Ändring i Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2012:1) om årsredovisning och koncernredovisning
Bemyndigande
4 kap. 14 a–14 e §§ årsredovisningslagen
Tillämpningsområde
12.1 Detta kapitel ska tillämpas vid redovisning av finansiella instrument av företag som har valt att värdera instrumenten enligt 4 kap. 14 a– 14 e §§ årsredovisningslagen (1995:1554) med undantag för företag som avses i tredje stycket.
Har ett företag valt att värdera finansiella instrument enligt 4 kap. 14 a– 14 e §§ årsredovisningslagen ska kapitel 12 tillämpas på företagets samtliga finansiella instrument, med undantag för instrument som omfattas av punkt 12.2.
Ett företag som har valt att tillämpa 4 kap. 14 b § tredje stycket årsredovisningslagen får inte tillämpa detta kapitel. Företaget ska då tillämpa de internationella redovisningsstandarder som avses i Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpning av internationella redovisningsstandarder på samtliga finansiella instrument.
Ett företag som har valt att inte värdera finansiella instrument enligt 4 kap. 14 a–14 e §§ årsredovisningslagen får inte tillämpa detta kapitel. Ett sådant företag ska tillämpa kapitel 11.
Kapitel 12 får inte tillämpas i juridisk person om kapitel 11 tillämpas på koncernredovisningen.
I punkt 12.82 finns särskilda regler för juridisk person.
12.2 Detta kapitel får inte tillämpas på följande slag av finansiella instrument: a) Andelar i dotterföretag, intresseföretag och gemensamt styrda företag (se kapitel 9, 14, 15 och 27). b) Finansiella instrument som har getts ut av företaget och som helt eller delvis klassificeras som eget kapital (se kapitel 22 och 26). c) Leasingavtal (se kapitel 20). d) Företagets rättigheter och förpliktelser för ersättningar efter avslutad anställning (se kapitel 28).
e) Finansiella instrument avseende aktierelaterade ersättningar (se kapitel 26). f) Terminsavtal om köp eller försäljning av aktier eller andelar som kommer att leda till ett rörelseförvärv vid en framtida förvärvstidpunkt. g) Avtal om villkorad tilläggsköpeskilling vid rörelseförvärv (se kapitel 19). h) Rättigheter att erhålla ersättning för utgifter för en förpliktelse som företaget redovisar som en avsättning i enlighet med kapitel 21. i) Avtal som a. ingåtts för att täcka företagets förväntade behov av inköp, försäljning eller egen förbrukning av rå- och stapelvaror, b. även efter avtalets ingående har tillgodosett detta behov, c. utformats för detta ändamål när det ingicks, och d. förväntas regleras genom leverans av varan. j) Finansiella garantiavtal som ställts ut till förmån för dotterföretag, intresseföretag eller gemensamt styrda företag. k) Försäkringsavtal. l) Lånelöften.
Byte av redovisningsprincip
12.3 Ett företag som tillämpar kapitel 12 får byta till kapitel 11 om värdering av finansiella instrument utifrån anskaffningsvärdet endast om punkt 10.2 c eller 10.2 d är tillämplig.
Värderingskategorier
12.4 Ett företag ska klassificera finansiella instrument i någon av följande värderingskategorier: a) Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel. b) Investeringar som hålls till förfall. c) Lånefordringar och kundfordringar. d) Finansiella tillgångar som kan säljas. e) Övriga finansiella skulder.
Första stycket gäller inte derivatinstrument som identifierats som säkringsinstrument och ingår i säkringsredovisning enligt punkterna 12.47–12.72.
12.5 Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel är finansiella tillgångar eller finansiella skulder som a) förvärvades eller uppkom med syfte att säljas eller återköpas på kort sikt,
b) vid det första redovisningstillfället ingick i en portfölj med finansiella instrument som förvaltades tillsammans och för vilka det fanns ett nyligen uppvisat mönster av kortfristiga realiseringar av vinst, eller c) är derivatinstrument och som inte har identifierats som ett säkringsinstrument enligt punkterna 12.51–12.56 och ingår i en säkringsredovisning.
12.6 Investeringar som hålls till förfall är finansiella tillgångar som inte är derivatinstrument, som har fastställda eller fastställbara betalningar och fastställd löptid och som företaget har både avsikt och förmåga att hålla till förfall, om inte något annat framgår av punkt 12.7.
12.7 Finansiella tillgångar får inte klassificeras i värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall, om företaget under innevarande räkenskapsår eller de två föregående räkenskapsåren har sålt eller omklassificerat tillgångar i denna värderingskategori för mer än ett obetydligt belopp före förfallotidpunkten.
Första stycket gäller inte försäljningar eller omklassificeringar som a) är så nära förfall att förändringar i marknadsräntan inte skulle ha en betydande inverkan på verkligt värde, b) sker efter det att företaget har erhållit i stort sett hela tillgångens ursprungliga nominella belopp, eller c) är hänförliga till en isolerad händelse av engångskaraktär som företaget inte har kontroll över och som inte rimligen kunde förutses av företaget.
12.8 Lånefordringar och kundfordringar är finansiella tillgångar som har fastställda eller fastställbara betalningar men inte är derivatinstrument.
12.9 Finansiella tillgångar som kan säljas är sådana finansiella tillgångar som företaget antingen klassificerat i denna värderingskategori eller som inte kan hänföras till någon av de övriga värderingskategorierna i punkt 12.4 a–c.
Derivatinstrument får inte hänföras till denna värderingskategori.
12.10 Övriga finansiella skulder är finansiella skulder som företaget inte har klassificerat i värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel.
Derivatinstrument får inte hänföras till denna värderingskategori.
Omklassificering
12.11 Finansiella instrument får inte omklassificeras från värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel till någon annan värderingskategori under den tid de innehas eller är utestående.
Trots det som sägs i första stycket får finansiella tillgångar som inte längre innehas i syfte att säljas eller återköpas på kort sikt i exceptionella fall omklassificeras.
12.12 Finansiella instrument får inte omklassificeras till värderingskategorin
Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för
handel från någon annan värderingskategori.
12.13 Finansiella tillgångar får inte omklassificeras från värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, om företaget med stöd av 4 kap. 14 d § tredje stycket årsredovisningslagen (1995:1554) har valt att redovisa förändringar i verkligt värde direkt i resultaträkningen.
12.14 Har ett företag sålt eller omklassificerat finansiella tillgångar som klassificerats i värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall för mer än ett obetydligt belopp, ska samtliga tillgångar som finns kvar i denna värderingskategori omklassificeras till värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas.
Första stycket gäller inte i de fall som anges i punkt 12.7 andra stycket.
När ska finansiella instrument redovisas i balansräkningen?
12.15 Ett företag ska redovisa en finansiell tillgång eller en finansiell skuld i balansräkningen när företaget blir part i det finansiella instrumentets avtalsmässiga villkor.
Vid avistaköp eller avistaförsäljning av en finansiell tillgång får tillgången redovisas i balansräkningen på affärsdagen eller likviddagen. Den valda principen ska tillämpas konsekvent för samtliga köp och försäljningar av tillgångar som klassificerats i samma värderingskategori.
12.16 Med avistaköp eller avistaförsäljning avses köp eller försäljning av en finansiell tillgång som görs enligt ett avtal vars villkor kräver leverans av tillgången inom den generella tidsram som fastställts av regelverk eller praxis på den berörda marknaden.
12.17 Affärsdagen är den dag då företaget ingår ett bindande avtal om att köpa eller sälja en tillgång.
12.18 Likviddagen är den dag då en tillgång levereras.
Värdering vid det första redovisningstillfället
12.19 En finansiell tillgång eller en finansiell skuld ska vid det första redovisningstillfället värderas till verkligt värde med tillägg av transaktionsutgifter som är direkt hänförliga till förvärvet, om inte annat framgår av andra stycket.
Transaktionsutgifter får inte ingå i värderingen av finansiella tillgångar och finansiella skulder som efter det första redovisningstillfället värderas till verkligt värde och där värdeförändringen redovisas direkt i resultaträkningen.
Värdering efter det första redovisningstillfället
Finansiella tillgångar
12.20 Finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel eller värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas ska värderas till verkligt värde.
12.21 Finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar ska värderas till upplupet anskaffningsvärde.
Finansiella skulder
12.22 Finansiella skulder som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel ska värderas till verkligt värde.
12.23 Finansiella skulder som tillhör värderingskategorin Övriga finansiella skulder ska värderas till upplupet anskaffningsvärde.
Första stycket gäller inte finansiella garantiavtal. Sådana avtal ska värderas till det högsta av a) avsättningen beräknad enligt kapitel 21, och b) den premie som ursprungligen erhölls för garantin efter avdrag för eventuell periodisering av premien i enlighet med kapitel 2.
Verkligt värde
Beräkning av verkligt värde
12.24 Det bästa uttrycket för verkligt värde är marknadsvärdet i form av noterade priser på en aktiv marknad.
12.25 En aktiv marknad existerar när följande villkor är uppfyllda:
a) Handeln avser likartade produkter. b) Intresserade köpare och säljare finns normalt. c) Information om priserna är allmänt tillgänglig.
12.26 Finns inte noterade priser på en aktiv marknad för det finansiella instrumentet, likartade instrument eller instrumentets beståndsdelar, ska företaget bestämma det verkliga värdet genom att använda en värderingsteknik.
12.27 En värderingsteknik för att bestämma verkligt värde på finansiella instrument ska baseras på marknadsinformation i så hög grad som möjligt och företagsspecifik information i så låg grad som möjligt.
Finns en värderingsteknik som är vanligt förekommande bland marknadsaktörer för att prissätta instrumentet, och denna teknik har visat sig ge tillförlitliga uppskattningar av priser som kan erhållas i faktiska marknadstransaktioner, ska denna teknik användas.
12.28 En värderingsteknik förutsätts ge en tillförlitlig uppskattning av det verkliga värdet om a) tekniken på ett rimligt sätt återspeglar hur marknaden förväntas prissätta instrumentet, och b) de indata som används på ett rimligt sätt motsvarar marknadsförväntningar och mått på de faktorer avseende risk och avkastning som är inneboende i instrumentet.
12.29 Om det senaste transaktionspriset avspeglar det belopp företaget skulle erhålla eller betala vid en påtvingad transaktion, ofrivillig likvidation eller utmätning, ska priset justeras när det verkliga värdet bestäms.
12.30 Använder företaget en värderingsteknik som baseras på nyligen genomförda transaktioner, ska företaget justera de indata som används, om betydande förändringar i de ekonomiska omständigheterna har inträffat avseende emittenten.
12.31 Det verkliga värdet på ett finansiellt instrument som inte har ett noterat pris på en aktiv marknad kan bestämmas på ett tillförlitligt sätt endast om a) variationen inom intervallet med rimliga uppskattningar av verkliga värden inte är betydande för instrumentet, och b) sannolikheterna för de olika uppskattningarna i intervallet kan bedömas på ett rimligt sätt.
Redovisning av förändringar i verkligt värde
12.32 De finansiella tillgångar som omfattas av 4 kap. 14 d § tredje stycket årsredovisningslagen (1995:1554) är de som enligt detta allmänna råd
ingår i värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas.
Ett företag som enligt samma paragraf har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde ska tillämpa den valda principen konsekvent för samtliga tillgångar i denna värderingskategori.
Har företaget redovisat en nedskrivning, ska företaget därefter redovisa framtida förändringar i verkligt värde i resultaträkningen på den tillgång som skrivits ned.
12.33 Även om ett företag har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, ska följande värdeförändringar redovisas i resultaträkningen: a) Valutakursvinster och valutakursförluster på monetära poster. b) Ränta på fordringsrätter. c) Utdelning på egetkapitalinstrument. d) Nedskrivningar.
12.34 Har ett företag valt att redovisa förändringar i verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas i posten Fond för verkligt värde, ska företaget tillämpa punkt 12.36 om det verkliga värdet understiger anskaffningsvärdet.
12.35 Har företaget valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, ska de värdeförändringar som redovisats i posten överföras till resultaträkningen när tillgången enligt punkt 12.39 eller 12.40 tas bort från balansräkningen.
Nedskrivningar
12.36 Ett företag ska för en finansiell tillgång eller en grupp av finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar per varje balansdag bedöma om det finns objektiva omständigheter som tyder på att tillgången eller tillgångarna behöver skrivas ned.
Första stycket gäller också för tillgångar som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, om företaget har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde.
Beräkning av nedskrivning
12.37 Finns objektiva omständigheter som visar ett nedskrivningsbehov av en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar, ska nedskrivningen beräknas som skillnaden mellan tillgångens redovisade värde och nuvärdet av företagsledningens bästa uppskattning av de framtida kassaflödena diskonterade med tillgångens ursprungliga effektivränta.
Ett företag som har valt att redovisa förändringar i verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas i posten Fond för verkligt värde ska beräkna nedskrivningen som skillnaden mellan tillgångens värde vid det första redovisningstillfället och aktuellt verkligt värde.
Återföring av nedskrivning
12.38 Ett företag ska tillämpa punkt 11.29 när det gäller återföring av nedskrivning av finansiella tillgångar.
Borttagande från balansräkningen
Finansiella tillgångar
12.39 Ett företag får inte längre redovisa en finansiell tillgång i balansräkningen när den avtalsenliga rätten till kassaflödet från tillgången har upphört eller reglerats.
12.40 Har ett företag i allt väsentligt överfört de risker och fördelar som är förknippade med innehavet av en finansiell tillgång till en annan part, får tillgången inte längre redovisas i balansräkningen.
Är det svårt att bedöma om väsentliga risker och fördelar har överförts, ska företaget bestämma om det behållit kontrollen över den finansiella tillgången. Har företaget behållit kontrollen, ska det fortsätta att redovisa tillgången. Har företaget inte behållit kontrollen, får tillgången inte längre redovisas i balansräkningen.
12.41 Ett företag anses inte längre ha kontroll över en finansiell tillgång om tillgången har överförts till en annan part som i sin tur har praktisk möjlighet att överföra tillgången i sin helhet till en fristående tredje part och ensidigt kan utnyttja denna möjlighet utan att behöva införa ytterligare begränsningar på överföringen. I annat fall anses företaget ha behållit kontrollen.
12.42 Eventuella rättigheter och skyldigheter som uppkommer eller kvarstår i samband med att en finansiell tillgång tas bort från balansräkningen ska redovisas som nya tillgångar eller skulder.
12.43 Är villkoren i punkterna 12.39 och 12.40 inte uppfyllda, ska företaget fortsätta att redovisa den finansiella tillgången i balansräkningen och samtidigt redovisa en finansiell skuld för erhållen ersättning.
Företaget ska också redovisa varje intäkt från den finansiella tillgången och varje kostnad för den finansiella skulden under de räkenskapsår de avser.
Finansiella skulder
12.44 Ett företag får inte längre redovisa en finansiell skuld, eller del av en finansiell skuld, i balansräkningen när den avtalade förpliktelsen fullgjorts eller upphört.
12.45 Ersätts en finansiell skuld med en annan finansiell skuld till samma långivare och med i huvudsak samma villkor som för den ursprungliga skulden, anses inte den ursprungliga avtalade förpliktelsen ha fullgjorts eller upphört och en ny skuld får inte redovisas.
Eventuella resultateffekter i samband med att skulden ersätts ska periodiseras som ränta över återstående löptid för den ändrade skulden.
12.46 Skillnaden mellan det redovisade värdet för en finansiell skuld, eller del av en finansiell skuld, som har tagits bort från balansräkningen och den ersättning som erlagts ska redovisas i resultaträkningen i den period då skulden togs bort. I ersättningen ska överförda tillgångar som inte är kontanter och påtagna skulder räknas in.
Säkringsredovisning
12.47 Ett företag får tillämpa säkringsredovisning om säkringsförhållandet uppfyller villkoren för säkringsredovisning enligt punkterna 12.48– 12.59.
Tillämpas säkringsredovisning ska vinster och förluster på säkringsinstrumentet och den säkrade posten redovisas enligt punkterna 12.60–12.74.
Tre slag av säkringsförhållanden Villkor för säkringsredovisning
12.48 Säkringsredovisning får endast tillämpas om följande villkor är uppfyllda: a) Säkringsförhållandet samt företagets mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen ska vara dokumenterade senast när säkringen ingås och omfatta a. identifiering av säkringsinstrumentet och den säkrade posten,
b. beskrivning av karaktären på den risk eller de risker som säkras, samt c. beskrivning av hur företaget kommer att bedöma säkringens effektivitet. b) Det ska finnas en ekonomisk relation mellan säkringsinstrumentet och den säkrade posten som överensstämmer med företagets mål för riskhantering. c) Säkringsförhållandet ska förväntas vara mycket effektivt under den period för vilken säkringen har identifierats.
Företaget ska per varje balansdag bedöma om villkoren i första stycket är uppfyllda.
12.49 Med säkringsförhållandets effektivitet avses i vilken utsträckning förändringar i en säkrad posts värde eller förändringar i kassaflöden, som är hänförliga till en säkrad risk, uppvägs av förändringar i säkringsinstrumentets värde eller kassaflöden.
12.50 Ett säkringsförhållande anses vara mycket effektivt om a) säkringsinstrumentet effektivt motverkar förändringar i verkligt värde hänförliga till den säkrade risken eller förändringar i kassaflöden hänförliga till den säkrade risken när säkringsförhållandet ingås och därefter, och b) säkringsförhållandets faktiska effektivitet ligger inom intervallet 80–125 procent.
Identifiering av säkringsinstrument och säkringsförhållande
12.51 Endast finansiella instrument som har en extern motpart får identifieras som säkringsinstrument i ett säkringsförhållande.
12.52 Ett finansiellt instrument som är ett derivatinstrument får, med undantag av optioner utställda av företaget, identifieras som säkringsinstrument.
En andel av instrumentet, t.ex. 50 procent av nominellt belopp, får identifieras som säkringsinstrument i ett säkringsförhållande.
12.53 Ett finansiellt instrument som inte är ett derivatinstrument får endast identifieras som säkringsinstrument för säkring av en valutakursrisk.
En andel av instrumentet, t.ex. 50 procent av nominellt belopp, får identifieras som säkringsinstrument i ett säkringsförhållande.
12.54 Trots det som sägs i punkterna 12.52 och 12.53 får ett säkringsförhållande inte identifieras för ett belopp som överstiger det
lägsta av den säkrade postens nominella belopp och det identifierade säkringsinstrumentets nominella belopp.
12.55 Ett säkringsförhållande får inte identifieras för endast en del av säkringsinstrumentets återstående löptid.
12.56 Två eller flera finansiella instrument får tillsammans identifieras som ett säkringsinstrument.
Identifiering av säkrade poster
12.57 En redovisad tillgång, en redovisad skuld, ett ej redovisat bindande åtagande eller en mycket sannolik prognostiserad transaktion får endast identifieras som säkrad post om det finns en extern motpart.
En nettoinvestering i en utlandsverksamhet får identifieras som säkrad post.
Första stycket gäller inte till den del koncernens finansiella ställning och resultat påverkas.
12.58 En grupp av redovisade tillgångar, redovisade skulder, mycket sannolika prognostiserade transaktioner, ej redovisade bindande åtaganden eller nettoinvesteringar i utlandsverksamheter får identifieras som en säkrad post om posterna i gruppen har likartade riskegenskaper.
12.59 För kassaflödessäkringar ska en prognostiserad transaktion som säkras vara mycket sannolik och innebära en exponering för förändringar i kassaflöden som ytterst kan påverka resultatet.
Redovisning av säkring av verkligt värde
12.60 Är säkringsinstrumentet ett derivatinstrument, ska värdeförändringen vid en omvärdering av säkringsinstrumentet till verkligt värde redovisas i resultaträkningen.
12.61 Är säkringsinstrumentet inte ett derivatinstrument, ska värdeförändringen från en valutakomponent i säkringsinstrumentets redovisade värde redovisas i resultaträkningen.
12.62 Den värdeförändring som är hänförlig till den säkrade risken i en säkrad post ska redovisas i resultaträkningen och det redovisade värdet på den säkrade posten ska justeras med motsvarande belopp.
Första stycket gäller även den värdeförändring som är hänförlig till den säkrade risken i en säkrad post som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas om företaget har valt att
redovisa värdeförändringar i posten Fond för verkligt värde.
12.63 Leder en säkring av ett ej redovisat bindande åtagande till att en tillgång eller skuld redovisas, ska de ackumulerade värdeförändringar som redovisats i balansräkningen inkluderas i anskaffningsvärdet för tillgången eller skulden.
12.64 Företaget ska upphöra med säkringsredovisning enligt punkterna 12.60–12.63 om a) säkringsinstrumentet förfaller, säljs, avvecklas eller löses in, b) säkringen inte längre uppfyller villkoren för säkringsredovisning i punkt 12.48, eller c) företaget häver identifieringen.
12.65 Ett säkringsinstrument som har ersatts med ett annat säkringsinstrument är inte förfall eller avveckling enligt punkt 12.64, om företagets dokumenterade mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen enligt punkt 12.48 a omfattar ett sådant förfarande.
12.66 Upphör säkringsredovisningen enligt punkt 12.64, ska både säkringsinstrumentet och den säkrade posten värderas och redovisas enligt principerna för värdering vid det första redovisningstillfället men utifrån förhållandena vid den tidpunkt då säkringen upphör.
Resultateffekter som uppkommer när säkringen upphör ska redovisas i resultaträkningen.
Redovisning av kassaflödessäkring
12.67 Den del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet som bestämts vara en mycket effektiv säkring av ett kassaflöde ska redovisas i posten Fond för verkligt värde.
Resterande del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet ska redovisas i resultaträkningen.
12.68 Leder en säkring av en prognostiserad transaktion till att en ickefinansiell tillgång eller icke-finansiell skuld redovisas, får de värdeförändringar som redovisats i posten Fond för verkligt värde inkluderas i anskaffningsvärdet för tillgången eller skulden. Den valda principen ska tillämpas konsekvent.
12.69 Företaget ska upphöra med säkringsredovisning enligt punkterna 12.67 och 12.68 om a) säkringsinstrumentet förfaller, säljs, avvecklas eller löses in, b) säkringen inte längre uppfyller villkoren för säkringsredovisning i punkt 12.48,
c) den prognostiserade transaktionen inte längre förväntas inträffa, eller d) företaget häver identifieringen.
12.70 Ett säkringsinstrument som har ersatts med ett annat säkringsinstrument är inte förfall eller avveckling enligt punkt 12.69, om företagets dokumenterade mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen enligt punkt 12.48 a omfattar ett sådant förfarande.
12.71 Upphör säkringsredovisningen enligt punkt 12.69, ska både säkringsinstrumentet och den säkrade posten värderas och redovisas enligt principerna för värdering vid det första redovisningstillfället men utifrån förhållandena vid den tidpunkt då säkringen upphör.
Resultateffekter som uppkommer när säkringen upphör ska redovisas i resultaträkningen.
12.72 De värdeförändringar som redovisats i posten Fond för verkligt värde ska kvarstå fram till dess den prognostiserade transaktionen påverkar resultaträkningen eller inte längre förväntas inträffa och därefter överföras till resultaträkningen.
Redovisning av säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet
12.73 Den del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet som bestämts vara en mycket effektiv säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet, inklusive säkring av en monetär post som redovisas som en del av en nettoinvestering, ska redovisas i posten Fond för verkligt värde.
Resterande del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet ska redovisas i resultaträkningen.
12.74 De värdeförändringar som motsvarar den avyttrade delen av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet och som redovisats i posten Fond för verkligt värde, ska överföras till resultaträkningen vid avyttring av hela eller delar av utlandsverksamheten.
Inbäddade derivat
12.75 Ett inbäddat derivat är en del av ett avtal som också omfattar ett värdkontrakt som inte är ett derivatinstrument, vilket innebär att vissa av avtalets kassaflöden varierar på ett sätt som liknar kassaflödena för fristående derivatinstrument.
12.76 Ett inbäddat derivat ska skiljas från värdkontraktet och redovisas som ett derivatinstrument om a) det inbäddade derivatets ekonomiska egenskaper och risker inte är nära förknippade med värdkontraktets ekonomiska egenskaper och risker, b) ett separat instrument med samma villkor som det inbäddade derivatet skulle uppfylla definitionen på ett derivatinstrument, och c) det sammansatta instrumentet inte tillhör a. värderingskategorin Finansiella tillgångar eller finansiella skulder som innehas för handel, eller b. värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas och företaget har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i resultaträkningen.
12.77 Avskiljs ett inbäddat derivat från ett värdkontrakt som är ett finansiellt instrument ska värdkontraktet värderas till skillnaden mellan det verkliga värdet för det inbäddade derivatet och det värde som enligt punkt 12.19 skulle ha redovisats för hela det sammansatta finansiella instrumentet, om separation inte hade skett.
Upplysningar
Upplysningar om värdering till verkligt värde
12.78 Ett företag ska lämna upplysning om grunden för att bestämma det verkliga värdet.
Upplysningar enligt första stycket får lämnas på aggregerad nivå.
12.79 Finns inte längre ett tillförlitligt verkligt värde på ett finansiellt instrument som tidigare värderats till verkligt värde, ska företaget upplysa om detta. Upplysning ska även lämnas när det finansiella instrumentet åter värderas till verkligt värde.
Upplysningar om tillgångar som inte tagits bort från balansräkningen
12.80 Har ett företag överfört en finansiell tillgång till en annan part men inte tagit bort tillgången från balansräkningen, ska följande upplysningar lämnas för varje slag av sådana tillgångar: a) Tillgångens karaktär. b) Karaktären på de risker och fördelar som är förknippade med innehavet och som företaget har kvar. c) Redovisat värde på tillgången och den skuld som är knuten till tillgången.
Upplysningar om säkringsredovisning
12.81 Ett företag som tillämpar säkringsredovisning ska lämna följande upplysningar: a) En beskrivning av säkringen. b) En beskrivning av de finansiella instrument som identifierats som säkringsinstrument och instrumentens verkliga värden på balansdagen. c) Karaktären på den säkrade risken och beskrivning av den säkrade posten.
Upplysningar enligt första stycket får lämnas på aggregerad nivå.
Redovisning i juridisk person
12.82 I juridisk person behöver inte punkterna 12.63 och 12.68 tillämpas vid anskaffning av en icke-finansiell tillgång.
Kapitel 18 – Immateriella tillgångar utom goodwill
18.1 Detta kapitel ska tillämpas på identifierbara immateriella tillgångar med undantag av a) immateriella tillgångar som innehas för försäljning i företagets normala verksamhet (se kapitel 13 och 23), och b) mineralrättigheter och mineralreserver som olja, naturgas och liknande ej förnyelsebara naturtillgångar.
I punkterna 18.29 och 18.30 finns särskilda regler för juridisk person.
Kapitel 19 – Rörelseförvärv och goodwill
19.8 Är det vid förvärvstidpunkten sannolikt att köpeskillingen kommer att justeras vid en senare tidpunkt och kan beloppet uppskattas på ett tillförlitligt sätt, ska beloppet ingå i det beräknade slutliga anskaffningsvärdet för den förvärvade enheten.
Anskaffningsvärdet ska justeras på balansdagen och när den slutliga köpeskillingen har fastställts. Justering får inte göras senare än ett år efter förvärvstidpunkten.
19.20 I det fall förutsättningarna för förvärvsanalysen är ofullständiga, ska förvärvsanalysen justeras för att bättre återspegla faktiska förhållanden vid förvärvstidpunkten. Justeringarna ska göras retroaktivt inom tolv månader efter förvärvstidpunkten. Justeringar senare än tolv månader efter förvärvstidpunkten ska redovisas som en ändrad uppskattning
och bedömning (se kapitel 10).
Kapitel 21 – Avsättningar, ansvarsförbindelser och eventualtillgångar
21.17 Ett företag ska, för varje slag av ansvarsförbindelse på balansdagen, lämna en kortfattad beskrivning av ansvarsförbindelsens karaktär, om inte sannolikheten för en reglering är ytterst liten. En sådan beskrivning ska alltid lämnas om företaget har tecknat ett borgensåtagande eller liknande eller är obegränsat ansvarig delägare i ett annat företag.
Följande upplysningar ska lämnas för varje slag av ansvarsförbindelse om det inte är praktiskt ogenomförbart: a) En uppskattning av dess finansiella effekt värderad enligt principerna i punkterna 21.9–21.13. b) En indikation om osäkerheterna beträffande beloppet eller tidpunkten för dessa utflöden. c) Möjligheten att eventuell gottgörelse erhålls.
Är det praktiskt ogenomförbart att lämna en eller flera upplysningar enligt andra stycket, ska detta förhållande anges.
Kapitel 23 – Intäkter
23.8 Ett företag ska redovisa en intäkt från försäljning av varor när kriterierna i punkt 2.18 är uppfyllda, och a) företaget har överfört de väsentliga risker och fördelar som är förknippade med varornas ägande till köparen, b) företaget inte längre har något sådant engagemang i den löpande förvaltningen som vanligtvis förknippas med ägande och inte heller utövar någon reell kontroll över de sålda varorna, samt c) de utgifter som har uppkommit eller som förväntas uppkomma till följd av transaktionen kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.
23.31 För pågående arbeten i branscher som avses i 17 kap. 23 § inkomstskattelagen (1999:1229) får en juridisk person redovisa en inkomst från sådana uppdrag som avses i 17 kap. 27 § samma lag som intäkt senast när arbetet väsentligen är fullgjort (färdigställandemetoden). Fram till dess redovisas utgifter för sådana uppdrag som tillgång och fakturerade belopp som skuld om inte annat framgår av punkt 23.32.
Första stycket gäller endast om företaget redovisar samtliga uppdrag som omfattas av 17 kap. 27 § inkomstskattelagen på samma sätt.
23.37 En juridisk person som tillämpar färdigställandemetoden (punkterna 23.31–23.36) får byta till successiv vinstavräkning (punkterna 23.18– 23.26).
Byte från successiv vinstavräkning till färdigställandemetoden får endast göras, om det finns särskilda skäl.
Kapitel 28 – Ersättningar till anställda
28.22 Ett företag som valt att tillämpa punkt 28.14 b får i koncernredovisningen redovisa pensionsförpliktelser i ett utländskt dotterföretag på samma sätt som pensionsförpliktelserna redovisas i dotterföretaget. (BFNAR 2012:5)
28.29 Ett företag som valt att tillämpa punkt 28.14 a ska lämna följande upplysningar: a) En allmän beskrivning av planen. b) En beskrivning av de viktigaste aktuariella antagandena såsom diskonteringsränta och förväntad löneökningstakt. c) Vad som har redovisats som pensionskostnad och räntekostnad. d) Aktuariella intäkter och kostnader samt andra poster som har redovisats direkt mot eget kapital.
28.32 Vid redovisning i juridisk person får punkterna 28.18–28.21 tillämpas även om punkt 28.14 a tillämpas i koncernredovisningen.
Kapitel 29 – Inkomstskatter
29.20 Ett företag får inte redovisa en uppskjuten skatteskuld eller uppskjuten skattefordran för temporära skillnader som hänför sig till investeringar i dotterföretag, filialer, intresseföretag eller gemensamt styrda företag om a) företaget kan styra tidpunkten för återföring av de temporära skillnaderna, och b) det inte är uppenbart att den temporära skillnaden kommer att återföras inom en överskådlig framtid.
Kapitel 30 – Effekter av ändrade valutakurser
30.1 Detta kapitel ska tillämpas vid omräkning av a) poster i utländsk valuta, b) nettoinvesteringar i utlandsverksamhet, och c) tillgångar och skulder samt intäkter och kostnader i svenska dotterföretag och utlandsverksamheter som rapporterar i utländsk valuta.
Kapitlet ska inte tillämpas på poster som säkringsredovisas (se kapitel 11 och 12).
I punkt 30.14 finns särskilda regler för juridisk person.
30.11 En valutakursdifferens avseende en monetär post som utgör en del av nettoinvesteringen i en utlandsverksamhet och som är värderad utifrån anskaffningsvärdet ska a) i juridisk person redovisas i resultaträkningen i det företag där differensen uppstår, och b) i koncernredovisningen redovisas som en separat komponent direkt i eget kapital.
Avyttras en nettoinvestering i en utlandsverksamhet ska valutakursdifferenser enligt första stycket b redovisas i resultaträkningen.
30.12 Rapporterar ett svenskt dotterföretag eller en utlandsverksamhet i utländsk valuta ska intäkter och kostnader samt tillgångar och skulder räknas om till redovisningsvalutan på följande sätt: a) Tillgångar och skulder, inklusive jämförelsetal, till respektive balansdagskurs. b) Intäkter och kostnader, inklusive jämförelsetal, till avistakursen per varje dag för affärshändelserna, om inte företaget använder en kurs som utgör en approximation av den faktiska kursen.
Valutakursdifferenser som uppkommer vid omräkningen ska redovisas direkt mot eget kapital. Avyttras det svenska dotterföretaget eller utlandsverksamheten ska de ackumulerade valutakursdifferenserna redovisas i resultaträkningen.
Härrör valutakursdifferenserna från ett delägt svenskt dotterföretag eller en delägd utlandsverksamhet som omfattas av koncernredovisningen, ska de ackumulerade kursdifferenser som uppkommer vid omräkningen och som är hänförbara till minoritetsandelarna fördelas på och redovisas som en del av minoritetsintresset i koncernbalansräkningen.
Redovisning i juridisk person
30.14 I juridisk person ska utländska filialers tillgångar och skulder räknas om enligt punkterna 30.3 och 30.4.
Kapitel 34 – Jord- och skogsbruksverksamhet samt utvinning av mineraltillgångar
34.3 Tillgångar anskaffade för att användas vid prospektering och utvinning av mineraltillgångar ska redovisas enligt kapitel 17 eller kapitel 18.
Kapitel 35 – Första gången detta allmänna råd tillämpas
35.2 En förstagångstillämpare ska vid tidpunkten för övergång räkna om posterna i balansräkningen, resultaträkningen, kassaflödesanalysen och noterna enligt detta kapitel.
35.7 Tidpunkten för övergång är första dagen på det tidigaste räkenskapsår för vilket ett företag upprättar fullständig jämförande information enligt detta allmänna råd.
För ett mindre företag som med stöd av 3 kap. 5 § fjärde stycket årsredovisningslagen (1995:1554) inte räknar om jämförelsetalen är tidpunkten för övergång i stället första dagen på det räkenskapsår som detta allmänna råd tillämpas.
35.17 Avskrivning på goodwill som gjorts före tidpunkten för övergång får inte räknas om.
Ett företag som har tillämpat en längre avskrivningstid än tio år ska skriva av återstående goodwill vid tidpunkten för övergång som om företaget från början tillämpat tio år som avskrivningstid.
Första stycket gäller inte om företaget tillämpar punkt 35.24 andra stycket. I det fallet får avskrivning på goodwill räknas om.
Kapitel 36 – Särskilda regler för stiftelser och företag som drivs under stiftelseliknande former
36.21 En fysisk tillgång som en stiftelse innehar för stiftelseändamålet är en materiell anläggningstillgång även om kriterierna i punkt 17.2 inte är uppfyllda.
36.22 Vid prövning av nedskrivningsbehov av materiella och immateriella anläggningstillgångar som innehas för stiftelseändamålet ska punkterna 36.23–36.27 tillämpas i stället för kapitel 27. Detta gäller inte för tillgångar som förväntas generera kassaflöden.
Kapitel 37 – Särskilda regler för ideella föreningar, registrerade trossamfund och linkande sammanslutningar
37.21 En fysisk tillgång som en förening innehar för det ideella ändamålet är en materiell anläggningstillgång även om kriterierna i punkt 17.2 inte är uppfyllda.
37.22 Vid prövning av nedskrivningsbehov av materiella och immateriella anläggningstillgångar som innehas för föreningens ideella ändamål ska punkterna 37.23–37.27 tillämpas i stället för kapitel 27. Detta gäller inte för tillgångar som förväntas generera kassaflöden.
_______________ Kapitel 11 och 12 i BFNAR 2012:1 upphör att gälla den 6 december 2012. (BFNAR 2012:5) _______________ Detta allmänna råd gäller från och med den 6 december 2012.
OLLE STENMAN
Gunvor Pautsch