Förslag till avgörande av generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer föredraget den 12 juli 2001

1 Originalspråk: spanska.

2 Rådets sjätte direktiv av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter — Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (77/388/EEG) (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28).

3 Financial Services Act 1986 (lag om finansiella tjänster) innehåller ett förbud mot att personal vid denna typ av företag erbjuder de personer som ringer dem rådgivning. Deras uppgift inskränker sig till att lämna information.

4 En grupp bestående av företag som förvaltar investeringsfonder och enskilda sparplaner.

5 Det var fråga om en finansiell produkt som medgav innehavaren vissa skatteförmåner ägnade att uppmuntra enskilda att investera. Den har senare ersatts av andra, skartemässigt mer attraktiva investeringsformer.

6 CSC:s operatörer besvarade frågorna enligt en handbok i vilken förfarandena fastställdes. De beskrev produktens karaktär, vilka investeringar som genomförts och de villkor som skulle uppfyllas av investerarna för dem som begärde information (se punkterna 9 och 11 i beslutet om hänskjutande).

7 I sitt skriftliga yttrande (punkt 42) skiljer CSC mellan Daisy och övriga PEP och förklarar att CSC i fråga om de förstnämnda varken utarbetade de handlingar som upprättar värdepapperet eller tog emot betalning, medan det däremot fullgjorde dessa funktioner avseende de senare. Denna distinktion framgår dock inte av beslutet om hänskjutande eller kommissionens eller den brittiska regeringens skriftliga yttranden, som genomgående hänvisar till en enda produkt, betecknad Daisy. Eftersom fastställandet av de faktiska omständigheterna inte ankommer på domstolen, har detta förslag till avgörande avfattats uteslutande med utgångspunkt från framställningen i beslutet om hänskjutande (se exempelvis dom av den 23 november 1999 i de förenade målen C-369/96 och C-376/96, Arblade m.fl. (REG 1999, s. I-8453), punkterna 49 och 57).

8 Premier Unit Trust Administration Limited.

9 L.M. Pérez Herrero, La Sexta Directiva comunitaria del IVA, Cedecs Editorial, S.L., första upplagan, Barcelona, 1977, s. 204 och 211—213.

10 Se artikel 2.1 i sjätte direktivet.

11 Detta konstaterande bör dock nyanseras. Den bestämmelse som stadgar om undantaget hänvisar till en omständighet som tidigare i en annan har betecknats som beskattningsbar, som mervärdesskattepliktiga. Grunden för den första bestämmelsen kan återfinnas i allmänna, lagstadgade eller andra, skatterättsliga principer, som exempelvis principen om ekonomisk kapacitet. I dessa fall där den skattskyldiges situation beaktas har undantaget en subjektiv räckvidd som inte omintetgör eller motsäger beskattningsregeln, utan fördjupar den med hänsyn till högre värden (ett exempel som kan tjäna som referensram är fastställandet av ett minimum som är undantaget från direkt skatt på fysiska personers inkomst). Ur denna synvinkel är undantaget från skatteplikt inte ett undantag från den allmänna regeln, utan en specificering av denna, det är inte en undantagsregel utan en specialregel. Omvänt finns andra undantag från skatteplikt som verkligen utgör undantagsregler, eftersom de bygger på motiv pa en lägre nivå, som svarar mot icke skattemässiga ändamål och som inte följer grundläggande principer i rättsordningen, utan kriterier betingade av den rättsligt skyddade situationen, vanligen finanspolitiska. Till denna grupp hör de flesta så kallade objektiva undantagen från skatteplikt, som verkligen är undantag och skall tolkas som sådana (se J.F. Francese Pont Clemente, La exención tributaria (análisis jurídico general con especial aplicación al Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y al IVA), Ed. EDERSA, 1986, s. 21 och 22).

12 Se exempelvis dom av den 5 juni 1997 i mål C-2/95, SDC (REG 1997, s. I-3017), punkt 20, av den 12 september 2000 i mål C-359/97, kommissionen mot Förenade kungariket (REG 2000, s. I-6355), punkt 64, och av den 8 mars 2001 i mål C-240/99, Skandia (REG 2001, s. I-1951), punkt 32.

13 Se dom av den 12 februari 1998 i mål C-346/95, Blasi (REG 1998, s. I-481), punkt 19.

14 Den skattskyldige gynnas genom att tillerkännas en skatteförmån bestående i att denne inte måste erlägga den skatt som annars skulle betalas.

15 I mitt ovannämnda förslag till avgörande i målet SDC pekade jag på den objektiva karaktären hos undantagen i artikel 13 B i sjätte direktivet (se punkt 31 och följande punkter). I domen fastställde domstolen denna karaktär och erinrade, vilket även jag gjorde i förslaget till avgörande, om domen av den 27 oktober 1993 i mål C-281/91, Muys (REG 1993, s. I-5405), punkterna 32—38.

16 Se fjärde övervägandet i sjätte direktivet.

17 Ett syfte som främst tillgodoses genom det krav på restriktiv tolkning som jag pekat på ovan.

18 Se dom av den 25 februari 1999 i mål C-349/96, CPP (REG 1999, s. I-973), punkt 13, samt de ovannämnda domarna i målet SDC (punkt 21) och i målet kommissionen mot Förenade kungariket (punkt 63).

19 Se punkt 41 och fotnot 13 i sagda förslag till avgörande. Domen i målet SDC är i så hög grad navet i parternas argumentation att förevarande mål till stor del inskränker sig till en tillämpning av de principer som slås fast i den domen på de tjänster som CSC tillhandahåller Sun Alliance.

20 Den franska, opérations; den italienska, operazioni; den portugisiska, operações, och den spanska, operaciones.

21 Detta kommer till uttryck genom den allmänna rättsprincipen pacta sunt servanda, som har införts i vissa av medlemsstaternas rättsordningar. Se exempelvis artikel 1089 i spanska civillagen och artiklarna 1101 och 1134 i franska och belgiska civillagarna. Artikel 1134 i den likalydande luxemburgska texten uttrycker samma sak. Även i den portugisiska civillagen betraktas avtalet som skyldighetsgrundande (artikel 405 och följande artiklar). I de tyska och nederländska rättsordningarna har artiklarna 305 och 248 i de respektive civillagarna samma innebörd.

22 I domen i målet SDC slog domstolen fast att det på grund av de språkliga olikheterna mellan de olika språkversionerna av sjätte direktivet inte är möjligt att bedöma uttryckets räckvidd med utgångspunkt från en tolkning som endast hänför sig till dess ordalydelse (punkt 22).

23 Se punkt 42 i mitt förslag till avgörande i det ovannämnda målet SDC.

24 Den brittiska regeringen och kommissionen har tillagt ett viktigt skäl: den svårighet som det innebär att värdera dessa transaktioner i syfte att beskatta dem.

25 Jag vili erinra om principen art undantag skall tolkas restriktivt.

26 Som den som CSC vidtar. Om dess verksamhet analyseras och förhållandena före och efter dess insatser betraktas, kan man konstatera att de är oförändrade. Från det att en intressent per telefon kontaktar CSC till dess att teckningsansökningen tillställs Premier Unit Trust Administration Limited, har inget förändrats, rättsförhållandena förblir desamma.

27 I punkt 66 slog domstolen fast att för att de tjänster som tillhandahålls av en datacentral skall kunna anses som undantagna från skatteplikt skall de... vid en helhetsbedömning framstå som en avgränsad enhet som syftar till att uppfylla de särskilda och väsentliga funktionerna inom någon av de tjänster som har beskrivits ovan [med hänvisning till artikel 13 B.d punkterna 3 och 5]. Vad gäller transaktioner... rörande... överföringar skall de tjänster som tillhandahålls således syfta till att överföra medel och medföra rättsliga och finansiella förändringar (punkt 66).

28 Förvaring är en avtal som begränsas till vård och förvaring av lös egendom, med skyldighet att återlämna denna. Avtalet om förvaltning eller administration förändrar för sin del inte heller innehållet i det rättsförhållande som värdepapperet representerar, eftersom det inskränker sig till att bevara dess värde. Det avgörande är an varken det ena eller det andra påverkar innehållet i det rättsförhållande som värdepapperet representerar. S. Albella Amigo förklarar i sitt arbete IVA y mercado de valores, publicerat i samlingsverket Estudios de Derecho fiscal en homenaje a Jaime Basanta, Ed. Civitas, S.A., Madrid, 1994, s. 273—280, att förvaltningen av värdepapper utan undantag brukar erbjudas som en tilläggstjänst till förvaring eller registrering, som motsvaras av det traditionella begreppet administrativ förvaltning, och som avser en verksamhet av rent administrativ karaktär. Skild från denna är förvaltning av värdepappersportfölj, där förvaltaren ges befogenhet att fatta beslut om investeringar och försäljningar som belastar det kapital för vars förvaltning denne svarar.

29 Se fotnot 39.

30 Det ankommer på High Court att för det första fastställa anen och omfattningen av de tjänster som CSC tillhandahållet Sun Alliance och därefter an bestämma om dessa mot bakgrund av domstolens svar är befriade från mervärdesskatt.

31 CSC är utomstående i det förhållande som etableras mellan Sun Alliance och den person som genom att i vederbörlig ordning teckna värdepapperen investerar i dess finansiella produkt.

32 Se punkt 32 och 48 och följande punkter samt punkt 6 i domslutet i domen i målet SDC, se även punkt 33 i mitt förslag till avgörande i det målet.

33 ... när denna tjänst tillhandahålls en person som har rättigheter eller skyldigheter enligt värdepapperen av en person som inte har några rättigheter eller skyldigheter enligt värdepapperen.

34 Se punkt 30 i domen i det ovannämnda målet CPP.

35 Se punkt 65 i domen i det ovannämnda målet SDC.

36 Ibidem, punkt 66.

37 Se punkt 66 i mitt förslag till avgörande i målet SDC.

38 Se punkt 70.

39 Inkluderandet av förhandling bland de transaktioner som är undantagna från skatteplikt motiveras av dess karaktär. Vid en förhandlins, för egen eller någon annans räkning, förekommer man innehållet i den frän skatteplikt undantagna transaktionen. Förhandlingsverksamheten är inte skild från den rättshandling som den föregår och saknar därmed eget liv och behandlas skattemässigt likadant som den senare (se den ovannämnda domen i målet CPP, punkt 30): om rättshandlingen är undantagen från skatteplikt gäller detta även förhandlingen. Härvidlag saknar det betydelse om kontakten är direkt eller sker genom ombud. I det senare fallet framstår ombudets handlande som huvudmannens och den förhandling som denne genomför skall följaktligen erhålla samma skattemässiga behandling som om den hade genomförts av uppdragsgivaren. I annat fall skulle principen om skattemässig neutralitet åsidosättas.

40 s — Av innehållet i beslutet om hänskjutande framgår att CSC inte företrädde Sun Alliance. Det var till och med så att de som begärde information och potentiella investerare trodde art de hade tagit kontakt med Sun Alliance och inte kände till att den person de talade med var anställd hos det förmedlande företaget. Följaktligen kunde inte denne förhandla i Sun Alliance namn och hade inte ens befogenhet att ge de personer som begärde information råd.