Betänkande angående beskattning av inländska juridiska personers inkomst och förmögenhet

National Library of Sweden

Denna bok digitaliserades på Kungl. biblioteket år 201

b O A-c f STATENS OFFENTLIGA UTREDNINGAR

1926:18

FINANSDEPARTEMENTET

BETÄNKANDE ANGÅENDE

BESKATTNING AV INLÄNDSKA JURIDISKA PERSONERS INKOMST OCH FÖRMÖGENHET AV

1924 ÅRS SKATTEBEREDNING

S T O C K H O L M 1 9

2 6

Statens offentliga utredningar Kronologisk

förteckning

1. Utredning r ö r a n d e lagstiftningen om arbetstidens | 10. Betänkande ined förslag angående gymnastiska cenbegränsning i vissa främmande länder av J o h n Nordin tralinstitutets verksamhet och därmed s a m m a n jämte uppgifter angående arbetstiden i vissa länder, hängande frågor. Norstedt, vj, 141 s. E . som sakna a l l m ä n lagstiftning rörande arbetstidens B e t ä n k a n d e och förslag till förenkling av organisabegränsning, s a m m a n s t ä l l d a i n o m socialstyrelsen. tion och förvaltning å flottans stationer och varv Bihang 2 till socialstyrelsens den 2 n o v e m b e r 1925 s a m t örlogsdepån i Göteborg. Del 1. Flottans varv avgivna b e t ä n k a n d e m e d förslag till reviderad lag Beckman. 143 s. F ö . om arbetarskydd. Norstedt. (4), 211 s. S. 12. Förslag till h a n d b o k för svenska kyrkan. Uppsala 2. Betänkande angående de icke ratts bildade domsagoAlmqvist & Wiksell. xij. 402 s. E . * bit nulenas avlöningsförhållanden och anställnings- 13. N o r m a l b e s t ä m m e l s e r för leverans och p r o v n i n g av villkor. Norstedt. 32 s. J u . cement (cementbestämmelser) samt för byggnads3. 1921 ars p e n s i o n s k o m m i t t é s betänkande. 7. Betänverk av betong och a r m e r a d betong (betongbestämkande med nytt förslag till militär tjänstepensionsmelser), a n d r a upplagan j ä m t e tilläggsbestämmelser. lag. Idun. 51 s. F ö . Norstedt. 11 s. K. 1. Postverket. Kort översikt av dess historia, rörelse 1 Tilläggsbestämmelser (tillägg n r 1) till de den 27 och organisation. Av M. Marcus. Tiden. (8), 68 s. F i . m a r s 1924 fastställda normalbestämmelser för leve.">. Utredning a n g å e n d e det svenska skolväsendets orgarans och p r o v n i n g av cement (cementbestämmelser) nisation. Norstedt, vij, 162, 151 s. E. Särtryck u r 1926:13. Norstedt. • 2 s. K. 6. P. SM. angående t ä t a r e t i n g s s a m m a n t r ä d e n i h ä r a d s - 15. B e t ä n k a n d e m e d förslag till lag angående uppsikt å rätterna. Norstedt. 28 s. J u . vissa j o r d b r u k . Norstedt. (2), 72 s. J u . 7. Betänkande och förslag, avgivet den 12 maj 1926 av 16. Betänkande och förslag angående o r d n a n d e t av bande jämlikt kungl. b r e v den 18 juni 1925 tillkallade gårdsförhållandena i Göteborg. Göteborg, Mansakkunniga för förenkling av förvaltningsorganisadelstidningen, vj, 90 s. 15 pl. K. tionen vid a r m é n s högre och lägre truppförband. 17. Betänkande m e d förslag till lag angående åtgärder Norstedt, vj, 222 s. F ö . m o t d r y c k e n s k a p och fylleri. Idun. iv, 155 s. J u . 8. Betänkande m e d förslag till lag om ändrad lydelse 18. B e t ä n k a n d e angående beskattning av inländska j u r i av vissa delar av lagen den 14 juni 1907 om nyttjandediska personers i n k o m s t och förmögenhet. Marcus rätt till fast egendom. Norstedt. 346 s. J u . 136 s. F i . B. Betänkande m e d förslag till lag om b e h a n d l i n g av vissa arbetsovilliga och samhällsvådliga m. fl. författningar. Norstedt, x, 184 s. S.

-måmmmmmmmm^B^

STATENS OFFENTLIGA UTREDNINGAR 1 9 2 6 : 1 8 FINANSDEPARTEMENTET

BETÄNKANDE ANGÅENDE

BESKATTNING AV INLÄNDSKA JURIDISKA PERSONERS INKOMST OCH FÖRMÖGENHET AV

1924 ÅRS SKATTEBEREDNING

STOCKHOLM ISAAC MARCUS'

1926 BOKTRYCKERI-AKTIEBOLAG

Till Herr statsrådet och chefen för

finansdepartementet.

Undertecknade få härmed vördsamt till Herr statsrådet överlämna ett betänkande angående beskattning av inländska juridiska personers inkomst och förmögenhet. I överläggningen angående beskattning av kooperativa föreningar och därmed sammanhängande frågor har deltagit kassadirektören i kooperativa förbundet Ernst Persson, vilken jämlikt Kungl. Maj:ts bemyndigande tillkallats att, jämte skatteberedningen, inom finansdepartementet såsom sakkunnig biträda vid handläggning av dessa frågor. Av direktören Persson avgivet särskilt yttrande bifogas vid betänkandet. Stockholm den 14 oktober 1926. CAEL W. U. KUYLENSTTERNA.

HARALD WALLER.

:>

Inledning. Uti inkomstskattesakkunnigas betänkande om inkomst- och förmögenhetsskatt hava vissa spörsmål rörande de juridiska personernas beskattning behandlats. I nämnda betänkande togs hänsyn endast till den statliga inkomst- och förmögenhetsskatten, men däremot icke till de förhållanden, som kunna antagas verka därhän, att vid en kommunal skatt på inkomst de juridiska personernas inkomster lämpligen böra beräknas på annat sätt än vad fallet borde vara vid en ren inkomstbeskattning sådan som den statliga. 1921 års kommunalskattekommitté åter har i sitt betänkande, med utgångspunkt från kommunalbeskattningen, ansett vissa hithörande frågor böra lösas på annat sätt än inkomstskattesakkunniga föreslagit. Emellertid torde av praktiska skäl inkomstberäkningen böra såvitt möjligt vara densamma vid både den statliga och den kommunala beskattningen. I förevarande betänkande skall n u göras ett försök att med hänsynstagande såväl till stats- som kommunalbeskattningen sammanföra de särskilda reglerna för beskattning av inländska juridiska personer under beaktande av olika på saken inverkande förhållanden. Det torde underlätta lösningen av enskilda problem, om flertalet spörsmål framställas i ett större sammanhang. Skatteberedningen har trott sig finna, att en betydande oklarhet råder angående själva de grundläggande principerna i fråga om juridiska personers beskattning, och har därför ansett en analys av denna fråga med anläggande delvis av teoretiska utgångspunkter önskvärd. Det bör likvisst hela tiden stå klart, att de resultat, som utvinnas ur dessa utgångspunkter, ej få te sig för invecklade vid tillämpningen. Men härvid bör ihågkommas, att medan förekomsten av detaljerade bestämmelser angående vissa specialfrågor i många fall kan för lekmannen synas vara uttrycket för en särskilt invecklad skattelagstiftning, dessa bestämmelser för vederbörande skattskyldiga och beskattningsnämnder i verkligheten innebära en påtaglig förenkling, därför att de innebära lösningen av spörsmål, som förut varit tveksamma. Att skattelagstiftningen i tillämpningen ofta måste förefalla invecklad, ligger i sakens natur, ty det ekonomiska livet företer de mest skiftande kombinationer, och skattelagstiftningen måste tillämpas på dem alla. De spörsmål, som i detta betänkande behandlas, måste lösas på ett eller annat sätt, och frågan blir allenast, om en följdriktigare och enklare lösning än den, som i betänkandet ifrågasattes, står att finna. Vad uppställningen av lagtext angår får antagas, att kommunalskatteförordningen kommer att innehålla de för inkomstberäkningen grundlag-

6 gande bestämmelserna, under det att statsskatteförordningen kommer att hänvisa till kommunalskatteförordningen och kommer att upptaga detaljbestämmelser blott när olikhet med kommunalbeskattningen anses böra äga rum. Lagtexten kommer därför att ansluta sig dels till kommunalskattekommitténs förslag till kommunalskattelag, dels ock till presidenten Peterssons förslag till förordning angående statlig inkomst- och förmögenhetsskatt. Förslagen till lagtext komma att upptaga endast de viktigare bestämmelserna, men icke de ändringar av redaktionell natur, som måste göras i ett jämförelsevis stort antal paragrafer och anvisningar. Förslag till lagtext angående kommunal progressivskatt medtages icke, utan hänvisas därutinnan till motiveringen.

1 kap. De allmänna principerna för juridiska personers beskattning. Huvudregeln för beskattning av juridiska personers inkomst synes böra vara den, att såsom inkomst hos den juridiska personen betraktas allenast sådana intäkter, som i princip äro skattepliktig inkomst hos de fysiska personer, vilka äro delägare i den juridiska personen eller eljest i sista hand komma i åtnjutande av dess intäkter, och om vilkas beskattning det egentligen är fråga. Ty inkomstskatten avser alltid att till sist träffa fysiska personer, och det är dessas skatteförmåga man vill träffa även genom beskattning av juridiska personer. Hos den juridiska personen beskattas alltså fysiska personers inkomst. Men härvid kan man tänka sig två olika möjligheter: hos den juridiska personen beskattas vederbörande intressenters inkomst i stället för hos dem själva; eller hos den juridiska personen beskattas inkomster, som därjämte beskattas hos vederbörande intressenter. Det förra sker, när man av olika anledningar finner det mera praktiskt att taga inkomsten till beskattning hos den juridiska personen i stället för hos dess intressenter, t. ex. på grund av svårigheten att träffa de senare med skatt. Här föreligger ett fall av enkelbeskattning. E n beskattning av den juridiska personen tillika med dess intressenter innebär däremot en beskattning av samma inkomst i två olika former eller vad som vanligen plägar benämnas dubbelbeskattning. Dylik äger rum, när inkomst, som härleder sig från juridiska personer, anses vara uttryck för en större skatteförmåga än annan inkomst. Formerna för beskattningen av juridiska personer böra utbildas med hänsyn till dessa utgångspunkter. Enkelbeskattningen bör helst utformas så, att man träffar den juridiska personen med samma skatt, som rätteligen borde träffat dess intressenter, om dessa själva direkt beskattats. Antag t. ex. att en häradsallmänning beskattas i stället för dess många delägare. P å var och en av dessa skulle i progressiv statsskatt i genomsnitt kommit exempelvis 5 procent skatt på in-

7 komsten av häradsallmänningen. Följdriktigt synes då häradsallmänningen böra beskattas med en skatt på 5 procent. Inkomsten av en stiftelse tillfaller med stora belopp till vardera ett fåtal personer, så att dessas skatt, om de i stället beskattats själva, skulle uppgått till 8 procent. Stiftelsen bör följaktligen skatta med 8 procent. Skulle man tänka sig en progressiv skatt på juridiska personer, när dessa beskattas i stället för intressenterna, borde väl skatteprocenten bestämmas efter en skala, som toge hänsyn till den genomsnittliga inkomsten från den juridiska personen per intressent. E n dylik beräkning skulle dock förutsätta rätt invecklade regler, då man måste söka förhindra missbruk. Det må därför ifrågasättas, huruvida det ej är lämpligast att, på sätt först inkomstskattesakkunniga och därefter presidenten Petersson föreslagit, låta enkelbeskattningen av inkomst hos juridiska personer bli proportionell. För det dominerande antalet fall blir tvivelsutan en dylik beskattning tillräcklig. Fara, att skatten skall bliva orättmätigt låg, synes föreligga endast i sådana fall, där en stor inkomst årligen tillfaller ett fåtal intressenter och dessa år efter år bliva i stort sett desamma. Det riktigaste synes dock vara att i dylika fall låta intressenterna själva skatta för sin inkomst, något som t. ex. i fråga om stiftelser synes låta sig göra genom en tillämpning av reglerna om periodiskt understöd, vilka kunna formuleras med särskild hänsyn till dessa fall. Klart är i varje fall, att den nuvarande progressiva skatteskalan nästan genomgående är olämplig vid enkelbeskattning av inkomst hos juridiska personer; man synes kunna utgå från den proportionella skatten såsom princip och undersöka dess lämplighet för varje särskilt slag av juridiska personer. För den beskattning av inkomster hos juridiska personer, som avser att innebära en dubbelbeskattning, ligger saken helt annorlunda till. Här skall den inkomst, som beskattas hos intressenterna, träffas av en tilläggsskatt, som bör utbildas med hänsyn till den speciella skattekraften hos ifrågavarande inkomst. Den nu gällande" principen för aktiebolag, att skatten skall vara beroende av vinstens storlek i förhållande till det insatta kapitalet, synes i detta avseende innebära en följdriktig utveckling av den givna utgångspunkten. Därjämte kan det vid denna dubbelbeskattning ifrågakomma, att inkomstbegreppet för den juridiska personen i vissa fall lämpligen bör erhålla en något annan omfattning än när det är fråga om beskattning direkt av fysiska personer. Avgörande för frågan om vad som bör beskattas såsom inkomst hos juridiska personer är alltså i första hand det förhållandet, huruvida en inkomst föreligger för de fysiska personer, som utgöra de juridiska personernas intressenter. Om detta är fallet eller ej, måste givetvis avgöras efter allmänna regler. J u s t på det område, det här gäller att reglera, uppstå emellertid vissa svårigheter vid bedömandet av vad som är inkomst eller ej. Här skola fördenskull framläggas vissa synpunkter, vilka synas kunna vara vägledande vid frågans besvarande.

8 Man beskattar »inkomsten», därför att denna anses utgöra en tämligen god mätare på vederbörandes skatteförmåga. Denna omständighet torde böra framför andra beaktas vid fastställande av skattelagstiftningens inkomstbegrepp. Huruvida detta täcker vad man kan kalla ett »nationalekonomiskt» inkomstbegrepp, är härvid av mindre betydelse — inom nationalekonomien synas för övrigt ett mycket stort antal meningar råda om vad som skall förstås med inkomst. De inom nationalekonomien vanliga bestämningarna av vad som skall förstås med inkomst synas lämpliga såsom utgångspunkt vid utformningen av det skattetekniska inkomstbegreppet, men varje tvist om huruvida en nationalekonomisk inkomst föreligger eller ej torde kunna lämnas å sido, blott det står fast, att en omständighet föreligger av beskaffenhet att böra tagas i betraktande vid mätande av skatteförmågan vid en beskattning av inkomstbeskattningens karaktär. Det riktigaste sättet att mäta skatteförmågan skulle väl vara att sammanräkna alla de under beskattningsperioden förvärvade nyttigheter av olika slag, som dels av en person konsumeras, inklusive alla de förmåner i form av tjänster o. s. v., han får åtnjuta, dels ock finnas kvar vid beskattningsperiodens slut, och betrakta detta såsom inkomst. Detta skulle innebära, att såsom inkomst anses, ej omedelbart de intäkter i penningar o. s. v., som man förvärvat, utan de nyttigheter, man erhållit för sina penningar, värderade efter enhetlig grund för alla skattskyldiga. Skatteförmågan bör med andra ord mätas med hänsyn till den valuta man lyckas få för sina pengar, uppskattad efter viss för alla lika norm. Ty skatteförmågan måste mätas i förhållande till värdet av de behov, man får tillfredsställda, ej i förhållande till de medel, vilka man har till sitt förfogande för att — med större eller mindre framgång — få dessa behov tillfredsställda. Endast genom att mäta konsumtionen synes en fullt korrekt jämförelse mellan olika skattskyldigas förmåga att betala skatt kunna vinnas. Nu må det genast fastslås, att den anförda principens konsekventa omsättande i praktiken icke lärer kunna ifrågakomma. Förvärvade penningintäkter utgöra i genomsnitt en rätt god värdemätare på de behov, man tillfredsställer med dessa intäkter, och det är ofantligt mycket enklare att gå direkt på intäkterna än att konstatera varje detalj i konsumtionen och sedan värdesätta denna efter någon fastställd norm. Penningintäkt bör därför — såvitt ej i något speciellt avseende särskilda skäl tala för undantag — betraktas såsom skattepliktig inkomst med sitt faktiska belopp. Annorlunda ställer det sig med förmåner, man åtnjuter i annan form än i penningar. Beträffande dessa måste, i den mån de skola medräknas vid beskattningen, i alla händelser en uppskattning förekomma, och det riktigaste är därvid givetvis, att man alltid uppskattar lika förmåner till lika belopp; detta belopp åter bör i princip fastställas till detsamma, som en löntagare får betala för att komma i åtnjutande av motsvarande förmån. På detta sätt kommer man den inbördes skatteförmågan närmast, och en värdesättning efter denna norm ställer sig i regel ej svårare än en värdesättiiing

9 efter vilken annan norm som helst — i vad mån man av olika praktiska skäl bör gå in för någon annan regel, behöver ej här beröras. Den verkliga svårigheten, n ä r det gäller nyttigheter, som åtnjutas i annan form än penningar, ligger väl i regel i deras konstaterande, deras uppräknande. Det råder exempelvis intet tvivel att, om man ville förfara fullt logiskt, även tjänster, som man gör sig själv, konsekvent skulle medräknas bland dessa nyttigheter. Andra personer måste, för att få samma arbete utfört, göra en utgift; detta ä r ett kriterium på att man här har att göra med en förmån av betydelse vid bedömande äv skatteförmågan. Om en person halvsular sina och familjens skodon eller binder in sina böcker själv eller själv målar sina möbler, är allt detta arbetsprodukter av värde. För honom själv framstå de väl knappast såsom en inkomst utan snarare som en utgiftsbesparing, men när andra personer i stället måste offra av sin penningintäkt för att erhålla motsvarande arbetsprodukter, uppnås likställighet mellan båda genom att vid mätande av skatteförmågan taga hänsyn till denna »utgiftsbesparing» och betrakta arbetsprodukterna såsom inkomst för den förre. Rent principiellt torde även så obetydliga tjänster som att man slår in en spik i väggen eller att man bär hem ett paket böra räknas såsom inkomst. Här stannar man emellertid givetvis inför det absurda att i det praktiska skattesystemet medräkna dylika intäkter. Lika klart ^som det från den givna utgångspunkten är, att resultatet av bondens arbete i hans eget jordbruk bör betraktas som inkomst, även i den mån avkastningen användes för egen konsumtion, lika klart är, att skattelagstiftningen i regel ej kan taga i betraktande sådana tjänster till sig själv, som nyss berörts. I själva verket måste inom den stora rayonen av tjänster till sig själv, som logiskt borde betraktas som inkomst, en rent konventionell gräns mellan vad som skall vara skattepliktig inkomst och vad som ej skall vara det dragas på sådant sätt, att endast det mera betydelsefulla, som kan anses avsevärt påverka den enes skatteförmåga i förhållande till den andres, eller det, som med särskild lätthet kan åtkommas, medräknas såsom skattepliktig inkomst. Hur denna gräns skall dragas, är alltså i viss mån en smaksak. I detta avseende må följande framhållas. Enligt nu gällande svensk skattelagstiftning beskattas en »utgiftsbesparing», som utgör minskning i levnadskostnader, därest utgiftsbesparingen är en följd av rörelse eller yrke, som den skattskyldige drivit, och alltså så att säga möjliggjorts därigenom, att den skattskyldige drivit rörelsen eller yrket. Beskattningen sker på det sätt, att de förnödenheter, rörelseidkaren själv konsumerar, upptagas såsom inkomst för honom efter samma värde som det, vartill han kunnat avyttra dem till andra. Om en handelsidkare för sitt hushåll tager varor ur boden, kosta de honom icke mer än inköpspriset jämte andel i en del allmänna omkostnader (för vilka han får åtnjuta avdrag från sin rörelseinkomst), och han uppnår på detta sätt en minskning i sina levnadskostnader i jämförelse med det belopp, vartill levnadskostnaderna skulle hava uppgått, om han, såsom flertalet skattskyldiga måste göra, själv köpt

10 varorna i en bod. Vid beräkningen av inkomsten av hans rörelse skall emellertid saluvärdet av dessa varor upptagas såsom intäkt, och handelsidkaren blir alltså beskattad för denna utgiftsbesparing, som om den vore en inkomst, och alltså beskattad för vinst på handeln med sig själv. En skomakare är pliktig att såsom intäkt i sitt yrke upptaga saluvärdet av utav honom förfärdigade skodon, som han tillgodogjort sig för sin och sin familjs räkning, och här beskattas sålunda den minskning i levnadskostnader, som skomakaren vunnit genom att själv tillverka familjens skodon. Vad nu sagts angående rörelse gäller även när de förnödenheter, vilka man producerat för eget behov, få karaktären av inkomst av fast egendom. Om en jordbrukare själv med tillhjälp av sin familj producerat de jordbruksalster, som erfordras för tillgodoseende av familjens konsumtion av dylika alster, kosta de honom blott utgifterna för inköp av utsäde och gödningsämnen, ränta å gäld, inköp av redskap m. m., men jordbruksprodukterna skola vid inkomstberäkningen upptagas till sitt fulla värde (vilken prissättning som i detta avseende bör tillämpas, är en fråga, som i detta sammanhang torde kunna förbigås). Även den, som blott har koloniträdgård eller planteringsland, skall i princip beskattas för saluvärdet av vunna produkter och alltså även för det arbete, han nedlagt för att på denna väg nedbringa levnadskostnaderna. (Av praktiska skäl har dock kommunalskattekommittén föreslagit särskild beskattningsgrund för inkomst av planteringsland och koloniträdgård.) En skattskyldig, som, utan att vara målare, målar en villa, som han äger och själv bebor, får indirekt skatta för värdet av detta sitt arbete, eftersom han icke får från hyresvärdet på villan avdraga vad det skulle kostat att få arbetet utfört av annan. 1 Om en person genom att på en gång inköpa större varukvantiteter kan uppnå en minskning i sina levnadskostnader, anses denna besparing ej böra beskattas, och samma är förhållandet, om ett antal personer slå sig ihop till ett s. k. samköpslag för inköp av vissa kvantiteter varor till fördelning mellan medlemmarna. I intetdera fallet föreligger någon rörelse. Får sammanslutningen åter den form, att en förening bildas för att inköpa en mängd varor av olika slag och i särskild lokal försälja dem till medlemmar allt efter som de komma att behöva dylika varor, inträder ett annat läge. Här synes rörelse föreligga, och det torde därför bäst överensstämma med eljest vedertagna principer att draga förutnämnda gränslinje så, att ett belopp, motsvarande »utgiftsbesparingen», här upptages såsom skattepliktig inkomst. Möjligen kan invändas, att för att en rörelse skall föreligga fordras en regelbunden förvärvsverksamhet och att något egentligt förvärvssyfte här icke förefinnes. Regelbundenheten synes dock här vara ställd utom allt tvivel oeh 1

Det kan förtjäna anmärkas, att differentieringen av de skattefria avdragen med hänsyn till de olika dyra levnadskostnaderna på olika orter är ett uttryck för samma princip, som ovan utvecklats beträffande utgiftsbesparingar. De, som bo å en billigare ort, beskattas hårdare därför att de kunna skaffa sig större valuta för sina inkomster genom att utgifterna bliva lägre.

11 vad förvärvssyftet angår har föreningen ju bildats just för att genom verksamheten förvärva den vinst, som skulle tillfallit de handlande, hos vilka föreningsmedlemmarna eljest skulle gjort sina inköp. I den mån föreningen driver handel med utomstående, vilka få för inköpta varor, efter avdrag av eventuell rabatt, betala mer än föreningens självkostnadspris, föreligger otvivelaktigt en rörelse. Vad nu sagts om en förening för handel med medlemmarna gäller även i fråga om en förening, som bildats för produktion och försäljning till medlemmarna av konsumtionsförnödenheter. Om t. ex. en husmoder kan nedbringa familjens levnadskostnader genom att själv baka det bröd, som åtgår i hushållet, blir denna utgiftsbesparing icke skattepliktig. Har hon däremot ett hembageri, skall det från bageriet till hushållet tagna brödet upptagas efter saluvärde. Bilda flera husmödrar en bageriförening, blir föreningens verksamhet rörelse och det till medlemmarna sålda brödet skall upptagas efter saluvärde, vadan de gjorda »utgiftsbesparingarna» för husmödrarna böra beskattas. De synpunkter, som i det föregående framlagts, torde i detta sammanhang böra särskilt beaktas på ännu ett speciellt område, nämligen i fråga om sakförsäkringar. Om två i avseende å bostad o. d. likställda personer båda hava t. ex. brandförsäkringar å personligt lösöre å 30,000 kronor, utfallande under samma förutsättningar, så borde det årliga värdet av denna förmån rätteligen för båda uppskattas till samma belopp. En beskattning a v nämnda årliga värde sker i själva verket nu i den indirekta formen, att avdrag från förvärvad inkomst ej får göras för försäkringspremier å personligt lösöre, men beskattningens storlek blir beroende av premiens belopp. Detta är från den angivna utgångspunkten icke riktigt, ty premiens belopp kan variera. Likställighet skulle vinnas exempelvis på det sätt, att hos den, som betalar lägre premie, en särskild beskattning äger rum av det belopp, varmed hans egen premie understiger den andres. Att vid beskattningen av nämnda två personers inkomst söka genomföra likställighet på antytt sätt kan emellertid ej ifrågakomma — någon anledning att frångå den förvärvade penningintäkten såsom mätare av skatteförmågan på ett område av så ringa omfattning som detta föreligger ej. Annorlunda ställer sig frågan, om den i och för sig önskvärda likställigheten kan genom ett enkelt grepp vinnas genom att hos vederbörande försäkringsföretag helt eller delvis beskatta det belopp, varmed den ena personens premie understiger den andres. Detta synes vara möjligt och lämpligt i fråga om den vinst, som kan uppkomma genom den kooperativa företagsformen på detta gebit, där det liksom i fråga om övriga kooperativa företag gäller en yrkesmässig verksamhet för »utgiftsbesparingars» vinnande. Detta spörsmål skall behandlas i det följande. Nästa spörsmål blir, i vilka speciella fall beskattning av inkomst hos juridiska personer bör ifrågakomma. Vad dubbelbeskattningen angår, så förekommer dylik för närvarande på

12 inkomst å aktier och lotter i solidariska bankbolag samt vinster å insatser i ekonomiska föreningar samt dessutom i vissa specialfall. I vad mån denna dubbelbeskattning bör bibehållas eller ändras, skall beröras i det följande. Vad åter frågan om beskattning av inkomst hos den juridiska personen i stället för hos intressenterna angår, så bör beaktas, att olika hänsyn göra sig gällande vid den statliga och vid den kommunala beskattningen. Med principerna för inkomstskatten, vilken är avsedd att i första hand vara en skatt i förhållande till de fysiska personernas skatteförmåga, sådan denna kommer till uttryck i vars och ens samlade, renodlade inkomst, överensstämmer bäst, att såvitt möjligt en juridisk persons inkomst beskattas hos dess delägare i förhållande till vars och ens andel. Vid den kommunala beskattningen kommer ett dylikt förfaringssätt i kollision med vederbörande kommuns intresse av att få beskatta inom kommunen befintliga beskattningsföremål utan hänsyn till förhållandena inom annan kommun. Om man lika med kommunalskattekommittén ställer sig på den ståndpunkten, att vid denna konflikt hänsyn till de skattskyldiga bör vika för kommunens intresse, torde man för kommunalbeskattningens del böra draga samma konsekvens, som kommittén dragit, eller den att i regel låta skattskyldigheten för en juridisk persons inkomst åvila den juridiska personen men icke dess delägare. (Jfr kommittébetänkandet sid. 254, 445, 446, 448, 449.) Det viktigaste ur kommunens synpunkt är, att denna får beskatta all den inkomst, som faller av inom kommunen belägen fastighet eller av där driven rörelse. Ätnjutes dylik inkomst av en juridisk person, är det för kommunen skäligen likgiltigt, huruvida den juridiska personen haft få eller många delägare. Vill man träffa inkomsten, där fastigheten är belägen eller rörelsen bedrives, sker detta enklast genom att låta skattskyldigheten påvila den juridiska personen. Det önskade resultatet skulle visserligen i viss utsträckning kunna vinnas genom att i den kommun, där fastigheten är belägen eller rörelsen drives, beskatta delägarna, en var för hans andel av den juridiska personens inkomst, men för det fall, att delägarna äro bosatta på annan ort, skulle det självfallet bereda alla myndigheter avsevärt ökat arbete att taxera flera personer i stället för en enda. Härtill kommer, att en stor del av den juridiska personens inkomst komme att undgå beskattning, enär varje särskild delägares andel därav i ett flertal fall komme att understiga 100 kronor, vilket belopp bildar gränsen för skatteplikten i annan kommun än hemortskommunen. Då den kommunala inkomstskatten är avsedd att vara proportionell med blott visst mindre ortsavdrag, är det ej heller av så stor betydelse vem skattskyldigheten formellt påvilar. Vid statsbeskattningen föreligger icke någon intressekonflikt av samma art som vid kommunalbeskattningen, utan vid statsbeskattningen bör följdriktigt hos den skattskyldiga fysiska personen beskattas dennes samlade, renodlade inkomst. Detta är desto mera önskvärt med hänsyn till skattens progressivitet. Men betraktar man beskattningen i dess helhet till både stat och

13 kommuner, framträder här det rent taxeringstekniska intresset, vilket kräver att för varje särskild förvärvskälla inkomstberäkningen skall vara densamma vid stats- och kommunalbeskattningen (jfr presidenten Peterssons betänkande sid. 18, 19), varemot intet hinder torde föreligga att i fråga om beräkningen av den samlade inkomsten (förlustavdrag) och av den beskattningsbara inkomsten (ortsavdrag) hava olika regler vid statsbeskattningen och vid kommunalbeskattningen. Möjligen kan man därför låta hänsynen till vad kommunernas intresse kräver föranleda, att man även vid statsbeskattningen i praktiken ställer sig på den ståndpunkten, att en juridisk persons inkomst i regel beskattas hos den juridiska personen och ej hos de fysiska intressenterna. Detta synes desto hellre kunna ske, som det — såsom inkomstskattesakkunniga påvisat — i alla fall ej vid något slag av beskattning är möjligt att alltid hos delägarna beskatta en juridisk persons inkomst; i sådant hänseende må blott erinras om att det icke ansetts möjligt att hos delägarna beskatta den del av den juridiska personens inkomst, som icke utdelats. Kommunalskattekommittén har (betänkandet sid. 445) från nuvarande lagstiftning upptagit vissa undantag från den uppställda regeln, att en juridisk person skall i intressenternas ställe beskattas för sin inkomst. Sålunda äro vanliga handelsbolag, kommanditbolag och rederier icke skattepliktiga, utan deras inkomster beskattas enbart hos delägarna, dock enligt kommitténs förslag med visst undantag rörande kommanditbolag, i det att kommittén vill göra dylikt bolag självt skattskyldigt för den del av inkomsten, som belöper på kommanditdelägarna, och därjämte dessa sistnämnda skattskyldiga för utdelning från bolaget. Till dessa undantag synes även böra hänföras bostadsförening eller bostadsaktiebolag, i det att enligt kommittéförslaget bostad eller annan förmån, som tillkommit delägare, skall räknas som dennes inkomst, i följd varav föreningen eller bolaget knappast får någon inkomst.

2 kap. Beskattningen av olika slag av juridiska personer. Handelsbolag och rederier. Vad angår vanliga handelsbolag och rederier, synes det icke föreligga skäl att göra ändring i vad nu gäller; någon olägenhet med nuvarande bestämmelser lärer icke hava försports. I detta sammanhang erinras dock om den av kommunalskattekommittén i anvisningarna till 37 § punkt 9 upptagna bestämmelsen, att delägares avlöning från rederi icke skall betraktas såsom intäkt av tjänst eller anställning utan såsom intäkt av den förvärvskälla, varur rederiets inkomst härflutit. P å sätt i den på sin tid inom skatteberedningen av dess ledamot Waller utarbetade P. M. rörande detaljbestämmelser i kommunalskattekommitténs förslag m. m. (sid. 26) påpekats, kan denna bestämmelse medföra, att, om. t. ex. ett fartygs befälhavare är del-

14 ägare i rederiet, befälhavarens hemortskommun icke kommer i åtnjutande av skatt för hans avlöning. För den händelse fast driftställe funnits, synes det dock bäst överensstämma med den tankegång, som ligger till grund för bestämmelserna om beskattningsorten för rörelseinkomst, att låta delägares inkomst från rederiet, eventuell avlöning däri inbegripen, beskattas i den kommun, där driftstället funnits. Finnes åter icke fast driftställe, torde det kunna ifrågasättas, huruvida någon annan kommun bör framför delägarnas hemortskommuner tillerkännas rätt att beskatta rederiets inkomst. Det förefaller, som om delägarnas hemortskommuner borde hava större rätt till denna skattekälla än den kommun, där fartyget haft sin hemort, i vilken kommun inkomsten enligt kommitténs förslag alternativt skall beskattas, och jämväl större rätt än den kommun, där huvud- eller korrespondentredaren är bosatt och där inkomsten enligt nu gällande regler skall beskattas. Förslag om beskattning i delägarnas hemortskommuner har upprättats. Någon svårighet att ordna beskattningen på detta sätt torde icke föreligga, enär delägarnas inkomst skall vid statsbeskattningen taxeras i deras hemortskommuner samt fördenskull deklarationer och uppgifter från rederiet om delägarnas inkomster skola där avlämnas. Kommanditbolag. Enligt nu gällande bestämmelser beskattas kommanditbolags inkomst efter samma regler, som gälla för beskattningen av handelsbolags inkomst, d. v. s. en var av delägarna beskattas för sin andel av bolagets vinst, och vad kommunalbeskattningen angår sker taxeringen i den kommun, där bolagets rörelse drivits. Uti 1920 års förslag till kommunalskattelag liksom ock i kommunalskattekommitténs betänkande och presidenten Peterssons förslag till statlig inkomstskatteförordning har föreslagits, att kommanditbolag skulle självt skatta för den del av sin inkomst, som belöper på kommanditdelägarna, och dessa därutöver erlägga skatt för vad som till dem utdelas. I fråga om statsskatten och den kommunala progressivskatten skulle tillämpas samma skatteskalor som för aktiebolag och skulle härvid såsom kapital betraktas kommanditdelägarnas insatser i bolaget. Ett kommanditbolag skulle alltså i beskattningsavseende så att säga uppdelas i två delar, en del, som motsvarade kommanditdelägarnas insatser och vinstandelar, vilken del skulle behandlas i enlighet med de för aktiebolag gällande regler, samt en del motsvarande de personligen ansvariga delägarnas insatser och vinstandelar, vilken del skulle behandlas i enlighet med reglerna för vanliga handelsbolag. Beträffande skälen till de sålunda föreslagna stadgandena hänvisas till proposition n r 191 vid 1920 års riksdag sid. 294—297 och kommunalskattekommitténs betänkande sid. 450 och 451. Aktiebolagsformen synes vara skapad för att möjliggöra stora sammanslutningar för drivande av förvärvsverksamhet. Härpå tyda lagens bestäm-

15 melser om visst minsta antal delägare och om visst minsta aktiekapital liksom ock det förhållandet, att det ansetts nödvändigt att stadga särskilda bekvämare former för förvaltningen än vad som skulle vara fallet, om alla delägare ägde direkt deltaga i förvaltningen. J u s t den omständigheten, att aktiebolagen genom sammanslutningens storlek vunnit möjlighet till erhållande av en vinst, som det icke skulle varit möjligt för varje enskild aktieägare a t t erhålla, om han själv drivit liknande verksamhet med de av honom i bolaget insatta medel, är också ett av skälen till att man ansett aktiebolagsinkomsten besitta större skattekraft än annan inkomst. Då aktiebolagsformen närmast är avsedd för stora sammanslutningar, har det för det regelrätta fallet gjorda antagandet om större skattekraft fått vinna tillämpning även i de fall, då aktieägarnas antal är ringa och kapitalet litet. Handelsbolagsformen torde däremot vara avsedd för sammanslutning av ett fåtal personer. Antalet delägare behöver icke vara större än två, och kapitalet kan vara hur litet som helst. Förvaltningsformerna äro obekväma, och det förutsattes, att alla delägarna skola personligen deltaga i förvaltningen. Kommanditbolaget liknar närmast handelsbolaget, men kan, om man så vill, sägas utgöra en mellanform mellan handelsbolaget och aktiebolaget. Delägarnas antal behöver icke vara större än två, en ansvarig och en kommanditdelägare, och kapitalet kan vara hur litet som helst. Skillnaden mot handelsbolag är blott den, att kommanditdelägare icke är personligen ansvarig för bolagets skulder och att han, där ej annat avtalats, ej äger deltaga i förvaltningen av bolagets angelägenheter. Såsom skäl för beskattning av kommanditbolags inkomst enligt de för beskattning av aktiebolags inkomst gällande regler åberopades av departementschefen år 1920, att det knappast syntes föreligga någon principiell skillnad mellan kommanditdelägares och aktieägares ställning. Kommunalskattekommittén har anfört dels, utan närmare motivering, att kommanditbolag syntes i beskattningsavseende böra betraktas såsom en kombination av vanligt handelsbolag och aktiebolag och att det därför borde, till den del det bestode av kommanditdelägare, likställas med aktiebolag, dels ock att dubbelbeskattning av kommanditbolag utgjorde blott en konsekvens av den dubbelbeskattning, som redan gällde för aktiebolag och dess delägare. I intetdera fallet har man alltså direkt ingått på frågan, huruvida den del av ett kommanditbolags inkomst, som tillfaller kommanditdelägarna, kan anses besitta större skattekraft än annan inkomst. I de fall, för vilka kommanditbolagsformen närmast synes vara avsedd, torde det i själva verket kunna ifrågasättas, om någon dylik ökad skattekraft verkligen i regel föreligger. Om t. ex. den ene delägaren i ett handelsbolag på grund av ålder eller sjukdom icke längre kan personligen taga del i bolagets verksamhet och fördenskull vill begränsa sin ansvarighet för bolagets förbindelser genom att ställa sig såsom kommanditdelägare, torde hans inkomst genom bolaget näppeligen härigenom helt plötsligt erhålla en ökad skattekraft. Likartat

16 ä r förhållandet, om ett kommanditbolag bildas, därför att en näringsidkare dör och av hans sterbhusdelägare den eller de, som icke personligen taga del i den fortsatta rörelsen, önska begränsa sin ansvarighet för rörelsens förbindelser. Sant är, att i dylika fall begränsning av ansvarigheten ofta sker på det sätt, att ett aktiebolag bildas, och att då dubbelbeskattning kommer att äga rum. Men här möter man den synpunkten, att, om delägarna i ett litet företag välja den form för detta, som är avsedd för stora företag, få de också finna sig i att beskattas efter de regler, som gälla för ett stort företag. Tänker man allenast på de fall, för vilka kommanditbolagsformen närmast är avsedd, synes man i själva verket komma till det resultat, att någon dubbelbeskattning icke borde påläggas kommanditbolagen. Det torde emellertid kunna sättas i fråga, huruvida icke vid kommanditbolagsbeskattningen en differentiering mellan stora och små företag vore lämplig. År 1920 framhölls, att för införande av dubbelbeskattning på kommanditbolags inkomst talade, bland annat, önskvärdheten av att förhindra, det aktiebolagen, för undvikande av dubbelbeskattning, ombildades till kommanditbolag. Denna synpunkt har otvivelaktigt sitt berättigande, och det vill rent av synas, som om den utgör det mest bärande skälet för en dubbelbeskattning av kommanditdelägares inkomster. Risken för en dylik ombildning torde visserligen icke vara alltför stor på grund av att förvaltningsformerna för kommanditbolag synas föga lämpade för bolag med ett stort antal delägare, men en viss risk lärer likväl förefinnas särskilt beträffande medelstora företag. Äro delägarna färre än fem, får emellertid icke aktiebolagsformen användas, och till att för dylika fall eftersträva dubbelbeskattning synes anledning saknas. Man kunde därför möjligen stadga, att den av kommunalskattekommittén föreslagna skattskyldigheten för kommanditbolag och för kommanditdelägares utdelning från dylikt bolag inträder först när kommanditdelägarnas antal överstiger fyra. Fastställandet av en dylik gräns synes vara lämplig även ur en annan synpunkt. Därest dubbelbeskattning infördes för alla kommanditbolag, kunde det befaras, att kommanditbolagsformen i framtiden ytterligt sällan komme till användning, och att skattelagstiftningen alltså komme att avskaffa en organisationsform, vilken civillagstiftningen ansett önskvärd. En annan väg att förhindra missbruk på angivet sätt av kommanditbolagsformen synes vara att i lagen om handelsbolag och enkla bolag införa en bestämmelse av innehåll, att i kommanditbolag icke får finnas mer än ett visst antal kommanditdelägare. Förutsättningen för att man skulle välja denna väg är dock, att det även ur allmän lagstiftningssynpunkt kan anses önskvärt att tillåta användning av kommanditbolagsformen endast i de fall, då delägarnas antal är jämförelsevis litet. Genomföres en dylik ändring i bolagslagen, synes någon ändring av reglerna för kommanditbolags beskattning knappast behövlig; visserligen komme det, om den ändrade civillag-

17 stiftningen avsåge endast bolag, som bildades efter dess ikraftträdande, att finnas kvar ett antal äldre kommanditbolag med större antal delägare, men dessa bolag torde vara så fåtaliga, att man kunde bortse från desamma. Gruvbolag. Kommunalskattekommittén har i anslutning till den beträffande juridiska personers beskattning givna huvudregeln och med stöd av nuvarande praxis föreslagit, att s. k. gruvbolag skola skatta i intressenternas ställe. Beträffande vad kommittén anfört såsom motivering för detta förslag hänvisas till kommittébetänkandet sid. 448—449. Kommittén har emellertid här även diskuterat möjligheten att låta intressenterna skatta i stället för gruvbolaget och tydligen ansett denna utväg erbjuda vissa fördelar, ehuruväl kommittén stannat vid att låta bolaget bli skattskyldigt. Det torde ej kunna förnekas, att ur kommunalbeskattningens synpunkt den sålunda intagna ståndpunkten är den lämpligare. Beträffande statsbeskattningen stannar man däremot inför svårigheten att för dessa bolags vidkommande finna en lämplig norm för skattesatserna. Delägarna äro väl i regel rätt få, men deras ekonomiska ställning kan vara mycket olika och även vinsten på den gemensamma gruvdriften högst varierande. E n proportionell skatt synes här mindre lämplig, och något riktigt mått för en progressivskatt är svårt att finna. Alla dessa svårigheter lösas av sig själva, om man låter delägarna själva skatta för sin inkomst i den gemensamma rörelsen. Då en kommunal beskattning av delägarna av rörelsekommunen här är möjlig, förorda vi, att gruvbolagen ej skola taxeras utan i stället delägarna själva. Ideella föreningar och stiftelser. De så kallade föreningsskattesakkunniga hava föreslagit, att alla ideella föreningar skola helt befrias från skattskyldighet till staten samt att de till kommunen icke skola erlägga skatt för annan inkomst än inkomst av fast egendom. Kommunalskattekommittén har föreslagit, att ideella föreningar, vilka uteslutande avse att främja ett religiöst, fosterländskt kulturellt, välgörande eller allmännyttigt ändamål, samt stiftelser med likartat ändamål skola kommunalt beskattas endast för inkomst av fastighet och rörelse, och har i anslutning härtill presidenten Petersson föreslagit, att dessa föreningar och stiftelser skola helt befrias från skattskyldighet till staten. Inkomstskattesakkunniga hava i ett över föreningsskattesakkunnigas förslag avgivet utlåtande, vilket finnes i huvudsakliga delar intaget uti kommunalskattekommitténs betänkande (sid. 337—341), ansett skattefrihet även för rent ideella föreningar kunna ifrågakomma i blott ringa utsträckning, utan att de sakkunniga dock ingått på någon undersökning, vilka särskilda föreningar som kunde tänkas böra erhålla skattefrihet. De hava i sitt förslag till inkomstskatteförordning icke upptagit skattefrihet för ideella föreningar eller utsträckt skattefrihet för stiftelser, varemot de föreslagit proportionell skatt för dessa juridiska personer. I fråga om ideella föreningar och stiftelser kunna de nu gällande skatte2 — 2144

18 skalorna ställa sig särskilt obilliga. Det mest utpräglade exemplet härpå erbjuder Nobelstiftelsen, vars sammanlagda skatter utgöra omkring 40 procent av inkomsten. Å andra sidan synas rena skatteprivilegier ej böra medgivas utom i undantagsfall. Man kan med inkomstskattesakkunniga betrakta detta spörsmål så, att varje avkastning av fast egendom eller kapital är att uppfatta såsom ett förvärv, vilket kräver samhällets skydd och medverkan samt att det bidrag till det allmännas utgifter, som avkräves ägaren av fastigheten eller kapitalet, alltså i väsentlig mån innebär en omkostnad för möjliggörande av förvärvet, från vilken omkostnad befrielse ej bör medgivas. I fråga om kommunalbeskattningen skulle visserligen kunna med visst fog göras gällande, att icke någon viss kommun har ett berättigat intresse att beskatta kapitalinkomst, som tillfaller en ideell förening eller en stiftelse, vilkens verksamhet sträcker sig över hela landet. Detta utgör dock intet skäl att befria stiftelserna m. fl. från dylik skatt, ty deras intressenter borde rätteligen få betala kommunalskatt för dessa juridiska personers inkomst. Samma skäl för kommunal skattefrihet skulle dessutom kunna åberopas i fråga om många andra skattskyldiga. Det synes därför icke vara anledning att vid den kommunala beskattningen medgiva en mera utsträckt skattefrihet än vid den statliga. I anslutning till det förut anförda ifrågasattes i stället bibehållande av nuvarande bestämmelser om stiftelsers och ideella föreningars skattskyldighet, men med skyldighet för dem att erlägga endast proportionell skatt till stat och kommun. Att utsträcka skattefriheten längre än kommunalskattekommittén föreslagit synes icke under några förhållanden böra ifrågakomma. I det föregående har berörts det fall, att viss person eller vissa personer enligt gällande statuter skola komma i åtnjutande av inkomst från en stiftelse. I förordningen den 19 november 1914 om arvsskatt och skatt för gåva behandlas motsvarande fall i ett annat avseende, i det där stadgas, att frihet från gåvoskatt för stiftelser m. fl. ej skall äga rum, där gåva är gjord under villkor, att givaren skall under sin livstid eller under viss tid äga behålla egendomen i sin besittning eller uppbära avkastning därav, ävensom om och i den mån avkastningen av den givna egendomen är för all framtid eller för viss tid förbehållen vissa familjer eller bestämda personer. Vad inkomstbeskattningen beträffar, synes den princip, som ligger bakom nämnda undantagsbestämmelse, böra ha den betydelse, att mottagare av avkastning, varom här nämnts, blir själv skattskyldig för densamma, ett resultat, som, på sätt förut antytts, lättast synes kunna vinnas genom att betrakta dylik avkastning som periodiskt understöd. Vad förmögenhetsbeskattningen åter angår, kunde olika utvägar tänkas. Följdriktigast vore väl att beskatta den, som uppbär avkastningen från stiftelsen, för kapitalvärdet av denna förmån och låta stiftelsen få skatta för återstoden. Detta alternativ synes emellertid komma att medföra svårigheter i tillämpningen. Lämpligast synes fördenskull vara att låta stiftelsen skatta för hela förmögenheten, medan mottagaren blir fri från förmögenhetsskatt, och sålunda bortse från den minskning i den

19 sammanlagda progressionen, som en dylik anordning kan komma att medföra. Skulle denna fråga i framtiden få större räckvidd än nu torde vara fallet, kan givetvis frågan upptagas till ny behandling, därvid synes kunna ifrågakomma, att anknytning sokes till gällande regler om beskattning av fideikommiss. Vid statsskatten synes procentsatsen för ideella föreningar och stiftelser lämpligen böra fastställas till 3 procent i grundtal, d. v. s. den minsta siffra, som återfinnes i skatteskalan för enskilda personer. Den reella beskattningen av inkomsten bör bliva något högre, då inkomst, varom här är fråga, i regel utgör ränta å förmögenhet, och denna lämpligen synes böra beskattas. Man kunde tvivelsutan tänka sig att, i stället för att beskatta själva förmögenheten, öka procenttalet för inkomstskatten — detta skulle överensstämma med tankegången i presidenten Peterssons förslag. E n särskild beskattning av förmögenheten synes emellertid bäst överensstämma med de principer, som eljest utmärka vårt skattesystem. Kommunal progressivskatt bör ej erläggas av ideella föreningar och stiftelser. Haradsallmänningar ni. fl. Vad angår haradsallmänningar, besparingsskogar och dylika samfälligheter, torde dessa böra på sätt enligt gällande lagstiftning sker beskattas i intressenternas ställe. De i det föregående antydda allmänna synpunkterna äga på detta område i utpräglad grad giltighet. Inkomstskatt synes böra utgå efter ett grundtal av 3 procent och befrielse ske från kommunal progressivskatt. Jämväl förmögenhetsskatt synes här lämpligare böra på sätt nu sker erläggas av allmänningen och icke av dess intressenter. Sparbanker. Kommunalskattekommittén har (sid. 447) föreslagit borttagandet av den sparbanker jämlikt 5 § 2 mom. f) inkomstskatteförordningen och 12 § 8 mom. c) för vissa fall medgivna skattefrihet. Den vinst, som redovisas å sparbankernas verksamhet, är i regel förhållandevis obetydlig, enär sparbanksrörelsen är en form av kooperativ rörelse, så anordnad, att någon nämnvärd synlig vinst ej skall uppkomma. Den vinst, som skulle kunnat redovisas, kommer i stället insättare och låntagare till godo i form av högre inlåningsränta eller lägre utlåningsränta än den normala. För den räntevinst, som insättare och låntagare såmedelst göra, få de ju skatta i form av ökad intäkt eller minskat avdrag för gäldräntor. Den vinst, som redovisas å sparbankens rörelse, användes dels till fondering, dels till vissa välgörande eller liknande ändamål, och mottagarna torde i senare fallet bliva fria från skatt för vad de erhållit. Ur de synpunkter, som i förevarande betänkande anläggas, är det rimligt, att en proportionell skatt lägges på dessa vinster. Det synes emellertid lämpligt, att, i den mån vinsten användes till sådan minimifondtäckning, som kräves enligt 25 § sparbankslagen, beskattning ej äger rum. De medel, som användas för dylik

20 fondering, äro ej avsedda att någonsin komma några fysiska personer till godo, utan skola bevaras hos sparbankerna såsom en reserv för mötande av förluster. I den mån fonderingen överstiger den enligt sparbankslagen oundgängliga, synes däremot skäl för skattefrihet ej föreligga. Därest sparbank fyller minimikraven på fonder allenast tack vare befintlig s. k. säkerhetsfond, synes vinst, som avsattes till fonder, ej böra beskattas. Säkerhetsfonden skall nämligen återbetalas till bidragstecknarna och är mera att beteckna såsom en garanti än som en sparbankens egen fond. I förevarande avseende torde det därför vara riktigast att ej bland fonderna inräkna säkerhetsfond. I svenska sparbanksföreningens yttrande över kommunalskattekommitténs förslag till kommunalskattelag har framhållits önskvärdheten av att ej genom beskattning försvåra tillkomsten av nya sparbanker och att fördenskull bevilja sparbankerna skattefrihet för de 10 första verksamhetsåren. Under en sparbanks första tid spelar sparbankens grundfond så stor roll såsom fondunderlag, att sparbanken, även om den ej gjorde några ytterligare avsättningar till fonder, skulle fylla minimikraven enligt 25 § sparbankslagen, varför under denna tid sparbanken skulle komma i ett såtillvida sämre läge än många äldre livskraftiga sparbanker, att enligt den ovan givna huvudregeln all vinst skulle komma att beskattas. Skäl synes därför föreligga att på det sätt tillmötesgå sparbanksföreningens önskemål, att under de 10 första åren av sparbanks verksamhetstid i beskattningsavseende ej bland fonderna medräknas sparbankens grundfond. En dylik bestämmelse blir i viss mån analog med ovan ifrågasatta bestämmelse rörande säkerhetsfond. Skäl för en sådan likställighet finnes särskilt för det fall, att grundfond skall återbetalas, men anledning torde knappast förefinnas att ställa en sparbank, vars grundfond ej skall återbetalas, annorlunda eller sämre än en sparbank, vars grundfond skall återbetalas. Sistnämnda förhållande synes utgöra ett skäl att i nu förevarande avseende uppställa en schematisk regel sådan som den här ifrågasatta. Statlig inkomstskatt synes även här böra utgå efter ett grundtal av 3 procent. Befrielse från förmögenhetsskatt synes däremot liksom nu kunna medgivas. Kommunal progressivskatt bör ej utgöras av sparbanker. För aktiebolag och ekonomiska föreningar gemensamma frågor. Härefter skola behandlas de fall, där dubbelbeskattningen är i princip genomförd. Detta är för närvarande förhållandet i fråga om aktiebolag, solidariska bankbolag och ekonomiska föreningar. Vad först angår aktiebolagen, beskattas ett aktiebolag till statsskatt för hela sin inkomst, och därjämte beskattas aktieägarna för sin utdelning från bolaget, oberoende av vilka medel som använts till utdelning, och alltså även för utdelade medel, vilka i bolagets hand utgjort icke skattepliktig inkomst. Aktiebolagen beskattas icke enligt den vanliga skatteskalan utan

21 enligt en särskild skatteskala, där progressionen är ställd i beroende av inkomstens förhållande till bolagets kapital (inkomstprocenten). J u högre inkomstprocenten är, desto större är skatteprocenten. Såsom kapital räknas aktiekapital och reservfond. Denna utformning fick aktiebolagsbeskattningen i huvudsak redan år 1910, ehuru en del mindre ändringar, dock icke av principiell natur, senare vidtagits. Såsom skäl för denna särskilda beskattning av aktiebolags vinst har i huvudsak anförts, att genom sammanslutningen i aktiebolagets form och därmed följande fördelar uppstode möjlighet att å det tillskjutna kapitalet erhålla högre vinst än för den enskilde vore möjligt, varav skulle följa, att merbeskattningen framförallt borde drabba bolag med hög vinstprocent. Dessutom infördes år 1919 en särskild statsskatt på den del av ett aktiebolags till vanlig inkomstskatt (A-skatt) beskattade inkomst, som icke utdelats till delägarna och ej heller åtgått till kronoutskylder, B-skatt. Enligt beslut av 1926 års riksdag skall B-skatten upphöra med årets utgång. E n utförligare historisk redogörelse rörande den statliga beskattningen av aktiebolags inkomst meddelas i den historik, som finnes intagen i bilaga 2 till proposition nr 193 vid 1926 års riksdag. Kommunalskatt erlades tidigare endast av aktiebolaget, men däremot icke av aktieägarna för deras utdelning från bolaget. År 1919 framlade Kungl. Maj:t för riksdagen förslag, att vid bevillningstaxeringen skulle till skattepliktig inkomst av kapital räknas utdelning å aktier i inländska aktiebolag. Vid förslagets anmälande inför Kungl. Maj:t framhöll föredragande departementschefen, bland annat, följande. Till följd av gällande bestämmelser, enligt vilka skatt till kommun ej erlades för inkomst i form av utdelning å aktier och banklotter, kunde det inträffa, att personer i synnerligen goda ekonomiska omständigheter vore så gott som helt befriade från att bidraga till utgifterna inom den kommun, där de bodde, och av vars inrättningar de droge nytta. Om det orätta i detta förhållande torde man numera ganska allmänt vara ense. Då en kommunal beskattning av utdelning å aktier och banklotter det oaktat mött och alltjämt mötte motstånd, hade detta skett under det ofta hörda påstående, att man måste undvika dubbelbeskattning av samma inkomst. Man torde emellertid icke kunna såsom en allmän princip hävda, att dylik s. k. dubbel beskattning vore en oegentlighet. Det kunde erinras därom, att aktiebolags inkomster över huvud icke kunde i alla hänseenden likställas med enskildas inkomster, något som kommit till uttryck redan däri, att vid beskattning av bolagsinkomster en särskild skatteskala måst upprättas. Frågan om en i viss utsträckning »dubbel» beskattning torde icke kunna principiellt bedömas annorlunda än en på annat sätt anordnad skärpning av vissa inkomsters beskattning. Härtill komme, att den nu ifrågasatta s. k. dubbelbeskattningen redan godkänts och praktiserats inom den statliga inkomstbeskattningens område. Lika väl som både aktiebolag och aktieägare hade att betala inkomstskatt till staten, bolaget för sin inkomst och aktieägarna för bekommen utdelning, lika väl måste det anses befogat att låta

22 bådadera betala skatt till kommunen. För aktieägaren torde för övrigt, såsom en länsstyrelse i avgivet uttalande anfört, vinstutdelning å aktier i allmänhet te sig på ungefär samma sätt som inkomst av obligationer eller andra räntebärande papper. Införandet av kommunal beskattning av utdelning å aktier torde därför komma att betraktas icke så mycket som en särbeskattning, riktad mot aktiebolag och dess delägare, utan som borttagande av ett förutvarande privilegium för inkomst, som härledde sig från utdelning å aktier. Bevillningsutskottet vid 1919 års riksdag föreslog, att aktiebolag och solidariska bankbolag icke skulle skatta för utdelning från aktiebolag, samt att för andra skattskyldiga skulle till inkomst av kapital räknas halva beloppet av utdelning å aktier. Efter att hava redogjort för skälen till utskottets förslag, att aktieutdelning i regel skulle beskattas till sitt halva belopp, anförde utskottet rörande den föreslagna skattefriheten för aktiebolag och bankbolag följande. E n grupp för sig av de fall, där Kungl. Maj:ts förslag, även med berörda inskränkning, skulle verka obilligt, bildade enligt utskottets mening förekommande fall av moderbolag och dotterbolag. Intressenterna i båda vore i huvudsak desamma, men olikheten i ändamål, verksamhetens uppdelning med hänsyn till orten eller platsen eller andra affärstekniska skäl hade föranlett bildandet av särskilda bolag på sådant sätt, att det ena bolaget, vanligen det äldre eller större, innehade flertalet aktier i det andra bolaget. En konsekvent tillämpning av förslaget skulle faktiskt kunna leda till en tredubbel beskattning av den utdelning, som dotterbolaget lämnade moderbolaget, nämligen, förutom hos det första bolaget självt, först hos moderbolaget och därpå, till den del densamma inginge i det sistnämnda bolagets utdelning, hos aktieägarna i detta. Detsamma skulle för övrigt inträffa, så snart ett bolag innehade aktier i ett annat och utdelade medel från det senare komme att ingå i utdelningen åt det förras delägare, låt vara att effekten bleve mera framträdande och obilligheten mera påtaglig i de egentliga fallen av moderbolag och dotterbolag. Att göra åtskillnad mellan dessa och övriga hithörande fall torde ej vara befogat och skulle för övrigt stöta på praktiska svårigheter. För undvikande av ifrågavarande obillighet syntes knappast någon annan åtgärd bliva till fyllest än att beskattningen hos moderbolaget helt enkelt uteslötes. Vid bifall till Kungl. Maj:ts förslag i princip borde därför enligt utskottets åsikt undantag göras för sådan utdelning, som uppbures av annat aktiebolag. Riksdagens beslut blev, att för andra än aktiebolag och bankbolag skulle vid bevillningstaxeringen såsom inkomst av kapital räknas utdelning å aktier och banklotter till sitt fulla belopp. Uti det av Kungl. Maj:t för 1920 års riksdag framlagda förslaget till kommunalskattelag upptogos motsvarande bestämmelser om beskattning av aktieutdelning till kommunal inkomstskatt, varjämte föreslogs skyldighet för aktiebolag att erlägga kommunal progressivskatt, i den mån inkomsten översteg sex procent av kapitalet. Vid anmälan av dessa förslag inför Kungl. Maj:t

23 anförde föredragande departementschefen, bland annat, följande. E n kommunal beskattning efter förmåga skulle enligt det framlagda skattesystemet tillgodoses genom dels en allmän kommunal inkomstskatt och dels en kommunal progressivskatt. Det kunde med fog göras gällande, att bolagen och delägarna i desamma borde deltaga i dessa skatter efter enahanda grunder, som vore stadgade i den likaledes efter förmågeprincipen utbyggda statsskatten. E n skillnad mellan den statliga och kommunala beskattningen påkallades dock i anledning av B-skatten. Med hänsyn redan till det sätt, varpå denna skatt blivit utformad, syntes densamma icke böra komma till användning för kommunala ändamål, och det hade ej heller varit avsett, att skatten skulle få en dylik utsträckt användning. Emellertid hade departementschefen ansett det jämväl i övrigt böra tagas under övervägande, om och i vad mån någon lättnad i jämförelse med den statliga beskattningen lämpligen borde vid den kommunala beskattningen beredas. Att en sådan lindring skulle kunna anordnas genom nedsättning av delägarnas skattskyldighet för dem tillkommande utdelning, syntes vara uteslutet vid en skatt efter förmåga. Skulle en lättnad i en eller annan form kunna åvägabringas, syntes densamma böra avse bolagens skattskyldighet. Departementschefen hade härutinnan haft under övervägande olika utvägar, och det hade därvid i synts honom, att bolagen borde få betala kommunal inkomstskatt för hela sin vinst samt att, om någon lättnad skulle beredas dem, detta måste ske i fråga om progressivskatten. Lämpligen torde skattelindringen kunna så anordnas, att för den del av bolagets vinst, som ej överstege sex procent av bolagets kapital, ej utgjordes någon progressivskatt. Bestämmelser sådana som de föreslagna intogos som bekant i det nu gällande provisoriet. Slutligen bör här erinras om den år 1920 i punkt 3:o i anvisningarna till inkomst- och förmögenhetsskatteförordningen intagna bestämmelsen, att ' för den, som driver bankrörelse, annan penning- eller lånerörelse, försäkringsrörelse eller handel med värdehandlingar, utdelning å aktier, banklotter och insatser i ekonomiska föreningar är att anse såsom inkomst av rörelse eller yrke. Då enligt 4 § av anvisningarna till bevillningsförordningen nämnda bestämmelse skall gälla jämväl vid bevillningstaxeringen, följer härav, att de aktiebolag, vilka driva rörelse av nyss angiven beskaffenhet, bliva kommunalt skattskyldiga för utdelning. Vad nu sagts om aktiebolag gäller även i fråga om solidariska bankbolag och utdelning från dylika bolag, dock att bankbolag alltid äro pliktiga erlägga bevillning för utdelning från aktiebolag och bankbolag, enär dylik utdelning är att hänföra till rörelseinkomst. År 1920 infördes beskattning av utdelning på insatser i ekonomiska föreningar, så att i detta avseende nu föreligger dubbelbeskattning. Redan år 1919 framlade Kungl. Maj:t för riksdagen förslag, att dylik utdelning skulle beskattas, och såsom skäl härför anförde vid förslagets anmälande inför Kungl. Maj:t föredragande departementschefen i huvudsak följande. Rättelse

24 borde ske i avseende å den opåkallade skattefrihet, som förefunnes i avseende å utdelad vinst å insatser i ekonomiska föreningar. Bärande skäl syntes föreligga att beskatta dylik inkomst. Det kunde icke anses vara någon obillighet att låta den enskilde erlägga skatt för sin faktiska inkomst, evad den erhållits såsom utdelning å insats i ekonomisk förening eller till exempel såsom utdelning å aktie. Förslaget avslogs emellertid detta år av riksdagen. Vid anmälan av 1920 års förslag till kommunalskattelag, som innehöll motsvarande bestämmelse om beskattning av utdelning å insats i ekonomisk förening, åberopade föredragande departementschefen 1919 års förslag i förevarande hänseende samt framhöll därjämte, att det syntes honom knappast förefinnas någon anledning, varför vinstutdelning i ekonomiska föreningar icke skulle i delägarens hand betraktas såsom inkomst. För beskattningen av aktiebolag och ekonomiska föreningar samt dessas delägare och kunder torde, om man bortser från aktiebolagens B-skatt, för närvarande gälla följande. Bolaget eller föreningen beskattas för hela sin vinst utan avdrag av rabatter eller pristillägg, som av den bokförda vinsten utdelas till delägare eller andra. 1 Delägare skatta för utdelning i förhållande till innehavda aktier eller insatser såsom för inkomst av kapital; har utdelningen skett i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar, beskattas utdelningen såsom intäkt i den förvärvskälla, uti vilken inköpet eller försäljningen ägt rum, men blir utdelningen skattefri, om den erhållits såsom rabatt å inköp, som avsett egen konsumtion (levnadskostnad). Utomstående skatta för utdelning från bolaget eller föreningen i förhållande till inköp eller försäljningar under samma förutsättningar som delägarna. F r å n nu angivna regler för beskattningen av ekonomiska föreningars inkomst finnes emellertid ett mycket viktigt undantag, i det att särskilda regler uppställts för beskattningen av föreningar, vilka uppfylla vissa i skatteförfattningarna närmare angivna villkor, de s. k. kooperativa föreningarna. Uti 9 § inkomstskatteförordningen och 11 § 3 mom. bevillningsförordningen finnes nämligen följande bestämmelse : »Har kooperativ förening av vinsten å sin kooperativa verksamhet lämnat sina kunder, vare sig de tillhört föreningen eller icke, pristillägg, rabatt eller annan sådan utdelning i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar, må föreningen njuta avdrag för dylik utdelning.» Enligt vad framgår av förarbetena, är villkor för denna avdragsrätt icke, att föreningen lämnat alla sina kunder rabatt, oberoende av huruvida de varit medlemmar eller icke, utan avdrag kan t. ex. få ske även om föreningen lämnat rabatt blott till egna medlemmar. Däremot skall rabatten alltid hava tagits u r vinsten å den kooperativa verksamheten. Om en del av den i form av rabatt utdelade vinsten härrör från Jfr H. Wallers i inkomstskattesakkunnigas betänkande intagna promemoria (sid. 133 — 135), därav torde framgå, bland annat, att ett aktiebolag eller en ej kooperativ ekonomisk förening för närvarande ej får göra avdrag för rabatt eller pristillägg, som av den bokförda vinsten lämnas till icke-delägare.

25 annat håll, t. ex. av inkomst av kapital, realisationsvinst eller vinst på handel med utomstående, vilka icke erhållit rabatt, är denna del av vinsten icke vinst å den kooperativa verksamheten och rabatten får alltså icke avdragas till den del, som den motsvarar nämnda del av vinsten. Om man bortser från sistnämnda fall, ställer beskattningen av kooperativa föreningars vinst sig på följande sätt. Föreningen beskattas för den del av sin vinst, som icke utdelas i form av rabatter eller pristillägg, och delägarna beskattas för utdelning å insatserna, vadan den del av vinsten, som utdelas på detta sätt, blir dubbelbeskattad. Den del av vinsten, som utdelas till kunder i form av rabatt, vilken för mottagaren framstår såsom minskning i levnadskostnader, blir icke alls beskattad, annan rabatt och pristillägg beskattas hos mottagaren, men icke hos föreningen. Inkomstskattesakkunniga hava icke närmare ingått på frågan om dubbelbeskattningens berättigande, tydligen enär de ansett detta spörsmål icke innefattas uti det dem lämnade uppdraget. Av samma skäl hava de sakkunniga ej heller behandlat frågan om särskilda regler för s. k. kooperativa föreningars beskattning. I detta sammanhang bör dock påpekas dels bestämmelsen i anvisningarna till 9 § I i de sakkunnigas förslag, att såsom driftkostnad är att anse pristillägg eller rabatt, som lämnats kunder, dock icke rabatt till delägare i aktiebolag eller förening, därest förmånens storlek gjorts beroende av aktiebolagets eller föreningens vinst, dels ock bestämmelserna i anvisningarna till 9 § X I om avdragsrätt för vissa slag av aktiebolag och juridiska personer. Kommunalskattekommittén har ej heller ingått på frågan om det berättigade i dubbelbeskattning av aktiebolag och ekonomiska föreningar, utan ansett denna fråga böra göras till föremål för särskild utredning, vilken lämpligen kunde ske i samband med en revision av statsbeskattningen. Kooperativa föreningars beskattning har kommittén dock upptagit till behandling och därvid föreslagit upphävande av den nuvarande särskilda bestämmelsen för beskattningen av dess föreningar. Uti vissa inkomna utlåtanden har berörts frågan om dubbelbeskattning av aktiebolags inkomst. Så hava bland annat samtliga handelskammare, Sveriges industriförbund och svenska bankföreningen framställt anmärkning i denna punkt. Reglerna för beskattning av kooperativa föreningar hava berörts i ett stort antal utlåtanden. Aktiebolag (inkl. solidariska bankbolag). Vid undersökning av frågan, huru aktiebolagens (däri inbegripet de solidariska bankbolagen) beskattning bör ordnas, torde man hava att utgå från att den inkomst, som förvärvas genom ett aktiebolag, anses hava större skattekraft än annan inkomst, beroende på att, såsom föredragande departementschefen år 1902 uttryckte förhållandet, de tillskjutna kapitalen i och genom sammanslutningen under aktiebolagets form erhållit en så att säga

26 högre valör. Denna tanke har också funnit sitt uttryck i det sätt, varpå skatteskalan anordnats, i det att skattens storlek gjorts beroende av inkomstens förhållande till det i företaget nedlagda kapitalet. Vidare måste beaktas, att, på sätt vid flera tillfällen under tidigare diskussioner i frågan framhållits, vinstutdelning på aktier torde uti det allmänna föreställningssättet i viss mån te sig ungefär på samma sätt som inkomst av obligationer eller andra räntebärande papper, d. v. s. att aktieägaren torde betrakta bolaget närmast såsom en för honom främmande institution, med vilken han icke har annat att göra än att han en gång om året lyfter sin utdelning. Denna synpunkt torde dock hava sitt berättigande närmast i fråga om äldre, större bolag, däri aktieägarna köpt aktier till pris, som beräknats med hänsyn till den sannolika utdelningen i bolaget; därjämte torde synpunkten hava ett speciellt berättigande i fråga om ägarna av preferensaktier. Är det åter fråga om s. k. familjebolag och andra mindre bolag, torde sambandet mellan bolagen och aktieägarna vara starkare; och vad särskilt angår nybildade bolag synes det vara tydligt, att aktieägarna måste hava klart för sig, att för eventuell vinst skall betalas dubbel skatt, så att de icke insätta sina penningar i ett nybildat bolag, utan att de kunna antaga, att den vinst bolagets verksamhet kommer att giva skall vara så stor, att efter avdrag av de av bolaget erlagda skatterna kommer att för aktieägarna återstå samma inkomst, som om de placerat penningarna t. ex i obligationer, eller, med hänsyn till de större riskerna, en något större inkomst. De synpunkter, som nu framhållits, skulle kanske rätteligen leda till att man borde göra åtskillnad mellan olika slag av aktiebolag, men detta torde av praktiska skäl vara uteslutet. Härtill kommer, att man med ett visst fog torde kunna göra gällande, att, om på grund av de fördelar, som äro förenade med aktiebolagsformen (begränsad ansvarighet, lättheten att genom aktieförsäljning överlåta sin andel i företaget, bekväm form för förvaltningen m. m.), personer hellre anlita aktiebolagsformen än annan bolagsform för ett av dem drivet företag, de också få taga konsekvensen därav. Ett faktum är, att trots dubbelbeskattningen aktiebolagsformen i mycket stor utsträckning användes även för familjeföretag, vilket visar, att denna företagsforms fördelar måste anses mer än uppväga olägenheterna av dubbelbeskattningen. Om man förutsätter, att aktiebolagsinkomst har större skattekraft än annan inkomst, blir frågan, huru man lämpligen bör taga hänsyn till denna större skattekraft. Den svenska skattelagstiftningen utgår ifrån, att denna skattekraft bör utnyttjas genom att såväl vid den statliga som kommunala beskattningen beskatta vederbörande bolag för hela dess inkomst samt därutöver beskatta aktieägarna för utdelning efter aktieinnehav. Aktieägarna böra därvid beskattas för aktieutdelningen i sin bostadskommun, enär man på detta sätt vinner en skälig fördelning av skatten på aktiebolagsinkomst mellan den kommun, där bolagets rörelse drivits, samt de kommuner, uti vilka delägarna äro bosatta. En ändring i princip på denna punkt torde icke nu vara tänkbar, varför någon närmare prövning av frågan ej här

27 skall göras. Frågan om beskattning av aktieutdelning hos de juridiska personer, vilkas inkomst är underkastad dubbelbeskattning, kommer dock att i det följande särskilt behandlas i samband med frågan om sättet för ordnande av moder- och dotterföretags beskattning. Frågan om skatteskalornas avvägning kommer ej att här beröras. Inom undersökningens ram faller vidare ej frågan om en eventuell skatt såsom ersättning för B-skatten, då denna fråga är föremål för undersökning av särskilda sakkunniga. Frågan, huruvida vid beskattningen avdrag böra tillåtas för pristillägg och rabatter, liksom ock spörsmålet, huruvida pristillägg eller rabatt bör beskattas i mottagarens hand, synes för aktiebolagens vidkommande böra lösas efter liknande linjer som beträffande de ekonomiska föreningarna, för vilka dessa frågor hava sin största betydelse. Först i samband med behandlingen av de ekonomiska föreningarnas beskattning skola nämnda frågor närmare dryftas. H ä r må allenast nämnas, att de principer, som i det följande förordas beträffande de ekonomiska föreningarna, beträffande aktiebolagen medföra följande resultat. Rabatter och pristillägg till aktieägare böra få avdragas endast i den mån utomstående få åtnjuta motsvarande förmåner samt förmånerna icke kunna anses utgöra utdelning av vare sig bokförd eller icke bokförd vinst. Rabatter eller pristillägg till utomstående böra alltid få avdragas. De som erhålla rabatterna eller pristilläggen böra skatta för dessa i den mån fråga är om rörelse eller yrke e. d., medan däremot mottagarna ej böra skatta för rabatter, som för dem te sig allenast såsom en utgiftsbesparing. Med hänsyn till aktiebolagens särskilda struktur och deras verksamhetsformer synes skäl för en proportionell beskattning av pristillägg och rabatter ej förefinnas, utan synes vinst i denna form böra beskattas i likhet med övrig aktiebolagsvinst. Vad angår de solidariska bankbolagen, böra dessa i stort sett följa reglerna för aktiebolag. I nu förevarande sammanhang är blott av intresse att fastslå, att utdelning från bankbolag bör i likhet med vad som föreslagits beträffande aktieutdelning beskattas hos delägarna. Ekonomiska föreningar. Vid en undersökning, huru beskattning av ekonomiska föreningar, speciellt kooperativa, bör ordnas, synes man lämpligen kunna utgå från producentföreningarna, enär förhållandena där ligga enklast till. Om en skogsägare i egen såg för avsalu förädlar produkter från egen skog, anses denna förädlingsrörelse vara särskild näring, när förädlingen icke huvudsakligen sker för husbehovsändamål. Inkomsten av förädlingsrörelsen skall beskattas såsom inkomst av rörelse eller yrke, och får vid inkomstberäkningen avdrag ske för skogsprodukternas värde, vilket värde skall upptagas såsom inkomst av fast egendom. Användes en del av det förädlade virket å ägarens fastighet t. ex. för reparation av byggnader, skall värdet av virket i förädlat skick upptagas såsom inkomst av rörelsen och

28 såsom utgift för fastigheten. Om sågen är belägen i en annan kommun än fastigheten, beskattas inkomsten av förädlingsverksamheten i den kommun, där sågen är belägen, utan hänsyn till att virket hämtats från en annan kommun. Förädlingsrörelsen och skogsbruket hållas strängt i sär i beskattningsavseende. Detsamma bör i minst lika hög grad gälla, när skogsägaren icke själv direkt driver förädlingsrörelsen, utan denna drives genom en av honom jämte andra personer bildad juridisk person. Om flera skogsägare bilda en ekonomisk förening i avsikt att inköpa en såg och vid denna driva förädling av skogsprodukter, som inköpts från medlemmar, bör denna sågverksrörelse tydligen utgöra en särskild näring och kan icke anses utgöra en del av det utav medlemmarna drivna skogsbruket. Vinsten på sågverksrörelsen bör betraktas såsom inkomst av rörelse eller yrke och beskattas i den kommun, där sågen är belägen, och icke i den eller de kommuner, där det vid sågen förädlade virket vuxit. Den omständigheten, att en förädlingsverksamhet icke drives av jordägaren själv utan av en av honom jämte andra bildad förening, har rent av den verkan, att förädlingsverksamheten anses utgöra särskild näring även då detta icke skulle varit fallet, därest verksamheten drivits av jordägaren själv. Så torde den av en mejeriförening drivna verksamheten för förädling av produkter från medlemmarnas jordbruk böra betraktas såsom rörelse eller yrke, även om denna förädlingsverksamhet, därest den drivits av medlemmarna själva, varit att anse såsom binäring till jordbruket. Vad nu sagts om förädlingsverksamhet gäller även i fråga om handel med alster av medlemmarnas verksamhet. Om en enskild näringsidkare för försäljning av utav honom tillverkade varor öppnar salubod inom annan kommun än den, där tillverkningen skett, anses väl i regel hela verksamheten utgöra en enda rörelse, men en del av inkomsten av denna rörelse skall beskattas i den kommun, där boden funnits. I fråga om försäljning av jordbruksprodukter från egen fastighet finnes nu uttryckligt stadgande (3 § i anvisningarna till lievilluin^sforordningen), att dylik försäljning från handelsbod eller annat stadigvarande försäljningsställe utom fastighetens område skall anses såsom särskild näring och icke såsom del av jordbruket eller dess binäringar. Härav får anses följa, att, om ett antal jordbrukare eller näringsidkare slå sig ihop i förenmgsform för idkande av försäljning av egna produkter, denna försäljning måste betraktas såsom en särskild rörelse och icke såsom en del av medlemmarnas jordbruk eller rörelse, samt att vinsten av föreningens rörelse måste i beskattningsavseende anses vara en inkomst av denna rörelse och icke inkomst av medlemmarnas jordbruk eller privata rörelser. Om man nu ställer sig på den ståndpunkten, att, särskilt med hänsyn till fördelarna därav vid den kommunala beskattningen, en juridisk persons inkomst bör beskattas hos den juridiska personen och icke hos intressenterna, bör också den ekonomiska föreningen beskattas för hela sin vinst. Endast

29 genom att beskatta föreningen vinner man samma fördelar i taxeringsavseende, som man önskat vinna t. ex. i fråga om haradsallmänningar, i det man slipper att i rörelsekommunen beskatta ett stort antal kanske över hela landet bosatta föreningsmedlemmar. Rabatt (återbäring) eller pristillägg till utomstående torde vid taxeringen böra få avdragas; dylik rabatt eller pristillägg är att betrakta såsom en omkostnad för förvärvande av utomstående leverantörer eller köpare. Att åter, såsom nu sker beträffande kooperativa producentföreningar, medgiva föreningen avdrag för medlemmarnas i förhållande till köp eller försäljningar utdelade andel i föreningens vinst samt härför beskatta medlemmarna i de kommuner, där de drivit jordbruk eller rörelse, innebär, att man berövar föreningens rörelsekommun beskattningsföremål, som under andra likartade förhållanden anses tillkomma densamma. När fråga är om en producentförening, gäller spörsmålet ej, om beskattning av rabatter eller pristillägg skall ske. Att detta bör vara fallet även enligt gällande lagstiftning, är otvivelaktigt, ty pristillägg och rabatter komma alltid till synes i resultatet av producentens egen rörelse. F r å g a n gäller här allenast, om dylik inkomst skall beskattas hos föreningen eller hos dess medlemmar eller hos bådadera. Om man utgår från att en producentförenings inkomst bör i första hand beskattas hos föreningen, återstår frågan, huruvida denna föreningsinkomst kan anses äga större skattekraft än annan inkomst och, därest detta anses v a r a fallet, på vad sätt hänsyn bör tagas till denna större skattekraft. Anses aktiebolagsinkomst besitta en dylik större skattekraft, torde man komma till det resultatet, att detta är förhållandet även med föreningsinkomsten, ty även här är det sammanslutningen mellan ett stort antal personer, som möjliggjort vinsten. Denna större skattekraft synes lämpligen kunna beaktas genom att beskatta utdelning på insatser i enlighet med vad som gäller för utdelning å aktier. I detta avseende synes icke kunna komma i fråga att göra skillnad mellan kooperativa och andra föreningar. Denna ståndpunkt intages också redan nu av den svenska skattelagstiftningen. Vad däremot angår utdelning i förhållande till gjorda köp eller försäljningar ställer sig frågan i viss mån annorlunda. I fråga om föreningarna är det — i motsats mot vad som är regel beträffande aktiebolagen — ofta icke den rena kapitalinsatsen från delägarna, som utgör det viktigaste underlaget för rörelsen, utan i stället det förhållandet, att föreningen är praktiskt taget försäkrad om medlemmarnas leverans av varor till föreningen eller deras inköp av varor från föreningen. Vinsten brukar också fördelas icke blott med hänsyn till kapitalinsatsen utan jämväl med hänsyn till den betydelse, vederbörande medlem haft såsom säljare eller köpare; med andra ord, vinsten utdelas i form av pristillägg eller rabatt. Om man fortfarande håller sig till en producentförening, råder, såsom nyss nämnts, ingen tvekan därom, att dessa rabatter eller pristillägg skola beskattas. Men frågan gäller, huruvida de äro uttrycket

30 för en sådan särskild skattekraft, att även beträffande dem dubbelbeskattning bör äga rum. Denna fråga kan synas ganska tveksam. Å ena sidan kan sägas, att de skäl, som tala för dubbelbeskattning av aktiebolags eller förenings inkomst, vilken utdelas på aktie eller insats, icke föreligga här. Det är icke fråga om ett kapital, vilkets avkastningsmöjligheter ökats genom sammanslutningen, och det är närmast för sådant fall, som en dubbelbeskattning av lagstiftaren ansetts motiverad. Å andra sidan kan framhållas, att det i förevarande avseende icke kan anses vara någon större skillnad mellan den del av vinsten, som utdelas i förhållande till aktie eller insats, och den del av vinsten, som utdelas i förhållande till inköp eller försäljningar; det måste antagas, att det i båda fallen är sammanslutningen till en organisation av större omfång, som möjliggjort vinsten. Då i nuvarande lagstiftning båda dessa delar av vinsten (då det icke är fråga om kooperativa föreningar) underkastats dubbelbeskattning, kan jämväl lagstiftaren anses hava ställt sig på den ståndpunkten, att någon skillnad icke bör göras med hänsyn till den olika användningen av vinsten, ehuru dubbelbeskattningen av den del av vinsten, som utdelas i förhållande till inköp eller försäljningar, icke särskilt motiverats. Det förefaller som om övervägande skäl skulle tala för att, därest man bibehåller dubbelbeskattningen av utdelning på insats, icke blott hos producentföreningen utan jämväl hos delägarna beskatta även utdelning i förhållande till försäljning eller inköp. Detsamma bör då gälla beträffande utdelning, som en aktieägare uppburit i förhållande till av honom gjorda försäljningar eller till inköp av varor för en av honom driven förvärvsverksamhet. Möjligen skulle dock undantag kunna ifrågasättas för det fall, att en var kan bliva delaktig av de förmåner, som sammanslutningen bereder sina delägare, d. v. s. när det rör sig om en öppen förening; den vinst, som disponeras för pristillägg eller rabatter, får då den karaktär, att en beskattning av vinsten jämväl hos delägarna kanske kunde synas mindre väl motiverad. Icke förty synes man av praktiska skäl böra stanna för att ej för öppna föreningar medge undantag från dubbelbeskattningen. Ty låt vara att beskattning sker hos föreningen, så synes denna beskattning av skäl, som senare komma att utvecklas, böra göras så lindrig, att en beskattning hos föreningen i medlemmarnas ställe skulle bliva betydligt lindrigare än om beskattningen skedde hos medlemmarna; detta är uppenbarligen oriktigt, då skälen snarare tala för en ökad beskattning än en minskad beskattning. Härtill kommer, att frågan, huruvida föreningen vore öppen eller ej, skulle komma att bedömas ej vid föreningens beskattning — denna skulle i varje fall skatta — utan vid de särskilda medlemmarnas beskattning; detta skulle påtagligen vara svårt för att ej säga omöjligt. Med hänsyn till det sagda synes en enkelbeskattning av rabatt eller pristillägg från enbart öppna producentföreningar icke kunna ifrågasättas i den form, att föreningen men icke medlemmarna skatta för rabatter och pristillägg. Vill man helt eller delvis undvika dubbelbeskattning av den del av en

31 producentförenings vinst, som utdelas i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar, synes enda möjligheten vara att, såsom nu sker beträffande öppna producentföreningar, beskatta medlemmarna men ej föreningen. Skulle man komma till det resultatet, att en öppen kooperativ konsumentförening liksom nu skall få avdraga rabatter till sina medlemmar, lärer det i själva verket bliva nödvändigt, att även en öppen kooperativ producentförening får göra liknande avdrag, enär en förening, även om den benämnes producent- eller konsumentförening, samtidigt kan vara både det ena och det andra och det ej torde vara möjligt att hos föreningen i praktiken skilja mellan de rabatter, som föreningen lämnar i den ena och i den andra egenskapen. Befrias producentföreningen från skattskyldighet för vad som utdelats i form av rabatter eller pristillägg, skulle i stället medlemmarna skatta för dessa, men då detta, om föreningen har många medlemmar, ej utan stor svårighet kan ske annorstädes än i dessas egen rörelsekommun, kommer detta resultat i strid mot den förut åberopade principen, att föreningens rörelsekommun bör få beskatta den avkastning, som faller inom kommunen. I fråga om producentföreningar lärer det ej vara så vanligt, att även utomstående köpare och säljare erhålla rabatter eller pristillägg. I den mån detta sker, synes det emellertid med de här givna utgångspunkterna självklart, att avdrag skall få göras, ty föreningen skattar för medlemmarnas räkning för dessas inkomst, vare sig det nu gäller enkel- eller dubbelbeskattning. För sådan inkomst, som lämnas till tredje person, kan ej föreningen med fog göras skattskyldig. Vad angår den förvärvskälla, till vilken pristillägg eller rabatt bör hänföras hos mottagaren, synes det icke vara lämpligt att hänföra dylik utdelning till inkomst av kapital, ty utdelningen står icke i förhållande till det kapital, som medlemmen insatt i företaget. Då utdelningen ju är beroende av storleken av till föreningen gjorda försäljningar eller från densamma gjorda inköp, är det naturligast, att, på sätt nu torde ske, utdelningen hänföres till inkomst av den förvärvskälla, i vilken försäljningarna eller inköpen skett, d. v. s. för en jordbrukare till inkomst av fast egendom och för en annan näringsidkare till inkomst av rörelse eller yrke. Till graden av aktiebolagsinkomstens större skattekraft tages hänsyn genom utformningen av den för aktiebolagen gällande särskilda skatteskalan. I den mån det gäller avkastning på insatskapitalet i ekonomiska föreningar, synes det möjligt och riktigt att ävenledes tillämpa denna skala. Här finnes ett kapital, som kan utgöra en lämplig utgångspunkt vid bestämmande av den vinstprocent, efter vilken skatteprocenten skall beräknas. Naturligtvis kan det i vissa fall vara tveksamt, i vad mån vinsten belöper på insatser eller ej. I tvivelaktiga fall bör väl i allmänhet detta anses vara fallet. Härvid bör emellertid beaktas, att, där föreningens stadgar innehålla sådan föreskrift, att praktiskt taget blott viss procent på insatsbeloppet kan tillgodokomma insatshavarna i denna deras egenskap, vinsten ej i beskattningsavseende bör beräknas till högre belopp.

32 Annorlunda ställer sig frågan beträffande pristillägg och rabatter. Vid den dubbelbeskattning, varom här är fråga, borde väl en gradering av den särskilda skattekraften ske närmast på det sätt, att progressionen gjordes beroende av inkomstens förhållande till omsättningen. Detta kan dock ej ifrågasättas. Då här ej finnes något kapital, varpå inkomsten i fråga k a n anses utgöra avkastning, kan ej heller aktiebolagsskalan tillämpas. Vill man här tänka sig en progressiv beskattning, torde man därför få finna sig i att tillämpa den för enskilda personer gällande skatteskalan, trots det att den ej är alldeles lämplig. Det vill emellertid synas, som om en tillräcklig dubbelbeskattning åstadkommes, om föreningens skatt även i detta fall göres proportionell och lika med den skatt, som skulle utgöras av de ekonomiska föreningar, beträffande vilka allenast enkelbeskattning ifrågakommer, d. v. s. konsumentföreningar. Denna fråga behandlas vidare i det följande. Det är emellertid av vikt att tillse, att ej för undgående av den progressiva skatt, som skall gälla i fråga om vinster på insatser, utdelningar ske i form av rabatter eller pristillägg i stället för såsom vinst å insatserna. För att rabatt eller pristillägg skall anses föreligga är det tydligt, att dess belopp ej får stå i uppenbar disproportion till de köpta eller försålda varornas priser. Så snart förtäckt utdelning på insatser kan anses föreligga, bör vad som benämnes rabatt eller pristillägg vid taxeringen behandlas såsom om vinstutdelning på insatserna skett. Större svårigheter än frågan om beskattning av producentföreningars vinst erbjuder frågan om beskattning av konsumentföreningars vinst, enär man här kommer in på problemet, i vilken utsträckning en utgiftsbesparing, som innebär minskning i levnadskostnad, bör beskattas eller, från en annan synpunkt sett, huruvida och till vilket värde man bör vid inkomstberäkningen upptaga av den skattskyldige konsumerade förnödenheter, som han själv producerat eller fört i handel. I detta avseende må anföras följande. I det föregående har ett försök gjorts att analysera de grundsatser, som i stort sett torde vara grundläggande för den gällande svenska skattelagstiftningen i fråga om beskattning av tjänster, som man gör sig själv, d. v. s. utgiftsbesparingar. Det har därvid antagits, att i allmänhet utgiftsbesparingar, som vunnits i en för vederbörandes räkning yrkesmässigt bedriven verksamhet, skola beskattas. Det mest utpräglade exemplet på beskattning av utgiftsbesparingar är beskattningen av resultatet av jordbrukarens arbete för egen räkning. Härmed nära överensstämmande är beskattningen av handlanden, som beskattas för varor, som uttagas u r rörelsen, som om han sålt dem till sig själv. Vidare har i det föregående gjorts gällande, att, när personer slagit sig tillsammans i föreningsform för att genom rörelse åstadkomma utgiftsbesparingar för medlemmar, denna rörelse måste anses bedriven för medlemmarnas räkning, varför dessa borde beskattas för den vunna utgiftsbesparingen, en beskattning som dock borde ske hos föreningen i stället för hos medlemmarna.

33 Vid bedömandet av denna fråga synes man ej kunna helt kategoriskt göra gällande, att ifrågavarande utgiftsbesparingar skola beskattas, utan allenast, att den konventionella gränsen mellan skattepliktiga och icke skattepliktiga utgiftsbesparingar lämpligen bör dragas så, att dessa utgiftsbesparingar komma in under beskattningen. E t t synnerligen viktigt skäl utgör i detta avseende den kommunala synpunkten. Det ovan framlagda exemplet beträffande producentföreningarna visar, att man i skattelagstiftningen måste taga största hänsyn till kommunernas intresse att få beskatta rörelse, som inom kommunen bedrives. P å en mängd punkter måste man av hänsyn till kommunerna modifiera de resultat, till vilka man skulle komma genom en följdriktig tillämpning av skatteförmågeprincipen. Det mest typiska utslaget av dylika hänsyn utgör det ganska enhälligt erkända kravet på en fastighetsbeskattning. Vidare får avdrag för förlust endast i begränsad utsträckning ske beträffande kommunalbeskattningen, o. s. v. K a n man nu utan att göra något avsteg från skatteförmågeprincipens fordringar, fastmera tillmöteskommande vad denna princip kräver, i visst avseende tillgodose den kommunala synpunkten, så synes väl detta också böra ske. Såsom ett praktiskt skäl av en betydande räckvidd må härvid även anföras förhållanlet till de förut omförmälda producentföreningarna. Skall producentföreningen skatta för rabatter, bör även konsumentföreningen göra det; svårigheten att göra en åtskillnad framträder i fråga om de föreningar, som äro både producent- och konsumentföreningar. Det kan möjligen väntas den invändningen mot det förda resonemanget, att detta är frukten av ett abstrakt teoretiserande. Häremot genmäles, att det här i verkligheten torde gälla endast en utkristallisering av vad som redan nu lärer få anses, låt vara mera omedvetet, ligga bakom den gällande lagstiftningen. Detta synes beträffande det ifrågavarande området av skattelagstiftningen desto mera klart, som redan nu utgiftsbesparing i form av utdelade rabatter från en annan ekonomisk förening än en kooperativ blir beskattad hos föreningen. Den beskattning, varom här är fråga, bör emellertid ej äga rum i annan mån än fråga är om handelsvinst i egentlig mening, d. v. s. den vinst, som, därest företaget ej varit en förening, skulle tillkommit företagaren. Härav följer, att utdelade rabatter böra beskattas allenast i den mån varupriserna genom desamma nedbringas under de hos handlandena i orten i allmänhet gällande nettopriser, d. v. s. priserna, sådana de te sig efter av handlandena eventuellt lämnade rabatter. Inom den återbäring, som lämnas av de kooperativa föreningarna, torde i allmänhet inrymmas dels rabatter, motsvarande de privata handlandenas rabatter, dels handelsvinst. Att i det speciella fallet avgöra vad som är det ena och vad som är det andra är givetvis ej möjligt, men vid skatteprocentens beräknande synes det nödvändigt tillse, att beskattning ej äger rum av mer än vad som genomsnittligt kan antagas utgöra handelsvinst, enär de kooperativa föreningarna eljest 3 — 2144

34 skulle i konkurrenshänseende missgynnas i förhållande till de privata handlandena. Denna fråga skall vidare behandlas i det följande. Att hos konsumenterna själva beskatta den utgiftsbesparing, som göres genom inköp från konsumentföreningarna, synes lika litet som nu böra ifrågakomma. En dylik beskattning skulle vinna föga förståelse hos allmänheten. Redan härav följer, att någon dubbelbeskattning av denna utgiftsbesparing ej kan sättas i fråga. Beträffande de föreningar, som äro samtidigt producent- och konsumentföreningar, ordnar sig med de ifrågasatta reglerna dubbelbeskattningsfrågan av sig själv. Föreningen skattar för rabatter till producenter och konsumenter; de förra skola upptaga rabatterna såsom intäkt i den näring, för vilken varorna inköpts, men konsumenterna åter skola ej upptaga rabatterna som inkomst och komma sålunda undan skatt. I fråga om vinst på insatserna gäller vad förut sagts om producentföreningar; d. v. s. dubbelbeskattning synes böra äga rum och beskattning ske efter aktiebolagsskalan. För närvarande torde åtminstone de föreningar, som äro anslutna till kooperativa förbundet, uppfylla det villkoret, att insatsägarna i denna sin egenskap äro praktiskt taget uteslutna från annan delaktighet i vinsten än den till viss årlig procent på insatsbeloppet beräknade, varför den progressiva aktiebolagsskalan beträffande dem torde komma att verka jämförelsevis lindrigt. För producent- och konsumentföreningarna gemensamt är spörsmålet om skattesatsernas storlek. Beträffande skatten å vinsten på insatserna är frågan klar — här skall aktiebolagsskalan komma till omedelbar tillämpning. Härvid bör dock märkas, att frågan om vilket kapital som skall medräknas vid vinstprocentens uträknande kan vara tveksam. Frågan synes böra lösas så, att i regel såväl insatskapital som reservfond få medräknas, men att endast insatskapital bör få medräknas, där vinstmedel, som avsättas till reservfonden, ej anses belöpa på insatserna utan beskattas proportionellt. I fråga om denna proportionella skatt åter har i det föregående gjorts gällande, att den borde av praktiska skäl vara lika hög för producent- och konsumentföreningar och lika vid enkel- och dubbelbeskattning. Detta särskilt med hänsyn till omöjligheten att göra en åtskillnad beträffande de föreningar, som äro både producent- och konsumentföreningar. Som utgångspunkt för skattesatsen synes böra tagas vad som kräves med hänsyn till enkelbeskattningen. I detta avseende böra märkas två olika omständigheter, den ena att i fråga om de mest praktiska fallen, d. v. s. de kooperativa konsumentföreningarna, ej hela rabatten torde böra anses såsom handelsvinst, den andra, att, om medlemmarna själva skattat för rabatterna, de skulle fått åtnjuta skattefria avdrag, som skulle medtagit en del av rabatterna. Den logiska konsekvensen härav blir den, att blott viss del av rabatternas summa bör beskattas. Detta kunde för statsbeskattningeiis del ordnas genom en lägre skatteprocent på det hela. I fråga om kommunalbeskattningen åter, med utslåendet av de kommunala utgifterna på samtliga

35 inkomster, kan frågan ej lämpligen ordnas på annat sätt, än att endast viss del av rabatternas summa beskattas. Vid dylikt förhållande synes det lämpligast att använda samma förfaringssätt även vid statsbeskattningen. Det föreslås, för att normen må vara så enkel som möjligt, men samtidigt det genomsnittliga resultatet skall bliva lämpligt avvägt, att alltid rabatternas eller pristilläggens halva belopp skall medräknas såsom inkomst, men att på dessa belopp skall beräknas full såväl stats- som kommunalskatt. I avseende å statsskatten synes ett grundbelopp av 3 procent i skatt vara det riktiga, eftersom det här i allmänhet gäller föreningsmedlemmar med inkomster under 10,000 kronor. Beträffande kommunalbeskattningen (inkl. landstings- och vägbeskattningen) åter blir utdebiteringsprocenten den för kommunerna (resp. landsting och vägdistrikt) i allmänhet gällande. Kommunal progressivskatt skulle givetvis icke utgå på dessa belopp, beträffande vilka just progressiviteten bör undvikas. Hålles de ekonomiska föreningarnas skattebörda inom dessa gränser, så torde det kunna göras gällande, att, även där densamma är avsedd att medföra dubbelbeskattning, denna blir så måttlig, att spörsmålet, huruvida beträffande alla producentföreningar dubbelbeskattning skall förekomma, får mindre betydelse. Hänsyn till de föreningar, beträffande vilka det är mera tveksamt, huruvida dubbelbeskattning bör förekomma, utgör för övrigt ett särskilt skäl att, om man går in för dylik beskattning, ej göra denna hårdare än nödvändigt. Det förefaller, som om en anordning sådan som den föreslagna skulle på ett såvitt möjligt rättvist sätt lösa de ekonomiska föreningarnas skattefråga. Vad beträffar den mest brännbara frågan, nämligen om de kooperativa föreningarnas beskattning, så undanröjes å ena sidan den orättvisa mot dessa, som nu ligger i en tillämpning av den för enskilda personer gällande skatteskalan, men sker å andra sidan en sådan beskattning av utdelade rabatter, att ett påstående om en privilegierad ställning för kooperationen i detta avseende skulle sakna berättigande. Kommunerna få dessutom i större utsträckning än nu sitt berättigade intresse att få skatt från vederbörande företag tillgodosett. Skulle man åter vara benägen att draga gränsen mellan skattepliktig och icke skattepliktig utgiftsbesparing så, att kooperativa föreningar fortfarande komma utanför ramen för denna beskattning, så medför även denna ståndpunkt vissa konsekvenser. Alla föreningar och aktiebolag borde då följdriktigt få avdraga rabatter och pristillägg, som de av sin vinst lämnat delägarna med undantag för de fall, då rabatterna eller pristilläggen utgöra en förtäckt utdelning i förhållande till insatser. En dylik ståndpunkt är tänkbar. Mera tveksam skulle man kanske komma att ställa sig i förhållande till det avsteg från nu gällande regler, att vid beräkningen av en enskild näringsidkares rörelseinkomst varor, som han tillgodogjort sig för egen konsumtion, skulle upptagas endast till självkostnadspris. (Jfr inkomstskattesakkunnigas betänkande, anvisningarna till 7 § IV sjunde stycket och sid. 147, 148.)

36 För närvarande gäller beträffande kooperativa föreningar den bestämmelsen, att avdrag får ske allenast för rabatter eller pristillägg, som utdelats av vinsten på den kooperativa verksamheten. Denna bestämmelse är ett utslag av regeln, att vinst på handel med andra än föreningsmedlemmar bör beskattas. Att i de särskilda fallen klargöra vad som är vinst på handel med medlemmarna och vad som är vinst på handel med andra är naturligtvis mycket svårt för att ej säga omöjligt. Skulle avdrag för rabatter eller pristillägg medgivas blott för kooperativa föreningar, torde man emellertid bliva nödsakad att införa något slags regel, avsedd att utgöra garanti för att ej vinst på handel med utomstående skulle undgå beskattning. Här har berörts endast rabatt eller pristillägg, som utdelats av en förenings eller ett aktiebolags bokförda vinst. Frågan, huru man bör i beskattningsavseende behandla rabatt eller pristillägg, som lämnats i annan form, skall behandlas i samband med beskattningen av moder- och dotterföretag. Bostadsföreningar och bostadsaktiebolag. Jämlikt 8 § inkomstskatteförordningen och 8 § 1 mom. bevillningsförordningen gäller för närvarande, att bostadsförening eller bostadsaktiebolag icke skall taxeras för värdet av bostads- eller andra förmåner, som i föreningen eller aktiebolaget tillhörig fastighet tillkommit delägare i sådan egenskap. P å grund härav bliva dylika förmåner underkastade endast enkelbeskattning, nämligen hos delägarna. Inkomstskattesakkunniga och kommunalskattekommittén hava föreslagit sinsemellan något olika bestämmelser rörande beskattningen av bostadsföreningar och bostadsaktiebolag samt dessas delägare (inkomstskattesakkunnigas betänkande, anvisningarna till 7 § I och till 9 § X I samt sid. 143—147; kommunalskattekommitténs betänkande 29 och 30 §§ samt sid. 415—417). I båda förslagen utgår man därifrån, att den inkomst, som består i att delägarna i föreningens eller bolagets fastighet åtnjutit bostad eller annan förmån, icke lämpligen bör underkastas dubbelbeskattning, samt att dylika förmåner böra för delägarna upptagas såsom inkomst av fast egendom. De reella olikheterna mellan de båda förslagen synas huvudsakligen vara dels den, att inkomstskattesakkunniga ansett den inkomst, som sammanslutningen förvärvat genom att uthyra lägenheter till utomstående, böra göras till föremål för dubbelbeskattning, under det att kommunalskattekommittén ansett detta icke böra ske, dels ock sättet för behandling utav den del av delägarnas avgifter, som användes till amortering av föreningens eller bolagets skulder. Enligt de sakkunnigas förslag får delägare icke åtnjuta avdrag för erlagd avgift, om och i den mån avgiften använts till betalning av skulder eller i annan form utgör kapitalinsats, och får den enskilde delägaren på detta sätt skatta för den inkomst, som han använt till kapitalinsats. Kommittéförslaget däremot

37 föreskriver, att delägarna få åtnjuta avdrag för er lagda avgifter samt att dessa skola utgöra inkomst för föreningen eller bolaget; följden härav blir, att föreningen eller bolaget får skatta jämväl för den del av medlemmarnas insatser, som är avsedd till amortering av skulder, och föreningen eller bolaget får på detta sätt i delägarnas ställe erlägga skatt för vad som av delägarnas inkomster användes till amortering av de gemensamma skulderna. Det torde dock även enligt kommittéförslaget vara avsett, att delägarnas ursprungliga insatser icke skola betraktas såsom inkomst för föreningen eller bolaget. I sakkunnig förslaget finnes vidare uttrycklig föreskrift, att såsom skattepliktig inkomst för delägare skall upptagas utdelning, vare sig utdelningen skett i förhållande till gjord insats eller icke, varemot det icke av kommittéförslaget synes klart framgå, huruvida utdelning skall beskattas, ehuru detta torde vara avsikten. Avsikten med en bostadsförening är icke att genom sammanslutningen förskaffa sig en vinst, utan blott att på denna väg bereda medlemmarna bostäder. Då det här rör sig om avkastning av fast egendom, är det uppenbart, att medlemmarnas bostadsförmåner böra göras till föremål för beskattning, men det synes icke föreligga tillräckliga skäl att dubbelbeskatta dessa förmåner. Blott enkelbeskattning av dessa förmåner bör fördenskull äga rum, och detta synes lämpligast kunna ske på det sätt, att medlemmarna taxeras för förmånerna såsom inkomst av annan fastighet med rätt för medlemmarna att avdraga vissa utgifter, bland annat avgifter till föreningen, därvid utgifterna dock böra minskas med den utdelning, medlemmarna uppburit från föreningen. Tveksammare är förhållandet beträffande sådan inkomst, som en bostadsförening vunnit genom uthyrning av lägenheter till utomstående. Man synes dock kunna underlåta dubbelbeskattning av dylik inkomst, så länge den icke är större än att den blott medför en minskning av medlemmarnas avgifter till föreningen; är inkomsten i fråga så stor, att medlemmarna erhålla en utdelning, som överstiger deras avgifter, synes överskottet böra underkastas dubbelbeskattning. Det nu angivna resultatet kan nås genom att i stort sett anknyta till kommittéförslaget men föreskriva, att utdelning skall upptagas såsom inkomst för medlemmarna. Samma bestämmelser skulle gälla för bostadsaktiebolag. Genom de nu ifrågasatta reglerna synes man även kunna nå en tillfredsställande beskattning av de bostadsaktiebolag, som stå nära gränsen till vanliga aktiebolag. Skulle kommunalskattereformen icke komma att ansluta sig till kommunalskattekommitténs utan till reservanternas förslag, C-förslaget, blir frågan om bostadsföreningars och bostadsaktiebolags beskattning komplicerad med hänsyn till den i C-förslaget upptagna bestämmelsen om rätt till avdrag från fastighetsinkomst med fem procent av annan fastighets taxeringsvärde. Enligt C-förslaget skall avdraget åtnjutas av fastighetsägaren, d. v. s. föreningen eller bolaget, men det kommer att kunna utnyttjas i blott ringa utsträckning, därest bostadsförmånerna beskattas hos delägarna, enär föreningen eller bolaget då har ingen eller blott ringa inkomst. Önskar man, att avdraget skall ut-

38 nyttjas i så stor utsträckning som möjligt, bör därför föreskrivas, att en v a r medlem får åtnjuta avdrag med fem procent utav den del av taxeringsvärdet, som kan vid en fördelning anses belöpa på hans lägenhet. Detta innebär dock en föga tilltalande lösning, och det kan fördenskull ifrågasättas, att, om kommunalskattelagen skulle avfattas i anslutning till C-förslagets principer, skattskyldigheten för bostadsförmånerna lägges på föreningen eller bolaget i stället för på medlemmarna. Försäkringsbolag. Beträffande vad som hittills förekommit rörande försäkringstagares och försäkringsbolags beskattning hänvisas till kommunalskattekommitténs betänkande 25 §, 34 § 2 mom., 38 §, 49 § 1 mom. e) och anvisningarna till 34 § 8, ävensom sid. 256—291 samt inkomstskattesakkunnigas betänkande, 7 § 2:o) c) och d), anvisningarna till 7 § VI, 9 § X I och sid. 1 4 8 - 1 5 7 . över dessa förslag hava inkommit åtskilliga yttranden, för vilka, med hänsyn till att frågan här behandlas ur delvis andra synpunkter än tillförene, redogörelse ej torde behöva nu lämnas. E n grundläggande skillnad i beskattningsavseende förefinnes mellan personoch sakförsäkringar. I första hand torde såsom exempel kunna uppställas å ena sidan liv- och kapitalförsäkringar, å andra sidan brandförsäkringar. Det förra slaget av försäkringar innebär, att visst kapital (premierna) avsättes för att göras räntebärande, men tillika ligger häri ett slags spekulationsmoment, i det vederbörande räknar med att vid ett hastigt dödsfall hans familj skall erhålla ett större belopp, än som skulle bliva resultatet allenast av en förräntning, något som möjliggöres därigenom att andra försäkringstagare leva längre än som beräknats. Rent principiellt borde, om man utgår från gällande allmänna regler, både ränteinkomsten och spekulationsvinsten i den försäkrades eller hans rättsägares hand utgöra skattepliktig inkomst. Vad brandförsäkring beträffar har redan förut påvisats, att rent principiellt såsom inkomst för den enskilde det belopp borde tagas till beskattning, varmed, under eljest lika förutsättningar, den enes premie för brandförsäkring av personligt lösöre understiger den andres. Vad beträffar premier för försäkring av varor eller inventarier, som nyttjas i rörelse eller yrke, bör en motsvarande differentiering ske och sker i själva verket också enligt gällande lagstiftning. Ty en rörelseidkare får göra avdrag för brandförsäkringspremie såsom omkostnad, och, om den ene betalar mer och den andre mindre, kommer detta till synes i utfallet av rörelsen. Utfallande försäkringssumma upptages bland inkomsterna, om det gäller en vara i näring — gäller det annan tillgång, blir eventuell vinst skattefri. Betraktar man det föreliggande spörsmålet från försäkringsföretagens utgångspunkt, så måste man hos dessa skilja mellan den vinst, som tillkommer de försäkrade, och den vinst, som i ett försäkringsaktiebolag belöper på aktieägare. Den senare är en typisk företagarevinst och bör såsom

39 sådan dubbelbeskattas med tillämpning av den skala, som eljest gäller för aktiebolag. Den vinst åter, som belöper på de försäkrade, kan, i den mån den överhuvud bör beskattas, tagas till beskattning hos de försäkrade själva eller hos försäkringsinrättningen men ej hos bådadera. Sker beskattningen av de försäkrades vinster hos försäkringsinrättningen, bör, i enlighet med ' de grundsatser, som utvecklats i det föregående, beskattningen bli proportionell och ej progressiv. Vad nu personförsäkringar beträffar, så äger enligt gällande regler icke någon beskattning rum av utfallande försäkringsbelopp, dock med undantag för livräntor, pensioner och dylikt. E n beskattning hos de försäkrade av utfallande liv- och kapitalförsäkringar, i den mån deras belopp överstiger inbetalta premier, har, bland annat av inkomstskattesakkunniga, ifrågasatts. Det vill emellertid förefalla, som om en dylik utväg — mot vilken ur rent skattesystematisk synpunkt någon befogad invändning knappast torde kunna göras — icke äger stora sympatier. En utfallande liv- eller kapitalförsäkring betraktas av allmänheten såsom ett kapital, vilket ej bör reduceras genom någon inkomstskatt. Sannolikt skulle en dylik beskattning även motverka utvecklingen av den ur social och nationalekonomisk synpunkt uppmuntransvärda livförsäkringsrörelsen. Liknande invändningar synas ej med fog kunna framställas mot en måttlig proportionell beskattning av de försäkrades räntevinst och spekulationsvinst hos försäkringsinrättningen i stället för hos de försäkrade. Redan nu tagas faktiskt försäkringstagarnas vinster delvis till beskattning hos bolaget och detta efter en progressiv skala, som i regel verkar mycket hårt. Av praktiska skäl, vilka sedermera skola utvecklas, lärer det ej heller hädanefter bliva möjligt att fullt ut beskatta hela den vinst, som egentligen borde beskattas. E n viss utökning av skattskyldigheten i förhållande till det nuvarande synes dock böra ifrågasättas. Detta behöver emellertid ej betyda någon ökning av skattens belopp; ty den proportionella skattens procenttal kan avvägas så, a t t i stort sett status quo bibehålies. Då värdet av livränta, i den mån det utgör förräntning av inbetalta belopp, alltjämt torde böra beskattas hos försäkringstagaren, bör någon beskattning av motsvarande värde hos försäkringsinrättningen ej ifrågakomma. De ömsesidiga olycksfallsförsäkringsbolag, som handhava försäkring enligt lagen om olycksfall i arbete, synas liksom nu praktiskt taget sker böra i likhet med riksförsäkringsanstalten vara fria från skatt. Vad sakförsäkringar beträffar, synes motsvarande spörsmål uppställa sig huvudsakligen endast för de ömsesidiga försäkringsinrättningarna, som redovisa vinst till de försäkrade. Hos försäkringsaktiebolagen utbetalas i regel ej vinst till de försäkrade utan förekommer allenast en sänkning av premierna. Någon beskattning i dylikt fall lärer ej kunna ifrågakomma -^ det är endast sådan vinst, som kommer till synes i försäkringsinrättningens bokföring, som man praktiskt taget kan komma åt. Hos de ömsesidiga sakförsäkringsbolagen kan — efter en proportionell beräkningsgrund —

40 tagas till beskattning all vinst på rörelsen, vare sig denna besparas eller utdelas till de försäkrade. Vissa fondavsättningar böra dock av praktiska skäl göras fria. Å andra sidan bör ett uttryckligt stadgande införas, att vinst, som beskattas hos försäkringsinrättningen, ej bör beskattas hos försäkringstagaren. För närvarande sker en dylik beskattning, när vinsten belöper å försäkring i rörelse eller yrke; och då utbetald vinst torde beskattas även hos försäkringsinrättningen, sker i detta fall en dubbelbeskattning, som ej synes stå i god överensstämmelse med gällande principer i övrigt. Vid behandlingen av frågan om försäkringsföretagens beskattning bör man även ihågkomma, att hos dessa företag finnas samlade mycket stora fonder, vilka förräntas för försäkringstagarnas räkning. Det synes vara ett alldeles särskilt intresse för det allmänna, att ej den rätt betydliga del av nationalinkomsten, som dessa räntor representera, undkommer bidragsplikt till det allmänna, i all synnerhet om en sådan bidragsplikt även ur andra synpunkter är motiverad. Med utgångspunkt från ett betraktelsesätt sådant som det här ovan antydda har den promemoria angående försäkringsföretagens beskattning utarbetats, vilken, för skatteberedningens räkning och i samråd med beredningen författad av förste revisorn i försäkringsinspektionen, fil. doktorn T. Jansson, finnes såsom bilaga fogad vid detta betänkande. Angående detaljutformningen av detta förslag hänvisas till nämnda promemoria ävensom till det vid detta betänkande fogade förslag till anvisningar beträffande beräkning av försäkringsföretags inkomst, vilket förslag utarbetats av beredningen i samråd med Jansson. Här skola allenast framhållas några av de skäl, som synas böra föranleda en modifikation av de resultat, vilka skulle följa av ett konsekvent tillämpande av de antagna grundprinciperna. Den proportionella skatt, som skulle läggas på livförsäkringsbolag för att ersätta en skatt på försäkringstagarnas räntor m. m., torde rätteligen böra beräknas till det belopp, som försäkringstagarna i genomsnitt skulle erlagt, om de i stället skattat själva. Detta belopp torde för statsbeskattningens vidkommande knappast kunna kalkyleras lägre än efter ett grundtal av 3 å 4 procent, motsvarande under nuvarande förhållanden en skatt av 5 å 7 procent på inkomsten. Då det här i regel skulle gälla inkomst av förmögenhet, borde dessa siffror ökas med bortåt en tredjedel (motsvarande förmögenhetsskatten) och statsskatten sålunda kunna beräknas till 6 å 9 procent av inkomsten. Härtill skulle komma allmän kommunalskatt samt kommunal progressivskatt — även den senare beräknad med hänsyn till att det till stor del vore fråga om förmögenhetsinkomst — representerande tillsammans minst 6 å 8 procent (de skattefria avdragen skulle här ha ringa betydelse). Den sammanlagda proportionella skatten på bolagen skulle fördenskull komma att uppgå till 12 å 17 procent. Om detta genomfördes, skulle det betyda en fullständig omkastning av försäkringsbolagens skattskyldighet, vilken

torde kunna ogynnsamt påverka försäkringsrörelsens framtid. Lämpligare förefaller det att på den försäkringstagarna tillkommande ränteinkomsten lägga endast en jämförelsevis låg proportionell skatt men att i stället utöka skatten på försäkringsbolagens överskott, så att den sammanlagda skatten i stort skulle ungefär motsvara vad som nu betalas. I betraktande av livförsäkringsrörelsens särskilda beskaffenhet och försäkringsbolagens lagstadgade ovillkorliga förpliktelse att förränta premierna efter viss minimiprocent bör denna minimiränta ej få medtagas av skatten, som alltså väl skall utmätas med hänsyn till räntan men utgå allenast av överskottet. Av billighetsskäl och för att ej för mycket bryta mot bestående förhållanden på detta område synes till och med böra så ordnas, att blott en viss procentuell del, ej överstigande exempelvis halva överskottet, medtages av ränteskatten. Med hänsyn, bland annat, till dess betydelse för begränsning av skattebeloppet bör det överskott bestämmas, som i beskattningsavseende skall betraktas såsom sådant. Skatt bör exempelvis lämpligen ej utgå på belopp, som avsattes till katastrof- eller säkerhetsfonder, i den mån avsättningen är att anse såsom riktig och nödvändig. H u r u man i detta avseende förfar, behöver ej få någon betydelse för det belopp i skatt, som uttages av försäkringsföretagen, ty skatteprocenten kan, såsom redan antytts, bestämmas så, att sammanlagda skatten i alla fall blir densamma. Kommunalskatten, sedd isolerad, måste dock givetvis röna inverkan av vilka avdrag som medgivas, ty den kommunala skatteprocenten synes böra bliva densamma för försäkringsföretag som för andra beskattningsföremål. I anslutning till det nu sagda och den utförligare motivering, som meddelas i Janssons promemoria, hava kalkyler verkställts, vilka synas visa, att en lämplig avvägning skulle kunna erhållas genom följande anordning. Grundtalet i statsskatt bestämmes för ränteskatten till 2 procent och för skatten på överskottet till 6 procent. Detta resultat åstadkommes lättast på det sätt, att såsom skattepliktig inkomst utföres överskottet med tillägg av en tredjedel av det belopp, som skall träffas med ränteskatt. P å hela detta belopp (efter vederbörliga allmänna avdrag) utgår statsskatt efter ett grundbelopp av 6 procent. På ett efter liknande grunder uträknat belopp utgår även allmän, d. v. s. proportionell, kommunalskatt efter vanlig utdebiteringsgrund. Detta innebär, att hela det belopp, som man vill träffa med allenast ränteskatt, blir kommunalt beskattat till en tredjedel, eller, om man så vill, med en tredjedel av den eljest gällande utdebiteringen, medan överskottet beskattas efter full skatteprocent. Då överskottet i huvudsak är lika med det belopp, som enligt nuvarande grunder beskattas kommunalt, innebär det anförda en ökning av det kommunala beskattningsunderlaget. Då emellertid försäkringsbolagen skulle befrias från kommunal progressivskatt på denna del av sin vinst, så innebär utökningen av det kommunala beskattningsunderlaget en — efter vad uträkningarna visa ganska väl avpassad — ersättning härför. Om det antages, att kommunalskatten utgår efter 6 procent, och att stats-

skatten utgår med 160 procent på grundbeloppet, så blir den effektiva skatt, som utgår i ränteskatt, V3 x 6 x 1. 6 0 = 3.2 o procent i statsskatt och l / 3 x 6 = 2 procent i kommunalskatt, d. v. s. sammanlagt något mer än 5 procent. P å överskottet kommer statsskatten att utgöra 6 x l.eo = 9.eo procent och kommunalskatten 6 procent, d. v. s. sammanlagt 15.6 0 procent. Genomsnittligt blir resultatet väsentligt lägre än de minst 12 procent på det hela, med vilka man vid en konsekvent tillämpning av den förutsatta principen skulle räkna. Ytterligare en inskränkning skulle göras därigenom, att den samlade skatten ej borde få medtaga mer än viss del av överskottet. Fastslår man, att det räntebelopp, som beskattas, ej får överstiga 3 gånger överskottet, d. v. s. att hela den uppskattade inkomsten (efter en tredelning av räntan) ej får överstiga dubbla överskottet, så erhålles en sådan begränsning, att praktiskt taget aldrig mer än 30 å 40 procent av överskottet skall kunna medtagas av skatt. I fråga om livräntor och dylikt har skatteberedningen i allmänhet ställt sig på den ståndpunkten, att vad som för försäkringstagaren närmast ter sig som en av honom själv eller andra bekostad pensionering bör fullt beskattas hos försäkringstagaren i analogi med vad gäller om tjänstepensioner och dylikt, medan övriga livräntor beskattas enligt den av kommunalskattekommittén föreslagna formeln. Försäkringstagarens rätt till avdrag för premier blir beroende därav, huruvida livräntan skall beskattas på det ena eller andra sättet. Skall livräntan beskattas fullt, böra premierna få avdragas, men i annat fall bör avdrag för premier icke tillåtas. Den av kommunalskattekommittén av sociala skäl ifrågasatta skattefriheten för utfallande pupillförsäkring har inskränkts i syfte att större försäkringsbelopp ej på denna väg skola helt undgå beskattning. Med dessa beskattningsgrunder torde livförsäkringsrörelsens sammanlagda bidrag till det allmänna i stort sett ej komma att mycket skilja sig från det nuvarande; men det vill synas, som om en rättvisare fördelning av skattebördan på de olika bolagen skulle vinnas. Den anomali i skattesystemet, som nu ligger däri, att försäkringstagarnas räntor bliva helt fria från skatt, undanröjes. Dessutom synas i stort sett beskattningsgrunderna bli sådana, att det ej skulle förefinnas något mera betydelsefullt skatteprivilegium för försäkringsrörelsen, varigenom denna verksamhets plats i det ekonomiska livet kunde påverkas i felaktig riktning. Vad sakförsäkringar angår, skulle principen bliva densamma som för personförsäkringar. Dock torde man böra här taga skatt blott på överskottet och icke någon ränteskatt. De skäl, som för livförsäkringsföretagens del motivera ränteskatten, synas nämligen ej föreligga här. Vid beräkning av överskottet bör försäkringsfonden betraktas såsom en bolagets skuld och avsättning till densamma bör fördenskull få avdragas. Vid överskottets beräkning synes avdrag jämväl böra få ske för avsättning till fonder för mötande av katastrofer o. d., i den mån avsättningen icke överstiger vad som kan anses skäligt. För denna avsättning måste göras en viss schablon. Det är tydligt, att, om dylika ej beskattade reserver sedermera användas till annat

43 ändamål än täckande av framtida förluster, de då måste redovisas såsom vinster för bolaget och underkastas beskattning. Vad som av överskottet belöper på aktieägare i sakförsäkringsaktiebolag bör beskattas progressivt såsom vanlig aktiebolagsinkomst. P å överskottet i ett ömsesidigt bolag liksom ock på den del av överskottet i ett aktiebolag, som till äventyrs tillfaller försäkringstagare, lägges en proportionell skatt, som lämpligen synes kunna liksom i fråga om livförsäkringsbolagen för statsbeskattningen bestämmas till ett grundbelopp av 6 procent, vilket förefaller skäligt med hänsyn till att försäkringsstocken till stor del torde hänföra sig till jämförelsevis höga inkomsttagare och att överskottet ofta härleder sig från ränta på sparade fonder, d. v. s. förmögenhet. För de bolag, som utdelat större del av sin vinst, torde härigenom uppstå skatteminskning, medan däremot för övriga bolag en ny eller ökad skatteplikt uppkommer. Härtill skulle komma proportionell men ej progressiv kommunalskatt. Beträffande såväl person- som sakförsäkringsföretag bör märkas, att praktiska hänsyn måste betydligt modifiera de resultat, till vilka en följdriktig utveckling av de givna utgångspunkterna skulle leda. Härtill bidrager, bland annat, den synpunkten, att aktiebolag och ömsesidiga bolag ej bora i konkurrenshänseende ställas alltför olika och att för blandade person- och sakförsäkringsbolag någorlunda ensartade beskattningsgrunder böra galla. Det kan mot de föreslagna bestämmelserna anmärkas, att de förefalla invecklade och åtminstone för lekmannen föga förståeliga. Med hänsyn därtill att det gäller ett fåtal företag, vilka hava till sitt förfogande kompetent personal, synes detta förhållande ej böra avskräcka. De viktigare försakringsföretagen äro nästan undantagslöst förlagda till storstäderna, som aro väl utrustade med taxeringsförrättare; och den omständigheten, att de äro underkastade försäkringsinspektionens kontroll, utgör i sin mån en borgen för att några mera betydelsefulla avsteg från de antagna beskattningsgrunderna ej skola komma att göras. Möjligen bör man dock vara betänkt på att för underlättande av deklarationernas avgivande upprätta särskilda deklarationsformulär för försäkringsbolag.

3 kap. Beskattningen av moder- och dotterföretag samt därmed sammanhängande problem. Det är självfallet, att nu gällande regler om dubbelbeskattning av aktiebolags och ekonomiska föreningars inkomst skolat föranleda en viss strävan att inrätta näringsorganisationerna på sådant sätt, att dubbelbeskattningen skall bliva så litet tryckande som möjligt. Särskilt torde-det hava förmärkts en önskan att undkomma den mångdubbla beskattning, som kan bliva en följd av bestämmelserna att aktiebolag och ekonomiska föreningar hava att erlägga statsskatt samt kommunal progressivskatt för utdelning från aktiebolag och ekonomiska föreningar. Bland annat från företrädare av närings-

44 livets intressen har det framhållits, att ifrågavarande bestämmelser förhindra bildandet av dotterbolag även i de fall, då detta ur organisationssynpunkt vore lämpligt; hellre än att påtaga sig den extra beskattning, som skulle bliva följden av ett dotterbolags bildande, driver ett aktiebolag självt den rörelse, som lämpligare skulle hava drivits genom ett dotterbolag. Vidare torde det i de fall, då dotterbolag funnits, ej vara ovanligt, att prissättningen av de varor, som dotterbolaget köpt av eller sålt till moderbolaget, skett på ett sådant sätt, att dotterbolaget icke redovisat någon vinst, utan den verkliga vinsten på dotterbolagets rörelse formellt tillfallit moderbolaget. P å liknande sätt har förfarits i fråga om svenska dotterbolag till utländska bolag för att undkomma skatt i Sverige på vinsten av den härstädes drivna verksamheten. Innan skatteberedningen ingår på undersökning, huru hithörande problem lämpligen böra lösas, torde böra lämnas en redogörelse för vad som hittills förekommit uti förevarande avseenden. 1916 års riksdag anhöll i skrivelse till Kungl. Maj:t, att Kungl. Maj:t måtte föranstalta om utredning av vissa frågor rörande beskattning av utlänningar. I anledning härav uppdrog chefen för finansdepartementet åt landskamreraren O. V. Landén att företaga en utredning av hithörande frågor. Landén lämnade i januari 1917 en promemoria i ämnet jämte förslag till författningsändringar. Bland annat föreslog han, att i anvisningarna till inkomstskatteförordningen och bevillningsförordningen skulle införas bestämmelse av det innehåll, att, om en näringsidkare på grund av sina förbin delser med någon, som vore ekonomiskt intresserad i hans näringsföretag eller kunde öva inflytande på företagets ledning och som icke vore här i riket skattskyldig för inkomst, som han på grund av sina berörda förbindelser med företaget kunde hava berett sig, till denne försålt varor till lägre pris eller av honom köpt varor till högre pris än de i allmänhet gällande, inkomsten av näringsidkarens företag skulle beräknas till det belopp, vartill den kunde antagas hava uppgått, därest dylika åtgärder icke vidtagits. I sin vid förslaget fogade promemoria anförde Landén härom följande. I fråga om inkomstens beräkning för visst fall inrymde förslaget ett stadgande av stor vikt för frågan om den inländska beskattningen av här bedriven näring. Stadgandet hänförde sig till fall, vilkas innebörd belystes av följande exempel. Ett svenskt företag för tillverkning av trämassa vore beroende av ett utländskt bolag för tillverkning av papper. Det svenska bolaget sålde sina tillverkningar till det utländska bolaget till pris, som vida understege de vid tiden för försäljningarna allmänt gällande, ock redovisade såsom följd härav en avsevärt mindre vinst än som med hänsyn till gällande pris kunnat förväntas. Då denna minskning av vinst endast berodde därpå, att en del av företagets vinst överflyttades till en av bolagets intressenter, och denne icke vore skattskyldig i Sverige för sin vinst från

45 företaget, skulle det svenska bolagets redovisade inkomst för beskattningen ökas med det belopp, vartill dess inkomst skolat uppgå, därest densamma beräknats på grundval av allmänt gällande marknadspris å tillverkningar av enahanda beskaffenhet. — E t t utländskt bolag för försäljning av mineraloljor bildade ett svenskt dotterbolag för försäljningen inom Sverige. Det svenska bolaget betalade för den från det utländska bolaget levererade varan ett pris, som överstege gällande marknadspris å liknande vara. Såsom följd härav bleve den vinst, som uppkomme av dotterbolagets rörelse, vida mindre än den skulle hava blivit, därest inköpspriset hade bestämts efter allmänt gällande marknadspris. Det svenska bolagets redovisade inkomst skulle för beskattningen ökas med motsvarande belopp. — I fall, varom här vore fråga, kunde den utländske intressenten ej direkt träffas av beskattning här i riket. Det hade vid sådant förhållande synts ändamålsenligt att lägga skattskyldigheten på det i Sverige drivna företaget. De myndigheter, som hördes över Landéns förslag, lämnade det i denna del utan anmärkning. I proposition (nr 238) till 1918 års lagtima riksdag föreslog Kungl. Maj:t införande av bestämmelse av likartat innehåll med den av Landén föreslagna, men skulle enligt Kungl. Maj:ts förslag en omräkning av inkomsten alltid ske, när genom åtgärder av ifrågavarande slag en näringsidkares inkomst hade minskats under vad den vid normal prissättning bort vara, alltså icke blott när inkomst överflyttats till någon, som icke vore här i riket skattskyldig för densamma. Vid anmälan av detta förslag anförde föredragande departementschefen följande. Landéns förslag hade i förevarande del ej mötts av någon erinran, och det föreslagna stadgandet torde också vara väl befogat. Emellertid syntes den ifrågavarande bestämmelsen, som närmast hade avseende å utlänningar, böra givas en sådan avfattning, att densamma utsträcktes att avse alla fall, där näringsidkare genom åtgärder av angiven art åstadkommit, att inkomsten av hans rörelse blivit mindre än vederbort. Om såsom exempel valdes det ej ovanliga fall, att näringsidkare inom en viss bransch bildat ett aktiebolag för anskaffande av någon sorts vara eller för försäljning av delägares produkter, torde det ligga nära till hands, att delägarna, för att undgå den dubbelbeskattning, som ägde rum i fråga om aktiebolags utdelade vinst, enades om sådana pris mellan dem, å ena sidan, och det gemensamma bolaget, å andra sidan, att det sistnämndas rörelse lämnade ingen eller ringa vinst. Liknande avtal kunde även tänkas i ändamål att nedbringa kommunalutskylderna för affärsverksamhet, som dreves i kommun med höga skatter. Propositionen vann riksdagens bifall, dock först sedan det föreslagna stadgandet i viss mån omformulerats. Stadgandet skulle träda i kraft den 1 januari 1920. Redan vid 1919 års riksdag väcktes emellertid motion, vari, bland annat under hänvisning till de verkningar, som berörda bestämmelse skulle medföra för

4G de kooperativa föreningarna, yrkades, att riksdagen måtte i bestämmelsen i fråga besluta ändring av den innebörd, att, därest det gällde företag inom landet, kammarrätten i första hand skulle kunna besluta om tillämpning av den antagna regeln. Alternativt yrkades bestämmelsens fullständiga upphävande. Riksdagen beslöt stadgandets upphävande, och det upphörde alltså att gälla redan innan det hunnit tillämpas. För en fullständigare redogörelse angående ärendets behandling vid 1919 års riksdag hänvisas till propositionen n r 191 till 1920 års riksdag (sid. 510—514). Vidare må erinras därom, att uti det år 1917 avgivna Eiserman-von Wolckerska förslaget till lag angående kommunal skattskyldighet och taxering beträffande avkastningsskatten intagits följande bestämmelse: »I de fall, då utövare av näringsverksamhet för förnödenheter eller andra varor påtagligen betalt avsevärt högre eller betingat avsevärt lägre pris än marknaden föranlett, samt sådan prissättning kunnat användas, utan att näringsidkaren eller, om han är juridisk person, delägarna eller medlemmarna därigenom tillskyndas förlust eller minskad ekonomisk fördel, må näringsverksamhetens avkastning beräknas till belopp, vartill avkastningen skulle hava uppgått, om gällande marknadspris lagts till grund för prissättningen.» Därjämte anfördes exempel på fall, där ett sådant särskilt beräkningssätt kunde ifrågakomma. Angående motiven till den föreslagna bestämmelsen hänvisas till betänkandet sid. 405 — 422. Landén har i sitt år 1917 avlämnade utkast till lag om kommunal beskattning upptagit särskilda bestämmelser om beräkning av inkomst, som tillfallit ekonomisk förening, vilken har till ändamål att främja medlemmarnas ekonomiska intressen genom att anskaffa livsmedel eller andra förnödenheter åt medlemmarna eller avsätta alster av medlemmarnas verksamhet. Härom kan hänvisas till den redogörelse, kommunalskattekommittén lämnat i sitt betänkande sid. 304--309. Frågan om beskattningen av moder- och dotterföretag upptogs på nytt vid 1920 års riksdag i samband med kommunalskattefrågan. Kungl. Maj:t föreslog, att omräkning av näringsidkares inkomst skulle ske under i stort sett samma förutsättningar som enligt det år 1918 antagna stadgandet, dock med den ändring, dels att, därest omräkning skett, motsvarande jämkning skulle ske i fråga om beräkningen av den inkomst, för vilken den gynnade personen skulle taxeras, dels ock att under vissa villkor omräkning icke finge äga rum i fråga om kooperativ förenings inkomst. Andra särskilda utskottet vid 1920 års riksdag avstyrkte Kungl. Maj:ts förslag i förevarande del, men då bestämmelser syntes vara av behovet påkallade dels för att hindra utländska företag att undandraga sig stats- eller kommunalskatt i Sverige för dotterföre:ag härstädes, dels ock för att i fall, då ett svenskt företag hade ett dotterföretag i annan kommun, förekomma att någondera kommunen i väsentlig mån

47 ginge miste om skatt för inkomst, som skäligen där bort beskattas, föreslog utskottet, att riksdagen måtte i skrivelse till Kungl. Maj:t begära förnyad utredning av frågan med särskild hänsyn till beskattning av utländska dotterföretag i Sverige samt den kommunala beskattningen av moder- och dotterföretag. Denna utskottefs hemställan vann riksdagens bifall. I anledning av riksdagens skrivelse tillkallade enligt Kungl. Maj:ts bemyndigande chefen för finansdepartementet den 3 december 1920 ledamoten av riksdagens första kammare, dåvarande sekreteraren Anders Örne att verkställa den av riksdagen begärda utredningen. Vid muntliga överläggningar med departementschefen begränsades örnes arbete i främsta rummet till övervägande av frågan, huru en interkommunal beskattning av företag, mellan vilka intressegemenskap rådde, lämpligen skulle kunna ordnas. P å grund av Örnes utnämning till statsråd upphörde det honom lämnade uppdraget, innan utredningen hunnit bliva slutförd, men uti en den 5 december 1921 dagtecknad promemoria till chefen för finansdepartementet redogjorde Örne för de grundsatser, varpå hans förslag varit ämnat att byggas. I denna promemoria anförde Örne till en början i huvudsak: Den företeelse i det ekonomiska livet, som givit upphov till det föreliggande problemet, vore i främsta rummet den s. k. integrationen. Denna bestode däri, att företag, som stode på olika trappsteg inom produktionsprocessen, sammanslötes mer eller mindre intimt för att göra de skilda företagen mer oberoende av marknadens växlingar. Den fullt genomförda integrationen skulle medföra, att ett enda företag eller en grupp av samverkande företag behärskade hela produktionen inom en viss bransch från råvarornas urkälla fram till den siste konsumenten. — Integrationen kunde försiggå på två vägar. Antingen samlades de olika företagen i en enda ägares — vanligen ett aktiebolags — hand. Eller också förbleve de juridiskt sett fristående, men behärskades från en punkt i serien genom inköp av aktiemajoriteterna i de föregående och efterföljande ledens företag. E n speciell form av integration erbjöde kooperationen, där de personer, som hade behov av varor eller tjänster, sammanslöte sig i lokala företag antingen för anskaffning av konsumtionsartiklar eller råvaror för yrkesutövningen eller också för avsättning av yrkesutövningens alster; dessa lokala företag sammanslöte sig sedermera till centralorganisationer, som vore organ för de lokala företagens varuanskaffning och produktion (eventuellt varuavsättning). De fall, där integrationen framträdde i det enhetliga affärsföretagets form, där sålunda ett enda aktiebolag direkt ägde samtliga de anläggningar och anstalter, som inginge i integrationsserien, erbjöde i beskattningshänseende inga större svårigheter. De kunde bedömas helt efter gällande regler. De teoretiska och praktiska svårigheterna framträdde först beträffande den andra gruppen, där man sålunda hade att göra med från juridisk synpunkt fullt självständiga företag, som dock genom en mer eller mindre fullständig intressegemenskap safnmanhölles till en faktisk enhet. Mest besvärliga vore helt naturligt de koncerner av detta slag, vars skilda företag vore belägna i olika länder. J ä m t e den

48 form av intressegemenskap integrationsprocessen medfört torde föreligga vissa andra former, där enskilda personers eller sammanslutningars makt över olikartade företag kunde tänkas medföra möjlighet till manipulationer i syfte att flytta beskattningsbar inkomst från en kommun till en annan. Dessa former torde dock vara sällsynta eller i varje fall av ringa betydelse i jämförelse med de övriga. — Den nuvarande svenska skattelagstiftningen syntes utgå från den föreställningen, att varje särskilt företag i sammanslutningens form hade intresse av att frambringa den största möjliga vinst i penningar. Med integrationen bortfölle emellertid detta intresse helt eller delvis beträffande flera eller färre led i den samverkande företagsserien. Ett pappersbruk, som skaffat sig en trämassefabrik med tillhörande skogar, hade i de flesta fall blott intresse av att få trämassan så fördelaktigt som möjligt, då trämassefabriken anlagts och skogarna inköpts för detta ändamål. Om pappersbruket ägde trämassefabriken och skogarna direkt, kunde, såsom redan förut framhållits, den nuvarande lagstiftningen anses tillfredsställande åtminstone i lika hög grad som beträffande vanliga industri- och handelsföretag med filialer. Skattemyndigheterna hade full frihet att inom ramen av företagets sammanlagda inkomst bestämma inkomstens fördelning mellan olika verksamhetsgrenar efter vad de funne rätt och skäligt. Vore däremot trämassefabriken ett särskilt aktiebolag, där bestämmanderätten över ledningen låge hos pappersbruket på grund av dess aktieinnehav, saknade beskattningsmyndigheterna möjlighet att pröva skäligheten av den vinstfördelning mellan pappersbruket och trämassefabriken, som pappersbrukets ledning åstadkommit genom sin makt att fastställa de priser, vartill trämassefabriken avlevererat sina tillverkningar till detsamma. Hade priserna varit låga, uppstode för trämassefabriken minskad vinst, för pappersbruket däremot ökad vinst (respektive minskad förlust). Det vore naturligtvis också tänkbart, att det företag, som tillverkade halvfabrikatet, betraktades som huvudföretag och genom annan prisberäkning erhölle ökad i stället för minskad vinst. Sedan Örne därefter redogjort för det år 1918 införda stadgandet samt omnämnt, att detsamma redan år 1919 upphävts, anförde han vidare huvudsakligen : Utan tvivel skulle berörda stadgande i tillämpningen kommit att medföra — frånsett de internationella svårigheterna — en rad av olägenheter och orättvisor. Sålunda hade det alldeles förbisetts, att den prisbedömning, som enligt bestämmelsen skulle ålegat taxeringsmyndigheterna, i de flesta fall skulle stött på oöverkomliga svårigheter, särskilt i de talrika fall, då bestämmelsen i fråga användes på företag, som sysslade med ett stort antal olikartade varor, för vilka prisläget vore underkastat täta växlingar och där ofta även kvalitetsbedömning erfordrades. Vidare kunde med skäl anmärkas, dels att taxeringsmyndigheternas bestämmanderätt gjorts alltför vidsträckt, vilket kunde leda till för vissa företags bestånd farliga konsekvenser, dels att ett företag skulle kunna åläggas att betala dryga skatter, ehiru det icke haft någon inkomst, och följaktligen skulle tvingas att tillgripa

49' sitt kapital för att betala dem, dels även att bestämmelsen skulle kunna leda till flerdubbel beskattning av samma inkomst. Slutligen hade under bestämmelsen fallit den stora gruppen av kooperativa företag, vilkas uppgift icke vore att frambringa vinst åt sina delägare utan att tjäna medlemmarna på bästa sätt genom anskaffning av billiga varor och tjänster. Den sista anmärkningen hade beaktats i det förnyade förslag i ämnet, som förelagts 1920 års riksdag i samband med kommunalskattereformen, i det de kooperativa föreningarna uttryckligen undantagits från dess tillämpning. De övriga invändningarna hade kvarstått i huvudsak även beträffande detta förslag, som ej heller bifallits av riksdagen. — Vid övervägande av det problem, som förelagts honom till utredning, hade Örne beträffande den interkommunala beskattningen utgått från att beskattningen av integrerade, formellt självständiga företag icke kunde göras hårdare, än om respektive företag sammanslöte sig (fusionerades) till ett enda enhetligt företag. Principen borde sålunda vara, att dylika företag i beskattningshänseende behandlades såsom en enhet med de modifikationer, som påkallades av företagstypens säregna beskaffenhet. Bestämmelserna i skattelagarna borde avfattas så, att intet undantag behövde ifrågakomma för de kooperativa företagen. Detta vunnes därigenom, att varje till en intressegrupp hörande företag förberedelsevis betraktades såsom fristående och dess inkomst fastställdes enligt vanliga taxeringsgrunder, d. v. s. med hänsyn till företagets deklaration och egen bokföring. I den mån därigenom olika kommuners skäliga anspråk på andel i skatten av företagsgruppens samlade årsresultat icke tillgodosåges, borde möjlighet till jämkningar beredas, dock med strängt fasthållande vid grundsatsen, att det eller de företag, hos vilka en för stor andel av den samlade vinsten hopats, även bleve skyldiga att erlägga skatten; att ålägga de företag, vars verkliga inkomst blivit ringa eller ingen, att betala ut skatt på en godtyckligt beräknad inkomst, kunde icke från någon synpunkt försvaras. Om man återginge till det förut anförda exemplet, enligt vilket ett pappersbruk i kommunen A ägde aktiemajoriteten i en trämassefabrik i kommunen B och ordnat saken så, att vinsten på trämassetillverkningen flyttades över i dess egna böcker, borde följaktligen enligt den hävdade principen en skälig del av pappersbrukets vinst beskattas i kommunen B i stället för kommunen A. En särskild fråga uppstode i det fall, att vissa av intressegruppens företag lämnat vinst och andra förlust. Med fasthållande av grundsatsen, att de till gruppen hörande företagen borde behandlas såsom ett enda företag, borde från summan av vinster i vissa fall få avdragas förluster. Detta torde emellertid ej kunna medgivas, enär det kunde tänkas leda till svåra missbruk. — Ehuru örne ej haft tillfälle att undersöka, vilka ändringar i hithörande författningar som kunde påkallas av den angivna principens godkännande, förefölle det honom, som om de nödvändiga bestämmelserna kunde göras förhållandevis enkla under förutsättning dock av en ändamålsenlig och betryggande organisation av taxeringsarbetet på denna punkt. Han ansåge som självklart, att de lokala taxeringsnämnderna i intet fall 4 — 2144

50 borde tillerkännas någon beslutanderätt i dylika frågor, där det ju gällde att slita tvister mellan olika kommuner. Taxeringsnämnderna borde taxera varje skattskyldigt företag inom respektive distrikt uteslutande med hänsyn till företagets deklaration och räkenskaper. I de fall, då taxeringsnämnd funne anledning förmoda, att ett företags beskattningsbara inkomst på grund av orsaker, som här vore i fråga, blivit mindre än som kunde anses skäligt, borde den därom underrätta prövningsnämnden med bifogande av den utredning, taxeringsnämnden kunde förebringa till stöd för sin uppfattning. Åtgärden i fråga jämte utredningen borde i samma ordning, som stadgats rörande avvikelse från deklaration, bringas till respektive företags kännedom med hänvisning att, därest så ansåges behövligt, inkomma med påminnelser till prövningsnämnden. Därest ett företag, som ansåges hava fått sin inkomst ökad genom av taxeringsnämnden anmärkta åtgärder, vore beläget inom kommun tillhörande samma län som dotterföretaget, torde prövningsnämnden vara kompetent att efter vederbörande företags hörande bestämma, hur stor del av dess inkomst som borde beskattas i dotterföretagets kommun. För det fall åter, att intressegruppens olika företag vore belägna i skilda län, gällde om prövningsnämnd vad förut sagts om taxeringsnämnd. För alla dylika fall torde ett nytt taxeringsorgan vara behövligt, enär den närmast högre instansen över prövningsnämnderna, kammarrätten, på grund av sin redan för stora arbetsbörda icke torde kunna belastas med en helt och hållet ny uppgift. Inkomstskattesakkunniga hava i sitt betänkande berört frågan om moderoch dotterföretags beskattning, i den mån den rör internationella förhållanden. De hava sålunda föreslagit, dels att under vissa omständigheter den, som till annan överlåtit rätt att här i riket tillverka viss vara enligt särskilt förfaringssätt eller att försälja viss vara med användande av särskilt varumärke, skall för sin inkomst på grund av överlåtelsen beskattas här i Sverige, dels ock att, om inkomst av ett näringsföretag på grund av särskilda av näringsidkaren vidtagna åtgärder blivit lägre än den eljest skolat bliva och inkomsten i stället tillförts någon, som icke är här i riket skattskyldig för inkomsten, inkomsten av företaget skall beräknas till det belopp, vartill den kan antagas hava uppgått, därest sådana åtgärder icke vidtagits (anvisningarna till 7 § IV andra och fjärde styckena samt motiven sid. 109, 110). För säkerställande av skatten för det fall, som avses i det förstnämnda stadgandet, hava de sakkunniga föreslagit, att den, som har att utbetala ersättning för den överlåtna rättigheten, skall vara pliktig att innehålla och till uppbördsmyndighet inbetala viss del av ersättningen (27 § och motiven sid. 126, 127). Kommunalskattekommittén har icke ingått på frågan om moder- och dotterföretags beskattning men har föreslagit, att utlänningar och utländska bolag skola vara skattskyldiga för härifrån åtnjuten royalty och ersättning för utnyttjande av patent, mönster eller dylikt (49 § 1 mom. b) och h), anvisningarna till 36 § och motiven sid. 444, 445).

51 Slutligen erinras därom, att taxeringssakkunniga föreslagit vissa bestämmelser för möjliggörande av enhetlighet i taxering, när en och samma taxeringsfråga skall behandlas av olika nämnder (se de sakkunnigas betänkande sid. 196—202); och särskilt må påpekas, att de sakkunniga föreslagit inrättande av en interkommunal prövningsnämnd, som har att taga befattning med taxering av dels skattskyldiga, som haft förvärvskälla, hänförlig till två eller flera prövningsdistrikt, dels ock i riket icke mantalsskrivna utlänningar och utländska juridiska personer. Genom de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna synes det hava öppnats möjlighet att vid eventuellt införande av särskilda regler för moder- och dotterföretags beskattning vinna en enhetlig taxering redan i vederbörande prövningsnämnd. Moder- och dotterbolag i inskränkt mening. Det problem, som i förevarande sammanhang synes böra främst lösas, gäller, huru beskattningen skäligen bör ordnas, när ett svenskt aktiebolag har aktier i ett eller flera svenska aktiebolag, och särskilt intresse erbjuder härvid det fall, att det gäller moder- och dotterbolag i inskränkt mening, d. v. s. då ett moderbolag behärskar andra företag inom produktionsserien eller ett fåtal bolag tillsammans bildat ett dotterbolag t. ex. för avsättning av moderbolagens alster. Örne synes också för sin del hava närmast tänkt på dylika företag. Med nuvarande beskattningsregler kan den inkomst, som kommer de fysiska delägarna i moderbolaget tillgodo, bliva underkastad en mångdubbel beskattning, därest vinsterna redovisas hos de bolag, som verkligen intjänat desamma. Dotterbolaget skall skatta såväl kommunalt (repartitionsskatt och progressivskatt) som statligt för sin vinst, moderbolaget erlägga statsskatt och kommunal progressivskatt för utdelningen från dotterbolaget samt aktieägarna i moderbolaget erlägga såväl stats- som kommunalskatt (repartitionsskal t och progressivskatt) för sin utdelning från moderbolaget, däri även ingår vad som återstår av dotterbolagets utdelade vinst. H a r utdelningen av dotterbolagets bokförda vinst skett i form av pristillägg eller rabatt, blir skattebördan ännu större, enär moderbolaget torde hava varit pliktigt att erlägga jämväl kommunal repartitionsskatt för en dylik utdelning. Därest det finnes en hel rad av företag, vilka driva verksamhet i form av moder- och dotterföretag, blir skatten självfallet ännu hårdare, och man kan konstruera upp fall, då endast en ringa bråkdel av ett dotterbolags vinst kommer fram till de fysiska personer, som äro delägare i moderbolaget, under det att den ojämförligt största delen av denna vinst åtgått till skatter. Lösningen av förevarande problem beror tydligen främst av huru stor extra skattekraft man anser aktiebolagsinkomsten hava och i hur stor utsträckning denna extra skattekraft anses böra tagas i anspråk. Nuvarande lagstiftning har här intagit olika ståndpunkt vid statsbeskattningen och vid den kommunala repartitionsskatten. Vid den senare har den extra skatte-

52 kraften ansetts bliva tillräckligt utnyttjad, om man beskattar dels varje bolag för dess egen inkomst och dels de fysiska delägarna för den del av denna inkomst, som kommit dem till godo i form av utdelning. Vid statsskatten (och den kommunala progressivskatten) har man ansett, att aktiebolagsinkomsten kan tåla ytterligare belastning, och har man där beskattat aktiebolagsinkomsten så ofta denna överflyttats från en skattskyldig till en annan, oberoende av huru många dessa överflyttningar varit. Örne, vilken sett problemet endast ur kommunalbeskattningens synpunkt, har för sin del kommit till det resultat, att beskattningen av integrerade, formellt självständiga företag icke kan göras hårdare än om respektive företag sammanslöte sig till ett enda företag. Om den vinstfördelning, företagen själva gjort, varit sådan, att hos ett visst bolag redovisats mindre och hos ett annat större vinst än som skulle belöpt på respektive bolags rörelse, därest företagaregruppen betraktats såsom en enda företagare och dess sammanlagda vinst fördelats på de olika rörelsegrenarna efter vanliga beskattningsregler, skulle den kommun, där det missgynnade bolaget drivit sin rörelse, få beskatta skälig andel av det gynnade bolagets vinst. Örnes uppdrag har ju icke avsett statsbeskattningen, men om man på statsbeskattningen tillämpar den slutsats, vartill han kommit, torde resultatet bliva det, att även vid statsbeskattningen aktiebolagsinkomsten bör beskattas blott två gånger. Även 1920 års förslag i förevarande avseende kan, om man så vill, sägas hava ställt sig på en liknande ståndpunkt. Enligt detta förslag skulle vid en oberättigad överflyttning av ett bolags vinst till ett annat det missgynnade bolagets vinst för beskattningen höjas, men samtidigt skulle det gynnade bolagets vinst minskas med motsvarande belopp. Resultatet härav skulle blivit, att blott det ena bolaget skulle hava betalt A-skatt för den sålunda överflyttade delen av vinsten. Detta kan anses hava inneburit, att man avstått från den flerdubbla beskattningen av aktiebolagsinkomst. Dock torde det bolag, till vilket vinsten överförts i beskattningsavseende, hava haft att erlägga B-skatt för densamma. I det föregående har antagits, att aktiebolagsinkomst har större skattekraft än annan inkomst, och att denna större skattekraft kan anses motivera en dubbel beskattning eller dels hos bolaget och dels hos de fysiska personer, vilka få åtnjuta inkomsten i form av utdelning. Däremot torde man näppeligen kunna säga, att aktiebolagsinkomst, som går genom flera händer, såsom t. ex. inkomst, som intjänas av ett bolag, av detta utdelas till ett annat, av detta utdelas till ett tredje samt slutligen av detta utdelas till de fysiska personer, som äro dess delägare, har en så mycket större skattekraft än vanlig inkomst, att den större skattekraften motiverar en flerdubbel beskattning. Särskilt i fråga om moder- och dotterbolag i inskränkt mening synes man tvärtom böra ställa sig på den ståndpunkten, att den sammanlagda skatten för bolagen och deras delägare icke bör vara större (och ej heller mindre) än om bolagen sammanslutits till ett enda bolag.

53 Alldeles oavsett de rent teoretiska skälen för en dylik ståndpunkt måste här hänsyn tagas av allmänt ekonomisk innebörd. Den svenska skattelagstiftningen lärer i förevarande punkt intaga en betydligt strängare ståndpunkt än flertalet övriga länder, varigenom den svenska industrien kommer i ett sämre läge än den utländska. Ett dylikt förhållande synes, i den mån det är möjligt, böra undvikas. Dotterbolagsformen lärer i vissa fall ur organisationssynpunkt innebära mycket betydande fördelar för större företag, fördelar, som kunna vara så stora, att denna form knappast kan undvaras. Utan tvivel lägger för närvarande skattelagstiftningen i vissa fall hinder i vägen för dess användande, där den skulle vara nyttig. Det har uppgivits, att nämnda hinder understundom rent av skulle kunna omöjliggöra för vårt ekonomiska liv betydelsefulla åtgärder. Om genomförandet av en ändring i berörda avseende kan ske, utan att vägen lämnas öppen för missbruk i syfte att kringgå eljest gällande beskattningsregler, synas därför mycket starka statsfinansiella skäl böra krävas, för att de nuvarande reglernas bibehållande skall anses motiverat. Ställer man sig på den ståndpunkten, att beskattningen för moder- och dotterföretag tillsammans ej bör bliva större, än om de utgjorde ett gemensamt företag, blir frågan om den rätta fördelningen av moder- och dotterbolags inkomster i beskattningshänseende i vissa avseenden förenklad, men i andra avseenden möta svårigheter, vilka hittills icke visat sig för statsbeskattningens del, men väl i viss utsträckning vid kommunalbeskattningen. E t t sätt att lösa frågan vore att sammanlägga alla bolagens inkomst, uträkna skatten på denna inkomst samt fördela skatten på de olika bolagen med hänsyn till samma faktorer, som äro avgörande för fördelningen på flera kommuner av inkomsten från en och samma rörelse. Detta synes dock vara en alltför radikal åtgärd och torde komma att medföra stora svårigheter, men framförallt är denna utväg oanvändbar, om man, på sätt i det följande ifrågasattes, vill undvika den flerdubbla beskattningen av all aktiebolagsinkomst och icke endast flerdubbel beskattning av inkomst från moderoch dotterbolag i inskränkt mening. Enklare synes vara att formellt betrakta varje bolag såsom ett självständigt företag samt anordna beskattningen på sådant sätt, att det önskade resultatet i möjligaste mån vinnes. Första förutsättningen för att en flerdubbel beskattning av en viss inkomst skall kunna undvikas synes då vara, att man i statsbeskattningen inför samma bestämmelse, som nu gäller beträffande bevillningen, eller att aktiebolag äro frikallade från skatt för aktieutdelning, men denna frikallelse måste avse icke blott utdelning, som sker i förhållande till aktieinnehav, utan även utdelning, som i form av rabatt eller pristillägg sker i förhållande till gjorda inköp från eller försäljningar till bolaget. Införes en dylik bestämmelse, kommer ett överförande av vinsten från ett bolag till ett annat i regel icke att medföra några särskilda fördelar i beskattningsavseende. Då bolagen, bland annat för att kunna kontrollera huru varje särskild gren av produktionen lönar sig, torde

54 ur organisationssynpunkt hava intresse av att bokföringen utvisar den vinst, som rätteligen bör tillkomma varje särskild del av rörelsen, torde man våga antaga, att efter en dylik omläggning av beskattningen bolagens bokföring skulle komma att i stort sett överensstämma med den verkliga vinstfördelningen. I vissa fall torde det dock komma att fortfarande föreligga en lockelse att placera vinsten hos annat bolag än det, som verkligen intjänat densamma. Dessa fall skola behandlas senare. Därest aktiebolagen frikallas från skattskyldighet för aktieutdelning, måste undersökas, dels i vilken utsträckning skuldräntor böra anses belöpa på denna skattefria intäkt och alltså icke få avdragas vid beskattningen, dels ock huruvida särskilda regler böra meddelas för beräknande av inkomstprocenten vid statsbeskattningen. Vad angår rätten till avdrag för skuldräntor, så får enligt nuvarande lagstiftning ränta vid kommunalbeskattningen icke avdragas i den mån den belöper på aktier, för vilkas utdelning skatteplikt icke föreligger. I 11 § 4 mom. bevillningsförordningen stadgas nämligen, att avdrag, varom i de föregående momenten av samma paragraf stadgats, må äga rum endast om och i den mån avdraget hänför sig till inkomst, för vilken bevillning skall erläggas av den skattskyldige, eller till verksamhet, som av honom här i riket utövats. Bland de avdrag, som här avses, ingår jämväl avdrag för skuldränta. Kommunalskattekommittén har i 41 § 2 mom. av sitt förslag upptagit en bestämmelse, att, om svenskt aktiebolag åtnjutit inkomst genom sådan utdelning å aktier, för vilken skatteplikt icke föreligger, bolaget ej må njuta avdrag för ränta å gäld, som belöper å aktierna, i vidare mån än som räntan överstiger utdelningen. Uti de inkomna utlåtandena har denna fråga i allmänhet icke berörts. En bestämd gensaga mot den föreslagna bestämmelsen har inlagts allenast av Sveriges redareförening, som härom anfört följande. Om man utginge från att aktiebolags eller svensk ekonomisk förenings inkomst av utdelning å värdepapper vanligtvis borde vara skattefri, syntes det föreningen — tvärtemot vad kommunalskattekommittén anfört — vara en inkonsekvens att beskatta det belopp av gäldräntan, som motsvarade utdelningen. Kommitténs förslag torde fördenskull få anses som ett nytt steg på dubbelbeskattningens väg. Förslaget syntes även innebära en orättvisa så till vida, att de gäldbundna företagen faktiskt finge skatta för viss del av utdelningen eller hela dess belopp, under det att företag, som hade sina papper obelånade, sluppe sådan skatt. Såsom allmän regel torde böra gälla, att, om man från beskattning frikallar visst slag av intäkt, omkostnaderna för denna intäkts förvärvande ej heller böra få avdragas vid beskattningen; hela förvärvskällan bör såväl till intäkter som utgifter hållas utanför inkomstberäkningen. I konsekvens härmed borde man väl rätteligen, i likhet med vad nu gäller, icke tillåta aktiebolag avdrag för ränta, som kan anses belöpa på innehavda aktier.

55 Ville man däremot ordna beskattningen av moder- och dotterbolag på sådant sätt, att bolagen komme att sammanlagt erhålla samma beskattning som om de sammanslutits till ett enda företag, torde det ligga närmast till hands att tillåta avdrag för ränta på aktier i dotterbolag. Skulderna finge då antagas hava ådragits för att anskaffa kapital till den samfällda rörelsen, och den omständigheten, att en del av det lånade kapitalet placerats i ett dotterbolag i form av aktier i stället för att utlånas till detta, torde icke böra medföra förbud mot avdrag av räntan. Emellertid torde man, bland annat med hänsyn till följderna därav för kommunalbeskattningens del, svårligen kunna tillåta avdrag för dylik ränta. Då moderbolaget ju upplånat penningarna och skulle få åtnjuta ränteavdraget, komme den kommun, där moderbolaget skall beskattas, att få vidkännas ränteavdraget, ehuru skulden får anses hänföra sig till dotterbolagets rörelse och räntan därför borde minska dotterbolagets inkomst. Man bör även, såvitt möjligt, hava samma regler för moder- och dotterbolag i inskränkt mening som för aktiebolag, som hava aktier i andra bolag, utan att samarbetet mellan bolagen är så intimt, att de kunna betraktas såsom moder- och dotterbolag, och det torde knappast kunna ifrågakomma att medgiva dylika bolag avdrag för ränta å skuld, som belöper på främmande aktier, om utdelningen på dessa aktier icke beskattas. Man måste nämligen i beskattningsavseende behandla dylika bolag såsom fullt självständiga företag, enär det eljest uppstår' svårigheter, som torde visa sig omöjliga att lösa på ett praktiskt sätt. Ett förbud mot ränteavdrag i förevarande avseende torde jämväl hava stor praktisk betydelse från den synpunkten, att det försvårar för bolagen att genom bildande av bulvanbolag, lånande av penningar bolagen emellan o. s. v. undkomma den beskattning, som är avsedd. Dock synes man av billighetsskäl böra, på sätt kommunalskattekommittén föreslagit, tillåta, att ränta, som belöper på främmande aktier, får avdragas i den mån den överstiger intäkten av aktierna. Frågan, efter vilka grunder gäldränta i allmänhet skall fördelas på olika förvärvskällor, har strängt taget icke sin plats i en utredning om juridiska personers beskattning. Då frågan mycket litet berörts uti de inkomna utlåtandena över de föreliggande lagförslagen samt densamma har rätt stor betydelse för moder- och dotterbolagens beskattning, torde den dock böra här behandlas. Särskild anledning härtill föreligger även på den grund, att kommunalskattekommittén föreslagit särskild bestämmelse om beräkning av den gäldränta, som skall anses belöpa på av ett aktiebolag innehavda aktier. För närvarande finnes ingen annan bestämmelse om fördelning av gäld ränta på olika förvärvskällor än att i punkt 5:o) av anvisningarna till inkomstskatteförordningen föreskrives, att i tveksamma fall fördelning av ränta på olika fastigheter eller olika rörelser må ske efter förhållandet mellan bruttointäkternas inbördes storlek. Denna fördelningsregel torde få anses supplementärt tillämplig jämväl vid fördelning av ett aktiebolags ränta mellan rörelsen och främmande aktier.

56 Inkomstskattesakkunniga, vilka icke haft anledning närmare ingå på frågan om räntefördelning, då denna fråga huvudsakligen har betydelse för kommunalbeskattningen, hava upptagit den nuvarande fördelningsregeln för de fall, då utredning icke kan vinnas. Kommunalskattekommittén har i 69 § av sitt förslag såsom allmän regel för fördelning av ränta mellan olika förvärskällor föreskrivit, att räntan må upptagas till avdrag under de särskilda förvärvskällorna efter ty skäligt prövas. Såsom skäl härtill har kommittén anfört, att, då den nuvarande fördelningsregeln icke under alla förhållanden vore lämplig utan understundom kunde leda till ganska oriktigt resultat, kommittén ansett det hellre böra lämnas taxeringsmyndigheterna frihet att efter eget skön verkställa skälig fördelning. Vidare har kommittén i punkt 3 av anvisningarna till 41 § upptagit den bestämmelsen, att, därest annat ej framgår av förebragt utredning, beskattningsmyndigheterna vid bedömandet av frågan, hur stor del av ett aktiebolags gäld som belöper å dess innehav av aktier, torde böra utgå ifrån att gälden belöper å aktierna till ett belopp, motsvarande deras halva värde. Såsom skäl för denna bestämmelse har kommittén angivit, att aktiers belåningsvärde i allmänhet icke torde understiga hälften av deras börsvärde eller försäljningsvärde. Uti en del inkomna utlåtanden har kritik riktats mot de av kommittén föreslagna bestämmelserna. Så har länsstyrelsen i Malmöhus län framhållit, att det i praktiken i många fall varit omöjligt såväl för de skattskyldiga som i än högre grad för beskattningsnämnderna att angiva en i varje fall användbar beräkningsgrund för uppdelning av ränta å de olika inkomstkällorna, samt att det fördenskull syntes i viss mån anmärkningsvärt, att kommittén föresloge en uppdelning av räntan i ännu flera poster än hittills, samtidigt som kommittén icke lämnat annan anvisning för räntors uppdelning • i tvistiga fall än »efter ty skäligt prövas». Länsstyrelsen i Uppsala län har förklarat det skola verka klarläggande, om i 69 § enligt kommittéförslaget meddelades ett positivt och generellt stadgande i fråga om räntefördelning. Redareföreningen har funnit den föreslagna anvisningen för beräkning av skuldränta å aktier vara godtycklig. Uti ett av tre taxeringsnämndsordförande i Stockholm avgivet utlåtande har i förevarande avseende anförts i huvudsak följande. Den nuvarande regeln om räntans fördelning efter bruttoinkomsternas storlek hade ofta lett till rätt orimliga resultat, då bruttoinkomsterna särskilt i fråga om utdelningar å aktier och inkomst av rörelse under senare åren varit underkastade stora växlingar och ofta helt uteblivit, under det att den å de olika inkomstkällorna belöpande gälden och gäldräntan i regel vore konstanta. Att som kommittén förfarit utan vidare överlämna prövningen i detta hänseende åt de olika beskattningsnämnderna utan anvisande av någon som helst grund eller ledning för gäldräntans fördelning syntes icke vara lämpligt. Resultatet måste bliva, att olika nämnder komme att tillämpa olika fördelningsprinciper med åtföljande betydande olikhet i taxeringen och därav åter med

57 all säkerhet föranledd ökning i antalet besvär över taxeringsbeslut. Lyckligare hade förvisso varit att, då enligt hittills vunnen erfarenhet poster från vinst- och förlustkontot i en räkenskap funnits olämpliga som fördelningsgrund, söka finna en lämpligare sådan från balansräkningen. Vad anginge den av kommittén föreslagna särskilda grunden för beräkning av gäldränta på aktier, funnes icke i anvisningarna närmare bestämt uttrycket »värde», men enligt motiveringen syntes därmed avses börsvärdet ( = försäljningsvärdet). Däremot borde först framhållas, att börsvärdet ofta på kort tid kunde undergå rätt stora växlingar och att, då det ofta gällde betydande aktieposter, det belopp, på vilket ränta skulle beräknas, alltså kunde avsevärt fluktuera. Vidare måste det i alla de fall, då värdehandlingarna icke noterades på fondbörs, uppstå stora svårigheter för att icke säga omöjlighet att fixera deras värde för gäldens fördelning. Och slutligen måste, när deras värde kunde bestämmas, halveringen av detta värde såsom grund för fördelningen anses allt för godtyckligt vald. E n riktigare och mera stabil grund än börsvärdet för gäldens och gäldräntans fördelning i ifrågavarande fall syntes vara värdehandlingarnas bokförda värde. Detta värde visade i varje fall storleken av det kapital, som vid varje tillfälle vore bundet i tillgångar av ifrågavarande slag, och, därest detta värde bestämdes som beräkningsgrund för fall av bristande utredning, torde i de flesta fall utredning icke komma att saknas, i vad mån denna tillgång motsvarades av egna eller av upplånade medel. Kunde, såsom förut antytts, vid avsaknad av utredning poster från balansräkningen läggas till grund för fördelningen i allmänhet av gäldränta på de olika förvärvskällorna, kunde möjligen också särskilda föreskrifter för nu ifrågavarande fall finnas helt obehövliga. Tre taxeringskommissarier i Stockholm hava i avgivet yttrande vitsordat, att den nuvarande fördelningsregeln i praktiken befunnits olämplig, och samtidigt framhållit vikten av att för fördelningen gåves mera säkra direktiv än som angivits i 69 § av kommittéförslaget. Det syntes dem naturligast, att lagen i första hand fördelade avdragen efter tillgångarna, sådana de vore nedlagda i varje särskild förvärvskälla, och visade deras erfarenhet därpå, att det i regel icke mötte svårighet att verkställa sådan värdesättning av tillgångarna, som härför erfordrades. Vid sådant förhållande borde den särskilda fördelningsregeln i anvisningarna till 41 § punkt 3 utgå. Någon alltid giltig regel för fördelning av gäldränta på olika förvärvskällor torde icke kunna uppställas. I vissa avseenden torde utredning kunna förebringas rörande den förvärvskälla, till vilken en ränteutgift är att hänföra, så t. ex. om på räntekonto förts diskonton, kassarabatter m. m., vilka väl i allmänhet äro att hänföra till viss rörelse. Likaså torde det vara möjligt att förebringa utredning därom, att ett kortfristigt lån upptagits för ett visst ändamål. I en mängd fall torde det dock visa sig omöjligt att avgöra, huruvida en ränta rent objektivt är att hänföra till den ena eller andra förvärvskällan; för dessa fall behoves en fördelningsregel, som får användas i brist på bättre. Att, såsom i vissa fall skett, låta det avgörande v a r a den

58 säkerhet, som lämnats för lånet, torde ofta leda till felaktiga resultat. Det torde nämligen ofta inträffa, att man såsom säkerhet lämnar en helt annan tillgång än den, för vilkens förvärvande lånet upptagits. Så t. ex. om ett skogs- och sågverksbolag upptager ett lån för att skaffa rörelsekapital, torde detta lån hellre upptagas mot inteckningar i bolagets skogsegendomar, om dessa icke redan äro belånade, än mot säkerhet av förlagsinteckning, vilken lärer draga högre ränta; man kan icke därför med fog göra gällande, att räntan på lånet skall anses i sin helhet belöpa på skogsegendomarna. Man torde för de tvivelaktiga fallen få utgå från att en skattskyldigs hela gäld besvärar alla hans tillgångar eller åtminstone alla hans intäktsgivande tillgångar. Man synes nämligen böra lämna ur räkningen sådana tillgångar, vilka äro av den natur, att de icke lämna intäkt, t. ex. personligt lösöre o. d. Två fördelningsregler synas möjliga, antingen att fördela gäldränta med hänsyn till storleken av intäkterna från de olika förvärvskällorna eller ock att verkställa fördelningen med hänsyn till storleken av de tillgångar, som äro nedlagda i de olika förvärvskällorna. Den förra regeln är den, som nu gäller. Mot densamma har anmärkts, att den i vissa fall lett till ganska orimliga resultat. Detta torde stundom hava berott därpå, att den använts i fall, då den icke bort tillämpas, d. v. s. då det av utredningen framgått, att annan fördelningsgrund varit rättvisare. Erkännas måste dock, att denna fördelningsgrund i likhet med varje annan konventionell regel kan giva oriktiga resultat. E n anledning härtill kan antagas hava varit, att fördelningen skolat ske efter 6rw££oinkomsternas storlek. I de fall, då det i en förvärvskälla knappast funnits" annan omkostnad än ränta men det i en annan förvärvskälla funnits en mängd andra omkostnader, kan den nuvarande fördelningsregeln lätt giva ett oriktigt resultat. Det torde därför kunna ifrågasättas, att räntan i stället borde fördelas efter vad som återstår av intäkterna i de olika förvärvskällorna efter avdrag av alla andra omkostnader än ränta och övriga gemensamma omkostnader, som skola fördelas på de olika förvärvskällorna. En dylik fördelningsregel skulle medföra, att den skattskyldige finge avdraga all sin ränteutgift, i den mån hans intäkter (skattepliktiga eller skattefria) försloge därtill. Detta skulle vara fördelaktigt för den skattskyldige, i det att han icke behövde befara, att på grund av ränteavdrag skulle på en rörelse uppstå ett underskott, vilket icke finge avdragas från intäkten av hans i en annan kommun bedrivna rörelse. Denna fördelningsregel liksom ock i vissa fall den nuvarande skulle dock komma i strid med den av kommunalskattekommittén uppställda principen, att »varje kommun skall utgöra ett självständigt, slutet beskattningsområde». Då intäkterna från särskilda förvärvskällor i regel variera år från år, skulle fördelningsregelns strikta tillämpning också medföra, att räntans fördelning på olika förvärvskällor skulle bli olika för olika år, även om ingen förändring skett i skuldernas storlek och placering. Den andra ifrågasatta regeln eller att fördela räntan med hänsyn till storleken av de i varje särskild förvärvskälla nedlagda tillgångarna synes vara

59 den naturligaste. Har en person ett antal tillgångar, som äro av natur att kunna lämna avkastning, synes det ligga närmast till hands att fördela hans skulder på dessa tillgångar i förhållande till deras värde. Det torde nämligen i regel vara omöjligt att säga, att den eller den skulden häftar vid den eller den tillgången, utan den sammanlagda skuldsumman får anses lika häfta vid alla tillgångar. Härvid är det likgiltigt, huruvida en viss tillgång för ögonblicket lämnar avkastning, men däremot måste man, på sätt redan påpekats, lämna ur räkningen sådana tillgångar, vilka icke kunna lämna en avkastning, vartill man har att taga hänsyn i beskattningsavseende. E n dylik fördelningsregel synes även bäst överensstämma med principen om varje kommun såsom ett självständigt beskattningsområde. Om intäkterna i en given förvärvskälla icke förslå till täckande av räntan på den gäld, som belöper på de i förvärvskällan nedlagda tillgångarna, uppstår ett underskott, vilket endast under de för sådant fall fastställda förutsättningarna får avdragas från intäkt av annan förvärvskälla. Fördelningsregeln skulle medföra svårigheter, då därför erfordras ett fastställande av de olika tillgångarnas värde; men dessa svårigheter äro dock icke oövervinnliga. Först gäller att avgöra det värde, med vilket man vill räkna. Närmast ligger kanske att räkna med tillgångarnas saluvärde, men att fastställa detta skulle ofta vara mycket svårt, så t. ex. då det gäller inventarier och varulager i en rörelse. När det gäller ett aktiebolag eller annan skattskyldig, som är pliktig föra handelsböcker, torde det lämpligaste vara att tillåta en fördelning av gälden efter tillgångarnas bokförda värden, så att man kan verkställa fördelningen direkt efter de olika posterna i balansräkningen. Det måste dock finnas möjlighet att frångå de bokförda värdena, när dessa skulle giva alltför oriktiga resultat. Särskilt bör detta gälla i fråga om värdesättningen av aktier, enär ett aktiebolag eljest skulle hava möjlighet att genom nedskrivning av aktier borteliminera den föreslagna bestämmelsen, att gäldränta, som belöper å aktier, icke får avdragas i den mån den täckes av utdelningen. Värdet synes dock aldrig böra få höjas över inköpspriset eller över saluvärdet, om detta är lägre. I fråga om skattskyldiga, vilka icke äro pliktiga att föra handelsböcker, synes det icke finnas annan möjlighet än att gå efter tillgångarnas saluvärde utom beträffande fastighet, där taxeringsvärdet bör vara det avgörande. Därest det föreskrives, att gäldränta skall i tveksamma fall fördelas med hänsyn till värdet av de i varje särskild förvärvskälla nedlagda tillgångarna, får detta icke givas den tolkning, att räntan skall varje särskilt år fördelas exakt i förhållande till tillgångarnas värde. Varierar förhållandet mellan tillgångar och skulder icke allt för mycket från det ena året till det andra, torde det tvärtom vara lämpligt att utgå från att å en viss tillgång belöper ett konstant gäldbelopp och en konstant ränta. Om t. ex. en näringsidkare förutom sin rörelse äger aktier och en hyresfastighet, torde det vara rättast att antaga, att aktierna och fastigheten skola svara för vissa konstanta gäld-

60 belopp, under det variationerna i gälden anses hänföra sig till rörelsen med dess mera växlande kapitalbehov. Därest aktiebolagen befrias från skyldighet att erlägga statsskatt för aktieutdelning, måste införas särskilda regler för beräkning av inkomstprocenten, d. v. s. förhållandet mellan inkomst och kapital, i de bolag, som äga aktier i annat bolag. Då skatteskalan för aktiebolag vid statsbeskattningen bygger på skatteförmågan sådan denna kommer till uttryck i vinstens förhållande till kapitalet, kan man nämligen, om resultatet icke skall bliva missvisande, ej lämna ur räkningen en viss intäkt och samtidigt medräkna hela kapitalet. Två möjligheter synas stå öppna, att antingen borträkna den del av kapitalet, som kan anses belöpa på främmande aktier, eller ock medräkna hela kapitalet men i och för inkomstprocentens beräkning taga hänsyn jämväl till bolagets intäkt av aktierna. Det förra sättet överensstämmer med vad som föreslagits beträffande fördelningen av gäld. Liksom man antager, att gälden fördelar sig i förhållande till de olika tillgångarnas värde, skulle man då också antaga, att kapitalet vore nedlagt i aktier, å ena, och övriga tillgångar, å andra sidan, i proportion till dessa tillgångsmassors olika värde. Häri finge dock ske en jämkning, därest gälden fördelats på tillgångarna på annat sätt än efter värdet. Därest t. ex. vid gäldräntans beräkning å aktierna belöpt proportionsvis större gäldbelopp än på övriga tillgångar, måste man följdriktigt antaga, att å aktier belöpt proportionsvis lägre belopp av det egna kapitalet, och fördelningen finge då ske i förhållande till tillgångsmassornas nettovärde, d. v. s. värdet efter avdrag av därå belöpande gäld. Ett dylikt beräkningssätt skulle medföra svårigheter, och det skulle även leda till orättvisa för bolagen i de fall, då aktierna icke lämnat någon utdelning alls eller de lämnat en utdelning, som vore procentuellt låg i jämförelse med vinsten på den egna rörelsen. Å andra sidan skulle beskattningen bliva för låg, när utdelningen varit hög i förhållande till aktiernas värde. Det synes riktigare att gå den andra ifrågasatta vägen eller att i förevarande avseende taga hänsyn till aktieutdelningen; härigenom kommer inkomstprocenten och därmed skatteprocenten att bestämmas med hänsyn till resultatet av bolagets verksamhet såsom en helhet, vilket torde vara det rätta vid en beskattning av statsskattens karaktär. Det föreligger dock en fara, att ett moderbolag skille kunna genom att i stor utsträckning fondera dotterbolagets vinst nedbringa sin inkomstprocent. Att förebygga detta torde knappast gå för sig på annat sätt än genom en föreskrift, att, då utdelningen är oskäligt låg i förhållande till vinsten, man skall medräkna icke utdelningen utan moderbolagets ardel i dotterbolagets vinst. En sådan föreskrift torde dock kunna ifrågasättas endast beträffande moder- och dotterbolag i inskränkt mening och skulle därför få tillämpas blott när ett bolag innehade minst viss del, exempelvis 25 procent, av aktierna i ett annat bolag. Det skulle emellertid troligen medföra ojämnheter och godtyckligheter vid taxeringarna, därest det överlämnades åt beskattningsmyndigheterna att pröva, huruvida av bolagen

verkställda fonderingar kunde anses skäliga, och därjämte skulle ett dotterbolags vinst kunna två gånger inverka på moderbolagets inkomstprocent, nämligen dels året efter det då dotterbolaget intjänat vinst, som reserverats för kommande utdelningar, dels ock för det år, då den reserverade vinsten utdelats. Med hänsyn härtill har i förslaget icke intagits någon dylik föreskrift. Vid avfattandet av de föreslagna bestämmelserna har skatteberedningen bland annat måst utgå från nödvändigheten att förhindra aktiebolag att genom bildande av dotterbolag och manipulationer mellan de olika bolagen erhålla lägre skatt än om dotterbolag icke bildats. Att dylikt förhindras, torde vara förutsättningen för att aktiebolagen skola kunna befrias från statsskatt på utdelningen. Vad angår statsbeskattningen torde faran ligga däri, att dotterbolag skulle bildas för att på denna väg nedbringa inkomstprocenten genom att placera upplånat kapital såsom aktiekapital hos ett dotterbolag, vilket övertager en del av rörelsen. Det föreslagna sättet för beräkning av moderbolagets inkomstprocent kommer att minska utsikten till skattevinst på en dylik transaktion; och den omständigheten, att moderbolaget icke får avdraga gäldränta, som belöper på aktier, torde komma att verka hämmande på lusten till dylika transaktioner. Någon större risk synes därför knappast föreligga, att bolag skulle kunna nedbringa sin skatt genom bildande av dotterbolag. Självklart är däremot, att borttagandet av aktiebolags skattskyldighet för aktieutdelning skall minska skatten för redan befintliga moder- och dotterbolag. Att ens tillnärmelsevis beräkna, huru stor denna skatteminskning skulle vara, möter avsevärda svårigheter, och skatteberedningen har ansett sig icke böra i detta sammanhang göra något försök därtill. Vad angår kommunalbeskattningen, har uti det föregående antagits, att följden av ett borttagande av aktiebolagens skattskyldighet för aktieutdelning skulle bliva, att bolagens bokföring komme att i stort sett överensstämma med den verkliga vinstfördelningen. E n följd härav skulle bliva, att vinsten på en rörelse komme att redovisas hos det bolag, som verkligen intjänat densamma, och då bleve även beskattningsorten den riktiga. Man måste dock förutsätta, att det även i framtiden kommer att finnas vissa fall, då bolagen hava intresse av en felaktig vinstfördelning, så t. ex. då kommunalskatten ä r hög i dotterbolagets rörelsekommun och låg i den kommun, där moderbolagets inkomst skall beskattas. För dessa fall erfordras en särskild bestämmelse av den innebörd, som örne föreslagit, så att det bolag, som fått ökad inkomst, kommer att för inkomstökningen beskattas i den kommun, där inkomsten skolat beskattas, därest vinsten icke överförts från det ena bolaget till det andra. Man torde dock kunna hoppas, att en dylik bestämmelse skall behöva tillämpas endast i ett ytterst ringa antal fall.

62 Beskattning av utdelning hos andra aktiebolag än moderbolag i inskränkt mening samt hos solidariska bankbolag och ekonomiska föreningar. Vad nyss föreslagits rörande beskattning av moder- och dotterbolag i inskränkt mening torde böra gälla även för andra fall, då ett aktiebolag äger aktier i ett annat aktiebolag. Aktiebolagen böra bliva frikallade från skattskyldighet för aktieutdelning, vare sig denna skett i förhållande till aktieinnehav eller i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. De föreslagna bestämmelserna om rätt till avdrag för gäldränta böra gälla för aktiebolag i allmänhet, och detsamma bör vara fallet med grunderna för inkomstprocentens beräkning. Även om man i fråga om verkliga moderoch dotterbolag skulle, på sätt tidigare ifrågasatts såsom möjligt, vilja vid bestämmande av moderbolagets inkomstprocent taga hänsyn till dess hela (ej blott utdelade) andel i dotterbolagets vinst, synes man i fråga om andra bolag alltid böra räkna med den verkliga utdelningen, då det torde vara uteslutet att taga hänsyn till ett bolags andel i ett annat bolags vinst i andra fall än när det förra bolaget kan mera avsevärt inverka på beslutet om utdelningens storlek. F r å n vad nu sagts om skattefrihet för utdelning på aktie måste dock undantag göras för det fall, att aktieutdelningen ä r att anse såsom inkomst av rörelse, ty då torde aktieutdelningen böra underkastas såväl stats- som kommunalskatt. Vad angår solidariska bankbolag, bör för dem aktieutdelning ingå i rörelseinkomsten och alltså underkastas beskattning. Utdelning från solidariskt bankbolag synes böra behandlas på samma sätt som aktieutdelning. Ekonomiska föreningar synas böra följa samma regler som aktiebolag och utdelning från ekonomisk förening likställas med utdelning från aktiebolag. överflyttning av ett aktiebolags eller en förenings vinst till de fysiska delägarna. I det föregående har behandlats det fall, att ett aktiebolags eller en förenings vinst genom oriktig prissättning eller dylikt överflyttats från ett aktiebolag eller en förening till ett annat aktiebolag eller en annan förening. Nu skall undersökas, vilka åtgärder kunna anses nödvändiga för vinnande av en rättvis beskattning, när fysiska delägare i ett aktiebolag eller en förening genom en oriktig prissättning tillgodogjort sig vinsten av aktiebolagets eller föreningens rörelse utan att vinsten kommit till synes i sammanslutningens bokföring. Härvid bör först behandlas producentföreningar och med dem likställda aktiebolag.

63 Överflyttning

av en producentförenings eller därmed likställt vinst till de fysiska delägarna.

aktiebolags

Tidigare har föreslagits, att en producentförenings eller ett därmed likställt aktiebolags vinst skall, på sätt nu sker, bliva föremål för dubbelbeskattning, i den mån densamma i en eller annan form utdelas till delägarna. Göres detta, kan man befara, att delägarna skola söka undkomma dubbelbeskattningen i de fall, där detta är möjligt utan att någon av delägarna därigenom tillskyndas ekonomisk förlust. Om ett antal fysiska personer, som driva rörelse eller jordbruk, sammansluta sig till en förening för att anskaffa förnödenheter för den egna verksamheten eller avsätta alster av densamma, ligger det, såsom redan tidigare påpekats, nära till hands för föreningen att utdela vinsten på sin rörelse icke enbart i förhållande till storleken av det av var och en insatta kapitalet utan jämväl under hänsynstagande till storleken av de inköp eller försäljningar, som varje medlem gjort genom föreningen. Vid sådant förhållande är det lätt för medlemmarna att nedbringa den synliga vinsten av föreningens rörelse, utan att någon medlem därigenom tillskyndas annat än fördel. Härför erfordras blott, att priserna vid inköp från eller försäljningar till föreningen bestämmas så, att det icke uppstår större vinst än som motsvarar skälig ränta på insatserna. Därest insatserna något så när stå i proportion till den del av omsättningen, som belöper på var och en, behöver icke ens någon vinst redovisas för att rättvisa skall skipas mellan de olika medlemmarna; den lilla orättvisa, som kan synas uppkomma, uppväges ofta nog av skattebesparingen. Ett hinder mot ett förfaringssätt sådant som det nu skisserade ligger givetvis däri, att det ofta är omöjligt att på förhand avgöra, huru stor vinsten på föreningens rörelse skall bliva, vadan det skulle kunna uppkomma förlust för föreningen, vilket ur flera synpunkter icke vore önskvärt för medlemmarna. Emellertid torde det dock finnas möjligheter att i avsevärd utsträckning på medlemmarna överflytta föreningens vinst på rörelsen. Utan tvivel kan göras gällande, att man ej borde tillåta, att en producentförenings medlemmar på detta sätt undgå den dubbelbeskattning, som ansetts befogad, och att åtgärder till förhindrande därav borde vidtagas — detta alldeles oavsett om man i princip gillar eller ogillar denna dubbelbeskattning beträffande producentföreningar i allmänhet. I förevarande fall komma medlemmarna att beskattas för den del av vinsten, som tillföres dem, och vad som erfordras är fördenskull blott åtgärder, varigenom föreningen kommer att beskattas för sin hela vinst, alltså jämväl för den del av vinsten, som genom den oriktiga prissättningen överförts till medlemmarna. Detta synes knappast kunna ske annorledes än genom att för fall av onormal prissättning stadga, att föreningens vinst skall i beskattningsavseende beräknas till det belopp, vartill den kan antagas hava uppgått vid normal

64 prissättning. Naturligen borde härvid den uppkomna vinstökningen i regel beskattas efter den grund, som gäller i fråga om vinst, som utdelats i form av pristillägg eller rabatt, örne har mot en bestämmelse sådan som den nu ifrågasatta anmärkt, att genom densamma ett företag skulle kunna åläggas att betala dryga skatter, ehuru det icke haft någon inkomst, och följaktligen tvingas att tillgripa sitt kapital för att betala dem. Man synes dock i ett fall som det nu diskuterade icke behöva draga sig för att lägga skatten på föreningen. Den onormala prissättningen är intet annat än en maskerad utdelning, och man synes kunna pålägga föreningen skatt för denna utdelning lika väl som för annan utdelning; föreningen måste i båda fallen taga hänsyn till sin skattskyldighet och får därför icke utdela mera än att den kan fullgöra skattskyldigheten. Erkännas måste emellertid, att det nu ifrågasatta förfaringssättet i vissa fall kan medföra orättvisor. Om majoriteten i en förening missbrukar sin ställning till att skaffa sig förmåner på föreningens bekostnad, vore det onekligen hårt, om minoriteten icke blott skulle få lägre utdelning utan därutöver skulle behöva vidkännas skatt för en del av den vinst, som majoriteten lyckats tillskansa sig. Det ä r vidare sannolikt, att en omräkningsrätt skulle kunna föranleda godtycke på grund av svårigheten att finna en objektiv omräkningsgrund. Dessa olägenheter synas vara av den betydelse, att man bör avstå från en omräkning. Därest man likväl skulle gå in för att låta en förenings inkomst beräknas till vad den skulle hava utgjort vid normal prissättning, borde detta icke medföra någon sådan justering av medlemmarnas inkomst, som föreslagits år 1920. Det .är nämligen, när det gäller en producentförening, icke fråga om att i beskattningsavseende överföra inkomst från en skattskyldig till en annan utan tvärtom att söka med skatt träffa en och samma inkomst både hos föreningen och hos de enskilda medlemmarna. Det har tidigare gjorts gällande, att en producentförening icke bör vara berättigad till avdrag för rabatter eller pristillägg, som av den bokförda vinsten utdelas till delägarna. Emellertid kan den i bokföringen redovisade vinsten bliva mindre än den verkliga till medlemmarna utdelade vinsten därigenom, att rabatter eller pristillägg, som lämnats under beskattningsåret, upptagits såsom omkostnader och icke såsom utdelning. Medlemmarna kunna på detta sätt sig emellan uppdela föreningens verkliga men ej bokförda vinst i analogi med vad som sker genom en oriktig prissättning. Skillnaden är emellertid den, att, då rabatter eller pristillägg lämnats, man har ett mått på de förmåner, medlemmarna uppburit, varemot detta icke är fallet, när oriktig prissättning tillämpats. Det torde dock icke vara riktigt att påstå, det alla rabatter eller pristilllägg, som medlemmarna i en producentförening åtnjutit, äro att betrakta såsom utdelad vinst. Rabatter och pristillägg kunna nämligen vara av den natur, att de måste betraktas såsom rena omkostnader, vilka böra få avdragas

65 vid inkomstberäkningen. Man torde därför böra göra en åtskillnad mellan rabatter och pristillägg av olika slag, så att vissa få avdragas men andra icke. Denna uppdelning måste göras i viss mån schablonmässigt, enär det är omöjligt att i varje speciellt fall undersöka, huruvida en rabatt eller pristillägg är att hänföra till det ena eller andra slaget. I detta sammanhang erinras därom, att, på sätt tidigare framhållits, rabatter och pristillägg till utomstående alltid böra få avdragas, även om de lämnats ur den redovisade vinsten. Såsom ett första villkor för att rabatter eller pristillägg skola få avdragas synes böra uppställas, att jämväl utomstående fått åtnjuta motsvarande förmåner; hava förmåner lämnats endast åt dem, som vid köpet eller försäljningen varit eller sedermera blivit medlemmar, måste antagas, att förmånerna inneburit en utdelning av vinsten på föreningens verksamhet. Under nu angivna villkor synes man kunna medgiva avdrag för rabatter eller pristillägg, som lämnats omedelbart i samband med köpet eller försäljningen eller vid likvids erläggande (kassarabatter). För andra rabatter eller pristillägg synes icke kunna tillåtas avdrag rent schablonmässigt, men däremot synes det böra beredas möjlighet att erhålla avdrag, när det av förebragt utredning är tydligt, att rabatt eller pristillägg varit att anse såsom ren omkostnad, så t. ex. i det av kommunalskattekommittén omnämnda exemplet, att rabatt lämnats under villkor att en kunds inköp under beskattningsåret uppgått till minst ett visst belopp. H a r sammanslutningen mellan näringsidkarna skett i form av ett aktiebolag i stället för i föreningsformen, synes detta icke föranleda någon ändring i det n u förda resonemanget. För aktiebolaget böra gälla samma regler som föreningen. Ställer man sig åter på den ståndpunkten, att den del av en producentförenings eller ett aktiebolags vinst, som utdelas i form av pristillägg eller rabatt, bör underkastas endast enkel beskattning, ligger frågan på ett helt annat sätt. Beträffande statsbeskattningen blir det då skäligen likgiltigt, huruvida priserna sättas så, att för föreningen uppstår en vinst, vilken beskattas hos föreningen och därefter utdelas till medlemmarna i form av rabatt eller pristillägg, eller på sådant sätt att för föreningen icke uppstår någon vinst att utdela i sådan form. Från statsskattens synpunkt vore det rent av riktigast att beskatta vinsten hos medlemmarna och icke hos föreningen. Man kunde därför lämna medlemmarna fria händer att placera vinsten var de ville, så länge det icke bleve fråga om en maskerad utdelning i förhållande till insatserna. Ur kommunalbeskattningens synpunkt måste det däremot vid den angivna ståndpunkten anses önskvärt, att vinsten beskattas hos föreningen, ty därigenom kommer beskattningen att ske på den ort, där föreningens rörelse drivits. Denna ståndpunkt synes dock möjlig allenast under förutsättning att i allmänhet beskattningen av pristillägg 5 — 2144

66 och rabatter sker allenast hos producentföreningen, vilket, såsom av det föregående framgår, i sin t u r synes kunna ifrågasättas allenast om man intager samma ståndpunkt visavis konsumentföreningarna. E n följd av den senast förutsatta ståndpunkten skulle bliva, att medlemmarna skulle frikallas från skatteplikt för sådan utdelning, som skett i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar, d. v. s. i form av rabatt eller pristillägg. Om normal prissättning tillämpades, komme då den del av föreningens vinst, som utdelades i form av rabatt eller pristillägg, att beskattas endast en gång, nämligen hos föreningen, och beskattningsorten bleve den rätta. Man har all anledning antaga, att föreningarna under sådana förhållanden i regel skulle finna det med sina intressen förenligt att hålla normala priser. Fall torde dock alltid komma att finnas, då föreningarna av olika anledningar skulle vilja placera vinsten hos medlemmarna i stället för hos föreningen. Sådana anledningar kunna vara t. ex. att statsskatten blir högre om vinsten lägges hos föreningen än om den lägges hos medlemmarna, att kommunalskatten är hög i den kommun, där föreningens rörelse drives, eller att medlemmarna vilja gynna sina hemortskommuner på bekostnad av föreningens rörelsekommun. Dessa anledningar verka dock icke så kraftigt, då beskattningen alltid kännes tyngre, om medlemmarna skola betala skatterna själva, än om föreningen betalar dem för deras räkning. Ur kommunalbeskattningens synpunkt vore det dock utan tvivel önskvärt med särskilda bestämmelser för det fall, att onormal prissättning använts. Då det här gäller enkelbeskattning, vore det riktigast, om i överensstämmelse med vad tidigare föreslagits för det fall, att delägarna utgöras av aktiebolag eller ekonomiska föreningar, medlemmarna kunde själva i föreningens rörelsekommun beskattas för den vinst, som tillförts dem genom den onormala prissättningen. Detta skulle dock, då det rör sig om en producentförening med ett stort antal på olika orter bosatta delägare, vara omöjligt. När sammanslutningen skett i form av ett aktiebolag, är antalet delägare ofta mindre, än när det är fråga om en förening, och det kunde därför, om man ifrågasätter allenast enkelbeskattning, möjligen ifrågasättas att låta aktieägarna själva skatta för den vinst, som de genom onormal prissättning erhållit från bolaget. Med hänsyn till fördelen av att hava gemensamma bestämmelser för aktiebolag och ekonomiska föreningar och då det likvisst inträffar, att antalet delägare i ett aktiebolag av förevarande art är jämförelsevis stort, torde det dock vara riktigast att behandla aktiebolag på samma sätt som föreningar. Även här skulle alltså resultatet bli, att delägarna finge efter behag lägga vinsten antingen hos sig själva eller hos bolaget.

67 överflyttning

av en konsumentförenings eller därmed vinst till de fysiska delägarna.

likställt

aktiebolags

Därest man, på sätt i det föregående föreslagits, går in för att beskatta en konsumentförening för vinsten på dess rörelse, borde man rätteligen i den mån det är möjligt söka förhindra, att föreningen tillämpar en sådan prissättning, att det icke uppstår någon synlig vinst utan vinsten genom lägre priser direkt tillföres de enskilda medlemmarna. Därigenom skulle nämligen den avsedda beskattningen sättas ur kraft. Även ur annan synpunkt vore en dylik prispolitik icke önskvärd. I sådant avseende kan åberopas vad kooperativa förbundet anfört uti en i samband med 1910 års skattereform gjord framställning. Förbundet anförde då, bland annat, följande. Principen att hålla gängse dagspriser hade den svenska kooperationsrörelsen fått ifrån England, varest de kooperativa företagen vore befriade från skattskyldighet. Denna princips tillämplighet vid försäljningen torde vara den av privata handlare helst önskade, emedan utförsäljning till inköpspris plus endast omkostnaderna i de kooperativa föreningarna även torde rubba de privata handlarnas priser. Skulle de kooperativa föreningarna åläggas skattskyldighet för det överskott, som i dem uppstått, låge det nära till hands, att färre eller flera föreningar, som ansåge en sådan skattskyldighet mindre rättvis, organiserade sig efter de principer, som exempelvis tillämpades * i Italien och även på andra platser, för övrigt i Sverige inom jordbrukskooperationen, nämligen försäljning till priser så lågt satta, att överskott icke uppstode. Bland kooperatörerna närdes dock den önskan att icke behöva inslå på. en sådan väg med den svenska kooperationsrörelsen, och för handelslivet i sin helhet torde det vara lugnast, att denna väg icke beträddes. För att förekomma, att en konsumentförening kan undkomma beskattning genom att sätta för låga priser på sin vara, synes det emellertid icke finnas annan möjlighet än att införa en bestämmelse likartad med den, vilken i det föregående diskuterats men avstyrkts beträffande producentföreningarna, eller att omräkning av föreningens vinst skulle kunna ske, därest onormal prissättning tillämpats. Vill man införa en dylik bestämmelse, bör dock någon omjustering av medlemmarnes inkomst icke ifrågakomma, eftersom inköpen skett för konsumtionsändamål och vinsten alltså icke kan beskattas hos medlemmarna. Vad nu sagts gäller jämväl i fråga om ett aktiebolag, som utgör en sammanslutning för anskaffande av konsumtionsförnödenheter åt aktieägarna. Av i huvudsak samma skäl, som nyss anförts beträffande producentföreningar, torde det emellertid vara lämpligast att även h ä r avstå från omräkning och, på sätt ifrågasatts i det föregående, nöja sig med en beskattning i de fall, då rabatter lämnats. Vill man åter, i likhet med vad nu gäller i fråga om kooperativa för-

68 eningar, icke alls beskatta en konsumentförenings vinst till den del, densamma tillfaller medlemmarna i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar, kan en omräkning av föreningens vinst tydligen icke ifrågakomma och bör då avdrag tillåtas för alla rabatter. Svenska dotterföretag till utländska moderföretag. När det finnes ett svenskt dotterbolag till ett utländskt moderbolag, torde det vara rätt vanligt, att, för undvikande av beskattning i Sverige, priserna på de av dotterbolaget från moderbolaget inköpta eller till detsamma försålda varorna sättas så, att dotterbolaget redovisar ingen eller ringa vinst. I enlighet med de synpunkter, som anlagts i fråga om svenska moder- och dotterbolag, låge det då närmast till hands att här i Sverige beskatta det utländska bolaget för den vinst, som genom den onormala prissättningen tillförts detsamma. Detta torde dock i regel visa sig omöjligt. Naturligtvis kan man här taxera det utländska bolaget, men därmed är icke mycket vunnet, ty bolaget skulle, på sätt i liknande fall flerfamiga gånger hänt, vägra att godvilligt betala skatten, och man har icke några tvångsmedel för skattens uttagande utom för det sällsynta fall, att det utländska bolaget har egendom i Sverige. Enda möjligheten synes därför vara att verkställa en omräkning av det svenska bolagets inkomst och alltså beskatta detta för den till det utländska bolaget överförda vinsten. I de fall, då det utländska bolaget är här i Sverige skattskyldigt för den överförda vinsten, såsom t. ex. enligt inkomstskattesakkunnigas och kommunalskattekommitténs förslag i fråga om royalty, licensavgift o. d., bör en omräkning tydligen icke äga rum. Överflyttning av vinst i andra fall än de hittills nämnda. Slutligen bör behandlas det fall, att av en eller annan anledning två näringsidkare i andra fall än de hittills omnämnda använda onormal prissättning vid affärer med varandra. Denna fråga torde icke äga någon större räckvidd. När båda näringsidkarna skola beskattas i Sverige, synes från statsbeskattningens synpunkt några åtgärder icke vara påkallade, utan envar bör beskattas för sin verkliga inkomst. Vid kommunalbeskattningen torde däremot med hänsyn till beskattningsorten särskilda bestämmelser kunna ifrågasättas. Det synes emellertid vara tillräckligt, om man, i överensstämmelse med vad som föreslagits i fråga om svenska moder- och dotterbolag, föreskriver, att den genom prissättningen gynnade näringsidkaren skall för en del av sin inkomst beskattas i den andres rörelsekommun. Är den, som gynnats genom prissättningen, icke skattskyldig i Sverige, torde det kunna komma i fråga att omräkna inkomsten för den här i Sverige bosatte näringsidkaren på sätt föreslagits i fråga om svenskt dotterföretag till utländskt moderföretag.

69 Förslag till ändringar i kommunalskattekommitténs förslag till kommunalskattelag. 25 §. Till skattepliktig inkomst räknas icke: andel i bo — — — fem år eller därutöver; vad som i annan form än livränta tillfallit den försäkrade eller hans dödsbo på grund av sjuk-, olycksfalls- eller arbetslöshetsförsäkring ävensom vad som annorledes än genom försäkring i annan form än livränta tillfallit någon såsom ersättning för skada till följd av olycksfall i arbete; kapital, som på grund av kapitalförsäkring tillfallit den försäkrade eller hans dödsbo vid inträffat försäkringsfall eller återköp av försäkringen; ersättning på grund av försäkring av fast eller lös egendom, om och i den mån köpeskilling, som vid försäljning av samma egendom skulle hava därför influtit, icke bort hänföras till intäkt av jordbruksfastighet, av annan fastighet eller av rörelse eller yrke; vinstandelar, som försäkringstagare fått på grund av försäkringsavtal uppbära från försäkringsanstalt; periodiskt understöd — — — utbildning. (Se vidare anvisningarna.)

29 §. Till intäkt av annan fastighet skall, — — — ej särskilt redovisas. Där fastighet tillhör bostadsförening eller bostadsaktiebolag, skall hyresvärdet för bostad eller annan förmån från fastigheten, som tillkommit medlem av föreningen eller delägare i bolaget, ävensom utdelning från föreningen eller bolaget, som utgått annorledes än å andel eller aktie, räknas som medlemmens eller delägarens intäkt av fastigheten, men skall vad som i övrigt influtit från fastigheten ävensom sådana avgifter och andra inbetalningar, som medlem eller delägare i sådan egenskap haft att utgöra till föreningen eller bolaget, räknas såsom föreningens eller bolagets intäkt av samma fastighet. (Se vidare anvisningarna.) 30 §.

1 mom. F r å n bruttointäkten av annan fastighet — — — i fastigheten nedlagt kapital. Medlem i bostadsförening eller delägare i bostadsaktiebolag äger njuta

70 avdrag för ovan angivna omkostnader, såvitt de bestritts direkt av honom själv, ävensom för sådana avgifter och andra inbetalningar till föreningen eller bolaget, som, efter ty i 29 § är sagt, äro att räkna som föreningens eller bolagets intäkt av fastigheten. 2 mom. — — —. (Se vidare anvisningarna.) 34 §. 1 mom. — — —. 2 mom. För sparbank må avdrag ske för belopp, som avsatts till reservfond, i den mån avsättningen är nödvändig för uppbringande av sparbankens fonder till det enligt gällande lag i förhållande till sparbankens inlåning erforderliga minsta belopp eller, i förekommande fall, till det belopp, som skolat minst erfordras, därest från sparbankens fonder avdragits säkerhetsfond eller, under de tio första räkenskapsåren efter sparbankens bildande, grundfond. 3 mom. Rabatter eller pristillägg, som ekonomisk förening av sin vinst lämnat sina medlemmar i förhållande till gjorda köp eller försäljningar, skola till halva sitt belopp anses utgöra driftkostnad, för vilken avdrag från bruttointäkten får ske. 4 mom. Avdrag får icke göras — — — 3 mom. i kommittéförslaget — — — patenträtter och dylikt. (Se vidare anvisningarna.) 35 §. 1 mom. — — —. 2 mom. I livförsäkringsrörelse, som drivits av inländsk försäkringsanstalt, skall såsom inkomst upptagas, förutom överskottet å rörelsen, ett belopp motsvarande en tredjedel av den beräknade räntan å premiereserv och premieåterbäringsreserv för direkt tecknade kapitalförsäkringar, dock att nämnda belopp icke må överstiga den på försäkringstagarna belöpande delen av överskottet å rörelsen. Vid beräkning av försäkringsanstalts överskott må från bruttointäkten göras avdrag för avsättning till försäkringsfond och andra fonder, som beräknas motsvara anstaltens förbindelser enligt ingångna försäkringsavtal, dock icke för avsättning till utfäst vinstutdelning. 3 mom. motsvarar mom. 2 i kommittéförslaget. (Se vidare anvisningarna.) 37 §. 1 mom. — — —. 2 mom. H a r livränta utgått på grund av försäkring mot engångspreinie, på grund av olycksfallsförsäkring eller eljest på grund av annan försäkring än i 38 § andra stycket och 42 § 2 mom. 2) avses eller, annorledes än

71 genom försäkring, såsom ersättning för skada till följd av olycksfall i arbete, skall av räntebeloppet såsom skattepliktig intäkt räknas: 90 procent — — — minst 87 år. Beträffande ej livsvarig livränta på grund av pupillförsäkring skall, även om försäkringen är av den beskaffenhet, som i 38 § avses, såsom skattepliktig intäkt räknas ett i enlighet med vad nyss sagts beräknat belopp med avdrag av 600 kronor. 3 mom. — — —. (Se vidare anvisningarna.) 38 §. Från intäkt — — — upptagas såsom intäkt. Avdrag får i enlighet härmed ske för: avgifter, som den skattskyldige på grund av sin tjänst eller anställning erlagt för egen pensionering samt för änke- och pupill- eller annan dylik försäkring; hyra eller annan kostnad — — — sådan gäld avdrages. (Se vidare anvisningarna.) 41 §. 1 mom. Till intäkt av kapital räknas: ränta å obligationer eller å utlånade eller i bank eller annorstädes insatta medel, så ock utdelning å aktier, å lotter i solidariska bankbolag och å andelar i ekonomiska föreningar, vare sig företaget är inländskt eller utländskt, allt så vitt icke räntan eller utdelningen varit att hänföra till intäkt av rörelse eller yrke. Till intäkt av kapital — rörelsen eller yrket. 2 mom. Från bruttointäkten — — — och 40 §§ härovan; dock att om svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening åtnjutit inkomst genom sådan utdelning å aktier, banklotter eller föreningsandelar» för vilken jämlikt 50 § a) skatteplikt icke föreligger, bolaget eller föreningen ej må njuta avdrag för ränta å gäld, som belöper å nämnda värdehandlingar, i vidare mån än som räntan överstiger utdelningen. 3 mom. —. (Se vidare anvisningarna.) 42 §. 1 mom. — — —. 2 mom. I hemortskommunen äger skattskyldig, som är här i riket bosatt, därjämte njuta avdrag: 1) , 2) för avgift till allmänna pensionsförsäkringen samt övrig pensionsförsäkring, som ej avses i 38 §, därest försäkringen avser livsvariga livräntor, med undantag dock för försäkring mot engångspremie, samt 3) för premier — — — betalt

72 a) b) för kapital- och olycksfallsförsäkring ävensom för pensionsförsäkring, som ej avses i 38 § och 2) här ovan, där premien — — — kronor. Är skattskyldig — — — uppburits. 3 mom. — — —. (Se vidare anvisningarna.)

49 §. 1 mom. Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger med undantag, som i 50 och 51 §§ angivas: a) ; b) ; c) ; d) ; e) kyrkor, akademier, — — — åt sina delägare, sådana ömsesidiga försäkringsbolag för försäkring av egendom å landsbygden, å vilka lagen om försäkringsrörelse icke äger tillämpning, ävensom sådana ömsesidiga olycksfallsförsäkringsbolag, som avses i lagen om försäkring för olycksfall i arbete: för inkomst av fastighet samt, vad angår allmän kassa, som åtnjutit inkomst från lediga ecklesiastika sysslor, tillika för sådan inkomst; f) svenska aktiebolag — — — punkt g) i kommittéförslaget ekonomiska föreningar ävensom under punkt e) ej nämnda samfund — — — haradsallmänningar samt andra likartade samfälligheter 41 § 1 mom.; g) utländska bolag — — — punkt h) i kommittéförslaget mönster eller dylikt. 2 mom. Vanliga handelsbolag, enkla bolag och rederier ävensom kommanditbolag i andra fall, än i 3 mom. avses, taxeras icke, utan hänföres deras inkomst till de särskilda delägarnas inkomst med belopp, som för en var motsvarar hans andel av bolagets eller rederiets inkomst. Ej heller skall så kallat gruvbolag taxeras, utan skola dess delägare taxeras en var för den inkomst, han åtnjutit av bolagets verksamhet. 3 mom. Har under beskattningsåret i kommanditbolag samtidigt funnits flera än fyra kommanditdelägare, skall bolaget för den del av sin inkomst, som belöper å kommanditdelägarna, taxeras i enlighet med vad om aktiebolag är sagt, varemot den del av kommanditbolagets inkomst, som belöper å de solidariska delägarna, fördelas till beskattning dem emellan. Vad i denna lag om aktie och utdelning från aktiebolag är stadgat skall hava motsvarande tillämpning å kommanditlott i och utdelning till kommanditdelägare från sådant kommanditbolag, som nu sagts. (Se vidare anvisningarna.) 50 §. Från skattskyldighet frikallas: a) svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar: för annan utdelning från svenska aktiebolag, svenska solidariska bankbolag

73 och svenska ekonomiska föreningar än sådan utdelning å aktie, banklott eller andel, som är att hänföra till intäkt av rörelse eller yrke; b) . 59 §. 1 mom. — — —. 2 mom. Inkomst av nedannämnda slag av rörelse beskattas: av rederirörelse: i kommun, där fast driftställe för rörelsen funnits, eller, om fast driftställe saknats, i delägarnas hemortskommuner. 3 mom. H a r i annat fall än det, varom förmäles i 67 §, näringsidkare till någon, som är ekonomiskt intresserad i hans näringsföretag eller kan öva inflytande på företagets ledning, försålt varor till lägre pris eller av honom köpt varor till högre pris än de i allmänhet gällande eller vidtagit andra liknande åtgärder och har, uppenbarligen i följd härav, näringsidkarens inkomst blivit avsevärt lägre än den eljest skolat bliva samt inkomst i stället tillförts annan, skall denne för nämnda inkomst utgöra skatt i den eller de kommuner, där skatt skulle utgjorts för inkomsten av näringsföretaget. Vad nu stadgats gäller dock icke, när svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening gent emot delägare, som icke är aktiebolag, ekonomisk förening, solidariskt bankbolag eller utländskt bolag, vidtagit åtgärder, som här sagts. (Se vidare anvisningarna.) 67 §. Har näringsidkare till någon, som är ekonomiskt intresserad i hans näringsföretag eller kan öva inflytande på företagets ledning, försålt varor till lägre pris eller av honom köpt varor till högre pris än de i allmänhet gällande eller vidtagit andra liknande åtgärder och har, uppenbarligen i följd härav, inkomsten av företaget blivit avsevärt lägre än den eljest skolat bliva och är den, vilken inkomsten i stället tillförts, icke för inkomsten skattskyldig här i riket, skall inkomsten av företaget beräknas till det belopp, vartill den kan antagas hava uppgått, därest dylika åtgärder icke vidtagits. 69 §. Är skattskyldig berättigad till avdrag för ränta å upplånat kapital och kan utredning ej vinnas, huru stor del av samma kapital hänför sig till olika av den skattskyldige innehavda förvärvskällor, skall i och för räntans fördelning kapitalet hänföras till de olika förvärvskällorna i förhållande till värdet av de i varje förvärvskälla nedlagda tillgångar. (Se vidare anvisningarna.) Denna lag träder i kraft den 1 januari 1928. Vid den nya lagens tillämpning skall följande iakttagas:

74 7. Har efter utgången av september 1926 men före utgången av det räkenskapsår, som ligger till grund för 1928 års taxering, av försäkringsbolag vidtagits sådan ändring i grunder eller bolagsordning, som avses i punkt 2 sjätte och elvte styckena av anvisningarna till 35 § av denna förordning, skall denna ändring anses hava inneburit nedsättning av utjämningsreserven eller utjämningsfonden under nämnda räkenskapsår.

An v i s n i n g a r till 26 §. 3. Såsom intäkt av jordbruk stadgandena i 40 §. 4. . 7. Såsom intäkt av jordbruksfastighet skall upptagas utdelning, som skattskyldig från aktiebolag eller ekonomisk förening uppburit i förhållande till gjorda inköp (rabatt) eller i förhållande till gjorda försäljningar (pristillägg), därest kostnaden för inköpet varit av beskaffenhet att få avdragas från intäkt av jordbruksfastighet eller den uppburna köpeskillingen skolat upptagas såsom intäkt av jordbruksfastighet. 8. Till intäkt av jordbruksfastighet räknas ersättning på grund av försäkring mot utebliven dylik intäkt liksom ock ersättning på grund av försäkring av fast eller lös egendom, om och i den mån köpeskilling, som vid försäljning av samma egendom skulle hava därför influtit, bort hänföras till intäkt av jordbruksfastighet. 9. Motsvarar punkt 7 i kommittéförslaget. till 29 §. 1. . 2. . 3. Med bostadsförening och bostadsaktiebolag förstås ekonomisk förening och aktiebolag, som har till uteslutande eller huvudsakligt ändamål att bereda sina medlemmar eller delägare bostäder. Såsom intäkt för bostadsförening eller bostadsaktiebolag samt såsom utgift för medlem eller delägare skall icke räknas medlems ursprungliga andel i föreningen eller av delägare gjord inbetalning på aktie, men däremot andra inbetalningar även till den del de äro avsedda till avbetalning av föreningens eller bolagets skulder eller i annan form utgöra kapitalinsats. 4. Till intäkt av annan fastighet är att hänföra ersättning på grund av försäkring mot utebliven inkomst av annan fastighet liksom ock ersättning på grund av försäkring av fast eller lös egendom, om och i den mån köpeskilling, som vid försäljning av samma egendom skulle hava därför influtit, bort hänföras till intäkt av annan fastighet.

75 till 30 §. 1. Om fabriks-, verkstads- — — — ifrågavarande art. 2. Att medlem av bostadsförening icke äger åtnjuta avdrag för ursprungligen inbetald andel och ej heller delägare i bostadsaktiebolag för vad av honom inbetalts för aktie framgår av anvisningarna till 29 § punkt 3. till 33 §. 4. H a r skattskyldig från aktiebolag eller ekonomisk förening uppburit utdelning i förhållande till gjorda inköp (rabatt) eller i förhållande till gjorda försäljningar (pristillägg), skall rabatten eller pristillägget upptagas såsom intäkt av rörelse eller yrke, därest kostnaden för inköpet fått avdragas från intäkt av rörelse eller yrke eller den uppburna köpeskillingen skolat upptagas såsom intäkt av rörelse eller yrke. 5. Såsom intäkt av rörelse eller yrke skall upptagas ersättning på grund a v försäkring mot utebliven dylik intäkt liksom ock ersättning på grund av försäkring av fast eller lös egendom, om och i den mån köpeskilling, som vid försäljning av samma egendom skulle hava därför influtit, bort hänföras till intäkt av rörelse eller yrke. till 34 §. 8) Aktiebolag och ekonomisk förening äger att, även om förmånen utgått ur bokförd vinst, såsom driftkostnad avdraga rabatt eller pristillägg i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar ävensom annan dylik förmån, som bolaget eller föreningen lämnat kunder, vilka icke varit delägare i bolaget eller föreningen. Rabatt, pristillägg eller annan förmån till kunder, vilka tillika varit delägare i bolaget eller föreningen, får avdragas endast, om och i den mån de kunder, vilka icke varit delägare, fått åtnjuta motsvarande förmån som delägarna samt förmånens storlek icke varit beroende av storleken av bolagets eller föreningens vinst. Avdrag får alltså icke ske för rabatt eller pristillägg, som lämnats till kunder under villkor, att de varit eller bliva delägare. Förmån, som lämnats delägare annorledes än i omedelbart samband med köpet eller försäljningen, skall anses hava varit beroende av storleken av bolagets eller föreningens vinst, där det icke av förebragt utredning uppenbart framgår, att förmånen varit att anse såsom verklig omkostnad och alltså icke inneburit utdelning av bolagets eller föreningens vinst till delägarna. Rabatt, vilken vid likvids erläggande utgår under villkor, att likviden erlägges inom viss tid (kassarabatt), är att anse såsom lämnad omedelbart i samband med köpet. P å sätt av det sagda framgår är det icke uteslutet, att, om förmåner lämnats såväl till delägarna som till andra, de förmåner, som lämnats andra än delägare, få avdragas, under det att avdrag icke får äga rum för de förmåner, som lämnats delägarna. Har på grund av bestämmelsen i nästföregående stycke rabatt eller pris-

76 tillägg, som ekonomisk förening lämnat sina medlemmar, ansetts icke utgöra verklig omkostnad utan innebära utdelning av föreningens vinst, är föreningen likväl jämlikt 34 § 2 mom. berättigad att såsom driftkostnad avdiraga rabattens eller pristilläggets halva belopp. 9. Den i 34 § 2 mom. medgivna rätten för ekonomisk förening att såsom driftkostnad avdraga halva beloppet av rabatter eller pristillägg till medlemmarna äger icke tillämpning, om och i den mån rabatterna eller pristilläggen varit av den storlek i förhållande till erlagda eller uppbuirna köpeskillingar, att rabatterna eller pristilläggen kunna antagas hav a' i verkligheten inneburit en utdelning på andelarna. Detta kan i regel icke anses hava varit fallet, då köp respektive försäljningar skett i nämnvärd utsträckning även till andra än medlemmar samt dessa utomstående fått åtnjuta i stort sett samma förmåner som medlemmarna. till 35 §. 1. Beträffande försäkringsrörelse, som drivits av inländsk försäkringsanstalt, räknas såsom skattepliktig inkomst, om det gäller annan försäkring än livförsäkring, överskottet å rörelsen och, om det gäller livförsäkring, dels överskottet dels ock det belopp, som angives i punkt 3 här nedan. Med livförsäkring förstås här dels livförsäkring i försäkringslagens mening med undantag av meddelande av livräntor grundade på annan försäkring än livförsäkring enligt försäkringslagen dels ock annan personförsäkring meddelad i samband med livförsäkring. Försäkring i ränte- och kapitalförsäkringsanstalt skall anses som livförsäkring. 2. Vid beräkning av överskottet å försäkringsrörelse får avdrag från bruttointäkten göras förutom för driftkostnader, som avses i 34 §, för avsättning till försäkringsfond, därunder inbegripen den förstärkning av samma fond, som enligt bolagsordning göres av bolag, som driver sjöförsäkring, ävensom återköpsreserv i livförsäkringsbolag. Nedsättning av försäkringsfond skall anses som intäkt. Med försäkringsfond förstås här försäkringsfond enligt försäkringslagen med avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet. För försäkringsbolag, som driver annan rörelse än livförsäkring (här benämnd sakförsäkringsrörelse), må vid beräkning av överskottet avdrag därjämte göras for avsättning till lagstadgad säkerhetsfond ävensom till utjämningsfond, i den mån avsättningen till denna icke överstiger årets vinst å själva sakförsäkringsrörelsen. Denna vinst skall beräknas till ett belopp, som utgör skillnaden mellan å ena sidan summan av följande inkomstposter, nämligen: a) ingående försäkringsfond för sakförsäkring med avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet, b) premieinkomst för sakförsäkring med avdrag av återförsäkringspremier samt c) 4 procent ränta å post a); å andra sidan summan av följande utgiftsposter, nämligen:

77 d) utbetalda skadeersättningar för sakförsäkring med avdrag för återförsäikrares andel, e) förvaltningskostnader för sakförsäkring med avdrag för återförsäkrares andesl samt f) utgående försäkringsfond för sakförsäkring med avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet. Avdrag för avsättning till utjämningsfond medgives dock icke, i den mån sammanlagda beloppet av utjämningsfonder och vid denna lags ikraftträdande befintliga övriga fonder med undantag av försäkringsfonden, till den del dessa tillkommit genom skattefria avsättningar, må komma att genom fondavsättningen överskjuta ett belopp av 20 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning för brandförsäkring, ökat med 2 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning för annan sakförsäkring. Med utjämningsfond förstås här fond, som enligt bolagsordningen icke må användas för annat ändamål än täckande av förlust på rörelsen i dess helhet, vilken icke kunnat ersättas av andra befintliga till framtida förfogamde avsatta medel, eller för täckande av viss del av förlust å själva sakförsäkringsrörelsen. Som utjämningsfond anses icke lagstadgad säkerhetsfond eller försäkringsaktiebolags reservfond. Den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning skall, därest en noggrann försäkringsteknisk beräkning av densamma finnes gjord, upptagas till det sålunda beräknade beloppet, men skall eljest anses utgöra skillnaden mellan å ena sidan a) ingående premiereserven med avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet ; b) premieinkomsten med avdrag av återförsäkringspremier; c) 4 procent ränta å post a); å andra sidan d) utgående premiereserven med avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet. Nedsättning av utjämningsfond skall vid beräkningen av den skattepliktiga inkomsten anses som intäkt utom i den mån det kan visas, dels att avsättning till samma fond med mot nedsättningen svarande belopp förut beskattats, dels att sålunda beskattad avsättning icke redan ett föregående år tillgodoräknats vid nedsättning av fonden. Ändring av bolagsordning, som innebär, att bolaget får rätt att disponera redan befintlig utjämningsfond eller del av densamma på annat sätt än ovan sagts, skall beträffande det belopp, som får sålunda disponeras, anses som nedsättning av fonden. Vad nu sagts angående nedsättning av utjämningsfond skall gälla även beträffande nedsättning av vid denna lags ikraftträdande befintlig annan fond, i den mån denna tillkommit genom skattefria avsättningar. Avdrag må icke ske för till försäkringstagare utdelad vinst, ej heller för

78 avsättning till fond, avsedd att användas för vinstutdelning till försäkringstagare. För försäkringsbolag, som driver livförsäkring, må vid beräkning av överskottet å livförsäkringsrörelsen avdrag göras för avsättning till premieåterbäringsreserv samt lagstadgad säkerhetsfond men icke för till försäkringstagare utdelad vinst eller för avsättning till vinstfond, vinstreserv, vinstregleringsfond och dylikt. Nedsättning av premieåterbäringsreserv eller av säkerhetsfond skall vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten anses som intäkt. Utbetald premieåterbäring får avdragas såsom utgift. Avdrag må vidare göras för avsättning, som jämlikt av Konungen stadfästa grunder eller bolagsordning sker till annan fond, vilken icke må användas för annat ändamål än att täcka förlust på rörelsen i dess helhet, som icke kunnat ersättas av andra befintliga till framtida förfogande avsatta medel, eller att täcka viss del av förlust på dödligheten (såsom katastrofreserv, riskutjämningsfond, avfallsreserv m. fl., här gemensamt benämnda utjämningsreserver). Avdrag må dock icke ske för dylik avsättning, i den mån sammanlagda beloppet av utjämningsreserverna genom avsättningen kommer att överskjuta två procent av sammanlagda risksumman för kapital-, överlevelseränte- och livränteförsäkringar med avdrag av den del därav, för vilken återförsäkrare svarar. Som utjämningsreserv anses ej lagstadgad säkerhetsfond eller försäkringsaktiebolags reservfond. Med risksumma för kapitalförsäkring för dödsfall förstås här försäkringssumman med avdrag av premiereserven. I fråga om överlevelseränteförsäkring är risksumman det belopp, som är att anse som utsatt för dödsrisk. I fråga om kapitalförsäkring för livsfall och livränteförsäkring är risksumman lika med premiereserven. Då försäkring med dödsrisk kombinerats med försäkring för livsfall på en och samma risk, skall risksumman beräknas gemensamt för de kombinerade försäkringarna och utgöra skillnaden mellan risksummorna för försäkringen med dödsrisk och försäkringen för livsfall, betraktade var för sig. Nedsättning av utjämningsreserv skall vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten anses som intäkt, utom i den mån det kan visas, dels att avsättning till samma reserv med mot nedsättningen svarande belopp förut beskattats, dels att sålunda beskattad avsättning icke redan ett föregående år tillgodoräknats vid nedsättning av reserven. Ändring av grunder eller bolagsordning, som innebär, att bolaget får rätt att disponera redan befintlig utjämningsreserv eller del av densamma på annat sätt än ovan sagts, skall beträffande det belopp, som får sålunda disponeras, anses som nedsättning av reserven. 3. Jämte det beräknade överskottet skall beträffande livförsäkringsrörelse i den skattepliktiga inkomsten ingå ett belopp, motsvarande en tredjedel av den ränta, vilken enligt de av Konungen stadfästa grunderna för beräkning av premiereserv och premieåterbäringsreserv under året belöper å dessa reserver för direkt tecknade kapitalförsäkringar eller eljest enligt grunderna

79 ingår i för året verkställd avsättning till premieåterbäringsreserv för dylika försäkringar. Härvid skall dock iakttagas, att, om för en viss grupp av försäkringar premierna beräknats efter högre räntefot än premiereserven eller premieåterbäringen efter högre räntefot än premieåterbäringsreserven, den högcre räntefoten skall tillämpas för dessa försäkringar. I fråga om ränteoch kapitalförsäkringsanstalt skall räntan upptagas till det belopp, vilket såsom ränta gottskrivits besparingsfonden. Det belopp, som enligt denna punkt skall tagas till beskattning, må dock aldrig överstiga det på i punkt 2 angivet sätt beräknade överskottet å livförsäkringsrörelsen eller, beträffande försäkringsaktiebolag, på försäkringstagarna belöpande andel av detta överskott. Till vilken del överskottet skall i sistnämnda fall anses belöpa på aktieägarna, och till vilken del det skall anses belöpa på försäkringstagarna, får avgöras enligt de för bolaget gällande grunder eller bolagsordning. 4. Vad här stadgats angående försäkringsrörelse, som drives av försäkringsbolag, skall tillämpas även beträffande sådan försäkringsrörelse, som drives av understödsföreningar. 5. Vid uppskattning 18 § punkt 4. till 36 §. 1. Såsom periodiskt understöd betraktas vad som uppbäres från stiftelse, om och i den mån det i de för stiftelsen gällande stadgar är föreskrivet,' att stiftelsens intäkter skola för all framtid eller viss tid tillfalla vissa familjer eller bestämda personer. Såsom periodiskt understöd räknas däremot exempelvis icke vad en skattskyldig i annat fall i penningar eller förmåner uppbär av en from stiftelses inkomst. 2. Där upplåtelse exploateringsrätten till annan. till 37 §. 10. Med försäkring mot engångspremie förstås försäkring, där enligt försäkringsavtalet hela premien skall erläggas på en gång eller ock premien skall erläggas i olika poster inom en tid av högst fem år från dagen för försäkringsavtalets ingående. till 38 §. 1. Skattskyldig äger att från intäkten av sin tjänst eller anställning avdraga avgifter, som han på grund av tjänsten eller anställningen erlagt för egen pensionering, vare sig avgifterna erlagts till arbetsgivaren, till särskild för ändamålet bildad kassa eller till försäkringsanstalt. Likaledes får avdrag äga rum för avgifter, som på grund av tjänsten erlagts för överlevelseförsäkring såsom änke- och pupillförsäkring o. d. Angående skattskyldigs rätt till avdrag för avgifter, som han annorledes än på grund av tjänst eller anställning erlagt för egen pensionsförsäkring samt för änke- och pupillförsäkring se 42 § 2 mom., 2) och 3) b).

80 till 41 §. 2. Till intäkt av kapital hänföres sådan utdelning från aktiebolag eller ekonomisk förening, som utgår i förhållande till innehavda aktier eller andelar, men däremot icke utdelning, som utgår efter annan grund, t. ex. i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. Dylik utdelning är skattefri, där den blott innebär en minskning i levnadskostnader, och skall i annat fall hänföras till den förvärvskälla, vartill den på grund av sin beskaffenhet är att räkna. Sålunda hänföres exempelvis till inkomst av annan fastighet sådan utdelning från bostadsförening, som skett i förhållande till erlagd hyra eller årlig avgift, samt till inkomst av jordbruk respektive rörelse eller yrke näringsidkares utdelning från ekonomisk förening i form av pristillägg å varor, som han sålt till föreningen, eller i form av rabatt för varor, som han för sin näring inköpt av föreningen. 3. motsvarar punkt 2 enligt kommittéförslaget. 4. Vid beräkningen av inkomsten av kapital får avdrag göras för all gäldränta, som icke skall avdragas från intäkterna av andra förvärvskällor. Härav följer, att, om den skattskyldige utbetalt dylik gäldränta men icke åtnjutit intäkt av kapital eller han haft sådan intäkt till lägre belopp än gäldräntan, förvärvskällan kapital kommer att utvisa underskott. För sådant underskott får den skattskyldige sedermera åtnjuta avdrag på sätt och i den ordning, som i 42 § är stadgat. Belöper på annan förvärvskälla så stor gäldränta, att intäkten av förvärvskällan icke förslår till täckande av räntan, får den överskjutande gäldräntan icke avdragas vid beräkningen av inkomsten av kapital. Det underskott, som på grund av gäldräntan kan uppstå i förvärvskällan i fråga, får avdragas endast uti den i 42 § föreskrivna ordning. Då svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar jämlikt 50 $ a) äro befriade från skattskyldighet för utdelning från svenska aktiebolag, svenska solidariska bankbolag och svenska ekonomiska föreningar, har för dem stadgats viss inskränkning i rätten till avdrag för gäldränta. Inskränkningen innebär, att svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening icke får för gäldränta, som belöper å aktier, banklotter eller föreningsandelar, åtnjuta avdrag i vidare mån än räntan överstiger utdelningen. Därest icke annat framgår av förebragt utredning, skall jämlikt anvisningarna till 69 § å nämnda värdehandlingar anses belöpa lika stor del av bolagets eller föreningens bela gäld, som värdehandlingarnas bokförda värde utgör utav bokförda väldet av bolagets eller föreningens samtliga tillgångar. 5. motsvarar punkt 4 i kommittéförslaget. 6. I vad mån de bestämmelser, som meddelats rörande beskattning av aktiebolag och av utdelning från aktiebolag, skola tillämpas jämväl i friga om kommanditbolag och utdelning från kommanditbolag, är stadgat i 49 § 3 mom.

83 till 42 §. 1. Är sjuk- eller arbetslöshetsförsäkring — — — sistnämnda art. 2. E n vanlig livförsäkring räknas såsom kapitalförsäkring, nämligen kapi tal försäkring för dödsfall. Livränteförsäkring räknas såsom pensionsförsäkring. Med livsvariga livräntor avses sådana livräntor, som upphöra att u t g å först vid dödsfall eller, beträffande änka, vid dödsfall eller omgifte. Beträffande de fall, då pensionsförsäkring skall anses hava skett mot engångspremie, se anvisningarna till 37 § punkt 10. till 49 §. 2. —. 3. . 4. Delägare i vanligt handelsbolag, enkelt bolag och rederi så ock delägare i kommanditbolag i andra fall, än i 49 § 3 mom. omförmäles, beskattas för den del av bolagets punkt 5 i kommittéförslaget tidigare förvärvade vinst. till 50 §. 1. Svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar äro befriade fråni skattskyldighet för sådan utdelning från svenska aktiebolag, svenska solidariska bankbolag och svenska ekonomiska föreningar, som uppburits i förhållande till innehavda aktier, lotter och andelar, därest utdelningen icke är att hänföra till intäkt av rörelse eller yrke (jfr anvisningarna till 33 § punkt 2), ävensom för utdelning, som uppburits efter annan grund, t. ex. i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. Beträffande utdelning, som från bostadsaktiebolag eller bostadsförening uppburits efter annan grund än i förhållande till aktier eller andelar, gäller frikallelsen dock icke i vidare mån än utdelningen överstigit sådana avgifter eller andra inbetalningar till bostadsaktiebolaget eller bostadsföreningen, som avses i 29 § sista stycket. 2. Av stadgandet i 49 §> 3 mom. följer, att kommanditbolag, som där avses, är befriat från skattskyldighet för utdelning, varom förmäles i punkt 1 här ovan, i den mån denna utdelning belöper å kommanditdelägarna, samt att svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening är befriat från skattskyldighet för utdelning från kommanditbolag, som avses i 49 § 3 mom. till 69 §. 1. Den i 69 § meddelade regel för fördelning av gäldränta skall användas, i den mån utredning ej kan vinnas, att gäldränta hänför sig till viss förvärvskälla. Vid prövningen, huruvida ett upplånat kapital i verkligheten hänför sig till den ena eller andra förvärvskällan, är det i regel av underordnad betydelse, att tillgångar tillhörande den ena eller andra förvärvskällan lämnats såsom säkerhet för lånet. Vad utredningen skall avse att visa är, att det upplånade kapitalet kan anses hava använts i viss förvärvskälla. 6 — 2144

82 2. I fråga om skattskyldig, som enligt lag varit pliktig föra handelsböcker, bör, då utredningen ej föranleder till annat, det upplånade kapitalet i regel fördelas i förhållande till det bokförda värdet av tillgångarna i de olika förvärvskällorna. Endast om tillgångarna i viss förvärvskälla i den skattskyldiges bokföring värdesatts orimligt lågt eller orimligt högt i jämförelse med tillgångarna i annan förvärvskälla, få de bokförda värdena frångås och tillgångarnas värde i stället beräknas till saluvärdet eller, därest därigenom ett lägre värde erhålles, den faktiska anskaffningskostnaden. Såsom fast egendoms saluvärde skall anses taxeringsvärdet. För skattskyldig, som icke är pliktig föra handelsböcker, får i regel fördelningen av upplånat kapital ske i förhållande till saluvärdet av tillgångarna i de olika förvärvskällorna. 3. Vad i 69 § stadgas bör uppenbarligen i tillämpliga delar gälla jämväl vid fördelningen av ränta mellan olika förvärvskällor, även om intäkten från någon förvärvskälla icke skulle vara skattepliktig, exempelvis vid beräkning av upplånat kapital, som skall hänföras till ett svenskt aktiebolags innehav av aktier i ett annat bolag, eller när utländskt bolag drivit rörelse här i riket. 4. Därest tillgångarna i en förvärvskälla äro desamma år från år, under det att storleken av tillgångarna i en annan förvärvskälla är underkastad växling, är man ofta berättigad antaga, att till den förra förvärvskällan bör för de olika åren hänföras oförändrat gäldbelopp. Så kan det exempelvis, om ett aktiebolag driver rörelse samt dessutom äger aktier och till rörelsen icke hänförliga fastigheter, ofta antagas, att till aktierna och till fastigheterna böra hänföras år från år oförändrade gäldbelopp, under det att däremot den till rörelsen hänförliga gälden växlar.

83 Förslag till ändringar i förordningen angående statlig inkomst- och förmögenhetsskatt. (Paragrafhänvisningar

och transumeringar hänföra sig till presidenten Peterssons förslag till förordning.)

6 §. 1 mom. Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger med undantag, som i 7 § angivas: a) ; b) ; c) svenska aktiebolag — — — haradsallmänningar samt andra likartade samfälligheter — — — under a) härovan angives; d) . 2 mom. Vanliga handelsbolag, enkla bolag och rederier ävensom kommanditbolag i andra fall, än i 3 mom. avses, taxeras icke, utan hänföres deras inkomst till de särskilda delägarnas inkomst med belopp, som för en var motsvarar hans andel av bolagets eller rederiets inkomst. Ej heller skall så kallat gruvbolag taxeras, utan skola dess delägare taxeras en var för den inkomst, han åtnjutit av bolagets verksamhet. 3 mom, H a r under beskattningsåret i kommanditbolag samtidigt funnits flera än fyra kommanditdelägare, skall bolaget för den del av sin inkomst, som belöper å kommanditdelägarna, taxeras i enlighet med vad om aktiebolag är sagt, varemot den del av kommanditbolagets inkomst, som belöper å de solidariska delägarna, fördelas till beskattning dem emellan. Vad i denna förordning om aktie och utdelning från aktiebolag är stadgat skall hava motsvarande tillämpning å kommanditlott och utdelning till kommanditdelägare från sådant kommanditbolag, som nu sagts. (Se vidare anvisningarna.) 7 §.

Från skattskyldighet frikallas: a) ; b) ; c) ; d) ; e) ;

84 f) ; g) kyrkor, akademier — — — icke lämnar utdelning till sina deläjgare, sådana ömsesidiga försäkringsbolag för försäkring å landsbygden, å wilka lagen om försäkringsrörelse icke äger tillämpning ävensom sådana öimsesidiga olycksfallsförsäkringsbolag, som avses i lagen om försäkring; för olycksfall i arbete: för all inkomst; h) ; i) svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar: för annan utdelning från svenska aktiebolag, från svenska solidariska bankbolag samt från svenska ekonomiska föreningar än sådan utdelning å aiktie, banklott eller andel, som är att hänföra till rörelse eller yrke. 12 §. Skyldighet att erlägga skatt för förmögenhet åligger: a) svenska medborgare och utlänningar, vilka äro här i riket bosatta; ssamt b) föreningar och samfund, vilkas medlemmar icke på grund av medllemskapet äga del i föreningens eller samfundets förmögenhet, ägare av fö>r gemensamt behov avsatta så kallade besparingsskogar, härad sallmänningair och andra likartade samfälligheter, som förvaltas självständigt för delägairnas gemensamma räkning, ävensom stiftelser, samtliga dock endast för så vitt de äro skyldiga att erlägga skatt för inkomst: för all den förmögenhet, de äga vare sig här eller på utrikes ort; c) svenska medborgare och utlänningar, vilka icke äro här i riket bosatta, ävensom utländska bolag: för förmögenhet, som är här i riket nedlagd. Vad sålunda stadgats för svensk medborgare eller utlänning, gäller även för oskift dödsbo efter honom. Medlem av konungahuset är frikallad från utgörande av skatt för förmögenhet. (Se vidare anvisningarna.) 18 §. Inkomst- och förmögenhetsskatt utgår med viss i särskild ordning bestämd procent av ett för den skattskyldige fastställt grundtal, som uträknas enligt nedan angivna grunder: a) För enskilda skattskyldiga, dödsbon och utländska bolag utgör grundtalet: för den del 12 procent av det beskattningsbara beloppet. b) För svenska aktiebolag, svenska solidariska bankbolag, svenska kommanditbolag och svenska ekonomiska föreningar, vad beträffar försäkringsaktiebolag för den del av inkomsten, som belöper på aktieägarna i denna deras egenskap, och beträffande ekonomiska föreningar för den del av inkomsten, som belöper på andelarna, utgör grundtalet: (skalan lika med den nu gällande);

85 varvid dock iakttages, att skattens grundtal icke må i något fall med mera än halva den överskjutande inkomsten överstiga det grundtal, som högst skolat påföras bolaget eller föreningen, därest dess inkomst hade varit allenast så stor, att bolaget eller föreningen varit att hänföra till närmast lägre skatteklass. Till kapital, — — — beräkning av reservfonden. Vad angår kommanditbolag räknas till kapital, varom här är fråga, kommanditdelägarnas insatser, beräknade på sätt om aktiekapital nyss är sagt. För ekonomiska föreningar räknas till kapital insatskapitalet samt, i den mån avsättningar till reservfond anses belöpa på andelarna, jämväl reservfond, allt beräknat på sätt om aktiekapital och aktiebolags reservfond är stadgat. c) För den del av ekonomiska föreningars inkomst, som icke belöper på andelarna, utgör grundtalet tre procent av det beskattningsbara beloppet. d) För försäkringsinrättnings inkomst, i den mån den icke belöper på aktieägare i denna deras egenskap, utgör grundtalet sex procent av det beskattningsbara beloppet. e) För andra skattskyldiga än dem, som avses under a)—d) här ovan, utgör grundtalet tre procent av det beskattningsbara beloppet. (Se vidare anvisningarna.)

Anvisningar till 6 och 12 §§. Därest på grund av föreskriften i 6 § 3 mom. kommanditbolag skall taxeras, skall bolagets såväl inkomst som förmögenhet kommanditdelägares förmögenhet. till 18 §. 1. För försäkringsaktiebolag, som driver livförsäkringsrörelse, skall den enligt 35 § 2 mom. kommunalskattelagen beräknade del av inkomsten, som motsvarar en tredjedel av den beräknade räntan å premiereserv och premieåterbäringsreserv, icke anses belöpa å aktieägarna i denna deras egenskap. I vad mån försäkringsaktiebolags överskott skall anses belöpa på aktieägarna i denna deras egenskap, får avgöras enligt de för bolaget gällande grunder eller bolagsordning. 2. För ekonomisk förening anses icke på andelarna belöpa vad som utdelas i förhållande till gjorda köp eller försäljningar eller likartad grund, dock med undantag för det fall, som avses i punkt 9 av anvisningarna till 34 § kommunalskattelagen. Vad som avsattes till reservfond eller andra fonder anses icke belöpa på andelarna, därest enligt de för föreningen gällande stadgar på andelarna skall erhållas endast begränsad utdelning ej överstigande vad som kan anses motsvara skälig ränta på andelskapitalet. Huru-

86 vida i andra fall avsättningar till fonden skola anses belöpa på andelarna eller icke, får avgöras med hänsyn till de för föreningen gällande särskilda förhållanden. 3. Har aktiebolag eller ekonomisk förening haft intäkt genom utdelning, för vilken jämlikt 7 § skatteplikt icke föreligger, skall hänsyn tagas till dessa intäkter vid beräkning av det förhållande, vartill bolagets eller föreningens inkomst står till kapitalet, och skall för sådant ändamål den beskattningsbara inkomsten ökas med behållen inkomst av utdelning.

87 Särskilt yttrande av direktören Ernst Persson angående ekonomiska föreningars beskattning.

Med avseende å beskattningen av ekonomiska föreningar och särskilt de kooperativa föreningarna torde följande erinringar få göras. Skatt å vad som utdelas och fonderas. Av en kooperativ förenings enligt nuvarande bestämmelser skattepliktiga vinst disponeras i regel en del till utdelning åt delägarna i förhållande till deras insatser och återstoden överföres till reservfond eller andra fonder. I skatteberedningens förslag jämställes i allmänhet inkomst, som utdelas, och inkomst, som fonderas, med visst undantag dock, som nedan skall beröras. Dessa delar av en förenings inkomst äro för närvarande i full utsträckning underkastade beskattning, delvis dubbelbeskattning, i det att inkomsten beskattas hos föreningen samt, i den mån utdelning sker å insatserna, hos insatsägaren, dock att, där insatsägaren är aktiebolag, solidariskt bankbolag eller ekonomisk förening, insatsägaren icke skattar till bevillning för utdelningen. I dessa förhållanden föreslås av skatteberedningen den ändring, att, till undvikande av dubbelbeskattning vid statsbeskattningen, utdelning skall även vid statsbeskattningen vara skattefri, då den tillfaller bolag eller förening. Vidare föreslås, att förening skall för vad som utdelas å insats eller fonderas erlägga statsskatt efter den för aktiebolag gällande grund och icke som hittills efter den för enskilda personer gällande skatteskalan, dock att i de fall, då förenings medlemmar enligt stadgarna för föreningen endast kunna erhålla begränsad utdelning å insatser, vad som fonderas icke skall beskattas efter den för aktiebolag gällande skatteskalan utan beläggas med proportionell skatt efter ett grundtal, som utgör tre procent av inkomsten. Förslaget att inskränka den gällande dubbelbeskattningen av vad som åtgår till utdelning å insatser är givetvis ett steg i rätt riktning. Den ifrågasatta omläggningen av statsbeskattningen till likhet med vad som gäller för aktiebolagen innebär ett tillmötesgående av önskemål, som ofta uttalats av den kooperativa rörelsens målsmän. Den nuvarande skatteskalan, som allenast tar hänsyn till inkomstens absoluta storlek, verkar i högsta grad irrationellt och tynger oskäligt de större föreningarna. För de mindre föreningarna

88 torde däremot förslaget medföra en ökning av skatten. Från förslaget i vad det avser att under viss förutsättning belägga fonderingen med proportionell skatt bortses i detta sammanhang. Skatt å rabatter och pristillägg. Emellertid hava, såsom allmänt känt är, de kooperativa föreningarna till uppgift att gagna sina medlemmars intressen genom att förskaffa dem tillfälle till billiga inköp av varor eller gynnsam avsättning av deras produkter. Detta sker bland annat så, att medlemmarna, ävensom utomstående i den mån de vilja bliva medlemmar, erhålla rabatter å köp hos föreningarna eller pristillägg å försäljningar till föreningarna. Ehuruväl grunderna för dessa rabatter och pristillägg ofta äro bestämda i föreningsstadgarna — så är exempelvis fallet med de till Kooperativa förbundet anslutna, konsumtionsföreningarna — fattas i regel formligt beslut om rabatternas storlek av föreningssammanträdet. E n konsekvens härav blir, att vad som skall disponeras till rabatter och pristillägg får i föreningarnas bokslut passera vinst- och förlustkontot, varför sagda belopp kommer att ingå i deras bokförda vinster. Vissa föreningar bokföra emellertid rabatter och pristillägg såsom omkostnad, varav följer, att beloppen ej bli synliga i vinst- och förlustkontot. Huru än bokföringen må vara ordnad, så betecknas ifrågavarande belopp i skatteförfattningarna såsom lämnade av en kooperativ förening »av vinsten å sin kooperativa verksamhet». I det följande skall därför denna terminologi användas. Om sagda belopp gäller för närvarande, att kooperativ förening, d. v. s. sådan som är »öppen» och tillämpar lika rösträtt, äger att vid inkomstberäkningen göra avdrag för den del av vinsten å föreningens kooperativa verksamhet, som lämnats åt kunderna, vare sig de tillhört föreningen eller icke, såsom pristillägg, rabatt eller annan sådan utdelning i förhållande till gjorda köp eller försäljningar. Mottagaren anses skattefri för rabatter, som belöpa å enskild konsumtion, medan däremot rabatter, som belöpa å köp i ocli för köparens näringsverksamhet, ävensom alla pristillägg anses som skattepliktig inkomst för mottagaren. Utdelade belopp, varom nu är fråga, äro alltså delvis skattefria, delvis underkastade »enkelbeskattning» hos mottagaren. Referat

av skatteberedningens

förslag.

Skatteberedningens förslag avser en genomgripande ändring i dessa förhållanden. I sin argumentering utgår skatteberedningen från den antagna huvudregeln, att såsom inkomst för juridiska personer bör betraktas allenast sådana intäkter, som i princip äro skattepliktig inkomst hos de fysiska personer, vilka äro delägare i den juridiska personen eller eljest i sista rand komma i åtnjutande av dess intäkter. Vad angår producentföreningarna — vilka äro sammanslutningar a\ producenter — framhåller beredningen, att rabatter och pristillägg äro att anse

89 som skattepliktig inkomst för mottagarna och att frågan här allenast gäller, huruvida dylik inkomst skall beskattas hos föreningen eller hos dess medlemmar eller hos bådadera. Att det här är fråga om skattepliktig inkomst hos mottagarna skulle följa därav, att pristillägg och rabatter alltid måste komma till synes i resultatet av producentens egen rörelse. Enligt beredningens mening skulle det icke vara någon större skillnad mellan den del av vinsten, som utdelas i förhållande till insatserna, och den del av vinsten, som utdelas i förhållande till inköp eller försäljningar. I konsekvens med nuvarande lagstiftning, som dubbelbeskattar utdelning å insatser ävensom utdelning i form av rabatter eller pristillägg, som lämnas av annan än (i skatteteknisk mening) kooperativ förening, vill beredningen därför beskatta vad som utdelas i förhållande till gjorda köp eller försäljningar hos såväl producentföreningen som producenten, ehuruväl en viss tvekan uttalas, därför att det här »icke är fråga om ett kapital, vilkets avkastningsmöjligheter ökats genom sammanslutningen». Sin slutliga ståndpunkt fattar beredningen efter att hava antagit, att det i bägge fallen är sammanslutningen till en organisation av större omfång, som möjliggjort vinsten. Beträffande de kooperativa (öppna) föreningarna diskuteras dock ett undantag från dubbelbeskattningen som möjligt och beredningen yttrar (sid. 30): »Möjligen skulle dock undantag kunna ifrågasättas för det fall, att en var kan bliva delaktig av de förmåner, som sammanslutningen bereder sina delägare, d. v. s. när det rör sig om en öppen förening; den vinst, som disponeras för pristillägg eller rabatter, får då den karaktär, att en beskattning av vinsten jämväl hos delägarna kanske kunde synas mindre väl motiverad». Emellertid vidhåller beredningen förslaget om dubbelbeskattning även för de öppna föreningarna av »praktiska» skäl. Den hänvisar i detta avseende till att beskattningen hos föreningen komme att göras relativt lindrig. Vidare åberopas taxeringstekniska svårigheter. Beredningen uttalar därefter, att, om man ginge in för »enkelbeskattning» av de öppna producentföreningarna, enda möjligheten syntes vara att beskatta medlemmarna och ej föreningen. Detta resultat skulle emellertid komma i strid med principen att föreningarnas rörelsekommun borde få beskatta den avkastning, som fölle inom kommunen. Med avseende å konsumentföreningarna — vilka äro sammanslutningar av konsumenter, i avsikt att bereda dem möjlighet att genom billiga varuköp minska sina levnadskostnader — erinrar skatteberedningen om de grundsatser, som enligt beredningens förutgående teoretiska framställning finge anses vara grundläggande för den gällande svenska skattelagstiftningen ifråga om beskattning av tjänster, som man gör sig själv, d. v. s. utgiftsbesparingar. Därvid hade antagits, att i allmänhet utgiftsbesparingar, som vunnits i en för vederbörandes räkning yrkesmässigt bedriven verksamhet, skulle beskattas. Beredningen framhåller, att man vid bedömandet av frågan huruvida beskattning borde äga rum av utgiftsbesparingar, som vunnits genom konsumentförening, icke kunde helt kategoriskt göra gällande, att nämnda utgifts-

so R a r i n g a r skulle beskattas, utan allenast, att den konventionella gränsen meUan skattep hktiga och icke skattepliktiga utgiftsbesparingar M m Z l Salen d s r kTf o :' t T " " 4 f tSbeSParinSar k ° m m e i n - d - L k a S e n Såsom skal for att lägga beskattningen å (öreningen åberopas dels hänsyn beanves, dels att, da producentforeningarna skola skatta, även konsument-

^ S

^ ' V "

d6t e terSOm >>blandade>>

' '&tskmnad

* Ä^SÄELT 11

lag8a b e s k a t t n i n

ea

å

m"elan« " ""nas M ocr et

>— -"- d

dvrrf" , M* S konsumenterna avvisas med orden »en dylik beskattning skn.le vinna föga förståelse hos allmänheten», varför redan edmne någ n W \ r ° ^talbeskattning icke kunde komma ifråga 8 för konsumentföreningarna. Skatteberedningen gör alltså gällande, att den enligt beredningens mening » princip» skattepliktiga återbäringen bör beskattas hos f L n C n a Beredningen medger dock (aid. 33), att den beskattning, varom här är frlga .eke bor aga rum , annan mån än fråga är om handelsvinst i egenthg mening och att utdelade rabatter böra beskattas endast i den mån v a u priserna genom desamma nedbringas under de hos handlandena i orten i allmänhet gällande nettopriserna, d. v. s. priserna sådana de te sig efter av nom d n e„ ena t e ; entUelIt T * **»"• a n i n g e n yttrar därefter at mom den återbäring, som lämnas av de kooperativa föreningarna, torde i »batter d e T s T T , w ™ ^ " ' " " ^ ^ d * * - a t a landlandela rabatter, dels handelsvinst. Att i det speciella fallet avgöra vad som vore P c "ten" J 3 0 , S O m / ' ° r e f a Q d r a ™ r e g i T C t ™ « » " « " * . — - d skaitteprocentens beräknande syntes det nödvändigt tillse, att beskattning ej ägde e X Z 7* a " t T g e n o m s n i t t l i S t kunde antagas utgöra handelsvinst, SkU e gynnas T 7 till T ^de ™ * ^ handlandena " ' konkurrenshänseende mdssgynnas ii Ä förhållande privata Skatteberedningen gör gällande, att en proportionell skatt bör läggas på S L T V " e „ ° n 0 m i S k f Ö r e n i n g a V d n V i n s t u t d e l - ; -katter eller J l tillagg till medlemmar i förhållande till gjorda köp eller försäljningar, att katten av praktiska skäl bör vara lika hög för producent- och konsumen Z T „ ° C h J$*. I i d e n k e l - «ch dubbelbeskattning, detta särskilt nned enZ »möjligheten att göra åtskillnad beträffande de blandade tföremngarna. Som utgångspunkt borde enligt beredningen tagas vad s!0m krävdes med hansyn till enkelbeskattningen, d. v. s. vad som borde gäUla for konsumentföreningarna. För de mest praktiska fallen, d. v. s . de kooperativa konsumentföreningarna, borde märkas, dels att ej hela rabatten to.rde bom a „ s e s handelsvinst, dels att, om medlemmarna skattat för rabatterna, de skulle fatt åtnjuta skattefria avdrag, som skulle medtagit en del av rabatterna. Den logiska konsekvensen härav vore, att blott en viss del av rabatternas summa borde beskattas. Detta kunde för statsbeskattning.ens del ordnas genom en lägre skatteprocent på det hela men ifråga om kmm-

91 munalbeskattningen blott därigenom, att endast en viss del av rabatternas summa beskattades. För att normen skulle vara så enkel som möjligt, men samtidigt det genomsnittliga resultatet bliva lämpligt avvägt, föreslås, att alltid rabatternas eller pristilläggens halva belopp skulle medräknas som inkomst men att på dessa belopp skulle räknas full såväl stats- som kommunalskatt. I fråga om statsbeskattningen anses ett grundbelopp av 3 procent i skatt vara det riktiga, eftersom det här i allmänhet gäller föreningsmedlemmar med inkomster under 10,000 kronor. Beträffande kommunalbeskattningen (inkl. landstings- och vägbeskattningen) åter blir utdebiteringsprocenten den för kommunerna (resp. landsting och vägdistrikt) i allmänhet gällande. Kommunal progressivskatt anses icke böra utgå å dessa belopp, beträffande vilka just progressiviteten bör undvikas. Bestämmelserna i förevarande ämnen äro, utom vad angår den kommunala progressivskatten, inrymda i 34 och 41 §§ av förslaget till kommunalskattelag med anvisningar s a m t i 18 § förslaget till inkomstskatteförordning med anvisningar. Skatteberedningen uttalar slutligen, att det förefölle, som om en anordning som den föreslagna skulle på ett såvitt möjligt rättvist sätt lösa de ekonomiska föreningarnas skattefråga. Vad beträffade den mest brännbara frågan, nämdigen de kooperativa föreningarnas beskattning, så undanröjdes å ena sidan den orättvisa mot dessa, som nu låge i en tillämpning av den för enskilda personer gällande skatteskalan, men skedde å andra sidan en sådan beskattning av utdelade rabatter, att ett påstående om en privilegierad ställn i n g för kooperationen i detta avseende skulle sakna berättigande. Komm u n e r n a finge dessutom i större utsträckning än nu sitt berättigade intresse att få skatt från vederbörande företag tillgodosett. Siåsom tidigare angivits skola enligt förslaget bolag och föreningar icke skatta till stat och kommun för utdelning å aktier eller andelar i ekonomiska föraningar. Under denna skattebefrielse inbegripes enligt förslaget jämväl bekommen utdelning, som uppburits efter annan grund, t. ex. i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. Bestämmelserna härom innefattas i 50 § i förslaget till kommunalskattelag med anvisningar. Kritik

av skatteberedningens

förslag.

U t a n att behöva närmare ingå på skatteberedningens utredning om inkomstbegreppet — såsom den följande framställningen utvisar, torde beredningens defimition av begreppet inkomst vara för vidsträckt — kan man medgiva, att vad en näringsidkare bekommer från en kooperativ förening i form av rabaitt eller pristillägg i och för sin rörelse måste såsom hittills betraktas som skattepliktig inkomst för näringsidkaren, vare sig man uppfattar beloppet såsom »utgiftsbesparing» eller som direkt inkomst. Svårare är det att följa skatteberedningen, då den betecknar vad som av en producentförening utbetalas i foirm av rabatt eller pristillägg såsom likställt med vad som utdelas i förhålhande till insats. Bakom denna terminologi måste ligga uppfattningen, att »utdelning» i form av rabatter och pristillägg tages av affärsvinsten.

92 Samma uppfattning igenkännes, då beredningen kommer in på frågan om konsumentföreningarnas rabatter, ehuru det där uttryckligen förklaras, att ej hela rabatten torde böra anses som handelsvinst utan att en del vore' att anse som driftkostnad. Då beredningen föreslår, att hälften av rabatte3rna må avdragas som omkostnad, torde, ehuru även andra hänsyn medver.vkat vid kvottalets bestämmande, man få antaga, att beredningen räknat med att åtminstone en betydande del av rabatterna ifråga icke vore handelsvinst.. I själva verket har man problemets kärna i frågeställningen: Innefattar ^vad som åtgår till utbetalning av rabatter och pristillägg även affärsvinst 1 Konsumentföreningarna. Vid undersökningen av denna fråga torde det vara riktigast att utgå f;rån konsumentföreningarna, enär saken här ligger enklast till. Den konsumentkooperativa rörelsen i vårt land har, såvitt den ledes av Kooperativa förbundet, från en ringa början utvecklat sig till en omfattamde organisation med syftning att bereda sina medlemmar, vilka i allmändiet äro att söka bland de mindre bemedlade samhällsklasserna, minsknimg i deras levnadskostnader. Kooperationen har med framgång fyllt denna uippgift, den har lindrat levnadsvillkoren för vida samhällsskikt, uppfostrat s i n a medlemmar till att handla efter strängt ekonomiska principer, hindrat diem att skuldsätta sig genom kreditköp och i stället uppammat en sparverksamhet av betydande dimensioner. Genom sin kamp mot monopolen och sin verksamhet i övrigt har rörelsen verkat effektivt prisreglerande på skilda områden. Det viktigaste resultatet av kooperationens verksamhet är just, att den inom sitt arbetsfält tvingat ner den allmänna prisnivån, och detta iförhållande erkännes numera allmänt av våra nationalekonomer. Prissänkningen består bland annat i ett direkt nedpressande av dagspriserna. E t t tämligen färskt exempel härpå föreligger bland annat ifråga om brödpriserna i Stockholm. Att beskatta kooperativa företag för dylika prisdifferenser liar veterligen icke från något håll föreslagits; en sådan beskattning skulle givetvis klart framstå som en straffskatt på en samhällsgagnelig verksamhet. Men prissänkningen tar sig även uttryck i de rabatter, som lämnas till köparna. Det invändes kanske här, att rabatterna blott tillfalla medlemmarna, enär rabatterna enligt föreningarnas stadgar blott tillgodokomma medlemmarna och utomstående efter vunnet medlemsskap. Man bör dock icke förbise, att sambandet mellan medlemmen som sådan och föreningen, särskilt i de större föreningarna, icke är särskilt starkt känt, och att medlemmen vid sina inköp i allmänhet mera betraktar sig som kund än som delägare. Vem som helst har rätt att köpa i föreningarnas butiker. Han blir genom att efter årets utgång förete sina kassakvitton och underteckna en anmälan om medlemskap delaktig i och erhåller rabatt kontant eller i form av insats efter samma grunder som de äldre medlemmarna; han kan därefter när som helst utträda ur föreningen i den ordning gällande föreningsstadgar föreskriva och utfår då även innestående insatsmedel. Det vill därför synas,

93 som om skatteberedningen i sin utredning alltför starkt betonat medlemskapets betydelse i de öppna konsumentföreningarna. Tonvikten bör läggas på att rabatterna gå till köparna; att dessa även äro medlemmar är en mindre betydelsefull sak i detta sammanhang. Att köparna skulle genom föreningen driva rörelse för egen räkning torde vara en synpunkt, som för de flesta av dem står ganska främmande. Det nuvarande rabattsystemet skulle, såsom tidigare i diskussionen av denna fråga framhållits, lätteligen kunna utbytas mot ett system med i förväg bestämda rabatter. 1921 års kommunalskattekommitté byggde sitt förslag om slopande av föreningarnas rätt till avdrag för rabatterna på den tesen, att beslutet om rabatterna innebure »disposition av intjänad vinst». Kommittén erkände å andra sidan, att om beslut om rabattens storlek fattades i förväg, så innebure detta »överenskommelse om pris». Vad betyder det då, djupare sett, att rabatternas storlek skulle kunna i förväg bestämmas1? Jo, att föreningarnas ekonomi är baserad på just det nettopris, som uppkommer efter avdrag av rabatten från dagspriset eller bruttopriset, med andra ord nettopriset är det verkliga dagspriset, som nedbringats till denna nivå genom det moment i föreningens prisreglerande verksamhet, som består i rabattgivandet. Att dessa nettopriser bilda en allmän prisnivå framgår därav, att, som förut framhållits, vem som helst, oberoende av om han vid tillfället är medlem eller ej, får köpa i föreningens butiker och komma i åtnjutande av nettopriset. Men det framgår även därav, att handlande å många örter, där kooperativa butiker finnas, tvingas att lämna rabatter av samma storlek som föreningarna. Dessa lämnade för år 1925 rabatter, varom nu är fråga, till belopp av 7,552,244 kronor, vilket motsvarar ej fullt 3 procent å omsättningen, som utgjorde 260 miljoner kronor. Kooperativa förbundet lämnade samma år i rabatter 548,470 kronor, motsvarande 0.5 6 procent å förbundets omsättning. Den konsumentkooperativa rörelsen äger numera en jämn spridning över hela landet; enbart de till Kooperativa förbundet anslutna föreningarna hade å r 1925 315,925 medlemmar och en årsomsättning av som nämnt 260 miljoner kronor. Rörelsen har därför numera förmåga att verka allmänt prisbildande. Då man alltså kan göra gällande, att föreningarnas prisbildning normalt går ut på att hålla varupriserna nere på den relativt låga prisnivå, som betecknas av föreningarnas nettopriser, och då föreningarna även ha förmåga att göra denna prisbildning allmänt gällande, så ligger redan däri, att föreningarnas »handelsvinst» måste utgöra den behållning, som uppkommer genom handel till sagda nettopriser och att rabatterna alltså icke innebära någon utdelning av handelsvinst. Nämnda begrepp är också i hög grad relativt. En del handlande tillämpa hög marginal och erhålla på mindre omsättning en viss vinst. Andra pressa ned marginalen men erhålla genom ökad omsättning lika stor eller större vinst. Från samhällets synpunkt måste det senare arbetssättet te sig mest sympatiskt, och det borde väl ej komma i fråga att lägga straffskatt på sådan affärsverksamhet. Men detta skulle den

94 föreslagna beskattningen faktiskt innebära och det är därför som kooperationens målsmän i förslaget sådant det föreligger se en orättvisa. Som ett led i bevisningen återstår att ådagalägga, att den vinst, som för föreningarna uppstår genom handel till angivna nettopriser och som eniligt nu gällande bestämmelser innefattar föreningarnas hela beskattningsbara inkomst, också motsvarar skälig handelsvinst å rörelsen. I detta avseemde torde en jämförelse med aktiebolagen vara av intresse. Man bör undersöika, huru stor procent föreningarnas beskattningsbara inkomst utgör av deiras kapital och jämföra denna procentsiffra med tillgängliga motsvarande sifffror för bolagen. Som »kapital» för föreningarna bör därvid, för ernående av riktig jämförelse, blott räknas insatskapital och reservfond. För de till Kooperativa förbundet anslutna föreningarna utgjorde medeltalet av insiatskapital och reservfond år 1925 31,333,000 kronor. Föreningarnas beskattningsbara inkomst samma år kan ej exakt angivas men kan tämligen moga beräknas. Den del av bokförda överskottet, som ej återbetalades i form av rabatter utan utdelades som ränta på insatser eller fonderades, utgjoirde nämligen 3,547,204 kronor. Till denna summa har vid taxeringen till inkomst- och förmögenhetsskatt lagts kronoskatt, som torde kunna beräknas till omkring 6 procent av inkomsten. Den till inkomst- och förmögenhetsskatt beskattningsbara inkomsten för år 1925 för samtliga anslutna föreningar kan alltså beräknas till 3,760,000 kronor, och utgjorde denna inkomst i förhållande till medelkapitalet 12 procent. För förbundet utgjorde inkonnstprocenten för samma år 14 procent. Medelinkomstprocenten för förbundet och föreningarna utgjorde 12.3 procent. Motsvarande siffra för samtliga svenska aktiebolag kan med ledning av länsstyrelsernas taxeringssammandrag uträknas och utgjorde år 1924 8 och år 1925 8.2 procent. Uppgifterna avse taxeringsår. Detta visar, att den kooperativa rörelsens beskattningsbara inkomster betydligt överstiga genomsnittet för andra opersonliga affärsföretag. Slutligen må framhållas, att om, på sätt skatteberedningen föreslagit, halva beloppet av rabatterna skulle räknas som inkomst för föreningarna, så skulle deras inkomstprocent stiga till 24.5 på angivna medelkapital. H ä r invändes måhända, att föreningarnas kapital kan vara oproportionerligt lågt i förhållande till rörelsens omfattning och art. Så är emellertid ej heller fallet. Föreningarnas omsättning år 1925 var som förut angivits 260 miljoner kronor, lagerbehållningen vid årets slut 30.6 miljoner kronor, och lagret omsattes i medeltal 8.5 gånger under året. Med hänsyn till denna hastiga lageromsättning och då värdet av fastigheter och inventarier uppgick till sammanlagt blott 35.8 miljoner kronor, voro föreningarnas fonder, vilka vid årets slut uppgingo till 39.5 miljoner kronor, därav insatskapital och reservfond 32.6 miljoner kronor, fullt tillräckliga samt proportionen mellan eget och upplånat kapital fullt rimlig. Föreningarnas ställning var också hela året utmärkt likvid, detta mycket tack vare kontanthandeln, ty

95 utestående fordringar uppgingo blott till 2.5 miljoner kronor vid 1925 å r s slut. Genom vad som nu anförts torde tillfredsställande såväl teoretisk som praktisk bevisning ha lämnats för att de rabatter, som Kooperativa förbundet och de till detsamma anslutna konsumentföreningarna lämna till sina köpare, icke ens till någon del utgöra handelsvinst. De kooperativa företagen avse ej heller att ge sina medlemmar någon vinst, sådant detta begrepp vanligen fattas; utdelningen på insatser är begränsad till vanlig sparkasseränta (5 procent) och insatserna stiga därför aldrig i värde över pari. Värdet av medlemskapet ligger förnämligast däri, att medlemmarna få del i resultaten av föreningarnas prisreglerande verksamhet, och däri kan vem som vill bli delaktig. Vid sådant förhållande kan rabatt, som en medlem erhåller, icke betraktas annorlunda än vilken som helst annan rabatt, som en köpare kan förskaffa sig vid inköp av en vara för konsumtionsändamål. Det vill fördenskull synas, som om någon anledning icke förelåge att i fråga om de konsumentkooperativa föreningarnas beskattning frångå nuvarande bestämmelser. Kommunernas berättigade skatteintressen komma ej att därigenom bli åsidosatta; tvärtom ha kommunerna, som ovan visats, uti de kooperativa föreningarna skatteobjekt, vilka äro relativt mera »givande» än aktiebolagen numera äro. I detta sammanhang torde även få erinras om den utredning, som av Kooperativa förbundet i yttrande över kommunalskattekommitténs förslag lämnats därom att de kooperativa företagen på många orter lämna mycket stora skattebidrag i förhållande till motsvarande bidrag från enskilda handlande. Sålunda erlade konsumtionsföreningen Stockholm jämte dess anställda handelsföreståndare på grundval av 1924 års taxering större kronoutskylder än som tillhopa betalades av 300 enskilda handlande inom livsmedelsbranschen i Katarina församling, samt kommunalutskylder, som stego till cirka tre fjärdedelar av vad samma 300 handlande erlade. 1921 års kommunalskattekommitté åberopade såsom skäl för att borttaga den nuvarande rätten till avdrag för rabatter, att dessa i stor utsträckning fonderas i form av nytt insatskapital hos föreningarna för medlemmarnas räkning. Kooperativa förbundet har i yttrande över kommittéförslaget utförligt bemött detta argument och det har ej heller upptagits av skatteberedningen. Det vore ju också orimligt att extra beskatta föreningarna därför att de föranleda sina medlemmar till att göra besparingar. Skatteberedningen åberopar att, om producentföreningarna anses skola skatta, så måste också konsumentföreningarna göra det, enär det funnes »blandade» föreningar och det ej torde vara möjligt att hos föreningen i praktiken skilja mellan de rabatter, som föreningen lämnar i den ena och i den andra egenskapen. Härom må sägas, att om det skulle befinnas, att konsumentföreningarna icke skola skatta men att däremot producentföreningarna skola göra det, så får icke hänsyn till det fåtaliga antalet blandade

96 föreningar 1 föranleda, att konsumentföreningarna åläggas en eljest icke erforderlig skattskyldighet, det måtte vara aldrig så svårt att finna en rättvis utväg för de blandade föreningarna. Producentföreningarna. Vad härefter beträffar de rena producentföreningarna, så är det, såsom förut framhållits, även med avseende å dessa av vikt att undersöka, om vad som åtgår till rabatter och pristillägg åt medlemmarna kan anses hämtat u r föreningens handelsvinst. Skulle så finnas icke vara fallet, blir det ej möjligt att jämte skatt hos medlemmarna även uttaga skatt av själva föreningen för rabatter och pristillägg. Om man företar en närmare granskning med avseende å de producentkooperativa föreningarna, så finner man, att förhållandena inom de öppna producentföreningarna i allmänhet äro analoga med dem i de öppna konsumentföreningarna. Regeln torde vara, att ej heller de förra skulle för ernående av skälig ränta å insatskapitalet och nödig fondering behöva upprätthålla den prispolitik, som nu är vanlig, utan de kunde sälja till medlemmarna mot lägre priser resp. köpa av dem mot högre priser än som gemenligen sker. Prisdifferensen, som senare återbäres, är i sådant fall något som mycket väl kunde omedelbart tilldelas kunderna men som dessa låta kvarstå för att de skola vid verksamhetsårets slut hava ett samlat tillgodohavande. Då härtill kommer, att dessa prisdifferenser kunna i de öppna föreningarna få åtnjutas av en var producent, som vill bli föreningsmedlem, måste det ligga nära till hands att antaga, att vad som återbäres i förhållande till gjorda köp eller försäljningar är för föreningen en omkostnad, vilken med lika rätt kunde belasta dess varukonto. Den hos föreningen beskattningsbara affärsvinsten kommer då att bestå av vad som kan användas till ränta å insatser samt nödig fondering. Detta beskattas i driftskommunen, vilken alltså ej vederfares någon orättvisa. Erfarenheten ger också vid handen, att såväl större som mindre kommuner även vid nuvarande beskattningsregler äro mycket angelägna att draga till sig kooperativa affärsföretag, så t. ex. erbjudas ofta planerade produktionsföreningar av kommunerna förmåner i form av fria tomter o. d. för sina anläggningar. Rabatterna och pristilläggen, vilka motsvara inkomst för mottagaren men ej för föreningen, redovisas däremot av mottagaren till beskattning å de orter, där hans egen rörelse drives. En dylik beskattningsordning kan ej vara annat än rättvis. Skatteberedningen har emellertid icke förbisett, att kooperativa föreningar, vare sig de äro producent- eller konsumentföretag, skulle kunna lämna, förtäckt utdelning, d. v. s. giva så stora rabatter resp. pristillägg, att ringa eller ingen vinst uppkomme av rörelsen. För sådana fall har i nionde 1

Med »blandad» förening t o r d e förstås producentförening, som även säljer direkt fcr konsumtionsändamål. En konsumentförening, som i enstaka fall säljer varor till näringsidkare i och för dennes rörelse, kan icke betecknas som »blandad».

97 punkten av anvisningarna till 34 § kommunalskattelagen föreslagits bestämmelser, som åsyfta både producent- och konsumentföreningar och hava den innebörd, att rabatterna eller pristilläggen skola kunna i större mån än eljest beskattas hos föreningen. Som förutsättning härför angives i lagrummet, att rabatterna eller pristilläggen varit av den storlek i förhållande till erlagda eller uppburna köpeskillingar, att rabatterna eller pristilläggen kunna antagas hava i verkligheten inneburit en utdelning på insatserna. I fortsättningen av paragrafen utsäges, att detta i regel icke kan anses hava varit fallet, då köp respektive försäljningar skett i nämnvärd utsträckning även till andra än medlemmar samt dessa utomstående fått åtnjuta i stort sett samma förmåner som medlemmarna. Sistnämnda förbehåll måste syfta på de öppna föreningarna, och det vill synas, som om skatteberedningen därmed medgivit, att öppna föreningar icke pläga i form av rabatter eller pristillägg utdela vad som i verkligheten belöper å insatserna. Men på insatserna belöper enligt den uppfattning, som förut utvecklats, just affärsvinsten. Skulle man emellertid göra det antagandet, att det kunde inom enstaka öppna producentföreningar inträffa, att verklig affärsvinst utdelas i form av rabatter eller pristillägg, så vore väl därmed ingen större olycka skedd. Producenterna beskattas ju alltid för vad de mottaga i rabatter eller pristillägg, och frågan reduceras till huruvida samma inkomstposter böra beskattas även i driftskommunen. Beredningen har framhållit denna kommuns berättigade intresse av att erhålla någon skatt från föreningen. Härvid må erinras att, som förut framhållits, i regel även för producentföreningarnas vidkommande inkomst redovisas hos själva föreningen, nämligen vad som utdelas på insatser och vad som fonderas. Vidare må erinras, att i allmänhet ett större antal av de till föreningen anslutna producenterna äro bosatta i den kommun, där rörelsen drives, och att således denna kommun i alla händelser får en betydande skatt från föreningen. A t t för de uppenbarligen fåtaliga fall, då en producentförenings verkliga affärsvinst kunde vara så stor, att den räckte icke blott till skälig ränta å insatser samt fondering utan därutöver till ytterligare utdelning, tillgripa en sådan åtgärd som dubbelbeskattning för alla producentföreningars del måste därför anses vara att använda större våld än nöden kräver. Att beskattningen sedan i konsekvensens namn utsträckes till konsumentföreningarna gör icke saken bättre. Det torde i detta sammanhang få noteras, att skatteberedningen uttalar, att en dubbelbeskattning med avseende å de öppna producentföreningarna »kanske kunde synas mindre väl motiverad.» Detta oaktat föreslår skatteberedningen en dylik dubbelbeskattning och framhåller därvid, att den skulle bli lindrig. En dubbelbeskattning är dock alltid en dubbelbeskattning, även om den ä r lindrig. De av beredningen åberopade taxeringstekniska svårigheterna vila på en konstruktion, nämligen att vid enkelbeskattning taxeringen borde 7 — 2144.

98 läggas på föreningarna. Det går bra med den ordning vi nu ha och denna behöver blott bibehållas. Med avseende å den föreslagna dubbelbeskattningen måste slutliigen sägas, att det är att beklaga, att beredningen ansett sig böra föreshå en utsträckning av denna skattemetod till ett område, där den för närvarande icke har insteg, nämligen till de öppna producentföreningairna. Man måste hysa allvarliga farhågor för att en dylik dubbelbeskattming, om den genomföres, kommer att hämma utvecklingen av den särskilt; för det mindre jordbruket så nyttiga och välbehövliga form för ekononnisk sammanslutning, som producentföreningarna erbjuda. Om också skatteteoretiska skäl förelåge för beskattning av den del av producentföremingarnas bokförda vinst, som åtgår till rabatter eller pristillägg — viilket enligt vad ovan utvecklats dock icke torde vara fallet — så borde likväl praktiska samhällsekonomiska skäl förbjuda, att man beskattar ifrågavaratnde belopp två gånger. Även för konsumentföreningarnas del kommer beredningens förslag attt i viss utsträckning medföra samma skadliga dubbelbeskattning av återbärinjgen, nämligen för de fall att köparna själva äro näringsidkare. Skatteberedningen har icke blott tagit sikte på den kooperativa rörelisens nuvarande organisation utan jämväl föreslagit bestämmelser, som kumna medföra beskattning av rabatter resp. pristillägg även om de ske i omedelbart samband med försäljningar respektive köp (anvisningarna till 34 $ kommunalskattelagen). Hela skattesystemet i vad det avser ekonomiska föreningar har genom beredningens bemödande att skriva lagbestämmelser, som täcka alla tänkbara specialfall, blivit i hög grad invecklat, med mångordiga och svårtydda bestämmelser och lämnar därigenom allt för stort spelrum ät godtycke av taxeringsmyndigheterna. Det måste befaras, att talrika misstag skola ske vid deras tillämpning. Man kan rent av karaktärisera det föreliggande förslaget som en undantagslagstiftning, riktad mot den kooperativa rörelsen. Beräkning

av skatterna

enligt

beredningens

förslag.

Slutsatsen av det anförda måste bliva, att någon beskattning av återbäringen icke bör ske vare sig hos öppna producentföreningar eller hos öppna konsumentföreningar. En dylik beskattning skulle jämväl, såsom framgår av de framlagda skatteexemplen, bil. A, för flertalet av föreningarna verka i hög grad tyngande. För Kooperativa förbundet skulle beredningens förslag verka skatteminskande, därigenom att skatteskalan för aktiebolag verkar lindrigare än den nu tillämpade skatteskalan. I allt skulle förbundets skattebörda till stat och kommun nedgå från 326,482 kronor till 171,773 kronor. Det är emellertid att märka, att denna skatteminskning blott innebär en rättelse av den orättvisa, som tillämpningen av den nu gällande skatteskalan medför, en orättvisa, vars tillvaro även skatteberedningen framhållit. För de till förbundet anslutna föreningarna komme beredningens förslag att medföra ökad skatt. Enligt de anförda skatteexemplen skulle skattebördan till

99 stat och kommun ökas: för konsumtionsföreningen Örebro från 36,876 kronor till 38,208 kronor, för konsumtionsföreningen Borlänge från 7,100 kronor till 8,118 kronor, för Teckomatorps kooperativa förening från 840 kronor till 1,472 kronor och för Hässleholms kooperativa förening från 325 kronor till 540 kronor. Skatteökningen bleve således störst för de mindre föreningarna, vilka äro i avgjord majoritet bland de till förbundet anslutna föreningarna. A t t utröna, huru stor skatteökningen skulle bliva för de till förbundet anslutna föreningarna som helhet betraktade, är givetvis förenat med stora svårigheter. E t t försök i denna riktning har dock gjorts, därigenom att m a n konstruerat fram en »medelförening», för vilken kapital, inkomst, utdelning å insatser och återbäring motsvarar det för samtliga 871 anslutna föreningar gällande medeltalet. För denna »medelförening» utgör den nuvarande skattebelastningen 673 kronor, därav inkomst- och förmögenhetsskatt 216 kronor, proportionell kommunalskatt 450 kronor och kommunal progressivskatt 7 kronor. Siffrorna för inkomst- och förmögenhetsskatten och den kommunala progressivskatten angiva emellertid på grund av dessa skatters progressiva natur ej verkliga medeltal för föreningarna utan böra ökas. Den förstnämnda skatten torde i verkligheten belasta föreningarna till cirka 6 procent av inkomsten och den senare till cirka 1 procent av inkomsten, allt i medeltal. Siffran 216 bör därför höjas till 270 och siffran 7 till 45. Medeltalet av den nuvarande skattebelastningen av föreningarna är således icke 673 kronor utan omkring 765 kronor. För samtliga 871 föreningar skulle detta motsvara en årlig skattebörda av 666,315 kronor. Enligt beredningens förslag skulle skattebördan för medelföreningen bli 1,202 kronor och den sammanlagda skattebördan för de 871 föreningarna 1,046,942 kronor vilket skulle innebära en ökning mot nu med 380,627 kronor. Avdrages härifrån skatteminskningen för förbundet, 154,709 kronor, så visar det sig, att skatteökningen för förbundet och de anslutna föreningarna, som helhet betraktade, skulle uppgå till 225,918 kronor, enligt skatte beredningens förslag. Detta innebär en skatteökning av 22 procent, räknat å förbundets och föreningarnas nuvarande samlade skattebörda. Medräknas icke förbundet, blir ökningen ej mindre än 57 procent. Det måste dock framhållas, att den för »medelföreningen» framräknade och delvis justerade skattesiffran ä r approximativ. Någon större avvikelse från verkligheten torde dock knappast föreligga. I detta sammanhang bör emellertid bemärkas, att angivna skatteminskning för förbundet blott innebär en rättelse av en befintlig orättvisa, varför hänsyn till sagda skatteminskning egentligen ej borde tagas vid den nu gjorda jämförelsen. Resultatet visar i allt fall, att, vare sig man medräknar förbundet eller ej, skatteberedningens förslag kommer att för ifrågavarande föreningar medföra en högst betydande och för föreningarna betungande skatteökning. Denna ökning av skattebördan måste komma att verka hämmande på den kooperativa rörelsens utveckling och skulle kännas desto mera tyngande som den bleve resultatet av en skattelagstiftning, vars rättmätighet kooperatörerna icke kunna erkänna.

100 Reservantens förslag. P å grund av det anförda föreslås härmed, att de öppna kooperativa föreningarna måtte fortfarande få åtnjuta den nu stadgade avdragsrätten för vad som återbetalas i förhållande till gjorda köp eller försäljningar. E n konsekvens härav bör bliva, att samma föreningar icke skola erhålla den av skatteberedningen vid 50 § i kommunalskattelagen föreslagna frikallelsen från skatt för sådan utdelning från svenska ekonomiska föreningar, som uppburits i förhållande till gjorda köp eller försäljningar. Vad angår skatteskalan, så torde intet vara att invända mot att de ekonomiska föreningarna i detta avseende jämställes med aktiebolagen, enär skatteberäkningen därigenom otvivelaktigt komme att ske enligt mera rationella grunder. Skatteberedningens förslag innebär, att den del av föreningarnas bokförda vinst, som icke återbäres, skulle beskattas enligt för aktiebolagen gällande grunder men att, där utdelningen å insatser är begränsad, vad som fonderas skulle beläggas med en jämförelsevis låg proportionell skatt. Då emellertid förutsättningen för denna partiella lindring givetvis är, att även rabatter och pristillägg skulle tagas till beskattning, torde det ej kunna ifrågasättas annat än att all föreningarnas inkomst utöver återbäringen beskattas enligt skatteskalan för aktiebolag. Beskattas föreningarnas enligt nu gällande bestämmelser beskattningsbara inkomster enligt för aktiebolagen gällande grunder (i de åberopade skatteexemplen visas resultatet under rubriken »skatt enligt reservantens förslag») så skulle detta för förbundet och den stora konsumtionsföreningen Örebro medföra skatteminskning emot nu men för de övriga, mindre föreningarna rätt betydande skatteökningar. Göres jämförelse mellan skatteberedningens och reservantens förslag, så visar sig, att det senare skulle medföra högre skatt för förbundet och föreningen i Borlänge men lägre skatt för övriga föreningar. För »medelföreningen» skulle reservantens förslag innebära en samlad skattebörda av 866 kronor. Denna siffra är dock med hänsyn till skatteskalornas tekniska anordning för låg som medeltal betraktad och torde böra höjas till 900 kronor. För 871 föreningar giver detta en skattesumma av 783,900 kronor. E n skatteökning mot nu av 117,585 kronor skulle alltså intrida enligt reservantens förslag. För förbundet skulle samma förslag däremot medföra en skatteminskning mot vad som nu gäller av 133,604 kronor, vadan en övergång till aktiebolagsskalan skulle för den av förbundet lelda rörelsen, som helhet betraktad, medföra en skatteminskning av 16,019 kronor. De gjorda uträkningarna äro visserligen approximativa, men felen i ma eller andra riktningen kunna dock ej vara större än att man med tänlig visshet kan antaga, att skattebördan för ifrågavarande förbund och föreningar, som helhet betraktade, komme att enligt reservantens förslag bliva ungefär oförändrad mot nu. Vilket resultatet skulle bliva för de kooperativa föreningar, vilka iike äro anslutna till förbundet, därom hava några beräkningar icke kunnat gö:as.

101 Bilaga

A.

Skatteexempel, innefattande beräkning av skatten å 1925 års inkomst för åtskilliga kooperativa företag, enligt olika^förslag.

Förutsättningar: att inkomst- och förmögenhetsskatt utgår med 160 procent å grundbeloppet, att B-skatten bortfaller och att 75 procent av den kommunala progressivskattens utjämningsandel uttages. Den kommunalt beskattningsbara inkomsten räknas lika med den statligt beskattningsbara. I övrigt såvitt möjligt verkliga förhållanden. I.

K o o p e r a t i v a förbundet.

Kapitalets medeltal, insatskapital reservfond

4,200,000 2,941,000 7,141,000

År 1926 beskattningsbar inkomst Återbäring å 1925 års vinst 1) Skatt enligt gällande — inkomstskatt — 9 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

997,600 548,400 författningar: 180,583 89,784 56,115 320,482

2) Skatt enligt skatteberedningens förslag: — progressiv inkomstskatt å utdelad ränta å insatser, 194,500; inkomstprocenten (å 4,200,000) 4.6, skatteprocenten 2.8 8; skatt „ . , j. , L c 548,400 — proportionell inkomstskatt a — = 274,200 + 997,600 - - 194,500 = 803,100 1,077,300 Skatt å 4.8 — 9 % kommunalskatt å 997,600 -f 274,200 1,271,800 — kommunal progressivskatt

5,601

51,710

114,462 — 171,773

3) Skatt enligt reservantens förslag: (Återbäringen skattefri, i övrigt tillämpas reglerna för aktiebolagsbeskattningen.) -— progressiv inkomstskatt å 997,600; därvid inkomstprocenten 13.9, skatteprocenten 9.6o; skatt 95,769 — 9 % kommunalskatt 89,784 — kommunal progressivskatt 7,325 192,878

102 II.

Konsumtionsföreningen Örebro.

Kapitalets medeltal, insatskapital reservfond

824,0)00 297,6>0Q 1,121,6)00

1925 års bokförda vinst — därå gjord återbäring

375,000 238,000 137,000

-f kronoskatt

16,000 153,000

Är 1926 beskattningsbar inkomst 1) Skatt enligt gällande — inkomstskatt — kommunal- och landstingsskatt å 9.50 » progressivskatt

författningar: 15,9)52 14,5)35 6,3)89 36,&76

2) Skatt enligt skatteberedningens förslag: — progressiv inkomstskatt å utdelad ränta å insatser, 43,000; inkomstprocenten 5.2, skatteprocenten 3.20; skatt — proportionell inkomstskatt å

— =

1,3J76

119,000

-f 153,000 — 43,000 =

— kommunalskatt å 9.50 å

110,000 229,000 Skatt a 4.8 153,000 + 119,000 272,000

— kommunal progressivskatt 3) Skatt enligt reservantens — progressiv inkomstskatt å 153,000; därvid 13.64, skatteprocenten 9.28; skatt — kommunalskatt å 9.50 — kommunal progressivskatt

10,9)92

25,840 — 38,208

förslag: inkomstprocenten 14,198 14,535 1,082 29,815

Hl. Konsumtionsföreningen Borlänge. Kapitalets medeltal, insatskapital reservfond

95,700 63,900 159,600

1925 års bokförda vinst — därå gjord återbäring

70,000 34,400 35,600

-f kronoskatt

2,600 38,200

_ År 1926 beskattningsbar inkomst

103 1) Skatt enligt — inkomstskatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

gällande

författningar: 2,576 3,820 704 7,100

2) Skatt enligt skatteberedningens förslag: — progressiv inkomstskatt å utdelad ränta å insatser, 5,030; inkomstprocenten 5.2, skatteprocenten 3.2o; skatt 34 400 — proportionell inkomstskatt å —= 17,200 + 38,200 — 5,030 33,170 50,370 Skatt å 4.8 10 % kommunalskatt å 38,200 17 20Q

+

— kommunal progressivskatt 3) Skatt enligt reservantens förslag: inkomstskatt å 38,200 kronor, därav inkomstprocenten 23.9 och skatteprocenten 12.40; skatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

IV. T e c k o m a t o r p s k o o p e r a t i v a förening. Kapitalets medeltal, insatskapital reservfond

5,540 — 8,118

4,737 3,820 462 9,010

26,900 11,500 38,400

14,300 9,000 5,300 3U0

-f kronoskatt Är 1926 beskattningsbar inkomst 1) Skatt enligt gällande — inkomstskatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

2,417

'

55,400

1925 års bokförda vinst — återbäring

5,600

författningar:

2) Skatt enligt skatteberedningens förslag: — progressiv inkomstskatt å utdelad ränta 1,390 kronor, därå inkomstprocent 5.2, skatteprocent 3.2G; skatt

268 560 12 840

104 — proportionell inkomstskatt å - ~ — =

4,500

-f- 5,600 — 1,390

4,210 8,710 Skatt å 4.8 5,600 + 4,500 10,100

— 10 % kommunalskatt å

1,010 — 1,472

— kommunal progressivskatt 3) Skatt enligt reservantens förslag: — inkomstskatt å 5,600, därvid inkomstprocenten 14.6, skatteprocenten 9.92; skatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

555 560 43 1,158

V. Hässleholms k o o p e r a t i v a handelsförening. Kapitalets medeltal, insatskapital reservfond 1925 års bokförda vinst — därå gjord återbäring + kronoskatt År 1926 beskattningsbar inkomst 1) Skatt enligt — inkomstskatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

gällande

8,700 7,400 16,100

5,100 3,000 2,100 100 2,200

författningar:

2) Skatt enligt skatteberedningens förslag: — progressiv inkomstskatt å utdelad ränta 460 kronor; inkomstprocenten 5.3, skatteprocenten 3.20; skatt 3 200 — proportionell inkomstskatt å -~— = 1,500 -f 2,200 - 460 = 1,740 3,240 Skatt å 4.8 — 10 % kommunalskatt å 2,200 + 1,500 3,700 — kommunal progressivskatt

\

105 220 ~^__ 325

370 ~z_ 540

105 3) Skatt enligt reservantens förslag: — inkomstskatt å 2,200, därvid inkomstprocenten 13.6 64, skatteprocenten 9.28; skatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

VI.

204 220 16 440

Medelföreningen (exkl. Kooperativa förbundet).

Kapitalets medeltal för 871 föreningar, insatskapital reservfond

24,200 11,800 36,000

1925 års bokförda vinst (medeltal) — därå gjord återbäring » -f- kronoskatt År 1926 beskattningsbar inkomst 1) Skatt enligt gällande — inkomstskatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

12,900 8,600 4,300 200 4,500

författningar: 216 450 ] 073

2) Skatt enligt skatteberedningens förslag: — progressiv inkomstskatt å utdelad vinst 1,170 kronor; inkomstprocenten 4.8, skatteprocenten 3.04; skatt — proportionell inkomstskatt å - ^ — =

4,300

-f 4,500 — (540* -f 1,170) =

— 10 % kommunalskatt å 4,500 — 540 J

2,790 7,090 Skatt å 4.8 3,960

+

4,300 8,260

— kommunal progressiv skatt 3) Skatt enligt reservantens förslag: — inkomstskatt å 4,500, därvid inkomstprocenten 12.5, skatteprocenten 8.64; skatt — 10 % kommunalskatt — kommunal progressivskatt

826 — 1,202

389 450 27 880

1 Beloppet utgör medeltal av skattefri rabatt från Kooperativa förbundet; därvid har i övriga exempel icke gjorts avseende. I fråga om medelföreningen har hänsyn ej tagits till den omständigheten, att utdelning å insatser från Kooperativa förbundet skulle till skillnad mot nu vara skattefri vid statsbeskattningen, enär beloppets uträknande skulle möta svårigheter på grund av ränteavdragen; dess inverkan är i allt fall helt obetydlig.

106 Sammandrag. Nuvarande beskattning:

Kooperativa förbundet 326,482 Konsumtionsföreningen Örebro 36,876 » Borlänge 7,100 Teckomatorps kooperativa förening 840 Hässleholms kooperativa förening 325 Medelföreningen (exkl. Koop. förbundet) 673

Skatt enligt skatteberednihg-en

Skatt enligt reservanten

171,773 38,208 8,118 1,472 540 1,202

192,878 29,815 9,019 1,158 440 S66

107 Bilaga.

P. M. a n g å e n d e b e s k a t t n i n g av i n l ä n d s k a f ö r s ä k r i n g s b o l a g m. m. P å uppdrag av 1924 års skatteberedning har jag haft att upprätta en P. M. angående beskattning av inländska försäkringsbolag med utgångspunkt från följande grundsatser, vilka enligt skatteberedningens mening borde tillämpas vid beskattning av juridiska personer i allmänhet. 1) Hos en juridisk person beskattas endast sådana intäkter, som kunna anses bilda inkomst för de fysiska personer, vilka äro delägare i densamma eller eljest i sista hand komma i åtnjutande av dess intäkter. 2) Som skattepliktig inkomst hos en fysisk person må härvid räknas även de besparingar, som han kan ernå genom att för en viss nyttighet utgiva mindre än dess värde kan anses i och för sig utgöra (utgiftsbesparing). Härutöver skulle vid försäkringsbolag iakttagas, att dubbelbeskattning endast sker av till aktieägare utdelad vinst och progressiv beskattning endast av aktieägares andel i bolagets skattepliktiga inkomst, medan den övriga delen beskattas proportionellt. I uppdraget har även ingått att undersöka, huru skattesatserna för bolagen lämpligen böra bestämmas, för att bolagens sammanlagda skatt skall komma att utgå med ungefär samma belopp som n u ; dock att ändring i sammanlagda skatten må ske, i den mån den redan med bibehållande av de allmänna grundsatser, som gälla för nuvarande skattelagstiftning, kan anses sakligt motiverad (se t. ex. sid. 113—117 angående sakförsäkringsbolagen). 1. T a x e r i n g A.

av

sakförsäkringsbolag.

Allmänna regler för beskattning av ett sakförsäkringsbolag enligt de givna grundsatserna.

Så länge det är fråga om enkelbeskattning av ett försäkringsbolags intäkter, bliver bolagets beskattning enligt grundsatsen 1) bland annat beroende av sattet för dess försäkringstagares beskattning. De regler, som skola gälla för denna, synas bliva grundläggande vid behandlingen av den nu föreliggande frågan angående försäkringsbolags beskattning. H ä r nedan behandlas först var för sig de båda huvudtyperna av bolag, aktiebolag och ömsesidiga bolag. Dessa representeras här nedan under 1. och 2. av bolag, som för enkelhets skull antagits bedriva endast en försäkringsbransch, nämligen brandförsäkring. 1. Brandförsäkringsaktiebolag. De fysiska personer, vilka kunna ifrågakomma vid tillämpningen av grundsatsen 1), äro bolagets aktieägare och möjligen även dess försäkringstagare. Med fysiska personer likställas uppenbarligen i förevarande avseende juridiska personer, vilka äro aktieägare eller försäkringstagare. Aktieägarnas inkomst från bolaget är årsvinsten enligt vinst- och förlusträkningen, vederbörligen upprättad efter försäkringstekniska grunder. Den

108 motsvaras hos dem av utdelning från bolaget eller ökning av aktiernas matematiska värde. Aktieägarnas förmögenhet i och genom bolaget motsvaras av aktiernas värde för dem och kommer att beskattas hos dem säsom förmögenhet nedlagd i aktier. Vad beträffar försäkringstagarnas inkomster må följande anföras. Brandförsäkring av ett föremål avser att giva försäkringstagaren ersättning för den förlust, som han kan komma att lida genom brand. Försäkringen avser däremot icke att tillskynda honom någon vinst utöver den han kan erhålla redan genom avyttring i vanlig ordning av det försäkrade föremålet. Om vinst beräkningsmässigt uppstått genom branden, skulle denna kunna i skattehänseende anses som realisationsvinst eller vinst å den rörelse, i vilken föremålet använts, men icke beskattas som vinst å försäkringen. Om försäkringen icke tagits för föremålets hela värde (s. k. underförsäkring), kan försäkringstagaren vid brandtillfälle göra en förlust därigenom, att det brunna icke ersattes till sitt fulla värde. Den så lidna förlusten torde, i den mån den hänför sig till rörelse och icke betraktas som kapitalförlust, böra få avdragas från vinst å rörelsen. I övrigt synes avdrag kunna ifrågasättas endast från skattepliktig realisationsvinst och allenast i den mån förutsättningarna för avdragsgill realisationsförlust föreligga. Försäkringsavtalet såsom sådant skulle på grund av det nyss sagda icke i något fall medföra skatteplikt för försäkringstagaren och ej heller såsom sådant grundlägga någon avdragsrätt vid beskattning utom, i vissa fall, för försäkringspremien. I skattehänseende finnes därför endast två möjligheter: a) Försäkringstagaren har i och genom försäkringsavtalet skattetekniskt sett inga inkomster men utgift därigenom, att han har rätt att vid deklarationen göra avdrag för brandförsäkringspremien. Så är t. ex. nu fallet vid försäkring av byggnader samt varor, använda i näring, och häri förutsattes ingen ändring komma att ske. b) Försäkringstagaren har i och genom försäkringsavtalet skattetekniskt sett inga inkomster och ej heller några utgifter, emedan han icke äger avdragsrätt för premierna. Ett sådant förhållande gäller nu och torde fortfarande böra gälla i fråga om personlig lösegendom, i vilket fall premierna anses som levnadskostnader. Behandlingen av frågan om försäkringsbolagets beskattning blir i princip olika i de båda fallen. Härvid förutsattes för enkelhets skull, att, såsom hittills har skett, i sådant bolag ingen utdelning av vinst sker till försäkringstagarna. Skulle dylik utdelning i framtiden komma att ske, inträffar det fall, som behandlas nedan under rubriken sakförsäkringsbolag i allmänhet. I fallet a) har försäkringstagaren ingen direkt inkomst eller utgift, till vilken hänsyn kan tagas vid bolagets beskattning. Försäkringspremien avdrages nämligen hos försäkringstagaren från hans inkomst av den inkomstkälla, till vilken den hör. Beskattningsbar utgiftsbesparing, som kan beskattas hos bolaget, förekommer ej heller, enär premiesänkning för en försäkringstagare automatiskt beskattas hos denne därigenom, att den ökar hans inkomst av den inkomstkälla, som hans försäkring avser, med samma belopp som premiesänkningen. I fallet b) har försäkringstagaren på grund av försäkringsavtalet visserligen ingen direkt inkomst eller utgift, men det vore tänkbart, att den premie han erlägger kunde anses lägre än den, som försäkringen i och för sig ä r värd. Genom den lägre premien skulle alltså i detta fall bolagets inkomst minskas

109 utan att försäkringstagarens taxerade inkomst samtidigt ökades. Den senares utgiftsbesparing borde enligt grundsatsen 2) taxeras som inkomst hos försäkringstagaren eller hos bolaget. Att praktiskt genomföra en sådan beskattning är emellertid omöjligt, då utgiftsbesparingen icke, vare sig bokföringsmässigt eller på annat sätt, kan konstateras. I det föregående har antagits, att premien erlägges för räkenskapsår. Om den erlägges på annat sätt, kan, frånsett försäkring på längre tid än tio år, ovanstående resonemang anses gälla, om man med premie förstår den på räkenskapsåret beräkningsmässigt belöpande premien, vilken torde böra ligga till grund vid verkställande av eventuellt avdrag i deklarationen. När det gäller försäkring på längre tid än tio år, d. v. s. praktiskt taget endast allframtidsförsäkringar, kan man däremot knappast som i det nyssnämnda fallet försumma att taga hänsyn till den inkomst försäkringstagaren har genom förräntningen av premiereserven. Att beskatta denna hos bolaget kan ej gärna ifrågasättas, enär detta skulle drabba aktieägarna. Då allframtidsförsäkring uteslutande torde förekomma i fallet a), har man emellertid möjlighet att taga hänsyn till nämnda inkomst vid avgörandet av frågan om avdragsrätt vid deklaration. Vill man undvika att beskatta ränteinkomsten, bör i försäkringstagarens deklaration avdrag endast få ske för den beräknade årliga premie, som lagts till grund vid den verkliga försäkringspremiens beräkning, med avdrag av ränta å premiereserven. 1 För allframtidsförsäkring med engångspremie skulle i enlighet härmed avdrag endast få ske första året, men icke med engångspremiens belopp — enär den utgivna engångspremien motsvaras av den tillgång försäkringen representerar — utan endast med den till grund lagda årliga premiens belopp, vilket i regel är 3.3 8 eller 3.8 5 procent av engångspremien. Under de följande åren belastas försäkringstagaren icke med någon premie, enär denna helt täckes av räntan. Vad beträffar all framtidsförsäkring med premiebetalning under flera år kan ingen lika enkel regel uppställas för den tid, som premiebetalningen pågår. För slutbetalda försäkringar, vilka torde utgöra det största antalet, bör aldrig avdrag få ske. Det synes kunna förutsättas, att redan de nuvarande skattelagarnas bestämmelse om avdragsrätt för kostnader för brandförsäkring rätteligen bör tolkas på detta sätt. Saken torde emellertid icke hava den betydelse, att några närmare anvisningar angående avdragets beräkning kunna anses erforderliga. Vid försäkring, som är förutbetald för tid efter räkenskapsårets utgång, har bolagets försäkringsförpliktelse ett visst förmögenhetsvärde för försäkringstagaren. Någon beskattning av detta värde lärer emellertid ej böra ifrågakomma vare sig hos försäkringstagaren eller hos bolaget. E n ä r försäkringstagarna i ett brandförsäkringsaktiebolag enligt det ovan anförda icke hava någon inkomst, som kan beskattas hos bolaget, har man vid bolagets beskattning endast att taga hänsyn till aktieägarnas inkomst. Man skulle därför beträffande beskattning av ett brandförsäkringsaktiebolag i princip komma att i huvudsak tillämpa samma regler, som finnas i nu gällande lagstiftning och praxis. Dessa innebära, att bolaget beskattas för sin enligt försäkringstekniska grunder beräknade årsvinst. Frågan i vad mån skattelagarnas bestämmelser behöva preciseras beträffande avdragsrätt för bolagets fondavsättningar kommer att behandlas i ett annat sammanhang. I fråga om försäkringstagarnas beskattning har förutsatts, att denna i huvudsak komme att ske efter nu gällande regler. 1

För enkelhets skull bortses från det s. k. kostnadsavdraget.

110 2.

Ömsesidiga

brandförsäkringsbolag.

Enligt skatteberedningens utgångspunkter skulle någon dubbelbeskattning av den vinst, som tillfaller garanterna i ett ömsesidigt försäkringsbolag, ej ifrågakomma, utan denna vinst beskattas allenast hos garanterna. Ur bolagets synpunkt bliva då dessa garanter att jämställa med vanliga långivare för bolaget, och de enda fysiska personer man har att taga hänsyn till vid tillämpningen av grundsatsen 1) bliva bolagets delägare, d. v. s. försäkringstagarna. P å grund av försäkringsavtalet har försäkringstagaren dels samma rättigheter och skyldigheter som försäkringstagaren i ett brandförsäkringsaktiebolag, dels därutöver å ena sidan personlig ansvarighet för bolagets förbindelser och å andra sidan, i vissa ömsesidiga bolag, rätt till vinstutdelning från bolaget. Om utdelning till försäkringstagaren icke förekommer, sluter man pä samma sätt som förut vid brandförsäkringsaktiebolagen, att försäkringstagaren genom försäkringsavtalet icke direkt har någon inkomst, som kan beskattas hos bolaget. Om vinstutdelning däremot förekommer, bör den anses bilda beskattningsbar inkomst för försäkringstagaren, vare sig den betraktas som utgiftsbesparing eller som annan inkomst av en affär, bedriven för försäkringstagarnas gemensamma räkning. I det fall, då försäkringspremien får avdragas i försäkringstagarens deklaration (motsvarande fallet a) för brandförsäkringsaktiebolagen), kommer utdelningen att beskattas hos denne, om hans rätt till avdrag i motsvarande mån minskas eller om utdelningen för honom särskilt upptages s-om skattepliktig inkomst. Om försäkringstagaren icke på dylikt sätt beskattas för utdelningen, bör den beskattas hos bolaget. Den senare anordningen torde vara att föredraga. För fallet b), d. v. s. i fråga om personlig lösegendom, har, såvitt mig är bekant, utdelning till försäkringstagarna ännu icke förekommit i något ömsesidigt brandförsäkringsbolag. Om den förekomme, torde den liksom i fallet a) lämpligast böra beskattas hos bolaget men icke hos försäkringstagaren. Vad i fråga om brandförsäkringsaktiebolag anförts om försäkringar, för vilka premien icke erlägges för räkenskapsår, torde även här äga full giltighet. Hela bolagets enligt försäkringstekniska grunder beräknade årsvinst, vid vilkens beräkning på grund av det inledningsvis sagda ränta till eventuella garanter redan avdragits, kan anses tillhöra försäkringstagarna, nuvarande eller framtida, och vara avsedd att bereda dem utdelning. Om den, såsom synes lämpligt, för försäkringstagarnas räkning beskattas hos bolaget redan för det år den uppkommer, har man härigenom redan i förväg beskattat utdelningen. Skulle utdelning icke enligt bolagsordningen kunna förekomma i bolaget, är det nödvändigt att beskatta vinsten hos bolaget, när den uppkommer, enär den eljest skulle bliva obeskattad. Om av beskattad vinst avsatta fonder anses böra bilda förmögenhet för försäkringstagarna och som sådan beskattas hos bolaget, torde detta, med hänsyn till att det här gäller förmögenhet med tämligen konstant avkastning, kunna ske genom någon ökning av skatten på inkomsten. Som sammanfattning erhålles den allmänna regeln, att ett ömsesidigt brand försäkringsbolag, liksom redan nu i princip torde kunna anses ske, bör beskattas för hela sin enligt försäkringstekniska grunder beräknade årsvinst, häri inberäknat den del härav, som är avsedd att utbetalas till försäkringstagare. Till frågan om vilka fondavsättningar vid den skattepliktiga inkomstens beräkning böra få avdragas skall jag i annat sammanhang åter-

Ill komma. Försäkringstagaren bör i samma fall som hittills äga rätt att avdraga försäkringspremien, vilken dock, i motsats mot vad nu torde ske, icke härvid skall minskas med å försäkringen belöpande utdelning från bolaget, liksom ej heller utfallande vinstandelar böra taxeras såsom inkomst hos försäkringstagaren, enär detta skulle innebära dubbelbeskattning. 3.

Sakförsäkringsbolag

i

allmänhet.

Vid annan sakförsäkring än brandförsäkring gäller fortfarande, att försäkringen i princip icke för försäkringstagaren bör medföra någon vinst, som han icke kunnat erhålla, om försäkringsfallet icke inträffat. Vidare gälla här samma regler angående avdragsrätt för premier vid försäkringstagarens deklaration som förut vid brandförsäkring, nämligen att avdrag får ske i fråga om försäkring av fast egendom, samt i samband med rörelse eller dylikt, men icke i fråga om försäkring av personlig lösegendom eller i övrigt, då försäkringen är av personlig art. Slutligen gäller även här, liksom förut vid brandförsäkringsbolagen, att en utgiftsbesparing för den försäkrade, vunnen genom låga premier, icke objektivt kan till sitt belopp beräknas; man måste nöja sig med att utgå från den besparing, som bokföringsmässigt uppstått i förhållande till bruttopremien. 1 För sakförsäkringsaktiebolag och ömsesidiga sakförsäkringsbolag i allmänhet kommer man av de nu anförda skälen till samma beskattningsregler som de förut för brandförsäkringsaktiebolag, resp. ömsesidiga brand försäkringsbolag erhållna, endast med det tillägg, att, om sakförsäkringsaktiebolag utdelar eller gör avsättning för utdelning av viss del av sin vinst till försäkringstagarna, även denna del av vinsten skall beskattas hos aktiebolaget 2 ; en beskattning av för dylikt ändamål avsatta fonder som förmögenhet hos bolaget torde sakna praktisk betydelse. Det må redan här nämnas, att under B. föreslås skattefrihet för vissa avsättningar till andra fonder än försäkringsfonden med en motivering, som väl närmast skulle leda till slutsatsen, att dessa fonder till uteslutande ändamål hava såväl nuvarande som framtida försäkringstagares säkerhet. Det torde visserligen knappast kunna betvivlas, att existensen av sådana fonder i ett sakförsäkringsaktiebolag även kommer att verka stegrande på aktiekurserna, men det förefaller dock skäligt, att avsättning till dessa fonder icke anses som inkomst, vare sig för aktieägarna, i den mån den icke för dessa leder till beskattningsbar realisationsvinst vid avyttring av aktier, eller för försäkringstagarna, vad beträffar de senare vare sig i aktiebolag eller ömsesidiga bolag, samt att dessa fonder icke i något fall anses som förmögenhet för försäkringstagarna.

1 Indirekt kommer dock, innan visst maximum för fonderna uppnätts, utgiftsbespariug, som icke bokföringsmässigt kommit till synes, ofta att leda till beskattning därigenom, att på grund av den under B. givna regeln, avdragsrätten för avsättning till fonderna minskas, i den mån utgiftsbesparingen ökas. 1 fallet a) k o m m e r detta att verka som dubbelbeskattning av utgiftsbesparing, som icke bokföringsmässigt visats. 3 Såvitt mig är bekant, kan utdelning av vinst till försäkringstagarna för närvarande endasl förekomma i ett enda sakförsäkringsaktiebolag; i brandförsäkringsaktiebolag förekommer såsom nämnts ingen dylik utdelning.

112 B.

Speciella försäkringstekniskt grundade regler angående ett sakförsäkringsbolags beskattning. 1.

Nu gällande

regler.

Vid upprättandet av ett försäkringsbolags balansräkning måste man, förutom till sådana förbindelser, som pläga förekomma hos affärsföretag i allmänhet och i princip huvudsakligen avse en ovillkorlig förpliktelse att vid anfordran, efter viss tids uppsägning eller vid viss tidpunkt utbetala ett visst kontant belopp, taga hänsyn till de förpliktelser, som åvila bolaget i dess egenskap av försäkringsgivare. Dessa förpliktelser äro enligt sakens natur icke alls eller icke i samma grad ovillkorliga som de förut exemplifierade utan i större eller mindre grad beroende av slumpen. Så t. ex. inträder ett brandförsäkringsbolags förpliktelse att göra utbetalning av försäkringssumman eller viss del därav till försäkringstagaren endast under förutsättning att eldsvåda inträffar, och vilken del av försäkringssumman som kommer till utbetalning är då beroende på skadans storlek; såväl frågan, huruvida ersättningsskyldighet för bolaget över huvud taget kommer att inträffa som spörsmålet, till vilket belopp den i så fall kommer att bestämmas, är beroende av slumpen. Gällande försäkringslag föreskriver (212 §): »I försäkringsbolags balansräkning skall under benämningen försäkringsfond såsom skuld upptagas det för den tidpunkt, som balansräkningen avser, beräknade värdet av bolagets ansvarighet 1) på grund av redan inträffade försäkringsfall (ersättningsreserv) samt 2) på grund av löpande försäkringar (premiereserv).» Premiereserven motsvarar således bolagets ansvarighet för förpliktelser av den natur, som nyss berördes, medan ersättningsreserven är en skuld, som i princip mera synes vara av samma art som övriga i ett affärsföretags balansräkning vanligen upptagna skulder. Både premiereserven och ersättningsreserven äro för bolaget lika verkliga skulder som t. ex. reversskulder. Avsättning till dem måste också ske till fullt belopp, även om balansräkningen därigenom skulle visa förlust. Vid beräkningen av premiereserven, liksom av försäkringspremien, måste tydligen, om möjligt på grundval av statistiskt material, vissa antaganden göras angående bolagets framtida utgifter för försäkringsavtalen. Av det nyss sagda torde framgå, att ett försäkringsbolags vinst- och förlusträkning (bortsett från pester berörande återförsäkrare) förutom vid affärsföretag eljest brukliga poster kommer att som inkomst upptaga för året debiterade försäkringspremier, som utgifter kontant gjorda utbetalningar för försäkringsfall och avsättning till försäkringsfond (premiereserv och ersättningsreserv); minskning av försäkringsfonden kommer tydligen i stället; att ingå som inkomst.* Vid beräkningen av årsvinsten enligt försäkringslagen har alltså redan hänsyn tagits till ökning eller minskning av försäkringsfonden. Nämnda inkomster och utgifter böra även i skattehänseende behandlas som sådana. Ehuru nu gällande skattelagstiftning icke uttryckligen så stadgar, har detta i praxis hittills skett, och häri har ej heller i de föreliggande olika kommittéförslagen någon ändring ifrågasatts. 1 I praktiken ernås detta resultat genom att vinst- och förlusträkningarna som inkomst pläga upptaga försäkringsfonden vid årets början (den ingående försäkringsfonden), som utgift försäkringsfonden vid årets slut (den utgående försäkringsfonden).

113 E t t sakförsäkringsbolags avsättningar till för framtida försäkringsbehov avsedda fonder utöver försäkringsfonden torde i regel i räkenskaperna behandlas som vinstdispositioner. I praxis har bedömandet, huruvida avsättning till dessa fonder på försäkringstekniska grunder vid taxering bör få avdragas från vinst- och förlusträkningens överskott, lett till väsentligt olika resultat för aktiebolagen å ena sidan och de ömsesidiga bolagen å den andra. Enligt försäkringslagen stadgas för rena sakförsäkringsaktiebolag utöver avsättning till försäkringsfond som obligatoriska inga andra fondavsättningar än den till reservfonden. Sådan avsättning, vilken skall ske av årsvinsten, må enligt lagens bestämmelser upphöra, då reservfonden uppgår till 10 procent av aktiekapitalet eller det högre belopp, som må hava bestämts i bolagsordningen. Det må nämnas, att bolagsordningarna i allmänhet föreskriva större reservfondavsättningar. Beservfonden må ej nedsättas annat än för täckande av förlust, som uppstått å rörelsen i dess helhet och som icke kan ersättas av andra befintliga, till framtida förfogande avsatta medel, övriga fondavsättningar, som av bolagsordningen föreskrivas eller eljest äga rum, torde däremot i regel stå till bolagsstämmans fria förfogande ] och äro häri att likställa med vanliga dispositionsfonder. I praxis torde sakförsäkringsaktiebolag i regel hava beskattats för hela årsvinsten i försäkringslagens mening, utan avdrag för fondavsättningar. Vad däremot beträffar de ömsesidiga sakförsäkringsbolagen, för vilka inga särskilda fondavsättningar ur årsvinsten stadgas i försäkringslagen, torde dessa, enligt givna prejudikat i fråga om brandförsäkringsbolag och häremot svarande tillämpning för sakförsäkring i övrigt, för närvarande endast beskattas för vinstutdelning till försäkringstagarna och möjligen för vad de eljest av sin årsvinst disponera till andra ändamål än avsättning för blivande försäkringsbehov. Avsättningar till för blivande försäkringsbehov avsedda fonder beskattas alltså icke. Sådana avsättningar, med efter vissa regler beräknade minimibelopp, äro i allmänhet uttryckligen stadgade i bolagsordningen. Skattefriheten för fondavsättningarna har motiverats därmed, att det icke vore möjligt att bestämma, huru stora fonder bolaget behöver, och att sådan fondavsättning därför icke försäkringstekniskt sett vore att anse som intjänad vinst. 2. De nya regler, som kunna ifrågasättas. I fråga om avsättning till eller nedsättning av försäkringsfonden torde på de ovan anförda skälen som hittills böra gälla, att avsättning vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten anses som avdrag, nedsättning däremot som intäkt. Vid tillämpning härav skall försäkringsfonden beräknas med avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet. Likaså torde beträffande sakförsäkringsaktiebolags avsättning till reservfonden, i analogi med vad som gäller för vanliga aktiebolag, som hittills böra gälla, att avsättning icke vid deklarationen må avdragas, även om vad i det följande beträffande andra i viss mån likställda fonder namnes, synes tala för motsatsen, i synnerhet i fråga om den del av reservfonden, som överstiger den av lagen fordrade. I fråga om de övriga fondavsättningar, som för ett sakförsäkringsbolag ske ur dess årsvinst, får jag anföra följande, varvid jag inledningsvis torde böra nämna något om premiereservens beräkning. 1 Här bortses från ett sjöförsäkringsbolags extrareserv för förstärkning av försäkringsonden. Denna är, såsom närmare visas i överdirektör Laurins P. M. till kommunalskattekommittén, att i skattehänseende jämställa med försäkringsfond.

K—

114 Några närmare bestämmelser angående beräkningsgrunderna för premiereserven, vilken i första hand skall täcka bolagets ansvarighet på grund av löpande försäkringar, giver försäkringslagen icke för sakförsäkringsbolag. * Beträffande livförsäkringsbolag stadgas däremot i princip som rättesnöre vid fastställandet av beräkningsgrunderna för premier och premiereserv, vilka här alltid skola vara av Konungen stadfästa, att beräkningsgrunderna skola innehålla antaganden, vilka med hänsyn till kända förhållanden eller på grund av tillgänglig erfarenhet kunna anses betryggande. Lagbestämmelserna torde i praxis såväl vid beräkningsgrundernas fastställande som vid bolagens beräkningar, och för såväl livförsäkring som annat slag av försäkring, tillämpas och endast kunna tillämpas så, att premierna grundas på u r statistiskt material eller genom uppskattning fastställda genomsnittstal för bolagets väntade utgifter för en försäkring av visst slag, vid tariffberäkningen i princip mer eller mindre belastade med säkerhetstillägg eller annan vinstmarginal; vid beräkningen av premiereserven utgår man sedan från ungefär samma genomsnittstal som vid premieberäkningen. Premiereserven blir därför i praktiken att betrakta som ett genomsnittsvärde för bolagets ansvarighet, i allmänhet belastat i ungefär samma grad som premierna. P å grund av själva beräkningsmetoden, vilken medför, att premiereserven ensam aldrig kan skydda mot oberäkneliga katastrof artade stegringar i bolagets utgifter, och då på grund av konkurrensen mellan de olika bolagen den nämnda belastningen ej kan göras alltför stark, kan det anses motiverat att utöver aktiekapital eller garantikapital, reservfond (i fråga om försäkringsaktiebolag) och försäkringsfond, alltså av årsvinsten i lagens mening, till försäkringstagarnas tryggande göra ytterligare fondavsättningar. Sådana kunna även i övrigt anses önskvärda för motverkande av alltför stora ojämnheter i årsresultaten. Det torde ligga i sakens natur, att man, så länge ett försäkringsbolags sammanlagda fonder (premiereserven inräknad), såsom nu alltid är fallet och fortfarande alltid torde komma att bliva fallet, väsentligt understiga ansvarssumman för egen räkning, icke med absolut visshet kan säga, att fonderna äro till försäkringstagarnas tryggande fullt tillräckliga. Detta gäller lika väl vid brandförsäkring och livförsäkring som vid annat slag av försäkring. Det torde vara omöjligt att rent teoretiskt draga någon slutsats, huruvida nyssnämnda förhållande med nödvändighet bör medföra skattefrihet för fondavsättningarna, såsom nu är fallet för de ömsesidiga sakförsäkringsbolagen, eller icke. Praktiskt taget torde emellertid saken ställa sig på följande sätt. Med samma berättigande, som man för ett ömsesidigt sakförsäkringsbolag nu i praktiken medgiver skattefrihet för obegränsat stora fondavsättningar, torde man, enligt det förut sagda, kunna göra det för ett sakförsäkringsaktiebolag och för ett livförsäkringsbolag. Då det emellertid lärer vara uteslutet att medgiva praktiskt taget obegränsad skattefrihet för samtliga dessa fall, torde man nödgas att i princip för alla slag av försäkringsbolag beskatta sådana fondavsättningar, åtminstone när de överstiga vissa belopp, olika för olika förhållanden. E n principiellt rättvis behandling av olika försäkringsbranscher och olika slag av bolag skulle kanske kunna anses vunnen, om avsättningarna till för 1 Av Konungen stadfästa grunder för beräkning av premier och premiereserv erfordras enligt försäkringslagen i fråga om sakförsäkring endast för allframtidsförsäkringar och försäkringar för längre tid än tio år. Dessa grunder torde, frånsett fastställandet av en viss räntefot, kunna sägas bygga på bolagets egen uppfattning av risken i varje särskilt fall.

115 täckande av bolagets ansvarighet för försäkringsförpliktelserna uteslutande avsedda fonder beskattades endast i den mån fonderna härigenom bragtes att överstiga belopp, som objektivt sett skulle giva en på förhand bestämd grad av visshet för att försäkringstagarna vore tryggade. Om visshetsgraden över huvud taget tillfredsställande kunde definieras, skulle emellertid ett försök att beräkna densamma, även med så omsorgsfullt utförd sannolikhetsberäkning som möjligt, alltid leda till i hög grad godtyckliga resultat, helt och hållet beroende på de därvid gjorda synnerligen omtvistliga antagandena. Man måste därför söka andra, enklare utvägar. E n sådan utväg består däri, att man för begränsning av skattefriheten för avsättningar till här ifrågavarande fonder schablonmässigt, i förhållande till något bestämt mått på storleken av de risker bolaget löper, fastställer ett maximum för summan av dessa fonder, så att avsättning intill dess summan uppnått detta maximum befrias från skatt men avsättning utöver detta maximum helt och hållet beskattas. E n liknande regel tillämpas faktiskt redan nu i fråga om beskattning av avsättningar till ett livförsäkringsbolags säkerhetsfond, vilken är en fond av nyss berörd natur. Det maximum, man här vid beskattning i praktiken torde utgå från, är nämligen det i försäkringslagen föreskrivna beloppet, och detta är rent schablonmässigt bestämt i förhållande till ett visst mått på omfattningen av bolagets rörelse. Ett ömsesidigt sakförsäkringsbolags bolagsordning giver redan nu oftast en schablonmässigt utformad regel för beräkningen av ett maximum för fonderna, utöver vilket vidare avsättning av vinsten ej ovillkorligen föreskrives. Likaså giva beräkningsgrunderna för ett livförsäkringsbolags s. k. utjämningsreserver (katastrofreserv etc.) ofta för dessa ett schablonmässigt bestämt maximum. Då man för begränsning av skattefriheten fastställt ett maximum för summan av förstärkningsfonderna till premiereserven, vilket, såsom förut antytts, försäkringstekniskt sett varken kan sägas vara nödvändigt å den ena sidan eller otillåtligt å den andra, har man i princip bestämt, att fonderna beskattas, sedan säkerheten för försäkringstagarna, mätt genom fondernas storlek i förhållande till omfattningen av bolagets risk, överstiger en viss gräns. Den gräns man här väljer måste bliva mer eller mindre subjektivt betonad, likaså det mått, varmed bolagets sammanlagda risk mätes. Det synes, att såsom dylikt mått vid sakförsäkring lämpligen kan väljas bolagets på räkenskapsåret belöpande premieinkomst för egen räkning. l Maximum bör, i synnerhet beträffande brandförsäkringen på grund av den härmed förknippade ovanligt stora risken för katastrofer, icke sättas för lågt. J a g föreslår följande maximum: för brandförsäkring: för sakförsäkring

20 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning; i övrigt: 2 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning.

1 Denna formulering har valts främst med hänsyn till förekomsten av allframtidsförsäkringar och förskottsbetalda flerårsförsäkringar, för vilka under året antingen ingen k o n t a n t premie alls erlägges eller också den under året erlagda premien belöper på längre tid än ett år. Det torde kunna stadgas, att den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning, såvida icke en noggrann försäkringsteknisk beräkning härav verkställts, skall anses vara det belopp, varmed summan av ingående premiereserven för egen räkning och premieinkomsten, ökat med 4 procent ränta å ingående premiereserven för egen räkning, överstiger s u m m a n av återförsäkringspremier och utglende premiereserven för egen räkning. Nämnda regel torde i allmänhet giva tillräckligt noggranna resultat. Över försäkringssumman för egen räkning, vilken eljest kunde ifrågasättas som mått, torde sakförsäkringsbolagen ofta sakna statistik.

116 Det må nämnas, att för de större ömsesidiga brandförsäkringsbolagen, för vilka dylika fonder hittills spelat den största rollen, enligt en överslagsräkning fonderna utöver försäkringsfonden endast i fyra fall år 1925 överstego 20 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning. För de övriga fallen kommer emellertid enligt det nedan sagda skattefriheten att på annat sätt begränsas. Det kan naturligtvis med rätta göras den invändningen, att behovet av förstärkningsfonder till premiereserven är beroende av en mängd faktorer, till vilka det icke har tagits tillräcklig hänsyn, om maximum beräknas på föreslaget sätt. Att siffermässigt giva något uttryck för dessas inflytande är emellertid icke ens med minimala anspråk på resultatets korrekthet möjligt. E n schablonmässig beräkning med ej alltför många regler för olika branscher och förhållanden torde taxeringstekniskt sett vara den enda möjligheten. E n ingående skälighetsprövning synes fullständigt otänkbar. Som villkor för skattefrihet för här berörd fondavsättning torde det vara nödvändigt att stadga, att fondens användning på betryggande sätt begränsats. Skattefriheten motiveras nämligen därmed, att resultatet av den egentliga försäkringsrörelsen enligt sakens natur är relativt oberäkneligt och att därför särskilda fondavsättningar ur årsvinsten för mötande av katastrofer och motverkande av alltför stora ojämnheter i årsresultaten äro önskvärda. Det synes icke föreligga tillräckliga skäl att medgiva skattefrihet för avsättning till fond, varöver bolaget har annan eller vidsträcktare dispositionsrätt än av nyssnämnda motivering följer. Man torde kunna föreskriva, att skattefrihet endast må medgivas för avsättning till fond, vilken enligt bolagsordningen icke får nedsättas för annat ändamål än täckande av förlust på rörelsen i dess helhet, vilken icke kunnat ersättas av andra befintliga till framtida förfogande avsatta medel, eller viss del av förlust på själva försäkringsrörelsen. 1 Fond utöver reservfonden, vilken uppfyller detta villkor, benämnes i det följande utjämningsfond. Minskning av utjämningsfond kan enligt den givna definitionen ske för täckande av förlust på själva försäkringsrörelsen utan att rörelsen i dess helhet visar förlust. Nedsättning av utjämningsfond bör tydligen vid beräkning av ett bolags skattepliktiga inkomst anses som intäkt, utom i den mån det kan visas, att avsättning till samma fond med mot nedsättningen svarande belopp förut beskattats och att avsättningen icke redan ett föregående år tillgodoräknats vid nedsättning av fonden. Om fonden nedsättes för täckande av förlust på rörelsen i dess helhet, uppstår naturligtvis icke härigenom något beskattningsbart överskott. Med nedsättning av utjämningsfond torde vid beskattning böra likställas sådan ändring av bolagsordningen, varigenom fonden helt eller delvis upphör att vara utjämningsfond. För de fall, då brandförsäkring och annan sakförsäkring samtidigt förekommer, torde ovan föreslagna maximum enklast kunna tillämpas så, att avsättning till utjämningsfond är avdragsgill i den mån utjämningsfondernas summa genom avsättningen icke bringas att överstiga 20 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning för brandförsäkring, ökat med 2 gånger den på året belöpande premieinkomsten för egen räkning för annan sak försäkring. Vissa övergångsbestämmelser synas vara erforderliga. Det torde nämligen förekomma fall, då man enligt nu gällande praxis icke beskattar avsättning u r årsvinsten, ehuru avsättningen icke föres till fond, som är att anse som 1 Vid avgörandet av frågan, vilka inkomster och utgifter böra anses tillhöra själva försäkringsrörelsen, torde vad i det följande sägs kunna tjäna till ledning.

117 utjämningsfond enligt den ovan givna definitionen. Av dylika avsättningar bildad fond bör tydligen inräknas i utjämningsfondernas summa, när det gäller att avgöra, huruvida ovan omförmälda maximum uppnåtts, och nedsättning av sådan fond bör i skattehänseende likställas med nedsättning av utjämningsfond. Bestämmelser härom hava inryckts i anvisningarna. För förhindrande av att överföring från utjämningsfond till fond, varöver bolaget har friare dispositionsrätt, blir obeskattad därigenom, att bolagsordningen i sådant avseende ändras redan under ett år, för vilket den nya skattelagen ännu icke gäller, synes denna böra hava retroaktiv verkan på dylika ändringar, som skett sedan skatteberedningens förslag offentliggjorts. Stadgande härom återfinnes i den föreslagna kommunalskattelagens övergångsbestämmelser, mom. 7. Hänsyn torde emellertid även böra tagas till en annan utväg för begränsning av fondavsättningarnas skattefrihet, redan anvisad i överdirektör Laurins förut berörda P. M. Såsom där framhålles, kan överskottet på ett ömsesidigt sakförsäkringsbolags rörelse anses uppdelat på överskottet av själva försäkringsrörelsen och överskott erhållet på annat sätt, t. ex. genom ränteavkastning på tidigare samlade fonder. Enligt överdirektör Laurins mening borde avsättningen endast vara skattefri i den mån den svarade mot överskottet å själva försäkringsrörelsen. P å grund av berörda P . M., i vilken även gavs en regel för beräkning av överskottet på försäkringsrörelsen, föreslog kommunalskattekommittén följande bestämmelse: »För ömsesidigt försäkringsbolag, som driver sak försäkring, må vid den skattepliktiga inkomstens beräkning avdrag därjämte göras för fondavsättning, som svarar mot årets överskott på försäkringsrörelsen, och skall detta överskott beräknas till det belopp, varmed summan av följande inkomstposter, nämligen a) ingående försäkringsfond med avdrag för återförsäkrares ansvarighet, b) premieinkomst med avdrag av återförsäkringspremier samt c) 4 procents ränta å post a), överstiger summan av följande utgifter, nämligen a) utbetalta skadeersättningar med avdrag för återförsäkrares andel. b) förvaltningskostnader med avdrag för återförsäkrares andel samt c) utgående försäkringsfond med avdrag för återförsäkrares ansvarighet.» Enligt vad överdirektör Laurin i nyssberörda sammanhang påpekat, vore det även berättigat att giva den av honom föreslagna regeln motsvarande tillämpning beträffande fondavsättningar hos aktiebolagen, över vilka dispositionsrätten på lämpligt sätt begränsats. Det torde vara naturligt att anse de fondavsättningar, det här ä r fråga om och vilkas skattefrihet just skulle bero på deras erforderlighet för täckande av förluster å bolagets försäkringsrörelse, såsom i första hand hörande till denna. Det kan då anses berättigat, att avsättningar till utjämningsfonderna, vilkas behövlighet till visst belopp för bolaget icke är av samma oomtvistliga natur som t. ex. premiereservens, icke vid beskattningen få avdragas från den skattepliktiga inkomsten, i den mån avdragsrätt skulle föranleda, att det allmänna ginge miste om skatt på ränteinkomster, konjunkturvinster e t c , vilka icke oomtvistligen vore nödvändiga för försäkringsrörelsen. Såsom skett i det nyssberörda förslaget, skulle man därför beskatta avsättningarna helt och hållet i den mån de måst ske u r den övriga rörelsens överskott men medgiva skattefrihet i den mån avsättningarna kunnat ske u r försäkringsrörelsens överskott. E n ä r den förut föreslagna regeln, innehållande bestämmelse om visst maximum, samtidigt skall gälla, kommer

118 skattefriheten för avsättningar till utjämningsfonder med belopp icke överstigande försäkringsrörelsens överskott i varje fall att upphöra, då utjämningsfondernas sammanlagda belopp uppnått viss storlek i förhållande till rörelsens omfattning. Den här berörda utvägen för begränsningen av skattefriheten torde i praktiken få större betydelse än införandet av ovan berörda maximum. Kombinerar man båda de berörda reglerna samt dessutom tager hänsyn till de i avdelningen A erhållna resultaten, ledes man till de allmänna bestämmelser angående beskattningen av ett sakförsäkringsbolag, vare sig aktiebolag eller ömsesidigt, som återfinnas i det i skatteberedningens betänkande intagna förslaget till anvisningar. II. T a x e r i n g a v l i v f ö r s ä k r i n g s b o l a g (inkl. brand- och livförsäkringsaktiebolags livförsäkringsrörelse). För ett livförsäkringsaktiebolag utgöras aktieägarnas inkomster från bolaget av på dem belöpande del av bolagets årsvinst. Denna bör av samma skäl som vid sakförsäkringsaktiebolagen beskattas dels hos bolaget för det år den uppkommer, dels hos aktieägarna i den mån den utdelas. Ränta eller vinst, som gottgöres garanterna i ett ömsesidigt livförsäkringsbolag, bör, lika väl som när det gällde garanterna i ett ömsesidigt sakförsäkringsbolag, beskattas hos garanterna själva men icke hos bolaget. Vad beträffar beskattning av de inkomster försäkringstagarna kunna anses åtnjuta genom försäkringen må följande anföras. 1.

Kapitalförsäkring

för

dödsfall.

Om man bortser från återförsäkring, kan försäkringstekniskt sett ett livförsäkringsbolags verksamhet, när det gäller kapitalförsäkring för dödsfall, tänkas uppdelad sålunda. En viss på förhand bestämd del av varje års inbetalda premie för en blandad liv- och kapitalförsäkring (kapitalutbetalning senast vid en bestämd uppnådd ålder, t. ex. 65, 70 eller 90 år) är för försäkringstagaren att likställa med en sparkasseinsättning, i det följande benämnd sparpremie, som hos bolaget förräntas efter i dess av Konungen stadfästa grunder bestämd räntefot (i regel 4 procent), sedan ur insättningen vederbörligt kostnadsbidrag till sparkassan uttagits. Försäkringstagaren har alltså vid varje tidpunkt ett visst sparkassetillgodohavande. Detta är lika med bolagets premiereserv för försäkringen. Uppnår försäkringstagaren den bestämda åldern, är hans sparkassetillgodohavande just lika med försäkringssumman, vilken då utbetalas till houom. Avlider försäkringstagaren före den bestämda åldern, är hans sparkassetillgodohavande mindre än försäkringssumman. Alltså kan bolaget icke täcka sin utbetalning av försäkringssumman för den avlidne genom endast hans sparkassetillgodohavande, utan skillnaden, den s. k. risksumman, måste täckas med andra medel. Dessa utgöras för sammanlagda beloppet av under året utbetalda risksummor av sammanlagda beloppet av de delar av årets premier, som återstå sedan sparpremierna avdragits. • Dessa återstående premiedelar, i det följande benämnda belastade riskpremier, äro även avsedda att täcka alla övriga omkostnader 1 Om försäkringstagaren i förtid u p p h ö r med premiebetalningen av annan orsak än dödsfall, äger han i princip rätt att av bolaget utfå sparkassetillgodohavandet (premiereserven) med avdrag av ett, åtminstone för numera tecknade försäkringar, relativt obetydligt belopp. Nettobeloppet kallas försäkringens återköpsvärde.

119 för försäkringarna. Sparpremierna kunna sägas vara använda i bolagets sparrörelse, de belastade riskpremierna i dess riskrörelse.1 I sparrörelsen influtna medel placeras av bolaget så, att tillfredsställande förräntning erhålles. I den mån ränteavkastningen på placeringarna överstiger den räntefot, som bestämts i bolagets beräkningsgrunder, samt i den mån kostnadsbidragen överskjuta de verkliga kostnaderna för sparrörelsen, medför detta överskott för denna rörelse. P å riskrörelsen kan överskott uppkomma dels därigenom, att dödlighetsförloppet och omkostnaderna bliva gynnsammare än vid förutberäkningarna antagits, dels därigenom att premierna innehålla säkerhetstillägg och andra tillägg, som icke tagas i anspiåk, om dödlighet och omkostnader icke överstiga de förutberäknade. Den övriga delen av rörelsen avser placeringar, vilka icke ingå i sparrörelsen (aktieägarnas eller garanternas egna fonder, försäkringstagarnas vinstfonder etc), samt inkomster och utgifter i övrigt. Förutom rätt till utfående av försäkringssumman vid dödsfall eller viss uppnådd ålder är försäkringstagaren genom försäkringsavtalet i allmänhet numera i de flesta livförsäkringsbolagen tillförsäkrad rätt att. u r bolagets behållning erhålla s. k. premieåterbäring, utgående med belopp som kan på förhand beräknas enligt av Konungen stadfästa grunder. Denna har visserligen sämre förmånsrätt i bolagets tillgångar än försäkringssumman och bolagets skulder till andra än försäkringstagarna, men har bättre rätt än aktieägares och garanters utdelning och försäkringstagares vinst. Enligt det ovan skisserade betraktelsesättet förbinder sig bolaget, när premieåterbäring ej utfästes, att giva viss ränta (t. ex. 4 procent) i sin sparrörelse och att vid dödsfall utbetala icke blott den försäkrades sparkassetillgodohavande utan även risksumman, d. v. s. skillnaden mellan försäkringssumman och detta tillgodohavande. När piemieåterbäring utfästes, innebär detta enligt hittills fastställda grunder, att bolaget åtager sig högre förpliktelser, nämligen i ett eller flera av nedannämnda avseenden: 1) högre ränta (t. ex. 4 /., procent) utfästes i sparrörelsen, 2) viss del av i den belastade riskpremien ingående säkerhetstillägg lägges till sparpremien, 3) viss del av i den belastade riskpremien ingående säkerhetstillägg betraktas som spar- och riskpremie (netto) för en tilläggsförsäkring. Denna ökning i bolagets försäkrings förpliktelse medför, att den försäkrades sparkassetillgodohavande blir större än premiereserven. Ökningen lägges i premieåterbäringsreserven, vilken tillsammans med premiereserven skall svara för fullgörande av bolagets förpliktelser att utbetala försäkringsbelopp och premieåterbäring. Till den del premieåterbäringen härflyter ur 1) och 2) kan den utbetalas ur premieåterbäringsreserven redan under försäkringstiden. Vad som icke sålunda utbetalas, utanordnas i samband med försäkringssumman eller vid återköp. Utöver försäkringsbeloppet och premieåterbäringen har försäkringstagaren slutligen i regel rätt till andel i bolagets vinst, att från och med ett visst å r utgå i form av avdrag å premien eller på annat sätt. För enkelhets skull må frågan om beskattningen först behandlas för det fall, att försäkringen icke berättigar till premieåterbäring men väl till vinst. Man finner då med tillämpning av det betraktelsesätt beträffande bolagets rörelse, som inledningsvis skisserats, att sparpremien med avdrag av om1 Det må anmärkas, att begreppen sparrörelse och riskrörelse, sparpremie och belastad riskpremie, försäkringstekniskt sett även k u n n a givas ett frän det ovan antydda något avvikande innehåll. De komma emellertid i det följande att uppfattas enligt det ovan sagda.

120 kostnadsbidraget är att likställa med en sparkasseinsättning och alltså icke är någon verklig utgift for försäkringstagaren. Räntan på försäkringstagarens sparkassetillgodohavande (premiereserven) är däremot en verklig inkomst för honom. Den återstående delen av premien, den belastade riskpremien, är att betrakta som en ren utgift för försäkringstagaren, hans vinstandel som inkomst. I händelse av dödsfall tillkommer som inkomst försäkringens risksumma. Innan jag övergår till att undersöka i vad mån de nämnda inkomsterna böra vara beskattningsbara, eller utgiften avdragsgill vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten, torde jag redan nu få förutskicka, att resultatet i fråga om den belastade riskpremien blir, att denna betraktas som levnadskostnad, alltså icke avdragsgill. Därför uppställer sig frågan, huruvida någon utgiftsbesparing för försäkringstagaren, t. ex. genom den utdelade vinsten, förekommer i samband med utgivandet av nämnda premiedel. Denna fråga är här, liksom vid andra försäkringsbranscher, synnerligen vansklig att besvara. Som exempel må nämnas, att ett och samma bolag kan bevilja ett visst slag av blandad liv- och kapitalförsäkring dels med rätt till andel i vinst mot viss premie, dels utan vinsträtt mot 10 å 15 procent lägre premie. Enär sparpremierna i båda fallen äro lika, blir den belastade riskpremien vid övergång från det förra alternativet till det senare minskad med samma belopp som tariffpremien. Det förefaller, som om värdet av nyttigheten i och för sig (försäkringen) i detta fall skäligen måste anses bättre mätt genom den lägre premien, och endast i den mån vinsten å en försäkring enligt det förra alternativet överskjuter skillnaden mellan den högre och den lägre premien vore det naturligt att tala om en utgiftsbesparing. Saken kompliceras ytterligare av att olika bolag kunna tillämpa olika premier för samma slag av försäkring. Då det emellertid icke synes vara möjligt att taga hänsyn till alla de faktorer, som kunna vara av betydelse för beräkningen av utgifts besparingen, eller ens isolera de väsentligare av dem, torde man vara hänvisad till att, som eljest i dylika fall, som beskattningsbar utgiftsbesparing anse det bokföringsmässigt konstaterbara belopp, som försäkringstagaren erhåller i vinst å försäkringen. Även om försäkringstagarens vinst överskjuter premien eller icke erhålles i samband med premiebetalningen, bör den anses som beskattningsbar inkomst. Vid skattesatsernas bestämmande torde man emellertid böra erinra sig, att utgiftsbesparingen genom den nämnda beräkningsmetoden antagligen blivit högt uppskattad. Om försäkringstagarens erhållna vinstutdelning, vilket synes mest praktiskt, beskattas hos bolaget, är det nyssnämnda av synnerlig vikt, enär större delen av ett livförsäkringsbolags överskott utöver premieåterbäring är avsedd att utgå som vinst till försäkringstagarna. Räntan å försäkringstagarens premiereserv med avdrag av omkostnadsbidraget till sparrörelsen, vilket torde kunna antagas utgöra cirka 0.2 procent av premiereserven för år räknat, synes böra beskattas hos bolaget med en särskild ränteskatt, vilken torde böra utgå i förhållande till den enligt grunderna beräknade räntan å premiereserven för direkt tecknade försäkringar (utan avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet). I de fall, då olika räntesatser tillämpas vid beräkning av försäkringspremier och premiereserv, torde den högsta av dessa räntesatser böra läggas till grund för beräkningen av den beskattningsbara räntan. Om ränteskatt införes, bör försäkringstagaren, såsom hittills i praxis torde hava skett, äga rätt att vid deklarationen göra avdrag för ränta å lån, som han erhållit mot säkerhet av försäkringsbrevet. Vid avgörande av frågan, huruvida på grund av dödsfall utbetald risk-

121 summa skall anses som beskattningsbar inkomst eller icke, torde man böra observera, att detta spörsmål utgör ett specialfall, till vilket den allmännare frågan angående beskattning av utfallande livförsäkringsbelopp genom det här tillämpade betraktelsesättet reducerats. För närvarande beskattas utfallande livförsäkringsbelopp icke som inkomst för försäkringstagaren. Inkomstskattesakkunniga föreslogo, att ändring häri skulle ske och försäkringsbeloppet beskattas, varvid emellertid summa erlagda premier skulle få räknas som avdrag såväl från försäkringssumman som från försäkringstagarens inkomster i övrigt. Det synes av inkomstskattesakkunnigas motivering framgå, att de vid framställandet av detta förslag framför allt haft för avsikt att träffa den samlade ränteinkomst från sparrörelsen, vilken kan anses ingå i det utbetalade försäkringsbeloppet och vilken enligt nu gällande regler icke på något sätt beskattas. Deras förslag innebär, att den samlade ränteinkomsten och risksumman först vid dödsfallet skulle beskattas men att samtidigt alla erlagda belastade riskpremier skulle få avdragas vid den skattepliktiga inkomstens beräkning, vare sig från den samlade ränteinkomsten, risksumman eller försäkringstagarens övriga inkomster. Kommunalskattekommittén förordade däremot bibehållande av nu gällande regler. Då ovan föreslås, att försäkringstagarens ränteinkomst från sparrörelsen årligen skall beskattas hos bolaget, torde härigenom i huvudsak det mål hava nåtts, som inkomstskattesakkunniga på annat sätt ville vinna. Frågan om risksummans beskattning har i jämförelse med detta förhållande underordnad betydelse. Det är till och med möjligt, att det allmänna icke skulle vinna genom en dylik beskattning, detta dock beroende på vilka bestämmelser som komme att reglera rätten till avdrag för den belastade riskpremien. Vidare skulle beräkningen av försäkringstagarnas inkomster av risksumman alltid möta svårigheter. Vilken ståndpunkt man än intar till själva principfrågan angående risksummans beskattning, synes man därför av praktiska skäl böra avstå från att beskatta risksumman. Då risksumman sålunda icke beskattas, bör avdrag för den belastade riskpremien från försäkringstagarens inkomster ej få ske. Då resultatet här ovan beträffande sparpremien blivit detsamma — frånsett omkostnadsbidraget, vilket vid beskattning anses avdraget från räntan — bör följaktligen i princip ej något som helst avdrag för livförsäkringspremie få ske. Detta hindrar naturligtvis icke, att den begränsade avdragsrätt för premierna, vilken nu tillämpas och av sociala skäl fortfarande synes vara önskvärd, bör kunna bibehållas. Är försäkringen även berättigad till premieåterbäring, kan man genomföra samma betraktelsesätt som förut, om man betraktar all premieåterbäring som ett kontraherat tillägg till försäkringssumman. Detta betraktelsesätt, vilket onödiggör uppställande av frågan, huruvida premieåterbäringen är en utgiftsbesparing eller icke, torde vara fullt legitimt, enär man synes hava rätt att antaga, att det vid Konungens fastställande av beräkningsgrunderna för premieåterbäring tillses, att detta kontraherade tillägg med tillfredsställande grad av säkerhet kan väntas fullt utgå. Resultatet blir då, i full motsvarighet till det nyss erhållna, att vinstandelar böra beskattas hos bolaget samt ränteskatt utgå för sparrörelsens hela ränta, d. v. s. den ränta, som enligt beräkningsgrunderna under året belöper å premiereserv och premieåterbäringsreserv för direkt tecknade försäkringar, eller eljest ingår i för året verkställd avsättning till premieåterbäringsreserv för dylika försäkringar. Denna ränta bör dock minskas med omkostnadsbidraget till sparrörelsen. Till det senare torde här liksom i förut nämnda fall hänsyn kunna

122 tagas vid skattesatsens bestämmande. För det fall, att premierna för viss grupp av försäkringar beräknats efter högre räntefot än premiereserven eller premieåterbäringen efter högre räntefot än premieåterbäringsreserven, torde den högre räntefoten böra läggas till grund för beräkningen av räntan för dessa försäkringar. Enligt det förut sagda skall hos ett livförsäkringsbolag för försäkringstagarnas räkning beskattas dels den ränta, som under året gottskrivits försäkringstagarna i sparrörelsen, dels den vinst, som under året utdelats till dem. Den sistnämnda utgår ur näst föregående års behållning eller ur av tidigare års överskott gjorda avsättningar (vinstfond, vinstregleringsfond, vinstreserver etc). Försäkringstagarnas vinstandelar böra, såsom i liknande fall sker hos andra juridiska personer och ovan förordas i fråga om de ömsesidiga sakförsäkringsbolagen, beskattas hos bolaget i dess egenskap av representant för fysiska personer redan för det år, då överskotten uppkomma. Man beskattar i detta fall årligen hela den del av överskottet, som är avsedd att förr eller senare utdelas till försäkringstagarna, och har härigenom beskattat all vinstutdelning till försäkringstagarna redan för det år, då medel till utdelningen erhållits ur bolagets behållning. Så sker ock för närvarande. När det gäller att avgöra, i vad mån bolagets överskott kan anses konstituera medel för framtida utdelningar, bör man utgå från den del av överskottet, som enligt försäkringstekniska grunder får anses säkert konstaterad. Det återstår därför att undersöka, vilka fonder som vid beskattningen böra anses försäkringstekniskt erforderliga. Av det föregående betraktelsesättet framgår med nödvändighet, att så är fallet beträffande försäkringsfond 1 och premieåterbäringsreserv; detta var även en av förutsättningarna för att dessas ränta skulle kunna anses som en försäkringstagarnas inkomst genom försäkringsavtalet. Nedsättning av premieåterbäringsreserv eller av försäkringsfond bör vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten anses som intäkt, under det att enligt grunderna utbetald premieåterbäring, liksom utbetalningar för försäkringsfall, bör anses som en utgift för rörelsen." De fonder, vilkas ökning ytterligare kan ifrågakomma som avdrag vid den skattepliktiga inkomstens beräkning, äro lagstadgad säkerhetsfond samt de s. k. utjämningsreserver (katastrofreserv, utjämningsreserv, riskutjämningsfond, avfallsreserv etc), vilka kunna vara i de av Konungen stadfästa grunderna (eller bolagsordningen) föreskrivna. Avsättning till säkerhetsfonden beskattas för närvarande icke. Detsamma lärer hittills gälla om avsättning till utjämningsreserverna. Enligt försäkringslagen må säkerhetsfonden icke utan försäkringsinspektionens tillstånd nedsättas annat än för täckande av förlust, som ej kan ersättas av befintliga till framtida förfogande avsatta medel eller genom nedsättning av reservfond. Utjämningsreserverna få enligt hittills stadfästa grunder endast användas för täckande av viss del av förlust på dödligheten. Huruvida de i likhet med säkerhetsfonden före premieåterbäringsreserven böra nedsättas för täckande av förlust på rörelsen i dess helhet, är ett spörsmål, som torde kunna diskuteras. Frågan, huruvida avsättning till här berörda fonder skall få avdragas vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten, är av samma natur som den I försäkringsfonden bör vid taxering inräknas livförsäkringsbolags återköpsreserv. * I det fall att premie.Uerbäring i praktiken, framför allt när den har formen av tilläggsförsäkring, utbetalas innan full avsättning härför h u n n i t ske ur årets behållning, torde dylik utbetalning vid bokslutet endast böra betraktas som ett givet förskott, medan premieåterbäringen anses reglerad först nästa år.

123 ovan behandlade angående avsättning till ett sakförsäkringsbolags utjämningsfonder. Det synes önskvärt, att skattefrihet även för dylika avsättningar hos livbolagen inom vissa gränser medgives. Medan den i lagen föreskrivna säkerhetsfonden icke överstiger 5 procent av försäkringsfonden, torde vissa bolags grunder för avsättning till utjämnings reserver innebära, att dessa senare kunna växa obegränsat i förhållande till försäkringsfonden, sammanlagda risksumman eller annat mått å rörelsens omfattning. Vid i förhållande till rörelsens omfattning obegränsat stora avsättningar till dylika reserver synes skattefrihet här lika litet som i fråga om sakförsäkringsbolagens utjämningsfonder kunna anses tillräckligt motiverad. Det torde därför vara nödvändigt att i skattelagarna fastställa ett maximum för utjämningsreservernas sammanlagda belopp i förhållande till rörelsens omfattning, så att i den mån maximum överskrides avsättningarna ej må vara skattefria. Detta maximum, som ej bör sättas för lågt, synes kunna fastställas till 2 procent av bolagets sammanlagda risksumma 1 för i nedanstående not 1 nämnda slag av livförsäkringar med avdrag av den del därav, för vilken åter försäkra re svarar. 2 I skatteförordningarna torde en utjämningsreserv kunna definieras som en fond utöver säkerhetsfond och reservfond, vilken enligt grunder eller bolagsordning icke må användas till annat ändamål än att täcka förlust på rörelsen i dess helhet, som icke kunnat ersättas av andra befintliga till framtida förfogande avsatta medel, eller att täcka viss del av förlust på dödligheten. Det har framkommit ett uppslag, att föreskriven avsättning till säkerhetsfond och utjämningsreserver, i analogi med vad som skedde i fråga om sa k försäkring, endast skulle få avdragas i den mån den icke överstege överskottet å riskrörelsen (uppfattad även med hänsyn till eventuell premieåterbäring). En på de rena livförsäkringsbolagens vinst- och förlusträkningar år 1924 grundad undersökning, varvid för beräkningarna för varje bolag användes ett schema med bortåt ett tjugut a l poster, visar, att endast för ett bolag riskrörelsens överskott var otillräckligt för full avsättning till här ifrågavarande reserver. I intet fall överstego för övrigt utjämningsreserverna 2 procent av risksumtnan för egen räkning. Förutsatt att avsättningarna icke överstego i lag eller grunder föreskrivna belopp skulle alltså, utom i ett fall av de undersökta, även om skattefrihet endast finge ske inom ramen av riskrörelsens överskott, avsättningarna helt och hållet få avdragas vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten. Det synes även sannolikt, att full avdragsrätt i normala fall hädanefter komme att gälla för de ojämförligt flesta och som skattekällor viktigaste bolagen. Då riskrörelsen under ett år visar förlust, synes det vidare a priori rätt sannolikt, att avsättning till de nyss berörda reserverna icke 1 Risksumman för en vanlig kapitalförsäkring för dödsfall är såsom förut n ä m n t s försäkringssumman med avdrag av premiereserven; för enkelhets skull må denna definition även gälla i fråga om donationsförsäkring och annan kapitalförsäkring med dödsrisk. I fråga om överlevelseränteförsäkring bör risksumman sältas lika med det belopp, som (eventuellt efter approximativ beräkning) är utsatt för dödsrisk. I fråga om kapitalförsäkring för livstalloch livränteförsäkring kan risksumman sättas lika med premiereserven. Då försäkring med dödsrisk kombineras med försäkring för livsfall pä en och samma risk, bör risksumman beräknas gemensamt för de försäkringar, som sålunda kombinerats, och utgöra skillnaden mellan risksummorna för försäkring med dödsrisk och försäkring för livsfall, betraktade var för sig. Som exempel på en dylik kombination må nämnas tjänstepensionsförsäkring kombinerad med änke- oeh pupillförsäkring. ~ Härvid förutsattes, att återförsäkringen omfattar dödsrisken. För livförsäkringsaktiebolaget De förenade, där så icke sker, göres på grund härav intet avdrag för återförsäkrares andel. För t. ex. livförsäkringsaktiebolaget Thule medräknas å andra sidan icke från De förenade övertagna återförsäkringar i risksumman.

124 kommer att äga rum under året. Vidare må här påpekas, att enligt det ovan sagda försäkringstagarnas ränta från sparrörelsen komme att beskattas och att det dessutom är skatteberedningens avsikt att för försäkringstagarnas beskattning hos försäkringsbolaget föreslå en proportionell skatt, vilken vid relativt små taxerade belopp blir högre än den nuvarande progressiva. Vid förlust å riskrörelsen torde bolaget alltså i varje fall sannolikt komma att beskattas hårdare än enligt nu gällande regler. Det kan på grund av det förut sagda ifrågasättas, huruvida begränsningen av avdragsrätten till att gälla avsättningar, som skett ur riskrörelsens överskott, i längden har någon större praktisk betydelse. Då det i övrigt torde vara önskvärt att så mycket som möjligt undvika uppdelning av en och samma reserv på en icke beskattad och en beskattad del, J då det vidare torde vara omöjligt att uppställa ett schema för beräkningen, vilket, om det ej göres synnerligen invecklat, icke i många fall kan leda till orättvisor, samt då slutligen så enkla bestämmelser som möjligt äro av nöden, synes man av praktiska skäl böra stadga skattefrihet för förberörda fondavsättningar utan annan begränsning än den, att avsättning till säkerhetsfond utöver den av lagen föreskrivna beskattas, likaså avsättningar till utjämningsreserver, i den mån dessa genom avsättningen bringas att överstiga 2 procent av risksumman för egen räkning. I fråga om beskattning av nedsättning av säkerhetsfond och utjämningsreserver bör vad som stadgas angående sakförsäkringsbolags utjämningsfonder äga motsvarande tillämpning. Detsamma gäller om ändring av bolagsordning eller grunder, innebärande vidsträcktare dispositionsrätt över utjämningsreserverna än i ovanstående definition sägs. Det torde icke vara skäligt att anse andel i avsättning till dylik fond som skattepliktig inkomst för någon fysisk person, ej heller andel i dylik fond som skattepliktig förmögenhet. 2.

Kapitalförsäkring

för livsfall samt livränteförsäkring överlev elseränteför säkring.

och

^ Vad under föregående rubrik anförts i fråga om fondavsättningar har tillämpning även på nu avsedda försäkringar. Härutöver är följande att märka. I fråga om kapitalförsäkring för livsfall synas de ovan under 1. föreslagna reglerna kunna äga motsvarande tillämpning. Försäkringstagaren bör alltså icke beskattas för det utfallande kapitalet men bolaget däremot erlägga såväl ränteskatt för enligt grunderna beräknad ränta å premiereserv och premieåterbäringsreserv för direkt tecknade försäkringar som skatt för årsvinsten, vederbörligen minskad med enligt det ovan sagda avdragsgilla fondavsättningar — vare sig årsvinsten tillhör försäkringstagare eller aktieägare. I fråga om livränteförsäkring torde den försäkrades avdragsrätt för för' säkringsavgifterna hittills hava varit beroende av frågan, om avgifterna ovillkorligen måst erläggas på grund av tjänsteavtal eller icke. I förra fallet har livränteförsäkringen betraktats som pensionsförsäkring, och avgifterna hava fått avdragas från inkomst av tjänst; i senare fallet hava avgifterna tillsammans med livförsäkringspremier etc. till visst begränsat belopp fått avdragas under allmänna avdrag. Enligt de givna grundsatserna sammanhänger avdragsrätten för premierna med beskattningen av den utgående livräntan så, att livräntan helt och 1 Sådan uppdelning vore nödvändig för avgörandet av frågan huruvida eventuell nedsättning av dylik reserv vid beskattning skall anses som inkomst eller icke.

125 hållet bör beskattas, när premierna helt och hållet få avdragas, varemot livräntan endast till viss del bör beskattas, när premierna icke eller endast till visst begränsat belopp äro avdragsgilla. Skatteberedningen ämnar enligt uppgift föreslå full avdragsrätt för avgifterna för försäkring av livsvariga livräntor (häri inbegripet allt slag av pensionsförsäkring på grund av tjänsteavtal), endast med undantag vid frivillig försäkring för det fall, att premien erlägges som engångspremie, varmed i förslaget förstås premie, som enligt försäkringsavtalet skall erläggas på en gång eller i allmänhet under en kortare tidrymd, högst 5 år. För livsvariga livräntor skulle avdrag alltså, frånsett nämnda undantag, få ske, vare sig försäkring sker på grund av tjänsteavtal eller icke. Bestämmelsen, att engångspremie vid frivillig försäkring ej får avdragas, torde framför allt hava tillkommit för att förhindra den orättvisa mot försäkringstagaren, som, om avdragsrätt funnes, uppkomme därigenom, att på grund av försäkringen utgående livränta helt och hållet beskattades, ehuru avdragsrätten i regel ej fullt kunde utnyttjas, beroende på att engångspremie för livränteförsäkring oftast lärer överstiga försäkringstagarens årsinkomst. Bestämmelsen torde emellertid hava ansetts erforderlig även på annan grund. Det kan nämligen tänkas, att om avdragsrätt medgåves för engångspremie, denna rätt skulle kunna utnyttjas så, att en person, som under ett visst år har ovanligt stora inkomster, under detta år inköper en livränta å ett högt belopp, t. ex. för sig själv eller sina barn, och då väljer engångspremiebetalning, för att en så stor del av hans inkomst under året som möjligt genom detta slag av kapitalplacering skall överflyttas till framtida år; härigenom undviker han, att inkomsten beskattas så högt genom de progressiva skalorna, som i skattelagarna avsetts. Man bör icke förbise, att de föreslagna bestämmelserna, i vad de avse att. förhindra ett sådant utnyttjande som det nyss nämnda, på många sätt skulle kunna kringgås. Detta kunde t. ex. ske därigenom, att premiebetalningen bestämmes till att fortgå under 6 år, men med mycket högre premie under det första året än under de följande, eller därigenom, att försäkringen visserligen tecknas mot lika höga premier under 6 år, men att den efter ett eller annat år utbytes mot fribrev. Det torde emellertid icke vara erforderligt att på grund av det nyss sagda giva en mera invecklad och härigenom kanske för allmänheten svårförståelig regel för avdragsrätten, enär man i praxis torde hava möjlighet att genom efterbeskattning korrigera försök att kringgå bestämmelserna. — I fråga om icke livsvariga livräntor har avdragsrätt för premien ansetts icke böra medgivas. Vad avser frågan om beskattning av livräntan hos bolaget eller hos försäkringstagaren, må här ur det följande förutskickas, att en beskattning hos bolaget ej gärna bör ifrågakomma beträffande icke vinstberättigade liv 1 räntor. Då en avsevärd del av utgående livräntor icke torde vara vinstberättigade och det synes vara omöjligt att i förevarande avseende göra någon åtskillnad mellan dessa och övriga livräntor, lärer beskattning genomgående böra ske hos försäkringstagaren. För det fall att premien enligt förslaget må avdragas bör, såsom nämnts, den utfallande livräntan helt och hållet beskattas hos försäkringstagaren. I detta fall kommer den under årens lopp för försäkringstagarnas räkning samlade ränteinkomsten, ävensom årets ränta å premiereserven och premieåterbäringsreserven för utgående livräntor, att beskattas i och genom beskattningen av livräntorna eller av försäkringsanstaltens årsvinst. Någon ränteskatt hos bolaget för dylika försäkringar bör alltså icke uttagas. Av de fall, då premien icke får avdragas, märkes först och främst frivillig

126 försäkring av genast börjande livränta, alltså mot på en gång erlagd premie. På de skäl, som anförts i överdirektör Laurins P . M. till kommunalskattekommitten, bör man beskatta endast räntan å premiereserven och premieåterbäringsreserven, alltså endast viss del av livräntans belopp, hos försäkringstagaren eller hos bolaget, rättvisast hos försäkringstagaren. Härvid torde lämpligen den i nämnda P . M. intagna tabellen, vilken sedermera upptagits i kommunalskattekommitténs förslag (37 §), kunna tillämpas. 1 N ä r det i övrigt gäller frivillig försäkring mot engångspremie i ovan angiven bemärkelse eller annan livränteförsäkring, för vilken avdrag för premien ej må ske annat än till begränsat belopp, torde man av praktiska skäl kunna använda samma anordning. Ehuru ränteskatt hos bolaget i detta fall, åtminstone vid livsvariga livräntor, vore motiverad för den tid, som förflyter, innan livräntan börjar utgå, torde den för närvarande icke hava större betydelse och synes för enkelhets skull böra eftergivas. Livränta utgående på grund av fribrev bör beskattas helt och hållet eller till viss del, allteftersom den hade beskattats, om premiebetalningen hade fullföljts. Då skatteberedningen ämnar föreslå rätt till avdrag för premier för överlevelseränteförsäkring (huvudsakligen änke- och pupill försäkring) efter samma grunder som för livränteförsäkring, torde överlevelseränteförsäkring vid beskattning av bolaget eller räntetagare kunna behandlas efter de regler, som ovan givas i fråga om livränteförsäkring. I livsvarig överlevelseränteförsäkring bör här även inbegripas försäkring av sådan änkepension, som utom vid dödsfall upphör vid omgifte. Enär pupillpension i regel icke är livsvarig livränta, får vid frivillig försäkring avdrag för premien för dylik pension praktiskt taget ske endast tiil begränsat belopp. 2 Livränta, som skall utgå till änka och minderåriga barn gemensamt, torde kunna likställas med livsvarig. 3.

Allmänna

anmärkningar.

Emot uttagandet av ränteskatt hos bolaget torde skattetekniskt sett kunna göras invändningar, när det gäller icke vinstberättigade försäkringar i de tre brand- och livförsäkringsaktiebolagen. Ränteskatten torde nämligen där, åtminstone i vissa fall, komma att drabba aktieägarna, vilka den icke avser att träffa. Även i de övriga livförsäkringsbolagen, där ränteskatten för de icke vinstberättigade försäkringarna i stället komme att drabba de vinstberättigade, uppstår en viss orättvisa. Genom att ränteskatten, såsom ovan föreslås, icke kommer att utgå för den viktiga kategori av icke vinstberättigade försäkringar, som livränteförsäkringarna utgöra, torde denna orättvisa betydligt mildras. Saken synes i övrigt hava rätt liten praktisk betydelse. 1 Denna tabell är egentligen avsedd för livsvariga livräntor. För icke livsvariga livräntor skulle egentligen lägre procenttal tillämpas; dylika livräntor torde emellertid för närvarande icke förekomma oftare än att man i praktiken kan bortse från att de rent teoretiskt sett beskattas för högt. 2 Om risksumman här, liksom vid kapitalförsäkring, icke anses böra beskattas, skulle pupillpensionen egentligen liksom icke livsvarig livränta i regel beskattas till mindre del än som beräknas enligt den ovan berörda tabellen, detta även fastän ränteskatt hos bolaget icke uttages. I praktiken ernås en beskattning av dylik livränta till mindre procentuell del genom i skatteberedningens förslag till kommunulskattelag intagna bestämmelser om viss skattefrihet eller skattelindring för pupillpensioner. Av praktiska skäl beskattas enligt förslaget de utgående pupillpensionerna, om de icke äro livsvariga, på samma sätt, vare sig de erhållits ? samband med tjänsteavtal eller eljest.

127 Om man bortser frän den nu föreslagna ränteskatten, skulle ett livförsäkringsbolags skattepliktiga inkomst enligt det ovan givna förslaget komma att i princip beräknas efter ungefär samma grunder som nu, frånsett att avdragsrätten enligt förslaget närmare preciseras. Såsom nedan under IV närmare utvecklas, kan det vara lämpligt att taga hänsyn till ränteskatten på det sätt, att den taxerade inkomsten som regel fastställes till bolagets nyssnämnda skattepliktiga inkomst, ökad med en tredjedel av den beräknade beskattningsbara räntan. Den nya ränteskatten utginge då i princip fullständigt oberoende av om bolaget under året haft vinst eller förlust; vid fastställandet av hittills gällande grunder för beräkning av premier, premiereserv, premieåterbäring och premieåterbäringsreserv har emellertid helt naturligt en sådan skatt icke kunnat förutses, och om den utginge med något avsevärdare belopp, skulle dessa grunder icke längre kunna anses betryggande. Det torde icke kunna försvaras att hos ett försäkringsbolag uttaga en skatt så, att bolagets förmåga att fullgöra sina förbindelser äventyras. Bolagets hela skattskyldighet bör begränsas så, att skatten betalas ur överskottet, som för övrigt helst ej bör helt medtagas av skatten. Ett uppslag, som framkommit, är att taxeringarna skulle fastställas så, att ränteskatten för ett års rörelse icke gärna kan komma att överstiga viss del av årsvinsten. Detta uppslag synes förtjäna beaktande. Dess syfte ernås genom den nedan under IV närmare avhandlade bestämmelsen, att den beräknade räntan ej må upptagas till högre belopp än tre gånger livförsäkringstagarnas andel i bolagets taxering till kommunalskatt, beräknad utan hänsyn till räntan och utan avdrag för viss procent av fastighets taxeringsvärde. Ovan givna förslag förutsätter, att vissa speciella uppgifter lämnas i ett livförsäkringsbolags deklaration. Dessa äro följande. 1) För beräkningen av den skattepliktiga inkomsten skall, då avdrag yrkas för avsättning till säkerhetsfond, deklarationen innehålla beräkning av det belopp, som enligt försäkringslagen är föreskrivet, samt då avdrag yrkas för avsättning till utjämningsreserv (katastrofreserv etc), uppgift lämnas angående beloppen av samtliga utjämningsreserver samt den sammanlagda risksumman vid räkenskapsårets slut med avdrag av den del, för vilken återförsäkrare svarar. 2) För beräkningen av ränteskatten skall lämnas uppgift å premiereserven för direkt tecknade kapitalförsäkringar vid årets början och slut (utan avdrag för värdet av återförsäkrares ansvarighet), uppdelad på grupper av försäkringar, alltefter den räntesats som vid beräkningen skall tillämpas. För en viss bestämd försäkring skall härvid väljas den högsta av de räntesatser, som använts vid premieberäkningen och premiereservberäkningen. Har den förra t. ex. skett efter 4 procent, den senare efter 3 V2 procent, skall alltså 4 procent läggas till grund för ränteskattens beräkning. Räntan å premiereserven skall i deklarationen beräknas. Detta torde i regel kunna ske genom enkel multiplikation av medeltalet av premiereserven vid årets början och slut i hundratal kronor med räntesatsen eller, noggrannare, ränteintensiteten. För bolag med premieåterbäring skall härutöver lämnas uppgift på beloppet av den ränta å premiereserv och premieåterbäringsreserv för direkt tecknade kapital försäkringar, vilken, utöver den förut nämnda räntan å premiereserven, enligt beräkningsgrunderna belöper å dessa reserver eller eljest enligt grunderna ingår i för året verkställd avsättning till premieåterbäringsreserv för dylika försäkringar. Det torde icke vara möjligt att i fråga om livförsäkringsbolag i skatteförordningarna fullständigt angiva, vad som skall upptagas som intäkter och

128 vad som skall upptagas som avdrag. Man bör emellertid hava rätt att antaga, att, vid skatteförordningarnas tillämpning, bokförda poster, som försäkringstekniskt sett äro inkomster av samma natur som de i skatteförordningarna tydligt angivna intäkterna, i skattehänseende räknas som intäkter och att likaledes utgifter, som försäkringstekniskt äro av samma natur som de i skatteförordningarna uttryckligen medgivna avdragen, få avdragas vid den skattepliktiga inkomstens beräkning. Som exempel på dylika intäkter må nämnas försäkringstagares vinstandelar använda som engångspremie för tilläggsförsäkringar; vidare må nämnas, att vissa poster i avräkningarna mellan De förenade och dess återförsäkrare äro att anse som intäkter eller avdrag för de respektive kontrahenterna utan att detta direkt framgår av de här föreslagna bestämmelsernas ordalydelse. Det torde kunna ifrågasättas, att bolagen åläggas att i deklarationen särskilt angiva dylika intäkter eller avdrag.

III.

T a x e r i n g av f ö r s ä k r i n g s b o l a g i allmänhet.

För avgörande av vad som vid beskattning bör förstås med livförsäkring torde man kunna utgå från försäkringslagens definition på livförsäkring. Av praktiska skäl synes man dock vid beskattning härutöver som livförsäkring även böra anse annan personförsäkring meddelad i samband med livförsäkring, varemot viss livränterörelse, enligt vad nedan sägs, bör undantagas, ehuru den är livförsäkring i försäkringslagens mening. Annan personförsäkring än livförsäkring förekommer, i de fall, då beskattning här ifrågasattes, huvudsakligen i bolag, som även driva sakförsäkring. Försäkringstekniskt sett är den, frånsett försäkring på längre tid än tio år, mera besläktad med sakförsäkring än livförsäkring. Det synes vara mest praktiskt att vid beskattning likställa dylik försäkring med sakförsäkring. Att härigenom en del mindre belopp, som äro att anse som de försäkrades ränteinkomst, enligt reglerna för sakförsäkring bliva obeskattade, torde sakna praktisk betydelse. I de fall, då livräntor från bolaget utgå i samband med dylik person försäkring, t. ex. som ersättningsbelopp för olycksfallsförsäkring eller ansvarsförsäkring, torde, för underlättandet av taxeringen, även dylik livränterörelse böra föras till sakförsäkringen. 1 Avsättning till lagstadgad säkerhetsfond bör emellertid även vid här omnämnt slag av försäkring vara avdragsgill liksom vid livförsäkring. Säkerhetsfonden bör vid beskattning icke anses som utjämningsfond. För att man vid taxeringsarbetet icke skall behöva räkna med särskilda utjämningsfonder för varje sådan bransch bör det stadgas, att all annan försäkring än livförsäkring vid beskattning skall anses som sak försäkring. Beträffande bolag, som driver såväl sakförsäkring som livförsäkring, äga 1 Den som uppbär en dylik livränta bör för densamma i princip icke beskattas på annat sätt än om han erhållit engångsersättning från bolaget och för denna inköpt en livränta. Vid beskattningen av livräntetagaren är livräntan därför att anse som erhållen m o t engångspremie och bör alltså endast till viss del beskattas för det fall, att engångsersättning, som kunnat utgå i stället för livräntan, icke varit beskattningsbar; då skatteberedningen i fråga om engångsersättning för olycksfallsförsäkring i likhet med kommunalskattekommittén torde anse, att dylik ersättning alltid bör vara skattefri, bör i enlighet härmed livränta på grund av olycksfallsförsäkring endast till viss del beskattas. För de fall, då engångsersättning är beskattningsbar, bör antingen livräntan beskattas på sätt nyss sagts och dessutom livräntans kapitalvärde beskattas som inkomst för det år försäkringsfallet inträffat eller livräntan beskattas till hela sitt belopp. I dessa regler kunna naturligtvis av sociala skäl jämkningar till livräntetagarens förmån göras.

129 de föreslagna bestämmelserna utan vidare tillämpning å sakförsäkringen för sig och livförsäkringen för sig. Beträffande vissa speciella slag av försäkringsanstalter må härutöver följande anföras. Sådana ömsesidiga olycksfallsförsäkringsbolag, som avses i lagen om försäkring för olycksfall i arbete, äro för närvarande, enär ingen vinstutdelning till försäkringstagarna förekommer, praktiskt taget befriade från skatt för inkomst av samma skäl som ömsesidiga sakförsäkringsbolag, vilka icke utdela vinst. Det kan ifrågasättas, huruvida det allmänna nu bör genom beskattning av dessa bolag fördyra en lagstadgad försäkring. Det torde vara skäligt att helt och hållet undantaga dem från skattskyldighet för inkomst, i likhet med vad hittills, men med annan motivering, praktiskt taget skett. Om ränte- och kapitalfölsäkringsanstalterna liksom nu anses böra beskattas, torde detta lämpligen böra ske så, att de i förevarande avseende likställas med livförsäkringsbolag. Ränteskatt torde då böra erläggas av dylik anstalt för ränta, som gottskrives besparingsfonden (vanligen enligt stadgande i bolagsordningen). Någon beskattning av räntan hos försäkringstagaren bör under denna förutsättning icke förekomma. Livränta från dylik anstalt torde vid beskattning böra anses som erhållen mot engångspremie, erlagd till livränteklassen. De från försäkringslagens tillämpning undantagna s. k. sockenbolagen torde, i överensstämmelse med vad kommunalskattekommittén föreslagit, helt och hållet böra befrias från skatt för inkomst.

IV. S k a t t e s a t s e r för f ö r s ä k r i n g s b o l a g s b e s k a t t n i n g . För närvarande beräknas ett försäkringsaktiebolags inkomst- och förmögenhetsskatt, den s. k. A-skatten, ävensom dess kommunala progressivskatt efter de progressiva skalor, som gälla för vanliga aktiebolag. För ett ömsesidigt försäkringsbolag tillämpas för beräkningen av nämnda skatter i stället de för enskilda personers beskattning gällande progressiva skalorna. Den allmänna kommunalskatten för vinst å rörelsen utgår däremot i likhet med bevillningen x proportionellt med en för såväl försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag som för övriga skattskyldiga gemensam skattesats. Det har med fog anmärkts, att progressiv beskattning icke har något berättigande för den del av ett försäkringsbolags vinst, som endast får disponeras för försäkringstagarnas räkning. Det torde vara överflödigt att här närmare påvisa de orimligheter, som de nuvarande progressiva skalorna kunna leda till vid beskattning av försäkringstagares vinst, såväl i försäkringsaktiebolag som i ömsesidiga försäkringsbolag. Skatteberedningen har också, såsom förut nämnts, avsett, att försäkringstagarnas andel i den skattepliktiga inkomsten skall beskattas med en proportionell skatt hos bolaget och att progressiv beskattning endast skall ske av aktieägares andel i den skattepliktiga inkomsten. Skatteberedningen torde hava avsett följande anordning. Aktieägarnas andel i den skattepliktiga inkomsten beskattas i likhet med ett vanligt aktiebolags skattepliktiga inkomst enligt nu gällande regler. 1 Från bevillningen belopp.

9 — 2144.

bortses i det följande,

enär denna utgår med ett relativt obetydligt

130 Härvid tillämpas de progressiva skalorna, som om bolaget icke hade någon annan inkomst än aktieägarnas andel i överskottet. I fråga om försäkringstagarnas andel i den skattepliktiga inkomsten gäller däremot följande. 1) Den allmänna kommunalskatten utgår enligt nu gällande grunder, alltså proportionellt och på samma sätt som för aktieägarnas inkomst. 2) Ingen kommunal progressivskatt uttages. 3) E n proportionell statsskatt i stället för den nuvarande inkomst- och förmögenhetsskatten utgår. För denna äro olika skattesatser tänkbara för olika branscher, men inom en och samma bransch bör skattesatsen vara densamma för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag. Vid fördelningen av den skattepliktiga inkomsten på aktieägarna och försäkringstagarna har man att utgå från bolagsordningens eller de av Konungen stadfästa grundernas bestämmelser angående årsvinstens fördelning. I den mån dessa icke äro tillräckliga för fördelning på aktieägare och försäkringstagare av icke beskattningsbara inkomster, vilka vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten skola avdragas från årsvinsten, eller icke avdragsgilla utgifter (häri inbegripet i vinst- och förlusträkningen upptagna icke avdragsgilla avsättningar till fonder, t. ex. till skattereserv), vilka vid beräkning av den skattepliktiga inkomsten skola läggas till årsvinsten, får man uppdela dessa poster enligt grunder, som i det speciella fallet kunna anses skäliga. Svårigheterna torde härvid icke vara större än i andra liknande fall (jfr exempelvis fördelning av bevillningstaxering för ett och samma skatteobjekt på olika kommuner). Vid jämförelse mellan bolagens nuvarande beskattning med beskattning enligt det ovan skisserade nya förslaget har man att uppdela de nu existerande bolagen på följande grupper (på grundval av förhållandena vid 1925 års taxering): 1) Livförsäkringsaktiebolag samt brand- och livförsäkringsaktiebolag. 2) Andra försäkringsaktiebolag än de under 1) upptagna. 3) ömsesidiga livförsäkringsbolag. 4) Andra ömsesidiga försäkringsbolag än de under 3) upptagna. I fråga om gruppen 2) skulle enligt det nya förslaget taxering och beskattning ske enligt samma regler som nu, dock med det undantag att avsättning till utjämningsfond, i motsats mot vad nu sker, i viss utsträckning vore avdragsgill. Även om det icke kan förnekas, att denna avdragsrätt i vissa fall kan komma att utnyttjas på ett sätt, som icke är avsett, synes det icke sannolikt, att den föreslagna vidgade avdragsrätten kommer att användas i så stor utsträckning, att härigenom det allmännas inkomst av skatter från denna bolagsgrupp avsevärt kommer att minskas. I den mån här avsett bolag ur sin behållning gör avsättning för försäkringstagarnas räkning, blir det att likställa med bolag i grupp 1). I fråga om grupperna 1), 3) och 4) skulle väsentliga ändringar komma att ske i nu gällande regler, dels genom införandet av uteslutande proportionella skatter för försäkringstagarnas andel i överskottet, dels vad beträffar grupperna 1) och 3) genom införandet av ränteskatt. Vid avvägningen av de nya skatterna torde det vara lämpligt att börja med grupperna 1) och 3), vilka för närvarande hava avsevärt större betydelse för statens och kommunernas skatteintäkter än grupp 4). Frånsett införandet av ränteskatt och medgivandet i viss utsträckning av skattefrihet för avsättningar till brand- och livförsäkringsaktiebolags utjämningsfond för brand-

131 försäkring skulle taxeringen av överskottet komma att ske efter i huvudsak samma grunder som nu. De beräkningar, som för bestämmande av erforderliga skattesatser företagits, grunda sig på 1924 års vinst- och förlusträkningar och 1925 års av taxeringsnämnderna beslutade taxeringar enligt taxeringskalendern, ävensom i viss mån på bolagens uppgifter till försäkringsinspektionen. Hänsyn har icke tagits till att brand- och livförsäkringsaktiebolagen i framtiden kunna komma att begagna sig av avdragsrätten för avsättningar till utjämningsfonder. Kommunalskatten har även i fråga om inkomst av fastighet för framtiden antagits komma att utgå enligt nu gällande grunder; detta är nämligen nödvändigt för att vid beräkningarna samma kommunala utdebitering skall kunna läggas till grund vid tillämpning av de föreslagna reglerna som vid de nu gällande. Spörsmålet, huruvida system med fristående objektskatter eller garantiskattesystem bör väljas, ligger utanför ramen av den här behandlade frågan. Frånsett försäkringstagarnas beskattningsbara räntor hava taxeringarna på grund av det nyss sagda kunnat antagas bliva oförändrade genom det nya förslaget. Det har även genom direkt jämförelse med vinst- och förlusträkningarna konstaterats, att de till grund lagda taxeringarna äro ungefärligen tillämpliga även vid det nya förslaget. De på grundval av 1925 års taxeringar utgående skatterna hava beräknats enligt härför gällande tariffer (för två bolag endast approximativt). Inkomst- och förmögenhetsskatten har alltså antagits utgöra 170 procent av grundbeloppet, och av kommunala progressivskattens utjämningsandel har 75 procent beräknats utgå. Följande approximativa siffror torde få meddelas över taxeringar och skatter enligt nu gällande lagstiftning. x T a b . 1.

1925 å r s t a x e r i n g a r o c h h ä r å g r u n d a d e s k a t t e r enligt n u g ä l l a n d e lagstiftning. Kommunal- Inkomst- och skatt och förmögenhetsskatt kommunal jinkomst- och progressiv- (exkl. B; bevillning j förmögenskatt) skatt hetsskatt Taxering till

"-

A) Livförsäkringsaktiebolag

6,281,000 i 6,007,000

Bl Brand- och livförsäkringsaktiebolag i 6,260,000]

6,026,000

Summa A och B ( = grupp 1) 12,541,000 12,033,000 (V) Ömsesidiga livförsäkringsbolag! 1= grupp a) ! 6,246,000

6,123,000

Summa A, B och c | 18,787,000 18,156,000

671,000! 1,180,000

Summa skatter

1,851,000

592,000 (

840,000

1,432,000

1,263,000

2,020,000

3,283,000

727,000

1,091,000

1,818,000

3,111,000

5,101,000

1,990,000

Enligt det nya förslaget måste taxeringarna fördelas på aktieägares andel och försäkringstagares andel. Här nedan gives en approximativ fördelning av taxeringarna (den beskattningsbara räntan icke inräknad) på aktieägare och livförsäkringstagare, varjämte den beskattningsbara räntan (approximativt beräknad) angives. 1 Till kommunalskatt å fastighet eller till bevillning tages ingen hänsyn. I inkomst- och förmögenhetsskatten har försäkringsaktiebolags B-skatt icke medräknats. I övrigt hava två mindre ömsesidiga livförsäkringsbolag ansetts kunna uteslutas vid beräkningarna.

132 Tab. 2. i

Aktieägares andel i det Livlörsäkringstagares [LivfÖreäkringstaxerade överskottet andel i det taxerade j tagares beräk1 nade ränteintill i överskottet till komst på grund kommunalkommunalav försäkringsstatsskatt statsskatt skatt skatt avtalet A) Livförsäkringsaktiebolag B) Brand-

och

607,000

5,674,000

5,400,000

11,013,000 |

4,448,000 i 1,737.000 | 1,578,000

4,976,000 1

livförsäkrings4,523,000

Summa A och B

5,130,0001 5,055,000

7,411,000

6,978,000

15,989,000 !

|| 6,246,000]

6.123,000

11,878,000

13,657,000 13,101,000

27,^67.000

C) Ömsesidiga livförsäkringsboSumma A, B och C

5,130,000

5,055,000

Enligt förslaget skulle på grundval av de tariffer, som användes vid beräkning av de i tab. 1 angivna skattebeloppen, för aktieägarnas andel utgå kommunalskatt och kommunal progressivskatt med 449,000 kronor och statsskatt med 644,000 kronor. Om statens skatteintäkter å ena sidan och kommunernas å andra sidan icke skola förändras genom förslaget, återstår att av hvforsäkringstagarna genom beskattning hos bolaget uttaga i statsskatt 2,467,000 kronor och i kommunalskatt 1,541,000 kronor. Det synes vara av intresse att undersöka, vad det allmänna hade erhållit i skatt, om livförsäkringstagarna själva skattat i stället för bolaget. Man skulle haft att räkna med en ränteinkomst av cirka 28 miljoner och en inkomst i övrigt av cirka 13 miljoner kronor. Eäknar man, med hänsyn till vad ovan å sid. 120 och 122 anfördes, med ett så lågt grundbelopp för statsskatten som 3 procent men däremot tager hänsyn till den förmögenhet, å vilken räntan belöper, genom ökning av skatten å räntan med V3 \ skulle man, när inkomst- och förmögenhetsskatten utgår med 170 procent av grundbeloppet, uttaga statsskatt med ungefär 6 procent på det hela och erhålla ett belopp av ungefär 2.5 miljoner kronor, d. v. s. samma belopp, som enligt det ovan sagda erfordras. Kommunalskatten skulle, om man endast räknar med 6 procent, även den utgöra ungefär 2.5 miljoner kronor, alltså cirka 1 miljon mer än det enligt ovanstående erforderliga beloppet. Det måste emellertid antagas, att denna kommunalskatt skulle belöpa å de kommuner, där bolagen nu taxeras, med ett betydligt lägre belopp än bolagens nuvarande kommunalskatt. I praktiken torde det innebära ett alltför stort avsteg från status quo att fastställa ett bolags skatt till det belopp, som enligt det nyss sagda skulle hava påförts dess försäkringstagare, om de själva hade skattat i stället för bolaget. Ehuru en på sådant sätt ordnad beskattning teoretiskt synes riktig, bör den därför icke införas utan vissa modifikationer. Enligt de givna direktiven torde skatteberedningen hava avsett, att de nu nämnda bolagens sammanlagda kommunalskatt enligt det nya förslaget skulle utgå med ungefär oförändrat belopp. Då den genomsnittliga utdebitering till allmän kommunalskatt man för bolagen har att räkna med för år 1925 Ökning med 1 /s motsvarar en förräntning av förmögenheten med 5 procent. Enär förräntningen av försäkringstagarnas i bolagen nedlagda förmögenhet enligt n u gällande beräkningsgrunder sker efter en lägre genomsnittlig räntefot än 5 procent, skulle skatten å förmögenheten egentligen vara högre än */• av skatten å räntan.

133 utgjorde ungefär 6.4 procent, skulle man erhålla mera än som behövdes, om man beräknade kommunalskatten på hela summan av överskottet och räntan. Då bolagets förmåga att erlägga skatt helt och hållet är beroende på att överskott fmnes, synes man böra lägga skatten i första hand på överskottet, detta även för att icke få alltför stora avvikelser från status quo för de enskilda företagen. För alla bolagen utgör allmän kommunalskatt på livförsäkringstagarnas andel i överskottet 879,000 kronor. Det återstår då endast 662,000 kronor att uttaga genom skatt på räntan. Detta belopp kan erhållas, om man vid taxering till kommunalskatt endast upptager räntan till ungefär 37 procent eller, efter avrundning, till en tredjedel av dess beräknade belopp. Underlaget för bolagets kommunalskatt blir då det beräknade överskottet, ökat med en tredjedel av den beräknade räntan, det sistnämnda beloppet dock begränsat på sätt nedan sägs. Vill man av ovan anförda skäl även för statsbeskattningen i första hand lägga skatten på överskottet, torde det vara mest praktiskt att liksom vid kommunalbeskattningen i princip utgå från ett underlag lika med överskottet, ökat med en tredjedel av räntan. Om räntans belopp vid beräkning av skatteunderlaget sålunda upptages med en tredjedel, skulle för år 1925 den proportionella statsskatten hava behövt utgå med ett grundbelopp av 6.4 8 procent å underlaget, för att statsskatten fortfarande skulle inbringa 2,467,000 kronor. Man torde kunna nöja sig med att för statsskatten fastställa ett grundbelopp av 6 procent av underlaget; härigenom utgör statsskattens grundbelopp 6 procent av överskottet och 2 procent av räntan. Den sammanlagda skatten till stat och kommun för år 1925 skulle med tillämpning av denna skattesats i genomsnitt hava utgjort ungefär 16.Ö procent av underlaget. Om man vill undvika, att skatten kommer att borttaga alltför stor del av överskottet, synes detta lämpligen ernås därigenom, att räntan vid skatteunderlagets beräkning ej får upptagas till högre belopp än tre gånger överskottet; räntan kan då icke ingå i skatteunderlaget med högre belopp än överskottet. Även vid en så hög kommunal utdebitering som 10 procent kommer man vid en sådan anordning icke till högre sammanlagd skatt än bortåt 40 procent av överskottet. Det överskott man vid räntans begränsning skall räkna med torde böra vara livförsäkringstagarnas andel i det till kommunalskatt (utan avdrag för viss procent av fastighets taxeringsvärde) beskattningsbara beloppet. Vid tillämpning av förslaget bör som taxerat belopp upptagas det förut nämnda skatteunderlaget. Genom den nämnda begränsningen nedgår den beskattningsbara räntan från 27.9 miljoner till 26.3 miljoner kronor. Här nedan meddelas de taxeringar och skatter, som enligt förslaget skulle hava blivit följden för år 1925 under förutsättning att skattetarifferna för skattskyldiga i allmänhet icke samtidigt behövt ändras.

134 Tab. 3. Taxeringar och skatter för år 1925, om det nya förslaget hade tillämpats. Kommunalskatt Statsskatt Aktieägarnas andel Livförsäkringstagarnasj!i taxeringen till andel i taxeringen till! för aktie- för livförägarnas for aktie- för . 1 ivför-i andel (inkl. säkrings.. BakrmgsB . - buinr kommunal lagarnas bum ma ' alarnas kommustatskommustats, , tagarnas • n progressiv • , , ' andel , . nalskatt skatt nalskatt skatt andel andel skatt) A) Livförsäkringsaktiebolag ; 607,000 607,000 9,345,000| 9,071,000|| 53,000 579,000 i B) Brand- o. livförsäkringsaktie: bolag 4,523.00014.448,000,! 3,094.000, 2,935,000. 396,000' 2ii9,000 !S:a A och Bj5,130,000|o,055.000 12,439,00012,006,000

449,000

632,000|| 82,000

925,000| 1,007,]

635,0001; 562,000: 299,0001 86i,(

818,000) 1,267,000 644,0001,224,0001,868,

! C) Omsesi- | ! diga livförsäkringsbo9,996,000! 9,873,000 lag | — S:a A : B o. G 5,130,000 5,055,000;22,435,000i21,879,00<

630,0001

ll,007,0001,007,j

449,000|l,448,000|l,897,000||644,000|2,231,000|2,875,(

Vid jämförelse med de för år 1925 utgående skatterna enligt nu gällande regler (tab. 1) finner man, att ökning eller minskning skett genom förslaget på sätt nedanstående tab. 4 visar. Man bör dock härvid ihågkomma, att de till grund lagda siffrorna endast äro approximativa. Tab.

4. Skatternas ökning (-}-) eller minskning (—) genom förslaget kommunalskatt

statsskatt

Suruma

A) Livförsäkringsaktiebolag

— 39,000

— 173,000

— 212,000

Bl Brand- och livförsäkringsaktiebolag

+43,000

-f

-f

Summa A och B C) Ömsesidiga livförsäkringsbolag Summa A, B och C

+ , I

4,000

— 97,000 93,000

—

21,000;

64,000

152,000 j

— 148,000

84,000 \

— 181,000

236,000 i

329,000

Att dessa ökningar eller minskningar märkbart gå i olika riktningar för de olika grupperna, har sin huvudsakliga förklaring däri, att dessa tre grupper för närvarande vid tillämpning av de progressiva skalorna representera tre typer, som beskattas olika hårt, nämligen aktiebolag med mycket stor vinst i förhållande till bolagets kapital (A), aktiebolag med måttligare vinst i förhållande till bolagets kapital (B) samt andra skattskyldiga än aktiebolag (C); genom införandet av den proportionella skatten på livförsäkringstagarnas vinst har en utjämning mellan dessa tre grupper skett. För grupp B medverkar även den i fråga om denna grupp i genomsnitt högre kommunala utdebiteringen, och tillfälliga avvikelser i proportionen mellan ränta och överskott från genomsnittet inverka även något. I förhållandet mellan de enskilda bolagens skatter skulle genom förslaget vissa ej obetydliga förändringar komma att uppstå. Dessa torde emellertid

135 med hänsyn till att den nuvarande beskattningen måste betecknas som påfallande ojämn innebära ett steg i rätt riktning. Vad beträffar gruppen 4), de ömsesidiga sakförsäkringsbolagen och övriga med dessa vid beskattning likställda ömsesidiga försäkringsbolag, är denna som nämnts nu i stort sett befriad från skatt, med undantag i huvudsak endast för till försäkringstagare utdelad vinst, vilken beskattas progressivt hos bolaget men även minskar den premie, som försäkringstagaren kan hava rätt att avdraga i sin deklaration, eller vilken i vissa fall skall upptagas som inkomst i deklarationen. Enligt ovan givna förslag skulle skattefrihet ej längre medgivas i samma utsträckning som nu. Däremot skulle försäkringstagarens hela premie, i de fall den får avdragas i deklarationen, icke därvid behöva minskas med vinstandel eller vinstandelen eljest behöva upptagas som inkomst. En överslagsberäkning ger vid handen, att de i försäkringsinspektionens statistik, del I, upptagna ömsesidiga brandförsäkringsbolagen, vilka i denna grupp spela den största rollen, för år 1925 i kommunalutskylder för rörelsen haft att utgiva ungefär 200,000 kronor och i kronoutskylder ungefär 300,000 kronor. Om taxeringarna hade skett enligt det nya förslaget, vilket på denna punkt redan med bibehållande av nuvarande skattelagstiftnings allmänna grundsatser ej kan anses omotiverat, och den nuvarande skatteskalan samtidigt bibehållits, skulle kommunalutskylderna hava utgjort ungefär 850,000 och kronoutskylderna 1,300,000 kronor, den senare summan motsvarande ett grundbelopp av i genomsnitt bortåt 11 procent. Vill man ersätta dessa skatter med proportionella, kan man icke gärna tillämpa ett så högt grundbelopp för statsskatten som det sistnämnda; detta skulle nämligen giva en lika hög statsskatt som för ett aktiebolag med icke mindre än bortåt 100 procents inkomst i förhållande till aktiekapitalet. Man torde komma till ett vid jämförelse med de konkurrerande försäkringsaktiebolagens beskattning rättvisare resultat, om man även här som vid livförsäkring fastställer ett grundbelopp av 6 procent för statsskatten. För de fall, då ett ömsesidigt brandförsäkringsbolag utdelar större delen av sin vinst till försäkringstagarna, kan beskattningen enligt sådana regler bliva lindrigare än den nuvarande, även om man icke tager hänsyn till att dubbelbeskattningen av den utdelade vinsten enligt förslaget skall upphöra. Statsskatten skulle enligt de föreslagna reglerna för år 1925 hava utgått med ungefär 700,000 kronor, kommunalutskylderna med ungefär 450,000 kronor. 1 Från de ifrågavarande bolagen skulle kommunerna alltså enligt det nya förslaget hava fått ungefär 250,000 kronor mera och staten 400,000 kronor mera än nu. Härav bortgår emellertid för kommunerna cirka 70,000 kronor och för staten ett ungefär lika stort belopp därigenom, att försäkringstagarna enligt förslaget i vissa fall få göra avdrag för större premie än nu. Skatteökningen skulle alltså för dessa bolag och deras försäkringstagare stanna vid cirka 180,000 kronor för kommunerna och 330,000 kronor för staten. Stockholm i september 1926. Tim,

Jansson.

1 Minskningen i kommunalutskylder i förbiilande till den förut angivna siffran 850.000 kronor förorsakas av att den kommunala progressivskatten bortfaller.

Innehållsförteckning Sid.

Skrivelse till herr statsrådet

och chefen för finansdepartementet

3 Inledning 7 kap.

5 De allmänna principerna

för juridiska

personers beskattning

2 kap. Beskattningen av olika slag av juridiska personer Handelsbolag och rederier Kommanditbolag Gruvbol ag Ideella föreningar och stiftelser Haradsallmänningar m. fl Sparbanker För aktiebolag och ekonomiska föreningar gemensamma frågor Aktiebolag (inkl. solidariska bankbolag) Ekonomiska föreningar Bostadsföreningar och bostadsaktiebolag Försäkringsbolag .')' kap.

Beskattningen av moder- och dotterföretag samt därmed sammanhängande problem Moder- och dotterbolag i inskränkt mening Beskattning av utdelning hos andra aktiebolag än moderbolag i inskränkt mening samt hos solidariska bankbolag och ekonomiska f örenin gar Överflyttning av ett aktiebolags eller en förenings vinst till de fysiska delägarna

13 13 14 17 17 10 19 20 25 27 36 38 43 51

02 62

Överflyttning av en producentförenings ellor därmed likställt aktiebolags vinst till de fysiska delägarna, sid. 03. — Överflyttning av en konsumentförenings eller därmed likställt aktiebolags vinst till de fysiska delägarna, sid. 07.

Svenska dotterföretag till utländska moderföretag överflyttning av vinst i andra fall än de hittills nämnda

08 08

Förslag till ändringar i kommunalskattekommitténs förslag till kommunalskattelag Förslag till ändringar i förordningen angående statlig inkomst- och förmögenhetsskatt

83 Särskilt yttrande beskattning

87 Bilaga.

av direktören Ernst Persson '.

angående ekonomiska

P. M. angående beskattning av försäkringsbolag in. m

föreningars

S t a t e n s o f f e n t l i g a u t r e d n i n g a r 1926 Systematisk

förteckning

(Siffrorna inom klämmer beteckna utredningarnas nummer i den kronologiska förteckningen.) Allmän lagstiftning. Rättskipning. Fångvård. P. M. ang. tätare tjngssammantrftden. [fi|

Statsförfattning. Allmän statsförvaltning. Betänkande ang. de icke ^ " Ä t nas avlöningsförhållanden och anställningsvillkor

Vattenväsen. Skogsbruk.

Bergsbruk.

Industri. Cement- och betongbestämmelser. Andra upplagan med Tillagg ^ n f T l m ^ o m o n l S s . ä n u n e . s , . , - . Särtryck ur umi-13 [141

1921 års pensionskommittés betänkande. 7. Nytt förslag till militär tjänstepensionslag. [3] Handel och sjöfart. Kommunalförvaltning.

Statens och kommunernas finansväsen. Kommunikatlonsväsen. Hetänkande ang. beskattning av inländska juridiska Hetänkande och förslag ang. ordnandet av bangårdspersoner. [18| förhållandena i Göteborg. flfi|

Politi. Hetänkande med förslag till lag ang. åtgärder mot dryckenskap och fylleri. [17]

Bank-, kredit- och penningväseii.

Försäkringsväsen. Socialpolitik. Utredning rörande lagstiftningen om arbetstidens begränsning i vissa främmande länder m. m. [1] Postverket. [4] Förslag till lag om behandling av vissa arbetsovilliga och samhäUsvådliga m, ra. [!)] Kyrkoväsen. Undervisningsväsen. Andlig odling i övrigt.. i Det svenska skolväsendets organisation. p] Betänkande ang. gymnastiska centralinstitutet. |1()J Förslag till handbok för svenska kyrkan. |12]

Hälso- och sjukvård.

Allmänt näringsväsen.

Fast egendom. Jordbruk med binäringar. Förslag till andrad i lydelse av vissa delar av lagen om nyttjanderätt till fast egendom. [8] Förslag till lag ang. uppsikt å vissa jordbruk. [151

Försvarsväsen. Hetänkande ang. förenkling av förvaltningsorganisationen vid arméns truppförband. [7] Förenkling av organisationen' å flottans stationer m. m. Del. 1. Flottans varv. [111

Utrikes ärenden. Internationell rätt.

Stlllm 192H, Isaac Marcus' Boktr.-A.-B.