Tribunalens dom (femte avdelningen som sammanträder med fem domare) den 25 februari 2026

I mål T‑69/25, angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland) genom beslut av den 12 november 2024, som inkom till domstolen den 15 januari 2025, i målet

TRIBUNALEN (femte avdelningen som sammanträder med fem domare), sammansatt av ordföranden M. Sampol Pucurull samt domarna T. Pynnä, J. Laitenberger, M. Stancu och W. Valasidis (referent), generaladvokat: J. Martín y Pérez de Nanclares, justitiesekreterare: V. Di Bucci,

med beaktande av att domstolen översände begäran om förhandsavgörande till tribunalen den 30 januari 2025 i enlighet med artikel 50b tredje stycket i stadgan för Europeiska unionens domstol,

med beaktande av det sakområde som avses i artikel 50b första stycket d i stadgan för Europeiska unionens domstol och av att det inte föreligger någon självständig tolkningsfråga i den mening som avses i artikel 50b andra stycket i stadgan,

efter den skriftliga delen av förfarandet,

med beaktande av de yttranden som avgetts av: A GmbH, genom P. Kalski, direktör, och R. Schwerin, Rechtsanwalt, Europeiska kommissionen, genom A. Demeneix och B. Eggers, båda i egenskap av ombud,

med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,

följande

Dom

Rättslig ram

Internationell rätt

Unionsrätt

KN

Riktlinjerna

Målen vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan

Prövning av tolkningsfrågan

Rättegångskostnader

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av Kombinerade nomenklaturen (nedan kallad KN), som återfinns i bilaga I till rådets förordning (EEG) nr 2658/87 av den 23 juli 1987 om tulltaxe- och statistiknomenklaturen och om Gemensamma tulltaxan (EGT L 256, 1987, s. 1; svensk specialutgåva, område 11, volym 13, s. 22), i dess lydelse enligt kommissionens genomförandeförordning (EU) nr 1101/2014 av den 16 oktober 2014 (EUT L 312, 2014, s. 1), och särskilt av begreppet varor som föreligger i satser i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i nämnda bilaga.

2 Begäran har framställts i ett mål mellan A GmbH, ett bolag bildat enligt tysk rätt, och Hauptzollamt C (huvudtullkontoret C, Tyskland). Målet rör tullklassificeringen av ett kapselsystem som innehåller silverlegeringspulver och flytande kvicksilver, vilka är avsedda att blandas ihop för att bilda ett tandfyllningsmaterial bestående av silveramalgam som används för att fylla ett hål i en tand.

3 Systemet för harmoniserad varubeskrivning och kodifiering (nedan kallat HS) utarbetades av Tullsamarbetsrådet, numera Världstullorganisationen (WCO), som inrättades genom konventionen om inrättandet av ett Tullsamarbetsråd, som ingicks i Bryssel den 15 december 1950. HS inrättades genom internationella konventionen om systemet för harmoniserad varubeskrivning och kodifiering som antogs i Bryssel den 14 juni 1983 (United Nations Treaty Series, vol. 1503, s. 4, nr 25910 (1988)), och godkändes, tillsammans med sitt ändringsprotokoll av den 24 juni 1986, på Europeiska ekonomiska gemenskapens vägnar genom rådets beslut 87/369/EEG av den 7 april 1987 (EGT L 198, 1987, s. 1; svensk specialutgåva, område 11, volym 12, s. 3).

4 WCO ska, i enlighet med villkoren i artikel 8 i HS-konventionen, godkänna de förklarande anmärkningar och klassificeringsutlåtanden som antagits av HS-kommittén.

5 De allmänna anvisningarna i de förklarande anmärkningarna till anmärkning 3 till avdelning VI i HS, i den lydelse som är tillämplig i det nationella målet, har följande lydelse:

6 Tullklassificeringen av varor som importeras till Europeiska unionen regleras i KN. KN grundas på HS. I KN återges de nummer och de sexsiffriga undernummer som finns i HS, medan det genom den sjunde och åttonde siffran skapas ytterligare undernummer som är specifika för KN.

7 Enligt artikel 12.1 i förordning nr 2658/87 ska Europeiska kommissionen varje år genom en förordning anta en fullständig version av KN och av tullsatserna, i dess lydelse efter de åtgärder som har vidtagits av Europeiska unionens råd eller kommissionen. Denna förordning ska tillämpas från och med den 1 januari påföljande år.

8 Det framgår av handlingarna i målet att den version av KN som är tillämpliga i det nationella målet är den som följer av genomförandeförordning nr 1101/2014 genom vilken KN ändrades från och med den 1 januari 2015.

9 I de allmänna bestämmelserna för tolkning av KN, vilka återfinns i avsnitt I A i del 1 i bilaga I till genomförandeförordning nr 1101/2014, föreskrivs följande:

10 Del 2 i KN, med rubriken Tulltaxan, innehåller en avdelning VI, med rubriken Produkter av kemiska och närstående industrier.

11 I anmärkning 1 b till avdelning VI i KN föreskrivs följande: Om inte annat följer av A ovan ska varor som motsvarar en varubeskrivning i nr 2843, 2846 eller 2852 klassificeras enligt dessa nummer och inte enligt något annat nummer i denna avdelning.

12 I anmärkning 2 till avdelning VI i KN anges följande:

13 Anmärkning 3 till avdelning VI i KN har följande lydelse:

14 Denna avdelning innehåller kapitlen 28 och 30 i KN, vilka har rubriken Oorganiska kemikalier; organiska och oorganiska föreningar av ädla metaller, av sällsynta jordartsmetaller, av radioaktiva grundämnen och av isotoper och Farmaceutiska produkter.

15 Kapitel 28 i KN innehåller nummer 2805, med rubriken Alkalimetaller och alkaliska jordartsmetaller; sällsynta jordartsmetaller, skandium och yttrium, även blandade eller legerade med varandra; kvicksilver.

16 Kapitel 28 i KN innehåller även nummer 2843, vars rubrik motsvarar följande tabell:

17 I anmärkning 4 till kapitel 30 i KN föreskrivs följande:

18 Kapitel 30 i KN innehåller nummer 3006, med rubriken Farmaceutiska produkter enligt anmärkning 4 till detta kapitel. Undernummer 30064000 har rubriken Tandcement och andra tandfyllningsmedel; bencement.

19 I riktlinjerna för klassificering i Kombinerade nomenklaturen av varor i satser för försäljning i detaljhandeln (EUT C 105, 2013, s. 1) (nedan kallade riktlinjerna), föreskrivs bland annat följande:

20 I september 2015 ansökte klaganden i det nationella målet, A, vid huvudtullkontoret C om ett bindande klassificeringsbesked avseende ett kapselsystem som innehåller två beståndsdelar, nämligen legeringspulver och flytande kvicksilver, vilka placerats i separata fack. Det framgår av beslutet om hänskjutande att dessa fack inte kan skiljas åt utan att förstöra den kapsel som de är inneslutna i. Åtskiljandet av facken leder nämligen omedelbart till att beståndsdelarna blandas, då den barriär som skiljer dem åt skadas. Kapslarna är förpackade tillsammans med sina bruksanvisningar i kvantiteter som är avsedda för detaljhandelsförsäljning. De är avsedda att blandas på tandläkarmottagningar, genom ett enkelt arbetsmoment med hjälp av små maskiner, för att få fram en sats silveramalgam som är färdig att användas för att fylla ett hål i en tand.

21 I det bindande klassificeringsbeskedet av den 5 november 2015 klassificerade inte huvudtullkontoret C, i motsats till vad A hade begärt, det aktuella kapselsystemet enligt undernummer 30064000 i KN, för vilket en tullsats på 0 procent tillämpades, utan enligt undernummer 28439010 i KN, för vilket en tullsats på 5,3 procent tillämpades.

22 A begärde omprövning av det beslutet.

23 A fick avslag på sin omprövning och överklagade därför till Finanzgericht (Skattedomstolen, Tyskland), som ogillade överklagandet. Nämnda domstol fann att den aktuella varan omfattades av nr 2843 i KN och inte av nr 3006 i KN, eftersom den förelåg i en sats i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN.

24 A överklagade den domen till Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland), som är den hänskjutande domstolen.

25 Den hänskjutande domstolen anser att utgången i det nationella målet beror på huruvida den aktuella varan kan utgöra en sats i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN. Om så är fallet ska tullklassificeringen göras på grundval av den vara som är resultatet av att dessa två beståndsdelar blandas ihop. Denna slutprodukt omfattas av nr 2843 i KN, som har företräde framför nr 3006. Om det däremot inte finns någon sats i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, är den slutprodukt som erhålls efter hopblandningen inte avgörande för klassificeringen. Kapselsystemet omfattas då av undernummer 30064000 i KN och inte av nr 28439010 i KN, eftersom legeringspulvret och kvicksilvret inte utgör en amalgam än.

26 Den hänskjutande domstolen vill inledningsvis få klarhet i huruvida begreppet varor som föreligger i satser i anmärkning 3 till avdelning VI i KN ska tolkas på ett annat sätt än begreppet varor i satser för försäljning i detaljhandeln i den allmänna regeln 3 b för tolkning av KN, såsom den preciseras i riktlinjerna. Den hänskjutande domstolen vill särskilt få klarhet i huruvida det krav som uppställs i riktlinjerna, enligt vilket en sats ska bestå av minst två separata eller avskiljbara artiklar, även är tillämpligt på begreppet satser i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN. Den hänskjutande domstolen har påpekat att den rättsfråga som aktualiseras i det nationella målet ska skiljas från den som EU-domstolen avgjorde i domen av den 10 mars 2016, VAD och van Aert ( C‑499/14, EU:C:2016:155), vilken avsåg tolkningen av begreppet varusats i den mening som avses i den allmänna regeln 3 b för tolkning av KN.

27 Den hänskjutande domstolen vill vidare få klarhet i huruvida villkoret avseende att beståndsdelarna ska föreligga tillsammans i anmärkning 3 b till avdelning VI i KN innebär att dessa beståndsdelar kan föreligga åtskilda.

28 Enligt den hänskjutande domstolen uppkommer slutligen även frågan huruvida den omständigheten att uttrycket einige (vissa) används i plural i den tyska versionen av anmärkning 3 till avdelning VI i KN, innebär att när en vara består av två separata beståndsdelar så måste båda med nödvändighet omfattas av avdelning VI eller om det räcker att endast en av dem omfattas av den avdelningen.

29 Mot denna bakgrund beslutade Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) att vilandeförklara målet och ställa följande fråga till EU-domstolen:

30 Den hänskjutande domstolen har ställt sin fråga för att få klarhet i huruvida begreppet sats, i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, ska tolkas så, att det omfattar ett kapselsystem i vilket två beståndsdelar, nämligen silverlegeringspulver och flytande kvicksilver, vilka är avsedda att blandas ihop för att bilda ett tandfyllningsmaterial bestående av silveramalgam, finns inneslutna i separata fack som inte kan skiljas åt utan att förstöra den kapsel som de är inneslutna i.

31 För att besvara denna fråga ska det inledningsvis fastställas huruvida begreppet varor som föreligger i satser, i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, ska tolkas på ett annat sätt än begreppet varor i satser för försäljning i detaljhandeln, i den mening som avses i den allmänna regeln 3 b för tolkning av KN, såsom den preciseras i riktlinjerna.

32 Det ska påpekas att varken KN eller de förklarande anmärkningarna till KN innehåller någon definition av begreppet varor som föreligger i satser i anmärkning 3 till avdelning VI i KN.

33 Tribunalen konstaterar vidare att klassificeringen av varor, vid tillämpningen av anmärkning 3 till avdelning VI i KN, inte bestäms på grundval av den beståndsdel som ger dem deras huvudsakliga karaktär, utan på grundval av den vara som erhålls genom en hopblandning av de beståndsdelar som helt eller delvis omfattas av avdelning VI i KN. Anmärkning 3 till avdelning VI i KN utgör således en särskild bestämmelse i vilken det fastställs tillämpningsvillkor för denna regel, vilka skiljer sig från dem som föreskrivs i den allmänna regeln 3 b för tolkning av KN. Denna anmärkning har, i egenskap av specialregel, företräde framför den allmänna regeln 3 b för tolkning av KN (se punkt 9 ovan).

34 Denna slutsats beträffande den självständiga karaktären av begreppet varor som föreligger i satser, i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, bekräftas av riktlinjerna, i vilka det uttryckligen föreskrivs att den allmänna regeln 3 b för tolkning av KN inte är tillämplig när det finns en särskild bestämmelse om satser. Anmärkning 3 till avdelning VI i KN ingår bland de exempel på särskilda bestämmelser som uttryckligen anges i riktlinjerna (se punkt 19 ovan).

35 Härav följer att begreppet varor som föreligger i satser, i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, ska tolkas självständigt med hänsyn till de särskilda villkor som anges däri.

36 Vidare ska således villkoren för tillämpning av anmärkning 3 till avdelning VI i KN preciseras.

37 För det första ska det påpekas att varorna, för att kunna kvalificeras som varor som föreligger i satser i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, måste bestå av två eller flera separata beståndsdelar. Begreppet separata beståndsdelar ska förstås så, att det krävs att beståndsdelarna, det vill säga de som kan anses vara avsedda att utgöra slutprodukten, är fysiskt åtskilda från varandra.

38 I förevarande fall framgår det av de uppgifter som den hänskjutande domstolen har lämnat att de två aktuella beståndsdelarna, även om de är fysiskt åtskilda på grund av att de är förpackade i två separata fack, är oupplösligt kopplade till varandra, eftersom det är omöjligt att skilja dessa fack åt utan att förstöra den kapsel som de är inneslutna i. Enligt den hänskjutande domstolen skulle denna omständighet kunna leda till att dessa beståndsdelar inte omfattas av begreppet varor som föreligger i satser i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN.

39 Det framgår emellertid varken av ordalydelsen i anmärkning 3 till avdelning VI i KN eller av de förklarande anmärkningarna till HS att begreppet separata beståndsdelar, i den mening som avses i nämnda anmärkning, innebär att dessa beståndsdelar ska kunna åtskiljas utan att den anordning som förbinder dem förstörs.

40 Den omständigheten att beståndsdelarna inte kan skiljas åt utgör således inte ett relevant kriterium för att avgöra huruvida det aktuella kapselsystemet kan kvalificeras som varor som föreligger i satser i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN. Det förhållandet att dessa beståndsdelar förpackas i separata fack, vilka utgör delar av ett enda system, motsvarar begreppet separata beståndsdelar i anmärkning 3, även om dessa fack inte kan skiljas åt utan att systemet förstörs.

41 Denna tolkning är för övrigt förenlig med syftet med anmärkning 3 till avdelning VI i KN, som är att säkerställa en tullklassificering som grundas på den produkt som erhålls efter hopblandningen, när de olika separata beståndsdelarna är avsedda att efter att de övergått till fri omsättning sättas ihop till en slutprodukt.

42 För det andra krävs det enligt anmärkning 3 till avdelning VI i KN att två eller flera separata beståndsdelar helt eller delvis omfattas av avdelning VI för att varorna ska kunna klassificeras som varor som föreligger i satser.

43 När det gäller den hänskjutande domstolens tvivel om huruvida det – om det finns två beståndsdelar – är nödvändigt att båda dessa beståndsdelar omfattas av avdelning VI, ska det påpekas att detta tvivel har sitt ursprung i ordalydelsen i den tyska versionen av anmärkning 3 till avdelning VI i KN, i vilken uttrycket einige oder alle (vissa eller samtliga) används. I den versionen är uttrycket einige nämligen ett räkneord som betecknar obestämd plural, vilket innebär att en ren bokstavstolkning skulle kunna leda till att det anses att när det endast rör sig om två beståndsdelar, så ska båda omfattas av avdelning VI.

44 Det framgår av en jämförelse mellan de olika språkversionerna av anmärkning 3 till avdelning VI i KN att den tyska och den finska språkversionen använder uttrycken einige oder alle respektive jotkut tai kaikki, vilka på grund av användningen av plural hänvisar till vissa eller samtliga beståndsdelar. I den grekiska, spanska, franska, italienska, portugisiska, rumänska, svenska och engelska språkversionen används däremot uttrycken olikos i merikos, en su totalidad o en parte, en totalité ou en partie, in tutto o in parte, no todo ou em parte, in totalitate sau partial, åtminstone någon och some or all of which, vilka hänvisar till antingen en del av beståndsdelarna eller samtliga beståndsdelar.

45 I detta sammanhang ska det erinras om att enligt fast praxis från domstolen kan den formulering som använts i en av språkversionerna av en unionsbestämmelse inte ensam ligga till grund för tolkningen av denna bestämmelse eller ges företräde framför övriga språkversioner. Unionsbestämmelserna ska nämligen tolkas och tillämpas på ett enhetligt sätt mot bakgrund av de olika versionerna på samtliga unionsspråk. I händelse av bristande överensstämmelse mellan språkversionerna av en unionsrättslig text, ska den aktuella bestämmelsen tolkas med hänsyn till sammanhanget och ändamålet med de föreskrifter i vilka den ingår (se dom av den 23 januari 2020, Bundesagentur für arbeit, C‑29/19, EU:C:2020:36, punkt 48 och där angiven rättspraxis).

46 Det är utrett att om anmärkning 3 till avdelning VI i KN tolkades så, att den – om det finns två beståndsdelar – kräver att båda dessa beståndsdelar måste omfattas av den avdelningen, skulle hänvisningen i nämnda anmärkning till satser vars beståndsdelar är avsedda att efter hopblandning ge en produkt enligt avdelning VI eller VII, förlora sin ändamålsenliga verkan. Om samtliga beståndsdelar vid en sådan tolkning var tvungna att omfattas av avdelning VI, skulle en hopblandning av dessa beståndsdelar nämligen endast kunna leda till att en produkt som omfattas av samma avdelning erhålls, vilket innebär att den uttryckliga hänvisningen till avdelning VII helt skulle förlora sin ändamålsenliga verkan.

47 Härav följer att anmärkning 3 till avdelning VI i KN är tillämplig om en av de separata beståndsdelarna omfattas av denna avdelning.

48 För det tredje följer det av ordalydelsen i anmärkning 3 till avdelning VI i KN att endast satser vars beståndsdelar är avsedda att efter hopblandning ge en produkt enligt avdelning VI eller VII, kan anses vara varor som föreligger i satser, i den mening som avses i denna anmärkning. Så är fallet i förevarande mål, eftersom den slutprodukt som erhålls efter hopblandning, det vill säga ett tandfyllningsmaterial bestående av silveramalgam, kan omfattas av olika nummer i avdelning VI i KN, vilken omfattar kapitlen 28–38 i KN.

49 För det fjärde framgår det av ordalydelsen i anmärkning 3 till avdelning VI i KN att varor som föreligger i satser endast omfattas av denna anmärkning om tre kumulativa villkor är uppfyllda, nämligen för det första att det av förpackningssättet klart framgår att beståndsdelarna är avsedda att användas tillsammans utan att först omförpackas, för det andra att beståndsdelarna föreligger tillsammans, och för det tredje att beståndsdelarna, antingen på grund av sin beskaffenhet eller på grund av de inbördes proportioner vari de föreligger, är igenkännliga som produkter som är avsedda att komplettera varandra.

50 Vad gäller det första villkoret framgår det av själva strukturen i kapselsystemet att de två beståndsdelarna i den aktuella varan är avsedda att användas tillsammans utan föregående omförpackning. Dessa beståndsdelar, som i exakta doser finns inneslutna i två separata fack, är avsedda att blandas ihop med hjälp av små maskiner för att få fram ett tandfyllningsmaterial bestående av silveramalgam.

51 Vad gäller det andra villkoret, som är föremål för den hänskjutande domstolens frågor, är detta uppfyllt när beståndsdelarna föreligger tillsammans vid tullklareringen.

52 Detta villkor innebär däremot inte på något sätt att beståndsdelarna måste kunna föreligga var för sig.

53 Såsom framgår av punkt 41 ovan skulle en tolkning där villkoret avseende att beståndsdelarna ska föreligga tillsammans, är beroende av att de fysiskt kan skiljas åt för övrigt strida mot syftet med anmärkning 3 till avdelning VI i KN.

54 Härav följer att den omständigheten att beståndsdelarna i den aktuella varan inte kan föreligga var för sig utan att det kapselsystem som de är inneslutna i förstörs, på grund av den oupplösliga kopplingen mellan dessa fack, inte utgör hinder för att denna vara kvalificeras som artiklar som föreligger i satser i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, eftersom den avgörande faktorn för en sådan klassificering är att de fysiskt separata beståndsdelarna föreligger tillsammans vid tullklareringen, oberoende av om de är oupplösligt kopplade till varandra.

55 Vad gäller det tredje villkoret framgår det av beslutet om hänskjutande att de två beståndsdelarna i den aktuella varan vid tullklareringen är igenkännliga som produkter som är avsedda att komplettera varandra, eftersom deras dosering, även om de ännu inte har blandats ihop så att de bildar ett tandfyllningsmaterial bestående av silveramalgam, redan exakt motsvarar den dosering som krävs för att tillverka en sats, vilket innebär att detta villkor är uppfyllt.

56 Även om villkoren för att tillämpa anmärkning 3 till avdelning VI i KN i förevarande fall vid första anblicken verkar vara uppfyllda vad gäller den aktuella varan, ankommer det på den hänskjutande domstolen att kontrollera att samtliga villkor i anmärkning 3 är uppfyllda med avseende på de faktiska omständigheterna i det mål som den har att pröva.

57 Mot denna bakgrund ska frågan besvaras enligt följande. Begreppet sats, i den mening som avses i anmärkning 3 till avdelning VI i KN, ska tolkas så, att det omfattar kapselsystem som innehåller två beståndsdelar, nämligen legeringspulver och flytande kvicksilver, vilka är avsedda att blandas ihop för att bilda ett tandfyllningsmaterial bestående av silveramalgam, och vilka har placerats i separata fack som inte kan skiljas åt utan att förstöra den kapsel som de är inneslutna i.

58 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till tribunalen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

1 Rättegångsspråk: tyska.