identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 276513-19/111

title: Den skattskyldige ska tillfrågas innan Skatteverket begär information från ett annat land

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket ska tillfråga den skattskyldige om information innan Skatteverket vänder sig till det andra landet för att begära ut informationen enligt reglerna om informationsutbyte på begäran. Detta gäller dock inte om en sådan fråga kan antas försvåra en utredning eller en kontroll av den skattskyldige. I ett sådant fall får Skatteverket avstå från att först fråga den skattskyldige.

text: 2 Frågeställning

text: I de flesta rättsakter som reglerar informationsutbyte på begäran finns det ett krav på att den begärande myndigheten ska ha vidtagit egna åtgärder eller använt sina egna informationskällor innan informationen kan begäras från ett annat land. Mot bakgrund av detta har frågan uppkommit om detta krav innebär att Skatteverket ska fråga den skattskyldige om informationen innan en begäran görs till det andra landet.

text: En förfrågan till den skattskyldige innebär inte per automatik att Skatteverket anses ha uppfyllt detta krav. Det kan finnas flera tänkbara utredningsåtgärder Skatteverket kan vidta för att få information. Detta ställningstagande behandlar emellertid bara frågan om detta krav kan anses innebära att den skattskyldige ska tillfrågas innan Skatteverket vänder sig till det andra landet för att begära information. Ställningstagandet är vidare begränsat till de rättsakter som behandlas under avsnittet Gällande rätt m.m.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Regler om informationsutbyte på begäran finns i flera olika rättsakter som på olika sätt införlivats i svensk lag. I nästan samtliga dessa rättsakter finns det ett krav på att den begärande myndigheten först ska ha vidtagit egna åtgärder eller använt sina egna informationskällor för att försöka få den information man vill begära. Exakt hur detta krav uttrycks varierar något mellan rättsakterna. Notera att det är de enskilda bi- och multilaterala skatteavtalen respektive informationsutbytesavtalen som införlivats i svensk rätt även om det är texten i modellavtalen för skatteavtal respektive informationsutbytesavtal som anges nedan.

text: 3.1 Artikel 5 i OECD:s modell för informationsutbytesavtal och dess kommentar

text: Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes har arbetat fram en modell för informationsutbytesavtal (Agreement on Exchange of Information on Tax Matters eller OECD Model TIEA) som innehåller den internationella standarden för informationsutbyte på begäran.

text: I artikel 5 i OECD Model TIEA anges vad en begärande stat ska tillhandahålla en anmodad myndighet vid en begäran om information. Av punkten 5 g i artikel 5 framgår bl.a. att den begärande staten ska ha vidtagit alla tillgängliga åtgärder som den har tillgång till inom sitt territorium för att erhålla informationen, utom då det skulle medföra oproportionerliga svårigheter:

text: [A] statement that the applicant Party has pursued all means available in its own territory to obtain the information, except those that would give rise to disproportionate difficulties.

text: Av kommentaren till OECD Model TIEA framgår att bestämmelsen i artikel 5 syftar till att förhindra s.k. fishing expeditions men att kravet att den begärande staten ska intyga att den har vidtagit alla tillgängliga åtgärder måste tolkas liberalt för att inte förhindra ett effektivt informationsutbyte (punkten 57). Vidare framgår det av kommentaren att det ska ske en avvägning mellan det administrativa merarbetet som följer för den anmodade staten och den åtgärd som den begärande staten måste vidta för att få informationen. En begäran ska endast övervägas om den begärande staten inte har någon lämplig åtgärd för att få fram informationen. Om det trots allt finns sådana åtgärder men de skulle medföra oproportionerliga svårigheter ska detta anges (punkten 63).

text: 3.2 Artikel 26 i OECD:s modellavtal för skatteavtal och dess kommentar

text: Samtliga Sveriges bilaterala skatteavtal innehåller en artikel om informationsutbyte. Artikeln om informationsutbyte baseras på artikel 26 i OECD:s modellavtal (OECD (2017), Model Tax Convention on Income and on Capital) som innehåller den internationella standarden för informationsutbyte på begäran. Utformningen av artikeln i respektive skatteavtal kan emellertid avvika från modellen.

text: I artikel 26 i OECD:s modellavtal anges bl.a. att de behöriga myndigheterna i de avtalsslutande staterna ska utbyta sådan information som kan antas vara relevant för tillämpning av bestämmelserna i skatteavtalet eller nationell lagstiftning. Utbytet kan avse skatter av varje slag och beskaffenhet som tas ut av en avtalsslutande stat, dess politiska underorgan eller lokala myndigheter så länge beskattningen inte strider mot skatteavtalet. Utbytet av information är således inte begränsat av vilka personer eller skatter som omfattas av avtalet.

text: I punkten 9 a) i kommentaren till artikel 26 anges följande när det gäller informationsutbyte på begäran:

text: on request, with a special case in mind, it being understood that the regular sources of information available under the internal taxation procedure should be relied upon in the first place before a request for information is made to the other State

text: I denna punkt anges således att det vid en begäran om information ska vara fråga om ett särskilt ärende och att man i första hand ska förlita sig på de vanliga informationskällor som finns tillgängliga enligt interna regler i den begärande staten innan en begäran görs till den andra staten.

text: 3.3 Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden och dess kommentar

text: Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden (konventionen) är ett multilateralt avtal som skapats i syfte att möjliggöra utbyte av information för att länderna dels ska kunna fullfölja beskattningen i enlighet med sin nationella lagstiftning och praxis, dels för att motverka skatteundandragande och skatteflykt. Konventionen möjliggör alla former av informationsutbyte inklusive informationsutbyte på begäran.

text: Den ursprungliga konventionen från 1988 undertecknades av Sverige den 20 april 1989 och genomfördes i svensk rätt genom lagen (

text: ) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Hela konventionens text är intagen som bilaga till lagen. År 2010 reviderades konventionen genom ett ändringsprotokoll, bl.a. för att uppfylla den nya internationella standarden om informationsutbyte. Till följd av ändringsprotokollet från år 2010 reviderades såväl den svenska lagen som bilagan till lagen i syfte att överensstämma med konventionens nya lydelse (

text: prop. 2010/11:84

text: Artikel 5 i konventionen behandlar informationsutbyte på begäran. Enligt artikel 19 i 1988 års lydelse av konventionen är den anmodade staten inte skyldig att lämna begärd information om den ansökande staten inte har prövat alla de möjligheter som står till dess förfogande inom dess eget område, utom i de fall då vidtagandet av sådana åtgärder skulle medföra oproportionerligt stora svårigheter.

text: Vid 2010 års revidering av konventionen ersattes den tidigare artikel 19 med en motsvarande bestämmelse i artikel 21. Av artikel 21 punkt 2 g) framgår att den anmodade staten inte behöver lämna handräckning om den ansökande staten inte har vidtagit alla rimliga åtgärder som står till dess förfogande enligt dess lagstiftning eller administrativa praxis, utom i de fall då vidtagandet av sådana åtgärder skulle medföra oproportionerligt stora svårigheter.

text: I kommentaren till 2010 års ändringsprotokoll behandlas innehållet i artikel 21 punkt 2 g). Där framgår att en anmodad stat har möjlighet att avslå en begäran om information om den anmodade staten anser att den ansökande staten inte på ett riktigt sätt har använt sig av de medel som finns tillgängliga inom dess territorium. Grunden för denna möjlighet att avslå en begäran om information är den extra administrativa börda som läggs på den anmodade staten, särskilt om det gäller hjälp med indrivning. Denna möjlighet bör dock bara användas om den anmodade staten har goda grunder för att anta att den begärande staten fortfarande har lämpliga hjälpmedel inom sitt territorium. I annat fall skulle denna möjlighet medföra en försvagning av det åtagande som finns i artikel 1 i konventionen om att utbyta begärd information. Det får som utgångspunkt antas att den ansökande staten redan använt sig av de åtgärder som finns tillgängliga för att få informationen och att begäran är ett resultat av svårigheterna att få informationen eller att få kontakt med den skattskyldige. I det fall en anmodad myndighet avslår en begäran mot bakgrund av artikel 21 punkt 2 g) så har den ansökande staten alltid möjlighet att argumentera för att det skulle medföra oproportionerliga svårigheter att använda andra medel för att få informationen (punkterna 201–205).

text: Innehållet i kommentaren till artikel 21 punkt 2 g) i konventionen återges också i förarbetena till lagen om Europaråds- och OECD-konventionen (

text: prop. 2010/11:84 s. 82

text: f.). Av förarbetena framgår också att 1988 års konvention fortfarande ska gälla i förhållande till parter som tillträtt konventionen men inte ändringsprotokollet (

text: prop. 2010/11:84 s. 1

text: 3.4 Rådets direktiv

text: av den 15 februari 2011 om administrativt samarbete i fråga om beskattning

text: Den 15 februari 2011 antog rådet direktiv

text: om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC) vilket ersatte det tidigare direktivet

text: som därmed upphävdes. Syftet var att införliva den internationella standarden på informationsutbytesområdet. DAC har reviderats flera gånger, bl.a. genom

text: direktiv (EU) 2015/2376

text: (DAC 3) då bestämmelser infördes om obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar om förhandsbesked. DAC har genomförts i svensk rätt genom lagen (

text: ) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning (LASEU). Vid tillämpningen av denna lag finns även förordningen (

text: ) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning.

text: DAC innehåller bestämmelser om informationsutbyte på begäran. I

text: artikel 17

text: anges vissa begränsningar när det gäller en anmodad myndighets möjlighet att vägra lämna ut upplysningar. Enligt artikel 17.1 i DAC ska en anmodad myndighet lämna begärda upplysningar till en begärande myndighet under förutsättning att den begärande myndigheten har uttömt de vanliga informationskällor som den under omständigheterna kunde ha använt för att skaffa de begärda upplysningarna, utan att riskera det önskade resultatet. Denna bestämmelse har tagits in i

text: 10 § 1

text: LASEU. Av förarbetena till LASEU framgår det att Skatteverket inte ska utreda om den begärande myndigheten uttömt de vanliga informationskällorna. Begränsningarna i Skatteverkets skyldighet att tillmötesgå en begäran om information gäller således endast när det utan vidare utredning kan konstateras att den begärande myndigheten inte uttömt sina vanliga informationskällor (

text: prop. 2012/13:4 s. 54

text: 3.5 Det nordiska handräckningsavtalet

text: Det nuvarande nordiska handräckningsavtalet undertecknades den 7 december 1989 mellan Sverige, Danmark, Norge, Finland, Island, Grönland och Färöarna. Avtalet har genomförts i svensk rätt genom lagen (

text: ) om handräckning i skatteärenden mellan de nordiska länderna. Avtalet är i sin helhet intaget som bilaga till lagen. Vid tillämpningen av denna lag finns även förordningen (

text: Enligt

text: artikel 4

text: punkten 3 i handräckningsavtalet får en framställning om handräckning bara göras om den begärda åtgärden inte kan vidtas i den egna staten utan väsentliga svårigheter.

text: 3.5.1 Lagen (

text: I lagen (

text: ) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, LÖHS, anges bl.a. hur Skatteverket ska agera när Skatteverket begär information från ett annat land respektive när ett annat land begär information från Sverige. För att kunna tillämpa LÖHS krävs dock att det finns en överenskommelse om informationsutbyte med det andra landet (

text: och

text: 14 §§

text: ). När det gäller direkt skatt är LÖHS tillämplig vid informationsutbyte på begäran enligt alla rättsakter utom DAC. Till LÖHS finns även en förordning (

text: ) om ömsesidig handräckning i skatteärenden.

text: I LÖHS finns inga bestämmelser om att en begärande myndighet måste ha vidtagit åtgärder eller använt sina informationskällor innan den vänder sig till ett annat lands behöriga myndighet för att begära information. Däremot aktualiseras sådana eventuella krav i den underliggande rättsakten.

text: 4 Bedömning

text: Frågan som bedöms i detta ställningstagande är om det krav som finns på att den begärande myndigheten ska ha vidtagit egna åtgärder eller använt sina egna informationskällor innan information kan begäras från ett annat land innebär att den skattskyldige ska tillfrågas innan en begäran görs till det andra landet.

text: Notera att en förfrågan till den skattskyldige inte per automatik innebär att Skatteverket anses ha uppfyllt detta krav. Det kan finnas flera andra tänkbara utredningsåtgärder Skatteverket kan vidta för att få information. Ställningstagandet är vidare begränsat till de rättsakter som behandlas under avsnittet Gällande rätt m.m.

text: 4.1 Hur har kravet uttryckts i de olika rättsakterna?

text: När Skatteverket ska begära information från ett annat land så tillämpas reglerna om informationsutbyte på begäran. För svenskt vidkommande finns sådana regler i flera olika rättsakter. I nästan samtliga dessa rättsakter uttrycks ett krav på att den begärande myndigheten först ska ha vidtagit egna åtgärder eller använt sina egna informationskällor för att få den begärda informationen. I tabellen nedan ges en sammanställning över hur detta krav uttrycks i de olika rättsakterna.

type: rad

cells: - kravet i den underliggande rättsakten gäller

type: tabell

text: Som framgår av tabellen varierar det något hur man uttrycker detta krav i de olika rättsakterna. I såväl OECD:s modell för informationsutbytesavtal, 1988 års lydelse av konventionen och det nordiska handräckningsavtalet beskrivs detta krav som mer långtgående än det krav som beskrivs i OECD:s modellavtal, 2010 års ändringsprotokoll och direktivet. De förstnämnda rättsakterna föreskriver att den begärande staten ska ha uttömt alla tillgängliga medel eller möjligheter (OECD:s modell för informationsutbytesavtal samt 1988 års lydelse av konvention) respektive att åtgärden inte kan vidtas (Nordiska handräckningsavtalet) medan de sistnämnda rättsakterna anger ett något mjukare krav där man istället använder skrivningen vanliga informationskällor (OECD:s modellavtal och direktivet) respektive rimliga åtgärder (2010 års ändringsprotokoll). I samtliga rättsakter förutom OECD:s modellavtal anges en begränsning när kravet inte ska upprätthållas, nämligen om det skulle medföra oproportionerliga eller väsentliga svårigheter eller riskera det önskade resultatet.

text: 4.1 1 Likvärdigt krav trots olika skrivningar

text: Det finns idag en internationell standard för informationsutbyte på begäran som kommer till uttryck i såväl OECD:s modellavtal, OECD Model TIEA, 2010 års lydelse av konventionen som i direktivet. I dessa rättsakter finns också en skrivning om proportionalitet. Skatteverket anser att denna internationella standard bör ligga till grund för hur detta krav ska tolkas och tillämpas, oavsett hur detta exakt uttrycks i den underliggande rättsakten. Ett sådant synsätt främjar också en enhetlig rättstillämpning. Det ska således ske en avvägning mellan det administrativa merarbete som tillkommer den anmodade staten och den åtgärd som den begärande staten måste vidta för att få informationen.

text: 4.2 Skatteverket ska först tillfråga den skattskyldige om informationen

text: Enligt Skatteverket ska kravet på att vidta egna åtgärder eller använda egna informationskällor innan en begäran om information kan göras till ett annat land förstås så att Skatteverket först ska fråga den skattskyldige om informationen. Skatteverkets uppfattning är att samtliga rättsakter som kan bli aktuella för svensk del ger stöd för ett sådant synsätt. I det fall en förfrågan till en skattskyldig om att få ta del av viss information kan antas försvåra en utredning eller en kontroll av den skattskyldige får Skatteverket emellertid avstå från att fråga den skattskyldige.

text: Exempel 1

text: Skatteverket har genom automatiskt informationsutbyte fått kännedom om ett förhandsbesked (en s.k. tax ruling) som företag A har fått i landet X avseende beskattningen av A:s fasta driftställe där. Skatteverket önskar få del av förhandsbeskedet eftersom det kan ha betydelse för beskattningen av A i Sverige. Skatteverket ska i detta fall be A om förhandsbeskedet innan en begäran görs till skattemyndigheten i X om att få ta del av förhandsbeskedet.

text: Exempel 2

text: Skatteverket har vid en utredning fått kännedom om att B har haft ränteinkomster från en bank i landet Y. Skatteverket skulle dock behöva få uppgift om hur stora dessa ränteinkomster är för att kunna fatta ett korrekt beslut om beskattning i Sverige. Skatteverket ber B att lämna uppgift om dessa ränteinkomster. B svarar att hen inte har tillgång till dessa uppgifter. Förutsatt att Skatteverket vidtagit de åtgärder som är möjliga för att få del av informationen så kan Skatteverket vända sig till skattemyndigheten i Y för att begära denna information. I det fall det finns skäl att anta att det försvårar utredningen att först be B om uppgifterna kan Skatteverket underlåta att fråga B.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 279494-18/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Hur ska det s.k. relevanskravet (foreseeable relevance) förstås vid informationsutbyte på begäran?

org: skv

text: Nytt: 2023-04-28

type: stycke

text: Genom

text: rådets direktiv (EU) 2021/514

text: har det införts en ny

text: artikel 5

text: a i EU:s handräckningsdirektiv

text: som är avsedd att avgränsa och kodifiera den internationellt överenskomna standarden ”kan antas vara relevant” vid informationsutbyte på begäran (punkt 3 i inledningen till ändringsdirektivet). När Skatteverket utformar en begäran om information med stöd av handräckningsdirektivet bör

text: artikel 5

text: a beaktas för att minska risken för att begäran avslås eller måste kompletteras. Motsvarande bestämmelser har införts i

text: 8 a

text: och

text: 8 b §§

text: förordningen (

text: ) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. När Skatteverket handlägger en annan medlemsstats begäran om information med stöd av handräckningsdirektivet ska detta ställningstagande tillämpas endast i den mån det inte strider mot förordningens 8 a och 8 b §§ .

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Enligt Skatteverket ska det s.k. relevanskravet (foreseeable relevance) vid informationsutbyte på begäran förstås så att information endast kan begäras från ett annat land om det kan antas att den begärda informationen är relevant för den svenska beskattningen av en eller flera obegränsat eller begränsat skattskyldiga fysiska eller juridiska personer. Skatteverket får således inte efterfråga information om en viss persons eller viss grupp av personers inkomster och förehavanden i utlandet i syfte att göra kartläggningar, riskanalyser eller för att föra statistik. Inte heller får information begäras för att granska en viss bransch eller ett visst näringslivssegment om det inte finns en direkt koppling till särskilda skattskyldiga personer och beskattningen av dessa personers inkomster.

text: Skatteverket anser inte att det krävs en pågående utredning eller revision för att relevanskravet ska vara uppfyllt. Det är tillräckligt att det föreligger en fråga om svensk beskattning av en eller flera personer. Inte sällan kan behovet av utredning eller revision uppkomma först när den begärda informationen erhållits. Information kan också avse ett senare beskattningsår varför en utredning eller revision av naturliga skäl inte alltid har påbörjats.

text: Skatteverket anser vidare att de alternativa formuleringarna av relevanskravet i de olika rättsakterna ger uttryck för samma internationella standard. Detta gäller dock inte det nordiska handräckningsavtalet som helt saknar detta relevanskrav. Skatteverkets uppfattning är dock att relevanskravet ska beaktas även om Skatteverket begär information enligt denna rättsakt. Anledningen till det är att Sverige, som medlem i Global Forum, har åtagit sig att uppfylla relevanskravet vid allt informationsutbyte på begäran. Det får därför anses föreligga ett underförstått relevanskrav i samtliga fall där Skatteverket begär information från ett annat land. Detta synsätt främjar också en enhetlig rättstillämpning och säkerställer att s.k. fishing expeditions inte sker, oavsett om relevanskravet uttrycks explicit i den underliggande rättsakten eller inte.

text: När Skatteverket begär information från ett annat land är det Skatteverket som bedömer om relevanskravet är uppfyllt eller inte. I det fall Skatteverket mottar en begäran om information från ett annat land ska Skatteverket förutsätta att relevanskravet är uppfyllt. Det bör i viss utsträckning gå att kontrollera att uppgifterna inte helt saknar relevans för beskattningen av den personen i det andra landet men bara om det är uppenbart att den efterfrågade informationen helt saknar relevans kan Skatteverket avslå en begäran om information med hänvisning till att relevanskravet inte är uppfyllt.

text: 2 Frågeställning

text: Regler om informationsutbyte på begäran finns för svenskt vidkommande i flera olika rättsakter. Vilka regler som styr utbytet i det konkreta fallet beror på vilken rättsakt som åberopats som grund. I de flesta rättsakter som reglerar informationsutbyte på begäran finns ett krav att den begärda informationen ska vara relevant. På engelska används begreppet ”foreseeable relevance” för att beteckna detta krav. Exakt hur detta uttrycks varierar emellertid något mellan de olika rättsakterna.

text: Mot bakgrund av detta relevanskrav, eller kravet på foreseeable relevance, har frågan uppkommit hur relevanskravet ska förstås när Skatteverket begär information från ett annat land. Frågor har också uppkommit om detta relevanskrav alltid ska respekteras när Skatteverket begär information oavsett vilken rättsakt som ligger till grund för begäran, samt vem det är som ska bedöma huruvida relevanskravet är uppfyllt, dels när Skatteverket begär information från ett annat land, dels när ett annat land begär information från Sverige.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Regler om informationsutbyte på begäran finns i flera olika rättsakter. Nedan görs en genomgång av de rättsakter som kan bli tillämpliga för svensk del när det gäller informationsutbyte på begäran. Först anges den ursprungliga rättsakten och hur relevanskravet formulerats i denna. Därefter anges hur kravet har uttryckts i den svenska lag varigenom rättsakten genomförts i svensk rätt. I den mån det är relevant för bedömningen anges också vad som sägs i kommentarer och förarbeten till rättsakterna. Innan genomgången av rättsakterna ges en kort beskrivning av den internationella organisationen Global Forum som arbetat fram den internationella standarden för informationsutbyte på begäran.

text: 3.1 Global Forum och den internationella standarden för informationsutbyte på begäran

text: Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes (Global Forum) är en internationell organisation som arbetar med internationella frågor om transparens och informationsutbyte. Arbetet inom Global Forum har pågått sedan år 2009 då Global Forum öppnades upp för alla intresserade länder och jurisdiktioner. Global Forum hade i juni 2018 ca 150 medlemmar, däribland Sverige.

text: Global Forum har bl.a. arbetat fram det modellavtal för informationsutbyte (Agreement on Exchange of Information on Tax Matters eller OECD Model TIEA) som ligger till grund för många informationsutbytesavtal, se nedan under avsnitt 3.2. Global Forum står även bakom den internationella standard som finns för informationsutbyte på begäran. Standarden för informationsutbyte på begäran finns uttryckt såväl i 2002 års version av OECD Model TIEA och dess kommentar som i 2012 års version av artikel 26 i OECD:s modellavtal (OECD Model Tax Convention) och dess kommentar, se vidare avsnitt 3.3. Alla medlemmar i Global Forum har åtagit sig att efterleva denna standard och genom en särskild utvärderingsprocess (peer review) utvärderar Global Forum hur medlemmarna uppfyller sina åtaganden.

text: 3.2 OECD:s modell för informationsutbytesavtal

text: Den modell för informationsutbytesavtal (Agreement on Exchange of Information on Tax Matters eller OECD Model TIEA) som Global Forum har arbetat fram innehåller den internationella standarden för informationsutbyte på begäran. Standarden syftar till att tillgodose ett internationellt utbyte av information som kan antas vara relevant (foreseeably relevant) för administration och verkställighet av interna skatteregler i den stat som efterfrågar informationen. Samtidigt ska standarden bidra till att säkerställa att s.k. fishing expeditions inte sker.

text: I

text: artikel 1

text: anges följande om avtalets syfte och räckvidd:

text: The competent authorities of the Contracting Parties shall provide assistance through exchange of information that is foreseeably relevant to the administration and enforcement of the domestic laws of the Contracting Parties concerning taxes covered by this Agreement. Such information shall include information that is foreseeably relevant to the determination, assessment and collection of such taxes, the recovery and enforcement of tax claims, or the investigation or prosecution of tax matters.

text: I

text: artikel 5

text: punkten 5 anges vad den begärande myndigheten ska tillhandahålla vid en begäran om information för att visa att relevanskravet är uppfyllt. Den begärande myndigheten ska bl.a. ange identiteten på den skatteskyldige som informationen avser, dennes namn och adress, för vilket beskattningsändamål informationen är relevant och på vilka grunder man antar att informationen finns tillgänglig i det andra landet. Förutom detta ska den begärande myndigheten intyga att begäran är i enlighet med det begärande landets lagar och administrativa praxis samt att den begärande staten har använt sig av alla tillgängliga medel inom sitt territorium för att få fram den efterfrågade informationen, om inte det skulle innebära oproportionerliga svårigheter.

text: 3.2.1 Kommentaren till OECD:s modell för informationsutbytesavtal

text: I punkten 3 i kommentaren till modellen för informationsutbytesavtal anges följande angående kravet på relevans:

text: The Agreement is limited to exchange of information that is foreseeably relevant to the administration and enforcement of the laws of the applicant Party concerning the taxes covered by the Agreement. The standard of foreseeable relevance is intended to provide for exchange of information in tax matters to the widest possible extent and, at the same time, to clarify that Contracting Parties are not at liberty to engage in fishing expeditions or to request information that is unlikely to be relevant to the tax affairs of a given taxpayer. Parties that choose to enter into bilateral agreements based on the Agreement may agree to an alternative formulation of this standard, provided that such alternative formulation is consistent with the scope of the Agreement.

text: Man skriver fortsättningsvis om relevanskravet:

text: The Agreement uses the standard of foreseeable relevance in order to ensure that information requests may not be declined in cases where a definite assessment of the pertinence of the information to an on-going investigation can only be made following the receipt of the information (p. 4).

text: Angående innehållet i

text: artikel 5

text: punkten 5, om vad den begärande staten ska tillhandahålla för att visa att relevanskravet är uppfyllt, anges följande i punkten 57 i kommentaren:

text: Paragraph 5 lists the information that the applicant Party must provide to the requested Party in order to demonstrate the foreseeable relevance of the information requested to the administration or enforcement of the applicant Party’s tax laws. While paragraph 5 contains important procedural requirements that are intended to ensure that fishing expeditions do not occur, subparagraphs a) through g) nevertheless need to be interpreted liberally in order not to frustrate effective exchange of information.

text: Artikel 5

text: punkten 5 innehåller alltså vissa krav för att säkerställa att fishing expeditions inte sker. Det anges dock i punkten 57 att samtidigt som artikeln ställer upp viktiga formella krav för att förhindra fishing expeditions så måste kraven i punkten 5 tolkas liberalt för att inte förhindra ett effektivt informationsutbyte. Ett exempel anges beträffande begärda upplysningar om en persons bankkonto. Om man inte kan uppge identiteten på personen som är kontoinnehavare så kan man istället tillhandahålla andra uppgifter för att identifiera personen ifråga, som exempelvis kontonummer eller liknande.

text: 3.3 Artikel 26 i OECD:s modellavtal för inkomst och förmögenhet

text: Artikel 26 i OECD:s modellavtal för inkomst och förmögenhet (the OECD Model Tax Convention on Income and on Capital eller OECD Model Tax Convention) uppdaterades senast i juli 2012 och innehåller den internationella standarden för informationsutbyte på begäran. I punkten 1 i

text: artikel 26

text: anges följande:

text: The competent authorities of the Contracting States shall exchange such information as is foreseeably relevant for carrying out the provisions of this Convention or to the administration or enforcement of the domestic laws concerning taxes of every kind and description imposed on behalf of the Contracting States, or of their political subdivisions or local authorities, insofar as the taxation thereunder is not contrary to the Convention.

text: 3.3.1 Kommentaren till artikel 26 i OECD:s modellavtal för inkomst och förmögenhet

text: I kommentaren till artikel 26 i OECD:s modellavtal för inkomst och förmögenhet anges inledningsvis att artikeln innehåller regler om informationsutbyte i vidast möjliga omfattning (p. 2). I punkten 5 i kommentaren sägs följande om uttrycket ”foreseeable relevance”:

text: The standard of ”foreseeable relevance” is intended to provide for exchange of information in tax matters to the widest possible extent and, at the same time, to clarify that Contracting States are not at liberty to engage in “fishing expeditions” or to request information that is unlikely to be relevant to the tax affairs of a given taxpayer. In the context of information exchange upon request, the standard requires that at the time a request is made there is a reasonable possibility that the requested information will be relevant; whether the information, once provided, actually proves to be relevant is immaterial. A request may therefore not be declined in cases where a definite assessment of the pertinence of the information to an ongoing investigation can only be made following the receipt of the information. The competent authorities should consult in situations in which the content of the request, the circumstances that led to the request, or the foreseeable relevance of requested information are not clear to the requested State. However, once the requesting State has provided an explanation as to the foreseeable relevance of the requested information, the requested State may not decline a request or withhold requested information because it believes that information lacks relevance to the underlying investigation or examination. […] At the same time, paragraph 1 does not obligate the requested State to provide information in response to requests that are “fishing expeditions”, i.e. speculative requests that have no apparent nexus to an open inquiry or investigation.

text: I punkten 5.1 i kommentaren förtydligas att en begäran om information inte är en fishing expedition bara för att det inte går att ange namn och adress på den person som informationen avser. Däremot måste den begärande staten i en sådan situation tillhandahålla andra uppgifter som är tillräckliga för att kunna identifiera den person ärendet gäller.

text: I punkten 5.3 i kommentaren skriver OECD att avtalsslutande stater kan välja alternativa formuleringar till standarden foreseeable relevance som också är förenliga med standarden i

text: artikel 26

text: . Sådana alternativa formuleringar kan vara ”is necessary”, ”is relevant” eller ”may be relevant”.

text: 3.4 Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden

text: Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden (konventionen) är ett multilateralt avtal som skapats i syfte att möjliggöra utbyte av information för att länderna dels ska kunna fullfölja beskattningen i enlighet med sin nationella lagstiftning och praxis, dels för att motverka skatteundandragande och skatteflykt. Konventionen säkerställer samtidigt att skattebetalarens grundläggande rättigheter respekteras. Konventionen möjliggör alla former av informationsutbyte inklusive informationsutbyte på begäran. Konventionen, som öppnades för undertecknande 1988, undertecknades av Sverige den 20 april 1989 och genomfördes i svensk rätt genom lagen (

text: ) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Konventionen reviderades år 2010 genom ett ändringsprotokoll för att uppfylla den nya internationella standarden om informationsutbyte. I och med revideringen blev konventionen öppen för alla länder att underteckna, även sådana som inte var medlemmar i OECD eller Europarådet. Den 1 juli 2018 omfattade konventionen över 120 jurisdiktioner. För att konventionen ska vara tillämplig som rättslig grund för ett informationsutbyte krävs att båda parter har undertecknat konventionen.

text: 3.4.1 1988 års version av Europaråds- och OECD-konventionen

text: Artikel 4

text: punkten 1 i den svenska översättningen av 1988 års version av konventionen har följande lydelse:

text: fastställande och uppbörd av skatt samt indrivning och andra exekutiva åtgärder beträffande skattefordringar, och

text: förfarande hos administrativ myndighet eller inledande av förfarande vid rättstillämpande myndighet.

text: Parterna skall utbyta upplysningar, särskilt sådana som anges i denna avdelning och som kan förutsättas vara relevanta vid:

text: Upplysningar som sannolikt inte är relevanta för ovannämnda ändamål ska inte utbytas enligt denna konvention.

text: Artikel 4

text: punkten 1 i den engelska språkversionen lyder:

text: The parties shall exchange any information, in particular as provided in this Section, that is foreseeably relevant to:

text: a. the assessment and collection of tax, and the recovery and enforcement of tax claims, and

text: b. the prosecution before an administrative authority or the initiation of prosecution before a judicial body.

text: Information which is unlikely to be relevant to these purposes shall not be exchanged under this Convention.

text: 3.4.2 2010 års version av Europaråds- och OECD-konventionen

text: Artikel 4 i den svenska översättningen av 2010 års version av konventionen har följande lydelse:

text: Parterna ska utbyta alla upplysningar, särskilt sådana som anges i denna avdelning, som kan antas vara relevanta för administration eller verkställighet av intern lagstiftning i fråga om skatter som omfattas av denna konvention.

text: Artikel 4 i den engelska språkversionen har följande lydelse:

text: The Parties shall exchange any information, in particular as provided in this section, that is foreseeably relevant for the administration or enforcement of their domestic laws concerning the taxes covered by this Convention.

text: 3.4.3 Kommentaren till Europaråds- och OECD-konventionen

text: I punkten 50 i kommentaren till artikel 4 i Europaråds- och OECD-konventionen (2010 års version) anges följande:

text: The scope of this article is wide. It should therefore assist Parties on combating international tax avoidance and evasion to the widest possible extent. The standard “foreseeable relevance” is intended to provide for exchange of information in tax matters to the widest possible extent and, at the same time, to clarify that the Parties are not at liberty to engage in “fishing expeditions” or to request information that is unlikely to be relevant to the tax affairs of a given person or ascertainable group or category of persons[.]

text: 3.4.4 Lagen (

text: ) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden

text: Europaråds- och OECD-konventionen är genomförd i svensk intern rätt genom lagen (

text: ) om Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Hela konventionens text är intagen som bilaga till lagen. Till följd av ändringsprotokollet år 2010 reviderades såväl lagen som bilagan till lagen i syfte att överensstämma med den nya konventionens lydelse enligt ändringsprotokollet (

text: prop. 2010/11:84

text: Förarbeten till genomförandet av 1988 års konvention i svensk rätt

text: Enligt

text: artikel 4

text: punkten 1 i 1988 års version av konventionen ska informationsutbytet avse uppgifter som kan förutsättas vara relevanta vid fastställande och uppbörd av skatter och avgifter och andra exekutiva åtgärder beträffande skatte- och avgiftsfordringar eller vid förfarande hos administrativ myndighet respektive vid inledande av förfarande vid rättstillämpande myndighet. I punktens andra stycke klargörs att upplysningar som sannolikt inte är relevanta för de ändamål som anges i punkten 1 inte ska utbytas (

text: prop. 1989/90:14 s. 66

text: Av förarbetena framgår att de upplysningar som ska utbytas enligt konventionen tar sikte på sådana upplysningar som har ett mer direkt intresse för beskattningen. Den omständigheten att konventionen getts en mycket vid omfattning innebär alltså inte att det står de anslutna staterna fritt att utbyta upplysningar som inte är av betydelse i skattehänseende. När det gäller informationsutbyte som regleras i

text: artikel 5

text: gäller t.ex. att utbyte endast får avse särskilt angivna personer eller transaktioner vilket torde innebära att informationsutbyte i syfte att göra en helt allmän branschundersökning inte kan ske med stöd av konventionen (

text: prop. 1989/90:14 s. 67

text: Förarbeten till genomförandet av 2010 års konvention i svensk rätt

text: Av förarbetena till införandet av 2010 års version av konventionen framgår att den huvudsakliga innebörden av ändringsprotokollet är dels att anpassa konventionens bestämmelser till den internationellt accepterade standarden för informationsutbyte, dels att öppna konventionen för anslutning av stater som varken är medlemmar i OECD eller Europarådet. Man klargör också att äldre bestämmelser [1988 års version av konventionen] fortfarande ska gälla i förhållande till parter som tillträtt konventionen men inte ändringsprotokollet (

text: prop. 2010/11:84 s. 1

text: 3.5 Rådets direktiv

text: av den 15 februari 2011 om administrativt samarbete i fråga om beskattning och om upphävande av direktiv

text: Den 15 februari 2011 antogs

text: rådets direktiv 2011/16/EU

text: om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC). Syftet var att implementera den internationella standarden för informationsutbyte på begäran. DAC, som började tillämpas den 1 januari 2013, ersatte det tidigare direktivet

text: som i och med detta upphävdes. I direktivet föreskrivs bl.a. regler om informationsutbyte på begäran. DAC har reviderats flera gånger, bl.a. genom

text: direktiv (EU) 2015/2376

text: (DAC 3) då bestämmelser infördes om obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar om förhandsbesked.

text: I detta direktiv fastställs de regler och förfaranden enligt vilka medlemsstaterna ska samarbeta med varandra för att utbyta sådana upplysningar som kan antas vara relevanta för administration och verkställighet av medlemsstaternas nationella lagstiftningar i fråga om de skatter som avses i

text: artikel 2

text: artikel 1.1

text: DAC).

text: På begäran av den begärande myndigheten ska en anmodad myndighet till den begärande myndigheten lämna alla sådana upplysningar som avses i

text: artikel 1.1

text: som den har tillgång till eller som den erhåller till följd av administrativa utredningar (

text: artikel 5

text: DAC).

text: Standarden ”kan antas vara relevant” syftar till ett utbyte av upplysningar i skatteärenden i vidast möjliga omfattning och klargör samtidigt att det inte står medlemsstaterna fritt att genomföra så kallade ”fishing expeditions” eller begära upplysningar som sannolikt inte är relevanta för ett skatteärende avseende viss bestämd skattskyldig (skäl 9 i DAC).

text: 3.5.1 Lagen (

text: ) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning

text: DAC har genomförts i svensk rätt genom lagen (

text: ) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning (LASEU). Vid tillämpningen av denna lag finns även förordningen (

text: ) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. LASEU reglerar bl.a. vad Skatteverket ska göra när en behörig myndighet i en annan medlemsstat begär information från Sverige med stöd av DAC.

text: Enligt

text: 8 §

text: LASEU ska Skatteverket på begäran av en behörig myndighet i en annan medlemsstat lämna alla sådana upplysningar som kan antas vara relevanta för administration och verkställighet av den andra medlemsstatens lagstiftning i fråga om de skatter som LASEU omfattar, och som Skatteverket har tillgång till eller inhämtar genom utredningar.

text: Förarbeten till genomförandet av direktiv

text: i svensk rätt,

text: prop. 2012/13:4

text: I förarbetena till genomförandet av direktiv

text: i svensk rätt anges att direktivet nu fått en utformning som stämmer överens med den internationellt accepterade standarden för informationsutbyte som bl.a. kommer till uttryck i artikel 26 i OECD:s modellavtal (

text: prop. 2012/13:4 s. 22

text: och

text: Uttrycket ”kan antas vara relevant” i artikel 1.1 i DAC syftar till ett utbyte av upplysningar i vidast möjliga omfattning men klargör samtidigt att det inte står medlemsstaterna fritt att genomföra s.k. ”fishing expeditions” eller begära upplysningar som sannolikt inte är relevanta för ett skatteärende avseende en viss bestämd skattskyldig. Regeringen anför vidare att eftersom bestämmelsen anger i vilka fall Skatteverket är skyldigt att lämna upplysningar så måste det anses tydligt att det är Skatteverket som ska göra denna bedömning. Normalt bör de omständigheter som Skatteverket behöver för att kunna bedöma uppgifternas relevans framgå redan av begäran. Om så inte är fallet kan Skatteverket kräva att den andra myndigheten kompletterar sin begäran. Om den andra myndigheten inte kan göra antagligt att de begärda upplysningarna är relevanta är Skatteverket inte skyldigt att lämna upplysningarna (

text: prop. 2012/13:4 s. 32

text: 3.6 Det nordiska handräckningsavtalet

text: Det nuvarande nordiska handräckningsavtalet undertecknades den 7 december 1989 mellan Sverige, Danmark, Norge, Finland, Island, Grönland och Färöarna.

text: En avtalsslutande stat är bl.a. skyldig att lämna handräckning enligt artikel 1 i alla de skatteärenden och i fråga om alla de skatteanspråk som uppkommit i annan avtalsslutande stat i enlighet med dess lagstiftning beträffande de skatter och avgifter som omfattas av

text: artikel 2

text: artikel 4 p

text: . 1).

text: 3.6.1 Lag (

text: ) om handräckning i skatteärenden mellan de nordiska länderna

text: Det nordiska handräckningsavtalet har genomförts i svensk rätt genom lagen (

text: ) om handräckning i skatteärenden mellan de nordiska länderna. Handräckningsavtalet är i sin helhet intaget som bilaga till lagen. Vid tillämpningen av denna lag finns även förordningen (

text: ) om handräckning i skatteärenden mellan de nordiska länderna.

text: 3.7 Lagen (

text: ) om ömsesidig handräckning i skatteärenden

text: Lagen om handräckning i skatteärenden, LÖHS, trädde i kraft 1990 i samband med att Sverige hade anslutit sig till Europaråds- och OECD-konventionen om handräckning i skatteärenden. I LÖHS anges bl.a. hur Skatteverket ska agera när Skatteverket begär information från ett annat land respektive när ett annat land begär information från Sverige. För att kunna tillämpa LÖHS krävs dock att det finns en överenskommelse om informationsutbyte med det andra landet (4 och 14 §§). När det gäller direkt skatt är LÖHS tillämplig vid informationsutbyte på begäran enligt alla rättsakter utom

text: rådets direktiv 2011/16/EU

text: (DAC). Till LÖHS finns även en förordning (

text: Av 4 § LÖHS framgår att utländsk myndighet ska, i den mån det finns en överenskommelse mellan Sverige och främmande stat, lämnas biträde med handräckning i skatteärende. På motsvarande sätt får svensk behörig myndighet, i den mån det finns en överenskommelse härom, begära biträde i en främmande stat med handräckning i skatteärende (14 §).

text: 3.8 EU-domstolens dom i

text: , Berlioz

text: EU-domstolen (EUD) har i domen

text: , Berlioz uttalat att ”foreseeable relevance” är ett villkor som ska vara uppfyllt vid begäran om information från ett annat land (p. 63–64). EUD anger att syftet med uttrycket ”kan antas vara relevant” (och hänvisar här till såväl

text: skäl 9

text: i

text: direktiv 2011/16/EU

text: som till kommentaren till artikel 26 i OECD:s modellavtal) är att möjliggöra utbyte av upplysningar i skatteärenden i vidast möjliga omfattning men samtidigt klargöra att det inte står medlemsstaterna fritt att genomföra så kallade ”fishing expeditions” eller att begära upplysningar som sannolikt inte är relevanta för ett skatteärende avseende viss bestämd skattskyldig. Tvärtom måste det föreligga en rimlig möjlighet att de begärda upplysningarna visar sig relevanta (p. 66–67).

text: EUD klargör också att det ankommer på den begärande myndigheten att bedöma huruvida relevanskravet är uppfyllt eftersom det är den myndigheten som har bäst förutsättningar att avgöra om uppgifterna är relevanta (p. 70). EUD anför dock att den anmodade staten ska ges möjlighet att säkerställa att de begärda upplysningarna inte helt saknar förutsebar relevans (p. 78 och 89) och att kompletterande upplysningar från det andra landet kan begäras för att en sådan bedömning ska kunna göras (p. 81).

text: 4 Bedömning

text: Nedan presenteras Skatteverkets bedömning av hur det s.k. relevanskravet, eller kravet på foreseeable relevance, ska förstås vid informationsutbyte på begäran.

text: 4.1 Relevanskravets utformning i de olika rättsakterna

text: För svensk del kan information begäras från ett annat land med stöd av flera olika rättsakter. Samtliga rättsakter, utom det nordiska handräckningsavtalet och LÖHS, innehåller ett relevanskrav. När det gäller LÖHS anges ingenting om relevanskrav när Skatteverket begär eller lämnar information. Istället aktualiseras relevanskravet i den underliggande rättsakten. I tabellen nedan presenteras hur relevanskravet utformats i respektive rättsakt. Notera att den engelska originaltexten anges i det fall det inte finns en officiell svensk översättning av rättsakten.

cells: OECD:s modell för informationsutbytesavtal

cells: OECD:s modellavtal för inkomst och förmögenhet

cells: kravet i den underliggande rättsakten gäller

text: Som framgår av tabellen ovan så uttrycks detta relevanskrav något olika i de olika rättsakterna. Förutom i det nordiska handräckningsavtalet och LÖHS, som helt saknar detta krav, används formuleringarna ”som kan förutsättas vara relevanta” och ”som kan antas vara relevanta”. De två engelska versionerna innehåller båda uttrycket ”is foreseeably relevant”. Skatteverket anser att alla skrivningar återger samma relevanskrav med samma innebörd, trots de mindre språkliga skillnaderna. Denna bedömning stöds också av punkten 5.3 i kommentaren till artikel 26 i OECD:s modellavtal där det framgår att relevanskravet kan se olika ut men ha samma innebörd. OECD skriver att såväl termen ”necessary” som uttrycket ”may be relevant” kan användas som alternativa skrivningar till ”foreseeably relevant”. Skatteverket anser att den svenska skrivningen ”kan antas vara relevant” är en översättning av den alternativa skrivningen ”may be relevant”.

text: 4.2 Relevanskravet gäller vid allt informationsutbyte på begäran

text: Relevanskravet kommer alltså till uttryck i samtliga rättsakter utom i det nordiska handräckningsavtalet och LÖHS. Trots avsaknaden av ett uttryckligt relevanskrav i det nordiska handräckningsavtalet är Skatteverkets uppfattning att relevanskravet ska beaktas även om Skatteverket begär information enligt denna rättsakt. Anledningen till det är att Sverige, som medlem i Global Forum och i enlighet med den internationella standarden, har åtagit sig att uppfylla relevanskravet vid allt informationsutbyte på begäran. Det får därför anses föreligga ett underförstått relevanskrav i samtliga fall där Skatteverket begär information från ett annat land oavsett om relevanskravet uttrycks explicit i den underliggande rättsakten eller inte. Detta synsätt främjar också en enhetlig rättstillämpning och säkerställer att fishing expeditions inte sker.

text: 4.3 Informationen ska antas vara relevant för den svenska beskattningen av en skattskyldig person

text: Det främsta syftet med relevanskravet är enligt Skatteverkets uppfattning att säkerställa att länderna inte ägnar sig åt fishing expeditions. Det framgår dock tydligt av kommentarer och förarbeten till rättsakterna att kravet inte får hindra ett effektivt informationsutbyte. Enligt Skatteverket innebär relevanskravet för svensk del att den efterfrågade informationen ska antas vara relevant för den svenska beskattningen av en eller flera skattskyldiga personer. Det krävs dock inte att det är fråga om en person som är obegränsat skattskyldig här. Även information om en person som är begränsat skattskyldig i Sverige kan vara relevant för svensk beskattning.

text: Exempel 1

text: Skatteverket har fått spontan information om den utländska beskattningen av ett svenskt aktiebolags fasta driftställe. Eftersom ett svenskt aktiebolag som utgångspunkt är skattskyldigt i Sverige för alla sina inkomster är informationen relevant för den svenska beskattningen av en skattskyldig person.

text: Exempel 2

text: Skatteverket har fått spontan information om vissa löneutbetalningar som skett till en person i ett annat land avseende arbete utfört i Sverige. Eftersom lön från arbete i Sverige till en utomlands bosatt person normalt sett beskattas i Sverige och dessutom utgör underlag för arbetsgivaravgifter för utbetalaren är informationen relevant för den svenska beskattningen av flera skattskyldiga personer.

text: 4.4 Information får inte begäras för kartläggningar, riskanalyser m.m.

text: Beträffande gränsdragningen mot fishing expeditions så är Skatteverkets uppfattning att information inte får efterfrågas om en viss persons eller viss grupp av personers inkomster och förehavanden i utlandet i syfte att göra kartläggningar, riskanalyser eller för att föra statistik. Sådana förfrågningar får anses vara av spekulativ natur och är otillåtna. Inte heller får information begäras för att granska en viss bransch eller ett visst näringslivssegment om det inte finns en direkt koppling till beskattningen av vissa skattskyldiga personers inkomster.

text: 4.5 Det finns inget krav på en pågående utredning eller revision

text: Skatteverket anser inte att det behöver finnas en pågående utredning eller revision för att relevanskravet ska vara uppfyllt. I likhet med vad lagstiftaren uttrycker i

text: prop. 2012/13:4

text: ska informationen vara relevant för ett svenskt skatteärende. Skatteverket anser att ett skatteärende föreligger så snart man identifierat en fråga som rör beskattningen av en viss skattskyldig person. Det kan också vara så att behovet av en utredning eller revision inte uppstår förrän den efterfrågade informationen erhållits. EU-domstolen uttalar i

text: att det måste föreligga en rimlig möjlighet att de begärda upplysningarna visar sig relevanta. Enligt Skatteverket ger detta stöd för att det inte kan krävas en pågående utredning eller revision för att uppfylla relevanskravet. Eftersom man inte alltid kan veta säkert om den efterfrågade informationen kommer att medföra någon beskattning i Sverige är det inte heller alltid möjligt att veta för vilken beskattningsperiod informationen är relevant. Den begärda informationen kan också avse ett senare beskattningsår varför en utredning eller revision av naturliga skäl inte alltid har påbörjats.

text: 4.6 Den begärande myndigheten bedömer om relevanskravet är uppfyllt eller inte

text: När ett annat land begär information från Sverige så ska Skatteverket som utgångspunkt förutsätta att relevanskravet är uppfyllt. Bara om Skatteverket anser att det är uppenbart att den efterfrågade informationen helt saknar relevans för det andra landets beskattning får Skatteverket vägra lämna ut uppgifterna. Skatteverket har emellertid möjlighet att begära kompletterande upplysningar från det land som begär informationen för att kunna bedöma om uppgifterna saknar relevans. Såväl kommentaren till artikel 26 i OECD:s modellavtal för inkomst och förmögenhet som EU-domstolens dom i

text: ger stöd för denna syn. Det kan även nämnas att Förvaltningsrätten i Stockholm har gjort motsvarande bedömning i ett mål som bl.a. berörde relevanskravet (4 oktober 2017, mål nr 20042-17). Enligt förvaltningsrätten fanns det inte skäl att ifrågasätta huruvida den begärande myndigheten haft fog för sin bedömning att relevanskravet var uppfyllt. Även om några av de begärda upplysningarna föreföll något perifera kunde man inte säga att uppgifterna helt saknade relevans. Förvaltningsrätten hänvisade genomgående till

text: som stöd för sin bedömning. En dom från förvaltningsrätten saknar prejudikatvärde men Skatteverket anser att domen på ett pedagogiskt och tydligt sätt beskriver relevanskravets innebörd.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 279841-17/111

title: I vilken form fakturor ska bevaras, mervärdesskatt

text: Nytt: 2024-06-28

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2024-06-28, dnr

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Ett företags (beskattningsbar persons) underlag för avdragsrätt är de fakturor som företaget är skyldigt att bevara.

text: När ett företag (beskattningsbar person) köper en vara eller tjänst från ett annat företag (beskattningsbar person) och inköpet görs med företagets medel ska företaget bevara den faktura som tas emot från det säljande företaget. Fakturan ska bevaras i den form den hade när företaget tog emot den. Om en anställd gör inköpet med företagets medel har den anställde tagit emot fakturan för företagets räkning, vilket innebär att företaget ska bevara fakturan i den form den hade när den anställde tog emot den.

text: När en anställd gör inköp med egna medel och sedan får ersättning av arbetsgivaren (företaget) kan det i vissa fall vara fråga om ett utlägg för arbetsgivarens räkning.

text: I de fall en anställd gör ett utlägg för företagets (arbetsgivarens) räkning anses företaget ha köpt varan eller tjänsten. Det innebär att den anställde i samband med inköpet anses ha tagit emot fakturan för företagets räkning. Företaget ska då bevara fakturan i den form den hade när den anställde tog emot den.

text: I de fall en anställd inte kan anses göra ett utlägg för företagets (arbetsgivarens) räkning är det inte företaget som köpt varan eller tjänsten för sin verksamhet. Det är i stället den anställdes inköp, ett inköp som företaget kan betala ut ersättning för. Den ersättning som den anställde i sådant fall får av arbetsgivaren kan vara en kostnadsersättning, d.v.s. inte ett utlägg. Företaget ska bevara det underlag som den anställde lämnar till företaget i den form det då hade, eftersom det är en verifikation för utbetalningen till den anställde. Eftersom företaget inte har gjort ett inköp från en beskattningsbar person saknar det avdragsrätt för den mervärdesskatt som eventuellt framgår av underlaget.

text: Det förekommer att det säljande företaget ur sitt kassaregister tar fram en kopia av kassakvittot. Om kassaregistret omfattas av Skatteverkets bestämmelser om krav på kassaregister ska en sådan kopia vara märkt med ordet kopia. Skatteverket anser att ett företag kan bevara det kvitto som det tar emot från det säljande företaget oavsett om kvittot är märkt med ordet kopia eller inte. Det kvittot utgör då underlag för företagets (beskattningsbara personens) avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: 2 Frågeställning

text: På marknaden finns olika tekniska lösningar och system för elektronisk kvittohantering. De är framtagna för att förenkla kvittohanteringen för anställda och företag/arbetsgivare, på så sätt att de inte ska behöva hantera och bevara ett papperskvitto. Vissa system innebär att den anställde – den som tar emot kvittot av säljaren – skapar en elektronisk kopia med hjälp av sin mobiltelefon. Det sker genom att den anställde fotograferar papperskvittot med sin mobiltelefon. Överföringen till elektronisk form sker genom en särskild programvara – en mobilapp. Den anställde kan sedan skicka den elektroniska kopian till sin arbetsgivare. Andra system innebär att säljaren redan från början utfärdar en elektronisk version av kvittot som överförs elektroniskt till köparen, d.v.s. ett e-kvitto skickas från säljare till köpare.

text: Fråga har uppkommit i vilken form köparen (företaget/arbetsgivaren) ska bevara fakturor (t.ex. kvitton) i bokföringen, för att dessa ska kunna vara underlag för avdragsrätt för mervärdesskatt

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Mervärdesskatt

text: 3.1.1 Bestämmelser

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för ingående skatt som avser förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 § mervärdesskattelagen

text: , [1994:200], ML). Motsvarande bestämmelse finns i

text: artikel 168 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Avdragsrätten ska styrkas genom en faktura (8 kap. 5 och 17 §§ ML, som motsvaras av artikel 178 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med faktura avses ett dokument eller meddelande i pappersform eller i elektronisk form som uppfyller villkoren för fakturor i

text: 11 kap.

text: ML. Om faktureringsreglerna i ett annat EU-land är tillämpliga enligt

text: artikel 219

text: a i mervärdesskattedirektivet ska fakturan i stället uppfylla villkoren för fakturor i det landet (

text: 1 kap. 17 §

text: ML, som motsvaras av artikel 218 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med elektronisk faktura avses en faktura enligt

text: 1 kap. 17 §

text: ML som utfärdas och tas emot i ett elektroniskt format (

text: 1 kap. 17 a §

text: ML, som motsvaras av artikel 217 i mervärdesskattedirektivet).

text: En faktura ska bl.a. innehålla uppgift om köparens namn och adress. I vissa situationer kan dock en förenklad faktura utan köparens namn och adress godtas. Det gäller bl.a. om fakturans totalbelopp inte överstiger 4 000 kronor inklusive mervärdesskatt (11 kap. 8 och 9 §§ ML).

text: Den som är faktureringsskyldig enligt ML är också skyldig att bevara utfärdade och mottagna fakturor. Fakturorna ska bevaras i enlighet med arkiveringsreglerna i

text: 7 kap.

text: bokföringslagen (1999:1078)

text: , BFL. Bestämmelserna om formen och platsen för bevarande av fakturor gäller även den som inte är bokföringsskyldig, men som är skyldig att bevara fakturor enligt ML (

text: 11 a kap. 1 §

text: ML, som motsvaras av artikel 244 i mervärdesskattedirektivet).

text: Den som är skyldig att bevara en faktura är också skyldig att säkerställa ursprungets äkthet, innehållets integritet och att uppgifterna i fakturan är läsbara. Det kravet gäller från tidpunkten för utfärdandet av fakturan och under hela lagringstiden (

text: 11 a kap. 2 §

text: ML, som motsvaras av artikel 233 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.1.2 Praxis

text: För att en person ska ha rätt till avdrag för ingående skatt krävs dels att den berörda personen är en beskattningsbar person i den mening som avses i artikel 168 a i mervärdesskattedirektivet, dels att de varor eller tjänster som åberopats som grund för ett sådant avdrag ska ha använts av den beskattningsbara personen i ett senare led i samband med dennes skattepliktiga transaktioner och att dessa varor eller tjänster levererats respektive tillhandahållits i ett tidigare led av en annan beskattningsbar person (

text: , Senatex, punkt 28 och där angiven rättspraxis).

text: En förutsättning för avdrag är att det är den beskattningsbara personen som gjort förvärvet. Om ett företag enbart lämnar en kostnadsersättning för ett inköp som en anställd har gjort har företaget inte rätt till avdrag för ingående skatt på den anställdes inköp (

text: , kommissionen mot Nederländerna).

text: För att en beskattningsbar person ska ha rätt till avdrag för ingående skatt som avser en vara som tillhandahålls en anställd måste det även finnas garantier för att förvärvet enbart används för den beskattningsbara personens skattepliktiga transaktioner (

text: , kommissionen mot Förenade kungariket, punkt 26).

text: Avdragsrätt finns inte för inköp av varor eller tjänster som avser personalens privata konsumtion (jämför

text: RÅ 2008 not. 76

text: RÅ 2004 ref. 112

text: RÅ 1999 ref. 37

text: samt

text: RÅ 1999 not. 176

text: Det är den beskattningsbara personen som har bevisbördan för att avdragsrätt finns. Frågan om en beskattningsbar person i ett enskilt fall har förvärvat varor för att de ska användas i en ekonomisk verksamhet är en bevisfråga som ska bedömas med hänsyn till alla omständigheter i fallet, däribland vilket slags varor som det är frågan om och den tid som förflutit mellan förvärvet av varorna och användningen av dessa i den beskattningsbara personens ekonomiska verksamhet (

text: mål 268/83

text: Rompelman punkt 24,

text: Klub OOD punkt 41 och

text: RÅ 2004 ref. 112

text: 3.2 Bokföring

text: En affärshändelse är alla förändringar i storleken och sammansättningen av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska relationer med omvärlden. Exempel på det är in- och utbetalningar (

text: 1 kap. 2 § första stycket 6

text: BFL).

text: Varje affärshändelse ska dokumenteras genom en verifikation (

text: 5 kap. 6 §

text: BFL).

text: Med verifikation avses de uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller en vidtagen justering i bokföringen. Verifikationer är räkenskapsinformation (1 kap. 2 § första stycket 7 och 8 a BFL).

text: Räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan ska bevaras i det skick materialet hade när det kom till företaget (

text: 7 kap. 1 § andra stycket

text: BFL). Jämför artikel 247.2 i mervärdesskattedirektivet.

text: Bokföringsnämnden (BFN) som ansvarar för utvecklandet av god redovisningssed har beslutat om ett allmänt råd om bokföring (

text: BFNAR 2013:2

text: ) med tillhörande vägledning om bokföring. Uttrycket ”kom till företaget” innebär inte att räkenskapsinformationen fysiskt måste ha kommit till företaget. Har företaget anlitat någon annan, t.ex. en redovisningskonsult, ett inskanningsföretag eller en förmedlare av elektroniska fakturor, anses räkenskapsinformationen ha kommit till företaget redan när den togs emot av den som företaget anlitat, eftersom räkenskapsinformationen tagits emot för företagets räkning (BFN:s vägledning om bokföring, kommentaren till

text: 7 kap. 1 § andra stycket

text: BFL).

text: BFN har bedömt frågan om i vilken form verifikationer ska bevaras när anställda gör inköp med egna medel för företagets räkning. Det som är avgörande är när det anses ha inträffat en affärshändelse i det bokföringsskyldiga företaget. Detta får bedömas utifrån den anställdes roll i den affärstransaktion som genererat kvittot, alltså om den anställde agerat i affärstransaktionen för egen räkning eller för företagets räkning. Om den anställde agerat för företagets räkning är det en affärshändelse i företaget och den uppgift som den anställde har tagit emot (kvittot) ska användas som verifikation. Kvittot utgör då räkenskapsinformation och ska sparas i det skick kvittot hade när den anställde tog emot det (BFN:s brevsvar 2017-03-20).

text: Räkenskapsinformation som företaget tar emot både i elektronisk form och i pappersform, i nära anslutning till varandra, får sparas i den form som den är avsedd att presenteras i av företaget (

text: BFNAR 2013:2

text: punkt 7.4).

text: Räkenskapsinformation kan överföras till annan form om överföringen sker på ett betryggande sätt. Den ursprungliga räkenskapsinformationen får förstöras men först från och med det fjärde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades (

text: 7 kap. 6 §

text: BFL).

text: 3.3 Kassaregister

text: En näringsidkare som säljer varor eller tjänster mot kontant betalning eller mot betalning med kontokort ska använda kassaregister (

text: 39 kap. 4 § skatteförfarandelagen

text: [2011:1244], SFL). Det finns flera undantag från denna skyldighet (

text: 39 kap. 5 §

text: SFL).

text: All försäljning och annan löpande användning av ett kassaregister ska registreras i kassaregistret och ett av registret framställt kvitto ska alltid tas fram och erbjudas kunden (

text: 39 kap. 7 §

text: SFL).

text: Om ett kassaregister har en funktion för utskrift av kvittokopia ska kopian vara tydligt märkt med ordet kopia (Se 5 kap. 5 § i Skatteverkets föreskrift

text: SKVFS 2014:9

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Förutsättningar för avdragsrätt

text: För att det ska finnas avdragsrätt för mervärdesskatt måste ett antal materiella villkor vara uppfyllda. Ett av de grundläggande villkoren är att de parter mellan vilken transaktionen äger rum är beskattningsbara personer. Företaget måste alltså i sin egenskap av beskattningsbar person ha köpt varan eller tjänsten av någon som också är en beskattningsbar person enligt ML.

text: Det finns situationer där anställda gör vissa inköp med egna medel och sedan får ersättning av arbetsgivaren. Arbetsgivaren (företaget) kan ha rätt till avdrag för ingående skatt på ett sådant inköp. Det förutsätter dock att företaget kan anses ha förvärvat varan eller tjänsten. Den anställde ska alltså ha köpt varan eller tjänsten för företagets räkning, d.v.s. det måste vara fråga om ett utlägg för företagets räkning. När en anställd gör ett inköp och sedan får ersättning av företaget måste man alltså avgöra mellan vilka parter transaktionen sker.

text: Rätten till avdrag ska styrkas med en faktura som uppfyller villkoren för fakturor i

text: 11 kap.

text: ML. För att det ska vara fråga om en elektronisk faktura i ML:s mening ska säljaren ha utfärdat den i elektronisk form och köparen ska ha tagit emot den i elektronisk form.

text: 4.2 Bevarande av fakturor

text: Enligt ML är en beskattningsbar person skyldig att bevara fakturor. Det gäller både fakturor som den beskattningsbara personen utfärdar och fakturor som personen tar emot från någon annan. När det gäller de närmare reglerna om bevarande av underlag hänvisar ML till BFL:s regler om arkivering av räkenskapsinformation. Det innebär bl.a. att den beskattningsbara personen ska bevara en mottagen faktura i den form som reglerna i BFL anger.

text: Enligt BFL ska räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan bevaras i den form materialet hade när det kom till företaget. Med räkenskapsinformation som företaget tagit emot från någon annan avses information som har kommit till företaget från en motpart i en affärshändelse som ett led i affärshändelsen, exempelvis fakturor enligt ML.

text: 4.3 Vilket underlag ska bevaras?

text: En beskattningsbar persons (företags) underlag för avdragsrätt är de fakturor som företaget är skyldigt att bevara. För att besvara frågan om i vilken form företaget ska bevara fakturor när en anställd gör ett inköp måste man först avgöra mellan vilka parter den mervärdesskatterättsliga transaktionen respektive den bokföringsmässiga affärshändelsen sker. Det gäller särskilt när en anställd gör inköpet med egna medel och sedan får ersättning av företaget.

text: Ett inköp med företagets medel

text: När ett företag köper varor och tjänster av andra företag görs inköpet normalt med företagets medel. Inköpet kan göras på kredit (mot faktura eller med kreditkort) eller kontant (ur handkassan eller med betalkort). En anställd som använder företagets kredit- eller betalkort eller kontanter ur företagets handkassa gör också ett inköp med företagets medel. Med företagets kredit- och betalkort avses sådana företagskort som företaget har betalningsansvaret för.

text: I dessa fall sker såväl den mervärdesskatterättsliga transaktionen som den bokföringsmässiga affärshändelsen mellan två parter som är beskattningsbara personer.

text: Företaget ska bevara den faktura som det tar emot från det säljande företaget. Fakturan ska bevaras i den form den hade när företaget tog emot den. Om en anställd gör inköpet med företagets medel och tar emot fakturan har den anställde tagit emot fakturan för företagets räkning. Det innebär att företaget ska bevara fakturan i den form den hade när den anställde tog emot den.

text: En anställd gör ett inköp med egna medel

text: Det finns situationer där anställda gör vissa inköp med egna medel och sedan får ersättning av arbetsgivaren. Det kan t.ex. handla om inköp av facklitteratur, kost, logi och inköp för representation. Med egna medel avses exempelvis egna kontanter, privata kredit- eller betalkort, eller ett företagskort med privat betalningsansvar. Ett sådant inköp kan i vissa fall anses ske för företagets räkning, d.v.s. som ett utlägg för företaget.

text: För att det ska vara frågan om ett utlägg ska i normalfallet någon annan vara betalningsskyldig gentemot tredje man än den som betalat fakturan. När en anställd gör ett inköp är det normalt denne och inte arbetsgivaren som har betalningsansvaret gentemot säljaren. Så är t.ex. fallet när den anställde betalar med ett företagskort med personligt betalningsansvar. Enligt Skatteverkets uppfattning kan det dock i vissa situationer godtas att en anställd gör ett utlägg för arbetsgivarens räkning även om den anställde har betalningsansvaret. Det gäller om det kan anses naturligt att arbetsgivaren står för inköpet. I sådant fall har den anställde köpt varan eller tjänsten för företagets räkning. Den anställde har alltså tillfälligt betalat arbetsgivarens kostnad. Då kan den ersättning som den anställde får från arbetsgivaren anses vara en ersättning för ett utlägg för arbetsgivarens räkning i stället för t.ex. en kostnadsersättning. Exempel på inköp som det kan anses naturligt att den anställde gör i eget namn är facklitteratur, kost, logi och inköp för representation. Detsamma gäller när en s.k. egenanställd köper varor och tjänster som i sin helhet förbrukas vid ett enskilt uppdrag (se Skatteverkets ställningstagande ”Mervärdesskatt för egenanställningsföretag”). Företaget måste kunna visa att det är fråga om en anställds utlägg för företagets räkning.

text: I de fall en anställd gör ett utlägg för företagets räkning anses alltså företaget ha köpt varan eller tjänsten. Det ses på samma sätt som om företaget gjort inköpet med egna medel. Det får till följd att både den mervärdesskatterättsliga transaktionen och den bokföringsmässiga affärshändelsen anses ske mellan två parter som är beskattningsbara personer. När den anställde i samband med inköpet tar emot fakturan anses det ha skett för företagets räkning. Företaget ska då bevara fakturan i den form den hade när den anställde tog emot den.

text: I de fall en anställd inte kan anses göra ett utlägg för företagets räkning är det inte företaget som köpt varan eller tjänsten för sin verksamhet. Det är i stället den anställdes inköp, ett inköp som företaget kan betala ut ersättning för. Den ersättning som den anställde i sådant fall får av arbetsgivaren kan då vara en kostnadsersättning, d.v.s. inte ett utlägg. Den mervärdesskatterättsliga transaktionen sker då mellan en beskattningsbar person (säljaren) och en icke beskattningsbar person (den anställde). Transaktionen sker alltså inte mellan två parter som är beskattningsbara personer. Den bokföringsmässiga affärshändelsen för företaget (arbetsgivaren) kommer då att ske gentemot den anställde. Den affärshändelsen är en ren betalningstransaktion som inte får några mervärdesskattekonsekvenser. Företaget ska bevara det underlag som den anställde lämnar till företaget i den form det då hade, eftersom det är en verifikation för utbetalningen till den anställde. Eftersom företaget inte har gjort ett inköp från en beskattningsbar person saknar det avdragsrätt för den mervärdesskatt som eventuellt framgår av underlaget.

text: 4.4 Kassaregister

text: Om ett företag ur sitt kassaregister tar fram en kopia av ett kassakvitto ska kopian vara märkt med ordet kopia. Detta gäller om kassaregistret omfattas av Skatteverkets bestämmelser om krav på kassaregister. Kravet på märkning gäller oavsett om kassaregistret framställer kopian i pappersform eller i elektronisk form.

text: Anledningen till att ett företag tar fram en kopia av ett kassakvitto kan vara att säljaren normalt tar fram och erbjuder kunderna papperskvitton. Samtidigt finns det kunder som önskar ett elektroniskt kassakvitto, t.ex. för att kunna använda det som underlag för begäran om ersättning från sin arbetsgivare för ett utlägg. Avsikten är alltså att det elektroniska kvittot ska användas som verifikation i arbetsgivarens bokföring. Av Bokföringsnämndens normgivning framgår att det kvitto som den anställde har tagit emot ska användas som verifikation om den anställde agerat för sin arbetsgivares räkning. Av Bokföringsnämndens normgivning framgår också att räkenskapsinformation som ett företag, i nära anslutning till varandra, tar emot både i elektronisk form och i pappersform får sparas av företaget i den form den är avsedd att presenteras i.

text: Skatteverket anser att ett företag kan bevara antingen det papperskvitto som den anställde tagit emot eller den elektroniska kopia som säljaren tar fram ur sitt kassaregister i samband med inköpet och som sänds till företaget. Det gäller alltså även om kvittot är märkt med ordet kopia. Det kvittot utgör då underlag för företagets avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: 4.5 Exempel

text: Exempel 1 – utlägg

text: Anna har sedan den 15 juli en tillfällig anställning på egenanställningsföretaget AB Egen. Anställningen pågår endast under den tid hon utför ett måleriarbete hos en kund. Anna köper den 20 juli med egna medel 5 burkar vit målarfärg för 2 000 kr, varav mervärdesskatten är 400 kr. Vid inköpstillfället får hon ett papperskvitto av säljaren. Målarfärgen används och förbrukas helt under uppdraget till kunden. När arbetet är slutfört den 31 augusti skickar Anna ett underlag som avser arbetet mot kunden till AB Egen samtidigt begär hon ersättning för inköpet av målarfärg.

text: Anna har gjort inköpet under den tid hon är anställd. Hon har använt färgen under uppdraget till kunden. Det är frågan om förbrukningsvaror och all målarfärg har förbrukats under det uppdrag som AB Egen har mot kunden. Inköpet av färgburkarna kan därför anses som ett utlägg för företagets räkning (jfr exempel i Skatteverkets ställningstagande ”Mervärdesskatt för egenanställningsföretag”). Det innebär att AB Egen anses ha köpt burkarna med målarfärg. Eftersom Anna gjort ett utlägg för AB Egens räkning lämnar hon in papperskvittot, d.v.s. det kvitto hon fick av säljaren. Det är det kvitto Anna tagit emot för AB Egens räkning som utgör AB Egens verifikation och som också ska bevaras. Det är också det kvitto som utgör underlag för AB Egens avdragsrätt för mervärdesskatt. AB Egen har avdragsrätt för mervärdesskatten på inköpet av burkarna med målarfärg, d.v.s. 400 kr.

text: Exempel 2 – inget utlägg

text: Anna har sedan den 15 juli en tillfällig anställning på egenanställningsföretaget AB Egen under den tid hon utför ett måleriarbete hos kund. Anna köper den 20 juli med egna medel en stege för 3 000 kr, varav mervärdesskatten är 600 kr. Vid inköpstillfället får hon ett papperskvitto av säljaren. Stegen används under uppdraget till kunden, men den kommer att förvaras i Annas hem och behållas av Anna efter anställningens slut. När arbetet är slutfört den 31 augusti skickar Anna ett underlag som avser arbetet mot kunden till AB Egen samtidigt begär hon ersättning för inköpet av stegen.

text: Anna har gjort inköpet under den tid hon är anställd, men stegen kommer att förvaras i Annas hem och behållas av henne efter anställningens slut. Det kan inte anses naturligt att arbetsgivaren står för det inköpet, vilket innebär att Anna inte kan anses ha gjort ett utlägg för företagets räkning. AB Egen kan alltså inte anses ha köpt stegen, utan den är Annas privata tillgång (jfr exempel i Skatteverkets ställningstagande ”Mervärdesskatt för egenanställningsföretag”). Eftersom det inte är fråga om ett utlägg för företagets räkning är den ersättning som Anna får av AB Egen en ren betalningstransaktion som inte får några mervärdesskattekonsekvenser. AB Egen ska därmed bevara det underlag som Anna lämnar in. Om Anna lämnar in en skannad kopia är den en verifikation för ersättningen till Anna. AB Egen har inte avdragsrätt för mervärdesskatten på inköpet av stegen.

text: Exempel 3 – den anställde har skannat fakturan

text: Björn är anställd på Varuförsäljning AB och reser en del i tjänsten. Björn brukar normalt åka tåg till flygplatsen men är vid ett tillfälle tvungen att ta en taxi. Taxiresan till flygplatsen kostar 530 kr, varav mervärdesskatten är 30 kr. Björn betalar med egna medel och får ett papperskvitto av chauffören. Björn skannar kvittot med sin mobiltelefon, men behåller också papperskvittot. När Björn är tillbaka efter tjänsteresan begär han ersättning för taxiresan och vidarebefordrar samtidigt den skannade kopian till Varuförsäljning AB.

text: Björn har gjort en resa i tjänsten, hans utgift för den resan kan därför anses som ett utlägg för företagets räkning. Det innebär att Varuförsäljning AB anses ha köpt taxiresan. Varuförsäljning AB ber därför Björn lämna in papperskvittot, d.v.s. det kvitto Björn fick av taxichauffören. Det är det kvitto Björn tagit emot för Varuförsäljning AB:s räkning som är bolagets verifikation och som också ska bevaras. Det är också det kvittot som är underlag för Varuförsäljning AB:s avdragsrätt för mervärdesskatt.

text: Exempel 4 – säljaren har också utfärdat en elektronisk faktura

text: Cecilia är anställd på Varuförsäljning AB och reser en del i tjänsten. Ett möte drog ut på tiden varför hon var tvungen att övernatta. Hotellrummet kostar 2 240 kr, varav mervärdesskatten är 240 kr. Cecilia betalar hotellrummet med egna medel och får då ett kassakvitto i pappersform. Hotellet tar också på Cecilias begäran fram en elektronisk kopia av kassakvittot, som skickas till Varuförsäljning AB. När Cecilia är tillbaka efter tjänsteresan begär hon ersättning för hotellutgiften. Papperskvittot har Cecilia inte sparat.

text: Cecilia har gjort en resa i tjänsten, hennes utgift för övernattning på ett hotell kan därför anses som ett utlägg för företagets räkning. Det innebär att Varuförsäljning AB anses ha köpt övernattningen. Eftersom det är frågan om ett utlägg är det kvitto som säljaren utfärdat till Varuförsäljning AB:s en verifikation för inköpet. I det här fallet har säljaren utfärdat två kvitton, ett papperskvitto och ett elektroniskt kvitto. Det elektroniska kvittot har överförts från hotellets system till Varuförsäljning AB:s system. Det innebär att Varuförsäljning AB kan bevara det elektroniska kvittot trots att det är märkt med ordet kopia. Det elektroniska kvittot är också underlag för Varuförsäljning AB:s avdragsrätt för mervärdesskatt. Varuförsäljning AB har avdragsrätt för mervärdesskatten på inköpet, d.v.s. 240 kr.

type: stallningstagande


text: SKVFS 2018:15

text: avseende inkomståret 2019.

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 279862-19/111

title: Kostnadsersättning för måltider i bostaden i samband med assistans

text: 1 Sammanfattning

text: För assistansanordnare som betalar ersättning till assistansberättigad för utlägg för måltid i bostaden till personliga assistenter, anställda av assistansanordnaren, utgör utlägget en avdragsgill kostnad i anordnarens näringsverksamhet.

text: Om det är förenat med svårigheter för den assistansberättigade att med kvitton visa den faktiska utgiften för den personliga assistentens måltid i bostaden, kan Skatteverket acceptera en schablonmässigt beräknad ersättning och ett schablonmässigt beräknat avdrag motsvarande 35 procent av det av Skatteverket för inkomståret i föreskrift fastställda förmånsvärdet för fri kost (schablonbelopp) 1 . För inkomståret 2019 uppgår det beräknade schablonbeloppet till sammanlagt 86 kr per dag för fria måltider (frukost, lunch och middag). Om kost som inköpts endast avser enstaka måltid per dag kan schablonbeloppet beräknas till 40 procent av 86 kr för lunch respektive middag (34 kr) samt 20 procent av 86 kr för frukost (18 kr).

text: Vad gäller kostförmån för assistenter som äter tillsammans med den assistansberättigade hänvisas till Skatteverkets ställningstagande dnr

text: 130 318874-05/111

text: , publicerat den 30 maj 2005.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om en assistansberättigad som gör ett utlägg för assistansanordnaren avseende måltider i hemmet för assistenter kan få en schablonmässigt beräknad ersättning från assistansanordnaren som anordnaren också har rätt till avdrag för.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Utgifter i näringsverksamhet för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad,

text: 16 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: En försäkrad som omfattas av

text: 1 § lagen (1993:387)

text: om stöd och service till vissa funktionshindrade kan för sin dagliga livsföring få assistansersättning för kostnader för personlig assistans,

text: 51 kap. 2 § socialförsäkringsbalken

text: Assistansersättning som ges ut till den funktionshindrade är skattefri för mottagaren,

text: 8 kap. 19 §

text: IL.

text: 3.1 Ställningstagande

text: Skatteverket har i ställningstagandet Personliga assistenter och kostförmån, dnr

text: 130 318874-05/111

text: , publicerat den 30 maj 2005 angett att kostförmån som en person får i sitt arbete som personlig assistent åt en annan person som erhåller assistansersättning på grund av psykiskt funktionshinder är skattefri under förutsättning att den personliga assistenten enligt anställningsavtal e.d. är skyldig att delta i måltid med den funktionshindrade

text: 4 Bedömning

text: Det är inte ovanligt att en assistansanordnare har kostnader i form av ersättning till en assistansberättigad för utlägg för kost hänförlig till måltider som assistenten äter tillsammans med den assistansberättigade i dennes bostad. De exakta kostnaderna för utläggen beräknas normalt utifrån kvitton från den assistansberättigades inköp. För assistansanordnare som betalar ersättning till assistansberättigad för utlägg i form av utgift för mat till personliga assistenter, anställda av assistansanordnaren, utgör utlägget en avdragsgill kostnad i anordnarens näringsverksamhet.

text: I vissa fall är utgifterna svåra att beräkna eftersom inköp av kost ofta sker såväl för privat bruk som till eventuella assistenter. Eftersom det då är förenat med stora svårigheter för den assistansberättigade att med kvitton visa exakt hur stor del av inköpen som avser kostnader för assistenternas måltider, bör assistansanordnaren kunna ersätta den assistansberättigade med en schablonberäknad ersättning för inköp av kost.

text: Matkostnader för en vuxen person när all mat lagas i hemmet beräknas till ca 2 500 kr per månad enligt Konsumentverkets beräkningar för 2019, vilket motsvarar 83 kr per dag för frukost, lunch och middag.

text: Skatteverket fastställer varje år i en föreskrift förmånsvärde för fri kost. Värdet för helt fri kost (frukost, lunch och middag) beräknas till 245 kr per dag för beskattningsåret 2019,

text: SKVFS 2018:15

text: För att säkerställa en likformig bedömning avseende schablonberäknad ersättning för kost, bör beräkningen av den schablonberäknade ersättningen utgå från det belopp som Skatteverket årligen beslutar gällande förmånsvärdet för fri kost. Det är Skatteverkets uppfattning att ersättningen för utlägg för kost avseende frukost, lunch och middag som tillhandahålls i den assistansberättigades bostad kan beräknas till 35 procent av det i föreskrift fastställda värdet för kostförmån (schablonbelopp).

text: För beskattningsåret 2019 kan schablonbeloppet beräknas till 86 kr (245 kr x 35% = 85,75 kr). Om kost som inköpts endast avser enstaka måltid per dag kan schablonvärdet beräknas till 40 procent av 86 kr för lunch respektive middag (34 kr) samt 20 procent av 86 kr för frukost (18 kr).

text: För det fall det är förenat med svårigheter att utifrån kvitton beräkna utläggets storlek accepterar Skatteverket att avdrag görs med utbetald ersättning motsvarande ett schablonbelopp som beräknats enligt ovan. Utbetalas ett lägre belopp än schablonen begränsas avdraget till utbetalt belopp.