Förslag till avgörande av generaladvokat generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer föredraget den 25 mars 2004

1 Originalspråk: spanska.

2 Vestre Landsret är en domstol med behörighet i första instans i civilmål och brottmål, samt vid överklaganden av vissa förvaltningsbeslut, till vilka beslut om påförande av skatt hör.

3 Rådets sjätte direktiv av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter — emensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28).

4 Samarbetet med SAS omfattar danska inrikeslinjer och utrikeslinjer från Köpenhamn, Karup och Sønderborg. Samarbetet med Lufthansa omfattar tyska inrikeslinjer och regionala europeiska linjer från Berlin och Hamburg.

5 Två flygplan hyrs ut till andra bolag, samtidigt som Cimber Air använder fem hyrda flygplan.

6 Oberoende av vilken parameter som används är skillnaderna inte stora, som högst 62,24 procent för interntrafiken, avseende antalet passagerare (för åren 1996/1997), och lags. 32,41 om man utgår från nyckeltalet passagerarkilometer (för åren 2000/2001). I alla händelser är omsättningen för denna del av verksamheten hela tiden lägre (49,37 procent, 48,90 procent, 39,51 procent, 41,51 procent och 33,60 procent, för perioderna 1996/1997, 1997/1998, 1998/1999, 1999/2000 respektive 2000/2001).

7 Avdelningen avslutas med artikel 16 som har rubriken [u]ndantag kopplade till internationella varutransporter.

8 Pérez Herrero, L.M.: La Sexta Directiva Comunitaria del IVA, Ceclecs Editorial S.L., första upplagan, Barcelona, 1997, s. 236.

9 Dom av den 2 augusti 1993 i mål C-111/92 (REG 1993, s. I- 4677).

10 Rädets direktiv 91/680/EEG av den 16 december 1991 mcd tillägg till det gemensamma systemet för mervärdesskatt och med ändring av direktiv 77/388/EEG med sikte på avskaffandet av fiskala gränser (EGT nr L 376, s. 1; svensk specialutgåva, omrade 9, volym 2, s. 33).

11 Jag har nyligen påpekat detta i mitt förslag till avgörande av den 13 Januari 2004 i mål C-68/93, Lipjes, i vilket dom ännu inte meddelats.

12 Undantaget från beskattning förutsätter en tidigare beskattning, varför man i de fall beskattning inte sker inte kan tala om undantag från skatteplikt.

13 Beträffande tillhandahållandet av tjänster vid transport av varor inom gemenskapen inträffar den skattepliktiga händelsen generellt i avgångsmedlemsstaten (artikel 28b C 2 i sjätte mervärdesskattedirektivet).

14 Dom av den 23 januari 1986 i mål 283/84, Trans Tirreno Express (REG 1986, s. 231), punkt 21 och av den 13 mars 1990 i mål C-30/89, kommissionen mot Frankrike (REG 1990, s. I-691), punkt 18.

15 Dom av den 6 november 1997 i mål C-116/96 (REG 1997, s. I-6103).

16 Gemenskapslagstiftaren införde, när detta år 1991 befanns lämpligt, de ändringar som var nödvändiga i artikel 15 i sjätte mervärdesskattedirektivet (förutom den nämnda ändringen ändrades också punkterna 1, 2, 3, 10, 12, 13 och 14).

17 Dom av den 13 december 2001 i mål C-235/00 (REG 2001, s. I-237).

18 Dom av den 26 juni 1990 i mål C-185/89, Velker International Oil Company (REG 1990, s. I-2561), punkt 19, av den 5 juni 1997 i mål C-2/95, SDC (REG 1997, s. I-3017), punkt 20, av den 12 september 2000 i mål C-359/97, kommissionen mot Förenade kungariket (REG 2000, s. I-6355), punkt 64 och av den 8 mars 2001 i mål C-240/99, Skandia (REG 2001, s. I-1951), punkt 32. Domstolen har nyligen bekräftat principen om en strikt tolkning av undantagen i de tre domarna av den 20 november 2003 i målen C-8/01, Assurandor-Societet, C-212/01 (REG 2003, s. I-13859), Margarete Unterpertinger och C-307/01 (REG 2003, s. I-13989), Peter d'Ambrumenil, punkterna 36, 34 respektive 52, (REG 2003, s. I-13859).

19 Punkt 2 som gäller privatflygplan och turism saknar betydelse i förevarande mål.

20 Domstolen har vid olika tillfällen hänvisat till tydliga och enkla mönster fór tillämpningen av sjätte mervärdesskattedirektivet (ett exempel är domen av den 25 januari 2001 i mål C-429/97, kommissionen mot Frankrike (REG 2001, s. I-637), punkt 49). Vid andra tillfällen har domstolen tagit hänsyn till den ekonomiska verkligheten (dom av den 20 februari 1997 i mäl C-260/95, DFDS (UEG 1997, s. I-1005, punkt 23). I själva artikel 15 1 sjätte mervärdesskattedircktivet föreskrivs, i den inledande punkten, en riktig och enkel tillämpning av undantagen.

21 Svårigheten blir ännu större om man betänker att ett flygplan som i dag används för en transport utanför nationsgränserna i morgon kan användas vid en flygning inom landet.

22 Det är just dessa punkter som inte ändrats genom direktiv 91/680, och som således har kvar i sin ursprungliga lydelse.

23 Skälet för att de skall undantas från mervärdesskatt är detsamma som motiverar undantaget för export och därmed jämställda verksamheter (se punkt 20 i domen i det ovannämnda målet Lange). Denna omständighet innebär dock inte att de tre kategorierna får sammanblandas.

24 Den danska regeringen har i sitt skriftliga yttrande förklarat att i fråga om nämnda start- och landningstillstånd, livsmedelslager för restaurationen ombord och bagagehanteringen fakturerar leverantörerna endast mervärdesskatt när flyget går i inrikestrafik.

25 I fråga om bränsle påförs enligt det danska systemet alltid skatt, men flygbolaget upprättar varje månad en deklaration över förbrukningen och delar upp denna på inrikesflygningar och internationella flygningar. På så sätt kan de erhålla återbetalning av den andel av skatten som är hänförlig till sistnämnda flygningar.

26 I dom av den 27 oktober 1992 1 mål C-74/91, kommissionen mot Tyskland (REG 1992, s. I-5437), slog domstolen fast att de tekniska svårigheterna att dela upp flygtransportjänstema i en gemenskapsael och en internationell del inte motiverar att sjätte mervärdesskattcdirektivet inte tillämpas (punkt 12). Denna ståndpunkt bekräftades i fråga om Kryssningar till havs i domen av den 23 maj 1996 i mål C-331/94, kommissionen mot Grekland (REG 1996, s. I-2675), punkt 12. Dessa svårigheter utgör i själva verket Cimber Airs huvudargument, vilket bolagets företrädare medgav som svar på mina frågor vid förhandlingen. Vidare tycks inte dessa hinder vara sa oöverstigliga som det har gjorts gällande, eftersom det danska systemet, enligt den danska regeringens representant, har tillämpats med avseende pä klaganden pä ett för båda parter tillfredsställande sätt i mer än trettio är.

27 I dom av den 7 september 1999 i mål C-216/97, Gregg (REG 1999, s. I-4947), punkt 20, och av den 10 september 2002 i mål C-141/00. Kugler (REG 2002, s. I-6833), punkt 30, slog domstolen fast att principen om skatteneutralitet utgör hinder för att ekonomiska aktörer som tillhandahåller samma varor och tjänster behandlas olika i mervärdesskattehänseende.

28 Man bör komma ihåg att syftet med sjätte mervärdesskattedirektivet enligt artikel 2.1 är att beskatta leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap (min kursivering).

29 Domstolen har vid ett flertal tillfallen och inom olika sakområden hänvisat till idén om gemenskapsrättsliga begrepp för att ange att ett visst begrepp i en bestämmelse som antagits av unionens institutioner inte skall tolkas med utgångspunkt från enskildheterna i de nationella rättsordningarna, utan från de krav som följer av gemenskapsrätten. Inom mervärdesskatteområdet kan exempelvis begreppet uthyrning av last egendom nämnas (se dom av den 12 juni 2003 i mål C-275/01, Sinclair Collis (REG 2003, s. I-5965), punkt 22, och där nämnd rättspraxis), som jag inom kort kommer att behandla i mål C-284/03, Temco Europa.

30 I 34 § första stycket, punkt sju i mervärdesskattelagen undantas endast leveranser av varor och tillhandahållande av tjänster för utrustning och proviantering av flygplan i utrikestafik.

31 Mémorial A 1979, s. 451 f.f.

32 Moniteur belge av den 17 juli 1969.

33 Lag av den 9 juni 1999 (BGBl. 1 1999, s. 1270).

34 Lag 37/1992 av den 28 december (Boletín Oficial del Estado — nedan kallad BOE — av den 29 december 1992, s. 44247). Genom artikel 22.4 undantas leverans, ombyggnad, reparation, underhall, full befraktning eller uthyrning av följande flygplan: 1. Sådana som endast används av företag som driver flygtrafik huvudsakligen på internationella linjer i samband med kommersiella transporter av varor och passagerare mot betalning. Längre ned, i punkterna 6 och 7, föreskrivs detsamma i fråga om bunkring och proviantering och tillhandahållande av andra tjänster till de flygplan som omfattas av de undantag som fastställs i nämnda punkt 4. Den äldre lag som reglerade denna skatt (lag 30/1985 av den 2 augusti) var tydligare och i artikel 10.4 hänvisades till flygplan som går i internationell linjetrafik.

35 Texten antogs dagen efter lagen, genom kungligt dekret 1624/1992 (BOE av den 31 december 1992).

36 I artikel 10.3 föreskrivs följande: 1. Undantaget omfattar tur och returresor med mellanlandning på territorier utanför skattens territoriella tillämpningsområde. 2. Undantaget oinfattar inte transporter av dessa passagerare och deras bagage när resan har påbörjats på det spanska fastlandet eller Balearerna och avslutas inom samma territorium, även om fartyget eller flygplanet fortsätter mot hamnar eller flygplatser som är belägna utanför delta territorium.

37 Serrano Sobrado, JA: El IVA en el comercio exterior, utgiven av Banco Exterior de España, Madrid 1987, anser att undantaget avser flygplan som faktiskt flyger på en internationell rutt (s. 38). Samma ståndpunkt intas av Castellano Montero, L., El IVA en el comercio internacional: intercambios de bienes y servicios, utgiven av Cámara Oficial de Comercio e Industria de Madrid, Madrid 1997, s. 43. Man måste dock konstatera att de spanska myndigheternas uppfattning är en helt annan, eftersom Dirección General de Tributos, i ett bindande beslut av den 27 april 1993 (ärende 496/93), slog fast att leveranser av varor för proviantering och bunkring är undantagna från skatteplikt oberoende av om dessa varor används eller konsumeras under nämnda flygplans internationella eller nationella flygningar. Vid tolkningen av artikel 16.6 i Reglamento de la Ley av år 1985 (antagen genom kungligt dekret 2028/1985 av den 30 oktober — BOE av den 31 oktober 1985 —) hävdade myndigheten dock att leveranser av varor avsedda för proviantering av flygplan som används för internationell flygtrafik eller därmed jämställd trafik är undantagna från skatteplikt (beslut av den 23 december 1986, offentliggjord i BOE av den 26 januari 1987).