identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 279907-09/111

title: Årsredovisning i mindre aktiebolag och förvärvade immateriella anläggningstillgångar

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverkets bedömning är att vid tillämpning av

text: BFNAR 2008:1

text: , Årsredovisning i mindre aktiebolag, ska förvärvade immateriella anläggningstillgångar redovisas som tillgång, om det är förenligt med

text: 4 kap. 2 § årsredovisningslagen

text: (ÅRL).

text: Vid beskattningen ska förvärvade immateriella rättigheter behandlas som inventarier och dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Bestämmelserna om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde eller ekonomisk livslängd på högst tre år, gäller inte för sådana rättigheter. Detta kan leda till en skillnad mellan inventariernas redovisade respektive skattemässiga värde i de fall då förvärvade immateriella rättigheter inte får redovisas som tillgång enligt ÅRL. Det kan i sin tur medföra att rätten till räkenskapsenlig avskrivning förloras. Skatteverket har närmare behandlat frågor kring detta i sitt ställningstagande Avdrag för datorprogram, 2007-03-20, dnr

text: 131 192491-07/111

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om det i

text: BFNAR 2008:1

text: , Årsredovisning i mindre aktiebolag, föreligger valfrihet mellan att aktivera eller direkt kostnadsföra förvärvade immateriella anläggningstillgångar. Frågan har sin grund i att enligt

text: 4 kap. 2 §

text: ÅRL får (valfrihet) vissa immateriella anläggningstillgångar tas upp som tillgång under vissa villkor. Dessutom anges det i kommentarerna till punkt 10.3 i

text: BFNAR 2008:1

text: att en förvärvad immateriell anläggningstillgång "får" redovisas som en tillgång.

text: Fråga har också uppkommit om vad som gäller vid beskattningen i detta sammanhang.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Redovisningen

text: Enligt

text: 4 kap. 2 § första stycket

text: ÅRL får utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten som är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år tas upp som immateriell anläggningstillgång. Detsamma gäller utgifter för koncessioner, patent, licenser och liknande rättigheter. Enligt författningskommentaren (

text: prop. 1995/96:10

text: del 2 s. 197) ger bestämmelsen möjlighet att ta upp vissa immateriella utgifter som tillgång. För samtliga de utgifter som nämns i bestämmelsen gäller att de får tas upp som tillgång enbart om de är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år. Om utgiften inte kan förutses föranleda intäkter eller kostnadsminskningar under kommande år, får den inte tas upp som tillgång.

text: I

text: BFNAR 2008:1

text: punkt 9.1 regleras vilka tillgångar ett företag ska redovisa. Grundregeln är att företaget ska redovisa de tillgångar som det äger. Av kommentaren till punkt 9.1 i Bokföringsnämndens vägledning till

text: BFNAR 2008:1

text: framgår att det finns vissa undantag. Som exempel nämns bl.a. punkt 10.3 om egenupparbetade immateriella tillgångar.

text: Enligt punkt 10.3 får en egenupparbetad immateriell anläggningstillgång inte redovisas som tillgång trots att

text: 4 kap. 2 §

text: ÅRL ger viss möjlighet till det. I kommentaren till punkt 10.3 anges: "En förvärvad immateriell anläggningstillgång får däremot redovisas som en tillgång."

text: 3.2 Beskattningen

text: Resultatet av näringsverksamhet ska enligt

text: 14 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: (IL) beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Inkomster ska tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag. I

text: 18 kap.

text: IL finns särskilda regler om avdrag för inventarier. Enligt 1 § andra stycket 1 ska som inventarier också behandlas koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter, goodwill och liknande rättigheter som förvärvats från någon annan.

text: Utgifter för att anskaffa inventarier ska som huvudregel dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. I 4 § finns bestämmelser om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde eller ekonomisk livslängd på högst tre år. Bestämmelserna i 4 § gäller dock inte för sådana rättigheter m.m. som avses i 1 § andra stycket.

text: I 14 § anges vilka förutsättningar som gäller för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Ett av kraven är att avdraget ska motsvara avskrivningen i bokslutet. Vidare framgår det av Rå 2001 ref. 8 att ett ytterligare krav för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning är att det skattemässiga värdet av inventarierna motsvarar värdet enligt balansräkningen.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Huvudregeln i

text: BFNAR 2008:1

text: är att företaget ska redovisa tillgångar som det äger. Enligt Skatteverkets bedömning avses även sådana immateriella utgifter som omfattas av

text: 4 kap. 2 § första stycket

text: ÅRL. Ett undantag är dock egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar som inte får tas upp som tillgång även om det skulle vara möjligt enligt

text: 4 kap. 2 §

text: ÅRL.

text: Något sådant undantag finns inte för förvärvade immateriella anläggningstillgångar. Trots att det i kommentaren till punkt 10.3 anges att sådana tillgångar "får" redovisas som tillgång, är det Skatteverkets uppfattning att innebörden av bestämmelserna i

text: BFNAR 2008:1

text: är att förvärvade immateriella anläggningstillgångar ska tas upp som tillgång i redovisningen om det är förenligt med

text: 4 kap. 2 §

text: ÅRL.

text: Ytterligare stöd för Skatteverkets uppfattning finns i det faktum att det i

text: BFNAR 2008:1

text: finns en strävan att det bokföringsmässiga resultatet så långt som möjligt ska överensstämma med det beskattningsbara, och att det därför inte ska finnas några omotiverade skillnader mellan redovisningen och beskattningen.

text: Vid beskattningen ska förvärvade immateriella rättigheter behandlas som inventarier. Bestämmelserna om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde eller ekonomisk livslängd på högst tre år är inte tillämpliga. Detta innebär att förvärvade immateriella rättigheter ska tas upp som tillgång vid beskattningen och dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Detta kan leda till en skillnad mellan inventariernas redovisade respektive skattemässiga värde i de fall då förvärvade immateriella rättigheter inte får redovisas som tillgång enligt ÅRL. Det kan i sin tur medföra att rätten till räkenskapsenlig avskrivning förloras. Skatteverket har närmare behandlat detta problem i sitt ställningstagande Avdrag för datorprogram, 2007-03-20, dnr

text: 131 192491-07/111


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 280554-16/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Kan ersättning SINK-beskattas när det finns beslut om skattelättnad för utländska nyckelpersoner m.fl.?

org: skv

text: Nytt: 2017-09-15

type: stycke

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Kan ersättning SINK-beskattas när det finns beslut om skattelättnad för utländska nyckelpersoner m.fl?, dnr

text: 131 222860-17/111

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Skatteverket anser att endast ersättning för arbete som utförts under den tid då personen varit obegränsat skattskyldig omfattas av skattelättnaderna för utländska nyckelpersoner m.fl. Reglerna om skattelättnader för nyckelpersoner m.fl. har ingen motsvarighet i SINK. Normalt medges därför inte några skattelättnader vid beskattning enligt SINK.

text: Skatteverket anser dock att när en ersättning disponeras först efter utflyttning från Sverige och det är aktuellt med SINK-beskattning ska hänsyn tas till bestämmelserna om skattelättnader i IL. Exempelvis ska enbart 75 procent av en retroaktiv lön beskattas med särskild inkomstskatt om 20 procent.

text: Den som är begränsat skattskyldig och begär att ersättningarna ska beskattas enligt IL har också rätt till skattelättnader.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande 2007-04-26 (dnr

text: 131 100743-07/111

text: ). Det innebär ingen ändring i den materiella bedömningen utan är enbart en fråga om uppdatering pga. ändrad skattesats från 25 procent till 20 procent (

text: 7 §

text: SINK).

text: 2 Frågeställning

text: A och B har beslut om skattelättnad från Forskarskattenämnden och utbetalning av ersättning görs från arbetsgivaren när A och B är begränsat skattskyldiga. Kan A och B tillämpa beslut om skattelättnader på sina respektive anställningsinkomster vid SINK-beskattning?

text: 2.1 Personen hinner inte bli obegränsat skattskyldig

text: A flyttar ut från Sverige före det att han hinner bli obegränsat skattskyldig. Han är således begränsat skattskyldig när ersättningen betalas ut.

text: 2.2 Arbetsgivaren betalar ut ersättning i efterskott

text: B är obegränsat skattskyldig under den tid som beslutet avser. Han flyttar därefter ut från Sverige. Efter B:s utflyttning får han en ersättning från sin tidigare arbetsgivare. Efterskottsbetalningen avser arbete som utförts under den tid som beslutet från Forskarskattenämnden gäller.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser i IL

text: Skattelättnader ges till utländska nyckelpersoner m.fl. när de arbetar tillfälligt i Sverige. Vissa förutsättningar ska vara uppfyllda och det ska finnas ett beslut från Forskarskattenämnden som visar att arbetstagaren har rätt till skattelättnaderna (

text: 11 kap.

text: 23 a §§

text: inkomstskattelagen

text: , IL). Skattelättnaderna medges under de tre första åren av en tidsbegränsad vistelse i Sverige på högst fem år.

text: Skattelättnaderna innebär att 25 procent av lön, arvode eller liknande ersättning eller förmån av arbete inte ska tas upp. Därutöver ska ersättning för utgifter som arbetstagaren haft på grund av sin vistelse i Sverige inte tas upp då de avser

text: ersättning för flyttning till eller från Sverige,

text: ersättning för egna och familjemedlemmars resor mellan Sverige och tidigare hemland, dock högst två resor per person och kalenderår, och

text: ersättning för avgifter för barns skolgång i grundskola och gymnasieskola eller liknande.

text: 3.2 Bestämmelser i SINK

text: Skattskyldig är fysisk person som är bosatt utomlands och som tar emot inkomst som är skattepliktig enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK (

text: 3 §

text: SINK). Med bosatt utomlands avses den som är begränsat skattskyldig (

text: 2 §

text: SINK).

text: Den som är bosatt utomlands kan begära att få sin anställningsinkomst beskattad enligt IL (

text: 4 §

text: SINK). Personen kommer då att vara skattskyldig i inkomstslaget tjänst (

text: 3 kap. 18 § första stycket 1

text: IL).

text: Endast sådana inkomster som beskattats hos den som är obegränsat skattskyldig är skattepliktig inkomst vid SINK-beskattning (5 § sista stycket SINK).

text: Skattesatsen är 20 procent vid beskattning enligt SINK (

text: 7 §

text: SINK).

text: 3.3 Förarbetsuttalanden

text: Om tidsperiod sägs att ”En förutsättning för tillämpning av de särskilda beskattningsreglerna är att personen i fråga stannar i Sverige så länge att samtliga skatteregler som gäller för obegränsat skattskyldiga personer blir tillämpliga.” Vidare uttalas att ” Den som stannar en kortare period blir normalt inte att anse som obegränsat skattskyldig i Sverige och i det fallet kan lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta bli tillämplig” (

text: prop. 2000/01:12 s. 24

text: Av författningskommentaren framgår att ”De som vistas i Sverige mellan sex månader och tre år kan därmed medges skattelättnader för hela vistelsen om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda” (

text: prop. 2000/01:12 s. 31

text: 3.4 Rättspraxis

text: Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) anser att skattelättnader ska ges när bonusersättningar kan hänföras till arbete som utförts under treårsperioden, även om utbetalningen av ersättningarna görs först efter periodens utgång (

text: RÅ 2006 ref. 29

text: 4 Bedömning

text: Skatteverket anser att det klart framgår att reglerna om skattelättnader är avsedda att tillämpas på personer som är obegränsat skattskyldiga. Reglerna om skattelättnader för nyckelpersoner m.fl. har ingen motsvarighet i SINK. Normalt medges således inte några skattelättnader vid beskattning enligt SINK.

text: 4.1 Personen hinner inte bli obegränsat skattskyldig

text: Skatteverket anser därför att när A inte hinner bli obegränsat skattskyldig pga. utflyttning från Sverige så ska inte några skattelättnader medges vid beskattning enligt SINK. Innebörden av 5 § sista stycket SINK förändrar inte denna bedömning.

text: Begär A med stöd av

text: 4 §

text: SINK att ersättningen ska beskattas enligt IL har A rätt till de skattelättnader som anges i

text: 11 kap. 23 §

text: IL. En del av syftet med valmöjligheten är att den som är begränsat skattskyldig ska kunna dra av sina utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster på samma sätt som den som är obegränsat skattskyldig.

text: 4.2 Arbetsgivaren betalar ut ersättning i efterskott

text: Skatteverket anser att HFD ger uttryck för principen att skattelättnader ska medges när ersättningen avser en period som omfattas av Forskarskattenämndens beslut (

text: RÅ 2006 ref. 29

text: ). Detta under förutsättningen att övriga villkor för skattelättnader var uppfyllda under den tid då arbetet utfördes. Det är således inte avgörande när ersättningen var disponibel

text: Skatteverket anser därmed att när ersättningen betalas ut till B ska det tas hänsyn till bestämmelserna om skattelättnader som finns reglerade i IL, trots att B SINK-beskattas. Detta är i enlighet med HFD:s dom. Detta synsätt stöds även av formuleringen i 5 § sista stycket SINK. Detta medför exempelvis att enbart 75 procent av den retroaktiva lönen beskattas med särskild inkomstskatt om 20 procent.

text: B har i detta fall möjlighet att välja att bli beskattad enligt IL.

text: 4.3 Ersätter tidigare ställningstagande

text: 131 100743-07/111

text: ) . Det innebär ingen ändring i den materiella bedömningen utan är enbart en fråga om uppdatering pga. ändrad skattesats från 25 procent till 20 procent (

text: 7 §

text: SINK).

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 280584-15/111

title: Inträde till anläggning eller evenemang, mervärdesskatt

text: Nytt: 2025-01-24

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-01-24, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att det är fråga om ett (1) tillhandahållande när ett enda inträde ger tillgång till en anläggning eller ett evenemang även om olika delar ingår i inträdet. Någon uppdelning av beskattningsunderlaget hänförligt till inträdet ska inte göras om kunden endast betalat ett inträde. Om kunden har möjlighet att välja mellan olika inträden som prissatts olika t.ex. bara inträde till del av anläggning eller inträde till hela anläggningen ska varje inträde ses som ett separat tillhandahållande och bedömas för sig.

text: När ett inträde utgör ett enda tillhandahållande ska den tillhandahållna tjänsten bedömas utifrån vad som utgör den huvudsakliga delen av de olika delar som ingår i inträdet. Vad som utgör den huvudsakliga delen ska bedömas utifrån hur den genomsnittlige köparen uppfattar inträdet. När det är fråga om inträde till ett evenemang så ska en bedömning göras utifrån vad som är den huvudsakliga tyngdpunkten i evenemanget. När det är fråga om inträde till en anläggning så ska en helhetsbedömning göras av samtliga objektiva omständigheter.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Moms på entréavgifter till festivaler” från den 30 januari 1998, dnr

text: . Ställningstagandet innebär den ändringen mot tidigare synsätt att en enda inträdesbiljett till ett evenemang alltid ska ses som ett tillhandahållande.

text: 2 Frågeställning

text: Vid försäljning av olika inträdesbiljetter förekommer det att inträdet avser entré till olika delar. Det kan vara fråga om olika områden på en anläggning som skulle kunna bedömas utifrån olika skattesatser t.ex. simhall och äventyrsbad. Det kan också vara fråga om olika händelser under ett evenemang som skulle kunna bedömas med olika skattesatser t.ex. ett artistframträdande kombinerat med en prisutdelning.

text: I svensk rättspraxis har det varit otydligt om ett inträde ska delas upp i flera olika tillhandahållanden eller om det ska bedömas som ett (1) tillhandahållande. Vissa domar tyder på att det ska vara fråga om ett (1) tillhandahållande samtidigt som andra pekar på motsatsen, dvs. flera olika tillhandahållanden. Efter EU-domstolens dom i

text: mål C-18/12

text: , Zamberk, har fråga uppkommit om svensk rättspraxis står i överensstämmelse med EU-rätten.

text: Skatteverket ger i detta ställningstagande sin syn på hur inträde ska behandlas

text: dels i fråga om när det är ett eller flera tillhandahållanden

text: dels hur man ska bedöma vilken tjänst det är fråga vid ett enda tillhandahållande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: Den generella skattesatsen är 25 procent. Dock ska vissa omsättningar ha en reducerad skattesats t.ex.

text: livsmedel – 12 procent

text: hotelltjänster – 12 procent

text: böcker, tidningar, broschyrer m.m. – 6 procent

text: tillträde till konsert, teater, cirkus och liknande – 6 procent

text: tillträde till djurpark – 6 procent

text: vissa tjänster inom idrottsområdet som inte undantas från skatteplikt – 6 procent

text: 7 kap. 1 § mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: När en omsättning endast delvis medför skattskyldighet eller när skatt tas ut med olika skattesatser och beskattningsunderlaget för de olika delarna inte kan fastställas ska beskattningsunderlaget bestämmas genom uppdelning efter skälig grund (

text: 7 kap. 7 §

text: ML).

text: 3.2 Svensk rättspraxis

text: I svensk rättspraxis har inträden bedömts i flera olika mål. Nedan redogörs för de mål som bedömts av Högsta förvaltningsdomstolen och ett urval av de som bedömts av Skatterättsnämnden och olika kammarrätter.

text: 3.2.1 Högsta förvaltningsdomstolen – ett tillhandahållande

text: Inträde till en anläggning för barn där olika aktiviteter kunde utföras ansågs i sin helhet utgöra ett tillhandahållande även om vissa av aktiviteterna utgjorde sport/idrott och andra utgjorde rekreation/förströelse/nöje. Det som ska avgöra vilken tjänst det är ska vara den genomsnittlige köparens syn på vad anläggningens aktiviteter syftar till (

text: RÅ 2009 not. 145

text: I två mål har inträdesbiljetter till läktaren i samband med olika galor bedömts. I båda målen konstaterade domstolen att det var fråga om ett enda tillhandahållande när man betalade en inträdesbiljett för att få tillgång till ett evenemang även om evenemanget omfattade både musikframträdanden och prisutdelningar. I båda målen skulle den huvudsakliga tyngdpunkten i evenemanget avgöra vilken tjänst som tillhandahölls. I det ena målet var konsert delen den huvudsakliga tyngdpunkten och i det andra målet var det prisutdelningen (

text: RÅ 2003 ref. 24

text: och

text: RÅ 2010 not. 97

text: I ett annat mål var det fråga om inträde till en datorfestival. I inträdet ingick olika aktiviteter som hade med datoranvändning att göra och deltagaren fick även rätt till en särskild bords- och sovplats. Även i detta mål ansågs inträdet avse ett tillhandahållande och den huvudsakliga delen avsåg de olika aktiviteterna runt datoranvändning (

text: RÅ 2009 not. 110

text: 3.2.2 Skatterättsnämnden och kammarrätterna – flera tillhandahållanden

text: Ett inträde gav besökaren rätt att använda två olika simbassänger och en barnpool med olika anordningar. Nämnden konstaterade att användandet av simbassängerna till sin karaktär var sport eller idrott samtidigt som användandet av barnpoolen var en förströelse- eller nöjesattraktion för barn. Eftersom inträdet omfattade två olika aktiviteter ansåg nämnden att det var fråga om två olika tillhandahållanden (SRN 2009-03-26, dnr 5-08/I).

text: Inträdesavgift till en temapark för barn har ansetts vara ett inträde som ska delas upp på två olika tillhandahållanden, dels teaterverksamhet, dels övrig förströelse (KRNJ 2009-01-21, mål nr 1919 — 1922-08).

text: Inträdesavgift till ett sagolekhus som tillhandahöll både museiverksamhet och teaterverksamhet ansågs vara en entréavgift till två olika tillhandahållanden. Entréavgiften skulle därför delas upp (KRNS 2009-06-17, mål nr 8564-08).

text: Ett inträde till en datorfestival bedömdes omfatta två olika tillhandahållanden, dels olika datoraktiviteter, dels tillhandahållande av konsert, filmvisning och uppträdanden (KRNS 2011-09-08, mål nr 4250-10).

text: 3.3 EU-domstolens praxis

text: Det är fråga om ett enda tillhandahållande när två eller flera delar eller handlingar som en beskattningsbar person tillhandahåller en kund har ett så nära samband att de objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och det därför vore konstlat att skilja dem åt. Det är också ett enda tillhandahållande när en eller flera delar ska betraktas som det huvudsakliga tillhandahållandet. De underordnade delarna ska då skattemässigt behandlas som det huvudsakliga tillhandahållandet (

text: , Zamberk, punkt 28).

text: För att avgöra om ett sammansatt tillhandahållande ska anses utgöra ett tillhandahållande med nära anknytning till idrottslig träning, trots att detta tillhandahållande även består av delar som inte har sådan anknytning, ska alla omständigheter kring transaktionen i fråga beaktas i syfte att avgöra vilka delar som är kännetecknande och på så sätt identifiera vilka som är huvudsakliga (

text: , Zamberk, punkt 29).

text: Det är den genomsnittliga köparens uppfattning av om det är fråga om en eller flera tjänster som ska ligga till grund för bedömningen. Att några köpare har en annan uppfattning saknar betydelse (

text: , Zamberk, punkterna 30 och 35-36).

text: Den omständigheten att det finns en enda sorts inträdesbiljett till bassänganläggningen som ger tillgång till alla inrättningar, utan någon åtskillnad i förhållande till vilken typ av inrättning som faktiskt används, på vilket sätt och under hur lång tid den faktiskt används under den tid inträdesbiljetten är giltig, utgör ett viktigt indicium att det är fråga om ett enda tillhandahållande (

text: , Zamberk, punkt 32).

text: Fakturerings- och prissättningsmetoder kan ge indikationer på om det rör sig om ett eller flera tillhandahållanden. Separat fakturering och prissättning talar för att det är flera olika tillhandahållanden. Faktureras och prissätts tjänsten som ett pris talar det för att det är ett enda tillhandahållande. Prissättning och fakturering uttrycker oftast avtalsparternas intresse (

text: CPP punkt 31,

text: Purple Parking punkt 34,

text: BGZ Leasing punkterna 44-45).

text: Även hur ett tillhandahållande marknadsförs gentemot kund kan ha betydelse när man ska avgöra vad den genomsnittlige köparen egentligen efterfrågar (

text: , Purple Parking, punkt 36).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Ett eller flera tillhandahållanden?

text: Vid bedömning av om det är fråga om ett enda tillhandahållande eller flera olika tillhandahållanden ska man utgå från den genomsnittlige köparens uppfattning. Denna uppfattning framkommer genom en helhetsbedömning av de objektiva omständigheterna. Att en enskild köpare har en annan uppfattning om innehållet påverkar inte bedömningen.

text: EU-domstolen har ansett att när det betalas ett enda inträde till en anläggning och inträdet gäller oavsett hur besökaren ska använda anläggningen och oavsett hur länge besökaren ska använda den är detta ett viktigt indicium som talar för att det är frågan om ett enda tillhandahållande. Faktureras och prissätts en tjänst med ett pris talar det för att det är ett enda tillhandahållande eftersom fakturering och prissättning normalt ger uttryck för avtalsparternas intresse.

text: Skatteverket anser att det är fråga om ett (1) tillhandahållande när ett enda inträde ger tillgång till en anläggning eller ett evenemang även om det ingår tillträde till olika delar i inträdet. Det ska således inte göras någon uppdelning av beskattningsunderlaget hänförligt till inträdet om det av kunden endast tagits ut ett inträde. Om kunden har möjlighet att välja mellan olika inträden som prissatts olika t.ex. bara inträde till del av anläggning eller inträde till hela anläggningen måste varje inträde ses som ett enskilt tillhandahållande och bedömas var för sig. För att det ska vara fråga om olika tillhandahållanden ska kunden således ha möjlighet att välja att bara betala inträde för viss del eller för inträde till hela anläggningen.

text: Med hänsyn till

text: , Zamberk, anser Skatteverket att samma övervägande ska gälla även om en del av verksamheten som inträdet avser skulle kunna bedömas som klart avskiljbart i förhållande till en annan del av verksamheten. För att en avskiljbar del av verksamheten ska bedömas på särskilt sätt krävs således att ett särskilt inträde tas ut på denna del. När det är fråga om olika delar som ingår i ett och samma inträde ska det enligt Skatteverkets bedömning vara fråga om ett enda tillhandahållande.

text: 4.2 Hur ska inträdet bedömas när det är ett enda tillhandahållande?

text: När ett inträde utgör ett enda tillhandahållande ska den tjänst som tillhandahålls bedömas utifrån vad som utgör den huvudsakliga delen av de olika delar som ingår i inträdet. Vad som utgör den huvudsakliga delen ska bedömas med utgångspunkt i den genomsnittlige köparens uppfattning. Att en enskild köpare har en annan uppfattning om vad som utgör den huvudsakliga delen påverkar inte bedömningen.

text: När det är fråga om inträde till en anläggning så ska den genomsnittlige köparens uppfattning av detta inträde bestämmas efter helhetsbedömning av samtliga objektiva omständigheter. Inom ramen för denna helhetsbedömning ska hänsyn tas till utformningen av den aktuella anläggningen utifrån dess objektiva kännetecken. Det kan till exempel vara fråga om följande som ska bedömas.

text: Vilka olika sorters installationer som finns på anläggningen.

text: Hur många olika sorters installationer som finns och deras betydelse i förhållande till anläggningen i dess helhet.

text: Hur stor yta av anläggningen hänförs till de olika delarna.

text: Vilket syfte har anläggningens olika aktiviteter för den genomsnittlige köparen.

text: När det är fråga om inträde till ett evenemang så ska en bedömning göras utifrån vad som utgör den huvudsakliga tyngdpunkten i evenemanget. Vad som utgör den huvudsakliga tyngdpunkten enligt den genomsnittlige köparens uppfattning måste avgöras från fall till fall. Som exempel kan nämnas att om den huvudsakliga tyngdpunkten för dem som betalar inträde generellt sett är en prisutdelning så ska hela inträdet ses som entré till prisutdelning. Som ytterligare exempel kan nämnas att om den huvudsakliga tyngdpunkten för dem som betalar inträde generellt sett är en konsert så ska hela inträdet ses som entré till konsert.

text: 4.3 Exempel när inträdet ska bedömas som ett tillhandahållande

text: Nedan ges några exempel på situationer när Skatteverket bedömer att det är fråga om ett (1) inträde till anläggningar eller evenemang som innehåller olika delar som t.ex. skulle kunna bedömas utifrån olika skattesatser om det varit fråga om flera tillhandahållanden. I varje exempel anges vilken del som Skatteverket anser ska vara den huvudsakliga delen som inträdet avser.

text: Exempel 1 - nöjesanläggning med kultur 1

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en nöjesanläggning. På nöjesanläggningen har man alltid möjlighet att ta del av olika nöjesattrakioner såsom karuseller och möjlighet att besöka olika restauranger och försäljningsställen på området. Vill man äta eller åka karusell så måste man dock betala särskilt för detta. På anläggningen finns det också möjlighet att ibland se olika artistframträdanden på en scen. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas? Ska det bedömas olika om man tar ett högre inträde de dagar det finns artistframträdande?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får möjligheten att kunna ta del av de olika nöjesattraktionerna vara den huvudsakliga delen av inträdet. Att det ibland kan vara möjlighet att se olika artistframträdanden påverkar inte denna bedömning. Det kan inte vara den huvudsakliga anledningen till varför man betalar inträdet för den genomsnittlige besökaren då det bara ibland finns möjlighet att se någon artist. Inträdesbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till ett nöje med en skattesats om 25 procent. Om man väljer att ta ett högre inträdespris de dagar man har en artist bör inträdesbiljetten kunna ses som tillträde till ett artistframträdande eftersom den genomsnittlige besökaren endast borde acceptera ett högre pris på inträdet av en särskild anledning nämligen artistframträdandet. I ett sådant fall får inträdesbiljetten beskattas med 6 procent.

text: Exempel 2 - nöjesanläggning med kultur 2

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en nöjesanläggning. På anläggningen finns det möjlighet att flera gånger varje dag se olika teaterframträdanden i olika miljöer anpassade till anläggningens tema. Det kan vara fråga om ett barnbokstema med teaterdelar från olika barnböcker. Vidare finns på anläggningen möjlighet för barn att leka på olika områden och möjlighet att besöka olika restauranger och försäljningsställen på området. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får de olika teaterframträdandena vara den huvudsakliga delen av inträdet eftersom anläggningen syftar till att skapa olika teatermiljöer även om man kan leka på de olika installationerna när det inte framförs någon teater på installationen. Inträdesbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till en teaterföreställning med en skattesats om 6 procent.

text: Exempel 3 – nöjesanläggning med kultur 3

text: Ett företag säljer säsongsbiljetter till en nöjesanläggning. På nöjesanläggningen har man alltid möjlighet att ta del av olika nöjesattrakioner såsom karuseller och möjlighet att besöka olika restauranger och försäljningsställen på området. Vill man äta eller åka karusell så måste man dock betala särskilt för detta. På anläggningen finns det också möjlighet att ibland se olika artistframträdanden på en scen. Hur ska denna säsongsbiljett bedömas?

text: Trots att det är fråga om en säsongsbiljett så är det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får möjligheten att kunna ta del av de olika nöjesattraktionerna vara den huvudsakliga delen av inträdet. Att det ibland kan vara möjlighet att se olika artistframträdanden påverkar inte denna bedömning. Den huvudsakliga anledningen till varför man betalar en säsongsbiljett får för den genomsnittlige besökaren anses vara nöjesattraktionerna eftersom det bara ibland finns möjlighet att se någon artist. Säsongsbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till ett nöje med en skattesats om 25 procent.

text: Exempel 4 - badanläggning med del för idrott och del för nöje 1

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en badanläggning. På anläggningen finns det möjlighet att simma (dvs. utöva idrott) i en stor simbassäng och i en lite mindre bassäng. Det finns även en liten lekbassäng för barn och en rutschbana som leder till en liten bassäng. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får de olika delarna av anläggning som avser idrott vara huvudsakliga. Att det finns en rutschbana och en liten lekbassäng för barn påverkar inte att den huvudsakliga delen av anläggning är till för idrott. Nöjesdelen är liten i förhållande till den del av anläggningen där man kan utöva idrott. Inträdesbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till en idrottsanläggning med en skattesats om 6 procent.

text: Exempel 5 - badanläggning med del för idrott och del för nöje 2

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en badanläggning. På anläggningen finns det möjlighet att simma (dvs. utöva idrott) i en mindre simbassäng. Det finns även en lekbassäng för barn och ett stort vattenland med olika rutschbanor, vattenorgel och annat som installerats för att roa besökarna. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får de olika delarna av anläggning som avser nöje vara huvudsakliga. Att det finns en simbassäng påverkar inte att den huvudsakliga delen av anläggning är till för rekreation och nöje. Nöjesdelen är den större delen i förhållande till den del av anläggningen där man kan utöva idrott. Inträdesbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till en nöjesanläggning med en skattesats om 25 procent.

text: Exempel 6 - badanläggning med del för idrott och del för nöje 3

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en badanläggning. På anläggningen finns det möjlighet att simma (dvs. utöva idrott) i en simbassäng. Det finns ett vattenland med olika rutschbanor, vattenorgel och annat som installerats för att roa besökarna. Simbassängen och vattenlandet upptar lika stor del av anläggningens yta. Simbassängen är öppen för besökare mellan kl. 08.00-20.00. Vattenlandet är endast öppet för besökare mellan kl. 12.00-18.00. inträdet kostar detsamma oavsett när på dagen man köper inträdet. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får de olika delarna av anläggning som avser idrott vara huvudsakliga. Båda anläggningarna är lika stora men eftersom man under vissa timmar på dagen endast har tillgång till idrottsanläggningen får denna del anses vara den huvudsakliga delen av tillhandahållandet. Inträdesbiljetten ska därför ses som ett inträde till en idrottsanläggning med en skattesats om 6 procent.

text: Exempel 7 – anläggning för lek och idrott

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en idrotts- och lekanläggning. Endast barn betalar inträdesbiljett. Medföljande vuxen går in gratis. På anläggningen finns det olika rutschbanor, klättervägg, silikonmatta för skridskoåkning, plan för att spela innebandy, badmintonbanor, olika lekutrymmen med mera. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Vid en helhetsbedömning får anläggningens huvudsakliga syfte vara att barn ska kunna leka och ha roligt. Att det finns olika möjligheter att idrotta påverkar inte att den huvudsakliga delen av anläggning är till för rekreation och nöje. Inträdesbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till en nöjesanläggning med en skattesats om 25 procent.

text: Exempel 8 - musikfestival

text: Ett företag säljer inträdesbiljetter till en musikfestival som ska pågå under en helg. Med inträdesbiljetten kan du röra dig fritt på festivalområdet. Under festivalhelgen spelar olika artister på scenen under tolv timmar varje dag. Biljetten ger rätt att få lyssna på alla artistframträdanden och möjlighet att besöka olika restauranger och försäljningar på området. Biljetten ger också rätt till rabatter hos olika företag. Hur ska denna inträdesbiljett bedömas?

text: Det är fråga om en inträdesbiljett som ska ses som ett tillhandahållande. Den huvudsakliga tyngdpunkten i evenemanget är de olika artistframträdandena. Inträdesbiljetten ska därför ses som en inträdesbiljett till en konsert med en skattesats om 6 procent.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 280636-16/111

title: Verksamhet med turfiskebåtar, mervärdesskatt

text: Nytt: 2025-01-24

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-01-24, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Utmärkande för den verksamhet som bedrivs med turfiskebåtar är att fiskare transporteras ut till platser på havet eller på en insjö där det finns möjlighet till bra fiske av önskat slag. Efter avslutat fiske återvänder båten till den svenska avgångshamnen utan besök i annan hamn. Det finns ofta en kiosk eller mindre servering ombord på båten där passagerarna kan köpa enklare förtäring.

text: En tjänst avseende transport av personer som fiskar är omsatt inom landet när fisketuren inte till någon del genomförs i något annat land. Tillhandahållande av en restaurangtjänst ombord på en turfiskebåt utgör omsättning inom landet när båten finns i Sverige. Även försäljning av varor ombord på en turfiskebåt utgör en omsättning inom landet.

text: Uthyrning av fiskeutrustning till en privatperson ombord på en turfiskebåt är en omsättning inom landet när uthyraren är etablerad i Sverige. Uthyrning till en beskattningsbar person är omsatt inom landet när köparen är etablerad i Sverige.

text: Persontransporten ska beskattas med skattesatsen 6 procent. För det fall andra varor och tjänster tillhandahålls ombord efter kundens val mot särskild ersättning kan andra skattesatser vara tillämpliga.

text: Vid bokning för större sällskap kan det även tillhandahållas andra tjänster t.ex. tillgång till utrustning, fika eller enklare måltid till ett paketpris. Vid försäljning av en sådan sammansatt tjänst anser Skatteverket att det är ett enda tillhandahållande och att den väsentliga delen av tillhandahållandet är persontransporten. Den sammansatta tjänsten ska beskattas med 6 procent.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Fisketurer, mervärdesskatt” från den 17 december 2010, dnr

text: 131 768614-10/111

text: . Ställningstagandet innebär en ändring mot tidigare synsätt i hur en transaktion där det ingår flera olika delar i form av varor och/eller tjänster ska behandlas. Vissa sammansatta tjänster kan beskattas med 6 procent. Ställningstagandet har dessutom begränsats till att avse sådan verksamhet som är utmärkande för turfiske.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har fått följande frågor när det gäller verksamhet med turfiskebåtar.

text: När ska svensk mervärdesskatt redovisas för aktuella tillhandahållanden?

text: Hur ska beskattningsunderlaget bestämmas vid paketpris?

text: Vilka skattesatser ska tillämpas å olika tillhandahållanden som sker inom ramen för verksamhet med turfiskebåtar?

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet med samma namn ”Fisketurer, mervärdesskatt8” från den 17 december 2010, dnr

text: 131 768614-10/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Beskattningsland

text: En tjänst som tillhandahålls en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om den beskattningsbara personen antingen har sitt säte i Sverige eller ett fast etableringsställe här i landet till vilket tjänsten tillhandahålls. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som den beskattningsbara personen har i ett annat land har den dock omsatts utomlands (

text: 5 kap. 5 § mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML och

text: artikel 44 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: En tjänst som tillhandahålls någon som inte är en beskattningsbar person är omsatt inom landet om den som tillhandahåller tjänsten antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här från vilket tjänsten tillhandahålls (

text: 5 kap. 6 §

text: ML och artikel 45 i mervärdesskattedirektivet).

text: En persontransport är omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land. Syftet med bestämmelsen är att beskattningsrätten ska tillfalla Sverige även om persontransporttjänsten till någon del utförs på internationellt vatten (

text: 5 kap. 9 § första stycket

text: ML samt

text: prop. 2010/11:28 s. 53

text: I mervärdesskattedirektivet regleras beskattningsland för persontransporttjänster på ett annat sätt än i ML. Det avgörande ska vara den plats där transporten äger rum proportionellt mot de avstånd som tillryggaläggs. Sverige får fortsätta att tillämpa undantag för persontransporter så länge någon av de övriga medlemsstaterna som ingick i gemenskapen den 31 december 1994 tillämpar en liknande bestämmelse (artikel 48 och 380 i mervärdesskattedirektivet).

text: En restaurang- eller cateringtjänst är omsatt inom landet, om den fysiskt utförs i Sverige (

text: 5 kap. 13 §

text: ML och artikel 55 i mervärdesskattedirektivet).

text: En vara är omsatt inom landet om den finns här då den tas om hand av köparen utom i vissa angivna situationer (

text: 5 kap. 3 §

text: ML och artikel 31 i mervärdesskattedirektivet).

text: Omsättning av en vara på ett fartyg under den del av en persontransport som genomförs inom EU anses omsatt inom landet om avgångsorten finns i Sverige (

text: 5 kap. 2 b §

text: ML och artikel 37 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Skattesats och beskattningsunderlag

text: Enligt huvudregeln ska skatt tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget. Vid omsättning av livsmedel samt restaurang- och cateringtjänster (exkl. spritdrycker, vin och starköl) ska skatt tas ut med 12 procent av beskattningsunderlaget. Vid personbefordran, utom sådan befordran där resemomentet är av underordnad betydelse tas skatt ut med 6 procent av beskattningsunderlaget (

text: 7 kap. 1 §

text: ML).

text: Om en omsättning endast delvis medför skattskyldighet ska en gemensam ersättning för särskiljbara prestationer delas upp för att fastställa beskattningsunderlaget. Motsvarande gäller när skatt tas ut med olika skattesatser (

text: 7 kap. 7 §

text: ML).

text: Högsta förvaltningsdomstolen har meddelat flera olika domar som rör frågan om det är ett eller flera tillhandahållanden. I vissa mål har domstolen kommit fram till att det varit fråga om ett enda tillhandahållande och i andra att det varit fråga om flera separata tillhandahållanden.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har sammanfattat EU-domstolens praxis rörande sammansatta tillhandahållanden på följande sätt (

text: HFD 2012 ref. 30

text: Det ska göras en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga för att kunna avgöra om det rör sig om två eller flera separata tillhandahållanden eller ett enda tillhandahållande.

text: Varje transaktion ska som regel anses som separat och självständig. En transaktion, som ur ekonomisk synvinkel utgörs av ett enda tillhandahållande, får inte delas upp fiktivt så att mervärdesskattesystemets funktion undergrävs.

text: Ett enda tillhandahållande föreligger när två eller flera delar har ett så nära samband att de tillsammans objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och att det därför vore konstlat att försöka skilja de olika delarna från varandra.

text: Ett enda tillhandahållande föreligger dessutom när en eller flera delar utgör det huvudsakliga tillhandahållandet medan andra delar måste betraktas som underordnade tillhandahållanden som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som det huvudsakliga.

text: Ett tillhandahållande ska anses som underordnat när kunderna inte efterfrågar detta i sig utan det endast är ett medel att på bästa sätt få det huvudsakliga tillhandahållandet.

text: Det är fråga om ett enda tillhandahållande när två eller flera delar eller handlingar som en beskattningsbar person tillhandahåller en kund har ett så nära samband att de objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och det därför vore konstlat att skilja dem åt. Det är också ett enda tillhandahållande när en eller flera delar ska betraktas som det huvudsakliga tillhandahållandet. De underordnade delarna ska då skattemässigt behandlas som det huvudsakliga tillhandahållandet (

text: CPP punkterna 29-30 och

text: Zamberk punkt 28).

text: Flera formellt sett fristående tillhandahållanden, som skulle kunna utföras separat och som var för sig skulle vara skattepliktiga eller undantagna från skatteplikt, ska under vissa omständigheter utgöra en enda transaktion när de inte är självständiga (

text: Everything Everywhere punkt 23 och

text: Part Service punkt 51).

text: Ett tillhandahållande, som ur ett ekonomiskt perspektiv utgörs av en enda tjänst, får inte delas upp på ett fiktivt sätt med följden att mervärdesskattesystemets funktion försämras (

text: , BGŻ Leasing, punkt 31).

text: Det är den genomsnittliga köparens uppfattning av om det är fråga om ett eller flera tillhandahållanden som ska ligga till grund för bedömningen. Att några köpare har en annan uppfattning saknar betydelse (

text: , Zamberk, punkterna 30 och 35-36).

text: Om ett företag debiterar sina köpare ett enda pris kan detta vara en indikation att det är fråga om en huvudsaklig tjänst som tillhandahålls. Separat fakturering och prissättning ska inte vara avgörande för bedömningen utan detta ska bara vara indikationer för om det är fråga om en huvudsaklig tjänst eller flera olika tjänster (

text: CPP punkt 31,

text: Purple Parking punkt 34,

text: BGZ Leasing punkt 44 och

text: Zamberk punkt 32).

text: Även hur ett tillhandahållande marknadsförs gentemot kund kan ha betydelse när man ska avgöra vad den genomsnittlige köparen egentligen efterfrågar (

text: , Purple Parking, punkt 36).

text: Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked ansett att fartygstransport av passagerare till olika fiskeplatser utgör personbefordran. Passagerare transporterades till olika fiskeplatser som ofta låg långt ute till havs. Kunden valde destinationen i samband med bokningen och priset för transporten var beroende av avståndet till den valda destinationen. Vissa förflyttningar med fartyget skedde också på fiskeplatserna. Passagerarna fiskade med egen utrustning utan någon hjälp från besättningen. Någon servering eller annat tillhandahållande förekom inte. Bolagets kostnader avsåg helt och hållet fartyget med besättning. Nämnden ansåg inte att resemomentet var av underordnad betydelse, varför beskattning kunde ske enligt den lägre skattesatsen 6 procent (SRN 2004-10-05).

text: 4 Bedömning

text: Det förekommer reguljära fisketurer på mellan tre och åtta timmar till havs och på de stora insjöarna, enligt tidtabell och med angivet pris/person. Priset varierar med hänsyn till hur många timmar turen tar. Det finns i vissa fall möjlighet att hyra eller köpa fiskeutrustning.

text: Utmärkande för den verksamhet som bedrivs med turfiskebåtar är att fiskare transporteras ut till platser på havet eller på en insjö där det finns möjlighet till bra fiske av önskat slag. Hur många timmar fisketuren varar styrs ofta av avståndet till fiskeplatsen. Fisket sker från båten när den ligger stilla eller driver omkring. Vid otillfredsställande fiske på en plats flyttas båten till en annan plats. Vid avslutat fiske återvänder båten till den svenska avgångshamnen utan besök i annan hamn. Det finns ofta en kiosk eller mindre servering ombord på båten där passagerarna kan köpa enklare förtäring.

text: En del företag erbjuder bokning av hela båten för att större sällskap t.ex. företag, skolklasser etc. ska genomföra en fisketur. I priset kan utöver själva fisketuren ingå tillgång till fiskeutrustning, fika eller enklare måltid samt andra arrangemang.

text: 4.1 Beskattningsland

text: Skatteverket anser att resemomentet inte är av underordnad betydelse om en fisketur tillhandahålls på ett sätt som är utmärkande för verksamhet med turfiskebåtar. Passagerarna betalar för att transporteras till en eller flera fiskeplatser och sedan tillbaka till avgångsplatsen.

text: En tjänst avseende transport av personer som fiskar är omsatt inom landet när fisketuren inte till någon del genomförs i något annat land. Det har ingen betydelse att båten delvis går över internationellt vatten. Beskattning ska ändå ske i Sverige. Genomförs fisketuren till någon del i ett annat land är tjänsten i sin helhet omsatt utomlands.

text: När det gäller restaurangtjänster anser Skatteverket att dessa är omsatta inom landet eftersom turfiskebåten finns i Sverige. Även försäljning av varor ombord på en turfiskebåt utgör en omsättning inom landet.

text: Uthyrning av fiskeutrustning ombord på en turfiskebåt, till någon som inte är en beskattningsbar person är en omsättning inom landet om uthyraren har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller har ett fast etableringsställe här från vilket tjänsten tillhandahålls. Uthyrning till en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap är en omsättning inom landet om köparen antingen har sitt säte i Sverige eller ett fast etableringsställe här till vilket tjänsten tillhandahålls.

text: 4.2 Skattesats och beskattningsunderlag

text: Enligt Skatteverkets bedömning utgör betalningen för att få följa med en turfiskebåt ersättning för en sådan personbefordran som ska beskattas med skattesatsen 6 procent.

text: För det fall andra varor och tjänster tillhandahålls ombord efter kundens val mot särskild ersättning kan andra skattesatser vara tillämpliga. Uthyrning och försäljning av fiskeutrustning ska beskattas med skattesatsen 25 procent. Även skattesatsen 12 procent kan bli aktuell vid försäljning av livsmedel t.ex. godis, kaffe, kakor, läsk som sker från kiosk eller motsvarande ombord på båten. Skattesatsen 12 procent gäller även vid tillhandahållande av en restaurang- eller cateringtjänst med undantag för spritdrycker, vin och starköl där skattesatsen är 25 procent.

text: En del företag tillhandahåller andra tjänster tillsammans med persontransporten till ett paketpris när kunden bokar alla eller en stor del av platserna på båten dvs. en bokning för ett större sällskap. Det kan vara fråga om tillgång till fiskeutrustning för de som inte har egen, fika eller enklare måltid. Vid försäljning av en sådan sammansatt tjänst anser Skatteverket att det är ett enda tillhandahållande och att den väsentliga delen av tillhandahållandet är persontransporten. Den sammansatta tjänsten ska därför beskattas med 6 procent.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 281777-07/111

status: gällande

title: Fordran på återbetalning av mervärdesskatt och hanteringen vid inkomsttaxeringen

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att en fordran hänförlig till mervärdesskatt som ska återbetalas ska tas upp som intäkt när dom meddelats i det enskilda fallet eller i en dom från Regeringsrätten i motsvarande fråga. I annat fall ska en fordran och intäkt tas upp när omprövningsbeslut fattats på Skatteverkets eller den skattskyldiges initiativ.

text: Är förutsättningarna sådana att det enligt god redovisningssed skulle ha bokförts en fordran redan när felet uppstod (ursprungsåret) men så inte gjorts kan Skatteverket istället justera det beskattningsbara resultatet för ursprungsåret. Detta förutsätter att en omprövning av ursprungsåret är tidsmässigt möjlig. Alternativt kan Skatteverket genom omprövning beskatta fordran något av beskattningsåren mellan ursprungsåret och det beskattningsår som återbetalning sker.

text: Slutligen kan Skatteverket ta upp intäkten vid beskattningen när återbetalningen erhålls.

text: Vilket år som fordran ska tas upp till beskattning får styras och avgöras av omständigheterna i varje enskilt fall.

text: Detta ställningstagande är ett förtydligande, avseende denna fråga, av Skatteverkets skrivelse den 10 december 2002 dnr

text: "Ändringar i efterhand av redovisat resultat av näringsverksamhet vid taxeringen".

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit hur återbetalning av mervärdesskatt ska hanteras vid inkomsttaxeringen när mervärdesskatten har påverkat det beskattningsbara resultatet vid en tidigare taxering. Detta kan bli fallet när det i dom, i det enskilda ärendet eller i en dom från Regeringsrätten i ett annat ärende där motsvarande fråga behandlats, har bestämts att mervärdesskatten ska betalas tillbaka. Motsvarande situation kan uppkomma när omprövning sker på den skattskyldiges eller Skatteverkets initiativ.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Resultatet av näringsverksamhet ska vid inkomstbeskattningen beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. En intäkt respektive kostnad ska tas upp respektive dras av det beskattningsår som den hänför sig till enligt god redovisningssed om inget annat är särskilt föreskrivet i lag, se

text: 14 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: (IL). Detta innebär att beskattningens koppling till räkenskaperna har en materiell betydelse när det gäller periodiseringen av inkomster och utgifter. Periodiseringen sker i enlighet med räkenskaperna så länge dessa är förda enligt god redovisningssed och inte strider mot någon särskild regel i IL. Däremot bestäms frågan om skatteplikt och avdragsrätt av andra regler i IL.

text: Någon särskild regel finns inte i IL om hur beskattning ska ske vid en ändrad bedömning avseende en utgift som vid en tidigare taxering dragits av som en kostnad men som senare visat sig inte vara en kostnad utan en fordran hänförlig till ingående mervärdesskatt. Denna situation kan uppkomma när mervärdesskatten har ändrats genom dom eller omprövningsbeslut.

text: Däremot finns i

text: 15 kap. 1 §

text: IL en generell bestämmelse, huvudregeln, som handlar om vad som ska tas upp till beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelsen säger att "Ersättningar för varor, tjänster och inventarier, avkastning av tillgångar, kapitalvinster samt alla andra inkomster i näringsverksamheten skall tas upp som intäkt." Innebörden är att alla inkomster som avgränsas till inkomstslaget näringsverksamhet enligt

text: 13 kap.

text: IL ska tas upp som intäkt om det inte finns uttryckliga undantag i IL. Något undantag från att ta upp återbetald mervärdesskatt till beskattning finns inte när det gäller en utgift som vid en tidigare taxering dragits av som en kostnad men som senare visat sig inte vara en kostnad utan en fordran hänförlig till ingående mervärdesskatt.

text: I

text: 14 kap. 3 §

text: IL finns bestämmelser som berör tidpunkten för rättelse av fel i balansposter. För att tydliggöra att det är fråga om särskilda skatterättsliga bestämmelser och att de inte avser att ange innebörden av god redovisningssed, har bestämmelserna placerats i en särskild paragraf (

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 2, s. 178).

text: Bestämmelsen i 14 kap. 3 § första stycket anger att värderingen av vissa balansposter, däribland fordringar, ska ske efter förhållandena vid beskattningsårets utgång. Bestämmelsen tillkom som en följd av att frågan om rätt beskattningsår kunde vara svår att ta ställning till när det gällde felaktiga balansposter. Om en felaktighet fanns i en balanspost föregående år uppkom frågan om rättelse kunde ske under året eller om den felaktiga posten måste rättas för det år då felet uppstod. (

text: prop.1999/2000:2, s. 178

text: Av förarbetena till bestämmelsen i 14 kap. 3 § första stycket (

text: prop. 1980/81:68, s. 180

text: ff.) framgår bl.a. följande. Lagförslaget innebär att fel avseende vissa balansposter kan rättas vid taxeringen för senare beskattningsår. De fel som förslaget gäller är att värdet på varulager, kundfordringar, pågående arbeten eller liknande tillgångar tagits upp med för lågt belopp i balansräkningen eller att avdrag för leverantörsskulder eller för framtida garantiutgifter eller liknande skulder och reserveringar medgetts med för högt belopp. Innebörden av lagändringen är att värdet av sådana utgående balansposter som påverkar nettointäkten bestäms med hänsyn till förhållandena vid utgången av beskattningsåret, utan hänsyn till eventuella felaktigheter i den ingående balansen.

text: Av förarbetena till bestämmelserna i andra stycket i 3 § (

text: prop.1973:119, s. 13

text: ff.) framgår att det fanns ett behov av ett förtydligande av begreppet bokföringsmässiga grunder för att förhindra opåkallade skattelättnader vid övergång från kontantmässig till bokföringsmässig redovisning för rörelseidkare vid beskattningen. Detta uppnås genom att kontinuitetsprincipen, som är grundläggande för all företagsekonomisk redovisning och därmed även för begreppet bokföringsmässiga grunder, kommer till klart uttryck i skattelagstiftningen. Principen fastslås genom en bestämmelse med innebörden att det skattemässiga värdet av ingående tillgångs- och skuldposter ska bestämmas i enlighet med motsvarande utgående balansposter för närmast föregående år.

text: Det anges vidare i propositionen att regeln t.ex. innebär att den som vid föregående års taxering inte deklarerat utgående fordringar och lager, trots att sådana förelegat, inte kan få avdrag för motsvarande ingående balansposter. Regeln får i detta fall till följd att beskattning kommer att ske antingen genom att ersättning erhålls eller genom att posten tas upp som utgående balans.

text: I 14 kap. 5 IL finns bestämmelser om justeringar av det redovisade resultatet avseende beskattningstidpunkten. Justering ska göras om en intäkts- eller kostnadspost hänförs till ett visst beskattningsår i strid med bestämmelserna i 2 §, dvs. i strid med bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed. Uttrycken intäktsposter och kostnadsposter används som en samlingsbeteckning och innefattar även balansposter (

text: prop. 1999/2000:2

text: , del 1, s. 497).

text: I

text: RÅ 1995 ref. 11

text: medgavs inte avdrag för ingående fordran när betalningen erhölls eftersom någon utgående fordran inte hade beskattats föregående år då den enligt god redovisningssed skulle ha redovisats. Därmed beskattades fordran det år som betalningen för fordran erhölls. Enligt domen är detta en följd av den skattemässiga kontinuitetsprincipen som idag finns i

text: 14 kap. 3 § andra stycket

text: IL.

text: I

text: RÅ 2006 ref. 25

text: konstaterar Regeringsrätten att den återbetalda mervärdesskatten tagits upp som intäkt det år beloppet återbetalades. Som kommentar till detta uttalar Regeringsrätten följande: "Något formellt hinder för att korrigera ett fel som uppkommit på nu angivet sätt synes nämligen inte föreligga."

text: Kammarrätten i Stockholm har uttalat i dom från den 27 december 2006, mål nr 7309-04, att det i skattelagstiftningen inte finns någon särskild bestämmelse som reglerar frågan om vilken som är den rätta tidpunkten för beskattning av en intäkt hänförlig till återbetalning av mervärdesskatt. Frågan ska därför avgöras av god redovisningssed.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser att när det uppkommit en fordran hänförlig till mervärdesskatt som ska återbetalas, som i en tidigare taxering kostnadsförts, ska den skattskyldige redovisa fordran som skattepliktig intäkt. Fordran uppkommer vid den tidpunkt när dom meddelats, i det enskilda ärendet eller i annat ärende med motsvarande fråga i en dom från Regeringsrätten, alternativt vid tidpunkten när omprövningsbeslut fattats. Om den skattskyldige har ansökt om återbetalning eller inte har ingen betydelse när det gäller fordrans existens. Fordran och motsvarande inkomst är säker till sin existens och det är högst troligt att den kommer att inflyta. Härutöver går den att beloppsbestämma. Fordran och motsvarande inkomst ska därmed till sin helhet, i enlighet med god redovisningssed, tas upp vid denna tidpunkt som intäkt. När det gäller den aktuella frågan om återbetalning av mervärdesskatt finns det inget undantag varför posten ifråga är skattepliktig med stöd av

text: 15 kap. 1 §

text: IL.

text: Det innebär att intäkten med stöd av

text: 14 kap. 2 §

text: IL ska tas upp när dom meddelats, i det enskilda fallet eller i en dom från Regeringsrätten i ett annat fall där motsvarande fråga prövats. I annat fall ska en fordran och intäkt tas upp när omprövningsbeslut fattats på Skatteverkets eller den skattskyldiges initiativ. Bestämmelsen i

text: 14 kap. 2 §

text: IL anger att det är bokföringsmässiga grunder som gäller vid beskattningen vilket medför att en fordran respektive intäkt avseende mervärdesskatten ska tas upp. Regeln innebär att det inte är tillåtet med en redovisning enligt kontantprincipen vid beskattningen om det inte är särskilt reglerat. Även ovan angivna dom från Kammarrätten i Stockholm ger stöd för ett sådant synsätt.

text: I det fall den skattskyldige inte tar upp intäkten till beskattning samma år som dom meddelats, i det enskilda fallet eller i en dom från Regeringsrätten där motsvarande fråga prövats, eller omprövningsbeslut fattats kan Skatteverket justera det beskattningsbara resultatet så att intäkten ingår i det årets taxering. Denna justering kan göras med stöd av 15 kap. 1 § och 14 kap. 3 § första stycket eller 5 § IL. Jämför

text: RÅ 2006 ref. 25

text: och ovan angivna dom från Kammarrätten i Stockholm.

text: Är förutsättningarna sådana att det enligt god redovisningssed skulle ha bokförts en fordran redan när felet uppstod, ursprungsåret, kan Skatteverket med stöd av 15 kap. 1 § och 14 kap. 3 första stycket eller

text: 5 §

text: IL istället justera det beskattningsbara resultatet för ursprungsåret. Detta förutsätter att en omprövning av ursprungsåret är tidsmässigt möjlig. Alternativt kan Skatteverket genom omprövning beskatta fordran något av beskattningsåren mellan ursprungsåret och det beskattningsår som återbetalning sker. Grunden härför är att den skattskyldige felaktigt har underlåtit att bokföra en fordran i redovisningen vilket skulle ha gjorts enligt god redovisningssed. En sådan korrigering kan Skatteverket göra med stöd av

text: 14 kap. 3 § första stycket

text: IL. I den paragrafen anges att värdet av utgående balansposter ska bedömas med hänsyn till förhållanden vid beskattningsårets utgång. Regeln innebär att intäkter och kostnader som är hänförbara t.o.m. balansdagen ska tas upp. Regeln innebär att även om felaktigheten i balansposten har uppstått ett tidigare beskattningsår kan korrigeringen ske i samband med bedömningen av den senaste utgående balansen.

text: Slutligen kan Skatteverket, i de fall den skattskyldige inte har redovisat någon fordran vilket skulle ha gjorts enligt god redovisningssed och bokföringsmässiga grunder, ta upp intäkten vid beskattningen när återbetalningen erhålls. Stöd för detta finns i den skattemässiga kontinuitetsprincipen i

text: 14 kap. 3 § andra stycket

text: IL. Detta bekräftas av bl.a. Regeringsrättens avgörande 1995 ref. 11.

text: Vilket år som fordran och intäkten ska hänföras till, i enlighet med ovan angivna alternativ, får slutligen styras och avgöras av omständigheterna i varje enskilt fall. Om den skattskyldige särskilt begär det kan en omprövning göras för de år som av tidsmässiga skäl är möjliga att ompröva. Därvid kan intäkten vid beskattningen hänföras till det år som den återbetalda mervärdesskatten hänför sig till under förutsättning att detta är förenligt med god redovisningssed. Till den del intäkten av tidsmässiga skäl inte kan taxeras tidigare år hänförs den delen till ett senare taxeringsår.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 281782-07/111

text: Detta ställningstagande har ersatts av Skatteverkets ställningstagande 2014-11-04, ”Återbetalning alternativt inbetalning av mervärdesskatt hänförlig till inventarier” med dnr

text: 131 123513-14/111

text: 1 Sammanfattning

text: När det skattemässiga anskaffningsvärdet blir justerat ett tidigare år än i redovisningen på grund av återbetalning eller inbetalning av mervärdesskatt, som är hänförlig till inventarier som är föremål för räkenskapsenlig avskrivning anser Skatteverket att den skattskyldige förlorar rätten till räkenskapsenlig avskrivningsmetod. Grunden för detta är att värdet enligt balansräkningen inte längre stämmer överens med det skattemässiga värdet.

text: Skatteverket anser dock, som ett alternativ till att hantera frågan så som angetts ovan, att återbetalningen eller inbetalningen av mervärdesskatten kan hanteras även skattemässigt som en justering av anskaffningsvärdet det år som omprövningen sker eller dom meddelats.

text: Detta innebär att återbetalningen alternativt inbetalningen av mervärdesskatten kommer, när huvudregeln för räkenskapsenliga avskrivningar tillämpas, att ingå i avskrivningsunderlaget som en avgående alternativt tillkommande post det år som omprövningsbeslutet fattats eller dom meddelats. Tillämpas kompletteringsregeln kommer däremot den justerade mervärdesskatten, vid beräkningen av det lägsta tillåtna värde, att hänföras till det år som inventariet anses vara anskaffat dvs. ursprungsåret.

text: Styrsignalen är ett förtydligande, avseende denna fråga, av Skatteverkets skrivelse den 10 december 2002 dnr

text: "Ändringar i efterhand av redovisat resultat av näringsverksamhet vid taxeringen".

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit hur återbetalning av mervärdesskatt ska hanteras vid inkomsttaxeringen när mervärdesskatten är hänförlig till utgift för anskaffande av inventarier och räkenskapsenlig avskrivningsmetod tillämpas.

text: Den skattskyldige erhåller, efter dom alternativt omprövningsbeslut, återbetalning av mervärdesskatt som ett tidigare taxeringsår hänförts till utgift för anskaffande av inventarier (ingått i anskaffningsvärdet). Inventarierna skrivs av enligt den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden. Den skattskyldige önskar behålla denna metod.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 18 kap. 3 § inkomstskattelagen

text: - samtliga lagrum som nämns i fortsättningen gäller

text: inkomstskattelagen

text: - anges att utgifter för att anskaffa inventarier ska dras av genom årliga värdeminskningsavdrag, och att avdragen beräknas enligt bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning.

text: Begreppet "anskaffningsvärde" är särskilt reglerat, bl.a. i 18 kap. 7 § första stycket där det sägs att anskaffningsvärdet för inventariet är utgiften för förvärvet om det förvärvas genom köp, byte, egen tillverkning eller på liknande sätt. Där anges vidare att om inventariet förvärvas på annat sätt, anses marknadsvärdet vid förvärvet som anskaffningsvärde.

text: Av paragrafens andra stycke framgår det att för de skattskyldiga som upprättar ett förenklat årsbokslut utgör anskaffningsvärdet det som följer av god redovisningssed.

text: I 18 kap. 13 § beskrivs huvudregeln för räkenskapsenlig avskrivning. Det anges att värdeminskningsavdrag får göras med högst 30 procent per år av avskrivningsunderlaget, som beskrivs närmare i paragrafens andra stycke. Underlaget består av:

text: Värdet på inventarierna vid det föregående beskattningsårets utgång, vilket är värdet enligt balansräkningen,

text: ökat med anskaffningsvärdet på sådana inventarier som anskaffats under beskattningsåret och som vid utgången av detta fortfarande tillhör näringsverksamheten,

text: minskat med avdrag enligt 15 och 16 §§. I 15 § anges att ett särskilt avdrag får göras motsvarande försäljningsintäkten alternativt försäkringsersättningen för inventarier som anskaffats ett tidigare år. Avdraget får inte överstiga avskrivningsunderlaget före avdraget.

text: Vid räkenskapsenlig avskrivning finns en kompletteringsregel (18 kap. 17 §). Den innebär att den skattskyldige får dra av ett så högt belopp att det skattemässiga värdet inte överstiger anskaffningsvärdet av kvarstående inventarier minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent.

text: För räkenskapsenlig avskrivning gäller särskilda förutsättningar (18 kap. 14 §). Bestämmelserna får tillämpas bara om den skattskyldige haft ordnad bokföring som avslutats med årsbokslut och om avdraget motsvarar avskrivningen i bokslutet.

text: Ett återkommande begrepp i 18 kap. är inventariernas "skattemässiga värde". Begreppet är särskilt definierat i 2 kap. 33 § där det sägs att med skattemässigt värde på inventarier avses anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

text: Regeringsrätten har i ett antal domar under senare år behandlat frågan om rätten till räkenskapsenlig avskrivning efter en uppskrivning av värdet på inventarierna i räkenskaperna.

text: I rättsfallet

text: RÅ 2001 ref. 8

text: avsåg ett företag att lösa upp ackumulerade överavskrivningar i räkenskaperna och redovisa ett lika stort belopp som intäkt. Regeringsrätten gjorde bedömningen att den bokförda intäkten inte var en skattepliktig intäkt. Samtidigt konstaterades i rättsfallet att upplösningen av de ackumulerade överavskrivningarna innebar att värdet på inventarierna enligt balansräkningen blev högre än det skattemässiga värdet, och att företaget därmed förlorade rätten till fortsatt räkenskapsenlig avskrivning.

text: Regeringsrätten har återkommit till frågan om uppskrivning av värdet på inventarier i

text: RÅ 2004 ref. 136

text: . Ett företag hade förvärvat inventarier från ett annat koncernföretag och avsåg att efter förvärvet skriva upp värdet på dem i räkenskaperna. Uppskrivningen skulle komma att innebära att företaget förlorade rätten till räkenskapsenlig avskrivning eftersom det redovisade värdet på inventarierna inte längre motsvarades av det skattemässiga värdet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Skatteverket anser att, i enlighet med ovan redovisade domar från Regeringsrätten, den skattskyldige förlorar rätten till räkenskapsenlig avskrivningsmetod då värdet enligt balansräkningen inte längre överensstämmer med det skattemässiga värdet. Detta blir fallet om det skattemässiga anskaffningsvärdet blir nedjusterat på grund av återbetald mervärdesskatt, som tidigare taxeringsår har behandlats som en del av anskaffningsutgiften för inventarier som är föremål för räkenskapsenlig avskrivning, efter att den skattskyldige begärt omprövning och/eller Skatteverket fattat ett omprövningsbeslut eller dom meddelats avseende dessa tidigare taxeringsår. I denna situation kommer inte det bokförda värdet längre att motsvara det skattemässiga värdet om inte den skattskyldiges bokslut för dessa tidigare år ändras på motsvarande sätt.

text: Skatteverket godtar inte ändring av fastställda bokslut. Motiven framgår av Skatteverkets skrivelse den 10 december 2002 Dnr

text: "Ändringar i efterhand av redovisat resultat av näringsverksamhet vid taxeringen" samt av Skatteverkets handledning för sambandet mellan redovisning och beskattning 2006 s. 36 ff. och s. 41 ff.

text: Skatteverket anser dock, som ett alternativ till att hantera frågan så som angetts ovan, att återbetalningen av mervärdesskatten kan hanteras som en justering av anskaffningsvärdet det år som omprövningen sker eller dom meddelats. Denna justering av anskaffningsvärdet behandlas då på motsvarande sätt som en avyttring både i den skattemässiga och den redovisningsmässiga hanteringen. Det innebär att justeringen av det skattemässiga värdet och det bokförda värdet på inventarierna sker det beskattningsår när omprövningsbeslutet avseende mervärdesskatten fattats eller dom meddelats. Vid den skattemässiga behandlingen kommer därför avskrivningsunderlaget att reduceras med den återbetalda mervärdesskatten på motsvarande sätt som vid en avyttring. Inventariet anses fortfarande anskaffat samma år som tidigare. Under förutsättning att justeringen av mervärdesskatten i årsredovisningen/årsbokslutet reducerar inventariernas bokförda värde samma räkenskapsår som omprövningsbeslutet eller dom har meddelats kan alltså den skattskyldige behålla den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden.

text: Skatteverket anser vidare att denna metod är tillämplig både när det gäller återbetalning och inbetalning av mervärdesskatt som är hänförlig till inventarier för vilka räkenskapsenlig avskrivning tillämpas. När det gäller inbetalning av mervärdesskatt, som ett tidigare år felaktigt dragits av som ingående mervärdesskatt, kan denna hanteras på samma sätt som en investering vid tidpunkten när omprövningsbeslutet fattats eller dom meddelats. Inventariet ska dock fortfarande anses anskaffat det tidigare året, dvs. ursprungsåret.

text: Vad som sagts innebär att återbetalningen alternativt inbetalningen av mervärdesskatten kommer, när huvudregeln för räkenskapsenliga avskrivningar tillämpas, att ingå i avskrivningsunderlaget som en avgående alternativt tillkommande post det år som omprövningsbeslutet fattats eller dom meddelats. Tillämpas kompletteringsregeln kommer däremot den justerade mervärdesskatten, vid beräkningen av lägsta tillåtna värde, att hänföras till det år som inventariet anses vara anskaffat, dvs. ursprungsåret.

text: Skatteverket anser att det finns skäl för att tillåta en hantering i enlighet med ovanstående eftersom förfarandet enligt Skatteverkets bedömning inte strider mot lagtexten och dess förarbeten. Härutöver är metoden enkel att tillämpa och medför att den skattskyldige kan behålla den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden.


text: Skatteverkets ställningstagande Värdeminskningsavdrag efter fastighetens avyttringstidpunkt, dnr

text: 131 805753-09/111

text: Skatteverkets ställningstagande Begreppet innehav enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL, dnr

text: 131 663003-07/111

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 282552-16/111

title: En köpares rätt till värdeminskningsavdrag när en näringsfastighet förvärvas med en s.k. äganderättsklausul

text: 1 Sammanfattning

text: En köpare ska inte erhålla värdeminskningsavdrag på en näringsfastighet som är en kapitaltillgång för tid mellan köpekontraktets undertecknande och den tidpunkt då äganderätten ska övergå till köparen enligt överlåtelseavtalet, en s.k. äganderättsklausul.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket anser att en säljare inte ska erhålla värdeminskningsavdrag på en näringsfastighet som är en kapitaltillgång för tid efter avyttringen av fastigheten . Denna tidpunkt inträffar när köpekontraktet undertecknas. 1

text: Fråga har uppkommit om en köpare ska erhålla värdeminskningsavdrag på en näringsfastighet som är en kapitaltillgång för tid mellan köpekontraktets undertecknande och den tidpunkt då äganderätten ska övergå till köparen enligt överlåtelseavtalet, en s.k. äganderättsklausul.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 13 kap. 1 § tredje stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, anges bland annat att innehav av näringsfastigheter räknas alltid som näringsverksamhet.

text: I

text: 19 kap.

text: IL finns bestämmelser om värdeminskningsavdrag på byggnader.

text: I

text: 20 kap.

text: IL finns bestämmelser om värdeminskningsavdrag på markanläggningar och avdrag för substansminskning.

text: I

text: 21 kap.

text: IL finns bestämmelser om skogsavdrag.

text: RÅ 1993 ref. 16

text: RÅ 2002 ref. 59

text: 4 Bedömning

text: Redan innehavet av en näringsfastighet räknas till näringsverksamhet (se

text: RÅ 2002 ref. 59

text: ). Skatteverket anser därför att köparen måste inneha näringsfastigheten för att kunna göra avdrag för värdeminskning på fastigheten. Det är först då fastigheten ingår i inkomstslaget näringsverksamhet (

text: 13 kap. 1 § tredje stycket

text: IL).

text: Enligt Skatteverkets uppfattning avses med innehav av en näringsfastighet detsamma som ägande av fastigheten. 2

text: Av praxis framgår att köparen av en näringsfastighet skatterättsligt ska anses som ägare till fastigheten från den dag då bindande avtal om köpet träffats (köpekontraktets undertecknande), utom i de fall det i avtalet intagits en bestämmelse om att äganderätten ska övergå till köparen vid en senare tidpunkt. I sistnämnda fall anses köparen som ägare från den avtalade tidpunkten för äganderättens övergång (se

text: RÅ 1993 ref. 16

text: En köpare av en näringsfastighet som förvärvas med en äganderättsklausul är alltså enligt Skatteverkets uppfattning inte skatterättsligt innehavare av fastigheten förrän vid den tidpunkt som anges i den s.k. äganderättsklausulen. Först från och med denna tidpunkt är bestämmelserna om värdeminskningsavdrag i 19, 20 och

text: 21 kap.

text: IL tillämpliga på näringsfastigheten. Skatteverket anser därför att en köpare inte ska erhålla värdeminskningsavdrag på en näringsfastighet som är en kapitaltillgång för tid mellan köpekontraktets undertecknande och den tidpunkt då äganderätten ska övergå till köparen enligt överlåtelseavtalet, en s.k. äganderättsklausul.