis följer att uppgiftsskyldigheten i en inkomstdeklaration är relativt omfattande.

text: Om den uppgiftsskyldiga har öppet redovisat de faktiska omständigheterna men gjort en felaktig bedömning av vad dessa får för rättsliga konsekvenser har oriktig uppgift inte lämnats. Detsamma gäller när det uppkommit en särskild utredningsskyldighet för Skatteverket. Så kan vara fallet bl.a. när den uppgiftsskyldiga särskilt har markerat en skatterättslig frågeställning (

text: RÅ 2003 ref. 4

text: ). Bedömningen av om oriktig uppgift har lämnats görs endast med utgångspunkt i de uppgifter som finns i det aktuella årets inkomstdeklaration.

text: En näringsidkare som är skattskyldig enligt

text: inkomstskattelagen

text: kan ansöka hos Skatteverket om ett prissättningsbesked (

text: 8 §

text: lag om prissättningsbesked vid internationella transaktioner [2009:1289]). I ansökan ska lämnas de uppgifter som behövs för att prissättningsfrågan ska kunna bedömas på ett korrekt sätt (

text: 11 §

text: ). Ett prissättningsbesked får inte avse en enkel fråga eller transaktioner av mindre omfattning (

text: 12 § 1)

text: . Prissättningsbeskedet är bindande för Skatteverket för de transaktioner som omfattas av beskedet när de villkor som gäller för beskedet är uppfyllda (

text: 16 §

text: 4 Bedömning

text: Även om en ansökan om prissättningsbesked har getts in ska Skatteverket, så länge ett besked inte har lämnats, bedöma redovisningen och inkomstbeskattningen av de transaktioner som ansökan gäller i vanlig ordning. Ärendet om prissättningsbesked och inkomstbeskattningen handläggs i skilda förfaranden och med stöd av olika författningar, lagen om prissättningsbesked vid internationella transaktioner respektive

text: skatteförfarandelagen

text: En kontroll av företagets inkomstbeskattning kan alltså medföra att Skatteverket beslutar att inte följa företagets redovisning av de transaktioner som också prövas i prissättningsbeskedsärendet. Har oriktig uppgift lämnats föreligger förutsättningar för att besluta om efterbeskattning och att ta ut skattetillägg.

text: Uppgifterna i ett pågående ärende om prissättningsbesked är inte något som tillförs eller är tillgängligt vid den årliga inkomstbeskattningen. Dessa uppgifter kan därför inte utan vidare beaktas vid bedömningen av om företaget har lämnat oriktig uppgift eller inte. Uppgifterna har dock lämnats till Skatteverket och något hinder mot att använda uppgifter i en ansökan om prissättningsbesked vid den årliga beskattningen finns inte (jfr

text: prop. 2009/10:17 s. 93

text: ). I stället för att den uppgiftsskyldige i sin inkomstdeklaration redogör för de transaktioner som beskrivs i ansökan om prissättningsbesked är det enligt Skatteverkets mening tillräckligt att företaget upplyser om att en ansökan har lämnats till Skatteverket, vilka transaktioner ansökan gäller samt hur redovisningen i inkomstdeklarationen förhåller sig till uppgifterna i ansökan om prissättningsbesked. Någon oriktig uppgift har då inte lämnats. En förutsättning är dock att uppgifterna i ansökan i relevanta delar är korrekta.


text: Kommissionens förordning

text: (EU) nr 651/2014

text: av den 17 juni 2014 genom vilken vissa kategorier av stöd förklaras förenliga med den inre marknaden enligt artiklarna 107 och 108 i fördraget (GBER). Motsvarande gäller för

text: kommissionens förordning (EU) nr 1388/2014 av den 16 december 2014

text: genom vilken vissa kategorier av stöd till företag som är verksamma inom produktion, beredning och saluföring av fiskeri- och vattenbruksprodukter förklaras förenliga med den inre marknaden enligt artiklarna 107 och 108 i fördraget (FIBER) och

text: kommissionens förordning (EU) nr 702/2014 av den 25 juni 2014

text: genom vilken vissa kategorier av stöd inom jordbruks- och skogssektorn och i landsbygdsområden förklaras förenliga med den inre marknaden enligt artiklarna 107 och 108 i fördraget (ABER). För att omfattas av någon av de aktuella gruppundantagsförordningarna på statsstödsområdet måste stöden uppfylla de krav som ställs i förordningarna.

text: Se artikel 1.4 c i GBER.

text: Begreppet företag i svårigheter definieras i

text: artikel 2.18

text: GBER.

text: Som företag anses således sådana enheter som utövar ett hantverk eller annan verksamhet enskilt eller inom familjen, personsammanslutningar eller föreningar som bedriver en regelbunden ekonomisk verksamhet (artikel 1 i bilaga I till GBER).

text: EU kommissionen: General Block Exemption Regulation(GBER) Frequently Asked Questions (July 2015) p. 13.

text: Skäl 15 i GBER.

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 251987-17/111

nyckelord:
Andra ämnesområden
Punktskatter och trafikskatter
Skattebetalning & borgenärsarbete

title: Ekonomiska svårigheter enligt EU:s allmänna gruppundantagsförordning – kollektivt insolvensförfarande

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt EU:s allmänna gruppundantagsförordning får statligt stöd inte ges till ett företag i svårigheter. De omständigheter som nämns i förordningen handlar alla om företagets ekonomi. Därför används fortsättningsvis uttrycket ekonomiska svårigheter.

text: Ett företag är i ekonomiska svårigheter om företaget är föremål för ett kollektivt insolvensförfarande eller kan antas vara på obestånd enligt presumtionsreglerna i

text: konkurslagen (1987:672)

text: , KonkL.

text: Ett företag anses vara i ett kollektivt insolvensförfarande i följande situationer:

text: Om en domstol beslutat om konkurs eller företagsrekonstruktion för ett företag (såväl fysisk person som driver enskild näringsverksamhet som juridisk person).

text: Om Kronofogden har beslutat om att inleda skuldsanering eller F-skuldsanering för en företagare.

text: Företaget eller företagaren anses vara i ekonomiska svårigheter så länge det kollektiva insolvensförfarandet pågår. Motsvarande bedömning gäller för sådana kollektiva insolvensförfaranden i andra stater som omfattas av EU:s insolvensförordning.

text: Bedömningen av om ett företag är i ekonomiska svårigheter ska göras vid den tidpunkt då stödet anses beviljat. För Skatteverkets del är det tidpunkten då företaget lämnar en skattedeklaration eller ansöker om återbetalning av skatt. Om företaget är i ett kollektivt insolvensförfarande eller kan antas vara på obestånd enligt presumtionsreglerna i KonkL vid bedömningstidpunkten får inte statligt stöd ges. Företaget har dock möjlighet att visa att det inte är på obestånd fram till dess att Skatteverket fattar beslut.

text: 2 Frågeställningar

text: Enligt EU:s allmänna gruppundantagsförordning får företag som är i svårigheter inte ta emot statligt stöd med stöd av förordningen. Av förordningen framgår att ett företag ska anses vara i svårigheter om företaget är föremål för ett kollektivt insolvensförfarande eller uppfyller kriterierna i nationell lagstiftning för att försättas i ett kollektivt insolvensförfarande på sina fordringsägares begäran. Följande frågeställningar behandlas i detta ställningstagande.

text: Vid vilken tidpunkt ska bedömningen om företaget är i svårigheter ske?

text: När kan ett företag anses uppfylla kriterierna enligt svensk lag för att försättas i ett kollektivt insolvensförfarande på sina fordringsägares begäran?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Regler om statligt stöd i EU-rätten

text: Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt (FEUF) innehåller bland annat regler som ska säkerställa en väl fungerande konkurrens på den inre marknaden. Reglerna om statligt stöd finns i artiklarna 107−109 FEUF. EU:s regler om statligt stöd sätter ramarna för Sveriges och andra medlemsstaters möjligheter att med offentliga medel kunna stödja vissa företag eller viss produktion. Reglerna gäller också vid skattenedsättningar av olika slag som Skatteverket fattar beslut om. Utgångspunkten i fördraget är att statligt stöd är förbjudet, men EU-kommissionen kan efter föranmälan godkänna att sådana stöd lämnas. Ett statligt stöd kan även vara tillåtet utan en föranmälan om villkoren enligt någon av EU-kommissionens tre gruppundantagsförordningar följs 1 .

text: Ett företag i svårigheter får inte ta emot statligt stöd enligt EU-kommissionens allmänna gruppundantagsförordning (GBER) 2 . De omständigheter som nämns i GBER handlar alla om företagets ekonomi. Därför används fortsättningsvis uttrycket ekonomiska svårigheter. Ett företag anses vara i ekonomiska svårigheter om minst en av de omständigheter som anges i artikel 2.18 punkterna a−e GBER föreligger 3 .

text: En av omständigheterna när ett företag anses vara i ekonomiska svårigheter är om företaget är föremål för ett kollektivt insolvensförfarande eller om det enligt nationell lagstiftning skulle kunna försättas i ett kollektivt insolvensförfarande på sina fordringsägares begäran (artikel 2.18 c GBER).

text: Bedömningen av om ett företag är i ekonomiska svårigheter ska avse den tidpunkt då stödet anses beviljat. För t.ex. de i lagen (

text: ) om skatt på energi aktuella skattestöden är det den tidpunkten då företaget lämnar en skattedeklaration eller ansöker om återbetalning av skatt (

text: prop. 2015/16:159 s. 44

text: ). Den omständigheten att stödmottagaren kan komma på obestånd under den tid som förflyter mellan att ansökan om skatteåterbetalning lämnats in och Skatteverket beslutar om återbetalning saknar betydelse för bedömningen. (

text: prop. 2016/17:1 s. 273

text: Kravet att stödmottagaren inte får vara i ekonomiska svårigheter görs i förhållande till vissa i EU-rätten närmare angivna objektiva kriterier (

text: prop. 2016/17:1 s. 272

text: ). Det ska normalt inte vara förenat med några svåra bedömningsfrågor. Den som väljer att göra ett avdrag eller ansöka om återbetalning av skatt i de fall skattelättnaden utgör ett statligt stöd har bevisbördan för att de krav som uppställts uppfylls (

text: prop. 2016/17:1 s. 273

text: Vid tillämpning av EU:s regler om statligt stöd avses med företag varje enhet, oberoende av juridisk form, som bedriver en ekonomisk verksamhet. 4 .

text: 3.2 Regler om insolvensförfarande

text: Rådets förordning

text: (EG) nr 1346/2000

text: av den 29 maj 2000 om insolvensförfaranden (insolvensförordningen) omfattar alla slags kollektiva insolvensförfaranden som innebär att gäldenären helt eller delvis berövas rådigheten över sina tillgångar och att en förvaltare utses (

text: artikel 1.1

text: insolvensförordningen). I insolvensförordningen finns ingen definition av begreppet insolvens, vilket gör att det är upp till respektive medlemsstat att ange vilka nationella förfaranden som utgör insolvensförfaranden. Insolvensförordningen har omarbetats och tillämpningsområdet har utvidgats så att flera typer av förfaranden ska omfattas av förordningen. För att uppnå målet att förordningen även ska omfatta förfaranden som avser enskilda personer och förfaranden som syftar till rekonstruktion istället för likvidation av företag så är det inte längre ett krav att gäldenären ska berövas rådigheten över tillgångarna och att en förvaltare ska utses. EU:s omarbetade insolvensförordning nr 2015/848 av den 20 maj 2015 ska tillämpas på insolvensförfaranden som har inletts efter den 26 juni 2017. I bilaga A till insolvensförordningen anges vilka insolvensförfaranden som respektive land har anmält. För Sveriges del innebär det att konkurs, företagsrekonstruktion, skuldsanering och F-skuldsanering är kollektiva insolvensförfaranden enligt 2015 års insolvensförordning.

text: I

text: prop. 2016/17:1 s. 274

text: anges att de fall som avses i artikel 2.18 c i GBER bedöms innefatta konkurs och företagsrekonstruktion. Det är alltså fråga om avgörande ekonomiska svårigheter.

text: En grundförutsättning för att försätta en gäldenär i konkurs är att denna är på obestånd. Med obestånd (insolvens) avses att gäldenären inte rätteligen kan betala sina skulder och att denna oförmåga inte är endast tillfällig (

text: 1 kap. 2 §

text: KonkL). Det är borgenären som i princip har bevisbördan för att gäldenären är på obestånd. Det finns dock möjlighet för borgenären att under vissa förutsättningar åberopa särskilda presumtionsregler för obestånd som innebär att en gäldenär ska anses vara på obestånd om inte annat visas (2 kap. 8 och 9 §§ KonkL).

text: För att företagsrekonstruktion ska beviljas krävs att gäldenären inte kan betala sina förfallna skulder eller att sådan oförmåga inträder inom kort. En ansökan av en borgenär får endast bifallas om gäldenären har medgett ansökan (2 kap. 6 § lag [1996:764] om företagsrekonstruktion, FrekL).

text: En skuldsanering och F-skuldsanering får bara beviljas om gäldenären är kvalificerat insolvent. Det innebär att gäldenären inte rätteligen kan betala sina skulder och denna oförmåga med hänsyn till samtliga omständigheter kan antas bestå under överskådlig tid (

text: 7 § skuldsaneringslagen

text: [2016:675], NSksanL, och 8 § lag [2016:676] om skuldsanering för företagare, FSksanL)

text: I förarbetena till NSksanL och FSksanL uttalas att budget- och skuldrådgivning ska erbjudas under hela skuldsaneringsförfarandet, dvs. även under löptiden för en betalningsplan (

text: prop. 2015/16:125 s. 276

text: ). Även om en gäldenär saknar betalningsutrymme och därför inte ska betala någonting under skuldsaneringen ska beslutet om skuldsanering innehålla en betalningsplan (

text: prop. 2015/16:125 s. 222

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Vid vilken tidpunkt ska bedömningen om företaget är i ekonomiska svårigheter ske?

text: Det är de faktiska förhållandena vid tidpunkten för avdragets yrkande i skattedeklaration eller ansökan om återbetalning av skatt som får betydelse för bedömningen av om företaget är i ekonomiska svårigheter. Bedömningen måste grundas på en ögonblicksbild av företagets ekonomiska situation vid den tidpunkten. Om företaget kommer på obestånd efter denna tidpunkt saknar det betydelse för bedömningen (se

text: prop. 2016/17:1 s. 273

text: Om företaget begär omprövning eller överklagar Skatteverkets beslut anser Skatteverket att det är den ursprungliga ansökningsdagen respektive deklarationsdagen som är avgörande för bedömningen av om företaget är i ekonomiska svårigheter. Det har inte någon betydelse för bedömningen om företaget vid omprövningstillfället har rett ut sina ekonomiska svårigheter.

text: Däremot anser Skatteverket att det finns situationer då bedömningstidpunkten kan avse en senare tidpunkt än ansökningsdagen respektive deklarationsdagen. Om företaget anses vara på obestånd enligt presumtionsreglerna i

text: konkurslagen

text: vid tidpunkten för ansökan om återbetalning eller yrkande om avdrag, men företaget kan visa att det inte är på obestånd innan Skatteverket fattar beslut, anser Skatteverket att företaget inte är i ekonomiska svårigheter. Fråga om obestånd enligt presumtionsreglerna i KonkL utvecklas i avsnitt 4.3 nedan.

text: 4.2 När anses ett företag vara i ett kollektivt insolvensförfarande?

text: Det anges inte i GBER vilka kollektiva insolvensförfaranden som omfattas av förordningen. EU kommissionen har uttalat att det är upp till nationell lagstiftning att beskriva villkoren för när ett företag anses vara insolvent och när, enligt nationell definition, ett företag är föremål för ett kollektivt insolvensförfarande 5 . Det är enligt Skatteverket i detta sammanhang rimligt att lägga ett internationellt perspektiv på vad som avses med ”ett kollektivt insolvensförfarande”. EU:s insolvensförordning omfattar inte bara likvidationsförfaranden utan även rekonstruktionsförfaranden. Även i

text: prop. 2016/17:1 s. 274

text: anges att de förfaranden som avses i

text: artikel 2.18 c

text: GBER är konkurs och företagsrekonstruktion.

text: Tillämpningen av reglerna om statligt stöd är beroende av att medlemsstaterna samarbetar 6 . För att uppnå tydlighet bör tillämpningen av 2.18 c GBER knytas till de förfaranden som omfattas av EU:s insolvensförordning. Skatteverket gör därför den bedömningen att de insolvensförfaranden som respektive medlemsstat har anmält till EU:s insolvensförordning får anses utgöra sådana kollektiva insolvensförfaranden som avses i GBER. Det innebär för Sveriges del att ett företag som är föremål för konkurs eller företagsrekonstruktion är ett företag i ekonomiska svårigheter enligt GBER. Även en företagare som genomgår en skuldsanering eller F-skuldsanering är i ekonomiska svårigheter enligt GBER.

text: 4.2.1 Konkurs

text: När det finns ett konkursbeslut avseende ett företag är företaget i ekonomiska svårigheter . Företaget får anses vara i ekonomiska svårigheter så länge konkursförfarandet pågår. Ett beslut om konkurs går omedelbart i verkställighet (

text: 16 kap. 4 §

text: KonkL). Det innebär att även om konkursbeslutet överklagas är företaget i ekonomiska svårigheter fram till dess att en överrätt upphäver konkursbeslutet.

text: 4.2.2 Företagsrekonstruktion

text: Har domstol beslutat om företagsrekonstruktion är företaget i ekonomiska svårigheter enligt GBER.

text: Ett beslut om offentligt ackord medför inte, enligt Skatteverket, att företaget därmed skulle ha rätt till statligt stöd enligt GBER. Ett företag är föremål för ett rekonstruktionsförfarande, och därmed i ekonomiska svårigheter, ända fram till dess att domstolen beslutar att rekonstruktionen ska upphöra enligt 4 kap. 7 § FrekL. När företagsrekonstruktionen har upphört är företaget inte längre i ekonomiska svårigheter , även om företaget ännu inte har betalat ackordslikviden. I de fall betalningsproblemen efter ett beslutat ackord är så allvarliga att det finns förutsättningar för att ansöka om att företaget ska försättas i konkurs får företaget anses vara i ekonomiska svårigheter (se 4.3 nedan).

text: 4.2.3 Skuldsanering och F-skuldsanering

text: Har Kronofogden beslutat att inleda en skuldsanering eller F-skuldsanering för en företagare är företagaren i ekonomiska svårigheter enligt GBER. Om det efter inledandebeslutet framkommer att villkoren för skuldsanering eller F-skuldsanering inte är uppfyllda ska Kronofogden avslå ansökan om skuldsanering eller F-skuldsanering (24 § NSksanL och 26 § FSksanL) och skuldsaneringsförfarandet upphör därmed. Om ansökan inte avslås ska Kronofogden besluta om skuldsanering eller F-skuldsanering (27 § NSksanL och 29 § FSksanL) och skuldsaneringsförfarandet fortsätter. Företagaren får anses vara i ekonomiska svårigheter så länge skuldsaneringsförfarandet pågår.

text: Det saknas lagreglering när ett skuldsaneringsförfarande är att anse som avslutat. Mot bakgrund av vad som uttalas i förarbetena till NSksanL och FSksanL (se

text: prop. 2015/16:125 s. 276

text: ) anser Skatteverket att ett skuldsaneringsförfarande pågår så länge en betalningsplan löper, eller till dess att förfarandet avlutas genom att beslut fattas om att skuldsaneringen ska upphävas. Även en gäldenär som saknar betalningsutrymme ska ha en betalningsplan i skuldsaneringsbeslutet (se

text: prop. 2015/16:125 s. 222

text: ). Skuldsaneringsförfarandet får därför anses pågå lika länge även för dessa gäldenärer. Vid skuldsanering löper betalningsplanen i normalfallet under fem år från dagen för Kronofogdens inledandebeslut (34 § NSksanL). Vid F-skuldsanering är betalningsplanen tre år från inledandebeslutet (36 § FSksanL).

text: 4.3 När kan ett företag anses uppfylla kriterierna för att försättas i ett kollektivt insolvensförfarande?

text: Om ett företag uppfyller kriterierna för att kunna försättas i ett kollektivt insolvensförfarande på sina fordringsägares begäran är företaget i ekonomiska svårigheter (andra ledet i 2.18 c GBER).

text: En fordringsägare kan ansöka om företagsrekonstruktion. Men för att ansökan ska kunna beviljas krävs det att gäldenären medger ansökan. Ett företag kan därför inte anses vara i ekonomiska svårigheter enligt GBER när en fordringsägare har ansökt om företagsrekonstruktion. Det är bara gäldenären som kan ansöka om skuldsanering eller F-skuldsanering. En företagare kan därmed inte bli föremål för ett skuldsaneringsförfarande på sina fordringsägares begäran. Det som kvarstår är frågan när ett företag kan försättas i konkurs på sina fordringsägares begäran.

text: Det framgår av skälen i GBER (punkt 14) att för att skapa rättslig säkerhet bör tydliga kriterier inrättas som inte kräver en bedömning av alla omständigheter kring ett företags situation för att avgöra om det anses vara i svårigheter vid tillämpningen av GBER. Vidare kan det av förarbetena utläsas att bedömningen av om stödmottagaren är i ekonomiska svårigheter ska göras i förhållande till objektiva kriterier (se

text: prop. 2016/17:1 s. 272

text: Mot bakgrund av skälen i GBER samt uttalandena i ovan nämnda förarbeten anser Skatteverket att om det på objektiva grunder kan påvisas att företaget uppfyller kriterierna för att kunna försättas i konkurs är företaget i ekonomiska svårigheter enligt GBER. Presumtionsreglerna i KonkL grundar sig på objektiva omständigheter som enligt lagstiftaren innebär att en gäldenär anses vara på obestånd om inte annat visas (2 kap. 8 och 9 §§ KonkL). Det innebär att om omständigheterna är sådana att det föreligger förutsättningar för en borgenär att ansöka om konkurs med stöd av presumtionsreglerna är företaget i ekonomiska svårigheter.

text: Om inte annat visas får ett företag anses vara insolvent enligt 2 kap. 8 och 9 §§ KonkL och därmed i ekonomiska svårigheter enligt GBER om

text: det finns en aktuell utredningsrapport från Kronofogden (rapporten får inte vara äldre än sex månader) som visar att företaget som har skulder saknar utmätningsbara tillgångar,

text: företaget har ställt in sina betalningar eller

text: Skatteverket har skickat en särskild betalningsuppmaning till företaget (enligt KonkL för en klar och förfallen fordran som företaget inte betalar).


text: Kommissionens förordning

text: (EU) nr 651/2014

text: av den 17 juni 2014 genom vilken vissa kategorier av stöd förklaras förenliga med den inre marknaden enligt artiklarna 107 och 108 i fördraget (GBER). Motsvarande gäller för

text: kommissionens förordning (EU) nr 1388/2014 av den 16 december 2014

text: genom vilken vissa kategorier av stöd till företag som är verksamma inom produktion, beredning och saluföring av fiskeri- och vattenbruksprodukter förklaras förenliga med den inre marknaden enligt artiklarna 107 och 108 i fördraget (FIBER) och

text: kommissionens förordning (EU) nr 702/2014 av den 25 juni 2014

text: genom vilken vissa kategorier av stöd inom jordbruks- och skogssektorn och i landsbygdsområden förklaras förenliga med den inre marknaden enligt artiklarna 107 och 108 i fördraget (ABER). För att omfattas av någon av de aktuella gruppundantagsförordningarna på statsstödsområdet måste stöden uppfylla de krav som ställs i förordningarna.

text: Se artikel 1.4 c i GBER.

text: Begreppet företag i svårigheter definieras i

text: artikel 2.18

text: GBER.

text: Ordinarie bolagsstämma i ett aktiebolag ska hållas inom sex månader efter räkenskapsårets utgång (

text: 7 kap. 10 §

text: ABL). Handlingar för offentliggörandet av en årsredovisning ska lämnas in till Bolagsverket inom en månad efter det att bolagsstämman fastställde balansräkningen och resultaträkningen (

text: 8 kap. 3 §

text: ÅRL).

text: Vissa mindre aktiebolag behöver inte ha en revisor (

text: 9 kap. 1 §

text: ABL).

text: Europaparlamentets och rådets direktiv 2013/34/EU av den 26 juni 2013

text: om årsbokslut, koncernredovisning och rapporter i vissa typer av företag.

text: Motsvarande bedömning har Finland gjort. På finska Skatteförvaltningens webbplats finns information om förbud mot statligt stöd till företag i ekonomiska svårigheter. När det gäller förlorat eget kapital anges möjligheten att justera värdet på tillgångar på liknande sätt som i kontrollbalansräkning enligt den svenska

text: aktiebolagslagen

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 252552-17/111

nyckelord:
Andra ämnesområden
Bokföring & redovisning
Punktskatter och trafikskatter

title: Ekonomiska svårigheter enligt EU:s allmänna gruppundantagsförordning – förbrukat aktiekapital och försvunnet eget kapital i handelsbolag

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt EU:s allmänna gruppundantagsförordning får statligt stöd inte ges till ett företag i svårigheter. De omständigheter som nämns i förordningen handlar alla om företagets ekonomi. Därför används fortsättningsvis uttrycket ekonomiska svårigheter.

text: Ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter om det egna kapitalet är mindre än hälften av aktiekapitalet. Ett handelsbolag är i ekonomiska svårigheter om det egna kapitalet är negativt.

text: Bedömningen av om ett företag är i ekonomiska svårigheter ska göras vid den tidpunkt då stödet anses beviljat. För Skatteverkets del är det tidpunkten då företaget lämnar en skattedeklaration eller ansöker om återbetalning av skatt.

text: Bedömningen av ett företags ekonomiska ställning ska göras mot en balansrapport för den senaste månaden, upprättad med tillämpning av

text: bokföringslagens

text: och

text: årsredovisningslagens

text: bestämmelser för ett årsbokslut eller en årsredovisning. Eftersom månadsrapporter normalt inte är periodiserade bör i stället senaste årsbokslut eller årsredovisning kunna ligga grund för bedömningen av om ett företag är i ekonomiska svårigheter. För aktiebolag kan också en kontrollbalansräkning ligga till grund för bedömningen av om ett företag är i ekonomiska svårigheter.

text: 2 Frågeställningar

text: Enligt EU:s allmänna gruppundantagsförordning får företag som är i svårigheter inte ta emot statligt stöd med stöd av förordningen. Enligt förordningen är ett aktiebolag i svårigheter när det tecknade aktiekapitalet har försvunnit till mer än hälften på grund av ackumulerade förluster. Ett handelsbolag är i svårigheter om det bokförda egna kapitalet har försvunnit till mer än hälften på grund av ackumulerade förluster. Följande frågeställningar behandlas i detta ställningstagande.

text: Vid vilken tidpunkt ska bedömningen ske och vilket underlag ska ligga till grund för bedömningen om företaget är i svårigheter?

text: Hur ska bedömningen göras om aktiekapitalet är förbrukat till mer än hälften i ett aktiebolag?

text: Hur ska bedömning göras om det bokförda egna kapitalet har försvunnit till mer än hälften i ett handelsbolag?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 EU-rätten

text: Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt (FEUF) innehåller bland annat regler som ska säkerställa en väl fungerande konkurrens på den inre marknaden. Reglerna om statligt stöd finns i artiklarna 107−109 FEUF. EU:s regler om statligt stöd sätter ramarna för Sveriges och andra medlemsstaters möjligheter att med offentliga medel kunna stödja vissa företag eller viss produktion. Reglerna gäller också vid skattenedsättningar av olika slag som Skatteverket fattar beslut om. Utgångspunkten i fördraget är att statligt stöd är förbjudet, men EU-kommissionen kan efter föranmälan godkänna att sådana stöd lämnas. Ett statligt stöd kan även vara tillåtet utan en föranmälan om villkoren enligt någon av EU-kommissionens tre gruppundantagsförordningar följs 1 .

text: Ett företag i svårigheter får inte ta emot statligt stöd enligt EU-kommissionens allmänna gruppundantagsförordning (GBER) 2 . De omständigheter som nämns i GBER handlar alla om företagets ekonomi. Därför används fortsättningsvis uttrycket ekonomiska svårigheter. Ett företag anses vara i ekonomiska svårigheter om minst en av de omständigheter som anges i artikel 2.18 punkterna a−e GBER föreligger 3 .

text: Bedömningen av om ett företag är i ekonomiska svårigheter ska avse den tidpunkt då stödet anses beviljat. För t.ex. de i lagen (

text: ) om skatt på energi aktuella skattestöden är den tidpunkten då företaget lämnar en skattedeklaration eller ansöker om återbetalning av skatt (se

text: prop. 2015/16:159 s. 44

text: och

text: /17:1 s. 273). Den som väljer att göra ett avdrag eller ansöka om återbetalning av skatt i de fall skattelättnaden utgör ett statligt stöd har bevisbördan för att de krav som uppställts uppfylls (

text: prop. 2016/17:1 s. 273

text: Enligt artikel 2.18 a i GBER är ett aktiebolag i ekonomiska svårigheter om mer än halva det tecknade aktiekapitalet har försvunnit (dvs. är förbrukat) på grund av ackumulerade förluster. Mikro, små och medelstora aktiebolag som har funnits i mindre än tre år anses dock inte vara i ekonomiska svårigheter även om mer än halva aktiekapitalet är förbrukat.

text: Enligt artikel 2.18 b i GBER är ett handelsbolag i ekonomiska svårigheter om över hälften av det bokförda egna kapitalet har försvunnit på grund av ackumulerade förluster. Mikro, små och medelstora handelsbolag som har funnits i mindre än tre år anses dock inte vara i ekonomiska svårigheter även om över hälften av det bokförda egna kapitalet har försvunnit.

text: Kategorin mikroföretag samt små och medelstora företag utgörs av företag som sysselsätter färre än 250 personer och vars årsomsättning inte överstiger 50 miljoner euro eller vars balansomslutning inte överstiger 43 miljoner euro per år (artikel 2 i bilagan till GBER).

text: Mikro, små och medelstora aktiebolag anses inte vara i ekonomiska svårigheter även om mer än halva aktiekapitalet är förbrukat när det är fråga om statsstöd som utgör ett riskfinansieringsstöd enligt artikel 21 i GBER. Detta gäller inom sju år från den första kommersiella försäljning som kvalificerade bolaget för riskfinansieringsinvesteringar (artikel 2.18 a i GBER). Detsamma gäller handelsbolag vars bokförda egna kapital har försvunnit till mer än hälften. (artikel 2.18 b i GBER).

text: Bokföringslagen

text: och

text: årsredovisningslagen

text: Enligt

text: 6 kap. 1 § bokföringslagen (1999:1078)

text: , BFL, ska aktiebolag avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning. Detsamma gäller handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare. Av

text: 6 kap. 2 §

text: BFL framgår att en årsredovisning ska upprättas och offentliggöras enligt bestämmelserna i

text: årsredovisningslagen (1995:1554)

text: , ÅRL. En årsredovisning ska minst bestå av en balansräkning, en resultaträkning, noter och en förvaltningsberättelse (

text: 2 kap. 1 §

text: ÅRL).

text: Handelsbolag med enbart fysiska personer som delägare får avsluta den löpande bokföringen med ett årsbokslut eller en årsredovisning (

text: 6 kap. 3 §

text: BFL). Ett årsbokslut ska minst bestå av en resultaträkning och en balansräkning (

text: 6 kap. 4 §

text: BFL). Vid upprättandet av ett årsbokslut ska vissa bestämmelser i ÅRL tillämpas (6 kap. 4−5 §§ BFL).

text: Aktiebolagslagen

text: Enligt

text: 25 kap. 13 § aktiebolagslagen (2005:551)

text: , ABL, ska styrelsen genast upprätta och låta bolagets revisor granska en kontrollbalansräkning när det finns skäl att anta att bolagets eget kapital understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet. I en kontrollbalansräkning får tillgångar och skulder värderas till andra belopp än vad som har tagits upp i bolagets årsredovisning om det är förenligt med god redovisningssed. Tillgångar får redovisas till nettoförsäljningsvärdet (

text: 25 kap. 14 §

text: ABL).

text: 9 kap. 1 §

text: ABL). Bestämmelserna i ABL om bolagets revisor gäller endast för aktiebolag som har eller ska ha revisor (

text: 1 kap. 12 b §

text: ABL).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Vid vilken tidpunkt ska bedömningen ske om ett företag är i ekonomiska svårigheter ?

text: Det är de faktiska förhållandena vid tidpunkten för avdragets yrkande i skattedeklaration eller ansökan om återbetalning som får betydelse för bedömningen av om företaget är i ekonomiska svårigheter. Bedömningen måste grundas på en ögonblicksbild av företagets ekonomiska situation vid den tidpunkten. Det har inte någon betydelse vilken ekonomisk utveckling som ett företag har därefter (jfr

text: prop. 2016/17:1 s. 273

text: Om företaget begär omprövning eller överklagar Skatteverkets beslut anser Skatteverket att det är den ursprungliga ansökningsdagen respektive deklarationsdagen som är avgörande för bedömningen av om företaget är i ekonomiska svårigheter, eller en tidigare tidpunkt om ett årsbokslut, en årsredovisning eller en kontrollbalansräkning ligger till grund för bedömningen. Det har inte någon betydelse för bedömningen om företaget vid omprövningstillfället har rett ut sina ekonomiska svårigheter.

text: 4.2 Aktiebolag

text: Av artikel 2.18 a i GBER framgår att en bedömning i vissa fall inte ska göras om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter. Detta gäller för aktiebolag som funnits i mindre än tre år och som tillhör EU-kategorin mikroföretag samt små och medelstora företag. Det gäller också samma kategori av företag och under sju år när det är fråga om statsstöd som utgör ett riskfinansieringsstöd enligt artikel 21 i GBER.

text: 4.2.1 Hur ska en bedömning göras om halva aktiekapitalet är förbrukat?

text: Enligt artikel 2.18 a i GBER är ett aktiebolag i ekonomiska svårigheter om över hälften av det tecknade aktiekapitalet har försvunnit på grund av ackumulerande förluster. För att bedöma detta behöver eget kapital i ett aktiebolag jämföras med aktiekapitalets storlek. I balansräkningen finns uppgift om såväl eget kapital (tillgångar minus skulder) som aktiekapitalets storlek. Vad som ska vara bokfört som aktiekapital är emellertid inte det tecknade aktiekapitalet utan det aktiekapital som är registrerat hos Bolagsverket. I en årsredovisning finns inte alltid uppgifter om storleken på det tecknade aktiekapitalet.

text: I många fall uppgår det registrerade aktiekapitalet till samma belopp som det tecknade aktiekapitalet. Skillnad uppkommer om ett aktiebolag har gjort en fondemission som innebär att det registrerade aktiekapitalet blir högre än det tecknade aktiekapitalet. Har aktiekapitalet satts ned kommer det registrerade aktiekapitalet vara lägre än det tecknade aktiekapitalet.

text: Skatteverket anser att det registrerade aktiekapitalet bör vara utgångspunkten vid bedömningen av om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter. Detta är motiverat med hänsyn till att uppgiften om registrerat aktiekapital är tillgänglig för Skatteverket då det framgår av årsredovisningen och är registrerat hos Bolagsverket. Det kan dock i vissa fall vara till nackdel för ett aktiebolag att jämförelse görs med det registrerade aktiekapitalet i stället för med det tecknade aktiekapitalet. Skatteverket anser att vid bedömningen av om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter har ett bolag, i enlighet med ordalydelsen i 2.18 a GBER, alltid rätt att få bedömningen gjord mot tecknat aktiekapital i stället för mot registrerat aktiekapital. Eftersom uppgiften om storleken på tecknat aktiekapital normalt inte är tillgänglig för Skatteverket måste ett aktiebolag kunna tillhandahålla uppgifter som visar storleken på tecknat aktiekapital.

text: 4.2.2 Vilket underlag ska ligga till grund för bedömningen av om halva aktiekapitalet är för brukat; Årsredovisning eller ekonomisk månadsrapport?

text: Av artikel 2.18 a i GBER framgår inte vid vilken tidpunkt bedömningen om företaget är i ekonomiska svårigheter ska ske. I avsnitt 4.1 anges att det avgörande är de faktiska förhållandena vid tidpunkten för avdragets yrkande i skattedeklaration eller ansökan om återbetalning. Detta innebär att bedömningen måste grundas på en ögonblicksbild av ett aktiebolags ekonomiska situation vid den tidpunkten och att det inte har någon betydelse vilken ekonomisk utveckling som bolaget har därefter (jfr

text: prop. 2016/17:1 s. 273

text: Det underlag som ger bäst information om ett aktiebolags ekonomiska ställning vid en viss tidpunkt är en årsredovisning. Nackdelen med en årsredovisning är att uppgifterna i den kan avse förhållanden som är flera månader gamla 4 . Den ekonomiska ställningen kan ha förändrats väsentligt från tidpunkten för räkenskapsårets utgång som årsredovisningen avser och tidpunkten för när avdrag yrkas i skattedeklaration eller ansökan görs om återbetalning.

text: Det är mycket vanligt att aktiebolag löpande under räkenskapsåret tar fram ekonomiska månadsrapporter (resultatrapport och balansrapport). Fördelen med dessa ekonomiska månadsrapporter är att de innehåller mer aktuella uppgifter om ett aktiebolags ekonomiska ställning när bedömningen ska göras om ett bolag är i ekonomiska svårigheter. Problemet med månadsrapporterna är att dessa inte behöver vara upprättade enligt det regelverk som gäller enligt

text: bokföringslagen

text: för avslutande av den löpande redovisningen. Årsredovisningslagens bestämmelser är inte tillämpliga på månadsrapporterna, de är inte granskade av bolagets revisor 5 och de är inte heller underskrivna av styrelsen. En månadsrapport har därför ett lågt bevisvärde. Skatteverket anser att i normalfallet bör den senaste avlämnade årsredovisningen utgöra underlaget för bedömningen av om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter. Den senaste årsredovisningen bör normalt kunna ligga till grund för bedömningen fram till när nästa årsredovisning är lämnad.

text: Om ett aktiebolag upprättar månadsrapporter och följer de periodiserings- och värderingsregler som gäller för en årsredovisning anser Skatteverket att dessa i stället för en årsredovisning i första hand bör ligga till grund för bedömningen av om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter.

text: 4.2.3 Kan också kontrollbalansräkningen användas som underlag?

text: Enligt artikel 2.18 a i GBER är ett aktiebolag i ekonomiska svårigheter om mer än halva det tecknade aktiekapitalet är förbrukat på grund av ackumulerade förluster. Det anges inte i GBER mot vilket regelverk som denna bedömning ska göras. Skatteverket anser att det är naturligt att bedömningen i första hand ska göras mot bestämmelserna i årsredovisningslagen då denna lag grundar sig på EU-direktiv 6 . I

text: årsredovisningslagen

text: finns bestämmelser om grundläggande redovisningsprinciper, värderingsregler för balansposter m.m. Även i aktiebolagslagen finns bestämmelser om värdering av balansposter och det avser vid upprättandet av en kontrollbalansräkning.

text: Enligt

text: 25 kap. 13 §

text: ABL ska styrelsen genast upprätta en kontrollbalansräkning när det finns skäl att anta att bolagets eget kapital understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet. Syftet med en kontrollbalansräkning är att utreda om det registrerade aktiekapitalet är till mer än hälften förbrukat, vilket har betydelse i ansvarsfrågan för bolagets skulder om bolaget fortsätter att driva verksamheten (det personliga betalningsansvaret). En kontrollbalansräkning ska upprättas enligt

text: årsredovisningslagen

text: . Tillgångar och skulder får dock värderas till andra belopp än vad som har tagits upp i bolagets årsredovisning om det är förenligt med god redovisningssed. Den viktigaste skillnaden är att tillgångar får redovisas till nettoförsäljningsvärdet och det innebär normalt en högre värdering än vad som är tillåtet enligt

text: årsredovisningslagen

text: . Kontrollbalansräkningen ska granskas av bolagets revisor om bolaget har en revisor.

text: Kriterierna i 2.18 a GBER för när ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter motsvarar rekvisiten i

text: 25 kap. 13 §

text: ABL för när en kontrollbalansräkning ska upprättas. Skatteverket anser därför att en kontrollbalansräkning får ligga till grund för bedömningen av om aktiekapitalet är intakt till minst hälften. Skatteverket anser att en sådan tillämpning av GBER är förenlig med EU-rätten 7 . Skatteverket anser att uppgifterna i en kontrollbalansräkning kan godtas fram till dess att en ny årsredovisning har upprättats.

text: 4.3 Handelsbolag

text: Av artikel 2.18 b i GBER framgår att en bedömning i vissa fall inte ska göras om ett handelsbolag är i ekonomiska svårigheter. Detta gäller för handelsbolag som funnits i mindre än tre år och som tillhör EU-kategorin mikroföretag samt små och medelstora företag. Det gäller också samma kategori av företag och under sju år när det är fråga om statsstöd som utgör ett riskfinansieringsstöd enligt artikel 21 i GBER.

text: 4.3.1 Hur ska bedömningen göras av om ett handelsbolag är i ekonomiska svårigheter?

text: Enligt 2.18 b i GBER är ett handelsbolag i ekonomiska svårigheter om över hälften av det bokförda egna kapitalet har försvunnit på grund av ackumulerade förluster. Denna punkt är utformad på liknande sätt som punkten 2.18 a i GBER som avser aktiebolag (jfr avsnitt 4.2.1).

text: För aktiebolagen gäller att en jämförelse kan göras mellan å ena sidan storleken på det egna kapitalet (tillgångar minus skulder) och å andra sidan hälften av aktiekapitalet, dvs. det finns två identifierbara komponenter som kan jämföras med varandra. När det emellertid gäller handelsbolagen är bara en komponent angiven i 2.18 b GBER och det är det bokförda egna kapitalet. Det bokförda egna kapitalet är det belopp som vid varje given tidpunkt är bokfört i ett handelsbolags räkenskaper. Någon annan komponent som t.ex. ursprungligt insatt eget kapital i ett handelsbolag är inte angivet i 2.18 b GBER.

text: Skatteverket konstaterar att 2.18 b i GBER inte går att tillämpa uttryckligen som bestämmelsen är utformad. Det beror på att det inte är angivet vilken komponent som ”bokfört eget kapital” ska jämföras med. Uppgift om ursprungligt eget kapital i ett handelsbolag är inte en uppgift som registreras hos Bolagsverket och det finns inget krav att uppgift om ursprungligt eget kapital ska finnas i ett årsbokslut eller i en årsredovisning. Ett handelsbolag kan bildas med eget kapital som uppgår till noll kronor. Ett handelsbolag kan ha negativt eget kapital och ändå, enligt svensk rätt, inte vara i ekonomiska svårigheter. Detta är en följd av att i ett handelsbolag har bolagsdelägarna ett obegränsat ansvar för handelsbolagets förpliktelser och frågan om det föreligger ekonomiska svårigheter i ett handelsbolag är beroende på bolagsdelägarnas personliga solvens.

text: Skatteverket anser att artikel 2.18 b GBER om ekonomiska svårigheter i ett handelsbolag bör tillämpas på så sätt att ett handelsbolag får anses vara i ekonomiska svårigheter om det bokförda egna kapitalet är negativt. Skatteverket anser att en sådan tillämpning av GBER är förenlig med EU-rätten.

text: 4.3.2 Vilket underlag ska ligga till grund för bedömningen: Årsbokslut/årsredovisning och månadsrapport

text: I avsnitt 4.2 anges att för aktiebolag bör i normalfallet den senaste avlämnade årsredovisningen utgöra underlaget för bedömningen av om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter. För handelsbolagen gäller motsvarande med den skillnaden att handelsbolag med enbart fysiska personer som delägare får avsluta den löpande bokföringen med ett årsbokslut eller med en årsredovisning. Vad som sägs i avsnitt 4.2 om månadsrapporter som underlag för bedömningen om ett aktiebolag är i ekonomiska svårigheter gäller i motsvarande mån för handelsbolagen. Det innebär att om ett handelsbolag upprättar månadsrapporter och följer de periodiserings- och värderingsregler som gäller för ett årsbokslut eller en årsredovisning anser Skatteverket att dessa månadsrapporter kan ligga till grund för bedömningen av om ett handelsbolag är i ekonomiska svårigheter.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 253417-18/111

title: Förmån av hälso- och sjukvård vid lokalanställning utomlands

text: 1 Sammanfattning

text: Förmån av hälso- och sjukvård som tillhandahålls utomlands ska inte tas upp om förmånen avser vård till anställd som tjänstgör utomlands. Med tjänstgöring utomlands avses arbete som anställda utför utomlands oavsett om tjänstgöringen har sin grund i en tjänsteresa, utsändning, utstationering eller lokalanställning i utlandet. Detsamma gäller för premie som arbetsgivaren betalar för sjukförsäkring som täcker kostnaderna för vård utomlands för de anställda som arbetar i utlandet.

text: Om arbetsgivaren i stället för att bekosta vård utomlands väljer att tillhandahålla vård i Sverige, är sådan vård skattepliktig för den anställde. Detsamma gäller för premie för sjukvårdsförsäkring som täcker kostnader för vård i Sverige.

text: Vård utomlands som inte är kopplad till tjänstgöring utomlands, exempelvis planerad vård som en anställd får tillgång till i samband med en tjänsteresa utomlands, är en skattepliktig förmån som ska beskattas enligt vanliga regler.

text: Statligt utstationerad personal som omfattas av reglerna i

text: 11 kap. 21 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: omfattas inte av detta ställningstagande.

text: 2 Frågeställning

text: Reglerna om skattefrihet för hälso- och sjukvård utomlands ändras den 1 juli 2018. Fråga har uppkommit om en person som tjänstgör utomlands i form av lokalanställning ska förmånsbeskattas för vård som arbetsgivaren tillhandahåller i utlandet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Förmån av hälso- och sjukvård ska från och med. den 1 juli 2018 inte tas upp om förmånen avser vård utomlands vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands,

text: 11 kap. 18 §

text: IL.

text: Av

text: prop. 2017/18:131 s. 26

text: framgår följande:

text: ”En särskild fråga gäller förmån av hälso- och sjukvård och läkemedel utomlands. Enligt nu gällande regler är också en sådan förmån skattefri för den enskilde. Skattefriheten avser all vård, oavsett hur den är finansierad. För att arbetsgivaren ska ha rätt till avdrag för utgifter för sådan vård krävs dock att utgiften uppkommit vid insjuknande under tjänstgöring utomlands.

text: Skattefriheten för förmån av utländsk vård motiverades med att skillnaderna när det gällde ersättning från den allmänna försäkringen för vård utomlands inte borde få styra skattereglerna. Om utländsk vård berättigade till ersättning från den allmänna försäkringen skulle den nämligen kunna klassificeras som offentligt finansierad, varför förmån av sådan vård skulle vara skattepliktig. Annan utländsk vård, som inte berättigade till ersättning från den allmänna försäkringen, skulle däremot kunna klassificeras som inte offentligt finansierad, varför förmån av sådan vård skulle vara skattefri. Av förenklingsskäl undantogs därför förmån av vård utomlands i sin helhet från beskattning (

text: prop. 1994/95:182 s. 24

text: Om det i skattehänseende inte längre görs någon skillnad mellan olika former av finansiering av hälso- och sjukvård har nämnda motiv för en skattefrihet för förmån av vård utomlands förlorat sin betydelse. Det finns dock skäl som ändå talar för ett bibehållande av skattefriheten för vård utomlands. Ett slopande av skattefriheten skulle kunna få stora ekonomiska konsekvenser för anställda som insjuknar på tjänsteresor utomlands eller under utlandsstationering i länder där den svenska sjukförsäkringen inte ersätter vårdkostnader. Detta skulle sannolikt minska intresset hos anställda för den typen av uppdrag. Mot den bakgrunden bör skattefriheten för vård utomlands bestå. För att undvika ett kringgående av huvudregeln att förmån av hälso- och sjukvård ska tas upp till beskattning bör dock krävas att den anställde insjuknat under tjänstgöring utomlands för att förmånen av vården ska vara skattefri. Motsvarande bör gälla för förmån av läkemedel vid vård utomlands Om en arbetsgivare ersätter en anställd för vård och läkemedel under den anställdes utlandssemester ska förmånen således tas upp till beskattning.”

text: 4 Bedömning

text: Av lagtexten framgår att förmån av vård utomlands vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands är skattefri. Det avgörande för skattefriheten är att insjuknandet skett i samband med tjänstgöring utomlands och att vården tillhandahålls utomlands. Lagtexten innehåller inte några begränsningar vad avser frågan om vem som kan anses tjänstgöra utomlands. Av förarbetena framgår att avsikten varit att bestämmelsen ska gälla personal som är på tjänsteresa eller som stationerats utomlands men denna begränsning framgår inte av lagtexten.

text: Det är Skatteverkets uppfattning att personer som tjänstgör utanför Sveriges gränser uppfyller kraven för tjänstgöring utomlands oavsett om arbetet utförs som utsänd på tjänsteresa, utstationerad eller som lokalanställd. Om en sådan person ska beskattas för inkomsten som är intjänad utomlands, ska förmån av vård utomlands vid insjuknande och som är kopplad till arbetet utomlands inte tas upp till beskattning. Detsamma gäller om arbetsgivaren tecknar en försäkring som täcker kostnaden för vård utomlands i samband med tjänstgöring utomlands.

text: Om arbetsgivaren väljer att tillhandahålla vården i Sverige istället för utomlands, är vården som tillhandahålls i Sverige skattepliktig för den anställde. Detsamma gäller om arbetsgivaren tecknar en försäkring som täcker kostnaden för vård i Sverige för en anställd som tjänstgör utomlands.


text: Rådets direktiv

text: om en omstrukturering av gemenskapsramen för beskattning av energiprodukter och elektricitet.

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 255651-17/111

title: Vad som avses med användning av luftfartyg, skepp eller båt för offentliga myndigheters räkning

text: 1 Sammanfattning

text: 1 kap. 11 § 2 lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi, LSE, ska förstås så att det krävs att det finns ett uttryckligt uppdrag från en offentlig myndighet för att bestämmelsen ska vara tillämplig. Skatteverket anser att det är tillräckligt att man behöver använda luftfartyg, skepp eller båt för att kunna utföra myndighetsuppdraget för att användningen ska anses ske på uppdrag av myndigheten. Om myndighetsuppdraget avser utförande av en viss tjänst är det således inte nödvändigt att luftfartyget, skeppet eller båten används vid det direkta utförandet av tjänsten, utan det räcker att användningen utgör en förutsättning för att kunna utföra tjänsten.

text: 2 Frågeställning

text: Om användningen av ett luftfartyg, ett skepp eller en båt anses ske för privat eller för annat än privat ändamål har betydelse för om det förbrukade bränslet omfattas av skattebefrielse enligt vissa bestämmelser i LSE. Enligt bestämmelserna medges skattebefrielse endast för bränsle som förbrukas när luftfartyget, skeppet eller båten används för annat än privat ändamål.

text: Vid tillämpningen av LSE avses med användning av luftfartyg, skepp och båt för annat än privat ändamål bland annat användning för offentliga myndigheters räkning. Fråga har uppkommit om det krävs ett uttryckligt uppdrag från en offentlig myndighet för att användningen ska anses ske för en offentlig myndighets räkning i den mening som avses i 1 kap. 11 § 2 LSE.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med användning av luftfartyg, skepp och båtar för privat ändamål avses annan användning än

text: transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning,

text: offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning,

text: frivilliga försvarsorganisationers användning,

text: sjöräddning, brandövervakning och liknande verksamhet, eller övning och utbildning för sådan verksamhet, som utförs av ideella organisationer, eller

text: yrkesmässigt fiske (1 kap. 11 § LSE).

text: Av författningskommentaren till 1 kap. 11 § LSE framgår att punkt 2 har utformats i enlighet med Lagrådets förslag (

text: prop. 2014/2015:40 s. 19

text: ). Punkt 2 motsvaras av punkt 3 i lagrådsremissen. Av Lagrådets yttrande framgår följande. Enligt punkt 3 undantas myndigheters användning eller användning ”på uppdrag av myndigheter”. I direktivet används uttrycket ”för offentliga myndigheters räkning”. Lagrådet förordar att direktivets uttryck används även i den svenska lagtexten (

text: prop. 2014/15:40

text: Bilaga 4 s. 25).

text: I samband med införandet av definitionen av privat ändamål i 1 kap. 11 § LSE uttalades följande i förarbetena. Bränsle som förbrukas i luftfartyg vid användning av offentliga myndigheter eller för offentliga myndigheters räkning bör alltjämt vara skattebefriat. Någon skillnad jämfört med gällande rätt är inte avsedd. Således kommer skattebefrielsen även fortsättningsvis att omfatta de flygningar som på offentligt uppdrag sker i privat eller ideell regi. Även fartyg som används av offentliga myndigheter eller för offentliga myndigheters räkning bör även i fortsättningen kunna förbruka skattebefriat bränsle (jfr

text: prop. 2014/15:40 s. 11

text: ff.).

text: I tidigare förarbeten anges att uppdrag för offentliga myndigheter enligt energiskattedirektivet (1) alltid är att anse som utförda för kommersiellt ändamål, även om ingen ersättning utgår eller om den ersättning som utgår endast är avsedd att täcka kostnaderna för flygningen. Vidare anges att det är rimligt att kräva att den som påstår att en flygning utförs på uppdrag av en myndighet, kan styrka uppdraget med handlingar från myndigheten (jfr

text: prop. 2007/08:122 s. 15

text: 4 Bedömning

text: Både offentliga myndigheters egen användning av luftfartyg, skepp och båtar och användning av luftfartyg, skepp eller båt för offentliga myndigheters räkning anses vid tillämpningen av LSE vara användning för annat än privat ändamål.

text: Bestämmelserna i 1 kap. 11 § LSE är gemensamma för luftfartyg, skepp och båt. Det som avses med användning av luftfartyg för offentliga myndigheters räkning gäller således även för skepp och båt. Vad som avses med användning av luftfartyg, skepp och båtar för offentliga myndigheters räkning framgår inte av lagtexten.

text: Enligt förarbetena ska bränsle som förbrukas i luftfartyg vid användning av offentliga myndigheter eller för offentliga myndigheters räkning alltjämt vara skattebefriat. Det framgår även att någon skillnad jämfört med gällande rätt inte är avsedd och att skattebefrielsen således även fortsättningsvis ska omfatta de flygningar som på offentligt uppdrag sker i privat eller ideell regi.

text: Av tidigare förarbeten framgår att uppdrag för offentliga myndigheter enligt energiskattedirektivet alltid är att anse som utförda för kommersiellt ändamål, även om ingen ersättning utgår eller om den ersättning som utgår endast är avsedd att täcka kostnaderna för flygningen. Det framgår vidare att det är rimligt att kräva att den som påstår att en flygning utförs på uppdrag av en myndighet ska kunna styrka uppdraget med handlingar från myndigheten.

text: Av författningskommentaren till 1 kap.11 § LSE framgår att punkt 2 har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Detta innebar att bestämmelsens lydelse ändrades från det remitterade förslagets uttryck ”på uppdrag av myndigheter” till energiskattedirektivets uttryck, ”för offentliga myndigheters räkning”. Det finns inte något uttalande i förarbetena som tyder på att avsikten med ändringen skulle ha varit att ge punkten 2 en annan innebörd än ”på uppdrag av myndigheter”.

text: Skatteverket anser att uttrycket ”användning för offentliga myndigheters räkning” i 1 kap. 11 § 2 LSE, ska förstås så att det krävs att det finns ett uttryckligt uppdrag från en offentlig myndighet för att bestämmelsen ska vara tillämplig. Skatteverket anser att det är tillräckligt att man behöver använda luftfartyget, skeppet eller båten för att kunna utföra myndighetsuppdraget för att användningen ska anses ske på uppdrag av myndigheten. Om myndighetsuppdraget avser utförande av en viss tjänst är det således inte nödvändigt att luftfartyget, skeppet eller båten används vid det direkta utförandet av tjänsten, utan det räcker att användningen utgör en förutsättning för att kunna utföra tjänsten.

text: Skatteverkets synsätt medför att användningen av luftfartyget, skeppet eller båten kommer att bedömas på samma sätt oavsett om det är myndigheten som använder luftfartyget, skeppet eller båten för att kunna utföra en viss aktivitet eller om det är någon som av myndigheten fått ett uppdrag att utföra aktiviteten som använder luftfartyget, skeppet eller båten.