Förslag till avgörande av generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer föredraget den 23 november 2004

1 Originalspråk: spanska.

2 Rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter — Gemensamt system Kr mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28.

3 Enligt beslutet om hänskjutande betalar de anställda i själva verket ett belopp som något överstiger bolagets kostnad, men de kommer i framtiden att betala ett belopp som understiger denna kostnad. Den skattefråga som givit upphov till tvisten i målet vid den nationella domstolen avser sistnämnda antagande.

4 Dom av den 2 maj 1996 i mål C-231/94, Faaborg-Gelting Linien (REG 1996, s. I-2395).

5 Samma kriterium i form av hänsyn till detaljer som kringgärdar transaktionen användes i dom av den 17 november 1993 i mål C-68/92, kommissionen mot Frankrike (REG 1993, s. I-5881) för definitionen av vissa transaktioner som tillhandahållande av reklam (punkterna 16-19).

6 Domstolen slog fast att tillhandahållande av lagad mat och drycker för omedelbar konsumtion är resultatet av en serie tjänster alltifrån tillagningen av maten till det fysiska överlämnandet av denna på en tallrik eller liknande, tillsammans med nödvändiga arrangemang (matsal, garderob, möbler, porslin) som ställs till gästens förfogande. Domstolen fann emellertid att verksamhet som avser tillhandahållande av livsmedel för avhämtning, vilken Inte är förenad med tjänster som har till ändamål att underlätta en omedelbar konsumtion på därför avsedd plats, inte hade denna karaktär (punkterna 13 och 14 i domen i det ovannämnda målet Faaborg-Gelting Linien).

7 Detta uttryck (Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung) är en omskrivning av Haunold, P.: Der Steuergegenstand l EuGH-Rechtsprechung und Umsatzsteuerpraxis, Wien 2001, s. 111.

8 I dom av den 27 juni 1989 i mål 50/88, Kühne (REG 1989, s. 1925), punkt 12, och av den 25 ma) 1993 i mål C-193/91, Mohsche (REG 1993, s. I-2615), punkt 9, anges nämnda princip vara inherent i mervärdesskattesystemet.

9 Lohse, C: Der Neutralitätsgrundsatz im Mehrwertsteuer-recht, i EuGH-Rechtsprechung und Umsatzsteuerpraxis, Wien 2001, s. 49.

10 Denna konsekvens som Mochón Lopez, L., och Jabalera Rodríguez, A. anspelar på i inledningen till det gemensamma verket El impuesto sobre el valor añadido. Comentarios a sits normas reguladoras, Cornares, Granada 2001, s. 14, utgör neutralitetsprincipens existensberättigande.

11 Jag har använt liknande formuleringar i punkterna 33 respektive 38 i de förslag tili avgörande som lästes upp den 13 januari respektive den 25 mars 2004 i mål C-68/03, Lipjes, där dom meddelades den 27 maj 2004 (REG 2004, s. I-5879), och i mål C-382/02, Cimber Air, där dom meddelades den 16 september 2004 (REG 2004, s. I-8379).

12 Förslag till avgörande av generaladvokaten Jacobs av den 27 februari 1992 i mål C-20/91, De Jong, dom meddelad den 6 maj 1992 (REG 1992, s. I-2847), punkt 10.

13 Dom av den 27 april 1999 i mål C-47/97, Kuwait Petroleum (REG 1999, s. I-2323), och av den 8 mars 2001 i mål C-415/98, Bakcsi (REG 2001, s. I-1831), i vilka samma idé betonades (punkt 21 respektive punkt 42).

14 Dom av den 26 september 1996 i mål C-230/94, Enkler (REG 1996, s. I-4517), punkt 33.

15 Dom av den 16 oktober 1997 i mål C-258/95, Fillibeck (REG 1997, s. I-5577), punkt 25.

16 Se domarna i de ovan nämnda målen De Jong (punkt 15), Enkler (punkt 33) och Bakcsi (punkt 42).

17 Denna tanke finns emellertid a sensu contrarlo latent i domen i det ovannämnda målet Kühne, där domstolen slog fast att artikel 6.2 a i sjätte direktivet skall tolkas så, att avskrivning av en tillgång i rörelsen på grund av att den tas ut för privat bruk inte skall beskattas om avdragsrätt för mervärdesskatten saknats på grund av att tillgången förvärvats från en icke skattskyldig person (punkt 11). Domstolen uttalade sig i liknande ordalag i domen i det ovannämnda målet Bakcsi (punkt 44).

18 Jag har, om än med vissa modifikationer, tagit intryck av de antaganden som gjorts av López Molino, A.M.: Entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetos al IVA, i El Impuesto sobre el valor añadido. Comentarlos a sus normas reguladoras, Cornares, Granada 2001, s 49 och följande sidor.

19 Detta är generaladvokaten Jacobs ord i hans förslag till avgörande i det ovannämnda målet Mohsche (punkt 22).

20 Detta slås fast i dom av den 3 mars 1994 i mål C-16/93, Tolsma (REG 1994, s. I-743), punkt 14, och i dom av den 14 juli 1998 i mål C-172/96, First National Bank of Chicago (REG 1998, s. I-4387), punkt 26.

21 Domen i det ovannämnda målet Fillibeck, punkt 13, dom av den 24 oktober 1996 i mål C-317/94, Elida Gibbs (REG 1996, s. I-5339), punkt 27, och av den 29 mars 20011 må! C-404/99, kommissionen mot Frankrike (REG 2001, s. I-2667), punkt 38.

22 Detta är fast rättspraxis inom gemenskapen. Se exempelvis dom av den 29 ma) 2001 i mål C-86/99, Freemans (REG 2001, s. I-4167), punkt 27 och där angiven rättspraxis.

23 Ett annat exempel (här använder jag ett fall som Mochon López, L., och Jabalera Rodríguez, A., redogör för i angivet arbete, s. 13): Näringsidkaren B säljer en viss tillgång för marknadsvärdet (150 euro), som inköpts från en annan näringsidkare A för 100 euro. Mervärdesskatten på detta förvärv var 16 euro (skattesats 16 procent), och vid försäljningen uppgår mervärdesskatten till 24 euro som övervältras på Konsumenten. Beloppet som skal! redovisas till skattemyndigheten är utgående minus ingående mervärdesskatt (24-16=8 euro), medan slutkonsumenten ßr betala hela beloppet (24 euro). Det skal! noteras att skatten i förhållande till B är neutral. I ett första skede utgjorde den nämligen en kostnad (16 euro) men kom senare att förvandlas till en intäkt (24 euro), vilken slutligen neutraliserades genom att mellanskillnaden till B:s förde! (8 curo) redovisades till skattemyndigheten. Därmed påverkas inte priset på varor och tjänster av den skatt som de påförs i och med alt den varken utgör intäkt eller kostnad i rörelsen eller yrkesverksamheten. Om näringsidkaren B av någon anledning säljer varan, som inköpts för 100 euro jämte 16 euro l mervärdesskatt, för 90 curo, kan emellertid Inte mervärdesskatten beräknas efter marknadsvärdet (150 euro) i stället för efter det verkliga försäljningspriset (90 euro) eftersom mervärdesskatten då skulle bli 24 euro i stället för 14,4 euro, en nackdel som skulle omintetgöra den neutralitet som skall upprätthållas inom detta Indirekta beskattningssystem.

24 Dom av den 22 november 2001 i mål C-184/00, Offlee des Produits Wallons (REG 2001, s. I-9115), punkt 10. Samma tanke går igen i dom av den 15 juli 2004 i mål C-381/01, kommissionen mot Italien (REG 2004, s. I-6845), och i mål C-144/02, kommissionen mot Tyskland (REG 2004, s. I-6985), punkterna 32 respektive 31.

25 Domslutet I domen i det ovannämnda malet Office des Produits Wallons.

26 Legalitctsprincipen tillkom inom straffrätten och skatterätten under medeltiden som en begränsning av furstens befogenheter. I Spanien kunde samhällen och städer villkora införandet av skatter till förmån för kronan och straffbeläggandet av vissa beteenden av ett godkännande frän representativa församlingar (cortes). Framväxandet av ett förbund mellan monarkin och samhället som politisk aktör, varigenom den politiska klassen befästes och en vidare utveckling av furstens makt förhindrades är en återkommande faktor, om än med betydande variationer och nyanser, vid uppkomsten av de olika medeltida kungarikena i Spanien. I Aragonien och Navarra erhöll Cortes befogenheter i lagstiftnings- och skattehänseende från slutet av 1200-talet fram till mitten av 1300-talet (se Ladero Quesada, M.A., España: reinos y señoríos medievales, i España. Reflexiones sobre el ser de España, Real Academia de la Historia, andra utgåvan, Madrid, 1998, s 95-129). I Kastilien höll denna institution, som nådde sin höjdpunkt under 1300- och 1400-talen, en lägre profil, och även om den spelade en framträdande roll inom politiken var dess befogenheter mera begränsade (Valdcón, J., Los reinos cristianos a fines de la Edad Media, i Historia de España, Historia 16, Madrid, 1986, s. 391-455, särskilt s. 414-423).

27 Ett exempel är artikel 14 i Lev General Tributaria española (Lag 58/2003, Boletín Oficial del Estado av den 18 december 2003), enligt vilken analogier för att utvidga skatteplikten till att gälla andra transaktioner än de som följer strikt enligt ordalydelsen inte är tillåtna. I Tyskland har Bundesfinanzhof (högsta federala domstol i mål om skatter) vid flera tillfällen underkänt tillämpningen av denna tolkningsmetod när den varit till nackdel för den skattskyldige (Bundesteuerblatt II 1972, 455, 457; Bundesteuerblatt II 1976, 246, 248; Bundesteuerblatt II 1977, 283, 287; Bundesteuerblatt II 1978, 346; Bundesteuerblatt II 1982, 618). I belgisk doktrin synes fördömandet av analog tolkning av skattebestämmelser vara enhälligt, och det hänvisas till en dom från Cour de cassation av den 13 april 1978 (i målet belgiska staten, finansministeriet, mot Bodson Fr., A och M., Pasicrisie belgeManuel de droit fiscal:2000, Larcier, tjugoförsta utgåvan, Bryssel 2000, s. 68 och 69, och Dassesse, M., och Minne, P.; Droit fiscal, principes généraux et impôts sur les revenus, Bruylant, femte utgåvan, Bryssel 2001, s. 58 och s. 59. I Frankrike är uppfattningen splittrad och läget mera oklart (se Marchesson P.: L'interprétation des textes fiscaux, Economica, Paris 1980, s. 197-234; Philip, L.: Dictionnaire encyclopédique des finances publiques, Economica, Paris 1991, vol. II, s. 971 och s. 972; Trotabas, L., och Cotteret, J.M., Droit Fiscal, Dalloz, åttonde utgåvan, Paris 1996, s. 272 och s. 273; Donet, F.: Contribution à l'étude de la sécurité juridique en droit fiscal interne français, L.G.D.J., Paris 1997, s. 157-164; och Bouvier, M.: Introduction au droit fiscal général et la théorie de l'impôt, L.G.D.J., femte utgåvan, Paris 2003, s. 42-47). Cour de cassation har emellertid vid något tillfälle slagit fast att analog tolkning inte är tillåten inom skatteområdet (dom av den 25 oktober 1975, Bull. III nr 309, nr 234).