('med förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370), m. m.',)

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965 1

Nr 129

Kungl. Maj.ts proposition till riksdagen med förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370), m. m.; given Stockholms slott den 26 mars 1965.

Kungl. Maj :t vill härmed under åberopande av bilagda utdrag av stats­ rådsprotokollet över finansärenden för denna dag föreslå riksdagen att anta­ ga härvid fogade förslag till 1) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370); 2) förordning angående ändrad lydelse av 2 § förordningen den 27 mars 1954 (nr 142) om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto.

Under Hans Maj :ts Min allernådigste Konungs och Herres frånvaro, enligt Dess nådiga beslut:

BERTIL

G. E. Sträng

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås vissa jämkningar av 1959 års lagstiftning om be­ skattning av den som vid laga skifte eller annan jorddelningsförrättning ålagts betala skogslikvid. Ändringarna har till syfte att underlätta skogsbru­ kets yttre rationalisering, framför allt lagaskiftesverksamheten i Koppar­ bergs län. Vidare föreslås vissa bestämmelser om beskattning vid upplåtelse av rät­ tighet att avverka skog. Bestämmelserna grundar sig på förslag av skatte­ flyktskommittén och syftar främst till att förhindra skatteflykt genom över­ föring av skogsawerkningsrätt i samband med arvskifte. De nya reglerna är avsedda att tillämpas första gången vid 1966 års taxe­ ring. 1

1 Bihang till riksdagens protokoll 1965. 1 saml. Nr 129

2 Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965

Förslag

till

Lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, dels att punkt 2 av anvisningarna till 21 g, punkt 4 av anvisningarna till 22 § och punkt 3 av anvisningarna till 32 § kommu­ nalskattelagen den 28 september 19281 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives, dels att till anvisningarna till 28 § samma lag skall fogas en ny punkt, betecknad 52, av nedan angiven lydelse.

2. Till jordbruk — — — annat jordbruk. Såsom binäring-------------fastighetens område. Skogsbruk, varmed------------ till jordbruk. Under skogsbruk inbegripes skogs­ Under skogsbruk inbegripes skogs­ avverkning på grund av avverk­ avverkning på grund av avverk­ ningsrätt, som skattskyldig vid av­ ningsrätt, som skattskyldig vid av­ yttring av fastighet förbehållit sig å yttring eller annan överlåtelse av den avyttrade fastigheten. Skogsav­ fastighet förbehållit sig på fastighe­ verkning å annans mark på grund av ten, och avyttring av sålunda förbe­ särskild upplåtelse av avverknings­ hållen skogsavverkningsrätt. Skogs­ rätt är däremot att hänföra till rö­ avverkning på annans mark på relse. grund av särskild upplåtelse av av­ verkningsrätt och avyttring av skogsavverkningsrätt när skogsav­ verkningen eller avyttringen icke in­ går i skogsbruk är att hänföra till rö­ relse. övergår skogsavverkningsrätt till annan genom bodelning eller eljest på grund av giftorätt eller genom arv, testamente, fördel av oskift bo eller gåva, skall anses som om av­ verkningsrätten avyttrats mot ve­ derlag motsvarande dess allmänna saluvärde vid övergången och som om vederlaget erlagts kontant. Har den,-------------------- rörelse föreligga. Till intäkt----------------------till 35 §).

till 22 §. 4. Har skog------------gällande ingångsvärde. Med skogs------------ — — jämförligt fång.

1 Senaste lydelse av punkt 2 av anvisningarna till 21 § se 1951: 761, av punkt 4 av an­ visningarna till 22 § se 1959:127 och av punkt 3 av anvisningarna till 32 § se 1956: 541. a Förutvarande punkt 5 av anvisningarna till 28 § upphävd se 1950: 308.

Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965 3

Såsom fastighetens värde är att Såsom fastighetens värde är att anse vid köp den för fastigheten er- anse vid köp den för fastigheten erlagda köpeskillingen och vid annat lagda köpeskillingen och vid annat förvärv det belopp, efter vilket stäm­ förvärv det belopp, efter vilket stäm­ pelplikten med avseende å fastig- pelplikten med avseende å fastighetsförvärvet beräknats, eller, därest hetsförvärvet beräknats, eller, därest stämpelplikt för förvärvet icke före­ stämpelplikt för förvärvet icke före­ legat, det belopp, efter vilket stäm­ legat, det belopp, efter vilket stämpelplikt skulle enligt eljest gällande pelplikt skulle enligt eljest gällande grunder beräknats, om stämpelplikt grunder beräknats, om stämpelplikt förelegat. Skogens för ägaren förelegat. Skogens för ägaren gällande ingångsvärde ut­ gällande ingångsvärde ut­ gör det sålunda beräknade ingångs­ gör det sålunda beräknade ingångs­ värdet med avdrag för vad han må värdet med avdrag för vad han må hava fått avdraga vid tidigare taxe­ hava fått avdraga vid tidigare taxe­ ringar. Har efter avverkning av skog ringar. Har efter avverkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt eller upplåtelse av avverkningsrätt den återstående skogens värde ned­ den återstående skogens värde ned­ gått under det för ägaren gällande gått under det för ägaren gällande ingångsvärdet, får avdrag ske med ingångsvärdet, får avdrag ske med det belopp, varmed värdet sålunda det belopp, varmed värdet sålunda minskats. Har ägare av fastighet vid minskats. Har ägare av fastighet vid jorddelningsförrättning blivit ålagd jorddelningsförrättning blivit ålagd att gälda likvid, som avses i punkt 9 att gälda likvid, som avses i punkt 9 av anvisningarna till 21 §, och har av anvisningarna till 21 §, och har avverkning av skog eller upplåtelse avverkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt skett inom tre år av avverkningsrätt skett efter tillträ­ från det lagakraftägande beslut om det av mark där den skog växer, fastställelse å förrättningen förelig­ som likviden avser, dock ej senare ger, skall, i den mån den skattskyldi­ än tre år efter det lagakraftägande ge så yrkar, skogens ingångsvärde beslut om fastställelse å förrättning­ antagas hava nedgått med belopp en föreligger, skall, i den mån den motsvarande rotvärdet av den skog skattskyldige så yrkar, skogens in­ som avverkningen eller upplåtelsen gångsvärde antagas hava nedgått omfattat. Avdrag må därvid dock med belopp motsvarande rotvärdet ske högst med beloppet av nämnda av den skog som avverkningen eller likvid. upplåtelsen omfattat. Avdrag må därvid dock ske högst med beloppet av nämnda likvid. Med ingående------------- av ingångsvärdet. Vare sig — --------ursprungliga ingångsvärdet. Är det---------------------------samma tid. Om avdrag------------------------- av skogen. Om moderbolag----------- övertagande föreningen. Exempel å------------ingående virkesförråd: A. försäljer-------------erlagda köpeskillingen. Det för------------ --------------- 10 200 kronor. Exempel å------------ i ingångsvärde: B. försäljer-------------------------- 10 000 kronor. Ingångsvärdet har — ------- det ursprungliga.

4 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

5. Till intäkt av rörelse hänföres

all intäkt genom skogsavverkning på

annans mark på grund av särskild

upplåtelse av avverkningsrätt eller

genom avyttring av sådan rätt när

skogsavverkningen eller avyttringen

icke ingår i skogsbruk. Bestämmel­

sen i femte stycket av punkt 2 av

anvisningarna till 21 § äger motsva­

rande tillämpning när rätt till av­

verkning på annans mark överlåtcs

genom fång som avses där.

3. Såsom intäkt---------------- ---------- här nedan). Angående värdesättningen-------- — därmed minskas. Förmån som avses i 32 § 3 mom. Förmån som avses i 32 § 3 mom. tredje stycket kan bestå i t. ex. ra­ fjärde stycket kan bestå i t. ex. ra­ batter vid inköp av varor i arbets­ batter vid inköp av varor i arbetsgi­ givarens rörelse, förfriskningar som varens rörelse, förfriskningar som utan ersättning tillhandahållas i ulan ersättning tillhandahållas i samband med arbetet, måltider som samband med arbetet, måltider som genom arbetsgivarens försorg erhål­ genom arbetsgivarens försorg erhål­ las till ett lägre pris än i öppna las till ett lägre pris än i öppna marknaden eller nyttjanderätt till marknaden eller nyttjanderätt till fastighet för vilken vederlaget be­ fastighet för vilken vederlaget be­ stämts till obetydligt lägre belopp stämts till obetydligt lägre belopp än än i orten gällande hyrespris. Vid i orten gällande hyrespris. Vid be­ bedömande av om förmånen skall dömande av om förmånen skall upp­ upptagas såsom intäkt skall hänsyn tagas såsom intäkt skall hänsyn ta­ tagas till det sammanlagda värdet av gas till det sammanlagda värdet av de förmåner av ifrågavarande slag de förmåner av ifrågavarande slag som den skattskyldige åtnjutit från som den skattskyldige åtnjutit från samme arbetsgivare. Hänsyn skall samme arbetsgivare. Hänsyn skall därvid ock tagas till den besparing därvid ock tagas till den besparing i normala levnadskostnader som för­ i normala levnadskostnader som för­ månen kan ha inneburit för den månen kan ha inneburit för den skattskyldige. För att förmånen skattskyldige. För att förmånen icke icke skall upptagas såsom intäkt skall upptagas såsom intäkt gäller gäller vidare den förutsättningen att vidare den förutsättningen att för­ förmånen icke framstår som ett med månen icke framstår som ett med lön eller pension jämförbart veder­ lön eller pension jämförbart veder­ lag utan som en åtgärd för att bere­ lag utan som en åtgärd för att bere­ da trivsel i arbetet el. likn. eller ock da trivsel i arbetet el. likn. eller ock utgår på grund av sedvänja inom utgår på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhet var­ det yrke eller den verksamhet var­ om fråga är. Äger den skattskyldige om fråga är. Äger den skattskyldige mot avstående av förmånen erhålla mot avstående av förmånen erhålla ersättning i penningar, bör förmå- ersättning i penningar, bör förmå-

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965 5

nen i regel betraktas såsom avsedd nen i regel betraktas såsom avsedd att utgöra direkt vederlag för utfört att utgöra direkt vederlag för utfört arbete. arbete.

Denna lag träder i kraft dagen efter den, då lagen enligt därå meddelad uPPgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling och skall tilllämpas första gången vid 1966 års taxering. Äldre bestämmelser gälla fort­ farande i fråga om eftertaxering för år 1965 eller tidigare år. Om särskilda skäl föreligga, må Konungen beträffande viss skattskyldig på ansökan medgiva att de nya bestämmelserna i punkt 2 av anvisningarna till 21 § och punkt 5 av anvisningarna till 28 § icke skola tillämpas vid 1966 års taxering.

Förslag

till

Förordning angående ändrad lydelse av 2 § förordningen den 27 mars 1954 (nr 142)

om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto

Härigenom förordnas, att 2 § förordningen den 27 mars 1954 om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto,1 skall erhålla ändrad ly­ delse på sätt sätt nedan angives.

Beträffande viss-------------—--------- egen rörelse. Har såsom-------------------------- dess helhet. Skattskyldig, som vid jorddel­ nings förrättning tillträtt ny mark och efter tillträdet uttagit skog för att erhålla medel till framtida betal­ ning av sådan likvid som anges i andra stycket, må för beskattnings­ år, under vilket likviden ännu ej förfallit till betalning, erhålla upp­ skov med högst ett belopp, motsva­ rande köpeskillingen för skog som avyttrats genom upplåtelse av av­ verkningsrätt eller sjuttio procent

1 Senaste lydelse av 2 § se 1959:128.

tf Bihang till riksdagens protokoll 1965. 1 samt. Nr 129

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965

av köpeskillingen för avyttrade

skogsprodukter.

Uppskov må skogsbruk härrör.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och skall tillämpas första gången vid 1966 års taxering. Äldre bestämmelser . IO älla fortfarande i fråga om eftertaxering för år 1965 eller tidigare år och C •' aven i övrigt beträffande intäkt som åtnjutits före år 1965. ‘

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965

Utdrog av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans Maj. t Konungen i statsrådet på Stockholms slott den 26 mars 1965.

Närvarande: Statsministern E rlander , ministern för utrikes ärendena N ilsson , statsråden S träng , A ndersson , L ange , L indholm , K ling , S koglund , E denman , H ermansson , A spling , P alme , S ven -E ric N ilsson .

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng, anmäler efter gemen­ sam beredning med statsrådets övriga ledamöter fråga om beskattning av skogslikvid vid jorddelningsförrättning och om beskattning i samband med upplåtelse av skogsavverkningsrätt m. m. och anför.

Beskattning av skogslikvid

Inledning

År 1959 genomfördes en omläggning av skogsbeskattningen på några punkter för att undanröja vissa hinder mot frivillig medverkan i åtgärder för jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering. Bl. a. öppnades möj­ lighet för den som vid jorddelningsförrättning ålagts betala skogslikvid att erhålla värdeminskningsavdrag för skog intill beloppet av skogslikviden, då skog avverkas eller avverkningsrätt upplåts inom tre år från det lagakraftägande beslut om fastställelse på förrättningen föreligger. I motion II: 679 vid 1964 års riksdag av herr Eliasson i Sundborn m. fl. yrkades sådan ändring av nyssnämnda avdragsregel att avdragsrätten in­ träder redan vid avverkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt som sker sedan delägare i laga skifte genom särskild överenskommelse i förtid tillträtt sina nya skogsskiften vare sig skogslikviden är känd vid tillträdet eller ej. Vidare föreslogs ändring av förordningen den 27 mars 1954 (nr 142) om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto, så att delägare i laga skifte som efter överenskommelse härom tillträtt sina nya skogsskiften får en insättningsrätt som sträcker sig längre än den vanliga. Sedan motionen hänvisats till bevillningsutskottet och utskottet inhämtat yttranden från lanthruksstyrelsen, lantmäteristyrelsen, länsstyrelsen i Kop­ parbergs län och riksskattenämnden, uttalade utskottet (BcvU 1964:54) sin anslutning till de i motionen framförda tankarna men framhöll, att det aktualiserade spörsmålet var av sådan beskaffenhet att närmare utredning

8 Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965

och överväganden erfordrades. I anledning härav begärde riksdagen (rskr 1964:268) en förutsättningslös utredning i syfte att komplettera gällande regler för beskattningen av skogslikvider i samband med lantmäteriförrättning, så att nackdelar av den art som avsågs i motionen kunde elimineras. I anledning av vad sålunda förekommit har inom finansdepartementet upprättats en promemoria angående komplettering av gällande regler för beskattning av skogslikvider i samband med lantmäteriförrättningar (Sten­ cil Fi 1964: 6). Promemorian, som utarbetats av kammarrättsassessorn Ber­ til Wennergren, avlämnades den 21 oktober 1964. Vid promemorian fogade författningsförslag torde såsom bilaga få fogas vid statsrådsprotokollet i detta ärende. över departementspromemorian har, efter remiss, yttranden avgivits av kammarrätten, riksskattenämnden, lantmäteristyrelsen, lantbruksstyrelsen, domänstyrelsen, skogsstyrelsen, länsstyrelserna i Jönköpings, Kronobergs, Västmanlands, Kopparbergs och Västernorrlands län, Sveriges lantbruksförbund, Sveriges skogsägareföreningars riksförbund, Sveriges skogsägare­ förbund, Riksförbundet Landsbygdens folk samt skogsskattekommittén. Vad i promemorian föreslås angående komplettering av gällande be­ skattningsregler i påtalade hänseenden har i allt väsentligt godtagits i re­ missyttrandena.

Gällande fastighetsrättsliga ordning

Laga skifte tjänstgör som fastighetsregleringsinstitut med uppgift att ge­ nom ombildning av fastigheter åstadkomma en från brukningssynpunkt ändamålsenligare ägoindelning. Ombildning av fastigheter kan även ske ge­ nom ägoutbyte. Vad i det följande sägs om laga skifte äger i allt väsentligt tillämpning även på ägoutbyte. Laga skifte förrättas av vederbörande distriktslantmätare eller särskilt förordnad lantmätare. Vanligen biträds förrättningslantmätaren av två gode män. Själva ägoindelningen verkställs genom skiftesläggning sedan erfor­ derliga förberedande åtgärder vidtagits. Enligt 13 kap. lagen den 18 juni 1926 (nr 326) om delning av jord å landet bestäms denna av förrättningsmännen. Mot deras beslut i frågan får talan ej föras förrän i samband med ett eventuellt överklagande av den avslutade förrättningen. Då skog finns på de ägor, som är föremål för förrättningen, skall del­ ägare vid förrättningen debiteras de särskilda värden han därigenom till­ förs enligt skiftesläggningen och krediteras motsvarande värden som från­ går honom. Uppkommande skillnadsbelopp regleras enligt 14 kap. 8 och 9 §§ jorddelningslagen genom skogslikvider mellan delägarna. Såsom underlag för skogens värdering tjänar dels fältdata (uppgifter om virkesförråd, bonitet, kostnader för skogsvårdsåtgärder m. m.), dels all­ männa värderingsfaktorer (prisnivån, räntefoten, omkostnaderna m. m.).

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 9

Insamling av fältdata påbörjas, sedan gränserna kring de utlagda ägolot­ terna utmärkts. Därvid bedöms för varje ägofigur — okulärt eller genom stamräkning — kubikmassans storlek per ha samt trädens dimensio­ ner och ålder m. in. Innan själva uträkningen av skogslikviderna igång­ sätts, sker arealräkning och kontroll av fältmaterialet. Uträkningen av skogslikviderna sker numera på grund av materialets omfång som regel medelst datamaskiner. Behandlingen har hittills vid större objekt tagit relativt lång tid i anspråk. Sedan beräkningsprogram för ADB numera färdigställts, bör själva beräkningsarbetet kunna gå snab­ bare. Tiden för hålkortsstansning och andra åtgärder, som har till syfte att bereda underlag för datamaskinsberäkningen, nedbringas däremot inte. Man har därför att räkna med att uträkningen av skogslikviderna samman­ lagt kan taga omkring ett år i anspråk, vid större objekt ännu längre tid. Sedan fältdata insamlats på de utlagda ägolotterna, finns inga arbetstekniska skäl mot att delägarna tillträder sina nya ägolotter. Enligt huvud­ regeln i 15 kap. 1 § jorddelningslagen sker tillträde först sedan lagakraftägande beslut om förrättningens fastställelse föreligger. Delägarna äger emellertid enligt angivna lagrum avtala om annan — tidigare eller senare__ tidpunkt för tillträde. Om delägarna är ense därom, kan alltså tillträde till de nja ägolotterna ske så snart fältdata för skogsvärderingen insamlats. Om detta arbete tai flera år i anspråk, kan successivt tillträde anordnas, så snart fältinventering ägt rum på tillräckligt stor areal. Man eftersträvar att göra skiftesläggningen så att likvidbeloppen blir små, både absolut och re­ lativt sett. Om målsättningen går att förverkliga blir det omöjligt att förut­ säga, om en delägare efter uträkningen kommer att stå som likvidmotta­ gare eller likvidutgivare. Större likvider kommer dock att kunna förutses genom överslagsberäkningar. I enlighet härmed kommer delägarna i fall, när ägolotterna tillträtts så snart fältarbetena för värderingen avslutats, att under det första innehavsåret, ibland ännu längre, sväva i ovisshet om likvidernas belopp och kanske även om vilka som blir likvidutgivare resp. likvidmottagare. Beslut om skogslikviderna meddelas, då uträkningen är slutförd, av förrättningsmännen efter sammanträde med delägarna. Mot beslutet får talan inte föras annorledes än i samband med förrättningens överklagande. Likviderna kommer i enlighet härmed i princip inte att förfalla till betalning förrän när förrättningen blivit fastställd genom lagakraftägande beslut el­ ler vid den senare tidpunkt som kan ha blivit angiven i förrättningsbeslutet. I lagen nämns inget om att tidigare förfallotid får bestämmas. I praxis har emellertid den ordningen utbildat sig att, om delägarna enhälligt begär att bli satta i tillfälle att betala de beslutade likviderna i förtid, förrättningsmännen tar fasta härpå och förordnar i enlighet med delägarnas önskemål. Är ägolotlerna tillträdda vill delägarna i allmänhet göra upp snarast möj­ ligt.

10 Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965

Enligt jorddelningslagen kan skogslikvid fastställas att utgå på en gång eller i form av årliga avbetalningar under en tid av högst tio ar. I praktiken tillämpas vanligen det förstnämnda systemet. Uppgår likviden till betydande belopp förekommer emellertid uppdelning av densamma pa flera ar, dock endast undantagsvis på längre tid än fem år. Sedan likvidfrågorna slutbehandlats, återstår ofta åtskilliga praktiska spörsmål m. m. att behandla. Det kan därför dröja åtskillig tid, innan för­ rättningen avslutas. Härefter skall handläggning ske hos överlantmätaren och eventuellt även hos judiciella instanser för fastställelse av förrätt­ ningen. Innan förrättningen fastställts genom lagakraftägande beslut, för­ flyter därför en ytterligare ej obetydlig tid.

Gällande beskattningsregler Skogslikvid är skattemässigt inte att anse som driftkostnad och avdrag för likviden medges därför inte vid beräkning av nettointäkt av jordbruks­ fastighet. Däremot är sådan likvid likställd med köpeskilling för fastighet och hänsyn tas på grund härav till densamma vid bedömande av skogens ingångsvärde. I anvisningspunkt 4 till 22 § kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) föreskrivs att, om skog avverkats eller avyttrats på en fastig­ het utan samband med avyttring av marken, ägaren efter eget val får åt­ njuta avdrag antingen för minskning av skogens för honom gällande in­ gående virkesförråd (den s. k. förrådsmetoden) eller för minskning i sko­ gens för honom gällande ingångsvärde (den s. k. värdemetoden). Avdrag enligt värdemetoden får enligt tredje stycket av anvisningspunkten ske med det belopp, varmed den på fastigheten växande skogens värde genom skogsuttaget nedgått under ingångsvärdet. Härtill fogas den specialregeln att, om ägare av fastighet vid jorddelningsförrättning blivit ålagd att betala skogs­ likvid och avverkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt skett in­ om tre år från det lagakraftägande beslut om fastställelse på förrättningen föreligger, så skall på yrkande av den skattskyldige skogens ingångsvärde antas ha nedgått med belopp motsvarande rotvärdet av den skog, som av­ verkningen eller upplåtelsen omfattat. Avdraget är dock begränsat till be­ loppet av skogslikviden. Genom insättning på skogskonto kan uppskov erhållas med beskattningen av en intäkt av skogsbruk under en tid av högst tio år. Härom stadgas i för­ ordningen den 27 mars 1954 (nr 142) om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto. För ett och samma beskattningsår får insättning­ en och uppskovet avse högst ett belopp, motsvarande summan av 60 % av den på beskattningsåret belöpande köpeskillingen för skog, som avyttrats ge­ nom upplåtelse av avverkningsrätt, 40 % av den på beskattningsåret belö­ pande köpeskillingen för avyttrade skogsprodukter samt 40 % av saluvärdet av skogsprodukter, som under beskattningsåret uttagits för förädling i egen

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 11

rörelse. Summan får dock inte understiga 2 000 kr. Till ledning för bestäm­ mande av det uppskovsberättigade beloppet skall vid självdeklarationen fo­ gas utredning enligt av riksskattenämnden fastställt formulär.

1964 års bevillningsutskott

I den förutnämnda motionen av herr Eliasson i Sundborn m. fl. vid 1964 års riksdag (II: 679) upptogs frågan om en ändring av kommunalskattela­ gen och skogskontoförordningen i syfte att undanröja vissa olägenheter med gällande bestämmelser på området. Motionärerna ansåg att de förmånligare reglerna rörande rätt till värdeminskningsavdrag för skog borde gälla redan efter det delägare i laga skifte genom överenskommelse tillträtt sina nya skogsskiften och inte såsom lagtexten föreskrev först sedan fastställelsebeslut rörande förrättningen vunnit laga kraft. Vidare yrkades att skiftesdel­ ägare skulle få rätt att insätta hela beloppet av skogslikviden på skogskonto från samma tidpunkt och intill dess ståndskogslikviden skulle erläggas en­ ligt beslutet vid förrättningen. Till stöd för yrkandena åberopades framför allt pågående skiftesförrättning på Sollerön i Kopparbergs län. Här hade be­ slutats om tillträde efter hand som arbetet med värdering för ståndskogs­ likviden blev ldart. Sålunda hade den 1 juni 1963 tillträtts vissa delar, den 1 januari 1964 tillträddes ytterligare en del, och den 1 januari 1965 skulle i esten tillträdas. Uträkningen av likvidbeloppen kunde emellertid ej göras förrän hela värderingen avslutats, och storleken av likviderna kunde därför ej tillkännages delägarna förrän efter nämnda tillträdesdagar. Då uträk­ ningarna tog lång tid, beräknades resultatet inte kunna föreligga helt klart förrän år 1966. Tillträdet skulle således ske, innan likvidbeloppen var kända. Enligt gäl­ lande rätt kan delägarna för avverkad skog inte utnyttja bl. a. de förmån­ ligare reglerna rörande rätt till avdrag för minskning av skogens ingångsvär­ de, ehuru beloppen senare används för betalning av ståndskogslikviderna. Man måste då räkna med allvarliga olägenheter i form av uppskjuten av­ verkning och omfattande samtidiga avverkningar sedan likviden blivit känd. Motionärerna underströk att de föreslagna ändringarna var av den största betydelse för alla delar av Kopparbergs län där omfattande skiftesverksam­ het pågick. Bevillningsutskottet inhämtade yttranden över motionen från lantbruksstyrelsen, lantmäteristyrelsen, länsstyrelsen i Kopparbergs län och riksskat­ tenämnden. Det huvudsakliga innehållet i yttrandena redovisas i BevU 1964:54, vartill torde lå hänvisas. Här må erinras om följande. Lantbruksstyrelsen fann inte skälen för den begärda ändringen i kommu­ nalskattelagen tillräckliga men tillstyrkte att avsättningsrätten enligt skogs­ kontoförordningen tillfälligt utökades. Styrelsen ansåg knappast att ojämn sysselsättning i större omfattning kunde befaras till följd av gällande be­ stämmelser om beskattning i samband med ståndskogslikvider. Däremot

12 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

kunde måhända enskild skiftesdelägare komma i det läget att han inte vid den tidpunkt som passade honom bäst fullt ut kunde tillämpa de fördelak­ tigare skattereglerna. Dessa olägenheter eliminerades emellertid av möjlig­ heterna att utnyttja skogskonto och förskjuta virkeslikviderna. Genom en vidgad rätt att avsätta till skogskonto skulle likvidutgivarna vid laga skifte få möjlighet att under några år på skogskonto samla ihop till likviden eller del av densamma. Lantbruksstyrelsen menade att en sådan bestämmelse en­ sam borde vara tillräcklig för att uppnå motionärernas syfte. Enligt vad sty­ relsen hade sig bekant strävade man vid skiftesläggningen bl. a. att und­ vika alltför höga ståndskogslikvider. Det totala likvidbeloppet jämfört med en normal årsavverkning inom hela skifteslaget torde därför som regel inte vara anmärkningsvärt stort. För enstaka markägare kunde dock utgif­ ten för ståndskogslikvid vara avsevärd men problemet var begränsat till vissa nu pågående stora skiftesförrättningar främst i Dalarna och inom dessa berördes endast ett begränsat antal markägare. Eftersom revision av skifteslagstiftningen var aktuell och man f. ö. genom modern teknik m. in. redan i praxis torde kunna förkorta proceduren vid kommande omregle­ ringar, ansåg styrelsen sannolikheten tala för att problemet var av över­ gående natur. Även lantmäterishjrelsen fann det tillräckligt med uppmjukning av be­ stämmelserna i skogskontoförordningen för att unna det med motionen av­ sedda syftet. Styrelsen erinrade om att avverkningsförbud måste råda under tiden mellan värderingen och tillträdet med hänsyn till kravet att skogens värde ej skall förändras. Olägenheterna av avverkningsförbudet minskar om delägarna såsom t. ex. i Solleröfallet överenskommer om tillträde när fältarbetsdelen är klar men resultatet ännu inte är känt. Lantmäteristyrelsen framhöll vidare att behovet av fondering av avverkningsinkomsterna givetvis är beroende av ståndskogslikvidens storlek. Till belysande härav lämnades följande uppgifter om hur stora belopp likvidut­ givarna haft att betala i ett par nyligen genomförda laga skiften i Siljansbygden. Av alla skuldbelopp översteg drygt hälften 1 000 kr. och av dessa låg un­ gefär 50—60 % inom intervallet 1 000—5 000 kr. Av högre likvidbelopp låg nästan alla under 30 000 kr. Cirka en tredjedel av antalet likvider mellan 5 000 och 20 000 kr. utgjorde 20 % eller större del av det nya innehavets värde. Skuldbelopp överstigande 20 000 kr. utgjorde i regel 20—30 %. Maximalt uppgick skuldbeloppen inom storleksklasserna över 5 000 kr. till drygt 50 % i ett enstaka fall men i regel till cirka 40 % med sjunkande tendens vid ökande absolut belopp. Skuldbelopp understigande 5 000 kr. ut­ gjorde maximalt 80 å 100 % av det nya innehavets värde men det var då frå­ ga om skulder av högst storleksordningen 1 000 kr. Länsstyrelsen i Kopparbergs län, som tillstyrkte den ifrågasatta ändring­ en av skogskontoförordningen, ansåg att kommunalskattelagens regler om skogsvärdeminskningsavdrag borde utbyggas så till vida att de blev gällande

Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965

om fastighetsägare för betalning av ståndskogslikvid från skogskonto tar ut medel som insatts efter tillträdet av ny ägolott. Den föreslagna lagstiftningen avstyrktes av riksskattenämnden som påpe­ kade afl sakägare, som avverkat skog eller upplåtit avverkningsrätt för hög­ re belopp än den blivande skogslikviden, skulle komma i åtnjutande av opå­ kallade förmåner, eftersom någon korrigering i efterhand svårligen kunde ske. Nämnden hänvisade vidare till sitt uttalande rörande laga skifte på Vika-Vinäs utskog i Mora köping. Däri förklarade nämnden att avdragsrätt enligt de särskilda reglerna för värdeminskning av skog förelåg efter förtida tillträde och sedan skogslikviderna blivit kända. I sitt betänkande (1964: 54) underströk bevillningsutskottet bl. a. angelä­ genheten av att beskattningsreglerna inte är så utformade att de motverka­ de rationaliseringsåtgärder inom skogsbruket som är påkallade från såväl det allmännas som de enskilda skogsägarnas synpunkt. Utskottet delade darfor motionärernas och flertalet remissmyndigheters uppfattning, att skiftesdelagare for att kunna finansiera eventuella framtida ståndskogslikvider borde beredas möjlighet att uppskjuta beskattningen av inkomster av skogsavverkningar, som sker mellan tillträdet av de vid laga skifte utlagda nya agolotterna och ståndskogslikvidernas slutliga fastställande. En sådan anpassning av beskattningsreglerna till de ändrade förhållandena fann ut­ skottet helt överensstämma med grunderna för 1959 års lagstiftning. På ut­ skottets förslag begärde riksdagen i skrivelse som berörts i det föregående en förutsättningslös utredning av frågan.

Departementspromemorian

Inledningsvis framhålls i promemorian, att rätten till v årde­ rn in sk n i n g s a v d r a g för skog enligt punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen för den som ålagts gälda skogslikvid enligt ordalydelsen hänför sig blott till skogsuttag som skett efter för­ rättningens avslutande och lagakraftvinnande. Som redan antytts har riks­ skattenämnden trots detta ansett det väl förenligt med grunderna för be­ stämmelserna att medge avdragsrätt även då skogsuttaget — efter ett förtida tillträde och skogslikvidernas tillkännagivande — skett före förrättningens avslutande. Eu omredigering av stadgandet finner utredningsmannen befo­ gad redan av det skälet att det bör tydligare framgå, under vilka förutsätt­ ningar avdragsrätten får utnyttjas. Härtill kommer att det kan ifrågasättas, om inte avdragsrätten borde kunna hänföra sig även till uttag, som gjorts efter förtida tillträde men innan skogslikviderna tillkännagivits. Såsom den tidigaste tidpunkt, vid vilken ett skogsuttag bör kunna få göras för att avdragsrätten skall stå till buds, förordas i promemorian den vid vilken eu fastighetsägare först kan ha anledning att göra skogsuttag från sin ombildade fastighet för att skaffa medel till betalning av eu skogs- 2f llihang till riksdagens protokoll 1965. i samt. .Yr 129

14 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

likvid. Det räcker inte här med den tidpunkt då likvidbeloppet blir känt. Vid förtida tillträde kan avverkning behöva ske omedelbart för att tillträ­ dande fastighetsägare skall få medel för betalning av de skogslikvider, som de kan förpliktas utge. I synnerhet blir så tydligen fallet för delägare som har att se fram emot skogslikvider till betydande belopp. I promemorian föreslås att tillträdesdagen väljs till begynnelsetidpunkt. Detta innebär att en delägare vid förtida tillträde kan verkställa uttag för finansiering av sin skogslikvid under tiden från tillträdet fram till förrätt­ ningens lagakraftvinnande och under tre år därefter. Om förtida tillträde ej ägt rum blir delägare däremot hänvisad till enbart treårstiden efter lagakraftvinnandet. Beträffande tillämpningen av avdragsregeln framhålls att en lörutsätlning för avdragsrätten är att den skattskyldige blivit ålagd att betala skogs­ likvid. Köpeskilling för skog, som uppbärs under år då skogslikviden än­ nu ej beslutats, kan således inte neutraliseras vid beskattningen genom skogsvärdeminskningsavdrag av sådan beskaffenhet som har avses. Av­ dragsrätten är emellertid varken enligt gällande rätt eller enligt förslaget fixerad till ett bestämt år. Den får utnyttjas vilket år som helst sedan den skattskyldige väl ålagts betala skogslikvid. Ordningen överensstämmer med den allmänna principen att skogsvärdeminskningsavdrag får forskjutas.

Promemorian kommer så in på frågan om skogskontoreglernas b e t y d e 1 s e för den som skall ge ut skogslikvid. Det påpekas, att en in­ sättning på skogskonto inte får avse hela beloppet av en skogsintäkt utan endast viss del därav, nämligen 60 % av köpeskilling for skog, som av­ yttrats genom upplåtelse av avverkningsrätt, och 40 % av övrig inkomst. Härtill fogas en erinran om att avvägningen av procenttalen skett med den målsättningen att genom insättning på skogskonto inte skall vinnas storre fördelar med avseende på utjämning av skatteprogressionen än reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst erbjuder (prop. 1954: 14 s. 21). I promemorian uttalas dock att skogskontometoden med tördel bör kunna tjäna även ett fonderingsändamål. Utgår man härifrån synes bora tillåtas att hela intäkten insätts på skogskonto. Vidare framhålls att det kan beslutas, att skogslikvider inte skall förfalla till betalning förrän efter det likviderna tillkännagivits. Konsekvensen synes fordra att möjlighet även i det läget finns att på skogskonto spara samman medel till finan­ siering av en likvid. Insättningsrätt bör därför enligt utredningsmannen gälla t. o. in. året före förfalloåret. För att skogskontoreglerna skall kor­ respondera med reglerna för skogsvärdeminskningsavdrag bör insättningsrätten begränsas till ett belopp, motsvarande så mycket av köpeskillingen för upplåtelse av avverkningsrätt eller avyttrade skogsprodukter, som be­ löper på rotvärdet av den skog, som upplåtelsen eller avverkningen om-

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 15

lattal. Normer för en rotvärdeberäkning finns i riksskattenämndens med­ delande I 1962 nr 3:1. Härefter erinras om att enligt 4 § första stycket skogskontoförordningen skattskyldig har att till ledning för bestämmande av belopp, för vilket upp­ skov med taxering yrkas, foga särskild utredning vid självdeklarationen enligt av riksskattenämnden fastställt formulär. Detta ( nr 5 b) är så ut­ format att den skattskyldige uppger, om en insättning avser köpeskillingför rotsåld skog, leveransvirke, saluvärdet av skogsprodukter för förädling i egen rörelse eller skogslikvid vid jorddelningsförrättning. För varje intäktsslag anges bruttointäkten samt utförs den andel därav som är insätt­ nings- och uppskovsgill. Förverkligas förslaget om rätt till insättning på skogskonto av medel avsedda för framtida betalning av skogslikvid, till­ kommer ytterligare en insättnings- och uppskovsgrund utöver de fyra som redan finns upptagna på formuläret. Av formuläret bör framgå att endast den, som blivit ålagd att betala skogslikvid eller har grundad anledning an­ taga att han kommer att förpliktas härtill och som önskar fondera medel för betalning av skogslikvid, äger begagna insättnings- och uppskovsrätten i fråga. Att uppställa något särskilt krav på bevisning om insättningssyftet låter sig däremot svårligen göra. Behovet av regler om tvångsåterföring till beskattning av insatta medel behandlas härefter. Det påpekas alt det i och för sig saknas anledning att medge uppskov med beskattning längre än till dess de vid förrättningen fastställda skogslikviderna förfaller till betalning. Efter denna tidpunkt finns ej fog för uppskov i annan utsträckning än den som normalt medges, dvs. med 60 % av insatt belopp. Uttas inte medlen borde därför konsekven­ sen bli att de trots detta återfördes till beskattning. I promemorian antas emellertid att den speciella insättningsrätten endast i ett mindre antal fall kommer att utnyttjas av andra än dem som av likviditetsskäl behöver re­ servera medel för betalning av skogslikvider. Regler om tvångsåterföring till beskattning av viss del av skogskontomedlen bör därför i enkelhetens intresse kunna undvaras. Under hänvisning till det nu anförda föreslås att i 2 § skogskontoförord­ ningen införs eu specialregel om att skattskyldig, som vid jorddelningsförrättning tillträtt ny mark och som efter tillträdet uttagit skog för att erhålla medel till framtida betalning av ståndskogslikvid, skall få uppskov för beskattningsår, under vilket likviden ännu ej blivit fastställd eller väl blivit fastställd men ej förfallit till betalning med högst ett belopp, mots\arande så mycket av köpeskillingen för upplåtelse av avverkningsrätt eller avyttrade skogsprodukter, som belöper på rotvärdet av den skog, som upplåtelsen eller avverkningen omfattat.

Författningsändringarna avses enligt promemorian skola tillämpas första gången vid 1966 års taxering.

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

Remissyttrandena

De föreslagna författningsändringarna bedöms över lag som ändamåls­ enliga och tillstyrks av samtliga hörda instanser. Beträffande utsträckning av möjligheten till skogsvärdeminskningsavdrag uttalas dock viss tvekan av lantbruksstyrelsen som hänvisar till att styrel­ sen i tidigare yttrande inte funnit tillräckliga skäl för en lagändring på denna punkt. Om förslaget kan accepteras ur skatteprincipiella synpunkter, förklarar styrelsen sig emellertid vilja tillstyrka det särskilt med hänsyn till de olägenheter av annan art som för sakägarnas vidkommande är för­ enade med långvariga förrättningar. Styrelsen tillägger, att förslaget inne­ bär en stimulans i rationaliseringsverksamheten som ur allmän synpunkt är önskvärd. Länsstyrelsen i Jönköpings län uttalar i sitt tillstyrkande yttrande en varning. Den utvidgade avdragsmöjligheten bör liksom andra a\drag enligt värdemetoden — utnyttjas av de skattskyldiga med stor varsamhet därför att vid en blivande slutavräkning ett i onödan uttaget avdrag om prisnivån stigit — kan komma att återföras med långt större belopp än som kunnat utnyttjas. Länsstyrelsen i Västernorrlands län tar upp en tillämpningsfråga, som vållat tvekan med hänsyn till ordalydelsen såväl i nuvarande som föresla­ gen lydelse av anvisningspunkten. Frågan gäller om skattskyldig för att komma i åtnjutande av här ifrågavarande skogsvärdeminskningsavdrag är hänvisad att uttaga skog på deu mark, som varit föremål för jorddelningsförrättning, eller om han erhåller samma förmån vid skogsuttag på annan honom tillhörig fastighet i samma kommun eller i annan kommun. Läns­ styrelsen anser det för sin del mest naturligt, att skogsvärdeminskningsavdraget hänför sig till den fastighet, som varit föremål för jorddelningsförrättning och från vilken skogsuttag därför exklusivt bör ske. Lagtextens utformning lämnar emellertid inte stöd för en sådan uppfattning. I fråga om uttrycket »ålagd,> att betala skogslikvid uttalar riksskatte­ nämnden att promemorian utgår från den tolkning härav, som överensstäm­ mer med nämndens uttalande beträffande Vika-Vinäs utskog. Om sak­ ägare, som tillträtt honom vid jorddelningsförrättning tilldelade skogsskif­ ten och som efter uträkningen av skogslikviderna tramstår som likvidut­ givare, biträtt en bindande överenskommelse om betalning av sin skogslikvid är således lagstiftningen tillämplig på honom. Såväl kammarrätten som riksskattenämnden ifrågasätter dock, om inte lagtexten redan i nuvarande lydelse behöver förtydligas i syfte att för­ hindra dubbelavdrag. Ur kammarrättens yttrande må följande återges. En likvidutgivare, som efter tillträdet av ägolott i samband med jorddel­ ningsförrättning avverkar eller upplåter avverkningsrätt å den nya ägo­ lotten, blir enligt vanliga regler om avdrag för värdeminskning av skog berättigad till avdrag på grund av den uppkomna minskningen av virkes-

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 dr 1965 17

löi rådet. Dylikt avdrag kan sålunda komma att medgivas honom vid in­ komsttaxeringen, innan skyldighet att erlägga skogslikvid ålagts honom. Lmellertid synes den skattskyldige — sedan dylik skyldighet ålagts honom kunna åberopa samma avverkning eller upplåtelse såsom grund för yrkande om ytterligare ett avdrag för värdeminskning av skog, nämligen enligt reglerna om särskild avdragsrätt för likvidutgivare. Med hansyn till den möjlighet den skattskyldige genom förslaget skulle ta att å skogskonto insätta likvid för avverkning eller upplåtelse av avveikningsrätt kan det komma att dröja åtskilliga år, innan yrkande om sadant ytterligare avdrag framställes. Reglerna om särskild avdragsrätt för \ ^utgivare kräver inte att den skattskyldige förebringar utredning om virkesförrådets minskning. För taxeringsmyndigheterna torde det bli täm- ,.1?en *var^ att’ kanske efter avsevärd tid, fastslå huruvida en avverkning or galdande av skogslikvid redan föranlett ett avdrag för värdeminskning av skog. b Liknande synpunkter anförs av riksskattenämnden, som även framhåller att stadgandets kategoriska utformning synes utesluta den tolkningen att bestämmelserna om den särskilda avdragsrätten endast är att betrakta som en kompletterande regel om bevisning rörande ingångsvärdets nedgång. Med en sådan tolkning skulle det annars vara klart, att dubbelavdrag är uteslutet. Länsstyrelsen i Västmanlands län fogar vid sitt tillstyrkande ett förslag om lagändring med syfte att göra ifrågavarande avdragsregler tillämpliga inte bara på den som ålagts erlägga skogslikvid vid lantmäteriförrättning utan även på den som såsom led i åtgärder för skogsbrukets yttre rationa­ lisering förstärkt sin fastighet genom tillköp av mark med växande skog.

1 lråga om törslaget till ändring av 2 § skogskontoförordningen yrkas jämkningar av författningstexten på flera punkter. Sålunda finner länsstyrelsen i Västernorrlands län ingen grund för att eu likvidutgivare tr. o. m. det beskattningsår varunder han ålagts betala likvid skall utöver skogsvärdeminskningsavdrag äga rätt till uppskov med be­ skattningen av rotvärdet i dess helhet av skog, som avverkats för finansie­ ring av likviden. Länsstyrelsen anmärker vidare att uttrycket »under vilket likviden annu ej blivit fastställd» i förslaget kan ge anledning till den miss­ uppfattningen, att fråga skall vara om lagakraftägande beslut. Länsstyrel­ sen förordar att uttrycket utbyts mot »under vilket den skattskyldige ännu icke blivit ålagd att gälda sådan likvid». Skogsskattekommittén framhåller att med den föreslagna avfattningen av lortattningstexten torde taxeringsmyndigheterna ha att ingå på prövning ej blott av om den skattskyldige haft att erlägga ståndskogslikvid, utan aven av om skogsuttaget varit erforderligt för att erhålla medel till fram­ tida betalning av sådan likvid eller om de genom uttaget erhållna medlen använts för detta ändamål. Kommittén ifrågasätter om inte det citerade viltkoret för avdragsrätten bör slopas för alt taxeringstvister skall undvi­

Kungl. Mcij. ts proposition nr 129 år 1965

kas. Vidare påpekas alt när det gäller köpeskilling för upplåtelse a\ a\verkningsrätt sker inget bedömande av hur mycket därav som utgör rotvärde. Vid den föreslagna begränsningen av insättningsrätten till den avver­ kade skogens rotvärde uppehåller sig flera andra instanser. Länsstyrelsen i Kronobergs lön ifrågasätter till en början om det tinns något verkligt be­ hov av att för fonderingsändamål insätta så stort belopp som föreslagits utan begränsning till skogslikvidens belopp och utan att man ens 'et stor­ leken av en blivande skogslikvid eller om någon sådan över huvud taget kommer att utgå. Länsstyrelsen fortsätter. Att en eventuell insättning begränsas till rotvärdet är närmast självklart, men en sådan begränsning borde på något sätt förbindas med riksskatte­ nämndens anvisningar den 17 januari 1962 eller ännu hellre regler as direkt i författningstexten. Erfarenheten från prövningsnämnden i Kronobergs län visar, att de skattskyldiga har svårt att acceptera riksskattenämndens anvisningar på denna punkt och icke alltför sällan understötts i sin upp­ fattning av skogssakkunnig. Om skattskyldig medgives uppskov med be­ skattningen av medel som på sätt utredningen föreslagit insatts på skogs­ konto, bör medlen kunna återföras till beskattning det beskattningsår då skogslikviderna förfallit till betalning, trots det krångel som måste bil följ­ den av ett sådant förfarande. Eljest skulle den skattskyldige, om han liai andra skogskontomedel som innestått tio år, kunna taga ut de senare och göra däremot svarande värdeminslcningsavdrag och sedan låta den insätt­ ning som avsett fondering för ett ändamål som icke längre är aktuellt kvarstå. . Det föreslagna tillägget å nuvarande formulär 5 b synes ha en avtattning som icke ger tillräckliga garantier för att rotvärdet beräknas till riktigt belopp. Rotvärdet bör bestämmas i lag eller genom anknytning till riks­ skattenämndens anvisningar. I ett yttrande av lantbrukets skattedelegation, som åberopas av Riksför­ bundet Landsbygdens folk och Sveriges lantbruksförbund, tramföis upp­ fattningen att riksskattenämndens anvisningar rörande rotvärdeberäkning är onödigt komplicerade för det ändamål som nu avses. Den skattskyldige har dessutom ganska kort tid på sig att före den 15 februari fastställa liui mycket som skall insättas på skogskonto och verkställa insättningen. Den i promemorian nämnda alternativa lösningen att bruttoinkomsten av kö­ peskilling för leveransvirke skulle reduceras till 80 % innebär att leve­ ransvirke får en gynnsam behandling vid jämförelse med rotförsäljning. Detta synes dock delegationen vara av mindre betydelse, eftersom det här endast är fråga om ett uppskov med beskattningen. Av vikt är där­ emot att få en lätthanterlig regel. Delegationen tillstyrker således den alternativa lösningen. Sveriges skogsägareföreningars riksförbund framtöi samma förslag. Riksskattenämnden framhåller beträffande innehållet i deklarationsbilagan 5 b.

Kiingl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965 19

Genomföres de föreslagna ändringarna i skogskontoförordningen, an­ kommer det pa riksskattenämnden att fastställa erforderliga ändringar i formuläret i fråga. Nämnden vill emellertid redan nu förutskicka, att nämnden icke är beredd att godtaga den formulärtext som förordats i pro­ memorian. Utan att taga slutlig ståndpunkt till hur formuläret bör lyda, om den föreslagna författningsändringen genomföres, anser riksskatte­ nämnden, att en formulering av ungefärligen följande lydelse är att föredraga: . Sådan köpeskilling för skog såld på rot eller för leveransvirke, som i an­ ledning av jorddelningsförrättning å fastigheten insatts å skogskonto för att användas rid framtida betalning av likvid, som ovan under IV avses, be­ loppet får icke överstiga rotvärdet av den skog upplåtelsen eller avverk­ ningen omfattat.» I de »Särskilda upplysningar», som finnes meddelade å blankettens baksida, bör därjämte angivas att köpeskilling, som upptagits under punkt V, icke får medräknas vid beräkning av avdrag enligt punk­ terna I och II. ° F

Uttalandet i promemorian, att den utvidgade insättningsrätten endast i ett mindre antal fall kan antas komma att utnyttjas av andra än dem som av likviditetsskäl verkligen behöver reservera medel för betalning av skogs- I i kvider, har föranlett reflexioner i några yttranden. Lantbrnksstyrelsen ställer sig tveksam till riktigheten av ett sådant antagande men säger sig dela de i promemorian framförda synpunkterna om enkelhet i skattereg­ lerna och måttliga krav på bevisning. Länsstyrelsen i Jönköpings län kän­ ner sig ej fullt övertygad om att icke en frestelse till obehörig skattekredit kan ligga i att man för enkelhetens skull tillskapar varken kontrollföre­ skrifter vid insättning eller regler om uttag inom begränsad tid från den tidpunkt, då den slutligen fastställda skogslikviden skall erläggas. Läns­ styrelsen i Västernorrlands län upplyser, att det enligt länsstyrelsens erfa­ renheter är skattskyldiga med goda inkomster och god likviditet som i första hand utnyttjar skogskontot. Länsstyrelsen uttalar dessutom en för­ modan, att skogskontoinsättarna erhållit en extra stimulans genom för­ hoppningarna om införandet av ett nytt skattesystem med lägre direkta skatter.

Ikraftträdandebestämmelserna bör enligt riksskattenämndens mening kompletteras med föreskrifter om att äldre bestämmelser fortfarande skall gälla i fråga om 1965 års taxering samt i fråga om eftertaxering för år 1965 eller tidigare år.

Departementschefen

År 1959 skedde vissa ändringar i skogsbeskattningen för att undanröja de hinder som skattereglerna visat sig innebära mot frivillig medverkan i åtgärder för jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering. Bl. a. in­ fördes specialregler om beskattningen av skogslikvider, som utgår i sam­ band med laga skifte eller annan jorddelningsförrättning. Härigenom ville

20 Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965

man underlätta slutförandet av betydelsefulla jorddelningsförrättningar bl. a. i Kopparbergs län. Omläggningen av skogsbeskattningen får anses ha tjänat sitt syfte och torde ha bidragit till en effektivisering av skogsbrukets yttre rationalise­ ring. Fråga har emellertid nu uppkommit om ytterligare tillrättaläggande av beskattningsreglerna till rationaliseringens främjande. Det är bestäm­ melserna om beskattningen av den som åläggs utge skogslikvid vid en jorddelningsförrättning som anses i behov av vissa jämkningar. Frågan togs upp i en motion vid 1064 års riksdag. Bevillningsutskottet anförde i sitt betänkande bl. a., att reglerna om beskattning av den som har att betala skogslikvid inte är utformade på sådant sätt att de utan vidare kan anpas­ sas till den praxis, som utbildat sig vid större laga skiften. Understrykande att beskattningsreglerna inte bör motverka rationaliseringen inom skogs­ bruket förklarade utskottet sig dela motionärernas uppfattning att skiftes­ delägare för att kunna finansiera eventuella framtida skogslikvider bör beredas möjlighet att uppskjuta beskattningen av inkomster av skogsav­ verkningar, som sker mellan tillträdet av de vid laga skifte utlagda ägo­ lotterna och likvidernas slutliga fastställande. För närvarande kan sådant uppskov erhållas först efter det likviderna fastställts även om tillträde ägt rum dessförinnan. Spörsmålet befanns emellertid fordra närmare utredning. Riksdagen hemställde i anledning av vad utskottet anfört om sådan utredning. Den begärda utredningen har verkställts inom finansdepartementet och redovisats i eu promemoria. Däri föreslås ändring av reglerna om rätten för den som ålagts utge skogslikvid att få skogsvärdeminskningsavdrag vid uttag av skog till likvidernas finansiering och av bestämmelserna om upp­ skov med beskattningen av skogsintäkter genom insättning på skogskonto. Enligt gällande rätt kan den som vid en jorddelningsförrättning ålagts att betala skogslikvid få värdeminskningsavdrag enligt den s. k. värdeme­ toden, om han avverkar eller upplåter avverkningsrätt inom tre år från det lagakraftägande beslut om fastställelse på förrättningen föreligger. Han behöver inte visa, att skogens ingångsvärde nedgått med l>elopp motsva­ rande rotvärdet av skogsuttaget. Det skall antas att så skett. Avdrag tåi lock ske högst med belopp motsvarande skogslikviden. Den ändringen före­ slås i departementspromemorian att regeln blir tillämplig redan på skogsuttag som görs i anslutning till förtida tillträde av en ägolott. Rätt att insätta skogsintäktsmedel på skogskonto och erhålla däremot svarande uppskov med intäktens beskattning är enligt gällande rätt be­ gränsad till vissa procent av intäkten — 60 % av vederlag för avverknings­ rätt och 40 % av köpeskilling för leveransvirke. I promemorian föreslås, att skattskyldig, som tillträtt ny mark vid en jorddelningsförrättning och ut­ tagit skog för att erhålla medel till framtida betalning av en skogslikvid, skall på skogskonto få insätta och vid beskattningen erhålla uppskov med hela beloppet av vederlaget för en avverkningsrätt och med belopp motsva­ rande rotvärdet i fråga om köpeskilling för leveransvirke.

Knngl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 21

Samtliga remissinstanser tillstyrker i sak de föreslagna ändringarna av såväl reglerna i kommunalskattelagen om beskattning av utgivare av skogslikvid som reglerna i skogskontoförordningen. De lagtekniska lösningarna godtas med vissa reservationer för önskvärda förtydliganden och jämk­ ningar. Som jag inledningsvis anmärkte syftade 1959 års ändringar av skogsl»eskattningsreglerna till att främja jordbrukets och skogsbrukets yttre ra­ tionalisering. Även om lagstiftningen i stort sett väl har tjänat sitt syfte är det med hänsyn till den bristande erfarenheten av liknande lagstiftning inte förvånande om tillämpningen visat att den på vissa punkter kan be­ höva jämkas. I likhet med remissinstanserna finner jag förslagen i den inom finansdepartementet upprättade promemorian ändamålsenliga. De synes mig tvlla ett behov och bör därför genomföras.

Vad först gäller den särskilda avdragsrätten enligt värdemetoden bör den stå till förfogande för varje fastighetsägare, som vid en jorddelningsförrättning ålagts att betala skogslikvid genom beslut av förrättningsmännen eller eljest. I likhet med utredningsmannen anser jag att avdragsrätten bör hänföra sig till skogsuttag, som skett efter tillträdet av de vid förrätt­ ningen bestämda ägolotterna och inom tre år efter det förrättningen vunnit laga kraft. Den som tillträder sina ägolotter innan han ålagts gälda skogs­ likvid kommer dock inte att kunna göra bruk av sin avdragsrätt förrän skogslikviden bestämts. Han får förskjuta sitt skogsvärdeminskningsavdrag till dess förutsättningen i fråga uppfyllts. I anledning av vad länsstyrelsen i Västernorrlands län anfört om lagtextens förtydligande så att tvekan inte behöver råda om på vilken fastighet skogsuttaget skall göras för alt grunda rätt till det särskilda skogsvärdeminskningsavdraget, må framhållas att avdragsreglerna i punkt 4 av anvisningarna till 22 g kommunalskattelagen hänför sig till förhållandena på en och samma fastighet och ingångsvärdet på dess skog. Härav bör följa att skogsuttaget skall härleda sig till den fastighet, som är föremål för jorddelningsförrättningen. Lagtexten är där­ emot inte avfattad så att därå kan grundas krav på att uttagen måste gö­ ras från just de delar av fastigheten som berörs av jorddelningsförrätt­ ningen. Av punkt 4 första stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen framgår att ägaren av en skogslastighet under innehavstiden får välja mellan två metoder för skogsvärdeminskningsavdragets bestämmande — värdemetoden och förrådsmetoden. Den särskilda avdragsrätten för den som ålagts skogslikvid vid jorddelningsförrättning är utformad som en variant av värdemetoden, kännetecknad av ett förenklat beviskrav. Be­ dömd mot bakgrund av avdragsreglernas systematiska uppbyggnad kan ordningen knappast sägas lämna någon möjlighet öppen till dubbelavdrag — ett enligt ordinär metod och ett enligt den speciella varianten av värde­ metoden. Genom att såsom underlag för avdragsberäkningarna skall lämnas

22 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

utredning på formulär med uppgifter bl. a. om under vilka år skogsuttagen skett och genom att anteckning om medgivna skogsvärdeminskningsavdrag skall göras i den s. k. skogsliggaren, erhålls vidare garanti mot att någon av förbiseende får avdrag i två skilda sammanhang för sannna skogsuttag. Med hänsyn till vad nu anförts synes inte erforderligt att på sätt kammarrätten och riksskattenämnden föreslagit förtydliga lagtexten för att förebygga dubbelavdrag. Den av länsstyrelsen i Västmanlands län framförda tanken att vid avdragsreglernas tillämpning köpeskilling för växande skog från en s. k. mark­ reserv skall likställas med skogslikvid sammanhänger nära med den stör­ re frågan om värdemetodens tillämpning i samband med att skog avverkas på eu nyinköpt fastighet för att medel skall erhållas till köpeskillingens betalning. Denna fråga var under bedömande vid 1959 års reform. Den an­ sågs emellertid inte vara av sådan betydelse att den borde tas upp till av­ görande då. Den befanns i stället böra anstå till dess en allmän översyn av reglerna om skogsbeskattning kom till stånd. En sådan pågår f. n. genom skogsskattekommittén. Tillräcklig anledning att nu bryta ut den till sär­ behandling synes inte föreligga. Under hänvisning till det anförda föreslår jag ändring av punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen i överensstämmel­ se med förslaget i departementspromemorian.

Vad beträffar förslaget om en vidgad insättningsrätt enligt skogskonto­ förordningen vill jag erinra om att en möjlighet att fondera medel på skogs­ konto för betalning av en framtida skogslikvid i och för sig bör underlätta jorddelningsförrättningarnas genomförande. Med hänsyn till angelägen­ heten av att skogsbrukets yttre rationalisering kan bedrivas så effektivt som möjligt bör därför tillses, att skogskontoreglerna är utformade så att de främjar sådan fondering. Annan begränsning i insättnings- och uppskovsrätten än den skogsuttagets rotvärde anvisar torde under sådana förhållan­ den inte böra gälla, när skogskontot används för nämnda fonderingsändamål. Delade meningar har framkommit om hur sistnämnda begränsning bör bestämmas vad gäller köpeskillingar för leveransvirke. Riksförbundet Landsbygdens folk, Sveriges lantbruksförbund och Sveriges skogsägareför­ eningars riksförbund förordar ett i departementspromemorian diskuterat al­ ternativ att insättningen på skogskonto av köpeskilling för avyttrade skogs­ produkter schablonmässigt begränsas till 80 %, medan övriga remissinstan­ ser lämnar utan erinran den i departementspromemorian förordade lösning­ en att i lagtexten skall anges endast, att insättningsrätten är begränsad till belopp motsvarande rotvärdet av skogsuttaget. Det har i promemorian för­ utsatts, att rotvärdet i så fall skall beräknas med hjälp av riksskattenämn­ dens anvisningar i ämnet (meddelande I 1962 nr 3: 1). Den av organisatio­

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 23

nerna förordade lösningen har onekligen fördelen att förenkla tillämpning­ en av insättningsreglerna. Till förmån för densamma talar även den omstän­ digheten att den harmonierar väl med övriga insättningsregler. I princip tillstyrker jag därför alternativet att insättningsrätten bestäms i procent av köpeskillingen. Den i promemorian diskuterade insättningsrätten av SO % synes mig dock vara alltför generös. En riktigare anpassning till de i allmänhet gällande reglerna erhålls om procentsatsen fastställs till 70 vil­ ket jag förordar. Länsstyrelsen i Västernorrlands län har funnit det omotiverat att den som ålagts skogslikvid skall beträffande ett och samma skogsuttag' kunna samti­ digt tillgodoräkna sig skogsvärdeminskningsavdrag och åtnjuta totalt upp­ skov med beskattningen av den till skogsuttaget hänförliga intäkten. Den påtalade konsekvensen av den tänkta ordningen kan förefalla mindre till­ fredsställande men bör kunna accepteras med tanke på att den lindring av beskattningen som insättningen på skogskonto medför inte är definitiv utan gäller endast så länge medlen kvarstår på skogskontot och längst under 10 år. En spärr mot samtidigt utnyttjande av avdragsreglerna och skogskonto­ reglerna skulle för övrigt komplicera reglerna i alltför hög grad. Vad gäller utformningen av skogskontoreglerna i övrigt synes den i depar­ tementspromemorian föreslagna lösningen kunna godtas med vissa smärre jämkningar i anledning av ett annat påpekande från nyssnämnda länssty­ relse. Skogsskattekommittén har ifrågasatt att man slopar det föreslagna villkoret för insättnings- och uppskovsrätten att fråga skall vara om intäk­ ter av skogsuttag, som en skattskyldig gjort »för att erhålla medel till fram­ tida betalning» av skogslikvid. Om detta villkor utgår undviks tvister mellan de skattskyldiga och taxeringsmyndigheterna vid tillämpningen. För egen del anser jag angeläget att åtminstone den hållpunkt nämnda villkor ger fin­ nes att tillgå. Annars saknas varje möjlighet att komma till rätta med miss­ bruk. Det bör understrykas att insättningsrätten är förbehållen den som vill fondera medel till framtida betalning av en skogslikvid. En annan sak är att någon annan utredning om insättningssyftet än den skattskyldiges egen uppgift i regel inte kommer att vara tillgänglig för taxeringsmyndigheterna. Den omständigheten att uppgiften lämnas på heder och samvete får dock an­ ses utgöra eu inte oväsentlig garanti i sammanhanget. Det må också erinras om att oriktig uppgift kan föranleda eftertaxering.

De nya bestämmelserna bör tillämpas första gången vid 1966 års taxering. Såsom riksskattenämnden framhållit bör i fråga om eftertaxering för år 1965 och tidigare år äldre bestämmelser fortfarande gälla. Häremot kan knappast anses strida att skattskyldig vid 1966 års eller senare års taxering åtnjuter skogsvärdeminskningsavdrag jämlikt den nya lydelsen av stadgan­ det i anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen även för skogsuttag som gjorts före år 1965.

24 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

I likhet med vad som skedde år 1959 bör av rättviseskäl särskild över­ gångsbestämmelse meddelas för det fall att skattskyldig redovisar inkomst av jordbruksfastighet enligt bokföringsmässiga grunder och har brutet rä­ kenskapsår. Sådan skattskyldig kan år 1966 taxeras för ett beskattningsår, som omfattar även tid före år 1965. För att förhindra att dessa skattskyldi­ ga kommer i en gynnsammare ställning än det stora flertalet jordbrukare som inte har brutet räkenskapsår, har föreskrivits att äldre regler fortfaran­ de skall tillämpas i fråga om intäkt som åtnjutits före år 1965.

Beskattning i samband med upplåtelse av skogsawerkningsrätt

Inledning

I sitt betänkande om åtgärder mot skatteflykt (SOU 1963: 52) har skatte­ flyktskommittén behandlat frågan om vilka åtgärder som bör vidtas beträf­ fande inkomst- och förmögenhetsskattelagstiftningen för att omöjliggöra för vissa skattskyldiga att genom kryphål i lagstiftningen få omotiverade skat­ telättnader. Kommittén har därvid främst av rättssäkerhetsskäl avvisat tan­ ken på en allmän bestämmelse mot skatteflykt. I stället har kommittén bl. a. föreslagit lagstiftningsingripanden inom mer begränsade avsnitt av skatte­ lagstiftningen i syfte att täppa till där existerande luckor. Kommitténs förslag har fått ett i stort sett gynnsamt mottagande vid re­ missbehandlingen. På vissa väsentliga punkter bär dock yppats delade me­ ningar. Särskilt gäller detta den del av kommitténs förslag som avser att åstadkomma ett system för inkomstbeskattningen i samband med arv, gåva och andra benefika transaktioner. Med hänsyn till att förslaget till stora de­ lar berör mycket komplicerade spörsmål har det inte varit möjligt att ännu ta ställning till förslaget i dess helhet. Ställningstagandet i flertalet frågor kan utan större olägenhet uppskjutas i avvaktan på den översyn av förslaget som f. n. verkställs inom finansdepartementet. I ett avseende får dock ett lagstiftningsingripande anses brådskande och det gäller beskatt­ ningen av avverkningsrätter efter benefika överlåtelser. Jag avser därför att nu uppta denna av skatteflyktskommittén behandlade fråga till särskild be­ handling.

Gällande rätt

Skatteflyktskommittén har på s. 102—133 lämnat en historik och en ut­ förlig redogörelse för gällande bestämmelser och praxis rörande inkomstbe­ skattning vid benefika transaktioner. Härav må erinras om följande. 1928 års kommunalskattelag utformades ursprungligen med utgångs­ punkt från att kapitalförvärv aldrig skulle inkomstbeskattas. Inkomstskat­ ten samt arvs- och gåvoskatten ansågs som konkurrerande skatter vilka ute­

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 25

slöt varandra. På grund härav stadgades i 19 § nämnda lag att till skatte­ pliktig inkomst inte räknades »vad som vid bodelning eller eljest på grund av giftorätt tillfallit make eller vad som förvärvats genom arv, testamente, lördel av oskift bo eller gåva». Lagrummet bär i denna del inte ändrats sedan år 1928. Ltt uttryck för denna uppfattning är att fastighetsövergäng genom arv enligt punkt 4 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen medför nytt underlag för beräkning av skogsvärdeminskningsavdrag. Såsom fastighetens värde vid denna beräkning skall nämligen efter dödsfall anses det belopp efter vilket stämpelplikten fastställts, dvs. i regel taxeringsvärdet. Genom att intet avseende fästs vid hur mycket som kvarstår outnyttjat av det skogsvärde som gällde för den avlidne, uppkommer här ett brott i beskatt­ ningens kontinuitet. Det må anmärkas att regeln om nytt ingångsvärde en­ dast gäller dödsboet, medan arvinge som vid skifte tilldelas skogsmarken får överta boets restvärde (RÅ 1958 not Fi 1651). Skatteflyktskommittén påpekar i fortsättningen att lagstiftaren beträf­ fande andra tillgångsslag sökt att tillgodose kontinuitetsprincipen och åbe­ ropar därvid 1938 års reform av avskrivningsreglerna för inventarier i rö­ relse samt 1943 års lagstiftning rörande skattskyldighet för aktieutdelning liksom även 1951 års ändrade regler för beskattning av goodwill och reali­ sationsvinst. \tterligare hänvisas till 1962 års lagstiftning rörande värdeminskningsavdrag för täckdikningsanläggningar och skogsvägar. Vad beträffar beskattningen av skogsavverkningsrätt stadgas i 21 § kom­ munalskattelagen att intäkt genom upplåtelse av sådan rättighet räknas till intäkt av skogsbruk. Under skogsbruk inbegrips även enligt fjärde stycket av punkt 2 av anvisningarna till samma lagrum skogsavverkning på grund av avverkningsrätt, som skattskyldig vid avyttring av fastighet förbehållit sig på den avyttrade fastigheten. Det tilläggs i anvisningspunkten att skogs­ avverkning på annans mark på grund av särskild upplåtelse av avverk­ ningsrätt är att hänföra till rörelse.

Från praxis må erinras om att gåvor och uttag av egendom, som utgör avkastning av jordbruksfastighet eller rörelse, i allmänhet medför skatt­ skyldighet för givaren för egendomens allmänna saluvärde vid tiden för gåvan eller uttaget (RÅ 1945 ref. 41, 1955 ref. 41 in. fl.). Beträffande gåva av avverkningsrätt till skog, som är ett i praktiken vanligt fall, tillämpar rege­ ringsrätten den praxis att givaren inkomstbeskattas för belopp motsvaran­ de vad gåvotagaren genom upplåtelsen kunnat tillgodogöra sig. I allmän­ het bär således försäljningslikviden vid gåvotagarens avyttring fått ligga till grund för givarens taxering (RÅ 1935 ref. 33, 1956 not Fi 335 in. fl.). I några fall synes uttagsprincipen ha följts mera strikt i det att givaren taxe­ rats för rättighetens värde vid gåvotillfället utan avseende på senare köpeskillingslikvid, se t. ex. RÅ 1958 not Fi 2121. Beskattning av givaren har

26 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

ansetts kunna ske även när en vid fastighetsför sälj ning förbehållen avverk­ ningsrätt bortgetts och sedermera avyttrats av gåvotagaren, trots att givaren vid gåvotillfället varken var ägare eller brukare av den fastighet varå av­ verkningen skulle ske (RA 1942 not Fi 87 in. fl.). Detta har sin förklaring i att givaren om denne i stället själv försålt avverkningsrätten varit skatt­ skyldig för därvid influten likvid. Bestämmelsen i punkt 2 av anvisningar­ na till 21 § kommunalskattelagen talar visserligen om skogsavverkning på grund av avverkningsrätt men har ansetts tillämplig även om avverknings­ rätten försäljs. 1 detta sammanhang må nämnas att kommittén rörande det i berörda lag­ rum intagna stadgandet att skogsavverkning på annans mark är att hänföra till rörelse uttalat att stadgandet i praxis ansetts tillämpligt endast om av­ verkningen bedrivs i rörelsemässiga former. Kommittén hänvisar till RÅ 1955 not Fi 1435. För inkomstbeskattningen i samband med dödsfall gäller att dödsfallet i och för sig inte kan aktualisera inkomstbeskattning vare sig hos den av­ lidnes dödsbo eller hos delägarna däri. För själva den förmögenhetsöverföring, som arvfallet innebär, grundar nämligen nyssnämnda bestämmelse i 19 § kommunalskattelagen skattefrihet. Vad gäller skattskyldigheten lör inkomster i förvärvskälla, som den avlidne bedrivit, har däremot bestäm­ melsen en mer begränsad tillämpning. Klart är att när jordbruksfastighet eller annan fastighet ingår i den avlidnes kvarlåtenskap, lagrummet inte fritar dödsboet från skattskyldighet för de löpande inkomsterna från fas­ tigheten. Övergår den avlidnes fastighet efter skifte på arvinge blir det nu sagda tillämpligt på denne. Detta innebär att om dödsbo som äger skogsfastighet avyttrar avverkningsrätt så är dödsboet otvivelaktigt skattskyldigt för likviden. Övergår äganderätten till fastigheten på dödsbodelägare an­ tingen genom arvskifte eller på annat sätt och upplåter denne skogsavverkningsrätt mot vederlag uppkommer likaså skattskyldighet för honom för vederlaget. Om däremot endast själva avverkningsrätten ärvs intar praxis en annan ståndpunkt. Sålunda framgår av RÅ 1945 ret. 11 att dödsbos för­ säljning av avverkningsrätt, som arvlåtare efterlämnat, inte konstituerar skattskyldighet för dödsboet efter den avlidne. I det praktiskt mer betydel­ sefulla fallet att dödsbo som äger skogsfastighet genom arvskifte tillägger delägare avverkningsrätt på fastigheten, uppkommer inte skattskyldighet för boet även om delägaren samma år avyttrar rättigheten (RA 1958 ref. 20) Att inte heller delägaren blir skattskyldig för försäljningslikviden kan ut­ läsas av det nyssnämnda avgörandet RÅ 1945 ref. 11 och framgår för övrigt direkt av RÅ 1955 not Fi 1435. Har avverkningsrätt förvärvats testamentariskt av någon som samtidigt genom arv fått äganderätten till den fastighet, varå rättigheten upplåtits, uppkommer skattskyldighet för vad som inflyter på grund av rättighetens utnyttjande (riksskattenämndens meddelande 1962 nr 4:3). I sistnämnda

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 27

lörhandsbeskedsärende, som inte prövades av regeringsrätten, uttalade nämnden vidare att för den, som erhållit avverkningsrätt genom testamente (utan alt ha äganderätt till fastigheten), skatteplikt inte uppkom för vad som inflöt om rättigheten begagnades på så sätt att rotstående skog för­ såldes vid ett eller ett fåtal tillfällen. Om däremot vederbörande själv om­ besörjde avverkningen och därefter avyttrade utvunna skogsprodukter före­ låg enligt riksskaltenämndens mening — med hänsyn till verksamhetens omfattning — skogsavverkningsrörelse på annans mark, varmed följde skatteplikt för försäljningsintäkterna med rätt till avdrag för avverknings­ rätternas allmänna saluvärde vid förvärvstillfället.

Skatteflyktskommitténs förslag

Som jag inledningsvis antytt framlägger kommittén i kapitlet om in­ komstbeskattning i samband med benefika transaktioner ett förslag som i princip är avsett att tillämpas över hela inkomstskattelagstiftningens om­ råde. Förslaget är grundat på principen om inkomstbeskattningens konti­ nuitet och innebär i huvudsak att när en tillgång som ingår i fastighet eller rörelse övergår till annan ägare genom gåva, arv, testamente eller bodel­ ning så skall inkomstskatt uttas på samma sätt som om egendomen av­ yttrats. Beskattningen skall därvid grundas på egendomens verkliga värde. Från denna huvudregel föreslås vissa undantag. Sålunda avses kontinuitetsprincipen skola tillgodoses vid benefika överlåtelser av hel förvärvs­ källa på så sätt att förvärvaren övertar överlåtarens skattemässiga rest­ värden. Författningsmässigt har kommitténs förslag kommit till uttryck i ett löreslaget nytt moment i 19 § kommunalskattelagen, som således skulle innehålla allmänna regler för beskattning vid benefika transaktioner. Någon ändring av förenämnda stadgande om skattefrihet för vad som förvärvats genom arv, gåva e. d. föreslås inte. Åt detta stadgande bör nämligen en­ ligt kommitténs mening inte ges vidsträcktare innebörd än att därmed utsägs att själva det benefika förvärvet inte är föremål för inkomstskatt. Som motivering för sitt förslag anför kommittén att kontinuitetsprincipen successivt vunnit allt större inflytande vid inkomstbeskattningen. Detta har skett både lagstiftningsvägen och genom avgöranden i praxis. Vissa brott i beskattningens kontinuitet kvarstår dock alltjämt, särskilt vid äganderättsövergång genom arv. Det påpekas i detta sammanhang att praxis när fråga varit om gåva i allmänhet inte tillåtit att något led i inkomstbeskatt­ ningen överhoppas, medan man vid arvsövergångar inte velat tillämpa kontinuitetsprincipen i denna utsträckning. Kommittén åberopar beskatt­ ningen av skogsavverkningsrätter som ett typiskt fall härvidlag. Till stöd för sitt förslag anför kommittén vidare bl. a. att den totala skattefriheten vid tillgodogörande av ärvda skogsavverkningsrätter måste

28 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

betecknas som en allvarlig lucka i lagstiftningen. Den torde utnyttjas av de skattskyldiga i tämligen stor omfattning. Enligt kommitténs mening kan denna metod utnyttjas systematiskt av de skattskyldiga så att avkast­ ningen av eu skogsfastighet under lång tid blir obeskattad. Kommitténs förslag innebär att dödsbo blir skattskyldigt för värdet av skogsavverkningsrätt, som tillskiftas delägare. Arvskiftet bör enligt kom­ mitténs mening vara beskattningsgrundande transaktion. Om delägaren säl­ jer rättigheten uppkommer enligt förslaget skattskyldighet för honom en­ dast om rörelse kan anses föreligga. För bestämmande av avverknings­ rättens värde vid arvskifte kan givetvis delägares försäljningslikvid vara vägledande men i sådana fall då delägaren ännu inte tillgodogjort sig av­ verkningsrätten, när dödsboet skall taxeras för utskiftningen, måste rättig­ heten värderas utan denna hjälp.

Remissyttrandena

Kommitténs förslag till en principiell reglering av inkomstbeskattningen i samband med benefika transaktioner har i allmänhet mottagits väl av remissinstanserna. Det stora flertalet instanser anser förslaget ägnat att undanröja rådande oklarhet på detta område av beskattningen samtidigt som förefintliga luckor effektivt blir tilltäppta. Att beskattningen grundas på kontinuitetsprincipen har i det närmaste alla instanser funnit riktigt och lämpligt. Såsom framhållits i det föregående har emellertid uttalats tvek­ samhet på åtskilliga punkter som inte kan anses oväsentliga. Detta gäller lrämst frågan om hur skogsbeskattningen bör ordnas. Kommitténs härutinnan framlagda förslag har från vissa håll mött stark kritik. Som jag tidigare framhållit avser jag att nu ta upp endast frågan om beskattning av skogsavverkningsrätt och begränsar mig därför här till att redovisa vad remissinstanserna anfört i denna del. Kommitténs principiella förslag att dödsbos överföring till delägare av tillgång av avkastningsnatur skall föranleda beskattning hos boet för till­ gängens verkliga värde tillstyrks allmänt. Särskilt understryks att över­ föring av skogsavverkningsrätt bör beskattas. Vissa remissinstanser, som avvisat en inkomstbeskattning på kontinuitetsprincipens grund åtminstone i samband med arv, har dock tillstyrkt beskattning vid utskiftning av av­ verkningsrätt. Hit hör hovrätten över Skåne och Blekinge, länsstyrelsen i Jönköpings län och familjerättskommittén. Sistnämnda instans framhål­ ler att dylika transaktioner inte har mycket att göra med lojala bodelningar och arvskiften utan bör bli föremål för särskild preventiv reglering. Läns­ styrelsen i Södermanlands län vitsordar att möjligheten att utan skattepå­ följd utskifta avverkningsrätt utnyttjas systematiskt av åtskilliga skatt­ skyldiga. Detta har till följd att hela eller större delen av skogstillväxten blir obeskattad. Även skogsstyrelsen, som förordat att skogsbeskattningen ut­

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965 29

reds, anser att skattefri utskiftning av skogsavverkningsrätter bör stoppas även om inte någon lagstiftning efter de av kommittén uppdragna princi­ piella riktlinjerna kommer till stånd. Länsstyrelsen i Värmlands län anser likaså att det f. n. finns behov en­ dast av regler till förhindrande av skattefria skiften av avverkningsrätter. Såsom framgår av det föregående innebär skatteflyktskommitténs förslag att det »verkliga värdet» av benefikt överförd egendom måste bestämmas. På denna punkt har åtskilliga remissinstanser uttalat starka betänklighe­ ter. Sålunda Iramhåller bl. a. justitiekanslersämbetet, riksskattenämnden och ett stort antal länsstyrelser att stora svårigheter kan befaras uppkom­ ma vid bestämmande av detta värde. Det erinras vidare om att termen »verkligt värde» saknar motsvarighet i kommunalskattelagen. Från lantbruksstyrelsen påpekas att termen däremot förekommer i bokföringsla­ gen. Styrelsen anser att den inte utan närmare precisering bör införas i kommunalskattelagen. En klarare anvisning om vad som menas med verk­ ligt värde efterlyses även av många länsstyrelser. Länsstyrelsen i Hal­ lands län, som påpekar att kommittén själv använt uttrycket »verkligt vär­ de» i annan betydelse i sitt förslag till lagstiftning mot s. k. lundintrans­ aktioner, förordar att termen »värde» används. Länsstyrelsen i Älvsborys län föreslår att värderingen grundas på »allmänna saluvärdet», vilket ut­ tryck redan förekommer i kommunalskattelagen. Samma förslag framförs av Föreningen Auktoriserade revisorer. Vad särskilt gäller värderingsfrågorna vid överlåtelse av avverkningsrät­ ter framhåller länsstyrelsen i Värmlands län att komplikationer uppkom­ mer att bestämma värdet vid upplåtelsetillfället för det fall att upplåtelsen inte utnyttjas i någorlunda nära anslutning till den benefika övergången. Sådana fall är inte alltför sällsynta. Vidare uppkommer frågan om eventuell beskattning av den tillväxt eller värdeökning, som kan uppkomma under tiden från överlåtelsen till avverkningsrättens tillgodogörande. Länsstyrel­ sen konstaterar att kommittén inte ansett några speciella åtgärder påkalla­ de i sistnämnda hänseende utan accepterat, att viss skatteförlust understun­ dom kan uppstå för det allmänna. Detta kommitténs ställningstagande fin­ ner länsstyrelsen otillfredsställande, eftersom ett omotiverat brott i kon­ tinuiteten uppkommer. Enligt länsstyrelsens mening kan den inkomst som härigenom undgår beskattning ibland bli betydande. Det påpekas att den värdeökning genom tillväxt, som en stående avverkningsrätt undergår, i hög grad är att jämställa med ränta som ju regelmässigt tas till beskattning även om den utgått från benefikt förvärvat kapital. Prisförändringar i skogskapitalet påverkar vidare beskattningen för ägare av benefikt förvärvad skogsfastighet under hela innehavstiden. Med hänsyn till den alldeles spe­ ciella typ av tillgång som avverkningsrätten utgör och till den möjlighet till skatteflykt som här lämnas öppen bör man enligt länsstyrelsens mening inte hesitera inför tillskapandet av speciella beskattningsregler för inne­

30 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

havare av avverkningsrätt på annan tillhörig mark. Det är att märka, att kontinuitetsprincipen genomförd på detta område understundom kan vara till fördel även för den skattskyldige, som alltså bör ha möjlighet att åtnjuta avdrag för förlust genom prisfall. En obestridlig fördel med en sådan an­ ordning är slutligen att den erbjuder korrektiv mot misstag vid värderingen av avverkningsrätten vid upplåtelsetillfället. Länsstyrelsen i Gävleborgs län ifrågasätter kommitténs tolkning av be­ stämmelsen i anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen att skogsavverk­ ning på annans mark är hänförlig till rörelse. Enligt kommittén bar denna bestämmelse i praxis ansetts tillämplig endast om avverkningen bedrivits i rörelsemässiga former. Länsstyrelsen är med hänsyn till stadgandets ka­ tegoriska avfattning inte övertygad om att kommitténs tolkning är riklig. Om så skulle vara fallet synes emellertid fog föreligga att genom lagstiftning undanröja den risk för »skattesvinn», som vid ett genomförande av kom­ mitténs förslag skulle föreligga vid skogsavverkning på annans mark utan rörelsemässiga former.

Departementschefen

Som jag nämnt i det föregående har skatteflyktskommittén i sitt be­ tänkande »Om åtgärder mot skatteflykt» (SOU 1063: 52) inte ansett sig kunna tillstyrka en allmän bestämmelse i skattelagstiftningen mot skatleflyktsåtgärder. I stället föreslår kommittén direkta lagstiftningsingripanden inom sådana områden där kryphål av betydelse finns. I detta syfte förordas bl. a. att inkomstbeskattningen i samband med arv, gåva och andra benefika transaktioner sker efter ett på den s. k. kontinuitetsprincipen grundat system. Härigenom skulle vissa felaktigheter i inkomstbeskattningen sär­ skilt i samband med arv rättas till. Vidare förordar kommittén bl. a. änd­ rade beskattningsregler för dödsbo som bibehålls oskiftat längre tid. Kommitténs förslag har vid remissbehandlingen fått ett i stort sett positivt mottagande. På vissa punkter har dock framförts invändningar som utvi­ sar att ytterligare överväganden är erforderliga. Med hänsyn till ämnets delvis mycket komplicerade natur har det inte varit möjligt att ännu ta ställning till vad som i olika hänseenden förordats i betänkandet. Jag är där­ för inte beredd att nu anmäla några mer omfattande delar av förslaget. Även om det givetvis är angeläget att så snart som möjligt omöjliggöra existerande skatteflykt, är det dock lika viktigt att ingripanden noga över­ vägs så att inte också lojala transaktioner drabbas. 1 ett avseende synes dock lagstiftningsåtgärder vara särskilt brådskande och det gäller beskattningen av skogsawerkningsrätter. Motargumentet att hänsyn bör tas till lojala transaktioner bar på denna punkt inte heller samma tillämpning som annars.

Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965 31

Fastighetsägarens eller brukarens intäkt genom upplåtelse av avverk­ ningsrätt räknas till intäkt av skogsbruk enligt uttryckligt stadgande i 21 § kommunalskattelagen. Köpeskilling vid avyttring av skogsavverkningsrätt beskattas alltså i regel såsom inkomst av jordbruksfastighet. För vissa spe­ cialfall meddelas särskilda regler i punkt 2 av anvisningarna till nyss­ nämnda lagrum. Sålunda föreskrivs bl. a. att under skogsbruk inbegrips skogsavverkning på grund av avverkningsrätt, som skattskyldig vid av­ yttring a\ fastighet förbehållit sig. Vidare stadgas att skogsavverkning på annans mark på grund av särskild upplåtelse av avverkningsrätt är att hän­ föra till rörelse. Enligt skatteflyktskommitténs mening fordrar praxis för tillämpning av sistnämnda bestämmelse att verksamheten bedrivs i rörelse­ mässiga former. Något stadgande om bur beskattning skall ske vid gåva eller arv av skogs­ avverkningsrätt meddelas inte om man undantar den allmänna regeln i 19 § kommunalskattelagen att vad som förvärvats bl. a. på grund av gifto­ rätt eller genom arv, testamente eller gåva inte utgör skattepliktig inkomst för mottagaren. Emellertid har försök att kringgå skogsbeskattningen genom vissa upplåtelser av avverkningsrätter varit kända sedan länge. Till en början sökte man undvika inkomstbeskattningen genom att ge avverkningsrätter till närstående som avyttrade gåvan. För yrkanden om skattefrihet torde ha åberopats nyssnämnda bestämmelse i 19 § kommunalskattelagen. Rege­ ringsrätten bar dock inte ansett att försäljningslikviden på denna grund borde undgå beskattning. Enligt en fast praxis beskattas i allmänhet giva­ ren i nu redovisade fall som om han själv avyttrat avverkningsrätten. När skogsavverkningsrätt förvärvats genom arv gäller däremot inte mot­ svarande praxis. Om sålunda eu skogsavverkningsrätt tillskiftas eu döds­ bodelägare genom arvskifte och denne sedan avyttrar rättigheten inträder ingen beskattning hos vare sig dödsboet eller delägaren. Såsom skatte­ flyktskommittén framhållit måste det anses klart otillfredsställande att eu så typisk skogsprodukt som avverkningsrätt på detta sätt helt kan undgå beskattning. Saken är desto allvarligare som förhållandet kan utnyttjas systematiskt så att dödsbo som äger skogsfastighet undviker att på annat sätt tillgodogöra sig skogsavkastningen. Jag vill påpeka att om dödsboet i det angivna exemplet själv avyttrar avverkningsrätten är boet skattskyldigt för likviden. Gör man så att fastigheten tillskiftas delägaren och denne där­ efter upplåter avverkningsrätt, blir han likaså givetvis skattskyldig för vinsten härav. Praxis’ inställning medför att skattebelastningen i anledning av arvskifte på eu skogsfastighet kan bli helt olika, beroende på vilken form skil let ges, trots att innebörden av skiftet är densamma. Om man avser att genomföra skittet så att eu delägare tår fastigheten och andra delägare kompenseras genom att tilldelas avverkningsrätter, inträder skattefrihet om

32 Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965

transaktionen sker i själva arvskiftesinstrumentet men inte om fastigheten — såsom ibland sker i praktiken —- tillskiftas delägaren och denne därefter ger meddelägarna naturalikviden. Den bristande likformigheten i avverkningsrättens skattemässiga behand­ ling i de fall jag nu berört synes mig omotiverad och är ett starkt skäl till ingripande. Enligt min mening är det vidare angeläget att gåva och arv av sådan rättighet likställs vid beskattningen. Det bör tilläggas att ett lagstiftningsingripande på denna punkt inte blir överflödigt om skatteflyktskommitténs förslag till ändrade regler för be­ skattning av dödsbo genomförs. Såsom jag nämnde inledningsvis avser jag att återkomma till denna fråga i senare sammanhang. Jag vill dock här er­ inra om att detta förslag inte syftar till att åstadkomma ett civilrättsligt tvångsskifte av dödsbon. Härtill kommer att, även om ett genomförande av detta förslag får till följd att dödsbon finner det lämpligt att upplösa sig, det ändå kommer att finnas möjlighet att utnyttja förutnämnda kryphål i fråga om skogsawerkningsrätter under den avvecklingstid som under alla förhållanden måste stå till dödsbonas förfogande. Anledningen till att jag i detta sammanhang anser mig böra ta upp frå­ gan om skogsavverkningsrätternas beskattning till särskild behandling är att detta kryphål i lagstiftningen torde utnyttjas i betydande omfattning såväl antalsmässigt som beloppsmässigt -— något som vitsordats vid remiss­ behandlingen av kommitténs förslag. En separat behandling av denna fråga har också yrkats från många remissinstansers sida. Enligt min mening bör lagstiftningen häremot äga tillämpning redan fr. o. in. nästa års taxering. Detta synes mig inte böra möta invändningar eftersom skatteflyktskom­ mitténs förslag varit känt sedan hösten 1963. Kommittén föreslog för övrigt att lagstiftningen skulle tillämpas fr. o. m. den 1 januari 1965. För att und­ vika att lagstiftningen får oskäliga verkningar förordar jag emellertid så­ som framgår av det följande viss dispensrätt för Kungl. Maj :t i särskilda fall.

Olika möjligheter står till buds att ordna beskattningen av avverkningsrättigheter. Antingen kan man såsom skatteflyktskommittén föreslagit an­ knyta till nuvarande beskattningspraxis när avverkningsrätt bortgetts och alltså beskatta den som upplåter rättigheten för dess värde. I det tidigare re­ laterade arvskiftesfallet skulle detta innebära att dödsboet beskattas på mot­ svarande sätt för värdet av den avverkningsrätt som tillskiftas delägaren. För enkelhetens skull använder jag i det följande, fastän något oegentligt, beteckningen upplåtare även om dödsbo i sådant fall. En annan metod är att vid beskattningen bortse från överföringen av avverkningsrätten och i stäl­ let förklara mottagaren skattskyldig för avkastningen när han tillgodo­ gör sig rättigheten. En tredje möjlighet, som enligt min mening är att före­ dra, är att kombinera nämnda metoder.

Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965 33

Såsom skatteflyktskommittén själv påpekat och som starkt understrukits av främst länsstyrelsen i Värmlands län har kommitténs förslag den svag­ heten att värderingsfrågan, som i och för sig är svårlöst, blir av mycket stor betydelse. Genom att mottagaren enligt detta alternativ i allmänhet inte blir beskattad för tillväxt och värdeökning under sin innehavstid lämnas fältet öppet för spekulationer, inte bara i låg värdering utan även i prishöjningar om avverkningsrätten inte utnyttjas i anslutning till överföringen. Metoden att endast beskatta mottagaren medför praktiska svårigheter då det gäller att reglera frågan om avdrag för värdeminskning av den skog avverkningsrätten avser. Härtill kommer att metoden i alltför hög grad bry­ ter mot nuvarande praxis för beskattning av bortgivna avverkningsrätter. Det lämpligaste beskattningsresultatet fås om metoderna kombineras på så sätt att upplåtaren beskattas i samband med överföringen för rättighe­ tens värde då och mottagaren beskattas för sin vinst när han avyttrar eller på annat sätt tillgodogör sig rättigheten. Upplåtaren kan då utnyttja skogsvärdeminskningsavdrag. Genom den efterföljande beskattningen av rättig­ hetens mottagare, som givetvis bör få avdrag för det hos fångesmannen be­ skattade värdet, erhålls vidare garantier mot misstag vid värderingen. Slut­ ligen undviks ur skoglig synpunkt olämpliga spekulationer och skogsavkastningen blir beskattad till sitt verkliga belopp. Jag förordar därför att lagstiftningen utformas i enlighet härmed. Beträffande avverkningsrätter som förbehållits i samband med överlåtelse av fastigheten bör dock gälla särskilda regler. Jag återkommer till denna fråga i det följande.

Den allmänna bestämmelsen rörande upplåtarens beskattning bör införas såsom ett nytt stycke i punkt 2 av anvisningarna till 21 § kommunalskatte­ lagen och kan avfattas med utgångspunkt från skatteflyktskommitténs förslag. Kommittén förordade att arv, gåva etc. av bl. a. skogsavverkningsrätt från fastighet eller rörelse skulle betraktas som avyttring vid beskattningen och att rättighetens verkliga värde skulle anses som köpeskilling. Ger man bestämmelsen denna principiella innebörd medför lagstiftningen för gåvotransaktioner ingen annan ändring i förhållande till nuvarande praxis än att värdet vid gåvotillfället uttryckligen anges skola läggas till grund för be­ skattningen. Som jag förut påpekat anses redan nu gåva av avverknings­ rätt åtminstone i det praktiska fallet, nämligen gåva till barn eller annan närstående, vara ett sådant förfogande som bör föranleda beskattning för givaren. Regelmässigt sker emellertid f. n. beskattningen med ledning av det vederlag som gåvotagaren får då han tillgodogör sig rättigheten. Sin största effekt får bestämmelsen för arvsfall. Genomförs mitt förslag blir således i fortsättningen dödsbo, om skogsavverkningrätt på boets skogsfasligliet tillskiftas delägare, skattskyldigt för avverkningsrättens värde. Likaså uppkommer skatteplikt för boet när ett eventuellt legat i form av avverk­ ningsrätt verkställs.

34 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

De föreslagna reglerna bör gälla sådana fång som ingår i förenämnda upp­ räkning i 19 § kommunalskattelagen. Detta stadgande synes kunna läm­ nas utan ändring. Det bör — såsom skatteflyktskommittén framhållit — i detta sammanhang inte tilläggas större betydelse än att det utsäger att för­ värvet som sådant inte ger anledning till beskattning hos mottagaren. En­ ligt vad jag nyss föreslagit skall ju beskattningen i samband med över­ gången ske, vid gåva hos givaren och vid arvs- och testamentsförvärv hos dödsboet osv. Beskattningen av upplåtaren kan inte grundas på köpeskilling eftersom någon sådan inte behöver vara känd när beskattningsfrågan skall avgöras. Mottagaren kan dröja med att tillgodogöra sig avverkningsrätten. Enligt nyttjanderättslagen gäller en tidsbegränsning av fem år för onerösa upp­ låtelser men avverkningsrätter i här aktuella fall torde teoretiskt vara gil­ tiga längre tid. Av bestämmelsen måste därför framgå till vilket värde rät­ tigheten skall uppskattas vid beskattningen. Enligt skatteflyktskommittén bör beskattningen ske på grundval av rättighetens verkliga värde. Som jag antytt i det föregående har detta förslag rönt kritik vid remissbehand­ lingen. Framför allt har framhållits att uttrycket är oklart och att det sak­ nar hävd vid inkomstbeskattningen. Enligt min mening finns åtminstone inte i detta sammanhang anledning att införa någon ny term i kommunal­ skattelagen. I stället bör användas något av uttrycken »allmänna saluvär­ det» eller »ortens pris». Vid valet mellan dessa båda i kommunalskatte­ lagen förekommande termer har jag stannat för att föreslå »allmänna saluvärdet», vilket uttryck är det mest gängse i praxis. Mitt förslag får gi­ vetvis inte fattas så att det taxerade skogsvärdet i och för sig blir avgörande. Som jag nyss nämnde innebär mitt förslag i princip en ändrad beskatt­ ning av bortgiven avverkningsrätt, eftersom givaren hittills i allmänhet be­ skattats efter värdet av den likvid som gåvotagaren erhållit vid avyttring av rättigheten. I praktiken torde skillnaden inte bli av större betydelse. Det ligger i sakens natur att värdet vid gåvatillfället vanligen måste anses överensstämma med eller åtminstone ligga nära det vederlag som gåvo­ tagaren strax efteråt kunnat tillgodogöra sig för rättigheten. Jag vill tillägga att gåva av en fastighets- eller rörelsetillgång i praxis inkomstbeskattas hos givaren i många andra fall än då det gäller awerknings- 3 ätt utan direkt lagstadgande härom. Självfallet kan inte det förhållandet att gåva av sådan rättighet nu lagregleras innebära att denna praxis ändras.

Inte minst på grund av att värderingen erbjuder stora svårigheter när man står utan ledning av en efterföljande försäljning från mottagarens sida, är det — som jag redan framhållit — nödvändigt att komplettera lag­ stiftningen med en beskattning av den som förvärvar avverkningsrätten. Utan en sådan komplettering inbjuder lagstiftningen till spekulation från de skattskyldigas sida i låg värdesättning vid förvärvet av rättigheten och skulle därigenom innebära en olämplig stimulans till transaktioner som

Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965 35

huvudsakligen betingas av skatteskäl. Vidare skulle tillväxt och värdeök­ ning under förvärvarens innehavstid bli skattefri. Beskattningen av förvärvaren synes mig böra anordnas genom eif så långt möjligt villkorslöst stadgande att skogsavverkning på annans mark är att hänföra till rörelse. Skatteflyktskommittén anser att för tillämpning av den nuvarande bestämmelsen härom i punkt 2 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen i praxis fordras rörelsemässiga former. Tolkningen har ifrågasatts av länsstyrelsen i Gävleborgs län med hänsyn till bestäm­ melsens kategoriska utformning. Oavsett hur därmed förhåller sig bör nu klargöras att — med det undantag som framgår av det följande — intäkt som annan än fastighetsägaren får genom att tillgodogöra sig rättigheten alltid är inkomst av rörelse. Det är härvid utan betydelse om rättigheten säljs eller om innehavaren avverkar i egen regi. Det ligger i rörelsebegrep­ pets natur att avdrag erhålls för ingångsvärdet, dvs. det värde rättigheten åsatts när den kom i rörelseidkarens ägo. Skulle detta värde vara högre än vad rörelseidkaren kunnat utvinna bör såsom länsstyrelsen i Värmlands län påpekat avdrag för förlusten medges. Regeln att skogsavverkning på annans mark skall behandlas som rörel­ se bör utformas så att den omfattar även oneröst förvärvade rättigheter. Den hör liksom bestämmelsen om ingångsvärdet naturligast hemma i de para­ grafer som behandlar rörelsebeskattningen. En lämplig placering synes vara i 28 § kommunalskattelagen, anvisningspunkt 5, vars tidigare lydelse upp­ hävdes år 1950. F. n. förekommer som nämnts en bestämmelse om rörelse­ beskattning av skogsavverkning i anvisningarna till 21 § samma lag. Denna bestämmelse kan efter viss omredigering bibehållas för tydlighetens skull. Om avverkningsrätten övergår från den förste förvärvaren till annan ge­ nom arv, gåva etc. bör beskattning äga rum efter samma principer som jag i det föregående förordat beträffande det första förvärvet. Detta bör komma till uttryck i lagtexten. Jag vill tillägga att om innehavare av avverknings­ rätt avlider så aktualiserar inte dödsfallet i och för sig beskattning enligt mitt förslag. Dödsbo anses nämligen inte överta den avlidnes egendom ge­ nom arv.

Jag antydde i det föregående att särskilda överväganden krävs beträffande beskattningen av skogsavverkning på annans mark på grund av förbehåll om avverkningsrätt i samband med överlåtelse av fastighet. F. n. gäller en­ ligt punkt 2 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen att sådan av­ verkning på grund av förbehåll vid avyttring av fastighet är att anse som skogsbruk. Någon beskattning av avverkningsrättens värde sker inte i sam­ band med att rättigheten genom förbehållet uppkommer. I stället är intäkt genom rättighetens tillgodogörande hänförlig till intäkt av skogsbruk för innehavaren trots att denne inte då behöver äga någon jordbruksfastighet. Denna regel, som gällt enligt kommunalskattelagen sedan gammalt, bör inte ändras utan i stället utsträckas att omfatta motsvarande förbehåll när fas­

36 Kungl. Maj. ts proposition nr 129 år 1965

tigheten övergår till ny ägare genoin gåva, arvskifte e. d. Vidare bör ut- 1 ryck ligen framhållas att överlåtelse av själva rättigheten också är att anse som skogsbruk för säljaren, givaren etc. För förvärvaren kommer däremot rättigheten då att ingå i rörelse enligt förut angivna regler. Sammanfattningsvis förordar jag således att upplåtelse av skogsavverkningsrätt till annan person genom arv, gåva e. d. fång skall föranleda in­ komstbeskattning för upplåtaren som om han avyttrat rättigheten. Inne­ havare av skogsavverkningsrätt skall vidare —- oavsett hur han förvärvat rättigheten — vara skattskyldig för vad han erhåller när han tillgodogör sig rättigheten. Det saknar därvid betydelse om han låter avverka skogen eller överlåter rättigheten i sin tur. Den som innehar rättigheten på grund av för­ behåll vid överlåtelse av fastigheten skall därvid uppta intäkten som intäkt av skogsbruk, medan den för annan innehavare utgör rörelseintäkt. Det bör anmärkas att mitt förslag knappast kan sägas innebära att dödsbo eller dödsbodelägare påläggs någon oskälig eller särskilt betungande beskatt­ ning. Eftersom jag inte i detta sammanhang tar upp skatteflyktskommit­ téns förslag om en genomgripande omläggning av inkomstbeskattningen i samband med arv, gåva e. d. kommer den hittillsvarande regeln att dödsbo efter avliden skogsägare får nytt ingångsvärde i och med dödsfallet att kvarstå. Detta medför att boet enligt mitt förslag vid utskiftning av avverk­ ningsrätt på samma sätt som vid en försäljning kan tillgodoföra sig skogsvärdeminskningsavdrag på grundval av skogens taxeringsvärde vid döds­ fallet. I princip blir därför endast tillväxten och värdestegringen under dödsboets innehav beskattade. För den som tillskiftas avverkningsrätt inne­ bär förslaget likaledes endast att tillväxt och värdestegring under hans innehavstid beskattas. De nya bestämmelserna bör som jag förut framhållit träda i kraft redan vid 1966 års taxering. I något fall kan det tänkas att avverkningsrätt tillskif­ tats dödsbodelägare redan under vintern 1965 genom arvskifte och att boet i samband därmed avvecklats. En undantagslös tillämpning av de nya bestäm­ melserna på sådana dödsbon kan stöta på alltför stora praktiska s^righeter. Med hänsyn härtill förordar jag att Kungl. Maj :t medges rätt att på ansökan förklara att de nya bestämmelserna inte skall gälla för viss skattskyldig vid 1966 års taxering om särskilda skäl föreligger. Det ligger i sakens natur att dispens i regel inte bör komma i fråga om avverkning i anledning av upp­ låtelsen påbörjats senare än under vintern 1965.

Slutligen bör nämnas att jag i detta sammanhang föreslår att en felaktig hänvisning i punkt 3 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen rättas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965 37

Departementschefens hemställan

Under åberopande av vad jag sålunda anfört och under framhållande av att hinder inte synes möta för att frågan behandlas av riksdagen senare än under innevarande vårsession hemställer jag, att Kungl. Maj:t måtte genom proposition föreslå riksdagen att antaga inom finansdepartementet upprätta­ de förslag till 1) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 570); 2) förordning angående ändrad lydelse av 2 § förordningen den 27 mars 195/i (nr U2) om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto.

Med bifall till vad föredraganden sålunda med instäm­ mande av statsrådets övriga ledamöter hemställt förordnar Hans Maj :t Konungen att till riksdagen skall avlåtas propo­ sition av den lydelse bilaga till detta protokoll utvisar.

Ur protokollet: Monica Gustafson

38 Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965

Bilaga

Promemorieförslaget

till

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att punkt 4 av anvisningarna till 22 § kommunal­ skattelagen den 28 september 1928 (nr 370) skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

4. Har skog---------------- -------- gällande ingångsvärde. Med skogs ---------------- ----------jämförligt fång. Såsom fastighetens värde är att Såsom fastighetens värde är att anse vid köp den för fastigheten er- anse vid köp den för fastigheten erlagda köpeskillingen och vid annat lagda köpeskillingen och vid annat förvärv det belopp, efter vilket stäm­ förvärv det belopp, efter vilket stäm­ pelplikten med avseende å fastighets- pelplikten med avseende å fastighetsförvärvet beräknats, eller, därest förvärvet beräknats, eller, därest stämpelplikt för förvärvet icke fö­ stämpelplikt för förvärvet icke fö­ relegat, det belopp, efter vilket stäm­ relegat, det belopp, efter vilket stäm­ pelplikt skulle enligt eljest gällande pelplikt skulle enligt eljest gällande grunder beräknats, om stämpelplikt grunder beräknats, om stämpelplikt förelegat. Skogens för ägaren gällan­ förelegat. Skogens för ägaren gällan­ de ingångsvärde utgör det sålunda de ingångsvärde utgör det sålunda beräknade ingångsvärdet med avdrag beräknade ingångsvärdet med avdrag för vad han må hava fått avdraga för vad han må hava fått avdraga vid tidigare taxeringar. Har efter av­ vid tidigare taxeringar. Har efter av­ verkning av skog eller upplåtelse av verkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt den återstående sko­ avverkningsrätt den återstående sko­ gens värde nedgått under det för gens värde nedgått under det för ägaren gällande ingångsvärdet, får ägaren gällande ingångsvärdet, får avdrag ske med det belopp, varmed avdrag ske med det belopp, varmed värdet sålunda minskats. Har ägare värdet sålunda minskats. Har ägare av fastighet vid jorddelningsförrätt- av fastighet vid jorddelningsförrättning blivit ålagd att gälda likvid, ning blivit ålagd att gälda likvid, som avses i punkt 9 av anvisningar­ som avses i punkt 9 av anvisningar­ na till 21 §, och har avverkning av na till 21 §, och har avverkning av skog eller upplåtelse av avverknings­ skog eller upplåtelse av avverknings­ rätt skett inom tre år från det laga- rätt skett efter tillträdet av mark, å kraftägande beslut om fastställelse å vilken den skog växer, som likviden förrättningen föreligger, skall, i den avser, dock ej senare än tre år efter mån den skattskyldige så yrkar, sko- det lagakraftägande beslut om fast-

Kungl. Maj:ts proposition nr 129 år 1965 39

gens ingångsvärde antagas hava ned- ställelse å förrättningen föreligger, gatt med belopp motsvarande rotvär- skall, i den mån den skattskyldige det av den skog som avverkningen så yrkar, skogens ingångsvärde aner upplåtelsen omfattat. Avdrag tagas hava nedgått med belopp motmå därvid dock ske högst med be- svarande rotvärdet av den skog som loppet av nämnda likvid. avverkningen eller upplåtelsen om­ fattat. Avdrag må därvid dock ske högst med beloppet av nämnda lik­ vid. Med ingående------------------------- av ingångsvärdet. Vare sig--------------------- — ursprungliga ingångsvärdet. Är det —---------------------samma tid. Om avdrag------------------------- av skogen. Om moderbolag--------------------------övertagande föreningen.

E x ® ni P e 1 å — — ----------- — ingående virkesförråd:

A. försäljer — — -----------------erlagda köpeskillingen. Det för------- ----------------- 10 200 kronor. Exempel å------------—-------- i ingångsvärde: B. försäljer------------------------- 10 000 kronor. Ingångsvärdet har-------------------------- det ursprungliga.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1965.

Kungl. Maj.ts proposition nr 129 år 1965

Promemorieförslaget

till

förordning angående ändring i förordningen den 27 mars 1954 (nr 142)

om taxering för inkomst av medel, som insatts å skogskonto

Härigenom förordnas, att 2 § förordningen den 27 mars 1954 (nr 142) om taxering för inkomst av medel, som insatts a skogskonto skall erhålla änd­ rad lydelse på sätt nedan angives.

2 §. 2 §•

Beträffande viss------------------------- egen rörelse. Har såsom intäkt upptagits likvid, som avses i punkt 9 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen, må uppskov jämväl erhållas för sådan in­ täkt i dess helhet. , Beträffande skattskyldig, som vid jorddelningsförrättning tillträtt ny mark och som efter tillträdet uttagit skog för att erhålla medel till fram­ tida betalning av sådan likvid som sägs i andra stycket, må uppskovet för beskattningsår, under vilket lik­ viden ännu ej blivit fastställd eller väl blivit fastställd men ej förfallit till betalning, i stället avse högst ett belopp, motsvarande så mycket av köpeskillingen för upplåtelse av av­ verkningsrätt eller avyttrade skogs­ produkter, som belöper på rotvärdet av den skog, som upplåtelsen eller avverkningen omfattat. Uppskov må---------------- -------- skogsbruk härrör.

Denna förordning träder i kraft den 1 juli 1965.

MARCUS EOKTR. STHLM 1965 650267