Prop. 2004/05:12

Lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst

Typ: Proposition
Datum: 2004-09-28
Källa: data.riksdagen.se

Regeringens proposition 2004/05:12

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.

Stockholm den 23 september 2004

Göran Persson

Bosse Ringholm (Finansdepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås en lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst. Avtalet har tagits in i lagen som en bilaga. Lagen föreslås träda i kraft den dag regeringen bestämmer och tillämpas från och med den 1 januari det år som följer närmast efter det år då lagen träder i kraft. I propositionen föreslås också att en definition av begreppet skatteavtal tas in i inkomstskattelagen (1999:1229). Genom den föreslagna definitionen klargörs att ett skatteavtal i inkomstskattelagens mening är ett avtal som ingåtts av Sverige – dvs. staten – med en annan stat eller utländsk jurisdiktion och därmed också att det nu aktuella avtalet inte omfattas av denna definition. Slutligen föreslås att ändringar görs i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt och lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, i syfte att göra bestämmelserna om dubbelbeskattningsavtal respektive biträde med handräckning i skatteärenden i de lagarna tillämpliga även i fråga om det nu aktuella avtalet.

Innehållsförteckning

1 Förslag till riksdagsbeslut 3

2 Lagtext 4 2.1 Förslag till lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst 4 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt 35 2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden 36 2.4 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 37

3 Ärendet och dess beredning 38

4 Avtalet mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst 39

5 Översiktligt om inkomstskattesystemet i Taiwan 48 5.1 Beskattning av fysiska personer 48 5.2 Bolagsbeskattning 49

6 Avtalets innehåll 50 6.1 Avtalets tillämpningsområde 50 6.2 Definitioner m.m. 51 6.3 Avtalets beskattningsregler 52 6.4 Metoden för undanröjande av dubbelbeskattning 58 6.5 Särskilda bestämmelser 58 6.6 Slutbestämmelser 58

7 Konsekvenser för de offentliga finanserna m.m. 59

8 Författningskommentarer 59 8.1 Förslaget till lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst 59 8.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt 60 8.3 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden 60 8.4 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 61

Bilaga 1 Lagrådets yttrande den 8 oktober 2001 62

Bilaga 2 Promemorians lagförslag 64

Bilaga 3 Lagförslagen i lagrådsremiss den 27 maj 2004 66

Bilaga 4 Lagrådets yttrande den 3 juni 2004 70

Bilaga 5 Förteckning över remissinstanserna 71

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 23 september 2004 72 Förslag till riksdagsbeslut

Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till 1. lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst, 2. lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, 3. lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, 4. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

Lagtext

Regeringen har följande förslag till lagtext.

2.1 Förslag till lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Det avtal för undvikande av dubbelbeskattning och förhindrande av skatteflykt beträffande skatter på inkomst som Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige undertecknade den 8 juni 2001 skall, tillsammans med den bilaga som är fogad till avtalet och som utgör en del av detta, gälla som lag här i landet i de delar som framgår av bilaga till denna lag.

2 § Avtalets beskattningsregler skall tillämpas endast till den del de medför inskränkning av den skattskyldighet i Sverige som annars skulle föreligga.

3 § Om en person som är bosatt i Sverige förvärvar inkomst som enligt bestämmelserna i avtalet inte skall beskattas i Sverige, skall sådan inkomst inte tas med vid taxeringen i Sverige.

4 § Om en bestämmelse i avtalet leder till att ändring skall vidtas i fråga om taxering som rör statlig eller kommunal skatt eller i fråga om någon annan åtgärd varigenom sådan skatt har påförts, får Skatteverket vidta sådan ändring.

5 § Det som i avtalet sägs om Riksskatteverket (National Tax Board) skall i stället avse Skatteverket (Swedish Tax Agency).

1. Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer. 2. Lagen skall tillämpas a) beträffande källskatter, på inkomst som förvärvas den 1 januari det kalenderår som närmast följer efter det år då lagen träder i kraft eller senare, och b) beträffande andra skatter, på skatt som tas ut för beskattningsår som börjar den 1 januari det år som närmast följer efter det år då lagen träder i kraft eller senare.

Bilaga

2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

Härigenom föreskrivs att 2 a § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt skall ha följande lydelse.

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas på beskattningsår som börjar efter utgången av år 2004. 2. Bestämmelserna i 2 a § andra stycket tillämpas dock från och med den 1 januari året efter det år då lagen (2004:000) om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst träder i kraft.

2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden

Härigenom föreskrivs att 4 § lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden skall ha följande lydelse.

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

4 §1 I den mån överenskommelse härom föreligger mellan Sverige och främmande stat skall utländsk myndighet lämnas biträde med handräckning i skatteärende. Den behöriga myndigheten förordnar om handräckning i varje särskilt fall. Om handräckningen inte sker genom den behöriga myndighetens försorg, uppdrar denna åt vederbörande svenska myndighet att ombesörja handräckningen. | |Bestämmelserna i denna lag, | | |utom 22 §, gäller på | | |motsvarande sätt i | | |tillämpliga delar också vid | | |utbyte av upplysningar enligt| | |det avtal som avses i lagen | | |(2004:000) om avtal mellan | | |Sveriges Exportråd och | | |Taipeis delegation i Sverige | | |beträffande skatter på | | |inkomst. |

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas från och med den 1 januari året efter det år då lagen (2004:000) om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst träder i kraft.

2.4 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229) dels att 2 kap. 1 § skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 2 kap. 35 §, och en ny rubrik närmast före 2 kap. 35 § av följande lydelse.

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

2 kap. 1 §1 I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner och förklaringar också i andra kapitel. Bestämmelser om betydelsen av följande begrepp, termer och uttryck samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer: |– – – – – – – – – – – – – – –|– – – – – – – – – – – – – – –| |– – – – |– – – – | |skadeförsäkringsföretag i |skadeförsäkringsföretag i | |39 kap. 2 § |39 kap. 2 § | | |skatteavtal i 35 § | |skattemässigt värde i 31–33 |skattemässigt värde i 31–33 | |§§ |§§ | |– – – – – – – – – – – – – – –|– – – – – – – – – – – – – – –| |– – – – |– – – – |

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas på beskattningsår som börjar efter utgången av år 2004.

Ärendet och dess beredning

Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige har förhandlat fram ett avtal för undvikande av dubbelbeskattning och förhindrande av skatteflykt beträffande skatter på inkomst. Avtalet undertecknades i Stockholm den 8 juni 2001. Samma dag överlämnade Exportrådet avtalet till Finansdepartementet med en hemställan om att regeringen föreslår riksdagen att avtalet införlivas i svensk lag. Samtliga avtal för undvikande av dubbelbeskattning och förhindrande av skatteflykt beträffande skatter på inkomst som hittills har tillämpats i Sverige har varit skatteavtal i inkomstskattelagens mening, dvs. avtal som Sverige som stat har ingått med andra stater eller utländska jurisdiktioner. Det sätt på vilket detta avtal tillkommit är unikt. Med hänsyn till att det föreligger mycket starka önskemål om att få till stånd en motsvarande ordning med Taiwan anser regeringen att avtalet mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige lämpligen kan ligga till grund för lagstiftning. Ett förslag till lag om skatteavtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige upprättades inom Finansdepartementet (dnr Fi2001/2545). Efter att förslaget hade beretts med dåvarande Riksskatteverket beslutade regeringen den 27 september 2001 att överlämna en remiss om skatteavtalet till Lagrådet för granskning. Lagrådet ansåg sig inte på det då föreliggande beredningsunderlaget kunna tillstyrka lagstiftning i enlighet med det remitterade förslaget. Enligt Lagrådets mening borde de speciella frågor som ärendet aktualiserar ha belysts genom en bredare remissbehandling. Lagrådet saknade också en analys av behovet av följdändringar och anförde i den delen att en sådan ändring torde krävas i exempelvis 7 kap. 4 § taxeringslagen (1990:324), TL. Lagrådets yttrande den 8 oktober 2001 finns i bilaga 1. Med anledning av Lagrådets yttrande upprättades i ärendet en promemoria med ett förslag till lag om skatteavtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige. Innehållet i promemorian överensstämde i väsentliga delar med innehållet i den tidigare lagrådsremissen, men en utförligare analys gjordes beträffande de speciella frågor som Lagrådet hade hänvisat till i sitt yttrande. Efter Lagrådets påpekande om följdändringar kompletterades förslaget till lag om avtalet också med en bestämmelse som föreslogs införd i 4 § den nya lagen om skatteavtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige. Detta gjorde enligt promemorian en ändring i 7 kap. 4 § TL obehövlig. Vidare föreslogs en ändring i 2 a § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, AvrL. Slutligen föreslogs den nya lagen kompletterad med ytterligare en bestämmelse (5 §) om att det som i avtalet sägs om Riksskatteverket (National Tax Board) i stället skall avse Skatteverket (Swedish Tax Agency). Promemorians lagförslag finns i bilaga 2. Regeringen beslutade därefter den 27 maj 2004 att överlämna en ny remiss till Lagrådet om lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst. Lagförslagen i denna remiss finns i bilaga 3. I Lagrådets yttrande den 3 juni 2004 lämnades regeringens förslag utan erinran, se bilaga 4. Förslagen i denna proposition överensstämmer i allt väsentligt med de förslag som remitterades i promemorian. Vissa ytterligare justeringar har emellertid gjorts. I propositionen föreslås nämligen att en definition av begreppet skatteavtal tas in i en ny paragraf, 2 kap. 35 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Genom den föreslagna definitionen klargörs att ett skatteavtal i IL:s mening är ett avtal som ingåtts av Sverige – dvs. staten – med en annan stat eller utländsk jurisdiktion och därmed också att det nu aktuella avtalet inte omfattas av detta begrepp. Utöver vad promemorian innehöll föreslås också en ändring i 4 § lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden som motsvarar förslaget till ändring i 2 a § AvrL. Syftet med detta förslag är att göra bestämmelserna om biträde med handräckning i skatteärende i den förstnämnda lagen tillämpliga på motsvarande sätt även i fråga om det nu aktuella avtalet. Slutligen har ett antal språkliga justeringar gjorts i syfte att tydligare markera att avtalet inte är ett skatteavtal i vanlig mening. Bl.a. föreslås efter påpekande av Skatteverket att lagens rubrik skall vara Lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst. En sammanställning över remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (Fi2001/2545) och en förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 5.

Avtalet mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst

Regeringens förslag: Avtalet mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst skall läggas till grund för svensk lagstiftning i syfte att undvika dubbelbeskattning och förhindra skatteflykt i förhållande till territoriet Taiwan. Avtalet införlivas i den svenska lagstiftningen genom lagen om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst. En definition av begreppet skatteavtal tas in i inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Genom definitionen klargörs att ett skatteavtal i IL:s mening är ett avtal som har ingåtts av Sverige med en annan stat eller utländsk jurisdiktion och att det nu aktuella avtalet följaktligen inte omfattas av detta begrepp. Ändringar görs i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, AvrL, och lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, i syfte att göra bestämmelserna om dubbelbeskattningsavtal respektive om biträde med handräckning i skatteärenden i dessa lagar tillämpliga även i fråga om det nu aktuella avtalet.

Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Lagens rubrik har dock ändrats. Dessutom är de föreslagna ändringarna i IL och lagen om ömsesidig handräckning i skatteärenden nya i förhållande till promemorians förslag. Remissinstanserna: Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet anser att den föreslagna lagstiftningen, så som den är utformad i promemorian, även efter den överarbetning som gjorts, företer sådana brister att den inte kan läggas till grund för lagstiftning. Fakultetsnämnden anser vidare att det är tveksamt om den valda metoden – inkorporering av ett privaträttsligt avtal – är den som bör föredras. Enligt nämnden är den svenska lagstiftningstekniken med inkorporering av skatteavtal visserligen praktisk men den innebär att reglerna därigenom kan sägas ha ”två funktioner”. Denna dubbelfunktion blir tydlig i olika sammanhang och särskilt gäller detta i samband med tolkning, då olika tolkningssystem kan komma att kollidera med varandra. Nämnden hänvisar till rättsfallet RÅ 1996 ref. 84 och menar att den tolkning av ett folkrättsligt avtal som skall ske enligt Wienkonventionen kan komma att leda till ett annat resultat än det som avsetts i det svenska lagstiftningsärendet om samma avtal, och som en tillämpning av ”vanliga” utvecklade tolkningsmetoder hade lett till. Nämnden konstaterar att det är uppenbart att avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige inte kommer att tolkas efter samma metoder för tolkning av folkrättsliga avtal som dem i rättsfallet, om avtalet blir inkorporerat i svensk lagstiftning. Detta, framhåller nämnden, kan visserligen accepteras, men exemplet visar på att den omständigheten att skatteavtal har karaktären av folkrättsligt bindande förpliktelse har fått viktiga konsekvenser för den svenska skatterätten. Fakultetsnämnden anför också att det förefaller egendomligt om olika skrivningar i olika bestämmelser i IL kan leda till olika resultat beroende på om ett inkorporerat avtal om beskattning har ingåtts av Sverige eller är ett privaträttsligt avtal, och att det knappast från början kan ha varit ett syfte att göra en sådan medveten åtskillnad. För att belysa detta jämför fakultetsnämnden bestämmelserna i 2 kap. 5 a § och 22 kap. 5 § 4 IL. I båda dessa paragrafer används begreppet skatteavtal. I den förstnämnda paragrafen anges uttryckligen att ett skatteavtal ingåtts av Sverige med en annan stat. I den sistnämnda paragrafen anges bara att uttagsbeskattning i vissa fall skall ske om en inkomst inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal. I det första fallet är det således klart att det aktuella avtalet inte omfattas av bestämmelsen. I det andra fallet kan det hävdas att ifrågavarande avtal omfattas av bestämmelserna. Att jämställa folkrättsliga skatteavtal med privaträttsliga skatteavtal som inkorporerats i svensk lagstiftning förefaller, enligt nämnden, vara svårare än promemorieförfattaren ger sken av. Fakultetsnämnden, som förklarar sig inse betydelsen av att det skatterättsliga regelverket med en så betydande handelspartner som Taiwan formaliseras, tvekar därför inför det förslag som lagts fram och förordar en närmare analys av möjligheten att i stället transformera de bestämmelser som lämpar sig för svensk lagstiftning. Skulle alternativet med inkorporering väljas krävs enligt nämnden i vilket fall som helst en ytterligare granskning av främst IL för att eventuella oklarheter skall undvikas. Föreningen Svenskt Näringsliv, Stockholms Handelskammare och Näringslivets skattedelegation, som har lämnat ett gemensamt yttrande, ser med stor tillfredsställelse på att frågan om ett avtal med Taiwan nu äntligen ser ut att gå mot sin lösning och tillstyrker förslaget. Dessa remissinstanser hänvisar till det som anförs i promemorian om att Taiwan är en av de mest betydande och konkurrenskraftiga ekonomierna i Asien och delar vidare uppfattningen att ett avtal med Taiwan skulle ha en positiv inverkan på den svenska tillväxten. De hänvisar också till att de höga taiwanesiska källskatterna utgör ett hinder för investeringar i Taiwan samt att flera företag på grund av förluster inte har möjlighet att avräkna utländska källskatter. Invest in Sweden Agency (ISA) tillstyrker förslagen och välkomnar att de utestående frågorna kring avtalet mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige nu kan lösas. Juridiska fakultetsnämnden vid Stockholms universitet gör mot bakgrund av att Taiwan under senare år blivit en allt viktigare handelspartner för Sverige också bedömningen att det är angeläget att finna en lämplig ordning för att i svensk rätt införliva det avtal som ingåtts mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige. Fakultetsnämnden ser inte att ett sådant införlivande skulle inge några folkrättsliga betänkligheter och anser också att avtalet i fråga bör kunna inkorporeras utan risk för att lagen i sig (eller delar därav) skall kunna uppfattas som förpliktande gentemot Taiwan och dess myndigheter. Handelshögskolan i Stockholm finner att den föreslagna lagstiftningen representerar en praktisk hantering av ett problem som pockar på sin lösning. När det finns hänvisningar till dubbelbeskattningsavtal i svensk skattelagstiftning bör dessa emellertid enligt högskolans uppfattning inkludera det nu aktuella avtalet. När det gäller tolkningen av den föreslagna lagen anser högskolan att det bör uppmärksammas att Wienkonventionen formellt inte är tillämplig samt framhåller också i den delen att samma slag av lagregel så långt möjligt bör tolkas på samma sätt oavsett om grunden för densamma är ett folkrättsligt bindande avtal eller om regeln tillkommit på annat sätt. Skatteverket tillstyrker förslaget. Verket föreslår dock dels vissa redaktionella ändringar, dels att en kompletterande bestämmelse tas in i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden samt att vissa förtydliganden görs. Verket föreslår också att rubriken till lagen ändras så att ordet ”skatteavtal” undviks. Övriga remissinstanser som har lämnat yttranden har förklarat sig inte ha något att invända mot förslagen.

Skälen för regeringens förslag

Allmänt

Taiwan har utvecklats till en av de mest betydande och konkurrenskraftiga ekonomierna i Asien, med en BNP som är större än Sveriges. Taiwan intar 14:e plats i världshandelsstatistiken och är sedan årsskiftet 2001–2002 medlem i Världshandelsorganisationen, WTO. Det svenska handelsutbytet med Taiwan har ökat kraftigt. Den taiwanesiska marknaden utgör den fjärde viktigaste i regionen och Taiwan är en av Sveriges 30 viktigaste exportmarknader. Många svenska företag är representerade i Taiwan med egna dotterföretag. Från taiwanesisk sida finns intresse för Sverige som bas för investeringar i norra Europa och Östersjöområdet. Möjligheterna att utöka handel och investeringar är goda. Det finns en potential för Sverige som investeringsmarknad att utöka kontakterna med Taiwan och attrahera flera taiwanesiska investerare och entreprenörer till svenska företag och industriprojekt. Mot denna bakgrund finns det sedan länge starka önskemål om att upprätta en ordning mellan Sverige och Taiwan som i likhet med de skatteavtal Sverige i dag har med knappt 80 länder gör det möjligt att komma till rätta med problem som dubbelbeskattning och kapitalflykt. En sådan ordning skulle vara mycket betydelsefull för svensk tillväxt.

Behovet av en alternativ lösning

Restriktionerna för umgänget med Taiwan är av sådant slag att mellanstatliga avtal inte kan slutas. Relationerna präglas av att Sverige, i likhet med de flesta länder inklusive hela EU-kretsen, upprätthåller officiella förbindelser med Peking men inte med Taipei. På grund av denna ”ett-Kina-politik” kan således inte ett skatteavtal av traditionell modell ingås. Det finns emellertid exempel på hur andra stater – vilka precis som Sverige saknar diplomatiska förbindelser med Taiwan – har löst frågan. I stället för att ingå ett avtal mellan regeringar har en handelsrepresentation eller motsvarande ingått ett ”avtal” med en taiwanesisk motsvarighet. Detta avtal har sedan införlivats i den interna rättsordningen. Ett sådant avtal är inte juridiskt bindande mellan avtalsparterna utan uttrycker endast en gemensam viljeförklaring. Under förutsättning av ömsesidighet tillämpas emellertid avtalet. Som första EU- stat ingicks i Nederländerna i februari 2001 ett avtal enligt denna modell mellan Nederländernas handelsrepresentation i Taipei och Taipeis handelsrepresentation i Nederländerna. Även i Storbritannien har motsvarande avtal ingåtts och det pågår för närvarande diskussioner mellan Taiwan och handelsrepresentationer i ytterligare europeiska länder. När det gäller länder utanför Europa kan Australien och Nya Zeeland nämnas som exempel på länder som redan har infört denna typ av ordning.

Frågan om ett ensidigt åtagande

Det finns sedan länge en etablerad ordning för hur skatteavtal mellan Sverige och andra stater ingås och hur avtalens bestämmelser inkorporeras i svensk lag. Ordningen innebär i korthet att det i en lag om ett sådant avtal föreskrivs att detta – vilket regelmässigt innehåller ömsesidiga förpliktelser för parterna – skall gälla ”som lag här i landet” samt att avtalet bifogas lagen som en bilaga. Det förekommer alltså redan i den ordning som i dag tillämpas för skatteavtal mellan stater, att också sådana förpliktelser som enbart gäller för den andra staten och dess myndigheter inkluderas i bilagan till den svenska lagen. Detta innebär inte att dessa förpliktelser följer av den svenska lagen, vilket också lokutionen ”som lag här i landet” är ett uttryck för. Förpliktelserna följer i stället av själva det folkrättsligt bindande avtalet. Den svenska lagen och dess tillämpning här i landet innebär att Sverige uppfyller sina åtaganden enligt avtalet i fråga, men inte att den andra staten eller dess myndigheter åläggs någonting. Avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige är ett privaträttsligt dokument som med avseende på det materiella innehållet inte är bindande ens mellan parterna. Det de har åtagit sig gentemot varandra är att verka för att avtalet under förutsättning av ömsesidighet skall tillämpas inom respektive territorium. I inledningen till avtalet sägs att ”the Swedish Trade Council and the Taipei Mission in Sweden, being most desirous of implementing this Agreement subject to their legal requirements in the respective territories, will work towards achieving the rules to be applied”. Från folkrättslig synpunkt ålägger inte heller avtalet vare sig Sverige eller Taiwan någonting, eftersom avtalet inte är folkrättsligt bindande. Det principiellt nya med att avtalet införlivas i svensk lag på ett sätt som liknar det som används för traditionella skatteavtal består därför i att Sverige genom lag ensidigt avstår från vissa skatteanspråk i förhållande till ett utomlands liggande territorium. Frågan blir om det finns några hinder mot att Sverige på ett sådant sätt ensidigt avstår från skatteanspråk. Några folkrättsliga hinder finns det i vart fall inte. De eventuella synpunkter som skulle kunna anföras mot ett ensidigt avstående är därför närmast av lämplighetsnatur. Eftersom även ett avstående i ett fall som detta görs under förutsättning av en ömsesidighet, skulle det exempelvis kunna ifrågasättas om det finns tillräckliga garantier för en sådan ömsesidighet. Det saknas emellertid skäl att betvivla att avtalet kommer att tillämpas i Taiwan om det tillämpas i Sverige. Exportrådet har fått sådana utfästelser från taiwanesisk sida som innebär att avtalet kommer att tillämpas i Taiwan under förutsättning av ömsesidighet. Härtill kommer att avtalet innehåller bestämmelser om hur det kan sägas upp av endera parten (jfr om artikel 28 i avsnitt 6.6), även om det skall tilläggas att en sådan uppsägning naturligtvis inte har någon självständig betydelse för innehållet i den svenska lagen. En uppsägning måste alltid följas av en lagändring för att få någon betydelse här i landet. Om det mot all förmodan någon gång i framtiden visar sig att avtalet helt eller delvis inte tillämpas i Taiwan finns alltid möjligheten för Sverige att upphäva lagen. Slutligen kan åter erinras om att andra stater redan har funnit lösningar som motsvarar den som nu föreslås för svensk del. I det brittiska exemplet har ett avtal slutits mellan The British Trade and Cultural Office in Taipei och The Taipei Representative Office in the United Kingdom. För att det skulle vara möjligt att införliva det avtalet i den brittiska rättsordningen krävdes en ändring i The Income and Corporation Taxes Act 1988. En bestämmelse (Section 788) som tidigare begränsade begreppet skatteavtal till att avse något som slöts bara ”with the government of any territory” ändrades till att omfatta skatteavtal som slöts ”in relation to any territory”. När den ändringen hade gjorts våren 2002 (Finance Act 2002) var det möjligt att inkorporera även skatteavtalet som rörde territoriet Taiwan. Lagen om avtalet trädde därefter i kraft i december 2002 och avtalets bestämmelser blev tillämpliga i Storbritannien från och med den 1 april 2003 (corporation tax) respektive den 6 april 2003 (income tax och capital gains tax). I Taiwan hade avtalets bestämmelser dessförinnan börjat tillämpas från och med den 1 januari samma år.

Inkorporering eller transformering

En inkorporering, som i allt väsentligt sker som om avtalet i fråga vore ett traditionellt skatteavtal, har en väsentlig fördel i jämförelse med en metod med transformering av bara de bestämmelser som rör svenska förhållanden. Den metod som används för lagstiftning i fråga om traditionella skatteavtal är väl beprövad och väl fungerande. Det saknas anledning att anta att en lagstiftning rörande Taiwan skulle innebära större tillämpningsproblem än den svenska lagstiftning som rör traditionella skatteavtal. Skatteverket har inte heller något att invända mot att avtalet läggs till grund för lagstiftning. Den slutsats som kan dras av det som fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har anfört i denna del är dessutom snarast att tillämpningsproblemen kommer att bli mindre än med traditionella avtal, eftersom en kollision med principer för tolkning av folkrättsliga avtal inte kan uppstå. En metod med transformering däremot – som i minst lika stor utsträckning skulle vara principiellt nydanande – skulle sakna förebild. Det skulle innebära betydligt större risker för otydligheter och tillämpningsproblem om varje bestämmelse i avtalet som reglerar de svenska förhållandena skulle transformeras in i svensk lag. Det skulle göra reglerna som rör Taiwan svåröverskådliga och dessutom riskera att försämra kvaliteten på regelsystemet. Det kan tilläggas att tekniken, i vad den avser att innehållet i ett privaträttsligt dokument görs till svensk lag, inte är ny. Ett exempel finns i 17 kap. 1 § sjölagen (1994:1009). Om innebörden av gemensamt haveri och fördelningen på fartyg, frakt och last gäller nämligen, enligt första stycket i den paragrafen, York–Antwerpenreglerna 1994 i den mån något annat inte är avtalat. I andra stycket samma paragraf anges att regeringen tillkännager reglernas lydelse i engelsk text och svensk översättning, se regeringens tillkännagivande (1996:36) av lydelsen av York- Antwerpenreglerna 1994. Reglerna, som har utarbetats av den privata organisationen International Law Association, ansågs inte lämpliga för en inarbetning i svensk lagtext (se Kungl. Maj:ts proposition nr 145 år 1966, s. 85, efter vilken reglerna i deras dåvarande lydelse första gången infördes i svensk rätt). I stället valdes en teknik som i princip överensstämmer med den som nu föreslås i fråga om avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige, i det att tekniken innebär en inkorporering av innehållet i ett privaträttsligt dokument så som detta innehåll ser ut vid en viss tidpunkt och att de genom tekniken skapade nationella reglerna är oberoende av om eventuella ändringar därefter sker i det privaträttsliga dokumentet. I likhet med vad som föreslås gälla enligt det nu aktuella förslaget till lag blir nämligen ändringar i York–Antwerpenreglerna i förekommande fall inte gällande här i landet innan ändringarna har förts in i den svenska författningstexten.

Mot bakgrund av det som nu har sagts framstår den föreslagna metoden för lagstiftning enligt regeringens mening som den mest ändamålsenliga i detta fall för att införliva avtalet som en del i den svenska lagen.

Behovet av följdändringar

Frågan om bemyndigande för Skatteverket att vidta ändringar i fråga om taxering m.m.

Enligt 7 kap. 4 § taxeringslagen (1990:324), TL, får regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer vidta sådan ändring i fråga om taxering som rör statlig eller kommunal skatt eller i fråga om någon annan åtgärd varigenom sådan skatt har påförts, som föranleds av en bestämmelse i avtal för att undvika eller lindra dubbelbeskattning som Sverige har träffat med någon annan stat. Genom förordningen (2000:1077) om handläggning av ärenden enligt skatteavtal har Skatteverket bemyndigats att pröva sådana ärenden om inkomst-, fastighets- eller förmögenhetsskatt som enligt skatteavtal eller annat avtal som Sverige har ingått med annan stat skall handläggas av behörig myndighet, dock med vissa i förordningen närmare angivna begränsningar i fråga om det belopp för vilket nedsättning av beskattningsunderlaget eller skatten yrkas. Enligt 3 § i förordningen gäller denna inte för ärenden som handläggs av Skatteverket med stöd av bestämmelser i annan författning. Förordningen gäller i dag således inte i fråga om den handläggning som sker med stöd av förordningen (1998:1314) om tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet mellan de nordiska länderna. Det vanliga i fråga om skatteavtal mellan stater är att det i den artikel (vanligtvis artikel 3) om definitioner i avtalet, som reglerar vad som avses med behörig myndighet, anges att det begreppet i Sverige avser ”finansministern, dennes befullmäktigade ombud eller den myndighet åt vilken uppdras att vara behörig myndighet vid tillämpningen av detta avtal”. Som nyss har framgått följer uppdraget till Skatteverket att vara behörig myndighet och att vidta sådana ändringar som avses i 7 kap. 4 § TL av förordningen om handläggning av ärenden enligt skatteavtal. I det aktuella avtalet däremot anges direkt i art. 3:1 (f) att Riksskatteverket är behörig myndighet. Genom bestämmelsen i 5 § i den föreslagna lagen om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst framgår att det är Skatteverket som skall avses. Genom denna ordning behövs således inte något ytterligare bemyndigande för Skatteverket. När det gäller 7 kap. 4 § TL skulle en följdändring i den paragrafen kunna anses vara befogad om regeringen i förordningsform avsåg att i sin tur bemyndiga Skatteverket att vidta de ändringar i fråga om taxering m.m. som avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige kan komma att leda till. Eftersom uppdraget till Skatteverket att vara behörig myndighet kommer att följa direkt av bilagan till den föreslagna lagen framstår det emellertid som lämpligare att direkt i denna lag uttryckligen ge Skatteverket också behörigheten att vidta nödvändiga ändringar av taxeringar m.m. Dels blir lösningen i sig då mera konsekvent, dels undviker man att tynga regleringen om skatteavtal mellan stater i 7 kap. 4 § TL och förordningen om handläggning av ärenden enligt skatteavtal med bestämmelser som inte avser ett sådant avtal. Bemyndigandet till Skatteverket att vidta ändringar i fråga om taxeringar m.m. bör lämpligen ges i 4 § lagen om avtal mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst och utformas efter förebild av 7 kap. 4 § TL.

Lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

Bestämmelser om nedsättning av svensk skatt genom avräkning av utländsk skatt finns i lagen om avräkning av utländsk skatt, AvrL. Lagen innehåller den äldre termen dubbelbeskattningsavtal och bl.a. stadgas i 2 § andra stycket att 4–13 §§ samma lag tillämpas vid avräkning med stöd av sådant avtal. De sistnämnda paragraferna reglerar hur själva avräkningen går till. I 2 a § AvrL förklaras att termer och utttryck i lagen har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:1229), IL, om inte annat anges eller framgår av sammanhanget. IL innehåller emellertid inte själva termen dubbelbeskattningsavtal utan i stället den modernare termen skatteavtal. För att tydliggöra detta föreslås att i 2 a § AvrL uttryckligen föreskrivs att termen dubbelbeskattningsavtal skall ha samma betydelse som termen skatteavtal har i IL. Inte minst tydlighetsskäl talar för att en följdändring bör göras i AvrL. Om en sådan ändring görs innebär det att ambitionen att inte belasta regelverket om traditionella skatteavtal mellan stater med bestämmelser som inte rör ett sådant avtal inte fullt ut fullföljs. En sådan lösning är därför inte helt invändningsfri. Den framstår dock som den i sammanhanget lämpligaste och mest praktiska. Regeringen föreslår därför att ett nytt stycke läggs till i 2 a § AvrL, där det anges att bestämmelserna om dubbelbeskattningsavtal i lagen skall tillämpas även i fråga om det avtal som Exportrådet har ingått med Taipeis delegation i Sverige.

Lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden

I den remitterade promemorian föreslogs inte några andra följdändringar än den nyss nämnda i AvrL. I stället förklarades att det vid tillämpningen av alla andra föreskrifter än dem i AvrL som behandlar situationer där förekomsten av ett dubbelbeskattningsavtal eller skatteavtal påverkar bedömningen skulle bortses från avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige eftersom detta inte är ett dubbelbeskattningsavtal eller skatteavtal i lagens mening. Vid remissbehandlingen har dock Skatteverket hänvisat till att det av 4 § lagen om ömsesidig handräckning i skatteärenden följer att biträde med handräckning i skatteärende enligt denna lag får lämnas endast ”[i] den mån överenskommelse härom föreligger mellan Sverige och främmande stat” samt att en ändring därför också måste göras i lagen, för att informationsutbyte skall kunna ske med Taipei. Skatteverkets påpekande, att en handräckning enligt det nu aktuella avtalet skulle falla utanför lagens tillämpningsområde om ingen ändring gjordes i lagen, är riktigt. En behörighet för Skatteverket att lämna biträde med en sådan handräckning som avses i avtalet kommer emellertid att följa direkt av lagen om avtalet, vilket också var skälet till att promemorian inte innehöll något förslag om ändring i lagen om handräckning i skatteärenden. Det framstår därför inte som nödvändigt att göra en sådan följdändring som verket föreslår. Med hänsyn till att lagen om ömsesidig handräckning i skatteärenden innehåller en del bestämmelser om förfarandet som väl skulle komplettera dem i lagen om avtalet anser regeringen emellertid att det är lämpligt att göra de relevanta bestämmelserna i den förstnämnda lagen tillämpliga även i fråga om det utbyte av upplysningar som avses i avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige. Regeringen föreslår därför att en ändring görs i lagen om ömsesidig handräckning i skatteärenden, i syfte att göra bestämmelserna om biträde med handräckning i relevanta delar tillämpliga även i fråga om det nu aktuella avtalet. En ny bestämmelse föreslås införd i 4 § tredje stycket i lagen.

Inkomstskattelagen (1999:1229)

Skatteverket har i sitt remissvar förklarat sig dela den i promemorian framförda åsikten att den föreslagna lagen inte kräver några följdändringar i IL, men har begärt att förtydliganden görs beträffande hur ett antal bestämmelser i den lagen skall tolkas med avseende på inkomster som omfattas av det aktuella avtalet. Verket konstaterar i denna del att när det talas om skatteavtal i lagen så avses därmed inte avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige, men påpekar samtidigt att det i en rad bestämmelser i IL finns villkor som är knutna till att en inkomst eller verksamhet är undantagen från beskattning i Sverige på grund av ett skatteavtal eller att skattskyldighet för inkomsten inte föreligger. Exempel på bestämmelser i IL som innehåller villkor av detta slag och som Skatteverket pekar på är 16 kap. 18 §, 22 kap. 5 §, 23 kap. 16 §, 24 kap. 16 §, 30 kap. 8–10 §§, 31 kap. 20 §, 34 kap. 16–17 §§, 35 kap. 3 §, 37 kap. 11–12 §§, 38 kap. 6–7 §§ och 39 kap. 12 §. I ett fall då en inkomst enligt lagen om avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige inte skall beskattas i Sverige är således – såsom Skatteverket påpekar – villkoret att skattskyldighet för inkomsten inte föreligger uppfyllt, men inte villkoret att inkomsten eller verksamheten är undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal. Enligt verket är det av största vikt att frågorna hur detta skall hanteras lagtekniskt blir utförligt belysta. Som redovisats ovan har också Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet ifrågasatt hur lagen om avtalet skall förhålla sig till bestämmelserna i IL och för det fall metoden med inkorporering skulle väljas efterlyst en ytterligare granskning av främst denna lag för att eventuella oklarheter skall undvikas. Nämnden har, som också redogjorts för ovan, bl.a. pekat på den skillnad vid tillämpningen av 2 kap. 5 a § respektive 22 kap. 5 § 4 IL som beror på de olika skrivningarna i lagrummen. Handelshögskolan i Stockholm har ansett att när det finns hänvisningar till dubbelbeskattningsavtal i svensk skattelagstiftning dessa bör inkludera det nu aktuella avtalet. Enligt regeringens uppfattning är den skillnad vid tillämpningen som fakultetsnämnden pekar på emellertid inte så dramatisk som nämndens yttrande antyder. Även om det ifrågavarande avtalet skulle anses som ett skatteavtal vid tillämpningen av vissa bestämmelser i IL men inte vid tillämpningen av andra är detta något som i praktiken inte leder till någon skillnad. Förklaringen till detta är att i de allra flesta fall där en hänvisning till skatteavtal görs i en lagparagraf i IL så åsyftas den situationen att en inkomst eller verksamhet inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal. Det typiska fallet är om ett i utlandet beläget fast driftställe inte längre skall vara föremål för svensk beskattning (exempt). Eftersom det aktuella avtalet är ett renodlat s.k. credit-avtal kommer bestämmelser i IL av ifrågavarande slag ändå inte att bli tillämpliga i fall där avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige aktualiseras. I lagstiftningsärendet har en genomgång gjorts av samtliga paragrafer i IL där ordet ”skatteavtal” förekommer. Skatteverket har som ovan nämnts pekat på några sådana. Det finns ytterligare paragrafer som aktualiseras. Som exempel kan nämnas 3 kap. 9 § andra stycket IL (den s.k. ettårsregeln). Där föreskrivs att skattefrihet för en obegränsat skattskyldig fysisk person föreligger för lön som uppbärs på grund av anställning utomlands om vistelsen där varar i minst ett år i samma land även om inkomsten inte beskattas i verksamhetslandet t.ex. på grund av ”annat avtal än skatteavtal”. Syftet med denna regel är att om en inkomst i utlandet är skattefri där på grund av ett skatteavtal med Sverige så skall inkomsten inte dessutom bli skattefri i Sverige med stöd av ettårsregeln. Den typ av bestämmelser i skatteavtal som har föranlett utformningen av 3 kap. 9 § andra stycket IL är vissa skattefriheter (exempt) för obegränsat skattskyldiga när det gäller t.ex. professorer, andra lärare och studenter som förekommer i ett antal skatteavtal. I det aktuella avtalet saknas denna typ av regler. Det finns därför ingen anledning att jämställa ifrågavarande avtal med ett skatteavtal som anges i 3 kap. 9 § andra stycket IL. Efter genomgången av de aktuella paragraferna i IL anser regeringen att det inte finns någon anledning att anse att det ifrågavarande avtalet är ett ”skatteavtal” i IL:s mening. Om det i framtiden skulle uppstå ett behov av att jämställa detta avtal med ett ”skatteavtal” i någon paragraf i IL finns alltid möjligheten att återkomma till denna fråga. För att göra regleringen tydligare i detta avseende föreslås emellertid att en definition införs som uttryckligen stadgar att med ett skatteavtal avses, om inte annat anges eller framgår av sammanhanget, ett avtal som Sverige – dvs. staten – har ingått. Denna definition föreslås införd i en ny paragraf, 2 kap. 35 § IL.

Översiktligt om inkomstskattesystemet i Taiwan

5.1 Beskattning av fysiska personer

Fysisk person bosatt i Taiwan beskattas där endast för inkomst som härrör från källa i Taiwan. Med begreppet ”bosatt” avses en fysisk person som har sin fasta bostad i Taiwan eller fysisk person som vistas i Taiwan i mer än 183 dagar under ett beskattningsår. Fysisk person som har varit bosatt i Taiwan under ett år anses fortfarande som bosatt i Taiwan, även om han vistas i Taiwan under kortare period än 183 dagar närmast följande år. Den beskattningsbara inkomsten är indelad i bl.a. följande kategorier: inkomst av professionell yrkesutövning, inkomst av tjänst, ränteinkomst, inkomst av leasing och royalty. En fysisk person med inkomst av tjänst är berättigad till ett särskilt avdrag motsvarande cirka 23 500 kronor. Fysiska personer är vidare berättigade till ett grundavdrag motsvarande cirka 14 000 kronor. Makar som deklarerar gemensamt är berättigade till ett grundavdrag motsvarande cirka 21 000 kronor. I stället för grundavdrag kan vissa specificerade avdrag medges, t.ex. för försäkringspremie, medicinska utgifter, förlust i samband med vissa katastrofer och ränta på huslån. Skatteskalan är progressiv och sträcker sig i fem intervall från 6 procent upp till 40 procent. Skatterna uppbärs huvudsakligen löpande under beskattningsåret genom källskatter och preliminära skatter. På royalty tas en källskatt ut på 15 procent och på ränta en källskatt på 10 procent. På utdelning till personer bosatta i Taiwan utgår ingen källskatt. Utdelningen beskattas visserligen hos mottagaren men sedan 1998 har personer bosatta i Taiwan rätt att gottgöra sig viss del av den bakomliggande bolagsskatten. Fysiska personer som inte är bosatta i Taiwan, men som vistas där i mer än 90 dagar under ett kalenderår, är föremål för en slutlig källskatt på 20 procent för all inkomst förvärvad från källa i Taiwan. Avdrag för kostnader medges inte. Fysiska personer som inte är bosatta i Taiwan och som vistas där under högst 90 dagar är också föremål för en slutlig källskatt på 20 procent men bara på inkomst från en taiwanesisk arbetsgivare. Utdelning beskattas med en källskatt på 20 procent om investeringen är godkänd av regeringen. I annat fall är skattesatsen 30 procent. Även på ränta och royalty tas en källskatt ut på 20 procent.

5.2 Bolagsbeskattning

Den 1 januari 1998 införde Taiwan ett system med skattetillgodohavande. Systemet innebär att bolagen betalar bolagsskatt som vanligt men att mottagaren av utdelning får gottgöra sig den bakomliggande bolagsskatten i viss utsträckning. Bolag hemmahörande i Taiwan beskattas för all inkomst oavsett varifrån den härrör. Ett bolag är hemmahörande i Taiwan om dess huvudkontor är beläget i Taiwan. Bolagsskatt betalas av kommersiella bolag enligt en progressiv skatteskala. Inkomst under cirka 16 000 kronor undantas. Därefter uppgår skattesatsen till 15 procent för beskattningsbara inkomster mellan cirka 16 000 och 32 000 kronor och till 25 procent för inkomster därutöver. På royalty utgår källskatt med 15 procent. Källskatten på ränteinkomst är 10 procent. Utländskt bolag som har en stadigvarande plats för affärsverksamhet i Taiwan är skyldigt att betala skatt i Taiwan för inkomst som är hänförlig till den stadigvarande platsen för affärsverksamhet. Samma skattesatser som för bolag hemmahörande i Taiwan tillämpas. Om det utländska bolaget inte har en stadigvarande plats för affärsverksamhet i Taiwan beskattas bolagets inkomst endast med en källskatt på 20 procent. Källskatten på utdelning är 20 procent i de flesta fall. Källskatten på ränta och royalty är även den 20 procent.

Avtalets innehåll

Avtalet är utformat i nära anslutning till de bestämmelser som Organisationen för ekonomiskt samarbete och utveckling (OECD) rekommenderar för bilaterala skatteavtal (”Model Tax Convention on Income and on Capital”, 1992). Till avtalet hör en bilaga, som utgör en integrerad del av avtalet. Bilagan innehåller bestämmelser om beskattningen i fråga om avgifter för visum m.m. och därutöver viss närmare reglering i fråga om artiklarna 10, 11 respektive 19 (exempelvis den ”mest gynnade nationsklausul” som nämns i redogörelsen för innehållet i artikel 10 nedan, se avsnitt 6.3).

6.1 Avtalets tillämpningsområde

Art. 1 anger de personer som omfattas av avtalet. Enligt artikeln, som i princip överensstämmer med motsvarande artikel i OECD:s modellavtal, skall avtalet tillämpas på personer som har hemvist i ett av territorierna eller i båda territorierna. För att avtalet skall vara tillämpligt krävs dels att fråga är om sådan person som avses i art. 3.1 b eller 3.1 c, dels att denna person i enlighet med bestämmelserna i art. 4.1 och 4.2 har hemvist i ett territorium. På grund av dessa bestämmelser är avtalet endast tillämpligt i fråga om personer som enligt den interna lagstiftningen i ett territorium är skattskyldiga där på grund av domicil, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet. Uttrycket ”person med hemvist i ett territorium” inbegriper i princip endast person som är obegränsat skattskyldig och inte en person som är skattskyldig i ett territorium endast för inkomst som har källa där. Såsom framgått av redogörelsen för skattesystemet i Taiwan beskattas fysisk person som är bosatt där endast för inkomst som anses ha källa där. Därför har särskilt angivits i art. 4.2 att kravet på obegränsad skattskyldighet inte gäller för fysiska personer med hemvist i Taiwan så länge som Taiwan upprätthåller ett system som innebär att person som är bosatt där är skattskyldig endast för inkomst från källa i Taiwan. Den skattskyldighet som avses i avtalet är inte någon formell eller symbolisk skattskyldighet. Skattskyldigheten skall i princip innebära en skyldighet att erlägga skatt enligt de inkomstskattetabeller för olika inkomster som normalt tillämpas för obegränsat skattskyldiga eller motsvarande. Det är således inte tillräckligt att personen i fråga endast har en sådan anknytning som normalt medför obegränsad skattskyldighet till t.ex. bolagsskatt. För att avtalet skall vara tillämpligt på inkomst som förvärvas av handelsbolag gäller vissa i art. 4.1 andra stycket angivna villkor. Ett handelsbolag som hör hemma i ett av territorierna är med tillämpning av den angivna bestämmelsen berättigat att erhålla nedsättning av t.ex. kupongskatt på utdelning i det andra territoriet i enlighet med reglerna i art. 10, till den del handelsbolagets inkomst är skattepliktig i det förstnämnda territoriet på samma sätt som inkomst som tillfaller en person som har hemvist där. Det har i detta sammanhang ingen betydelse om det är handelsbolaget eller dess delägare som är skattesubjekt. Har t.ex. ett handelsbolag som hör hemma i ett av territorierna tre delägare varav endast två har skattemässigt hemvist i samma territorium som handelsbolaget i fråga, har handelsbolaget – om dess inkomster såsom i Sverige beskattas hos delägarna – rätt att erhålla de nedsättningar av källskatt som följer av avtalets regler beträffande två tredjedelar av inkomsten. Art. 2 anger de skatter på vilka avtalet är tillämpligt. I denna del invände Lagrådet år 2001 att uttrycket ”skatterna i det territorium där den skattelagstiftning som administreras av Riksskatteverket respektive skattemyndigheten i Taipei tillämpas” är oklart till sin innebörd samt att tillämpningen – i ordets allmänna betydelse – av en nationell skattelagstiftning inte torde vara begränsad till något visst territorium. Några tillämpningssvårigheter till följd av det i avtalet valda uttryckssättet kan dock knappast förutses. I punkt 1 räknas de för närvarande utgående skatterna upp som omfattas av avtalet. Det kan noteras att den statliga fastighetsskatten inte omfattas av avtalet. Dubbelbeskattning av t.ex. privatbostad som en i Sverige obegränsat skattskyldig person innehar i Taiwan kan undanröjas med tillämpning av lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, AvrL. Av punkt 2 framgår att avtalet skall tillämpas även på skatter av samma eller i huvudsak likartat slag som efter undertecknandet av avtalet påförs vid sidan av eller i stället för de skatter som anges i punkt 1.

6.2 Definitioner m.m.

Art. 3 innehåller definitioner av vissa uttryck som förekommer i avtalet. Innehållet i artikeln överensstämmer i huvudsak med motsvarande artikel i OECD:s modellavtal. På grund av de särskilda omständigheter som föreligger beträffande detta avtal, att det inte är ingånget mellan två stater, benämns i stället Sverige och Taiwan genomgående i avtalet som territorier. I art. 3.1 a anges att uttrycket territorium avser det territorium som anges i art. 2.1 a resp. art. 2.1 b, beroende på sammanhanget. I art. 2.1 a anges det territorium där skattelagstiftningen är administrerad av Riksskatteverket (Skatteverket), dvs. Sverige. I art. 2.1 b anges det territorium där skattelagstiftningen är administrerad av skattemyndigheten i Taipei, dvs. Taiwan. Art. 4 innehåller regler som avser att fastställa var en person skall anses ha hemvist vid tillämpningen av avtalet. Artikeln avviker något från OECD:s modellavtal. Hemvistreglerna i avtalet har inte någon betydelse för var en person skall anses vara bosatt enligt intern skattelagstiftning utan, såsom uttryckligen framgår av avtalstexten, dessa reglerar endast frågan om hemvist vid tillämpningen av avtalet. Detta innebär att avtalets hemvistregler inte är avgörande för om man vid beskattningen i Sverige t.ex. skall ta ut kupongskatt enligt kupongskattelagen (1970:624) eller inkomstskatt enligt inkomstskattelagen (1999:1229), IL, på utdelning som betalas från Sverige. Kupongskatt skall således inte tas ut på utdelning från ett svenskt bolag till en fysisk person som är obegränsat skattskyldig i Sverige enligt intern svensk skattelagstiftning, men som har hemvist i Taiwan enligt avtalet. Reglerna i Sveriges och Taiwans interna lagstiftning inverkar däremot på avtalets hemvistbegrepp. En förutsättning för att få hemvist i något av territorierna enligt avtalet är att personen i fråga är bosatt enligt intern rätt i något av territorierna eller i båda. Bestämmelserna i punkt 2 har redogjorts för ovan i avsnitt 6.1. Punkt 3 reglerar dubbel bosättning för fysiska personer, dvs. fall där den skattskyldige enligt svenska regler för beskattning är obegränsat skattskyldig i Sverige och enligt reglerna för beskattning i Taiwan är obegränsat skattskyldig där. Vid tillämpningen av avtalet skall i fall där t.ex. en fysisk person enligt intern lagstiftning anses obegränsat skattskyldig både i Sverige och Taiwan anses ha hemvist endast i det territorium i vilket han har hemvist enligt nämnda avtalsbestämmelse. Om en fysisk person stadigvarande vistas både i Sverige och Taiwan, eller om han inte vistas stadigvarande i något av territorierna, skall de behöriga myndigheterna söka avgöra frågan genom ömsesidig överenskommelse. En juridisk person med dubbelt hemvist skall enligt punkt 4 anses ha hemvist endast i det territorium enligt vars lagstiftning personen bildats. En person som är obegränsat skattskyldig i Sverige men som vid tillämpningen av avtalet har hemvist i Taiwan skall, i fråga om de inkomster till vilka Sverige har beskattningsrätten enligt avtalet, vid taxeringen i Sverige beskattas enligt de regler som gäller för här obegränsat skattskyldiga. Detta medför rätt att erhålla t.ex. grundavdrag och allmänna avdrag. Art. 5 definierar fast driftställe. Artikeln överensstämmer i huvudsak med motsvarande bestämmelse i OECD:s modellavtal. Punkt 2 innehåller en inte uttömmande uppräkning av exempel, som vart och ett kan anses utgöra ett fast driftställe. Uppräkningen skall ses mot bakgrund av den allmänna definitionen i punkt 1. Detta innebär att uppräkningen i punkt 2 skall tolkas så att dessa platser för affärsverksamhet utgör fasta driftställen endast om de uppfyller villkoren i punkt 1. Bestämmelsen om fast driftställe i svensk lagstiftning finns i 2 kap. 29 § IL. För att ett företag i Taiwan skall kunna beskattas för inkomst av rörelse från fast driftställe i Sverige enligt art. 7 i avtalet krävs att företaget har fast driftställe såväl enligt intern svensk lagstiftning som enligt bestämmelserna i avtalet (jfr 2 § i den föreslagna lagen om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst).

6.3 Avtalets beskattningsregler

Art. 6–21 innehåller avtalets regler om fördelning av beskattningsrätten till olika inkomster. Avtalets uppdelning i olika typer av inkomster har endast betydelse för tillämpningen av avtalet och således inte vid bestämmandet av till vilket inkomstslag eller vilken förvärvskälla inkomsten skall hänföras enligt svensk intern skattelagstiftning. När beskattningsrätten fördelats enligt avtalet sker beskattning i Sverige enligt svensk lagstiftning. Har rätten att beskatta viss inkomst i Sverige inskränkts genom avtalet måste denna begränsning iakttas. I de fall en inkomst ”får beskattas” i ett territorium enligt bestämmelserna i art. 6–21, innebär detta naturligtvis inte att det andra territoriet fråntagits rätten att beskatta inkomsten i fråga. Beskattning får i sådant fall ske även i det andra territoriet om det är möjligt enligt dess interna skattelagstiftning, men den dubbelbeskattning som uppkommer i sådant fall skall undanröjas. Hur detta genomförs framgår av art. 22. Inkomst av fast egendom får enligt art. 6 beskattas i det territorium där egendomen är belägen. Artikeln överensstämmer med motsvarande bestämmelser i OECD:s modellavtal, bortsett från att definitionen av fast egendom uttryckligen omfattar även ”byggnader”. Bakgrunden till detta är att byggnad enligt svensk rätt i vissa fall är lös egendom. Vid tillämpningen av avtalet anses alltid byggnad som fast egendom och inkomst av sådan byggnad får beskattas här om byggnaden finns i Sverige även om inkomsttagaren har hemvist i Taiwan. Enligt IL beskattas inkomst som härrör från fast egendom i vissa fall som inkomst av näringsverksamhet. Vid tillämpningen av avtalet bestäms dock rätten att beskatta inkomst av fast egendom med utgångspunkt i art. 6. Detta hindrar inte Sverige från att beskatta inkomsten i inkomstslaget näringsverksamhet vid taxeringen här. Observera att artikeln endast behandlar situationen att en person med hemvist i ett territorium har fast egendom belägen i det andra territoriet. Inkomst av fast egendom som är belägen i det territorium där den skattskyldige har hemvist eller i ett tredje territorium behandlas i art. 21. Royalty från fast egendom eller för nyttjande av eller rätten att nyttja mineralförekomst, källa eller annan naturtillgång behandlas också som fast egendom vid tillämpningen av avtalet. Annan royalty beskattas enligt art. 12. Art. 7 innehåller regler om beskattning av rörelseinkomst. Sådan inkomst beskattas enligt huvudregeln i punkt 1 endast i det territorium där företaget har hemvist. Om företaget bedriver rörelse från fast driftställe i det andra territoriet, får emellertid inkomst som är hänförlig till driftstället beskattas där. Begreppet ”fast driftställe” har definierats i art. 5 och avser att reglera när ett företag i ett territorium skall anses ha sådan närvaro eller bedriva sådan verksamhet i det andra territoriet att detta andra territorium skall få beskatta en del av företagets rörelseinkomst. Bestämmelserna i art. 7.4 i OECD:s modellavtal har utelämnats. I övrigt överensstämmer bestämmelserna med motsvarande bestämmelser i OECD:s modellavtal. Om ett företag som hör hemma i Taiwan bedriver rörelse från fast driftställe här, skall vid inkomstberäkningen i första hand tillämpas svenska regler men beskattningen får inte stå i strid med bestämmelserna i avtalet. Vid fördelningen av inkomster mellan fast driftställe och huvudkontor skall armlängdsprincipen användas, dvs. till det fasta driftstället skall hänföras den inkomst som detta driftställe skulle ha förvärvat om det hade varit ett helt fristående företag som bedrivit verksamhet av samma eller liknande slag under samma eller liknande villkor och avslutat affärer på normala marknadsmässiga villkor med det företag till vilket driftstället hör (punkt 2). Punkt 3 innehåller vissa regler för hur utgifter som uppkommit för ett fast driftställe skall behandlas. Därvid klargörs att t.ex. allmänna förvaltningskostnader för ett fast driftställe som uppkommit hos företagets huvudkontor är en utgift som får dras av hos det fasta driftstället. Ingår i inkomst av rörelse inkomster som behandlas särskilt i andra artiklar i avtalet regleras beskattningsrätten till dessa inkomster i dessa andra artiklar (punkt 6). I bilagan till avtalet finns intagen en särskild bestämmelse om vissa inkomster och räntor som uppbärs av Taipeis delegation i Sverige respektive Sveriges Exportråd i Taipei. Förutom räntor berörs inkomster som uppbärs för utfärdandet av visum och pass samt för legalisering av dokument. Dessa inkomster beskattas endast i det territorium för vilkets räkning verksamheten bedrivs. Taipeis delegation i Sverige beskattas således inte i Sverige för dessa inkomster. Art. 8 behandlar beskattning av inkomst av rörelse från sjö- och luftfart. Sådana inkomster beskattas enligt punkt 1 endast i det territorium där det företag som bedriver verksamheten har hemvist. Av punkt 2 framgår att art. 8 också skall tillämpas i fråga om inkomst från användning, underhåll och uthyrning av containrar i internationell trafik och därmed sammanhängande utrustning. Detta gäller emellertid endast om denna verksamhet är av underordnad betydelse i förhållande till användningen av skepp eller luftfartyg i internationell trafik. Punkt 4 har tillkommit för att säkerställa att avtalet endast reglerar beskattningen av den del av SAS inkomst som är hänförlig till den svenske delägaren. Art. 9 innehåller regler om justering av inkomst vid obehörig vinstöverföring mellan företag med intressegemenskap. Artikeln överensstämmer med OECD:s modellavtal. De i punkt 1 angivna reglerna innebär inte någon begränsning av Sveriges eller Taiwans rätt att enligt intern lagstiftning vidta justering av ett företags resultat utan anger endast i vilka fall den i punkt 2 angivna justeringen är avsedd att göras. Art. 10 behandlar beskattningen av utdelning. Definitionen av uttrycket ”utdelning” i punkt 3 överensstämmer i huvudsak med den i OECD:s modellavtal. Definitionen gäller endast vid tillämpningen av art. 10. Om uttrycket förekommer i andra artiklar kan det ha en annan innebörd. Art. 10 eller motsvarande bestämmelse i OECD:s modellavtal kan således inte användas för att avgöra innebörden av uttrycket utdelning i andra sammanhang. Anledningen till att uttrycket definieras särskilt i art. 10 är att de betalningar beträffande vilka rätt föreligger att ta ut en källskatt enligt den i artikeln angivna skattesatsen måste kunna avgränsas från andra betalningar. Samma princip gäller även för ränta och royalty (jfr art. 11 och 12). Utdelning får enligt punkt 1 beskattas i det territorium där mottagaren har hemvist. Enligt punkt 2 får utdelning även beskattas i det territorium där bolaget som betalar utdelningen har hemvist men om mottagaren har rätt till utdelningen får skatten inte överstiga 10 procent av utdelningens bruttobelopp. Den nu redovisade begränsningen av beskattningsrätten gäller som nämnts endast då ”den som har rätt till utdelningen har hemvist i det andra territoriet”. Av detta villkor, som även uppställs i fråga om ränta (art. 11.2) och royalty (art. 12.2), följer att den angivna begränsningen av skatten inte gäller när en mellanhand, exempelvis en representant eller en ställföreträdare, sätts in mellan inkomsttagaren och utbetalaren. De behöriga myndigheterna kan genom ömsesidig överenskommelse komma överens om sättet att genomföra denna begränsning. I vissa fall skall rätten att beskatta utdelningen fördelas med tillämpning av avtalets regler för beskattning av inkomst av rörelse eller av självständig yrkesutövning. Dessa fall anges i punkt 4. Punkt 5 innehåller förbud mot s.k. extra-territoriell beskattning av utdelning (beträffande detta slag av beskattning se punkterna 33–39 i kommentaren till art. 10.5 i OECD:s modellavtal). I bilagan till avtalet har tagits in en ”mest gynnad nationsklausul” av innebörd att om Taiwan med annan medlemsstat i EU överenskommer om en lägre skattesats på utdelning än i förevarande avtal, skall denna lägre skattesats automatiskt tillämpas även på utdelning som betalas till personer med hemvist i Sverige. Klausulen tillämpas dock endast när mottagaren är ett bolag som innehar minst 10 procent av det utbetalande bolagets sammanlagda röstvärde. Art. 11 behandlar ränta. Enligt punkt 1 får ränta beskattas i det territorium där mottagaren har hemvist. Vad som här avses med ränta framgår av punkt 3 (jfr vad som angetts beträffande utdelning under art. 10). Enligt punkt 2 får räntan även beskattas i det territorium från vilket den härrör men om den som har rätt till räntan har hemvist i det andra territoriet får skatten inte överstiga 10 procent av räntans bruttobelopp. De behöriga myndigheterna kan genom ömsesidig överenskommelse komma överens om sättet att genomföra denna begränsning. Ränta som härrör från ett tredje territorium eller som härrör från det territorium i vilket den som har rätt till räntan har hemvist beskattas enligt art. 21.1 endast där hemvistet är beläget såvida inte art. 7 eller 14 är tillämplig. I vissa fall beskattas ränta endast i det territorium där mottagaren har hemvist. Dessa fall anges i art. 11.4 och avser bl.a. när räntan betalas mellan banker eller när räntan betalas på grund av lån som beviljas eller garanteras av vissa särskilt angivna institutioner. Bestämmelserna i punkterna 1 och 2 tillämpas inte i de fall som avses i punkt 5, dvs. då räntan är hänförlig till fordran som äger verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarande anordning som den som har rätt till räntan har i det andra territoriet. I sådant fall skall beskattningsrätten till räntan i stället fördelas med tillämpning av art. 7 resp. art. 14 som behandlar inkomst av rörelse resp. självständig yrkesutövning. Enligt svensk intern skattelagstiftning utgör såväl inkomst av rörelse som inkomst av självständig yrkesutövning i allmänhet inkomst av näringsverksamhet. Den här beskrivna beskattningsrätten kan bli tillämplig i Sverige – i fråga om person som är begränsat skattskyldig enligt intern rätt – endast om räntan skall hänföras till intäkt av näringsverksamhet. Dessutom fordras att fast driftställe föreligger enligt svensk intern rätt eller att inkomsten hänför sig till här belägen fastighet (3 kap. 18 § och 6 kap. 11 § IL). Royalty som avses i art. 12 och som härrör från ett territorium och betalas till person med hemvist i det andra territoriet, får enligt punkt 1 beskattas i detta andra territorium. Definitionen av uttrycket ”royalty” omfattar i likhet med OECD:s modellavtal inte leasingavgifter och andra ersättningar för nyttjandet av eller för rätten att nyttja utrustning. Enligt punkt 2 får också det andra territoriet ta ut skatt på royalty men denna skatt får inte överstiga 10 procent av royaltyns bruttobelopp. De behöriga myndigheterna kan genom ömsesidig överenskommelse komma överens om sättet att genomföra denna begränsning. Från de redovisade bestämmelserna i punkterna 1 och 2 görs i punkt 4 undantag för sådana fall då den rättighet eller egendom för vilken royaltyn betalas har verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarande anordning som den som har rätt till royaltyn har i det andra territoriet. I sådant fall fördelas beskattningsrätten till royaltyn eller ersättningen med tillämpning av bestämmelserna i art. 7 resp. art. 14 som behandlar inkomst av rörelse resp. självständig yrkesutövning. I likhet med reglerna för utdelning finns en ”mest gynnad nationsklausul” i bilagan till avtalet. Bestämmelsen innebär att om Taiwan i avtal med annan medlemsstat i EU undantar royalty från beskattning eller sänker skattesatsen på royalty till lägre än 10 procent skall sådant undantag eller lägre skattesats automatiskt tillämpas även på royaltybetalningar till personer med hemvist i Sverige. Art. 13 behandlar beskattning av realisationsvinst. Bestämmelserna avviker i vissa avseenden från OECD:s modellavtal. Genom en särskild bestämmelse i punkt 1 likställs vinst vid överlåtelse av aktier i ett bolag, vars tillgångar huvudsakligen består av sådan fast egendom som avses i art. 6, med vinst vid överlåtelse av fast egendom. Vinst vid avyttring av skepp eller luftfartyg som används i internationell trafik resp. vinst vid avyttring av lös egendom som är hänförlig till användningen av sådana skepp eller luftfartyg beskattas enligt punkt 3 endast där personen som förvärvar vinsten har hemvist. I andra meningen finns regler som innebär att för t.ex. SAS tillämpas punkt 3 endast i fråga om den del av vinsten som är hänförlig till den svenske delägaren. Bestämmelsen i punkt 5 möjliggör för Sverige att beskatta fysisk person för kapitalvinst som härrör från överlåtelse av andelar m.m. i svenska bolag om överlåtelsen sker under de tio år som följer närmast efter det att personen i fråga upphört att ha hemvist i Sverige. Enligt art. 14 beskattas inkomst som fysisk person förvärvar av fritt yrke eller annan självständig yrkesutövning i regel endast där utövaren har hemvist. Utövas verksamheten från en stadigvarande anordning i det andra territoriet som regelmässigt står till hans förfogande får dock inkomsten även beskattas där. I sådana fall är dock beskattningen begränsad till den del av inkomsten som är hänförlig till den stadigvarande anordningen. Innebörden av uttrycket ”fritt yrke” belyses i punkt 2 med några typiska exempel. Uppräkningen är endast exemplifierande. Det bör observeras att denna artikel behandlar ”fritt yrke eller annan självständig verksamhet”. Artikeln skall sålunda inte tillämpas när fråga är om anställning, t.ex. läkare som tjänstgör som anställd tjänsteläkare eller ingenjör som är anställd i ett av honom ägt aktiebolag. Artikeln är inte heller tillämplig på sådan självständig verksamhet som artister eller sportutövare bedriver. Sådan verksamhet omfattas i stället av art. 17. Art. 15 behandlar beskattning av enskild tjänst. Punkt 1 innehåller en huvudregel enligt vilken sådan inkomst endast beskattas där inkomsttagaren har hemvist. Detta gäller alltid då arbetet utförs i detta territorium eller i ett tredje territorium. Enligt bestämmelsen får emellertid inkomsten beskattas i det andra territoriet om arbetet utförs där. Undantag från denna senare regel gäller vid vissa kortvariga arbeten enligt de förutsättningar som anges i punkt 2. Om dessa villkor är uppfyllda sker beskattningen även i dessa fall endast där inkomsttagaren har hemvist. I punkt 3 har intagits särskilda regler om beskattning av arbete ombord på skepp eller luftfartyg i internationell trafik. Inkomst vid anställning ombord får beskattas där företaget som bedriver verksamheten har hemvist. Denna punkt innehåller också en bestämmelse om beskattningen av anställda hos ett luftfartskonsortium som t.ex. SAS. Beskattning av anställda med hemvist i Sverige som arbetar ombord på luftfartyg som används av SAS i internationell trafik sker enligt denna bestämmelse endast i Sverige. Styrelsearvoden och annan liknande ersättning får enligt art. 16 beskattas där bolaget som betalar arvodet eller ersättningen har hemvist. Beskattning av inkomster som artister och idrottsutövare uppbär genom sin personliga verksamhet regleras i art. 17. Punkterna 1 och 2 överensstämmer i sak med motsvarande bestämmelser i OECD:s modellavtal. Sådan inkomst får beskattas där verksamheten utövas (punkt 1). Detta gäller oavsett om inkomsten förvärvats under utövande av fritt yrke eller i enskild tjänst. Enligt punkt 2 får inkomsten beskattas där artisten eller utövaren utövar verksamheten även om ersättningen tillfaller en annan person än artisten eller utövaren själv (t.ex. arbetsgivare hos vilken artisten eller sportutövaren är anställd). Enligt art. 18 får pension, livränta och liknande ersättning – oavsett om de betalas på grund av tidigare enskild eller offentlig tjänst – som betalas från ett territorium till person med hemvist i det andra territoriet, beskattas i det förstnämnda territoriet. Detsamma gäller ersättning enligt socialförsäkringslagstiftningen. Inkomst av offentlig tjänst – med undantag för pension – beskattas enligt art. 19 i regel endast i det territorium från vilket utbetalningen görs. Under vissa angivna förutsättningar beskattas dock sådan ersättning endast där inkomsttagaren har hemvist. Enligt punkt 2 beskattas i vissa fall ersättning av offentlig tjänst enligt reglerna i art. 15, 16 eller 17. För att reglerna i art. 19 skall tillämpas också på personer som arbetar vid Taipeis delegation i Sverige och vid Sveriges Exportråd i Taipei finns en särskild bestämmelse om detta i bilagan till avtalet. Art. 20 innehåller regler för studeranden. Annan inkomst, som inte behandlas särskilt i art. 6–20, regleras i art. 21. Sådan inkomst beskattas i regel endast där inkomsttagaren har hemvist. Artikelns tillämpningsområde är inte begränsat till inkomst som härrör från Sverige eller Taiwan. Observera att artikelns tillämpningsområde omfattar även vissa inkomster av de slag som tidigare nämnts i andra artiklar, t.ex. inkomst av fast egendom och ränta, i fall då inkomsten varken härrör från Sverige eller Taiwan.

6.4 Metoden för undanröjande av dubbelbeskattning

Bestämmelserna om undanröjande av dubbelbeskattning finns i art. 22. Metoden som tillämpas för att undvika dubbelbeskattning är avräkning av utländsk skatt. Avräkningsmetoden innebär att en person med hemvist i det ena territoriet taxeras där även för sådan inkomst som enligt avtalet får beskattas i det andra territoriet. Den därvid beräknade skatten minskas därefter i princip med den skatt som enligt avtalet har tagits ut i det andra territoriet. Vid avräkning av utländsk skatt när inkomst tas till beskattning i Sverige tillämpas bestämmelserna i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. I sådana fall beräknas svensk inkomstskatt på inkomsten på vanligt sätt.

6.5 Särskilda bestämmelser

I art. 23 finns bestämmelser om förbud mot diskriminering vid beskattningen i vissa fall. I punkt 1 anges att en medborgare i ett territorium inte skall bli mindre fördelaktigt behandlad i det andra territoriet än en medborgare i detta andra territorium blir behandlad under samma förhållanden. När det gäller uttrycket ”under samma förhållanden” har detta en central betydelse och avser skattskyldig som vid tillämpningen av allmänna lagar och föreskrifter på skatteområdet både rättsligt och faktiskt befinner sig i en likartad situation som person med vilken jämförelsen görs. Punkt 4 innehåller ett förbud att inom ett territorium ge ett företag mindre förmånlig behandling på grund av att dess kapital helt eller delvis ägs eller kontrolleras – direkt eller indirekt – av person med hemvist i det andra territoriet. Viktigt att observera såvitt avser denna bestämmelse är att den endast avser beskattningen av företaget som sådant och således inte omfattar beskattningen av de personer som äger eller kontrollerar företagets kapital. Bestämmelsens syfte är att tillförsäkra företag med hemvist i samma territorium lika behandling oavsett ägarförhållandena. Av punkt 5 framgår att dessa regler är tillämpliga på skatter av varje slag och beskaffenhet och inte endast på de skatter som i övrigt omfattas av avtalet. Detta innebär att bestämmelserna i denna artikel kan åberopas beträffande arvs- och gåvoskatt, mervärdesskatt, energiskatt etc. Förfarandet vid ömsesidig överenskommelse regleras i art. 24 och bestämmelserna om utbyte av upplysningar finns i art. 25. I art. 26 finns en bestämmelse om begränsning av förmåner i vissa fall. Denna bestämmelse överensstämmer med vad som brukar tas in i svenska skatteavtal.

6.6 Slutbestämmelser

Art. 27 och 28 i avtalet innehåller bestämmelser om avtalets ikraftträdande och upphörande. Dessa har emellertid utelämnats i förslaget till lag. Innehållet i art. 27 framgår av punkt 2 i ikraftträdandebestämmelserna till lagen. Art. 28 innehåller en bestämmelse om upphörande. Senast den 30 juni under något år kan avtalet sägas upp med tillämpning från den 1 januari året därefter.

Konsekvenser för de offentliga finanserna m.m.

Sverige har för närvarande närmare 80 skatteavtal i kraft. Genom förslagen i denna proposition kommer vi att få en motsvarande ordning till stånd också i förhållande till Taiwan. Detta ger inte upphov till någon negativ offentligfinansiell effekt. Förslagen bör inte heller ge upphov till någon budgetmässig effekt eller ökad arbetsbörda för Skatteverket eller för de allmänna förvaltningsdomstolarna.

Författningskommentarer

8.1 Förslaget till lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst

Lagförslaget består dels av 1–5 §§, dels av en bilaga med underbilaga vilka innehåller den överenskomna avtalstexten.

1 § I paragrafen föreskrivs att avtalet samt den bilaga som är fogad till detta och som utgör en del av det skall gälla som lag här i landet i de delar som framgår av bilagan till lagen.

2 § I denna paragraf regleras frågan om hur avtalets beskattningsregler skall tillämpas i förhållande till annan skattelag. Bestämmelsen innebär att beskattning inte kan ske på grund av själva avtalets regler. Endast till den del det i annan skattelag såsom t.ex. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, föreskrivits en skattskyldighet kan beskattning komma i fråga.

3 § I denna paragraf föreskrivs att inkomst som enligt avtalet är undantagen från beskattning i Sverige inte skall tas med vid taxeringen. I enlighet med vad som är brukligt (se t.ex. Regeringens proposition 2003/04:173 Skatteavtal mellan Sverige och Malaysia, s. 46) har något förordnande om progressionsuppräkning inte föreslagits i lagen. Sådan uppräkning skall därför inte ske.

4 § Genom denna bestämmelse bemyndigas Skatteverket att vidta ändringar i fråga om taxering m.m. som följer av tillämpningen av avtalet. Bestämmelsen har behandlats i avsnitt 4 ovan, s. 45 f. 5 § I paragrafen klargörs att det som i avtalet sägs om Riksskatteverket (National Tax Board) i stället skall avse Skatteverket (Swedish Tax Agency). Detta med hänsyn till skatteförvaltningens omorganisation som skedde per den 1 januari 2004.

Ikraftträdandebestämmelser Avtalet träder i kraft först sedan det godkänts både i Sverige och Taiwan. Det är således inte möjligt att nu avgöra vid vilken tidpunkt lagen kommer att börja tillämpas. I punkt 1 i ikraftträdandebestämmelserna har därför angetts att lagen träder i kraft den dag regeringen bestämmer. Enligt art. 27 i avtalet skall det tillämpas från och med den 1 januari året efter att det träder i kraft. Denna artikel har inte medtagits i bilagan till lagen utan dess innehåll framgår i stället av punkt 2 i ikraftträdandebestämmelserna.

8.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

2 a § Det första stycket i paragrafen kompletteras med en bestämmelse som tydliggör att termen dubbelbeskattningsavtal i avräkningslagen, AvrL, avser samma sak som termen skatteavtal i IL. Dessutom läggs ett nytt andra stycke till i vilket det klargörs att vad som i AvrL sägs om dubbelbeskattningsavtal skall gälla också i fråga om det avtal som avses i lagen om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst.

8.3 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden

4 § Ett nytt tredje stycke införs i paragrafen. Genom detta nya stycke görs bestämmelserna om biträde med handräckning i skatteärende i relevanta delar tillämpliga även i fråga om det nu aktuella avtalet. Genom denna bestämmelse skall vad som föreskrivs i lagen, utom såvitt avser 22 §, i tillämpliga delar gälla på motsvarande sätt också vid utbyte av upplysningar enligt det avtal som avses i lagen om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst. Det förhållandet att 22 § undantas från en tillämpning innebär att regeringen inte kommer att avgöra några ärenden som rör handräckning enligt avtalet.

8.4 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

2 kap. 1 § Katalogen med definitioner och förklaringar samt hänvisningar till var dessa finns utökas med termen skatteavtal och en hänvisning till 35 § i kapitlet, som en följd av införandet av denna nya paragraf.

35 § Paragrafen är ny och införs för att att tydliggöra att avtalet mellan Exportrådet och Taipeis delegation i Sverige inte är ett skatteavtal i IL:s mening. Den nya paragrafen gör det alltså klart att bestämmelser i IL som innehåller termen skatteavtal inte äger tillämpning på det nu aktuella avtalet såvida inte annat anges eller framgår av sammanhanget.

Lagrådets yttrande den 8 oktober 2001

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2001–10–08

Närvarande: regeringsrådet Karl-Ingvar Rundqvist, regeringsrådet Marianne Eliasson, justitierådet Severin Blomstrand.

Enligt en lagrådsremiss den 27 september 2001 (Finansdepartementet) har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till lag om skatteavtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige.

Förslaget har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Christina Eng.

Förslaget föranleder följande yttrande av Lagrådet:

Remissens lagförslag innebär att ett avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige skall gälla som lag här i landet. Avtalet är upprättat efter mönster av sådana dubbelbeskattningsavtal som Sverige har ingått med många stater och som har gjorts till svensk lag genom lagstiftningsåtgärder av det slag som nu föreslås. Detta fall är emellertid säreget så till vida som avtalet inte är ett folkrättsligt bindande avtal ingånget mellan stater. Förklaringen till detta är att Sverige till följd av sin ”ett-Kina-politik” inte upprätthåller officiella förbindelser med Taipei. Enligt remissen är ett avtal av detta slag inte juridiskt bindande mellan avtalsparterna utan uttrycker endast en gemensam viljeförklaring. Avtalet träder enligt artikel 27 i kraft först sedan det har godkänts både i Sverige och Taiwan. Det är upplyst att Exportrådet har fått sådana utfästelser från taiwanesisk sida som innebär att avtalet kommer att tillämpas i Taiwan under förutsättning av ömsesidighet. Den tanke som ligger till grund för remissen synes vara att avtalet skall ses som ett förslag till svenska lagregler som är upprättat av enskilda och ingivet till regeringen. Det skulle således vara fråga om intern svensk lag som inte innefattar tillämpning av traktaträttsliga eller andra folkrättsliga regler. Emellertid innehåller avtalet bestämmelser (exempelvis i artiklarna 24 och 25) som innebär förpliktelser för myndigheterna i Taiwan. Det kan ifrågasättas om Sverige ensidigt bör lagstifta om sådana förpliktelser utan stöd av ett folkrättsligt bindande åtagande av motparten. Lagrådet ifrågasätter vidare om inkorporering är en lämplig lagstiftningsmetod i detta fall. Möjligen hade det varit bättre att till svensk lag transformera de bestämmelser i avtalet som rör svenska förhållanden på sådant sätt att de kräver lagstiftning här. Avtalet överensstämmer till sitt innehåll nära med sedvanliga dubbelbeskattningsavtal. De speciella förhållandena har dock föranlett vissa modifieringar. Sålunda talas i artikel 2 inte om de för närvarande utgående skatterna i Sverige respektive Taiwan utan om skatterna i det territorium där den skattelagstiftning som administreras av Riksskatteverket respektive skattemyndigheten i Taipei tillämpas. Detta uttryck är oklart till sin innebörd. Tillämpningen – i ordets allmänna betydelse – av en nationell skattelagstiftning torde inte vara begränsad till något visst territorium. Vid föredragningen har upplysts att det är avsett att bestämmelser om dubbelbeskattningsavtal som finns på olika håll i lagstiftningen skall gälla även för förhållanden som regleras av den föreslagna lagen. Den avsikten torde inte kunna förverkligas utan lagändring i fråga om exempelvis 7 kap. 4 § taxeringslagen (1990:324) som gäller bestämmelser i avtal för att undvika eller lindra dubbelbeskattning som Sverige har träffat med någon annan stat. I lagstiftningsärendet synes behovet av följdändringar inte ha analyserats. Lagstiftningsärendet har beretts bara med Riksskatteverket. De speciella frågor som ärendet aktualiserar borde enligt Lagrådets mening ha belysts genom en bredare remissbehandling. På det föreliggande underlaget kan Lagrådet inte tillstyrka lagstiftning i enlighet med det remitterade förslaget. Promemorians lagförslag

1. Förslag till lag om skatteavtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Det avtal för undvikande av dubbelbeskattning och förhindrande av skatteflykt beträffande skatter på inkomst som Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige undertecknade den 8 juni 2001 skall gälla som lag här i landet. Avtalets innehåll framgår av bilaga1 till denna lag.

2 § Avtalets beskattningsregler skall tillämpas endast om de medför inskränkning av den skattskyldighet i Sverige som annars skulle föreligga.

3 § Om en person som är bosatt i Sverige förvärvar inkomst som enligt bestämmelserna i avtalet inte skall beskattas i Sverige, skall sådan inkomst inte tas med vid taxeringen i Sverige.

5 § Det som i avtalet sägs om Riksskatteverket (National Tax Board) skall i stället avse Skatteverket (Swedish Tax Agency).

1. Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer. 2. Denna lag skall tillämpas a) beträffande källskatter, på inkomst som förvärvas den 1 januari det kalenderår som närmast följer efter det år då lagen träder i kraft eller senare, och b) beträffande andra skatter, på skatt som påförs för beskattningsår som börjar den 1 januari som närmast följer efter det år då lagen träder i kraft eller senare. 2. Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

Härigenom föreskrivs att 2 a § lagen om avräkning av utländsk skatt skall ha följande lydelse.

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer. Lagförslagen i lagrådsremiss den 27 maj 2004

1. Förslag till lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst

Härigenom föreskrivs följande.

2 § Avtalets beskattningsregler skall tillämpas endast om de medför inskränkning av den skattskyldighet i Sverige som annars skulle föreligga.

3 § Om en person som är bosatt i Sverige förvärvar inkomst som enligt bestämmelserna i avtalet inte skall beskattas i Sverige, skall sådan inkomst inte tas med vid taxeringen i Sverige.

5 § Det som i avtalet sägs om Riksskatteverket (National Tax Board) skall i stället avse Skatteverket (Swedish Tax Agency).

Bilaga – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – – Avtalstexten är här utesluten. Den finns i regeringens lagförslag i avsnitt 2.1. 2. Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

Härigenom föreskrivs att 2 a § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt skall ha följande lydelse.

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas på beskattningsår som börjar efter utgången av år 2004. 2. Bestämmelserna i 2 a § andra stycket tillämpas dock från och med den 1 januari året efter det att lagen (2004:000) om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst träder i kraft. 3. Förslag till lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden

Härigenom föreskrivs att 4 § lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden skall ha följande lydelse.

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas från och med den 1 januari året efter det att lagen (2004:000) om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst träder i kraft. 4. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

|Nuvarande lydelse |Föreslagen lydelse |

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2005 och tillämpas på beskattningsår som börjar efter utgången av år 2004.

Lagrådets yttrande den 3 juni 2004

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2004–06–03

Närvarande: f.d. justitierådet Lars K Beckman, f.d. justitierådet Inger Nyström och regeringsrådet Bengt-Åke Nilsson.

Enligt en lagrådsremiss den 27 maj 2004 (Finansdepartementet) har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till 1. lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst, 2. lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, 3. lag om ändring i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden, 4. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Lennart Nilsson, biträdd av departementsrådet Roland Gustafsson.

Lagrådet lämnar förslagen utan erinran.

Förteckning över remissinstanserna

Efter remiss har yttranden över promemorian avgetts av Justitiekanslern, Skatteverket, Invest in Sweden Agency (ISA), Hovrätten för Nedre Norrland, Kammarrätten i Jönköping, Föreningen Svenskt Näringsliv, Sveriges Advokatsamfund, Näringslivets skattedelegation, Juridiska fakulteten vid Stockholms Universitet, Juridiska fakulteten vid Uppsala Universitet, Handelshögskolan i Stockholm och Stockholms Handelskammare. Företagarna och Företagarförbundet har beretts tillfälle att avge yttrande men avstått från att göra det. Finansdepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 23 september 2004

Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden Engqvist, Sahlin, Pagrotsky, Östros, Messing, Lövdén, Ringholm, Y. Johansson, Bodström, Sommestad, Karlsson, Lund, Nykvist, Andnor, Nuder, M. Johansson, Hallengren, Björklund, Holmberg

Föredragande: statsrådet Ringholm

Regeringen beslutar proposition 2004/05:12 Lag om avtal mellan Sveriges Exportråd och Taipeis delegation i Sverige beträffande skatter på inkomst

----------------------- [1] Senaste lydelse 2000:1343. 1 Senaste lydelse 1993:495. 1 Senaste lydelse 2003:1086. 1 Bilagan här utesluten. 1 Senaste lydelse 2000:1343. 1 Senaste lydelse 2000:1343. 1 Senaste lydelse 1993:495.

1 Senaste lydelse 2003:1086.