Domstolens dom (sjunde avdelningen) den 2 oktober 2025
I mål C‑535/24, angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Administrativen sad Veliko Tarnovo (Förvaltningsdomstolen i Veliko Tarnovo, Bulgarien) genom beslut av den 22 juli 2024, som inkom till domstolen den 6 augusti 2024, i målet
DOMSTOLEN (sjunde avdelningen) sammansatt av avdelningsordföranden M. Gavalec samt domarna Z. Csehi och F. Schalin (referent), generaladvokat: A. Rantos, justitiesekreterare: A. Calot Escobar,
efter det skriftliga förfarandet,
med beaktande av de yttranden som avgetts av: Svilosa AD, genom S. Ilieva och T. D. Tabakov, advokati, Direktor na Direktsia Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika – Veliko Tarnovo, genom B. Nikolov, Europeiska kommissionen, genom M. Björkland och D. Drambozova, båda i egenskap av ombud,
med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,
följande
Dom
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
Bulgarisk rätt
ZDDS
ZZD
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan
Prövning av tolkningsfrågan
Rättegångskostnader
1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 24.1 och 26.1 b i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet).
2 Begäran har framställts i ett mål mellan, å ena sidan, Svilosa AD och, å andra sidan, Direktor na Direktsia Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika – Veliko Tarnovo (direktören för enheten Överklagande och praxis i skatte- och socialförsäkringsärenden i Veliko Tarnovo, Bulgarien) (nedan kallad Direktor). Målet handlar om ett beskattningsbeslut avseende mervärdesskatt.
3 Enligt artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet ska tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap vara föremål för mervärdesskatt.
4 I artikel 24.1 direktivet föreskrivs följande:
5 I artikel 26.1 i detta direktiv föreskrivs följande:
6 I artikel 8 i Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (lagen om mervärdesskatt) (DV nr 97 av den 5 december 2017) (nedan kallad ZDDS) föreskrivs att med tjänst avses i denna lag allt som har ett värde och som inte utgör en vara eller penningmedel eller främmande valuta som används som betalningsmedel.
7 Enligt artikel 9.1 ZDDS avses med tillhandahållande av tjänst varje utförande av en tjänst.
8 I artikel 9.3 led 2 ZDDS föreskrivs att med tillhandahållande av tjänster mot ersättning ska likställas vederlagsfritt tillhandahållande av tjänster för den beskattningsbara fysiska personens, ägarens eller de anställdas privata behov, eller för andra ändamål än den beskattningsbara personens självständiga ekonomiska verksamhet.
9 I artikel 60.1 i Zakon za zadalzheniata i dogovorite (lagen om förpliktelser och avtal) (DV nr 275, av den 22 november 1950) (nedan kallad ZZD) föreskrivs att den som ombesörjer skötseln av angelägenheter med vetskap om att det är fråga om annans angelägenheter, och utan att ha fått i uppdrag att göra detta, ska ombesörja skötseln av dessa angelägenheter fram till dess att huvudmannen själv kan göra detta.
10 I artikel 61.1 ZZD föreskrivs att om skötseln av angelägenheterna har ombesörjts korrekt och i överensstämmelse med tredje mans intressen, ska huvudmannen fullgöra de åtaganden som gjorts för huvudmannens räkning, ersätta de kostnader som den som ombesörjt skötseln personligen ådragit sig och ersätta denne för nödvändiga eller relevanta utgifter, jämte ränta från den dag då dessa uppkom.
11 I artikel 61.2 ZZD föreskrivs att om skötseln av angelägenheterna har ombesörjts även i eget intresse, ska huvudmannen endast vara ansvarig i den mån han eller hon erhållit egen vinning därav.
12 I artikel 134.1 ZZD föreskrivs att borgenären får utöva gäldenärens förmögenhetsrättigheter om gäldenärens passivitet äventyrar borgenärens möjlighet att få sina fordringar betalda, såvida inte rättigheterna i fråga är sådana vars utövande enbart är avhängigt gäldenärens egen skönsmässiga bedömning.
13 Svilosa är ett rörelsedrivande bolag med säte i Bulgarien. Svilosa bedriver huvudsakligen verksamhet som holdingbolag. Den 15 december 2022 inleddes en skattekontroll gentemot bolaget avseende bland annat fastställelse av mervärdesskatt för tidsperioden mellan den 1 december 2016 och den 31 december 2020. Under skattekontrollärendets handläggning konstaterades det att Svilosa hade dragit av ingående mervärdesskatt för juridiska tjänster som tillhandahållits av advokatbyråer i Förenta staterna.
14 Syftet med dessa juridiska tjänster var att Svilosa skulle kunna återfå belopp som betalats ut som lån från Svilosa till stiftelsen Mir za teb, mir za men (nedan kallad stiftelsen). Lånet var kopplat till en konsert som skulle organiseras till förmån för krigsdrabbade barn. Lånebeloppet hade inte betalats in till stiftelsens konto, utan hade ställts direkt till förfogande för de personer och bolag som ansvarade för att organisera konserten. Någon konsert ägde aldrig rum, dock av skäl som inte var hänförliga till stiftelsen. Svilosa anlitade därför advokatbyråer för att vidta rättsliga åtgärder gentemot de olika personer som inte hade fullgjort sina åtaganden.
15 Efter avslutad skattekontroll fattade Teritorialna direktsia na Natsionalna agentsia za prihodite – Veliko Tarnovo (Nationella skattemyndighetens regionala avdelning i Veliko Tarnovo, Bulgarien) den 9 november 2023 ett beskattningsbeslut. Direktor fann vid omprövning inte skäl att ändra det beslutet och beslutade därvid att Svilosa skulle betala mervärdesskatt om 517976,16 bulgariska leva (BGN) (ungefär 260000 euro) jämte ränta. Direktor ansåg att stiftelsen hade bemyndigat en rättslig företrädare för Svilosa att företräda stiftelsen vid de aktuella advokatbyråerna. Svilosa hade enligt Direktor finansierat advokattjänsterna utan att för den skull ha erhållit ersättning från stiftelsen. Svilosa skulle således ha tillhandahållit stiftelsen tjänster utan ersättning.
16 Svilosa överklagade detta beslut till Administrativen sad Veliko Tarnovo (Förvaltningsdomstolen i Veliko Tarnovo, Bulgarien), som är hänskjutande domstol i detta mål. Denna domstol anser att utövandet av en befogenhet att företräda huvudmannen inte ska betraktas som tillhandahållande av tjänster. Enligt den hänskjutande domstolen har stiftelsen inte gett Svilosa, utan en fysisk person, i uppdrag att företräda stiftelsen. Dessutom hade fakturorna för advokattjänsterna ställts till Svilosa och det var även Svilosa som bestred kostnaderna för advokattjänsterna. Den hänskjutande domstolen har dessutom påpekat att finansieringen, liksom valet av de juridiska ombud som skulle företräda stiftelsen inför de amerikanska rättsliga myndigheterna, genomfördes både i stiftelsens direkta intresse och i Svilosas indirekta intresse, i egenskap av stiftelsens borgenär. Den hänskjutande domstolen har även konstaterat att en del av stiftelsens skuldbelopp återbetalats direkt till Svilosas konto till följd av de åtgärder som vidtagits av de amerikanska advokatbyråerna. Dessa belopp behandlades som en amortering av parterna till låneavtalet.
17 Mot bakgrund av dessa överväganden har den hänskjutande domstolen identifierat två olika alternativ utifrån bulgarisk rätt för att behandla det anhängiggjorda målet. Det första alternativet som kan komma i fråga är ett indirekt agerande i form av att borgenären får vidta åtgärder för att driva in gäldenärens fordringar i händelse av gäldenärens passivitet. Det andra alternativet som står till buds är att Svilosa anses ha ombesörjt skötseln av annans angelägenheter utan att ha fått i uppdrag därtill samt i eget intresse, i egenskap av långivare till stiftelsen.
18 Den hänskjutande domstolen anser att tillhandahållandet av en tjänst förutsätter två ömsesidiga och överensstämmande viljeförklaringar från parterna med avseende på de avsedda rättsverkningarna. I förevarande fall är detta villkor inte uppfyllt. Den hänskjutande domstolen vill emellertid få klarhet i hur de relevanta begreppen i mervärdesskattedirektivet ska tolkas.
19 Mot denna bakgrund beslutade Administrativen sad Veliko Tarnovo (Förvaltningsdomstolen i Veliko Tarnovo) att vilandeförklara målet och ställa följande tolkningsfråga till EU-domstolen:
20 Det följer av EU-domstolens praxis att enligt det förfarande för samarbete mellan nationella domstolar och EU-domstolen som införts genom artikel 267 FEUF ankommer det på EU-domstolen att ge den nationella domstolen ett användbart svar, som gör det möjligt för den domstolen att avgöra det mål som den ska pröva. I detta syfte kan EU-domstolen behöva omformulera de frågor som hänskjutits. Det ankommer på EU-domstolen att utifrån samtliga uppgifter som den nationella domstolen har lämnat avgöra vilka delar av unionsrätten som behöver tolkas med hänsyn till saken i målet (dom av den 6 oktober 2021, A (Passage av gränser med fritidsbåt), C‑35/20, EU:C:2021:813, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
21 Vad gäller begäran om tolkning av begreppet tillhandahållande av tjänster, konstaterar EU-domstolen följande. I artikel 24.1 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs att med tillhandahållande av tjänster avses varje transaktion som inte utgör leverans av varor. Såvitt den hänskjutande domstolen vill få klarhet i huruvida det erfordras ömsesidiga viljeförklaringar från parterna för att en transaktion ska kunna bedömas som tillhandahållande av tjänster, ska den hänskjutande domstolen emellertid i själva verket anses ha ställt sin fråga för att EU-domstolen ska tolka begreppet tillhandahållande av tjänster mot ersättning i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet. Enligt sistnämnda bestämmelse är det nämligen endast tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap, som ska vara föremål för mervärdesskatt. Den hänskjutande domstolen vill dessutom få klarhet i innebörden av begreppet tillhandahållande av tjänster utan ersättning som ska likställas med tillhandahållande av tjänster mot ersättning, i den mening som avses i artikel 26.1 b i mervärdesskattedirektivet.
22 Således är det inte begreppet tillhandahållande av tjänster i artikel 24.1 i mervärdesskattedirektivet som ska tolkas, utan begreppet tillhandahållande av tjänster mot ersättning i artikel 2.1 c och artikel 26.1 b i samma direktiv.
23 Mot denna bakgrund ska den hänskjutande domstolen anses ha ställt sin tolkningsfråga för att få klarhet i huruvida artikel 2.1 c och artikel 26.1 b i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att åtgärder som vidtas av en borgenär för att driva in sin fordran ska bedömas som eller likställas med tillhandahållande av tjänster mot ersättning, i den mening som avses i dessa bestämmelser, i en situation då dessa åtgärder har vidtagits utan vare sig uppdrag eller fullmakt från gäldenärens sida.
24 Vad för det första gäller begreppet tillhandahållande av tjänster mot ersättning framgår det av EU-domstolens praxis att ett tillhandahållande av tjänster sker mot ersättning, i den mening som avses i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet, och därmed är beskattningsbart, endast om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som tar emot densamma föreligger ett rättsförhållande som innebär ett utbyte av ömsesidiga prestationer. I detta sammanhang har EU-domstolen vid upprepade tillfällen uttalat att begreppet tillhandahållande av tjänster mot ersättning, i den mening som avses i nämnda bestämmelse, förutsätter att det finns ett direkt samband mellan den tillhandahållna tjänsten och det motvärde som erhålls (se, för ett liknande resonemang, dom av den 26 oktober 2023, GIS, C‑249/22, EU:C:2023:813, punkt 33 och där angiven rättspraxis).
25 I förevarande fall är det utrett att Svilosa beviljade stiftelsen ett lån i enlighet med ett mellan avtalsparterna bindande bryggfinansieringsavtal. De åtgärder som Svilosa vidtog för att kräva åter de belopp som Svilosa hade betalat till tredje man inom ramen för nämnda lån var däremot inte föremål för något avtal eller något annat rättsförhållande med stiftelsen, under vilket ömsesidiga prestationer som specifikt avsåg dessa åtgärder skulle ha utbytts. Under alla omständigheter förefaller det inte som att Svilosa erhållit någon ersättning från stiftelsen såvitt avsåg de vidtagna åtgärderna.
26 Det ska därvid tilläggas att det är ovidkommande att Svilosa, till följd av åtgärder vidtagna i Förenta staterna, kunnat få tillbaka en del av sin fordran gentemot stiftelsen. Det förefaller nämligen inte som att de sålunda återgäldade beloppen erlagts såsom vederlag från stiftelsen för de av Svilosa vidtagna indrivningsåtgärderna. Dessa åtgärder kan därmed inte anses utgöra ett tillhandahållande av tjänster mot ersättning.
27 Slutligen är det inte av någon avgörande betydelse att tolkningen av nationell civilrätt skulle kunna leda till en annan slutsats. Genom mervärdesskattedirektivet har det inrättats ett gemensamt system för mervärdesskatt, vilket bland annat grundar sig på en enhetlig definition av vad som utgör beskattningsbara transaktioner (se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 juni 2013, Newey, C‑653/11, EU:C:2013:409, punkt 39). De unionsrättsliga begreppen ska således tillämpas oberoende av att utomobligatoriska förhållanden eller andra rättsförhållanden enligt nationell civilrätt kan uppstå mellan en borgenär och dennes gäldenär, i en sådan situation som den som är aktuell i det nationella målet.
28 Indrivningsåtgärder som vidtas av en borgenär gentemot tredje man, utan vare sig uppdrag eller fullmakt från gäldenärens sida, kan således inte bedömas som tillhandahållande av tjänster mot ersättning till förmån för gäldenären, i den mening som avses i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet.
29 För det andra framgår det av artikel 26.1 b i mervärdesskattedirektivet att tillhandahållande av tjänster utan ersättning som utförs av den beskattningsbara personen för hans eget eller personalens privata bruk eller, mer generellt, annat rörelsefrämmande ändamål ska likställas med tillhandahållande av tjänster mot ersättning. Syftet med denna bestämmelse är att säkerställa att en beskattningsbar person som tillhandahåller tjänster för sitt eget eller personalens privata bruk behandlas på samma sätt som den slutkonsument som förvärvar en tjänst av samma slag (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 november 2022, GE Aircraft Engine Services, C‑607/20, EU:C:2022:884, punkt 25 och där angiven rättspraxis).
30 EU-domstolen påpekar i detta hänseende att Svilosa vidtog de aktuella åtgärderna för att driva in sin fordran gentemot stiftelsen. Åtgärder som vidtagits för att tillgodose ett företags behov och intressen kan inte anses ha vidtagits för ett för företaget rörelsefrämmande ändamål. Den fördel som kan ha kommit stiftelsen till godo med anledning av Svilosas indrivningsåtgärder, nämligen en amortering av en del av lånet, utgör endast en indirekt följd av de aktuella indrivningsåtgärderna.
31 Mot bakgrund av det ovan anförda – och med förbehåll för de kontroller som det ankommer på den hänskjutande domstolen att göra – framstår det som att rekvisiten i artikel 26.1 b i mervärdesskattedirektivet inte är uppfyllda i målet.
32 Mot denna bakgrund ska tolkningsfrågan besvaras på följande sätt. Artikel 2.1 c och artikel 26.1 b i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att åtgärder som vidtas av en borgenär för att driva in sin fordran ska varken bedömas som eller likställas med tillhandahållande av tjänster mot ersättning, i den mening som avses i dessa bestämmelser, i en situation då dessa åtgärder har vidtagits utan vare sig uppdrag eller fullmakt från gäldenärens sida.
33 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
1 Rättegångsspråk: bulgariska.