Förslag till avgörande av generaladvokat Jean Richard de la Tour föredraget den 16 september 2021

1 Originalspråk: franska.

2 Nedan kallad Finanzamt.

3 BGBl. 1997 I, s. 378.

4 BGBl. 2017 I, s. 1682 (nedan kallad ErbStG).

5 BGBl. 2002 I, s. 42, samt rättelser BGBl. 2002 I, s. 2909, och BGBl. 2003 I, s. 738.

6 Enligt Watrin, C., Droits de succession et de donation, La fiscalité des successions et des donations internationales: Théorie générale et applications en droit comparé, Bruylant, Bruxelles, 2011, sidorna. 514–532, särskilt s. 525, upphävdes det tysk-österrikiska avtalet efter att Republiken Österrike avskaffat arvsskatten år 2008. För en överblick av medlemsstaternas val på området arvs-och gåvoskatt samt en förteckning över dem som inte beskattar arv, se Weber-Frisch, N., och Duquennois-Djoua, R., Domestic inheritance tax rules in EU Member States regarding cross-border successions, ERA Forum, Springer, Heidelberg, vol. 15, 2014, sidorna 409–424, tillgänglig på följande webbplats: https://link.springer.com/content/pdf/10.1007/s12027–014–0357–9.pdf, särskilt tabell nr 1, s. 410. Sex dubbelbeskattningsavtal avseende arvs- och gåvoskatt var i kraft i Tyskland den 1 januari 2021, se förteckning från Bundesfinanzministerium (federala finansministeriet, Tyskland), tillgänglig på följande webbplats: https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2021–02–18-stand-DBA-1-januar-2021.pdf?__blob=publicationFile&v=3 (p. 7).

7 C‑479/14, EU:C:2016:412 (nedan kallad domen Hünnebeck).

8 C‑181/12, nedan kallad domen Welte, EU:C:2013:662, punkt 61. Den hänskjutande domstolen har även hänvisat till generaladvokaten Mengozzis förslag till avgörande i målet Welte ( C‑181/12, EU:C:2013:384, punkt 84 och följande punkter).

9 C‑211/13, ej publicerad, EU:C:2014:2148, punkt 49 och följande punkter.

10 Den hänskjutande domstolen har hänvisat till domen av den 22 juli 2015, nr II R 12/14.

11 Den hänskjutande domstolen har hänvisat till dom av den 11 december 2003, Barbier ( C‑364/01, EU:C:2003:665, punkt 76), dom av den 11 september 2008, Eckelkamp m.fl. ( C‑11/07, EU:C:2008:489, punkt 46) (nedan kallad domen Eckelkamp m.fl.), och dom av den 11 september 2008, Arens-Sikken ( C‑43/07, EU:C:2008:490, punkt 38) (nedan kallad domen Arens-Sikken).

12 I förevarande förslag till avgörande används begreppet arvtagare i vid betydelse och avser arvtagare eller dennes rättsinnehavare.

13 Se punkt 6 i detta förslag till avgörande.

14 I syfte att förenkla formuleringen används i detta förslag till avgörande begreppet har hemvist för att beskriva denna situation. Beträffande den breda tolkningen av skattemässig hemvist i tysk rätt, se Weiss, M., The Influence of ECJ Case Law on the German Inheritance and Gift Tax Act, European taxation, IBFD Journal Articles, Amsterdam, 2016, vol. 56, sidorna 444–450, punkt 2.1.2, särskilt s. 445.

15 Se punkt 7 i detta förslag till avgörande. Se, beträffande ett identiskt val av beskattning i vissa medlemsstater, Weber-Frisch, N., och Duquennois-Djoua, R., a.a., särskilt tabellerna nr 3 och 4, s. 416.

16 I syfte att förenkla formuleringen används begreppet saknar hemvist när denna situation avses.

17 Se punkterna 7 och 12 i detta förslag till avgörande. Följaktligen är övriga tillgångar såsom kontanter och banktillgodohavanden inte beskattningsbara, även om de förvaras i Tyskland.

18 När det gäller avdrag, se Weiss, M., a.a., särskilt punkt 2.2, s. 445, i vilken författaren bland annat erinrar om villkoren för att överföring av familjebostaden ska vara helt skattebefriad. Se även, beträffande det exempel som angavs vid förhandlingen, punkt 59 i detta förslag till avgörande.

19 Se punkt 9 i detta förslag till avgörande.

20 Se punkt 11 i detta förslag till avgörande.

21 Se punkt 10 i detta förslag till avgörande.

22 Se artikel 19.1 i ErbStG. Denna artikel finns tillgänglig på följande webbplats: https://www.gesetze-im-internet.de/erbstg_1974/__19.html. Se, för detaljerade förklaringar om fastställande av skattesats, Weiss, M., a.a., särskilt punkt 2.2, sidorna 445 och 446. I förevarande mål, beträffande en arvtagare i klass I (barn), varierar skattesatsen mellan 7 och 30 procent. Se även, beträffande beständigheten av denna skattesats, som även är tillämplig på personens make/maka, domen Welte, punkt 5. Skattesatserna är identiska oavsett om arvtagaren har eller saknar hemvist i landet.

23 Se, bland annat, dom av den 30 juni 2016, Feilen ( C‑123/15, EU:C:2016:496, punkt 16 och där angiven praxis) (nedan kallad domen Feilen).

24 Se dom av den 22 april 2010, Mattner ( C‑510/08, EU:C:2010:216) (nedan kallad domen Mattner), samt domarna Welte och Hünnebeck. I målet som ledde till domen Mattner var, liksom i målen som ledde till domarna Welte och Hünnebeck, grundavdragets fasta belopp vid begränsad skattskyldighet betydligt lägre än motsvarande belopp vid obegränsad skattskyldighet (i det förstnämnda målet 1100 euro i stället för 205000 euro och i de båda andra 2000 euro i stället för 400000 euro respektive 500000 euro). Domen Hünnebeck rör en särskild beskattningsmekanism (se punkt 51 i detta förslag till avgörande). I punkterna 24–26 i den domen analyserade domstolen den ändring av dessa bestämmelser som skett till följd av domen Mattner och domen av den 4 september 2014, kommissionen/Tyskland ( C‑211/13, ej publicerad, EU:C:2014:2148). Se även, för en sammanfattning av domstolens praxis på området, van Vijfeijken, I., J.F.A., One Inheritance, One Tax, EC Tax Review, Kluwer Law International, Alphen-sur-le-Rhin, 2017, volym 26, sidorna 214–219, särskilt s. 215.

25 Se 37 § punkt 14 ErbStG.

26 I målet som ledde till domen Welte hade den hänskjutande domstolen i punkt 16 i sin begäran om förhandsavgörande angett följande: Den omständigheten att Yvon Welte [enligt 16 § 2 ErbStG] endast beviljades ett grundavdrag på 2000 euro går utöver vad som är nödvändigt för att garantera lika behandling med personer som har hemvist i landet. Värdet på fastigheten i Düsseldorf, som är den enda tillgång som beskattats, uppgår till 329200 euro, vilket motsvarar nästan 62 procent av kvarlåtenskapens hela värde, vilket är 532397,76 euro. Att drygt 38 procent av värdet på kvarlåtenskapen inte har beskattats kan således knappast motivera ett avdrag på 2000 euro i stället för 500000 euro.

27 Se punkt 22 i detta förslag till avgörande.

28 Se domen Feilen (punkt 19 och där angiven rättspraxis).

29 Se domen Welte (punkt 26).

30 Se domen Welte (punkt 25).

31 Se domen Welte (punkt 12) och fotnot 26 till detta förslag till avgörande.

32 Se domen Welte (punkt 24).

33 Se domen Welte (punkt 25).

34 Se domen Eckelkamp m.fl. (punkterna 45 och 46). Domstolen hänvisade i punkt 8 i den domen till artikel 18 i arvsskattelagen för Regionen Flandern, som gällde personer som inte hade sitt hemvist i Belgien, vilken hade följande lydelse: Skatt på övergång av egendom till följd av dödsfall ska betalas för all fast egendom som är belägen i Belgien och som ägdes av den avlidne eller den saknade, utan hänsyn till dödsboets skulder och belastningar.

35 Se domen Eckelkamp m.fl. (punkt 17). Domstolen angav i punkt 61 i den domen att beräkningen av den arvsskatt och övergångsskatt som skulle tas ut var direkt knuten till värdet på den fastighet som var föremål för arv.

36 Se domen Mattner (punkterna 27 et 28, till vilka domstolen analogt hänvisade i punkterna 45 och 46 i domen Eckelkamp m.fl.). Se, beträffande den aktuella lagstiftningen, fotnot 24 i detta förslag till avgörande. Se även dom av den 4 september 2014, kommissionen/Tyskland ( C‑211/13, ej publicerad, EU:C:2014:2148, punkterna 40 och 43).

37 C‑25/10, EU:C:2011:65.

38 Se dom av den 10 februari 2011, Missionswerk Werner Heukelbach ( C‑25/10, EU:C:2011:65, punkt 23).

39 Det skulle emellertid, i detta hänseende, kunna anses framgå av de faktiska omständigheterna i de mål inom ramen för vilka begäran om förhandsavgörande ingetts till domstolen att de förmögenhetsrättsliga val som arvlåtarna gjort inte förefaller ha gjorts med beaktande av arvsskatten.

40 Domen Hünnebeck (punkt 45). Domstolen angav i punkt 41 i den domen att den beskattningsmetod som införts i 2 § tredje stycket ErbStG – enligt vilken det är möjligt för mottagaren av en gåva mellan personer som inte har hemvist i landet att använda sig av det högre grundavdrag som är föreskrivet för gåvor där åtminstone en person med hemvist i landet är inblandad – är frivillig, [och] att utnyttjandet av denna valmöjlighet innebär, för en gåvotagare som inte har hemvist i landet, att samtliga gåvor som gåvotagaren erhållit från samma person under den tioårsperiod som föregår eller följer efter gåvotillfället läggs samman vid beräkningen av den skatt som ska betalas för den berörda gåvan, medan det beträffande gåvor mellan personer där åtminstone en av dem har hemvist i landet endast är de gåvor som skett under en tioårsperiod som läggs samman. Se även fotnot 24 i detta förslag till avgörande.

41 Domen Feilen (punkt 21).

42 Se domarna Welte (punkt 12) och Feilen (punkt 21 slutet).

43 Se fotnot 24 i detta förslag till avgörande.

44 Se, för ett liknande resonemang, förslag till avgörande av generaladvokaten Hogan i målet Autoridade Tributária e Aduaneira (Skatt på kapitalvinster från fast egendom) (C‑388/19, EU:C:2020:940, punkterna 31, 54 och 74), och i de förenade målen UBS Real Estate ( C‑478/19 och C‑479/19, EU:C:2021:148, punkt 63), avseende hypoteksskatt och avgifter för inskrivning i fastighetsregistret.

45 Se, för en sammanfattning av utvecklingen av beskattningen i medlemsstaterna till förmån för en överföring inom familjen, Weber-Frisch, N., och Duquennois-Djoua, R., a.a., särskilt punkt 1.1.3, s. 413. Se även, beträffande motiveringarna av de olika medlemsstaternas val på området överföring av tillgångar mellan generationer, Navez, E.-J., La fiscalité des successions face à l’évolution des systèmes fiscaux étatiques, La fiscalité des successions et des donations internationales: Théorie générale et applications en droit comparé, a.a., sidorna 50–72, särskilt s. 59.

46 Se punkt 43 i detta förslag till avgörande och särskilt, för en konkret illustration, domen Welte (punkt 54).

47 Se, analogt, domstolens slutsatser i domen Arens-Sikken (punkterna 34 och 35).

48 Se fotnot 22 i detta förslag till avgörande.

49 Den tyska regeringen gjorde nämligen, vid förhandlingen, i detta hänseende gällande att situationerna inte är jämförbara och att de aktuella bestämmelserna, i den hypotetiska situation som avses i punkt 54 i domen Welte, medför att arvtagaren får göra ett motsvarande grundavdrag. Se även punkt 65 i detta förslag till avgörande.

50 Detta motsvarar 43 procent av grundavdraget på 400000 euro.

51 Skattebördan har beräknats på grundval av de värden av den samlade kvarlåtenskapen som sökanden har deklarerat och som anges i den hänskjutande domstolens beslut … .

52 Vid ett beaktande av de den samlade kvarlåtenskapen som uppgår till 11592598 euro minus grundavdraget på 400000 euro, skulle man enligt de bindande avrundningsbestämmelserna uppnå ett skattepliktigt förvärv på 11192500 euro och följaktligen, i realiteten, en i enlighet med 19 § punkt 1 ErbStG tillämplig skattesats som skulle vara 23 procent, det vill säga högre. För en bättre jämförelse har emellertid en skattesats på 19 procent tillämpats.

53 Se punkt 40 i detta förslag till avgörande.

54 Denna tillnärmning är enligt min uppfattning tillåten, eftersom jag anser att en jämförelse av situationer utgör ett allmänt villkor för att fastställa skillnaden i behandling. Se även, för ett liknande resonemang, förslag till avgörande av generaladvokaten Hogan i de förenade målen UBS Real Estate ( C‑478/19 och C‑479/19, EU:C:2021:148, punkterna 57 och 62). Se, vidare, Navez, E.-J., L’influence de la Cour de justice de l’UE, La fiscalité des successions et des donations internationales: Théorie générale et applications en droit comparé, a.a., sidorna 197–230, särskilt s. 214.

55 C‑181/12, EU:C:2013:384 (punkterna 83 och 84).

56 Min kursivering. Se domen Welte (punkt 54) och fotnot 49 i detta förslag till avgörande.

57 Den tyska regeringen redogjorde vid förhandlingen för följande nya exempel för att illustrera resultaten av den situation där ett grundavdrag med samma belopp skulle beviljas utan beaktande av graden av skattskyldighet och understryka de konstitutionella frågor som följer av denna: En kvarlåtenskap består av två fastigheter, en i utlandet och en inom det nationella territoriet, med ett totalt värde på 800000 euro. Varje fastighet är värd 400000 euro. Ett barn till arvlåtaren har, enligt 16 § ErbStG, rätt till ett personligt grundavdrag. Vid en obegränsad skattskyldighet är det hela kvarlåtenskapen, alltså båda fastigheterna som beskattas i Tyskland, det vill säga 800000 euro minus det personliga grundavdraget på 400000 euro, alltså 50 procent av arvsmassan. Vid en begränsad skattskyldighet är det endast den fastighet värd 400000 euro som är belägen i Tyskland som omfattas av tysk arvsskatt, det vill säga av tysk beskattningsbehörighet. Om hela grundavdraget på 400000 euro hade beviljats skulle beskattningsunderlaget bli 0.

58 Se punkt 108 i detta förslag till avgörande.

59 Se Billig, H., Die neuen Freibetragsregelungen für beschränkt Steuerpflichtige im ErbStG, Keine Vereinbarkeit mit dem Unionsrecht in Sicht, NWB-Erben und Vermögen, Herne, 2018, volym 2, sidorna 54–56, särskilt s. 55, som hänvisar till följande artiklar: Stalleiken, J., och Holtz, M., Anwendungserlasse zum neuen Erbschaftsteuerrecht und aktuelle Änderungen des ErbStG, ErbR, Nomos, Baden-Baden, 2017, sidorna 602–606, Halaczinsky, R., Gestaltungen zur Steuerminderung bei der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht unter Berücksichtigung des Steuerumgehungsbekämpfungsgesetzes, UVR, Stotax Stollfuß Medien, Bonn, 2017, sidorna 249–253, Bockhoff, B., och Flecke, L.-M., Erhöhte Freibeträge für beschränkt steuerpflichtige Erwerbe durch das StUmgBG?, ZEV, Nomos, Baden-Baden, 2017, sidorna 552–556, tillgänglig på följande webbplats: https://beck-online.beck.de/Dokument?vpath=bibdata%2Fzeits%2Fzev%2F2017%2Fcont%2Fzev.2017.552.1.htm&pos=1&hlwords=on&lasthit=True. Kommentarerna i denna sistnämnda artikel illustreras av räkneexempel. Se särskilt punkterna 4.1 och 4.2. Dessa författare understryker även i punkt 4.3 i denna artikel de svårigheter som följer av att tillgångar runt om i världen beaktas för att beräkna det skattebefriade beloppet. Se, i detta hänseende, beträffande artikel 21 ErbStG som nämns i denna, https://www.gesetze-im-internet.de/erbstg_1974/__21.html, kommentar av Weiss, M., a.a., särskilt punkt 2.3, s. 446. Se även dom av den 12 februari 2009, Block ( C‑67/08, EU:C:2009:92). Det ska emellertid påpekas att såväl Billig, H., a.a., punkt 2, s. 54, som Bockhoff, B., och Flecke, L.-M., a.a., punkt 4.3, har understrukit att Bundesfinanzhof federala skattedomstolen), i sitt avgörande nr II R 53/14, av den 10 maj 2017, tillgänglig på följande webbplats: https://www.bundesfinanzhof.de/en/entscheidungen/entscheidungen-online/decision-detail/STRE201710186/, hade påpekat att det ankom på den nationella lagstiftaren att föreskriva olika bestämmelser om grundavdrag för personer med hemvist i landet respektive dem som saknade sådan hemvist. Vidare redogjorde Niedersächsisches Finanzgericht (skattedomstolen i Niedersachsen) i sitt avgörande nr 3 K 163/19, av den 22 juli 2020, tillgängligt på följande webbplats: https://www.rechtsprechung.niedersachsen.de/jportal/portal/page/bsndprod.psml?doc.id=STRE202075214&st=ent&doctyp=juris-r&showdoccase=1&paramfromHL=true#focuspoint, i punkt 44 för flera andra författares olika synpunkter på huruvida ändringen av 16 § punkt 2 ErbStG var förenlig med unionsrätten.

60 I detta hänseende ska den reella karaktären av arvsskatten beaktas, vilken i allmänhet skiljer den från inkomstskatten. Denna karaktär följer av villkoren för arv och motiverar en prövning av beskattningsvillkoren. Se, i detta hänseende, domen Eckelkamp m.fl. (punkt 63).

61 Se, för ett liknande resonemang, beträffande tillämpningen av grundavdraget vid skattebefrielse avseende vissa delar av kvarlåtenskapen eller om beskattning enligt ett förebyggande dubbelbeskattningsavtal inte ska ske (federala skattedomstolen) nr II R 53/14, av den 10 maj 2017 (punkterna 29, 32 och 33).

62 Med andra ord, utan att beakta huruvida skattebördan är mer omfattande eller inte. Se, beträffande detta kriterium, punkterna 43 och 46 i detta förslag till avgörande.

63 Se, bland annat för en uttömmande erinran om de tillämpliga principerna, dom av den 26 maj 2016, kommissionen/Grekland ( C‑244/15, EU:C:2016:359, punkterna 33–35 och där angiven rättspraxis).

64 Se domen Welte (punkt 51). Domstolen angav i punkt 50 i den domen att fastställandet av skatteklass och skattesats sker enligt regler som inte gör någon skillnad i behandlingen beroende på huruvida personen har eller saknar hemvist i landet. Se även dom av den 26 maj 2016, kommissionen/Grekland ( C‑244/15, EU:C:2016:359, punkt 36).

65 Se domen Welte (punkt 53).

66 Se domen Welte (punkt 53). Detta konstaterande måste enligt min uppfattning begränsas till personer som saknar hemvist i landet, eftersom det beträffande kvarlåtenskap som enbart utgörs av tillgångar i utlandet endast är de som har hemvist i landet som är skattskyldiga.

67 Se domen Welte (punkt 53). Det ska påpekas att, även om de nationella bestämmelserna inte föreskriver att skattesatsen varierar beroende på huruvida skattskyldigheten är obegränsad eller begränsad, ska beskattningen av ett arv som omfattar tillgångar runt om i världen med en liten andel inhemska tillgångar konkret fastställas på grundval av en högre skattesats än den som tillämpas enbart på inhemska tillgångar. Se, för en illustration, fotnot nr 52 i detta förslag till avgörande.

68 Se domen Welte (punkt 55).

69 Se domen Welte (punkt 55).

70 Domen Welte (punkt 56).

71 Se punkt 44 i detta förslag till avgörande och domen Welte (punkt 54).

72 Se punkt 9 i detta förslag till avgörande. Det ska i detta hänseende understrykas att detta system har fördelen, som är förenlig med unionsrätten, att det anpassar skattesystemet till den olika situation som gäller för personer som saknar hemvist i landet och särskilt den situation i vilken merparten av de beskattningsbara tillgångarna är belägna inom den berörda medlemsstaten.

73 Se dom av den 12 februari 2009, Block ( C‑67/08, EU:C:2009:92, punkterna 30 och 31). Se även, för en jämförelse, de uppgifter som använts för beräkningen av arvsskatten vid en successiv överlåtelse av samma tillgångar inom en frist på tio år till en arvtagare med hemvist i Tyskland, domen Feilen (punkt 27), och fotnot 79 i detta förslag till avgörande.

74 Se punkterna 62, 63 och 68 i detta förslag till avgörande.

75 Se, beträffande argumenten avseende skillnaderna i beskattningsunderlag mellan personer med hemvist i landet och dem som saknar hemvist i landet, nämligen hela arvet för de förstnämnda och enbart de inhemska tillgångarna för de sistnämnda, bland annat med avseende på likabehandling, förarbeten av Entwurf eines Gesetzes zur Bekämpfung der Steuerumgehung und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (förslag till lag om bekämpning av skatteflykt och om ändring av andra skattebestämmelser), dokument från Bundestag 18/11132, som finns tillgängligt på följande webbplats: https://dserver.bundestag.de/btd/18/111/1811132.pdf (s. 35), till vilka kommissionen har hänvisat i sitt skriftliga yttrande. Se, för referenserna till den reform som infördes år 2017, punkt 6 i detta förslag till avgörande. Se även, beträffande lagstiftarens ingripande, Billig, H., a.a., särskilt sidorna 54 och 55. Det ska emellertid påpekas att kommissionen ändrade sin ståndpunkt vid förhandlingen och hänvisade till domen Welte (punkt 53), då den gjorde gällande att grundavdraget alltid ska vara identiskt, oavsett värdet på arvet och vilken andel av arvet som beskattas i Tyskland. Kommissionen påpekade att för den skattskyldige, oberoende om vederbörande har eller saknar hemvist i landet, ändras inte det släktskap som berättigar till grundavdraget. Eftersom Tysklands beskattningsbehörighet, för en arvtagare som inte har hemvist i landet, inte omfattar tillgångar runt om i världen, kan dessa inte beaktas vid beräkningen av beloppet för det begränsade grundavdraget.

76 Domstolen erinrade, i detta hänseende, i domen Feilen (punkt 30), om att den redan hade godtagit att behovet av att upprätthålla skattesystemets inre sammanhang kan motivera en restriktion av utövandet av de i fördraget garanterade fria rörligheterna. För att kunna nå framgång med en sådan motivering kräver domstolen emellertid att det finns ett direkt samband mellan den aktuella skattefördelen och kompensationen för denna fördel genom ett visst skatteuttag, varvid bedömningen av huruvida detta samband är direkt ska göras utifrån ändamålet med lagstiftningen i fråga.

77 Domen Welte (punkt 60 och där angiven rättspraxis avseende gåvor). Beträffande avsaknaden av en sådan kompensationsmekanism, när det gäller beaktandet, för en tillämpning av ett högre grundavdrag, av en tioårsperiod som föregått en gåva som inbegriper åtminstone en person med hemvist i Tyskland, se även domen Hünnebeck (punkt 63).

78 Regeringen har mer specifikt hänvisat till domen Feilen (punkterna 30 och 37).

79 Se domen Feilen (punkt 27). Domstolen har preciserat att det rör sig om en situation där lagstiftningen likställer personer i skatteklass I och personer med hemvist i landet som genom arv förvärvar kvarlåtenskap som inbegriper tillgångar som under de tio år som föregått detta arv redan har ärvts av personer tillhörande denna skatteklass, oberoende av var tillgångarnas fanns eller var parterna till arvet hade hemvist vid tiden för det tidigare arvet. Beträffande de faktiska omständigheterna angav domstolen i punkt 17 i den domen att arvet i fråga inbegrep kvarlåtenskap som härrörde från ett tidigare arv mellan Max-Heinz Feilens syster och mor i Österrike, där denna kvarlåtenskap fanns då och där modern hade hemvist när systern gick bort. Den omständigheten att arvsskatten avseende dessa tillgångar uppbars i denna medlemsstat och inte i Tyskland är anledningen till att nedsättningen av arvsskatten som föreskrevs i den nationella lagstiftningen inte medgavs Max-Heinz Feilen.

80 Se domen Feilen (punkt 33).

81 Se domen Hünnebeck (punkt 65 och där angiven rättspraxis).

82 Se domen Hünnebeck (punkt 66). Beträffande den aktuella lagstiftningen, se fotnot 24 i detta förslag till avgörande.

83 Den tyska regeringen har hänvisat till modellen för dubbelbeskattningsavtal av Organisationen för ekonomiskt samarbete och utveckling (OECD) angående arv och gåva. Se, i detta hänseende, dom av den 23 februari 2006, van Hilten-van der Heijden ( C‑513/03, EU:C:2006:131, punkt 48).

84 Den tyska regeringen har som exempel angett att utländska tillgångar inte beskattas inom ramen för begränsad skattskyldighet.

85 Den tyska regeringen har som exempel angett avräkning för utländsk arvsskatt i enlighet med 21 § ErbStG eller avdrag för utländsk arvsskatt som en skuld i dödsboet.

86 Se punkt 27 i detta förslag till avgörande.

87 Se punkt 28 i detta förslag till avgörande.

88 Se punkt 70 i detta förslag till avgörande.

89 Se domen Arens-Sikken (punkt 34). Domstolen angav i punkt 16 i den domen att Arens-Sikken till följd av bodelning hade erhållit tillgångar och skulder till ett värde som översteg värdet på den lagstadgade arvslotten. Hon hade således erhållit en övertilldelning. Vad beträffade hennes barn blev resultatet för dem ett underskott eftersom de inte erhöll några tillgångar ur den kvarlåtenskap som omfattades av arvet. Enligt det testamentariska förordnandet om bodelning var klaganden i målet vid den nationella domstolen skyldig att till sina barn erlägga värdet av deras respektive arvslotter i kontanter. Hon påtog sig alltså en skuld för en övertilldelning till vart och ett av hennes barn och dessa fick fordringar på klaganden som föranleddes av ett underskott vid tilldelningen. Enligt de nederländska bestämmelserna om övergångsskatt, skulle klaganden i det nationella målet, om arvlåtaren vid sitt frånfälle hade haft sitt hemvist i Nederländerna, ha kunnat beakta skulder som var hänförliga till en övertilldelning (liksom alla skulder hänförliga till arvet) vid beräkningen av underlaget för den arvsskatt som skulle ha påförts i ett sådant fall (punkt 23 i nämnda dom).

90 C‑234/01, EU:C:2003:340. Denna dom avsåg en nationell lagstiftning som förbjöd personer som saknade hemvist i landet att i skattehänseende göra avdrag för kostnader för intäkternas förvärvade som var direkt kopplade till den verksamhet som givit upphov till inkomster som var skattepliktiga i den berörda medlemsstaten.

91 C‑364/01, EU:C:2003:665. I detta mål föreskrev den nationella lagstiftningen, beträffande beräkning av det skattebelopp som skulle påföras vid förvärv genom arv av en fastighet som var belägen i den berörda medlemsstaten, att den ovillkorliga skyldighet som åvilade innehavaren av den formella äganderätten att överföra denna äganderätt till en annan person, som innehade den ekonomiska äganderätten till nämnda egendom, kunde tas i beaktande vid beräkningen av egendomens värde om innehavaren vid sitt frånfälle var bosatt i denna medlemsstat, medan denna skyldighet inte kunde tas i beaktande om han eller hon var bosatt i en annan medlemsstat.

92 Se domen Arens-Sikken (punkt 42). I förevarande mål skulle, såsom anges i punkterna 35 och 39 i denna dom, om arvlåtaren hade haft hemvist i landet vid tidpunkten för sitt frånfälle, den totala skatten ha fördelats på samtliga arvtagare. Av det enda skälet att han saknade hemvist i denna medlemsstat, betalade en enda av arvtagarna hela skatten.

93 Se domen Arens-Sikken (punkt 45).

94 Se domen Eckelkamp m.fl. (punkt 53).

95 Det ska i detta hänseende påpekas att kommissionen i sitt skriftliga yttrande preciserade följande: till skillnad från de tyska skattedomstolarna, som anser att laglotter inte har något ekonomiskt samband med kvarlåtenskapen [se beslutet om hänskjutande (punkt 36)] har de tyska finansmyndigheterna angett motsatsen i ett yttrande som de ingett: När det gäller laglotter finns det ett ekonomiskt samband med de olika tillgångar som ingår i arvet, oberoende av i vilken utsträckning de är beskattningsbara eller undantagna från skatt, varför denna skattebörda omfattas av begränsningen för avdraget. Däremot finns inte ett sådant ekonomiskt samband med de tillgångar som ingår i arvet när det gäller andra allmänna skulder i dödsboet. [Beslut härom av delstaternas högsta finansmyndighet av den 25 juni 2009, Bundessteuerblatt [offentlig tidning om skatteinformation] 2009 I, s. 713, Zu § 10 ErbStG, avsnitt 1 Begränsning av avdrag för skulder och kostnader, punkt 2, tillgänglig på följande webbplats: https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/347085/].

96 Se punkt 56 i detta förslag till avgörande.

97 Se punkt 57 i den domen i vilken domstolen per analogi hänvisade till domen Eckelkamp m.fl. Domstolen hade, i punkt 56 i domen Arens-Sikken, erinrat om att enligt den aktuella lagstiftningen inte [är] förrän vid avdraget för skulder hänförliga till en övertilldelning till följd av ett testamentariskt förordnande om bodelning som arv efter personer med hemvist i landet respektive personer som saknar hemvist i landet behandlas olika.

98 Se punkt 79 i detta förslag till avgörande.

99 Se punkterna 82 och 83 i detta förslag till avgörande.

100 Se punkt 80 i detta förslag till avgörande.

101 Se domen Eckelkamp m.fl. (punkt 70).

102 Det ska påpekas att avdraget, i vissa fall, kan vara proportionellt i förhållande till det skattebefriade värdet. Den tyska regeringen angav i detta skriftliga yttrande att i enlighet med 10 § punkt 6 tredje meningen ErbStG skulle, om tillgången endast delvis är undantagen från skatt, de skulder och kostnader som är knutna till denna fördelas proportionellt. Se även Weiss, M., a.a., särskilt punkt 2.1.1, s. 445.

103 Se domen Eckelkamp m.fl. (punkt 66 och där angiven rättspraxis).

104 Se, för en syntes av domstolens praxis i detta hänseende, en sammanfattning av kommissionens rekommendation av den 15 december 2011 om befrielse från dubbelbeskattning av arv (C(2011) 8819 final) och en bedömning av frågan om gränsöverskridande arv ur ekonomisk synvinkel, van Vijfeijken, I., J.F.A., a.a., särskilt sidorna 214–217.

105 Se punkt 18 i detta förslag till avgörande.

106 Se, analogt, domen Arens-Sikken (punkt 65 och där angiven rättspraxis).