identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1391571

title: Äganderättsövergång genom bodelning under bestående äktenskap utan att mål om äktenskapsskillnad pågår

text: 1 Sammanfattning

text: När äganderätten till en ersättningsbostad övergår genom bodelning under bestående äktenskap, ska det inte ske någon beräkning av kapitalvinst. Ett uppskovsbelopp ska dock tas upp till beskattning när äganderätten övergår genom sådan bodelning.

text: Ett avtal om ”bodelning” är utan verkan som bodelningshandling, om det undertecknas innan makarna har anmält till Skatteverket att de önskar göra en bodelning under bestående äktenskap utan att något mål om äktenskapsskillnad pågår. En äganderättsövergång genom sådan bodelning sker när makarna undertecknar en giltig bodelningshandling, efter det att de gjort en anmälan till Skatteverket.

text: 2 Frågeställning

text: När en privatbostad säljs med vinst och en ersättningsbostad anskaffas kan säljaren under vissa förutsättningar få uppskov med beskattningen av kapitalvinsten genom att ett s.k. uppskovsbelopp får dras av (

text: 47 kap.

text: inkomstskattelagen

text: [1999:1229], IL).

text: Ett sådant uppskovsbelopp ska återföras till beskattning när ersättningsbostaden avyttras men även vid en del andra äganderättsövergångar. Uppskovsbeloppet ska till exempel återföras till beskattning när ersättningsbostaden övergår genom en bodelning under bestående äktenskap (

text: 47 kap. 11 §

text: IL).

text: Frågan är när en ersättningsbostad får anses ha övergått genom en bodelning under bestående äktenskap? Vad gäller när bodelningsavtalet skrivs under år 1 medan anmälan till Skatteverket sker först år 2. Frågan är avgränsad så att den avser sådan bodelning under bestående äktenskap som sker när ett mål om äktenskapsskillnad inte pågår. När det gäller bodelning som sker när ett mål om äktenskapsskillnad pågår, se ställningstagandet Återföring av uppskovsbelopp vid överlåtelse av ersättningsbostad genom bodelning, dnr 131 458055–12/111.

text: Ställningstagandet har vidare avgränsats så att det inte behandlar sådana fall där äganderätten till en ersättningsbostad på grund av förutsättningar i det enskilda fallet får anses ha övergått genom den som bodelningsavtal betecknade handlingen trots att äganderätten inte kan anses ha övergått genom bodelning under bestående äktenskap. En sådan äganderättsövergång får i normalfallet anses ha skett i form av en gåva eller en försäljning. Även vid sådana övergångar ska uppskovsbeloppet återföras. En övergång som har skett genom en försäljning ska kapitalvinstbeskattas, vilket övergångar genom gåva och bodelning inte ska.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget kapital avses bland annat vinst och förlust vid avyttring av tillgångar (

text: 41 kap. 2 § inkomstskattelagen

text: [1999:1229], IL).

text: Med avyttring av tillgångar avses försäljning, byte och liknande överlåtelser av tillgångar (

text: 44 kap. 3 §

text: IL).

text: Om en tillgång förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation (

text: 44 kap. 21 §

text: IL).

text: 47 kap.

text: IL).

text: Ett sådant uppskovsbelopp ska återföras till beskattning när ersättningsbostaden avyttras men även vid en del andra äganderättsövergångar. Uppskovsbeloppet ska till exempel återföras till beskattning när ersättningsbostaden övergår genom en bodelning under bestående äktenskap. När endast en del av bostaden har överlåtits ska den del av uppskovsbeloppet som avser den överlåtna delen återföras (

text: 47 kap. 11 §

text: IL).

text: När ett äktenskap upplöses, ska makarnas egendom fördelas mellan dem genom bodelning. Bodelning behövs dock inte, om makarna endast har enskild egendom och ingen av dem begär att få överta bostad eller bohag från den andra maken. Är makarna ense, får de efter skriftlig anmälan till Skatteverket fördela sin egendom genom bodelning under äktenskapet utan att något mål om äktenskapsskillnad pågår. Anmälan ska registreras av Skatteverket (

text: 9 kap. 1 § äktenskapsbalken

text: [1987:230], ÄktB).

text: Bodelning under äktenskapet utan att något mål om äktenskapsskillnad pågår skall göras med utgångspunkt i egendomsförhållandena den dag då anmälan om bodelningen gjordes till Skatteverket (

text: 9 kap. 2 § andra stycket

text: ÄktB).

text: Bodelningen förrättas av makarna tillsammans och ska dokumenteras i en skriftlig handling som skrivs under av båda makarna (

text: 9 kap. 5 §

text: ÄktB).

text: Makar får inför en omedelbart förestående äktenskapsskillnad avtala om den kommande bodelningen eller om annat som har samband med denna (föravtal). Över avtalet skall upprättas en handling som undertecknas av makarna. Avtal som makar i annat fall har ingått om kommande bodelning är utan verkan, om det inte utgör äktenskapsförord (

text: 9 kap. 13 §

text: ÄktB).

text: Make eller sambo som tillskiftats egendom vid bodelning är inte skyldig att söka lagfart på förvärvet utom när egendomen förut tillhört den andra maken eller sambon (

text: 20 kap. 1 § andra stycket jordabalken

text: [1970:994], JB).

text: En som bodelningsavtal betecknad handling, vari makar innan talan väckts om äktenskapsskillnad förklarat sig träffa överenskommelse om delning av egendom i boet, har ansetts som ett föravtal och inte som ett bodelningsavtal. ”Av det anförda följer att förutsättningarna för makarna S att förrätta bodelning inte förelåg den 2 aug 1988, då talan om äktenskapsskillnad ännu inte hade väckts. Den nämnda dag upprättade handlingen utgjorde därför inte någon bodelning i ÄktB:s mening. Handlingen får i stället anses ha utgjort ett föravtal. Bestämmelserna i

text: 9 kap

text: ÄktB måste också anses medföra att föravtalet inte utan vidare, i och med att förutsättningar inträdde för att förrätta bodelning, blivit att anse som ett bodelningsavtal (jfr

text: NJA 1985 s 432

text: ); det förhållandet att handlingen benämns bodelningsavtal och anger hur där angiven egendom skall delas föranleder inte någon annan bedömning. För att bodelning skulle komma till stånd har det alltså krävts att en bodelningshandling underskrivits efter det att talan väckts om äktenskapsskillnad. Eftersom föravtalet angav hur delning skulle äga rum, har detta kunnat ske genom att makarna bekräftade avtalet, något som för övrigt uttryckligen förutsattes i avtalet” (

text: NJA 1997 s. 201

text: Det är möjligt att göra en partiell bodelning under ett pågående äktenskap, alltså en bodelning av viss egendom (

text: NJA 1991 s. 284

text: Förvaltningsrätten angav att äganderätten inte kunde anses ha övergått förrän efter det att anmälan om bodelning inkom till tingsrätten den 7 januari 2008. Vidare fann förvaltningsrätten att fastigheten fick anses avyttrad den 31 januari 2008, när bodelningsavtalet undertecknades. Kammarrätten gjorde samma bedömning som förvaltningsrätten. Domen vann laga kraft utan att ha överklagats (KRNS, 2011-05-05 mål nr 6493-10).

text: Bodelningen avser makarnas ekonomiska ställning den dag anmälan gavs in och ska därför i princip förrättas i tiden efter anmälan. Om något borgenärsintresse inte berörs därav finns det enligt vår mening inget hinder mot att godta en bodelningshandling som upprättats i omedelbar anslutning till anmälningen, även om den då strängt taget hänför sig till ställningen några dagar före (

text: SOU 1981:85 s. 351

text: Följande uttalas dock i den proposition som följde på nyss nämnt betänkande. ”Om bodelning förrättas under äktenskapet skall den föregås av en anmälan till tingsrätten” och ”Om makarna är överens om det, kan de efter skriftlig anmälan till tingsrätten förrätta bodelning utan att något mål om äktenskapsskillnad pågår” (

text: prop. 1986/87:1 s. 54

text: och

text: En bodelning under äktenskapet ska hänföra sig till förhållandena den dag då anmälan om bodelningen gjordes, se

text: 9 kap. 2 § andra stycket

text: ÄktB. I detta ligger i och för sig med viss logik ett krav på att denna den s.k. kritiska tidpunkten har passerats när bodelningen förrättas. I okomplicerade förhållanden, där någon eller några dagars förskjutning inte kan antas spela någon roll, borde det dock vara möjligt att godtaga en bodelningshandling som ges in samtidigt med anmälningen (jfr

text: SOU 1981:85 s. 351

text: ). I vart fall förefaller det väl formalistiskt att i lagtextens beskrivning inläsa ett absolut hinder mot det angivna förfarandet (Norstedts Juridik lagkommentar:

text: Äktenskapsbalken

text: 9 kap. 1 § andra stycket

text: Tottie, Teleman).

text: ”Över bodelningen skall en skriftlig handling upprättas, som skall skrivas under av båda makarna, 9:5 ÄktB. Det bör observeras att bodelningen kan göras först efter anmälan; bodelningshandlingen bör vara daterad efter dagen för anmälan” (Ekonomisk familjerätt 7:e upplagan s. 65, Folke Grauers).

text: 4 Bedömning

text: Det är först när makarna har gjort en anmälan till Skatteverket (före 1 oktober 2011 till tingsrätten) om att de önskar företa en bodelning under bestående äktenskap utan att äktenskapsskillnad pågår, som de kan förrätta sådan bodelning (9 kap. 1 § andra stycket och 5 § ÄktB). En som bodelningsavtal betecknad handling kan före anmälningstidpunkten därmed endast ses som ett avtal om kommande bodelning. Ett avtal om en kommande bodelning i andra fall än inför en omedelbart förestående äktenskapsskillnad är utan verkan. Detta gäller under förutsättning att avtalet inte är ett äktenskapsförord (

text: 9 kap. 13 §

text: ÄktB). Skatteverket anser att detta innebär att en äganderättsövergång genom bodelning under bestående äktenskap utan att äktenskapsskillnad pågår, ska föregås av en anmälan till Skatteverket. En som bodelningsavtal betecknad handling som skrivits under före sådan anmälan är utan verkan som bodelningshandling. Äganderätten övergår genom bodelning när en giltig bodelningshandling undertecknas efter anmälan.

text: Exempel

text: A och B är gifta med varandra och avser inte att skiljas. A äger 100 % av en fastighet som är en ersättningsbostad. Makarna har 20 november år 1 undertecknat en handling som de benämner bodelningshandling av vilken framgår att make A genom bodelning överför hela ersättningsbostaden till make B. Handlingen lämnas den 25 januari år 2 in till Skatteverket tillsammans med en anmälan om bodelning. När har äganderättsövergången skett? När ska uppskovet tas upp?

text: Skatteverket anser att någon äganderättsövergång genom bodelning inte har skett vare sig när avtalet undertecknades i november år 1 eller när anmälan lämnades in i januari år 2. Det är först när makarna undertecknar en giltig bodelningshandling, exempelvis i februari år 2, som det har skett en äganderättsövergång genom bodelning. Det är också då som den make som fastigheten har övergått till har fått en fångeshandling att söka lagfart med. Uppskovet ska tas upp till beskattning det år äganderättsövergången sker.


doctype: stallningstagande

identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-139181

publisher: Skatteverket

status: upphävt

title: Premier inom trav- och galoppsporten, mervärdesskatt

org: skv

text: Nytt: 2022-07-11

type: stycke

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2022-07-11, dnr.

text: Nytt: 2022-01-18

text: OBS! Genom en dom från Högsta förvaltningsdomstolen den 10 januari 2022, mål nr

text: , ska den del av ställningstagandet som avser premier som betalas ut till ägare av en travhäst som genomfört ett premie- eller kvallopp på ett godkänt sätt och inom en idealtid inte längre tillämpas. Med anledning av domen ser Skatteverket över ställningstagandet i övriga delar.

text: 1 Sammanfattning

type: rubrik

text: Premier som betalas ut till en ägare av en travhäst när hästen har genomfört ett premie- eller kvalificeringslopp (ofta kallat kvallopp) på ett godkänt sätt och inom en idealtid är inte en ersättning för en tjänst som ägaren har tillhandahållit. Hästägaren har inte omsatt någon tjänst.

text: Premier som betalas ut till en ägare av en galopphäst när hästen har uppnått en viss placering i ett tävlingslopp är inte en ersättning för en tjänst som ägaren har tillhandahållit. Hästägaren har inte omsatt någon tjänst.

text: Premier som betalas ut till en hästuppfödare när en häst har genererat prispengar i ett tävlingslopp eller genomfört ett premie- eller kvallopp på ett godkänt sätt och inom en idealtid är inte en ersättning för en tjänst som uppfödaren har tillhandahållit. Uppfödaren har inte omsatt någon tjänst. Detsamma gäller för premier som betalas ut till uppfödare av galopphästar.

text: Premier som betalas ut till en tränare när en galopphäst har genererat prispengar i ett tävlingslopp är inte ersättning för en tjänst som tränaren har tillhandahållit. Tränaren har inte omsatt någon tjänst.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet Premier inom trav och galopp, mervärdesskatt, daterat den 11 november 2009 ( dnr

text: 131 709486-09/111

text: ). Det nya ställningstagandet innebär en ändring på så sätt att premier som betalas ut till ägare av en travhäst som har genomfört ett premie- eller kvallopp på ett godkänt sätt och inom en idealtid inte är en ersättning för en tjänst som ägaren har tillhandahållit. Detsamma gäller för premier som betalas ut till ägare av en galopphäst när hästen har uppnått en viss placering i ett tävlingslopp (se avsnitt 4.1). Den ändrade bedömningen har gjorts med anledning av EU-domstolens avgörande i

text: mål C-432/15

text: , Bastová.

text: 2 Frågeställning

text: Inom trav- och galoppsporten förekommer det att premier betalas ut till hästägare, uppfödare och tränare. Utbetalningarna görs av olika företrädare inom sporten som t.ex. AB Trav och Galopp, Svensk Travsport, Svensk Galopp och de som arrangerar tävlingsloppen. Det finns fastställda krav för när utbetalning kan ske.

text: Frågan är om hästägaren, uppfödaren och tränaren har omsatt några tjänster när de tar emot premier från företrädare inom trav- och galoppsporten. Nedan följer några exempel på sådana premier.

text: Premier till hästägare

text: Premier betalas ut till en ägare av en travhäst när ett premie- eller kvallopp har genomförts på ett godkänt sätt och inom en idealtid. Premieloppen är träningsliknande lopp där hästarna ska springa på tid inom ett visst intervall. Kvallopp anordnas framförallt av djurskyddsmässiga skäl och syftar till att hästarna ska få visa att de är i ett tävlingsmässigt skick. De måste uppnå en godkänd kvalificeringstid för att få starta i ett tävlingslopp.

text: Inom galoppsporten finns olika former av bonuspremier som betalas ut till ägare av svenskuppfödda galopphästar. Dessa premier betalas ut efter att hästen har uppnått en viss placering eller vunnit sitt första lopp.

text: Premier till uppfödare

text: Premier betalas ut till uppfödare av svenskfödda och svenskregistrerade travhästar och beräknas utifrån en viss procent av prissumman i samtliga lopp (inklusive premielopp) i Sverige. Motsvarande premier finns för galopphästar.

text: Premier till tränare

text: Premier betalas ut till tränare som har licens att yrkesmässigt träna galopphästar. Det ska vara sådana hästar som tränaren har i sin träning och som har placerat sig på vissa platser. Tränarpremier betalas inte längre ut till travtränare med A-licens.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet Premier inom trav och galopp, mervärdesskatt, daterat 11 november 2009 (dnr

text: 131 709486-09/111

text: ). Det nya ställningstagandet innebär en ändring på så sätt att premier som betalas ut till ägaren av en travhäst som har genomfört ett premie- eller kvallopp på ett godkänt sätt och inom en idealtid inte är en ersättning för en tjänst som ägaren har tillhandahållit. Detsamma gäller för premier som betalas ut till ägare av en galopphäst när hästen har uppnått en viss placering i ett tävlingslopp (se avsnitt 4.1). Den ändrade bedömningen har gjorts med anledning av EU-domstolens avgörande i

text: mål C-432/15

text: , Bastová.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap i den utsträckning den beskattningsbara personen inte är befriad från skatt på omsättningen (

text: 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML, jämför

text: artikel 2.1 a i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: Med omsättning förstås att en tjänst utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon mot ersättning (

text: 2 kap. 1 § tredje stycket 1

text: ML, jämför artiklarna 24-26 i mervärdesskattedirektivet).

text: Det måste finnas ett direkt samband mellan den tjänst som tillhandahålls och det motvärde som erhålls för att ett tillhandahållande av en tjänst ska anses ha skett. Motvärdet måste kunna uttryckas i pengar och är det belopp som faktiskt erhålls (154/80, Aardappelenbewaarplaats, punkterna 10-13).

text: En betalning som är frivillig har inte en sådan direkt koppling att det kan anses vara fråga om en motprestation för en tjänst (

text: , Tolsma, punkterna 16-19).

text: En jordbrukare som tog emot bidrag för att minska sin produktion av mjölk har ansetts handla i det allmännas intresse. Varken unionen, berörda nationella myndigheter eller andra hade tillförts några fördelar av sådant slag att de kan betraktas som konsumenter av en tjänst. Ett tillhandahållande av tjänst ansågs därför inte föreligga (

text: , Mohr).

text: Det är bara ett tillhandahållande mot ersättning från hästägaren till arrangören när hästägaren ställer en häst till en kapplöpningsarrangörs förfogande i syfte att hästen ska delta i en kapplöpning om arrangören betalar en ersättning som är oberoende av hästens placering i kapplöpningen. Det finns inte något tillhandahållande mot ersättning när endast ägarna till de hästar som har placerat sig i kapplöpningen får prispengar. Detta eftersom erhållandet av priset villkoras av utförandet av en särskild prestation som är underkastad en viss slumpmässighet. Detta gäller oavsett om prispengarna är bestämda i förväg eller inte (

text: , Bastová, punkterna 36-37).

text: Om deltagandet i en tävling ger upphov till en direkt motprestation i form av startpengar, oberoende av hästens kommande placering, skulle ägarens ställande till förfogande av häst kunna ses som ett tillhandahållande av en tjänst mot ersättning. Startpengen är då den direkta motprestationen för den tjänsten (

text: , Bastová, punkt 39).

text: Av EU-domstolens praxis framgår att prispengar, som är beroende av hästens placering i en tävling, saknar ett sådant direkt samband med hästägarens tillhandahållande som krävs för att det ska vara fråga om ett tillhandahållande av en tjänst mot ersättning i mervärdesskattedirektivets mening (

text: HFD 2019-12

text: -17, mål nr

text: 4 Bedömning

text: En förutsättning för att mervärdesskatt ska betalas är att det finns en omsättning av en vara eller en tjänst. Det betyder att varan eller tjänsten ska tillhandahållas någon mot ersättning. Det ska finnas ett direkt samband mellan tillhandahållandet och ersättningen. Så är fallet när det mellan säljaren och köparen finns ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer mellan parterna.

text: 4.1 Premier till hästägare

text: De premier som betalas ut i samband med ett premie- eller kvallopp är villkorade av att travhästen har genomfört loppet på ett godkänt sätt och inom en idealtid. Det är således ett visst resultat i loppet som ger upphov till utbetalningen av premierna. Hästens prestation i loppet beror bl.a. på vilken dagsform den har, vilka andra hästar som deltar och hur de hästarna påverkar loppet. Prestationen får därför anses vara förenad med en viss slumpmässighet. En sådan slumpmässighet utesluter ett direkt samband mellan att hästen ställs till förfogande för att delta i tävlingen och mottagandet av premierna. Det innebär att dessa premier inte är en ersättning för en tjänst som ägaren har tillhandhållit. Skatteverket anser att hästägaren inte har omsatt någon tjänst.

text: Bonuspremier som betalas ut till en ägare av en galopphäst när hästen har uppnått en viss placering eller vunnit sitt första lopp är villkorade av att hästen ska uppnå en viss placering som t.ex. första-, andra- eller tredjeplats. Mottagandet av sådana premier beror till stor del på hästens dagsform och övriga deltagares prestationer och är därför underkastat en viss slumpmässighet. Det saknas således ett direkt samband mellan att ägaren ställer sin häst till förfogande för att delta i tävlingen och mottagandet av bonuspremierna. Skatteverket anser att hästägaren inte har omsatt någon tjänst.

text: 4.2 Premier till uppfödare

text: Premier som betalas ut till hästuppfödare baserar sig inte på något avtal eller någon annan överenskommelse mellan uppfödare och företrädare inom trav- och galoppsporten om att uppfödaren ska tillhandahålla någon tjänst. Dessa premier är avsedda att allmänt stimulera uppfödningen av bra tävlingshästar som behövs för att kunna arrangera ett bra spel.

text: Det betyder att premier som betalas ut till en hästuppfödare när hästen har genererat prispengar i ett tävlingslopp eller genomfört ett premie- eller kvallopp på ett godkänt sätt och inom en idealtid inte är en ersättning för en tjänst som uppfödaren har tillhandahållit. Detsamma gäller för premier som betalas ut till uppfödare av galopphästar. Skatteverket anser att en hästuppfödare som tar emot sådana premier inte har omsatt någon tjänst.

text: 4.3 Premier till tränare

text: Premier som betalas ut till tränare med licens att yrkesmässigt träna galopphästar baserar sig inte på något avtal eller någon annan överenskommelse mellan tränare och företrädare inom galoppsporten om att tränaren ska tillhandahålla en tjänst. Dessa premier är avsedda att allmänt stimulera att det finns bra tränare som indirekt behövs för att kunna arrangera ett bra spel. Det betyder att premier som betalas ut till en tränare när hästen har genererat prispengar i ett tävlingslopp inte är en ersättning för en tjänst som tränaren har tillhandahållit. Skatteverket anser att en tränare som tar emot sådana premier inte har omsatt någon tjänst.

type: stallningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1398376

title: Återbetalning av mervärdesskatt till beskattningsbara personer etablerade i Sverige som utför transaktioner i andra EU-länder

text: Nytt: 2024-02-02

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2024-02-02, dnr.

text: Nytt: 2023-11-06

text: Ställningstagandet ses över med anledning av HFD:s dom 2023-10-16, mål nr 7254-7255-22.

text: Nytt: 2023-05-31

text: En ny mervärdesskattelag (

text: ) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till

text: mervärdesskattelagen (1994:200)

text: och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

text: 1 Sammanfattning

text: En beskattningsbar person som är etablerad i Sverige kan ha rätt till återbetalning för ingående skatt som avser varor eller tjänster som omsätts i andra EU-länder.

text: Rätten till återbetalning gäller endast om den ingående skatten avser förvärv som används för en omsättning som är skattepliktig eller medför återbetalningsrätt i det EU-land där omsättningen görs. Det krävs också att omsättningen skulle ha varit skattepliktig eller skulle ha medfört rätt till återbetalning om den gjorts här i landet.

text: En transaktion mellan två etableringar i olika länder inom en och samma beskattningsbara person är inte en omsättning. Det innebär att om en etablering här i landet bistår en etablering i ett annat EU-land med t.ex. en administrativ tjänst så är det inte frågan om en omsättning av en administrativ tjänst. Istället har den ingående skatten på eventuella kostnader för den administrativa tjänsten samband med de omsättningar som etableringen i det andra EU-landet har. Det innebär att rätten till återbetalning är beroende av de utgående transaktionerna i det andra EU-landet. Om dessa transaktioner är skattepliktiga eller medför återbetalningsrätt i det andra EU-landet och skulle ha varit skattepliktiga eller skulle ha medfört rätt till återbetalning om de gjorts här i landet så kan återbetalning bli aktuellt.

text: Om återbetalningsrätt inte finns för all ingående skatt ska en fördelning göras efter den faktiska användningen av den vara eller tjänst som förvärvats. När användningen ska bedömas efter skälig grund kan olika fördelningsnycklar användas. Det är alltid den fördelningsnyckel som mest exakt speglar resursförbrukningen i verksamheten som ska tillämpas.

text: Det är i detta sammanhang viktigt att undersöka vilken omsättning, d.v.s. vilken eller vilka utgående transaktioner, som den ingående skatten har ett samband med.

text: Om ett förvärv delvis avser omsättningar som inte medför rätt till vare sig avdrag eller återbetalning kan en fördelning ibland behöva göras i flera steg. Det gäller t.ex. om en beskattningsbar person har etableringar i flera länder. Först måste normalt en fördelning göras mellan förbrukningen som sker i Sverige och förbrukningen i det andra EU-landet. Vid denna fördelning kan t.ex. omsättningen i respektive land användas. Därefter kan ytterligare fördelningar behöva göras beroende på vilka omsättningar i de olika länderna som medför avdragsrätt respektive återbetalningsrätt.

text: I vissa situationer kan det istället vara mer lämpligt att göra en första fördelning med utgångspunkt i den internfakturering som sker mellan två etableringar inom en och samma beskattningsbara person. Det kan t.ex. gälla förvärv som endast indirekt används för en av etableringarna. Ett exempel är ett inköp som används dels för omsättningar här i landet och dels för en understödjande verksamhet som etableringen här i landet tillhandahåller en etablering i annat EU-land.

text: 2 Frågeställning

text: I detta ställningstagande redogör Skatteverket för sin syn på rätten till återbetalning av ingående skatt för beskattningsbara personer etablerade i Sverige som utför transaktioner i andra EU-länder. Ställningstagandet behandlar även hur den ingående skatten ska fördelas när en beskattningsbar person endast delvis har rätt till återbetalning.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Nationell rätt

text: Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för ingående skatt som avser förvärv eller import i verksamheten (

text: 8 kap. 3 § mervärdesskattelagen

text: [1994:200], ML).

text: Rätt till återbetalning finns för ingående skatt avseende förvärv och import som avser omsättning i ett annat EU-land under förutsättning att

text: 1. omsättningen är skattepliktig eller medför återbetalningsrätt motsvarande den som avses i 10 kap. 11 eller 12 § i det land där omsättningen görs,

text: 2. omsättningen skulle ha varit skattepliktig eller skulle ha medfört rätt till återbetalning enligt 10 kap. 11 eller 12 § om omsättningen gjorts här i landet, och

text: 3. rätten till återbetalning inte ska utövas genom en ansökan med stöd av 10 kap. 1 eller 2 § (

text: 10 kap. 11 § tredje stycket

text: ML).

text: Återbetalningsrätten enligt 10 kap. 11-12 §§ ML gäller bara sådan skatt som skulle ha varit avdragsgill enligt ML om verksamheten hade medfört skattskyldighet (

text: 10 kap. 13 §

text: ML).

text: I de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv som medför avdragsrätt eller avser förvärv som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av ersättningen eller inköpspriset som hänför sig till den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom en uppdelning efter skälig grund (

text: 8 kap. 13 §

text: ML).

text: Om den ingående skatten avser förvärv eller import för en verksamhet som medför både skattskyldighet och återbetalningsrätt enligt 10 kap. 9-13 §§ eller för både en verksamhet som medför skattskyldighet och en annan verksamhet som medför sådan återbetalningsrätt, behöver någon uppdelning av den ingående skatten enligt 13 § inte göras (

text: 8 kap. 14 § andra stycket

text: ML).

text: Den som är deklarationsskyldig måste i skälig omfattning föra räkenskaper, göra anteckningar eller på annat lämpligt sätt se till att underlag finns för att deklarationsskyldigheten ska kunna fullgöras och för att Skatteverket ska kunna kontrollera och fatta beskattningsbeslut (

text: 39 kap. 3 § skatteförfarandelagen (2011:1244)

text: 3.2 Mervärdesskattedirektivet

text: Rätt till avdrag finns för ingående skatt på varor och tjänster som tillhandahållits av en annan beskattningsbar person förutsatt att varorna eller tjänsterna används i samband med beskattade transaktioner (artikel 168 i mervärdesskattedirektivet).

text: En beskattningsbar person har även rätt till avdrag för eller återbetalning av ingående skatt i den mån varorna eller tjänsterna används för

text: transaktioner som avser ekonomisk verksamhet som utförs utanför den medlemsstat där skatten ska betalas eller har betalats och som skulle ha medfört rätt till avdrag för mervärdesskatt om de hade genomförts i medlemsstaten

text: vissa undantagna transaktioner

text: vissa tillhandahållanden av försäkringstjänster eller finansiella tjänster då köparen är etablerad utanför gemenskapen eller om transaktionerna är direkt kopplade till varor som skall exporteras ut ur gemenskapen (artikel 169 i mervärdesskattedirektivet).

text: Är varor och tjänster avsedda både för transaktioner där den ingående skatten är avdragsgill och för transaktioner där den ingående skatten inte är avdragsgill är endast den del av den ingående skatten avdragsgill som avser de förstnämnda transaktionerna (artikel 173.1 i mervärdesskattedirektivet).

text: Den avdragsgilla andelen ska vara resultatet av ett bråk bestående av följande belopp:

text: a) I täljaren, det sammanlagda beloppet, exklusive mervärdesskatt, av den omsättning per år som avser transaktioner som medför rätt till avdrag enligt artiklarna 168 och 169.

text: b) I nämnaren, det sammanlagda beloppet, exklusive mervärdesskatt, av den omsättning per år som avser transaktioner som ingår i täljaren och till transaktioner som inte medför rätt till avdrag (artikel 174.1 första stycket i mervärdesskattedirektivet).

text: Medlemsstaterna får dock tillåta eller ålägga den beskattningsbara personen att istället göra avdraget på grundval av användningen av alla eller en del av varorna och tjänsterna (artikel 173.2 c i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.3 Rättspraxis

text: 3.3.1 Avdragsrätt/Återbetalningsrätt

text: Syftet med avdragssystemet är att den mervärdesskatt som en beskattningsbar person betalar inom ramen för sin ekonomiska verksamhet inte till någon del ska belasta den beskattningsbara personen själv, under förutsättning att verksamheten i princip är mervärdesskattepliktig i sig. Avdragsrätten förutsätter att kostnaderna för förvärven utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de utgående skattepliktiga transaktionerna (

text: Morgan Stanley & Co International punkterna 28-30 och

text: HFD 2020 ref. 17

text: punkt 15).

text: För att rätten till avdrag ska kunna utnyttjas krävs därför att de varor eller tjänster som åberopas som grund för avdrag ska ha använts av den beskattningsbara personen i ett senare led för dennes beskattade transaktioner. Transaktioner som inte faller inom mervärdesskattedirektivets tillämpningsområde eller som är undantagna från mervärdesskatteplikt ger följaktligen, i princip, inte heller rätt till avdrag (

text: The Chancellor, Masters and Scholars of the University of Cambridge punkterna 23-24 och

text: HFD 2020 ref. 17

text: punkt 16).

text: En beskattningsbar person har med stöd av artikel 168 a rätt att i den medlemsstat där denne utför skattepliktiga transaktioner dra av sådan mervärdesskatt för förvärv som betalas i denna medlemsstat. Artikel 168 a ger däremot inte avdragsrätt åt en beskattningsbar person som utför transaktioner i en annan medlemsstat än där skatten för förvärven betalas. För sådana beskattningsbara personer följer i stället rätten till avdrag av artikel 169 a (

text: Morgan Stanley & Co International punkterna 29 och 31 och

text: HFD 2020 ref. 17

text: punkt 17).

text: Rätt till avdrag enligt artikel 169 a finns under förutsättning att två villkor är uppfyllda, nämligen dels att de transaktioner som utförs av en beskattningsbar person i en annan medlemsstat än den i vilken ingående skatt betalas för varor och tjänster som använts för att genomföra dessa transaktioner även är skattepliktiga i den förstnämnda medlemsstaten, dels att dessa transaktioner hade beskattats även om de utförts i den andra av dessa båda medlemsstater (

text: Morgan Stanley & Co International punkt 32 och

text: HFD 2020 ref. 17

text: punkt 19).

text: När ett företag har sitt säte i en medlemsstat och en filial som är registrerad i en annan medlemsstat, utgör huvudkontoret och filialen normalt en och samma beskattningsbara person. Ett ömsesidigt utbyte av prestationer mellan dessa enheter är inte omsättningar utan utgör interna icke beskattningsbara flöden. En filial som är registrerad i en medlemsstat har därför rätt att i denna stat dra av mervärdesskatten på förvärvade varor och tjänster som har ett direkt och omedelbart samband med utförandet av skattepliktiga transaktioner, inbegripet transaktioner som utförs av dess huvudkontor beläget i en annan medlemsstat och tillsammans med vilken filialen utgör en enda beskattningsbar person, under förutsättning att dessa transaktioner även ger rätt till avdrag om de hade utförts i den stat där filialen är registrerad (

text: , Morgan Stanley & Co International, punkterna 35, 38 och 39).

text: Om ett företag har ett huvudkontor i en medlemsstat och filialer i andra medlemsstater skulle syftet med avdragsrätten allvarligt äventyras om omsättningen från samtliga fasta etableringsställen skulle beaktas vid beräkningen av den avdragsrätt som är tillämplig på en etablerad skattskyldig persons huvudkontor (

text: , Le Crédit Lyonnais, punkt 35).

text: Rätten till avdrag för mervärdesskatt som har samband med utgående transaktioner i en annan medlemsstat beror på om avdragsrätt finns för det fall att alla transaktioner hade genomförts i samma medlemsstat. Avdragsrätten är dock inte beroende av om det verkligen har betalats mervärdesskatt för den utgående transaktionen i den aktuella medlemsstaten, t.ex. då medlemsstaterna har gjort olika bedömningar i vilken medlemsstat beskattningen skulle ske (

text: RBS Deutschland Holdings punkterna 32 och 41 - 42 och

text: HFD 2020 ref. 17

text: punkterna 20-22).

text: Det är den beskattningsbara personen som har bevisbördan för att avdragsrätt finns. Frågan om en beskattningsbar person i ett enskilt fall har förvärvat varor och tjänster för att de ska användas i en ekonomisk verksamhet är en bevisfråga som ska bedömas med hänsyn till alla omständigheter i fallet (

text: RÅ 2004 ref. 112

text: som bl.a. hänvisar till EU-domstolens domar 268/83 Rompelman punkt 24 och

text: Lennartz punkt 21).

text: 3.3.2 Fördelning

text: Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att en uppdelning efter skälig grund så långt möjligt ska motsvara resursförbrukningen i de olika verksamhetsgrenarna (

text: HFD 2014 ref. 18

text: I).

text: Varje medlemsstat som beslutar att tillåta eller ålägga den beskattningsbara personen att göra avdraget på grundval av användningen av alla eller en del av varorna och tjänsterna ska se till att metoderna för att beräkna avdragsrätten gör det möjligt att så exakt som möjligt fastställa den andel av mervärdesskatten som hänför sig till transaktioner för vilka avdragsrätt finns. Det krävs nämligen enligt principen om skatteneutralitet att metoderna för att beräkna avdragsrätten på ett objektivt sätt avspeglar i vilken utsträckning de kostnader som uppkommit med anledning av förvärv av varor och tjänster med blandad användning faktiskt hänför sig till transaktioner som ger rätt till avdrag (

text: Volkswagen Financial Services punkt 52 och

text: Banco Mais punkterna 30-31).

text: 4 Bedömning

text: 4.1 Rätten till återbetalning

text: En förutsättning för avdragsrätt för ingående skatt är bl.a. att en förvärvad vara eller tjänst avser en verksamhet som medför skattskyldighet. Det innebär bl.a. att om den ingående skatten avser en utgående transaktion som ska beskattas i ett annat land så saknas rätt till avdrag. Istället kan det finnas rätt till återbetalning.

text: Återbetalningsrätten för ingående skatt ska bedömas på motsvarande sätt som avdragsrätten enligt huvudregeln i

text: 8 kap. 3 §

text: ML. Det innebär att avdragsförbuden och reglerna om fördelning i

text: 8 kap.

text: ML måste beaktas.

text: Rätten till återbetalning av ingående skatt för inköp och import som görs för en omsättning i ett annat EU-land gäller enligt ML endast om omsättningen är skattepliktig eller medför återbetalningsrätt i det land där omsättningen görs. Det krävs också att omsättningen skulle ha varit skattepliktig eller skulle ha medfört rätt till återbetalning om den gjorts här i landet.

text: Även om det i mervärdesskattedirektivet inte finns något krav på att omsättningen ska vara skattepliktig i det EU-land där omsättningen görs för att återbetalningsrätt ska föreligga så har EU-domstolen konstaterat att återbetalningsrätten förutsätter att det finns ett direkt och omedelbart samband mellan de ingående transaktionerna och utgående transaktioner som medför avdragsrätt/återbetalningsrätt. Det innebär därför att omsättningen måste vara skattepliktig både i det land den görs och i det land som återbetalningen söks.

text: 4.2 Transaktioner där det kan bli aktuellt med återbetalning

text: Rätt till återbetalning kan t.ex. finnas när en beskattningsbar person som är etablerad i Sverige omsätter en tjänst som ska beskattas i ett annat EU-land. Det gäller oavsett om beskattningen i det andra EU-landet ska göras genom att den beskattningsbara personen måste registrera sig där och redovisa mervärdesskatt eller om det blir frågan om omvänd skattskyldighet vilket innebär att köparen ska redovisa skatten.

text: Även vid en försäljning eller en överföring av en vara som ska beskattas i ett annat EU-land kan det bli aktuellt med återbetalning.

text: Återbetalningsrätt kan även finnas för företag som är etablerade i Sverige som gör inköp som avser en etablering som företaget har i ett annat EU-land. Det är i detta sammanhang viktigt att undersöka vilken omsättning, d.v.s. vilken utgående transaktion, som den ingående skatten har ett samband med. En transaktion mellan två etableringar i olika länder inom en och samma beskattningsbara person är inte en omsättning. Det innebär att om en etablering här i landet bistår en etablering i ett annat EU-land med t.ex. en administrativ tjänst så är det inte frågan om en omsättning av en administrativ tjänst. Istället har den ingående skatten på eventuella kostnader för den administrativa tjänsten samband med de omsättningar som etableringen i det andra EU-landet har. Rätten till återbetalning är alltså beroende av de utgående transaktioner som etableringen i det andra EU-landet har. Om dessa transaktioner är skattepliktiga eller medför återbetalningsrätt i det andra EU-landet och skulle ha varit skattepliktiga eller ha medfört rätt till återbetalning om de gjorts här i landet kan återbetalning bli aktuellt.

text: 4.3 Fördelning

text: I många situationer kan det bli aktuellt med fördelning av den ingående skatten. Det gäller när det är frågan om inköp som delvis används för transaktioner som vare sig är skattepliktiga eller medför återbetalningsrätt.

text: En bedömning av avdragsrätt och återbetalningsrätt ska göras för varje enskilt förvärv. En fördelning ska i första hand göras efter hur stor del av förvärvet som hänför sig till den del av verksamheten som medför återbetalningsrätt. Det innebär att en fördelning ska göras efter den faktiska användningen av den vara eller tjänst som förvärvats. En sådan fördelning kan göras om det redan vid förvärvstidpunkten är klart i vilken omfattning förvärvet ska nyttjas för den eller de transaktioner som medför rätt till återbetalning.

text: Om den faktiska användningen inte är känd vid förvärvstillfället får en fördelning istället ske efter skälig grund. En sådan fördelning ska så långt möjligt motsvara resursförbrukningen i de olika verksamhetsgrenarna. Det innebär att även en bedömning efter skälig grund ska göras utifrån ett förvärvs användning.

text: Eftersom det är den beskattningsbara personen som har bevisbördan måste den tillämpade fördelningen vara kontrollerbar och kunna styrkas med objektiva omständigheter, d.v.s. det måste finnas ett tillförlitligt underlag.

text: När användningen ska bedömas efter skälig grund kan olika fördelningsnycklar användas Det är alltid den fördelningsnyckel som mest exakt speglar resursförbrukningen i verksamheten som ska tillämpas. Vilka fördelningsnycklar som kan bli aktuella beror bl.a. på vilken typ av verksamhet som bedrivs och hur kostnadsstrukturen i den aktuella verksamheten ser ut. Detta innebär även att det kan finnas skäl för ett och samma företag att tillämpa flera olika fördelningsnycklar parallellt.

text: Skatteverket anser att det är årsomsättningen som i normalfallet ska användas som fördelningsnyckel för att bedöma användningen av den inköpta varan eller tjänsten. Omsättningen ger normalt en bra bild av hur resurserna används och förbrukas i verksamheten. Omsättningen är även en uppgift som ett företag på ett enkelt sätt kan visa och som kan mätas på ett för Skatteverket objektivt verifierbart sätt.

text: Om det finns en annan fördelningsnyckel än årsomsättning som mer exakt visar hur resurserna förbrukas i verksamheten, d.v.s. hur de förvärvade varorna och tjänsterna används i verksamheten, så ska dock denna fördelningsnyckel användas.

text: En fördelning av den ingående skatten kan ibland bli aktuell om ett företag har etableringar i flera länder. Om ett förvärv delvis avser omsättningar i Sverige och delvis avser omsättningar i ett annat EU-land, varav några omsättningar inte medför vare sig rätt till avdrag eller återbetalning, kan en fördelning behöva göras i flera steg. Först måste normalt en fördelning göras mellan förbrukningen i Sverige och förbrukningen i det andra EU-landet. Vid denna fördelning kan t.ex. omsättningen i respektive land användas. I detta sammanhang ska inte omsättningen i alla företagets etableringar i olika länder räknas med, utan enbart omsättningen i de etableringar som förvärven har ett samband med. Därefter kan ytterligare fördelningar behöva göras beroende på vilka omsättningar i de olika länderna som medför avdragsrätt respektive återbetalningsrätt.

text: I vissa situationer kan det istället vara mer lämpligt att göra en första fördelning med utgångspunkt i den internfakturering som sker mellan två etableringar inom ett och samma företag. Det kan t.ex. gälla förvärv som endast indirekt används för en av etableringarna. Ett exempel är ett inköp som används dels för omsättningar här i landet dels för en understödjande verksamhet som etableringen här i landet tillhandahåller etableringen i det andra EU-landet.

text: 4.4 Exempel - fördelning

text: Ett finansierings- och rådgivningsföretag har utöver sitt huvudkontor i Sverige en etablering i Danmark (filialen). Filialen bedriver ekonomisk verksamhet i Danmark och är även registrerad till mervärdesskatt där.

text: Den totala omsättningen för det svenska huvudkontoret är 9 miljoner kr och består dels av skattepliktiga omsättningar (5 miljoner kr) dels av från skatteplikt undantagna omsättningar som inte medför rätt till återbetalning (4 miljoner kr). Dessutom avser en viss del av huvudkontorets arbete de tjänster som omsätts av etableringen i Danmark, d.v.s. huvudkontoret utför ett understödjande arbete till den danska filialen. Det sker en internfakturering mellan huvudkontoret och filialen för detta arbete med 1 miljon kr.

text: Den totala omsättningen för filialen i Danmark är 4 miljoner kr och består dels av skattepliktiga omsättningar (2 miljoner kr) dels av från skatteplikt undantagna omsättningar som inte heller är återbetalningsberättigade (2 miljoner kr).

text: a) Företaget har kostnader för ett nytt datasystem som kommer att användas för samtliga försäljningar som görs både i Sverige och i Danmark. Kostnaden uppgår till 650 000 kr, varav mervärdesskatt 130 000 kr. Företagets kostnad för datasystemet går inte att koppla till en viss del av verksamheten. Systemet kommer dessutom användas både för de transaktioner som görs av huvudkontoret och för de transaktioner som görs av filialen i Danmark. Den faktiska användningen är inte är känd vid inköpstillfället, istället får användningen bedömas efter skälig grund. Eftersom det finns återbetalningsrätt för endast en viss del av den ingående skatten som avser filialens verksamhet i Danmark måste det först undersökas hur stor del av kostnaden som är hänförlig till de transaktioner som utförs i Danmark respektive i Sverige.

text: I normalfallet bör omsättningen kunna användas som fördelningsnyckel för att beräkna den användning som sker i huvudkontoret och i filialen samt för respektive verksamhet. Eftersom datasystemet kommer att användas till alla försäljningstransaktioner som utförs kan annars t.ex. antalet transaktioner användas för fördelningen om det mer exakt speglar förbrukningen. Det gäller t.ex. om det går att fastställa att en enskild utgående transaktion är antingen helt skattepliktig eller helt skattefri/icke återbetalningsberättigad och datasystemet används i ungefär lika stor utsträckning för varje transaktion.

text: I det här fallet har det dock inte framkommit någon annan fördelningsnyckel än omsättningen som mer exakt kan visa hur datasystemet används i företagets verksamhet.

text: Huvudkontorets omsättning uppgår till 9 miljoner kr medan filialens omsättning är 4 miljoner kr. Det innebär att 9/(9+4) av kostnaden kan sägas förbrukas för verksamheten inom landet, d.v.s. 90 000 kr (9/13 x 130 000) av den ingående skatten. Av den totala omsättningen för det svenska huvudkontoret (9 miljoner kr) utgörs 5 miljoner av skattepliktiga omsättningar. Bolaget har därmed rätt till avdrag för ingående skatt med 5/9 av 90 000 kr, d.v.s. med 50 000 kr.

text: Resterande 40 000 kr (4/13) av den ingående skatten avser transaktionerna i den danska filialen. Av den totala omsättningen om 4 miljoner kr för den danska filialen utgörs 2 miljoner kr av skattepliktiga omsättningar. Bolaget har därmed rätt till återbetalning av ingående skatt med 2/4 av 40 000 kr, d.v.s. med 20 000 kr.

text: Det innebär att företaget har rätt till avdrag/återbetalning med totalt 70 000 kr (50 000 + 20 000) av den ingående skatten på inköpet.

text: b) Företaget köper även in nya skrivbord för de anställda på huvudkontoret, kostnad 500 000 kr varav mervärdesskatt 100 000 kr. Skrivborden används enbart av de anställda i Sverige, men eftersom dessa anställda även utför ett understödjande arbete avseende de tjänster som omsätts av filialen så avser en viss förbrukning även de omsättningar som utförs av filialen i Danmark.

text: Den faktiska användningen är inte känd vid inköpstillfället, istället får användningen bedömas efter skälig grund. I normalfallet bör omsättningen kunna användas som fördelningsnyckel för att beräkna användningen, d.v.s. den del av den ingående skatten som används för de transaktioner som medför avdragsrätt eller återbetalningsrätt. I det här fallet har det inte heller framkommit någon annan fördelningsnyckel som mer exakt kan visa hur skrivborden används i företagets verksamhet. Eftersom skrivborden även kommer att användas för transaktionerna i filialen måste det också göras en fördelning för att bedöma hur stor del av den ingående skatten som kan anses avse omsättningarna i Danmark. Här kan exempelvis internfaktureringen ligga till grund för att visa hur stor förbrukning som avser denna del.

text: Huvudkontorets omsättning uppgår till 9 miljoner kr medan internfaktureringen till filialen är 1 miljon kr. Det innebär att 9/10 av skrivborden kan sägas förbrukas för verksamheten inom landet, d.v.s. 90 000 kr av den ingående skatten. Av den totala omsättningen för det svenska huvudkontoret (9 miljoner kr) utgörs 5 miljoner kr av skattepliktiga omsättningar. Bolaget har därmed rätt till avdrag för ingående skatt med 5/9 av 90 000 kr, d.v.s. med 50 000 kr.

text: Resterande 10 000 kr (1/10) av den ingående skatten avser transaktionerna i den danska filialen. Av den totala omsättningen om 4 miljoner kr för den danska filialen utgörs 2 miljoner av skattepliktiga omsättningar. Bolaget har därmed rätt till återbetalning för ingående skatt med 2/4 av 10 000 kr, d.v.s. med 5 000 kr.

text: Det innebär att företaget har rätt till avdrag/återbetalning med 55 000 kr (50 000 + 5 000) av den ingående skatten på inköpet.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-140522-2026

status: gällande

title: Förutsättningar för att i folkbokföringen behandla uppgifter om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige i vissa fall

text: 1 Sammanfattning

text: Uppgifterna i folkbokföringen ska spegla befolkningens bosättning, identitet och familjerättsliga förhållanden så att olika samhällsfunktioner får ett korrekt underlag för beslut och åtgärder (2 § förordningen [2017:154] med instruktion för Skatteverket). Folkbokföring innebär bland annat registrering av vissa uppgifter om en person (

text: 1 § första stycket

text: och

text: 1 a §

text: folkbokföringslagen

text: [1991:481], FOL). Som en följd av detta behandlar folkbokföringsverksamheten en mycket stor mängd personuppgifter. Personuppgifter får behandlas i folkbokföringsverksamheten endast om det är nödvändigt för att handlägga ärenden om folkbokföring eller samordningsnummer enligt

text: 2 §

text: och

text: 5 § första stycket

text: folkbokföringsdatalagen (2026:126)

text: , FDL.

text: Detta ställningstagande syftar till att tydliggöra vilka förutsättningar som ska vara uppfyllda för att Skatteverket ska ha stöd för att i vissa fall behandla uppgifter om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige och som inte heller tilldelats ett personnummer av annan anledning än folkbokföring eller ett samordningsnummer.

text: Uppgift om aldrig folkbokförd make

text: Det finns stöd för Skatteverket att behandla uppgift om aldrig folkbokförd make i folkbokföringen i samband med handläggning av ärenden om registrering av civilstånd oavsett om äktenskapet har ingåtts i Sverige eller utomlands.

text: Uppgift om aldrig folkbokfört barn vid anmälan om flytt till Sverige

text: Vid anmälan om flytt till Sverige lämnar föräldrar ofta uppgift om aldrig folkbokförda barn som inte flyttar med till Sverige. Skatteverket kan behandla dessa uppgifter för att utreda personers bosättning, till exempel för att utreda om personens egentliga hemvist är i Sverige. Uppgiften om aldrig folkbokfört barn oavsett barnets ålder behöver dock inte registreras i folkbokföringen eftersom uppgiften inte är nödvändig för att handlägga ärenden som uppkommer i samband med en anmälan om flyttning till Sverige. Skatteverket har därmed inte stöd för att registrera uppgift om aldrig folkbokförda barn som inte har samordningsnummer när en förälder ska folkbokföras i Sverige.

text: Uppgift om aldrig folkbokfört barn när en förälder är folkbokförd

text: Uppgift om aldrig folkbokfört barn oavsett barnets ålder behövs generellt inte för handläggningen av något ärende som rör en folkbokförd förälder. Skatteverket har därmed som utgångspunkt inte stöd för att registrera uppgift om aldrig folkbokfört barn som inte har samordningsnummer i folkbokföringen. Det finns dock stöd för att registrera ett aldrig folkbokfört barn på en folkbokförd förälders personbild när underlaget är en underrättelse om fastställt faderskap eller föräldraskap från socialnämnd eller svensk domstol.

text: Uppgift om aldrig folkbokförd förälder till folkbokfört barn

text: Det finns generellt ett behov av att registrera uppgift om aldrig folkbokförd förälder när denne också är vårdnadshavare för ett folkbokfört barn. Om vårdnaden istället utövas av någon annan i Sverige, exempelvis om barnet har en särskilt förordnad vårdnadshavare, kan detta behov saknas.

text: Uppgift om aldrig folkbokförd förälder vid adoption

text: Vid registrering av uppgift om adoption behövs i de flesta fall inte uppgift om relation mellan det adopterade barnet och dess tidigare rättsliga föräldrar som aldrig varit folkbokförda. Skatteverket har då inte stöd för att registrera uppgift om de tidigare rättsliga föräldrarna. Om den planerade adoptionen ännu inte skett och barnet vistas i Sverige kan behov finnas av att registrera relationen om de ursprungliga rättsliga föräldrarna är vårdnadshavare för barnet. Om de ursprungliga rättsliga föräldrarna inte är vårdnadshavare för barnet saknas det behovet.

text: Detta ställningstagande ersätter det tidigare ställningstagandet Behov av att behandla personuppgifter i folkbokföringsdatabasen om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige, dnr

text: , publicerat den 15 april 2021. Det nya ställningstagandet har uppdaterats med anledning av att den 2 april 2026 trädde vissa lagändringar i kraft i FOL, lagen (

text: ) om behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet upphörde att gälla och ersattes av FDL. Skatteverkets bedömningar i sak har inte ändrats i det nya ställningstagandet.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga har uppkommit om när det finns stöd för Skatteverket att behandla personuppgifter om personer som aldrig har varit folkbokförda i Sverige, och som inte heller har tilldelats personnummer av annan anledning än folkbokföring eller ett samordningsnummer vid registrering av uppgift om civilstånd respektive relationer i folkbokföringen.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Samtliga personuppgiftsbehandlingar som ska göras måste uppfylla principerna i artikel 5 EU:s dataskyddsförordning (Europaparlamentets och Rådets förordning

text: (EU) 2016/679

text: av den 27 april 2016 om skydd för fysiska personer med avseende på behandling av personuppgifter och om det fria flödet av sådana uppgifter och om upphävandet av direktiv

text: [allmän dataskyddsförordning]). Bland annat gäller principerna om laglighet, ändamålsbegränsning, uppgiftsminimering och korrekthet (artikel 5.1

text: a

text: b

text: c

text: och

text: d

text: ). Behandlingen ska också ha stöd i någon av de rättsliga grunder som finns uppräknade i

text: artikel 6

text: , till exempel att behandlingen är nödvändig för att uppfylla en rättslig förpliktelse (

text: artikel 6.1 c

text: ) eller för att utföra en uppgift av allmänt intresse eller som ett led i myndighetsutövning (

text: artikel 6.1

text: .e). De är de vanligaste grunderna vid behandling av personuppgifter i folkbokföringsverksamheten. De rättsliga grunderna ska vara fastställda (rättsligt förankrade) i enlighet med antingen unionsrätten eller svensk rätt. En registerlag som till exempel FDL, utgör inte i sig själv en rättslig grund för behandling av personuppgifter. Den rättsliga grunden för folkbokföringsverksamheten finns i till exempel FOL,

text: äktenskapsbalken

text: , lagen (

text: ) om personnamn och

text: föräldrabalken

text: , FB.

text: För behandling av personuppgifter i Skatteverkets folkbokföringsverksamhet gäller FDL. FDL kompletterar EU:s dataskyddsförordning (3 § FDL).

text: I 2 § FDL anges att Skatteverket får behandla personuppgifter bland annat för handläggning av folkbokföringsärenden och ärenden om samordningsnummer. Enligt 5 § FDL får behandlingen ske endast om det är nödvändigt för att utföra verksamheten.

text: I ärenden om registrering av vigsel, födelse, och dödsfall som skett i Sverige får Skatteverket behandla uppgifter även om personer som inte är eller har varit folkbokförda här i landet (1 § andra stycket FOL).

text: I 1 a § FOL finns en uppräkning av vilka uppgifter som ska registreras när ändamålen och förutsättningarna i 2 och 5 §§ FDL är uppfyllda. Dessa uppgifter är bland annat civilstånd (p. 10); make, barn, föräldrar, vårdnadshavare och någon annan vuxen person än förälder eller vårdnadshavare hos vilken ett barn under 18 år är bosatt (p. 11) samt samband enligt punkt 11 som är grundat på adoption (p. 12).

text: 4 Bedömning

text: Vilka personuppgifter som är nödvändiga att behandla för att kunna handlägga ärenden om folkbokföring bestäms av den materiella lagstiftningen om de ärenden som handläggs i folkbokföringsverksamheten, till exempel FOL. I vilken utsträckning som det kan anses vara nödvändigt att registrera uppgifter om personer som aldrig har varit folkbokförda och som inte har tilldelats personnummer av annan anledning än folkbokföring eller ett samordningsnummer behöver kunna motiveras med stöd i den materiella lagstiftningen.

text: 4.1 Uppgift om civilstånd

text: Skatteverket får registrera och behandla uppgifter i folkbokföringen om att en folkbokförd person är eller har varit gift (1 § första stycket och 1 a § 11 FOL). Skatteverket ska även registrera uppgift om att en aldrig folkbokförd person har ingått äktenskap i Sverige (1 § andra stycket FOL).

text: I de fall ett äktenskap mellan en redan folkbokförd person och en aldrig folkbokförd person har ingåtts utomlands, är namnet och födelsetiden på den aldrig folkbokförda personen sådana personuppgifter som får registreras. En sådan registrering ska ske i enlighet med inkomna uppgifter (som till exempel lämnats i en vigselhandling) som har bedömts bevisa att äktenskapet har ingåtts. I dessa fall är de behandlade personuppgifterna riktiga eftersom de stämmer överens med de inkomna personuppgifterna. Det finns då stöd för att registrera aktuell personuppgift (1 § första stycket FOL).

text: Den rättsliga grunden för aktuell registrering finns i 1 § första stycket FOL. Behandlingen är nödvändig för att fullgöra en rättslig förpliktelse (

text: artikel 6

text: . 1 c EU:s dataskyddsförordning). Ändamålet för behandlingen är handläggning av ett ärende om registrering av civilstånd inom ramen för ett folkbokföringsärende för en redan folkbokförd person och är tillåtet enligt 2 och 5 §§ FDL (detta innefattar även handläggning av hindersprövning). Den aktuella uppgiften är en sådan uppgift som ska registreras i folkbokföringen (1 a § FOL).

text: Skatteverket anser att det finns stöd för Skatteverket att behandla uppgift om en aldrig folkbokförd make i folkbokföringen även när äktenskapet har ingåtts utomlands, i samband med handläggning av ärenden om registrering av civilstånd.

text: 4.2 Relation mellan folkbokförd förälder och aldrig folkbokfört barn med hemvist utomlands

text: En anmälan om flytt till Sverige ska bland annat innehålla vissa personuppgifter som ska registreras i folkbokföringen enligt 1 a § FOL, till exempel familjerättsliga relationer (28 § FOL).

text: Uppgift om ett aldrig folkbokfört barn får behandlas i folkbokföringsverksamheten om det är nödvändigt för handläggning av ett ärende om folkbokföring (2 och 5 §§ FDL). I de ärenden som aktualiseras när en person anmäler flyttning till Sverige behöver uppgift om ett aldrig folkbokfört barn normalt sett inte registreras i folkbokföringen, då det generellt saknas behov av sådan uppgift. Även om den enskilde begär att Skatteverket registrerar uppgift om ett aldrig folkbokfört barn är det myndigheten som avgör om det finns stöd för en sådan registrering.

text: I de fall en socialnämnd har medverkat till att fastställa ett faderskap med stöd av

text: 3 a § lagen (1985:367)

text: om föräldraskap i internationella situationer, IFL, för ett barn som saknar hemvist i Sverige skickar nämnden en underrättelse till Skatteverket (4 § kungörelsen [1973:810] om socialnämnds medverkan vid fastställande av faderskap, m.m.). Om faderskapet har bekräftats för ett aldrig folkbokfört barn får det därmed anses finnas grund för att registrera uppgift om barnet och om faderskapet hos Skatteverket eftersom det behövs för handläggning av ett ärende (2 och 5 §§ FDL).

text: Skatteverket anser att uppgift om ett aldrig folkbokfört barn i många fall inte behövs för handläggning av något ärende, med undantag av ärenden om tilldelning av samordningsnummer för barnet. När behov saknas ska Skatteverket inte registrera uppgift om ett aldrig folkbokfört barn med hemvist utomlands när föräldrarna är folkbokförda i Sverige. Det finns dock stöd för att regelmässigt registrera uppgifter om barnet i folkbokföringen när underlaget är en underrättelse från socialnämnden eller en lagakraftvunnen svensk dom om faderskap, moderskap eller föräldraskap.

text: 4.3 Relation mellan folkbokförd förälder och aldrig folkbokfört barn med hemvist i Sverige

text: Föräldraskap (oavsett benämning, dvs. far, mor eller förälder enligt

text: 1 kap. 9 §

text: FB) för ett barn med hemvist i Sverige kan fastställas genom bekräftelse eller dom (

text: 1 kap. 3 §

text: FB).

text: När socialnämnden har godkänt en bekräftelse om föräldraskap skickar nämnden en underrättelse till Skatteverket (4 och 5 §§ kungörelsen [1973:810] om socialnämnds medverkan vid fastställande av faderskap, m.m.). Om föräldraskapet har bekräftats för ett aldrig folkbokfört barn får det därmed anses finnas grund för att registrera uppgift om barnet och om föräldraskapet hos Skatteverket eftersom det behövs för handläggning av ett ärende (2 och 5 §§ FDL).

text: Skatteverket anser att uppgift om ett aldrig folkbokfört barn i många fall inte behövs för handläggning av något ärende med undantag av ärenden om tilldelning av samordningsnummer för barnet. När behov saknas ska Skatteverket inte registrera uppgift om ett aldrig folkbokfört barn med hemvist i Sverige när föräldrarna är folkbokförda i Sverige. Det finns dock stöd för att regelmässigt registrera uppgifter om barnet i folkbokföringen när underlaget är en underrättelse från socialnämnden eller en lagakraftvunnen svensk dom om föräldraskap.

text: 4.4 Relation mellan aldrig folkbokförd förälder och folkbokfört barn

text: Ett barn står från födelsen under vårdnad av båda föräldrarna, om dessa är gifta med varandra, och i annat fall av modern ensam (

text: 6 kap. 3 §

text: FB). Med stöd av reglerna i

text: 6 kap.

text: FB kan vårdnaden för ett barn ändras så att endast en av föräldrarna, eller båda, blir barnets vårdnadshavare. Även vårdnadsförhållanden som uppstått i utlandet kan i vissa fall erkännas i Sverige och därmed registreras i folkbokföringen om det finns förutsättningar för det (1 a § 11 FOL).

text: artikel 6

text: . 1 c EU:s dataskyddsförordning). Ändamålet för behandlingen är handläggning av ett ärende om registrering av vårdnad för barn inom ramen för ett folkbokföringsärende för en redan folkbokförd person och behandlingen är tillåten enligt 2 och 5 §§ FDL. Den aktuella uppgiften är en sådan uppgift som ska registreras i folkbokföringen (1 a § FOL).

text: Skatteverket anser att uppgift om aldrig folkbokförda föräldrar behöver registreras när dessa ska registreras som vårdnadshavare för ett folkbokfört barn. Om vårdnaden istället utövas av någon annan i Sverige, exempelvis om barnet har en särskilt förordnad vårdnadshavare, kan detta behov saknas.

text: 4.5 Adopterade barns ursprungliga rättsliga föräldrar

text: Uppgiften om att sambandet mellan barn och föräldrar är grundat på adoption får behandlas i folkbokföringen om det är nödvändigt för ett ärende om folkbokföring (1 a § 11 och 12 FOL samt 2 och 5 §§ FDL). Detta innebär att uppgifter om de nuvarande rättsliga föräldrarna (adoptivföräldrarna) ska registreras.

text: Om de ursprungliga rättsliga föräldrarna inte är eller har varit folkbokförda saknas normalt sett anledning att registrera uppgifter om dessa. Det är enbart i de fall när uppgiften behövs för handläggningen av ett ärende, till exempel registrering av vårdnad för ett barn, som det finns stöd för registrering (2 och 5 §§ FDL). I övriga fall saknas stöd för att registrera uppgift om föräldraskapet.

text: Skatteverket anser att uppgift om relation till ursprungliga aldrig folkbokförda rättsliga föräldrar som utgångspunkt inte behövs för handläggning av något ärende. När behov saknas ska Skatteverket inte registrera uppgift om tidigare rättsliga föräldrar som bor utomlands. Om adoptionen ännu inte har skett och barnet vistas i Sverige kan behov finnas av att registrera relationen för att kunna registrera vårdnadshavare för barnet. Om de ursprungliga rättsliga föräldrarna inte är vårdnadshavare för barnet saknas det behovet.

text: 5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-141726-2026

title: Ställningstagandet ”Transaktioner med virtuella valutor, mervärdesskatt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet Transaktioner med virtuella valutor, mervärdesskatt, daterat den 29 november 2018, dnr

text: 202 259852-18/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Skatteverket klargör i ställningstagandet sin syn på hur transaktioner med virtuella valutor ska bedömas mervärdesskattemässigt. Det rör framförallt om en virtuell valuta kan jämställas med ett lagligt betalningsmedel. Om så inte är fallet har Skatteverket ansett att en sådan virtuell valuta ska ses som en voucher.

text: Av EU-domstolens avgörande

text: , Žaidimų valiuta, klargörs vad som avgör om en virtuell valuta kan jämställas med ett lagligt betalningsmedel. EU-domstolens uppfattning överensstämmer i stort med Skatteverkets syn. Denna information kan därför framgå direkt på en vägledningssida i Rättslig vägledning.

text: Vidare konstaterar EU-domstolen i samma avgörande att om den virtuella valutan inte kan jämställas med ett lagligt betalningsmedel ska överlåtelsen av en virtuell valuta som kan användas i ett online-datorspel ses som en elektronisk tjänst. Den virtuella valutan utgör en integrerad del i online-datorspelet och är inte någon voucher. Den syn som Skatteverket angett i sitt ställningstagande ska därför inte längre tillämpas. Bedömningen att det inte är en överlåtelse av voucher framgår av EU-domstolens avgörande

text: , Žaidimų valiuta. Även denna information kan framgå direkt på en vägledningssida i Rättslig vägledning.

text: Det som i övrigt anges i ställningstagandet framgår av praxis från EU-domstolen och Högsta förvaltningsdomstolen, t.ex.

text: Hedqvist och

text: HFD 2016 ref. 6

text: . Det kan därmed också framgå direkt på en vägledningssida i Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1422447

title: Ställningstagandet ”Avgifter för kortbetalningar, mervärdesskatt” ska inte längre tillämpas

text: Ställningstagandet om avgifter för kortbetalning, mervärdesskatt, daterat den 27 oktober 2017, dnr

text: 202 428288-17/111

text: , ska inte längre tillämpas.

text: Högsta förvaltningsdomstolen har genom dom i mål 4610-21 den 7 januari 2022 klarlagt att rättsförhållandet mellan en kortutgivare och en nätverksoperatör innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer. Det finns därför omsättningar mellan dessa parter när belopp överförs mot ersättning.

text: Hur sådana omsättningar ska bedömas kan avgöras med stöd av ställningstagandet ”Betaltjänster och undantaget från skatteplikt, mervärdesskatt” daterat den 13 januari 2020, dnr 8-5507.


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1428838

title: Export vid omsättning i flera led med endast en transport av varan ut ur EU, mervärdesskatt

text: Nytt: 2023-06-16

text: Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-06-16, dnr

text: 1 Sammanfattning

text: För att export ska föreligga ska det normalt finnas en transport av varan ut ur EU. När en vara omsätts i flera led och transporteras från Sverige till ett land utanför EU direkt från första säljaren i kedjan till slutkunden kan transporten hänföras till endast en av omsättningarna.

text: För att avgöra till vilken omsättning transporten ut ur EU ska hänföras anser Skatteverket att en bedömning ska göras på följande sätt.

text: När den första säljaren i transaktionskedjan ansvarar för transporten ut ur EU ska transporten hänföras till den första omsättningen i transaktionskedjan. Det gäller oavsett om säljaren med egna transportmedel transporterar varan ut ur EU eller anlitar en fristående fraktförare.

text: När den sista köparen i transaktionskedjan ansvarar för transporten ut ur EU ska transporten hänföras till den sista omsättningen i transaktionskedjan. Om köparen anlitar en fristående fraktförare som hämtar varan hos den första säljaren i kedjan kan transporten om parterna vill det hänföras till ett tidigare omsättningsled om säljaren för den omsättningen har t.ex. transporthandlingar som styrker att varorna transporterats ut ur EU.

text: När någon av övriga säljare i transaktionskedjan ansvarar för transporten ut ur EU presumerar Skatteverket att transporten ska hänföras till den säljarens omsättning i transaktionskedjan. Om säljaren anlitar en fristående fraktförare som hämtar varan hos den första säljaren i kedjan kan transporten om parterna vill det hänföras till ett tidigare omsättningsled om säljaren för den omsättningen har t.ex. transporthandlingar som styrker att varorna transporterats ut ur EU.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet Export vid omsättning i flera led daterat den 4 oktober 2005, dnr

text: 131 176106-05/111

text: . Ställningstagandet innebär en ändring vad gäller kopplingen till transportklausuler och är i övrigt ett klargörande av hur export vid omsättning i flera led ska bedömas. Vidare införs en presumtion för att öka förutsägbarheten.

text: 2 Frågeställning

text: När en vara omsätts i flera led och transporten från Sverige till ett land utanför EU sker direkt från första säljaren i kedjan till slutkunden kan transporten hänföras till endast en av omsättningarna. Det är bara denna omsättning som kan anses som en export från Sverige. Övriga omsättningar har skett utan transport.

text: Unionsinterna transaktioner som sker i flera omsättningsled regleras särskilt i

text: 5 kap. 2 e § mervärdesskattelagen (1994:200)

text: , ML. Motsvarande uttryckliga reglering saknas för transaktioner där en vara transporteras från Sverige till ett land utanför EU.

text: Skatteverket redogör i detta ställningstagande för sin syn på till vilket omsättningsled transporten ut ur EU ska hänföras vid export från Sverige när det sker omsättningar i flera led.

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: 3.1 Lagtext m.m.

text: En vara som enligt avtalet mellan säljare och köpare ska transporteras till köparen är omsatt inom landet om varan finns här i landet då säljaren, köparen eller någon annan påbörjar transporten till köparen under förutsättning att det inte är fråga om unionsintern distansförsäljning av varor eller unionsinterna kedjetransaktioner (

text: 5 kap. 2 § första stycket 1

text: ML, jämför

text: artikel 32 i rådets direktiv 2006/112/EG

text: om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

text: I annat fall än som avses i 2-2 f §§ är varan omsatt inom landet, om den finns här då den tas om hand av köparen (

text: 5 kap. 3 §

text: ML, jämför artikel 31 i mervärdesskattedirektivet).

text: En omsättning av en vara som annars skulle varit omsatt inom landet anses som en omsättning utomlands om

text: säljaren levererar varan till en plats utanför EU

text: direkt utförsel av varan till en plats utanför EU ombesörjs av en speditör eller fraktförare

text: en utländsk beskattningsbar person förvärvar varan för sin verksamhet i utlandet och hämtar den för direkt utförsel till en plats utanför EU (5 kap. 3 a § första stycket 1-3 ML, jämför artikel 146.1 a och b i mervärdesskattedirektivet).

text: 3.2 Praxis

text: Artikel 146 i mervärdesskattedirektivet innebär att export och liknande transaktioner ska undantas från mervärdesskatt så att transaktionen inte beskattas någon annanstans än på den plats där varorna ska konsumeras. Inom internationell handel syftar ett sådant undantag till att iaktta principen om att de aktuella varorna ska beskattas på destinationsorten (

text: , ”L.C.” IK, punkt 18 ).

text: Undantaget för export avser endast slutlig leverans av varor som exporteras av säljaren eller för dennes räkning (

text: , Velker International Oil Company, punkt 22).

text: Att godta export i tidigare transaktioner än den transaktion som innebär att varan levereras till plats utanför EU skulle innebära kontrollproblem och en administrativ börda som inte kan accepteras (

text: , Velker International Oil Company, punkt 24).

text: Undantaget från skatteplikt för export är i princip inte tillämpligt på leveranser av varor till mellanmän som handlar i eget namn, även om den slutliga användningen av varorna vid tidpunkten för leveransen är känd och vederbörligen styrkt, och bevis som bekräftar denna har uppvisats för skattemyndigheten i enlighet med nationell lagstiftning (

text: , Fast Bunkering Klaipeda, punkt 46).

text: Försäljning av en vara från ett svenskt företag till ett företag i ett annat EU-land som i sin tur sålde varan vidare till en köpare utanför EU för avhämtning i Sverige ansågs som en omsättning inom landet i första omsättningsledet. Förutsättningarna för att kunna se omsättningen mellan det svenska företaget och företaget i det andra EU-landet som export var inte uppfyllda (

text: RÅ 2003 not. 128

text: 4 Bedömning

text: En vara, som enligt avtalet mellan säljare och köpare ska transporteras till köparen, är enligt huvudregeln omsatt inom landet om varan fysiskt finns i Sverige då säljaren, köparen eller någon annan påbörjar transporten till köparen. Om varan inte ska transporteras är den omsatt inom landet om den finns här i landet då den tas om hand av köparen.

text: För att export ska föreligga krävs normalt att varan transporteras ut ur EU. När en vara som transporteras ut ur EU omsätts i flera led måste man avgöra till vilken av omsättningarna som transporten ut ur EU ska hänföras. Transporten ut ur EU ska enligt Skatteverkets bedömning hänföras till den omsättning där det är säljaren eller köparen som ansvarar för transporten ut ur EU. När transporten anses hänförlig till en viss omsättning så kan förutsättningarna för export vara uppfyllda i det omsättningsledet. Det kan även finnas andra förutsättningar i 5 kap. 3 a § första stycket 1-3 ML som måste vara uppfyllda för att det ska vara en export.

text: När den sista köparen i transaktionskedjan ansvarar för transporten ut ur EU ska transporten hänföras till den sista omsättningen i transaktionskedjan. Om köparen anlitar en fristående fraktförare som hämtar varan hos den första säljaren i kedjan kan transporten, om parterna vill det, hänföras till ett tidigare omsättningsled om säljaren för den omsättningen har t.ex. transporthandlingar som styrker att varorna transporterats ut ur EU.

text: När någon av övriga säljare i transaktionskedjan ansvarar för transporten ut ur EU presumerar Skatteverket att transporten ska hänföras till den säljarens omsättning i transaktionskedjan. Om denna säljare anlitar en fristående fraktförare som hämtar varan hos den första säljaren i kedjan kan transporten, om parterna vill det, hänföras till ett tidigare omsättningsled om säljaren för den omsättningen har t.ex. transporthandlingar som styrker att varorna transporterats ut ur EU.

text: I detta ställningstagande innebär att ansvara för transporten att man ombesörjer transporten antingen genom att anlita en fristående fraktförare som utför transporten ut ur EU eller själv transporterar varan ut ur EU. Vem som enligt varuförsäljningskontrakets transportklausuler står risken för varan under transporten eller vem som betalar för transporten saknar betydelse vid bedömningen.

text: Enbart den omsättning som transporten ut ur EU hänförs till är en omsättning med transport. Alla övriga är omsättningar utan transport.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet Export med omsättning i flera led daterat den 4 oktober 2005, dnr

text: 131 176106-05/111


identifier: Skatteverkets ställningstagande dnr 8-1460379

title: Hävande av sekretess genom samtycke

text: 1 Sammanfattning

text: Sekretess till skydd för en enskild hindrar inte att sekretessbelagda uppgifter lämnas till någon annan än den enskilda själv, om den enskilda häver sekretessen genom att lämna sitt samtycke. Det finns inga uttryckliga formkrav på hur ett sådant samtycke ska vara utformat.

text: Eftersom sekretesskyddet är av stor betydelse för den enskilda får det inte råda några tvivel om att samtycke har lämnats. För att ett samtycke ska kunna läggas till grund för ett utlämnande av annars sekretessbelagda uppgifter behöver Skatteverket därför säkerställa att det inte finns några tvivel om att samtycke har lämnats.

text: Detta ställningstagande ersätter ställningstagande Hävande av sekretess genom fullmakt, dnr

text: 131 127988-13/111

text: från 2013-02-19. Ändringen innebär att kravet på skriftligt samtycke i original tas bort för de situationer då det saknas anledning att kräva sådant utformat samtycke. Det som är avgörande för om Skatteverket kan lämna ut sekretessbelagda uppgifter till någon annan än den enskilda själv är att det inte får råda några tvivel om att samtycke har lämnats.

text: 2 Frågeställning

text: Fråga är hur Skatteverket kan säkerställa att det inte råder några tvivel när en enskild har lämnat sitt samtycke.

text: Det bör uppmärksammas att ställningstagandet inte avser vilka krav som ska ställas på en ombudsfullmakt, d.v.s. en fullmakt där en part har gett ett ombud i uppdrag att föra dennes talan i ett ärende hos Skatteverket.

text: Mer information om ombudsfullmakt hittar du i Rättslig vägledning på sidan Ombud och biträde . Mer information om deklarationsombud hittar du i Rättslig vägledning på sidan Ett deklarationsombuds behörighet .

text: 3 Gällande rätt m.m.

text: Av

text: 12 kap. 2 § offentlighets- och sekretesslagen (2009:400)

text: framgår att en enskild helt eller delvis kan häva den sekretess som gäller till skydd för hen. Det finns inga formkrav på hur ett sådant medgivande ska vara utformat.

text: 4 Bedömning

text: Sekretesskyddet är av stor betydelse för den enskilda oavsett inom vilken verksamhetsgren inom Skatteverket som uppgifter om den enskilda förekommer. Den enskilda har möjlighet att helt eller delvis häva den sekretess som gäller till skydd för den enskilda själv genom att lämna sitt samtycke. Det finns inga formkrav på hur ett sådant samtycke ska lämnas. För att ett samtycke ska kunna läggas till grund för ett utlämnande av annars sekretessbelagda uppgifter får det inte råda några tvivel om att samtycke har lämnats. Skatteverket behöver därför ta hänsyn till nedanstående faktorer.

text: 4.1 Samtycke kan endast lämnas av person med rättslig handlingsförmåga

text: Ett samtycke kan endast ges av den som förfogar över sekretessen, d.v.s. har rättslig handlingsförmåga. När det gäller barn är deras rättsliga handlingsförmåga begränsad fram till dess att hen fyller 18 år. Ett samtycke från en underårig kan därför inte utan vidare godtas. För ett bolag måste samtycket vara lämnat av behörig firmatecknare.

text: Mer information om rättslig handlingsförmåga hittar du i Rättslig vägledning på sidan Rättslig handlingsförmåga .

text: 4.2 Skriftligt samtycke

text: Att lämna ut sekretessbelagda uppgifter till någon annan än den enskilda själv får anses så integritetskänsligt att det inte får råda några tvivel om att samtycke har lämnats. Om det finns tvivel kan Skatteverket begära ett skriftligt samtycke i original som visar att den enskilda samtycker till att häva sekretessen.

text: 4.3 Muntligt samtycke

text: Det finns situationer när det inte råder några tvivel om att samtycke har lämnats. Exempelvis när person A och B tillsammans besöker ett servicekontor och person A (som sekretessen avser att skydda) muntligen samtycker till att person B får ta del av de sekretessbelagda handlingar eller uppgifter som A efterfrågar. En tjänsteanteckning om det muntliga samtycket ska då göras. Av tjänsteanteckningen ska det framgå

text: •datum när samtycket lämnats

text: •vilka handlingar eller uppgifter som samtycket avser

text: •till vem handlingar eller uppgifter får lämnas ut.

text: Någon separat tjänsteanteckning behöver inte göras om det muntliga samtycket om uppgifter enligt ovan tas in i annan tjänsteanteckning som upprättats i samband med det tillfälle då samtycket lämnades.

text: 4.4 Utformning av samtycket

text: Oavsett om samtycket lämnas muntligen eller skriftligen behöver det vara tillräckligt preciserat. Av samtycket ska det tydligt framgå

text: •vilka handlingar eller uppgifter som får lämnas ut

text: •att dessa handlingar eller uppgifter får begäras från Skatteverket.

text: Om det exempelvis anges att inkomstdeklarationer eller vissa kontrolluppgifter får lämnas ut är det endast sådana handlingar som får lämnas ut. Om det i stället anges att handlingar som behövs för handläggningen av ett ärende hos exempelvis en försäkringsgivare får inhämtas, måste en bedömning göras om de begärda handlingarna behövs för det angivna ärendet. T.ex. kan en begäran från ett försäkringsbolag avse samtliga kontrolluppgifter (inkomst av tjänst och kapital) men man kan med hänsyn till typen av försäkringsärende, beräkning av bortfall av inkomst av tjänst, göra bedömningen att endast kontrolluppgifter som avser tjänst behövs för handläggningen av det aktuella försäkringsärendet. Samtycket anses då endast omfatta kontrolluppgifter avseende inkomst av tjänst och endast sådana handlingar får lämnas ut. Ett samtycke som t.ex. namnger ett antal myndigheter inom hälso- och sjukvårdssektorn och härutöver anger ”eventuella övriga myndigheter” eller liknande kan inte anses vara tillräckligt preciserat. Det ska klart framgå att samtycket omfattar utlämnande från Skatteverket.

text: 4.5 Återkallelse av samtycke

text: Ett samtycke som har lämnats för en kommande situation kan återkallas. Om den enskilda återkallar hela eller delar av sitt samtycke ska detta dokumenteras så att det tydligt framgår att samtycket inte längre gäller eller har ändrats.

text: 4.6 Om samtycket inte kan godtas

text: Om Skatteverket inte kan godta ett samtycke på grund av att det finns brister i den handling eller det agerande som den enskilda menar utgör ett samtycke ska Skatteverket medverka till att försöka avhjälpa bristerna. Om bristen exempelvis är att samtycket är för allmänt hållet ska Skatteverket upplysa om att samtycket behöver preciseras. Råder det i stället tvivel om huruvida ett samtycke har lämnats kan Skatteverket begära ett skriftligt samtycke från den enskilde som sekretessen avser att skydda. Om det inte är möjligt att med stöd av samtycket lämna ut begärda handlingar eller uppgifter ska den som begär uppgifterna upplysas om möjligheten att få ett avslagsbeslut och att det krävs ett skriftligt beslut av myndigheten för att beslutet ska kunna överklagas.