identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2056104

title: Direkt tillsyn av Finansinspektionen kan krävas för att ingå i en mervärdesskattegrupp

text: Nytt: 2025-08-12

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2025-08-12, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: I en mervärdesskattegrupp får enligt

text: 6 a kap. 2 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, ingå beskattningsbara personer som står under Finansinspektionens tillsyn och som bedriver från skatteplikt undantagen finansiell verksamhet. Skatteverket anser att lagtexten endast ger utrymme för att bestämmelsen ska kunna omfatta finansiella företag som står direkt under Finansinspektionens tillsyn. Det är således inte tillräckligt att vara en beskattningsbar person som endast omfattas av annan skyldighet än den som gäller för den som står under tillsyn t.ex. uppgiftsskyldighet.

text: 2 Frågeställning

text: Av förarbetena till ML framgår att även ett företag som endast indirekt står under Finansinspektionens tillsyn bör kunna vara en sådan beskattningsbar person som kan omfattas av

text: 6 a kap. 2 § första stycket 1

text: ML under förutsättning att det bedriver skattefri finansiell verksamhet. Vidare framgår att med den indirekta tillsynen avses företag som ingår i en bankkoncern och som omfattas av en särskild upplysningsplikt enligt bankrörelselagen.

text: Sedan bestämmelserna om mervärdeskattegrupper infördes 1998 har nya bestämmelser gällande Finansinspektionens tillsyn införts. Vidare har bankrörelselagen upphävts och ersatts av lag (

text: ) om bank- och finansieringsrörelse.

text: I detta ställningstagande anger Skatteverket sin syn på hur bestämmelsen i enligt

text: 6 a kap. 2 § första stycket 1

text: ML ska tolkas och innebörden av att den beskattningsbara personen ska stå under FI:s tillsyn för att kunna ingå i en mervärdesskattegrupp.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: och dess förarbeten

text: I en mervärdesskattegrupp får endast ingå

text: 1. beskattningsbara personer som står under Finansinspektionens tillsyn och som bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet därför att omsättningen av tjänster är undantagen från skatteplikt med stöd av 3 kap. 9 eller 10 §, och

text: 2. beskattningsbara personer med huvudsaklig inriktning att tillhandahålla beskattningsbara personer som avses i punkt 1 varor eller tjänster

text: 3. beskattningsbara personer som är kommissionärsföretag och kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i

text: 36 kap.

text: inkomstskattelagen

text: 6 a kap. 2 § första stycket

text: ML).

text: Generellt gäller att de finansiella företagen står under Finansinspektionens tillsyn. Detta bör också vara förutsättningen för att ett finansiellt företag skall få rätt till gruppregistrering. Finansinspektionen är en central förvaltningsmyndighet med uppgift att utöva tillsyn över finansiella marknader, kreditinstitut och det enskilda försäkringsväsendet i enlighet med vad som anges i lag eller annan författning. Syftet med gruppregistreringsreglerna är att stödtjänster inom en finansiell gruppering inte ska behandlas mervärdesskattemässigt annorlunda än de stödtjänster som produceras inom ett finansiellt företag. Genom den valda avgränsningen kommer i huvudsak endast sådana företagsgrupper att omfattas vilka bedriver utåtriktad finansiell verksamhet (

text: prop. 1997/98:148

text: , sid 35-37).

text: Av regeringens och Finansinspektionens tillståndspraxis framgår vilka verksamheter i dotter- och sidobolag som ska anses förenliga med bank-, försäkrings- och värdepappersverksamhet. I en koncern där exempelvis en bank är moderbolag, tillämpas bestämmelserna om banksmitta i 1 kap. 11 § bankrörelselagen också på bankens dotterbolag oavsett om detta är ett kreditinstitut eller ett allmänt aktiebolag. Även sådana i en bankkoncern ingående företag som endast indirekt står under Finansinspektionens tillsyn genom den upplysningsskyldighet gentemot inspektionen som föreskrivs om i 1 kap. 11§ bankrörelselagen, bör anses kunna omfattas av den föreslagna regleringen, under förutsättning att de bedriver skattefri finansiell verksamhet (

text: prop. 1997/98:148

text: , sid 69).

text: 3.2 Bestämmelser gällande framförallt Finansinspektionens tillsyn

text: Finansinspektionen har tillsyn över kreditinstitut och utländska kreditinstitut som inrättat filial. För ett kreditinstitut omfattar tillsynen att rörelsen drivs enligt

text: 1. denna lag,

text: 2. andra författningar som reglerar institutets verksamhet,

text: 3. institutets bolagsordning, stadgar eller reglemente, och

text: 4. interna instruktioner som har sin grund i författningar som reglerar institutets verksamhet.

text: Finansinspektionen har dessutom tillsyn över att kreditinstitutets ägare och ledning uppfyller lämplighetskraven i denna lag (13 kap. 2 § Lag [2004:297] om bank- och finansieringsrörelse).

text: Om ett kreditinstitut ingår i en koncern, ska de övriga företagen i koncernen lämna Finansinspektionen de upplysningar om sin verksamhet och därmed sammanhängande omständigheter som inspektionen behöver för sin tillsyn över institutet (13 kap. 5 § Lag [2004:297] om bank- och finansieringsrörelse).

text: Finansinspektionen har även tillsyn enligt andra regleringar såsom t.ex. lag (

text: ) om värdepappersmarknad och lag (

text: ) om betaltjänster. Även i dessa regleringar finns bestämmelser som anger vilka som omfattas av Finansinspektionens tillsyn och vilka som endast omfattas av annan skyldighet t.ex. uppgiftsskyldighet eller rätt för Finansinspektionen att utföra undersökningar.

text: Finansinspektionens tillsyn regleras genom lagen (

text: ) om särskild tillsyn över kreditinstitut och värdepappersbolag som kompletterar Europaparlamentets och Rådets förordning

text: (EU) nr 575/2013

text: om tillsynskrav för kreditinstitut och värdepappersföretag och om ändring av förordning

text: (EU) nr 648/2012

text: . Genom lagen (

text: ) om särskild tillsyn över kreditinstitut och värdepappersbolag har två olika direktiv införlivats i nationell rätt, kapitaltäckningsdirektivet och värdepappersbolagsdirektivet. Finansinspektionen har även tagit fram föreskrifter som komplement till dessa regleringar.

text: 4 Bedömning

text: Förutom företag som ingår i ett kommissionärsförhållande enligt

text: 36 kap.

text: inkomstskattelagen

text: kan följande beskattningsbara personer ingå i en mervärdesskattegrupp

text: beskattningsbara personer som står under Finansinspektionens tillsyn och som bedriver finansiell verksamhet som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 9 eller 10 § ML

text: beskattningsbara personer med huvudsaklig inriktning att tillhandahålla varor och tjänster till sådana personer som anges i första punkten.

text: Sedan reglerna om mervärdesskattegrupper infördes i Sverige har reglerna gällande bank- och finansieringsföretag och om Finansinspektionens tillsyn ändrats. De nuvarande reglerna är mer detaljerade och bygger framförallt på direktiv som tagits fram inom EU.

text: Skatteverket anser att

text: 6 a kap. 2 § första stycket 1

text: ML är tydlig på så sätt att den anger att den beskattningsbara personen ska stå under Finansinspektionens tillsyn för att kunna ingå i en mervärdesskattegrupp. Skatteverket anser att lagtexten endast ger utrymme för att bestämmelsen ska kunna omfatta finansiella företag som står direkt under Finansinspektionens tillsyn. Det innebär att författningskommentaren från

text: prop. 1997/98:148

text: , sid 69 av vilken framgår att även den som indirekt står under Finansinspektionens tillsyn kan omfattas av bestämmelsen inte ryms i

text: 6 a kap. 2 § första stycket 1

text: ML. Det är därför inte tillräckligt att vara en beskattningsbar person som endast omfattas av annan skyldighet än den som gäller för den som står under tillsyn. Sådan annan skyldighet kan t.ex. vara att behöva lämna upplysningar till Finansinspektionen om sin verksamhet och därmed sammanhängande omständigheter som inspektionen behöver för sin tillsyn av ett annat företag.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2056195

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Tillfälle att utöva idrottslig verksamhet och tillträde till idrottsligt evenemang, mervärdesskatt

org: skv

text: Nytt: 2025-12-19

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-12-19, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Omsättning av en tjänst som innebär att en person ges tillfälle att utöva idrottslig verksamhet omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Med idrottslig verksamhet avses en aktivitet i form av idrott eller fysisk träning. Tjänsten ska innebära att en person ges möjlighet att utöva idrott eller fysisk träning genom utnyttjande av en särskild lokal eller anläggning avsedd för en sådan aktivitet, eller genom ett direkt ledande, utbildande, instruerande eller tränande av personen i en sådan aktivitet.

text: Det finns inte något krav på att tjänsten omsätts direkt till utövaren. Köparen kan exempelvis vara en arbetsgivare som betalar för att de anställda ska få tillfälle att utöva idrott eller fysisk träning.

text: Det huvudsakliga syftet med aktiviteten ska vara att utöva idrott eller fysisk träning. Det är den genomsnittlige utövarens syfte med aktiviteten som har betydelse och inte den enskilda utövarens syfte. En grundläggande förutsättning är att aktiviteten kräver en fysisk ansträngning som inte är försumbar. Om det huvudsakliga syftet med en fysisk aktivitet är något annat än att utöva idrott eller fysisk träning är det inte fråga om idrott eller fysisk träning. Så är fallet om aktiviteten huvudsakligen präglas av t.ex. lek, nöje eller avkoppling.

text: Skatteverket anser att aktiviteter som ingår i något av Riksidrottsförbundets medlemsförbund ska presumeras avse idrott eller fysisk träning. En förutsättning för denna presumtion är att aktiviteten utövas på det sätt som medlemsförbundet i fråga har angett för den specifika idrottsgrenen. Om aktiviteten inte utövas på det sätt som medlemsförbundet har angett men uppvisar likheter med en sådan idrott, ska en bedömning av det huvudsakliga syftet med aktiviteten göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet.

text: Med idrottsligt evenemang avses ett särskilt arrangemang med utövande av idrott eller fysisk träning som äger rum vid en viss tidpunkt och som pågår under en begränsad tid på en viss plats. Skatteverket anser att begreppet tillträde innebär att en person ges rätt att närvara på ett sådant evenemang som publik eller som deltagare i utbyte mot t.ex. en biljett eller en tävlingsavgift.

text: Även tillträde till visning av en utsändning av sådana evenemang kan omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Så är fallet om visningen sker inför publik direkt när evenemanget äger rum. Det saknar betydelse om utsändningen är fördröjd av något skäl, t.ex. om den av rättighetsskäl inte får sändas samtidigt som evenemanget genomförs.

text: Om visningen sker inför publik efter att evenemanget har ägt rum krävs att den inspelade filmen av utsändningen av evenemanget inte har bearbetats, redigerats eller klippts. Om filmen har bearbetats, redigerats eller klippts omfattas tillhandahållandet inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet Idrottslig verksamhet 2016-11-01, dnr

text: 131 409836-16/111

text: och ställningstagandet Skattesats vid tillträde till visning av idrottsliga evenemang, 2019-05-21, dnr

text: 202 233726-19/111

text: En omsättning som avser uthyrning av personal i form av t.ex. en tränare omfattas inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent.

text: Omsättning av en tjänst som ger en person möjlighet att utnyttja en särskild anläggning med en idrotts- eller träningssimulator kan omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent.

text: Exempel på aktiviteter vars huvudsakliga syfte är utöva idrott eller fysisk träning finns i Skatteverkets rättsliga vägledning.

text: Ställningstagandet klargör även Skatteverkets syn på vilka tjänster som avses med tillträde till idrottsevenemang.

text: 2 Frågeställning

text: I

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML finns bestämmelser om undantag från skatteplikt och om skattesatsen 6 procent för tjänster som ger någon tillfälle att utöva idrottslig verksamhet eller som ger någon tillträde till idrottsligt evenemang.

text: Skatteverket ger i ställningstagandet sin syn på vilka tjänster som innebär att någon ges tillfälle att utöva idrottslig verksamhet respektive ges tillträde till idrottsligt evenemang.

text: Att en korttidsupplåtelse av en idrottslokal eller en idrottsanläggning som omfattas av

text: 3 kap. 3 § första stycket 10

text: ML och som sker i flera led omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent framgår av Skatteverkets ställningstagande ”Uthyrning av lokal och anläggning för idrottsutövning, mervärdesskatt”, dnr

text: . I det ställningstagandet behandlas gränsdragningen mellan från skatteplikt undantagen lokaluthyrning och skattepliktig korttidsupplåtelse av en idrottslokal eller en idrottsanläggning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 1.1 3.1 ML och mervärdesskattedirektivet

text: Omsättning av tjänster som innebär att någon bereds tillträde till idrottsligt evenemang eller tillfälle att utöva idrottslig verksamhet är undantagen från skatteplikt. Undantagen gäller under förutsättning att omsättningen görs av staten, en kommun eller en allmännyttig ideell förening (

text: 3 kap. 11 a §

text: ML, jämför artikel 132.1 m och artikel 380 samt del B i bilaga X till

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Om säljaren är någon annan är omsättningen skattepliktig och omfattas av skattesatsen 6 procent (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 11

text: ML).

text: Medlemsstaterna får ha en lägre skattesats för tillträde till sportevenemang, utnyttjande av sportanläggningar och tillhandahållande av lektioner inom sport eller fysisk träning, inklusive när lektionerna direktströmmas (

text: artikel 98.2

text: jämförd med punkt 13 i bilaga III i mervärdesskattedirektivet)

text: 1.2 3.2 Förarbeten

text: Utnyttjande av en simhall för simning får anses som sport eller idrott medan ett besök på ett äventyrsbad måste ses som rekreation. Att köra gokart på t.ex. tivoli kan inte heller anses som sport eller idrott. Av nämnda fall framgår således att aktivitetens syfte i allmänhet att bedriva sport eller idrott på en här för avsedd anläggning är viktig vid bedömningen av om det är fråga om en idrottstjänst eller inte. Den enskilda besökarens syfte med aktiviteten kan således inte tillmätas någon betydelse. Med utövande av idrottslig verksamhet avses inte enbart praktiskt utövande av sport eller idrott. Även sådan idrottslig verksamhet som, förutom det huvudsakliga praktiska momentet, till mindre delar består av ett teoretiskt moment med instruktion eller handledning av ledare kan undantas från skatteplikt. Som skattebefriad idrottsutövning avses inte verksamhet som enbart består av uthyrning av redskap o.d. för idrottsutövning. Skatteplikt föreligger således för uthyrning av idrottsredskap som sker i sportaffärer eller genom särskilda uthyrare (

text: prop. 1996/97:10 s. 61

text: 1.3 3.3 Rättspraxis

text: 1.3.1 3.3.1 EU-domstolen

text: Undantaget från skatteplikt i artikel 132.1 m i mervärdesskattedirektivet kan bara omfatta de tjänster som tillhandahålls av en organisation utan vinstsyfte och som är nära kopplade till idrottslig träning och som är väsentliga för denna då de som faktiskt kommer i åtnjutande av tjänsterna är de personer som ägnar sig åt idrott. Vem som är mottagare av tjänsten i formellt hänseende och dennes rättsliga form saknar betydelse vid bedömningen av om tjänsterna ska omfattas av undantaget (

text: , Canterbury Hockey Club och Canterbury Ladies Hockey Club, punkterna 31-32 ).

text: Artikel 132.1 m i mervärdesskattedirektivet omfattar idrottslig och fysisk träning i allmänhet. Med beaktande av denna ordalydelse är inte syftet med bestämmelsen att endast vissa slag av idrott ska omfattas av undantaget. På samma sätt krävs inte heller att idrottsverksamheten ska utövas på en bestämd nivå, till exempel på professionell nivå. Inte heller krävs det att idrottsverksamheten i fråga utövas på ett bestämt sätt, d.v.s. regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar, under förutsättning att utövandet av denna verksamhet inte är att beteckna som ren rekreation eller nöje (

text: Zamberk punkterna 21-22,

text: Bridport and West Dorset Golf Club Limited punkt 19 och

text: The English Bridge Union punkterna 24-25 ).

text: Begreppet utnyttjande av sportanläggningar har samband med sport- eller idrottsutövning och ska i görligaste mån kvalificeras utifrån en samlad bedömning. Möjligheten att tillämpa en reducerad skattesats syftar i huvudsak till att främja utövandet av sportaktiviteter och göra dessa mer tillgängliga för enskilda. Begreppet ska förstås så att det omfattar rätten att använda anläggningar avsedda för att bedriva idrottslig eller fysisk träning, och anläggningarnas användning i detta syfte (

text: Baštová punkterna 63–65,

text: The Escape Center punkterna 21 och 23).

text: Den omständigheten att det tävlas i en viss aktivitet är inte tillräckligt för att denna aktivitet ska anses utgöra en idrott, när ett icke försumbart fysiskt element saknas hos denna aktivitet. En aktivitet som utmärks av ett fysiskt element som är försumbart, omfattas inte av begreppet idrott (

text: , The English Bridge Union , punkterna 25 och 27-29).

text: 1.3.2 3.3.2 Högsta förvaltningsdomstolen

text: Entréavgift till sportanläggning

text: Anläggningar för lek, sport och rörelse som endast riktar sig till barn och ungdomar (s.k. lekland eller lek- och multisportanläggningar) har prövats i två mål. Anläggningarna hade ett stort antal stationer där olika fysiska aktiviteter kunde utövas. Enbart det förhållandet att besökarna på anläggningen ägnar sig åt fysisk aktivitet är inte tillräckligt för att den reducerade skattesatsen för idrottstjänster ska vara tillämplig. De aktiviteter som anläggningarna var inrättade för kunde huvudsakligen karaktäriseras som nöje, förströelse och lek snarare än som idrottslig eller fysisk träning. Entréavgiften ansågs därför inte utgöra ersättning för att besökaren gavs möjlighet att utöva idrottslig verksamhet (

text: RÅ 2009 not. 145

text: och

text: HFD 2019 not. 32

text: Entréavgift till en s.k. trampolinanläggning ansågs utgöra ersättning för att besökaren gavs möjlighet att utöva idrottslig verksamhet. Det var fråga om en anläggning med olika stationer där det vid samtliga bedrevs fysisk träning eller andra fysiska aktiviteter och i stort sett samtliga stationer var bemannande med en instruktör. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att anläggningen till sin karaktär huvudsakligen präglades av att ge besökarna möjlighet att använda anläggningen för att utöva sport och fysisk träning (

text: HFD 2017 not. 9

text: Ett bolags paintballanläggning ansågs huvudsakligen präglad av att ge besökarna möjlighet att utöva idrott eller fysisk träning. Den omständigheten att det kunde förekomma att anläggningen också besöktes i nöjessyfte saknade betydelse. Paintball är en fysisk aktivitet med ett uttalat prestations- och tävlingsmoment. Paintballanläggningen bestod av sammanlagt fem banor som är avsedda för paintballspel både på tävlings-, nybörjar- och amatörnivå. Den huvudsakliga delen i bolagets paketerbjudanden utgjordes av utnyttjande av anläggningen där det också ingick instruktör eller spelledare. Paketerbjudandena skulle därför ses som ett enda tillhandahållande som i sin helhet omfattades av den reducerade skattesatsen för idrott (

text: HFD 2018 not. 34

text: Undervisning, träning och instruktion m.m.

text: Ett aktiebolag tillhandahöll ett åtagande att genom en viss anställd golfinstruktör vid behov tillhandahålla golflektioner till bland annat en golfklubb. Golfklubben tillhandahöll i sin tur med självständig prissättning golflektioner, som utfördes av aktiebolagets golfinstruktör, till klubbens medlemmar och till icke-medlemmar. Aktiebolagets tillhandahållande till golfklubben ansågs inte avse en tjänst som gav någon möjlighet att utöva idrottslig verksamhet (

text: RÅ 2005 ref. 11

text: Det förhållandet att idrottstjänster tillhandahölls till en arbetsgivare för att användas av de anställda medförde inte att någon annan skattesats än 6 procent skulle tas ut på tillhandahållandet. De aktuella tjänsterna gav de anställda rätt att få personlig fysisk träning vid ett visst antal tillfällen (

text: RÅ 2007 ref. 39

text: Övningar för barn i åldrarna tre månader till fyra år i simbassäng bedömdes inte som idrott. Det huvudsakliga syftet med övningarna var att barnen skulle få olika slags vattenvana och utveckla sina motoriska förutsättningar för att lära sig simma (

text: HFD 2012 ref. 71

text: Simundervisning för funktionshindrade barn upp till tolv års ålder bedömdes som idrott. Det huvudsakliga syftet med kursen var att lära deltagarna att simma självständigt (

text: HFD 2014 not. 71

text: Övningar enligt Feldenkraismetoden omfattades inte av den lägre skattesatsen för idrott. Huvudsyftet med behandlingen var att deltagarna ska öva upp sin förmåga att mentalt kunna påverka sina rörelsemönster. Övningarna bedrevs inte på någon sportanläggning. Trots att rörelserna kunde innebära träning av kroppen kunde det inte anses utgöra idrottslig verksamhet (

text: HFD 2015 not. 43

text: En internetbaserad tränartjänst utgjorde inte en sådan tjänst inom idrottsområdet som avses i

text: 3 kap. 11 a §

text: ML. Tjänsten tillhandahölls i huvudsak före och efter själva träningstillfällena och kunderna kunde utföra träningen där de så önskade (

text: HFD 2019 ref. 37

text: Tillträde till idrottsligt evenemang

text: Tillträde till visning i efterhand av oredigerade inspelningar av föreställningar, t.ex. konserter, teater- eller operaföreställningar, omfattades av skattesatsen 6 procent. Av bestämmelsens ordalydelse kunde inte utläsas något om i vilken form eller på vilken plats som publiken skulle ta del av en föreställning för att den skulle omfattas av den reducerade skattesatsen. Av de förarbetsuttalanden som gjordes i samband med att biografföreställningar togs bort från tillämpningsområdet (se

text: prop. 2015/16:1, s. 321

text: f.), framgick att avsikten varit att vissa föreställningar skulle omfattas av den reducerade skattesatsen oavsett om publiken tog del av dem på den plats där de äger rum eller på en annan plats genom projicering på en bioduk. Avgörande skulle i stället vara föreställningens innehåll (

text: HFD 2018 ref. 77

text: 4 Bedömning

text: 1.4 4.1 Tillfälle att utöva idrottslig verksamhet

text: Omsättning av en tjänst som innebär att en person ges tillfälle att utöva idrottslig verksamhet omfattas antingen av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Med idrottslig verksamhet avses en aktivitet i form av idrott eller fysisk träning. Tjänsten ska innebära att en person ges möjlighet utöva idrott eller fysisk träning genom utnyttjande av en särskild lokal eller anläggning avsedd för en sådan aktivitet (idrottsanläggning) , eller genom ett direkt ledande, utbildande, instruerande eller tränande (direkt ledande) av personen i en sådan aktivitet.

text: Vem som är köpare av tjänsten saknar betydelse. Det finns inte något krav på att en tjänst ska omsättas direkt till utövaren för att den ska kunna omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Köparen kan till exempel vara en arbetsgivare som betalar för att de anställda ska ges tillfälle att utöva idrott eller fysisk träning.

text: En idrottsanläggning har särskilda anordningar eller särskild inredning som är avsedd för utövande av idrott eller fysisk träning. Skatteverket anser att särskilda lokaler eller anläggningar med simulatorer kan utgöra idrottsanläggningar. Det gäller under förutsättning att den fysiska aktivitet som utövas med hjälp av simulatorn kan anses motsvara någon tränings- eller tävlingsaktivitet som utövas utan simulator och som utgör idrott eller fysisk träning. Det innebär aktiviteten med simulatorn ska ge en motsvarande fysisk ansträngning genom motsvarande prestationsmoment. Aktiviteten kan bestå av användning av verkliga redskap eller utrustning i en verklighetstrogen simulerad miljö.

text: Tjänster som innebär ett direkt ledande av en eller flera personer i en idrott eller i fysisk träning omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent oavsett var aktiviteten äger rum. Skatteverket anser att det krävs att tillhandahållandet innebär att en ledare, tränare, lärare eller instruktör (ledare) fortlöpande bidrar till utövarens fysiska prestation i direkt samband med utövandet av aktiviteten. Sådana tjänster kan även tillhandahållas genom realtidskommunikation mellan arrangören och utövare via internet. Exempel på sådana aktiviteter är olika former av träningspass där arrangören leder och lämnar instruktioner till en eller flera utövare i realtid via internet. Utövarna kan i sådant fall finnas var som helst.

text: Att endast tillhandahålla instruktioner om utövandet av idrotten eller den fysiska träningen före eller efter idrotts- eller träningstillfället är inte en tjänst som innebär ett direkt ledande av utövarna av en sådan aktivitet. Helt teoretiska genomgångar av utövande av aktivitet och elektroniska tjänster med förinspelade eller automatiserade instruktioner för en aktivitet är inte heller sådana tjänster. Tillhandahållanden av sådana tjänster omfattas därför inte i sig av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent utan omfattas normalt av skattesatsen 25 procent.

text: Uthyrning av personal i form av t.ex. en tränare, är inte en tjänst som i sig ger en person möjlighet att utöva idrott eller fysisk träning genom utnyttjande av en idrottsanläggning eller genom ett direkt ledande av personen i en sådan aktivitet. Om ett företag t.ex. endast tillhandahåller en tränare till ett gymföretag, där tränaren ska träna gymföretagets kunder i gymföretagets träningslokaler och i gymföretagets namn, är det fråga om uthyrning av personal i form av en tränare till gymföretaget. En sådan tjänst omfattas inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent utan omfattas av skattesatsen 25 procent.

text: Enbart uthyrning av utrustning för en idrott eller fysisk träning är inte i sig en tjänst som ger en person tillfälle att utöva idrott eller fysisk träning. Tjänsten omfattas därför inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent utan omfattas av skattesatsen 25 procent.

text: 1.4.1 4.1.1 Det huvudsakliga syftet ska vara att utöva idrott eller fysisk träning

text: En aktivitet omfattas av undantaget eller av skattesatsen 6 procent om det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utöva idrott eller fysisk träning. Det är den genomsnittlige utövarens syfte med en aktivitet som har betydelse och inte den enskilda utövarens syfte.

text: En grundläggande förutsättning är att aktiviteten kräver en fysisk ansträngning som inte är försumbar. Skatteverket anser att brädspel, kortspel, tärningsspel, tv-spel, arkadspel, flipperspel, och spel på en dator inkluderat så kallad e-sport är exempel på aktiviteter där den fysiska ansträngningen för den genomsnittlige utövaren är försumbar.

text: Utövaren av aktiviteten måste vara en människa, men utövandet kan ske tillsammans med ett djur, som ett ekipage. Agility är ett exempel på idrott eller fysisk träning där en hund och en människa utövar aktiviteten tillsammans som ett ekipage. Vid hundkapplöpning är det däremot endast hunden som springer. Hundkapplöpning omfattas därför inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Tillhandahållanden som endast avser träning av djur omfattas inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent, även om träningen av djuret utförs av en människa.

text: Bedömning av det huvudsakliga syftet med en aktivitet

text: En helhetsbedömning måste göras utifrån samtliga omständigheter i det enskilda fallet för att avgöra om det huvudsakliga syftet med en viss aktivitet för den genomsnittlige utövaren är att få utöva idrott eller fysisk träning.

text: Följande är exempel på omständigheter som talar för att det är fråga om en aktivitet där det huvudsakliga syftet är att utöva idrott eller fysisk träning.

text: Aktiviteten innebär för en genomsnittlig utövare en tydlig fysisk ansträngning som tränar kroppens styrka, kondition eller smidighet (rörlighet, balans eller koordination) eller en kombination av dessa förmågor

text: Aktiviteten har tydliga fysiska prestationsmoment

text: Exempel på aktiviteter som har tydliga fysiska prestationsmoment är olika former av tränande och tävlande där fysiska prestationsmoment poängsätts, mäts eller bedöms utifrån särskilda regler. Anordningar, inredning eller utrustning på en särskild anläggning kan vara utformade så att de innebär olika nivåer av fysisk ansträngning för en utövare och på det sättet kan aktiviteten ha tydliga prestationsmoment. Tydliga fysiska prestationsmoment förekommer normalt också vid fysiska aktiviteter som utövas med fortlöpande hjälp av en ledares instruktioner som utgår från ett program, schema eller liknande.

text: Det finns inte något krav på att den enskilda aktiviteten ska utövas på en bestämd nivå, t.ex. på professionell nivå, för att den ska kunna utgöra idrott eller fysisk träning. Det krävs inte heller att den utövas på ett bestämt sätt, d.v.s. regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar. Även oorganiserad och osystematisk verksamhet och aktiviteter som inte syftar till deltagande i tävlingar kan alltså utgöra idrott eller fysisk träning. Att det överhuvudtaget är möjligt att utöva en viss sorts fysisk aktivitet på professionell nivå, regelbundet och i organiserad form och i syfte att delta i tävlingar, är visserligen omständigheter som talar för att en enskild aktivitet ska bedömas som idrott eller fysisk träning, men är alltså inte avgörande för bedömningen av aktiviteten.

text: Om det huvudsakliga syftet med en fysisk aktivitet är något annat än att utöva idrott eller fysisk träning så är det inte fråga om idrott eller fysisk träning. Så är fallet om aktiviteten huvudsakligen präglas av t.ex. lek, nöje eller avkoppling.

text: Aktiviteter som ingår i medlemsförbund till Riksidrottsförbundet

text: Riksidrottsförbundet består av ett antal medlemsförbund som huvudsakligen är organiserade utifrån olika idrotter. Dessa aktiviteter kräver normalt en tydlig fysisk ansträngning som tränar utövarens styrka, kondition, smidighet, eller en kombination av dessa förmågor. Aktiviteterna har normalt tydliga prestationsmoment. De kan vanligen utövas på många olika nivåer. De utövas som regel i särskilda lokaler eller på särskilda anläggningar som är avsedda för aktiviteterna eller med ledare som bidrar till utövarens fysiska prestation.

text: Skatteverket anser mot den bakgrunden att sådana aktiviteter som ingår i ett medlemsförbund ska presumeras utgöra idrott eller fysisk träning. En förutsättning för denna presumtion är att aktiviteten utövas på det sätt som medlemsförbundet i fråga har angett för den specifika idrottsgrenen. Detsamma gäller för aktiviteter som ingår i ett förbund som varit medlem i Riksidrottsförbundet, om det uteslutits enbart på grund av att förbundet inte längre uppfyller kraven på antal föreningar eller medlemmar.

text: 1.4.2 4.1.2 Annat huvudsakligt syfte - lek, nöje, avkoppling m.m.

text: Omständigheterna under vilka en viss sorts fysisk aktivitet utövas har betydelse för bedömningen av vad som är det huvudsakliga syftet med aktiviteten för en genomsnittlig utövare. En viss sorts fysisk aktivitet som under vissa omständigheter anses utgöra idrott eller fysisk träning, kan därför under andra omständigheter huvudsakligen präglas av t.ex. lek, nöje eller avkoppling eller ha något annat huvudsakligt syfte än att utöva idrott eller fysisk träning. Nedan ges exempel på fysiska aktiviteter som har ett annat huvudsakligt syfte än att utöva idrott eller fysisk träning.

text: Den finns fysiska aktiviteter som huvudsakligen präglas av lek som utövas i särskilda anläggningar. Sådana anläggningar riktar sig normalt endast till barn. Det är anläggningar där besökarna utövar fysiska aktiviteter med hjälp av många olika anordningar och utrustningar som kan användas för fri lek, t.ex. klätterställningar, klätterväggar, lianer, rutschkanor, repstegar, gungor, skumgummimattor, studsmattor, cykelbanor för trehjulingar, och banor eller planer med utrustning för olika bollsporter.

text: Det förekommer att olika fysiska aktiviteter utövas i eller på lokaler eller anläggningar som huvudsakligen är inrättade för nöjen och avkoppling, t.ex. barer, restauranger, spelhallar och andra liknande inrättningar. Aktiviteterna utövas fritt utan ledare som fortlöpande bidrar till utövarens fysiska prestation i direkt samband med utövandet. Ytor med anordningar, inredning eller utrustning för aktiviteterna är integrerade med de övriga ytorna som är inrättade för t.ex. servering, avkoppling, tv-tittande, hasardspel eller dataspel. Även de besökare som t.ex. endast blir serverade har därför normalt tillgång till samma ytor som de som utövar aktiviteten. Aktiviteterna kan bara utövas då även servering, avkoppling eller nöjen erbjuds i lokalerna eller på anläggningarna.

text: Skatteverket anser att fysiska aktiviteter som utövas i eller på lokaler eller anläggningar som huvudsakligen är inrättade för nöje och avkoppling, har karaktär av nöje. Det gäller även om aktiviteten skulle kunna utövas i enlighet med regler som ett idrottsförbund har angett för aktiviteten. Exempel på sådana aktiviteter är dart, biljard, shuffleboard, eller bordtennis på t.ex. en restaurang eller en bar, användande av idrottssimulatorer på spelhallar, gokart eller femkamp på nöjesparker och dans på diskotek, nattklubbar, dansrestauranger och folkparker.

text: Det finns fysiska aktiviteter som leds av en arrangör och som innebär att deltagaren transporterar sig genom att t.ex. promenera, cykla, paddla, eller rida. Aktiviteten sker inte på någon idrottsanläggning och den som leder aktiviteten bidrar inte fortlöpande till deltagarnas fysiska prestation. Sådana aktiviteter består vanligtvis av att ledaren huvudsakligen visar vilken väg deltagarna ska ta och visar eller informerar om kultur eller natur. Exempel på sådana aktiviteter kan vara arrangerade naturvandringar, stadsvandringar, ridturer, cykelturer och kanotturer. Skatteverket anser att sådana aktiviteter huvudsakligen har karaktär av avkoppling eller nöje.

text: Lärarledda kurser och utbildningar i utövandet av idrott eller fysisk träning inkluderar ofta helt teoretiska moment för deltagaren. Om en sådan kurs eller utbildning syftar till att deltagaren ska lära sig att eller bli bättre på att utöva en idrott eller fysisk träning ska de teoretiska momenten anses underordnade de fysiska momenten. De teoretiska momenten utgör då bara ett medel för att deltagaren på bästa sätt ska få utöva idrotten eller den fysiska träningen. Det huvudsakliga syftet med kursen eller utbildningen är att utöva idrott eller fysisk träning. Olika moment som syftar till att deltagaren ska bli t.ex. instruktör eller tränare i aktiviteten kan däremot inte bara anses vara ett medel för att deltagaren på bästa sätt ska få utöva idrotten eller den fysiska träningen. Det huvudsakliga syftet med en sådan kurs eller utbildning är därför inte att utöva idrott eller fysisk träning. Inte heller kurser och utbildningar som syftar till att deltagaren ska få ett certifikat eller intyg för att hantera en farkost på ett säkert sätt i allmänt luftrum eller i farvatten, har ett sådant huvudsakligt syfte. Detsamma gäller för körkortsutbildningar för t.ex. personbil. Det saknar betydelse att ett sådant certifikat, intyg eller körkort, kan vara en grundläggande förutsättning för att få utöva en viss idrott.

text: 1.5 4.2 Tillträde till idrottsligt evenemang

text: En tjänst som avser tillträde till ett idrottsligt evenemang omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Med begreppet idrottsligt evenemang avses ett särskilt arrangemang med utövande av idrott eller fysisk träning som äger rum vid en viss tidpunkt och som pågår under en begränsad tid på en viss plats.

text: Skatteverket anser att begreppet tillträde innebär att en person ges rätt att närvara på ett evenemang som publik eller som deltagare i utbyte mot t.ex. en biljett eller en tävlingsavgift. På vilket sätt ersättningen lämnas till säljaren har inte någon betydelse.

text: Ett exempel på en omsättning av en tjänst som avser tillträde till idrottsligt evenemang är försäljning av biljetter som ger publiken tillträde till en fotbollsmatch. Ett annat exempel är deltagaravgifter för tävlande i en arrangerad skidtävling eller i en fotbollsturnering.

text: Även tillträde till visning av en utsändning från sådana evenemang kan omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent. Så är fallet om visningen sker inför publik direkt när evenemanget äger rum. Det saknar betydelse om utsändningen är fördröjd av något skäl, t.ex. om den av rättighetsskäl inte får sändas samtidigt som evenemanget genomförs.

text: Om visningen sker inför publik efter att evenemanget har ägt rum krävs att den inspelade filmen av utsändningen av evenemanget inte har bearbetats, redigerats eller klippts. Om filmen har bearbetats, redigerats eller klippts omfattas tillhandahållandet inte av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent utan omfattas av skattesatsen 25 procent.

text: 131 409836-16/111

text: och ställningstagandet Skattesats vid tillträde till visning av idrottsliga evenemang, 2019-05-21, 202 233726-19/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av rättsutvecklingen och i syfte att redogöra för Skatteverkets syn på vad som avses med idrottslig verksamhet och vilka tjänster som innebär att en person ges tillfälle att utöva sådan verksamhet. Det innebär följande ändringar:

text: En omsättning som avser uthyrning av personal i form av t.ex. en tränare kan inte omfattas av undantaget från skatteplikt eller av skattesatsen 6 procent.

text: Exempel på aktiviteter vars huvudsakliga syfte är att utöva idrott eller fysisk träning, finns i Skatteverkets rättsliga vägledning.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2057143

status: gällande

title: Ställningstagandet ”Redovisning av mervärdesskatt under coronakrisen” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet om redovisning av mervärdesskatt under coronakrisen, daterat den 2 april 2020, dnr

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Ställningstagandet behandlar möjligheten att anse coronakrisen som en sådan omständighet som ska vara särskilda skäl för vissa bestämmelser om redovisning av mervärdesskatt. De bestämmelser som avses är kravet på särskilda skäl vid byte till bokslutsmetoden för den som tillämpar faktureringsmetoden samt vid byte till en längre redovisningsperiod inom 24 månader efter begäran om en kortare redovisningsperiod.

text: Med hänsyn till att covid-19 inte längre är en allmänfarlig eller samhällsfarlig sjukdom finns det inte längre någon anledning att tillämpa ställningstagandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2059749

title: Ställningstagandet ”Försäljning av elektroniska tjänster via marknadsplatser och andra förmedlare på Internet, mervärdesskatt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet om försäljning av elektroniska tjänster via marknadsplatser och andra förmedlare på Internet, daterat den 4 december 2014, dnr

text: 131 664810-14/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Det som anges i ställningstagandet framgår av Europeiska kommissionens förklarande anmärkningar om elektroniska tjänster m.m., avsnitt 3. Av denna anledning kan informationen om försäljning av elektroniska tjänster via marknadsplatser och andra förmedlare på Internet framgå direkt av Rättslig vägledning såsom förtydligande. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2060344

title: Ställningstagandet ”Fakturas utseende när bidrag är direkt kopplat till priset på en leverans och bidraget därför ska ingå i beskattningsunderlaget samt köparens avdragsrätt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet ”Fakturas utseende när bidrag är direkt kopplat till priset på en leverans och bidraget därför ska ingå i beskattningsunderlaget samt köparens avdragsrätt”, daterat den 6 juli 2006, dnr

text: 131 416724-06/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Det som anges i ställningstagandet kan ses som förtydliganden och därmed framgå direkt av Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha ställningstagandet kvar.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2063500

title: Beaktansvärda skäl att vid skuldsanering bestämma en kortare betalningsplan än fem år

text: 1 Sammanfattning

text: En långvarig överskuldsättning, utan en längre tids löneutmätning, kan inte ensamt utgöra beaktansvärda skäl för att förkorta betalningsplanen vid beslut om skuldsanering. Det ska i stället i det enskilda fallet finnas ytterligare omständigheter, exempelvis gäldenärens ålder, hälsotillstånd och familjesituation, som visar att gäldenären har ett angeläget behov av en snar lösning på sina ekonomiska problem.

text: 2 Frågeställning

text: En betalningsplan i en skuldsanering ska pågå i fem år om det inte finns beaktansvärda skäl att bestämma en kortare tid. Fråga har nu uppkommit om en långvarig överskuldsättning, utan löneutmätning, kan anses vara beaktansvärda skäl för att bestämma en kortare tid för betalningsplanens längd än fem år.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I beslutet om skuldsanering ska det bestämmas en betalningsplan som anger det belopp gäldenären ska betala, planens längd och när den löper ut samt när och hur gäldenären ska betala (29 § 2 skuldsaneringslag [2016:675]).

text: Betalningsplanens längd ska vara fem år, om det inte finns beaktansvärda skäl att bestämma en kortare tid. (34 § skuldsaneringslag).

text: Regeringen föreslår att det ska vara tillräckligt att det finns beaktansvärda skäl för en kortare betalningsplan än fem år för att Kronofogdemyndigheten ska kunna besluta om en sådan. Genom att sänka kravet på detta sätt bör det åstadkommas både att fler omständigheter kan beaktas vid bestämmandet av betalningsplanens längd och att fler betalningsplaner blir kortare än fem år. I varje enskilt fall bör det göras en avvägning av om det med beaktande av bl.a. gäldenärens levnadssituation och skuldernas ålder finns skäl att besluta om en kortare betalningsplan (

text: prop. 2015/16:125 s. 89

text: I stort sett samtliga gäldenärer som är föremål för skuldsanering lever under ansträngda ekonomiska och sociala förhållanden. Att gäldenären lever under sådana förhållanden utgör därför i sig inte beaktansvärda skäl för att bestämma en kortare tid. Det ska i stället i det enskilda fallet finnas omständigheter som talar för att gäldenären har ett angeläget behov av en snar lösning på sina ekonomiska problem och att det bör göras avsteg från vad som gäller för de flesta. Omständigheter som kan beaktas kan hänföra sig till bl.a. gäldenärens ålder, hälsotillstånd och familjesituation. Det kan t.ex. handla om att det finns en risk för att gäldenärens barn drabbas oskäligt hårt eftersom de utan en kortare plan kommer att behöva leva under knappa ekonomiska förhållanden under en stor del av sin barndom. Även andra ömmande omständigheter rörande gäldenärens livssituation kan i det enskilda fallet beaktas. Det förhållandet att en gäldenär tidigare har påbörjat men inte fullgjort en skuldsanering kan i vissa fall utgöra ett beaktansvärt skäl för att bestämma en kortare betalningsplan. (

text: prop. 2015/16:125 s. 222

text: f.).

text: En grupp som lyfts fram i detta sammanhang är personer som har varit överskuldsatta länge. Samtidigt som det är en tilltalande tanke att korta betalningstiderna särskilt för dem, har det visat sig vara svårt att klarlägga hur lång tid en gäldenär har varit överskuldsatt. Hur lång tid en löneutmätning har pågått kan vara en måttstock, men det finns också gäldenärer som länge kämpat med sin ekonomi utan att hamna i Kronofogdemyndighetens register. För dem kan det bli svårt att visa hur länge de levt under så svåra ekonomiska förhållanden att de bör komma i fråga för en kortare betalningsplan. Osäkerheten i detta avseende kan påverka rättssäkerheten negativt. Det kan också ifrågasättas om gäldenärer som under en tid valt att inte ta itu med sin ekonomi, skulle få en fördelaktigare situation än en person som ser till att ansöka om skuldsanering så snart det är möjligt. Lagstiftningen bör inte innehålla incitament till att avstå från att ansöka. Det anses sammantaget att det inte är lämpligt att särskilt ange att gäldenärer med långvarig skuldsättning bör erbjudas en kortare betalningsplan (

text: SOU 2013:72 s. 203

text: f.).

text: En skuldsanering innebär att en gäldenär får leva under ungefär samma ekonomiska förhållanden som vid en löneutmätning. I domen hänvisar Högsta domstolen till

text: prop. 2015/16:125 s. 223

text: f. och uttalar att därmed innebär en tidigare löneutmätning, åtminstone om den pågått under lång tid, att gäldenären levt under förhållanden som närmast kan jämställas med vad som gäller vid skuldsanering. Om gäldenären dessutom varit överskuldsatt under mycket lång tid bör dessa omständigheter kunna utgöra beaktansvärda skäl för att bestämma en betalningsplan som är kortare än fem år (

text: NJA 2019 s. 43

text: 4 Bedömning

text: Högsta domstolen uttalar i nämnda rättsfall att en längre tids löneutmätning där gäldenären dessutom varit överskuldsatt är beaktansvärda skäl för att bestämma längden på betalningsplanen till fyra år, istället för utgångspunkten fem år. Domen bekräftar även ovan angivna uttalanden i

text: prop. 2015/16:125 s. 222

text: f.

text: Högsta domstolen uttalar att en kortare betalningsplan än fem år kan tillämpas i de fall gäldenärens skuldsanering föregås av en flerårig löneutmätning. Högsta domstolen uttalar sig dock inte om vad som gäller en gäldenär som varit överskuldsatt under lång tid men som inte har haft en långvarig utmätning i sin inkomst.

text: Det finns, enligt gällande lagstiftning, utrymme att i det enskilda fallet medge en kortare avbetalningsplan än fem år om angelägenhetsgraden på något sätt är att anse som förhöjd. Med hänsyn till vad Högsta domstolen uttalat i ovan nämnda avgörande är det Skatteverkets bedömning att enbart en långvarig överskuldsättning, utan löneutmätning, inte ensamt kan utgöra beaktansvärda skäl för att förkorta betalningsplanen. Det måste alltså finnas ytterligare omständigheter som visar att gäldenären har ett angeläget behov av en snar lösning på sina ekonomiska problem för att kortare betalningstid än fem år ska medges. Omständigheter som, tillsammans med överskuldsättning, skulle kunna beaktas vid denna bedömning exemplifieras i förarbetena med bl.a. gäldenärens ålder, hälsotillstånd och familjesituation. I de fall det föreligger en sådan ytterligare omständighet utöver långvarig överskuldsättning bör det kunna leda till en förkortad betalningsplan.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2063753

title: Ställningstagandet ”Skyldighet att betala mervärdesskatt - medverkan av ett svenskt fast etableringsställe” ska inte lägre tillämpas

text: Ställningstagandet ”Skyldighet att betala mervärdesskatt - medverkan av ett svenskt fast etableringsställe” daterat 2011-03-23, dnr

text: 131 171037-11/111

text: ska inte längre tillämpas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-206646-2025

title: Befrielse från tilläggsavgift för trängselskatt när den skattskyldiga har avlidit

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att det finns skäl att befria från tilläggsavgift för trängselskatt om den skattskyldiga har avlidit inom 14 dagar före trängselskattens förfallodag.

text: Utanför tidsramen om 14 dagar bedöms dödsbon på samma sätt som andra skattskyldiga. Skatteverket anser att enbart den omständigheten att dödsboet inte har fått beslutet om trängselskatt, alternativt har fått ett makulerat inbetalningskort, inte i sig medför att det är uppenbart oskäligt att tilläggsavgift tas ut.

text: Det här ställningstagandet ersätter ställningstagandet ”Befrielse från tilläggsavgift för trängselskatt när den skattskyldige avlidit”, den 11 december 2020, dnr

text: . Ställningstagandet innebär en skärpning på så sätt att den omständigheten att dödsboet inte får beslutet om trängselskatt, alternativt får ett makulerat inbetalningskort, inte längre är skäl för befrielse från tilläggsavgift. Redaktionella ändringar har också gjorts.

text: 2 Frågeställning

text: Finns det skäl att befria från tilläggsavgift när trängselskatt inte har betalats i rätt tid och betalningsansvaret har övergått till ett dödsbo?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den som är registrerad som ägare till bilen i vägtrafikregistret är skattskyldig för trängselskatt. Det innebär ett strikt betalningsansvar, oavsett om ägaren har fått skattebeslutet eller inte (8 § lagen [2004:629] om trängselskatt, LTS,

text: prop. 2003/04:145 s. 49

text: och

text: prop. 2007/08:52 s. 17

text: Vid dödsfall övergår den avlidnas skulder till dödsboet. Bestämmelser om ansvar för skulderna finns i

text: ärvdabalken (1958:637)

text: Om trängselskatt inte betalas i rätt tid tas en tilläggsavgift ut. Skatteverket får besluta att befria från tilläggsavgiften, helt eller delvis, om det framstår som uppenbart oskäligt att ta ut avgiften (14 och 18 §§ LTS).

text: Möjligheten att befria från tilläggsavgift bör användas restriktivt och främst i situationer där bilens ägare har blivit betalningsskyldig utan egen förskyllan och rimligen inte kunnat förhindra att skattskyldighet uppstått (

text: prop. 2003/04:145 s. 112

text: 4 Bedömning

text: Begreppet uppenbart oskäligt innebär att befrielse från tilläggsavgift ska ges mycket restriktivt, vilket medför att sådan befrielse endast bör ges i undantagsfall. Förarbetena till lagen innehåller inga exempel på när det kan finnas skäl att befria från tilläggsavgift. De exempel som finns rör själva trängselskatten i situationer där bilens ägare har blivit betalningsskyldig utan möjlighet att påverka att skattskyldighet har uppstått. Det framgår dock tydligt av såväl lydelsen i 18 § LTS som av dess förarbeten att lagstiftaren har avsett att befrielse från tilläggsavgift också ska kunna ges, om än med samma återhållsamhet som vid befrielse av trängselskatt.

text: Bilens ägare har ett strikt betalningsansvar som innebär en skyldighet att betala trängselskatten oavsett om bilägaren har nåtts av skattebeslutet eller inte. Det saknar därför betydelse om beslutet har gått i retur till Transportstyrelsen eller om beslutet inte har skickats ut från Transportstyrelsen. Om bilägaren inte nås av beslutet finns andra sätt för att få reda på om trängselskatt ska betalas och hur.

text: Om den som är skattskyldig för trängselskatt avlider innan skatten är betald övergår betalningsansvaret till dödsboet. Infaller dödsfallet i nära anslutning till förfallodagen kan det vara svårt för dödsboet att hinna agera i tid. Om tilläggsavgift tas ut vid sen betalning i sådana fall kan dödsboet anses ha blivit betalningsskyldigt för tilläggsavgiften utan egen förskyllan.

text: Det är rimligt att ge dödsbon ett visst rådrum efter dödsfallet för att hinna vidta nödvändiga åtgärder för att kunna betala trängselskatten. Skatteverket anser att 14 dagar är skälig tid för ett dödsbo att inhämta information om och betala trängselskatten. Mot den bakgrunden anser Skatteverket att det är uppenbart oskäligt att ta ut tilläggsavgift om den skattskyldiga har avlidit inom 14 dagar före trängselskattens förfallodag och betalningsskyldigheten har övergått till dödsboet. Detta oavsett anledningen till att betalningen av trängselskatten har försenats.

text: Utanför tidsramen om 14 dagar bedöms dödsbon på samma sätt som andra skattskyldiga. Det strikta betalningsansvaret gäller även dödsbon och befrielsegrunden ska därför tillämpas lika restriktivt. Skatteverket anser att enbart den omständigheten att dödsboet inte har fått beslutet om trängselskatt, alternativt har fått ett makulerat inbetalningskort, inte i sig medför att det är uppenbart oskäligt att tilläggsavgift tas ut (jfr KRSU 2024-12-02, mål nr 1654– 1655-24).

text: 5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2066962

title: Ställningstagandet ”Begreppet ”nära anslutning till” vid varuleveranser till beskickningar, konsulat och väpnade styrkor” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet om begreppet ”nära anslutning till” vid varuleveranser till beskickningar, konsulat och väpnade styrkor, daterat den 6 juli 2006, dnr

text: 131 416643-06/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Ställningstagandet klargör framförallt att med nära anslutning i 14 c § andra stycket mervärdesskatteförordningen får förstås att transporten ut ur landet ska ske inom rimlig tid. Vidare anges att eftersom bestämmelsen införts för att upprätthålla destinationsprincipen kan undantaget inte tillämpas om konsumtion av varan äger rum i Sverige innan transporten ut ur landet påbörjas. Detta kan ses som sådan information som endast är ett förtydligande. Informationen kan därför framgå direkt av Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-2068014

title: Hur beskattas utdelning för en fysisk person som tagit emot en utdelningskupong i gåva avseende en kvalificerad andel och hur behandlas gränsbelopp och sparat utdelningsutrymme hos den som äger andelen?

text: 1 Sammanfattning

text: Den som har gett bort rätten till utdelning på kvalificerade andelar genom ett förfarande där utdelningskuponger har lämnats som gåva beskattas inte för lämnad utdelning som tillfaller gåvomottagaren med stöd i de aktuella utdelningskupongerna. Om mottagaren av utdelningen är en fysisk person så beskattas denna i inkomstslaget tjänst enligt bestämmelserna i

text: 57 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Detta gäller enligt Skatteverket oavsett om mottagaren av utdelningen är närstående till andelsägaren eller inte.

text: Rätten att tillgodoräkna sig årets gränsbelopp tillfaller den som äger andelarna vid årets ingång. Det gränsbelopp som belöper på sådana andelar där utdelningen tillfaller en gåvomottagare ska inte tas i anspråk. Gränsbeloppet kvarstår istället intakt för sådana andelar.

text: Om ägaren vid samma utdelningstillfälle tar emot utdelning på andra andelar av samma slag och sort än sådana där utdelningskuponger har avskilts genom gåva så gäller att gränsbeloppet på sådana andelar tas i anspråk helt eller delvis. Det innebär att ägaren omedelbart efter utdelningen kommer att inneha andelar av samma slag och sort, men där det sparade utdelningsutrymmet skiljer sig åt.

text: Enligt Skatteverket ska sparat utdelningsutrymme och gränsbelopp fördelas lika mellan andelar av samma slag och sort. Detta bör enligt Skatteverket ske senast i samband med en efterföljande händelse där gränsbeloppet eller det sparade utdelningsutrymmet tas i anspråk eller ska fördelas om på ett annat antal andelar, såsom vid t.ex. en efterföljande split, ny- eller fondemission, avyttring, benefik överlåtelse, utdelning, förvärv eller vid tidpunkten för beräkningen av årets gränsbelopp nästföljande år.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om utdelning som en fysisk person mottar på en utdelningskupong som erhållits i gåva alltid ska beskattas i inkomstslaget tjänst om det avser utdelning på en andel som samtidigt är kvalificerad hos andelsinnehavaren.

text: Skatteverket har även fått frågor om hur sparat utdelningsutrymme ska beräknas på kvalificerade andelar i samband med att utdelning lämnas till innehavare av utdelningskuponger som mottagit dessa i gåva.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Utdelning ska tas upp som intäkt det beskattningsår då den kan disponeras (41 kap. 8 § och 42 kap. 1 § IL). Av

text: 42 kap. 12 §

text: IL framgår att utdelning ska tas upp av den som har rätt till utdelningen när den kan disponeras.

text: I

text: 57 kap.

text: IL finns särskilda regler om beskattning av utdelning och kapitalvinst på kvalificerade andelar. En fysisk person ska ta upp utdelning och kapitalvinst på kvalificerade andelar i den omfattning som anges i 20–22 §§ i inkomstslaget tjänst i stället för i inkomstslaget kapital (

text: 57 kap. 2 §

text: IL).

text: Gränsbelopp beräknas för kvalificerade andelar och är summan av årets gränsbelopp, och sparat utdelningsutrymme uppräknat med statslåneräntan ökad med tre procentenheter (

text: 57 kap. 10 § första stycket

text: IL).

text: Årets gränsbelopp är ett belopp som motsvarar två och tre fjärdedels inkomstbasbelopp fördelat med lika belopp på andelarna i företaget, eller summan av underlaget för årets gränsbelopp multiplicerat med statslåneräntan ökad med nio procentenheter, och för andelar i fåmansföretag eller företag som avses i 6 § lönebaserat utrymme enligt 16–19 a §§ (57 kap. 11 § första stycket). Av tredje stycket framgår att årets gränsbelopp beräknas vid årets ingång och tillgodoräknas den som äger andelen vid denna tidpunkt.

text: Underlaget för årets gränsbelopp är det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen hade avyttrats vid årets ingång (

text: 57 kap. 12 §

text: IL).

text: Om utdelningen understiger gränsbeloppet, ska skillnaden (sparat utdelningsutrymme) föras vidare till nästa beskattningsår. Sparat utdelningsutrymme utgör dock gränsbelopp enligt 20 § om ytterligare utdelning sker under beskattningsåret. Lämnar företaget inte någon utdelning, ska hela gränsbeloppet föras vidare som sparat utdelningsutrymme (se

text: 57 kap. 13 §

text: IL).

text: Utdelning på en kvalificerad andel ska tas upp i inkomstslaget tjänst till den del den överstiger gränsbeloppet. Utdelning upp till gränsbeloppet ska tas upp till två tredjedelar i inkomstslaget kapital (

text: 57 kap. 20 §

text: IL).

text: 3.1 Praxis

text: I

text: RÅ 2009 ref. 68

text: beskattades inte andelsägaren i ett fåmansföretag för bortgiven rätt till aktieutdelning. Utdelningen skulle heller inte beaktas vid beräkningen av det sparade utdelningsutrymmet. Av motiveringen kan utläsas att enligt

text: 57 kap. 2 § första stycket

text: IL ska utdelning och kapitalvinst på kvalificerade andelar hos fysiska personer i den omfattning som anges i kapitlets 20-22 §§ tas upp i inkomstslaget tjänst i stället för i inkomstslaget kapital. Av bestämmelsens ordalydelse och inriktning följer att regelverket i

text: 57 kap.

text: IL endast omfattar utdelningar och kapitalvinster som ska beskattas hos innehavaren av den kvalificerade andelen. Om en andelsägare inte ska beskattas för den bortgivna utdelningen ska den inte heller beaktas vid beräkningen av det sparade utdelningsutrymmet (se

text: RÅ 2009 ref. 68

text: Av

text: HFD 2011 ref. 24

text: framgår att gåvomottagarna ska beskattas för utdelning i inkomstslaget tjänst enligt reglerna i

text: 57 kap.

text: IL när rätt till utdelning på kvalificerade andelar lämnats i gåva till två barn. Bedömningen har inte påverkats av att de inte äger aktierna. Rätten att tillgodoräkna sig årets gränsbelopp tillskrivs den som äger aktierna vid årets ingång. Det betyder att aktieägaren ska tillgodoräknas årets gränsbelopp och att barnen ska ta upp den utdelning som de ska beskattas för i inkomstslaget tjänst i sin helhet.

text: I

text: RÅ 1999 ref. 70

text: har genomsnittsmetoden ansetts tillämplig när det gäller att bestämma hur stor del av det sparade utdelningsutrymmet som får avräknas vid en delavyttring. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen får tolkningen av den i målet aktuella bestämmelsen göras med utgångspunkt i 3:12-reglernas allmänna uppbyggnad och syfte och med beaktande av de olika situationer där frågan om fördelningen av sparad utdelning på olika delar av ett aktieinnehav kan uppkomma. Det gäller enligt Högsta förvaltningsdomstolen då inte bara beträffande realisationsvinst utan även i fråga om utdelning. Med hänsyn till reglernas komplexitet kan det enligt Högsta förvaltningsdomstolen också finnas särskild anledning att beakta praktiska aspekter. Av domskälen kan vidare utläsas att ”[b]eräkningen i 3:12-systemet bygger i allt väsentligt på den genomsnittsmetod som tillämpas vid realisationsvinstbeskattningen. Det framstår därför som naturligt att anknyta till denna också när det gäller att bestämma hur stor del av en skattskyldigs sparade utdelning som får avräknas vid en delavyttring. Detta synes också vara det alternativ som är minst komplicerat vid den praktiska hanteringen.” Högsta förvaltningsdomstolen fann att avräkning vid delförsäljning bör ske med den del av den sparade utdelningen som motsvarar den avyttrande andelen av de innehavda aktierna.

text: 4 Bedömning

text: Om en fysisk person tar emot utdelning på utdelningskuponger som avskilts från andelen genom ett gåvoförfarande där andelen är kvalificerad hos ägaren (annan fysisk person) så beskattas mottagaren av utdelningen i inkomstslaget tjänst enligt reglerna i

text: 57 kap.

text: IL (se

text: HFD 2011 ref. 24

text: ). Enligt Skatteverket gäller detta oavsett om den som tar emot utdelningen är närstående eller inte till den som äger de kvalificerade andelarna.

text: Av

text: RÅ 2009 ref. 68

text: framgår att om en andelsägare inte ska beskattas för den bortgivna utdelningen, ska utdelningen inte heller beaktas vid beräkningen av det sparade utdelningsutrymmet. Enligt Skatteverket innebär det att det sparade utdelningsutrymmet som fördelats på dessa andelar kommer att kvarstå.

text: Av

text: RÅ 1999 ref. 70

text: följer att sparat utdelningsutrymme ska fördelas på samtliga andelar av samma slag och sort som den skattskyldige äger i företaget vid exempelvis en utdelning. Om det t.ex. sker en split, en fond- eller nyemission, eller ett förvärv under beskattningsåret så gäller att gränsbeloppet eller det sparade utdelningsutrymmet på motsvarande sätt ska fördelas på samtliga andelar av samma slag och sort, dvs. även på de förvärvade andelarna. Detta innebär t.ex. att andelar av samma slag och sort kan hanteras på en och samma K10-blankett, under förutsättning att vissa av dessa inte är särskilt kvalificerade andelar.

text: Om en andelsägare som överlåtit rätten till utdelning på ett antal andelar även innehar andra andelar av samma slag och sort, på vilka utdelning erhållits, så innebär det att gränsbeloppet på sådana andelar där utdelning erhållits kommer att förbrukas helt eller delvis, medan utrymmet kvarstår intakt på sådana där utdelningskuponger avskilts och lämnats i gåva. Detta innebär att gränsbeloppet eller det sparade utdelningsutrymmet kommer att skilja sig mellan sådana andelar där rätten till utdelning överlåtits och sådana andelar där utdelningsrätten inte överlåtits. Detta är enligt Skatteverket inte förenligt med den princip som slogs fast i

text: RÅ 1999 ref. 70

text: . På motsvarande sätt som gäller vid t.ex. en split, fond- eller nyemission gäller enligt Skatteverket att sparat utdelningsutrymme eller gränsbeloppet ska fördelas på samtliga andelar av samma slag och sort. Detta bör enligt Skatteverket ske senast i samband med en efterföljande händelse där gränsbeloppet eller det sparade utdelningsutrymmet tas i anspråk eller ska fördelas om på ett annat antal andelar, såsom vid t.ex. en efterföljande split, ny- eller fondemission, avyttring, benefik överlåtelse, utdelning, förvärv eller vid tidpunkten för beräkningen av årets gränsbelopp nästföljande år. Det som sägs om avyttring innefattar även bl.a. delavyttring, inlösen, andelsbyte och partiell fission.

text: Exempel:

text: A äger 100 kvalificerade andelar i fåmansföretaget AB A. A har ett gränsbelopp om 100 000 kr eller 1 000 kr per andel. A har genom ett gåvoförfarande avskilt utdelningskuponger till sitt barn B avseende utdelning på 50 andelar. Därefter lämnas utdelning med 2 000 kr per andel. Någon ytterligare utdelning lämnas inte under beskattningsåret.

text: B beskattas för utdelning i inkomstslaget tjänst om 100 000 kr (50 x 2 000).

text: Gränsbeloppet är enligt Skatteverket individualiserat per andel. Det medför att A, vid beräkning av den utdelning som ska tas upp till beskattning i inkomstslagen kapital respektive tjänst, inte får ta i anspråk det gränsbelopp som belöper på de andelar där utdelningsrätten givits bort till B. A beskattas därför i inkomstslaget kapital till 2/3 av utdelningen om 50 000 kr (50 x 1 000) och i inkomstslaget tjänst med 50 000 kr.

text: Efter mottagen utdelning så har A ett kvarstående sparat utdelningsutrymme om 50 000 kr belöpande på de 50 andelar där utdelningskuponger lämnats som gåva, och 0 kr på de övriga 50 andelarna. I samband med att A beräknar årets gränsbelopp efterföljande beskattningsår så räknas 50 000 kr upp med statslåneräntan plus 3 procentenheter och fördelas på A:s 100 andelar.