Tribunalens dom (avdelningen för förhandsavgöranden) den 3 december 2025
I mål T‑646/24, angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Upravno sodišče (Förvaltningsdomstolen, Slovenien) genom beslut av den 21 november 2024, som inkom till domstolen den 28 november 2024, i målet
TRIBUNALEN (avdelningen för begäran om förhandsavgörande) sammansatt, vid överläggningen, av ordföranden S. Papasavvas, samt domarna J. Laitenberger, G. Hesse, M. Stancu och I. Dimitrakopoulos (referent), generaladvokat: I. Gâlea, justitiesekreterare: V. Di Bucci,
med beaktande av domstolens överlämnande av begäran om förhandsavgörande till tribunalen den 13 december 2024, med tillämpning av artikel 50b tredje stycket i stadgan för Europeiska unionens domstol,
med beaktande av det sakområde som avses i artikel 50b första stycket a i stadgan för Europeiska unionens domstol och av att det inte föreligger någon självständig tolkningsfråga i den mening som avses i artikel 50b andra stycket i stadgan,
efter den skriftliga delen av förfarandet,
med beaktande av de yttranden som avgetts av: MS KLJUČAROVCI, i konkurs, genom J. Ahlin, odvetnik, Sloveniens regering, genom V. Klemenc, i egenskap av ombud, Europeiska kommissionen, genom M. Herold och B. Rous Demiri, båda i egenskap av ombud,
med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,
följande
Dom
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
Slovensk lagstiftning
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
Prövning av tolkningsfrågorna
Den första frågan
Den andra frågan
Den tredje frågan
Rättegångskostnader
1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 41 första stycket och 141 c i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1), i dess lydelse enligt rådets direktiv 2010/45/EU av den 13 juli 2010 (EUT L 189, 2010, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet).
2 Begäran har framställts i ett mål mellan MS KLJUČAROVCI, d.o.o (nedan kallat MS), ett bolag i konkurs som är registrerat för mervärdesskatt i Slovenien, och Republika Slovenija (Republiken Slovenien), företrädd av Ministrstvo za finance (finansministeriet, Slovenien), angående lagenligheten av ett beskattningsbeslut avseende beräkning av mervärdesskatt som fattats av Finančna uprava Republike Slovenije (Republiken Sloveniens skattemyndighet) (nedan kallad den slovenska skattemyndigheten).
3 Enligt artikel 14.1 i mervärdesskattedirektivet avses [m]ed leverans av varor … överföring av rätten att såsom ägare förfoga över materiella tillgångar.
4 Vidare avses i artikel 20 första stycket i mervärdesskattedirektivet [m]ed gemenskapsinternt förvärv av varor … förvärv av rätten att såsom ägare förfoga över materiell lös egendom som försänds eller transporteras till förvärvaren av säljaren eller förvärvaren eller för säljarens eller förvärvarens räkning i en annan medlemsstat än den från vilken försändelsen eller transporten av varorna avgick.
5 Avdelning V i mervärdesskattedirektivet har rubriken Platsen för beskattningsbara transaktioner. I kapitel 2 i denna avdelning definieras platsen för ett gemenskapsinternt förvärv av varor i artiklarna 40–42.
6 I artikel 40 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs att [p]latsen för ett gemenskapsinternt förvärv av varor skall anses vara den plats där varorna befinner sig vid den tidpunkt då försändelsen eller transporten till förvärvaren avslutas.
7 I artikel 41 i mervärdesskattedirektivet preciseras följande:
8 I artikel 42 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:
9 Avdelning IX i direktivet har rubriken Undantag från skatteplikt. Kapitel 4 i denna avdelning avser undantag från skatteplikt i samband med gemenskapsinterna transaktioner. Avsnitt 2 i detta kapitel avser undantag för gemenskapsinterna förvärv av varor. I detta avsnitt i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande i artikel 141:
10 I avdelning XI i mervärdesskattedirektivet, med rubriken Skyldigheter för beskattningsbara personer och för vissa icke beskattningsbara personer, föreskrivs följande i artikel 197.1:
11 I artikel 226 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:
12 Mervärdesskattedirektivet har införlivats med slovensk rätt genom Zakon o davku na dodano vrednost (lagen om mervärdesskatt) av den 16 november 2006 (Uradni list RS, nr 13/11) (nedan kallad ZDDV-1) och genom Pravilnik o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (tillämpningsföreskrifterna till lagen om mervärdesskatt) av den 30 december 2006 (Uradni list RS, nr 141/06) (nedan kallade tillämpningsföreskrifterna till ZDDV-1).
13 Artikel 23 ZDDV-1 har följande lydelse:
14 I artikel 48.2 ZDDV-1 stadgas följande:
15 I artikel 76.1 punkt 4 ZDDV-1 föreskrivs följande:
16 Enligt artikel 27 i tillämpningsföreskrifterna till ZDDV-1 gäller följande:
17 MS, som är klagande i det nationella målet, är ett affärsdrivande bolag registrerat för mervärdesskatt i Slovenien. Under åren 2015 och 2016 förvärvade MS soja- och rapsfrökakor samt rapsolja från leverantörer registrerade i Tyskland och sålde sedan dessa varor vidare till tre bolag registrerade för mervärdesskatt i Danmark. MS meddelade de tyska leverantörerna ett registreringsnummer för mervärdesskatt. De varor som MS köpte transporterades direkt från Tyskland till Danmark. Transporten anordnades och betalades av MS. Dessa förvärv av varor och de efterföljande leveranserna till de tre danska bolagen, som var kunder till MS, angavs i en mervärdesskattedeklaration och i en sammanställning i Slovenien. De fakturor som MS utfärdade till sina kunder innehöll angivelsen Omvänd betalningsskyldighet.
18 MS tillämpade förenklingsåtgärden för så kallade trepartstransaktioner enligt artiklarna 23 och 48 ZDDV-1, jämförda med artikel 27 i tillämpningsföreskrifterna till ZDDV-1, genom att överföra skyldigheten att betala mervärdesskatt på gemenskapsinterna förvärv av varor till de tre danska bolagen utan att registrera sig för mervärdesskatt i Danmark.
19 På grundval av rådets förordning (EU) nr 904/2010 av den 7 oktober 2010 om administrativt samarbete och kampen mot mervärdesskattebedrägeri (EUT L 268, 2010, s. 1) bad den slovenska skattemyndigheten om att få ut information från den danska skattemyndigheten för att kunna bedöma huruvida de tre danska bolagen, som var kunder till MS, hade uppgett förvärven från MS samt deklarerat och betalat in mervärdesskatt för dessa förvärv, och huruvida de faktiskt hade mottagit varorna. Som svar på denna begäran angav den danska skattemyndigheten att dessa tre bolag varken hade förvärvat varorna i fråga eller betalat in mervärdesskatt för förvärven, att de varken hade lager eller kontor i Danmark och att de således var skenföretag.
20 Mervärdesskatt på gemenskapsinterna förvärv av varor har därför inte betalats vare sig i Danmark eller i Slovenien.
21 I praktiken överlämnade MS de varor som denne hade förvärvat i egenskap av transportarrangör till lagrings- eller blandningsanläggningar i Danmark, där de hämtades av olika bolag i det danska bolaget ANC Groups namn, som är kund till de tre danska bolag som nämns i punkt 17 ovan. Leveranskedjan bestod således av fyra aktörer registrerade i tre olika medlemsstater, nämligen, i tur och ordning, en tysk leverantör, MS, ett danskt bolag som var kund till MS och ANC Group. De aktuella varorna omfattades av en enda försändelse, från den tyska leverantören, som var den första aktören i leveranskedjan, fram till ANC Group, den fjärde aktören i denna kedja, som kunde förfoga över varorna i egenskap av ägare.
22 Den slovenska skattemyndigheten genomförde en skattekontroll av MS avseende deklarationen och betalningen av mervärdesskatt för åren 2015 och 2016. I samband med denna kontroll fastställde skattemyndigheten det sammanlagda mervärdesskattebelopp som MS skulle betala för båda åren till 1802408,04 euro.
23 Enligt den slovenska skattemyndigheten hade MS inte rätt att tillämpa förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner i artiklarna 23 och 48 ZDDV-1, jämförda med artikel 27 i tillämpningsföreskrifterna till ZDDV-1, eftersom det inom en enda transport utfördes fler än två leveranser av varor. I detta avseende gjorde den slovenska skattemyndigheten gällande att de aktuella varorna inte hade ställts till förfogande för den tredje aktören i leveranskedjan, utan hade överlämnats till ANC Group, den fjärde aktören i denna kedja. Enligt artikel 23.2 ZDDV-1 är registreringsmedlemsstaten, det vill säga Slovenien, platsen för beskattning av MS förvärv. Den slovenska skattemyndigheten ansåg dessutom att MS inte kunde minska sitt beskattningsunderlag med ett belopp motsvarande den mervärdesskatt som betalats i Danmark med stöd av artikel 23.3 ZDDV-1, eftersom MS medvetet var delaktigt i transaktioner som syftade till att begå mervärdesskattebedrägeri.
24 Finansministeriet avslog MS begäran om omprövning som ogrundad och fastställde den slovenska skattemyndighetens motivering till beräkningen av mervärdesskatten.
25 MS överklagade den slovenska skattemyndighetens beslut till Upravno sodišče (Förvaltningsdomstolen, Slovenien), som är hänskjutande domstol i målet, och yrkade ogiltigförklaring av beslutet.
26 MS har gjort gällande att villkoren i artikel 141 i mervärdesskattedirektivet är uppfyllda i förevarande fall, även om den aktuella transaktionen omfattar tre på varandra följande leveranser. Enligt MS har den omständigheten att varorna levereras till en annan aktör (nämligen den fjärde aktören i leveranskedja) i registreringsmedlemsstaten för den efterföljande förvärvaren (nämligen den tredje aktören i denna kedja) ingen inverkan på att den aktuella transaktionen kan anses utgöra en trepartstransaktion.
27 Republiken Slovenien har bestritt MS ståndpunkt som anges i punkt 26 ovan och gjort gällande att den transaktion som är aktuell i det nationella målet inte utgör någon trepartstransaktion, bland annat på grund av att det inom en enda transport mellan Tyskland och Danmark utfördes fler än två varuleveranser. Enligt Republiken Slovenien ska varorna, om tillämpningen av förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner inte är beroende av att varorna levereras till lokalerna hos den tredje aktören i leveranskedjan, vid den tidpunkt då transporten avslutas ställas till förfogande för denna aktör, som är skyldig att betala mervärdesskatt på gemenskapsinterna förvärv av varor. Republiken Slovenien har påstått att MS inte uppfyller detta villkor i förevarande fall, eftersom de aktuella varorna inte levererades till lagrings- eller blandningsanläggningar i de danska bolag som är kunder hos MS och som tillsammans utgör den tredje aktören i leveranskedjan och för deras räkning, utan i ANC Groups namn, som var fjärde aktör i denna kedja.
28 Den hänskjutande domstolen har i detta sammanhang inledningsvis antytt att transaktionerna mellan de tre första aktörerna i en leveranskedja som består av fyra aktörer kunde motivera tillämpningen av förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet, under förutsättning att villkoren i detta direktiv är uppfyllda. Enligt den hänskjutande domstolens uppfattning ingår den efterföljande leveransen av varor efter en trepartstransaktion i enlighet med artikel 141 i mervärdesskattedirektivet inte i denna trepartstransaktion och påverkar i princip inte huruvida den andra aktören i leveranskedjan uppfyller villkoren för tillämpningen av förenklingsåtgärden.
29 Vad gäller tolkningen av artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet har den hänskjutande domstolen vidare understrukit att det inte framgår av direktivet att den omständigheten att den tredje aktören i en leveranskedja har för avsikt att sälja vidare de förvärvade varorna har betydelse för den andra aktören i denna kedja. Den hänskjutande domstolen har i detta avseende påpekat att det av ordalydelsen i artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet, bland annat uttrycket till den person för vilken han gör den efterföljande leveransen, inte klart framgår huruvida den tredje aktören i leveranskedjan faktiskt måste ta emot leveransen av de berörda varorna, vilka på så sätt ställs till dennes förfogande, eller huruvida villkoret i nämnda bestämmelse även är uppfyllt när varorna levereras direkt till denna aktörs kund. Den hänskjutande domstolen har i detta avseende konstaterat att det inte finns någon praxis från EU-domstolen i denna fråga. Den befintliga rättspraxisen avser de formella villkoren för tillämpningen av förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner.
30 Den hänskjutande domstolen har avslutningsvis påpekat att det uppstår problem vad gäller den korrekta beskattningen av transaktionen i det nationella målet för det fall att villkoren för att tillämpa förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner är uppfyllda och det visar sig att klaganden i det nationella målet medvetet var delaktig i skattebedrägerier. Den hänskjutande domstolen vill få klarhet i huruvida den slovenska skattemyndigheten i ett sådant fall får fastställa den skatt som MS ska betala med stöd av artikel 41 första stycket i mervärdesskattedirektivet.
31 Mot denna bakgrund har Upravno sodišče (Förvaltningsdomstolen) beslutat att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:
32 Den hänskjutande domstolen har ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner i artiklarna 42, 141 och 197 i mervärdesskattedirektivet ska tillämpas på den andra aktören i en leveranskedja i det särskilda fallet då denna leveranskedja inte omfattar tre, utan fyra aktörer som är registrerade i tre olika medlemsstater.
33 Enligt rättspraxis är en trepartstransaktion en transaktion genom vilken en leverantör, som är registrerad till mervärdesskatt i en första medlemsstat, levererar en vara till en mellanliggande förvärvare som är registrerad till mervärdesskatt i en andra medlemsstat, och som i sin tur levererar varan till en slutlig förvärvare som är registrerad till mervärdesskatt i en tredje medlemsstat, och varan transporteras direkt från den första till den tredje medlemsstaten (dom av den 8 december 2022, Luxury Trust Automobil, C‑247/21, EU:C:2022:966, punkt 41).
34 Denna trepartstransaktion kan omfattas av det undantag från regeln i artikel 2.1 b i mervärdesskattedirektivet, enligt vilken gemenskapsinterna förvärv av varor mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium ska vara föremål för mervärdesskatt (se dom av den 8 december 2022, Luxury Trust Automobil, C‑247/21, EU:C:2022:966, punkt 42 och där angiven rättspraxis).
35 Denna undantagsordning innebär dels att gemenskapsinterna förvärv som görs av en mellanliggande förvärvare, som är registrerad till mervärdesskatt i den andra medlemsstaten, ska undantas från skatteplikt, dels att beskattningen av detta förvärv flyttas över till den slutliga förvärvaren, som är etablerad och registrerad till mervärdesskatt i den tredje medlemsstaten, och den mellanliggande förvärvaren är befriad från skyldigheten att vara registrerad till mervärdesskatt i sistnämnda medlemsstat. Denna ordning är en följd av förhållandet mellan regeln i artikel 40 i mervärdesskattedirektivet och det undantag som föreskrivs i artikel 42 i detta direktiv (dom av den 8 december 2022, Luxury Trust Automobil, C‑247/21, EU:C:2022:966, punkt 43).
36 I artikel 40 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs nämligen att platsen för beskattning av ett gemenskapsinternt förvärv är den plats där varorna befinner sig vid den tidpunkt då försändelsen eller transporten till förvärvaren avslutas. För att säkerställa en korrekt tillämpning av denna bestämmelse föreskrivs i artikel 41 i direktivet att om förvärvaren inte visar att förvärvet har varit föremål för mervärdesskatt i enlighet med artikel 40 i nämnda direktiv, ska platsen för det gemenskapsinterna förvärvet anses vara belägen inom det territorium som tillhör den medlemsstat som tilldelat det registreringsnummer för mervärdesskatt under vilket förvärvaren gjorde förvärvet (dom av den 8 december 2022, Luxury Trust Automobil, C‑247/21, EU:C:2022:966, punkt 44).
37 Artikel 42 i mervärdesskattedirektivet utgör ett undantag till tillämpningen av den regel som nämns i punkt 36 ovan inom ramen för de trepartstransaktioner som definieras i artikel 141 i samma direktiv, när, för det första, förvärvaren styrker att denne har gjort det aktuella gemenskapsinterna förvärvet för en efterföljande leverans inom den medlemsstats territorium som fastställts i enlighet med artikel 40 i nämnda direktiv och för vilken mottagaren har utsetts som betalningsskyldig för mervärdesskatten i enlighet med artikel 197 i samma direktiv, samt, för det andra, förvärvaren har uppfyllt de skyldigheter när det gäller överlämnande av den sammanställning som fastställs i artikel 265 i nämnda direktiv (dom av den 8 december 2022, Luxury Trust Automobil, C‑247/21, EU:C:2022:966, punkt 45).
38 I det nationella målet omfattar leveranskedjan, till skillnad från vanliga trepartstransaktioner (det vill säga med tre aktörer), fyra beskattningsbara personer som är registrerade till mervärdesskatt i tre olika medlemsstater. Det rör sig om en situation där A, en beskattningsbar person som är registrerad till mervärdesskatt i Tyskland, säljer varor till B, en beskattningsbar person som är registrerad till mervärdesskatt i Slovenien, som säljer samma varor till C, en beskattningsbar person som är registrerad till mervärdesskatt i Danmark, som säljer varorna vidare till D, en beskattningsbar person som också är registrerad till mervärdesskatt i Danmark.
39 Den hänskjutande domstolen anser under omständigheterna i det nationella målet att den tredje och den sista transaktionen mellan aktörerna C och D, som utförts i samma medlemsstat som den föregående transaktionen, åtminstone i princip ska betraktas som en kompletterande leverans som inte har någon betydelse för de tidigare transaktionerna, vilka som helhet skulle kunna anses utgöra en trepartstransaktion i föregående led och omfattas av den administrativa förenklingsåtgärden i artiklarna 42, 141 och 197 i mervärdesskattedirektivet, under förutsättning att de villkor som föreskrivs i detta direktiv är uppfyllda.
40 Enligt den hänskjutande domstolen ligger svårigheten i att det inte klart framgår av uttrycket till den person för vilken han gör den efterföljande leveransen i artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet huruvida den tredje aktören i leveranskedjan faktiskt måste ta emot leveransen av de berörda varorna, vilka på så sätt ställs till dennes förfogande, eller huruvida villkoret i nämnda bestämmelse även är uppfyllt när varorna levereras direkt till denna aktörs kund.
41 Det nationella målet rör således i huvudsak den omständigheten att den efterföljande leveransen, i den mening som avses i artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet, inte gjordes till den tredje aktören (det vill säga aktör C), utan direkt till dennes kund (det vill säga aktör D).
42 Den hänskjutande domstolen har således ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att den omständigheten att varorna inte fysiskt transporteras till den person för vilken den efterföljande leveransen görs inom ramen för en trepartstransaktion, utan till dennes kund, till vilken denne säljer varorna vidare och som är registrerad till mervärdesskatt i samma medlemsstat som återförsäljaren, inte utgör hinder för att villkoret i nämnda bestämmelse kan anses vara uppfyllt.
43 Under dessa omständigheter avser den första frågan i huvudsak tolkningen av begreppet [m]ottagaren av den efterföljande leveransen i den mening som avses i artikel 141 c och d i mervärdesskattedirektivet.
44 I detta avseende bör det erinras om att artikel 14.1 i direktiv 2006/112 definierar leverans av varor som överföring av rätten att såsom ägare förfoga över materiella tillgångar.
45 Enligt domstolens praxis hänför sig begreppet leverans av varor inte till en äganderättsövergång i enlighet med de formkrav som uppställts i den tillämpliga nationella rätten, utan innefattar samtliga överföringar av materiell egendom från en part till en annan, som ger mottagaren befogenhet att faktiskt förfoga över egendomen som om mottagaren var ägare till densamma (se dom av den 2 juli 2015, NLB Leasing, C‑209/14, EU:C:2015:440, punkt 29 och där angiven rättspraxis).
46 Överföring av rätten att såsom ägare förfoga över materiella tillgångar, i den mening som avses i artikel 14.1 i mervärdesskattedirektivet, kräver emellertid inte att den part till vilken de materiella tillgångarna överförs fysiskt innehar dessa tillgångar eller att nämnda materiella tillgångar fysiskt transporteras till vederbörande och/eller fysiskt tas emot av vederbörande (beslut av den 15 juli 2015, Itales, C‑123/14, ej publicerat, EU:C:2015:511, punkt 36, se även, analogt, dom av den 16 december 2010, Euro Tyre Holding, C‑430/09, EU:C:2010:786, punkt 42).
47 Domstolen har i detta avseende redan haft tillfälle att klargöra att den omständigheten att en vara inte mottagits direkt från fakturautfärdaren inte nödvändigtvis berodde på ett bedrägligt undanhållande från den verkliga leverantörens sida, utan kunde ha andra orsaker, såsom förekomsten av två på varandra följande försäljningar avseende samma varor som på beställning transporterats direkt från den första säljaren till den andra förvärvaren, varför det förelåg två på varandra följande leveranser i den mening som avses i artikel 14.1 i mervärdesskattedirektivet, men en enda faktisk transport. Det krävs inte heller att den första förvärvaren har blivit ägare till dessa varor vid tidpunkten för transporten, eftersom en leverans i den mening som avses i denna bestämmelse inte förutsätter att den formella äganderätten till varorna har övergått (se beslut av den 15 juli 2015, Itales, C‑123/14, ej publicerat, EU:C:2015:511, punkt 37 och där angiven rättspraxis).
48 Domstolen finner således att det enligt artikel 141 c och d i mervärdesskattedirektivet inte krävs att mottagaren av en efterföljande leverans, i den mening som avses i dessa bestämmelser, fysiskt innehar de levererade materiella tillgångarna eller att dessa materiella tillgångar fysiskt transporteras till denna person och/eller fysiskt tas emot av denne. En sådan leverans kan således göras i samband med en enda transport till den person till vilken mottagaren säljer de materiella tillgångarna vidare.
49 De mål som eftersträvas med undantagsordningen i artiklarna 42 och 141 i mervärdesskattedirektivet ger stöd för denna tolkning. I detta hänseende bör det erinras om att det följer av rättspraxis att även om syftet med artikel 141 i detta direktiv är att undvika att den mellanliggande förvärvaren (det vill säga aktör B) måste uppfylla skyldigheten att registrera och deklarera varorna i destinationsmedlemsstaten, så syftar artiklarna 41 och 42 i direktivet till att säkerställa att mervärdesskatt tas ut på det gemenskapsinterna förvärvet i fråga hos den slutliga förvärvaren (det vill säga aktör C), samtidigt som man undviker dubbelbeskattning av transaktionen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 19 april 2018, Firma Hans Bühler, C‑580/16, EU:C:2018:261, punkterna 41 och 50, och dom av den 8 december 2022, Luxury Trust Automobil, C‑247/21, EU:C:2022:966, punkt 53). Uppnåendet av dessa mål är emellertid inte beroende av att varorna fysiskt transporteras till den person för vilken den efterföljande leveransen görs.
50 Mot bakgrund av det ovanstående ska den första frågan besvaras enligt följande. Artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att den omständigheten att de varor som levereras inom ramen för en trepartstransaktion inte fysiskt transporteras till den person för vilken den efterföljande leveransen görs, utan till dennes kund, till vilken denne säljer varorna vidare och som är registrerad till mervärdesskatt i samma medlemsstat som återförsäljaren, inte utgör hinder för att villkoret i nämnda bestämmelse kan anses vara uppfyllt.
51 Den hänskjutande domstolen har ställt den andra frågan för att få klarhet i huruvida den omständigheten att en aktör som drar nytta av förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner känner till att den efterföljande leveransen inte har utförts till den person för vilken leveransen har gjorts, utan till dennes kund, har någon inverkan på huruvida villkoret i artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet är uppfyllt.
52 Mot bakgrund av övervägandena i punkterna 46–50 ovan ska den andra frågan besvaras nekande. Ett motsatt synsätt skulle strida mot den rättspraxis enligt vilken transaktioner ska beskattas med beaktande av deras objektiva kännetecken (se dom av den 27 september 2007, Collée, C‑146/05, EU:C:2007:549, punkt 30 och där angiven rättspraxis, se även, för ett liknande resonemang, dom av den 11 juli 2018, E LATS, C‑154/17, EU:C:2018:560, punkt 36 och där angiven rättspraxis).
53 Den andra frågan ska följaktligen besvaras enligt följande. Artikel 141 c i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att den omständigheten att den aktör som drar nytta av förenklingsåtgärden för trepartstransaktioner känner till att de berörda varorna inte fysiskt transporteras till den person för vilken den efterföljande leveransen görs, utan till dennes kund, till vilken denne säljer varorna vidare och som är registrerad till mervärdesskatt i samma medlemsstat som återförsäljaren, har ingen inverkan på huruvida villkoret i nämnda bestämmelse är uppfyllt.
54 Den hänskjutande domstolen har ställt den tredje frågan för att få klarhet i huruvida artiklarna 41 och 42 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att platsen för det gemenskapsinterna förvärvet av varor, under sådana omständigheter som de nu aktuella, ska anses vara belägen i den medlemsstat som tilldelat det registreringsnummer för mervärdesskatt under vilket förvärvaren har gjort förvärvet och förvärvaren kan inte dra nytta av den minskning av beskattningsunderlaget som föreskrivs i artikel 41 andra stycket i direktivet om det konstateras att förvärvaren visste eller borde ha vetat att denne var delaktig i transaktioner som utgjorde missbruk av mervärdesskattesystemet.
55 I detta avseende har domstolen vid flera tillfällen framhållit att enskilda inte får åberopa unionsrätten på ett sätt som utgör skattebedrägeri eller missbruk (se dom av den 18 december 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti m.fl., C‑131/13, C‑163/13 och C‑164/13, EU:C:2014:2455, punkt 43 och där angiven rättspraxis).
56 Vidare följer det av fast rättspraxis att bekämpande av skattebedrägeri, skatteflykt och missbruk är en målsättning som erkänns och uppmuntras i mervärdesskattedirektivet (se dom av den 6 september 2012, Mecsek-Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, punkt 47 och där angiven rättspraxis).
57 Domstolen har i detta avseende slagit fast att det i princip ankom på de nationella myndigheterna och domstolarna att neka rättigheter enligt mervärdesskattedirektivet som åberopas på ett sätt som utgör skattebedrägeri eller missbruk, oavsett om det rör sig om rätt till avdrag, undantag från skatteplikt eller återbetalning av mervärdesskatt för en gemenskapsintern leverans (dom av den 18 december 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti m.fl., C‑131/13, C‑163/13 och C‑164/13, EU:C:2014:2455, punkt 49).
58 Detta gäller, enligt fast rättspraxis, inte bara när den beskattningsbara personen själv har begått skattebedrägeriet, utan även när denna person kände till eller borde ha känt till att vederbörande genom den aktuella transaktionen var delaktig i en transaktion som ingick i ett mervärdesskattebedrägeri, vilket begicks av leverantören eller en annan aktör tidigare eller senare i leveranskedjan (se dom av den 18 december 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti m.fl., C‑131/13, C‑163/13 och C‑164/13, EU:C:2014:2455, punkt 50 och där angiven rättspraxis).
59 Eftersom en rättighet i unionsrätten inte kan grunda sig på missbruk eller bedrägligt beteende innebär således ett nekande av en fördel enligt mervärdesskattedirektivet inte att den person som berörs åläggs en skyldighet enligt detta direktiv, utan det är endast en följd av att det konstaterats att de objektiva kriterier som ska vara uppfyllda för att kunna göra gällande den aktuella rättigheten, och som föreskrivs i direktivet vad gäller denna rättighet, faktiskt inte är uppfyllda (se dom av den 18 december 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti m.fl., C‑131/13, C‑163/13 och C‑164/13, EU:C:2014:2455, punkt 57 och där angiven rättspraxis).
60 I detta avseende bör det, i likhet med vad som anförts av Republiken Slovenien, påpekas att enligt rättspraxis strider vägran att tillämpa en fördel på grundval av mervärdesskattedirektivet varken mot proportionalitetsprincipen, neutralitetsprincipen, rättssäkerhetsprincipen eller principen om skydd för berättigade förväntningar. En beskattningsbar person som uppsåtligen har medverkat till ett skattebedrägeri och äventyrat det gemensamma mervärdesskattesystemets funktion kan nämligen inte med framgång åberopa dessa principer (se, för ett liknande resonemang, dom av den 7 december 2010, R., C‑285/09, EU:C:2010:742, punkterna 53 och 54).
61 Mot bakgrund av det ovan anförda och av de mål som eftersträvas med den undantagsordning som föreskrivs i artiklarna 42 och 141 i mervärdesskattedirektivet, som nämns i punkt 49 ovan, ska den tredje frågan besvaras enligt följande. Artiklarna 42 och 141 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att det ankommer på myndigheterna och domstolarna i den medlemsstat som har tilldelat det registreringsnummer för mervärdesskatt under vilket en förvärvare som är betalningsskyldig för mervärdesskatt har gjort ett gemenskapsinternt förvärv av varor att neka förvärvaren fördelen av den ordning som följer av artiklarna 42 och 141 i direktivet och av den minskning av beskattningsunderlaget som föreskrivs i artikel 41 andra stycket i nämnda direktiv, om det konstateras att förvärvaren visste eller borde ha vetat att vederbörande, genom den transaktion som åberopats för att motivera tillämpningen av denna ordning, var delaktig i ett mervärdesskattebedrägeri som begåtts inom ramen för en leveranskedja.
62 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
1 Rättegångsspråk: slovenska.