identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 498839-18/111

title: Byggnader i anslutning till halkbanor

text: 1 Sammanfattning

text: Den praktiska delen av riskutbildningen vid körkortsutbildningen för B-körkort genomförs på särskild trafikövningsplats där aspiranten genomför praktiska körövningar på halkbana. Trafikövningsplatsen måste vara godkänd av Transportstyrelsen. Eftersom utbildningen på de aktuella halkbanorna står under statlig tillsyn ska de byggnader som ligger i anslutning till halkbanorna hänföras till byggnadstypen specialbyggnad, skolbyggnad, under förutsättning att de faktiskt används i utbildningen på det sätt som angivits.

text: Ställningstagandet ska tillämpas vid fastighetstaxering.

text: Skatteverket har gjort en översyn av och uppdaterat vissa äldre ställningstaganden. Detta ställningstagande innebär ingen ändring av Skatteverkets bedömning jämfört med det tidigare ställningstagandet med samma rubrik.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit hur byggnader i anslutning till halkbanor ska indelas vid fastighetstaxeringen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: Med byggnadstypen specialbyggnad, skolbyggnad, avses enligt

text: 2 kap. 2 §

text: FTL byggnad som används för undervisning eller forskning vid skola, som anordnas av staten alternativt med statsbidrag eller vars undervisning står under statlig tillsyn. Enligt lagrummet skall även byggnad som används som elevhem eller skolhem för elever vid sådana skolor indelas som skolbyggnad.

text: 4 Bedömning

text: Den s.k. riskutbildningen är en obligatorisk del av körkortsutbildningen som körkortsaspiranten måste genomgå för att därefter få genomföra kunskapsprov och körprov för B-körkort. Riskutbildningen innefattar en teoretisk del och en praktisk del. Den praktiska delen av riskutbildningen genomförs på särskild trafikövningsplats där aspiranten genomför körövningar på halkbana. Trafikövningsplatsen måste vara godkänd av Transportstyrelsen. Varje enskild halkbana meddelar Transportstyrelsen om att körkortsaspiranten genomfört sin riskutbildning med godkänt resultat.

text: Runt dessa halkbanor är vanligtvis ett antal byggnader belägna. De praktiska övningarna på halkbanan övervakas ofta från ett ”ledningstorn” varifrån körkortsaspiranterna får direktiv hur övningarna ska genomföras. Den teoretiska delen av riskutbildningen, som utgör en förberedelse inför de praktiska halkövningarna, kan även genomföras i byggnaderna.

text: Som framgått ovan måste Transportstyrelsen godkänna de halkbanor som kan utfärda intyg om genomförd riskutbildning. Eftersom den utbildning som genomförs på de aktuella halkbanorna således i enlighet med

text: 2 kap. 2 §

text: FTL står under statlig tillsyn, ska de byggnader som ligger i anslutning till halkbanorna hänföras till byggnadstypen specialbyggnad, skolbyggnad, under förutsättning att de faktiskt används i utbildningen på det sätt som angivits.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 501173-17/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Överlåtelse av s.k. blandad verksamhet, mervärdesskatt

org: skv

text: Nytt: 2024-02-20

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2024-02-20, dnr.

text: Nytt: 2023-06-26

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen sannolikt kvarstår i huvudsak oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Skatteverket har emellertid påbörjat en analys av detta. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Enligt Skatteverkets uppfattning kan bestämmelsen om att en verksamhetsöverlåtelse inte anses som en omsättning vara tillämplig vid överlåtelse av s.k. blandad verksamhet eller verksamhet som inte medför skattskyldighet. De enda fall då bestämmelsen inte är tillämplig är när följande två villkor är uppfyllda samtidigt.

text: Förvärvaren bedriver verksamhet som bara delvis eller inte alls medför skattskyldighet och skulle därför inte ha haft rätt till avdrag för hela den mervärdesskatt som annars skulle ha tagits ut.

text: En tillämpning av bestämmelsen skulle medföra en snedvridning av konkurrensen.

text: Bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse gäller vid överlåtelse av hela eller en självständig del av ett företag i de fall då förvärvaren har för avsikt att driva verksamheten vidare. Av detta följer enligt Skatteverkets uppfattning att avdragsrätten hos förvärvaren typiskt sett kommer att vara av samma omfattning som hos överlåtaren. Det innebär att det andra villkoret bara kommer att vara uppfyllt i undantagsfall.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet med samma namn daterat den 28 december 2010, dnr

text: 131 623316-08/111

text: . Det nya ställningstagandet innebär inte någon ändring i sak jämfört med det tidigare ställningstagandet. Ställningstagandet har tagits fram p.g.a. ändrad lagstiftning.

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 januari 2016 ändrades

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, så att verksamhetsöverlåtelse inte utgör någon omsättning. Den nya lagstiftningen medför att den EU-konforma tolkning av det tidigare undantaget som gjordes i Skatteverkets ställningstagande med dnr 131 623316-08/11 delvis har blivit inaktuell.

text: 131 623316-08/111

text: När begreppet avdrag respektive avdragsrätt för ingående skatt används i detta ställningstagande avses även rätt till återbetalning av ingående skatt. När begreppet verksamhet som medför skattskyldighet används nedan avses även verksamhet som berättigar till återbetalning av ingående skatt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Som omsättning anses inte överlåtelse av tillgångar i en verksamhet, som sker i samband med att verksamheten överlåts eller i samband med fusion eller liknande förfarande. Detta gäller under förutsättning att förvärvaren skulle varit berättigad till avdrag för eller återbetalning av den skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen (

text: 2 kap. 1 b §

text: ML).

text: Vad som föreskrivs i fråga om verksamhet avser såväl hela verksamheten som en del av verksamheten (

text: 1 kap. 7 §

text: ML).

text: Vid en överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav får medlemsstaterna anse att någon leverans av varor inte har ägt rum och att mottagaren träder i överlåtarens ställe. Överföringen kan vara mot ersättning, gratis eller som ett tillskott till ett företag. Medlemsstaterna får, i fall där mottagaren inte till fullo är beskattningsbar, vidta de åtgärder som är nödvändiga för att förhindra snedvridning av konkurrensen och för att förhindra skatteundandragande och skatteflykt (artikel 19

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet). Samma sak ska gälla för tillhandahållande av tjänster (artikel 29 i mervärdesskattedirektivet).

text: Bestämmelsen i direktivet syftar till att göra det möjligt att underlätta överlåtelser av företag eller delar av företag genom att förenkla överlåtelserna och undvika att belasta mottagarens likviditet med en oproportionellt stor skattebörda som mottagaren under alla omständigheter skulle ha fått tillbaka genom avdrag för den ingående skatten. Begreppet ”överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav, vare sig den sker mot vederlag eller inte eller som ett tillskott till ett bolag” ska tolkas så att det omfattar överlåtelse av en hel affärsrörelse eller en självständig del av ett företag, inklusive materiella tillgångar och, i förekommande fall, immateriella tillgångar som tillsammans utgör ett företag eller del av ett företag som kan bedriva en självständigt ekonomisk verksamhet. Begreppet ska inte omfatta enbart överföring av tillgångar, såsom försäljning av ett varulager (

text: , Zita Modes, punkterna 39-40).

text: Bestämmelsen i direktivet innehåller inte något uttryckligt villkor avseende mottagarens framtida användning. Syftet med regeln är att de överföringar som avses i bestämmelsen är sådana då mottagaren har för avsikt att driva affärsrörelsen vidare eller den del av företaget som överlåtits (

text: , Zita Modes, punkterna 42-44).

text: Det finns inte något krav i bestämmelsen på att mottagaren före överföringen ska ha bedrivit samma slags verksamhet som överlåtaren (

text: , Zita Modes, punkten 45).

text: Medlemsstaterna får begränsa bestämmelsens (

text: artikel 19

text: ) omfattning när det gäller överföringar av samtliga tillgångar till en mottagare som inte är en skattskyldig person eller som endast är delvis skattskyldig om detta är nödvändigt för att undvika konkurrenssnedvridning (

text: , Zita Modes, punkterna 30-31).

text: Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked ansett att en överlåtelse av tillgångar i en blandad verksamhet kunde omfattas av det dåvarande undantaget från skatteplikt för verksamhetsöverlåtelse i

text: 3 kap. 25 §

text: ML. Förhållandena i ärendet var sådana att sökandebolaget, som bedrev blandad verksamhet, hade för avsikt att överlåta sin verksamhet mot erhållande av aktier i det förvärvande bolaget. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg emellertid att de lämnade uppgifterna inte var så fullständiga att de kunde läggas till grund för ett förhandsbesked. Det konstaterades att det för bedömningen av frågan om bestämmelsen i

text: 3 kap. 25 §

text: ML är tillämplig vid överföringen av verksamheten kan vara av betydelse att omfattningen av avdragsrätten för ingående skatt är klarlagd. Högsta förvaltningsdomstolen fann att något förhandsbesked inte borde lämnas avseende denna fråga och undanröjde förhandsbeskedet i denna del (

text: RÅ 2008 not. 1

text: 4 Bedömning

text: Det villkor som ställs upp i

text: 2 kap. 1 b § andra stycket

text: ML, att förvärvaren skulle ha haft rätt till avdrag för den skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen, kan tolkas på olika sätt. Skatteverkets anser att bestämmelsen ska tolkas EU-konformt, alltså med utgångspunkt i vad som anges i motsvarande direktivbestämmelse. Av direktivet framgår att medlemsstaterna, i fall där mottagaren inte till fullo är beskattningsbar, får vidta de åtgärder som är nödvändiga för att förhindra snedvridning av konkurrensen och för att förhindra skatteundandragande och skatteflykt.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning kan bestämmelsen om att en verksamhetsöverlåtelse inte anses som en omsättning vara tillämplig vid överlåtelse av en verksamhet som bara delvis medför skattskyldighet, s.k. blandad verksamhet, eller en verksamhet som inte alls medför skattskyldighet. De enda fall då bestämmelsen inte är tillämplig är när följande två villkor är uppfyllda samtidigt.

text: En tillämpning av

text: 2 kap. 1 b §

text: ML skulle medföra en snedvridning av konkurrensen.

text: Om

text: 2 kap. 1 b §

text: ML inte är tillämplig ska överlåtelsen av tillgångarna i verksamheten beskattas enligt de allmänna reglerna i ML.

text: 4.1 Det första villkoret

text: För att det första villkoret ska vara uppfyllt krävs att omsättningen av någon av de tillgångar som ingår i verksamhetsöverlåtelsen är skattepliktig enligt bestämmelserna i

text: 3 kap.

text: ML. Om omsättningen av samtliga de tillgångar som överlåts är undantagen från skatteplikt finns inte någon ingående skatt hos köparen.

text: Dessutom krävs att förvärvaren inte skulle ha haft rätt till fullt avdrag för motsvarande ingående skatt p.g.a. att denne endast delvis eller inte alls bedriver verksamhet som medför skattskyldighet. Det kan handla om att viss del av verksamheten innefattar skattefria omsättningar eller att viss del av verksamheten faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde. Att ett avdragsförbud i

text: 8 kap.

text: ML är tillämpligt på någon av de tillgångar som överlåts spelar inte någon roll för denna bedömning.

text: 4.2 Det andra villkoret

text: Det andra villkoret är uppfyllt om förvärvaren från tidpunkten för övertagandet ska använda tillgångarna i en annan verksamhet än den som säljaren bedrivit och på ett sätt som medför en mindre rätt till avdrag än det sätt på vilket tillgångarna användes hos överlåtaren. De tillgångar som överlåts är i ett sådant fall belastade med mindre mervärdesskatt än vad som hade varit fallet om de hade förvärvats på annat sätt. Förvärvaren får då en skattefördel som skulle vara konkurrenssnedvridande. Så kan vara fallet t.ex. om den verksamhet som överlåts från tidpunkten för övertagandet kommer att ingå som en del i en redan bedriven verksamhet som medför skattskyldighet i mindre utsträckning än den som bedrevs av överlåtaren.

text: Förändringar i avdragsrätten inom verksamheten som inträffat efter det att verksamheten har övertagits saknar betydelse vid denna bedömning.

text: 4.3 Exempel

text: Exempel 1: Försäljningen av tillgångarna i verksamheten är inte en omsättning

text: En optiker säljer sin verksamhet till någon som ska fortsätta bedriva verksamheten på samma sätt. I överlåtelsen ingår inventarier, varulager och hyreskontrakt för butikslokal. Mervärdesskatt skulle ha tagits ut på försäljningen av inventarier och varulager om

text: 2 kap. 1 b §

text: ML inte hade varit tillämplig. Verksamheten innefattar skattefria omsättningar (synundersökningar) och förvärvaren har därför inte full avdragsrätt för ingående skatt. Det första villkoret är därför uppfyllt. Någon konkurrenssnedvridning skulle dock inte uppkomma eftersom förvärvaren från tidpunkten för övertagandet ska använda tillgångarna på samma sätt som överlåtaren. Det andra villkoret är alltså inte uppfyllt. Bestämmelsen i

text: 2 kap. 1 b §

text: ML är tillämplig eftersom båda villkoren inte är uppfyllda samtidigt.

text: Exempel 2: Försäljningen av tillgångarna i verksamheten är en omsättning

text: En fastighetsmäklare som är fullt ut skattskyldig säljer sin verksamhet till ett aktiebolag som till övervägande del förmedlar paketerade fastigheter, d.v.s. andelar i fastighetsägande företag. Köparen av verksamheten kommer alltså att bedriva en verksamhet som bara delvis medför skattskyldighet. I överlåtelsen ingår datautrustning och programvara för analys av fastighetsmarknaden och värdering av olika typer av fastigheter.

text: Mervärdesskatt skulle ha tagits ut på försäljningen av datautrustningen och programvaran om

text: 2 kap. 1 b §

text: ML inte hade varit tillämplig. Det köpande aktiebolaget skulle inte ha haft rätt till avdrag för hela den ingående skatten, eftersom deras verksamhet som består av förmedling av paketerade fastigheter inte medför skattskyldighet. Det första villkoret är alltså uppfyllt.

text: En konkurrenssnedvridning skulle uppkomma eftersom den säljande fastighetsmäklarens verksamhet i sin helhet har medfört skattskyldighet och rätt till avdrag för ingående skatt. Datautrustningen och programvaran är alltså belastade med mindre mervärdesskatt än vad som hade varit fallet om det köpande aktiebolaget hade förvärvat dem på annat sätt. Båda villkoren är uppfyllda samtidigt och bestämmelsen i

text: 2 kap. 1 b §

text: ML är därför inte tillämplig. Säljaren ska ta ut mervärdesskatt på försäljningen av datautrustningen och programvaran.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 502591-17/111

status: gällande

title: Upphävande av ställningstaganden om energiskatt på el

text: Följande ställningstaganden ska inte längre tillämpas efter utgången av 2017.

text: ”Utmatning på elnätet av överskottsel från vindkraftverk – yrkesmässig leverans eller inte”, daterat 2005-06-28, dnr

text: 130 360751-05/111

text: ”Leveransbegreppet vid inmatning av el på elnätet”, daterat 2008-10-06, dnr

text: 131 560566-08/111

text: ”Leveransbegreppet vid elförbrukning i upplåten bostad eller lokal”, daterat 2008-10-23, dnr

text: 131 634650-08/111

text: ”Vindkraftsproducents egenförbrukning av el när den egna vindkraftsproduktionen inte räcker till, energiskatt”, daterat 2012-01-30, dnr: 131 72782-12/1211 .

text: Genom lagen (

text: ) om ändring i lagen (

text: ) om skatt på energi ändrades

text: 11 kap. 2 §

text: lagen om skatt på energi (LSE). Enligt den äldre lydelsen av bestämmelsen undantogs framställd el från skatteplikt i vissa fall, när producenten inte yrkesmässigt levererade el. Enligt den nya lydelsen av bestämmelsen används inte begreppet leverans i motsvarande fall. Lagen trädde i kraft den 1 juli 2016.

text: Genom lagen (

text: ) om ändring i lagen (

text: ) om skatt på energi ändrades flera bestämmelser i

text: 11 kap.

text: LSE, så att begreppet leverans (leverantör) inte längre används i kapitlet. Lagen trädde i kraft den 1 januari 2018.

text: Eftersom begreppet leverans därmed inte längre används i 11 kap. LSE efter utgången av 2017 upphör de fyra ställningstagandena ovan att vara aktuella.

text: Enligt övergångsbestämmelsen till SFS 2015:749 gäller äldre bestämmelser fortfarande för el som har framställts före ikraftträdandet. Enligt övergångsbestämmelsen till SFS 2016:1073 gäller äldre bestämmelser fortfarande för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet. Ställningstagandena ska fortfarande tillämpas i samma utsträckning som de äldre bestämmelserna fortfarande gäller.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 502880-17/111

title: Upphävande av ställningstagandet ”Från mervärdesskatt undantagna tjänster i Sverige som vid bedömning av omsättningsland omfattas av huvudregeln”

text: Ställningstagandet om från mervärdesskatt undantagna tjänster i Sverige som vid bedömning av omsättningsland omfattas av huvudregeln daterat den 7 december 2009, dnr

text: 131 892888-09/111

text: , upphör att gälla.

text: På grund av lagändring är innehållet i ovan nämnda ställningstagande till viss del inte längre aktuellt. I övriga delar har det ersatts av texter i Rättslig vägledning. Ställningstagandet kan därför upphävas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 502923-17/111

title: Beskattningsland för varutransporter, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-06-16

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-06-16, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Varutransporter som tillhandahålls beskattningsbara personer är omsatta inom landet om köparen har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls i Sverige. En varutransport som har direkt samband med export eller viss import av varor kan ändå anses omsatt utomlands om tjänsten tillhandahålls exportören, importören eller mottagaren av varorna. Om det är fråga om en varutransport som i sin helhet genomförs utanför EU är den omsatt utomlands även om köparen av tjänsten finns i Sverige.

text: Varutransporter som tillhandahålls någon annan än en beskattningsbar person och genomförs mellan två EU-länder är omsatta inom landet om avgångsorten är belägen i Sverige. Andra varutransporter som tillhandahålls någon annan än en beskattningsbar person är omsatta inom landet under förutsättning att transporten inte till någon del skett i ett annat land.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Omsättningsland för varutransporter” från den 17 december 2010, dnr

text: 131 750627-10/111

text: . Ställningstagandet innebär en ändring i sak för varutransporter som har samband med export och viss import av varor. Sådana varutransporter är endast omsatta utomlands om de tillhandahålls direkt till exportören, importören eller mottagaren av varorna.

text: 2 Frågeställning

text: Med hänsyn till rättsutvecklingen har Skatteverket gjort en översyn av hur beskattningsland för varutransporter ska bedömas.

text: 131 750627-10/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: En varutransporttjänst som tillhandahålls en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om den beskattningsbara personen antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls här. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som beskattningsbar person har i ett annat land har den omsatts utomlands (

text: 5 kap. 5 § mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML, och

text: artikel 44 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: En varutransporttjänst som tillhandahålls någon annan än en beskattningsbar person är omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land, om inte annat följer av 10 § (5 kap. 9 § första och andra stycket ML).

text: En unionsintern varutransporttjänst som tillhandahålls någon annan än en beskattningsbar person är omsatt inom landet om avgångsorten är belägen i Sverige. Med en unionsintern varutransport avses en transport av varor där avgångs- och ankomstorten är belägna i två skilda EU-länder (

text: 5 kap. 10 §

text: ML och artiklarna 50-51 i mervärdesskattedirektivet).

text: Enligt EU-rätten avgörs beskattningsland för tillhandahållande av andra än unionsinterna varutransporter till icke beskattningsbara personer utifrån den plats där transporten äger rum, proportionellt mot de avstånd som tillryggaläggs (artikel 49 i mervärdesskattedirektivet).

text: Sverige tillämpar med stöd av anslutningsfördraget andra regler avseende transporttjänster än de som anges i artikel 49 i mervärdesskattedirektivet (artikel 380 i mervärdesskattedirektivet och

text: prop. 2009/10:15 s. 102

text: f.).

text: Trots att en omsättning skett inom landet kan den ändå under vissa förutsättningar anses ha skett utomlands. Så är fallet vid lastning, lossning, transport eller andra tjänster i direkt samband med

text: export av varor från Sverige eller ett annat EU-land,

text: import av varor som omfattas av lagringsbestämmelserna i

text: 9 c kap. 1 §

text: ML eller förfarande för tillfällig införsel med fullständig befrielse från tull eller extern transitering,

text: försändelse, transport eller införsel av varor i fri omsättning, vilka införs i Sverige från ett tredje territorium som utgör en del av unionens tullområde, om varorna förflyttas i Sverige genom s.k. intern unionstransitering eller om varorna när de infördes hade kunnat omfattas av

text: 9 c kap. 1 §

text: ML eller ett förfarande för tillfällig införsel med fullständig befrielse från importtullar om de hade importerats, eller

text: införsel av varor till ett annat EU-land om dessa omfattas av det landets tillämpning av artikel 61 eller 157.1 a i mervärdesskattedirektivet (

text: 5 kap. 19 § 2

text: ML och artikel 146.1 e i mervärdesskattedirektivet).

text: Syftet med ändringen av

text: 5 kap. 19 § 2

text: ML är att se till att skattefriheten som följer av EU-rätten genomförs korrekt i svensk rätt (

text: prop. 2010/11:28 s. 54

text: Om en varutransport tillhandahålls en beskattningsbar person och den uteslutande används eller på annat sätt tillgodogörs utanför EU så ska tjänsten anses ha skett utomlands oavsett att förvärvaren av tjänsten är en svensk beskattningsbar person (

text: 5 kap. 19 § 5

text: ML).

text: Det är förhållandevis enkelt att avgöra om varutransporttjänster uteslutande används eller på annat sätt tillgodogörs utanför EU. Mot bakgrund av hur transporttjänster i övrigt beskattas enligt

text: 5 kap. 9 §

text: ML är det enligt regeringens mening välavvägt att sådana varutransporttjänster undantas från svensk beskattning med stöd av

text: artikel 59

text: a i mervärdesskattedirektivet om de uteslutande används eller på annat sätt tillgodogörs utanför EU (

text: prop. 2009/10:15 s. 122

text: En vid tolkning av artikel 146.1 e i mervärdesskattedirektivet, som omfattar tjänster som inte tillhandahålls direkt till exportören, importören eller mottagaren av sådana varor, skulle för medlemsstaterna och de berörda ekonomiska aktörerna kunna leda till krav som skulle vara oförenliga med en sådan korrekt och enkel tillämpning som avses i artikel 131 i samma direktiv. Dessutom följer det av domstolens fasta praxis att undantag från skatteplikt ska tolkas restriktivt eftersom sådana undantag är avsteg från den allmänna principen för mervärdesskatt (

text: , ”L.C.” IK, punkterna 21-22).

text: Det följer både av lydelsen och av syftet med artikel 146.1 e i mervärdesskattedirektivet att denna bestämmelse ska tolkas på så sätt att en direkt förbindelse förutsätter inte bara att tillhandahållandet av de berörda tjänsterna bidrar till det faktiska genomförandet av en export- eller importtransaktion. Dessa tjänster ska också tillhandahållas direkt till exportören, importören eller mottagaren av de varor som bestämmelsen avser (

text: , ”L.C.” IK, punkt 23).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Varutransporter till en beskattningsbar person

text: 4.1.1 Huvudregeln

text: Varutransporter som tillhandahålls beskattningsbara personer är omsatta inom landet om köparen har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls i Sverige. Om tjänsten däremot tillhandahålls ett fast etableringsställe i ett annat land är tjänsten omsatt utomlands. Det innebär att om köparen är en beskattningsbar person i Sverige så har omsättningen skett inom landet under förutsättning att tjänsten inte har tillhandahållits ett fast etableringsställe i ett annat land. Således har det ingen betydelse var varutransporten faktiskt genomförs.

text: Tjänsten är däremot omsatt utomlands om varutransporttjänsten tillhandahålls en utländsk beskattningsbar person oavsett var varutransporten faktiskt genomförs.

text: Om varutransporttjänsten är omsatt inom landet kan den ändå under vissa omständigheter anses som omsatt utomlands.

text: 4.1.2 Omsatt utomlands enligt

text: 5 kap. 19 § 2

text: ML

text: Av förarbetena framgår att bestämmelsen i

text: 5 kap. 19 § 2

text: ML ska tolkas i enlighet med EU-rätten. Eftersom EU-domstolen tydliggjort hur motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet ska tolkas anser Skatteverket att den svenska bestämmelsen ska tolkas på samma sätt.

text: En varutransport som har direkt samband med export eller viss import av varor är omsatt utomlands. För att en varutransport ska anses ha direkt samband med export eller viss import av varor räcker det inte att varutransporten avser de aktuella varorna. Varutransporten måste dessutom tillhandahållas exportören, importören eller mottagaren av varorna. Om köparen av tjänsten är en annan än exportören, importören eller mottagaren av varorna så kan

text: 5 kap. 19 § 2

text: ML inte bli tillämplig.

text: Bestämmelsen gäller bara följande import av varor.

text: Import av varor som omfattas av de särskilda bestämmelserna om varor i vissa lager.

text: Import av varor som inte tullbeskattas i Sverige på grund av särskilt tullförfarande, d.v.s. tillfällig införsel med fullständig befrielse från tull, extern transitering, viss intern unionstransitering.

text: Import av varor som lagts i ett särskilt skatteupplag i ett annat EU-land.

text: Import av varor som undantagits i ett annat EU-land p.g.a. särskilt tullförfarande.

text: Tillfällig införsel med fullständig befrielse från tull och extern transitering är olika förfaranden som kan användas när varor förs in till unionen från land utanför EU. De olika förfarandena innebär att varorna kan transporteras inom EU utan att mervärdesskatt betalats i samband med införseln. Betalning av mervärdesskatt för importen sker som regel i stället i slutdestinationslandet.

text: Exempel 1 – Varor, som förs in till EU från USA, transporteras från Rotterdam till Göteborg och sedan till Helsingfors där de förtullas in. Köparen av transporttjänsterna är en svensk beskattningsbar person som är importör av varorna. Transporttjänsterna är omsatta utomlands eftersom de omfattas av förfarandet om extern transitering och köparen av tjänsten är importören av varorna.

text: Exempel 2 – Varor transporteras från Rotterdam till ett skatteupplag i Hamburg. Köparen av transporttjänsten är en svensk beskattningsbar person som är mottagare av varorna. Transporttjänsten är omsatt utomlands eftersom den omfattas av ett annat lagerförfarande än tullagerförfarandet och köparen av tjänsten är den som också ska motta de importerade varorna. Detta gäller även om skatteupplaget finns i Sverige.

text: Exempel 3 – En svensk beskattningsbar person säljer en varutransport och transporten avser en export av varor från Sverige. Varan ska transporteras från Sverige till Norge men köparen av tjänsten är ett annat svenskt transportföretag som varken är exportör, importör eller mottagare av den exporterade varan. Varutransporten är omsatt inom landet eftersom köparen av tjänsten är en svensk beskattningsbar person. Tjänsten har inte ett sådant direkt samband med exporten att

text: 5 kap. 19 § 2

text: ML kan bli tillämplig eftersom köparen är någon annan än exportören, importören eller mottagaren av varorna.

text: 4.1.3 Omsatt utomlands enligt

text: 5 kap. 19 § 5

text: ML

text: Om det är fråga om en varutransport som i sin helhet genomförs utanför EU är den omsatt utomlands även om köparen av tjänsten finns i Sverige. Det gäller oavsett om transporten sker i ett land utanför EU eller om transporten sker mellan flera länder utanför EU. Det som avgör är att transporten inte till någon del sker inom EU.

text: 4.2 Varutransporter till annan än en beskattningsbar person

text: Varutransporter som tillhandahålls någon annan än en beskattningsbar person och genomförs mellan två EU-länder, d.v.s. unionsinterna varutransporter, är omsatta inom landet om avgångsorten är belägen i Sverige. Med avgångsorten förstås den ort där transporten av varan faktiskt påbörjas.

text: Andra varutransporter som tillhandahålls någon annan än en beskattningsbar person är omsatta inom landet under förutsättning att transporten inte till någon del skett i ett annat land. Om varutransporten däremot till någon del skett utanför EU eller om avgångsorten är belägen i ett annat land än Sverige, är hela varutransporten omsatt utomlands. Någon uppdelning ska inte göras när tillhandahållandet skett både i Sverige och i ett annat land. Det gäller även om den del av transporten som sker i ett annat land är liten eller om den görs av transporttekniska skäl.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 503911-17/111

title: Undantag från skatteplikt och omsättningsland för luftfartyg när omsättning sker i flera led, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-06-07

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-06-07, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: 1.1 Undantag från skatteplikt

text: Försäljning av luftfartyg kan undantas från skatteplikt i två led, d.v.s. vid försäljning till den som ska använda ett luftfartyg för internationell flygtrafik mot betalning respektive i det led som omedelbart föregår denna försäljning. Undantaget från skatteplikt kan tillämpas redan i det led som omedelbart föregår en försäljning under förutsättning att köparen i samband med sitt förvärv har sålt eller stadigvarande upplåtit nyttjanderätten till luftfartyget till någon som i sin tur är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning.

text: Uthyrning av luftfartyg kan undantas från skatteplikt endast i sista ledet när uthyrningen sker direkt till den som är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning.

text: Försäljning och uthyrning av delar, tillbehör eller utrustning till luftfartyg kan undantas från skatteplikt i två led, dels vid försäljning eller uthyrning till ägaren av luftfartyget, dels vid dennes försäljning eller vidareuthyrning till en nyttjanderättshavare som är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning.

text: Omsättning av tjänster som avser ombyggnad, reparation och underhåll av luftfartyg omfattas av undantaget från skatteplikt oavsett i vilket led tjänsterna tillhandahålls. Det gäller även omsättning av tjänster som avser delar, tillbehör eller utrustning till luftfartyg. Undantag från skatteplikt gäller därmed även en underentreprenörs omsättning.

text: 1.2 Omsättning utomlands – utrikes trafik

text: Varor som levereras till luftfartyg i utrikes trafik, liksom uthyrning av sådana luftfartyg, räknas som omsättning utomlands endast när försäljningen eller uthyrningen sker direkt till den som bedriver utrikestrafiken.

text: Omsättning av andra tjänster än uthyrning är omsatta utomlands oavsett i vilket led tjänsterna utförs under förutsättning att dessa avser luftfartyg i utrikes trafik. Även en underentreprenörs omsättning kan därmed ske utomlands.

text: Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande daterat den 31 januari 2013, Mervärdesskatt; Undantag från skatteplikt för fartyg och luftfartyg vid omsättning i flera led, dnr

text: 131 608720-12/111

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 januari 2018 ändras bestämmelserna i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, för undantag från skatteplikt för omsättning av fartyg. Ställningstagandet är en översyn av tidigare ställningstagande med anledning av ändrad lagstiftning.

text: 131 608720-12/111

text: . Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av rättsutvecklingen och ändrad lagstiftning avseende omsättning av fartyg. Detta innebär en ändrad tillämpning på så sätt att Skatteverket anser att undantaget från skatteplikt vid försäljning av luftfartyg inte kan tillämpas i fler än två led. Detta ställningstagande tar även upp vad som är omsättning utomlands av varor som levereras till och tjänster som avser luftfartyg i utrikes trafik.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: Från skatteplikt undantas omsättning av

text: tjänster, såsom ombyggnad, reparation, underhåll, befraktning och uthyrning som avser sådana luftfartyg,

text: delar, tillbehör eller utrustning till sådana luftfartyg när varan säljs eller hyrs ut till den som äger luftfartyget eller den som varaktigt nyttjar luftfartyget enligt avtal med ägaren, eller när varan förs in till landet för ägarens eller nyttjanderättshavarens räkning, samt

text: tjänster som avser delar, tillbehör eller utrustning som anges i 3 (3 kap. 21 § första stycket 1-4 ML).

text: Omsättning av varor för bruk ombord eller försäljning ombord anses under vissa förutsättningar som en omsättning utomlands (5 kap. 3 a § första stycket 4 och 4 a ML jämfört med 5 kap. 1 § tredje stycket och 5 kap. 2 b § ML).

text: Omsättning av tjänster som avser luftfartyg i utrikes trafik, inräknat upplåtelse av hamnar eller flygplatser, eller tjänster som avser utrustning eller andra varor för användning på sådana luftfartyg, anses som en omsättning utomlands (

text: 5 kap. 19 § 1

text: ML).

text: 3.2 Mervärdesskattedirektivet

text: Medlemsstaterna ska bland annat undanta följande transaktioner från skatteplikt.

text: e. Leverans av varor för bunkring, tankning och proviantering av luftfartyg som används av flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning.

text: f. Leverans, ombyggnad, reparation, underhåll, befraktning och uthyrning av sådana luftfartyg som avses i e, samt leverans, uthyrning, reparation och underhåll av utrustning som utgör en del av dessa luftfartyg eller används i dem.

text: g. Tillhandahållanden av andra tjänster än de som avses i f, för att täcka direkta behov för sådana luftfartyg som avses i e och deras laster (

text: artikel 148 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: 3.3 Praxis från EU-domstolen

text: Undantaget från skatteplikt för bunkring, tankning och proviantering av fartyg (artikel 148 a i mervärdesskattedirektivet) är endast tillämpligt när varorna tillhandahålls den som bedriver fartygstrafiken. En utvidgning av undantaget från skatteplikt till att omfatta de led som ligger före den slutliga leveransen av varorna till fartygsoperatören skulle kräva att medlemsstaterna inför ett särskilt kontroll- och övervakningssystem för att kunna förvissa sig om den slutliga användningen av de levererade varor som sålts utan mervärdesskatt. I stället för att medföra administrativ förenkling skulle ett sådant system skapa skyldigheter för både medlemsstaterna och de berörda ekonomiska aktörerna som är oförenliga med ”en korrekt och enkel tillämpning”. Undantaget kan dock tillämpas även om lagring sker före lastningen ombord under förutsättning att omsättningen sker till fartygsoperatören (

text: , Velker, punkterna 22, 24, 27 och 30).

text: Undantaget från skatteplikt för tjänster avsedda att täcka direkta behov för fartyg som används på öppna havet är tillämpligt endast på tjänster som tillhandahålls redaren direkt. En utvidgning av undantaget till att även omfatta tidigare handelsled kräver att medlemsstaterna inför ett särskilt kontroll- och övervakningssystem (de förenade målen

text: , Elmeka, punkterna 23 och 25).

text: Undantaget från skatteplikt för leverans av luftfartyg (artikel 148 f i mervärdesskattedirektivet) är tillämpligt på en leverans av ett flygplan till en näringsidkare som inte själv är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning men som förvärvar flygplanet för att det ska användas uteslutande av ett sådant företag (

text: , A, punkt 57).

text: Det finns regler om bland annat registrering och tillstånd som måste följas för att ett flygplan ska få användas. Att som förutsättning för undantaget ställa krav på att den avsedda användningen ska vara känd och styrkt redan när flygplanet förvärvas och med en efterföljande kontroll av att flygplanet verkligen används av ett sådant företag förefaller inte medföra skyldigheter för medlemsstaterna och de berörda näringsidkarna som är oförenliga med en riktig och enkel tillämpning av undantaget (

text: , A, punkt 56).

text: Leverans av varor för bunkring, tankning och proviantering av fartyg kan endast undantas från skatteplikt när tjänsterna tillhandahålls i sista handelsledet, d.v.s. direkt till fartygsoperatören. Undantaget är inte tillämpligt på leveranser av varor till mellanmän som handlar i eget namn även om den slutliga användningen av varorna vid tidpunkten för leveransen var känd och styrkt (

text: , Fast Bunkering Klaipeda, punkten 46).

text: Lastning och lossning av ett fartyg är sådana tjänster som kan omfattas av undantaget från skatteplikt. Sådana tjänster täcker det direkta behovet för den last som fraktas av fartyg som omfattas av undantaget i artikel 148 a i mervärdesskattedirektivet (

text: , A, punkterna 24-25).

text: Det framgår inte av artikel 148 d i mervärdesskattedirektivet att denna bestämmelse endast är tillämplig på tjänster som tillhandahålls i det sista handelsledet (

text: , A, punkt 28).

text: Är det med hänsyn till tjänstens beskaffenhet möjligt att med säkerhet fastställa hur tjänsten kommer att användas när en överenskommelse om detta ingåtts, kan undantaget tillämpas. I sådana situationer är en korrekt och enkel tillämpning av undantaget säkerställd utan att det krävs att det införs något kontroll- och övervakningssystem. Eftersom ingen annan omständighet än behovet av kontroll- och övervakningssystem kan motivera att tillämpningen av undantaget från skatteplikt begränsas till det sista handelsledet ska detta undantag tillämpas för tjänster i form av lastning och lossning inte bara när dessa tjänster tillhandahålls i det sista handelsledet, utan även när de utförs i ett tidigare skede (

text: , A, punkterna 33 och 35).

text: 3.4 Mervärdesskattekommitténs riktlinjer

text: Undantaget för skatteplikt för leverans av luftfartyg kan tillämpas i två led. Försäljning av ett luftfartyg till någon som inte själv är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning, men som förvärvar luftfartyget för att det ska användas uteslutande av sådana företag, omfattas av undantaget. En köpares senare vidareförsäljning i de fall nyttjanderätten kvarstår hos ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning, omfattas av undantaget.

text: Undantaget kan inte under några omständigheter avse leveranser i ett tidigare led än leveransen till den beskattningsbara person som förvärvar luftfartyget för att låta ett annat flygbolag, som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning, använda det (Mervärdesskattekommitténs riktlinje från det 98:e mötet den 18 mars 2013, dokument D, punkt 1).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Undantag från skatteplikt

text: 4.1.1 Försäljning av luftfartyg

text: Undantaget avser omsättning av luftfartyg som ska användas av flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. Det är den verksamhet som bedrivs av det företag som använder luftfartyget som är avgörande, d.v.s. att verksamheten består av att huvudsakligen bedriva internationell flygtrafik mot betalning. Det spelar inte någon roll hur det enskilda luftfartyget används.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning är undantaget i första hand tillämpligt på den omsättning av luftfartyget som sker direkt till en köpare som bedriver internationell flygtrafik mot betalning och som ska använda luftfartyget i den verksamheten.

text: Även om försäljning sker i två led är det under vissa förutsättningar möjligt att redan vid det första försäljningstillfället fastställa hur ett luftfartyg ska användas. Det gäller under förutsättning att köparen i samband med sitt förvärv i sin tur har sålt eller stadigvarande upplåtit nyttjanderätten till luftfartyget till någon som är ett flygbolag som huvudsakligen ska bedriva internationell flygtrafik mot betalning. Enligt Skatteverkets uppfattning kan undantaget från skatteplikt tillämpas även i sådana fall. Undantaget bör inte vara tillämpligt i fler led än vad som kan omfattas av direktivets bestämmelser. Det innebär att undantaget kan tillämpas i två led, d.v.s. vid försäljning till den som ska använda ett luftfartyg för internationell flygtrafik mot betalning respektive i det led som omedelbart föregår denna försäljning. Skatteverket anser alltså att undantaget från skatteplikt inte kan tillämpas i fler än två led.

text: Säljaren ska kunna styrka att köparen sålt eller hyrt ut luftfartyget med t.ex. ett skriftligt avtal. Luftfartygets användning ska kunna styrkas med registreringsuppgifter och relevanta tillstånd för flygtrafiken.

text: 4.1.2 Försäljning och uthyrning av delar, tillbehör eller utrustning

text: Undantaget från skatteplikt vid försäljning och uthyrning av delar, tillbehör eller utrustning gäller vid försäljning eller uthyrning direkt till ägaren av luftfartyget eller till den som enligt avtal med ägaren stadigvarande nyttjar luftfartyget.

text: Bestämmelsen i ML är enligt Skatteverkets uppfattning inte utformad så att det är möjligt att göra en EU-konform tolkning och begränsa undantaget från skatteplikt till ett led. Det innebär att undantaget är tillämpligt vid försäljning till ägaren även om det är den som hyr luftfartyget av ägaren som bedriver den internationella flygtrafiken. Undantaget kan alltså vara tillämpligt i två led, dels vid försäljning eller uthyrning till ägaren, dels vid dennes försäljning eller vidareuthyrning till nyttjanderättshavaren.

text: 4.1.3 Befraktning och uthyrning av luftfartyg

text: Skatteverket gör bedömningen att uthyrning av luftfartyg endast är undantagen från skatteplikt när uthyrningen sker direkt till ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning och som ska använda luftfartyget i sin verksamhet.

text: Även om den som hyr ett luftfartyg av ägaren i sin tur har ingått ett skriftligt avtal om stadigvarande upplåtelse av luftfartyget till någon som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning, kan undantaget inte tillämpas på den första uthyrningen. Undantaget kan i ett sådant fall endast tillämpas i det led där uthyrningen sker direkt till den som bedriver den internationella flygtrafiken och kan inte utsträckas till tidigare led.

text: Om det skulle vara möjligt att tillämpa undantaget i flera led skulle det skapa administrativa svårigheter i stället för att medföra förenkling. Den som hyr ut ett luftfartyg i ett första led skulle kontinuerligt behöva kontrollera inte endast sin egen hyrestagares verksamhet utan även verksamheten hos den till vilken vidareuthyrning sker. Skatteverket anser att bedömningen ovan överensstämmer med EU-domstolens praxis.

text: Befraktning av luftfartyg kan omfattas av undantaget från skatteplikt, t.ex. upplåtelse av luftfartyg genom avtal om dry lease respektive wet lease. Det gäller under förutsättning att den som hyr luftfartyget är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. Avtal om wet lease avser upplåtelse av ett bemannat luftfartyg. Den som upplåter ett bemannat luftfartyg anses vara ett flygbolag som bedriver flygtrafik mot betalning. Avtal om dry lease avser upplåtelse av ett obemannat luftfartyg. Den som hyr ut obemannade luftfartyg anses inte vara ett flygbolag som bedriver flygtrafik mot betalning. Undantaget kan därför bli tillämpligt vid uthyrning till någon som upplåter ett bemannat luftfartyg, men däremot inte vid uthyrning till någon som upplåter ett obemannat luftfartyg. En ytterligare förutsättning är att uthyrningen av ett bemannat luftfartyg huvudsakligen görs för internationell flygtrafik.

text: Exempel: Skatteplikt i första ledet men undantag från skatteplikt i nästa led

text: En ägare hyr ut ett obemannat luftfartyg till ett företag (X) som i sin tur hyr ut luftfartyget obemannat till en kund (Y) som är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. Ägarens uthyrning i det första ledet kan inte undantas från skatteplikt eftersom X inte är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. X hyr ut ett obemannat luftfartyg vilket inte motsvarar att bedriva flygtrafik mot betalning. X:s återuthyrning i det andra ledet omfattas dock av undantaget eftersom Y är ett flygbolag som bedriver internationell flygtrafik.

text: Exempel: Undantag från skatteplikt i båda leden

text: En ägare hyr ut ett obemannat luftfartyg till företag (A) som i sin tur hyr ut luftfartyget bemannat till kund (B). B är ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. A:s verksamhet består huvudsakligen i att hyra ut bemannade luftfartyg för internationell flygtrafik mot betalning. A:s uthyrning av det bemannade luftfartyget till B omfattas av undantaget eftersom B är ett flygbolag som bedriver internationell flygtrafik. Ägarens uthyrning i det första ledet omfattas också av undantaget från skatteplikt eftersom A genom att huvudsakligen hyra ut bemannade luftfartyg för internationell flygtrafik därigenom också får anses vara ett sådant flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning.

text: 4.1.4 Ombyggnad, reparation, underhåll samt tjänster som avser delar, tillbehör eller utrustning

text: Tjänster som ombyggnad, reparation och underhåll av ett luftfartyg som ska användas av ett flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning är undantagna från skatteplikt. På motsvarande sätt är tjänster som avser delar, tillbehör eller utrustning till sådana luftfartyg undantagna från skatteplikt.

text: Bestämmelsen i ML är enligt Skatteverkets uppfattning inte utformad så att det är möjligt att begränsa undantaget från skatteplikt till endast ett led. Även av EU-domstolens praxis framgår att det finns situationer där omsättning av tjänster i flera led kan vara undantagna från skatteplikt.. En tjänst kan avse ett sådant luftfartyg som omfattas av undantag från skatteplikt även om tjänsterna tillhandahålls av underentreprenörer i flera led. Detsamma gäller för tjänster som avser delar, tillbehör eller utrustning.

text: Ett företag som vill tillämpa undantagen från skatteplikt måste kunna visa att förutsättningarna för undantagen är uppfyllda. Det kravet gäller även för en underentreprenör.

text: 4.2 Omsättning utomlands i ett eller flera led

text: 4.2.1 Varor

text: Omsättning av varor som levereras till luftfartyg i utrikes trafik anses under vissa förutsättningar som en omsättning utomlands. Skatteverket anser att bestämmelsen i ML kan tolkas EU-konformt i enlighet med mervärdesskattedirektivet. Det innebär att leveranser av varor kan anses ske till ett luftfartyg i utrikes trafik endast i det fall omsättningen sker direkt till den som bedriver flygtrafiken. Det är endast i det ledet som leveransen av varor anses som en omsättning utomlands.

text: Skatteverket anser att det inte är ett krav att varorna ska lastas direkt ombord på ett luftfartyg. Det är fråga om en omsättning utomlands även om lagring sker före lastningen ombord under förutsättning att omsättningen sker till den som bedriver utrikestrafiken

text: 4.2.2 Tjänster

text: Omsättning av tjänster som avser luftfartyg i utrikes trafik anses som en omsättning utomlands. Detsamma gäller för tjänster som avser utrustning eller andra varor för användning på sådana luftfartyg.

text: Uthyrning

text: Skatteverket anser att en uthyrningstjänst som avser ett luftfartyg i utrikes trafik är omsatt utomlands endast när uthyrningen sker direkt till den som ska använda luftfartyget för sådan trafik. När uthyrningen sker till någon som i sin tur ska hyra ut luftfartyget avser uthyrningstjänsten i första ledet ett luftfartyg för uthyrning och inte ett luftfartyg i utrikes trafik. Det innebär att det är fråga en omsättning utomlands endast i sista ledet, d.v.s. när omsättningen av tjänsten sker direkt till den som ska använda luftfartyget i utrikes trafik. Enligt Skatteverkets uppfattning gäller det även vid uthyrning av delar, tillbehör eller utrustning till sådana luftfartyg. Jämför dock vad som sägs om uthyrning av bemannade luftfartyg i avsnitt 4.1.3. Motsvarande gäller vid uthyrning av ett bemannat luftfartyg som ska användas i utrikes trafik. Även den som hyr ut det bemannade luftfartyget använder i sådant fall luftfartyget i utrikes trafik.

text: Om en uthyrningstjänst skulle anses som en omsättning utomlands i flera led skulle det skapa administrativa svårigheter i stället för att medföra en förenkling. Den som hyr ut ett luftfartyg eller delar, tillbehör eller utrustning i ett första led skulle kontinuerligt behöva kontrollera inte endast sin egen hyrestagares verksamhet utan även verksamheten hos den till vilken vidareuthyrning sker. Skatteverket anser att bedömningen ovan överensstämmer med EU-domstolens praxis.

text: Övriga tjänster

text: För andra tjänster än uthyrning anser Skatteverket att en sådan tjänst kan avse ett luftfartyg i utrikes trafik och därmed vara omsatt utomlands även när tjänsten omsätts i flera led. Det innebär att det kan vara en omsättning utomlands även om tjänsten inte tillhandahålls direkt till den som bedriver flygtrafiken. Bestämmelsen i ML är enligt Skatteverkets uppfattning inte utformad så att det är möjligt att begränsa bestämmelsen till endast ett led. Det innebär att även en underentreprenörs omsättning av tjänster kan anses som en omsättning utomlands. Detta gäller även tjänster som avser utrustning eller andra varor för användning av sådana luftfartyg. Även av EU-domstolens praxis framgår att det finns situationer där omsättning av tjänster kan godtas i flera led.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 503957-18/111

title: Brister i fakturans innehåll, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Syftet med att en faktura ska innehålla vissa obligatoriska uppgifter är att Skatteverket ska ha möjlighet att kontrollera och avgöra om de materiella kraven för skattskyldighet och avdragsrätt enligt

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är uppfyllda. Skatteverket ska alltså med ledning av uppgifterna i fakturan kunna säkerställa att säljaren redovisar och betalar en korrekt mervärdesskatt och bedöma om och i vilken utsträckning köparen har avdragsrätt.

text: Det kan förekomma att en eller flera uppgifter som ska finnas i fakturan saknas eller är felaktiga. Det innebär att Skatteverket inte har tillgång till samtliga uppgifter som är nödvändiga för att bedöma om de materiella kraven i ML är uppfyllda. Skatteverket anser att brister i en faktura normalt kan läkas genom att den ursprungliga handlingen kompletteras eller rättas. Den saknade uppgiften kan t.ex. framgå av en annan handling som kan komplettera den ursprungliga handlingen. Skatteverket anser att en faktura kan bestå av flera separata handlingar som tillsammans uppfyller kraven på innehållet i en faktura enligt ML. Det gäller oavsett om uppgifterna finns i pappersform eller i elektronisk form eller som en kombination av dessa båda former. Det väsentliga är att både säljaren och köparen har tillgång till samtliga handlingar som i mervärdesskattesammanhang tillsammans bildar en faktura. Vidare måste det utan svårighet gå att fastställa sambandet mellan handlingarna.

text: Om den saknade uppgiften inte framgår av annan handling får köparen vända sig till säljaren för rättelse av den bristfälliga fakturan. Skatteverket anser att säljaren då är skyldig att rätta bristerna i fakturan, eftersom det är säljaren som är ansvarig för fakturan.

text: Skatteverket anser att en bristfällig faktura kan läkas oavsett vilken eller vilka av de obligatoriska uppgifterna som saknas eller är felaktiga. Det gäller dock endast under förutsättning att säljaren har gjort en korrekt materiell bedömning av omsättningen. Det gäller därför inte om säljaren har gjort en felaktig materiell bedömning som medför att fakturan saknar uppgift om mervärdesskattebeloppet. Det gäller inte heller om den felaktiga materiella bedömningen medfört att uppgiften om mervärdesskattebeloppet har angivits med ett för lågt belopp. Säljaren måste i så fall utfärda en ny och korrekt faktura.

text: Detta ställningstagande ersätter:

text: Fråga 15 i ställningstagandet ”Ytterligare frågor och svar på grund av nya faktureringsregler när det gäller mervärdesskatt m.m.”, den 23 februari 2004, dnr

text: 130 205830-04/113

text: Ställningstagandet ”Faktura som består av handlingar såväl i pappersform som i elektronisk form”, den 21 mars 2006, dnr

text: 131 150989-06/111

text: I det nya ställningstagandet har Skatteverket utvecklat sin syn på vad som gäller när det finns brister i en faktura mot bakgrund av senare praxis. Ställningstagandet innebär dock ingen ändring i sak av Skatteverkets uppfattning.

text: 2 Frågeställning

text: Bestämmelserna i

text: 11 kap. 8 §

text: ML ställer omfattande krav på vilka uppgifter en faktura ska innehålla. På motsvarande sätt ställer bestämmelserna om avdragsrätt i 8 kap. 5 och 17 §§ ML krav på att det ska finnas en faktura som styrker en köpares rätt till avdrag för ingående skatt.

text: Frågor har därför ställts om vad som gäller när en handling inte innehåller samtliga uppgifter som en fullständig faktura ska innehålla enligt

text: 11 kap. 8 §

text: ML. Har senare praxis medfört en ändrad syn?

text: Detta ställningstagande ersätter:

text: 130 205830-04/113

text: 131 150989-06/111

text: I det nya ställningstagandet utvecklar Skatteverket sin syn på vad som gäller när det finns brister i en faktura mot bakgrund av senare praxis. Det nya ställningstagandet innebär dock ingen ändring i sak av Skatteverkets uppfattning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagen

text: och mervärdesskattedirektivet

text: Med faktura avses dokument eller meddelande i pappersform eller i elektronisk form som uppfyller villkoren för fakturor i

text: 11 kap.

text: ML (

text: 1 kap. 17 §

text: ML, jämför

text: artikel 218 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv i verksamheten (

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML, jämför artikel 168 i mervärdesskattedirektivet).

text: Ingående skatt utgörs av beloppet av den skatt enligt ML som hänför sig till ersättning för förvärv av varor eller tjänster, om omsättningen medfört skattskyldighet för den från vilken varorna eller tjänsterna förvärvats (

text: 8 kap. 2 § första stycket

text: ML).

text: Rätt till avdrag för ingående skatt finns endast om den kan styrkas med faktura (8 kap. 5 och 17 §§ ML, jämför artikel 178 i mervärdesskattedirektivet).

text: Varje beskattningsbar person ska säkerställa att en faktura utfärdas för omsättning som sker till en annan beskattningsbar person eller till en juridisk person som inte är en beskattningsbar person (

text: 11 kap. 1 §

text: ML, jämför artikel 220 i mervärdesskattedirektivet).

text: Skyldighet att utfärda en faktura finns även vid förskotts- eller a conto-betalningar (

text: 11 kap. 3 §

text: ML).

text: Vilka uppgifter en fullständig faktura ska innehålla framgår av bestämmelserna i

text: 11 kap. 8 §

text: ML. Jämför artikel 226 i mervärdesskattedirektivet.

text: Den som felaktigt anger ett belopp som mervärdesskatt på en faktura eller liknande handling är betalningsskyldig för beloppet. Sådan felaktigt debiterad skatt ska betalas in till staten även om beloppet inte utgör mervärdesskatt enligt ML (1 kap. 2 e § och 1 § tredje stycket ML, jämför artikel 203 i mervärdesskattedirektivet).

text: För att den felaktigt debiterade skatten ska kunna ändras krävs normalt att en kreditnota utfärdas (

text: 13 kap. 28 § första stycket

text: ML).

text: 3.2 Förarbeten

text: Vid bedömningen av om alla krav som ställs på en faktura är uppfyllda torde den omständigheten att innehållet i faktura framgår av flera handlingar inte utesluta att en sådan faktura som uppfyller kraven i

text: 11 kap.

text: ML föreligger (

text: prop. 2003/04:26 s. 69

text: I de flesta fall torde en ofullständig faktura kunna läkas genom att den ursprungliga handlingen kompletteras med de saknade uppgifterna (

text: prop. 2003/04:26 s. 70

text: Syftet med kravet på löpande nummerserier är att minska risken för bedrägerier genom att det skall gå att konstatera att en verifikation saknas (

text: prop. 2003/04:26 s. 71

text: 3.3 EU-domstolens praxis

text: Avdragsrätten för mervärdesskatt är underordnad såväl materiella som formella krav eller villkor (

text: , Biosafe, punkt 30 och där angiven rättspraxis).

text: Vad beträffar formerna för utövande av avdragsrätten, som kan likställas med formella krav eller villkor, föreskrivs i artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet att en beskattningsbar person ska inneha en faktura som upprättats i enlighet med artiklarna

text: och

text: i direktivet (

text: , Biosafe, punkt 32 och där angiven rättspraxis).

text: Syftet med de uppgifter som obligatoriskt ska anges i en faktura är att möjliggöra för skattemyndigheterna att kontrollera betalningen av den skatt som ska erläggas och, i förekommande fall, om det finns avdragsrätt för mervärdesskatt. Det är därmed mot bakgrund av detta syfte som det ska bedömas om sådana fakturor som dem i det nationella målet uppfyller kraven (

text: , Barlis 06, punkt 27).

text: Syftet med angivandet av fakturautfärdarens adress, namn och registreringsnummer för mervärdesskatt är att koppla en viss ekonomisk transaktion till en viss ekonomisk aktör, nämligen fakturautfärdaren. Fastställande av fakturautfärdarens identitet möjliggör för skattemyndigheten att kontrollera huruvida mervärdesskattebeloppet har deklarerats och betalats. Fastställandet av identiteten innebär även att den beskattningsbara personen kan säkerställa att fakturautfärdaren är en beskattningsbar person enligt mervärdesskattebestämmelserna. Härav följer att angivandet av fakturautfärdaren tillsammans med vederbörandes namn och registreringsnummer för mervärdesskatt syftar till att identifiera fakturautfärdaren och möjliggöra för skattemyndigheten att utföra kontroller (

text: och

text: , Geissel, punkt 42 och 45).

text: Kravet på att fakturan ska innehålla det datum då tillhandhållandet av tjänsten utförs eller slutförs syftar till att göra det möjligt för skattemyndigheterna att kontrollera betalningen av den skatt som ska erläggas och, i förekommande fall, om det föreligger avdragsrätt för mervärdesskatt. Datumet för tillhandahållandet av de tjänster som anges i nämnda faktura gör det därför möjligt att kontrollera när den beskattningsgrundande händelsen inträffade och, därmed, att fastställa de skatterättsliga bestämmelser som, i tidshänseende, ska tillämpas på den transaktion som denna handling avser (

text: , Barlis 06, punkt 30).

text: Vad beträffar materiella krav och villkor framgår det av ordalydelsen i artikel 168 a i mervärdesskattedirektivet att det, för att kunna utnyttja rätten till avdrag, för det första krävs att den berörda personen är en ”beskattningsbar person” i den mening som avses i direktivet och för det andra att de varor eller tjänster som åberopats som grund för ett sådant avdrag ska ha använts av den beskattningsbara personen i ett senare led för dennes beskattade transaktioner och att dessa varor eller tjänster levererats respektive tillhandahållits i ett tidigare led av en annan beskattningsbar person (

text: , Biosafe, punkt 31 och där angiven rättspraxis).

text: Det ankommer på en beskattningsbar person som begär avdrag för mervärdesskatt att visa att den uppfyller villkoren för rätt till ett sådant avdrag. Skattemyndigheterna får därmed kräva av den beskattningsbara personen att denne själv förebringar den bevisning som de anser vara nödvändig för bedömningen av om det yrkade avdraget ska medges eller ej (

text: , Barlis 06, punkt 46 och där angiven rättspraxis).

text: Skattemyndigheten får inte begränsa sig till att endast kontrollera fakturan i sig, utan måste även beakta ytterligare information som lämnas av den beskattningsbara personen. Detta konstaterande vinner stöd i artikel 219 i mervärdesskattedirektivet, enligt vilken varje handling som ändrar den ursprungliga fakturan och har en särskild och otvetydig hänvisning till denna, ska likställas med en faktura (

text: , Barlis 06, punkt 44).

text: Enligt den grundläggande principen om skatteneutralitet måste den ingående skatten få dras av när de materiella kraven är uppfyllda, även om de beskattningsbara personerna har underlåtit att uppfylla vissa formella krav (

text: , Barlis 06, punkt 42 och där angiven rättspraxis).

text: Det kan emellertid förhålla sig annorlunda om åsidosättandet av sådana formella krav medför att det inte går att säkert bevisa att de materiella kraven har uppfyllts (

text: , Astone, punkt 46 och där angiven rättspraxis).

text: 4 Bedömning

text: En faktura ska återge en verklig omsättning av varor eller tjänster. Fakturan ska uppfylla de krav på innehåll som anges i ML. Kravet på visst innehåll är inte ett materiellt krav utan ett formellt krav.

text: Materiella krav

text: Med materiella krav avses de regler i ML som reglerar själva grunden för och räckvidden av påförandet av mervärdesskatt (skattskyldighet) och rätten till avdrag för mervärdesskatt.

text: De materiella kraven för avdragsrätt innebär i huvudsak att endast den som är skattskyldig har rätt att göra avdrag för ingående skatt i den mån förvärvet är hänförligt till en verksamhet som medför skattskyldighet. De innebär även att det måste vara fråga om en ingående skatt enligt ML, d.v.s. en skatt som hör ihop med en omsättning som medfört skattskyldighet för säljaren eller ett förvärv som medfört skattskyldighet för förvärvaren.

text: Formella krav

text: Med formella krav avses regler för att mervärdesskattesystemet ska fungera väl, såsom kraven rörande fakturering, räkenskaper och deklaration. Med formella krav för avdragsrätt avses reglerna för utövande av avdragsrätten och kontrollen av densamma. Kravet på vilka uppgifter en faktura ska innehålla är alltså ett av de formella kraven. Det är med ledning av de uppgifter som en faktura ska innehålla som Skatteverket kan bedöma om de materiella kraven för avdragsrätt är uppfyllda.

text: 4.1 Syftet med de uppgifter en faktura ska innehålla

text: Kravet på att en faktura ska innehålla vissa uppgifter hänger samman med den funktion som fakturan ska fylla i mervärdesskattesystemet. Den ska tjäna som dokumentation för köparen för att denne ska kunna styrka rätten till avdrag eller återbetalning av ingående skatt. Den ska också tjäna som underlag för Skatteverkets kontrollverksamhet.

text: Syftet med varje uppgift som fakturan ska innehålla hänger därför direkt samman med det som Skatteverket ska kunna kontrollera med en faktura som grund. Skatteverket ska med ledning av de obligatoriska uppgifterna i fakturan kunna kontrollera och avgöra om de materiella kraven i ML är uppfyllda. Härigenom kan Skatteverket säkerställa att säljaren redovisar och betalar en korrekt mervärdesskatt samt avgöra om och i vilken utsträckning köparen kan ha avdragsrätt.

text: Det är med ledning av de obligatoriska uppgifterna, tillsammans eller var för sig, som bedömningen ska göras. Med ledning av vissa uppgifter kan Skatteverket också bedöma om en annan uppgift i fakturan stämmer.

text: Nedan kommenteras syftet med några av de obligatoriska uppgifterna närmare.

text: Uppgift om löpnummer

text: En faktura ska innehålla uppgift om ett löpnummer baserat på en eller flera serier, som ensamt identifierar fakturan. Kravet på löpande nummerserier finns för att det ska vara möjligt att avgöra om någon verifikation saknas. Syftet med kravet är att minska risken för bedrägerier.

text: Uppgift om säljarens registreringsnummer, namn och adress

text: En faktura ska innehålla uppgift om säljarens registreringsnummer under vilket varorna eller tjänsterna har omsatts. Fakturan ska också innehålla uppgift om säljarens namn och adress. Syftet med dessa uppgifter är att koppla en viss ekonomisk transaktion till en viss ekonomisk aktör, nämligen säljaren. Uppgifterna om säljarens identitet gör det möjligt för Skatteverket att kontrollera att det i fakturan angivna mervärdesskattebeloppet har deklarerats och betalats samt att säljaren är en beskattningsbar person.

text: Uppgift om köparens namn och adress

text: En faktura ska innehålla uppgift om köparens namn och adress. Syftet med dessa uppgifter är att koppla en viss ekonomisk transaktion till en viss ekonomisk aktör, nämligen köparen. Uppgiften om köparens identitet gör det möjligt för Skatteverket att kontrollera att inköpet är gjort av den som yrkar avdrag för ingående skatt.

text: Uppgift om mängd/omfattning och art, beskattningsunderlag och skattesats

text: En faktura ska innehålla uppgift om de omsatta varornas eller tjänsternas mängd/omfattning och art, beskattningsunderlag och tillämpad skattesats. Skatteverket kan med hjälp av dessa uppgifter kontrollera om säljaren har gjort en korrekt bedömning och beräkning av mervärdesskatten för den sålda varan eller tjänsten. Den mervärdesskatt som ska betalas beror i flera avseenden på vilken typ av tjänst eller vara som har sålts, eftersom de särskilda bestämmelserna om t.ex. beskattningsland, skattesats och undantag från skatteplikt, ofta beror på vilken typ av tjänst eller vara det är fråga om. Skatteverket kan också med ledning av uppgiften om typ av vara eller tjänst bedöma om den inköpta varan eller tjänsten kan vara inköpt för att användas i köparens skattepliktiga verksamhet. Den bedömningen kan dock i vissa fall inte göras enbart med ledning av uppgiften om varans eller tjänsten art, ytterligare utredning kan i så fall vara nödvändig.

text: Uppgift om datum då varorna såldes eller tjänsterna utfördes eller slutfördes

text: En faktura ska innehålla uppgift om det datum varorna såldes eller tjänsterna utfördes eller slutfördes, om det datumet skiljer sig från fakturadatumet. Syftet med den uppgiften är att göra det möjligt att avgöra när skatt- och redovisningsskyldigheten inträffat. Den uppgiften kan därför också ha betydelse för vilka skattebestämmelser som är tillämpliga vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde.

text: 4.2 Brister i innehållet i en faktura

text: Det kan förekomma att en eller flera uppgifter som ska finnas i fakturan saknas eller är felaktiga. Det innebär att Skatteverket inte har tillgång till samtliga uppgifter som är nödvändiga för att bedöma om de materiella kraven i ML är uppfyllda. Om det är fråga om ett yrkat avdrag för ingående skatt går det alltså inte att säkert bedöma om de materiella kraven för avdragsrätt är uppfyllda. Rätten till avdrag för ingående skatt kan därmed ifrågasättas. Skatteverket anser att brister i en faktura normalt kan läkas genom att den ursprungliga handlingen kompletteras eller rättas. Skatteverket får därför inte begränsa sin kontroll till att avse endast den bristfälliga fakturan utan måste också beakta ytterligare information som den som yrkar avdraget lämnar i ärendet. Det är den som yrkar avdrag för mervärdesskatt som ska visa att de materiella kraven för avdragsrätt är uppfyllda. Skatteverket ska som huvudregel ge den som yrkar avdrag för mervärdesskatt möjlighet att läka brister i fakturan.

text: Den saknade uppgiften kan t.ex. framgå av någon annan handling som utan svårighet går att koppla ihop med den bristfälliga fakturan. Den bristfälliga fakturan kan då kompletteras med denna handling. Skatteverket anser att en faktura kan bestå av flera separata handlingar som tillsammans uppfyller kraven på innehållet i en faktura enligt ML. Det gäller oavsett om uppgifterna finns i pappersform eller i elektronisk form eller som en kombination av båda dessa former. Det väsentliga för att en faktura ska kunna fullgöra sin funktion är inte vilken teknik som används när den utfärdas utan att såväl säljare som köpare har tillgång till samtliga handlingar som i mervärdesskattesammanhang tillsammans bildar en faktura. Att såväl säljare som köpare ska ha tillgång till samtliga handlingar innebär att en av parterna inte ensidigt kan ändra uppgifter i fakturan, d.v.s. båda parter ska inneha även de ändrade uppgifterna.

text: För att flera handlingar tillsammans ska kunna bilda en fullständig faktura ska dokumenten eller meddelandena hanteras och länkas samman genom hänvisningar. Det ska göras på ett sådant sätt att det utan svårighet går att fastställa sambandet mellan handlingarna. En faktura kan t.ex. hänvisa till andra handlingar såsom följesedlar eller avtal där kompletterande nödvändiga uppgifter finns.

text: Om den saknade uppgiften inte framgår av en annan handling kan den som yrkar avdraget vända sig till säljaren för rättelse av den bristfälliga fakturan. Skatteverket anser att säljaren då är skyldig att rätta bristerna i fakturan, eftersom det är säljaren som är ansvarig för fakturan. Om en uppgift som ska finnas i fakturan enligt ML saknas eller är felaktig ska säljaren alltså rätta den bristen, så att de formella kraven på fakturans innehåll är uppfyllda. Med rättelse av en bristfällig faktura avses att säljaren kompletterar den ursprungliga handlingen med den saknade uppgiften, såsom uppgift om säljarens registreringsnummer till mervärdesskatt eller köparens namn och adress, och överlämnar den rättade handlingen till köparen.

text: Genom den komplettering eller rättelse som köparen lämnar till Skatteverket kan verket få tillgång till all den information som är nödvändig för att bedöma om de materiella kraven för avdragsrätt är uppfyllda. Om Skatteverket efter en sådan komplettering eller rättelse bedömer att de materiella kraven för avdragsrätt är uppfyllda kan avdrag medges i den ursprungliga redovisningsperioden. Avdrag för ingående skatt kan alltså endast nekas om de materiella kraven för avdragsrätt inte är uppfyllda.

text: Om fakturan är bristfällig och det innebär att det inte går att säkert bedöma om de materiella kraven är uppfyllda, finns ingen avdragsrätt. Det kan vara fallet om den beskattningsbara personen inte låter Skatteverket få tillgång till den information som är nödvändig för bedömningen eller om den tillgängliga informationen är så ofullständig att det inte går att avgöra om de materiella kraven för avdragsrätt är uppfyllda. Avsaknaden av uppgift om köparens namn och adress innebär t.ex. att det kan ifrågasättas vem som faktiskt har gjort förvärvet. Frågan om det går att säkert bedöma om de materiella kraven är uppfyllda eller inte måste bedömas utifrån omständigheterna i det enskilda fallet.

text: 4.3 Vilka uppgifter som kan kompletteras eller rättas

text: Skatteverket anser att en bristfällig faktura kan läkas oavsett vilken eller vilka av de obligatoriska uppgifterna som saknas eller är felaktiga. Det gäller dock endast under förutsättning att säljaren har gjort en korrekt materiell bedömning av omsättningen. Det gäller därför inte om säljaren har gjort en felaktig materiell bedömning som medför att fakturan saknar uppgift om mervärdesskattebeloppet. Det gäller inte heller om den felaktiga materiella bedömningen har medfört att uppgiften om mervärdesskattebeloppet har angivits med ett för lågt belopp.

text: Att en faktura felaktigt saknar uppgift om mervärdesskattebelopp, kan t.ex. bero på att säljaren har betraktat omsättningen som undantagen från mervärdesskatt, omsatt utomlands eller bedömt att köparen är skattskyldig för omsättningen. Säljaren har alltså gjort en felaktig materiell bedömning av omsättningen. Mervärdesskattebeloppet i fakturan kan också vara angivet med ett för lågt belopp. Säljaren har gjort en felaktig materiell bedömning och tillämpat en för låg skattesats, vilket medfört ett för lågt mervärdesskattebelopp. Säljaren har t.ex. påfört mervärdesskatt med 6 % i stället för 25 %. Skatteverket anser att en faktura med sådana fel inte kan läkas genom komplettering eller rättelse. Säljaren måste i stället utfärda en ny och korrekt faktura.

text: Det kan också förekomma att mervärdesskattebeloppet i fakturan är angivet med ett för högt belopp. Säljaren har gjort en felaktig materiell bedömning och tillämpat en för hög skattesats, vilket medfört ett för högt mervärdesskattebelopp. Säljaren har t.ex. påfört mervärdesskatt med 25 % i stället för 6 %. Om säljaren har tillämpat en för hög skattesats är den för högt angivna delen av mervärdesskatten felaktigt debiterad. Motsvarande gäller också om säljaren felaktigt har angivit ett belopp i fakturan som mervärdesskatt. Säljaren är betalningsskyldig för det felaktigt debiterade beloppet men köparen har inte avdragsrätt för beloppet eftersom det inte är någon ingående skatt. För att ett belopp som felaktigt har redovisats som utgående skatt ska kunna ändras krävs normalt att säljaren utfärdar en kreditnota.