Doc 1950:240

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 1

Nr 240.

Kungl. Maj:ts proposition till riksdagen med förslag till förord­ ning angående ändring i förordningen den 27 juni

1927 (nr 321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags tillgångar, m. mgiven Stockholms slott den 31 mars 1950.

Kungl. Maj :t vill härined, under åberopande av bilagda utdrag av stats­ rådsprotokollet över finansärenden för denna dag, föreslå riksdagen att an­ taga härvid fogade förslag till 1) förordning angående ändring i förordningen den 27 juni 1927 (nr 321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags till­ gångar; 2) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370); 3) förordning angående ändrad lydelse av 2 § och 4 § 1 mom. förordning­ en den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt; samt 4) förordning angående ändrad lydelse av 11 och 15 §§ förordningen den 2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder.

Under Hans Maj:ts Min allernådigste Konungs och Herres frånvaro:

GUSTAF ADOLF.

Per Edvin Sköld.

\ liihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

2 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Propositionens huvudsakliga innehåll.

I propositionen föreslås en höjning av utskiftningsskatteprocenten från 30 till 40 procent. Vidare föreslås bestämmelser avsedda att förhindra att vinstmedel skatte­ fritt överföras från ett aktiebolag till dess delägare genom inlösning av fond­ aktier (gratisaktier). Då aktiebolags vinstmedel kunna skattefritt tillföras bolagets delägare genom att bolaget förvärvar egna aktier, föreslås vissa bestämmelser till förhindrande härav. För underlättande av fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag föreslås vissa lättnader i den utskiftningsbeskattning, som skulle föranledas av fusionen. De förordade bestämmelserna innebära, att befrielse från utskiftningsskatt skall omedelbart medgivas i de fall, där moderbolaget ägt ak­ tierna i dotterbolaget alltsedan den 1 januari 1940 eller — då koncernförhål­ landet uppstått senare — alltsedan dotterbolaget började bedriva verksam­ het. I övriga fall föreslås ett dispensförfarande enligt vilket uppskov med skattens erläggande skall kunna på så sätt medgivas att moderbolaget får övertaga dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. Förutsättningarna för med­

delande av dispens föreslås skola vara att fusionen utgör ett led i strävanden att uppnå större organisatorisk ändamålsenlighet, att erläggandet av utskift-

ningsskatten med hänsyn till dennas storlek utgör ett väsentligt hinder för

fusionens genomförande, samt att fusionen icke kan antagas vara ett led i

åtgöranden, syftande till att uppnå opåkallade skattelättnader. Dispensförfarandet föreslås skola handhavas av riksskattenämnden, där­ est en sådan nämnd inrättas, och i annat fall av en särskild för ändamålet inrättad nämnd. De förordade lättnaderna i utskiftningsbeskattningen vid fusion ha för­ anlett förslag om vissa ändringar i inkomstskattelagstiftningen. De i propositionen föreslagna bestämmelserna avses skola i huvudsak träda i kraft, då författningsändringarna utkomma från trycket i Svensk författningssamling. Höjningen av utskiftningsskatten och de nya reglerna om utskiftningsskatt vid inlösen av fondaktier skola dock icke tillämpas i de fall, där beslut om nedsättning av aktiekapital eller om aktiebolags trä­ dande i likvidation anmälts för registrering före den 1 januari 1950. Be­ stämmelserna angående nyssnämnda dispensförfarande föreslås — i avvak­ tan på att ställning tages till frågan om inrättandet av en riksskattenämnd — skola träda i kraft först å dag, som Kungl. Maj :t bestämmer.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240- 3

Förslag

till

förordning angående ändring i förordningen den 27 juni 1927 (nr 321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags tillgångar.

Härigenom förordnas dels att rubriken till förordningen den 27 juni 1927 om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags tillgångar skall lyda som nedan sägs, dels ock att 1—6 samt 8 och 9 §§ nämnda för­ ordning ävensom anvisningarna till densamma skola erhålla följande änd­ rade lydelse.

Kungl. Maj :ts förordning om skatt Kungl. Majrts förordning om skatt vid utskiftning av aktiebolags och vid utskiftning av aktiebolags till­ solidariska bankbolags tillgångar. gångar.

1 §• 1 §• Svenskt aktiebolag eller svenskt so­ 1 mom. Svenskt aktiebolag, som ut­ lidariskt bankbolag, som i samband skiftar tillgångar, skall, på sätt i den­ med nedsättning av aktie- eller lott- na förordning stadgas, till staten kapital eller vid bolagets upplösning erlägga skatt (utskiftnings­ utskiftar tillgångar, skall, på sätt i skatt) å därvid utskiftat belopp, i denna förordning stadgas, till staten den mån detta icke är att anse såsom erlägga skatt (utskiftning s- återbäring av tillskjutet belopp. skatt) å därvid utskiftat belopp, i den mån detta icke är att anse såsom återbäring av tillskjutet belopp. Å sålunda bestämt beskattningsbart Å sålunda bestämt beskattnings­ belopp skall utskiftningsskatt utgå bart belopp skall utskiftningsskatt ut­ med tolv kronor1 för varje fullt hund­ gå med fyrtio kronor för varje fullt ratal kronor därav. hundratal kronor därav. 2 mom. Utskiftningsskatt skall icke erläggas, då aktiebolag genom fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den 14 sep­ tember 1944 om aktiebolag upplöses och uppgår i annat bolag, under för­ utsättning att moderbolaget alltsedan den 1 januari 1940 eller, om koncernförhållandet uppstått senare, alltse­ dan den dag, då dotterbolaget började bedriva verksamhet av något slag, vid varje tillfälle ägt aktier motsvarande mer än nio tiondelar av aktiekapita­ let.

1 Jfr förordningen den 21 juni 1940 (nr 645).

4 Kungl. Maj:ts proposition nr 240-

Uppgår aktiebolag, i annat fall än

i föregående stycke sägs, i annat bo­

lag genom fusion enligt 17i § 1 mom.

lagen om aktiebolag, må myndighet,

som Konungen bestämmer, under ne­

dan angivna förutsättningar medgiva

att utskiftningsfkatteskulden överta­

ges av moderbolaget efter vad i 3 §

4 mom. stadgas. Dylikt medgivande

må lämnas under följande förutsätt­

ningar, nämligen att med fusionen

åsyftas att vinna en mera ändamåls­

enlig organisation, att erläggandet av

utskiftningsskatten med hänsyn till

dennas storlek kan anses utgöra ett

väsentligt hinder för fusionen samt

att fusionen icke kan antagas vara ett

led i åtgöranden, syftande till att er­

hålla obehörig förmån i beskattnings­

avseende för ettdera bolaget eller för

någon, med vilken ettdera bolaget är

i intressegemenskap.

Vad i detta moment är stadgat skall

icke äga tillämpning, då moder- eller

dotterbolaget driver penningrörelse

eller yrkesmässig handel med fastig­

Med utskiftat belopp förstås vad Med utskiftat belopp förstås vad bolaget utgiver i penningar eller an­ bolaget i samband med nedsättning nat till delägare i förhållande till hans av aktiekapital eller vid bolagets upp­ andel eller efter annan i bolagsord­ lösning utgiver i penningar eller an­ ningen bestämd grund och som icke nat till delägare i förhållande till hans enligt förordningen om statlig in­ andel eller efter annan i bolagsord­ komst- och förmögenhetsskatt är att ningen bestämd grund, i den mån hänföra till utdelning från bolaget; vad sålunda utgivits icke enligt för­ dock skall i utskiftat belopp jämväl ordningen om statlig inkomstskatt är inräknas det belopp, bolaget har att i att hänföra till utdelning från bola­ utskiftningsskatt utgöra. get. Om bolag mot vederlag förvär­ vat egen aktie annorledes än i sam­ band med nedsättning av aktiekapi­ talet eller vid inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie eller om dotterbolag annorledes än vid in­ rop, som nyss sagts, mot vederlag för-

Kungl. Maj-.ts proposition nr 240. 5

värvat aktie i moderbolaget, skall så­

dant vederlag, i den mån det icke hän-

föres till utdelning, likaledes anses

såsom utskiftat belopp.

1 utskiftat belopp skall inräknas

jämväl det belopp bolaget har att i

utskiftningsskatt utgöra.

1 mom. Med tillskjutet belopp för­ / mom. Med tillskjutet belopp för­ stås bolags ingångsvärde, beräknat stås bolags ingångsvärde, beräknat på sätt i 2 mom. här nedan sägs, på sätt i 2 mom. här nedan sägs, med med tillägg av vad som efter den tid­ tillägg av vad som efter den tidpunkt, punkt, till vilken ingångsvärdet hän­ till vilken ingångsvärdet hänför sig, för sig, av delägare tillskjutits i pen­ av delägare tillskjutits i penningar ningar eller annat men med avdrag eller annat men med avdrag av vad av vad som efter nämnda tidpunkt som efter nämnda tidpunkt dels ut­ dels utskiftats till delägare, i den mån skiftats till delägare, i den mån det­ detta, enligt vad i 4 § a) och b) här ta, enligt vad i 4 § a) och b) här ne­ nedan sägs, är att anse såsom åter­ dan sägs, är att anse såsom återbä­ bäring av tillskjutet belopp, dels ock ring av tillskjutet belopp, dels ock ut­ utdelats till delägare och för vilket delats till delägare och för vilket re­ restitution av inkomst- och förmö­ stitution av inkomst- och förmögen­ genhetsskatt (B-skatt) ägt rum. hetsskatt (B-skatt) ägt rum. Vid be­ räkning av tillskjutet belopp i fall, som i 3 och 4 mom. avses, skall iakt­ tagas jämväl vad i nämnda moment är stadgat. 2 mom. Bolags ingångsvärde------- — ny räkning. 3 mom. Har aktiebolag nedsatt ak­ tiekapital medelst indragning av egen aktie, som bolaget eller ett dess dot­ terbolag förvärvat mot vederlag, och har indragningen ägt rum under rä­ kenskapsår, som gått till ända efter den 28 februari 1925, eller innehar bolaget vid sin upplösning egen mot vederlag förvärvad aktie, skall vid den i 1 mom. angivna beräkningen av tillskjutet belopp avdrag göras jämväl för belopp motsvarande detta vederlag, såvitt detsamma icke hän­ förts till utdelning eller jämlikt be­ stämmelserna i 2 § utgjort utskiftat belopp.

6 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

4 mom. Har enligt vad i 1 § 2 mom.

i andra stycket stadgats medgivande lämnats till att utskiftningsskatteskulden må av moderbolaget överta­ gas, skall sistnämnda bolags tillskjut­ na belopp minskas med det belopp, som motsvarar skillnaden mellan dot­ terbolagets till utskiftningsskatt be­ skattningsbara belopp och den skatt, som vid fusionen skulle hava erlagts därest medgivande som nyss sagts icke lämnats. 4 §• 4 §• Med återbäring av tillskjutet belopp Med återbäring av tillskjutet be­ förstås: lopp förstås: a) vad som i samband med inlösen a) vad som i samband med inlösen av aktier enligt i fastställd bolagsord­ av aktier enligt i fastställd bolags­ ning gällande grunder eller vid hu- ordning gällande grunder utskiftas, vudlottägares utträde ur solidariskt i den mån det sålunda utskiftade be­ bankbolag utskiftas, i den mån det så­ loppet icke överstiger vare sig vad lunda utskiftade beloppet icke över­ till bolaget för dessa aktier inbetalats stiger i bolaget befintligt tillskjutet eller vad som utgör i bolaget befint­ belopp; ligt tillskjutet belopp; b) vad som i samband med ned­ b) vad som eljest utskiftas i sam­ sättning av aktiekapital i annan ord­ band med nedsättning av aktiekapi­ ning än i a) sägs utskiftas, i den mån tal eller vid sådant förvärv av aktie bolagets egna fonder därigenom ned­ som i 2 § sägs, i den mån bolagets bringas under tillskjutet belopp; och egna fonder därigenom nedbringas under tillskjutet belopp; och c) vad som-------------tillskjutet b(

5 §• 5 §• Nedsättning av aktiekapital eller Nedsättning av aktiekapital, som utträde av huvudlottägare, som avses avses i denna förordning, anses hava i denna förordning, anses hava skett, skett, när de utskiftade medlen bli­ när de utskiftade medlen blivit för vit för delägarna tillgängliga för lyft­ delägarna tillgängliga för lyftning. ning. När aktiebolag eller solidariskt När aktiebolag skall anses upplöst, bankbolag skall anses upplöst, där­ därom är i allmän lag stadgat. om är i allmän lag stadgat.

6 §. 6 §• Taxering till utskiftningsskatt skall Taxering till utskiftningsskatt skall äga rum året efter det, då nedsätt- äga rum året efter det då nedsättning

Kungi. Maj.ts proposition nr 240.

ning av aktiekapital, huvudlottäga- av aktiekapital, förvärv av aktie som res utträde eller upplösning skett. i 2 § avses eller upplösning skett.

Har beslut —------------------------------------anses upplöst.

8 §• 8 §•

Taxering till utskiftningsskatt skall Taxering till utskiftningsskatt skall ske i den kommun, där bolaget skall ske i den kommun, där bolaget skall

taxeras till statlig inkomst- och för­ taxeras till statlig inkomstskatt. mögenhetsskatt.

9 §. 9 §. Uppgift till--------— därifrån utskiftats. Deklaration för —--------anmaningen angives. Deklaration för taxering till ut­ Deklaration för taxering till ut­ skiftningsskatt i andra fall än i andra skiftningsskatt i andra fall än i and­ stycket sagts skall inom den tid och ra stycket sagts skall inom den tid i den ordning, som för bolags dekla­ och i den ordning, som för bolags

ration för statlig inkomst- och för­ deklaration för statlig inkomstskatt mögenhetsskatt finnes stadgad, utan finnes stadgad, utan anmaning av­

anmaning avlämnas under det år, då lämnas under det år, då taxeringen taxeringen skall äga rum. I skall äga rum.

Har vid fusion medgivits, att utskiftningsskatteskulden må av mo­ derbolaget övertagas, skall deklara­ tion avgivas av dotterbolaget inom den tid och i den ordning, som i före­ gående stycke sagts, för beräkning av det belopp varmed moderbolagets tillskjutna belopp skall minskas.

I övrigt skola de uti gällande taxe- I övrigt skola de uti gällande taxeringsförordning rörande taxering till ringsförordning rörande taxering till

statlig inkomst- och förmögenhets­ statlig inkomstskatt givna bestäm­ skatt givna bestämmelser i tillämp­ melser i tillämpliga delar lända till

liga delar lända till efterrättelse även efterrättelse även med avseende å med avseende å taxering till utskift­ taxering till utskiftningsskatt. ningsskatt.

Anvisningar. Anvisningar.

Såsom tillskjutet belopp räknas i Såsom tillskjutet belopp räknas i allmänhet tillskott av delägarna, vare allmänhet tillskott av delägarna, vare sig det tillförts aktie-ffo//-,)kapitalet sig det tillförts aktiekapitalet eller ej. eller ej. Belopp, som inbetalts å ak­ Belopp, som inbetalts å aktie, för vil­ tie, för vilken aktierätt förverkats, ken aktierätt förverkats, ävensom till­ ävensom tillskott enligt 92 och 209 §§ skott enligt 92 och 209 §§ i lagen den

8 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

i lagen den 22 juni 1911 om bankrö- 22 juni 1911 om bankrörelse räknas relse räknas ej såsom tillskjutet be- ej såsom tillskjutet belopp, lopp. Med bolags--------------------------- må avdragas. Vid beräknande — -—- -—- —• — -—- för inkomst. Har delägare--------—------------- verkliga värde.

Utskiftas tillgångar i samband med Utskiftas tillgångar i fall som i 4 § nedsättning av aktiekapital i annan b) sägs, måste en värdering göras av ordning än i 49 § aktiebolagslagen bolagets tillgångar vid tiden för ut­

sägs, måste en värdering göras av bo­ skiftningen. Till grund för detta vär­ lagets tillgångar vid tiden för utskift- des beräknande bör läggas den av bo­ ningen. Till grund för detta värdes laget senast före utskiftningen upp­ beräknande bör läggas den av bola­ rättade balansräkningen. Vid bestäm­ get senast före utskiftningen upprät­ mandet av vilka å balansräkningen tade balansräkningen. Vid bestäm­ upptagna tillgångar skola medräknas mandet av vilka å balansräkningen i värdet, skola givetvis samma grun­ upptagna tillgångar skola medräknas der gälla, som i fråga om beräknande i värdet, skola givetvis samma grun­ av storleken av bolags ingångsvärde. der gälla som i fråga om beräknan­ de av storleken utav bolags ingångs­ värde.

Därest aktiebolag eller solidariskt Därest aktiebolag till delägare ut­ bankbolag till delägare utskiftar an­ skiftar annat än penningar, skall

nat än penningar, skall värdet av det värdet av det sålunda utskiftade sålunda utskiftade upptagas till be­ upptagas till belopp, som motsvarar lopp, som motsvarar saluvärdet vid saluvärdet vid tiden för utskift­ tiden för utskiftningen. ningen. Vid tillämpning------------- blivit re %

Har vid fusion medgivits, att utskiftningsskatteskulden må överta­ gas av moderbolaget, skall dotterbo­ lagets till utskiftningsskatt beskatt­ ningsbara belopp utgöra skillnaden mellan, å ena sidan, summan av dot­ terbolagets aktiekapital, reservfond och skuldregleringsfond och, å andra sidan, dotterbolagets tillskjutna be­ lopp. Aktiekapital, reservfond och skuldregleringsfond skola vid denna beräkning upptagas till de belopp, vil­ ka angivits i den fastställda balans­ räkningen för det räkenskapsår, som gått till ända närmast före fusionstillfället.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Där vid tillämpning av bestämmel­

sen i 3 § 4 mom. det belopp, varmed

moderbolagets tillskjutna belopp skall

minskas, är större än sistnämnda be­

lopp, skall skillnadsbeloppet läggas

till moderbolagets egna fonder, då

fråga är om nedsättning av aktieka­

pitalet eller om förvärv av aktie som

i 2 § avses, och till det utskiftade be­

loppet, då fråga är om upplösning av

moderbolaget.

Skall utskiftningsskatt erläggas vid

fusion enligt 174 § 1 mom. lagen om

aktiebolag mellan sådana bolag, som

i 1 § 2 mom. avses, skall dotterbola­

gets till utskiftningsskatt beskatt­

ningsbara belopp beräknas enligt de

värden å tillgångar och skulder, som

upptagits i balansräkning avseende

bolagets ställning vid fusions tillfället.

Denna förordning skall, såvitt här nedan icke annorledes sägs, träda i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift ut­ kommit från trycket i Svensk författningssamling. Därvid skall dock iakt­ tagas, att de nya bestämmelserna i 1 § 1 mom. andra stycket och 4 § icke skola äga tillämpning, då beslut om nedsättning av aktiekapital eller om aktiebolags trädande i likvidation eller bolagsstämmas beslut om tillåtelse till fusionsavtal anmälts för registrering före den 1 januari 1950. Vidare skall iakttagas, att bestämmelserna i 2 § i dess ändrade lydelse, i vad be­ stämmelserna avse förvärv av egen aktie, icke skola tillämpas då förvärvet skett före den 1 januari 1950. Bestämmelserna i 1 § 2 mom. andra stycket ävensom de därmed samman­ hängande bestämmelserna i 3 § 1 och 4 mom., 9 § fjärde stycket samt åtton­ de och nionde styckena av anvisningarna skola träda i kraft den dag Ko­ nungen förordnar. Har bolag åsatts taxering med stöd av bestämmelsen i 6 § andra stycket, skall — utan avseende å vad som finnes stadgat i övergångsbestämmelser­ na till förordningarna den 17 juni 1938, nr 373, och den 21 juni 1940, nr 545, samt i första stycket av dessa övergångsbestämmelser — vid taxering till utskiftningsskatt, som efter förenämnda taxering kan komma att åsättas bolaget, utskiftningsskatt utgå efter vad i 1 § 1 mom. andra stycket denna förordning sägs.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Förslag

till

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370).

Härigenom förordnas, dels att till 28 § kommunalskattelagen den 28 sep­

tember 1928 skola fogas två nya moment, betecknade 3 mom. respektive 4

inom., av nedan angiven lydelse, dels att 29 § 1 mom. samt punkt 4 av an­

visningarna till 22 § och punkt 3 av anvisningarna till 29 § samma lag skola

erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives, dels ock att till anvisningarna

till 35 § kommunalskattelagen1 skall fogas en ny anvisningspunkt, beteck­ nad punkt 5, av den lydelse nedan angives.

28 §. 28 §.

3 mom. Har bolag (dotterbolag),

som icke driver penningrörelse eller

yrkesmässig handel med fastigheter,

genom fusion enligt 17b § 1 mom. la­

gen den lb september 19bb om aktie­

bolag uppgått i annat sådant bolag

(moderbolag) och har moderbolaget

genom fusionen övertagit fordringar

i rörelse, skall såsom intäkt i mo­

derbolagets rörelse räknas belopp,

varmed dessa fordringar i moderbo­

lagets räkenskaper vid fusionstillfäl-

let upptagits över de hos dotterbola­

get i beskattningsavseende gällande

värdena vid samma tillfälle.

b mom. Därest moderbolag genom

sådan fusion, som i 3 mom. avses,

övertagit betalningsansvaret för fram­

tida kostnader, för vilka avsättning

gjorts i dotterbolagets räkenskaper

med obeskattade vinstmedel, skall be­

lopp motsvarande denna avsättning

räknas såsom intäkt för moderbola-

1 Senaste lydelse se beträffande 28 § och 29 § 1 mom. 1988: 368 samt beträffande punkt 3 av anvisningarna till 29 § 1947:575.

Kungi. Maj:ts proposition nr 240. 11

get, därest icke utredning företes som

visar dels att moderbolaget efter fu­

sionen vidkänts eller kommer att få

vidkännas dessa kostnader — var­

vid i sistnämnda fall en häremot sva­

rande avsättning skall hava verk­

ställts i moderbolagets räkenskaper

— dels ock att moderbolaget icke till­

godofört sig avdrag för dessa kostna­

der eller denna avsättning.

1 mom. Från bruttointäkten------- 1 mom. Från bruttointäkten--------

— bland annat: — bland annat: hyra för — — -— i rörelsen; hyra för------------ i rörelsen; kostnad för anskaffning av råäm­ kostnad för anskaffning av råäm­ nen och varor till förädling, för­ nen och varor till förädling, förbruk­ brukning eller försäljning i rörelsen; ning eller försäljning i rörelsen; sko­ skolande, där vad sålunda föräd­ lande — där vad sålunda förädlats lats eller eljest kommit till använd­ eller eljest kommit till användning ning utgjorts av produkter eller rå­ utgjorts av produkter eller råämnen ämnen från fastighet, som av den från fastighet, som av den skattskyl­ skattskyldige ägts eller brukats, eller dige ägts eller brukats, eller från an­ från annan av honom idkad rörel­ nan av honom idkad rörelse, som är se, som är att anse som särskild för­ att anse som särskild förvärvskälla värvskälla, värdet av samma pro­ — värdet av samma produkter eller dukter eller råämnen upptagas till råämnen upptagas till det belopp, var­ det belopp, varmed de redovisas så­ med de redovisas såsom intäkt av som intäkt av fastigheten eller av fastigheten eller av den särskilda

den särskilda förvärvskällan; förvärvskällan, samt — där moder­ bolag övertagit dessa råämnen eller varor från dotterbolag vid sådan fu­ sion, som i 28 § 3 mom. avses — vär­ det av samma råämnen eller varor upptagas till belopp, motsvarande det hos dotterbolaget i beskattningsavse­ ende gällande värdet å dessa tillgång­ ar vid fusions tillfället;

avlöningar, pensioner, — — — i avlöningar, pensioner, —- — — i rörelsen; rörelsen; kostnad för — -— -— och dylikt; kostnad för------------- och dylikt; värdeminskning genom — — — värdeminskning genom------------ av av tillgången; tillgången;

12 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

värdeminskning å — — lik- värdeminskning å--------------liknan­ nande rättighet; de rättighet; värdeminskning genom — värdeminskning genom — — — är underkastad; är underkastad; värdeminskning å------------- deras värdeminskning å--------------- deras tillgodogörande; tillgodogörande; ränta å-------------för rörelsen; ränta å-------------för rörelsen; kostnad för — — — jämförlig kostnad för — —- — jämförlig verksamhet; verksamhet; speciella för------------- det allmän­ speciella för----------------------------det allmän­ na; na; förlust, som------------- till kapital­ förlust, som --------------till kapital­ förlust. förlust. Anvisningar Anvisningar

till 22 §. till 22 §. 4. Har skog — — — gällande in­ 4. Har skog — — — gällande in­ gångsvärde. gångsvärde. Med skogs — — — sålunda mins­ Med skogs---------------------- sålunda mins­ kats. kats. Med ingående — — — av ingångs­ Med ingående ■—• —- — av ingångs­ värdet. värdet. Vare sig------ ----- - ursprungliga in­ Vare sig--------------ursprungliga in­ gångsvärdet. gångsvärdet. Är det — — — samma tid. Är det------------- samma tid. Om avdrag — — — av skogen. Om avdrag — — — av skogen.

Om moderbolag genom sådan fu­ sion, som i 28 § 3 mom. avses, över­ tager skog från dotterbolag, skall det för dotterbolaget vid fusionstillfället gällande ingångsvärdet och ingående virkesförrådet anses som ingångsvär­ de och ingående virkesförråd för mo­ derbolaget. Exempel å ------------- ingående vir­ Exempel å ------------- ingående vir­ ke sfär råd: kesförråd:

A. försäljer------------ erlagda köpe­ A. försäljer------------ erlagda köpe­ skillingen. skillingen. Det för------------ 10 200 kronor. Det för------------ 10 200 kronor.

Exempel å — — — i ingångsvär­ Exempel å ----------- -i ingångsvär­ de: de:

B. försäljer------------ 10 000 kro­ B. försäljer-------------- 10 000 kro­ nor. nor.

Ingångsvärdet har--------— det ur­ Ingångsvärdet har----------- det ur­ sprungliga. sprungliga.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240- 13

3. a. Kostnaden för —-----------dess 3. a. Kostnaden för------------- dess anskaffande. anskaffande. b. Genom värdeminskningsavdrag b. Genom värdeminskningsavdrag —- — — finnes lämpligt. ------ - — finnes lämpligt. Värdeminskningsavdrag må,-------- Värdeminskningsavdrag må,-------- — är behörigt. — är behörigt. Vid bestämmande------- — blir ut­ Vid bestämmande —- --------blir ut­ sliten. sliten. Såsom tillgångs anskaffningsvärde Såsom tillgångs anskaffningsvärde skall anses, då tillgången förvärvats skall anses, då tillgången förvärvats genom köp eller byte eller därmed genom köp eller byte eller därmed jämförligt fång, den verkliga kostna­ jämförligt fång, den verkliga kostna­ den för dess anskaffande och, då till­ den för dess anskaffande och, då till­ gången annorledes övergått till rö­ gången annorledes övergått till rörel­ relsen, dess allmänna saluvärde vid sen, dess allmänna saluvärde vid ti­ tiden för övergången. Dock skall iakt­ den för övergången. Dock skall iakt­ tagas följande. Har tillgång i sam­ tagas följande. Har tillgång i sam­ band med förvärv av den rörelse, vari band med förvärv av den rörelse, den nyttjas, erhållits annorledes än vari den nyttjas, erhållits annorle­ genom köp eller byte eller därmed des än genom köp eller byte eller jämförligt fång, skall, där ej särskil­ därmed jämförligt fång, skall, där da omständigheter till annat föran­ ej särskilda omständigheter till an­ leda, såsom anskaffningsvärde för nat föranleda, såsom anskaffnings­ tillgången anses det belopp som kvar­ värde för tillgången anses det belopp står i beskattningsavseende oavskri­ som kvarstår i beskattningsavseende vet för överlåtaren, försåvitt ej vid oavskrivet för överlåtaren, försåvitt förvärv av rörelsen på grund av arv ej vid förvärv av rörelsen på grund eller testamente stämpelplikt beräk­ av arv eller testamente stämpelplikt nats efter lägre belopp, i vilket fall beräknats efter lägre belopp, i vilket det belopp efter vilket stämpelplikt fall det belopp efter vilket stämpel­ sålunda beräknats skall anses såsom plikt sålunda beräknats skall anses anskaffningsvärde. Skulle det i något såsom anskaffningsvärde. Skulle det fall befinnas, att den skattskyldige i något fall befinnas, att den skatt­ eller någon, som står honom nära, skyldige eller någon, som står honom vidtagit åtgärd för att den skattskyl­ nära, vidtagit åtgärd för att den dige skall kunna tillgodoräkna sig skattskyldige skall kunna tillgodo­ ett högre anskaffningsvärde än som räkna sig ett högre anskaffnings­ synes rimligt, och kan det antagas värde än som synes rimligt, och kan att detta skett för att åt någon av det antagas alt detta skett för att åt dem bereda obehörig förmån i be­ någon av dem bereda obehörig för­ skattningsavseende, skall anskaff­ mån i beskattningsavseende, skall ningsvärdet i skälig mån jämkas. anskaffningsvärdet i skälig mån jäm-

14 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

kas. Såsom anskaffningsvärde för

tillgång, som moderbolag övertager

från dotterbolag vid sådan fusion,

som i 28 § 3 mom. avses, skall anses

det belopp, som vid fusions tillfälle t

kvarstår i beskattningsavseende oav­

skrivet hos dotterbolaget.

c. Värdeminskningsavdrag med —

särskilda bestämmelser.

Jämkning av-------------i räkenska­

Har skattskyldigs------- - — följan­

Ådagalägger skattskyldig,------------- Ådagalägger skattskyldig,-----------bokförda värdet. bokförda värdet. Har ett-------- — återstående be­ Har ett------------ återstående belop­ loppet. pet. d. Då tillgång,------------- till 28 §. d. Då tillgång,------------- till 28 §. till 35 §. till 35 §. 5. Skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust skall i intet fall anses uppkomma, da aktiebolag övertager tillgångar ge­ nom fusion, som i 28 § 3 mom. avses. Har moderbolag avyttrat egendom, som bolaget genom sådan fusion över­ tagit från dotterbolag, skall vid be­ dömandet av frågan om skatteplik­ tig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust uppkommit så an­ ses, som om moder- och dotterbolag utgjort en skattskyldig.

Denna lag träder i kraft dagen efter den, då lagen enligt därå meddelad Uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Kungi. Maj:ts proposition nr 240- 15

Förslag

till

förordning angående ändrad lydelse av 2 § och 4 § 1 mom. för­ ordningen den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt.

Härigenom förordnas, att 2 § och 4 § 1 mom. förordningen den 26 juli 1947 om statlig inkomstskatt1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

Om vad------------ beräknade netto­ Om vad------------ beräknade netto­ intäkten. intäkten. Har sådan fusion mellan moderoch dotterbolag ägt rum, som i 28 § 3 mom. kommunalskattelagen avses, skall restituerad, avkortad eller av­ skriven skatt, som enligt vad ovan sagts skulle hava utgjort skattepliktig intäkt för dotterbolaget, utgöra skat­ tepliktig intäkt för moderbolaget.

§.

4 §.

4

1 mom. Från sammanlagda----------- 1 mom. Från sammanlagda-------kommunal samfällighet. — kommunal samfällighet. Skattskyldig, som — — — kom­ Skattskyldig, som —-------- kom­ munalskattelagen sägs. munalskattelagen sägs. Har sådan fusion mellan moderoch dotterbolag ägt rum, som i 28 § 3 mom. komunalskattelagen avses, är moderbolaget berättigat till avdrag för sådan dotterbolagets skatt, vilken enligt första stycket skulle hava va­ rit avdragsgill för dotterbolaget.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

1 Senaste lydelse av 4 § 1 mom. se 1948: 764.

16 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Förslag

till

förordning angående ändrad lydelse av 11 och 15 §§ förordningen den 2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder.

Härigenom förordnas, att 11 och 15 §§ förordningen den 2 maj 1947 om investeringsfonder skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

Hava till------------ två procent. Hava till------------ två procent. Har skattskyldig------------ angivna Har skattskyldig-------------angivna grunder. grunder. Har aktiebolag genom fusion upp­ gått i annat aktiebolag, skall investe­ ringsfond hos det förra bolaget, där­ est den icke enligt fjärde stycket övertagits av det senare bolaget, åter­ föras till beskattning för det beskatt­ ningsår, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Till belop­ pet skall därvid läggas ränta efter två procent om året enligt i 10 § angivna grunder. Vid sådan fusion, som i 28 § 3 mom. kommunalskattelagen avses, må moderbolaget i beskattningsav­ seende övertaga investeringsfond, därest förutsättning därför enligt 1 § andra stycket föreligger. Därvid skall så anses som om fonden avsatts hos moderbolaget under det beskattnings­ år, då avsättningen skett hos dotter­ bolaget. Kungl. Maj :t------------fem år. Kungl. Maj :t------------ fem år. Det åligger------------- stycket sägs. Det åligger------------- stycket sägs. 15 §. 15 §. Skattskyldig, som gjort avsättning Skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond enligt denna för­ till investeringsfond enligt denna för­ ordning, är pliktig att vid självdekla- ordning eller som jämlikt 11 § fjärde

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 17

ration för det beskattningsår, då av­ stycket övertagit sådan fond, är plik­

sättningen ägt rum, ävensom för var­ tig att vid självdeklaration för det

je påföljande beskattningsår, intill beskattningsår, då avsättningen eller dess de avsatta medlen avförts ur övertagandet ägt rum, ävensom för

fonden, foga uppgift enligt formulär, varje påföljande beskattningsår, intill

som fastställes av Kungl. Maj :t, rö­ dess de avsatta eller övertagna med­

rande avsättning av medel till fonden len avförts ur fonden, foga uppgift samt fondens användning och avveck­ enligt formulär, som fastställes av ling. Vid allmän självdeklaration Kungl. Maj :t, rörande avsättning av skall sådan uppgift fogas i tre ex­ medel till fonden samt fondens an­ emplar. vändning och avveckling. Vid allmän självdeklaration skall sådan uppgift fogas i tre exemplar. Skattskyldig, som avsatt medel till Skattskyldig, som avsatt medel till

investeringsfond, är skyldig alt på investeringsfond eller jämlikt 11 § anfordran till arbetsmarknadskom­ fjärde stycket övertagit sådan fond,

missionen lämna de uppgifter i fråga är skyldig att på anfordran till ar­ om fonden, som kommissionen anser betsmarknadskommissionen lämna de erforderliga ur arbetsmarknadssyn- uppgifter i fråga om fonden, som punkt. kommissionen anser erforderliga ur arbetsmarknadssynpunkt.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

2 Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

18 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans Kungl. Höghet Kronprinsen-Regenten i statsrådet å Stockholms slott den 31 mars 1950.

Närvarande: Statsministern E rlander , statsråden S köld , Q uensel , D anielson , V ougt , Z etterberg , N ilsson , S träng , E ricsson , M ossberg , W eijne , A ndersson , L ingman .

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Sköld, anmäler fråga om änd­ ring i bestämmelserna angående skatt vid utskiftning av aktiebolags till­ gångar, m. m. samt anför därvid följande.

I. Inledning.

När ett företag bedrives i aktiebolagets form, utgör den skatt, som aktie­ ägarna ha att erlägga för utdelning från bolaget, den ur systematisk syn­ punkt primära skatten, genom vilken hänsyn tages till aktieägarnas skatteförmåga. Den inkomstskatt, som uttages hos aktiebolagen, avser i första hand att åstadkomma merbeskattning av inkomster förvärvade genom bo­ lagen. Den omständigheten, att de vid ett bolags upplösning till aktieägarna utskiftade medlen icke bli till någon del beskattade såsom utdelning, be­ tecknar alltså i och för sig en lucka i systemet. Denna lucka är avsedd att utfyllas genom bestämmelserna om utskiftningsskalt. Enligt för­ ordningen den 27 juni 1927, nr 321, skall nämligen utskiftningsskatt erläg­ gas till staten av svenskt aktiebolag, som i samband med bolagets upplös­ ning utskiftar tillgångar. Skatten träffar därvid det utskiftade beloppet i den mån detta icke är att anse som återbäring av belopp, som tillskjutits av aktieägarna. Då utskiftning av tillgångar kan äga rum jämväl i samband med nedsättning av aktiekapitalet, har skyldighet att erlägga utskiftnings­ skatt föreskrivits jämväl för sådant fall. Utslciftningsskatten är alltså en skatt på besparade vinstmedel, vilka ej i vanlig ordning utdelas och därför icke bliva föremål för inkomstbeskatt­ ning hos aktieägarna. Skattens karaktär framstår särskilt tydligt, om man jämför med förhållandet i fråga om ekonomiska föreningar. Beträffande dessa förefinnes nämligen icke någon sådan lucka som beträffande aktie­ bolagen, då enligt 38 § 1 mom. kommunalskattelagen såsom utdelning från svensk ekonomisk förening skall anses vad som vid föreningens upplös­ ning utskiftas till medlem utöver inbetald insats. Utskiftningsskatten är så­ ledes icke i egentlig mening en skatt å aktiebolagen. Dess utformning bör

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 19

därför bestämmas med hänsyn till de regler, som gälla för beskattning av aktieägarna. Utskiftningsskatt uttages för närvarande med 30 procent av det till så­ dan skatt beskattningsbara beloppet. Denna skattesats fastställdes vid 1940 års riksdag. Då inkomstskattesatserna gjordes till föremål för översyn i samband med 1947 års skattereform prövades icke frågan huruvida utskiftningsskatteprocenten kunde anses riktigt avvägd med hänsyn till de då beslutade ändringarna i den statliga beskattningen. Genom ett av regeringsrätten den 10 juni 1948 avgjort mål, vilket tilldra­ git sig betydande intresse inom berörda kretsar, fastslogs att nu gällande bestämmelser i utskiftningsskatteförordningen icke medförde skatteplikt i det fall att ett aktiebolag först utgåve fondaktier (gratisaktier) och där­ efter inlöste dessa. Vinstmedel till betydande belopp kunna således genom ett dylikt förfaringssätt överföras till aktieägarna utan att vinstmedlen be­ skattas i samband med överföringen. Detta förhållande har gjort frågan om en revision av utskiftningsskattelagstiftningen aktuell. Här må vidare erinras om att medan äldre aktiebolagslagstiftning icke upptog några regler angående fusion av aktiebolag ha i lagen den 14 sep­ tember 1944 (nr 705) om aktiebolag meddelats bestämmelser till underlät­ tande av sammanslagning av bolag. I några av de yttranden, som på sin tid avgåvos över det av lagberedningen den 28 februari 1941 avlämnade för­ slaget till ny lag om aktiebolag, framhölls önskvärdheten av att bestäm­ melserna i utskiftningsskatteförordningen gjordes till föremål för översyn; det kunde annars befaras att de fusionsbefrämjande föreskrifterna i den nya aktiebolagslagen gjordes genom skattelagstiftningen praktiskt otillämp­

liga. I en till Kungl. Maj :t ställd skrivelse av den 25 juni 1948 har Sveriges industriförbund anfört liknande synpunkter och hemställt att det hinder

för fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag, som den nuvarande utskiftningsskatten utgjorde, måtte undanröjas. Med stöd av Kungl. Maj :ts bemyndigande den 30 december 1948 tillkalla­ de dåvarande chefen för finansdepartementet särskilda sakkunniga — näm­ ligen nedre justitierevisionens ordförande, revisionssekreteraren C. M. E. Wijnbladh, tillika ordförande, föredraganden i regeringsrätten, taxeringsintendenten J. Fröberg och jur. dr B. af Klercker — med uppdrag att verk­ ställa en allmän översyn av bestämmelserna om utskiftningskatt. Nyssnämn­ da framställning från industriförbundet överlämnades till de sakkunniga för att tagas i övervägande vid fullgörandet av det åt dom lämnade upp­ draget.

De sakkunniga, vilka antagit benämningen 19W års utskiftningsskattcsakkunniga, ha den 30 november 1949 avgivit betänkande med förslag till

förordning om ändring i vissa delar av förordningen om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags tillgångar in. in. Ett vid be­

tänkandet fogat förslag till författningsändringar torde få såsom Biltang

fogas vid statsrådsprotokollet för denna dag.

20 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Över betänkandet ha, efter remiss, yttranden avgivits av kammarrätten,

bank- och fondinspektionen (med överlämnande av yttrande från Svenska bankföreningen), kommerskollegium (med överlämnande av yttranden från Sveriges industriförbund, handelskamrarna i Stockholm, Göteborg och Gäv­ le, Skånes handelskammare samt Östergötlands och Södermanlands han­ delskammare ävensom Sveriges redareförening), försäkringsinspektionen, överståthållarämbetet (med biläggande av ett av förste taxeringsintendenten S. Holdo avgivet yttrande), länsstyrelserna i samtliga län, mellankommunala prövningsnämnden och Sveriges advokatsamfund.

II. Utskiftningsskatteprocenten.

Gällande bestämmelser m. m. Aktiebolag, som i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller vid bo­ lagets upplösning utskiftar tillgångar, skall till staten erlägga utskiftningsskatt å därvid utskiftat belopp, i den män detta icke är att anse som åter­ bäring av tillskjutet belopp. Det till utskiftningsskatt beskattningsbara be­ loppet utgöres alltså av skillnaden mellan utskiftat belopp och vad som där­ av är att anse som återbäring av tillskjutet belopp. Skatten utgår för när­ varande med trettio kronor för varje fullt hundratal kronor av det beskatt­ ningsbara beloppet. Utskiftningsskatt uttogs ursprungligen med fem procent av det beskatt­ ningsbara beloppet. Nämnda procentsats förordades i den proposition (nr 134) till 1927 års rikdag, genom vilken förslag framlades om införande av en sär­ skild utskiftningsskatt. Vid propositionen fanns fogat ett betänkande i äm­ net av särskilda sakkunniga, vilka tillkallats att inom finansdepartementet biträda vid fortsatt utredning av frågan om beskattning av bolags besparade vinstmedel. I detta betänkande uttalades bl. a. att skatteprocenten vid utskiftningsskatten borde vara lika med den skatteprocent, som i genomsnitt skulle ha erlagts av delägarna, därest de besparade vinstmedlen under bolagets be­ stånd i vanlig tid och ordning utdelats. I betänkandet framhölls vidare, att då det icke läte sig bedömas efter vilken procentsats inkomst- och förmögen­ hetsskatten framdeles komme att utgå, vore det uppenbarligen omöjligt att med denna utgångspunkt föreslå en bestämd skattesats för utskiftningsskatten. Det syntes sannolikt, att något mera än fem procent skulle vara en lämp­ ligen avvägd skattesats. Sistnämnda procentsats förordades emellertid un­ der beaktande av önskemålet att icke lägga hinder i vägen för ur det all­ männas synpunkt gagneliga bolagsfusioner. Enligt beslut vid 1938 års riksdag bestämdes utskiftningsskatten till tolv kronor för varje fullt hundratal kronor av det beskattningsbara beloppet. I proposition nr 258 till nämnda års riksdag, vari berörda höjning av utskift­ ningsskatten förordades, hänvisade departementschefen till vad 1936 års skattekommitté i avgivet betänkande härutinnan anfört. I detta betänkande hade framhållits att den dåmera genomförda höjningen av inkomst- och för-

22 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

skattehöjningen hos dessa på grund av den progressiva skatteskalan för fy­ siska personer i regel skulle ha blivit lägre, om de utskiftade vinstmedlen successivt utdelats under den tidsperiod, under vilken de uppstått hos bola­ get, än om hela beloppet beskattades såsom inkomst det år utskiftningen ägde rum.------------ Det synes de sakkunniga ovedersägligt, att en för alla aktiebolag gemen­ sam utskiftningsskatteprocent skall allenast i undantagsfall befinnas till­ godose dessa synpunkter. En gemensam skatteprocent måste utom i un­ dantagsfallen bliva antingen för hög eller för låg. Om man med utskiftningsskatten vill åstadkomma, att utskiftning av medel icke i något fall skall medföra lindring i dubbelbeskattningen, måste utskiftningsskatteprocenten sättas mycket hög. 1936 års skattekommitté framhöll — såsom i det föregående återgivits — bl. a. att skatteprocenten bor­ de vara så avvägd, att den kan förebygga, att större inkomsttagare tillfälligt utnyttja aktiebolagsformen för hemtagande av mer eller mindre tillfälliga större inkomster i fall då de skulle finna det med sin fördel bättre förenligt att betala den skatt, som belöper å aktiebolaget såsom sådant, jämte ut­ skiftningsskatten, än att erlägga den personliga skatt, varom fråga skulle varit, om bolaget ej bildats. Sedan inkomstskatten för aktiebolagen avsevärt höjts, torde visserligen möjligheten för att nå dylik skattelättnad med an­ litande av aktiebolagsformen ha i många fall minskats. Det synes dock böra framhållas, att utskiftningskatten måste sättas mycket hög, därest det icke skattemässigt skall löna sig för en person i högt inkomstläge, att — så länge förvaltningsaktiebolagen äro fritagna från skattskyldighet för utdelningar å aktier i andra svenska aktiebolag och andelar i svenska ekonomiska för­ eningar — placera sitt innehav av svenska aktier och andelar i ett förvaltningsaktiebolag och taga ut vinstmedlen i form av utskiftning. Förordningen om ersättningsskatt har icke visat sig utgöra ett effektivt skydd mot dylika transaktioner. Om emellertid utskiftningsskatteprocenten sättes mycket hög, kan som resultat härav förutses, att nedsättning av aktiekapital, där utskiftningsskatt skall utgå, samt upplösning av aktiebolag med besparade vinstmedel skulle bliva sällsynta företeelser. Och denna hindrande verkan skulle ut­ skiftningsskatten få även i de fall, där nedsättning av aktiekapitalet eller upplösning vore förestavad av andra skäl än erhållande av skattelättnad.

De sakkunniga framhålla vidare att utskiftningsskatten icke borde sättas så hög att dess verkan bleve att förfaranden, som vore avsedda att träffas av skatten, i allmänhet utan vidare upphörde. Detta borde så mycket mindre ske som möjligheterna att förhindra aktieägare, särskilt i familjebolag, att dispo­ nera och även uttaga bolagens vinstmedel utan att dubbelbeskattning skedde icke vore synnerligen stora. Då det icke vore möjligt att avväga skattepro­ centen från fall till fall, vore det nödvändigt att finna en procentsats, som å ena sidan icke förhindrade önskvärda upplösningar av aktiebolag eller ned­ sättning av aktiekapital men å andra sidan icke vore ägnad att uppmuntra till dylika åtgärder enbart för de skattelättnader, som därigenom kunde vin­ nas. Sedan de sakkunniga framhållit att det vore tänkbart att som en sådan procentsats skulle kunna godtagas marginalskatteprocenten vid ett inkomst­ läge, motsvarande medeltalet av de aktieägares inkomster, vilka vore fysis­ ka personer, erinra de sakkunniga om att aktierna i ett utskiftande bolag

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 23

helt eller delvis kunde ägas av andra bolag eller ekonomiska föreningar. Om dessa tillförts tillgångarna i fråga såsom utdelning i stället för genom utskiftning, hade någon beskattning icke ifrågakommit. Problemet med den s. k. kedjebeskattningen hade de sakkunniga visserligen ansett icke kunna lösas inom området för utskiftningsskatten. Det syntes emellertid rimligt att viss hänsyn härtill toges vid bestämmandet av utskiftningsskatteprocenten. De sakkunniga anföra därefter följande. Å andra sidan är det möjligt, att en utskiftningsskatteprocent, motsva­ rande den angivna marginalskatteprocenten, i ett stort antal fall skulle bliva för låg, enär nedsättning och upplösning av beskaffenhet att leda till utskiftningsskatt i regel torde förekomma hos bolag med blott ett fåtal ak­ tieägare, vilka äro fysiska personer och vilkas inkomstläge ligger högre än genomsnittet. Det har mot detta resonemang vid de sakkunnigas överlägg­ ningar framhållits, att man i framtiden bl. a. till följd av arvs- och kvarlåtenskapsskatten har att räkna med reducerade inkomster för aktieägare i s. k. familjebolag. Det har emellertid synts de sakkunniga uppenbart, att ifrågavarande marginalskatteprocent, om den med någorlunda säkerhet kunde fastställas, skulle utgöra en viss ledning vid bestämmande av utskiftningsskatteprocentens storlek. Enligt en nyligen företagen utredning (se uppsats av fil. dr Erm E. Fleetwood i Industria, årg. 1948, nr 11), vilken i första hand gällt vissa större börsnoterade bolag, har hälften av de aktieägare, som äro fysiska perso­ ner, inkomster på över 20 000 kronor och äger ungefär 3/, av de på fysiska personer samlade aktierna och andra hälften inkomster under 20 000 kro­ nor och äger ungefär y4 av aktierna. Om det förutsattes, att samtliga aktier äg­ des av fysiska personer, och att de nämnda siffrorna gällde för samtliga bolag och att fördelningen av aktierna å olika slag av aktieägare vore enahanda för varje bolag, borde sålunda 3/4 av de utskiftade beloppen gå till aktieägare med inkomster överstigande 20 000 kronor. Under sådana förhållanden bor­ de en utskiftningsskatteprocent motsvarande marginalskatten vid ett inkomstläge av 20 000 kronor icke kunna anses för hög. Marginalskattepro­ centen vid en inkomst av 20 000 kronor ligger för fysiska personer för när­ varande över 40 procent. Ingen av de nu angivna förutsättningarna håller emellertid. Av den åsyf­ tade utredningen framgår, att en avsevärd del, i vissa fall bortåt 50 procent, av utdelningarna i de undersökta bolagen gå till andra än fysiska personer. Förmodligen skulle också antalet aktieägare med inkomster understigande 20 000 kronor befinnas avsevärt större, om hänsyn toges till den stora mäng­ den av små bolag. Fördelningen av aktieägare i olika inkomstlägen är slut­ ligen mycket varierande inom olika bolag. Å andra sidan kan det enligt de sakkunnigas mening med fog hållas för sannolikt, såsom ock tidigare framhållits, att nedsättning och upplösning av beskaffenhet att leda till utskiftningsskatt framför allt förekommer hos bolag med blott ett fåtal aktieägare, vilka äro fysiska personer och vilkas inkomstläge ofta ligger högre än genomsnittet. En uiskiftningsskatteprocent av 40 procent skulle ur nu berörda synpunk­ ter möjligen kunna anses godtagbar.

De sakkunniga ha verkställt en undersökning avsedd alt belysa huruvida det kunde anses riktigt att nu höja utskiftningsskatten till 40 procent, om

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

De sakkunniga påpeka att som ett skäl för att, med hänsyn tagen till »skatten på skatten», fastställa en relativt låg utskiftningsskatteprocent vid nedsättning av aktiekapital kunde andragas de icke ovanliga fall, då aktieägare i familjebolag ärvt aktierna och hade att erlägga en betydande arvs- och kvarlåtenskapsskatt för vilken medel måste tagas ur bolaget. Uttoges dessa medel i form av höga löner eller utdelningar, bleve beloppen reducerade med betydande inkomstskatter. Om även utskiftningsskatten sattes hög i förhållande till det belopp aktieägarna erhölle, kvarstode blott möjligheten att upplåna medel från bolaget, vilket innebure att varken in­ komst- eller utskiftningsskatt erlades. De sakkunniga anse emellertid att mot det sålunda åberopade skälet för en lägre utskiftningsskatt kunde in­ vändas, att erläggandet av arvs- och kvarlåtenskapsskatten kunde få ske under en tioårsperiod och att aktieägaren under denna tid borde ha möjlig­ het att i form av lön eller utdelning uttaga medel ur bolaget för skattens erläggande. I avseende å spörsmålet om »skatt på skatten» anföra de sakkunniga vi­ dare. Om utskiftningsskatten vid nedsättning av aktiekapital beräknas lägre än som är teoretiskt riktigt, d. v. s. med skatt på skatten, innebär detta som re­ gel att uppskov med erläggande av del av utskiftningsskatten medgives till dess bolaget upplöses. Och såsom ovan framhållits är det mycket ovisst, om och när denna del kommer att erläggas. Eftersom de utskiftade medlen bokföringsmässigt kvarstå hos bolaget, kan det å andra sidan inträffa, att de vinstmedel, för vilka utskiftningsskatt erlagts vid nedsättning av aktie­ kapital, utdelats eller gått förlorade vid tidpunkten för bolagets upplösning, varför bolaget erlagt för hög utskiftningsskatt. Detta är en följd av utskiftningsskatteförordningens presumtion att vid nedsättning i första hand ut­ skiftas vinstmedel. Bolaget kommer dock icke i sämre läge än om vinst­ medlen tidigare utdelats, i stället för att nedsättning av aktiekapitalet skett, och en del av insatskapitalet sedan gått förlorat före bolagets upplösning. Mot en utskiftningsskatteprocent av 40 procent med bibehållande av skatt på skatten vid nedsättning av aktiekapital synes därför intet vara att ur skälighets synpunkt invända. Då det med hänsyn till att en utskiftningsskatt av 40 procent kunde tän­ kas i vissa fall verka förhindrande på ur företagsekonomisk synpunkt be­ rättigade nedsättningar av aktiekapitalet, ha de sakkunniga vid avvägandet av en såsom oundgänglig bedömd höjning av utskiftningsslcatteprocenten övervägt, huruvida något av följande tre alternativ vore att föredraga fram­ för en höjning av skaiten till 40 procent: 1) Utskiftningsskattcprocenten bestämdes något högre än 40 procent och tillika högre än skatt på skatten vid nu gällande skatleprocent (42,85 %) eller till förslagsvis 45 procent, men vid nedsättning av aktiekapital skulle utskiftningsskatten icke inräknas i utskiftat belopp. 2) Utskiftningsskattcprocenten sattes till 40 procent men vid nedsättning av aktiekapital skulle utskiftningsskatten icke i något fall överstiga 50 procent av det nettobelopp, som utbetalades till aktieägarna. 3) Utskiftningsskattcprocenten sattes till 35 procent med bibehållande av skatt på skatten vid nedsättningar.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

De sakkunniga förklara sig emellertid icke kunna avvika från den teo­ retiskt riktiga linjen att jämväl vid nedsättning av aktiekapital utskiftningsskatten skulle inräknas i utskiftat belopp. Och då, såsom de sakkunniga på­ pekat, utskiftningsskatteprocenten visserligen icke finge sättas för hög men densamma, å andra sidan, icke finge sättas så låg, att enbart skattesynpunkter kunde i alltför stor utsträckning föranleda bolagen att vidtaga åtgärder, som vore avsedda att drabbas av utskiftningsskatt, hade de sak­ kunniga stannat för att föreslå en höjning av utskiftningsskatten till 40 procent.

Remissyttrandena.

De sakkunnigas förslag om höjning av utskiftningsskatten till 40 procent tillstyrkes eller lämnas utan erinran av kammarrätten, försäkringsinspektionen, överståthållaråmbetet, flertalet länsstyrelser ävensom mellankommunala prövningsnämnden. En majoritet inom bank- och fondinspektionen uttalar sig för olika skattesatser för utskiftade vinstmedel, beroende på om dessa fonderats före eller efter den 1 januari 1948, medan en minoritet inom inspektionen ansluter sig till de sakkunnigas förslag. Länsstyrelsen i Öster­ götlands län förordar en på visst sätt ordnad beskattning hos aktieägarna av det utskiftade beloppet eller, i andra hand, en till 45 procent höjd utskiftningsskatteprocent men med möjlighet för Kungl. Maj :t att i särskilda fall för­ ordna om en lägre skattesats. Länsstyrelserna i Kalmar och Blekinge län uttala önskemål om en mer ingående utredning, innan ställning tages till frågan om höjning av utskiftningsskatten, medan länsstyrelserna i Kristi­ anstads och Älvsborgs län anse att med omprövning av utskiftningsskatte­ procenten borde anstå i avvaktan på den översyn av statsskatterna och de­ ras verkningar, som anförtrotts 1949 års skatteutredning. Länsstyrelsen i Kopparbergs län förordar det i det föregående omnämnda av de sakkun­ niga såsom alternativ 2) betecknade förslaget till höjning av skatten. Mot förslaget om höjning av utskiftningsskatten ha vidare kommerskollegium, länsstyrelserna i Södermanlands och Västerbottens län, samtliga hörda näringsorganisationer ävensom advokatsamfundet uttalat sig. Från remissyttrandena må följande här återgivas. Kammarrätten säger sig icke vilja bestrida, att den föreslagna skattehöj­ ningen kunde anses motiverad med hänsyn till de förändringar i fråga om den statliga beskattningen, som beslutades år 1947. Därefter anföres föl­ jande: Beträffande utskiftningsskattens finansiella betydelse har med rätta an­ förts, att densamma finge anses ligga icke i den avkastning den själv läm­ nade — vilken ju är ganska obetydlig — utan i det förhållandet att den kan antagas motverka en minskning i avkastningen av skatten på aktieutdelning. Emellertid har utskiftningsskattens höjd en viss betydelse även för taxeringen till förmögenhetsskatt. Detta inträffar vid värdering av aktier, särskilt sådana, vilka icke noteras å inländsk eller utländsk börs. I detta fall brukar nämligen i allmänhet —■ ehuru i växlande grad — vid taxering till förmögenhetsskatt hänsyn tagas till aktiernas matematiska värden. Där­

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 27

vid beaktas även den utskiftningsskatt, aktiebolaget kan hava att utgöra vid bolagets upplösning. Av sådan anledning har enligt vissa rättsfall räk­ nats med en reduktion av det matematiska värdet, utgörande en tredjedel av den beräknade utskiftningsskatten. Storleken av denna reduktion kom­ mer alltså att bliva direkt beroende på utskiftningsskattens nivå, varför en höjning av utskiftningsskatteprocenten kommer att medföra sänkt värde å dylika aktier och därmed en minskning i den statliga förmögenhetsskattens avkastning.

Länsstyrelsen i Stockholms län, som tillstyrker den föreslagna höjningen till 40 procent, framhåller emellertid, att i de fall då skattskyldig överflyttade sitt innehav av svenska aktier till ett holdingbolag torde det kunna ifråga­ sättas om icke 40 procent vore för lågt, enär marginalskatten redan vid en inkomst av 16 000 kronor för ensamstående och 19 000 kronor för gift utan barn överstege 40 procent. I sådana fall kvarstode fortfarande möjligheterna till skattevinst för ägaren av aktierna. Denna möjlighet syntes kunna un­ danröjas genom inskränkning av skattefriheten för utdelning å svenska aktier. — För en likartad uppfattning har mellankommunla prövningsnämnden givit uttryck. Länsstyrelsen i Örebro län uttalar som sin mening, att den föreslagna höj­ ningen av skattesatsen allenast torde innebära en anpassning efter det nu rådande höga skattetrycket. Samtidigt framhålles emellertid att en skatte­ sats av föreslagen storleksordning icke borde bibehållas längre tid än vad det ekonomiska läget krävde. Medgåves viss lättnad i skattebelastningen å fysiska personer, borde övervägas om icke utskiftningsskatten jämväl borde sänkas. Bank- och fondinspektionen anför i sitt yttrande till en början följande. Vid bedömande av förevarande spörsmål måste man enligt inspektionens uppfattning hålla i minnet, att skattens primära syfte är att förhindra skat­ teflykt. Så länge man icke har tillgång till lagbestämmelser, som hindra fysiska personer i högt inkomstläge att förskaffa sig skattelindring genom att placera sin förmögenhet i aktiebolag, vars tillgångar i sinom tid utskiftas av dem, måste man därför välja en utskiftningsskattesats, som åtminstone för flertalet fall har motsvarande prohibitiva effekt. Inspektionen kan därför icke i nuvarande situation godtaga det resonemang som går ut på att man bör fixera skattesatsen till ett sådant genomsnitt för inkomstskatten hos utdelningsmottagarna, som framräknats under hänsynstagande till jämväl det faktum, att flertalet bolag åtnjuta skattefrihet för inkomst av aktieutdel­ ningar. Om sålunda här avsedda skattesats uppenbarligen borde, för att kun­ na tillgodose utskiftningsskattens huvudändamål, bestämmas med utgångs­ punkt från marginalskatten för fysiska personer med presumtivt utskiftningssyfte, får man också besinna, att en skatteproccnt, som främst tillgodo­ ser berörda ändamål, kommer att medföra olägenheter av annan art. Hit hör det förhållandet, att en mycket hög utskiftningsskatt kan befordra ett osunt och improduktivt skattetänkande. Vad särskilt utskiftningsskatten angår kan vidare befaras, att en alltför hög sådan kommer att praktiskt taget helt omöj­ liggöra bolagsupplösningar. Med hänsyn tagen till dessa skäl, och med beak­ tande av vad de sakkunniga i frågan anfört, anser inspektionen den före­ slagna procentsatsen 40 lämpligt vald, såvitt angår vinstmedel som numera fonderas.

28 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Med utgångspunkt från uppfattningen att utskiftningsskatten principiellt borde motsvara summan av de ytterligare skattebelopp aktieägarna skulle haft att erlägga, därest utdelning i stället för utskiftning ifrågakommit, utta­ lar majoriteten inom inspektionen den meningen, att om inkomstskattens storlek ändrades under den tid, varunder vinstmedel ackumulerats i ett aktie­ bolag, utskiftningsskatten rätteligen borde differentieras så att den motsva­ rade vad som vid tiden för vinstmedlens intjänande skulle ha uttagits i in­ komstskatt, därest vinstmedlen då utdelats. Anledningen till att man hittills avstått från att differentiera utskiftningsskatten torde vara att finna i de med en sådan metod förenade praktiska svårigheterna. Om emellertid differentieringskravet — vars accepterande tedde sig mer angeläget ju högre skatterna bleve — kunde tillgodoses genom någon enkel och lättillämplig re­ gel, borde en sådan tillskapas. Majoriteten inom inspektionen anför vidare: Såsom utvecklas av de sakkunniga har under 1940-talet marginalskatten för inkomst skärpts för de fysiska personer, som vid införandet av procent­ talet 30 för utskiftningsskatten uppnådde ett inkomstläge, vid vilket margi­ nalskatt uttogs med motsvarande belopp. Skärpningen torde dels samman­ hänga med den av penningvärdesförsämringen föranledda nominella in­ komststegringen som ägt rum under hela 1940-talet, dels bero på den höj­ ning av progressiviteten i inkomstbeskattningen, vilken trädde i kraft med ingången av 1948; marginalskattestegringen kan sålunda sägas ha skett kon­ tinuerligt. Av praktiska skäl måste man emellertid välja någon viss tid­ punkt, då ifrågavarande marginalskatteskärpning skall anses ha ägt rum. Med hänsyn särskilt till det i direktiven för utredningen förekommande ut­ talandet, att de sakkunniga böra överväga, huruvida utskiftningsskatteprocenten kan anses lämpligt avvägd med hänsyn till 1947 års riksdagsbeslut angående den statliga beskattningen, anser inspektionen, att tiden för ikraft­ trädandet av sagda beslut — d. v. s. årsskiftet 1947—1948 — kan godtagas såsom skiljelinje för differentieringen av ifrågavarande procenttal." Inspek­ tionen anser sålunda, att i avseende å vinstmedel, som ackumulerats före nyssnämnda tidpunkt, utskittningsskatt ej bör utgå med högre procentsats än för närvarande, medan det enligt ovan förordade högre procenttalet bör tillämpas, såvitt angår därefter uppsamlade vinstmedel. Kravet på lättilllämplighet gör det emellertid nödvändigt att ytterligare förenkla beskatt­ ningsregeln därhän, att till ackumulerade vinstmedel per den 31 december 1947 hänföras allenast de enligt bokslutet synliga reserverna vid nämnda tid­ punkt; från dolda reserver bör alltså helt ibortses. Skulle bokslutet avse an­ nan tid än utgången av kalenderåret 1947, torde bokslutet för det närmast före den 1 januari 1948 tilländalupna räkenskapsåret få läggas till grund för vad som är att anse såsom synliga reserver per den 31 december 1947. Ytterligare en supplerande regel torde erfordras, därest här förordade be­ stämmelser godtagas. Vid nedsättning av aktiekapital lärer sålunda — i viss analogi med de sakkunnigas förslag i samma ämne — böra gälla, att nedsättningen skall anses i första hand taga i anspråk de reserver, som må ha ackumulerats efter den 31 december 1947.

En mot den nu återgivna uppfattningen avvikande mening anföres av en minoritet inom bank- och fondinspektionen. Minoriteten anser de av majo­ riteten förordade bestämmelserna ägnade att motverka utskiftningsskattens syfte och därjämte medföra påtagliga olägenheter av skatteteknisk art. Ut-

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 29

skiftningsskattens statsfinansiella betydelse låge icke i den avkastning den själv lämnade utan i det förhållandet, att den kunde antagas motverka minskning i avkastningen av inkomstskatten för bolag samt skatten på ak­ tieutdelning. Utskiftningsskatteprocenten borde därför principiellt vara an­ passad efter den samtidigt gällande inkomstskatteprocenten för fysiska per­ soner. Även i fråga om fondmedel, som hopsamlats före nämnda tidpunkt, och som önskades överförda till aktieägarna, hade dessa att välja mellan utdelning och utskiftning. Valdes den förra vägen, tillämpades den nu gäl­ lande, höjda skattesatsen för inkomstskatt och icke den lägre skattesatsen, som gällde en gång, då medlen fonderades. Följdriktigt borde då, om utskiftningsvägen anlitades, samma fondmedel bli föremål för beskattning efter den högre utskiftningsskattesats, som nu föresloges införd. Denna princip hade också följts vid de tidigare tillfällen, då utskiftningsskatteprocenten höjts. Ur skatteteknisk synpunkt skulle de av majoriteten föreslagna reglerna medföra bl. a. den komplikationen, att man under oöverskådlig tid finge hand­ skas med olika skattesatser för skilda delar av bolagens fondmedel. En gång accepterad skulle den bakom förslaget liggande tanken vid framtida ändring­ ar av utskiftningsskatteprocenten nödvändiggöra ytterligare en differentie­ ring av skattesatsen. Skulle den i allmänhet gällande skatteprocenten sänkas, fordrade konsekvensen, att en högre skatteprocent än den senast fastställda tillämpades för medel, som fonderats under tid, då den högre skatteprocen­ ten gällt; en konsekvens, som aktieägarna säkerligen skulle hysa föga för­ ståelse för. I längden bleve ett sådant system uppenbarligen alldeles för in­ vecklat; redan tillämpningen av två olika skattesatser torde medföra bety­ dande praktiska olägenheter, i all synnerhet om skattelättnad vid fusion skul­ le medgivas i de former de sakkunniga föreslagit. Härtill konune slutligen, att några tungt vägande billighctshänsyn knappast torde kunna anföras för den av majoriteten hävdade uppfattningen. I de fall, då framdeles fråga uppkomme om utskiftningsskatt, torde vanligen hoppet om skattelättnad på sin tid ha varit ett starkt bidragande motiv för medlens fondering. Det synes icke alldeles obilligt alt, om till följd av utskiftningsskatteprocentens höj­ ning, den samlade skatten bleve något högre än vad från början beräknats, aktieägarna finge bära följderna av sin felspekulation. Även länsstyrelsen i Östergötlands län diskuterar i sitt remissyttrande möjligheten att tillskapa en differentierad skatteskala, nämligen ur syn­ punkten att en gemensam procentsats i många fall komme att leda till en alltför gynnsam och i andra fall till en alltför hård beskattning. En möjlig­ het syntes därvid vara att föreskriva ett förfarande, varigenom det till ak­ tieägarna utskiftade beloppet skulle fördelas på ett visst antal år och där­ efter beskattas på sätt som skedde vid eftertaxering, varvid tidsperioden för eftertaxering eventuellt finge utsträckas att omfatta så många år, på vilka det kunde anses lämpligt alt fördela det utskiftade beloppet. En annan möj­ lighet syntes vara att utskiftningsskatten bestämdes efter cn glidande skala med hänsyn till aktieägarnas inkomster beskattningsåret före det, då ut-

Kungl. May.ts proposition nr 240.

skiftningen skedde. I bägge fallen måste emellertid förutsättas, att den en­ skilde aktieägaren åsattes taxering för det utskiftade beloppet. Länsstyrelsen erinrar själv gentemot de antydda förfaringssätten att de­ samma bleve arbetskrävande, men länsstyrelsen framhåller samtidigt att fråga vore huruvida de orättvisor, som en enhetlig skatteprocent medförde vid beskattningen, kunde försvaras med en hänvisning till det merarbete för taxeringsmyndigheterna, som vid ett genomförande av något av de av läns­ styrelsen framförda förslagen skulle uppkomma. Länsstyrelsen föreslår till sist, att om en enhetlig skatteprocent skulle bibehållas, densamma borde sättas till 45 procent men med möjlighet för Kungl. Maj :t att, efter framställning, föreskriva att en lägre procentsats skulle tillämpas i sådana fall, där eljest en för hård beskattning skulle äga rum. Länsstyrelsen i Norrbottens län —- som förordar att frågan om utskiftningsskattens avskaffande och ersättande med beskattning hos aktieägarna göres till föremål för omprövning — anser att den föreslagna skattehöj­ ningen borde godtagas men att Kungl. Maj:t skulle tilläggas rätt att i vissa fall föreskriva en lägre procentsats. Länsstyrelsen i Södermanlands län, som förordar att den nu gällande utskiftningsskatteprocenten bibehålies, riktar invändningar mot det av de sakkunniga gjorda uttalandet att aktieägarnas genomsnittsinkomst sedan år 1940 stegrats med cirka 50 procent. Enligt länsstyrelsens mening syntes en sådan stegring icke sannolik. — Även länsstyrelsen i Västerbottens län uttalar sin tveksamhet inför den föreslagna skattehöjningen främst ur syn­ punkten att det kunde ifrågasättas huruvida det för statsverkets del vore så mycket att vinna genom höjningen, då densamma otvivelaktigt komme att medföra en minskning av antalet taxeringar till utskiftningsskatt utan att någon däremot svarande ökning av vinstutdelning till aktieägarna nöd­ vändigtvis behövde inträffa. Kommerskollegium •— som i sitt yttrande erinrat om att principen att i utskiftat belopp jämväl skulle inräknas det belopp ett aktiebolag hade att i utskiftningsskatt erlägga fastslagits först genom utslag av regeringsrät­ ten den 12 november 1941 — hävdar den meningen, att då utskiftningsskatteprocenten år 1940 fastställdes till 30 procent därvid icke beaktades att vid nedsättning av aktiekapital skatt uttoges på skatten. Förslaget innebure därför en oskälig höjning av utskiftningsskattesatsen för dessa fall från 30 till 66,66 procent. Kollegium anför vidare: Det kan enligt kollegii förmenande ifrågasättas, om i och för sig en utskiftningsskatteprocent av 40 procent kan anses motsvara ett medeltal av de skattesatser, som i varje särskilt fall skulle ha gällt, om de besparade medlen utdelats i samband med intjänandet. Kollegium vill som sin me­ ning uttala, att även om det skulle anses skäligt att utskiftningsskatteprocenten med hänsyn till gällande genomsnittsinkomst utgjorde 40 procent, den mot nuvarande utskiftningsskatteprocent svarande faktiska procentsatsen av 42,85 procent finge anses motsvara skatten för ifrågavarande inkomst­ läge, varför höjning av nuvarande utskiftningsskatteprocent till 40 procent

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 31

icke kan anses erforderlig. Slutligen vill kollegium framhålla, att, då den direkta statsbeskattningen för närvarande göres till föremål för översyn, det icke synes motiverat att nu vidtaga någon ändring av skatteprocenten för utskiftningsskattens del.

Industriförbundet, bankföreningen och Stockholms handelskammare,

som samtliga hemställa att den nuvarande skattesatsen å 30 procent bi­ behålies, åberopa ett yttrande av delegerade för nämnda näringsorganisationer och för Svenska försäkringsbolags riksförbund. I detta yttrande er­ inras inledningsvis om att utskiftningsskatten vore avsedd att träffa icke blott aktiebolagens samlade fonderade årsvinster utan den ginge vida ut­ över inkomstbegreppet, i det att den vore avsedd att jämväl träffa vinst, som vid bolagets upplösning och realisation av dess egendom befunnes ha uppstått genom värdestegring å denna. Skatten vore sålunda att betrakta såsom ett slags värdestegringsskatt å bolagets egendom, som fölle helt utom skattesystemet i övrigt och som icke hade någon motsvarighet för andra skattskyldiga. De, som finge vidkännas utskiftningsskatten, vore i stor utsträckning andra än de, som dragit fördel av de vinster som beskat­ tades. Aktieägare, som köpt sina aktier under en uppgångsperiod till högt pris, kunde få vidkännas förlust vid upplösningen, men icke desto mindre komme de att drabbas av skatt för den vinst bolaget haft många år tidigare och som icke kommit dem utan förutvarande aktieägare till godo. Utskift­ ningsskatten verkade därför orättvist. I samma mån som skattens tyngd öka­ des, måste känslan av orättvisa hos dem, som därav drabbades, bli allt star­ kare. Vidare framhålles alt i den mån värdestegringsvinster inginge i årsvins­ ten och bleve föremål för utdelning beskattades dessa vinstmedel visserli­ gen hos aktieägarna, varför objektet för utskiftningsskatt principiellt i detta avseende vore detsamma som objektet för skatt å utdelning, men det verk­ liga förhållandet vore dock att, medan värdestegringsvinster i ytterst ringa utsträckning bleve föremål för utdelning, utgjordes objektet för utskiftnings­ skatt i väsentlig utsträckning av sådana vinster. De sakkunniga syntes emel­ lertid förbise denna betydelsefulla omständighet och då det gällde faststäl­ lande av skattesatsen framlade de konsekvent problemet, som om beskatt­ ningen endast skulle avse fonderade årsvinster. Särskilt under nuvarande förhållanden verkade utskiftningsskatten på grund av den avsevärda pen­ ningvärdeförsämring, som ägt rum alltsedan tillkomsten av denna skatt och framför allt efter den senaste höjningen av skattesatsen, i än högre grad än tidigare såsom en värdestegringsskatt på rent fiktiva värdesteg­ ringar, icke minst å tomt- och skogsmark samt byggnader. Då förordningen icke utformats så, att ifrågavarande värdestegringar undantoges från be­ skattning samt kedjebeskattningen, såvitt anginge utskiftningsskatt, även efter genomförandet av de sakkunnigas förslag alljämt i stor utsträckning bestode, förelåge enligt delegerades mening synnerligen starka skäl för en försiktig avvägning av skattesatsen. Delegerade erinra vidare om den av de sakkunniga framförda synpunk­ ten att det vore önskvärt att sätta skattesatsen så hög, att det icke skatte-

32 Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

mässigt lönade sig för en person i högt inkomstläge att placera sitt inne­ hav av svenska aktier och andelar i ekonomiska föreningar i ett förvalt­ ningsbolag och uttaga vinstmedlen i form av utskiftning. Delegerade tillägga därefter, att om den nuvarande friheten från skattskyldighet för utdelning å aktier och andelar, enligt vad de sakkunniga antytt, för tillgodoseende av nämnda syfte skulle inskränkas, bleve dock situationen i detta avseende uppenbarligen helt förändrad. Delegerade anföra därefter, att då den primära utgångspunkten för be­ räkningarna vore den sammanlagda skattebelastning, som skulle ha drabbat det utskiftade beloppet, därest detta i stället tillförts aktieägarna i form av utdelning, måste hänsyn självfallet tagas till, att ett stort antal aktier ägdes av sådana svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar, vilka vore undan­ tagna från kedjebeskattning och som sålunda icke skulle ha varit skatt­ skyldiga, om utbetalningen skett i form av utdelning. De sakkunniga hade ock själva åberopat detta förhållande i det att de anfört, att då problemet med s. k. kedjebeskattning icke kunnat lösas inom området för utskiftningsskatten, viss hänsyn härtill rimligtvis borde tagas vid bestämmande -av utskiftningsskatteprocenten. Vid sina ovanberörda beräkningar syntes de emellertid icke — i varje fall icke till fullo — ha dragit konsekvenserna av detta otvivelaktigt riktiga uttalande. Under framhållande av att den sammanlagda statliga och kommunala marginalskatten vid ett inkomstläge av 20 000 kronor och en kommunal ut­ debitering av 10 kronor för skattekrona i de flesta fall kunde beräknas till 42,4 procent och då man med en försiktig beräkning kunde utgå från att en tredjedel av aktiebolagens utdelningar tillfölle sådana juridiska perso­ ner, som icke vore skattskyldiga för utdelning, måste man — enligt vad delegerade fortsättningsvis anföra — för att i överensstämmelse med den angivna utgångspunkten för beräkningarna få fram den sammanlagda skat­ tebörda, som skulle ha drabbat det utskiftade beloppet om utbetalningen i

stället skett i form av utdelning, reducera procentsatsen 42,4 med en tredje­

del till 28 procent. Delegerade rikta vidare erinringar mot att de sakkunniga icke beaktat att storleken av de skattesatser, som varit gällande om vinstmedlen i vanlig ordning utdelats året efter det de av bolaget intjänats, genomgående varit lägre än de nuvarande. Delegerade framhålla att ett tillbörligt beaktande av nämnda påpekande ledde fram till att nyssnämnda procentsats av 28 pro­ cent borde reduceras till 20 procent. Delegerade framhålla till sist, att en höjning av utskiftningsskatten till 40 procent icke heller kunde motiveras genom en jämförelse med de för­ hållanden, som förelåge då skatten år 1940 höjdes till 30 procent. Ända in­ till regeringsrättens förut omnämnda utslag år 1941 hade i praxis icke räk­ nats med skatt på skatten vid nedsättning av aktiekapital. Lagstiftaren måste ha varit medveten om denna praxis, helst som det fastställda deklarationsformuläret för taxering till utskiftningsskatt vore så uppställt, att där­ av syntes framgå att i utskiftat belopp icke skulle inräknas vad bolaget hade att i utskiftningsskatt erlägga.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 33

De övriga näringsorganisationer, som avgivit yttranden över de sakkunni­

gas förslag, avstyrka den ifrågasatta höjningen av skatten under åberopan­ de av i allt väsentligt enahanda synpunkter, som nyss återgivits från det av industriförbundet in. fl. åberopade yttrandet.

I det av advokatsamfundet avgivna yttrandet framhålles att de sakkun­

niga visserligen haft sin uppmärksamhet fästad på de svårigheter, som kun­ de uppstå genom att ett i aktiebolagets form drivet företag nödgades ned­ sätta aktiekapitalet för att bereda aktieägarna möjlighet att erlägga arvsoch kvarlåtenskapsskatt. De sakkunniga hade därvid hänvisat till att erläg­ gandet av dessa skatter kunde få ske under en tioårsperiod och att aktieägar­ na under denna tid borde ha möjlighet att i form av lön eller utdelning ut­ taga erforderliga medel från bolaget. Enligt samfundets erfarenhet vore det emellertid i ett stort antal fall icke möjligt att på detta sätt erlägga ifråga­ varande skatter. Den avsevärt höjda inkomst- och förmögenhetsskatten gjorde det icke möjligt att erlägga arvs- och kvarlåtenskapsskatterna genom behållen inkomst av utdelning från aktiebolag. För betalande av sådana skatter skulle i ett stort antal fall endast återstå de 20 procent av utdelningsbeloppet, som funnes disponibla på grund av skattemaximeringen till 80 procent. Samfundet ansåge sig -—- med hänsyn till de nu nämnda och även vissa andra angivna fall — böra fästa uppmärksamheten på de för ett aktiebolags fortsatta verksamhet allvarliga verkningar, som en eljest önskvärd nedsättning av aktiekapitalet kunde få genom att bolaget nödga­ des erlägga skatt med ett belopp, vilket överstege 66 procent av minskningen av dess kapital.

Departementschefen.

Såsom av det förut sagda framgår, är den på aktiebolagen lagda utskiftningsskatten avsedd att utgöra ett komplement till aktieägarnas inkomst­ beskattning. Utskiftningsskatten skall träffa sådan av aktiebolag förvärvad inkomst, som på grund av fondering hos bolaget icke blivit föremål för in­ komstbeskattning hos aktieägarna, och skall uttagas då nämnda inkomst i samband med utskiitning av bolagets tillgångar överföres till aktieägarna. Frän denna utgångspunkt ter det sig naturligt, att man vid fastställandet av utskittningsskattens storlek i första hand undersöker vilken inkomstbe­ skattning av tillgångarna i fråga, som skulle ha uppkommit hos aktieägar­ na, därest tillgångarna överförts till aktieägarna genom utdelning i stället för genom utskiftning. Utav en nyligen verkställd, av de sakkunniga åberopad utredning, som i första hand avsett vissa större bolag, framgår att antalet aktieägare i de undersökta bolagen, till den del aktieägarna vore fysiska personer, fördelade sig med ungefärligen lika delar på personer i inkomstlägen över och under 20 000 kronor. Av de hos fysiska personer befintliga aktierna ägdes ungefär % av personer med inkomst över 20 000 kronor medan blott '/, ägdes av personer under denna inkomstnivå. !{ Bihang till riksdagens protokoll 1950 . 1 samt . Nr 240 .

34 liungl. Maj:ts proposition nr 240.

Även med beaktande av de invändningar, som de sakkunniga själva andragit mot för vittgående slutsatser på grundval av nämnda utredningsresul­ tat, synes detta dock antyda att den av de sakkunniga föreslagna utskiftningsskatteprocenten är riktigare avvägd än den nu gällande. Härtill kom­ mer som en betydelsefull omständighet att, såsom de sakkunniga framhållit, åtgärder av beskaffenhet att föranleda påförande av utskiftningsskatt fram­ för allt förekomma hos bolag med blott ett fåtal aktieägare, vilka äro fysiska personer och vilkas inkomstlägen ofta ligga över genomsnittet. De sakkunniga ha vidare erinrat om vissa andra omständigheter, beträf­ fande vilka tvekan kan råda om eller i vad mån de böra inverka vid ett ställ­ ningstagande till frågan om utskiftningsskaltens storlek. Åtskilliga av dessa omständigheter ha i remissyttrandena ytterligare uppmärksammats. Till en början ha de sakkunniga anmärkt, att det utskiftade beloppet ut­ gjorde en ackumulerad utdelningsinkomst och att denna inkomst, om den successivt utdelats under den tidsperiod under vilken den uppstått hos bo­ laget, skulle på grund av skatteskalans progressivitet ha föranlett en sam­ manlagt lägre skatt än om hela beloppet beskattats såsom inkomst det år utskiftningen ägde rum. Mot detta påpekande ha vid remissbehandlingen några erinringar icke riktats. Emellertid bör framhållas att, om ett bolag i samband med likvida­ tion eller eljest utskiftar tillgångar till betydande belopp av beskaffenhet att drabbas av utskiftningsskatt, detta i flertalet fall torde sammanhänga med att bolaget med hänsyn till aktieägarnas inkomstförhållanden bedömt det ur skattesynpunkt såsom förmånligare med utskiftning än med utdelning. I anslutning till de sakkunnigas nyss återgivna anmärkning har från någ­ ra håll — så t. ex. i det yttrande som avgivits av majoriteten inom bank- och fondinspektionen samt i det av industriförbundet in. fl. näringsorganisationer åberopade yttrandet — gjorts gällande, att om inkomstskattesatser­ nas storlek varierat under den tid, varunder vinstmedel ackumulerats i ett aktiebolag, borde hänsyn härtill tagas vid bestämmandet av utskiftningsskatteprocenten. Mot den nu återgivna synpunkten synes emellertid böra invändas vad minoriteten inom bank- och fondinspektionen härutinnan anfört, nämligen att utskiftningsskatteprocenten principiellt bör vara anpassad efter den vid samma tid gällande inkomstskatteprocenten för fysiska personer. Utskiftningsskattens värde ligger huvudsakligen i dess prohibitiva betydelse; den bör motverka att man av skattehänsyn underlåter eljest motiverade vinst­ utdelningar. Ha vinstmedel innehållits hos ett bolag, bör skatten vid en framtida utskiftning icke vara lägre än den inkomstskatt, som skulle utgått därest vinstmedlen vid detta senare tillfälle utdelats i stället för utskif­ tats. Ett motsatt betraktelsesätt skulle för övrigt icke låta sig förenas med re­ geln att utdelning beskattas efter den aktuella skattesatsen, oavsett tid­ punkten för bolagets förvärv av den inkomst som utnyttjats för utdel­ ningen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 35

Åtskilliga av de hörda näringsorganisationerna göra i sina yttranden gäl­ lande, att utskiftningsskatten vore så konstruerad att den — med hänsyn till att skatten drabbade icke blott verkliga vinster utan även sådana vins­ ter som framkomme vid realisation av ett bolags tillgångar och som föran­ leddes av värdestegringar eller förändringar i penningvärdet — ginge vida utöver det vedertagna inkomstbegreppet. Vidare framhålles att denna ut­ vidgning av inkomstbegreppet viserligen gällde även för det fall, att värdestegringsvinster användes för utdelning, men att det i verkligheten förhölle sig så att sådana vinster sällan bleve föremål för utdelning. Gentemot detta uttalande bör framhållas, att beskattningen hos aktieägar­ na av utdelning och utskittningsbeskattningen hos bolagen äro i nu föreva­ rande hänseende principiellt lika uppbyggda. Det synes icke med fog kunna göras gällande, att utskiftningsskatten borde till sin storlek så avvägas, att olika beskattningsresultat i princip skulle uppnås allteftersom bolaget val­ de utdelningsvägen eller föredroge att tillföra aktieägarna tillgångarna genom utskiftning. De sakkunniga ha vidare erinrat om att aktierna i ett bolag kunde helt eller delvis ägas av ett annat aktiebolag. Hade tillgångarna i sådant fall utde­ lats i stället för att utskiftas, hade desamma till den del de tillfallit detta andra aktiebolag icke blivit föremål för någon beskattning. Utskiftnings­ skatten medförde i fall som dessa en s. k. kedjebeskattning. De sakkunniga ha ansett det rimligt att viss hänsyn toges härtill vid bestämmandet av utskiftningsskatteprocenten. I det av industriförbundet m. fl. åberopade yttrandet har framhållits att omkring en tredjedel av aktiebolagens utdelningar tillfölle sådana juridiska personer, som icke vore skattskyldiga för utdelning; den från andra ut­ gångspunkter framräknade utskiftningsskatteprocenten borde med hänsyn härtill reduceras med eu tredjedel. Frågan om kedjebeskattningen på förevarande område har redan tidigare varit föremål för uppmärksamhet. Det må här allenast erinras om att veder­ börande departementschef vid framläggandet av proposition nr 134 till 1927 års riksdag framhöll, att det kunde synas naturligt nog att i de fall frihet från kedjebeskattning för utdelningsinkomst förelåge, en motsvarande in­ skränkning i beskattningen till utskiftningsskatt föreskreves. Men mot en sådan anordning talade vägande skäl av främst praktisk art. Eftersom ut­ skiftningsskatten uttoges bos det utskiftande bolaget erfordrades att detta ålades lämna uppgift angående dem av dess delägare, beträffande vilka utskiftningen icke borde föranleda skatteplikt för bolaget. En sådan uppgiftsskyldighet skulle i regel icke tillfredsställande kunna iakttagas, varjämte andra betydande taxeringstekniska svårigheter skulle uppkomma. Vidare anfördes att de skäl, som varit avgörande för stadgandet om skattefrihet för aktieutdelning, ej kunde anses äga samma styrka, då det gällde beskattning av bolag som vid upplösning utskiftade sina tillgångar. Det förelåge ju t. ex. eu väsentlig skillnad mellan ett bolag, som för ett ändamålsenligt bedri­

36 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

vande av sin verksamhet krävde en organisation med dotterbolag, och ett bolag som funne en dylik anordning obehövlig och upplöste dotterbolaget. Departementschefen påpekade även de möjligheter som förelåge att före utskiftningen utdela vinstmedel och på så sätt helt eller delvis undgå den kedjebeskattning, som eljest kunde uppkomma. Slutligen framhölls att en bestämmelse om befrielse från utskiftningsskatt av ifrågasatt beskaffen­ het lätt kunde leda till ett icke avsett kringgående av författningens bestäm­ melser. Vad departementschefen år 1927 sålunda anfört, torde alltfort äga till­ lämplighet. Jag kan även instämma i de sakkunnigas uttalande att proble­ met med kedjebeskattningen icke låter sig lösas inom området för utskiftningsbeskattningen. Nackdelen härav synes emellertid icke böra överdrivas, så länge de i 1927 års proposition antydda och i förekommande fall tro­ ligen även utnyttjade möjligheterna att genom utdelning helt eller delvis förhindra kedjebeskattningen stå öppna. Det bör hela tiden ihågkommas, att utskiftningsskatten icke i första hand har karaktären av en självständig skatt utan främst är avsedd att motverka att vinstmedlen överföras annorledes än genom utdelning. Jag vill i detta sammanhang även framhålla, att därest riksdagen skulle bifalla vad jag i det följande kommer att föreslå angående eftergift av utskiftningsskatt vid fusion, kommer en inskränkning av kedjebeskattningen i vissa fall att ske. Jag vill i anledning av den nu diskuterade invändningen slutligen fram­ hålla att även om en kedjebeskattning till nackdel för aktiebolagen under­ stundom skulle uppkomma, denna omständighet knappast kan utgöra ett tillräckligt skäl för att fastställa en lägre skattesats än den som ur andra synpunkter kan befinnas riktig. Väl kan sägas att med denna uppfattning det allmänna kunde komma att tillföras högre intäkter av utskiftningsskat­ ten än som ur vissa synpunkter kunde finnas skäligt, men för den skull föreligger icke anledning att uttaga en för låg utskiftningsskatt å den större delen av de utskiftade tillgångarna, nämligen den del som tillföres fysiska personer. Enligt 2 § utskiftningsskatteförordningen skall i utskiftat belopp jämväl inräknas det belopp, bolaget har att i utskiftningsskatt utgöra. Denna regel innebär, att om i samband med nedsättning av aktiekapitalet i ett bolag ett belopp av t. ex. 100 000 kronor utskiftas och utskiftningsskatt skall utgå med 40 procent, aktieägarna erhålla 60 000 kronor. Å andra sidan kan saken naturligtvis även ses så att bolaget — för att kunna tillföra aktieägarna 60 000 kronor — måste erlägga en skatt av 40 000 kronor, vilket belopp, satt i relation till vad aktieägarna erhålla, utgör 66,66 procent av detta. Den nu återgivna regeln om »skatt på skatten» är tydligt angiven i för­ ordningen redan enligt dess ursprungliga lydelse. Likväl uppges att man i praxis fram till år 1941 — då genom ett utslag i regeringsrätten uppmärk­ samheten riktades på bestämmelsens innebörd —- skulle ha förfarit så att utskiftningsskatten vid nedsättning av aktiekapital beräknats allenast på

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 37

det till aktieägarna utbetalta beloppet. Detta har i vissa remissyttranden lagts till grund för ett uttalande, att den av de sakkunniga föreslagna skatte­ höjningen skulle innebära en höjning av skatten från — såsom lagstiftaren vid 1940 års lagstiftning förmodades ha avsett — 30 procent till 66,66 pro­ cent; en sådan skattehöjning skulle icke vara rimlig. Det är visserligen riktigt, att frågan om »skatt på skatten» av lagstiftaren icke vidare berörts än att vid förordningens tillkomst en uttrycklig författ­ ningsbestämmelse därom meddelats. Den omständigheten att nämnda spörs­ mål icke särskilt omnämnts vid de efter år 1927 beslutade höjningarna av skatten, kan emellertid icke berättiga till ett antagande att bestämmelser­ nas innebörd icke skulle varit för lagstiftaren klar. Ett dylikt antagande är så mycket mindre befogat som utskiftningsskatten bör träffa de vinstmedel hos ett bolag, vilka icke utdelats, med varken mer eller mindre än den gäl­ lande skatteprocenten och detta just inträffar om regeln om »skatt på skat­ ten» tillämpas. Därigenom försättas nämligen aktieägare, vilkas marginal­ skatt motsvarar de procenttal varmed utskiftningsskatten utgår, i samma läge vare sig skatten uttages hos bolaget som utskiftningsskatt eller hos aktieägarna såsom inkomstskatt; om aktieägarnas marginalskatt är 40 pro­ cent, fordras tydligen en utdelning av 100 000 kronor för att aktieägarna skola få behålla 60 000 kronor efter betalning av inkomstskatten. Vad i det föregående anförts visar enligt min mening, att utskiftningsskatteprocenten med beaktande av den år 1947 beslutade ändringen i statsbeskattningen icke bör sättas lägre än till 40 procent. I åtskilliga av de ytt­ randen, som avgivits av de statliga myndigheterna, har emellertid påpekats, att denna procentsats vore otillräcklig för att förhindra personer i högre in­ komstlägen att på ett icke avsett sätt utnyttja utskiftningsförfarandet till att erhålla lindring i beskattningen. Även enligt min mening är det uppen­ bart att en på föreslaget sätt höjd utskiftningsskatt är ur berörda synpunk­ ter otillräcklig. Med hänsyn till att en höjning av utskiftningsskatten utöver vad de sakkunniga föreslagit skulle innebära risk icke blott för eu i vissa fall för hård beskattning utan även för att i och för sig önskvärda bolagsupplösningar icke komma till stånd, anser jag mig likväl icke nu böra förorda en höjning av skattesatsen utöver vad de sakkunniga föreslagit. Det nyss anförda belyser emellertid riktigheten i och för sig av den kritik, som framförts mot en för alla fall gemensam utskiftningsskatteprocent. I de ytt­ randen, som avgivits av bank- och fondinspektionen samt av länsstyrelser­ na i Östergötlands och Norrbottens län, har även ifrågasatts om icke en dif­ ferentierad skatteskala borde införas. Då emellertid övervägande skäl, främst av praktisk men i vissa hänseenden även av principiell art, tala mot en dylik anordning, kan jag icke biträda vad i nyssnämnda remissyttranden föreslagits. Jag förordar alltså att utskiftningsskatteprocenten höjes till 40 procent.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

III. Utskiftningsskatt vid inlösen av fondaktier.

Gällande bestämmelser. Som tidigare nämnts skall, när bolag i samband med nedsättning av aktie­ kapitalet eller vid bolagets upplösning utskiftar tillgångar, utskiftningsskatt erläggas för därvid utskiftat belopp, i den mån detta icke är att anse så­ som återbäring av tillskjutet belopp. Bestämmelserna om vad som i sam­ band med nedsättning av aktiekapitalet är att anse såsom återbäring av tillskjutet belopp återfinnas i 4 § utskiftningsskatteförordningen. Såsom så­ dan återbäring anses enligt punkt a) i nämnda paragraf vad som i samband med inlösen av aktier enligt i fastställd bolagsordning gällande grunder ut­ skiftas, i den mån det sålunda utskiftade beloppet icke överstiger i bolaget befintligt tillskjutet belopp, samt enligt punkt b) i samma paragraf vad som i samband med nedsättning av aktiekapitalet i annan ordning än nyss sagts utskiftas i den mån bolagets egna fonder därigenom nedbringas un­ der tillskjutet belopp. Det sagda innebär, att vid utskiftning av tillgångar i samband med nedsättning av aktiekapital, skillnad göres mellan å ena sidan sådana fall, där nedsättningen ägt rum jämlikt föreskrift i bolags­ ordningen, och å andra sidan sådana fall där nedsättningen skett i anslut­ ning till ett vid bolagsstämma fattat och av rätten därefter fastställt beslut. I de förra fallen anses det utskiftade beloppet i första hand taget av till­ skjutet belopp och går i denna del alltså fritt från utskiftningsskatt. I de senare fallen presumeras vinstmedel i första hand komma till användning, i följd varav det utskiftade beloppet belägges med utskiftningsskatt till den del samma belopp icke överstiger bolagets vinstmedel. Det må i detta sammanhang erinras om föreskriften i anvisningarna till utskiftningsskatteförordningen, att till grund för den värdering av bolagets tillgångar, som blir erforderlig vid tidpunkten för utskiftning av tillgångar i samband med nedsättning av aktiekapital, bör läggas den av bolaget senast före utskiftningen upprättade balansräkningen. Denna föreskrift har i praxis tolkats så, att den i bolagets räkenskaper verkställda värderingen av till­ gångar i regel godtages, i följd varav allenast synliga vinstmedel men icke sådana vinstmedel, som döljas i nedvärderingar av inventarier, lagertill­ gångar o. d., i förevarande sammanhang beaktas. Frågan om rätta innebörden av stadgandet att skatt icke skall utgå, då fråga är om återbäring av tillskjutet belopp, har såsom förut omnämnts varit föremål för regeringsrättens prövning i ett den 10 juni 1948 avgjort mål. I detta mål hade vid bolagsstämma fattats beslut om sådan ändring av bolagsordningen att preferensaktier kunde utgivas till visst angivet be­ lopp, samt att aktiekapitalet kunde nedsättas genom inlösen av preferens­ aktier. Samtidigt hade beslutats om ökning av aktiekapitalet genom över­ föring av besparade vinstmedel till visst belopp och utgivande av preferens­ aktier till samma belopp. Sedermera hade beslutats att aktiekapitalet skulle nedsättas genom inlösen av preferensaktier till visst angivet belopp under

Kungi. Maj.ts proposition nr 240. 39

vartdera av de båda närmast följande åren. Regeringsrätten fann att det belopp, som utbetalats vid inlösen av aktierna, skett enligt i fastställd bo­ lagsordning gällande grunder. På grund härav och då sagda belopp icke överstigit i bolaget befintligt tillskjutet belopp, vore utbetalningen att anse såsom återbäring av tillskjutet belopp i följd varav någon utskiftningsskatt icke skulle erläggas. Genom berörda utslag har fastslagits, att gällande bestämmelser medge möjlighet för aktiebolagen att — i anslutning till ändringar i bolagsord­ ningen — med bibehållande av det ursprungliga aktiekapitalet överföra vinstmedel till stora belopp till aktieägarna utan att vinstmedlen beskattas i samband med överföringen. Varje bolag kan sålunda successivt, i den mån tillgängliga vinstmedel därtill förslå och aktiebolagslagens konsolideringskrav icke därigenom trädas för när, till aktieägarna överföra tillhopa ett belopp, motsvarande det tillskjutna beloppet, och detta utan att det ur­ sprungliga aktiekapitalet minskas. Beträffande tillkomsten av nu ifrågavarande författningsbestämmelser må följande här anföras. Mot den år 1919 införda s. k. B-skatten, vilken avsåg att träffa hos aktiebolagen fonderade vinstmedel, hade på sin tid riktats så allvarliga invändningar att den avskaffades vid 1926 års riksdag utan att annan lagstiftning då sattes i dess ställe; först år 1927 infördes utskiftningsskatten. I den proposition (nr 193) till 1926 års riksdag, däri avskaf­ fandet av B-skatten förordades, framhöll vederbörande departementschef att om sistnämnda skatt avskaffades utan att ersättas av annan skattelag­ stiftning, finge aktieägarna möjlighet att undgå beskattning av utdelning genom att först fondera vinstmedel och därpå utsläppa gratisaktier samt därefter nedsätta aktiekapitalet till vad det tidigare varit. I en vid nämnda proposition fogad, inom finansdepartementet upprättad promemoria röran­ de bl. a. möjligheten att ersätta B-skatten med annan skatteform hade på­ pekats, att om skatt infördes på besparade vinstmedel vid bolagets upplös­ ning, borde en dylik skatt införas även för det fall att besparade vinstme­ del tillfördes aktieägarna i samband med nedsättning av aktiekapitalet. Där­ vid stode två möjligheter öppna. Den ena vore att låta skattskyldigheten inträffa först när det utskiftade beloppet överstege av delägarna gjort till­ skott. Den andra vägen vore att beskatta utdelning i samband med nedsätt­ ning av aktiekapital, i den mån vinstmedel funnes tillgängliga för denna utdelning. Till utdelning ansåges då i första hand besparade vinstmedel komma till användning. Skulle den förra vägen väljas, kunde delägarna genom utsläppande av gratisaktier och därpå följande nedsättning av aktie­ kapitalet utdela ett belopp, som vore lika stort som summan av aktiekapi­ talet och övriga av delägarna gjorda tillskott utan att skatt därför erlades. 1 promemorian förordades att vid nedsättning av aktiekapitalet besparade vinstmedel i första band borde anses komma till användning, dock att från huvudregeln undanlag syntes böra stadgas för det fali, att inlösen av aktier ägde rum efter i bolagsordningen bestämda grunder. Dylik inlösen komme

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

oftast i fråga beträffande preferensaktiekapital och syntes då närmast vara att likställa med återbetalning av upplånat kapital. Jämväl i det sakkunnigbetänkande, som låg till grund för proposition nr 134 till 1927 års riksdag med förslag till införande av utskiftningsskatt och som finnes fogat vid samma proposition, anfördes att vid nedsättning av aktiekapital genom inlösen av aktier enligt 49 § i 1910 års aktiebolagslag i regel torde utbetalas allenast det belopp, som erlagts för den inlösta aktien, och att någon utskiftningsskatt i sådant fall uppenbarligen icke borde ifrågakomrna.

De sakkunniga.

De sakkunniga uttala inledningsvis, att det nyss återgivna resonemanget att nedsättning av aktiekapital enligt i bolagsordningen bestämda grunder närmast hade karaktären av återbetalning av upplånat kapital i betydande omfattning tydligen icke hölle streck. Och det förfarande, som varit föremål för prövning genom nyssnämnda regeringsrättsavgörande, måste uppenbar­ ligen anses stridande mot syftemålet med nu ifrågavarande lagstiftning.

De sakkunniga ha från patent- och registreringsverket infordrat vissa sta­ tistiska uppgifter, ägnade att ge en föreställning om i vilken utsträckning den nu förevarande luckan i utskiftningsskatteförordningen utnyttjats. De sakkunniga, som verkställt vissa bearbetningar av de erhållna uppgifterna, anföra följande.

Antalet under tiden '/i 1947—•”/. 1949 registrerade beslut om nedsätt­

ning av aktiekapital genom inlösen av fondaktier enligt i bolagsordningen fastställda grunder utgjorde 95, varav under år 1947 24, under 1948 41 och under 1949 30 beslut. Nedsättningarna avse ett sammanlagt nominellt aktie­ kapital av för år 1947 8 875 500 kronor, för år 1948 11 357 200 kronor och för år 1949 7 776 300 kronor. Den företagna granskningen av primärmaterialet för dessa 95 fall har givit vid handen, att praktiskt taget alla bolagsordningsändringar, varige­ nom förbehåll om inlösen enligt bestämda grunder intagits i bolagsordning­ en, ha skett i anslutning till en fondemission. Av följande sammanställning framgår, hur dessa 95 nedsättningar förde­ la sig med hänsyn till månad, då registrering av beslutet om nedsättning skett hos patent- och registreringsverket.

jan. febr. mars april maj juni juli aug. sept. okt. nov. dec.

1947 ., i 2 i 2 — — 3 1 1 4 2 7 S:a 24 1948 .., 3 3 — — 2 — 1 — 7 8 4 13 * 41

1949 .. 3 2 i 3 5 6 3 4 3 » 30

S:a 95

Fem av de under år 1949 registrerade 30 nedsättningarna ha beslutats under år 1948. I två av dessa fall ha besluten anmälts till registrering före år 1949. Återstående 28 nedsättningar avse ett sammanlagt belopp av 6 176 300 kronor. Under år 1949 ha l. o. m. den 12 januari 1949 — dagen för publicering av de för de sakkunnigas arbete givna direktiven — av sistnämnda 28 fall 3 anmälts för registring, avseende ett sammanlagt belopp av 321 000 kro­ nor.

Kungl. Mcij.ts proposition nr 240. 41

De sakkunniga framhålla, att av undersökningen beträffande tiden 1/1

1947—V» 1949 framginge, att utskiftning i viss utsträckning ägt rum utan att de utskiftade medlen blivit föremål för avsedd beskattning. Att icke bolagen — framför allt sedan utskiftningsskatteprocenten blivit betydande -—- i större utsträckning än som skett begagnat sig av den möjlighet utskiftningsskatteförordningen lämnat öppen till utskiftning av medel utan erläg­ gande av utskiftningsskatt, torde till stor del ha berott på -att bolagen icke varit medvetna om denna möjlighet. Att antalet fall sedan regeringsrättens den 10 juni 1948 meddelade utslag bljvit känt ej ökat mer än som skett, torde i sin tur till stor del ha berott på den spärregel, som funnes i 65 § tredje stycket nya aktiebolagslagen. De sakkunniga angiva därefter på vilka olika sätt utskiftningsskatteförordningen skulle kunna ändras i syfte att tilltäppa nyssnämnda lucka. Här­ om anföres följande. En utväg vore, att bestämmelsen i 4 § a) utskiftningsskatteförordningen upphävdes, varav skulle bliva en följd, att vid varje nedsättning av aktie­ kapital i förening med återbetalning — såväl nedsättning enligt i bolags­ ordningen bestämda grunder som nedsättning på grund av bolagsstämmobeslut — vinstmedlen skulle i första hand anses tagna i anspråk för ut­ skiftning. Denna utväg ha de sakkunniga ansett böra avvisas, då det stundom skulle innebära en uppenbar obillighet att uttaga utskiftningsskatt, nämligen i de fall då, såsom vid utskiftningsskattens införande i lagstiftningen anförts, fråga i själva verket är om återbetalning av ett tecknat och inbetalt prefe­ rensaktiekapital. Möjlighet bör stå öppen för bolagen att upplåna medel ge­ nom utgivande av inlösbara preferensaktier, vilka kunna inlösas utan att utskiftningsskatt behöver erläggas. En annan väg är, att stadgandet i 4 § a) bibehålies men att i detta göres ett tillägg av innebörd, att, även om vad som utskiftas i samband med in­ lösen av aktier enligt i bolagsordningen fastställda grunder icke överstiger tillskjutet belopp, återbäring enligt förevarande punkt likväl icke skall anses föreligga försåvitt fråga är om fondaktier. De sakkunniga förklara sig förorda det senare alternativet. I detta sammanhang framhålles att jämväl i författningstexten borde or­ det fondaktier användas för att beteckna aktier, som utgåves i samband med ökning av aktiekapitalet medelst överföring till detsamma av besparade vinstmedel. De sakkunniga erinra om att i lagberedningens förslag till ny aktiebolagslag för detta slag av aktier hade upptagits benämningen gralisaktier. I proposition nr 5 till 1944 års riksdag med förslag till lag om aktiebolag hade i stället benämningen tilläggsaktier nyttjats. På förslag av vederbörande riksdagsutskott hade emellertid ur lagtexten borttagits den särskilda benämningen på förevarande slag av aktier. Det syntes dock vara förbundet med praktiska fördelar att kunna genom en särskild benämning angiva detta slags aktier. Då uttrycket fondaktier torde ha vunnit burskap i det ekonomiska livet, hade de sakkunniga stannat för detta ord. De sakkunniga påpeka, att jämlikt 64 § 1 mom. nya aktiebolagslagen kunde aktiekapitalet ökas med belopp, varmed uppskrivning av anläggnings­

42 Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

tillgång ägt rum enligt 100 § 2 inom. samma lag. Det syntes utan vidare tyd­ ligt, att vad som föreslagits beträffande aktier, som utgivits vid aktiekapi­ talets ökning med besparade vinstmedel, borde gälla även sådana aktier. Definitionen av fondaktier borde avfattas i enlighet härmed. De sakkunniga framhålla, att icke varje fall av nedsättning av aktiekapi­ tal enligt bestämda grunder genom utskiftning av medel i samband med inlösen av fondaktier vore av beskaffenhet att utskiftningsskatt skulle utgå. Såsom exempel härå anföres att aktiekapitalet i ett bolag kunde ha nedsatts för att täcka förlust för att sedermera, sedan vinstmedel ansamlats, ge­ nom fondemission åter uppbringas till ursprunglig storlek. Skulle dessa fondaktier därefter inlösas, bleve huvudregeln i 4 § b) utskiftningsskatteförordningen tillämplig. Detta innebure, att bolaget visserligen finge såsom tillskjutet belopp räkna hela det ursprungligen inbetalta aktiekapitalet, men att frågan huruvida utskiftningsskatt skulle utgå i samband med inlösen av fondaktierna bleve beroende av om och i vad mån synliga vinstmedel utöver vad som överförts till aktiekapitalet funnes i bolaget. Därefter påpekas att om bestämmelsen i punkt a) av 4 § ändrades på av de sakkunniga föreslaget sätt, så följde härav att punkten b) i samma para­ graf måste utvidgas att omfatta jämväl fall av nedsättning av aktiekapital jämlikt i bolagsordningen fastställda grunder medelst inlösen av fondaktier. De sakkunniga anföra vidare. Det må i detta sammanhang anföras, att farhågor uttalats, att utskiftningsskatteförordningen skulle kunna på det sätt kringgås, att det inbeta­ lade aktiekapitalet göres inlösbart genom sedermera beslutad bolagsordningsändring, varefter tidigare utgivna aktier inlösas och aktiekapitalet bringas upp till sin ursprungliga storlek genom utgivande av fondaktier. Detta skulle i själva verket innebära en skattefri överföring av besparade vinstmedel. Emellertid synes det de sakkunniga uppenbart, att det i 65 § andra styc­ ket nya aktiebolagslagen givna stadgandet, att nedsättning enligt i bolags­ ordningen bestämda grunder må avse allenast aktier utgivna efter bolagsordningsändringen, är av den karaktär, med hänsyn till de intressen som genom stadgandet skola skyddas, att det icke ens med samtliga aktieäga­ res bifall kan sättas ur kraft. De sakkunniga — som erinrat om den i femte stycket av anvisningarna till ifrågavarande förordning upptagna bestämmelsen att, om tillgångar ut­ skiftas i samband med nedsättning av aktiekapitalet i annan ordning än i 49 § aktiebolagslagen (gamla) sägs, skall den därvid erforderliga värdering­ en av bolagets tillgångar ske på grundval av bolagets balansräkning — föreslå till sist att nämnda anvisningspunkt så ändras att densamma blir tillämplig när tillgångar utskiftas i samband med nedsättning av aktieka­ pital i annat fall än som avses i 4 § a).

Kungi. Maj.ts proposition nr 240. 43

Remissyttrandena.

Förslaget att genom ändring i utskiftningsskatteförordningen förhindra att vinstmedel genom fondemission överföras till aktiekapitalet för att där­ efter, i samband med inlösen av aktier enligt i bolagsordningen angivna grunder, skattefritt utskiftas till delägarna har tillstyrkts eller lämnats utan erinran i samtliga avgivna yttranden. I samband därmed har i ett flertal yttranden angelägenheten av en sådan författningsändring understrukits. I några yttranden har de sakkunnigas förslag dock föranlett vissa påpekanden. Följande torde här få återgivas.

Kammarrätten erinrar om att de sakkunniga såsom alternativ till den för­

ordade författningsändringen övervägt att helt slopa undantagsbestämmel­ sen i 4 § a) utskiftningsskatteförordningen — genom vilken anordning ga­ rantin mot missbruk bleve fullständig — men avvisat denna utväg med hän­ syn till angelägenheten för bolagen att kunna anskaffa medel genom utgi­ vande av preferensaktier, vilka kunde inlösas utan att utskiftningsskatt be­ hövde erläggas. Kammarrätten uttalar i anslutning härtill, att kammarrätten ansåge sig icke kunna yttra sig om huruvida dylika finansieringsmetoder fortfarande spelade någon nämnvärd roll i det ekonomiska livet. Då gällande aktiebolagslag lämnade utrymme därför och då de bolag, vilka begagnade sig därav, i många fall kunde ha en svag ekonomisk ställning, ansåge sig kammarrätten dock kunna tillstyrka de sakkunnigas förslag. Kammarrätten anför därefter. Emellertid anser sig kammarrätten böra i detta sammanhang erinra där­ om, att den av de sakkunniga föreslagna lösningen synes lämna utrymme för vissa transaktioner, vilka måste anses stridande mot andemeningen i ut­ skiftningsskatteförordningen. Detta inträffar i fall, då de aktier, som skola amorteras enligt i fastställd bolagsordning gällande grunder, icke utgöra ett verkligt preferensaktiekapital utan härröra från samma håll som stam­ aktiekapitalet. Varje rörelse fordrar ju för sitt framgångsrika bedrivande, att ett visst eget kapital disponeras; ur företagsledningens synpunkt torde det emellertid vara skäligen likgiltigt om detta i rörelsen redovisas som aktiekapital eller under annan rubrik. Sistnämnda förhållande är emellertid av stor betydelse för företagets borgenärer och stundom utslagsgivande för bedömandet av företagets kreditvärdighet. Detta inträffar dock i allmänhet icke om företaget är av enmans- eller familjebolagstyp, i vilket fall snarare bolagsledningens personliga soliditet och duglighet bliva avgörande härutinnan. Ägarna av ett aktiebolag av nyssnämnd beskaffenhet skulle alltså — utan att bolagets rörelse i märklig grad skulle menligen påverkas därav — kunna göra ett arrangemang, innebärande nedsättning av aktiekapitalet i ungefärligen samma takt som vinster beräknas bliva disponibla. Bakom en dylik kuliss skulle alltså vinstmedel till belopp, motsvarande skillnaden mellan det tillskjutna och minimikapitalet, kunna skattefritt uttagas ur bo­ laget. De sakkunniga hava i annat sammanhang framhållit, att lättnad i dub­ belbeskattningen kan erhållas l. ex. genom höga löneuttag. Emellertid står denna utväg i allmänhet icke bolagsledningen till buds i fråga om fastighets­ bolag och förvaltningsbolag, vid vilka bolags taxering avdrag för lön i praxis

44 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

är begränsat enligt viss schablon, varjämte möjligheten även i andra fall kan vara begränsad. Kammarrätten påpekar vidare det angelägna i att begreppet fondaktier erhölle en definition, som i görligaste mån uteslöte missbruk och samtidigt vore så klar att onödiga skatteprocesser undvekes. I samband därmed framhålles att aktiebolagslagen icke syntes innefatta något förbud mot att en ökning av aktiekapitalet och därmed utgivande av aktier finansierades dels genom tillskott och dels genom överföring av fondmedel. En sammanbland­ ning mellan fond- och tillskottskapital syntes vidare kunna komma till stånd genom sammanläggning av aktier enligt 222 § aktiebolagslagen.

Länsstyrelsen i Kopparbergs län anför, att den föreslagna definitionen å

fondaktier syntes böra omformuleras så, att tvekan icke kunde uppstå om att jämväl enligt äldre aktiebolagslagstiftning utgivna gratisaktier innefatta­ des i begreppet fondaktier.

Länsstyrelsen i Norrbottens län framhåller, att även om den genom rege­

ringsrättens förenämnda utslag konstaterade luckan i lagstiftningen bleve vid ett genomförande av de sakkunnigas förslag tilltäppt, kunde man icke vara övertygad om att icke andra liknande luckor förefunnes och komme att utnyttjas. Länsstyrelsen ifrågasatte därför huruvida icke i utskiftningsskatteförordningen borde införas ett stadgande av den innebörden, att varje transaktion, som uppenbart syftade till att kringgå förordningens bestäm­ melser om skatteplikt, skulle bedömas som om förutsättningarna för utskiftningsskatts uttagande förelåge.

Mellankommunala prövningsnämnden påpekar, att som de föreslagna be­

stämmelserna utformats förelåge fortfarande en möjlighet för de skattskyl­ diga att erhålla ett icke avsett uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten. Aktiebolag kunde nämligen i samband med nyemission av aktier mot kontant inbetalning intaga bestämmelser i bolagsordningen som möjlig­ gjorde inlösen av dessa aktier till hög överkurs. Aktiebolagslagen innehölle inga bestämmelser om maximering av sådan överkurs. Sådana aktier kunde senare inlösas, såvida icke bestämmelserna i 65 § aktiebolagslagen lade hinder i vägen. Den därvid utbetalade överkursen skulle, om bestämmelser­ na utformades enligt de sakkunnigas förslag, i första hand anses såsom återbäring av tillskjutet belopp. Nämnden föresloge därför att bestämmelser­ na ändrades så, att utbetalning av sådan överkurs i första hand ansåges utgöra utskiftning av fonderad inkomst.

Advokatsamfundet berör i sitt yttrande det av de sakkunniga omnämnda

fallet, då ett aktiekapital ökats genom överförande av vinstmedel, sedan ka­ pitalet tidigare nedsatts för täckande av förlust, varefter de vid fondemis­ sionen utgivna aktierna åter inlöstes. Samfundet förordar för detta fall en regel, att utskiftningsskatt icke borde uttagas i vidare mån än vad aktie­ kapitalet genom fondemissionen ökats utöver bolagets ingångsvärde med tillägg av därefter tillskjutna belopp. En motsvarande bestämmelse anser samfundet borde meddelas jämväl för det fall, då aktieägarna gjort tillskott enligt 142 § aktiebolagslagen samt bolagets aktiekapital därefter ökats ge­

Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

nom utgivande av fondaktier, som sedan inlöstes genom nedsättning av aktiekapitalet.

Departementschefen.

Enligt utskiftningsskatteförordningen skall vad som utskiftas i samband med inlösen av aktier enligt i fastställd bolagsordning gällande grunder i första hand anses såsom återbäring av tillskjutet belopp. Av det förut sagda framgår, att denna bestämmelse tillkommit med tanke på önskemålet att icke försvåra för bolag, som upplagt preferensaktielån, att inlösa preferens­ aktierna. Därvid utgick man från att vid sådan inlösen utbetalades i regel allenast det belopp, som av aktieägarna erlagts för aktierna. Såsom de sakkunniga påpekat har sistnämnda antagande icke hållit streck. I icke obetydlig utsträckning har det förfaringssätt, som tillämpats i förenämnda av regeringsrätten den 10 juni 1948 avgjorda mål, praktiserats i uppenbart syfte att vinna icke avsedda skattelättnader. Till det av de sak­ kunniga framlagda statistiska materialet kan läggas den uppgiften, att un­ der de tre sista månaderna av år 1949 inregistrerades hos patent- och re­ gistreringsverket 8 beslut om nedsättning av aktiekapital genom inlösen av fondaktier enligt i bolagsordningen fastställda grunder. Nedsättningarna i dessa fall avsågo ett nominellt aktiekapital av 3 449 000 kronor. Detta innebär, att under sistnämnda år inregistrerades beslut om nedsättning a^ aktiekapital genom inlösen av fondaktier i tillhopa 38 fall, avseende ett sammanlagt nominellt aktiekapital av 11 225 300 kronor. Man torde kunna antaga, att i åtskilliga av dessa fall åtgärden vidtagits i syfte att utnyttja den konstaterade luckan i lagstiftningen. I andra fall kan åtgärden däremot ha föranletts av överväganden angående vilket av alternativen utdelning eller utskiftning som med gällande skatteskalor vore förmånligast. De sakkunniga ha angivit två olika vägar, som kunna beträdas vid en ändring i utskiftningsskatteförordningen i syfte att förhindra ett kring­ gående av författningsbestämmelserna. Den ena möjligheten är att helt slopa bestämmelserna under punkten a) i 4 §, vilket skulle innebära att vad som utskiftades i samband med nedsättning av aktiekapital alltid bleve att anse såsom i första hand taget av vinstmedel. Med hänsyn till önskemå­ let att icke försvåra av affärsekonomiska skäl betingade preferensaktie­ emissioner ha de sakkunniga emellertid avvisat denna utväg och i stället förordat, att tillämplighetsområdet för bestämmelsen i sistnämnda punkt så begränsades att därunder icke längre skulle hänföras de fall, där inlösen avsåge fondaktier. De sakkunniga synas själva ha varit något tveksamma, huruvida den av dem förordade författningsändringen skulle innebära tillräckliga garantier mot missbruk. Emellertid hänvisa de sakkunniga till bestämmelsen i G5 § aktiebolagslagen av vilken bestämmelse framgår, att det en gång inbetalade aktiekapitalet icke kan göras inlösbart genom sedermera beslutad ändring i bolagsordningen.

46 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Av bestämmelsen i nyssnämnda lagrum framgår visserligen, alt en seder­ mera vidtagen ändring i ett aktiebolags bolagsordning av innebörd att ak­ tier skola kunna inlösas icke möjliggör nedsättning av det ursprungliga aktiekapitalet. Men i de fall, där redan i den ursprungliga bolagsordningen en sådan bestämmelse intagits i bolagsordningen, föreligger intet hinder mot att förfara t. ex. så att detta aktiekapital nedsättes med belopp, motsva­ rande hos bolaget ansamlade vinstmedel -— vilket icke skulle medföra påföring av utskiftningsskatt — samt att aktiekapitalet därefter genom fond­ emission uppbringas till ursprungligt belopp. Ett sådant förfaringssätt skulle i realiteten icke innebära annat än ett skattefritt överförande av vinstme­ del till aktieägarna. Även andra härmed jämförbara åtgöranden kunna de föreslagna bestämmelserna lämna rum för. Vad angår bolag, som fram­ deles bildas, finge man vidare räkna med att i bolagsordningen kunde upp­ tagas bestämmelser om möjlighet till aktieinlösen, vilka bestämmelser — sedan vinstmedel hos bolaget ansamlats — läte sig utnyttjas i nyss angivet syfte. Av det nu sagda framgår alltså att vissa skäl tala för effektivare bestäm­ melser än de föreslagna. Mot att fullständigt slopa bestämmelsen i 4 § a) utskiftningsskatteförordningen talar å andra sidan den nyss angivna om­ ständigheten att bolag, som för anskaffande av riskvilligt kapital utgivit preferensaktier, i så fall icke skulle kunna inlösa dessa utan att träffas av utskiftningsskatt. En sådan konsekvens av bestämmelserna synes icke önsk­ värd. Visserligen torde, såsom kammarrätten antytt, det vara i viss mån tveksamt, huruvida finansieringsmetoder av nyssnämnda art numera spela någon större roll. Ur bolagens synpunkt torde uppläggandet av förlagseller obligationslån av olika skäl vara att föredraga. Emellertid äro dessa lånemöjligheter ur skilda synpunkter begränsade. När det gäller nystartade företag eller under tider av lågkonjunktur, torde det mången gång knappast vara möjligt att annorledes än genom utgivande av preferensaktier upp­ bringa kapital. Med hänsyn härtill anser jag mig icke kunna förorda att lag­ stiftningen i denna del nu skärpes utöver vad de sakkunniga föreslagit. Emellertid må i detta sammanhang anmärkas, att 1944 års allmänna skattekommitté — som jämlikt lämnade direktiv bl. a. har att undersöka huru­ vida gällande författningsbestämmelser lämna möjlighet för icke avsedda skattelättnader — för närvarande är sysselsatt med att undersöka de s. k. familjebolagens och deras delägares beskattning. Skulle dessa undersök­ ningar, vilka äro avsedda att slutföras i en nära framtid, leda fram till en lagstiftning av innebörd att särskilda beskattningsregler gälla för familjebolag, synes samtidigt böra prövas, huruvida i ett sådant läge bestämmel­ sen i 4 § a) utskiftningsskatteförordningen kunde ytterligare inskränkas, nämligen i så måtto att den skulle gälla allenast andra bolag än familjebolag. Med en sådan anordning skulle de här uttalade invändningarna mot de sakkunnigas förslag väsentligen minska i betydelse. Med hänsyn till det nu anförda anser jag,mig böra för närvarande i princip godtaga de sakkun­ nigas förslag.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 47

Vad mellankommunala prövningsnämnden påpekat angående möjlighe­ ten att genom inlösen till överkurs av nyemitterade aktier kringgå de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna bör föranleda viss ändring av för­ slaget. Den enklaste utvägen att förhindra ett dylikt kringgående synes vara att förse det föreslagna stadgandet i 4 § a) med ett tillägg av innebörd, att såsom återbäring av tillskjutet belopp skall anses allenast vad som för de inlösta aktierna verkligen inbetalts till bolaget. Därest detta tillägg göres, torde man icke behöva i författningstexten använda uttrycket »fondaktier», vilket med hänsyn till detta begrepps stundom tveksamma innebörd synes vara en fördel. Vad angår de av advokatsamfundet uppmärksammade fallen av nedsätt­ ning av aktiekapital, vilka äro av speciell natur, synas tillräckliga skäl icke föreligga att för dylika fall meddela särskilda bestämmelser angående ut­ tagandet av utskiftningsskatt. Inlösen av fondaktier bör alltså i dessa fall bedömas enligt huvudregeln. Det är att märka, att ifrågavarande bolag äro berättigade att i tillskjutet belopp inräkna den del av det inbetalta aktie­ kapitalet, som i det tidigare skedet gått förlorat.

IV. Aktiebolags förvärv och innehav av egen aktie.

Inledning.

Enligt 69 § nya aktiebolagslagen äger aktiebolag icke direkt eller indirekt (genom dotterbolag) mot vederlag förvärva egen aktie. Undantag är med­ givet — förutom i anslutning till beslutad nedsättning av aktiekapital — allenast för inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie; med så­ dant förvärv är dock förbundet avyttringsskyldighet. Avtal i strid mot för­ budet är ogillt. Förbud för aktiebolag att förvärva egen aktie upptogs i svensk lagstift­ ning första gången i 27 § av 1895 års aktiebolagslag. Lagen innehöll icke någon bestämmelse om påföljden av att avtal träffades i strid mot för­ budet. Motsvarande bestämmelse upptogs i 51 § av 1910 års aktiebolagslag, där­ vid förvärvsförbudet uttryckligen begränsades till att avse förvärv mot ve­ derlag. Vidare föreskrevs, att stadgandet ej utgjorde hinder för aktiebolag att å auktion inropa för bolagets fordran utmätt aktie, dock med skyldig­ het att åter avyttra aktien, så snart det kunde ske utan förlust. Genom lag den 30 juni 1944, som trädde i kraft den 7 juli samma år, in­ togs i 51 § av 1910 års lag bestämmelse, enligt vilken avtal, som träffats i strid mot förbudet, blev ogillt. Vederbörande departementschef uttalade i propositionen i ämnet, att den nya bestämmelsen bleve tillämplig även vid de indirekta formerna av förvärv av egen aktie. Vad angår tiden före den 7 juli 1944 skall enligt ett avgörande i högsta domstolen (NJA 1942:614) förbudet i 51 § i 1910 års lag icke »i och för sig» medföra, alt ett förvärv av egen aktie skall vara ogillt. Med det citera­

48 Iiungl. Maj.ts proposition nr 240-

de uttrycket torde ha avsetts, att aktiebolags förvärv av egen aktie under­ stundom av särskilda aktierättsliga skäl kunde drabbas av ogiltighet. Ett aktiebolags förvärv av egna aktier innebär, att bolagets medel an­ vändas för övertagande av aktier från enskilda aktieägare. Förvärvet är alltså en åtgärd, som är jämförlig med nedsättning av aktiekapital i för­ ening med återbetalning till vissa aktieägare. Att, såvitt angår förvärv som ägt rum före den 7 juli 1944, ett bolag trots förvärvets lagstridighet civil­ rättsligt kan äga aktierna innebär bl. a., att bolaget kan sälja eller eljest disponera över aktierna samt även använda dem sålunda, att aktiekapita­ let i vanlig ordning nedsättes genom dessa aktiers indragning.

De sakkunniga.

De sakkunniga framhålla, att förvärv av egna aktier mot vederlag utan samband med beslutad nedsättning av aktiekapital vore att ur utskiftningsskattesynpunkt likställa med utskiftning. I följd härav borde en ned­ sättning av aktiekapitalet genom indragning enligt 66 § 2 mom. aktiebo­ lagslagen av dessa aktier rätteligen föranleda taxering till utskiftningsskatt. Utrymme härför torde dock icke finnas enligt nuvarande bestämmelser i utskiftningsskatteförordningen, enär någon utskiftning i samband med nedsättningsbeslutet (indragningen) ej ägt rum. Utskiftningen hade ägt rum redan vid bolagets förvärv av aktierna. Enligt de sakkunnigas uppfattning komme därför det av bolaget utgivna vederlaget för aktierna icke att bliva taget till beskattning enligt utskiftningsskatteförordningen. Med hänsyn till önskvärdheten av att avvecklingen av från tiden före den 7 juli 1944 be­ stående innehav av egna aktier icke försvårades ansåge de sakkunniga sig icke böra förorda sådan ändring i förordningen, att skatt uttoges i sam­ band med indragning av dessa aktier. De sakkunniga förorda i stället att indragning av egna aktier skulle i princip jämställas med återbäring av tillskjutet belopp. Om sålunda ett bolag indroge egna aktier, skulle enligt förslaget bolagets tillskjutna be­ lopp minskas med vederlaget för aktierna, under förutsättning att indrag­ ningen skett under räkenskapsår, som utgått efter den 28 februari 1925 (jfr 3 § 2 mom. i utskiftningsskatteförordningen). De sakkunniga föreslå vidare, att därest ett bolag ännu vid sin upplös­ ning till äventyrs icke avvecklat sitt innehav av egna aktier, skulle bolagets tillskjutna belopp minskas med vederlaget för kvarvarande aktier. Däremot föreslås icke någon motsvarande bestämmelse om minskning av tillskjutet belopp med vederlaget för kvarvarande aktier vid nedsättning av aktie­ kapital, enär en sådan bestämmelse skulle bliva av ringa praktisk betydelse. De sakkunniga framhålla slutligen, att utan särskild bestämmelse torde det vara tydligt, att vid moderbolags förvärv av egen aktie från dotterbolag såsom vederlag borde räknas vad dotterbolaget erlagt vid aktiens förvär­ vande från utomstående. Det vore nämligen det av dotterbolaget erlagda vederlaget, som genom aktieförvärvet utskiftats från koncernen.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Remissyttrandena.

Vad de sakkunniga i förevarande hänseende föreslagit, tillstyrkes eller lämnas utan erinran i så gott soin samtliga avgivna yttranden. Blott i det

yttrande, som avgivits av länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län, avstyr-

kes förslaget under framhållande av att frågan om utskiftningsskatt vid indragning av egna aktier vore av speciell natur och ur fiskalisk synpunkt av begränsad räckvidd, varför man icke borde belasta utskiftningsskatteförordningen och deklarationsblanketten med särbestämmelser av föresla­ gen art.

Från remissyttrandena torde härutöver blott få återgivas vad överståthållarämbetet anfört därom, att taxeringsmyndigheterna bleve för kon­

troll av bestämmelsernas iakttagande synnerligen beroende av att bolagen lojalt följde aktiebolagslagens bestämmelser om att innehav av egen aktie skulle redovisas i balansräkningen (inom linjen). Särskilt stora bleve kon­ trollsvårigheterna, när det gällde s. k. indirekt innehav av egna aktier. I samband härmed uttalas önskemålet, att deklarationsblanketten gåves så­ dan utformning, att bolagen där tvingades redogöra för direkt eller indirekt innehav av egna aktier.

Departementschefen.

Såsom de sakkunniga framhållit, synes bolags förvärv av egen aktie utan samband med beslutad nedsättning av aktiekapital i princip vara att jäm­ ställa med utskiftning. Därest aktien icke åter avyttras, innebär förvärvet i regel — liksom vid nedsättning av aktiekapital — att vinstmedel uttages ur bolaget och överföres till aktieägaren. Enligt min mening bör vid bolags förvärv av egna aktier utan samband med nedsättning av aktiekapitalet utskiftning anses ha ägt rum redan vid förvärvet av aktierna. En ändring av utskiftningsskatteförordningen blir med denna uppfattning erforderlig. Med hänsyn till att utskiftningsskatteförordningens bestämmelser hittills icke lämnat utrymme för taxering till utskiftningsskatt i nu avsedda fall och då det är önskvärt att avvecklingen av bolagens vid författningsändringens ikraftträdande bestående innehav av egna aktier icke försvåras, synes dock skäligt att den utskiftning, som ägt rum i samband med dessa äldre förvärv, blott på så sätt beaktas att utskiftningen anses utgöra återbetalning av tillskjutet belopp. Jag tillstyrker därför de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna i 3 § B mom. De sakkunniga synas förutsätta, att efter den 6 juli 1944 några nya för­ värv av egna aktier icke kommit eller framdeles komma till stånd i andra fall än då förvärven äro tillåtna enligt nya aktiebolagslagens bestämmel­ ser, nämligen — förutom i samband med beslutad nedsättning av aktie­ kapital — vid inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie. Emeller­ tid förelåg förbud mot här ifrågavarande förvärv av egen aktie även före 4 Hihang till riksdagens protokoll lt ) öO . 1 samt . Xr 210 .

50 Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

den 7 juli 1944, vilket emellertid icke hindrade att sådana förvärv då gjor­ des. Det i lagen stadgade förbudet mot förvärv av egna aktier synes därför knappast utgöra någon garanti för att förvärv framdeles icke komma till stånd i strid mot lagens bestämmelser. För egen del finner jag därför önskvärt att bestämmelse intages i utskiftningsskatteförordningen av innebörd att framtida förvärv av egna aktier utan samband med beslut om nedsättning av aktiekapital — där det icke gäller inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie — i utskiftningsskattehänseende i princip behandlas på samma sätt som de fall av utskiftning, vilka omnämnas under punkt b) i 4 §. Då den ifrågasatta bestäm­ melsen är avsedd att förhindra ett kringgående av utskiftningsskatteförordningen och då bestämmelsen avser sådant aktieförvärv som skett i strid mot aktiebolagslagens föreskrifter, synes det icke påkallat att meddela bestämmelser angående ett restitutionsförfarande i de fall, där aktierna åter försäljas. , Med bolags förvärv av egen aktie bör i förevarande sammanhang jäm­ ställas dotterbolags förvärv av aktie i moderbolag. Det må i anslutning till det sist sagda framhållas, att begreppen moderbolag och dotterbolag själv­ fallet böra vid tillämpningen av utskiftningsskatteförordningen ha samma innebörd som begreppen enligt 221 § aktiebolagslagen äga vid tillämpningen av nämnda lag. Vad nu föreslagits påkallar, förutom nyssnämnda tillägg till 3 §, vissa andra tillägg till eller ändringar i 1—4 och 6 §§.

V. Utskiftningsskatt vid fusion.

Gällande bestämmelser m. m.

Genom nya lagen om aktiebolag, vilken trädde i kraft den 1 januari 1948, infördes särskilda bestämmelser om fusion av aktiebolag i syfte att under­ lätta en koncentration av ekonomiska företag i större enheter. Dessa be­ stämmelser innebära att fusion kan ske antingen genom att ett dotterbolag, vars samtliga aktier ägas av moderbolaget, sålunda uppgår i moderbolaget, att dotterbolaget utan likvidation upplöses samt att alla dess tillgångar och skulder övertagas av moderbolaget (174 § 1 mom.), eller ock därigenom, att ett aktiebolags tillgångar och skulder övertagas av ett annat aktiebolag mot vederlag i penningar eller aktier i det övertagande bolaget (175 §). I båda fallen upprättas ett fusionsavtal, för vars verkställande erfordras rättens tillstånd. Vid fusion mellan helägt dotterbolag och moderbolaget skall dot­ terbolaget anses upplöst samt dess tillgångar och skulder övertagna av mo­ derbolaget, när rättens beslut om tillstånd till fusionen registrerats. I det se­ nare fallet skall, när rättens tillstånd registrerats, styrelsen och verkställan­ de direktören i det överlåtande bolaget föranstalta om skifte av vederlaget och avgiva slutredovisning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 51

Till reglerna om fusion av helägt dotterbolag med moderbolaget ba an­ knutits bestämmelser, varigenom moderbolag, som äger mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolag, berättigas att av övriga aktieägare inlösa åter­ stående aktier. Dessa aktieägare äga även rätt att påkalla, att moderbolaget inlöser deras aktier (174 § 2 inom.). Den koncernbildning, som uppstår när ett aktiebolag (moderbolaget) suc­ cessivt, direkt eller indirekt, förvärvar aktierna i andra bolag (dotterbolag) kan på grund av ordningen för förvärven bliva till sin utformning mindre ändamålsenlig och understundom mycket invecklad, vilket försvårar över­ blicken över koncernen såsom ekonomisk enhet och komplicerar koncern­ redovisningen. En sammanslagning av vissa dotterbolag med moderbolaget i en koncern kan därför framstå såsom önskvärd för vinnande av organisato­ risk ändamålsenlighet och förenkling. Det i nya aktiebolagslagen upptagna fusionsinstitutet har därför ansetts vara starkt av behovet påkallat. Emellertid motverkas strävandena att uppnå en koncentration av de eko­ nomiska företagen av bestämmelserna om utskiftningsskatt. Det bolag, som genom fusionen upplöses, är enligt utskiftningsskatteförordningens bestäm­ melser skyldigt att erlägga utskiftningsskatt för de vinstmedel, som vid fusionstillfället finnas hos bolaget. Innan nya aktiebolagslagens fusionsbestämmelser trädde i kraft, kunde en fusion genomföras endast med anlitande av allmänna civilrättsliga och aktiebolagsrättsliga regler om överlåtelse, skuldövertagande, likvidation, ökning av aktiekapital m. in. I bolagspraxis torde det vanligaste sättet ha varit, att det ena bolaget förvärvade alla aktierna i det andra bolaget, var­ efter det förra genom att sätta det senare i likvidation bringade detta att upphöra och till sig i form av likvidationsandel överförde dess tillgångar. Även då fusion genomfördes på detta sätt utgjorde skyldigheten att erlägga utskiftningsskatt ett hinder. Utskiftningsskattebestämmelsernas fusionshindrande karaktär uppmärk­ sammades redan vid utskiftningsskatteförordningens tillkomst. Sålunda hade bl. a. kammarrätten riktat invändningar ur nämnda synpunkt mot vad som föreslagits i det betänkande som låg till grund för proposition nr 134 till

1927 års riksdag. I nämnda proposition yttrade vederbörande departements­

chef härom följande. Kammarrätten har anmärkt, att, under det upplösning av ett solvent bo­ lag med påföljd att aktieägarna toge sina tillgångar ur rörelsen vore en säll­ synt företeelse, sådana upplösningar, som innebure rekonstruktion eller fu­ sion med annat bolag, vore vanliga företeelser och att enligt det remitterade förslaget jämväl dylika upplösningar träffades av skatt, ehuru rationell grund för beskattning saknades i sådana fall. Gentemot denna kammarrättens anmärkning må först framhållas, att det enligt min åsikt icke kan anses orättvist att beskatta ett aktiebolags bespa­ rade vinstmedel jämväl då bolaget upplöses av den anledning, att bolagets rörelse uppgår i ett annat bolag. Ofta torde de gamla aktieägarna icke ingå i det nya bolaget, ehuru detta fortsätter det gamla bolagets rörelse. Men även om det nya bolaget skulle utgöra en direkt fortsättning på det gamla bolaget, så att det gamla bolagets delägare ingå såsom delägare i det nya, synes det ur rättvisans synpunkt fullt i sin ordning att uttaga utskiftningsskatt. Ett

52 Kiuvjl. Maj.ts proposition nr 240.

nästan analogt fall föreligger, när man såsom realisationsvinst beskattar vinst vid byte av aktier. Något hinder att beskatta dylik vinst anses icke föreligga, oaktat man icke vet, huruvida den vid bytet erhållna valutan kommer att hava kvar sitt antagna värde, när den en gång i sin ordning realiseras. Medgivas skall, att det är tänkbart, att utsikten att få erlägga utskiftningsskatt skulle kunna i vissa fall avskräcka från bolagsfusioner, vil­ ka vore önskvärda ur såväl aktieägarnas som det allmännas synpunkt. Det torde emellertid ej vara möjligt att fastställa andra regler för beskattning av upplösningar i sammanhang med fusioner än de för upplösning i all­ mänhet gällande. Men vidare synes kammarrättens berörda anmärkning även av en annan orsak förlora i värde. Med hänsyn till den föreslagna skattefriheten för moderbolag för från dotterbolag uppburen aktieutdelning torde väl i fall av bolagsfusioner sådana dispositioner vidtagas, att utskiftningsskatt i stort sett kan undvikas. Slutligen vill jag framhålla, att den .beskattning det här gäller är så jämförelsevis obetydlig, att verkligt bety­ delsefulla bolagsfusioner knappast av densamma kunna röna någon nämn­ värd inverkan. Till de frågor, som sammanhänga med problemet om uppmjukning av utskiftningsskattebestämmelserna vid fusion, hör även spörsmålet om kedjebeskattningen på utskiftningsskattelagstiftningens område. Här torde till en början få hänvisas till vad i nämnda hänseende i det föregående an­ förts vid behandlingen av frågan om höjningen av utskiftningsskatteprocenten.

Vidare må framhållas, att 1928 års bolagsskatteberedning, som hade un­

der utredning hela det komplex av frågor, som rörde beskattning av aktie­ bolag och andra näringsföretag, sökte lösa frågan om kedjebeskattningen genom ett restitutionsförfarande. Förslaget innebar i princip, att om ett bo­ lag upplöstes och utskiftningsskatt erlades och aktierna därvid helt eller delvis ägdes av annat svenskt bolag, skulle sistnämnda bolag erhålla resti­ tution av den del av utskiftningsskatten, som belöpte å det erhållna utskif­ tade beloppet. Förslaget avvisades då genomförandet av detsamma skulle medföra stora praktiska svårigheter.

Då utskiftningsskatteprocenten vid 19iO års riksdag höjdes, anfördes

från vissa näringsorganisationer betänkligheter beträffande utskiftningsskattens inverkan på bolagsfusioner. Bevillningsutskottet (betänkande nr 45) uttalade i anslutning härtill önskvärdheten av eu allmän översyn av utskiftningsskatteförordningens bestämmelser. Frågan om åtgärder för att underlätta tillämpningen av det genom nya aktiebolagslagen införda fusionsinstitutet, främst genom borttagande i dylika fall av skyldigheten att erlägga utskiftningsskatt, har även i andra samman­ hang förts på tal. Sålunda berördes spörsmålet i en del remissyttranden vid tillkomsten av nya aktiebolagslagen. I de yttranden, som därvid avgåvos av kommerskollegium och av vissa nä­ ringsorganisationer, framhölls att med hänsyn till betydelsen av den nutida utvecklingen i riktning mot koncentration av ekonomiska företag i större -enheter vore det ägnat att väcka tillfredsställelse, att fusionsfrågan upptagits

Kuiujl. Mnj:ts proposition nr 240. 53

till reglering. Det påpekades, att skälig hänsyn till olika intressen hade påkallat vissa bestämmelser, att kunna i samband med fusion tillämpas, angående aktieägares skyldighet att tåla resp. rätt att kräva inlösen av vissa aktier. Vidare anfördes. Att uttagande av utskiftningsskatt vid fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag skulle vara alldeles stridande mot denna beskattnings me­ ning och syfte, må synas självfallet. Försiktigheten bjuder dock, att det ge­ nom särskild undersökning blir fastställt, att någon anledning till farhåga för sakligt ogrundad beskattning här icke förefinnes. Beträffande de övriga fallen av fusion synes beskattningsfrågan mindre klar, och sannolikt torde vara, alt för åstadkommande av en rimlig lösning vissa jämkningar måste vidtagas i författningen om utskiftningsskatt. Även härom bör utredning fö­ retagas. Därvid bör beaktas, att det måste anses motsvara även ett betydande allmänt intresse, att sammanflätade koncerners förenkling genom fusion icke genom opåkallad beskattning förhindras.

Vidare har industriförbundet i skrivelse den 25 juni 1948 till Kungl. Maj :t

anlort bl. a. följande. Inom aktiebolagsområdet förekommer ett ofta rätt komplicerat koncernväsende. Detta kan ha sin grund i omsorgen om en rationell organisation, men lika ofta torde grunden vara att söka i historiska förhållanden. I sist­ nämnda fall innebär koncernbildningen icke sällan en olämplig företagsform och det framstår då såsom önskvärt, att en koncentration till större enheter kommer till stånd. Koncernen utgör i ekonomiskt hänseende en enhet, men förvaltningen och redovisningen av denna företagsenhet försvåras genom koncernbildningen liksom ock överblicken över verksamhetens resultat och företagets ekonomiska ställning. För att utvinna full effektivitet av tillgäng­ liga produktionsmedel är det nödvändigt, att den i varje särskilt fall lämp­ ligaste företagsformen kommer till användning. Detta är givetvis även ett allmänt intresse. Även ur andra synpunkter har det allmänna intresse av att koncernbildningar, vilka icke innebära en rationell organisation, upphöra. Det är under sådana förhållanden ägnat väcka allvarliga betänkligheter, att den lättillgängliga väg för vinnande av organisatorisk ändamålsenlighet och förenkling, 174 § aktiebolagslagen avsett att bereda, måste befaras komma till allenast ringa användning och att denna väg i de flesta fall snarare måste betecknas såsom praktiskt taget oframkomlig. Anledningen härtill lig­ ger emellertid icke i aktiebolagslagens bestämmelser utan framför allt i gäl­ lande lagstiftning om utskiftningsskatt.

Efter att ha redogjort för huvudprincipen i utskiftningsskatteförordningen yttrade industriförbundet vidare. Å det belopp, varmed värdet å de tillgångar, moderbolaget vid fusion jäm­ likt 174 § aktiebolagslagen överlager, överstiger dotterbolagets skulder och

ingångsvärde, utgår således utskiftningsskatt med 30 %, trots att koncernen

icke tillföres någon som helst inkomst genom fusionen och delägarna icke uttaga något kapital ur rörelsen. Syftet med utskiftningsskatten är emeller­ tid allenast att beskatta sådan inkomst, som vid utskiftningen tillförts en­ skilda aktieägare och sålunda är att jämställa med vinstutdelning.------------ - Ur rationell synpunkt finnes intet att erinra mot att uttagandet av utskift­ ningsskatten vid fusion mellan dotter- och moderbolaget uppskjutes till dess moderbolagets tillgångar skiftas mellan delägarna. En reform av denna inne­ börd skulle, även om den begränsades till allenast sådana fusionsfall som

54 Kungl. Maj.ts proposition nr 240-

avses i 174 § 1 inom. nya aktiebolagslagen, utan tvivel undanröja det mest dominerande hindret för åstadkommande av de önskvärda organisatoriska förbättringar inom näringslivet, aktiebolagslagens fusionsbestämmelser avse att möjliggöra. Industriförbundet hemställer därför, att det hinder för fusion mellan moderbolag och lielägt dotterbolag, som den nuvarande utskiftningsskatten utgör, måtte undanröjas. Att utskiftningsskatten vore ägnad att motverka bolagsfusioner uppmärk­ sammades även vid tillkomsten av den nya lagen om försäkringsrörelse.

Första lagutskottet vid 1948 års riksdag uttalade i sitt utlåtande nr 34 i an­

ledning av Kungl. Maj :ts proposition med förslag till lag om försäkrings­ rörelse in. in., att en uppmjukning av bestämmelserna om utskiftningsskatt kunde anses motiverad med hänsyn till önskemålet att få till stånd en re­ duktion av antalet företagsenheter på försäkringsväsendets område. Be­ träffande försäkringsaktiebolagen löstes frågan därvid på så sätt, att Kungl. Maj :t erhöll bemyndigande av riksdagen att under vissa förutsättningar efterskänka utskiftningsskatt vid fusion mellan försäkringsaktiebolag. Slutligen må nämnas, att 1948 års bevillningsutskott i sitt betänkande nr 46 i anledning av Kungl. Maj :ts proposition nr 197 med förslag till för­ ordning angående frihet från utskiftningsskatt vid upplösning av Bergsla­ gernas järnvägsaktiebolag in. fl. bolag anförde bl. a. följande. Utskottet förutsätter, att vid den allmänna översyn av utskiftningsskatteförordningen, som kan väntas komma till stånd inom en nära framtid, även frågan om utskiftningsskatten vid bolagsfusioner blir föremål för en för­ nyad undersökning. Därvid synes särskilt böra utredas, huruvida den ut­ veckling, som föranlett tillskapandet av de nya reglerna om fusion i aktie­ bolagslagen, bör medföra en uppmjukning av bestämmelserna om utskift­ ningsskatt i sådana fall där det icke är fråga om utskiftning i egentlig mening.

De sakkunniga.

kl ter att ha framhållit, att fusionsinstitutets användning icke borde för­ svaras eller rent av omintetgöras i de fall, där från företagsekonomisk syn­ punkt en fusion tramstode såsom påkallad, anföra de sakkunniga: __ Angelägenheten av att fusion kommer till stånd är för övrigt mången gång påkallad jämväl av andra intressen än bolagets egna och dess aktie­ ägares. Det må i detta hänseende allenast erinras om de problem, som upp­ stå i samband med koncernredovisningen och som nära beröra icke blott dem, som i egenskap av borgenärer eller eljest träda i förbindelse med kon­ cernen, utan även det allmänna. De bestämmelser, som i avseende å kon­ cernredovisningen upptagits i nya aktiebolagslagen och vartill för övrigt motsvarighet i stor utsträckning lärer saknas i främmande rättssystem, torde få betraktas såsom ett första försök till reglering av dessa problem och kunna alltså icke betraktas vare sig såsom fullt uttömmande eller så­ som slutgiltiga. De sakkunniga framhålla, att de funne det ovedersägligt att åtminstone vissa lättnader i avseende å utskiftningsskatteplikten vid fusion måste kom­ ma till stånd, därest icke vad med fusionsinstitutet åsyftats, skulle till stor

Kanyl. Mcij.ts proposition nr 240. 55

del omintetgöras. Dessa lättnader kunde bestå antingen i frihet för dotter­ bolaget från erläggande av utskiftningsskatt eller däri att skatteskulden

finge övertagas av moderbolaget, vilket senare alternativ innebure att upp­ skov med skattens erläggande medgåves till dess hos moderbolaget sådant fall förelåge, att utskiftningsskatteförordningen skulle därå tillämpas d. v. s. att moderbolaget nedsatte sitt aktiekapital eller upplöstes. Emellertid syntes en sådan lättnad i utskiftningsskattehänseende böra medgivas endast vid fusion jämlikt 174 § 1 mom. nya aktiebolagslagen d. v. s. mellan helägt dot­ terbolag och moderbolaget. De sakkunniga anföra därefter följande. Den omständigheten att två bolag, som icke stå till varandra i det för­ hållande som kännetecknar moderbolag och helägt dotterbolag, vilja sam­ manföras på det sätt som kännetecknar fusion, synes icke böra föranleda att skattelindring beredes dem vid fusionen. Även om på grund av före­ målet för de båda bolagens verksamhet vissa, måhända betydande, fördelar i ekonomiskt eller organisatoriskt avseende skulle vinnas genom en fusion av två av varandra helt oberoende bolag, lärer detta böra ske under beak­ tande av de konsekvenser i avseende å utskiftningsskatten, som därav kunna bliva en följd. Det sagda gäller även bolag, som, utan att det ena bolaget äger aktie­ majoriteten i det andra, genom det ena bolagets dominans över det andra stå i det förhållande, att nya" aktiebolagslagens bestämning av begreppen moderoch dotterbolag träffar in på dem. Helt annorlunda ställer sig det fall, då moderbolaget äger samtliga aktier i dotterbolaget. Här är ofta nog grunden till koncernförhållandet att söka i historiska förhållanden, där — såsom industriförbundet påpekat -— kon­ cernbildningen innebär en olämplig företagsform, som det är önskvärt att genom fusion eliminera. Och även där koncernbildningen ursprungligen förestavats av omsorgen om en rationell organisation kunna förutsättning­ arna sedermera ha så förändrats, att rationella synpunkter numera med lika stor styrka leda till krav på fusionering. Därefter framhålles, att genom denna begränsning komine till en början försäkringsaktiebolagen att falla utanför området för de nya bestämmelser­ nas tillämplighet. För dessa bolag funnes emellertid redan möjlighet till lätt­ nader genom nyssnämnda dispensförfarande, vilket med hänsyn till de spe­ ciella skatteproblemen hos dessa bolag syntes erbjuda den för dessa fall lämpligaste lösningen. Vidare föreslogcs den begränsningen, att lättnaderna icke skulle gälla för de fall, där någotdera av de bolag, vilka sammansloges, dreve penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastigheter. Denna ytter­ ligare begränsning hade föranletts av praktiska skäl för att möjliggöra en enkel beräkning av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld vid fusionstillfällct och för att icke komplicera de tillägg till kommunalskattelagen m. in., som enligt de sakkunnigas mening bleve erforderliga, därest lättnader i utskiftningsskattehänscende medgåves vid fusion. De sakkunniga framhålla samtidigt, att för de bolag, som genom denna begränsning undantoges från lättnader, torde fusionsbcslämmclserna knappast ha någon större betydelse. Därjämte påpekas att därest andra bolag än de, som dreve bank- eller an­ nan penningrörelse eller försäkringsrörelse, framdeles skulle göras skatt­ skyldiga för utdelningar från andra svenska aktiebolag, borde begränsning­

56 Kungl. Maj:ts proposition nr 240-

en avse samtliga de fall, där moderbolaget vore skattskyldigt för utdelningar från dotterbolaget. De sakkunnigas förslag byggde nämligen delvis på att vinstmedel kunde före fusionen överföras från dotterbolaget till moderbola­ get utan att skattskyldighet därvid uppkomme för moderbolaget. De sakkunniga ansåge det emellertid uteslutet, att ens i samtliga de fall, där fusion skedde enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen och där tillika icke något av bolagen dreve penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastig­ heter, medgiva frihet från eller uppskov med erläggandet av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. En sådan lättnad ur utskiftningsskattesynpunkt vore ofta icke berättigad, och en generell bestämmelse skulle därför kunna leda till missbruk. En frihet från utskiftningsskatt, som följde omedelbart vid förhandenvaron av vissa i förordningen angivna förutsättningar, borde medgivas allenast för de fall, där dotterbolagets utskiftningsskatteskuld icke hade kunnat påverka moderbolagets köpeskilling för aktierna i dotterbola­ get. För vissa andra fall föresloges ett dispensförfarande, varigenom an­ tingen frihet från skatt eller uppskov med skattens erläggande skulle kunna ernås, därest erforderliga förutsättningar funnes vara för handen. De sakkunniga förorda, att en av förordningen omedelbart följande frihet från erläggande av utskiftningsskatt skulle medgivas, där moderbolaget a) alltsedan den 1 januari 1927 eller, där koncernförhållandet uppstått senare, b) alltsedan dotterbolagets bildande vid varje tillfälle ägt mer än nio tion­ delar av aktierna i dotterbolaget. I dessa fall kunde dotterbolagets utskift­ ningsskatteskuld icke ha påverkat moderbolagets köpeskilling för aktierna i dotterbolaget. Ehuru vid fusionstillfället dotterbolaget skulle vara till 100 procent ägt av moderbolaget, begränsades kravet på det tidigare aktieinne­ havets storlek till överstigande 90 procent, då enligt 174 § 2 mom. aktiebo­ lagslagen moderbolaget i sådant fall hade en ovillkorlig rätt att lösa åter­ stående aktier av de övriga aktieägarna. De sakkunniga framhålla, att i de fall där frihet från erläggande av ut­ skiftningsskatt vid fusion av dem förordades skulle, om denna befrielse icke medgåves, i regel uppkomma en kedjebeskattning. De sakkunniga anföra härom följande. I fallet b) är moderbolagets anskaffningskostnad för dotterbolagsaktierna icke högre än dotterbolagets tillskjutna belopp enligt utskiftningsskatteförordningens bestämmelser. Detta innebär, att de vinstmedel, som hos dotterbolaget orsaka utskiftningsskatteskulden, i regel komma att efter fu­ sionen medföra motsvarande utskiftningsskatteskuld hos moderbolaget. De vinstmedel, som under den tid koncernförhållandet rått uppkommit hos dotterbolaget, skapa en utskiftningsskatteskuld hos såväl dotter- som mo­ derbolaget, i den mån dessa vinstmedel icke utdelas till moderbolaget. Om båda dessa skatteskulder erläggas, uppstår en tredubbel beskattning, dels inkomst- och utskiftningsskatt hos dotterbolaget och dels utskiftningsskatt hos moderbolaget eller eventuellt inkomstskatt hos moderbolagets aktie­ ägare, därest vinstmedlen i stället utdelas. Då det synes önskvärt, att inom området för utskiftningsskatten undvika kedjebeskattning, där icke prak­ tiska svårigheter lägga hinder i vägen, synes fusion i dylika fall böra få ske utan att utskiftningsskatt behöver erläggas. Om moderbolaget vid fusions-

Kungl. Maj. ts proposition nr 240. 57

tillfället har ett negativt saldo, d. v. s. skillnaden mellan verkliga värdena av bolagets tillgångar och skulder är lägre än bolagets tillskjutna belopp, redu­ ceras visserligen dotterbolagets utskiftningsskatteskuld hos moderbolaget, men förhållandet skulle bliva detsamma, om vinstmedel före fusionen över­ fördes från dotterbolaget till moderbolaget. I fallet a) kan det visserligen ofta hända, att moderbolagets anskaffnings­ kostnad för aktierna i dotterbolaget är högre än dotterbolagets tillskjutna belopp, varigenom dotterbolagets utskiftningsskatteskuld icke helt »övergår» till moderbolaget. De sakkunniga ha dock ansett övervägande skäl tala för att utskiftningsskatt vid fusion icke skall behöva erläggas, när förhål­ landet moderbolag—helägt dotterbolag rått sedan löre ar 1927. Dotterbo­ lagets utskiftningsskatteskuld kan i dessa fall icke ha påverkat moderbola­ gets köpeskilling för dotterbolagsaktierna, och fusionen skulle år 1928 kun­ nat genomföras genom att dotterbolaget likviderat, sedan dess vinstmedel utdelats till moderbolaget, varvid utskiftningsskatt endast skulle ha utgått å de vinstmedel, som under åren 1925—1927 bundits i fondaktier och reserv­ fond. I regel skulle också kedjebeskattning uppstå i dylika fall, om dotter­ bolagets utskiftningsskatteskuld vid fusionstillfället skulle gäldas. Beträffande den tidpunkt, som i detta fall skall vara avgörande, kunna givetvis olika synpunkter göra sig gällande. Redan år 1926 förelåg förslag till fonderings- och upplösningsskatt, varför tidpunkten möjligen borde sät­ tas före 1926. Å andra sidan äger utskiftningsskatteförordningen icke tilllämpning å bolag, som före den 25 maj 1927 beslutat träda i likvidation, varför även vissa skäl kunde sägas tala för att välja sistnämnda tidpunkt. De sakkunniga ha stannat för den 1 januari 1927.

Därefter framhålles att hur än gränserna droges för en omedelbart av författningen följande frihet från utskiftningsskatt, gränsfall alltid mås­ te uppkomma. De sakkunniga ansåge det emellertid nödvändigt, att den av författningen omedelbart följande skattefriheten begränsades sa, att den om möjligt icke i något lall medförde orättmätig förman och icke hellei föranledde missbruk. De sakkunniga påpeka, att i de fusionsfall, som icke rymdes inom de så­ lunda uppdragna gränserna, torde dotterbolaget i regel haft en utskift­ ningsskatteskuld vid den tidpunkt, då moderbolagets innehav av dotterbolagsaktier överskrede 90 procent. I dessa fall vore det ottast icke möjligt att avgöra, i vad mån kedjebeskattning uppstode vid fusion, om dotterbo­ lagets utskiftningsskatteskuld erlades. Det vore nämligen endast de vinst­ medel, som uppstått hos dotterbolaget under den tid koncernförhållandet rått, vilka teoretiskt kunde anses föranleda kedjebeskattning. Medgåves frihet från utskiftningsskatt vid fusion i andra fall än dem de sakkunniga föreslagit medförde detta i regel att de vinstmedel, som funnos hos dotter­ bolaget vid det tillfälle, då moderbolaget förvärvade aktierna i dotterbola­ get, icke bleve föremål för dubbelbeskattning. Dessutom kunde dotterbola­ gets utskiftningsskatteskuld vid den tidpunkt, då moderbolaget förvärva­ de aktierna, ha medfört att moderbolaget erhållit aktierna för ett lägre pris än om denna skuld icke funnits. Om så vore fallet förelåge ytterligare skäl att icke medgiva befrielse från utskiftningsskattens erläggande vid fusion. De sakkunniga anföra härom följande.

-38 Kuiujl. .\laj:ts proposition nr 210-

Med andra ord borde i princip moderbolaget, om det i stället för aktierna i dotterbolaget förvärvat dotterbolagets tillgångar och övertagit dess skulder exklusive utskiftningsskatteskuld, för dessa tillgångar minus skulder ha fått erlägga en köpeskilling motsvarande köpeskillingen för aktierna plus dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. Under sådana förhållanden skulle skäl knappast föreligga att medgiva lättnad i avseende å utskiftningsskatten, då moderbolaget genom fusion övertager dotterbolagets tillgångar och skulder. I praktiken är det dock svårt att avgöra, i vad mån dotterbolagets utskiftningsskatteskuld påverkat köpeskillingen för aktierna.

De sakkunniga framhålla vidare, att även om skäl för befrielse från erläggande av utskiftningsskatt sålunda i regel icke förelåge i de fall dotter­ bolaget vid moderbolagets förvärv av aktierna hade en utskiftningsskatte­ skuld, vissa lättnader i utskiftningsskattehänseende likväl syntes böra med­ givas. De sakkunniga anföra härom följande. I vissa fall torde emellertid den omständigheten, att en betydande utskift­ ningsskatt skall erläggas, vara ett avgörande hinder för en ur företagseko­ nomisk synpunkt önskvärd fusion. Med hänsyn härtill och med hänsyn till utskiftningsskattens ringa statsfinansiella betydelse synes i dylika fall åtminstone uppskov med utskift­ ningsskattens erläggande kunna förordas. Att utsträcka förmånen till full­ ständig befrielse lärer i regel icke vara motiverat. Det är endast det hindret

för fusionen, att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld skall erläggas vid fusions tillfället, som bör undanröjas. I övrigt bör koncernen icke genom fu­

sionen komma i bättre läge ur utskiftningsskattesynpunkt. Dotterbolagets utskiftningsskatteskuld skall övertagas av moderbolaget och skatten erläg­ gas, när moderbolaget upplöses eller nedsätter aktiekapital. Det må dock framhållas, att ett uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten vid fu­ sion i praktiken ofta medför, att skatten icke erlägges, enär moderbolaget varken upplöses eller nedsätter aktiekapital. Å andra sidan skulle -— om detta uppskov icke medgåyes — fusion ofta icke komma till stånd, varför någon utskiftningsskatt sålunda ändock icke skulle erläggas inom över­ skådlig tid. Förutsättning för befrielse från utskiftningsskattens erläggande föreligger dock i vissa fall, som gränsa till det i första stycket av 1 § 2 mom. förutsedda fallet, t. ex. när moderbolagets överskridande av 90 %-innehavet av dotterbolagsaktierna ägt rum en kortare tid efter den 1 januari 1927 eller bolagets

bildande, eller när moderbolaget ägt i det närmaste 90 % av aktierna i dot­

terbolaget sedan före 1927 eller från bolagets bildande, eller när dotterbola­ gets ställning vid moderbolagets förvärv av aktierna icke var sådan, att dotterbolaget då hade en utskiftningsskatteskuld.

För sådana fusionsfall, där skäl för lättnad i utskiftningsskattehänseen­ de förelåge, men som icke omfattades av de generella bestämmelserna, för­ ordade de sakkunniga ett dispensförfarande. Genom ett dispensförfarande skulle många fördelar vinnas. I motiven kunde i en utförligare form än som vore möjligt i författningstext klargöras de förutsättningar, varunder en­ ligt de sakkunnigas mening dispens borde kunna beviljas. Vidare vore eu sådan form ägnad att på ett smidigare sätt än fixa lagregler möta hittills icke observerade fall av den natur att dispens icke borde beviljas. Ett dis­ pensförfarande tillgodosåge också det oeftergivliga kravet, att bolagen skul­

Kangl. Maj.ts proposition nr 240. 59

le kunna på förhand erhålla ett auktoritativt besked i skattefrågan. En likformig behandling av de skilda fallen möjliggjordes också härigenom. De sakkunniga föreslå, att dispensförfarandet skulle handhavas av Kungl. Maj it. Att för detta ändamål tillskapa en särskild institution syntes knap­ past förenligt med tidsläget och någon redan bestående institution, som utan vidare lämpade sig för uppgiften, syntes icke stå till buds. De sakkunniga framhålla vidare, att antalet dispensansökningar icke be­ hövde bliva så stort, att praktiska svårigheter vid tillämpningen uppstode, därest såsom förutsättningar för dispens angåves: 1) att båda bolagen dreve rörelser, som bildade eu naturlig enhet, och att fusionen föranleddes av en strävan att vinna organisatorisk ändamålsenlig­ het, 2) att den utskiflningsskatt, som skulle erläggas, vore av sådan storleks­ ordning, att den kunde anses utgöra ett väsentligt hinder för fusionen, samt 3) att, där moderbolaget förvärvat dotterbolagsaktierna från fysisk per­ son eller därmed i skattehänseende likställd skattskyldig, dotterbolagets utskiftningsskatteskuld uppenbarligen icke avsevärt påverkat köpeskillingen för aktierna. De sakkunniga framhålla, att trots de sålunda angivna villkoren försla­ get dock öppnade möjlighet för dispens i de fall, där utskiftningsskatten utgjorde ett verkligt hinder för en önskvärd fusion och där lättnad i utskiftningsskattehänseende vore motiverad. Att vissa fall, vilka gränsade till dem, soin inbegrepes under de generella bestämmelserna, komme att helt undantagas från lättnader, syntes icke kunna undvikas. 1 avseende å den närmare innebörden av nyssnämnda förutsättningar för dispens anföra de sakkunniga följande. Huruvida förutsättningar enligt vad under 1) anföres äro för handen, måste givetvis bolagen förebringa erforderlig utredning om. Huruvida utskiftningsskattens storlek kan utgöra verkligt hinder för fu­ sionen får bedömas med hänsyn till om skatten är av sådan storleksord­ ning, att dess erläggande är betungande med hänsyn till finansieringen av de båda bolagens verksamhet. Att närmare angiva när så kan anses vara fallet, låter sig icke göra. Bedömandet får bliva beroende av vunnen erfa­ renhet. Även om utskiftningsskatten icke kan sägas vara av sådan storleks­ ordning synes för övrigt — om övriga förutsättningar uppfyllas — dispens ändock kunna ifrågakomma, där utredning företes, som visar, att dotterbo­ lagets utskiftningsskatteskuld vid den tidpunkt, då moderbolagets innehav

av dotterbolagsaktier överskred 50 % av aktierna, var avsevärt lägre än vid

fusionstillfället (jfr 221 § lagen om aktiebolag). Hänsyn synes dock därvid icke böra tagas till ändringar av utskiftningsskatteprocenten, utan jämfö­ relsen skall göras mellan de till utskiftningsskatt beskattningsbara beloppen vid båda tidpunkterna. Befrielse från utskiftningsskattens erläggande synes dock endast böra ifrågakomma, när dotterbolaget vid den tidpunkt, då mo­

derbolagets aktieinnehav överskred 90 %, icke hade någon utskiftnings­

skatteskuld. Den tredje förutsättningen för dispensmedgivandet avser att förhindra, att lättnader medgivas i de icke ovanliga fall, där moder- och dotterbolagsförhållandct tillkommit i avsikt att genom vissa transaktioner undvika eller

60 Kungl. Muj.ts proposition nv 240-

mildra dubbelbeskattningen. I dessa fall är tillskapandet av koncernförhål­ landet ofta en ren skentransaktion. Eu möjlighet till uppskov med erläggan­ det av utskiftningsskatten vid fusion inom en sådan koncern kunde be­ faras inbjuda till dylika transaktioner. Ej heller föreligga skäl till uppskov med utskiftningsskattens erläggande, om det är uppenbart, att moderbola­ get fått en ej obetydlig kompensation för skatten vid fastställande av köpe­ skillingen för aktierna. Såsom redan framhållits är det i regel svårt att konstatera, om dotterbolagets utskiftningsskatteskuld påverkat köpeskil­ lingen, men en undersökning i fråga om tidigare aktieägare i dotterbolaget och omständigheterna vid aktieförsäljningen lärer ofta kunna giva upplys­ ning, huruvida utskiftningsskatteskulden avsevärt påverkat köpeskillingen. I de fall, där försäljningen uppenbart kommit till stånd för att bereda tidi­ gare aktieägare i dotterbolaget lättnad i dubbelbeskattningen, torde kunna förutsättas, att utskiftningsskatteskulden avsevärt påverkat köpeskillingen för aktierna. Tänkbart är dock, att det förvärvande bolaget icke alls tagit någon hänsyn till dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, emedan det icke räknat med utskiftningsskattens erläggande inom överskådlig tid. Uppskov med erläggandet av utskiftningsskatt vid fusion synes således i regel icke motiverat i de fall, där utskiftningsskatten varit en av orsaker­ na till att förutvarande aktieägare velat sälja aktierna och där köpare och säljare medvetet delat utskiftningsskatten. Säljarna ha velat erhålla ersätt­ ning för bolagets vinstmedel utan att drabbas av dubbelbeskattning (förut­ sättningar för realisationsvinstbeskattning antagas icke föreligga), och kö­ paren räknar icke med att inom överskådlig tid behöva erlägga utskiftnings­ skatten, enär han låter bolaget fortleva. Om köparen i sådant fall är ett aktiebolag, skulle uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten vid fu­ sion innebära, att moderbolaget undgick besväret med att låta dotterbola­ get fortleva. Visserligen kan häremot invändas, att uppskov med erläggande av skatten i dylika fall icke medför någon skatteförlust för staten, enär fusionen annars icke kommer till stånd och någon skatt ändock icke er­ lägges. Detta förhållande synes emellertid icke utgöra något skäl att un­ derlätta dylika transaktioner. Uppskov med utskiftningsskattens erläggande vid fusion bör med andra ord i princip icke medgivas i fall, där det kan antagas, att ett väsentligt syfte med tillkomsten av moder- och dotterbolagsförhållandet varit att be­ reda viss person eller vissa personer, vilka ägt del i dotterbolaget, lindring i deras beskattning.

De sakkunniga påpeka, att det vore svårigheten att genom fixa lagregler effektivt utgallra sistnämnda fall, som framför allt nödvändiggjorde ett dispensförfarande. I samband därmed framhålles även, att om en bestäm­ melse om uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten intoges i förord­ ningen och rätten till uppskov därvid knötes till bl. a. den förutsättningen att syftet med tillkomsten av moder- och dotterbolagsförhållandet icke va­ rit att bereda viss person eller vissa personer lindring i beskattningen, skulle en sådan bestämmelse otvivelaktigt bli mycket svårpraktikabel för beskattningsmyndigheterna.

De sakkunniga behandla därefter spörsmålen hur dotterbolagets utskift­ ningsskatteskuld skall beräknas för de fall, då moderbolaget skall övertaga nämnda skatteskuld, samt hur detta övertagande tekniskt skall genomföras. 1 förstnämnda hänseende anföres att i huvudsak tvenne alternativ syntes

Kungl. Mcij.ts proposition nr 2-10. 61

länkbara. Det första av dessa innebure, att i stort sett samma regler skulle tillämpas som de vilka gällde vid utskiftningsskattens beräkning vid bolagsupplösning. Härom anföres följande. Detta alternativ förutsätter, att i samband med fusionen skall konstateras,

dels dotterbolagets tillskjutna belopp, dels ock det verkliga värdet av de i

samband med fusionen till moderbolaget utskiftade tillgångarna och skul­ derna. En sådan värdering av dotterbolagets tillgångar och skulder skulle emellertid medföra stora praktiska svårigheter utan att ändock bliva fullt effektiv. Dessutom skulle skiljaktiga meningar lätt komma att råda mellan bolagen och beskattningsmyndigheterna beträffande värderingen. Det torde — enligt de sakkunnigas uppfattning — vara nödvändigt, att den utskiftningsskatteskuld, som skall överflyttas, skall kunna lätt faststäl­ las och beräkningen av densamma såvitt möjligt icke giva anledning till några tvister. Sådana tvister om beräkningen av densamma skulle icke kunna komma under beskattningsdomstolarnas prövning, förrän moderbo­ laget efter fusionen vidtager åtgärd (upplösning eller nedsättning av aktie­ kapital), som skall föranleda erläggande av utskiftningsskatt. Denna tidpunkt torde ofta ligga mycket långt fram i tiden. Med hänsyn härtill finna de sakkunniga en beräkning enligt detta alter­ nativ icke kunna förordas. Såsom det andra alternativet angiva de sakkunniga tillämpningen av i stort sett samma regler, som enligt praxis gällde för beräkning av bolagets egna fonder vid nedsättning av aktiekapital. Detta alternativ innebure, i mot­ sats till det förra, att någon särskild värdering av dotterbolagets tillgångar och skulder vid fusionen icke behövde göras; utskiftningsskatteskulden kun­ de iätt fastställas och några meningsskiljaktigheter om beräkningen av den­ samma syntes i regel icke kunna uppstå. Det framhålles att en beräkning av skatteskulden enligt detta senare al­ ternativ i realiteten icke innebure något avsteg från den av de sakkunniga hävdade principen, att bolagen icke borde genom fusionen komma i bättre ställning i utskiftningsskattehänseende. Man hade nämligen — därest en beräkningsmetod enligt det först angivna alternativet föreskreves — att räkna med att dotterbolagets tillgångar före fusionen genom utdelning eller försäljning (till bokförda eller lägre värden) överfördes till moderbolaget, varför det beskattningsbara beloppet i regel komme att beräknas till skill­ naden mellan å ena sidan summan av aktiekapital, reservfond samt skuld­ regleringsfond och å andra sidan dotterbolagets tillskjutna belopp. Då det icke syntes önskvärt att framtvinga en sådan i och för sig meningslös juste­ ring av dotterbolagets balansräkning före fusionen, hade de sakkunniga an­ sett sig kunna förorda det senare alternativet i en modifierad form, inne­ bärande att den utskiftningsskatteskuld, som moderbolaget hade att över­ taga vid fusionen, skulle beräknas å ett beskattningsbart belopp, som mot­ svarade skillnaden mellan å ena sidan summan av dotterbolagets aktiekapital, reservfond och skuldregleringsfond samt å andra sidan dotterbolagets till­ skjutna belopp. De sakkunniga påpeka, att den av dem föreslagna metoden vore oför­ månlig för bolagen, om dotterbolaget hade balanserade förluster, vilka icke

62 Iiungl. Maj:ts proposition nr 240.

kunde täckas genom andra vinstmedel än sådana som bundits i aktiekapi­ tal, reservfond och skuldregleringsfond, och förlusterna icke före fusionen täcktes med anlitande av sålunda bundna vinstmedel. Skäl att tynga förord­ ningen med särskilda bestämmelser för dessa undantagsfall hade dock icke ansetts föreligga. I sammanhang därmed påpekas, att om dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara belopp efter avdrag för utskiftningsskatten vore större än moderbolagets tillskjutna belopp, bleve moderbolagets till­ skjutna belopp efter fusionen negativt. Att det tillskjutna beloppet bleve negativt innebure, att vid moderbolagets upplösning i utskiftat belopp skulle inräknas jämväl det negativa beloppet. Vid nedsättning av aktiekapital skulle till bolagets egna fonder läggas ett belopp, som motsvarade detta negativa belopp. De sakkunniga framhålla att den från dotterbolaget övertagna utskiftningsskatteskulden kunde hos moderbolaget minskas eller helt försvinna t. ex. genom att moderbolagets rörelse efter fusionen ginge med förlust. Det kunde dock ofta vara svårt att avgöra, om förlusten framkommit å den från dotterbolaget övertagna rörelsen eller icke, och en utjämning hade också kunnat ske även om koncernförhållandet ägt bestånd. De sakkunniga framhålla till sist att en förutsättning för att befrielse från eller uppskov med utskiftningsskattens erläggande skulle kunna med­ givas på sätt de sakkunniga föreslagit vore, att vissa ändringar och tillägg vidtoges i kommunalskattelagen, i förordningen om statlig inkomstskatt och i förordningarna om investeringsfonder. De sakkunniga framlade även för­ slag om sådana ändringar. I anslutning härtill uttalas önskvärdheten av att dessa ändrade bestäm­ melser utsträcktes till att avse varje fusion, som skett enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen och där icke någotdera bolaget dreve penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastigheter -— alltså även de fall där befrielse från eller uppskov med skattens erläggande enligt de sakkunnigas förslag icke skulle medgivas. Därigenom möjliggjordes att i alla dylika fall av fusion beräkna dotterbolagets utskiftningsskatteskuld med ledning av de värden å bolagets tillgångar och skulder, som upptagits i dotterbolagets balansräk­ ning vid fusionstillfället.

Remissyttrandena.

De sakkunnigas förslag i nu förevarande hänseende har i huvudsak till­ styrkts eller lämnats utan erinran i flertalet remissyttranden. Från remissyttrandena må här följande återgivas.

Kammarrätten framhåller i sitt yttrande, att utskiftningsskatten obestrid­

ligen innebure ett allvarligt hinder mot en koncentration av ekonomiska företag i större enheter, en olägenhet, som vore allmänt vitsordad och kun­ de antagas bliva alltmer framträdande, ju högre utskiftningsskatteprocenten sattes. De sakkunnigas förslag byggde på en konsekvent genomförd fiska-

Kanyl. Maj:Is proposition nr 240. 63 -

lisk princip, men torde just genom sitt fasthållande vid kedjebeskattningen knappast kunna antagas medföra en slutgiltig och allmänt godtagen lös­ ning av detta problem.

Bank- och fondinspektionen — som förordar en viss utvidgning av om­

rådet för den av de sakkunniga föreslagna, av förordningens bestämmelser omedelbart följande skattebefrielsen vid fusion men som samtidigt ifråga­ sätter behovet och lämpligheten av de föreslagna dispensbestämmelserna — anför till en början följande.

De sakkunniga ha ansett, att man för samtliga de fall, där moderbolagets förvärv av dotterbolagsaktier skett från fysiska personer efter den 1 januari 1927, måtte kräva särskild utredning om att den erlagda köpeskillingen icke avsevärt påverkats av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. För tiden fram

till den 1 december 1937 utgick emellertid utskiftningsskatt med endast 5 %

av ett bolags beskattningsbara belopp, varför dess verkan på köpeskillingen

för aktierna under alla förhållanden måste ha varit relativt sett obetydlig.

Om man sålunda skall kunna tala om att köpeskillingen »avsevärt» påver­

kats av utskiftningsskatten vid aktieförvärv under tiden 1/1 1927 —M/n 1937,

måste bestämningen »avsevärd» rymmas inom en latitud, som i de flesta fall torde avsevärt understiga 5 % av aktiens matematiska värde. Om, för att taga ett exempel, ett bolag som inköptes 1930 då hade ett tillskjutet be­ lopp av 1 miljon kronor och ett till utskiftningsskatt beskattningsbart be­ lopp å 0,5 miljoner kronor — aliså innebärande fondmedel med belopp mot­ svarande hälften av vad som tillskjutits — skulle, om utskiftningsskatten hade beaktats, aktiens matematiska värde indexmässigt (aktiens nominella värde = 100) sjunka från 150 till 147,5, d. v. s. med mindre än 2 %. Sättas i exemplet fondmedlen lika med 200 000 kronor — vilket belopp kan antagas motsvara fondställningen hos många bolag, som icke utgivit gratisaktier — bli motsvarande matematiska värden 120 och 119, d. v. s. värdet skulle ned­ gå med mindre än 1 %. I själva verket torde det i de allra flesta fall vara omöjligt att numera, minst 13 år efter ett aktieförvärv, utreda, huruvida köpeskillingen ens påverkats något av den dåförtiden utgående utskift­ ningsskatten. Med hänsyn härtill synes man av praktiska skäl kunna presumera, att ett bolag, som sedan tid före den 1 december 1937 ägt mer än

90 % av aktierna i ett bolag, förvärvat dessa till ett pris, som ej påverkats

av det senare bolagets utskiftningsskatteskuld.

Sedan inspektionen erinrat om att utskiftningsskatteprocenten höjdes med verkan från den 15 november 1939 till 30 procent anföres fortsättnings­ vis följande. Att ett så betydande skatteuttag i många fall avsevärt påverkat köpe­ skillingen, då ett aktiebolag från fysiska personer förvärvat alla eller så gott som alla deras aktier i ett annat bolag, får anses ligga i sakens natur. Men man torde icke kunna göra gällande, att en sådan påverkan skulle vara möjlig att konstatera vid samtliga eller ens de flesta av ifrågakommande aktieförvärv. Om utskiftningsskatteprocenten 30 apteras på de här ovan framlagda exemplen, skulle sålunda aktiens matematiska värde indexinässigl nedgå, i det förra fallet från 150 till 135, d. v. s. med 10 %, och i det senare

fallet från 120 till 114, d. v. s. med 5 %; att en värdenedgång med 10 % bör

kunna iakttagas får anses klart, varemot det torde vara mera ovisst, om man alltid kan finna belägg för, att en femprocentig nedräkning av aktie­ värdet ägt rum. Den slutsatsen synes dock berättigad att antalet dispens­

U Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

fall, som avse fusioner, där aktieförvärvet skett från fysisk person efter 1939, måste bli ringa. Skulle, såsom inspektionen ämnar föreslå, dispens­ institutet icke införas, torde det vidare, under förutsättning att utskiftningsskatteprocenten icke sänkes, kunna antagas, att vid framtida aktieförvärv, som ske för att möjliggöra en blivande fusion, köparen kommer att vid köpeskillingens bestämmande söka få kompensation för dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. Beträffande de aktieförvärv i fusionssyfte, som skett från fysiska perso­ ner under den tid, då utskiftningsskatt uttogs med 12 %, finnes skäl för­ moda, att man endast i ett begränsat antal fall kan numera utröna, huru­ vida köpeskillingen avsevärt påverkats av det inköpta bolagets utskiftningsskatteskuld. Då vidare nyssnämnda tid omfattade endast ett par år, måste det antagas, att antalet dispensfall av hithörande art måste bli obetydligt. Behovet av dispensmöjligheten för berörda kategori av fusioner synes alltså vara ringa.

Inspektionen framhåller, att ett bolags aktieförvärv emellertid kunde ske även från ett annat aktiebolag men att dessa fall torde vara relativt så få­ taliga, att man icke av hänsyn till desamma behövde införa någon dispens­ mö jlighe t. Inspektionen sammanfattar det nu återgivna så, att behovet av dispens­ bestämmelser kunde sägas reduceras till sådana fall, där aktieförvärvet skett efter år 1937 antingen från fysisk person (eller därmed i skattehän­ seende likställd) eller från aktiebolag, samt att detta behov kunde antagas vara tämligen ringa. Därefter anföres följande.

Mot det sålunda existerande behovet av dispensbestämmelser få vägas dels

de olägenheter, som kunna uppstå, om man avstår från att införa sådana

bestämmelser, dels det förhållandet att dispensinstitutet i och för sig är

principiellt föga tilltalande. Nyssnämnda olägenheter bestå däri, att vissa fusioner ej komma till stånd. Betydelsen härav bör dock icke överskattas eftersom några allvar­ liga nackdelar knappast äro förbundna med att en del i och för sig över­ flödiga bolag kvarstå. Inspektionen kan över huvud taget icke helt frigöra sig från det intrycket, att fördelarna av fusionsmöjligheten i någon mån överdrivits. Mot dispensmetoden kunna anföras flera skäl. I första hand bör sålunda framhållas, att avgörandet av en dispensansökan alltid måste innefatta eu viss skälighetsbedömning, varigenom prövningen lätt förlänas ett drag av godtycke. Härtill kommer att dispensbestämmelserna komplicera och tynga den redan nu ganska svårtolkade lagstiftningen om utskiftningsskatt. På grund härav och då såsom ovan påvisats behovet av en dispensmöjlighet kan antagas vara tämligen ringa, anser sig inspektionen böra föreslå, att dispensbestämmelserna slopas, varvid emellertid området för den automa­ tiska skattebefrielsen bör vidgas till att gälla även de fall, där moder­ bolagets överskridande av 90 %-innehavet ägt rum före den 1 december 1937.

Även kommers kollegium ifrågasätter i sitt yttrande, huruvida icke yt­

terligare lättnader i utskiftningsskattehänseende utöver vad de sakkunniga föreslagit vore motiverade. Därvid erinras om att omedelbar frihet från

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 65

erläggandet av utskiftningsskatt hade föreslagits blott om dotterbolagets utskiftningsskatteskuld icke påverkat moderbolagets köpeskilling för ak­ tierna i dotterbolaget. Denna begränsade befrielse från skattskyldighet, vilken kompletterats med ett dispensförfarande för vissa andra fusionsfaJl, skulle måhända kunna givas vidgad omfattning. Länsstyrelsen i Kristianstads län anser att den inverkan, som utskiftningsskatteskulden kunde ha haft under den tid skatten icke överstege 12 procent, torde ha varit så obetydlig att omedelbar frihet från erläggan­ de av utskiftningsskatt borde kunna medgivas i de fall, där moderbolaget förvärvat “/» av aktierna i dotterbolaget före den 1 januari 1940. — Läns­ styrelsen i Gävleborgs län anför i silt yttrande liknande synpunkter. I det av industriförbundet m. fl. näringsorganisationer åberopade yttran­ det understrykes starkt angelägenheten av sådana ändringar i utskiftningsskatteförordningen, att ur såväl företagsekonomisk som allmän synpunkt önskvärda fusioner kunde komma till stånd. I nämnda yttrande framhålles därefter, att de föreslagna bestämmelserna rörande den omedelbart av förordningen följande skattefriheten visserligen syntes snävt utformade, men att desamma dock torde bereda myndigheterna möjlighet att genom en i erforderlig grad extensiv tolkning i den praktiska tillämpningen till­ godose det avsedda syftet. Därefter anföres: Tillämpningsområdet för det genom sistnämnda författningsrum inför­ da dispensförfarandet är enligt den föreslagna lydelsen inskränkt till att avse allenast sådana bolag, som angivas i första stycket. Sålunda äro bl. a. bankbolag undantagna från möjlighet att erhålla dispens. Detta torde sammanhänga med, att dessa bolag enligt gällande bestämmelser äro un­ derkastade kedjebeskattning för all utdelning från andra svenska aktie­ bolag och svenska ekonomiska föreningar. I en den 24 oktober 1942 till finansdepartementet ingiven underdånig skrivelse har emellertid Svenska bankföreningen hemställt, att skattefrihet måtte medgivas bankaktiebolag för bl. a. utdelning å aktier eller andelar, vilkas innehavande utgjort ett led i organisationen av bolagets verksamhet. Framställningen, som till­ styrkts av samtliga däröver hörda myndigheter, har överlämnats till 1944 års allmänna skattekommitté. Om den av Bankföreningen begärda för­ fattningsändringen kommer till stånd, synes anledning icke föreligga att undantaga ett bankaktiebolag, vilket med sig fusionerar ett sådant helägt dotterbolag som i berörda framställning avses, exempelvis ett fastig­ hetsbolag, från möjlighet att erhålla dispens. Även i andra fall torde ett ovillkorligt utestängande av vissa bolag från denna möjlighet kunna visa sig vara varken motiverat eller önskvärt. Vi hemställa därför, att orden »som nyss sagts» i förevarande författningsrum måtte utgå. Att dispensförfarandet härigenom formellt ltomme att stå öppet för alla bolag synes desto mindre böra föranleda några betänkligheter som antalet dispens­ ansökningar icke härigenom kan befaras komma att öka i nämnvärd grad. I yttrandet riktas vissa invändningar mot vad de sakkunniga föreslagit angående förutsättningarna för meddelande av dispens. Härom anföres till eu början följande. De sakkunniga uttala sålunda, att en »betydande» utskiftningsskatt tor­ de vara ett avgörande hinder för en ur företagsekonomisk synpunkt önsk- 5 Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

66 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

värd fusion, samt vidare, att frågan, huruvida utskiftningsskattens storlek kan utgöra »verkligt hinder» för fusionen får bedömas med hänsyn till, om skatten är av sådan storleksordning, att dess erläggande är »betung­ ande» med hänsyn till finansieringen av de båda bolagens verksamhet. En i och för sig till beloppet »betydande» utskiftningsskatt å exempel­ vis 50- å 100-tusen kr. kan emellertid, då fråga är om en större koncern, ofta icke anses vara av sådan storleksordning, att dess erläggande bör betecknas såsom betungande för denna koncern. Ej heller skulle den alltid utgöra något »verkligt hinder» för fusionen, om denna vore oundgäng­ ligen nödvändig. I regel torde emellertid övervägandena rörande fusio­ nens genomförande resultera i att därmed får anstå, om den föranleder skyldighet att utgiva utskiftningsskatt med ovan angivna belopp, eftersom koncernen likväl kan drivas i den gamla formen och ifrågavarande skatteutgift därför icke framstår såsom nödvändig. Man måste således räkna med, att ur organisatoriska synpunkter önskvärda fusioner icke komma till stånd, om koncernen måste vidkännas kostnader för utskiftningsskatt, även om skatten icke är av den storleksordning, att den kan anses vara betungande för en större koncern. Avsikten med de sakkunnigas ovan ci­ terade uttalanden synes vara att förhindra, att antalet dispensansökningar bleve alltför stort. Detta syfte kan emellertid i huvudsak lika väl tillgodo­ ses, om man såsom förutsättning för meddelande av dispens kräver, att dispensansökningen icke avser ett »i och för sig» obetydligt belopp och uppställandet av eu dylik förutsättning kan icke, såsom fallet blir om de sakkunnigas ifrågavarande uttalanden läggas till grund för prövningen, befaras äventyra syftet med fusionsinstitutet. Vi hemställa därför att så­ som förutsättning för meddelande av dispens klart angives, att ansök­ ningen icke må avse ett i och för sig obetydligt belopp samt att utskiftningsskatteskulden bör vara av den betydelsen, att uttagandet därav kan antagas föranleda, alt fusionen icke kommer till stånd med hänsyn till att koncernen även kan drivas i den gamla formen och att skatteutgiften så­ ledes icke framstår såsom oundgängligen nödvändig. 1 avseende å villkoret, att moderbolagets överskridande av 90 Vo-inne­ havet av dotterbolagsaktierna skulle ha ägt rum endast en kortare tid efter den 1 januari 1927 eller en kortare tid efter bolagets bildande, erinras om att de flesta önskvärda fusioner torde avse köpta dotterbolag. I anslutning därtill framhålles att om fusionsinstitutet skulle komma till praktisk an­ vändning beträffande åtskilliga efter den 1 januari 1927 inköpta dotterbo­ lag, vilkas fusionering med moderbolaget vore önskvärd, måste dispens i form av uppskov med skatten meddelas utan hinder av att överskridandet

av 90 % -innehavet ägt rum först sedan viss tid förflutit efter sistnämnda

dag. I samband därmed erinras om att utskiflningsskatten så länge skatteprocenten utgjorde allenast 5 procent endast i jämförelsevis ringa utsträck­ ning liade influerat på köpeskillingen. Med hänsyn härtill boide ett \ägledande uttalande göras i motiven, varav framginge, att då moderbolagets överskridande av 90 %-innehavet ägt rum före den 1 december 1937, förelåge i allmänhet anledning medgiva, att utskiftningsskatteskulden finge övertagas av moderbolaget. Bankföreningen framhåller, att om skattefrihet för utdelning komme att medgivas bankaktiebolag i enlighet med bankföreningens förslag därom, syntes frihet från erläggande av utskiftningsskatt böra inträda oberoende

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 67

av dispens, i vad det gällde fusionering med ett penningföretag av dotter­ företag, vars aktier eller andelar innehades av förstnämnda företag såsom ett led i organisationen av dettas verksamhet. Bankföreningen tillägger, att föreningen för sin del ville lämna öppet om hänsyn redan nu skulle tagas till denna eventualitet eller om ändring i utskiftningsskatteförordningen — ävensom i 28 § kommunalskattelagen -— borde ske först om och i den mån sagda skattefrihet för utdelning i lag föreskreves. Skånes handelskammare uttalar den meningen, att då den koncentration, som i rationaliseringssyfte ägt rum inom svenskt näringsliv, till huvudsak­ lig del skett under tiden efter år 1927, komme det övervägande flertalet fusionsfall att utestängas från rätten till befrielse från utskiftningsskatt. Handelskammaren riktar vidare kritik mot dispensinstitutet såsom sådant och framhåller att den enda godtagbara lösningen syntes vara att stadga befrielse från utskiftningsskatt vid alla slags fusioner. Övriga hörda handelskamrar ävensom advokatsamfundet ha förordat i huvudsak enahanda uppmjukningar i de föreslagna bestämmelserna, som de vilka föreslagits i det av industriförbundet in. fl. åberopade yttrandet. Länsstyrelsen i Västerbottens län föreslår — med hänsyn till de stränga förutsättningar som av de sakkunniga förordats för meddelandet av dis­ pens — att dispens endast borde avse definitiv befrielse från skatt. Där­ för talade även att ett uppskov med skattens erläggande icke skulle undan­ röja det starka hinder mot fusion, som kedjebeskattningen innebure. Därest de sakkunnigas förslag likväl komme att genomföras, syntes det länssty­ relsen lämpligast att moderbolaget borde på så sätt övertaga utskiftningsskatteskulden, att densamma öppet redovisades i balansräkningarna intill den dag, då även moderbolaget upplöstes. Vid detta tillfälle borde moder­ bolaget erlägga dels den övertagna utskiftningsskatteskulden och dels den utskiftningsskatt som belöpte på utskiftat belopp, i den mån detta överstege tillskjutet belopp. Mellankommunala prövning snämnden påpekar, att det ofta förekomme att ett moderbolag icke bildade ett dotterbolag utan att ett redan existerande aktiebolag förvärvades från en bank eller en advokat. Dessa hade nämligen ofta lager av aktiebolag, som aldrig drivit ekonomisk verksamhet och som bildats uteslutande för att tillhandahållas klienter. Eftersom det vore fullt legitima motiv som låge bakom detta tillvägagångssätt, skulle det vara obil­ ligt om den formella omständigheten att moderbolaget icke ägt aktierna i ett sådant dotterbolag alltsedan dettas bildande skulle utgöra ett hinder för befrielse från utskiftningsskatt. Nämnden förordade därför, att de före­ slagna bestämmelserna så ändrades att utskiftningsskatt vid fusion ej skulle erläggas, om moderbolaget under den tid då dotterbolaget drivit verksamhet vid varje tillfälle ägt mer än nio tiondelar av aktierna i dotter­ bolaget. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus lön ifrågasätter om det vore nöd­ vändigt att i författningstexten införa invecklade regler sådana som de fö­ reslagna och förordar, alt behovet av skattebefrielse vid fusion tillgodosåges genom ett dispensförfarande. Vidare anför länsstyrelsen:

68 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Av praktiska skäl torde nog beskattningen icke böra uppskjutas till den kanske avlägsna tidpunkt, då moderbolaget träder i likvidation. Registre­ ringen av sådana uppskovsfall samt deras slutliga behandling och bevak­ ning vid moderbolagets framtida upplösning kommer att vålla svårigheter. Det ekonomiska värdet för statsverket av en på detta sätt infrusen rätt till utskiftningsskatt är obetydlig. Skulle med hänsyn till omständigheterna i det speciella fallet en fullständig frihet från utskiftningsskatt icke kunna komma i fråga, utan jämkning må vara lämplig, torde kunna övervägas, huruvida icke behovet av lättnad kan tillgodoses antingen genom en ned­ sättning av skatten eller genom en uppdelning av denna på ett visst antal år, ungefär i den ordning, som gäller för anstånd vid inbetalning av arvs­ skatt. Även länsstyrelsen i Östergötlands län ifrågasätter, om icke för samtliga fall av fusion frågan om skattefrihet borde prövas av Kungl. Maj :t. Länsstyrelsen i Älvsborgs län framhåller, att den enkelhet vid tillämp­ ningen, som på sin tid var avgörande vid valet av skatteform till ersättning för B-skatten, syntes i väsentlig grad komma att gå förlorad, om de före­ slagna komplicerade bestämmelserna infördes. Länsstyrelsen i Kopparbergs län, som erinrat om att i fall där dotterbo­ lagets utskiftningsskatteskuld finge övertagas av moderbolaget, vore dot­ terbolaget ålagt deklarationsskyldighet, framhåller att deklarationen icke alltid kunde förväntas bliva godtagen i oförändrat skick. Deklarationen skulle emellertid först vid någon tidpunkt i framtiden komma att påverka en taxering till utskiftningsskatt. Det måste anses ovisst, huruvida dekla­ rationen före en eventuell taxering kunde bliva föremål för prövning i den ordning, som gällde för taxeringsfrågor i allmänhet. Då det vore önskvärt, att deklarationens riktighet kunde bliva prövad medan de förhållanden, varå den grundades, ännu vore aktuella, syntes uttrycklig föreskrift böra med­ delas, att sådan möjlighet förefunnes.

Slutligen må här nämnas att i åtskilliga remissyttranden förordats, att — därest det av 1947 års taxeringssakkunniga framlagda förslaget till in­ rättande av en riksskattenämnd genomfördes — meddelandet av dispens i avseende å erläggandet av utskiftningsskatt vid fusion lämpligen borde uppdragas åt denna nämnd.

Departementschefen.

Av den lämnade redogörelsen framgår, att redan då utskiftningsskatten på sin tid infördes i skattesystemet framhölls som en olägenhet med den­ samma, att skatten kunde befaras utöva en hämmande inverkan på till­ komsten av i och för sig önskvärda bolagsfusioner. När under åren verk­ ställda skärpningar av inkomstbeskattningen föranlett höjningar av ut­ skiftningsskatten, har denna olägenhet i motsvarande mån ökat. Den nu föreslagna höjningen av utskiftningsskatten till 40 procent utgör alltså i och för sig ett skäl för omprövning av frågan, huruvida lättnader i utskift-

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 69

ningsbeskattningen vid fusion av aktiebolag kunna anses motiverade och genomförbara. Härtill kommer att i den nya aktiebolagslagen upptagits fusionsbefrämjande regler, vilka på grund av utskiftningsskattebestämmelsernas utformning visat sig i praktiken icke erhålla avsett utnyttjande. Den främsta invändning, som i detta sammanhang göres mot bestämmel­ serna i utskiftningsskatteförordningen, är att trots att fusionen icke in­ nebär någon utskiftning av tillgångar från koncernen såsom helhet be­ traktad, föranleder fusionen likväl att utskiftningsskatt uttages. Denna om­ ständighet är i sin tur att se mot bakgrunden av den kedjebeskattning, som i vissa fall föranledes av bestämmelsernas utformning. Av det nu sagda framgår, att man vid övervägandet av uppmjukningar i förordningen i första hand bör pröva i vad mån frågan kan lösas genom inskränkningar i kedjebeskattningen. I fall, där denna väg befinnes icke vara framkomlig, synes böra prövas om lindring i form av uppskov med erläggandet av utskiftningsskatten framstår som motiverad. Det är även efter dessa linjer de sakkunnigas förslag utarbetats. Utskiftningsskatten är avsedd som ett komplement till inkomstskatten å utdelning och har tillkommit för att dubbelbeskattningen av aktiebolags vinstmedel skall konsekvent genomföras i enlighet med inkomstskattelag­ stiftningens grunder. Däremot har syftet i och för sig icke varit att genom­ föra en renodlad dubbelbeskattning i samtliga de fall, då tillgångar genom utskiftning överföras från ett bolag till ett annat. Ur sistnämnda synpunkt skulle möjligen kunna göras gällande, att ut­ skiftningsskatten borde eftergivas i samtliga fall av fusion. Emellertid är — som de sakkunniga framhållit — detta resonemang icke hållbart. En kedjebeskattning i egentlig mening kan nämligen sägas föreligga, allenast då vid fusion utskiftningsskatt erlägges för vinstmedel, som uppkommit

hos dotterbolaget efter den tidpunkt, då moderbolaget förvärvat aktierna

i dotterbolaget. Den vinst, som uppkommit hos sistnämnda bolag i tiden före koncernförhållandets inträdande, blir däremot enligt denna uppfatt­ ning icke att anse som föremål för kedjebeskattning genom att vinsten i samband med fusion utskiftningsbeskattas. Det torde vara angeläget att beakta det principiellt riktiga i detta av de sakkunniga förda resonemang. Ett annat betraktelsesätt skulle nämligen leda fram till bestämmelser, som — förutom att de icke vore materiellt grundade — lätt läte sig utnyttjas för allehanda skattetransaktioner. En kedjebeskattning av den art, som i enlighet med det förut sagda bör i görligaste mån undanröjas, uppkommer enligt gällande bestämmelser i regel blott där det gäller fusion mellan ett helägt dotterbolag och moder­ bolaget och där dotterbolaget vid den tidpunkt, då moderbolaget förvär­ vade aktierna i dotterbolaget, icke hade några vinstmedel. Så torde i all­ mänhet vara förhållandet blott i de fall, där moderbolaget ägt samtliga aktier i dotterbolaget alltsedan detta bildades. De sakkunniga ha från dessa utgångspunkter föreslagit, att eu av för­ ordningens bestämmelser omedelbart följande frihet från utskiftningsskatt

70 Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

skall medgivas, där fråga är om ett av moderbolaget helägt dotterbolag och där moderbolaget alltsedan den 1 januari 1927 eller, om koncernförhål­ landet uppstått senare, alltsedan dotterbolagets bildande ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget. För övriga fall av fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen ha de sakkunniga föreslagit ett dispensförfarande av innebörd, att Kungl. Maj :t på därom gjord framställning skulle under vissa av de sakkunniga närmare angivna förutsättningar kunna medgiva antingen frihet från eller uppskov med erläggandet av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld. Befrielse från skatt skulle medgivas i fall, som stode mycket nära de fall där skattefrihet följde omedelbart av förordningen, medan uppskov skulle ifrågakomma i övriga fall, som uppfyllde de av de sakkunniga angivna förutsättningarna för meddelande av dispens. Av det förut sagda framgår, att jag delar uppfattningen att ändringar i utskiftningsskatteförordningen i syfte att underlätta vissa fall av fusion äro påkallade. Jag kan även i princip ansluta mig till den av de sakkun­ niga förordade anordningen med en direkt reglering i förordningen av så­ dana fusionsfall, där ett eftergivande av skatten redan på förhand kan bedömas som tillräckligt grundat, och med ett dispensförfarande för vissa andra fall där en särskild prövning är nödvändig. Vad först angår det av de sakkunniga för samtliga fall av lättnad i utskiftningsbeskattningen vid fusion angivna villkoret, att fråga skall vara om

fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag, torde nämnda villkor på

skäl de sakkunniga anfört vara att anse som en självklar förutsättning. Det må i detta sammanhang erinras om att industriförbundet i sin förenämnda, till de sakkunniga överlämnade framställning anfört, att även om man begrän­ sade lättnaderna i utskiftningsskattehänseende till fusionsfall, som avsåges i 174 § 1 mom. aktiebolagslagen, skulle man utan tvivel undanröja det mest dominerande hindret för åstadkommande av de önskvärda organisatoriska förbättringar inom näringslivet, vilka aktiebolagslagens fusionsbestämmelser avsåge att möjliggöra. I det helt övervägande antalet remissyttranden ha di­ rekta invändningar mot det principiellt riktiga i denna gränsdragning ej heller framställts. Jag kan även ansluta mig till de sakkunnigas uttalande att som villkor för en omedelbar skattefrihet vid fusion bör i princip krävas, att moderbo­ laget ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget alltsedan detta bilda­ des; dock bör — med hänsyn till det av mellankommunala prövningsnämmden gjorda påpekandet — villkoret så utformas att moderbolaget skall ha ägt 90 procent av dotterbolagets aktier alltsedan den tid, då sistnämnda bolag började bedriva verksamhet av något slag. Emellertid ha de sakkunniga, som nyss framhållits, vidare föreslagit att den av förordningen omedelbart följande skattefriheten skulle utsträckas att omfatta — förutom nyssnämnda fall — jämväl de fall av fusion mellan helägt dotterbolag och moderbolag, där moderbolaget sedan tiden före den 1 januari 1927 ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget. Detta avsteg

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 71

från principen att lättnaderna i utskiftningsskattehänseende icke borde med­ föra att vissa vinstmedel undantoges från dubbelbeskattning, har motiverats med att fusionen år 1928 i regel hade kunnat genomföras utan utskiftningsskatt, samt att moderbolagets köpeskilling för dotterbolagsaktierna icke kunde ha påverkats av dotterbolagets utskif tningsskatteskuld. De erinringar mot de sakkunnigas förslag i denna del, som framförts i remissyttrandena, avse framför allt att förslaget icke medgåve lättnader i den utsträckning, som vore önskvärd. I anslutning härtill föreslås att den av förordningen omedelbart följande friheten från utskiftningsskatt vid fusion borde utsträckas till att avse samtliga de fall, där moderbolaget ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget sedan före den tidpunkt, då utskiftningsskatteprocenten höjdes till 12 procent eller — såsom i några yttran­ den ifrågasatts — till 30 procent. Detta motiveras med att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld i dessa fall icke kunde i någon nämnvärd mån ha påverkat moderbolagets köpeskilling för aktierna. Då det gäller att taga ställning till frågan om förutsättningarna för en av förordningens bestämmelser omedelbart följande frihet från utskiftningsskatt vid fusion vill jag först framhålla, att man vid ett konsekvent fast­ hållande av den princip, som enligt det förut sagda synes vara ur fiskalisk synpunkt berättigad, icke lärer uppnå erforderliga lättnader i utskiftnings­ skattehänseende. Å andra sidan böra sådana uppmjukningar i förordningen icke göras, att genomförandet av en fusion medför en opåkallad skattelätt­ nad. Mot varandra får alltså vägas å ena sidan önskemålet att så uppmjuka utskiftningsskatteförordningens bestämmelser, att genomförandet av ur fö­ retagsekonomisk och allmän synpunkt önskvärda fusioner verkligen under­ lättas, och å andra sidan kravet på att icke fritaga hos bolagen ansamlade vinstmedel från en beskattning, som ur andra synpunkter framstår såsom riktig och rättvis. De sakkunniga ha i sitt förslag lagt tonvikten på sistnämnda synpunkt. Emellertid synes troligt, att då moderbolag förvärvat aktierna i dotterbolaget under tid, då utskiftningsskatten uppgick till 5 respektive 12 procent, en eventuell utskiftningsskatteskuld i regel icke påverkat köpeskil­ lingen för aktierna. Detta innebär i realiteten, att överlåtaren av aktierna icke till moderbolaget — i form av nedsättning av den köpeskilling, som el­ jest bort utgå — erlagt den utskiftningsskatt, som vid överlåtelsetillfället åvi­ lade icke utdelade vinstmedel; det innebär givetvis också att det förvärvande bolaget icke i samband med aktieköpet erhållit någon särskild förmån såsom gottgörelse för att bolaget övertagit utskiftningsskatteskulden. Med beaktande av det sist sagda såväl som övriga på frågan inverkande omständigheter anser jag mig böra föreslå en ytterligare uppmjukning av bestämmelserna utöver vad de sakkunniga ifrågasatt. Jag föreslår sålunda, att en bestämmelse införes i utskiftningsskatteförordningen av innebörd att vid fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag frihet från utskiftnings­ skatt medgives i de fall, där moderbolaget ägt mer än 90 procent av aktierna i dotterbolaget alltsedan tiden före det utskiftningsskatteproccnten höjdes (ill 30 procent. Med hänsyn till tiden för ikraftträdandet av förordningen

72 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

om höjningen av skattesatsen till 30 procent och de i samband därmed givna övergångsbestämmelserna synes såsom lämplig tidpunkt kunna väljas den 1 januari 1940.

Vad härefter angår det av de sakkunniga föreslagna dispensförfarandet, ha i några remissyttranden riktats invändningar däremot. Bank- och fond­ inspektionen har t. o. in. — i samband med att inspektionen förordat en ut­ vidgning av de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna angående ome­ delbar skattefrihet — ifrågasatt ett fullständigt slopande av dispensinstitutet. För egen del anser jag — ehuru jag är väl medveten om de invändningar av principiell art, som kunna riktas mot införandet av bestämmelser av före­ slagen art i en permanent lagstiftning -— dispensförfarandet likväl böra god­ tagas. Trots den utvidgning av de omedelbara skattefrihetsfallen, som jag i det föregående förordat, skulle man med all sannolikhet ha att räkna med åtskilliga fall av ur företagsekonomisk och allmän synpunkt önskvärda fu­ sioner, där en lättnad i avseende å utskiftningsskattens erläggande kunde framstå som en nödvändig och befogad förutsättning för en fusion, men vilka fall icke skulle gå in under förordningens bestämmelser om omedelbar skattefrihet. Det synes i detta sammanhang även böra erinras om att det föreslagna dispensförfarandet för de sakkunniga framstått som ett alternativ till en i förordningen omedelbart utförd reglering av samtliga de fall, där lindring på ett eller annat sätt i utskiftningsbeskattningen vid fusion kunde framstå som motiverad.

Såsom allmänna förutsättningar för lindring i utskiftningsbeskattningen

vid fusion ha de sakkunniga angivit, att båda bolagen dreve rörelse, som

bildade en naturlig enhet, varför fusionen vore att anse som betingad av

strävanden att vinna större organisatorisk ändamålsenlighet, att den ut-

skiftningsskatt som skulle erläggas vore av sådan storleksordning att den

kunde anses utgöra ett väsentligt hinder för fusionen, samt att, där moder­

bolaget förvärvat dotterbolagsaktierna från fysisk person, dotterbolagets utskiftningsskatteskuld uppenbarligen icke avsevärt påverkat köpeskillingen för aktierna. Några invändningar ha i remissyttrandena icke riktats mot den först­ nämnda av dessa tre förutsättningar liksom icke heller mot de sakkunnigas uttalande, att det givetvis ålåge bolagen att styrka förhandenvaron av den­ na förutsättning. I avseende å den andra av de tre förutsättningarna har i det av industri­ förbundet in. fl. åberopade yttrandet påyrkats, att såsom förutsättning för meddelande av dispens skulle — i stället för vad de sakkunniga härutinnan föreslagit — angivas att ansökningen icke avsåge ett i och för sig obe­ tydligt belopp samt att utskiftningsskatteskulden vore av sådan betydelse, att uttagandet därav kunde antagas föranleda att fusionen icke komme till stånd med hänsyn till att koncernen kunde drivas även i den gamla for­ men och att skatteutgiften således icke framstode såsom oundgängligen nöd­ vändig.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 73

Den nu ifrågavarande förutsättningen för dispens ha de sakkunniga upp­ ställt med tanke på önskvärdheten av att den dispensprövande myndigheten icke belastades med ansökningar av mera bagatellartad karaktär. Då en upp­ mjukning av bestämmelserna på sätt föreslagits i sistnämnda yttrande icke synes innebära att syftet med villkoret förfelas, har jag för egen del intet att i princip erinra mot den ifrågasatta uppmjukningen. Detta synes dock icke behöva föranleda en mera detaljerad utformning av bestämmelserna än vad de sakkunniga föreslagit. Det bör ankomma på den dispensprövan­ de myndigheten att på grundval av det nu anförda och med stöd av efter hand vunna erfarenheter utforma en praxis, som ur olika synpunkter kan anses tillfredsställande. Mot den tredje av de utav de sakkunniga uppställda förutsättningarna — eller att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld uppenbarligen icke avse­ värt påverkat köpeskillingen för aktierna — ha några direkta invändning­ ar i remissyttrandena icke riktats. Beträffande denna förutsättning torde jag till en början få erinra om att i de fall, där moderbolagets köpeskilling för aktierna i dotterbolaget på­ verkats eller teoretiskt kan ha påverkats av den dotterbolaget åvilande utskiftningsskatteskulden, finnas hos sistnämnda bolag vinstmedel, beträf­ fande vilka anledning i och för sig saknas att eftergiva utskiftningsbeskattningen. Som tidigare framhållits skulle nämligen uttagandet av utskiftningsskatt i dessa fall icke i egentlig mening innebära någon kedjebeskattning. Därmed är å andra sidan icke sagt, att dispens i form av uppskov med erläggandet av skatten, d. v. s. en anordning enligt vilken moderbola­ get övertoge skatteskulden, bör vara i dessa fall utesluten. Såsom framgår av de sakkunnigas kommenterande utläggning av innebör­ den av den tredje dispensförutsättningen har syftet med uppställandet av den­ na förutsättning i första hand varit att förhindra lättnader i sådana icke ovanliga fall, där det egentliga syftet med koncernförhållandet och fusio­ nen varit att uppnå av lagstiftaren icke avsedda skattelindringar. För dessa fall är bibehållandet av den tredje dispensförutsättningen eu angelägenhet av vikt. Det är för övrigt svårigheten att på ett ur lagteknisk synpunkt till­ fredsställande sätt utgallra dylika fall, som utgör ett av skälen till att al­ ternativet med ett dispensförfarande är alt föredraga framför att omedel­ bart i författningstexten söka angiva, när lättnader med utskiftningsskattens erläggande böra medgivas. För andra fall av fusion än de nyss antydda behöver däremot den omständigheten, att köpeskillingen kan tänkas ha på­ verkats av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, icke vara av utslagsgi­ vande betydelse för frågan om uppskov med skatten. Här måste en prövning från fall till fall med beaktande av de föreliggande särskilda omständighe­ terna bli avgörande. Om det är uppenbart att köpeskillingen för aktierna så bestämts, att moderbolaget fått en så gott som fullständig kompensation för dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, saknas anledning att medge skatteuppskov. Har moderbolaget däremot fått allenast eu ofullständig kompen­ sation, bör uppskov med skattens erläggande kunna ifrågakomma. Det tor­

74 Kungl. Maj:ts proposition nr 2i0.

de böra tilläggas, att när det i praktiken icke går att fastställa om eller i vad mån utskiftningsskatteskulden påverkat köpeskillingen vid en fusion, som icke kan antagas ha tillkommit för att vinna av lagstiftaren icke av­ sedda skaltelindringar, torde svårigheten att konstatera huruvida den tredje förutsättningen är förhanden icke behöva vara i och för sig utslagsgivande för möjligheten att erhålla uppskov med skattens erläggande. I de fall, där det är uppenbart att moder- och dotterbolagsförhållandet tillkommit därför att moderbolaget velat förvärva den av dotterbolaget drivna rörelsen på grund av dess naturliga samband med moderbolagets rörelse, bör den om­ ständigheten att tidigare aktieägare i dotterbolaget genom aktieförsäljning­ en måhända göra en viss skattevinst icke i och för sig innebära ett abso­ lut hinder mot att uppskov med utskiftningsskattens erläggande vid fusion medgives. Med det nu sagda har jag velat klargöra den innebörd av den utav de sakkunniga uppställda tredje dispensförutsättningen, som enligt min me­ ning bör tilläggas densamma. Det må emellertid tillfogas, att den dispens­ prövande myndigheten vid sitt handläggande av nu ifrågavarande ärenden icke bör bindas vid alltför strängt preciserade villkor. Frågan huruvida dis­ pens bör i det särskilda fallet medgivas eller ej, synes böra i första hand prövas utifrån de allmänna förutsättningar, som ligga till grund för den nu föreslagna lagstiftningen. En påtagligt restriktiv tillämpning av dispens­ institutet bör sålunda ifrågakomma endast i de fall, där syftet eller ett av syftena med den ifrågasatta fusionen kan förmodas ha varit önskemålet att uppnå opåkallade skattelättnader; därtill bör då även räknas den lätt­ nad som ett överförande av en utskiftningsskatteskuld från ett bolag, som önskas upplöst, till ett annat bolag i och för sig innebär. Med hänsyn till den uppfattning jag sålunda hyser angående den inne­ börd, som bör tilläggas den av de sakkunniga föreslagna tredje dispensför­ utsättningen, synes en omformulering av densamma böra ske. Den ifråga­ varande förutsättningen torde lämpligen kunna formuleras så, att dispens må beviljas under förutsättning att fusionen icke kan antagas vara ett led i åtgöranden, syftande till att vinna obehörig förmån i beskattningsavseende för ettdera bolaget eller för någon, med vilken ettdera bolaget är i intresse­ gemenskap. Jag vill i detta sammanhang nämna, att enligt min mening synas de grundläggande dispensförutsättningarna böra närmare än vad de sakkun­ niga föreslagit angivas i själva författningstexten. Som tidigare framhållits ha de sakkunniga tänkt sig att dispensen för flertalet fall skulle avse allenast uppskov med erläggandet av skatten. Men i fall, som stode de av förordningens bestämmelser omedelbart följande fallen av skattefrihet nära, skulle en fullständig befrielse kunna medgivas. Vad jag i det föregående förordat i avseende å omedelbar frihet från er­ läggande av utskiftningsskatt vid fusion innebär en icke obetydlig utvidg­ ning av skattebefrielsefallen utöver vad de sakkunniga föreslagit. Denna utvidgning skulle tillika innebära, att i åtskilliga av de fall, för vilka de sakkunniga avsett att skattebefrielse skulle kunna ifrågakomma dispens­

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 75

vägen, befrielse erhölles omedelbart på grund av författningens bestämmel­ ser. Redan detta är alltså ett skäl för att överhuvud icke låta dispensen avse befrielse från skatt utan allenast uppskov med dess erläggande. Ytter­ ligare skäl härför kunna emellertid anföras. Då det synes uteslutet att tänka sig någon övergångsform mellan fullständig skattefrihet och uppskov med skattens erläggande, måste en gräns någonstädes dragas. Hur denna gräns­ dragning än göres, skulle tvivelaktiga gränsfall uppkomma och åtskilliga dispenssökande, som medgivits allenast uppskov, skulle känna sig utsatta för en godtycklig behandling. Därtill kommer att starka skäl tala för att gränsen för skattebefrielsen dragés just så, att till befrielsefallen hänföras allenast de fall, där enligt vad jag förordat befrielse erhålles omedelbart på grund av förordningens bestämmelser. Slutligen må tilläggas att själva dis­ pensförfarandet som sådant skulle kompliceras, om man godtoge vad de sakkunniga i förevarande hänseende föreslagit. På grund av det nu sagda och med beaktande av att det egentliga hindret för genomförandet av en fusion torde vara att utskiftningsskatten enligt gällande bestämmelser skall erläggas vid fusionstillfället, förordar jag att dispensförfarandet begränsas till att avse allenast uppskov med erläggan­ det av skatten. Vad de sakkunniga föreslagit angående beräkningen av dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, då denna skall övertagas av moderbolaget, har icke föranlett några erinringar i remissyttrandena. Jag ansluter mig i princip till vad de sakkunniga härutinnan föreslagit. Däremot ha vissa erinringar riktats mot den föreslagna formen för skul­ dens övertagande. Sålunda har i ett remissyttrande ifrågasatts, om icke dotterbolagets utskiftningsskatteskuld borde till beloppet uträknas och av moderbolaget därefter öppet redovisas intill tiden för sistnämnda bolags upplösning, då skulden skulle infrias. Gentemot denna invändning kan emellertid ur principiell synpunkt erin­ ras, att moderbolaget icke övertager en utskiftningsskatteskuld, som under alla förhållanden skall erläggas. Skulden kan öka eller minska, beroende bl. a. på det fortsatta resultatet av den av moderbolaget från dotterbolaget övertagna verksamheten. Härtill kommer att man med den av de sakkun­ niga föreslagna anordningen undviker att för en obestämd — och kanske mycket lång — tidrymd belasta moderbolagets bokföring med en skattepost, som slutligen kan visa sig vara utan betydelse. Den av de sakkunniga föreslagna anordningen medför att, om bolaget vid ett framtida tillfälle i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller vid bolagets upplösning har att erlägga utskiftningsskatt, den övertagna utskiftningsskatteskulden automatiskt inverkar och att skatten, såsom följdriktigt är, uträknas med tillämpning av den vid det tillfället gällande utskiftningsskatteprocenten. En konsekvens av den utav de sakkunniga föreslagna metoden för skat­ tens övertagande, vilken metod jag alltså förordar, blir visserligen — såsom de sakkunniga påpekat — att i vissa undantagsfall moderbolagets tillskjut­ na belopp blir negativt, vilket i sin tur innebär, att vid moderbolagets upp­ lösning i utskiftat belopp skall inräknas jämväl det negativa beloppet och

76 Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

att vid nedsättning av aktiekapitalet till egna fonder skall läggas motsva­ rande belopp. Med hänsyn till att de nu nämnda fallen torde bli mycket sällsynta, synas nämnda konsekvenser knappast innebära någon allvarligare olägenhet. Jag torde i detta sammanhang även få beröra det av länsstyrelsen i Kop­ parbergs län gjorda påpekandet, att dotterbolagets utskiftningsskatteskuld, där denna skulle övertagas av moderbolaget, borde bliva prövad medan de förhållanden, varå den grundades, ännu vore aktuella. De sakkunniga ha eftersträvat sådana regler, att dotterbolagets utskift­ ningsskatteskuld skulle kunna bestämmas utan att några tvister om beräk­ ningen behövde uppkomma. Utskiftningsskatteskulden skall enligt försla­ get beräknas å skillnaden mellan å ena sidan summan av dotterbolagets aktiekapital, reservfond och skuldregleringsfond och å andra sidan dotter­ bolagets tillskjutna belopp. Beräkningen avses skola göras på grundval av dotterbolagets balansräkning vid fusionstillfället. För att emellertid än yt­ terligare förebygga tvistigheter i avseende å skatteskuldens beräknande vill jag tör egen del förorda, att denna beräkning skall ske på grundval av den fastställda balansräkningen för det räkenskapsår, som gått till ända när­ mast före fusionstillfället. Om alltså för dotterbolaget ett räkenskapsår ut­ gått t. ex. den 31 december 1952 och fusionen sker den 1 mars 1953 skall skatteskulden beräknas på grundval av den fastställda balansräkningen per förstnämnda dag. Hänsyn skall med andra ord icke tagas till den vinstdispo­ sition, som beslutas för det räkenskapsår, som utgått den 31 december 1952. Med den nu föreslagna anordningen synes man kunna utgå från att tvist om skuldens beräkning icke skall uppkomma. Skulle mot förmodan delade me­ ningar likväl komma att uppstå, synes den dispensprövande myndigheten kunna giva ett vägledande uttalande.

Härefter torde jag få något beröra de invändningar, som i åtskilliga re­ missyttranden framställts mot de sakkunnigas förslag att begränsa de fall, där lättnader i ulskiftningsskattehänseende kunde ifrågakomma, till att avse fusioner där varken moder- eller dotterbolag driver penningrörelse. Nämnda begränsning har av de sakkunniga motiverats med hänvisning till bestämmelsen i kommunalskattelagen att bolag, som bedriva bank- eller pen­ ningrörelse, äro skattskyldiga för utdelningar från andra bolag. De sakkun­ nigas förslag om lättnader i utskiftningsskattehänseende bygger nämligen på den föreliggande möjligheten för moderbolaget att till sig överföra dotter­ bolagets fria vinstmedel genom skattefri utdelning. I de åsyftade remissyttrandena har framhållits, att frågan om bankbola­ gens fritagande från skattskyldighet för utdelning vore under omprövning och att så starka skäl talade för att bankbolagen sluppe skatta för utdelning, att lättnaderna i utskiftningsskattehänseende vid fusion borde avse jämväl dessa företag. Det torde i anledning härav böra framhållas, att fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen synes kunna ske allenast under förutsättning att såväl moder- som dotterbolag äro s. k. allmänna aktiebolag. Nämnda fusionsbe-

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 77

stämmelser äro med andra ord icke tillämpliga på bankaktiebolag, för vilka lagen om bankrörelse gäller. I sistnämnda lag upptagas för närvarande icke några fusionsbestämmelser, motsvarande dem som aktiebolagslagen innehål­ ler. På grund härav synas de föreslagna bestämmelserna om lättnad i utskiftningsskattehänseende vid fusion redan av denna grund för närvarande icke kunna utsträckas att avse bankaktiebolag. Härtill kommer att frågan om nämnda bolags fritagande från skatt för utdelning ännu icke varit före­ mål för statsmakternas ställningstagande. Av det anförda framgår, att önskemålet om utsträckning av skattelättnadsbestämmelserna vid fusion till bolag, som bedriva bank- eller penningrörelse, för närvarande icke kan föranleda någon åtgärd. Jag vill i detta sammanhang även framhålla, att om inskränkningar fram­ deles komma att föreskrivas i avseende å vissa bolags rätt till skattefrihet för utdelning från andra bolag, kan detta nödvändiggöra motsvarande in­ skränkningar i de nu förordade bestämmelserna om lättnad i utskiftningsbeskattningen vid fusion; jag åsyftar härvid särskilt de s. k. familjebolagen. De sakkunniga ha förordat, att meddelandet av dispens från bestämmel­ serna om utskiftningsskatt skulle handhavas av Kungl. Maj :t i statsrådet. 1 åtskilliga remissyttranden har häremot invänts, att därest den av 1947 års taxeringssakkunniga föreslagna riksskattenämnden skulle inrättas, det syn­ tes lämpligare att anförtro handhavandet av dispensförfarandet åt denna nämnd. För egen del är jag av den uppfattningen, att prövningen av ifrågava­ rande dispensärenden icke bör handhavas av Kungl. Maj :t i statsrådet. Här­ för tala 1'lcra skäl, främst ärendenas egen karaktär och beskaffenhet. Därest dispensförfarandet anförtroddes åt en blivande riksskattenämnd eller till äventyrs åt en särskild för ändamålet inrättad nämnd, skulle dispensavgö­ randena erhålla en mer domstolsmässig prövning, något som ur skilda syn­ punkter ter sig önskvärt. Slutligen må anmärkas, att man kan räkna med att — i synnerhet under de närmaste åren efter de föreslagna bestämmelser­ nas ikraftträdande — anhopningen av dispensansökningar kommer att bli ganska betydande, vilket skulle innebära en i och för sig icke önskvärd ut­ ökning av arbetsuppgifterna inom Kungl. Maj :ts kansli. Jag vill sålunda förorda, att dispensförfarandet anförtros åt riksskatte­ nämnden, därest en sådan kommer att inrättas, och i annat fall åt en för ändamålet särskilt inrättad nämnd. Detta innebär å andra sidan, att med ikraftträdandet av de förordade bestämmelserna om uppskov med erläggan­ det av utskiftningsskatt vid fusion bör anstå till dess frågan om inrättandet av eu riksskattenämnd prövats av statsmakterna. Såsom dag för ifrågava­ rande bestämmelsers ikraftträdande skulle i enlighet härmed kunna angivas den 1 juli 1951. Därest skattebefrielse omedelbart på grund av förordning­ ens bestämmelser medgives i den utsträckning jag tidigare förordat, torde ett dylikt uppskov med ikraftträdandet av dispcnsreglerna icke möta några betänkligheter. Med hänsyn till det nu anförda torde i förordningen lämpligen böra angi­

78 Kungi. Maj:ts proposition nr 240.

vas, att de föreslagna bestämmelserna angående dispensförfarandet skola träda i kraft den dag Konungen förordnar. Vad de sakkunniga anfört i de hänseenden, som i det föregående icke när­ mare berörts, föranleder icke några erinringar från min sida. I fråga om de ändringar i utskiftningsskatteförordningen, som föranledas av vad jag nu förordat, torde få hänvisas till den föreslagna författningstex­ ten. Det må tilläggas, att jämväl några ändringar av redaktionell karaktär företagits i det av de sakkunniga utarbetade författningsförslaget.

VI. Ändringar i kommunalskattelagen m. m.

De sakkunniga.

De sakkunniga ha, som förut nämnts, framhållit att — om de av de sak­ kunniga förordade lättnaderna i avseende å utskiftningsskattens erläggan­ de vid fusion medgåves — bleve vissa ändringar erforderliga i kommunal­ skattelagen samt förordningarna om statlig inkomstskatt och om investe­ ringsfonder. Innebörden av dessa ändringar skulle vara, att sammanföran­ det av moderbolags och helägt dotterbolags tillgångar och skulder genom fusionen icke finge i inkomstskattehänseende innebära några förändringar för koncernen, i de fall då befrielse från eller uppskov med utskiftnings­ skattens erläggande medgåves eller då den utskiftningsskatt, som skulle er­ läggas, beräknades med hänsyn till bokförda värdena av dotterbolagets tillgångar och skulder. De sakkunniga påpeka, att då det gällde att taga ställning till de inkomst­ skatteproblem, som uppstode vid fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolags­ lagen, måste först avgöras huruvida överflyttandet av dotterbolagets till­ gångar till moderbolaget vid sådan fusion skulle i skattehänseende anses innebära, att moderbolaget förvärvat dessa tillgångar genom köp, byte eller därmed jämförligt fång. De sakkunniga anföra härom följande. Det är tidigare i rättspraxis fastslaget, att dylikt fång föreligger i de fall dotterbolaget likviderar och tillgångarna utskiftas till moderbolaget. (Jfr RÅ 1927 ref. 32). Då även vid fusion dotterbolaget upplöses och moderbo­ laget i utbyte för dotterbolagsaktierna erhåller dotterbolagets tillgångar och skulder synes det de sakkunniga naturligt, att även fusion ur skattetek­ nisk synpunkt skall anses innebära, att moderbolaget förvärvat dotterbola­ gets tillgångar genom ett med köp eller byte jämförligt fång. Frän denna utgångspunkt framhålles, att fusionen kunde -—- om verkli­ ga värdet av de från dotterbolaget vid fusionen övertagna tillgångarna efter avdrag för övertagna skulder överstege moderbolagets anskaffningskostnad för dotterbolagsaktierna — i vissa fall medföra uppkomsten av skatteplik­ tig realisationsvinst för moderbolaget. Vid fastställandet av denna vinst måste värdering göras av övertagna tillgångar och skulder. De värden, som därvid komme att åsättas, borde rimligtvis vara desamma som de, vilka upptagits vid beräkningen av den utskiftningsskatt, som dotterbolaget haft att vid

Kungi. Maj:ts proposition nr 240. 79

lusionen erlägga. Tidpunkten för förvärvet av de vid fusionen erhållna till­ gångarna torde få anses vara den dag, då rättens tillstånd till fusionen re­ gistrerats.

De sakkunniga ha därefter behandlat de inkomstskatteproblem, som vid en tillämpning av nu gällande bestämmelser skulle uppkomma vid fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen, samt anföra därvid till en början följande. I dylika fall låter sig antaga att — framför allt när moderbolaget icke är skattskyldigt för utdelningar från dotterbolaget — dotterbolagets balans­ räkning före fusionen »justeras» på det sätt, att vissa tillgångar utdelas eller försäljas till moderbolaget. Dessa tillgångar övergå således till mo­ derbolaget — i den mån de utdelas — till de hos dotterbolagets bokför­ da värdena och — i den mån de försäljas — till försäljningsvärdena. Därest försäljning sker, beskattas därigenom uppkomna vinster hos dotter­ bolaget, i den män vinsterna äro skattepliktiga. Om tillgångar såsom ma­ skiner och inventarier utdelas till moderbolaget och dessa tillgångar hos dotterbolaget äro bokförda över de taxeringsmässiga restvärdena, torde -— i de fall moderbolaget icke är skattskyldigt för utdelningar från dotterbo­ laget — bestämmelserna i anvisningarna under punkt 3 b sista stycket till 29 § kommunalskattelagen kunna givas den innebörden, att moderbolagets anskaffningsvärde för ifrågavarande tillgångar icke skall beräknas till högre belopp än som kvarstår i beskattningshänseende oavskrivet hos dotterbola­ get. Detsamma gäller även från dotterbolaget i form av utdelning över­ tagen patenträtt och annan liknande tidsbegränsad rättighet.

I avseende å de vid fusionstillfället hos dotterbolaget kvarvarande till­ gångarna påpeka de sakkunniga, att utskiftningsskatten skulle beräknas med hänsyn till saluvärdena vid fusionstillfället. För dessa tillgångar bör moderbolaget ur skatteteknisk synpunkt vara berättigat räkna med anskaffningsvärden, som motsvara de värden desam­ ma åsatts vid utskiftningsskattens beräkning hos dotterbolaget men däre­ mot icke med högre belopp. Såsom tidigare framhållits kan moderbolaget vid fusionen bliva skattskyldigt för realisationsvinst, vilken vinst i så fall beräknas med hänsyn till verkliga värdena av från dotterbolaget utskiftade tillgångar. Dessa överväganden leda till följande slutsatser. 1) Vid fusionen utskiftat varulager får hos moderbolaget upptagas till saluvärdet minus försäljningskostnader vid fusionstillfället (d. v. s. det värde, vartill varulagret upptagits vid dotterbolagets taxering till utskiftningsskatt), trots att lagret i dotterbolagets räkenskaper kan ha varit ned­ skrivet med obeskattade vinstmedel till betydande belopp. 2) Moderbolaget erhåller ett skattemässigt avskrivningsunderlag å från dotterbolaget övertagna maskiner och inventarier, motsvarande saluvärdet av dessa tillgångar vid fusionstillfället (jfr ovan under 1) oberoende av det skattemässiga restvärdet bos dotterbolaget. Moderbolaget har förvärvat dessa tillgångar genom ett med köp och byte jämförligt fång och för ett pris, som motsvarar saluvärdet av tillgångarna, eftersom sistnämnda värde tidigare innefattats i värdet av dotterbolagsaktierna. Det synes i vart fall tveksamt, om bestämmelserna i anvisningarna under punkt 3 b sista stycket till 29 § kommunalskattelagen kunna medföra, att avskrivningsunderlaget för moderbolaget för dessa 'tillgångar skall sättas lägre än saluvärdet, i de fall då dotterbolagets taxeringsmässiga restvärde understiger saluvärdet.

80 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

3) I de fall där moderbolaget efter fusionen avyttrar från dotterbolaget övertagna tillgångar, därvid eventuellt skattepliktig vinst skall beräknas en­ ligt bestämmelserna om realisationsvinstbeskattning, skall anskaffnings­ kostnaden för dessa tillgångar anses motsvara saluvärdet vid fusionstillfället (jfr ovan under 1). Tidpunkten för förvärvet lärer — såsom tidigare framhållits — få anses vara den dag, då rättens tillstånd till fusion regist­ rerats.

De sakkunniga framhålla, att även från dotterbolaget vid fusionen över­ tagna skulder kunde föranleda inkomstskatteproblem samt anföra härom bl. a. följande. Om dotterbolaget vid inkomstskattetaxeringen medgivits avdrag för reserveringar för framtida kostnader såsom pensionsförpliktelser (här avses icke avsättningar till pensionsstiftelser), garantiförbindelser eller dylikt och dessa avsättningar vid utskiftningsskattens beräkning godkänts såsom skul­ der, synes moderbolaget i princip icke vara berättigat till avdrag för dessa kostnader vid inkomsttaxeringen, i den mån de icke överstiga de belopp, vartill de uppskattats vid utskiftningsskattens beräkning hos dotterbolaget. — Om icke avsättningarna vid taxeringen till utskiftningsskatt godkännas såsom skulder med hela beloppen, därför att avsättningarna vid fusionstillfället bedömas vara för stora, bör dotterbolaget inkomstbeskattas för skill­ naden, i den mån vid tidigare års inkomsttaxeringar avdrag åtnjutits för avsättningarna. — I princip bör moderbolaget beskattas för belopp, varmed avsättningarna senare befinnas vara för stora.

Därefter framhålles, att om de av de sakkunniga förordade lättnaderna i utskiftningsskattehänseende genomfördes, borde sådana bestämmelser med­ delas, att fusionen icke medförde opåkallade förmåner vid inkomstbeskatt­ ningen. Såsom grundläggande princip borde därvid gälla, att moderbolagets skatlemässiga ingångsvärden av de från dotterbolaget vid fusionen över­ tagna tillgångarna skulle vara lika med de i beskattningshänseende gällan­ de värdena hos dotterbolaget vid fusionstillfället. Därefter anföres följande. I regel kommer detta att innebära, att moderbolagets skattemässiga rest­ värde av från dotterbolaget övertaget varulager motsvarar det bokförda värdet av detta lager hos dotterbolaget vid fusionstillfället. Det är dock tänk­ bart, att det bokförda värdet hos dotterbolaget är lägre än det skattemäs­ siga, nämligen då avdrag för nedskrivning av lagret till viss del vägrats vid inkomsttaxeringen. Om skattemål beträffande denna nedskrivning icke slut­ ligen avgjorts, lärer det ankomma på vederbörande taxeringsintendent att i vissa fall hålla talan beträffande moderbolagets taxering för fusionsåret öppen. Detta lärer således böra bliva faliet, då moderbolaget i sina räken­ skaper såsom anskaffningsvärde för det övertagna lagret upptagit det i be­ skattningshänseende gällande värdet av lagret för dotterbolaget vid fusions­ tillfället eller ock upptagit anskaffningsvärdet lika med det bokförda vär­ det hos dotterbolaget men vid beräkningen av nettointäkten för fusionsåret yrkat och medgivits avdrag för skillnaden mellan dessa värden. Om moderbolaget vid fusionen i sina räkenkaper upptager övertaget varulager till högre värde än det i beskattningshänseende gällande värdet hos dotterbolaget, skall i förekommande fall hänsyn härtill tagas vid beräk­ ning av den skattepliktiga nettointäkten av rörelsen för moderbolaget för fusionsåret. Skulle moderbolaget vid fusionen upptaga lagret till ett lägre värde än det skattemässiga värdet hos dotterbolaget, bör moderbolaget vara berättigat till avdrag för skillnaden vid nettointäktens beräkning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 81

De sakkunniga påpeka, att beträffande från dotterbolaget övertagna ford­ ringar borde gälla att desamma ur skatteteknisk synpunkt skulle anses över­ tagna av moderbolaget till de hos dotterbolaget i beskattningshänseende gäl­ lande värdena. Om moderbolaget vid fusionen i sina räkenskaper upptoge dylika tillgångar till värden, som överstege de skattemässiga värdena hos dotterbolaget, syntes hänsyn härtill böra tagas vid beräkning av nettoin­ täkten för moderbolaget för fusionsåret. — Skulle moderbolaget däremot vid fusionen i sina räkenskaper ha upptagit de övertagna fordringarna till lägre värden än de skattemässiga värdena hos dotterbolaget vid fusionstillfället, syntes avdrag för skillnaden böra i princip medgivas vid beräkningen av nettointäkten för moderbolaget för fusionsåret, därest förutsättningar enligt 29 § 1 mom. sista ledet kommunalskattelagen förelåge. Detta syntes stå i överensstämmelse med grunderna för bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen, varför uttrycklig föreskrift härom ej torde erfordras. Därefter anföra de sakkunniga följande. Beträffande av moderbolaget vid fusionen övertagna aktier, andelar eller liknande tillgångar synes böra gälla, att moderbolagets skattemässiga rest­ värde för dessa tillgångar skall motsvara det bokförda värdet hos dotter­ bolaget med tillägg för sådana nedskrivningar, för vilka avdrag icke med­ givits vid inkomsttaxeringen hos dotterbolaget. Om vinst vid försäljning av dessa tillgångar hos dotterbolaget skulle ha beskattats såsom inkomst av rörelse, bör även eventuell vinst vid moder­ bolagets försäljning av samma tillgångar i princip hänföras till inkomst av rörelse. Därav bör följa, att om moderbolaget vid fusionen i sina räkenska­ per upptager dylika tillgångar till anskaffningsvärden, som överstiga de i beskattningshänseende gällande värdena av tillgångarna hos dotterbolaget, hänsyn härtill skall tagas vid beräkning av nettointäkten för moderbolaget för fusionsåret.------------ Upptager moderbolaget vid övertagandet i sina räkenskaper dylika från dotterbolaget övertagna tillgångar till lägre värden än de skattemässiga vär­ dena hos dotterbolaget, bör moderbolaget vara berättigat till avdrag för skillnaden vid beräkningen av nettointäkten för fusionsåret, under förut­ sättning att motsvarande nedskrivning skulle ha varit avdragsgill hos dot­ terbolaget. Härför tala samma skäl, som anförts beträffande övertagna ford­ ringar i rörelse.

I avseende å tillgångar av anläggningsnatur, som övertagits vid fusionen, anföra de sakkunniga. Såsom skattemässigt restvärde för moderbolaget av vid fusionen över­ tagna övriga tillgångar i rörelse, för vilka medgives avdrag för värdeminsk­ ning vid inkomsttaxeringen, skall anses det skattemässiga restvärdet hos dotterbolaget vid fusionstillfället av dessa tillgångar. Redan förefintliga be­ stämmelser i anvisningarna under punkt 3 b sista stycket till 29 g kommu­ nalskattelagen kunna möjligen givas denna tolkning. De sakkunniga ha dock ansett det önskvärt, att till nämnda anvisningspunkt fogas ett tillägg av innebörd, att såsom skattemässigt restvärde för tillgång, som moderbo­ lag övertager från dotterbolaget vid sådan fusion, som här avses, skall an­ ses del belopp, som vid fusionstillfället kvarstår i beskattningsavseende oav­ skrivet hos dotterbolaget. 0 Bihang till riksdagens protokoll 19Ö0. 1 samt. Nr 240.

82 Kungl. j\Iaj:ts proposition nr 240.

Av denna bestämmelse följer bl. a.: 1) om såväl moder- som dotterbolag har bunden avskrivning, skall mo­ derbolaget övertaga dotterbolagets vid inkomsttaxeringen tillämpade av­ skrivningsplan för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda in­ ventarier; 2) om dotterbolaget har fri avskrivning, skall moderbolaget i förekom­ mande fall övertaga sådan dotterbolagets avskrivningsplan, som omförmäles i andra stycket av punkt 4 av anvisningarna till 29 § kommunalskatte­ lagen; il) om moderbolaget har fri avskrivning och i räkenskaperna vid fusio­ nen upptager högre värden å övertagna tillgångar än som kvarstå i be­ skattningshänseende oavskrivna hos dotterbolaget — exklusive i förekom­ mande fall hos dotterbolaget resterande avdrag enligt tredje stycket av punkt 3 c av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen — och de över­ tagna tillgångarna kunna omfattas av den fria avskrivningsrätten, skall i enlighet med grunderna för den fria avskrivningsrätten tillägg för skillna­ den göras vid moderbolagets inkomsttaxering, därest icke moderbolaget önskar övergå till bunden avskrivning. Upptager moderbolaget lägre vär­ den, bliva bestämmelserna i andra stycket av punkt 4 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen tillämpliga. Det torde böra påpekas, att de skattemässiga värdena hos dotterbolaget kunna vara beroende på utgången av skattemål. Det sålunda föreslagna tillägget till sista stycket av punkt 3 b av anvis­ ningarna till 29 § kommunalskattelagen, kommer även att gälla av moder­ bolaget vid fusionen övertagen patenträtt och liknande tidsbegränsad rättig­ het, enär beträffande värdeminskningsavdrag för dylik tillgång föreskrif­ terna i punkt 3 av anvisningarna till 29 § skola äga motsvarande tillämp­ ning. Avdrag för värdeminskning av från dotterbolaget övertagna fastigheter och avdrag för substansminskning vid tillgodogörande av från dotterbola­ get övertagna naturtillgångar såsom gruvor, stenbrott m. in. kan för moder­ bolaget i princip endast medgivas med belopp och efter grunder, som skulle ha godkänts, därest tillgångarna fortfarande ägts av dotterbolaget. De sak­ kunniga ha emellertid icke ansett särskild föreskrift härom erforderlig. (En given sak är, att moderbolagets avskrivningsunderlag kan ökas genom even­ tuellt förekommande lagfarts- och andra dylika kostnader i samband med fusionen.) Däremot förorda de sakkunniga ett tillägg till punkt 4 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen av innebörd, att moderbolagets ingångsvärde respektive ingående virkesförråd av från dotterbolaget vid fusionen över­ tagen skog skall vara lika med dotterbolagets ingångsvärde respektive ingå­ ende virkesförråd vid fusionstillfället.

De sakkunniga framhålla beträffande övertagna tillgångar, vid vilkas försäljning eventuell skattepliktig vinst respektive avdragsgill förlust skul­ le beräknas enligt bestämmelserna om realisationsvinstbeskattning, att den­ na vinst eller förlust borde beräknas som om moder- och dotterbolag vore

ett och samma skattesubjekt. Detta skulle innebära bl. a. att såsom tid­

punkt för förvärvet av tillgången skulle anses tidpunkten för dotterbola­

gets förvärv av densamma, att anskaffningskostnaden skulle vara dotter­ bolagets anskaffningskostnad, att till anskaffningskostnaden skulle läggas

kostnader för ny-, till- eller ombyggnad av fastighet även under den tid

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 83

dotterbolaget ägt densamma, samt att från vid realisationsvinstberäkning­

en avdragsgilla kostnader skulle dragas vid taxeringen åtnjutna värdeminskningsavdrag även under den tid dotterbolaget ägt tillgången. De sakkunniga tillägga, att med fusion i förekommande fall förenade avgifter såsom lagfartsstämpel o. d. skulle tilläggas anskaffningskostna­ den för tillgången i fråga. Därjämte ifrågasättes ett tillägg till 28 § 2 mom. kommunalskattelagen av innebörd att, därest ersättning, varom i nämnda lagrum talades, icke i sin helhet upptagits till beskattning hos dotterbola­ get, resterande belopp skulle efter fusionen upptagas till beskattning hos moderbolaget inom samma tid, som beskattningen skulle skett ho's dotter­ bolaget. De sakkunniga anföra därefter följande. Om dotterbolaget vid fusionstillfället har avsättningar för framtida kost­ nader, för vilka kostnader avdrag medgivits vid dotterbolagets inkomsttaxe­ ring, synes det klart, att moderbolaget efter fusionen icke är berättigat till avdrag för dessa kostnader vid taxeringen, i den mån de icke överstiga reserveringarna hos dotterbolaget. Då det kan tänkas, att de i dotterbolagets räkenskaper verkställda reserveringarna icke alltid komma till synes i mo­ derbolagets räkenskaper efter fusionen, förorda de sakkunniga ett tillägg till 28 § kommunalskattelagen av innebörd, att, om aktiebolag genom så­ dan fusion, som här avses, övertager betalningsansvar för framtida kostna­ der, för vilka kostnader reservering gjorts i dotterbolagets räkenskaper med obeskattade vinstmedel, belopp motsvarande dessa reserveringar skall räk­ nas såsom intäkt för moderbolaget. Sådan beskattning bör emellertid icke förekomma, därest utredning företes, som visar, att moderbolaget efter fu­ sionen haft eller kan väntas få dessa kostnader — varvid dock i sistnämnda fall reservering måste finnas i moderbolagets räkenskaper — samt det fin­ nes styrkt, att moderbolaget icke tillgodofört sig avdrag för dessa kostna­ der eller denna reservering vid taxeringen.------------ - I det föregående har i princip förordats, att moderbolaget efter fusionen skall i beskattningshänseende så behandlas, som om moder- och dotterbo­ lag redan före fusionen varit samma skattesubjekt. I konsekvens härmed föreslå de sakkunniga ett tillägg till anvisningarna till 35 § kommunalskattelagen av innebörd, att där dotterbolags tillgångar och skulder övergått till moderbolag genom sådan fusion, som här avses, skall anses, att hos moderbolaget genom fusionen icke uppkommit vare sig skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust.

De sakkunniga förorda vidare vissa ändringar i förordningen om statlig inkomstskatt av innebörd dels att sådan restituerad, avkortad eller avskri­ ven skatt, som skulle ha varit att räkna som skattepliktig intäkt för dot­ terbolaget, skulle efter fusionen utgöra skattepliktig intäkt för moderbo­ laget, dels ock att moderbolaget efter fusionen skulle vara berättigat till avdrag för sådan skatt, som varit för dotterbolaget avdragsgill. Till sist ifrågasättas vissa ändringar i förordningarna om investeringsfon­ der, innebärande bl. a. att moderbolaget i skattehänseende skulle vid vissa fall av fusion äga inträda i dotterbolagets ställe.

84 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Remissyttrandena.

I remissyttrande ha några egentliga invändningar icke riktats mot vad de sakkunniga ansett höra gälla i inkomstskattehänseende vid sådana fu­ sioner, där lättnader i avseende å utskiftningsskatten förordats. Doek ha vissa erinringar beträffande bestämmelsernas utformning m. in. fram­ ställts. Från remissyttrandena torde här följande få återgivas.

Kammarrätten, som påpekat att kommunalskattelagen icke innehåller

några bestämmelser huru en fusion skall behandlas i beskattningshänseen­ de, framhåller därefter följande. Några säkra ledtrådar torde ej heller kunna erhållas av kommunalskaltelagens olika bestämmelser om andra fång, då fusion var ett helt okänt be­ grepp vid tidpunkten för tillkomsten av de bestämmelser, som närmast kunna komma i fråga. Någon praxis har icke utbildat sig. Härav torde framgå osäkerheten av varje uttalande om innebörden av fusion enligt gäl­ lande beskattningsrätt. Vid sådant förhållande finner kammarrätten det knappast tillrådligt, att lagstiftningsåtgärder företagas på ett begränsat område, enär osäkerheten därigenom blir så mycket större å de områden, som lämnas utanför den rättsliga regleringen. Den av de sakkunniga — för vissa fall — förordade kontinuitetsprincipen synes lämpligen kunna erhålla en ännu vidsträcktare tillämpning i förevarande hänseende. Med det an­ förda har kammarrätten velat framhålla angelägenheten av att hithörande beskattningsproblem med det snaraste bliva föremål för rättslig reglering. Därvid är det enligt kammarrättens uppfattning önskvärt, att regleringen omfattar samtliga fusionsfall.

Kammarrätten, som närmare angivit de huvudprinciper efter vilka de ifrågasatta bestämmelserna i kommunalskattelagen borde utformas, på­ pekar att dessa principer icke i allo beaktats i det av de sakkunniga utar­ betade författningsförslaget samt anför därvid bl. a. följande. De bestämmelser, som i förslaget återfinnas i 28 § 3 och 4 inom., 29 § 1 mom. kommunalskatlelagen samt anvisningarna till 29 § 3. b samma lag —-----------innebära i fråga om varulager och tillgångar för stadigvarande bruk, att alla differenser i beskattningshänseende skola beaktas vid moder­ bolagets taxering. I fråga om andra tillgångar av rörlig natur liksom i fråga om reservationer kan förslaget sägas i huvudsak innehålla den regeln att, om nybildning av dolda reserver skett hos moderbolaget i samband med fusionen, det belopp, varmed nybildning skett, förklaras skola utgöra för moderbolaget skattepliktig intäkt. Det motsatta förhållandet eller att vid fusionen dolda reserver framkommit eller att i moderbolagets räkenskaper poster bokförts till ett ur moderbolagets synpunkt oförmånligt belopp reg­ leras icke i förslaget. De sakkunniga hava uttalat att moderbolaget i dy­ lika fall syntes vara berättigat till avdrag för differensen enligt grunderna för anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen. Enligt kammarrättens mening är det ur billighetssynpunkt önskvärt, att moderbolaget erhåller avdraget; frågan är emellertid om detta kan anses klart framgå av nämnda anvisningar. Vid fusion torde nämligen i motsats till vad förhållandet är i ett aktiebolags fortlöpande redovisning icke föreligga skyldighet att iakt­ taga kontinuitet i redovisningshänseende. De sakkunnigas förslag till lag­ ändringar får även anses delvis vara byggt på samma uppfattning.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 85

Kammarrätten ifrågasätter vidare huruvida det icke vore lämpligare om lagbestämmelserna sammanfördes och därvid erhölle en mera generell av­ fattning. Därigenom skulle man även kunna undgå att vissa lagbestäm­ melser och anvisningar, som redan nu vore ganska vidlyftiga, ytterligare betungades med specialstadganden. Länsstyrelsen i Blekinge län ifrågasätter om det vore erforderligt att tynga lagtexten med alla de föreslagna ändringsbestämmelserna. Det syn­ tes kunna övervägas om det ej vore tillräckligt med en enda föreskrift rö­ rande hithörande slag av fusioner, vilken utsade att vid inkomstberäkningen moder- och dotterbolag vore att anse som ett och samma skattesubjekt. Mellankommunala prövningsnämnden framhåller, att det uppenbarligen icke vore önskvärt att kommunalskattelagen påbyggdes i sådan omfattning, som de sakkunniga föreslagit för att reglera beskattningsfrågor, vilka kun­ de uppkomma i ett mycket begränsat antal fall samt anför därefter föl­ jande. Huvudtankegången bakom de föreslagna bestämmelserna är att varken det allmänna eller de skattskyldiga skola lida skatteförluster i samband med fusion. Enligt nämndens uppfattning bör det undersökas, om detta mål icke nås genom uttalande i motiven till lagstiftningen. I vart fall synas de före­ slagna tilläggen till 28 § kommunalskattelagen, betecknade såsom 3 och 4 inom., samt till 29 § samma lag vara överflödiga, då något skattemässigt svinn i samband med överlåtelse av tillgångar till och övertagande av för­ pliktelser från närstående företag redan enligt gällande rätt icke tillätes. (Jämför Regeringsrättens utslag den 27 september 1949 i mål angående Bultfabriks Aktiebolagets inkomsttaxering år 1944).

Länsstyrelsen i Stockholms län anför delvis likartade synpunkter och ifrå­ gasätter, huruvida de föreslagna bestämmelserna i 3 och 4 mom. av 28 § kommunalskattelagen vore behövliga, enär redan i nuvarande praxis syntes fastslaget, att vid överlåtelse mellan dotter- och moderbolag värden ättningen av tillgångar och skulder skulle överensstämma. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anför bl. a. följande. Huruvida särskilda bestämmelser erfordras vid fusionsfallen för reglering av inkomsttaxeringen är svårt att överblicka. Gäller det inkomst av rörelse, som övertages från dotterbolag till moderbolag, skall sådan inkomst beräk­ nas enligt bokföringsmässiga grunder. Storleken av inkomsten blir i detta fall, både för dotterbolaget under dess sista verksamhetsår före fusionen och för moderbolaget under dess första verksamhetsår efter denna händelse, direkt beroende på storleken av de balansposter, som skola vara i inkomsttaxeringshänseende gällande. Detta måste innebära, att de i taxeringshänseonde gällande, utgående balansvärdena för dotterbolaget skola vara ingåen­ de balansvärden för moderbolaget. Denna beräkningsmetod äger tillämpning i fråga om varulagret, fordringsbeståndet och varuskulderna. Föreligger nå­ gon tvist om exempelvis varulagrets i taxeringshänseende utgående värde för något längre tillhaka liggande beskattningsår hos dotterbolaget, är där­ med icke sagt, alt denna tvist med nödvändighet behöver påverka dotter­ bolagets taxering för det beskattningsår, som ligger närmast före fusionsdagen. Att eu sådan tvist för ett visst äldre beskattningsår hos dotterbolaget kan påverka inkomstberäkningen för det näst därefter följande beskatt­ ningsåret och nödvändiggöra reservationsbesvär från taxeringsintendentens

86 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

sida är otvetydigt, men dessa besvär komma i sådant fall i första hand att avse frågan om det ingående lagrets värde för detta andra beskattningsår. Endast om tvisten utsträckes att avse utgående lagrets värde för det ifråga­ varande andra beskattningsåret, kan tvisten behöva omfatta mer än två år. Det är klart, att om en tvist av angivet slag skulle gälla just utgående lagret för dotterbolaget vid fusionstillfället, denna fråga också kan komma att på­ verka moderbolagets taxering under dess första verksamhetsår efter fusio­ nen. Dessa problem — i och för sig ganska speciella — utgöra emellertid icke någon för fusionsfallen utmärkande svårighet. Med länsstyrelsens nu angivna inställning till kontinuitetsprincipens upprätthållade mellan dotterbolag och moderbolag följer, att vad som vid in­ komstbeskattningen blir till förmån för dotterbolaget samtidigt blir till nackdel för moderbolaget och tvärtom. Huruvida den värdering, som göres för utskiftningsskattens bestämmande hos dotterbolaget, i och för sig skall påverka moderbolagets inkomsttaxering, anser länsstyrelsen icke utan vida­ re klart. En omvärdering av det likviderande bolagets tillgångar och skulder kan tänkas leda till ett sådant resultat, men endast under den särskilda för­ utsättningen att den för utskiftningsskatten gällande speciella värderingen även medfört motsvarande konsekvenser i fråga om dotterbolagets inkomst­ taxering. Den omständigheten att utskiftningsskatt beräknats på ett värde, exempelvis å varulager, som hos dotterbolaget är högre än hos moderbolaget, synes i och för sig icke böra medföra, att detta skillnadsbelopp bör hos moderbolaget 1'å användas såsom avskrivningsunderlag.

Länsstyrelsen i Östergötlands län — som erinrat om vad de sakkunniga påpekat därom att taxeringsintendenten i vissa fall skulle hålla talan öppen för fusionsåret i fråga om moderbolagets taxering i avvaktan på den slutliga utgången i tvist rörande dotterbolagets skattemässiga lagervärdering in. in. — ifrågasätter om icke genom uttrycklig bestämmelse i taxeringsförordningen borde utsägas, att moderbolagets taxering i nu avsedda fall kunde om­ prövas. Därjämte förordar länsstyrelsen en tilläggsbestämmelse till 57 § 3 mom. kommunalskattelagen i syfte att förhindra att någon kommun bleve av fusionsförfarandet lidande. Slutligen anför länsstyrelsen följande. Speciella regler ha de sakkunniga ansett böra tillämpas vid fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen, därest utskiftningsskatt erlägges vid fusionen och det utskiftade beloppets storlek bestämts med hänsyn till de verkliga värdena av dotterbolagets tillgångar och skulder vid fusionstillfället. Därvid har ansetts, att utan någon ändring i gällande skattelagstiftning i princip dotterbolagets tillgångsvärden vid utskiftningsskattens beräkning skola gäl­ la såsom ingångsvärden hos moderbolaget. De sakkunniga medgiva, att detta förfarande kan medföra förmåner vid inkomstbeskattningen. I vilken ut­ sträckning en ändrad skattelagstiftning kan möta ett dylikt förfarande är emellertid icke möjligt för länsstyrelsen att bedöma med ledning av den av de sakkunniga på denna punkt framlagda utredningen. Länsstyrelsen har funnit de sakkunnigas uttalanden i denna fråga otillfredsställande. Den omständigheten, att utskiftningsskatt utgår kan, då denna skatt endast är en det allmänna tillkommande kompensation för utebliven inkomstskatt från aktieägarna, icke ha någon betydelse för värdesättningen av det övertagna företagets tillgångar och skulder och sålunda icke heller för koncernens skattemässiga vinst av den under fusionsåret eller tiden därefter bedrivna rörelsen. Vid fusion av olika bolag torde det oftast förhålla sig så, att bola­

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 87

gen i realiteten utgjort en enhet eller ett företag, ehuru juridiskt sett det va­ rit fråga om två rättssubjekt. Under sådana förhållanden synes det ligga närmast till hands att försätta moderbolaget i samma situation beträffande det skattemässiga restvärdet av tillgångar och skulder, som vid tidpunkten för rättens tillstånd till fusionen gällde för dotterbolaget. Medgåves moder­ bolaget rätt att upptaga dotterbolagets tillgångar och skulder till andra vär­ den, kunde moderbolaget göra sig betydande vinster vid inkomstbeskatt­ ningen. Länsstyrelsen i Gotlands län framhåller i sitt yttrande, att i praxis torde hitintills ha ansetts att skatteplikt uppkommit hos dotterbolaget i de fall tillgångar utskiftats till moderbolag till högre värden än de hos dotterbola­ get i beskattningshänseende gällande värdena. Enär dotterbolaget icke erhölle någon valuta från moderbolaget vid utskiftningen, kunde denna praxis ingalunda anses vara självklar. Det syntes länsstyrelsen med anledning där­ av angeläget, att i kommunalskattelagen infördes uttryckliga bestämmel­ ser av innebörd, att dotterbolag skulle påföras beskattning i de fall tillgång­ ar utskiftades till moderbolag till högre värden än de för dotterbolaget i skattehänseende gällande samt icke sådant samband rådde mellan moderoch dotterbolag att i stället beskattning i enlighet med de sakkunnigas för­ slag skulle ske hos moderbolaget. —- I huvudsak liknande synpunkter anfö­ ras i det av överståthållarämbetet avgivna yttrandet. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län ifrågasätter huruvida de före­ slagna ändringarna i förordningarna om investeringsfonder och i 28 § 2 inom. kommunalskattelagen vore erforderliga. Detta vore beroende av om sådana fonder eller sådan i nämnda pargraf avsedd uppskovsrätt i större ut­ sträckning funnes hos dotterbolag varom i förevarande sammanhang vore fråga. Länsstyrelsen hölle före att så knappast vore förhållandet. I det av industriförbundet m. fl. åberopade yttrandet framhålles, att av­ sikten med den föreslagna ändringen i anvisningarna till 22 § kommunal­ skattelagen vore, att då skogbärande mark genom fusion av här ifrågava­ rande slag överfördes till moderbolaget, dotterbolaget självfallet icke skulle beskattas för inkomst genom avyttring av växande skog i samband med för­ säljning av marken. I annat sammanhang hade emellertid de sakkunniga ut­ talat, att fusion ur skatteteknisk synpunkt skulle anses innebära, att moder­ bolaget förvärvat dotterbolagets tillgångar genom ett med köp eller byte jämförligt fång. På grund härav syntes erforderligt, att i 21 § eller anvis­ ningarna till nämnda lagrum stadgades, att dotterbolaget på grund av en dylik överlåtelse icke skulle beskattas för inkomst av skogsbruk.

Departementschefen.

Kommunalskattelagen innehåller icke några bestämmelser, varav uttryck­ ligen framgår huru de vid fusion uppkommande inkomstskatteproblemen skola behandlas. Ej heller torde någon fast praxis ha utbildat sig på ifrå­ gavarande område. De sakkunniga, i vilkas uppdrag icke direkt ingått alt framlägga något förslag till lösning av nämnda problem, ha vid övervägandet av möjlighe­

88 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

terna att införa lättnader i fråga om utskiftningsbeskattningen vid fusion funnit, att sådana lättnader visserligen kunde medgivas för vissa fall av fusion, men att en nödvändig förutsättning härför vore att garantier erhölles för att de i dessa fusionsfall uppkommande inkomstskatteproblemen finge en tillfredsställande lösning. Kammarrätten har härvid invänt, att därest de av de sakkunniga före­ slagna lagstiftningsåtgärderna vidtoges, bleve osäkerheten i avseende å in­ komstbeskattningen vid fusion så mycket större å de områden, som läm­ nades utanför den rättsliga regleringen. I det uppkomna läget har man uppenbarligen — därest man delar de sakkunnigas uppfattning att de av dem förordade ändringarna i inkomst­ skattelagstiftningen utgöra en nödvändig förutsättning för genomförandet av de föreslagna lättnaderna i utskiftningsskattehänseende •— att välja mel­ lan att antingen låta med dessa lättnader anstå till dess hela det ifråga­ varande problemkomplexet gjorts till föremål för en närmare utredning el­ ler tills vidare låta sig nöja med den av de sakkunniga ifrågasatta, begrän­ sade regleringen. Vid ett ställningstagande till kammarrättens invändning anser jag för egen del önskemålet att nu genomföra lättnader i utskiftningsskattebestämmelserna väga tyngre än den omständigheten att blott en del av de utav kammarrätten åsyftade inkomstskattespörsmålen bliva uttryckligen regle­ rade. Vid detta ståndpunktstagande har jag särskilt beaktat, att de sak­ kunnigas förslag medför en reglering av de praktiskt betydelsefulla fallen. De sakkunniga ha, som den lämnade framställningen utvisar, undersökt hur de vid fusion uppkommande inkomstskatteproblemen te sig vid en tilllämpning av nu gällande bestämmelser. Dessa problem ha behandlats med utgångspunkt från den uppfattningen, att i sådana fall där dotterbolaget haft att erlägga utskiftningsskatt och en värdering av dess tillgångar i samband därmed verkställts, moderbolaget skulle äga rätt att — utan att dotterbolaget för den skull gjordes till föremål för en motsvarande inkomst­ beskattning — i inkomstskattehänseende upptaga de övertagna tillgång­ arna till de värden, som åsatts desamma vid utskiftningsskattens beräk­ ning. Mot vad de sakkunniga sålunda anfört ha i vissa remissyttranden rik­ tats invändningar, därvid bland annat den meningen uttalats, att redan gäl­ lande bestämmelser vore tillräckliga för att förhindra, att vinstmedel på dylikt sätt skulle kunna undandragas en ur materiell synpunkt befogad in­ komstbeskattning. Även enligt min mening är det tveksamt huruvida icke redan gällande bestämmelser medgiva möjlighet att uppnå ett materiellt riktigt taxeringsresultat. Det torde nämligen kunna göras gällande, att om det vid utskift­ ningsskattens beräkning framkomna värdet å dotterbolagets tillgångar av moderbolaget upptages såsom skattemässigt ingångsvärde och om delta värde överstiger dotterbolagets skattemässiga restvärde å samma tillgångar, har en uppskrivning av tillgångarna ägt rum, vilket i sin tur bör medföra en motsvarande inkomstbeskattning.

Kungi. Maj:ts proposition nr 240. 89

Då, såsom förut framhållits, skattedomstolarna hittills icke haft att taga ställning till förevarande spörsmål, kan emellertid icke med erforderlig sä­ kerhet bedömas, huruvida gällande bestämmelser skola anses ha nyss an­ given innebörd. På grund härav och då lättnaderna i utskiftningsskattehänseende kunna antagas föranleda ett betydande antal fusionsfall, där de fö­ reslagna ändringarna i inkomstskattelagstiftningen skulle bliva tillämp­ liga, delar jag de sakkunnigas uppfattning om önskvärdheten av bestäm­ melser, som för de fall, där lättnad i utskiftningsskattehänseende kan ifrågakomma, garantera ett materiellt riktigt inkomsttaxeringsresultat och som därjämte för taxeringsorganen undanröja eljest uppkommande tolkningssvårigheter. Jag torde härefter få övergå till att behandla övriga i remissyttrandena framställda erinringar mot de av de sakkunniga förordade bestämmelserna. Kammarrätten har påpekat, att de sakkunniga väl upptagit sådana be­ stämmelser, som vore ägnade att tillgodose de fiskaliska intressena, men däremot icke föreslagit några bestämmelser med avseende å de fall, där till­ gångarna överfördes till värden, som för de skattskyldiga medförde oförmån­ liga konsekvenser ur inkomstskattesynpunkt. Häremot torde böra erinras att de föreslagna bestämmelserna ha till hu­ vudsakligt ändamål att förhindra, att fusionsbestämmelserna utnyttjas för obehörigt skatteundandragande. Då det därjämte torde finnas anledning antaga, att bokföringsåtgärder med sådan verkan, som kammarrätten åsyf­ tar, i praktiken knappast skola förekomma, synes det knappast erforderligt att ytterligare tynga lagstiftningen med de av kammarrätten ifrågasatta be­ stämmelserna. I anslutning till det sist sagda finnes anledning erinra om det av länssty­ relsen i Blekinge län framförda förslaget, att de av de sakkunniga ifråga­ satta bestämmelserna borde utbytas mot en enda föreskrift, vilken utsade att vid inkomstberäkningen moder- och dotterbolag vore att anse såsom ett och samma skattesubjekt. En bestämmelse av sistnämnda innebörd kunde visserligen tänkas möjlig­ göra materiellt riktiga inkomsttaxeringar men skulle å andra sidan icke i detalj angiva, huru de särskilda skatteproblemen skulle lösas; sålunda skulle t. ex. tvekan komma att råda huruvida en verkställd uppskrivning av de övertagna tillgångarna skulle föranleda taxering hos moder- eller hos dotter­ bolaget. På grund härav anser jag, att de sakkunnigas förslag innebär en mer tillfredsställande lösning. Härnäst torde jag få behandla frågan i vilken utsträckning en reglering av de vid här åsyftade fall av fusion uppkommande inkomstskatteproble­ men må anses påkallad. I detta avseende har från vissa remissinstansers sida gjorts gällande, alt flertalet föreslagna författningsändringar av olika skäl icke syntes erforderliga, .lag torde få behandla de framställda erinringarna i anslutning till den ordningsföljd, vari de sakkunnigas förslag till för­ fattningsändringar upptagits i det av dem utarbetade förslaget till dylika

ändringar, vilket finnes såsom bihnng fogat vid statsrådsprotokollet.

90 Kungi. Maj.ts proposition nr 240-

Vad först angår det ifrågasatta tillägget till 28 § 2 mom. andra stycket kommunalskattelagen, delar jag den av länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län uttalade meningen att de fall, som komme att omfattas av tillägget i fråga, skulle bliva så sällsynta att redan av denna grund tillägget icke synes påkallat. Härtill kommer att det utan särskilt stadgande torde vara uppen­ bart, att vid fusionstillfället obeskattad del av i nämnda moment avsedd för­ säkringsersättning skall — därest dotterbolaget icke senast i anslutning till fusionen upptagit resterande del till beskattning -— inom den angivna tiden beskattas hos moderbolaget, vilket dåmera övertagit dotterbolagets rättig­ heter och skyldigheter. I 28 § 3 mom. första stycket kommunalskattelagen föreslå de sakkun­ niga regler, som avse övertagna fordringar. I andra stycket av samma mo­ ment meddelas vissa regler angående övertagna aktier, andelar m. m., som ha med i första stycket avsedda fordringar likartad karaktär. Vidare före­ slås i ett nytt fjärde moment av nyssnämnda paragraf bestämmelser angå­ ende övertaget betalningsansvar för vissa framtida kostnader, för vilka reserveringar med obeskattade medel verkställts i dotterbolagets räkenskaper. Mot de nu nämnda författningsändringarna har invänts, att desamma icke syntes erforderliga med hänsyn till den inriktning praxis i vissa andra, härmed delvis likartade hänseenden under senare tid erhållit. Häremot synes kunna erinras att nyss åsyftad praxis hänför sig till fall av försäljning mellan bolag inom en koncern och alltså icke till fall av fu­ sion. På grund härav och med hänvisning till vad tidigare sagts om önsk­ värdheten av att erhålla klara och otvetydiga bestämmelser på förevarande område anser jag mig böra förorda, att de föreslagna bestämmelserna upp­ tagas i kommunalskattelagen. Dock synes bestämmelsen i 3 mom. andra stycket kunna utgå av i huvudsak samma skäl, som föranlett mig att för­ orda slopandet av det föreslagna tillägget till andra momentet. Det synes härvid kunna förutsättas, att om i något enstaka fall sådan fråga skulle uppkomma, som avses i det av de sakkunniga föreslagna stadgandet i 3 mom. andra stycket, denna fråga i praxis kommer att lösas genom en ana­ log tillämpning av bestämmelsen i första stycket av samma moment. Det av de sakkunniga föreslagna tillägget till 29 § kommunalskattelagen — mot vilket riktats i huvudsak enahanda invändningar som de vilka an­ förts mot bestämmelserna i 3 och 4 mom. av 28 § — tillstyrker jag av sam­ ma skäl, som föranlett mig att förorda vissa tillägg till sistnämnda para­ graf. Dock synes tillägget till 29 § böra undergå en viss omarbetning av redaktionell natur. — 1 anslutning till det nu sagda och av i det föregående anförda skäl tillstyrker jag vidare, att det av de sakkunniga föreslagna till­ lägget till anvisningarna till sistnämnda paragraf godtages. Mot det föreslagna tillägget till anvisningarna i 22 § kommunalskatte­ lagen ha några invändningar icke riktats. Tillägget i fråga synes även enligt min mening böra göras. — I sammanhang härmed torde få erinras om det i ett yttrande uttalade önskemålet om ett tillägg till 21 § samma lag av innebörd att fusionen icke skulle föranleda någon beskattning enligt reg­

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 91

lerna om beskattning av inkomst genom avyttring av växande skog i sam­ band med försäljning av marken. Nämnda önskemål hade framställts i anledning av ett av de sakkunniga gjort uttalande, att fusion ur skattetek­ nisk synpunkt skulle anses innebära att moderbolaget förvärvade dotter­ bolagets tillgångar genom ett med köp eller byte jämförligt fång. Då emel­ lertid — såsom de sakkunniga uttalat — moderbolag och dotterbolag vid sådana fall av fusion, varom nu är fråga, i princip böra betraktas som ett enda skattesubjekt, torde härav utan vidare följa att någon beskattning sådan som den i nyssnämnda yttrande antydda icke kan föranledas av dylika fusioner. Något uttryckligt stadgande i saken synes enligt min me­ ning icke erforderligt. Jämväl de bestämmelser, som av de sakkunniga upptagits i anvisningar­ na till 35 § kommunalskattelagen, synas i princip böra godtagas. Det må härjämte erinras om att en ytterligare ändring i kommunalskat­ telagen ifrågasatts av länsstyrelsen i Östergötlands län, som ansett erfor­ derligt med en kompletterande tilläggsbestämmelse till 57 § 3 mom. nämn­ da lag av innebörd, att i sådana fall, där moder- och dotterbolag taxerades i skilda kommuner, icke någon kommun finge bliva lidande till följd av fusionsförfarandet. Gentemot vad sålunda ifrågasatts torde emellertid böra framhållas, att moderbolaget efter fusionen regelmässigt kommer att i dotterbolagets hemortskommun fortsättningsvis bedriva dotterbolagets ti­ digare verksamhet, varvid fördelningsreglerna i 58 § kommunalskattelagen bliva tillämpliga. Vad härefter angår de i förordningen om statlig inkomstskatt av de sak­ kunniga föreslagna ändringarna, synas desamma böra genomföras. De sakkunniga föreslå även vissa ändringar i förordningarna om investe­ ringsfonder. I såväl 1947 års förordning om investeringsfonder som 1948 års förordning med provisoriska bestämmelser om investeringsfond för er­ sättande av normallagar, in. m. finnas bestämmelser införda av innebörd, att om skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond, trätt i lik­ vidation, skall investeringsfonden återföras till beskattning för det be­ skattningsår, varunder beslutet om likvidation fattats. De sakkunniga, som säga sig finna det naturligt att fonderna återfördes till beskattning även då bolag genom fusion uppginge i annat bolag, föreslå bestämmelser av sådan innebörd men förorda samtidigt att undantag göres då fråga är om sådan fusion, där lättnad i utskiftningsbeskattningen enligt vad tidigare för­ ordats kan ifrågakomma. I sistnämnda fall skulle moderbolaget i beskatt­ ningsavseende äga övertaga dotterbolagets investeringsfonder. Denna un­ dantagsbestämmelse skulle dock icke gälla fond, varom fönnäles i 2 § första stycket a) i 1948 års nyssnämnda förordning; ett utsträckande av undantagsbestämmelsen till att avse jämväl sådan fond skulle nämligen — enligt de sakkunniga — i hög grad komplicera lagstiftningen. Jag delar de sakkunnigas uppfattning, att fusion i princip hör vara att likställa med likvidation, i vad det gäller återförandet till beskattning av till investeringsfond avsatta medel. Ett huvudstadgande av denna innebörd

92 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

synes därför böra intagas i 1947 års förordning. Däremot torde det knappast vara erforderligt att intaga ett sådant stadgande i 1948 års förordning med hänsyn till denna förordnings karaktär av provisorisk lagstiftning. Vad angår det av de sakkunniga föreslagna undantagsstadgande, enligt vilket moderbolaget skulle äga rätt att vid sådan fusion, där lättnad i utskiftningsbeskattningen kan ifrågakomma, övertaga dotterbolagets investe­ ringsfonder, torde ur saklig synpunkt intet vara att erinra mot detsamma. Ett dylikt stadgande torde alltså böra upptagas i 1947 års förordning. -— Jag vill tillägga, att det enligt min mening knappast synes erforderligt att tynga sistnämnda förordning med de stadganden, som de sakkunniga före­ slagit till införande i 13 och 14 §§.

Till sist torde få erinras om vad de sakkunniga föreslagit därom, att därest vid fusion tvist skulle råda beträffande dotterbolagets skattemässiga varulagervärdering vid fusionstillfället, taxeringsintendenten borde till bevarande av de fiskaliska intressena hålla talan öppen beträffande moder­ bolagets taxering i avvaktan på att frågan om varulagervärderingen blivit avgjord. Länsstyrelsen i Östergötlands län har häremot invänt, att moder­ bolagets taxering i stället borde hållas öppen genom uttrycklig bestämmelse därom i taxeringsförordningen. I det av länsstyrelsen i Göteborgs och Bo­ hus län avgivna yttrandet ha även vissa hithörande problem närmare be­ lysts. Enligt min mening synes det icke böra ifrågakomma att belasta taxerings­ förordningen med särbestämmelser för fall, som på förhand kunna bedö­ mas bliva synnerligen sällsynta. Detta synes desto mindre nödvändigt, som det torde kunna förutsättas, att taxeringsintendenten ändå kommer att be­ vaka, att de ändringar i moderbolagets inkomsttaxering bliva vidtagna, vil­ ka — för erhållande av en rättvis och riktig taxering — kunna föranledas av avvikelser från den av dotterbolaget för beskattningsåret närmast före fusionstillfället avgivna självdeklarationen.

VII. Övergångsbestämmelser.

De sakkunniga.

De sakkunniga erinra om att i de för dem meddelade direktiven angivits, att upplysningar borde införskaffas angående den omfattning, i vilken aktiebolag under tiden efter det regeringsrättens tidigare omnämnda, den 10 juni 1948 meddelade utslag blivit känt, utnyttjat möjligheten att på förut angivet sätt skattefritt överföra vinstmedel från vederbörande bolag till aktieägarna. Skulle det visa sig att sådana transaktioner förekommit i större skala, borde enligt direktiven övervägas, huruvida icke — mot vad eljest i princip borde gälla — de nya bestämmelserna rörande utskiftningsskatten skulle erhålla retroaktiv tillämpning. Under hänvisning till de statistiska uppgifter i nyss angivet hänseende,

Kungi. Maj.ts proposition nr 240. 93

som de sakkunniga infordrat från patent- och registreringsverket och för vilka en redogörelse lämnats i det föregående, framhålla de sakkunniga, att en icke obetydlig ökning av de antal fall, där genom inlösning av fond­ aktier ett skattefritt utskiftande av vinstmedel kunde antagas ha förekom­ mit, ägt rum efter det berörda regeringsrättsutslag meddelats, men att an­ talet fall likväl finge betecknas som relativt lågt. I betraktande härav och med hänsyn jämväl till att det statsfinansiella intresset av att dessa fall toges till beskattning måste anses ringa, hade de sakkunniga icke ansett sig böra föreslå en retroaktiv tillämpning i den omfattning, som i direkti­ ven framlagts till övervägande. Däremot syntes enligt de sakkunnigas me­ ning vägande skäl tala för att beslut i här avsedda hänseenden, som an­ mäldes för registrering efter tidpunkten för offentliggörandet av de sak­ kunnigas betänkande, d. v. s. i slutet av november 1949, skulle behandlas enligt de av de sakkunniga föreslagna ändrade bestämmelserna i 4 § utskiftningsskatteförordningen. I avseende å den föreslagna höjningen av utskiftningsskatteprocenten framhålla de sakkunniga, att anledning torde saknas att tillämpa den högre procentsatsen på andra transaktioner än sådana, som anmälts för registre­ ring efter betänkandets offentliggörande. I följd härav föreslås att den höj­ da skatteprocenten skall tillämpas i andra fall än sådana, där beslut om nedsättning av aktiekapital eller beslut om trädande i likvidation eller rät­ tens beslut om tillstånd till fusionsavtals verkställande anmälts för registre­ ring före den 30 november 1949. Övriga av de sakkunniga föreslagna ändringar i skattelagstiftningen fö­ reslås skola träda i kraft dagen efter den, då författningarna därom utkom­ mit från trycket i Svensk författningssamling.

Remissyttrandena.

De av de sakkunniga föreslagna övergångsbestämmelserna ha blott i någ­ ra remissyttranden närmare berörts. Sålunda anför Östergötlands och Södermanlands handelskammare föl­ jande. I övergångsbestämmelserna ha de sakkunniga jämställt bolagsstämmas beslut om nedsättning av aktiekapitalet med rättens beslut om tillstånd till fusion. Det synes kammaren mera konsekvent att även beträffande fusionsfallet anknyta till dagen för stämmobeslutet eller eventuellt dagen för registreringsanmälan av stämmobeslutet. Medan beslut om nedsättning av aktiekapitalet kan genomföras utan större omgång, måste nämligen ett domstolsförfarande av minst 7 månaders varaktighet avvaktas, innan fusionsbeslutet kan verkställas, och denna tidsutdräkt kan icke förkortas ge­ nom åtgärd från bolagets sida. Kammaren kan därför för sin del icke finna skäl till olika behandling i beskattningshänseende av de ovan berörda stämmobesluten. Advokatsamfundet framhåller, att samfundet funne det ur allmänt rätts­ vårdande synpunkter betänkligt, att de föreslagna bestämmelserna skulle — om än i begränsad omfattning —- givas retroaktiv verkan.

94 Kungi. Mcij.ts proposition nr 240.

Mellankommunala prövningsnämnden anför följande. Vid införandet av utskiftningsskatten och vid efterföljande höjningar av utskiftningsskatteprocenten hava aktiebolag, som anmält beslut angående likvidation eller nedsättning av aktiekapital före visst vid varje tillfälle an­ givet datum tillförsäkrats rätt till skattepåföring (ev. till frihet från skattepåföring) i enlighet med äldre bestämmelser. Någon skyldighet att inom viss tid slutföra likvidationen föreligger icke, varför ett bolag i likvida­ tion kan driva verksamhet hur länge som helst. Enligt vad nämnden erfarit har det förekommit, att fysisk person överfört inkomst till aktiebolag som trätt i likvidation vid sådan tidpunkt att utskiftningsskatt utgår efter låg procentsats. Det kan antagas att den fysiska personen härigenom velat vinna lättnader i skattehänseende. Även om ett sådant utnyttjande av aktie­ bolag i likvidation ej förekommer i större utsträckning, synes det dock lämpligt att i samband med översynen av utskiftningsskatteförordningen förhindra missbruk av övergångsbestämmelserna. Nämnden föreslår där­ för att bolag, som trätt i likvidation efter den 25 maj 1927 men före den 30 november 1949, beredas tillfälle att slutlikvidera inom viss tid och där­ vid erlägga utskiftningsskatt enligt äldre bestämmelser. Om slutlikvida­ tionen ej slutföres inom den angivna tiden, bör utskiftningsskatt utgå efter 40 procent. Slutligen må här omnämnas att i några remissyttranden — däribland det som avgivits av bankföreningen — ifrågasatts, huruvida icke i samband med genomförandet av de nu ifrågasatta ändringarna i utskiftningsskatte­ förordningen jämväl den formella ändringen borde vidtagas i förordning­ ens rubrik och text, att det för länge sedan avskaffade begreppet solida­ riska bankbolag utmönstrades ur förordningen.

Departementschefen.

Med hänsyn till den förhållandevis ringa omfattning, i vilken de nuvarande bestämmelserna i utskiftningsskatteförordningen utnyttjats för skattefritt utskiftande av vinstmedel, anser jag mig kunna förorda, att den föreslagna nya bestämmelsen i 4 § nämnda förordning gives tillämpning blott vad angår de fall av nedsättning av aktiekapital, där beslut om nedsättningen anmälts för registrering efter den 31 december 1949. Jag förordar vidare, att samma ikraftträdandebestämmelser, som de nyss angivna, skola gälla i avseende å den föreslagna höjningen av utskiftnings­ skatteprocenten. Härav följer att om bolags beslut att träda i likvidation anmälts till registrering före den 1 januari 1950, blir den föreslagna höjda skatteprocenten icke tillämplig. I samband med det nu sagda vill jag för­ orda, att det av Östergötlands och Södermanlands handelskammare uttalade önskemålet på så sätt tillgodoses, att i övergångsbestämmelserna utsäges, att då utskiftningsskatt erlägges i samband med fusion, denna skatt skall be­ räknas med tillämpning av den skatteprocent, som gällde då anmälan om registrering av bolagsstäinmobeslutet angående fusionen gjordes. De föreslagna bestämmelserna i utskiftningsskatteförordningen rörande aktiebolags förvärv av egen aktie böra tillämpas å sådana förvärv, som skett

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 95

efter den 31 december 1949. Detta innebär, att någon taxering eller eftertaxering till utskiftningsskatt i anledning av aktieförvärv före nämnda dag icke skall ifrågakomma. Övriga av mig i det föregående förordade författningsändringar böra träda i kraft dagen efter den, då författningen i fråga utkommit från trycket i Svensk författningssamling, dock att, såsom jag förut framhållit, bestäm­ melserna i utskiftningsskatteförordningen om lättnad i utskiftningsbeskattningen vid fusion i form av uppskov med skattens erläggande böra träda i kraft först å dag, som Kungl. Maj:t bestämmer. Jag torde härefter få behandla det av mellankommunala prövningsnämnden framställda önskemålet om regler, som förhindra ett obehörigt utnytt­ jande av vissa övergångsbestämmelser, som meddelats vid förordningens till­ komst och vid därefter vidtagna ändringar i densamma. Då någon föreskrift angående den tid, inom vilken likvidationen av ett bolag skall verkställas, icke finnes meddelad, följer härav att ett bolag i lik­ vidation kan fortleva under obegränsad tid och efter likvidationsbeslutet tillföras nya vinstmedel. Dessa vinstmedel kunna till aktieägarna utskiftas —- därest anmälan om likvidation skett före den 25 maj 1927 — helt skattefritt och — därest anmälan skett därefter men före den 1 december 1937, den 15 november 1939 respektive den 1 januari 1950 — mot erläggan­ det av en utskiftningsskatt av respektive 5, 12 eller 30 procent. Det är uppen­ bart, att de nu berörda bestämmelserna kunna obehörigt utnyttjas. Att detta i praktiken även förekommit i vad det gäller bolag, som trätt i likvidation under tid då en lägre utskiftningsskatteprocent varit gällande, bestyrkes av bl. a. mellankommunala prövningsnämndens yttrande. För dessa fall synes därför påkallat med en bestämmelse, som förhindrar dylikt missbruk. Enligt bestämmelserna i 6 § andra stycket utskiftningsskatteförordningen må, om likvidationen oskäligt fördröj es, taxering till utskiftningsskatt ske innan bolaget enligt allmänna regler skall anses upplöst. Det torde böra ankomma på taxeringsmyndigheterna tillse, att denna bestämmelse i före­ kommande fall tillämpas. Sker detta, bli de vinstmedel, som hos bolaget an­ samlats intill tidpunkten då sådan taxering sker, beskattade efter den lägre procentsatsen. Vinstmedel, som efter denna tidpunkt tillföras bolaget, böra däremot vid utskiftning beskattas efter den vid utskiftningstillfället gällan­ de procentsatsen. Jag föreslår därför att övergångsbestämmelserna kom­ pletteras med ett dylikt stadgande. Jag får slutligen föreslå att — såsom i vissa remissyttranden ifrågasatts —- de numera icke aktuella bestämmelserna i utskiftningsskatteförordning­ en angående solidariska bankbolag utmönstras ur förordningen och att vissa andra omarbetningar av redaktionell natur företagas. En följd härav blir att jämväl förordningens rubrik bör ändras. Omfattningen av de föreslagna ändringarna i utskiftningsskatteförord­ ningen kunde i och för sig motivera, att en helt ny författning i ämnet ut­

96 Kungi. Maj.ts proposition nr 240.

färdades. Detta skulle emellertid medföra, att övergångsbestämmelser av invecklad art finge utarbetas. Jag vill därför icke förorda detta alternativ. Emellertid vill jag tillägga att, därest riksdagen godtager de föreslagna för­ fattningsändringarna, förordningen bör i sin helhet nytryckas i Svensk för­ fattningssamling.

Departementschefens hemställan.

I enlighet med vad i det föregående anförts ha inom finansdepartementet upprättats förslag till

1) förordning angående ändring i förordningen den 27 juni 1927 (nr 321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags till­ gångar; 2) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370); 3) förordning angående ändrad lydelse av 2 § och 4 § 1 mom. förordnngen den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt; samt 4) förordning angående ändrad lydelse av 11 och 15 §§ förordningen den

2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder.

Föredragande departementschefen hemställer, att förenämnda författningsförslag måtte genom proposition föreläggas riksdagen till antagande.

Med bifall till denna av statsrådets övriga ledamöter bi­ trädda hemställan förordnar Hans Kungl. Höghet Kronprinsen-Regenten, att till riksdagen skall avlåtas proposition av den lydelse bilaga till detta protokoll utvisar.

Ur protokollet:

B. Sandberg.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 97

Bihang.

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning den 27 Juni 1927 (nr 321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags tillgångar.

Härigenom förordnas, att 1, 3, 4, 6 och 9 §§ förordningen den 27 juni 1927 om skatt vid utskiftning av aktiebolags och solidariska bankbolags till­ gångar samt anvisningarna till samma förordning1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

1 §•

1 mom. Svenskt aktiebolag eller svenskt solidariskt bankbolag, som i sam­

band med nedsättning av aktie- eller lottkapital eller vid bolagets upplös­ ning utskiftar tillgångar, skall, på sätt i denna förordning stadgas, till sta­

ten erlägga skatt (utskiftningsskatt) å därvid utskiftat belopp, i den mån

detta icke är att anse såsom återbäring av tillskjutet bÄopp. Ä sålunda bestämt beskattningsbart belopp skall utskiftningsskatt utgå med fyrtio kronor för varje fullt hundratal kronor därav.

2 mom. Utskiftningsskatt skall icke erläggas, där svenskt aktiebolag, som

icke driver penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastigheter, genom fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om aktiebolag upp­ löses och uppgår i annat sådant bolag och moderbolaget alltsedan den 1 januari 1927 eller, där koncernförhållandet uppstått senare, alltsedan dot­ terbolagets bildande vid varje tillfälle ägt mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget. Uppgår bolag, som nyss sagts, i annat fall än i föregående stycke avses genom fusion enligt 174 § 1 inom. lagen den 14 september 1944 om aktie­ bolag i annat sådant bolag, må Konungen medgiva, om med hänsyn till ändamålet med fusionen och övriga omständigheter synnerliga skäl därtill föranleda, att utskiftningsskatt icke skall erläggas eller att utskiftningsskatteskulden må övertagas av moderbolaget efter vad i 3 § 4 mom. stadgas.

3 §.

i mom. Med tillskjutet belopp förstås bolags ingångsvärde, beräknat på

sätt i 2 mom. här nedan sägs, med tillägg av vad som efter den tidpunkt, till

1 Senaste lydelse av 1 § se SFS 1938:373.

7 Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

98 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

vilken ingångsvärdet hänför sig, av delägare tillskjutits i penningar eller

annat men med avdrag ej mindre av vad som efter nämnda tidpunkt dels

utskiftats till delägare, i den mån detta, enligt vad i 4 § första stycket a) och b) här nedan sägs, är att anse såsom återbäring av tillskjutet belopp, dels ock utdelats till delägare och för vilket restitution av inkomst- och

förmögenhetsskatt (B-skatt) ägt rum, än även, i förekommande fall, av be­

lopp som i 3 och 4 mom. avses.

2 mom. Bolags ingångsvärde-------------ny räkning.

3 mom. Har aktiebolag nedsatt aktiekapitalet medelst indragning av egen

aktie, som av bolaget eller ett dess dotterbolag förvärvats mot vederlag, och har indragningen ägt rum under räkenskapsår, som gått till ända ef­ ter den 28 februari 1925, skall tillskjutna beloppet minskas med belopp motsvarande detta vederlag. Därest bolaget vid sin upplösning innehar egen aktie, skall tillskjutna beloppet minskas med belopp motsvarande vederlaget för densamma.

4 mom. Har, enligt vad i 1 § 2 mom. andra stycket stadgats, Konungen

medgivit, att utskiftningsskatteskulden må övertagas, skall moderbolagets tillskjutna belopp minskas med belopp, som motsvarar skillnaden mellan dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara belopp och dotterbola­ gets utskiftningsskatteskuld. Med dotterbolagets utskiftningsskatteskuld förstås härvid den utskiftningsskatt, som dotterbolaget skulle hava erlagt å det beskattningsbara beloppet.

4 g. Med återbäring av tillskjutet belopp förstås:

a) vad som i samband med inlösen av andra aktier än fondaktier enligt

i fastställd bolagsordning gällande grunder eller vid huvudlottägares ut­ träde ur solidariskt bankbolag utskiftas, i den mån det sålunda utskiftade beloppet icke överstiger i bolaget befintligt tillskjutet belopp;

b) vad som eljest i samband med nedsättning av aktiekapital utskiftas, i

den mån bolagets egna fonder därigenom nedbringas under tillskjutet be­ lopp; och

c) vad som — —• -—- tillskjutet belopp.

Med fondaktier förstås aktier, som utgivits vid sådan ökning av aktie­ kapitalet, som i 64 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om aktiebolag avses.

6 §.

Taxering till utskiftningsskatt skall äga rum året efter det, då nedsätt­ ning av aktiekapital, huvudlottägares utträde eller upplösning skett, dock ej såvitt fråga är om upplösning, där jämlikt 1 § 2 mom. första stycket ut­ skiftningsskatt icke skall erläggas eller där Konungen lämnat medgivande, som i 1 § 2 mom. andra stycket sägs. Har beslut------------ anses upplöst.

Kungl. Maj:ts proposition nr 240. 99

9 §• Uppgift till------------ därifrån utskiftats. Deklaration för------- - — anmaningen angives. Deklaration för-------------- äga rum. I fall där vid fusion Konungen medgivit, att utskiftningsskatteskulden må övertagas, skall deklaration avgivas av dotterbolaget i den ordning, som i föregående stycke sagts, för fastställande av moderbolagets tillskjutna belopp. I övrigt------— —- till utskiftningsskatt.

Anvisningar.

Såsom tillskjutet-------------tillskjutet belopp. Med bolags — — — må avdragas. Vid beräknande —--------- för inkomst. Har delägare-------------- verkliga värde. Utskiftas tillgångar i samband med nedsättning av aktiekapital i annat fall än 4 § första stycket a) sägs, måste en värdering göras av bolagets till­ gångar vid tiden för utskiftningen. Till grund------- —- bolags ingångsvärde. Därest aktiebolag------- — för utskiftningen. Vid tillämpning------- — blivit realiserade. I fall där vid fusion Konungen medgivit, att utskiftningsskatteskulden må övertagas, skall dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara be­ lopp utgöra skillnaden mellan, å ena sidan, summan av dotterbolagets ak­ tiekapital, reservfond och skuldregleringsfond och, å andra sidan, dotter­ bolagets tillskjutna belopp. Där vid tillämpning av bestämmelsen i 3 § 4 mom. moderbolagets till­ skjutna belopp blir negativt, skall motsvarande belopp läggas, vid nedsätt­ ning av aktiekapital till moderbolagets fonder och vid moderbolagets upp­ lösning till det utskiftade beloppet. Skall vid fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om ak­ tiebolag mellan sådana bolag, som i 1 § 2 mom. avses, utskiftningsskatt er­ läggas, skall dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara belopp beräknas enligt de värden, som upptagits i bolagets balansräkning vid fusionstillfället.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling; dock att 1 § 1 mom. samt 4 § i dess nya lydelse icke skola äga tillämpning i fall då beslut av aktiebolag om nedsättning av aktiekapital eller beslut om aktiebolags trädande i likvidation eller rättens beslut om tillstånd till fusionsavtals verkställande anmälts för registrering före den 30 november 1949. Genom denna förordning upphäves förordningen den 21 juni 1940 (nr 545) om höjning av utskiftningsskatten.

100 Kungl. Maj:ts proposition nr 240.

Förslag

till

lag om ändring i vissa delar av kommunalskattelagen den

28 september 1928 (nr 370).

Härigenom förordnas, att 28 och 29 §§ samt anvisningarna till 22, 29 och 35 §§ kommunalskattelagen den 28 september 19281 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives. 28 §.

1 mom. Till intäkt ----------- av rörelse.

2 mom. Ersättning på----------- sådan intäkt.

Avser ersättningen----------- - sålunda använts. Har, i fall av fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den 14 september 1944 om aktiebolag där varken modereller dotterbolag driver penningrörelse eller yrkesmässig handel med fastig­ heter, ersättning, som nyss sagts, icke i sin helhet varit upptagen till be­ skattning hos dotterbolaget, skall resterande belopp upptagas till beskatt­ ning hos moderbolaget under samma tid som beskattningen skulle hava skett hos dotterbolaget.

3 mom. Därest aktiebolag genom sådan fusion, som i 2 mom. avses, från

dotterbolag övertager fordringar i rörelse, skall såsom intäkt av rörelse för moderbolaget räknas belopp, varmed vid övertagandet dessa fordringar i moderbolagets räkenskaper må hava upptagits över de hos dotterbolaget i beskattningsavseende gällande värdena vid fusionstillfället. Om moderbolaget genom dylik fusion från dotterbolaget övertager aktier, andelar eller liknande tillgångar, vid vilkas försäljning möjligen uppkom­ mande vinst hos dotterbolaget skulle hava varit att hänföra till intäkt av rörelse, och moderbolaget i sina räkenskaper vid övertagandet upptager dessa tillgångar till högre värden än de i beskattningsavseende gällande värdena hos dotterbolaget, skall för moderbolaget skillnaden utgöra intäkt av rörelse.

4 mom. Därest moderbolag genom sådan fusion, som i 2 mom. avses,

övertager betalningsansvar för framtida kostnader, för vilka reservering gjorts i dotterbolagets räkenskaper med obeskattade vinstmedel, skall belopp motsvarande dessa reserveringar räknas såsom intäkt för moderbolaget, därest icke utredning företes som visar, att moderbolaget efter fusionen haft eller kan väntas få dessa kostnader, varvid i sistnämnda fall reservering härför skall finnas i moderbolagets räkenskaper, samt tillika finnes styrkt,

1 Senaste lydelse av 28 § se SFS 1938:368, av 29 § se SFS 1942:274, av anvisningarna till

22 § se 1947: 586, av anvisningarna till 29 § se 1948:204 samt av anvisningarna till 35 § se SFS 1946:109.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 101

att moderbolaget icke tillgodofört sig avdrag för dessa kostnader eller denna reservering vid taxeringen.

29 §.

7 mom. Från bruttointäkten----------- bland annat:

hyra för----------- i rörelsen; kostnad för anskaffning av råämnen och varor till förädling, förbrukning eller försäljning i rörelsen; skolande, där vad sålunda förädlats eller eljest kommit till användning utgjorts av produkter eller råämnen från fastighet, som av den skattskyldige ägts eller brukats, eller från annan av honom id­ kad rörelse, som är att anse som särskild förvärvskälla, värdet av samma produkter eller råämnen upptagas till det belopp, varmed de redovisas så­ som intäkt av fastigheten eller av den särskilda förvärvskällan, dock att, där dessa produkter eller råämnen utgjort tillgångar, som övertagits från dotterbolag vid sådan fusion, som i 28 § 2 mom. avses, de skola upptagas till belopp, motsvarande det hos dotterbolaget i beskattningsavseende gäl­ lande värdet för dessa tillgångar vid fusionstillfället; avlöningar, pensioner---------- i rörelsen; kostnad för--------— och dylikt; värdeminskning genom — •—— av tillgångar; värdeminskning å------------- liknande rättighet; värdeminskning genom----------- är underkastad; värdeminskning å------- — deras tillgodogörande; ränta å------------ för rörelsen; kostnad för------------- jämförlig verksamhet; speciella för------------ det allmänna; förlust, som------------ till kapitalförlust.

Anvisningar

till 22 §. 1. Såsom driftkostnad----------- som driftkostnad. 2. Avdrag medgives------------ nödig bostadsbyggnad. 3. Såsom speciell-------------- (se 20 §). 4. Har skog------------------------------------ gällande ingångsvärde. Med skogs-------------- sålunda minskats. Med ingående--------------av ingångsvärdet. Vare sig------------- ursprungliga ingångsvärdet. Är det------------ samma tid. Om avdrag------- — av skogen. Vid sådan fusion, som i 28 § 2 inom. avses, skall moderbolagets ingångs­ värde respektive ingående virkesförråd av från dotterbolaget genom fusio­ nen övertagen skog vara lika med dotterbolagets ingångsvärde respektive ingående virkesförråd vid fusionstillfället.

Exempel å ------------- ingående virkesförråd: A. försäljer-------------erlagda köpeskillingen.

102 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Det för —---------- 10 200 kronor.

Exempel å -—■—-— i ingångsvärde:

B. försäljer — — — 10 000 kronor. Ingångsvärdet har — — — det ursprungliga. 5. Har växande------------- skogens försäljning. 6. Hemmavarande barn------------ (se 48 §). 7. Till avdragsgill — — — skogsmarkens försumpning m. m. till 29 §. 1. Har annan-------------särskild förvärvskälla. 2. Har aktiebolag------------ till avdrag. 3. a. Kostnaden för--------- dess anskaffande. b. Genom värdeminskningsavdrag------------ - finnes lämpligt. Värdeminskningsavdrag må, —------- är behörigt. Vid bestämmande — — — blir utsliten. Såsom tillgångs--------— mån jämkas. Såsom skattemässigt restvärde för tillgång, som moderbolag övertager från dotterbolag vid sådan fusion, som i 28 § 2 mom. avses, skall anses det belopp, som vid fusionstillfället kvar­ står i beskattningsavseende oavskrivet hos dotterbolaget. c. Värdeminskningsavdrag med-------------- återstående beloppet. d. Då tillgång,------------ till 28 §. 4. Aktiebolag, ekonomisk------------ till 41 §. 5. Avdrag får------------ motsvarande tillämpning. 6. Avdrag för------------ med kapitalförlust. 7. Avdrag medgives------------ eller rivningen. 8. För substansminskning------------ löpande driften. 9. Såsom speciella------------- (se 20 §).

10. I anslutning------------ såsom kapitalförlust.

11. Angående hemmavarande — — •— till 22 §). 12. En ekonomisk-------------föreningarnas medlemsantal. 13. Ideell organisation,------------ skattepliktig inkomst. till 35 §. 1. Är fråga-------------av byggnad. 2. Härvid------------ till 28 §). 3. Har egendom,------------ sistnämnda fång. 4. Lika med — — — hava uppkommit. 5. Är fråga om skattepliktig realisationsvinst respektive avdragsgill rea­ lisationsförlust vid avyttring av egendom, som moderbolag övertagit från dotterbolag vid sådan fusion, som i 28 § 2 mom. avses, skall moder- och dotterbolag anses såsom en skattskyldig. Genom sådan fusion i och för sig skall varken skattepliktig realisations­ vinst eller avdragsgill realisationsförlust anses hava uppkommit hos mo­ derbolaget.

Denna lag träder i kraft dagen efter den, då lagen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Kungl. Mcij.ts proposition nr 240. 103

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt.

Härigenom förordnas, att 2 § och 4 § 1 mom. förordningen den 26 juli 1947 om statlig inkomstskatt1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

2 §.

Om vad-------------följande undantag. till intäkt —--------års taxeringar; vid beräkning — — — beräknade nettointäkten; efter sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, skall sådan restituerad, avkortad eller avskriven skatt, som skulle hava varit skattepliktig intäkt för dotterbolaget enligt bestämmelserna i första ledet, utgöra skattepliktig intäkt för moderbolaget.

4 §.

1 mom. Från sammanlagda-------------ske för

underskott, som----------- eller lotterivinst; slutlig skatt, — — — kommunal samfällighet. Skattskyldig, som-------------kommunalskattelagen sägs. Efter sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, är moderbolaget berättigat till avdrag för sådan dotterbolagets skatt, som avses i första stycket sista ledet, i den mån skatten skulle hava varit avdragsgill hos dotterbolaget.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

1 Senaste lydelse av 4 § 1 mom. se SFS 1948:764.

104 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning den 2 maj 1947 (nr 174) om investeringsfonder.

Härigenom förordnas, att It, 13, 14 och 15 §§ förordningen den 2 maj 1947 om investeringsfonder skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

11 §•

Hava till------------ två procent. Har skattskyldig — — —angivna grunder. Har aktiebolag genom fusion uppgått i annat aktiebolag, skall investe­ ringsfond hos det förra bolaget, därest den icke enligt fjärde stycket över­ tagits av det senare bolaget, återföras till beskattning för det beskattnings­ år, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Till beloppet skall därvid läggas ränta efter två procent om året enligt i 10 § angivna grunder. Har sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, ägt rum, må moderbolaget i beskattningsavseende övertaga investeringsfond, därest förutsättningar enligt 1 § andra stycket föreligga. Därvid skall avsätt­ ning anses hava skett hos moderbolaget under det beskattningsår, då av­ sättning skett hos dotterbolaget. Kungl. Maj :t äger-------------fem år. Det åligger-------------stycket sägs.

13 §. Har fastighet,-------------angiven tid. Vid beräkning------------ för värdeminskning. Vid tillämpning av bestämmelserna i denna paragraf skall beträffande fastighet, som övertagits genom sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunal­ skattelagen avses, moder- och dotterbolag anses som en skattskyldig.

14 §. Har taxeringsnämnd-------------dessa distrikt. Där i fall, som i 11 § fjärde stycket avses, moder- och dotterbolag taxe­ ras till statlig inkomstskatt i skilda distrikt, skall taxeringsnämndens ord­ förande i det senare distriktet underrätta ordföranden i det förra distrik­ tet om det övertagande, som enligt dotterbolagets uppgift ägt rum.

Kungl. Maj.ts proposition nr 240. 105

15 §. Skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond enligt denna för­ ordning eller som jämlikt 11 § fjärde stycket övertagit sådan fond, är plik­ tig att vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen eller övertagandet ägt rum, ävensom för varje påföljande beskattningsår, intill dess de avsatta eller övertagna medlen avförts ur fonden, foga uppgift en­ ligt formulär, som fastställes av Kungl. Maj :t, rörande avsättning av me­ del till fonden eller dess övertagande samt fondens användning och av­ veckling. Vid allmän självdeklaration skall sådan uppgift fogas i tre exem­ plar. Skattskyldig, som avsatt medel till investeringsfond eller jämlikt It § fjär­ de stycket övertagit sådan fond, är skyldig att på anfordran till arbets­ marknadskommissionen lämna de uppgifter i fråga om fonden, som kom­ missionen anser erforderliga ur arbetsmarknadssynpunkt.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Förslag

till

förordning om ändring i vissa delar av Kungl. Maj:ts förordning den 4 juni 1948 (nr 278) med provisoriska bestämmelser om inve­ steringsfond för ersättande av normallager, m. m.

Härigenom förordnas, att 6, 8 och 9 §§ förordningen den 4 juni 1948 med provisoriska bestämmelser om investeringsfond för ersättande av nor­ mallager, m. m. skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

6 §• Har skattskyldig------------- två procent. Har aktiebolag genom fusion uppgått i annat aktiebolag, skall investe­ ringsfond hos det förra bolaget, därest den icke enligt tredje stycket över­ tagits av det senare bolaget, återföras till beskattning för det beskattnings­ år, varunder rättens tillstånd till fusionen registrerats. Till beloppet skall därvid läggas ränta efter två procent om året enligt i 5 § angivna grunder. Har sådan fusion, som i 28 § 2 mom. kommunalskattelagen avses, ägt rum, må moderbolaget i beskattningavseende övertaga investeringsfond som i 2 § första stycket b) sägs. Därvid skall avsättning anses hava skett hos 8 Bihang till riksdagens protokoll 1950. 1 samt. Nr 240.

106 Kungl. Maj.ts proposition nr 240.

moderbolaget under det beskattningsår, då avsättning skett hos dotterbo­ laget. Vid återföring av medel till beskattning enligt första eller andra stycket skall vad i 5 § andra stycket sägs äga motsvarande tillämpning.

8 §.

Har taxeringsnämnd------------- dessa distrikt. Där i fall, som i 6 § tredje stycket avses, moder- och dotterbolag taxeras till statlig inkomstskatt i skilda distrikt, skall taxeringsnämndens ord­ förande i det senare distriktet underrätta ordföranden i det förra distrik­ tet om det övertagande, som enligt dotterbolagets uppgift ägt rum.

9 §• Skattskyldig, som gjort avsättning till investeringsfond enligt denna för­ ordning eller som jämlikt 6 § tredje stycket övertagit sådan fond, är plik­ tig att vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen eller övertagandet ägt rum, ävensom för varje påföljande beskattningsår, intill dess de avsatta eller övertagna medlen avförts ur fonden, foga uppgift en­ ligt formulär, som fastställes av Kungl. Maj:t, rörande avsättning av me­ del till fonden eller dess övertagande samt fondens användning och av­ veckling.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssam­ ling.

507381 Stockholm. Isaac Marcus Boktryckeri Aktiebolag, 1950.