identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 287467-16/111

title: Verksamhetsöverlåtelse

text: Nytt: 2026-07-06

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-07-06, dnr

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Vid en verksamhetsöverlåtelse räknas överlåtelsen av tillgångarna inte som en omsättning. Det är fråga om en verksamhetsöverlåtelse när en verksamhet överlåts för att drivas vidare eller i syfte att drivas vidare av förvärvaren. De tillgångar som varit nödvändiga för att bedriva verksamheten ska ingå i överlåtelsen.

text: Det är inte fråga om en verksamhetsöverlåtelse när en verksamhet bedrivs utåtriktat hos överlåtaren och förvärvaren enbart kommer att använda de tillgångar som överlåts som interna tillgångar i en annan verksamhet som förvärvaren bedriver.

text: En verksamhetsöverlåtelse kan göras i flera led under förutsättning att det vid tidpunkten för överlåtelsen står klart att för verksamheten nödvändiga tillgångar återsamlas hos den slutlige köparen.

text: Vid en verksamhetsöverlåtelse finns det ingen begränsning som innebär att förvärvaren måste vara etablerad i Sverige eller att förvärvaren ska vara skattskyldig i Sverige. Det är därför fråga om en verksamhetsöverlåtelse när köparen är en utländsk beskattningsbar person och denne skulle haft rätt till återbetalning för den mervärdesskatt som annars skulle ha tagits ut.

text: Detta ställningstagande ersätter följande ställningstaganden, Verksamhetsöverlåtelse, daterat den 1 november 2004, dnr

text: 130 585737-04/111

text: , Verksamhetsöverlåtelse vid olika situationer med mellanhänder, daterat den 1 juni 2006, dnr

text: 131 636467-05/111

text: , Överlåtelse av verksamhet till utländskt företag, daterat den 30 januari 2008, dnr

text: 131 661576-07/111

text: . Ställningstagandet innehåller förtydliganden vad gäller möjligheten att överlåta verksamhet som bedrivits utåtriktat till en köpare som ska använda tillgångarna för internt bruk. I övrigt innebär ställningstagandet ingen ändring jämfört med Skatteverkets tidigare tolkningar av olika frågor rörande verksamhetsöverlåtelse.

text: 2 Frågeställning

text: Den 1 januari 2016 ändrades

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, så att verksamhetsöverlåtelse inte utgör någon omsättning. Tidigare var verksamhetsöverlåtelse reglerat som ett undantag i

text: 3 kap. 25 §

text: ML. I detta ställningstagande ger Skatteverket sin syn på hur begreppet verksamhetsöverlåtelse ska tolkas efter lagändringen. Ställningstagandet innehåller förtydliganden vad gäller frågan om det är en verksamhetsöverlåtelse när verksamhet som bedrivits utåtriktat överlåts till en köpare som ska använda tillgångarna för internt bruk. I övrigt innebär ställningstagandet ingen ändring jämfört med Skatteverkets tidigare tolkningar av olika frågor rörande verksamhetsöverlåtelse.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Som omsättning anses inte överlåtelse av tillgångar i en verksamhet, som sker i samband med att verksamheten överlåts eller i samband med fusion eller liknande förfarande. Allt under förutsättning att förvärvaren skulle varit berättigad till avdrag för eller återbetalning av den skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen (

text: 2 kap. 1 b §

text: ML).

text: Vad som föreskrivs i fråga om verksamhet avser såväl hela verksamheten som en del av verksamheten (

text: 1 kap. 7 §

text: ML).

text: Vid en överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav får medlemsstaterna anse att någon leverans av varor inte har ägt rum och att mottagaren träder i överlåtarens ställe. Överföringen kan vara mot ersättning, gratis eller som ett tillskott till ett företag. Medlemsstaterna får, i fall där mottagaren inte till fullo är beskattningsbar, vidta de åtgärder som är nödvändiga för att förhindra snedvridning av konkurrensen och för att förhindra skatteundandragande och skatteflykt (artikel 19

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, i mervärdesskattedirektivet).

text: Samma bestämmelse ska tillämpas på motsvarande sätt på tillhandahållande av tjänster (

text: artikel 29

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Bestämmelsen i direktivet syftar till att göra det möjligt att underlätta överlåtelser av företag eller delar av företag genom att förenkla överlåtelserna och undvika att belasta mottagarens likviditet med en oproportionellt stor skattebörda som mottagaren under alla omständigheter skulle ha fått tillbaka genom avdrag för den ingående mervärdesskatten. Begreppet ”överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav, vare sig den sker mot vederlag eller inte eller som ett tillskott till ett bolag” ska tolkas så att det omfattar överlåtelse av en hel affärsrörelse eller en självständig del av ett företag, inklusive materiella tillgångar och, i förekommande fall, immateriella tillgångar som tillsammans utgör ett företag eller del av ett företag som kan bedriva en självständigt ekonomisk verksamhet. Begreppet ska inte omfatta enbart överföring av tillgångar, såsom försäljning av ett varulager (

text: , Zita Modes, punkterna 39-40).

text: Bestämmelsen i direktivet innehåller inte något uttryckligt villkor avseende mottagarens framtida användning. Syftet med regeln är att de överföringar som avses i bestämmelsen är sådana då mottagaren har för avsikt att driva affärsrörelsen vidare eller den del av företaget som överlåtits (

text: , Zita Modes, punkterna 42-44).

text: Det finns inte något krav i bestämmelsen på att mottagaren före överföringen ska ha bedrivit samma slags verksamhet som överlåtaren (

text: , Zita Modes, punkten 45).

text: Det krävs att samtliga överlåtna tillgångar är tillräckliga för att företaget ska kunna fortsätta att bedriva en självständig ekonomisk verksamhet. Frågan om tillgångarna ska omfatta såväl lös som fast egendom ska besvaras med hänsyn till den aktuella ekonomiska verksamhetens art (

text: , Shriever, punkterna 25-26).

text: I den mån överlåtelsen av varulagret och butiksutrustningen räcker för att en självständig verksamhet ska fortsätta att bedrivas är överlåtelsen av den fasta egendomen inte avgörande för att transaktionen ska kunna kvalificeras som en överföring av samtliga tillgångar. Om det dessutom visar sig att det, för att den aktuella verksamheten ska kunna fortsätta att bedrivas, krävs att förvärvaren använder samma lokaler som säljaren gjorde, finns det i princip inget som hindrar att besittningen överförs genom ingåendet av ett hyresavtal. (

text: , Shriever, punkterna 35-36).

text: Medlemsstaterna får begränsa bestämmelsens (

text: artikel 19

text: ) omfattning när det gäller överföringar av samtliga tillgångar till en mottagare som inte är en skattskyldig person eller som endast är delvis skattskyldig om detta är nödvändigt för att undvika konkurrenssnedvridning (

text: , Zita Modes, punkterna 30-31).

text: Begreppen verksamhet och del av verksamhet i (tidigare)

text: 3 kap. 25 §

text: ML ska tolkas så att överensstämmelse uppnås med det i direktivet använda uttrycket samtliga tillgångar eller någon del därav (

text: RÅ 2001 not. 99

text: En direktivkonform tillämpning av bestämmelsen får också anses innebära att transaktionen inte ska anses utgöra någon omsättning i mervärdesskattehänseende (

text: HFD 2014 ref. 1

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Syftet med bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelse är att underlätta överlåtelser av företag eller delar av företag genom att förenkla överlåtelserna och undvika att belasta köparens likviditet.

text: Det är frivilligt för en medlemsstat att införa bestämmelser om att verksamhetsöverlåtelser inte ska utgöra någon omsättning. Om en medlemsstat har infört sådana bestämmelser ska de tillämpas på samtliga verksamhetsöverlåtelser. Det är enbart nödvändiga åtgärder för att hindra snedvridning av konkurrensen och för att förhindra skatteflykt eller skatteundandragande som får begränsa bestämmelsernas omfattning. Sverige har infört sådana bestämmelser varför de är obligatoriska för de beskattningsbara personerna.

text: Sedan tidigare gäller att en direktivkonform tolkning av bestämmelsen i nu upphävda

text: 3 kap. 25 §

text: ML innebär att någon omsättning inte har ägt rum. Det medför att tillämpningsområdet för bestämmelsen inte påverkas genom att bestämmelsen numer finns i andra kapitlet i ML som en regel om omsättning.

text: Det är överlåtelsen av tillgångarna som inte ska ses som en omsättning när verksamheten överlåts.

text: 4.2 Begreppet verksamhetsöverlåtelse

text: Enligt Skatteverket innebär verksamhetsöverlåtelse att en verksamhet överlåts för att drivas vidare eller med avsikt att drivas vidare av förvärvaren. Det betyder att förutsättningarna för verksamhetsöverlåtelse är uppfyllda då verksamheten rent faktiskt bedrivs vidare hos köparen. Det betyder också att verksamhetsöverlåtelse föreligger när avsikten mellan parterna i samband med överlåtelsen är att verksamheten ska drivas vidare av förvärvaren. Det gäller även om verksamheten efter överlåtelsen inte drivs vidare av något skäl. Det är omständigheterna vid tidpunkten för överlåtelsen som ska ligga till grund för bedömningen.

text: För att det ska vara fråga om en verksamhetsöverlåtelse ska vidare de tillgångar som varit nödvändiga för att bedriva verksamheten ingå i överlåtelsen. Det blir därför nödvändigt att först bestämma vad verksamheten består av.

text: Vad som i ett visst fall är en verksamhetsöverlåtelse bestäms ytterst av karaktären på verksamheten före överlåtelsen. Det som är avgörande är att användningen av tillgångarna i den överlåtna verksamheten motsvarar den tidigare användningen i driften av en ekonomisk verksamhet. Den som tar över verksamheten behöver inte bedriva exakt samma verksamhet som överlåtaren. Det innebär att även om förvärvaren ändrar inriktning av eller sätt att bedriva verksamheten är det fråga om en verksamhetsöverlåtelse. Det viktiga är att verksamheten i stort fortsätter utan uppehåll.

text: Det är vidare nödvändigt att det är en kombination av olika tillgångar som överlåts för att det ska bli möjligt att driva vidare en självständig ekonomisk verksamhet. Det som överlåts ska göra det möjligt att driva vidare en självständig ekonomisk verksamhet medan en enskild tillgång inte skulle vara tillräcklig för detta syfte.

text: Överlåtelse av tillgångar utan samband med att verksamheten överlåts är inte en verksamhetsöverlåtelse, t.ex. när överlåtelsen avser endast ett varulager. Det är inte heller fråga om verksamhetsöverlåtelse när en verksamhet bedrivs utåtriktat hos överlåtaren och förvärvaren enbart kommer att använda de tillgångar som överlåts som interna tillgångar i en annan verksamhet som förvärvaren bedriver. Kravet på att verksamheten ska drivas vidare av förvärvaren är då inte uppfyllt.

text: Det är däremot fråga om en verksamhetsöverlåtelse när en verksamhet bedrivits utåtriktat hos överlåtaren och tillgångarna hos förvärvaren till någon del används för en verksamhet som bedrivs utåtriktat. Det avgörande är att det vid överlåtelsen finns objektiva omständigheter som visar att verksamheten kommer att bedrivas utåtriktat även hos förvärvaren. Följande exempel kan tjäna som vägledning

text: Ett företag bedriver elförsäljning genom vindkraftsproduktion som varit i drift under en längre tid. Företaget överlåter sin verksamhet till en köpare som bedriver annan fullt ut skattepliktig verksamhet och avser att använda verksamheten som överlåts för dels egen energiförsörjning, dels för att sälja el i den mån energin inte behövs för den egna verksamheten. Vid tidpunkten för överlåtelsen finns objektiva omständigheter som visar att köparen till någon del kommer att bedriva utåtriktad elförsäljningsverksamhet. Överlåtelsen av verksamheten är en verksamhetsöverlåtelse.

text: Samma förutsättningar som ovan men köparen kommer enbart använda verksamheten som överlåts för egen energiförsörjning i annan fullt ut skattepliktig verksamhet. Överlåtelsen är inte en verksamhetsöverlåtelse. Det är i stället fråga om en överlåtelse av tillgångar som utgör en omsättning.

text: 4.3 Mellanhänder

text: Överlåtelse av tillgångar utan samband med att verksamheten överlåts är inte en verksamhetsöverlåtelse. Det kan däremot vara fråga om en verksamhetsöverlåtelse om en överlåtelse av enskilda tillgångar ingår bland ett antal transaktioner där tillgångarna återsamlas hos den som kommer att fortsätta med driften av den ursprungliga verksamheten. Det kan då vara fråga om en verksamhetsöverlåtelse i respektive försäljningsled.

text: Det kan handla om att ett företag (säljaren) överlåter hela sin verksamhet till en köpare med undantag av ett inventarium. Inventariet säljs i stället till ett annat företag (mellanled), ofta ett finansbolag, som i sin tur överlåter samma tillgång till köparen. Det är då fråga om en verksamhetsöverlåtelse både för säljaren och för mellanledet. Det avgörande för att vara en verksamhetsöverlåtelse är att överlåtelsen som sådan ingår bland ett antal överlåtelser som tillsammans utgör en verksamhetsöverlåtelse.

text: Om verksamhetsöverlåtelse således görs i flera led ska det vid överlåtelsetidpunkten finnas omständigheter som visar att verksamheten kommer att drivas vidare av den slutlige förvärvaren.

text: 4.4 Förvärvaren är en utländsk beskattningsbar person

text: Det är möjligt att göra en verksamhetsöverlåtelse till en utländsk beskattningsbar person. Det finns ingen begränsning som innebär att förvärvaren måste vara etablerad i Sverige eller att förvärvaren ska vara skattskyldig i Sverige.

text: Det krävs att den utländska förvärvaren har rätt till återbetalning för den skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen. Förutsättningarna för rätt till återbetalning måste således föreligga. Det finns inte någon begränsning avseende vilken grund för rätt till återbetalning som den utländska beskattningsbara personen ska ha.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 287635-07/111

publisher: Skatteverket

status: gällande

title: Bruttolöneavdrag vid premiebetalning på utländsk pensionsförsäkring

org: skv

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Om en arbetsgivare gentemot en försäkringsgivare ansvarar för hela försäkringspremien för en utländsk pensionsförsäkring som tagits i samband med tjänst utgör försäkringen i fråga en tjänstepensionsförsäkring även om en del av försäkringspremien finansieras av arbetstagaren genom en anordning som kan jämföras med ett bruttolöneavdrag. Förmån av tjänstepension är undantagen från skatteplikt varför någon beskattning av den anställde inte utlöses för någon del av premien. Eftersom försäkringspremien inte till någon del betalas av arbetstagaren med beskattade medel har hon eller han inte någon avdragsrätt för premien.

type: stycke

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Det följer av den skatterättsliga definitionen av en tjänstepensionsförsäkring att arbetsgivaren ska betala samtliga premier för försäkringen. I andra länder är det dock inte ovanligt att en del av försäkringspremien betalas av arbetstagaren genom en anordning som kan jämställas med ett bruttolöneavdrag. Viss osäkerhet föreligger om hur sådana pensionsordningar ska behandlas i beskattningshänseende vid tillämpning av svensk intern rätt. Följande frågor har ställts med anledning härav.

text: 1. Utlöses någon förmånsbeskattning av en arbetstagare som är obegränsat skattskyldig i Sverige men som förlagt sin huvudsakliga förvärvsverksamhet till utlandet och där omfattas av en utländsk pensionsordning som delvis finansieras med ett bruttolöneavdrag?

text: 2. Föreligger avdragsrätt för arbetstagaren för någon del av premien i det fall som avses i fråga 1 om arbetstagaren äger försäkringen?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 58 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, finns en särskild bestämmelse för vissa utländska försäkringar (undantagsregeln). En utländsk försäkring som huvudsakligen avser ålders-, sjuk-, eller efterlevandepension anses som en pensionsförsäkring om den försäkrade var bosatt utomlands när försäkringen tecknades och fick avdrag, skattereduktion eller liknande skattelättnad för premierna där. Detsamma gäller om arbetsgivaren betalat premier under den försäkrades bosättning eller förvärvsarbete utomlands utan att betalningen räknats som inkomst för den försäkrade vid beskattningen i det landet. Förvärvsarbetet i utlandet ska vara den försäkrades huvudsakliga förvärvsverksamhet.

text: I förarbetena till undantagsregeln,

text: prop. 1995/96:231 s. 46

text: anförs följande i fråga om utformningen av denna.

text: "Med en sådan regel godtas i stor utsträckning den bedömning som görs i utlandet om en försäkring skall hänföras till gynnat pensionssparande. (--) Regeringen har förståelse för den restriktiva inställning Riksskatteverket har i fråga om privata P-försäkringar utan samband med tjänst. Såväl verket som försäkringsmäklarnas organ redovisar dock i sina remissvar att det i utlandet ofta finns mer eller mindre starka inslag av individuella lösningar som kombinerar tjänstepension med privat pension. Åtskillnad mellan tjänstepension och privat pension kan därför antas leda till betydande gränsdragningsproblem redan när det gäller den anställdes försäkringsskydd. Sådana problem uppkommer även om man, som Riksskatteverket förordar, godtar anordningar med delbetalning från den anställde. En utlandsanställning kan därutöver indirekt ställa krav på pensionsförsäkringar som tas på makes liv. Om sådana försäkringar inte får redovisas som P-försäkringar efter familjens återkomst till Sverige uppkommer med de föreslagna reglerna om avkastningsskatt och förmögenhetsskattereglerna en betydande skärpning av beskattningen. Regeringen anser därför att promemorieförslaget som inte gör skillnad mellan tjänstepension och övrig pension är att föredra."

text: På s. 54 framgår vidare att undantagsregeln innebär att en utländsk försäkring med pensionsändamål under vissa förutsättningar likställs med en inhemsk pensionsförsäkring samt att de kvalitativa villkoren tjänar till ledning för innebörden av termerna ålders-, sjuk-, eller efterlevandepension. Det framhålls vidare att undantagsregeln dock inte ställer något krav på att viss andel av pensionsförmånerna i sin helhet ska ha reglerats enligt de kvalitativa villkoren. För att regeln ska kunna tillämpas krävs att skattelättnaden i utlandet i princip avsett hela premiebetalningen.

text: I

text: 58 kap. 7 §

text: IL finns en definition av en tjänstepensionsförsäkring. Med en sådan försäkring avses en pensionsförsäkring som har samband med tjänst och som den försäkrades arbetsgivare åtagit sig att betala samtliga premier för. Bestämmelsen tillkom efter förslag i

text: prop. 1975/76:31

text: . Från definitionen i andra stycket bortses här. I propositionen (s. 123) anges att kravet på att arbetsgivaren ska betala samtliga premier har ställts för att det, mot bakgrund av att avdragsrätten för egen pensionsförsäkring och tjänstepensionsförsäkring föreslagits bli ordnad i olika system, är betydelsefullt att skillnad kan göras mellan en anställds egen pensionsförsäkring och en försäkring som tecknats i samband med hans tjänst.

text: Enligt

text: 11 kap. 6 §

text: IL ska inte arbetsgivares utgifter enligt 28 kap. 3 § för att trygga pension tas upp hos arbetstagaren. Av

text: 28 kap. 3 §

text: IL framgår såvitt här är i fråga att arbetsgivares tryggande av utfästelse om pension till arbetstagare ska dras av som kostnad om utfästelsen tryggats genom betalning av premie för pensionsförsäkring.

text: Avdragsrätten för premier för en privat pensionsförsäkring regleras i

text: 59 kap.

text: IL. Av 2 § framgår att avdrag endast får göras för premier för en pensionsförsäkring som den skattskyldige äger.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Fråga 1

text: Mot bakgrund av att något krav på att arbetsgivaren ska ha betalat samtliga premier inte ställs i

text: 58 kap. 5 §

text: IL och med beaktande av de i det föregående återgivna uttalandena i förarbetena gör Skatteverket bedömningen att även en sådan utländsk pensionsordning för tjänstepensioner som förutsätter delbetalning från den anställde ska, utan hinder av bestämmelserna i

text: 58 kap. 7 §

text: IL, godtas som en pensionsförsäkring. Som förutsättning gäller att försäkringen huvudsakligen avser ålders-, sjuk-, eller efterlevandepension. Vid denna bedömning kan inte, enligt uttalandena i förarbetena, några krav ställas på att en viss andel av pensionsförmånerna i sin helhet uppfyller de kvalitativa villkor som ställs på en svensk pensionsförsäkring. Hur huvudsaklighetskriteriet för övrigt ska bedömas behandlas i Skatteverkets ställningstagande 2006-06-20, dnr nr. 131 318472-06/111.

text: En försäkring som meddelats i utlandet under förhållanden som avses i

text: 58 kap. 5 §

text: IL anses således utgöra en pensionsförsäkring trots att arbetsgivaren inte betalat samtliga premier. Däremot krävs att arbetsgivaren åtagit sig att betala samtliga premier för att försäkringen också ska uppfylla IL:s krav för en tjänstepensionsförsäkring. Fråga uppkommer således om en pensionsordning, som bygger på att en del av premiebetalningen finansieras genom ett bruttolöneavdrag, ändå kan anses uppfylla de krav som i

text: 58 kap. 7 §

text: IL ställs på en tjänstepensionsförsäkring.

text: Enligt Skatteverket bör en sådan pensionsordning som innebär att arbetsgivaren gentemot försäkringsgivaren åtagit sig att betala hela försäkringspremien mot att arbetstagaren avstår från en del av sin bruttolön genom ett bruttolöneavdrag anses innebära att arbetsgivaren åtagit sig att betala samtliga premier. Ett bruttolöneavdrag innebär i ett sådant fall snarast att arbetstagaren accepterat en sänkt kontant lön i utbyte mot en förmån av pension som ska beskattas först när pensionen betalas ut. Den anställde ska således inte beskattas för någon del av premien. Skatteverket har därmed gjort den bedömningen att bestämmelsen i

text: 11 kap. 6 §

text: IL är tillämplig även när en utländsk arbetsgivare betalar premier för en sådan utländsk pensionsförsäkring som anges i 58 kap. 5 IL och som uppfyller villkoren i

text: 58 kap. 7 §

text: IL för en tjänstepensionsförsäkring, trots att hänvisningen till avdragsbestämmelsen i

text: 28 kap. 3 §

text: IL av naturliga skäl endast gäller för i Sverige skattskyldiga arbetsgivare.

text: Fråga 2

text: För att en arbetstagare själv ska anses ha betalat någon del av premien krävs att betalningen gjorts med egna beskattade medel. Som ovan framgått aktualiseras inte någon förmånsbeskattning av arbetstagaren när en del av den av arbetsgivaren betalade premien finansieras genom ett bruttolöneavdrag, dvs. en lönesänkning. Eftersom beskattning av pensionsförmånen inte ska ske för någon del av premien föreligger inte avdragsrätt för arbetstagaren även om hon eller han äger försäkringen i fråga.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 289661-15/111

title: Bevakning i konkurs när en arbetsgivare har innehållit lön som inte har redovisats till Kronofogden

text: 1 Sammanfattning

text: Om en arbetsgivare, i enlighet med ett löneutmätningsbeslut, har innehållit medel för betalning av allmänt mål men gått i konkurs innan pengarna redovisats till Kronofogden ska Skatteverket bevaka fordran i arbetsgivarens konkurs. Skatteverket ska åberopa samma förmånsrätt som gäldenären skulle ha haft för sin lönefordran.

text: Om gäldenärens betalningsskyldighet för skulden har upphört enligt

text: 7 kap. 23 §

text: UB ska en eventuell utdelning i arbetsgivarens konkurs inte avräknas mot gäldenärens skuld.

text: 2 Frågeställning

text: För en gäldenär med skulder i allmänt mål har Kronofogden beslutat om utmätning i lön. Arbetsgivaren har innehållit beloppet från gäldenärens lön, men har inte redovisat pengarna till Kronofogden. Arbetsgivaren har därefter gått i konkurs.

text: Ska fordran bevakas i arbetsgivarens konkurs och vilken förmånsrätt ska i så fall göras gällande?

text: Ska fordran tas med i en fordringsanmälan eller är det endast vid ett bevakningsförfarande som det blir aktuellt att bevaka fordran?

text: Vad händer med gäldenärens skuld?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: När en arbetsgivare med anledning av ett beslut om utmätning i lön innehåller medel utan att redovisa dem till Kronofogden kan beloppet utsökas hos arbetsgivaren (

text: 7 kap. 21 §

text: UB). Om arbetsgivaren har försatts i konkurs kan utmätningsborgenären bevaka beloppet i arbetsgivarens konkurs. Om en utmätning skett för allmänt mål är det Skatteverket som ska bevaka statens fordran i arbetsgivarens konkurs (7 § BorgL). Om utmätningen avser enskilt mål är det sökanden själv som får bevaka fordran i konkursen (se Walin, Gregow, Löfmarck, Millqvist och Persson,

text: Utsökningsbalken

text: , kommentaren till

text: 7 kap. 21 §

text: En arbetstagare har under vissa förutsättningar förmånsrätt för lön eller annan ersättning på grund av sin anställning (

text: 12 §

text: FRL). Förmånsrätten gäller även om en fordran överlåts, tas i anspråk genom utmätning eller på annat sätt övergår till annan (

text: 3 §

text: FRL). Detta innebär att utmätningsborgenären i ett fall som det här aktuella har samma förmånsrätt som gäldenären skulle ha haft mot arbetsgivaren (

text: NJA 1931 s 386

text: samt Walin & Gregow,

text: Förmånsrättslagen

text: Lönegarantilagen

text: m.m., kommentaren till

text: 3 §

text: FRL).

text: Det finns två typer av konkurser, konkurs med bevakningsförfarande och konkurs utan bevakningsförfarande. Tingsrätten beslutar om ett bevakningsförfarande efter en framställan av konkursförvaltaren. Ett bevakningsförfarande bör äga rum om fordringar utan förmånsrätt kan antas få utdelning i konkursen (

text: 9 kap. 1 §

text: KonkL).

text: I de fall fordran omfattas av 2 § IndrL eller om fordran avser ett underhållsbidrag som tillkommer Försäkringskassan är gäldenären inte längre betalningsskyldig för beloppet, trots att betalning inte kan erhållas från arbetsgivaren (

text: 7 kap. 23 §

text: UB). I dessa fall ska beloppet omgående krediteras hos gäldenären (se Kronofogdens handbok om utmätning, 2011, s. 160).

text: 4 Bedömning

text: Om en arbetsgivare, i enlighet med ett löneutmätningsbeslut, har innehållit medel för betalning av allmänt mål men har gått i konkurs innan pengarna redovisats till Kronofogden ska Skatteverket bevaka fordran i arbetsgivarens konkurs. Om arbetstagarens fordran på lön varit förenad med förmånsrätt ska Skatteverket bevaka fordran med motsvarande förmånsrätt i arbetsgivarens konkurs.

text: Bevakning av statens fordran ska ske genom en fodringsanmälan eller en bevakningsinlaga beroende på om det är en bevakningskonkurs eller inte. Eftersom en fordran i dessa fall kan vara förenad med förmånsrätt är det viktigt att fordran anmäls även om det inte ser ut att bli någon utdelning till oprioriterade borgenärer.

text: I de fall utmätningen har skett för fler fordringar måste Kronofogden meddela hur det belopp arbetsgivaren innehållit ska fördelas mellan fordringarna för att utmätningsborgenären ska kunna bevaka rätt belopp i konkursen.

text: Om gäldenären inte längre är betalningsskyldig för den del av skulden som innehållits av arbetsgivaren krediterar Kronofogden beloppet. En eventuell utdelning i arbetsgivarens konkurs ska i dessa fall inte avräknas mot gäldenärens skulder eftersom det skulle innebära att gäldenären tillgodoräknas beloppet två gånger.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 291781-16/111

title: Upphävande av ställningstagandet ”Undantag från skatteplikt för el som framställts i en solcellsanläggning eller annan anläggning utan generator”

text: Ställningstagandet ”Undantag från skatteplikt för el som framställts i en solcellsanläggning eller annan anläggning utan generator” daterat 2011-11-16, dnr.

text: 131 651138-11/111

text: , upphävs.

text: Bestämmelserna om undantag från skatteplikt i

text: 11 kap. 2 § lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi ändras den 1 juli 2016. För el som framställs från energikälla utan generator anges effektgränsen i form av installerad toppeffekt respektive installerad effekt. Ställningstagandet om undantag från skatteplikt för el som framställts i en solcellsanläggning eller annan anläggning utan generator ska därför inte tillämpas på de bestämmelser som träder i kraft den 1 juli 2016.

text: Enligt övergångsbestämmelserna till SFS 2015:749 gäller äldre bestämmelser fortfarande för el som har framställts före ikraftträdandet. Ställningstagandet om undantag från skatteplikt för el som framställts i en solcellsanläggning eller annan anläggning utan generator ska därför fortfarande tillämpas på sådan elframställning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 292393-07/111

status: upphävt

title: Mervärdesskatt vid återuthyrning av lokal från hyresgäst till fastighetsägare

text: Nytt: 2024-11-26

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas, se Skatteverkets ställningstagande 2024-11-26, dnr

text: Nytt: 2023-12-14

text: Med anledning av Skatteverkets ställningstagande ” Begreppet stadigvarande användning m.m. vid frivillig beskattning ” från 2023-12-13, dnr

text: , ska bedömningen om kravet på stadigvarande användning är uppfyllt utgå ifrån hyresvärdens avsikt med uthyrningen och hyresgästens användning av lokalen och inte om hyresgästen har ensam dispositionsrätt till lokalen.

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Bedömningen av om det föreligger en omsättning av en tjänst avseende uthyrning och en senare återuthyrning av fast egendom får göras med utgångspunkt i innebörden av upprättade avtal i det enskilda fallet.

text: Avgörande är om förstahandshyresgästen har en dispositionsrätt som medför att fastighetsägaren för att kunna nyttja lokalen måste hyra tillbaka denna. Omsättning av en tjänst avseende uthyrning av fastighet kan då anses föreligga.

text: Är förhållandena sådana att en omsättning av en uthyrningstjänst ska ske kontinuerligt under längre tid kan inte hinder mot frivillig skattskyldighet anses föreligga enbart av den anledningen att det är fråga om en återuthyrning.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: En fråga har uppkommit i samband med att en hyresgäst återuthyr en lokal till fastighetsägaren. Kan det i sådana fall föreligga en omsättning av en uthyrningstjänst och kan förutsättningar för frivillig skattskyldighet föreligga?

text: I det aktuella ärendet var förhållandena sådana att fastighetsägaren hyr ut en butikslokal till en livsmedelskedja som i sin tur hyr ut lokalen till butiksinnehavaren. Uthyrningarna är föremål för frivillig skattskyldighet. Butiksinnehavaren köper senare fastigheten och övertar den tidigare fastighetsägarens hyresavtal med livsmedelskedjan.

text: Det finns ett hyreskontrakt avseende uthyrningen till livsmedelskedjan och ett hyreskontrakt som avser uthyrningen från livsmedelskedjan. Båda kontrakten innehåller i stort sett samma villkor och hyran är densamma. I kontraktet avseende uthyrningen från livsmedelskedjan finns dock tillägg om verksamhet och överlåtelse m.m. Av tillägget under rubriken "verksamhet" framgår att hyresgästen är medveten om att livsmedelskedjan hyrt lokalen för att bedriva livsmedelkedjans verksamhet och att överlåtelse av verksamheten inte får ske till annan än livsmedelskedjan eller till annan medlem i livsmedelskedjan. Under "överlåtelse" anges att hyresgästen inte får överlåta kontraktet utan livsmedelskedjans skriftliga godkännande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Upplåtelse av nyttjanderätt till fastighet är undantaget från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML.

text: Uthyrningen av byggnad eller del av byggnad omfattas enligt

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML av skatteplikt om uthyrningen sker för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1, 6, 9, 11 eller 12 §§ ML.

text: Efter ansökan kan Skatteverket enligt

text: 9 kap. 1 §

text: ML besluta om att sådan skattepliktig uthyrning ska omfattas av skattskyldighet. Ansökan om sådan s.k. frivillig skattskyldighet får göras av uthyrare som är fastighetsägare, första- eller andrahandshyresgäst m.fl.

text: Av artikel135.1 li

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: (mervärdesskattedirektivet) framgår att uthyrning av fast egendom är undantagen från skatteplikt. Av

text: artikel 137.1 d

text: framgår dock att medlemsstaterna får medge den beskattningsbara personen en valfrihet till beskattning i sådana fall.

text: Av de förenade målen

text: och

text: , Optigen m.fl., framgår bl.a. att varje enskild transaktion i princip ska bedömas för sig och en viss transaktions art ska inte påverkas av föregående eller efterföljande händelser i kedjan. Direktivets begrepp leverans av varor, tillhandahållande av tjänster och skattskyldig person, som avgör vilka transaktioner som är beskattningsbara, har en objektiv karaktär och är normalt tillämpliga oavsett de berörda transaktionernas syften och resultat (jfr punkterna 44 samt 47 i de förenade målen, Optigen m.fl. samt punkterna 55-60 i

text: mål C-255/02

text: , Halifax). Situationen kan emellertid bli annorlunda om det är frågan om ett s.k. förfarandemissbruk.

text: När en transaktion utgörs av en rad handlingar eller delar ska det först göras en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen för att det ska kunna avgöras dels om det rör sig om två eller flera separata tillhandahållanden eller ett enda tillhandahållande, dels, i det sistnämnda fallet om detta ska klassificeras som vara eller tjänst (se bl.a.

text: , AB NN, punkt 21).

text: Vilken karaktär en vara eller tjänst ska anses ha får avgöras utifrån en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga (jfr bl.a.

text: mål C-275/01

text: , Sinclair Collis, punkt 26).

text: De grundläggande kännetecknen för en tjänst avseende uthyrning av fast egendom framgår bl.a. av EG-domstolens avgörande i

text: mål C-108/99

text: , Cantor Fitzgerald (punkt 21). Där anges att en uthyrning av fast egendom i den mening som avses i direktivet i huvudsak består av att ägaren till en egendom, mot hyra och för en tid som överenskommits, ger hyresgästen rätt att ta egendomen i besittning och att utesluta andra från den.

text: I Regeringsrättens dom från 2000-11-10, mål nr

text: RÅ 2000 not. 172

text: ) var omständigheterna bl.a. sådana att A mot engångsersättning hyrde ut en anläggning till en amerikansk trust. Samtidigt ingår parterna ett avtal enligt vilket A hyr tillbaka anläggningen på 20 år. A kan efter 20 år välja att lösa ut trusten eller förlänga hyrestiden. A ska av engångsersättningen deponera ett belopp motsvarande A:s hyresbetalningar under 20 år samt lösensumman för att efter 20-årsperioden lösa ut trusten. A kommer att kvarstå som ägare till anläggningen och i praktiken disponera denna på oförändrade villkor. A ska dock enligt avtalsvillkoren underkasta sig vissa restriktioner avseende möjligheterna att disponera anläggningen. För A medförde transaktionerna ett överskott på mellan 250-500 miljoner. Regeringsrätten ansåg att den egentliga innebörden av avtalen var en annan än den de formellt gav uttryck för och att de bör bedömas ihop. Syftet med transaktionerna tycktes i huvudsak vara att åstadkomma lättnader i beskattningen för trusten. Regeringsrätten ansåg vidare att A genom att ingå ifrågavarande avtal och underkasta sig de restriktioner som följer av dem tillhandahöll en tjänst mot vederlag som motsvarar A:s överskott på grund av transaktionerna. Regeringsrätten besvarade inte A:s frågor avseende tjänstens karaktär eftersom dessa frågor inte hade bedömts av Skatterättsnämnden.

text: Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked från 2006-03-03 (ej överklagat) behandlat innebörden av kravet i

text: 3 kap. 3 § andra stycket

text: ML att en fastighet ska användas "stadigvarande" i en verksamhet som medför skattskyldighet. Enligt nämnden ska innebörden av kravet förstås så att fastighetsägarens avsikt ska vara att kontinuerligt under längre tid hyra ut fastigheten för sådan verksamhet.

text: En KR-dom av intresse är Kammarrätten i Sundsvalls dom 2002-05-28, mål nr 1662-2000 (ej överklagad). I domen har bedömts om en förstahandshyresgäst (AB) ska kunna bli frivilligt skattskyldig för andrahandsuthyrning till den som äger fastigheten (kommun). LR angav i sina domskäl bl.a. att det inte framkommit annat än att civilrättsligt giltiga avtal om nyttjanderätt föreligger mellan kommunen och AB med innebörd att bolaget hyr fastigheten av kommunen. Det faktum att AB hyr ut lokaler i andra hand till kommunen, som var en av flera hyresgäster, kunde enligt LR:s mening inte bryta hyresavtalet mellan kommunen och bolaget. Med hänsyn till det och då ML och förarbetena till ML inte lägger hinder i vägen biföll LR bolagets överklagande. Bolaget medgavs således frivillig skattskyldighet. KR instämde i LR:s bedömning.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: I princip ska varje transaktion bedömas för sig i mervärdesskattehänseende. En samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar en viss transaktion ska då göras för att avgöra tjänstens karaktär. Transaktionernas syften eller resultat ska normalt inte påverka bedömningen.

text: Det bör emellertid inte vara uteslutet att något bedöms som en enda transaktion trots att två parter upprättat flera avtalshandlingar. Enbart den omständigheten att det upprättats två avtalshandlingar bör inte utesluta att de ska bedömas ihop för att få fram vad som utgör den egentliga innebörden. I det här fallet synes avtalen ha ingåtts vid olika tidpunkter. När de ingicks var det dessutom andra parter inblandade vilket talar för att det är separata transaktioner.

text: Bedömningen av om det föreligger en omsättning av en tjänst avseende uthyrning av fast egendom får göras med utgångspunkt i avtalens egentliga innebörd i de enskilda fallen. Avgörande, i ett fall som detta, får anses vara om livsmedelskedjan har en dispositionsrätt som medför att fastighetsägaren för att kunna nyttja lokalen måste hyra tillbaka denna. Omsättning av en tjänst avseende uthyrning av fastighet kan då anses föreligga.

text: I det fall som beskrivs köper butiksinnehavaren fastigheten och kommer därmed att ingå som part i det avtal som den tidigare fastighetsägaren hade. Avtalet har givit livsmedelskedjan möjlighet att disponera lokalen. Livsmedelskedjan har bl.a. haft möjlighet att hyra ut lokalen till någon som driver butiken. Vid vidareuthyrningen har livsmedelskedjan också haft möjlighet att begränsa butiksinnehavarens möjligheter att i sin tur hyra ut lokalen eller överlåta kontraktet. Detta talar för att livsmedelskedjan har en rätt att ta lokalen i besittning och utesluta andra från den och att det därmed är frågan om en tjänst avseende uthyrning av fast egendom. Av omständigheterna har inte framkommit annat än att det i respektive led är fråga om sedvanliga hyreskontrakt som innebär att hyresgästen har en dispositionsrätt. Den omständigheten att butiksinnehavaren här går in som part i ett av avtalen kan inte i sig anses förändra tjänsten/tjänsternas karaktär.

text: Bedömningen av om uthyrningen kan anses som stadigvarande får avgöras med hänsyn till om det för respektive uthyrning finns en avsikt att kontinuerligt under längre tid hyra ut lokalen för användning i en verksamhet som medför skattskyldighet.

text: Är förhållandena sådana att omsättning av tjänst avseende uthyrning av fast egendom föreligger och uthyrning ska ske kontinuerligt under längre tid kan inte hinder mot frivillig skattskyldighet anses föreligga enbart av den anledningen att det är fråga om en återuthyrning.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 293148-06/111

title: Avdragsrätt för mervärdesskatt vid rivning av byggnad och oljesanering av mark

text: Nytt: 2025-08-28

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2025-08-28, dnr

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Avdragsrätt kvarstår till dess en verksamhet helt har avvecklats. Detta gäller även för den som är frivilligt skattskyldig för uthyrning av fastighet.

text: Rivning och sanering av en fastighet sker ibland genom ett föreläggande från en kommun som ägaren ska följa. När fastighetsägaren måste vidta dessa åtgärder tar denne inte fastigheten i bruk för annan verksamhet utan åtgärderna blir ett led i att avveckla den tidigare bedrivna verksamheten. Har fastighetsägaren i ett sådant fall använt fastigheten i verksamhet som medfört skattskyldighet anser Skatteverket att avdragsrätten därför omfattar även mervärdesskatt som avser kostnader för avslutande av denna genom rivning av byggnaden och sanering av marken. Kostnaderna härför är konsumerade i den bedrivna verksamheten. Detta anser Skatteverket blir fallet oavsett om marken senare ska säljas eller ny byggnad ska uppföras.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har ställts om en fastighetsägare, som är frivilligt skattskyldig för uthyrning av lokaler, har rätt till avdrag för mervärdesskatt som avser kostnader för rivning av byggnaden och oljesanering av marken, när denne därefter ska sälja fastigheten. Fastighetsägaren är av kommunen ålagd att riva byggnaden och sanera marken.

text: Blir det skillnad om fastigheten inte ska säljas utan bebyggas av nuvarande fastighetsägare?

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Enligt

text: 3 kap. 3 § andra stycket mervärdesskattelagen

text: (SFS 1994:200), ML, är tjänsten upplåtelse av fastighet skattepliktig när en fastighetsägare för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning helt eller delvis hyr ut en sådan byggnad eller annan anläggning som utgör fastighet.

text: Skattskyldighet föreligger dock endast om Skatteverket efter ansökan har beslutat om detta,

text: 9 kap. 1 § första stycket

text: ML. Skattskyldighet kan beviljas innan uthyrning påbörjats,

text: 9 kap. 2 §

text: ML.

text: Av

text: 9 kap. 8 §

text: ML framgår att en fastighetsägare, som beviljats frivillig skattskyldighet, har rätt att göra avdrag för ingående skatt enligt bestämmelserna i

text: 8 kap.

text: ML.

text: Enligt

text: 9 kap. 6 §

text: ML upphör den frivilliga skattskyldigheten

text: 1. när fastighetsägaren övergår till att använda fastigheten för annat ändamål än för skattepliktig uthyrning eller annan upplåtelse, eller

text: 2. när fastigheten inte längre kan hyras ut eller på annat sätt upplåtas på grund av brand eller av annan orsak som fastighetsägaren inte råder över eller på grund av rivning.

text: Rådets sjätte direktiv (

text: ) innehåller inte några bestämmelser som reglerar hur den frivilliga skattskyldigheten vid uthyrning av fastigheter närmare ska utformas. Medlemsstaterna får därför i nationell rätt bestämma om denna beskattning.

text: Enligt den s.k. neutralitetsprincipen gäller dock att mervärdesskattesystemet ska vara fullständigt neutralt för den skattskyldige genom att avdrag ska medges för all ingående skatt som har avseende på verksamhet som medför skattskyldighet. I t.ex. EG-domen

text: , Abbey National, punkt 35, talas om att det skulle strida mot nämnda princip att inte medge avdrag för skatt som belöper på kostnader för avslutande av verksamhet. I domen synes med sådana kostnader avses kostnader som uppkommer efter det att verksamheten rent faktiskt bedrivits.

text: EG-domstolen har även i domen

text: , I mot S Fini H, prövat när avdragsrätten upphör för en skattskyldig person. Bolaget hade varit skyldigt att under fem år fortsätta att betala hyra och kostnader för en lokal som det hyrt för att bedriva restaurangverksamhet. Hyresavtalet innehöll en bestämmelse om att det inte fick sägas upp i förtid. Domstolen uttalade att bolaget får göra avdrag för mervärdesskatt på erlagda belopp, såvitt det finns ett direkt och omedelbart samband mellan erlagda betalningar och den ekonomiska verksamheten och såvitt det visas att det inte föreligger uppsåt till bedrägeri eller missbruk.

text: I

text: RÅ 2004 ref. 112

text: beskrivs EG-domstolens praxis avseende förvärv i verksamheten. Regeringsrätten uttalar att bevisbördan för att avdragsrätt föreligger vilar på den skatt-skyldige. Huruvida en skattskyldig person i ett enskilt fall har förvärvat varor för att använda dessa i sin ekonomiska verksamhet är en bevisfråga som ska bedömas med hänsyn till alla omständigheter i fallet, däribland vilket slags varor som berörs (

text: , Lennartz, punkt 21 och

text: , Bakcsi, punkt 29). Om en vara med hänsyn till sin karaktär lämpar sig för såväl privat användning som användning i en ekonomisk verksamhet, måste alla omständigheter undersökas för att avgöra om varan faktiskt används med avsikt att erhålla inkomster (

text: , Enkler, punkt 27).

text: RR anger vidare i samma mål att avdragsrätten förutsätter att de anskaffade varorna eller tjänsterna är direkt och omedelbart kopplade till den skattskyldiges utgående skattepliktiga transaktioner (

text: , BLP Group, punkt 19 och

text: , Midland Bank, punkt 24). Även om det inte föreligger något sådant direkt och omedelbart samband mellan förvärven och särskilda utgående transaktioner kan kostnaderna för förvärvaren - som en del av den skattskyldiges allmänna omkostnader och i denna egenskap - utgöra en del av kostnadskomponenterna för ett företags produkter. Förvärven har då ett direkt och omedelbart samband med hela den skattskyldiges verksamhet och rätt till avdrag föreligger på denna grund (

text: , Midland Bank, punkt 31).

text: I skrivelse 2004-10-04, dnr

text: 130 573672-04/111

text: , uttalade Skatteverket att även för den som är frivilligt skattskyldig gäller att den avdragsrätt som enligt

text: 8 kap.

text: ML till-kommer en skattskyldig kvarstår till dess verksamheten helt har avvecklats.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: För den som bedriver verksamhet som medför obligatorisk skattskyldighet upphör skattskyldigheten när verksamheten läggs ner eller överlåts. Om verksamheten endast delvis läggs ner eller överlåts upphör inte skattskyldigheten, men dess omfattning begränsas till den del av verksamheten som fortfarande bedrivs och som innefattar skattepliktiga omsättningar.

text: När verksamheten upphör uppkommer normalt kostnader, som är hänförliga till den tidigare bedrivna verksamheten. Den skattskyldige har rätt till avdrag för kostnader för att avveckla verksamheten. Det ska därvid föreligga ett direkt och omedelbart samband mellan kostnaderna och avvecklingen av verksamheten. Förvärven ska kunna tillskrivas verksamheten som medfört skattskyldighet. Däremot föreligger inte avdragsrätt i den mån förvärven är hänförliga till från skatteplikt undantagna transaktioner eller för att påbörja en sådan verksamhet.

text: En avveckling är den spegelvända situationen till ett igångsättande av en verksamhet. Enligt den rättspraxis som finns beträffande kostnader som uppkommer i samband med igångsättandet eller under tiden en verksamhet pågår kan Skatteverket begära att den skattskyldige visar att förvärven avser verksamhet som medför skattskyldighet. Motsvarande får anses gälla i samband med avveckling av verksamhet.

text: Dessa utgångspunkter ska ligga till grund för att avgöra om kostnader ska anses vara hänförliga till att avveckla verksamheten och avdragsrätt därmed kan föreligga eller kostnaderna uppkommit i samband med igångsättande av en ny verksamhet.

text: Regelsystemet för den frivilliga skattskyldigheten är utformat med den obligatoriska skattskyldigheten som förebild. Så länge en fastighetsägare, som beviljats frivillig skattskyldighet, hyr ut lokal till hyresgäst som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet omfattas fastighetsägaren av skattskyldigheten. Om lokalen kommer att stå outhyrd viss tid så upphör ändå inte skattskyldigheten. Det är först när fastighetsägaren inte längre utnyttjar lokalen för skattepliktig uthyrning som skattskyldigheten upphör.

text: Fastighetsägarens avdragsrätt omfattar förvärv i den mån dessa används i samband med skattepliktiga transaktioner. För kostnader att avveckla verksamheten föreligger rätt till avdrag. Det ska då finnas ett direkt och omedelbart samband mellan kostnaderna och avvecklingen av verksamheten. Förvärven ska kunna tillskrivas verksamheten som medfört skattskyldighet.

text: Sedan den frivilliga skattskyldigheten beviljats kan förändringar inträffa, som är att jämställa med att en verksamhet som medför skattskyldighet läggs ner. Sådana förändringar kan uppkomma på grund av dispositioner som fastighetsägaren väljer att göra eller genom oförutsedda händelser.

text: I

text: prop. 1999/2000:82

text: uttalas på s. 78 att när en byggnad helt eller delvis förstörs på grund av rivning eller av orsak som den skattskyldige inte råder över, t.ex. eldsvåda, bör den skattepliktiga uthyrning som berörs av händelsen upphöra omedelbart. Om byggnaden endast delvis förstörs får de åtgärder som vidtas för att sätta den i stånd igen bedömas på samma sätt som andra ombyggnads- eller reparationsarbeten.

text: Lagstiftaren har reglerat detta genom bestämmelserna i

text: 9 kap. 6 §

text: ML. Punkten 1 avser förhållanden där fastighetsägaren övergår till att använda fastigheten för ett sådant ändamål att skattskyldigheten upphör. Punkten 2 avser situationer när fastigheten inte längre kan hyras ut.

text: Förhållanden enligt punkten 1 föreligger då fastighetsägaren övergår till att använda fastigheten för annat ändamål än för skattepliktig uthyrning. Detta är fallet om fastighetsägaren beslutar att upphöra med att hyra ut fastigheten till hyresgäster för användning i verksamhet som medför skattskyldighet. Exempel på sådana förhållanden är att byggnad ska byggas om för bostadsändamål eller rivas för att en ny byggnad för sådant ändamål ska kunna uppföras. Fastigheten används då inte längre för att vinna intäkter i en verksamhet som medför skattskyldighet.

text: När fastighetsägaren på sådant sätt vidtar dispositioner med sin fastighet och dessa inte leder till fortsatt användning i verksamhet som medför skattskyldighet upphör avdragsrätten för direkta fastighetskostnader. Det direkta och omedelbara sambandet föreligger inte längre mellan fastighetskostnaderna och verksamhet som medför skattskyldighet. Vid ombyggnad av en fastighet för användning till bostäder eller för annan skattefri verksamhet anses den frivilliga skattskyldigheten ha upphört när en sådan ombyggnad påbörjas. Projektering av och byggnadslov för bostäder är exempel på omständigheter som visar en sådan ändrad inriktning.

text: Skatteverket anser därför att avdragsrätten normalt upphör för fastighetsägaren redan när denne påbörjat en ombyggnad eller låter riva och bortforsla en byggnad eller annan anläggning för att i stället uppföra en ny byggnad för bostadsändamål eller annan skattefri verksamhet. Fastighetsägaren har då valt att påbörja en verksamhet som inte medför skattskyldighet. Kostnaderna för rivning och bortforslande av rivningsmaterialet utgör i ett sådant fall inte kostnader för att avveckla den tidigare verksamheten utan i stället kostnader för den nya verksamheten.

text: Det är annorlunda om ett förhållande föreligger eller inträffar som medför att fastighetsägaren bör/måste agera på visst sätt. Detta är fallet om fastigheten använts i en sådan verksamhet att det finns krav på sanering på grund av exempelvis en tidigare bedriven bensinstationsrörelse. Andra exempel på sådana förhållanden kan vara att brand inträffat i fastigheten eller rivningsföreläggande meddelats därför att markanvändningen ändrats med stöd av plan- och bygglag.

text: Fastighetsägaren vidtar då åtgärder som denne är skyldig att utföra för att fortsätta eller avsluta verksamheten. När sådana förhållanden inträffar och fastigheten används i verksamhet som medför skattskyldighet föreligger avdragsrätt för att återställa fastigheten och fortsätta verksamheten eller att avveckla densamma.

text: En ny ägare av fastigheten har avdragsrätt i motsvarande omfattning om denne har övertagit den på fastigheten bedrivna verksamheten som medfört skattskyldighet eller ska starta upp en ny sådan.

text: Ett föreläggande från en kommun om rivning och sanering av en fastighet är ägaren skyldig att följa. Fastighetsägaren vidtar då åtgärder denne är ålagd. Åtgärderna medför inte att fastigheten tas i bruk för annan verksamhet utan är ett led i att avveckla verksamheten. Har fastighetsägaren använt fastigheten i verksamhet som medfört skattskyldighet anser Skatteverket att avdragsrätten därför omfattar även kostnader för rivning av byggnaden och sanering av marken. Detta anser Skatteverket blir fallet oavsett om marken senare ska säljas eller ny byggnad ska uppföras.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 294596-16/111

title: Fördelning av de bränslen som förbrukats för framställning av skattepliktig och icke skattepliktig el

text: 1 Sammanfattning

text: 7 kap. 1 § 2

text: 9 kap. 2 §

text: och

text: 11 kap. 10 §

text: lagen (

text: ) om skatt på energi (LSE) , när det gäller skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE, ska följande gälla avseende fördelningen av de bränslen som förbrukats för framställning av el när flera bränslen förbrukas samtidigt för att producera ånga som används för att driva en ångturbin som i sin tur driver en elgenerator. Turordningen mellan de olika bränslena får väljas fritt vid fördelningen mellan framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el. Detta gäller under förutsättning att värmeinnehållet i ångan efter ångturbinen kyls bort utan att tas tillvara och att sådan samtidig produktion av värme och el som avses i 6 a kap. 3 b § LSE inte sker samtidigt från samma bränsle.

text: Ställningstagandet motsvarar, med den ovan beskrivna skillnaden, Skatteverkets bedömning i den upphävda rekommendationen i Riksskatteverkets rekommendationer m.m. om energiskatt på elektrisk kraft (RSV Sp 1999:1) respektive det upphävda allmänna rådet i Riksskatteverkets allmänna råd om beskattning av bränslen enligt lagen (

text: ) om skatt på energi (RSV 2002:18).

text: 2 Frågeställning

text: I samband med översyn av rekommendationerna i RSV Sp 1999:1 respektive de allmänna råden i RSV 2002:18 har Skatteverket bedömt att vissa rekommendationer respektive allmänna råd innebär tolkning av gällande rätt på ett sätt som bör redovisas i form av ett ställningstagande som publiceras på Skatteverkets hemsida istället för i form av ett allmänt råd. Bland dessa finns rekommendationen om vilket bränsle som vid tillämpningen av 11 kap. 10 § LSE får anses förbrukat för framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el när flera bränslen förbrukas samtidigt för elframställning i ett kondenskraftverk. Bland dessa finns även det allmänna råd som motsvarar den nämnda rekommendationen och som avser tillämpningen av 7 kap. 1 § första stycket 4 (numera 7 kap. 1 § 2) LSE, när det gäller skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE.

text: I rekommendationen och det allmänna rådet var det fråga om bränsle som förbrukas för att producera ånga som används för att driva en ångturbin som i sin tur driver en elgenerator, när värmeinnehållet i ångan efter ångturbinen kyls bort utan att tas tillvara. Sådan elframställning kan ske samtidigt med, och från samma bränsle som, sådan samtidig produktion av värme och el som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE. Vilket bränsle som i sådana fall ska anses förbrukat för framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el regleras numera i 6 a kap. 3 b § LSE.

text: Den nu aktuella frågeställningen gäller hur det bränsle som förbrukas för framställning av el får fördelas på framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el när omständigheterna är följande:

text: Flera bränslen förbrukas samtidigt för att producera ånga som används för att driva en ångturbin som i sin tur driver en elgenerator.

text: Värmeinnehållet i ångan efter ångturbinen kyls bort utan att tas tillvara.

text: Sådan samtidig produktion av värme och el som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE sker inte samtidigt från samma bränsle.

text: Frågeställningen avser tillämpningen av 7 kap. 1 § 2, 9 kap. 2 § och 11 kap. 10 § LSE, när det gäller skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bränsle som förbrukas för framställning av skattepliktig el är, med vissa undantag, befriat från energiskatt och koldioxidskatt (6 a kap. 1 § 7 LSE).

text: Den som är skattskyldig för bränsle får göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldige förbrukats på ett sätt som ger rätt till skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE (7 kap. 1 § 2 LSE).

text: Den som är skattskyldig för energiskatt på el får göra avdrag från energiskatten på el för energiskatt och koldioxidskatt på bränsle som förbrukats på ett sätt som ger rätt till skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE. Sådant avdrag får dock endast göras om avdrag inte gjorts enligt 7 kap. 1 § 2 LSE (11 kap. 10 § LSE). 11 kap. 10 § LSE upphör att gälla den 1 juli 2016. Möjligheten att göra avdrag för skatt på bränsle från energiskatten på el upphör därmed. Av övergångsbestämmelserna framgår att äldre bestämmelser fortfarande gäller för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet (SFS 2016:505).

text: Den som inte är skattskyldig för bränsle kan ansöka om återbetalning av energiskatt och koldioxidskatt på bränsle som förbrukats på ett sådant sätt som ger rätt till skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE (9 kap. 2 § LSE).

text: 4 Bedömning

text: Den upphävda rekommendationen i RSV Sp 1999:1 om vilket bränsle som vid tillämpningen av 11 kap. 10 § LSE får anses förbrukat för framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el när flera bränslen förbrukas samtidigt för elframställning i ett kondenskraftverk, har tillämpats under lång tid. Så är också fallet för det upphävda allmänna rådet i RSV 2002:18 som motsvarar den nämnda rekommendationen och som avser tillämpningen av 7 kap. 1 § första stycket 4 (numera 7 kap. 1 § 2) LSE, när det gäller skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE.

text: Rekommendationen och det allmänna rådet innebar att vid fördelningen kunde de olika bränslena turordnas på ett sätt som maximerade avdraget för energiskatt och koldioxidskatt på bränsle som förbrukas för framställning av skattepliktig el under de omständigheter som anges i frågeställningen. Skatteverket bedömer att det inte finns skäl att ändra verkets tillämpning på ett sätt som hindrar en sådan turordning.

text: Rekommendationen och det allmänna rådet innebar att valet av turordning begränsades i vissa avseenden. Begränsningen torde i praktiken ha saknat betydelse då de skattskyldiga även utan denna begränsning sannolikt skulle ha valt att turordna bränslena på det sätt som maximerar det aktuella energi- och koldioxidskatteavdraget.

text: I LSE finns inga bestämmelser om viss turordning mellan de olika förbrukade bränslena när elframställningen sker under de omständigheter som anges i frågeställningen. Skatteverkets bedömning är att krav därmed inte kan ställas på att viss turordning ska tillämpas vid fördelning av de förbrukade bränslena mellan framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el.

text: Skatteverket anser att vid tillämpningen av 7 kap. 1 § 2, 9 kap. 2 § och 11 kap. 10 § LSE, när det gäller skattebefrielse enligt 6 a kap. 1 § 7 LSE, ska följande gälla avseende fördelningen av de bränslen som förbrukats för framställning av el när flera bränslen förbrukas samtidigt för att producera ånga som används för att driva en ångturbin som i sin tur driver en elgenerator. Turordningen mellan de olika bränslena får väljas fritt vid fördelningen mellan framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el. Detta gäller under förutsättning att värmeinnehållet i ångan efter ångturbinen kyls bort utan att tas tillvara och att sådan samtidig produktion av värme och el som avses i 6 a kap. 3 b § LSE inte sker samtidigt från samma bränsle.

text: Skatteverkets uppfattning avseende hur bränsleåtgången enligt 6 a kap. 3 b § LSE ska fördelas på framställning av skattepliktig el respektive icke skattepliktig el när elproduktionen sker samtidigt med, och från samma bränsle som, sådan samtidig produktion av värme och el som avses i 6 a kap. 3 b § LSE, framgår av Skatteverkets skrivelse från den 25 juni 2009, dnr

text: 131 190295-09/111

text: Ställningstagandet motsvarar, med den ovan beskrivna skillnaden, Skatteverkets bedömning i den upphävda rekommendationen i RSV Sp 1999:1 respektive det upphävda allmänna rådet i RSV 2008:18.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 294597-16/111

title: Användning av fartyg eller luftfartyg för annat än privat ändamål - aktiebolag vars enda ägare är en eller flera kommuner

text: 1 Sammanfattning

text: Enligt Skatteverkets uppfattning ska ett fartyg som använts av ett aktiebolag vars enda ägare är en eller flera kommuner, anses ha använts för en offentlig myndighets räkning och därmed för annat än privat ändamål i den mening som avses i

text: 1 kap. 11 § lagen (1994:1776)

text: om skatt på energi (LSE). Motsvarande bedömning gäller även för luftfartyg.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om omständigheten att ett fartyg används av ett aktiebolag vars enda ägare är en eller flera kommuner, innebär att fartyget ska anses vara använt av en offentlig myndighet eller för en offentlig myndighets räkning och därmed för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE. Motsvarande frågeställning är aktuell även för luftfartyg.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med användning av luftfartyg, skepp och båtar för privat ändamål avses annan användning än

text: transport av passagerare eller varor mot ersättning eller tillhandahållande av andra tjänster mot ersättning,

text: offentliga myndigheters användning eller användning för offentliga myndigheters räkning,

text: frivilliga försvarsorganisationers användning,

text: sjöräddning, brandövervakning och liknande verksamhet, eller övning och utbildning för sådan verksamhet, som utförs av ideella organisationer, eller

text: yrkesmässigt fiske (1 kap. 11 § LSE).

text: 4 Bedömning

text: Både offentliga myndigheters egen användning av fartyg och användning av fartyg för offentliga myndigheters räkning anses vid tillämpningen av LSE vara användning för annat än privat ändamål (1 kap. 11 § 2 LSE). Om ett fartyg använts inom en kommunal myndighet har fartyget således använts för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE.

text: Det är vanligt förekommande att kommuner organiserar en del av sin verksamhet i aktiebolag vars enda ägare är en eller flera kommuner. Det framgår varken av lagtexten eller av förarbetena till den aktuella bestämmelsen om fartyg som används av sådana bolag ska anses använda av en offentlig myndighet eller för en offentlig myndighets räkning.

text: Enligt Skatteverkets bedömning kan ett fartyg som använts av ett aktiebolag vars enda ägare är en eller flera kommuner, inte anses ha använts av en offentlig myndighet. Det är dock Skatteverkets uppfattning att ett fartyg som använts av ett sådant bolag, ska anses ha använts för en offentlig myndighets räkning och därmed för annat än privat ändamål i den mening som avses i 1 kap. 11 § LSE. Motsvarande bedömning gäller även för luftfartyg.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 294623-08/111

title: Företagsledare i indirekt ägt fåmansföretag

text: 1 Sammanfattning

text: 56 kap. 6 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

text: , IL, ska, enligt Skatteverkets uppfattning, ske mot bakgrund av definitionen av delägare i första stycket av samma paragraf. Med delägare avses en fysisk person som direkt eller indirekt äger andelar i ett fåmansföretag. En person bör därför kunna anses vara företagsledare i ett fåmansföretag om han genom eget eller närståendes indirekta innehav av andelar och sin ställning i företaget har ett väsentligt inflytande i detta.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Fråga har uppkommit om en person, som äger andelar i ett fåmansföretag som i sin tur äger ett dotterföretag, kan anses vara företagsledare i dotterföretaget i vilket han är anställd.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Definitionen av delägare och företagsledare i fåmansföretag finns i

text: 56 kap. 6 §

text: IL.

text: 6 § Med delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag avses fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget.

text: Med företagsledare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag avses den eller de fysiska personer som genom eget eller närståendes innehav av andelar och sin ställning i företaget har ett väsentligt inflytande i företaget. När det gäller företag som avses i 2 § 2 och 4 § 2 anses som företagsledare den som har den faktiska bestämmanderätten över viss verksamhet och självständigt kan förfoga över dess resultat.

text: Den sista meningen i andra stycket avser företag där näringsverksamheten är uppdelad på två eller flera verksamheter.

text: Definitionen av företagsledare har funnits sedan lagstiftningen om fåmansföretag infördes år 1976. Detsamma gäller den nuvarande definitionen av delägare som då ingick i och utgjorde del av definitionen av fåmansföretag. Definitionerna återfanns ursprungligen i 35 §1 amom. sjunde och åttonde styckena i den upphävda

text: kommunalskattelagen (1928:370)

text: , KL, och hade följande lydelse.

text: Som fåmansföretag räknas

text: a) aktiebolag, ekonomisk förening och handelsbolag, vari aktierna eller andelarna till övervägande del ägs eller på därmed jämförligt sätt innehavas — direkt eller genom förmedling av juridisk person — av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer, samt

text: b) ...Som företagsledare i fåmansföretag skall anses den eller de personer som till följd av eget eller närstående persons aktie- eller andelsinnehav i fåmansföretaget eller annan liknande grund har ett väsentligt inflytande i företaget eller där fråga är om företag som avses i sjunde stycket b) ...

text: I redovisningen av bestämmelserna i 35 §1 amom. KL har utelämnats företag vars näringsverksamhet är uppdelad på två eller flera verksamheter.

text: I samband med skattereformen,

text: prop. 1989/90:110

text: , infördes bestämmelse om röstövervikt vid bedömning av om ett företag är ett fåmansföretag. Bestämmelserna om fåmansföretag i35 a§ KL flyttades till punkt 14 av anvisningarna till

text: 32 §

text: KL och definitionen av ägare bröts ur definitionen av fåmansföretag och infördes i ett särskilt stycke.

text: Regeringsrätten har i

text: RÅ 1987 ref. 113

text: prövat om en av två makar var att anse som företagsledare eller som medhjälpande make i ett av makarna och deras barn indirekt ägt fåmansföretag.

text: Makarna Sten och Märta S ägde vardera 20 procent av aktierna i A AB. Resterande aktier ägdes av makarnas barn. Märta S var vd och erhöll under år 1977 lön från företaget.

text: B AB var ett helägt dotterföretag till A AB. Sten S arbetade på heltid som vd i B AB och svarade för produktion och utveckling av nya verksamheter men erhöll ingen lön. Märta S arbetade samma år 1 000 timmar för B AB och var ansvarig för ekonomi, administration samt personalfrågor. Märta S redovisade lön om 60 000 kr från företaget.

text: Kammarrätten i Jönköping fann inte utrett att Märta S haft sådana uppgifter i B AB att hon skulle anses som företagsledare. Då hennes lön ansågs överstiga marknadsmässig ersättning för utförda uppgifter hänfördes en del av lönen till Sten S.

text: Regeringsrätten ändrade inte kammarrättens dom.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Av i avsnitt 3 redovisade bestämmelser, både nu gällande och tidigare, framgår att direkt och indirekt ägande i ett fåmansföretag likställs.

text: Definitionen av företagsledare har i sak behållits oförändrad sedan införandet år 1976.

text: I förarbetena,

text: prop. 1975/76:79 s. 73

text: , anförde departementschefen att de föreslagna stoppreglerna i första hand kommer att beröra den som på grund av eget eller närstående personer aktie- eller andelsinnehav har ett väsentligt inflytande i företaget. Inflytandet skulle vara grundat på ägarintresset i företaget. För att en person ska anses som företagsledare bör det, enligt departementschefen, även regelmässigt krävas att denne är anställd eller styrelseledamot i företaget.

text: Enligt Skatteverkets uppfattning föreligger inte ett ägarintresse enbart i ett direkt ägt företag utan även i ett indirekt ägt företag. En tolkning av begreppet företagsledare i

text: 56 kap. 6 § andra stycket

text: IL och det i definitionen använda uttrycket andelsinnehav ska, enligt Skatteverkets uppfattning, ske mot bakgrund av definitionen av delägare i första stycket av samma paragraf. Ett indirekt innehav av andelar kan således beaktas vid bedömningen av om en fysisk person är företagsledare i ett fåmansföretag. En person kan, enligt Skatteverkets mening, därför vara att anse som företagsledare i ett fåmansföretag om han genom eget eller närståendes indirekta innehav av andelar och sin ställning i företaget har ett väsentligt inflytande i detta.

text: Mot bakgrund av att definitionen av företagsledare är oförändrad i sak sedan införandet 1976 har, enligt Skatteverkets mening, ovan gjorda tolkning stöd av Regeringsrättens avgörande i

text: RÅ 1987 ref. 113

text: . I målet ansågs en av makarna vara företagsledare medan den andra maken var att anse som medhjälpande i ett indirekt ägt fåmansföretag.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 295054-08/111

title: Fastighetsavgift - taxeringsenhet med flera småhus

text: 1 Sammanfattning

text: Kommunal fastighetsavgift utgör för närvarande 6 000 kr för varje småhus med tillhörande tomtmark dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet. Om en taxeringsenhet består av flera uppförda småhus ska jämförelsen ske för varje småhus med tillhörande tomtmark. Beloppet 6 000 kr jämförs således med ett belopp motsvarande 0,75 procent av småhusets byggnadsvärde och tomtmarksvärde.

text: Om tomtmarken är gemensam för flera småhus och inget av dem har nedsatt fastighetsavgift på grund av nyproduktion, ska hela tomtmarksvärdet hänföras till det småhus som har det högsta byggnadsvärdet. Motsvarande ska gälla om tomtmarken är gemensam för flera småhus som på grund av nyproduktion har halverad avgift.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Från och med den 1 januari 2008 ska kommunal fastighetsavgift betalas för bostäder. För varje värderingsenhet uppfört småhus med tillhörande värderingsenhet tomtmark på småhusenhet eller lantbruksenhet är avgiften 6 000 kr för år 2008. Avgiften får dock högst uppgå till 0,75 procent av taxeringsvärdet för dessa värderingsenheter.

text: Från år 2009 sker en årlig justering av avgiften 6 000 kr med hänsyn till förändringen i inkomstbasbeloppet, 3 § lag om kommunal fastighetsavgift (FAvL).

text: Första frågan gäller vad som är underlag för begränsningen till 0,75 procent när det inom samma taxeringsenhet finns flera småhus med tillhörande tomtmark. Avser hänvisningen till "taxeringsvärdet för dessa värderingsenheter" hela småhusenhetens taxeringsvärde, eller endast den del av taxeringsvärdet som avser varje småhus med tillhörande tomtmark? Samma frågeställning uppkommer för lantbruksenheter eftersom bostadsbyggnadsvärdet och tomtmarksvärdet inkluderar värdet av samtliga småhus med tillhörande tomtmark.

text: Den andra frågan som uppkommer är besläktad med föregående fråga och gäller hur värdet av tomtmarken ska behandlas i de fall det på samma tomtmark finns flera uppförda småhus. Ska markvärdet fördelas mellan de olika småhusen eller i sin helhet hänföras till ett av dem?

text: Motsvarande frågeställning uppkommer också om tomtmarken är gemensam för flera småhus som på grund av nyproduktion har halverad fastighetsavgift.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Den 1 januari 2008 avskaffades fastighetsskatten på uppförda bostäder och ersattes av en kommunal fastighetsavgift enligt FAvL.

text: För sådan del av småhusenhet som avser värderingsenhet för uppfört småhus samt värderingsenhet för tillhörande tomtmark inom samma taxeringsenhet, är avgiften 6 000 kr per småhus, dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för dessa värderingsenheter, 3 § a) FAvL.

text: En bestämmelse av motsvarande innebörd finns även för småhus på lantbruksenhet, 3 § b) FAvL

text: För vissa situationer finns särskilda bestämmelser var gemensam tomtmark ska hänföras.

text: Den ena situationen är när det på en och samma värderingsenhet tomtmark finns värderingsenheter för både uppförda småhus och småhus som är under uppförande, 5 § FAvL. Bestämmelsen innebär att tomtmarken ska hänföras till det eller de småhus som är uppförda.

text: Den andra situationen är när det på samma värderingsenhet tomtmark finns flera värderingsenheter småhus varav något, eller några, eller samtliga, har någon grad av minskad avgift p.g.a. nyproduktion, 6 § andra stycket FAvL. Bestämmelsen innebär att tomtmarken ska hänföras till det småhus som inte har någon minskad avgift. Om samtliga småhus har minskning på grund av nyproduktion ska tomtmarken hänföras till det eller de småhus som har lägst grad av minskning.

text: Varken 5 eller 6 §§ FAvL anger dock hur tomtmarken ska behandlas om det finns flera småhus i samma kategori på en gemensam tomtmark.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Taxeringsenheten har flera småhus med tillhörande tomtmark

text: Frågan gäller vad som utgör underlag för begränsningen till 0,75 procent när det på samma småhusenhet eller lantbruksenhet finns flera småhus med tillhörande tomtmark. Alternativen är följande;

text: 1. Jämförelse och eventuell begränsning sker för varje värderingsenhet uppfört småhus med tillhörande tomtmark. Beloppet 6 000 kr jämförs således med ett belopp motsvarande 0,75 procent av småhusets byggnadsvärde och tomtmarksvärde.

text: 2. Jämförelse och eventuell begränsning sker utifrån taxeringsvärdet för taxeringsenhetens samtliga uppförda småhus med tillhörande tomtmark. Det innebär att 6 000 kr x antalet småhus jämförs med ett belopp motsvarande 0,75 procent av taxeringsvärdet för taxeringsenhetens samtliga småhus med tillhörande tomtmark.

text: Följande exempel visar skillnaderna mellan de båda alternativen.

text: På en småhusenhet med ett totalt taxeringsvärde på 2,0 mnkr finns två värderingsenheter småhus med tillhörande tomtmarker. Taxeringsvärdet är fördelat på småhus A med 1,5 mnkr och småhus B med 500 000 kr.

text: Alternativ 1 innebär att för småhus A betalas fastighetsavgift med 6 000 kr och för småhus B betalas 3 750 kr (500 000 x 0,75%), dvs. sammanlagt 9 750 kr.

text: Alternativ 2 innebär att för varje småhus betalas 6 000 kr dock högst sammanlagt 0,75 procent av det totala taxeringsvärdet på 2,0 mnkr. Fastighetsavgiften blir 12 000 kr eftersom begränsningsregeln (0,75 % av 2,0 miljoner = 15 000) inte leder till en lägre avgift.

text: Bestämmelsen i 3 § a) FAvL anger att för sådan del av småhusenhet som är värderingsenhet för uppfört småhus samt tillhörande värderingsenhet för tomtmark är avgiften 6 000 kronor per småhus, dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för dessa värderingsenheter. När bestämmelsen för begränsningen till 0,75 procent i sista meningen hänvisar tillbaka till taxeringsvärdet för dessa värderingsenheter bör detta tolkas som att därmed avses de i inledningen av bestämmelsen angivna värderingsenheterna för respektive småhus med tillhörande tomtmark inom samma taxeringsenhet.

text: Bestämmelsen i 3 § b) FAvL anger att för värderingsenhet för uppfört småhus på lantbruk samt värderingsenhet för tillhörande tomt är avgiften 6 000 kronor per småhus, dock högst 0,75 procent av bostadsbyggnads- och tomtmarksvärdet. När det i sista meningen anges att avgiften begränsas till 0,75 procent av bostadsbyggnads- och tomtvärdet, bör detta tolkas på samma sätt som vad som i föregående stycke anges för småhus på småhusenhet. Underlaget för jämförelse och eventuell begränsning är den del av taxeringsvärdet som avser respektive småhus med tillhörande tomt.

text: Skatteverket anser således att bestämmelserna i 3 § a) och b) ska tolkas som så att begränsningen av avgiften till 0,75 procent sker för varje småhus med tillhörande tomtmark. Bestämmelserna ska således tillämpas enligt vad som framgår av alternativ 1.

text: Taxeringsenheten har flera småhus med gemensam tomtmark

text: Nästa fråga gäller hur värdet av tomtmarken ska behandlas vid beräkning av kommunal fastighetsavgift när det på samma värderingsenhet tomtmark finns flera värderingsenheter för

text: uppförda småhus. Motsvarande frågeställning uppkommer också när värdet av tomtmarken hänförts till flera småhus som på grund av nyproduktion har samma grad av minskning av avgiften.

text: Systematiken i 5-6 §§ FAvL anger en inriktning från lagstiftaren att inom samma taxeringsenhet undvika en uppdelning av tomtmarksvärdet eftersom tomtvärdet i första hand i sin helhet hänförs till en viss kategori småhus.

text: Med hänsyn härtill anser Skatteverket följande.

text: När det finns flera värderingsenheter småhus på samma värderingsenhet tomtmark ska tomtvärdet vid tillämpningen av 3 § och 5-6 §§ FAvL hänföras till det uppförda småhus som har det högsta byggnadsvärdet.

text: Samma princip ska gälla om samtliga uppförda småhus har halverad avgift på grund av nyproduktion. Tomtmarken ska vid tillämpningen av 6 § andra stycket FAvL hänföras till det småhus som har det högsta byggnadsvärdet.