Domstolens dom (första avdelningen) den 3 juli 2025

I mål C‑733/23, angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Аdministrativen sad Burgas (Förvaltningsdomstolen i Burgas, Bulgarien), genom beslut av den 21 november 2023, som inkom till domstolen den 1 december 2023, i målet

DOMSTOLEN (första avdelningen) sammansatt av avdelningsordföranden F. Biltgen, domstolens vice ordförande T. von Danwitz (referent), tillika tillförordnad domare på första avdelningen, samt domarna A. Kumin, I. Ziemele och S. Gervasoni, generaladvokat: M. Campos Sánchez-Bordona, justitiesekreterare: A. Calot Escobar,

efter det skriftliga förfarandet,

med beaktande av de yttranden som avgetts av: Beach and bar management EOOD, genom M. Yakimov, Bulgariens regering, genom T. Mitova och S. Ruseva, båda i egenskap av ombud, Europeiska kommissionen, genom P. Carlin och D. Drambozova, båda i egenskap av ombud,

och efter att den 13 februari 2025 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,

följande

Dom

Tillämpliga bestämmelser

Unionsrätt

EUF-fördraget

Stadgan

Mervärdesskattedirektivet

Nationell rätt

Mervärdesskattelagen

Lagen om administrativa överträdelser och sanktioner

Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna

Prövning av tolkningsfrågorna

Upptagande till prövning

Den första frågan

Den andra frågan

Rättegångskostnader

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av, för det första, artikel 325 FEUF, för det andra, artikel 273 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet) och, för det tredje, artiklarna 47 första stycket, 48.1, 49.3 och 50 i Europeiska unionens stadga om de grundläggande rättigheterna (nedan kallad stadgan).

2 Begäran har framställts i ett mål mellan bolaget Beach and bar management EOOD och Nachalnik na otdel Operativni deynosti – Burgas pri Direktsia Operativni deynosti pri Tsentralno upravlenie na Natsionalna agentsia za prihodite (chefen för avdelningen skattekontroller i Burgas stad, vid direktoratet för skattetillsyn vid den nationella skattemyndigheten, Bulgarien) (nedan kallad skattemyndigheten). Målet rör en administrativ tvångsåtgärd som vidtagits till följd av att det konstaterats att det skett administrativa överträdelser. Dessa överträdelser omfattas även av sanktionsavgifter, vilka påförts kumulativt med denna åtgärd.

3 I artikel 325 FEUF föreskrivs följande:

4 Artikel 49.3 i stadgan har följande lydelse:

5 I artikel 50 i stadgan anges följande:

6 Enligt artikel 2.1 a i mervärdesskattedirektivet ska leverans av varor mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap vara föremål för mervärdesskatt.

7 I artikel 273 i detta direktiv föreskrivs följande:

8 I artikel 118.1 i Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (mervärdesskattelagen) (DV nr 63, av den 4 augusti 2006), i den lydelse som är tillämplig på omständigheterna i det nationella målet (nedan kallad mervärdesskattelagen), föreskrivs följande:

9 I artikel 185.1 och 185.2 i mervärdesskattelagen föreskrivs följande:

10 I artikel 186 i nämnda lag, i den lydelse som är tillämplig på omständigheterna i det nationella målet, anges följande:

11 Artikel 187.1 i denna lag har följande lydelse:

12 Artikel 188.1 i nämnda lag, i den lydelse som är tillämplig på omständigheterna i det nationella målet, har följande lydelse:

13 Artikel 22 i Zakon za administrativnite narushenia i nakazaniapodrán (lagen om administrativa överträdelser och sanktioner) (DV nr 92 av den 28 november 1969), i den lydelse som är tillämplig på omständigheterna i det nationella målet, har följande lydelse:

14 I artikel 27.1, 27.2, 27.4 och 27.5 föreskrivs följande:

15 Beach and bar management är en juridisk person enligt bulgarisk rätt som driver en affärslokal bestående av en bar och en restaurang.

16 Den 4 augusti 2022 konstaterade inspektörer från den nationella skattemyndigheten, i samband med en kontroll i denna lokal, att Beach and bar management hade underlåtit att registrera 85 försäljningar genom att inte utfärda kassakvitton för skatteändamål till kunderna. Sammanlagt upprättades det därför 85 beslut om sanktionsavgifter för dessa administrativa överträdelser.

17 Den 12 augusti 2022 utfärdade skattemyndigheten ett föreläggande om att under fjorton dagar vidta den administrativa tvångsåtgärden att försegla lokalerna och förbjuda tillträde till dem. Denna åtgärd åtföljdes av ett beslut om att bevilja interimistisk verkställighet.

18 Förseglingen och det interimistiska verkställighetsbeslutet, som ingick i själva föreläggandet, överklagades till Administrativen sad Burgas (Förvaltningsdomstolen i Burgas, Bulgarien) inom ramen för två olika förfaranden. De aktuella överklagandena ogillades. Förseglingen och tillträdesförbudet genomfördes under fjorton dagar.

19 Dessutom ålades Beach and bar management en sanktionsavgift på 500 BGN (cirka 250 euro) för var och en av de 85 överträdelser som Beach and bar management hade begått. Summan av sanktionsavgifterna för de 85 överträdelserna blev således 42500 BGN (cirka 21250 euro), trots att det totala mervärdesskattebelopp som hade undandragits på grund av underlåtenheten att utfärda kassakvitton för samtliga betalningar som omfattades av dessa överträdelser, vilka gjordes via en kassaapparat, endast uppgick till 268,02 BGN (cirka 134 euro).

20 Såsom framgår av beslutet om hänskjutande har lagenligheten av de 85 ekonomiska sanktionerna ifrågasatts vid Rayonen sad Burgas (Distriktsdomstolen i Burgas, Bulgarien). Nämnda domstol ogillade överklagandena avseende dessa åtgärder innan domen av den 4 maj 2023, MV – 98 ( C‑97/21, EU:C:2023:371), meddelades. I skälen till sina avgöranden beaktade distriktsdomstolen inte den omständigheten att förseglingen av den berörda affärslokalen och förbudet mot tillträde under en period av fjorton dagar hade verkställts till följd av föreläggandet att vidta en administrativ tvångsåtgärd för samtliga 85 överträdelser och den interimistiska verkställigheten av denna åtgärd, och den undersökte och beaktade inte de rättsliga verkningarna av denna verkställighet på förfarandet för kontroll av lagenligheten av de sanktionsavgifter som hade påförts parallellt.

21 Samtliga 85 avgöranden från nämnda domstol överklagades till Administrativen sad Burgas (Förvaltningsdomstolen i Burgas), som är den hänskjutande domstolen.

22 Den hänskjutande domstolen har påpekat att det vid en överträdelse av artikel 118.1 i mervärdesskattelagen inte bara föreskrivs att det ska åläggas en sanktionsavgift enligt artikel 185 i lagen, utan även att det, på grund av samma omständigheter, ska fattas beslut om en administrativ tvångsåtgärd i form av försegling av den berörda lokalen enligt artikel 186.

23 Den hänskjutande domstolen har preciserat att sanktionsavgifterna och förseglingen har beslutats efter separata och självständiga förfaranden och att var och en av dessa båda åtgärder, för det fall talan väcks mot dessa båda åtgärder, omfattas av behörigheten i första instans för skilda domstolar, nämligen Rayonen sad (distriktsdomstol), för sanktionsavgifterna, och Administrativen sad (Förvaltningsdomstolen), för förseglingen, och att det i de bulgariska processreglerna inte föreskrivs någon möjlighet att vilandeförklara ett förfarande till dess att det andra förfarandet har avslutats, vilket innebär att det inte finns någon samordningsmekanism mellan dessa förfaranden. Den hänskjutande domstolen har dessutom påpekat att även om EU‑domstolen i sin dom av den 4 maj 2023, MV – 98 ( C‑97/21, EU:C:2023:371), fann att en administrativ tvångsåtgärd i form av försegling är av straffrättslig karaktär, anser den att åtgärdens preventiva karaktär i förevarande fall väger tyngre än dess repressiva karaktär, vilken endast syftar till att begränsa omfattningen av de negativa följderna för unionens ekonomiska intressen.

24 Slutligen anser domstolen att det inte är möjligt att, utan att åsidosätta artikel 325 FEUF och artikel 273 i mervärdesskattedirektivet, tillämpa resonemanget i dom av den 4 maj 2023, MV – 98 ( C‑97/21, EU:C:2023:371), på påföljden för 85 olika överträdelser, eftersom det utan en individualisering av påföljden inte skulle vara möjligt att kontrollera huruvida de vidtagna åtgärderna har en verkligt avskräckande effekt och erbjuder ett effektivt skydd för att säkerställa återbetalning av det exakta beloppet av den mervärdesskatt som undandragits samt för att förhindra skatteflykt.

25 Mot denna bakgrund beslutade Administrativen sad Burgas (Förvaltningsdomstolen i Burgas) att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:

26 Enligt den bulgariska regeringen kan den första och den tredje frågan inte tas upp till prövning, eftersom de inte har något samband med saken i det nationella målet, på grund av att de avser vidtagande av en administrativ tvångsåtgärd. Regeringen menar att den hänskjutande domstolen inte har behov av den begärda tolkningen för att avgöra den tvist som är anhängig vid den.

27 Beach and bar management har gjort gällande att den tredje frågan inte kan tas upp till prövning, eftersom den administrativa tvångsåtgärden inte har överklagats till den hänskjutande domstolen.

28 Kommissionen anser för sin del att den första frågan kan omformuleras så att den kan tas upp till prövning, medan den tredje frågan inte kan tas upp till prövning.

29 Det ska i detta sammanhang påpekas att enligt domstolens fasta praxis presumeras nationella domstolars frågor om tolkningen av unionsrätten vara relevanta. Dessa frågor ställs mot bakgrund av den beskrivning av omständigheterna i målet och tillämplig lagstiftning som den nationella domstolen på eget ansvar har lämnat och vars riktighet det inte ankommer på EU-domstolen att pröva. En begäran om förhandsavgörande från en nationell domstol kan bara avvisas då det är uppenbart att den begärda tolkningen av unionsrätten inte har något samband med de verkliga omständigheterna eller saken i det nationella målet eller då frågeställningen är hypotetisk eller EU-domstolen inte har tillgång till sådana uppgifter om de faktiska eller rättsliga omständigheterna som är nödvändiga för att kunna ge ett användbart svar på de frågor som ställts till den (dom av den 8 maj 2025, Stadt Wuppertal, C‑130/24, EU:C:2025:340, punkt 42 och där angiven rättspraxis).

30 I förevarande fall framgår det av begäran om förhandsavgörande att det nationella målet inte avser ett överklagande av förseglingen av den aktuella affärslokalen, vilken utgör en administrativ tvångsåtgärd. Det är följaktligen uppenbart att den tredje tolkningsfrågan inte kan tas upp till prövning, eftersom den saknar samband med saken i det nationella målet.

31 Dessutom framgår det, såsom generaladvokaten har påpekat i punkt 37 i sitt förslag till avgörande, av begäran om förhandsavgörande att den hänskjutande domstolen har ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida de sanktionsavgifter som är aktuella i det nationella målet är förenliga med unionsrätten och att det är uppenbart att denna fråga avser tolkningen av unionsrättsliga bestämmelser. Med denna omformulering ska den första frågan tas upp till prövning.

32 Den hänskjutande domstolen har ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida artikel 325 FEUF, artikel 273 i mervärdesskattedirektivet och artikel 50 i stadgan ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning som föreskriver att en beskattningsbar person ska åläggas en sanktionsavgift på grund av att vederbörande inte har utfärdat kassakvitton avseende genomförda försäljningar när denna överträdelse redan har gett upphov till en administrativ tvångsåtgärd i form av försegling av den affärslokal där nämnda överträdelse begicks, tillsammans med ett förbud mot att beträda lokalen.

33 Vad gäller bedömningen av huruvida förfarandet och påföljderna är av straffrättslig karaktär enligt artikel 50 i stadgan, ska det erinras om att det enligt domstolens fasta rättspraxis finns tre kriterier som är relevanta. Det första kriteriet är den rättsliga kvalificeringen av överträdelsen i nationell rätt, det andra kriteriet ör överträdelsens art och det tredje kriteriet avser hur sträng den sanktionsåtgärd är som den berörda personen kan åläggas (dom av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, punkt 38 och där angiven rättspraxis).

34 Tillämpningen av artikel 50 i stadgan är dock inte endast begränsad till sådana förfaranden och påföljder som betraktas som straffrättsliga enligt nationell rätt, utan den omfattar – oavsett kvalificeringen i intern rätt – även förfaranden och påföljder som ska anses ha en straffrättslig karaktär sett till de två andra kriterierna i punkt 33 ovan. En sådan karaktär kan nämligen följa av den ifrågasatta överträdelsens art och av strängheten i de påföljder som den kan föranleda (dom av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, punkt 41 och där angiven rättspraxis).

35 I förevarande fall ska det inledningsvis erinras om att försegling under en period som kan uppgå till 30 dagar kan, särskilt för en enskild näringsidkare som endast förfogar över en affärslokal, kan betraktas som en sträng åtgärd, bland annat eftersom den hindrar näringsidkaren från att bedriva sin verksamhet och därmed innebär att han eller hon går miste om sina inkomster (se, för ett liknande resonemang, dom av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, punkt 47).

36 När det gäller sanktionsavgiften framgår dels att sanktionsavgiften för en första överträdelse inte får understiga 500 BGN (cirka 250 euro) och kan uppgå till 2000 BGN (cirka 1000 euro), dels att förhållandet mellan den mervärdesskatt som undandragits på grund av underlåtenheten att utfärda kassakvitton för samtliga betalningar som omfattas av de överträdelser som är aktuella i det nationella målet, det vill säga totalt 268,02 BGN (cirka 134 euro), och den utdömda påföljden, som enligt den hänskjutande domstolen uppgår till 42500 BGN (cirka 21250 euro), visar att nämnda sanktion är sträng (se, för ett liknande resonemang, dom av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, punkt 48).

37 Eftersom de aktuella sanktionsavgifterna ska kvalificeras som påföljder av straffrättslig karaktär, ska kumuleringen av dessa påföljder i detta sammanhang anses medföra en begränsning av den grundläggande rättighet som garanteras i artikel 50 i stadgan (se, för ett liknande resonemang, dom av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, punkt 49).

38 Domstolen har nämligen slagit fast att artikel 273 i mervärdesskattedirektivet och artikel 50 i stadgan ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken en beskattningsbar person, för en och samma överträdelse av en skattskyldighet och efter separata och självständiga förfaranden, kan påföras en sanktionsavgift och få se sin affärslokal förseglad, varvid dessa åtgärder kan överklagas till olika domstolar. Domen tillade i detta sammanhang att detta gäller i den mån denna lagstiftning inte säkerställer att förfarandena samordnas så att den ytterligare börda som en kumulering av dessa åtgärder medför begränsas till vad som är absolut nödvändigt och inte säkerställer att strängheten i de samlade påföljderna motsvarar de aktuella överträdelsernas allvar (dom av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, punkt 63).

39 Enligt den hänskjutande domstolen är det inte nödvändigtvis möjligt att överföra den lösning som slogs fast i domen av den 4 maj 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371 på omständigheterna i det nationella målet, eftersom det i förevarande fall är fråga om en enda administrativ tvångsåtgärd mot 85 olika överträdelser. Med hänsyn till det sanktionerade beteendets repetitiva eller till och med systematiska karaktär, syftar denna åtgärd endast till att begränsa omfattningen av de negativa följderna för unionens ekonomiska intressen, vilket innebär att dess preventiva karaktär bör anses väga tyngre än dess repressiva karaktär.

40 Domstolen konstaterar emellertid, såsom generaladvokaten har påpekat i punkt 63 i sitt förslag till avgörande, att den hänskjutande domstolens bedömning inte kan godtas, eftersom den preventiva aspekten av åtgärden att försegla den affärslokal som är aktuell i det nationella målet inte är så stark att den tränger undan den repressiva aspekten av denna åtgärd.

41 Det ska i detta hänseende erinras om att den situation som är aktuell i det nationella målet omfattas av principen att enbart den omständigheten att en sanktion som har ett repressivt syfte även har ett preventivt syfte inte innebär att den inte ska kvalificeras som en straffrättslig påföljd, i den mening som avses i artikel 50 i stadgan (se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 mars 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punkt 31).

42 Mot bakgrund av konstaterandet i punkt 40 ovan följer härav att se det som att den tvångsåtgärd som är aktuell i det nationella målet förlorar sin kvalificering som straffrättslig påföljd, i den mening som avses i denna bestämmelse, enbart på grund av att den även har ett förebyggande syfte.

43 Såsom det har erinrats om i punkt 34 ovan är det under alla omständigheter den inneboende strängheten i åtgärden att försegla en affärslokal som motiverar att denna åtgärd ska kvalificeras som en straffrättslig åtgärd och som leder till att artikel 50 i stadgan blir tillämplig. Denna stränghet mildras inte av den omständigheten att, såsom generaladvokaten har påpekat i punkterna 61 och 64 i sitt förslag till avgörande, det stora antalet överträdelser som hade begåtts i förevarande fall till och med hade kunnat leda till att den affärslokal som är aktuell i det nationella målet skulle ha förseglats i en betydligt längre period än vad som blev fallet.

44 EU-domstolen konstaterar således att den administrativa åtgärden att försegla och förbjuda tillträde till en affärslokal under 14 dagar bibehåller sin repressiva karaktär, oavsett om den vidtas till följd av en enda överträdelse av mervärdesskattelagen eller till följd av att det under en viss tidsperiod har begåtts sammanlagt 85 överträdelser av denna lag.

45 Mot bakgrund av det ovan anförda ska den första frågan besvaras enligt följande. Artikel 325 FEUF, artikel 273 i mervärdesskattedirektivet och artikel 50 i stadgan ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning som föreskriver att en beskattningsbar person ska åläggas en sanktionsavgift på grund av att vederbörande inte har utfärdat kassakvitton avseende genomförda försäljningar när denna överträdelse redan har gett upphov till en administrativ tvångsåtgärd i form av försegling av den affärslokal där nämnda överträdelse begicks, tillsammans med ett förbud mot att beträda lokalen.

46 Den hänskjutande domstolen har ställt den andra frågan för att få klarhet i huruvida artikel 273 i mervärdesskattedirektivet och artikel 49.3 i stadgan ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning som föreskriver en hög sanktionsavgift, såsom administrativ sanktion, utan att den domstol som prövar ett bestridande av denna åtgärd har någon processuell möjlighet att påföra ett lägre belopp än det som föreskrivs i denna lagstiftning eller en annan typ av lindrigare påföljd.

47 Enligt artikel 49.3 i stadgan får straffets stränghet inte vara oproportionerlig i förhållande till lagöverträdelsen. Domstolen har även slagit fast att medlemsstaterna, i avsaknad av unionslagstiftning på området för tillämpliga sanktioner, är behöriga att fastställa påföljdernas art och nivå, med iakttagande av bland annat proportionalitetsprincipen (dom av den 19 oktober 2023, G. ST. T (Proportionaliteten av påföljden vid intrång), C‑655/21, EU:C:2023:791, punkt 64 och där angiven rättspraxis).

48 Det följer av domstolens praxis att de repressiva åtgärder som tillåts enligt nationell lagstiftning, med hänsyn till denna princip, inte får gå utöver vad som är nödvändigt för att uppnå de legitima mål som eftersträvas med den aktuella lagstiftningen. Vidare ska sanktionernas stränghet vara anpassad till hur allvarliga de överträdelser är som de beivrar, särskilt genom att det säkerställs att sanktionerna verkligen har en avskräckande verkan, samtidigt som de inte går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå nämnda mål (dom av den 19 oktober 2023, G. ST. T (Proportionaliteten av påföljden vid intrång), C‑655/21, EU:C:2023:791, punkt 65 och där angiven rättspraxis).

49 Proportionalitetsprincipen innebär att den ålagda påföljden ska motsvara överträdelsens allvar och att omständigheterna i det enskilda fallet ska beaktas vid fastställandet av påföljden och bötesbeloppet (dom av den 19 oktober 2023, G. ST. T (Proportionaliteten av påföljden vid intrång), C‑655/21, EU:C:2023:791, punkt 67).

50 Den nationella domstolens möjlighet att ändra brottsbeteckningen i förhållande till åtalet, vilken kan innebära att en mindre sträng påföljd tillämpas, och att anpassa påföljden i förhållande till den konstaterade överträdelsens allvar, är även omständigheter som ska beaktas för att bedöma påföljdernas proportionalitet (dom av den 19 oktober 2023, G. ST. T (Proportionaliteten av påföljden vid intrång), C‑655/21, EU:C:2023:791, punkt 68 och där angiven rättspraxis).

51 Med förbehåll för den hänskjutande domstolens prövning förefaller det emellertid inte finnas någon möjlighet att ändra kvalificeringen av det aktuella brottet i den lagstiftning som är aktuell i det nationella målet.

52 Dessutom framstår det härvidlag, med hänsyn till att sanktionsavgiftens storlek för en första överträdelse enligt nämnda lagstiftning inte får understiga 500 BGN (cirka 250 euro) och att detta belopp är nästan 200 gånger högre än det mervärdesskattebelopp som har undandragits vid varje överträdelse som har begåtts i förevarande fall, det vill säga 2,70 BGN (cirka 1,35 euro), som extremt svårt att fastställa en sanktion vars stränghet inte överstiger den konstaterade överträdelsens allvar.

53 Mot bakgrund av det ovan anförda ska den andra frågan besvaras enligt följande. Artikel 273 i mervärdesskattedirektivet och artikel 49.3 i stadgan ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning som föreskriver en hög sanktionsavgift, såsom administrativ sanktion, utan att den domstol som prövar ett bestridande av denna åtgärd har någon processuell möjlighet att påföra ett lägre belopp än det som föreskrivs i denna lagstiftning eller en annan typ av lindrigare påföljd.

54 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

1 Rättegångsspråk: bulgariska.