identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 165975-19/111

title: Museiverksamhet; mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Begreppet museiverksamhet ska tolkas utifrån allmänt språkbruk. Vid tolkningen ska även definitionen av begreppet museum i

text: museilagen (2017:563)

text: beaktas. Den definitionen har utformats utifrån International Council of Museums (ICOM:s) museidefinition.

text: Anordnande av utställningar för allmänheten i museiverksamhet är undantaget från skatteplikt, om verksamheten bedrivs av det allmänna eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna. Om en sådan museiverksamhet tar betalt för att låna ut föremål ur de egna samlingarna till en utställning som anordnas av någon annan, är utlåningen undantagen från skatteplikt. När en museiverksamhet varken bedrivs av det allmänna eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna, gäller i stället skattesatsen 6 procent för dessa omsättningar.

text: Vid bedömningen av om stödet från det allmänna är mer än ringa ska omfattningen av stödet ställas i relation till storleken på samtliga intäkter i museiverksamheten. Intäkter som ett museum har från annan verksamhet än museiverksamhet ska däremot inte påverka bedömningen.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Vissa frågor om mervärdesskatt i museiverksamhet” daterat den 27 mars 2006, dnr 131 483423–05/111 . Ställningstagandet innebär ett förtydligande på så sätt att det uttalas att begreppet museiverksamhet ska tolkas utifrån allmänt språkbruk med beaktande av definitionen av begreppet museum i

text: museilagen

text: som har utformats utifrån ICOM:s museidefinition.

text: 2 Frågeställning

text: Med anledning av Högsta förvaltningsdomstolens dom den 29 mars 2018 (

text: HFD 2018 ref. 18

text: ) har Skatteverket gjort en översyn av tolkningen av begreppet museiverksamhet.

text: I detta ställningstagande ger Skatteverket sin syn på

text: vad som menas med begreppet museiverksamhet

text: vilken omsättning i museiverksamhet som omfattas av undantaget från skatteplikt respektive skattesatsen 6 procent.

text: vad som menas med att en museiverksamhet fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Vissa frågor om mervärdesskatt i museiverksamhet” daterat den 27 mars 2006, dnr 131 483423–05/111. Ställningstagandet innebär ett förtydligande på så sätt att det uttalas att begreppet museiverksamhet ska tolkas utifrån allmänt språkbruk med beaktande av definitionen av begreppet museum i

text: museilagen

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lag och direktiv

text: Anordnande i museiverksamhet av utställningar för allmänheten och tillhandahållande i museiverksamhet av föremål för utställningar, är undantaget från skatteplikt om verksamheten bedrivs av eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna (

text: 3 kap. 11 § 4 mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML, jämför

text: artikel 132.1 n i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Skatt tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för tjänster som avses i

text: 3 kap. 11 § 4

text: ML om verksamheten inte bedrivs av och inte heller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna (

text: 7 kap. 1 § tredje stycket 6

text: ML, jämför

text: artikel 98.2

text: och punkten 7 i bilaga III till mervärdesskattedirektivet ).

text: Ett museum är en institution som är öppen för allmänheten och som förvärvar, bevarar, undersöker, förmedlar och ställer ut materiella och immateriella vittnesbörd om människan och människans omvärld (

text: 2 § museilagen

text: 3.2 Förarbeten

text: 3.2.1 Förarbeten till ML

text: Det förekommer olika stödformer och omfattningen av stödet varierar. Med hänsyn till svårigheten att finna en rättvis gränsdragning, men framför allt till att verksamheterna i sig är sådana att de i mycket liten omfattning verkar under kommersiella villkor, anser regeringen att skattefrihet bör föreligga även vid en förhållandevis begränsad stödnivå. Ett riktmärke kan vara att verksamhetens intäkter kontinuerligt består till åtminstone tio procent av stöd från det allmänna (staten, kommuner och landsting). En helhetsbedömning får dock göras med hänsyn till alla omständigheter. Med stöd från det allmänna får i detta sammanhang förstås alla typer av bidrag eller stöd som minskar verksamheternas behov av annan finansiering, t.ex. kontanta bidrag eller fri lokal. Med stöd från det allmänna avses inte att det allmänna köper tjänster av bibliotek, museer och arkiv. Det förekommer att verksamhet bedrivs med kommersiellt syfte, men av någon anledning ges ett tillfälligt stöd. Ett sådant tillfälligt stöd ska inte direkt leda till att verksamheten undantas från skatteplikt. (

text: prop. 1996/97:10 s. 36

text: 3.2.2 Förarbeten till

text: museilagen

text: Museer förvärvar på olika vägar objekt som sedan bevaras för samtid och eftervärld. Samlingarna av sådana objekt har en central roll i museiarbetet. All slags vittnesbörd om människan och människans omvärld kan ingå i samlingen. De objekt som museer hanterar kan vara av kulturarvskaraktär eller samtida. Ett museum kan förvärva och bevara immateriella vittnesbörd och behöver inte ha fysiska föremål i sina samlingar. Beskrivningen av ett museum utgår från samlingarnas centrala roll i museiarbetet och att museer på olika vägar förvärvar objekt som sedan bevaras för samtid och eftervärld. Kunskapssökande inryms i all museiverksamhet. Det ska dock inte uppfattas som något krav på forskning eller andra mer avancerade former av kunskapsuppbyggnad som återfinns vid större museer. (

text: prop. 2016/17:116 s. 95

text: För att en institution ska betraktas som ett museum krävs någon form av öppen, publik verksamhet som innefattar förmedling. Omfattningen av denna regleras inte. Det räcker med att verksamheten i fråga t.ex. är öppen på förfrågan. Det krävs även ett arbete med samlingar av något slag som bl.a. förvärvas och bevaras. Med förvärv avses här alla former av införlivande i samlingarna oavsett om de sker genom inköp, som gåvor eller t.ex. genom egen insamling (

text: prop. 2016/17:116 s. 198

text: 3.3 Praxis

text: Begrepp som ingår i beskrivningen av de varor och tjänster för vilka en reducerad skattesats får tillämpas, ska tolkas restriktivt eftersom denna möjlighet är en avvikelse från principen att normalskattesatsen ska tillämpas. Av detta följer att begreppen ska tolkas i enlighet med den normala betydelsen av aktuella ord (

text: , Erotic Center, punkt 14–16).

text: Ett bolags anläggning innehöll en litteratursamling, en historisk resa i en vagn med ljudguide genom uppbyggda scener, och en utställningsdel som främst bestod av rekonstruktioner men även av autentiska föremål från vikingatiden som lånats in från museer. Syftet med utställningen var att på ett historiskt korrekt och vetenskapligt förankrat sätt återge kunskap om vikingatiden (

text: HFD 2018 ref. 18

text: Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att frågan om en viss verksamhet är att betrakta som museiverksamhet, ska avgöras med ledning av vad som enligt vedertaget språkbruk förstås med sådan verksamhet. Det gemensamma för sådana verksamheter som kan betraktas som museiverksamheter är att de omfattar systematiskt hopbragda och ordnade samlingar av föremål som förevisas för allmänheten. En verksamhet som exempelvis enbart innebär att föremål tillverkas för att illustrera olika företeelser och händelser utgör inte museiverksamhet. För förståelsen av den språkliga betydelsen av begreppet museiverksamhet i

text: mervärdesskattelagen

text: , bör även definitionen av begreppet museum i

text: 2 § museilagen

text: beaktas. Den definitionen har utformats utifrån ICOM:s museidefinition. Centralt för museiverksamhet är att den innefattar samlingar av förvärvade objekt som bevaras av den som bedriver verksamheten (

text: HFD 2018 ref. 18

text: Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att uppbyggnad av ett bibliotek om en historisk epok inte i sig är museiverksamhet. Bolaget hade inte övertagit något ansvar att för framtiden bevara de autentiska föremålen, som lånats från museer. De rekonstruktioner som ställts ut kunde inte betraktas som en sådan samling av objekt som kännetecknar museiverksamhet. Det framgick inte heller att bolaget förvärvar, bevarar, undersöker, förmedlar och ställer ut immateriella vittnesbörd i den mening som avses i

text: museilagen

text: . Verksamheten kunde därför inte rymmas inom begreppet museiverksamhet (

text: HFD 2018 ref. 18

text: En guidad tur i ett kommunhus med tillhörande möbler och konst ansågs inte vara ett anordnande av utställning i museiverksamhet enligt vedertaget språkbruk (

text: RÅ 2001 ref. 64

text: En utställning av trädgårdskonst inom ett inhägnat område där syftet är att möta intresset för trädgård och att inspirera och utbilda besökarna ansågs inte vara anordnande av utställning i museiverksamhet enligt vedertaget språkbruk (

text: RÅ 2001 not. 161

text: Visning av en grotta ansågs inte vara anordnande av utställning i museiverksamhet enligt vedertaget språkbruk, eftersom den inte innehöll några samlingar (

text: RÅ 2001 not. 154

text: En vetenskapspark som innehöll ett stort antal nytillverkade montrar m.m. som praktiskt demonstrerade olika företeelser inom det naturvetenskapliga och tekniska området ansågs inte utgöra anordnande av utställning i museiverksamhet (

text: RÅ 2001 not. 153

text: Ett statligt ägt slott med tillhörande möbler, kulturföremål och samlingar, som en kommun visade för allmänheten ansågs utgöra anordnande av utställning i en museiverksamhet (

text: RÅ 1993 ref. 75

text: En djurparksverksamhet ansågs inte vara en museiverksamhet enligt vedertaget språkbruk (

text: RÅ 1993 ref. 45

text: En verksamhet som bestod i utställning av tillverkade vaxfigurer föreställande kända personer ansågs inte vara en museiverksamhet enligt vedertaget språkbruk (

text: RÅ 1992 ref. 66

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Begreppet museiverksamhet

text: Begreppet museiverksamhet i

text: mervärdesskattelagen

text: museilagen

text: Gemensamt för museiverksamheter är att de omfattar systematiskt sammanförda och ordnade samlingar av föremål som visas upp för allmänheten.

text: Ett museum är en institution som är öppen för allmänheten och som förvärvar, bevarar, undersöker, förmedlar och ställer ut materiella och immateriella vittnesbörd om människan och människans omvärld. Att ett museum ska vara öppet för allmänheten innebär inte något krav på särskilda öppettider. Det är tillräckligt att museet är tillgängligt för allmänheten på förfrågan. Alla ska vara välkomna att besöka institutionen och dess verksamhet.

text: Ett museum är en institution som existerar långsiktigt. Centralt för en museiverksamhet är att den innefattar ett bevarande av samlingar av förvärvade objekt. Den som bedriver verksamheten måste alltså ha ett ansvar för att bevara sådana samlingar för framtiden. Med förvärv avses inköp, gåvor eller t.ex. egen insamling. Ett museum ska ha en plan för förvaltning av samlingarna.

text: Kunskapssökande och kunskapsuppbyggnad kopplad till samlingar och ämnesområden är också en viktig del i museiverksamhet. Det finns dock inte något krav på forskning eller andra mer avancerade former av kunskapsuppbyggnad. Ett museum tillgängliggör och för en kommunikation kring samlingar och kunskaper.

text: Museernas verksamhetsområden kan vara av olika slag och de objekt de hanterar kan vara av kulturarvskaraktär eller helt samtida. Ett museum kan också förvärva och bevara immateriella vittnesbörd och behöver inte ha fysiska föremål i sina samlingar. Immateriella vittnesbörd kan vara samlingar som avser arbetsmetoder, tekniker, berättelser, överförd kunskap med mera.

text: En verksamhet som enbart innebär att föremål tillverkas för att illustrera olika företeelser och händelser i en utställning för allmänheten, utgör inte museiverksamhet. Uppbyggnad av ett bibliotek om t.ex. en historisk epok kan inte i sig anses utgöra museiverksamhet. Enbart tillhandahållanden av en guidning i en historisk miljö utan egna samlingar utgör inte museiverksamhet, t.ex. en historisk guidning som avser en stadsdel eller ett naturområde.

text: Botaniska och zoologiska parker, vetenskapscenter, planetarier, vaxkabinett, konsthallar och gallerier är exempel på verksamheter som inte är museiverksamheter. Med konsthallar och gallerier menas här att någon anordnar utställning av konst i egna lokaler för allmänheten, där verksamheten inte bygger på några egna samlingar av konstverk eller konstföremål.

text: 4.2 Omsättning av varor och tjänster i museiverksamhet

text: 4.2.1 Anordnande av utställningar för allmänheten

text: Anordnande av utställningar för allmänheten i museiverksamhet är undantaget från skatteplikt, om verksamheten bedrivs av det allmänna eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna. När en museiverksamhet varken bedrivs av det allmänna eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna, gäller i stället skattesatsen 6 procent för sådan omsättning.

text: Med utställningar i museiverksamhet förstås sådana utställningar som ett museum normalt anordnar i sin verksamhet, vanligen med föremål från de egna samlingarna eller med inlånade föremål som har anknytning till de egna samlingarna. Det ställs inga särskilda krav på presentationsteknik. Det kan röra sig om permanenta utställningar, basutställningar eller tillfälliga utställningar. Utställningen ska ha anknytning till museets samlingar eller till det område som museet verkar inom. Undantaget från skatteplikt respektive den lägre skattesatsen gäller för:

text: inträdesavgifter till museet och dess utställningar

text: avgifter för guidning i museet och dess utställningar

text: Guidning kan utföras av en person eller vara automatiserad t.ex. i form av en audioguide. Skatteverket anser dock att undantaget från skatteplikt och den lägre skattesatsen bara gäller om guidningen sker vid ett fysiskt besök. En avgift för en elektronisk tjänst i form av ett virtuellt besök i museet och dess utställningar omfattas inte av undantaget från skatteplikt eller den lägre skattesatsen.

text: 4.2.2 Tillhandahållande av föremål för utställning

text: Om en museiverksamhet tar betalt för att låna ut föremål ur de egna samlingarna till en utställning som anordnas av någon annan eller till en vandringsutställning, är utlåningen undantagen från skatteplikt. Det gäller under förutsättning att museiverksamheten bedrivs av det allmänna eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna. När en museiverksamhet varken bedrivs av det allmänna eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna, gäller i stället skattesatsen 6 procent för sådan omsättning.

text: Skatteverket anser att undantaget från skatteplikt respektive den lägre skattesatsen gäller för utlåning av egna museiföremål även om den sker till en utställning som anordnas i en annan verksamhet än museiverksamhet. Om utlåningen av museiföremål däremot sker till något annat än en utställningsverksamhet, t.ex. till en filminspelning eller till en privatperson, kan undantaget respektive den lägre skattesatsen inte tillämpas.

text: 4.2.3 Andra tillhandahållanden i museiverksamhet

text: I en museiverksamhet kan det även förekomma andra omsättningar av varor och tjänster än anordnande av utställningar för allmänheten och tillhandahållande av föremål för utställningar. Skatteplikt och skattesats för dessa omsättningar ska bedömas utifrån övriga bestämmelser i ML.

text: Exempel på sådana andra tillhandahållanden som kan förekomma i museiverksamhet är konservatorsarbeten, utställande av äkthets- och värderingsintyg, andra expertistjänster, försäljning i museibutiker, försäljning av program och kataloger för museet och dess utställningar, försäljning av reproduktioner, kopior eller avgjutningar av föremål ur samlingarna, anordnade av ett seminarium, en föreläsning eller någon annan vetenskapligt aktivitet.

text: 4.3 Fortlöpande stöd från det allmänna

text: För att undantaget från skatteplikt ska vara tillämpligt krävs att museiverksamheten fortlöpande understöds av det allmänna, d.v.s. staten, landsting eller kommuner. Det krävs också att stödets omfattning är mer än ringa.

text: Stödet ska rikta sig till museiverksamheten och det ska medföra att behovet av annan finansiering av verksamheten minskar. Det spelar inte någon roll i vilken form stödet ges. Skatteverket anser att stödet från det allmänna kan ges via andra organisationer. Det gäller under förutsättning att det står klart att stödet ska vidarebefordras till en museiverksamhet.

text: Stödet ska vara kontinuerligt. Museet ska antingen ha fått stödet under en följd av år eller kunna utgå från att det under normala förhållanden kommer att få stödet under en följd av år. Det kan också vara fråga om ett enstaka större bidrag som är avsett att minska verksamhetens behov av annan finansiering under en längre tidsperiod.

text: Ett fortlöpande stöd från det allmänna har mer än ringa omfattning även om stödnivån är relativt låg. Endast när stödet från det allmänna regelmässigt understiger 10 procent av intäkterna i museiverksamheten är stödet av ringa omfattning.

text: Vid beräkningen av stödets omfattning ska stödet från det allmänna ställas i relation till storleken på samtliga de intäkter som finns i museiverksamheten, och inte bara till storleken på intäkterna från sådana tillhandahållanden som kan omfattas av undantag från skatteplikt. Intäkter som museet har från annan verksamhet än museiverksamheten ska dock inte påverka beräkningen. Det kan till exempel vara intäkter från serveringsverksamhet, lokalupplåtelser, konferensverksamhet, marknadsföring i samband med sponsring, eller så kallade kick off-aktiviteter.

text: Som stöd från det allmänna räknas inte det allmännas ersättning till ett museum för varor eller tjänster som museet tillhandahåller det allmänna.

text: Stöd från det allmänna som ges av arbetsmarknadspolitiska skäl kan som regel inte anses utgöra ett fortlöpande stöd som riktas till en museiverksamhet. Anställningsstöd är exempel på sådant stöd. Normalt kan alla arbetsgivare söka och erhålla sådana bidrag på samma villkor, nämligen att man anställer en viss person som annars inte hade fått något arbete. Bidragen lämnas då inte som ett stöd till den verksamhet som arbetsgivaren bedriver.

text: Ett villkorat aktieägartillskott från det allmänna ges av en annan anledning än att stödja en museiverksamhet. Det allmänna tillför i så fall pengar i rollen som ägare för att förstärka det egna kapitalet i det aktuella aktiebolaget. Inbetalningen är dessutom inte definitiv utan ska normalt återbetalas när så kan ske. Ett villkorat aktieägartillskott kan därför inte anses utgöra ett fortlöpande stöd från det allmänna som riktas till en museiverksamhet.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 170210-19/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Tillämpningsområdet för mervärdesskattelagens faktureringsregler

org: skv

text: Nytt: 2024-11-05

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2024-11-05, dnr.

text: Nytt: 2023-06-02

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: I

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, finns särskilda regler som anger förutsättningarna för att lagens faktureringsregler ska vara tillämpliga. Dessa regler utgår från bestämmelserna om omsättningsland.

text: För en säljare som är etablerad i Sverige innebär bestämmelserna att faktureringsreglerna i ML t.ex. är tillämpliga vid omsättning av

text: varor och tjänster här i landet (handel inom landet)

text: varor till en beskattningsbar person i ett annat EU-land (unionsintern försäljning)

text: varor till en köpare i annat EU-land som inte är skattskyldig för förvärvet (distansförsäljning, under beloppsgränsen)

text: vissa tjänster till någon som inte är en beskattningsbar person i ett annat EU-land (huvudregeln för tjänster)

text: tjänster till en beskattningsbar person i ett annat EU-land (huvudregeln för tjänster), när fakturan inte utfärdas av köparen

text: varor och tjänster som är export.

text: Detta gäller under förutsättning att omsättningen inte görs från ett fast etableringsställe i ett annat land.

text: Även en säljare som är etablerad utanför Sverige kan vara skyldig att tillämpa faktureringsreglerna i ML. När en säljare som är etablerad i ett annat EU-land omsätter varor eller tjänster här i landet ska denne tillämpa faktureringsreglerna i ML. Det förutsätter dock att det är säljaren som är skattskyldig för omsättningen (ej omvänd skattskyldighet). Det gäller t.ex. vid

text: tillhandahållande av tjänster med anknytning till fastighet i vissa fall

text: persontransporter

text: distansförsäljning över beloppsgränsen till Sverige.

text: När en säljare som inte är etablerad inom EU omsätter varor eller tjänster här i landet ska denne tillämpa faktureringsreglerna i ML.

text: Om en i Sverige etablerad köpare utfärdar fakturan (självfakturering) är faktureringsreglerna i ML tillämpliga endast om varan eller tjänsten är omsatt här i landet. Det innebär att faktureringsreglerna i ML inte blir tillämpliga när köparen här i landet utfärdar fakturan för ett unionsinternt förvärv av varor. Köparen ska i stället tillämpa de faktureringsregler som gäller i det EU-land där varorna är omsatta.

text: Från och med den 1 januari 2019 införs nya regler för omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster , vilket medfört ändringar i tillämpningsområdet för faktureringsreglerna i ML. De nya reglerna innebär att den som omsätter telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster och använder någon av de särskilda ordningarna för redovisning av mervärdesskatten ska tillämpa faktureringsreglerna i identifieringsmedlemsstaten.

text: Tillämpningsområdet för faktureringsreglerna i ML åskådliggörs schematiskt med några vanligt förekommande situationer i bifogad bilaga.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2019 och ersätter vid denna tidpunkt Skatteverkets ställningstagande ”Tillämpningsområdet för

text: mervärdesskattelagens

text: faktureringsregler”, daterat den 28 januari 2013, dnr

text: 131 865548-12/111

text: . Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av att de nya reglerna för omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster.

text: 2 Frågeställning

text: När en säljare omsätter varor eller tjänster till en köpare i ett annat land kan det vara svårt att veta vilket lands faktureringsregler som ska gälla. I ML finns därför särskilda bestämmelser som anger förutsättningarna för att lagens faktureringsregler ska vara tillämpliga. Från och med den 1 januari 2019 infördes ändrade regler för omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster, vilket medför ändringar i tillämpningsområdet för faktureringsreglerna i ML. Med anledning av denna lagändring redogör Skatteverket i detta ställningstagande för i vilka fall faktureringsreglerna i ML ska tillämpas.

text: I ställningstagandet används genomgående begreppet säljare. Med det begreppet avses en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap (jämför

text: 11 kap. 1 §

text: ML).

text: I ställningstagandet används begreppet ”etablerad”. Begreppet etablerad är ett samlingsnamn för säte, fast etableringsställe, bosatt och stadigvarande vistas, d.v.s. de olika slags anknytningar till ett visst land som avgör bedömningen av omsättningsland.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2019 och ersätter vid denna tidpunkt det tidigare ställningstagandet ”Tillämpningsområdet för

text: mervärdesskattelagens

text: 131 865548-12/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Varje beskattningsbar person ska säkerställa att en faktura utfärdas för omsättning av varor eller tjänster som görs till en annan beskattningsbar person eller till en juridisk person som inte är en beskattningsbar person (

text: 11 kap. 1 § första stycket

text: ML, jämför

text: artikel 220.1 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Faktureringsbestämmelserna i ML ska tillämpas på omsättningar av varor eller tjänster inom landet enligt

text: 5 kap.

text: ML och

text: 9 b kap. 4 § första stycket

text: ML. Det gäller dock inte om leveransen eller tillhandahållandet görs från ett annat EU-land av en beskattningsbar person som inte är etablerad i Sverige eller vars fasta etableringsställe här inte medverkar i omsättningen, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. Om köparen utfärdar fakturan gäller faktureringsbestämmelserna i ML (11 kap. 12 § första-tredje styckena ML, jämför

text: artikel 219

text: a.1 och 219a.2 a i i mervärdesskattedirektivet).

text: Faktureringsbestämmelserna i ML blir inte tillämpliga på omsättningar av telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar (sändningstjänster) och elektroniska tjänster inom landet av en beskattningsbar person som omfattas av ett beslut i ett annat EU-land som motsvarar ett identifieringsbeslut enligt 4 § lagen om särskilda ordningar för telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster (

text: ), lagen om särskilda ordningar (

text: 11 kap. 12 § fjärde stycket

text: ML, jämför

text: artikel 219

text: a.2 b i mervärdesskattedirektivet).

text: Faktureringsbestämmelserna i ML ska tillämpas på omsättningar av varor eller tjänster som enligt avdelning V i mervärdesskattedirektivet anses ha gjorts i ett annat EU-land. Det förutsätter dock att

text: säljaren har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige och leveransen eller tillhandahållandet inte görs från ett fast etableringsställe i ett annat land, eller har ett fast etableringsställe i Sverige från vilket leveransen eller tillhandahållandet görs, eller varken i Sverige eller utomlands har ett säte eller fast etableringsställe men är bosatt eller stadigvarande vistas här,

text: säljaren inte är etablerad i det EU-land där omsättningen anses ha gjorts eller vars fasta etableringsställe i det landet inte medverkar i omsättningen, och

text: köparen är skyldig att betala mervärdesskatten (

text: 11 kap. 13 § första stycket

text: ML, jämför

text: artikel 219

text: a.2 a i i mervärdesskattedirektivet).

text: Bestämmelsen i 11 kap. 13 § första stycket gäller inte om köparen utfärdar fakturan (

text: 11 kap. 13 § andra stycket

text: ML, jämför

text: artikel 219

text: a.2 a i i mervärdesskattedirektivet).

text: Faktureringsbestämmelserna i ML ska tillämpas på omsättningar av telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster som görs i ett annat EU-land av en beskattningsbar person som omfattas av ett identifieringsbeslut enligt 4 § lagen om särskilda ordningar (

text: 11 kap. 13 § tredje stycket

text: ML, jämför

text: artikel 219

text: a.2 b i mervärdesskattedirektivet).

text: Faktureringsbestämmelserna i ML ska tillämpas på omsättningar av varor eller tjänster utanför EU som utgör export, om säljaren

text: har ett fast etableringsställe i Sverige från vilket leveransen eller tillhandahållandet görs, eller

text: varken i Sverige eller utomlands har ett säte eller fast etableringsställe men är bosatt eller stadigvarande vistas här (

text: 11 kap. 14 §

text: ML, jämför

text: artikel 219

text: a.2 a ii i mervärdesskattedirektivet).

text: Skatteverket beslutar att en beskattningsbar person får använda den särskilda ordningen för telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster, identifieringsbeslut (4 § lagen om särskilda ordningar, jämför

text: artikel 369

text: d i mervärdesskattedirektivet).

text: De särskilda ordningarna gäller för företag som är etablerade i något EU-land (unionsordningen) och företag som inte är etablerade i något EU-land men säljer de aktuella tjänsterna till icke beskattningsbara personer i EU (tredjelandsordningen) (

text: prop. 2017/18:295 s. 11

text: 4 Bedömning

text: När ett företag levererar varor eller tillhandahåller tjänster till en köpare i ett annat land kan det vara svårt att veta vilket lands faktureringsregler som ska tillämpas. I ML finns därför särskilda regler som anger förutsättningarna för att lagens faktureringsregler ska vara tillämpliga. Dessa regler utgår från bestämmelserna om omsättningsland. För att avgöra om faktureringsreglerna i ML ska tillämpas måste den som utfärdar fakturan därför först avgöra om omsättningen är gjord här i landet, i ett annat EU-land eller i ett land utanför EU enligt reglerna för bestämmande av omsättningsland.

text: 4.1 Varan eller tjänsten är omsatt här i landet

text: Faktureringsreglerna i ML ska som huvudregel tillämpas på omsättningar av varor eller tjänster som görs inom landet. Det gäller oavsett om säljaren är etablerad i Sverige eller inte.

text: Från den huvudregeln finns två undantag som innebär att faktureringsreglerna i ML inte blir tillämpliga trots att omsättningen görs inom landet. Det första undantaget gäller vid sådana gränsöverskridande försäljningar där säljaren är etablerad i ett annat EU-land och omvänd skattskyldighet gäller, se avsnitt 4.1.2. Om köparen i Sverige utfärdar fakturan (självfakturering) ska dock faktureringsreglerna i ML tillämpas, se avsnitt 4.4. Det andra undantaget gäller vid telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster när säljaren omfattas av ett identifieringsbeslut i ett annat EU-land, se avsnitt 4.5.

text: 4.1.1 Säljaren är etablerad i Sverige

text: När en säljare som är etablerad i Sverige omsätter varor eller tjänster inom landet till en köpare som också är etablerad här, ska faktureringsreglerna i ML tillämpas. Detsamma gäller också vid vissa gränsöverskridande försäljningar av varor eller tjänster när omsättningen är gjord inom landet. Nedan anges några exempel på sådana omsättningar inom landet.

text: Exempel 1 – Handel inom landet

text: En säljare som från sin etablering i Sverige omsätter varor eller tjänster inom landet till en köpare som också är etablerad här, ska tillämpa faktureringsreglerna i ML. I dessa fall är det alltså fråga om handel inom landet mellan två svenska företag.

text: Exempel 2 – Unionsintern försäljning av varor

text: En vara som ska transporteras till köparen i ett annat EU-land är omsatt inom landet om varan finns i Sverige då transporten påbörjas (

text: 5 kap. 2 § första stycket 1

text: ML). Omsättningen är undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 30 a §

text: ML. I dessa fall gör köparen i det andra EU-landet ett unionsinternt förvärv. Den som utfärdar fakturan för en sådan unionsintern försäljning av en vara ska tillämpa faktureringsreglerna i ML. Det gäller även om köparen i det andra EU-landet utfärdar fakturan (självfakturering).

text: Exempel 3 – Distansförsäljning, under beloppsgränsen

text: Vid försäljning av varor som inte är punktskattepliktiga till en köpare i ett annat EU-land som inte är skattskyldig för förvärvet är omsättningen gjord inom landet (

text: 5 kap. 2 § första stycket 1

text: ML). Detta gäller under förutsättning att den fastställda beloppsgränsen för distansförsäljning i det aktuella EU-landet inte överskrids. Den som utfärdar fakturan för en sådan distansförsäljning som inte överskrider beloppsgränsen ska tillämpa faktureringsreglerna i ML.

text: Exempel 4 – Huvudregeln för tjänster när köparen inte är en beskattningsbar person

text: När en säljare som är etablerad i Sverige tillhandahåller en tjänst till en köpare i ett annat EU-land är omsättningen gjord inom landet enligt

text: 5 kap. 6 §

text: ML om tjänsten omfattas av huvudregeln för tjänster och köparen inte är en beskattningsbar person (privatperson).

text: Den som utfärdar fakturan för en sådan omsättning ska tillämpa faktureringsreglerna i ML. Enligt faktureringsreglerna i ML finns det i normalfallet ingen skyldighet att utfärda en faktura vid omsättning till en privatperson. Att faktureringsreglerna i ML ska tillämpas innebär därför att säljaren inte är skyldig att utfärda en faktura som uppfyller ML:s krav.

text: 4.1 2 Säljaren är etablerad utanför Sverige

text: För att avgöra om faktureringsreglerna i ML ska tillämpas när en säljare som är etablerad utanför Sverige omsätter varor eller tjänster inom landet måste man ta hänsyn till om säljaren är etablerad i ett annat EU-land eller i ett land utanför EU.

text: Säljaren är etablerad i ett annat EU-land

text: Faktureringsreglerna i ML är som huvudregel tillämpliga på omsättningar av varor eller tjänster inom landet. Det gäller dock inte om följande förutsättningar är uppfyllda:

text: Leveransen eller tillhandahållandet görs från ett annat EU-land av en säljare som inte är etablerad i Sverige eller vars fasta etableringsställe här i landet inte medverkar i omsättningen.

text: Köparen i Sverige ska redovisa och betala mervärdesskatten för omsättningen (omvänd skattskyldighet).

text: Detta undantag syftar på sådana gränsöverskridande försäljningar där säljaren är etablerad i ett annat EU-land, och omvänd skattskyldighet gäller. Undantaget innebär att faktureringsreglerna i ML inte blir tillämpliga trots att omsättningen är gjord inom landet. Om köparen i Sverige utfärdar fakturan (självfakturering) ska dock faktureringsreglerna i ML tillämpas, se avsnitt 4.4.

text: Om omvänd skattskyldighet inte gäller ska undantaget inte tillämpas, vilket innebär att huvudregeln för fakturering i stället ska tillämpas. Det innebär att en säljare som är etablerad i ett annat EU-land ska tillämpa faktureringsreglerna i ML när omsättningen är gjord inom landet och omvänd skattskyldighet inte gäller. Detsamma gäller om köparen i Sverige utfärdar fakturan (självfakturering).

text: Det finns ytterligare ett undantag som innebär att faktureringsreglerna i ML inte blir tillämpliga. Det undantaget gäller om den som omsätter telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till en privatperson i Sverige omfattas av ett identifieringsbeslut i ett annat EU-land, se avsnitt 4.5.

text: Nedan anges några exempel på omsättningar inom landet när säljaren är etablerad i ett annat EU-land.

text: Exempel 5 – Huvudregeln för tjänster när köparen är en beskattningsbar person

text: När en säljare som är etablerad i ett annat EU-land tillhandahåller s.k. huvudregeltjänster inom landet till en köpare som är en beskattningsbar person och som är etablerad i Sverige, är dessa tjänster omsatta inom landet (

text: 5 kap. 5 §

text: ML). Det är köparen i Sverige som ska redovisa och betala mervärdesskatten för den omsättningen (omvänd skattskyldighet). Faktureringsreglerna i ML blir då inte tillämpliga. Om köparen i Sverige utfärdar fakturan (självfakturering) ska faktureringsreglerna i ML dock tillämpas, se avsnitt 4.4.

text: Exempel 6 – Tjänst med anknytning till fastighet

text: När en säljare som är etablerad i ett annat EU-land tillhandahåller tjänster med anknytning till en fastighet i Sverige, är dessa tjänster omsätta inom landet (

text: 5 kap. 8 §

text: ML). Om säljaren är skattskyldig för en sådan omsättning ska faktureringsreglerna i ML tillämpas.

text: Om det i stället är köparen i Sverige som ska redovisa och betala mervärdesskatten (omvänd skattskyldighet) blir faktureringsreglerna i ML inte tillämpliga för säljaren. Det beror på att undantagsregelns två förutsättningar är uppfyllda. Om köparen i Sverige utfärdar fakturan (självfakturering) ska faktureringsreglerna i ML dock tillämpas, se avsnitt 4.4.

text: Exempel 7 – Persontransport och frivillig skattskyldighet

text: Vid omsättning inom landet av vissa tjänster t.ex. persontransporter (

text: 5 kap. 9 §

text: ML) och frivillig skattskyldighet för uthyrning av verksamhetslokal (3 kap. 3 § andra och tredje styckena ML) är säljaren alltid skattskyldig även om köparen är en beskattningsbar person. I dessa fall ska därför en säljare som är etablerad i ett annat EU-land tillämpa faktureringsreglerna i ML.

text: Exempel 8 – Distansförsäljning, över beloppsgränsen

text: Vid s.k. distansförsäljning av punktskattepliktiga varor till Sverige är omsättningen gjord inom landet. En säljare som är etablerad i ett annat EU-land ska därför tillämpa faktureringsreglerna i ML. Detsamma gäller vid distansförsäljning av andra varor när den fastställda beloppsgränsen 320 000 kr har överstigits (

text: 5 kap. 2 § första stycket 4

text: ML).

text: Säljaren är etablerad utanför EU

text: När en säljare som är etablerad utanför EU omsätter varor eller tjänster inom landet ska faktureringsreglerna i ML tillämpas. Det gäller även om köparen ska redovisa och betala mervärdesskatten för omsättningen (omvänd skattskyldighet). En säljare som är etablerad utanför EU ska alltså tillämpa de svenska faktureringsreglerna när omsättningen är gjord inom landet.

text: Vid omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till en privatperson i Sverige blir faktureringsreglerna i ML inte tillämpliga om säljaren omfattas av ett identifieringsbeslut i ett annat EU-land, se avsnitt 4.5.

text: 4.2 Varan eller tjänsten är omsatt i ett annat EU-land

text: Faktureringsreglerna i ML är också tillämpliga när varor eller tjänster omsätts i ett annat EU-land om följande förutsättningar är uppfyllda:

text: Säljaren som är etablerad här i landet gör inte omsättningen från en etablering i ett annat land.

text: Säljarens fasta etableringsställe i det aktuella EU-landet medverkar inte i omsättningen.

text: Köparen i det aktuella EU-landet ska redovisa och betala mervärdesskatten för omsättningen (omvänd skattskyldighet).

text: I dessa fall är det fråga om sådana gränsöverskridande försäljningar där säljaren är etablerad i Sverige, och omvänd skattskyldighet gäller. Faktureringsreglerna i ML ska då tillämpas trots att omsättningen är gjord i ett annat EU-land. Om köparen i det andra EU-landet utfärdar fakturan (självfakturering) blir dock faktureringsreglerna i ML inte tillämpliga, se avsnitt 4.4.

text: Om det brister i någon av de ovan angivna förutsättningarna blir faktureringsreglerna i ML inte tillämpliga.

text: Vid omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till en privatperson i ett annat EU-land ska faktureringsreglerna i ML tillämpas om säljaren omfattas av ett identifieringsbeslut i Sverige, se avsnitt 4.5.

text: Nedan anges några exempel på omsättningar i ett annat EU-land.

text: Exempel: 9 – Tjänster till en beskattningsbar person i ett annat EU-land (huvudregeln för tjänster)

text: En säljare som är etablerad i Sverige ska tillämpa faktureringsreglerna i ML om den tillhandahållna tjänsten är omsatt i ett annat EU-land enligt det landets tillämpning av artikel 44 i mervärdesskattedirektivet och köparen är en beskattningsbar person (s.k. huvudregeltjänst jämför

text: 5 kap. 5 §

text: ML). I ett sådant fall är det köparen som ska redovisa och betala mervärdesskatten för omsättningen (omvänd skattskyldighet) enligt artikel 196 i mervärdesskattedirektivet. Om köparen i det andra EU-landet ska utfärda fakturan (självfakturering) blir dock faktureringsreglerna i ML inte tillämpliga, se avsnitt 4.4.

text: Exempel 10 – unionsinternt förvärv av varor

text: Vid unionsinterna förvärv av varor från ett annat EU-land enligt

text: 2 a kap. 2 §

text: ML är varorna omsatta i det EU-landet. I dessa fall gör säljaren i det andra EU-landet en unionsintern försäljning. I det här fallet är säljaren inte etablerad här i landet. Det innebär att de ovan angivna förutsättningarna för att faktureringsreglerna i ML ska vara tillämpliga inte är uppfyllda. Den som utfärdar fakturan för en sådan unionsintern försäljning av varor ska därför inte tillämpa faktureringsreglerna i ML. Det gäller även om köparen i Sverige utfärdar fakturan (självfakturering). Köparen ska i stället tillämpa de faktureringsregler som gäller i det EU-land där varorna är omsatta.

text: 4.3 Varan eller tjänsten är omsatt utanför EU

text: Faktureringsreglerna i ML är också tillämpliga när varor eller tjänster omsätts utanför EU (export). Det förutsätter dock att säljaren är etablerad här i landet och att omsättningen inte görs från en etablering i ett annat land.

text: Med export avses en sådan omsättning utanför EU som görs av en säljare som bedriver ekonomisk verksamhet här i landet. Leveransen av varan eller tillhandahållandet av tjänsten ska alltså kunna hänföras till en etablering här i landet, men omsättningen är inte gjord här i landet och inte heller i något annat EU-land.

text: Det innebär t.ex. att faktureringsreglerna i ML är tillämpliga när en säljare som är etablerad i Sverige levererar en vara till en plats utanför EU eller om en speditör eller fraktförare ombesörjer direkt utförsel av varan till en plats utanför EU enligt 5 kap. 3 a § första stycket 1-2 ML.

text: 4.4 Självfakturering

text: Om säljaren och köparen har kommit överens om att köparen i Sverige ska utfärda fakturan (självfakturering) för en omsättning inom EU är faktureringsreglerna i ML tillämpliga endast om varan eller tjänsten är omsatt här i landet.

text: Det innebär t.ex. att en köpare i Sverige som ska utfärda fakturan, ska tillämpa faktureringsreglerna i ML när den tillhandahållna tjänsten är omsatt inom landet enligt

text: 5 kap. 5 §

text: ML.

text: 2 a kap. 2 §

text: ML är varorna omsatta i ett annat EU-land. Det innebär att faktureringsreglerna i ML inte ska tillämpas även om köparen här i landet ska utfärda fakturan. Köparen ska alltså tillämpa de faktureringsregler som gäller i det EU-land där varorna är omsatta. Jämför exempel 2 och 10.

text: 4.5 Särskild ordning för beskattning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster

text: Telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster är som huvudregel omsatta i det land där köparen är etablerad. Det är säljaren som är skattskyldig för den omsättningen om köparen inte är en beskattningsbar person, d.v.s. är en privatperson. För att säljaren ska slippa registrera sig till mervärdesskatt i varje EU-land där köparna finns kan säljaren välja att redovisa mervärdesskatt enligt någon av de särskilda ordningarna som gäller för telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster. För att en säljare som ska redovisa enligt någon av de särskilda ordningarna också ska slippa hålla reda på flera olika länders faktureringsregler har bestämmelserna om tillämpningsområdet för faktureringsreglerna ändrats fr.o.m. den 1 januari 2019. De nya reglerna innebär att den som omsätter telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till en privatperson ska tillämpa faktureringsreglerna i identifieringsmedlemsstaten om någon av de särskilda ordningarna för redovisning av mervärdesskatten används.

text: Säljaren är identifierad i Sverige

text: En säljare som omfattas av ett identifieringsbeslut i Sverige ska vid omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till en privatperson i ett annat EU-land tillämpa faktureringsreglerna i ML. Enligt faktureringsreglerna i ML finns det ingen skyldighet att utfärda en faktura vid omsättning av de aktuella tjänsterna när köparen är en privatperson. Att faktureringsreglerna i ML ska tillämpas innebär därför att säljaren inte är skyldig att utfärda en faktura som uppfyller ML:s krav.

text: Säljaren är identifierad i ett annat EU-land

text: Faktureringsreglerna i ML blir inte tillämpliga vid omsättning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till en privatperson i Sverige, om säljaren är registrerad i ett annat EU-land för redovisning av mervärdesskatt enligt någon av de särskilda ordningarna.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 171595-19/111

status: gällande

title: Upphävande av ställningstagandet ”Tillämpning av korrigeringsregeln när resultatet av forskning och utveckling utnyttjas av utländska koncernbolag”

text: Ställningstagandet ”Tillämpning av korrigeringsregeln när resultatet av forskning och utveckling utnyttjas av utländska koncernbolag” daterat 2009-03-12, dnr

text: 131 250035-09/111

text: , upphör att gälla.

text: Det upphävda ställningstagandet behandlar situationen när ett svenskt företag i en internationell koncern bedriver forskning och utveckling och forskningsresultatet används av utländska koncernföretag utan att det svenska företaget får någon ersättning. Enligt ställningstagandet ska en eventuell korrigering av det svenska företagets resultat inte ske genom att forsknings- och utvecklingskostnaderna debiteras ut. En beräknad ersättning ska i normalfallet avse royalty eller liknande.

text: Sedan det upphävda ställningstagandet skrevs har OECD:s riktlinjer (Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) förtydligats i flera avseenden. Det gäller dels vägledningen för att identifiera och kartlägga den faktiska transaktionen (avsnitt D.1 i kapitel I i riktlinjerna) dels den ytterligare vägledning som finns i kapitel VI avseende transaktioner som rör immateriella tillgångar. Skatteverket har inte ändrat uppfattning i frågan och anser att OECD:s förtydligade riktlinjer medför att det upphävda ställningstagandet inte längre behövs.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 177840-19/111

title: Vårdberedskap vid evenemang, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Ett företag som ställer legitimerad vårdpersonal, med eller utan bemannad ambulans, till förfogande vid ett evenemang och som ansvarar för att vid behov utföra sjukvårdande behandling, tillhandahåller sjukvård som är undantagen från skatteplikt.

text: 2 Frågeställning

text: Skatteverket har fått frågor om mervärdesskatt ska tas ut när ett företag ställer legitimerad vårdpersonal till förfogande vid ett evenemang och ansvarar för att vid behov utföra sjukvårdande behandling (fortsättningsvis vårdberedskap). Utöver legitimerad vårdpersonal kan företaget också ställa bemannad ambulans till förfogande vid evenemanget. Frågan är om sådan vårdberedskap ska ses som sjukvård som är undantagen från skatteplikt eller som en skattepliktig tjänst. Ställningstagandet behandlar inte tillhandahållanden som innebär att ett företag enbart ställer en bemannad ambulans till förfogande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Svensk lag och EU-direktiv

text: Omsättning av tjänster som utgör sjukvård, tandvård eller social omsorg undantas från skatteplikt. Undantaget omfattar också tjänster av annat slag eller varor som den som tillhandahåller vården eller omsorgen omsätter som ett led i denna (

text: 3 kap. 4 § första stycket mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Med sjukvård förstås åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador bland annat om åtgärderna vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården (

text: 3 kap. 5 § första stycket

text: ML).

text: Medlemsstaterna ska undanta sjukhusvård och sjukvård samt transaktioner nära knutna till dessa, som utförs av offentligrättsliga organ eller under jämförbara sociala betingelser av sjukhus och andra i vederbörlig ordning erkända inrättningar av liknande art (

text: artikel 132.1 b i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Medlemsstaterna ska undanta sjukvårdande behandling som ges av medicinska eller paramedicinska yrkesutövare såsom dessa definieras i medlemsstaten i fråga (artikel 132.1 c i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Praxis från EU-domstolen

text: Uttrycken ”sjukvård” i

text: artikel 132.1 b

text: och ”sjukvårdande behandling” i artikel 132.1 c i mervärdesskattedirektivet avser tjänster som har till syfte att diagnostisera, tillhandahålla vård för och, i möjligaste mån, bota sjukdomar eller komma till rätta med hälsoproblem. Av detta följer att medicinska tjänster som utförs i syfte att skydda, upprätthålla eller återställa personers hälsa omfattas av det undantag från skatteplikt som föreskrivs i dessa artiklar (

text: , Klinikum Dortmund, punkterna 29-30).

text: Det förhållandet att läkarundersökningar äger rum på uppdrag av tredje man utgör inte hinder för att anse att nämnda undersökningar har hälsoskydd som huvudsakligt syfte (

text: , d'Ambrumenil, punkten 67).

text: EU-domstolen har uttalat att årsavgifter som betalas av medlemmar i en idrottsförening kan vara ersättning för idrottsföreningens tillhandahållanden av tjänster. Detta gäller även om de medlemmar som är skyldiga att betala årsavgift aldrig eller bara vid enstaka tillfällen använder föreningens anläggningar. Den tjänst som föreningen tillhandahåller utgörs av att medlemmarna får tillgång till idrottsanläggningarna (

text: , Kennemer Golf & Country Club, punkterna 40 och 42).

text: När en tjänst kännetecknas av att tillhandahållaren alltid är tillgänglig för att ge de vårdtjänster som de boende vid ett äldreboende behöver, är det inte nödvändigt att visa att en betalning är knuten till en individualiserad vårdtjänst som har tillhandahållits den boende vid ett visst tillfälle. En schablonbetalning för en sådan tjänst utgör ersättning för de vårdtjänster som ett äldreboende ger de boende (

text: , Rayon d’Or, punkterna 36 och 38).

text: 4 Bedömning

text: En arrangör av ett idrottsevenemang kan enligt idrottsförbundets regler vara skyldig att ha vårdberedskap. Vid andra typer av evenemang, såsom konserter eller festivaler, kan tillståndsgivande myndigheter ställa som krav att vårdberedskap ska finnas. Vårdberedskap kan också tillhandahållas vid exempelvis filminspelningar och mässor. Vårdberedskap tillhandahålls vanligen mot en fast ersättning. Ersättningen är alltså densamma oberoende av om eller i vilken utsträckning som vård faktiskt utförs.

text: Att ett företag mot en fast ersättning tillhandahåller vårdberedskap till arrangören av ett evenemang och ansvarar för att utföra sjukvårdande behandling innebär att företaget omsätter en rätt för arrangören att få sjukvård utförd. Omsättningen av den rättigheten ska behandlas på samma sätt som omsättningen av det som rättigheten avser, det vill säga sjukvård. Att det inte i förväg är känt i vilken utsträckning som sjukvård faktiskt kommer att utföras förändrar inte detta. Det spelar inte heller någon roll för denna bedömning att det är arrangören av evenemanget som köper tjänsten medan det är deltagarna vid evenemanget som kommer att få ta del av vården. Omsättningen av vårdberedskapen är därför undantagen från skatteplikt. Om en bemannad ambulans samtidigt ställs till förfogande får detta ses som en underordnad del av vårdberedskapen.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 177887-19/111

title: Tillhandahållanden av tjänster mellan ett företags etablering i Sverige och en utländsk mervärdesskattegrupp där företaget är medlem

text: Nytt: 2026-01-16

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2026-01-16, dnr 8-4476-2026 .

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att i de fall ett företag ingår i en utländsk mervärdeskattegrupp kan företagets svenska etablering antingen ses som en självständig beskattningsbar person i förhållande till den mervärdesskattegruppen eller ses som en del av den utländska mervärdesskattegruppen. Bedömningen av den svenska etableringens självständighet i förhållande till den utländska mervärdesskattegruppen ska göras utifrån reglerna i det land där gruppen är bildad.

text: Om ett annat EU-land har regler som innebär att endast etableringar som finns inom det landet kan ingå i en mervärdesskattegrupp som är bildad där (en territoriellt begränsad mervärdesskattegrupp) så ska den svenska etableringen inte anses vara en del av mervärdesskattegruppen. Utgångspunkten är då att tillhandahållanden av tjänster som görs mot ersättning mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen utgör omsättningar. Det förekommer dock att ett annat EU-land — trots att bara inhemska etableringar får ingå i deras mervärdesskattegrupper — behandlar sådana transaktioner som företagsinterna transaktioner som faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde. I så fall ska tillhandahållanden av tjänster mot ersättning som görs mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen inte ses som omsättningar enligt svenska regler.

text: Om reglerna i ett annat EU-land innebär att de mervärdesskattegrupper som är bildade där inte är territoriellt begränsade ska den svenska etableringen anses ingå som en del av den utländska mervärdesskattegruppen. Det innebär att transaktioner mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen inte ska ses som omsättningar.

text: Motsvarande bedömningar ska göras när den utländska mervärdesskattegruppen har bildats i ett land utanför EU. En förutsättning för detta är dock att samma rättsverkningar gäller för en sådan mervärdesskattegrupp som för en mervärdesskattegrupp som har bildats enligt EU-reglerna.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet med samma namn från den 30 oktober 2017, dnr

text: 202 428848-17/111

text: . Det nya ställningstagande innehåller en komplettering som handlar om situationer då ett annat EU-land — trots att deras mervärdesskattegrupper är territoriellt begränsade — behandlar tillhandahållanden av tjänster mot ersättning mellan mervärdesskattegruppen och gruppmedlemmarnas utländska etableringar som företagsinterna transaktioner. I sådana fall ska tillhandahållanden av tjänster mot ersättning som görs mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen inte ses som omsättningar.

text: 2 Frågeställning

text: Svenska mervärdesskattegrupper omfattar inte gruppmedlemmarnas fasta etableringsställen utanför Sverige. Enligt rättspraxis är ett sådant etableringsställe en egen beskattningsbar person i förhållande till gruppen. Transaktioner mellan mervärdesskattegruppen och ett sådant etableringsställe kan därför utgöra omsättning. Frågan är vad som gäller vid transaktioner mellan en utländsk mervärdesskattegrupp och ett fast etableringsställe i Sverige som tillhör ett företag som är medlem i en sådan grupp. Ställningstagandet behandlar inte situationer då etableringen i Sverige är medlem i en svensk mervärdesskattegrupp.

text: 202 428848-17/111

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat (

text: 4 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML, jämför med

text: artikel 9.1 första stycket i rådets direktiv 2006/112/EG

text: Två eller flera beskattningsbara personer får vid tillämpningen av bestämmelserna i ML under vissa förutsättningar anses som en enda beskattningsbar person, en mervärdesskattegrupp. Den verksamhet som mervärdesskattegruppen bedriver anses som en enda verksamhet (

text: 6 a kap. 1 §

text: ML).

text: I en mervärdesskattegrupp får endast ingå en beskattningsbar persons fasta etableringsställe i Sverige (

text: 6 a kap. 2 §

text: ML).

text: Med omsättning av tjänst förstås bland annat att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon (

text: 2 kap. 1 § tredje stycket 1

text: ML, jämför med artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet.

text: Vid omsättning av telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster som görs av en mervärdesskattegrupp i ett annat EU-land och som ska redovisas enligt den särskilda unionsordningen, är det mervärdesskattegruppen som är skattskyldig (

text: 1 kap. 2 § första stycket 1 a

text: ML).

text: Varje medlemsland har möjlighet att anse som en beskattningsbar person sådana personer som är etablerade i medlemslandet och som är nära förbundna med varandra genom finansiella, ekonomiska och organisatoriska band. Detta gäller trots att de är rättsligt oberoende. Ett medlemsland som använder denna möjlighet att införa regler om en mervärdesskattegrupp får anta de åtgärder som är nödvändiga för att förhindra skatteundandragande (artikel 11 i mervärdesskattedirektivet).

text: Klassificeringen som en enda beskattningsbar person innebär att medlemmarna i mervärdesskattegruppen inte längre separat kan underteckna mervärdesskattedeklarationer och inte heller, vare sig inom eller utom gruppen, identifieras som beskattningsbara personer. Detta eftersom enbart mervärdesskattegruppen, i egenskap av enda beskattningsbara person, är behörig att underteckna sådana deklarationer. Under sådana omständigheter ska de tjänster som en utomstående tillhandahåller en medlem i en mervärdesskattegrupp, i mervärdesskattehänseende, anses ha tillhandahållits själva mervärdesskattegruppen och inte dess medlem (

text: , Skandia America, punkten 29).

text: Ett tillhandahållande av en tjänst är beskattningsbart endast om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som köper den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer. För att kunna avgöra om det föreligger ett sådant rättsförhållande ska det prövas om ett fast etableringsställe bedriver självständig verksamhet i förhållande till en annan etablering inom företaget. Olika etableringar har inte denna självständighet när de ingår i en och samma beskattningsbara person (

text: , FCE Bank, punkterna 34-37).

text: När ett medlemsland tillämpar regler om mervärdesskattegrupper ska de tjänster som en utomstående tillhandahåller en medlem i en mervärdesskattegrupp anses ha tillhandahållits själva mervärdesskattegruppen och inte dess medlem. Tjänster som en huvudetablering i ett land utanför EU tillhandahåller sitt etableringsställe belägen i en medlemsstat utgör beskattningsbara transaktioner när etableringsstället ingår i en mervärdesskattegrupp under förutsättning att bolaget och dess fasta etableringsställe inte kan anses utgöra en enda beskattningsbar person (

text: , Skandia America, punkterna 30-32).

text: Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked som innebär att en mervärdesskattegrupp är förvärvare av de tjänster som en etablering i utlandet tillhandahåller till en annan etablering i Sverige som ingår i samma företag när etableringen i Sverige är medlem i en mervärdesskattegrupp här i landet. Det fasta etableringsstället har skilts från etableringen utomlands genom sitt inträde i den svenska mervärdesskattegruppen (

text: HFD 2015 ref. 22

text: Högsta förvaltningsdomstolen har avvisat en begäran om förhandsbesked som rörde transaktioner mellan ett bolags svenska filial och samma bolags säte i Irland. Som förutsättning för ansökan angavs att bolaget ingår i en irländsk mervärdesskattegrupp. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att de uppgifter som lämnats om den irländska mervärdesskattegruppen och den irländska regleringen inte gav ett så säkert underlag att de frågor som ställts i ansökan kunde besvaras (beslut i mål 1127-17 meddelat den 27 september 2017).

text: Ett svensk bolag tillhandahölls tjänster från sin filial i ett annat EU-land. Filialen var medlem i en mervärdesskattegrupp i det andra EU-landet. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att det svenska bolaget kunde bli skattskyldig för de tillhandahållna tjänsterna på grund av att filialen ingick i en mervärdesskattegrupp i ett annat EU-land. Enligt domstolen finns det inte någon regel i ML som hindrar att en mervärdesskattegrupp bildad i ett annat EU-land betraktas som en utländsk beskattningsbar person (

text: HFD 2018 ref. 42

text: Mervärdesskattekommittén har med stor majoritet efter sitt 105:e möte antagit riktlinjer med anledning av domen i

text: mål C-7/13

text: , Skandia America. Stor majoritet betyder att mellan 19 och 23 medlemsländer har ställt sig bakom riktlinjerna. Riktlinjerna innebär bland annat att en transaktion mellan olika etableringar inom ett företag ska ses som en omsättning om endast en av etableringarna ingår i en mervärdesskattegrupp. Detta eftersom etableringen som ingår i mervärdesskattegruppen är en del av en annan beskattningsbar person mervärdesskattemässigt. Det har ingen betydelse om etableringen finns inom eller utom EU. Mervärdesskattekommitténs riktlinjer är inte bindande för medlemsländerna.

text: 4 Bedömning

text: Begreppet beskattningsbar person omfattar alla som självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet. Vem som har ställning som beskattningsbar person är beroende av bland annat associationsrättsliga, avtalsrättsliga och skatterättsliga lagar i olika länder. En person i ett annat EU-land som har ställning som beskattningsbar person på grund av lagstiftningen i det landet bör enligt Skatteverkets bedömning normalt ses som en beskattningsbar person även vid bedömningen av om en omsättning föreligger enligt ML. Det kan röra sig om juridiska personer med en associationsrättslig status som inte återfinns i svensk lagstiftning. Det kan också röra sig om en mervärdesskattegrupp som har bildats i ett annat EU-land enligt nationella regler som bygger på artikel 11 i mervärdesskattedirektivet.

text: ML innehåller inga bestämmelser om utländska mervärdesskattegrupper, med undantag för bestämmelsen om skattskyldighet vid omsättning av bland annat elektroniska tjänster i vissa fall. Den territoriella begränsningen i

text: 6 a kap. 2 §

text: ML är bara tillämplig på grupper som har bildats enligt

text: 6 a kap.

text: ML och inte på grupper som har bildats enligt regler som ett annat land har antagit genom att utnyttja valmöjligheten i artikel 11 i mervärdesskattedirektivet.

text: Skatteverket anser att i de fall ett företag ingår i en utländsk mervärdeskattegrupp kan företagets svenska etablering antingen ses som en självständig beskattningsbar person i förhållande till mervärdesskattegruppen eller ses som en del av den utländska mervärdesskattegruppen. Bedömningen av etableringens självständighet i förhållande till gruppen ska göras utifrån reglerna i det land där den utländska mervärdesskattegruppen är bildad.

text: Om ett annat EU-land, i likhet med Sverige, har regler som innebär att endast etableringar som finns inom det landet kan ingå i en mervärdesskattegrupp som är bildad där så ska den svenska etableringen inte anses vara en del av den utländska mervärdesskattegruppen vid tillämpningen av

text: 2 kap. 1 §

text: ML. Utgångspunkten är i sådana fall att tillhandahållanden av tjänster som görs mot ersättning mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen är omsättningar enligt ML. Det förekommer dock att ett annat EU-land — trots att bara inhemska etableringar får ingå i deras mervärdesskattegrupper — behandlar sådana transaktioner som företagsinterna transaktioner som faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde. I så fall ska tillhandahållanden av tjänster mot ersättning som görs mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen inte ses som omsättningar enligt ML.

text: Om reglerna i ett annat EU-land innebär att de mervärdesskattegrupper som är bildade där inte är territoriellt begränsade ska en gruppmedlems etablering i Sverige anses ingå som en del av den utländska mervärdesskattegruppen. Det innebär att transaktioner mellan den svenska etableringen och den utländska mervärdesskattegruppen inte ska ses som omsättningar enligt ML.

text: Motsvarande bedömningar ska göras när den utländska mervärdesskattegruppen har bildats i ett land utanför EU. En förutsättning för detta är dock att samma rättsverkningar gäller för en sådan mervärdesskattegrupp som för en mervärdesskattegrupp som har bildats i ett EU-land med stöd i den valmöjlighet som medlemsländerna har enligt artikel 11 i mervärdesskattedirektivet. Sådana grupper utmärks framför allt av att transaktioner mellan medlemmarna i gruppen inte ses som omsättningar. De utmärks också av att de företag eller etableringar som ingår i gruppen har ett gemensamt registreringsnummer till mervärdesskatt och lämnar en gemensam deklaration för mervärdesskatt.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 202 179878-18/111

title: Överlåtelse av tillgångar som har köpts utan rätt till avdrag för ingående skatt, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-06-09

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-06-09, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: Undantaget från skatteplikt vid överlåtelse av vissa tillgångar är tillämpligt om den som överlåter tillgången inte har haft någon rätt till avdrag för den ingående skatten vid förvärvet av tillgången. Undantaget gäller både för tillgångar som är varor och för tillgångar som är tjänster, exempelvis immateriella tillgångar.

text: Om någon mervärdesskatt inte har debiterats på den omsättning genom vilken tillgången förvärvades är undantaget från skatteplikt inte tillämpligt vid en senare överlåtelse av tillgången. Så är exempelvis fallet om tillgången har förvärvats från en privatperson.

text: Undantaget från skatteplikt i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, gäller endast vid överlåtelse av andra tillgångar än omsättningstillgångar. Skatteverket anser emellertid att

text: artikel 136 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, är så pass klar, precis och ovillkorlig att den kan ges direkt effekt. Det innebär att alla slags varor kan omfattas av undantaget om det är till fördel för den som åberopar bestämmelsen i mervärdesskattedirektivet.

text: Om en överlåtelse av varor inte omfattas av undantaget från skatteplikt kan i stället om vissa villkor är uppfyllda bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning vid handel med begagnade varor m.m. vara tillämpliga. Det innebär att mervärdesskatt ska redovisas på vinstmarginalen som är mellanskillnaden mellan varans försäljningspris och inköpspris.

text: Detta ställningstagande ersätter följande ställningstaganden.

text: Statliga myndigheters försäljning av vissa tillgångar 2002-12-13, dnr

text: Vidareförsäljning av köpt leasingbil ej skattepliktig, mervärdesskatt 2005-09-16, dnr

text: 131 484706-05/111

text: Beskattning vid överlåtelse av vissa tillgångar 2006-06-29, dnr

text: 131 391387-06/111

text: I det nya ställningstagandet har Skatteverket utvecklat sin syn på vilka överlåtelser som omfattas respektive inte omfattas av undantaget från skatteplikt. Det nya ställningstagandet behandlar situationen när en tillgång har tillförts betydande förvärv för vilka överlåtaren har haft rätt till avdrag för den ingående skatten. Det behandlar även kommunernas rätt till ersättning för viss mervärdesskatt. Rättigheter som har upparbetats av den som senare överlåter dem tas också upp.

text: 2 Frågeställning

text: En överlåtelse av vissa tillgångar kan vara undantagen från skatteplikt om överlåtaren inte har haft någon rätt till avdrag för ingående skatt vid inköpet av tillgången. Skatteverket ger i detta ställningstagande sin syn på vilka överlåtelser som omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: Ställningstagandet behandlar även vem som kan anses vara en beskattningsbar återförsäljare vid tillämpningen av bestämmelserna för vinstmarginalbeskattning vid handel med begagnade varor m.m.

text: 131 484706-05/111

text: 131 391387-06/111

text: Det som sägs i detta ställningstagande om rätt till avdrag för ingående skatt avser även de fall då rätt till återbetalning gäller enligt 10 kap. 9-

text: 13 §

text: ML.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Bestämmelser

text: Från skatteplikt undantas överlåtelse av andra tillgångar än omsättningstillgångar om den som överlåter tillgången kan visa att han varken har haft någon rätt till avdrag för eller återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ av ingående skatt vid förvärvet av tillgången eller vid mera betydande förvärv av varor eller tjänster som tillförts tillgången. Vid tillämpning av bestämmelsen ska som omsättningstillgångar inte anses tillgångar som är avsedda att förbrukas i en verksamhet (3 kap. 24 § första stycket 1 och andra stycket ML).

text: Undantaget från skatteplikt omfattar inte försäkringsföretags överlåtelse av tillgångar som övertagits i samband med skadereglering och inte heller finansieringsföretags överlåtelse av tillgångar som företaget har återtagit med stöd av ett av företaget övertaget köpeavtal. Undantaget gäller inte heller om den omsättning genom vilken den skattskyldige förvärvat varan eller, om varan förts in till landet, det unionisterna förvärvet eller importen undantagits från skatteplikt enligt 3 kap. 21 eller 21 a § (

text: 3 kap. 24 § tredje stycket

text: ML).

text: Medlemsstaterna ska undanta följande transaktioner från skatteplikt:

text: a) Leverans av varor som enbart används i en verksamhet som är undantagen från skatteplikt i enlighet med artiklarna

text: och

text: c, förutsatt att varorna inte har gett upphov till avdragsrätt.

text: b) Leverans av varor vars anskaffning eller användning inte varit berättigad till avdrag för mervärdesskatt i enlighet med

text: artikel 176

text: artikel 136

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Som omsättning anses inte överlåtelse av tillgångar i en verksamhet, som sker i samband med att verksamheten överlåts eller i samband med fusion eller liknande förfarande. Det gäller under förutsättning att förvärvaren skulle vara berättigad till avdrag för eller återbetalning av den skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen (

text: 2 kap 1 b §

text: ML, jämför artiklarna 19 och 29 i mervärdesskattedirektivet).

text: Regler om jämkning av avdrag för ingående skatt hänförligt till investeringsvaror finns i

text: 8 a kap.

text: ML, jämför artiklarna 184-192 i mervärdesskattedirektivet.

text: Bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning får tillämpas vid en beskattningsbar återförsäljares omsättning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter som levererats till honom inom EU av

text: 1. någon som inte är en beskattningsbar person,

text: 2. en beskattningsbar person som ska redovisa mervärdesskatt enligt detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EU-land,

text: 3. en beskattningsbar person vars omsättning är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 24 § eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EU-land,

text: 4. en beskattningsbar person som undantas från skattskyldighet enligt 1 kap. 2 a §, eller

text: 5. en beskattningsbar person vars omsättning omfattas av skattebefrielse enligt bestämmelserna i 9 d kap. eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EU-land och den förvärvade varan utgjort anläggningstillgång hos den beskattningsbara personen (

text: 9 a kap. 1 § första stycket

text: ML, jämför artikel 314 i mervärdesskattedirektivet).

text: Med ”beskattningsbar återförsäljare” förstås en beskattningsbar person som inom ramen för sin ekonomiska verksamhet förvärvar eller importerar begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter i syfte att sälja dem vidare (9 a kap. 8 första stycket ML, jämför

text: artikel 311.1

text: 5 i mervärdesskattedirektivet).

text: Vid tillämpningen av bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning utgörs beskattningsunderlaget av återförsäljarens vinstmarginal minskad med den mervärdesskatt som hänför sig till vinstmarginalen (

text: 9 a kap. 9 § första stycket

text: ML, jämför artikel 315 i mervärdesskattedirektivet).

text: En myndighet som omfattas av denna förordning har rätt till kompensation för belopp, motsvarande ingående skatt enligt ML som hänför sig till verksamheten. Myndigheten har dock inte rätt till kompensation om den ingående skatten hänför sig till utgifter för representation eller liknande ändamål. Myndigheten har inte heller rätt till kompensation om den ingående skatten omfattas av begränsningar i avdragsrätten enligt 8 kap. 9 § första stycket 1, 3 eller 4 eller 10, 15 eller

text: 16 §

text: ML (4 § förordning [2002:831] om myndigheters rätt till kompensation för ingående mervärdesskatt).

text: Kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund kan få ersättning för ingående skatt för verksamhet som inte medför skattskyldighet eller återbetalning. Bestämmelserna om ersättning finns i lag (

text: ) om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund, LEMK. Avdragsförbuden enligt

text: 8 kap.

text: och

text: 16 §§

text: ML ska tillämpas även i ersättningsärenden (

text: 4 §

text: LEMK). Avdragsförbudet för stadigvarande bostad ska dock inte tillämpas i fråga om vissa särskilda boendeformer.

text: 3.2 Förarbeten

text: Undantaget bör bli tillämpligt på försäljning av tillgångar inte bara från den som är skattskyldig för omsättning utan också från den som bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet (

text: prop. 1993/94:99, s. 158

text: Så länge tillgången behåller sin karaktär av inventarium och inte övergår till att bli en omsättningstillgång ska skatt inte tas ut vid överlåtelsen (

text: prop. 1993/94:99, s. 159

text: Med hänsyn till den nuvarande bestämmelsens syfte bör skattefriheten inte omfatta sådana situationer då visserligen inte förvärvet men väl senare bearbetningar m.m. har föranlett en i förhållande till tillgångens ursprungsvärde betydande avdragsrätt. I de fall den skattskyldige har tillfört den överförda tillgången mera betydande förvärv av varor eller tjänster bör inte en därefter följande överlåtelse av tillgången vara skattefri. Någon exakt bestämning av vad som är betydande förvärv kan knappast göras i författningstexten. Ett rimligt resultat torde normalt kunna uppnås om värdet av vad som tillförts tillgången uppgår till eller överstiger dess värde vid överföringen eller absolut sett är stort (

text: prop. 1993/94:99, s. 159

text: Med den utformning av bestämmelsen i

text: 3 kap. 24 §

text: ML som föreslås bortfaller behovet av en motsvarighet till punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till

text: 2 §

text: ML (

text: prop. 1978/79:141 s. 76

text: ). Enligt den bestämmelsen ska en skattskyldigs försäljning av personbil eller motorcykel anses som yrkesmässig endast om rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till den skattskyldiges förvärv av fordonet har förelegat. Om avdragsrätt däremot inte förelegat för förvärvet av fordonet så följer av den föreslagna bestämmelsen att utgående skatt inte heller ska redovisas (

text: prop. 1993/94:99, s. 159

text: 3.3 Rättspraxis från EU-domstolen

text: Det undantag som föreskrivs i direktivet omfattar enbart leveranser av varor vars anskaffning inte berättigar till avdrag för mervärdesskatt enligt nationell lagstiftning (artikel 136 i mervärdesskattedirektivet). Formuleringen i direktivet kan i detta hänseende inte tolkas på något annat sätt som gör det möjligt att undvika att en skattskyldig person, som inte kan dra fördel av ett sådant undantag, dubbelbeskattas. Mervärdesskattedirektivet utgör således inte något hinder för att tillämpa en nationell lagstiftning i vilken det föreskrivs att en skattskyldig persons vidareförsäljning av varor, som har använts i personens verksamhet och vars anskaffning inte berättigar till avdrag för mervärdesskatt, är mervärdesskattepliktig trots att anskaffningen inte var avdragsgill med anledning av att de skattskyldiga personer från vilka varorna anskaffades saknade möjlighet att deklarera mervärdesskatten (

text: , Jyske Finans, punkterna 24-26).

text: Ett företag, som inom ramen för sin sedvanliga verksamhet vidaresäljer fordon som har köpts begagnade för att användas i företagets leasingverksamhet och som i första hand anskaffats för att leasas ut och endast i andra hand för att återförsäljas, kan vara en ”beskattningsbar återförsäljare” i den mening som avses i direktivet (

text: artikel 311.1

text: 5 i mervärdesskattedirektivet). Förvärven måste ha skett från personer utan avdragsrätt för ingående skatt (

text: , Jyske Finans, punkten 44).

text: Det följer av fast rättspraxis att bestämmelserna i ett direktiv, i alla de fall då de med avseende på sitt innehåll framstår som ovillkorliga och tillräckligt precisa, kan åberopas gentemot alla nationella bestämmelser som inte överensstämmer med direktivet, om genomförandeåtgärder inte har vidtagits i tid, eller då de är av sådan art att det i dem fastslås rättigheter som enskilda kan göra gällande gentemot staten (

text: , JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust och The Association of Investment Trust Companies, punkten 58).

text: 4 Bedömning

text: Den som är skattskyldig för mervärdesskatt har enligt huvudregeln rätt att dra av ingående skatt på förvärv eller import för den verksamhet som medför skattskyldighet. Det kan dock finnas förvärv eller import för vilka den ingående skatten inte är avdragsgill. Rätt till avdrag för ingående skatt på förvärv eller import finns inte heller om tillgången ska användas i en verksamhet som inte medför skattskyldighet.

text: Även om en tillgång har förvärvats eller importerats utan att köparen har haft rätt till avdrag för den ingående skatten är en senare överlåtelse av tillgången som huvudregel skattepliktig. Överlåtelsen kan dock under vissa förutsättningar omfattas av undantag från skatteplikt.

text: 4.1 Undantag från skatteplikt

text: En överlåtelse av vissa tillgångar är enligt ML undantagen från skatteplikt om följande två förutsättningar är uppfyllda. Överlåtelsen ska avse

text: andra tillgångar än omsättningstillgångar och

text: överlåtaren ska kunna visa att denne inte har haft någon rätt till avdrag för den ingående skatten vid förvärvet av tillgången.

text: Undantaget från skatteplikt kan tillämpas av både den som är en skattskyldig beskattningsbar person och den som bedriver en verksamhet som inte medför sådan skattskyldighet. Syftet med bestämmelsen är att undvika den dubbelbeskattning som annars skulle uppstå om överlåtelsen inte särskilt undantogs från skatteplikt.

text: I motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet kan alla slags varor, d.v.s. även varor som är omsättningstillgångar, omfattas av undantaget från skatteplikt.

text: 4.1.1 Andra tillgångar än omsättningstillgångar

text: Undantaget från skatteplikt gäller endast överlåtelse av andra tillgångar än omsättningstillgångar. Det som typiskt sett utmärker en omsättningstillgång är att avsikten med förvärvet av tillgången ska vara att den ska omsättas i den normala verksamheten. Med omsättningstillgångar avses inte tillgångar som ska användas i verksamheten. Det innebär att undantaget från skatteplikt omfattar tillgångar som t.ex. inventarier, förbrukningsmaterial och avfallsprodukter.

text: En tillgång som vid förvärvet var en annan tillgång än en omsättningstillgång kan under innehavstiden ändra karaktär till en omsättningstillgång. I en sådan situation är undantaget från skatteplikt inte tillämpligt.

text: Det finns däremot inte något krav att överlåtaren ska ha ägt tillgången en viss tid innan den överlåts. Att en tillgång säljs en kort tid efter förvärvet innebär inte i sig att tillgången blir en omsättningstillgång.

text: Om överlåtaren har tillfört tillgången betydande förvärv av varor eller tjänster, t.ex. reparationer och bearbetningar, kan undantaget från skatteplikt vara tillämpligt. Det gäller dock inte om överlåtaren har haft rätt till avdrag för den ingående skatten vid mera betydande förvärv i förhållande till tillgångens ursprungsvärde. Det är fråga om ett betydande förvärv när värdet av det som har tillförts tillgången uppgår till eller överstiger tillgångens värde (exklusive värdet på förvärv som har tillförts tillgången.) vid överlåtelsen eller om värdet på bearbetningen totalt sett är stort. Syftet med bestämmelsen är att skattefriheten inte ska omfatta sådana situationer då visserligen inte förvärvet av tillgången har medfört rätt till avdrag för ingående skatt men väl senare bearbetningar m.m. har föranlett en i förhållande till tillgångens ursprungsvärde betydande avdragsrätt.

text: I motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet finns inte något krav som innebär att undantaget från skatteplikt bara gäller andra tillgångar än omsättningstillgångar. Alla slags varor kan således omfattas av undantaget. Skatteverket anser att artikel 136 i mervärdesskattedirektivet är så pass klar, precis och ovillkorlig att den kan ges direkt effekt. Det gäller om det är till fördel för den som åberopar bestämmelsen och om övriga förutsättningar för undantag från skatteplikt är uppfyllda.

text: Undantaget från skatteplikt i artikel 136 i mervärdesskattedirektivet gäller dock bara varor. Med andra tillgångar än omsättningstillgångar i ML avses även tjänster i form av immateriella rättigheter, som t.ex. rättigheter till varor och goodwill. Undantaget i ML kan därför också gälla sådana rättigheter. Det gäller under förutsättning att dessa rättigheter har förvärvats från en annan part. Rättigheter som har upparbetats av den som sedan överlåter dem omfattas däremot inte av undantaget.

text: 4.1.2 Avdragsrätt för ingående skatt saknas

text: Undantaget från skatteplikt gäller endast om överlåtaren kan visa att denne inte har haft någon rätt till avdrag för den ingående skatten vid förvärvet av tillgången. Den ingående skatten utgörs av den utgående skatt som ska redovisas på den omsättning genom vilken tillgången förvärvades.

text: Bestämmelsen förutsätter enligt Skatteverkets uppfattning att tillgången i fråga har förvärvats med en debiterad mervärdesskatt som köparen inte har rätt till avdrag för. Det kan vara en skatt som har debiterats av säljaren. Med debiterad mervärdesskatt avses även skatt som köparen är skattskyldig att betala t.ex. för ett unionsinternt förvärv eller för en omsättning av varor när säljaren är en utländsk beskattningsbar person. Detsamma gäller vid import av varor. Köparen, som sedan överlåter tillgången, ska inte ha haft rätt till avdrag för någon del av den debiterade mervärdesskatten vid förvärvet av tillgången för att undantaget ska vara tillämpligt.

text: Om någon mervärdesskatt inte har debiterats på den omsättning genom vilken tillgången förvärvades är bestämmelsen inte tillämplig vid en senare överlåtelse av tillgången. Så är exempelvis fallet om tillgången har förvärvats från en privatperson.

text: Det finns även andra situationer när undantaget från skatteplikt inte är tillämpligt. Det gäller t.ex. när ett försäkringsföretag överlåter tillgångar som har övertagits i samband med skadereglering eller när ett finansieringsföretag överlåter tillgångar som företaget har återtagit med stöd av ett av företaget övertaget köpeavtal. Inte heller gäller undantaget vid omsättning av vissa luftfartyg och fartyg.

text: En verksamhetsöverlåtelse är inte en omsättning vilket betyder att mervärdesskatt inte ska debiteras när en verksamhet överlåts. Om tillgångar har förvärvats av någon som har låtit tillgångarna ingå i en överlåtelse av verksamhet kan undantaget från skatteplikt vara tillämpligt vid en senare överlåtelse. En förutsättning för att undantaget ska vara tillämpligt är att den som överlåter verksamheten inte har haft rätt till avdrag för den ingående skatten vid sitt förvärv av tillgångarna.

text: Om användningen av en investeringsvara ändrats så att rätt till avdrag för ingående skatt till någon del har uppkommit inom korrigeringstiden för jämkning är undantaget från skatteplikt inte tillämpligt vid en senare överlåtelse av varan. Företaget hade visserligen inte rätt till avdrag för ingående skatt vid förvärvet men det avdrag företaget har rätt till med anledning av den ändrade användningen hänför sig till förvärvet även om det utnyttjas vid en senare tidpunkt.

text: Staten har inte rätt till avdrag för ingående skatt vid förvärv av varor eller tjänster. Den kompensationsrätt som statliga myndigheter kan ha enligt förordningen om myndigheters rätt till kompensation för ingående skatt ska inte beaktas vid tillämpningen av undantaget från skatteplikt. En sådan kompensationsrätt ska alltså inte jämställas med avdragsrätt för ingående skatt. En statlig myndighet som säljer andra tillgångar än omsättningstillgångar är därför inte skattskyldig för omsättningen även om kompensation har erhållits när tillgången förvärvades.

text: Kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund har rätt till ersättning för ingående skatt som inte får dras av enligt ML. Den ersättning som de kan få enligt LEMK ska inte beaktas vid tillämpningen av undantaget från skatteplikt. En sådan rätt till ersättning ska alltså inte jämställas med avdragsrätt för ingående skatt. När t.ex. en kommun säljer en tillgång som inte är en omsättningstillgång och kommunen inte har haft rätt till avdrag enligt ML för någon del av den ingående skatten vid förvärvet så omfattas försäljningen av undantaget från skatteplikt. Kommunen kan i stället i vissa fall bli skyldig att justera ersättningen.

text: 4.1.3 Exempel

text: Nedan ges några exempel på olika överlåtelser där Skatteverket ger sin syn på om undantaget från skatteplikt är tillämpligt eller inte.

text: Exempel 1 – vidareförsäljning av köpt personbil

text: Ett företag bedriver konsultverksamhet. Företaget har för sin verksamhet köpt ett antal personbilar. Företaget har inte rätt till avdrag för den ingående skatten vid inköpet av bilarna. Efter tre år säljer företaget bilarna.

text: Bilarna utgör andra tillgångar än omsättningstillgångar eftersom de inte omsätts i säljarens normala verksamhet, d.v.s. konsultverksamheten. Omsättningen är undantagen från skatteplikt .

text: Exempel 2 – insättning av privat egendom i en enskild näringsverksamhet

text: En person har förvärvat en tillgång i egenskap av privatperson. Personen sätter därefter in tillgången som ett inventarium i sin enskilda näringsverksamhet för användning i en verksamhet som medför skattskyldighet enligt ML. Inventariet överlåts sedan till en annan företagare.

text: En förutsättning för att överlåtelsen ska vara undantagen från skatteplikt är att tillgången har förvärvats av en beskattningsbar person i denna egenskap för att användas i en ekonomisk verksamhet och att personen inte har haft rätt till avdrag för den ingående skatten vid förvärvet. I det här fallet har förvärvet gjorts av någon som inte är en beskattningsbar person. Insättningen av inventariet i den ekonomiska verksamheten utgör vidare inte något förvärv eftersom det är fråga om samma rättssubjekt. Överlåtelsen av tillgången till den andre företagaren är inte undantagen från skatteplikt.

text: Bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning är inte heller tillämpliga eftersom tillgången inte har förvärvats av en beskattningsbar återförsäljare. Därmed är förvärvskriteriet inte uppfyllt, se avsnitt 4.2.

text: Exempel 3 – statens omsättning av överskottsmaterial

text: En myndighet ansvarar för att sälja en annan myndighets överskottsmaterial. Sådana tillgångar kan vid försäljningen ha ändrat karaktär från anläggningstillgångar till omsättningstillgångar.

text: Överskottsmaterial som vid förvärvet har bokförts som anläggningstillgångar och som vid omsättningen i en utåtriktad verksamhet har ändrat karaktär till omsättningstillgångar omfattas inte av undantaget från skatteplikt. Så är fallet om omsättningen av tillgångarna sker i en form som är helt jämförbar med konkurrerande verksamheter av kommersiell natur som t.ex. en permanent butiksförsäljning.

text: Om säljaren har åberopat att artikel 136 i mervärdesskattedirektivet ska ges direkt effekt och det är till dennes fördel är omsättningen av överskottsmaterial undantagen från skatteplikt oavsett hur omsättningen sker, se avsnitt 4.1.1.

text: Exempel 4 – etableringsrätter

text: En myndighet ingår ett samverkansavtal med en person som bedriver sjukvård (etableringsrätt). Denne överlåter senare etableringsrätten mot ersättning till en annan vårdgivare.

text: Mervärdesskatt ska inte debiteras när myndigheten ingår avtalet med personen eftersom det sker utan ersättning. Eftersom personen inte har förvärvat rättigheten med en debiterad mervärdesskatt är undantaget från skatteplikt inte tillämpligt vid överlåtelsen till den andre vårdgivaren.

text: 4.2 Vinstmarginalbeskattning

text: Bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning vid handel med begagnade varor m.m. innebär att mervärdesskatt ska redovisas på vinstmarginalen som är mellanskillnaden mellan varans försäljningspris och inköpspris.

text: Varor som förvärvas för att användas i en verksamhet undergår vanligen värdeminskning under innehavstiden. Det pris som återförsäljaren får vid omsättning av en sådan vara understiger normalt inköpspriset. I ett sådant fall uppkommer ingen vinstmarginal som kan beskattas.

text: Dessa bestämmelser får endast tillämpas av en beskattningsbar återförsäljare som inom ramen för sin ekonomiska verksamhet köper begagnade varor m.m. i syfte att sälja dem vidare. Det förutsätter bland annat att återförsäljaren har förvärvat varan från en privatperson, en beskattningsbar person som har tillämpat bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning eller som har sålt varan utan mervärdesskatt på grund av att omsättningen är undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 24 §

text: ML. Mervärdesskatt får således inte ha debiterats vid försäljningen till återförsäljaren.

text: En beskattningsbar person som har förvärvat begagnade varor för att de i första hand ska användas i verksamheten och först i andra hand ska vidaresäljas kan också vara en beskattningsbar återförsäljare.

text: Exempel 5

text: Ett företag förvärvar begagnade personbilar från privatpersoner för korttidsuthyrning. Efter att bilarna har använts i uthyrningsverksamheten säljer företaget bilarna.

text: Företaget har inte kunnat dra av någon ingående skatt vid förvärvet av bilarna eftersom mervärdesskatt inte har debiterats vid försäljningen till företaget. Undantaget från skatteplikt är därför inte tillämpligt. Företaget får i stället anses vara en skattskyldig återförsäljare eftersom företagets försäljning får anses ingå som ett normalt led i uthyrningsverksamheten även om försäljningen är av sekundär betydelse i förhållande till uthyrningen. Företaget har då möjlighet att tillämpa bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning. Om priset vid försäljningen understiger företagets inköpspris finns det inte någon vinstmarginal som kan beskattas.