Domstolens dom (tionde avdelningen) den 17 december 2020

I mål C‑346/19, angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland) genom beslut av den 13 februari 2019, som inkom till domstolen den 2 maj 2019, i målet

DOMSTOLEN (tionde avdelningen) sammansatt av avdelningsordföranden M. Ilešič samt domarna E. Juhász (referent) och I. Jarukaitis, generaladvokat: E. Tanchev, justitiesekreterare: A. Calot Escobar,

efter det skriftliga förfarandet,

med beaktande av de yttranden som avgetts av: Y-GmbH, genom G. Thurmayr, Steuerberater, och S. Ledermüller, Steuerberaterin, Tysklands regering, genom J. Möller och S. Eisenberg, båda i egenskap av ombud, Europeiska kommissionen, genom J. Jokubauskaitė och R. Pethke, båda i egenskap av ombud,

med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,

följande

Dom

Tillämpliga bestämmelser

Unionsrätt

Direktiv 2006/112

Direktiv 2008/9

Tysk rätt

Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna

Prövning av tolkningsfrågorna

Rättegångskostnader

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 8.2 d och 15 i rådets direktiv 2008/9/EG av den 12 februari 2008 om fastställande av närmare regler för återbetalning enligt direktiv 2006/112/EG av mervärdesskatt till beskattningsbara personer som inte är etablerade i den återbetalande medlemsstaten men i en annan medlemsstat (EUT L 44, 2008, s. 23), i dess lydelse enligt rådets direktiv 2010/66/EU av den 14 oktober 2010 (EUT L 275, 2010, s. 1) (nedan kallat direktiv 2008/9).

2 Begäran har framställts i ett mål mellan Bundeszentralamt für Steuern (den federala skattemyndigheten, Tyskland) och Y-GmbH, angående beslutet att inte återbetala mervärdesskatt till detta bolag.

3 Artikel 170 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1), i dess lydelse enligt rådets direktiv 2008/8/EG av den 12 februari 2008 (EUT L 44, 2008, s. 11) (nedan kallat direktiv 2006/112), har följande lydelse:

4 I artikel 171.1 i direktivet föreskrivs följande:

5 I artikel 178 a i direktivet föreskrivs att en beskattningsbar person, för att få utöva sin rätt till avdrag, när det gäller leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster, ska inneha en faktura som utfärdats i enlighet med bestämmelserna i avdelning XI, kapitel 3, avsnitten 3–6, i direktivet.

6 I artikel 226 i direktiv 2006/112, som ingår i avsnitt 4 i kapitel 3 i avdelning XI, föreskrivs följande:

7 I artikel 1 i direktiv 2008/9 föreskrivs följande:

8 I artikel 2 i detta direktiv anges följande:

9 Av artikel 3 i direktiv 2008/9 framgår följande:

10 Artikel 5 i direktivet har följande lydelse:

11 Artikel 7 i direktivet har följande lydelse:

12 I artikel 8.2 i direktiv 2008/9 föreskrivs följande:

13 I artikel 10 i direktivet anges följande:

14 I artikel 15 i direktivet föreskrivs följande:

15 I artikel 20 i samma direktiv föreskrivs följande:

16 I 61 § punkt 1 i Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (tillämpningsförordning till lagen om omsättningsskatt), i den lydelse som var tillämplig under det beskattningsår som är aktuellt i det nationella målet, det vill säga år 2012, föreskrivs följande:

17 I 61 § punkt 2 föreskrivs att ansökan om återbetalning ska lämnas in senast nio månader efter utgången av det kalenderår då anspråket uppkom.

18 Den 29 oktober 2012 ingav Y, ett bolag etablerat i Österrike, en ansökan om återbetalning av överskjutande mervärdesskatt avseende perioden juli–september 2012 till den federala skattemyndigheten, via den elektroniska portal som inrättats i den medlemsstat där bolaget var etablerat.

19 I det ansökningsformulär som Y hade fyllt i bestod de nummer som angetts som fakturanummer, för var och en av de berörda tjänsterna eller varorna, inte av ett löpnummer för fakturan, utan av ett annat nummer som hänvisade till fakturan.

20 Genom skattebesked av den 25 januari 2013 avslog den federala skattemyndigheten de ansökningar om återbetalning som motsvarade de fakturor som nämns i föregående punkt.

21 Den 8 februari 2013 begärde Y omprövning av detta beslut.

22 Efter omprövning fann den federala skattemyndigheten genom beslut av den 7 januari 2014 inte skäl att ändra sitt beslut.

23 Som skäl för detta beslut angav den federala skattemyndigheten att Y inte hade ingett någon ansökan om återbetalning som uppfyllde de lagstadgade kraven inom den föreskrivna fristen, det vill säga före den 30 september 2013. Den federala skattemyndigheten gjorde i detta hänseende gällande att myndigheten vid tre tillfällen, före utgången av denna frist, hade underrättat Y om att de fakturanummer som nämndes i ansökan inte uppfyllde de lagstadgade kraven.

24 Finanzgericht Köln (Skattedomstolen i Köln, Tyskland), till vilken omprövningsbeslutet överklagades, biföll genom dom av den 14 september 2016 Y:s yrkande med motiveringen dels att angivandet i ansökan av det referensnummer som fanns på fakturorna, i likhet med angivandet av löpnumret för fakturorna, uppfyllde de formella kraven för en begäran om återbetalning, dels att avsaknaden av ett fakturanummer inte medförde att en ansökan om återbetalning var ogiltig, eftersom en sådan ansökan inte kunde anses sakna innehåll.

25 Den federala skattemyndigheten överklagade till Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland) och gjorde gällande att beslutet från Finanzgericht Köln (Skattedomstolen i Köln) stred mot artikel 8.2 i direktiv 2008/9.

26 Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) vill först och främst få klarhet i huruvida uttrycket fakturans nummer i artikel 8.2 d i direktiv 2008/9 kan tolkas så, att det, förutom fakturans nummer, omfattar det referensnummer som anges på en faktura som ett ytterligare kriterium för identifiering.

27 Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) har i detta avseende påpekat att principen om mervärdesskattens neutralitet kräver att uttrycket fakturans nummer i artikel 8.2 d i direktiv 2008/9 ska tolkas så, att det, när det gäller en ansökan om återbetalning, är tillräckligt att ange ett annat klart och bredare kriterium för identifiering på ansökan.

28 Detsamma gäller proportionalitetsprincipen. Enligt den hänskjutande domstolen iakttas nämligen artikel 8.2 d i direktiv 2008/9 … även när referensnumret, såsom i förevarande fall, anges i ansökan, eftersom detta innebär att [den federala skattemyndigheten] på ett tydligt sätt kan inordna fakturan i fråga i samband med prövningen av ansökan om återbetalning av mervärdesskatt.

29 Den hänskjutande domstolen har emellertid påpekat, såsom domstolen redan har slagit fast, att det för avdragsrätt för mervärdesskatt krävs att såväl materiella som formella krav är uppfyllda, vilket innebär att det enda avgörande för att erhålla återbetalning bör vara att det finns ett löpnummer i den mening som avses i artikel 226 led 2 i direktiv 2006/112. Den hänskjutande domstolen har emellertid tillagt att det inte är nödvändigt att ange ett sådant nummer, även om det är lämpligt för att uppnå syftet att klart inordna fakturan.

30 För det fall denna första fråga besvaras nekande vill Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) få klarhet i huruvida en ansökan om återbetalning ska anses vara formellt fullständig och ha ingetts inom den föreskrivna fristen när det i ansökan hänvisas till fakturanummer, som den som ansökt om återbetalning har tilldelat, och inte till löpnummer.

31 Den hänskjutande domstolen anser i detta hänseende att en förutsättning för att en ansökan om återbetalning av ingående mervärdesskatt ska vara giltig inte är att dess innehåll är korrekt, utan att den är formellt fullständig. Detta innebär att en ansökan om återbetalning som hänvisar till ett fakturanummer som tilldelats av sökanden förvisso är felaktig men inte ofullständig.

32 Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) vill slutligen få klarhet i huruvida hänsyn ska tas till den omständigheten att det fel som begåtts delvis beror på den federala skattemyndigheten. I formulären för ansökan om återbetalning av mervärdesskatt hänvisas nämligen till den allmänna rubriken verifikationsnummer och inte till fakturans nummer.

33 Mot denna bakgrund har Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen) beslutat att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:

34 Den hänskjutande domstolen har ställt den första och den andra frågan, vilka ska prövas tillsammans, för att få klarhet i huruvida artiklarna 8.2 d och 15.1 i direktiv 2008/9 ska tolkas så, att skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten – när en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt inte innehåller ett löpnummer för fakturan, men innehåller ett annat nummer som gör det möjligt att identifiera fakturan och således den aktuella varan eller tjänsten – är skyldig att betrakta denna ansökan som ingiven i den mening som avses i artikel 15.1 i direktiv 2008/9 och ta upp den till prövning.

35 EU-domstolen erinrar inledningsvis om att artiklarna 170 och 171 i direktiv 2006/112 samt artiklarna 3 och 5 i direktiv 2008/9 reglerar de materiella villkoren för rätten till återbetalning av mervärdesskatt (dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 76).

36 Domstolen har i detta hänseende redan slagit fast att rätten för en beskattningsbar person, som är etablerad i en medlemsstat, att enligt direktiv 2008/9 få den mervärdesskatt som denne erlagt i en annan medlemsstat återbetald motsvaras av den beskattningsbara personens rätt enligt direktiv 2006/112 att dra av ingående mervärdesskatt i sin egen medlemsstat (dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 78 och där angiven rättspraxis).

37 I artikel 171.1 i direktiv 2006/112 föreskrivs att [å]terbetalning av mervärdesskatt till beskattningsbara personer som inte är etablerade i den medlemsstat där de köper varor och tjänster som belastats med mervärdesskatt eller importerar varor som är belagda med mervärdesskatt, men som är etablerade i en annan medlemsstat, ska ske i enlighet med genomförandereglerna i direktiv 2008/9/EG. Direktiv 2008/9 innehåller å sin sida flera hänvisningar till direktiv 2006/112 för att precisera innehållet i rätten till återbetalning.

38 I enlighet med artikel 15.1 första stycket andra meningen i direktiv 2008/9 ska en ansökan om återbetalning anses ingiven endast om sökanden har lämnat samtliga de uppgifter som krävs enligt artiklarna 8, 9 och 11 i direktivet.

39 Det ska i detta hänseende påpekas att en läsning av artikel 8.2 d i direktiv 2008/9 visar att unionslagstiftaren, genom att använda uttrycket fakturans nummer, har hänvisat till ett enda nummer och inte till något som helst annat nummer.

40 Det ska i detta sammanhang påpekas att det nära sambandet mellan direktiv 2006/112 och direktiv 2008/9 innebär att ett viktigt begrepp i mervärdesskattesystemet inte kan ges olika innebörd beroende på om detta begrepp förekommer i det ena eller det andra av dessa direktiv.

41 Bland de uppgifter som i mervärdesskattehänseende obligatoriskt ska anges på utfärdade fakturor föreskrivs i artikel 226 led 2 i direktiv 2006/112 [e]tt löpnummer … som unikt identifierar fakturan.

42 Av detta följer att fakturans nummer i artikel 8.2 d i direktiv 2008/9 hänvisar till ett löpnummer som unikt identifierar fakturan.

43 Den omständigheten att ett sådant fakturanummer inte anges i ansökan om återbetalning kan emellertid inte leda till att ansökan avslås för det fall ett sådant avslag skulle strida mot principen om skatteneutralitet eller mot proportionalitetsprincipen.

44 Trots den betydelse som användningen av ett löpnummer för en faktura har för att mervärdesskattesystemet ska fungera väl, är detta krav ändå ett formellt villkor som under vissa omständigheter, med tillämpning av neutralitetsprincipen och proportionalitetsprincipen, måste ge företräde åt tillämpningen av de materiella villkoren för rätt till återbetalning (se, analogt, dom av den 21 november 2018, Vădan, C‑664/16, EU:C:2018:933, punkterna 41 och 42).

45 Enligt domstolens praxis är rätten till återbetalning, precis som rätten till avdrag, en grundläggande princip i det gemensamma system för mervärdesskatt som har inrättats genom unionens lagstiftning och som syftar till att den mervärdesskatt som näringsidkaren ska betala eller har betalat inom ramen för sin ekonomiska verksamhet inte till någon del ska belasta näringsidkaren själv. Det gemensamma systemet för mervärdesskatt garanterar följaktligen en fullständig neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet, oavsett syfte och resultat, under förutsättning att verksamheten, i princip, är mervärdesskattepliktig i sig (dom av den 2 maj 2019, Sea Chefs Cruise Services, C‑133/18, EU:C:2019:354, punkt 35 och där angiven rättspraxis).

46 Avdragsrätten och följaktligen rätten till återbetalning utgör en oskiljaktig del av mervärdesskattesystemet och får i princip inte inskränkas. Denna rätt inträder omedelbart för hela den ingående skatten (dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 79 och där angiven rättspraxis).

47 Den grundläggande principen om mervärdesskattens neutralitet kräver att avdrag för eller återbetalning av ingående mervärdesskatt medges när de materiella kraven är uppfyllda, även om de beskattningsbara personerna har underlåtit att uppfylla vissa formella krav (dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 80 och där angiven rättspraxis).

48 Det kan emellertid förhålla sig annorlunda om åsidosättandet av sådana formella krav medför att det inte är möjligt att lägga fram säker bevisning för att de materiella kraven är uppfyllda (dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 81 och där angiven rättspraxis).

49 Det ska påpekas att det i artikel 20 i direktiv 2008/9 föreskrivs en möjlighet för den återbetalande medlemsstaten, om den anser att den inte har all relevant information som behövs för ett beslut i fråga om hela eller en del av återbetalningsansökan, att begära in ytterligare information från bland annat den beskattningsbara personen eller de behöriga myndigheterna i etableringsmedlemsstaten. Denna ytterligare information ska lämnas inom en månad från det att begäran inkom till mottagaren.

50 Denna bestämmelse skulle i stor utsträckning förlora sin ändamålsenliga verkan om medlemsstaten omedelbart kunde avslå en ansökan om återbetalning, oberoende av att ansökan innehöll ett nummer som gör det möjligt att identifiera fakturan.

51 I ett sådant fall kräver neutralitetsprincipen och proportionalitetsprincipen att skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten betraktar ansökan som ingiven i den mening som avses i artikel 15.1 i direktiv 2008/9 och använder sig av den möjlighet som ges i artikel 20.1 i samma direktiv att begära in ytterligare information, vilken kan innefatta en begäran att upplysa om fakturans löpnummer (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 88).

52 I det fall en medlemsstat, i likhet med Förbundsrepubliken Tyskland, såsom framgår av domen av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor) ( C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 74), däremot har utnyttjat den möjlighet som föreskrivs i artikel 10 i direktiv 2008/9, så att sökanden har ombetts att tillsammans med sin ansökan om återbetalning lämna in en kopia av fakturan och denna fakturakopia finns tillgänglig hos skattemyndigheten, är denna myndighet skyldig att pröva denna ansökan utan att begära ytterligare upplysningar om denna fakturas löpnummer.

53 Det följer nämligen av domstolens fasta praxis att skattemyndigheten, om den förfogar över de uppgifter som behövs för att fastställa att den beskattningsbara personen är betalningsskyldig för mervärdesskatt, inte får tillämpa ytterligare villkor som kan leda till att rätten till avdrag eller rätten till återbetalning över huvud taget inte kan utövas (dom av den 18 november 2020, kommissionen/Tyskland (Återbetalning av mervärdesskatt – Fakturor), C‑371/19, ej publicerad, EU:C:2020:936, punkt 82 och där angiven rättspraxis).

54 Så skulle bland annat vara fallet om myndigheten redan förfogade över originalet eller en kopia av den berörda fakturan med stöd av direktiv 2008/9.

55 För det första har medlemsstaterna, enligt artikel 10 i direktiv 2008/9, möjlighet att begära att en sökande tillsammans med sin ansökan om återbetalning lämnar en kopia av fakturan om det beskattningsbara beloppet på fakturan uppgår till 1000 euro eller mer eller motsvarande belopp i nationell valuta. Denna gräns är fastställd till 250 euro eller till motsvarande belopp i nationell valuta när fakturan avser bränsle.

56 För det andra kan den återbetalande medlemsstaten, enligt artikel 20.1 tredje stycket i nämnda direktiv, om den hyser rimliga tvivel rörande giltigheten eller riktigheten av en viss fordran, begära att originalet eller en kopia av den faktura som styrker fordran lämnas in, utan beaktande av tröskelbeloppen i nämnda artikel 10.

57 Förutom i de fall då originalet eller kopian av fakturan redan finns tillgänglig hos skattemyndigheten, kan myndigheten begära att sökanden ska uppge fakturans löpnummer och har, om denna begäran inte följs inom den frist på en månad som föreskrivs i artikel 20.2 i direktiv 2008/9, rätt att avslå ansökan om återbetalning av mervärdesskatt.

58 Av dessa överväganden följer att den första och den andra frågan ska besvaras enligt följande. Artiklarna 8.2 d och 15.1 i direktiv 2008/9 ska tolkas så, att när en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt inte innehåller ett löpnummer för fakturan, men innehåller ett annat nummer som gör det möjligt att identifiera fakturan och därmed den aktuella varan eller tjänsten, är skattemyndigheten i den återbetalande medlemsstaten skyldig att betrakta denna ansökan som ingiven i den mening som avses i artikel 15.1 i direktiv 2008/9 och ta upp den till prövning. Inom ramen för denna prövning, och med undantag för det fall då myndigheten redan förfogar över fakturan i original eller kopia, kan myndigheten begära att sökanden ska uppge ett löpnummer som unikt identifierar fakturan och myndigheten har, om denna begäran inte följs inom den frist på en månad som föreskrivs i artikel 20.2 i samma direktiv, rätt att avslå ansökan om återbetalning.

59 Det saknas därmed anledning att pröva de omständigheter som den hänskjutande domstolen har nämnt i sin tredje fråga.

60 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

1 Rättegångsspråk: tyska.