identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 603903-15/111

title: Avdragsrätten vid inköp och installation av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el; Mervärdesskatt

text: Nytt: 2018-03-01

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Avdragsrätt för mervärdesskatt vid inköp och installation av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el, dnr

text: 202 90662-18/111

text: 1 Sammanfattning

text: Om all el som produceras i en solcellsanläggning levereras in på elnätet mot ersättning finns full avdragsrätt för ingående skatt på inköp och installation av anläggningen.

text: Om endast överskottsel ska levereras in på elnätet mot ersättning får, enligt Skatteverkets uppfattning, det primära syftet med en installation av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el anses vara att anläggningen ska leverera el till en byggnad eller till flera byggnader. I ett sådant fall anser Skatteverket att karaktären och den faktiska användningen av de byggnader som solcellsanläggningen ska leverera el till är avgörande vid bedömningen av avdragsrätten för inköpet och installationen. Denna bedömning kan även tillämpas avseende avdragsrätten för ingående skatt på kostnader för reparationer, drift och underhåll av anläggningen. Vid bedömningen av avdragsrätten saknar det betydelse om anläggningen blir fast egendom eller lös egendom.

text: Om anläggningen ska leverera el till en byggnad som i sin helhet används för en verksamhet som medför skattskyldighet finns full avdragsrätt för inköpet och installationen.

text: Om anläggningen ska leverera el till en byggnad som i sin helhet används för boende så blir avdragsförbudet för stadigvarande bostad tillämpligt för hela inköpet och installationen. Någon avdragsrätt finns därmed inte. Detta gäller oavsett om byggnaden är t.ex. en villa eller ett hyreshus.

text: I det fall en anläggning ska leverera el till en byggnad som har karaktär av boende för privat bruk, t.ex. en villa, som används både för boende och för en verksamhet som medför skattskyldighet finns ingen avdragsrätt för ingående skatt för inköpet och installationen. Skatteverket anser att anläggningen då har ett sådant samband med byggnadens allmänna funktion som privatbostad att avdragsförbudet blir tillämpligt fullt ut.

text: Om anläggningen ska leverera el till en byggnad som inte används för privat bruk utan för ekonomisk verksamhet, t.ex. ett hyreshus, blir avdragsförbudet inte tillämpligt fullt ut. Det förutsätter att en verksamhet som medför skattskyldighet ska bedrivas i en del av byggnaden som är klart avskild från bostadsutrymmena och särskilt anpassad för verksamheten. Delvis avdragsrätt finns då för inköpet och installationen.

text: 2 Frågeställning

text: Det har uppkommit frågor om hur mervärdesskatten ska hanteras vid installation av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el. En fråga är om avdragsförbudet för stadigvarande bostad kan bli tillämpligt. I detta ställningstagande klargör Skatteverket sin uppfattning i den frågan.

text: Frågan om hur anläggningen ska hanteras avseende jämkning av ingående skatt behandlas inte i ställningstagandet.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser om skattskyldighet

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor och tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap (

text: 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML). Bestämmelsen motsvaras av artikel 2.1

text: a

text: och

text: c

text: i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Den som är skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) för sådan omsättning är, med vissa undantag, den som omsätter varan eller tjänsten (

text: 1 kap. 2 § första stycket 1

text: ML och artikel 193 i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Undantaget från skatteplikt för upplåtelse av fastighet

text: Omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av nyttjanderätt till fastigheter är undantaget från skatteplikt (

text: 3 kap. 2 § första stycket

text: ML).

text: Utarrendering och uthyrning av fast egendom undantas från skatteplikt enligt artikel 135.1 l i mervärdesskattedirektivet.

text: 3.3 Avdragsrätt och rätt till återbetalning

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 § första stycket

text: ML och artikel 168 i mervärdesskattedirektivet).

text: När begreppen avdrag respektive avdragsrätt för ingående skatt används nedan i ställningstagandet avses även rätt till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML. När begreppet verksamhet som medför skattskyldighet används nedan avses även verksamhet som berättigar till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML. Bestämmelser om rätt till avdrag och återbetalning av mervärdesskatt finns i bl.a. artikel 169 i mervärdesskattedirektivet.

text: Avdrag får inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad (

text: 8 kap. 9 §

text: ML).

text: Avdragsförbudet för stadigvarande bostad avser all ingående skatt som kan hänföras till bostaden, d.v.s. såväl kostnader för inventarier som reparationer samt kostnader för drift och underhåll (

text: SOU 1994:88 s. 242

text: I det fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv eller import som medför avdragsrätt eller avser förvärv eller import som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av ersättningen eller inköpspriset som hänför sig till den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund (

text: 8 kap. 13 §

text: ML). Jämför artikel 173 i mervärdesskattedirektivet.

text: 3.4 Rättspraxis

text: EU-domstolen har ansett att försäljning av el från en solcellsanläggning som befinner sig på eller i anslutning till en privatbostad är en ekonomisk verksamhet när den el som produceras kontinuerligt levereras in på elnätet mot ersättning (

text: , Fuchs).

text: Enligt Högsta förvaltningsdomstolens (HFD) mening måste avdrag för ingående skatt som hänför sig till en byggnad eller del av en byggnad i vissa fall kunna medges även om byggnaden till sin karaktär är en bostad. Detta bör vara fallet då byggnaden eller byggnadsdelen på något sätt anpassats för verksamheten och den del där verksamheten bedrivs är klart avskild från bostadsdelen (

text: RÅ 2003 ref. 100

text: I och II).

text: HFD har ansett att en lägenhet som används för uthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet inte används för permanent boende och utgör därmed inte stadigvarande bostad i ML:s mening (

text: RÅ 2002 not. 174

text: Avdragsförbudet för stadigvarande bostad har ansetts tillämpligt vid uthyrning till en statlig institution som i sin tur skulle hyra ut bostäderna till gästforskare. Bostäderna var till sin karaktär stadigvarande bostäder och skulle även användas på detta sätt av forskarna (

text: RÅ 2010 ref. 43

text: Kammarrätten har prövat avdragsförbudet när det gäller kostnader för installation av bergvärme i en villafastighet. Bolagets ägare med familj bodde i byggnaden och på det nedre planet fanns även en kontorsdel där bolaget bedrev sin verksamhet. Kammarrätten ansåg dock att installationen av bergvärme hade ett sådant samband med byggnadens funktion som bostad, att avdragsrätt inte medgavs till någon del (Kammarrätten i Stockholms dom 2009-03-10, mål nr 3541-08).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Allmänt om avdragsrätt och avdragsförbud för stadigvarande bostad

text: När en vara eller en tjänst förvärvas för att användas till en verksamhet som medför skattskyldighet så finns i normalfallet avdragsrätt för ingående skatt på förvärvet.

text: Avdragsrätten begränsas dock om förvärvet avser stadigvarande bostad.

text: Som regel avser en stadigvarande bostad en byggnad eller del av en byggnad som är inrättad för boende (byggnadens karaktär). Även en byggnads användning har betydelse vid bedömningen av om byggnaden omfattas av avdragsförbudet för stadigvarande bostad eller inte. Vid inkomstbeskattningen görs skillnad mellan privatbostadsfastighet och näringsfastighet. Någon motsvarande skillnad finns inte i ML. I princip är det inte hur fastigheten benämns som är avgörande vid bedömningen av om avdragsförbudet är tillämpligt eller inte. Det avgörande är byggnadens karaktär och hur den används.

text: Av rättspraxis framgår att avdragsförbudet för stadigvarande bostad måste uppfattas som en schablonregel. Det är inte enbart boende i form av privat konsumtion som avses. Avdragsförbudet kan även omfatta anskaffningar som används i en verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Avdragsrätt kan dock finnas i vissa fall även om byggnaden har karaktär av stadigvarande bostad. Detta gäller om en byggnad eller byggnadsdel med bostadskaraktär anpassats för verksamheten och denna del är klart avskild från bostadsdelen. En förutsättning för avdragsrätt är att byggnaden eller byggnadsdelen uteslutande används för verksamhet som medför skattskyldighet.

text: För en byggnad som har karaktär av boende för privat bruk, t.ex. en villa, och som också används för boende kan avdragsförbudet bli tillämpligt fullt ut även om det i en avskild del av byggnaden bedrivs en verksamhet som medför skattskyldighet. Det kan finnas vissa förvärv som har ett sådant samband med byggnadens allmänna funktion som privatbostad att avdragsrätt inte ska medges (Kammarrätten i Stockholms dom 2009-03-10, mål nr 3541-08).

text: 4.2 Avdragsrätt för ingående skatt på inköp och installation

text: Nedan följer Skatteverkets bedömning av avdragsrätten för ingående skatt på inköp och installation av en solcellsanläggning i ett antal olika situationer.

text: All el levereras in på elnätet mot ersättning

text: Om all el som produceras i anläggningen levereras in på elnätet mot ersättning så kommer anläggningen i sin helhet att användas i en verksamhet som medför skattskyldighet. Utgående skatt kommer då att redovisas för all försäljning av el och den el som ska förbrukas i byggnaden måste fastighetsägaren köpa tillbaka från elhandelsföretaget och betala mervärdesskatt för. Därmed finns full avdragsrätt för ingående skatt på kostnaden för inköpet och installationen av anläggningen.

text: Endast överkottsel säljs.

text: Om endast överskottsel ska säljas får, enligt Skatteverkets uppfattning, det primära syftet med en installation av en solcellsanläggning för mikroproduktion av el anses vara att anläggningen ska leverera el till en byggnad eller till flera byggnader. Detta gäller även om fastighetsägaren blir skattskyldig till mervärdesskatt för försäljning av överskottsel (se EU-dom

text: , Fuchs).

text: I dessa fall anser Skatteverket att karaktären och den faktiska användningen av de byggnader som solcellsanläggningen ska leverera el till är avgörande vid bedömningen av avdragsrätten för installationen. Denna bedömning kan även tillämpas avseende avdragsrätten för ingående skatt på kostnader för reparationer, drift och underhåll av anläggningen. Vid bedömningen av avdragsrätten saknar det betydelse om anläggningen blir fast egendom eller lös egendom (se Skatteverkets ställningstagande 2010-09-22, dnr 131 602507-10/11, ”Mervärdesskatt, inventarier i stadigvarande bostad”).

text: Ovanstående innebär att

text: Om anläggningen ska leverera el till en byggnad som i sin helhet används för boende blir avdragsförbudet tillämpligt för hela inköpet och installationen. Detta gäller oavsett om byggnaden är t.ex. en villa eller ett hyreshus.

text: Om anläggningen ska leverera el till en byggnad som har karaktär av boende för privat bruk, t.ex. en villa, som används både för boende och för en verksamhet som medför skattskyldighet finns ingen avdragsrätt för ingående skatt för inköpet och installationen. Skatteverket anser att anläggningen då har ett sådant samband med byggnadens allmänna funktion som privatbostad att avdragsförbudet blir tillämpligt fullt ut.

text: Om anläggningen ska leverera el till en byggnad som inte används för privat bruk utan för ekonomisk verksamhet, t.ex. ett hyreshus, blir avdragsförbudet inte tillämpligt fullt ut. Det förutsätter att en verksamhet som medför skattskyldighet ska bedrivas i en del av byggnaden som är klart avskild från bostadsutrymmena och som också är särskilt anpassad för verksamheten. Delvis avdragsrätt finns då för inköpet och installationen. Eftersom den faktiska användningen av solcellsanläggningen inte är känd vid förvärvstillfället kan en fördelning av avdragsrätten ske efter skälig grund (se exempel 4).

text: 4.3 Exempel

text: Exempel 1

text: Ägaren till en hyreshusfastighet installerar en solcellsanläggning på sin byggnad. Syftet med installationen är att anläggningen ska leverera el till byggnadens allmänna funktion. Hyresgästerna har egna elabonnemang med olika elhandelsföretag. Endast överskottsel säljs till ett elhandelsföretag. Fastighetsägaren är skattskyldig för försäljningen. Bottenvåningen i byggnaden omfattas av frivillig skattskyldighet för uthyrning av lokaler, vilket medför att fastighetsägaren redovisar mervärdesskatt på uthyrningen. Byggnaden används därmed både för verksamhet som medför skattskyldighet och för boende. Verksamheten som medför skattskyldighet är klart åtskild från boendedelen. Avdragsförbudet blir därför inte tillämpligt fullt ut. Delvis avdragsrätt för inköpet och installationen kan medges efter skälig grund (se exempel 4).

text: Exempel 2

text: En villaägare installerar en solcellsanläggning på sin tomt. Villan används enbart för boende. Syftet med installationen är att anläggningen ska leverera el till villan. Endast överskottsel säljs till ett elhandelsföretag. Villaägaren är skattskyldig för försäljningen. Eftersom anläggningen kommer att leverera el till en byggnad som i sin helhet avser stadigvarande bostad blir avdragsförbudet för stadigvarande bostad tillämpligt fullt ut. Ingen avdragsrätt finns för installationen. Detta gäller även om villan ägs av t.ex. ett aktiebolag där företagsledaren använder villan som ett permanentboende.

text: Exempel 3

text: En bostadsrättsförening installerar en solcellsanläggning på sin bostadsrättsfastighet. Byggnaden används enbart för boende. Syftet med installationen är att anläggningen ska leverera el till byggnaden. Endast överskottsel säljs till ett elhandelsföretag. Föreningen är skattskyldig för försäljningen. Eftersom anläggningen kommer att leverera el till en byggnad som i sin helhet avser stadigvarande bostad blir avdragsförbudet tillämpligt fullt ut. Avdragsrätt saknas för inköpet och installationen.

text: Exempel 4

text: En solcellsanläggning installeras på en mangårdsbyggnad på en jordbruksfastighet. Mangårdsbyggnaden avser stadigvarande bostad. På fastigheten finns även en ekonomibyggnad där det bedrivs en verksamhet som medför skattskyldighet. Mangårdsbyggnaden är på 100 kvadratmeter och ekonomibyggnaden är på 400 kvadratmeter. Syftet med installationen är att anläggningen ska leverera el både till mangårdsbyggnaden och till ekonomibyggnaden. Endast överskottsel ska säljas till ett elhandelsföretag. Fastighetsägaren är skattskyldig för försäljningen. Eftersom anläggningen inte bara ska leverera el till en byggnad som omfattas av avdragsförbudet så kan delvis avdragsrätt medges. Det blir samma bedömning om anläggningen istället installeras på ekonomibyggnaden för att leverera el till båda byggnaderna.

text: Ingående skatt på inköpet och installationen av solcellsanläggningen uppgår till 50 000 kronor.

text: Beräknad produktion per år är 30 000 kilowattimmar (kWh). Eftersom den faktiska användningen inte är känd vid förvärvstillfället ska en fördelning ske efter skälig grund. Skälighetsbedömningen ska göras utifrån förvärvets användning. En fördelning av ingående skatt som avser fastighetskostnader bör enligt Skatteverkets uppfattning normalt göras med yta som utgångspunkt för fördelningen.

text: Anläggningen ska användas till att leverera el både till mangårdsbyggnaden och till ekonomibyggnaden. Med ytan som fördelningsnyckel uppgår den del av anläggningen som avser mangårdsbyggnadens elförsörjning till 20 procent (100/500) och den del som avser ekonomibyggnaden uppgår till 80 procent (400/500).

text: 40 000 kronor av ingående skatten (80 % x 50 000 kr) avser försörjningen av ekonomibyggnaden. Avdragsrätt finns för denna del. 10 000 kronor av ingående skatten (20 % x 50 000 kr) avser mangårdsbyggnaden som omfattas av avdragsförbudet. Ingen avdragsrätt finns för denna del.

text: Om det däremot finns en annan fördelningsnyckel som mer exakt visar hur anläggningen används i verksamheten, t.ex. en beräknad elförbrukning i respektive byggnad så ska förbrukningen användas som fördelningsnyckel. Ett exempel på ett tillförlitligt underlag för att styrka att förbrukningen mer exakt visar hur anläggningen används är föregående års elförbrukning i respektive byggnad.

text: I de fall fastighetsägaren även kommer att sälja överskottsel kan denna försäljning beaktas vid fördelningen av den ingående skatten.

text: Exempel 5

text: En solcellsanläggning installeras på en mangårdsbyggnad på en jordbruksfastighet. Mangårdsbyggnaden avser stadigvarande bostad. All producerad el säljs till ett elhandelsföretag. Den el som ska förbrukas på jordbruksfastigheten måste fastighetsägaren köpa tillbaka från elhandelsföretaget och betala mervärdesskatt för. Avdragsförbudet är därmed inte tillämpligt eftersom solcellsanläggningen enbart används till att producera el som säljs och medför redovisning av utgående skatt. Full avdragsrätt finns för inköpet och installationen.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 604139-06/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Yrkesmässighet vid innehav av näringsfastighet m.m. samt fråga om sponsorbidrag

org: skv

text: Nytt: 2014-01-27

type: stycke

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Ekonomisk verksamhet och innehav av fastighet - mervärdesskatt, dnr

text: 131 740351-13/111

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Innehav av en näringsfastighet är tillräckligt för att kravet på yrkesmässighet enligt

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, ska vara uppfyllt. Yrkesmässighet är emellertid endast ett av de kriterier som måste vara uppfyllda för att en verksamhet ska föranleda skattskyldighet enligt

text: 1 kap. 1 § första stycket 1

text: ML. Skattskyldighet är i sin tur en förutsättning för avdragsrätt enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML. Enbart ett innehav av en näringsfastighet, utan avsikt att bedriva en verksamhet som medför att skattepliktig omsättning uppkommer, är därmed inte tillräckligt för att registrera ägaren till mervärdesskatt eller för att medge avdrag för ingående skatt på anskaffningar till fastigheten. Det bör i detta sammanhang särskilt påpekas att det är den som ansöker om registrering till mervärdesskatt eller som yrkar avdrag för ingående skatt som har bevisbördan för att förutsättningarna för skattskyldighet respektive avdragsrätt är uppfyllda. Att så är fallet måste styrkas med objektiva omständigheter. Den som yrkar avdrag för ingående skatt måste kunna styrka dels att den verksamhet som bedrivs är av sådant slag att den medför skattskyldighet, dels att anskaffningen är hänförlig till den skattskyldiga verksamheten.

text: Det förhållandet att en juridisk persons inkomster och utgifter ska hänföras till skattepliktig inkomst av näringsverksamhet saknar betydelse för bedömningen av om verksamheten är yrkesmässig enligt ML. Avgörande för bedömningen är i stället att verksamheten har karaktär av näringsverksamhet, dvs. att den uppfyller näringskriterierna enligt

text: 13 kap. 1 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, eller att det är fråga om innehav av näringsfastighet enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL.

text: I de fall reklamtjänster tillhandahålls inom ramen för en idrottslig tävlingsverksamhet ska det i normalfallet anses vara en och samma verksamhet som bedrivs. En uppdelning i reklamverksamhet respektive tävlingsverksamhet ska inte göras. Vid bedömning av om verksamheten är yrkesmässig måste ersättning för utförda reklamtjänster i form av sponsorbidrag beaktas. En förutsättning är att det är fråga om ersättning för tillhandahållna tjänster och inte en gåva, dvs. det erhållna sponsorbidrag ska stå i proportion till värdet på de reklamtjänster som tillhandahålls.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om hur hänvisningen i

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML till

text: 13 kap.

text: IL ska tolkas. Innebär hänvisningen att verksamhet som bedrivs på en näringsfastighet, t.ex. en jordbruksfastighet, eller av en juridisk person alltid ska anses som yrkesmässig enligt ML?

text: Vidare har fråga uppkommit om på vilket sätt erhållna sponsorbidrag i en idrottslig tävlingsverksamhet ska påverka bedömningen av om tävlingsverksamheten är yrkesmässig. Frågan har uppkommit med anledning av en dom från kammarrätten i Göteborg, 1996-10-09, mål nr 1007-1995.

text: 3 Gällande rätt

text: 3.1 Allmänt

text: Enligt

text: 1 kap. 1 § första stycket 1

text: ML ska mervärdesskatt betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet.

text: Med omsättning förstås enligt

text: 2 kap. 1 §

text: ML att en vara överlåts eller en tjänst tillhandahålls mot ersättning.

text: Enligt

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML är en verksamhet yrkesmässig om den utgör näringsverksamhet enligt

text: 13 kap.

text: IL. Enligt

text: 4 kap. 1 § 2

text: ML är en verksamhet även yrkesmässig om den bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under beskattningsåret överstiger 30 000 kronor.

text: Av

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL framgår att med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt.

text: Med yrkesmässigt i

text: 13 kap. 1 §

text: IL avses att verksamheten bedrivs varaktigt och med vinstsyfte.

text: Av

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL framgår att innehav av bland annat näringsfastigheter alltid räknas som näringsverksamhet. Privatbostadsfastigheter, privatbostadsrätter och andra privatbostäder kan dock inte ingå i en näringsverksamhet.

text: I

text: 13 kap. 2 §

text: IL anges att för juridiska personer räknas inkomster och utgifter på grund av tillgångar och skulder eller i form av kapitalvinster och kapitalförluster till inkomstslaget näringsverksamhet även om inkomsterna eller utgifterna inte ingår i en näringsverksamhet enligt 1 §.

text: Enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten. Vad som föreskrivs i fråga om verksamhet avser enligt

text: 1 kap. 7 §

text: ML såväl hela verksamheten som en del av verksamheten.

text: Bestämmelserna i 1 kap. 1 § första stycket 1 respektive

text: 4 kap. 1 §

text: ML motsvaras närmast av artikel2.1 aoch c samt

text: artikel 9.1 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

text: Enligt Skatteverkets skrivelse 2004-12-14, dnr

text: 130 645783-04/111

text: , ska en bedömning av om yrkesmässig verksamhet föreligger enligt

text: 4 kap. 1 §

text: ML ske med utgångspunkt i bestämmelserna i mervärdesskattedirektivet, antingen genom tillämpning av direkt effekt när det är till den enskildes fördel (

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML) eller genom en EG-konform tolkning av

text: 4 kap. 1 § 2

text: ML.

text: Motsvarigheten till

text: 8 kap. 3 §

text: ML finns i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet. Av artikeln framgår att avdragsrätt för ingående skatt föreligger i den mån de förvärvade varorna och tjänsterna används för den beskattningsbara personens beskattade transaktioner.

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 1999 not. 282

text: uttalat att det ytterst är mervärdesskattedirektivet som avgör om rätt till avdrag för ingående skatt föreligger.

text: 3.2 Innehav av näringsfastighet

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 1994 not. 302

text: och i

text: RÅ 2003 ref. 80

text: bedömt att innehav av en näringsfastighet medför att kravet på yrkesmässighet enligt ML är uppfyllt.

text: I Mervärdesskatteutredningens betänkande,

text: SOU 2002:74

text: Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv, del 1, har en jämförelse gjorts mellan ML:s bestämmelser om yrkesmässighet vid innehav av näringsfastighet och EG-rätten. På sidan 95 konstateras sammanfattningsvis att det inte föreligger någon större skillnad mellan bestämmelserna i direktivet och ML till följd av att yrkesmässigheten är knuten till innehavet av en näringsfastighet. Såväl yrkesmässigheten som frågan om i vad mån ekonomisk verksamhet föreligger aktualiseras först när det utförs beskattningsbara transaktioner med eller från fastigheten.

text: Skatteverket har i en skrivelse 2007-02-12, dnr

text: 131 104860-07/111

text: , ansett att hästhållning på en jordbruksfastighet, förutom innehav av brukshästar, inte har sådan naturlig anknytning till driften av fastigheten, vilket skulle undanta hästhållningen från prövning gentemot näringskriterierna i

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL. Vidare är nyttjandet av en jordbruksfastighet för exempelvis bete, foder, uppstallning etc. inte tillräckligt för att hästhållningen på fastigheten ska anses vara näringsverksamhet utan prövning mot näringskriterierna.

text: 3.3 Juridiska personer

text: Enligt punkt 1, första stycket, av anvisningarna till

text: 2 § i lagen (1968:430)

text: om mervärdeskatt ansågs en verksamhet som yrkesmässig när inkomsten utgjorde skattepliktig intäkt av näringsverksamhet enligt

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: , KL, eller lagen (

text: ) om statlig inkomstskatt, SIL. Utformningen av bestämmelsen ändrades i samband med ikraftträdandet av ML. Genom ändringen fick

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML sin nuvarande lydelse förutom att hänvisning gjordes till

text: 21 §

text: KL. Bestämmelsen i

text: 21 §

text: KL motsvaras av nuvarande

text: 13 kap. 1 §

text: IL.

text: Av

text: prop. 1993/94:99

text: , sidan 164-165, framgår att Lagrådet ifrågasatte metoden att anknyta till skattepliktsreglerna i KL och SIL vid regleringen av vad som utgjorde yrkesmässig verksamhet. En strikt tolkning av bestämmelsen skulle med den utformningen leda till att varje verksamhet som ger en skattepliktig intäkt för juridiska personer blir att betrakta som yrkesmässig i mervärdesskattehänseende. Lagrådet ifrågasatte om det inte skulle stå i bättre överensstämmelse med grunderna för mervärdesbeskattningen att reservera begreppet yrkesmässig för verksamhet som utgjorde näringsverksamhet i egentlig mening, dvs. sådan verksamhet som angavs i

text: 21 §

text: KL. Utformningen av

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML ändrades i enlighet med Lagrådets förslag. Av propositionen framgår att avgörandet av om en verksamhet är yrkesmässig således ska grundas på en bedömning av om verksamheten har en sådan karaktär - varaktighet, självständighet, vinstsyfte m.m. - att den utgör näringsverksamhet enligt

text: 21 §

text: KL.

text: 3.4 Sponsorbidrag i tävlingsverksamhet

text: Kammarrätten i Göteborg har i en dom 1996-10-09, mål nr 1007-1995, bedömt att tävlingsverksamhet (fälttävlan) inte bedrevs yrkesmässigt. Tävlingsverksamheten, som bedrevs av ett aktiebolag, hade inte genererat intäkter förutom ett sponsorbidrag på 800 000 kr från ett annat bolag. Kammarrätten konstaterade att den omständigheten att bolaget erhållit ett sponsorbidrag med vissa härmed förknippade åtaganden inte i sig innebär att tävlingsverksamheten blir att anse som yrkesmässig. Det är i stället den samlade bilden av omfattningen av verksamheten och övriga omständigheter som är avgörande. Även om sponsorbidraget haft betydelse för i vilken omfattning tävlingsverksamheten kunnat bedrivas ansåg kammarrätten mot bakgrund av övriga omständigheter att det inte förelåg skäl att anse att tävlingsverksamheten bedrivits yrkesmässigt.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Tolkningen av begreppet yrkesmässig verksamhet i ML ska ske i ljuset av bl. a. artikel 9.1 i mervärdesskattedirektivet. Det innebär att ML:s regler ska tillämpas EG-konformt om detta är möjligt inom ramen för den svenska lagregelns tolkningsmöjlighet. En sådan tolkning kan ske både till fördel och till nackdel för den enskilde.

text: Genom att yrkesmässig verksamhet enligt

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML bestäms genom en hänvisning till

text: 13 kap.

text: IL saknas dock möjlighet att i mervärdesskattehänseende göra en EG-konform tolkning av denna bestämmelse som avviker från vad som inkomstskattemässigt anses som näringsverksamhet.

text: Om tillämpningen av

text: artikel 9.1 första stycket i direktivet

text: är till fördel för den enskilde ska direktivbestämmelsen ha företräde framför

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML, dvs. direktivet har så kallad direkt effekt. Det går däremot inte att tillämpa direkt effekt till nackdel för den enskilde.

text: En EG-konform tolkning av ML:s bestämmelser om yrkesmässighet ska dock göras vid tillämpning av

text: 4 kap. 1 § 2

text: ML, dvs. då det är fråga om verksamhet som är jämförlig med näringsverksamhet, se Skatteverkets skrivelse 2004-12-14, dnr

text: 130 645783-04/111

text: 4.2 Innehav av näringsfastighet

text: Innehav av näringsfastigheter, t.ex. en jordbruksfastighet, utgör näringsverksamhet enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL. Någon prövning med utgångspunkt från näringskriterierna varaktighet, självständighet och vinstsyfte behöver inte ske utan själva innehavet av näringsfastigheten är tillräckligt. Hänvisningen i

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML till

text: 13 kap.

text: IL medför att innehav av en näringsfastighet även är tillräckligt för att kravet på yrkesmässighet enligt ML ska vara uppfyllt.

text: För att

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL ska vara tillämplig måste det vara frågan om en verksamhet som avser driften av fastigheten eller som har en naturlig anknytning till driften av fastigheten. Endast det förhållandet att en verksamhet bedrivs på en näringsfastighet eller att en sådan fastighet används i verksamheten är därmed inte tillräckligt för att privat verksamhet ska anses som näringsverksamhet enligt IL och därmed som yrkesmässig enligt ML.

text: 131 104860-07/111

text: , bedömt hästhållning på jordbruksfastighet. I skrivelsen anser Skatteverket att förutom brukshästar, dvs. hästar som används för att bearbeta jord eller som nyttjas i skogsbruk, kan övrig hästhållning på en jordbruksfastighet inte anses ha en sådan naturlig anknytning till driften av fastigheten att de ska ingå i näringsverksamheten enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL. I stället måste en självständig prövning göras av om hästverksamheten uppfyller näringskriterierna enligt

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL. I skrivelsen konstaterades vidare att det inte heller är tillräckligt att jordbruksfastigheten används för exempelvis bete, foder, uppstallning etc., för att hästhållning på fastigheten alltid ska anses utgöra näringsverksamhet utan prövning mot näringskriterierna.

text: Hänvisningen i

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML till

text: 13 kap.

text: IL får alltså till följd att en verksamhet som avser driften av en näringsfastighet eller som har en naturlig anknytning till driften av fastigheten kan anses som yrkesmässig även om den inte uppfyller näringskriterierna i

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL. Yrkesmässighet enligt

text: 4 kap.

text: ML är emellertid endast ett av de kriterier som måste vara uppfyllda för att en verksamhet ska medföra skattskyldighet enligt

text: 1 kap. 1 § första stycket 1

text: ML. Det måste därutöver förekomma skattepliktig omsättning i verksamheten. För avdragsrätt enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML krävs att den ingående skatten avser anskaffningar till en verksamhet som medför skattskyldighet. En bedömning av avdragsrättens omfattning ska ske i ljuset av EG-rätten. Enbart ett innehav av en näringsfastighet, utan avsikt att bedriva en verksamhet som medför att skattepliktig omsättning uppkommer, är därmed inte tillräckligt för att registrera ägaren till mervärdesskatt eller för att medge avdrag för ingående skatt på anskaffningar till fastigheten.

text: Även om en verksamhet på t.ex. en jordbruksfastighet skulle medföra skattskyldighet till mervärdesskatt innebär det inte att avdragsrätt för ingående skatt föreligger för alla anskaffningar till fastigheten. Exempelvis föreligger inte avdragsrätt för ingående skatt på reparation eller andra anskaffningar till en ekonomibyggnad som ska användas privat eller i en verksamhet som inte medför skattskyldighet även om ekonomibyggnaden är en del av näringsfastigheten. Ingående skatt på sådana anskaffningar kan inte anses hänförlig till förvärv i den verksamhet som medför skattskyldighet. En bedömning måste alltid göras med utgångspunkt från om anskaffningen avser den verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Den som ansöker om registrering till mervärdesskatt eller som yrkar avdrag för ingående skatt har bevisbördan för att förutsättningarna för skattskyldighet respektive avdragsrätt är uppfyllda. Att så är fallet måste styrkas med objektiva omständigheter. Den som yrkar avdrag för ingående skatt måste således kunna styrka dels att den verksamhet som bedrivs är av sådant slag att den medför skattskyldighet, dels att anskaffningen är hänförlig till den skattskyldiga verksamheten.

text: 4.3 Juridiska personer

text: Av

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML framgår att en verksamhet är yrkesmässig om den utgör näringsverksamhet enligt

text: 13 kap.

text: IL.

text: Av

text: prop. 1993/94:99

text: , sidan 164-165, framgår att bestämmelsen fick sin nuvarande utformning för att inte anknyta till skattepliktsreglerna i KL och SIL. Bedömningen av om en verksamhet är yrkesmässig ska i stället grundas på verksamhetens karaktär av varaktighet, självständighet och vinstsyfte, dvs. näringskriterierna.

text: Bestämmelsen i

text: 13 kap. 2 §

text: IL anger att juridiska personers inkomster och utgifter ska hänföras till skattepliktig inkomst av näringsverksamhet även om inkomsterna och utgifterna inte ingår i en sådan näringsverksamhet enligt

text: 13 kap. 1 §

text: IL.

text: Mot bakgrund av lydelsen i

text: 4 kap. 1 § 1

text: ML, dvs. att hänvisning sker till vad som utgör näringsverksamhet, samt uttalanden i förarbeten, anser Skatteverket att det förhållandet att en juridisk persons inkomster och utgifter ska hänföras till skattepliktig inkomst av näringsverksamhet saknar betydelse för bedömningen av om verksamheten är yrkesmässig enligt ML. Avgörande för bedömningen är i stället att verksamheten har karaktär av näringsverksamhet, dvs. att den uppfyller näringskriterierna enlig

text: 13 kap. 1 § första stycket

text: IL eller att det är fråga om innehav av näringsfastighet enligt

text: 13 kap. 1 § andra stycket

text: IL.

text: 4.4 Sponsorbidrag i tävlingsverksamhet

text: Kammarrätten i Göteborg ansåg i domen 1996-10-09, mål nr 1007-1995, att tävlingsverksamhet (fälttävlan) inte var yrkesmässig trots erhållna sponsorbidrag på 800 000 kronor från ett annat bolag. Enligt Skatteverkets uppfattning är domen ett resultat av de särskilda omständigheter som förelåg i det fall som var föremål för bedömning.

text: Skatteverket anser att i de fall reklamtjänster tillhandahålls inom ramen för en idrottslig tävlingsverksamhet ska det i normalfallet anses vara en och samma verksamhet som bedrivs. En uppdelning i reklamverksamhet respektive tävlingsverksamhet ska i normalfallet inte göras. Vid bedömning av om verksamheten är yrkesmässig måste ersättning för utförda reklamtjänster i form av sponsorbidrag beaktas. En förutsättning är att sponsorbidraget utgör ersättning för tillhandahållna tjänster och inte har karaktär av en gåva, dvs. det erhållna sponsorbidrag ska stå i proportion till värdet på de reklamtjänster som tillhandahålls. På sätt som kammarrätten angett i ovan nämnda dom är det den samlade bilden av omfattningen av verksamheten och övriga omständigheter som är avgörande för om kravet på yrkesmässighet är uppfyllt. Det innebär att en bedömning alltid måste göras i det enskilda fallet.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 605460-05/111

text: Nytt: 2008-04-09

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts med ställningstagandet Gemenskapsinternt förvärv av nytt transportmedel, dnr

text: 131 148041-08/111

text: 1 Sammanfattning

text: 1 kap. 13 a § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är det förhållandena vid förvärvstidpunkten som är avgörande, dvs. då rätten att förfoga över varan såsom ägare övergår till köparen. Det förhållandet att ett transportmedel inte längre uppfyller förutsättningarna för att vara ett nytt transportmedel då det förs in i Sverige saknar därvid betydelse.

text: För att ett gemenskapsinternt förvärv ska föreligga gäller enligt 2 a kap. 2§ 1 ML att en vara transporteras till Sverige från ett annat EG-land. En förutsättning är att transporten sker eller påbörjas i samband med förvärvet. En transport får anses påbörjad i samband med förvärvet även i de fall transportmedlet inte förs direkt till Sverige utan först används under t.ex. en semesterresa. I de fall en omsättning av ett nytt transportmedel uppfyller förutsättningarna för att vara en från skatteplikt undantagen gemenskapsintern leverans enligt bestämmelserna i omsättningslandet ska dock en transport alltid anses ha skett eller påbörjats i samband med förvärvet.

text: Köparens avsikt att transportmedlet ska användas stadigvarande i Sverige ska vara uppfylld redan i samband med förvärvet av transportmedlet. Enligt Skatteverkets uppfattning ska en sådan avsikt anses föreligga om köparen är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige och transportmedlet faktiskt har transporterats till Sverige. Detta gäller såvida inte köparen kan visa att transportmedlet ska användas stadigvarande i ett annat land än Sverige.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit angående vilken tidpunkt som är avgörande för bedömningen av om ett transportmedel är nytt enligt definitionen i

text: 1 kap. 13 a §

text: ML. Är det tidpunkten för förvärvet av ett nytt transportmedel eller är det tidpunkten då transportmedlet förs till Sverige?

text: En ytterligare fråga som uppkommit är under vilka förutsättningar ett nytt transportmedel enligt

text: 2 a kap. 3 § första stycket 1

text: ML ska anses förvärvat för stadigvarande användning i Sverige, dvs. under vilka förutsättningar köparen ska beskattas för ett gemenskapsinternt förvärv i Sverige.

text: Slutligen har fråga uppkommit angående under vilka förutsättningar transportkravet i

text: 2 a kap. 2 § 1

text: ML är uppfyllt då en viss tid förflyter från förvärvet av transportmedlet innan det transporteras till Sverige.

text: Frågorna är av intresse för bedömningen av om en svensk köpare, som förvärvar ett nytt transportmedel i ett annat EG-land, gör ett gemenskapsinternt förvärv i Sverige när transportmedlet inte förs direkt till Sverige utan används i ett annat EG-land till dess att transportmedlet inte längre är att betrakta som nytt.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 1 kap. 1 § första stycket 2

text: ML ska mervärdesskatt betalas till staten vid skattepliktigt gemenskapsinternt förvärv av varor som är lös egendom.

text: Av

text: 1 kap. 2 § första stycket 5

text: ML framgår att det är den som förvärvar varan som är skattskyldig för förvärvet.

text: Enligt

text: 2 a kap. 2 § 1

text: ML förstås med ett gemenskapsinternt förvärv att någon under de förutsättningar som anges i 3-5 §§ mot ersättning förvärvar en vara, om varan transporteras till förvärvaren av denne eller av säljaren eller för någonderas räkning till Sverige från ett annat EG-land.

text: Enligt

text: 2 a kap. 3 § första stycket 1

text: ML ska en vara anses förvärvad enligt 2 § 1, om förvärvet avser ett sådant nytt transportmedel som anges i 1 kap. 13 a § och transportmedlet ska användas stadigvarande här i landet.

text: Med nya transportmedel förstås enligt

text: 1 kap. 13 a §

text: ML

text: 1. motordrivna marktransportmedel om de omsätts inom sex månader efter det att de första gången tagits i bruk eller före omsättningen har körts högst 6 000 kilometer

text: 2. fartyg, om de omsätts inom tre månader efter det att de första gången tagits i bruk eller före omsättningen har färdats högst 100 timmar, och

text: 3. luftfartyg om de omsätts inom tre månader efter det att de första gången tagits i bruk eller före omsättningen har flugits högst 40 timmar.

text: I

text: 1 kap. 13 a §

text: ML anges även vissa tekniska förutsättningar för att motordrivna marktransportmedel, fartyg och luftfartyg ska omfattas av bestämmelserna om nya transportmedel. En redogörelse lämnas inte för dessa kriterier eftersom de saknar betydelse för den nu aktuella frågan.

text: Bestämmelsen i

text: 2 a kap. 2 § 1

text: ML motsvaras av artikel 28a.3 i rådets sjätte direktiv (

text: ). Av artikeln framgår att med förvärv av varor inom gemenskapen avses förvärv av rätten att såsom ägare förfoga över materiell lös egendom som av säljaren eller för säljarens räkning har skickats eller transporterats till en annan medlemsstat än den från vilken varorna utgick till förvärvaren. Ett gemenskapsinternt förvärv enligt

text: artikel 28

text: a.3 i direktivet föreligger även i de fall då köparen ansvarar för transporten vilket framgår av artikelns lydelse i bl.a. den engelska, tyska och franska versionen. Bestämmelsen i

text: 2 a kap. 3 § första stycket 1

text: ML motsvaras av

text: artikel 28

text: a.1 b i sjätte direktivet och definitionen av nya transportmedel i

text: 1 kap. 13 a §

text: ML motsvaras av

text: artikel 28 a

text: I

text: artikel 28

text: c A b i sjätte direktivet regleras det undantag från skatteplikt i omsättningslandet som utgör spegelbilden av det gemenskapsinterna förvärvet av ett nytt transportmedel i destinationslandet. Enligt bestämmelsen i

text: artikel 28

text: c A b undantas från skatteplikt leverans av nya transportmedel, som skickas eller transporteras till köparen av säljaren eller för dennes räkning eller av köparen ut ur det territorium som avses i

text: artikel 3

text: men inom gemenskapen.

text: Av artikel 5.1 i sjätte direktivet framgår att med leverans av varor avses överföring av rätten att såsom ägare förfoga över egendom. EG-domstolen har i domen

text: , Shipping and Forwarding Enterprise Safe, uttalat att det av bestämmelsens ordalydelse följer att begreppet leverans av varor inte hänför sig till äganderättsövergång i enlighet med de formkrav som den tillämpliga nationella rätten uppställer utan begreppet innefattar samtliga överföringar av materiell egendom från en part till en annan, vilka ger mottagaren befogenhet att faktiskt förfoga över egendomen som om han var ägare till densamma (punkt 7). Vidare framgår av domen att det ankommer på den nationella domstolen att avgöra om en överföring av rätten att såsom ägare förfoga över egendom har ägt rum. En sådan bedömning får göras med hänsyn till omständigheterna i målet och från fall till fall (punkt 13).

text: I Handledning för mervärdesskatt 2006 (MHL 2006), avsnitt 7.2, anges att viss ledning kan hämtas från civilrätten när det gäller bedömningen av om rätten att förfoga över egendom har övergått på köparen. Enligt civilrätten innebär äganderätten att ägaren får utnyttja egendomen som han vill, såvida inte begränsningar följer av lag eller av avtal som han själv ingått.

text: Bestämmelserna avseende nya transportmedel infördes i sjätte direktivet genom

text: rådets direktiv 91/680/EEG

text: . I ingressen till det sistnämnda direktivet framgår att syftet med bestämmelserna är att undvika de konkurrenssnedvridningar som i annat fall skulle uppkomma mellan medlemsstaterna med anledning av de olika skattesatser som medlemsstaterna tillämpar.

text: I

text: RÅ 2001 ref. 41

text: tog Regeringsrätten ställning till i vad mån en spansk privatpersons förvärv av en bil i Spanien utgjorde ett gemenskapsinternt förvärv i Sverige. Säljaren hade debiterat spansk mervärdesskatt vid försäljningen. I samband med att köparen några månader senare flyttade till Sverige transporterades bilen hit. Regeringsrätten konstaterade att det i målet var klarlagt att personbilen var att anse som ett nytt transportmedel i mervärdesskattehänseende vid förvärvet liksom när den transporterades till Sverige. Regeringsrätten angav vidare att regleringen i ML får anses innebära att även övriga förutsättningar för att ett gemenskapsinternt förvärv av ett nytt transportmedel ska föreligga måste vara uppfyllda i anslutning till förvärvet. Det innebär enligt Regeringsrätten att transporten till Sverige av det nya transportmedlet ska ske eller i vart fall påbörjas i samband med förvärvet eller säljarens leverans av transportmedlet samt att detta då är avsett för stadigvarande användning i Sverige. Förvärvet av den aktuella bilen ansågs inte utgöra ett gemenskapsinternt förvärv i Sverige eftersom köparen först en tid efter förvärvet medfört fordonet vid sin flyttning till Sverige med avsikt att stadigvarande använda det här.

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 2005 ref. 70

text: bedömt att en bil förvärvad i Finland av en finsk privatperson med tillfällig anställning i Sverige fick anses stadigvarande använd i Sverige trots att den befann sig i landet endast under en begränsad tid (179 dygn). Regeringsrätten konstaterade att sjätte direktivets regler ska säkerställa att nya bilar och andra transportmedel, på samma sätt som gäller för övriga varor, blir föremål för mervärdesbeskattning i samband med att de omsätts, antingen i omsättningslandet eller i förvärvslandet. Om leveransen i omsättningslandet kan undantas från skatteplikt på grund av att bilen transporteras till ett annat EG-land, förutsätts att förvärvet av bilen i stället beskattas i det land där bilen befinner sig när transporten till förvärvaren avslutas. Regeringsrätten konstaterade därefter att det förhållandet att bilen i samband med omsättningen transporterades ut ur Finland gjorde det möjligt att leveransen där kunde undantas från skatteplikt. Transporten av bilen slutade i Sverige, där förvärvaren av bilen då var bosatt. Enligt Regeringsrätten är Sverige därmed beskattningsland. Regeringsrätten angav vidare att nationella bestämmelser som grundas på direktiv ska tolkas EG-konformt. Bestämmelsen i

text: 2 a kap. 3 § första stycket 1

text: ML kan mot denna bakgrund inte tolkas så att en viss minsta användningstid i Sverige erfordras för att beskattning ska kunna ske här.

text: EG:s mervärdesskattekommitté har 1998, vid sitt 54:e möte (se bilaga 16 i MHL 2006), enhälligt beslutat att en överföring av ett fordon som fortfarande uppfyller definitionen för "nytt transportmedel" inte är en beskattningsbar transaktion när den utförs av en privatperson i samband med flyttning. Endast den ursprungliga leveransen ska kontrolleras för att säkerställa om villkoren för undantag på grundval av transport utanför avgångsmedlemsstaten är uppfyllda.

text: Enligt

text: artikel 21 i rådets förordning (EG) nr 1777/2005

text: ska den medlemsstat dit en försändelse eller transport av varor anländer, och där ett gemenskapsinternt förvärv av varor äger rum, utöva sin beskattningsrätt oavsett vilken mervärdesskattebehandling som tillämpats på transaktionen i den medlemsstat varifrån varorna skickats eller transporterats.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Vid försäljning i andra EG-länder av nya transportmedel till svenska kunder förekommer olika avtalskonstruktioner, t.ex. att det av avtalen framgår att säljaren har rätt att använda transportmedlet, t.ex. en ny båt, i demonstrationssyfte under en tidsperiod efter försäljningen. När denna tidsperiod har passerats och båten förs till Sverige är båten inte längre ett nytt transportmedel enligt definitionen i

text: 1 kap. 13 a §

text: ML (mer än tre månader har passerat sedan båten första gången togs i bruk och den har färdats mer än 100 timmar).

text: Det förekommer också att svenska köpare förvärvar ett nytt transportmedel i ett annat EG-land och därefter själva använder transportmedlet en tid, t.ex. under en längre semesterresa. Först därefter förs transportmedlet till Sverige och uppfyller därmed vid ankomsten till Sverige inte längre villkoren för att betraktas som ett nytt transportmedel.

text: En förutsättning för att det ska föreligga ett gemenskapsinternt förvärv enligt

text: 2 a kap. 2 § 1

text: ML är att någon mot ersättning förvärvar en vara, dvs. förvärvar rätten att såsom ägare förfoga över varan, och att varan transporteras från ett annat EG-land till Sverige. Vid förvärv av ett nytt transportmedel enligt definitionen i

text: 1 kap. 13 a §

text: ML är en ytterligare förutsättning att transportmedlet ska användas stadigvarande i Sverige.

text: Av

text: RÅ 2001 ref. 41

text: framgår att de förutsättningar som finns angivna i ML för att ett gemenskapsinternt förvärv ska anses föreligga måste vara uppfyllda redan i anslutning till förvärvet. Vid bedömningen av om ett transportmedel är att betrakta som nytt enligt

text: 1 kap. 13 a §

text: ML är det således förhållandena vid förvärvstidpunkten som är avgörande, dvs. då rätten att förfoga över varan såsom ägare övergår till köparen. Det förhållandet att ett transportmedel inte längre uppfyller förutsättningarna för att vara ett nytt transportmedel då det förs in i Sverige saknar därvid betydelse.

text: Bedömning av när rätten att förfoga över en vara såsom ägare övergår till köparen måste ske från fall till fall, se

text: , Shipping and Forwarding Enterprise Safe, punkt 13. Det förhållandet att en köpare av t.ex. en båt låter säljaren behålla båten en tid för t.ex. demonstrationsändamål, får enligt Skatteverkets uppfattning anses innebära att äganderätten övergår senast vid den tidpunkt då köparen upplåter båten för demonstration i stället för att hämta den. Köparen utnyttjar genom upplåtelsen sin rätt att förfoga över egendomen såsom ägare. Det förhållandet att transportmedlet inte längre är nytt då upplåtelseavtalet upphör saknar därmed betydelse för bedömningen av om förvärvet avser ett nytt transportmedel.

text: Av

text: RÅ 2001 ref. 41

text: följer att för att det ska vara fråga om ett gemenskapsinternt förvärv i Sverige ska transporten av det nya transportmedlet till Sverige ske eller i vart fall påbörjas i samband med förvärvet eller säljarens leverans av transportmedlet samt att detta då ska vara avsett för stadigvarande användning i Sverige. I det aktuella målet var det fråga om en person som vid tidpunkten för förvärvet av en personbil var bosatt i Spanien och som vid detta tillfälle inte hade någon vetskap om att hon därefter skulle flytta till Sverige. Eftersom transport av personbilen inte påbörjades i samband med förvärvet med avsikt att stadigvarande använda den i Sverige ansågs ett gemenskapsinternt förvärv inte föreligga.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning får en transport anses påbörjad i samband med förvärvet även i de fall transportmedlet inte förs direkt till Sverige utan först används under t.ex. en semesterresa. Transporten får i sådant fall anses påbörjad i och med att köparen får transportmedlet i sin besittning, t.ex. en bil som används under semesterresa i Europa eller en båt som används för seglats i Medelhavet innan den förs till Sverige. Skatteverket anser vidare att en transport i normalfallet får anses påbörjad även i de fall köparen upplåter en rätt för säljaren att t.ex. använda transportmedlet för demonstrationsändamål innan transportmedlet förs till Sverige.

text: RÅ 2001 ref. 41

text: avsåg en situation då den som förvärvar transportmedlet en tid efter förvärvet flyttar till ett annat EG-land. Förvärv av nya transportmedel i samband med att en person flyttar från en medlemsstat till en annan har även behandlats av EG:s mervärdesskattekommitté. Av en enhälligt beslutad riktlinje framgår att enbart en förflyttning av ett nytt transportmedel mellan medlemsländer inte utlöser beskattning utan det som måste bedömas är om den ursprungliga leveransen uppfyller förutsättningarna för undantag från skatteplikt på grund av att varan transporteras ut ur avgångsmedlemsstaten.

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 2005 ref. 70

text: angett att sjätte direktivets regler ska säkerställa att nya transportmedel blir föremål för mervärdesbeskattning i samband med att de omsätts, antingen i omsättningslandet eller i förvärvslandet. Om leveransen i omsättningslandet kan undantas från skatteplikt på grund av att transportmedlet transporteras till ett annat EG-land, förutsätts att förvärvet av transportmedlet i stället beskattas i det land där transportmedlet befinner sig när transporten till förvärvaren avslutas. Enligt Skatteverkets bedömning innebär detta följande. En omsättning som kan undantas från beskattning i omsättningslandet på grund av att kravet på att varan ska transporteras ut ur det landet har ansetts uppfyllt ska hanteras spegelvänt i destinationslandet, dvs. som ett gemenskapsinternt förvärv. I sådana fall får en transport alltid anses ha skett eller påbörjats i samband med förvärvet. Det avgörande är att omsättningen enligt bestämmelserna i omsättningslandet utgör en skattefri gemenskapsintern leverans. Detta följer av bestämmelserna i sjätte direktivet. Direktivet ligger till grund för medlemsländernas lagstiftning och det bör förutsättas att bestämmelserna i direktivet fullt ut implementerats i denna lagstiftning. Är kravet på transport enligt bestämmelsen om undantag från skatteplikt i

text: artikel 28

text: c A i sjätte direktivet uppfyllt måste samtidigt kravet på transport enligt bestämmelsen om gemenskapsinterna förvärv enligt

text: artikel 28 a

text: . 3 i direktivet vara uppfyllt eftersom bestämmelserna utgör spegelbilder av varandra.

text: Det kan förekomma att en säljare väljer att debitera mervärdesskatt vid en försäljning trots att omsättningen borde ha undantagits från skatteplikt enligt bestämmelserna i omsättningslandet. Det kan också förekomma att förutsättningarna för att tillämpa undantaget från skatteplikt rent faktiskt är uppfyllt, dvs. transport ut ur omsättningslandet har skett, men mervärdesskatt påförs omsättningen på grund av att säljaren saknar dokumentation som styrker att varan lämnat landet. Skatteverket anser att om de faktiska omständigheterna innebär att förutsättningarna för att undanta en omsättning från skatteplikt i omsättningslandet är uppfyllda så föreligger ett gemenskapsinternt förvärv i Sverige om transportmedlet förs hit för stadigvarande användning. Det spelar i sådant fall ingen roll att säljaren debiterat mervärdesskatt i fakturan eller i efterhand påförs mervärdesskatt i omsättningslandet på grund av att transporten ut ur landet inte har ansetts styrkt. Stöd för ett sådant synsätt finns i

text: av vilken framgår att den medlemsstat dit en försändelse eller transport av varor anländer, och där ett gemenskapsinternt förvärv av varor äger rum, ska utöva sin beskattningsrätt oavsett vilken mervärdesskattebehandling som tillämpats på transaktionen i den medlemsstat varifrån varorna skickats eller transporterats.

text: Sammanfattningsvis gör således Skatteverket följande bedömning. För att ett gemenskapsinternt förvärv ska föreligga gäller enligt

text: 2 a kap. 2 § 1

text: Av

text: RÅ 2001 ref. 41

text: framgår att köparens avsikt att transportmedlet ska användas stadigvarande i Sverige ska vara uppfylld redan i samband med förvärvet av transportmedlet. Enligt Skatteverkets uppfattning ska en sådan avsikt anses föreligga om köparen är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige och transportmedlet faktiskt har transporterats till Sverige. Detta gäller såvida inte köparen kan visa att transportmedlet ska användas stadigvarande i ett annat land än Sverige. Uppvisande av registreringshandlingar för en bil som utvisar att bilen är permanent registrerad i ett annat land, dvs. det ska inte vara fråga om en endast tillfällig registrering, kan vara ett sätt att visa var transportmedlet stadigvarande ska användas.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 606012-13/111

title: Beskattning av utdelning från svensk investeringsfond till mottagare som enligt skatteavtal har hemvist i annat land

text: Nytt: 2016-06-29

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Beskattning av utdelning från svensk värdepappersfond eller specialfond till mottagare som enligt skatteavtal har hemvist i annat land, dnr

text: 131 296906-16/111

text: 1 Sammanfattning

text: En svensk investeringsfond är inte ett bolag med hemvist i Sverige vid tillämpning av skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal. Utdelning från en svensk investeringsfond till en mottagare med hemvist i den andra avtalsslutande staten omfattas då inte av utdelningsartikeln i skatteavtalet utan av artikeln för annan inkomst och beskattas endast i mottagarens hemviststat. Beskattning enligt intern rätt förhindras av ett sådant skatteavtal. Det gäller både beskattning enligt

text: kupongskattelagen

text: för begränsat skattskyldig mottagare och beskattning enligt

text: inkomstskattelagen

text: för obegränsat skattskyldig mottagare.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har i ett ställningstagande 2012-04-24, Svenska investeringsfonder och skatteavtal, ansett att en svensk investeringsfond inte kan vara en person med hemvist i Sverige enligt skatteavtalen (dnr

text: 131 125271-12/111

text: ). Om en svensk investeringsfond lämnar utdelning till en mottagare med hemvist i ett land med vilket Sverige har ingått ett skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal, förhindras då den svenska beskattningen av skatteavtalet? Frågan gäller de fall när mottagaren är en begränsat skattskyldig fysisk person eller en utländsk juridisk person och beskattning sker enligt

text: kupongskattelagen (1970:624)

text: , KupL. Frågeställningen omfattar även de fall när mottagaren är en obegränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person där beskattning sker enligt

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, men där mottagaren har hemvist i annat land enligt skatteavtal.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Svenska investeringsfonder är civilrättsligt inte juridiska personer. I IL ska emellertid bestämmelserna om juridiska personer tillämpas på investeringsfonder (

text: 2 kap. 3 § andra stycket

text: IL).

text: Obegränsat skattskyldiga fysiska och juridiska personer är skattskyldiga för alla sina inkomster från Sverige och från utlandet (3 kap. 8 § och 6 kap. 4 § IL).

text: Begränsat skattskyldiga personer ska betala kupongskatt på utdelning på andel i svensk investeringsfond (1 § andra stycket KupL).

text: Av huvudregeln i 4 § första stycket KupL följer att skattskyldighet föreligger för utdelningsberättigad om denne är en begränsat skattskyldig fysisk person, dödsbo efter en sådan person eller utländsk juridisk person och utdelningen inte är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe i Sverige. Från denna huvudregel finns ett antal undantag i 4 § KupL.

text: Artikel 10 i OECD:s modellavtal handlar om utdelning. Utdelning från bolag med hemvist i en avtalsslutande stat till person med hemvist i den andra avtalsslutande staten får beskattas i denna andra stat (artikel 10 punkt 1). Utdelningen får emellertid beskattas även i den avtalsslutande stat där det bolag som betalar utdelningen har hemvist, enligt lagstiftningen i denna stat, men om mottagaren har rätt till utdelningen får skatten inte överstiga 5 respektive 15 % beroende på mottagare (artikel 10 punkt 2).

text: Uttrycket ”person med hemvist i en avtalsslutande stat” definieras i artikel 4 i modellavtalet. Med uttrycket avses en person som enligt lagstiftningen i denna stat är skattskyldig där på grund av domicil, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet. Med ”person” avses en fysisk person, bolag eller annan sammanslutning (artikel 3 punkt 1 a i modellavtalet).

text: Med bolag avses juridisk person eller annan som vid beskattningen behandlas som juridisk person (artikel 3 punkt 1 b i modellavtalet).

text: Inkomst som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar och som inte behandlas i föregående artiklar i avtalet beskattas endast i denna stat, oavsett varifrån inkomsten härrör (artikel 21 punkt 1 i modellavtalet).

text: 4 Bedömning

text: Från och med den 1 januari 2012 är investeringsfonder inte skattskyldiga för några inkomster. Skatteverket har i ett ställningstagande ansett att därmed kan en svensk investeringsfond inte heller vara en person med hemvist i Sverige enligt skatteavtalen (2012-04-24, Svenska investeringsfonder och skatteavtal, dnr

text: 131 125271-12/111

text: ). Enligt definitionen i OECD:s modellavtal är investeringsfonden ett bolag eftersom den behandlas som en juridisk person vid beskattningen. Den kan emellertid inte vara ett bolag med hemvist eftersom den inte är skattskyldig för några inkomster.

text: Eftersom investeringsfonden inte är ett bolag med hemvist i Sverige omfattas utdelning från en investeringsfond inte av artikel 10 i skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal. Sådan utdelning omfattas i stället av artikeln för annan inkomst och beskattas endast i mottagarens hemviststat (artikel 21 i modellavtalet). Den beskattning som följer av intern svensk rätt förhindras därför av skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal. Det gäller både beskattning enligt

text: kupongskattelagen

text: inkomstskattelagen

text: för obegränsat skattskyldig mottagare när mottagaren har hemvist i den andra avtalsslutande staten.

text: Varje skatteavtal måste emellertid läsas noggrant eftersom det kan avvika från modellavtalet.

text: Om Sverige saknar skatteavtal med utdelningsmottagarens hemland eller om en obegränsat skattskyldig person har hemvist i Sverige vid tillämpning av ett skatteavtal förhindras inte den svenska beskattningen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 606095-05/111

title: Måltider och logi som led i skattefri utbildning

text: Nytt: 2018-01-22

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Undantag för skatteplikt för utbildning, mervärdesskatt, dnr

text: 202 32190-18/111

text: 1 Sammanfattning

text: Måltider och logi kan anses omsatta som ett led i en från mervärdesskatt undantagen utbildningstjänst endast i följande fall:

text: - när logi och dagliga måltider tillhandahålls boende vid ett elevhem som endast är avsett som logi åt elever vid deltagande i undervisning, eller

text: - när måltid tillhandahålls studerande i direkt anslutning till undervisningen.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Skatteverket har i en skrivelse 2005-03-01 (dnr

text: 130 111229-05/111

text: ) bl. a. uttalat att kost och logi i samband med utbildning i princip bör anses som en från utbildningstjänsten avskild, särskild prestation. Kost och logi som tillhandahålls av skolan åt elever vid internatskolor och andra skolor i samband med utbildning bör emellertid normalt anses som ett integrerat och underordnat led i utbildningen. Därmed undantas dessa tjänster från skatteplikt om utbildningen är undantagen och under förutsättning att tillhandahållandet görs av den som tillhandahåller utbildningen.

text: Fråga har nu uppkommit om undantaget från skatteplikt gäller andra måltider och annan logi som tillhandahålls i samband med skattefri utbildning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som utgör

text: 1. grundskole-, gymnasieskole- eller högskoleutbildning, om utbildningen anordnas av det allmänna eller en av det allmänna för utbildningen erkänd utbildningsanordnare, och

text: 2. utbildning som berättigar studerande till studiestöd enligt

text: studiestödslagen (1999:1395)

text: eller till sådant bidrag för korttidsstudier som får fördelas av Landsorganisationen i Sverige eller Tjänstemännens Centralorganisation med stöd av lagen (

text: ) om överlämnande av förvaltningsuppgifter inom Utbildningsdepartementets verksamhetsområde eller av Socialstyrelsens institut för särskilt utbildningsstöd.

text: I

text: artikel 14 i rådets förordning (EG) nr 1777/2005

text: klargörs att yrkesutbildning och fortbildning som tillhandahålls i enlighet med

text: artikel 13

text: A 1 i sjätte direktivet ska inbegripa utbildning med direkt anknytning till ett näringsfång eller yrke och sådan utbildning som syftar till förvärv eller uppdatering av kunskaper för yrkesändamål. Kursens längd ska sakna betydelse. Förordningen träder i kraft den 1 juli 2006.

text: Undantaget från skatteplikt i

text: 3 kap. 8 §

text: ML omfattar även omsättning av varor och tjänster som omsätts som ett led i utbildningen.

text: Av proposition 1996/97:10 s. 52 framgår att tillämpningen av undantaget för varor och tjänster som omsätts som ett led i utbildningen bör vara restriktiv. Skattefriheten ska inte ges en sådan omfattning att den blir en konkurrensfördel gentemot sådana subjekt som enbart bedriver skattepliktig verksamhet. Det framgår också att undantaget bara gäller för den utbildare som omsätter den skattebefriade utbildningstjänsten. Den svenska

text: mervärdesskattelagen

text: ska tolkas mot bakgrund av EG-rätten.

text: I rådets sjätte direktiv (

text: ) finns bestämmelser om undervisning i

text: artikel 13

text: A 1 i. Enligt dessa bestämmelser ska från skatteplikt undantas undervisning och fostran av barn och ungdomar, skolundervisning, universitetsutbildning, yrkesutbildning och fortbildning, däribland tillhandahållande av tjänster och varor som är nära förbundna därmed, som tillhandahålls av offentligrättsliga organ med detta som mål eller av andra organisationer definierade av medlemsstaten i fråga såsom organ med liknande syften.

text: Av EG-domstolens fasta rättspraxis följer att de uttryck som används i det sjätte direktivet för att beskriva undantagen i

text: artikel 13

text: A ska tolkas strikt. Enligt denna praxis undantas inte all verksamhet av allmänt intresse från mervärdesskatteplikt, utan endast de verksamheter som är uppräknade och beskrivna på ett mycket detaljerat sätt i bestämmelsen.

text: I EG-domstolens förhandsavgörande i

text: mål C-287/00

text: (kommissionen mot Tyskland) förklarar domstolen att genomförandet av forskningsprojekt mot vederlag vid inrättningar för högre utbildning i offentlig regi således inte kan anses som en verksamhet som är nära besläktad med universitetsutbildningen, i den mening som avses i det sjätte direktivets

text: artikel 13

text: A 1 i.

text: Skatterättsnämnden (SRN) har i förhandsbesked 2004-05-11 ansett att ett elevhem, som drivs av en kommun, har en sådan anknytning till den av kommunen bedrivna skolundervisningsverksamheten att det får anses utgöra en integrerad del i denna.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Omsättning av varor och tjänster är skattepliktig så länge ingenting annat anges i

text: 3 kap.

text: ML. Av förarbetena till ML och av uttalanden från EG-domstolen framgår att undantaget från skatteplikt för omsättning av varor och tjänster som omsätts som ett led i skattefri utbildning ska tillämpas restriktivt.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning räcker det inte att varan eller tjänsten omsätts i samband med utbildningen. Omsättningen ska vara ett led i tillhandahållandet av själva utbildningstjänsten. Undantaget är bara tillämpligt när sådan omsättning av vara eller tjänst görs av den som omsätter den skattefria utbildningstjänsten.

text: Undantaget gäller exempelvis för tillhandahållande av kompendier som framställts inom skolan eller institutionen. Undantaget gäller också för tillhandahållande av lunch i skolmatsal, liksom för kost och logi i ett elevhem på en internatskola eller på en folkhögskola, under förutsättning att boendet vid elevhemmet i princip endast är avsett som logi åt elever vid deltagande i undervisning.

text: Det kan förekomma att ett elevhem fungerar som vandrarhem eller hotell under sommarloven. Rumsuthyrning i sådan verksamhet är skattepliktig. Detta ska dock inte påverka skattefriheten för elevernas boende vid elevhemmet under terminstid.

text: Undantaget från skatteplikt för omsättning av varor och tjänster som omsätts som ett led i skattefri utbildning omfattar däremot inte logi som tillhandahålls under andra former än vid ett elevhem. Undantaget är alltså inte tillämpligt på tillhandahållande av logi i hotellrum.

text: Dagliga måltider som tillhandahålls de boende vid elevhemmet ska också anses omsatta som ett led i utbildningen. Måltider som tillhandahålls studerande i samband med utbildning kan också i andra fall anses omsatta som ett led i utbildningen. Måltiden ska i så fall tillhandahållas i direkt anslutning till undervisningen.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning kan undantaget inte utsträckas till att gälla sådana måltidsarrangemang som visserligen tillhandahålls i direkt anslutning till en skattefri utbildning men som har karaktär av rekreation eller nöje. Ett sådant tillhandahållande utgör en skattepliktig serveringstjänst och ska i mervärdesskattehänseende behandlas som fristående från den skattefria utbildningstjänsten.

text: Bedömningen av måltidsarrangemangets art måste göras från fall till fall och utifrån samtliga relevanta omständigheter. Enligt Skatteverkets uppfattning kan det dock aldrig vara fråga om måltid som kan tillhandahållas utan mervärdesskatt som ett led i utbildning om starköl, vin eller sprit serveras i samband med måltiden. Detsamma gäller om kostnaden för arrangemanget överstiger det högsta avdragsgilla beloppet för representationsmåltid enligt

text: 16 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL.

text: För inkomståret 2006 uppgår högsta avdragsgilla belopp för representationsmåltid enligt

text: 16 kap. 2 §

text: IL till 90 kr per person exklusive mervärdesskatt. Att kostnaden understiger detta belopp behöver dock inte utesluta att det är fråga om en måltid som har karaktären av rekreation eller nöje och som därför inte kan anses vara omsatt som ett led i utbildning.

text: Måltider som ingår som en integrerad del av undervisningen vid restaurangskolor och motsvarande utbildningar omfattas inte av denna skrivelse. Sådana måltider ska betraktas som underordnade själva utbildningstjänsten.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 606496-06/111

status: gällande

title: Skattskyldighet för dansförening

text: 1 Sammanfattning

text: En ideell förening vars huvudsakliga ändamål är att främja dans genom att anordna tillställningar för nöjes- och sällskapsdans av offentlig karaktär är oinskränkt skattskyldig. En ideell förening vars huvudsakliga ändamål är att främja dans genom att bedriva allmännyttig dansverksamhet betraktas som inskränkt skattskyldig. Till sådan verksamhet räknas t.ex. barn- och ungdomsverksamhet, tävlingsverksamhet, kursverksamhet och annan ideell dansverksamhet.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om en ideell förening som ägnar sig åt dans av nöjes- och sällskapskaraktär har ett sådant ändamål att den kan betraktas som inskränkt skattskyldig.

text: Dans bedrivs såväl av ideella föreningar anslutna till olika riksorganisationer som av fristående ideella föreningar. Dans arrangeras också i form av kurser och danstillställningar av andra än ideella föreningar.

text: Det förekommer att allmännyttiga ideella föreningar anordnar danstillställningar utan annan anknytning till sin föreningsverksamhet än att samla in pengar till verksamheten. Denna sistnämnda verksamhet har, i förarbetena till den numera upphävda kommunalskattelagen, medtagits i uppräkningen av exempel på hävdvunna finansieringskällor för en ideell förening och från denna bortses i det följande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: För att en ideell förening ska kunna bli inskränkt skattskyldig krävs bl.a. att den uppfyller ändamålskravet i

text: 7 kap 8 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL. Föreningen ska ha till huvudsakligt ändamål att främja allmännyttiga ändamål, såsom religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller liknande kulturella ändamål. Ändamålet kan också vara att bl.a. främja vård och uppfostran av barn, lämna bidrag till undervisning eller utbildning eller bedriva hjälpverksamhet bland behövande. Vidare ska föreningen, enligt

text: 7 kap 9 §

text: IL, uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose detta ändamål i sin verksamhet.

text: Regeringsrätten har i två mål uttalat sig om den verksamhet som bedrivs i dansföreningar främjar ett allmännyttigt ändamål eller inte.

text: I RÅ 1980 Aa 128 var det fråga om en förening med ändamål att främja gammeldans och för medlemmarna ordna dansaftnar och festligheter av skilda slag samt att i mån av tillgångar fördela bidrag till allmännyttiga ändamål. Under aktuellt år hade föreningen 2 920 medlemmar och anordnade 39 danstillställningar med modern dans. Dessutom anordnades 17 danstillställningar med omväxlande modern dans och gammeldans. Sammanlagda antalet besökande var ca 26 000 och på den moderna dansen var det i genomsnitt 500 personer som deltog per danstillfälle. Vidare framgår att endast medlemmar hade tillträde till danstillställningarna. Regeringsrätten fann att föreningens ändamål och verksamhet till en del var av allmännyttig natur, men att en helhetsbedömning gav vid handen att den helt övervägande delen av verksamheten avsåg anordnande av tillställningar för nöjesdans av sedvanlig karaktär. Föreningen uppfyllde därför inte kraven för inskränkt skattskyldighet.

text: I RÅ 1985 Aa 147 fann Regeringsrätten att föreningen inte uppfyllde kraven för inskränkt skattskyldighet och anförde följande. "Såsom antecknats i kammarrättens dom ägnas föreningens danstillställningar - vilka såvitt framkommit i målet utgör föreningens enda verksamhet - åt folkdans, annan gammal dans och modern dans. Inslagen av sällskapsdans utan i vanlig mening kulturell inriktning är härvid av sådan omfattning att föreningen inte uppfyller det krav som gäller ..... för förmånsbehandling i skattehänseende, nämligen att föreningen i sin verksamhet skall uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose ändamål, ..... är att beteckna som allmännyttigt.". I detta fall hade även andra än medlemmar tillträde till danstillställningarna och dessa inleddes med en timmes undervisning. Danstillställningarna uppgavs pågå totalt fem timmar per tillfälle.

text: Frågan har också varit uppe till prövning i kammarrätt, med samma utgång, se t. ex. Kammarrätten i Jönköping 2002-11-18, mål nr. 3579-2000 och 2004-06-11, mål nr. 145--148-02.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Regeringsrätten har i sina avgöranden använt uttrycken "tillställningar för nöjesdans av sedvanlig karaktär" respektive "sällskapsdans utan i vanlig mening kulturell inriktning". Fråga är vad som avses med de av domstolen använda uttrycken. Av förutsättningarna i målen framgår att fråga varit om föreningar vars verksamhet i stort sett enbart bestått i att anordna danstillställningar. I det ena målet framgår att antalet deltagare per kväll var stort och riktat sig till medlemmarna enbart. Medlemsavgiften i föreningarna har varit låg, men entréavgift har tagits ut vid varje danstillställning. Likheten med ett offentligt nöjesarrangemang är alltså stor, då fråga är om danstillställningar av offentlig karaktär vilka egentligen inte avviker från arrangemang anordnade av andra nöjesarrangörer.

text: Det är Skatteverkets uppfattning att trots att det i målen har omnämnts vissa danstyper, det avgörande inte är vad man dansar - foxtrot, bugg, gammeldans, folkdans, tango, salsa eller någon annan dansform - utan vilken verksamhet föreningen bedriver i sin helhet. För att en dansförening ska kunna betraktas som inskränkt skattskyldig är förutsättningen att den bedriver allmännyttig dansverksamhet. Till sådan verksamhet räknas t.ex. barn- och ungdomsverksamhet, tävlingsverksamhet, kursverksamhet och annan ideell dansverksamhet. En förening som ägnar sig åt att anordna danstillställningar som till sin natur har stora likheter med tillställningar för nöjes- och sällskapsdans av offentlig karaktär är inte att anse som allmännyttig. Att man säger sig rikta sig till enbart medlemmar och/eller även ha inslag av utlärning på danstillställningarna förändrar normalt inte bedömningen. Att däremot en förening vid enstaka tillfällen anordnar danstillställningar som till sin karaktär liknar offentliga danstillställningar, förtar inte föreningen från att betraktas som allmännyttig om verksamheten i övrigt uppfyller kraven.

text: Ett stöd för bedömningen om fråga är om en allmännyttig verksamhet kan vara t.ex. att föreningen uppbär kommunala bidrag eller har rätt till subventionerad lokalhyra eller erhåller liknande stöd. Höga omkostnader för orkestrar/musik, lokalkostnader, annonsering och liknande talar däremot emot att föreningen är allmännyttig. Ibland kan, för förening som är ansluten till någon riksorganisation, riksförbundets stadgar och verksamhet ge viss ledning vid bedömningen av föreningens verksamhet.

text: För en förening som är oinskränkt skattskyldig gäller inte undantagsreglerna i

text: 4 kap 8 § mervärdesskattelagen (1994:200)


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 607501-06/111

title: Omsättningsland - liknande rättigheter

text: Nytt: 2010-01-25

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Liknande rättigheter; mervärdesskatt, dnr

text: 131 43767-10/111

text: 1 Sammanfattning

text: Begreppet "liknande rättigheter" i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, ska begränsas till att avse rättigheter som är av samma slag som upphovsrätt, patenträtt, licensrätt och varumärkesrätt. Det ska vara en rättighet av immateriell natur som uppfyller rekvisiten för en immateriell tillgång enligt gällande redovisningsstandard.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Enligt

text: 5 kap. 7 §

text: ML är bland annat olika rättigheter omsatta utom landet om de tillhandahålls härifrån och förvärvaren är en näringsidkare som i ett annat EG-land har antingen sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls.

text: Av Handledning för mervärdesskatt 2006 framgår på sidan 325, att med liknande rättigheter förstås t.ex. koncession, gruvrätt, handelsrätt och andra ekonomiska rättigheter. Även överlåtelse av spelare inom t.ex. fotboll och ishockey får anses omfattas av liknande rättigheter. Fråga har uppkommit om vad som avses med "liknande rättigheter" i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 5 kap. 7 § andra stycket

text: ML finns en uppräkning av tjänster i fjorton punkter. Tjänsterna ska i vissa fall behandlas som omsatta inom landet enligt första stycket i paragrafen och i andra fall som omsatta utom landet enligt tredje stycket i paragrafen.

text: Bland de uppräknade tjänsterna finns i första punkten överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter.

text: Bestämmelsen motsvaras av artikel56.1 ai mervärdesskattedirektivet

text: artikel 9.2 e

text: första strecksatsen i rådets sjätte direktiv

text: ) som tar upp hel eller delvis överlåtelse av upphovsrätter, patent, licenser, varumärken och liknande rättigheter.

text: Någon definition av begreppet liknande rättigheter finns varken i ML eller i mervärdesskattedirektivet.

text: Av

text: artikel 7 i rådets förordning (EG) nr 1777/2005

text: framgår att om ett organ etablerat i ett tredjeland tilldelar skattskyldiga personer etablerade i gemenskapen rättigheterna till TV-sändningar av fotbollsmatcher ska en sådan transaktion omfattas av

text: artikel 9.2 e

text: första strecksatsen i sjätte direktivet.

text: Skatteverket har i två skrivelser 2005-08-31, dnr

text: 130 377585-05/111

text: , samt 2005-10-10, dnr

text: 131 472941-05/111

text: , uttalat att omsättning av utsläppsrätter avseende koldioxid samt elcertifikat utgör sådana rättigheter som omfattas av

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML. I skrivelsen om elcerifikat uttalas också att ev. kommande liknande rättigheter inom miljöområdet, såsom drivmedelscertifikat, ska omfattas av detta lagrum.

text: Uttalandet i de bägge skrivelserna överensstämmer med vad EG:s mervärdesskattekommitté uttalade i sin riktlinje från det 75:e mötet den 14 oktober 2004 där alla länder var överens om att omsättningsland vid handel med utsläppsrätter skulle avgöras utifrån artikel 9.2 e i sjätte direktivet.

text: EG:s mervärdesskattekommitté har i sina riktlinjer från det 53:e mötet den 4-5 november 1997 också uttalat att omsättningsland vid ersättningar för en fotbollspelares övergång ska avgöras utifrån artikel 9.2 e i sjätte direktivet.

text: EG-domstolen har i

text: , Linthorst, och

text: , Hoffmann, behandlat begreppet "liknande tjänster" i

text: artikel 9.2 e

text: , tredje strecksatsen. Domstolen konstaterar att "andra liknande tjänster" inte syftar på några gemensamma beståndsdelar för alla de heterogena verksamheter som nämns i

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen, utan på tjänster som liknar var och en av dessa verksamheter betraktade var för sig. En tjänst ska anses som liknande i jämförelse med en av de verksamheter som nämns i denna artikel när båda två har samma syfte.

text: Omsättningsland för tjänster som avser en fastighet avgörs utifrån

text: 5 kap. 4 §

text: ML. Tjänsterna är omsatta inom landet, om fastigheten är belägen i Sverige. Motsvarande regler om omsättningsland återfinns i artikel 45 i mervärdesskattedirektivet (artikel9.2 ai sjätte direktivet).

text: EG-domstolen har i

text: , Heger, ansett att upplåtelse av fiskerätt genom överlåtelse av fiskekort utgör ett tillhandahållande av tjänst som har samband med fast egendom, i den mening som avses i artikel9.2 ai sjätte direktivet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: De rättigheter som utöver "liknande rättigheter" uppräknas i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML och artikel 56.1 i mervärdesskattedirektivet (

text: artikel 9.2 e

text: första strecksatsen i sjätte direktivet) utgör samtliga s.k. immateriella rättigheter.

text: Immateriella rättigheter utgör enligt svenska och internationella redovisningsregler immateriella tillgångar (intangible assets). Redovisningsrådet har i sin rekommendation RR 15 definierat vad som avses med en immateriell tillgång. Motsvarande definition finns i International Accounting Standards 38.

text: I redovisningsreglerna avses med en immateriell tillgång en identifierbar, icke-monetär tillgång utan fysisk substans. Tillgången ska medföra framtida ekonomiska fördelar och kontrolleras av företaget samt ha uppkommit till följd av inträffade händelser.

text: En immateriell tillgång uppfyller kriterierna för identifierbarhet om den kan avskiljas eller urskiljas från verksamheten som helhet och kan säljas, överföras, licenseras, uthyras eller bytas ut, antingen enskilt eller tillsammans med ett till tillgången kopplat kontrakt, tillgång eller skuld. Detsamma gäller om den är en tillgång i form av en kontraktsmässig eller annan juridisk rättighet, oavsett om rättigheten kan överföras till andra eller avskiljas från verksamheten eller från andra rättigheter och förpliktelser.

text: En tillgång kontrolleras av ett företag när företaget kan dra nytta av de framtida ekonomiska fördelar som är förknippade med tillgången och samtidigt begränsa andras möjligheter att få del av fördelarna.

text: Av EG-domarna

text: , Linthorst, och

text: , Hoffmann, framgår att en tjänst enligt

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen är "liknande" när den har samma syfte i jämförelse med tjänster som utförs i en av de verksamheter som nämns i artikeln.

text: De rättigheter som finns uppräknade i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML, upphovsrätt, patenträtt, licensrätt och varumärkesrätt, utgör alla immateriella tillgångar. Detta gäller även de rättigheter som behandlats av EG:s mervärdesskattekommitté dvs. utsläppsrätt, sändningsrätt samt kontraktsrätt till spelare.

text: Enligt Skatteverket ska begreppet "liknande rättigheter" i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML jämföras på samma sätt som EG-domstolen gjort med liknande tjänster i

text: artikel 9.2 e

text: tredje strecksatsen (

text: 5 kap. 7 § andra stycket 3

text: ML).

text: Skatteverket menar att det inte har varit lagstiftarens avsikt att inkludera alla typer av ekonomiska rättigheter i begreppet "liknande rättigheter". För att det ska vara fråga om en liknande rättighet ska rättigheten vara av samma slag som de uppräknade rättigheterna. Det ska vara en rättighet av immateriell natur. Dessutom ska rättigheten vara sådan att den enligt svensk och internationell redovisningsstandard uppfyller rekvisiten för en immateriell tillgång dvs. en identifierbar tillgång som kontrolleras av företaget och som förväntas generera framtida ekonomiska fördelar.

text: Exempel på liknande rättigheter i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML är utgivningsbevis, koncession som inte avser fastighet, utsläppsrätt, elcertifikat, drivmedelscertifikat, sändningsrätt och rätt till spelarkontrakt.

text: Vidare anser Skatteverket att rättigheter som utgör immateriella tillgångar men som avser fastighet t.ex. hyresrätt, gruvrätt och koncession som avser fastighet inte innefattas i begreppet "liknande rättigheter" i

text: 5 kap. 7 § andra stycket 1

text: ML. Omsättningsland för tillhandahållande av tjänst som avser en fastighet ska avgöras utifrån

text: 5 kap. 4 §

text: ML.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 608698-08/111

title: Förhöjt pensionssparavdrag

text: Nytt: 2019-05-23

text: Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Pensionssparavdrag – pensionsrätt i anställning saknas, dnr

text: 202 193297-19/111

text: 1 Sammanfattning

text: Vid bedömningen av rätten till ett förhöjt pensionssparavdrag anses en person helt sakna pensionsrätt i anställning om personen under beskattningsåret endast innehar anställningar i vilka personen inte har tjänat in någon pensionsrätt vare sig under beskattningsåret eller tidigare.

text: Denna skrivelse ersätter tidigare utfärdad skrivelse med dnr 131 52168005/111.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det händer att anställda med pensionsrätt i sina anställningar i utbyte mot höjd lön avstår från att tjäna in ytterligare pensionsrätt (situation A). Det är inte heller ovanligt att anställda som tjänat in pensionsrätt i en anställning fram till 65 års ålder fortsätter sin anställning utan att tjäna in någon pensionsrätt för tiden efter 65 år (situation B) eller skaffar sig en ny anställning som de helt saknar pensionsrätt i (situation C). Det förekommer i övrigt att anställda inte har någon pensionsrätt i nuvarande anställning men har tjänat in sådan rätt i någon tidigare anställning (situation D). Frågan uppkommer om rätt till förhöjt pensionssparavdrag föreligger på grund av att den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning i någon av dessa situationer.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt 59 kap. 5 § 1- 2 st . IL i dess lydelse t.o.m. beskattningsåret 2007 (2008 års taxering) får pensionssparavdrag beträffande överskott i inkomstslaget tjänst inte överstiga 0,5 prisbasbelopp med tillägg av 5 procent av avdragsgrundande inkomst av tjänst till den del inkomsten överstiger 10 men inte 20 prisbasbelopp. Enligt 59 kap. 5 § 3 st . IL gäller dessutom för det fall den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning att tillägget för avdragsgrundande inkomst av anställning beräknas till 35 procent av inkomsten, dock högst 10 prisbasbelopp (ett förhöjt pensionssparavdrag). Fr.o.m. beskattningsåret 2008 (2009 års taxering) har 0,5 basbelopp ersatts med 12 000 kr och tillägget på 5 % tagits bort. Bestämmelserna om det förhöjda pensionssparavdraget har flyttats till

text: 59 kap. 5 § 2 st.

text: IL.

text: I

text: RÅ 2005 ref. 15

text: , ett överklagat förhandsbesked, medgavs inte ett förhöjt pensionssparavdrag när en anställd i sin pågående anställning med pensionsrätt avstod från intjänande av sådan rätt från och med det i ärendet aktuella beskattningsåret.

text: I

text: RÅ 2007 ref. 76

text: ansågs en person som under första hälften av beskattningsåret hade en anställning med pensionsrätt och under andra hälften av samma beskattningsår en annan anställning utan pensionsrätt sakna rätt till ett förhöjt pensionssparavdrag för beskattningsåret ifråga. Däremot ansågs en sådan avdragsrätt föreligga för nästa beskattningsår under vilket personen endast innehade den sistnämnda anställningen utan pensionsrätt.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Mot bakgrund av ovanstående tolkar Skatteverket gällande rätt enligt följande.

text: En person anses helt sakna pensionsrätt i anställning om personen under beskattningsåret inte har någon anställning i vilken personen under beskattningsåret eller tidigare tjänat in pensionsrätt. Att personen under tidigare beskattningsår kan ha haft andra anställningar med pensionsrätt saknar betydelse vid denna bedömning. Härav följer att ett förhöjt pensionssparavdrag inte kan medges i fallet A och B ovan. När det gäller fallet C medges ett förhöjt pensionssparavdrag under förutsättning att den skattskyldige inte under någon del av beskattningsåret hade kvar sin tidigare anställning med pensionsrätt eller har någon annan anställning med sådan rätt. Detsamma gäller fallet D.