Förslag till avgörande av generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer föredraget den 16 december 1999

1 Originalspråk: spanska.

2 EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28. Lydelsen av dessa föreskrifter, som har ändrats vid flera tillfällen, ger F. Pérez Royo rätt när denne hävdar att det knappast är en mindre otrevlig uppgift att studera mervärdesskatten än att betala den (förord till Ramírez Gómez, S:s verk: El Impuesto Sobre el Valor Añadido, Civitas, Madrid, 1994).

3 Skillnaden (sä när som pä några pfennig) mellan de avdragsgilla beloppen och mervärdesskatten pa försäljningspriset för delarna av byggnaden.

4 Skillnaden (sä när som pä några pfennig) mellan de avdragsgilla belopp som hade godtagits och mervärdesskatten pa försäljningspriset för delarna av byggnaden.

5 Dom av den 29 februari 1996 i mål C-110/94 (REG 1996, s. I-857).

6 Artikel 17 i sjätte direktivet enligt den lydelse som var i kraft vid tidpunkten för omständigheterna i detta mål. Punkt 2 har senare ändrats genom artikel 1.22 i rådets direktiv 91/680/EEG av den 16 december 1991 med tillägg till det gemensamma systemet för mervärdesskatt och med ändring av direktiv 77/388/EEG med sikte på avskaffandet av fiskala gränser (EGT L 376, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 2 s. 33) och genom artikel 1.10 i rådets direktiv 95/7/EG av den 10 april 1995 om ändring av direktiv 77/388/EEG och om införande av nya förenkhngsåtgärder avseende mervärdesskatt — tillämpningsområde för vissa undantag från beskattning och praktiska åtgärder för genomförandet (EGT L 102, s. 18).

7 Dom av den 14 februari 1985 i mål 268/83 (REG 1985, s. 655; svensk specialutgåva, volym 8, s. 83).

8 Punkterna 19, 22 och 23.

9 Dom av den 21 september 1988 i mål 50/87, kommissionen mot Frankrike (REG 1988, s. 4797; svensk specialutgåva, volym 9, s. 599).

10 Punkterna lá och 17.

11 Dom av den 11 juli 1991 i mal C-97/90, Lennartz (REG 1991, s. I-3795; svensk specialutgåva, volym 11, s. 299).

12 Punkterna 8 och 15.

13 Domen i det ovan i fotnot 4 nämnda målet Inzo.

14 Punkterna 18—20.

15 Punkterna 21 och 22.

16 Punkt 23.

17 Dom tiv den 15 januari 1998 i mål C-37/95 (REG 1998, s. I-1).

18 Punkt 24.

19 Begreppen skattepliktig transaktion, skattskyldig person, skattskyldighetens inträde och uttag av skatt samt beskattningsunderlag för mervärdesskatt, som i enlighet med vad domstolen har påpekat i dom av den 5 maj 1982 i mål 15/81, Schul (REG 1982, s. 1409; svensk specialutgåva, volym 6, s. 369), har harmoniserats genom sjätte direktivet, skall i medlemsstaterna tolkas enhetligt.

20 I doktrinen hänvisas i denna fråga ofta tili sambandet mellan den skattepliktiga transaktionen och den skattskyldiga personen. Således skriver Sainz de Buianda att den skattskyldiga personen är den som förpliktar sig som gäldenär vad gäller den skattskyldighet som uppkommer till följd av att personen har genomfört en skattepliktig transaktion (Sainz de Bujanda F., Notas de Derecho financiero, del I, volvm 2, Publicaciones de la Facultad de Derecho de Madrid, Madrid, 1967, s. 608, citerad av Menéndez Moreno A., Comentarios a la Ley Getterai Tributaria y líneas para sn reforma — Homenaje a Fernando Sainz de Bujanda, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1991, s. 502).

21 Här bortser jag frän frågeställningen huruvida det är möjligt för henne att välja beskattningsaltcrnativet genom att skilja på delar av byggnaden och marken, vilken är föremal för den andra tolkningsfrågan.

22 Förutsatt att den berörde uppfyller vissa bestämda krav, särskilt 1) att han är en skattskyldig person 2) att han har tillhandahållits varorna eller tjänsterna mot ersättning i egenskap av skattskyldig person, 3) att han har iakttagit formkraven i artikel 18 i sjätte direktivet och i den nationella lagstiftning som grundas nå artikel 22.8 i direktivet (se i detta avseende dom av den 14 juli 1988 i de förenade målen 123/87 och 330/87, Jeunehomme och EGI, REG 1988, s. 4517, av den 24 oktober 1996 i mål C-217/94, Eismann, REG 1996, s. I-5287 och av den 5 december 1996 i mål C-85/95, Reisdorf, REG 1996, s. I-6257. Se, beträffande medlemsstaternas skyldighet att iaktta proportionalitctsprineipen när de fastställer sådana formkrav, dom av den 18 december 1997 i de förenade målen C-286/94, C-340/95, C-401/95, C-47/96, Molenheide m.fl., REG 1997. s. I-7281, samt det förslag till avgörande som generaladvokaten Saggio föredrog den 7 oktober 1999 i de förenade målen C-110/98—C-147/98, Gabalfrisa m.fl., REG 2000, s. I-1579, punkterna 32 och 33).

23 I denna artikel fastställs det skatterättsliga förvaltningsförfarande som är tillämpligt vad gäller mervärdesskatt.

24 Den tyska regeringen har endast hävdat att Brigitte Breitsohl inte förvärvade egenskapen av skattskyldig person, eftersom skatteförvaltningen inte hade tillerkänt henne denna egenskap, och att hon därför inte kunde bedriva ekonomisk verksamhet som var skattepliktig, varför principen om mervärdesskattens neutralitet inte är tilllämplig.

25 Av artikel 22.8, i dess lydelse enligt artikel 28h, som lagts till genom direktiv 91/680, nämnt ovan i fotnot 5, framgår att medlemsstaterna kan införa andra skyldigheter som de anser vara nödvändiga för en riktig uppbörd av skatten och för förebyggande av bedrägeri, med förbehåll för kravet på likabehandling av inhemska transaktioner och transaktioner som genomförs mellan medlemsstater av skattskyldiga personer och på villkor att dessa skyldigheter i handeln mellan medlemsstater inte leder till formaliteter i samband med gränspassage.

26 Således fastslog domstolen i domen i det ovan i fotnot 16 nämnda målet Ghent Coal Terminal att i fall av bedrägeri eller undandragande, där en näringsidkare under föregivande av att vilja utveckla viss ekonomisk verksamhet i verkligheten försöker föra Över tillgångar som kan omfattas av avdragsrätten till de egna privata tillgångarna, kan skattemyndigheten retroaktivt kräva återbetalning av de belopp för vilka avdrag har medgivits med hänvisning till att avdrag har beviljats på grundval av vilseledande uppgifter (punkt 21). Denna möjlighet föreskrivs i tysk rätt i 164 § Abgabenordnung (skattelagen), enligt vilken skatten fastställs med förbehåll för en senare kontroll, varigenom den skattskyldige underrättas om att den preliminära faststälielsen av skatten senare kan ändras.

27 Övergångsperioden fastställdes först till fem år från och med den 1 januari 1978. Den skall emellertid anses ha förlängts tills vidare, eftersom rådet ännu inte har fattat något beslut om ett eventuellt upphävande av dessa undantag.

28 Min markering.

29 Enligt kommissionen har Tyskland inte använt sig av denna möjlighet.

30 Se dom av den 14 maj 1985 i mål 139/84, Van Dijk's Boekhuis (REG 1985, s. 1405), punkt 19.

31 Dom av den 4 oktober 1995 i mål C-291/92 (REG 1995, s. I-2775).

32 Punkterna 13 och 14.

33 Punkt 21.

34 Dom av den 6 maj 1992 i mål C-20/91 (REG 1992, s. I-2847).

35 Punkterna 19 och 20.

36 Således stadgas i den franska versionen: la livraison d'un bâtiment ou d'une fraction d'un bâtiment et du sol y attenant, effectuée avant sa première occupation; ¡ den engelska versionen: the supply before first occupation of buddings or parts of buildings and the land on which they stand: i den tyska versionen: die Lieferung von Gebäuden oder Gebäudeteilen und dem dazugehörigen Grund und Boden, wenn sie vor dem Erstbezug erfolgt; i den italienska versionen: la cessione, effettuata anteriormente alla prima occupazione, di un fabbricato o di una frazione di fabbricato e del suolo attiguo (mina markeringar).

37 Artikel 13 B h och 13 C b.

38 Artikel 28.3 b, jämförd med artikel 4.3 b och med punkt 16 i bilaga F, och artikel 28.3 c, jämförd med punkt 1 b i bilaga G.

39 Artikel 28.3 b, jämförd med artikel 4.3 a och med punkt 16 i bilaga F, och artikel 28.3 c, jämförd med punkt 1 b i bilaga G.

40 Artikel 13 B g och 13 C b.

41 Jag inskränker min analys till de rättshandlingar som är i fraga i detta mål, det vill säga överlåtelsen av äganderätten till den bebyggda marken.

42 Såsom jag tidigare har understrukit vid analysen av domen i målen Armbrecht och De Jong utgår jag i detta avseende från antagandet att både byggnaden och marken tillhandahålls en skattskyldig som handlar i denna egenskap, vilket är fallet i förevarande mål.

43 Dom av den 8 juli 1986 i mål 73/85 (REG 1986, s. 2219).

44 Punkt 13.1 sitt forslas till avgörande i detta mål påpekade generaladvokaten föliande: Systematiken i artikel 4.3 i direktivet utgör en bekräftelse av denna analys: Enligt Eunkt a avses '[t]illhandahållande före första inflyttning av yggnader eller delar av byggnader och den mark de står pa , vilket motsvarar en enda transaktion i ekonomiskt och jnridiskt hänseende i den mån det rör sig om att äganderätten till en bebyggd mark överlåts (min markering)

45 Punkt 15.

46 Enligt denna artikel i UStG, som antogs med stöd av artikel 20.4 i sjätte direktivet, kan avdraget även jämkas vid en avyttring av anläggningstillgångcn under det kalenderår då den tas i bruk första gängen.

47 Av artikel 11 A. 1 framgår följande: Beskattningsunderlaget skall vara följande: a) När det gäller annat tillhandahållande av varor och andra tjänster än som avses i punkterna b, c och d nedan: Allt som utgör vederlag som everantören har erhållit eller kommer att erhålla frän kunden eller en tredje part för dessa inköp, inklusive subventioner som är direkt kopplade till priset på leveransen.

48 Artikel 13 B a och d.

49 Se redogörelsen för skälen rill der förslag till sjätte direktivet som kommissionen förelade rådet den 29 juni 1973, Europeiska gemenskapernas bulletin, tillägg 11/73, s. 16.

50 Åtminstone om det bortses från de frågor som kan uppkomma till följd av att lagstiftaren har avvikit från kommissionens förslag och valt att hänvisa till medlemsstaternas lagstiftning i stället för att själv definiera begreppet mark förucbyggclsc (se artikel 4.3 b i sjätte direktivet).

51 I nämnda bestämmelse fastslås att medlemsstaternaunder övergångsperioden får föreskriva att vid försäljning av byggnader och mark för bebyggelse som inköpts för vidareförsäljning av en skattskyldig person för vilken skatten vid inköpet inte var avdragsgill, skall beskattningsunderlaget utgöras av skillnaden mellan försäljningspris och inköpspris.

52 Dom av den 5 december 1989 i mål C-165/88 (REG 1989, s. 4081).

53 Punkterna 21—23.