identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 596337-04/111

title: Vinstavräkningstidpunkt av pågående arbete (byggnadsentreprenad) till fast pris

text: Nytt: 2025-12-08

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2025-12-05, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en vinstavräkningstidpunkt för en byggnadsentreprenad som sammanfaller med av byggbranschen tillämpad redovisningspraxis även ska gälla skattemässigt. Det innebär att vinstavräkningen ska ske senast när slutlig ekonomisk uppgörelse har träffats mellan parterna.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett börsnoterat byggnadsföretag har för en kund uppfört en byggnad. Entreprenadformen har varit fastprisarbete. Kontraktssumman är 265 miljoner kronor plus mervärdesskatt. Slutbesiktning ägde rum den 13 - 20 december 2002. Protokoll över godkänd slutbesiktning är daterat och undertecknat av parterna den 20 december 2002. Enligt protokollet överenskom parterna att vissa delar ska bli föremål för kompletterande slutbesiktning (sommar- och vinterfallsdrift, klimat i ljusgården sommar, brandalarmsanläggning, finplanering, växter och mark). Av protokollet framgår uttryckligen att godkännandet av entreprenaden omfattar även dessa delar. Garantitiden löper enligt slutbesiktningsprotokollet till den 30 september 2004. Kunden har tagit huset i bruk i december 2002. Vid detta tillfälle fick kunden full dispositionsrätt över huset. Slutfakturan som omfattade återstående 5 procent av kontraktssumman plus mervärdesskatt på hela kontraktssumman upprättades och skickades till kunden den 20 december 2002. Fakturan förföll till betalning den 19 januari 2003. Kunden betalade fakturan den 23 januari 2003.

text: Byggnadsföretaget har vinstavräknat projektet under räkenskapsåret 2003. Vinsten uppgår till 9 miljoner kronor.

text: Företaget har motiverat vinstavräkningstidpunkten med följande: Enligt god redovisningssed i branschen skall vinstavräkning ske det år slutlig ekonomisk uppgörelse skett. Kunden har enligt AB 92 30 dagar på sig att godkänna och betala fakturerat belopp. Efter denna tidsfrist och om kunden betalat har slutlig ekonomisk uppgörelse ägt rum. Fakturan betalades 2003-01-23. Se ”Byggföretagets årsredovisning” avsnitt 8.3.1.3.

text: Vilket år ska resultatavräkning senast äga rum?

text: 3 Gällande rätt

text: Särskilda regler för beskattning av pågående arbeten finns i 17 kap. 23-32 §§ IL. Dessa anknyter till den redovisningsmässiga värderingen genom att det i 23 § anges att den redovisning som gjorts i räkenskaperna av pågående arbeten i byggnads-, anläggnings-, hantverks eller konsultrörelse skall följas vid beskattningen om det inte strider mot de särskilda reglerna i 24 –32 §§. Olika regler gäller för pågående arbeten på löpande räkning och pågående arbeten till fastpris.

text: Om ett företag tillämpar färdigställandemetoden så ska arbetet beskattas när det slutredovisas enligt

text: 17 kap. 27 §

text: IL. När slutredovisning ska ske avgörs av god redovisningssed. Detta framgår av

text: 17 kap. 31 §

text: IL den s.k. spärregeln. Enligt denna regel ska som intäkt tas upp de belopp som skäligen hade kunnat slutredovisas om den skattskyldige i betydande omfattning har låtit bli att slutredovisas belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat slutredovisas.

text: Tolkningen av begreppet slutredovisa framgår av Riksskatteverkets rekommendation om pågående arbeten, RSV Dt 1993:1. Enligt denna rekommendation bör ett arbete slutredovisas när det är avslutat. Ett arbete bör anses som avslutat i och med att slutlig ekonomisk uppgörelse har träffats eller bort ha träffats enligt de avtalsvillkor mellan parterna som får anses normala inom branschen.

text: Enligt Byggbranschens Allmänna Bestämmelser AB 92 har entreprenören 6 månader på sig att efter entreprenadtidens utgång (slutbesiktning) översända faktura. Beställaren har sedan en månad på sig att betala. När denna betalningsfrist utgått och beställaren godkänt eller betalt slutfakturan anses slutlig ekonomisk uppgörelse ha skett. Enligt tillämpad branschpraxis som den beskrivs i Byggföretagets Årsredovisning – en vägledning från Sveriges Byggindustrier, ska arbetet vinstavräknas vid denna tidpunkt.

text: Enligt

text: årsredovisningslagen

text: (ÅRL) utgör en entreprenad ett pågående arbete. Dessa värderas enligt reglerna för omsättningstillgångar i

text: 4 kap. 9 §

text: ÅRL enligt lägsta värdets princip. Enligt

text: 4 kap. 10 §

text: ÅRL får dock ett pågående arbete värderas till belopp som överstiger anskaffningsvärdet om detta är förenligt med god redovisningssed och ger en rättvisande bild.

text: Redovisningsrådet har i sin rekommendation RR 10 Entreprenader och liknande uppdrag angett hur entreprenader ska redovisas. Huvudregeln är att en successiv vinstavräkning i takt med uppdragets färdigställande ska ske. P.g.a. sambandet mellan redovisning och beskattning tillåts dock att man vid redovisningen i juridisk person redovisar entreprenaden enligt reglerna för pågående arbeten i

text: inkomstskattelagen

text: (IL). När det gäller tidpunkten för att intäktsredovisa en entreprenad som inte redovisats enligt successiv metod utan först efter färdigställandet är det de allmänna reglerna för intäktsredovisning som får styra tidpunkt. Det innebär att prestationen ska vara slutförd, det ska vara sannolikt att framtida ekonomiska fördelar kommer att tillföras företaget och uppdragets inkomster och utgifter ska kunna mätas på ett tillförlitligt sätt.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Det kan ifrågasättas om den vinstavräkningstidpunkt som tillämpats av företaget är i överensstämmelse med de kriterier som generellt gäller för den redovisningsmässiga intäktsredovisningen.

text: Riksskatteverkets rekommendation Dt 1993:1 innebär dock att den branschpraxis som utvecklats accepteras vid beskattningen eftersom praxis i byggbranschen bygger på att en slutlig ekonomisk uppgörelse ska ha träffats mellan parterna innan intäktsredovisning sker. Slutlig ekonomisk uppgörelse anknyter till de avtalsvillkor som normalt tillämpas i branschen.

text: Det innebär att den av bolaget tillämpade redovisningstidpunkten kan läggas till grund för beskattningen.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 596346-04/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Fastighetsägares redovisning av värdet av nyttjanderättshavares förbättringskostnader

org: skv

text: Nytt: 2025-12-08

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2025-12-05, dnr

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Enligt

text: 19 kap. 29 § inkomstskattelagen

text: (IL) ska en fastighetsägare ta upp värdet av sådan ny-, till- eller ombyggnad som bekostats av nyttjanderättshavaren som intäkt det beskattningsår då nyttjanderättshavarens rätt till fastigheten upphör. Normalt är det även i överensstämmelse med god redovisningssed att redovisa tillgången och intäkten vid denna tidpunkt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det är inte ovanligt att en näringsidkare som bedriver verksamhet på annans fastighet själv bekostar utgifter för ny-, till eller ombyggnad på fastigheten. Det är då vanligtvis fastighetsägaren - och inte nyttjanderättshavaren - som blir ägare till det som utförts eller anskaffats.

text: Frågan har uppkommit om - och i så fall vid vilken tidpunkt - som fastighetsägaren ska redovisa värdet av nyttjanderättshavarens förbättringsarbeten. När det gäller nyttjanderättshavarens redovisning finns uttalandet BFN U 92:4 Förbättringsutgifter på annans fastighetLänk till annan webbplats, öppnas i nytt fönster.. Huvudregeln i uttalandet är att nyttjanderättshavaren ska ta upp förbättringsutgifterna som tillgång och skriva av denna under den ekonomiska livslängden, trots att det är fastighetsägarens egendom.

text: Särskilda skattebestämmelser finns i

text: 19 kap. 29 §

text: IL. Enligt dessa ska fastighetsägaren ta upp en intäkt då nyttjanderättshavarens rätt till fastigheten upphör. Intäkten ska motsvara förbättringens värde vid denna tidpunkt.

text: Frågan är om det föreligger någon skillnad mellan god redovisningssed och den särskilda skattebestämmelsen vad gäller fastighetsägarens redovisning av nyttjanderättshavarens förbättringsarbeten. I sådant fall torde det bli fråga om en tilläggspost i deklarationen för det år då nyttjanderätten upphör.

text: 3 Gällande rätt

text: Enligt

text: 19 kap. 26 §

text: IL ska en nyttjanderättshavare om han har utgifter för ny-, till- eller ombyggnad eller annan liknande förbättring på en fastighet, och fastighetsägaren omedelbart blir ägare till vad som utförs, dra av dessa utgifter genom årliga värdeminskningsavdrag. I

text: 19 kap. 29 §

text: IL stadgas att värdet av sådan ny-, till- eller ombyggnad eller annan liknande förbättring som avses i 26 § och som bekostats av en nyttjanderättshavare ska tas upp som intäkt för fastighetsägaren det beskattningsår då nyttjanderättsinnehavarens rätt till fastigheten upphör. Intäkten ska beräknas på grundval av förbättringens värde vid den tidpunkt då nyttjanderätten upphör. Enligt 19 kap. 13 § punkt 2 ska sådant värde av en nyttjanderättshavares förbättringar som enligt 29 § ska tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet för fastighetsägaren inräknas i anskaffningsvärdet för byggnaden.

text: Enligt

text: 4 kap. 3 § årsredovisningslagen

text: (ÅRL) ska anläggningstillgångar tas upp till belopp motsvarande utgifterna för tillgångens förvärv eller tillverkning.

text: Enligt Bokföringsnämndens vägledning

text: BFNAR 2001:3

text: , redovisning av materiella anläggningstillgångar ska en materiell anläggningstillgång redovisas som tillgång i balansräkningen när

text: det på basis av tillgänglig information är sannolikt att den framtida ekonomiska nytta som är förknippad med innehavet kommer att komma företaget till del och

text: anskaffningsvärdet för tillgången kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.

text: I bokföringsnämndens uttalande BFN U 92:4, förbättringsutgifter på annans fastighetLänk till annan webbplats, öppnas i nytt fönster., beskrivs hur nyttjanderättshavaren ska behandla förbättringsutgifterna på den hyrda fastigheten. Där sägs att förbättringsutgifter som har ett bestående värde för nyttjanderättshavaren ska aktiveras. Avskrivningstiden bestäms med hänsyn till investeringens ekonomiska livslängd. I detta ligger att avskrivningstiden ska begränsas så att investeringen är slutavskriven senast vid den tidpunkt då hyresförhållandet kan antas upphöra.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Eftersom fastighetsägaren inte har haft någon egentlig utgift för förbättringen krävs det att förbättringsarbetet kan ses som en ersättning för uthyrningen. Så torde oftast vara fallet. Fastighetsägaren ska då ta upp en intäkt motsvarande värdet av nyttjanderättshavarens förbättring. Förbättringen ska redovisas som en tillgång.

text: Tidpunkten för när tillgången och därmed intäkten ska redovisas är beroende på när det blir sannolikt att fastighetsägaren kommer att få framtida ekonomisk nytta av förbättringen. Detta sker inte enligt redovisningsreglerna med automatik när nyttjanderättshavarens rätt till fastigheten upphör. Det torde emellertid vara den senaste tidpunkten för en sådan redovisning. Uttalandet i BFN U 92:4Länk till annan webbplats, öppnas i nytt fönster. innebär dock att nyttjanderättshavaren ska göra avskrivningar på förbättringsutgifterna och att avskrivningstiden ska begränsas till längst den tidpunkt då hyresförhållandet kan antas upphöra. Det innebär därför för fastighetsägarens del att tillgången och därmed intäkten också ska redovisas av honom när hyresförhållandet upphör.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 597688-04/111

status: gällande

title: Avdrag för kapitalförlust på vissa fordringar

text: 1 Sammanfattning

text: Någon avdragsgill kapitalförlust föreligger inte när en fordran på ett företag i en intressegemenskap först avyttras med förlust inom intressegemenskapen och därefter avyttras till någon utanför gemenskapen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett aktiebolag, A, äger ett helägt dotterbolag, B. B har gjort en investering som finansierats genom lån från A. Investeringen har misslyckats och A:s fordran har blivit nödlidande. A avyttrar sin fordran med kapitalförlust till C. A och C ingår i en intressegemenskap. C avyttrar därefter samma fordran till någon utanför intressegemenskapen. Kan avdrag medges för kapitalförlusten?

text: 3 Gällande rätt

text: I

text: 25 kap. 7 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, anges följande. Om det uppkommer en kapitalförlust när en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag avyttrar en tillgång till en annan juridisk person eller ett annat svenskt handelsbolag ska bestämmelserna i 8-11 §§ tillämpas om företagen ingår i en intressegemenskap.

text: Av bestämmelserna i 25 kap. 8-9 §§ IL framgår bl.a. att en kapitalförlust inte får dras av om den avyttrade tillgången är en näringsbetingad andel eller om den avyttrade tillgången är en andel i ett företag och detta genom fusion eller fission helt eller delvis går upp i ett annat företag.

text: I

text: 25 kap. 10 §

text: IL finns en bestämmelse om uppskjuten avdragsrätt. I bestämmelsen anges att i andra fall än som avses i 8 eller 9 § får kapitalförlusten dras av som kostnad först när det inträffar en omständighet som medför att tillgången inte längre existerar eller inte längre innehas av en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som ingår i intressegemenskapen.

text: I 25a kap.

text: 19 §

text: IL finns bestämmelser om kapitalförluster på vissa fordringar m.m. Av 25a kap.

text: 19 § 1.

text: IL framgår att en kapitalförlust i ett svenskt aktiebolag, och i andra företag som närmare anges i 25a kap.

text: 3 §

text: IL, inte får dras av om den avser en fordran på ett annat företag som uppkommer när företagen är i intressegemenskap. Enligt andra stycket samma lagrum tillämpas bestämmelsen på motsvarande sätt bl.a. om företaget beskattas för verksamhet i ett svenskt handelsbolag.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Bestämmelsen om uppskjuten avdragsrätt i

text: 25 kap. 10 §

text: IL anger tidpunkten för när rätten till avdrag på kapitalförluster föreligger. Rätten till avdrag förutsätter att tillgången inte längre existerar eller inte längre innehas av ett företag som ingår i intressegemenskapen. Utgångspunkten för bestämmelsen är således att det föreligger en rätt till avdrag för kapitalförlusten på tillgången.

text: Bestämmelsen i 25a kap.

text: 19 §

text: IL syftar till att motverka att avdragsförbudet för kapitalförluster på näringsbetingade andelar ska kunna kringgås genom att man använder andra typer av tillgångar. Bestämmelsen är i första hand inriktad på möjligheten att finansiera dotterbolag med lån i stället för med eget kapital och därmed rätten till avdrag för förlust på fordringen på dotterbolaget om bolaget skulle komma på obestånd. Eftersom möjligheten till skattearbitrage ska förhindras är en förlust på fordringen inte avdragsgill (

text: prop. 2002/03:96 s. 136

text: Bestämmelsen om uppskjuten avdragsrätt anger tidpunkten för när rätten till avdrag för kapitalförluster föreligger. Enligt bestämmelsen i 25a kap.

text: 19 § 1.

text: IL kan avdrag inte medges för kapitalförluster på fordringar på företag som är i en intressegemenskap. För sådana kapitalförluster föreligger därmed ett avdragsförbud. Det förhållandet att en sådan fordran avyttras internt med förlust och därefter externt innebär således inte att avdrag för kapitalförlusten kan medges.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 598782-04/111

title: Likvidation - utbetalning till begränsat skattskyldig

text: Nytt: 2019-05-14

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Beskattning av utbetalning vid ett bolags likvidation samt vid inlösen och återköp av aktier när mottagaren är en fysisk person som har hemvist i utlandet enligt skatteavtal, dnr

text: 202 180706-19/111

text: 1 Sammanfattning

text: Utbetalning från bolag till begränsat skattskyldig fysisk person i samband med likvidation ska beskattas som utdelning enligt

text: 2 § andra stycket kupongskattelagen (1970:624)

text: , KupL. Vid beskattningen måste i förekommande fall EG-fördragets bestämmelser beaktas.

text: 2 Bakgrund och frågeställning/Gällande rätt m.m.

text: Det har uppmärksammats att såväl

text: 3 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, som 2 § andra stycket KupL enligt sin ordalydelse är tillämpliga i fråga om utbetalning till begränsat skattskyldig fysisk person i samband med likvidation när bolaget beslutat träda i likvidation inom en tioårsperiod efter den skattskyldiges utflyttning. Fråga har uppkommit om vilken av bestämmelserna som ska tillämpas.

text: 3 Skatteverkets bedömning

text: I den aktuella situationen har enligt Skatteverkets uppfattning KupL företräde som speciallagstiftning (lex specialis). Det är därför KupL och inte IL som ska tillämpas i den aktuella situationen.

text: Det faktum att obegränsat skattskyldiga kapitalvinstbeskattas enligt IL med avdrag för omkostnadsbelopp och möjlighet till avdrag för sparat lättnadsutrymme samt att EG-fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital förbjuder restriktioner för kapitalrörelser mellan medlemsstater påverkar enligt Skatteverkets bedömning beskattningen enligt KupL.

text: Vid beskattningen enligt KupL ska därför avdrag för anskaffningsutgiften medges redan vid utbetalningstillfället för personer bosatta inom EU/EES-området.

text: Bestämmelsen i 27 § andra stycket KupL som medger beaktande av anskaffningskostnad för aktierna först om bolaget upplösts genom likvidation inom två år efter det att utbetalningen gjordes kan inte upprätthållas. Eventuellt sparat lättnadsutrymme enligt

text: 43 kap. 8 §

text: IL måste också beaktas, dvs. viss del av likvidationsutbetalningen kan vara undantagen från kupongskatt.

text: Utbetalning i samband med likvidation faller in under artikel om utdelning i skatteavtal. Sverige som källstat äger enligt de avtal som ingåtts med andra länder endast rätt att ta ut skatt med ett belopp som inte får överstiga en viss angiven procentsats (oftast 15 %) av utdelningens bruttobelopp.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 604256-04/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Skattebetalning & borgenärsarbete
Socialavgifter

title: Ska utländska arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige göra skatteavdrag?

text: Nytt: 2021-02-03

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2021-02-03, dnr.

text: Detta ställningstagande gäller för skatteavdrag som är gjorda till och med december 2018. För skatteavdrag som gjorts från och med 1 januari 2019 gäller reglerna om skyldighet att betala in redovisade skatteavdrag även för utländska arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige och som felaktigt gjort skatteavdrag på utgiven ersättning för arbete. Möjlighet till återbetalning av skatt finns inte i dessa fall, se ställningstagande Arbetsgivardeklarationer på individnivå – rättelser, dnr

text: 131 235562-17/111

text: och ställningstagande Arbetsgivardeklaration på individnivå – återbetalning av skatteavdrag, dnr

text: 202 106188-19/111

text: 1 Sammanfattning

text: Utländsk arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige ska inte göra skatteavdrag på utgiven ersättning för arbete. Om en utländsk arbetsgivare utan fast driftställe i Sverige gör avdrag för preliminär skatt från den anställdes lön är avdraget inte att jämställa med skatteavdrag i

text: skattebetalningslagens

text: mening varför den anställde inte med automatik ska gottskrivas beloppet som avdragen A-skatt.

text: I de fall den utländska arbetsgivaren gjort avdrag för preliminär skatt men inte betalat in beloppet till Skatteverket ska den anställde inte gottskrivas beloppet som avdragen skatt. Om den anställde då kan visa, t.ex. genom lönespecifikationer, att avdrag gjorts från lönen ska den anställde beskattas för den del av lönen som varit tillgänglig för lyftning dvs. för den utbetalning som faktiskt gjorts.

text: Om den utländska arbetsgivaren redovisat och betalat in det avdragna beloppet till Skatteverket bör den anställde tillgodoföras det belopp som arbetsgivaren redovisat som avdragen skatt på kontrolluppgiften.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om anställd ska gottskrivas skatt som utländsk arbetsgivare utan fast driftställe i Sverige har dragit av men inte betalat in till Skatteverket.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Frågan är inte uttryckligen reglerad i

text: skattebetalningslagen

text: (SBL). Enligt etablerad praxis får det emellertid anses klart att en utländsk arbetsgivare endast är skyldig att göra skatteavdrag ifråga om ersättning som betalas till personer sysselsatta i näringsverksamhet bedriven från fast driftställe här i landet.

text: I

text: 5 kap. 1 §

text: SBL anges att den som betalar ut ersättning för arbete, ränta eller utdelning som ska tas upp som intäkt är skyldig att göra skatteavdrag enligt bestämmelserna i detta kapitel. I 5 kap. finns inte någon paragraf som uttryckligen anger att utländska arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige inte ska göra skatteavdrag.

text: I

text: 10 kap. 12 §

text: SBL anges att om det finns särskilda skäl får Skatteverket gå med på att en arbetsgivare som är bosatt utomlands eller är en utländsk juridisk person som saknar fast driftställe här i landet redovisar arbetsgivaravgifter på något annat sätt eller vid någon annan tidpunkt än som anges i 10 kap. Detta undantag från skyldigheten att redovisa varje månad omfattar enbart arbetsgivaravgifterna. Av förarbetena till 12 § (

text: prop. 1996/97:100

text: sid. 568) framgår att avsikten med paragrafen var att ersätta 7 § andra stycket USAL. Vidare anges "Att några motsvarande bestämmelser inte finns i fråga om skatteavdrag som skall göras enligt

text: skattebetalningslagen

text: beror på att här aktuella arbetsgivare inte är skyldiga att göra sådant avdrag". Av propositionen till SBL framgår att det inte varit lagstiftarens avsikt att utländska arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige ska omfattas av skyldigheten att göra skatteavdrag på utbetalad ersättning för arbete.

text: Det har tidigare funnits s.k. bindande förklaringar från Centrala folkbokförings- och uppbördsnämnden (CFU) och Centrala uppbördsnämnden (CUN) som reglerade frågan. Av dessa förklaringar kunde man utläsa att utländska arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige inte ska göra skatteavdrag. Dessa förklaringar upphörde dock att gälla fr.o.m. 2003.

text: I

text: 2 kap. 29 § inkomstskattelagen

text: anges vad som avses med fast driftställe.

text: 4 Bedömning

text: Det finns sedan lång tid en gällande praxis som innebär att utländsk arbetsgivare inte ska göra skatteavdrag på utbetald ersättning för arbete om arbetsgivaren saknar fast driftställe i Sverige

text: Denna praxis medför att anställd som arbetar hos en utländsk arbetsgivare utan fast driftställe i Sverige själv, varje månad, ska betala sin preliminärskatt genom att han ska debiteras särskild A-skatt, s.k. SA-debitering.

text: Om den utländska arbetsgivaren gjort avdrag från lönen för skatt är detta avdrag inte att jämställa med avdragen A-skatt eftersom den utländska arbetsgivaren inte anses vara omfattad av svenska lagregler om skatteavdrag. Detta får till följd att den anställde, i samband med att den slutliga skatten bestäms, inte kan få tillgodoräkna avdraget som avdragen A-skatt enligt

text: 11 kap 14 §

text: SBL.

text: I

text: 10 kap. 9 §

text: SBL regleras vilka som är skyldiga att lämna skattedeklaration. Av p. 1 framgår att den som har varit skyldig att göra skatteavdrag eller som har gjort skatteavdrag utan att vara skyldig att göra det ska lämna skattedeklaration. Skatteverket anser inte att det avdrag från lönen som en utländsk arbetsgivare utan fast driftställe har gjort är att jämställa med skatt. Eftersom avdraget inte är att jämställa med skatteavdrag finns det inte heller någon skyldighet att lämna skattedeklaration enligt

text: 10 kap. 9 §

text: SBL.

text: Om det vid utredning framgår att en utländsk arbetsgivare som saknar fast driftställe i Sverige gjort avdrag från en anställds lön men inte betalat in detta avdrag till Skatteverket, ska den anställde inte gottskrivas avdraget vid taxeringen. Om den anställde kan visa att avdrag gjorts ska han taxeras för den ersättning som har varit tillgänglig för lyftning dvs. avtalad lön minus eventuellt avdrag som inte betalats ut och inte betalats in till Skatteverket.

text: Inte heller i de fall då arbetsgivaren redovisat beloppet som avdragen skatt på kontrolluppgift ska beloppet gottskrivas när betalning saknas.

text: Om det konstateras att arbetsgivaren betalt in belopp till Skatteverket motsvarande vad som angetts som avdragen skatt på kontrolluppgifterna bör Skatteverket gottskriva den anställde dessa belopp.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 604257-04/111

title: Medlemsavgifter

text: Nytt: 2023-05-05

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-05-05, dnr.

text: 1 Sammanfattning

text: En medlemsavgift i en organisation, som inte undantas från yrkesmässighet, kan medföra skattskyldighet.

text: Det som avgör om en medlemsavgift är en ersättning för ett tillhandahållande är det huvudsakliga syftet bakom ett medlemskap i en organisation. Om organisationens huvudsyfte är allmännyttigt eller har ett annat huvudsyfte än att tillhandahålla rabatter och medlemsavgiften dessutom inte har direkt samband med ett tillhandahållande från organisationen så utgör medlemsavgiften ingen omsättning mervärdesskattemässigt.

text: Om syftet med medlemskapet istället är att erhålla rätten till olika rabatter bör ett direkt samband mellan rättigheten och avgiften anses föreligga vilket innebär att omsättningskriteriet är uppfyllt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Ett medlemskap i en organisation/förening kan utöver själva medlemskapet berättiga medlemmen till vissa förmåner av olika slag. Förmånen kan bestå i ett erhållande av vissa rabatterbjudanden på olika typer av varor eller tjänster. Förmånen kan även bestå i att själva medlemskapet utgör en förutsättning för att komma i åtnjutande av särskilda kategorier av varor eller tjänster.

text: När en person bestämmer sig för att studera vidare på universitetsnivå ansluter sig studenten till olika typer av studentorganisationer. Studentorganisationerna kan utgöra sådana sammanslutningar som ligger helt utanför mervärdesskattesystemet (ej yrkesmässig verksamhet) och mot bakgrund härav uppkommer sällan eller aldrig någon diskussion beträffande mervärdesskattehanteringen i samband med betalning av medlemsavgiften.

text: Ett medlemskap i en studentorganisation (svensk eller internationell) ger ofta den studerande en möjlighet att köpa vissa varor eller tjänster till s.k. studentpriser. I vissa organisationer kan huvudskälet till att man blir medlem vara att komma i åtnjutande av dessa rabatterade tillhandahållanden.

text: När det är fråga om internationella organisationer kan det förekomma att organisationen inte finns närvarande på den lokala marknaden varför olika typer av agenter kan anlitas för försäljningen av medlemskorten. Dessa agenter kan antingen köpa och sälja korten i ”eget namn” eller agera som renodlad agent.

text: Den konkreta frågeställningen som aktualiseras är huruvida försäljningen av medlemskorten till de studerande, där det i medlemskapet i studentorganisationen även berättigar studenten till subventionerade priser i samband med resor och övernattningar i Sverige eller internationellt, utgör en mervärdesskattepliktig omsättning? Spelar det härvidlag någon roll om själva huvudsyftet med medlemskapet är att komma i åtnjutande av rabatterna?

text: Innebär det förhållandet att en internationell studentorganisation som inte finns etablerad i Sverige och därmed anlitar olika typer av agenter för försäljning av medlemskorten att agentens försäljning av medlemskorten utgör en mervärdesskattepliktig omsättning?

text: Spelar det någon roll om agenten säljer medlemskorten i "eget namn" eller som renodlad agent eftersom det för den studerande alltid är klart att medlemskortet klart utvisar att studenten blir medlem i den aktuella studentorganisationen? Det synes vara ostridigt att den person som köper medlemskortet inte upplever agenten som avtalspart eftersom det är fullständigt klart att medlemskortet tydligt utvisar i vilken organisation studenten blir medlem.

text: De frågeställningar som inkommit har avsett olika studentorganisationer. Skatteverket har dock bedömt att frågeställningarna kan besvaras mer generellt, dvs. utifrån olika organisationer i allmänhet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Omsättning av en tjänst föreligger enligt

text: 2 kap. 1 § tredje stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, när denna utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon mot ersättning.

text: Omsättningsbegreppet bygger på principen om ett rättsligt förhållande avseende prestation och motprestation.

text: Bestämmelsen i

text: 2 kap 1 § tredje stycket 1

text: ML motsvaras närmast av artikel 6.1 i sjätte mervärdesskattedirektivet (

text: Enligt

text: 4 kap. 8 §

text: ML undantas från yrkesmässig verksamhet bland annat en verksamhet som bedrivs av en ideell förening, när inkomsten av verksamheten utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken skattskyldighet inte föreligger för föreningen enligt

text: 7 kap.

text: 7 § första

text: och

text: andra stycket

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: Av EG-domstolens dom 102/86 (Apple and Pear), punkt 11-16, framgår att en årlig avgift som betalades till Apple and Pear inte kunde ses som en ersättning för utförda tjänster eftersom det inte förelåg något direkt samband mellan avgiften och tjänsterna. Avgiften var inte beroende av Apple and Pears utförda tjänster utan av odlarens antal hektar med äppel- och päronträd. Organisationen Apple and Pear verkade för odlarnas intressen i allmänhet. Resultatet av Apple and Pears arbete kom samtliga odlare tillgodo och var inte att hänföra till något särskilt tillhandahållande åt någon specifik odlare.

text: Enligt EG-domstolens dom

text: (Tolsma), punkt 13-14, är en tillhandahållen tjänst endast beskattningsbar om det föreligger ett direkt samband mellan tjänsten och vederlaget. Ett tillhandahållande av en tjänst är således endast beskattningsbart om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som köper den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer. Ersättningen till den som tillhandahåller tjänsten ska utgöra ett faktiskt vederlag för den tjänst som kommer köparen till godo.

text: Enligt EG-domstolens dom

text: (Kennemar Golf & Country Club), punkt 40, ansågs en idrottsförening tillhandahålla en tjänst åt medlemmarna i och med att medlemmarna på permanent basis fick tillgång till idrottsanläggningar och därmed sammanhängande faciliteter. Detta gällde trots att det inte var frågan om enstaka tjänster som medlemmarna på egen begäran fick ta i anspråk.

text: Enligt

text: SOU 2002:74 s. 319

text: är en medlemsavgift den avgift som erläggs för att få vara medlem i en organisation. En medlemsavgift som inte berättigar till någon motprestation från organisationen, utan som erläggs uteslutande för nöjet att få vara medlem, är inte knuten till ett tillhandahållande och ligger därmed utanför mervärdesskattens tillämpningsområde. Om organisationen däremot åtar sig att utföra olika tillhandahållanden för medlemmarnas räkning utan annan ersättning än medlemsavgiften blir situationen en annan. Till den del en medlemsavgift utgör ersättning för en tjänst som är möjlig att identifiera och särskilja från vad som i övrigt följer av medlemskapet, föreligger en transaktion som faller in under mervärdesskattens tillämpningsområde.

text: Av Skatteverkets handledning för mervärdesskatt 2004 s. 318 framgår att det förekommer att konsumenter genom att betala en s.k. medlemsavgift eller liknande med ett fast belopp får rätt att köpa varor eller tjänster med rabatt på ordinarie priser. I sådana fall gäller att även den s.k. medlemsavgiften ska inräknas i det skattepliktiga vederlaget (RSV/FB Im 1977:4 och 1984:4). Säljs rabattkort separat utgör detta en skattepliktig omsättning.

text: Skatterättsnämnden har i två förhandsbesked (från 1994-06-03 och från 1996-05-14) bedömt frågan om försäljning av kuponghäften med rabattkuponger. Slutsatsen i dessa förhandsbesked var att det var fråga om en omsättning och att denna var skattepliktig. Skatterättsnämnden angav i ärendet från 1996 att kupongerna som avsågs var att anse som bärare av rättigheter, innebärande att innehavaren av en kupong mot avlämnande av denna var berättigad att erhålla viss rabatt på varor och tjänster som de aktuella företagen tillhandahöll. En överlåtelse av en sådan rättighet utgjorde i mervärdesskattehänseende omsättning av tjänst.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket gör till att börja med den bedömningen att den fråga som ställts inte avser medlemsavgifter till sådana allmännyttiga ideella föreningar som undantas från yrkesmässighet.

text: För det fall det är fråga om en organisation som inte undantas från yrkesmässighet ska bedömning göras om medlemsavgiften utgör en ersättning för ett tillhandahållande som kan medföra skattskyldighet. Detta innebär att det ska avgöras om det föreligger ett faktiskt tillhandahållande som medlemsavgiften kan anses vara en ersättning för.

text: När det gäller rabatter som olika företag ger till t.ex. studenter i allmänhet är dessa inte knutna till ett specifikt medlemskap i en organisation. Skatteverket anser inte att denna typ av rabatter kan påverka om omsättning föreligger för en medlemsavgift eller inte. Detta gäller även om ett medlemskort används som bevismedel för att kunna visa att personen är t.ex. student.

text: I normalfallet är en organisation en form av intresseförening för medlemmarna som har till uppgift att tillvarata deras intressen. När det gäller bedömning av om en medlemsavgift ska medföra att omsättning föreligger eller inte ska bedömning enligt Skatteverket göras utifrån huvudsyftet med organisationen. Om organisationens huvudsyfte är allmännyttigt eller har ett annat huvudsyfte än att tillhandahålla rabatter och medlemsavgiften dessutom inte har direkt samband med ett tillhandahållande från organisationen så utgör medlemsavgiften ingen ersättning för något tillhandahållande mervärdesskattemässigt. Det finns i dessa fall inget direkt samband mellan de erhållna rabatterna och medlemsavgiften. Detta innebär att någon skattskyldighet inte föreligger för medlemsavgiften i dessa situationer.

text: För det fall det är fråga om sådana organisationer vars huvudsyfte är att förse sina medlemmar med olika rabatterbjudanden anser Skatteverket att medlemsavgiften i dessa fall är en ersättning för ett tillhandahållande.

text: Det kan även förekomma att s.k. medlemskort säljs som egentligen endast är olika kort med rabattmöjligheter. I dessa fall anser Skatteverket att det är fråga medlemskort som liknar sådana häften med rabattkuponger som avgjorts av Skatterättsnämnden genom två olika förhandsbesked. Detta innebär att dessa medlemskort ska ses som olika överlåtelser av sådana rättigheter som i mervärdesskattehänseende utgör omsättning av tjänst.

text: Skatteverket anser inte att det blir en annorlunda bedömning om det är fråga om ett medlemskap som säljs av olika agenter eller i ”eget namn”. Hur försäljningen går till påverkar inte denna bedömning under förutsättning att det klart framgår att det är fråga om ett medlemskap i en särskild oranisation som säljs. Det som avgör är således vem som är avtalspart i förhållande till kunden, dvs. den nya medlemmen.

text: För det fall det är fråga om ett sådant medlemskort som egentligen är att jämställa med olika häften med rabattkuponger bör försäljning i ”eget namn” innebära att beskattning ska ske avseende hela tillhandahållandet hos säljaren. Endast i det fall det är fråga om förmedling ska enbart tillhandahållandet av medlemskortet beskattas hos den egentliga avtalsparten, dvs. organisationen. Det måste klart framgå för köparen av medlemskortet att den egentliga avtalsparten är annan än förmedlaren.

text: Den förmedlingsprovision som förmedlaren får av organisationen för de sålda medlemskapen utgör en betalning för ett tillhandahållande som medför skattskyldighet till mervärdesskatt.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 606129-04/111

title: Undantag från skatteplikt vid äldreomsorg, omsorg för funktionshindrade och annan jämförlig omsorg i privat regi

text: Nytt: 2006-12-18

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Social omsorg, dnr

text: 131 664715-06/111

text: 1 Sammanfattning

text: Undantag från skatteplikt föreligger för social omsorg i form av bl.a. äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg. Med omsorg menas även vård och service. Med vård menas grundläggande omvårdnad såsom hjälp med personlig hygien, på- och avklädning, assistans vid måltider samt hjälp med uppstigning och sänggående. Med service menas tillhandahållande av grundläggande service i form av hushållsskötsel såsom inköp av mat, matlagning, tvättning, städning och fönsterputsning (s.k. hemtjänst). Även samtalsterapi för t.ex. missbrukare utgör omsorg.

text: Omsorg som tillhandahålls av det offentliga utgör från skatteplikt undantagen social omsorg. Även privat verksamhet för personer i behovssituation utgör social omsorg om de tillhandahållna tjänsterna utgör grundläggande omsorgs-, service- eller vårdtjänster till en person i behov av dessa tjänster enligt ett s.k. biståndsbeslut. Detta gäller oavsett om tjänsterna beställs och betalas av det allmänna eller beställs av den berörda personen enligt det fattade biståndsbeslutet och betalas inom ramen för ett system med s.k. äldrepeng eller med egna privata medel.

text: Om förutsättningarna inte är uppfyllda har de tillhandahållna tjänsterna inte någon anknytning till offentligrättslig reglering och har därmed inte tillhandahållits av någon som anses ha social karaktär.

text: Det bör noteras att för sådana privata verksamheter som anses tillhandahålla från mervärdesskatteplikt undantagna tjänster begränsas avdragsrätten för ingående mervärdesskatt.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En kommun kan inom ramen för sitt offentliga åtagande avseende omsorg, service eller vård uppdra åt en privat verksamhet att utföra tjänster. Betalning kan ske genom att kommunen beställer tjänsten och företaget fakturerar kommunen. Ett biståndsbeslut, dvs. ett beslut om beviljad omsorg av en kommun, kan också innebära att beställning sker direkt av den som fått beslut om bistånd och att betalning sker av denne med medel som erhålls från kommunen (äldrepeng). Ett biståndsbeslut kan även förekomma i fall där betalning sker med egna medel.

text: Med anledning av Regeringsrättens dom

text: RÅ 2003 ref. 21

text: om samtalsterapi har fråga uppkommit om i vilken utsträckning tjänster som tillhandahålls av privata verksamheter kan utgöra sådan social omsorg som är undantagen från skatteplikt. Domen behandlar samtalsterapi som inte tillhandahålls av någon inom ramen för offentligrättslig reglering eller varit föremål för offentligrättslig behovsprövning och som inte bekostas av kommunen.

text: Det som särskilt uppmärksammats är hemtjänst i form av enbart grundläggande servicetjänster såsom inköp av mat, matlagning, tvättning, städning och fönsterputsning och som tillhandahålls av privata företag. I sammanhanget har även uppmärksammats ett förhandsbesked meddelat 2000-05-16 rörande hemtjänst i form av såväl personlig omvårdnad som sängbäddning, städning m.m. enligt biståndsbeslut som tillhandahålls på beställning av den enskilde och inte av kommunen.

text: EG-domen

text: , Kügler, har legat till grund för Regeringsrättens bedömning. I EG-domen har, förutom fråga om i vilken utsträckning tjänster som tillhandahålls av privata verksamheter kan omfattas av undantag från skatteplikt, frågan om vad som utgör tjänster nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring prövats.

text: Regeringsrätten har dessutom i en nyligen meddelat dom, 2004-10-08, mål nr

text: , avslagit Skatteverkets överklagande avseende finskspråkig hemtjänst. De aktuella tjänsten tillhandahålls personer som beviljats bistånd av kommunen men som beställer tjänsten själv och även betalar själv enligt föreningens taxa.

text: Det har även uppmärksammats att Regeringsrätten beslutat att inte medge prövningstillstånd i ett mål rörande en privat verksamhets tillhandahållande av samtalsstöd åt missbrukare på uppdrag av ett privat vårdhem. Tillhandahållandet av tjänsterna bedömdes av underinstanserna som från skatteplikt undantagen social omsorg. Detta trots att tillhandahållandet av samtalsstöd inte föregicks av någon offentligrättslig prövning av terapibehovet.

text: 3. Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 3 kap. 4 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, framgår att från skatteplikt undantas omsättning av tjänster som utgör sjukvård, tandvård eller social omsorg samt tjänster av annat slag och varor som den som tillhandahåller vården eller omsorgen omsätter som ett led i denna. I

text: 3 kap. 7 §

text: ML definieras social omsorg. Av bestämmelsen framgår att med social omsorg förstås offentlig eller privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg.

text: Enligt artikel 13 A.1 g i sjätte direktivet (

text: ) ska medlemsstaterna undanta tillhandahållande av tjänster och varor som är nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring däribland sådant som tillhandahålls av ålderdomshem, offentligrättsliga organ eller andra organisationer som är erkända som välgörenhetsorganisationer av medlemsstaten ifråga [”som av medlemsstaten i fråga är erkända som organ av social karaktär” enligt artikel 117.1 g i EU-kommissionens förslag till omarbetad version av sjätte direktivet, KOM (2004) 246 slutlig].

text: Enligt

text: socialtjänstlagen (2001:453)

text: , SoL, ska varje kommun svara för socialtjänsten inom sitt område och ha det yttersta ansvaret för att de som vistas i kommunen får det stöd och den hjälp som de behöver. Kommunen får sluta avtal med annan om att utföra kommunens uppgifter inom socialtjänsten (

text: 1 kap. 5 §

text: ). Socialnämndens uppgift är att svara för omsorg och service, upplysningar, råd, stöd och vård, ekonomisk hjälp och annat bistånd till familjer och enskilda som behöver det. Socialnämnden bör genom hemtjänst, dagverksamheter eller annan liknande social tjänst underlätta för den enskilde att bo hemma och att ha kontakt med andra. Olika grupper räknas upp i lagen, bl.a. äldre människor, människor med funktionshinder och missbrukare.

text: I domen

text: , Kügler, uttalar EG-domstolen att tillhandahållande av grundläggande omvårdnad och skötsel av hemmet som sker i hemmet till personer i en fysisk eller ekonomisk behovssituation utgör tjänster enligt

text: artikel 13

text: A.1 g, dvs. tjänster som är nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring. Vidare uttalar domstolen att varje medlemsstat ges ett utrymme för skönsmässig bedömning av huruvida de vill erkänna vissa organisationer som välgörenhetsorganisationer. Det är således de nationella myndigheterna som avgör vilka organisationer som ska anses som sådana. Vid denna bedömning kan beaktas huruvida det föreligger särskilda bestämmelser oavsett om dessa är nationella eller regionala, är införda i lagar eller i andra författningar eller är förvaltningsrättsliga, skatterättsliga eller socialförsäkringsrättsliga. Vidare kan beaktas huruvida sammanslutningar som bedriver likadan verksamhet som den som är föremål för prövning redan är undantagna från skatteplikt på grund av att verksamheten anses vara av allmännyttig karaktär. Det kan även beaktas huruvida kostnaderna för de tjänster som den aktuella organisationen utför till stor del bärs av sjukkassor som är inrättade enligt lag eller av socialförsäkringsorgan med vilka privata aktörer har slutit avtal (p. 58 i domen).

text: I domen

text: RÅ 2003 ref. 21

text: ansluter sig Regeringsrätten till Skatterättsnämndens, SRN, uppfattning att en ekonomisk förenings tillhandahållande av terapibehandling som betalas med kommunala medel som ett led i kommunernas socialtjänst får anses omfattade av undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 4 och 7 §§ ML, jfr SoL.

text: När det gäller de av föreningens tillhandahållna tjänster som överklagandet avser, dvs. sådana som inte bekostas av kommunen, konstaterar domstolen att någon offentligrättslig prövning av terapibehovet inte förekommer och att de utförda tjänsterna bekostas av deenskilda personerna och inte kommunen. Sammanfattningsvis konstaterar Regeringsrätten att en ekonomisk förening, som bedriver verksamhet på sedvanligt sätt, inte är en erkänd välgörenhetsorganisation i direktivets mening och att skatteneutralitet inte kan åberopas eftersom någon annan ekonomisk aktör inte är befriad från skatt för motsvarande verksamhet. Undantaget från skatteplikt är därför inte tillämpligt på föreningens verksamhet i den aktuella delen (jfr

text: Kügler).

text: Regeringsrätten har i dom 2004-10-08, mål nr

text: , ansett att omsorg i form av finskspråkig hemtjänst som en ekonomisk förening tillhandahåller en mottagare i de fall kommunen beviljat bistånd är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 4 och 7 §§ ML. Detta gäller även om tjänst tillhandahålls personer som beviljats bistånd av kommunen men som beställer själv och även betalar själv enligt föreningens taxa. Regeringsrätten gör därmed samma bedömning som SRN gjorde. I de fall kommunerna inte beviljat bistånd för de av föreningen erbjudna tjänsterna gjorde SRN bedömningen att tillhandahållandet av tjänsterna inte omfattas avundantaget.

text: Kammarrätten i Sundsvall har i en dom 2002-11-11, mål nr 3527-2000, ansett att en enskild näringsidkare, som saknar den särskilda sjukvårdslegitimationen, inte tillhandahållit sjukvård enligt ML, men däremot social omsorg. Näringsidkaren har på uppdrag av ett privat behandlingshem tillhandahållit samtalsstöd åt missbrukare, alkoholterapi, vid behandlingshemmet.

text: Vårdhemmet synes ha haft tillstånd av länsstyrelsen alternativt genom avtal fått i uppdrag av kommunen att utföra kommunens uppgifter, men någon offentligrättslig prövning av terapibehovet har inte skett. Skatteverket överklagade domen och begärde prövningstillstånd hos Regeringsrätten, men prövningstillstånd medgavs inte enligt beslut 2004-02-27.

text: SRN har i ett förhandsbesked 1996-10-14 ansett att boservice, som en kommun avsåg att tillhandahålla kommuninvånare utan individuell behovsprövning, inte utgör social omsorg enligt ML. Boservicen avsåg extratjänster, som mot betalning skulle erbjudas de som redan hade hemtjänst eller var över 65 år.

text: SRN har vidare i ett förhandsbesked 2000-05-16 ansett att tillhandahållande av sådana tjänster som hjälp med personlig hygien, sängbäddning, tvätt, städning m.m. till enskilda i hemmet utgjorde social omsorg. Sökanden skulle i sin verksamhet tillhandahålla tjänster för vilka kommunen beviljat bistånd enligt SoL, men som beställdes av den enskilde. Biståndsbesluten gällde visst antal timmar i veckan och avsåg sådana tjänster som sökanden utförde.

text: I Riksskatteverkets rekommendation RSV S 1996:7 har begreppet social omsorg hänförts till vad som faller inom kommunens ansvarsområde enligt SoL. Av rekommendationen framgår att med social omsorg bör avses sådan omvårdnad som kommunen ansvarar för enligt SoL, dvs. omsorg, service och vård till familjer och enskilda som behöver det. Social omsorg bör innefatta social service efter individuell behovsprövning. Med äldreomsorg bör avses sådan omsorgsverksamhet för äldre människor som bedrivs enligt SoL. Med stöd och service till vissa funktionshindrade bör avses sådan omsorgsverksamhet för personer med svåra funktionshinder som bedrivs enligt SoL eller LSS. Med annan jämförlig social omsorg bör avses annan omsorgsverksamhet som bedrivs enligt SoL.

text: I en skrivelse har Skatteverket 1999-10-08, dnr

text: , behandlat frågan om beskattning av äldreomsorg i privat regi. Av skrivelsen framgår att Skatteverket

text: anser att äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan social omsorg som utförs av privata entreprenörer kan utgöra social omsorg. De särskilda reglerna i SoL bör beaktas. Skatteverket bedömer att de tjänster som privata entreprenörer utför enligt biståndsbeslut på uppdrag av en kommun till en enskild kommunmedlem enligt SoL är undantagna från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 4 §

text: ML.

text: Av Handledning för mervärdesskatt 2004, s. 629, framgår att ett exempel på annan jämförlig social omsorg är omvårdnad i hemmet som kommunen ansvarar för enligt SoL, s.k. hemtjänst. Exempel på hemtjänst är t.ex. hjälp med av- och påklädnad, hjälp med personlig hygien och mat, städning, inköp och tvätt. När det gäller hemtjänst i privat regi anses tjänsterna som social omsorg endast om de ingår i en bedriven vårdverksamhet på uppdrag av kommunen. Hemtjänst som tillhandshålls utan uppdrag av kommunen medför således skattskyldighet enligt ML. Undantaget omfattar inte heller sådana entreprenörer till kommunen som exempelvis tillhandahåller enbart städning, tvättning eller matlagning inom hemtjänsten. För undantagen social omsorg krävs såväl en bedömning av tjänstens natur som en individuell behovsprövning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Tjänster nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring omfattas av undantag från skatteplikt enligt bestämmelserna i sjätte direktivet. Undantag föreligger dock endast om tjänsterna tillhandahålls av ålderdomshem, offentligrättsliga organ eller andra organisationer som är erkända som välgörenhetsorganisationer av medlemsstaten ifråga [organ av social karaktär].

text: Enligt EG-domstolens bedömning är tjänster avseende grundläggande omvårdnad och skötsel av hushållet som ett företag tillhandahåller personer i en fysisk eller ekonomisk behovssituation i deras hem i princip nära kopplade till socialt bistånd. Tjänster av denna typomfattas därmed av begreppet "tjänster som är nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring" i

text: artikel 13

text: A.1 g i direktivet (

text: , Kügler, p. 44).

text: Ledning för om de nämnda tjänsterna, grundläggande omvårdnad och skötsel av hushållet, även var för sig omfattas av begreppet "tjänster som är nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring" får sökas i ovan nämnda dom och även syftet för bestämmelsen.

text: Såsom Generaladvokaten påpekar i sitt yttrande i Kügler-målet är syftet med

text: artikel 13

text: A.1 c i direktivet att sänka sjukvårdskostnaderna (p. 28). Detta får antas vara syftet med även

text: artikel 13

text: A.1 g.

text: Mot bakgrund av det ovan angivna ska med äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg, såsom stöd till missbrukare, i ML förstås såväl tjänster avseende grundläggande omvårdnad av personer i en fysisk eller ekonomisk behovssituation i deras hem som grundläggande service i form av skötsel av hushållet till personer i nämnda behovssituation. Detta gäller även separat tillhandahållande av grundläggande service.

text: Grundläggande omvårdnad omfattar t.ex. hjälp med personlig hygien, på- och avklädning, assistans vid måltider samt hjälp med uppstigning och sänggående. Med grundläggande service menas inköp av mat, matlagning, tvättning, städning och fönsterputsning (hemtjänst). Med annan jämförlig social omsorg förstås t.ex. samtalsterapi för missbrukare.

text: All privat verksamhet som tillhandahåller nämnda slag av tjänster omfattas dock inte av undantag från skatteplikt. Eftersom ML grundas på det sjätte direktivet ska bestämmelserna i lagen tolkas på ett sätt som är konformt med direktivet. Detta innebär bl.a. att vid tolkningen ska särskild hänsyn tas till de principer som finns nedlagda i direktivet och de vägledande domar som EG-domstolen har lämnat på området (jfr resonemanget i

text: RÅ 2003 ref. 21

text: Vid bedömningen ska beaktas huruvida det föreligger särskilda bestämmelser som avgränsar kretsen av företag som ska anses som erkända som organ av social karaktär av berörd medlemsstat, vilket t.ex. kan vara bestämmelser om socialtjänst (p. 58 i domen

text: , Kügler,

text: RÅ 2003 ref. 21

text: och Regeringsrättens dom 2004-10-08, mål nr

text: Bestämmelsen om undantag från skatteplikt för äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg ska därmed tolkas så att undantag från skatteplikt endast kan bli tillämpligt för tillhandahållande av tjänster till en person i behov av sådana tjänster enligt ett biståndsbeslut. Ett biståndsbeslut, dvs. beslut om beviljad omsorg enligt SoL, sker efter en offentligrättslig individuell prövning av behovet av de aktuella tjänsterna och får anses fattat mot bakgrund av kommunens ansvar enligt SoL. Undantag från skatteplikt föreligger oberoende av om betalning för tjänsterna görs av det allmänna direkt, inom ramen för ett system med s.k. äldrepeng eller med egna privata medel.

text: Om det inte finns ett biståndsbeslut avseende de aktuella tjänsterna kan tillhandahållandet av tjänsterna inte anses ha någon anknytning till offentligrättslig reglering och därmed inte ha tillhandahållits av någon som har social karaktär.

text: Bedömningen i denna skrivelse har gjorts mot bakgrund av

text: RÅ 2003 ref. 21

text: . Domarna innebär att t.ex. den bedömning som gjorts i kammarrättsdomen som omnämns i bakgrunden till frågeställningen (kammarrätten i Sundsvall 2002-11-11, mål nr 3527-2000) och som meddelades före regeringsrättsdomarna inte ska vara vägledande.

text: Bedömningen innebär också att den restriktiva bedömning som gjorts i Handledning för mervärdesskatt 2004 (s. 629) avseende grundläggande omsorgs- och servicetjänster inom hemtjänst inte längre ska göras.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 607130-04/111

text: Nytt: 2009-12-07

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Omsättningsland vid klinisk läkemedelsprövning, dnr

text: 131 758723-09/111

text: 1 Sammanfattning

text: En klinisk läkemedelsprövning utgör ett enda tillhandahållande och detta tillhandahållande ska anses omsatt inom landet om säljaren har sitt säte eller fasta etableringsställe här i landet och tjänsterna tillhandahålls från detta.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Frågorna som kommit in rör omsättningsland vid klinisk läkemedelsprövning (läkemedelsstudie) och tjänster med anknytning till detta tillhandahållande. I den ena frågan handlar det om ett svenskt sjukhus tillhandahållande till s.k. CRO-bolag (Contract Research Organisation) i ett annat EG-land (avsnitt 2.1) och i den andra frågan handlar det om ett svenskt CRO-bolags tillhandahållande till en uppdragsgivare i annat EG-land (avsnitt 2.2).

text: 2.1 Klinisk läkemedelsprövning (läkemedelsstudie)

text: Frågan som kommit in handlar om ett svenskt sjukhus som ska utföra en klinisk läkemedelsprövning (läkemedelsstudie) på uppdrag av en utländsk uppdragsgivare. Ett läkemedelsföretag i ett annat EG-land tillhandahåller det läkemedel som ska testas. Koordineringen av genomförandet av prövningen sköts av ett CRO-bolag på uppdrag av läkemedelsföretaget. CRO-bolaget är också ett företag i ett annat EG-land och ger uppdraget att utföra provningen åt det svenska sjukhuset.

text: Legitimerad läkare ska ansvara för läkemedelsprövningen. Sjukhusen ska genomföra prövningen enligt på förhand givna förutsättningar. Det finns t.ex. krav på vilka patienter som kan delta (ålder, sjukdom etc.). Sjukhusen påverkar inte hur prövningen ska utföras och den ansvarige läkaren känner inte till vilka av de patienter som ingår i prövningen som får det aktuella läkemedlet. Rapportering ska ske enhetligt enligt särskilt formulär. Sjukhuset ska endast rapportera resultaten och lämnar inte några analyser, förslag eller synpunkter på erhållna resultat.

text: Den ersättning som betalas till sjukhuset beräknas utifrån antalet patienter och hur många besök varje patient gör. Det finns ett fastställt pris i förhållande till antalet patienter som är detsamma för alla sjukhus som deltar i prövningen.

text: Fråga har uppkommit om sjukhusets tillhandahållande av läkemedelsprövningen till näringsidkare i annat EG-land ska anses omsatt inom eller utom landet. Frågan berör sjukhus som finns i olika delar av landet och enligt frågeställaren har olika svar meddelats vid telefonkontakt med Skatteverket.

text: 2.2 Koordinering av genomförandet av en läkemedelsprövning (läkemedelsstudie)

text: Ett CRO-bolag i Sverige har till uppgift att organisera genomförandet av en klinisk läkemedelsprövning. Uppdraget har bolaget fått från en uppdragsgivare i ett annat EG-land. Uppdragsgivaren lämnar en specificerad handlingsplan över hur prövningen ska genomföras, t.ex. terapiområde, typ av patientgrupp, storlek på läkemedelsdoser och tidsperiod. Bolaget kontaktar sedan sjukhus i Sverige, väljer ansvarig läkare och informerar, administrerar och övervakar prövningen. Efter genomförd prövning hos sjukhuset samlar bolaget in, bearbetar och presenterar resultaten. Bolaget lämnar inte några egna analyser och råd avseende de utförda prövningarna.

text: Frågan är för det första om den tjänst som det svenska CRO-bolaget tillhandahåller sin utländska uppdragsgivare ska bedömas som en tjänst enligt huvudsaklighetsprincipen eller om uppdelning ska ske. För det andra frågas om detta tillhandahållande ska bedömas som omsatt i Sverige eller inte.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 5 kap. 6 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är tjänster avseende bland annat vetenskap, värdering av vara som är lös egendom och arbeten på vara inbegripet kontroll/analys omsatta inom landet om de utförs här i landet.

text: Denna regel motsvaras av artikel 9.2 c i sjätte mervärdesskattedirektivet (

text: Enligt

text: 5 kap. 7 §

text: ML är bland annat konsulttjänster, produktutveckling och liknande tjänster omsatta utomlands om de tillhandahålls härifrån och förvärvaren är en näringsidkare som i ett annat EG-land har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls.

text: Denna regel motsvaras av artikel 9.2 e i sjätte direktivet. [I kommissionens förslag till omarbetad version av sjätte direktivet, KOM (2004) 246 slutlig, föreslås i

text: artikel 56.1 c

text: att begreppet ”konsulter” som idag finns i

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen ersätts med begreppet ”rådgivare”.]

text: Av

text: 5 kap. 8 § första stycket

text: ML framgår att för andra tjänster än de som anges i 4-6 a § eller 7 a § eller om 7 § inte är tillämplig gäller att tjänsten är omsatt inom landet om den som tillhandahåller tjänsten har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige från vilket tjänsterna tillhandahålls.

text: Denna regel motsvaras av artikel 9.1 i sjätte direktivet.

text: Av Skatteverkets handledning för mervärdesskatt 2004 s. 280 framgår att begreppet konsulttjänster ska tolkas såsom anlitad rådgivande fackman. Vidare framgår att som exempel på gränsdragningen mellan en konsulttjänst och en analys på lös egendom kan nämnas situationen att ett svenskt laboratorium utför en analystjänst i sitt laboratorium på uppdrag av ett utländskt företag. Tjänsten innebär att analysera ett visst ämnes beståndsdelar. Om tjänsten är begränsad till detta är tjänsten en sådana analystjänst som omfattas av

text: 5 kap. 6 § 4

text: ML. Innefattar däremot uppdraget även att lämna råd om t.ex. hur vissa mindre hälsosamma ämnen kan bytas ut mot mer hälsosamma sådana är det fråga om en konsulttjänst enligt

text: 5 kap. 7 §

text: ML.

text: EG-domstolen har i domen

text: (Linthorst) behandlat omsättningsland för veterinärtjänster. Av punkt 22 i domen framgår att även om en veterinär ibland har en rådgivande och undersökande funktion är denna omständighet inte tillräcklig för att de tjänster som en veterinär huvudsakligen och vanligtvis tillhandahåller ska omfattas av begreppen ”konsulter” eller ”konsultbyråer” och inte heller för att de ska kunna anses som ”liknande”. Av punkt 13 i domen framgår att begreppet ”värdering” i artikel 9.2 c i sjätte direktivet normalt innefattar en undersökning av en varas fysiska tillstånd eller autenticitet i syfte att kunna bedöma varans värde eller det arbete som måste utföras eller omfattningen av en skada som har uppkommit. Begreppet ”arbete på lös egendom” avser enligt normalt språkbruk endast ett fysiskt ingrepp på materiell lös egendom som i princip varken är vetenskapligt eller intellektuellt (punkt 16).

text: Begreppet ”andra liknande tjänster” i

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen i sjätte direktivet har tolkats av EG-domstolen i domen

text: (Hoffmann). Av punkterna 20-21 framgår att begreppet ”andra liknande tjänster” inte syftar på några gemensamma beståndsdelar för alla de heterogena transaktioner som nämns i strecksatsen. Istället syftar begreppet på tjänster som liknar var och en av dessa transaktioner betraktade var för sig. En tjänst ska anses som liknande i jämförelse med en av de transaktioner som nämns i denna strecksats när båda två har samma syfte.

text: Mervärdesskattekommittén har vid det 31:a mötet den 27-28 januari 1992 behandlat tolkningen av bestämmelserna avseende platsen för tillhandahållandet av vissa laboratorieanalyser avseende läkemedelsprover utförda för att fastställa om produkterna motsvarar de tekniska egenskaperna i fråga. Majoriteten av deltagarna vid mötet ansåg att dessa analyser ska beskattas i enlighet med

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen i sjätte direktivet, dvs. såsom konsulttjänster.

text: Frågan om platsen för tillhandahållandet av vissa tjänster utförda av ett laboratorium har även tagits upp i Europaparlamentet, juni 1997. Fråga var om laboratoriets tester av produkter var att se som arbete på vara som är lös egendom (

text: artikel 9.2 c

text: ) eller en intellektuell tjänst (

text: artikel 9.2 e

text: ). Testerna var utförda i syfte att bestämma produktens beståndsdelar, att undersöka produktens överensstämmelse med gällande bestämmelser eller att undersöka produktens effekt på användarna av produkten. Kommissionen uttalade att det i praktiken är svårt att tydligt skilja mellan respektive omfattning av ovan nämnda bestämmelser och att de omständigheter som givits i fallet inte var tillräckliga för att kommissionen skulle kunna bedöma frågan. Kommissionen hänvisade i stället till det ställningstagande som gjordes i ovan nämnda mervärdesskattekommittémöte. (se bl.a. A Guide To The European VAT Directives avsnitt 6.3.3.7.3.3 av Terra/Kajus)

text: EG-domstolen har i domen

text: (Card Protection Plan), punkterna 29-30, redogjort för vilka omständigheter som kan medföra att en transaktion i mervärdesskattehänseende ska anses bestå av en enda sammansatt tjänst eller av två eller flera separata tjänster. En prestation som ur ekonomisk synvinkel utgörs av en enda tjänst får inte på ett konstgjort sätt delas upp så att mervärdesskattesystemets funktion försämras. Av domen framgår att det är fråga om en enda tjänst bland annat i det fall där en eller flera delar ska anses utgöra den huvudsakliga tjänsten, medan en eller flera delar i annat fall ska anses som en eller flera underordnade tjänster som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som den huvudsakliga tjänsten. Vidare sägs i domen att en tjänst ska anses underordnad en huvudsaklig tjänst när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan då den endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta den egentliga tjänst som tjänsteföretaget tillhandahåller.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: De beskrivna tillhandahållandena under avsnitt 2 ovan ska ses som ett enda tillhandahållande, dvs. det är inte fråga om klart avskiljbara prestationer utan tillhandahållandena ska betraktas som en helhet. Det som CRO-bolaget efterfrågar av sjukhuset är en prövning av läkemedel utifrån vissa på förhand givna förutsättningar (avsnitt 2.1). Samma sak efterfrågas av CRO-bolagets utländska uppdragsgivare (avsnitt 2.2). CRO-bolaget utför dock inte själv någon läkemedelsprövning utan denna tjänst köper CRO-bolaget från sjukhusen. Det som således efterfrågas i varje led är en läkemedelsprövning utifrån på förhand fastställda uppgifter av den utländska uppdragsgivaren.

text: Frågan är då hur beskattningsland ska bedömas avseende denna tjänst, dvs. läkemedelsprövningen.

text: Till att börja med kan konstateras att det inte är fråga om en tjänst som omfattas av

text: 5 kap. 6 §

text: ML. Begreppet vetenskap har inte särskilt bedömts i förarbeten eller praxis men enligt den tolkning som Skatteverket tidigare har gjort ska det vara fråga om forskning eller liknande inom olika vetenskaper. I detta fall är det fråga om en prövning av ett läkemedel och inte någon forskning eller liknande avseende detta.

text: Vidare omfattas inte läkemedelsprövningen av värdering eller arbete på lös egendom tolkat utifrån vad EG-domstolen sagt om dessa begrepp i domen

text: (Linthorst). Visserligen anges att analys ska ingå i begreppet arbete på lös egendom. Dock avses inte sådan tjänst som kan anses innefattas i begreppet ”arbete på lös egendom” (se uttalanden från 31:a mötet i mervärdesskattekommittén). Den läkemedelsprövning som görs i detta fall är inte någon värdering eller arbete på vara som är lös egendom utan endast en sammanställning av olika resultat av en prövning utifrån på förhand fastställda förutsättningar.

text: Den ifrågavarande tjänsten, dvs. läkemedelsprövningen, omfattas inte av någon av de tjänster som anges i

text: 5 kap. 7 § andra stycket

text: ML.

text: Det är inte fråga om tillhandahållande av produktutveckling som omfattas av

text: 5 kap. 7 § andra stycket 3

text: ML då denna tjänst, vid tolkning i ljuset av

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen i sjätte direktivet, får anses motsvaras av en ingenjörstjänst.

text: Begreppet ”konsulttjänster” som anges i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 3

text: ML ska tolkas som ”rådgivningstjänster”. Av inkomna uppgifter har framgått att det inte är fråga om någon rådgivning som ska lämnas utan endast en sammanställning av olika resultat enligt på förhand fastställda förutsättningar. De resultat som presenteras innehåller ingen rådgivande funktion innebärande att konkreta råd utifrån sakkunskap lämnas. Även om det är en fackman som anlitas är det inte fråga om en rådgivande fackman. Att anställda med naturvetenskaplig bakgrund (samt sakkunskap) bistår vid läkemedelsprövningen medför inte att den tillhandahållna tjänsten ska anses vara sådan rådgivningstjänst som avses med begreppet ”konsulttjänster” eftersom det huvudsakligen inte är fråga om någon rådgivande funktion vid bearbetningen och presentationen av resultaten.

text: Läkemedelsprövningen har inte heller ansetts omfattas av någon av övriga tjänster som omfattas av

text: 5 kap. 7 § andra stycket 3

text: ML. Inte heller kan det vara fråga om sådan ”liknande” tjänst som anges i punkten. Enligt EG-domstolen ska begreppet ”liknande” endast innefatta sådana tjänster som liknar var och en av de transaktioner betraktade var för sig. Läkemedelsprövning är inte ”liknande” i jämförelse med de olika tjänster som anges i punkten eftersom samma syfte inte föreligger med läkemedelsprövningen jämfört med någon av de tjänster som avses.

text: I och med att tillhandahållandet av läkemedelsprövning inte kan anses omfattas av varken 6 § eller 7 § i

text: 5 kap.

text: ML ska huvudregeln i

text: 5 kap. 8 § första stycket

text: ML tillämpas. Detta innebär att tjänsten är omsatt i Sverige om den som tillhandahåller tjänsten har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe här i landet från vilket tjänsterna tillhandahålls. Detta gäller oavsett om tillhandahållandet av läkemedelsprövningen sker från ett sjukhus eller från ett s.k. CRO-bolag.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 610681-04/111

nyckelord:
Förvaltningsrätt & förfarande
Skattebetalning & borgenärsarbete

title: Företrädaransvar - relevant ansvarstidpunkt vid omprövningsbeslut

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att företrädaransvar för ytterligare skatt att betala enligt ett omprövningsbeslut eller efter överklagande kan knytas enbart till förhållandena vid den ursprungliga förfallodagen. Betalningsskyldighet kan därmed endast åläggas den eller de personer som vid den ursprungliga förfallodagen var den juridiska personens företrädare.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Den personliga betalningsskyldighet som kan åläggas företrädare för juridisk person inträder med vissa undantag när skatten ursprungligen skulle ha betalats.

text: Normalt innebär detta att skatt som redovisas i en skattedeklaration ska betalas senast när skattedeklarationen ska vara inlämnad till Skatteverket. Om ett omprövningsbeslut innebär att ytterligare skatt ska betalas tillämpas viss i lag angiven förfallodag efter beslut. Detsamma, samt vad som sägs nedan, gäller även då skatt efter ett överklagande fastställts till högre belopp. Med hänsyn bl.a. till att den juridiska personen kan ha bytt företrädare mellan dessa förfallodagar är fråga om rätt tid för inbetalning av skatten av betydelse.

text: Skatteverket har tidigare givit uttryck för uppfattningen (se Riksskatteverkets Handledning för företrädaransvar och ackord 2000, RSV 443 utgåva 2, s. 35 ff) att även den företrädare som underlåter att betala ytterligare skatt efter ett omprövningsbeslut och därpå följande underskott på skattekontot kan göras ansvarig för det obetalda beloppet. Detta innebär att den ursprungliga företrädaren alltid kan göras ansvarig för obetalda belopp som hänför sig till tid då han var företrädare även om ytterligare skatt att betala fastställs genom ett omprövningsbeslut och förfaller till betalning efter hans avgång. Han har underlåtit att betala skatten i rätt tid. Den nya företrädaren kan i sin tur göras ansvarig för den ytterligare skatt som ska betalas efter ett omprövningsbeslut om skatten förfaller till betalning under hans tid som företrädare. Denne företrädare har underlåtit att betala skatt enligt

text: skattebetalningslagen (1997:483)

text: ,SBL, om betalning inte sker på den förfallodag som framgår av omprövningsbeslutet.

text: I rättsfallen

text: NJA 2004 s. 299

text: I och II prövade Högsta domstolen (HD) frågan om vilken förfallodag företrädares betalningsskyldighet ska knytas till. HD fann att lydelsen av

text: 12 kap. 6 §

text: SBL före den 1 januari 2004 uteslöt att företrädares betalningsskyldighet för ytterligare skatt att betala till följd av ett omprövningsbeslut eller efter överklagande skulle knytas till den ursprungliga förfallodagen. Däremot uttalade HD att det från och med den 1 januari 2004 av lag följer att betalningsskyldigheten i dylika fall ska knytas till ursprunglig förfallodag.

text: Mot bakgrund av avgörandet från HD och ändrad lydelse av bestämmelsen om förfallodag har fråga uppkommit om personligt betalningsansvar kan göras gällande, förutom mot företrädaren vid den ursprungliga förfallodagen, även mot den som är företrädare vid förfallodagen för ytterligare skatt att betala enligt ett omprövningsbeslut.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Äldre lydelse av

text: 12 kap. 6 §

text: SBL

text: Före den 1 januari 2004 fanns inte angivet i lag vilken förfallodag som företrädares betalningsskyldighet skulle knytas till, utan i

text: 12 kap. 6 §

text: SBL stadgades endast att företrädare för juridisk person kunde åläggas betalningsskyldighet för belopp som inte hade betalats "i rätt tid". Enligt förarbetena (

text: prop. 1996/97:100 s. 592

text: ) avses med uttrycket "rätt tid" den tid för inbetalning av skatt som följer av bestämmelserna om redovisning av skatt i 10 kap. och därtill anslutande förfallodagar enligt bestämmelserna i 16 kap. Av förarbetena framgår vidare (a.a.s. 440 och

text: prop. 2002/03:128 s. 27

text: ) att det är förhållandena vid den ursprunliga förfallodagen som skall bedömas och först i de fall där den ursprungliga förfallodagen inte kan anges, kan någon annan förfallodag komma i fråga.

text: 3.2 Nuvarande lydelse av

text: 12 kap. 6 §

text: SBL

text: Enligt

text: 12 kap. 6 § andra stycket

text: SBL i dess lydelse från och med den 1 januari 2004 är betalningsskyldigheten för företrädare för juridisk person, om inte annat följer av tredje stycket, knuten till den tidpunkt vid vilken skatten ursprungligen skulle ha betalats enligt vad som anges i 10 och 16 kap. I

text: prop. 2002/03:128

text: sägs att föreskriften är ett förtydligande i förhållande till gällande rätt (s. 51).

text: I

text: 12 kap. 6 § tredje stycket

text: SBL anges förfallodagen vid ändring av ett beskattningsbeslut som avser mer än en redovisningsperiod samt förfallodagen för slutlig skatt.

text: Enligt

text: 16 kap. 6 § andra stycket

text: SBL ska skatt som har bestämts genom omprövningsbeslut ha betalats senast den förfallodag som infaller närmast efter det att 30 dagar har gått från beslutsdagen.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I

text: 12 kap. 6 §

text: SBL framgår numera direkt att företrädaransvar, förutom i vissa angivna fall, ska knytas till den ursprungliga förfallodagen. Enligt lagens lydelse kan därför betalningsskyldighet endast åläggas den som vid den ursprungliga förfallodagen var den juridiska personens företrädare.

text: Detta innebär att om den juridiska personen bytt företrädare mellan den ursprungliga förfallodagen och omprövningsbeslutets förfallodag kan den nya företrädaren inte göras ansvarig för den ytterligare skatt som ska betalas till följd av omprövningsbeslutet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 615327-04/111

title: Framskjuten beskattning och schablonmetoden i inkomstslaget kapital

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att vid tillämpning av reglerna om framskjuten beskattning vid ett aktiebyte får det överförda omkostnadsbeloppet inte beräknas enligt den s.k. schablonregeln (20% av ”försäljningspriset”). Istället ska de mottagna aktierna anses vara förvärvade för en ersättning som motsvarar det faktiska omkostnadsbelopp som gällde för de avyttrade aktierna.

text: När de mottagna aktierna senare säljs får omkostnadsbeloppet däremot beräknas enligt schablonregeln vid kapitalvinstberäkningen, om de mottagna aktierna då är marknadsnoterade.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En fysisk person äger aktier i ett marknadsnoterat bolag som ska bytas mot aktier i ett onoterat bolag. Reglerna om framskjuten beskattning är tillämpliga på bytet. Fråga: Kan de mottagna andelarna anses vara förvärvade för ett omkostnadsbelopp beräknat enligt schablonregeln i

text: 48 kap 15 §

text: IL? Det schablonmässiga omkostnadsbeloppet skulle då beräknas till 20% av ersättningen vi bytet (marknadsvärdet på de mottagna aktierna).

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Reglerna om framskjuten beskattning finns i 48a kap. inkomsskattelagen (IL). Enligt kapitlets 10 § ska mottagna aktier anses vara förvärvade för en ersättning som motsvarar det omkostnadsbelopp som gällde för den avyttrade aktien.

text: Enligt 44 kap. 3 § är byte en avyttring, och enligt 48 kap. 15 § får omkostnadsbeloppet bestämmas till 20% av ersättningen vid avyttringen av marknadsnoterade delägarrätter (med undantag för bl.a. optioner och terminer).

text: Regeln i 48a kap. 10 § bygger på den gamla strukturregeln (27 § 4 mom. SIL.) som varit aktuell i flera utredningar men som infördes först 1991 i och med skattereformen. Syftet med regeln är att man ska bortse från aktiebytet och att beskattningen ska ske precis som om man hade ägt de ursprungliga aktierna under hela innehavstiden. Regeln innebär en skattemässig kontinuitet eftersom bytet och den efterföljande avyttringen av de mottagna aktierna ska ses som en enda skattepliktig händelse (

text: prop. 2001/02:46 s 78

text: och

text: prop. 2002/2003:15 s 41

text: Enligt en beskrivning av strukturregeln i

text: SOU 1986:37 s 145

text: skulle varken anskaffningstidpunkten (när den var relevant för beskattningen) eller anskaffningskostnaden förändras till följd av aktiebytet. Beskattning skulle ske först när de mottagna aktierna såldes och vinsten skulle då beräknas som om det var de ursprungliga aktierna som såldes.

text: Tilläggas kan att redan 1976 infördes en schablonregel som alternativ till att beräkna det genomsnittliga omkostnadsbeloppet vid försäljning av aktier. Schablonregeln har funnits sedan dess men med varierande procentsatser.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av flera förarbetsuttalanden,

text: SOU 1986:37 s 145

text: SOU 1989:33 s 112

text: prop. 1989/90:110 s 454

text: prop. 2001/02:46 s 46

text: och i

text: prop. 2002/03:15 s 41

text: framgår att anskaffningskostnaden/omkostnadsbeloppet inte ska förändras vid aktiebytet och att detta innebär en kontinuitet vid beskattningen. I flera utredningar ges exempel på att de mottagna aktierna ska anses vara förvärvade för en ersättning som motsvarar det faktiska omkostnadsbelopp som gällde för de avyttrade aktierna beräknade enligt genomsnittsmetoden. Ingenstans nämns att omkostnadsbeloppet kan beräknas med hjälp av schablonregeln.

text: Med hänsyn till syftet med reglerna om framskjuten beskattning anser skatteverket att det överförda omkostnadsbeloppet enligt 48a kap. 10 § inte får beräknas enligt den s.k. schablonregeln i

text: 48 kap 15 §

text: IL.

text: Frågan gällde byte av marknadsnoterade aktier mot onoterade aktier. Svaret blir detsamma om marknadsnoterade aktier byts mot andra marknadsnoterade aktier. När de mottagna aktierna senare säljs kan givetvis schablonregeln användas för att beräkna omkostnadsbeloppet vid kapitalvinstberäkningen, om aktierna vid försäljningstidpunkten är marknadsnoterade.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 615665-04/111

title: Företagshälsovård

text: Nytt: 2018-12-03

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Företagshälsovård, dnr

text: 202 498812-18/111

text: 1 Sammanfattning

text: Samtliga byggnader ska vid fastighetstaxering indelas i byggnadstyper enligt

text: 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

text: , FTL.

text: Vid bedömningen av om en byggnad skall indelas som specialbyggnad (vårdbyggnad) skall definitionen av ”sjukvård” enligt

text: 1 § hälso- och sjukvårdslagen

text: ) tillämpas. Detta innebär att företagshälsovård skall klassificeras som sådan användning som medför att byggnaden skall indelas som vårdbyggnad enligt

text: 2 kap. 2 §

text: FTL.

text: 2 Frågeställning

text: Vid fastighetstaxering indelas samtliga byggnader i någon av de sju byggnadstyperna som finns definierade i FTL. En av byggnadstyperna är specialbyggnad, som i sin tur indelas i elva undergrupper varav vårdbyggnad utgör en särskild byggnadstyp. Gemensamt för byggnadstypen specialbyggnad är att utgångspunkten för indelningen skall ske med ledning av hur byggnaden används . Övriga byggnadstyper indelas mot bakgrund av hur de är inrättade . Byggnader som indelats som specialbyggnad där, genom sitt samhällsnyttiga ändamål, undantagna frånskatteplikt enligt

text: 3 kap.

text: FTL. För skattskyldiga som äger och bedriver verksamhet i specialbyggnad gällersärskilda regler vid inkomsttaxeringen.

text: Frågan gäller om byggnad som huvudsakligen används inom företagshälsovård skall taxeras som specialbyggnad(vårdbyggnad) enligt

text: 2 kap. 2 §

text: FTL.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Indelning i byggnadstyper regleras i

text: 2 kap. 2 §

text: FTL. Till undergruppen vårdbyggnad räknas byggnad som används för sjukvård, missbrukarvård, omsorger om barn och ungdom, kriminalvård, åldringsvård eller omsorgerom psykiskt utvecklingsstörda. Annan byggnad än de som nu nämnts skall utgöra vårdbyggnad, om den används som hem åt personer som behöver institutionell vård eller tillsyn.

text: De användningsområden som ryms inom begreppet vårdbyggnad kan mot bakgrund av ovanstående indelas enligt följande.

text: 3.1 Specificerade vårdbyggnader

text: byggnader för sjukvård, nykterhetsvård och narkomanvård

text: byggnader för barnavård, åldringsvård och övrig social vård och övrig socialvård

text: byggnader för kriminalvård

text: 3.2 Annan vårdbyggnad för institutionell vård

text: Den nu aktuella frågeställningen gäller enbart byggnader för sjukvård. I fastighetstaxeringskommitténs betänkande,

text: SOU 1979:32

text: , anges att sjukvård generellt ka undantas från skatteplikt. Av

text: prop. 1979/80:40

text: framgår att den verksamhet som bedrivs i de aktuella vårdbyggnaderna är av sådan samhällsnytta att det är motiverat att generellt undanta vårdbyggnader frånskatteplikt. Detta gäller även byggnader i vilka det bedrivs sjukvård som ger sådan avkastning att vinst uppkommer.

text: Vid tillkomsten av FTL reglerades sjukvården i

text: sjukvårdslagen (1962:242)

text: och sjukvårdskungörelsen(

text: ). Senare lagstiftning inom sjukvårdsområdet har vidgat begreppet för sjukvård och av

text: 1 §

text: hälso- och sjukvårdslag (

text: ) framgår följande. ”Med hälso-och sjukvård avses i denna lag åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda och behandla sjukdomar och skador……”. Av förarbetena till nämnda lag (

text: prop.1981/82:97 s. 111

text: ) framgår att till hälso- och sjukvårdhör bl.a. företagshälsovård.

text: Det vidgade sjukvårdsbegreppet i hälso- och

text: sjukvårdslagen

text: har tillkommit efter FTL. Den aktuella frågan kan därmed avse dels om den nya definitionen av hälso- och sjukvård skall påverka bedömningen, dels om ”byggnad för sjukvård” endast avser byggnad där institutionellvård bedrivs.

text: När det gäller begreppet sjukvård ger uttalandena iförarbetena (

text: prop.1979/80:40 s. 74

text: ff) ingen annan ledning än att utgångspunkten för bedömningen bör vara samhällsnyttan. En närmare beskrivning av begreppet sjukvård får därför hämtas från sjukvårdslagstiftningen. Eftersom bedömningen skall enligt nämndaförarbeten skall ske utifrån samhällsnyttan, ett begrepp som inte har definierats, får detta ses som ettuttryck för en tanke om att definitionen bör kunna variera över tiden. Mot bakgrund av detta får gällandelagstiftning inom sjukvårdsområdet anses styra innebörden av begreppet sjukvård. (I dom den 19 juni1995 har dock RR beträffande åldringsvård gjort en annan bedömning med hänsyn till att det centrala i denna frågeställning är boendefunktionen.)

text: En fråga som prövats av Regeringsrätten är huruvida tandvårdsklinik utgör vårdbyggnad (

text: RÅ 1991 ref. 74

text: )enligt

text: 2 kap. 2 §

text: FTL. Enligt domen ansågs en byggnad, som i sin helhet användes som tandvårdsklinik, utgöraspecialbyggnad. Genom nämnda RR-dom avseende tandvårdhar RR indirekt slagit fast att byggnader för sjukvård m.m. inte kan sammankopplas med kravet på att vårdenskall vara institutionell i enlighet med 2 kap. 2 §FTL. Begreppet ”sjukvård” skall därmed bedömas utan hänsyn tagen till behovet av institutionell vård.

text: 4 Bedömning

text: Av förarbetena till FTL framgår att syftet med skattebefrielsen är att vårdbyggnader är av sådan samhällsnytta att det är motiverat att generellt undanta dessa från skatteplikt. Något krav på att vården i dessa byggnader skall vara av institutionell karaktär kan heller inte uppställas. Skatteverket anser att nu gällande hälso- och sjukvårdslag skall ligga till grundför vad som skall anses utgöra ”sjukvård” vidbedömningen av om en byggnad skall indelas som vårdbyggnad eller inte. Där framgår att företagshälsovård utgör sjukvård. Av detta följer att byggnad inom

text: vilken företagshälsovård huvudsakligen bedrivs skall indelas som specialbyggnad, närmare bestämt vårdbyggnad.

text: Bedömningen om vad som avses med sjukvård gäller dockinte byggnader som enligt särskilt stadgande i FTL skall hänföras till annan byggnadstyp.

text: Styrsignalen ska tillämpas vid indelningen avtaxeringsenheter vid fastighetstaxering.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 624085-04/111

title: Mervärdesskatt vid upplåtelse av parkeringsplatser till lokal- och bostadshyresgäster

text: Nytt: 2025-09-30

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-09-30, dnr

text: Nytt: 2025-01-27

text: En översyn av ställningstagandet pågår med hänsyn till att Skatteverket har tagit ställning till när en transaktion som består av flera olika varor och tjänster ska bedömas som ett eller flera tillhandahållanden, se ställningstagandet ”Ett eller flera tillhandahållanden, mervärdesskatt”, 2025-01-24, dnr

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: En upplåtelse av parkeringsplats med nära anknytning till uthyrning av affärslokal eller bostad är underordnad tillhandahållandet av lokalen/bostaden. Detta är fallet om lokalen/bostaden och parkeringsplatsen finns inom samma fastighetskomplex eller annars i nära anslutning till lokalen samt hyrs ut av samma hyresvärd till samma hyresgäst. I mervärdesskattehänseende ska då upplåtelsen av parkeringsplatsen beskattas på samma sätt som uthyrningen av lokalen eller bostaden. Det saknar då betydelse om det rör sig om bestämd parkeringsruta eller en rättighet att utnyttja en viss parkeringsanläggning utan att en bestämd parkeringsruta är reserverad.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Uthyrning av parkeringsplatser regleras i

text: 3 kap. 3 § första stycket 5 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, där det anges att sådana inte omfattas av det undantag från skatteplikt som normalt gäller vid fastighetsupplåtelse. Vid bestämmelsens tillkomst uppgavs i förarbetena (

text: prop. 1989/90:111 s. 197

text: ) att upplåtelse i samband med bostadsuthyrning skulle bli skattefri.

text: Fråga har nu uppkommit om vad som gäller när parkeringsplatser hyrs ut till lokalhyresgäster. Omfattas sådan uthyrning av obligatorisk skattskyldighet enligt

text: 3 kap. 3 § första stycket 5

text: ML och spelar det då någon roll om uthyrningen avser specifika eller ospecifika platser? Med ospecifika platser avses då rättigheten att utnyttja en viss parkeringsanläggning även om en viss parkeringsruta inte är reserverad.

text: Även frågan om förutsättningarna för skattefrihet för upplåtelse av parkeringsplats till bostadshyresgäster behandlas.

text: 3 Gällande rätt

text: Upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet är undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML.

text: Detta undantag omfattar dock inte ”upplåtelse av parkeringsplatser i parkeringsverksamhet” enligt

text: 3 kap. 3 § första stycket 5

text: ML.

text: Motsvarande bestämmelse i sjätte mervärdesskattedirektivet återfinns i artikel 13 B b. I denna bestämmelse anges att medlemsstaterna ska undanta från skatteplikt ”utarrendering och uthyrning av fast egendom dock icke för…uthyrning av lokaler och platser för parkering av fordon”.

text: Innebörden av artikel 13 B b har varit föremål för tolkning av EG-domstolen i

text: mål C-173/88

text: , Morten Henriksen. EG-domstolen anger då bl.a. att ”uthyrning av lokaler och platser för parkering” måste tolkas så att den innefattar uthyrning av alla platser utformade för att användas till att parkera fordon, inklusive garageplatser. Uthyrning av lokaler och platser för parkering av fordon kan inte exkluderas från skattefriheten i de fall denna uthyrning har nära anknytning till uthyrningen av fast egendom som ska användas för annat ändamål, såsom bostads- eller affärsfastigheter, som i sig är undantaget från skatteplikt, så att de båda upplåtelserna utgör en enda ekonomisk transaktion. Detta är fallet om parkeringsplatsen och den fasta egendomen som används för annat ändamål ingår i ett enda fastighetskomplex och båda upplåtelserna görs till hyresgästen av samma hyresvärd. Båda av EG-domstolen angivna förutsättningarna måste då vara uppfyllda för att undantag från skatteplikt ska bli aktuellt (jfr.

text: RÅ 2003 ref 80

text: I samband med Sveriges anslutning till EG ansåg Utredningen om teknisk EG-anpassning av de indirekta skatterna att bestämmelsen i

text: 3 kap. 3 § första stycket 5

text: ML var EG-konform (

text: SOU 1994:88 s. 110

text: samt

text: ). Även Mervärdesskatteutredningen har betraktat bestämmelsen som EG-konform (jfr.

text: SOU 2002:74 s. 665

text: I ett fastställt förhandsbesked,

text: RÅ 2003 ref 80

text: , gjorde Regeringsrätten samma bedömning som Skatterättsnämnden i frågan om bestämmelsen i

text: 3 kap. 3 § första stycket 5

text: ML var tillämplig. I nämndens motivering anges att det inte kan anses föreligga något hinder mot att tillämpa den aktuella bestämmelsen i överensstämmelse med det sjätte mervärdesskattedirektivet. En bostadsrättsförening ansågs i målet vara skattskyldig för uthyrning av parkeringsplatser i bostadshusens garage när uthyrningen skedde till andra än innehavare av bostadsrätt i föreningen.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I

text: RÅ 2003 ref 80

text: har det ansetts möjligt att tillämpa bestämmelsen i

text: 3 kap. 3 § första stycket 5

text: ML i överensstämmelse med sjätte mervärdesskattedirektivet. Bestämmelsen har även ansetts EG-konform i såväl

text: SOU 1994:88

text: som

text: SOU 2002:74

text: . Tolkningen av bestämmelsen i ML bör därför i första hand ske utifrån direktivets bestämmelse och EG-domstolens praxis.

text: EG-domstolens avgörande i

text: mål C-173/88

text: innebär att uthyrning av parkeringsplats till en viss hyresgäst som har nära anknytning till upplåtelse av bostad eller affärslokal utgör ett underordnat led till upplåtelsen av bostaden eller lokalen. En sådan underordnad upplåtelse av parkeringsplats omfattas därmed inte av bestämmelsen i

text: 3 kap. 3 § första stycket

text: ML utan ska i mervärdesskattehänseende behandlas på samma sätt som utyrningen av lokalen eller bostaden.

text: För att en sådan nära anknytning ska finnas krävs enligt Skatteverkets uppfattning dels att parkeringsplatserna och lokalen/bostaden hyrs ut av samma hyresvärd och till samma hyresgäst, dels att parkeringsplatserna finns i samma fastighetskomplex eller annars ligger i nära anslutning till lokalen eller bostaden. Exempelvis ska en parkeringsplats som finns på fastigheten bredvid den där bostaden eller lokalen finns anses vara i nära anslutning till lokalen. Ett annat exempel på detta är att ett centralt garage vid en radhuslänga ska anses ligga i nära anslutning till bostaden.

text: Om en fastighetsägare hyr platser på en intilliggande fastighet och sedan i sin tur tillhandahåller dessa till sina lokal- eller bostadshyresgäster ska även dessa kunna anses som underordnade om de har sådan nära anknytning till bostads- eller lokaluthyrningen.

text: En uthyrning av parkeringsplats med nära anknytning till upplåtelse av affärslokaler eller bostäder på sätt som anges ovan ska därmed inte omfattas av bestämmelsen om obligatorisk skatteplikt för uthyrning av parkeringsplatser i

text: 3 kap. 3 § första stycket 5

text: ML. Upplåtelsen av parkeringsplatserna ska istället anses underordnad lokal- eller bostadsuthyrningen. Mervärdesskattemässigt ska därmed upplåtelsen av parkeringsplatserna behandlas på samma sätt som uthyrningen av lokalen eller bostaden. Antalet parkeringsplatser får dock enligt Skatteverkets uppfattning inte framstå som orimligt i förhållande till lokalen och den verksamhet som bedrivs.

text: Är hyresvärden frivilligt skattskyldig för upplåtelse av en lokal ska upplåtelse som avser parkeringsplatser och har sådan nära anknytning till upplåtelsen av lokalen anses underordad uthyrningen av lokalen. Hyresvärden är av den anledningen även skattskyldig för upplåtelsen av parkeringsplatserna när dessa har nära anknytning till uthyrningen av lokalen. När frivillig skattskyldighet medges för en lokal kommer även en underordnad upplåtelse av parkeringsplatser att medföra skattskyldighet som en följd av beslutet för lokalen.

text: Vid uthyrning av bostad eller lokal som är skattefri kommer även upplåtelse av parkeringsplats att omfattas av skattefriheten för lokalen respektive bostaden när parkeringsplatsen ingår i samma fastighetskomplex eller annars finns i nära anslutning till lokalen/bostaden samt hyrs ut av samma hyresvärd till samma hyresgäst.

text: I mervärdesskattehänseende ska en underordnad tjänst behandlas på samma sätt som den huvudsakliga tjänsten. Karaktären på den underordnade tjänsten är då inte av betydelse för beskattningen eftersom det är karaktären på den huvudsakliga tjänsten som avgör. Det finns därför inte skäl att göra en annan bedömning om en hyresgäst i lokal eller bostad avtalar om utnyttjande av parkeringsanläggning där platserna inte är specifika, dvs. när någon viss ruta på parkeringsanläggningen inte är reserverad. Tillhandahålls sådana platser av hyresvärden till samma hyresgäst och ingår parkeringsanläggningen i samma fastighetskomplex eller annars ligger i nära anslutning till lokalen/bostaden ska tillhandahållandet av den ospecifika parkeringen anses underordnat uthyrningen av lokalen/bostaden.

text: Upplåtelse av såväl specifika som ospecifika parkeringsplatser som inte har sådan nära anknytning till uthyrning av lokal eller bostad som avses ovan är skattepliktiga.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 130 624867-04/111

title: Särskild löneskatt på avsättning till vinstandelsstiftelse

text: 1 Sammanfattning

text: Särskild löneskatt ska inte betalas på avsättningar till en vinstandelsstiftelse om arbetsgivaren i samband med avsättningen till stiftelsen inte uppfyller de villkor som krävs för avgiftsfrihet. I dessa fall är stiftelsen i stället skyldig att betala arbetsgivaravgifter när ersättningar betalas ut från stiftelsen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En arbetsgivare har gjort avsättning till en vinstandelsstiftelse och betalat särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster (SLF) på avsättningen. Det konstateras senare att de bidrag arbetsgivaren lämnat till stiftelsen inte varit avsedda att på likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda. Eftersom ett av villkoren för avgiftsfrihet därmed inte är uppfyllt innebär det att när stiftelsen i sin tur betalar ut vinstmedel till personer som är eller har varit anställda hos arbetsgivaren ska stiftelsen betala arbetsgivaravgifter och/eller SLF (beroende på mottagarens ålder) på utbetalningarna. Fråga har uppkommit om arbetsgivaren i sådant fall är skyldig att betala SLF på avsättningar till vinstandelsstiftelsen trots att stiftelsen är skyldig att betala avgifter på de medel som den i sin tur betalar ut till dem som är eller var anställda hos arbetsgivaren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt 1 § 1 st. p. 6 lagen (

text: ) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster (SLFL) ska en arbetsgivare betala SLF på bidrag som han lämnar till en sådan vinstandelsstiftelse som avses i

text: 3 kap. 2 § 2 st. lagen (1962:381)

text: om allmän försäkring (AFL) eller en annan juridisk person med motsvarande ändamål.

text: Bestämmelsen i AFL anger att vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst ska man bortse från ersättning från en vinstandelsstiftelse eller från en annan juridisk person med motsvarande ändamål. Detta gäller dock endast om de bidrag arbetsgivaren lämnat till stiftelsen varit avsedda att vara bundna under minst tre kalenderår och att på likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda. Enligt ett förarbetsuttalande krävs att minst ca en tredjedel av personalen ska vara omfattad av vinstandelssystemet och att ersättningen lämnas till dessa anställda efter enhetliga principer (

text: prop. 1992/93:29 s. 13

text: ). Av bestämmelsen i AFL framgår vidare att reglerna inte gäller för ersättningar till företagsledare eller delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag.

text: I

text: 2 kap. 18 § socialavgiftslagen

text: (2000:980, SAL) sägs att arbetsgivaravgifter inte ska betalas på sådan ersättning från en vinstandelsstiftelse som enligt 3 kap. 2 § 2 st. AFL inte ska beaktas vid beräkningen av sjukpenninggrundande inkomst.

text: Motsvarande regler vid beräkning av pensionsgrundande inkomst finns i

text: 2 kap. 14 § lagen (1998:674)

text: om inkomstgrundad ålderspension.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: En huvudprincip är att alla skattepliktiga förvärvsinkomster ska vara underlag antingen för socialavgifter eller för särskild löneskatt. Regeringen har i

text: prop. 1996/97:21

text: på s. 26 uttalat att SLF ska betalas på bidrag som en arbetsgivare lämnar till en sådan vinstandelsstiftelse som enligt bestämmelserna i SAL är avgiftsbefriad. Skatteverket anser att den hänvisning som finns i SLFL till AFL ska tolkas så att hänvisningen avser sådan vinstandelsstiftelse som uppfyller de krav som är uppställda i 3 kap. 2 § 2 st. AFL. Det innebär att om vinstandelsstiftelsen är skyldig att betala arbetsgivaravgifter på utbetalda medel ska som en konsekvens av detta arbetsgivaren inte betala SLF på de bidrag han lämnar till stiftelsen. Har en arbetsgivare betalat SLF på felaktiga grunder ska detta på begäran av arbetsgivaren kunna omprövas av Skatteverket.