Förslag till avgörande av generaladvokat Athanasios Rantos föredraget den 28 april 2022

1 Originalspråk: franska.

2 Rådets direktiv av den 23 juli 1990 om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EGT L 225, 1990, s. 6; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 25).

3 Rådets tredje direktiv av den 9 oktober 1978 grundat på artikel 54.3 g i fördraget om fusioner av aktiebolag (EGT L 295, 1978, s. 36; svensk specialutgåva, område 17, volym 1, s. 34).

4 Rådets sjätte direktiv av den 17 december 1982 grundat på artikel 54.3 g i fördraget om delning av aktiebolag (EGT L 378, 1982, s. 47; svensk specialutgåva, område 17, volym 1, s. 41).

5 Se främst dom av den 12 februari 2009, Cobelfret ( C‑138/07, EU:C:2009:82) (nedan kallad domen Cobelfret), beslut av den 4 juni 2009, KBC Bank och Beleggen, Risicokapitaal, Beheer ( C‑439/07 och C‑499/07, EU:C:2009:339) (nedan kallat beslutet KBC), och dom av den 19 december 2019, Brussels Securities ( C‑389/18, EU:C:2019:1132) (nedan kallad domen Brussels Securities).

6 Rådets direktiv 2003/123/EG av den 22 december 2003 om ändring av direktiv 90/435 (EUT L 7, 2004, s. 41).

7 Rådets direktiv av den 30 november 2011 om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EUT L 345, 2011, s. 8).

8 Denna begränsade överföring av överskott av BDI från de överlåtande bolagen beviljades i enlighet med den proportionella andel som anges i artikel 206.2 i CIR 1992 i fråga om återvinningsbara förluster, i och med att det inte fanns någon rättslig grund för överföring av BDI vid en fusion.

9 Den enda bestämmelse som skulle kunna vara relevant för svaret på tolkningsfrågan är artikel 19.1 a i direktiv 78/855, där det anges att en fusion både i förhållandet mellan det överlåtande och det övertagande bolaget och i förhållandet till tredje man innebär att det överlåtande bolagets samtliga tillgångar och skulder övergår till det övertagande bolaget. Rent teoretiskt skulle frågan visserligen kunna uppkomma, huruvida det aktuella överskottet av DBI (eller av andra skatteförmåner, såsom överförbara förluster) ska betraktas som en del av det överlåtande bolagets tillgångar, men utifrån detta direktiv, som inte tycks reglera skatteeffekterna av en fusion, är det långt ifrån uppenbart hur denna fråga ska besvaras.

10 Rådets direktiv av den 23 juli 1990 om ett gemensamt beskattningssystem för fusion, fission, överföring av tillgångar och utbyte av aktier eller andelar som berör bolag i olika medlemsstater (EGT L 225, 1990, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 20). Det ska emellertid klargöras att direktiv 90/434, som beskrivs nedan i punkt 47, inte tycks innehålla några bestämmelser som är tillämpliga i det nationella målet.

11 Se tredje skälet i direktiv 90/435.

12 Beslutet KBC (punkt 57).

13 Dom av den 19 december 2019 Junqueras Vies ( C‑502/19, EU:C:2019:1115, punkterna 55 och 56 och där angiven rättspraxis).

14 Dom av den 18 oktober 2012, Punch Graphix Prepress Belgium ( C‑371/11, EU:C:2012:647, punkt 26) och beslutet KBC (punkterna 58 och 59).

15 Domen Cobelfret (punkterna 33–41).

16 Domen Brussels Securities (punkt 49).

17 Domen Brussels Securities (punkt 53).

18 Att en skatterättslig bestämmelse tillämpas analogt på en situation som i princip inte tycks ingå i bestämmelsens materiella tillämpningsområde (ratione materiae) väcker frågor ur ett rättssäkerhetsperspektiv, vilket i synnerhet ställer krav på att skattebestämmelser ska tolkas restriktivt.

19 Se ovan punkterna 27, 29 och 36.

20 Se ovan punkterna 60.

21 Eftersom det vid tidpunkten för de faktiska omständigheterna inte fanns någon bestämmelse i belgisk rätt om överföring av överskott av DBI från de överlåtande bolagen till det övertagande bolaget, tillämpade skattemyndigheten samma regel om en proportionell begränsning analogt på överskottet av DBI.

22 Genom detta resonemang fastställde domstolen att de aktuella nationella bestämmelserna i vissa situationer innebar att moderbolaget kan beskattas mer än om utdelningar som mottagits inom ramen för skattesystemet för moder- och dotterbolag hade uteslutits från dess beskattningsunderlag.

23 Detta konstaterande bekräftas också av de jämförande siffrorna för dessa två fall i den belgiska regeringens och kommissionens skriftliga yttranden. Konstaterandet bestreds för övrigt inte av Allianz Benelux vid förhandlingen.

24 Om det var tillåtet att föra över obegränsade underskott och överskott av DBI i samband med fusion, skulle bolag kunna genomföra (potentiellt fiktiva) uppköp av andra bolag som förfogar över sådana underskott eller överskott av DBI i det enda syftet att erhålla en skatteförmån eller undandra sig skatt. Genom att fastställa ett objektivt, tydligt och förutsägbart kriterium (som en proportionell begränsning) i förhållande till de skattemässiga nettotillgångarna i de överlåtna delarna av det överlåtande bolaget och det övertagande bolagets sammanlagda skattemässiga nettotillgångar, likaledes före fusionen, och det skattemässiga nettovärdet av de övertagna delarna, kan just ett sådant missbruk förhindras. Jag vill emellertid klargöra att det inte framgår vare sig av beslutet om hänskjutande eller av parternas yttranden att det nu aktuella målet rör en sådan situation.

25 Domstolen har i detta avseende redan slagit fast att en åtgärd enligt vilken ett moderbolag med hemvist i en medlemsstat, vid en fusion saknar möjlighet att från sin skattepliktiga inkomst göra avdrag för förluster i det överlåtande dotterbolaget, med hemvist i en annan medlemsstat, kan vara motiverad av behovet av att säkerställa fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna och att förhindra att förluster utnyttjas två gånger samt att förhindra skatteflykt (se, för ett liknande resonemang, dom av den 21 februari 2013, A ( C‑123/11, EU:C:2013:84, punkterna 40–46)). Frågan om fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna har inte uppkommit i det nu aktuella målet, eftersom den belgiska skattemyndigheten tycks vara den enda behöriga myndigheten.