identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 818436-10/111

title: Avdragsrätt för mervärdesskatt på investeringsvaror som används både i verksamheten och för privat bruk

text: Nytt: 2026-05-20

text: Det som anges i avsnitt 4.3.5 om vad som avses med icke-ekonomisk verksamhet ska inte längre tillämpas. Vad som avses med icke-ekonomisk verksamhet framgår i stället av ställningstagandet Icke-ekonomisk verksamhet, mervärdesskatt daterat den 20 maj 2026, dnr

text: Nytt: 2025-11-06

text: Skatteverket har publicerat ett nytt ställningstagande om uppdelning av ingående skatt i en blandad verksamhet som innebär att en beskattningsbar person kan välja att tillämpa bestämmelserna om årsomsättning som fördelningsgrund i artiklarna 173.1 och 174 i mervärdesskattedirektivet istället för bestämmelsen om skälig grund i

text: 13 kap. 29 §

text: ML. I de fall ett förvärv både används för transaktioner som inte medför avdragsrätt och i samma utsträckning omfattas av en avdragsbegränsning kan mervärdesskattedirektivet normalt också åberopas med direkt effekt, se Skatteverkets ställningstagande 2025-10-15, dnr

text: , Uppdelning av ingående mervärdesskatt.

text: Nytt: 2024-02-02

text: Vid en uppdelning av ingående skatt i en blandad verksamhet kan en beskattningsbar person välja bestämmelserna om årsomsättning som fördelningsgrund i artiklarna 173.1 och 174 i mervärdesskattedirektivet istället för bestämmelsen om skälig grund i

text: 13 kap. 29 §

text: ML. Det gäller dock inte om uppdelningen ska göras p.g.a. en avdragsbegränsning, se Skatteverkets ställningstagande 2024-02-02, dnr

text: , ”Uppdelning av ingående mervärdesskatt”.

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Avdrag för ingående skatt kan inte medges vid förvärv för privat bruk eller för andra rörelsefrämmande ändamål.

text: En skattskyldig som ska använda en investeringsvara i såväl den verksamhet som medför skattskyldighet som för privat bruk eller för annat rörelsefrämmande ändamål kan dock välja att vid förvärvstidpunkten i sin helhet hänföra en investeringsvara till den verksamhet som medför skattskyldighet. Användning av varan som sker för privat bruk eller för annat rörelsefrämmande ändamål ska då uttagsbeskattas och fullt avdrag kan därför göras för den ingående skatten på förvärvet.

text: Den skattskyldige kan vid sådan användning som avses ovan istället delvis hänföra investeringsvaran till den ekonomiska verksamheten. Som en följd av detta kan den skattskyldige enbart delvis få avdrag för den ingående skatten på förvärvet av investeringsvaran. Den privata användningen behöver då inte uttagsbeskattas och vid försäljning av investeringsvaran behöver utgående skatt enbart redovisas till den del varan hänförts till verksamheten. Möjlighet finns också att i sin helhet anse att varan är för privat bruk, vilket medför att avdrag för den ingående skatten inte kan medges. Vid försäljning av investeringsvaran behöver någon utgående skatt då inte tas ut.

text: Med investeringsvaror ska i detta avseende förstås varor som normalt används över längre tid och som bokföringsmässigt i normalfallet utgör anläggningstillgångar på vilka avskrivningar görs.

text: Den ovan nämnda möjligheten till fullt avdrag och senare uttagsbeskattning gäller inte för ingående skatt som avser förvärv av

text: förbrukningsvaror såsom drivmedel, foder, papper m.m.,

text: tjänster,

text: fastigheter, inklusive tjänster som avser ny-, till- eller ombyggnad samt reparation,

text: investeringsvaror som används både för en verksamhet som medför skattskyldighet och en icke ekonomisk verksamhet, t. ex. en helt bidragsfinansierad verksamhet, och

text: investeringsvaror som ska användas i en s.k. blandad verksamhet, dvs. en verksamhet där det förekommer både skattepliktiga och från skatteplikt undantagna omsättningar mot ersättning.

text: I dessa fall kan avdrag för ingående skatt på förvärvet endast medges för den del av skatten som är hänförlig till den verksamhet som medför skattskyldighet. Någon möjlighet att få en avdragsrätt som grundar sig på en senare uttagsbeskattning finns då inte. Vid en ändrad användning av en investeringsvara kan dock reglerna om jämkning av ingående skatt bli aktuella.

text: Möjligheten till fullt avdrag och senare uttagsbeskattning gäller inte heller om avdragsförbuden i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, är tillämpliga. I sådana fall kan avdrag aldrig medges. Det finns därmed inte någon möjlighet att få en avdragsrätt som grundar sig på en senare uttagsbeskattning.

text: Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2011 och ersätter Skatteverkets ställningstagande 2009-12-04, dnr

text: 131 863842-09/111

text: som upphör att gälla. Det nya ställningstagandet har tagits fram till följd av ändrad lagstiftning som innebär att ingående skatt som är hänförlig till fastighet endast får dras av i proportion till den omfattning en skattskyldig använder fastigheten i sin verksamhet.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I ställningstagandet behandlas avdragsrätt för ingående skatt på förvärv som ska användas både i verksamhet som medför skattskyldighet och för privat bruk eller för annat ändamål som inte avser rörelsen. Ska avdragsrätten begränsas eller ska avdrag för den ingående skatten medges fullt ut med följd att det nyttjande som inte avser den beskattningsbara verksamheten ska medföra uttagsbeskattning? Blir det någon skillnad om förvärvet avser en vara eller tjänst?

text: Det som behandlas nedan är situationer när förvärv delvis ska användas i den ekonomiska verksamheten och delvis för privat bruk eller för annat ändamål som inte avser rörelsen. Detta skiljer sig från vad som gäller vid s.k. blandad verksamhet, dvs. när både skattepliktiga och undantagna omsättningar görs i en ekonomisk verksamhet.

text: Den situation då varor används både i en ekonomisk verksamhet och i en icke-ekonomisk verksamhet skiljer sig också från situationen då investeringsvaror används både i verksamheten och privat, se EU-domstolens avgörande i det ovan nämnda målet

text: , VNLTO.

text: Detta ställningstagande är en omarbetning av Skatteverkets ställningstagande 2009-12-04, dnr

text: 131 863842-09/111

text: , som upphör att gälla. Omarbetningen är föranledd av nya bestämmelser om avdragsrätt för ingående skatt som avser fastighet (8 kap.4a–4c § ML). Bestämmelserna träder ikraft den 1 januari 2011.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagens

text: bestämmelser

text: Det som föreskrivs i fråga om verksamhet i ML avser även del av verksamhet (

text: 1 kap. 7 §

text: ML)

text: Vad som vid tillämpningen av

text: mervärdesskattelagen

text: ska anses som fastighet regleras i

text: 1 kap. 11 §

text: ML

text: Rätt till avdrag finns för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamhet som medför skattskyldighet (

text: 8 kap. 3 §

text: ML).

text: I 8 kap.4 a— 4 c §§ ML finns särskilda bestämmelser om avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till fastigheter som används både i verksamheten och för privat bruk eller annars annat ändamål än den egna verksamheten. Sådan ingående skatt får endast dras av i proportion till den omfattning en skattskyldig använder fastigheten i sin verksamhet. Det gäller även sådan skatt som hänför sig till ny-, till-, eller ombyggnad eller reparation av fastighet (8 kap.4 a§ ML). Bestämmelsen gäller dock inte en stadigvarande bostad som omfattas av avdragsförbudet som följer av 8 kap. 9 och 10 §§, eller ingående skatt som är avdragsgill enligt

text: 8 kap. 10 §

text: ML.

text: Kan den ingående skatten enligt 8 kap.4 a§ ML inte fastställas får avdragsbeloppet i stället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund (

text: 8 kap. 4 b §

text: ML).

text: Om användningen ändras av en sådan fastighet som avses i 8 kap.4 a§ ML, ska den ingående skatten jämkas i enlighet med bestämmelserna i8 akap. ML. Bestämmelserna om uttagsbeskattning i

text: 2 kap. 5 §

text: ML är inte tillämpliga vid ändrad användning av en sådan fastighet (

text: 8 kap. 4 c §

text: ML).

text: De nya bestämmelserna i 8 kap.4 a- 4 c §§ ML träder ikraft den 1 januari 2011. Äldre bestämmelser gäller om avdragsrätt för den ingående skatten på förvärvet inträtt före ikraftträdandet.

text: I de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv eller import som medför avdragsrätt eller som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas, får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund (

text: 8 kap. 13 §

text: ML).

text: I

text: 10 kap.

text: ML finns bestämmelser om rätt till återbetalning av ingående skatt. Rätten till återbetalning enligt 10 kap. 9 § och 11-12 §§ ML omfattar endast sådan skatt som skulle ha varit avdragsgill om verksamheten hade medfört skattskyldighet (

text: 10 kap. 13 §

text: ML).

text: Med omsättning av vara förstås även att en vara tas i anspråk genom uttag. Med uttag avses att den som är skattskyldig tar ut en vara för sitt eget eller personalens privata bruk, eller för överlåtelse av varan utan ersättning, eller annars för annat ändamål än den egna verksamheten. Överföring av en vara till en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning utgör också uttag. Överlåtelse av varor utan ersättning anses dock inte som uttag, om varorna är gåvor av mindre värde eller varuprover och ges för den skattskyldiges egen verksamhet (2 kap. 1 och 2 §§ ML). Detta gäller om avdragsrätt eller återbetalningsrätt förelegat vid förvärvet av varan (

text: 2 kap. 3 §

text: ML).

text: Omsättning av tjänst genom uttag föreligger när den skattskyldige utför eller på annat sätt tillhandahåller en tjänst för sitt eget eller personalens privata bruk eller annars för annat ändamål än den egna verksamheten, om tjänsten tillhandahålls utan ersättning (

text: 2 kap. 5 § första stycket 1

text: ML).

text: Omsättning av tjänst genom uttag föreligger också när den skattskyldige använder eller låter personalen använda en tillgång som hör till verksamheten för privat bruk eller annars för annat ändamål än den egna verksamheten. Det gäller om omsättningen eller importen av varan undantagits från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 21 §

text: ML eller om den skattskyldige haft rätt till avdrag eller återbetalning för den ingående skatten enligt 10 kap. 9, 11, 11c–13 ML av den ingående skatten vid förvärvet, tillverkningen, eller i fråga om förhyrning, av hela den ingående skatten som hänför sig till hyran (

text: 2 kap. 5 § första stycket 2

text: ML). Detta gäller dock endast om värdet av användandet av varan är mer än ringa (se

text: 2 kap. 5 § andra stycket

text: ML).

text: Bestämmelser om jämkning av avdrag för ingående skatt finns i 8a kap. ML.

text: 3.2 Mervärdesskattedirektivet

text: Av

text: artikel 168 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att i den mån varor och tjänster används för den skattskyldige personens beskattade transaktioner, ska denne ha rätt att göra avdrag för mervärdesskatt avseende varor eller tjänster som tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas, till honom av en annan beskattningsbar person.

text: När fast egendom som ingår i en beskattningsbar persons rörelsetillgångar och av den beskattningsbara personen används för rörelsens verksamhet och för eget bruk eller för personalens bruk eller, mer allmänt, för rörelsefrämmande ändamål, ska mervärdesskatten på utgifter i samband med denna egendom vara avdragsgill i enlighet med principerna i artiklarna

text: och

text: endast i proportion till den beskattningsbara personens användning för rörelsens verksamhet. Ändringar av den proportion i vilken den fasta egendomen används ska beaktas genom jämkningsbestämmelserna och inte genom uttagsbeskattning enligt

text: artikel 26

text: artikel 168

text: a 1).

text: Bestämmelsen i

text: artikel 168

text: a 1 i mervärdesskattedirektivet ska ha införts i medlemsstaternas lagstiftning senast den 1 januari 2011.

text: Mervärdesskatt ska under inga förhållanden vara avdragsgill på utgifter som inte strikt är rörelseutgifter, t.ex. sådana som hänför sig till lyxartiklar, nöjen eller underhållning (

text: artikel 176 första stycket

text: Till dess andra regler införs får medlemsstat som anslutit sig till gemenskapen efter 1979 behålla alla de undantag som fanns i deras nationella lagstiftning vid tidpunkten för deras anslutning. För andra medlemsstater gäller istället den 1 januari 1979 (

text: artikel 176 andra stycket

text: I artikel 26.1 i mervärdesskattedirektivet anges att följande ska behandlas som tillhandahållande av tjänster mot ersättning:

text: Användning av varor som ingår i en rörelses tillgångar för den beskattningsbara personens eget eller för personalens privata bruk, eller mer generellt sådan användning för andra ändamål än den egna rörelsen, om avdragsrätt förelegat helt eller delvis för mervärdesskatten på dessa varor.

text: Tillhandahållande av tjänster utan ersättning som utförs av den beskattningsbara personen för hans eget eller personalens privata bruk eller, mer generellt, annat rörelsefrämmande ändamål.

text: Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till bl.a. rådets sjätte direktiv (

text: ) ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och att de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII till mervärdesskattedirektivet. Samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i EU-domstolens praxis kommer därför i detta ställningstagande att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: 3.3 EU-domstolens praxis

text: Enligt EU-rättslig praxis gäller att om en investeringsvara används såväl i verksamheten som privat, kan den skattskyldige i mervärdesskattehänseende välja mellan att behandla denna vara

text: i sin helhet som en tillgång i rörelsen,

text: i sin helhet som en privat tillgång, vilket innebär att den helt utesluts från mervärdesskattesystemet, eller

text: låta den ingå i rörelsen till den del den faktiskt används i densamma (se bl.a.

text: Armbrecht punkt 20,

text: Bakcsi punkterna 24–34,

text: Seeling punkterna 40–41,

text: Tijmens punkt 23).

text: Om den skattskyldige väljer att behandla investeringsvaror, som används både i rörelsen och privat, som tillgångar i rörelsen är den ingående skatten på förvärvet av tillgångarna i princip helt och omedelbart avdragsgill (se bl.a. Lennartz punkt 26, Bakcsi punkt 25, Seeling punkt 41 och

text: Puffer punkt 40).

text: Det framgår av artiklarna26.1 aoch 75 i mervärdesskattedirektivet att om den ingående skatten på en vara som hänförts till rörelsen kan dras av helt eller delvis ska användningen av varan för den skattskyldiges eller hans anställdas privata behov eller för rörelsefrämmande ändamål jämställas med tillhandahållande av tjänst mot vederlag. Uttagsbeskattning ska då ske och underlaget utgör hela kostnaden för att tillhandahålla tjänsten (se bl.a. Lennartz punkt 26, Bakcsi punkt 30, Seeling punkt 42, Puffer punkt 41).

text: Om en skattskyldig väljer att vid förvärvet hänföra hela investeringsvaran till sina privata tillgångar, eller att endast delvis hänföra den till sin rörelse, kan inte någon avdragsrätt uppkomma avseende den del som hänförts till de privata tillgångarna. I sådana fall uppkommer inte avdragsrätt eller rätt till jämkning för den del av tillgången som hänförts till de privata tillgångarna även om den senare används i rörelsen (Puffer punkterna 43-44, Lennartz punkterna 8-12). Möjligheterna till jämkning är begränsade till den del av varan som har hänförts till rörelsen (Armbrecht, punkterna 30-33).

text: I EU-domstolens avgörande i

text: mål C-25/03

text: , HE, som avser en skattskyldig i Tyskland, behandlas avdragsrätten vid förvärv avseende byggnad för delvis privat användning. Rätten till avdrag kunde inte begränsas enbart med stöd av att utgifterna som avsåg den privata delen inte strikt var rörelseutgifter på det sätt som anges i

text: artikel 176 första stycket

text: . I de tyska bestämmelser som var tillämpliga vid tidpunkten då sjätte direktivet infördes angavs inte att den aktuella typen av utgifter skulle undantas från rätten till avdrag. Tyskland hade inte heller bemyndigats att genomföra särskilda åtgärder som avviker från bestämmelserna i direktivet på det sätt som avses i

text: artikel 395

text: (punkt 51).

text: Av dom i

text: mål C-515/07

text: , VNLTO, framgår att bestämmelserna om uttagsbeskattning vid användning av tillgång (artikel26.1 a ) och avdragsrätt (

text: artikel 168

text: ) inte blir tillämpliga på användning av varor och tjänster som en rörelse har anskaffat för annan verksamhet än den som den skattskyldige beskattas för. Mervärdesskatten på sådana varor och tjänster är nämligen inte avdragsgill när den hänför sig till sådan verksamhet.

text: 3.4 Regeringsrättens praxis

text: Av

text: RÅ 1999 not. 282

text: framgår att begreppen verksamhet och del av verksamhet inte har definierats i ML. Begreppen har enligt Regeringsrättens uppfattning inte en innebörd som är så entydig att de bestämmelser där begreppen förekommer kan grunda en avdragsrätt som inte har stöd i direktivet. Det finns i själva verket ett stort utrymme att tolka ML:s bestämmelser om avdragsrätt så att det i direktivet åsyftade resultatet uppnås. Slutsatsen är att det ytterst är direktivet som avgör om avdragsrätt föreligger eller inte.

text: I

text: RÅ 2004 ref. 112

text: anges att bevisbördan för att avdragsrätt föreligger åvilar den skattskyldige (

text: mål 268/83

text: , Rompelman, punkt 24). Eftersom avdragsrätten inträder samtidigt som skattskyldigheten för avdragsbeloppet är det endast den egenskap i vilken en person uppträder vid detta tillfälle som avgör om avdragsrätt föreligger (domen i

text: mål C-97/90

text: , Lennartz, punkt 8). Om en skattskyldig person i ett enskilt fall har förvärvat varor för att använda dessa i sin ekonomiska verksamhet är en bevisfråga som ska bedömas med hänsyn till alla omständigheter i fallet, däribland vilket slags varor som berörs (domen i Lennartz-målet, punkt 21, och domen i

text: mål C-415/98

text: , Bakcsi, punkt 29). Om en vara med hänsyn till sin karaktär lämpar sig för såväl privat användning som användning i en ekonomisk verksamhet, måste alla omständigheter undersökas för att avgöra om varan faktiskt används med avsikt att erhålla inkomster (

text: , Renate Enkler, punkt 27).

text: Av

text: RÅ 2003 ref. 100

text: (I) framgår att avdragsförbudet för stadigvarande bostad i

text: 8 kap. 9 §

text: ML är förenligt med EU-rätten. Avdragsförbudet har stöd i artikel 176 andra stycket i mervärdesskattedirektivet.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Allmänt

text: Av

text: RÅ 1999 not. 282

text: framgår att Regeringsrätten ansett att det finns ett stort utrymme att tolka bestämmelserna i 8 kap. 3 § samt 8 kap. 13 § ML i enlighet med EU-rätten. Avdragsrättens omfattning avgörs därför ytterst av mervärdesskattedirektivets bestämmelser.

text: Av den grundläggande bestämmelsen om avdragsrättens omfattning i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet framgår att i den mån varorna eller tjänsterna används för den skattskyldiga personens skattepliktiga transaktioner ska denne ha rätt till avdrag. En princip som kommer till uttryck i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet är att det ska föreligga korrespondens mellan avdragsrätt och skattskyldighet. Föreligger inte skattskyldighet föreligger normalt inte heller avdragsrätt.

text: Den som gör ett förvärv som i sin helhet är för privat bruk eller mer generellt för andra ändamål än verksamheten kan inte vid förvärvstidpunkten anses agera i egenskap av skattskyldig person vilket är en förutsättning för avdragsrätt (jfr Lennartz punkterna 8-9). Rätt till avdrag finns därför inte för ingående skatt som avser sådana förvärv.

text: Bestämmelserna i ML är utformade så att det istället för avdragsrätt finns rätt till återbetalning av ingående skatt i vissa fall som framgår av 10 kap. 9, 11, 11c–13 §§ ML. Det som sägs nedan om verksamhet som medför skattskyldighet och avdragsrätt avser även de fall då rätt till återbetalning föreligger enligt nämnda bestämmelser.

text: 4.2 Valfriheten vid förvärv av investeringsvaror som ska användas både i verksamheten och för privat bruk

text: Av EU-rättslig praxis framgår att den som avser att använda en investeringsvara endast delvis för privat bruk eller annat rörelsefrämmande ändamål vid förvärvstidpunkten kan välja att hänföra varan i sin helhet till verksamheten. Om verksamheten fullt ut medför skattskyldighet kan avdrag göras för hela den ingående skatten på förvärvet. Avdrag kan då medges för hela den ingående skatten på förvärvet av varan, trots att den till viss del används privat. Den användning som sker för den beskattningsbara personens eget eller för personalens privata bruk, eller mer generellt sådan användning för andra ändamål än den egna verksamheten ska sedan uttagsbeskattas i enlighet med bestämmelsen i

text: 2 kap. 5 § första stycket 2

text: ML som motsvarar artikel 26.1 a i mervärdesskattedirektivet.

text: Särskilda bestämmelser har dock införts för ingående skatt som är hänförlig till fastigheter. Vid förvärv som avser en fastighet ska den ingående skatten proportioneras och avdrag kan endast medges till den del fastigheten används i verksamheten (

text: artikel 168

text: a 1 i mervärdesskattedirektivet samt 8 kap.4a § ML). Någon möjlighet till fullt avdrag och uttagsbeskattning kan således inte bli aktuell för ingående skatt som avser fastighet (se avsnitt 4.3.3).

text: Vid förvärv av investeringsvaror, exempelvis maskiner, datorutrustning och andra fordon än motorcyklar och personbilar i ML:s mening, får därför den ovan nämnda valfriheten att tillföra hela varan till rörelsen anses gälla. Det finns därför en möjlighet till fullt avdrag och en senare uttagsbeskattning av den privata användningen. Det gäller dock inte om den ingående skatten är hänförlig till en fastighet.

text: Att ett förvärv av en investeringsvara som ska användas för privat bruk också till viss del ska användas för den ekonomiska verksamheten är en bevisfråga som får avgöras med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet. Det är den skattskyldige som yrkar avdraget som har bevisbördan för att varan ska användas för den ekonomiska verksamheten.

text: Den skattskyldige kan i de fall valfrihet finns enligt ovan istället hänföra en viss del av investeringsvaran till den ekonomiska verksamheten och därmed enbart delvis göra avdrag vid förvärvet av tillgången. Fördelningen mellan den del som används i verksamheten och den del som används för privat bruk eller för annat rörelsefrämmande ändamål ska då ske på grundval av användningen under förvärvsåret (jfr Armbrecht punkt 21). Användningen för andra ändamål än rörelsen medför då inte uttagsbeskattning. Möjligheterna till jämkning är begränsade till den del av varan som hänförts till verksamheten. Om varan skulle användas i större omfattning i verksamheten saknas därför möjlighet att jämka ingående skatt på den del av varan som ursprungligen hänförts till privata ändamål (jfr Armbrecht punkterna 30-33, Puffer punkterna 43–44). Vid avyttring av investeringsvaran behöver utgående skatt redovisas enbart på den del av varan som hänförts till verksamheten.

text: Den skattskyldige har också möjlighet att helt hänföra varan till de privata tillgångarna. Eftersom varan i sådana fall ligger helt utanför verksamheten saknas rätt till avdrag för någon del av den ingående skatten på förvärvet (jfr Bakcsi punkterna 26-27). Någon möjlighet till att senare jämka den ingående skatten finns inte heller (jfr Puffer, punkterna 43–44). Vid avyttring av varan behöver inte utgående skatt redovisas.

text: Enligt domen i

text: mål C-515/07

text: , VNLTO, är den ovan nämnda valfriheten avseende investeringsvaror inte tillämplig om en investeringsvara förvärvas för att användas för både en ekonomisk verksamhet och en icke-ekonomisk verksamhet (se vidare avsnitt 4.3.5). Av VNLTO-domen (punkterna 32 och 39) samt av det senare avgörandet i

text: mål C-460/07

text: Puffer (punkterna 39–43) får dock anses framgå att VNLTO-domen inte begränsat möjligheten till fullt avdrag och en senare uttagsbeskattning vid förvärv av investeringsvaror (andra än fastigheter) som används såväl i verksamheten som för privat bruk eller annat rörelsefrämmande ändamål.

text: 4.3 Situationer då valfriheten inte är tillämplig

text: 4.3.1 Förbrukningsvaror

text: Den ovan nämnda valfriheten avser investeringsvaror, dvs. varor som förbrukas över längre tid och som bokföringsmässigt normalt utgör anläggningstillgångar. Om investeringsvaran vid förvärvet till viss del anses ligga utanför verksamheten blir jämkningssystemet inte tillämpligt. Det finns därför ingen möjlighet att genom jämkning åstadkomma ett neutralt beskattningsresultat för varor vars användning kan variera över tiden. Möjligheten att få fullt avdrag för att sedan uttagsbeskatta den privata och rörelsefrämmande användningen syftar till att åstadkomma en liknande neutralitet vid beskattningen av varor som kan användas under en längre tidsperiod.

text: För förbrukningsvaror finns inte motsvarande skäl att ur neutralitetssynpunkt låta den skattskyldige få göra fullt avdrag och uttagsbeskatta en del av förbrukningen. Samtliga avgöranden från EU-domstolen där valfrihet har kommit ifråga har också gällt investeringsvaror för vilka uttagsbeskattning sedan blir aktuell i enlighet med artikel26.1 ai mervärdesskattedirektivet (se Lennartz, Armbrecht, Bakcsi, Seeling, HE m.fl.).

text: Skatteverket anser mot bakgrund av ovanstående att en uppdelning av den ingående skatten ska göras vid förvärv av förbrukningsvaror såsom drivmedel, foder, papper m.m. Denna fördelning ska göras med utgångspunkt i användningen av varan för den verksamhet som medför skattskyldighet respektive användningen för andra ändamål. Kan andelen inte fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

text: Om sådana varor som förvärvats för den verksamhet som medför skattskyldighet ändå senare används för privata ändamål eller mer generellt för andra ändamål än den egna verksamheten ska detta anses som ett uttag av vara i enlighet med 2 kap. 1 och 2 §§ ML.

text: 4.3.2 Tjänster

text: Vid förvärv av tjänster föreligger normalt inte heller skäl att ur neutralitetssynpunkt låta den skattskyldige få göra fullt avdrag och uttagsbeskatta en del av förbrukningen. När tjänster förvärvas är det ofta klart redan vid tidpunkten för förvärvet i vilken omfattning förbrukningen avser verksamhet för vilken avdragsrätt föreligger. Några avgöranden från EU-domstolen som innebär att det skulle finnas en valfrihet vid förvärv av tjänster i allmänhet finns inte. Uttagsbeskattning för användande av vara på det sätt som avses i artikel 26.1 a i mervärdesskattedirektivet kan inte heller komma ifråga och en avdragsrätt grundad på en sådan uttagsbeskattning blir därmed inte aktuell. Vid förvärv av tjänster som exempelvis telefonitjänster, resor, hyra etc., ska därför den ingående skatten på förvärvet proportioneras. Avdragsrätt föreligger för den del av den ingående skatten som avser förbrukning i verksamhet som medför skattskyldighet. Ett sådant synsätt ligger i linje med bestämmelsen i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet enligt vilken avdrag endast ska medges i den mån en vara eller tjänst ska användas för den skattskyldiga personens skattepliktiga transaktioner. Kan den del av användningen som avser verksamhet som medför skattskyldighet inte fastställas får avdragsbeloppet bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

text: Tjänster som gäller värdehöjande åtgärder på fastighet kan anses vara jämförliga med förvärv av en investeringsvara. Av bestämmelserna i 168a 1 i mervärdesskattedirektivet samt 8 kap.4 a§ ML följer emellertid att avdrag enbart kan medges i proportion till användningen för den egna verksamheten. Någon möjlighet att göra fullt avdrag för att sedan uttagsbeskatta den privata användningen finns därför inte för ingående skatt som avser fastigheter. Någon uttagsbeskattning enligt

text: 2 kap. 5 § första stycket 2

text: ML ska inte ske om användningen för verksamheten minskar (se 8 kap. 4c § ML). Om användningen i verksamheten ändras i förhållande till den som gällde vid inköpet av en ny-, till- eller ombyggnadsåtgärd kan istället jämkning enligt 8a kap. ML bli aktuell vid såväl minskad som ökad användning i verksamheten.

text: Mot bakgrund av ovanstående bedömning om tjänster i allmänhet samt de särskilda bestämmelserna i 8 kap. 4a–4c §§ ML om fastigheter kan det enligt Skatteverkets uppfattning inte längre bli aktuellt med valfrihet vid inköp av tjänster. Avdrag för ingående skatt på förvärvet kan därför medges endast för den del av den ingående skatten som är hänförlig till den verksamhet som medför skattskyldighet.

text: 4.3.3 Fastigheter

text: Om den ingående skatten på ett förvärv eller en import är hänförlig till en fastighet går det inte att genom den ovan nämnda valfriheten få möjlighet till fullt avdrag om fastigheten endast delvis används i verksamheten. Avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till fastigheter som används både i verksamheten och för privat bruk eller annars för annat ändamål än den egna verksamheten regleras i 8 kap.4 a§ ML. Sådan ingående skatt får endast dras av i proportion till den omfattning en skattskyldig använder fastigheten i sin verksamhet. Det gäller vid förvärv av både varor och tjänster som hänför sig till en fastighet. Det gäller även för tjänster som avser ny-, till- eller ombyggnad och andra värdehöjande åtgärder på fastigheter. Den privata eller rörelsefrämmande användningen ska därför inte uttagsbeskattas. Den ingående skatten på en ny-, till-, eller ombyggnad kan dock bli föremål för jämkning om användningen i verksamheten ökar eller minskar (8 kap. 4c § ML samt 8a kap. ML)

text: För ingående skatt som avser stadigvarande bostad kan dock avdrag inte göras även om den aktuella fastigheten till viss del används i verksamheten (8 kap. 4a§ samt

text: 8 kap. 9 §

text: ML).

text: 4.3.4 Avdragsförbud

text: Som framgår ovan i avsnitt 4.2 finns det en möjlighet att i vissa fall få fullt avdrag genom att tillföra en annan investeringsvara än fastighet helt till rörelsen med följd att uttagsbeskattning ska ske av den användning som sker för privat bruk eller mer generellt för andra ändamål än rörelsen. Denna möjlighet gäller emellertid inte när ett avdragsförbud i ML såsom avdragsförbudet för personbilar är tillämpligt. Uttryckligt stöd finns då i artikel 176 andra stycket i mervärdesskattedirektivet för att inte medge avdrag för den ingående skatten i samband med förvärvet. Detta oaktat att varan i sin helhet har tillförts rörelsen. Sverige får enligt bestämmelsen behålla de avdragsförbud som fanns vid anslutningen till gemenskapen. Avdragsförbuden i ML, som var tillämpliga den 1 januari 1995, medför att avdrag inte kan medges. Ett avdragsförbud som en medlemsstat har rätt att behålla enligt

text: artikel 176 andra stycket

text: gäller i princip även när en tillgång helt eller delvis ska användas för omsättningar som medför skattskyldighet (

text: , Royscot Leasing). Det förhållandet att en uttagssituation, dvs. en omsättning som medför skattskyldighet, hade kunnat uppkomma om avdragsförbudet inte tillämpats sätter därför inte avdragsförbudet ur spel. Avdragsförbudet gäller således även om tillgången i sin helhet tillförts rörelsen. I exempelvis

text: mål C-25/03

text: , HE, saknade den aktuella medlemsstaten ett nationellt avdragsförbud av det slag som har stöd i

text: artikel 176 andra stycket

text: (punkt 51). Om avdrag till följd av ML:s avdragsförbud inte medges vid förvärvet av investeringsvaran ska användningen för privat bruk eller rörelsefrämmande ändamål inte uttagsbeskattas (2 kap. 5 § första stycket 2 samt 2 kap. 3 § ML).

text: 4.3.5 Icke-ekonomisk verksamhet

text: Den ovan behandlade valfriheten är inte tillämplig när en investeringsvara förvärvas för att användas både i en ekonomisk verksamhet och en icke-ekonomisk verksamhet (se avsnitt 4.2). Ett exempel på en icke ekonomisk verksamhet kan vara en helt bidragsfinansierad verksamhet (jfr Regeringsrättens dom 2010-11-24, mål nr

text: ). När varor eller tjänster förvärvas för att användas både för omsättning av varor eller tjänster som medför skattskyldighet och för en verksamhet som faller utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatt har den skattskyldige enbart rätt till avdrag för den ingående skatten till den del varorna och tjänsterna ska användas för omsättningar som medför skattskyldighet (jfr

text: VNLTO). I sådana situationer finns därför inte någon valfrihet till fullt avdrag och uttagsbeskattning. Avdrag för ingående skatt kan endast medges i den omfattning varan ska användas i den verksamhet som medför skattskyldighet. Om användningen av varan ändras kan reglerna om jämkning i 8a kap. ML bli tillämpliga (se Skatteverkets ställningstagande 2010-09-22, dnr

text: 131 599911-10/111

text: 4.3.6 Blandad verksamhet

text: Den valfrihet som behandlas i avsnitt 4.2 gäller inte heller vid förvärv som är gemensamma för verksamhet som medför skattskyldighet och verksamhet som består i från skatteplikt undantagna transaktioner, s.k. blandad verksamhet. En fördelning av den ingående skatten ska då göras vid förvärvet i enlighet med

text: 8 kap. 13 §

text: ML. Vid senare förändringar av användningens omfattning kan avdraget istället korrigeras genom jämkning enligt 8a kap. ML.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 818441-09/111

publisher: Skatteverket

status: upphävt

org: skv

text: Nytt: 2015-08-26

type: stycke

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet ”Beskattning av ersättning som läkare och sjukgymnaster kan erhålla vid s.k. ersättningsetablering”, dnr

text: 131 443072-15/111

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: I den utsträckning ersättningen en läkare eller sjukgymnast erhåller vid s.k. ersättningsetablering kan särskiljas från köpeskillingen i övrigt för avyttringen av verksamheten enligt reglerna i5 a § lagen (

text: ) om läkarvårdsersättning (LOL) resp.

text: 5 a § lagen (1993:1652)

text: om ersättning för sjukgymnastik (LOS) ska den anses hänförlig till inkomstslaget näringsverksamhet.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Från och med den 1 april 2009 är det möjligt för vissa privatpraktiserande läkare och sjukgymnaster som är verksamma enligt LOL eller LOS att i samband med avyttring av verksamheten säga upp sin rätt till ersättning för utförd vård från landstinget och möjliggöra för annan läkare eller sjukgymnast att få ingå samverkansavtal med landstinget med motsvarande villkor. För att överlåtaren av verksamheten säger upp sin rätt till ersättning kan han erhålla vederlag från den som i stället träder in i avtalet med landstinget. Förvärvaren övertar i sådana fall, förutsatt att han uppfyller ett antal formella krav beträffande t.ex. kompetens, utöver verksamheten även överlåtarens gällande avtal med landstinget om rätt till ersättning för utförd vård. Avtalet med landstinget innebär en rättighet att debitera landstinget för utförd vård, och det kan ha ett ekonomiskt värde.

text: Det har uppkommit frågor om hur ersättning för nämnda rättighet ska beskattas hos säljaren.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Allmänt om systemet för offentlig ersättning för privat vård av läkare eller sjukgymnast

text: Privatpraktiserande läkare och sjukgymnaster har rätt att fritt etablera sig. För att en etablering ska vara ekonomiskt möjlig krävs dock ofta att läkaren eller sjukgymnasten har möjlighet att få ersättning från landstinget för att bedriva vården. Ersättningen till läkare och sjukgymnaster utgår i sådana fall enligt en nationell taxa som anges i förordningen (

text: ) om läkarvårdsersättning respektive i förordningen (

text: ) om ersättning för sjukgymnastik. Ersättning utgår med bestämt belopp per specificerad behandling. Det förekommer i vissa fall ett procentuellt påslag på nämnda belopp, t.ex. när det gäller praktiker på orter där landstinget bedömt att det föreligger ett behov av extra ekonomiska stimulanser för att få privatpraktiker att etablera sig.

text: Ersättning från det offentliga kan betalas ut till vårdgivare på olika grunder. Ersättning kan utgå enligt vårdavtal, samverkansavtal samt enligt övergångsbestämmelser i LOS och LOL.

text: 1. Vårdavtal innebär att parterna själva kommer överens om verksamhetsinriktning, ersättningar, åtaganden, former för rapportering m.m. Det finns med andra ord inte några nationella bestämmelser som reglerar vårdavtalets omfattning och innehåll. Läkare och sjukgymnast som har vårdavtal med landstinget har rätt att få ersättning från landstinget för utförd vård enligt avtal, vilket är tidsbegränsat. Vårdgivare som har vårdavtal med landstinget omfattas inte av reglerna om ersättningsetableringar. Därmed behandlas inte dessa avtal vidare här.

text: 2. För att privatpraktiserande läkare och sjukgymnaster ska ha rätt till offentlig ersättning, utan att ha ett vårdavtal med landstinget, krävs som huvudregel att vårdgivaren har ett samverkansavtal med landstinget. Ett samverkansavtal innebär att en privatpraktiserande läkare eller sjukgymnast kommer överens med landstinget om att bedriva verksamheten med ersättning enligt nationellt fastlagda bestämmelser i LOL och LOS. Landstinget är inte skyldigt att ingå samverkansavtal utan det prövar i varje individuellt fall hur angeläget det bedöms vara att en viss läkar- eller sjukgymnastmottagning öppnas. Avtal gäller för viss tid men kan förlängas. Dessa samverkansavtal omfattas av reglerna om ersättningsetableringar.3. Det finns även läkare och sjukgymnaster som på grund av övergångsbestämmelser i LOL och LOS har rätt till ersättning enligt den nationella taxan utan att ha ingått något samverkans- eller vårdavtal med landstinget. Det är läkare och sjukgymnaster som tidigare har varit anslutna till den dåvarande motsvarigheten till Försäkringskassan (1975-1993) eller som etablerade sin verksamhet under år 1994, då det var möjligt att fritt etablera sig med rätt till offentlig ersättning. Det kan också handla om husläkare som etablerade sig med stöd av lagen (

text: ) om husläkare och som enligt övergångsbestämmelser omfattas av LOL. Den rätt till ersättning som följer av övergångsbestämmelserna i LOL och LOS är inte tidsbegränsad. Denna rätt omfattas av reglerna om ersättningsetableringar.

text: 3.2 Ersättningsetablering

text: Från och med den 1 april 2009 har det införts en möjlighet för vissa läkare och sjukgymnaster att, i samband med att de överlåter sin verksamhet, säga upp sin rätt till ersättning i syfte att låta den övertagande läkaren eller sjukgymnasten ingå motsvarande avtal med landstinget, s.k. ersättningsetablering.

text: En ersättningsetablering ska anmälas till landstinget, som i viss ordning annonserar ut verksamheten. Detta sker genom publicering av en s.k. ansökningsinbjudan. Av inbjudan eller annat tillgängligt underlag ska det framgå bl.a. vilka villkor som det nya samverkansavtalet ska innehålla. Utgångspunkten är att detta ska innehålla motsvarande villkor för rätten till ersättning som den tidigare läkaren eller sjukgymnasten hade.

text: Landstinget ska fatta beslut om att ingå samverkansavtal med den sökande som har erbjudit högst pris för verksamheten och som uppfyller vissa andra angivna krav. Förfarandet kring en ersättningsetablering regleras i LOS och LOL.

text: Läkare och sjukgymnast som är berättigad till ersättning från landstinget enligt övergångsbestämmelserna i LOS och LOL har möjlighet att i samband med försäljning av verksamheten även låta rätten till ersättning från landstinget övergå till förvärvaren. I det fall överlåtaren innehar ett tidsbegränsat samverkansavtal övergår samverkansavtalet till övertagaren med rätten att debitera landstinget för den kvarvarande tid som samverkansavtalet gäller.

text: Om en läkare eller sjukgymnast med samverkansavtal överlåter sin verksamhet på angivna sätt har övertagaren rätt att överta det gällande samverkansavtalet för återstående tid. När avtalet gått ut kan övertagaren begära att få ingå ett nytt samverkansavtal med landstinget. Det finns ingen skyldighet för Landstinget att förlänga det avtal som går ut utan man gör en prövning av om ett nytt avtal ska ingås utifrån hur angeläget detta bedöms vara.

text: 3.3 Överlåtelse av verksamhet

text: Förarbetena till lagändringarna som gäller fr.o.m. den 1 april i år synes bygga på tanken att "verksamheten" som avyttras är en mer eller mindre fullständig praktik med utrustning. Det har förekommit att landsting valt att godta en ersättningsetablering trots att varken utrustning eller lokal ingår i vad som överlåtits utan verksamheten endast bestått i en s.k. patientstock.

text: När landstinget annonserar ut ersättningsetableringar får högstbjudande överta verksamheten inkl. rätten till ersättning enligt LOL eller LOS, under förutsättning att han uppfyller vissa krav. Förfarandet har en upphandlingsliknande karaktär. En spekulant lämnar anbud med ett belopp. Det sker med andra ord inte någon uppdelning i anbudet på vad som avser själva verksamheten respektive värdet av rätten till framtida ersättning från landstinget.

text: 3.4 Rättsfall inom skatterätten

text: Regeringsrätten prövade i

text: RÅ 2002 ref. 80

text: (förhandsbesked) hur ersättning som utgavs vid överlåtelse av ett utgivningsbevis för en tidning från de fysiska personerna X och Y som ägde beviset till det av dem ägda bolaget där tidningsutgivningen bedrevs sedan många år skulle beskattas. Regeringsrätten bedömde att rätten till utgivningen (utgivningsbeviset) av tidningen fick anses ha upplåtits till det bolag där tidningsutgivningen bedrevs, dock utan att något skriftligt avtal om detta fanns och utan att någon ersättning utgått. Domstolen fann också att en nödvändig förutsättning för att bolaget skulle kunna bedriva sin verksamhet är att det finns ett utgivningsbevis för den skrift som ges ut av bolaget i enlighet med bestämmelserna i

text: 5 kap.

text: tryckfrihetsförordningen

text: . Detta samtidigt som X och Y har ett starkt intresse av att utgivningsbeviset utnyttjas för sitt ändamål. Regeringsrätten menade att utgivningsbeviset innefattar det ekonomiska värdet av den tidningsutgivning som X och Y bedriver genom sitt aktiebolag, och beviset får i allt väsentligt ett sådant värde endast om det används i en näringsverksamhet på sätt som skett. Regeringsrätten fann att den ersättning X och Y skulle erhålla vid avyttring av utgivningsbeviset till det av dem ägda bolaget skulle beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet.

text: I

text: RÅ 2004 ref. 6

text: (förhandsbesked) fann Regeringsrätten att avstående från en rätt till framtida inkomster från exploateringen av en uppfinning med hänsyn till omständigheterna skulle föranleda tillämpning av bestämmelserna om uttag ur näringsverksamhet i

text: 22 kap.

text: inkomstskattelagen (1999:1229)

text: Kammarrätten i Stockholm prövade 1993-11-25, mål nr 4841-1991, hur en läkares försäljning av vad som i köpeavtal benämndes etableringsrätt skulle beskattas. Omständigheterna i målet var följande. En läkare bedrev sedan lång tid tillbaka rörelse i form av barnläkarpraktik och var därvid uppförd på Stockholms läns allmänna försäkringskassas förteckning över läkare som var anslutna till den allmänna försäkringen och således berättigad till sjukvårdsersättning enligt lagen (

text: ) om allmän försäkring i den ordning som föreskrevs i dåvarande läkarvårdstaxan (

text: ). Genom köpeavtal i mars 1988 överlät läkaren till Praktikertjänst AB den honom tillhöriga "etableringsrätten". Enligt köpeavtalet avsågs med "etableringsrätt" att läkaren i fråga uppförts på försäkringskassans lista över privatpraktiserande läkare samt hade rätt till den arvodesförhöjning som var förenad med den gruppmottagning vid vilken han var verksam. Som ersättning för "etableringsrätten" erhöll läkaren i enlighet med avtalet 140 000 kr. I samband med avvecklingen av hans rörelse övertog hyresvärden praktiklokal och inventarier utan särskild ersättning. Kammarrätten fann att läkaren, "mot bakgrund av de begränsningar i de faktiska möjligheterna till privatläkaretablering som ersättningssystemet inom den allmänna försäkringen haft till följd, kunnat betinga sig och erhålla ekonomiskt vederlag för att vid avveckling av sin rörelse medverka till att annan läkare genom Praktikertjänst AB och efter beslut av försäkringskassan skulle få inträda i hans ställe såsom ansluten till försäkringen". Kammarrätten fann vidare att det av Praktikertjänst AB utbetalda vederlaget om 140 000 kr inte kunde anses ha influtit oberoende av den av läkaren bedrivna rörelsen. I stället fick det anses att ersättningen - oavsett att den inte hade utgjort en del av betalning vid överlåtelse av rörelsen - hade varit så starkt beroende av verksamheten i rörelsen, att den i skattehänseende närmast borde jämställas med vad som inflyter vid överlåtelse av en med rörelse förknippad rättighet av goodwills natur. Den utgjorde därför intäkt av rörelse.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: 4.1 Uppdelning av köpeskilling i två delar?

text: Som angetts ovan är det läkaren eller sjukgymnasten personligen som har avtal med landstinget om att få debitera enligt LOS samtidigt som verksamheten kan drivas i t.ex. ett aktiebolag. Det kan i sådana fall uppkomma fråga om köpeskillingen för ersättningsetableringen ska delas upp i en del som avser praktiken och en del som avser den av fysikern ägda etableringsrätten trots att anbud på verksamheten görs genom ett totalbelopp.

text: Det ligger i sakens natur är det är en väsentlig skillnad när den "verksamhet" som överlåts bara består i begränsade fysiska tillgångar och rättigheten att ingå ett samverkansavtal med landstinget jämfört med när den består i en fullt utrustad mottagning med inventarier och den utrustning som hör till en praktik. Normalt torde hela ersättningen tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Om en skattskyldig skulle hävda att viss del av ersättning för överlåtelse av verksamheten är hänförlig till värdet av att kunna ingå samverkansavtal med landstinget på samma villkor som han haft bör detta visas genom en uppdelning i det enskilda fallet av köpeskillingen efter skälig grund i vilken man söker bedöma marknadsvärdet av tillgångar exklusive rätten till avtal med landstinget.

text: 4.2 Beskattning av avyttrad rätt till ersättningsetablering

text: Möjligheten att överföra rätten till ersättningsetablering i samband med att verksamheten överlåts förutsätter att den överlåtande läkaren eller sjukgymnasten sedan tidigare bedriver verksamhet i samarbete med landstinget. Läkaren eller sjukgymnasten har antingen beviljats anslutning till landstingets ersättningssystem genom anmälan till försäkringskassan eller också ingått ett samverkansavtal med landstinget. Syftet med att anmäla etablering som läkare eller sjukgymnast alternativt att ingå samverkansavtal med landstinget har uppenbarligen skett i syfte att använda denna genom att utnyttja den förvärvade rätten till ersättning från landstinget i en förvärvsverksamhet. Samverkansavtalet har varit en nödvändig förutsättning för läkaren eller sjukgymnasten för att bedriva sin verksamhet i samarbete med landstinget.

text: Anslutning till försäkringskassan med de rättigheter som följt av detta får anses ha varit en förutsättning för utövande av läkar- eller sjukgymnastikverksamheten i privatpraktik.

text: I de fall verksamheten bedrivits i enskild firma får avyttringen av här aktuella rättigheter anses ingå i näringsverksamheten och är skattepliktiga i denna.

text: I de fall praktiken bedrivits i ett av vårdgivaren hel- eller delägt aktiebolag, ekonomisk förening eller handelsbolag får det anses att nämnda rättighet upplåtits utan ersättning av läkaren till nämnda företag och utnyttjats i företagets verksamhet. En avyttring av den bör därför, i den mån värdet av den kan uppskattas, beskattas som inkomst av näringsverksamhet hos honom personligen (jfr

text: RÅ 2002 ref. 80

text: RÅ 2004 ref. 6

text: och ovanstående Kammarrättens i Stockholm dom mål nr 4841-1991).

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 819379-10/111

title: Tillträde till olika evenemang t.ex. konferenser, mervärdesskatt

text: Nytt: 2015-05-04

text: Detta ställningstagande upphör att gälla och ersätts av ställningstagandet Beskattningsland vid tillträde till olika evenemang, mervärdesskatt, dnr.

text: 131 174473-15/111

text: 1 Sammanfattning

text: När en näringsidkare köper tillträde till ett evenemang så ska denna tjänst anses omsatt i Sverige om evenemanget faktiskt äger rum här i landet.

text: Skatteverket anser att tillträde till olika evenemang ska omfatta rätten att få närvara vid ett evenemang i utbyte mot en biljett eller betalning oavsett hur betalningen erläggs. Det ska gälla:

text: tillträde till shower, teaterföreställningar, cirkusföreställningar, marknader, nöjesparker, konserter, utställningar och andra liknande kulturella evenemang,

text: tillträde till sportevenemang såsom matcher eller tävlingar, och

text: tillträde till utbildnings- och vetenskapliga evenemang såsom konferenser och seminarier.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Från och med den 1 januari 2011 gäller en ny bestämmelse för omsättningsland för tillträde till olika evenemang när köparen är en näringsidkare.

text: Genom detta ställningstagande klargör Skatteverket sin tolkning av denna nya bestämmelse.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Samtliga paragrafer i

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML, och samtliga artiklar i

text: rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2011.

text: Enligt huvudregeln är en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls här. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som näringsidkaren har i ett annat land är tjänsten omsatt utomlands (

text: 5 kap. 5 §

text: ML och

text: artikel 44

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Ett tillträde till ett evenemang är omsatt inom landet om evenemanget faktiskt äger rum i Sverige och köparen är en näringsidkare. Detsamma gäller för tjänster i anknytning till tillträdet.

text: De evenemang som avses är

text: 1. kulturella,

text: 2. konstnärliga,

text: 3. idrottsliga,

text: 4. vetenskapliga,

text: 5. pedagogiska,

text: 6. av underhållningskaraktär, eller

text: 7. liknande dem som anges i 1—6, såsom mässor och utställningar (5 kap.

text: 11 a §

text: ML och

text: artikel 53

text: mervärdesskattedirektivet).

text: Ett evenemang är något som är mer begränsat än en aktivitet. En aktivitet har ett element av kontinuitet i sig. En utställning, ett seminarium, en konferens eller en fotbollsmatch är exempel på olika evenemang. Däremot är t.ex. ett träningspass i veckan en aktivitet och detsamma gäller en terminskurs i drejning. Om en sådan aktivitet tillhandahålls någon som är näringsidkare kommer den att beskattas enligt huvudregeln i

text: 5 kap. 5 §

text: ML (

text: prop. 2009/10:15 s. 126

text: Begreppet tillträde avser rätten att vistas på en plats eller beloppet som erläggs för att få vistas där. Tillträde exemplifieras bäst med försäljningen av entrébiljetter och det avser endast tjänster vars väsentliga funktion är att ge rätten att komma in på ett evenemang. Om betalningen för deltagandet i t.ex. ett seminarium eller en konferens i sin helhet hanteras före evenemanget och någon möjlighet att närvara inte finns utan sådan betalning bör betalningen dock inte anses utgöra tillträde (

text: prop. 2009/10:15 s. 126

text: När det gäller tolkningen av bestämmelserna är det av stor vikt att dessa ges en enhetlig tolkning på EU-nivå. Om medlemsstaterna tillämpar reglerna olika kan det medföra dubbelbeskattning eller oavsiktlig skattefrihet. För att uppnå en enhetlig tillämpning pågår det ett arbete i EU:s mervärdesskattekommitté med att ta fram riktlinjer för tolkningen. Den uppfattning regeringen ger uttryck för i denna proposition kan behöva frångås i de fall en annan mening anges i en framtida riktlinje eller tillämpningsförordning (

text: prop. 2009/10:15 s. 79

text: Mervärdesskattekommittén beslutade nästan enhälligt att med tillträde till olika evenemang avses rätten att få tillträda ett arrangemang i utbyte mot en biljett eller betalning. Endast tjänster vars väsentliga drag består i beviljandet av ett sådant tillträde ska omfattas av bestämmelsen. Vidare beslutades nästan enhälligt att följande tjänster skulle anses ingå i begreppet tillträde till ett evenemang.

text: a) Tillträde till föreställningar, teater, cirkus, mässor, underhållning, konserter, utställningar och liknande evenemang även om sådant inträde omfattas av säsongsbiljetter.

text: b) Tillträde till sportevenemang såsom matcher eller tävlingar även om ett sådant inträde omfattas av säsongsbiljetter.

text: c) Tillträde till utbildning eller vetenskapliga evenemang som t.ex. konferenser och seminarier (riktlinje från mervärdesskattekommitténs 91:a möte den 10-12 maj 2010).

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: När en näringsidkare köper tillträde till ett evenemang som avses i 5 kap.11 a§ ML så ska denna tjänst anses omsatt inom landet om evenemanget faktiskt äger rum här i Sverige.

text: Skatteverket anser att med tillträde till olika evenemang avses rätten att få närvara vid ett evenemang i utbyte mot en biljett eller betalning oavsett när och på vilket sätt betalningen erläggs. Det ska gälla:

text: Detta innebär att tillträde till olika evenemang kan föreligga oavsett om betalning sker direkt på plats eller om betalning för samtliga deltagare sker i förväg. Hur betalningen faktiskt går till påverkar således inte om det kan vara fråga om ett tillträde. Det spelar heller ingen roll om föranmälan är obligatorisk för att få närvara vid evenemanget eller om vem som helst kan få närvara.

text: Detta ställningstagande är i enlighet med mervärdesskattekommitténs riktlinje som har tagits fram inom EU. Vid kontakter med skattemyndigheter i andra EU-länder har Skatteverket fått beskedet att riktlinjen kommer att följas i dessa länder. Av de svenska förarbetena framgår att eventuella riktlinjer som antas senare ska följas även om de inte överensstämmer med den tolkning av en lagbestämmelse som framgår av förarbetena. Riktlinjerna ska följas för att undvika att en bestämmelse tolkas olika inom EU. Om en bestämmelse tolkas olika leder det till dubbelbeskattning eller ofrivillig skattefrihet, dvs. helt utebliven beskattning. Skatteverket anser därför att 5 kap.11 a§ ML ska tillämpas på så sätt som framgår av riktlinjen.

text: Inom EU diskuteras en tillämpningsförordning som, om den beslutas, ska gälla från och med den 1 juli 2011. Ett beslut i detta förväntas inom kort. I tillämpningsförordningen ingår en artikel som återspeglar riktlinjen avseende tillträde till olika evenemang.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 819389-10/111

status: gällande

title: Avdragsrätt för mervärdesskatt hänförlig till mäklararvode vid fastighetsförsäljning

text: Nytt: 2025-11-06

text: Skatteverket har publicerat ett nytt ställningstagande om uppdelning av ingående skatt i en blandad verksamhet som innebär att en beskattningsbar person kan välja att tillämpa bestämmelserna om årsomsättning som fördelningsgrund i artiklarna 173.1 och 174 i mervärdesskattedirektivet istället för bestämmelsen om skälig grund i

text: 13 kap. 29 §

text: ML. I de fall ett förvärv både används för transaktioner som inte medför avdragsrätt och i samma utsträckning omfattas av en avdragsbegränsning kan mervärdesskattedirektivet normalt också åberopas med direkt effekt, se Skatteverkets ställningstagande 2025-10-15, dnr

text: , Uppdelning av ingående mervärdesskatt.

text: Nytt: 2024-02-02

text: Vid en uppdelning av ingående skatt i en blandad verksamhet kan en beskattningsbar person välja bestämmelserna om årsomsättning som fördelningsgrund i artiklarna 173.1 och 174 i mervärdesskattedirektivet istället för bestämmelsen om skälig grund i

text: 13 kap. 29 §

text: ML. Det gäller dock inte om uppdelningen ska göras p.g.a. en avdragsbegränsning, se Skatteverkets ställningstagande 2024-02-02, dnr

text: , ”Uppdelning av ingående mervärdesskatt”.

text: Nytt: 2023-06-01

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: Skatteverket anser att när en fastighet överlåts får kostnaden för mäklararvodet anses ha ett direkt och omedelbart samband med en från skatteplikt undantagen omsättning av fastighet enligt

text: 3 kap. 2 § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Därmed föreligger inte rätt till avdrag för ingående skatt på mäklararvodet.

text: Om en fastighet överlåts i samband med en från skatteplikt undantagen verksamhetsöverlåtelse enligt

text: 3 kap. 25 §

text: Detta ställningstagande ersätter Riksskatteverkets skrivelse 2001-08-10, dnr

text: , som upphör att gälla. Ställningstagandet innebär en ändring avseende rätten till avdrag för ingående skatt vid försäljning av fastighet som inte ingår i en verksamhetsöverlåtelse.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: Dåvarande Riksskatteverket har redogjort för sin bedömning avseende avdragsrätt för ingående skatt på mäklararvode vid försäljning av fastighet i skrivelse 2001-08-10, dnr

text: . Detta ställningstagande är en omarbetning av skrivelsen och omarbetningen är bl.a. föranledd av Regeringsrättens dom den 24 juni 2010 (

text: RÅ 2010 ref. 56

text: ). Den fråga som bedöms är om avdragsrätt fortfarande föreligger i det fall en fastighet överlåts utan samband med en verksamhetsöverlåtelse.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskattelagens

text: bestämmelser

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 §

text: ML). För att en tjänst ska anses förvärvad i verksamheten krävs att tjänsten ska användas eller förbrukas i verksamheten (

text: prop. 1993/94:99 s. 209

text: Med verksamhet som medför skattskyldighet förstås en sådan verksamhet i vilken omsättning av varor och tjänster medför skattskyldighet enligt

text: 1 kap. 2 § första stycket 1

text: ML (

text: 1 kap. 7 § andra stycket

text: ML).

text: Begreppet verksamhet avser såväl hela verksamheten som del av verksamheten (

text: 1 kap. 7 § första stycket

text: ML).

text: Avdrag får inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad (

text: 8 kap. 9 §

text: ML).

text: I de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv som medför avdragsrätt eller avser förvärv som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av förvärvet som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet (

text: 8 kap. 13 §

text: ML). Avdragsrätt kan ändå föreligga fullt ut om vissa förutsättningar är uppfyllda (

text: 8 kap. 14 §

text: ML).

text: I

text: 10 kap.

text: ML finns bestämmelser om rätt till återbetalning av ingående skatt. Rätten till återbetalning enligt 10 kap. 9 § och 11-12 §§ ML omfattar endast sådan skatt som skulle ha varit avdragsgill om verksamheten hade medfört skattskyldighet (

text: 10 kap. 13 §

text: ML).

text: Från skatteplikt undantas med de begränsningar som följer av

text: 3 kap. 3 §

text: ML, omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter (

text: 3 kap. 2 §

text: ML).

text: Från skatteplikt undantas omsättning av tillgångar i en verksamhet, när en sådan tillgång överlåts i samband med att verksamheten överlåts eller när en sådan tillgång överlåts i samband med fusion eller liknande förfarande, allt under förutsättning att förvärvaren skulle vara berättigad till avdrag för skatten eller återbetalning av skatten enligt 10 kap. 9-13 §§ ML (

text: 3 kap. 25 §

text: ML).

text: 3.2 Mervärdesskattedirektivet

text: Enligt

text: artikel 411.2 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, ska hänvisningar till bl.a. rådets sjätte direktiv

text: anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII. Samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i EU-domstolens praxis kommer därför i detta ställningstagande att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

text: I den mån varor eller tjänster används för den beskattningsbara personens beskattade transaktioner ska han ha rätt att göra avdrag för mervärdesskatt avseende varor eller tjänster som tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas, till honom av en annan beskattningsbar person (artikel 168 i mervärdesskattedirektivet).

text: Medlemsstaterna får, vid en överföring av samtliga tillgångar eller någon del därav, anse att någon leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster inte har ägt rum och att mottagaren träder i överlåtarens ställe (artiklarna 19 och 29 i mervärdesskattedirektivet). Detta gäller vare sig överföringen sker mot ersättning eller gratis eller som tillskott till ett företag.

text: 3.3 Rättspraxis

text: Innebörden av ML:s regler om avdragsrätt ska tolkas mot bakgrund av mervärdesskattedirektivet och den unionsrättsliga praxis som finns på området, jfr Regeringsrättens uttalande i

text: RÅ 1999 not 282

text: I EU-domen

text: , Abbey National, har domstolen tagit ställning till frågan om avdragsrätt för mervärdesskatt. Bakgrunden var följande. Ett bolag, som utöver försäkringsverksamhet även bedrev uthyrning av näringsfastigheter, överlät en arrenderätt för vilken skattskyldighet för andrahandsuthyrning förelåg. Överlåtelsen omfattade även andrahandsuthyrningen. För att kunna genomföra överföringen förvärvade bolaget olika tjänster. Domstolens uttalande kan sammanfattas enligt följande.

text: En grundläggande princip för mervärdesskatteordningen är att mervärdesskatt ska utgå vid alla transaktioner i tillverknings- och distributionsleden och avdrag medges för mervärdesskatt som direkt kan hänföras till de olika kostnadskomponenterna (punkt 27). För rätt till avdrag krävs ett direkt och omedelbart samband mellan de varor eller tjänster som förvärvats och de skattepliktiga transaktionerna. Härav följer att rätten att dra av den mervärdesskatt som kan hänföras till dessa varor eller tjänster förutsätter att utgifterna för att förvärva dessa utgör en del av kostnadskomponenterna för de skattepliktiga transaktionerna. Dessa utgifter måste således vara en del av kostnaderna för de utgående transaktionerna, i vilka de förvärvade varorna och tjänsterna används (punkt 28).

text: Även om det inte finns något direkt och omedelbart samband mellan förvärvade tjänster och utgående transaktioner kan kostnaderna emellertid omfattas av den skattskyldiga personens allmänna kostnader och i denna egenskap utgöra kostnadskomponenter för ett företags produkter. De i målet aktuella kostnaderna utgör, enligt domstolen, en del av hela den ekonomiska verksamhet som bedrevs i företaget före överföringen. Denna tolkning av artikel 168 i mervärdesskattedirektivet följer principen enligt vilken det krävs att mervärdesskattesystemet är fullständigt neutralt beträffande skattebördan för företagets hela ekonomiska verksamhet, på villkor att nämnda verksamhet i sig är underkastad mervärdesskatt. Det ska inte vara någon skillnad mellan, å ena sidan, utgifter som uppkommer för ett företag innan dess verksamhet faktiskt inleds och bedrivs och, å andra sidan, utgifter som uppkommer för att avsluta verksamheten (punkt 35).

text: Domstolen fann att överlåtaren kan dra av hela den mervärdesskatt som hänför sig till de tjänster som förvärvats i syfte att genomföra överföringen av samtliga tillgångar eller någon del därav, om det finns ett direkt och omedelbart samband mellan nämnda tjänster och en klart avgränsad del av hans ekonomiska verksamheter, så att utgifterna för nämnda tjänster omfattas av de allmänna omkostnaderna för denna del av företagets verksamheter och alla transaktioner som ingår däri är mervärdesskattepliktiga (punkt 40).

text: EU-domstolen avgjorde frågan om avdragsrätten helt i linje med det resonemang som fördes i målet

text: , Midland Bank, som avsåg avdragsrätt för advokattjänster som hade förvärvats med anledning av en tvist hänförlig till ekonomisk rådgivning. Domstolen uttalade även i detta mål att kostnaden för de förvärvade tjänsterna visserligen inte var direkt hänförlig till en utgående transaktion men att den var en del av den skattskyldiges allmänna omkostnader och som sådan en del av kostnadskomponenterna för företagets produkter. Eftersom den skattskyldige bedrev s.k. blandad verksamhet medgavs avdrag efter skälig grund.

text: Regeringsrätten har uttalat sig om avdragsrätt för ingående skatt vid försäljning av dotterbolagsaktier (se

text: RÅ 2010 ref. 56

text: ). I detta mål inhämtades ett förhandsavgörande från EU-domstolen,

text: , AB SKF. Bakgrunden i målet var att moderbolaget tog aktiv del i dotterbolagens verksamhet och utförde koncerngemensamma tjänster som fakturerades till dotterbolagen. Regeringsrätten fann att avyttringarna utgjorde en ekonomisk verksamhet som omfattades av tillämpningsområdet för mervärdesskatt och var undantagna från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 9 §

text: ML. Regeringsrätten uttalade vidare att som första steg ska prövas om det kan påvisas ett direkt och omedelbart samband mellan de tjänster som förvärvats och aktieavyttringarna. Om så är fallet kan avdrag inte komma i fråga. Enligt Regeringsrättens mening får tjänster i form av biträde vid förhandlingar med förvärvarna av aktierna samt, i samband med avtalsskrivning, advokattjänster anses ha ett direkt och omedelbart samband med avyttringen av aktierna. Därmed föreligger inte rätt till avdrag för ingående skatt hänförlig till dessa tjänster.

text: Skatterättsnämnden har i ett meddelat förhandsbesked den 18 juni 2001 prövat en fråga om avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till förvärv av mäklartjänst avseende en försäljning av fastighetsdel. Bakgrunden var följande. En skattskyldig som bedrev skogsbruk och jordbruk hade för avsikt att sälja det område av fastigheten på vilket i huvudsak skogsbruket bedrivits. Förvärvaren skulle bedriva skogsbruk. Den återstående delen av fastigheten bestod i huvudsak av jordbruksmark på vilken jordbruk bedrevs. För försäljningen skulle en mäklare anlitas.

text: Nämnden fann med hänvisning till bl.a. EU-domen

text: , Abbey National, att den skattskyldige genom försäljningen av den aktuella delen av fastigheten avslutade verksamheten på fastigheten i motsvarande mån. En fastighetsmäklares arvode för att biträda vid avvecklingen av förvärvskällan i denna del får anses utgöra en allmän omkostnad för de skattepliktiga omsättningarna i förvärvskällan.

text: Mot bakgrund av det anförda fann nämnden att rätt till avdrag förelåg för ingående skatt som hänförde sig till förvärv av en mäklartjänst avseende en försäljning av fastighetsdelen.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Det som sägs nedan om verksamhet som medför skattskyldighet och avdragsrätt avser även de fall då rätt till återbetalning föreligger enligt 10 kap. 9, 11-13 §§ ML.

text: Av den ovan lämnade redogörelsen för ML:s och mervärdesskattedirektivets grundläggande bestämmelser om avdragsrätt samt den praxis som finns på området framgår att en förutsättning för att avdrag för ingående skatt ska medges är att skatten har ett direkt och omedelbart samband med mervärdesskattepliktiga transaktioner. Utgifterna för att förvärva varor och tjänster måste således vara en del av kostnaderna för de utgående transaktionerna där de används.

text: Även om det inte finns ett sådant samband kan avdragsrätt likväl föreligga. Detta förutsätter dock att kostnaden kan anses vara en allmän omkostnad för den bedrivna verksamheten och att skattskyldighet föreligger för verksamheten eller den del av verksamheten dit kostnaden är direkt hänförlig. Sådana kostnader kännetecknas av att de utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de varor eller tjänster som den skattskyldige tillhandahåller.

text: Om det finns ett direkt och omedelbart samband mellan de tjänster som förvärvats och en från skatteplikt undantagen omsättning kan dock inte avdrag såsom en allmän omkostnad komma ifråga.

text: Mervärdesskattelagens

text: bestämmelser om överlåtelse av tillgångar i samband med verksamhetsöverlåtelse har utformats som ett undantag från skatteplikt. Motsvarande bestämmelser i mervärdesskattedirektivet innebär istället att transaktionen inte utgör någon leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster. I slutbetänkandet av Utredningen om teknisk EG-anpassning av de indirekta skatterna,

text: SOU 1994:88

text: (Mervärdesskatten och EG), s.181 f . anges att bestämmelsen i

text: 3 kap. 25 §

text: ML kan kvarstå oförändrad då den leder till samma resultat som direktivets bestämmelse, dvs. transaktionerna beskattas inte.

text: EU-domstolen har vidare slagit fast att nationella bestämmelser som omfattas av ett EU-direktiv ska tolkas i enlighet med direktivreglerna så långt det är möjligt med hänsyn till den nationella rättsordningen, s.k. EU-konform tolkning.

text: Av bl.a. EU-domen

text: , Abbey National, framgår att förvärv som är hänförliga till överlåtelse av tillgångar i samband med en verksamhetsöverlåtelse får anses som allmänna omkostnader i den bedrivna ekonomiska verksamheten.

text: Regeringsrätten uttalade i dom den 24 juni 2010 (

text: RÅ 2010 ref. 56

text: ) att som ett första steg, vid bedömningen av avdragsrätt för ingående skatt, ska prövas om det kan påvisas ett direkt och omedelbart samband mellan de tjänster som förvärvats och de från skatteplikt undantagna aktieavyttringarna. Skatteverket anser att motsvarande synsätt bör gälla även vid andra från skatteplikt undantagna transaktioner. Således ska det vid bedömning av avdragsrätt för ingående skatt på mäklararvodet prövas om arvodeskostnaden har direkt och omedelbart samband med en från skatteplikt undantagen omsättning av fastighet enligt

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Om så är fallet föreligger ingen avdragsrätt för ingående skatt.

text: Som framgår ovan anses dock en överlåtelse av tillgångar i samband med en verksamhetsöverlåtelse inte utgöra en leverans av varor eller ett tillhandahållande av tjänster enligt mervärdesskattedirektivet. En kostnad för mäklararvode vid försäljning av fastighet i samband med en verksamhetsöverlåtelse enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML får anses ha använts för att genomföra verksamhetsöverlåtelsen. Kostnaden går därför inte att koppla till något enskilt tillhandahållande av varor eller tjänster i mervärdesskattedirektivets mening. Av ovanstående EU-domar och Skatterättsnämndens förhandsbesked framgår att kostnaden för mäklararvodet får anses vara hänförlig till den bedrivna ekonomiska verksamhet, i vilken fastigheten ingått, såsom en allmän omkostnad. Enligt ML undantas en omsättning av fastighet, i samband med en verksamhetsöverlåtelse, från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML. Med hänsyn till unionsrätten får en kostnad hänförlig till en verksamhetsöverlåtelse som undantas från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML anses som en allmän omkostnad fastän att kostnaden avser en omsättning som enligt ML är undantagen från skatteplikt. Avdragsrätt för den på mäklararvodet belöpande mervärdesskatten kan då föreligga enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML.

text: Om den ingående skatten delvis är hänförlig till stadigvarande bostad eller om verksamheten endast delvis medför skattskyldighet ska skatten delas upp i enlighet med vad som sägs i 8 kap. 9, 13 och 14 §§ ML. Avdrag kan således inte medges till den del arvodet avser stadigvarande bostad, t.ex. mangårdsbyggnad på jordbruksfastighet, eller till den del fastigheten har använts i verksamhet som inte medför skattskyldighet.

text: I det fall en fastighet överlåts utan samband med en från skatteplikt undantagen verksamhetsöverlåtelse är omsättningen undantagen från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Den förvärvade mäklartjänsten används för att genomföra en från skatteplikt undantagen omsättning. Mäklartjänster får, på motsvarande sätt som advokattjänster vid avtalsskrivning och tjänster i form av biträde vid förhandlingar med förvärvarna vid en aktieöverlåtelse, anses ha ett direkt och omedelbart samband med avyttringen av fastigheten. Skatteverket anser därför att kostnaden för mäklararvode i detta fall har ett direkt och omedelbart samband med en från skatteplikt undantagen omsättning av fastighet enligt

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Därmed föreligger inte rätt till avdrag för ingående skatt på mäklararvodet.

text: Detta ställningstagande från Skatteverkets sida innebär att Riksskatteverkets skrivelse 2001-08-10, dnr

text: , inte längre gäller. Ställningstagandet innebär en ändring avseende rätten till avdrag för ingående skatt vid försäljning av fastighet som inte ingår i en verksamhetsöverlåtelse. När det gäller bedömningen av en köpares avdragsrätt för ingående skatt på mäklararvode vid förvärv av fastighet hänvisas till Skatteverkets ställningstagande 2004-12-01, dnr

text: 130 682100-04/111

text: Exempel 1

text: Ett bolag, som bedriver tryckeriverksamhet i egen fastighet, beslutar att överlåta verksamheten till ett annat bolag. Köparen vill dock inte överta fastigheten eftersom han redan har en fastighet som verksamheten ska bedrivas i. Säljaren anlitar därför en fastighetsmäklare som hjälper till att sälja fastigheten till ett annat bolag. Fastigheten kommer därför inte att ingå i verksamhetsöverlåtelsen. Arvodeskostnaden får anses ha direkt och omedelbart samband med en från skatteplikt undantagen omsättning av fastighet enligt

text: 3 kap. 2 §

text: ML. Någon avdragsrätt för ingående skatt hänförlig till mäklararvodet föreligger därför inte enligt

text: 8 kap. 3 §

text: ML.

text: Exempel 2

text: Ett bolag är frivilligt skattskyldigt för uthyrning av verksamhetslokaler. Skattskyldighet föreligger för uthyrning av 50 % av fastigheten. Resterande uthyrning i fastigheten avser bostäder. Bolaget överlåter fastigheten och köparen tar över den frivilliga skattskyldigheten och befintliga hyresavtal. Köparen fortsätter uthyrningen till de tidigare hyresgästerna. Försäljningen av fastigheten ingår i en verksamhetsöverlåtelse som undantas från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML. Säljaren anlitar en fastighetsmäklare för försäljningen av fastigheten. Mäklaren fakturerar sitt arvode till det säljande bolaget. Arvodeskostnaden får ses som en allmän omkostnad i säljarens bedrivna verksamhet i fastigheten. Eftersom skattskyldighet föreligger endast för 50 % av uthyrningen så medges avdrag för ingående skatt på mäklararvodet endast med hälften,

text: 8 kap. 13 §

text: ML.

text: Exempel 3

text: Ett bolag överlåter sin jordbruksverksamhet till ett annat bolag som ska fortsätta att bedriva jordbruk. I verksamheten finns ett antal jordbruksmaskiner. Försäljningen av jordbruksfastigheten ingår i en verksamhetsöverlåtelse som undantas från skatteplikt enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML. På fastigheten finns det en mangårdsbyggnad som används för boende. Säljaren anlitar en fastighetsmäklare för försäljningen av fastigheten. Mäklaren fakturerar sitt arvode till det säljande bolaget. Arvodeskostnaden får ses som en allmän omkostnad i säljarens bedrivna verksamhet på fastigheten. Eftersom det i jordbruksverksamheten ingår en mangårdsbyggnad som omfattas av avdragsförbudet enligt

text: 8 kap. 9 §

text: ML ska avdragsrätten för ingående skatt begränsas. Avdragsrätt för ingående skatt på mäklararvodet föreligger därför inte för den del av den ingående skatten som är hänförlig till mangårdsbyggnaden.

text: 5 tillämpningsinformation (dnr.

text: 131 838965-10/111

text: Skatteverket anser att när en fastighet överlåts får kostnaden för mäklararvode anses ha ett direkt och omedelbart samband med en från skatteplikt undantagen omsättning av fastighet enligt

text: 3 kap. 25 §

text: ML får dock kostnaden för mäklararvodet anses utgöra en allmän omkostnad i den verksamhet som bedrivits. Avdragsrätt för ingående skatt på mäklararvodet föreligger i den mån verksamheten har medfört skattskyldighet och arvodet inte avser stadigvarande bostad. (Se dnr

text: 131 819389-10/111

text: Skatteverkets uppfattning avviker i vissa delar från tidigare bedömning. Med anledning härav bör Skatteverkets åtgärder vid kontroll, som föranleds av nämnda styrsignal, vara framåtsyftande. Beslut på initiativ av Skatteverket bör därför, i normalfallet, inte avse förvärv under redovisningsperioder före 2011-04-01.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 819602-09/111

nyckelord:
Bokföring & redovisning
Inkomstskatt

title: Inventarier av mindre värde och begreppen naturligt samband och större inventarieanskaffning

text: 1 Sammanfattning

text: I

text: 18 kap. 4 § inkomstskattelagen

text: finns bl.a. bestämmelser om inventarier av mindre värde. Med mindre värde avses, enligt lagtexten, att anskaffningsvärdet exklusive mervärdesskatt understiger ett halvt prisbasbelopp. Finns det ett naturligt samband mellan flera inventarier, ska de anses vara inventarier av mindre värde bara om det sammanlagda anskaffningsvärdet understiger ett halvt prisbasbelopp. Detsamma gäller i det fall förvärv av olika inventarier kan anses ingå som ett led i en större inventarieanskaffning.

text: Skatteverket gör följande bedömning av vad som närmare bör avses med begreppen naturligt samband och större inventarieanskaffning. Med naturligt samband mellan flera inventarier bör avses inventarier som har funktionellt samband och som förvärvats för att användas tillsammans som en enhet. Med inventarier som ingår som ett led i en större inventarieanskaffning bör avses inventarier som används för liknande ändamål och som förvärvats gemensamt eller i ett sammanhang.

text: 2 Bakgrund och frågeställning

text: I

text: 18 kap. 4 § inkomstskattelagen

text: (IL) finns bestämmelser om inventarier av mindre värde. Fråga har uppkommit om vad som avses med begreppen naturligt samband och led i en större inventarieanskaffning .

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: I

text: 18 kap.

text: IL finns skattemässiga regler om inventarier. Av 4 § framgår att för inventarier som är av mindre värde eller kan antas ha en ekonomisk livslängd på högst tre år får hela utgiften dras av omedelbart. Detta gäller dock inte sådana rättigheter m.m. som avses i 1 § andra stycket. Vägledning till vad som ska anses som mindre värde har funnits i Skatteverkets allmänna råd, senast SKV A 2007:2.

text: Genom lagstiftning år 2009 (SFS 2009:547) anges det numera direkt i lagtexten vad som menas med mindre värde. Ett andra stycke har införts i 4 §:

text: "Med mindre värde avses att anskaffningsvärdet exklusive mervärdesskatt understiger ett halvt prisbasbelopp. Finns det ett naturligt samband mellan flera inventarier, ska de anses vara inventarier av mindre värde bara om det sammanlagda anskaffningsvärdet understiger ett halvt prisbasbelopp. Detsamma gäller i det fall förvärv av olika inventarier kan anses ingå som ett led i en större inventarieanskaffning."

text: Av förarbetena (

text: prop. 2008/09:129

text: s.10 f .) framgår att bestämmelserna om naturligt samband och större inventarieanskaffning har sin förebild i de allmänna råd som getts ut av Skatteverket:

text: "Av Skatteverkets allmänna råd framgår även att inventarier mellan vilka det finns ett naturligt samband bör bedömas gemensamt. Denna grundprincip gäller således redan i dag vid bedömningen av om det är fråga om inventarier av mindre värde. Ett exempel är anskaffning av ett konferensbord med tillhörande stolar. Dessa ska bedömas gemensamt och det sammanlagda anskaffningsvärdet ska understiga ett halvt prisbasbelopp för att omedelbart avdrag ska få göras.

text: En annan liknande grundprincip är att inventarieförvärv som kan anses ingå som ett led i en större inventarieanskaffning också ska bedömas sammantaget. Det kan till exempel röra sig om att byta ut samtliga datorer på ett kontor genom att anskaffa 300 datorer på en gång. Det kan också röra sig om delleveranser av inventarier som får anses höra till en och samma större anskaffning. I dessa fall måste således det sammanlagda anskaffningsvärdet understiga ett halvt prisbasbelopp för att omedelbart avdrag ska få göras."

text: Bakgrunden till förekomsten av begreppen naturligt samband och större inventarieanskaffning i Skatteverkets allmänna råd finns i ett uttalande från skatteutskottet. När reglerna om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde infördes år 1981 ansåg skatteutskottet (SkU bet. 1980/81:25 s. 117) att vad som ska anses som mindre värde kan påverkas av arten av och ändamålet med en investering. Utskottet förutsatte att dåvarande Riksskatteverket skulle beakta dessa synpunkter i de anvisningar som verket enligt propositionen (1980/81:68) hade att utfärda till ledning för tillämpning av reglerna.

text: Det är sparsamt med rättspraxis på området. I dom av Kammarrätten i Stockholm den 25 januari 2000, mål nr 5237-1996, prövades frågan om bolagets inköp av kontorsmöbler vid i princip samma tillfälle till ett stort antal rum kunde anses som ett led i en större investering. Kammarrätten fann i likhet med länsrätten att aktuella anskaffningar skett som ett led i en större investering och att beloppet 670 000 kr därför skulle aktiveras.

text: 4 Skatteverkets bedömning

text: Enligt

text: 18 kap. 4 §

text: IL ska inventarier mellan vilka det finns ett naturligt samband anses vara av mindre värde bara om det sammanlagda anskaffningsvärdet understiger ett halvt prisbasbelopp. Detsamma gäller för inventarier som kan anses ingå som ett led i en större inventarieanskaffning. Skatteverket gör följande bedömning av vad som närmare bör avses med dessa begrepp.

text: Med naturligt samband mellan flera inventarier bör avses inventarier som har funktionellt samband och som förvärvats för att användas tillsammans som en enhet. I förarbetena till lagrummet nämns som exempel ett konferensbord med tillhörande stolar. Ett annat exempel kan vara en maskin med tillhörande kringutrustning som behövs för att maskinen ska fungera på avsett sätt. Separata maskiner kan dock inte anses ha ett naturligt samband om varje maskin fungerar för sig själv och inte har något funktionellt samband med andra maskiner.

text: Med inventarier som ingår som ett led i en större inventarieanskaffning bör avses inventarier som används för liknande ändamål och som förvärvats gemensamt eller i ett sammanhang. I förarbetena nämns som exempel ett utbyte av samtliga datorer på kontoret eller delleveranser av inventarier som får anses höra till en och samma större anskaffning. Ett annat exempel är en initial investering i en ny näringsverksamhet, t.ex. en verkstadsrörelse där verkstadsutrustning inkl. verktyg bör bedömas för sig, kontorsinventarier för sig, inventarier till personalutrymmen för sig, etc.

text: Ordet "större" i uttrycket "ett led i en större inventarieanskaffning" bör enligt Skatteverkets uppfattning inte innebära någon annan beloppsgräns än den som anges i lagrummet, dvs. ett halvt prisbasbelopp.

text: Om det bland inventarier med naturligt samband eller som ingår som ett led i en större inventarieanskaffning, ingår inventarier som kan antas ha en ekonomisk livslängd på högst tre år, behöver dessa inte medräknas. För sådana inventarier får hela utgiften dras av omedelbart.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 131 82082-14/111

title: Nedsättning av avkastningsskatt med utländsk skatt

text: 1 Sammanfattning

text: Nedsättning med skäligt belopp medges under förutsättning att den skattskyldige kan visa att det finns förutsättningar för nedsättning av avkastningsskatt trots att han inte kunnat lämna samtliga nödvändiga uppgifter. Skatteverket anser att med skäligt belopp avses högst hälften av den svenska avkastningsskatt som ska betalas på den utländska försäkringen. Till skillnad från när nedsättning sker med faktiskt betald utländsk skatt så kommer det inte finnas någon outnyttjad skatt att sätta ned senare års avkastningsskatt med.

text: Nedsättning får ske för faktiskt betald utländsk skatt som inte kunnat utnyttjas vid tidigare års nedsättning av avkastningsskatt. Skatteverket anser att nedsättning för tidigare års skatt ska ske före senare års skatt. I vissa fall kan det då inträffa att nedsättningen av det skäligt beräknade beloppet förskjuts till ett senare år.

text: Bedömningen här överensstämmer i sak med den bedömning som gjordes i ett tidigare ställningstagande från 2004 (Skatteverket 2004-12-08, dnr

text: 130 657552-04/111

text: ). Uppdateringen görs främst med anledning av ändringar i lagen om avkastningsskatt på pensionsmededel och lagen om avräkning av utländsk skatt.

text: Detta ställningstagande gäller fr.o.m. beskattningsår 2012 (inkomstdeklarationen 2013), avseende hänvisningar till lagen avkastningsskatt på pensionsmedel om och fr.o.m. beskattningsår 2009 (inkomstdeklarationen 2010) avseende hänvisningar till lagen om avräkning av utländsk skatt. För tidigare år gäller 2004 års ställningstagande.

text: 2 Frågeställning

text: I de fall den skattskyldige inte kan visa hur stor den faktiska skatt är som ska betalas på den egna försäkringen kan nedsättning medges med skäligt belopp. Riksskatteverket ansåg att skäligt belopp motsvarade högst hälften av den svenska avkastningsskatt som skulle betalas på en engelsk försäkring. Om nedsättning inte kan ske med hela den utländska skatten kan nedsättning medges ett senare år. Enligt Riksskatteverkets uppfattning kunde nedsättning ett senare år bara medges med faktiskt betald skatt (Riksskatteverket 2001-12-13, dnr

text: Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) fastställde i

text: RÅ 2004 ref. 66

text: ett förhandsbesked. Domen innebär att nedsättning kan medges även med beräknad utländsk skatt som hänför sig till tidigare år. Med anledning av att Riksskatteverkets skrivelse i den delen stred mot domen uppkom fråga om nedsättning kunde medges med högst hälften av den svenska skatten även när den utländska skatten hänförde sig till tidigare år om den skattskyldige inte kunde visa faktiskt betald skatt.

text: Skatteverket redogjorde för sin uppfattning i frågan 2004 (Skatteverket 2004-12-08, dnr

text: 130 657552-04/111

text: ). Därefter har förändringar gjorts i de lagrum som är aktuella samt att HFD under 2010 meddelade en dom. Fråga har därför ställts om detta medfört några förändringar i synsättet som framgår av 2004 års ställningstagande.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Bestämmelserna om nedsättning av avkastningsskatt finns i lagen (

text: ) om avkastningsskatt på pensionsmedel, AvPL. Den som är obegränsat skattskyldig och har utländsk kapital- eller pensionsförsäkring har rätt till nedsättning av skatten på försäkringen med ett belopp som motsvarar den utländska skatt som är hänförlig till försäkringen som försäkringsgivaren eller den skattskyldige har betalat. Avräkningsbar skatt som kvarstår outnyttjad får räknas av senare år mot skatt enligt AvPL vilken avser samma försäkring (carry forward) (

text: 10 a § första stycket

text: AvPL).

text: Den skattskyldige ska lämna de uppgifter som behövs för prövningen av begäran om nedsättning av skatt. Om det framgår att det finns förutsättningar för nedsättning av avkastningsskatten, trots att den skattskyldige inte kan lämna samtliga de uppgifter som är nödvändiga för tillämpning av nedsättningsreglerna, får nedsättning ske med skäligt belopp (10 a § andra stycket AvPL).

text: Bestämmelsen i 10 a § AvPL har utformats efter förebild av motsvarande regler i lagen (

text: ) om avräkning av utländsk skatt, AvrL, men det finns vissa skillnader. Av AvrL framgår klart att avräkning genom carry forward endast medges med belopp som den skattskyldige kan visa (

text: 1 kap. 6 § andra stycket

text: AvrL). Detta sägs inte i AvPL. Till skillnad mot AvrL innehåller AvPL inte heller någon bestämmelse om att nedsättning ska ske med tidigare års skatt före senare års skatt. AvPL har inte heller någon gräns för att carry forward bara får nyttjas under ett visst antal år.

text: Ändringarna i AvPL gäller fr.o.m. beskattningsår 2012 och ändringarna i AvrL gäller fr.o.m. beskattningsår 2009.

text: I

text: RÅ 2004 ref. 66

text: fastställde HFD ett förhandsbesked. I målet prövades frågan om nedsättning av tidigare års skatt bara kan ske med faktiskt betald skatt eller även med skäligt belopp. Domen innebär att enligt AvPL:s bestämmelser så ligger i skälighetsbedömningen att det är möjligt att beakta inte bara den utländska skatt som kan anses ha betalats för försäkringen under det aktuella beskattningsåret utan även utländsk skatt som kan anses ha betalats under tidigare år.

text: Frågan om skäligt belopp avseende engelsk skatt på utländska försäkringar togs upp till prövning i ett senare fall av HFD (dom 2010-10-14, mål nr 2423-08). Underinstanserna ansåg att det presenterade underlaget var tillräckligt för att visa faktiskt betald skatt. Skatteverket överklagade eftersom verket inte delade utgången. HFD tog upp frågan till prövning, men skattebetalaren lämnade där in kompletterande underlag om den utländska skatten. Skatteverket godtog underlaget som tillräckligt för att visa faktiskt betald skatt, och frågan kom därför inte att diskuteras närmare av HFD. Av domen framgår dock uttryckligen att carry forwardbelopp bestäms till sin storlek först det år de utnyttjas.

text: 4 Bedömning

text: Frågan om nedsättning av avkastningsskatt och skäligt belopp kommer exempelvis upp vid beskattning av engelska s.k. fondförsäkringar. Därför behandlar nedanstående beskrivning engelska försäkringar. Skatteverkets bedömning av möjligheten till nedsättning med skäligt belopp gäller emellertid alla utländska försäkringar.

text: I Storbritannien beskattas olika typer av avkastning och vinster inom en fond på olika sätt. Skattens storlek beror därför på vilka tillgångar som finns inom en viss fond och vilken avkastning som uppstår. Av den anledningen kan skattebelastningen variera mellan olika fonder. Den svenska försäkringstagaren är i de flesta fall helt beroende av uppgifter från den utländska försäkringsgivaren då det är denne som i de flesta fall betalat skatten. Den schablonmässiga beräkning av betald engelsk skatt som svenska försäkringstagare ibland erhåller från det utländska försäkringsföretaget behöver inte överensstämma med den skatt som verkligen dragits från de fonder som ingår i den skattskyldiges försäkring.

text: Om den skattskyldige får uppgift om den skatt som betalats i just de fonder som ingår i hans försäkring medges nedsättning av avkastningsskatten med motsvarande belopp. Kan nedsättning inte medges med hela beloppet medges carry forward under de kommande åren. För att underlätta hanteringen anser Skatteverket att nedsättning för tidigare års skatt ska ske före nedsättning för senare års skatt trots att det inte finns någon avräkningsordning i AvPL.

text: Om uppgift om faktisk skattebelastning inte lämnas kan nedsättning ske med skäligt belopp. Skatteverket bedömer på samma sätt som tidigare att skäligt belopp motsvarar högst hälften av den svenska avkastningsskatt som ska betalas på den engelska försäkringen.

text: Överstiger den schablonmässigt beräknade engelska skatten det skäliga belopp som nedsättning erhålls med medges ingen carry forward med resten. Genom att nedsättning ges med skäligt belopp har hela den utländska skatten utnyttjats för att sätta ned svensk avkastningsskatt. Det finns inget outnyttjat belopp till kommande år.

text: Om nedsättning medges med faktiskt visad skatt genom carry forward med ett så stort belopp att nedsättning med skäligt belopp för årets skatt inte ryms inom den svenska skatten kan dock årets skäliga belopp beaktas under ett senare år.

text: Följande exempel visar effekten av ovanstående. Med beräknad engelsk skatt avses den schablonmässiga beräkning som svenska försäkringstagare ofta får från sitt försäkringsbolag. Med visad engelsk skatt avses skatt som betalats i just de fonder som ingår i den skattskyldiges försäkring. Med år 1 avses vilket år som helst under innehavstiden, dvs. det avser inte nödvändigtvis första året som nedsättning av avkastningsskatt är aktuell.

text: De genomförda lagändringarna i AvPL och AvrL är endast av redaktionell art, och förändrar inte den uppfattning Skatteverket redovisat tidigare. Inte heller utgången i HFD:s dom från 2010 medför ett ändrat synsätt. Detta ställningstagande medför således inte någon förändring i sak jämfört med 2004 års ställningstagande.

text: 4.1 Exempel 1

text: År 1

text: Svensk avkastningsskatt 6 000 kronor

text: Beräknad engelsk skatt 8 000 kronor

text: Nedsättning 3 000 kronor

text: Nedsättning medges med skäligt belopp, det vill säga högst halva den svenska skatten. Carry forward kan inte medges eftersom nedsättning skett för all skatt som är möjlig att sätta ned för.

text: År 2

text: Svensk avkastningsskatt 7 000 kronor

text: Beräknad engelsk skatt 2 000 kronor

text: Nedsättning 2 000 kronor

text: Nedsättning medges med skäligt belopp, det vill säga högst halva den svenska skatten. Eftersom den beräknade skatten är lägre medges nedsättning med den beräknade skatten.

text: 4.2 Exempel 2

text: År 1

text: Svensk avkastningsskatt 6 000 kronor

text: Visad engelsk skatt 8 000 kronor

text: Nedsättning 6 000 kronor

text: Carry forward 2 000 kronor

text: Den faktiskt betalda skatten har visats. Därför medges nedsättning och carry forward med hela skatten.

text: År 2

text: Svensk avkastningsskatt 7 000 kronor

text: Beräknad engelsk skatt 2 000 kronor

text: Nedsättning 4 000 kronor

text: Nedsättning för tidigare års skatt görs före senare. Nedsättning medges i första hand för carry forward 2 000 kronor. Årets skatt har inte visats och nedsättning medges därför med skäligt belopp, det vill säga högst hälften av den svenska skatten. Eftersom den beräknade skatten är lägre medges nedsättning med den beräknade skatten. Både carry forward och det skäliga beloppet ryms inom den svenska skatten.

text: 4.3 Exempel 3

text: År 1

text: Svensk avkastningsskatt 2 000 kronor

text: Visad engelsk skatt 9 000 kronor

text: Nedsättning 2 000 kronor

text: Carry forward 7 000 kronor

text: År 2

text: Svensk avkastningsskatt 8 000 kronor

text: Beräknad engelsk skatt 2 000 kronor

text: Nedsättning 8 000 kronor

text: Överskjutande beräknad engelsk skatt 1 000 kronor

text: Nedsättning för tidigare års skatt görs före senare. Nedsättning medges i första hand för carry forward 7 000 kronor. Årets skatt har inte visats och nedsättning medges därför med skäligt belopp, det vill säga högst hälften av den svenska skatten. Eftersom den beräknade skatten är lägre medges nedsättning med den beräknade skatten. Av den beräknade skatten kan nedsättning inte göras för 1 000 kronor eftersom den inte ryms inom den svenska avkastningsskatten. Den kan beaktas under kommande år.