Samordnad traktamentsbeskattning

Ur KB:s samlingar

Digitaliserad år 2013

ám

1974:45

(áetänkande

trokmmentsbeskanningsutredning@

av

- .

Stockholm

V

u 1974

5 ;g

,.

r. .. \. «Å :r

,__..v,-_A,.«;›_

(Samm-dnadñ

*m

»_.,.,..»,7,_,.u›: ._

.-

traktaments

NM,_V4:_,_/A__._,._,;

\_.d,_,.3\:___

beskattning

:fäüüäighnWW rWwLÃxK%:wqwa

m?

»v7 ...åqw

Statens offentliga utredningar

1974:45

Finansdepartementet

Samordnad

traktaments-

beskattning

Betänkande av

Traktamentsbeskattningsutredningen

Stockholm 1974

Omslag av Jan Bohman ISBN 91-38-0185 3-5 Printed in Sweden Göteborgs Offsettryckeri AB, Kungälv 1974

Till Statsrådet och chefen för

finansdepartementet

Genom beslut den 19 april 1968 bemyndigade Kungl Majzt chefen för finansdepartementet att tillkalla en sakkunnig med uppdrag att utreda frågan om traktamentsbeskattningen och därmed sammanhängande uppgiftsskyldighet. Med stöd av detta bemyndigande tillkallades den 25 juli 1968 såsom sakkunnig dåvarande landskamreraren Folke Elfving. Utredningen har antagit benämningen traktamentsbeskattningsutredningen. Att såsom experter biträda utredningen förordnades den 28 oktober 1968 ekonomichefen Harry Birkenstedt, direktören Erik Eklund, byråchefen Birger Näsholm samt kanslichefen Olof Schärman. Sedan Schärman avlidit förordnades den 8 oktober 1973 utredningssekreteraren Yngve Hjalmarsson att vara expert åt utredningen. Till sekreterare åt utredningen förordnades den 6 september 1968 dåvarande förste Iänsnotarien numera tf kammarrättsassessorn Göran Koch. Sedan Koch den 26 maj 1972 beviljats entledigande från uppdraget som sekreterare och i stället förordnats att som expert biträda utredningen, förordnades samma dag byrådirektören Bengt Ohlsson att vara sekreterare åt utredningen. Den 27 mars 1973 förordnades kammarrättsfiskalen Staffan Kauttmann såsom expert. Kauttmann har i denna egenskap tjänstgjort inom utredningens sekretariat på heltid under tiden 1973-04-01-1974-02-28. Kauttmann har bl a utarbetat kapitlen 1-4. Sedan utredningen nu slutfört sitt arbete, får utredningen härmed överlämna sitt betänkande ”Samordnad traktamentsbeskattning”. Särskilda yttranden av herrar Eklund och Hjalmarsson bifogas. Stockholm ijuni 1974 Folke Elfving,

/Bengt Ohlsson

sou 1974:45 Innehåll 5

Innehåll

Missiv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 Författningsförslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

A-förslaget 17 1. Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370). . 17 2. Förslag till lag om ändring i taxeringsförordningen (1956:623). . 31 3. Förslag till lag om ändring i uppbördsförordningen (1953:272) . 41

B-förslaget 43 l. Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen ( 1928:370) . . 43 2. Förslag till lag om ändring i taxeringsförordningen (1956:623). . 49 3. Förslag till lag om ändring i uppbördsförordningen (1953:272) . 53 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55 Utredningruppdraget . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51

Kapitel 1 Historik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63 1.1 Beskattning av resekostnads- och traktamentsersättning . . . 63 1.1.1 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhet 63 1.1.2 1928 års kommunalskattelag . . . . . . . . . . . . . . . . 64 1.1.3 1963 års reform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64 1.2 Deklarations- och uppgiftsplikt m m . . . . . . . . . . . . . . . 67 1.2.1 Tiden före 1963 års reform . . . . . . . . . . . . . . . . 67 1.2.2 1963 års reform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57 1.2.3 1967 års reform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 53 1.3 Avdrag för kostnad för resor till och från arbetsplatsen . . . 63

Kapitel 2 Svensk skatterätt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70 2.1 Ersättningar och kostnader vid resa i tjänsten m m . . . . . . 70 2.1.1 Författningsbestämmelser . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70 2.1.2 Riksskatteverkets (riksskattenämndens) anvisningar . 72 2.2 Avdrag förökning i levnadskostnadcn i inkomstslaget tjänst i andra fall än vid resa i tjänsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 76 2.3 Kostnad för resor till och från arbetsplatsen . . . . . . . . . . 77 2.3.1 Författningsbestämmelser . . . . . . . . . . . . . . . . . 77 2.3.2 Riksskatteverkets anvisningar . . . . . . . . . . . . . . . 77 2.4 Uppbördsförordningens regler om beräkning av preliminär

6 Innehåll

A-skatt på ersättning som anvisats för vissa med tjänsten förenade kostnader 78 2.5 Rättsfallsöversikt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 2.5.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 2.5.2 Kostnader på grund av resa i tjänsten m m . . . . . . . 78 2.5.3 Avdrag för ökning i levnadskostnaden i andra fall än vid resa i tjänsten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 2.5.4 Avdrag för kostnad för resa med egen bil . . . . . . . 97 2.5.5 Rätt beskattningsår då resekostnads- eller traktamentsersättning utbetalas senare än det eller de år som motsvarande utgifter hänför sig till 99

Kapitel 3 Resebestämmelser . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 3.1 Inledning 100 3.2 Resebestämmelser för statligt anställda . . . . . . . . . . . . . . 101 3.2.1 Resebestämmelser avseende AST-tjänstemän m fl lOl 3.2.2 Resebestämmelser avseende AST-R-tjänstemän 112 3.3 Resebestämmelser för kommunanställda . . . . . . . . . . . . . 112 3.3.1 Resebestämmelser för arbetstagare vid borgerlig primärkommun, församling, pastorat eller annan kyrklig samfällighet 112 3.3.2 Resebestämmelser för anställda vid landsting 114 3.4 Resebestämmelser i vissa avtal som avser enskild tjänst 114 3.4.1 Tabellarisk sammanställning . . . . . . . . . . . . . . . . 114 3.4.2 Avståndsvillkor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114 3.4.3 Vissa traktamentsvillkor vid endagsförrättningar 121 3.4.4 Vissa traktamentsvillkor vid förrättning som medfört övernattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 3.4.5 Reduktion av traktamente i vissa fall . . . . . . . . . . 121 3.4.6 Rätt till traktamente under arbetsfria dagar . . . . . 122 3.4.7 Ersättning för färdtid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122 3.4.8 Resebestämmelseribyggnadsavtalet . . . . . . . . . . . 122 3.4.9 Resebestämmelser i anläggningsavtalet . . . . . . . . . 123 3.4.10 Särskilda resebestämmelser för byggnads- och anläggningsarbetare m m 123 3.5 Vissa resebestämmelser i arbetsmarknadskungörelsen och kungörelsen om statligt regionalpolitiskt stöd samt avseende beredskapsarbeten 124 3.5.1 Flyttningsbidrag och flyttningsstöd . . . . . . . . . . . 124 3.5.2 Resebestämmelser avseende arbetstagare vid beredskapsarbete . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126 3.6 Vissa resebestämmelser enligt vilka resekostnadsersättning utgår i form av fast årligt anslag

Kapitel 4 Beskattning av traktamenten i vissa främmande länder . . 129 4.1 Inledning 4.2 Danmark . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Finland

sou 1974:45 Innehåll 7

4.4 Norge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131 4.5 Storbritannien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 132 4.6 Tyska Förbundsrepubliken . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133 4.6.1 Begreppen resekostnader, Dienstgang, tjänsteresa och regelmässig arbetsplats . . . . . . . . . . . . . . . . 133 4.6.2 Resekostnadsersättning i offentlig tjänst . . . . . . . . 134 4.6.3 Resekostnader i enskild tjänst . . . . . . . . . . . . . . 134

Kapitel 5 Vissa undersökningar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133

Kapitel 6 Allmänna synpunkter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139 6.1 Sammanfattning av nuläget . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139 6.2 Rättvisa och enkelhet vid traktamentsbeskattningen . . . . . 140 6.3 Kritik av nuläget . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 141 6.4 Alternativa lösningar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 143 6.5 Alla traktamenten föreslås utgöra skattepliktig inkomst . . 144 6.6 Modell för bestämning av levnadskostnadsfördyringen . . . . 143 6.7 Neutraliteten och dess gränser . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149 6.8 Ett samordnande möns_ter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150 6.9 En programlinje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152 6.10 Olika slags normaltraktamenten . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154 6.1 1 Om valrätt och ventiler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155 6.12 Nivåfrågan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155 6.13 Kollektivets och individens rätt till avdrag . . . . . . . . . . . . 156 6.14 Den traktamentslöses ställning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 159 6.14.l Inledning . . . . . . . . . .^ . . . . . . . . . . . . . . . . . . 159 6.14.2 En återblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 159 6.l4.3 Utredningens synpunkter . . . . . . . . . . . . . . . . . . 151 6. l 5 Avdragsberäkning då resekostnadsersättning utgått . . . . . . 163 6.16 De statliga bilersättningsbestämmelserna och likställighetsregeln . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164 6.17 Anpassningsproblem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . l65

Kapitel 7 Tjänsteresor och arbetsresor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166 7.1 Allmänt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166 7.2 Tjänsteresor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166 7.3 Arbetsresor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167 7.4 Gällande Skatteregler vid tjänsteresor . . . . . . . . . . . . . . . 168 7.5 Gällande Skatteregler vid arbetsresor . . . . . . . . . . . . . . . 168 7.6 Utredningens förslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169 7.6.1 Allmänt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169 7.6.2 Merkostnadssituationen vid olika former av tjänsteresor resp arbetsresor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170 7.6.3 till stadigvarande arbetsplats . . . . . . . 171 Dagspendling 7.6.4 Närmare om utformningen av femtondagarsregeln . 172 7.6.5 Bestämning av ett pendlingsområde . . . . . . . . . . . 174 7.6.6 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 176

8 Innehåll

Kapitel8 Tidsfaktorer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 177 8.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 177 8.2 En tidslinje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 177 8.3 Olika principer för utfående av traktamentsersättning . . . . 178 8.3.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178 8.3.2 Ett rullande system med steg . . . . . . . . . . . . . . . 178 8.3.3 Timtraktamente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178 8.3.4 Klockslagstraktamente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179 8.4 Nu gällande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179 8.4.1 Tidsvillkor i Arr . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179 8.4.2 Tidsvillkor i vissa kollektivavtal . . . . . . . . . . . . . . 179 8.4.3 Gällande Skatteregler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 180 8.5 Utredningens förslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 180 8.5.1 Normaltraktamenten och måltidsrytmen . . . . . . . . 180 8.5.2 Ett system med flexibla måltidspass awisas . . . . . . 181 8.5.3 Tidsvillkoren i Arr ej lämpliga som mönster . . . . . 181 8.5.4 Normaltraktamentena bör inte konstrueras som timtraktamenten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 182 8.5.5 Det rullande systemet förordas . . . . . . . . . . . . . . 183 8.5.6 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för måltid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 184 8.5.7 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för resdygn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 190 8.5.8 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamente för vistelsedygn . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192 8.5.9 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 194

Kapitel 9 Zønfrâgor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195 9.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195 9.2 Nu gällande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195 9.3 Utredningens förslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196 9.3.1 Allmänt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196 9.3.2 Ett tätortsområde . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196 9.3.3 Ett cirkelområde . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197 9.3.4 Ett pendlingsområde . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 198 9.3.5 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199

Kapitel 10 Beloppsfrågor 200 10.1 Inledande synpunkter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200 10.2 Ett skatterättsligt ideal samt spännvidden kring detta . . . . 201 10.3 Normaltraktamentena byggs upp på bestämda logi- och måltidsprogram . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 10.3.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 10.3.2 Logiprogram . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 10.3.3 Måltidsprogram . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 202 10.4 Prismaterial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 204 l0.4.1 Logikostnaden vid resdygn . . . . . . . . . . . . . . . . . 204 10.4.2 Logikostnaden vid vistelsedygn . . . . . . . . . . . . . . 206

Innehåll 9

l0.4.3 Måltidskostnader . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 207 10.5 Pristidpunkten för normaltraktamenten . . . . . . . . . . . . . 2] 1 10.6 Normaltraktamente för måltid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 212 10.6.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 212 10.6.2 Frukosten och mellanmålet . . . . . . . . . . . . . . . . 212 l0.6.3 Lunchen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 212 l0.6.4 Middagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219 lO.6.5 En paketkalkyl för lunch och middag . . . . . . . . . . 220 l0.6.6 Kollektiv beräkning och fördelning . . . . . . . . . . . 221 l0.6.7 Bruttoberäkning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 221 l0.6.8 Toleransramen vid endagsresa . . . . . . . . . . . . . . . 222 l0.6.9 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225 10.7 Normaltraktamente för resdygn . . . . . . . . . . . . . . . . . . 226 10.7.l Normaltraktamentets nattdel för resdygn . . . . . . . 226 l0.7.2 Nattventilen och den traktamentslöse . . . . . . . . . . 228 l0.7.3 Normaltraktamentets dagdel för resdygn . . . . . . . . 229 10.8 Normaltraktamente för vistelsedygn . . . . . . . . . . . . . . . . 231 lO.8.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231 l0.8.2 Gällande Skatteregler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231 l0.8.3 Jämförelse av vistelsetraktamenten enligt olika rese- 232 reglementen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 247 l0.8.4 Synpunkter på olikheter i villkoren för vistelsetrak- 233 tamenten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235 10.8.5 ÖO-procentregeln . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235 l0.8.6 Normaltraktamentets nattdel för vistelse . . . . . . . 241 10.8.7 Normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn . . . . . 247 10.8.8 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 247 10.9 Toleransramen vid flerdygnsförrättningar . . . . . . . . . . . . 247 10.9.l Skall en toleransram inrättas för flerdygnsförrätt- 247 ningar? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 249 10.9.2 Toleransramens storlek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252 l0.9.3 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252 10.10 Resekostnaderna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252

Kapitel 1l Redovisningsfrågor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 253 11.1 Definitionsfrågor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 253 1l.l.1 Begreppet inkomst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254 ll.1.2 Begreppen traktamente, traktamentsersättning och resekostnadsersättning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 259 1l.l.3 Begreppen resekostnad och reseersättning . . . . . . . 11.2 Ekvivalens mellan kostnad och inkomst - en grundval för taxeringskontrollen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 260 11.3 Vägar till förenkling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261 ll.3.1 Graden av förenkling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261 1 1.3.2 Utvidgning av dispensgivningen är en huvudlinje . . . 262 1l.3.3 Förenkling genom att vissa belopp fritas från uppgiftsskyldighet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272 11.4 Uppgiftsskyldighetens fullgörande . . . . . . . . . . . . . . . . . 275

10 Innehåll

l1.4.l Allmänt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275 l 1.4.2 Resa på räkning och därmed sammanhängande problem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276 11.5 Redovisning av icke kontanta förmåner . . . . . . . . . . . . . 281 11.5.l . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281 Inledning ll.5.2 Redovisning av förmån av kost eller logi då även traktamentsersättning utgått . . . . . . . . . . . . . . . 282 l1.5.3 Förmån av måltid i samband med representation . . 287 ll.5.4 Kongresser . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 287 ll.5.5 Förmån av fri resa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288

12 Källskattefrågor m m 290 Kapitel 12.1 Nu gällande regler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 12.2 Kritik av nu gällande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290 12.3 Utredningens förslag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 292 12.3.1 Allmänt . . . . . . . , . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 292 l2.3.2 Skatteavdrag i vissa fall på ersättningar vid vistelse . 293 l2.3.3 En tremånadersregel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294 12.3.4 Arbetsreseersättningar och preliminär skatt . . . . . 295 12.3.5 Jämkningsbeslut . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296 l2.3.6 Kostnadsberäkningar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293 12.3.7 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293

Kapitel 13 Särskilda frågor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299 13.1 Traktamentsbeskattningen och mervärdeskatten . . . . . . . 299 13.l.1 Nu gällande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299 l3.1.2 Vissa konsekvenser genom rätten till avdrag för ingående skatt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300 l3.1.3 Utredningens ställningstagande . . . . . . . . . . . . . . 301 13.2 Traktamentsbeskattningen och sjömansskattesystemet . . . 301 l3.2.l Nu gällande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 301 13.2.2 Kontant ersättning för naturaförmåner i form av kost och logi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 302 13.2.3 Av redaren utbetalad ersättning som åtgått till vissa med anställningen ombord förenade kostnader . . . 302 13.2.4 . . . . . . . . . . . . . . 302 Utredningens ställningstagande 13.3 Beräkning av arbetsgivaravgift och allmän arbetsgivaravgift då resekostnads- och traktamentsersättning utgått . . . . . . 303 13.3.l Beräkning av pensionsgrundande inkomst av anställ- . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 303 ning l3.3.2 Beräkning av arbetsgivaravgift och allmän arbetsgivaravgift . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304 l3.3.3 Utredningens ställningstagande . . . . . . . . . . . . . . 304 13.4 Sanktionsfrågor m m . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305 13.4.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305 l3.4.2 Påföljder för anställda . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 305 l3.4.3 Påföljder för arbetsgivare . . . . . . . . . . . . . . . . . . 306 l3.4.4 Utredningens synpunkter . . . . . . . . . . . . . . . . . . 306

Innehåll 11

13.5 Förhållandet till ett FLB-system (förenklad löntagarbeskattning) 307 l3.5.1 Synpunkter iSOU 1972:11 på gällande schablonregler för avdrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 307 13.5.2 Utredningens ställningstagande . . . . . . . . . . . . . . 308

Kapitel 14 A- eller B-alternativet? 309 14.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 309 14.2 Diskussion kring de båda alternativen . . . . . . . . . . . . . . . 309 14.3 Närmare om B-förslaget . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 312 14.4 Utredningens ställningstagande . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313 14.5 Andra alternativ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313

Kapitel 15 Specialmotivering . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 315 15.1 Specialmotivering till A-förslaget . . . . . . . . . . . . . . . . . . 315 l5.l.l Kommunalskattelagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 315 15.l.2 Taxeringsförordningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 328 15.l.3 Uppbördsförordningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 330 15.2 Specialmotivering till B-förslaget . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332 15.2.l Kommunalskattelagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 332 15.2.2 Taxeringsförordningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333

Kapitel 16 Ikraftträdande! 334 16.1 Allmänt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 334 16.2 Alternativa lösningar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 335 16.3 Närmare om ikraftträdandet och samordningen . . . . . . . . 336 16.4 De ovillkorliga reglerna samt vissa övergångsfrågor vid Bförslaget . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 339 16.5 Sammanfattning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340

BilagaA Statistisk undersökning rörande traktamentsersättningar m m år 1968 341

A.1 Syfte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341

A.2 Uppläggning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 341 A.3 Beräkningar och resultat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342 A.3.1 Behandlade kodblanketter och deras innehåll . . . . . 342 A.3.2 Metodik vid den statistiska bearbetningen av kodblanketterna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 344 A.3.3 Antal anställda med olika slag av ersättning i samband med tjänsteresa m m . . . . . . . . . . . . . . . . . 344 A.3.4 Antal anställda med traktamentsersättning samt storleken av uppburen traktamentsersättning 345 A.3.5 Antal anställda med traktamentsersättning procentuellt fördelade på olika inkomstklasser samt storleken av uppburen traktamentsersättning per anställd och år inom respektive inkomstklass . . . . . .

12 Innehåll

A.3.6 Antal anställda med traktamentsersättning procentuellt fördelade på olika yrkeskategorier samt storleken av uppburen traktamentsersättning per anställd och år inom respektive yrkeskategori . . . . 347 A.3.7 Traktamentsersättning vid olika typer av förrättningar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 348 A.3.8 Beräkning av traktamentssumman vid endagsförrättningar år 1973 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 350 A.3.9 Genomsnittlig traktamentsersättning per anställd och förrättningsdag vid olika antal förrättningsdagar 352 per år . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 353 A.3.10 Antal traktamentstillfällen per anställd och år . . . . A.3.1l Anställda med traktamenten från en eller flera huvudarbetsgivare och/eller bisyssla . . . . . . . . . . . . 355 A.3.12 Avvikelse mellan erhållen traktamentsersättning och i deklarationen yrkat avdrag för ökade levnadskostnader . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 355 A.3.13 Avvikelse mellan i deklarationen yrkat och vid taxeringen medgivet avdrag för ökade levnadskostnader . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 355 A.3.14 ”Resa på räkning”-fall . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 356 A.3.l5 Genomsnittlig resekostnadsersättning . . . Q. . . . . . 356

Bilaga B Traktamentsersättning till anställda i vissa statliga verk och myndigheter vid endagsresor i tjänsten , _ _ , , _ , _ _ _ , . , 359 B.1 Undersökningens syfte och uppläggning . . . . . . . . . . . . . 359 B.2 tim- och milstruktur samt pendlingsandel . 360 Besparingsgrad, B.2.l Besparingsgrad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 360 B.2.2 Timstruktur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 360 B.2.3 Milstruktur . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 362 B.2.4 Pendlingsandel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 352 B.3 Restäthet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 353 B.4 Övriga vid undersökningen framställda frågor . . . . . . . . . . 357 B.4.1 Undersökning av faktiska kostnader . . . . . . . . . . . 357 B.4.2 Överkompensation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 367 B.4.3 överskridande av kvalifikationstid för att erhålla högre traktamentsersättning . . . . . . . . . . . . . 363 B.4.4 Den s k nattventilens betydelse . . . . . . . . . . . . . . 363 B.5 En teoretisk studie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 359

Bilaga C Enkätsvar från länsstyrelserna . . . . . . . . . . . . . . . . . . 371

och vad därav kan utläsas 378 Bilaga D Restidsundersökningen D.1 Presentation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 378 D.2 Restider . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 378 D.3 Måltider . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 380 D.4 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 381 Prisantaganden

Innehåll 13

D.5 Tidig och sen avresa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 382 D.6 Kommentar till tabell D22 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 D.7 Hur fördela traktamentsmängden i ett system med två steg? 383 D.8 Tröskelproblem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385 D.9 Hemresedagens skarvtid . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 386 D.10 Det ofullständiga dygnet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 387

Bilaga E Specialbestämmelser angående stationeringen för vissa anställda inom Statens Vattenfallsverk . . . . . . . . . . . . . . 338

Bilaga F Vissa kommunala traktamenten . . . . . . . . . . . . . . . . . 390

Bilaga G Vissa diskussioner om pendlingsområdets utsträckning . . 391

Bilaga H Zonbestämmelser i historisk belysning . . . . . . . . . . . . . 393 H.1 Skattelagstiftningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 393 H.2 Det statliga allmänna resereglementet med tilläggsbestämmelser . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394

Bilaga J Vissa överläggningar och prisundersökningar . . . . . . . . . 396 J.l Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396 J.2 1968 års traktamentsnivå . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396 J.3 1971 års traktamentsnivå . . . . . . , . . . . . . . . . . . . . . . . 398 J .4 1974 års traktamentsnivå . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 399 J .5 SPK:s prisundersökning angående restaurangbranschen 1971 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401 J.6 SPK:s prisundersökning angående restaurangbranschen 1972/73 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 402

Bilaga K Provundersökning gällande metoder för beräkning av måltidskostnader utförd inom statistiska centralbyrån . . . . 404 K.l Syfte, omfattning, uppläggning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404 K.1.1 Uppdrag . . . . . . J . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404 K.l.2 Syfte med provundersökningen . . . . . . . . . . . . . . 404 K.1.3 Provundersökningens omfattning och uppläggning . 405 K.2 Urval av noteringsställen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 406 K.3 Måltidsdefinitioner . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 406 K.4 Uppgiftsinsamling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 407 K.5 Beräkningar och resultat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 408 K.5.1 Beräkningar avseende det skisserade måltidsprogrammet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 408 K.5.2 Alternativa beräkningar och bricklunch . . . . . . . . 410 K.5.3 Vissa kostnadsjämförelser mellan vardag och söndag 411 K.6 Kommentarer tillprovundersökningen . . . . . . . . . . . . . 411

Bilaga L Råvarukostnader enligt konsumentverket . . . . . . . . . . . 413

14 Innehåll

Bilaga M Pendlingskalkyler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 414 M.1 Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 414 M.2 Avdrag vid dagspendling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 414 M.3 Grunder för beräkning av avdragsgill kostnad per mil k för resa med egen bil mellan bostad och arbetsplats . . . . . . . . 414 M.3.l Nu gällande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 414 M.3.2 RSV:s bilschablon vid 1974 års taxering . . . . . . . . 415 M.3.3 Reformkrav . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 416 M.3.4 Synpunkter på nu gällande bilschablon . . . . . . . . . 417 M.3.5 Förslag till ny bilschablon . . . . . . . . . . . . . . . . . 418 M.3.6 Möjligheter att motbevisa schablonen . . . . . . . . . . 422 M.4 Avdrag vid veckopendling . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423 M.4.l Reformkrav . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423 M.4.2 Formel för avdragsberäkning vid veckopendling . . . 425 M.5 Avdrag vid bortaliggning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 426 M.6 Avdrag för skälig kostnad vid arbetsresa . . . . . . . . . . . . . 426 M.7 Bestämning av pendlingsområdet kring en stadigvarande arbetsplats . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 427 M.8 Teorin och verkligheten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 427 M.9 Slutord . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 428

Bilaga N Om kontant inkomst eller förmån . . . . . . . . . . . . . . . . 429 N.l Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 429 N.2 1910 års lagstiftning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 432 N.3 1928 års lagstiftning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 433 N.4 1935 års riksdagsbeslut . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 433 N.5 1943 års taxeringsreform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 434 N.6 1955 års taxeringsreform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 434 N.7 Riksskattenämndens anvisningar 1955 . . . . . . . . . . . . . . 435 N.8 1956 års taxexingsreform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 435 N.9 1963 års traktamentsbeskattningsreform . . . . . . . . . . . . . 436 N.l0 Uttalanden i samband med 1967 års reform . . . . . . . . . . . 437 N.ll Problem vid mervärdebeskattniñgen . . . . . . . . . . . . . . . . 438 N.12 Synpunkter pâ problemet . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 438 N.13 Den materiella frågan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 439 N.14 Den formella frågan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 440

Särskilt yttrande av Erik Eklund . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 443

Särskilt yttrande av Yngve Hjalmarsson . . . . . . . . . . . . . . . . . . 447

Förkortningar 15

Förkortningar

Arr = Allmänt resereglemente BeU = bevillningsutskottet KF = Kungl Maj :ts förordning KK = Kungl Maj :ts kungörelse KL = kommunalskattelagen KR = kammarrätten LSR = länsskatterätten PN = prövningsnämnden Prop = proposition RN = riksskattenämnden RR = regeringsrätten RRK = Rättsfallsreferat från regeringsrätten

och kammarrätterna Rskr = riksdagens skrivelse RSV = riksskatteverket RÅ 1946 Fi 41 = Regeringsrättens årsbok -1946 not 41

RÅ 1946 ref 15 = Regeringsrättens årsbok 1946 referat 15 SFS = Svensk författningssamling SkU = skatteutskottet SOU = Statens offentliga utredningar TB Arr = Kungl kungörelse 1952 med tilläggsbe-

stämmelser till Allmänt resereglemente T1 = taxeringsintendent TF = taxeringsförordningen TN = taxeringsnämnden UF = uppbördsförordningen

A-färslaget

Författningsförslag

A-förslaget

1. Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928 370)

Härigenom förordnas i fråga om kommunalskattelagen (1928:370) att 32 § 1 mom och 3-4 mom, 33 § l mom samt punkt l av anvisningarna till 20 §, punkterna 3-5 av anvisningarna till 32 §, punkterna 3-4 av anvisningarna till 33 § samt punkt 2 av anvisningarna till 41 § skall ha

nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 32 § 1 mom* Till i n t á k t av tjänst hänföras: avlöning, arvode, traktamente, avlöning, arvode, resekostnadssportler och annan förmån i pen- och traktamentsersättning, annan ningar, bostad eller annat, som ersättning i penningar, bostad eller utgått för tjänsten; annan förmån, som utgått för tjänsten; pension och i den mån icke annat följer av vad nedan i 2 mom. stadgas livränta, som utgått på grund av sjuk-, olycksfalls- eller skadeförsäkring eller annorledes än på grund av försäkring, ävensom ersättning, som i annan form än livränta utgått på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäki samband med tjänst - dock ring, tagen icke ersättning, som avser sjukvårds- eller läkarekostnader - samt undantagsförmåner, periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, som i 31 § avses. Som intäkt av tjänst räknas jämväl annat belopp än ovan sagts - såsom vinstandel, återbäring eller vid återköp av försäkring uppburet belopp vilket utgått på grund av pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring, som tagits i samband med tjänst._ Sådan ersättning på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare och som bestämmes med hänsyn även till andra omständigheter än den försäkrades levnadsålder och anställningstid räknas endast delvis som intäkt av tjänst på sätt 1 Senaste lydelse 1970:130

18 A -förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse närmare angives i punkt ll av anvisningarna. Motsvarande gäller i fråga om sådan avgångsersättning som annorledes än på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten till arbetstagare. Har tjänsteinnehvarare såsom löneförmån innehaft fastighet på sådant att garantibelopp för fastigheten skall enligt 47§ upptagas som sätt, inkomst för honom, skall dock intäkt, vilken tj änsteinneskattepliktig havaren åtnjutit från fastigheten, räknas såsom intäkt av jordbruksfastighet eller av annan fastighet.

3 mom Såsom intäkt upp- 3 mom. Såsom intäkt upptages

tages icke vad som avstaten icke vad som avstatenanvianvisats till bestridande av särskil- sats till bestridande av särskilda, eller upp- med tjänst eller uppdrag förenade da, med vissa tjänster drag förenade kostnader, såsom: kostnader iform av: utlandstillägg och därmed likställda förmåner för utom riket stationerad personal vid utrikesförvaltningen eller isvensk biståndsverksamhet; förvaltningskostnadsbidrag och anslag till andra expenser; å stat uppförd häst- och båtlega; ersättning för flyttningskostnad; till beställningshavare vid armén utgående hästgottgörelse för egna tjänstehästar; resekostnads- och traktamentsersättning; ägande i följd härav skattskyldig icke göra avdrag för underskott, som kan komma därigenom, att sålunda anvisat anslag icke förslår till täckande av därmed avsedda utgifter. Vad i första stycket sägs skall Vad i första stycket sägs skall äga tillämpning i fråga om mot- äga tillämpning i fråga om motsvarande kostadsersättning som svarande kostnadsersättning som anvisats av kommun eller skogs- anvisats av kommun eller skogsvårdsstyrelse. Riksskatteverket må vårdsstyrelse. därjämte, när skäl därtill äro, förklara att vad i första stycket sägs skall äga tillämpning i fråga om motsvarande ersättning, som anvisats av annan offentlig institution. Sådant beslut må, när omständigheterna det föranleda, av riksskatteverket återkallas. Över beslut, som riksskatteverket meddelat enligt detta stycke, må klagan icke föras. Förmånen av fri sjukvård eller fri tandvård, så ock av fri grupplivförsäkring upptages icke såsom intäkt, oavsett om förmånen åtnjutits på 1 Senaste lydelse 1972:254

A -förslaget 19

Nu varande lydelse Föreslagen lydelse grund av statlig eller på grund av kommunal eller enskild tjänst. Har sådan förmån åtnjutits av enskild på grund tjänst och utgått efter väsentligt förmånligare grunder än som gälla för befattningshavare i statens tjänst, skall dock förmånen upptagas såsom intäkt till den del den utgått efter förmånligare grunder än de för nämnda befattningshavare gällande. Förmån av fri gruppsjukförsäkring som fastställts enligt grunder i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer upptages ej såsom intäkt, om den dagsersättning som kan utgå till arbetstagare i högsta sjukpenningklassen enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring uppgår till högst 10 kronor per dag under den tid då sjukpenning kan utgå enligt lagen och till högst 13 kronor per dag under tid då förtidspension kan utgå enligt samma lag. Såsom intäkt upptages ej heller förmån av mindre värde, som utgått i annat än penningar, därest förmånen kan antagas icke vara avsedd att utgöra direkt vederlag för utfört arbete.

4 mom Är vid enskild 4 mom. Utgår i andra fall än

tjänst anvisad särskild ersättning som avses i 3 mom. särskild ersättför vissa med tjänsten förenade för ning vissa med tjänsten förkostnader, skall denna ersättning enade kostnader, skall denna erredovisas såsom intäkt. sättning redovisas såsom intäkt.

Har skattskyldig på grund av byte av verksamhetsort avflyttat till ny bostadsort och av arbetsgivaren eller av allmänna medel uppburit särskild ersättning till bestridande av flyttningskostnad, skall dock sådan ersättning upptagas såsom intäkt allenast i den mån ersättningen utgått med väsentligt högre belopp än som gäller för befattningshavare i statens tjänst.

33§

1 mom Från intäkt

av tjänst må avdrag göras för samtliga utgifter, vilka äro att anse som kostnader för fullgörande av tjänsten, såvitt icke för samma kostnader anvisats särskilt anslag, som, på sätt i 32 § 3 mom. är sagt, ej skall upptagas såsom intäkt. Avdrag får i enlighet härmed ske, för bland annat: avgifter som den skattskyldige erlagt för sådan pensionsförsäkring eller sjuk- eller olycksfallsförsäkring, som tagits i samband med tjänst, så ock avgifter som den skattskyldige i samband med tjänsten erlagt för egen eller efterlevandes pensionering annorledes än genom försäkring; hyra eller annan kostnad för tjänste- eller arbetslokal, för vilken den skattskyldige haft att själv vidkännas utgift; kostnad för arbetsbiträde, som den skattskyldige använt för tjänsts utförande och som han själv avlönat; förlust å medel, för vilka den skattskyldige varit på grund av sin tjänst redovisningsskyldig; 1 Senaste lydelse 1963:265 1 Senaste lydelse 1968:544

20 .si-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen Iydelse kostnad för resor i tjänsten, där kostnad för resor i eller på ej, vad angår statstjänst, särskild grund av tjänsten; ersättning varit därför anvisad; kostnad instrument och dylikt, som varit nödigt för för facklitteratur, tjänstens fullgörande. Har den skattskyldige för sin utbildning eller eljest i och för tjänsten ådragit sig gäld, må ock ränta å sådan gäld avdragas.

Anvisningar till 20 § L Till skattskyldigs levnadskostnader, för vilka avdrag enligt denna ej medgives, räknas bland annat premier för egna personliga paragraf och avgifter till kassor, föreningar och andra sammanslutförsäkringar är medlem. Att i vissa speciella fall ningar, i vilka den skattskyldige får för och avgifter, framgår av avdrag dock göras dylika premier stadgandena i 25 § l mom., 33 § och 46 § 2 mom. och liknande ändamål äro att hänföra till Utgifter för representation omkostnader i förvärvskälla endast om de hava omedelbart samband med verksamheten, såsom då fråga uteslutande är om att inleda eller bibehålla affärsförbindelser och liknande eller då utgifterna avse jubileum för av mera betydande anläggning för verksamheten, företaget, invigning eller händelser eller då utgifterna äro att stapelavlöpning jämförliga hänföra till Avdrag må i det enskilda fallet icke åtnjutas personalvård. med större belopp än som kan anses skäligt. Vid resor som erfordras för intäkternas förvärvande medges avdrag enligt de ipunkterna 3 och 4 av anvisningarna till 33 § angivna grunderna. till 32 § 3. Såsom intäkt av tjänst skall upptagas bland annat, hyresvärdet av bostad, som kan vara åt den anställde upplåten. För den, som är anställd såsom arbetare i jordbruk med binäringar eller i rörelse eller eljest hos bostad, skall alltså värdet av annan person och såsom löneförmån åtnjuter denna bostadsförmån medräknas vid löneförmånernas uppskattning (jfr punkt l av anvisningarna till 21 §). Vidare skall såsom intäkt upptagas värdet av andra utav den skattskyldige åtnjutna förmåner, därest han icke skulle varit berättigad att åtnjuta avdrag för utgifterna för förmånernas förvärvande för den händelse, att han själv förskaffat sig dem. Såsom intäkt skall således, under nyss angivna förutsättning, upptagas exempelvis värdet av fri kost och fria resor ävensom skatter, försäkringsavgifter 1 Senaste lvdelse 1963:161 1 Senaste lydelse 1965:571

SOU 1974245 2] A-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse odyl, som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning (jfr dock punkt 8 här nedan). Angående värdesättningen å bostadsförmån och andra naturaförmåner, som kunna ingå i avlöningen, meddelas bestämmelser i 42 § och därtill hörande anvisningar. Är tjänstebostad med hänsyn till vederbörande tjänstinnehavare i tjänsten åliggande representationsskyldighet större än som skäligen kan anses erforderligt för en person i motsvarande ställning men utan särskild, med tjänsten förenad representationsskyldighet, skall såsom värde å bostadsförmånen upptagas allenast vad som kan anses motsvara en bostad av sistnämnda beskaffenhet. Motsvarande gäller, därest tjänstebostad av annan anledning är större än som kan anses erforderligt för tjänstinnehavarens och hans familjs behov. Har tjänstinnehavare fått utgiva ersättning för bostadsförmån, skall givetvis bostadens uppskattade värde därmed minskas. Förmån som avses i 32§ 3 Förmån som avses i 32§ 3 mom. fjärde stycket kan bestå i mom. fjärde stycket kan bestå i tex rabatter vid inköp av varor i tex rabatter vid inköp av varor i arbetsgivarens rörelse, förfrisk- arbetsgivarens rörelse, förfriskningar som utan ersättning till- ningar som utan ersättning tillhandahållas i samband med arbe- handahållas i samband med arbetet, måltider som genom arbets- tet, måltider som genom arbetsgivarens försorg erhållas till ett givarens försorg i samband med lägre pris än i öppna marknaden arbetet tillhandahållas till ett lägre eller nyttjanderätt till fastighet för pris än i öppna marknaden eller vilken vederlaget bestämts till obe- nyttjanderätt till fastighet för viltydligt lägre belopp än i orten ken vederlaget bestämts till obegällande hyrespris. Vid bedöman- tydligt lägre belopp än i orten de av om förmånen skall upptagas gällande hyrespris. Vid bedömansåsom intäkt skall hänsyn tagas till de av om förmånen skall upptagas det sammanlagda värdet av de för- såsom intäkt skall hänsyn tagas till måner av ifrågavarande slag som det sammanlagda värdet av de förden skattskyldige åtnjutit från måner av ifrågavarande slag som samme arbetsgivare. Hänsyn skall den skattskyldige åtnjutit från därvid ock tagas till den besparing samme arbetsgivare. Hänsyn skall i normala levnadskostnader som därvid ock tagas till den besparing förmånen kan ha inneburit för i normala levnadskostnader som den skattskyldige. För att förmå- förmånen kan ha inneburit för nen icke skall upptagas såsom in- den skattskyldige. För att förmåtäkt gäller vidare den förutsätt- nen icke skall upptagas såsom inningen att förmånen icke framstår täkt gäller vidare den förutsättsom ett med lön eller pension ningen att förmånen icke framstår jämförbart vederlag utan som en som ett med lön eller pension åtgärd för att bereda trivsel i arbe- jämförbart vederlag utan som en tet el likn eller ock utgår på grund åtgärd för att bereda trivsel i arbeav sedvänja inom det yrke eller tet el likn eller ock utgår på grund den verksamhet varom fråga är. av sedvänja inom det yrke eller

A-färslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Äger den skattskyldige mot av- den verksamhet varom fråga är. stående av förmånen erhålla er- Äger den skattskyldige mot avsättning i penningar, bör förmå- stående av förmånen erhålla ernen i regel betraktas såsom avsedd sättning i penningar, bör förmåatt utgöra direkt vederlag för ut- nen i regel betraktas såsom avsedd A att utgöra direkt för utfört arbete. vederlag fört arbete. 4. I vissa tjänster är särskild 4. I vissa tjänster är särskild ersättning anvisad för vissa med ersättning anvisad för vissa med tjänsten förenade kostnader, som tjänsten förenade kostnader, som av den skattskyldige måste bestri- av den skattskyldige måste bestridas. I fråga om sådan ersättning das. skall i beskattningshänseende skillnad göras mellan s ta tlig eller enligt vad nedan sägs därmed jämställd tjänst och e n s k i l d tjänst. Är fråga om statlig tjänst, skall Är härvid fråga om ersättning den anvisade ersättningen icke enligt 32§ 3 mom. första och upptagas som intäkt av tjänsten, andra styckena skall den anvisade liksom å andra sidan de kostnader, ersättningen icke upptagas som insom skola med ersättningen bestri- täkt av tjänsten, liksom å andra såsom utgift, sidan de kostnader, som skola das, ej få avföras även om ersättningen icke förslår med ersättningen bestridas, ej få till kostnadernas gäldande. Vad nu avföras såsom utgift, även om ersagts gäller för de fall, då den sättningen icke förslår till kostnaanvisade ersättningen är avsedd att dernas gäldande. Vad nu sagts gältäcka utgifterna i fråga. Är ersätt- ler för de fall, då den anvisade däremot endast avsedd att ersättningen är avsedd att täcka ningen utgöra ett mindre bidrag till kost- utgifterna i fråga. Är ersättningen nadernas bestridande, skall ersätt- däremot endast avsedd att utgöra ningen i sin helhet upptagas såsom ett mindre bidrag till kostnadernas medan å andra sidan kost- bestridande, skall ersättningen i intäkt, naderna få avdragas såsom utgift, sin helhet upptagas såsom intäkt, även i den mån de överskjuta er- medan å andra sidan kostnaderna Vad nu sagts skall gälla få avdragas såsom utgift, även i sättningen. den mån de överskjuta ersättäven i fråga om kommunal tjänst och tjänst hos skogsvärdsstyrelse ningen. så ock eljest vid anställning hos offentlig institution, beträffande vilken förklaring enligt 32 § 3 mom. andra stycket gäller. skall I andra fall skall den anvisade I fråga om enskild tjänst den anvisade ersättningen upptagas såsom”inersättningen uppoch de om- täkt, och de omkostnader, som tagas såsom intäkt, som skola därmed be- skola därmed bestridas, avföras såkostnader, 1 Senaste lydelse 1967:388

A -förslaget 23

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse stridas, avföras såsom omkostna- som omkostnader för tjänsten elder för tjänsten eller uppdraget. ler uppdraget. Om därvid ersätt- Om därvid ersättningen icke för- ningen icke förslår till kostnaderslår till kostnadernas gäldande, får nas gäldande, får bristen avföras å bristen avföras å intäkten av tjäns- intäkten av tjänsten i övrigt. Om ten i övrigt. Härvid märkes dock, det emellertid kan antagas, att, den att, om det kan antagas, att den anvisade ersättningen beräknats anvisade ersättningen beräknats med hänsyn till vad som skäligen med hänsyn till vad som skäligen kan anses normalt åtgå till kostnakan anses normalt åtgå till täckan- dernas täckande, bör större avdrag de av de omkostnader, som skola än som svarar mot den anvisade därmed bestridas, större avdrag än ersättningen medgivas allenast om som svarar mot den anvisade er- det visas, att på grund av särskilda sättningen bör medgivas allenast förhållanden ersättningen varit om det visas, att på grund av otillräcklig för sådana skäliga omsärskilda förhållanden ersätt- kostnader. Å andra sidan torde i ningen varit otillräcklig för sådana dylikt fall ofta kunna antagas, att skäliga omkostnader. Å andra si- den anvisade ersättningen i sin heldan torde i dylikt fall ofta kunna het åtgått till de omkostnader, för antagas, att den anvisade ersätt- vilka den avsetts, utan att särskild ningen i sin helhet åtgâtt till de utredning i detta avseende behöomkostnader, för vilka den av- ver lämnas. l fråga om vissa ersättsetts, utan att särskild utredning i ningar gälla särskilda bestämmeldetta avseende behöver lämnas. ser, se punkt 3 av anvisningarna Avdrag med samma belopp som till 33 §. den anvisade ersättningen torde i regel böra medgivas i de fall, då ersättningen ej överstiger vad som av staten i motsvarande fall anvisas. Detta lärer exempelvis vara förhållandet beträffande de resekostnadsersättningar, som i allmänhet utbetalas av de enskilda järnvägarna. I fråga om traktamentsersättning gälla dock särskilda bestämmelser, se punkt 3 av anvisningarna till 33 §. 5. Med av staten anvisad rese- 5. Som resekostnads- och trakkostnads- och traktamentsersätt- tamentsersättning anses vad som ning förstås vad som enligt rese- utöver lön eller arvode anvisas anreglementet med flera författ- ställd i ersättning för beräknade ningar eller särskilt av Kungl. eller kända resekostnader och öka- Maj:t eller myndiga de levnadskostnader vid resa i eller

vederbörande_

het meddelat beslut utgår såsom på grund av tjänsten. Häri in-

resekostnads- och traktaments- räknas likvid som utbetalas till ersättning för förrättning istatens annan i ersättning för vad den

24 A-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse o ärenden a annan ort än bostads- anställde själv tillhandlat sig i aneller stationsorten. Härunder falla ledning av resan. Ä andra sidan således sådana ersättningar som äger denne då även rätt till avdrag mässpenningar och servisbidrag till enligt de i punkt 3 av anvisningarbeställningshavare vid flottan och na till 33 § angivna grunderna som kustartilleriet, fast respenning- om han själv haft kostnaden. anslag till vissa tjänstemän vid Med traktamente förstås traktadomänverket, reseersättning eller mentsersättning som icke utgår resetraktamente samt härbärges- efter förmånligare grunder eller ersättning till den s. k. resande med högre belopp än som följer av personalen vid statens järnvägar bestämmelserna om normaltraktaoch postverket, lotsar tillkomman- mente enligt nyss nämnda anvisde s. k. hemvägsersättning o. dyl. ningspunkt. På enahanda sätt behandlas enligt Arbetsreseersättning, kostervederbörliga författningsföreskrif- sättning samt fast reseanslag redoter utgående ersättning för skjuts visas icke som resekostnads- eller för resor i tjänsteärenden samt traktamentsersättning utan redofasta och tillfälliga reseanslag till visas för sig. prästerliga befattningshavare. Som arbetsreseersättning redovisas ersättning för resekostnader och ökade levnadskostnader vid anställds personliga resor till och från eller vid vistelse på en stadigvarande arbetsplats då bostaden ligger inom arbetsplatsens pendlingsområde. Hemreseersättning enligt punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 33§ redovisas även som arbetsreseersättning. Som kostersättning redovisas ersättning som utgår för måltid utan samband med resor eller i samband med dagliga resor som icke varat mer än fem timmar eller som ägt rum inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i - eller i bostaden tiänstestället om resan börjar där. till 33 § 3.1 Har skattskyldig i sin tjänst 3. Har skattskyldig i sin tjänst verkställt resor utom den vanliga verkställt resor äger han rätt att åtverksamhetsorten, äger han rätt njuta avdrag icke blott för kostnaatt åtnjuta avdrag icke blott för den för själva resan utanjämväl i de kostnaden för själva resan utan fall som nedan sägs för den ö k jämväl för den ökning i lev- n i n g i levnadskostnaden, som nadskostnaden, som den skatt- han kan hava fått vidkännas såsom l Senaste lydelse 1970:915

A -förslaget 25

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse skyldige kan hava fått vidkännas för hotellrum, ö k a d kostnad för på den grund, att han vistats utom måltider 0. s. v. Hava jämlikt 25 § sin vanliga verksamhetsort, såsom första stycket 3) taxeringsförordför hotellrum, ö k a d kostnad för ningen traktamentsersättningar föda o. s. v. Dårest i tjänst, som och andra ersättningar icke uppavses i punkt 4 andra stycket av tagits såsom intäkt, må ej heller de anvisningarna till 32 §, anvisats emot ersättningarna svarande särskild ersättning för kostnader- kostnaderna avdragas. na, får avdrag dock icke äga rum. Hava jämlikt 25§ första stycket 3) taxeringsförordningen traktamentsersättningar och andra ersättningar icke upptagits såsom intäkt, må ej heller de emot ersättningarna svarande kostnaderna avdragas. l första stycket avsedd ökningi l första stycket avsedd ökningi levnadskostnaden skall, där den levnadskostnaden vid resa i tjänsskattskyldige icke visar större ök- ten skall, där den skattskyldige ning, anses hava uppgått till ett icke visar större ökning eller annat belopp motsvarande den ersätt- framgår av omständigheterna, anning som av arbetsgivaren utgivits ses hava uppgått till ett belopp för kostnadens täckande (trakta- motsvarande den traktamentsmente), dock högst till belopp ersättning som anvisats för kostnasom i enlighet med vad nedan i dens täckande, dock högst till bedetta stycke sägs motsvarar största lopp som i enlighet med vad nenormala ökning i levnadskostna- dan i detta stycke sägs motsvarar den. Riksskatteverket fastställer normal ökning i levnadskostnaför varje kalenderår ett belopp den. Riksskatteverket fastställer (normalbelopp/ motsvaran- för varje kalenderår de normalde största normala ökning i levnads- traktamenten som, på sätt nedan kostnaden för ett dygn. Har resan sägs eller av verket särskilt stadgas, varit förenad med Övernattning anses motsvara denna normalt påskall den anses hava varat det an- räkneliga ökning i levnadskostnatal dygn som motsvarar antalet den. Normaltraktamenten fastövernattningar. Har resan ägt rum ställas för resdygn och vistelseutan samband med övernattning dygn vid inrikes resa som kräver skall såsom största normala ök- övernattning, för måltid vid inning i levnadskostnaden räknaszj rikes resa som icke kräver överfyra tiondels normalbelopp, när nattning (endagsresa) samt för utförrättningen varat mer än tio tim- landsdygn vid utrikes resa. Vid mar i följd, samt två tiondels nor- inrikes endagsresa räknas normalmalbelopp, när förrättningen el- traktamente för en måltid om rejest varat mer än fyra timmar i san varat mer än fem men ej mer följd. Omfattar vistelse på en och än tolv timmar iföljd och för två samma ort längre tid än l5 dygn i måltider om resan varat mer än

26 A-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen l yde lse följd, skall från och med det sex- tolv timmar i följd. Har inrikes tonde dygnet såsom största nor- resa varit förenad med övernattmala ökning i levnadskostnaden ning räknas varje övernattning räknas sex tiondelar av normal- som ett resdygn. Förekommer i beloppet. Vill skattskyldig visa att samband med sådan resa övernatti en och samma ning på en och samma ort under kostnadsökningen varit större än avdrag som mer än 15 dygn i följd, räknas tjänst beräknats i enlighet med vad nu dock varje övernattning från och avse hans med det sextonde dygnet som ett sagts, skall utredningen Om hela restiden samtliga förrättningar i nämnda vistelsedygn. under beskattningsåret; från resans början är längre än tjänst dock att i om avdrag för restiden i hela dygn räknas resan fråga ökning i levnadskostnaden från såvitt avser överskjutande timmar och med det sextonde dygnet i som endagsresa. Normaltraktaföljd på en och samma ort eller mente för vistelsedygn får ej räkunder förrättning å utrikes ort lev- nas om bostaden ligger inom må beräk- pendlingsområdet, d.v.s. så nära arnadskostnadsökningen nas för varje förrättning för sig. betsplatsen att kostnaderna eller merkostnaderna vid dagspendling eller veckopendling understiger normaltraktamente för vistelsedygn. Ej heller får normaltraktamente räknas vid resor som icke varat mer än fem timmar, vid resor inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i tjänstestället, eller i bostaden om resan börjar där, vid resor inom pendlingsområdet till stadigvarande arbetsplats för tid överskjutande 15 dagar i följd eller vid dagliga resor då bekväm tillgång till servering av lagad mat vanligen saknas. Om normaltraktamente sålunda ej får räknas vid viss resa, medgives ej avdrag för ökning i levnadskostnaden utan särskild utredning. Har skattskyldig haft kostnad för logi eller måltid som icke beaktas genom dessa bestämmelser och har beloppet ersatts av arbetsgivaren, må skäligt avdrag medgivas även för denna ytterligare kostnad. Vill skattskyldig visa att levnadskostnadsökningen i en och samma tjänst varit större än avdrag som

A -fö rslage t 27

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse beräknats i enlighet med vad nu sagts, skall utredningen avse samtliga resor i nämnda tjänst under beskattningsäret; dock att i fråga om avdrag för ökning i levnadskostnaden vid vistelse från och med det sextonde dygnet i följd på en och samma ort eller under utrikes resa levnadskostnadsökningen må beräknas för varje förrättning för sig. Avdrag för ökade levnadskost- Avdrag för ökade levnadskostnader är däremot icke medgivet nader är däremot icke medgivet enbart på den grund, att den enbart på den grund, att den skattskyldige har sitt arbete på skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den, där han har sin annan ort än den, där han har sin bostad. Har den skattskyldige bo- bostad. Har den skattskyldige bosatt sig på annan ort än den, där satt sig på annan ort än den, där han har tjänst eller anställning, han har tjänst eller anställning, eller antagit arbete, som skall ut- eller antagit arbete, som skall utföras på annan ort än den, där han föras på annan ort än den, där han är bosatt, är avdrag i regel icke är bosatt, är avdrag i regel icke medgivet. Avdrag medgives dock medgivet. Avdrag medgives dock för det fall, att anställningen avser för det fall, att anställningen avser endast en kortare tid eller skall endast en kortare tid eller skall bedrivas å flera olika platser eller bedrivas å flera olika platser eller det av annan anledning icke skäli- det av annan anledning icke skäligen kan ifrågasättas, att den skatt- gen kan ifrågasättas, att den skattskyldige skall avflytta till den ort, skyldige skall avflytta till den ort, där arbetet skall utföras. där arbetet skall utföras. Avdrag medgives emellertid icke enligt gynnsammare grunder än som framgår av första och andra styckena. För resekostnader vid hembesök får skäligt avdrag göras i den mån resekostnaderna icke kan täckas av utgående traktamentsersättning. Oavsett vad i nästföregående stycke sägs äger skattskyldig, som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den där hans familj är bosatt, därest det med avseende på makes förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig omständighet icke skäligen kan ifrågasättas, att familjen skall avflytta till den skattskyldiges bostadsort, åtnjuta avdrag för den ökning i levnadskostnaden som föranledes av den skilda bosättningen. Om båda makarna äro berättigade till sådant avdrag, skall, där makarna ej överenskommit om

28 A -förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse annan fördelning, det sammanlagda avdraget tillkomma dem med hälften var. Vad här sagts skall, såvitt avser makar, icke äga tillämpning i fall som i 52 § 2 mom. sägs. Har vistelse pågått under längre tid än tre månader, får bero på omständigheterna om normaltraktamente skall få räknas för denna längre tid. 4. Även det fall, att skatt- 4. Skattskyldig är berättigad för 3 här ovan att avdraga skälig kostnad för arskyldig enligt punkt till betsresor, om arbetsplatsen är beicke är berättigad avdrag för ökade lägen på sådant avstånd från hans levnadskostnader, äger han dock rätt kostnad bostad, att han behövt anlita och avdraga skälig för resor till och från arbetsplat- även anlitat särskilt fortskaffningssen, där denna varit belägen på medel. sådant avstånd från hans bostad, att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel. Riksskatteverket fastställer för Riksskatteverket fastställer för kalenderår för be- varje kalenderår grunder till ledvarje grunder av de som får ning för beräkning av det avdrag räkningen avdrag använ- per mil som enligt första stycket göras när den skattskyldige får när den skattskyldige der egen bil för resor till och från göras arbetsplatsen. Avdraget skall av använder egen bil för resorna. verket bestämmas enligt schablon på grundval av genomsnittliga kostnader för mindre bil och med hänsyn till både de kostnader, som äro direkt beroende av körd vägsträcka (milbundna kostnader), och övriga kostnader för bilen (årsbundna kostnader). De årsbundna kostnaderna skola av verket fördelas mellan körning, som avser resor till och från arbetsplatsen, och annan körning på grundval av en beräkning av genomsnittliga årliga körsträckor för de båda slagen av körning. Den andel av de årsbundna kostnaderna som belöper på resor till och från arbetsplatsen skall för mil räknat motsvara det belopp, som behövs för

1 Senaste lydelse 1970915

A -förslaget 29

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse att den skattskyldige skall erhålla filllt avdrag för nämnda andel av kostnaderna, när den sammanlagda årliga körsträckan för resor till och från arbetsplatsen motsvarar den schablonmässigt beräknade genomsnittliga körstrâckan för sådana resor. För körsträcka därutöver skall avdraget avse endast de milbundna kostnaderna. För skattskyldig som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp är nödsakad att använda bil fastställer riksskatteverket särskilda grunder för avdrag för bilresor till och från arbetsplatsen. Detsamma gäller skattskyldig som är tvungen att använda större bil på grund av skrymmande last. Kan det skäligen ifrågasättas att skattskyldig skall flytta närmare arbetsplatsen, skall hänsyn härtill tagas vid bestämning av avdrag enligt denna anvisningspunkt.

till 41 § 2. I fråga om annan förvärvskälla än jordbruksfastighet eller rörelse gäller såsom allmän regel, att inkomst skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma från den skattskyldiges synpunkt är att anse såsom verkligen förvärvad och till sitt belopp känd. Detta är framför allt förhållandet, då inkomsten av den skattskyldige uppburits eller blivit för honom tillgänglig för lyftning eller, såsom ifråga om bostadsförmån och andra förmåner in natura, då den på annat sätt kommit den skattskyldige till godo, detta oberoende av huruvida inkomsten intjänats under året eller tidigare. Vissa intäkter, t. ex. av tjänst, ränta å i bank eller annan penninginrättning innestående medel o. s. v., kunna dock hänföras till nästföregående års inkomst, ehuru de icke uppburits eller varit tillgängliga för lyftning förrän efter nämnda års utgång. Förutsättningen härför är emellertid, att de intjänats under beskattningsåret och uppburits eller blivit för lyftning tillgängliga omedelbart efter det årets utgång eller i varje fall så tidigt under nästföljande år, att de praktiskt taget kunna hänföras till inkomsten under beskattningsåret. Likaledes böra vissa intäkter, t. ex. hyror av en hyresfastighet, vilka influtit redan före beskattningsårets ingång, hänföras till nämnda års inkomst, därest de avse beskattningsåret eller del därav samt influtit omedelbart före årets ingång. Å andra sidan skola utgifterna och omkostnaderha för inkomstförvärvet avdragas från intäkten under det år, då de verkligen blivit av den skattskyldige bestridda, även om de avse inkomst, som tidigare förvärvats

l Senaste lydelse 1972:741

30 A -förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse eller först under ett senare år beräknas inflyta. Även här gäller, att en utgift, som verkställts under året före eller efter beskattningsäret, kan vara att praktiskt taget hänföra till utgift under beskattningsåret. Så kan exempelvis, om ränta å en i en hyresfastighet intecknad skuld erlagts omedelbart efter beskattningsårets utgång, räntan vara att anse såsom utgift under beskattningsåret, nämligen för det fall, att räntan hänför sig till beskattningsåret. Om avdrag för kostnader för reparation och underhåll av sådan fastighet, varav intäkterna beräknas enligt 24§ 1 mom., gäller även punkt 7 av anvisningarna till 25 §. I fråga om avdrag för utgifter, som hänföra sig till realisationsvinst, gälla särskilda bestämmelser (jfr anvisningarna till 36 § punkt 1). l enlighet härmed skola fordringar för utfört arbete räknas såsom intäkt för det år, varunder de inflyta, och utgifter, vilka icke omedelbart guldits, avräknas från intäkterna för det år, varunder de betalas. Ränta å penningar, som innestå i bank, å sådan räkning, å vilken räntan gottskrives insättaren per den 31 december, anses såsom nämnda dag influten intäkt, medan däremot ränta å penningar, som innestå å annan räkning, räknas såsom inkomst för det år, då räntan förfaller till betalning, även om räntan till någon del belöpt å ett tidigare eller senare år. Om någon upplåtit avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, skall såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Avdrag för minskningi ingående virkesförråd m. m., vartill upplåtaren kan vara berättigad, fördelas därvid på de särskilda åren i förhållande till den under varje år influtna likviden. Detsamma gäller i tillämpliga delar i fråga om annan terminsvis inflytande intäkt i egentlig mening. Är åter fråga om intäkt, vilken icke regelmässigt är att anse såsom skattepliktig exempelvis köpeskilling vid icke yrkesmässig avyttring av fast eller lös egendom men vilken i förekommande fall under härför stadgade förutsättningar skall beskattas såsom realisationsvinst, är det utan betydelse, om köpeskillingen eller ersättningen skall erläggas på en gång eller i särskilda terminer. Så skall realisationsvinst respektive realisationsförlust beräknas med hänsyn till köpeskillingens totala belopp, oavsett om detta skall betalas på en gång eller terminsvis. Har resekostnads- eller traktamentsersättning utgått under visst år, får avdrag för motsvarande kostnader göras samma år även om kostnaderna uppkommit annat år.

A-färslaget 31

2. Förslag till Lag om ändring i taxeringsförordningen (1956:623)

Härigenom förordnas i fråga om taxeringsförordnmgen (1956:623) att 25 §, 26 § samt 37 § 1 och 2 mom skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

25 § Allmän självdeklaration skall upptaga: l) den skattskyldiges namn och postadress, hemortskommun, där sådan finnes, och hemvist därstädes, personnummer samt nummer å för honom utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst före taxeringsåret ävensom beträffande utlänning nationalitet, beträffande utländsk juridisk person det land, där styrelsen haft sitt säte, samt beträffande skattskyldig, som allenast under någon del av beskattningsåret varit i riket bosatt, uppgift om den tid, han sålunda haft bostad härstädes, 2) alla förvärvskällor, beträffande vilka skattskyldighet för beskattningsåret åligger den skattskyldige; och skall därvid i fråga om förvärvskälla, i vilken skattepliktig fastighet ingått, särskilt angivas dels beskaffenheten av den skattskyldiges innehav av fastigheten, dels fastighetens taxeringsvärde året näst före taxeringsåret eller, om sådant värde det året icke varit fastigheten åsatt, dess eljest antagliga värde vid taxeringsårets ingång, dels ock, därest fastigheten icke ingått i förvärvskällan under hela beskattningsåret eller fastigheten ingått däri endast till viss del, huru lång tid eller till vilken del fastigheten sålunda ingått i förvärvskällan, 3) de intäkter och de avdrag, 3) de intäkter och de avdrag, som äro att hänföra till varje för- som äro att hänföra till varje förvärvskälla, dock att ersättning, värvskälla, dock att ersättning, som enligt bestämmelserna i 37 § som enligt 37 § l mom l.g) eller 2 1 mom. icke behöver mom. l.g) upp- tredje och fjärde styckena tagas i kontrolluppgift, ej heller icke behöver upptagas i kontrollbehöver upptagas i deklarationen uppgift, ej heller behöver upptagas såsom intäkt, i deklarationen såsom intäkt, Senaste lydelse 1972:764

A-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse som den skattskyldige yrkar få tillgodonjuta vid 4) de allmänna avdrag, taxeringen, 5) den skattskyldiges tillgångar och skulder vid slutet av beskattningsändå att förmögenheten icke uppgår till skattepliktigt belopp, dock året, endast om och i den mån skattskyldighet för förmögenhet åligger honom, 6) beloppet av den preliminära skatt, som genom skatteavdrag erlagts för året näst före taxeringsåret, ävensom vilket skall upptagas såsom skattepliktig inkomst för 7) garantibelopp, den skattskyldige i dennes hemortskommun. Allmän skall därjämte innehålla de uppgifter, som för självdeklaration särskilda fall föreskrivas i denna förordning eller som erfordras för av pensionsgrundande inkomst enligt lagen om allmän försäkberäkning ring. Ha makar, som ingått äktenskap före ingången av beskattningsåret och under detta år levt tillsammans, var för sig inkomst att taxera enligt (1947:576) om statlig inkomstskatt, skall vardera maken förordningen huruvida inkomst av förvärvskälla är A-inkomst eller B-inkomst uppgiva 3 mom. nämnda förordning. Vad nu sagts om makar skall i enligt 9§ tillämpliga delar jämväl gälla i fråga om skattskyldiga som avses i 65 § sista stycket kommunalskattelagen (1928:370). Har skattskyldig under beskattningsåret varit gift, skall han jämväl uppgiva sådan boets eller andra makens inkomst och förmögenhet, över vilken förvaltningen rättsligen tillkommit honom. Åligger skattskyldigheten andra maken, skall uppgiften lämnas å särskild blankett. Då skall taxeras för barns eller annans förmögenhet, skall skattskyldig uppgift lämnas jämväl om sådan förmögenhet. Belopp, som upptagas i självdeklaration, skola utföras i hela krontal, så att överskjutande öretal bortfalla.

26 §

Därest inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet redovisas enligt med räkenskapsavslutning medelst vinst- och bokföringsmässiga grunder skall självdeklaration utöver vad eljest är föreskrivet inneförlustkonto, hålla: l) uppgift om storleken av omsättningen, 2) uppgifter huru värdesättningen å lager samt fordringar skett, huru det bokföringsmässiga vinstresultatet justerats till 3) uppgift överensstämmelse med de för den skattemässiga inkomstberäkningen stadgade grunderna, rörande i räkenskaperna gjorda avdrag för värdeminsk- 4) uppgifter ning, 5) rörande gjorda avdrag för avsättningar till pensions- eller uppgifter andra personalstiftelser eller till fonder eller stiftelser av annat slag, om vad den skattskyldige ivaror, penningar eller annat 6) uppgift

1 Senaste lydelse 1973:1058

A -förslaget 33

Nu vara nde lydelse Föreslagen lydelse uttagit ur näringsverksamheten eller annorledes använt för bestridande av levnadskostnader eller eljest för utgifter, som icke äro hänförliga till omkostnader i verksamheten, så ock om andra förmåner som den skattskyldige åtnjutit av rörelsen eller jordbruksfastigheten, 7) uppgift om belopp, som vid 7) uppgift om belopp, som den inkomstberäkningen avdragits så- skattskyldige avdragit vid insom resekostnader, i den mån så- komstberäkningen såsom egna och dant belopp icke utgivits till an- anställdas resekostnader, i den ställda och upptagits å kontroll- mån sådant belopp icke upptagits uppgifter rörande dessas förmå- å kontrolluppgifter för de anställner, dock att, därest lämnandet är da, dock att, därest lämnandet är förenat med synnerliga svårig- förenat med synnerliga svårigheter, uppgiften efter medgivande heter, uppgiften efter medgivande av skattechefen i det län, där den av skattechefen i det län, där den skattskyldige skall taxeras till stat- skattskyldige skall taxeras till statlig inkomstskatt, må lämnas först lig inkomstskatt, må lämnas först efter anmaning, efter anmaning, 8) uppgift om kostnader för reklam, som riktar sig till bestämda personer och som har karaktär av gåva av mer än obetydligt värde, 9) uppgift om verkställda nedskrivningar av värdet å rättigheter till leverans av omsättningstillgångar samt maskiner och andra inventarier, samt 10) uppgifter rörande i räkenskaperna för framtida gjorda avsättningar garantiutgifter. Redovisas inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet enligt bokföringsmässiga grunder men utan räkenskapsavslutning medelst vinst- och förlustkonto, skall beträffande innehållet i självdeklaration i tillämpliga delar gälla vad ovan sägs. Vad i denna paragraf stadgas skall av livförsäkringsanstalt, såvitt angår försäkringsrörelse, iakttagas allenast i vad gäller uppgifter om huru värdesättningen å lager samt fordringar skett; härutöver skall iakttagas vad i 27 § sägs om skyldighet att lämna där avsedda uppgifter.

37§

Nuvarande lydelse

1 mom] Till ledning vid inkomsttaxering skola varje år utan anmaning uppgifter (kontrolluppgifter) för nästföregående kalenderår avlämnas på sätt framgår av följande uppställning:

Uppgiftsskyldig Vem uppgiften skall Vad uppgiften skall avse avse l.a) Statlig och kom- Den som hos den upp- Avlöning, arvode, anmunal myndighet, giftsskyldige innehaft an- nan ersättning eller förb) aktiebolag, ekono- ställning eller uppdrag el- mån, oavsett huruvida misk förening, fond, stif- lcr utfört tillfälligt arbete denna utgått kontant eltelse och annan juridisk eller som av den uppgifts- ler såsom naturaförmån person än dödsbo, skyldige åtnjutit pension, samt oavsett om densamc) fysisk person och livränta eller periodiskt ma utgör ersättning för dödsbo, som bedrivit rö- utgående ersättning, kostnader, som mottagarelse eller jordbruk, däri ävensom den som åtnjutit ren haft att bestrida. Har inbegripet skogsbruk, i förmån från personalstif- mottagaren haft att erfråga om förmåner, som telse eller annan stiftelse. lägga vederlag för åtutgått från sådan för- njuten naturaförmån, värvskälla, samt skall uppgift om förmåd) fysisk person och nen och vederlaget lämdödsbo, som innehaft an- nas. nan fastighet, i fråga om förmåner som utgått från Undantag: sådan förvärvskälla. a) folkpension, när tillläggspension enligt lagen om allmän försäkring icke åtnjutes, b) ersättning och förmån i anledning av tillfälligt arbete, om det som mottagaren sammanlagt åtnjutit haft ett lägre värde än 100 kronor för hela året, e) ersättning och förmån till någon i anledning av tillfälligt arbete å annan fastighet än jordbruksfastighet, om vad som sammanlagt utgivits har lägre värde än 300 kronor för hela året och det icke utgör avdragsgill omkostnad i förvärvskällan rörelse, d) utbetalning till rörelseidkare av ersättning för tillfälligt arbete, om ersättningen utgör intäkt av rörelse för mottagaren, e) i tjänst som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 32§ kommunalskattelagen utgiven förmån, som icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren, 1 Senaste lydelse 1973:435

37§

Föreslagen lydelse

1 mom. Till ledning vid

inkomsttaxering skola varje år utan anmaning

uppgifter (kontrolluppgifter) för nästföregående kalenderår avlämnas på sätt framgår av följande uppställning:

Uppgiftsskyldig Vem uppgiften skall Vad uppgiften skall avse avse 1.a) Statlig och kom- Den som hos den upp- Avlöning, arvode, anmunal myndighet, giftsskyldige innehaft an- nan ersättning eller förb) aktiebolag, ekono- ställning eller uppdrag el- mån, oavsett huruvida misk förening, fond, stif- ler utfört tillfälligt arbete denna utgått kontant eltelse och annan juridisk eller som av den uppgifts- ler såsom naturaförmån person än dödsbo, skyldige åtnjutit pension, samt oavsett om densamc) fysisk person och livränta eller periodiskt ma utgör ersättning för dödsbo, som bedrivit rö- utgående ersättning, kostnader, som mottagarelse eller jordbruk, däri ävensom den som åtnjutit ren haft att bestrida. Har inbegripet skogsbruk, i förmån från personalstif- haft att ermottagaren fråga om förmåner, som telse eller annan stiftelse. lägga vederlag för åtutgått från sådan för- njuten naturaförmån, värvskålla, samt skall uppgift om förmåd) fysisk person och nen och vederlaget lämdödsbo, som innehaft an- nas. nan fastighet, i fråga om förmåner som utgått från Undan tag: sådan förvärvskälla. a) folkpension, när tillläggspension enligt lagen om allmän försäkring icke åtnjutes, b) ersättning och förmån i anledning av tillfälligt arbete, om det som mottagaren sammanlagt åtnjutit haft ett lägre värde än 100 kronor för hela året, c) ersättning och förmån till någon i anledning av tillfälligt arbete å annan fastighet än jordbruksfastighet, om vad som sammanlagt utgivits har lägre värde än 300 kronor för hela året och det icke utgör avdragsgill omkostnad i förvärvskällan rörelse, d) utbetalning till rörelseidkare av ersättning för tillfälligt arbete, om ersättningen utgör intäkt av rörelse för mottagaren, e) i tjänst som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen utgiven förmån, som icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren,

A-förslaget

Nuvarande lydelse Uppgiftsskyldig Vem uppgiften skall Vad uppgiften skall avse avse f) förmåner i annat än penningar, om det som mottagaren i sådant hänseende sammanlagt från den uppgiftsskyldigc åtnjutit, efter avdrag för vedcrlag, uppenbarligen haft ett värde icke överstigande 600 kronor för helt år räknat, g) ersättning för resa i tjänsten, motsvarande gjorda utlägg som sammanlagt icke överstiga 500 kronor, och represcntationsersättning, motsvarande gjorda utlägg, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, samt därjämte traktamentsersätttzirzg vid vistelse i tjänsten utom tjänstgöringsorten, som sammanlagt icke överstiger 500 kronor eller icke avser mer än 24 dagar för år räknat, därest i kontrolluppgiften anmärkes, att traktamentsersättning utgått (se även 2 mom. fiiirde stycke t). h) förmån från stiftelse, om vad som utgivits uppenbarligen icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren, samt i) ersättning eller förmån, för vilken mottagaren erlagt sjömansskatt.

A -förslaget 37

F äreslagen lydelse

Uppgiftsskyldig Vem uppgiften skall Vad uppgiften skall avse avse

t) förmåner i annat än penningar, om det som mottagaren i sådant hänseende sammanlagt från den uppgiftsskyldige åtnjutit, efter avdrag för vederlag, uppenbarligen haft ett värde icke överstigande 600 kronor för helt år räknat, g) reprcsentationscrsättning, motsvarande gjorda utlägg, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, därest i kontrolluppgiften anmärkes att sådan ersättning utgått, h) förmån från stiftelse, om vad som utgivits uppenbarligen icke utgör skattepliktig intäkt för mottagaren, samt i) ersättning eller förmån, för vilken mottagaren erlagt sjömansskatt. (Beträffande resekostnads- och traktamentsersättning m. m. se även 2 mom.)

A -förslage t

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

2 mom Vid avlämnande av uppgifter, varom stadgas i l mom., skall

iakttagas följande. Avser sådan förmån, varom i l mom. första och andra punkterna förmäles, endast en del av året, skall upplysning meddelas om den tidrymd, för vilken förmånen utgått. I kontrolluppgift, som upptager I kontrolluppgift redovisas särsärskild resekostnads- och trakta- skilt för sig resekostnadsersättmentsersättning, skall angivas be- ning, traktamentsersättning vid loppet av dels resekostnadsersätt- inrikes och vid utrikes resa, arning och dels traktamentsersätt- betsreseersättning samtannan konning jämte tid för vilken trakta- tant ersättning på grund av resa, såmentsersättning utgått. Därvid som kostersättning och fast reseanskola uppgifter lämnas om trakta- slag. Vidare angives när traktamentsersättning dels för förrätt- tillhandahålles i samband med reningar inom riket i enlighet med sa. Vidare angives när traktavad nedan dels för för- mentsersättning redovisas för insägs och utom riket. I fråga om rikes endagsresa, som icke krävt rättningar förrättningar inom riket skola övernattning, ett måltidstillfälle uppgifter lämnas särskilt för för- om resan varat mer än fem men ej som icke varit förenade mer än tolv timmar iföljd och två rättningar med övernattning {endagsförrätt- måltidstillfällen om -resan varat ningar), förrättningar som varit mer än tolv timmar iföljd samt förenade med övernattning men för annan inrikes resa an talet övericke medfört vistelse mer än fem- nattningar som resan krävt, därvid ton dygn iföljd på en och samma de första 15 övernattningarna på ort (korttidsförrättningar) samt en och samma ort i följd angivas övriga resor (långtidsförrätt- som resdygn och de därpå följanningar). För endagsförrättningar de som vistelsedygn. För utrikes uppgives utgiven traktamentser- resa angives antalet övernattningar sättning och antal dagar. Vid be- lutlandsdygn). Om hela restiden av antalet dagar för en- från resans början är längre än räkning dagsförrättningar medräknas icke restiden i hela dygn angives för sådan endagsförrättning, som va- överskjutande timmar antal mål- rat högst fyra timmar; förrättning tidstillfällen som för endagsresa. som varat mer än fyra timmar Vistelsedygn eller måltidstillfällen men högst tio timmar räknas som angivas icke vid resor till stadighalv dag; längre förrättning räknas varande arbetsplats inom pendsom hel dag. För korttids- och lingsområdet för tid överskjutande långtidsförrättningar uppgives ut- 15 dygn, vid resor som icke varat given traktamentsersättning och mer än fem timmar i följd, vid antal nätter övernattning skett. De resor inom en cirkel med en mils första femton dygnen av varje radie och medelpunkt i tjänsteuppgivas såsom stället, eller i bostaden om resan långtidsförråttning - I kontroll- där, eller vid dagliga resor korttidsförrättning. börjar

Senaste lydelse 1973:376

A -förslaget 39

Nu varande lydelse Föreslagen lydelse uppgift skall i förekommande fall då bekväm tillgång till servering av särskilt anmärkas, att arbetsgiva- lagad mat saknas. - I vanligen ren, utöver traktamentsersätt- kontrolluppgift behöver ej heller ningen, haft utgifter för den an- redovisas: ersättning för resa i ställdes bostad eller uppehälle un- tjänsten, motsvarande som utlägg, der förrättningen. sammanlagt icke överstiger 1 000 kronor; traktamente, motsvarande gjorda utlägg för logi under resa, om antalet dygn då sådan ersättning utgått anmärkes; annat traktamente, sammanlagt icke överstigande 500 kronor, om istället anmärkes att sådan ersättning utgått; kostersättning som av särskild anledning utgått vid enstaka tillfällen för en enkel måltid i samband med tjänsten, tex vid arbete på övertid, eller kostersättning för enstaka sådan måltid i samband med resa då mältidstillfälle icke får angivas. Har arbetsgivaren utgivit traktamentsersättning och därjämte tillhandahållit logi eller måltider skall antalet dygn då logi tillhandahållits anmärkas och måltidernas sammanlagda värde angivas. Har dessa förmåner efter avdrag för vederlag ett värde icke överstigande 300 kr för helt år behöver anteckningarna dock ej göras. - Riksskatteverket äger meddela närmare föreskrifter angående uppgiftsskyldighetens fullgörande enligt detta stycke. Om skattechefen i det län där Om skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är hemortskommun är arbetsgivarens belägen medger det, behöver ar- belägen medger det, behöver arbetsgivaren, istället för att lämna betsgivaren icke lämna uppgift uppgift enligt tredje stycket om om traktaenligt tredje stycket traktamentsersättning vid förrätt- vid mentsersättning förrättning ning inom riket, endast anmärka i inom riket. I stället skall då i kontrolluppgiften att sådan ersätt- kon trolluppgiften anmärkas att såning utgått. Förutsättning för dant medgivande erhållits. Förutmedgivande är att ersättning utgår sättning för medgivande är att erenligt sådana grunder att den kan sättning utgår enligt sådana grunantagas icke komma att överstiga der att den kan antagas icke kom-

A-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse avdragsgill ökning i levnadskostna- ma att överstiga avdragsgill ökning derna. Motsvarande medgivande i levnadskostnaderna, och att arkan lämnas även beträffande rese- betsgivaren förbinder sig att tillkostnadsersättning för färd med lämpa dessa grunder. Motsvarande allmänt kommunikationsmedel. medgivande kan, pä villkor som Medgivande lämnas endast om riksskatteverket äger bestämma, arbetsgivaren har ett större antal lämnas även beträffande resekostanställda, som mera regelbundet nadsersättning. Medgivande lämföretager tjänsteresor, och med- nas endast om detta bedömes vara givandet bedömes vara utan olä- utan olägenhet för taxeringsarbegenhet för taxeringsarbetet. Med- tet. Det kan lämnas för viss tid givande gäller tills vidare. Det kan eller tills vidare och kan begränsas begränsas till viss grupp av anställ- till grupp av anställda eller på da. - Ansökan om annat sätt. - Ansökan om medmedgivande göres hos länsstyrelsen senast den givande göres hos länsstyrelsen se- 31 oktober året före taxeringsåret. nast den 31 oktober året före Talan mot beslut, varigenom ansö- taxeringsåret. Talan mot beslut, kan om medgivande avslagits eller varigenom ansökan om medgivanmedgivande återkallats, föres hos de avslagits eller medgivande återriksskatteverket genom besvär kallats, föres hos riksskatteverket som skola ha inkommit till verket genom besvär som skola ha ininom en månad från den dag då kommit till verket inom en månad klaganden erhöll del av beslutet. från den dag då klaganden erhöll Mot riksskatteverkets beslut får del av beslutet. Mot riksskattevertalan icke föras. kets beslut får talan icke föras. Därest vid avlönings utbetalande avdrag skett för löntagares eller hans efterlevandes pensionering, skall i kontrolluppgiften upptagas bruttolön och vad som avdragits. l mom. första, andra eller sjunde punkten skall l kontrolluppgift enligt angivas, huruvida arbetsgivaren har att för utgivet belopp erlägga avgift enligt 19 kap. l § lagen om allmän försäkring. l kontrolluppgift skall särskilt för sig upptagas sådant skatteavdrag, som skett för uttagande av preliminärA-skatt. Särskild uppgiftshandling skall avlämnas för varje person, varom fråga är. Därvid skall fullständigt angivas personens namn, personnummer, hemvist och bostadsadress. Där så kan ske, bör uppgift lämnas även om numret utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst på för honom före taxeringsåret. Kontrolluppgift, som i l mom. tredje punkten sägs och som avser tagen annorledes än i samband med tjänst, skall pensionsförsäkring innehålla uppgift om tidigare och nuvarande ägare till försäkringen och, om möjligt, fång varigenom äganderätten övergått samt, i förekommande fall, den som erhållit förfoganderätten till försäkringen. Kontrolluppgift, som avser pensionsförsäkring tagen i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om den, som enligt tjänsteavtalet skall åtnjuta pensionsförmånen. skall avfattas å blankett enligt fastställt formulär eller å annan Uppgift för ändamålet lämpad blankett.

A -färslaget 41

3”. Förslag till Lag om ändring i uppbördsförordningen (1953:272)

Härigenom förordnas i fråga om uppbördsförordningen (1953:272) att l0 § skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

10 §1

Preliminär A-skatt skall icke be- Preliminär A-skatt skall icke beräknas å ersättning, som vid kom- räknas å ersättning, som anvisas munal tjänst anvisas för vissa med för vissa med tjänsten förenade tjänsten förenade kostnader, ej kostnader, därest icke ersättheller å ersättning, som vid enskild ningen väsentligen överstiger vad tjänst anvisas för sådana kostna- som skäligen kan anses vara erforder, därest icke ersättningen derligt för kostnadernas bestriväsentligen överstiger vad som skä- dande. Utgår traktamentsersättkan anses vara erforderligt ning vid vistelse i anledning av ligen för kostnadernas bestridande. arbete på en och samma arbetsplats för längre tid i föl/d än 15 dygn skall för överskfutande tid preliminär A-skatt beräknas på ersättningen såvida icke av reseräkning eller försäkran, som arbetstagaren har att lämna till arbetsgivaren, framgår, att den anställdes egentliga bostad ligger utanför arbetsplatsens pendlingsområde enligt punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen. Utgår i anledning av arbete på samma ort under längre tid än tre månader traktamentsersättning eller utgår arbetsrese- 1 Senaste lydelse 197 3:1 119

A -förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse ersättning överstigande hälften av normaltraktamente för vistelsedygn skall preliminär A-skatt beräknas å ersättningen, såvida annat icke föreskrives jämlikt 45 § 1 mom. eller 72 §. Preliminär A-skatt skall icke utgå för: a) folkpension och tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring, där ej annat följer av förordnande enligt 3 § 3 mom. eller den skattskyldige begär att avdrag för sådan skatt skall göras; b) bidrag som avses i 15 och 19 §§ lagen angående införande av lagen om allmän försäkring; c) familjebidrag enligt familjebidragsförordningen den 29 mars 1946 eller enligt förordningen den 29 juni 1946 om familjebidrag åt värnpliktiga m. fl. vilka drabbats av kroppsskada; eller d) sådan pension, livränta eller från försäkrlngsanstalt utgående annan skattepliktig ersättning, som uppgår till högst 3 000 kronor för år; dock att vad nu sagts ej skall tillämpas på pension, som utgår på grund av lagen om allmän försäkring. Erfordras beslut av lokal skattemyndighet enligt första stycket skall arbetsgivaren i god tid till denna myndighet vidaresända exemplar av bostadsförsäkran som i detta stycke avses.

B-förslaget 43

B-förslaget

l. Förslag till [ag om ändring i

kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom förordnas i fråga om kommunalskattelagen (1928:370) att 32 § l mom och 3v4 mom, 33 § l mom samt punkt 1 av anvisningarna till 20 §, punkterna 3-5 av anvisningarna till 32 §, punkterna 3-4 av anvisningarna till 33 § samt punkt 2 av anvisningarna till 41 § skall ha nedan angiven lydelse.

32 §

1 mom

Lika med A-förslaget. l 3 mom. Lika med A-förslaget. 4 m0m. Lika med A-förslaget.

33 §

1 mom

Lika med A-förslaget.

Anvisningar till 20 § punkt 1. Lika med A-förslaget. l Senaste lydelse 1970:130 Senaste lydelse 1972:254 1 Senaste lydelse 1963:265 Senaste lydelse 1968:544 Senaste lydelse 1963:161

44 B-förslaget

Nu varande lydelse Föreslagen lydelse till 32 § punkt 3. Lika med A-förslaget.

punkt 4.

Lika med A-förslaget. S. Med av staten anvisad rese- 5. Som resekostnads- och trakkostnads- och traktamentsersätt- tamentsersättning anses vad som ning förstås vad som enligt rese- utöver lön eller arvode anvisas reglementet med flera författ- anställd i ersättning för beräknade ningar eller särskilt av Kungl. eller kända resekostnader och Majzt eller vederbörande myndig- ökade levnadskostnader vid resa i het meddelat beslut utgår såsom eller på grund av tjänsten. Häri resekostnads- och traktamentser- inräknas likvid som utbetalas till sättning för förrättning i statens annan i ersättning för vad den ärenden ä annan ort än bostads- anställde själv tillhandlat sig i aneller stationsorten. Härunder falla ledning av resan. Å andra sidan således sådana ersättningar som äger denne då även rätt tillavdrag mässpenningar och servisbidrag till enligt de i punkt 3 av anvisbeställningshavare vid flottan och ningarna till 33§ angivna grunkustartilleriet, fast respenningan- derna som om han själv haft kostslag till vissa tjänstemän vid do- naden. mänverket, reseersättning eller Med traktamente förstås traktaresetraktamente samt härbärges- mentsersättning som icke utgår ersättning till den s. k. resande efter förmånligare grunder eller personalen vid statens järnvägar med högre belopp än som följer av och postverket, lotsar tillkom- bestämmelserna om normaltraktamande s. k. hemvägsersättning mente enligt nyss nämnda anviso. dyl. På enahanda sätt behandlas ningspunkt. enligt vederbörliga författnings- Arbetsreseersättning, kostersättföreskrifter utgående ersättning ning samt fast reseanslag redovisas för skjuts för resor i tjänsteären- icke som resekostnads- eller trakden samt fasta och tillfälliga rese- tamentsersättning utan redovisas anslag till prästerliga befattnings- för sig. havare. Som arbetsreseersättning redovisas ersättning för resekostnader och ökade levnadskostnader vid anställds personliga resor till och från eller vid vistelse på en stadigvarande arbetsplats då bostaden ligger inom arbetsplatsens pendlingsområde. Hemreseersättning 1 Senaste lydelse 1965 :571 Senaste lydelse 1967:388

B-förslaget 45

Nuvarande lydelse Föreslagen ly delse enligt punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 33§ redovisas även som arbetsreseersättning. Med kostersättning förstås ersättning som utgår för måltid utan samband med resor eller i samband med andra resor än arbets resor som icke krävt övernattning. till 33 § 3. Har skattskyldig i sin tjänst 3. Har skattskyldig i sin tjänst verkställt resor utom den vanliga verkställt resor äger han rätt att åtverksamhetsorten, äger han rätt njuta avdrag för kostnaden för själatt åtnjuta avdrag icke blott för va resan. Om resorna krävt Övernattkostnaden för själva resan utan ning äger han i de fall som nedan jämväl för den ö k n i n g i lev- sägs rätt att även avdraga den ö k nadskostnaden, som den skatt- n i n g i levnadskostnaden, som skyldige kan hava fått vidkännas han kan hava fått vidkännas såsom på den grund, att han vistats utom för hotellrum, ö k a d kostnad för sin vanliga verksamhetsort, såsom måltider o. s. v. Hava jämlikt 25 § för hotellrum, ö k a d kostnad för första stycket 3) taxeringsförordföda o. s. v. Därest i tjänst, som ningen traktamentsersättningar avses i punkt 4 andra stycket av och andra ersättningar icke uppanvisningarna till 32 §, anvisats tagits såsom intäkt, må ej heller de särskild ersättning för kostnader- emot ersättningarna svarande na, får avdrag dock icke äga rum. kostnaderna avdragas. Hava jämlikt 25§ törsta stycket 3) taxeringsförordningen traktamentsersättningar och andra ersättningar icke upptagits såsom intäkt, må ej heller de emot ersättningarna svarande kostnaderna avdragas. I första stycket avsedd ökning i l första stycket avsedd ökning i levnadskostnaden skall, där den levnadskostnaden vid resa i tjänsskattskyldige icke visar större ök- ten skall, där den skattskyldige ning, anses hava till ett icke visar större ökning eller annat uppgått belopp motsvarande den ersätt- framgår av omständigheterna, anning som av arbetsgivaren utgivits ses hava uppgått till ett belopp för kostnadens täckande (trakta- motsvarande den traktamentsermente), dock högst till belopp sättning som anvisats för kostnasom i enlighet med vad nedan i dens täckande, dock högst till detta stycke sägs motsvarar största belopp som i enlighet med vad normala ökning i levnadskostna- nedan i detta stycke sägs motsvaden. Riksskatteverket fastställer rar normal ökning i levnadskostför varje kalenderår ett belopp naden. Riksskatteverket fastställer (normalbelopp) motsvaran- för varje kalenderår de normaldestörsta normala ökning ilevnads- traktamenten som, på sätt nedan l Senaste lydelse 1970:915

46 B-förslaget

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse kostnaden för ett dygn. Har resan sägs eller av verket särskilt stadgas, varit förenad med övernattning anses motsvara denna normalt påskall den anses hava varat det räkneliga ökning i levnadskostnaantal dygn som motsvarar antalet den. Normaltraktamenten fastövernattningar. Har resan ägt rum ställas för resdygn och vistelseutan samband med övernattning dygn vid inrikes resa som kräver skall såsom största normala ök- övernattning samt för utlandsdygn ning i levnadskostnaden räknas: vid utrikes resa. - Vid inrikes resa fyra tiondels när räknas varje övernattning som ett normalbelopp, förrättningen varat mer än tio resdygn. Förekommer i samband timmar iföljd, samt två tiondels med sådan resa övernattning på en när och samma ort under mer än 15 normalbelopp, förrättningen varat dygn i följd, räknas dock eljest mer än fyra timmari varje följd. vistelse övernattning från och med det Omfattar på en och samma sextonde som ett vistelseort längre tid än 15 dygn i dygnet följd, skall från och med det dygn. Normaltraktamente för vissextonde dygnet såsom största telsedygn får ej räknas om bostanormala ökning i levnadskostna- den ligger inom pendlingsområdet, den räknas sex tiondelar av nor- d.v.s. så nära arbetsplatsen att Vill visa kostnaderna eller merkostnaderna malbeloppet. skattskyldig att kostnadsökningen i en och vid dagspendling eller veckopendsamma tjänst varit större än av- ling understiger normaltraktamendrag som beräknats i enlighet med te för vistelsedygn. Om normaltrakvad nu skall tamente sålunda ej får räknas vid sagts, utredningen avse hans samtliga förrättningar i viss resa, medgives ej avdrag för nämnda tjänst under ökning i levnadskostnaden utan beskattningsdock att särskild Har skattskylåret; i fråga om avdrag utredning. för ökning i levnadskostnaden dig haft kostnad för logi eller från och med det sextonde måltid som icke beaktas genom dygnet i följd ort eller dessa bestämmelser och har beloppå en och samma under förrättning å utrikes ort pet ersatts av arbetsgivaren, må levnadskostnadsökningen må be- skäligt avdrag medgivas även för räknas för varje förrättning för sig. denna ytterligare kostnad. Vill skattskyldig visa att levnadskostnadsökningen i en och samma tjänst varit större än avdrag som beräknats i enlighet med vad nu sagts, skall utredningen avse samtliga resor i nämnda tjänst under beskattningsåret; dock att i fråga om avdrag för ökning i levnadskostnaden vid vistelse från och med det sextonde dygnet i följd på en och samma ort eller under utrikes resa levnadskostnadsökningen må beräknas för varje förrättning för sig.

B- förslaget 47

Avdrag för ökade levnadskostna- Avdrag för ökade levnadskostnader är däremot icke medgivet en- der är däremot icke medgivet enbart på den grund, att den skatt- bart på den grund, att den skattskyldige har sitt arbete på annan skyldige har sitt arbete på annan ort än den, där han har sin bostad. ort än den, där han har sin bostad. Har den skattskyldige bosatt sig Har den skattskyldige bosatt sig på annan ort än den, där han har på annan ort än den, där han har tjänst eller anställning, eller anta- tjänst eller anställning, eller antagit arbete, som skall utföras på git arbete, som skall utföras på annan ort än den, där han är annan ort än den, där han är bosatt, är avdrag i regel icke med- bosatt, är avdrag i regel icke medgivet. Avdrag medgives dock för givet. Avdrag medgives dock för det fall, att anställningen avser det att avser fall, anställningen endast en kortare tid eller skall endast en kortare tid eller skall bedrivas å flera olika platser eller bedrivas å flera olika platser eller det av annan anledning icke skäli- det av annan anledning icke skäligen kan ifrågasättas, att den skatt- gen kan ifrågasättas, att den skattskyldige skall avflytta till den ort, skyldige skall avflytta till den ort, där arbetet skall utföras. där arbetet skall utföras. Avdrag medgives emellertid icke enligt gynnsammare grunder än som framgår av första och andra styckena. För resekostnader vid hembesök får skäligt avdrag göras i den mån resekostnaderna icke kan täckas av utgående traktamentsersättning. Oavsett vad i nästföregående stycke sägs äger skattskyldig, som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den där hans familj är bosatt, därest det med avseende på makes förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig omständighet icke skäligen kan ifrågasättas, att familjen skall till den avflytta skattskyldiges bostadsort, åtnjuta avdrag för den ökning i levnadskostnaden som föranledes av den skilda bosättningen. Om båda makarna äro berättigade till sådant avdrag, skall, där makarna ej överenskommit om annan fördelning, det sammalagda avdraget tillkomma dem med hälften var. Vad här sagts skall, såvitt avser makar, icke äga tillämpning i fall som i 52 §2 mom. sägs. Har vistelse pågått under längre tid än tre månader, får bero på omständigheterna om normaltraktamente skall få räknas för denna längre tid.

punkt 4.

Lika med A-förslaget. 1 Senaste lydelse 1970:915

48 sou 1974:45 B-förslaget

till 41 § punkt 2. Lika med A-förslaget.

1 Senaste lydelse 1972:741

B- förslaget 49

2. Förslag till

Lag om ändring i taxeringsförordningen (1956:623)

Härigenom förordnas i fråga om taxeringsförordningen (1956:623) att 25 §, 26 § samt 37 § l och 2 mom skall ha nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 25 § Lika med A-förslaget.

26 § Lika med A-förslaget.

37§ 1 m0m.1

Lika med A-förslaget.

2 mom Vid avlämnande av uppgifter, varom skall

stadgas i 1 mom., iakttagas följande. Avser sådan förmån, varom i l mom. första och andra punkterna förmäles, endast en del av året, skall upplysning meddelas om den tidrymd, för vilken förmånen utgått. I kontrolluppgift, som upptager I kontrolluppgift redovisas särsärskild resekostnads och trakta- skilt resekostnadsersättför sig mentsersättning, skall angivas be- ning, traktamentsersättning vid inloppet av dels resekostnadsersätt- rikes och vid utrikes resa, arbetsning och dels traktamentsersätt- samt annan kontant reseersättning ning jämte tid för vilken trakta- ersättning på grund av resa, såsom mentsersättning utgått. Därvid kostersättning och fast reseanslaz.

1 Senaste lydelse 1972:754 Senaste lydelse 1973:1058 1 Senaste lydelse 1973:435 Senaste lydelse 1973:376

50 B-förslaget

skola lämnas om trakta- Vidare angives för inrikes resa anuppgifter dels förrätt- talet övernattningar som resan mentsersättning för inom riket med därvid de första 15 överningar i enlighet krävt, vad nedan dels för för- nattningarna på en och samma ort sägs och utom riket. [fråga om i följd angivas som resdygn och de rättningar förrättningar inom riket skola därpå följande som vistelsedygn. lämnas särskilt För utrikes resa angives antalet uppgifter för för- rättningar som icke varit förenade övernattningar (utlandsdygn). med Vistelsedygn angives icke vid resor övernattning (endagsförrättsom varit till stadigvarande arbetsplats inom ningar), förrättningar förenade med övernattning men pendlingsområdet för tid översk/uicke medfört vistelse mer än fem- tande 15 dygn. - I kontrollupp-

ton gift behöver ej heller redovisas: dygn iföljd på en och samma ort samt ersättning för resa itjänsten, mot- (korttidsförrättningar) resor svarande utlägg, som sammanlagt övriga (långtidsförrätt- För icke överstiger J 000 kronor; trakningar). endagsförrättningar traktamentser- tamente, motsvarande gjorde utuppgives utgiven sättning och antal dagar. Vid be- lägg för logi under resa, om antaräkning av antalet dagar för en- let dygn då sådan ersättning utgått medräknas icke anmärkes; annat trak tamente samdagsförrättningar sådan som va- manlagt icke överstigande 500 endagsförrättning, kronor, om i stället anmärkes att rat högst fyra timmar; förrättning som varat mer än fyra timmar sådan ersättning utgått; kostersätträknas som anledning utmen högst tio timmar ning som av särskild halv dag; längre förrättning räknas gått vid enstaka tillfällen för en som hel dag. För korttids- och enkel måltid i samband med tjänsuppgives ut- ten, tex vid arbete på övertid, långtidsförrättningar och eller kostersättning för enstaka sågiven traktamentsersättning antal nätter skett. De dan måltid i samband med resa övernattning första femton dygnen av varje som icke krävt övernattning. såsom Har arbetsgivaren utgivit traktalångtidsförrättning uppgivas korttidsförrättning. - I kontroll- mentsersättning och därjämte till-

skall fall handahållit logi eller måltider skall uppgift iförekommande att antalet dygn då logi tillsärskilt anmärkas, arbetsgivatraktamentsersätt- handahållits anmärkas och målren, utöver den an- tidernas sammanlagda värde anginingen, haft utgifter för vas. Har dessa förmåner efter avställdes bostad eller uppehälle unvederlag ett värde icke der förrättningen. drag för överstigande 300 kr för helt år behöver anteckningarna dock ej göras. - Riksskatteverket äger med-

dela närmare föreskrifter angåen-

de uppgiftsskyldighetens fullgörande enligt detta stycke. skattechefen i det län där Om skattechefen i det län där Om hemortskommun är arbetsgivarens hemortskommun är arbetsgivarens

B-förslaget 51

belägen medger det, behöver ar- belägen medger det, behöver arbetsgivaren, i stället för att lämna betsgivaren icke lämna uppgift enuppgift enligt tredje stycket om ligt tredje stycket om traktatraktamentsersättning vid förrätt- mentsersättning vid förrättning ning inom riket, endast anmärka i inom riket. I stället skall då i kontrolluppgiften att sådan ersätt- kontrolluppgiften anmärkas att såning utgâtt. Förutsättning för dant medgivande erhållits. Förutmedgivande är att ersättning utgår sättning för medgivande är att enligt sådana grunder att den kan ersättning utgår enligt sådana antagas icke komma att överstiga grunder att den kan antagas icke avdragsgill ökning i levnadskostna- komma att överstiga avdragsgill derna. Motsvarande medgivande ökning i levnadskostnaderna, och kan lämnas även beträffande rese- att arbetsgivaren förbinder sig att kostnadsersättning för färd med tillämpa dessa grunder. Motsvaranallmänt kommunikationsmedel. de medgivande kan, pá villkor som Medgivande lämnas endast om ar- riksskatteverket bestämma, äger betsgivaren har ett större antal lämnas även beträffande resekostanställda, som mera regelbundet nadsersättning. Medgivande lämföretager tjänsteresor, och medgi- nas endast om detta bedömes vara vandet bedömes vara utan olägen- utan olägenhet för taxeringsarbehet för taxeringsarbetet. Medgi- tet. Det kan lämnas för viss tid vande gäller tills vidare. Det kan eller tills vidare och kan begränsas begränsas till viss grupp av anställ- till grupp av anställda eller på da. - Ansökan om medgivande annat sätt. - Ansökan om medgigöres hos länsstyrelsen senast den vande göres hos länsstyrelsen se- 31 oktober året före taxeringsåret. nast den 31 oktober året före Talan mot beslut, varigenom an- taxeringsåret. Talan mot beslut, sökan om medgivande avslagits varigenom ansökan om medgivaneller medgivande återkallats, föres de avslagits eller medgivande återhos riksskatteverket genom besvär kallats, föres hos riksskatteverket som skola ha inkommit till verket genom besvär som skola ha ininom en månad från den dag då kommit till verket inom en månad klaganden erhöll del avvbeslutet. från den dag då klaganden erhöll Mot riksskatteverkets beslut får del av beslutet. Mot riksskattevertalan icke föras. kets beslut får talan icke föras. Därest vid avlönings utbetalande avdrag skett för löntagares eller hans efterlevandes pensionering, skall i kontrolluppgiften bruttolön upptagas och vad som avdragits. l kontrolluppgift enligt 1 mom. första, andra eller sjunde punkten skall angivas, huruvida arbetsgivaren har att för utgivet belopp erlägga avgift enligt 19 kap. 1 § lagen om allmän försäkring. l kontrolluppgift skall särskilt för sig upptagas sådant skatteavdrag, som skett för uttagande av preliminär A-skatt. Särskild skall avlämnas uppgiftshandling för varje person, varom fråga är. Därvid skall fullständigt angivas personens namn, personnummer, hemvist och bostadsadress. Där så kan ske, bör uppgift lämnas även om

B- förslaget

numret på för honom utfärdad debetsedel å preliminär skatt för året näst före taxeringsåret. Kontrolluppgift, som i l mom. tredje punkten sägs och som avser pensionsförsäkring tagen annorledes än i samband med tjänst, skall innehålla uppgift om tidigare och nuvarande ägare till försäkringen och, om möjligt, fång varigenom äganderätten övergått samt, i förekommande fall, den som erhållit förfoganderätten till försäkringen. Kontrolluppgift, som avser tagen i samband med tjänst, skall pensionsförsäkring innehålla uppgift om den, som enligt tjänsteavtalet skall åtnjuta pensionsförmånen. Uppgift skall avfattas å blankett enligt fastställt förmulär eller å annan för ändamålet lämpad blankett.

B-färslaget

3. Förslag till

Lag om ändring i uppbördsförordningen (1953 :272)

Härigenom förordnas i fråga om uppbördförordningen (1953:272) att 10 § skall ha nedan angiven lydelse. 10 § Lika med A-förslaget.

Senaste lydelse 1973:1119

Sammanfattning S5

Sammanfattning

Genom 1963 års riksdagsbeslut om normalbelopp togs ett viktigt steg mot en mera likformig och rättvis traktamentsbeskattning. 1967 års dispensreform gjorde det även möjligt att förenkla redovisningen av traktamentena inom den enskilda sektorn. Utredningen står fast vid och bygger vidare på de grundvalar som härigenom lagts. Ett problem som emellertid tränger sig på är att nå en bättre samordning av skattereglerna för traktamenten i offentlig och enskild tjänst. Frågan har blivit särskilt angelägen genom tillkomsten av 1965 års förhandlingsrättsreform, som ger tjänstemännen i offentlig tjänst rätt att i likhet med andra löntagare träffa kollektivavtal angående sina reseförmåner. För att lösa frågan om samordningen föreslår utredningen att det skall skapas en enda modell för den skattemässiga hanteringen av traktamentsinstitutet. Denna modell som alltså skall vara gemensam för all reseverksamhet kommer att vila på grundsatsen att all traktamentser- - liksom sättning även all resekostnadsersättning egentligen utgör skattepliktig inkomst både i offentlig och enskild tjänst. Modellen skall tjäna som mönster och måttstock för de avdrag som i vanliga fall brukar eller bör kunna förekomma vid resor i eller på grund av tjänsten. Om utgående resekostnads- och traktamentsersättning håller sig inom de gränser som sålunda anges genom modellbestämmelserna skall resenären vanligen anses ha haft motsvarande vid inkomstbeskattningen avdragsgilla kostnader eller merkostnader utan att ytterligare utredning härom skall behöva krävas. Under dessa förutsättningar skall alltså traktamente och avdrag kunna kvittas mot varandra. Utredningens ifrågavarande förslag antas komma att få en iviss mån samordnande verkan på förefintliga olika traktamentsbestämmelser. Frågan har studerats i första hand som ett rättviseproblem. Målsättningen har därför varit att bestämmelserna skall kunna spegla de kostnader och merkostnader som vanligen uppkommer under resor. Rättvisekravet har emellertid fått vägas mot kravet på förenkling men även hänsynen till traktamentenas nuvarande utformning har fått spela in. Enligt l963 års bestämmelser är normalbeloppet per dygn vid sk korttidsförättning till sin storlek beroende av det högsta traktamente som kan ifrågakomma för statstjänstemän. Schablonbeloppen för dygn vid s k långtidsförrättningar resp för dag vid endagsförrättningar är enligt samma bestämmelser fixerade till vissa kvotdelar av detta normalbelopp.

56 Sammanfattning

Enligt utredningens förslag kommer dessa regler att ersättas av ett system med olika normaltraktamenten. Normaltraktamentena skall byggas upp enligt vissa av utredningen föreslagna måltids- och logiprogram. Normaltraktamentena skall fastställas av RSV. Normaltraktamente skall fastställas för resdygn och vistelsedygn i stället för som nu för korttidsförrättning och långtidsförrättning. Normaltraktamente för vistelsedygn skall liksom nu för långtidsförrättning räknas fr o m det sextonde dygnets vistelse i följd på samma ort. Olika normaltraktamenten skall vidare fastställas för utlandsdygn vid utrikes resor i olika länder; här åsyftas ingen ändring i sak i förhållande till vad som nu gäller. När det gäller endagsresor framlägger utredningen två förslag, betecknade som A- och B-förslagen. Enligt A-förslaget skall normaltraktamente och avdrag för fördyrade levnadskostnader liksom nu kunna i frågakomma vid endagsresor. Normaltraktamente skall härvid räknas för en måltid om en endagsresa pågått i mer än fem men ej mer än 12 timmar i följd och för två måltider om resan pågått längre tid. Om resa kräver övernattning och hela restiden från resans början är längre än restiden i hela dygn får vidare enligt A-förslaget för överskjutande antal timmar normaltraktamente räknas som för en särskild endagsresa. Normaltraktamente skall enligt utredningens A-förslag inte få räknas vid endagsresor då bekväm tillgång till servering av lagad mat vanligen saknas. Genom detta förbud har utredningen sökt tillgodose kravet på rättvis avvägning gentemot andra grupper av skattskyldiga som måste resa till sina arbetsplatser under motsvarande förhållanden utan att få avdrag för ökning i levnadskostnaden. Enligt B-förslaget - som utredningsmannen för sin del förordar av förenklingsskäl -- får normaltraktamente inte räknas vid endagsresa utan endast vid resa som krävt övernattning. Vid endagsresa kan i enlighet härmed avdrag för fördyrade levnadskostnader inte ifrågakomma enligt B-förslaget. Som huvudregel skall gälla att avdrag ges med belopp motsvarande resekostnads- och traktamentsersättning. Härigenom fastslås uppburen principen om neutralitet gentemot de arbetsrättsliga ersättningarna. Rätten till avdrag för kostnader och merkostnader vid resa i tjänsten eller till följd av tjänsten måste emellertid begränsas av skatteskäl. Detta sker genom systemet med normaltraktamenten. Avdragets storlek under ett år i viss tjänst blir vid inrikes resa beroende av det antal normaltraktamenten som får räknas för resdygn, vistelsedygn eller måltider. Det har emellertid inte ansetts nödvändigt eller lämpligt att kräva att resebestämmelserna i minsta detalj skall behöva anpassas till modellens regler. Möjligheterna till avsteg regleras och begränsas dock genom en

s k toleransram som läggs utanpå den egentliga traktamentsramen.

Systemet med toleransram gör det möjligt att i begränsad omfattning beakta bl a ströresenärernas stundom högre merkostnader exempelvis för

Sammanfattning

måltider. Enligt utredningens A-förslag skall en fördubbling av avdragssumman enligt mallen för normaltraktamente kunna ske för högst 25 måltidstillfällen under endagsresor. Denna dubbleringsrätt skall enligt förslaget tillkomma alla resenärer - således även vaneresenärerna. Hänsyn skall även på annat sätt kunna tas till att fördyringen stundom kan vara högre än vad normaltraktamentet förutsätter. Om skattskyldig haft sådan fördyring av logi- eller måltidskostnad skall avdrag för denna ytterligare kostnad kunna ges om arbetsgivaren ersatt den och utgiften dessutom är skälig. Bestämmelserna om rätt till avdrag med norrnaltraktamenten och toleransbelopp skall emellertid inte gälla om det framgår av omständigheterna att den skattskyldige haft helt andra fördyrade levnadskostnader än schablonreglerna anger. Taxeringsnämnden skall om förhållandena ger

anledning härtill kunna påföra taxering som om bestämmelserna om

normaltraktamenten inte hade funnits. Särskilt intresse har ägnats åt frågan var gränsen skall gå mellan å ena sidan att anställd fått ersättning för en utgift som han haft i anledning av resan och å andra sidan att han åtnjutit en förmån av motsvarande slag som arbetsgivaren under resan tillhandahållit honom. Utredningen föreslår här att likvid för exempelvis en måltid som den anställde beställt skall räknas som inkomst för den anställde även om likviden gått direkt till en restaurang etc. Bestämmelsen innebär att en diskuterad tolkningsfråga blir klarlagd. Den medför dessutom att räkningsresenärens och traktamentsresenärens utgiftsbehov kan bli föremål för en likformig bedömning med stöd av samma skatterättsliga mönster. Enligt utredningen skall modellbestämmelserna bli i viss mån vägledande även för en traktamentslös resenär. Denne skall kunna få avdrag med belopp motsvarande normaltraktamentets dagdel, under förutsättning att det är utrett eller framstår som sannolikt att han intagit måltider av den typ som utredningens måltidsprogram anger. Å andra sidan måste den traktamentslöse liksom hittills vara beredd att på vanligt sätt styrka sina övernattningskostnader. För skattskyldig med annan inkomst än av tjänst föreslås att samma bestämmelser skall kunna tillämpas som sålunda avses gälla för anställda utan traktamente. Möjligheten att i enskild tjänst få avdrag för fördyrade levnadskostnader beror enligt gällande regler på om resan företagits utanför den vanliga verksamhetsorten. l offentlig tjänst bestäms rätten till skattefria traktamenten av resebestämmelsernas innehåll. Enligt allmänna resereglementet - Arr - kan sålunda traktamente utgå om resan företas utanför en viss tjänstgöringszon. Denna zon består vanligen av en cirkel runt tjänstestället med endast 5 kmzs radie. Dessa regler bryter mot varandra på ett föga lämpligt sätt. Det har dessutom många gånger visat sig vara svårt att fastställa vad som menas med den vanliga verksamhetsorten eller att genom bestämningen av denna ort uppnå verkningar som tillfredsställer kraven på skatterättvisa. De regler som nu gäller har möjliggiort för arbetsgivare både i offentlig och enskild tjänst att som tjänstestålle bestämma en helt annan plats än

58 Sammanfattning

den där den anställde har sitt stadigvarande arbete. Detta har medfört att traktamentsersättning kunnat utgå till anställd trots att denne inte haft några egentliga merkostnader eller i varje fall inte haft tillnärmelsevis så höga merkostnader som traktamentsersättningen anger. Utredningen föreslår att två andra geografiska bestämningar skall få betydelse i stället för den vanliga verksamhetsorten. Sålunda föreslås, främst med tanke på de egentliga tjänsteresorna, att normaltraktamente endast skall få räknas vid resor som sträcker sig längre ut än en mil från tjänstestället eller från bostaden om resan börjar där. Vidare införs bestämmelser om ett s k pendlingsområde. Detta område får dock endast betydelse för sådana resor som äger eller bör äga rum i form av dagspendling eller veckopendling. Medan enmilszonen är ett område runt det tjänsteställe eller den bostad varifrån tjänsteresorna utgår kommer pendlingsområdet att vara en zon runt den stadigvarande arbetsplats dit pendling regelbundet äger rum från den anställdes egentliga bostad. Om bostaden ligger inom den stadigvarande arbetsplatsens pendlingsområde skall ersättning som utgår för kostnader i samband med pendlingen inte redovisas som resekostnads- eller traktamentsersättning på kontrolluppgiften utan anges som arbetsreseersättning. Bostaden anses ligga inom arbetsplatsens pendlingsområde om den ligger så nära den stadigvarande arbetsplatsen att kostnaderna eller merkostnaderna vid dagspendling eller veckopendling understiger normaltraktamentet för vistelsedygn. Endast om bostaden ligger längre bort får alltså normaltraktamente för vistelsedygn räknas. Arbetsplatsen anses som stadigvarande sedan anställd arbetat där i mer än 15 dagar eller dygn i följd. Bestämmelserna om redovisning av ersättningar vid pendlingsresor till att dessa resor i avdragshänseende skall bli likställda med syftar vanliga pendlingsresor till och från arbetet som ju inte är tjänsteresor. RSV skall liksom nu fastställa grunder till ledning vid beräkning av det avdrag per mil som får göras när den skattskyldige gör arbetsresor i form av dagspendling med egen bil. Detta avdrag kommer enligt utredningens förslag att bli ett rakt avdrag per mil och kommer sålunda inte längre att vara beroende av om antalet körda mil per år överstiger eller inte överstiger l 000 mil. När det gäller dagliga resor kommer emellertid bilreseavdraget per mil i allmänhet att få reduceras sedan ett visst färdvägsavstånd överskridits eftersom kostnaden, beräknad för hel arbetsvecka, då nedgår om dagspendlingen utbyts mot veckopendling. RSV skall fastställa på vilket fárdvägsavstånd från arbetsplatsen denna gräns ligger och skall även fastställa den gräns där schablonavdraget enligt veckopendlingsalternativet i sin tur bör bytas mot avdrag som för vistelse, eftersom bortaliggningsalternativet då är det mest ekonomiska. Denna senare gräns blir sålunda avgörande för bestämningen av pendlingsområdets yttre gräns. Enligt utredningens beräkningar ligger den förra gränsen vid 7 och den senare vid ll mils enkelt köravstånd. Förekommer ersättning för kostnader vid hemresor i de fall då bostaden ligger utanför pendlingsområdet skall sådan ersättning redovisas

Sam man fattning 59

som arbetsreseersättning. Utöver arbetsreseersättning skall även fast reseanslag och s k kostersätt- * ning anges särskilt på kontrolluppgift utan sammanblandning med resekostnads- och traktamentsersättning. Med kostersättning förstås kontant ersättning för måltidskostnad vid exempelvis övertidsarbete utan samband med resa eller vid endagsresor då normaltraktamente inte får räknas, dvs. enligt A-förslaget vid kortväga eller kortvariga endagsresor och vid alla endagsresor enligt B-förslaget. Kostersâttning skall dock inte behöva anges på kontrolluppgift eller i deklaration om det gäller endast enstaka tillfällen. Liksom hittills skall traktamentsersättning som inte överstiger 500 kr per år inte behöva redovisas om i stället på kontrolluppgiften anmärks att sådan ersättning utgått. 24-dagarsregeln föreslås däremot avskaffad. I fråga om resekostnadsersättning föreslås beloppsgränsen höjd till l 000 kr. Tanken är att den önskvärda förenklingen skall kunna uppnås därigenom att arbetsgivare som tillämpar resebestämmelser i enlighet med eller i nära anslutning till givna skatterättsliga mönster skall kunna få dispens från skyldigheten att i kontrolluppgifter redovisa traktamentsersättningar vid inrikes resor. På så sätt förenklas även den anställdes deklarationsskyldighet. Meningen är att dispensförfarandet skall kunna användas i väsentligt ökad utsträckning än hittills. Möjligheten till dispens skall liksom nu även gälla resekostnadsersättningar vid inrikes resor för färd med allmänt kommunikationsmedel. Denna möjlighet utsträcks till att - efter särskild prövning - även kunna gälla bilersättningar vid inrikes resor. Utredningen har emellertid inte utvecklat någon särskild modell för bilreseavdrag vid egentliga tjänsteresor. Utredningen har utgått från att de statliga resebestämmelserna om ersättning för resa i tjänsten med egen bil tills vidare skall kunna användas som mönster för avdragsbedömningen även för resor i enskild tjänst. Dispens från skyldigheten att lämna kontrolluppgifter skall vanligen medges i alla sådana fall då de arbetsrättsliga resekostnads- och traktamentsbestämmelserna uppfyller villkoren enligt modellens regler och arbetsgivaren därjämte förväntas tillämpa ifrågavarande arbetsrättsliga bestämmelser på ett seriöst sätt. Genom dispenssystemet möjliggörs s k tyst kvittning mellan ersättningar och avdrag. På så sätt uppnås i sak samma resultat som om ersättningarna hade varit skattefria. De fördelar som följer med att resebestämmelsema blir dispensvänliga väntas öka benägenheten att få till stånd den önskvärda samordningen av resebestämmelserna till det skatterättsliga mönstret. Eftersom traktamentsgivningen inom den offentliga sektorn är eller kan väntas bli anpassad till det skatterättsliga ideal som modellen skall återge kommer arbetsgivarna inom denna sektor regelmässigt att bli befriade från skyldigheten att på kontrolluppgift ange storleken av utbetalade traktaments- och resekostnadsersättningar. Såtillvida sker ingen ändringi förhållande till nuläget. Övergången från ett system med skattefrihet till ett system med skatteplikt väntas inte heller medföra några alltför besvärande komplikationer inom den offentliga sektorn, även om man

60 Sammanfattning

inte kan bortse från att vissa problem här kan uppstå beroende på exempelvis att någon statlig förvaltning inte utfärdat eller utfärdar sådana föreskrifter om begränsning av traktamentsersättningarnas storlek, som man strängt taget hade kunnat förvänta och av skatteskäl måste kräva. Arbetsgivare skall kunna underlåta att göra skatteavdrag på anställds traktamentsersättning för vistelse endast om det av reseräkning eller av dokumentation - som den anställde s k bostadsförsäkran eller likvärdig på begäran skall lämna - framgår att den anställdes egentliga bostad ligger utanför arbetsplatsens pendlingsområde. För att beräkning av preliminär A-skatt skall kunna underlåtas på traktamentsersättning vid vistelse för tid överskjutande tre månaders vistelse på samma ort erfordras emellertid enligt utredningens förslag att lokal skattemyndighet genom särskilt jämkningsbeslut gett tillstånd härtill. Sådant beslut erfordras också om arbetsreseersättning per dygn överstiger hälften av normaltraktamentet för vistelsedygn och utgår för längre tids vistelse på samma ort än tre månader. Bestämmelsen syftar till att lokal skattemyndighet på ett tämligen tidigt stadium skall kunna få insyn i frågan om skatteavdrag bör ske eller inte ske när det gäller mera betydande ersättningar i form av traktamentsersättning för vistelse eller arbetsreseersättning. På så sätt beräknas riskerna minska för att de anställda skall drabbas av besvärande och för deras ekonomi förödande kvarskatter. Förslaget väntas medföra viss åtstramning av vaneresenärernas avdragsmöjligheter. De nya bestämmelserna avses träda i kraft den 1 januari 1976. De skall sålunda tillämpas första gången vid 1977 års taxering. Detta taxeringsår beräknas emellertid bli ett slags övergångsår eftersom det knappast är troligt att resebestämmelserna över lag hunnit bli anpassade till de nya skattebestämmelserna så att de reservationslöst kan tillämpas fullt ut redan vid 1977 års taxering. Särskild uppmärksamhet har i betänkandet ägnats åt härmed sammanhängande övergångsproblem.

Utredningsuppdraget 61

Utredningsuppdraget

Direktiven för utredningen återfinns i statsrådsprotokollet den 19 april 1968. Då anförde statsrådet och chefen för finansdepartementet bla följande: Genom ändringar år 1963 i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) (prop. 120, BeU 43, rskr 294, SFS 265) åstadkoms vissa förenklingar i dittills gällande regler om beskattning av traktamenten. Den skattefrihet som av ålder gällt för statliga traktamenten utsträcktes till att omfatta traktamenten från kommuner och vissa andra offentliga organ. Skatteplikten för privata traktamenten bibehölls däremot, men det föreskrevs att avdrag skulle medges utan särskild utredning med det traktamentsbelopp som uppburits om detta inte översteg ett normalbelopp som fastställts av riksskattenämnden. Samtidigt med att dessa bestämmelser infördes lämnades nya regler om kontrolluppgifter som arbetsgivare skall lämna till ledning för de anställdas taxering (SFS 1963:266). Redan tidigare gällde att traktamentsersättningar som inte överstiger 500 kr. för år och anställd inte behöver uppges på kontrolluppgiften. Det räcker att med s k kryssmarkering på kontrolluppglften notera att traktamente utgått till den anställde. År 1963 infördes samma bestämmelse för de fall då antalet förrättningsdagar för helt år räknat inte är fler.än 24. Arbetsgivares uppgiftsskyldighet i nämnda hänseenden överensstämmer med arbetstagarens deklarationsplikt. Om traktamentsersättningen inte behöver tas upp på kontrolluppgift är mottagaren av ersättningen inte heller skyldig att deklarera beloppet. Denna bestämmelse genomfördes år 1963 samtidigt med de bestämmelser som antytts i det föregående. En ytterligare möjlighet till förenklad uppgiftsskyldighet infördes år 1967 genom bestämmelsen, att förste taxeringsintendenten i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen under vissa förutsättningar kan medge att arbetsgivaren i stället för att lämna specificerad uppgift om traktamentsersâttning vid förrättning inom riket endast behöver anmärka i kontrolluppgiften att sådan ersättning utgått (prop. 31, BeU 19, rskr 130, SFS 109). Arbetsgivare som fått sådant medgivande äri förevarande hänseende praktiskt taget jämställd med statlig och kommunal myndighet. De genomförda bestämmelserna har medfört förenklingar framför allt för de skattskyldiga och för taxeringsmyndigheterna men även för arbetsgivarna. Som naturligt är när en större reform av beskattningsreglerna genomförs, har emellertid efter hand uttalats önskemål från olika håll om justeringar av bestämmelserna i belysning av gjorda erfarenheter. Kritiken mot de nyss antydda bestämmelserna har tagit sig delvis motsägande uttryck. Å ena sidan har gjorts gällande att bestämmelserna inte är tillräckligt långtgående vad avser förenkling och likställdhet med statliga

Utredningsuppdraget

traktamenten. Å andra sidan framhålls att bestämmelserna är alltför liberala med hänsyn till de grunder som eljest gäller för avdragsrätt vid beskattningen. Redan i det anförande till statsrådsprotokollet som föranledde prop. 1967:31 ställde jag mig positiv till en översyn av bestämmelserna rörande traktamentsbeskattningen sedan tillräcklig erfarenhet vunnits av de materiella reglernas tillämpning i praktiken. l samband med en sådan översyn borde också uppgiftsskyldigheten beträffande traktamentsersättning omprövas. min mening föreligger numera sådan praktisk erfarenhet av de Enligt bestämmelser på förevarande område som genomförts år 1963 och sedermera för att en översyn av bestämmelserna kan anses aktuell. Vid översynen bör beaktas de vunna erfarenheterna och de från olika håll framförda Synpunkterna på hur de berörda bestämmelserna verkat i praktiken. Det bör utredas om ytterligare möjlighet föreligger att förenkla bestämmelserna och bringa dem närmare vad som gäller om traktamenten på det statliga området. Även den uppgiftsskyldighet som sammanhänger med traktamentsbeskattningen bör om möjligt förenklas.

Under sitt arbete har utredningen haft överläggningar med vissa myndigheter samt organisationer representerande arbetsmarknadens parter. Ett antal skrivelser har tillställts utredningen. Däri behandlade frågor har utredningen under sitt arbete tagit del av.

J Historik 63

l Historik

l.l. Beskattning av resekostnads- och

traktamentsersättning

1.1.1 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt

I förslaget till förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt utgick de sakkunniga från att såväl statliga som enskilda traktamenten och resekostnadsersättningar skulle vara skattepliktiga. l utlåtande över detta förslag förordade emellertid KR att resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i allmän tjänst skulle utgöra icke skattepliktig inkomst, eftersom det sätt varpå sådana ersättningar bestämdes ansågs lämna nödig garanti för att de inte tilltogs högre än behovet i allmänhet krävde. Departementschefen anslöt sig likväl till de sakkunnigas uppfattning. Han uttalade att enligt hans mening särskilda skäl inte förelåg att undanta statliga kostnadsersättningar från beskattning. Han framhöll att statliga och privata ersättningar av detta slag utgjorde likartade inkomster och att det framlagda förslaget tillfredsställde kravet på likställighet mellan anställda i allmän och privat tjänst. Enligt bevillningsutkottet kunde man emellertid förutsätta att statlig resekostnads- och traktamentsersättning verkligen åtgått i varje särskilt fall, eftersom ersättningen utgick enligt resereglemente eller på annat sätt i vederbörlig ordning och var avsedd att täcka motsvarande kostnader. Enligt utskottet kunde det däremot inte utan vidare antas att reseersättning som utgått i enskild tjänst inte överstigit de i verkligheten uppkomna kostnaderna. Utskottet förordade därför kammarrättens linje (BeU 1910:29). 1910 års riksdag beslöt i enlighet med vad utskottet föreslog. I 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt stadgades sålunda att av staten anvisad resekostnads- och traktamentsersättning vid förrättning på annat ställe än tjänstemannens vanliga boningsort inte skulle taxeras som inkomst. Avdrag var å andra sidan ej medgivet för därvid uppkommen fördyring i levnadskostnaden. Övriga inkomsttagare skulle redovisa uppburna resekostnads- och traktamentsersättningar som inkomst och medges avdrag för resekostnader och ökning i levnadskostnaden. Detta avdrag fick dock inte överstiga storleken av utgående ersättning (SFS 1910:115).

64 1 Historik

1.1.2 1928 års kommunalskattelag 1921 års kommunalskattekommitté föreslog i sitt betänkande att avdrag skulle kunna medges för resekostnaden och ökningen i levnadskostnaden vid tjänsteresa i icke-statlig tjänst med det belopp till vilket kostnaden faktiskt uppgått (SOU 1924:53). anslöt sig i huvudsak till denna linje (prop Departementschefen 1928:213). Särskilda utskottet framhöll att avdragsrätt för resekostnad och ökning i levnadskostnaden vid tjänsteresor i icke-statlig tjänst inte borde föreligga med vilka belopp som helst endast av den anledningen att den skattskyldige haft viss kostnad. Avdrag skulle kunna medges endast för skälig kostnad. I en motion hade yrkats att resekostnadsersättning vid - - som enskild järnväg liksom vid statlig järnväg inte skulle upptas intäkt samt att de kostnader ersättningen var avsedd att täcka inte skulle få dras av. Utskottet ansåg dock att tillräckliga skäl inte förelåg att frångå gällande principer. Utskottet uttalade emellertid att avdrag i icke-statlig böra med motsvarande anvisad tjänst i regel torde medges belopp under förutsättning att ersättningen inte översteg vad som ersättning anvisats av staten i motsvarande fall. Härigenom skulle likställighet uppnås mellan arbetstagare i statlig och icke-statlig tjänst och motionens syfte i stort tillgodoses (SäU 1928:1). Riksdagen följde utskottet. l KL bibehölls alltså skillnaden mellan statliga och icke-statliga resekostnads- och traktamentsersättningar men genom den av särskilda utskottet tillagda likställighetsregeln sökte man göra skillnaden mindre (SFS 1928:370).

1.1.3 1963 års reform

1.1.3.1 Lönebeskattningsutredningens betänkande

tillkallades 1959 med uppgift att föreslå regler som skulle Sakkunniga medföra större rättvisa olika löntagargrupper emellan och på samma gång bli enkla De sakkunniga benämningen lönebeskattatt tillämpa. antog ningsutredningen. l sitt betänkande (SOU 1962:47) föreslog utredningen att trektamente som icke skattepliktig intäkt i statlig tjänst tills vidare skulle behandlas och att skulle medges för motsvarande ökning av avdrag ej heller levnadskostnaden. Hit skulle även räknas ersättning som utbetalats enligt kollektivavtal mellan statlig myndighet och arbetstagarorganisation. emellertid att olikheten i den skaitemässiga Utredningen antydde mellan statliga och övriga traktamenten inte skulle kunna behandlingen erhöll att förhmdla med upprätthållas, när statstjänstemännen möjlighet staten om traktamenten. skulle vara skattepliktiga. Emellertid skLlle avdrag Övriga traktamenten alltid kunna ökningen i levnadskostnaden under medges för den verkliga att den företedde utredning cm denna förutsättning skattskyldige

1 Historik 65

kostnadsökning. Eljest skulle avdrag regelmässigt medges enligt schablonmässiga regler. Riksskattenämnden skulle sålunda årligen fastställa ett schablonbelopp för ökningen i levnadskostnaden per dygn, när resa medfört övernattning utom hemmet och uppgått till högst 15 dygn (sk korttidsförrättning). Detta schablonbelopp, som benämndes normalbelopp, skulle förutsättas motsvara högsta dygnstraktamente statens enligt allmänna resereglemente. Vid korttidsförrättning skulle den skattskyldige medges avdrag med ett belopp,_ som motsvarade uppburet traktamente om detta inte översteg gällande normalbelopp. För s k endagsförrättning skulle gälla särskilda regler. Hade endagsförrättning krävt att två resp en av dagens egentliga måltider intagits utom hemmet skulle avdrag medges med belopp motsvarande uppburen traktamentsersättning, dock högst hälften resp 10 procent av normalbeloppet. Om tjänsteresa föranlett övernattning under mer än 15 dygn på samma ort (sk långtidsförrättning) skulle avdrag inte medges efter schablon utan med den faktiska ökningen i levnadskostnaden. En reservant i utredningen ansåg att schablonerna inte skulle inskrivas i författningstexten utan att det i stället borde överlämnas åt RN att utfärda anvisningar i ämnet. Om schablonregler likväl borde infördes, dessa utformas endast såsom presumtionsregler. Reglerna skulle alltså kunna frångås om det var uppenbart att de ledde till större avdrag än den faktiska ökningen i levnadskostnaden.

1.1.3.2 Propositionen (1963:120)

Departementschefen förordade majoritetens förslag i fråga om skattefriheten. Hans förslag gick sålunda ut på att traktamente i statlig tjänst skulle utgöra icke skattepliktig intäkt på sätt som utredningen föreslagit. Eftersom de kommunala traktamentena anslöt sig till vad staten utbetalade i motsvarande fall skulle emellertid även dessa behandlas enligt samma regler som de statliga traktamentena och alltså bli skattefria. Motsvarande borde även gälla för resekostnadsersättning som utgivits av kommun. Likaledes borde resekostnads- och traktamentsersättningar som utgick från skogsvårdsstyrelse och hushållningssällskap utgöra icke skattepliktiga intäkter. Sådana ersättningar utbetalades nämligen efter samma grunder som motsvarande statliga. Betryggande kontroll ansågs föreligga över utbetalningarna och dessa institutioners räkenskaper granskades av riksrevisionsverket. Även motsvarande kostnadsersättningar som utgetts av vissa andra offentliga institutioner borde efter beslut av RN kunna jämställas med de statliga kostnadsersättningarna. Beträffande övriga traktamenten framhöll departementschefen att taxeringsmyndigheterna måste ha möjlighet att kontrollera dels att fråga var om förrättning på annan ort än den vanliga verksamhetsorten, dels att antalet förrättningsdagar var riktigt. Missbruk av traktamentsnamnet förekom redan. Avskaffades kontrollmöjligheten ansågs risk föreligga att missbruket blev vanligt. Jämställdhet med statliga traktamenten kunde i de flesta fall uppnås om avdragsrätten utformades enligt utredningsmajo-

66 1 Historik

ritetens förslag. Som grundläggande regel skulle alltså gälla att avdrag utan särskild prövning skulle medges för ökning i levnadskostnaden med belopp motsvarande uppburen traktamentsersâttning, dock högst med normalbeloppet respektive viss del därav. Normalbeloppet skulle på sätt de sakkunniga tänkt sig motsvara traktamente enligt allmänna resereglementets högsta traktamentsklass för dygn, då förrättning pågår i högst 15 dygn. Departementschefen föreslog emellertid följande ändringar i utredningens förslag. För endagsförrättning, som varat mer än fyra men högst tio timmar skulle schablonavdrag medges med högst 20 procent av normalbeloppet. För endagsförrättning som varat mer än tio timmar borde gränsen sättas vid 40 procent. Förrättning som varat högst fyra timmar skulle inte medföra avdragsrätt. Resa som varit förenad med övernattning skulle anses ha varat det antal dygn som motsvarade antalet övernattningar. I motsats till vad utredningen föreslagit borde avdrag även kunna medges vid långtidsförrättning med ett schablonbelopp. Detta bestämdes till högst 60 procent av normalbeloppet per dygn. Departementschefen föreslog slutligen att det för rätt till avdrag utöver schablonerna - i fråga om en och samma tjänst -- skulle krävas utredning om merkostnaderna vid samtliga förrättningar i tjänsten under beskattningsåret. Beträffande långtidsförrättning fr o m det sextonde dygnet på samma ort och förrättning på utrikes ort skulle dock avdrag utöver schablon få beräknas för varje förrättning för sig.

1.1.3.3 Riksdagsbehandlingen Under riksdagsbehandlingen väcktes två motioner 1:753 och llz9l2, vari yrkades att de föreslagna schablonreglerna i fråga om avdrag för ökade levnadskostnader under tjänsteresa skulle utmönstras ur författningstexten. Motionärerna ansåg att detaljerade bestämmelser om beskattning av traktamenten i stället skulle utfärdas av RN. Till stöd för sitt yrkande anförde motionärerna att utgående .traktamentsersättningar enligt då kollektivavtal avsevärt understeg det maximum för avdrag gällande som förordat vid förrättning som krävt överdepartementschefen Enligt motionärerna tillskapades med propositionens förnattning. slag ett direkt intresse för de anställda att få till stånd en omfördelning mellan lön och traktamentsersättning varigenom klyftan mellan fastställd ersättning och maximum minskades. Genom en sådan omfördelning skulle en del av utgående arbetsersättning bli skattefri. Bevillningsutskottet framhöll i sitt betänkande BeU 1963:43 att det borde framstå som eftersträvansvärt för såväl de skattskyldiga som taxeringsmyndigheterna att beskattningsregler med så allmänt intresse klart utformades i författningstext. Om det i stället uppdrogs åt RN att utfärda särskilda anvisningar om avdragsrätt skulle det förutsätta att schablonavdraget differentierades med hänsyn till vederbörande arbetstagares lön och anställningens art. En sådan variation skulle medföra flera olika schabloner, vilket skulle leda till att eftersträvad enkelhet vid

I Historik 67

beskattningen inte uppnåddes. Utskottet ansåg vidare att risken för en allmän höjning av traktamentsnivån inte borde överdrivas. Utskottet hänvisade bl a till att arbetsgivarnas möjligheter att höja traktamentena begränsades av hänsyn till sådana anställda som inte kunde erhålla traktamenten. Den tidigare gällande likställighetsregeln hade inte lett till någon mera allmän höjning av traktamentena. En höjning av traktamentsnivån motverkades i viss mån även av det förhållandet att traktamentsersättning inte utgjorde pensionsgrundande inkomst för den anställde. Utskottet underströk emellertid att den föreslagna av schabloniseringen avdragsbeloppen inte uteslöt taxeringskontroll i sådana fall då det kunde befaras att inkomster av skatteskäl benämndes då de i traktamenten, själva verket utgjorde avlöningsförmåner. Mot de i propositionen uppdragna riktlinjerna framställde bevillningsutskottet inte några erinringar.

l. 1.3.4 1963 års riksdagsbeslut

Riksdagen följde bevillningsutskottet. Riksdagens beslut innebar att propositionen godkändes såvitt nu är i fråga. De nya bestämmelserna intogs i SFS 1963:265. Reglerna om resekostnads- och traktamentsersättning från kommunala och andra offentliga institutioner tillämpades fr o m 1964 års taxering. Reglerna i övrigt tillämpades fr o m 1965 års taxering.

1.2 Deklarations- och m m

uppgiftsplikt

1.2.1 Tiden före 1963 års

reform

Frågan om deklarations- och uppgiftsplikt avseende resekostnads- och traktamentsersättning behandlas i bilaga N vad gäller tiden från år 1910 fram till 1963 års reform.

1.2.2 1963 års reform

För att taxeringsarbetet skulle kunna med fungera de föreslagna schablonreglerna krävdes enligt lönebeskattningsutredningen att arbetsgivare lämnade detaljerade uppgifter om utgivna traktamenten. Utredningen föreslog därför att en uppdelning på endags-, korttids- och långtidsförrättningar skulle ske på kontrolluppgiften. Inom varje grupp skulle anges traktamentsbelopp och den tid traktamentena avsåg. Utredningen förordade vidare att undantagsregeln för ersättningar om högst 500 kronor skulle utgå. Departementschefen anslöt sig till utredningens förslag om att detaljerade uppgifter skulle lämnas. Han biträdde emellertid inte förslaget om att slopa 500-kronorsregeln vilken ansågs ha skapat större enkelhet. Departementschefen förordade vidare att arbetsgivare inte skulle behöva lämna fullständig uppgift om utgivet traktamente till viss anställd, då

SOIU 1974:45 68 I Historik

traktamentet sammanlagt inte avsåg mer än 24 dagar för åir riknat. skulle endast behöva anmärka aitt trakta- Arbetsgivare i kontrolluppgift mente I sådana fall liksom i de fall då SOO-kronorsrregeln var utgått. skulle inte heller arbetstagaren behöva deklarera de erhållna tillämplig traktamentena. I dessa avseenden åstadkoms således en samordning

mellan uppgifts- och deklarationsskyldigheten. hushållningssällskap, skogsvårdsstyrelse och annan offentlig Kommun, institution vars traktamenten kunde jämställas med de statliga skulle befrias från att lämna uppgift om utgivna traktamenten och reseikostnads-

ersättningar. Av departementschefen föreslagna ändringar godkändes av riksdagen

och intogs i TF genom SFS 1963:266.

1.2.3 1 967 års reform

(stencil Fi 1966:6) l en inom finansdepartementet upprättad promemoria beträffande utgivna traktamenten föreslogs att uppgiftsskyldigheten med förhållandevis stort antal anställda, skulle förenklas för arbetsgivare 100. Förenklingen skulle innebära att arbetsgivaren medgavs förslagsvis att lämna uppgifter om utgivna dispens från skyldigheten specificerade Arbetsgivaren kunde inskränka sig till att på kontrollupptraktamenten. endast anmärka att traktamente utgått. Traktamenten som utgetts giften erhållit skulle inte behöva upptas i av arbetsgivare som dispens medges beträffande förrättning deklaration. Dispens skulle endast kunna för skulle krävas att det av i Sverige. Som förutsättning dispens m rn klart framgick att resereglementen, allmänna anställningsvillkor traktamenten i vart fall inte översteg av RN fastställt utbetalade normalbelopp eller del därav. anslöt sig departementschefen i det väsentliga l proposition (1967:31) förslag angavs emellertid som till förslaget. I departementschefens skulle ha minst ett visst förutsättning för dispens inte att arbetsgivaren

antal utan endast ett större antal anställda. intogs i SFS Riksdagen biföll propositionen. Författningsändringarna

1967:109.

1.3 för kostnad för resor till och från arbetsplatsen

Avdrag

l 1910 om inkomst- och förmögenhetsskatt fastslogs att års förordning men väl alla omkostnader för inkomstens förväringa levnadskostnader vande och bibehållande fick dras av vid inkomstberäkningen. Rätten till bl a resekostnader och ökning i levnadskostnaden avdrag gällde sålunda då skattskyldig för sin verksamhet måste vistas utom den vanliga

boningsorten. Kommunalskattesakkunniga (bet 1917) föreslog bl a en bestämmelse vilken resekostnader inte skulle få dras av om kostnaderna enligt av att skattskyldig, fastän tillgång på lämplig bostad funnits förorsakats på den ort där han haft sin huvudsakliga verksamhet, bosatt sig på annan

1 Historik 69

ort. Enligt anvisningarna till denna bestämmelse skulle avdrag emellertid kunna medges även om bostad och arbetsplats låg inom samma kommun.

De sakkunniga underströk att kostnaderna för att vara avdragsgilla måste

framstå som en av tjänsten i så måtto nödvändiga utgifter att de vid tjänstens fullgörande inte rimligen kunnat undvikas. Eljest skulle kostnaden mera framträda som en levnadskostnad framkallad av den skattskyldiges önskan att bo på större avstånd från arbetsplatsen. Endast där hinder kunde antas ha mött för den skattskyldige att få en efter hans förhållanden lämpad bostad på orten för hans huvudsakliga verksamhet borde avdrag för de av sådan verksamhet nödvändiggjorda kostnaderna medges, eftersom de i sådant fall rimligen inte skulle ha kunnat undvikas. De sakkunnigas förslag ledde ej till någon lagstiftning. Emellertid vidtogs vissa ändringar i 1910 års förordning om inkomstoch förmögenhetsskatt såvitt nu är i fråga (SFS 1920:758). Bl a stadgades nu rätt till avdrag för kostnad skattskyldig fått vidkännas för resor till och från arbetsplatsen, om denna var belägen på sådant avstånd från den skattskyldiges bostad att han skäligen kunde anses behöva anlita särskilt fortskaffningsmedel. Stadgandet ansågs erforderligt eftersom avdrag för kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats i stor utsträckning medgetts trots att avdragsrätten ansågs tvivelaktig. Departementschefen betonade att avdrag endast skulle få ske med belopp motsvarande den lägsta kostnad, till vilken resan kunnat företas (prop 1920:400). Enligt 1921 års kommunalskattekommittés förslag (SOU 1924:53) skulle avdragsrätt för kostnad för resor i tjänst eller anställning även omfatta skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen, där denna varit belägen på sådant avstånd från den skattskyldiges bostad, att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel. KL erhöll i denna del i huvudsak den lydelse som kommittén föreslagit (prop l927:l02,SFS 1928:370). RN utfärdade 1958 anvisningar om avdrag för kostnad för resor med bil mellan bostad och arbetsplats (RN 1958 nr 1:2). Som villkor för avdrag uppställdes att vägavståndet mellan bostaden och arbetsplatsen uppgick till minst en mil samt att av bil i stället för allmänt

användandet

kommunikationsmedel medfört en tidsvinst av minst en och en halv timme för fram- och återresa. Villkoret om vägavstånd ändrades fr o m 1966 års taxering till en halv mil. Avdragsberäkningen differentierades så att ett lägre avdrag bestämdes för körsträckor utöver 1000 mil. Denna regel utsattes vid 1967 års riksdag för kritik. En utredning tillsattes för att göra en översyn av avdragsreglerna. Utredningens förslag ledde till författningsändring 1969 (stencil Fi 1968:7, prop 1969:29, SFS 1969:106). Nya grunder infördes för beräkningen av avdraget och inskrevs i KL. Dessa innebar bl a något gynnsammare avdrag för årliga körsträckor överstigande 1000 mil. Avdraget per mil vid en årlig körsträcka överstigande 1000 mil var emellertid alltjämt lägre än avdraget per mil vid kortare årlig körsträcka.

70 2 Svensk skatterätt

2 Svensk Skatterätt

2.1 Ersättningar och kostnader vid resa i tjänsten m m

2.1. l Författningsbestämmelser och traktamentsersättning samt häremot svaran- Regler om resekostnadsde kostnader i inkomstlaget tjänst återfinns i KL i 32-33 §§ med anvis- Sådan ersättning i enskild tjänst utgör skattepliktig intäkt. Kostningar. nader för resa i tjänsten ökade levnadskostnader vid resa i respektive tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten såsom för hotellrum, ökad kostnad för föda osv är i princip avdragsgilla. Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i statlig och därmed jämställd (offentlig) tjänst skall emellertid i regel inte upptas som skattepliktig intäkt under det att de kostnader ersättningen avser utgör icke avdragsgilla kostnader. Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i enskild tjänst skall iprincip tas upp i självdeklarationen enligt 25 § TF. Angiven skillnad ariskatteplikts- och deklarationspliktsfrågan avspeglas i 37 § TF. Enskild betsgivare är sålunda i motsats till offentlig arbetsgivare i regel skyldig att i kontrolluppgift redovisa utgiven resekostnads- och traktamentsersättning.

2.1.1.1 Offentlig tjänst Resekostnads- och traktamentsersättning i statlig tjänst, som är avsedd att täcka resekostnaden och ökningen i levnadskostnaden, skall inte tas upp som intäkt. Å andra sidan får resekostnaderna och levnadskostnadsökningen inte dras av. Är emellertid ersättningen endast avsedd att utgöra ett mindre bidrag till resekostnaden och ökningen ilevnadskostnaden skall ersättningen tas upp som intäkt medan resekostnaden och ökningen i levnadskostnaden i sin helhet får dras av. Angivna regler gäller även tjänst hos kommun och skogsvårdsstyrelse samt annan offentlig institution, för vilken riksskatteverket förklarat att reglerna skall äga tillämpning. Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått i offentlig tjänst och som är avsedd att täcka motsvarande kostnad skall inte tas upp i kontrolluppgift. Ersättning som är avsedd att utgöra endast ett mindre bidrag till kostnadernas bestridande skall däremot redovisas i kontrolluppgift.

2 Svenskskatterätt

2.1.1.2 Enskild tjänst

Resekostnads- och traktamentsersättning som utgått ienskild tjänst skall redovisas som intäkt. Motsvarande kostnad får i princip dras av. Avdragsreglerna har här utformats olika för resekostnad och ökning i levnadskostnaden. Om uppburen inte täcker resekostnaden får resekostnadsersättning bristen avföras från tjänsteintäkten i övrigt. Om det kan antas att den anvisade beräknats ersättningen med hänsyn till vad som skäligen kan anses normalt åtgå till täckande av de omkostnader som skall bestridas med ersättningen, bör dock större avdrag än som svarar mot den anvisade ersättningen medges endast om det visas att ersättningen på grund av särskilda förhållanden varit otillräcklig för sådana skäliga omkostnader. Å andra sidan stadgas att det i dylikt fall ofta torde kunna antas att den anvisade ersättningen i sin helhet åtgått till de omkostnader för vilka den avsetts, utan att särskild utredning i detta avseende behöver lämnas. Vidare sägs att avdrag med samma belopp som den anvisade ersättningen i regel torde böra medges i de fall då ersättningen ej överstiger vad som av staten i motsvarande fall anvisas. Har traktamentsersättning utgått skall, om den skattskyldige inte visar större ökning, ökningen i levnadskostnaden anses ha uppgått till samma belopp som ersättningen, dock högst till ett s k normalbelopp eller viss del därav. Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår normalbelopp som skall anses motsvara största normala ökning i levnadskostnaden för ett dygn. Resa förenad med övernattning skall anses ha varat det antal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Avdrag för dygn skall i regel medges med högst belopp motsvarande normalbeloppet. För resa utan övernattning skall som största normala i ökning levnadskostnaden anses två tiondels normalbelopp om förrättningen varat mer än fyra men högst tio timmar och fyra tiondels om förrättningen varat mer än tio timmar. Omfattar vistelse på samma ort längre tid än 15 dygn i följd skall fro m det sextonde dygnet såsom största normala ökning räknas sex tiondelar av normalbeloppet. Avdrag för faktisk ökning i levnadskostnaden i en och samma tjänst med högre belopp än enligt dessa schablonregler kan medges men endast om den skattskyldige styrker sin merkostnad för samtliga förrättningar i tjänsten under beskattningsåret. Avdrag enligt utredning får dock beräknas för varje förrättning för sig i fråga om ökning i levnadskostnaden from det sextonde dygnet i följd på samma ort eller i fråga om förrättning i utlandet. Enskild arbetsgivare skall i kontrolluppgift ange utgivna resekostnadsoch traktamentsersättningar. Arbetsgivare behöver dock inte uppge ersättning för resa i tjänsten motsvarande gjorda utlägg som sammanlagt inte överstiger 500 kr och inte heller traktamentsersättning vid vistelse i tjänsten utom tjänstgöringsorten om traktamentet sammanlagt inte överstiger 500 kr eller inte avser mer än 24 dagar för år räknat. I sådana fall behöver arbetsgivaren på kontrolluppgiften endast anmärka att resekostnads- respektive traktamentsersättning utgått. Uppgiftsskyldig-

72 2 Svensk skatterätt sou 1974:45

heten kan vidare inskränkas att skattechefen i det län där genom hemortskommun är belägen ger arbetsgivaren tillstånd att arbetsgivarens även i andra fall endast anmärka på kontrolluppgiften att traktamente Motsvarande till dispens från uppgiftsskyldighet kan utgått. möjlighet också resekostnadsersättning för färd med allmänt ges beträffande kommunikationsmedel. Dispens från skyldighet att uppge storleken av traktamentsersättning kan ifrågakomma endast vid inrikes utgiven tjänsteresor och kan endast ges om ersättningen kan antas inte komma i levnadskostnaden. Vidare förutsätts att att överstiga avdragsgill ökning har ett större antal anställda som mera regelbundet företar arbetsgivaren och att medgivandet bedöms vara utan olägenhet för tjänsteresor

taxeringsarbetet. Medgivande gäller tills vidare. Det kan begränsas till viss

grupp av anställda. beträffande resekostnads- och trak- Arbetsgivarens uppgiftsskyldighet motsvaras av arbetstagarens deklarationsskyldighet. I tamentsersättning de fall endast behöver anmärka att resekostnads- och arbetsgivaren behöver arbetstagaren alltså inte heller ta traktamentsersättning utgått, som intäkt i deklarationen och får å andra sidan inte upp ersättningen något avdrag för häremot svarande kostnader.

2. 1 .2 (rikskattenämndens) anvisningar

.Riksskatteverkets

Riksskattenämnden har genom RN 1964 I nr 1:3 utfärdat anvisning om för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa i enskild tjänst och avdrag fastställt normalbelopp för dylik kostnad. Anvisningen har genom RN 1967 I nr 2:1 ändrats. Såvitt gäller beloppen har RSV utfärdat anvisning senast genom RSV Dt 1974.2, som gäller inkomståret 1974.

2.1.2.1 Vissa definitioner

I 33 § KL stadgas att avdragsrätt föreligger för ökning i levnadskostnaden

vid resa i tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten. Med resa som berättigar till avdrag för ökade levnadskostnader bör enligt RN I 1967 nr 2:1 förstås sådan resa som är (tjänsteresa) utom den vanliga verksamhetsorten och som är föranledd av förrättning beordrad av arbetsgivaren. RN har i samma anvisning gett följande allmänna riktlinjeriom den vanliga verksamhetsorten. Finns särskilt innebörden av begreppet bör den vanliga verksamhetsorten bestämmas med utgångstjänsteställe från För anställda på kontor och verkstäder, i punkt tjänstestället. butiker 0 dyl är tjänstestället den byggnad där vederbörande i regel har

sin arbetsplats. Vissa anställda såsom serviceingenjörer, inspektörer, chaufförer m fl vilkas är mera rörlig, har inte alltid fast tjänstgöring arbetslokal. För dessa bör som tjänsteställe betraktas den lokal där vederbörande hämtar och inlämnar arbetsmaterial, mottager arbetsorder och redovisar för deras utförande etc. För en del anställda saknas dock särskilt Så torde exempelvis vara fallet för flertalet anställda tjänsteställe.

inom byggnads- och anläggningsbranscherna. I dylika fall bör den vanliga

SOU 1974245 2 Svensk .rkatterätt 73

verksamhetsorten bestämmas med utgångspunkt från den anställdes bostad. Den vanliga verksamhetsorten bör enligt ifrågavarande anvisning anses omfatta ett område vars yttre gräns är belägen på ett vägavstånd av lO kilometer från tjänstestället. Är tjänstestället beläget inom en tätort bör dock den vanliga verksamhetsorten i förekommande fall anses omfatta även den del av tätorten som är belägen utanför nyssnämnda område. Med tätort förstås - eller annat varje samlad bebyggelse stad, köping samhälle - oavsett om tätorten omfattar en kommun eller del därav eller flera kommuner eller delar därav. I respektive länsanvisningar anges vilka samhällen som i enlighet härmed är att anse som tätorter. Är den skattskyldiges tjänsteställe och bostad belägna på olika orter och ligger bostaden inom en tätort, bör som vanlig verksamhetsort även räknas denna tätort. Saknar skattskyldig särskilt tjänsteställe bör som vanlig verksamhetsort räknas ett område vars yttre gräns är belägen på ett vägavstånd av l0 kilometer från bostaden. Är bostaden belägen inom en tätort bör dock den vanliga verksamhetsorten i förekommande fall anses omfatta även den del av tätorten, som är belägen utanför nyssnämnda område. Eftersom det framkommit att oklarhet kan råda om i vilka fall den skattskyldiges vanliga verksamhetsort med tillämpning av ovan angivna anvisning bör bestämmas med utgångspunkt från den lokal där han hämtar och inlämnar arbetsmaterial etc respektive från hans bostad, har RSV beslutat att göra följande uttalande till ledning för tolkningen av begreppet ”den vanliga verksamhetsorten” (RSV 1972 I nr 8:4). De citerade anvisningarna innebär att som den skattskyldiges vanliga verksamhetsort bör anses den ort inom vilken han har sitt tjänsteställe, dvs där han i regel har sin arbetsplats. Denna huvudregel bör tillämpas även då den skattskyldiges arbetsplats inom en ort växlar. Den bör också gälla i det fall den skattskyldige tidvis har sin arbetsplats på en ort och tidvis på en annan om omständigheterna därvid är sådana att den skattskyldige kan anses i regel ha sin arbetsplats inom en ort. Förhållanden som här nämnts förekommer exempelvis vid anställning hos företag, som utför entreprenadarbeten bla på varv. Tillgången på arbetstillfällen inom en större tätort är därvid ofta sådan att den anställde kan - även sikt - förvänta få ha sin på längre sig att i huvudsak arbetsplats där. Denna ort bör då anses utgöra den anställdes vanliga verksamhetsort. I de länsanvisningar som RSV årligen fastställer -- nu senast till ledning för 1974 års taxering - bestäms vilka områden en tätort i olika fall skall omfatta. Som exempel härpå kan nämnas att Stockholms tätortsområde omfattar kommunerna Stockholm, Danderyd, Lidingö, Nacka, Sundbyberg, Solna, Huddinge, Järfälla, Sollentuna, Tyresö, Täby och Haninge. Gränsen för den samlade bebyggelsen inom Storstockholmsområdet kan i stora drag utläsas av i telefonkatalogen befintlig karta över Stockholm med omgivningar (Stockholms automatiserade område). Göteborgs tätortsområde omfattar Göteborg, Mölndal, Partille, Askim, Råda av Härryda kommun samt Kungälv. Till Malmös tätortsområde räknas dels kommunerna Bara, Burlöv, Malmö, Månstorp och Vellinge samt kom-

74 2 Svensk .Skatterätt

munerna Lomma utom Borgeby församling och Svedala utom Börringe församling, dels församlingarna Görslöv, Mölleberga, Staffanstorp, Särs-

löv, Tottarp och Uppåkra, alla i Staffanstorps kommun.

Nedan följer en uppställning som visar invånarantal och ytvidd för tätortsområden med mer än 50 000 invånare per 1972-12-31.

Kustomrâdet mellan Njurundabommen

Vänersborg/Vargön/

2.1.2.2 Gränsdragning mellan tjänsteresa och resa till och från arbetsplatsen RN anför i berörda anvisning RN 1967 I nr 2:1 att det inom exempelvis byggnads- och anläggningsbranscherna ofta är svårt att avgöra om en resa skall anses som tjänsteresa eller som resa till och från arbetsplatsen. Huruvida tjänsteresa föreligger eller inte kan vara beroende av om ersättning utgår enligt gällande kollektivavtal. Härom heter det i anvisningen. Utgår traktamentsersättning enligt gällande kollektivavtal bör i allmänhet antas att är om fråga tjänsteresa. I dylika fall bör såvida i kollektivavtalet angivna ersättningsgrunder följts avdrag medges med belopp motsvarande den uppburna ersättningen, dock högst normalbeloppet eller vederbörlig kvotdel därav. Som förutsättning härför bör emellertid gälla, att resan företagits utom den vanliga verksamhetsorten.”

2.1.2.3 Den s k tvåårsregeln Avdrag för ökning i levnadskostnaden såsom för tjänsteresa utom den vanliga verksamhetsorten bör enligt RN inte medges för obegränsad tid.

Om en anställd haft fortlöpande anställning på en och samma ort under

längre tid än två år, bör i regel avdragsrätten för fördyrade levnadskostnader såsom för tjänsteresa upphöra.

2 Svenskskatterâtt

2.1.2.4 Om schablonregelns närmare innebörd

Av tjänsteresa i enskild tjänst föranledd ökning i levnadskostnaden skall anses uppgå till belopp motsvarande den traktamentsersättning som arbetsgivaren utgett för kostnadens täckande, dock högst till det belopp för största normala ökning i levnadskostnaden som (normalbelopp) fastställs för varje kalenderår. RN har i RN 1967 l nr 2:1 gjort följande uttalande angående schablonregelns tillämpning. Härvid bör emellertid observeras, att ett oeftergivligt villkor för att avdrag skall få åtnjutas enligt schablonregeln är, att fråga verkligen är om traktamente” dvs ersättning som arbetsgivaren vid sidan av lön eller arvode - för täckande av den anställdes utgivit ökade kostnader under tjänsteresa. Den omständigheten, att vad som i realiteten är lön eller arvode av skatteskäl betecknas som traktamente, medför sålunda icke rätt till avdrag enligt schablonregeln.”

Normalbeloppet gäller sk korttidsförrättning varmed avses förrättning som medfört övernattning på främmande ort och där vistelsen på en och samma främmande ort inte överstigit 15 dygn i följd. Pågår vistelsen på en och samma främmande ort under längre tid - dvs s k Iångtidsförrätt- ning gäller som största normala ökning i levnadskostnaden fr 0 rn det sextonde dygnet 6/ 10 av normalbeloppet. Vid endagsförrättning - dvs förrättning på främmande ort som inte är förenad med övernattning utom hemmet - skall såsom största normala i levnadskostnaden ökning räknas 2/10 av normalbeloppet, om förrättningen varat mer än fyra timmar men ej mer än tio timmar i följd. Om förrättningen varat mer än tio timmar i följd, anses största normala ökning i levnadskostnaden till uppgå 4/10 av normalbeloppet. Har förrättningen ej varat mer än fyra timmar i följd, föreligger inte rätt till avdrag för fördyrade levnadskostnader. En förutsättning för att avdrag skall få åtnjutas med belopp motsvarande normalbelopp respektive del av normalbelopp är att den anställde under tjänsteresorna själv bestritt utgifter för mat och bostad m m. Har arbetsgivaren direkt betalat vissa kostnader, föreligger inte avdragsrätt för den anställde med större belopp än som motsvarar den del av normalbeloppet som är avsedd att täcka Övriga av den anställde bestridda utgifter. Om den anställde t ex genom arbetsgivarens försorg eller på hans bekostnad erhållit bostad utan kostnad - härmed jämställs tillhandahållande av sowagnsbiljett gäller följaktligen såsom normalbelopp det med bostadsfaktorn minskade normalbeloppet. Har den anställde förutom traktamente för uppburit ersättning exempelvis måltider i samband med representation, bör enligt RN :s anvisningar reducering av normalbeloppet (kostfaktorn) inte ske i andra fall än då sådana måltider varit ofta förekommande (genomsnittligt minst en gång i veckan). Har en anställd under utom tjänstgöring den vanliga verksamhetsorten rest hem för att besöka familjen och har han uppburit traktamente jämväl under vistelsen i hemmet, bör vid bestämmande av avdraget för hemresor nämnda förhållande beaktas och föranleda av reducering reseavdraget.

76 2 Svensk Skatterätt

2.1.2.5 Normalbeloppet för inkomståret 1974

Normalbeloppet för inkomståret 1974 utgör 99 kr (RSV Dt 1974:2). Detta fördelas på följande sätt mellan delposterna bostad, kost och diverse småutgifter.

F örrättningens art Avdrag Avdragets fördelning Å medgives med Bostad Kost Diverse småutgifter

Korttidsförrättning samt första 15 dygnen av varje långtidsförrättning 99 48 46 5 Långtidsförrättning fr 0 m sextonde dygnet 60 28 29 3 Endagsförrättning som varat mer än 4 men ej mer än 10 timmar i 20 - 20 följd Endagsförrättning som varat mer än 10 timmar - i följd 40 40

2.1.2.6 Tjänsteresa till utlandet

RSV har genom RSV Dt 1973:3 meddelat anvisningar angående avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa i enskild tjänst som företas till utlandet. Då avdrag yrkas med större belopp än normalbeloppet bör - där ej särskilda skäl föranleder till annat avdrag medges enligt det statliga utlandsresereglementet (SFS 1953:666). Detta innebär att avdrag i regel skall medges med belopp motsvarande faktisk kostnad för hotellrum samt därjämte med det traktamente som bestämts för respektive land. Enligt bilaga till utlandsresereglementet har tralctamente utgått under 1973 med högst 110 kr och lägst 40 kr per dag, varav mer än åtta timmar i följd tagits i anspråk (SFS 1972:664).

2.2 Avdrag förökning i levnadskostnaden i inkomstslaget tjänst

i andra fall än vid resa i tjänsten

Avdrag för ökning i levnadskostnaden medges således vid resa i tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten. Avdragsrätt för ökade levnadskostnader kan även föreligga då den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än bostadsorten utan att fråga är om tjänsteresa. Om det skäligen inte kan till den ort där arbetet skall utföras ifrågasättas att han skall flytta såsom när anställningen avser endast en kortare tid eller skall bedrivas på flera olika platser - föreligger rätt till avdrag för ökade levnadskostnaden av denna - tillkommen 1928 - blev eter hand Tillämpningen regel utsatt för kritik. Kritiken riktades mot bl a att praxis ej medgav avdrag för merkostnader av dubbelhyra och dubbelt hushål då den på grund

2 Svensk skatterâtt 77

skattskyldige i anledning av bostadsbrist hindrades att med sin familj till ny verksamhetsort. Man påtalade den olikformighet som

,avflytta

uppstod i beskattningen mellan arbetstagare i enskild tjänst och statstjänsteman genom att statstjänsteman som förflyttats men fått anstånd med omstationering kunde få s k omplaceringstraktamente vilket var icke skattepliktig intäkt. Det ansågs även oskäligt att ifrågasätta att hustrun skulle flytta till mannens nya verksamhetsort då hon hade förvärvsarbete i mannens tidigare verksamhetsort. Efter förslag av lönebeskattningsutredningen utökades 1963 möjligheterna till avdrag för ökade levnadskostnader för skattskyldig med familj då dubbel bosättning föreligger. Skattskyldig som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än där familjen är bosatt skall medges avdrag för den ökning i levnadskostnaden som beror på den skilda besättningen, om det skäligen inte kan ifrågasättas att familjen skall flytta till den skattskyldiges bostadsort med hänsyn till exempelvis makes förvärvsverksamhet eller svårighet att få familjebostad. Är båda makarna berättigade till sådant avdrag skall det sammanlagda avdraget tillkomma dem med hälften var, om makarna inte enats om annan fördelning. Denna regel motiveras av lönebeskattningsutredningen med att svårigheter kan föreligga att konstatera vilken av makarna som i förekommande fall åsamkas avdragsgill ökning i levnadskostnaden. Den utvidgade avdragsrätten tillkommer inte makar som under beskattningsåret levt åtskilda.

2.3 Kostnad för resor till och från arbetsplatsen

2.3.1 Författningsbestämmelser Skattskyldig äger rätt att dra av skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen där denna varit belägen på sådant avstånd från hans bostad att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel. RSV fastställer för varje kalenderår grunder för beräkningen av de avdrag som får göras när den skattskyldige använder egen bil för resor till och från arbetsplatsen. För skattskyldig som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp är nödsakad att använda bil gäller gynnsammare grunder för avdrag för bilresor till och från arbetsplatsen. Detsamma gäller skattskyldig som är tvungen att använda större bil på grund av skrymmande last.

2.3.2 Riksskatteverkets anvisningar

Enligt RSV:s anvisning RSV 1972 I nr 8:5 gäller som förutsättningar för avdrag för kostnad vid användning av egen bil för resor till och från arbetsplatsen dels att vägavståndet mellan bostaden och arbetsplatsen uppgår till minst en halv mil, dels att det klart framgår att tidsvinsten regelmässigt uppgår till minst en och en halv timme per dag ijämförelse

78 2 Svensk Skatterätt

med resa med allmänt kommunikationsmedel. Om allmänt kommunikationsmedel saknas medges avdrag för bilresor oavsett tidsvinst om vägavståndet mellan bostaden och arbetsplatsen uppgår till minst två kilometer. För den som regelmässigt i sin tjänst använder egen bil gäller inte angivna tids- och avståndsregler. De i författningstexten meddelade grunderna för beräkning av schablonavdrag innebär att avdraget skall reduceras för körsträckor utöver schablonmässigt beräknad körsträcka. RSV har fastställt att reducering skall ske för körsträcka över 1 000 mil. För inkomståret 1973 har RSV genom RSV Dt 1973:27 fastställt som ett skäligt avdrag för bilkostnader 3 kr 50 öre för körd mil t 0 m l 000 mil per år samt 2 kr 20 öre för körd mil för körsträckor däröver. Dessa milbelopp skall minskas då ersättning från samåkande har uppburits. Reducering skall ske med en fjärdedel för varje samåkande dock högst med ett belopp motsvarande den ersättning som sammanlagt uppburits.

2.4 Uppbördsförordningens regler om beräkning av preliminär

A-skatt på ersättning som anvisats för vissa med tjänsten

förenade kostnader Enligt 10§ första stycket uppbördsförordningen (UF) skall preliminär A-skatt inte beräknas på ersättning som vid kommunal tjänst anvisats för vissa med tjänsten förenade kostnader och inte heller på ersättning som vid enskild tjänst anvisas för sådana kostnader, därest inte ersättningen väsentligen överstiger vad som skäligen kan anses vara erforderligt för kostnadernas bestridande.

2. 5 Rättsfallsöversikt

2. 5.1 Inledning För att belysa innebörden i och tillämpningen av vissa av de författningsbestämmelser och meddelade anvisningar som ovan redovisats lämnasi det följande en rättsfallsöversikt.

2.5.2 Kostnader på grund av resa i tjänsten m m

2.5.2.1 Offentlig tjänst 2.5.2.1.1 Kostnad för resa eller ökning i levnadskostnaden Frågan om avdrag för bilkostnader i offentlig tjänst då ersättning för dessa kostnader inte utgått resp utgått med lägre belopp än kostnaden för beordrad användning av egen bil i tjänsten har varit föremål för prövning i bl a följande avgöranden.

2 Svensk .Skatterätt

RÅ 1962 Fi 101. Gränsuppsyningsman yrkade avdrag för kostnad för resor med egen bil vid utövandet av sin tjänst. Ersättning hade inte utgått för resekostnaderna. Eftersom frågan om ersättning till sådan tjänsteman för kostnader i anledning av föreliggande resor i tjänsten, däribland s k patrullresor, reglerades genom resereglementet för tullverket och ersättningen enligt reglementet uppenbarligen ansågs avsedd att täcka angivna kostnader, skulle avdrag ej medges enligt punkt 4 av anvisningarna till 32 § KL. RÅ 1968 Fi 428. Resebyråföreståndare hos SJ ägde rätt till fria resor med flyg eller järnväg. Han yrkade avdrag för kostnader för resor i tjänsten med egen bil. RR fann att tjänstemännen i sin anställning hos SJ inte varit berättigad till ersättning för användning av egen bil för ifrågavarande resor. Det kunde därför inte anses ha varit ett åliggande för honom att i sin tjänst företa resorna med egen bil. Bilkostnaderna ansågs därför ej avdragsgilla. RÅ 1964 Fi 986. Enligt avtal om lantbrevbärning, slutet mellan den skattskyldige som var lantbrevbärare och postverket, ålåg det den skattskyldige att fullgöra brevbäming med användande av bil. Åkdonslegan för bilkörningen hade emellertid enligt avtalet beräknats såsom om lättviktsmotorcykel i stället kommit till användning. Den skattskyldige hade upptagit åkdonslegan om intäkt och yrkat avdrag för bilkostnaderna med belopp överstigande åkdonslegan. RR fann att åkdonslegan varit avsedd att utgöra ett mindre bidrag till bestridande av bilkostnaderna. Som skäl härför åberopades att det ålegat den skattskyldige att i tjänsten använda egen bil och att åkdonslegan enligt avtalet beräknats med utgångspunkt från att lättviktsmotorcykel använts. Följaktligen ansågs åkdonslegan utgöra skattepliktig intäkt och de verkliga bilkostnaderna vara avdragsgilla. I följande mål var fråga om avdrag för ökning i levnadskostnaden då traktamente enligt särskilda av staten utfärdade bestämmelser utgått med lägre belopp än enligt de för statstjänstemän i allmänhet gällande bestämmelserna. RÅ 1969 Fi llll (jfr RN 1967 l nr 1:9). Enligt allmänna resereglementet äger Kungl Majzt utfärda bestämmelser enligt vilka traktamente skall utgå med lägre belopp än enligt reglementet. Med stöd härav hade Kungl Majzt utfärdat särskilt resereglemente för SJ. Enligt detta reglemente utgick s k tågtraktamente vid tjänstgöring utom tjänstgöringszonen. Ett lokbiträde yrkade avdrag för levnadskostnadsökning i samband med tågtjänstgöring med belopp motsvarande skillnaden mellan vad som skulle ha utgått enligt allmänna resereglementet och uppburet tågtraktamente. RR fann att tågtraktamentet var avsett att täcka merkostnaden vid tågtjänstgöring, varför tågtraktamentet enligt 4 och 5 av punkt anvisningarna till 32 § KL inte skulle upptas som intäkt under det att de kostnader som skulle bestridas med traktamentet inte fick avföras som utgift, även om traktamentet inte förslog till kostnaderna. Har traktamente i offentlig tjänst inte utgått får frågan om avdrag för ökning i levnadskostnaden bedömas enligt de vanliga reglerna. KR:s i Stockholm dom 1972-03-03 angående Ess poliskonstapeln

80 2 Svensk skatterått

1970. Den skattskyldige, som vid länstrafikgrupp haft inkomsttaxering tjänstgöringspass om åtta timmar på ett vidsträckt bevakningsområde, hade inte erhållit traktamente härför. Han yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden. KR anför isin dom följande. Frågan om ersättning till polispersonal för merutgifter vid vistelse utom hemmet är reglerad i allmänna resereglementet och särskilda av Kungl Majzt meddelade föreskrifter. I förevarande fall har traktamente inte utgått. E. kan likväl, då ersättning enligt nämnda bestämmelser får anses vara avsedd att täcka för vistelse utom hemmet jämlikt 4 anvisningspunkten till merutgifter inte anses berättigad till avdrag för ifrågavarande ökade 32§ KL, levnadskostnader. 1 RÅ 1968 Fi 1016 hade landsfiskalsassistent, som under 1958 var bosatt först i Noraström och därefter i Kramfors, yrkat avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänstgöring i Ådalsliden 91 dagar, varunder på av den i 7 § 5 st tilläggsbestämmelserna till statens allmänna avlögrund ningsreglemente stadgade begränsningen av rätten till anstånd med omsta- - traktamente inte kunnat tillerkännas honom. Sedan KR tioneringen medgivit yrkandet lämnade RR T1:s besvär utan bifall.

2.5.2.l.2 i levnadskostnaden av deltagande i kurs då

Ökning på grund

traktamente inte utgått

RÅ 1970 ref 8. Gift yrkeslärare hade genomgått pedagogisk utbildning för yrkeslärare under viss tid 1966 och därvid vistats på olika kursorter. Under kurstiden uppbar han ersättning från bl a Skolöverstyrelsen. Traktamente hade inte utgått. Den skattskyldige hade yrkat avdrag för ökade levnadskostnader med sammanlagt 9 350 kr motsvarande 66 kr för dag under 15 dagar och 40 kr för dag under 209 dagar. KR medgav avdrag motsvarande vad den skattskyldige skulle ha erhållit som med belopp om han såsom statstjänsteman företagit förrättningar utom traktamente hemorten under jämförliga förhållanden, eller 8 585 kr. I besvär hos RR i levnadskostnaden skulle reduceras yrkade TI att avdraget för ökningen till 800 kr. RR fann att, ehuru den skattskyldige inte förebragt närmare om i levnadskostnaden, avdraget skäligen kunde utredning ökningen beräknas till 6 000 kr. RR anger inte någon grund för denna beräkning. Det bör emellertid antecknas att antalet förrättningsdagar multiplicerade med vad som enligt tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet under 1966 utgick till gift förrättningsman i traktamentsklass C per dygn fr o m sextonde dygnet uppgår till omkring 6 500 kr. RÅ 1970 Fi 339. Ingrid E. var ogift och bosatt i sitt föräldrahem. Hon hade under 1965 deltagit iav Televerket anordnad administrativ kurs. Hon vistades därvid utan att erhålla traktamente. Arvode hade på kursorten under kurstiden. Hon yrkade avdrag med 1 575 kr för ökning i utgått i Stockholm, motsvarande 25 kr för dag under 63 levnadskostnaden samma motivering som i föregående dagar. RR medgav med i huvudsak - til] allmänna mål avdrag med 1 300 kr. Enligt tilläggsbestämmelser traktamente till ogift skattskyldig i traktamentsresereglementet utgick

sou 197445 2 Svensk skazterätt 81

klass C from sextonde dygnet med 21 kr för dygn. Detta belopp multiplicerat med antalet förrättningsdagar uppgår till l 323 kr. RÅ 1971 ref 491 (pleniavgörande). I föregående avgörande angiven telefonist genomgick även under 1966 administrativ anordnad utbildning av Televerket. omfattade Utbildningen dels kurs, dels praktikanttjänstgöring. Hon vistades därvid på kursorten och olika tjänstgöringsorter och uppbar arvode med 40 kr för dag underjanuari augusti och med 45 kr för dag under september - december. Traktamente hade inte utgått. Hon yrkade avdrag för ökade levnadskostnader, inberäknat kostnader för dagliga resor på de olika orterna, under utbildning utanför bostadsorten med 7 619 kr motsvarande 24 kr 50 öre för dag under 311 dagar. Sedan KR medgivit avdrag med 3 000 kr fullföljde hon sin talan. RR anfördei sin motivering bl a följande. E. har icke Ingrid förebragt närmare utredning_om sin merkostnad. Enligt tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet utgick under beskattningsårets första hälft till statstjänsteman, vilken i likhet med Ingrid E. inte hade eget hushåll, traktamente vid tjänstgöring utom med tjänstgöringszonen i lägsta traktamentsklassen 21 kr för dygn fr 0 m sextonde dygnet; under andra halvåret var motsvarande belopp 24 kr 50 öre. De sålunda bestämda beloppen var grundade på beräkningar rörande den ökning av levnadskostnaden som ansågs normalt uppkomma vid en något längre tids sammanhängande tjänstgöring utom hemorten. Vad i detta mål framkommit föranleder inte till antagande att merkostnaden varit nämnvärt lägre för Ingrid E. Hon får därför anses berättigad till avdrag med ett såsom skäligt ansett belopp av 7 000 kr, häri inräknat kostnader för resor. Pleniavgörandet synes inte avvika från den rättsgrundsats eller lagtolkning som varit antagen i RÅ 1970 ref 8 och RÅ 1970 Fi 339. Det synes fastmer utgöra en uttrycklig bekräftelse på denna grundsats. RR får anses ha formulerat en schablonregel beträffande anställd i statlig eller därmed jämställd tjänst - gift eller ogift - av innebörd att storleken av avdrag för ökning i levnadskostnaden på grund av kursvistelse utom hemorten då traktamente inte kan bestämmas utgått med ledning av tilläggsbestämmelser till allmänna resereglementet. Avgörandet innebär vidare att ogift skattskyldig under angivna förhållanden medges avdrag för ökning i levnadskostnaden avseende både bostad och mat.

2.5.2.2 Enskild tjänst

2.5.2.2.l Inledning

För rätt till avdrag för ökning i levnadskostnaden vid tjänsteresa i enskild tjänst krävs att den i tjänsten rest utom skattskyldige den vanliga verksamhetsorten. Detta förutsätter att viss utgångspunkt för bestämmande av ett område som skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten fastställes, att det område som skall kring utgångspunkten anses utgöra den vanliga verksamhetsorten avgränsas samt att arbetstagaren skall befinnas ålagd av arbetsgivaren att resa utom detta område. Rätt till avdrag enligt schablonregeln förutsätter dessutom, att traktamente utgått.

82 2 Svensk Skatterätt

2.5 .2.2.2 Ökning i levnadskostnaden då traktamente utgått

2.5.2.2.2.l Utgångspunkten för bestämmande av den vanliga verksam,-

hetsorten RÅ 1972 Fi 916. Ogift bandtraktorförare, mantalsskriven i Vetlanda, 1965 uppburit traktamentsersättning för 288 hade under beskattningsåret dagar då han synes ha haft arbete utanför denna ort. Han hade under större delen av beskattningsåret bott i husvagn nära olika arbetsplatser. Han enligt schablonregeln. KR uttalade att Vetlanda yrkade avdrag visserligen utgjort den skattskyldiges hemortskommun och vanliga verksamhetsort under 1965 men ansåg att avdrag skulle vägras för den tid han bott i husvagn. Som skäl härför åberopades att han inte gjort sannolikt att han under denna tid haft kostnad för bostad i Vetlanda eller att han fått vidkännas ökning i levnadskostnaden för föda. I RR lämnades sedermera om att den skattskyldige under 1965 i uppgift Vetlanda förhyrt ett rum som bostad. Med hänsyn härtill och till att han under beskattningsåret varit mantalsskriven i Vetlanda samt till att han var anläggningsarbetare skulle Vetlanda enligt RR anses utgöra den verksamhetsorten i skatterättslig mening. Avdrag beviljades med vanliga yrkat belopp. RÅ 1969 Fi 2003 och 2004 (jfr RÅ 1972 Fi 527). Då byggnads- och arbetat på annan ort än bostadsorten och utredningen i anläggningsarbetare målet inte ansetts lämna tillräckligt underlag för bedömande om arbetaren haft särskilt tjänsteställe gäller att bostadsorten skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten.

2.5.2.2.2.2 Den vanliga verksamhetsortens omfattning såvitt avser den vanliga verksamhetsorten .har bl a RN:s anvisningar innebörd. Den verksamhetsorten bör omfatta ett följande vanliga från den omrâde, vars yttre gräns ligger på ett vägavstånd av 10 kilometer anställdes särskilda eller då sådant saknas från bostaden. Om tjänsteställe bostaden ligger inom en tätort, bör det särskilda tjänstestället respektive den vanliga verksamhetsorten omfatta även den del av tätorten som ligger utom angivna område. I RÅ 1968 ref 70 lII ansågs en murare som var bosatt i Säffle och med arbetsplats i Värmlands Bro inte ha rest utom den vanliga verksamhetsorten. Vägavståndet mellan orterna uppgår till 8 kilometer. RÅ 1969 Fi 2003 gällde en grävmaskinist, som var bosatt i Oxelösund och anställd hos en firma i Nyköping men arbetade huvudsakligen på olika platser inom och i närheten av de båda kommunerna. Han ansågs ha rest utom den vanliga verksamhetsorten. Vägavståndet mellan Oxelösund och Nyköping är omkring 13 kilometer (jfr RÅ 1969 Fi 2004). RR:s dom 1972-11-21 angående timmermannen A. Olofssons inkomst- 1966. Den skattskyldige bodde i Upplands-Bro och arbetade i taxering Stäket. Bostadsorten bedömdes utgöra den vanliga verksamhetsorten. Avståndet mellan bostad och arbetsplats uppgår till omkring 12,5 kilometer. Han ansågs ha vistats utom sin vanliga verksamhetsort.

2 Svensk skatterätt

2.5.2.2.2.3 Fortlöpande arbete på annan ort under längre tid

I RÅ 1972 ref 6, som gällde inkomsttaxering 1965, hade en byggnadsverk-

mästare B. arbetat mer än två år på byggen i Karlshamn. Dessförinnan hade han arbetat på annan ort. I målet hade vidare upplysts att verkmästaren i augusti 1965 skulle förflyttas till ny arbetsplats. RR ansåg tjänsteresa föreligga och tillämpade således inte retroaktivt RN:s sk tvåårsregel, vilken enligt RN var avsedd att tillämpas from 1967 års taxering.

2.5.2.2.2.4 Några avgöranden om den skattskyldiges bostadsort eller arbetsort skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten

RR:s dom 1973-09-06 angående svetsaren Viinikainens inkomsttaxering 1966. V, som var gift och skriven i Uddevalla, hade såsom anställd hos dels ett entreprenadföretag i Skåre 1963-10-23--1965-04-06, dels Fartygsentreprenader AB (FEAB) i Uddevalla 1965-04-07-12-31 haft sin arbetsplats förlagd till Arendalsvarvet i Göteborg. V. hade under beskattningsåret uppburit traktamente och yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden med belopp motsvarande uppburet traktamente. Han hade under beskattningsåret bott i arbetsvagn i Göteborg samt uppgivit, att han sedan 1963 varit anmäld vid bostadsförmedlingeni Göteborg samt ämnat och ämnade flytta till så snart Göteborg förmedlingen anvisade lägenhet. TI hade gjort gällande att Göteborg skulle anses utgöra Vzs vanliga verksamhetsort och därvid bl a åberopat att V. under en följd av år haft sin arbetsplats i Göteborg samt att dennes arbetsgivare bedrivit verksamhet i den s k grå arbetsmarknaden, dvs hyrt ut av honom anställd arbetskraft till andra företag, främst varven. RR gjorde inte ändring i KR:s utslag, enligt vilket KR uttalat att V. under beskattningsåret bott på verksamhetsorten och ej företagit resor i tjänsten utanför denna. RR:s dom 1973-09-06 angående svetsaren Sven Åke Johanssons inkomsttaxering 1969. J. var gift och skriven i Munkedal. Han hade sedan 1965 varit anställd hos FEAB och under denna tid arbetat på Arendalsvarvet. J. yrkade avdrag för beskattningsåret 1968, under vilket han från FEAB uppburit traktamente såsom för tjänsteresa, enligt schablonregeln. Han hade uppgivit att han efter att ha arbetat på varvet sökt en lämplig lägenhet i Göteborg utan att finna någon. TI gjorde gällande att Göteborg skulle anses utgöra den vanliga verksamhetsorten och åberopade såsom grund härför att J. sedan 1965 haft arbete i Göteborg. PN ansåg att J. sedan beskattningsåret 1965 haft stadigvarande anställning i Göteborg samt att Göteborg vid sådant förhållande skulle betraktas som Jzs vanliga verksamhetsort. KR fann att Göteborg på av PN anförda skäl utgjort Jzs vanliga verksamhetsort. RR gjorde ej

ändring i KR:s utslag såvitt nu är ifråga.

RR:s dom 1973-09-06 angående svetsaren Karl-Erik Svenssons inkomsttaxering 1967. S. var gift och skriven i Uddevalla. Han anställdes 1965-08-02 av FEAB. Såsom anställd hos FEAB hade han sin arbetsplats

84 2 Svensk .Skatterätt SO U 1974:45

under återstoden av 1965 samt beskattningså ret 1966. på Arendalsvarvet traktamente såsom för tjänsteresa. Han S. hade under 1966 uppburit yrkade avdrag med motsvarande belopp. S. hade uppgivit att han inte kunnat skaffa familjebostad i Göteborg. TI gjorde gällande att avdrag såsom för tjänsteresa inte skulle medges och hänvisade till bl a der. långa tid S. haft anställning i Göteborg. Han anförde vidare att FEAB torde närmast driva en med arbetsförmedling likartad verksamhet samt att S. redan då han 1965 anställdes hos FEAB torde ha vetat att hian skulle arbete i Göteborg. S. hade visserligen formellt innehaft anställpåbörja ning hos FEAB i Uddevalla men torde reellt böra anses som anställd hos Arendalsvarvet. TI gjorde vidare gällande att Szs lön hos FEAB torde ha uppgått till det belopp som han skulle erhållit om han tagit anställning direkt på Arendalsvarvet. Det formella anställningsförhållandet borde därför inte medföra att vistelsen i Göteborg skulle anses utgöra tjänsteresa. S. genmälde att FEAB åtar sig arbeten på olika ställen ilandet och utför dels reparationer, dels tillverkar delar för fartygsbyggen. Han hade för FEAB arbetat ställen, tex Göteborg, Stockholm och på skilda Trollhättan. S. bestred att han haft anställning hos Arendalsvarvet. RR fann att S. haft anställning hos FEAB samt att han haft sin arbetsplats på Arendalsvarvet. I målet ansågs inte visat att fråga varit om anställningsförhållande i annan än vedertagen mening. Utredningen varit knuten till särskilt ansågs vidare inte ge vid handen att anställningen tjänsteställe hos FEAB i Uddevalla. RR fann därför och då den i övrigt utredningen inte gav anledning till annat bedömande att Szs förebragta bostadsort - Uddevalla - skulle anses utgöra hans vanliga verksamhetsort. Avdrag medgavs alltså för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa. RR:s dom 1973-09-06 angående plåtslagaren Stig Johanssons inkomsttaxering 1968. J. var ogift och skriven i Uddevalla. Han anställdes 1966-05-09 hos FEAB. Han hade under 1967 sin arbetsplats förlagd till dels Arendalsvarvet och Lindholmens varv i Göteborg under ca 9 månader, dels Öresundsvarvet i Landskrona under ca 3 månader. Han hade uppburit traktamente såsom för tjänsteresa och yrkade avdrag enligt schablonregeln. TI gjorde gällande att vistelsen i Göteborg inte skulle anses utgöra tjänsteresa och att J. skulle anses ha tagit anställning utanför hemorten. TI hänvisade till att J. under 1967 varit anställd hos FEAB samt att detta företag förhyrde arbetskraft som ställdes till andra företags, speciellt storvarvens, förfogande. RR anförde i domen bl a följande. J. har under beskattningsåret varit anställd hos FEAB i Uddevalla. Genom den i målet förebragta utredhar inte visats annat än att J., som inte haft tjänsteställe vid ningen kontor i Uddevalla, utfört arbete för bolagets räkning vid bolagets i Göteborg och Landskrona. lngendera av dessa båda orter arbetsplatser är att anse som Jzs vanliga verksamhetsort under beskattningsåret. Under förhållanden blir J:s vanliga verksamhetsort hans bostadsort angivna Uddevalla och J. berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader vid resa i tjänsten utom Uddevalla. Det är svårt att dra några bestämda slutsatser av dessa avgöranden.

sou 1974:45 2 Svensk Skatterätt 85

Domarna belyser svårigheterna att i vissa fall bestämma vilken ort som skall anses utgöra den vanliga verksamhetsorten.

Fråga om viss tjänstgöring skall anses utgöra förrättning med eller utan övernattning då schablonregeln ansetts tillämplig

Då traktamentsersättning utgått såsom för övernattning vid resa utom den vanliga verksamhetsorten har RR i vissa rättsfall haft att även ta ställning till frågan om avdragsrätten skall påverkas därav att den skattskyldige faktiskt rest hem varje dag. l pleniavgörandet RÅ 1972 ref 6 hade byggnadsverkmästare B. uppburit traktamentsersättning, vilken i kontrolluppgiften angavs avse långtidsförrättning. Han hade emellertid dagligen färdats med egen bil mellan bostad och arbetsplats i stället för att övernatta I på arbetsorten. frågan om långtidsförrättning eller serie av endagsförrättningar skulle anses föreligga fann majoriteten av RR i plenum att arbetet med hänsyn till sin varaktighet och lokalisering till en och samma arbetsplats skulle betraktas som långtidsförrättning. Denna bedömning torde ha sin grund i bla följande omständigheter. kollektivavtal skulle Enligt tillämpligt traktamente utgå endast vid tjänstgöring utom ”då anställningsorten, övernattning på tjänstgöringsorten måste ske. Bedömningen av frågan om övernattning måste ske synes enligt avtalet böra göras med utgångspunkt från föreliggande möjlighet att använda allmänt kommunikationsmedel. RR torde ha funnit att sådan möjlighet inte förelegat samt att avdrag enligt schablonregeln borde medges som för övernattning. Det är möjligt att RR härvid tog hänsyn till bl a att arbetsgivare i allmänhet saknar möjlighet att kontrollera om arbetstagare med rätt till traktamente för övernattning verkligen bor på arbetsorten eller pendlar. Det kan i detta sammanhang påpekas att RR synes obenägen att anse ersättning, betecknad som traktamente, som något annat än traktamente enbart av det skälet, att ersättningen inte utgått enligt gällande kollektivavtal resp, om det inte är utrett om den är skattskyldige underkastad visst kollektivavtal, det sannolikt kollektivavtalet. tillämpliga (Jfr RR:s domar 1972-11-21 angående timmermannen A. Olofssons och byggnadssnickaren Einar Johanssons inkomsttaxeringar 1966).

2.5.2.2.2.6 Beräkning av avdraget för ökning ilevnadskostnaden enligt schablonregeln då resa har varit förenad med övernattning

Enligt andra stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL skall resa som varit förenad med övernattning anses ha varat det antal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Enligt RN:s anvisningar innebär detta att en tjänsteresa som varat två dagar och en mellanliggande natt skall anses ha varat endast ett dygn. I RÅ 1968 ref 35 har RR fastslagit att stadgandet skall tillämpas på detta sätt. Om en tjänsteresa å andra sidan förutom övernattning tagit endast några få timmar i anspråk kan enligt RN avdrag likväl åtnjutas som för helt normalbelopp.

86 2 Svenskskatterätt

2.5.2.2.2.7 Schablonregelns tillämplighet då traktamente utgått till delägare i fåmansbolag med avgörande inflytande i bolaget RÅ 1972 ref 24 l. En entreprenör C. ägde jämte sin son huvuddelen av aktierna i ett aktiebolag cch hade från bolaget uppburit traktamente för 224 dagar med 30 kr för dag eller sammanlagt 6720 kr. RN hade för ifrågavarande år fastställt, att den största normala ökningen i levnadskostnaden vid endagsförrättning som varat mer än 10 timmar i följd skulle vara 30 kr. Sedan KR medgivit avdrag med endast 2 000 kr yrkade den skattskyldige hos RR avdrag enligt schablonregeln. I sin dom anför RR följande. Med hänsyn till Czs uppgift att han vid arbete utom bostadsorten stundom intagit sina måltider i serveringslokaler men stundom haft matsäck med sig kan ökningen i hans levnadskostnader beräknas ha avsevärt understigit det belopp han erhållit såsom traktamente. l målet har vidare uppgivits, att C. och en son till honom är huvudaktieägare i det bolag, där de är anställda. De har således ett avgörande inflytande i bolaget. Traktamenten har utgått till sonen med lika stort belopp. Vid nu angivna förhållanden får ifrågavarande gottgörelse till C. anses utgöra annan ersättning än traktamente. RR fann allstå att schablonregeln inte var tillämplig och ansåg vidare C. berättigad till avdrag för Ökning i levnadskostnaderna endast i den mån han kunde visa att sådan ökning förelåg. Vad imålet förekommit ansågs inte ge vid handen att ökningen av Czs levnadskostnader överstigit det belopp som KR angivit. RÅ 1972 ref 24 lI. H., som var huvudaktieägare och verkställande direktör i ett aktiebolag, uppbar från bolaget traktamente för korttidsförrättning under 47 dygn efter 74 kr för dygn och för långtidsförrättning under 108 dygn efter 44 kr för dygn och yrkade avdrag enligt schablonregeln. RN hade för ifrågavarande år fastställt att största normala ökning i levnadskostnaden för dygn utgjorde 74 kr vid korttidsförrättning och 44 kr för långtidsförrättning. TN fann att den skattskyldige varit anställd som anläggningsarbetare i bolaget och betraktade utbetald ersättning utöver vad anläggningsarbetaravtalet stadgade som förtäckt lön. TN medgav avdrag för ökning i levnadskostnaden vid korttidsförrättning under 32 dygn med 33 kr 50 öre för dygn och vid långtidsförrättning under 123 dygn med 28 kr 50 öre för dygn. Enligt PN och KR skulle viss del av det belopp som betecknats som traktamente hänföras till lön. Av TN härutinnan uppskattat belopp ansågs skäligt. Hos RR yrkade den skattskyldige avdrag enligt schablonregeln. RR anför i sina domskäl följande. H. har under ifrågavarande tjänsteförrättningar varit verksam huvudsakligen som anläggningsarbetare. De såsom traktamente betecknade belopp som utbetalats till H. överstiger väsentligt de för branschen vanliga. H. är huvudaktieägare och verkställande direktör i det bolag som utbetalat beloppen och har således haft ett avgörande inflytande vid bestämmande av storleken av dessa. Med hänsyn härtill och omständigheterna i övrigt får ifrågavarande gottgörelse anses utgöra annat än traktamente. Liksom i det nyss refererade målet ansågs den skattskyldige vara

2 Svensk skatterätt 87

berättigad till avdrag för ökning i levnadskostnaden endast i den mån han kunde visa att sådan ökning förelåg Vad i målet förekommit gav inte vid handen att ökningen överstigit det av myndigheterna i sådant hänseende medgivna beloppet. Schablonregeln har alltså inte tillämpats i dessa mål då samma person som haft bestämmande i bolaget såsom anställd inflytande i bolaget uppburit traktamenten vilka beräknades avsevärt ha överstigit faktisk ökning i levnadskostnaden respektive väsentligt ha överstigit de för branschen vanliga traktamentena. Sedan schablonregeln sålunda frånkänts giltighet konstaterar RR att de skattskyldiga är berättigade till avdrag för Ökning i levnadskostnaden endast i den mån de kunde visa att sådan förelåg. Utgången i de refererade målen synes innebära att RR inte ansett någon annan schablon tillämplig, tex att avdrag schablonmässigt skulle medges med belopp motsvarande vad som skulle utgått enligt det för branschen vanliga kollektivavtalet.

2.5.2.2.3 Ökning i levnadskostnaden då traktamente

inte utgått 2.5.2.2.3.l Fråga om avdrag schablonmässigt skall medges med yrkat belopp då detta uppgår till högst normalbeloppet respektive del därav Då traktamente inte utgått skall ökningen i levnadskostnaden inte beräknas schablonmässigt enligt normalbeloppsreglerna. Detta gäller både vid endagsförrättning (RÅ 1969 ref 45 I och 1972 Fi 183), vid förrättning förenad med övernattning (RÅ 1970 ref 8 och 1971 ref 49 1) och vid arbete på annan ort än bostadsorten då tjänsteresa inte föreligger (RÅ 1969 ref 45 11). I sådana fall skall alltså avdraget för ökningen i levnadskostnaden på vanligt sätt bestämmas med utgångspunkt från den ökning i levnadskostnaden som gjorts sannolik eller eljest framstår som skälig.

2.5.2 .2.3.2 Ökning i levnadskostnaden vid endagsförrättning

RÅ 1969 ref 45 I. Den skattskyldige hade yrkat att avdrag schablonmässigt skulle medges med 24 kr för dag, vilket motsvarade av RN fastställd andel av normalbeloppet för endagsförrättning som varat mer än 10 timmar i följd. RR:s prövningsrätt bestämdes av tidigare medgivet avdrag med 12 kr för dag och den skattskyldiges yrkande. RR fann att vad i målet förekommit inte gav anledning till antagande att ökning av levnadskostnaden blivit beräknad till för lågt belopp. Skrivningen antyder att avdrag kunde ha medgivits med lägre belopp om RR:s prövningsrätt inte varit beskuren. RÅ 1972 Fi 183. Truckförare, bosatt i Överlövsta kommun, hade under beskattningsåret varit anställd vid ett åkeri i Upplands-Fagerviken, vilken ort också var hans vanliga verksamhetsort. Han hade under beskattningsåret under 180 dagar arbetat 4-10 timmar eller mera om

88 2 Svensk Skatterätt

dagen på olika arbetsplatser utom den vanliga verksamhetsorten. På de olika arbetsplatserna synes han inte ha haft tillgång till någon matservering. Den skattskyldige hade dagligen återvänt till hemmet. Han hade inte uppburit traktamente. Han yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden för medförande av vid endagsförrättningarna. Avdraget avsåg kostnad matsäck. RR fann att den skattskyldige i och för sig var berättigad till avdrag för den ökning i levnadskostnaden som kunde ha uppkommit för honom och som kunde hänföras till det förhållandet att han måst utföra sitt dagliga arbete utanför Upplands-Fagerviken. Avdrag vägrades emellertid med motiveringen att den skattskyldige inte ansågs ha visat att hans kostnader för måltider under den dagliga bortovaron från hemmet blivit högre än om han hade vistats hela arbetstiden i Upplands-Fagerviken. RÅ 1972 Fi 187. I detta mål avslogs med i huvudsak samma motivering som i Fi 183 yrkande om avdrag för fördyring av mathållning genom att matsäck medförts vid endagsförrättningar till olika arbetsplatser. Dessa båda avgöranden synes innebära dels att kostnad för matsäck kan innebära ökning i levnadskostnaden, dels att avdrag kan medges endast då den skattskyldige visat att kostnaden för matsäck inneburit sådan ökning. Hade traktamente i motsvarande fall och schablonregeln alltså utgått varit tillämplig skulle ökningen i levnadskostnaden utan vidare ha ansetts till belopp motsvarande traktamentsbeloppet, dock högst till uppgå normalbeloppet eller viss del därav. Har traktamente inte utgått kan, om viss ökning i levnadskostnaden inte gjorts sannolik och den skattskyldige i tjänsten rest till ort där det finns tillgång till matservering, avdrag för ökning i levnadskostnaden belopp. l-lar den skattskyldige åter uppgivit att han medges med skäligt medfört matsäck torde, vare sig förrättningen skett på plats med eller utan matservering, avdrag kunna medges endast för styrkta merkostnader.

2.5.3 för ökning i levnadskostnaden i andra fall än vid resa i

Avdrag tjänsten 2.5.3.1 Inledning Även om tjänsteresa inte föreligger kan avdrag för ökning i levnadskostnaden medges då den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den där han har sin bostad eller på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den där hans familj är bosatt.

2.5.3.2 skattskyldig med arbete på annan ort än bostadsorten Har skattskyldig arbete på annan ort än bostadsorten kan avdrag medges i levnadskostnaden då anställningen avser endast en kortare för ökning tid eller skall bedrivas på flera olika platser eller det av annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas, att han skall flytta till arbetsorten.

501-1197445 2 Svensk skatterätt 89

2.5.3.2.l Annan ort än bostadsorten

Som ett villkor för avdrag enligt förevarande regel gäller att den skattskyldige har sitt arbete på annan ort än den där han har sin bostad. RÅ 1972 ref 25. skattskyldig, bosatt i Lund, hade under beskattningsårets första hälft tjänstgjort vid skola i Malmö och under dess andra hälft vid skola i Höör samt yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaden i Malmö och Höör. Hon hade dagligen färdats mellan bostaden och arbetsplatserna och därvid använt för resorna till och från Malmö allmänt kommunikationsmedel och för resorna till och från Höör - 42 km i vardera riktningen egen bil. Enligt vad hon obestritt uppgivit hade den dagliga bortovaron från hemmet uppgått till i genomsnitt ll timmar. RR fann att det med hänsyn till det ringa avståndet och de täta kommunikationerna mellan Lund och Malmö saknades anledning anta att den skattskyldige under första halvåret åsamkats Ökad levnadskostnad på den grund att hon arbetat på annan ort än där hon varit bosatt. Avdrag vägrades därför för ökning i levnadskostnaden i Malmö. Yrkandet såvitt avser Höör bifölls däremot. Den skattskyldige hade alltså varit bosatt i Lund och haft kortvarig anställning i Malmö. Dessa orter anses enligt länsanvisningar för Malmöhus län ej höra till samma tätortsområde. Vidare hade den skattskyldige obestritt uppgivit att den dagliga bortovaron uppgått till i genomsnitt 11 timmar. Avgörandet synes innebära att, även om förutsättningen att den skattskyldige arbetat på annan ort än bostadsorten i och för sig är uppfylld, avdrag kan vägras om orterna med hänsyn till avstånd och kommunikationer dem emellan likväl bör betraktas som ett tätortsområde.

2.5.3.2.2 Anställningen avser endast en kortare tid RR har i bl a följande avgöranden ställts inför frågan, om anställning på viss ort hos en arbetsgivare skall anses vara tillfällig eller så stadigvarande att flyttning skäligen kan ifrågasättas. RÅ 1962 ref 25 I (jfr II). Anläggningsarbetare hade i två år och två månader arbetat vid kraftverksbygge. Han medgavs avdrag, eftersom arbetet utförts på ort där efter arbetets avslutande anställning inte kunnat påräknas och även i övrigt normala förutsättningar för anskaffande av familjebostad saknats. RÅ 1966 Fi 115. Skattskyldig hade tidigare varit anställd hos ett företag i Malmö och var där bosatt med familj. Han anställdes i oktober 1957 som ekonomichef vid annat företag som då hade sitt huvudkontor i Stockholm. Han yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden iStockholm för 1958. Som stöd härför åberopade han bla att han låtit familjen stanna kvar i Malmö, eftersom företaget haft planer på att flytta huvudkontoret till Malmö. Så hade 1959-12-01 också blivit fallet. RR lämnade Tlzs talan, enligt vilken av KR medgivet avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm skulle vägras, utan bifall. RÅ 1966 Fi 204. Förrådsarbetare, som två år före pensionering på

90 2 Svensk skatterätt SOU 1974145

grund av arbetsplatsens nedläggning varit nödsakad ta liknande arbete på annan ort än där familjen bodde kvar, ansågs berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader på arbetsorten. (Jfr RÅ 1971 Fi 599). RÅ 1966 Fi 428-429. Officer fick 1957-08-01 anställning vid regemente på annan ort än där familjen var bosatt. Han erhöll flera gånger förnyad ettårsanställning vid regementet. För inkomsttaxeringsåren 1959 och 1960 medgavs han avdrag för ökning i levnadskostnaden bl a med hänsyn till att hans tjänstgöring varit av sådan art att flyttning skäligen inte kunde ifrågasättas. Jfr RÅ 1969 Fi 701. Kapten som tjänstgjort i Stockholm, där han haft familjebostad och hustrun haft anställning, hade sedan 1957 varit kommenderad till Kiruna. Vid inkomsttaxeringen 1961 medgavs han avdrag för ökning i levnadskostnaden med hänsyn till att tjänstgöringen varit av sådan art, att flyttning inte skäligen kunnat ifrågasättas. Kaptenen hade inte erhållit traktamente ifrågavarande år. RÅ 1967 Fi 1664. Verkmästare hade 1958-01-01 anställts i byggnadsföretag med placering i Gällivare men med löfte om att vid första lämpliga tillfälle få arbete närmare hemorten. 1959 arbetade han alltjämt i Gällivare och uppbar traktamente. I slutet av 1960 förflyttades han till ort betydligt närmare hemorten. Vid inkomsttaxeringen 1960 medgavs han avdrag för ökning i levnadskostnaden eftersom avflyttning inte kunde ifrågasättas. RÅ 1964 Fi 540 och 541. Byråsekreterare åtnjöt tjänstledighet från sin befattning vid ämbetsverk i Stockholm, där familjen var bosatt, under 2 l/2 års tingstjänstgöring i Boden. RR ansåg att det med hänsyn till tjänsgöringens längd och att hustrun haft arbete i Stockholm inte skäligen kunde ifrågasättas att den skattskyldige skolat avflytta till Boden. RÅ 1968 Fi 493. Hovrättsfiskal hade under beskattningsåret 1958 tjänstgjort i Jönköping som tingsnotarie och fiskalsaspirant vid hovrätten. Hans hustru, som hade tjänst som specialsköterska i Malmö, hade bott kvar i makarnas tidigare gemensamma bostad i Malmö. Hovrättsfiskalen hade yrkat avdrag för ökade levnadskostnader i Jönköping och kostnader för hemresor. Hos RR framhöll den skattskyldige bl a, att han ännu vid tiden för deklarationens avlämnande inte med någon säkerhet kunde räkna med att bli godkänd i hovrätten. RR ansåg att den skattskyldige varit bosatt i Jönköping under beskattningsåret och vägrade därför avdrag för ökade levnadskostnader i Jönköping. RÅ 1970 Fi 2196. Revisionssekreterare, som var ogift och hade sitt föräldrahem i Stockholm, hade sedan någon tidpunkt 1958 to m 1961-06-30 tidvis tjänstgjort som fiskalskompetent biträde och tidvis som häradshövding i Karlstad. Vid inkomsttaxeringen 1962 yrkade han avdrag för ökade levnadskostnader i Karlstad. Hos RR framhöll den skattskyldige bl a att han inte fått något treårsförordnande utan delvis mycket korta förordnanden och delvis halvårsförordnanden. Avdrag för ökningi levnadskostnaden vägrades. RÅ 1968 Fi 1631-1632. Bergsprängare med familjebostad i Färila i Gästrikland hade under tiden våren l960ejulen 1962 med ett halvt års avbrott arbetat med avloppstunnel för ett företag i Lidingö samt för ett

2 Svensk skatterätt 91

annat företag vecka 6-40 1962 utfört sprängningsarbeten på två arbetsplatser i Stockholm. Den skattskyldige hade under denna tid hyrt bostad i Lidingö. Avdrag medgavs för ökade levnadskostnader i Stockholmsområdet vid inkomsttaxeringarna 1962 och 1963. RÅ 1969 Fi 1416. Skattskyldig med familjebostad i Värnamo hade under tiden 1962-02-01-1963-07-19 varit anställd som bilskollärare i Vimmerby. Vid inkomsttaxeringen 1963 yrkade han avdrag för ökningi levnadskostnaden i Vimmerby. Den skattskyldige anförde att han avsett att starta egen bilskola i Värnamo, att anställningen i Vimmerby bestämts i etapper i väntan på föreståndarprov som avlades 1962-08-30 samt att han återvänt till Värnamo när provet inte blivit godkänt. Avdrag medgavs för ökningen i levnadskostnaden eftersom anställningen vid bilskolan ansågs tillfällig. RÅ 1969 Fi 1842. Den skattskyldige, som varit anställd vid företag i Halmstad, där han var bosatt med sin familj, placerades i samband med omorganisation 1962-03-01 i Malmö och fr o m 1962-06-01 i Ystad där han fick ordinarie tjänst i 1962-10-01. Han erhöll vid inkomsttaxeringen 1963 avdrag för ökning i levnadskostnaden i Malmö och Ystad fram till sistnämnda dag, då tjänstgöringen dessförinnan ansågs tillfällig. RRK 1972 R 1:54. Den skattskyldige, som var gift och utan hemmavarande barn, var bosatt i Borås och tjänstgjorde vid SJ:s bansektion i Borås to m 1961-12-31, då sektionen drogs in. I samband därmed omplacerades den skattskyldige till Göteborg men bodde kvar i Borås dit han fick återtransport 1964-05-01. Han hade yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaden under 1963. RR anför följande i sin dom. L. förflyttades från Borås till Göteborg den l januari 1962. Anställningen i Göteborg var inte tillfällig. Sedan L. i mars 1962 avböjt att anta erbjuden bostadslägenhet i Göteborg drog SJ in omstationeringstraktamente och frikort Borås-Göteborg. Det är inte visat att L. vid denna tidpunkt haft grundad anledning räkna med att på nytt erhålla anställning i Borås. Förutsättningar för erhållande av avdrag för de av besättningen i Borås föranledda ökade levnadskostnaderna kan sålunda inte anses ha förelegat. Den omständigheten att L. sedermera fått till Borås - skedde den återtransport återflyttningen l maj 1964 medför inte annan bedömning av avdragsfrågan. En minoritet i RR var skiljaktig och fann att flyttning skäligen inte kunnat ifrågasättas, eftersom L. under beskattningsåret haft anledning räkna med att han inom en förhållandevis nära framtid kunde komma att åter tjänstgöra i Borås med hänsyn till att SJ i november 1962 hos Kungl Majzt föreslagit den ändring av distriktsindelningen som fastställdes 1963 och som medförde att L. återförflyttades till Borås. Även om skattskyldig inte haft en fortlöpande inom ett anställning visst område utan en serie av anställningar under en följd av år inom området och varje sådan anställning ett vart av åren pågått mindre än ett år, kan fråga uppkomma om flyttning skall ifrågasättas. RÅ 1962 ref 21. Byggnadssnickare vars familj var bosatt i Lycksele hade sedan 1953 haft olika anställningar som varat mellan 3 och 12 månader vid byggnadsföretag i Kiruna, där han hyrt rum. Vid inkomst-

92 2 Svensk .rkatterätt

taxeringen 1958 yrkade han avdrag för ökning i levnadskostnaden i Kiruna. RR anför i sina domskäl att den skattskyldige, som hade hem och familj i Lycksele, sedan början av 1953 fortlöpande åtagit sig olika i Kiruna vilka åtaganden vart för sig haft längre byggnadsarbeten varaktighet. Han hade därför enligt RR förlagt sin yrkesverksamhet till Kiruna och något förhållande, på grund varav han trots detta skulle medges avdrag hade inte visats föreligga. RÅ 1967 Fi 1617. Ogift stensättare, bosatt iTorsås i Blekinge, hade under beskattningsåret 1959 i Stockholm varit anställd hos Svenska Väg AB under tiden 05-20-12-31 och 30 dagar hos Nya Asfalt AB. Han yrkade avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm med belopp, motsvarande från Svenska Väg AB under 83 dagar erhållet traktamente. RR vägrade avdrag med följande motivering. Av handlingarna i målet att L. under åren 1955-1959 varit verksam såsom stensättare i framgår Stockholm med omnejd, i allmänhet från början av maj till början av december, samt att han under återstoden av nämnda år vistats på sin fastighet i Torsås utan att uppbära inkomst. Med hänsyn härtill och då fastigheten i Torsås endast är en mindre bostadsfastighet har det kunnat ifrågasättas att han skolat avflytta till Stockholm eller dess närhet (Jfr RÅ 1968 Fi 961). RÅ 1969 Fi 1691. Gift stensättare, bosatt på egen fastighet i Ramdala i Blekinge, arbetade hos AB Vägförbättringar inom Stockholmsområdet 7-9 månader varje år under 1955-1962 samt 6 månader under 1965. Vid inkomsttaxeringen 1961 yrkade han avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm med 4 048 kr. Den skattskyldige hade uppburit traktamente med 4 548 kr. Han hade uppgivit att arbetet i Stockholm var säsongsbetonat samt att han tagit arbete i Stockholm i avvaktan på bättre arbetsmöjligheter i hemorten. RR medgav avdrag för ökning i levnadskostnaden med hänsyn till arten av den skattskyldiges verksamhet och övriga i målet föreliggande omständigheter (Jfr RÅ 1967 Fi 1440). RÅ 1972 Fi 971. Den skattskyldige var gift och hade familjebostad i Fridlevstad i Blekinge. Han arbetade som stensättare inom stockholmsområdet under 1958-1964 mellan 7 och 10 månader ett vart av åren hos AB Vägförbättringar, 1965 några månader hos Svenssons Stensätteri samt ”därefter och fram till 1968-12-20 hos Widmark & Platzer. I självdeklarationen 1965 yrkade han avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm. Traktamente hade utgått. RR fann bl a att den skattskyldige fick anses ha förlagt sin yrkesverksamhet till Stockholm samt att den omständigheten att han med sin familj det oaktat bott kvar i den honom tillhöriga bostadsfastigheten inte kunde anses vara av beskaffenhet att berättiga honom till avdrag för därav föranledda ökade levnadskostnader.

2.53.23 Anställningen skall bedrivas på flera olika platser Skall anställning bedrivas på flera olika platser synes omständigheterna i regel vara sådana att tjänsteresor företas. 1 RÅ 1969 ref 45 ll yrkade och medgavs skattskyldig, som innchaft

2 Svensk Skatterätt 93

dels en tjänst som kyrkomusiker i bl a Sövde församlingi Skåne där han hade tjänstebostad, dels en tjänst som lärare i Ystad, avdrag för bla ökning i levnadskostnaden i Ystad enligt förevarande regler och sålunda inte såsom för tjänsteresa. Kan avdrag medges redan då anställning skall bedrivas på flera olika platser, föreligger rimligtvis än starkare skäl för rätt till avdrag då skattskyldig haft två anställningar och vardera skall bedrivas på var sin ort.

2.5.3.2.4 Annan anledning Skattskyldig bosatt på egen jordbruksfastighet på viss ort kan trots att han har anställning av stadigvarande natur på annan ort medges avdrag för den ökning i levnadskostnaden som kan ha uppstått för honom på denna ort om det av den skattskyldige bedrivna jordbruket i vart fall inte kan anses ha varit av ringa omfattning (Jfr RÅ 1961 Fi 362 och 1966 Fi 1354 med 1960 ref4l och 1965 Fi 467). På motsvarande sätt förhåller det sig, då den skattskyldige bedrivit rörelse i hemorten och haft anställning av stadigvarande natur på annan ort (Jfr RÅ 1967 Fi 1666 och 1965 Fi 1807).

2.5.3.3 skattskyldig som på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort

än familjens bostadsort

Har skattskyldig på grund av sitt arbete bosatt sig på annan ort än den, där hans familj är bosatt, kan avdrag för ökning i levnadskostnaden medges, om det med avseende på makes förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig omständighet inte skäligen kan ifrågasättas, att familjen skall avflytta till den skattskyldiges bostadsort.

2.5.3.3.l Makes förvärvsverksamhet RÅ 1971 Fi 219. Den skattskyldige var anställd hos postverket och hade tidigare tjänstgjort i Växjö. Fr o m 1962-12-01 fick han en högre tjänsti Lerum. Under 1966 hyrde han tillfällig bostad i Lerum. Hans hustru var förste skötare inom mentalvården i Växjö, där hon bodde i familjens bostad. Den skattskyldige yrkade vid inkomsttaxeringen 1967 avdrag för ökade levnadskostnader i Lerum. PN vägrade avdrag eftersom den skattskyldige beretts tillfälle erhålla familjebostad i Lerum och hans hustru skulle ha kunnat erhålla tjänst, varvid Lerum skulle ha kunnat ifrågakomma som bostadsort. RR fastställde PN:s beslut (Jfr RÅ 1972 Fi 1). RÅ 1969 Fi 1078. Travbanearbetare, som var gift och hade familjebostad i Rättvik, hade sedan 1959 arbetat hos ett travsällskap i Spånga. Hans hustru hade anställning som affärsbiträde i hemorten med lön av 9 900 kronor. Den skattskyldige yrkade i deklaration 1964 avdrag för

94 2 Svensk skatterätt

ökade levnadskostnader i Stockholm. RR vägrade avdrag med följande motivering. Utredningen i målet visar att L. under beskattningsåret och dessförinnan under lång tid förlagt sin yrkesverksamhet till Stockholm och haft bostad där. L. har inte förebragt utredning som kan utgöra grund för att han trots nämnda förhållanden skall anses berättigad till avdrag för ökad levnadskostnad i anledning av hans och hans familjs skilda bosättning.

2.53.32 Svårighet att anskaffa familjebostad RÅ 1970 Fi 931. Den skattskyldige var intill utgången av januari 1961 kapten i Strängnäs. Han fick 1961-02-01 vikariatslöneförordnande som intendent vid försvarets radioanstalt i Stockholm. 1963-10-01 utnämndes han till byrådirektör vid statens biltrafiknämnd i Stockholm. Under 1963 och 1964 hyrde han bostad i Stockholm medan familjen bodde kvari familjebostad i Stallarholmen som numera tillhör Strängnäs kommun. Sommaren 1966 flyttade han och hans familj till villa i Norrviken som ligger vid Rotebro i Uppland. 1 deklaration 1965 yrkade den skattskyldige avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm. RR anförde i sin dom bl a följande. I målet får numera anses utrett att Bzs anställningi Stockholm fram till 1963-10-01 varit av så oviss natur att den icke kan betraktas såsom stadigvarande. Först från nämnda dag har anställningen fått sådan varaktighet att en flyttning av familjen till Stockholm varit motiverad. På grund av svårigheterna att anskaffa familjebostad där får det emellertid anses förklarligt att någon avflyttning icke kommit till stånd under 1964. Med hänsyn härtill får B anses berättigad till avdrag för den ökning i levnadskostnaderna som föranletts av att han haft sitt arbete på annan ort än den där hans familj varit bosatt. RÅ 1972 Fi 273. Den skattskyldige var med sin familj (hustru och fyra barn i åldern 8-16 år) bosatt i villa i Älvsjö iStockh0lm. Han tillträdde 1966-04-01 anställning iSundsvall. Under tiden 1966-04-01-1966-06-06 hyrde han en mindre bostad i Sundsvall och från l966-07e01 disponerade han en lägenhet om fyra rum och kök i en fastighet som han köpt i maj samma år. Sedan han fått ytterligare en lägenhet till sitt förfogande flyttade familjen till Sundsvall 1967-08-16. I deklaration 1967 yrkade den skattskyldige avdrag för bla ökade levnadskostnader i Sundsvall under hela 1966. RR medgav yrkandet av följande skäl. Wts behov av familjebostad i Sundsvall kan, med beaktande av familjens storlek och övriga förhållanden, inte anses ha blivit tillgodosett genom den bostadslägenhet som han kom i besittning av genom fastighetsförvärvet i maj 1966. Med hänsyn till rådande bostadsbrist finns ej heller eljest skälig anledning anta att familjen skulle kunnat avflytta till Sundsvall tidigare än som skett. Mot dessa avgöranden, där avdrag alltså medgavs, kan ställas följande rättsfall där avdrag vägrades. RÅ 1968 Fi 1979. Den skattskyldige var gift och hade familjebostad i egen fastighet i Rättvik. Han hade sedan 1958 arbetat hos olika

2 Svensk Skatterätt 95

byggnadsfirmor i Stockholm. Hans hustru hade anställning som städerska i hemtrakten med en lön år 1963 av l 590 kronor. Den skattskyldige hade yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaden under 1963 i Stockholm. Hos RR anförde TI bl a att den skattskyldige inte visat, att han under beskattningsåret eller tidigare vidtagit alla de åtgärder som skäligen kunnat begäras för att anskaffa familjebostad i Stockholm. RR anförde att B. under beskattningsåret och dessförinnan under lång tid förlagt sin yrkesverksamhet till Stockholm och haft bostad där samt att sådana omständigheter inte visats föreligga att B. det oaktat kunde anses berättigad till avdrag för ökad levnadskostnad i anledning av hans och hans familjs skilda bosättning. RÅ 1969 Fi 1079. Träarbetare hade sedan 1956 arbetat hos olika byggnadsfirmor i Stockholm medan familjen var bosatt i Rättvik. RR vägrade honom avdrag för ökade levnadskostnader i Stockholm 1963 med följande motivering: G. har under beskattningsåret och dessförinnan under en följd av år haft sin yrkesverksamhet förlagd till Stockholm och haft bostad där, medan hans familj varit bosatt iRättvik. För att erhålla avdrag jämlikt p 3 sista st anv 33 § KL för den ökning i levnadskostnaderna, som den från familjen skilda besättningen medfört, har G. i huvudsak anfört, att förhållandena i på bostadsmarknaden Stockholm hindrade honom att få familjebostad där. Han har emellertid icke förebragt någon utredning, som visar om eller i vad mån han vidtagit de åtgärder, som skäligen kan begäras för anskaffande av sådan familjebostad. Ej heller har han förebragt andra omständigheter, som är tillräckliga för att jämlikt nämnda författningsrum erhålla sådan avdragsrätt. RÅ l97l Fi 599. Bilinspektör hade familjebostad i Malmö och var anställd vid Väg- och Vattenbyggnadsverket. Han var fr o m 1964-06-01 stationerad i Vänersborg, där han hyrde bostad. Han hade fått omplaceringstraktamente intill 1965-06-01 och yrkade avdrag för i ökning levnadskostnaden i Vänersborg under återstående del av samma år. Den skattskyldige hade uppgivit att han varit anmäld hos bostadsförmedlingen i Vänersborg men ej anvisats någon bostad. TI hade häremot invänt att den skattskyldige endast sökt en enrumslägenhet. RR fann att sådana omständigheter inte visats föreligga, att den skattskyldige kunde anses berättigad till yrkat avdrag. RÅ l97l ref 14. Den skattskyldige var gift och hade familjebostad i Åmål. Han var sedan 1956 och under hela 1965 anställd vid SJ i Göteborg, där han hyrde rum. Han pensionerades från sin tjänst i maj 1966 och flyttade då åter till Åmål. Den skattskyldige yrkade avdrag för ökade levnadskostnader 1965 i Göteborg. Han hade till stöd för yrkandet åberopat intyg från bostadsförmedlingen i Göteborg, enligt vilket han fr o m februari 1956 t o m december 1965 stått i bostadskö utan att ha blivit erbjuden lägenhet. Han åberopade vidare från Partille intyg bostadsförmedling, som utvisade att han varit anmäld hos förmedlingen under tiden februari 1957-januari 1966 samt att han 1965-10-06 fått anvisning på lägenhet i nyproduktion men att anvisningen avböjts. Denna lägenhet hade nämligen blivit färdig först efter hans pensionering i maj

96 2 Svensk skatterätt

1966, då han redan flyttat tillbaka till Åmål. Han uppgav vidare bl a, att han sökt bostad i de sk SJ-liusen i Göteborg under åberopande av läkarintyg. TI åberopade i RR bla att det inte var meningen att skattskyldig under ett tiotal år skulle kunna medges avdrag under åberopande av svårigheter att anskaffa familjebostad. För att få bostad i storstäderna krävdes enligt TI en positiv insats. Att endast ställa sig i bostadskön torde sällan leda till resultat. RR konstaterade först att den skattskyldige under beskattningsåret och dessförinnan under lång tid förlagt sin yrkesverksamhet till Göteborg och haft bostad där eller i stadens närhet. Med hänsyn till att detta förhållande ägt bestånd under närmare tio år kunde den av A. förebragta utredningen inte anses på godtagbart sätt visa, att han skulle vara berättigad till avdrag för ökade levnadskostnader i anledning av hans och hans familjs skilda bosättning. RÅ 1972 Fi 272. E., som var gift och hade familjebostad i Östersund, hade efter egen ansökan tillträtt tjänst som järnvägsexpeditör 1963-11-01 i Ånge. I självdeklaration 1967 yrkade han avdrag för ökade levnadskostnader i Ånge och uppgav att familjen bodde kvar i Östersund till följd av barnens skolgång där och bostadsbrist i Ånge. Han gjorde vidare gällande att han hade extra arbeten i Östersund. T1 anförde bla att sådan bostadsbrist inte förelåg i Ånge att den skattskyldige inte kunnat få bostad där samt att det snarare föreföll som om familjen kvarbott i Östersund på grund av den förmånligare hyran där. RR vägrade avdrag.

2.5.3.3.3 Annan därmed jämförlig omständighet RÅ 1968 ref 53. Stationsinspektor, som var gift och med sin familj bosatt i Malmö, tillträdde 1962-12-01 en tjänst som stationsinspektor vid SJ i Trelleborg. Han fick 1963-02-01 familjebostad iTrelleborg. Familjen flyttade emellertid dit först 1963-06-01, sedan den skattskyldiges två äldsta söner avlagt examina vid läroverk i Malmö våren 1963. Den skattskyldige yrkade avdrag för ökning i levnadskostnaden i Trelleborg under tiden 1963-02-01-05-31. RR medgav avdrag med följande skäl. När E. den l februari 1963 fick familjebostad i Trelleborg var två söner till honom elever vid läroverk i Malmö. De beräknades där avlägga examen under våren samma år, den ene studentexamen och den andre realexamen. Med hänsyn till de olägenheter som under angivna förhållanden om Ezs familj under vårterminen till skulle ha uppkommit flyttat har det inte skäligen kunnat ifrågasättas att familjen bort Trelleborg avflytta dit tidigare än som skett. RÅ 1970 Fi 542. Byggnadsarbetare, vars familj hade bostad i Kinna, hade under en följd av år arbetat i Göteborg, där han haft bostad. Den skattskyldige yrkade i deklaration 1965 avdrag för ökning i levnadskostnaden i Göteborg. Han anförde som stöd för att han inte flyttat till Göteborg att hans hustru på grund av sjukdom var i behov av vård och tillsyn samt att sådan inte kunde erhållas i Göteborg men väl i Kinna. RR fann att vad den skattskyldige anfört inte kunde anses utgöra sådan omständighet som för honom medför rätt till avdrag för de fördyrade levnadskostnader som uppkommit.

2 Svensk Skatterätt 97

2. 5.4 A vdrag för kostnad för resa med egen bil

I inkomstslaget tjänst kan avdrag medges för kostnad för resa med egen bil dels vid resa i tjänsten, oavsett om resan företagits inom eller utom den vanliga verksamhetsorten, dels vid resor till och från arbetsplatsen.

2.5.4.1 Resa i tjänsten eller resa till och från arbetet

RÅ 1957 Fi 2114. bosatt ca 1 400 meter Överläkare, från det sjukhus där han tjänstgjorde, ansvarade såsom ensam överläkare för sjukhusets drift under hela dygnet. På sjukhuset skedde bl a 600 förlossningar per år. Vid katastroffall måste han komma till sjukhuset med få minuters varsel. Han använde därvid egen bil. Avdrag för bilresorna medgavs såsom för resor i tjänsten. RÅ 1967 Fi 953. Förvaltare vid säteri, beläget 36 kilometer från Lund, bodde på och hade kontor vid säteriet. från säteriet Försäljningen hade ökat mycket starkt. Han hade därför fått ett kontor i Lund. För resor mellan säteriet och Lund hade han fått bilersättning med 35 öre/kilometer. RR fann att förvaltaren i sin anställning vid säteriet haft att utföra arbete såväl där som i Lund och att han för fullgörande av sin tjänst måst färdas med bil. Avdrag medgavs såsom för resa i tjänsten. RÅ 1969 ref 45 ll. hade innehaft dels som skattskyldig tjänst kyrkomusiker i bla Sövde församling där han hade tjänstebostad, dels som lärare i Ystad. Han yrkade avdrag för kostnad för resor med egen bil mellan Sövde och Ystad såsom för resor i tjänsten. Han medgavs avdrag endast såsom för resor till och från arbetsplatsen. Avgörande för denna restriktiva bedömning får antas ha varit att han hade fast anställning hos två arbetsgivare.

2.5.4.2 för resor till och från arbetet Avdrag då traktamentsersättning eller annan ersättning utgått

Avdrag för kostnad för resor till och från arbetsplatsen har medgivits då militär befattningshavare var berättigad (högbåtsman) till fri förplågnad och inkvartering jämte trupptraktamente respektive mässpenningar (RÅ 1963 ref 33 I och 11). Då skogsarbetare erhållit skattefri sk bortaliggningsersättning av domänverket medgavs även avdrag för kostnader för dagliga resor

mellan

bostad och arbetsplats men endast med det belopp resekostnaderna översteg bortaliggningsersättningen (RÅ 1966 ref 55). Bortaliggningsersättningen torde ha ansetts avse utgifter, som inbesparats genom att den skattskyldige inte bott på arbetsplatsen utan dagligen färdats mellan sin familjebostad och arbetsplats. I ovan nämnda fall då trupptraktamente respektive mässpenningar utgått samt rätt till fri inkvartering och förplâgnad förelegat reducerades emellertid inte de i och för sig avdragsgilla resekostnaderna. Detta torde bero på att någon av de kostnader besparing som trupptraktamentet

98 2 Svenskskatterätt

avsåg inte ansågs ha uppstått genom de respektive mässpenningarna dagliga resorna till och från arbetet. är en förmån som vid sjötjänstgöring utgår till befäl. Mässpenningar som inte utgår direkt in natura, uppgår till belopp för dag Förmånen, räknat motsvarande summan av gällande penningvärde för skeppsportion och fasta varierande efter vederbörandes tjänsteställning. De tillägg, särskilda får i allmänhet inte fritt förfoga över sina

mässmedlemmarna

Dessa uppbärs av mässföreståndaren för dem som mässar mässpenningar. vid bordet och därifrån Mässpenningarna är avsedda för att bespisas. bestrida mässens gemensamma utgifter för mässhållningen. som bestämts efter kommunalskattelagens tillkomst, Trupptraktamente, kan vid tjänstgöring i trupp utgå vid sidan av fri inkvartering och fri förplägnad. Trupptraktamente utgår som regel endast vid tjänstgöring utom tjänstgöringszonen och som villkor har uppställts att tjänstgöringen tagit mer än 24 timmar i följd i anspråk och för varje dygn mer än 6 timmar. Trupptraktamente utges direkt till befattningshavaren och avser att täcka vissa särskilda som trots naturaförmånerna föranleds av utgifter bortovaron från hemmet.

2.5.4.3 Fråga om avdrag för kostnader för resor till och från arbetet med

högre belopp än enligt schablonen

RSV :s anvisningar skall avdraget för kostnaderna för resa med egen Enligt beräknas i normalfallet enligt schablon och bil till och från arbetsplatsen inte med hänsyn till storleken av de faktiska kostnaderna som belöper på Av rättsfall kan utläsas att det torde vara denna körning. följande utsiktslöst för den skattskyldige att yrka avdrag med högre belopp per mil än RN/RSV rekommenderat. 1965 Fi 394 den skattskyldige till stöd för bla l RÅ åberopade vilket var yrkande om avdrag med visst belopp per mil utan medåkande, dels att stat och landsting ersatte sina anställda för högre än bilschablonen, med dels att bilförmån likaledes körning i tjänsten högre belopp, värderades till även utredning om högre belopp per mil. Han åberopade uppskattade faktiska kostnader. RR fann ej skäl frångå RN :s schablon. Fi 1621 hade resekostnadsersättning utgått och den I RÅ 1969 belopp, vilket innebar att skattskyldige yrkade avdrag med motsvarande 3 kr 90 öre. Den skattskyldige var yrkat milavdrag utgjorde omkring anställd hos AB Atomenergi med arbetsplats vid bolagets forskningssta-

tion. Eftersom han av säkerhetsskäl inte fick bo i närheten av

hade han bosatt sig omkring 1,5 mil därifrån. För forskningsstationen kunde han på grund av Skiftarbete inte resa mellan bostad och arbetsplats resa med allmänt färdmedel eller personalbuss. RR fann inte skäl ge avdrag med högre belopp än enligt bilschablonen.

2.5.4.4 Övriga rättsfall angående bilschablonen

som i sin tjänst regelmässigt måste använda bil medges Skattskyldig för resa till och från arbetsplatsen oavsett avstånd avdrag för bilkostnader

2 Svensk skatterätt

och tidsvinst. Vid beräkningen av avdraget för resa till och från arbetsplatsen skall enligt RÅ 1968 Fi 1491 de första körda 1 000 milen inte reduceras med antalet i tjänsten körda mil. Vid bedömningen av skäligheten av det belopp för vilket avdrag yrkats skall enligt RÅ 1966 ref 34 inte beaktas att den skattskyldige efter det han lämnat bostaden återvänt till denna för att äta och därefter ånyo åkt till och från arbetsplatsen. I RÅ 1971 ref 48 medgavs hustru som inte hade körkort avdrag för kostnader för två resor tur och retur med bil varje arbetsdag mellan bostad och arbetsplats. Mannen hade skjutsat henne på morgonen varje arbetsdag till arbetsplatsen och hämtat henne där på kvällen. I målet upplystes att andra färdmedel än bil inte fanns att tillgå (jfr RÅ 1963 Fi 1864).

2.5.5 Rätt beskattningsår då resekostnads- eller traktamentsersâttning utbetalas senare än det eller de âr som motsvarande utgifter hänför sig till I RÅ 1956 Fi 1991 var den skattskyldige anställd som resande för ett bolag och hade viss provision och fast resebidrag med 1 000 kr per månad. Under 1949 var han anställd 7 månader men uppbar resebidrag för endast 4 månader. Efter skiljedom fick han emellertid år ut påföljande resebidraget för återstående 3 månader, dvs 3 000 kr. Från detta belopp yrkade han vid 1951 års taxering avdrag med 2 490 kr för resekostnader, som hänförde sig till 1949 beskattningsåret och som han inte yrkat avdrag för vid 1950 års taxering. RR biföll yrkandet med hänsyn till i målet upplysta särskilda omständigheter. RR:s dom 1972-09-27 angående för 1966 av B. Nilsson. eftertaxering N. uppbar 1957-1964 bilersättning från arbetsgivare, beräknad efter visst belopp per i tjänsten körd mil. Under 1965 utbetalades ytterligare ersättning med 9469 kr för resor företagna 1957-1964, enär den tidigare ersättningen ansågs ha varit för låg. N. upptog inte beloppet såsom intäkt i självdeklaration 1966. RR fann att som inkomst av tjänst skulle upptas 9469 kr samt att N., även om han visat att han vid taxeringar avseende ett vart av de beskattningsår den ytterligare ersättningen hänförde sig till ägt tillgodoföra sig avdrag för bilkostnader med sammanlagt 9469 kr, icke ägde åtnjuta avdrag härför vid 1966 års taxering. RR:s dom 1972-11-20 angående B. O. Åkessons inkomsttaxering 1968. Å. uppbar 1967 traktamente, som avsåg tjänsteresor företagna under dels 1966, dels 1967. I självdeklaration 1968 yrkade Å. avdrag med belopp motsvarande hela traktamentsersättningen. RR meddelade inte prövningstillstånd efter det att PN och KR medgivit avdrag endast med belopp mot motsvarande traktamente för tjänsteresor under 1967.

100 3 Resebertämmelser

3 Resebestämmelser

3.1 Inledning

Framställningen begränsas till de resebestämmelser som avser traktamenten vid inrikes resa. Regler om resekostnadsersättning har behandlats endast i den mån de befunnits vara av särskilt intresse ur utredningens synpunkt. Genom statstjänstemannalagen fick statstjänstemän 1966-01-01 rätt att förhandla om bl a avlöning och traktamente (SFS 1965:274). Enligt Allmänt avlöningsavtal för statliga och vissa andra tjänstemän (AST) åtnjuter tjänsteman vid tjänsteresa och ,förrättning ersättning särskilda bestämmelser. Kollektivavtal har emellertid ännu inte enligt träffats om sådan ersättning. ”Särskilda bestämmelser” avser därför frånsett ersättning för tjänsteresor med egen bil som regleras ikollektivsom fastställts av staten-arbetsgivaren och som avtal - alltjämt regler, återfinns i Allmänt resereglemente 1952 (Arr, SFS 1952:735) och Kungl kungörelse 1952 med tilläggsbestämmelser till Arr (TB Arr, SFS i Arr och TB Arr tillkommer på följande sätt. 1952:736). Ändringar Statens avtalsverk (SAV) och vederbörande arbetstagarorganisation träffar överenskommelse om att SAV hos Kungl Maj :t skall hemställa om de i Arr och TB Arr som SAV och arbetstagarorganisationen enats ändringar om. Kungl Maj :t utfärdar därefter kungörelse om ändring i Arr och TB Arr. Ändring i Arr sker med stöd av riksdagens beslut, vilket innebär att riksdagens lönedelegation godkänner ändringen å riksdagens vägnar. Enligt Avtal om löner för statstjänstemän (ALS), som träffats mellan SAV å ena sidan och Statsanställdas förbund (SF) och Tjänstemännens Centralorganisations statstjänstemannasektion (TCO-S) å andra sidan har parterna tillsatt en arbetsgrupp för traktamentsfrågor. Sveriges Akademikers Centralorganisation (SACO) och Statstjänstemännens Riksförbund SR (SR) som inte är avtalsparter är även representerade i arbetsgruppen. Arbetsgruppen har ajournerat sig. Vissa förhandlingar om allmänt traktamentsavtal, som fördes under våren 1973 mellan SAV och arbetstagarorganisationerna, har ännu inte återupptagits.

Statsanställda arbetare fick tjänstemannaställning 1972-01-01 (SFS

Deras anställningsvillkor återfinns i Avlöningsavtal för statliga 1971:940).

tjänstemän med R-tjänster(AST-R). Enligt AST-R åtnjuter tjänsteman vid

och förrättning ersättning enligt särskilda bestämmelser. Kollektjänsteresa

3 Resebestämmelser

tivavtal har ingåtts mellan SAV eller annan myndighet, som bemyndigats träffa kollektivavtal för statens och vederbörande räkning, arbetstagarorganisation om vilka särskilda bestämmelser som skall gälla. l vissa fall har avtal träffats om att Arr och TB Arr skall tillämpas. I andra fall har bestämts att de regler om traktamente som finns i de före 1972-01-01 gällande kollektivavtalen alltjämt skall gälla. Vissa kan justeringar senare ha gjorts såvitt avser dels grunderna för att traktamente skall utgå, dels belopp. Resebestämmelser för anställda i flertalet borgerliga primärkommuner har ensidigt antagits av vederbörande kommunfullmäktige. Resebestämmelser för anställda vid landsting har däremot tillkommit genom kollektivavtal. Inom den enskilda sektorn utgår traktamente till arbetare enligt kollektivavtal. Flertalet centrala avtal avseende tjänstemän saknar traktamentsregler. Vissa företag har ensidigt utfärdat resereglementen att gälla samtliga tjänstemän eller endast högre tjänstemän. l det senare fallet förekommer det att reglementet faktiskt som tillämpas på tjänstemän formellt inte omfattas av reglementet. Resebestämmelser återfinns_ slutligen i bl a arbetsmarknadskungörelsen och kungörelsen om statligt regionalpolitiskt stöd samt när det gäller beredskapsarbeten dels i vissa kollektivavtal, dels i av arbetsmarknadsstyrelsen (AMS) utfärdade regler. Redogörelsen i det följande avser förhållandena per 1973-07-01 såvitt inte annat anges.

3.2 Resebestämmelser för statligt anställda

3.2.1 Resebestämmelser avseende AST-tjänstemän m

fl

3.2.1.1 Inledning

Bestämmelser om traktamente för inrikes förrättning till AST-tjänstemän återfinns i Arr, TB Arr och de särskilda bestämmelser som med stöd av Arr och TB Arr kan vara utfärdade för viss kategori AST-tjänstemän. Kungl Majzt har med stöd av bemyndigande i Arr utfärdat reglemente angående förrättningar och tjänsteresor utom riket (utlandsresereglementet, Urr, SFS 1953:666). Detta reglemente kommer inte att beröras i den fortsatta framställningen.

3.2.1.2 Arr och TB Arr m m

Enligt Arr och TB Arr kan traktamente utgå dels vid förrättning utom förrättningsmannens tjänstgöringszon, dels vid tjänsteresa i samband med sådan förrättning. Förrättning definieras som tjänstgöring eller uppdrag, som på grund av statlig myndighets föreskrifter eller beslut fullgörs för statens räkning på annat ställe än på förrättningsmannens tjänsteställe. Tjänsteresa är resa som är direkt föranledd av förrättning. Tfänstgöringszon av ett utgörs

102 3 Resebestämmelser

område, som begränsas av en cirkel med 5 kilometers radie och med förrättningsmannens tjänsteställe som medelpunkt. Förráttningszonen avgränsas på motsvarande sätt med förrättningsstället som medelpunkt. Vederbörande myndighet får besluta att traktamente skall utgå, om den kortaste färdvägen mellan tjänstestället och inom tjänstgöringszonen beläget förrättningsställe överstiger 8 km. Undantagsregeln kan tillämpas i sådana fall, då färdvägsavståndet på grund av speciella geografiska förhållanden överstiger fågelvägsavståndet i väsentligt högre grad än som kan anses normalt. I de flesta fall framgår det av omständigheterna var tjänstestállet är För i ämbetsverk och länsstyrelser, personal vid beläget. tjänstemän postanstalter m fl är sålunda tjänstestället den byggnad där vederbörande har sin arbetsplats. Då det gäller sådana tjänstemän vilkas tjänstgöring är mera rörlig, tex lantmätare, jägmästare och inspektorer, skall tjänstestället vara den lokal där förekommande kontorsarbeten utförs, eventuella mottagningar för allmänheten hålls osv. inte av omständigheterna vad som utgör tjänsteställe, skall Framgår detta bestämmas a_v vederbörande myndighet. I de fall ingen som helst stationär tjänstgöring förekommer på e d, tex beträffande vissa reparatörer, bör allt efter omstäntjänsterum såsom tjänsteställe bestämmas en lokal där tjänstemännen digheterna inlämnar och arbetsmaterial, mottager order och redovisar för utrustning deras utförande etc. Utöver villkoret att förrättning och tjänsteresa i samband därmed skall utom krävs för att ha ägt rum förrättningsmannens tjänstgöringszon traktamente skall utgå att vissa tidsvillkor med avseende på förrättningen och tjänsteresan Olika allteftersom förrättär uppfyllda. regler gäller ägt rum under natten eller dagen. Natt betecknar ningen och tjänsteresan tiden mellan kl 0.00 och 6.00, dag övriga delen av dygnet som räknas från kl 0.00. Traktamente för natt uppgår i regel till 43 kr och utgår redan om mer än en timme av natten tagits i anspråk för tjänsteresa eller förrättning. Om förrättningsmannen inte kunnat skaffa nattlogi till en kostnad som täcks av traktamente för natt, skall emellertid traktamente i stället utgå räkning, såvida med belopp som motsvarar logikostnaden enligt kvitterad inte vederbörande myndighet med hänsyn till föreliggande omständigheter finner att logikostnaden inte bör godtas. Denna regel brukar kallas ”nattventilen”. förrättningsman inkvartering i lokal Erbjuder myndighet som myndigheten disponerar och är inkvarteringen av sådan beskaffenhet att den skäligen bör godtas skall traktamente för natt inte utgå med högre belopp än det myndigheten betingar sig för inkvarteringen. Nattraktamente utgår i princip inte då förrättningsman på statens bekostnad har sovplats på tåg eller liggplats på fartyg; härifrån görs det att traktamente skall utgå, om förrättningsmannen mellan kl undantaget 0.00 och 6.00 sig mer än en timme på förrättnings- eller uppehåller överliggningsort. Traktamente för i princip 46 kr. Traktamentet skall dag utgör emellertid utgå med endast 18 kr, om tjänsteresan och förrättningen

3 Resebestämmelrer 103

varat mer än 3 men högst 8 timmar i följd samt med 36 kr, om mer än 8 men högst 12 timmar i följd tagits i anspråk. Om förrättningen eller tjänsteresan viss dag såväl påbörjats som avslutats mellan kl 6.00 och kl

19.00 skall de ovan angivna tiderna 3 och 8 timmar till 6

förlängas respektive 10 timmar. Särskilda regler gäller om förrättning äger rum under längre tid än 15 kalenderdygn i följd inom samma förrättningszon. För dag fro m sextonde - räknad fr 0 m det dygnet kalenderdygn som infaller närmast efter ankomsten till förrättningszonen - med utgår traktamente högst 26 kr till förrättningsman med eget hushåll och 17 kr till annan förrättningsman. Har det vid förrättningens början eller vid senare tidpunkt meddelats förrättningsmannen att vistelsen inom förrättningszonen därefter kan beräknas fortgå under minst 45 dagar. får from sextonde dygnet efter det meddelandet lämnats traktamente för natt inte utgå med högre belopp än 16 kr vare sig förrättningsmannen har eget hushåll eller ej. Nattventilen är inte i detta fall. tillämplig Med eget hushåll avses att förrâttningsmannen har i fullständig mathållning hemmet utom för sig själv även för familjemedlem eller för person i husföreståndarinnas ställning eller tjänare, vars anställning utgör vederbörandes huvudsakliga sysselsättning eller förvärvskälla. Fullständig mathållning skall anses föreligga, även om hushållsmedlem regelmässigt intar viss måltid utom hemmet. Det bör framhållas att som eget hushåll inte räknas kollektivt hushåll med syskon, kamrater, fästmö fästman, e d. Uttrycket förrättning syftar på bortovaron från tjänstestället och inte på arten av den tjänstgöring som därunder utförs. Men det räcker inte med att viss tids bortovaro i och för sig förelegat viss dag för att traktamente skall utgå. Bortovaron skall ha fortgått i sammanhängande tidsföljd. Vid bedömningen av frågan om traktamente skall utgå eller om traktamentets storlek får alltså tiden för olika förrättningar under samma dag inte läggas samman. Förrättning anses avbruten, då måltidsuppehåll och/eller nattvila förläggs till hemmet. Den som under fullgörande av förrättning äter lunch i hemmet och därefter fortsätter med samma arbetsuppgift skall alltså anses fullgöra två särskilda förrättningar. Bestämmelserna om reduktion av dagtraktamente from sextonde dygnet skall tillämpas även då fråga är om sådan förrättning som varar flera dagar i följd på ett och samma ställe och detta är så beläget att förrättningsmannen prövas kunna tillbringa nätterna i hemmet. Natttraktamente utgår givetvis ej och inte heller dagtraktamente under tjänstgöringsfria dagar, ehuru dessa inräknas i den tidsperiod efter vilken dagtraktamentet skall reduceras. Har flerdygnsförrättning pågått så lång tid att traktamentet reducerats skall emellertid oreducerat traktamente tiden utgå för den sammanlagda för förrättning och hemresa under sådan dag eller natt, då resan anträdes från förrättningszonen i samband med förrättningens avslutande. Befordras eller förflyttas tjänsteman i tjänsten till annan ort än den dittillsvarande skall tjänstemannen stationeringsorten i regel omstatione-

104 3 Resebestämmelser SOU 1974145

ras till den nya orten. Han kan emellertid under vissa villkor, bl a att han har eget hushåll, få anstånd med omstationering högst ett och ett halvt år. Har anstånd medgetts skall tjänstemannen anses utföra förrättning på den nya tjänstgöringsorten under anståndstiden. Traktamente skall följaktligen utgå. I normalfallen utgår detta med oreducerat belopp under de första 15 dygnen. Från och med dygn 16 till och med dygn 90 reduceras traktamentet till 42 kr, varefter nedsättning sker till 33 kr per dygn. Vederbörande får medge att resekostnadsersättning skall myndighet i samband med förrättning företar för utgå även vid resa, som tjänsteman att erhålla nattkvarter eller måltid. Detta bemyndigande är avsett att utnyttjas endast i undantagsfall, då arbetstagaren inte kan få nattkvarter eller inta måltid utan att företa resa som drar en i förhållande till traktamentet mera betydande kostnad. Traktamente under tjänstefria dygn som infaller under förrättutgår ning då såväl dag- som nattraktamente utgår, däremot inte då förrättningsmannen dagligen kan återvända till sitt vanliga nattkvarter. Till riksdagsledamot kan traktamente utgå enligt Ersättningsstadgan för ledamöter jämte tillämpningsföreskrifter (Riksdagens författriksdagens 1972.22 Saml 2-3). Ledamot, bosatt på längre avstånd än ningssamling får för tid då session - 70 km fågelvägen från riksdagshuset, pågår vanligen omkring sju månader - traktamente beräknat efter det lägsta för dygn som tillkommer statlig förrättningsman med eget belopp hushåll, dvs 42 kr. Traktamentet beräknas för 30 dagar per månad. Annan ledamot, som är bosatt på längre avstånd än 15 km fågelvägen från riksdagshuset, kan tillerkännas traktamente med högst 42 kr.

3.2.1 .2.1 l Arr och TB Arr vidtagna ändringar som gäller för 1974

Genom SFS 197422-3 har i Arr och TB Arr vidtagits följande ändringar. Traktamente utgår med 48 kr för natt, 51 kr för dag och sålunda 99 kr för dygn. För dag varav för tjänsteresa eller förrättning tagits i anspråk mer än 12 men mindre än 18 timmar i följd utgår traktamente med 46 kr. Vid förrättning som äger rum under längre tid än 15 kalenderdygn i följd inom samma förrättningszon, skall traktamente för dag från och med sextonde dygnet utgå med högst 32 kr till förrättningsman med eget hushåll och 21 kr till annan förrättningsman. Slutligen har en särskild nattventil införts som kan tillämpas då traktamente för natt i princip skall nedsättas till 16 kr. Vederbörande myndighet äger, när förrättningsman av särskilda skäl nödgas hyra nattlogi till en kostnad som inte täcks av nattraktamentet, medge att traktamente i stället skall utgå högst med belopp som motsvarar logikostnaden enligt kvitterad räkning. Sådant medgivande får lämnas endast om logikostnaden för hela förrättningstiden överstiger det sammanlagda nattraktamentet för samma tid. Om förrättningen äger rum under längre tid än 3 månader får dock särskilt medgivande lämnas dels

3 Resebestämmelser [05

för varje period om 3 månader räknat från förrättningens början, dels för den kortare tid som överskjuter sådan period. Ändringarna skall tillämpas fr 0 m 1974-01-01.

3.2.1.3 Särskilda utfärdade regler om traktamenten av Kungl Majzt eller vederbörande myndighet med stöd av Arr och TB Arr

3.2.1 .3.l Inledning Traktamente skall i princip utgöra ersättning för merkostnad på grund av förrättning. Arr och TB Arr innehåller grundläggande, allmänna bestämmelser om sådan ersättning. Med hänsyn till bl a de särskilda förhållanden som kan råda inom viss förvaltningsgren stadgas i Arr och TB Arr att Kungl Maj :t eller vederbörande myndighet får utfärda särskilda bestämmelser om att traktamente som skulle utgå enligt Arr eller TB Arr skall nedsättas eller inte alls utgå. I TB Arr anges som exempel på situationer då nedsättning bör ske att staten kan ha vidtagit anordningar som medför att förrättningsmannen inte behöver åsamkas merkostnader av den storleksordning efter vilken de normala traktamentsbeloppen är avvägda. Staten kan tex genom befrielse från lokalhyra subventionera lunchservering eller mäss. Vidare kan förrättningsman med hänsyn till de förhållanden under vilka han normalt har att utöva sitt vara yrke nödsakad att huvudsakligen leva på medhavd kost. Vid vissa endagsförrättningar som företas mellan kl 6.00 och 19.00 kan traktamentet helt innehållas. Detta anses böra ske, om förrättningen kan beräknas inte medföra högre kostnader än vederbörande har att vidkännas vid tjänstgöring på sitt tjänsteställe. Då tidsvillkor i den fortsatta framställningen anges med t ex 3(6) men högst 8(10) timmar avser parenteserna de tidrymder till vilka de utom parenteserna angivna tiderna skall förlängas, då tjänsteresa och förrättning såväl påbörjats som avslutats mellan kl 6.00 och 19.00 samma dag.

3.2.1 .3.2 S k timtraktamente

Traktamente kan utgå i form av sk timtraktamente enligt särskilda bestämmelser. I vissa fall kan timtraktamente utgå enligt förmånligare grunder än enligt Arr, men i stort sett medför dessa regler ogynnsammare traktamentsvillkor än enligt Arr. Nedan lämnas en redogörelse för vissa bestämmelser om timtraktamenten. Till polis utgår i regel vid förrättning inom eget polisdistrikt, om förrättning och tjänsteresa tagit mer än 8 timmar i följd i anspråk och föranlett vistelse utom tjänstgöringszonen under mer än 6 timmar, traktamente för varje timme med 4 kr 25 öre för natt och 2 kr 15 öre för dag. Är samtliga angivna villkor utom tex tidsrekvisitet uppfyllda utgår överhuvudtaget inget traktamente. Medför förrättningen frånvaro från tjänstgöringszonen under mer än 36 timmar i följd utgår dessutom för varje påbörjad period om 24 timmar av frånvarotiden tillägg till traktamentet med 8 kr. De särskilda reglerna om timtraktamente får inte

106 3 Resebestämmelser

tillämpas så, att förmånligare traktamente än enligt Arr utgår. Traktamente för förrättning som påbörjas och avslutas mellan kl 6.00 och 19.00 samt tar 9 timmar i anspråk skall alltså utgå med 18 kr. Vidare är att observera att timtraktamente utgår för endast 6 nattimmar vid bortovaro tex mellan kl 21.30 och 8.30. gäller emellertid i tillämpliga delar Angivna regler om timtraktamente beträffande polisman vid länspolischefs expedition, länstrafikgrupp, kriminalavdelning (-enhet), särskilda polisverksamheten och sjöpolisverksamheten vid förrättning inom eget polisdistrikt endast om tiden för förrättningen och tjänsteresan tagit i anspråk högst lO timmar i följd._ Timtraktamentet utgår slutligen till angivna kategorier vid förrättning och utom eget polisdistrikt om tiden för vistelsen utom tjänsteresa distriktet i anledning av förrättning och resor understiger 4 timmar. Till anställda vid utgår timtraktamente vid kupé- och postverket som sträcker sig utom tjänstgöringszonen med l kr diligenstjänstgöring 10 öre. Som ytterligare förutsättning för timtraktamente vid har uppställts på visst sätt bestämd karenstid om 4 diligenstjänstgöring timmar. Tas mer än 36 timmar i följd i anspråk för kupé- eller för varje påbörjad. period av 24 timmar av diligenstjänstgöring utgår ianspråktagen tid ett tillägg med 7 kr 75 öre. Till som arbetar på lokal nivå hos SJ utgår vid AST-tjänstemän stationär traktamente med 1 kr 10 öre per timme vid tjänstgöring förrättning, under vilken särskilt nattkvarter ej erfordras, utom tjänstgöringszonen men inom ett område, som begränsas av en cirkel med 30 kilometers radie och med tjänstestället som medelpunkt. Vid s k åkande som sträcker sig utom tjänstgöringszonen utgår timtraktatjänstgöring mente med samma belopp. Tas vid åkande tjänstgöring ianspråk mer än 36 timmar i följd utgår för varje påbörjad period av 24 timmar av den tiden ett tillägg med 7 kr 75 öre. Tas minst 72 timmar i ianspråktagna anspråk utgår traktamente enligt Arr minskat med belopp motsvarande det timtraktamente som för ifrågavarande tid tillkommer vederbörande. Till lots utgår timtraktamente, s k lotstraktamente, vid resa inom eget lotsområde för inställelse till lotsning samt vid hemresa efter fullgjord förrättning under förutsättning att resan sträcker sig utom tjänstgöringszonen. Som ytterligare villkor gäller att restiden vid resa med tjänstebåt tillhörande egen lotsplats skall fortgå minst 6 timmar. Eljest räcker det att restiden varat minst en timme. Lotstraktamentet utgår per timme med 5 kr 70 öre under natt och 2 kr 15 öre under dag. Lotstraktamente för 9 timmar sålunda med 19 kr 35 öre. Traktamente för utgår motsvarande tid vid endagsförrättning mellan kl 6.00 och 19.00 utgår enligt Arr med 18 kr.

3.2.1.3.3 Nedsättning av traktamente på annat sätt än genom regler om s k timtraktamente Televerket har utfärdat särskilda regler, enligt vilka s k områdes- resp stadstraktamenten i vissa fall skall utgå i stället för traktamente enligt

3 Resebestäm melrer 107

Arr. Televerket har indelat landet i 78 traktamentsområden. Vid förrättning inom traktamentsområde inom vilket tjänstemannen är stationerad får traktamente för dag inte i något fall överstiga 28 kr då tjänsteresa och förrättning tagit i anspråk högst 12 timmar i följd och 37 kr då mer än 12 timmar tagits i anspråk. Särskilda regler gäller emellertid vid förrättning inom stationeringsorten, då denna är stad eller köping enligt indelningen före 1971-01-01. Vid förrättning utom tjänstgöringszonen men inom sådan stationeringsorts administrativa område på ett avstånd om högst 10 km från vederbörandes tjänsteställe fågelvägen räknat får traktamente utgå med högst 7 kr, om förrättningen och tjänsteresan varat mer än 3(6) men högst 8(10) timmar i följd, 14 kr om mer än 8(10) men högst 12 timmar tagits ianspråk och 18 kr 50 öre om mer än 12 timmar tagits i anspråk. Har förrättning under samma dag fullgjorts i omedelbar följd på flera förrättningsställen utom tjänstgöringszonen skall, om förrättningsställena är belägna inom områden för vilka skilda traktamentsvillkor gäller, traktamente för sådan dag beräknas som om samtliga ifrågavarande förrättningar ägt rum inom det område för vilket de för tjänstemannen förmånligaste traktamentsvillkoren gäller. En tjänsteman som reser till olika zoner med olika traktamentsförmåner får alltså räkna traktamente för hela resan efter det förmånligaste alternativet. För postverkets tjänstemän gäller särskilda traktamentsbestämmelser vid förrättning utom 5-kilometerszonen då arbetstagaren prövas kunna tillbringa nätterna i hemmet. Traktamente utgår inte, om förrättningen äger rum så nära vederbörandes bostad att han kan äta där. Eljest utgår traktamente enligt nedanstående tabell, om det i närheten av förrättningsstället finns en för tjänstemännen tillgänglig matservering som subventioneras av staten.

Traktamente för dag

lanspråktagen tid för förrättning och resa Tjänsteman med eget hushåll Annan tjänsteman mer än 3 mer än 8 mer än 3 mer än 8 men högst men högst mer än 12 men högst men högst mer än 12 8 timmar 12 timmar timmari 8 timmar 12 timmar timmari i följd, i följd, följd, i följd, i följd, följd, kr kr kr kr kr kr 6:00 14:50 17:00 6:00 10:00 12:00

Dåfråga är om dag, varunder förrättning och resa såväl påbörjats som avslutas mellan kl 6.00 och kl 19.00 skall tiderna 3 och 8 timmar förlängas till 6 resp 10 timmar. Vid förrättning flera dagar i följd på förrättningsställe så beläget att övernattning prövas kunna ske i hemmet skall, såvida inte ovan angivna regler är tillämpliga, traktamente till posttjänsteman med eget hushåll redan från första dagen nedsättas och utgå med 26 kr om förrättningen

108 3 Resebestämmelser

varat mer än 8(10) timmar. Tas kortare tid av dag i anspråk för sådan förrättning utgår traktamente enligt Arr. Till tjänsteman utan eget hushåll utgår traktamente med 17 kr, om förrättning av angivet slag varat mer än 3(6) timmar i följd. Försvarets civilförvaltning har utfärdat generella bestämmelser om nedsättning av traktamente för endagsförrättningar. Enligt dessa regler får traktamente inte utan civilförvaltningens medgivande utgå med högre belopp än 10 kr 50 öre för dag vid förrättning som varat mer än 6 men högst 10 timmar i följd och 19 kr om förrättningen varat mer än 10 timmar i följd under förutsättning att arbetstagaren kan inta samtliga under förrättningen infallande måltider i en i anslutning till förrättningsstället för honom tillgänglig, av staten subeventionerad, lunchservering eller mäss eller om arbetstagaren nödgas leva huvudsakligen på medhavd kost. Har tjänsteman vid tullanstalt, kust- eller gränspostering vars personal är fördelad tjänsteställen beordrats utföra förrättning inom på flera någon annan av anstaltens eller posteringens tjänstgöringszoner än tjänstemannens egen får traktamente i princip inte utgå. Är lunchrum eller annan lokal med lunchrumsutrustning inte tillgänglig för honom under förrättningen eller kan sådan lokal inte lämpligen utnyttjas av honom får dock traktamente utgå med 10 kr för dag varav mer än 6 men högst 10 timmar tagits i anspråk och 20 kr för dag varav mer än 10 timmar tagits i anspråk. Generaltullstyrelsen har meddelat särskilda anvisningar beträffande flerdygnsförrättningar inom en och samma förrättningszon som är belägen utom vederbörande tullanstalts tjänstgöringszoner. Tillbringar tulltjänstemannen natten i hemmet bör enligt anvisningarna, om frånvaron från hemmet inte överstiger 12 timmar, traktamente för dag till förrättningsman med eget hushåll reduceras till 13 kr och till 10 kr för annan förrättningsman. Från domänverket utgår vid endagsförrättning överstigande 6 timmari följd s k M-traktamente, tex när förrättningsmannen haft kost med sig. M-traktamente utgår med 15 kr 50 öre för dag oavsett vid vilken tidpunkt förrättningen påbörjas eller avslutas.

3.2.2 Resebestámmelser avseende AST-R-tjänstemän I här intagna tabeller 3:1 och 3:2 redovisas kortfattat vissa traktamentsregler för AST-R-tjänstemän. Reglerna återfinns i avtal ingångna mellan SAV och SF.

fastställs för varje arbetare vid hans anställande en Enligt Iinjeavtalet stationeringsort som ej får ändras med kortare mellanrum än ett halvt år. Stationeringsorten utgörs av ett cirkelformigt område med 4 kilometers radie omkring av vederbörande arbetsbefål efter arbetarnas hörande fastställd medelpunkt. [nom stationeringsort skall kost och logi kunna erhållas. Den ordinarie bostaden utgör stationeringsort enligt vägavtalet och utgångspunkt för avståndsberäkningen. Vid endagsförrättning som tari

3 Resebestämmelser 109

Tabell 3:1 Traktamente vid endagsförrättning.

Myndighet Avtalets benämning Tid, Belopp, Avståndsgräns, km tim kr (om utgångspunkten för avståndsberäkningen m m, se nedan)

Vattenfalls- Linjeavtalet (även 6- 12 10:50 Utom stationeringsverket benämnt elektrikeravtalet) 12-24 20:- orten Vägverket Vägavtalet 5 - 12 10:5 0 8 -50 (vägavstånd) 12- 15:- l-6 (kl 0-6) 5:50 Verkstadsavtalet 5- 9 10:50 8 (vägavstånd) 9- 12 22:80 8 (vägavstånd) 12- 35:20 8 (vägavstånd)

(för chaufförer om bortovaron varat mindre än l l/2 tim utom tiden för ordinarie arbetstidens början och slut) l övrigt = Arr och TB Arr AMS Verkstadsavtalet 6 35:20 8 - SJ Verkstadsavtalet = Arr Postverket Verkstadsavtalet = Arr Televerket Arr samt televerkets anvisningar, tillämpningsföreskrifter och bestämmelser. AST- samt AST-Rtjänstemän, dvs tele- och verkstadsmontörer, erhåller traktamente enligt samma regler, jfr 3.2.1.3.3.

anspråk minst 6 timmar i följd och äger rum på större vägavstånd än 50 km från arbetstagarens bostad utgår traktamente för dag (kl 6.00-24.00) med 26 kr och traktamente för natt (övriga delen av dygnet) med 24 kr 60 öre. Enligt Vägverkets verkstadsavtal utgör den verkstads-, garage- eller förrådsanläggning till vilken arbetaren hänförs arbetarens Stationeringsort och sålunda utgångspunkt för avståndsberäkningen. Om pågående arbete icke är avslutat vid arbetstidens slut ena arbetsdagen utan fortsätter följande arbetsdag och avståndet till stationeringsorten överstiger 50 km får arbetaren traktamente för mellanliggande natt med 28 kr 80 öre även om arbetaren föredrar att övernatta på bostadsorten. Utgångspunkt för avståndsberäkningen enligt fär/eavtalet utgör i princip färjvaktens bostad. Stationeringsort skall enligt gällande tolkning av AMS verkstadsavtal ha samma innebörd som begreppet har i Vägverkets verkstadsavtal. l vissa specialavtal som inte hänvisar till Arr har den s k nattventilen införts. Enligt vägavtalet kan rese- och restidsersättningar utgå enligt tabell för resor mellan ordinarie bostad och arbetsplats i samband med den dagliga arbetsinställelsen.

110 3 Resebestämmelser

Tabell 3:2 Traktamente vid annan förrättning än endagsförrättning.

Myndighet Avtalets benämning Tid, Belopp, Avståndsgräns, km kr (om utgångspunkten för dygn avståndsberäkningen m m, se nedan)

Vattenfalls- dygn 1 (avresedagen) varav 24:- Utom stationerings- Linjeavtalet verket 6 timmar tagits i anspråk orten 44:- inom 40 km från statiodygn 2-15 neringsorten (vägavstånd) dygn 2- 15 52 z- 40 (vägavstånd) fr 0 m dygn 16 33:- inom 40 km från stationeringsorten fr o m dygn 16 42:- 40 (vägavstånd) 16:- 8-50 (vägavstånd) Vägverket Vägavtalet (natt) 26:- 8-50 (vägavstånd) (dag) 42:- Vid förrättning om högst 28:80 50 (vägavstånd) 3 dygn (natt) 35:20 (dag) 64:dygn l- 15 24:60 50 (vägavstånd) (natt) 26:- (dag) 50:60 fr 0 m dygn 16 16:- 50 (vägavstånd) (natt) 26:- (dag) 42:- Verkstadsavtalet dygn 1- 15 28:80 50 (vägavstånd) (natt) 35:20 (dag) 64:fr o m dygn 16 l6z- 50 (Vägavstånd) (natt) 26:- (dag) 42:- Fäfieavtalet dygn 1-15 43:- 8- (vägavstånd) (natt) 46:- (dag) 89:-

3 Resebestäm melser lll

Myndighet Avtalets benämning Tid, Belopp, Avståndsgräns, km dygn kr (om utgångspunkten för avståndsberäkningen m m, se nedan)

fr o m dygn 16 162- 8- (vägavstånd) (natt) 26:- (dag) 42:- AMS Verkstadsavtalet dygn 1- 15 28:80 8- (natt) 35:20 (dag) 64:fromdygn 16 16:- 8- (natt) 26:- (dag) 42:- SJ Verkstadsavtalet = Arr och TB Arr Postverket Verkstad savtalet = Arr och TB Arr Försvaret Gemensamma regler för samtliga specialavtal = Arr och TB Arr Televerket Avtal = Arr, TB Arr samt utom traktamentsområde = Arr och TB Arr Televerkets bestämmelser (jfr 3.2.1.3.3) dygn 1-15 43:- Inom traktaments- (natt) området 37:- (dag) 80:fr 0 m dygn 16 = Arr T och Inom traktaments- TB Arr området

Då Arr enligt visst avtal i princip skall tillämpas kan i avtalet dessutom ha inskrivits särskilda regler, enligt vilka ersättning för kost kan utgå enligt för tjänstemännen förmånligare villkor än Arr. Till AST-R-tjänstemän vid postverket, vilka omfattas av det s k verkstadsavtalet, kan utgå ersättning vid arbete inom den ort där arbetsplatsen är belägen, om arbetet utförs annorstädes än på eller i omedelbar närhet av den ordinarie arbetsplatsen. Nödgas tjänstemannen i sådant fall vara frånvarande från såväl hemmet som den ordinarie under ordinarie måltidsarbetsplatsen rast, utbetalas ersättning för merkostnad för en måltid med 6 kr 60 öre. Sådan ersättning utgår emellertid inte, om måltidsrasten förskjutits mindre än en timme. Likartade regler återfinns även i försvarets gemensamma bestämmelser för samtliga specialavtal och SJ :s verkstadsavtal enligt vilka Arr i princip skall gälla. Till skillnad från AST-tjänstemännen erhåller de hos domänverket anställda skogsarbetarna som tillhör gruppen AST-R-tjänstemän inte traktamente vid endagsförrättning.

112 3 Resebestämmelser s0U1974;45

3.3 Resebestämmelser för kommunanställda

3.3.1 Resebestämmelser för arbetstagare vid borgerlig primarkommun, församling, pastorat eller annan kyrklig samfällighet Svenska kommunförbundet och för närvarande Tjänstemännens centralorganisations samarbetsorgan för kommunaltjänstemän (TCO-K) har efter överläggningar enats om ett s k normalresereglemente (NRR) samt rekommenderat medlemmarna i kommunförbundet utom Stockholms kommun att anta NRR. Kommun, som inte följer rekommendationen, kan enligt kommunförbundets stadgar uteslutas ur förbundet. Det föreligger alltså endast en civilrättslig förpliktelse för kommun att anta NRR. Kommunfullmäktige antar ensidigt resereglemente. Av kommun enligt rekommendation utfärdat reglemente tillämpas även på kommunanställda som tillhör SACO och Svenska kommunalarbetareförbundet (SKAF).

Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund har rekommenderat församlingar ingående i kommuner anslutna till kommunförbundet att anta NRR. Ordet kommun i NRR skall härvid avse jämväl församling, pastorat eller annan kyrklig samfällighet. NRR avser såväl arbetare som tjänstemän. Dess bestämmelser om traktamente avser resa utom vederbörande tjänstgöringszon som i princip sammanfaller med kommunen. Enligt kollektivavtal mellan kommunförbundet och SKAF för arbetstagare vid kommunernas industriella verk och allmänna arbeten m m skall emellertid till vid fast arbetsplats anställd arbetstagare som beordras att tillfälligt utföra arbete på annan arbetsplats utgå, om arbetet kräver bortovaro minst fem timmar i följd, ersättning för därav orsakade extra kostnader med 6 kr. Denna ersättning utgår vid förrättning inom kommun. Vilka arbetsplatser som skall betraktas som fasta anges i lokala specialbestämmelser. Motsvarande regler gäller för kyrkliga kommuner. Stockholms kommun har i motsats till övriga kommuner träffat kollektivavtal om bl a traktamente vid förrättning utom vederbörande tjänstgöringszon, som omfattar Stockholm och vissa kommuner som gränsar till Stockholm. Avtalen avser dels tjänstemän (R 70), dels arbetare (A 71). A 71 innehåller även regler om ersättning till arbetstagare med fast arbetsplats vid förrättning på annan arbetsplats inom kommunen vilka i huvudsak överensstämmer med motsvarande bestämmelser för övriga kommuner. NRR, R 70 samt, såvitt avser förrättning utom tjänstgöringszonen, A 7l ansluter sig i stort till de principer som kommit till uttryck i Arr men är mindre omfattande. Traktamente utgår vid förrättning utanför tjänstgöringszonen. Tjänstgöringszon utgörs enligt i princip av vederbörande kommun. NRR Kommunens lönemyndighet får emellertid fastställa annan tjänstgöringszon, då på grund av kommunens geografiska utsträckning, kommunikationsnät eller annan särskild omständighet förrättning inom vissa områ-

3 Resebestämmelser ll3

den av kommunen kan antas medföra utgifter för arbetstagaren för uppehälle och logi. Enligt R 70 utgörs tjänstgöringszonen som nämnts av Stockholm och vissa kommuner i Stockholms Personalomgivning. nämnden får dock medge att traktamente skall utgå vid förrättning inom tjänstgöringszonen. A 71 innehåller i stort samma regler om tjänstgöringszon. Dag och natt är definierade såsom i Arr. De belopp som traktamente i princip skall utgå med för dag och natt överensstämmer även med Arr. Enligt NRR och R 70 utgår nattraktamente då mer än l timme tagits i anspråk av natten. Enligt A 71 krävs däremot att bortovaron under natten varat minst 3 timmar. Enligt A 71 utgår för endagsförrättning om 6 timmar eller längre tid traktamente med ll kr 50 öre. Enligt NRR och R 70 utgår halvt dagtraktamente för dag varav mer än 3 men högst 8 timmar tagits i anspråk. Påbörjas och avslutas förrättning mellan kl 6.00 och 19.00 samma dag skallangivna tider förlängas till 6 resp 10 timmar. Vid endagsförrättningar som varat tex 7, ll och 13 timmar utgår alltså traktamente med Arr skulle 23, 46 resp 46 kr. Enligt traktamente i motsvarande fall utgå med 18, 36 och 46 kr. Vid flerdygnsförrättning utgår enligt NRR, R 70 resp A 71 halvt dagtraktamente om t ex av förrättningens sista dag mer än resp minst 3 men högst 8 timmar tagits i anspråk. Även vid sådan förrättning kan traktamente utgå enligt förmånligare grunder än Arr såvitt avser tid och belopp. Enligt såväl NRR som R 70 och A 71 äger arbetsgivaren för vissa slag av resor eller för visst fall besluta, att traktamente skall nedsättas eller ej utgå. inbegriper avgift för resa vederlag för kost eller tillhandahålles tjänstemannen sådan förmån bekostnad på arbetsgivarens skall enligt R 70 för varje måltid som sålunda inbegrips i eller av

reseavgiften tillhandahålls

arbetsgivaren det dagtraktamente som tjänstemannen skulle ägt uppbära minskas med en fjärdedel av helt traktamente för dag. Motsvarande gäller enligt A 7l vid arbete på arbetsplats så belägen, att bortovaro över natt normalt bör förekomma. ñattventil återfinns i NRR och R 70 men inte i A 71. Föranleder förrättning vistelse på samma ort mer än 15 dagar i följd skall enligt R 70 traktamente från och med sextonde dagen nedsättas med belopp som arbetsgivaren prövar skäligt. Sådan nedsättning kan jämväl ske enligt NRR. I A71 stadgas för sådant fall att traktamentet skall reduceras med 25 procent. Detta synes innebära att dagtraktamente för t ex förrättningsman med eget hushåll skall utgå med 34 kr 50 öre. Enligt Arr skulle i motsvarande fall utgå 26 kr för dag. Det kan tilläggas att ersättning för användande av egen bil i tjänsten enligt R 70 utgår med något högre belopp för körd kilometer än enligt för staten och övriga kommuner gällande regler. Kommunförbundet och TCO-K har träffat överenskommelse om att ändra NRR på det sätt att traktamente fr o m 1974-01-01 skall utgå med 48 kr för natt och 51 kr för dag.

114 3 Resebestämmelser

3.3.2 Resebestämmelser för anställda vid landsting

Svenska landstingsförbundet har träffat centrala avtal med TCO-K och SKAF om reseersättningar och traktamenten. Landstingen har därefteri enlighet med sina förpliktelser enligt landstingsförbundets stadgar träffat kollektivavtal med samma innehåll som det centrala avtalet med lokalavdelningar tillhörande TCO-K och SKAF. Central överenskommelse föreligger inte mellan landstingsförbundet och SACO. Landstingen tillämpar emellertid bestämmelserna i det centrala avtalet på arbetstagare, anslutna till SACO. Likalydande regler gäller för arbetare och tjänstemän. Bestämmelserna ansluter till Arr än NRR men är mindre omfattande än Arr. sig närmare är bestämd på samma sätt som i Arr. För Begreppet tjänstgöringszon arbetstagare med tjänsteställe i Stockholm eller dess närmaste omgivning emellertid Stockholm och dess närhet tjänstgöringszon. Landsutgör får utfärda bestämmelser eller meddela beslut som innebär att ting traktamente som eljest skolat utgå enligt kollektivavtalet skall nedsättas kan exempelvis utfärdas för eller ej utgå. Sådana särskilda bestämmelser vars tjänsteåligganden huvudsakligen utförs i samband med arbetstagare, då denne fullgör förrättning inom landstingsområdet, eller förrättningar, för arbetstagare som utan olägenhet kan äta på landstingets inrättningar. Överenskommelse om normer för tillämpning av bemyndigandet att nedsätta traktamente m m i vissa fall föreligger mellan Svenska landst-ingsförbundet och huvudorganisationerna. Som exempel kan nämnas att traktamente till ambulansförare vid förrättning som ej föranleder att nattvilan måste utanför tjänstgöringszonen och vid vilken förläggas huvudmannen fri kost skall utgå med 3 kr vid förrättning som erbjuder varar mer än 6 timmar men högst 10 timmar och med 6 kr vid förrättning som tar i anspråk mer än 10 timmar.

3.4 Resebestämmelser i vissa avtal som avser enskild tjänst

3.4.1 Tabellarisk sammanställning l nedanstående tabell 3:3 har sammanställts vissa traktamentsregler från kollektivavtal, som gäller mellan förbund anslutna till Svenska Arbetsgivareföreningen (SAF) och Landsorganisationen i Sverige (LO) och som avser större antal arbetstagare. I det följande lämnas en närmare redogörelse för vissa traktamentsvillkor m m som av praktiska skäl inte kunnat intas i tabell 3:3.

3.4.2 Avstándsvillkor I avtalen har som villkor för att traktamente skall utgå bla uppställts att skall ha skett utanför visst område eller på förrättningen visst avstånd i avtalet angiven utgångspunkt. Områdena har befrån

tecknats som vederbörandes bostads- och hemort, ordinarie tjänst-

3 Resebestämmelser 1 15

.oroa

2 2 o_ -ä

:må

3:1:

.aöääämâu

å

:§0 §3 :nå:

E

ma: to E

o

E a s E o

ä? 0 0

mâänøuñüäb

å o c

wEEam

c b_ m_ c

Sao

b_

x om .s b_

:osxnvoz

m:

?Eaâmâon

m3

3 a. om om

3:9.: 0.:;

I

EH EH mm .E ___._. E0: :F N I

:S:

_ovämbu

där_ 5:28_

om

åmoBäEwa

8 l

13 löv 12 L: ä om å inom

0u:S=.D_Eon\ö_

ensamma.:

o_ o_ _0_› N

_ m_

w:_::n:uo›©

I I

Vlm Vlm

Eomwm 12A

. 2

-S lo_ ...m A

:nga

.nväzåt

es

:oåâwâoaå

E0

namngav?

.så

.aoäc :såå

å

m:_::u:.o›a

.m2

:o_0_äw:u:ö::ona

.m2

_u_

:oååmâoøuøv

:om

nå»

å å s.. ä

mo__m._dv:§=_:

a_ s_ s_ s_

N.

00:_ 5=_ _mo_

»Eåwwäo

2 2 2

:m3:

å

...Siam

.§2 .se så.. + .a

umouoäåqh

:B

:EB

:§35

I” m”

lön 18 LE 09m_ 03m

m

:öm

m...

.S o_ ä_

50:_

.E

E0 ö_

oâåton_

:o:

V10

w:_::m.=©u

22._

.såna

m?

...Scrum

8:_

omm 2:_ cwuv 5:a_ omm

lö

._95 13 32 owe:

Am

50:_ b_ lån 18 ._00 :å så Lem nå. Så 13

:E2 nå.

:www: :own: 02:

Små_

å

:S: v:

:zmaoøå

nä.:

5._ 2

_agøåuxåou_

055m

:Euâzoa

E

»sig

»Eåumüo

o_ 2 2 h S 2 2

oäoEaüaüh

mmoaäêw?

wa :o

VA:

._00

»E523 SVIo_ oiøivuo REEEE

VIm

m:

vi.. V10_ vn.. v4 vu.: vum

:EEE: :mä

.EH EU u! a! .muu EMM 12 :m m

må .am E0 mA å_ -S

nä?

_

m

:oüoumäoêäxuuh

mauoå_

mxinøwuoxoom

m:_:._m0_mm:åEo::0n

:åaam

_ __

:oäåâ

uzsøäüouøxáwâoøuø: uâeouoazwaonå

øäâåmä:

nun

:oåuøuâêêsü

0:50.50 53:35.

m:8__;_u.:__m wâøåüâzm

:aaah säng? _E253_ nxmñåm

›_å:.§_

.cash

& 9 3

SOU 1974 :45 116 3 Resebesrämmelser

on _b_

om”.

v_ Lo o_ s_ 2 2

.ozon

2 X

Q5:

.aåånmcän

o..

:mä

nä...?

_min_ :mä

5:93

ma: Es 3a E.: :z

to E E

o 2 o

:av _mo_ o

:wâaocimüaa

S?

_m8_

.ocean

ä 5_ c

wEEum

.G

mihåozâw

:oäomm:_:ø:o__aä

är.

228 S_ mm s_

.ace E2:

5._ ä_

E_ E 3

:osxøuom

m: mv

ou :oo :mo: o

3:08 Ewan »Eåäø

_en_ || :F

oä› E :F

_ö_ S_ S_ i

n_

.wav

-å

_oøämä

_u_

inom

.uses 3:0 093

:E=_3_ :Eâox

oäoäsxa.:

_22_

dnâum

05._

:z om :än 13 _v_ ?v

b_

:m9:

_u_

se 22

3282_

ou:8=.a_2o›o\ö_

ovcomwoxw_ ouåmwnzo_

.Sao §12_

.oäoEåxab

mun 03:3

3:22 “Näää

w

:oto mås? :amg:

um um _o

.EH E: A

:mig

å:

va.:

.3- :m9: _v_ v

ooä

E3

:z

_oâxuzâ_

w_

55.

:www:

s_ å:

:mama: 82.3.

3:: :o:

;av 23:_

.oäoêauxabwuv

ä...?

osm

w:_:SaEo›m

_ozwzvâü_

0:90:02

E3_ :så:

I” 5_

5._ L.:

o«:uE«3_uämwwm__ø

m

es

;sängs

S

REEVNSE

u_ :o

uE_

_menas_

s_ m

.aEEZ

1532:.,

_öE I” a:

:goa

+

nå.:

m_

8:5

_mE:ow._oE

_mo_

:sååå:

mm

_msêma_

b_

oi:

umBEQ_

5._

co.:

m_ å s.. 5._ + 5._ 5._

NN _mo_

amüoüiwmw

om s_

:§35

m2 in_ 18 :m9:

s

lä_

:nå: :Eu :vvs 2:2: lö_ -se

_mos_ 5h_ _om_ _f_ :i E0 E0 o..

:u

.EB man

:o:

:mos:

.zuioäm

lö_ Iöm :m: lö_

.85 b_ 32._

m: Eu_ lm_

:S: om

:Em

59:58_

o_

:ozañåofa

§5.:

wmüäêm?

:müzuzo

Vlo

miåua:

.EH E: I| lo_ E0 :om

.omñuaioxm

-Em=u:_va_xo__o

.ozâwâoøua

_onäznuouügümäuøäauowmbm

2.2.3..:

u:=a.m._oä›_w3up: _ov:=n:wu_§=v:_ _o_u_›am:o:a=8m:_ m:o__8zuunio.mm:_ä_ü ucsnumwouazwäonz

._00

.mmoåxm 33:05 momtoäm u:=._._m._ axmiaxom_ cowåñzo_

3 Resebestäm melser 117

.oroa

2 mm

.Bxnbmcäu

:ämm ...såå

nu: å?

to

E

m...? 2

=§uEoHásow=F

ä o

uEEam 223mm

c

.ace .x :m3

:osuzuom

wa E

om E8

o

2:08 o.ä› :F u: o.. u... eg

_ouâmâ

l

om;

m

.uwoåa

2033:93

.naâom :E23

w

en? 18

b_ E:

:ä

ou.=z=.axw_o›o\5_

E0 2

oaäommouâ

Svum

u.:

:§32

.EH En :i å A u: om |I 19

_v_

.Sto

m3.:

»553505

E8

_wEGOMuOE aeøäuss .äEmESx

va.: må

_mo_ _mo_ .å

092 Sououmcmmü

:d :u å .RU å å

5.83_

lm

in» L? län lm_ in: Lun lä

v?

;Ewas

E3:

coroEoz

.E

...m5 .qnâom om.: owäv umgänge :un:

V_

in mi.. lä om» om.:

a_ m

:S: -on Eon

-v13

_

w

.EE

6:22

zuzoEos_

å:

3:a nå_

.mois

-E

:S:

wEEmxwåq

nå»

umüoucmqh

N70

mm

:EE

»Eåzâam :umzänzon

.mammas

E3_ :oo

wicza:

o

.SES

:avgå: oäâmi

IN_ :E :a ...å

.SEEU a.: 22m En:

å... E: Eo

om xøm En: va:

A A u: BE m8 Q

wa

.mcozxøvoäånê

E3:

øozomcuuåmuzvwanmEum.

.öumäxuoñoaxwau

-notan

Aöâaasov

u==n._m.::a›_w2op._ .occâzxmxagâmn m:o:om:«un2ovoEm›_4 vzøaâwoâzwâoøha* :Emzviñoêox mcozomøwuøuåoå ucznâmuååmäoøuø..

:oo

E3325

:Tämä

=3w3§m

:oo

:oo .E092 -mm

118 3 Resebestämmelser SOU 1974 :45

m_

.ozon

.Sxnzmcwäv

små.

mv: :o

E

a? o

å

2:88

C

auto

b.

:ozasøom

mm mv

oEoE oä›

II EH

33:53

5:23_ :Eåox

.amazon ä_

ovcaäqxwamsntu_

ovøommoâu oøcummoäü

.EH E: om om

-E095

L: :m

_säzäo

:än :ma

0:33

v

si_

89:5:

:mo: .wav

wiåuuchåa äuucäox cotoäonua

to s.. ä...

b_

mauåmzw

ä?

.wav

m

mn Eu

UOS

ange

nu.: _v_ an:

_mo_ Se.. ._23

...gonna se

.Fd

wwwzs

å hmm

320.255.

Goda

cwåiv_ Lam Iuvm muren? :ss oEoE

ää ...mm O_

-35 .amazon U_ om.: om.: om.: 85_

:oo m_

.mms

-..maa

. å

äxombø

:S: E: P8 _u_

E0

.âuäøåxom

§8 3.2

.ä

nå» -supa

o

.Susan

an... ...mä

. _

9:3

:oåâmü

E0

:§08

.ä _u_

:m

5.2: en.:

gaia.:

su

nmouoüømqh

§22.

E: E3 _E_ s_

»E523 unäoâu

m E0 E0 u: o a:

§22_ .oäwå

m

35:_ gong_

x

05:a_ o??

.EH än S Ao G J.. im ä E3 nå. ;S m nu ||

.Egon

vczsâuounzmâoøuøw mausomcauaEzoäzom ucseâouazwmuoøuøx maåoiomwüuüm

:oo

:uäpâmcozuä ucâxxmäm

Luma..

SOU 1974 :45 3 Resebestämmelser 119

.S89

m_ 2 ...N

.Sxwäêäu

av: :o :mä :mä :må

E E E

å ä? o o o

uEEam

.c a a

Sao :x a. b_

:ozzzøom

ma_

av E 8

2:05 E? _E_ :F :F

-mä

_oumqmåu .Sao

.âoEm :Eoxäå

:a: om l röv Iöw

_a_ mm

:utoEos

S.

.så .§3

o::mu:.3_m:o›©\.v_

._23

o_ 3

uEuESxuä

s_

Vum Vim

:EES

E

.EH En _u_ 28 log 19

mcEzuFngw

va.: :oo

_mo_ ä.:

är...?

umouäämqh

5.: :d

5.252 lsm m8 lmw i: i: lamm

.m3

.spå

-wav

:an:

.S

...nå

E0 .a

.mmoäm

Iö o

.83 dä:

3.2.5025:

-BS

ma x

an.: omm ewa

n

.oöpun

3a

a_

:Bao

.lo

amma:

m m

3=» _v_ 3=»

uoE

.siøämuv

:S: v_ S?

0.5..

32.:: E053

äEEz

amd_ än.:

:z E0

EE

.âbuom .mamäc

_u_ :ma

-EE 28 :oåo

-zoøä .âoøä

_ _

:s:

_

oEoESåS

amüå

_V_

amüuaåüh

.Bao

m

:_3253

mänzmuoea 02.2.5312.

.âamøv

:oo

:G53:

s: En s:

:EE

?E22

m2. ma:

oäåwum

:EE: .Bo

.oEuE

E0

.oäøä

m u: m u: o

359_ :män

.EH

:Sa :EE

E.:

II a.. EO :mm s.. 12 En: Au 3 Ao 9

-Ewsvczaxoh

:oo

:::n._omo:m_m2on:

ma.:oE=.umE:vo_:nm näsêcwouaåmmuonud. :o:om:a:nmw::o_ow_ .oxoâmmââvnzuwm êugomåüaozwuuäoas u:=s5wu:a›_w2on: maåouamguoâoøêm “Esnâwüoäâmmøonüx

.oswäêuuom momwoå :§88

120 3 Resebestämmelser SOU 1974 :45

b_

.ozon

å

än_

.måabmcwä

8 3

å.: a. E. :z

:o m nu 3

ä ä?

Eco NEENm :såå: :F3 :än

:onxsuom

mn E E E

o ns o o

3:08 oä un_ 8 .i :m

om .mä

_ovâwä

i

Så :öm

452mm om_« 18 awouEu:

b_ 19. 18 s.: vä

:ä:

nä:

onäåsnxwuoâäuv_

mååmå

o_ 2

.oäoEmtäb

v_

SVA

wmpanâ

Vlm

.EH Eu :S n.: 3:a 28

måczuåoâ nu:

v2:

åxå

+

uwouoäcmah §20_ inom

:ä :öv

.Eg

Szâ :ma:

Su o o

-35 .musen u_ lä Se: goa: lama lm.. om.: m.: ma: en.:

.au En: 9.8

J.:

:S: .EE E0 -EE

.mammas åonä

3=» §8

:må -28 :wa

353093 L...? 3=... :än En.: Båo .EE

.mänä

E: _ E0

:S319

En.: .EES

:acc: Zomåo

Esoøä

v

:mama:

E0 P8

§22_

wmoäaämnh

:oo e:

.wêoxuoå

:å E:

5:5_ E3:

mEEQ: oäâwuu_ Smämuw :mamman: oäâmi

E0

äümmø:

En E0 m m E_ o

.se .En :u: auto 35:. :oda :m2 :oo

:E: m .Eg .ut o: Au 3 Ao G u:

M:Eo..nwm:uäuno›

:oo

u::n.©..o:m_mm.on: .nnøzøxâaåøaaxe ucnøuøuüaåmsonix

.mw

wmåmwmznñzun

mowimåm sååå

3 Resebestämmelser l2l

göringsort, stationeringsort mm. I vissa fall kan stationerings- eller bostadsorten ha definierats som tex det område som avgränsas av en cirkel med 5 kilometers radie med medelpunkten i arbetstagarens arbetsplats eller bostad. l andra fall föreligger ingen definition. Stundom kan ha stipulerats att i ordinarie tjänstgöringsort inbegrips tätbebyggelse i närheten av densamma även om denna bebyggelse tillhör annan kommun. I ett avtal har bestämts att hemortens gränser skall bestämmas i lokala förhandlingar genom sk hemortsavtal. Som hemort kan bla ifrågakomma den ort där arbetsgivaren har sitt huvudkontor där resp arbetsgivaren har för stadigvarande bruk inrättat filialkontor. Då viss utgångspunkt fastställts, tex verkstaden, kan rätt till traktamente föreligga redan vid arbete på plats belägen tex 2,5 resp 3,5 km från verkstaden, om arbetstagaren nödgas vara frånvarande från såväl verkstad som hem under tid som anges i tabellen vid verkstadsø, träindustri, resp bil- och traktorverkstadsavtalen.

3.4.3 Vissa traktamentsvillkor vid endagsförrättningar Rätt till traktamente för endagsförrättning kan vara utesluten. l vissa avtal har fastslagits_ att arbetstagare inte har rätt till eljest utgående traktamente om hans lönevillkor bestämts med hänsyn till att arbetet skall ske utom verkstaden. Enligt lager- och bensinstationsavtalet föreligger inte rätt till traktamente för endagsförrättning. Bakgrunden härtill är bl a att vissa olägenheter vid tillämpningen av tidigare regler om endagstraktamente ledde till att reglerna uteslöts i utbyte mot viss lönekompensation. Skogsarbetare i enskild tjänst erhåller liksom domänverkets skogsarbetare inte traktamente vid endagsförrättning. Högre traktamente än eljest kan i vissa fall utgå, om order om förrättning ges samma dag som endagsförrättningen skall utföras. Dessutom kan i vissa fall särskild överenskommelse träffas om att högre traktamente än avtalet i princip medger skall utgå, om den särskilda resan kan förutses medföra större merkostnad. Vissa avtal lämnar utrymme för lokala uppgörelser.

3.4.4 Vissa traktamentsvillkor vid förrättning som medfört övernattning Som villkor för att traktamente skall utgå för annan än förrättning endagsförrättning kan ha uppställts krav på bl a att res- och arbetstid uppnår fullt dygn, att arbete utförts på annan ort än där verkstaden är belägen och arbetaren övernattat där.

3.4.5 Redaktion av traktamente i vissa fall

Avtalen innehåller inte sällan bestämmelse om att traktamente inte utgår för mat och/eller logi, om arbetsgivaren tillhandahåller kost och/eller logi. l en del avtal anges att traktamente för dygn skall reduceras med

122 3 Resebestämmelser

visst belopp då arbetstagaren bereds fritt logi. Traktamente reduceras sålunda för arbetare som är underkastad installationsavtalet från 65 kr till 60 kr, för arbetare vid gummifabriker från 70 kr till 50 kr och för arbetare vid kemiska fabriker från 70 kr till 42 kr. Härav kan anses följa att traktamentet till den del det avser logi beräknats till 5, 20 och 28 kr.

3.4.6 Rätt till traktamen te under arbetsfria dagar

Om förrättning innefattar arbetsfri lördag och söndag kan traktamente utgå även för dessa dagar. Så är förhållandet beträffande exempelvis verkstadsavtalet. Enligt byggnadsavtalet anses hemresa lämpligen kunna ske tex över lördag-söndag, om resekostnader uppgår till högst ett belopp motsvarande 1 1/2 traktamente. l sådant fall utgår högst l 1/2 traktamente, oavsett om hemresa sker eller ej. överstiger resekostnaden vid hemresan ett belopp motsvarande l 1/2 traktamente, får arbetsgivaren emellertid antingen att utge resekostnadsersättning eller traktamente för dessa dagar. Om bortovaron är så lång att traktamente reduceras, kan likväl oreducerat traktamente utgå hemresedagen enligt tex verkstadsavtalet och avtalet för gummifabriker.

3.4.7 Ersättning för färdtid Vid arbete på annan ort än den där verkstaden är belägen kan enligt verkstadsavtalet utgå ersättning för färdtid, om arbetstagaren måste övernatta men inte kan få logi i arbetsplatsens närhet. Ersättning för färdtid innefattar även resekostnadsersättning och utgår om färdtid mellan bostad och arbetsplats överstiger 15 min. Enligt installationsavtalet sådan ersättning då arbetsplatsen är så belägen, att utgår arbetstagaren inte kan erhålla kost och logi inom en cirkel med arbetsplatsen som medelpunkt och med 2 km radie.

3.4.8 Resebestämmelser i byggnadsavtalet I avtalet mellan Svenska byggnadsindustriförbundet och Svenska byggnadsarbetareförbundet (byggnadsavtalet) krävs för att traktamente skall utgå att arbetet utförs på annan ort så belägen att hemresa ej kan ske varje dag. En byggnadsarbetares anställningsperiod motsvarar i regel den tid det tar att genomföra visst projekt. Det brukar uttryckas så att han är För att traktamente skall utgå måste, utöver att objektsanställd. hemresa ej kan ske, något av följande villkor uppfyllas vid anställningen av arbetaren. Avtalet om anställning skall ha träffats på plats utanför en cirkelperiferi med arbetsplatsen som medelpunkt och en radie av 10 km. Detta innebär att arbetsgivaren och arbetaren rent faktiskt ingår avtalet utanför cirkelperiferin. Skulle arbetsgivaren befinna sig inom cirkelperiferin och arbetaren utanför skall traktamente utgå om arbetsgivaren tar initiativet till anställningen såvida inte annat avtalas. Som exempel kan nämnas att arbetsgivaren inom cirkelperiferin ringer till arbetstagaren utanför och anställer denne. Skulle i stället arbetstagaren ta initiativet,

3 Resebestämmelser 123

t ex genom att ringa arbetsgivaren, skall traktamente inte utgå såvida inte annat avtalas. Arbetare som vänt sig till arbetsförmedlingen anses ha tagit initiativet, om han får anställning genom förmedlingen. Dessa regler gäller inte om arbetstagaren är bosatt inom cirkelperiferin. Hemresa anses alltså i sådant fall alltid kunna ske. Sänds arbetare till ny arbetsplats från annan arbetsplats belägen utanför cirkelperiferin, kan traktamente utgå även om anställningen från början kommit till stånd på arbetarens initiativ och traktamente av endast den anledningen inte utgått tidigare. Då hemresa kan ske varje dag utgår reseersättning, om övriga ovannämnda villkor för att traktamente skall utgå är uppfyllda. Reseersättningen är maximerad till traktamentsbeloppet, dvs 40 kr. Det längsta avstånd mellan arbetsplats och bostad för vilket maximal reseersättning kan utgå är därför omkring 7 mil. Reseersättningen utgår oberoende av färdsätt och avser alla med resorna förenade kostnader samt res- och väntetid inklusive semesterören å nämnda tid.

3.4.9 Resebestámmelser i anläggningsavtalet l avtalet mellan Svenska väg- och vattenbyggarnas å arbetsgivareförbund ena sidan och SF och Svenska byggnadsarbetareförbundet å andra sidan (anläggningsavtalet) anges de allmänna förutsättningarna för att resekostnadsersättning vid dagliga resor resp traktamente skall utgå på följande sätt. Rätt till angivna förmåner föreligger, då arbetare under sin anställning sänds till ny arbetsplats såvida inte annat överenskommits. Samma rätt föreligger även då arbetsgivare och arbetare överenskommit om att angivna förmåner skall utgå. Är avståndet från arbetares bostad till arbetsplatsen kortare än 15 km fågelvägen skall förmånerna inte utgå. I övrigt ansluter sig reglerna om resekostnads- och traktamentsersättning i stort till motsvarande regler i byggnadsavtalet. I motsats till byggnadsavtalet kan s k resebidrag utgå enligt anläggningsavtalet. Resebidrag utgår med 3 kr 75 öre till arbetare som dagligen reser mellan bostad och arbetsplats om kortaste vägavstånd mellan bostads- och arbetsplats är minst 15 km och högst 20 km. För varje ytterligare intervall om 10 km tillkommer resebidrag med l kr 75 öre. Resebidraget är maximerat till 10 kr 75 öre. Resebidrag kan inte utgå vid sidan av resekostnadsersättning. Däremot kan traktamente och resebidrag utgå samtidigt om avståndet mellan tillfällig bostad och arbetsplats uppgår till minst 15 km.

3.4.10 Särskilda resebestämmelser för byggnads- och anlággningsarbetare m m

Vissa särskilda resebestämmelser gäller bl a för Stockholm enligt byggnads- och anläggningsavtalen. Enligt dessa kan reseersättning resp dagtraktamente utgå oavsett om arbetaren sänts till eller anställts på arbetsplatsen. Stockholmsregionen är indelad i 29 områden. Reseersättning utgår inte till arbetare som är bosatt inom det område där arbetsplatsen är belägen. Arbetare som utifrån reser in i Stockholmsregionen skall vid bestämmande av reseersättning anses bosatt i det

124 3 Resebestämmelser

område där inresa sker. Reseersättning utgår enligt särskild tabell. Reseersättning för vuxen arbetare utgår maximalt med 32 kr 60 öre för dag. Reseersättningen utgör ersättning för alla med resorna förenade kostnader samt för res- och väntetid inklusive semesterören för nämnda tid. Traktamente utgår till arbetare som kvarbor på arbetsplatsen om denna är så belägen att hemresa inte kan ske varje dag. Traktamente enligt riksavtalet och reseersättning enligt de särskilda bestämmelserna för Stockholm kan samtidigt utgå. De traktamentsbestämmelser som avser tjänsteman vid Hyresgästernas Sparkasse- och Byggnadsföreningarnas Riksförbund är av visst intresse. Grundläggande förutsättning för att traktamente skall utgå är att bortovaron uppgått till mer än fyra timmar samt att tjänsteresan företagits till ort belägen på mer än fem mils vägavstånd från stationeringsorten. Traktamentet är sammansatt av olika delar som utgår vid vissa tidpunkter under bortovaron. = 7 kr Om resan börjat 8.00 utgår frukostdelen före eller 13.00 lunchdelen = 16 kr slutat efter 19.00 middagsdelen = 20 kr 3.00 nattdelen

212kr

89 kr Dygnstraktamentet reduceras vid långtidsförrättning fr o rn dygn l6 till 60 procent.

3.5 Vissa resebestämmelser i arbetsmarknadskungörelsen och

om regionalpolitiskt stöd samt avseende kungörelsen statligt

beredskapsarbeten

3.5.1 Flyttningsbidrag och flyttningsstöd

Enligt arbetsmarknadskungörelsen (SFS 1966:368) och Kungl kungörelse om statligt regionalpolitiskt stöd (SFS 1970:180) kan s k flyttningsbidrag resp flyttningsstöd utgå. Både flyttningsbidrag och flyttningsstöd utgörs av bl a respenning och bortavistelsebidrag. Flyttningsbidrag skall i princip utgå under i huvudsak följande förutsättningar. Sökanden skall vara eller löpa risk att bli arbetslös. Han skall antas inte kunna få arbete i närheten av hemorten samt får eller söker genom den offentliga arbetsförmedlingen anställning i öppna marknaden i annan ort där det är särskilt svårt att få arbetskraft i det yrke anställningen avser. Flyttningsbidrag kan även utgå till den som fått anställning i annan ort och som bor inom område med stadigvarande särskilt arbetslöshet samt tillhör yrke med vikande hög och långvarig sysselsättning. Dessutom kan flyttningsbidrag iform av bl a respenning utgå till den som genomgår arbetsmarknadsutbildning på utbildningsort där varaktigt bedöms vara god, om flyttningen är sysselsättningen önskvärd från arbetsmarknadssynpunkt och om det finns skäl att anta att stadigvarande arbete kan anvisas på utbildningsorten eller i dess närhet

3 Resebestämmelser 125

efter utbildningens slut. För att främja en samhällsekonomisk och i övrigt lämplig lokalisering av näringslivet utgår dels visst stöd till företagare, dels flyttningsstöd till flyttande arbetstagare. Vissa delar av landet utgör s k allmänt stödområde, tex Norrbottens och Västerbottens län. Flyttningsstöd utgår till arbetstagare som har kvalificerad yrkesutbildning och fått stadigvarande anställning i yrket vid sådant nyetablerat eller utvidgat företag i ort inom det allmänna stödområdet som bedriver industriell eller industriliknande verksamhet, om arbetstagare med den erforderliga utbildningen inte kan erhållas i orten. Respenning utgörs av bl a resekostnadsersättning och traktamente. Resekostnads- och/eller traktamentsersättning kan utgå i följande fall med högst de belopp som gäller för statstjänsteman i lägsta rese- och traktamentsklass vid tjänsteresa. 1) Reser arbetstagare från hemorten till annan ort där anställning anvisats honom för att genom besök hos arbetsgivare eller på annat sätt ta del av förhållandena på arbetsplatsen eller i orten och är resan nödvändig för att anställning skall komma till stånd, utgår resekostnadsersättning och traktamente för fram- och återresan (s k sökanderesa). 2) Om anvisad anställning inte kommer till stånd kan under tiden för nya placeringsförsök mottagande arbetsförmedling besluta om traktamente till interlokalt anvisad arbetssökande för ” vistelse på mottagningsorten under högst fem dygn. 3) I samband med tillträde av anställning i annan ort än hemorten utgår resekostnads- och traktamentsersättning för arbetstagarens resa till anställningsorten (sk tillträdesresa). 4) Angivna ersättningar kan även utgå för arbetstagarens återresa till hemorten om anställningen varit tillfällig i awaktan på arbetstagarens återgång till ordinarie sysselsättning i hemorten eller om anställningen utan arbetstagarens vållande upphört efter så kort tid att arbetstagaren inte utan svårighet kan bekosta återresan själv och han inte kan få annat lämpligt arbete i anställningsorten. 5) Får arbetstagare anställning i sådan ort utom hemorten att han kan resa mellan dessa orter varje dag och är resekostnaden inte obetydlig, utgår resekostnadsersättning med sådant belopp att arbetstagaren inte oskäligt betungas av denna kostnad. Sådan respenning utgår under högst tolv månader från den dag då tillträddes. Resekostnadsersättning för dagliga resor

anställningen i utgår endast såsom flyttningsbidrag och alltså inte såsom flyttningsstöd.

Företas resan med eget fordon, då allmänt kommunikationsmedel finns och kan utnyttjas, utgår resekostnadsersättning enligt kostnadsjämförelse. Ersättningen utgår med 25 öre per km, dock högst med belopp motsvarande kostnaden för billigaste färdsätt med allmänt kommunikationsmedel. Om allmänt kommunikationsmedel saknas eller ej kan utnyttjas utgår ersättning för färd med eget fordon med 25 öre per km. I de fall traktamente utgår skall detta medräknas vid kostnadsjämförelsen. Bortavistelsebidrag utgår till familjeförsörjare som vid tillträde av anställning i annan ort inte omedelbart kan få familjebostad i eller i närheten av den nya anställningsorten och på grund härav åsamkas kostnader för hushåll i två orter, under förutsättning att arbetstagaren inte äger uppbära traktamente från arbetsgivaren, att arbetstagaren avser

126 3 Resebestämmelser SoU1974;45

att varaktigt bosätta sig i den nya anställningsorten samt att anställningen beräknas vara minst sex månader. Bortavistelsebidrag utgår med 450 kri månaden samt 100 kr i månaden för vart och ett av arbetstagarens eller hans makes barn under 16 år som stadigvarande bor i arbetstagarens bostad i hemorten. Bidraget utgår under högst ett år från den dag då anställningen tillträdes och utgår med fullt belopp under de första sex månaderna av anställningstiden, varefter det nedsätts till hälften. Respenning som utgår vid sökande-, tillträdes- och återresa enligt ovan utgör ej skattepliktig intäkt (jfr RN 1964 1 3:3). Däremot utgör dels respenning i form av resekostnadsersättning för dagliga resor mellan hemort och anställningsort, dels bortavistelsebidrag skattepliktiga intäkter.

3.5.2 Resebestämmelser avseende arbetstagare vid beredskapsarbete Vid sysselsätts arbetstagare, som anvisats till beredberedskapsarbeten av arbetslöshet. Vid beredskapsarbetsplats kan skapsarbete på grund dessutom anställas annan arbetstagare. Situationen kan vara den, att till visst beredskapsarbetsprojekt erfordras specialarbetare, som inte är att tillgå bland dem som anvisats på grund av arbetslöshet. Specialarbetare måste då anställas för att projektet skall kunna genomföras. Beredskapsarbeten bedrivs i AMS”, annan myndighets eller entreprenörs regi. Anställningsvillkoren för arbetstagare vid beredskapsarbeten regleras genom kollektivavtal, som ingåtts av AMS och vederbörande arbetstagarorganisationer. Avtalen är antingen s k hängavtal, vilket innebär att de anknyter och hänvisar till regler i motsvarande avtal på den privata sektorn, eller särskilda avtal med självständiga resebestämmelser. Överenskommelse mellan AMS och Svenska byggnadsarbetareförbundet angående byggnadsarbeten resp anläggningsarbeten utgör exempel på hängavtal. Den andra avtalstypen representeras av tex kollektivavtal mellan AMS och SF för beredskapsarbeten avseende väg- och brobygg-

nader. I avtalen stadgas i regel att resebestämmelserna i avtalen inte skall

gälla arbetstagare som på grund av arbetslöshet anvisats till beredskapsarbete. Som undantag kan nämnas att reglerna om reseersättning vid dagliga resor och om traktamente i anläggningsavtalet för den enskilda sektorn skall äga tillämpning på arbetstagare som anvisats beredskapsarbete på grund av arbetslöshet. 1 den mån resebestämmelserna i avtalen inte ärtillämpliga skall i princip de regler om bortaliggningsbidrag och resekostnadsbidrag vid beredskapsarbeten, som ensidigt utfärdats av AMS och intagits i dess cirkulär H:3l äga tillämpning. H:3l skall dock ej tillämpas såvitt avser anvisade arbetslösa vid beredskapsarbeten där skogsavtal tillämpas. För dessa arbetstagare gäller resebestämmelser i eljest tillämpliga kollektivavtal. Resebestämmelserna i cirkulär H :31 innehåller bl a följande.

3 Resebestämmelser 127

Anvisad arbetslös kan beviljas bortaliggningsbidrag under förutsättning l. att beredskapsarbetet till vilket anvisning sker är beläget på sådant avstånd från ordinarie bostad att dagliga resor till och från arbetsplatsen ej kan ordnas; 2. att den anvisade arbetslöse beredes plats ioch utnyttjar av arbetsgivaren tillhandahållen förläggning eller ej kan beredas plats i förläggningen och därför själv hyr logi på arbetsorten; 3. att motsvarande förmån (traktamente 0 d) ej utbetalas enligt bestämmelserna i kollektivavtal eller annat arbetsavtal.

Bortaliggningsbidrag utgår för arbetad dag. ll/led arbetad dag jämställes

a. arbetsfri lördag b. dag för vilken sjukledighet beviljas och den sjuke kvarbor i förläggning eller i hyrt logi samt c. dag när arbetet på grund av otjänlig väderlek inställes. Bortaliggningsbidrag utgår även för söndag som infaller under arbetsperioden förutsatt att arbete utföres första arbetsdagen efter denna dag. Bortaliggningsbidrag utgår högst så länge den anvisade bibehåller och har kostnad för sin ordinarie bostad. Bidraget utgår med 14 kronor per dag om arbetsgivaren tillhandahåller fri förläggning. Tillhandahåller

arbetsgivaren icke förläggning och förhyr den anvisade själv logi på

arbetsorten, utgår bidrag med 22 kronor per dag. Anvisad arbetslös kan beviljas resekostnadsbidrag under förutsättning att den anvisade företar dagliga resor mellan bostadsorten och arbetsplatsen; att motsvarande förmån ej utbetalas enligt bestämmelser i kollektivavtal eller annat arbetsavtal a. Resekostnadsbidrag utgår enligt tabellerna i kollektivavtal för ifrågavarande arbetsområde till arbetslösa, som anvisats väg- och anläggningsarbete eller husbyggnadsarbete och målningsarbete, samt b. till övrig anvisad arbetskraft med belopp som fastställs med hänsyn till avståndet från bostaden till arbetsplatsen enligt följande tabell:

Med avstånd avses den kortaste färdvägen i en riktning från den anvisades ordinarie bostad till den plats, där inställelse arbetsledenligt ningens order skall ske. För transport med buss eller bil, som ordnas genom arbetsledningens försorg, utgår ej resekostnadsbidrag. Bortaliggningsbidrag och resekostnadsbidrag för dagliga resor enligt Hz3 l torde utgöra skattepliktig intäkt.

128 3 Resebestämmelser

3.6 Vissa resebestämmelser enligt vilka resekostnadsersättning utgår i form av fast årligt anslag

Resekostnadsersättning kan ivissa fall utgå i form av fast årligt anslag. Enligt (SFS 1963:617) får domkapitel bestämma prästlönekungörelsen att församlingspräst och pastorsadjunkt i tätort skall åtnjuta ersättning för åkning i tjänsten i form av årligt åkningsanslag, icke överstigande 780 kr, som vederbörande får disponera utan redovisningsskyldighet. Stockholms personalnämnd och Föreningen Stockholms förvaltnings-

chefer har kommit överens om att vissa särskilt angivna till föreningen

anslutna tjänstemän skall få en fast årlig ersättning för resor inom tjänstgöringszonen, under förutsättning att de använder bil i tjänsten. Ersättningen utgår för antingen 300 eller 600 mil och med 52 öre/km. Vissa innehavare av tjänst hos Göteborgs kommun, bl a förvaltningschef, som av vederbörande nämnd medgivits att vid resor i tjänsten använda härför med ett årligt belopp, motsvarande 700 egen bil kan få ersättning mils körning med större bil, varmed avses den milersättning som för sådan bil utgick intill 1969-12-31, dvs med 66 öre/km för en körlängd t o m 500 mil och 41 öre/km för återstående 200 mil, dvs 4 120 kr per år. Det förutsättes att tjänstebil som regel inte utnyttjas. För resa till förrättningsställe till vilket färdsträckan vid användande av lämpligaste överstiger fem mil räknat från Gustav Adolfs torg, utgår färdväg ersättning för den del av resan som överstiger sammanlagt 10 mil enligt de allmänna resebestämmelserna. Motsvarande regler gäller i tillämpliga delar även för kommunalråd enligt beslut av kommunstyrelsen för varje särskilt fall.

4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder 129

4 traktamenten i vissa

Beskattning av rn m

främmande länder

4.1 Inledning

Framställningen avser de i skatterätten i Danmark, Finland, Norge och Tyska Förbundsrepubliken gällande materiella reglerna om traktamente som utgått vid resa i vad som motsvarar inkomstslaget tjänst i Sverige. Redogörelsen såvitt avser Storbritannien hänför sig till rättsläget underi vart fall 1970. Framställningen i övrigt avser under kalenderåret 1973 gällande regler.

4.2 Danmark

Traktamente som utgår från staten eller annan offentlig institution utgör enligt dansk rätt icke skattepliktig intäkt när det utgår till tjänsteman eller arbetare som vid utförande av sina arbetsutgifter måste uppehålla sig utanför sin hemortskommun. Man utgår från de kommungränser som gällde intill 1970-04-01. De mot traktamentet svarande utgifterna får inte dras av. Motsvarande regler gäller samtliga eller vissa anställda i vissa halvoffentliga företag, t ex Köpenhamns Telefon A/S och SAS. Traktamentsersättning som utgår i andra fall utgör skattepliktig intäkt. Mot ersättningen svarande merkostnader under resan är avdragsgilla. Resa kan i allmänhet anses föreligga, när den skattskyldige på grund av sitt arbete nödgas uppehålla sig utanför den där hans vanliga kommun, arbetsplats är belägen, dock minst 4 km från denna. Sådan resa anses emellertid alltid föreligga, när den skattskyldige antingen uppehåller sig mer än l5 km från sin vanliga arbetsplats eller som i ett led isitt arbete tillryggalagt minst 30 km under en dag. Då endast merkostnaden är avdragsgill skall vid fastställande av avdraget hänsyn tas till inbesparade levnadskostnader i hemmet. l dansk rätt föreligger ingen allmän regel om att avdrag skall medges med vissa fasta belopp eller med högst vissa belopp då traktamente utgått för ökning i levnadskostnaden. För vissa kategorier skattskyldiga som reser under likartade förhållanden har dock fastställts belopp, varmed avdrag högst kan medges utan att utredning behöver förebringas om utgifternas storlek. Som förutsättning härför gäller att antalet övernattningar kan samt att den styrkas skattskyldiges inkomst lämnar utrymme för en rimlig privatkonsumtion.

130 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

De fastställda beloppen är av varierande storlek. Sålunda motsvarar

fastställt schablonbelopp för handelsresande ungefär det traktamente som utgår till högavlönad statstjänsteman. För lastbilschaufförer, som kör till utlandet eller kör på inländska långturer som med hänsyn till turernas varaktighet kan jämställas med körning i utlandet, motsvarar schablonavdraget ungefärligen traktamente till lågavlönad statstjänsteman.

4.3 Finland

Enligt finsk Skatterätt gäller som huvudregel att reseersättning som utgår vid utförande av arbete eller uppdrag i form av bl a färdkostnadsersättning, dagtraktamente, måltidsersättning och logiersättning inte anses som skattepliktig inkomst till den del ersättningen anses ha åtgått till täckande av de särskilda kostnader som föranletts av arbetet eller uppdraget. Av angiven ersättning anses, om inte motsatsen kan styrkas, till täckande av särskilda kostnader för arbetet eller uppdraget ha åtgått ett belopp, som med avseende på traktamentsvillkor och beloppets storlek motsvarar den ersättning som staten vid samma tid utger för tjänsteresa. Överskjutande del av ersättningen är skattepliktig intäkt Ersättning som utgår i statlig tjänst är i allmänhet skattefri, såvida det inte visas att besparing uppstått. Såsom skattefri inkomst kan efter utredning anses även större belopp än vad som motsvarar den reseersättning som staten erlägger för tjänsteresa. Om åter resan åsamkat den skattskyldige särskilda kostnader till större belopp än han erhållit i ersättning - istatlig eller enskild tjänst - kan avdrag på grund av utredning beviljas för de sålunda inte. ersatta kostnaderna. Regler om reseersättning föreligger dels i tjänstekollektivavtal angående av statstjänstemäns resekostnader, dels i statsrådets beslut om ersättning reseersättning till statens arbetstagare. I det följande lämnas en kortfattad redogörelse för dessa regler. Dagtraktamente utgår när tjänsteresa företas till plats som ligger mer än 15 km från arbetstagarens bostad eller tjänsteställe eller, om tjänsteresa företas till annan kommuns område, till plats på mer än 5 km avstånd beräknat använd färdväg. S k fullt från kommungränsen, längs allmänt dagtraktamente utgår för varje resdygn som grundar rätt till dagtraktamente. är den på högst 24 timmar som börjar när Resdygn period arbetstagare beger sig från tjänstestället eller sin bostad och upphör när han återvänder till tjänstestället eller bostaden. Fullt dagtraktamente utgör för t ex statstjänsteman vid förrättning i Helsingfors 39 resp 31 mark allt efter den reseklass tjänstemannen tillhör samt vid förrättning i annan stad 33 resp 29 mark. S k partiellt dagtraktamente utgår när tjänsteresa varat mer än 8 l/2 om mer än 3 timmar av resan har försiggått mellan kl timmar eller, och än 6 timmar. Partiellt vid 16.00 kl 7.00, mer dagtraktamente förrättning i stad utgår till statstjänsteman med 18 resp 17 mark.

4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder 131

Har tjänsteresa varat mer än ett resdygn och den för resan använda tiden överstigit det sista resdygnet med mer än 2 timmar föreligger rätt till nytt partiellt dagtraktamente. Om den överskjutande tiden är mer än 12 timmar utgår nytt fullt dagtraktamente. Logiersättning utgår i enlighet med verifikation, likväl med högst fastställt maximibelopp. Maximibeloppet för logiersättningen för resdygn i Helsingfors är 65 resp 50 mark samt i annan kommun 48 resp 42 mark. Dagtraktamente nedsätts fr o m resdygn 76 till 75 procent om arbetstagaren under resa nödgas vara i oavbruten följd inom område, som ovan angivits. Motsvarande gäller även maximibeloppen för logiersättning. Sk måltidsersättning kan utgå med 7 mark om arbetstagaren ätit utanför sitt sedvanliga måltidsställe på måltidsställe minst lO km från tjänstestället och resan varat mer än 6 timmar.

4.4 Norge

Enligt norsk rätt kan löntagare vid inkomsttaxeringen medges avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande med antingen faktiska kostnader eller med schablonmässigt bestämt belopp, s k minstefradrag. Detta utgör 10 procent av löneinkomsten, dock lägst l 100 och högst 2 600 norska kronor. Har traktamente utgått vid tjänsteresa och överstiger ökningen i levnadskostnaden traktamentsbeloppet medges avdrag vid sidan av

minstefradraget endast med det belopp, varmed den överskjutande delen

av ökningen i levnadskostnaden tillsammans med eventuella avdragsgilla kostnader för resa till och från arbetet överstiger 400 norska kronor. överstiger beloppet av den överskjutande levnadskostnadsökningen jämte eventuella kostnader för resor till och från arbetet inte 400 norska kronor anses sålunda detta belopp ingå i minstefradraget. överstiger å andra sidan traktamentet ökningen i levnadskostnaden anses överskottet utgöra skattepliktig intäkt. Har traktamente i enskild tjänst utgått för högst 25 hela resdygn under ett år beräknas inte något kontantmässigt överskott om traktamentet inte överstiger statligt traktamente för dygn vid inrikes resa. Har traktamente i statlig eller enskild tjänst utgått för mer än 25 hela resdygn under ett år skall hänsyn tas till inbesparade levnadskostnader i hemmet vid beräkning av dels avdragsgill kostnad, då ökningen i levnadskostnaden överstiger traktamentsbeloppet, dels skattepliktig inkomst då traktamentet överstiger ökningen i levnadskostnaden. Riksskattestyret fastställer de belopp varmed inbesparing skall anses ha skett. Det föreligger inga allmänna riktlinjer för de fall, då traktamente utgått för del av dygn. Varken författning eller Riksskattestyret har uppställt några regler om att, då traktamente utgått, förrättning skall ha utförts på visst avstånd från arbetsplatsen eller ha pågått minst viss tid för att ökning i levnadskostnaden skall beaktas.

132 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

4.5 Storbritannien

Enligt engelsk Skatterätt är kostnader som anställd ådragit sig i tjänsten regelmässigt avdragsgilla i den mån fråga är om nödiga kostnader som helt och hållet och uteslutande uppstått vid utförande av tjänsteåligganden. Denna regel har alltid tillämpats mycket strikt. Avdrag kan medges för både resekostnader och andra kostnader som är att anse som kostnader för fullgörande av tjänsten. Å andra sidan anses stadgandet inte lämna utrymme för avdrag för sådana utgifter som endast möjliggör att den anställde över huvud kan fullgöra sin tjänst. Sålunda kan avdrag inte medges för den skattskyldiges kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats. De grundläggande principer som gäller tolkningen av den regel som ovan angetts fastställdes av överhuset 1925 genom ett avgörande, vilket bl a innehåller följande: Regeln får enligt sin ordalydelse anses innebära, att avdrag kan medges endast för kostnader som arbetstagaren i sin tjänst ovillkorligen nödgas ikläda sig vid utförande av sina tjänsteåligganden, för kostnader som nödvändigtvis åsamkas arbetstagaren i tjänsten . . . Avdrag kan sålunda inte medges för kostnader som arbetstagaren ådrar sig i huvudsak eller kanske enbart på grund av förhållanden i samband med hans tjänst som är att hänföra enbart till hans person eller förhållanden som beror på hans eget gottfinnande. Detta innebär i korthet att prövningen av frågan om avdragsrätt föreligger skall ske efter objektiva grunder med utgångspunkt från de krav tjänsten som sådan ställer och inte med utgångspunkt från arbetstagarens personliga omständigheter eller fria val. Särskilda regler gäller då kostnadsersättning utgått i offentlig tjänst. I regel utgår ersättning för nödvändiga kostnader som offentliga tjänstemän ådrar sig från vederbörande departement i enlighet med vad som överenskommits av vederbörande personalorganisation och finansdepartementet. Kostnadsersättningarna anses inte utgöra skattepliktiga intäkter. Å andra sidan medges inte avdrag för de kostnader ersättningarna är avsedda att täcka. Kostnadsersättning i icke-offentlig tjänst utgör i princip skattepliktig intäkt. Emellertid utgör inte alla kostnadsersättningar, som utgår i icke-offentlig tjänst, skattepliktiga intäkter. Särskilda regler gäller för å ena sidan arbetstagare som tjänar mindre än 2 000 pund om året, och å andra sidan för arbetstagare som förtjänar mera. I regel antas kostnadsersättningar som utgår till arbetstagare med en årsinkomst understigande 2 000 pund om året inte täcka mer än avdragsgilla utgifter. Kan arbetstagare med angiven årsinkomst emellertid bevisa att utgiven kostnadsersättning inte var avsedd att täcka och inte heller täckt i och för sig avdragsgilla utgifter i tjänsten får skillnaden mellan de avdragsgilla kostnaderna och kostnadsersättningen dras av. För arbetstagare som tjänar 2 000 pund om året eller mera utgör kostnadsersättningen skattepliktig intäkt. Avdrag kan å andra sidan medges för de kostnader i tjänsten som är avdragsgilla enligt ovan angiven huvudregel.

4 Beskattning av traktamenren m m i vissa främmande länder 133

4.6 Tyska Förbundsrepubliken

4.6.1 Begreppen resekostnader, Dienstgang, tjänsteresa och regelmässig arbetsplats

Resekostnader definieras i Tyska Förbundsrepublikens Skatterätt som alla kostnader, vilka omedelbart föranleds av en Dienstgang eller tjänsteresa. Som resekostnader betraktas kostnaderna för själva resan, exempelvis kostnad för resa med allmänt kommunikationsmedel eller bil, merkostnad för mat, logikostnad samt sk biomkostnader, exempelvis kostnad för pollettering, telefon, porto, samt för garage, parkeringsavgift spårvagn eller bil på förrättningsorten. Medelbara tex kostnader, kostnader för kappsäck eller kläder, utgör inte resekostnader. Dienstgang är en sådan förrättning som äger rum utanför arbetstagarens regelmässiga arbetsplats men på mindre än 15 kilometers avstånd därifrån. T/änsteresa föreligger då arbetstagaren tillfälligt tjänstgör på minst 15 kilometers avstånd från sin regelmässiga arbetsplats. Regelmässig arbetsplats är den plats som utgör och förväntas utgöra medelpunkten i arbetstagarens verksamhet. På denna medelpunkt, tex ett företag eller dess filial, måste arbetstagaren utföra åtminstone en del av de arbetsuppgifter han beordrats utföra. Under denna förutsättning skall en regelmässig arbetsplats anses föreligga om arbetstagaren på grund av tjänstgöringens särskilda natur visserligen till övervägande del utför sina arbetsuppgifter på ständigt växlande arbetsplatser men alltid återvänder till medelpunkten för att där utföra arbetsuppgifter, som sammanhänger med den verksamhet som bedrivits på de tillfälliga arbetsplatserna, såsom verksamhetens förberedelse och avslutande. Det är därvid utan betydelse hur lång tid verksamheten tagit i anspråk på den regelmässiga arbetsplatsen i förhållande till hur lång tid verksamheten pågått på den tillfälliga arbetsplatsen. För en arbetstagare vars arbetsplatser ständigt växlar skall den regelmässiga emellertid arbetsplatsen inte anses vara på visst företag enbart av det skälet att arbetstagaren exempelvis på viss plats anställts av företaget. I dylika fall utgör snarare den tillfälliga arbetsplatsen på samma gång regelmässig arbetsplats, då arbetstagaren dagligen återvänder till sin bostad. Återvänder arbetstagaren inte dagligen till sin bostad från arbetsplatsen skall dess filial företaget, etc anses utgöra regelmässig arbetsplats. Om arbetstagaren i tjänsten tillfälligt har sin arbetsplats på ett avstånd om minst 15 km från sin vanliga arbetsplats och således är på tjänsteresa övergår alltid då sysselsättningen varat tre månader i följd på samma ställe denna verksamhetsplats till att bli den regelmässiga arbetsplatsen. Tjänsteresa anses följaktligen inte föreligga efter det att denna tidrymd förflutit.

134 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder

4.6.2 Resekostnadsersättning i offentlig tjänst Resekostnadsersättning, som utgår i offentlig tjänst av offentliga medel, t ex från förbundsrepubliken, dess delstater, kommuner och postverket, intäkt. Mot ersättningen svarande kostnader är i är icke skattepliktig inte avdragsgilla. Utgår endast ett mindre bidrag för resekostnaprincip den avdrag medges med det belopp resekostnaden överstiger synes bidraget.

4.6.3 Resekostnader i enskild tjänst 4.6.3.1 för resekostnader då ersättning för resekostnader inte Avdrag utgått för kostnaderna för tjänsteresa eller Dienstgang i Utgår inte ersättning enskild tjänst skall kostnaderna i princip betraktas som avdragsgilla omkostnader, om de uteslutande avser inkomstens förvärvande, tryggande och vidmakthållande. Avdragsrätten har erhållit följande utformning. l. Avdrag medges för styrkta kostnader för själva resan. Kan kostnaden inte med kvitton el dyl måste i vart fall det faktum att en styrkas tjänsteresa eller Dienstgang företagits den aktuella dagen kunna fastställas av t ex hotellräkningar, bensinkvitton, körjournal eller korrepå grundval spondens. 2. Styrkt kostnad för logi under tjänsteresa är avdragsgill. Bevis genom en hotellräkning, som utfärdats på arbetstagaren, måste exempelvis förebringas. 3. Kostnader, som uteslutande är att hänföra till tjänsten och som avser merkostnad för mat i anslutning till tjänsteresa eller Dienstgang, är Endast merkostnader som är att hänföra till den som företar avdragsgilla. resan beaktas. för mat på grund av tjänsteresa kan i a) Avdrag såsom för merkostnader regel utan bevisning schablonmässigt medges med följande belopp: vid en beräknad sammanlagt årslön om

schablonbelopp avser en hel resdag med en oavbruten frånb) Angivna varo omfattande mer än 12 timmar. Schablonbeloppen nedsätts för varje resdag, då frånvaron varat 5 timmar- 7 timmar till 3/10 ” 7 timmar-IO timmar till 5/10 10 timmar-12 timmar till 8/10 Företas flera tjänsteresor samma kalenderdag “skall varje resa beräknas för sig, ehuru avdrag sammanlagt inte medges med mer än schablonavdraget för en tjänsteresa om mer än 12 timmar.

4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder 135

c) Avdrag såsom för merkostnad på grund av Dienstgang kan iregel utan bevisning medges med upp till 3 DM, om mer än 5 timmar tagits i anspråk. d) I följande fall måste den faktiska utgiften för mat styrkas eller göras sannolik: da) då avdrag yrkas med högre belopp än angivna schablonbelopp db) då en tillämpning av ovan angivna schablonbelopp uppenbarligen skulle leda till en oriktig taxering, t ex när till följd av tillämpning av schablonbeloppen, då resor i tjänsten företagits i stor omfattning, en inkomst återstår - eller när merkostnader av den ringa på grund skattskyldiges livsföring inte uppstår. e) Utgår schablonmässigt bestämd ersättning till arbetstagaren och understiger ersättningen ovan angivna schablonbelopp presumeras, att de belopp som utgått motsvarar den faktiska kostnaden. Presumtionen är motbevisbar. f) Styrks i fall, som anges vid d) och e) bruttokostnaderna för mat eller görs de sannolika, skall vid fastställandet av avdragsgilla merkostnader l/5 av bruttokostnaden, högst 4 DM per resdag, lämnas utan avseende såsom inbesparade levnadskostnader i hemmet. Detta bör likväl endast ske i sådan omfattning, att ovan angivna schablonbelopp inte underskrids. g) Såvitt avser en tjänsteresa, som varat flera dagar, kan avdrag medges för merkostnad för kost för samtliga dessa dagar antingen enligt ovan angivna schablonregel eller på grund av bevisning. Båda metoderna får alltså inte användas såvitt avser samma resa. 4. Biomkostnader, som styrkts eller gjorts sannolika, år avdragsgilla.

4.6.3.2 Den skattemässiga behandlingen av resekostnadsersättning Ersätter arbetsgivaren arbetstagarens resekostnader, utgör ersättningen icke skattepliktig intäkt, såvida ersättningen inte utgår med högre belopp än som enligt l-4 i föregående avsnitt kan medges som avdrag. Utgår ersättning med högre belopp utgör överskjutande ersättning skattepliktig intäkt. Utgår ersättning för merkostnad för mat med lägre belopp än de schablonbelopp som anges under 3 a-c i föregående avsnitt, utgör ersättningen icke skattepliktig intäkt. Utgår ersättning däremot med högre belopp än angivna schablonbelopp utgör åtminstone den ersättning som motsvarar schablonbeloppen icke skattepliktig intäkt. Vad som anges i 3 d vid db, e och f i föregående avsnitt är tillämpligt idessa fall. Arbetstagaren skall tillhandahålla arbetsgivaren skriftliga uppgifter rörande företagna tjänsteresor, varav tydligt skall framgå restid, resväg och, såvitt avser sådana resekostnader som inte enligt ovan angivna regler är skattefria, de faktiskt uppkomna resekostnaderna. Arbetsgivaren skall bevara dessa uppgifter såsom verifikationer till lönekontot. Kostnaden för övernattning kan i regel utan bevis anses som inte skattepliktig intäkt med högst följande schablonbelopp, såvida inte arbetsgivaren tillhandahåller logi:

136 4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder sou 1974:45 vid en beräknad sammanlagt årslön

Bevis om att tjänsteresa med övernattning ägt rum måste bevaras för att logikostnad skall beaktas. Har tjänsteresa tagit flera dagar i anspråk kan ersättning för logi för samtliga ifrågavarande nätter betraktas såsom inte skattepliktig intäkt antingen eftersom utgiven ersättning inte överstigit schablonbeloppet eller eftersom ersättning utgått med belopp motsvarande styrkta logikostnader. Såvitt avser en och samma resa medges inte, att båda dessa metoder tillämpas. I följande fall måste den faktiska logikostnaden styrkas: 1. Då det görs gällande, att logikostnaden överstigit angivna schablonbelopp. 2. Då arbetsgivaren utgivit lägre ersättning än som motsvaras av schablonbeloppen och arbetstagaren gör gällande, att logikostnaden överstigit ersättningen.

4.6.3.3 En tremånadersregel m m Som ovan nämnts anses resa i tjänsten, som företagits under mer än tre månader för visst arbete på annan ort, i princip endast under de första tre månaderna utgöra tjänsteresa i skatteråttslig mening. Efter dessa tre månader skall verksamhetsplatsen på den främmande orten betraktas som regelmässig arbetsplats. Motsvarande torde även gälla då arbetstagaren dagligen besöker samma arbetsplats på annan ort och på kvällen återvänder till sin bostad, oavsett om färdavståndet är minst 15 km eller ej. Tremånadersregeln torde emellertid inte gälla, då arbetstagaren visserligen under längre tid uppsöker samma ort men inom denna ort från till annan har växlande arbetsplatser. l detta fall skall den gång skattskyldige anses dagligen företa tjänsteresa. Sedan tre månader förflutit skall, då tremånadersregeln är tillämplig, varken resekostnader eller kostnader för Dienstgang anses föreligga. Sedan dessa tre månader förflutit beaktas emellertid - utom i det fall den skattskyldige dagligen återvänder till hemmet från samma arbetsplats ort - merkostnad för för logi på på främmande mat resp kostnad följande sätt. Från arbetsgivare utgående ersättning om högst ll DM per dag för merkostnad för mat resp 5 DM per natt för logi till arbetstagare, som har hushåll - varmed - inte eget i regel avses gift arbetstagare utgör skattepliktig intäkt. Utgår inte sådan ersättning medges schablonmässigt avdrag med samma belopp. Utgår ersättning med högst 5 DM för logi per natt till arbetstagare som visserligen inte har eget hushåll men som likväl har kostnader för att han bibehåller sin hittillsvarande bostad skall ersättningen anses utgöra icke skattepliktig intäkt. Utgår ingen ersättning medges schablonmässigt avdrag med samma belopp.

4 Beskattning av traktamenten m m i vissa främmande länder 137

Om arbetstagaren styrker eller gör sannolikt, att merkostnaden för mat resp logi överstiger angivna belopp, kan avdrag medges härför. Har arbetstagaren under längre tid arbetat på samma arbetsplats på annan ort men dagligen återvänt till hemmet skall som nämnts efter tre månader tjänsteresa inte anses föreligga. I detta fall och när tjänstresa inte skall anses föreligga eftersom arbetstagarens arbetsplatser ständigt växlar samt då arbetstagaren uteslutande å tjänstens vägnar är frånvarande från sin bostad mer än 10 timmar medges avdrag för en beräknad genomsnittlig merkostnad för mat med S DM per dag.

138 5 Vissa undersökningar

5 Vissa undersökningar

har låtit utföra vissa undersökningar för att få underlag för Utredningen sina Resultatet av dessa undersökningar presenteras i överväganden. bilagor till detta kapitel enligt följande.

Bilaga A Statistisk undersökning rörande traktamentsersättningar m m år 1968 B Traktamensersâttning till anställda i vissa statliga verk och myndigheter vid endagsresor i tjänsten C Enkätsvar från länsstyrelserna D Restidsundersökningen och vad därav kan utläsas

6 Allmänna synpunkter 139

6 Allmänna

synpunkter

6.1 Sammanfattning av nuläget

Vi har här i Sverige två system för traktamentenas skattemässiga behandling. I offentlig tjänst är traktamentena skattefria, i enskild tjänst är de däremot skattepliktiga. Å andra sidan har en anställd i offentlig tjänst inte rätt till avdrag för kostnad som ersättningen är avsedd att täcka. Traktamentsinkomsten kvittas här mot avdraget för ökad levnadskostnad utan att detta skall eller får redovisas i den anställdes deklaration. Här sker alltså en tyst och ovillkorlig kvittning mellan ersättning och avdrag. En anställd i enskild tjänst skall däremot ta upp ersättningen som inkomst och har rätt till avdrag för ökning i levnadskostnaden. Avdraget skall göras med samma belopp som uppburet traktamente under förutsättning att detta inte överstiger av RSV fastställt normalbelopp eller del därav. För att uppnå förenklingar inom den enskilda sektorn har införts bestämmelser enligt vilka traktamentena i enskild tjänst i vissa fall endast behöver markeras med kryss på kontrolluppgift, vilket i sin tur för med sig att inte heller den anställde behöver redovisa uppburna traktamenten som inkomst i sin självdeklaration samt yrka avdrag för ökade levnadskostnader. Huvuddragen i detta kluvna system kan åskådliggöras genom följande schema:

Den offentliga sektorn Den enskilda sektorn

Materiella regler: skattefrihet för Skatteplikt för traktatraktamenten menten Förenklingens första lngen skyldighet att uppsteg: ge och deklarera traktamenten på sammanlagt högst §00 kr eller för högst 24 dagar Förenklingens andra Oppen redovisning av steg: traktamenten men normaliserade avdrag Förenklingens trejde Tyst kvittning, efter dissteg: pens, av traktamente och avd rag

140 6 Allmänna synpunkter

lnom den enskilda sektorn förekommer det att ersättning till anställd som reser på räkning inte redovisas i kontrolluppgift eller i deklaration och därför inte blir föremål för taxeringsmässig insyn och kontroll. Skattskyldig som gör tjänsteresa utan att ha rätt till traktamente har ofta sämre möjligheter till avdrag för ökade levnadskostnader än skattskyldig som reser på traktamente. För andra resor än tjänsteresor gäller särskilda regler. Vid dagliga resor till och från arbetet som inte är tjänsteresor medges vanligen inte avdrag för fördyrade levnadskostnader.

6.2 Rättvisa och enkelhet vid traktamentsbeskattningen

Att traktamentsbeskattningsreglerna skall göras enkla är en för denna utredning ledande grundsats. Men reglerna måste först och främst ha ett rättvist innehåll. Rättvisekravet måste ligga i botten vid en översyn av bestämmelserna. I kravet på rättvisa ligger också att reglerna skall vara lika för alla och att tillämpningen skall vara likformig. Vad menas nu med att traktamentsbeskattningen skall vara rättvis? - orättvist? Frågan kan också vändas på: När beskattas traktamentena Den som måste resa utan traktamente kanske anser sig orättvist behandlad gentemot den som reser på traktamente. Om han inte får samma avdrag som den som uppbär traktamente blir det skillnad i beskattningshänseende. Den som reser på traktamente i enskild tjänst kanske tycker att han är orättvist behandlad gentemot den som har skattefria traktamentsförmåner i offentlig tjänst och inte behöver utreda sina kostnader. Den som över huvud taget inte behöver göra några resor på grund av sin tjänst anser kanske att många traktamentsberättigade resenärer kan göra skattefria vinster på sina traktamenten - vinster som denne kritiker inte kan göra. Många reser dagligen till och från arbetet utan att få ersättning eller avdrag för fördyrade levnadskostnader, trots att sådana kan ha uppstått. Många av dessa anser det säkerligen orättvist att andra får göra tjänsteresor till sina dagliga arbeten och därvid uppbära traktamenten som sällan drabbas av inkomstskatt trots att levnadskostnadsökningen inte behöver vara större för dessa tjänsteresenärer än för de vanliga pendlarna. Många finner det kanske orättvist att de som reser på räkning kan leva på en högre standard än vad anställda med traktamente kan kosta på sig. Tänkbart är dockatt det finns räkningsresenärer som tycker att traktamentsresenärema gör skattefria besparingar besparingar som räkningsresenärerna inte kan göra. Denna utredning är en skatteutredning. Det kan därför inte bli fråga om att söka åstadkomma rättvisa genom att lagstiftningsvägen göra ett direkt ingrepp i arbetsrätten på så sätt att den rika mängd resebestämmelser som nu finns inom förvaltning och näringsliv tvångsvis ersätts med ett enda resereglemente som alla skall tillämpa. Att framlägga ett så ingripande förslag faller utanför utredningsuppdraget. I stället måste strävandena inriktas på att söka utveckla rättvisa regler för den skatterättsliga bedömningen av traktamentsinstitutet så som

6 Allmänna synpunkter l4l

detta faktiskt fungerar. Dessa regler bör i möjligaste mån harmoniera med grunderna för vår inkomstbeskattning. Bestämmelserna måste knyta an till vedertagna om hur och när uppfattningar inkomst skall anses uppkomma, hur inkomstens storlek skall bestämmas och hur avdragsrätten bör vara ordnad. Det allmänna har emellertid också intresse av att traktamentsgiyningen kan bringas att fungera i enlighet med de skatterättsliga önskemålen. Kraven på rättvisa och enkelhet går stundom hand i hand. Av praktiska skäl kan man dock få avstå från att genomföra beskattningsåtgärder som i minsta detalj tillfredsställer rättvisekraven. Det skulle på samma gång vara orealistiskt att utan vidare bortse från hur traktamentsinstitutet faktiskt fungerar på olika områden, eftersom varje störning som syftar till indragning av bestående förmåner lätt nog kan uppfattas som orättvis av den som drabbas av förändringen. För att få reda i detta komplex av frågor med delvis motstridiga - som ovan antytts synpunkter, önskemål och krav har utredningen funnit det nödvändigt att först och främst betrakta och diskutera problemet hur ett rättvist och likformigt system för traktamentsbeskattningen i och för sig skall vara utformat. Kraven på förenkling och hänsynen till nuläget kan ingalunda lämnas obeaktade men de bör komma in som senare led i diskussionen. Om det ur skattesynpunkt önskvärda systemet till sitt innehåll eller till sina verkningar kommer att avvika från gällande ordning, får det bli en särskild fråga om och hur en lämplig sammanjämkning skall kunna ske. Konservering av en ordning som kan strida mot kravet på likformighet och rättvisa kan inte anses som ett eftersträvansvärt mål.

6.3 Kritik av

nuläget

Traktamentena i allmän tjänst är skattefria. Huruvida rättvisekravet härigenom tillgodoses blir beroende av hur traktamentsreglema inom detta område utformas och tillämpas. De

statliga myndigheterna

kan ha underlåtit att begränsa traktamentena i sådana fall, då föreskrifter härom bort utfärdas eller utfärdat föreskrifter som inte varit tillräckligt långtgående - i varje fall enligt en skatterättslig bedömning. Reglerna om anstånd med omstationering av statlig personal har i vissa fall utformats eller tillämpats så att anställda kunnat utfå traktamenten utan att någon motsvarande fördyring av levnadskostnaderna uppstått. På det kommunala området har kunnat iakttas att traktamentsersättning i vissa fall utbetalats med belopp som överstiger vad som ur skattesynpunkt kan anses riktigt. Om traktamentsersättning utbetalats för resor i allmän med tjänst väsentligt högre belopp än som svarar mot resenärens fördyrade levnadskostnader, saknar taxeringsorganen enligt gällande bestämmelser möjlighet att skattlägga vinsten. Å andra sidan är en i allmän tjänst anställd person vanligen utestängd från möjlighet att göra avdrag i sin deklaration

142 6 Allmänna synpunkter

för underskott som att traktamentsersättningen inte uppstår genom räcker till. Däremot har den som är anställd i enskild tjänst en - låt vara

teoretisk - att efter erforderlig utredning tillgodogöra sig möjlighet

avdrag för sådant underskott. Enligt KL kan i enskild tjänst ökade kostnader för mat och logi endast beaktas vid tjänsteresor som företagits utom den vanliga verksamhetsett område vars yttre gräns ligger på ett vägavstånd om orten e* vanligen eller i vissa fall från bostaden. Enligt Arr kan 10 km från tjänstestället däremot traktamente - som blir skattefritt enligt KL - utgå även vid

inom denna verksamhetsort under villkor att avståndet från förrättning överstiger 5 km. Stundom kan skattefria traktamenten tjänstestället erhållas för ännu kortare resor. kan i enskild tjänst medges vid endagsförrättning redan efter Avdrag medan Arr föreskriver att endagsresa som 4 timmars bortovaro, påbörjats och avslutats mellan kl 6.00 och kl 19.00 skall ha varat i mer än i andra fall krävs endast att 6 timmar för att ge rätt till traktamente;

förrättningen har varat mer än §1 timmar.

Det kan kritiseras att nivån för normalbeloppet gjorts beroende av storlek enligt Arr alldeles oavsett om detta traktadygnstraktamentets rimligt sätt. mente avvägs eller inte avvägs på ett ur beskattningssynpunkt Enligt KL bestäms schablonbeloppet för dag eller del av dag samt för långtidsförrättning till vissa i lagen angivna kvotdelar av normalbeloppet för dygn. Härigenom försvåras möjligheten att få en ur skattesynpunkt rimlig och lämplig avdragsnivå avpassad för endagsresor och långtidsför-

rättningar. Att man vid förrättning i enskild tjänst som sträckt sig över flera dygn måste beräkna efter antalet övernattningar och inte regelmässigt avdraget har också gett anledning till får räkna särskilt avdrag för hemresedagen kritik. i enskild tjänst att ökningen i För närvarande gäller vid förrättning levnadskostnaderna villkorslöst skull anses ha uppgått till det traktamente som arbetsgivaren utgett såvida ersättningen inte överstiger normalbeeller del därav. bygger på den förutsättningen att loppet Systemet arbetsgivaren bedömt behovet av traktamente på ett även ur skattesynrimligt sätt. Brister denna förutsättning har man vid beskattningen punkt inga möjligheter att komma till rätta med fall där det t o m är egentligen att traktamentena är för höga. Inte ens om den anställde uppenbart tillstår att erhållen ersättning generellt sett varit alldeles för hög vid med levnadskostnadsökningen torde rättelse kunna ske. Fråjämförelse viktig när det gäller sådana traktamenten som utgått gan är inte minst under tämligen lång tids arbete på en och samma plats. Genom att klassificera vissa pençllingsresor som tjänsteresor och därvid kan arbetsgivarna åstadkomma att de anställda försätts utge traktamente i en mer gynnsam situation än_ som kan gnses försvarlig. Om traktamente för vistelse på en ort nära arbetsgivaren utger hemorten men den anställde i stället för att övernatta väljer att resa hem kan avdrag komma att beräknas såsom för övernattning, över natten inte förekommit och resekostnaderehuru några övernattningskostnader

6 Allmänna synpunkter 143

na väsentligen kan ha understigit traktamentet. 1963 års reform syftade till en uniformering och av förenkling traktamentsbeskattningen. Genom 1967 års dispensreform gick man vidare på förenklingsvägen genom att dispenssystemet tillkom. Funktionsdugligheten hos detta är emellertid beroende av att det inte skapas nya möjligheter till olikheter eller missbruk. Genom 1963 års reform löstes inte frågan om de traktamentslösas ställning. För dessa gäller alltjämt att de är berättigade till avdrag för ökade levnadskostnader enligt särskild utredning. Genom att kravet på sådan utredning ofta kommit att ställas mycket högt har de traktamentslösa i realiteten kommit i sämre vid än de ställning beskattningen traktamentsberättigade när det gäller möjligheten till avdrag. Den kritik som här framställts gäller inte de huvudlinjer som dragits upp genom 1963 och 1967 års riksdagsbeslut. En viktig uppgift blir dock att söka sammanjämka reglerna för offentlig och enskild tjänst samt över huvud taget åstadkomma att traktamentsinstitutet i sin faktiska funktion skattemässigt behandlas riktigt och likformigt.

6.4 Alternativa lösningar

För att traktamentsgivningen skall vara godtagbar ur skattesynpunkt bör traktamentena inte nämnvärt avvika från vad som kan beviljasi avdrag för ökning i levnadskostnaden om traktamente inte utgår. Detta krav kan tillgodoses på olika sätt. Ett alternativ kan tänkas vara att skattelagstiftaren utfärdar resebestämmelser som ovillkorligen måste åtlydas vid äventyr att eljest besvärande skatterättsliga effekter inträder - ett slags skatterättsligt resereglemente. De med traktamentsreglerna förknippade skattefördelarna skulle sålunda tillämpas endast under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar detta reglemente i minsta detalj. Tillämpas inte reglementet måste traktamentena bruttoredovisas och avdrag för merkostnader vägras. Det skatterättsliga mönstret ges alltså enligt detta alternativ en ovillkorlig styrkraft. Detta är en stel och okänslig linje. Den skulle inte vinna genklangi alla läger och skulle bli svår att realisera i praktiken. En sådan linje bör enligt utredningen inte väljas. Motsatsen till en sådan hård _skatterättslig dirigering av traktamentsgivningen skulle vara att i skattelagen endast ha en allmänt hållen regel om att traktamente och avdrag kan kvittgg mot varandra såvida det ej är sannolikt eller framgår av att traktamentsgivningen är

omständigheterna

alltför generös. En sådan bestämmelse utgör gp slags principdeklaration

och kan i sak inte möta gensaga, Men därigenom ges inte någon klar

information till skattskyldiga, arbetsgivare elle; taxeringsmyndigheter om var gränsen går mellan godtagbara och inte godtagbara traktamenten. Regeln blir alltför vag och konturlös för att få praktisk betydelse och effekt. Vid sidan om dessa två ytterligheter finns andra tänkbara alternativ.

144 6 Allmänna synpunkter SOU 1974:245

Ett skulle vara att alla traktamenten förklarades utgöra skattepliktig inkomst. Avdrag för ökade levnadskostnader skulle medges med belopp motsvarande den faktiska ökningen i levnadskostnaden. Alla skattskyldiga skulle förete utredning om sina faktiska merkostnader. Avdrag skulle efter ingående prövning av taxeringsmyndigheterna. Ett medges endast sådant system skulle ställa stora krav på de anställda då det gäller att dokumentera framställda avdragsyrkanden. Det skulle också ihög grad öka arbetsbelastningen hos taxeringsmyndigheterna. Den millimeterrättvisa som skulle kunna bli ett resultat av sådana regler skulle dessutom få köpas till priset av en komplicerad och byråkratiserad tillämpning. Detta alternativ måste därför avvisas. En annan möjlighet består i att traktamentena i princip får godkännas skattemässigt om de håller sig inom vissa ramar. Denna linje valdes vid 1963 års reform. Utredningen förordar att man står fast vid och bygger vidare på de principer som kom till uttryck genom denna reform.

6.5 Alla traktamenten föreslås utgöra skattepliktig inkomst

En viktig fråga är om alla traktamenten skall anses utgöra skattepliktiga inkomster. När frågan om skatteplikt övervägdes i samband med 1963 års reformarbete kom man fram till att det dubbla system som fastslogs redan l9lO och som behölls i 1928 års KL fortfarande skulle bestå. Till stöd härför åberopades att man av praktiska skäl inte borde avskaffa skattefriheten för de statliga traktamentena men att man av kontrollskäl inte kunde utsträcka denna frihet till att gälla alla traktamenten. Beträffande skattefriheten för de statliga traktamentena ansåg lönebeskattningsutredningen att man genom att här upphäva skattefriheten visserligen skulle erhålla en formell likställighet mellan olika slag av traktamenten men däremot inte någon förenkling av beskattningen. Denna väg syntes därför inte innebära någon lösning av problemen vid traktamentsbeskattningen. Lönebeskattningsutredningen ansåg också att betryggande garantier förelåg mot att statliga traktamenten i realiteten skulle utgöra löneförmån. Sådana traktamenten bestämdes nämligen under riksdagens medverkan. De var avsedda att endast täcka uppkomna merkostnader och utgick efter beslut av ansvarig tjänsteman. Reseräkningar kontrollerades noggrant. Motsvarande garantier ansågs däremot inte föreligga beträffande övriga traktamenten. Beträffande skattefriheten i offentlig tjänst uttalades i 1963 års proposition att denna kunde grundas på presumtionen att fråga var om en verklig tjänsteförrättning, att beräkningen av antalet traktamenten var riktig och att traktamentenas belopp åtgått till att täcka merkostnaderna under förrättningen. Det framhölls vidare att taxeringsmyndigheterna inte hade att göra annan bedömning än de statliga myndigheterna gjort beträffande förrättning och uppgiven varaktighet av denna. I fråga om traktamentsnivån ansågs det allmännas medverkan utgöra garanti för att den inte skulle bli högre än att den täckte genomsnittliga kostnader för

6 Allmänna 145 synpunkter

förrättningarna. De besparingar som en anställd i vissa fall skulle kunna göra bedömdes som i allmänhet rätt obetydliga. Fråga uppkommer nu om det föreligger tillräckliga skäl att framgent acceptera att det finns skattepliktiga traktamenten inom en sektor och skattefria traktamenten inom en annan sektor. Det får betecknas som ett angeläget rättvisekrav att skattepliktsfrågan löses på samma sätt för alla skattskyldiga. Man bör av rättviseskäl ha en enda regel - den må nu gå ut på skattefrihet eller skatteplikt. Det är en grundläggande regel för inkomstbeskattningen att skatten skall avse den skattskyldiges sammanräknade behållna inkomst under året. Denna regel tillgodoser skatteförmågeprincipen. Om någon viss aktivitet lämnat en vinst skall vinsten medräknas som inkomst. Om förlust uppstår skall underskottet få dras av från övriga inkomster. Överförd på traktamentsbeskattningens område innebär denna regel att skattskyldig som gör vinst på för stora traktamenten bör rätteligen beskattas härför, eftersom vinsten till sin verkliga natur utgör behållen löneinkomst. Det är också den skattskyldige som får bära den förlust som uppkommer om traktamentena är för små - en förlust för vilken han rätteligen bör få avdrag. I ett idealt system bör även traktamentsbeskattningen grundas på skatteförmågeprincipen. Går man fram efter en skattefrihetslinje måste man för att tillgodose denna skatteförmågeprincip söka komma till rätta med sådana fall då traktamenten är för höga. Skattefriheten måste göras beroende av att traktamentena är godtagbara ur beskattningssynpunkt. Skattefriheten bör bortfalla om så inte är förhållandet. Bortfaller skattefriheten måste det bestämmas vad som då skall hända. Skall hela bruttobeloppet beskattas eller skall beskattningen endast drabba en del av ersättningen? Hur stor skall i så fall denna del vara? Vidare måste det i ett system med skattefrihet bli nödvändigt av rättviseskäl att till huvudregeln om sådan frihet också knyta en bestämmelse som säger att avdrag inte får ske för merkostnad som de skattefria traktamentena avser att täcka. En regel med detta innehåll blir emellertid till förfång för sådana anställda, vilka har ett i förhållande till sina verkliga merkostnader väl lågt traktamente. Om inte någon ytterligare särbestämmelse införs för detta fall kommer med otillräckskattskyldiga liga traktamenten inte att få någon skattemässig kompensation härför. Det är dock svårt att undvara en sådan särbestämmelse - i varje fall om man skall ha kvar möjligheten till avdrag för merutgifter för alla som tvingas att företa resor på grund av sitt yrke utan att få något som helst traktamente av sina arbetsgivare. Tydligt är att ett system med skattefria traktamenten inte kan bli rättvist om det inte förses med spärrar och ventiler, vilka skall trädai funktion om det faktiska traktamentet avsevärt skiljer sig från ett ur skattesynpunkt godtagbart traktamente eller då den anställde har berättigat anspråk på större avdrag än vad som motsvarar uppburet skattefritt traktamente. Reglerna kommer däremot att vila på en fastare grund och ge ett bättre uttryck för vad som på det hela taget måste uppfattas som rättvis

146 6 Allmänna synpunkter

om traktamentsersättning alltid räknas som inkomst, därvid beskattning Alternativet med dock avdrag får ske för verklig eller rimlig merkostnad. för traktamentsersättningarna i kombination med avdragsrätt skatteplikt harmonierar också bäst med behandlingen av de traktamentslösa. Ur metodsynpunkt måste därför alternativet med skatteplikt ges företräde framför alternativet med skattefrihet utan avdragsrätt. Så som utredningen lägger sitt förslag medför schabloniseringen inte att ett traktamente av yiss storlek förklaras vara skattefritt. Förslaget anger emellertid en metod enligt vilken administrativ myndighet kan ge om vilka krav olika traktamentsregler skall uppfylla för att en anvisningar skall föreligga för att ett motsvarande avdrag är skäligt och presumtion med denna linje är också att schablonreglerna inte bör ges. En fördel behöver bli ovillkorligen bindande för taxeringsnämnd och skattedomstolar. och hans fiskala motpart får möjlighet att i Både den skattskyldige kritisera schablonerna och motbevisa presumtionen om förhållanprincip dena ger anledning härtill. Att som utformas av avdragsrätten på så sätt styrs genom schabloner administrativ myndighet är också en mjukare linje än att direkt ge denna

myndighet makt över själva skatteplikten.

l den tidigare debatten har som ett viktigt skäl för att de i offentlig tjänst anställda skulle få behålla skattefriheten åberopats att de statliga traktamentena fastställs av Kungl Maj :t och riksdagen. Rättsläget har emellertid förändrats på ett radikalt sätt genom förhandlingsrättsreformen. Genom denna har nämligen för de offentliga tjänstemännen införts möjlighet att träffa kollektivavtal om bl a traktamenten, jfr 3 § statstjänstemannalagen (SFS 1965:274) resp 2 § kommunaltjänstemannalagen (SFS 1965:275). Man står därför inför en ny situation eftersom denna statens höghetsresandekollektivet när som helst kan ersättas av en ställning gentemot resebestämmelserna för alla statsanställda fastställs ordning enligt vilken kollektivavtal där staten har partsställning. Man torde få räkna genom med att också inom den kommunala sektorn traktamentena över lag kommer att fastställas genom kollektivavtal. Genom att resebestämmelserna för alla statsanställda kan fastställas i kollektivavtalsform bortfaller det skäl som hittills kunnat för att de statliga traktamentsbestämmelserna skall inta en åberopas att det statliga systemet är fastställt av ett statssärställning, nämligen och att häri ansetts ligga en garanti för att den offentliga organ skall fungera på ett sätt som tillgodoser kravet på traktamentsgivningen skatterättvisa. En del kollektivavtal tillkommer först efter hårda manglingar där det att motstridiga intressen. Det finns ingen säker gällt sammanjämka garanti för att traktamenten inte framdeles kommer att anvisas som isig ett löneelement av besvärande storlek. Sådana opåkallade avrymmer vikelser ur skattesynpunkt kan i framtiden väntas öka om inga skattesätts in. Särskilt i slutfasen av en förhandling kan rättsliga motåtgärder det vara frestande nog att höja traktamentsnivån såsom ett för båda alternativ än att genomföra en motsvarande höjning av parter billigare

6 Allmänna synpunkter 147

den rena lönen. Den omständigheten att staten eller kommunen är avtalsslutande part ger inte en önskvärd säkerhet mot sådana tendenser. Eftersom traktamenten i offentlig tjänst framdeles skall bli avtalsreglerade kan det inte anses tillrådligt eller riktigt att sådana traktamenten över hela linjen skall vara skattefria medan däremot traktamenten i enskild tjänst skall förbli skattepliktiga. Om reglerna inom den offentliga sektorn utformas på ett sätt som påtagligt awiker från vad som ur skattesynpunkt kan anses rättvist måste någon form av skattemässig reaktion vara på sin plats lika väl som när det gäller traktamentsgivningen i enskild tjänst. Självfallet kan det inte ankomma på skattemyndigheterna att bestämma vilka avtal som skall ingås mellan parterna på arbetsmarknaden. Men detta betyder inte att skattemyndigheterna får utestängas från möjlighet att bedöma om avtalad traktamentsersättning har karaktär av lön eller svarar mot erforderliga merkostnader. Den frågan är en skattefråga och inte en avtalsfråga. Frågan om skatteplikt eller icke skatteplikt har dessutom kommit i ett nytt läge genom 1967 års dispensregler. En reform som går ut på att även de offentliga traktamentena skall vara skattepliktiga behöver ipraktiken inte medföra några större förändringar eller komplikationeri förhållande till vad som nu gäller. Genom 1967 års reform har nämligen skapats en rutin enligt vilken traktamentena i enskild tjänst kan bli dispensvägen behandlade på ett sätt som i praktiken medför samma resultat som om de hade varit skattefria. Det torde inte behöva bereda några större svårigheter att inordna även traktamentsgivningen för de i offentlig tjänst anställda i samma rutin som nu gäller för enskilda företag med dispens. Utredningen räknar med att den offentliga traktamentsgivningen sedan den av utredningen förordade nya ordningen väl kommit igång regelmässigt skall ha fått sådant innehåll att någon kritik av de offentliga reglernas innehåll och tillämpning ur skatterättvisesynpunkt inte skall behöva framställas. Visserligen kan det sägas vara en onödig konstruktion att dels förklara de offentliga traktamentena skattepliktiga, dels ordna så att dessa normalt inte skall behöva medtas med sina belopp i kontrolluppgifter eller deklarationer. Denna metod är emellertid uttryck för uppfattningen att skattereglerna skall syfta till såvitt möjligt rättvisa och likformiga beskattningsresultat. Den vill med andra 0rd förverkliga ett jämlikhetskrav. Kvittningen mellan ersättning och avdrag kan endast medges om traktamentsgivningen fungerar på ett ur skattesynpunkt tillfredsställande sätt. Detta villkor måste gälla all traktamentsgivning, både den offentliga och den enskilda. Av det anförda torde framgå att skattepliktslinjen ur många synpunkter är överlägsen skattefrihetslinjen. Utredningen föreslår därför att traktamenten i såväl enskild som i offentlig tjänst skall räknas som skattepliktig inkomst. Resekostnadsersättning utgör enligt gällande rätt skattepliktig inkomst i enskild tjänst och skattefri inkomst i offentlig. Konsekvensen bjuder att resekostnadsersättning i skattepliktshänseende likställs med traktamentsersättning. Att så sker är av betydelse därför att en skattemässig prövning

148 6 Allmänna synpunkter

av framför allt grunderna för bilersättningarnas beräkning därigenom blir möjlig. Det skulle inte vara lämpligt att öppna en möjlighet till skattemässig insyn i traktamentsgivningen men samtidigt undanta ifrågavarande ersättningar från denna möjlighet. Utredningen föreslår på grund härav att en ny lagstiftning får vila på grundsatsen att även resekostnadsersättning i offentlig tjänst skall räknas som skattepliktig inkomst.

6.6 Modell för bestämning av levnadskostnadsfördyringen

Om traktamentsbeskattningen skall bli rättvis bör traktamentena avvägas med sikte på de kostnader och merkostnader som sannolikt kommer att av kommande kostnadshändelser, förknippade med uppstå. Perspektivet för nödvändiga resor, bör speglas så väl som möjligt. Om tjänsten kan fungera enligt detta önskemål tillgodoses kratraktamentsgivningen vet på rättvisa vid beskattningen. Eftersom bör vila på grundsatsen att traktamente skall lagstiftningen inkomst bör den bedömning av traktamentsbehovet som av utgöra skatteskäl måste göras ta sikte på avdragssituationen. De regler som av skatteskäl måste uppställas för avdragsbedömningen bör sedan även återverka storlek och villkoren härför på det sätt varpå traktamentets bestäms. Om villkoren för utfående av traktamente skiljer sig mera avsevärt från de grunder som således bör gälla vid avdragsbedömningen bör detta leda till att traktamentet eller viss del därav beskattas som behållen inkomst för resenären. Varken för arbetsgivare eller för anställda kan en sådan effekt framstå som önskvärd. Det bör föreligga ett intresse för dessa parter att bringa traktamentsreglerna i någorlunda överensstämmelse med de vid beskattningen gällande reglerna. Någon annan styrning från löneinslag är än den som syftar till att rensa traktamentsinstitutet det inte fråga om. Traktamentsgivningen bör liksom hittills vara i princip i fri. Det gäller nu att finna ett mönster eller en modell för denna skatterättsliga bedömning av frågan när traktamente och avdrag sålunda skall kunna kvittas mot varandra. En sådan modell måste vara enkel. Antalet däri ingående styrande element måste vara så litet som möjligt. Redan kravet på enkelhet begränsar möjligheterna att beakta alla förhållanden som i olika former och med växlande kraft påverkar behovet av och kraven på ersättning och avdrag för utgifter under en resa. Man får vara beredd att acceptera lösningar som i enskilda fall kan ge högre avdrag än som egentligen kan grundas på sakliga skäl. Men också en stramare kan i vissa lägen vara försvarlig så att systemet inte styrning onödigt skall kompliceras. Den modell som utredningen söker utforma kan betraktas som en ekonomisk modell. Den är inte avsedd att vara ett resereglemente som skall behöva kopieras i minsta detalj. Med hjälp av nödvändigtvis modellen skall det emellertid vara möjligt att ”känna av” om ett visst

6 Allmänna synpunkter 149

traktamentssystem innehåller lämpliga bestämmelser och för olika kollektiv fungerar väl. Det synes inte vara nödvändigt och knappast heller lämpligt att direkt i författningen inskriva hur modellen i detalj skall vara uppbyggd. Ledning härför bör kunna hämtas ur motiven och den diskussion som kan komma att föras vid remissbehandlingen. Härigenom uppnås den fördelen att smärre jämkningar H motiverade av vunna erfarenheter - i modellens konstruktion tid efter annan skall kunna företas utan lagändring.

6.7 Neutraliteten och dess gränser

Inom vissa områden söker samhället genom beskattningsregler påverka det ekonomiska livet och dess växlingar. Men då motiveras detta av något särskilt politiskt skäl. Bl a på rörelsebeskattningens område har sådana reglerande särdrag byggts in i skattesystemet. Huvudregeln är likväl att inkomstbeskattningen står neutral till det ekonomiska skeendet. För traktamentsgivningens del betyder denna neutralitet att samhället genom beskattningsreglernas utformning varken söker uppmuntra till ökat resande eller försvåra en reseverksamhet som inom och näringsliv förvaltning befunnits vara nödvändig eller lämplig. Från en på detta sätt definierad neutralitet måste emellertid gälla sådana undantag som är betingade av rena skatteskäl. Det måste fastläggas vissa gränser som klarlägger om traktamentena och villkoren för dessa kan godtas ur skattesynpunkt. Man måste söka hindra att belopp som har karaktär av lön kommer att redovisas som traktamente med därav - e- skattefördelar följande opåkallade eller att traktamenten utbetalas med större belopp än vad som svarar mot antagliga merkostnader. Man bör inte ge arbetsgivarna möjlighet att genom generösa traktamenten kunna erbjuda iögonfallande skatteförmåner som ett lockbete för att animera folk att ta anställning. Det är fel att - som skett ien del fall göra traktamentsvillkoren skattemässigt så till den grad attraktiva att det blivit en strid mellan olika anställda när det gäller att komma i åtnjutande av de fördelar som följer med uppdraget att resa. Å andra sidan får den skattemässiga regleringen inte vara så snäv att reseverksamheten med nödvändighet eller med stor sannolikhet måste bli förlustbringande och resebenägenheten härigenom motverkas. Enligt den neutralitetside som utredningen här framställt bör det finnas ett område eller bälte inom vilket traktamentsgivningen skall kunna röra sig tämligen fritt utan att de mot traktamentena svarande avdragen skall behöva sättas ifråga. Det är dock inte möjligt att göra detta bälte hur brett som helst utan att effekter inträder som påtagligt kommer att strida mot skatterättvisans krav. Utredningen får tillfälle att i detta betänkande mera ingående behandla hur det skatterättsliga mönstret bör vara konstruerat och hur gränserna för detta neutrala område därvid skall kunna utsättas. - En viktig » och även komplicerad fråga blir att vid dessa avvägningar också ta hänsyn till och beakta avdragssituationen för de traktamentslösa

150 6 Allmänna synpunkter sou 1974;45

och de traktamentssvaga gentemot skattskyldiga med tillräckliga traktamenten.

6.8 Ett samordnande mönster

direktiven det i utredningens uppdrag att undersöka om Enligt ingår ytterligare möjligheter finns att nå en förenkling av beskattningsreglerna och bringa dessa regler närmare vad som gäller om traktamenten på det statliga området. Att oreserverat eller så gott som oreserverat acceptera det statliga som ett skatterättsligt mönster skulle innebära att de som reser systemet på statstjänstemännens villkor inte skall behöva riskera att bli beskattade för traktamenten. En sådan lösning kan synas enkel och uppburna tilltalande. Tanken att det statliga systemet skall kunna vara normerande för traktaments- och avdragsvillkoren inom den enskilda sektorn låg också bakom den i punkt 4 av anvisningarna till 32§ i 1928 års KL inskrivna s k likställighetsregeln. Enligt denna regel rekommenderas taxeringsorganen att medge avdrag med samma belopp som den anvisade i sådana fall då ersättningen inte överstiger vad som av staten ersättningen i motsvarande fall anvisas. Trots detta måste betänkligheter resas mot att det statliga systemet sålunda obetingat tas till modell. Mot att det statliga systemet och då närmast reglerna i Arr och TB Arr väljs som förebild och mönster talar det förhållandet att dessa regleri vissa lägen kan ge förmåner, vilka inte svarar mot antagliga merkostnader. Det är inte heller uteslutet att tendenserna till sådana avsteg i framtiden kan bli än mera framträdande, eftersom de statliga traktamentsbestämmelserna då mera tydligt kommer att bestämmas genom avtalsförhandlingar där staten är part och i denna egenskap kanske vill anlägga andra synpunkter än skattesynpunkter på traktamentsförmånerna. Mot detta alternativ talar vidare de statliga reglernas nyansrikedom. Den statliga reglementeringen uppfyller inte i alla avseenden kravet på enkelhet. Inom den enskilda sektorn torde man inte heller vara beredd dessa detaljrika bestämmelser enligt statliga författatt över lag tillämpa ningar, prejudikat och anvisningar. inte ovillkorliga. Sålunda kan, i varje De statliga reglerna är dessutom fall enligt nu gällande regler i Arr, arbetsgivaren (Kungl Maj :t eller vederbörande myndighet) besluta att traktamente skall utgå med lägre än normalt eller skall bortfalla helt eller att ersättning skall utgå i belopp annan form än såsom traktamente. Att en statlig arbetsgivare skall eller bör utfärda sådana begränsade föreskrifter kan uppfattas som ett uttryck för övertygelsen att de statliga reglerna i sin nuvarande utformning många gånger bereder de anställda möjligheter till ersättningar som strängt taget är för höga. Skall detta statliga system bli normgivande även för anställda i enskild måste rättvisan kräva att även den enskilde arbetsgivaren i tjänst motsvarande skall eller bör utfärda bestämmelser liknande de lägen föreskrifter utfärdat eller bort utfärda. Det som den statliga arbetsgivaren

6 Allmänna synpunkter 151

är tydligt att ett motsvarande system med besparingsbestämmelser inte kommer att kunna slå igenom med tillräcklig kraft inom den enskilda sektorn utan att särskilda grepp tas. Inte ens de statliga instanserna har genomgående utfärdat föreskrifter av antytt slag i den utsträckning som strängt taget hade kunnat förväntas. Den av utredningen föreslagna modellen är emellertid utformad med sikte på att man med hjälp av denna bör kunna avgöra om förekommande besparingsbestämmelser är godtagbara ur beskattningsynpunkt eller ej. Det saknas inte exempel på att de statliga myndigheterna även på annat sätt missbrukat de möjligheter som skattefriheten erbjuder. Sålunda har iakttagits att traktamenten har utgivits till anställda trots att dessa varit stadigvarande bosatta på den ort där arbete bedrivs. Att kollektivavtalsvägen få ändring i sådana missförhållanden har visat sig vara en tidsödande och svårframkomlig väg. Problemet belyses av en redogörelse i bilaga E. Traktamenten utgår till vissa grupper inom statsförvaltningen för tämligen korta endagsförrättningar inom den egna verksamhetsorten utan att veterligen svara mot en levnadskostnadsfördyring av tillnärmelsevis motsvarande storlek. Detta har inte kunnat undgå att väcka irritation från andra löntagargrupper som uppbär mot den faktiska fördyringen bättre avpassade traktamentsförmåner och som därtill vägras avdrag för fördyringen om resan skett inom den vanliga verksamhetsorten. Även vissa missbruk av traktamentsgivningen inom de kommunala förvaltningarna har kunnat skönjas. Exempel härpå redovisas i bilaga F. Det skall dock antecknas att det statliga regelsystemet på det hela taget är ett ur beskattningssynpunkt godtagbart system. På många områden fungerar de statliga reglerna på ett sätt som inte kan angripas ur skattesynpunkt. Framför allt måste emellertid betänkligheter av principiella skäl anföras mot tanken på att de statliga resebestämmelserna skall få gälla som ett ovillkorligen normgivande mönster. En sådan linje skulle egentligen innebära att de statliga traktamentsreglerna inlemmas som ett element i skattelagstiftningen trots att reglerna inte tillkommer i samma ordning som en skattelag. Den fråga som nu diskuterats gäller om det statliga systemet skall väljas som norm eller om man i stället bör skapa ett fristående normsystem av det slag som nu finns beskrivet i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Tydligt är att man inte bör arbeta med två modeller med i sak olika innehåll. En sådan ordning måste med nödvändighet skapa konflikter som ur rättvise- och likformighetssynpunkt svårligen kan accepteras. Man har därför att välja mellan att ha en fristående modell eller att arbeta med de statliga traktamentsbestämmelserna - med vissa förbättringar - som modell. Skapas en fristående modell har man goda möjligheter att forma denna med direkt sikte på beskattningssynpunkterna. Man kan då rikta in sig på vad som här är väsentliga mål, nämligen att uppnå rättvisa och enkelhet vid beskattningen. Det blir också en renare metod att ha en fristående

152 _6 Allmänna synpunkter

modell i stället för att mer eller mindre slaviskt bygga på den statliga reglementeringens grund. Man kan då direkt verka för att traktamentsreglementeringen kommer att fungera i harmoni med de skatterättsliga synpunkterna. Men det är naturligt att här gå fram med försiktighet och ta stor hänsyn till hur traktamentsreglerna redan är utformade och i verkligheten fungerar. Framför allt är det naturligt att de erfarenheter som lett fram till den statliga reglementeringen i dess nuvarande gestalt blir beaktade vid utformningen av denna fristående modell. Om det statliga systemet fungerar eller bringas att fungera i harmoni med en modell som beaktar de skatterättsliga kraven är det konsekvent att de statliga reglerna i sin tur skall kunna verka normerande också gentemot resebestämmelser inom övriga områden. Om däremot det statliga systemet inte fungerar på detta sätt är det inte riktigt att detta system får bli normgivande. Även om det statliga systemet skulle utvecklas därhän att det oreserverat kan tjäna som norm är därmed inte sagt att den skatterättsliga modellen av detta skäl blir obehövlig eller bör avvecklas. Den torde även i ett sådant läge böra kvarstå som ett generellt verkande normsystem och detta inte endast av principiella utan även av tekniska skäl eftersom de uppgifter som skall styra avdragsrätten bör ha sådan form att de lätt kan anges i kontrolluppgiften. Vill man främja skatterättvisan bör den vägledande modellen sålunda konstrueras som en fristående modell, därvid emellertid även det statliga traktamentssystemet under angivna betingelser kan behålla sin ställning som ett även ur beskattningssynpunkt godtagbart mönster. Utredningen föreslår sålunda att avdragsrätten och indirekt då också traktamentsgivningen i offentlig och enskild tjänst skall normeras och samordnas genom regler av den typ som nu finns inskrivna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Uppgiften blir att överse dessa regler, avhjälpa förefintliga brister i styrsystemet och om möjligt förbättra detta under beaktande av såväl rättvise- som förenklingsaspekterna.

6.9 En programlinje

Skattelagstiftningen och rättstillämpningen kan sägas arbeta med två - en som exakt inkomstbilder skall återge ett verkligt händelseförlopp och en som syftar till att schablonmässigt och i praktiska former skildra denna sanna verklighet. Det är inte säkert att man vid taxeringen når den eftersträvade ideala rättvisan genom att kräva detaljerade redovisningar om kostnadernas och merkostnadernas faktiska storlek under resor i tjänsten. Detta sammanhänger därmed att alla människor inte är lika noggranna när det gäller att redovisa. Anställda som haft sådana avdragsgilla omkostnader bestående av en mångfald skiftande poster är enligt TF visserligen skyldiga att föra anteckningar och framför allt bevara utgiftsallegat för att vara löpande

SOU 1974145 6 Allmänna synpunkter 153

säkra på att få avdrag med riktiga belopp. Men det är inte alla som har sitt material i sådan ordning att de kan göra en absolut riktig redovisning för sina utgifter. De som inte kan redogöra härför på det sätt som TF säger är mer eller mindre utlämnade åt taxeringsnämndernas fria skön, bla när det gäller avdragssidan. Denna fria bedömning kan ge högst växlande utfall beroende på vilka erfarenheter om taxering, resevillkor etc som kan finnas inom taxeringsnämnderna och vilken inställning dessa nämnder i övrigt kan ha till yrkanden om avdrag som inte är i detalj styrkta. Dessa omständigheter kan lätt nog leda till taxeringar, som många gånger inte bara upplevs som utan också i grunden är mer orättvisa än den summariska rättvisa som de schablonmässiga regleringarna kan ge uttryck åt. Därför kan just schabloniseringarna leda till jämnare taxering och därigenom också till större rättvisa än sådana på grundval av ofullständiga redovisningar och kunskaper skönsmässigt gjorda bedömningar. Ett villkor för att så skall bli fallet är dock att grunderna för schabloniseringen är väl utformade så att allt för stora avsteg från vad den materiella rättvisan kräver inte behöver uppkomma. Skall en anställds avdragsbehov och därmed också hans traktamentsbehov under en resa mätas i en schablon som ger ett realistiskt och i skattehänseende godtagbart utslag kan detta ske på två vägar. Antingen söker man fastställa vilka traktamenten som ur skattesynpunkt bör ges för att dessa skall räcka till de merkostnader som kan förutses uppstå. Eller också söker man utröna vilka merkostnader som vanligen uppstått för anställda som varit på tjänsteresor. Man grundar sedan bedömningen på vad en sådan undersökning kan visa. Det förra sättet att angripa frågan ”är uttryck för ett programtänkande medan det senare innebär att storleken av avdraget för ökade levnadskostnader får bedömas genom eftersyn på grundval av intervjuer och statistik om faktiska merkostnader under anställdas tjänsteresor. Mellan dessa två sätt finns ett naturligt samband eftersom traktamenten som präglas av ett programtänkande inte bör överstiga de merkostnader som i allmänhet brukar eller behöver uppstå under tjänsteresor. Å andra sidan bör inte de merkostnader som faktiskt uppkommit godtas vid beskattningen om de inte varit i egentlig mening erforderliga eller om de blivit alltför stora på grund av bristande förtänksamhet. Alternativet att bestämma schablonavdrag på grundval av ett program har den fördelen att metoderna för avdragets framräkning kan bli föremål för debatt och insyn. Detta alternativ får också anses vara mera praktiskt än den statistisk-sociologiska metoden. Försök att på den vägen utröna rimliga genomsnittskostnader är både svåra och dyrbara att utföra och kan dessutom medföra osäkra resultat - särskilt om i undersökningen också skall ingå en bedömning av vissa kostnaders nödvändighet. Metoden att fastställa ett vid beskattningen godtagbart avdrag enligt en programlinje behöver inte skilja sig från de överväganden som brukar göras då traktamenten bestäms i kollektivavtal eller andra resebeståmmelser. Skillnad i nivå kan likväl uppkomma genom att bedömningen av avdrag och traktamenten sker från olika utgångspunkter. För att trakta-

154 6 Allmänna synpunkter

mentsgivningen skall kunna fungera på ett ur skattemässig synpunkt godtagbart sätt får det emellertid anses oundvikligt att skattesynpunkter blir beaktade Ett traktamente bör i tillräcklig grad iresebestämmelserna. därför bild av de merkostnader som kan beräknas ge en realistisk i normalfallet. Det skall framstå som sannolikt att dessa uppkomma också är erforderliga. Traktamentena får inte utmätas så merkostnader snävt att de anställda kan resa ett befogat motstånd mot att genomföra anbefallda förrättningar. De får å andra sidan inte bli så höga att de gör påtagliga skattevinster och sålunda indirekt skattskyldiga regelmässigt får en löneförmån. Vidare bör ett traktamente inte ligga nämnvärt högre än det belopp som den anställde kan påräkna att få avdrag för om han varit tvungen att i tjänsten göra en motsvarande resa som traktamentslös. som en anställd kan göra på ett traktamente är med Den besparing värde för honom än hänsyn till beskattningens höjd av större ekonomiskt den besparing som han eventuellt skulle kunna göra genom att i samband med sitt inkomstförvärv minska sina eljest avdragsgilla utgifter eller genom att öka sina inkomster med ett motsvarande belopp. Besparingen blir till skillnad från besparingen på en avdragsgill på traktamenten kostnad inte beskattad. Den gamla satsen att en sparad penning har lika stort värde som en tjänad gäller inte här, (”A penny saved is a penny earned”, Benjamin Franklin i Poor Richards Almanac). Den på traktamentet penningen har större värde än den genom vanligt sparade förvärvsarbete intjänade. Det är därför av stor vikt att traktamentsnivån blir verklighetsanpassad och står i någorlunda överensstämmelse med det erforderliga utgiftsbehovet. för levnadskostnader kan av praktiska skäl inte Avdrag fördyrade är tämligen obetydlig. En schablon medges om levnadskostnadsökningen som skall visa vad som bör ges i avdrag utan utredning kan inte gälla bagateller. En skattskyldig bör inte animeras att föra bevisning som går ut på att hans fördyrade levnadskostnader överstiger den genom normalberamen men endast med en helt obetydlig summa. stämmelserna givna som direkt förhindrar att sådana yrkanden om bagatell- Någon föreskrift har emellertid inte ansetts nödvändig att införa. artade avsteg framställs Det torde kunna överlåtas åt taxeringsnämnden att avvisa dylika anspråk - liksom det också måste ankomma på taxeringspå millimeterrättvisa nämnderna att inte utan särskilda skäl ändra en deklaration om ändringen endast gäller ett bagatellbelopp. Avdragsfrågorna bör bedömas i stort.

6.10 Olika slags normaltraktamenten

är enligt gällande regler inte utformat med Systemet med normalbelopp skall ange vad som sannolikt behövs för att sikte på att schablonavdragen merkostnader. Normalbeloppet är ett tak som anpassats täcka uppkomna till det enligt Arr utgående traktamentet för ett helt dygn. normalbeloppet eller Om traktamentsersättning utgått som understiger därav skall för ökning i levnadskostnaden med del avdrag medges

6 Allmänna synpunkter 155

uppburen ersättning oavsett storleken av den faktiska levnadskostnadsökningen. Denna schablonregel har många gånger medfört att avdrag beviljats med betydligt högre belopp än som skulle ha medgetts om traktamente inte hade utgått. Begreppet normalbelopp är därför inte helt betecknande. Utredningen föreslår att ordet normalbelopp ersätts av benämningen normaltraktamente. Olika normaltraktamenten bör vidare finnas för olika situationer. Dessa bör visa hur avdrags- och traktamentsnivåerna i stort bör ligga för att uttrycka sannolika och rimliga merkostnader i olika fall. Utredningen föreslår dessutom att orden korttidsförrättning och långtidsförrättning utmönstras eftersom de lätt kunnat leda till missförstånd. I stället föreslås att normaltraktamente för dygn betecknas som normaltraktamente för resdygn i de fall då sådant avdrag måste skiljas från normaltraktamente för dygn vid lång tids vistelse. Det senare slaget av normaltraktamente föreslås bli betecknat som normaltraktamente för vistelsedygn. Vidare föreslås för utrikes resor att normaltraktamente liksom hittills skall fastställas med varierande belopp beroende på vederbörande lands dyrhetsgrad. Dessa belopp föreslås gälla för utlandsdygn. I det A-förslag som utredningen framlägger tillkommer normaltraktamenten även för måltid vid endagsresa.

6.1 1 Om valrätt och ventiler

Frågan om den nivå på vilken ett normaltraktamente skall ligga har nära samband med frågan huruvida till reglerna skall knytas undantag. Läggs nivån särskilt högt kan det möta betänkligheter att kombinera rätten till avdrag enligt mallen med en möjlighet till avdrag därutöver. En undantagsregel ter sig naturligare och framstår rent av som nödvändig om en låg nivå väljs. Ju oftare en sådan undantagsregel behöver utlösas ju större effekt får regeln på utfallet, betraktat som ett statistiskt genomsnitt för hela kollektivet. Om undantagsregeln ofta måste tillgripas bör utfallet bli likvärdigt med att ingen schablonregel finns utan att man i stället får lita till utredning om de faktiska merkostnadernas storlek i det enskilda fallet. Huvudregeln är fn att större avdrag än enligt schablonbestämmelserna endast kan ges efter bevisning om de verkliga merkostnaderna för samtliga förrättningar i en och samma tjänst under ett helt år. Om avdrag »- utöver vad som enligt schablonreglerna kan ifrågakomma medges efter bevisning om de faktiska kostnadernas storlek under en enda resa eller under ett fåtal särskilt utvalda dyra resor måste detta betyda att den anförda bevisregeln skulle bli urholkad. Betänkligheterna inför ett sådant resultat ökar om denna växling mellan två system att resa på traktamente och att resa på räkning -- skulle kunna förekomma utan varje som helst taxeringsmässig insyn. Om normaltraktamentsnivån blir bestämd ganska försiktigt bör man dock kunna bortse från de angivna betänkligheterna.

156 6 Allmänna synpunkter . SOU 1974:445

Frågan om normaltraktamentenas storlek har således samband med frågan om valrätt och insyn. Till hur dessa problem skall lösas återkommer utredningen i frågan 10 men förutskickar redan här att schablonavdraget i vissa fall kapitel skall kunna ersättas med ett högre avdrag om den skattskyldige haft en och arbetsgivaren ersatt honom härför. Huvudregeln att högre utgift skattskyldigs bevisning skall avse hela inkomståret bör emellertid stå fast.

6.12 Nivåfrågan

Mot bakgrund av vad som här anförts om valrätt och ventiler kan den frågan uppställas på vilken nivå normaltraktamentena bör ligga. Nivåfrågan blir särskilt aktuell när det gäller avdrag som skall medges för ett stort antal endagsförrättningar och förrättningar som kräver lång tids vistelse på en och samma ort. Man står här inför frågan om normaltraktamentena skall anpassas efter en tämligen rymlig måttstock med de risker för taxeringsfel som detta kan föra med sig. Ett annat alternativ är att välja en snävare nivå men därtill knyta undantagsregler som beaktar att en sådan nivåinriktning i vissa fall kan slå fel. Även till dessa avvägningsfrågor blir det tillfälle att återkomma i det följande. Redan nu må emellertid några synpunkter framläggas beträffande detta betydelsefulla spörsmål. Normaltraktamentet bör läggas på en nivå som motsvarar sannolika och rimliga merkostnader. I vissa fall är kostnaderna eller merkostnaderna tämligen låga och skulle därför utan något större förfång för rättvisekraven kunna lämnas utan beaktande. En sådan schematisering får särskild aktualitet när det gäller endagstraktamentena. Enligt utredningens A-förslag ifrågakommer liksom hittills rätt till avdrag för merkostnader även vid endagsförrättningar. I motsättning härtill syftar B-förslag till att avdrag för merkostnader i princip skall utredningens vägras när det gäller endagsresor. Eftersom A-förslaget är mera komplicerat än B-förslaget kommer detta att framställas först. Redogörelsen idet Detta innebär dock följande kommer sålunda främst att gälla A-förslaget. inte Utredningens ställningstagande till de båda någon prioritering. alternativen redovisas i kapitel 14.

6.13 Kollektivets och individens rätt till avdrag

Då det gäller att bestämma vilka merkostnader som skall täckas genom normaltraktamentsreglerna kan den frågan behandlas med utgångspunkt från situationen för den enskilde individen eller med sikte på det kollektiv till vilket denne hör. Det kan därför vara av intresse att studera frågan om normaltraktamentenas nivå mot bakgrund av de avdragsbehov som kan uppstå dels för ett kollektiv, dels för en enskild resenär. Man kan med ledning av statistik om antalet förrättningar av olika slag, bortovarotider etc söka framställa en total merkostnad för samtliga

SOU 1974145 . 6 Allmänna synpunkter 157

anställda som gjort tjänsteresor i ett företag, inom en förvaltning eller inom ett fack. Den summan kan då utgöra ett uttryck för kollektivets ur skattesynpunkt rimliga behov - en slags pott - som sedan på lämpligt sätt kan fördelas inom eller facket. företaget, förvaltningen En på detta sätt beräknad merkostnadssumma för ett helt kollektiv kan tänkas få betydelse vid en översiktlig bedömning av frågan om traktamentsmängden inom ett företag, en förvaltning eller ett fack är skäligt avvägd ur skattesynpunkt. Frågan om totalbeloppens fördelning på de enskilda individerna kan i ett sådant system i huvudsak bli en förhandlingsfråga. Vissa erinringar måste dock riktas mot ett sådant system. Det skulle exempelvis kunna tillämpas av mindre nogräknade arbetsgivare på så sätt att dessa utnyttjar besparingar som kan ha uppkommit på den tillgängliga summan genom att på ett kanske inte helt lämpligt sätt gynna vissa anställda. Till dessa skulle kunna utbetalas stora traktamenten som egentligen har karaktär av lön. Denna form av kollektivitet överensstämmer inte heller med vår nuvarande inkomstbeskattning som syftar till att fastlägga den individuella skatteförmågan för varje skattskyldig. Det är visserligen tänkbart att hithörande frågor kan få ökad betydelse i framtiden. Enligt utredningens uppfattning skulle det emellertid föra för långt att nu utveckla den här framkastade idén om kollektiv styrning. Utredningen söker i stället utforma schablonreglerna med sikte på i första hand den enskilde skattskyldiges situation. Detta hindrar inte att det traktamentsbehov som kan framstå som erforderligt för ett resandekollektiv likväl kan vara av intresse. Om traktamentssumman för ett helt kollektiv ligger i nivå med summan av de normaltraktamenten som skulle ha utgått om samtliga resenäreri kollektivet hade rest enligt de skattemässiga schablonbestämmelserna ligger redan häri ett tecken på att traktamentssystemet är tillfredsställande. Avvikande särdrag i resebestämmelserna vid jämförelse mellan olika kollektiv kan emellertid i vissa fall ge resultat som taxeringsmässigt sett framstår som svåra att acceptera även om den kollektiva analysen inte ger skäl till kritik. Utredningen vill i anslutning härtill framföra några ytterligare synpunkter på den enskilde individens rätt till avdrag för ökade levnadskostnader samt på vilka sätt detta kan fastställas. En kollektiv men till individen avgränsad bedömning kan ske på det sättet att en summa framräknas för varje anställd under ett helt år med ledning av uppgifterna om restider. Denna summa blir då en ram inom vilken traktamente och avdrag för fördyrade levnadskostnader skall kunna ifrågakomma. Mot en sådan summarisk bedömning kan ställas en annan regel som går ut på att traktamentets storlek bedöms individuellt för varje resa, varje dygn eller varje dag. Om en viss resa sålunda företagits till lägre kostnad än normaltraktamentena anger skulle enligt detta senare alternativ besparingen på en viss resa inte kunna användas av den anställde till att täcka merkostnad på en annan dyrare resa. Enligt nuvarande ordning prövas inte avdragens rimlighet särskilt för

158 6 Allmänna synpunkter

kan varje förrättning för sig. Den summa som enligt kontrolluppgiften uträknas som normalbelopp eller del därav för ett år utgör det tak till vilket den anställdes avdragsrätt utan särskild bevisning från hans sida sträcker under förutsättning att arbetsgivaren också sig; naturligtvis utbetalat traktamentsersättningar inom denna ram. Vill en skattskyldig för det året tillgodonjuta ett ännu högre avdrag måste han däremot förebringa bevisning om sina verkliga merkostnader avseende samtliga resor i en och samma under året. Som redan nämnts är den tjänst ifrågavarande bevisregeln dock uppmjukad i fråga om långtidsförrättoch utrikes resor, där levnadskostnadsökningen får beräknas för ningar varje förrättning för sig. Finansministern har också i ett interpellationssvar i andra kammaren 1964-03-04 (AK 10:23) uttalat sig emot tanken att den skattskyldige skulle kunna erhålla avdrag än normalbeloppet eller del därav högre genom att påvisa att traktamentet för en enstaka resa inte räckt till. har inte funnit anledning föreslå att dessa principer för Utredningen avdragsbedömningen skall frångås. Här liksom eljest i taxeringssammanbör emellertid om fri bevisprövning få gälla. En hang grundsatsen skattskyldig som vill styrka sitt påstående om att en traktamentssumma är otillräcklig bör likväl inte kunna göra detta endast genom att visa att traktamentet varit otillräckligt vid ett eller annat tillfälle. Bevisningen bör sikta mot att myndigheterna skall få material för en helhetsbedöm-

ning av avdragssituationen. Detta att en helhetsbedömning skall göras av den enskilde individens avdragssituation överensstämmer med utredningens uppfattning att den modellen skall stå som ett rimligt mål för denna översiktskatterättsliga liga bedömning av vad som är skäliga avdrag. Modellen får vanligen en i förhållande till traktamentsgivningen beeffekt. Å andra sidan kan den avdragssituation som modellen gränsande vara fördelaktig för den skattskyldige, eftersom han kanske i erbjuder verkligheten inte haft så stora merkostnader som förutsätts i programmet. Reser denne sparsamt får han som en skattefri behållning tillgodogöra sig vad han kan spara. Det ligger i linje med den helhetssyn som sålunda bör prägla avdragsbedömningen att traktamentsersättningarna för inrikes resor enligt utredningens förslag inte i kontrolluppgift skall behöva specificeras på endagseller övernattningsresor. Utredningens förslag går här ut på att det skall räcka summa vid inrikes resor med att jämföra traktamentsersättning med summa normaltraktamenten för resdygn, vistelsedygn och måltider. Denna metodik för jämförelse blir till fördel för den skattskyldige på så Sätt att en i förhållande till normaltraktamentet något för låg traktamentsersättning av visst slag kan kompenseras genom en på motsvarande sätt något för hög traktamentsersättning av annat slag. bör dock att normaltraktamente inte får räknas för resa för Påpekas vilken någon traktamentsersättning över huvud inte utgår.

sou 197445 6 Allmänna synpunkter 159

6.14 Den traktamentslöses ställning

6.l4.1 Inledning Den som inte har rätt till traktamente vid resa i tjänsten vill ofta hänvisa till att andra personer som reser under liknande förhållanden uppbär traktamenten som är skattefria eller som - ehuru skattepliktiga presumeras ätgå för avdragsgilla merkostnader. Den traktamentslöse vill gärna anse det rättvist att även han skall få avdrag som om han hade haft traktamente och rest på samma villkor som anställda med traktamente. Ofta vill han ha avdrag upp till normalbeloppsnivån även om denna nivå skulle ligga högre än de traktamenten som brukar utgå under förhållanden liknande hans egna.

6.142 En återblick Vid 1963 års riksdag vidrördes frågan om rätt till avdrag för ökade levnadskostnader i sådana fall då arbetstagaren inte uppburit traktamente. I två motioner, 1:752 och II:9ll, påtalades att arbetstagare som hade traktamente kunde erhålla dessa skattefritt medan arbetstagare utan traktamente som gjort exakt samma resa till samma arbetsplats och med lika lång bortovaro från hemmet efter reformens genomförande i regel inte skulle få avdrag för fördyrade levnadskostnader. Motionärerna yrkade att riksdagen måtte besluta om ett tillägg till KL, innebärande att fördyrade levnadskostnader vid hel dags bortovaro från hemmet skulle utgöra avdragsgill kostnad. Beträffande denna fråga gjorde bevillningsutskottet (BeU 1963:43, s 17 och 18) ett uttalande som närmast tog sikte på då gällande praxis enligt vilken avdrag regelmässigt brukade vägras för s k enmåltidsresor. Utskottet synes ha räknat med att denna praxis skulle kunna brytas genom den nya fyratimmarsregeln. Av uttalandet kan däremot knappast utläsas att en resenär regelmässigt skulle få avdrag upp till normalbeloppet eller del därav. En sådan tolkning skulle egentligen betyda att en skattskyldig utan traktamente skulle ha bättre möjlighet till avdrag än en skattskyldig med traktamente understigande normalbeloppet. Taxeringsnämnderna torde inte heller ha velat tillägga uttalandet denna vidsträckta innebörd. Att inte heller regeringsrätten accepterat en sådan tolkning torde framgå av exempelvis rättsfallet RÅ 1969 ref 45 I; en revisor, anställd vid revisionsbyrå i Stockholm, medgavs vid 1966 års taxering avdrag för ökade levnadskostnader under 42 dagars tjänsteförrättningari Södertälje med 12 kr per dag mot yrkade 24 kr; sistnämnda belopp motsvarade vad som högst skulle kunnat godkännas i avdrag vid bortovaro över 10 timmar om så högt traktamente hade utgått. Frågan om avdragsberäkningen för skattskyldiga som inte rest på traktamente har varit föremål för prövning i två av regeringsrätten avgjorda plenimål, RÅ 1971 ref 491 och II. Målen gällde några för en tvåårig administrativ utbildning inom televerket antagna, uti i landet

160 6 Allmänna synpunkter

bosatta vilka - utan att uppbära traktamenten - under ogifta personer, 1966 teleskolan i Stockholm men dessutom under olika genomgått samma år fullgjort praktiktjänstgöring vid olika telestationer på perioder andra orter. Vid uppskattningen av de fördyrade levnadskostnaderna tog i dessa mål hänsyn till beloppet av de reducerade sk regeringsrätten 16-dagarstraktamenten som enligt TB Arr skulle kunnat utgå om traktamentsrätt hade förelegat. 1971 års ifrågavarande plenimål kan sägas ha gällt frågan om storleken av de enligt TB Arr utgående traktamentena skulle återverka på och bli avgörande för bedömningen av avdragsbehovet för andra till traktamente inte berättigade resenärer i statlig tjänst. Majoriteten besvarade frågan jakande och följde alltså en slags avsmittningslinjä medan en stark minoritet ville bedöma avdragsbehovet mer fritt, alltså utan att direkt låta sig påverkas av de ifrågavarande statliga resebestämmelserna. Frågan inte om normalbeloppsnivån skulle tillämpas. Inte heller gällde sålunda gällde frågan tillämpningen av likställighetsregeln, som för övrigt ansetts 1963 års ha spelat ut sin roll i vad angår traktamentsreglerna genom reform. Det bör i sammanhanget nämnas att Kungl Majzt genom beslut i administrativ väg 1965-09-26 och 1966-09-02 såvitt avser bl a kanslistutbildning anordnad av personalutbildningsberedningen respektive persoav merkostnadsbehovet som nalutbildningsnämnden gjort en bedömning är mera restriktiv än den som kom till uttryck i 1971 års mål. Ogift utan stationerad och bosatt utanför stockkursdeltagare eget hushåll, skulle sålunda under kanslistutbildning i Stockholm enholmsområdet, det enligt TB Arr traktamentet för natt men dast uppbära utgående däremot inte något traktamente för dag. Att regeringsrätten inte alltid velat fästa avseende vid traktamentsvillkoren för andra yrkesmän framgår av exempelvis RÅ 1972 Fi 187 som inom skogsbruket, V Säll. Dennes uppgift hade bestått gällde en arbetare i att från i buss till och från olika en viss plats köra skogsarbetare arbetsställen i skogen. Hans bostad låg ungefär 15 kilometer från denna plats. Med hänsyn till upplysta omständigheter ansågs denna plats utgöra hans stationeringsort och därigenom även hans vanliga verksamhetsort; han hade emellertid inte uppburit traktamente av sin arbetsgivare. Han ansågs inte ha visat att hans kostnader för måltider under den dagliga bortovaron från hemmet blivit högre än om han hade vistats hela arbetstiden på den ifrågavarande platsen. Inte heller ansågs han ha gjort sannolikt att annan fördyring av levnadskostnaderna uppkommit för honom att han tillbragt dagarna på skilda platser utanför den genom nämnda platsen. Någon avdragsgill ökning av levnadskostnaden ansågs sålunda inte föreligga i detta fall. Den skattskyldige åberopade förgäves att andra anställda - i regel arbetsledare - i enskild och offentlig tjänst med traktamente erhållit avdrag för ökning i levnadskostnaden trots att dessa hade rest under likartade förhållanden och liksom honom brukade äta sin dagsmåltid ur medhavd matsäck.

500197445 6 Allmänna synpunkter 161

6. l 4.3 Utredningens synpunkter

Att de traktamenten som betalas ut i regel också skall anses gå åt till utgifter som vid beskattningen bedöms vara avdragsgilla är en av det praktiska livets behov framtvingad regel. Denna regel harmonierar med grundsatsen om beskattningens neutralitet inför samhällslivets sätt att fungera. Utgår traktamente enligt seriösa bestämmelser för en bransch eller ett företag ligger redan häri en presumtion för att traktamentet också gått åt till skattemässigt godtagbara utgifter. Genom att traktamentsgivningen får betydelse för kan avdragsrätten onekligen den med traktamente försedde resenären komma i en fördelaktigare ställning skattemässigt än den traktamentslöse, som ofta endast kan falla tillbaka på det rent faktiska förhållandet att han rest ett visst antal timmar, dagar eller dygn men däremot inte sätt kan på annat dokumentera sina verkliga merkostnader. Det är också om förklarligt större belopp kan ifrågakomma vid utmätning av traktamenten än vid beräkning av ett erforderligt skattemässigt avdrag redan av det skälet att bedömningen i det förra fallet skall gälla framtida merkostnader om vars storlek osäkerhet ofta kan råda medan i det senare fallet bedömningen skall gälla faktiska merkostnader som i princip bör vara kända, i varje fall för resenären själv. Denna olikhet i bedömningen av traktamentsbehov och skäligt avdrag vid taxeringen kan åskådliggöras genom följande bild. Höga merkostnader

Bedömning vid Bedömning vid traktamentsgiv- Genomsnittliga taxering ning merkostnad er (Ef tersyn) (Program)

Låga merkostnader

Det är förståeligt att denna olikhet i behandlingen av den traktamentslöse gentemot den traktamentsberättigade kan framstå som orättvis och ge anledning till kritik. Den traktamentslöses rätt till avdrag för merkostnader förnekas inte men han åläggs en bevisbörda gentemot taxeringsorganen. Han måste kunna lämna ordentlig redovisning för utgifterna. För en anställd med traktamente är bevissituationen en annan. Genom att arbetsgivaren tillämpar ett system med reglementerade, seriöst avvägda traktamenten och väl att märka under förutsättning tillika att arbetsgivaren också utövar en godtagbar intern kontroll och uppföljning av hur resorna utförs w skapas en presumtion, och en mycket stark sådan, för att merkostnad och traktamente gått jämnt upp. Det synes knappast lämpligt att utjämna de nu skildrade

helt

olikheterna i avdragsrätten för å ena sidan en anställd med traktamente och å andra sidan en traktamentslös och sålunda utforma en för både de traktamentsberättigade och de traktamentslösa gemensam modell. En sådan ordning skulle betyda att man inte längre tilltror arbetsmarknadens parter möjlighet och vilja att få till stånd traktamentsvillkor som är

162 6 Allmänna synpunkter

rimliga ur skattesynpunkt. Den skulle också betyda att taxeringsorganen skulle berövas den möjlighet till fri bevisprövning som nu finns och som får uppfattas som ett viktigt instrument för uppnående av rättvisa beskattningsresultat. Det får också anses vara ganska naturligt att bevisbördan när det gäller den traktamentslöses avdrag för resor i tjänsten skall ligga på den skattskyldige eftersom det är denne som bör inneha det för avdragsrättens bedömning erforderliga bevismaterialet. Det för taxeringarnas genomförande uppställda och i 20 § TF inskrivna kravet på dokumentation av inkomster och kostnader genom räkenskaper, anteckningar och verifikationer får emellertid inte drivas hur långt som helst. Det är knappast skäligt att den traktamentslöse i detalj skall behöva dokumentera sina avdragsyrkanden när det gäller hans kostnader och merkostnader för måltider. Särskilt när det gäller påståenden om vilka måltidskostnader och småutgifter som en traktamentslös i verkligheten haft är det orealistiskt och föga rimligt att denne skall behöva förebringa en dokumentation härom i minsta detalj för att hans skäliga krav på avdrag skall bli beaktade. När det å andra sidan gäller att bedöma om eller hur en resa i verkligheten företagits och då särskilt när det gäller att fastställa antalet dygn vid resor som kräver övernattning eller hur långväga och långvariga endagsresorna varit är det inte endast naturligt utan även nödvändigt att uppgifterna härom skall kunna verifieras eller göras troliga för den händelse riktigheten av uppgifterna skulle sättas i fråga. Kan det däremot antas att den traktamentslöse under sina resor ätit måltider och haft kostnader härför av det slag som anges i utredningens måltidsprogram torde härav följa att kostnaderna eller merkostnaderna bör kunna antas ha uppgått till de belopp som anges i måltidskalkylen. Hans krav på att få avdrag enligt kalkylen bör då inte kunna vägras om inte också kalkylens riktighet sätts i fråga. Framgår det å andra sidan att den traktamentslöse resenären inte haft några måltidsutgifter av tillnärmelsevis samma storlek - därför att han under endagsexempelvis resor ätit ur medhavd matsäck - bör han rimligtvis inte kunna påräkna avdrag endast därför att en traktamentsberättigad under liknande förhållanden till äventyrs kan ha uppburit traktamentsersättning som berett denna resenär möjlighet att äta en bricklunch. Det är svårt nog att skapa en för traktamentsgivningen lämplig avdragsmodell. Men svårigheterna och spänningarna skulle öka än ytterligare om denna modell skulle utformas så att den också skulle få en ovillkorlig verkan som avdragsschablon för de traktamentslösa. I vad mån det är möjligt eller lämpligt att låta schablonbeloppen för de traktamentsberättigade få slå igenom att gälla som mönster även för de traktamentslösas avdragsbehov torde därför ytterst få bero på vilka nivåer som kommer att väljas för normaltraktamentena. Blir dessa nivåer höga är det naturligt att praxis kommer att ställa sig tveksam inför en tämligen “ onyanserad följsamhet. Om nivåerna däremot avpassas försiktigare framstår en följsamhet som mer naturlig. Enligt utredningens uppfattning skulle det däremot inte vara lämpligt att ha särskilda schablonregler för

6 Allmänna 163 .rynpunkter

beräkning av den traktamentslöses avdragsbehov i sådana fall då skillnaden gentemot normaltraktamentenas anvisning är tämligen liten. Visar däremot omständigheterna att olikheterna är stora och att en sådan koppling inte bör ske är det lika naturligt att avdragsbehoven får bedömas mera fritt. Det nu anförda betyder inte att den som uppbär traktamente understigande normaltraktamentet och sålunda kan betecknas som traktamentsfattig utan närmare utredning skall kunna påräkna avdrag upp till normaltraktamentet. Regeln att avdraget skall följa traktamentsersättningen bör liksom hittills vara huvudregel. Endast om omständigheterna ger fog för antagandet att merkostnaderna varit högre bör ett högre avdrag ifrågakomma. Sammanfattningsvis kan anföras att det till sist får bero på omständigheterna om och i vad mån storleken av ett normaltraktamente iett särskilt fall skall kunna bli vägledande för bedömningen av den traktamentslöses eller den traktamentssvages behov av avdrag för kostnader och merkostnader under en tjänsteresa. Visar omständigheterna att denne haft kostnader av samma eller i det närmaste samma storlek som normaltraktamentet eller som de i kalkylen för samma normaltraktamente ingående posterna för dag eller natt är det naturligt att normaltraktamentena eller däri ingående poster skall kunna gälla som schablon vid bedömningen även av avdragsbehovet för dessa grupper.

6.15 Avdragsberäkning då resekostnadsersättning utgått

Resekostnadsersättning i enskild tjänst utgör i princip skattepliktig inkomst. Avdragsrätt föreligger för mot ersättningen svarande kostnader. Resekostnadsersättning i offentlig tjänst utgör ej skattepliktig inkomst. De skäl som utredningen åberopat för att traktamentsersättningarna skall vara skattepliktiga torde också få gälla resekostnadsersättningarna. Visserligen kan sägas att ersättning för resor med allmänt kommunikationsmedel, där beloppen är styrkta med kvitton eller eljest är kända, egentligen inte skall behöva bruttoredovisas eftersom motsvarande avdrag så gott som alltid kan medges. Rent praktiskt är det emellertid svårt att i reseräkningar och i bokföring skilja dessa resekostnadsersättningar från traktamentsersättningar eller från bilersättningar. Utredningen har därför inte ansett sig böra förorda att ersättningen för resor med allmänt kommunikationsmedel skall brytas ut och förklaras som icke skattepliktigt belopp eller redovisningsmässigt behandlas som ”icke inkomst”. Med avseende på ersättningar för resa med egen bil kan ifrågasättas om inte behov föreligger av en skatterättslig styrrnodell motsvarande vad som nu gäller och skall gälla för traktamentsersättningarna. Utredningen återkommer till denna fråga i nästa avsnitt.

164 6 Allmänna synpunkter

6.16 De statliga bilersättningsbestämmelserna och likställig-

hetsregeln

Den frågan kan ställas i vad mån de statliga bilersättningsreglerna i brist skall kunna gälla som mall för avdragen inom den på andra anvisningar enskilda sektorn. Beträffande detta spörsmål får utredningen anföra följande. Anses de statliga bilersättningsreglerna vara godtagbara i skattehänseende inom den statliga sektorn ligger det i sakens natur att resebestämmelser som inom andra sektorer har samma innehåll som de statliga reglerna också bör godtas där. Detta följer redan därav att taxeringarna skall vara i möjligaste mån likformiga och rättvisa. Denna för all taxering grundläggande sats finns redan inskriven i TF. Genom att resekostnadsersättning och nu särskilt all bilersättning förklaras vara skattepliktig blir det emellertid inte längre nödvändigt att särskilt betona inkomst, detta krav på likformighet. Den i KL inskrivna likställighetsregeln torde saklöst kunna slopas. Det kan i själva verket sägas vara till hinders för strävandena att nå riktiga och rättvisa beskattningsresultat om följsamheten till de statliga resebestämmelserna uttryckligen skulle vara lagfäst. Visar det sig att de statliga reseersättningarna i en icke godtagbar omfattning skattemässigt gynnar anställda på den statliga sidan i allmänhet eller inom ett visst verk, får detta inte medföra att även anställda i enskild tjänst eller andra statsanställda skall komma i åtnjutande av samma ur beskattningssynopåkallade förmåner. I en sådan situation måste i stället strävanpunkt dena gå ut på att ersättningsgrunderna inom den statliga sektorn får ett ur mera rättvisande innehåll. Visserligen skall beskattningssynpunkt taxeringarna göras likformiga men de måste göras likformiga på ett rättvist sätt. Enligt utredningens förslag kommer statlig myndighet inte under alla förhållanden att vara befriad från skyldighet att lämna kontrolluppgift om utbetalad resekostnadsersättning. Frågan om beskattning av sådan ersättning kan bli aktuell om det konstateras att de statliga bilersättär allt för generösa. Om bilersättningarna påtagligt strider mot ningarna de skatterättsliga kraven är det angeläget att den allt för stora delen av bilersättningen skall kunna beskattas. RSV får emellertid möjlighet att utfärda vägledande anvisningari detta ämne. Det här anförda gäller under motsvarande förhållanden också de kommunala bilersättningarna. Utredningen föreslår sålunda att likställighetsregeln slopas i lagtexten. Helt allmänt kan framhållas att avdragsbcräkningen även när det gäller resekostnadersättningarna bör ske på grundval av de kostnader som och som framstår som rimliga. Frågan har framför allt vanligen uppstår betydelse när det gäller avdrag för resa i tjänsten med egen bil. har inte ansett utveckla någon metod för Utredningen sig böra beräkning av de avdrag som vid resor med bil schablonmässigt skall kunna godtas vid beskattningen. Det gäller här frågor som ligger något vid sidan

6 Allmänna synpunkter 165

om utredningsuppdraget och som dessutom kan kräva särskilda studier kring bilekonomin. Några allmänna synpunkter må dock här framföras. Det ligger i sakens natur att den nu diskuterade metoden måste anpassas till verkliga kostnader och att en fördelning måste ske av dessa kostnader på det antal mil som bilen körts i tjänsten och det antal mil som den körts eller kan antas ha körts privat. Det är inte givet att den metod som utredningen framlägger i bilaga M när det gäller att få fram ett schablonavdrag för resor till och från arbetet med bil kan tillämpas på körning med bil i tjänsten. Troligt är att man när det gäller vanliga tjänsteresor får stå fast vid ett system där mil blir avdraget per förhållandevis högt för de först körda milen per år för att därefter falla. Enligt utredningens förslag skall medgivande om dispens från skyldighet att lämna uppgift om resekostnadsersättning kunna utsträckas att gälla även ersättning för resa med bil i tjänsten. Avgörande för frågan om ett sådant i förhållande till nu gällande regler mera utvidgat dispensmedgivande skall kunna lämnas bör vara att ersättningsbestämmelserna är rimliga och kan förväntas bli tillämpade på ett sätt som utesluter missbruk. Inget hindrar att från dispens undanta ersättning till anställd som under ett inkomstår uppburit ersättning med avsevärt belopp exempelvis överstigande 4000 kr - där det alltså får anses särskilt angeläget att den anställde får visa storleken av sina verkliga kostnader. Uppgår ersättningen för körning med bil i tjänsten sålunda till mycket stort belopp kan det vara lämpligt att över huvud taget inte låta avdraget bestämmas till samma belopp som uppburen utan i stället ersättning kräva att den anställde - både i offentlig och enskild tjänst - skall kunna förete om sina verkliga kostnader utredning och fördelningen därav på körningi tjänsten resp på annan körning.

6.17 Anpassningsproblem

De resebestämmelser som utvecklats inom förvaltningen och näringslivet utgör en tämligen vildvuxen flora i den arbetsrättsliga örtagården. Bestämmelserna kan både i fråga om villkor och belopp avvika från vad som kan godtas ur beskattningssynpunkt. Det får anses önskvärt att dessa resebestämmelser i så stor utsträckning som möjligt kan anpassas till ett mönster som tillgodoser skatterättvisans krav. Till frågan hur denna anpassningsprocess skall genomföras får utredningen tillfälle att återkomma i kapitel 16.

166 och arbetsresor sou 1974:45 7 Tjänsteresor

7 Tjänsteresor och arbetsresor

7.1 Allmänt

utfördes det arbetet i bostaden eller i dess I äldre tider dagliga omedelbara närhet. Att företa tjänsteresor kunde vara ett stort företag - en som på ett iögonfallande sätt avvek från de dagliga tjänsterutinerna extra förrättning. En del tjänsteresor ägde rum inom tjänstemannens eget eller utan att medföra rätt till särskild distrikt tjänstgöringsområde utöver lönen för att täcka uppkommande kostnader eller ersättning merkostnader. Tjänstestället var ofta beläget i samma ort som bostaden. bostad och arbetsplats existerade inte Några långväga dagliga resor mellan på den tiden. resorna i Samhällsbilden är i dag en annan. Vid sidan av de traditionella framträder också resor av annat slag, resor som visserligen inte tjänsten men som på olika sätt har tjänsteförhållandet som äger rum i tjänsten

Genom kommunikationsväsendets utveckling har både

bakgrund. och denna senare form av reseverksamhet fått betydande tjänsteresorna omfattning. mellan dessa andra resor och de egentliga tjänsteresorna har Gränserna blivit tämligen flytande. Det är därför av intresse att kunna klarlägga hur och hur de bör behandlas vid dessa två typer av resor skall definieras

beskattningen.

7.2 Tjänsteresor

En företas order vanligen från ett av r/änsteresa på arbetsgivarens inrättat Den anställde är redan anställd när arbetsgivaren tjänsteställe. är ett förrättningsställe - en tjänsteresan äger rum. Målet för tjänsteresan En tjänsteresa är således en resa föranledd av förrättning på arbetsplats. Av denna definition grund av tjänstgöring på annan plats än tjänstestället. följer att resor mellan bostad och tjänsteställe inte kan vara tjänsteresor, eftersom förrättning ej kan äga rum på tjänstestället. Efter resans slut den anställde till Stundom saknas . återvänder vanligen tjänstestället. särskilt I sådant fall brukar bostaden räknas som tjänstetjänsteställe. ställe. företas från tjänstestället till ett och samma Vissa tjänsteresor stadigt

sou 1974:45 7 Uänsteresor och arbetsresor 167

resmål. Om både tjänsteställe och förrättningsställe är fasta eller tämligen fasta platser föreligger pendling. Pendling äger ofta rum i form av dagspendling mellan tjänstestället, eller kanske vanligare och bostaden, förrättningsstället arbetsplatsen. I vissa fall ligger förrättningsstället arbetsplatsen så långt bort från den anställdes bostad att han inte kan resa hem dagligen utan måste övernatta. När hemresor i sådana fall äger rum över veckosluten föreligger veckopendling. Ibland utbyts pendlingen mot lång tids vistelse på den främmande orten och övergår till bortaliggning. Hemresor äger då rum mera sällan. Vid vissa tjänsteresor, exempelvis inom transportväsendet, består själva arbetsuppgiften i att resa. I allmänhet kan emellertid även här fastställas ett eller flera ställen där en sådan resa kan anses ha ett mål eller i varje fall en vändpunkt. Detta mål är emellertid inte något förrättningsställei egentlig mening. Vissa tjänsteresor företas strålformigt eller ringformigt ut från tjänstestället till flera resmål och kan betecknas som serviceresor. Resmålen kan ständigt växla eller återkomma med vissa mellanrum. Karakteristiskt för dessa tjänsteresor är att deras utsträckning i tiden är tämligen kortvarig. Med avseende på frekvensen av resor kan anställda som företar tjänsteresor indelas i två grupper. Den ena gruppen utgörs av vaneresenärer, varmed avses anställda med ett stort antal tjänsteresor. Dessa resor behöver inte nödvändigtvis företas till ett enda eller ett fåtal resmål. Vaneresenärernas resor kan gälla pendlingsresor eller bortaliggning. Den andra gruppen av anställda kan betecknas som ströresenärer. Dessa företar tjänsteresor mera sällan och då oftast till växlande platser.

7.3 Arbetsresor

Det finns också resor som visserligen sammanhänger med eller har föranletts av tjänsten men som för den skull inte räknas som tjänsteresor i vedertagen mening. Dessa andra resor kan betecknas som arbetsresor. Arbetsresorna företas merendels som pendlingsresor, d v s som dagspendling eller veckopendling. Men förhållandena kan liksom vid tjänsteresor också medföra att den anställde vistas på en främmande ort längre tid utan att resa hem annat än mera sällan. Även arbetsresan kan således övergå till bortaliggning. Det finns arbetsresor som inte med nödvändighet behöver vara pendlingsresor. En person kan ha olika uppdrag eller anställningar som kräver att han reser till olika platser. Inställelseresor och flyttningsresor är resor i gränsområdet mellan arbetsresa och tjänsteresa. Återresor företas när anställningen och upphör den anställde återvänder till sin egentliga hemort. Ett särskilt slags resor är sökanderesor_ En person reser till en plats för att söka arbete - som han får eller inte får. Vid sidan om tjänsteresorna och arbetsresorna förekommer resor av privat natur. Hit hör exempelvis semesterresor. Under en semesterresa

168 7 Uänsteresor och arbetsresor

den anställde lön och får normalt inte ersättning för några uppbär resekostnader. Skulle han likväl få betalt härför vid en semesterresa eller eljest vid en privatresa utgör sådan ersättning vanlig löneförmån.

7.4 Gällande Skatteregler vid tjänsteresor

första stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL har Enligt skattskyldig som verkställt resor i tjänsten rätt till avdrag dels för själva resekostnaden, dels under vissa förhållanden för ökade levnadskostnader. För att avdragsrätt för ökning i levnadskostnaden skall föreligga krävs bl a att tjänsteresan skall ha företagits utom den vanliga verksamhetsorten.

7.5 Gällande Skatteregler vid arbetsresor

Vid dagspendling som inte sker i tjänsten gäller vissa regler som skiljer sig från reglerna om tjänsteresor. Avdragsrätten enligt dessa bestämmelser är på det hela taget snävare än om resan företagits som en tjänsteresa. Enligt punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL är skattskyldig berättigad under vissa förutsättningar till avdrag för skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen. Riksskatteverket fastställer särskilda grunder för ifrågavarande avdrag för det fall då dessa resor måste företas med bil. De i detta ämne meddelade anvisningarna bygger på den förutsättningen att fråga är om en mindre bil som utöver körsträckan för resor till och från arbetet normalt även gått l 300 mil privat. Avdrag medges vid 1974 års taxering med 3:50 kr per mil för vägsträckor på upp till 1 000 mil per år och med 2:20 kr per mil för överskjutande sträckor. För skattskyldiga av ålder, eller är nödsakade att som på grund sjukdom handikapp använda bil gäller gynnsammare regler. Avdrag för ökade levnadskostnader vid arbetsresor kan enligt tredje stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL medges då anställningen avser en begränsad tid eller arbetet skall bedrivas på flera olika platser eller om det av annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas att den skattskyldige skall flytta till den ort där arbetet bedrivs. Med stöd av detta stadgande kan avdrag för fördyrade levnadskostnader undantagsvis medges vid arbetsresor som sker i form av dagspendling. Om det är uppenbart att den anställde till följd av sina dagliga arbetsresor måste inta minst två huvudmåltider utom hemmet brukar således ett visst avdrag kunna medges för härigenom uppkommen levnadskostnadsfördyring. Emellertid krävs att tiden för bortovaron varit ganska lång, stundom mer än 12 timmar. Rätt till avdrag för ökade levnadskostnader vid arbetsresor som kräver övernattning på främmande ort regleras även av i fjärde stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL angivna regler. Avdrag kan således medges om det på grund av andre makens förvärvsverksamhet, svårighet att anskaffa familjebostad eller annan därmed jämförlig anledning inte skäligen kan ifrågasättas att också familjen skall flytta till arbetsorten.

7 Tiänsteresor och arbetsresor 169

Avdrag för kostnad för resor till och från hemorten för besök hos familjen torde av RR betraktas som en form av avdrag för fördyrade levnadskostnader enligt nyssnämnda anvisningspunkt.

7.6 Utredningens förslag

7.6.1 Allmänt Tjänsteresorna är vanligen särskilt beordrade i tjänsten. De kan också utföras på tjänstemannens eget initiativ i enlighet med för tjänsten utfärdade instruktioner. För kostnader och merkostnader som en tjänsteresa medför bör den anställde regelmässigt få avdrag - och detta både om han fått betalt av arbetsgivaren och tagit upp ersättningen som inkomst och om han själv fått bestrida utgiften av sina vanliga inkomster. På samma sätt medför arbetsresorna kostnader och merkostnader för den anställde. Även om resan inte är beordrad som en tjänsteresa förminskas dock den anställdes skattekraft genom de kostnader och merkostnader som han åsamkas till följd av tvånget att företa resan för att kunna förvärva sin inkomst. Det finns övergångar mellan tjänsteresor och arbetsresor. På samma sätt finns det inom områdena för dessa resor övergångar mellan endagspendling och veckopendling liksom mellan pendling och sådan bortaliggning som mera sporadiskt är förenad med hemresor. Ekonomiskt sett hänger alla dessa olika former av resor ihop som en väv där trådarna flätas samman. Det går inte att syna en bit utan att se hur linjerna går i andra fält. Uppgiften för denna utredning måste av naturliga skäl främst avse den skattemässiga bedömningen av tjänsteresorna i egentlig mening. Men det skulle vara föga lämpligt att söka ordna tjänsteresenärens skatterättsliga situation utan att också beakta de villkor varunder arbetsresor utförs eller kan utföras. Problemen är i många stycken likartade. Erfarenheterna från taxeringarna under senare år visar att vissa arbetsgivare genom de möjligheter som lagstiftningen och rättstillämpningen erbjuder kunnat klassificera arbetsresor som tjänsteresor och låta de anställda få traktamenten för dessa resor. På så sätt har dessa arbetsgivare kunnat medverka till att anställda fått skatteförmåner som ingalunda alltid motsvarar verkliga eller sannolika och inte heller erforderliga utgifter och merutgifter. Genom att bestämma tjänstestället och därmed den vanliga verksamhetsorten på ett för den anställde fördelaktigt sätt har liknande resultat kunnat uppnås. Frågan om den skattskyldige skall anses ha sin vanliga verksamhetsort på den ena eller den andra orten har dessutom många gånger visat sig vara svår att avgöra. Felaktiga resultat har också kunnat uppkomma därigenom att utbetalning av traktamente och resekostnadsersättning inte alltid gjorts beroende av det sätt varpå resorna i verkligheten utförts eller var bostaden legat i förhållande till den arbetsplats där arbete stadigvarande bedrivits utan framför allt hängts upp på var den skattskyldige haft sin vanliga

170 7 Tjänsteresor och arbetsresor

verksamhetsort. Genom att sålunda på olika sätt jonglera med traktamentsgivningen och särskilt då med bestämningen av tjänsteställets belägenhet har arbetsgivaren radikalt kunnat förändra skattesituationen för de anställda. Många gånger kan denna hantering av traktamentsbestämmelserna ha företagits utan direkt avsikt att tilldela de anställda skatteförmåner men exempel saknas inte på arbetsgivare som medvetet utnyttjat de möjligheter systemet erbjuder för att med skatteförmåner i form av traktamenten som lockbete värva arbetskraft. Denna utveckling har möjliggjorts och gynnats därigenom att man vid rättstillämpningen ansett sig bunden av det sätt varpå det arbetsrättsliga tjänsteresebegreppet enligt motiven bör tolkas. Det blir därför nödvändigt att även studera dessa gränsdragningsfrågor mellan tjänsteresor och arbetsresor samt bestämma hur långt detta arbetsmarknadens fria spel skall kunna godtas vid beskattningen.

7.6.2 Merkostnadssituationen vid olika former av tjänsteresor resp

arbetsresor En arbetsresa är till sin egentliga natur en privat resa. Men den är en privat resa av särskilt slag. De kostnader för färdmedel och de merkostnader för logi, måltider etc som uppkommer på grund av resan och på grund av att vistelse äger rum på den ort där arbete mera stadigvarande bedrivs är av den natur att de under vissa förhållanden bör kunna godtas som avdragsgilla vid beskattningen. Avdrag medges på den grunden att inkomsten inte kunde ha förvärvats om inte resan hade _företagits eller vistelsen på den främmande orten hade ägt rum. Avdraget kan därför betraktas som ett slags naturligt avdrag i förvärvskällan. När det gäller sådana arbetsresor som kräver övernattning på främmande ort kan det svårligen göras gällande att de merkostnader som en arbetsresa medför för logi, måltider etc till följd av vistelse i samband med resan beloppsmässigt skall behöva skilja sig mera väsentligt från de merkostnader som en vistelse vid en tjänsteresa under motsvarande förhållanden medför. Bortaliggaren kan visserligen inte få avdrag för sina merkostnader under alla förhållanden. Om det emellertid har fastställts att rätt till avdrag föreligger enligt tredje eller fjärde styckena punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL är det svårt att förstå varför denna fördyringi rättstillämpningen skall anses ha uppgått till lägre belopp än fördyringen för den som under motsvarande förhållanden vistas på den främmande orten som ett led i en tjänsteresa. Vad sedan angår sådana arbetsresor vilka inte kräver övernattning bör beaktas att skattskyldig som i vanlig ordning gör en endagsresa i tjänsten får avdrag för härigenom uppkommande levnadskostnadsfördyring medan däremot skattskyldig som dagligen reser till och från arbetet utan att göra tjänsteresa endast undantagsvis kan få avdrag för någon levnadskostnadsfördyring. Denna anses obetydlig eller obefintlig och anses i vart fall svår att fastställa. Att rubba på avdragsförbudet vid vanlig pendling mellan bostad och

7 Uänsteresor och arbetsresor 171

arbetsplats skulle innebära att en stor del av svenska folket skulle medges avdrag för fördyrade levnadskostnader enbart därför att ett av dagens huvudmål inte kan ätas i hemmet. En reform i den riktningen har inte heller diskuterats i debatten. Står man fast vid att avdragssystemet inte bör få en sådan utbredning och vill man dessutom åstadkomma skatterättvisa mellan å ena sidan pendlaren som inte reser i tjänsten och å andra sidan tjänsteresenären som pendlar under liknande förhållanden måste följden bli att även tjänsteresenären bör vägras avdrag för den eventuella levnadskostnadsfördyring som kan uppkomma om resan äger rum i form av pendling. Ur rättvisesynpunkt torde några mera allvarliga inte invändningar kunna göras mot att den som pendlar utan att göra i tjänsteresa avdragshänseende behandlas lika med den som gör tjänsteresa i form av pendling. Kostnads- och merkostnadssituationen måste rimligen vara densamma för båda grupperna.

7.6.3 Dagspendling till stadigvarande arbetsplats En särskild fråga är att fastställa när dagspendling uppkommer. Det gäller här att bestämma antalet resor som i följd skall ha företagits till en viss arbetsplats (förrättningsställe) för att denna skall övergå från en tillfällig arbetsplats till en stadigvarande arbetsplats. Gränsen bör lämpligen uttryckas i ett visst antal dagar. Enligt vad som redan nu gäller finns en femtondygnsregel vid tjänsteresa som kräver övernattning. Enligt utredningens förslag kommer motsvarande tidsgräns att finnas kvar och bli avgörande för gränsen mellan resdygn och vistelsedygn. Förrättning med övernattning räknas alltså som resdygn tom det femtonde dygnet men som vistelsedygn fr o m det sextonde dygnet då endast ett lägre avdrag schablonmässigt får räknas. Eftersom femtondygnsregeln blir avgörande för hur gränsen mellan resdygn och vistelsedygn skall bestämmas förefaller det praktiskt att en motsvarande tidsregel också får bli avgörande för frågan om vid endagsresor arbetsplatsen skall anses vara en tillfällig eller en stadigvarande arbetsplats och därmed också för frågan om en endagsresa skall anses vara pendlingsresa. Från rättvisesynpunkt torde inte heller några särskilt vägande invändningar kunna riktas mot att förbud stadgas att räkna normaltraktamente om en skattskyldig dagligen gjort tjänsteresor till samma plats i mer än 15 dagar. Det får sålunda anses vara rättvist att en person som gör många resor i form av dagspendling ivarje fall fr o m den sextonde dagen skall vägras schablonmässigt avdrag för fördyrade levnadskostnader även för det fall att resan arbetsrättsligt utgör en tjänsteresa. Avdrag för ökningi levnadskostnaden bör ej medges utan särskild utredning. Genom att såväl femtondygns- som femtondagarsregeln på detta sätt knyts till resmålets karaktär av stadigvarande eller icke stadigvarande arbetsplats och därmed får betydelse även för om resan skall räknas som

172 7 Hänsteresor och arbetsresor

pendlingsresa eller icke pendlingsresa får regelkomplexet en relativt enkel uppbyggnad. En sådan bestämning är lämplig även därför att arbetsgivaren kan bedöma när de 15 dygnen eller dagarna överskridits. Utredningen är medveten om att det stundom kan bli svårt att skilja mellan pendlingsresor och andra resor. Men utredningen vill hålla före att denna svårighet inte är av sådan storleksordning att den bör förhindra att ett förbud att räkna normaltraktamente införs vid dagspendling. Detta gränsdragningsproblem får anses vara av tämligen litet format gentemot de svårigheter som skattskyldiga och myndigheter nu ofta ställs inför när det gäller att bestämma vederbörandes vanliga verksamhetsort. Det är tänkbart att förbudet mot att räkna normaltraktamente vid endagsresor till samma plats under mer än 15 dagar liksom bestämmelsen att normaltraktamente för övernattning skall reduceras efter 15 dygn kan inbjuda till hoppjerkeri. Vidare kan en arbetsgivare-- för att gynna sina anställda - finna det förmånligt att byta arbetskraft efter förloppet av de 15 dagarna eller dygnen för att på så sätt undvika sådana begränsande effekter som eljest skulle inträda när det gäller hans möjligheter att tillgodose de anställda med traktamentsförmåner. Möjligheterna till sådana manövrer ökar om arbetsgivaren har arbeten i gång på flera platser. Meningen är emellertid inte att beskattningsreglerna skall kunna utnyttjas för rena manipulationer. Skulle tendenser av antytt slag förmärkas får det anses att sådana ”omständighetef” föreligger som kan ge anledning att i varje fall inte bedöma avdragsrätten gynnsammare än om den anställde hade varit traktamentslös. Den anställde kan vidare då riskera att helt förlora rätten till avdrag på den grund att kostnaderna bedöms som icke naturliga kostnader i förvärvskällan. Arbetsgivare som systematiskt verkar för onormala byten av detta slag bör rimligen inte åtnjuta dispens från uppgiftsskyldighet. Har beslut om dispens meddelats bör förhållandet kunna medföra att dispensmedgivandet återkallas. Resor som utförs av personal inom trafikväsendet (med tåg, buss, båt, flyg eller bil där arbetsuppgiften består i själva resandet) bör enligt utredningens bedömning i allmänhet inte anses som pendlingsresor. Det kan förekomma att en anställd som har tillfällig bostad på en orti närheten av arbetsplatsen långt från hemmet dagligen får resa mellan denna tillfälliga bostad och sin (stadigvarande) arbetsplats. Dessa resor medför i och för sig inte någon rätt till avdrag för fördyrade levnadskostnader. Avdragsrätt bör dock föreligga för själva resekostnaden.

7.6.4 Närmare om utformningen av femtondagarsregeln Beträffande femtondagarsregelns närmare utformning får utredningen anföra följande. De 15 dagarna torde för det fall traktamentsersättning har utgått räknas efter antalet tsaktamentsgivande dagar. Sedan traktamente utgått vid arbete på en och samma plats för 15 dagar (= måltider) skall alltså tjänsteresa anses som arbetsresa. Avdrag för merkostnader får då inte längre schablonmässigt räknas vid arbete på den platsen. Detta betyderi normalfallet att avdrag som för tjänsteresa vid dagspendling skall kunna

SOL 1974:45 7 Hänstereror och arbetsresor 173

räknas i tre arbetsveckor. Man torde få bortse från att traktamentsersättning undantagsvis kan ha utgått för två måltider under någon eller några av de 15 dagarna. Fråga kan uppstå huruvida en förrättning i förevarande sammanhang avbrutits eller ägt rum i sammanhängande följd. I 7 § l mom 2 st TB Arr sägs att en förrättning skall anses ha ägt rum i sammanhängande tidsföljd, även om den varit avbruten av semester eller - under mindre än åtta hela kalenderdygn i följd av tjänstledighet, tjänstgöring på tjänstestället eller förrättning utom förrättningszonen. Det framgår också att isådana avbrott ingående hela kalenderdygn inte skall inräknas i de 15 kalenderdygnen. Dessa bestämmelser torde även kunna bli vägledande för tolkningen av avbrottsfrågan vid beskattningen. Har en arbetsgivare utbetalat traktamentsersättning till en yrkesman som vanligen gör dagliga serviceresor till olika platser torde den omständigheten att servicemannen någon enstaka gång kommit att uppehålla sig på en och samma plats under en tid som något överstiger 15 dagar inte behöva medföra att arbetstagaren förvägras avdrag för merutgifter som uppkommit för de överskjutande dagarna. På kontrolluppgiften får dock arbetsgivaren redovisa normaltraktamente för högst l5 dagar. Den omständigheten att utbetalade traktamenten överstiger det avdrag som kan medges i form av normaltraktamente behöver emellertid enligt utredningens förslag om tolerans inte medföra att skillnaden nödvändigtvis skall beskattas. Om toleransramen inte överskridits gäller nämligen att avdrag motsvarande traktamentet normalt bör ges. Toleranssystemet kan således medföra en förlängning av 15-dagarstiden. Denna förlängning kan ”köpas med att traktamentsersättningen sänks under normaltraktamentets nivå. Ett villkor för att en sådan regel skall vara dispensvänlig är emellertid att det är uppenbart att systemet inte medför att toleransramen överskrids i många fall (se härom under kapitel ll). Den som är traktamentslös och som dagligen reser till en och samma plats blir även bunden av IS-dagarsregeln. Någon utsträckning av denna tidsgräns kan inte anses motiverad i detta fall. Under ett och samma år kan förekomma pendling till flera platser, vilka var för sig är att anse som stadigvarande arbetsplatser. Om emellertid arbetsplatsens läge ändras ganska sakta - vilket kan vara fallet exempelvis vid ett vägbygge - torde dock i allmänhet få anses att fråga är om en enda arbetsplats. Om arbetsplatsen eljest växlar mellan olika ställen som inte ligger särskilt långt från varandra kan fråga uppstå om inte dessa platser trots allt ligger så nära varandra att de av det skälet bör betraktas som en och samma arbetsplats i avdragshänseende. Den som bor på en ort men arbetar på annan ort inom vilken arbetsplatserna visserligen växlar från dag till dag men där dessa dock ligger tämligen nära varandra torde ofta kunna anses arbeta på en enda arbetsplats. Frågan om det här gäller en plats eller flera platser kan i vissa fall framstå som svår att besvara. Att göra bedömningen beroende av om platserna ligger inom samma tätort skulle stämma mindre väl med att tätortsanknytningen föreslås avskaffad när det gäller rätten till avdrag för fördyrade levnadskostnader (se härom

174 och arbetsresor 7 Tjänsteresor

under Det också vara onödigt eller olämpligt att kapitel 9). synes bestämma visst avstånd som ovillkorligen skulle bli avgörande för frågan om flera arbetsställen skall anses som en enda arbetsplats. Om emellertid de olika arbetsställena att huvudmåltiden under ligger så nära varandra arbetsdagen intas eller tämligen bekvämt kan intas på samma serveringsställe det i allmänhet kunna framstå som rimligt att detta synes förhållande skall få gälla som ett tecken på att de särskilda arbetsställena kan hänföras till en enda gemensam arbetsplats vid bedömning av frågan om pendling föreligger eller inte. Frågan om arbetsplatsens enhet torde i övrigt få lämnas åt rättstillämpningen att besvara. Enbart det förhållandet att den skattskylbedriver arbete plats i följd bör vara avgörande för dige på viss klassificeringen. Det bör alltså vara utan betydelse om anställningsavtalet blivit ingånget på arbetsplatsen eller på annan plats eller om initiativ till eller av arbetsgivaren. Likaledes bör anställningen tagits av den anställde det vara utan betydelse om den anställde får behålla sin anställning på den stadigvarande arbetsplatsen sedan arbetet där är avslutat eller om han har utsikt att eljest få arbeta på samma ort inom det område där arbetsplatsen ligger. omständigheter av sistnämnda slag kan däremot tänkas spela in vid bedömning av frågan om rätten att räkna normaltraktamente för vistelse har upphört eller skall upphöra. Frågan om och hur länge rätt till avdrag skall föreligga är likaledes spörsmål som - liksom hittills - torde få överlämnas åt rättspraxis att besvara. Resor vilka regelbundet utförs som pendlingsresor bör inte kunna förvandlas till icke-pendlingsresor endast därigenom att ersättning utbetalas under namn av traktamentsersättning. Den omständigheten att traktamentsersättning eller resekostnadsersättning utbetalas för sådana resor kan visserligen medföra att resan kan räknas som tjänsteresa i arbetsrättslig mening trots att den utförs som en pendlingsresa under längre tid än l5 dagar. Men ersättningen måste vid beskattningen redovisas som arbetsreseersättning eller som lön senast efter förloppet av de 15 dagarna. Det kan sägas att arbetsresebegreppet, då fråga är om endagsresor, i skatterättsligt hänseende skall ”ta över tjänsteresebegreppet efter de inledande 15 dagarna.

7.6.5 Bestämning av ett pendlingsområde För att sätt kunna genomföra förslaget att skilja på ett praktiskt arbetsresorna från tjänsteresorna är det angeläget att kunna bestämma för det område inom vilket denna åtskillnad får betydelse. gränsen Frågan gäller hur områdets centrum och utsträckning skall fastläggas. I bilaga G redovisas synpunkter på hur ett pendlingsområde kan som ett område inom vilket en mängd människor i stor uppfattas dagligen reser. I förevarande sammanhang skall emellertid utsträckning i stället konstrueras som ett område kring en stadigpendlingsområdet varande dit en viss skattskyldig regelmässigt pendlar. Pendarbetsplats

sou 1974:45 7 Uänsteresor och arbetsresor 175

lingsområdet kommer på så sätt att uppbyggas med den enskilde individens stadigvarande resmål som centrum. Genom att utlägga ett pendlingsområde om denna kring arbetsplatsen är stadigvarande skapas ökad säkerhet för att endast sådana kostnader eller merkostnader som är att anse som erforderliga medges till avdrag vid beskattningen. Har en anställd exempelvis uppburit traktamentsersättning för vistelse på arbetsplatsen men i stället för att övernatta dagligen rest eller kunnat resa hem bör inte rätt föreligga att räkna normaltraktamente som för vistelsedygn. I stället bör för avdrag medges själva resekostnaden. För att underlätta arbetsgivarens bedömning av en anställds möjligheter att pendla och samtidigt öppna en väg för taxeringsmyndigheterna att pröva avdragssituationen har det således ansetts nödvändigt att dra upp en geografisk gränslinje innanför vilken normaltraktamente såsom för vistelsedygn inte bör få räknas. En arbetsgivare som utbetalar traktamentsersättning för en anställds vistelse på en viss arbetsplats måste ta hänsyn till om arbetsplatsen är en stadigvarande eller en tillfällig arbetsplats. Är arbetsplatsen stadigvarande och är den anställdes bostad belägen inom arbetsplatsens pendlingsområde skall sådan utbetalad rubriceras ersättning som arbetsreseersättning och redovisas särskilt på kontrolluppgift. Den anställde skall ha rätt till avdrag för erforderliga kostnader på grundval av utredning om sitt verkliga resmönster. Rätt till schablonavdrag med normaltraktamente för vistelsedygn inträder endast om den anställde har stadigvarande vistats på arbetsplatsen och behövt vistas där. l annat fall skall avdrag medges som för dagspendling eller för veckopendling. Hur arbetsreseersättning skall redovisas framgår av kapitel ll. I kapitel 12 behandlas frågan om den bostadsförräkran som arbetsgivaren har att avkräva arbetstagaren för att få vetskap om var han har sin egentliga bostad. Hur ett pendlingsområde och därmed också en pendlingsgräns skall utläggas torde få avgöras med hänsyn till det resmönster som ger det lägsta avdraget. Blir avdraget lägre vid dagspendling än vid veckopendling och bortaliggning bör således detta alternativ bestämma gränsen för pendlingsområdet.

Var pendlingsgränsen kommer att ligga blir beroende av vilka avdrag

som får räknas vid bortaliggning, vilka kommunikationsmedel som står

till buds samt vilka avdrag som kan ifrålgakomma vid användande av dessa

kommunikationsmedel. För att inte komplicera systemet föreslår emellertid utredningen att pendlingsområdet i första hand skall bestämmas som ett bilpendlingsområde, d v s baseras på den förutsättningen att ”modellresenären” färdas utan betalande medpassagerare med bil dagligen eller vid veckosluten mellan sin bostad och sin arbetsplats. l enlighet härmed torde pendlingsområdets yttre gräns anges som ett färdvägsavstånd mellan arbetsplats och bostad. Om det med hänsyn till goda förbindelser med tåg eller buss är uppenbart att den anställde kan åka hem vid veckosluten till lägre kostnad än vistelsetraktamentet för veckoslutsdagarna och arbetsgivaren inser eller bör inse detta bör arbetsgivaren inte redovisa ersättningen som

och arbetsresor sou 1974;45 176 7 Tjänsteresor

vistelsetraktemente utan bör i sådant fall redovisa ersättningen som arbetsreseersättning även om bostaden skulle ligga utanför bilpendlings-

gränsen. på pendlingsområdets bestämning för den med bil pend- Synpunkter lande resenären redovisas i bilaga M. Utredningen har i detta sammanhang även studerat på vad sätt avdraget enligt andra stycket punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL för resor med bil mellan bostad och arbetsplats har konstruerats. Avdraget är uppbyggt vissa grunder som redovisas i prop 1969:29. Enligt dessa grunder enligt uppstår emellertid en krök i avdragslinjen vid l 000 mils körning. I bilaga M belyses möjligheterna att kunna utlägga detta avdrag som ett rakt i direkt till antalet mil (mellan bostad avdrag beräknat proportion och arbetsplats). Av skäl som redovisas i bilagan föreslår utredningen att en sådan sker. Bestämmelsen i andra stycket punkt 4 av utjämning av avdraget till 33 § KL kan på grund härav omskrivas och förenklas. anvisningarna I samband med att detta avdrag bestäms av RSV torde lämpligen också böra bestämma den gräns där veckopendling är ett mera RSV ekonomiskt alternativ än dagspendling samt den gräns där bortaliggning ekonomiskt alternativ än veckopendling (= gränsen för är ett mera pendlingsområdet kring en stadigvarande arbetsplats).

\ 7.6.6 Sammanfattning

att normaltraktamente för måltid Utredningen föreslår i sitt A-alternativ får räknas vid dagliga resor till stadigvarande arbetsplats under högst 15 Beträffande ”i följd” erinrar utredningen om vad dagar i följd. uttrycket som anförts ovan under 7.6.4. Från och med den sextonde dagen anses i skatterättslig mening med förbud mot schablonarbetsresa föreligga mässigt avdrag för ökade levnadskostnader”. Vidare föreslår att normaltraktamente för vistelsedygn inte utredningen får redovisas om den anställdes bostad ligger inom pendlingsområdet, så nära att kostnaderna eller merkostnaderna vid dvs arbetsplatsen eller veckopendling understiger normaltraktamente för visdagspendling Har ersättning utgått för resor mellan bostad och arbetsplats telsedygn. vistelse inom pendlingsområdet skall sådan eller för på arbetsplats redovisas som arbetsreseersättning. Härigenom säkerställs att ersättning den anställdes avdrag begränsas till erforderliga kostnader och merkostnader enligt de verkliga reseförhållandena. Utredningen föreslår även att avdraget per mil för kostnad vid resa med bostad och arbetsplats skall bestämmas till ett visst fast egen bil mellan belopp per mil.

8 Tidsfaktorer 177

8 Tidsfaktorer

8.1 Inledning

Ett traktamente bör svara mot de merkostnader som förutses uppkomma under en tjänsteresa. För att bestämma om och med vilket belopp traktamentsersättning bör utgå måste man först beakta när olika kostnadshändelser inträffar samt därefter söka utröna storleken av dessa kostnader. På motsvarande sätt bör man gå tillväga då det gäller att fastställa under vilka betingelser avdrag för normaltraktamente skall kunna räknas. I detta kapitel kommer utredningen att beröra frågan efter vilka tidsregler ett normaltraktamente bör utfalla. Utredningen behandlari andra sammanhang andra tidsfaktorer som kan påverka avdragsrätten. Sålunda har redan i kapitel 7 redogiorts för IS-dagarsregeln. I kapitel 12 diskuteras en tremånadersregel som blir av betydelse för beräkning av preliminär A-skatt, då ersättningar utgått vid så lång vistelse på en stadigvarande arbetsplats. Utredningen kommer däremot inte att behandla frågan för hur lång tid rätt till för ökade levnadskostnader skall avdrag anses föreligga. Bedömningen av denna fråga är beroende av om det efter viss tid kan

skäligen ifrågasättas att avflyttning skall ske från bostadsorten till

arbetsorten. Det får anses svårt att lagstiftningsvägen söka skapa några fasta normer för bedömningen härav. Bedömningen får liksom hittills bero på förhållandena i det enskilda fallet.

8.2 En tidslinje

Den tid som en tjänsteresa kräver kan framställas som en linje mellan tidpunkten då resan påbörjas och tidpunkten då den avslutas. Denna tidslinje omfattar tid för framresa och återresa, tid för den egentliga förrättningen samt tider för måltidsätande, avkoppling och vila. Tid som åtgår för förberedelse före resans anträdande eHer för avslutande arbete efter hemkomsten anses inte ingå i tiden för själva resan. Om en tjänsteresenär måste stanna borta över lördag och söndag, över en helg eller över liknande fridagar och därvid inte kan resa hem får det anses naturligt att även denna tid skall kunna inräknas i tiden för tjänsteresan.

178 8 Tidsfaktorer

Om å andra sidan den anställde utan olägenhet kan resa hem över t ex ett veckoslut och därigenom påtagligt förbilligar kostnaderna, bör sådana avbrott medföra en reducering av eljest utgående traktamentsersättning. Semester bör regelmässigt anses avbryta en tjänsteresa.

8.3 Olika principer för utfående av traktamentsersättning

8.3.1 Inledning

Traktamentsersättning kan räknas för dygn eller för del av dygn. Rätt till kan därvid inträda sedan en viss tid förflutit sedan traktamente tjänsteresan påbörjats. Traktamentsgivningen kan i sådant fall sägas vara konstruerad enligt ett rullande system. En annan metod är att traktamente utfallet för varje timme som tjänsteresan kräver. Sådana traktamenten brukar benämnas timtraktamenten. En tredje möjlighet är att vanligen bestämma rätten till traktamente enligt en klockslagsprincip, tidsmässigt dvs traktamente utgår om tjänsteresan pågår vid ett bestämt klockslag. kan förekomma att traktamentsersättning utgår för Undantagsvis exempelvis ett helt år och då i form av s k fast reseanslag. Sådana anslag kan omfatta både traktamentsersättning och ersättning för beräknade färdkostnader.

8.3.2 Ett rullande system med steg

Ett traktamentssystem kan konstrueras på så sätt att rätt till traktamente inträder sedan en viss lämpligt avvägd tid - längre än en timme förflutit från resans Traktamentssumman stiger sedan efter början. förloppet av ytterligare sådana ”block av timmar. Ett dylikt system som framför allt är av intresse vid utläggning av traktamenten för - kan betecknas som ett system med steg eller timblock. endagsresa Eftersom i anslutning till tidpunkten för stegen tidsmässigt placeras ett rullande resans början kan denna traktamentsform sägas representera system. Tiden från resans början till det första steget betecknas i detta betänkande som karenstid medan tiden från resans början till det andra steget betecknas som kvalifikationstid.

8.3.3 Tim traktamente Ett traktamente kan konstrueras som ett timtraktamente. Vid slutet eller början av varje timme som resan kräver utfaller ett traktamentsbelopp och detta oavsett om under den timmen några fördyrade levnadskostnaeller vanligen När kostnader sedan uppstår har den der uppstått uppstår. liksom samlat en ur vilken sådana kostnader kan anställde fond, Ett timtraktamente kan därför sägas utgöra en form av bestridas. beläpandetraktamenten.

8 Tüisfaktorer 179

8.3.4 Klockslagstraktamente Ett traktamente kan vidare utgå enligt en klockslagsprincip, dvs så att traktamentet utfaller om den anställde befinner sig på resande fot vid ett bestämt klockslag som inte är beroende av tidpunkten för resans påbörjande. Vid detta klockslag anses alltså en kostnad vanligen uppstå.

Hur idén med klockslagstraktamenten kan förverkligas visar de resebe-

stämmelser som HSB antagit. För år 1973 har enligt dessa bestämmelser gällt följande.

Traktamentet för helt kalenderdygn utgör 89:- HSB anför i en skrivelse till finansdepartementet att detta system visat sig medföra kostnadsbesparingar i jämförelse med av organisationen tidigare tillämpade regler. Det bör anmärkas att HSB enligt sina resebestämmelser ger traktamente endast vid resor på längre avstånd än 5 mil från stationeringsorten. Vidare krävs att bortovaron överstigit 4 timmar.

8.4 Nu gällande ordning

8.4.1 T idsvillkor iArr Enligt Arr (SFS 1952:735 med ändring senast iSFS 1974:2) gäller ett rullande system vid endagsförrättningar samt första resdagen av en förrättning som kräver övernattning. Vid sådan endagsförrättning som utförs_ mellan kl 6.00 och 19.00 utgår traktamentsersättning med växande belopp beroende på om förrättningen kräver mer än 6 men högst 10 timmar, mer än 10 men högst 12 timmar resp mer än 12 timmar men mindre än 18 timmar resp 18 timmar. För endagsförrättning som inte kan utföras mellan kl 6.00 och 19.00 liksom för dag som inleder förrättning då övernattning sker är tiderna för utfående av traktamentsersättning mer än 3 men högst 8 timmar, mer än 8 men högst 12 timmar, mer än 12 men mindre än 18 timmar resp 18 timmar. Fro m andra kalenderdygnet vid förrättning som kräver övernattning utfallet natt- och dagtraktamenten enligt Arr som klockslagstraktamenten kl 1.00, 9.00 14.00, 18.00 resp 24.00.

8.4.2 Tidsvillkor i vissa kollektivavtal

De kollektivavtalsreglerade bestämmelserna inom den enskilda sektorn innehåller skiftande karenstider. Enligt avtalen mellan till SAF och LO anslutna organisationer är det mycket vanligt att rätt till traktamente vid endagsförrättning inträder först efter 6 timmar. En del avtal har dock

180 8 Tidsfaktorer

kortare karenstider, vanligen 5 men mera sällan 4 timmar. I några fall är karenstiden längre, exempelvis 7, 8, 8 1/2 eller 9 timmar. Enligt elektrikeravtalet utgår endagstraktamente först efter 14 timmar. Rätt till förhöjt endagstraktamente förekommer i vissa avtal mestadels först efter 10 timmars bortovaro.

8.4.3 Gällande Skatteregler Reglerna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33§ KL är utformade enligt en rullande princip vad gäller endagsresor. För endagsförrättningar med bortovarotid på mer än 4 timmar men högst 10 timmar räknas två tiondelar av normalbeloppet medan restider på mer än 10 timmar ger fyra tiondelar av normalbeloppet. Vid förrättningar som kräver övernattning räknas däremot inte dygnen enligt det rullande systemet. Dygnsberäkningen är i stället beroende av att övernattning faktiskt inträffat. Övernattningen är inte fixerad till ett bestämt klockslag. För tid utöver på så sätt beräknat helt antal dygn får något extra tillskott till normalbeloppet inte räknas.

8.5 Utredningens förslag

8.5.1 Normaltraktamenten och måltidsrytmen Normaltraktamenten bör tidsmässigt räknas i nära anslutning till de tider då måltidskostnader vanligen uppkommer. Normaltraktamentenas beroende av måltidsrytmen blir särskilt aktuellt för endagsresorna. Statens institut för folkhälsan - nu Konsumentverket - har i tidskriften Vår föda (1971, häfte 5-6, tabell 3) betecknat i tab. 8:1 måltidstimmar som önskvärda i förhållande till olika arbetstider. Mittpunkt för måltidstimmar blir enligt denna tabell kl 6.30, 9.30, 12.45 och 18.00 enligt I samt kl 8.00, 12.00 och 18.00 enligt II. Genomsnittlig tidsskillnad blir ca 3 tim 50 min alt I (med 4

enligt

måltider) och 5 tim enligt alt II (med 3 måltider). Bortses från mellanmålet i alt I blir den genomsnittliga tidrymden 5 tim 20 min vid sammanräkning av de båda alternativen. Tabell 8:1 önskvärda måltidstimmar.

I. Arbetetbörjar omkring 11 . Arbetet börjar kl. kl 07.00 kl. 08.00-09.00 Tidpunkt för Måltids- Tidpunkt för Måltidsmåltiden pausens måltiden pausens längd längd Frukost 06.00-07.00 30-50 min 07.00-09.00 30-45 min Mellanmål 09.00-10.00 20-30 min - - 4 Lunch 12.15-13.15 45-75 min 11.15-12.45 45-75 min Middag eller _ kvällsmål 17.00-19.00 45-75 min 17.00-19.00 45-75 mm

8 Tidsfaktorer 181

8.5.2 Ett system med flexibla mâltidspass avvisas

Lönebeskattningsutredningen föreslog att olika schablonavdrag skulle gälla vid endagsförrättning beroende på om den skattskyldige kunde antas ha varit nödsakad att inta en resp två egentliga måltider under dagen. Departementschefen föreslog emellertid i 1963 års proposition att vissa bestämda tidsregler skulle finnas. Karenstiden för schablonavdrag med två tiondelar av normalbeloppet sattes till 4 timmar under hänvisning till att åtskilliga kollektivavtal hade korta karenstider. Kvalifikationstiden för schablonavdrag med fyra tiondelar av normalbeloppet föreslogs till 10 timmar. Riksdagen beslöt i enlighet med departementschefens förslag. Att på sätt lönebeskattningsutredningen tänkt rätten till sig göra schablonavdrag beroende av om måltid faktiskt intagits eller ej framstår som en allt för vag regel för att kunna rekommenderas. För att få tillräcklig fasthet synes det nödvändigt att på något sätt tidsmässigt fixera hur rätten till avdrag skall inträda.

8.5.3 Tidsvillkor iArr ei lämpliga som mönster Enligt Arr räknas traktamente dels för natt, dels för dag. Sedan finns det detaljerade regler för utfående av traktamente om resan faller inom någon av dessa delar av dygnet. Denna koppling av ett rullande system och ett klockslagssystem kan ge egenartade resultat. Detta framgår av följande tabell som visar traktamentsutfallet enligt bestämmelserna i SFS 1974:2 vid förrättning som pågår i exakt 24 timmar med varierande avresetider. Mot att två nattraktamenten får utgå om resan börjar och avslutas mellan kl 1.00-5.00 finns intet att erinra under att förutsättning övernattning verkligen ägt rum både under avrese- och hemkomstnatten och att kostnader härför uppkommit. Den som avreser strax före kl 5.00 på morgonen och kommer hem strax efter kl 1.00 påföljande natt är emellertid enligt Arr berättigad till två nattraktamenten utan att Tabell 8:2 Traktamente enligt Arr vid förrättning pågående i 24 timmar.

94 9.30,10.30, 11.30 « 46 48 18 112 12.30, 13.30 - 36 48 18 102 14.30, 15.30 - 36 48 36 120 16.30, 17.30 - 18 48 36 102 18.30, 19.30, 20.30 - 18 48 46 112 21.30, 22.30, 23.30 - › 48 46 94

182 8 Tidsfaktorer

nödvändigtvis ha haft några motsvarande övernattningskostnader. Det verkar helt utmanande att den som kommer hem kl 1.00 på natten skall kunna få traktamente för denna natt även om han inte haft några motsvarande övernattningskostnader. Har någon övernattning inte skett, föreligger ej skäl till utbetalning av nattraktamente. Den här intagna sammanställningen visar att traktamenten kan utgå med större belopp än som rätteligen krävs för de tre huvudmålen frukost, lunch och middag. En anställd startar exempelvis strax efter kl 14 och kommer hem vid samma tidpunkt nästa dag. För den första dagen utgår traktamente med 36 kronor avseende täckning för lunch- och middagskostnad. I realiteten torde emellertid vederbörande redan ha ätit sin lunch första påbörjas. Traktamente för lunchen dagen innan tjänsteresan lunch. Att traktamentserbör i detta fall utgå endast för andra dygnets får anses strida mot sättning på så sätt beräknas för dubbla lunchmåltider merkostnadsprincipen. Ur merkostnadssynpunkt kan också kritiseras att ett tämligen högt traktamente räknas efter tre timmar om dessa tre på 18 kr skall kunna timmar med endast någon minut omfattar tid efter kl 19.00 eller före kl 6.00. Tidsbestämmelserna i Arr uppfyller inte kravet på enkelhet. De statliga bestämmelserna innehåller vidare element som egentligen inte har med merkostnadsidén att skaffa. Att en tjänsteresa utförs på obekväm tid utgör inte ur beskattningssynpunkt något skäl för traktamentsförhöjning eller förkortning av karenstiden. Om ersättning anses böra ifrågakomma för obekvämt arbete bör sådan ersättning rätteligen räknas som skattepliktig inkomst. Vill man beakta merkostnadsprincipen samt kravet på enkelhet är det mindre att konstruera tidsvillkoren i enligt utredningens mening lämpligt den skatterättsliga styrmodellen som en exakt kopia av tidsbestämmelserna i Arr.

8.5.4 Normaltraktamentena bör inte konstrueras som timtraktamenten Om normaltraktamentena konstrueras som timtraktamenten, skulle ett för ökade levnadskostnader sådant system kunna innebära att avdragsrätt skulle inträda vid mycket kortvariga resor då inga som helst merkostnader hunnit Anordningen med timtraktamenten kan vidare ge uppstå. olika delar. Om man utgår från att ojämn fördelning på dygnets övernattning vanligen kräver åtta timmars nattvila, skulle vid fördelning efter endast ca en tredjedel av normaltraktasjälva övernattningstiden ehuru övernattningskostnaden inte mentet för helt dygn falla på nattvilan, sällan överstiger hälften av det för helt dygn erforderliga normaltraktamentet. Det kan också vara tämligen vanskligt att överslagsmässigt göra bedömningen av en traktamentssummas skälighet beroende av timuppgifter eller liknande tidsangivelser i stället för uppgifter om dygn eller dagar. Det kan vidare föreligga risk för att timtraktamenten lätt nog kan

8 Tidsfaktorer 183

sammanblandas med vanliga timlöner. Normaltraktamentena i den skatterättsliga styrmodell som utredningen söker utforma kommer därför inte att konstrueras enligt timalternativet.

8.5.5 Det rullande systemet förordas

Kvar står frågan om normaltraktamentena skall byggas upp enligt en klockslagsprincip exempelvis av HSB-typ eller vara beroende av den tid som förflutit från tjänsteresans början, dvs utformas enligt det rullande systemet. Enligt HSB:s bestämmelser utgår traktamente om den anställde på ett bestämt klockslag befinner sig på resande fot. Dessa bestämmelser bygger på föreställningen att måltider intas vid vissa fixa tidpunkter. I verkligheten växlar emellertid i viss grad tidpunkterna för måltider och

detta framförallt under resor. Vidare torde flertalet anställda som ärlpå

tjänsteresa utan egentlig olägenhet kunna anpassa sina måltider efter resplanerna. Det är därför knappast rimligt att en anställd skall kunna tillgodoräkna sig normaltraktamente för en måltid, som ligger så nära tidpunkten för resans början eller slut att den ifrågavarande måltiden i verkligheten intagits eller kunnat intas på tjänstestället eller i hemmet. Klockslagsmetoden kan i förhållande till det rullande systemet få ogynnsamma verkningar för anställda som företar tjänsteresor helt utanför de vanliga måltidstimmarna, exempelvis sent på kvällen eller under natten. Någon rätt till avdrag för normaltraktamenten skulle inte inträda enligt klockslagsmetoden för merkostnader i sådana situationer. Dessa med klockslagsmetoden förknippade olägenheter kan helt eller till viss del elimineras om som villkor för tillgodoräkning av normaltraktamente för viss måltid krävs både att resan skall ha anträtts viss tid före den aktuella måltidstimmen och att resan skall vara avslutad först efter det att viss tid förflutit från det en viss måltid senast skulle ha intagits. Regler av detta slag kan sägas utgöra en kombination av klockslagsprincipen och den rullande principen. Av vissa av utredningen utförda kalkyler i bilaga D framgår hur kombinerade regler av detta slag skulle kunna konstrueras. Regler av denna typ skulle emellertid bli alltför besvärliga att hantera vid den praktiska tillämpningen. Det skulle vidare uppstå påtagliga svårigheter att utveckla systemet med individuell hänsyn till hur måltidsrasterna utläggs inom olika företag, förvaltningar eller branscher. Att tvekan måste inställa sig inför HSB:s idé beror inte i första hand på att denna metod kan angripas ur teoretiska synvinklar. l stort sett ger HSB-systemet en rättvisande bild av resandekollektivets samlade utgiftsbehov. Däremot kan sägas att ett rullande system med karenstider och kvalifikationstider bäst överensstämmer med vad som redan gäller både enligt Arr och enligt KL. Regler av HSB-typ bör emellertid kunna godkännas som dispensvänliga om de uppfyller de ikapitel 11 angivna villkoren för dispens. Utredningen förordar således att den skatterättsliga styrmodellen

l 84 8 Tidsfa ktorer

utformas enligt en rullande princip av traditionell typ med timblock eller

steg.

8.5.6 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för måltid

8.5.6.1 Antalet steg i ett rullande system Enligt utredningens A-förslag kommer rätten att räkna normaltraktamente för måltid att byggas upp enligt den rullande principen med timblock eller steg. Frågan gäller nu hur de olika stegen bör utsättas samt hur många timmar dessa steg bör omfatta. Teoretiskt kan ett system utan steg, dvs ett system som över huvud taget inte medger rätt till avdrag för merkostnader under endagsresor, behandlas i samband med frågan om antalet steg. Utredningen återkommer emellertid till frågan om ett nollalternativ i annat sammanhang. Eftersom stegen bör spegla måltidsrytmen och måltidsantalet skulle ett system med fyra steg motsvarande frukosten (F), lunchen (L), mellanmålet (K) och middagen (M) kunna framstå som lämpligt och riktigt. Praktiska skäl talar emellertid för en nedskärning av antalet steg till högst tre. Även om merkostnader för mellanmålet eventuellt bör få inverka på ett normaltraktamentes höjd, bör förekomsten av mellanmål i varje fall inte få påverka bestämningen av antalet steg. Det är vidare ovanligt att samtliga fyra måltider (F, L, K, M) ifrågakommer under endagsresor. Detta måltidsbehov uppkommer enligt vad som framgår av utredningens bearbetning av den s k restidsundersökningen (tabell D:1 i bilaga D) endast vid cirka en procent av samtliga resor. Enligt den idé som närmare utvecklas i kapitel 10 kan frukosten och lunchen lämpligen sammanföras till ett gemensamt kostnadspaket i en skatterättslig styrmodell för normaltraktamenten vid endagsresa. Det kan därför inte anses lämpligt eller erforderligt att ett särskilt steg skall räknas för frukosten. Det nu anförda talar för att normaltraktamentet för måltid tidsmässigt bör utfalla antingen efter ett steg (L eller M) eller efter två steg (först L, sedan M). Skall ett tredje steg finnas bör frågan närmast gälla huruvida hänsyn på något sätt bör tas till det förhållandet att middagen under en endagsförrättning kan behöva intas på restaurang, där det erfarenhetsmässigt är betydligt dyrare att äta än på en vanlig självservering. Trestegsfrågan bör emellertid lämpligen ingå som ett delproblem i diskussionen om tvåstegsmodellens beloppsmässiga utformning. Till den frågan återkommer utredningen i kapitel 10.

8.5.6.2 Ett system med ett steg avvisas Systemet med ett enda steg kan tänkas utformat så att avdrag endast ges för det första huvudmålet, lunchen, eller så att andra huvudmålet, middagen, ger rätt till avdrag. En variant av det senare alternativet är att

8 Tidsfaktorer

beakta middagen endast om denna intas vid en mycket sen tidpunkt. Ett system med ett steg skulle således innebära en bruttobeskattning av enderalunch- eller middagstraktamente. Annorlunda skulle en uttryckt enstegsregel medföra rätt att räkna avdrag i form av normaltraktamente såsom för en enda måltid vid endagsresa. Till stöd för idén om bruttobeskattning av lunchtraktamentet men däremot inte middagstraktamentet kan anföras att merkostnaden för lunchen ofta är liten medan däremot merkostnaden för middagen ofta är stor. Det kan då framstå som föga skäligt att en skattskyldig som vägrats avdrag för sina merkostnader på grund av lunchen dessutom skulle vägras ett motsvarande avdrag för merkostnader på grund av middagen. Att i stället medge avdrag för den första men inte för den andra måltiden år en lösning som under alla förhållanden måste avvisas därför att man då skulle ta hänsyn till kostnadernas tillväxande på ett felaktigt sätt. Detta fel skulle bli särskilt stort vid ett stort antal långvariga endagsförrättningar. Denna lösning skulle inte förverkliga kravet på rättvisa vid beskattningen. Mot en uppspaltning av traktamentsersättningar vid endagsresor på så sätt att vissa sådana ersättningar skulle medföra eller avdragsrätt presumtion för avdragsrätt under det att vissa andra ersättningar ovillkorligen skulle bruttobeskattas kan framställas ytterligare invändningar. En sådan klyvning av endagstraktamentena leder med all säkerhet inte fram till att endagstraktamentena kommer att avskaffas. Genomförs en sådan skatterättslig klyvning av traktamentena måste man räkna med att det kommer att finnas två slag av endagstraktamenten sådana som bruttobeskattas utan motsvarande avdrag och sådana som medför rätt till avdrag av liknande storlek. Att på detta sätt få två sorters traktamenten som både skulle förekomma i riklig mängd och som vid beskattningen skulle behandlas en eftersträvansvärd på olika sätt är knappast lösning.

Det skulle vidare bli svårt att låta systemet resa på räkning fungerai

vad gäller ersättning för lunchkostnad vid sidan om en ordning enligt vilken lunchtraktamentena beskattas. ovillkorligen Om systemet resa på räkning inte skall få fungera som en direkt skatteläcka måste bruttobeskattning ske även i ett sådant fall som går ut på att lunchtraktamente men inte middagstraktamente bruttobeskattas. På nu anförda skäl kan utredningen inte förorda att den skatterättsliga modellen för bedömning av avdragsrätten vid endagsförrättning skall innehålla endast ett steg i det av utredningen A-förslaget.

framlagda

8.5.6.3 Systemet med två steg förordas

De nu anförda Synpunkterna leder fram till den slutsatsen att det rullande systemet bör innehålla två steg. Vid utformningen av ett sådant system inställer sig två frågor. Den ena frågan gäller om vardera steget skall ge upphov till lika eller till olika avdrag. Detta problem är en beloppsfråga till vilken utredningen återkommer i kapitel lO.

l 86 8 Tidsfa ktorer

andra karens- resp kvalifikationstid som skall .Den frågan gäller vilken uttrycka de två stegens placering.

8.5.6.4 Karenstiden kravet att resan måste antrådas viss tid före den måltid som Uppställs och vara avslutad viss skall grunda rätt till avdrag med normaltraktamente tid efter samma måltid, torde den tidrymd som måltiden jämte dessa tröskeltider skall ”överskugga” inte få bli alltför kort. I hela restiden skall denna tidrymd även tid för själva förrättningen samt tider ingå förutom för resa fram och åter. Med hänsyn härtill måste en karenstid på endast 2 eller 3 timmar anses vara för kort. En karenstid på 4 timmar - vilken överensstämmer med idag gällande tidsvillkor enligt KL - kan leda till vissa ej önskvärda effekter. Sålunda kan med en sådan regel normaltraktamente i alltför många fall komma att utlösas för förrättningar som utan svårighet kan inpassas mellan två huvudmål. Resor mellan kl 8.00-12.30 eller mellan kl exempelvis 13.00-17.30 skulle ge rätt att räkna normaltraktamente trots att den anställde behövt inta något huvudmål under sådana resor. knappast Anordningen med en så kort karenstid som 4 timmar stämmer således mindre väl med grundsatsen att möjlighet till avdrag med normaltraktamenten inte bör föreligga såvida det inte är vanligt eller sannolikt att merkostnader av någon betydelse uppstår. Av utredningens bearbetning kan också utläsas att av resenärer med en av restidsundersökningen bortovarotid på upp till 4 timmar endast en ringa del har haft behov av att äta ett huvudmål under resan (tabell Dz2 i bilaga D.) Såvitt utredningen har kunnat finna förekommer karenstider på 4 timmar Detta förhållande ganska sällan enligt gällande resebestämmelser. talar emot att karenstiden skulle bestämmas till 4 timmar i den skatterättsliga styrmodellen.

Frågan om karenstidens längd kan även sammanställas med frågan i

vilken omfattning normaltraktamente skall få räknas vid resor som äger rum inom en närzon. Om denna närzon görs vid, minskar antalet resor där normaltraktamente skall ifrågakomma efter 4 timmars karenstid. Om närzonen görs snäv, ökar antalet sådana resor och risken att något huvudmål inte behöver intas under så kortvariga resor. Eftersom utredningen i kapitel 9 föreslår att normaltraktamente inte skall kunna räknas vid resor inom en enmilscirkel kan även detta förhållande gälla som skäl för att karenstiden inte får bli så kort som 4 timmar. Nu anförda skäl talar mot att karenstiden bestäms till 4 timmar eller kortare tid. Arr utfaller traktamente vid endagsförrättning i normala fall Enligt efter 6 timmar. Det bör erinras om att 1949 års reseersättningskommitté - i Arr vilar - att på vars betänkande nuvarande regler föreslog karenstiden borde begränsas till 5 timmar. När denna tid under bestämdes till 6 timmar skedde detta under departementsbehandlingen hänvisning till ett yttrande av statens sakrevision. I detta yttrande framhölls att karenstiden enligt flertalet då gällande särskilda föreskrifter

8 Tidsfaktorer 187

för utfående av traktamente utgjorde 6 timmar och att en förändring skulle medföra inte oväsentliga merutgifter för statsverket. Om karenstiden sattes lägre än 6 timmar befarades också andra olägenheter uppkomma. Härigenom ansågs nämligen många anställda i stor utsträckning få möjlighet att inpassa korta förrättningar just mellan frukost- och lunchmåltiderna eller mellan lunchen och middagen. Mot en 6-timmarsregel kan emellertid invändas att den ivissa lägen kan En anställd som börjar en tjänsteresa exempelvis kl få ogynnsam verkan. 10.00 för att återkomma redan efter 5 1/2 timmar har rimligen under tiden behövt äta lunch. Merkostnaden för den lunchen skulle inte beaktas enligt en 6-timmarsregel. En liknande situation uppstår för den som måste påbörja resan exempelvis kl 15.30 för att återkomma kl 21.00. Han har troligen behövt äta middag under resan men skulle inte få något traktamente enligt G-timmarsregeln. Betydelsen av att en karenstid på 6 timmar i vissa lägen kan ge dessa mindre gynnsamma verkningar bör likväl inte överdrivas. I många fall bör det vara möjligt att planera resan i närmare anslutning till måltiderna. Har en förrättning av den typ som nu skildrats tagit 5 1/2 timmar i anspråk måste i den tiden ha ingått tid för själva resan fram och åter till förrättningsstället, tid för uppdragets utförande på förrättningsstället och tid för intagande av den måltid (lunch eller middag) för vilken i exemplet inte skulle få något avdrag i form av förrättningsmannen normaltraktamente. Den tid som då står till förfogande för uppdragets utförande kan i flertalet fall knappast bli mer än en eller annan timme. Det kan antas höra till sällsyntheten att en förrättningsman verkligen är tvungen att göra en resa som på detta sätt måste starta på en ogynnsam tidpunkt och dessutom utföras så att själva förrättningen skall kräva en kort tid. För att en i avdragshänseende olämplig situation skall mycket inträda är en ytterligare förutsättning att merkostnader verkligen behöver uppkomma och att de - om de uppkommer - inte kompenseras av överskott på andra resor, där det ekonomiska utfallet av arbetsgivarens traktamentsgivning kan vara mera gynnsamt. De negativa effekter som kan inträda i enstaka fall genom att normaltraktamente för en måltid skulle få räknas först efter 6 timmar kan emellertid mildras genom en kortare karenstid. Av skäl som utredningen framställt torde karenstiden dock inte böra sättas så lågt som till 4 timmar. I stället faller en karenstid på 5 timmar i blickpunkten. Ett skäl som talar för en 5-timmarsgräns är att många resenärer som är borta 5-6 timmar åsamkas merkostnader som ofta inte är helt obetydliga. Tabell D:3 och D24 i bilaga D belyser dessa frågor och visar att de genomsnittliga merkostnaderna för i restidsundersökningen ingående resenärer som varit borta mellan 5-6 timmar uppgick till mer än 50 procent av de genomsnittliga merkostnaderna för sådana resenärer som utan tvekan uppfyllt karenstidskravet, dvs behövt äta minst ett huvudmål. Detta får tolkas så att behovet att äta ett huvudmål är så pass vanligt för resenärer som har en bortovarotid mellan 5-6 timmar att man knappast kan bortse

188 8 Tidsfaktorer

härifrån vid bedömningen av karenstidsfrågan. Detta förhållande talar således för en karenstid på 5 timmar. En karenstid på 5 timmar kan vidare framstå som en rimlig och lämplig kompromiss mellan den idag gällande 4-timmarsregeln i KL och 6-timmarsregeln i Arr. Risken för att en karenstidsregel om 5 timmar skall utnyttjas på ett inte avsett sätt torde inte överdrivas och torde få vägas mot anförda i rättvisesynpunkter. Det föreslås att rätt att räkna normaltraktamente för en måltid skall inträda efter 5 timmar.

8.5.6.5 Kvalifikationstiden för två måltider Det återstår nu att ta ställning till frågan vilken kvalifikationstid som skall förflyta från resans början för att normaltraktamente för ytterligare en måltid skall få räknas. Enligt de gällande reglerna i KL inträder rätt till avdrag med fyra tiondelar av normalbeloppet om resan pågått mer än 10 timmar. Motsvarande fördubbling av traktamentet sker enligt Arr normalt vid 10 timmars bortovarotid. Anställda som dagligen reser till och från sitt arbete erhåller som regel inte avdrag för merkostnader även om de fått vara borta ganska länge från hemmet. Eller också medges avdrag med utomordentligt stor försiktighet. I ett fall (RÅ 1957 Fi 106) fick en polisman som reste_ hemifrån kl 7.00 och omväxlande återkom kl 17.30 och 19.30 ett mindre avdrag för sina fördyrade levnadskostnader. Likaså beviljades en kontorist som bodde i Söderköping och arbetade i Norrköping avdrag med ett mindre belopp. Hon fick resa hemifrån kl 6.58 och kunde återkomma först kl 17.55, således efter ca elva timmar (RÅ 1957 Fi 2279). En lärarinna som bodde i Lund och tillfälligt arbetade i Höör fick också avdrag med ett mindre belopp sedan hon uppgett att bortovarotiden uppgick till i genomsnitt elva timmar (RÅ 1972 ref 25). Ett annat rättsfall (RÅ 1969 ref 45 II) visar att en kyrkomusiker, som hade tjänstebostad och arbetsplats i Sövde men dessutom var lärare i Ystad och på grund härav så gott som dagligen fick resa mellan Sövde och Ystad, kunde få avdrag för ökning i levnadskostnaden sedan han uppgett att bortovaron på grund av dessa resor många gånger överstigit tio timmar; avdrag medgavs här trots att resorna inte betraktades som tjänsteresor. Förhållandena i sistnämnda rättsfall får dock betecknas som särpräglade, eftersom vederbörande hade två anställningar som han uppenbarligen inte kunnat sköta utan att resa. Att hålla fast vid 10-timmarsregeln skulle betyda att den som påbörjar en tjänsteresa kl 7.20 för att återkomma kl 17.30 får rätt till normaltraktamente för två måltider trots att han under den tiden vanligen inte behöver åta mer än ett huvudmål ute. En sådan måltidsrytm skiljer sig på intet sätt från vad en mängd pendlare måste underkasta sig utan att få någon som helst skattemässig kompensation för sin frånvaro

8 Tidsfaktorer 189

från hemmet. 10 timmar framstår således som en väl kort tid för att uppnå rätt till normaltraktamente för två måltider. Det kan inte anses riktigt att rätt till avdrag med normaltraktamente skall få inträda om det är sannolikt att några motsvarande merkostnader av betydelse inte uppkommit. Normaltraktamente för två måltider bör därför inte få räknas om det ej är sannolikt att två måltider intas eller behöver intas. Enligt restidsundersökningen är bortovarotider på 10-11 timmar inte helt ovanliga (diagram D12 i bilaga D). Cirka 17 procent av samtliga resor faller sålunda inom detta intervall. Den relativa fördelningen sjunker sedan snabbt med stigande bortovarotid. Endast 12 procent av samtliga resor har en restid överstigande ll timmar. Av restidsundersökningen framgår vidare att ett ganska litet antal av de undersökta resorna avslutats så sent att middagen inte har kunnat ätas i hemmet. Av samtliga resenärer är det endast cirka ll procent som kommer hem senare än kl 19.00. Att ett mycket litet antal resenärer äter eller behöver äta middag ute under sina endagsresor belyses också av de undersökningar som på basis av restidsundersökningen utförts angående resenårernas sannolika kostnads- och merkostnadsbehov vid endagsresor av olika längd. Tabell D:2 i bilaga D visar således att både medianvärdet och medelvärdet av det framräknade merkostnadsbehovet inom timintervallet 10-11 timmar ligger lägre än det merkostnadsbehov som framkommer enligt den av utredningen framställda sk paketkalkylen, vilken presenteras i kapitel 10. Detta behov ligger i sin tur lägre än den bruttokalkyl för bestämning av merkostnadsbehovet för en måltid som utredningen även framställeri kapitel 10 och som enligt utredningens förslag också kommer att ligga till grund för bestämningen av normaltraktamente för en måltid.

Timintervall, Merkostnadsbehov, kr ___ ü m för angivna timintervaller enligt utredningens Median- Medel- paket- brutto-

Sammanställningen ovan visar att de resenärer för vilka bortovarotiden ligger inom timintervallet 10-11 timmar vanligen skulle bli överkompenserade om kvalifikationstiden för rätt till normaltraktamente för två måltider sätts till 10 timmar. Frågan får i stället gälla om kvalifikationstiden skall vara ll eller 12 timmar för rätten till normaltraktamente för två måltider. Om kvalifikationstiden sätts till 12 timmar och karenstiden till 5 timmar, kommer modellens första steg att omfatta 5-12 timmar. Detta kan betyda en väntetid på inemot 7 timmar från det lunchen avslutas till dess middagen påbörjas. Det kan här sägas att 7 timmar är en allt för lång

190 8 Tidsfaktorer

väntetid mellan dessa båda måltider. Mot detta skäl kan dock invändas att inte gäller om denna väntetid är lång utan om i stället frågan kvalifikationstiden för rätt till normaltraktamente för två måltider är lämpligt vald. Det är inget som säger att den resenär som behöver äta två huvudmål skall ha ätit ett första huvudmål exakt 5 timmar från det han startade Mellanmålet mellan lunchen och middagen företjänsteresan. kommer även på hemorten och är avsett att överbrygga sådana särskilt långa väntetider. En förutsättning för att normaltraktamente för två måltider vanligen skall få räknas är att merkostnader för två måltider vanligen också Frågan bör därför gälla om övergången från en enmåltidsuppstår. modell till en tvåmåltidsmodell av detta skäl skall ske redan efter 11 timmar eller först efter 12 timmar. Såvitt av restidsundersökningen ligger merkostnaderna för de framgår resenärer som är borta mellan 11-12 timmar endast obetydligt över de genomsnittliga merkostnaderna för samtliga resenärer med bortovarotider mellan 5 och 12 timmar. Detta kan utläsas av den här ovan intagna sammanställningen. Visserligen kan sägas att en väntetid på 12 timmar för rätt till avdrag för två måltider kan förefalla lång. Men som redan anförts är denna väntetid inte mycket längre än vad ett stort antal pendlare får vara med om. Inför den tvekan som onekligen kan inställa sig i denna fråga torde försiktigheten kräva att det något strängare alternativet väljs, eftersom undviker att ett antal resenärer skall få möjlighet att man härigenom räkna normaltraktamente för två måltider och samtidigt kunna inta Skulle kvalifikationstiden bestämmas till 11 middagen på hemorten. timmar medför detta i vanliga fall en ej obetydlig överkompensation för mellan l 1 och 12 timmar. resenärer med bortovarotider Det bör anmärkas att avdragsbehovet för två måltider i sådana fall då kvalifikationstiden inte uppnåtts indirekt kan komma att beaktas iviss - - att räkna dubbla normaltrakofta tillräcklig grad genom den möjlighet vad som kommer att föreslås i tamenten för högst 25 måltider enligt kapitel 10. Nu anförda omständigheter torde få gälla som skäl för att kvalifikationstiden för uppnående av rätt till normaltraktamente för tvâ måltider sätts till 12 timmar.

8.5.7 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för resdygn

8.5.7.1 Nu gällande ordning

Enligt punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL skall en resa som varit förenad med övernattning anses ha varat det antal dygn som motsvarar antalet övernattningar. Denna regel är förhållandevis enkel att tillämpa.

SOUl974z45 8 Tidsfaktorer 191

Regeln kan emellertid leda till att i vissa situationer avdrag medges med högre belopp än som motsvarar uppkomna merkostnader. Den kan också ge utslag åt motsatta hållet.

8.5.7.2 Det ofullständiga dygnet Det sätt på vilket normalbelopp för helt dygn räknas enligt KL kan ge möjlighet till viss överkompensation. Denna överkompensation kan bli särskilt framträdande för en resenär som endast gör en övernattning, därvid middagsmålet intas på hemorten och återkomsten äger rum så tidigt nästa dags morgon att också frukosten kan ätas hemma. Det kan därför finnas anledning överväga om en undantagsregel bör införas som syftar till att ett reducerat normaltraktamente skall räknas för det sista - även det enda - övernattningsdygnet stundom när detta \ inte omfattar 24 timmar och alltså är ”ofullständigt”. Skall en undantagsregel stadgas torde den i första hand få ta sikte på sådana resor som startar sent på kvällen efter det att resenären vanligen ätit sin middag. Att räkna halvt dygnsbelopp i sådana fall kan framstå som en enkel lösning. Men en sådan regel skulle bli ganska besvärlig att tillämpa. Nedräkning av normaltraktamentet till halvt belopp ger dessutom ofullständig täckning framför allt om hemkomsten sker efter lunch. Utredningen avvisar därför detta halveringsalternativ, Valet bör i stället stå mellan att antingen räkna fullt normaltraktamente för det sista ofullständiga dygnet eller att inte räkna något normaltraktamente alls för detta dygn. Den bearbetning av restidsundersökningen som utredningen företagit visar att det inte är särskilt ofta som en ovillkorlig övernattningsregel skulle medföra allt för stor skattefördel. (Jfr avsnitt D. l0 i bilaga D.) Utredningen framlägger därför ej något förslag om undantag från regeln att helt dygnsbelopp skall räknas för det sista övernattningsdygnet då detta är ett på angivet sätt ofullständigt dygn.

8.5.7.3 l-Iemresedagen De nuvarande reglerna om dygnsberäkning med ledning av antalet övernattningar anses innefatta ett förbud mot att räkna ett särskilt tillägg för tid varmed den sammanlagda restiden överstiger helt antal perioder om 24 timmar (jfr RÅ 1968 ref 35). Krav på att ett tillägg till restiden skall få räknas för hemresedagen har hittills avvisats, närmast av det skälet att reglerna därigenom skulle bli komplicerade. Skapas emellertid ett rullande system så att antalet hela perioder om 24 timmar först utläggs efter tidslinjen framstår det som följdriktigt att vid beskattningen få göra ett särskilt tillägg för den restid som tidsmässigt kan uppkomma vid linjens slut sedan restiden först uppmätts i ett antal hela 24-timmarsperioder.

192 8 Tidsfaktorer

Systemet att räkna antalet övernattningar med tillägg för en överskottstid får ur förenklingssynpunkt anses överlägset systemet att ha särskilda traktamenten för natt och dag på sätt som nu sker enligt Arr. Utredningen har i sin bearbetning av restidsundersökningen sökt belysa behovet av en regel med särskilt tillägg för den restid som överstiger varje 24-timmarsperiod. I avsnitt D.9 i bilaga D redovisas att ungefär 2/3 av samtliga resor med övernattning har anträtts tidigare än tidpunkten för hemkomsten. De resenärer som avrest tidigt den första dagen och kommit hem sent den sista dagen i en flerdygnsförrättning tillgodoses således genom en regel av nu beskriven innebörd. En förutsättning för att en regel med extra avdrag för den ifrågavarande överskottstiden under hemresedagen skall få träda i funktion bör emellertid vara att denna tid ej är alltför kort. Tiden bör rimligen vara så pass lång att det med någon grad av säkerhet kan sägas att det brukar uppstå en ytterligare måltidskostnad som inte beaktas genom den tämligen grova dygnsberäkningen. Av restidsundersökningen kan utläsas att 75 procent av resorna med tidig avresa - sen hemkomst är sådana resor där fördel skulle föreligga med en regel som ger rätt till normaltraktamente för måltid om överskottstiden överstiger 5 timmar. Skäl får således anses föreligga att införa en kompletterande regel som möjliggör rätt till avdrag med normaltraktamente för en måltid då överskottstiden uppgår till mer än 5 timmar men ej mer än 12 timmar samt för två måltider då denna tid uppgår till mer än 12 timmar. Regelns tillämpning belyses av följande exempel. En förrättning påbörjas kl 11.30 under dygn l och avslutas kl 17.30 under dygn 3. Antalet perioder om 24 timmar uppgår till två (från kl 11.30 under dygn 1 till kl l 1.30 under dygn 3). Rätt föreligger till två normaltraktamenten för resdygn. överskottstiden uppgår till 6 timmar från kl 11.30 till kl 17.30 under dygn 3. Eftersom karenstidskravet på 5 timmar är uppfyllt inträder rätt att även räkna normaltraktamente för en måltid. Den komplikation av skattereglerna som införandet av en tidsbestämmelse av angivet slag medför kan inte anses särskilt besvärande. På kontrolluppgiften redovisas överskottstiden som en endagsresa motsvarande ett eller undantagsvis två måltidstillfällen. Möjligheten till förblandning med egentliga endagsresor torde inte behöva inge några större betänkligheter.

8.5.8 Tidsfaktorer vid bestämning av normaltraktamentet för vistelsedygn

8.5.8.1 Övergång från resdygn till vistelsedygn

nuvarande regel i KL gäller att fullt normalbelopp får räknas vid Enligt vistelse på en och samma ort under 15 dygn i följd. För längre tids vistelse gäller från och med det sextonde dygnet att som största normala ökning i levnadskostnaden skall anses sex tiondelar av normalbeloppet.

8 Tidsfa ktorer 193

Även enligt utredningens förslag kommer ett tämligen högt normaltraktamente att få räknas för de 15 första dygnen. Normaltraktamente för vistelsedygn skall liksom för resdygn räknas med ledning av antalet övernattningar. Det förutsätts därvid att rätt skall föreligga enligt A-alternativet att räkna normaltraktamente för måltid som för endagsresa för den tid av den totala restiden som överstiger helt antal perioder om 24 timmar.

8.5.8.2 Närmare om utformning av femtondygnsregeln

I avsnitt 7.6.4 ovan har utredningen berört frågan hur IS-dagarsregeln kan få betydelse för bestämningen av en stadigvarande arbetsplats. Vad där har sagts torde få bli avgörande för hur de 15 första inledande dygnen ien flerdygnsförrättning skall bestämmas. De 15 dygnen bör_ således kunna beräknas efter antalet traktamentsgivande dygn. Detta innebär att de 15 dygnen kan komma att avse en längre period än 2 veckor under förutsättning att traktamente inte utgår under arbetsfria dygn. Har traktamente för arbetsfritt dygn utgått endast såsom nattraktamente eller eljest med reducerat belopp torde även sådant dygn böra medräknas i de 15 dygnen. Då det gäller att bedöma om en förrättning avbrutits eller ägt rum i sammanhängande följd torde bestämmelserna i 7 § 1 mom 2 st TB Arr få bli vägledande i likhet med vad som föreslagits i fråga om 15-dagarsregeln. Självfallet kan rätten att räkna normaltraktamente för resdygn inte återupplivas vid övergången till nytt beskattningsår om det i själva verket är fråga om fortsatt vistelse. Femtondygnsregeln kan i vissa fall tänkas medföra ogynnsamma verkningar. Detta kan exempelvis vara fallet om en anställd deltar i ett kursarrangemang som medför att vederbörande måste bo på hotell under längre tid än 15 dygn och därvid inte kan klara sina merkostnader under hela vistelsetiden inom den ram som normaltraktamentet för vistelsedygn erbjuder. Här kan alltså föreligga sådana särskilda omständigheter som enligt den föreslagna författningstexten bör medföra att den anställde utan särskild ytterligare utredning skall kunna få avdrag utöver vad som ryms inom ramen för normaltraktamentet för vistelsedygn. Det har emellertid inte ansetts nödvändigt att direkt i lagtexten införa en specialbestämmelse härom. Det skulle inte vara praktiskt med en regel som går ut på att de 15 dygnen byts utmot en rörlig tid. Enligt utredningens förslag ges RSV emellertid möjlighet att meddela anvisningar som kan möjliggöra att man vid tillämpningen kan ta skälig hänsyn till sådana förhållanden som nu nämnts.

194 8 Tidsfaktorer

8.5.9 Sammanfattning

Utredningen föreslår i sitt A-alternativ att rätt till normaltraktamente skall inträda för en måltid efter 5 timmar från resans början samt för två måltider då resan har pågått i mer än 12 timmar. Vid tjänsteresa som varit förenad med övernattning skall dygnsberäkningen ske med ledning av antalet övernattningar. Normaltraktamente för måltid skall få räknas som för endagsresa för den tid som återstår efter att restiden uppdelats i perioder om 24 timmar. Denna senare regel förekommer emellertid endast i A-alternativet. från resdygn till vistelsedygn inträder då tjänsteresa varit Övergång förenad med övernattning på en och samma ort under mer än 15 dygn i följd.

9 Zonfrågor 195

9 Zonfrágor

9.1 Inledning

Utredningen behandlar i detta kapitel frågan om det runt startpunkten för en tjänsteresa - eller bostaden tjänstestället bör finnas en zon utanför vilken resan måste sträcka sig för att normaltraktamenten skall få räknas. Hit hör också frågan om zonens storlek.

9.2 Nu gällande

ordning

Isjälva tjänsteresebegreppet behöver inte med nödvändighet ingå ett krav på att resan skall ha ägt rum utanför ett visst område. I flertalet resebestämmelser stadgas emellertid att tjänsteresan skall ha ägt rum utanför ett visst område för att rätt till traktamentsersättning skall inträda. För att utfå traktamente enligt Arr förutsätts sålunda att resans mål ligger utanför den egna tjänstgöringszonen, definierad som ett område begränsat av en cirkel med 5 kilometers radie och med tjänstestället som medelpunkt. I vissa kollektivavtal som reglerar traktamentsgivningen inom den enskilda sektorn har uppställts som villkor att tjänsteresan skall ha ägt rum utanför exempelvis bostads- eller hemort eller ordinarie tjänstgöringsort. I vissa fall har dessa ortsbegrepp definierats på motsvarande sätt som tjänstgöringszonen i Arr. I verkstadsavtalet som gäller förutsättning för att utfå traktamente att den anställde utför arbete på plats belägen 2,5 km från verkstaden. I första stycket punkt 3 av anvisningarna till KL i 33§ stadgas skatterättsligt hänseende att tjänsteresan måste ha ägt rum utanför den vanliga verksamhetsorten för att rätt till avdrag för ökade levnadskostnader skall inträda. Begreppet den vanliga verksamhetsorten har defi-

nierats i av RSV utfärdade

anvisningar. I princip anses den vanliga verksamhetsorten omfatta ett område vars yttre gräns är belägen på ett vägavstånd av 10 kilometer från tjänstestället. Saknas särskilt tjänsteställe bestäms den vanliga verksamhetsorten på motsvarande sätt med utgångspunkt från bostaden.

196 9 Zonfrâgor

9.3 Utredningens förslag

9.3.1 Allmänt Den frågan kan ställas om det överhuvud taget bör finnas en regel av innebörd att rätt att räkna normaltraktamente ej föreligger då tjänsteresa företagits inom ett visst relativt kort avstånd från tjänstestället resp bostaden. Någon helt rationell grund för en sådan närzonsregel synes egentligen inte föreligga. Man får falla tillbaka på det förhållandet att merkostnader vid kortväga resor merendels är små. Vanligtvis har den anställde möjlighet att inom denna zon inta sina måltider som om han hade befunnit sig på tjänstestället. Han kan återvända till sin vanliga arbetsplats och inta måltiderna eller äta på någon form av servering i närheten av arbetsplatsen. På mindre orter kan möjlighet föreligga att inta måltider i hemmet. Även praktiska fördelar talar för att en närzon bör finnas inom vilken förbud mot schablonmässigt avdrag för ökade levnadskostnader skall råda. Utredningen föreslår emellertid att det nu gällande ovillkorliga avdragsförbudet för ökade levnadskostnader vid resa inom en närzon upphävs. Efter särskild utredning skall avdrag kunna medges för merkostnader som faktiskt uppstått. Det bör också anmärkas att utredningen genom särskilda bestämmelser som föreslås söker mildra effekten av i fråga om sk kostersättning avdragsförbudet. Utredningen ansluter sig därför till idén att en närzonsregel bör finnas. Om det skall finnas ett område utanför vilket en resa måste ha för att rätt att räkna normaltraktamente skall föreligga är det företagits tre alternativa lösningar som främst kommer i blickpunkten när det gäller att bestämma områdets gränser. Området kan bestämmas som ett tätortsområde för den vanliga verksamhetsorten KL och RSV:s anvisningar. Avgränsningen kan enligt också ske i form av ett cirkelområde med ledning av den i Arr angivna tjänstgöringszonen. Ett tredje alternativ kan vara att låta förbudsområdet bestämmas som ett på något sätt definierat pendlingsområde.

9.3.2 Ett tätortsomrâde ett minsta vägavstånd på 10 km från I RSV:s anvisningar anges eller då tjänsteställe saknas från bostaden som den yttre tjänstestället gränsen för den vanliga verksamhetsorten. Ligger tjänstestället resp bostaden inom en tätort bör den vanliga verksamhetsorten anses omfatta som är belägen utanför nyssnämnda område. Är även den del av tätorten och bostaden belägna på olika orter och ligger bostaden tjänstestället inom en tätort bör även denna tätort räknas som vanlig verksamhetsort. Att ha kvar denna tätortsanknytning kan kritiseras med hänsyn till svårigheten att definiera tätortens gränser. Den pågående urbaniseringen förändras. Flera tätorter kan växa medför att tätortsgränserna ständigt

9 Zonfrågor 197

ihop. Det kan på sina håll också bildas långa tätortsstråk samlade kring bekväma kommunikationsleder. Tätorterna är också av mycket växlande omfång. Särskilt i storstadsområdena har tätortsområdet fått en betydande utsträckning. Även om kommunikationsförhållandena är bättre utvecklade i storstadsregionerna än i övriga landet inställer sig osökt frågan om det egentligen är rättvist med områden som på detta sätt har olika utsträckning. Tätortsanknytningen har någon gång motiverats med att det inom en tätort ofta finns tillgång till serveringsställen där måltider kan intas till ett relativt lågt pris medan det däremot skulle bli dyrare att inta måltider så snart den anställde lämnar tätorten. Tvärtom kan sägas att den som reser utanför tätorten vanligen inte alls får några merkostnader. Många som reser utanför tätorterna får leva på medhavd matsäck i stället för att inta måltid på någon form av servering vilket de kan göra när de befinner sig inom tätorten. merkostnader Några egentliga av betydelse torde knappast uppstå i sådana fall. På nu anförda grunder får det anses olämpligt att definiera förbudsområdet som en tätort eller överhuvud göra gränsen för förbudsområdet beroende av tätortsområdets utsträckning.

9.3.3 Ett cirkelområde Förbudsområdet kan konstrueras som ett cirkelområde på motsvarande sätt som Arr. En sådan cirkelzon har den tjänstgöringszonen enligt beröringspunkten med den vanliga verksamhetsorten att tjänstestället utgör områdets centrala punkt. Det får anses att man genom att välja ett cirkelområde uppnår större fördelar vid den praktiska tillämpningen än genom ett tätortsområde. Utgångspunkten för cirkelområdets beräkning bör lämpligen vara den plats där tjänsteresan faktiskt startar. Påbörjas resan som tjänsteresa från tjänstestället bör alltså tjänstestället vara medelpunkt för cirkeln. Startar resan som tjänsteresa i bostaden bör bostaden vara centrum. Detta betyder inte att både tjänstestället och bostaden samtidigt skall vara medelpunkter för två cirklar som tillsammans skulle bilda ett förbudsområde utanför vilket tjänsteresan måste ha företagits för att rätt till avdrag för normaltraktamente skall kunna ifrågakomma. Normaltraktamente bör i stället få räknas för en tjänsteresa som påbörjas i bostaden och sträcker sig utanför den med bostaden som medelpunkt bestämda närzonen även om resan skulle falla innanför ett tänkt cirkelområde med tjänstestället som medelpunkt. Motsvarande bör gälla då tjänsteresan startar från tiänstestället. Normaltraktamente som för tjänsteresa kan dock inte få räknas vid resa mellan bostad och tjänsteställe eftersom en sådan resa aldrig kan utgöra tjänsteresa. Normaltraktamente bör självfallet inte heller räknas då förrättningsstållet - i arbetsplatsen ligger tjänsteställets resp bostadens omedelbara närhet. Vid bedömning av frågan om närheten” torde de grunder för vilka utredningen redogjort

198 9 Zonfrågor

ovan under 7.6.4 då det gäller att bestämma arbetsplatsens enhet kunna bli vägledande. När det gäller sättet för bestämning av cirkelområdets yttre gräns kan olika meningar råda beträffande frågan om avståndet från centralpunkten till områdets gräns skall mätas som ett färdvägsavstånd eller som ett F ärdvägsberäkningen kan framstå som naturlig eftersom fågelvägsavstånd. resorna inom närområdet vanligen företas med bil. En allmän uppfattning torde dock vara att i förevarande sammanhang fågelvägsmätningen är att föredra av praktiska skäl. ansluter sig till denna senare mening och förordar således Utredningen att förbudsområdet bör ha formen av en cirkel med tjänstestället eller bostaden som centrum. Vad avståndet från cirkelområdets medelpunkt till dess yttre gäller om cirkelns radie skall vara 5 km gräns torde i första hand få övervägas eller 10 km. En cirkel med 5 kms radie stämmer med reglerna i Arr medan en cirkel med 10 kms radie kommer att omfatta en yta som många gånger är ungefär lika stort som den vanliga verksamhetsortens. l storstäderna är ytan ofta större än den tänkta cirkeln. I andra fall kan ytan också bli något större därigenom att avståndsberäkningen enligt utredningens kommer att ske som ett fågelvägsavstånd och inte som ett förslag Denna förändring i förhållande till den vanliga verkfärdvägsavstånd. samhetsorten får dock i allmänhet antas vara av ringa betydelse. Att välja 5 km-alternativet kan verka enkelt eftersom man då också knyter an till Arr:s regler. Många vill kanske betrakta det som rättvist att anställda i enskild tjänst skall kunna få avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresor utanför denna gräns eftersom anställda i statlig tjänst f n har rätt till skattefria traktamenten vid resor inom den vanliga verksamhetsorten om resorna blott sträcker sig utanför Arrzs snäva cirkelzon. En sådan av möjligheten till avdrag skapar emellertid utvidgning Femkilometersalternativet skulle medföra att skattemyndigproblem. heterna i ökad omfattning måste ta ställning till detaljerade utredningar om påstådda merutgifter vid resor inom områden som ligger mycket nära tjänstestället eller bostaden. blir således inte tillgodosedd i tillräcklig utsträck- Förenklingsaspekten ning om cirkelns radie bestäms till fem kilometer. Det kan sägas att förenklingseffekten genom ett förbudsområde blir större ju större förbudsområde som väljs. I det förslag som utredningen har utredningen likväl stannat för ett cirkelområde med en framlägger att det radie på 10 km. För den enskilda sektorn innebär detta alternativ i stort sett En skattläggning av de nu gällande systemet läggs fast. traktamenten som i offentlig tjänst utgör vid resor inom det område där avståndet till centrum 5 och 10 km medför att den som ligger mellan reser i offentlig tjänst skattemässigt kommer att behandlas på samma sätt som den anställde i enskild tjänst. Ur jämlikhetssynpunkt torde någon inte kunna riktas mot ett sådant resultat. Om beskattningsreginvändning lerna för traktamenten i offentlig och enskild tjänst skall samordnas är det nödvändigt att även samordna avståndsbestämmelserna.

9 Zonfrågor 199

9.3.4 Ett pendlingsomráde Utredningen har under 7.6.5 ovan berört frågan hur ett pendlingsområde bör bestämmas när det gäller arbetsresor. Detta pendlingsområde har emellertid resans d v s byggts upp kring mål, förrättningsstället arbetsplatsen, sedan detta resmål har övergått till att bli en stadigvarande arbetsplats. Fråga uppkommer nu om det kan anses lämpligt att på samma sätt konstruera förbudsområdet som ett pendlingsområde, och då närmast som ett bilpendlingsområde, uppbyggt kring tjänstestället eller bostaden. Förbudsområdet skulle på så sätt bli väsentligt större än den nyss diskuterade enmilscirkeln. Av vad som redan anförts framgår också att en sådan förbudszon skulle öka förenklingseffekten. Denna utvidgning av milgränsen får i viss mån samma verkan som det av utredningen framlagda B-förslaget. Detta vidzonsalternativ bör därför lämpligen övervägas i samband med att ställning tas till B-förslaget. Utredningen hänvisar i detta avseende till framställningen i kapitel 14.

9.3. 5 Sammanfattning På grund av vad sålunda anförts förordar utredningen att normaltraktamente inte skall få räknas vid tjänsteresa inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i tjänstestället eller i bostaden om resan börjar där. Förbudet mot att räkna normaltraktamente inom milzonen bör helt naturligt gälla både endagsresa och resa som kräver övernattning.

200 10 Beloppsfrågor

10 Beloppsfrågor

10.1 Inledande synpunkter

De förslag till för bestämning av normaltraktamenten som grunder utredningen lägger fram i detta kapitel bygger på de idéer som utredframlagt i kapitel 6. Tanken är att grunderna skall kunna ningen och logiprogram. Programmen bör vara så uttryckas genom vissa måltidsutformade att de skall ge en god bild av de kostnader eller merkostnader som vanligen brukar och behöver uppstå under resor som företas i eller av tjänsten. Att ha detta som riktmärke är tjänsten på grund nödvändigt om normaltraktamentena skall kunna ange vad som är rimliga traktamenten och erforderliga avdrag. Man skall med hjälp av normaltraktamentena och villkoren kring dessa kunna spegla kostnadssituationen på sätt. Genom schabloniseringen skall ett i möjligaste mån verklighetstroget de anställda kunna befrias från besväret med att föra anteckningar om utgifter och bevara allegat. Att normaltraktamentena skall svara mot sannolika och erforderliga kostnader eller merkostnader är betydelsefullt även ur den synpunkten att schabloniseringen kan komma att gälla för ett stort antal dygn eller dagar. När man står inför uppgiften att på detta sätt söka utforma lämpliga grunder för normaltraktamentenas bestämning inställer sig en principtill det stora fråga. Den frågan gäller om nivån bör avpassas med hänsyn flertalet resenärers vanor och behov eller om istället hänsyn skall tas till att en del resenärer på grund av särskilda förhållanden inte alltid kan eller vill inrätta sig efter det mönster som passar för det stora flertalet. Om normaltraktamentena och villkoren kring dessa avpassas till flertalet resenärers merkostnadsnivå torde det bli nödvändigt att härvid foga undantagsregler som på något sätt beaktar de mera ovanliga fallen. Alternativet att ge normaltraktamentena en sådan rymd att samtliga resenärers förhållanden blir beaktade stämmer väl med den inriktning av

avdragsnivån som valdes 1963. Lönebeskattningsutredningen tänkte sig

att ett normalbelopp skulle konstrueras som ett tämligen väl utmätt vilket skulle avpassas efter det traktamente som för ett helt maximum, dygn högst skulle kunna ifrågakomma för en tjänsteman i statlig tjänst. Med ledning av detta normalbelopp skulle sedan schabloner framräknas för andra avdragssituationer. Att stå kvar på denna linje är en lättvindig lösning, eftersom

10 Beloppsfrågor 201

arbetsgivaren härigenom får tämligen vida möjligheter att i samförstånd med de anställda differentiera traktamentena med hänsyn till kostnadssituationen, förhandlingsläget etc. Emellertid visar erfarenheterna från den gångna tiden att systemet med normalbelopp som läggs på alltför hög nivå också kunnat medföra att traktamenten i en del fall utbetalats och motsvarande avdrag medgivits med belopp som i allt för stor utsträckning awiker från det verkliga eller skäliga behovet. Utredningen får tillfälle att i det följande mera detaljerat återkomma till nivåfrågorna men vill redan här tillkännage att utredningen söker anpassa nivån och villkoren för normaltraktamentena med hänsyn till vad som framstår som en normal standard under normala reseförhållanden. Det är emellertid viktigt att denna inriktning av nivåerna, som kan framräknas och fastställas på teoretiska grunder, utfaller på avsett sätt. Man bör därför studera hur systemet verkar i praktiken. Om allt för många skattskyldiga anmäler missnöje med att ett normaltraktamente är för knappt - och väl att märka också visar fog för dessa sina påståenden - kan detta förhållande utgöra anledning att ompröva nivåerna och metoderna för deras utfinnande samt villkoren för tillämpningen. Det kan vidare förutsättas att RSV - som skattemyndigheterna delger alltjämt bör vara beslutsmyndighet beträffande normaltraktamentena gjorda iakttagelser för den händelse normaltraktamentena leder till avdrag som är så höga att de inte motsvarar verkliga eller sannolika merkostnader. Med ledning av på så sätt vunna erfarenheter bör nivåerna kunna ändras. Smärre jämkningar i grunderna för normaltraktamentenas beräkning bör RSV kunna företa utan lagändringar.

10.2 Ett skatterättsligt ideal samt spännvidden kring detta

Det kan sägas att traktamentsbestämmelserna bör ge uttryck åt ett skatterättsligt ideal. Bestämmelserna fungerar emellertid inte alltid så att detta ideal förverkligas. Det föreligger i allt för många fall spänningar mellan de faktiskt fungerande traktamentsreglerna och det eftersträvande idealet. Det synes inte lämpligt att konstruera Skatteregler vilka skall ge anvisning om hur traktamentena och traktamentsvillkoren i detalj skall bestämmas. Som utredningen redan berört i kapitel 6 är det inte heller realistiskt eller lämpligt att tvinga alla anställda eller kollektiv av anställda att följa skatterättens modellbestämmelser i detalj. Följsamheten skall inte behöva vara hundraprocentig. Strävandena får i stället gå ut på att ange nivåer och villkor som i stora drag anger skäliga avdrag i flertalet fall. Vissa avsteg bör kunna tolereras. Utredningen framlägger synpunkter på hur dessa avsteg från den skatterättsliga modellen skall kunna mätas och söker även belysa hur stor spännvidd som härvid skall kunna accepteras. Att godta sådana avsteg från den skatterättsliga modellens anvisning om avdragsbehovet kan vara befogat även därför att en modell av

202 10 Beloppsfrågor

skäl måste ges en tämligen enkel form. En modell av enkel praktiska struktur kan inte slå helt rätt i alla fall. kan det emellertid inte Några mera betydande avsteg från normallinjen bli fråga om. Särskilt om antalet resdagar, resdygn eller vistelsedygn är stort är det av vikt att alltför markanta avsteg inte får förekomma. Ett beskattningsfel kan vara av ringa betydelse om antalet dygn eller dagar är litet men kan få onormalt stora proportioner om detta antal är stort.

10.3 Normaltraktamentena byggs upp på bestämda logi- och

måltidsprogram

10.3 .l Inledning Utredningen söker få fram metoder för beräkning av normaltraktamenten vilka under olika förhållanden är godtagbara ur skattesynpunkt. Enligt vad utredningen redan framhållit i kapitel 6 bör de normaltraktamenten som ingår i den skatterättsliga styrmodellen bestämmas genom program

och inte genom en statistisk-sociologisk undersökning av faktiska mer-

kostnader. Programmen skall återge vad som kan anses vanligt och behövligt för det stora flertalet skattskyldiga vilka företar tjänsteresor. Utredningen är väl medveten om att verkligheten kan uppvisa schatteringar och avvikelser från dessa program. De problem som dessa avvikelser skapar kommer utredningen att ingående beröra längre frami detta kapitel.

l0.3.2 Logiprogram Normaltraktamentets nattdel för resdygn resp vistelsedygn bör bestämmas med ledning av den vanligaste boendeformen. Under resdygn torde övernattning vanligen ske på hotell eller resanderum. Vid vistelse under längre tid torde däremot den tillfälliga bostaden vanligen utgöras av ett möblerat rum eller en möblerad enrumslägenhet. kommer därför att byggas upp på olika sätt för Logiprogrammet resdygn och för vistelsedygn. Logiprogrammet för resdygn konstrueras med utgångspunkt från att övernattning sker på hotell under det att för vistelsedygn bestäms med utgångspunkt från att logiprogrammet övernattning sker alternativt i ett möblerat rum eller i en möblerad Till detaljutformningen återkommer utredningen nedan enrumslägenhet. under 10.7.l resp lO.8.6.

l 0.3.3 Máltidsprogrtzm När det gäller normaltraktamente för måltid samt resdygnets resp vistelsedygnets dagdel baseras beräkningarna härom på de måltidsprogram för vilka redogörelse lämnas i det följande. med är inte att söka framställa hur de Syftet måltidsprogrammen

10 Beloppsfrågor 203

måltider som intas under tjänsteresor idealt bör vara sammansatta ur hälsosynpunkt. Programmen skall ge uttryck för vanliga och behövliga måltider. Det får emellertid förutsättas att rimliga näringsfysiologiska krav skall kunna tillgodoses inom de kostnadsramar som framkommer genom måltidsprogrammen.

S k kontinental frukost i ett hotells frukostmatsal

Kaffe eller thé samt smör och rostat bröd med marmelad eller den frukosttyp som vanligen serveras på ifrågavarande hotell.

Lunch pa självservering, s k bricklunch

Smör och bröd Varmrätt l stort glas mjölk 1 kopp kaffe (stor eller liten, beroende på frekvensen på resp självservering)

Mellanmål l kanna eller 2 små koppar kaffe 1 wienerbröd

Lunch på restaurang med servering vid dukat bord, s k restauranglunc Smör och bröd Varmrätt l flaska lättöl l kanna kaffe serviceavgift Garderobsavgift

Middag pâ restaurang med servering vid dukat bord, s k restaurangmiddag!! Smör och bröd eller förrätt om det är vanligt Varmrätt 1 flaska lättöl Efterrätt om det är vanligt l kanna kaffe serviceavgift Garderobsavgift

204 10 Beloppsfrågor

Genom att låta mjölk ingå som måltidsdryck ivissa fall har en avvägning skett som tar sikte på att en del resenärer brukar dricka vatten, vissa mjölk samt andra lättöl eller annan passande måltidsdryck. Utredningen återkommer nedan under 10.6, l0.7.2 samt lO.8.7 till frågan hur dessa måltidsprogram skall kunna användas för bestämning av olika normaltraktamenten.

10.4 Prismaterial

l0.4.l Logikastnaden vid resdygn Statens pris-och kartellnämnd (SPK) framlade i juli 1972 en utrednings- Hotellbranschen 1972 - Struktur och rumspriser. Denna avser rapport i februari 1972 för rum av olika beskaffenhet i prisförhållandena helårsöppna hotell. Undersökningen har omfattat 587 hotell eller 37 procent av samtliga hotell i landet och 60 procent av totala antalet rum. Samtliga i undersökningen redovisade uppgifter avseende hotell- resp rumsantal har uppräknats till rikstotaler. Det uppräknade antalet hotell uppgår till cirka l 550 med cirka 42 000 rum. Hur antalet hotell resp rum fördelas på olika ortstyper framgår av här intagna tabell 10:1. Relativt sett har storstadsområden färre hotell än tätorter och övriga orter i landet. Ser man till andelen rum är fördelningen mera jämn. Med avseende på rumsstandard visar SPK :s rapport att 66 procent av rum - Lund har wc och samtliga i Stockholm, Göteborg och Malmö dusch eller wc och bad medan motsvarande andel för hela landet stannar vid 45 procent. Rum med endast rinnande kallt och varmt vatten är vanligast på de minsta orterna. Enligt SPK:s undersökning ökar de genomsnittliga rumspriserna med ortsstorleken. Medelpriset för samtliga enkelrum i Stockholm 60 kr ligger ungefär dubbelt så högt som medelpriset 28 kr i orter under 3 000 invånare. Medelpriset för hela landet avseende samtliga enkelrum

Tabell 10:1 Procentuell fördelning av hotell och rum på ortstyper.

Andel Andel

Örtstyp»

Göteborg

10 Beloppsfrâgor 205 Tabell 10:2 Rumspriser i februari 1972; medelpriser i kr på enkelrum med olika utrustning i olika ortstyper. Enkelrum med rinnande kallt och varmt vatten

Szastorstäder 37 50 61 77 57 Tätorter 30-100 31 45 49 56 42 Tätortcr 3›30 28 39 44 50 34 Övriga orter 24 32 42 45 28 Hela landet 29 42 51 65 41

uppgår till 41 kr. Dessa priser samt motsvarande priser för enkelrum med rinnande kallt och varmt vatten och wc, wc och dusch resp wc och bad framgår av den ovan intagna tabellen 10:2. Kolumn 6 avseende medelpriset på samtliga enkelrum omfattar även rum som inte ens är försedda med rinnande vatten. Dessa rum uppgår emellertid till ett ringa antal och har enligt inhämtad uppgift från SPK ej påverkat beräkningen av medelpriset 41 kr. Utesluts rummen i kolumn 2 med rinnande kallt och varmt vatten som enda sanitär utrustning blir genomsnittet 52 kr. Utesluts även rummen i kolumn 3 och genomsnittsberäkningen således görs på grundval av kolumn 4 och 5 framkommer ett medelpris av 59 kr. Av tabellen 10:2 framgår att medelpriset i Stockholm på enkelrum med wc och bad är uppe i 81 kr medan det på orter med mindre än 3 000 invånare ligger vid 45 kr. Tabell 10:3 Medelpris i kr per dygn i februari 1972 för enkelrum med rinnande kallt och varmt vatten med wc och bad samt procentuell fördelning på olika prisklasser och ortstyper.

Örtstyp, Medcl- 0-39 kr, 40w59 kr, 60-79 kr, 80-99 kr, 100 kr, Summa,

(l 000 in- pris,

Tätorter 30.- l 00 56 l 67 32 0 - 100 Tätorter 3a 30 5 3 4 79 17 - - 100 Övriga orter 46 8 86 6 - - 100 Hela landet 66 2 42 32 18 6 100

206 10 Beløppsfrågor

Prisspridningen är avsevärt större i storstäderna än eljest, vilket framgår av följande från rapporten hämtade uppgifter avseende enkelrum med rinnande kallt och varmt vatten samt wc och bad. Av tabellen 10:3 framgår att över hälften av rummen med bad i storstäderna kostade minst 80 kr per dygn. l övriga landet låg kostnaden mestadels mellan 40 och 60 kr per dygn. Utredningen har utgått från att SPKIS undersökningar angående priserna på hotellrum skall kunna ligga till grund för bestämning av det i normaltraktamentet för resdygn ingående nattbelonnet.

10.4.2 Logikostnaden vid vistelsedygn

Statistiska Centralbyrån (SCB) har gjort en bostads- och hyresundersökning avseende förhållandena under 1971. Resultatet härav har publicerats i Statistiska Meddelanden Bo 1972:33. I undersökningen lämnas uppgifter om bl a genomsnittliga årshyror under 1971 för omöblerade lägenheter om ett rum och kök i uppvärmt skick. redovisas med fördelning på fyra regioner (A-D) och Uppgifterna (1-4). Regionerna avser: A Stor-Stockholm, B fyra kvalitetsgrupper Stor-Göteborg, C kommuner i övrigt med mer än 50 000 invånare och D övriga kommuner. Kvalitetsgrupperna 1 och 2 avser lägenheter med va, av, wc, cv och bad eller duschrum i hus byggda efter 1955 respektive byggda 1955 eller tidigare. Lägenheterna i kvaltitetsgrupp 3 har va, av,

wc och cv. Lägenheter i kvalitetsgrupp 4 saknar någon eller några av de

sistnämnda utrustningsdetaljerna. SCB :s undersökning visar sammanfattningsvis följande genomsnittliga årshyror 1971 för lägenheter om ett rum och kök (tabell 10:4). Utesluts kvalitetsgrupp 4 uppgår den genomsnittliga årshyran under 1971 till 2 636 kr. Uppräknat till prisnivån i mars 1973 med hjälp av den i konsumentprisindex ingående hyresposten blir denna årshyra 2 925 kr per år (2 636 x 1,11). Utesluts även kvalitetsgrupp 3 stiger den genomsnittliga årshyran under 1971 till 2 915 kr per år. Detta hyresbelopp utgör 3 236 kr omräknat till prisnivån i mars 1973 (2 915 x 1,11). En likvärdig statistik saknas beträffande hyreskostnaden för möblerade rum. vad utredningen inhämtat synes priserna på sådana rum Enligt under våren 1973 i Stockholm ha varierat mellan 250 och 350 kr per

Tabell 10:4 Genomsnittlig årshyra i kr 1971 per lägenhet om ett rum och kök efter kvalitetsgrupp. \ . Region A B C D Samtliga Kval grup

10 Beloppsfrågor 207

månad beroende på läge och bekvämlighet. Vid uthyrning per vecka har dock uppgivits förhållandevis högre priser, exempelvis 15-20 kr per natt eller, om lägenheten har egen ingång, 20-25 kr per natt och stundom ännu högre belopp. Motsvarande priser för möblerade rum i övriga landet synes ligga lägre än vad som gäller för Stockholm. Uppgifterna om hyrorna för möblerade rum verifieras även av redogörelsen i bilaga J för priser på möblerade rum under hösten 1973. Utredningen återkommer i det följande till frågan hur nu beskrivet siffermaterial skall kunna läggas till grund för beräkningen av normaltraktamentets nattdel för vistelsedygn.

10.4.3 Mältidskostnader l0.4.3.1 Inledning SPK har även gjort undersökningar om prisutvecklingen inom restaurangnäringen. Den senaste - ”Priser och i undersökningen marginaler restaurangbranschen” - avser förhållandena under 1972. Syftet med SPK:s undersökningar är att belysa prisnivån och prisutvecklingen för olika restaurangkategorier och därmed återge utbudets priser på vissa bestämda maträtter och drycker. Däremot avser de inte att direkt mäta den faktiska kostnaden för vanligen förekommande måltider. Utredningen har därför ansett att SPK :s prisundersökningar inte tillgodoser de syften som bör eftersträvas för bestämning av normaltraktamenten. Som redan framhållits är det önskvärt att så verklighetsnära som möjligt kunna spegla de måltidskostnader som kan väntas uppstå för vanliga resenärer vid besök på vanliga näringsställen och detta såväl vid endagsförrättningar som vid förrättningar som kräver övernattning. Dessa måltidspriser skall på lämpligt sätt uttryckas i genomsnittliga rikspriser för hela landet. Utredningen har med anledning härav sökt kontakt med SCB för att få dessa prisfrågor belysta. SCB har på utredningens uppdrag verkställt en provundersökning angående ifrågavarande måltidspriser i mars 1973. Resultatet av SCB :s undersökning visas i bilaga K.

l0.4.3.2 Synpunkter på SCB:s prisinsamling Den prisinsamling och den prisbearbetning som SCB på begäran av utredningen utfört avser att finna metoder med vilka normala och för vårt land karakteristiska rikspriser på de i måltidsprogrammen ingående måltiderna skall kunna tas fram. En första fråga som här kommer upp gäller själva tekniken för prisinsamlingen. SCB har i sin utredning närmare belyst denna fråga. Möjligt är att prisinsamlingen för att bli tillräckligt representativ med lämpliga mellanrum kan behöva omfatta ett större och annorlunda sammansatt urval än vad man arbetat med vid provundersökningen. Det

208 10 Beloppsfrågor

kan också förutses att vissa problem kring urvalets storlek och inriktning samt andra tekniska frågor kommer att kräva samråd mellan RSV och SCB. Meningen med prisinsamligen och prisbearbetningen är att RSV med stöd härav skall kunna bestämma storleken av normaltraktamentena en gång varje år, förslagsvis i oktober. Detta förutsätter i sin tur att underlag för RSVZS beslut lämnas av SCB och kan föreligga i god tid dessförinnan. Erfarenheterna torde få visa om man i stället för årliga prisundersökningar av denna typ kan nöja sig med att för vissa år framskriva tidigare priser med hjälp av lämpligt index. Utredningen har utgått från att prisundersökningar av det slag som nu avhandlats skall ligga till grund för beräkningarna av måltidsprisema och att dessa undersökningar tills vidare skall äga rum årligen.

lO.4.3.3 Måltidspriser och prisspridningen De nämnda måltidsprisema kommer att avse kostnaden för sådana vanliga måltider som vanligen intas på olika restauranger, barer etc. I sin undersökning har SCB utfört olika slag av medelprisberäkningar. Den metod som går ut på att bestämma den aktuella måltidens riksmedelpris på basis av det aritmetiska medelvärdet av priserna på de tre vanligaste varmrätterna för ett visst näringsställe torde härvid vara att föredra framför metoden att välja det mittersta priset på dessa rätter liksom framför övriga av SCB presenterade beräkningsmetoder. SCB:s undersökning innehåller också uppgifter om riksprisernas median- samt övre och nedre kvartilvärden. Enligt dessa uppgifter kan prisspridningen knappast betecknas som särskilt stor när det gäller bricklunchen och brickmiddagen. Eftersom rikspriset på en måltid bör ge - uttryck för den vanligaste och därmed också den mest sannolika kostnadssituationen synes det mindre lämpligt att grunda några bestämningar på kvartilvärdena. Medianvärdets placering tyder på en snedfördelning på så sätt att prisemas spridning är större uppåt än nedåt. Detta gäller generellt för alla måltider utom för restauranglunchen. Förhållandet bör lämpligen beaktas genom att medeltalet väljs framför medianen. Däremot synes det inte vara nödvändigt att göra en särskild uppräkning med hänsyn till en högre genomsnittlig dyrhetsgrad i storstäderna,

eftersom effekten därav kan motverkas av att utbudet är större på dessa

orter än på andra. Hur de diskuterade rikspriserna på en bricklunch förhåller sig till varandra framgår av följande sammanställning avseende prisläget i mars 1973. Median, Medeltal, kr kr

Det aritmetiska medelvärdet för de tre 9:25 9:65 vanligaste rätterna Det mittersta priset för de tre vanligaste rätterna 9:10 9:75 Den vanligaste rättens pris 8:35 8.90

10 Beloppsfrâgor 209

Riksmedelprisema för måltider torde lämpligen böra framräknas som ett medeltal av näringsställenas bestämda metoden måltidspriser enligt för det artimetiska medelvärdet för de tre vanligaste rätterna.

10.4.3.4 Beräkning av hemmakostnader för måltider

Uppgifter om måltidskostnader på hemorten har inhämtats hos konsumentverket. Dessa uppgifter, som redovisas i bilaga L, avser prisläget i mars 1972. De uppgivna priserna har med ledning av konsumentprisindex framskrivits att gälla prisläget i mars 1973 i syfte att åstadkomma en tidsmässig överensstämmelse med motsvarande prisuppgifter enligt SCB:s provundersökning. De av konsumentverket lämnade prisuppgifterna avser rena råvarukostnader. Vad särskilt gäller kostnaden för lunch på hemorten kan det dock ifrågasättas om inte ett något högre belopp än de av konsumentverket angivna råvarukostnaderna rimligen bör ingå i kalkylen. Flertalet personer som brukar företa tjänsteresor arbetar i sin dagliga gärning utanför hemmet och äter inte lunchen i hemmet utan i en personalmatsal eller en självservering. Det får anses skäligt att på något sätt ta hänsyn till att kostnaden för en kontorslunch på hemorten ofta ligger högre än som framkommer vid en exakt tillämpning av konsumentverkets siffror. l de kalkyler som här utförs har utredningen räknat med att de besparade måltidskostnadema för lunch på hemorten i alla fall inte ligger lägre än vad som motsvarar medeltalet av å ena sidan ifrågavarande råvarukostnad enligt konsumentverket och å andra sidan värdet av en kontorslunch vid taxeringen, dvs till det i källskattetabellerna för inkomståret angivna värdet för fri kost, ett mål om dagen, vid korttidsanställing. I 1973 års källskattetabeller har detta värde upptagits till 5:30 kr. Råvarukostnaden enligt konsumentverket har angetts till 3:50 kr för en lunchmåltid. Detta belopp avser emellertid i februari-mars prisläget 1972. I syfte att nå prisläget i mars 1973 har uppräkning skett med ledning av konsumentprisindex till 3:71 kr (3:50 x 1,06). Med ledning härav har kostnaden för lunch på hemorten i utredningens kalkyler beräknats till 4:50 kr

(5_33°”2__3i7_3

).

Parentetiskt bör här anmärkas att angivna källskattevärde synes vara väl lågt i jämförelse med vad en bricklunch kostar t ex i en personalmatsal inom statsförvaltningen. Enligt KK 1968:351 begränsas subventionen i sådan servering vid statlig myndighet som drivs av anställda eller genom entreprenör till att avse kostnaderna för lokaler med behövlig inredning och utrustning samt värme, vatten, el och städning. Det kan synas rimligt att marknadspriset för en lunch inte taxeras lägre än som svarar mot priserna i en personalmatsal med angiven subventionsgrad. Utredningen antecknar att en bättre anpassning till ett på detta sätt beräknat pris erhållits därigenom att källskattevärdet för ett mål om vid dagen korttidsanställning för inkomståret 1974 räknats upp till 6:10 kr.

210 10 Beloppsfrågor

Tabell 105 Kostnader och merkostnader i mars 1973 för måltider m m enligt utredningens måltidsprogram .

Benämning Beteckning Brutto- Avgår Merkostmd, kostnad, hemmakostnad,

l0.4.3.5 Kostnader och merkostnader för olika måltider

måltidskostnader och deras betydelse för bestäm- De kalkyler angående ningen av normaltraktamenten som utredningen redovisar i detta kapitel bygger på de prisuppgifter som framtagits genom SCB:s prisundersökfrukosten är emellertid skattat. Likaså ning. Priset på den kontinentala har kostnaden för en vanlig frukost” (grötfrukost på självservering) och har till halva bruttokostnaden för en skattats antagits uppgå bricklunch. Till beloppen för lunch resp middag har lagts 75 öre för en tidning resp 2 kr för ett kortvarigt telefonsamtal. levnadskostnader på hemorten har beräknats med ledning Inbesparade av konsumentverkets om råvarukostnaden utom vad gäller uppgifter lunchen där en medeltalsberäkning har gjorts på det sätt som beskrivits De av konsumentverket lämnade uppgifterna har under 10.4.3.4. utom hemmet uppräknats med 6 procent med ledning av posten förtäring levnadskostnader på hemorten för hel i konsumentprisindex. Inbesparade dag i mars 1973 har på så sätt beräknats till 12:34 kr enligt nedan.

Frukost Kr 2:12 ” Lunch 4:50 Mellanmål l :27 Middag 4:45

Summa Kr 1 2:34

Utredningens beräkningar av merkostnader för i måltidsprogrammen ingående komponenter redovisas i den ovan intagna tabellen 10:5; här utan den avjämning till 5-tal ören som skett i bilaga K.

10 Beloppsfrågor 21 l

10.5 Pristidpunkten för normaltraktamenten

Uppgifterna i tabell 10:5 avser den tidpunkt då prisinsamlingen faktiskt ägde rum, dvs prisläget i mars 1973. Sedan den nya ordningen kommit igång måste priserna omräknas i syfte att ange prisläget vid en mera aktuell tidpunkt. Det får anses lämpligt att framräkna priserna så att hänsyn kan tas till de förändringar i prisnivån som i varje fall konstateras ha inträtt under tiden fram till den dag då RSV :s beslut meddelas. Den i konsumentprisindex ingående delposten förtäring utom hemmet torde kunna tjäna till ledning vid denna framräkning. En framskrivning av hotellrumsprisema kan lämpligen ske på basis av index publicerat av Sveriges Hotell- och Restaurangförbund eller annat lämpligt index. Förändringar i prisnivån vad gäller kostnaden för Omöblerad enrumslägenhet torde kunna beaktas med ledning av den i konsumentprisindex ingående bostadsposten. Emellertid kan också diskuteras om inte nivån på normaltraktamentena bör bestämmas med hänsyn till förväntade prisförändringar under det kommande inkomståret. Valet står här mellan att söka beräkna prisnivån per den 1 januari eller att söka bestämma ett förväntat medelpris för hela detta år. För systemets praktiska funktion framstår det som önskvärt att i varje fall kunna beakta eventuella förändringar i nivån på normaltraktamentena per den l januari under det aktuella inkomståret. Det är däremot tveksamt om det föreligger praktiska möjligheter att med tillräcklig grad av säkerhet förutse de förändringar i prisnivån som kan beräknas inträffa inom restaurang- och hotellnäringarna under det kommande året och att i förväg beakta vad sådana förändringar under hela detta år kan betyda för normaltraktamentsnivån. Det är dessutom inte uteslutet att en uppräkning av normaltraktamentena med hänsyn till väntade men ännu icke genomförda prisstegringar inom branschen kan verka som en prisförhöjande faktor på ett tämligen onödigt sätt i ett läge då det ur allmän synpunkt kan vara önskvärt att priserna ligger; låsta. Vad som nu anförts kan gälla som skäl för att de priser som beräknas komma att gälla den l januari det aktuella inkomståret i första hand skall bli vägledande för normaltraktamentenas bestämning. Endast om det vid den tidpunkt då RSV avgör frågan om normaltraktamentenas storlek är känt eller framstår som i hög grad sannolikt att priserna kommer att stiga till en viss högre nivå synes det tillrådligt att denna högre prisnivå skall få inverka. Det får emellertid anses nödvändigt att de normaltraktamenten som sålunda kommer att fastställas även får gälla vid den slutliga taxeringen för samma inkomstår. Att då gå emot de bedömningar som preliminärt ägt rum inför det aktuella inkomståret är en väg som måste undvikas. Att ha olika nivåer på normaltraktamentena för olika delar av samma inkomstår torde vara uteslutet. Genom att man vid beräkning av normaltraktamentena samt de däri ingående natt- och dagbeloppen enligt vad utredningen föreslår i det följande alltid skall göra en avjämning

212 10 Beloppsfrågor

uppåt till närmast högre krontal beaktas i någon mån framtida ej kända I beräkningarna finns dessutom vissa reserver och ventiler prishöjningar. inbyggda. Några olägenheter med de nu rekommenderade riktlinjerna

torde knappast behöva befaras.

10.6 Normaltraktamente för måltid

10.6.1 Inledning

av normaltraktamente för måltid är det två frågor som Vid bestämningen Den första frågan gäller hur måltiderna kostnadsmässigt måste besvaras. i kapitel 8. skall inpassas i ett tidsschema. Denna fråga har behandlats som i olika lägen bör ingå i Den andra frågan gäller vilken typ av måltid beräkning. I det följande behandlas kalkylen för normaltraktamentets

denna andra fråga.

10.62 Frukosten och mellanmâlet

isamband med endagsresor mera Man kan räkna med att frukostmålet intas under själva resan (jämför utredningens bearbetning sällan behöver tabell D21 i bilaga D). Om frukost intas är den av restidsundersökningen, oftast av enkel beskaffenhet. Detta gäller i varje fall vaneresenårens frukost. Det torde vara ytterst ovanligt att frukosten intas på restaurang frukostmatsal. En tâgresenär äter med bordsservering eller i ett hotells sin frukost i restaurangvagnen. Om en stadig frukost ätits (t ex en ibland detta ofta att lunchen kan s k grötfrukost) under resan betyder lätt mål. Frukost- och lunchmålen kan således inskränkas till ett tämligen

i många fall balansera mot varandra kostnadsmässigt. mellan lunchen och middagen. Detta Mellanmålet brukar förläggas av kaffe med bröd. Merkostnaden för mellanmål består som regel mellanmålet kan bedömas som tämligen obetydlig. som utredningen framställer i det följande går En av de kalkylmetoder och lunchen ett eventuellt mellanmål förs ut på att frukosten jämte s k varvid frukostens relativa samman till ett merkostnadspaket, för frukosten beräknas till betydelse beaktas genom att bruttokostnaden hälften av bruttokostnaden för en bricklunch.

10.6.3 Lunchen

l0.6.3.l Olika merkostnadsmönster

under normal arbetstid. Den fördyring i Flertalet endagsresor företas som kan uppstå vid tjänsteresa under sådan tid hänför levnadskostnaden till lunchen. Eftersom lunchen är den vanligaste kostnadshänsig främst särskilt att det traktamentsbehov som lunchen delsen är det viktigt medför blir avspeglat på ett rimligt sätt. för lunchen växlar och Kostnaderna på hemorten resp under tjänsteresa

10 Beloppsfrâgor 213

Tabell 10:6 Merkostnad för lunch, kr.

Kostnad under tjänsteresa H = 5 B = 10 R = 21 Kostnad på hemorten

därmed också merkostnaderna. Detta växelspel har i tabell 10:6 framställts i ett enkelt mönster. Lunchen antas kosta 5 kr som lunch i hemmet eller i personalmatsal på hemorten (H). Under tjänsteresa beräknas kostnaden till 10 kr då lunchen äts som bricklunch på en självservering (B) resp 21 kr då lunchen intas på restaurang med bordsservering (R). Under dessaantaganden erhålls följande merkostnader. Tabell 10:6 visar nio olika merkostnadsalternativ som kan anses representera nio anställda med olika kostvanor och kostnader på hemorten resp under tjänsteresa. Om dessa nio antas bilda en för alla resande representativ grupp, kommer kollektivets genomsnittliga merkostnader för lunchen att stanna vid 3 å 4 kr. Endast en av kollektivets nio medlemmar skulle ha en merkostnad på 16 kr. En skulle ha en merkostnad på ll kr. För en resande skulle merkostnaden uppgå till S kr. Övriga, dvs flertalet, skulle inte ha några merkostnader alls. Kalkylen förutsätter att inga andra merkostnader har förelegat under resan. I verkligheten fördelas inte kostnader på hemorten och under resor på detta sätt likformigt på skilda grupper av resenärer. Framför allt är det inte vanligt att antalet restaurangätare på hemorten är stort. Särskilt är det att den som reser ovanligt vanligen dag ut och dag in vaneresenären äter eller behöver äta sin lunch varje dag på traditionella restauranger.

l0.6.3.2 Tre huvudalternativ Diskussionen kring lunchposten kan lämpligen begränsas att gälla tre huvudalternativ: ett rent förbudsalternativ, ett Iågnivåalternativ och ett högnivåalternativ. Förbudsalternazivet kan te sig naturligt med hänsyn till att merkostnaden för lunchen ofta kan antas vara tämligen obetydlig. skattskyldig som dagligen pendlar till samma arbetsplats utan att göra tjänsteresa får enligt gällande rätt normalt inte avdrag för ökning i levnadskostnaden. Även om sådan ökning förekommer anses den uppgå till alltför obetydligt belopp för att behöva beaktas. Det torde vara uteslutet att alla skattskyldiga som dagligen pendlar mellan bostad och arbetsplats skall kunna få avdrag för merutgifter till följd av dessa resor. Frågan om förbudsaltemativet skall väljas har redan berörts i kapitel 6. ställningstagande till den frågan sker i kapitel 14.

214 10 Beloppsfrågor

Lågnivâalternativet kan definieras som ett bricklunchalternativ medan högnivåalternativet siktar mot att merkostnader för en restauranglunch skall kunna täckas genom normaltraktamentet.

10.6.3.3 Restauranglunch eller bricklunch Att avväga normaltraktamentet med hänsyn till merkostnaderna för en restauranglunch kan sägas stämma med lönebeskattningsutredningens inställning i beloppsfrågan. Eftersom det kan förekomma att en endagsresenär behöver äta sin lunch på en restaurang av traditionellt slag, bör enligt detta synsätt ett restaurangalternativ föredras framför en stramare inriktning av avdragsnivån. Emellertid måste ett restaurangaltemativ i sin yttersta konsekvens leda till ohållbara resultat. Når det gäller att forma ett system som skall vara ett rättesnöre för ett mycket stort antal anställda och särskilt då för anställda som årligen måste företa ett stort antal resor i tjänsten är det olämpligt att låta nivåinriktningen påverkas av extrema förhållanden. Normaltraktamenten bör gälla normala situationer. Om normaltraktamentet för en måltid under en endagsresa avvägs med sikte på kostnaden för en restauranglunch, kan detta medföra att arbetsgivare utger så höga traktamenten att de täcker merkostnaden för restauranglunch trots att man vet att de anställda under sina resor aldrig eller i varje fall tämligen sällan äter sina luncher på dyra restauranger. Någon kanske vill invända att de avtalsslutande parterna som har att besluta om de för traktamentsgivningen grundläggande resebestämmelserna sannolikt inte kommer att utnyttja de möjligheter som ett restaurangaltemativ kan rymma. Traktamentena läggs vanligen på en ur skattemässig synpunkt mera tillfredsställande nivå. Man kan emellertid svårligen bortse från att en på detta sätt utformad alltför vid ram kan komma att utnyttjas i trängda avtalslägen. Om detta sker öppnas en väg till opåkallade, alltför stora skattefria vinster. Den senaste uppgörelsen om de statliga endagstraktamentena, som gick ut på av de hittills kan en frysning tämligen höga endagstraktamentena, som ett tecken på en något bättre, men knappast tillräcklig uppfattas till mera normala kostnadsförhållanden. anpassning om beskattningens neutralitet gentemot det ekonomiska Principen livets yttringar bjuder visserligen att även en anställd som är tvungen att under en tjänsteresa äta sin lunch på en traditionell restaurang och som erhåller ett härefter avpassat traktamente skall kunna få avdrag med ett motsvarande belopp. Denna princip bjuder också att parterna på arbetsmarknaden skall ha frihet att själva avtala om traktamentsförmånernas höjd. Neutralilctsprincipen får emellertid inte drivas därhän att rcscbestämmelser, som utan vidare godtas i skattehänseende, utformas efter extrema kostnadssituationer. Den frågan kan ställas om neutralitetsprincipen skulle kunna leda till att resandekollektivet delas upp i grupper beroende på om vissa resenärer har anspråk på och har för vana att äta på restauranger eller brukar nöja

10 Beloppsfrågor 215

sig med billigare matställen. En sådan uppdelning av de anställda överensstämmer emellertid inte med vår tids krav på jämlikhet och måste därför awisas. Det framstår å andra sidan inte heller som rättvist eller godtagbart ur beskattningssynpunkt att en anställd skall garanteras ett normaltraktamente som ger honom möjlighet till avdrag för kostnaden för restauranglunch under ett mycket stort antal resdagar eller under flertalet av dessa dagar. En sådan inriktning av avdragsnivån skulle betyda att flertalet resenärer som reser på traktamenten av denna höjd får möjlighet att dagligen göra skattefria vinster motsvarande skillnaden mellan kostnaden för en restauranglunch och den bricklunch som de kan behöva kosta på sig och som de vanligen också i verkligheten äter. Mot bricklunchalternativet kan naturligtvis anföras att detta många gånger ger möjlighet till besparingar därigenom att resenären äter medhavd matsäck i stället för att inta lunch på en självservering eller att fördyringen uteblir av det skälet att vederbörande även på hemorten brukar äta en bricklunch som är lika dyr som bortalunchen under resor. Inte heller i dessa fall behöver resenären räkna med några merutgifter av egentlig betydelse. Till stöd för bricklunchalternativet får dock åberopas att det anger en rimlig standard och att en sådan standard ganska väl kan försvaras både gentemot det billigare matsäcksalternativet och det dyrare restaurangalternativet. Vill man ta resvanorna för det stora flertalet endagsresenärer som norm blir det nödvändigt att i varje fall inte lägga normaltraktamentet för måltid på en högre nivå än som motsvarar merkostnaden för en bricklunch. Det A-förslag som utredningen nu närmast framställer vilar på uppfattningen att traktamentsgivningen är tolerabel ur skattesynpunkt om utgående traktamentsersättning garanterar endagsresenåren täckning för en bricklunch.

lO.6.3.4 Ett kompromissalternativ Av framställningen i föregående avsnitt framgår att invändningar kan resas både mot bricklunchalternativet och mot restauranglunchalternativet. Restauranglunchalternativet resulterar i allt för stora avsteg från det

skatterättsliga idealet för att ykunna accepteras för ett stort antal

traktamentstillfällen. Även bricklunchalternativet kan ge överkompensation men detta alternativ kan å andra sidan medföra att det blir otillräcklig täckning vid en del s k ströresor. Ett sätt att komma till rätta med de besvärligheter som är en följd av att bricklunchalternativet i en del fall ger otillräcklig kompensation för merkostnaderna är att välja en kompromisslinje och sålunda lägga normaltraktamentet någonstans mellan bricklunch- och restauranglunchnivån. Denna lösning kan verka bestickande eftersom den är lätt att genomföra. Ett sådant alternativ beaktar emellertid inte kostnadsvariationerna på ett tillräckligt nyanserat sätt. En del resenärer som måste äta

10 Beloppsfrågor

lunchen på restaurang får trots uppräkningen av normaltraktamentet till en kompromissnivå inte täckning för sina högre kostnader. Å andra sidan skapar redan bricklunchalternativet risk för viss överkompensation för en hel del vaneresenärer. Antalet fall med överkompensation skulle stiga än ytterligare genom valet av ett kompromissalternativ. Det anförda får anses visa att kompromissalternativet är en beräkningsmetod som inte bör väljas.

10.6.3.5 En skiktning med hänsyn till reseavståndet Ett annat sätt att beakta hur avdragsbehovet kan framträda på olika nivåer är att göra normaltraktamentets höjd för en måltid beroende av en på något sätt utvald avståndsgräns. Ett tämligen högt normaltraktamente skulle alltså få räknas för sådana resor som sträcker sig utanför denna gräns medan däremot avdragsbehovet skulle bedömas mera snävt för kortväga resor. Vid sådana resor skulle avdrag antingen helt vägras eller också skulle avdrag medges endast med ett reducerat belopp. Mot en sådan geografisk skiktning av resandekollektivet kan anföras att kostnadsfördyringen egentligen inte är beroende av reseavståndet. En måltid blir inte dyrare därför att den intas längre bort från tjänstestället i stället för närmare. Å andra sidan kan sägas att de långväga endagsresorna brukar vara mindre vanliga än de kortväga. Detta belyses också av utredningens undersökning av traktamentsförhållandena inom vissa statliga verk (jfr bilaga B). Eftersom merkostnaderna för ströresenärer som gör långväga resor inte sällan är större än merkostnaderna för vaneresenärer som gör kortväga resor kan anordningen med en avståndsgräns stundom framstå som ett lämpligt sätt att göra en, låt vara grov men ändå godtagbar, uppdelning av vaneresenärerna och ströresenärerna i avdragshänseende. Denna metod för skiktning har dessutom den fördelen att den lätt kan genomföras i resebestämmelserna. Ett resereglemente av denna typ kan sålunda under vissa förutsättningar vara tolerabelt om det innehåller regler som går ut på att endagstraktamentena skiktas med hänsyn till reseavståndet. Skall ett resereglemente med geografisk skiktning accepteras torde böra krävas dels att reglementet totaliter inte ger mer än om kollektivet har ett reglemente som exakt följer bestämmelserna om normaltraktamenten med en viss toleransram, dels att reglementet i individuella fall endast undantagsvis leder till avsteg som strider mot skatterättvisans krav. Hur en toleransram kan bestämmas utvecklas närmare i avsnitt l0.6.8. Metoden med geografisk skiktning kan uppfattas som en variant inom Aualternativet. Utredningen har därför avstått från att framlägga detta alternativ som ett särskilt huvudförslag.

l0.6.3.6 Vaneresenär - ströresenär

En fråga som nu skall behandlas gäller om inte ströresenärens stundom högre avdragsbehov lämpligen kan beaktas genom att ta hänsyn till

10 Beloppsfrågor 217

frekvensen av resor på så sätt att kollektivet av endagsresenärer uppdelas i ströresenärer och vaneresenärer. Denna gruppering skulle kunna verkställas med hänsyn till om endagsresorna i genomsnitt per år för vissa resenärer eller en viss grupp av resenärer överskridit eller inte överskridit en viss gräns. De som är ströresenärer och som alltså reser mera sällan skulle få räkna normaltraktamente och avdrag på ett gynnsammare sätt under det att avdragsbehovet för vaneresenärerna skulle få avpassas med hänsyn till vad som är vanligt för alla som reser ofta. Denna gynnsamma avdragsberäkning för ströresenärerna skulle kunna motiveras med att dessa oftare än vaneresenärerna med eller mot sin vilja kan få inta sina måltider på restaurang i stället för på självservering. Det är inte säkert att ströresenären alltid är så väl orienterad på den ort dit han kommer så att han kan välja den ur kostnadssynpunkt lämpligaste serveringsformen. Redan bristen på kunskap om olika möjligheter gör det naturligt att godta en förmånlig beräkning för ströresenären i enstaka fall. Enstaka avsteg från den normala mallen betyder också föga i motsats till vad som blir fallet om avstegen förekommer ofta. Att få till stånd en vid beskattningen önskvärd klyvning av resandekollektivet på vaneresenärer och ströresenärer skapar dock problem. Gränsen mellan den ena och den andra sätt bestämmas. gruppen måste på något Uppdelningen måste också bringas att fungera så att några mera allvarliga tröskelproblem inte skall behöva uppkomma. Särskilt tröskelfrågan ger anledning till tvekan inför tanken på att mera direkt och individuellt söka skilja de båda grupperna åt. Det skulle också vara besvärande om vissa resenärer som befinner sig just vid gränsen mellan att vara ströresenärer och vaneresenärer tid efter annan skulle kunna växla om så att de än tillhörde den ena och än den andra gruppen. En direkt klassindelning av resenärerna i vane- och ströresenärer torde därför få avvisas då det gäller att bestämma normaltraktamente för måltid.

lO.6.3.7 Alternativ med påslag eller spärr Resefrekvensen kan emellertid beaktas i annan ordning. Två lösningar är härvid tänkbara. Den ena är att i en huvudregel utsågs att normaltraktamentet skall ligga på den för ströresenären avpassade högre nivån men till denna bestämmelse knyta en spärregel, som skall säkerställa att så höga normaltraktamenten inte får räknas om antalet endagsförrättningar under ett visst år överskridit en given gräns. Så snart denna gräns uppnåtts måste alltså en nedtrappning av normaltraktamentet ske för de därpå följande resorna. Den andra lösningen är att lägga normaltraktamentet på en nivå avpassad efter vaneresenärens situation men samtidigt öppna möjlighet att genom ett påslag i någon form beakta det större avdragsbehov som kan föreligga för ströresenären. En påslagsregel har den fördelen att påslaget inte endast behöver tillfalla ströresenärerna. Det kan nämligen tillgodoföras alla resenärer oavsett om dessa reser ofta eller sällan. Fördelat på samtliga endagsresor

2 l 8 10 Beloppsfrägor

under ett år blir påslaget för vaneresenären relativt obetydligt per resdag i förhållande till det till ströresenären utgående påslaget. Metoden löser således tröskelproblemet på ett smidigt sätt. för Mot ett systern med påslag kan invändas _att det kan ge problem organisationer m fl om det för dessa gäller att forma resebestämmelser som är enkla och som samtidigt inte heller skall komma i konflikt med den nu diskuterade skatterättsliga modellen. Den frågan kan därför ställas om man inte av praktiska skäl hellre borde arbeta med ett rent bricklunchtraktamente utan varje möjlighet till påslag. Ekonomiskt sett skulle en sådan skärpning betyda föga eftersom frågan främst gäller en - sådana som endast företar ett litet viss grupp ströresenärer nämligen liten antal resor per år och för vilka frågan därför bör vara av tämligen ekonomisk betydelse. Härvid måste dock märkas att en del ströresenärer som på detta sätt skulle bli föremål för en snäv behandling enligt schablonregeln kanske kan och vill föra i bevis inför taxeringsmyndigheterna att de i verkligheten haft större merkostnader än vad den snäva modellen visar. Man kan inte bortse från att de med framgång kommer att kunna

framställa krav på att vid taxeringen få avdragsom beräknas iförhållande

till de verkliga utgifterna, eftersom dessa inte täcks av det nu diskuterade

normaltraktamentet - bestämt enligt bricklunchalternativet. Till saken

hör också att den traktamentssvages möjlighet att föra bevisning härom om man samtidigt vill ha kvar möjligheten för inte gärna kan avskaffas den traktamentslöse att få avdrag för sina verkliga kostnader och merkostnader. Utredningens grundläggande syn på detta ämne är att en viss tolerans måste visas mot sådana avsteg från den skatterättsliga styrmodellen som inte kan kritiseras av skatteskäl. Om nu normaltraktamentet för måltid också av skatteskäl måste beräknas enligt bricklunchalternativet får det anses särskilt motiverat att även på detta område fullfölja toleransidén såsom denna uttrycks genom påslagsmetoden. Påslagsmetoden är närmare besett endast ett uttryck för tolerans- och neutralitetsprincipen. Utredningen förordar således att frågan om avsteg från bricklunchprincipen löses enligt påslagsmetoden. Utredningen återkommer längre fram till frågorna om påslagets storlek och gränsen för påslagsmetodens utnyttjande. vad utredningen föreslagit i kapitel 6 skall anställd som fått en Enligt extra ersättning av sin arbetsgivare på grund därav att han enligt styrkt räkning intagit en måltid som kostat mer än som täcks av normaltraktamentet äga rätt att tillgodoföra sig ett motsvarande högre avdrag vid taxeringen. Denna regel ger uttryck åt en toleransidé. Den påslagsregel som nyss diskuterats ger uttryck åt samma idé. Fn påslagsregel är en schahlonregel som skall kunna tillämpas utan att bevis om verkliga utgifter behöver företes. Denna regel bör dock inte få tillämpas jämsides med den nyss berörda möjligheten att få betalt enligt räkning. Hur sådana kombinationsfall bör behandlas åskådliggörs i avsnitt lO.6.8 nedan.

10 Beloppsfrågor 219

l0.6.3.8 Om smörgåstraktamenten

När det gäller endagsresor som företas i öde bygder eller eljest till platser där det saknas tillgång till servering, får resenären äta medhavd matsäck. Levnadskostnadsökningen vid sådana resor torde då knappast vara särskilt större mycket än i många andra fall, då en anställd lever på matsäck under sitt dagliga arbete. Det kan diskuteras om sådana resor bör medföra rätt till avdrag för ökade levnadskostnader. Ett mjukare alternativ är att godta traktamentsersättning som ligger i nivå med t ex halvt normaltraktamente. Många vill säkert också anse ett alternativ med sådana smörgåstraktamenten som en tämligen rimlig lösning. Mot att välja denna väg talar å andra sidan det förhållandet att man därigenom inte avskaffar en orättvisa som nu består gentemot de traktamentslösa. Det är knappast möjligt att låta den traktamentslöse resenären som gör liknande resor komma i åtnjutande av den motsvarande möjligheten till avdrag med belopp motsvarande det reducerade normaltraktamentet för en måltid. Att behöva arbeta med nedbantade normaltraktamenten löser således inte rättviseproblemet gentemot de traktamentslösa, vilka i sin tur av taxeringstekniska skäl - men även av rättviseskäl - vid sina arbetsresor knappast kan ges avdrag om pendlaren inte kan få avdrag för fördyrade levnadskostnader under motsvarande i förhållanden. Utredningen har därför ansett sig böra föreslå att normaltraktamente inte skall få räknas vid dagliga resor då bekväm saknas till tillgång servering av lagad mat.

Förbudet att räkna normaltraktamente

i vissa fall vid endagsresor behöver inte innebära enligt A-förslaget att avdrag för fördyrade levnadskostnader ovillkorligen måste vägras i dessa fall. Om den skattskyldige kan visa att fördyrade levnadskostnader under verkligen uppkommit sådana resor torde avdrag sålunda inte böra vägras. En förutsättning för avdragsrätt måste dock vara att fråga är om fördyrade levnadskostnader av påtaglig storlek utöver vad en pendlare vanligen får vidkännas och att denna levnadskostnadsfördyring inte hade kunnat undvikas. Bevisningen måste också avse förhållandena under hela året. Härutinnan avses inte någon ändring i förhållande till vad som redan nu får anses gälla i praxis i fråga om dagliga resor utanför den vanliga verksamhetsorten. Möjligheten till avdrag blir således begränsad till tämligen särpräglade fall.

l0.6.4 Middagen

Frågan om normaltraktamentets höjd vid endagsresor är såvitt angår middagen inte lika angelägen som när det gäller lunchen. Restidsundersökningen - som avsåg ll 387 resor under vilka minst en huvudmåltid intagits - visar att 9 715 resor av dessa var resor då endast lunch behövde ätas medan 1 672 var resor då endast middag eller middag i kombination med lunch behövde ätas. Av dessa senare avslutades l 060 resor först

220 10 Beloppsfrågor

efter kl 20.00. Antalet resor där både lunch och middag intagits uppgick till 976. Det mest praktiska är onekligen att kunna arbeta med samma schablon för både lunchen och middagen. En sådan ordning stämmer också bäst med nu gällande regler i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § sker av schablonbeloppet för endagsförrättning i KL, där en uppdelning två tiondels fyra tiondels normalbelopp beroende på restidens respektive längd. för två måltider än för en under l ett system med högre schablonbelopp är det emellertid inte möjligt att göra beloppen för en endagsförrättning resp måltid lika stora utan att åstadkomma antingen en överkompensation för lunchen eller en underkompensation för middagen. Om normaltraktamentet för lunchen avpassas efter kostnaden för bricklunchen kommer normaltraktamentet för middagen endast att ge för en enklare brickmiddag men däremot inte för en ordinär täckning restaurangmiddag. Det skulle emellertid vara felaktigt att mera väsentligt höja schablonbeunder till att middagskostnaderna inte alltid kommer loppet hänvisning att kunna täckas att normaltraktamentet för denna måltid genom avpassas efter brickmåltidens kostnad. Svårigheten med att kostnadstäckningen i vissa fall kan bli otillräcklig undanröjs dock i väsentlig grad genom den toleransregel av påslagstyp som utredningen tidigare vidrört. Det finns därför att stå fast vid att normaltraktamentena för anledning lunchen skall vara lika stora och att principen om en och middagen lågnivålinje skall gälla båda normaltraktamentena.

lO.6.5 En paketkalkyl för lunch och middag l detta avsnitt diskuteras frågan huruvida schablonbeloppet för måltid vid endagsresa skall kunna byggas upp enligt en paketidé. Vid sidan av merkostnader för lunch och/eller middag kan förekomma småutgifter som jämte ett eventuellt mellanmål skall kunna ingå i och påverka det schablonmässigt bestämda normaltraktamentet för respektive måltid. Dessa kostnader av mindre storlek skall enligt paketidén ”hängas upp på lunchkostnaden resp middagskostnaden. Det kan vara lämpligt att kostnaden för t ex en dagstidning skall kunna tillkomma i frukost-lunchpaketet samt att kostnaden för ett kortare telefonsamtal skall kunna inläggas i middagspaketet. Anförda synpunkter kan leda till att kalkyler utförs av det slag som visas med här intagna formler. Beteckningarna avser merkostnader. Beträffande beloppen och beteckningar hänvisas till tabell 10:5.

Lunchpaketet +D+K=9:92

Fl +L1

10 Beloppsfrågor 221

Middagspaketet K + M + T = 8:75 l Normaltraktamente för hel dag med två huvudmåltider blir då 18:67 kr (9292 + 8:75). Hälften härav utgör 9:34 kr. Kalkylerna kan sägas medföra en överkompensation för hel dag med 1:28 kr, eftersom merkostnad för mellanmålet ingår både i lunch- och i middagspaketet och posten sålunda blivit dubbelräknad. Borträknas denna post blir beloppet för hel dag 17:39 kr. Att inräkna kostnad för en dagstidning kan framstå som diskutabelt. Det kan göras gällande att flertalet endagsresenärer redan läst sin dagstidning i hemmet. Det synes dock försvarbart att ha med denna post som en slags allmän reserv för den som vill variera utgiftsprogrammet. Samma argument kan gälla som försvar för att mellanmålet medräknas två gånger.

lO.6.6 Kollektiv beräkning och fördelning Den nu framställda paketidén kan sägas syfta till att bestämma ett rimligt avdragsbehov för modellresenären som individ. Man kan också söka beräkna och bedöma avdragsbehovet för hela kollektiv av resenärer. Beräkningen av det kollektiva avdragsbehovet har utförts för de i restidsundersökningen ingående resorna och resenärerna. Denna beräkning visar -- om merkostnadsbehovet per individ anses uppgå till de i tabell 10:5 angivna beloppen - att det sammanlagda traktamentsbehovet beräknas till 117 599 kr (jämför tabell D:2 vid Ill ibilaga D). I summan har tillägg gjorts för l 060 resenärer som avslutat förrättning efter kl 20.00 och antas ha behövt äta restaurangmiddag före hemkomsten. Om nu det ifrågavarande samlade kostnadsbehovet fördelas på restidsundersökningens l2 363 tillfällen (9 715 + l 672 + 976) då behov av huvudmål bestående av lunch och/eller middag uppkommit, erhåller varje sådant måltidstillfälle en tilldelning av 9:51 kr. Detta visar att den ifrågavarande fördelningen av ett kollektivt måltidsbehov inte ger större tilldelning för varje måltidstillfälle än de nyss redovisade för varje individ avpassade paketkalkylerna.

lO.6.7 Bmttoberäkning Mot de nu framställda metoderna att räkna fram ett normaltraktamente kan ställas ett betydligt enklare beräkningssätt, nämligen att direkt gå på bruttokostnaden för bricklunchen respektive brickmiddagen. Normaltraktamente för hel dag med två måltider blir enligt de i tabell 10:5 angivna bruttokostnaderna 19:59 kr (9267 + 9:92). Normaltraktamente för en måltid blir då hälften av summan eller 9:80 kr. I förhållande till paketkalkylens belopp 17:39 kr - exkl dubbelräkningen av merkostnad för mellanmålet med 1:28 kr ger denna beräkning en överkompensation för hel dag uppgående till 2:20 kr (19:59 - 17.39). Detta belopp kan identifieras som skillnaden mellan å ena sidan måltidskostnaderna på hemorten 12:34 kr (2:l 2 + 4:50 + 1:27

222 10 Beloppsfrâgor

+ 4:45) och å andra sidan vissa småutgifter som ingår i paketkalkylen utöver merkostnad för lunch och middag med 10:14 kr. Dessa småutgifter är i sin tur lika med bruttokostnaden för posterna K, D och T

Fl,

(4:84+ 2:55 + 0:75 + 2:-). Det kan invändas att detta tämligen enkla sätt att konstruera ett normaltraktamente genom en bruttoberäkning innebär ett avsteg från merkostnadsprincipen. Det kan också invändas att man genom detta sätt att kalkylera inte strikt fullföljer idén att normaltraktamentet bör stå som ett sannolikt mått på de behov av avdrag för merkostnader som kan uppkomma för en vaneresenär. Ett allt för stort avsteg från denna linje medför nämligen att den kalkylerade merkostnaden inte längre ger det mått av sannolikhet och nödvändighet som rimligen bör krävas av skatteskäl. Emellertid är merparten av de siffror som ligger till grund för kalkylen inte fasta utan rörliga - trots att utredningen bemödat sig att få posterna dokumenterade så objektivt som möjligt. Den nu diskuterade skillnaden i resultat enligt paketkalkylen och bruttokalkylen kan sägas motsvara en marginal för eventuell prisspridning m m på ca 10 procent. Det får därför anses försvarligt att godta den awikelse som bruttoberäkningen på så sätt innebär till den skattskyldiges fördel i jämförelse med övriga nu presenterade beräkningar. En förutsättning för att normaltraktamente på detta sätt skall kunna framkalkyleras enligt det nu diskuterade bruttoalternativet är dock att några väsentliga förändringar inte inträffar i prisernas inbördes relationer och att sålunda utfallet enligt bruttokalkylen inte ytterligare kommer att skilja sig från beräkningsresultatet enligt framför allt paketkalkylen. Skulle en sådan situation inträffa torde få övervägas om andra lämpligare grunder för kalkylernas genomförande är att föredra. Det förutsätts att RSV även skall ha frihet att göra de jämkningar i beräkningsgrunderna som då kan befinnas erforderliga och prövas vara skäliga.

Med denna anteckning förordar utredningen att normaltraktamentet

för måltid framräknas enligt det nu beskrivna bruttoalternativet. Det schablonbelopp som framräknas torde lämpligen böra avjämnas uppåt till närmast högre krontal. Enligt angivna priser som avser prisläget i mars 1973 skulle normaltraktamentet för en måltid vid endagsresa ha bestämts till 10 kr.

10.6.8 Toleransramen vid endagsresa Utredningen återkommer nu till den tidigare vidrörda frågan om grunderna för det påslag eller toleranstillägg som skall kunna förekomma som ett inslag i modellen för normaltraktamente för måltid vid endagsresor. Ett sådant påslag eller toleranstillägg skall kompensera ströresenären för dennes ytterligare merkostnader utöver vad vaneresenären kan få vidkännas av den anledningen att ströresenären i en del fall måste äta dyrare lunch än en bricklunch eller äta dyrare middag än en brickmiddag. Någon rent objektiv grund för gränsdragningen mellan det ena och det

10 Beloppsfrâgør 223

andra slaget av resenärer och deras avdragsbehov kan svårligen utfinnas. En gränsdragning måste sålunda ske skönsmässigt. Utredningen anser det för sin del vara rimligt och försvarligt att gränsen mellan ströresenären och vaneresenären får dras på så sätt att den som inte företar mer än 25 resor med 25 måltidstillfällen per år räknas som ströresenär. Detta innebär att en resenär betraktas som ströresenär om han företar högst 25 resor motsvarande 25 måltider per år. Den som företar mer än 25 endagsresor anses sålunda som vaneresenär från och med den tjugosjätte resan (måltiden). Han kan inte påräkna högre schablonavdrag än vad normaltraktamentet ger för dessa överskjutande resor. Förhöjningen bör alltså avpassas så att täckning kan erhållas för kostnaden för upp till 25 måltidstillfällen på traditionella restauranger under ett helt år och detta oavsett om resenären är ströresenär eller vaneresenär. En person som gör 25 måltidskrävande resor bör således beredas täckning för sina kostnader även om dessa i samtliga fall bestäms enligt restaurangaltemativet. En person som gör 50 måltidskrävande resor skulle få schablonavdrag för 25 resor enligt restaurangalternativet, dvs för halva antalet sådana resor. Stiger antalet resor till 100, skulle för l/4 av resorna täckning kunna erhållas enligt ett schablonmässigt beräknat normaltraktamente för eventuella besök på traditionella restauranger. Förhöjningen för en lunchmåltid bör enligt det förda resonemanget vara lika med det belopp varmed merkostnaden för en restauranglunch överstiger den i schablonen ingående merkostnaden för en brickmåltid. Förhöjningen bör således med tidigare angivna beteckningar beräknas till +

_ Ll M1

.

--_--2

Eftersom den förra posten praktiskt taget är dubbelt så stor som den senare termen bör påslaget kunna genomföras i form av en fördubbling av normaltraktamentet för en måltid för högst 25 måltidstillfållen per år. Vad som nu anförts tar endast sikte på lunchsituationen. Skäl kan föreligga att också beakta att vissa skattskyldiga utöver lunchen kan behöva äta middag på en traditionell där kostnaden är restaurang betydligt högre än kostnaden för en restauranglunch. Praktiska skäl gör det emellertid nödvändigt att även för middagen bestämma påslaget för eventuellt dyrare måltider på samma sätt som för lunchen. Det kan här diskuteras om inte de högre middagskostnaderna på restauranger skulle kunna beaktas genom ett avsett för kvällstillägg sådana fall då hemkomsten för endagsresa äger rum t ex efter kl 20.00. En sådan lösning måste dock avvisas, eftersom systemet härigenom skulle kompliceras på ett tämligen sätt. Den berörda onödigt nyss möjligheten till dubblering av normaltraktamente för högst 25 måltider per år torde också beakta behovet av förhöjning för middagspostens vidkommande i tillräcklig grad. Möjligheten till dubblering av normaltraktamente får helt naturligt inte utnyttjas på det sättet att en arbetsgivare skall kunna ange de första 25 måltidstillfállena på kontrolluppgiften som 50 måltidstillfällen. För

10 Beloppsfrågor

kontrollens och taxeringens rätta genomförande är det i själva verket av synnerlig vikt att alla uppgifter på kontrolluppgiften är korrekta i vad gäller såväl belopp som antal måltidstillfállen eller dygn. I fråga om endagsresoma bör emellertid taxeringsnämnden få instruktion att inte utan särskilda skäl beskatta någon del av redovisad traktamentsersättning om beloppet visserligen överstiger normaltraktamentets summa men skillnaden dock inte är större än vad som framkommer genom dubblering av normaltraktamentet för högst 25 måltidstillfállen. Det är av intresse att studera hur dubbleringsregeln kommer att fungera då den anställde i vissa fall får betalt enligt räkning för faktiska kostnader och i andra fall erhåller traktamentsersättning. Hur sådana kombinationsfall lämpligen bör behandlas belyses genom följande exempel. Normaltraktamentet för en måltid antas vara 10 kr avseende prisläget i mars 1973 enligt vad som framgår av l0.6.7 ovan. En anställd har gjort 50 endagsresor vilka samtliga har varat mer än 5 men inte mer än 12 timmar. Han har under 40 av dessa rest på räkning 25 kr i kostnader 10 resor har han och haft i genomsnitt per resa. Under rest på traktamente och därvid enligt de antagna resebestämmelserna uppburit 15 kr per resa. På kontrolluppgiften kommer sålunda att redovisas l 150 kr som traktamentsersättning (40 x 25 + lO x 15). Avdrag enligt reglerna om normaltraktamente bör medges med 500 kr (50 x 10) vartill kommer 250 kr (25 x 10) enligt dubbleringsregeln. Det sammanlagda avdraget för ökade levnadskostnader utgör således enligt normalbestämmelserna 750 kr. Kontrolluppgiften kan ge anledning att taxera som inkomst 400 kr (l 150 - 750). Om den anställde uppger att i uppburen traktamentsersättning ingår l 000 kr avseende resa på räkning skall taxeringsnämnden pröva om det beloppet är avdragsgillt och bl a då också ta ställning till om utgifterna avser annat än skäliga måltidskostnader. Har taxeringsnämnden ej anledning att ifrågasätta detta avdrag bör taxeringsnämnden endast höja taxeringen med högst 50 kr (l 150l 000-10 x 10), avseende för högt traktamente för 10 dagar då traktamentsersättning uppburits. Av exemplet ovan framgår att dubbleringsrätten får anses förbrukad genom att den skattskyldige fått resa på räkning i mer än 25 dagar. Dubbleringsrätten kan således inte utnyttjas såvitt angår de 10 dagarna då den skattskyldige rest på traktamente. Enligt vad nu föreslagits kommer toleransbeloppet för helt år att bli lika med 25 normaltraktamenten för måltid. Den som under ett år gör ett tämligen stort antal endagsresor får viss fördel av påslaget. För den som haft 200 måltidstillfällen ger påslaget möjlighet till en uppräkning av normaltraktamentets rambelopp med 12,5 procent. För den som har färre måltidstillfällen än 25 blir avdragsrätten fördubblad iförhållande till normaltraktamentets direkta anvisning. En kritiker kanske vill göra gällande att man genom denna möjlighet till av normaltraktamentet skjuter över målet och att toleransuppräkning ramen i stället bör göras snävare eller - om toleransramen ges den angivna vidden - en härav betingad reducering av normaltraktamentet för varje måltid bör genomföras.

10 Beloppsfrâgor 225

Av skäl som utredningen redan sökt utveckla får det dock anses riktigt att räkna med ett tämligen försiktigt utmätt normaltraktamente för en måltid i kombination med en inte allt för snävt utmätt möjlighet till påslag. Denna beräkningsmetod bör alltså föredras framför ett system som syftar till ett tämligen rymligt utmätt normaltraktamente i kombination med en mycket snäv toleransram. l pengar räknat stannar påslaget per person enligt de giva prisförutsättningama vid 250 kr (25 x 10). Det är knappast möjligt att ställa större krav än så när det gäller att få till stånd en önskvärd samordning av olika system med traktamentsersättningar på växlande nivåer. Här bör särskilt ihågkommas att traktamentsgivningen normalt bör vara reglementerad för att en ersättning som utbetalats under namn av traktamentsersättning i kontrolluppgiften skall kunna betecknas som traktamentsersättning. Vidare bör ihâgkommas att modellen främst syftar till kontroll av traktamentsgivningen. skattskyldig som inte utfâtt traktamentsersâttning uppgående till normaltraktamentet bör inte utan särskild utredning få högre avdrag än som motsvarar den uppburna traktamentsersättningen. Anser den skattskyldige att hans erhållna traktamentsersättning ej täcker uppkomna merkostnader, har han möjlighet att argumentera härom inför taxeringsnämnden och därvid yrka ett högre avdrag. Hans bevissituation i det läget bör rimligen inte vara sämre än om han hade varit traktamentslös. Anser taxeringsmyndigheterna i en given situation att bricklunchmodellen - utan toleranspåslag - kan tjäna som grund även för den traktamentslöses avdragsrätt skall även den traktamentssvage i en sådan situation kunna falla tillbaka på samma bricklunchmodell - även här utan toleranspåslag - vid bedömningen av vad som är skäligt avdrag. Om traktamentssumman för ett âr överstiger avdraget enligt reglerna om normaltraktamenten med tillägg för vad möjligheten till påslag ytterligare kan ge i avdrag har den skattskyldige nått den övre gränsen för avdragsrätt enligt schablonreglerna. Han bör då inte utan särskild prövning få avdrag för den del av traktamentsersättningen som överstiger det schablonmässiga avdraget. En sådan prövning kan eventuellt leda till att det över huvud taget saknas skäl att i ett sådant läge medräkna påslaget i avdragsbeloppet. Det har inte ansetts nödvändigt att i författninggstexten inskriva den nu avhandlade möjligheten att räkna högst 25 normaltraktamenten två gånger. Utredningen har utgått från att RSV genom utfärdade anvisningar skall kunna lämna närmare föreskrifter om denna påslags- eller dubbleringsregel. En fördel härmed är att RSV inte ovillkorligen behöver vara bundet av det nu diskuterade rambeloppet eller sättet för dess framräkning.

l0.6.9 Sammanfattning Sammanfattningsvis föreslår utredningen att normaltraktamente för måltid vid endagsresa bestäms till medeltalet av rikspriserna för bricklunch respektive brickmiddag. Detta medeltal avrundas till närmast högre

10 Belopprfrågor

krontal. Utöver normaltraktamentet kan ifrågakomma ett toleranstillägg genom dubblering av normaltraktamentet för varje under året förekommande måltid, dock högst för 25 måltider per år.

10.7 Normaltraktamente för resdygn

10.7.l Normaltraktamentets nattdel för resdygn

Som anförts bör normaltraktamentets nattdel för resdygn tidigare bestämmas med ledning av SPK:s undersökning av hotellpriserna. Det till hur en genomsnittlig prisnivå härvid bör gäller nu att ta ställning bestämmas. Beträffande denna bör antecknas att det tidigare omnämnda fråga som enligt SPK :s undersökning i februari 1972 medelpriset på enkelrum uppgick till 41 kr påverkats av priserna på en del rum vilka saknar wc och dusch/bad. Det kan hävdas att dessa hotellrum inte är av sådan standard som resenärer i allmänhet anser sig ha rätt att kräva och att priserna på dessa rum därför inte bör medtas vid beräkningen. Mot att dessa rum borträknas kan invändas att ett schablonbelopp i detta sammanhang inte som resenärerna vanligen kräver utan i stället bör spegla den standard vilka kostnader som tjänsteresenärerna vanligen åsamkas. I debatten kring denna fråga har emellertid också framhållits att det på angivet sätt framräknade riksgenomsnittet för samtliga rum inte speglar kostnaden för resandekollektivets utnyttjande av olika slags rum. Det av SPK beräknade riksgenomsnittet för samtliga enkelrum torde nämligen ha påverkats av priserna på en del - ofta enkla - rum på hotell som ganska sällan är fullbelagda eller som i varje fall inte i motsvarande av anställda som är på tjänsteresa. Det är inte utsträckning utnyttjas omöjligt att sammanvägningen av hotellrumspriserna med särskilt sikte på hur rummen av anställda på tjänsteresa skulle ge andra utnyttjas genomsnittstal än de tidigare berörda. Det bör här även antecknas att SPK:s riksgenomsnitt påverkats av - inhämtat rumsfrekvensen på olika orter men enligt vad utredningen Av tabell 10:1 framgår att 26 procent av inte av beläggningsfrekvensen. undersökta hotellrum kunde hänföras till storstäderna, 23 samtliga till tätorter med 30 000-100 000 invånare samt inte mindre än procent med mindre än 30 000 invånare. Denna rumsfrek- 5l procent till orter vens torde skilja sig från frekvensen av tjänsteresor till olika orter. Således torde antalet till storstäderna vara relativt sett större än tjänsteresor sådana resor till orter i landet. Om sammanvägningen av övriga görs med beaktande av omfattningen av tjänsteresor hotellrumspriserna till olika orter kommer med stor sannolikhet genomsnittstalen för hela landet att nivå än vad som framgår av SPK:s ligga på en högre undersökning. Även om det skulle visa sig att nu anförda omständigheter leder till än de av SPK framräknade, behöver emellertid inte högre genomsnittstal

10 Beloppsfrågor 227

därav följa att man bör ta ett högre genomsnittstal än det angivna som utgångspunkt för bestämning av normaltraktamentets nattdel för resdygn. En beräkning baserad på SPKs genomsnittstal behöver inte vara till förfång för den anställde om man - på sätt utredningen föreslåri det följande även sörjer för att den s k nattventilen kan utlösas eller att den anställde ges viss möjlighet att inför taxeringsmyndigheterna visa att utbetalad traktamentsersättning är otillräcklig med till hänsyn höga övernattningskostnader. Vad utredningen här anfört står också iöverensstämmelse med utredningens synpunkter i avsnitten 6.11 och 6.l4.3. Ett lågt nattbelopp i kombination med ett högt dagbelopp kan vara fördelaktigare än ett högt nattbelopp i kombination med ett lägre dagbelopp. Problemet är inte närmast om nattbeloppet är för lågt eller för högt utan frågan gäller om systemet sett som en helhet får en ur beskattningssynpunkt lämplig effekt. Utredningen återkommer till dessa frågor längre fram men vill redan här anteckna som sitt förslag att normaltraktamentets nattdel för resdygn lämpligen bör bestämmas med utgångspunkt från riksgenomsnittet av priserna för samtliga enkelrum på hotell. Enligt dessa grunder kommer det i normaltraktamentet för resdygn ingående nattbeloppet att uppgå till 41 kr om det mäts i 1972 års prisnivå. Omräknat med ledning av Sveriges Hotell- och Restaurangförhunds index över prisutvecklingen på enkelrum blir beloppet 45 kr enligt prisläget i mars 1973. Principiellt kan dock frågan ställas om inte förekomsten av en nattventil bör motivera att normaltraktamentets nattdel för resdygn läggs ännu lägre än riksgenomsnittet av priset på hotellrum. Mot en sådan åtstramning måste dock invändas att undantagsregeln endast kan träda i tillämpning för det fall att arbetsgivaren ersatt den anställde för dennes havda rumskostnader. Det är inte säkert att en undantagsregel i den nu tänkta formen över lag kommer att accepteras i de resebestämmelser som kan komma att utfärdas. På många håll torde man anse det vara mera praktiskt att ha bestämda belopp som skall kunna gälla helt oberoende av variationerna ihotell- och rumskostnader. En allmän sänkning av normaltraktamentets nattdel till en nivå som ligger under genomsnittsnivån kan på så sätt bli till förfång för de resenärer som inte kan dra fördel av undantagsregeln. Visserligen kan sägas att även den frågan kommer att beaktas genom att särskilda möjligheter till lättnader i fråga om bevisningen läggs i den anställdes hand just -i sådana fall då arbetsgivaren inte ersätter en ovanligt hög övernattningskostnad. Praktiska hänsyn talar dock för att inte allt för mycket satsa på denna möjlighet. Nu anförda omständigheter talar för försiktighet inför tanken på att lägga normaltraktamentets nattdel på en lägre nivå än det på angivet sätt framräknade genomsnittspriset för samtliga enkelrum. Den s k nattventilen bör rättvisligen kunna utlösas både för resdygn och vistelsedygn. Utredningen återkommer till denna fråga längre fram och får då tillfälle att belysa vissa andra hithörande problem. En del hotellföretag torde debitera ersättning för rum och frukost i en

228 10 Beloppsfrågor

enda post. Gäller det anställd som får betalt för samtliga sina kostnader både för dagar och nätter torde detta förhållande inte behöva medföra några komplikationer eftersom den anställde i vanliga fall kan få avdrag med hela den summa som för respektive dygn blivit ersatt. Gäller det däremot en resenär som reser på traktamente såvitt angår dagen men på räkning såvitt angår natten kan det bli nödvändigt att renodla övernattningskostnaden för att kunna avgöra om nattventilen får utlösas eller inte. Eftersom kostnaden för frukost skall räknas som en kostnad för dagen och inte som en kostnad för natten måste i sådant fall det av hotellet debiterade beloppet minskas med kostnaden för frukosten. Om frukostkostnaden debiterats öppet uppstår inget problem. Är frukostkostnaden ej särskilt angiven torde i saknad av annan lämplig beräkningsgrund reduktionen kunna ske med det för den kontinentala frukosten i måltidsprogrammet för resdygn kalkylerade beloppet. Efter det att den av hotellet debiterade kostnaden sålunda minskats med kostnaden för frukosten skall återstående del jämföras med normaltraktamentets nattdel för resdygn. Härmed sammanhängande redovisningstekniska frågor behandlas närmare i kapitel l 1. Sammanfattningsvis kan sägas att enligt utredningens här framställda normaltraktamentets nattdel för resdygn bör bestämmas till beräkningar vad som motsvarar ett sätt framtaget riksgenomsnitt av på angivet för samtliga enkelrum på hotell, därvid emellertid en s k priserna nattventil skall vara inbyggd i systemet.

l0.7.2 Nattventilen och den traktamentslöse Den s k nattventilen tar egentligen endast sikte på sådana resebestämmelser som delar upp traktamentet för dygn i dagtraktamente och nattraktamente. Fråga kan därför uppkomma om eller hur en sådan undantagsregel skall fungera om ingen uppdelning skett eller om uppdelningen är helt skev. Hit hör också frågan om den traktamentslöses ställning då han kan visa logikostnader men inte utgifter under resan. Hithörande problem kan lämpligen åskådliggöras genom några exempel. Ex 1. Normaltraktamente för resdygn antas vara lOO kr varav 52 kr för dag och 48 för natt. A har haft 70 kr itraktamente utan att uppdelning ägt rum på dag och natt. Vederbörande har övernattat i 10 dagar på samma hotell där enbart rummet kostat 70 kr. Han har dock inte av detta skäl utfått någon ytterligare traktamentsersättning av arbetsgivaren. Inga andra resor har förekommit. På kontrolluppgiften står 700 kr och 10 resdygn. Den skattskyldige skall som inkomst ta upp 700 kr och är enligt normalbestämmelserna berättigad till avdrag med samma belopp. Ex 2. Förutsättningarna för B i detta exempel är desamma som för A i ex l utom såtillvida att traktamentet är uppdelat så att 35 kr utgår i medan likaledes 35 kr utgår i nattraktamente, varjämte B dagtraktamente antas ha fått betalt för logikostnaden. På kontrolluppgiften tar arbetsgivaren upp 10 resdygn. Han anger dessutom att traktamentsersättning för natten ersatts 10 gånger och anger därför som traktamentsersättning endast dagtraktamentena 35 x 10 = 350 kr. Jfr kapitel ll. Avdragsrätten

1 0 Beloppsfrågor 229

enligt normalbeloppsmallen är (100-48) x 10 = 520 kr som dock endast kan utnyttjas med 350 kr eftersom dagtraktamentet inte är större. Ex 3. C är traktamentslös och har bott på samma hotell i 10 dagar, där rummet enligt verkställd utredning kostar 70 kr. Enligt gällande presumtionsregel är avdragsrätten för A i ex l begränsad till 700 kr och för B i ex 2 till 350 kr. C har i ex 3 endast rätt till avdrag enligt utredning. Hur skall nu taxeringsnämndexi förfara om A, B och C visar att de haft 700 kr i övernattningskostnader och gör gällande att de ätit enligt måltidsprogrammet för resdygnsresenären. Tydligt är att taxeringsnämnden måste göra en bedömning om vilka dagskostnader som de skattskyldiga rimligen haft. Att detaljdirigera hur en sådan bedömning skall ske innebär ett väl hårt ingrepp i den fria bevisprövxiingen som tillkommer taxeringsnämnden. Några synpunkter på frågan må dock vara på sin plats. ”Paxeringsnämnden har ett spelrum för sin bedömning mellan ett minsta och ett högsta avdrag. Som ett minsta avdrag kan diskussionsvis nämnas vistelsetraktamentets dagdel 23 kr, dvs 230 kr. Ett högsta avdrag kan vara 520 kr. Finner taxeringsnämnden att löntagarens påstående att han ätit enligt mältidsprogrammet för resdygn stöds av omständigheterna torde det vara riktigt att godta det högre avdraget. Ett skäl som kan anföras till stöd för att medge det högre avdraget kan vara att högre hotellkostnader ofta drar med sig högre måltidskostnader. Det bör emellertid beaktas att utredning om övernattningskostnadema i sådana sammahang som de nu exemplifierade regelmässigt bör avse samtliga förrättningar på sätt som författningstexten nu stadgar. Att uppställa detta krav på bevisningen är nödvändigt då eljest taxeringsnämnden skulle överhopas med en mängd yrkanden av ofta oklar natur.

l0.7.3 Normaltraktamentets dagdel för resdygn Det torde vara realistiskt och rimligt att låta den i måltidsprogrammet för resdygn ingående frukostposten avse en hotellfrukost. Denna uppfattning bygger på antagandet att anställd under de första 15 dygnens vistelse på en och samma ort vanligen bor på hotell och då även intar frukosten i hotellets frukostmatsal. 1 enlighet härmed torde frukosten böra kostnadsberäknas som en s k kontinental frukost bestående av kaffe eller té samt smör och rostat bröd med marmelad eller den frukosttyp som vanligen

serveras på hotellet (måltidstyp F2).

När det gäller övriga huvudmåltider får det även anses vara ett realistiskt och rimligt program att en av dessa « men inte båda - intas på restaurang med bordsservering. Det ligger härvid närmast till hands att låta middagen ingå i kalkylen som en restaurangmirldag medan lunchen får vara en vanlig bricklunch. Lunchen blir sålunda av typ L] och

middagen av typ M2. Detta synes också vara den beräkning som varit

aktuell i samband med den senaste bestämningen av dagtraktamentet enligt Arr. Att räkna middagen som en restaurangmiddag och lunchen som en bricklunch är för övrigt fördelaktigare för den anställde än att -

10 Beloppsfrågor

som utredningen även diskuterat ›- räkna varannan middag och varannan

lunch som restaurangmåltider.

En svårighet uppstår när det gäller att bestämma i vilken omfattning och med vilka belopp småutgifterna skall få ingå i kalkylen. Dessa kostnader kan växla i hög grad beroende på de anställdas mycket skiftande vanor och krav. Det är knappast möjligt att ge något för alla lägen oomtvistligt svar på frågan om småutgifternas storlek. Utredningen har emellertid stannat vid följande förslag. Liksom vid endagsresa bör kalkylen utföras som en bruttokalkyl; denna baseras alltså på de framräknade måltidskostnaderna utan avdrag för besparade levnadskostnader i hemmet. Normaltraktamentets dagdel blir på så sätt för ett resdygn lika med summan av bruttokostnadema för en kontinental frukost, en bricklunch och en restaurangmiddag + +

(F2 Ll

M2). Denna summa räknas även här upp till närmaste hela krontal.

Enligt de angivna måltidspriserna i mars 1973 blir normaltraktamentets dagdel för ett resdygn 46:10 kr (9 + 9:67 + 27:43) eller avjämnat 47 kr. i Eftersom de inbesparade levnadskostnaderna på hemorten är kalkylerade till 12:34 kr kan denna bruttoberäkning sägas innebära att småutgifterna anses uppgå till motsvarande belopp. Många kanske anser att ett belopp som per dygn uppgår till 12:34 kr för småutgifter är alldeles för generöst framför allt i belysning av att småutgifterna hittills brukat beräknas väsentligt lägre. Det kan hävdas att de ifrågavarande kostnaderna merendels är att betrakta som trivselkostnader vilka inte i egentlig mening är nödvändiga utgifter. Andra kanske förmenar att beloppet är allt för lågt för att täcka alla de utgifter av olika slag som kan uppstå under dygnsförrättningar. När utredningen stannat för att schablonberäkningen skall ske enligt det nu framställda bruttoalternativet har utredningen velat fästa avseende vid att förslaget är enkelt. Det kan inte heller sägas vara särskilt ofördelaktigt för resenärerna. Det kan till jämförelse också nämnas att den tidigare beskrivna paketkalkylen för resdygn skulle -- om mellanmålet medräknas en gång - ge en summa på 39:06 kr (6288 + 5:92 + 1:28 + 24:98), således ett avsevärt lägre belopp än det som framkommer vid bruttokalkylen. Någon uppräkning av bruttokalkylen med hänsyn till att restaurangpriserna kan ligga högre under veckoslutet har inte företagits; de personer vilka brukar räkna normaltraktamente för resdygn torde merendels resa hem över lördag och söndag. Utredningen föreslår således att det i normaltraktamentet för resdygn ingående dagbeloppet bestäms som summan av rikspriset för en kontinental frukost, en bricklunch och en restaurangmiddag; summan uppräknas även här till närmaste hela krontal.

10 Beloppsfrågor 231

10.8 Norrnaltraktamente för vistelsedygn

10. 8.1 Inledning

Normaltraktamente för en resa som endast kräver ett fåtal övernattningar på en och samma ort passar inte som norm om vistelsen utsträcks under lång tid. Det måste finnas åtminstone ett ytterligare schablonbelopp som kan ta sikte på förhållandena under en mera långvarig vistelse. I detta avsnitt behandlar utredningen frågan under vilka förhållanden

ett särskilt normaltraktamente för vistelsedygn skall ifrågakomma i stället

för ett normaltraktamente för resdygn. Vidare diskuteras vilken nivå som bör väljas. Frågan huruvida övergången från normaltraktamente för resdygn till detta lägre normaltraktamente skall ske successivt eller i ett enda steg berörs även.

10. 8.2 Gällande Skatteregler Enligt gällande rätt medges avdrag för ökade levnadskostnader vid lång tids bortavistelse (långtidsförrättning) med belopp motsvarande uppburen traktamentsersättning då denna inte överstiger 60 procent av normalbeloppet. För inkomståret 1974 anses största normala ökning i levnadskostnaden vid en sådan förrättning uppgå till 60 kr (60 procent av 99). Härav avser 28 kr kostnad för bostad, 29 kr merkostnad för mat samt 3 kr diverse småutgifter. När normalbeloppet fastställdes 1963 var tanken att detta skulle kunna anknyta till det högsta traktamente som under motsvarande förhållanden kunde utgå enligt de statliga bestämmelserna. Traktamente enligt Arr utgjorde vid denna tidpunkt för helt dygn 50 kr i traktamentsklass A. Normalbeloppet för korttidsförrättning bestämdes därför till samma belopp. I propositionen antecknades att berörda traktamente för helt dygn nedsattes för förrättningsman med eget hushåll från och med det sextonde dygnet till 36:50 kr eller om vistelsen kunnat beräknas fortgå i minst 45 dygn till 23:50 kr. En direkt anknytning till dessa reduktionsregler ansågs emellertid vara svår att göra i en schablonregel för beskattningsändamål. När schablonavdraget för långtidsförrättning bestämdes till 60 procent av normalbeloppet eller till 30 kr synes emellertid detta ställningstagande vara uttryck för ett önskemål att kunna lägga avdragsbeloppet mitt emellan nyssnämnda reducerade statliga traktamenten 23:50 kr respektive 36:50 kr. De i 1963 års proposition åberopade beloppen för personer med eget hushåll vid vistelse från det sextonde dygnet utgör numera 80 kr (48 kr för natt och 32 kr för dag) eller vid vistelse som kan beräknas fortgå minst 45 dygn 48 kr (16 kr för natt och 32 kr för dag). Medeltalet av angivna båda belopp utgör 64 kr. För skattskyldig som är traktamentslös brukar avdragsbehovet vid taxeringen bestämmas med betydligt större återhållsamhet än vad som motsvarar de nu angivna traktamentsbeloppen. Det är inte ovanligt att avdraget begränsas till vad ett möblerat rum kostar jämte ett sköns-

232 10 Beloppsfrågor

mässigt tillägg på 15 á 20 kr per dag avseende beräknade merkostnader i för måltider.

10.8.3 Jämförelse av vistelsetraktamenten enligt olika resereglementen Traktamentsersättning utgår vid långvarig vistelse på en och samma ort med i hög grad skiftande belopp enligt TB Arr och olika kollektivavtal. Enligt TB Arr utgör år 1974 det reducerade s k sextondagarstraktamentet för förrättningsman med eget hushåll 32 kr (26 kr) per dag och för annan förrättningsman 21 kr (17 kr) per dag. Är det redan från början klart att förrättningen skall fortgå i minst 45 dygn reduceras därjämte nattraktamentet från 48 kr (43 kr) till 16 kr (16 kr). Den sistnämnda reduktionen inträder från och med det sextonde dygnet efter det att förrättningsmannen fått meddelande om att förrättningen kan beräknas fortgå i minst 45 dygn från meddelandet. För tjänsteman som övergår till annan tjänst (annat förordnande) men får s k anstånd med sin omstationering skall, sedan 90 dagar förflutit från tillträdet av tjänsten (förordnandet), traktamente alltid utgå som för förrättningsman utan eget hushåll. Vederbörande myndighet äger rätt och skyldighet besluta att traktamente i förekommande fall skall nedsättas eller inte alls utgå. Enligt byggnadsavtalet är traktamentet 72 (57) kr per dygn under 1974 med reduktion till 52 (40) kr per dygn efter de första 14 dygnens vistelse. Enligt verkstadsavtalet utgår under 1974 traktamente per dygn med 99 (83) kr med reduktion till 92 kr per dygn från och med 4 dygns vistelse på en och samma ort samt med reduktion till 70 kr från och med 16 dygns vistelse. Under 1973 skedde reduktion till 66:40 kr efter 24 dygns vistelse på en och samma ort. (Siffrorna inom parentes avser 1973 och återkommer nedan i diagram 10:1 och i tabell 10:7). Traktamentsersättningama 1973 och de betydande skillnaderna mellan olika sådana ersättningar samt avdrag enligt taxeringspraxis för den traktamentslöse åskådliggörs i här intagna diagram 10:1 som visar de traktamentssummor som vid en bortovarotid av 330 dygn utgår respektive det avdrag som vid taxeringen vanligen kan pâräknas för samma tid.

sou 1974:45 10 Beloppsfrågor 233

Diagram 10:1. Traktamentserxättizingar och avdrag I 9 73 enligt olika modeller Kr ia. 25 000 r

20 000 --

15 000 -

lO 000 -

5000 -

7 H, v E1 N H2 n s H3 E2 T Modell

Förklaringar till diagram 10:1. - Hushållsinnehavare med traktamente enligt TB Arr; vid varje tidpunkt är det I I 1 ovisst om förrättningen inom tjänstgöringszonen kan avslutas inom 45 dygn. V = Traktamentsersâttning enligt verkstadsavtalet.

li] = Ensamstående med traktamente enligt TB Arr; i övrigt = H1.

N = Avdrag enligt normalbeloppsbestämmelserna i KL.

H2 = Hushâllsinnehavare med traktamente enligt TB Arr; det är redan från första

dygnet klart att förrättningen kommer att pågå i mer än 45 dygn; i övrigt = =

R Tiiaktamentsersättning till riksdagsmän. (l verkligheten torde ersättning utgå

endast för ca 210 dygn.) B = Traktamentsersättning enligt byggnadsavtalet.

H3 = Hushållsinnehavare med traktamcnte enligt TB Arr; anstånd med omstatio-

nering; i övrigt = H . E2 = Ensamstående med traktamente enligt TB Arr; i övrigt = H . T = Avdrag för ökade levnadskostnader enligt praxis för den traktamentslöse; 12 kr för natt och 15 kr för dag. (Av praktiska skäl har avdraget för de 15 inledande dygnen beräknats som för H och E.)

lO.8.4 Synpunkter på olikheter i villkoren för vistelsetraktamenten

l kravet på en likformig och rättvis bedömning av traktamentsersättningarna ligger att dessa ersättningar måste vara utmätta på ett sätt som kan försvaras av objektivt påvisbara förhållanden. Detta gäller också de ersättningar som utgår för lång tids vistelse. Av diagrammet 10:1 framgår emellertid att de traktamentsersättningar som under olika förhållanden utgår till storleken skiljer sig åt sinsemellan på ett mycket iögonfallande sätt.

234 10 Beloppsfrågor

Tabell 10:7 Skillnad mellan traktamenten samt avdrag enligt taxeringspraxis för 315 dygn under beskattningsåret l973.

Kate- Antal Traktaments-Taxerings- Skillnad Skillnad för 315 gori- dygn ers., kr praxis, kr mellan trak- dygn, kr (Jfr tamentsers. dia- och taxcringsgram praxis, kr 10:1.) Per Per Per Per Per Per Natt Dag Sza natt dag natt dag natt dag 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

315 43 26 12 15 31 11 9765 3465 13230 H1 315 43 17 12 15 31 2 9 765 630 10 395 151 N 315 25 28 12 15 13 13 4 095 4 095 8190 315 16 26 12 15 4 11 1260 3 465 4 725 H2 75 16 26 12 15 4 ll

zl

1250 1 305 2 555

{240

H3 16 17 12 15 4 315 16 17 12 15 4 2 l 260 630 1890 [-12

Dessa variationer beror till en del därpå att olika regler gäller för det sätt varpå traktamente för natt blivit bestämt. Om man övergår till ett system med nattventil och alltså utformar regler som ger resenären möjlighet att i ökad utsträckning få ersättning och avdrag för sina faktiska logikostnader försvinner därmed den källa till orättvisa som kan bero därpå att nattraktamentet varierar utan påtaglig anledning eller varierar på ett sätt som allt för många gånger kan avvika från vad som behövs för att täcka denna övemattningskostnad. Det är därför av intresse att studera i vad mån de observerade stora skiljaktighetema beror på och hänför sig till olikheter i fråga om schablonbeloppen särskilt för natt och särskilt för dag. En sådan analys verkställs i det följande. Den begränsas emellertid här till sådana fall då det av resebestämmelserna framgår hur utgående ersättningar uppdelas på traktamenten särskilt för natt och särskilt för dag. Tabell 10:7 visar angivna skiljaktigheter från och med det sextonde dygnet mellan å ena sidan enligt TB Arr under olika förhållanden utgående traktamenten samt av RSV enligt KL fastställt schablonbelopp och å andra sidan de avdrag som en traktamentslös skattskyldig utan bevisning bör kunna påräkna i avdrag vid lång tids vistelse på en och samma ort. Detta avdrag har här beräknats till 12 kr för natt och 15 kr för dag. Beräkningarna som gäller förhållandena vid 1974 års taxering har utförts för 315 dygn; skiljaktigheterna under de första 15 dygnen har inte medräknats. Återstående 365*3l5-l5 = 35 dygn har antagits vara traktamentsfria (semesterdygn eller dylikt). Accepteras systemet med nattventil på sätt utredningen föreslår torde diskussionen kring de här påvisade ovanligt stora skillnaderna kunna begränsas att endast gälla frågan i vad mån det är godtagbart i skattehänseende att beloppen per dag på detta sätt varierar i hög grad. Om man bortser från kategorierna och som gäller knappast

H1 E1

realistiska fall visar tabell 10:7 att utgående ersättningar för dag vid

10 Beloppsfrågor 235

bortavistelse under 315 dagar enligt i tabellen angivna bestämmelser varierar mellan lägst 630 kr (E2) och högst 4 095 kr (N). På sätt utredningen utvecklar nedan under l0.8.7.1 och 10.8.7.2 awisar utredningen tanken på att den skatterättsliga modellen skall innehålla regler som gör normaltraktamentets storlek beroende av hushållsinnehavet eller försörjningsbördan. Det är då svårt att uppleta något annat förhållande som kan motivera att variationer av denna storleksordning skall få förekomma. Här liksom i fråga om endagsresorna måste schablonregler för avdrag först och främst utformas med hänsyn till normala och vanliga förhållanden. Kostnadssituationen för det stora flertalet resenärer för vilka modellen skall bli vägledande måste i första hand beaktas. Enligt utredningen är det angeläget att modellens bestämmelser inte möjliggör avsteg från en normallinje som inte kan försvaras av rättviseskäl. Detta talar för att schablonbeloppet för dag bör ligga på en nivå som - särskilt när det gäller mycket långa vistelser - bestäms efter enahanda grunder. Tydligt är emellertid att man vid bestämningen av den normala och genomsnittliga nivån som sålunda skall ange det normala avdragsbehovet för den mycket långa vistelsen befinner sig i ett trångmål eftersom ett normaltraktamente här lika litet som i andra fall kan få skilja sigi alltför hög grad från vad som enligt erfarenheterna från taxeringsarbetet framstår som ett sannolikt och rimligt avdragsbehov för de många skattskyldiga vilka gör förrättningar utan att få traktamente. Härigenom begränsas det spelrum som eljest skulle kunna stå till buds vid en avpassning av nivan.

l 0.8.5 6 0-procen tregeln Utredningen söker bygga upp de schablonbelopp som enligt punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL skall ange ett normaltraktamentsbehov och därmed också ett rimligt avdrag på vissa logi- och måltidsprogram. Härigenom kommer de att lösgöras från det gällande, ovillkorliga beroendet av det statliga traktamentssystemet enligt Arr. Detta betyder att lagtexten inte bör innehålla någon bestämmelse som säger att normaltraktamentet för vistelsedygn skall stå i ett bestämt och konstant förhållande till normaltraktamentet för resdygn. l stället bör liksom för övriga normaltraktamenten normaltraktamentet för vistelsedygn bestämmas med ledning av logi- och måltidsprogram. Utredningen föreslår därför att 60-procentregeln inte längre skall gälla.

l0.8.6 Normaltraktamentets nattdel för vistelsedygn 10.8.6.l Inledning

Många anställda som på grund av sitt arbete måste vistas på främmande ort under lång tid skaffar sig ett möblerat rum där. Andra hyr lägenhet, möblerad eller omöblerad. Ibland ordnar arbetsgivaren med bostad gratis

236 I 0 Beloppsfrågor

eller till låg hyra. Att en anställd skall behöva bo på hotell under lång tid torde vara tämligen ovanligt. Eftersom schablonbeloppet för övernattningskostnadema vid lång tids bortavistelse bör anpassas till de vanligaste boendeformerna, saknas det anledning att välja hotellrumskostnaden eller hyran för en särskilt stor eller kostsam lägenhet som måttstock. Logiprogrammet vid vistelsedygn torde i stället få utmätas med sikte på att övernattning sker i möblerat rum eller i möblerad enrumslägenhet. Om likväl övernattning vid långtidsvistelse fått ske på hotell eller eljest till högre kostnad än som svarar mot ett schablonbelopp som bestämts enligt logiprogrammet får detta i stället beaktas genom en undantagsregel. En lösning kan vara att i sådana fall plocka bort bostadskostnaden från schablonavdraget. På så sätt kommer jämförelsen att avse traktamentsersättningens dagdel i relation till den del av normaltraktamentet som återstår sedan den i normaltraktamentet ingående bostadsfaktorn frånräknats. Mot denna metod kan formellt andras att man så att säga pä en omväg förklarar traktamentsersättningen vara skattefri inkomst till den del den gäller logikostnaden. Ett annat sätt är att införa en extra avdragsrätt för den ytterligare kostnad som uppstår därigenom att övernattningskostnaden överstiger det i schablonavdraget ingående beloppet för övernattning. Normaltrakta- - också rätten mentet och därmed till avdrag utan särskild utredning höjs sålunda med det belopp som arbetsgivaren ersatt den anställde med hänsyn till att schablonbeloppets nattdel varit otillräcklig. Som utredningen redan anfört och även kommer att utveckla nedan i avsnitt l0.8.6.3 föreslås att en sådan extra avdragsmöjlighet skall finnas vid beskattningen. Genom att denna s k nattventil även får förekomma vid lång tids vistelse på en och sam ma ort förminskas den risk för missvisande utslag till förfång för den skattskyldige som annars lätt nog kan uppstå genom att schablonbeloppet för natt kan komma att läggas tämligen snävt. Ett tredje sätt att neutralisera betydelsen av att schablonens nattbelopp läggs tämligen snävt kan vara att avdrag medges för högre logikostnad än den programmerade under förutsättning att den skattskyldige kan styrka sina faktiska logikostnader och får avdrag härför även om den anställdes arbetsgivare inte ersatt honom hans ifrågavarande kostnader. Till frågan om valet mellan dessa tre möjligheter återkommer utredningen längre fram.

10.8.6.2 Logikostnaden En schablonmässig bedömning av övernattningskostnader bör vila på ett tämligen säkert hyresstatistiskt underlag. Någon sådan statistik föreligger emellertid inte beträffande priserna på möblerade rum. l dagens läge torde därför inga andra hyresuppgifter än de som framkommer genom SCB:s bostadsundersökning kunna läggas till grund för en schablonisering. Den hyresnivå som framkommer enligt denna undersökning får dock uppräknas på lämpligt sätt för att nå en skälig hyresnivå för ett

10 Beloppsfrågor 237

möblerat rum. Som bas för denna uppräkning torde få väljas hyran för en Omöblerad enrumslägenhet. Eftersom schablonberäkningen skall gälla lång tids vistelse torde valet böra gälla en lägenhet med godtagbar standard, dvs en lägenhet som är försedd med wc och bad eller dusch. Av framställningen i det föregående framgår att genomsnittshyran för en Omöblerad enrumslägenhet med sådan standard ligger lägre än genomsnittshyran för ett möblerat rum eller en möblerad enrumslägenhet. Utredningen har inhämtat att ett kommunalt bostadsföretag i Göteborg hyr ut både möblerade och omöblerade moderna enrumslägenheter. I föimänema för de möblerade lägenheterna ingår även sängutrustning och TV jämte städning var fjortonde dag. Skillnaden i hyror under 1973 för å ena sidan de möblerade enrumslägenheterna och å andra sidan de omöblerade enrumslägenheterna har uppgetts till 88 kr per månad motsvarande l 056 kr per år. Om den genomsnittliga årshyran för omöblerade enrumslägenheter med wc och bad eller dusch -- 3 236 kr i mars 1973 - uppräknas med en tredjedel eller l 079 kr torde det få anses att det på detta sätt beräknade beloppet 4 315 kr tämligen väl uttrycker den hyresnivå som igenomsnitt gäller för möblerade rum. Detta påslag med l 079 kr kan också stå som ett rimligt mått för vad en möblerad enrumslägenhet kan vara värd per år utöver vad som krävs för en omöblerad. Det synes lämpligt att den årshyra som sålunda framkommer får omvandlas till ett belopp per dygn genom att årskostnaden divideras med 360. Skulle beloppet beräknas per vecka eller månad kommer beräkningsmetoderna att avvika från vad som nu gäller. Det kan här invändas att man genom dygnsberäkningen inte beaktar det förhållandet att en förhyming av en lägenhet ofta sker för längre tid; detta medför extra kostnader eftersom den anställde kan få binda sig för längre tid än vistelsen avser. Angivna merkostnader får emellertid delvis anses vara beaktade genom uppräkningsfaktorn. I den mån ytterligare kostnader uppstår på grund av oundviklig längtidsförhyrning bör hänsyn härtill kunna tas genom nattventilen. Vid beräkningen per dygn bör beloppet avjämnas till närmast högre krontal. Enligt angivna priser avseende mars 1973 blir hyreskostnaden per dygn 315

11:99 kr (4 ), som avjämnas m1 12 kr.

l0.8.6.3 Nattventilen l0.8.6.3.l lnledning En bestämmelse som går ut på att arbetsgivarna betalar den verkliga logikostnaden om denna kostnad överstiger utgående nattraktamente kan medföra ökat besvär för arbetsgivarna. Detta kan helt naturligt medföra att dessa många gånger kan vara benägna att hellre godta ett högre nattraktamente utan en sådan undantagsregel. Anförda förhållanden kan ge anledning till eftertanke huruvida man i allt för hög grad bör räkna med förefintligheten av en specialregel av

238 10 Beloppsfrågor

denna typ. Det är långt ifrån säkert att de avtalsslutande parterna vid sina uppgörelser om traktamentsersättningar i någon större utsträckning vill medverka till att en nattventil skrivs in i resebestämmelserna i den här föreslagna formen. Det finns därför anledning överväga vilka möjligheter en anställd som inte i resebestämmelserna tillerkänts rätt till ersättning för sin verkliga övernattningskostnad ändå skall ha rätt att inför taxeringsmyndigheten påvisa logikostnadernas storlek och få detta förhållande beaktat.

l0.8.6.3.2 Synpunkter på bestämmelserna i Arr och TB Arr Enligt 7 § 2 mom andra stycket Arr har förrättningsman möjlighet att få ersättning av arbetsgivaren för verklig kostnad för en enda natt eller för enstaka av honom utvalda nätter under de inledande 15 dygnen om övernattningen för denna eller dessa nätter varit särskilt dyrbar. Denna möjlighet till utlösning av nattventilen inträder även för det fall att kostnaden för övriga nätter kan ha varit obefintlig eller så låg att logikostnaden för samtliga nätter mer än väl täcks av nattraktamentena för hela resdygnstiden. Fr o m 1974 kan enligt 7 § 6 mom TB Arr statlig myndighet utge förhöjt traktamente för natt motsvarande logikostnaden även för den tid då reducerat traktamente utgår enligt TB Arr. Sådant medgivande får lämnas endast om logikostnaden för hela förrättningstiden överstiger det sammanlagda nattraktamentet för samma tid. Om förrättningen äger rum under längre tid än tre månader får dock särskilt medgivande lämnas dels för varje hel. period om tre månader räknat från förrättningens början, dels för den kortare tid som överskjuter sådan period. Bestämmelsen i 7 § 6 mom TB Arr innebär att nattventilen kan utlösas för en kortare tid som följer på en tremånadersperiod även om det är klart att nattraktamentena för tremånadersperioden mer än väl räcker till för att täcka logikostnaderna under hela förrättningstiden. Förhållandena belyses genom det följande exemplet - som även åberopas i författningstexten. En förrättning beräknas komma att omfatta tiden den l/1-30/4. Den avslutas dock i verkligheten redan den 10/4. Förrättningsmannen har för om fyra månader ett möblerat rum för 250 kr i hela perioden hyrt månaden. Hyran måste betalas även för april månad. Det sammanlagda nattraktamentet för tiden den l/4-l0/4, dvs den tid som överskjuter den första om tre månader från förrättningens början, uppgår till perioden 160 kr (10 x 16) medan logikostnaden för samma tid utgörs av rumshyran för hel månad, dvs 250 kr. Myndigheten får här medge att det sammanlagda nattraktamentet för tiden den 1/4--10/4 i stället skall utgå med 250 kr, om hyreskostnaden styrks med kvitterad räkning. Detta medgivande får lämnas trots att övemattningskostnaden för tiden l/l- 31/3 endast varit 750 kr medan nattraktamcnte för samma tid utgått med l 920 kr(l5 x 48+ 75 x 16). Den konstruktion som nattventilen erhållit i Arr och TB Arr får betecknas som mindre lämplig om regeln skall gälla även vid beskatt-

I 0 Beloppsfrågor 239

ningen. Det torde sålunda inte böra ifrågakomma att nattventilen skall

kunna utlösas för enstaka nätter eller för särskilt utvalda nätter under den tid förrättningen varar om det inte klarläggs om de nattraktamenten som utgår för övriga nätter täcker dessa kostnader.

10.8.6.3.3 Bevisfrågor Det krav på bevisning som skall ställas på en skattskyldig som vill åberopa nattventilen bör inte drivas hur långt som helst. Om det gäller en mycket lång vistelsetid är det möjligt att den skattskyldige endast kan dokumentera övernattningskostnader under en del av tiden men inte under hela denna tid. Det får anses lämpligt och riktigt att avdrag för faktiska övernattningskostnader vid beskattningen endast medges om övernattningskostnadema

för hela den tid varom fråga är överstiger summan av normaltraktamen-

tenas nattdel för samma tid. Detta betyder att även de inledande 15 dygnen bör ingå i kalkylen med sina högre nattbelopp. Å andra sidan får det anses både skäligt och praktiskt att det nyss nämnda kravet på utredning om faktisk övemattningskostnad uppmjukas på så sätt att jämförelsen mellan de verkliga och de schablonmässigt beräknade övernattningskostnadema skall kunna begränsas att gälla tid som förflutit från förrättningens Om en förrättning början. sålunda pågår från och med januari till och med juni bör hinder inte föreligga att godta bevisning om övernattningskostnadema för januari och februari medan den skattskyldige för övrig tid skall kunna få avdrag enligt schablon. Däremot skulle det verka förvirrande att i ett sådant fall kritiklöst godta bevisning om att kostnaderna för maj och juni varit särskilt höga och i övrigt ge avdrag enligt schablon utan att därvid beakta att schablonen kan ha medfört en, kanske rätt betydande, för denna överkompensation tid. Fråga kan uppkomma vilka krav som skall ställas på den dokumentation som den anställde skall behöva förete för att nattventilen skall utlösas. Liknande fråga kan också uppkomma för en arbetsgivare som skall tillämpa nattventilen. Det kan föreligga risk för att skattskyldig - som vill få största möjliga av bestämmelsen utbyte kan frestas att skaffa sig allegat av tvivelaktigt värde på övemattningskostnaden i tex sådana fall då den skattskyldige bott hos anförvanter eller hos andra icke yrkesmässiga rumsuthyrare. Dessa farhågor torde dock inte böra överdrivas. Det kan också förutsättas att arbetsgivarna i allmänhet har både vilja och förmåga att på ett riktigt sätt bedöma vederhäftigheten av de kvitton som åberopas. En tumregel som i varje fall bör gälla vid den taxeringsmässiga bedömningen kan vara att i tveksamma fall inte utan goda skäl acceptera högre övernattningskostnad än det för vistelsedygn schablonmässigt bestämda nattbeloppet. Det är vidare ett realistiskt krav att yrkanden om avdrag för möblering skall bedömas mycket snävt. Hänsyn till möblerings- och inredningskostnader har redan tagits genom det påslag på hyreskostnaden för en enrumslägenhet som tidigare föreslagits. Avdrag för möbleringskostnader

240 10 Beloppsfrâgor

torde kunna medges endast i extrema fall, exempelvis då möbler har fått säljas med påvisbar förlust på grund av att en lång tids förrättning fått avbrytas utan att den anställde kunnat råda över läget. lnte heller bör kostnad för exempelvis el, gas, garage eller TV få läggas till den schablonmässigt bestämda hyreskostnaden. Av det ovan anförda framgår att en taxeringsnämnd i många fall - då förekommer - kan ställas inför bevisning om övernattningskostnader frågan om vilket avdrag som skall medges för kostnader och merkostnader för måltider etc. Är det inget som motsäger antagandet att den anställde under dagen intagit måltider i enlighet med utredningens modcllbestämmelser, förefaller det rimligt att taxeringsmyndigheterna även godtar den kostnadskalkyl som ligger till grund för normaltraktamentets dagdel och alltså utan ytterligare bevisning medger avdrag med dagbeloppet. Härvid bör dock observeras att vistelsetraktamentets dagdel är ett utjämnat belopp, som inte utan vidare kan ifrågakomma för en traktamentslös skattskyldig som regelbundet åker hem exempelvis över lördag och söndag. Beträffande dessa och andra bevisfrågor hänvisas även till avsnitt 6. 14.3. Det torde inte vara nödvändigt att belasta lagtexten med bevisregler i de frågor som utredningen nu berört. Om så prövas lämpligt kan emellertid RSV meddela erforderliga anvisningar i ämnet.

l0.8.6.4 Synpunkter i övrigt på logifrågan Femtondygnsregeln kan i vissa fall medföra ogynnsamma verkningar. En anställd som skall delta i en konferens måste kanske bo på ett dyrt konferenshotell under en längre tid än 15 dygn. Han antas ha uppburit ett traktamente som är tillräckligt för hela tiden. Normaltraktamentet nedtrappas sedan fr o m det sextonde dygnet. Han kan då inte klara sina merkostnader under hela vistelsetiden inom den ram som normaltraktamentet för vistelsedygn erbjuder. Här föreligger sådan särskild omständighet som enligt förslaget till författningstext kan medföra att den anställde får avdrag utöver vad som ryms inom ramen för normaltraktamentet för vistelsedygn. Utredningen har övervägt om angivna omständigheter kan utgöra skäl för att förlänga femtondygnstiden. Med hänsyn till den möjlighet till ytterligare avdrag som toleranssystemet i kombination med möjligheten till avdrag för styrkta övernattningskostnader erbjuder har en sådan utsträckning av femtondygnstiden inte ansetts nödvändig eller lämplig. Av samma skäl har utredningen inte heller funnit anledning föreslå att nedtrappning av normaltraktamentets nattbelopp skall ske i etapper. En i hög grad komplicera bestämmelserna om sådan regel skulle för övrigt normaltraktamenten. Skulle det visa sig att nattventilen kommer att utlösas i ett besvärande stort antal fall kan detta utgöra en anledning att höja schablonbeloppet eller att förlänga femtondygnsgränsen. Att göra erforderliga smärre jämkningar i de tänkta grunderna för schablonbeloppets framräknande och därmed också i fråga om nivån bör ligga inom ramen för RSV:s

10 Beloppsfrågor 241

befogenheter enligt förslaget till ändring av punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. En generell förlängning av femtondygnstiden kan inte emellertid genomföras utan en direkt föreskrift härom i författningen.

10.8.7 Nonnaltraktamentets dagdel för vistelsedygn

10.8.7.1 Hushållsinnehavet och traktamentsbehovet

Enligt de statliga bestämmelserna i TB Arr är traktamentet för dag vid vistelse på en och samma ort från och med det sextonde dygnet till sin storlek beroende av om förrättningsmannen har eget hushåll eller ej. Som tjänsteman med eget hushåll avses härvid den som normalt har fullständig mathållning i hemmet utom för sig själv även för familjemedlem eller för person i husföreståndarinnas eller vars ställning tjänare anställning utgör vederbörandes huvudsakliga sysselsättning eller förvärvskälla. Fullständig mathållning skall anses föreligga även om hushållsmedlem regelmässigt intar viss måltid utom hemmet. Denna definition har medfört tolkningssvårigheter vid andra former av hushållsgemenskap än sammanboende med make (maka) och/eller bam. Som villkor för att tjänsteman som bor tillsammans med sin mor eller sina båda föräldrar skall anses ha eget hushåll gäller enligt ett uttalande av avtalsverket att tjänstemännen själv står för bostaden och mathâllningen samt att modern kan betraktas som person i husföreståndarinnas ställning. Dessutom krävs vid flyttning att modern respektive föräldrarna skall medfölja vid flyttningen. Gemensamt hushåll .tillsammans med syskon, kamrater, fästmö, fästman osv har inte ansetts som eget hushåll. (Jfr Kammarrättens årsbok 1965 not 250, 1966» not 35 och 132, 1967 not 13.) Enligt TB Arr får hushållsinnehavare f n ll kr mer i traktamente per dag än ensamstående. En motsvarande differentiering saknas igällande skatteregler. Frågan är nu om en differentiering med hänsyn till hushållsinnehav bör finnas efter mönstret i TB Arr i den av utredningen föreslagna skatterättsliga styrmodellen. Mot en sådan differentiering talar det förhållandet att traktamentenai Arr inte är differentierade för de 15 inledande Mot en dygnen. differentiering talar vidare förenklingsaspekten, vilket även betonadesi 1963 års proposition. Tydligt är att skattebestämmelserna om traktamenten inte utan starka sakliga skäl bör tyngas med en komplicerande detaljregel som gör normaltraktamentets storlek beroende av den anställdes innehav eller icke innehav av eget hushåll. Mot en differentiering kan också sakliga skäl anföras. Det gäller att fastslå de normala merkostnaderna för en resa. Dessa merkostnader är beroende av kostnaderna borta och besparingarna hemma. Besparingen hemma begränsas i huvudsak till måltidsbesparing. Övriga kostnader för driften av det egna hushållet är i stort sett fasta. Ett till tillägg

10 Beloppsfrågor

normaltraktamentet av detta slag kan lätt nog uppfattas som ett slags skattefritt bidrag till driften av det egna hushållet. Den differentiering som nu finns i de statliga bestämmelserna torde bygga på föreställningen att en förrättningsman som inte är hushållsmedlem äter sina huvudmål ute även då han befinner sig på hemorten och därför inte får samma ökning i sina levnadskostnader som en förrättningsman med eget hushåll. Sådana olikheter i levnadsvanorna är i dag inte lika framträdande som i äldre tider. Vad särskilt gäller lunchen kan anföras att denna vanligen intas utom hemmet både av innehavare av eget hushåll och av andra. Med detta är inte sagt att inte vissa kostnadsdifferenser med hänsyn till hushållsinnehavet skulle kunna uppletas i en del fall. Men det är vanskligt att finna en norm som på ett objektivt sätt kan ange hur en sådan olikhet i de båda gruppemas besparade kostnader skall kunna mätas eller fastställas. Det är också svårt att påstå att de är av den storlek att de bör påverka normaltraktamentena. Utredningen awisar tanken på att en differentiering vid beskattningen skall ske med hänsyn till hushållsinnehavet.

10.8.7.2 Vårdkostnader

Många torde vilja hävda att en förrättningsman på resa kan ha vissa andra kostnader för familjen än sådana som direkt avser driften av hushållet och att däri kan ligga ett särskilt skäl för en differentiering. Eventuellt ökade kostnader för vård av barn eller sjuk familjemedlem eller annan anhörig kommer här i blickpunkten. Gäller det en familj som består av flera familjemedlemmar varav någon behöver vård kan väl en tjänsteresa sägas medföra ökat arbete för övriga hemmavarande. Ökat arbete är inte alltid detsamma som ökade kostnader. Om en hemmavarande make skulle kompenseras med en kontant ersättning för detta sitt ökade arbete skulle en sådan ersättning näppeligen godtas till avdrag vid beskattningen; andra ersättningar som den ena maken ger till den andra för biträdeshjålp godtas inte som en vid den förvärvsarbetande makens beskattning avdragsgill kostnad i någon förvärvskälla. Det skulle också vålla svårigheter att göra en uppdelning så att avdrag för ökat arbete med barntillsyn skulle kunna medges om exempelvis betalningen går till annan familjemedlem än make men däremot inte om den går till make. Liknande invändningar måste inställa sig inför tanken att ensamstående skattskyldig med barn skulle kunna ges avdrag för ersättning som utbetalas till annan icke familjemedlem för tillsyn av ett bam under en den skattskyldiges tjänstresa. Att en rätt till avdrag för sådana merkostnader för vård av barn skulle kunna intolkas i bestämmelsen i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 33 § KL är tveksamt. Frågan synes i varje fall inte i rättspraxis ha fått ett jakande svar. En differentiering av normaltraktamentets dagdel med hänsyn till ökade kostnader för vård av barn eller sjuk anhörig kan svårligen göras. Det är över huvud taget tveksamt om avdragsrätt föreligger för sådana

10 Beloppsfrågor 243

fördyrade levnadskostnader. Utredningen awisar tanken på att eventuella vårdkostnader för barn eller sjuk anhörig skall påverka det ifrågavarande dagbeloppet.

Måltidsfördyring under arbetsdagar

Den som under en längre tid är borta från hemorten för att arbeta på en annan ort kan i allmänhet anpassa sin livsföring så att någon mera påtaglig fördyring inte skall behöva uppstå i fråga om måltidskostnaderna. I varje fall måste detta anses vara fallet beträffande måltider som intas under den vanliga arbetstiden. Vid av en modell utformningen som skall gälla de vanliga fallen bör därför några merkostnader för lunchen eller den mot lunchen ivissa fall svarande frukosten under de vanliga arbetsdagarna inte påverka normaltraktamentet för vistelsedygn. Detsamma bör då också gälla mellanmålet. Däremot kan det framstå som mera tveksamt om inte bör tas

hänsyn

till måltidsfördyring i fråga om frukosten. Den som vistas på annan ort har inte alltid möjlighet att tillreda sin frukost på övernattningsstället lika bekvämt eller lika billigt som om han hade bott hemma. Många kan också bli tvungna att äta frukostmålet ute. Många anställda äter på morgonen före arbetet endast ett mycket lätt mål. De äter i stället ett stadigt mål under frukostrasten och brukar då ofta klara sig med en billigare lunch eller ett mellanmål innan middagen intas efter arbetets avslutande. Skälen för att beakta frukostmålet som en särskild av post vid bestämning normaltraktamentets dagdel för ett vistelsedygn kan därför inte anses vara särskilt starka. Utredningen awisar därför tanken på att bygga in frukosten i modellen för normaltraktamente för vistelsedygn. Även frågan hur skall beaktas middagsmålet i den skatterättsliga modellen kan ge anledning till diskussion. För många anställda som vistas på annan ort än hemorten under en längre tid behöver det strängt taget inte uppstå några merkostnader för middagen. Eftersom en modell som skall gälla långvariga vistelser måste inriktas på att återge vad som är vanligt och erforderligt i ett längre tidsperspektiv, är det i varje fall knappast möjligt att för middagen under de vanliga veckodagarna på vistelseorten räkna med en högre måltidsstandard än brickmiddagen. Räknar man i stället med att modellresenären ätit restaurangmiddag varje dag och låter ett sådant mönster påverka bestämningen av normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn, är det tydligt att schablonen kommer att ge alldeles för högt utslag. Visserligen är det inte otänkbart att en anställd som vistas under lång tid på främmande ort varken kan inta sin middag i den tillfälliga bostaden eller på en självservering utan i stället blir tvungen att äta denna måltid på en traditionell restaurang. Men det skulle vara fel att låta sådana särfall påverka en schablon som skall gälla för normala fall och för mycket lång tids bortovaro. En viss hänsyn till särfallen kommer likväl att tas genom den omräkning av schablonen som utredningen föreslår i det följande.

244 10 Beloppsfrâgor

Utredningen har räknat med att middagsmålet skall ingå i programmet

som en brickmiddag.

l0.8.7.4 Måltidsfördyring under veckoslut

Anställd som vistas under lång tid på annan ort än hemorten utan att resa hem över lördag och söndag får lätt nog högre kostnader för sina måltider under dessa under dessa dagar. Bla måste man utgå från att lunchen Utredningen har räknat med att dagar inte kan intas i personalmatsal. lunchen intas som bricklunch på självservering under båda dessa dagar. Priset på en söndagsbricklunch har enligt SCB ;s provundersökning (bilaga K) beräknats ligga 25 procent högre än priset på en motsvarande Söndagsmiddagen har utredningen programmerat som en vardagslunch. därvid ligga 10 procent högre än restaurangmiddag priset kalkylerats priset på en liknande vardagsmåltid. Det kan diskuteras om inte också lördagsmiddagen bör ingå i kalkylen som en restaurangmåltid. Det bör dock kunna förutsättas att den som vistas borta ort under lång tid anpassar eller kan på en och samma egentligen inte skall anpassa sin livsföring på denna ort så att vanorna behöva avvika från vanorna Lördagsnöjet får betraktas som på hemorten. en ren levnadskostnad även på en främmande ort. Att fördyringen blir större i enstaka fall än på hemorten är väl möjligt men detta förhållande torde böra beaktas genom modellens utformning. Vad som till knappast för äventyrs inte ryms inom ett på detta sätt framräknat schablonbelopp torde i stället anses beaktas genom det toleranstillägg som vistelsedygn utredningen föreslår och närmare beskriver i avsnitt 10.9 nedan. har sålunda stannat för att inte i beräkningarna av Utredningen någon särskild förhöjning med hänvistelsetraktamentets dagdel inlägga syn till eventuella merkostnader för lördagsmiddagen.

l0.8.7.5 Metod för kalkylen

kalkyl utförts Normaltraktamentets dagdel för resdygn har i utredningens Detsamma gäller normaltraktamentet för en som en bruttoberäkning.

med summan av

måltid vid endagsförrättning. Resdygnets dagdel är lika för en kontinental frukost, en bricklunch och en bruttokostnaden Normaltraktamentet för en måltid vid endagsresa är restaurangmiddag. av bruttokostnaden för en bricklunch och en lika med medeltalet av de mot dessa måltider svarande kostnabrickmiddag. Någon avräkning sker inte. Besparingen anses kvittad mot derna för måltider på hemorten de småutgifter som i övrigt uppstår under resan. En direkt av denna kvittningsidé är emellertid inte möjligt kopiering eftersom alla måltider inte här i

att genomföra för vistelsedygnen ingår

bortfaller för samtliga dagar. För veckans programmet. Frukostposten arbetsdagar bortfaller dessutom lunchposten. resultat torde uppnås om i kalkylen för veckans arbetsdagar Ett rimligt måltidskostnader får ingå småutgifter på så sätt att dessa anses motsvara inte avser måltider som på hemorten i den mån dessa måltidskostnader

10 Beloppsfrågor 245

ingår i programmet. För veckans arbetsdagar kommer kalkylen enligt dessa grunder att utföras på följande sätt. Bruttokostnad för brickmiddag Kr 9:92 Småutgjfter n 12:34 Bruttokostnad för vardag 22:26 Avgår: Inbesparade kostnader på hemorten för middag ,, 4:45 Merkostnad för vardag Kr 17:81 _

Metoden kan sägas innebära att den anställde utöver bruttokostnaden för brickmiddag får ersättning för småutgifter med 7:89 kr motsvarande de besparade levnadskostnaderna på hemorten för hel dag 12:34 kr med bortseende från kostnaden för middagen hemma 4:45 kr. Många kanske tycker att en diversepost av detta slag som skall gälla ett stort antal dagar inte bör ingå i kalkylen, eller att kostnaden i varje fall inte bör ingå i kalkylen med ett så stort belopp som det här föreslagna. Andra kan mena att beloppet är för lågt. Ett helt objektivt svar på frågan om en diversepost av angiven storlek skall ingå i kalkylen är knappast möjligt att lämna. Det får emellertid anses att en lämplig awägning mellan olika krav och synpunkter sker om en diversepost av denna storlek får komma med i schablonberäkningen även för lång tids bortavistelse. Som motiv härför kan gälla att beloppet skall täcka eventuella kostnader som ibland brukar åberopas i debatten, tex TV, tvätt, garage och porto. Det bör också antecknas att posten för diverse småutgifter enligt RSV:s år 1974 gällande långtidsschablon endast är 3 kr. På sätt redan anförts får det anses skäligt att en större måltidsfördyring än den som framkommer för veckans arbetsdagar enligt angivna kalkylmetod får ingå i kalkylen för lördag och söndag. En särskild kalkyl bör således göras för lördag och söndag, varefter en sammanvägning sker med måltidsfördyring för övriga veckodagar till ett genomsnitt. Att särskilt beakta måltidsfördyringen under lördag och söndag genom att i systemet synligt bygga in ett högre schablonbelopp för lördag och söndag skulle bli en alltför svårhanterlig metod för att kunna övervägas. Enligt de grunder som sålunda redovisats kommer kalkylen för lördag och söndag att baseras på följande kostnadselement.

Bruttokostnad för lunch: Bricklunch lördag Kr 9:67 Bricklunch söndag 12:06 Medeltalet härav Kr 10:86

Bruttokostnad för middag: Brickmiddag lördag 9:92 Restaurangmiddag söndag 30:17

246 10 Beloppsfrågor SOU 19 74:45

” Medeltalet härav 20:04 ” Småutgifter 12:34 Bruttokostnad för lördag/söndag Kr 43:24

Avgår: Inbesparade kostnader på hemorten för lunch 4:50 middag 4:45 Kr 8:95 Merkostnad per dag för lördag/söndag Kr 34:29 Normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn kommer på så sätt att beräknas till 23 kr enligt priserna i mars 1973 enligt nedan. Merkostnad för fem arbetsdagar (5 x 17:81) Kr 89:05 Merkostnad för lördag och söndag (2 x 34:29) 68:58 Merkostnad för sju veckodagar Kr 157263 Merkostnad per dag 22:5 l ” Merkostnad per dag avjämnas uppåt till 23:-

Vid en bedömning av frågan om ett på detta sätt avvägt schablonbelopp är rimligt bör beaktas att en traktamentslös skattskyldig som under längre tid legat borta på främmande ort på grund av sin tjänst i allmänhet inte brukar medges ett så högt avdrag som ens 20 kr per dag utan särskild bevisning. Det nu anförda gäller praxis vid 1973 och tidigare års taxeringar. Vidare bör beaktas att det s k sextondagarstraktamentet enligt TB Arr före den l januari 1974 utgjorde 26 respektive l7 kr -beroende på hushållsinnehav och vissa andra omständigheter. Vid en bedömning av beloppets skälighet bör också beaktas den toleransregel som enligt vad utredningen föreslår i det följande kommer att kopplas till systemet.

10.8.7.6 Resa på räkning och vistelse Av det anförda framgår att kalkylen som utredningen nu framställt för bestämning av normaltraktamente för vistelse inte är en ren bruttokalkyl utan en blandad kalkyl. Den frågan kan då ställas hur en person som reser på räkning och som har en särskilt hög kostnad för måltid skall kunna få denna kostnad beaktad. Hur den uppställda frågan bör besvaras torde lämpligen kunna belysas genom följande exempel. att en anställd äger rätt till traktamentsersättning för vistelse Antag med 40 kr per dygn, dvs mer per dygn än angivna 35 kr, som antas vara normaltraktamente för vistelsedygn. Under en vardag äter han lunch på Kostnaden härför har enligt kvitto uppgått till 10 kr. restaurang. Måltiden avviker inte från måltidsprogrammet för en bricklunch. Arbetsgivaren ersätter den anställde för hans utlägg trots att normaltraktamentet inte av merkostnad för lunch under arbetsdagar. Han påverkats betalar således för den dagen en traktamentsersättning som uppgår till 50

10 Beloppsfrågor 247

kr. Rätt till avdrag föreligger schablonmässigt för 35 kr. Skillnaden 15 kr är obetydlig. Endast om sådana extra ersättningar utbetalas i sådan mängd att de överskrider toleransramen, såsom denna definieras i det följande, bör detta föranleda en beskattningsåtgärd av taxeringsnämnden.

10. 8.8 Sammanfattning De kalkyler som utredningen här framställt innebär följande. Normaltraktamentets nattdel för vistelsedygn bestäms med utgångspunkt från att övernattning sker i möblerat rum eller i möblerad enrumslägenhet. Kostnaden härför beräknas med ledning av en genomsnittlig hyra för omöblerad enrumslägenhet med wc och dusch eller bad enligt SCB:s bostadsundersökning. Denna hyreskostnad uppräknas med en tredjedel för att kunna gälla vad en möblerad enrumslägenhet betingar utöver hyreskostnaden för en Omöblerad enrumslägenhet eller vad som betingas för ett möblerat rum. Per dygn utgör denna nattdel 12 kr enligt prisläget i mars 1973. Normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn bestäms som ett utjämnat schablonbelopp för veckans sju dagar. För arbetsdagama beaktas härvid merkostnaden för brickmiddag. För lördag och söndag beaktas merkostnaden för bricklunch och brickmiddag under lördagen samt merkostnaden för bricklunch och restaurangmiddag under söndagen. Småutgifter medräknas med samma belopp som måltidskostnadema på hemorten för de måltider för vilka någon fördyring sålunda inte beaktats. Normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn beräknas uppgå enligt dessa grunder till 23 kr med hänsyn till prisläget i mars 1973.

10.9 Toleransramen vid flerdygnsförrättningar

lO.9.l Skall en toleransram inrättas för flerdygnsförrättningar? Under avsnitt lO.6.8 har behandlats frågan vilket ekonomiskt utrymme som skall finnas för avsteg från normalbestämmelserna i vad angår endagsförrättningarna. Utredningen har där föreslagit att denna toleransram skall begränsas att gälla en dubblering av normaltraktamente för måltid under högst 25 måltidstillfällen ett och samma år. Frågan är nu om en toleransregel av motsvarande slag bör finnas när det gäller förrättningar som kräver övernattning. Är det över huvud taget nödvändigt med en toleransregel som tar sikte på dygnsförrättningama? Mot att i normalbestämmelserna för övernattning bygga in en toleransregel kan invändas att normaltraktamentet för resdygn blivit utmätt såpass förmånligt att redan däri ligger en slags reserv som bör kunna tillgodose avdragsbehovet även under den vistelsetid som följer närmast efter de inledande resdygnen i den mån avdragsbehovet inte här skulle täckas. Införandet av en toleransregel skulle öka denna reserv på ett sätt som inte alltid kan vara försvarligt av sakliga skäl. Ett toleranspåslag kan med andra ord framstå som tämligen opåkallat med tanke på alla de fall

248 10 Beloppsfrågor

då redan normaltraktamentet för resdygnstiden bör ha gett utrymme för besparingar. Emellertid kan det inte vara ett hållbart skäl att avvisa en toleransregel med hänvisning till dessa möjligheter till besparingar under resdygnstiden. Detta resonemang måste nämligen bygga på den föreställningen att modellen även i normala fall ger resenären för mycket på hand för resdygnen; med andra ord att det är normalt att modellbestämmelserna ger ett överskott under resdygnstiden. Är nu detta fallet bör emellertid denna omständighet medföra att resdygnstraktamentet dras ned - inte att toleransregeln bedöms vara onödig. Utgångspunkten för diskussionen kring en toleransram måste i stället vara den att modellen är riktigt uppbyggd för normalfallen såväl i vad angår resdygnstiden som vistelsetiden. Motivet för en toleransregel bör sökas däri att modellen härigenom träffar rätt i de många fallen men likväl kan ge resenären otillräcklig täckning för dennes verkliga kostnader eller merkostnader i enstaka fall. Det bör betonas att den toleransregel av den typ som nu kan komma ifråga endast kan ta sikte på sådana avvikelser från det normala mönstret som inte är särskilt stora. Är avvikelsen betydande måste den kunna hänföras till speciell omständighet som får ägnas individuell prövning. Avdragsrätten kan då över huvud taget inte byggas in i schablonen av den typ som nu diskuteras. Som exempel på omständigheter som kan medföra ett avsteg av mindre format som uppstår och som bör kunna rymmas inom en toleransram kan nämnas att den anställde rest på räkning och därvid haft högre kostnad för en måltid än modellen anger, att resdygnstiden är något längre enligt föreliggande resebestämmelser än 15 dygn, att traktamente räknas särskilt för dag och särskilt för natt eller att ett särskilt påslag till eljest utgående traktamentsersättningar anses böra förekomma -- för en begränsad tid - när det gäller anställd med eget hushåll. Anordningen med en toleransregel av det slag som nu diskuteras tar sikte på traktamentsreglema så som dessa i verkligheten fungerar. Man vill med en sådan regel beakta och ta hänsyn till att inte alla anser det eller nödvändigt att forma resebestämmelsema exakt så som lämpligt normaltraktamentenas mallar anger. Det står i överensstämmelse med den neutralitetsidé som utredningen tidigare sökt utveckla att en ovillkorlig bundenhet till normalbestämmelsema inte skall behöva krävas utan att en viss frihet att gå vid sidan av dessa bestämmelser skall kunna ifrågakomma. Det bör också stå klart att toleransregeln inte är avsedd att vara en bevisregel som skall kunna åberopas även av den resenär som reser utan traktamente. Inte heller bör en resenär som uppburit ersättningar vilka går vida utöver vad normaltraktamente jämte toleransram medger kunna få avdrag med ett normaltraktamente jämte vad toleransramen därjämte rymmer i avdrag. Är toleransramen spräckt” bör dess verkan även gentemot den som uppburit traktamentsersättning ha upphört. En toleransregel syftar till att ur skattesynpunkt rimliga avsteg skall kunna godtas. Den är inte till för att utnyttjas. Den som vill utnyttja

10 Beloppsfrågor 249

toleransramen fullt ut enligt riktlinjerna för toleransramens maximering bör rättvisligen inte få göra några andra kostnadskrävande avsteg från normalbestämmelsema. Mot anordningen med toleranstillägg ovanpå normaltraktamentsramen kan anföras att de avsteg som toleransregeln avser att tillgodose egentligen skulle kunna beaktas inom ramen för normaltraktamentena genom att denna ram ges tillräcklig vidd. Förekomsten av en toleransregel kan då motivera en sänkning av nivån på normaltraktamentena. Det torde dock vara olämpligt att driva denna sats till sin yttersta spets. Hänsynen till livets realiteter gör det nödvändigt att även vid flerdygnsförrättningar arbeta med en toleransram, som får läggas utanpå den ram som systemet med normaltraktamenten eljest bildar. Den här diskuterade metoden att sänka normaltraktamentsnivån för att med denna besparing kunna finansiera toleransramen är även olämpligt av det skälet att anordningen inte beaktar att toleransregeln vill tillgodose särskilda omständigheter, ehuru inom en begränsad ram. Toleransregeln skall ha en särskild genomslagskraft just i sådana fall då antalet resor är litet. Sänkningsmetoden beaktar inte detta krav. Utredningen föreslår att en toleransram skall finnas även för flerdygnsförrättningar och att den utformas som ett extra tillägg utöver vad bestämmelserna om normaltraktamente för dygn kan motivera.

l0.9.2 Toleransramens storlek Om ett sådant tolerabelt område skall utstakas inställer sig nu den frågan hur brett detta bör vara. Det framstår som tämligen naturligt att på något sätt knyta toleransramens storlek till normaltraktamentets dagdel. Logikostnaderna under vistelsetiden kan stundom överstiga normaltraktamentets nattdel för vistelsedygn men denna omständighet beaktas genom nattventilen och möjligheten att särskilt utreda övernattningskostnaderna i stort. Den omständigheten att logikostnaden kan variera skall därför inte behöva medföra att en särskild toleransregel utformas med sikte på dessa variationsmöjligheter. I regel bör det inte heller behöva bereda en resenär särskilt stor svårighet att med kvitton visa sina faktiska logikostnader om normaltraktamentets nattbelopp skulle vara otillräckligt. Om emellertid toleransramen skall avpassas till normaltraktamentets dagsbelopp är det av rättviseskäl knappast möjligt att sätta detta maximum så högt att det ger utrymme för särskilt stora jämkningar gentemot normaltraktamentets anvisning. Det bör också ihågkommas att behovet av en särskild jämkningsregel av toleranstyp minskar i samma mån som antalet vistelsedygn stiger. Ju längre tid som en resenär vistas på en främmande ort, ju större krav bör kunna ställas på att resenären skall kunna anpassa sin livsföring till den mall som normaltraktamentet erbjuder. Ju större blir också sannolikheten för att en anpassning till ett sådant för det stora flertalet resenärer gemensamt kostnadsmönster ägt rum. Den som till äventyrs vill göra gällande att påslaget bör vara så

250 10 Beloppsfrågor

avpassat att det ger ett tämligen stort tillskott även för den ovanligt långa vistelsetiden bör inrikta sin kritik på frågan om normaltraktamentet för vistelsedygn - och då närmast dess dagdel - verkligen blivit avvägt på ett sätt som stämmer med de grundläggande resonemangen för nivåinriktningen. Att på den vägen komma särskilt långt är dock knappast möjligt eftersom man också måste ta i noggrant beaktande vilka avdrag som i brist på utredning kan ifrågakomma vid taxering av anställda vilka under lång tid tvingas att vistas på en och samma ort till följd av sitt arbete utan att av arbetsgivaren ha fått ut någon som helst traktamentsersättning. Om inte den traktamentslöse kan bevisa eller göra sannolikt att han haft särskilt stora kostnader och merkostnader, kan man svårligen anse att den med traktamente rikt försedde resenären haft kostnader eller merkostnader som varit större än de kostnader eller merkostnader som sålunda antagits för den traktamentslöse. Hur en toleransregel skall konstrueras för att de här skisserade mera allmänna Synpunkterna skall bli beaktade måste till sist bli en bedömningsfråga. De förda resonemangen talar emellertid för att regeln i första hand får inriktas på förhållandena under den tid som följer närmast efter de inledande 15 resdygnen. Om rättvisesynpunkter skall beaktas är det av vikt att anordningen inte ger för stor utdelning gentemot vad andra grupper som inte har möjlighet att tillgodoräkna sig toleransregeln kan påräkna - eller som över huvud taget inte reser. Av detta skäl är det angeläget att göra toleransramen tämligen snäv. Om inte detta sker uppstår en besvärande splittring i beskattningshänseende för olika grupper av resenärer som uppbär traktamentsersättning. Att ha en tämligen snäv ram är erforderligt om modellbestämmelserna skall kunna leda till en samordning av beskattningen i ordets egentliga mening. Utredningen har skissat på olika metoder för en begränsning av toleransramen. Följande alternativ må här redovisas. 1. Toleransramen begränsas till 10 procent av normaltraktamentets dagdel för vistelsedygn under det första halvåret på den främmande orten. De inledande 15 dygnen frånräknas dock. Toleransramens maximum skulle alltså bli lO procent av sagda dagdel för i runt tal 165 dagar. 2. Toleransramen begränsas till vad som erfordras för att under nyssnämnda 165 dagar ge täckning för ytterligare en restaurangmiddag per vecka. Denna regel skulle då betyda att maximum blir lika med skillnaden - för 25 måltider - mellan kostnaden för en restaurangmiddag och en brickmiddag. 3. Toleransramen begränsas till hälften av skillnaden mellan normaltraktamentet för resdygn och för vistelsedygn under 15 dygn. Med tillämpning av 1973 års priser och de enligt dessa priser preliminärt framräknade schablonbeloppen uppgår enligt dessa grunder toleransramens maximum till respektive 380, 403 och 428 kr eller genomsnittligt = 404 kr; 380 = 10 procent av (165 x 23);403 = 23 x (27:43-9:92);428 50 procent av 15 x (92-35). Det kan sägas att ingetdera av dessa sätt att kalkylera är odiskutabelt eller att något är överlägset de övriga men att de tillsammans ger en

10 Beloppsfrågor 251

uppfattning om vilka spännvidder som av skatteskäl kan vara möjliga att förorda. Det sagda innebär att man vid tillämpning av 1973 års priser kommer fram till att toleransramen - efter till närmast hela avjämning högre hundratal kronor - kan bestämmas till 500 kr. Det skulle dock vara oriktigt att toleransbeloppets summa skulle få tas i anspråk fullt ut även i en sådan situation då antalet resdygn och vistelsedygn är litet. Möjligheten till avsteg bör på något sätt intjänas med ett stigande antal dygn. Här liksom i fråga om endagsförrättningarna kan olika metoder väljas för ett sådant intjänande. Vid ett ställningstagande till den frågan måste även beaktas hur uppräkningen enligt utredningens förslag kommer att ordnas i fråga om endagsförrättningar. Enligt detta förslag skall de normaltraktamenten som för ett och samma år skall få räknas vid inrikes resa i en och samma tjänst för resdygn, vistelsedygn och måltider slås ihop till en gemensam summa som skall jämföras med summan av de traktamentsersättningar som utbetalats under året i denna tjänst. Med hänsyn till denna regel torde det bli nödvändigt att även samordna toleransramarna för endags- och tlerdygnsförrättningar på något sätt så att dessa ramar - både gemensamt och var för sig - kan fungera på ett sätt som är enkelt och rimligt och som inte skall behöva orsaka några svårigheter vid tillämpningen. Det synes inte vara lämpligt att toleransramama för endags- och flerdygnsförrättningar skall kunna läggas på varandra. Toleransramen för endagsresorna torde i stället få rymmas inom toleransramen för resdygn och vistelsedygn. Det torde inte heller vara lämpligt att jämka på dubbleringsregeln för endagsförrättningar så att toleransramen för flerdygnsförrättningar får gälla även för endagsförrättningar. Utredningens förslag går ut på att toleransramen i första hand skall få utnyttjas vid endagsförrättningar på det sätt som tidigare beskrivits, dvs så att dubbelt normaltraktamente vid endagsförrättningar får räknas för varje måltidstillfälle för högst 25 måltidstillfällen. l andra hand skall ett påslag av viss storlek utläggas för varje vistelsedygn. I tredje hand får ett påslag motsvarande tillägget för vistelsedygn göras för varje resdygn. Om påslagets storlek per dygn vid flerdygnsförrättningar är dubbelt så stort som påslagets storlek per måltid vid endagsförrättningar och toleransramens maximum per dygn också är dubbelt så stor som toleransramens maximum per måltid och år kommer antalet påslag för övernattningsdygn att liksom antalet påslag för måltid vid endagsförrättning maximeras till 25. Påslagets summa för övernattningsdygn bör dock minskas med vad som redan utnyttjas vid endagsförrättning. Vad som här anförts är endast tänkt som en skiss avsedd att visa hur påslagsregler för dygn och måltid skall kunna samverka. Möjligt är att man i praktiken kan nöja sig med en mera allmänt hållen regel innebärande exempelvis att toleransramen på skäligt sätt skall nedsättas om antalet dygn eller måltidstillfällen är litet.

252 10 Beloppsfrågor

l0.9.3 Sammanfattning Det torde inte vara nödvändigt eller lämpligt att direkt inskriva de av utredningen föreslagna toleransbestämmelserna i KL. I stället torde få förutsättas att RSV skall kunna utfärda erforderliga bestämmelser i ämnet. Lagtekniskt stöd för RSV:s befogenhet på detta område erhålls genom utredningens förslag till ändrad lydelse av normalbestämmelserna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Enligt detta förslag skall bestämmelserna om normaltraktamente gälla om annat ej särskilt föreskrivs av RSV. Sammanfattningsvis föreslår utredningen sålunda att även normalbestämmelserna vid resdygn och vistelsedygn skall förses med en toleransregel av det slag som här angetts.

10. lO Resekostnaderna

Även frågor om avdrag för resekostnader i eller på grund av tjänsten är att betrakta som Utredningens synpunkter i detta ämne

beloppsfrågorr

redovisas i kapitlen, 6, 7 och 15 samt i bilaga M.

11 Redovisningsfrågor 253

1 l

Redovisningsfrågor

l 1.1 Definitionsfrågor

1 l. 1 . 1 Begreppet inkomst Att taxera inkomst är att skriva ekonomisk historia. Händelser skall framställas i ekonomiska termer och sammanföras i en slutpost. För taxeringens genomförande krävs att det finns ett ordnat redovisningssystem. Men redovisaren-deklaranten måste också veta vad han skall redovisa. Detsamma gäller arbetsgivare som har att lämna kontrolluppgift till ledning för deklarantens taxering. Båda informeras om sina skyldigheter genom skattelagstiftningen och de anvisningar som RSV utfärdar. Att skattepliktig inkomst i princip skall deklareras har sedan gammalt betraktats som en självklar sak. Enligt gällande rätt knyts emellertid deklarationsplikten i vad angår bl a resekostnads- och traktamentsersättningar till arbetsgivarens skyldighet att lämna kontrolluppgift. Om det enligt bestämmelserna i 37 § l mom l.g TF inte föreligger skyldighet att lämna sådan uppgift över utgiven ersättning behöver enligt 25 § första stycket 3) TF ersättningen inte heller upptas som intäkt i deklarationen. Bestämmelsen är så utformad att den ger den skattskyldige fritt spelrum mellan att under den angivna förutsättningen antingen ta upp den i sig skattepliktiga intäkten i deklarationen eller att inte ta upp den. Den skattskyldiges rätt att välja mellan att i deklarationen redovisa eller inte redovisa uppburen traktamentsersättning är inte beroende av om traktamentet faktiskt upptagits på kontrolluppgiften. Har arbetsgivaren underlåtit att ta upp beloppet på kontrolluppgiften ehuru så rätteligen bort ske, är den anställde likväl skyldig att redovisa traktamentsersättningen öppet som intäkt. Har å andra sidan arbetsgivaren tagit upp ersättningen på kontrolluppgift ehuru han ej haft skyldighet härtill utan kunnat göra en s k tysk kvittning mellan ersättningen och motsvarande avdrag för den anställde, lärer den anställdes rätt att välja mellan att bruttoredovisa traktamentet eller att på motsvarande sätt tyst. kvitta traktamentet mot ett avdrag för fördyrade levnadskostnader inte gå till spillo därigenom att arbetsgivaren låtit kontrolluppgiften innehålla mer än som stadgas i TF. Utredningen har inte funnit anledning föreslå ändring av principen att resekostnads- och traktamentsersättning skall omfattas av uppgifts- och

254 11 Redovisningsfrägor

deklarationsplikt eller av grundsatsen att denna plikt i vissa fall skall kunna bortfalla.

11.12 Begreppen traktamente, traktamentsersättning och resekostnadsersâttning Ordet traktamente leder tanken till ordet traktering. I dag uppfattas dock inte traktering eller fri kost som traktamente. Med traktamente avses i allmänt språkbruk ersättning för kost, logi och småutgifter vid tjänsteresa. Ersättning för logi anses alltså som en form av traktamente-natttraktamente. Omväxlande med ordet traktamente används uttrycket traktamentserl Arr betecknas som traktamente sättning. utgiven ersättning ej traktamentsersättning. l KL och TF förekommer såväl beteckningen traktamente som traktamentsersättning. Således återfinns ordet traktamente i gällande lydelse av 32 § l mom första stycket KL och i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33§ samma lag. I övrigt betecknas ersättning för kost och logi som traktamentsersättning. I utredningens förslag till lagtext används genomgående ordet traktamentsersättning som benämning på ersättning som utgår till anställd för kost och logi under resa. Uttrycket anger under vilka förutsättningar och på vad sätt sådan ersättning får redovisas som traktamentsersättning. Däremot utsägs genom detta uttryck inte något om vilket avdrag den anställde kan påräkna för mot ersättningen svarande ökning i levnadskostnaden. Begreppet traktamentsersättning bör därför ses som ett arbetsrättsligt och inte som ett skatterättsligt begrepp. En särskild form av traktamentsersättning kan sägas vara definierad genom dispensregeln i 37§ 2 mom fjärde stycket TF, vilken utvecklas närmare i avsnitt 1l.3.2 nedan. En förutsättning för dispens enligt detta stycke är att traktamentsersättning utgår enligt sådana grunder att den kan antas inte komma att överstiga eljest avdragsgill ökning i levnadskostnaderna. De resebestämmelser som arbetsgivare med dispens skall tillämpa måste sålunda vara dispensvänliga. Tydligt är att dessa bestämmelser inte bör avvika från de grunder som avses i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33§ KL. Den som är anställd hos sådan arbetsgivare bör självfallet inte kunna beredas några skattelättnader genom att arbetsgivaren inte behöver redovisa traktamentena öppet. I det praktiska livet kan det finnas behov att kunna markera om traktamentsersättningen uppfyller de i KL stadgade villkoren för normaltraktamente. Lämpligt synes vara att ordet traktamente endast används beträffande traktamentsersättning som utgår enligt de iskattelagen för normaltraktamente uppställda villkoren. För att traktamente skall anses föreligga bör sålunda krävas att motsvarande ersättningar inte utgår efter förmånligare grunder eller med högre belopp än som följer av bestämmelserna om normaltraktamenten i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Ett stadgande härom föreslås infört i punkt 5 av anvisningarna till 32§ KL. Helt naturligt innebär det föreslagna stadgandet inte något direkt tvång att använda ordet traktamente endast i denna

11 Redovisningsfrågor 255

begränsade betydelse. Ersättning kan i vissa fall utgå till anställd för kost och logi enligt räkningar som visar de faktiska kostnaderna. Den anställde kan i sådant fall sägas resa på kostnadsräkning eller kortare på räkning. Seden att resa på räkning är inte särskilt utvecklad inom statsförvaltningen, Inom den enskilda sektorn är det däremot inte helt ovanligt att anställda, framför allt i ledande ställningar, reser på räkning. Numera kan emellertid både enligt Arr och TB Arr förrättningsman under vissa villkor åtnjuta traktamente för natt med belopp motsvarande logikostnaden (SFS 1970:872 respektive 1974:3). Strängt taget reser även en traktamentsresenär på räkning, nämligen på traktamentsräkning. En räkningsresenär kan också sägas resa på traktamente eftersom ersättning för havda kostnader är en form av traktamentsersättning. Detta av den framgår föreslagna lydelsen av punkt 5 av anvisningarna till 32§ KL. Några missförstånd torde dock inte behöva uppkomma genom att uttrycket resa på räkning reserveras för resor som ersätts enligt räkning över verkliga kostnader medan däremot uttrycket resa på traktamente används för att beteckna sådana fall då vederbörande utfår traktamentsersättning enligt vissa i förväg bestämda grunder för beräknade kostnader. Med traktamentsersättning avses i första hand sådan ersättning som är reglementerad och utgår för resor i tjänsten. Om en arbetsgivare betalar ut resekostnads- och traktamentsersättning vid sådana resor som egentligen inte är tjänsteresor men där resan och den därmed sammanhängande vistelsen föranletts av tjänsteförhållande, kan det likväl anses att arbetsgivaren genom denna utbetalning legaliserat” resan som en tjänsteresa. Detta synsätt har markerats på så sätt att även resekostnads- och traktamentsersättning som utgår för resor på grund av tjänsten kan räknas som resekostnads- och traktamentsersättning i KL:s mening enligt utredningens förslag till ny lydelse av punkt 5 av anvisningarna till 32 § KL. För att en ersättning för kost och logi skall få redovisas som traktamentsersättning måste vissa krav uppställas på grunderna och underlaget för ersättningen. I gällande lydelse av punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL betecknas med traktamente sådan ersättning som arbetsgivaren utgivit för täckande av levnadskostnadsökningen för den anställde till följd av en tjänsteresa. Att en traktamentsersättning utgivits kan sägas ta sikte på det rent faktiska förhållandet att en ersättning utbetalts till den anställde - under det att en anvisad traktamentsersättning närmast ger uttryck för att fråga är om reglementerad ersättning. I 32 § KL talas om anvisad traktamentsersättning i båda betydelserna. När det gäller statlig och kommunal tjänst enligt 3 mom kan lagstiftaren med anvisad traktamentsersättning närmast ha avsett reglementerade traktamenten men när det gäller anvisad sådan ersättning i enskild tjänst, traktamentsersättning enligt 4 mom, kan därmed även åsyftas sådan ersättning som faktiskt utgivits oavsett om den är reglementerad eller inte. När det i förslaget till punkt 5 av anvisningarna till 32 § KL talas om resekostnads- och traktamentsersättning som anvisas betonas att sådan

256 11 Redovisningsfrâgor

ersättning vanligen också är reglementerad. Att resekostnads- och traktamentsersättningar är reglementerade innebär att de utgår enligt i förväg bestämda grunder. Sådana grunder är vanligen fastställda genom resebestämmelser (resereglementen). När det gäller statlig tjänst kan bestämmelser av detta slag ha blivit fastställda och utfärdade av Kungl Maj :t i författning eller genom Kungl brev. Numera expedieras sådana beslut regelmässigt genom ämbetsskrivelser från vederbörande departement. Resebestämmelser kan också ha fastställts genom kollektivavtal eller individuella avtal. Det kan vidare hända att en arbetsgivare tämligen ensidigt utfärdar resebestämmelser som faktiskt iakttas utan att något uttryckligt avtal härom blivit ingånget mellan arbetsgivaren och de anställda. Stundom saknas resebestämmelser helt, kanske beroende på att resor äger rum ganska sällan inom en bransch eller ett företag. Om i sådant fall resekostnads- och traktamentsersättning utbetalas enligt de för statens befattningshavare gällande grunderna eller enligt andra, vedertagna bestämmelser, får de anses ha utgått enligt bestämda grunder. Det får vidare anses att traktamentsersättning utgått enligt bestämda grunder om ersättning utgått helt i överensstämmelse med reglerna om normaltraktamenten. Resekostnads- och traktamentsersättning kan utgå till skattskyldig om denne utan att vara anställd fått ett uppdrag vilket för sitt genomförande kräver resa. Uppdraget kan ha lämnats utan att det på förhand bestämts hur sådana med själva resan förenade ersättningar skall beräknas. l sådana fall har uppdragstagaren ofta möjlighet att debitera sitt arvode tämligen fritt - och därutöver särskild ersättning för kostnader till följd av nödvändiga resor. Hans möjlighet att debitera särskilt hög traktamentseller särskilt hög resekostnadsersättning får emellertid inte ersättning komma i konflikt med skatterättvisan och är därför begränsad på så sätt att dessa ersättningar måste utgå efter grunder som tar sikte på verkliga kostnader eller merkostnader. överskrids denna gräns upphör ersättatt vara resekostnads- eller traktamentsersättningar i skatteningarna lagens mening. Om särskild ersättning för utgifter under en resa utbetalas utan stöd av resebestämmelser, kan detta vara tecken på att interna rutiner och kontroller inom företaget inte fungerar tillfredsställande. Det kan inte heller anses riktigt att en arbetsgivare betalar ut belopp, vilka av honom bokförs som och i kontrolluppgift även uppges vara resekostnads- och traktamentsersättning, såvida han inte sett till att resekostnads- och traktamentsersättning beräknats efter sådana grunder som ovan angetts. Till grund för utbetalning av ersättning för resa bör ligga reseräkning eller likvärdig dokumentation med detaljerade uppgifter om resan - och eventuella kvitton - för tiden från resans påbörjande till dess avslutande. De i avdragsschablonen ingående elementen - antal resdygn, måltider etc - bör redovisas i kontrolluppgiften på ett vederhäftigt sätt. Denna kunna dokumenteras redovisning skall om så påfordras av arbetsgivaren Det synes därför vara lämpligt att det antal normaluppgiftslämnaren.

11 257 Redovisningsfrâgor

traktamenten som intjänas för viss resa kan framgå redan av reseräkningen. Redan genom reseräkningens utformning bör skapas en fast grundval för bokföringen och för den kontrolluppgift som arbetsgivaren skall lämna och därmed också för den deklaration som sedan skall ligga till grund för taxeringen. Vid s k arbetsresor, då bostadsförsäkran lämnats (jfr kapitel 12), torde det vara tillfyllest med arbetsledarens på basis av tillräckligt upplysande arbetssedel utfärdad attest. Kontrolluppgiften skall återge vad som arbetsgivaren bokfört på vederbörligt konto (vederbörliga konton) i form av lön, rese- och traktamentsersättning, arbetsreseersättning etc. Kontrolluppgiften skall utgöra en av arbetsgivaren vidimerad sammanfattning av bokföringen. Den får med andra 0rd inte utgöra resultat av en fri författarverksamhet. För arbetsgivare med dispens från uppgiftsskyldighet är det av särskild vikt att en tillfredsställande dokumentation finns i räkenskaperna över utbetalade resekostnads- och traktamentsersättningar. I princip gäller för sådan arbetsgivare samma krav som för den som lämnar kontrolluppgift. Arbetsgivare med dispens måste således organisera sitt bokföringssystem på ett sådant sätt att man vid taxeringskontroll kan fastställa att utgivna ersättningar står i överensstämmelse med normalbestämmelserna ipunkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL samt med de för dispensbeslutet gällande villkoren. Dessa frågor berörs närmare nedan under avsnitt l 1.3.2. En arbetstagare kan vara skyldig att resa utan att ha avtalsenlig rätt till särskild resekostnads- och traktamentsersättning. Om hans arbetsgivare i ett sådant fall på kontrolluppgiften överför en del av lönen och redovisar denna del som resekostnads- eller traktamentsersättning och då även uppger ett antal måltidstillfällen eller dygn innebär detta att arbetsgivaren redovisar lönen på ett felaktigt sätt. Arbetsgivaren har lämnat en osann uppgift om lönens storlek och har också osannfärdigt uppgett att resekostnads- och traktamentsersättning utgått. Eftersom måltidstillfällen

och dygn endast får anges på kontrolluppgiften om traktamentsersättning

utgått är även sådanaDuppgifter

under angiven förutsättning osannfärdiga. Att lämna osannfärdiga uppgifter kan medföra straffansvar för arbetsgivaren. Lönen till exempelvis en provisionsresande blir inte heller resekostnads- och traktamentsersättning därför att det i anställningskontraktet sägs att i provisionen ingår resekostnads- och traktamentsersättning. Det får vidare anses förkastligt att - som skett på något håll - förse ett kontrakt om artistengagemang med en påteckning som säger att igaget är inkluderat dagtraktamente enligt statens allmänna resereglemente; en sådan anteckning kan inte medföra att gaget till någon del får redovisas på annat sätt än vad det egentligen är - nämligen lön eller arvode. Om arbetsgivaren vill stödja en traktamentslös anställd i dennes yrkande om avdrag måste detta ske på annat sätt än genom nu angivna manipulationer. Det finns däremot intet att erinra mot att arbetsgivaren på kontrolluppgift elleri särskild handling intygar antalet dagar eller dygn som anställd varit på tjänsteresa enligt vad som framgår av arbetsgivarens räkenskaper eller eljest enligt av arbetsgivaren kända förhållanden.

258 11 Redovisningsfrågor

Stundom utgår under namn av traktamente ersättning som är av blandad natur: ersättningen är så avpassad att den täcker både merkostnader för kost och logi samt utgifter av annat slag, exempelvis för färdmedel. Detta är inte en renodlad traktamentsersättning. Vad som formellt betecknas som resekostnadsersättning men som i verkligheten utmätts så att ersättningen även skall täcka måltidsutgifter bör inte heller redovisas som resekostnadsersättning. Inte heller bör som traktamentsersättning redovisas ersättning för kost vid endagsresor om det med hänsyn till givna skattebestämmelser - tex allt för korta restider eller allt för korta färdavstånd - är tydligt att några motsvarande merkostnader för kosthåll etc av påtaglig storlek inte uppstått. Vad särskilt gäller endagsresorna bör som bevis om att ersättning verkligen är traktamentsersättning kunna gälla att normaltraktamente för måltid alltid eller så gott som alltid intjänas under de aktuella resorna enligt punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Det skulle däremot verka förbryllande och medföra uppenbara risker för oriktiga taxeringar om som traktamentsersättningar skulle redovisas ersättningar för förrättningar, vilka aldrig eller mycket sällan ger upphov till avdragsrätt enligt bestämmelserna om normaltraktamenten. Traktamentsersättning som utgår vid sådana i tjänsten företagna resor vilka är så kortvariga eller kortväga att normaltraktamente inte får räknas bör således redovisas på annat sätt än som traktamentsersättning. Utredningen har genom ny lydelse av punkt 5 av anvisningarna till 32§ KL föreslagit att sådan ersättning skall redovisas som kostersättning. Som kostersättning skall även redovisas måltidsersättning som utgår till anställd på grund av hans tjänst utan samband med resa. Statstjänsteman som förflyttas men som enligt 7§ AST får anstånd med att omstationeras kan under vissa förhållanden uppbära vad som enligt de statliga bestämmelserna kallas traktamente (jfr 7 § 2 mom TB Arr). Tjänstgöringen på den nya orten blir genom anståndsbeslutet att betrakta som en tjänsteförrättning enligt de statliga reglerna. Sådan ersättning kommer enligt utredningens ordval att utgöra traktamentsersättning. Detta framgår av författningsförslaget under punkt 5 första stycket av anvisningarna till 32§ KL. Huruvida sådan ersättning även utgör traktamente i KL:s mening blir beroende av om motsvarande avdrag för fördyrade levnadskostnader kan erhållas vid beskattningen. Genom utredningens förslag till ändring av l0§ första stycket UF införs skyldighet för arbetsgivare som utbetalar traktamentsersättning för långtidsvistelse - således även vid anstånd med omstationering - att underställa lokal skattemyndighets prövning frågan huruvida preliminär A-skatt skall beräknas på ersättningen om ersättningen utgår för tid utöver tre månader. Skulle lokal skattemyndighet därvid finna att skatteavdrag skall göras på ersättningen är därmed utsagt att ersättningen inte längre är att anse som traktamentsersättning enligt KL:s regler. Vid skall taxeringsnämnden pröva om förutsättning föreligger för taxeringen avdrag enligt reglerna om normaltraktamenten (jfr punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 33 § KL iutredningens lagtextförslag). Det är därför tillrådligt att arbetsgivaren inte redovisar som traktamentsersättning på

11 Redovisningsfrågor 259

kontrolluppgift sådan ersättning för vilken enligt lokal skattemyndighets bedömning preliminär A-skatt skall beräknas. Arbetsgivaren bör inte heller ange normaltraktamenten för tid då sådan ersättning I utgått. stället torde dylik ersättning få redovisas som annan kontant ersättning. Någon direkt föreskrift härom i TF har inte ansetts med nödvändig hänsyn till att taxeringsnämnden kommer att delges lokal skattemyndighets beslut. Vad som ovan sagts om traktamentsersättning bör i tillämpliga delar också gälla resekostnadsersättning. Dock bör märkas att fast reseanslag utbryts från resekostnadsersättning till en särskild kategori som inte får redovisas som resekostnadsersättning.

11,13 Begreppen resekostnad och reseersättning En rörelseidkare eller en jordbrukare som avslutar sina räkenskaper med vinst- och förlustkonto är enligt 26 § första stycket 7) TF skyldig att i självdeklaration lämna uppgifter om vad som vid inkomstberäkningen avdragits såsom resekostnader, i den mån sådant belopp inte utgetts till anställd och upptagits å kontrolluppgifter rörande dennes förmåner. Uttrycket resekostnader används i 26 § första stycket 7) TF i fråga om vissa kostnader betraktade ur arbetsgivarens Ordet reseersättsynvinkel. ning kan däremot användas som en samlande beteckning på av anställd uppburen resekostnads- och traktamentsersättning. Bland arbetsgivarnas resekostnader märks först och främst kostnader som även återkommer som resekostnadsoch traktamentsersättning hos den anställde. Har dylika ersättningar inte upptagits på kontrolluppgift skall de anges i arbetsgivarens deklaration enligt 26§ första stycket 7) TF. Hit torde också höra arbetsgivarens kostnader för s k bjudningsfall. Näringsidkaren måste vid taxeringsrevision kunna redovisa en avstämning mellan bokförda resekostnader och i hans deklaration resp i av honom lämnade kontrolluppgifter angivna belopp. Näringsidkaren kan emellertid ha haft andra kostnader som är resekostnader för honom. Det kan dock inte anses riktigt att till resekostnader i den mening som avses i 26 § första stycket 7) TF räkna ersättningar som utgått till anställda för exempelvis deras semesterresor eller andra rent privata resor. I mottagarens kontrolluppgift bör sådan ersättning redoxisas som lön eller annan kontant ersättning. Det framstår vidare som lämpligt att uppgifterna i 26 § första stycket 7) TF även får omfatta sådana utgifter som näringsidkaren haft eller beräknat för egna resekostnader. Det kan visserligen diskuteras om inte redar. nu bestämmelsen i 26 § första stycket 7) innefattar skyldighet att lämna uppgift härom. l förtydligande syfte föreslås emellertid att uppgiftsskyldigheten enligt denna punkt även skall avse vad som avdragits för nâringsidkarens egna resekostnader. Schablonbestämmelserna i nuvarande lydelse av punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL om avdrag för kostnader och merkostnader vid resor gäller endast för inkomstslaget tjänst. Utredningen föreslår här en ändring. Vid resor som erfordras för inkomstens förvärvande bör även

260 11 _ sou 1974:45 Redovisningsfrågor

för andra förvärvskällor än tjänst avdrag rättvisligen medges enligt samma av tjänst. En generell klausul härom grunder som gäller för inkomst föreslås införd i anvisningarna till 20 § KL som ett nytt stycke. Normalbestämmelserna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL kommer enligt vad utredningen anfört i kapitel 6 under avsnitt 6.l4.3 att bli i viss mån vägledande även för bedömningen av den traktamentslöses behov av avdrag vid tjänsteresa. Det kan därför sägas att också enskild rörelseidkare och delägare i bla handelsbolag rättvisligen bör samma som en traktamentslös - helt kunna åberopa presumtionsregler under den förutsättningen att förhållandena även i övrigt är naturligt jämförbara. direkta kostnader för i rörelsen som inventarium Näringsidkarens redovisad även direkta kostnader för körning med sådan egen bil liksom bil är kostnader av annat slag - bilkostnader. Som sådana bilkostnader torde även vara att hänföra arbetsgivarens kostnad för leasing av bil. Dessa kostnader bör således i räkenskaper och i uppgifter hållas åtskilda

från de nyss nämnda resekostnaderna.

Ekvivalens mellan kostnad och inkomst -- en grundval

för taxeringskontrollen

Vad en arbetsgivare utbetalar i lön till anställd är kostnad för arbetsgivaren men blir på samma gång också inkomst för den anställde. Här råder alltså full överensstämmelse - ekvivalens - mellan vad som är kostnad

och vad som är inkomst. Utredningen bygger sitt förslag på grundtanken att också traktamentsoch resekostnadsersättning är inkomst av skattepliktig natur. ersättning Denna inkomst skall i många fall kunna kvittas mot avdrag av motsvarande storlek. Liksom nu skall kvittningen i förenklingens första steg ske öppet och i förenklingens andra steg ske tyst. denna idé om ekvivalens bör även arbetsgivarens kostnad i form Enligt eller traktamentsersättning till sin storlek vara av utgiven resekostnadslika med den anställdes inkomst i form av mottagen sådan ersättning. ° blir därför att denna arbetsgivarens kostnad också skall Huvudregeln återkomma och också i deklarationen.

på kontrolluppgiften därigenom

av resekostnads- och traktamentsersättning skall - som Utbetalning redan nämnts - i arbetsgivarens bokföring kunna styrkas med tillräckligt skall återge vad som bokförts. Deutförliga allegat. Kontrolluppgiften skall kunna avstämmas mot kontrolluppgiften. Att arbetsklarationen - och därmed också den anställdes skyldighet givarens uppgiftsskyldighet att deklarera - blir behörigen fullgjord blir på så sätt ytterst beroende på blivit ordentligt redovisade och dokumenterade i om utbetalningarna arbetsgivarens bokföring. - och i Om allt fungerar enligt nu uppdragna riktlinjer skapas fasta redovisnings- och kontrollhänseende även angelägna - samband ikedjan

reseräkning-b0kföring-kontrolluppgift-deklaration.

Bestämmelserna om vad kontrolluppgiften skall innehålla bör på så

SOU 1974145 11 Redovisningsfrågor 261

sätt även styra det sätt varpå bokföringen bör organiseras. Bestämmelserna bör vidare återverka på deklarationsskyldigheten. Det bör stå klart att det för uppbyggandet av ett effektivt fungerande redovisnings- och kontrollsystem är av grundläggande betydelse att ingen länk i denna kedja brister. Det är då viktigt att den ekvivalensidé som utredningen här framställer kan förverkligas, inte endast när fråga är om lön utan även när det gäller resekostnads- och traktamentsersättning. Vid genomförandet av denna idé uppstår en fråga av teoretiskt och praktiskt intresse. Den är teoretiskt intresse därför att den berör inkomstbegreppet. Den är av praktiskt intresse därför att den berör beskattningens och kontrollens lämpliga genomförande. Generellt gäller frågan under vilka omständigheter det nu nämnda sambandet mellan arbetsgivarens kostnad och den anställdes inkomst bryts och då arbetsgivarens kostnad inte återspeglas som inkomst hos den anställde eller till äventyrs där endast återkommer som en förmån. Detta spörsmål belyses närmare i bilaga N och behandlas nedan i avsnitt l 1.4.2 vad avser resekostnads- och traktamentsersättningar.

l 1.3 Vägar till förenkling

l 1.3.1 Graden av förenkling För många framstår det som tämligen onödigt att på kontrolluppgifter och i deklarationer tvinga fram en fullständig redovisning av alla resekostnads- och traktamentsersättningar. Ofta svarar dessa ersättningar ganska väl mot avdragsgilla kostnader eller merkostnader av motsvarande storlek. Någon besparing uppkommer inte på ersättningarna för den anställde. Inte heller brukar kostnader som inte täcks av uppburna ersättningar uppkomma av sådan storlek att de rimligen bör beaktas vid beskattningen. Det kan i alla dessa fall framstå som en meningslös lek med siffror att i kontrolluppgifter och i deklarationer behöva redovisa både inkomsten och utgiften trots att dessa erfarenhetsmässigt tämligen väl balanserar mot varandra. Det är därför ganska naturligt att ställa den frågan om inte skyldigheten att redovisa ersättningarna på kontrolluppgifter och ideklarationer skulle kunna slopas över hela linjen. Den ordning som numera gäller då dispens från uppgiftsskyldigheten medgetts efter särskild prövning skulle enligt denna tanke utsträckas så att uppgifter om resekostnads- eller traktamentsersättningar över lag endast skulle lämnas på särskild anmaning. l stället skulle en löpande granskning och övervakning av arbetsgivarens räkenskaper ske. Genom denna granskning och övervakning skulle då säkerställas att inga obehöriga eller för stora utbetalningar förekommer. Det är tydligt att ett system med frihet från uppgifts- och deklarationsplikt för resekostnads- och traktamentsersättningar skulle medföra väsentliga förenklingar både för arbetsgivare och för anställda. lnnan man går så långt måste man emellertid först kunna konstatera

262 11 Redovisningsfrågor sou 1974:45

att resebestämmelser antagits som inte ger utrymme för något egentligt skattesvinn. Man måste också vara övertygad om att arbetsgivarna i gemen kommer att tillämpa dessa ur skattesynpunkt godtagbara resebestämmelser på ett seriöst sätt. Vidare måste man ha en taxeringsorganisation som är så utbyggd och fungerar så väl att en tillfredsställande kontroll över resebestämmelsernas faktiska handhavande lätt skall kunna Man måste ha kommit därhän att en granskningsman lätt genomföras. skall kunna konstatera att bestämmelserna fungerar så som samhället ur beskattningssynpunkt har anledning kräva såväl översiktligt som i varje enskilt fall. Det kan emellertid inte påstås att dessa krav är uppfyllda. Tiden är inte mogen för en så långt gående förenklingsreform. Utredningen kan därför inte förorda att den linje som nu skisserats skall väljas. Försiktigheten måste bjuda att tillsvidare stå fast vid nuvarande ordning, enligt vilken huvudregeln skall vara att uppgiftsskylskall gälla generellt därvid emellertid undantag skall kunna tillåtas dighet i vissa fall då detta kan ske utan förfång för kontroll- och effektivitetsintressena.

ll.3.2 Utvidgning av dispensgivningen är en huvudlinje

1 1.3.2.1 Allmänt Av det anförda framgår att strävandena i stället får inriktas på en förenkling genom att söka vidga möjligheterna för dispens från uppgiftsskyldighet för arbetsgivare för utgivna resekostnads- och traktamentseroch därigenom möjliggöra att ersättningarna fritas från desättningar klarationsplikt hos de anställda. En sådan utveckling kräver först och främst att de grundläggande resebestämmelserna som arbetsgivarna har att tillämpa fått eller får ett sådant innehåll att de inte strider mot vad som av skatteskäl måste krävas. Bestämmelserna bör med andra ord vara eller göras dispensvänmåste garantier finnas för att arbetsgivarna kommer att sköta liga. Vidare traktamentsgivningen i enlighet med dessa bestämmelser på ett sätt som inte medför förfång för beskattningsintressena.

l1.3.2.2 När är resebestämmelserna dispensvänliga?

dels att traktamentsersätt- För dispens krävs enligt gällande bestämmelser att den kan antas inte komma att ning utgår enligt sådana grunder avdragsgill ökning i levnadskostnaderna, dels att vederbörande överstiga har ett större antal arbetstagare som mera regelbundet arbetsgivare företar tjänsteresor. Medgivande om dispens kan lämnas även i fråga om resekostnadsersättning för färd med allmänt kommunikationsmedel. kan begränsas till viss grupp av anställda och får lämnas Medgivandet endast om det bedöms vara utan olägenhet för taxeringsarbetet. är att prövningen av en dispensansökan i första hand måste ske Tydligt

$OU1974I45 11 263 Redovisningsfrågor

på grundval av de resebestämmelser som föreligger för den verksamhet det gäller. Enligt vad utredningen redan framhållit i kapitel 6 är det emellertid inte realistiskt kräva att resebestämmelserna skall ha exakt samma innehåll som normalbestämmelserna för att dispens skall kunna ges. Om bestämmelserna på vissa punkter ger snävare belopp än normalbestämmelserna finns det ur fiskalisk sypunkt ingen anledning att vägra dispens. Om å andra sidan resebestämmelserna ger större möjligheter till traktamentsersättning än som svarar mot avdrag enligt normalbestämmelserna är inte heller då givet att dispens bör vägras. Står det vid en översiktlig bedömning av systemets verkningar klart att avsteget är av ringa betydelse är det sålunda ganska naturligt att inte låta avsteget utgöra skäl för dispensvägran. Avsteget får anses vara av ringa betydelse om det är tydligt att den avvikande bestämmelsen kommer att tillämpas tämligen sällan eller att den i vart fall för de anställda inte medför några skattefördelar som går utöver de i detta betänkande diskuterade toleransramarna. Bestämmelserna om normaltraktamentena är att uppfatta som skatterättsliga modellbestämmelser. De skall vara ett instrument för prövning av frågan om yrkat avdrag är skäligt eller inte. Ytterst gäller problemet inte vad bestämmelserna innehåller utan i stället vilket utfall som bestämmelsernas tillämpning faktiskt får. Prövningen om frågan om ett avsteg håller sig inom den tolerabla ramen eller inte torde böra ske genom jämförelse mellan å ena sidan det förutsebara utfallet enligt de antagna resebestämmelserna och å andra sidan samma utfall enligt modellbestämmelserna. Av det anförda framgår att bedömningen av frågan om ett avsteg är stort eller litet skall vara en samlad bedömning som tar sikte på kostnads- och merkostnadssituationen så som denna beräknas framträda för ett helt inkomstår. Det kollektiv som bedömningen skall gälla skall vara det som för den dispenssökande arbetsgivaren berörs av de aktuella resebestämmelserna. Anställda som reser enligt olika bestämmelser torde därvid böra hänföras till olika kollektiv. l styrsystemet ingår en traktamentsram och en toleransram. Villkor för dispens bör vara att varken traktamentsramen eller toleransramen överskrids kollektivt. Dispens torde knappast böra vägras om toleransramen visserligen överskrids i vissa individuella fall men antalet sådana fall är litet. Vad som menas med ett litet antal fall kan diskuteras. Om samordningsidén inte skall förfuskas kan emellertid detta antal inte få bli särskilt stort. Det synes vara lämpligt och rimligt att antalet resenärer som tillhör denna ”avstegsgrupp” inte får överskrida 5 procent av hela det antal personer hos viss arbetsgivare som omfattas av bestämmelserna och som verkligen också reser - åtminstone några gånger om året. Hur bedömningen rimligen bör ske belyses genom det exempel som framställs i här intagna tabell llzl. Exemplet gäller ett tänkt kollektiv bestående av 100 anställda som per år beräknas företa i tabellen angivet antal endagsresor (jfr tabell B22, bilaga B).

11 Redovisningsfrâgor

Tabell 11:1 Toleransramens beroende av restätheten vid endagsresor.

Restät- Antal Genom- S:a re- Normal- Tolerans- Normal- Summa Spännvidd ““* ***“ hets- perso- snitt- sor per trakta- ram sza, trakta- traktaklass, ner ligt an- år mente kr mente + mentser- Totalt, Per pertal res- sta, kr tole- sättning kr son, kr dagar dagar ransram, per år kr efter per år 12:28 kr per dag

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

91-120 11 105 l 155 11550 2 750 14 300 14183 2 633 239 121-180 16 150 2 400 24 000 4 000 28 000 29 472 5 472 342 181-240 15 210 3150 31500 3 750 35 250 38 682 7 182 479

Exemplet är uppbyggt på förutsättningen att normaltraktamentet är 10 kr per måltid och att endast en måltid förekommit för varje resdag. Toleransramen har bestämts till 10x25 = 250 kr per person och år. För anställda som inte gjort fler resor än 25 skall toleransramen dock vara begränsad till vad som motsvarar normaltraktamente för det aktuella antalet måltider. En traktamentsersättning per anställd 12:28 kr, lika för anställd och dag, ger för kollektivet ett belopp som kollektivt inte varje överskrider toleransramen. Tabellen visar (kolumn 10) emellertid att den toleransramen överskrids av den grupp anställda vilka tillhör givna restäthetsklassen 121-180 dagar och däröver. Toleransramen överskrids enligt tabellen (kolumn 2) av 35 av kollektivets 100 medlemmar. Eftersom toleransramen överskrids i ett så stort antal fall kan resebestämmelserna inte anses tolerabla. Dispens torde därför inte böra medges om traktamentsersättningen per dag läggs på en sådan höjd som exemplet visar. Skulle däremot antalet personer som överskrider ramen vara litet - enligt vad som redan nämnts inte överstiga 5 procent av tämligen sammanlagda antalet resenärer - bör den omständigheten att toleransramen överskridits för just denna lilla grupp inte ensam för sig medföra att dispens skall vägras för kollektivet i dess helhet. En betydelsefull fråga somlockså bör ställas är om inte ett ytterligare villkor för dispensmedgivande bör vara att arbetsgivarna förbinder sig att lämna fullständiga kontrolluppgifter i det fåtal fall då den ifrågavarande toleransramen överskridits, dvs beträffande anställda som tillhör den nyss omnämnda ”avstegsgruppew”. Mot att de som tillhör denna grupp skall kunna överskrida ramen utan att någon skattemässig korrigering sker kan anföras att de ifrågavarande resenärerna inte skulle fått avdrag med belopp motsvarande hela ersättningen om dispens inte hade getts. Detta

11 Redovisningsfrågor 265

kan komma att framstå som utmanande ur rättvise- och jämlikhetssynpunkt. Det torde knappast kunna accepteras att nu berörda anställda får en mildare behandling än vad som i övrigt skall gälla. Som villkor för dispens torde därför få krävas att fullständiga kontrolluppgifter skall lämnas av arbetsgivaren i det ringa antal fall då för helt år både normaltraktamentsramen och toleransramen överskridits. Arbetsgivaren torde i samband med att han gör sin ansökan om dispens uttryckligen böra förbinda sig att lämna fullständiga kontrolluppgifter i avstegsfallen. Dispensmyndighetens beslut torde böra innehålla en erinran till arbetsgivaren om dennes skyldighet att avlämna kontrolluppgift i nu berörda fall. Lagtekniskt stöd för att ett sådant villkor om uppgiftsskyldighet kan uppställas ligger i att dispensmedgivandet kan begränsas på annat sätt (jfr föreslagen lydelse av 37§ 2 mom fjärde stycket TF). En diskutabel fråga är om dispens skall vägras då resebestämmelserna är tolerabla i ett avseende men däremot inte i ett annat. Bestämmelserna kan exempelvis vara tolerabla när det gäller endagsförrättningar men däremot inte när det gäller vistelseförrättningar. Utredningen vill framhålla att prövningen av frågan om bestämmelserna är tolerabla eller ej i princip bör gälla regelkomplexet i dess helhet. Frekvensen av de olika slagen av resor torde kunna spela in även här. Utredningens förslag innebär också att jämförelsen mellan traktamentsersättningar enligt föreliggande resebestämmelser och avdrag enligt reglerna om normaltraktamenten för inrikes resor skall gälla summan av samtliga traktamentsersättningar respektive summan av samtliga normaltraktamenten. Detta betyder bl a att en skillnad till kollektivets fördel beträffande exempelvis traktamentsersättningar vid endagsförrättningar kan motvägas av en motsvarande skillnad till kollektivets nackdel beträffande andra slag av förrättningar. Det torde få ankomma på den dispenssökande arbetsgivaren att visa eller göra sannolikt att förutsättningar föreligger för dispens enligt de här angivna grunderna. I många fall ligger det i Öppen dag att villkoren för dispens är uppfyllda. Undantagsvis kan för dispens få krävas att mera ingående statistiska undersökningar av det slag som här beskrivits måste utföras beträffande den förväntade effekten av ett dispensmedgivande. Några större betänkligheter mot att här upprätthålla tämligen stränga krav på utredning torde knappast behöva resas. Kravet på utredning kan nämligen antas medverka till att antalet resehestämmelser med avvikande innehåll nedgår. Utredningskravet kan på så sätt förväntas få en samordnande effekt. Sammanfattningsvis kan alltså sägas att de resebestämmelser som avviker från bestämmelserna om normaltraktamente inte får resultera i att det kollektiv som frågan gäller får uppbära en traktamentssumma som för inrikes resor överstiger summan av normaltraktamentena för dessa resor med tillägg för vad toleransramen kan medge därutöver. Vidare måste antalet resenärer som kan beröras av eventuella avvikelser vara relativt sett litet. Är dessa villkor uppfyllda får resebestämmelserna anses vara dispensvänliga.

266 11 Redovisningsfrågor _

l1.3.2.3 Vilka krav skall ställas på arbetsgivarens redovisning för att dispens skall kunna ges? Självfallet kan det inte ifrågakomma att en arbetsgivare som har dispens skall kunna bevilja sina anställda traktamentsförmåner som går fria från skatt om så inte hade blivit fallet därest ersättningarna hade redovisats helt öppet. Den som är anställd hos arbetsgivare med dispens får inte genom dispensbeslutet komma i åtnjutande av skattefria förmåner eller gynnas i skattehänseende på ett sätt som inte hade kunnat ifrågakomma om arbetsgivaren inte haft dispens utan redovisat ersättningar och normaltraktame nten på kontrolluppgift. Det är vidare nödvändigt och följdriktigt att arbetsgivare som får eller fått dispens kan garantera att inga otillåtna avsteg från bestämmelserna om normaltraktamentena och villkoren härför skall förekomma eller har förekommit. Det torde också vara nödvändigt att arbetsgivare ikläder sig skyldighet att helt öppet på kontrolluppgift redovisa utbetalning av resekostnads- och traktamentsersättning i sådana fall då den givna toleransramen överskridits och dispensvillkoren alltså inte iakttagits. För företag som vill ha eller har fått dispens bör det vara en hederssak att den interna kontrollen enligt utfärdade instruktioner och faktiskt gällande rutiner inom företaget fungerar på ett sätt som effektivt förhindrar avsteg utöver de tillåtna ramarna. Att kontrollen fungerar på detta sätt bör också överensstämma med företagets och personalens egna intressen. Ett företag skall inte behöva riskera att förlora dispensrätten och de anställda till men för både företaget på den grund att angivna krav inte uppfylls. Man bör kunna utgå från att företagets egna revisorer - om de är skickade för sin uppgift - inte skall underlåta tillse att den

interna kontrollen fungerar väl även på detta område.

Det är vidare viktigt att dispensgivningens praktiska genomförande utan svårighet skall kunna övervakas av skattemyndigheterna. En arbetsgivare som har dispens måste ha sina räkenskaper så ordnade att han, när så påfordras, kan lämna kompletterande uppgifter enligt 39 § l mom TF. Skattemyndigheten skall på den vägen snabbt kunna erhålla samma uppgifter som skulle ha lämnats om arbetsgivaren inte haft dispens. En granskningsman skall vid stickprovsmässig genomgång av arbetsgivarens bokföring eller vid analys av statistik som arbetsgivaren tillhandahåller över utfallet kunna övertyga sig om att resebestämmelserna tillämpas på ett oklanderligt sätt. Det måste därför krävas att arbetsgivarens redovisningssystem är välordnat och att den interna kontrollen fungerar väl så att dessa kontroller inte försvåras. Detta är ett grundläggande krav - ett krav som egentligen med lika stort fog kan ställas på arbetsgivarens löneredovisning i stort och som också kan riktas mot arbetsgivare som inte har dispens. Det får vidare anses viktigt att redovisningen av resekostnads- och traktamentsersättningar blir låst genom de rutiner som tillämpas för bokföring och bokslut samt uppgiftslämnande. Redovisningen av ifrågavarande ersättningar måste vara fullständig. Möjligheter till efterhandskonstruktioner måste förhindras. Ersättningama får inte döljas på ett

sou 1974345 11 Redovisningsfrâgor 267

slaskkonto eller eljest bokföras på ett sätt som försvårar eller omöjliggör kontroll eller insyn. RSV torde kunna utfärda anvisningar angående det sätt varpå sådana kostnader, som sedan skall återkomma ikontrolluppgifterna, lämpligen bör bokföras bl a för att underlätta kontrollen då dispens beviljats. RSV bör på så sätt kunna främja en god ordning i arbetsgivarnas redovisningsrutiner. RSV torde även kunna verka för att lämpligt utformade allegat kommer till användning vid utbetalning av resekostnads- och traktamentsersättningar. Enligt utredningens förslag kommer arbetsreseersättning att på kontrolluppgift särskiljas från resekostnads- och traktamentsersättning. Arbetsreseersättning skall redovisas särskilt för sig på kontrolluppgift. Det torde inte vara tillrådligt att sådan ersättning skall kunna omfattas av möjligheten till dispens. För att arbetsreseersättning sålunda skall kunna särskiljas i kontrolluppgifterna från egentlig resekostnads- och traktamentsersättning torde det i allmänhet bli nödvändigt att arbetsreseersättning också iarbetsgivarens bokföring får redovisas så att någon sammanblandning med vanlig resekostnads- och traktamentsersättning inte skall behöva befaras. Utbetalning av arbetsreseersättning bör på samma sätt som resekostnadsoch traktamentsersättning kunna styrkas med reseräkning alternativt med arbetsledarens attest, i förekommande fall kompletterad med bostadsförsäkran. För att markera hur viktigt kravet på möjlighet till kontroll är skulle kunna övervägas att arbetsgivare som har dispens varje år i samband med kontrolluppgifterna skulle lämna ett reversal, upptagande antalet avlämnade kontrolluppgifter samt summorna av de kontanta ersättningar av olika slag som finns angivna i kontrolluppgifterna. Genom att ett sådant

reversal årligen lämnas skulle betydelsen av ordning och kontroll i fråga

om kontrolluppgifternas innehåll inskärpas på ett lämpligt sätt. Något särskilt stort besvär skulle en sådan rapportering knappast innebära, eftersom flertalet - - redan nu arbetsgivare för sin egen deklaration måste summera beloppen i kontrolluppgifterna i vad avser resekostnadsoch traktamentsersättningar för att kunna fullgöra uppgiftsskyldigheten enligt 26 § första stycket 7) i TF. Kravet på att uppgifter om utgivna resekostnads- och traktamentsersättningar samt andra ersättningar skall kunna avstämmas mot arbetsgivarens räkenskaper är emellertid ett problem av mera allmän räckvidd som lämpligen bör prövas i annat sammanhang. Utredningen har därför stannat vid att nu endast vidröra frågan och betona dess vikt. Utredningen har å andra sidan också övervägt om inte uppgiftslämnandet skulle kunna förenklas i de fall då en arbetsgivare kan garantera att bestämmelserna om normaltraktamenten och toleransramar inte överskridits; kontrolluppgifterna skulle endast behöva uppta utbetalade beloppi form av resekostnads- och traktamentsersättningar men däremot inte antalet normaltraktamenten av olika slag. Ett system av detta slag kan betecknas som ett system med halv dispens. Utredningen har inte funnit skäl framlägga förslag om en på detta sätt förenklad redovisningsmetod

268 Il Redovisningsfrågor SOL 1974:45

eftersom dispensinstitutet härigenom skulle splittras på ett knappast lämpligt sätt. Sammanfattningsvis kan sägas att resebestämmelserna av rättviseskäl måste fungera på ett sätt som säkerställer att skattemässigt otillåtna avsteg inte förekommer eller att ersättningarna anmäls för prövning av skattefrågan om sådana avsteg undantagsvis skulle förekomma.

ll.3.2.4 Kryssmarkering på kontrolluppgift om rätt till dispens För närvarande gäller att arbetsgivare som fått dispens från skyldigheten att lämna uppgift om traktamentsersättning eller i förekommande fall resekostnadsersättning skall anmärka på kontrolluppgift att sådan ersättning utgått. Har ersättning inte utgått under året till den anställde behöver någon anmärkning inte göras. Den frågan kan ställas om detta sätt att markera bör bibehållas eller om det inte kan ersättas med en enklare metod, som går ut på att arbetsgivaren på kontrolluppgift endast anmärker att han har dispens från uppgiftsskyldighet. Arbetsgivaren skulle alltså inte behöva uppge huruvida ersättningar av angivna slag utgått. Engsådan förenkling av kryssmarkeringen kan även motiveras av praktiska skäl och av hänsyn till att stat och kommun, som skall komma in i dispenssystemet, inte utan särskilda skäl bör åläggas en mera vidsträckt uppgiftsskyldighet än som är motiverad av omständigheterna. En möjlighet är att låta nuvarande metod med kryssmarkering finnas kvar för enskilda arbetsgivare men låta det här diskuterade förenklade markeringssättet gälla för den offentliga sektorn. Det är emellertid knappast lämpligt att på detta sätt splittra metoden för kontrolluppgifternas märkning. En förutsättning för dispens bör vara att arbetsgivaren är pålitlig när det gäller traktamentsgivningens faktiska handhavande och redovisning. Någon gradering av denna pålitlighet skall i förevarande sammanhang inte behöva göras. Frågan bör därför närmast gälla om det överhuvud taget finns något behov för taxeringsnämnderna att vid taxeringsarbetet känna till något annat än att arbetsgivaren har dispens. Har taxeringsnämnden fått kännedom om att dispens meddelats kan det sägas inte vara helt betydelselöst för nämnden att även känna till huruvida i det aktuella fallet ersättning utgått exempelvis i form av traktamentsersättning. Men behovet av denna ytterligare information är knappast av den vikt att man av detta skäl skall behöva bibehålla nuvarande alternativ med kryssmarkering. Riskerna med att välja det senare av de nu diskuterade alternativen ligger närmast däri att en skattskyldig kan yrka avdrag för reseutgifter som redan är täckta genom den från uppgiftsskyldighet befriade ersättningen. Denna risk torde dock i huvudsak vara eliminerad genom att vissa ersättningar alltid skall redovisas öppet i form av arbetsreseersättningar. Det synes därför lämpligt att arbetsgivare som har fått dispens från uppgiftsskyldighet beträffande utgivna traktamentsersättningar på kontrolluppgift endast skall behöva ange att dispensmedgivande erhållits. Frågan har emellertid en hake på så sätt att dispensrätten kan vara

II Redovisningsfrågor 269

utformad på olika sätt. Dispensmedgivandet kan exempelvis endast avse traktamentsersâttningar men däremot inte resekostnadsersättningar. Det kan också vara begränsat på olika sätt - till exempel när det gäller resekostnadsersättningar att inte avse bilreseersättningar överhuvud eller att inte avse bilreseersättningar överstigande en viss summa per år. Det vill dock synas som frågan om kryssmarkering bör kunna lösas genom att nu angivna dispensalternativ betecknas på olika sätt.

ll.3.2.5 Fåmansbolag m fl arbetsgivare Utredningen har inte ansett nödvändigt att direkt i författningen inskriva en bestämmelse som reglerar fåmansbolagens ställning i dispenssammanhang. Frågan huruvida fåmansbolag skall få dispens från uppgiftsskyldigheten i vad angår resekostnads- och traktamentsersättning till anställd som samtidigt är delägare torde få avgöras med hänsyn till förhållandena i det särskilda fallet. Man kan inte bortse från att traktamentsgivningen inom denna sektor inte alltid handhas på ett betryggande sätt när det gäller delägarna. Fungerar emellertid den interna kontrollen på avsett sätt och saknas det anledning anta att inte traktamentsgivningen när det gäller delägare kommer att skötas seriöst torde dispens inte böra vägras när det gäller delägare i ett fåmansbolag. Liknande synpunkter kan anläggas på resekostnads- och traktamentsersättning som utgår till personal som eljest har en ledande ställning inom ett företag utan att vara huvuddelägare. Huruvida företag som hyr ut arbetskraft skall kunna erhålla dispens eller i princip vara utestängda från dispens är en fråga som också kan diskuteras. Många företag som driver entreprenadverksamhet tillämpar och kan förväntas tillämpa antagna resebestämmelser på ett ur skattesynpunkt seriöst sätt. Problemets räckvidd förminskas dessutom därigenom att utgivna ersättningar i många fall kommer att klassificeras som arbetsreseersättningar, vilka över huvud taget inte omfattas av ett dispensmedgivande. Avdragsfrågan kommer för arbetsresorna att be- _dömas oberoende av ersättningens arbetsrättsliga konstruktion eller det sätt på vilket anställningsavtalet kommit till stånd. Visserligen kan svårigheter uppstå här när det gäller att pröva och kontrollera om dessa resor verkligen företagits - om de företagits med allmänt kommunikationsmede eller med bil - eller pröva om det skäligen kan krävas att den anställde skall flytta närmare arbetsplatsen etc. Men sådana frågor kan också uppstå beträffande resor som företagits av anställda hos andra företag och är alltså inte specifika i fråga om ersättningar från företag varom nu är fråga. Detta utesluter inte att särskild försiktighet vid dispensgivningen kan krävas när det gäller sådana fall.

11.3.2.6 Ytterligare villkor för dispens För närvarande gäller att dispens från uppgiftsskyldighet endast lämnas om arbetsgivaren har ett stort antal anställda som mera regelbundet företar tjänsteresor. Eftersom frågan om dispens skall ges eller inte ges är

270 11 Redovisningsfrågor sou 197445

en fråga om förtroende torde från dispens inte behöva uteslutas företag med litet antal anställda eller med låg resefrekvens. Utredningen föreslår att angivna begränsning i detta avseende enligt 37 § 2 mom fjärde stycket TF får utgå ur författningstexten. Medgivande om dispens lämnas på vissa villkor eller under vissa förutsättningar. Är dessa villkor inte uppfyllda eller föreligger inte längre de angivna förutsättningarna får medgivandet inte åberopas. Enligt utredningens förslag skall medgivande om dispens inte gälla för den ”avstegsgrupp” inom kollektivet för vilken traktamentsersättningen överstiger normaltraktaments- och toleransramarna. Har medgivande lämnats för viss tid gäller medgivande helt naturligt inte för längre tid än den sålunda bestämda. Har medgivandet lämnats tills vidare kan det bringas att upphöra om förhållandena ger anledning härtill. För att så skall ske måste dock skäl kunna anföras. Beslut om återkallande av dispensmedgivande bör lämpligen föregås av förhandlingar mellan dispensmyndigheten och arbetsgivaren. Har vid taxeringsrevision eller eljest anmärkning framställts mot arbetsgivarens bokföring eller deklaration är därmed inte sagt att dispensmedgivandet av den anledningen skall återkallas. Framställda anmärkningar kan avse andra frågor än sådana som direkt angår redovisningen av löner, resekostnader och traktamenten. Visar det sig emellertid att den interna kontrollen fungerar mindre väl, särskilt när det gäller löners och resekostnaders redovisning, kan denna omständighet utgöra ett vägande skäl för att återkalla medgivande om dispens. En inte helt enkel fråga gäller spörsmålet vad som skall hända om de resebestämmelser vilka legat till grund för ett dispensbeslut sedermera ändras till-kollektivets fördel. Innebär ändringen att utgående traktamentsersättningar höjs i takt med att även normaltraktamentena höjs torde en sådan förändring i allmänhet inte behöva leda till någon rubbning i förutsättningarna för dispensmedgivandet. Tänkbart är dock att det nyss berörda antalet s k avstegsfall kan öka genom en förskjutning i relationen mellan traktamentsersättning och normaltraktamente. Sålunda kan det inträffa att dispens inte skulle ha beviljats om frågan på nytt underställts dispensmyndighetens prövning. En mindre rubbning av avstegsgruppens relativa storlek bör dock knappast medföra att dispensmedgivandet av den anledningen skall dras in. Det bör observeras att arbetsgivaren när dispensmedgivandet gavs skall ha garanterat att fullständiga kontrolluppgifter alltid skall lämnas beträffande de till avstegsgruppen hörande resenärerna. Enligt utredningens förslag till ändrad lydelse av 37§ 2 mom fjärde stycket TF skall arbetsgivare förbinda sig att tillämpa de för dispensbeslutet gällande grunderna. Det synes lämpligt att denna förbindelse får innehålla ett uttryckligt åtagande från arbetsgivarens sida om att lämna fullständiga kontrolluppgifter i de fall då resekostnads- eller traktamentsersättning inte utgår i enlighet med de givna bestämmelserna. Det kan emellertid inträffa att resebestämmelserna ändras även på annat sätt vilket kan medföra att förutsättningarna för dispensmedgivande inte längre är för handen. Det kan därför diskuteras om man skall utveckla en rutin som syftar till att alla ändringar av resebestämmelserna

sou 1974:45 11 Redovisningsfrågør 271

skall behöva följas upp av dispensmyndigheten i detalj. Enligt utredningens mening måste man söka undvika att byråkratisera och formalisera dispensinstitutet utöver vad som är nödvändigt. Utredningen har därför stannat vid att arbetsgivaren själv får garantera att villkoren för dispensmedgivandet alltjämt iakttas eller, om väsentliga rubbningar i förutsättningarna för dispens inträder, att detta förhållande då anmäls. En erinran härom torde lämpligen böra införas i dispensbeslutet. Arbetsgivare som är tveksam inför frågan om någon för dispensbeslutet väsentlig ändring skett beträffande de förutsättningar som utgör grunden för dispensbeslutet har alltid möjlighet att på nytt anmäla för frågan prövning. Huruvida utfärdade medgivanden tid efter annan bör inventeras av dispensniyndigheten är ett spörsmål som utredningen ej haft anledning att ta upp till diskussion. De praktiska erfarenheterna av systemets verkningar torde få ge svar på frågan i vilken utsträckning sådana uppföljningar måste äga rum. Iakttagelser vid taxeringsrevisioner kan ge anledning att pröva om ett dispensmedgivande alltjämt bör gälla. .Att även lokal vid kontroll skattemyndighet av arbetsgivarnas skatteredovisningar kan ha anledning att observera och granska hur systemet med dispens verkar torde ligga i sakens natur.

1l.3.2.7 Dispensmyndighet

Medgivande om dispens lämnas enligt nu gällande bestämmelser av skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen. Den frågan kan ställas om inte denna skattechefens beslutanderätt skulle kunna delegeras till lokal skattemyndighet. Uppgiften att lämna dispens skulle tämligen väl kunna sammankopplas med den arbetsgivarkontroll som nu vilar på lokal skattemyndighet. Mot en sådan överflyttning av beslutanderätten kan emellertid anföras att det särskilt vid den nya ordningens införande kan vara viktigt att föreliggande resebestämmelser kommer att bedömas så enhetligt som möjligt inom olika delar av landet. Härvid kommer också att uppstå frågor om redan meddelade dispensbeslut alltjämt bör gälla eller om de bör upphävas eller om de bör förnyas men på ändrade villkor. Frågorna om toleransramen överskridits eller ej är dessutom av den natur att studiet och avgörandet av dessa frågor lämpligen inte bör läggas hos lokal skattemyndighet. Utredningen föreslår därför att medgivande om dispens liksom hittills skall lämnas av skattechefen i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen. Utredningen har övervägt om inte staten, kommunerna och skogsvårdsstyrelserna regelmässigt skulle kunna befrias från skyldigheten att söka dispens. Frihet från uppgiftsskyldighet skulle således, liksom nu frihet från skatteplikt, föreligga såvida inte RSV för viss myndighet eller för vissa slags resebestämmelser meddelade annan föreskrift. Till stöd för en sådan ordning kan anföras att man i allmänhet bör kunna räkna med att de offentliga myndigheterna kommer att tillse att av dem tillämpade

272 11 Redovisningsfrågor

resebestämmelser blir dispensvänliga. Man kan också vara tämligen säker myndigheterna tillämpar utfärdade resebestämmelser på att de offentliga riktigt. Utredningen har emellertid ansett att denna väg inte bör väljas. Redan rättviseskäl anföras för att den offentliga sektorn inte här tilldelas en

kan

särställning gentemot den enskilda sektorn. Skulle RSV anförtros den ifrågavarande uppgiften kan detta medföra vissa praktiska problem. RSV måste då utöva en slags uppsökande verksamhet, där RSV som första instans skulle komma att pröva frågor vilka eljest ankommer på skattechefen. Det torde inte behöva vålla vederbörande offentliga myndigheter några att i likhet med andra arbetsgivare begära dispens hos svårigheter skattechefen. Utredningen har därför avstått från att framlägga förslag om att uppgiftsskyldighet endast skall inträda för offentlig myndighet efter särskild föreskrift av RSV. Särskilt när det gäller de stora och riksomfattande avtalen är det av stor vikt att resebestämmelserna blir enhetligt bedömda över hela riket. Det kan därför övervägas om inte en central registrering och bedömning borde komma till stånd av ivarje fall resebestämmelserna i dessa avtal. Emellertid skulle en sådan ordning medföra en betungande formalisering och byråkratisering av systemet. Den av utredningen föreslagna torde bäst främjas om det med förtroende kan överlåtas åt de ordningen avtalsslutande parterna att själva söka verka för att resebestämmelserna i avtalen blir utformade i enlighet med de skatterättsliga önskemålen. Man bör räkna med att dessa inte underlåter att söka medverka vid den önskvärda samordningen. De riktlinjer som ges genom den skatterättsliga modellen torde vara tillräckligt upplysande angående storleken av de marginaler inom vilka de avtalsslutande parterna har att röra sig för att resebestämmelserna skall bli dispensvänliga. Med RSV:s allmänna uppgifter överensstämmer dock att verket skall kunna utöva en rådgivande funktion även när det gäller dessa frågor. Skulle det framkomma att vissa centralt antagna resebestämmelser inte kan godtas som dispensvänliga kommer detta säkerligen att spörjas. Utredningen avvisar därmed tanken på en central registrering och prövning av resebestämmelserna. Emellertid måste skattecheferna föra ett arbetsgivarregister över medgivna dispenser. Detta torde böra kombineras med ett register över de resebestämmelser som utgjort grundvalen för dispensbesluten.

11.3.3 Förenkling genom att vissa belopp fritas från uppgiftsskyldighet

Enligt 37 § 1 mom l. g) TF behöver uppgifter inte lämnas såvitt angår ersättning för resa i tjänsten, motsvarande gjorda utlägg som sammanlagt inte överstiger 500 kr, och inte heller såvitt angår traktamentsersättning vid vistelse i tjänsten utom tjänstgöringsorten, som sammanlagt inte överstiger 500 kr eller inte avser mer än 24 dagar för år räknat. Underlåtes redovisning av traktamentsersättning skall dock i kontrolluppanmärkas att traktamentsersättning utgått. En motsvarande begiften

11 Redovisningsfrågor 273

loppsgräns finns också för representationsersättning, varom emellertid nu ej är fråga. Ett spörsmål som här inställer sig gäller om skyldigheten att lämna kontrolluppgifter angående resekostnads- och traktamentsersättning på angivet sätt även i fortsättningen skall vara beroende av beloppsgrånser. Möjligheten att inte behöva redovisa sådana smärre belopp innebär inte alltid förenkling för arbetsgivaren. Många arbetsgivare måste för att veta om beloppsgränsen överskridits eller inte först vilka ersättregistrera ningar som utbetalats och summera dessa belopp för varje anställd och år. Först när detta är gjort går det att konstatera om summan för viss anställd överstiger eller inte överstiger 500 kr. Har gränsen överskridits skall summan antecknas på kontrolluppgiften. Har gränsen däremot inte överskridits kan arbetsgivaren underlåta att redovisa beloppet. En arbetsgivare är emellertid inte skyldig att underlåta denna redovisning. Han kan redovisa även sådana ersättningar på kontrolluppgift. Är arbetsgivarens redovisning datorbaserad är det egentligen lika enkelt att låta dessa smärre belopp upptas på kontrolluppgift som att låta datorn göra en kryssmarkering. Det kan vidare sägas vara felaktigt att erbjuda ett alternativ som ger möjlighet till befrielse från uppgiftsskyldigheten i sådana fall då beloppen visserligen är små men då en underlåten redovisning likväl kan dölja t o m avsiktliga fel. Meningen är förvisso inte att en arbetsgivare i skydd av de ifrågavarande beloppsreglerna skall kunna betala ut vilka belopp som helst blott han tillser att ersättningarna för helt år inte överstiger 500 kronor. Enligt utredningens synsätt är det den riktiga och rättvisa vägen att söka få till stånd den eftersträvade förenklingen av redovisningssystemet genom att allt fler och fler arbetsgivare får dispens från uppgiftsskyldighet. Om dispens inte kan ges därför att en arbetsgivare inte anpassat sin traktamentsgivning till det skatterättsliga mönstret, är det oriktigt om befrielse från uppgiftsskyldighet skall kunna ifrågakomma i de fall då beloppet för helt år av ifrågavarande ersättningar inte överstiger 500 kronor. Det är inte tilltalande att dessa ersättningar skall gå fria från beskattning. Även om det rör sig om belopp som inte är särskilt stora är det dock stötande för rättskänslan att vissa anställda på den vägen skall kunna utfå ersättningar vilka lämnas skattefria trots att de påtagligt kan överstiga de angivna gränserna för normaltraktamenten. Gentemot tanken på att avskaffa beloppsgränserna kan framhållas att uppgiftslämnandet härigenom skulle försvåras för .en del mindre företag vilka har lätt att överblicka storleken av de ersättningar som under ett år utbetalats till varje anställd. Om anordningen med beloppsgränser avskaffas kan detta dessutom befaras medföra att skattecheferna i samband med den nya lagstiftningens genomförande kommer att överhopas med dispensansökningar avseende rena bagatellfrågor i sådan mängd att de inte hinner behandla de besvärliga - och viktiga - dispensärendena med tillräcklig omsorg. Mot denna tanke kan också anföras att man ökar besväret för de anställda om dessa skall behöva redovisa både som

3OU1974i45 274 11 Redovisningsfrågor

inkomst och utgift uppburna ersättningar i ett större antal fall än nu. förordar därför att systemet med beloppsgränser bibehålls Utredningen i varje fall tills vidare. Liksom hittills bör i nu beskrivna fall på kontrolluppgift anmärkas att traktamentsersättning utgått. Av redaktionella skäl föreslås emellertid att beloppsreglerna, när det gäller resekostnads- och traktamentsersättning, flyttas till 37 § 2 mom tredje stycket TF. Emellertid får det anses lämpligt att direkt begränsa undantaget från uppgiftsskyldighet när det gäller traktamentsersättning att endast gälla sådan ersättning som är att räkna som traktamente enligt utredningens definition av detta begrepp. Detta torde lämpligen kunna ske därigenom att ordet traktamentsersättning byts ut mot ordet traktamente. Härigenom utsågs att befrielse från uppgiftsskyldigheten för traktamentsersättning över huvud taget inte inträder om ersättning utgår med högre belopp än enligt de skatterättsliga modellbestämmelserna. Undantaget kommer då inte heller att gälla räkningsresenärens ersättning för en måltid om denna är påtagligt mer påkostad än vad måltidsprogrammet medger eller ersättning för logi som är onödigt dyrt. De beloppsgränser som nu gäller bestämdes redan 1956. Den förändring i penningvärdet som inträffat sedan dess skulle i och för sig kunna motivera en uppräkning av beloppsgränserna exempelvis till l 000 kronor. När det särskilt gäller traktamentsersâttningarna bör emellertid framhållas att frågan om beloppsgränsen också har ett samband med frågan om toleransramarnas bredd. Såsom utredningen framhållit ikapitlen 10 och 16 synes det knappast tillrådligt att arbeta med ”permanenta” toleransramar som per person och år nämnvärt överstiger 500 kronor. Utredningen har därför inte ansett sig böra framlägga förslag som går ut på en uppräkning av gränsbeloppet 500 kronor i vad gäller traktamentsersättningarna. Den nu gällande regeln att traktamentsersättning inte behöver anges med belopp på kontrolluppgift då ersättningen inte avser mer än 24 dagar för år räknat föreslås slopad. Från olika håll har anmälts att denna regel missförståtts eller missbrukats. Beträffande beloppsgränsen för resekostnadsersättning kan anläggas följande synpunkter. Ersättning vid resa i tjänsten för färd med allmänt kommunikationsmedel, såsom järnväg, trafikfl-yg eller taxi, utgör resekostnadsersättning. Men då sådana ersättningar regelmässigt kan styrkas med biljetter och kvitton eller eljest är kända till sina belopp när anställd av arbetsgivaren rekvirerar ersättning för sitt utlägg kan den frågan ställas om det över huvud taget är nödvändigt att sådana utbetalningar skall behöva redovisas Hit hör då även frågan om det är nödvändigt att på kontrolluppgift. anställd i sådana fall skall behöva ta upp ersättningsbeloppet både som inkomst och utgift i sin deklaration. Utredningen har emellertid ej ansett sig böra föreslå en generell regel att för färd med allmänt kommunikationsmedel inte skall ersättning behöva redovisas på kontrolluppgift. Mot att helt frita ersättning för färd

500197445 11 Redovisningsfrågor 275

med allmänt kommunikationsmedel från insyn kan invändas att sådana ersättningar kan avse exempelvis utlandsresor där det inte sällan kan vara diskutabelt om resan varit en tjänsteresa eller ej. Det kan också finnas anledning peka på att vissa problem kan uppkomma därigenom att en ersättning beräknats för fingerad resa med allmänt kommunikationsmedel trots att resan i verkligheten skett med bil. Utredningen föreslår att den nuvarande regeln om frihet från uppgiftsskyldighet för ersättning vid resa i tjänsten motsvarande gjorda utlägg skall bibehållas. Emellertid föreslås här att beloppsgränsen uppräknas till l 000 kronor. Vad som nu sagts torde endast böra gälla ersättning som skall redovisas som traktamentsersättning eller resekostnadsersättning. När det däremot gäller ersättning som skall redovisas som arbetsreseersättning torde något undantag från den obligatoriska uppgiftsskyldigheten inte böra stadgas. Arbetsreseersättningar får anses vara av den natur att även smärre belopp bör prövas av taxeringsmyndigheterna.

11.4 Uppgiftsskyldighetens fullgörande

11.4.l Allmänt

Enligt 37§ TF skall arbetsgivare utan anmaning lämna kontrolluppgift till ledning för annans taxering. I 37 § 2 mom tredje stycket TF regleras uppgiftsskyldigheten mera i detalj vad gäller resekostnads- och traktamentsersättning. Enligt utredningens förslag till ändrad lydelse av 37 § 2 mom tredje stycket TF skall traktamentsersättning redovisas dels för inrikes resa, dels för utrikes resa. En förenkling i förhållande till nu gällande regler föreslås på så sät-t att traktamentsersättning vid inrikes resa inte skall behöva redovisas särskilt för endagsresa, resdygn och vistelsedygn. Enligt utredningens förslag kommer således uppgift om utgiven traktamentsersättning vid inrikes resa att anges i en enda post utan hänsyn till hur summan fördelas på de olika resformerna. Förslaget motiveras av att man ej önskar belasta kontrolluppgiften med alltför många uppgifter. Utredningen hänvisar även till vad som härom anföres i kapitel 6 under avsnitt 6.13. l förslaget till ändrad lydelse av punkt 5 av anvisningarna till 32 § KL uppräknas vissa ersättningar som i redovisningshänseende skall särskiljas från resekostnads- och traktamentsersättning, nämligen arbetsreseersättning, kostersättning och fast reseanslag. Arbetsreseersättning torde böra redovisas i särskild ruta på kontrolluppgift. Kostersättning och fast reseanslag torde kunna redovisas på denna uppgift som annan kontant ersättning. Om kostersättning skall anses utgöra pensionsgrundande inkomst - till - torde dock jämför specialmotiveringen B-förslaget kostersättningen böra redovisas som lön. De föreslagna reglerna om normaltraktamenten i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL bör korrespondera med reglerna om

276 11 Redovisningsfrågor

uppgiftsskyldighet enligt 37 § TF. Således föreslås att arbetsgivaren skall lämna uppgift om vid inrikes endagsresa antal måltidstillfällen samt vid annan inrikes resa antal resdygn och vistelsedygn. I de fall då normaltraktamente enligt punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33§ KL inte får räknas, fär inte heller några måltidstillfällen eller dygn anges på kontrolluppgift. Det är helt naturligt av synnerlig vikt att arbetsgivaren lämnar en korrekt redovisning av antalet sådana ”pinnar”. För utrikes resa anges antalet utlandsdygn. Utredningen har övervägt om arbetsplatsens läge bör anges på kontrolluppgift. Vissa fördelar skulle vara att vinna genom en sådan åtgärd. Att stadga obligatorisk uppgiftsskyldighet härom synes emellertid knappast lämpligt. Det skulle bli svårt för arbetsgivaren att behöva lämna dylika uppgifter särskilt om arbetsplatserna växlar. Behovet av denna information beaktas i viss mån genom att enligt utredningens förslag lokal skattemyndighet senast tre månader efter det att anställd arbetat på en och samma ort skall pröva om vistelsetraktamenten och arbetsreseersättningar av viss storlek skall vara fria från skatteavdrag och då även få tillgång till den anställdes i kapitel 12 omnämnda bostadsförsäkran, i vilken både arbetsplatsens och bostadens läge skall vara angivna. Något förslag om att arbetsplatsens läge skall anges i kontrolluppgift framlägges ej. Det anförda utesluter inte att arbetsgivaren, om han finner detta lämpligt, frivilligt kan ange arbetsplatsens läge på kontrolluppgiften. Att arbetsgivaren sålunda anger arbetsplatsens läge där kan i en del fall vara en god serviceåtgärd åt anställd som har anspråk på avdrag för resekostnader eller fördyrade levnadskostnader vid sina resor. Vill och kan arbetsgivaren också ange vägavstånd mellan arbetsplats och bostad kan även en sådan uppgift vara till hjälp för den anställde när denne skall framställa yrkande om avdrag för sina färdkostnader.

11.4.2 Resa på räkning och därmed sammanhängande problem

1A1.4.2.1 Allmänt förslag bygger på uppfattningen att resekostnads- och Utredningens traktamentsersättning på samma sätt som vanlig lön är inkomst för den anställde. Av denna uppfattning följer att det här liksom i fråga om vanlig o lön bör råda överensstämmelse eller ekvivalens mellan a ena sidan den anställdes inkomst i form av _resekostnads- och traktamentsersättning och_ å andra sidan arbetsgivarens motsvarande kostnad. Att denna grundsats om ekvivalens får gälla har utredningen velat betrakta som en grundval vid uppbyggandet av ett välordnat och effektivt redovisningssystem. Kravet redovisningssystemet får vila på denna grundsats om på att ekvivalens är inte minst betydelsefullt därför att man uppenbarligen nu står i ett skede, där allt större och större vikt måste fästas vid att blir riktiga. Vad som står i dessa blir avgörande för kontrolluppgifterna vad som redovisas i deklarationerna och därmed också för hur taxeringarna skall utfalla.

11 Redovisningsfrågør 277

Det är därför av intresse att söka kartlägga och bestämma hur långt denna grundsats om ekvivalens mellan kostnad och den arbetsgivarens anställdes inkomst bör sträcka sig särskilt när det gäller resekostnads- och traktamentsersättningarna. Bl a är det av intresse att bestämma ivad mån denna grundsats om ekvivalens mellan kostnad och inkomst också skall gälla när den anställde får betalt enligt räkning. Synpunkter på frågan om redovisning på kontrolluppgift skall avse kontant inkomst eller förmån framläggs i bilaga N. Utöver vad som där anförts må här ytterligare andragas följande. Att denna fråga löses på ett sätt som garanterar en likformig beskatt- - är inte en fråga om spetsfundigheter. ning - oberoende av likvidsättet Det är en fråga om vilken information man vill ge allmänheten arbetsgivare och anställda - beträffande frågan hur och när inkomst uppstår och hur redovisning skall ske i bokföring och i kontrolluppgift samt i deklaration för att ett riktigt beskattningsresultat skall uppnås. Det är en tämligen allmän uppfattning att anställd som är på tjänsteresa och därvid tillhandlat sig måltid eller logi enligt en räkning som arbetsgivaren sedan betalar direkt till räkningsutställaren inte själv uppburit ersättning utan på sin höjd åtnjutit en förmån. denna Enligt uppfattning begränsas beskattningen i sådana fall till det värde som förmånen av fri traktering eller fritt logi under resan till äventyrs kan innebära. Enligt denna uppfattning anses förmån ha uppkommit om den anställde inte själv betalat räkningen för en måltid på en restaurang utan endast attesterat räkningen och sedan hänvisat restauranginnehavaren eller hotellägaren att få betalt för räkningen direkt av den anställdes arbetsgivare. Till stöd för denna förmånsidé brukar också anföras att attestanten själv inte uppburit någon ersättning eftersom han inte ådragit sig någon kostnad. Företrädarna för förmånsuppfattningen kan dessutom hänvisa till att sådana direkta likvider enligt uttalanden i 1963 och 1967 års propositioner inte behöver redovisas som traktamentsersättning. Det kan också sägas att förmånskonstruktionen är praktisk. Trots detta måste betänkligheter riktas mot uppfattningen att den som sålunda rest på räkning skall anses ha åtnjutit en förmån medan den som rest på traktamente skall anses ha uppburit en kontant inkomst. Skall en begreppsmässig skillnad mellan dessa båda former av inkomst framställas på så sätt att vissa resenärer som beställt en måltid haft förmån av traktering medan andra uppburit ersättning för den kostnad som beställningen medfört strax svårigheter uppkommer när det gäller att dra upp en gräns mellan förmånssituationen och ersättningssituationen. Att dra denna gräns med hänsyn till att arbetsgivaren innehar kvitto på kostnaden är inte en god lösning. En sådan gränsdragning skulle betyda att frågan om inkomst skall utgöra kontant gottgörelse eller förmån kommer att bli beroende av det formella förhållandet att arbetsgivaren - helt oberoende av det materiella rättsläget. försetts med ett kvitto Dessutom bör framhållas att en räkningsresenär inte alltid har fullgoda allegat på sina utgifter. Om ersättningen är dåligt verifierad kan det lätt hända att den skarvas till av resenären, dvs att denne på en i och för sig

11 sou 1974:45 278 Redovisningsfrågor

korrekt räkning gör en påteckning angående en utgift som han haft men

som han kanske inte direkt kan verifiera. Att dra gränsen med hänsyn till om likviden gått direkt från arbetsgivaär inte heller en god lösning. Egentligen verkar ren till räkningsutställaren det som att göra beskattningens höjd beroende av om hokuspokus likviden skett på det ena eller det andra sättet. Dessutom kan när det gäller måltiderna och sägas att det särskilt måltidskostnaderna är långt ifrån säkert att anställda som reser på räkning alltid äter måltider som kostnadsmässigt håller sig inom de ramar vilka Detta förhållande kan anges genom utredningens måltidsprogram. medföra risk för att förmåner av stora mått undslipper beskattning. Dessa risker ökar om resenären är huvuddelägare eller eljest har en ledande inom sitt företag. Den kontroll som företagen vanligen kan eller ställning skall utöva revisorer eller på annat sätt fungerar inte alltid med genom samma och objektivitet gentemot företagsledare som gentemot skärpa andra anställda - vilka senare dessutom vanligen reser på traktamente. Det kan finnas anledning mana till försiktighet inför tendenser som går i samhället att uppvisa kontokort eller ut på att vissa grupper genom företa liknande arrangemang skall kunna tillförsäkra sig förmåner i form av t ex fria måltider - förmåner som undgår beskattning hos mottagarna eller som hos dessa beskattas på ett väsentligt gynnsammare sätt än vad förhållanden gemene man skulle få skatta för om han under motsvarande hade skaffat sig samma förmåner och fått betala för dem genom vanliga traktamenten. Skulle blir det nödvändigt att för detta fall förmånslinjen fullföljas att förmånen i vissa särskilda fall ordna en specialregel som garanterar skall beskattas högre än vad som kan svara mot besparade levnadskostnader i hemmet. Frågan hur kontrollen skall ordnas kan också då kräva

uppmärksamhet. Såväl rättvise- som kontrollskäl talar således för att inkomstberäkinte bör utformas enligt förmånsalternativet. ningen vid resa på räkning För att undvika de diskuterade svårigheterna är det riktigast att även får som sin inkomst i form av resekostnads- och räkningsresenären traktamentsersättning räkna vad arbetsgivaren betalar för resa, logi eller måltid - och detta oberoende som räkningsresenären själv tillhandlar sig skett till eller till resenären efter av om betalning räkningsutställaren dennes rekvisition hos arbetsgivaren. Det bör betonas att den diskuterade frågan endast rör inkomstberäkningen i sådana fall då den anställde själv tillhandlar sig de ifrågavarande nyttigheterna för att sedan på ett eller annat sätt ordna så att räkningen blir betald av arbetsgivaren. således inte de rena bjudningsfallen varmed då också Frågan gäller torde få likställas att en anställd på en tjänsteresa deltar i en av arbetsgivaren ordnad representationsmåltid. Den gäller över huvud taget då den anställde kan anses vara ett objekt för inte sådana situationer arbetsgivarens verksamhet. Även om den anställde under en tjänsteresa torde den måltid som han därvid själv ordnat representationsmåltiden

sou 197445 11 Redovisningsfrâgor 279

intar kunna räknas som tillhandahållande. Till frågan hur de angivna bjudningsfallen bör behandlas återkommer utredningen i avsnitt 11.5.

1l.4.2.2 Räkningsresorna och ventilproblemet En anställd som gjort resor i tjänsten och som haft större Ökning i sina levnadskostnader än som svarar mot normalbestämmelserna är inte utestängd från möjligheten att få detta förhållande beaktat. Han kan enligt gällande regler få avdrag för denna större kostnad. Huvudregeln är dock här att han då skall komma med utredning som visar den faktiska kostnadssituationen för samtliga resor - eller för samtliga resor av visst slag. Det torde saknas anledning att utestänga den anställde från denna möjlighet att till sin fördel förebringa utredning om sina verkliga kostnader eller merkostnader under samtliga resor. Å andra sidan torde det inte böra öppnas möjlighet för honom att utan vidare få avdrag för ökning av levnadskostnaderna endast genom att visa för taxeringsnämnden att normaltraktamentet för ett särskilt tillfälle eller för några särskilda tillfällen inte räckt till. Härmed är inte sagt att samma avvisande hållning skall behöva intas för det fall att den skattskyldige av arbetsgivaren kunnat utverka en högre ersättning genom att förete kvitto som visar att ett hotellrum eller en måltid varit dyrare än det belopp vartill den nyttigheten blivit kostnadsberäknad vid fastställande av normaltraktamente och arbetsgivaren av den anledningen betalar ut en extra ersättning därutöver. Den kan visserligen sägas att ett företag på den vägen kan bereda vissa av sina anställda traktamentsersättningar för exempelvis måltider eller logi som nivåmässigt ligger vida över vad som egentligen svarar mot de kostnader och fördyrade levnadskostnader som enligt uppgjorda program bedöms vara skäliga. Detta argument kan emellertid mötas med den invändningen att den skattemässiga effekten av sådana regler om måltidsventil och nattventil” måste ses i belysning av hur systemet i stort kommer att fungera. Enligt utredningens förslag kommer sådana tillägg till eljest utgående resekostnads- och traktamentsersättningar som en ventilbestämmelse kan ge upphov till att räknas som inkomst (intäkt). Tillägget skall alltså inte behandlas som ett skattefritt extra belopp som helt godtyckligt får undanhållas från att bli redovisat som traktamentsersättning i bokföring och på kontrolluppgift. Genom att även sådana extra ersättningar kommer att medräknas som inkomst (intäkt) för räkningsresenären på samma sätt som för traktamentsresenären uppnås en samordning av redovisningssystcmet för dessa båda ersättningsformer. Som utredningen redan framhållit måste en sådan samordning både ur rättvisesynpunkt och redovisningssynpunkt anses riktig. När det särskilt gäller logikostnaderna torde några mera allvarliga invändningar inte behöva framställas mot att frikoppla dessa ersättningar från den strikta redovisningen som i övrigt bör krävas. Om en sådan

280 11 Redovisningsfrågor

frikoppling skall ske uppstår emellertid vissa redovisningstekniska problem. För närvarande skall på kontrolluppgiften endast anmärkas att sovplats eller logi tillhandahållits. Denna uppgift är emellertid av föga värde för taxeringsnämnden. För att avdragssituationen skall kunna klarläggas i nattventilsfallen på ett sätt som inte skall behöva leda till missförstånd eller utlösa frågeverksamhet hos taxeringsnämnden synes det lämpligt att arbetsgivare som enligt 37§ 2 mom tredje stycket TF har att lämna kontrolluppgift angående utgivna traktamentsersättningar skall kunna underlåta att medta sådan ersättning som utgått i form av ersättning för logi enligt räkning under förutsättning att arbetsgivaren på kontrolluppgift i stället anger det antal dygn då ersättning för logi sålunda utgått enligt räkning. Får taxeringsnämnden besked om exempelvis det antal resdygn då övernattningskostnaden på detta sätt ersatts enligt räkning och inte enligt schablon skall nämnden - genom att minska normaltraktamenten för samtliga resdygn med summa schablonbelopp för natt för de nyss nämnda - kunna fastslå om traktamentsersättningen enligt resdygnen kontrolluppgiften medför en motsvarande rätt till avdrag eller inte. Detta sätt för bedömningen kan åskådliggöras genom följande exempel.

Antal resdygn 20 An tal övernattningar mot räkning l l Normaltraktamente för resdygn kr 92 Sehablonbelopp för natt kr 45

Avdragsgillt belopp utgör på detta sätt l 345 kronor (20x92-llx45), avseende 9 normaltraktamenten för resdygn och ll dagsbelopp (9x92+ 11x47). Denna kan verka komplicerad. Det bör dock framhållas att kalkyl antalet fall då arbetsgivarna på detta sätt kan komma att betala ersättning för särskilt höga övernattningskostnader torde vara tämligen litet vid som i allmänhet kommer att jämförelse med det antal dygnstraktamenten få redovisas på kontrolluppgifter av arbetsgivare som inte åtnjuter dispens enligt 37 § 2 mom fjärde stycket TF. Strängt taget skulle på kontrolluppgiften även behöva anges om nattventilen blivit utlöst för resdygn resp vistelsedygn. Det torde emellertid vara tillfyllest att endast ange antalet dygn utan att nämna om dessa dygn är resdygn eller vistelsedygn. Om både resdygn och vistelsedygn redovisas bör taxeringsnämnden kunna förutsätta på kontrolluppgiften att nattventilen i första hand utlösts för resdygn. Arbetsgivaren har emellertid alltid möjlighet att skingra en föreliggande oklarhet genom att göra en anteckning på kontrolluppgiften under Särskilda upplysningar. Det synes inte nödvändigt att arbetsgivaren ovillkorligen skall vara antalet övernatttvungen att på kontrolluppgift uppge det ifrågavarande på detta sätt blivit ersatta enligt räkning och inte ningar då logikostnaden schablon. Det torde få anses tillfyllest att uppgiften får lämnas enligt frivilligt som en arbetsgivarens serviceåtgärd åt den anställde. Har emellertid arbetsgivaren inte lämnat uppgift om det ifrågavarande

sou 1974;45 II 281 Redovisningsfrågor

antalet nätter, ehuru nattventilen blivit utlöst, måste enligt huvudregeln medräknas sådan logiersättning som utgått med högre belopp än den för natt beräknade delen av normaltraktamentet. Skulle i detta fall arbetsgivaren ha underlåtit att på kontrolluppgift anmärka att nattventilen utlösts ett visst antal nätter kan detta visserligen medföra att den anställde riskerar att få sin taxering höjd med de tillägg som arbetsgivaren utbetalat på den grund att logikostnaden överstigit normaltraktamentets nattdel. Förklarar emellertid den anställde i en sådan situation anledningen till att traktamentsersättningarna överstigit normaltraktamentet, bör taxeringsnämnden - om den saknar anledning betvivla riktigheten av denna den anställdes - inte uppgift självfallet höja taxeringen med skillnadsbeloppet. På sätt som även RSV anger i sina anvisningar bör ersättning för sovplats på tåg räknas som ersättning för logi iskattehänseende och inte som resekostnadsersättningr Den omständigheten att anställd sålunda reser på räkning och inte på traktamente skall inte behöva medföra att arbetsgivaren skall undantas från rätt till dispens när det gäller denne resenär. Frågan om dispens skall ges eller inte ges bör för räkningsresenärerna bedömas på samma sätt som för traktamentsresenärerna. Den frågan bör för räkningsresenären på samma sätt som för traktamentsresenären avgöras med hänsyn till hur trakamentsgivningen kan förutses komma att verka och av arbetsgivaren skötas på ett ur beskattningssynpunkt godtagbart sätt. Ett dispensmedgivande skall kunna gälla samtliga räkningsresenärer hos visst företag. Om så anses påkallat skall från dispensmedgivandet dock kunna uteslutas vissa bestämda personer eller personer som innehar vissa bestämda befattningar och som reser på räkning. En av fördelarna med det av utredningen förordade redovisningssystemet ligger just däri att räkningsresenärerna både i redovisnings- och dispenshänseende blir behandlade på samma sätt som traktamentsresenärema. Vad som här föreslagits beträffande traktamentsersättning bör i princip gälla även resekostnadsersättning. Här uppstår emellertid speciella redovisningsproblem, till vilka utredningen får anledning att återkomma längre fram.

1 1.5 Redovisning av icke kontanta förmåner

1 1.5.1 Inledning Enligt vad utredningen anfört ovan i detta kapitel skall vad som utgår till anställd för dennes direkta utlägg för logi- och måltidskostnader inte redovisas som förmån på kontrolluppgiften för den anställde utan som kontant ersättning eller som med kontant ersättning likställd intäkt. De s k attestfallen skall därvid redovisas som kontantfall. De frågor som nu skall behandlas gäller hur de rena bjudningsfallen bör redovisas, dvs

282 Il Redovisningsfrågor

frågan om eller på vad sätt det i kontrolluppgiften skall anges att arbetsgivaren tillhandahållit den anställde logi eller måltid. Anställd som blivit bjuden på logi eller måltid av någon god vän eller annan som inte direkt eller indirekt företräder arbetsgivaren kan rimligen inte därigenom ha tillhandahållits en förmån som för honom kan räknas som inkomst av tjänst. Förmån av detta slag torde regelmässigt få betraktas som ej inkomstskattepliktig gåva. Härav torde också följa att skattskyldig som dels uppburit traktamentsersättning, dels av tredje man blivit bjuden på något som egentligen skulle bekostas med denna traktamentsersättning inte på grund härav bör vägras avdrag med den del av traktamentsersättningen som sålunda sparats. Avdrag torde alltså få åtnjutas i sådana fall trots att ingen eller endast nedsatt kostnad kan ha uppkommit för den anställde. Fråga uppstår emellertid om taxeringsnämnden bör informeras om att förmåner i form av kost och logi under resa har tillhandahållits en arbetstagare i samband med dennes resor. Att information lämnas om förekomsten av dylika förmåner är först och främst av betydelse i sådana fall då logi eller måltid tillhandahållits i kombination med att resekostnads- eller traktamentsersättning i någon form utgått. Visserligen kan sägas att en arbetstagare _som är traktamentslös inte bör medges avdrag för kostnad eller merkostnad som inte uppkommit på den grund att förmånen tillhandahållits. Betydelsen av att information lämnas isådana fall torde emellertid vara tämligen liten. Härvid bör märkas att åtnjutna förmåner enligt punkt 3 första stycket av anvisningarna till 32§ KL endast skall som intäkt om den anställde inte skulle varit upptas berättigad till avdrag för utgifterna för förmånernas förvärvande för den händelse han själv förskaffat sig dem. Bestämmelsen reglerar inte direkt det fallet att förmånerna tillhandahållits mot vederlag, ehuru ett lågt sådant. Av 37 § 1 mom TF torde emellertid framgå att iett sådant fall både förmånen och vederlaget skall redovisas på kontrolluppgift. Den regeln är likväl uppmjukad genom undantaget under l. f) som går ut på att förmåner i annat än penningar inte behöver uppges på kontrolluppi sådant hänseende sammanlagt uppburit från gift, om det som mottagaren efter avdrag för vederlag, uppenbarligen haft ett varje uppgiftsskyldig, värde icke överstigande 600 kr för år räknat. l det följande kommer att behandlas endast sådana fall då traktamentsersättning utgår i kombination med att förmån i form av kost eller logi åtnjutes.

ll.5.2 Redovisning av förmån av kost eller logi då även traktamentsersättning utgått l detta avsnitt diskuteras frågan hur redovisning skall ske då traktamentsutgår och arbetsgivaren därjämte tillhandahåller förmån iform ersättning av fri kost eller logi. Redovisningsfrågan kan tänkas ordnad på två sätt. Antingen tas förmånen vid sidan av traktamentsersättningen. Eller upp som inkomst också sker en reduktion av det avdrag som systemet med normaltrakta-

sou 1974:45 11 Redovisningsfrågor 283

menten möjliggör. Enligt det senare alternativet kommer förekomsten av förmån att minska avdragsrätten enligt normaltraktamentsschablonen. Förekommer ingen traktamentsersättning får normaltraktamente inte räknas; förmån skall då ej heller behöva redovisas. I nu gällande anvisningar sägs att normalbeloppet skall reduceras då förmån av angivna slag utgått. Reduktionens storlek blir beroende av den åtnjutna förmånens natur. Har logi tillhandahållits bortfaller den i normalbeloppet ingående bostadsfaktorn. Har måltid tillhandahållits bortfaller motsvarande måltidsfaktor. l dessa anvisningar rekommenderas alltså reduktionsalternativet. l det av RSV fastställda formuläret till kontrolluppgift skall under 10 f med kryss markeras om under tjänsteresa l. bostad eller sovvagnsbiljett ed eller 2. kost tillhandahållits. Denna kryssmarkering är till ringa ledning för det praktiska taxeringsarbetet och bör därför ersättas av en mer utförlig uppgiftsskyldighet. En regel måste tillskapas som anger hur sådana sammanträffanden av tillhandahållna förmåner och utgivna traktamentsersättningar skall återspeglas i kontrolluppgiften. Det bör också beaktas att situationen inte alltid är ren. Den tillhandahållna förmånen kan ha olika värde. Inte alltid är förmånen lika mycket värd som det logi eller den måltid som kostnadsmässigt ingår i normaltraktamentet. Fullvärdig kost eller fullvärdigt logi har kanske inte tillhandahållits. Eller också har resenären varit traktamentsfattig; utgående traktamentsersättning kan ha varit nedsatt i förhållande till vad som eljest brukar vara vanligt. Värdet av en förmån kan vidare tänkas reducerad därigenom att arbetsgivaren tillhandahållit förmånen mot betalning. Han kan ha tagit bra betalt eller endast krävt en helt obetydlig ersättning. Huruvida sammanträffandet mellan traktamentsersättning och tillhandahållen förmån skall lösas därigenom att förmånen räknas som inkomst eller därigenom att förmånens värde avräknas från normaltraktamentet är närmast en teknisk fråga. Lämpligt synes vara att logidelen regleras enligt reduktionsalternativet. Däremot torde förmånen av kost kunna redovisas enligt inkomstalternativet. För att få en konsekvent uppbyggnad av redovisningen av de förmåner som tillhandahålles av arbetsgivaren i form av kost eller logi jämte det att arbetsgivaren utbetalar traktamentsersättning under en tjänsteresa torde förmånerna värderas till belopp som avvägs i förhållande till normaltraktamentets motsvarande delposter. Dessa standardiserade värden torde böra fastställas av RSV. Härvid torde lämpligen böra gälla att logi alltid anges med belopp varmed övernattningskostnaden ingår i normaltraktamentet. Måltid torde kunna anges med belopp motsvarande 1/3 av normaltraktamentets dagdel - kvoten avjämnad till närmast lägre krontal. Det torde bli nödvändigt att använda lägre schablonbelopp om måltid eller logi tillhandahållits i samband med att normaltraktamente för vistelsedygn får räknas; eljest skulle snedvridande resultat kunna riskeras. Om normaltraktamentets dagbelopp för vistelsedygn antas vara exempelvis 23 kr utgör l/3 därav i avjämnat tal 7 kr som alltså skulle motsvara det standardiserade värdet av en måltid vid vistelse.

284 II Redovisningsfrågor

Uppgår normaltraktamentets dagdel för resdygn exempelvis till 47 kr blir enligt samma grunder motsvarande värde för varje måltid 15 kr. Det torde inte vara nödvändigt att räkna med ett lägre belopp än det på så sätt för vistelsedygn framräknade när det gäller förmån av måltid som tillhandahålls under endagsresor. Eftersom normaltraktamenten bestäms för dygn torde avräkningen mellan normaltraktamente och de åtnjutna förmånerna - liksom bedömningen av frågan om förmån tillhandahållits till lågt pris eller ej - också böra ske för helt dygn. Antalet dygn då logi tillhandahållits gratis eller till lågt pris torde utan olägenhet kunna anges i den för nattventilen avsedda rutan på kontrolluppgiften. Undantagsvis kan arbetsgivaren ha tagit mera betalt än det belopp varmed beräknad kostnad för logi eller måltid ingår i normaltraktamentet. I ett sådant fall kan helt naturligt någon förmån inte anses föreligga. Uppburen traktamentsersättning blir på vanligt sätt inkomst och erlagd ersättning utgift. I vad mån förlusten är avdragsgill får på vanligt sätt bero på utredning. Det bör tilläggas att logi eller måltid endast kan ha tillhandahållits av arbetsgivaren åt den anställde om arbetsgivaren ”disponerade över nyttigheten när den tillhandahölls. Arbetsgivaren får anses ha disponerat över nyttigheten och ha tillhandahållit den om han träffat avtal med restaurang eller hotell om att måltider eller logi skall tillhandahållas gratis eller till visst pris. Om detta pris är lägre än det standardbelopp som ingår i normaltraktamentet får det anses att förmån tillhandahållits. Lika med tillhandahållande torde dock i särskilda fall kunna räknas att arbetsgivaren betalar ut traktamentsersättning trots att han känner till att den anställde kan köpa kost eller logi till lägre pris än traktamentsersättningen förutsätter. Har den anställde erlagt betalning för förmån som tillhandahållits till lågt pris utgör betalningen för honom en kostnad som han får dra av från förmånens standardiserade värde. Om summan av det sålunda bestämda förmånsvärdet efter avdrag för eventuellt vederlag inte uppgår till något särskilt stort belopp för helt år

synes man lämpligen kunna avstå från kravet på. att förmånen skall

redovisas. Som lämplig beloppsgräns föreslås 300 kronor. Någon sammanblandning av den här föreslagna regeln med bagatellregeln i 32 § 3 mom KL torde inte böra ske. Frågan om förmån skall redovisas fjärde stycket eller ej torde inte heller böra sammankopplas med frågan om den sk toleransramen blivit utnyttjad till någon del eller ej.

ll.5.2.1 Några exempel Hur situationen skiftar när det gäller tillhandahållande av kost och logi i kombination med att traktamentsersättning utges kan lämpligen åskådliggöras genom några exempel.

11 Redovisningsfrågor 285

Exempel l

A bor på ett hotell, där arbetsgivaren ordnat en kongress. Arbetsgivaren betalar kongressdeltagarnas logi direkt till hotellet mot en av hotellet utfärdad faktura över logikostnaden för samtliga deltagare. Kongressdeltagarna uppbär dessutom kontant traktamentsersättning med 47 kr per dygn. Kongressen pågår i 15 dygn. Normaltraktamentet för resdygn är 92 kr, varav 45 kr för natt och 47 kr för dag. På kontrolluppgiften redovisas som inkomst 705 kr itraktamentsersättning. Vidare anges 15 normaltraktamenten för resdygn varjämte anmärkes 15 övernattningar i rutan för nattventilen. Avdrag skall ges med 705 kr, motsvarande 15 (92w45) kr. Således medför arrangemanget varken vinst eller förlust.

Exempel 2 B vistas på en arbetsplats där arbetsgivaren betalar ut vistelsetraktamente som emellertid stannar vid 24 kr. Hur beloppet fördelas på dag och natt är inte utsagt. Arbetsgivaren tillhandahåller emellertid logi för 6 kr och håller dessutom på arbetsplatsen ett marketenteri där två måltider kan intas för ett standardpris av 4 kr per måltid. Arbetet har under det aktuella året pågått i 150 vistelsedygn. På kontrolluppgiften redovisas som inkomst 3 600 kr i traktamentsersättning (24xl50). Dessutom anges 150 normaltraktamenten för vistelsedygn. I rutan för nattventilen anmärkes 150 övernattningar. Vidare anges värdet av de tillhandahållna måltiderna till ett standardiserat värde av 2 100 kr (7x2xl50). Dessutom anges det vederlag den anställde erlagt, uppgående till 2100 kr, vilket avser både kostnad för logi 6 kr och kostnad för två måltider å 4 kr under 150 dygn. Med ledning av dessa uppgifter på kontrolluppgiften kan B:s behållna inkomst framräknas på följande sätt.

Kontant traktamentsersättning Kr 3 600 Förmån av måltider 2 100

Kr 5 700

Avgår: Erlagt vederlag Kr 2 100 Avdrag för normaltraktamentets dagdel 150 (35-12) 3450 -5550

Behållen inkomst Kr 150

Redovisningen i detta fall kommenteras ytterligare i det följande.

11.5.2.2 Utredningens synpunkter

Onekligen uppstår problem om det gäller att klart och tydligt på kontrolluppgiften redovisa förmåner i form av logi och kost som på detta sätt tillhandahållits samtidigt som traktamentsersättning utgått. Proble-

286 11 Redovisningsfrågor sou 1974:45

met beror delvis därpå att det helt allmänt är svårt att redovisa förmåner i Denna svårighet har utredningen sökt komma tillkontrolluppgifterna. rätta med därigenom att de ifrågavarande förmånerna när de förekommer skall redovisas med standardiserade värden. Sådan redovisning skall dock endast behöva ifrågakomma om förmånernas sammanlagda värde är av någon större betydelse. l exempel 2 är B traktamentsfattig. Detta förhållande motverkas

emellertid av att logi och måltid subventioneras. Traktamentssumman

understiger sålunda summa normaltraktamente med 1 650 kr = l50x (35-24). Standardvärdet minus vederlag utgör för logi 900 kr (l 800- 900) och för måltider 900 kr (2 100-1 200). subventionen har således ett värde av 1800 kr, vilket belopp överstiger traktamentsbristef med 150 kr. Den skattskyldige bör i ett sådant fall med framgång kunna hävda att angivna belopp inte bör beskattas. Ty hade arbetsgivaren betalat ut fullt normaltraktamente och tagit betalt för logi och måltider med fullt belopp - enligt standardvärdcna så när som på 150 kr, hade den tidigare nämnda 300-kronorsregeln någon redovisning av enligt subventioneringen inte behövt ske. Man kan här tänka sig att arbetsgivaren i kontrolluppgiften redovisar logivärdet, måltidsvärdet och det erlagda vederlaget på sätt som exemplet visar. Den skattskyldige skulle sedan själv få argumentera inför taxeringsnämnden och där göra gällande att den i exemplet angivna inkomsten inte bör beskattas. Men eftersom värdet av subventionen inte överstiger 300 kr för helt om hänsyn tas såväl til! vederlagets storlek som till det förhållandet att traktamentet är lägre än noxmaltraktamentet, synes den enklaste lösningen vara att i detta fall efterge skyldigheten att uppge både förmån och vederlag. Detta betyder alltså att arbetsgivaren i exempel 2 ovan endast skall behöva ange traktamentsersättningen 3 600 kr och 150 normaltraktamentcr- för vistelsedygn. Ändras däremot exemplet så att B har fått traktamente med samma belopp som normaltraktamentet, 35 kr per dygn, och dessutom åtnjutit de i exemplet angivna logi- och måltidsförmånerna torde däremot redovisning böra ske på det sätt som anges i exemplet. Den hehållna inkomsten blir i sådant fall l 800 kr. Det skall medges att man här kommer in på områden där kravet på rättvisa tvingar fram ett redovisningssystem som kan framstå som komplicerat. Det skulle dock vara oriktigt att avstå från kravet på en korrekt redovisning av det skälet att en sådan redovisning är svår Risken att ej önskvärda kopplingar av traktamentsersättning och förmåner skall förekomma är allt för stor för att kunna lämnas obeaktad. Påståendet att systemet är komplicerat kan också mötas av den invändningen att endast den som ger sig in i denna tilltrasslade djungel genom att koppla förmåner och kontanta ersättningar på ett egenartat sätt får känning av problemen. Det är lätt att komma ifrån svårigheterna genom att undvika sådana kopplingar. Detta kan ske genom att logi eller måltid under resor, som tillhandahålls mot vederlag, inte tillhandahålls till lägre pris än som svarar mot angivna standardvärden.

soU1974;45 11 287 Redovisningsfrågor

ll.5.2.3

Utredningens förslag

Om arbetsgivaren utgivit traktamentsersättning och därjämte tillhandahållit logi eller måltider skall antalet dygn då logi tillhandahållits anmärkas och måltidernas sammanlagda värde angivas på kontrolluppgift. Har dessa förmåner, efter avdrag för vederlag, ett värde ej överstigande 300 kr för helt år, skall dessa anteckningar dock inte behöva göras.

l 1.5.3 Förmån av måltid i samband med representation

En med bjudning likställd situation kan sägas uppstå om en anställd under tjänsteresa deltar i en representationsmåltid som anordnas av arbetsgivaren. Det torde få anses att den anställde isådana fall tillhandahållits måltid och att så vanligen också är förhållandet om den anställde själv står som arrangör. Förmån av fri måltid i samband med representation kan förekomma så ofta att förmånen inte kan fritas enligt bagatellregeln. Förmån av måltid i samband med representation torde vanligen kunna taxeras till ovan angivna tredjedelsvärde av det i normaltraktamentet för resdygn ingående dagsbeloppet. En regel av detta slag medför under de angivna prisförutsättningarna att högst 20 representationsmåltider kan ätas under helt år utan att behöva medföra att värdet av måltiderna anges på kontrolluppgift (20 måltider å 15 kr = 300 kr).

l 1.5.4 Kongresser

Den som deltar i en kongress eller i en studiekurs som arbetsgivaren anordnat på ett hotell eller en kursgård kan göra detta på traktamentsbasis dvs han betalar sina kostnader med det traktamente som arbetsgivaren utbetalat. Har arbetsgivaren träffat ett avtal med hotellet eller kursgården om att deltagarna därvid skall få köpa kost och logi till ett pris som är lägre än traktamentsersättningen föreligger en koppling mellan traktamentsersättning och förmån av logi och måltid. Skillnaden mellan traktamentsersättning och kostnad bör då rätteligen tas fram till beskattning. En liknande koppling får anses föreligga om arbetsgivaren känner till att logi och måltid kan köpas till lägre pris än det belopp vartill kost och logi inkalkylerats i normaltraktamentet. Den som deltar i en kongress eller studiekurs där arbetsgivaren betalar samtliga utlägg för kost och logi av en standard som inte påtagligt avviker från måltids- och logiprogrammen - men ingenting därutöver - kan inte anses därigenom ha uppburit en förmån av beskaffenhet att böra redovisas på kontrolluppgift. Den levnadskostnadsbesparing som uppkommer på hemorten går i kvittning mot småutgifterna. Har däremot traktamentsersättning utgått vid sidan av förmån av logi och kost torde en redovisning av både traktamente och förmån få krävas i enlighet med vad ovan anförts. S k som i en del fall brukar förekomma snuspengar måste i enlighet härmed tas upp till beskattning som kontant trakta- mentsersättning ivarje fall om toleransramen överskrids.

288 11 Redovisningsfrågor

l1.5.5 Förmån av fri resa

Får anställd betalt för sina utlägg för att i tjänsten resa med allmänt kommunikationsmedel, har han erhållit inkomst i form av resekostnadsersättning. Sådan ersättning skall enligt utredningens förslag inte behöva redovisas på kontrolluppgift om ersättningen för helt år inte överstiger 1000 kr. Ersättning för kostnad för arbetsresor skall däremot alltid redovisas. Har ett företag ordnat med fria bussresor så att de anställda dagligen skall kunna komma från sina hem till företagets arbetsplats kan företaget självfallet inte på samma gång betala resekostnads- och arbetsreseersättning för resorna. Utbetalas trots allt sådan ersättning för resorna i sådana fall är ersättningen rätteligen lön och bör alltså redovisas som lön på kontrolluppgiften. Att förmån av fribiljett regelmässigt inte är skattepliktig inkomst framgår av punkt 8 andra stycket av anvisningarna till 32§ KL. Har anställd fått biljett som berättigar honom att göra en tjänsteresa eller arbetsresa och har han dessutom uppburit resekostnadsersättning för att göra samma resa har han helt naturligt blivit dubbelkompenserad. Resekostnadsersättningen utgör då en löneförmån. Den skall redovisas som lön - inte som resekostnads- eller arbetsreseersättning. Anställd som kan resa till och från arbetet på fribiljett som arbetsgivaren tillhandahåller har inte haft någon kostnad för dessa resor. Den anställde kan då inte heller yrka avdrag för en resekostnad som han inte haft. Det kan ifrågasättas om inte kontrolluppgiften rätteligen borde förses med särskild anmärkning om att fribiljett eller fri resa åtnjutits. På så sätt förhindras att orättmätiga yrkanden om avdrag framställs i deklarationer. Emellertid skulle ett sådant redovisningstvång ytterligare tynga kontrolluppgiften på ett sätt som måhända inte framstår som oundgängligen nödvändigt.

Utredningen har inte ansett sig böra föreslå att förmån av fri resa i

form av fribiljett etc skall antecknas på kontrolluppgift. Åtnjuts förmån av fri resa under sådana förhållanden att den enligt berörda anvisningspunkt är att anse som ersättning för kontant avlöning skall förmånen redovisas på kontrolluppgiften enligt 37§ l mom TF. Redovisning torde kunna ske under titeln Andra förmåner med angivande av förmånens art och värde. Den tidigare framställda grundsatsen om ekvivalens mellan kostnad och inkomst bör av kontrollskäl även upprätthållas vid redovisningen av resekostnadsersättning. Vad som är utgift för arbetsgivaren i form av kostnad för färdbiljett skall alltså bli inkomst för den anställde i form av resekostnadsersättning. Ett strängt upprätthållande av denna grundsats om ekvivalens möter emellertid vissa svårigheter när det gäller färdbiljetter. Sålunda har en del företag inte sin interna bokföring ordnad på så sätt att kostnaden för personalens resor med allmänt kommunikationsmedel fördelas på de anställdas reseräkningar. De anställda får i stället hämta

11 Redovisningsfrâgor 289

färdbiljetter på en särskild avdelning inom företaget där biljetter tillhandahålls mot rekvisition. De har då inte heller haft någon kostnad för biljetterna. Arrangemanget innebär att de anställda tillhandahålls biljetter - inte att de tillhandlar sig biljetter. En liknande situation om föreligger företaget köpt en biljett genom ett bud på en resebyrå och budet sedan överlämnar biljetten till den anställde utan att den anställde behövt betala något. Har den anställde själv köpt biljetten och fått betala härför har han däremot haft utlägg för biljetten och alltså enligt vad utredningen tidigare utvecklat inte tillhandahållits biljetten. Det kan naturligtvis påstås att den anställde även tillhandahållits biljetten om han enligt anvisning av företaget själv köpt biljetten på resebyrån i stället för att företaget skickat ett bud att utföra ärendet. Sådana biljettköp regleras stundom så att resebyrån direkt fakturerar biljettkostnaden på företaget. l sådana fall som de nu skildrade föreligger emellertid inte samma intresse som för måltider av att strängt upprätthålla en skillnad mellan tillhandahållande och tillhandlande av nyttighet. För kontrolluppgiftens rätta ifyllande är det emellertid av intresse att veta om ersättning för havd kostnad lämnats och när en förmån i form av biljett tillhandahållits. Den frågan kan ställas om inte denna gränsdragning kan göras beroende av hur faktiskt har ordnat företaget sin redovisning. Om således företaget låter resenärens resekostnader återkomma resepå resenärens räkningar skulle fråga således vara om ersättning för havd kostnad medan däremot ett tillhandahållande av biljett skulle föreligga om företaget genom sin biljettavdelning eller genom att resebyrå lämnat ut biljetter utan att kräva att kostnaden sedan återkommer i reseräkning. måste emellertid Betänkligheter resas mot att frågan hur kontrolluppgiften skall ifyllas blir beroende av om företaget fördelar eller inte fördelar resekostnaderna på resenärernas och reseräkningar personkonton. Enligt utredningen bör ett tillhandahållande av biljett föreligga om biljetten i fysisk mening utlämnas till den anställde utan att det därvid behövt medföra någon kassahändelse eller motsvarande i redovisning räkenskaperna. Har företaget ordnat sitt interna redovisningssystem så att den anställde även i detta fall skall ta upp kostnaden för biljetten i sin reseräkning för att sedan redovisa ersättningen till biljettkontoret får det anses att han därigenom fått resekostnadsersättning. Ur fiskal synpunkt kan det ej anses oriktigt att kräva att alla biljettutgifter som företaget haft skall hänföras till och återkomma som inkomst i kontrolluppgift för viss resenär. Detta krav på fördelning skulle få efterges först efter särskild dispensprövning. Kravet på en sådan fullständig fördelning av biljettkostnaderna kan emellertid framstå som en sifferexercis som i vanliga fall kommer att sakna betydelse för taxeringskontrollen. Frågan ligger för övrigt något vid sidan av de problem med vilka utredningen i första hand har att syssla.

Utredningen har därför inte funnit anledning att gå närmare in på detta

spörsmål.

290 12 Källskattefrågor m m

12 Källskattefrågor m m

12.1 Nu gällande regler

10 § UF skall preliminär A-skatt inte beräknas på ersättning som i Enligt kommunal tjänst anvisats för vissa med tjänsten förenade kostnader. Ersättning som utgår i kommunal tjänst för bestridande av vissa med tjänsten förenade kostnader utgör icke skattepliktig inkomst enligt 32 § 3 mom KL. Skatteavdrag kan helt naturligt inte ifrågakomma för inkomst som inte är skattepliktig. Därför skulle stadgandet saklöst kunna v utgå. Ersättning som anvisats i enskild tjänst för vissa med tjänsten förenade kostnader skall normalt inte föranleda beräkning av preliminär A-skatt. Skyldighet att göra skatteavdrag inträder först när ersättningen väsentligen överstiger vad som skäligen kan anses erforderligt_ för kostnadernas bestridande.

12.2 Kritik av nu gällande ordning

Av 3 § l mom UF framgår att preliminär skatt skall utgå med belopp som så nära som möjligt kan antas motsvara den slutliga skatten. Bedömningen på preliminärskattestadiet av vad som kan anses utgöra erforderliga kostnader bör därför helt naturligt ske enligt samma grunder för avdrag som gäller vid taxering, då underlaget för beräkning av den slutliga skatten bestäms. Normalt skall preliminär A-skatt inte beräknas på traktaments- och resekostnadsersättning som utbetalas i enskild tjänst. Det har emellertid under senare år förekommit att ersättning utbetalats under namn av traktamentsersättning utan att motsvaras av några avdragsgilla fördyrade levnadskostnader. Dylik ersättning har kunnat utbetalas till anställd som inte varit på tjänsteresa utan som arbetat på den vanliga verksamhetsorten eller I en del fall har arbetsgivaren genom att på bostadsorten. ort - där kanske föreskriva att tjänstestället skall ligga på en annan anställningsavtal också blivit ingånget eller där den anställde vistades just då - kunnat medverka till att stora belopp utbetalats under namn av

sou 197445 12 Källskattefrågor m m 291

traktamentsersättning ehuru den skattskyldige redan bor på arbetsorten eller i samband med anställning bosätter sig där. Det kan inte anses tillfredsställande att ersättning på detta sätt kan utges utan att skatteavdrag sker då ersättningen helt eller till stor del kan ha karaktär av behållen inkomst. När det sedan vid taxeringen visar sig att den anställde inte är berättigad till något avdrag eller inte är berättigad till avdrag av den storlek som den utgivna blir ersättningen anger, resultatet att den anställde påförs kvarstående skatt ofta med förödande konsekvens för hans ekonomi. Särskilt påtagliga har dessa socialt skadliga verkningar varit då arbetsgivare utbetalat ersättning under förmenande att det varit fråga om traktamentsersättningar för långtidsförrättning trots att i många sådana fall avdragsrätt för ökade levnadskostnader inte förelegat eller endast förelegat med belopp som är väsentligt mindre än den utbetalade ersättningen. l vissa fall då nu beskrivna konsekvenser inträtt har det stått helt klart för arbetsgivaren att traktamentsersättning utgetts vid arbete på den vanliga verksamhetsorten och att preliminär A-skatt egentligen borde ha innehâllits på ersättningen. Att arbetsgivaren likväl underlåtit att göra skatteavdrag kan ha bottnat däri att han medvetet velat använda traktamentsförmånerna som ett lockmedel för att anskaffa eller behålla värdefull arbetskraft. I många fall kan det ha varit svårt för arbetsgivaren att avgöra om den anställde haft rätt till avdrag för fördyrade levnadskostnader med det mot ersättningen svarade beloppet. Det kan vidare ha varit svårt att fastställa var den verkliga verksamhetsorten skall anses vara belägen. Man kan inte i och för sig klandra en arbetsgivare om han betalar ut traktamente i sådana fall då utbetalning sker fullt i överensstämmelse med de för branschen utfärdade resebestämmelserna. Om arbetsgivareni sådana fall inte gjort skatteavdrag men det sedan vid taxeringen fastställts att den anställde inte arbetat utanför den vanliga verksamhetsorten eller

eljest inte har någon rätt till avdrag för ökade levnadskostnader har detta

kunnat medföra att den anställde påförs en för honom oväntad kvarstående skatt. Det är inte heller säkert att denna kvarstående skatt kan utkrävas av arbetsgivaren i händelse av att den anställde skulle brista i bet alningsförmåga. Arbetsgivaren är nämligen inte ansvarig för preliminär A-skatt i sådana fall då arbetsgivaren haft skälig för sin anledning underlåtenhet att göra skatteavdrag, Resultatet blir i sådana fall en skatteförlust för det allmänna, en förlust som inte hade behövt uppstå om preliminär skatt hade beräknats på den ifrågavarande ersättningen. Lokal skattemyndighet har enligt gällande ordning relativt små möjligheter att konstatera om skatteavdrag på sådana sker i ersättningar vederbörlig ordning. Myndigheten kan visserligen med stöd av 78 §UF granska arbetsgivares bokföring och på så sätt kontrollera hur skatteavdrag verkställts eller bort verkställas; om en sådan kontroll visar att arbetsgivare underlåtit att dra preliminär skatt då så rätteligen bort ske upprättar myndigheten en granskningsrapport som sedan kan följas av beslut varigenom arbetsgivare åläggs ansvar för skatt. arbetstagares Sådana kontroller med avseende på utbetalade är traktamentsersättningar

292 12 Källskattefrågor m m

emellertid omständliga att genomföra. Lokal skattemyndighets möjligheter att effektivt ingripa i någon större utsträckning för att åstadkomma en likformig bedömning är därför tämligen begränsade.

12.3 Utredningens förslag

12.3.l Allmänt Enligt 4 § Arr utgår resekostnadsersättning och traktamente med hänsyn tagen till den väg och det färdsätt som verkligen använts. Ersättning får inte tillgodonjutas med sammanlagt högre belopp än som skulle ha utgått om förrättningsmannen hade begagnat sig av den väg eller det färdsätt som med avseende å resans ändamål samt för åstadkommande av minsta sammanlagda rese- och traktamentskostnad varit lämpligast. Enligt 4 § TB Arr hör det till ändamålsenlig planläggning av en tjänsteresa att bl a utnyttja möjligheterna till samåkning om resekostnaden härigenom kan minskas. Beträffande frågan huruvida resekostnadsersättning bör erhållas för att resa hem över nätterna eller traktamente för att bekosta

nattkvarter i närheten av förrättningsstället uttalas att den frågan i första

hand är beroende av om avstånden och de dagliga arbetstiderna över huvud taget medger att hemresa äger rum samt om lämpliga förbindelser finns; om så är fallet och det från tjänstesynpunkt kan anses likgiltigt vilket alternativ förrättningsmannen väljer, har man att jämföra å ena sidan resekostnadsersättning jämte traktamente för den del av dagen som förrättning och resor tar i anspråk och å andra sidan sammanlagda traktamentsbeloppen för natt och hel dag. Det alternativ som härvid befinns medföra de lägsta kostnaderna bör under angivna förutsättningar bli bestämmande för ersättningens storlek. På motsvarande sätt avgörs ersättningsfrågan vid måltidsuppehåll. Även vissa andra faktorer kan tillmätas betydelse för ersättningsfrågan - på sätt som närmare anges i sagda anvisningspunkt. Genom dessa bestämmelser i TB Arr har man alltså sökt sörja för att resekostnads- och traktamentsersättning utbetalas enligt grunder som skall förhindra onödigt slöseri med de statliga reseanslagen. Det ankommer på den statlige arbetsgivaren att vaka över att ersättning också beräknas efter nu angivna grunder. _ Det skulle kunna övervägas om inte regler av motsvarande innebörd g skulle kunna stadgas för såväl offentlig som enskild arbetsgivare i vad 5 angår den skatterättsliga bedömningen av kostnaderna vid resor. Helt visst skulle det vara önskvärt ur beskattningssynpunkt om en sådan övervakande uppgift utan risk för felaktigheter skulle kunna anförtros åt arbetsgivaren. Att detta inte är en möjlig väg när det gäller traktamentsersättning vid vistelse framgår av det redan anförda. Inte heller när det gäller arbetsresorna är det tänkbart att kunna lita till sådana kontroller. För övrigt torde arbetsgivarna i allmänhet inte vara beredda att påta sig en närgången granskning av tex frågan om de anställda övernattat på

sou 1974:45 12 .Källskattefrågor m m 293

arbetsorten eller rest hem -- eller skulle ha kunnat resa hem - till lägre kostnad.

l2.3.2 Skatteavdragi vissa fall pâ ersättningar vid vistelse

För att åstadkomma en önskvärd styrning av preliminärskatteförfarandet i nu beskrivna frågor måste regler av annan typ finnas. Dessa regler bör inte göras mer besvärande för arbetsgivarna än som krävs av skatteskäl.

Till att börja med föreslåsi 10 § UF att beräkning av preliminär A-skatt

skall kunna underlåtas på traktamentsersättning som utgår vid vistelse på en och samma arbetsplats för tid överskjutande 15 dygn i följd endast om den anställdes egentliga bostad ligger utanför arbetsplatsens pendlings-

område. För att betala ut vistelsetraktamente som ger rätt att underlåta

avdrag för preliminärskatt och att när kontrolluppgiften skall lämnas räkna normaltraktamente för vistelsedygn bör arbetsgivaren sålunda ha fastställt att den anställdes egentliga hemvist ligger utanför det område inom vilket både dagspendling och veckopendling är billigare resealternativ än s k bortaliggning. Endast om den egentliga bostaden ligger utanför detta s k pendlingsområde bör beräkning av preliminär A-skatt på vistelsetraktamentet helt kunna underlåtas.

Kunskap om bostadens läge kan arbetsgivaren erhålla genom att av den anställde infordra uppgift om den stadigvarande bostadens läge. Innehållet i denna sk bostadsförsäkran bör bli avgörande för frågan om preliminär skatt skall dras på ersättningen och i regel även för sättet för redovisning på kontrolluppgift till ledning för anställdas taxering. Bostadsförsäkran skall emellertid inte behöva avkrävas anställd i sådana fall då det av reseräkning eller liknande handling som är i arbetsgivarens besittning klart framgår var den anställde har sitt egentliga hemvist och den anställde redan genom denna handling uppgivit var hans hemvist _är beläget. Bostadsförsäkran måste emellertid avkrävas om resekostnads-, traktaments- eller arbetsreseersättning betalas ut enligt attest av arbetsledare e d. Beträffande innehållet i sagda bostadsförsäkran får utredningen anföra följande. Den anställde bör i bostadsförsäkran även uppge huruvida han räknar med att flytta från den bostad där han har sitt egentliga hemvist till någon annan bostad under den tid det ifrågavarande arbetet beräknas pågå. Räknar han med att flytta bör han uppge när han tänker göra detta. Är han osäker om han kommer att bo kvar eller flytta bör han likaledes uppge detta. Försäkran bör lämpligen inte avges för längre tid än arbetstagaren skäligen kan överblicka och knappast för längre tid än ett »n även om arbetet beräknas pågå under längre tid än ett år från den dag då försäkran undertecknas. Om så behövs får i stället ny försäkran skaffas i god tid före ettårstidens utgång. Saknas bostadsförsäkran eller motsvarande uppgift i reseräkning måste arbetsgivaren göra skatteavdrag på traktamentsersättning som utgår vid vistelse i anledning av arbete på en och samma arbetsplats under längre

294 12 Källskattefrågor m m

tid än 15 dygn i följd. Skatteavdrag skall i så fall ske på all sådan ersättning som utbetalas från och med det sextonde dygnet. Avsaknaden av bostadsförsäkran återverkar även på arbetsgivarens redovisningsskyldighet när det gäller kontrolluppgifterna. All traktamentsersättning vid vistelse på en och samma arbetsplats under mer än 15 dygn i följd måste, då bostadsförsäkran saknas, redovisas på kontrolluppgift som arbetsreseersättning. Arbetsgivaren får i sådana fall inte heller på kontrolluppgift markera den anställdes övernattningar som vistelsedygn. Om bostadsförsäkran avgetts och det av denna framgår att den stadigvarande bostaden är belägen inom arbetsplatsens pendlingsområde skall utbetald traktamentsersättning för vistelse redovisas som arbetsreseersättning. Rätten till avdrag kommer att styras av bestämmelserna om avdrag vid arbetsresor som sker i form av dagspendling eller veckopendling. Detta betyder att reglerna i punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL blir normerande även för frågan om preliminär A-skatt skall utgå på ersättningen. Även om den anställde faktiskt övernattat inom pendlingsområdet och ersättningen avser gottgörelse härför får vid taxeringen avdrag inte ske enligt schablonreglerna om normaltraktamente för vistelsedygn. Huruvida avdrag med belopp motsvarande normaltraktamente för vistelsedygn kan medges i sådant fall får i stället bero på åberopade omständigheter efter utredning. I enstaka fall kan det emellertid bli allt för gynnsamt att räkna normaltraktamente för vistelsedygn även om den anställdes bostad ligger utanför arbetsplatsens pendlingsområde. Detta kan inträffa om bostaden ligger längre bort men möjlighet föreligger till dagspendling eller kanske vanligare till veckopendling med allmänt kommunikationsmedel. Merkostnaderna per vecka vid pendling kan härigenom bli lägre än merkostnaderna för att ligga över på arbetsorten. Antalet sådana fall får dock antas vara tämligen litet. Arbetsgivaren bör i regel kunna lita på att arbetsplatsens pendlingsområde skall vara ett bilpendlingsområde, dvs avgränsat med hänsyn till kostnader och merkostnader vid pendling med bil. Endast undantagsvis om arbetsgivaren inser eller bör inse att den verkliga pendlingsgränsen med hänsyn till kommunikationsförhållandena ligger längre bort från arbetsplatsen än bilpendlingsgränsen bör han rimligen vara skyldig att ta hänsyn till detta förhållande vid bedömning av frågan om beräkning av preliminär A-skatt.

12.33 En tremånadersregel I princip avses förbud gälla för arbetsgivaren att redovisa utgiven ersättning vid långtidsvistelse som traktamentsersättning då anställds bostad ligger inom arbetsplatsens- pendlingsområde. Det är dock inte givet att dylik ersättning skall få redovisas som traktamentsersättning om bostaden ligger utanför detta område. Sättet att redovisa pâverkas nämligen av frågan om och hur länge normaltraktamente för vistelsedygn skall få räknas. Dessa taxeringsfrågor kan inte utan vidare anförtros åt arbetsgivaren att fritt bedöma.

SOU 1974=45 12 Källskattefrågorm m 295

För att på detta område åstadkomma så god överensstämmelse som möjligt mellan preliminär och slutlig skatt är det önskvärt att dessa frågor underställs lokal skattemyndighets prövning på ett tämligen tidigt stadium. Vad lokal skattemyndighet här har att ta ställning till är att göra en bedömning om den anställde redan bor på arbetsorten eller om det skäligen kan ifrågasättas att han skall avflytta till denna ort från sitt egentliga hemvist. Emellertid är det varken möjligt eller lämpligt att låta lokal skattemyndighet komma in i bilden hur tidigt som helst. Det bör kunna förflyta en viss tid under vilken arbetsgivaren själv skall ha frihet att utan insyn från skattemyndighets sida bedöma om vistelsetraktamentet motsvarar avdragsgill merkostnad. Hur lång den tiden skall vara är en awägningsfråga. Utredningen har närmast övervägt om tidsgränsen skall vara tre eller sex månader. Tremånadersalternativet medför ökat arbete för lokal skattemyndighet. Arbetsgivarna kan också få ett större arbete på så sätt att de får sända över ett större antal bostadsförsäkringar till lokal skattemyndighet än de skulle behövt göra om tiden hade satts till sex månader. Ju kortare tid som väljs ju större säkerhet uppnås för att redovisning av preliminär A-skatt kommer att ske på ett sätt som inte sedan skall behöva medföra obehag för de anställda vid taxeringen. Det arbete som kommer att läggas ned därigenom att denna fråga på ett tidigt stadium prövas av lokal skattemyndighet blir till fördel för den slutliga taxeringen och kan väntas i hög grad underlätta taxeringsnämndens prövning av särskilt de besvärligaste bedömningsfrågorna. Att stadga en tämligen kort tid har den fördelen att lokal skattemyndighet då också på ett tidigt stadium får insyn i frågan om den skattskyldige anmält flyttning i sådant fall då flyttning bort anmälas. Med detta som bakgrund föreslår utredningen att tidsgränsen sätts till tre månader. Denna regel motsvaras av regeln i det av utredningen föreslagna nya femte stycket i punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL. Där stadgas att det får bero på särskild prövning om normaltraktamente för vistelsedygn skall få räknas vid vistelse på en och samma arbetsplats under längre tid än tre månader. För att undanröja varje missförstånd bör understrykas att den nu diskuterade frågan endast avser det formella förfarandet. Därmed är inte sagt att den anställde efter förloppet av de tre månaderna skall berövas den rätt som författningsenligt tillkommer honom för att få avdrag för sina fördyrade levnadskostnader i eller på grund av tjänsten. Frågan om eller hur länge rätt till avdrag för ökade levnadskostnader anses föreligga skall i sak prövas på samma sätt som hittills.

12.3.4 Arbetsreseersättningar och preliminär skatt Genom att arbetsreseersättning redovisningsmässigt skiljs från resekostnads- och traktamentsersättning - för vilka dispens från uppgiftsskyldighet skall kunna meddelas - den fördelen uppnås att arbetsreseersättning

296 12 Källrkattefrågor m m

vid den slutliga taxeringen blir föremål för skattemässig insyn. Avdrag med belopp motsvarande arbetsreseersättningen skall alltså inte kunna ske utan att en prövning av avdragets storlek kommer till stånd. Denna materiella regel kan även återverka på beräkningen av preliminär A-skatt. En väg för att nå önskad effekt skulle vara att vid beräkningen av preliminär A-skatt räkna arbetsreseersättning som lön. Skatteavdrag skulle då ske på alla arbetsreseersättningar. Den skattskyldiges rätt till avdrag för motsvarande kostnad skulle sedan på vanligt sätt regleras vid den slutliga taxeringen. Detta är en allt för hård och byråkratisk linje. Det torde få anses tillfyllest att lokal skattemyndighets övervakningsskyldighet i normala fall begränsas till sådana fall då arbetsreseersättningen är ovanligt stor. Utgår arbetsreseersättning med väsentligt större belopp än som svarar mot avdrag enligt reglerna om avdrag med bil till och från arbetet, torde dock skatteavdrag böra göras på överskjutande ersättning. Emellertid får det anses lämpligt att arbetsreseersättning i varje fall kommer under lokal skattemyndighets prövning om ersättningen per dag är särskilt hög. Som lämplig gräns torde kunna väljas att arbetsreseersättningen per dag överstiger hälften av normaltraktamentet för vistelsedygn. Det torde vara tillfyllest att lokal skattemyndighets övervakande uppgift även här begränsas att gälla arbetsreseersättning som utgår vid arbete på samma arbetsplats under längre tid än tre månader.

12.3.5 Jämkningsbeslut Tillstånd att underlåta beräkning av preliminär A-skatt på traktamentsersättning eller arbetsreseersättning meddelas av lokal skattemyndighet genom att jämkning vidtas enligt reglerna i 45 § l mom 3) UF. I normala fall torde sådan jämkning kunna vidtas med ledning av de uppgifter den anställde lämnat i sin bostadsförsäkran. Skulle det visa sig att uppgifterna i berörda bostadsförsäkran är felaktiga eller föreligger särskilda omständigheter torde det ankomma på lokal skattemyndighet att göra en närmare utredning. Arbetsgivaren torde tillställa lokal skattemyndighet ifrågavarande bostadsförsäkran (i duplett eller kopia) i god tid före utgången av tremånadersperioden. Arbetsgivaren handlar här på uppdrag av den anställde. Bostadsförsäkran torde böra innehålla en bekräftelse härpå. Att bostadsförsäkran är en uppgift som avges under straffansvar framgår av 79 § UF. Senast efter förloppet av tre månader kommer enligt utredningens förslag lokal skattemyndighet att bli inkopplad som beslutande myndighet för att avgöra om skatteavdrag på utbetald traktamentsersättning vid vistelse på en och samma arbetsplats skall kunna underlåtas för tid utöver dessa tre månader. Detsamma gäller arbetsreseersättning som per dag överstiger hälften av normaltraktamentet för vistelsedygn. Enligt utredningens förslag skall även arbetsgivare som har dispens låta lokal skattemyndighet pröva om skatteavdrag kan underlåtas för tid

12 Källskattefrågor m m 297

utöver de tre månaderna. Även arbetsgivare inom den offentliga sektorn har att iaktta tremånadersregeln, tex då traktamente utgår vid anstånd med omstationering. Att emellertid RSV skall kunna meddela beslut om undantag för tremånadersreglens tillämpning framgår av specialmotiveringen till 10 § UF. Vid lokal skattemyndighets prövning måste på samma sätt som vid taxeringen ske en realprövning av avdragsfrågan. Lokal skattemyndighets prövning skall avse frågan om avdragsrätt föreligger enligt reglerna i punkt 3 tredje respektive fjärde stycket av anvisningarna till 33 § KL. Frågan om den skattskyldiges bosättningsort torde få bedömas enligt reglerna härom i folkbokföringsförordningen. Om lokal skattemyndighet bifaller framställningen och alltså medger att skatteavdrag på traktamentsersättning eller arbetsreseersättning inte behöver ske, bör detta även återverka på det sätt varpå sådana ersättningar skall redovisas i kontrolluppgift. I kontrolluppgift som arbetsgivaren har att lämna vid den slutliga taxeringen skall han alltså kunna ange ersättningen som traktamentsexsättning. Han kan vidare ange det antal normaltraktamenten för vistelsedygn som får räknas för denna längre tid. Har framställningen däremot avslagits när det gäller traktamentsersättning får därmed också vara utsagt att ersättningen rätteligen utgör lön och alltså i kontrolluppgift skall redovisas som lön. Om ersättningen i ett sådant fall ej redovisas som lön utan som traktamentsersättning får under inga förhållanden anges uppgift om antal normaltraktamenten för vistelsedygn. Lokal skattemyndighet har att avisera taxeringsnämnden om sitt beslut. Taxeringsnämnden är i och för sig inte bunden av ett sådant av lokal skattemyndighet meddelat beslut. Vid taxeringen skall nämligen i vanlig ordning prövas om och för vilken tid ett mot traktamentsersättningen svarande avdrag skall kunna medges. Har lokal skattemyndighet godkänt att skatteavdrag får underlåtas på traktamente för vistelse på en och samma ort även efter tremånadersperiodens utgång, bör emellertid detta förhållande vara ett skäl för taxeringsnämnden att vid taxeringen medge avdrag för ökade levnadskostnader även för den längre tid som beslutet gällt. Har å andra sidan lokal skattemyndighet avslagit framställningen, utgör detta ställningstagande på motsvarande sätt ett skäl för taxeringsnämnden att inte medge avdrag vid taxeringen för ökning i levnadskostnaden. Här liksom i andra fall kan dock den s k eftersynen medföra att frågan bedöms på ett annat sätt vid den slutliga taxeringen än vid den preliminära. Som redan vidrörts får lokal skattemyndighet också tillfälle att kontrollera om anställd anmält flyttning i sådana fall då flyttning bort anmälas. Det bör dock framhållas att anställds anmälningsskyldighet inte inträder endast av det skälet att avdrag för ökade levnadskostnader ej bör att den anställde skäligen anses böra avflytta till medges under motivering den nya orten och bosätta sig där.

298 12 Källskattefrågor m m

1 2. 3. 6 Kostnadsberäkningar De förslag som utredningen här framställer kommer att medföra ett visst merarbete för lokal skattemyndighet. Att myndigheten får ta på sig detta merarbete synes dock försvarbart. Det kan förutses att taxeringsarbetets allmänna standard kommer att höjas inom en viktig sektor genom att lokal skattemyndighet på ett tidigt stadium får utöva denna insyn i de angivna ersättnings- och avdragsfrågoma. Från en projektgrupp inom Statskontoret som sysslar med vissa ADB-rutiner har inhämtats att de lokala skattemyndigheternas lönekostnader inklusive kostnader för semester m m såvitt angår myndigheternas uppgift med jämkningsärenden under år 1971 uppgick till ca 2,6 mkr. Utredningen har beräknat att kostnaderna för det merarbete som det av utredningen framlagda förslaget kan innebära för lokal skattemyndighet kommer att ligga i storleksordningen 300 tkr.

12.3.7 Sammanfattning Utredningen föreslår att skatteavdrag skall beräknas på traktamentsersättning som utgår på grund av vistelse i anledning av arbete på en och samma arbetsplats för längre tid än 15 dygn, såvida inte den anställde i bostadsförsäkran eller reseräkning lämnar uppgift till arbetsgivaren om att bostaden är belägen utanför arbetsplatsens pendlingsområde. Utgår traktamentsersättning vid vistelse på grund av arbete på en och samma ort under längre tid än tre månader föreslås att preliminär A-skatt skall beräknas på ersättningen såvida annat inte föreskrivits jämlikt 45 § 1 mom UF. Detsamma skall gälla om arbetsreseersättning per dag överstiger hälften av normaltraktamentet för vistelsedygn, när arbetsreseersättning utgår för längre tid än tre månader. RSV skall med stöd av 72 § UF kunna medge undantag från skyldigheten att i angivna fall begära jämkningsbeslut hos lokal skattemyndighet.

13 Särskilda frågor 299

13 Särskilda

frågor

13.1 Traktamentsbeskattningen och mervärdeskatten

13. 1.1 Nu gällande ordning Mervärdeskatten är en flerledsskatt där varje led inlevererar till staten skillnaden mellan utgående skatt på egen skattepliktig omsättning och påförd ingående skatt på egna anskaffningar för verksamheten. Skattebördan framflyttas på detta sätt så att den till sist träffar den slutlige konsumenten som tar över hela skattebelastningen. Avdragsrätten för ingående skatt kan betraktas som en komponent iett uppbördsförfarande som har till syfte att eliminera de ackumulerande beskattningseffekter vilka genom sättet för beskattningsunderlagets bestämmande och skattens uttagande i flera på varandra följande led eljest skulle uppstå. Principen om rätt till avdrag för ingående mervärdeskatt gäller generellt för kostnader och investeringar avseende till mervärdeskatt skattepliktig verksamhet. Något undantag från rätten till avdrag har inte heller stadgats i fråga om arbetsgivarens kostnad för anställdas resor och uppehälle i tjänsten. En förutsättning för avdragsrätt för ingående mervärdeskatt på dylika kostnader är emellertid att faktura utfärdats med öppen debitering eller angivelse av mervärdeskattens belopp. Den mervärdeskattebelagda kostnaden måste vidare bokföringstekniskt sett vara en kostnad för arbetsgivaren och inte för den anställde. Så som dessa bestämmelser om mervärdeskatt tolkas och tillämpas anses de under angivna förutsättningar ge arbetsgivaren en rätt till avdrag för ingående mervärdeskatt på kostnaderna för anställdas logi och uppehälle under deras resor i tjänsten om en på arbetsgivaren utställd räkning avseende dylika kostnader likvideras direkt av arbetsgivaren till en restaurang eller ett hotell. RN har emellertid i anvisningar av 1968-10-30, som återges i bilagaN under N.l1, uttalat att avdragsrätt även föreligger om en resande eller annan representant för arbetsgivaren för dennes räkning förskotterat hotell- och restaurangkostnaderna och därefter erhåller ersättning av arbetsgivaren för de utlägg han haft. Vid sådana fall av re_sa på räkning anses sålunda en till mervärdeskatt redovisningsskyldig arbetsgivare ha avlyftningsrätt för den mervärdeskatt som belöper på kostnaden. Genom att arbetsgivaren kan tillgodoräkna sig avdrag för ingående mervärdeskatt på anställds med faktura verifierad kostnad för kost och

300 13 Särskilda frâgor

logi uppstår en skillnad redovisningsmässigt gentemot vad som blir fallet då arbetsgivaren utbetalat traktamentsersättning eftersom utbetalningen inte styrkts med sådana fakturor. Denna skillnad uppstår trots att den anställde i båda fallen kan ha haft precis samma utgifter för kost och logi och fått motta precis samma ersättning härför. Eftersom arbetsgivaren i det förra fallet får avräkna den i den ersatta kostnaden ingående mervärdeskatten som en avgående post när han gör sin mervärdeskatteredovisning begränsas i detta fall arbetsgivarens kostnad till att gälla vederlaget exklusive mervärdeskatt. Detta får till följd att arbetsgivaren i de kalkyler som ligger till grund för prissättningen av de varor eller tjänster som han tillhandahåller i sin verksamhet i det förra fallet endast behöver inräkna fakturans nettobelopp, dvs beloppet exklusive mervärdeskatt. Endast nettot ingår på så sätt i beskattningsunderlaget för beräkning av verksamhetens utgående mervärdeskatt och det uppkommer ingen dubbelbeskattningseffekt. Om arbetsgivaren däremot utbetalar traktamentsersättning utan att utgifter sålunda verifierats med faktura anses inte någon med mervärdeskatt belagd kostnad föreligga för arbetsgivaren. Traktamentsersättningen utgör i sin helhet en kostnad för arbetsgivaren och kommer också att helt inräknas i beskattningsunderlaget för beräkning av den utgående mervärdeskatten. Eftersom traktamentsersättningen bör ha blivit bestämd så att den även täcker den mervärdeskatt som den anställde får betala till hotellet eller restaurangen för de utlägg som han skall bestrida med ersättningen kan det sägas att en dubbelbeskattningseffekt i detta fall uppkommer i mervärdeskattehänseende. Denna dubbelbeskattningseffekt skulle kunna undanröjas genom att arbetsgivaren erhåller avdrag för ingående mervärdeskatt för viss beräknad del av den utgivna traktamentsersättningen. Denna lösning har diskuterats men har hittills inte ansetts böra genomföras eftersom den strider mot kravet på öppen debitering eller angivelse av mervärdeskattens belopp.

13.1.2 Vissa konsekvenser genom rätten till avdrag för ingående skatt Denna avdragsrätt kan diskuteras ur den synvinkeln att kostnaden avser kompensation för en konsumtion och därför bör beräknas inklusive mervärdeskatt. Om arbetsgivaren i stället för att utbetala kontant lön hade betalat den anställdes matvaruräkning skulle hela den erlagda likviden ha betraktats som en arbetsgivarens lönekostnad utan någon avdragsrätt för honom för den på dessa inköp belöpande mervärdeskatten. Det finns då inte heller något som utan vidare säger att avdragsrätt för mervärdeskatt skall föreligga när det gäller kostnaden för den anställdes konsumtion i de fall då konsumtionen äger rum under resor. Den anställdes behållna inkomst skall framkomma som skillnaden mellan å ena sidan den ersättning som han mottagit av arbetsgivaren och

å andra sidan den merkostnad som den anställde ådragit sig till följd av

resan, en merkostnad som i sin tur är lika med skillnaden mellan den faktiska kostnaden under resan och de levnadskostnader som sparas på hemorten genom att resan företagits; därvid bör anmärkas att levnads-

13 Särskilda frågor 301

kostnaden borta och hemma skall beräknas inklusive mervärdeskatt och att även den ersättning som den anställde mottagit av arbetsgivaren vid den anställdes beskattning skall upptas till ersättningens bruttobelopp, helt oberoende av om arbetsgivaren vid sin redovisning av mervärdeskatt kan ha fått tillgodoräkna sig ett avdrag för ingående skatt på hela det utgivna beloppet. Om arbetsgivaren betalar en sin egen nota när han äter ute på restaurang på hemorten är det fråga om en levnadskostnad, för vilken någon avlyftningsrätt inte föreligger. Om arbetsgivaren har precis samma kostnad för restaurangätairde när han är på en resa i tjänsten har han inte åsamkats någon merkostnad som han kan få avdrag för vid sin inkomsttaxering. Det verkar då störande om avlyftningsrätt likväl skulle föreligga för denna kostnad i mervärdeskattesystemet. Bevillningsutskottet (BeU 1968:62) har också uttalat att det enligt utskottets mening kan diskuteras om mervärdeskatt på rena levnadskostnader skall få dras av vid mervärdeskatteredovisningen.

13.1.3 Utredningens ställningstagande Sammanfattningsvis kan anföras att principiella betänkligheter måste resas mot att rätt till avdrag för ingående mervärdeskatt skall föreligga i de fall då en anställd har företagit en tjänsteresa och därvid rest på räkning. På sätt utredningen även utvecklat i annat sammanhang medför denna rätt dessutom redovisningstekniska problem vid inkomstbeskattningen. Med den syn som utredningen velat anlägga på frågan om traktamentsersättningens skattemässiga behandling överensstämmer bäst att avdrag för ingående mervärdeskatt inte medges på dessa kostnader. Frågan om avdragsrätt för ingående mervärdeskatt på anställds kostnad för uppehälle och logi under resa får större aktualitet om B-förslaget skulle genomföras. Då emellertid frågan om mervärdeskattens utformning ligger vid sidan av utredningsuppdraget har utredningen ansett sig böra lämna frågan öppen med nu gjorda anteckningar.

13.2 Traktamentsbeskattningen och sjömansskattesystemet

13.2.1 Nu gällande ordning Sjömansskatten är till skillnad från den vanliga inkomstskatten en definitiv källskatt. l 2 § sjömansskatteförordningen definieras vad som är att hänföra till beskattningsbar inkomst. Hit räknas kontant inkomst ombord i form av lön eller annan gottgörelse som sjöman uppbär på grund av sin anställning ombord - och som vid anställning i land skulle ha utgjort intäkt av tjänst enligt kommunalskattelagens regler. Enligt anvisningarna till samma paragraf skall emellertid till kontant inkomst ombord inte räknas sedvanlig kontant ersättning för naturaförmåner i form av kost och bostad och inte heller sedvanlig kontant

302 13 Särskilda frågar

ersättning för kojutrustning samt för förlust av effekter vid fartygsförolyckande. Till kontant inkomst hänförs vidare inte sådan av redaren utbetald kontant ersättning som åtgått för bestridande av särskilda med anställningen ombord förenade kostnader.

13.2. 2 Kontant ersättning för naturaförmáner i form av kost och bostad

Med sedvanlig kontant ersättning för kost åsyftas ersättning som utgår enligt kollektivavtal när sjömannen inte är ombord och kan åtnjuta fri kost där. Förmånen av fri kost ombord utgör i princip skattepliktig inkomst. Värdet av denna förmån har beaktats i de för 1974 gällande sjömansskattetabellerna (SFS 1973:974) på så sätt att vid beräkning av skatten på den kontanta inkomsten har inräknats ett belopp avseende fri kost med 250 kronor per månad motsvarande 8:33 kr per dag. Något värde för förmån av fri bostad har däremot ej inräknats i tabellskalan. Om sjöman på grund av sjukdom eller semester inte befinner sig ombord utgår kontant kostersättning. Enligt i början av år 1974 gällande kollektivavtal utgör kostersättningen 26 kr per dag lika för manskap och befäl. Kostersättningen utgår således då den anställde inte är ombord som kompensation för att han inte där kommer i åtnjutande av den fria kosten. Om kostersättning skulle räknas som skattepliktig inkomst vid sjömansskatteberäkningen skulle en dubbelbeskattningseffekt uppstå genom att hänsyn tagits till värdet av fri kost vid bestämmandet av sjömansskatteskalorna. I betänkandet Sjömansskatt” (SOU 1969:55, s 120) har emellertid diskussioner förts kring frågan huruvida skillnaden mellan faktiskt utgående kostersättning och det förmånsvärde som har inlagts i tabellskalan skulle beskattas. Något förslag i denna riktning framlades emellertid inte av sjömansskatteutredningen.

l3.2.3 Av redaren utbetalad ersättning som âtgâtt till vissa med anställningen ombord förenade kostnader Som redan nämnts skall som skattepliktig inkomst enligt sjömansskatteförordningen inte räknas av redaren utbetalad kontant ersättning som åtgått för att bestrida särskilda med tjänsten ombord förenade kostnader. Här åsyftas bl a ersättning som utgår i form av resekostnads- och traktamentsersättning. Dylika ersättningar utgår när sjömannen beordras att företa resa, exempelvis i samband med att han byter båt. Traktamente utgår även för det fall att sjömannen har väntetid i land i avvaktan på att komma ombord på en ny båt. Enligt vad utredningen erfarit avser denna ersättning i de flesta fall förrättningar som krävt övernattning. Dygnstraktamente uppgår enligt i början av år 1974 gällande kollektivavtal till 55 kr för manskap och 84 kr för befäl.

l3.2.4 Utredningens ställningstagande

Enligt utredningens synsätt utgör kostersättning i princip skattepliktig inkomst vid inkomsttaxeringen. Det skulle därför vara följdriktigt att

SOU 1974;45 13 Särskilda frågor 303

kostersättning till sjöman utgjorde skattepliktig inkomst vid sjömansskatteberäkningen. Frågan om beskattning av denna ersättning får emellertid anses falla utanför utredningsuppdraget. Traktamentsersättning som åtgår: till bestridande av motsvarande merutgifter räknas inte som kontant inkomst ombord enligt anvisningarna till sjömansskatteförordningen. Författningen tar nämligen här endast sikte på den situation att ersättning inte utgått med högre belopp än som åtgått. Detta stämmer inte med synsättet att skatteplikt skall föreligga för traktamente vid inkomsttaxeringen. Denna motsättning sammanhänger med att sjömansskatten är en definitiv skatt där detaljerade avräkningar mellan bruttoinkomster och avdrag inte kan ifrågakomma. F n syns frågan vara av ringa betydelse eftersom de ombordanställdas traktamenten inte uppgår till det normaltraktamente för helt dygn som enligt utredningens förslag kan komma att fastställas för inkomsttaxeringen. Skulle det framdeles visa sig att traktamenten kommer att utbetalas inom sjömansyrket med belopp som påtagligt överstiger de normaltraktamenten som kan komma att fastställas vid inkomsttaxeringen, torde sådana för höga belopp rätteligen utgöra löneinkomst och alltså - utan särskild lagändring - kunna beläggas med sjömansskatt.

13.3 Beräkning av arbetsgivaravgift och allmän arbetsgivar-

avgift då resekostnads- och traktamentsersättning utgått

13.3. 1 Beräkning av pensionsgrundande inkomst av anställning Rätt till tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring (SFS 1962:381) grundas på inkomst av förvärvsarbete. Under vissa förutsättningar beräknas årligen pensionsgrundande inkomst (PGI) på olika former av inkomst av förvärvsarbete. Då fråga är om inkomst av

anställning (tjänst), varmed avses lön i pengar eller naturaförmåner i form

av kost eller bostad, skall vid beräkningen av pensionsgrundande inkomst

avdrag göras enbart för kostnader vilka den anställde fått vidkännas

direkt i samband med tjänstens fullgörande. Sådana kostnader är exempelvis verktygskostnader, mätningsavgifter samt resekostnader och fördyrade levnadskostnader. Avdrag skall dock endast ske till den del sagda kostnader överstiger l 000 kr sedan eventuell kostnadsersättning för motsvarande kostnad frånräknats. Med køstnadsersättning avses ersättning som arbetsgivaren utbetalar till en anställd för kostnader som den anställde haft i tjänsten. Sådan kostnadsersättning är tex resekostnadsersättning, färdmedelsersättning, traktamentsersättning och representationsbidrag. Kostnadsersättning utgör inte lön och kan därför i princip ej utgöra pensionsgrundande inkomst. Även om kostnadsersättning innefattar en förtäckt löneförmån har det ansetts att den likväl inte skall beaktas vid beräkning av pensionsgrundande inkomst. Som skäl härför har bla åberopats svårigheter att beräkna arbetsgivaravgift för sådana förmåner.

304 13 Särskilda frågor

Detta medför emellertid att traktamentsersättning, som utgetts exempelvis vid arbete inom den vanliga verksamhetsorten eller som utgått med avsevärt högre belopp än som svarar mot de avdrag som kan påräknas vid taxeringen, inte blir föremål för beräkning av pensionsgrundande inkomst.

133.2 Beräkning av arbetsgivaravgift och allmän arbetsgivaravgi ft

Arbetsgivare är skyldig att erlägga arbetsgivaravgift till försäkringen för tilläggspension (ATP), sjuk- och yrkesskadeförsäkringarna rn m. Dessutom påförs arbetsgivare allmän arbetsgivaravgift. Till grund för beräkningen härav ligger en s k arbetsgivaruppgift. Arbetsgivaruppgiften skall omfatta varje anställd till vilken lön utgetts med sammanlagt 500 kr under ett år. Som lön räknas även värdet av fri kost och fri bostad. Har arbetsgivaren under året utöver lön utgett kontant ersättning för att täcka kostnader som är förenade med anställningen, skall sådan kostnadsersättning inte räknas med i den kontanta lönen och då inte heller ingå i avgiftsunderlaget. Om i stället den av arbetsgivaren utbetalade lönen är så beräknad att den skall täcka arbetstagarens kostnader i anställningen kan arbetsgivarens avgiftsunderlag reduceras om kostnaderna uppgått till minst 10 procent av lönen. För i lönen ingående ersättning för resor till och från arbetet får avdrag ej göras.

1 3. 3. 3 Utredningens ställningstagande Av redogörelsen ovan framgår att ersättningar som rubricerats som kostnadsersättningar inte beaktas vid bestämning av pensionsgrundande inkomst även om de i själva verket skulle utgöra lön. De ingår inte heller i arbetsgivarens avgiftsunderlag vid beräkning av arbetsgivaravgift respektive allmän arbetsgivaravgift. Dessa regler har fått till följd att vissa arbetsgivare har utbetalat lön under rubricering av exempelvis traktamentsersättning för att härigenom reducera avgiftsunderlaget. Denna tendens synes ha ökat alltefter hand som uttaget av arbetsgivaravgift respektive allmän arbetsgivaravgift har stigit. Lön som betecknats som traktamentsersättning får visserligen inte inräknas i underlaget för beräkning av pensionsgrundande inkomst men denna nackdel uppvägs många gånger av den skatteminskning som uppkommer genom att lön omfördelas till traktamentsersättning. Även för den anställde kan det - i varje fall i det korta perspektivet - vara av intresse att en sådan omfördelning sker. Ur såväl allmän som enskild synpunkt kan det inte anses tillfredsställande att gällande regler på ifrågavarande område kan leda till nu beskrivna konsekvenser. Ett närmare studium av hithörande frågor torde emellertid böra ske i samband med en översyn av dessa regler. Denna uppgift får anses ligga utanför utredningens uppdrag.

13 Särskilda frågor 305

13.4 Sanktionsfrågor m rn

13.4.1 Inledning Som ett led i strävandena att upprätthålla god skattemoral finns sanktioner som kan sättas in då skattebestämmelserna inte iakttagits av anställda och arbetsgivare. Straffrättsliga sanktioner fastställs av domsto-

larna enligt skattebrottslagen (SFS 1971:69) och vissa specialbestämmel-

ser i TF och UF. Härjåmte kan skattetillägg förekomma som en administrativ påföljd. l det följande lämnas en kortfattad översikt över dessa sanktionsformer till den del de kan beröra deklarations- och uppgiftsskyldigheten samt beräkningen av preliminär A-skatt vad gäller traktaments- och resekostnadsersättningar.

134.2 Pâfálfder för anställda Anställd som lämnat självdeklaration eller annat skriftligt meddelande med oriktig uppgift till ledning för sin egen taxering kan enligt 116 a § TF påföras skattetillägg med 50 procent av den inkomstskatt som tillkommer på grund av avvikelse från den oriktiga uppgiften utöver den skatt som eljest skulle ha uttagits. Denna sanktionsform kan endast tillämpas som anställd på meddelande själv lämnar exempelvis uppgift om för högt antal dygn för vilka avdrag yrkats för ökade levnadskostnader. Om kontrolluppgift som arbetsgivare avlämnat till ledning för anställds taxering innehåller motsvarande oriktiga uppgift kan arbetsgivaren inte påföras skattetillägg i sådant fall. Enligt 116 b §TF utgår skattetillägg ej i den mån avvikelsen innebär rättelse av uppenbar felråkning eller misskrivning eller avser bedömning av framställt yrkande eller då skattskyldig frivilligt rättat oriktig uppgift. skattetillägg utgår alltså inte om avvikelsen avser t ex värde å naturaförmån. Har däremot den skattskyldige underlåtit att lämna uppgift om en utgående naturaförmån föreligger en felaktig sakuppgift som kan leda till att skattetillägg påförs. Om en skattskyldig utelämnat en intäkt i sin deklaration och senare gör gällande att han haft en mot intäkten direkt svarande kostnad, torde tillägget endast böra beräknas å nettobeloppet. skattetillägg kan enligt 116 d § TF efterges om felet är ursäktligt eller det undandragna beloppet är ringa. Skattebrottslagen innehåller bestämmelser om bl a skattebedrägeri, skatteförseelse och grovt skattebedrägeri. Straff kan även utdömas för vårdslös skatteuppgift om gärningen rör betydande belopp. Straffet för skattebedrägeri och grovt skattebedrägeri är fängelse i högst två respektive högst sex år. Straffet för skatteförseelse är böter och för vårdslös skatteuppgift böter eller fängelse i högst två år. Straffen utdöms av domstol. Andra straffbestämmelser återfinns i TF och UF. Enligt 119 § TF kan domstol utdöma bötesstraff för den som uppsåtligen lämnar oriktig upplysning till arbetsgivare eller annan om namn eller andra förhållanden

306 13 Särskilda frågor

av betydelse för innehållet i kontrolluppgift angående lön m fl förmåner. Enligt 79 § UF kan skattskyldig av domstol ådömas böter om han uppsåtligen eller av grov oaktsamhet lämnar oriktig uppgift till myndighet eller arbetsgivare om förhållande som har betydelse för hans skyldighet att erlägga skatt eller som underlåtit att lämna sådan uppgift.

l3.4.3 Pâföljder för arbetsgivare I l0§ skattebrottslagen stadgas straff för försvårande av skattekontroll för den som uppsåtligen eller av grov oaktsamhet åsidosätter bokföringsskyldighet eller sådan skyldighet att föra och bevara räkenskaper som föreskrivs för vissa uppgiftsskyldiga. Straffet är här böter eller fängelsei högst två år. Enligt 120 § TF kan den som uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåter att fullgöra skyldigheten enligt 37 §TF dömas till böter. Bestämmelsen avser underlåtenhet att lämna sådan kontrolluppgift som skall lämnas utan anmaning. Härmed torde i princip avses att uppgiften skall vara fullständig och korrekt. Ansvar enligt detta stadgande inträder inte om gärningen är belagd med straff enligt skattebrottslagen. Enligt 80 § UF ådöms arbetsgivare böter då han uppsåtligen eller av grov oaktsamhet åsidosätter skyldigheten att verkställa skatteavdrag på föreskrivet sätt.

13.4.4 Utredningens synpunkter Utredningen har övervägt om föreliggande sanktioner är tillräckligt långtgående för att säkerställa att den av utredningen föreslagna ordningen kommer att fungera på avsett sätt. Mycket hänger på hur arbetsgivarna fullgör sina skyldigheter att lämna kontrolluppgifter. Det är också viktigt att de arbetsgivare som fått dispens inte utbetalar andra resekostnads- och traktamentsersättningar än sådana som håller sig inom de givna ramarna. Det kan göras gällande att sanktionsmöjligheterna gentemot arbets-

givare som inte följer de uppställda reglerna borde vara bättre utbyggda.

Här bör särskilt framhållas att bötessanktioner mer eller mindre är regler på papperet. Arbetsgivare som avlämnat oriktiga kontrolluppgifter torde sällan eller aldrig åtalas för sådana förseelser. Detta sammanhänger bl a med att åtal är ett tungrott förfarande, som vållar polismyndigheter, åklagare och domstolar betydande arbete. Det kan därför ifrågasättas om man på detta område skulle kunna komma fram till någon enklare form av administrativ sanktion av avgiftstyp som ett alternativ till bötessanktionen. Sanktionsfrågan kan emellertid inte anses vara en primär uppgift för denna utredning. Huvudintresset har fått inriktas på mera näraliggande frågor vilka äger samband med de praktiska problemen kring förslaget. Utredningen framlägger därför inga förslag om ändring av sanktionsbestämmelserna.

sou 1974:45 13 Särskilda frågor 307

Gjorda erfarenheter torde i stället få visa i vad mån det är nödvändigt att förbättra sanktionsreglerna. Utredningen vill dock framhålla att bötesstraff kan ifrågakomma redan enligt gällande bestämmelser om de uppgifter som utredningen föreslår inte behörigen lämnas. Arbetsgivare som har dispens och som åtagit sig att lämna uppgift i de fall då dispensvillkoren inte fullgörs torde också

kunna ställas till ansvar om han underlåtit att fullgöra denna uppgiftsskyl-

dighet. skattskyldig som lämnar oriktig bostadsförsäkran till arbetsgivare torde kunna bötfällas enligt 79 § UF.

13.5 Förhållandet till ett FLB-system (förenklad löntagarbe-

skattning)

13. 5.1 Synpunkter i SOU 1972:1 1 pá gällande schablonregler för avdrag I det betänkande som utredningen om förenklad löntagarbeskattning framlagt (SOU 1972:1 l) diskuteras möjligheten att förenkla hanteringen av olika avdragsregler. Utredningen berör de gällande schablonreglerna för avdrag för merkostnader vid tjänsteresor och för resor till och från arbetsplatsen. l betänkandet heter det (s 147): Något förslag till avskaffande av avdragsrätten för vissa nu såsom avdragsgilla godtagna utgifter framlägger utredningen inte. Fråga är ju om naturliga kostnader för intäkternas förvärvande och det kan inte gärna ifrågakomma att inom ramen för nettovinstbeskattningssystemet vägra avdrag för sådana kostnader. Till dessa kostnader hör visserligen i princip inte utgifterna för resor mellan bostad och arbetsplats, men mot ett avskaffande av avdragsrätten härför talar andra starka skäl. De ändringar i fråga om avdragsrätten för dylika resekostnader som beslutats under senare år har också inneburit ett ökat hänsynstagande till de verkliga utgifterna. FLB-utredningen diskuterar alternativa vägar att åstadkomma en förenling av avdragsreglerna. Utredningen anför härom (s 147): Den eftersträvade förenklingen av avdragsreglerna kan uppnås genom en höjning av det allmänna schablonavdraget, genom en förenkling av reglerna för olika kostnadsposters beräkning eller genom en kombination av dessa åtgärder. I själva verket står emellertid enligt utredningens mening blott de sistnämnda båda möjligheterna till buds. Såsom tidigare framhållits kan nämligen enligt utredningens bedömande en kraftig höjning av det allmänna schablonavdraget knappast ifrågakomma. När det gäller avdrag för kostnader avseende resor mellan bostad och arbetsplats skall enligt betänkandet arbetsgivaren vid skatteberäkningen kunna tillgodoföra arbetstagaren ett avdrag för dennes direkta resekostnader. Detta skall ske med ledning av meddelade allmänna anvisningar samt uppgifter från den anställde om använt kommunikationsmedel och avstånd mellan bostad och arbetsplats. Det framhålls emellertid att anpassningen till FLB-systemet kan erbjuda stora svårigheter när det gäller resor med bil. Härom heter det fortsättningsvis (s 148 ff):

308 13 Särskilda frågor SOU 1974145

Visserligen beräknas även detta avdrag efter schablonmässiga grunder. Men avdragsreglerna är så utformade att utredning krävs dels för avdragets medgivande över huvud (tidsvinst, avstånd), dels för dess beräkning (total körsträcka mellan bostad och arbetsplats). Med hänsyn till att som förut nämnts inte mindre än 500000 löntagare åtnjuter bilkostnadsavdrag är emellertid en anpassning av avdragsreglerna angelägen. svårigheterna att förenkla reglerna för bilkostnadsavdragets beräkning har självfallet främst sin grund i att detta avdrag ofta blir väsentligt större än avdraget för kostnader för andra färdmedel. Förenklingsmöjligheterna är givetvis mera begränsade vid ett högt kostnadsläge. Att märka är emellertid att enligt utredningens statistiska undersökning 57,6 procent av inkomsttagare med bilkostnadsavdrag hade en total körsträcka understigande 500 mil, samt att körsträckan för 85,9 procent inte uppgick till l 000 mil. Enligt riksskatteverkets anvisningar för beräkning av bilkostnadsavdrag för inkomståret 1971 blir avdraget vid 500 mils körning 1 650 kr och vid 1 000 mil 3 300 kr. Även om man beaktar att bland inkomsttagare med låga bilavdrag förekommer sådana som åtnjuter avdrag endast för del av år torde av dessa uppgifter kunna dras slutsatsen att bilavdraget för omkring hälften av de löntagare som erhåller sådant avdrag understiger l 500 kr. Med hänsyn härtill synes en förenkling av avdragsreglerna av samma slag som förordats beträffande moped- och motorcykelavdragen med viss begränsning vara tänkbar även för bilkostnadsavdragets vidkommande. Som villkor för medgivandet av bilavdrag gäller fn att den skattskyldige skall göra en tidsvinst på minst en och en halv timme per dag genom att använda bil i stället för allmänna kommunikationsmedel. Bedömningen härav är stundom besvärlig och förutsätter en omfattande utredning. Med hänsyn härtill torde iregel bilavdrag inte kunna medgesi annan ordning än genom särskilt jämkningsbeslut av myndighet. Däremot bör vid tillämpning av i föregående stycke förordad schablonberäkning medgivandet av bilavdrag inte behöva förutsätta regelbunden efterkontroll. Vid stora årskostnader torde däremot kontrollåtgärd få vidtas efter inkomstårets utgång.

13. 5. 2 Utredningens ställningstagande

Det ligger inte inom traktamentsbeskattningsutredningens uppdrag att ta ställning till de frågor som kan bli aktuella i ett FLB-system. Den av utredningen föreslagna uppdelningen av för tjänsten erforderliga resor i egentliga tjänsteresor och arbetsresor torde emellertid lägga till rätta vissa frågor om ett sådant system skulle införas. Om man kan komma dithän att huvudparten av resekostnads- och traktamentsersättningarna faller in under dispensreglerna synes man ha avsevärt närmat sig ett FLB-system. När det gäller arbetsreseersättningarna torde det emellertid få krävas en ganska långt gående schematisering av avdragsreglerna på sätt som FLB-utredningen även framhåller.

sou 1974;45 14 A- eller B-alternativet? 309

14 A- eller B-alternativet?

14.1 Inledning

Enligt det A-förslag som utredningen utformat skall avdrag för ökade levnadskostnader kunna ifrågakomma vid endagsresor. Utredningen framställer emellertid även ett B-förslag, som går ut på att förbud mot avdrag för ökning i levnadskostnaden skall gälla vid alla endagsresor. l konsekvens härmed skall inte heller normaltraktamente få räknas vid sådana resor. I detta kapitel lämnas en allmän motivering till B-förslaget. Dessutom besvaras frågan huruvida A-förslaget eller B-förslaget bör ges företräde.

14.2 Diskussion kring de båda alternativen

Diskussionen kring frågan om endagstraktamentena skall bruttobeskattas eller ej måste först och främst ta sikte på hur det för lunchen avsedda traktamentet skall behandlas skattemässigt. Lunchen - eller i vissa fall frukosten - är nämligen den kostnadshändelse som är den ojämförligt vanligaste under endagsresorna. Vidare måste beaktas att det stora flertalet resenärer som gör endagsresor inte äter eller i varje fall inte behöver äta en dyrare lunch än vad en bricklunch kostar. Frågan om bruttobeskattning av endagstraktamentena bör alltså i första rummet gälla denna kostnadspost. Helt visst kan invändningar göras mot en bruttobeskattning av endagstraktamenten. Det kan sålunda verka stötande att iett inkomstskattesystem byggt på principen om neutralitet vid beskattningen införa element av bruttobeskattning vid utövande av viss verksamhet, vilken för sin utövning kräver att traktamentsersättningar utgår. Det kan också anföras att det strider mot skatteförmågeprincipen att införa bruttobeskattning av endagstraktamentena. En bruttobeskattning av endagstraktamenten kan leda till att en rationell konkurrens försvåras mellan företag som kan driva sin verksamhet utan att ordna endagsresor och andra företag som måste räkna med sådana resor i stor mängd för att bedriva motsvarande verksamhet. Företag med förhållandevis stort antal endagsresor får en särskild

310 14 A- eller B-alternativet?

kostnadsbelastning genom att de anställda kan kräva kompensation för den skatt som drabbar traktamentsersâttningar vid endagsresor. Man kan inte heller bortse från att en bruttobeskattning av endagstraktamenten kan leda till en bristande benägenhet att företa endagsresor och en ökad benägenhet att utföra resorna som övernattningsresor trots att de i vissa fall lämpligen hade kunnat utföras som endagsresor. Sammanfattningsvis kan sägas att ett system med bruttobeskattning av endagstraktamenten inte till fullo tillgodoser det krav på rättvisa vid inkomstbeskattningen som utredningen söker tillgodose. Som redan betonats i kapitel 6 får emellertid rättviseaspekterna inte drivas hur långt som helst. I det praktiska taxeringsarbetet har frågan om avdrag för fördyrade levnadskostnader vid endagsresa medfört en hel del komplikationer. De skattskyldiga har frestats att föra bevisning om avdrag i bagatellfrågor. Taxeringsmyndighetema har i många fall inte utan fog kunnat ifrågasätta om utbetalade ersättningar vid endagsresor svarat mot erforderliga kostnader eller merkostnader. Även om merkostnader förekommer har de många gånger varit små - framför allt om man jämför dessa med de merkostnader som också kan drabba alla anställda som dagligen måste färdas till och från sin arbetsplats utan att få någon motsvarande skattemässig kompensation för härvid eventuellt uppkommande merkostnader. Det kan därför göras gällande att rättvisekravet bör vika till förmån för kravet på en förenkling av den skatterättsliga behandlingen av endagstraktamenten. Under förutsättning att utgående traktamentsersättning vid en endagsresa avvägs så att den ger täckning för bruttokostnaden för en bricklunch, kan det dessutom sägas att de anställdas anspråk på rättvis beskattning blir tillgodosett på ett rimligt sätt om traktamentsersåttningen bruttobeskattas utan motsvarande rätt till avdrag. I ett system med avdragsrätt skall avdrag medges för den merkostnad som uppkommit, dvs för skillnaden mellan lunchens bruttokostnad och måltidsbesparing på hemorten. Om nu i stället en på ovan angivet sätt awägd traktamentsersättning bruttobeskattas kan det sägas att den härigenom uppkomna skattebelastningen tämligen väl balanserar mot denna besparing på hemorten. Vad som kvarstår sedan skatten avräknats kan med andra ord anses motsvara ett avdrag för rimliga och sannolika måltidskostnader utöver motsvarande måltidskostnader på hemorten. Om ett kollektiv av anställda kan förhandla sig fram till en traktamentsersättning som ligger högre än vad bricklunchkostnaden kan motivera är detta strängt taget ointressant ur beskattningssynpunkt, eftersom även ett eventuellt ytterligare traktamentstillskott kommer att beskattas. Kan den anställde göra en besparing på uppburen traktamentsersättning därför att kostnaden för lunchen ligger lägre är detta också ointressant ur beskattningssynpunkt eftersom traktamentsersättningen och därmed också besparingen beskattas. Den som dagligen pendlar till och från sitt arbete utan att göra tjänsteresa kanske anser det orättvist om en person som beordras att göra en tjänsteresa till samma plats på grund härav får en bruttobeskattad

14 A- eller B-alternativet? 311

traktamentsersättning. Men detta är närmast en fråga om inkomstlikställighet som inte direkt har med beskattningen att skaffa. Skulle en pendlare som inte är på tjänsteresa kunna förhandla sig till en särskild gottgörelse i form av traktamente för sina merkostnader för måltider till följd av pendlandet, kommer detta belopp följdriktigt att räknas som inkomst utan rätt till avdrag. En annan pendlare som inte uppbär någon traktamentsersättning kan inte få avdrag för sina merkostnader. Skulle slutligen en anställd som är på tjänsteresa erhålla en traktamentsersättning som ligger lägre än vad som svarar mot bricklunchkostnaden, betyder detta att han får en ersättning som kanske enligt hans uppfattning inte ger kompensation för hans verkliga merkostnader. Detsamma gäller också om någon ersättning inte alls skulle utgå. Det kan sägas att den anställde missgynnas i sådana fall men denna konsekvens synes oundviklig om man vill förhindra att ett bruttobeskattningssystem skall kompliceras genom undantagsregler. Det förda resonemanget om lunchposten tar sikte på att endagsresenären under sin resa endast äter en bricklunch och att han inte åsamkas några kostnader utöver kostnaden för lunch. Måste resenären äta dyrare lunch än som ryms inom den uppställda mallen eller har han haft småutgifter får resenären finansiera även dessa ytterligare kostnader med beskattade medel. Samma resonemang kan föras för middagen eller en eventuell frukost. För middagen tillkommer dessutom den omständigheten att måltiden i en del fall kan vara särskilt dyr. Problemet skärps alltså därigenom att kostnaderna inte endast gäller lunchen. Antalet sådana kostnadshändelser är emellertid litet ijämförelse med det totala antalet resor som endast kräver en lunchmåltid. Det nu anförda talar sålunda för en bruttobeskattning av endagstraktamentena. Man bör emellertid inte bortse från de problem som kan uppkomma vid övergången till ett sådant system genom att de anställda kan komma att framställa krav på höjda endagstraktamenten eller begära ekonomisk kompensation i annan form om endagstraktamentena skulle drabbas av en i deras ögon orättvis bruttobeskattning. Visserligen är det inte uteslutet att liknande kompensationskrav kan komma att framställas även i samband med att A-förslaget genomförs men de kan här inte få tillnärmelsevis samma omfattning eftersom A-förslaget inte är lika ingripande som B-förslaget och det dessutom är försett med anordningar som erbjuder en mjukare övergång till de nya reglerna. Vilka kompensationskrav som kan komma att framställas om B-förslaget väljs är helt visst svåra att förutse. Frågan sammanhänger delvis med hur stora traktamenten som utgår när bruttobeskattningsalternativet skall börja tillämpas. Såsom framgår av bilaga A, avsnitt A.3.8, är det inte osannolikt att traktamentssumman för endagsförrättningar 1973 nått upp till sammanlagt 300 mkr. Möjligt är att summan låg ännu högre. Om kompensationskravet begränsas att endast gälla den direkta förlusten genom övergången till ett system med bruttobeskattning av endagstraktamentena skulle detta betyda att kravet skulle kunna gälla en

312 14 A- eller B-alternativet?

förhöjning av den totala traktamentssumman till 700 å 800 mkr. I frågan huruvida eller med vilka belopp kompensation skall utgå kan helt säkert olika meningar anmälas. Detta är avtalsfrågor till vilka utredningen ej har att ta ställning. De nu gjorda beräkningarna är osäkra och måste bedömas mycket försiktigt. Det bör emellertid stå klart att övergången till ett rent B-förslag kan komma att utlösa kompensationskrav från de anställdas sida - kompensationskrav som inte kan betecknas som obetydliga. Härtill kan också komma krav på kompensation för sociala förmåner, som kan bortfalla genom att inkomsten höjs. Att sådana effekter i vissa fall kan inträda framgår av redogörelsen för en inom Statens Vattenfallsverk behandlad traktamentsfråga (se bilaga E). B-förslaget kommer på så sätt att medföra omställningssvårigheter. Dessa omställningssvårigheter är större enligt B-förslaget än enligt A-förslaget. Man bör som redan nämnts inte heller bortse från att B-förslaget i särskilt hög grad kan komma att drabba företag där antalet endagsresor är relativt stort.

14.3 Närmare om B-förslaget

Ytterligare bör framhållas att en bruttobeskattning av endagstraktamentena också kräver att ett förbud mot avdrag stadgas även för de resenärer som inte har rätt till traktamente. Det skulle vidare vara oriktigt att den som reser på räkning skulle ges möjlighet att göra detta utan att drabbas av inkomstskatt på den måltidskostnad som arbetsgivaren betalar samtidigt som en kontant utgående traktamentsersättning, som svarar mot precis samma kostnad, skall bruttobeskattas. En sådan möjlighet skulle innebära att en skatteläcka till förmån öppnades för denna grupp av resenärer. Rättvisligen bör inte heller skattskyldig som har exempelvis inkomst av rörelse kunna få tillgodoräkna sig avdrag vid endagsresor enligt B-förslaget. Inte heller torde det vara möjligt att i B-förslaget inrymma möjlighet för den anställde att förebringa bevisning om att han haft merkostnader. I A-förslaget så som detta utformats enligt utredningens förslag finns en undantagsregel. Den innebär att kostersättning som av särskild anledning utgår vid enstaka tillfällen för att mottagaren skall kunna inta en enkel måltid i samband med sin tjänst, tex vid arbete på övertid, inte skall behöva tas upp på kontrolluppgift och då inte heller behöva upptas i deklarationen. Denna undantagsregel skall enligt A-förslaget även kunna tillämpas i fråga om endagsresor, då normaltraktamente inte får räknas. Det bör betonas att regeln endast gäller enstaka resor. Det torde få anses lämpligt att en undantagsregel av detta slag också skall kunna gälla om B-förslaget genomförs. Om sålunda arbetsgivaren vid något enstaka tillfälle betalar ut kostersättning till anställd under en endagsresa skall under motsvarande förhållanden ersättningen kunna undantas från uppgiftsplikt enligt 37 § TF. Rimligen bör inte ersättning för en sådan enstaka måltid behandlas annorlunda än om ersättning

14 A- eller B-alternativet? 313

skulle utbetalas utan samband med en resa. Att det i dessa fall måste gälla ett enstaka och även särpräglade tillfällen bör än en gång understrykas.

14.4 Utredningens ställningstagande

Till försvar för B-förslaget kan anföras att det onekligen är mycket enklare att administrera än A-förslaget. Det kan också försvaras med att merkostnaderna merendels är små. Vidare kan sägas att de som är på endagsresa i de flesta fall har stora möjligheter att välja mellan olika sätt att klara matfrågan. Detta är inte så mycket en fråga om vad vederbörande kan eller inte kan utan fastmer en fråga om rutiner och vanor. Att vissa merkostnader trots allt kan vara oundvikliga - eller i varje fall vissa sådana kostnader kan framstå som erforderliga och därför kan motivera att avdragsrätt bör föreligga är ett förhållande som man av förenklingsskäl torde få bortse från. Man får då också vara beredd att B-förslaget kan komma att utlösa vissa bieffekter av det slag som nyss berörts. Valet mellan A- eller B-förslaget gäller till sist frågan hur skatteförmågeoch förenklingssynpunkterna skall vägas mot varandra. Det är förståeligt om olika meningar kan uppstå inför denna avvägning. Något helt objektivt svar på frågan om det ena eller det andra alternativet bör väljas är svårt att finna. Även om de anförda betänkligheterna mot B-förslaget inte bör underskattas torde dock förenklingseffekten få anses så pass betydelsefull att den får fälla utslaget. Med hänsyn till den betydande förenkling som B-förslaget medför och då merkostnaderna på det hela taget dock är tämligen små vid endagsresor har utredningsmannen för sin del ansett sig böra ge företräde åt B-förslaget framför A-förslaget.

14.5 Andra alternativ

Till det nu anförda bör göras det tillägget att man genom att variera avståndsfaktorn eller tidsfaktorn i ett A-förslag kan konstruera modeller som i fråga om sin ekonomiska effekt närmar sig det rena B-alternativet. En förlängning av karenstiden enligt A-förslaget från 6 till exempelvis 12 timmar medför sålunda att avdragssituationen inte i någon större grad kommer att skilja sig från vad B-förslaget innebär; antalet endagsresor som är så långvariga är dock allt för obetydligt för att göra en sådan modell meningsfull. Genom att förstora närzonen från att vara en cirkel på l mil till att bli en cirkel på säg 7 mil runt tjänstestället (bostaden) uppnås den effekten att huvuddelen av dagspendlingen och en hel del vaneresor sållas bort från avdragsrätt. Detta alternativ är därför inte utan intresse men det har - som utredningen i annat sammanhang påpekat den nackdelen att också vissa ströresenärer kommer att bli bmttobeskattade för sina traktamentsersättningar på samma sätt som pendlarna och

314 14 A- eller B-alternativet?

de nu nämnda vaneresenärerna. Det för dessutom med sig ett tröskelproblem vid gränsens överskridande - ett problem som dock blir mindre besvärande än vid valet av en enmilscirkel eftersom antalet tröskelfall reduceras. Då alternativet med en sjumilscirkel emellertid inte medför samma förenklingseffekt som B-alternativet har utredningen saknat anledning att förorda detta alternativ framför det rena B-förslaget.

15 315 Specialmotivering

15 Specialmotivering

15.1 Specialmotivering till A-förslaget

15. l. 1 Kommunalskattelagen 32 § 1 mom första stycket. Ordet traktamente ersätts i första stycket med ordet traktamentsersättning. Dessutom nämns nu även resekostnadsersättning. Vidare markeras mera tydligt skillnaden mellan å ena sidan annan ersättning i penningar och å andra sidan bostad eller annan förmån som utgått för tjänsten. I det förstnämnda fallet är fråga om belopp som betalas eller avräknas i penningar och där alltså någon förmånsvärdering ej erfordras därför att intäkten direkt bestäms genom arbetsgivarens kostnadsredovisning. I det senare fallet är fråga om egentlig förmån som måste värderas enligt de i anvisningarna till 42 § andra stycket angivna grunderna. Vad som förstås med rexekostnads- och traktamentsersättning behandlas närmare i punkt 5 av anvisningarna till 32 § KL. I denna anvisningspunkt omnämns också arbetsrexeersättning, kostersättning och fast reseanslag. Dessa ersättningar som inte omfattas av möjligheten till dispens - kan språkligt sett betraktas som traktaments- eller resekostnadsersättningar. De skall emellertid vid beskattningen redovisas på annat sätt. I redovisningshänseende kommer dessa andra slag av ersättningar vanligen att hänföras till annan ersättning i penningar. I första - - som intäkt bla stycket gällande lydelse uppräknas sportler. Sportler torde numera knappast förekomma. l den mån sådan ersättning alltjämt utgår torde den komma in under uttrycket annan ersättning i penningar. Ordet sportler kan därför strykas ur lagtexten.

3 mom första stycket. I gällande författningstext uppräknas som skattefria intäkter bla å stat uppförd häst- och båtlega samt till beställningshavare vid armén utgående hästgottgörelse för egna tjänstehästar. Ersättningar av detta slag torde inte längre förekomma. Uppräkningen har därför strukits ur lagförslaget. Ändringarna i.detta stycke har i övrigt föranletts av att resekostnads- och traktamentsersättning som nu särskilt omnämns i 32 § l mom

316 15 Specüzlmotivering

- i princip kommer att utgöra skattepliktig första stycket intäkt även då sådan ersättning anvisas i offentlig tjänst. l samband härmed har skattefriheten enligt föreslagen lydelse av 3 mom första stycket begränsats till de slag av ersättningar som uttryckligen uppräknas där. Ersättning för flyttningskostnad i statlig tjänst kommer enligt utredningens förslag att behandlas som skattefri intäkt och alltså på ett annat sätt än resekostnads- eller traktamentsersättning. Enligt lönebeskattningsutredningen kan till flyttningskostnad räknas kostnader för emballering och transport av bohag - i förekommande fall även vissa yttre inventarier samt den skattskyldiges och hans familjs faktiska eller i vart fall skäliga resekostnader och diverse ej specificerade kostnader motsvarande vad som utgår enligt statliga bestämmelser (SOU 1962:47 s. 82). För arbetsgivaren är flyttningskostnad en särskild form av resekostnad som Utgår exempelvis i samband med att anställd flyttar från en tjänst till annan. Bestämmelser om statliga ersättningar vid flyttning återfinns i bilagorna G (flyttning inom landet) resp. H (flyttning till eller från ort utom landet) till det statliga löneavtalet AST (1971-07-09) samt i det s k omlokaliseringsavtalet (1972-10-30: jfr SAV:s cirkulär Azl9/l972). Har ersättning av detta slag anvisats av staten, får den anses ingå bland den grupp av särskilda ersättningar som nu avhandlas. Uppräkningen har därför kompletterats så att även ersättning för flyttningskostnad kommer att omnämnas bland de statliga ersättningar för vilka skatteplikt inte föreligger. På grund härav kommer enligt utredningens förslag skattefriheten att endast omfatta följande i statlig tjänst utgående ersättningar nämligen utlandstillägg och därmed enligt lagtexten likställda förmåner, förvaltningskostnadsbidrag och anslag till andra expenser samt nyssnämnda ersättning för fl yttningskostnad. 3 mom andra stycket. Enligt gällande lydelse av andra stycket har RSV rätt att från skatteplikt undantaga sådana i lagrummet avsedda ersättningar som anvisas av annan offentlig institution än staten, kommun eller skogsvårdsstyrelse. I den mån fråga är om resekostnads- och traktamentsersättning kan man räkna med att staten, kommun och skogsvårdsstyrelse regelmässigt befrias från redovisningsplikt enligt utredningens förslag efter dispens från skattechefen i vederbörande län. Övriga offentliga institutioner kommer också att fåansöka om dispens från skyldigheten att lämna uppgift om resekostnads- och traktamentsersättning. Beträffande övriga ersättningar som avsesi första stycket torde några frågor om frihet från skatteplikt knappast behöva bli aktuella för dessa andra institutioner. Den möjlighet till förklaring om skattefrihet som lagrummet för närvarande erbjuder torde därför kunna undvaras. Utredningen har på grund härav föreslagit att andra, tredje och fjärde meningarna får utgå ur andra stycket. 4 mom första stycket. Ändringen av första stycket sammanhänger med att resekostnads- och traktamentsersättning enligt utredningens förslag utgör intäkt även i offentlig tjänst. Skattefriheskattepliktig ten kommer att begränsas till de i 3 mom särskilt omhärigenom

sou 1974-45 15 Specialmotivering 317

nämnda ersättningarna. Eftersom resekostnads- och traktamentsersättning inte medtagits bland skattefria intäkter enligt 3 mom första stycket har därmed markerats att dessa ersättningar är skattepliktiga intäkter även i offentlig tjänst. Alla slag av resekostnads- och traktamentsersättningar kommer sålunda att utgöra skattepliktiga ersättningar enligt 4 mom första stycket och huvudregeln i l mom första stycket. Hit hör då även arbetsreseersättning, kostersättning och fast reseanslag, vilka ersättningar dock skall redovisas på annat sätt än som resekostnads- och traktamentsersättning. Såsom skattepliktig intäkt kommer också att räknas ersättning som anvisas av annan än staten, kommun eller skogsvârdsstyrelse till bestridande av särskilda med tjänst eller uppdrag förenade kostnader. Att ersättning för flyttningskostnad i enskild tjänst undantagsvis kan utgöra skattepliktig intäkt, nämligen om ersättningen utgår enligt förmånligare grunder än i statlig tjänst, framgår av 32 § 4 mom andra stycket KL. Se härom prop. 1963:120 s. 70.

33§ 1 mom andra stycket. l andra stycket - nuvarande lydelse - stadgas att

avdrag får ske för bl a kostnad för resa i tjänsten, där ej, vad angåT

statstjänst, särskild ersättning varit därför anvisad. I utredningens förslag har undantaget om statstjänst strukits. Kostnader och merkostnader kan även uppstå vid resor som inte är tjänsteresor. Att sådana kostnader och merkostnader är avdragsgilla enligt punkt 3 tredje och fjärde styckena resp punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL har markerats genom tillägg av orden eller på grund av tjänsten.

Anvisningar till 20 § Punkt 1 tredje stycket (nytt stycke). Utförliga - delvis nya v regler Om hur inkomstberäkningen skall genomföras i fråga om resor i eller På grund av tjänsten finns inskrivna i punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 33 § KL. Det ligger i sakens natur att avdrag för resor som erfordras för inkomstens förvärvande bör beräknas enligt likformiga grunder, oberoende av om den skattskyldige gör resor för att förvärva inkomst av tjänst eller för att förvärva inkomst som skall redovisas på annat sätt. Om inte inkomstberäkningen genomförs efter likformiga grunder för t ex en rörelseidkare och för en löntagare blir beskattningen orättvis. Det skulle exempelvis inte vara rättvist om en enskild rörelseidkare skulle kunna få avdrag enligt schablon för t ex merkostnader vid resor inom enmilsgränsen eller för resor som inte varat mer än fem timmar medan tex enligt A-förslaget en anställd som företar en liknande resa medges avdrag för sådana merkostnader endast efter särskild utredning. Det föreslås därför att bestämmelserna i berörda anvisningspunkter skall få en mera allmängiltig verkan. Tekniskt sett skulle detta kunna ske på så Sätt att punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 33 § flyttas till 20§ eller till anvisningarna angående detta lagrum. Ett annat alternativ skulle vara att

318 15 Specialmotivering SOU 1974145

under varje inkomstlag inskriva hänvisning till de ifrågavarande båda anvisningspunkterna i 33 § KL. De nu berörda åtgärderna skulle emellertid medföra allt för vidlyftiga omskrivningar av lagtexten. Den enklaste lösningen för att nå den åsyftade likformigheten har ansetts vara att i punkt l av anvisningarna till 20§ KL införa ett nytt - tredje stycke där det utsågs att de avdragsregler som finns intagna i punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 33 § KL också skall gälla vid inkomstberäkningen för övriga inkomstslag. Genom hänvisningen till punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL fastslås att även enskild rörelseidkare är berättigad till avdrag för resor till och från arbetsplatsen enligt de i denna anvisningspunkt angivna grunderna. l proposition 1974:115 har föreslagits att en ny punkt, 19, skall fogas till anvisningarna till 29 § KL. Härigenom vidgas möjligheten till avdrag för fördyrade levnadsomkostnader vid havsfiske och annat fiske. När det gäller inkomst av fiske kommer generalklausulen i det föreslagna tredje stycket inte att gälla om specialbestämmelserna i berörda anvisningspunkt ger utrymme till högre avdrag. Avdragsrätt för ökade levnadskostnader enligt bestämmelserna om normaltraktamenten kan emellertid inte uppkomma endast därigenom att en rörelseidkare eller jordbrukare till sig själv utbetalar ett schablonmässigt bestämt belopp under beteckningen traktamentsersättning. Liksom hittills måste krävas dokumentation i råkenskaperna över faktiskt Saknas dokumentation - beträffande uppkommen fördyring. exempelvis - bör rörelseidkarens smâutgifter eller jordbrukarens avdragsyrkande bedömas på samma sätt som de avdragsanspråk vilka en traktamentslös anställd kan vilja framställa. Här liksom eljest måste krävas dels att fråga är om en för verksamheten erforderlig resa, dels att yrkat avdrag framstår som skäligt. . Det undantag från uppgifts- och deklarationsplikt som föreligger för inkomst av tjänst genom den i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 33 § KL intagna hänvisningen till 25 § första stycket vid 3) TF kan helt naturligt inte gälla exempelvis en rörelseidkare. Att en näringsidkare likväl är skyldig att redogöra för yrkade avdrag för egna resekostnader framgår av utredningens förslag till ändrad lydelse av 26 § vid7) TF.

till 32 § Punkt 3 tredje stycket. Enligt gällande lydelse av detta stycke räknas till trivselförmån av mindre värde måltider som genom arbetsgivarens försorg erhållas till lägre pris än i öppna marknaden. Enligt den föreslagna nya lydelsen markeras att lagrummet endast omfattar måltider som genom arbetsgivarens försorg i samband med arbetet tillhandahålles till lägre pris än i öppna marknaden. Ett tillhandahållande av måltid föreligger enligt utredningens uppfattning om tex arbetsgivaren håller personalmatsal, där den anställde kan äta gratis eller till lågt pris eller om arbetsgivaren träffat abonnemangsavtal med en restauranginnehavare om att hans anställda skall få äta exempelvis en sedvanlig kontorslunch till ett visst tämligen lågt pris. Här bestäms beskattningens höjd för den anställde på så sätt att förmånen att

15 319 Specialmotivering

få äta måltid taxeras som naturaförmån, varefter avdrag får ske för vad den anställde eventuellt kan ha betalt till arbetsgivaren. Har den anställde härvid betalat det pris för den tillhandahållna måltiden vartill denna enligt utfärdade anvisningar bör taxeras, skall naturligtvis någon beskattning inte äga rum. l vissa fall kan skillnaden mellan måltidens taxerade värde och vad som betalas vara så obetydlig att inte heller då någon beskattning behöver ifrågakomma. Bestämmelserna i detta stycke om tillhandahållande av måltid reglerar bl a denna situation. Om den anställde själv tillhandlat sig en måltid på restaurang med vars innehavare något abonnemangsavtal inte har blivit träffat, har arbetsgivaren inte tillhandahållit den anställde någon måltid. Har arbetsgivaren likviderat restaurangräkningen är likviden att anse som ersättning för en levnadskostnad. Storleken av denna utgift har den anställde själv kunnat råda över beroende på om han önskat äta dyrt eller billigt. Om den anställde hänvisat restauranginnehavaren att direkt av arbetsgivaren begära ersättning för räkningen som han attesterat och på den vägen låtit arbetsgivaren betala sin måltidskostnad, får det lika väl anses att den anställde åtnjutit inkomst motsvarande vad måltiden kostar. Detta synsätt överensstämmer med utredningens uppfattning att fråga är om traktamentsersättning då den anställde under tjänsteresa äter på räkning och hänvisar restauranginnehavaren att skicka räkningen till arbetsgivaren. Att den anställde genom innehav av kontokort är garanterad att räkningen betalas får anses sakna betydelse för gränsdragningen mellan tillhandahållande och tillhandlande.

Punkt 4. Ändringarna i första och andra styckena är följdändringari anledning av förslaget att resekostnads- och traktamentsersättningar även i offentlig tjänst anses som skattepliktiga intäkter. l tredje stycket, femte - - är och sjätte meningarna gällande lydelse den sk likställighetsregeln inskriven. Denna regel har genom 1963 års reform förlorat i betydelse i vad gäller traktamentsersättningarna. Likställighetsregeln föreslås upphävd. Se härom avsnitt 6.16. Ett med normalbestämmelserna likartat mönster saknas i fråga om resekostnadsersättningarna. Frågan om de statliga bilersättningsreglerna skall vara normgivande eller kunna utbytas mot en fristående skatterättslig modell är en fråga som utredningen vidrört i avsnitt 6.16. l sista meningen av tredje stycket har ordet traktamentsersättning ändrats till vissa ersättningar. Ändringen har samband med att möjligheten till dispens även kan avse resekostnadsersättning. Via hänvisningen till punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL sker nämligen hänvisning även till 25 § första stycket vid 3) TF där det i sin tur stadgas att vissa ersättningar, som enligt 37 § l mom 1. g) eller 2 mom tredje och fjärde styckena inte behöver tas upp på kontrolluppgift, inte heller behöver deklareras.

Punkt 5. I anvisningspunkten - 5 - gällande lydelse uppräknas vissa statliga ersättningar som faller in under begreppet av staten anvisad resekostnads- och traktamentsersättning” och som utgår enligt reseregle-

320 15 Specialmotivering

mentet med flera författningar eller särskilt av Kungl. Majzt eller vederbörande myndighet meddelat beslut eller för förrättning i statens ärende å annan ort än bostads- eller stationsorten”. Här nämns mässpenningar och servisbidrag till beställningshavare vid flottan och kustartilleriet, fast respenninganslag till vissa tjänstemän vid domänverket, reseersättning eller resetraktamente samt härbärgesersättning t;ll den s k resande personalen vid statens järnvägar och postverket, lotsar tillkommande s k hemvägsersättning o dyl”. Vidare sägs i anvisningspunkten att ersättning för skjuts för resor i tjänsteärenden samt fasta och tillfälliga reseanslag till prästerliga befattningshavare som utgår enligt vederbörande författningsföreskrifter skall behandlas på enahanda sätt. Den angivna beskrivningen föreslås nu ersatt med en mera allmänt hållen definition på vad som skall anses utgöra resekostnads- och traktamentsersättning. De regler som utredningen föreslår skall gälla för resekostnads- och traktamentsersättning kommer även att gälla resekostnads- och traktamentsersättning samt liknande ersättning som anvisas av staten. Utredningen har därför inte ansett nödvändigt att i anvisningsw texten behålla uppräkningen av ifrågavarande ersättningar vilka dessutom i en del fall inte längre är aktuella. Av rättsfallen RÅ 1963 ref 33 l-ll torde framgå att förekomsten av mässpengar och trupptraktamenten inte utesluter rätt till avdrag för resor till och från arbetsplatsen enligt punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL. Mässpengar och trupptraktamenten torde kunna räknas som liknande ersättningar enligt ovan och förutsätts sålunda kunna bli föremål för dispens enligt de nya reglerna. Frågan om den skattemässiga behandlingen av ifrågavarande speciella ersättningar har nära samband med frågan om de bör bestå eller utbytas mot ersättningar av modernare snitt. Detta är emellertid spörsmål till vilka utredningen inte har att ta ställning. Till definitionen på vad som menas med resekostnads- och traktamentsersättning har i första stycket fogats ett tillägg varigenom begreppets användningsområde närmare klarläggs. Som resek0stnads› och traktamentsersättning skall sålunda även anses likvid som arbetsgivaren utbetalat till annan i ersättning för vad den anställde själv tillhandlat sig i anledning av resan. Genom den föreslagna ändringen utsågs att det saknar betydelse för inkomstberäkningen om ersättning utgår direkt till den anställde eller om arbetsgivaren till annan betalar den anställdes räkning på de kostnader som uppstått i samband med resan. Angående denna fråga hänvisas även till redogörelsen i avsnitt ll.4.2. Som resekostnads- och traktamentsersättning kan inte anses ersättning som utgår för en resa då det är påtagligt att denna inte kommer att medföra några motsvarande kostnader eller merkostnader eller att kostnaderna eller merkostnaderna inte tillnärmelsevis kommer att uppgå till belopp som motsvarar den utgivna ersättningen. Ersättningen är då rätteligen att anse som lön eller annan ersättning i penningar. på grund av tjänsten syftar på sådana fall som avses i punkt 3 Uttrycket tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 33 § KL, dvs resor eller vistelse som egentligen inte är tjänsteresor men där arbetsgivaren kan

15 321 Specialmotivering

anses ha legaliserat resorna genom att utbetala ersättning. Se härom även under avsnitt l 1.1.2. Traktamente avser i utredningens förslag en särskild form av traktamentsersättning, nämligen sådan traktamentsersättning som håller sig inom normalbestämmelsernas och toleransreglernas ramar. Reglerna om arbetsreseerxättning avser ersättning för resekostnader och ökade levnadsomkostnader vid anställds resor till eller vid personliga vistelse på en stadigvarande arbetsplats då bostaden arbetsligger inom platsens pendlingsområde. Resor för transport av gods eller resor som utförs order av arbetsgivaren på direkt för något visst ändamål i tjänsten

torde sålunda få anses som tjänsteresor även om de företas till en och

samma arbetsplats under längre tid. Personliga resor eller resor som äger rum genom samåkning i privat regi till samma arbetsplats är däremot inte tjänsteresor. En anställd som beordras att först inställa sig på tjänstestället för att där hämta ut material eller ta emot order och sedan resa ut till en arbetsplats gör en tjänsteresa, när han reser mellan tjänstestället och arbetsplatsen. Genom att resan är en tjänsteresa och inte en arbetsresa kan avdrag för kostnaden för själva resan medges som för tjänsteresa. Någon rätt till avdrag för fördyrade levnadskostnader kan resan mellan tjänstestället och arbetsplatsen, om arbetsplatsen är en stadigvarande arbetsplats, inte medföra utan särskild utredning. Begreppet arbetsreseersättning behandlas närmare i kapitel 7. Kostersättning är ersättning för måltid som utgår till anställd som inte är på tjänsteresa eller som utgår vid dagliga resor i tjänsten som inte varat mer än fem timmar eller som ägt rum inom en cirkel med en mils radie och medelpunkt i tjänstestället eller i bostaden om resan börjar där. Utgår traktamentsersättning i samband med sådana resor skall ersättningen redovisas som kostersättning och inte som arbetsreseersättning. Fast reseanslag anvisas stundom till anställd som i offentlig tjänst brukar företa ett antal tämligen korta resor - oftast med egen bil - inom den egna orten eller det egna distriktet. Förekomsten av sådant anslag kan ibland ge anledning till förmodan att anslaget är av blandad natur, dvs så rikligt utmätt att en del därav kan användas för privata resor, inberäknat resor till och från arbetet. Exempel torde inte saknas på att anställda i offentlig tjänst kunnat uppbära fasta reseanslag på ovanligt höga belopp utan att veterligen ha behövt företa tjänstekörning i särskilt stor omfattning. Anförda omständigheter har ansetts tala för att fasta reseanslag i offentlig och enskild tjänst skall redovisas öppet så att denna form av ersättning kan skiljas från egentlig resekostnads- och traktamentsersättning. Taxeringsnämnderna får på så sätt tillfälle att pröva om och med vilket belopp avdrag skäligen bör ske. Om fasta reseanslag på så sätt redovisas öppet kan detta emellertid medföra behov av schablonregler till hjälp för bedömningen av skäliga avdrag. Det skulle strida mot förenklingssträvandena om taxeringsnämnderna skulle vara tvungna att i allt för många fall studera detaljerade utredningar angående storleken av kostnader för tjänsteresor som anställ i med fast reseanslag kan ha haft. Skall en schablonregel konstrueras torde den inte utan vidare kunna

322 15 SOU 1974245 Specialmotivering

byggas på förutsättningen att avdragsgilla utgifter vanligen kan antas uppgå till samma belopp som anslaget. En tämligen restriktiv inställning till denna fråga kan sägas vara motiverad redan därav att en tjänsteman som uppbär fast reseanslag i regel torde ha möjlighet att avstå från förmånen och i stället begära ersättning enligt körjournal. Det är därför helt naturligt att schablonregler av detta slag måste utformas med stor försiktighet. RSV kan emellertid om så prövas lämpligt och nödvändigt fastställa erforderliga schablonbestämmelser för de avdrag som i brist på mera noggrann utredning högst skall kunna medges skattskyldig eller grupp av - och då i första hand för skattskyldiga som uppbär fast reseanslag sådana anslag i offentlig tjänst. Att sådana schablonavdrag inte bör beräknas för särskilt långa årliga körningar framgår av det här anförda. Kostersättning och fast reseanslag får på kontrolluppgift inte anges som traktamentsersättning eller resekostnadsersättning. De utgör annan kontant ersättning och torde alltså böra redovisas under denna rubrik. Att kostersättning i vissa fall ej behöver redovisas framgår emellertid av utredningens förslag beträffande 37 § 2 mom tredje stycket TF.

till 33 § Punkt 3 första stycket. Enligt utredningens förslag saknar det betydelse för avdragsrätten att en i tjänsten verkställd resa ägt rum utom den verksamhetsorten Begreppet den vanliga verksamhetsorten har vanliga ersatts med en närzonsregel som emellertid intagits i andra nämligen stycket. Genom uttrycket i de fall som nedan sägs anges att bestämmelserna i stycken av ifrågavarande anvisningspunkt blir vägledande för övriga bestämning mera i detalj. Huruvida avdrag för fördyrade avdragets levnadskostnader skall medges i sådana fall då normaltraktamente inte kan räknas får bero på utredning. Detta framgår av andra stycket av anvisningspunkten. Enligt första stycket medges avdrag för den ökning i levnadskostnaden som skattskyldig kan hava fått vidkännas. Denna regel tar sikte både på och den traktamentslöses situation. l andra den traktamentsberättigades stycket finns sedan presumtionsregler, enligt vilka vissa som traktamenten erkända ersättningar under där angivna omständigheter kan grunda en motsvarande rätt till avdrag. Jämför härmed även vad som sägs i motiven till det nya femte stycket om normaltraktamente för vistelse.

Punkt 3 andra stycket. De av utredningen föreslagna normalbestämmelserna har intagits i detta stycke. - i levnadskostnaden -. Genom dessa ord fastslås att ökning merkostnadsprincipen alltjämt skall gälla. Denna princip kan emellertid sägas ha blivit uttunnad i så måtto att de besparade levnadskostnadernai hemmet kvittas mot de s k småutgifterna. Se många gånger skall kunna härom närmare under kapitel 10.

sou 197445 J5 Specialmotivering 323

- eller annat av framgår omständigheterna -. Genom bestämmelserna om normaltraktamenten i andra stycket klarläggs bevissituationen presumtionsläget. Anordningen med normaltraktamenten gör det möjligt att fastställa om utbetalade traktamentsersättningar kan antas svara mot avdragsgilla belopp. Liksom hittills skall skattskyldig kunna visa att han faktiskt haft större levnadskostnadsfördyring än erhållna traktamentsersättningar. Hans bevisning måste dock i sådana fall avse samtliga resor respektive samtliga resor av visst slag på sätt författningen redan nu stadgar. Den föreslagna nya formuleringen öppnar emellertid möjlighet också för Skattemyndigheten att påkalla avsteg från schablonregeln i sådana fall då det är tydligt att normalbestämmelserna ger ett för högt avdrag. Den ovillkorliga avdragsrätt som enligt gällande rätt föreligger i de flesta fall ersätts således med en mera villkorlig rätt till avdrag. Taxeringsnämnder och skattedomstolar har således principiell möjlighet - och skyldighet - när fråga härom uppstår att bedöma avdragssituationen utan stöd av givna schablonregler så att taxeringen kan bli rättvis. Det ligger dock i sakens natur att sådana avsteg från RSV:s schablonregler endast kan ifrågakomma om det är tydligt att dessa normaltal och villkoren kring dessa skulle i det särskilda fallet leda fram till en orättvis taxering. - -.

traktamentsersättnirzg Traktamentsersättning är enligt utred-

ningens synsätt ett arbetsrättsligt begrepp. Se härom anvisningarna till punkt 5 av anvisningarna till 32 § KL och kapitel 7. Belopp som motsvarar styrkta utlägg för logi och måltid enligt systemet resa på räkning skall enligt utredningen även anses som traktamentsersättning. - motsvarande belopp den traktamentsersättning som anvisats -. Här fastslås som grundläggande sats en neutralitetsprincip: traktamentsersättning som anvisats, och vanligen alltså utgår efter bestämda grunder, kan antas regelmässigt medföra rätt till avdrag med motsvarande belopp. - normal i levnadskostnaden ökning -. Vad som menas med normal ökning utvecklas närmare i kapitel l0. - Riksskatteverket fastställer för varje kalenderår -. Meningen är att RSV:s beslut skall meddelas i så god tid att normaltraktamentena även kan beaktas vid traktamentsgivning, avdrag för m m preliminärskatt under inkomståret. - Normaltraktamerzten -. Som ordet antyder skall ett normaltraktamente utgöra ett mått på den levnadskostnadsökning som i normala fall vanligen beräknas uppstå. Normaltraktamentena och bestämmelserna härom gäller all traktamentsgivning - således både resor i offentlig och enskild tjänst. Se härom utredningens ställningstagande i kapitel 6. I stället för att bygga schablonberäkningarna på ett enda schablonbelopp skall enligt utredningens förslag fyra olika slag av normaltraktamenten bli vägledande för avdragsbedömningen, nämligen normaltraktamenten för resdygn, för vistelsedygn, för måltid samt för utlandsdygn. Angående dessa frågor hänvisas till kapitlen 6 och l0. - eller av verket särskilt stadgas -. Genom denna bestämmelse ges en möjlighet för RSV att utfärda särskilda bestämmelser som går ut på att i

324 15 Specialmotivering

vissa närmare av verket beskrivna fall levnadskostnadsökningen skall beräknas på ett annat sätt än som i övrigt framgår av författningstexten. RSV skall alltså, om så erfordras, kunna utfärda särskilda bestämmelser som begränsar eller utvidgar tillämpningsområdet för schablonsystemet eller som innebär jämkning av normaltraktamentena i särskilda fall. Föreskriften ger bl a RSV möjlighet att ange gränserna för toleransramarna. I RSV:s allmänna befogenheter enligt 18 § TF ligger att verket kan meddela närmare anvisningar angående tillämpningen även av bestämmelserna om normaltraktamente. - -. övernattning på en och samma ort under mer än 15 dygn iföljd femtondygnsregeln hänvisas till framställningen i kapitel 7 Angående respektive 8. - Normaltraktamente - - Normaltraktamente får i får ej räknas. princip inte räknas för visst tillfälle om inte traktamentsersättning utgått för det tillfället. Härtill kommer att normaltraktamente inte får räknas för i vissa i författningstexten uppräknade situationer, exempelvis vid resor som ej varat mer än fem timmar. Här görs alltså en inskränkning i rätten till avdrag enligt huvudregeln om rätt till avdrag då traktamentsersättning utgått. Avdrag för ökade levnadsomkostnader kan i dessa fall medges endast efter särskild utredning. Att avdrag dock inte bör medges för bagatellbelopp framgår av avsnitt 6.9 i kapitel 6. - -. Frågor om pendlingsområdet och dess utsträckpendlingsamrådet ning behandlas i kapitel 7 och bilaga M. - resor inom en cirkel med en mils radie -. Milgränsen skapar enligt A-alternativet ett förbud mot avdrag utan särskild utredning; se vidare under kapitel 9. - till av lagad mat vid dagliga resor då bekväm tillgång servering saknas -. Genom ordet vanligen betonas att förbudet endast vanligen gäller då det är tämligen vanligt att det under de aktuella resorna inte går att komma till matservering under lunchen eller motsvanågon lämplig rande måltidspaus. Gäller det resor som kräver övernattning i ödebygder där tillgång till logi saknas kan något motsvarande förbud inte gärna upprätthållas. Detsamma gäller resor då övernattning äger rum i husvagn. Det kan likväl framstå som rimligt att avdragsrätten i sådana fall på något sätt begränsas.

Utredningen har dock inte ansett lämpligt att föreslå preciserade regleri

själva lagtexten som beaktar att skattskyldig som övernattar på antytt sätt ofta kan antas ha en betydligt lägre levnadskostnadsfördyring än normaltraktamentet anger. Visar det sig nödvändigt av skatteskäl att införa snävare schabloner för övernattning av detta eller liknande slag torde det få ankomma på RSV att utfärda sådana begränsade bestämmelser. - kostnad eller måltid -. Frågan om nattventilen och för logi måltidsventilen behandlas i kapitlen 6, 10 och ll.

Punkt 3 tredje stycket. Avdrag enligt tredje stycket skall kunna ges enligt motsvarande de i andra stycket angivna - men helt naturligt inte grunder enligt gynnsammare grunder än där stadgas. Detta betyder i fall som avses

15 325 Specialmotivering

i tredje stycket att avdrag enligt reglerna om normaltraktamente för vistelse endast kan medges om bostaden ligger utanför pendlingsområdet. Rätten till avdrag enligt tredje stycket blir även beloppsmässigt beroende av bestämmelserna i andra stycket. Det bör emellertid framhållas att avdrag inte kan medges utan vidare med belopp motsvarande normaltraktamentena. l princip skall liksom hittills avdrag medges för verkligt uppkommen levnadskostnadsfördyring vid arbetsresor. I vissa fall kan emellertid omständigheterna vara sådana att avdrag bör medges med belopp motsvarande normaltraktamentena. Utredningens synpunkter på detta spörsmål redovisas i kapitel 6 under avsnitt 6. 14.3. Rätt till avdrag för hemresor har redan erkänts i praxis. Förslaget innebär att denna rätt uttryckligen lagfästs. Utgår traktamentsersättning för den dag eller de dagar då hemresa sker, måste emellertid hemreseavdraget reduceras med traktamente som inte behövs till någon del. Vanligen sparas endast traktamentsersättningens dagdel. Att denna spareffekt” på så sätt är begränsad motverkas emellertid därav att den i normaltraktamentet för vistelse ingående dagdelen är ett ”utjämnat” normaltraktamente som bestämts med hänsyn till kostnadsbehovet såväl under arbetsdagarna som under veckoslutet. Se härom närmare under kapitel 10 och bilaga M. Hemreseavdraget gäller resor som inte är tjänsteresor. Är en hemresa direkt beordrad som tjänsteresa, bör avdragsrätten bedömas enligt reglerna för sådan resa. Frågan huruvida avdrag skall ges eller inte ges för hemresor liksom frågan hur många hemresor som skall få räknas är spörsmål som liksom hittills torde få bedömas tämligen fritt med hänsyn till vad som enligt förhållandena i det särskilda fallet kan anses skäligt.

Punkt 3 femte stycket (nytt stycke). I det föreslagna nya stycket i punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL utsågs att det får bero på omständigheterna om normaltraktamente för vistelsedygn skall få räknas för längre tids vistelse i följd på en och samma ort än tre månader. Tremånadersregeln innebär dock inte att frågan om flyttning eller inte flyttning från bostadsorten till arbetsorten skall bedömas efter andra eller strängare grunder än som nu gäller i praxis. Påpekas bör dock att den tvåårsregel som omtalas i RN:s anvisningar 1967 I nr 2:1 och som tar sikte på avdragssituationen för tjänsteresor inte längre kommer att bli vägledande eftersom nuvarande olikheter i avdragsbedömningen vid tjänsteresor resp. arbetsresor kommer att utjämnas genom utredningens förslag. Bestämmelsen i det föreslagna nya femte stycket gäller all traktamentsersättning som utgår enligt reglerna om normaltraktamente vid vistelse. Bestämmelsen kommer sålunda att gälla både resor i tjänsten enligt anvisningspunktens första stycke och sådana resor enligt tredje stycket som inte behöver vara tjänsteresor men där ersättningen utgår på grund av tjänsten på sätt som framgår av utredningens förslag till ändrad lydelse av punkt 5 första stycket av anvisningarna till 32 § KL. Bestämmelsen i detta stycke kan också få betydelse i fråga om traktamente som utgår till innehavare av statligt reglerad tjänst då anstånd med omstationering beviljats.

326 15 Specialmotivering

Punkt 4 första stycket. l nu gällande lydelse av punkt 4 första stycket av anvisningarna till 33 § KL ges föreskrifter om avdrag för resekostnader vid arbetsresor. Avdragsrâtten för ökade levnadskostnader vid arbetsresor regleras i punkt 3 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 33 § KL. Genom den föreslagna omskrivningen markeras att avdrag för resekostnader enligt punkt 4 även kan ifrågakomma i kombination med avdrag för fördyrade levnadskostnader, exempelvis vid veckopendling inom pendlingsområdet. Har en skattskyldig dagligen rest mellan bostaden och arbetsplatsen med egen bil är han normalt berättigad till avdrag för skälig kostnad för dessa resor. Om avståndet mellan bostad och arbetsplats uppgår till ett visst antal mil kommer emellertid avdraget för kostnad vid dagliga resor med egen bil att överstiga avdraget vid veckopendling för ökade levnadskostnader och resekostnader vid hemresa över veckosluten. Skälig kostnad bör i sådant fall bestämmas med utgångspunkt från veckopendlarens situation. Den som dagligen rest mellan bostad och arbetsplats så långa sträckor kan inte påräkna avdrag med belopp motsvarande kostnaden för dessa dagliga resor. Han får i stället anses vara berättigad till avdrag som för veckopendling. Se härom även kommentaren till punkt 4 andra stycket.

Punkt 4 andra stycket. Utredningen föreslår att det nuvarande systemet med olika milavdrag för körning intill och över l 000 mil per år ersätts med ett enhetligt avdrag räknat per mil. Genom den av utredningen föreslagna och i bilaga M mera i detalj redovisade uträtningen av avdragslinjen minskas avdragsbeloppet per mil något för körsträckor på upp till ca 2 mil per dag enkelt köravstånd. Detta är till fördel på så sätt att tröskeleffekten vid övergång från färd med allmänt kommunikationsmedel till färd med bil därigenom kommer att bli något mindre framträdande än nu. Å andra sidan kommer avdraget vid längre dagliga körningar att bli något gynnsammare än enligt nu gällande grunder. Schablonen för veckopendlarens avdrag grundas enligt bilaga M på en kostnadskalkyl för femdagarsvecka. Ett schablonmässigt avdrag per vecka framräknas och fördelas på veckans fem arbetsdagar. Avdraget vid veckopendling, räknat per arbetsdag och mil, kommer på så sätt att innefatta schablonmässigt beräknade kostnader för både vistelse på arbetsorten och avdrag för hemresor. Medan dagspendlarens avdrag endast bestäms i förhållande till ett med avståndet stigande belopp per mil kommer veckopendlarens avdrag att bestå av en fast del och en i förhållande till avståndet rörlig del. Den fasta delen beräknas med ledning av merkostnaderna under femdagarsveckan. Den rörliga delen per mil är vid veckopendling starkt reducerad i jämförelse med milavdraget vid dagspendling. Avdraget per mil enkelt köravstånd kommer således att reduceras kraftigt då detta avdrag är lika med avdraget enligt veckopendlingslinjen. Enligt de kostnadsrelationer som föreligger enligt bilaga M inträffar detta vid 7 mil enkelt vägavstånd. Gränsen där avdraget för veckopendling är lika stort som avdraget för

15 Specialmotivering 327

bortaliggning går enligt bilaga M vid ett enkelt vägavstånd på ll mil. Denna kommer ll-milsgräns som anges i bilaga M - att utgöra den yttre gränsen för arbetsplatsens pendlingsomräde. Genom uttrycket till ledning för beräkning markeras att det ytterst är avdragets skälighet som skall vara avgörande. Att möjligheterna till kritik av schablonavdragets utformning likväl är begränsade framgår av vad härom anförts i bilaga M.

Punkt 4 fjärde stycket (nytt stycke). Kan det skäligen ifrågasättas att skattskyldig, som vistas på främmande ort, skall flytta till den ort där arbetet utförs, får enligt punkt 3 tredje resp. fjärde styckena av anvisningarna till 33§ KL avdrag för ökade levnadskostnader inte medges. Det har ansetts rimligt att en motsvarande regel skall finnas när det gäller 4 särskilt höga - avdrag för kostnader vid pendling eller veckopendling. l varje fall bör avdraget då reduceras till att gälla storleken av det avdrag för resekostnader som är vanligt för dagliga resor av normal längd inom arbetsorten. skattskyldig, som vanligen varje arbetsdag reser mellan bostaden och arbetsorten men tillfälligt övernattar på arbetsorten, bör rimligen kunna göra avdrag för övernattningskostnaderna och eventuella merkostnader om avdraget inte därigenom överstiger de eljest vanliga resekostnaderna enligt första stycket. Detta torde väl stämma med tanken på att den skattskyldige enligt anvisningspunkten 4 skall få ett skäligt avdrag. Det har dock inte ansetts nödvändigt att i författningstexten direkt inskriva denna tolkning av rätten till avdrag vid endagsresa.

till 41 § Punkt 2 fjärde stycket (nytt stycke). Enligt första stycket punkt 2 av anvisningarna till 41 § KL skall bl a inkomst av tjänst beräknas enligt den s k kontantprincipen. Detta innebär att en inkomst skall -anses ha åtnjutits under det år den uppburits eller blivit tillgänglig för lyftning. Utgift eller omkostnad skall å andra sidan dras av under det år då utgiften betalats eller omkostnaden ägt rum. Resekostnads- och traktamentsersättning skall redovisas som inkomst då ersättningen ifråga uppburits. l regel inträder denna skyldighet under samma beskattningsår då mot ersättningen svarande utgifter betalats. Det är emellertid inte säkert att den skattskyldige har haft kostnader under just det år då han fått uppbära ersättning. Kostnaderna kan ha uppkommit för honom under annat år. Utredningens förslag går ut på att den skattskyldige alltid skall ha rätt till avdrag det år varunder ersättningen utgått och alltså omkostnadsförts hos arbetsgivaren » även om den skattskyldiges motsvarande kostnader uppkommit ett annat år. En regel av detta innehåll kan förutsättas få den effekten att den skattskyldiges avdragsyrkande vanligen kommer att hänföras till det år då ersättningen utbetalas av arbetsgivaren. Självfallet får regeln inte leda till att avdrag för samma kostnad utnyttjas två år eller att avdrag sker för belopp som inte är avdragsgillt.

328 15 Specialmotivering

l 5. 1.2 Taxeringsförordningen 25 § Första stycket 3). Ändringen i 25 § första stycket TF har föranletts av förslaget till ändringar av 37 § TF. Hänvisningarna till 37 § kommer att gälla

I mom iLg) (tredje spalten): representationsersättning, motsvarande

gjorda utlägg, sammanlagt icke överstigande 500 kr, därest i kontrolluppgiften anmärkes att sådan ersättning utgått;

2 mom tredje stycket: ersättning för resa i tjänsten motsvarande gjorda utlägg som sammanlagt inte överstiger l 000 kr; traktamente motsvarande gjorda utlägg för logi under resa, om antalet dygn då sådan ersättning utgått anmärkes; annat traktamente, sammanlagt inte överstigande 500 kr, om i stället anmärkes att sådan ersättning utgått; kostersättning som av särskild anledning utgått vid enstaka tillfällen för att mottagaren skall kunna inta en enkel måltid i samband med tjänsten, tex vid arbete på övertid eller kostersättning för enstaka sådana måltider i samband med resa i tjänsten då måltidstillfällen inte får anges.

2 mom fjärde stycket: traktamentsersättning och i förekommande fall resekostnadsersättning från arbetsgivare som erhållit befrielse från uppgiftsskyldighet angående dessa ersättningar.

26§ Första stycket 7). Angående detta stycke hänvisas till kapitel 1 1.

37§ 1 mom 1.g) tredje spalten). Undantag från skyldighet att ivissa fall redovisa resekostnads- och traktamentsersättning avseende vissa belopp har av redaktionella skäl flyttats till 2 mom tredje stycket.

2 mom tredje stycket. Rätten att underlåta redovisning av vissa - en resekostnads- och traktamentsersättningar är en rättighet inte skyldighet. En arbetsgivare som finner det enklare att låta alla sådana belopp komma med i kontrolluppgiften är oförhindrad att göra detta. Någon försämring av den skattskyldiges möjlighet till avdrag skall helt naturligt inte få uppstå genom att ersättningen sålunda redovisas öppet. Arbetsgivare som är uppgiftsskyldig enligt 37 § l mom kan enligt 39 § l mom under l. föreläggas att lämna uppgifter om åtnjutna förmåner, därest uppgiftsskyldighet inte föreligger utan anmaning. Denna uppgiftsskyldighet efter anmaning kan också utsträckas till arbetsgivare, vars uppgiftsskyldighet är begränsad enligt 37§ 2 mom tredje eller fjärde stycket. För att en arbetsgivare skall kunna fullgöra denna särskilda uppgiftsskyldighet måste han ha sina räkenskaper så i ordning att han utan dröjsmål och svårighet kan lämna uppgifterna i samma omfattning

15 Specialmotivering 329

som om uppgiftsskyldigheten inte hade varit begränsad. De ifrågavarande uppgifterna måste också kunna lämnas utan dröjsmål eller svårighet vid taxeringsrevision. Har RSV med stöd av punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL meddelat föreskrift som begränsar eller utvidgar området för schablonsystemets tillämpning bör en sådan föreskrift även återverka på innehållet i kontrolluppgifterna. l annat fall kan uppkomma icke önskvärda motsättningar gentemot vad som bör stå i kontrolluppgift och i deklaration. För att undvika sådana olikheter föreslås att RSV skall kunna meddela närmare föreskrifter angående uppgiftsskyldighetens fullgörande enligt 37§ 2 mom tredje stycket TF. Det förutsätts att sådana föreskrifter endast utfärdas efter erforderligt samråd med företag eller organisationer som berörs av föreskrifterna. Beträffande kostersättning bör följande anföras. På kontrolluppgift skall kostersättning redovisas som annan kontant ersättning. Undantag från den ovillkorliga skyldigheten att på kontrolluppgift ange kostersättning föreslås emellertid av förenklingsskäl gälla för det fall att arbetsgivaren av särskild anledning vid enstaka tillfällen betalar ut kostersättning till anställd i syfte att denne skall kunna äta en enkel måltid i samband med tjänsten. Som exempel på sådan särskild anledning anges i författningstexten arbete på övertid. Vidare föreslås undantag för kostersättning som utbetalas för enstaka sådan måltid i samband med resa då normaltraktamente inte får räknas enligt bestämmelserna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Att det skall röra sig om enstaka tillfällen och att ersättningen skall utbetalas av sådan anledning är en ovillkorlig förutsättning för att intäkten inte skall behöva tas upp. Eftersom antalet skall vara litet torde det i varje fall inte kunna överstiga i genomsnitt ett i månaden. Undantagsregeln som föreslås införd i 2 mom tredje stycket får alltså inte tillämpas på kontant ersättning som eljest utbetalas för måltider i samband med arbetet eller vid resor. Eftersom ersättning för enstaka måltider av nu ifrågavarande slag inte behöver upptas i kontrolluppgift, behöver ersättningen inte heller upptas i deklaration. Härigenom uppnås i praktiken en effekt som liknar frihet från skatteplikt. Att inte införa frihet från skatteplikt utan i stället frihet från uppgifts- och deklarationsplikt när det gäller dessa vid enstaka tillfällen utgående kostersåttningar har ansetts bäst stämma med det sätt varpå traktamentsersättningar enligt utredningens förslag kommer att behandlas. Av bestämmelserna i 20 § TF följer att utbetalning av sådana kostersättningar av arbetsgivaren skall bokföras så att ersättningarna lätt kan kontrolleras vid taxeringsrevision. Har arbetsgivaren ersatt den anställde för hans utlägg för logi behöver traktamentsersättning motsvarande sådana särskilda utlägg inte redovisas om det i stället antecknas att sådan ersättning utgått. Har arbetsgivaren utgett traktamentsersättning och därjämte tillhandahållit logi eller kost, skall antalet dygn då logi tillhandahållits anmärkas samt måltidernas sammanlagda värde anges. Dessa anteckningar behöver emellertid inte göras om förmånernas värde är obetydligt (se närmare härom i avsnitt ll.5.2 kapitel ll).

330 15 Specialmotivering

2 mom fjärde stycket. Befrielse från skyldighet att lämna uppgift om resekostnads- och traktamentsersättningar bör helt naturligt inte föreligga i det fall då det är påtagligt att någon motsvarande rätt till avdrag inte föreligger. För att markera detta har i fjärde stycket införts en bestämmelse som går ut på att arbetsgivaren direkt skall förbinda sig att tillämpa de av honom tillkännagivna och som ”dispensvänliga” godtagna grunderna. Skulle det framkomma att traktamentsgivningen tillämpas på ett sätt som strider mot föreskrifterna i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL skall taxering kunna påföras utan hinder av dispensmedgivandet. Detta följer därav att alla traktamentsersättningar och liknande ersättningar fortsättningsvis skall utgöra skattepliktiga inkomster. Taxeringsnämnden har rätt och skyldighet att ingå i sakprövning av

avdragsrätten även om dispens från uppgiftsskyldighet medgetts. Skulle

exempelvis traktamentsersättning i samband med omstationering utgå i fall liknande det som skildras i bilaga E, skall taxeringsnämnden kunna ta upp ersättningen som skattepliktig intäkt för att sedan på vanligt sätt pröva om någon rätt till avdrag föreligger. övertramp inom den kommunala sektorn av det slag som skildras i bilaga F skall också kunna medföra motsvarande ingripande om förhållandet kommer till taxeringsnämndens kännedom och detta oberoende av hur dispensfrågan blivit löst. Denna möjlighet att komma förbi beslut om dispens, som inte bort meddelas eller som i varje fall inte bort gälla den aktuella situationen, kan betraktas som ett uttryck för uppfattningen att det ytterst är taxeringsnämnderna och skattedomstolarna som skall pröva att dispens- och verkar på avsett sätt. Att ge taxeringsnämnden denna schablonsystemet möjlighet får självfallet inte leda till att taxeringsnämnden onödigtvis avkräver skattskyldig specificerade uppgifter om hans verkliga kostnader. Eftersom exempelvis arbetsreseersättning, kostersättning och fast reseanslag inte skall redovisas som resekostnads- eller traktamentsersättning följer därav att sådana ersättningar inte heller är att anse som med resekostnads- och traktamentsersättning liknande ersättningar. De kan alltså inte komma in under dispensreglerna.

l 5.1.3 Uppbördsförordningen 10 § Första stycket. Möjligheten att underlåta beräkning av preliminär A-skatt på ersättningar som anvisas för vissa med tjänsten förenade kostnader föreslås liksom hittills vara beroende av om ersättningen väsentligen överstiger vad som kan anses erforderligt för kostnadernas bestridande. Utredningen har övervägt att låta ordet väsentligen utgå ur författningstexten. Med hänsyn till att olika uppfattning kan föreligga hos anställd, arbetsgivare och skattemyndighet om vad som kan inläggas i begreppet skäligen har det ansetts lämpligt acceptera att det skall finnas en viss marginal vid bedömningen på preliminärskattestadiet. Detta är skälet till att ordet väsentligen föreslås få kvarstå i författningstexten.

15 331 Specialmotivering

De schablonregler för avdrag som föreslås gälla enligt bestämmelserna om resor i tjänsten respektive arbetsresor kommer att återverka på arbetsgivarens skyldighet att beräkna preliminär A-skatt. En arbetsgivare bör rimligen inte ha möjlighet att underlåta skatteavdrag på traktamentsersättning som överstiger det avdrag som framkommer enligt bestämmelserna om normaltraktamenten. Detsamma bör gälla arbetsreseersättning som överstiger stadgat schablonavdrag. Det framstår som naturligt att uttrycket väsentligen i dessa fall inte kan ges särskilt stor rymd. Arbetsgivarens skyldighet att göra skatteavdrag på traktamentsersättning vid vistelse och arbetsreseersättning föreslås gälla i princip såväl enskild som offentlig tjänst. Utredningen utgår emellertid från att RSV jämlikt 72 § UF skall kunna lämna bindande förklaring om att tremånadersfristen för visst fall eller under vissa villkor inte skall behöva iakttas. Härigenom möjliggörs att tex riksdagens förvaltningskontor kan befrias från skyldighet att hos lokal skattemyndighet begära befrielse från skyldighet att dra preliminär A-skatt när det gäller till riksdagsmän utgående traktamentsersättningar. Denna möjlighet kan också tänkas få betydelse i vissa andra fall. Medgivande varom nu är fråga torde dock inte böra innefatta befrielse från kravet på bostadsförsäkran. Medgivandet gäller endast vid beräkning av preliminär A-skatt och har inget samband med dispensreglerna i 37 § 2 mom TF. Lokal skattemyndighet har vid sitt ställningstagande att anlägga samma synpunkter på frågan om beräkning av preliminär A-skatt som taxeringsnämnden vid den slutliga taxeringen har att anlägga på avdragsfrågan. Den av utredningen föreslagna tremånadersgränsen bör räknas från den dag då arbetet på den stadigvarande arbetsplatsen började. De inledande 15 dygnen bör alltså ingå i tremånadersperioden. De tre månaderna får inte ”förnyas vid ett årsskifte, om det gäller en förrättning som pågår över årsskiftet. Detta ligger i sakens natur och framgår indirekt av punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Om skäl föreligger bör beslut på grund av samma försäkran kunna meddelas att gälla för två inkomstår. Beslutet bör emellertid i förekommande fall också kunna begränsas att gälla del av inkomstår. Formulär till försäkran enligt lO § första stycket UF torde böra fastställas av RSV. Formuläret bör innehålla så detaljerade uppgifter att i vanliga fall dessa utan ytterligare utredning skall kunna läggas till grund för både arbetsgivarens och lokala skattemyndighetens beslut att inte dra källskatt på traktamentsersättning vid vistelse eller arbetsreseersättning. Avskrift av lokal skattemyndighets beslut om jämkningsfrågor av detta slag bör tillställas taxeringsnämnden för kännedom. På så sätt erhålls en ur taxeringssynpunkt lämplig möjlighet till samordning av taxeringsnämndens bedömning med lokal skattemyndighets jämkningsbeslut.

Tredje stycket (nytt stycke). Om det från början är klart att vistelsen blir så långvarig att lokal skattemyndighet kommer att få inkopplas som beslutande organ är det lämpligt att arbetsgivaren omedelbart överlämnar exemplar av bostadsförsäkran till lokal skattemyndighet så att denna

3-32 15 Specialmotivering

myndighet kan meddela sitt beslut i god tid före tremåna-dersfristens utgång.

15.2 Specialmotivering till B-förslaget

l5.2.l Kommunalskattelagen

Anvisningar till 32 § Punkt 5. Det föreslagna femte stycket av denna anvisningspunkt skiljer därutinnan att som kostersättning kommer att räknas sig från A-förslaget måltidsersättningar vid åtskilliga resor som inte kräver övernattning. Antalet fall då kostersättning utgår kan alltså väntas bli större om B-förslaget väljs i stället för A-förslaget. Det kan tänkas att anställda vid B-alternativets genomförande önskar förhandla sig fram till rätt att räkna utgående kostersättning som inkomst. l en sådan situation är det inte lämpligt att pensionsgrundande kostersättning redovisas i kontrolluppgift på annat sätt än som lön. l syfte att inte stänga vägen för en sådan utveckling föreslås att femte - - - - u stycket får inledas med orden Med kostersättning förstås - i redovisas - - # « u”. stället för som i A-förslaget Som kostersättning RSV har möjlighet att utfärda förklarande anvisningar som går ut på att kostersättning som utgör pensionsgrundande inkomst skall tas upp som lön i kontrolluppgiften.

till 33 § Punkt 3 första stycket. Enligt B-förslaget kan avdrag för ökade levnadskostnader endast ifrågakomma för resor i tjänsten som krävt övernattning. Detta innebär å andra sidan att avdrag för ökade levnadskostnader inte kan ifrågakomma för resor som inte krävt övernattning. Avdragsförbudet är ovillkorligt och kan inte motbevisas genom utredning.

Punkt 3 andra stycket. Eftersom avdrag inte kan ges för resor som inte härav att normaltraktamente inte - som i kräver övernattning följer - I konsekvens härmed har inte A-förslaget får räknas vid endagsresor. heller i B-förslaget intagits någon bestämmelse om att extra normaltraktamente skall kunna räknas för hemresedagen vid förrättningar som krävt övernattning. Det har inte ansetts nödvändigt att i B-förslaget ha med A-förslagets enmilscirkel. B-förslaget innehåller - lika litet som A-förslaget någon spärrar av möjligheten att räkna normaltraktamente för regel som direkt resdygn vid övernattning som äger rum så nära hemmet att den skattskyldige med större fördel skulle ha kunnat resa hem. Det följer emellertid av allmänna grunder att avdrag inte kan ifrägakomma för helt onödiga kostnader eller merkostnader. Redan genom bestämninggen att en

15 Specialmotivering 333

resa skall ha krävt övernattning för att normaltraktamente skall få räknas markeras att avdrag endast kan ifrågakomma för övernattningar som verkligen behövt äga rum.

Punkt 3 tredje stycket. Att ett ovillkoriigt förbud mot avdrag enligt B-alternativet även gäller vid endagsresor som inte är tjänsteresor framgår av den näst sista meningen av detta stycke.

1 5.2.2 Taxeringsförordningen 37 § 2 mom tredje stycket. Bestämmelsen i A-förslaget om redovisning av måltidstillfällen återkommer inte i B-förslaget. Inte heller återkommer här A-förslagets bestämmelse om att mâltidstillfállen i vissa fall skall redovisas för hemresedagen vid förrättningar som krävt övernattning. Huruvida en resa ägt rum innanför eller utanför enmilscirkeln har inte heller någon betydelse. Jfr även kommentaren till punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL.

334 16 Ikraftträdandet

16 Ikraftträdandet

16.1 Allmänt

En viktig förutsättning för att den avsedda förenklingen skall uppnås är att traktamentsinstitutet över lag fungerar på ett sätt som inte strider mot den modell som skall framställa det önskvärda skatterättsliga idealet. Utredningen har sökt forma sitt förslag om normaltraktamenten så att några befogade invändningar mot modellens form inte skall kunna resas av skatterättviseskäl. Men helt visst kan olika meningar anmälas beträffande frågan om modellens konstruktion. Det är inte säkert att man i alla läger kommer att erkänna att modellen har en ur rättvisesynpunkt lämplig form och lämpligt innehåll. Frågan om utredningens modellförslag är lämpligt utformat eller om det börjämkas kommer emellertid att bli föremål för debatt och analys vid remissbehandlingen. Det kan förutsättas att diskussionen beträffande dessa frågor skall kunna tillrättaläggas i proposition och vid utskottsbehandling. På så sätt bör klarhet kunna vinnas kring frågan om normaltraktamentena och villkoren för dessa skall utformas enligt utredningens förslag eller om jämkningar däri kan behöva göras. Enligt utredningens förslag kommer det samordnande mönstret att innehålla dels en traktamentsram, dels en toleransram. Denna senare ger uttryck åt uppfattningen att avsteg från huvudbestämmelserna lämpligen skall kunna godtas om de inte är särskilt stora. Den skatterättsliga modellen skall alltså inte behöva kopieras till punkt och pricka. Att systemet således kan byggas på med en toleransram medför å andra sidan att man vid konstruktionen av den egentliga traktamentsramen inte kan _få balansera på den yttersta brädden av det tolerabla området utan just här måste sikta på normala förhållanden. Möjligheten att få till stånd den eftersträvande anpassningen e och därmed då också den önskvärda förcnklingen blir ytterst beroende på om parterna på arbetsmarknaden görs medvetna om behovet av en samordning av skattebestämmelserna om traktamentsersättningar och avdrag och att de också är beredda att medverka till att denna samordning genomförs. Medverkan av arbetsmarknadens parter när det gäller att söka åstadkomma den eftersträvade samordningen kan helt naturligt inte uppnås genom direkta tvångsmedel eller diktat. Utredningen menar att man i

16 Ikraftträdande! 335

stället får gå fram med lämpor och visa tolerans mot vissa smärre avsteg från den skatterättsliga modellen. Det bör likväl stå klart att anordningen med normaltraktamenten kommer att innebära ett tryck på avtalsparterna. Den som medverkar till att bibehålla eller skapa bestämmelser vilka allt för mycket avviker från det givna mönstret måste förstå att han därigenom kan göra både arbetsgivare och anställda en otjänst. Dispens kommer inte i sådana fall att kunna meddelas arbetsgivare från skyldighet att på kontrolluppgift redovisa traktamentsersättning. Den anställde måste i självdeklaration redovisa uppburen traktamentsersättning som inkomst samt framställa yrkande om avdrag för ökade levnadskostnader. Denna bristande anpassning till modellbestämmelserna kommer att innebära att arbetsgivare och anställda inte kan få del av fördelen av att utbetalad traktamentsersättning medför en motsvarande rätt till avdrag utan att redovisning sker i kontrolluppgjft eller självdeklaration. Parterna på arbetsmarknaden kommer sålunda att stå inför valet om de skall anpassa gällande resebestämmelser till den skatterättsliga modellen eller ej. Med hänsyn härtill torde samordningsfrågan få ägnas särskild uppmärksamhet. Man bör söka tillse att omställningsprocessen kan skei mjuka former så att övergången till den nya ordningen inte skall behöva väcka onödigt motstånd. Den fråga som skall diskuteras i det följande är om några särskilda undantagsregler bör finnas i övergångsskedet för att överbrygga sådana spänningar mellan resebestämmelserna och den skatterättsliga modellen som inte kan fångas upp genom det i modellen inbyggda toleranssystemet.

16.2 Alternativa lösningar

Det av utredningen föreslagna toleranssystemet medför att en hel del resebestämmelser redan kan anses godtagbara trots att de i viss mån awiker från modellbestämmelserna. Om toleransramen inte har sådan vidd att den i ett övergångsskede möjliggör en mjuk övergång till de nya och i vissa hänseenden snävare villkoren som utredningens förslag innebär uppkommer emellertid frågan om någon ytterligare lättnad övergångsvis bör medges och hur i så fall en regel härom kan utformas. Ett alternativ är att inte låta den nya lagstiftningen träda i kraft förrän en viss tid förflutit efter - detta lagens antagande i syfte att de beslutande instanserna skall få nödigt rådrum så att de under mellantiden kan anpassa resebestämmelserna till normalbestämmelserna. Ett annat alternativ är att tillfälligt vidga toleransramen för att mildra övergångssvårigheterna. Ett tredje alternativ är att traktamentsbestämmelser som är dispensvänliga enligt gällande regler skall kunna godtas även enligt den nya lagen om ersättningarna beloppsmässigt och villkorsmässigt ligger still och alltså fryses. Eftersom nivån på normaltraktamentena kan beräknas stiga till

336 16 Ikraftträdande!

följd av inträffade förändringar i måltids- och logipriserna medför frysningen att normaltraktamentena mer och mer närmar sig utgående traktamentsersättningar enligt resebestämmelserna. Enligt detta alternativ kommer anpassningen att genomföras på sikt. Något allt för långt uppskov med lagstiftningens genomförande kan dock inte förordas i syfte att på så sätt göra övergången mjukare. Ivissa delar är reformen så pass angelägen att ikraftträdandet inte kan fördröjas. Sålunda bör man under alla förhållanden låta den nya lagstiftningen träda i kraft så snart som möjligt när det gäller tex särredovisningen av arbetsreseersättningarna. Ett fjärde alternativ är att skapa övergångsregler som helt allmänt går ut på att den nya lagstiftningen inte skall få tillämpas förrän de vid lagstiftningens ikraftträdande bestående kollektivavtalen löpt ut. En sådan regel skulle vålla svårigheter i det praktiska arbetet. Regeln skulle nödvändiggöra att man under en övergångstid fick arbeta med olika blanketter och olika avdragsregler beroende på om de gamla eller de nya avtalen gäller. Denna uppskovslinje kan därför av utredningen inte förordas. Övergången och anpassningen till de nya reglerna torde i stället få ske inom ramarna för de två förstnämnda alternativen. I det följande utvecklar utredningen hur dessa frågor bör lösas.

16.3 Närmare om ikraftträdandet och samordningen

När det gäller själva tidpunkten för den nya lagstiftningens ikraftträdande kan sägas att det redan av tekniska och organisatoriska skäl blir nödvändigt att räkna med en viss inte allt för kort förberedelsetid. Arbetsgivare och anställda måste informeras om de nya bestämmelserna. För arbetsgivarna kan det även bli nödvändigt att lägga om vissa bokföringsrutiner. RSV måste få tid på sig att meddela nya anvisningar och fastställa erforderliga nya formulär. Dessutom krävs det tid för den avtalsmässiga anpassningen till de nya reglerna. Allt detta gör att den nya lagstiftningen inte kan genomföras allt för brådstörtat. Även om lagförslaget antas av riksdagen i början av 1975 torde det knappast bli möjligt att låta den nya lagstiftningen i hela dess vidd träda i kraft före den l januari 1976. Detta betyder att lagstiftningen kommer att gälla tidigast vid preliminärtaxeringen 1976 och att den första gången skall tillämpas vid 1977 års taxering. är det tänkbart - Visserligen att vissa delar av lagförslaget exempelvis ändringen av punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL - kan börja tillämpas tidigare. Huruvida detta är så angeläget att en ändring här bör ske oberoende av tidpunkten för lagens ikraftträdande i övrigt är en fråga som utredningen inte ansett sig behöva besvara. Den tidplan som framläggs i det följande bygger på förutsättningen att de nya bestämmelserna i sin helhet skall träda i kraft den I januari 1976. När det gäller innehållet i de arbetsrättsliga resebestämmelserna måste man realistiskt räkna med att det kanske inte blir möjligt för parterna på

16 Ikraftträdande: 337

arbetsmarknaden w de må ha aldrig så god vilja - att överlag bli färdiga med en omskrivning av dessa regler redan till den 1 januari 1976. Utredningen utgår emellertid från att några svårigheter av tekniskt slag inte skall föreligga för avtalsparterna att ha antagit eventuellt erforderliga nya resebestämmelser under 1976 i god tid före den l oktober, då en dispensprövning enligt den nya ordningen senast måste ha skett. En annan fråga är vad som kommer att hända för en arbetsgivare som har dispens från uppgiftsskyldighet enligt äldre bestämmelser men som inte skulle kunna erhålla dispens från uppgiftsskyldigheten vid 1977 års taxering eftersom pågående översyn av resebestämmelserna inte har avslutas den l oktober 1976. Om de nya resebestämmelserna blir dispensvänliga vid 1978 års taxering får emellertid anses att rimligt arbetsgivare som redan har dispens inte skall förlora dispensrätten vid 1977 års taxering av den anledningen att de nya bestämmelserna inte antagits att gälla under 1976 så att de kan tillämpas vid 1977 års taxering. Att undanta arbetsgivare från dispens vid detta enda år torde endast böra förekomma under säregna förhållanden. De dispensmedgivanden som föreligger vid 1977 års taxering enligt äldre ordning torde således i regel få gälla. lnför 1978 års taxering bör emellertid redan förefintliga dispensmedgivanden vara omprövade och i förekommande fall ersatta med nya beslut enligt den nya ordningen. Har däremot en arbetsgivare ej haft dispens vid 1976 års taxering kan han rimligen inte påräkna dispens från uppgiftsskyldighet vid 1977 års taxering om resebestämmelserna vid detta års taxering skulle ha varit dispensvänliga enligt tidigare gällande regler men ej är dispensvänliga enligt den av utredningen föreslagna ordningen. Enskild arbetsgivare som redan tillämpar de statliga bestämmelserna fullt ut och på denna grund redan har dispens från skyldigheten att lämna kontrolluppgifter enligt 37§ TF bör rimligtvis kunna behålla dispensrätten vid 1977 års taxering om de _statliga reglerna senast den l oktober 1976 anses vara dispensvänliga och den aktuelle arbetsgivaren tillämpar dessa på ett sätt som ej strider mot normalbestämmelserna. Även om de statliga reglerna vid 1977 års taxering inte fullt anpassats till den skatterättsliga modellen torde detta förhållande inte behöva medföra att enskild arbetsgivare som i sina resebestämmelser använder sig av de statliga reglerna och som vid taxeringar tidigare år haft dispens skall förlora dispensrätten vid 1977 års taxering. I enlighet härmed bör vid 1977 års taxering staten m fl offentliga arbetsgivare ha dispens från uppgiftsskyldighet, oaktat resebestämmelserna inte under 1976 blivit anpassade till de nya skattereglerna. Söker däremot en arbetsgivare som inte haft dispens tidigare dispens vid 1977 års taxering under hänvisning till att de statliga reglerna kommer att tillämpas vid detta års taxering får på vanligt sätt prövas om de åberopade reglerna är dispensvänliga och om traktamentssystemet med avseende på sin rent praktiska funktion är godtagbart. Besvaras den frågan nekande torde ansökan om dispens böra avslås intill den önskvärda anpassningen skett av de åberopade bestämmelserna. Övergångsfrågorna torde i övrigt få studeras med tanke på det

338 16 Ikraftträdandet

som skulle uppstå om traktamentsersättning vid 1977 taxeringsresultat års taxering hade redovisats helt öppet på kontrolluppgift. Det kan därvid framkomma att den anställde vid tillämpningen av de nya skattebestämmelserna endast kan medges avdrag med ett mindre belopp än som utbetalats i traktamentsersättning. Fråga uppstår då hur man lämpligen skall kunna överbrygga awikelser mellan utgående traktamentsersättningar och normaltraktamenten. Det kan vid 1977 års taxering sålunda visa sig att de avvikelser som föreligger mellan traktamente och normaltraktamente kan bero därpå att resebestämmelser - som skulle ha varit dispensvänliga enligt den äldre - blivit före 1974 års ingång, eller i vart fall före ordningen antagna publiceringen av detta betänkande, och att dessa resebestämmelser alltjämt gäller under inkomståret 1976. Det kan då göras gällande att de äldre bestämmelserna bör tillämpas övergångsvis till dess att ett nytt avtal blivit ingånget. Utredningen vill dock hålla före att en sådan övergångsregel inte bör väljas. Härigenom skulle nämligen det äldre systemet med dess enligt vissa kollektivavtal påtagligt för stora avdragsmöjligheter kunna permanentas för mycket lång tid framöver. Däremot kan det enligt utredningens uppfattning vara rimligt att göra en mildare bedömning av avstegen om det vid 1977 års taxering är klart att bestämmelserna kommer att bli omprövade så att de i varje fall vid 1978 års taxering kommer att hålla sig inom det tolerabla fältet. Om avvikelsen vid 1977 års taxering inte är alltför stor får det således anses och rimligt traktamentsbåde lämpligt att avdrag motsvarande uppburen ersättning skall kunna godtas trots att avdraget överstiger vad som egentligen kan anses tolerabelt. De nu vidrörda frågorna torde lämpligen kunna lösas på så sätt att taxeringsmyndigheterna under taxeringsåret 1977, då den nya lagstiftningen skall börja tillämpas för första gången, får visa en något större tolerans gentemot föreliggande resebestämmelser än som ryms inom den s k permanenta toleransens ram. Det kan dock inte anses påkallat att en på detta sätt vidgad tolerans skall kunna visas i sådana fall då det är klart att någon anpassning till de nya reglerna överhuvud taget inte kommer att ske. Endast i sådana fall då man kan konstatera en benägenhet att medverka vid samordningen av resebestämmelserna kan den mildare bedömningen vara motiverad. Tydligt är att en särskilt vidgad toleransram som skall gälla just vid 1977 års taxering inte får göras allt för vid. Det skulle knappast vara lämpligt att låta ramen överstiga den permanenta toleransramen med mer än 100 procent. Ett riktmärke bör alltså vara att de nya reglerna skall kunna tillämpas fullt ut vid 1978 års taxering. Arbetsgivare som vill ha fördel av de nya reglerna måste alltså senast vid ingången av inkomståret 1977 ha anpassat resebestämmelserna till den skatterättsliga modellen. För de nya reglernas lyckliga genomförande är det av betydelse att de för statens befattningshavare gällande resebestämmelserna kommer att bli anpassade till den skatterättsliga modellen. Inte minst viktigt är att de

16 Ikraftträdandet 339

särskilda bestämmelser som finns för vissa statliga verk kommer att få en sådan utformning att någon konflikt med modellbestämmelserna inte längre skall behöva föreligga. Detta förhållande gör det särskilt önskvärt att översynen av de statliga bestämmelserna kan komma till stånd och att denna kan vara avslutad under år 1975 men i vart fall i god tid före den 1 oktober 1976.

16.4 De ovillkorliga reglerna samt vissa vid övergångsfrågor B-förslaget.

En särskild svårighet sammanhänger därmed att de nya reglerna i vissa avseenden kommer att få en skarpare profil än de gällande reglerna och dessutom kommer att gälla villkorslöst. Som exempel härpå i A-förslaget kan nämnas att karenstiden på 4 timmar vid endagsresa förlängs till 5 timmar och att vissa skattskyldiga som nu har skattefria traktamenten när de reser inom en mils reseavstånd från tjänstestället kommer att bli bruttobeskattade för dessa traktamentsersättningar fr o m 1977 års taxering utan rätt till motsvarande avdrag. Liknande situation uppkommer genom att förbud mot att räkna normaltraktamente kommer att gälla vid dagspendling till stadigvarande arbetsplats och vid dagliga resor då tillgång till servering av lagad mat vanligen saknas. Här kan avdrag för ökade levnadskostnader medges endast efter särskild utredning., Skyldigheten att redovisa arbetsreseersâttning måste också börja tillämpas senast vid 1977 års taxering vilket kan medföra begränsningi den avdragsrätt som enligt gällande regler kan föreligga i vissa fall. Eftersom den permanenta toleransen inte gäller nu beskrivna situationer följer härav att inte heller en vidgad toleransram kan gälla sådana situationer som de nu nämnda. Här inställer sig den frågan hur dessa ovillkorliga regler skall kunna införas utan alltför stora störningar. Det torde inte vara möjligt att beakta dessa särskilda problem genom att övergångsvis ge avdrag enligt de gamla reglerna trots att en ny lag införts. Om B-alternativet genomförs blir det således inte möjligt att vid 1977 års taxering låta vissa anställda behålla förmånen av skattefrihet (eller därmed likställd dispensförmån) när det gäller endagstraktamenten. Den omständigheten att B-alternativet sålunda har ett skarpare innehåll än A-alternativet torde ej heller kunna medföra en fördröjning av tidpunkten för lagstiftningens ikraftträdande. I den mån resandekollektivet på detta område upplever de nya reglerna som särskilt ogynnsamma kan detta helt naturligt utlösa ett kompensationstänkande. Vissa av de nu berörda begränsande reglerna får emellertid ganska små ekonomiska verkningar. Dessutom motverkas begränsningarnas effekt därvid att de nya bestämmelserna i andra avseenden ger den anställde större fördelar än hittills. Eftersom kompensationsfrågan är en förhandlingsfråga har utredningen saknat anledning ° att närmare ingå på hithörande frågor.

340 16 Ikraftträdande!

Det torde sålunda bli nödvändigt att lagen får träda i kraft den 1 januari 1976 även om eventuella kompensationsförhandlingar då ännu ej är avslutade.

16. 5 Sammanfattning

De frågor som i övrigt kan uppstå i samband med övergången till de nya bestämmelserna torde få överlåtas åt praxis att lösa. Tydligt är att de som kommer att få ta ställning till dessa problem måste myndigheter sköta denna med varsamhet men också med fasthet så att uppgift övergången till det nya systemet inte försvåras men inte heller fördröjs. Utredningen föreslår att den nya lagen skall träda ikraft den l januari 1976 och att den skall tillämpas första gången vid 1977 års taxering. Äldre bestämmelser torde däremot böra gälla vid 1976 års och tidigare års taxeringar samt vid eftertaxering för år 1976 eller tidigare år. Det bör ankomma de närmare bestämmelser som på RSV att meddela erfordras för att inte försvåra de vid lagstiftningens genomförande befintliga resebestämmelsernas anpassning till den nya lagen.

Bilaga A 341

Bilaga A Statistisk rörande undersökning

traktamentsersättningar rn m är 1968

A.1 Syfte

För att få underlag för sina överväganden har utredningen låtit utföra en statistisk undersökning om förekomsten av och beskaffenheten hos traktamenten och andra ersättningar i samband med tjänsteresa.

A.2 Uppläggning

Undersökningen har baserats på uppgifter som har hämtats ur 1969 års deklarationsmaterial. Utgångspunkten har varit ett urval omfattande för hela riket 15 000 fysiska personer eller samma urval som riksrevisionsverket (RRV) använt för en finansstatistisk undersökning vid 1969 års taxering avseende inkomstförhållandena under 1968. Dessa personer fanns upptagna fögderivis i av RRV upprättade förteckningar, sk id-listor. Med ledning av id-listorna framtogs de för varje lokal skattemyndighet aktuella deklarationerna. Genom lokal skattemyndighets försorg överfördes vissa uppgifter från deklarationerna till en av RRV för dess undersökning upprättad stansunderlagsblankett för varje i undersökningen ingående person. Därvid antecknades för utredningens del om traktaments- eller resekostnadsersättning utgått eller ej. Med l skulle markeras alla fall där det av deklaration eller kontrolluppgift framgick att traktamentsersättning eller resekostnadsersâttning utgått eller att avdrag yrkats för fördyrade levnadskostnader eller för resekostnader. Med 1 skulle även markeras sådana fall då kontrolluppgift från arbetsgivare med dispens från uppgiftsskyldighet inte angav beloppet av utgiven ersättning utan endast innehöll uppgift om att ersättning utgått. Beträffande avdragsyrkande för resekostnader avseende resor till och från arbetet skulle dessa beaktas endast under förutsättning att resekostnadsersättning hade redovisats som intäkt under inkomst av tjänst. Vidare skulle l-markering göras då deklarationen under inkomst av tjänst redovisade intäkt av anställning hos stat, kommun, skogsvårdsstyrelse eller sådan offentlig institution för vilken gäller förklaring enligt andra stycket 3 mom 32 § KL. Tveksamma fall skulle också markeras med l. För de personer som ej uppburit traktaments- eller resekostnadsersättning eller i övrigt ej uppfyllt ovan beskrivna villkor skulle markeringen 0 goras.

342 Bilaga A

RRV kunde på så sätt för utredningen framställa en särskild lista över de deklarationer för vilka de lokala skattemyndigheterna gjort markeringen 1. För samtliga personer i denna lista upprättades en kodblankett, här benämnd typ I. Genom utredningens försorg överfördes därefter de för utredningen intressanta uppgifterna från deklarationerna och kontrolluppgifterna till denna kodblankett. I de fall då de relevanta uppgifterna inte kunde erhållas från deklarationshandlingarna har önskade uppgifter inhämtats från vederbörande arbetsgivare. Under arbetets gång framkom emellertid misstanke om att de lokala skattemyndigheternas ursprungliga l-markering inte blivit fullständig, speciellt i vad den avsåg markeringen av de offentligt anställda. Det blev därför nödvändigt att göra en ny och mera noggrann genomgång av id-listorna. Denna resulterade i att ytterligare ett antal deklarationer kunde framtas för bearbetning. För personer i denna senare omgång upprättades ny kodblankett med samma utseende som ovannämnda typ I. Dessa kodblanketter kallas här typ ll. . Åtgärder vidtogs alltså för att korrigera bortfallet av individer med offentlig anställning i urvalet. Fortfarande kvarstår dock misstanken att dessa kan vara underrepresenterade i utredningens undersökning. Med hänsyn härtill och till undersökningens uppläggning i övrigt vill utredningen framhålla att vissa detaljuppgifter som presenteras i det följande måste bedömas med försiktighet.

A.3 Beräkningar och resultat

A.3.1 Behandlade kodblanketter och deras innehåll I tabell A21 redovisas antalet kodblanketter av typ I och II samt förekomsten av olika ersättningsformer och avdragsyrkanden i stickprovet. Enligt punkt 1 i tabell A11 har 4 734 kodblanketter behandlats. l 791 av dessa avser anställda i privat tjänst och återstående 2 943 anställda i offentlig tjänst. l den senare gruppen ingick l 996 personer vilka inte hade företagit tjänsteresa. Dessa har betecknats med Nej-svar i tabell A11 . Att dessa överhuvud har kommit att ingå i beror

undersökningsmaterialet

på den vid undersökningen tillämpade metodiken. Eftersom traktamentsersättning i princip är skattefri inkomst i offentlig tjänst och arbetsgivaren därmed inte heller är skyldig att lämna uppgift häröveri kontrolluppgift har utredningen varit tvungen att på annat sätt än genom granskning av deklarationshandlingar få en uppfattning om förekomsten av traktamentsersättning i offentlig tjänst. Som tidigare nämnts har utredningen härvid genom RRV utfärdat instruktion om att samtliga i urvalet ingående anställda i offentlig tjänst skulle förtecknas av lokal Skattemyndighet. Utredningen har därefter granskat ifrågavarande deklarationer och genom förfrågningar hos vederbörande arbetsgivare sökt utröna huruvida tjänsteresa företagits och traktaments- eller resekostnadsersättning därvid utgått. Helt naturligt har åtskilliga arbetsgivare lämnat uppgift om att

sou 1974:45 Bilaga A 343 Tabell Azl Behandlade kodblanketter och deras innehåll.

2 Traktamentsersättning har förekommit l 707 l 063 644 Därav: Beloppet angivet l 099 808 291 Beloppet ej angivet, s k ”X-fall” 608 255 353 3 Traktamentsersättning har ej ererhållits från arbetsgivaren men avdrag för ökade levnadskostnader yrkas i deklarationen 94 73 21 4 Resekostnadsersättning har utgått men ej traktamente 33 33 0 5 Resekostnadscrsättning för tjänsteresor 938 881 57 6 Resekostnadsersättning för dagliga resor t o fr arbetet 101 89 12 7 Representationsersättning 132 132 0 8 Traktamente har utgått vid bisyssla 153 113 40 9 Blanketter som inte varit föremål för någon som helst bearbetning 243 243 0

tjänsteresa ej har företagits. Utredningen har därför inte haft något intresse av att låta dessa ”Nejvsvar ingå i den statistiska bearbetningen. För anställda i offentlig tjänst har således 947 av 2943 inhämtade uppgifter kvarstått för bearbetning. För anställda i privat tjänst noteras att 243 kodblanketter av olika skäl saknade uppgifter som kunde bearbetas (punkt 9 i tabell A:l). Med hänsyn härtill och till vad som ovan anförts beträffande Nej-svar för anställda i offentlig tjänst har den statistiska bearbetningen utförts på grundval av 2 495 kodblanketter (4 734-1 996-243). Enligt l mom l. g) 37 § TF behöver arbetsgivare inte ange på kontrolluppgift storleken av utgiven traktamentsersättning då ersättningen för år inte överstiger 500 kronor eller inte utgått i mer än 24 dagar. I sådana fall anges endast på kontrolluppgift med kryssmarkering att traktamente har utgått. I tabell A11 punkt 2 har angivits att totalt 608 kodblanketter avser dylik form av traktamentsersättning. Dessa fall betecknas i undersökningen som X-fall. Det bör emellertid framhållas att vissa arbetsgivare likväl på kontrolluppgift angivit storleken av utgiven traktamentsersättning i sådana fall då uppgiftsskyldighet inte förelegat enligt l mom l. g) 37 § TF. Dessa uppgifter har inte behandlats som X-fall vid den statistiska bearbetningen utan har ingått med belopp som angivits på kontrolluppgift. Uppgifterna under punkt 3 i tabell Azl avser deklarationer i vilka avdrag har yrkats för fördyrade levnadskostnader i fall då traktamentsersättning ej har redovisats som inkomst. Avdragsyrkandena har framställts med stöd av tredje resp fjärde stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 §

Bilaga A

KL och avser situationer där ökningen i levnadskostnaderna har utan att tjänsteresa har företagits. Här föreligger således en uppkommit skillnad gentemot de fall under punkt 2 i tabell A:l där traktamentsersättning har utgått vid tjänsteresor. Beträffande uppgifterna under punkterna 4, 5 och 6 i tabell A:1 bör anmärkas att undersökningen begränsades så att den för i offentlig tjänst anställda endast omfattade traktaments- och representationsersättningar. Uppgifter om resekostnadsersättningar ansågs av utredningen i detta skede vara av underordnat intresse. I tabell A:l redovisas under punkt 7 antalet fall med representationsersättning. När det gäller offentligt anställda får av tabellen ej dras den slutsatsen att någon representationsersättning över huvud taget inte förekommit i offentlig tjänst. Det torde i stället förhålla sig så att sådana ersättningar förekommit ehuru i begränsad omfattning. Inget sådant fall har emellertid fångats in genom stickprovet. Undersökningen har begränsats till att avse traktamentsersättningar m m från huvudarbetsgivare. Beträffande bisysslor har det i flertalet fall saknats uppgift om storleken av eventuellt traktamente. Under punkt 8 i tabellen A21 redovisas emellertid antalet deklarationer där man med säkerhet har kunnat konstatera att traktamentsersättning utgått vid bisyssla.

A.3.2 Metodik vid den statistiska bearbetningen av kodblanketterna De i tabell Azl redovisade kodblankettema har utgjort underlag för uppräkningar till riksnivå av i blanketterna införda uppgifter. Uppräkningen har skett med ledning av de uppräkningstal som finns angivna i RRV :s id-listor och som även överförts till kodblanketterna. RRVzs urval på cirka 15 000 personer är draget som ett stratifierat urval på basis av inkomsttagarnas fördelning på olika inkomstklasser. Urvalsstorleken varierar för olika stratum varför vid uppräkningen till riksnivå de iurvalet ingående individerna måste tilldelas olika vikttal. Vid presentation av resultatet av bearbetningen har de uppräknade siffrorna avrundats beträffande antalet anställda till närmaste 100-tal när antalet överstiger l 000 och till närmaste 10-tal mellan 100 och l 000. Under 100 har antalsuppgiften redovisats oavkortad. Vad gäller redovisning av olika ersättnings- och avdragsbelopp har härvid en avrundning skett till miljoner kronor med en decimal.

A.3.3 Antal anställda med olika i samband med slag av ersättning tfánsteresa m m I tablå Azl nedan redovisas uppräknat antal anställda i hela riket som under 1968 uppburit vissa typer av ersättningar som varit hänförliga till inkomstslaget tjänst.

Bilaga A 345

Tablå A21 Antal anställda med olika slag av kostnadsersättningar.

Form av ersättning Samtliga Privat Offentligt anställda anställda anställda

Traktamentsersättning 409 300 234 800 174 500 Resekostnadsersättning för tjänsteresor . . 220 100 Resekostnadsersättning för dagliga resor t 0 fr arbetet 30 800

Representationsersättning ii 600 11600

Enligt tablå Azl uppgick antalet personer med traktamentsersättningar år 1968 till 409 300 varav 234 800 i privat tjänst och 174 500 i offentlig tjänst. Det är av intresse att jämföra antalet anställda som uppburit traktamentsersättning under 1968 med totala antalet anställda i riket under samma period. På basis av uppgifter som hänför sig till 1965 års folk- och bostadsräkning har statistiska sekretariatet inom finansdepartementet gjort vissa beräkningar för 1968. Uppskattningsvis uppgick antalet anställda i riket 1968 till cirka 3 400 000 fördelade på följande grupper.

Byggnads- och anläggningsarbetare 300 000 Övriga arbetare l 500 000 Tjänstemän med inkomst under 50 000 l 480 000 Tjänstemän med inkomst över 50 000 120 000

En jämförelse mellan antalet anställda som uppburit traktamentsersättning och totala antalet anställda visar att drygt lO procent av samtliga anställda uppburit traktamentsersättning under 1968. I fråga om offentligt anställda med resekostnadsersättning för tjänsteresor resp representationsersättning hänvisas till kommentaren under punkten A.3.l ovan.

A.3.4 Antal anställda med traktamentsersáttning samt storleken av uppburen traktamen tsersättning Enligt tabell A22 nedan uppgick totala antalet anställda med traktamentsersättning år 1968 till 409 200. Av totala antalet anställda med traktamentsersättning 409 200 utgjorde 154400 s k X-fall, dvs anställda som uppburit traktamente men där arbetsgivaren inte varit skyldig att i kontrolluppgift ange storleken härav (jämför A.3.l ovan). I tabellen har uppskattningsvis beräknats att traktamentena i X-fallen har uppgått till i genomsnitt 300 kr per person och år vilket ger 46,3 milj kr för samtliga anställda tillhörande denna kategori. Återstâende 254 800 anställda har uppburit traktamentsersättningar med 832,7 milj kr. Det framgår av tabellen hur de anställda och deras ersättningsbelopp

346 Bilaga A Tabell A:2 Antal anställda med traktamentsersättning fördelade efter storleken av uppburen ersättning per person och år.

Traktamentsstorlek ej angiven = X-fall 154 400 38 46,3 65 000 28 19,5 89 400 51 26,8 Totalt 409 200 100 879,0 234 800 100 591,9 174 400 100 287,0 Medianvärde, kr 800 1 310 290

fördelar sig efter traktamentsstorleken per person och år. Av särskilt intresse är att studera de anställdas relativa fördelning med avseende på uppburen traktamentsersättning. Därvid iakttas att 38 procent av samtliga anställda avser s k X-fall. För anställda i offentlig tjänst gäller att 51 procent av de anställda med traktamente skulle ha fallit under X-fallsregeln om traktamentena i offentlig tjänst hade varit skattepliktig inkomst och uppgiftsskyldighet därmed åvilat arbetsgivaren. Samtliga anställda som i övrigt uppburit traktamente under 2 000 kr per anställd och år uppgår till totalt 30 procent med en viss avvikelse uppåt för anställdai privat tjänst. För anställda i offentlig tjänst konstateras en motsvarande avvikelse nedåt. För samtliga anställda med traktamenten på 2 000 kr eller mera uppgående till 32 procent noteras motsvarande awikelser för privat och offentlig tjänst. Medianvärdet för traktamentsstorleken låg vid 800 kr år 1968. För privat respektive offentligt anställda var motsvarande medianvärde l 310 kr respektive 290 kr. Olikheten mellan dessa båda grupper sammanhänger med att antalet s k X-fall är påfallande stort för de offentligt anställda.

A.3.5 Antal anställda med traktamentsersättning procentuellt fördelade på olika inkomstklasser samt storleken av uppburen traktamentsersättning per anställd och år inom respektive inkomstklass Tabell A:3 visar vissa svängningar inom inkomstklasserna i fråga om

traktamentsersättningens genomsnittliga storlek per anställd och år.

Av utredningstekniska skäl omfattar tabell A:3 ej sådana anställda med traktamentsersättningar som har klassificerats som X-fall. Av tabell A:3 framgår att den genomsnittliga traktamentsersättningen är förhållandevis hög inom inkomstklassen 20 000-29 900 kr vilket intervall antalsmässigt också är mycket tungt. För den privata sektorn är

Bilaga A Tabell A:3 Antal anställda med traktamentsersättning procentuellt fördelade på olika inkomstklasser samt genomsnittlig traktamentsersättning.

ersättningen per anställd även högre inom inkomstskiktet 30 000- 39 900 kr. Därefter sjunker ersättningen per anställd. För den privata sektorns del stiger emellertid ersättningen per anställd i de högsta inkomstskikten.

A.3.6 Antal anställda med

traktamentsersáttning procentuellt fördelade

på olika yrkeskategorier samt storleken av uppburen traktamentsersättning per anställd och år inom respektive yrkeskategori På likartat sätt som i tabell A23 redovisas i tabell A:4 den genomsnittliga traktamentsersättningen på olika yrkeskategorier. Indelningen har sketti redovisade yrkeskategorier på följande grunder.

1. Byggnads- och anläggningsarbetare Hit har hänförts arbetare med anställning inom byggnads- och anläggningsbranschen.

Tabell A:4 Antal anställda med traktamentsersättning procentuellt fördelade på olika yrkeskategorier samt genomsnittlig traktamentsersâttning.

Byggnads- och anläggningsarbctare 12 13 9 2 940 2 750 3 480 Övriga arbetare 30 38 15 3 230 3 210 3 330 Tjänstemän med inkomst under 50 000 kr 44 33 66 3 380 3 730 3 020 Tjänstemän med inkomst över 50 000 kr 14 16 10 3 310 3 550 2 560 Samtliga 100 100 100 3 270 3 370 3 060

Bilaga A

2. Övriga arbetare Här ingår arbetare i övriga branscher. Problem har förekommit vid bedömning av huruvida vissa anställda i offentlig tjänst skall anses vara arbetare eller tjänstemän. Arbetsgivarens kontrolluppgift har här fått tjäna till ledning. Har på denna för anställda i offentlig tjänst angivits lönegradsplacering har personen klassificerats såsom tjänsteman. Saknas uppgift om lönegrad, har klassificering skett med ledning av andra uppgifter t ex titel (kommunalarbetare, telearbetare m m).

3. Tjänstemän med inkomst under 50 000 kr för helt är

4. Tiänstemän med inkomst på minst 50 000 kr för helt år Uppdelningen av tjänstemän i dessa båda grupper grundas på uppfattningen att tjänstemän med minst 50 000 kr i årsinkomst ofta befinner sig i chefsställning och/eller i stor utsträckning själva kan påverka omfattningen av tjänsteresor och traktamentsbeloppens storlek.

Enligt tabell A24 är den genomsnittliga traktamentsersättningen per anställd och år i de olika yrkeskategorierna av ungefär samma storlek. En något lägre genomsnittlig ersättning redovisas dock för kategorin samtliga byggnads- och anläggningsarbetare. Skillnaderna blir större om de privat och offentligt anställda studeras var för sig. De privat anställda byggnads- och anläggningsarbetarna har betydligt lägre genomsnittlig traktamentsersättning än de övriga kategorierna. Det faller i ögonen att tjänstemännen inom den privata sektorn med en årlig inkomst under 50 000 kr redovisar den högsta genomsnittliga ersättningen. Sannolikt beror detta på en större resefrekvens för denna kategori. På den offentliga sidan är förhållandena delvis omkastade. Den högsta genomsnittliga ersättningen redovisas här av byggnads- och anläggningsarbetarna och den lägsta av tjänstemän med en årsinkomst över 50 000 kr. Den relativa fördelningen på olika yrkeskategorier av antalet anställda som uppburit traktamentsersättning i utredningens undersökning ger vid handen att för anställda i offentlig tjänst är andelen tjänstemän med traktamente större än andelen arbetare. Sålunda utgör andelen tjänstemän med traktamente 76 procent och andelen arbetare 24 procent. För anställda i privat tjänst gäller omvända förhållanden, där andelen tjänstemän är 49 procent och andelen arbetare är 51 procent. Det är emellertid tveksamt om denna skillnad mellan privat och offentlig tjänst är en riktig avspegling av verkligheten. Som tidigare nämnts finns det viss risk att de offentligt anställda och särskilt då sådana personer som hade arbetaranställning har blivit underrepresenterade i utredningens primärmaterial.

A.3.7 Traktamentsersáttning vid olika typer av förráttningar till 33 § KL uppdelas förrättningar i samband I punkt 3 av anvisningarna med tjänsteresa i endags-, korttids- respektive långtidsförrättning. En

sou 1974:45 Bilaga A 349

Tabell A:5 Antal anställda med traktamentsersättning vid fördelade efter storleken av endagsförrättning uppburen traktamentsersättning.

Traktaments- Samtliga anställda Privat anställda anställda Offentligt Stmlek* k

55,8 Traktamentsstorlek ej angiven = X-fall 101 200 39 30,4 36 600 28 64 600 51 11,0 19,4 Totalt 257 900 100 175,1 131700 100 99,9 126 200 100 75,2

förrättningstyp vid sidan av dessa är utrikesresor. Traktamentssummans fördelning 1968 på dessa förrättningstyper har sammanställts i tabellerna A:5 och A:6 varvid även de s k X-fallen har bearbetats. Det bör anmärkas att en och samma anställd inte sällan kan ha företagit förrättningar av olika slag under samma år. Summa anställda enligt tabellerna A:5 och A:6 överstiger därför summa antal anställda enligt tabell Az2. I tabell A:5 redovisas antalet anställda med traktamentsersättning vid endagsförrättningar. Tabellen omfattar dels anställda där man av deklarationshandlingar har kunnat utläsa faktiskt uppburna traktamentsersättningar, dels anställda där har gjorts på kontrolluppgift att markering traktamentsersättning har utgått men utan angivande av belopp. Den senare kategorin, de s k X-fallen, har framkommit genom skattning. Som utgångspunkt har därvid tagits i tabell A22 redovisade uppgifter om totala antalet X-fall. Av dessa har samma proportion hänförts till endagsförrättningar som gäller för anställda där storleken av uppburen traktamentsersättning har varit känd. Antalet anställda med traktamente vid endagsförrättning har efter dessa grunder beräknats till 257 900 med i stort jämn fördelning på anställda i privat resp offentlig tjänst. Flertalet eller 69 procent har uppburit faktisk genomsnittlig traktamentsersättning på mindre än 500 kr (30 procent) eller varit att hänföra till kategorin X-fall (39 procent). Vid jämförelse mellan privat och offentligt anställda konstateras att de privat anställda hänförs till denna grupp i något mindre utsträckning än de offentligt anställda. Vidare faller en avsevärt mindre del eller 28 procent av de privat anställda under kategorin X-fall mot 51 procent för de offentligt anställda. En möjlig förklaring till denna olikhet kan vara att anställda i privat tjänst istörre utsträckning än anställda i offentlig tjänst har företagit tjänsteresor av andra förrättningstyper i sådan omfattning att möjlighet inte förelegat enligt l mom g). 37 § TF för arbetsgivaren till kryssmarkering på kontrolluppgift. I tabell A:6 nedan lämnas en redogörelse över av antalet fördelningen

350 Bilaga A sou 1974:45

Tabell A:6 Antal anställda med traktamentsersättning vid övriga förrättningstyper fördelade efter storleken av uppburen traktamentsersättning.

Traktaments- Korttidsförrättningar Långtidsförrättningar Utrikes resor m 1 k, k e Antal an- % Milj kr Antal an- % Milj kr Antal an- % Milj kr

Traktamentsstorlek ej angiven = X-fall 110 500 38 33,2 40 000 38 12,0 16 200 _ 38 4,9 Totalt 292 900 100 443,4 106 000 100 213,6 43 000 100 56,5

anställda efter storleken på uppburen traktamentsersättning vid övriga förrättningsformer. Även här har en skattning gjorts av de s k X-fallen på motsvarande sätt som vid endagsförrättningar. Någon uppdelning på privat och offentligt anställda har inte gjorts i tabell A26. Av tabellen kan utläsas att majoriteten av anställda med traktamente vid korttidsförrättning har uppburit mindre än 500 kr per person under 1968 eller varit hänförliga till X-fall. Vid långtidsförrättning gäller det motsatta förhållandet. 24 procent av antalet anställda med långtidsförrättning har erhållit traktamentsersättning med 3 000 kr eller mera. Genomsnittligt synes dessa anställda ha uppburit 6000 kr per person. Förutom traktamentsersättning kan i samband med tjänsteresa bostad eller sowagnsbiljett och/eller bostad ha tillhandahållits. Omfattningen av dessa förmåner belysesi tabell A17 (s 351).

A.3.8 Beräkning av traktamerztssumman vid endagsförrättningar år 19 73 Beloppet 175,1 milj kr i tabellen A15 avseende storleken av uppburna traktamentsersättningar avspeglar förhållandena 1968. Det är av intresse att göra en beräkning av motsvarande summa för 1973. Antalet anställda i offentlig tjänst ökade kraftigt mellan 1968 och 1973 eller med mellan 6 och 7 procent årligen. Traktamentsersättningarna vid endagsförrättningar har genomsnittligt höjts något beroende på reducering av antalet traktamentsklasser till en. Genom denna åtgärd kan ersättningarna beräknas ha stigit med ca 10 procent. Resefrekvensen har ökat under samma period enligt vad utredningen erfarit. Framför allt gäller detta inom den kommunala sektorn bl a beroende på att kommunernas omfång ökat genom kommunsammanläggningarna med åtföljande centralisering av förvaltningen med långa avstånd till skilda delar av kommunen. Kommunerna har också i allt större utsträckning till

35 l Bilaga A

m m

vm vm vm

v. 2 00a

0_m 0: om omm SN 00m

:om 13:e. 2 m

0m om 0m 2 Z

o.:

mu=wäcm

å Z

,wcäzmâuâcoøcåxaä

5:»

.måzøto Søhmnmnwmåow

02 os

938m

000 o? 00m

:§5 2 oc: m _ 0 m

:E275:

m v

om mm mm

å. m 00_

å

:oxoioum

omm

00m 00_ 00m 000

.maa _8= m H _ m

5:0

2 mm mm v_ mm

ns n oo_

0022:8

mvzümcm

.özo

uäâømawaåøm

:ox 00_ 00_ 2: 00m 00v o.:

:§75 033m 5:a.

m m m g m 0 2

3=»

2 0a 2 vm

uaoäawcwnåcm

_m

m.. m 00_

00m 00m 03 0mm 00m

6325 Sov. :§2 v _ g oc: m

møåmguvønâ:

E mm 3 v_ 0m

v. m. o.:

“väsen

nå»

:Pâømcmøåom

E8 00m 00m 00m 000 00m

mwzücwm

00v

038m :§2

m w v m v

m mm

avåäzn

.

mmm mmm mmm mmm

ö_

.MEoESxmHH

så.

|

“1000 m|000 vI000 :000

:aaah .xoioä :Sch

_ q m m w

3 5 2 Bilaga A

Tablå A:2 Genomsnittlig traktamentsersättning per dag vid endagsförrättning vid olika antal förrättningsdagar per år.

Antalresdagarperår -9 10-» 25-- S0-, 100-- 150m Summa 24 49 99 149

Genomsnittlig traktamcntsersättning per dag, kr Privat anställda 30 29 24 25 13 17 19 Offentligt anställda 28 29 26 23 15 14 20

följd av samhällets allmänna utveckling anställt personal med sådan specialiserad funktion att detta medför antal resor för personerna ifråga. specialiserad funktion att detta medför ökat antal resor för personerna ifråga. Till följd av att telearbetarna 1972-01-01 klassificerades som s k R-tjänstemän höjdes denna grupps traktamenten. Reformen torde ha medfört att traktamentsersättningarna för gruppen steg med ca 20 milj kr. Motsvarande förändring i tjänstehänseende skedde även hos övriga förvaltningar. De ekonomiska konsekvenserna var dock här av mindre omfattning, uppskattningsvis ca 5 milj kr. På grund av nu anförda omständigheter torde traktamentssumman vid endagsförrättningar för anställda i offentlig tjänst kunna beräknas till 150 milj kr för 1973. Antalet anställda inom den enskilda sektorn har inte ökat lika kraftigt som inom den offentliga sektorn. Däremot torde man kunna räkna med en ökad resefrekvens och viss höjning av traktamentsnivån. Den sammanlagda traktamentssumman vid endagsförrättningar torde kunna uppskattas till 120 milj kr för 1973. Det bör betonas att beräkningarna ovan är osäkra. Uteslutet är inte att den sammanlagda traktamentssumman för endagsförrättningar nått upp till 300 milj kr 1973.

A.3.9 Genomsnittlig traktamentsersättning per anställd och förráttningsdag vid olika an tal förrättningsdagar per a°r Av tablå A:2 ovan framgår den genomsnittliga ersättningen per resdag under 1968 vid endagsförrättningar exklusive s k X-fall. Tablån visar att den genomsnittliga ersättningen per resdag sjunker när antalet och år ökar. Detta gäller både för privat och resdagar per anställd offentligt anställda. Det antal som ligger till grund för beräkningarna i ovanstående resdagar tablå 4 419 000 i privat tjänst och 2 736 400 i utgör (uppräknat) offentlig tjänst. Vid jämförelse med den enkät som utredningen företagit rörande förekomsten av endagsförrättningar hos vissa statliga verk under år 1970 - och som redovisas i bilaga B - konstateras att enbart för dessa verk antalet endagsresor till sammanlagt 3 500 000. Redovisade uppgår endagsförrättningar för 1968 i den statistiska undersökningen ligger således avsevärt lägre. Skillnaden kan till viss del förklaras genom att

sou 1974:45 353 351480 A

Tabell A28 Genomsnittlig vid traktamentsersättning per dygn övriga förrättningsforrner vid olika antal förrättningsdygn per är.

74 100- 149 50 52 35 34 u 60 150-v 40 51 34 25 . . . . Samtliga 49 58 33 32 66 48

X-fallen inte ingår i 2 736 400. Vidare har såsom anförts under A.3.8 ovan den offentliga sektorns verksamhet vuxit i omfång ganska kraftigt år från år sedan 1968. torde skillnaden bero [övrigt på att de offentligt anställda har blivit underrepresenterade i urvalet den statistiska på vilket undersökningen bygger. Härför talar även det förhållandet att den genomsnittliga traktamentsersättningen enligt tablån ligger högre än vad som redovisats för den statliga enkäten i tabell B:2 kolumn 8. Härav kan man sluta sig till att anställda offentligt som har uppburit traktamente enligt kollektivavtal eller för statlig tjänst särskilt utfärdade enligt föreskrifter inte har i tillräcklig beaktats utsträckning vid den statistiska undersökningen. Den genomsnittliga traktamentsersättningen vid övriga förrättningstyper, korttidsförrättningar och långtidsförrättningar, framgår av tabell A18. Ju större antalet bortovarodygn per anställd och år är ju mindre bliri allmänhet den genomsnittliga ersättningen. Den ersättgenomsnittliga ningen för korttidsförrättning har under 1968 uppgått för privat anställda till 49 kr och för offentligt anställda till 58 kr. Motsvarande siffror för långtidsförrättningar och utrikes resor var 33 kr 32 kr resp samt 66 kr resp 48 kr. Logikostnaden för kan i en del fall övernattning ligga vid sidan av redovisad traktamentsersättning, vilket gör att beloppen i tabellen måste bedömas med försiktighet.

A.3.10 Antal traktamentstillfällen per anställd och år

I tabell A:9 belyses hur antalet traktamentstillfällen och år per anställd fördelar sig på olika storleksklasser. Fördelningen har gjorts för både

privat och offentligt anställda o_ch_för_olika förrättningstyper.

De offentligt anställda med endagsförrättningar har relativt sett fler traktamentstillfällen per år än de privatanställda. Förhållandet är det motsatta när det gäller korttids- och långtidsförrättningar. Detta framgår

354 Bilaga A sou 1974:45

Tabell A:9 Procentuell fördelning av antalet traktamentstillfällen per anställd och år vid olika förrättningsformer.

och Antal traktamentstillfällen per anställd och år, % Median- Förrättningstyp stânnmgsfmm 0- 15- 31- 46- 61- 91- 121- 181- 241- 301- Summa 15 30 45 60 90 120 180 240 300 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 ll 12 13

Endagsforrättning Privat anställda 44 14 12 4 6 6 9 4 1 - 100 21 Offentl. anställda 42 11 11 7 14 5 7 3 - - 100 26

Korttidsförrättning Privat anställda 32 20 10 11 10 6 8 2 1 - 100 28 Offentl. anställda 49 . 21 7 7 7 3 3 3 - - 100 16

Långtidsförrättning Privat anställda 8 11 5 11 19 19 9 7 6 100 83

Offentl. anställda 22 20 10 7 18 3 9 5 Nu: 4k 100 42

Tablå A:3 Medianersättning per dag, kr, vid endagsförrättningar vid olika antal traktamentstillfallen per anställd och år.

Anställningsform Antal traktamentstillfallen per anställd och år 0- 16- 31- 46- 61- 91- 121- 181- 241- Genomsnitt 15 30 45 60 90 120 180 240 300

Privat anställda 30 26 19 22 19 17 17 13 5 24 33 30 19 24 26 15 9 12 - 29 Offentligt anställda

av den fördelningen men även av de medianvärden som procentuella redovisas i nedanstående tablåer. I tablå A:3 redovisas medianersättningen vid endagsförrättningar. Ersättningen sjunker i allmänhet vid stigande antal traktamentstillfällen per anställd och år. Detta gäller både privat och offentligt anställda. För

Tablå A24 Medianersättning per dag, kr, vid korttidsförrättningar vid olika antal traktamentstillfállen per anställd och år.

Antal traktamentstillfällen per anställd och. år

Anställningsfonn 0- 16- 31- 46- 61- 91- 121- 181- Genomsnitt 15 30 45 60 90 120 180

Privat anställda 53 56 50 49 41 41 51 . . 51 anställda 75 73 59 74 68 42 74 . . 71 Offentligt

Tablå A:5 Medianersättning per dygn, kr, vid långtidsförrättningar vid olika antal traktamentstillfällen per anställd och år.

Anställningsform Antal traktamentstillfállen per anställd och år

0- 16- 31- 46- 61- 91- 121- 181- Genomsnitt 15 30 45 60 90 120 180

Privatanställda 32 31 33 32 30 34 30 29 32 52 50 43 39 33 39 33 27 36 Offentligtanställda

Bilaga A 355

den sistnämnda redovisas gruppen dock något högre värden totalt och i vissa intervall. Tablå A14 redovisar vid medianersättningen korttids-

förrättningar Medianersättningen vid långtidsförrättningar framgår av

tablå A25. Den sjunkande tendensen för ersättningen vid stigande antal förrättningar per år är inte lika klar för korttidsoch långtidsförrättningar. Fortfarande är dock ersättningsbeloppen högre för de offentligt anställda jämfört med de privat anställda.

A.3.1 1 Anställda med traktamenten

från en eller flera huvudarbetsgivare

och /eller bisyssla

Undersökningen omfattade egentligen från huvudtraktamentsersättning arbetsgivare, men det har också blivit möjligt att vid genomgången av deklarationerna anteckna huruvida i samtraktamentsersättning utgått band med bisyssla. I 101 800 fall har traktamentsersättning utgått från en huvudarbetsgivare + bisyssla. I 24 200 fall har ersättning kommit från två eller flera huvudarbetsgivare + bisyssla och i 13 300 fall har traktamentsersättning erhållits från enbart bisyssla. Dessa siffror kan jämföras med samtliga fall där traktamentsersättning förekommit. Traktamentsersättning i samband med bisyssla synes ha förekommit i drygt 30 procent av samtliga fall.

I endast ett fåtal fall har belopp i samband med bisyssla redovisats som

traktamentsersättning. Någon redogörelse i detta avseende kan inte lämnas, eftersom förekommande värden inte kan anses vara representativa för all traktamentsersättning utgående i samband med bisyssla.

A.3.12 Avvikelse mellan erhállen och i deklaratraktamentsersättning tionen yrkat avdrag för ökade levnadskostnader

Vid deklarationsundersökningen har även studerats huruvida yrkat

avdrag,

för fördyrade levnadskostnader överensstämmer med beloppsmässigt uppburen och som inkomst redovisad Härvid har traktamentsersättning. konstaterats att överensstämmelse har förelegat i det stora flertalet fall. Totalt har 54 800 anställda framställt avdragsyrkande med annat belopp än uppburet traktamente. Den helt övervägande delen av dessa har av naturliga skäl varit anställda i privat tjänst. 28 500 har yrkat avdrag för ökning i levnadskostnaderna med större belopp än erhållen traktamentsersättning. Avdrag med mindre belopp har yrkats av 26 300.

A313 Avvikelse mellan i deklarationen och vid yrkat taxeringen medgivet avdrag för ökade levnadskostnader

Det är av intresse att undersöka i vilken utsträckning taxeringsnämnden har frångått självdeklarationen och medgett avdrag med annat belopp för

356 Bilaga A

levnadskostnader än som yrkats i deklarationen. Vid den fördyrade statistiska har konstaterats att sådan avvikelse har undersökningen förekommit i 26 700 fall varav 19 600 avser sådana fall där det godkända är mindre än det yrkade. Även denna avvikelsetyp berör i avdraget huvudsak privat anställda.

A.3.14 Resa på räkning-fall

Med ”resa på räkning-fall avses sådana fall där traktamentsersättning motsvarar faktiska kostnader enligt reseräkning, kvitto, kreditkort e d. Antal anställda som rest på räkning uppgick enligt stickprovet till 2 700 år 1968. Medianvärdet för ersättningen uppgick till 2 800 kr. Antalet anställda förefaller lågt. Primärmaterialet synes i detta avseende inte ha och inte heller lämnat fullständig informavarit tillräckligt representativt tion om denna resform. Det är därför troligt att systemet resa på räkning är mer omfattande än angivet antal visar.

A.3. 15 Genomsnittlig resekostnadsersättning

I tablåerna A26 och A17 redovisas den genomsnittliga resekostnadsersättningen vid tjänsteresor i enskild tjänst inom skilda inkomst- resp yrkeskategorier. Av tablåerna framgår också storleken av uppburen resekostnadsersättning dels när traktamentsersättning samtidigt har utgått, dels när traktamentsersättning inte har utgått. Av tablå A26 framgår att den genomsnittliga resekostnadsersättningen för med stigande inkomster. Vidare framgår att tjänsteresor stiger resekostnadsersättningen är större om traktamentsersättning samtidigt än om resekostnadsersåttning har uppburits utan samtidig har utgått traktamentsersättning. För personer med inkomster över 50 000 kr är förhållandet dock omvänt. Att resekostnadsersättning är genomsnittlig särskilt hög i den högsta inkomstklassen får antas bero därpå att ett stort inom den privata sektorn reser på räkning utan antal höginkomsttagare

år Tablå A26 Genomsnittlig resekostnadsersättning vid tjänstcresa per anställd och inom olika inkomstklasser.

Sammanräknad nettoinkomst, kr Genomsnittlig resekostnad sersättning vid tjänsteresa, kr Samtliga Utan trakta- Med traktamentsersâtt- mentsersätt-

Samtliga

sou 1974:45 A 357

Bilaga

Tablå A:7 Genomsnittlig resekostnadsersättning vid tjänsteresa per anställd och år inom olika yrkeskategorier.

Yrkeskategori Genomsnittlig resekostnadsersättning vid tjänsteresa, kr Samtliga Utan trakta- Med traktamentser- mentsersättning sättning

Byggnads- och anläggningsarbetare l 100 1070 1 170 Övriga arbetare l 290 l 140 l 450 Tjänstemän, årsinkomst under 50 000 kr 3 030 2 230 3 550 Tjänstemän, årsinkomst över 50 000 kr 3 760 3 760 3 770 Samtliga 2 170 l 560 2 710

att därvid redovisa sina måltids- och logiersättningar som traktamentsersättning. Det kan också antecknas att det enligt tablå A:7 var tjänstemän med inkomst över 50 000 kr som år 1968 redovisade den största genomsnittliga resekostnadsersättningen för tjänsteresor. Den lägsta ersättningen hade byggnads- och anläggningsarbetare. Storleken av den genomsnittliga vid resor till resekostnadsersättningen och från arbetet inom olika inkomstklasser resp yrkeskategorier år 1968 framgår av tablåerna A:8 och A:9. Siffrorna avser såväl privat som offentligt anställda men av materialet att döma är det huvudsakligen privatanställda som har resekostnadsersättning för dagliga resa-r till och från arbetet. Enligt tablå A:8 den stiger

Tablå A:8 Genomsnittlig resekostnadsersättning för resa till och från arbetet per anställd och år inom olika inkomstklasser.

Sammanräknad - 19 999 20 000- 30 000- 50 000 Samtliga

nettoinkomst, kr 29 999 49 999

Genomsnittlig icsekostnadsersättning för dagliga resor t 0 fr arbetet, kr 850 900 l 100 l 300 900

Tablå A:9 Genomsnittlig resekostnadsersättning för resa till och från arbetet per anställd och år inom olika yrkeskategorier.

Yrkcskategori Byggnads- Övriga Tjänstemän, Tjänstemän, Samtliga och anlägg- arbetare inkomst un- inkomst över ningsarbetare der 50 000 kr 50 000 kr

Genomsnittlig resekostnadsersättning för dagliga resor t o fr arbetet, kr 860 970 l 090 970 900

358 Bilaga A

genomsnittliga ersättningen med stigande inkomst. Av tablå A:9 framgår att byggnads- och anläggningsarbetarna hade den lägsta och tjänstemän med en årlig inkomst under 50 000 kr den högsta ersättningen. En bidragande orsak till denna olikhet kan emellertid vara att vissa resor för byggnads- och anläggningsarbetare bedömts som tjänsteresor ehuru resorna till sin natur torde ha varit resor till och från arbetet.

Bilaga B 359

Bilaga B Traktamentsersättning till anställda i

vissa verk och vid

statliga myndigheter

endagsresor i tjänsten

B.l Undersökningens syfte och uppläggning

Det har visat sig vara av intresse att mera i detalj kartlägga traktamentsgivningen vid endagsresor i tjänsten. Utredningen har därför vänt sig till vissa statliga verk och myndigheter med hemställan att en stickprovsundersökning företas för belysning av tillämpningen av bestämmelserna om endagstraktamenten. För att undersökningen inte skulle bli alltför betungande för de utvalda verken har den begränsats att avse helårsanställd personal som mera regelbundet företar endagsresor i tjänsten. Undersökningen skulle avse både tjänste-

män och arbetare. För televerkets del har emellertid av

undersökningen praktiska skäl inte kunnat omfatta den grupp av anställda som hade arbetareanställning vid denna tidpunkt. Vidare har en avgränsning i tiden gjorts på så sätt att undersökningen inriktats på resor som företagits under maj och juni 1970. Svar har erhållits från samtliga tillskrivna verk utom ett. Svaren har kunnat bearbetas utom vad gäller ett verk som anmält att några kvantitativa uppgifter inte kunnat lämnas. Svaren från två andra verk har endast delvis kunnat bearbetas. Fullständig bearbetning har skett av svaren från följande 21 verk - här grupperade efter antalet endagsförrättningar som redovisats: Televerket, Statens Järnvägar, Statens Vattenfallsverk, Statens vägverk, Rikspolisstyrelsen, Domänverket, Lantmäteristyrelsen, Generaltullstyrelsen, Postverket, Mynt- och justeringsverket, Förenade fabriksverken, Sjöfartsverket, Arbetsmarknadsstyrelsen, Skogshögskolan, Socialstyrelsen, Försvarets civilförvaltning, Skogsstyrelsen, Statskontoret, Rikets allmänna kartverk, Sveriges meteorologiska och hydrologiska institut samt Statens väginstitut. Undersökningen har på så sätt kommit att omfatta 2 125 av dessa verk stickprovsvis utvalda personer och 26 727 av dessa personer utförda endagsförrättningar. De inhämtade uppgifterna har i vissa avseenden uppräknats att gälla samtliga resenärer med regelbundna endagsresor i tjänsten under hela 1970. Vid sidan om dessa uppgifter har utredningen även efterhört i vad mån den s k nattventilen kommit till användning. Lämnade härom uppgifter avser förhållandena under år 1972.

360 Bilaga B

B.2 Besparingsgrad, tim- och milstruktur samt pendlingsandel

I tabell Bzl har de verk som ingått i undersökningen ordnats efter beräknat antal endagsförrättningar för hela 1970 för helårsanställd personal som mera regelbundet har företagit endagsresor. l kolumn 3 av tabellen redovisas antalet endagsresor per anställd och år. l tabellen visas besparingsgrad, tim- och avståndsstruktur samt pendlingsandel. Uppgifterna redovisas dels för resp verk, dels som ett vägt genomsnitt för samtliga undersökta verk. Vid beräkning av detta vägda genomsnitt har som vägningstal använts antalet endagsförrättningar i kolumn 2.

B.2. 1. Besparingsgrad Kolumn 4 visar den grad av besparing som karakteriserar de olika verkens vid jämförelse med de traktamenten som skulle traktamentspolitik ha utbetalats om Arr traktamentsklass B hade tillämpats fullt ut. Av tekniska skäl har vid denna jämförelse någon hänsyn ej kunnat tas till möjligheten enligt Arr att utge traktamente ivissa fall efter tre resp. åtta timmars bortovaro. Denna förenkling torde endast i obetydlig utsträckning ha påverkat den framräknade besparingsgraden. Besparingsgraden avser avvikelsen uttryckt i tiondelar mellan faktiskt utgående traktamenten i jämförelse med traktamenten 1970 enligt Arr. Ett högt procenttal innebär alltså en förhållandevis stcr besparing. Av tabellen framgår att tämligen många verk inte redovisar någon besparing. Ett verk, nr 5, visar negativ besparingsgrad. För ifrågavarande verk har fastställts särskilda bestämmelser varigenom traktamentsförmånerna minskats i vissa avseenden. Besparingseffekten torde emellertid här ha motverkats bl a av att ett antal förrättningar avslutats först efter kl 01.00 på natten varvid nattraktamente utgår utan att övernattning behöver äga rum. För de återstående verken varierar besparingsgraden från 0,1 till 0,5. För samtliga verk blir besparingsgraden i genomsnitt 0,2. Ett visst samband kan spåras mellan besparingsgrad och antal förrätt- Sålunda har verk med stort antal endagsförrättningar i allmänhet ningar. än verk med få sådana förrättningar. Detta är högre besparingsgrad naturligt med tanke på traktamentsutgifternas större relativa betydelse för de förra verkens ekonomi. Det framstår också som följdriktigt att besparingsgraden är hög inom sådana verk där antalet endagsförrättningar per resenär och år är särskilt stort (kolumn 3). Från de nu anförda Synpunkterna synes besparingsgraden vara förhållandevis låg inom några verk (exempelvis nr 1, 6, 10 och ll). Att ingen besparing redovisas av ett verk med inte obetydligt antal resor (nr 7) faller i ögonen. Den negativa besparingen i ett verk, nr 5, har tidigare vidrörts. B. 2.2 Timstruktur För i stickprovet ingående resor föreligger vissa uppgifter om bortovarotiderna. I tabell B21 kolumnerna 5w8 visas hur bortovaron procentuellt fördelas på följande tider: 0 till 6, 6 till högst 10, 10 till högst 12 och

Bilaga B 36 l

.Guam Evas

a o o H o m o w o o o o o o o w

v. 3 2 o_ o_ ww ov

o m o o o w

om o_ om wm ww S wm ow mv ow E E. mw wv ä _

4 2 o.:

o o o

ow mw wv 2 ww S ov ww ow ow wv wv ov om S. S. 2 mw

es TN Z 03

:oo

:E m m w w o w w o m o m

u; 2 om 3 wm 2 v_ o_ om 9 mm wm om

n:_t___.:a:E

w a v o m m o o m o w o o v o o o

T m om wm 2 om 2

w w v m m m _ w m o v o m.

:S w E wm 5 ow om 3 mm ww 8

mä

2:2

:oo m m w w w o

.tvåâaâäoa

m E ä mm 2 mm 2 2 mm mm vm 2 »w S 2 om om

äEE:

2A.

w 2 ww mw ...w Ä wo ww ww S mw ww mm ww 8 mm ww mm 7:. mm om om S

.E8

...Exsämiwh .SUEUmáE

o x. o o w v m c o o m

v- w o_ 2 S 2 wm mm 3 wm Z wm mv

.amom 92m v 3 v6 m6 wd md o m.o to o 3 o o o o md o o c | n md

vd!

...øiasmiz

,e o w n o

.Ecom

E mm mw vm ä mm S wv v_

s.. m x: ä_ m2 _m_ m.: m2 1 | wm

om.:

.Hoummwnzm

.vümøwøiønøom

om

oov So 8_ o.: cow oc... oom 8a So o.: oow 80 cow com o.: oom cow com omm

v w w m w

.SMEESE

ow 2

omm

å

Em 2: m: S_ www

13:a. :så om?

:Emiocam

m H | I m

:m

:aaah asså

_ m.

x$ §9

m .v w w m w m

_ 2 Z 2 2 v_ 2 2 S w_ 2 om ä

362 Bilaga B

över 12 timmar. Totalt har det övervägande antalet eller 67 förrättningar procent varat i 6 till högst 10 timmar. Inom ett verk nr 5 - som även har - denna siffra negativ besparing ligger så högt som vid 91 procent. Antalet förrättningar som pågått mer än 10 timmar är 26 procent; 20 procent har avslutats under tiden 10 till högst 12 timmar och 6 procent senare. Antalet förrättningar där förrättningstiden understiger 6 timmar ligger genomsnittligt vid 7 procent för « dock med stora samtliga variationer för olika verk. En dragning mot långa bortovarotider förekommer i vissa verk med litet antal endagsförrättningar. Dessa verk har ofta också ett större antal långväga endagsresor; se härom även kolumn 12 som kommenteras i det följande.

3.2.3 Milstruktur

Hur resorna procentuellt fördelas med hänsyn till reseavståndet framgår av tabell B:1 kolumnerna 9-12. Uppdelningen avser följande avstånd: O-l, 1-2, 2-7 och över 7 mil. Avståndet räknas här som enkelt fågelvägsavstånd. Uppgifterna grundas på uppskattningar som gjorts inom resp verk. Totalt sett utgör flertalet eller 52 procent resor på mellan 2u7 mil. För verk med stort antal endagsresor ligger tyngdpunkten också inom denna avståndsgrupp. 33 procent av samtliga resor gäller resor på upp till 2 mil enkelt avstånd; 13 procent avser resor inom 1 mil och 20 procent resor mellan l-2 mil. l några verk år antalet resor på 1-2 mil påfallande stort (nr l, 3 och 10). Dessa verk redovisar också en tämligen stor andel resor inom 1 mil. Många verk redovisar över huvudtaget inga så kortväga resor.

B. 2.4 Pendlingsandel Utredningen har även förhört sig hos de tillfrågade verken om hur stor andel av de redovisade resorna som kan hänföras till s k pendlingsresor. Hit har härvid hänförts resor som dagligen eller så gott som dagligen företagits till en och samma arbetsplats eller till en arbetsplats som flyttats sakta från dag till dag. Traktamentssumman vid dylika pendlingsresor har av resp verk skattats i procent av den totala traktamentssumman för under året företagna endagsresor. Förrättningar på kortare avstånd än 1 mil från tjänstestället har inte medräknats. Av 21 verk har alla utom ett svarat på den framställda frågan. Av återstående har ll eller drygt hälften uppgivit att traktamenten inte utgått vid pendlingsresor. Övriga nio har meddelat att traktamenten utgått vid pendlingsresor. De av verken uppgivna procenttalen framgår av tabell B:l kolumn 13. Pendlingsandelen är bortsett från verken 9 och 20 inte särskilt stor. Helt betydelselös är den dock inte i nâgra andra fall med stort eller medelstort antal endagsförrättningar (nr l, 3 och 7).

Bilaga B 363

B.3 Restäthet

De insamlade uppgifterna har av utredningen bearbetats i syfte att även få en bild av om traktamentena i någon större grad påverkas av restätheten, dvs varierar med hänsyn till om antalet resdagar per anställd varit stort eller litet. I samband härmed har också undersökts huruvida timstrukturen varierar med denna restäthet. För bearbetningen har inhämtade uppgifter invägts med hänsyn till totala antalet resdagar inom resp verk enligt vad som framgår av kolumn 2 i tabell Bzl ovan. Denna Vägning har varit erforderlig eftersom de olika verken har lämnat begärda uppgifter genom stickprov av varierande storlek utan hänsyn till det totala antalet endagsresor per år. Det bör emellertid framhållas att de enskilda stickproven har varit av sådan omfattning att de likväl kan anses ge en representativ bild av resmönstret för anställda som mera regelbundet har företagit endagsresor. Stickproven har därför ansetts kunna ligga till grund för utredningens beräkning av restätheten. Vid undersökning av restätheten har lämnade uppgifter uppräknats till att avse samtliga anställda inom resp verk som mera regelbundet företagit endagsresor under 1970. Resultatet av undersökningen framgår av tabell B12. Resenärerna och resorna har i denna tabell hänförts till olika klasser angivande hur många endagsresor som resenärer av olika slag företagit under 1970. Tabellen visar i kolumnen 2 hur antalet anställda fördelas procentuellt på restäthetsklasser medan i kolumnen 3 motsvarande uppgift lämnas om antalet resdagar för 1970. Timstrukturen framgår av kolumnerna 4-7. l kolumnerna 8 och 9 visas faktiskt utgående traktamentsersättning per dag resp traktamentsersättning per dag som skulle ha utgått enligt Arr traktamentsklass B. Tabell B:2 Restäthet, timstruktur samt traktamentsersättning per anställd och dag.

Anm. I restäthetsklass O redovisas anställda som mera regelbundet företar endagsresor, dock inte under den undersökta perioden.

364 Bilaga B

Tabellen visar att flertalet anställda som regelbundet företagit endagsresor rest mellan l-90 dagar under 1970. Tyngdpunkten i resorna med hänsyn till antalet resdagar ligger emellertid högre, nämligen i restäthetsklassen 12l-l80 endagsresor. När det gäller resdagarnas timstruktur kan något samband med restätheten inte skönjas. Resor med lång bortovarotid är dock mera vanliga inom restäthetsklasserna 1-15 resp 16-30. Timstrukturen synes i övrigt vara tämligen oberoende av om antalet resdagar är stort eller litet. Traktamentsersättningen per anställd och dag är högst i restäthetsklassen l-l5 dagar. Detta torde bero på att dessa resenärer står på gränsen till ströresenärer med förhållandevis långvariga endagsresor. Möjligt är också att vissa av dessa anställda har rest på obekväm arbetstid och av detta skäl fått särskild hög traktamentsersättning. För de övriga restäthetsklasserna ligger utgående traktamentsersättning per anställd och dag på en tämligen konstant nivå. Vid jämförelse mellan faktiskt utgående traktamentsersättning per dag och beräknad traktamentsersättning per dag enligt Arr traktamentsklass B kan antecknas att den förra ersättningen genomsnittligen ligger 3-4 kr lägre än vad som skulle ha utgått enligt Arr. Orsaken till denna skillnad synes vara dels att särskilda föreskrifter utfärdats om att traktamente skall utgå med lägre belopp än enligt Arr eller inte alls utgå, dels att traktamente har utgivits enligt vissa kollektivavtal med lägre belopp än enligt Arr. Utredningen har även studerat hur antalet anställda inom resp verk som mera regelbundet företagit endagsresor under 1970 fördelas procentuellt på olika restäthetsklasser med avseende på om uppburen traktamentsersättning har utgått dels enligt Arr, dels enligt kollektivavtal eller enligt särskilda med stöd av Arr eller TB Arr utfärdade föreskrifter. Ur den senare kategorin har separerats de grupper inom SJ:s personal som erhållit traktamente enligt ett särskilt resereglemente för SJ utfärdat genom Kungl. Maj:ts brev 1953-03-06 (i dess lydelse under tiden 1969-07-01-1970-06-30). Speciella reseförhållanden har ansetts föreligga för denna personalkategori. 1 tabell B23 visas resultatet av undersökningen av restätheten för anställda med nu beskrivna skillnader i traktamentsvillkor. Kategorierna har benämnts i tabellen Arr, Övr och SJ. Uppgifterna för de ol.ka verken har vägts samman med ledning av totala antalet endagsresor enligt kolumn 2 i tabell B21. l kolumnerna 2-4 redovisas den relativa fördelningen av antalet anställda på olika restäthetsklasser. Mctsvarande relativa fördelning av antalet resdagar och utgiven traktamentsersättning framgår av kolumnerna 5-7 resp 8-10. I kolumnerna 11-13 har därjämte angivits traktamentsersättning per anställd och dag. Restätheten för anställda som erhållit traktamente enligt Arr är lägre än för övriga anställda. Kolumn 2 i tabell B13 visar sålunda att 58 procent av samtliga anställda i de undersökta verken med traktamente enligt Arr företagit 90 eller färre endagsresor under 1970. 24 procent inom denna grupp har företagit 30 eller färre endagsresor. För gruppen övriga anställda gäller enligt kolumn 3 att 16 procent har utfört 90 endagsför-

Bilaga B 365

_s_

.mac

2:.. omm 09m omm 09m 03 005 oqw

00“0H

:oo

32 om.:

0 am 2

vägas

än

.wav §0 NH I 092 02: §2 0HöH omm: 00: omm_ oss om: os: 0HumH

:oo

.Eoâcoøcnaxaww

Håmäca

ovän 38 .så så omâ 0HH0N 35m 8a_ 095 02m Sö”

0 : HH

än

0 m v v m v 0 vH 2 8 m..

Hm 0H 00H

mciämäoäâEåxña

.äcuEutHauu

0 H H m v 0 o m Hm 3

§0 0 I 00H

§

:came: .wEEsm

0 N m 0 m w m

2:8

0H mH 2 om

: w 00H

0 H v v m v 0 vH 2 3 Nm

00H

uåøêmâzoåâxøu.

am H. å

0 0 H H m m p m

.Homøämøvco

om

:Gång

.§0 o I 00H

55a... 0 H m 0 w m m

.Six

0H 2 2 2

u .H.H m 00H

MGFUWWEEN

?E0050

m m m H 0 2 NH NH 2 2 vH

am v 00H

av

_Hoåzoooua

mäHxüosHmamou

H m m m o w v m

S mv

§0 m I 00H

.nvzmäcw

H

Jøåmuøoz

m w w m

Hsc

vH vH NH HH 2 NH

.: m 00H

ovøøämuaom

mun

ovmlHmH

mvIHm .§13

.mångas 875 273m

mHIH 2:2

o?? 8:3

.Hanak ;mama uêEzm

.amg H :Em .ECC

366 Bilaga B

rättningar eller färre. För SJ :s personal kan konstateras en tämligen jämn fördelning på de olika restäthetsklasserna. l den undersökta SJ-gruppen ingår emellertid SJ :s resande personal. Denna personalkategori företar resor dagligen som ett led i sin tjänsteutövning och kan därför förväntas ha en hög restäthet. Mot denna bakgrund kan den jämna fördelningen på restäthetsklasser i tabell B:3 synas märklig. Enligt vad utredningen erfarit är tjänstgöringsförhållandena för den resande personalen inom SJ sådana att företagna resor i tjänsten i betydande utsträckning avser resor som kräver övernattning. Detta medför en lägre restäthet vad gäller endagsresor. En annan förklaring till den jämna fördelningen på restäthetsklasser för SJ-gruppen torde vara att i gruppen ingår även personal tillhörande bandistrikten som företagit endagsresor utanför stationeringsorten i mindre omfattning än den resande personalen vid driftsdistrikten. Den relativa fördelningen av antalet resdagar under 1970 är tämligen likartad för anställda som uppburit traktamente enligt Arr resp för SJ-gruppen. Mer än 50 procent av resdagarna avser resor tillhörande restäthetsklassen inom 180 dagar. För gruppen övriga anställda är fördelningen en annan. 70 procent av resdagarna avser endagsresor inom restäthetsklassen 181-240 dagar eller flera. Detta beror tydligen på att det inom gruppen övriga anställda enligt kolumn 3 i tabellen föreligger en annan relativ fördelning av antalet anställda i förhållande till de två andra grupperna. Det kan konstateras att 48 procent av antalet anställda tillhörande denna grupp har en restäthet på 181-240 dagar. Ett tämligen stort antal anställda tillhörande Statens vattenfallsverk och Statens vägverk hör till denna grupp. Vad gäller traktamentssummans fördelning på resp grupp synes enligt kolumnerna 8-10 inte föreligga någon avvikelse vid jämförelse med resdagarnas relativa fördelning. Utgiven traktamentsersättning per anställd och dag utgör enligt kolumnerna 1 l-l3 i genomsnitt kr 20:20 för anställda med traktamente enligt Arr, kr 13:10 för gruppen övriga anställda och kr 8:90 för SJ:s personal. Variationerna kring genomsnittet för Arr-gruppen inom de olika restäthetsklasserna är inte iögonfallande och kan antas sammanhänga med variationer i timstrukturen. De högre ersättningarna i restäthetsklass l-l5 torde även få tillskrivas jämte angivna förhållanden att resenärerna kan ha utfört långvariga resor eller resor under obekväm arbetstid. För gruppen Övriga anställda föreligger större

spridningkring

genomsnittet. Variationerna torde bero på att de undersökta verken har infört särskilda traktamentsföreskrifter med olika besparingseffekter samt att traktamentsnivåerna enligt olika kollektivavtal varierat. Sammanfattningsvis kan konstateras att det föreligger skillnader mellan anställda med traktamente enligt Arr och övriga anställda med avseende på restätheten och uppburna traktamenten per anställd och dag. För gruppen övriga anställda är restätheten större och erhållna traktamenten lägre än för anställda med traktamenten enligt Arr. För SJ:s personal föreligger inte någon större skillnad med hänsyn till restätheten i förhållande till anställda med traktamente enligt Arr. Traktamente per anställd och dag är däremot lägre för SJ:s personal än för Arr-gruppen.

Bilaga B 367

B.4 Övriga vid undersökningen framställda frågor

Utredningen har vid undersökningen även ställt vissa andra frågor. En redogörelse för de svar som i anledning härav erhållits följer här nedan.

B.4. 1 Undersökning av faktiska kostnader

På en fråga om förvaltningarna gjort någon undersökning av faktiska merkostnader samt om åtgärder vidtagits för nedbringande av kostnaderna för traktamentsersättning lämnas i allmänhet undvikande svar. Det sägs på något håll att åtgärder vidtagits för att begränsa verkens kostnader för traktamentsersättningar. Man har gått fram efter två olika vägar. Dels har man stadgat undantag i vissa situationer från rätten till traktamente. Dels har man reducerat storleken av utgående traktamentsersättningar. Dessa åtgärder gäller antingen förvaltningen i dess helhet eller också viss del av förvaltningen eller ett visst geografiskt bestämt område.

B. 4.2 överkompensation

Även en fråga om traktamentsersättning lett till överkompensation besvaras tämligen försiktigt. Elva förvaltningar svarar att utgående traktamentsersättningar anses täcka uppkomna merkostnader och att någon överkompensation inte kan anses föreligga. Enligt åtta svar anses överkompensation uppkomma i vissa fall. Några förvaltningar anför att förrättningsmannen erhåller ersättning utöver merkostnaden i sådana fall då matsäck medtas. Ett verk vill anlägga den synpunkten att det är förrättningsmannens ensak om han av privatekonomiska skäl inskränker sin mathållning så att han endast äter medhavd matsäck. En myndighet skriver att en viss överkompensation kan uppkomma beroende på hur tjänsteresan förläggs. Om resan påbörjas exempelvis kl 11.30 och avslutas kl 18.00 har förrättningen tagit mer än sex timmari anspråk och grundar sålunda rätt till traktamentsersättning men i flertalet sådana fall torde resenären knappast ha intagit något huvudmål. En myndighet framhåller att de endagsresenärer som ofta företar endagsförrättningar brukar ordna sina resor på ett billigare sätt än de resenärer som mera sällan företar endagsresor. Från annat håll betonas att traktamentsersättning i vissa fall överstiger förrättningsmannens merkostnader, detta med hänsyn till att måltiderna ofta intas på enklare matställen såsom självserveringar. Med hänsyn till det väl utbyggda systemet med matbarer som finns till och med på mindre orter torde en viss överkompensation kunna uppkomma. Endast en myndighet anger att utgivna traktamenten vid endagsförrättningar ofta överstiger de faktiska merkostnaderna. Det framhålls att denna överkompensation är särskilt påfallande i storstadsområdena där de anställda vanligen bor så långt från arbetsplatsen att de inte kan åka

368 Bilaga B

hem och äta någon av dagens huvudmåltider. l stället intas måltiden i personalmatsal på arbetsplatsen eller på någon matservering i närheten av arbetsplatsen. Myndigheten ifråga framhåller att några högre kostnader än vid tjänstgöringen på tjänstestället inte uppkommit i de fall då måltiden på grund av förrättning inte kan intas på dessa matställen utan måste ätas på någon form av serveringsställe. Ett verk säger det vara svårt att bedöma om någon överkompensation föreligger och har därför avböjt att lämna något svar på frågan.

8.4.3 Överskridande av kvalifikationstid för att erhålla högre trakta-

mentsersáttning På en fråga om man då traktamentsersättning utgått enligt Arr har förmärkt någon tendens till att förrättningstiden har utsträckts något över de i Arr uppställda tidsgränserna 6, 10 resp 12 timmar har flertalet myndigheter uppgett att en sådan tendens inte observerats. Endast en myndighet uppger att överskridanden har skett men framhållit att det gällt enstaka fall. Några andra verk säger sig dock märkt en viss tendens att överskrida lOresp 12-timmarsgränsen. Endast en förvaltning säger sig ha observerat ett mera systematiskt utsträckande av förrättningstiden. Förvaltningen ifråga har uppgett att förrättningarna avslutats relativt ofta något efter de kritiska gränserna (5-15 min). Det bör här tilläggas att utredningen i enkäten begärt uppgifter av verken om antalet endagsförrättningar inom intervallen 6-6 l/2, 10-10 1/2 resp 12-12 l/2 timmar. Dessa uppgifter har sammanställts och bearbetats på så sätt att antalet resor i nämnda intervall har satts i relation till totala antalet resor inom intervallen 6-10, 10-12 resp mer än 12 timmar. Någon tydlig tendens till sådant överskridande har emellertid inte kunnat utläsas av dessa sammanställningar.

B. 4.4 Den s k natrventilens betydelse Utredningens enkät har främst tagit sikte på traktamenten och traktamentsvillkor vid endagsförättningar. Utredningen har emellertid dessutom förhört sig om i vilken utsträckning de ifrågavarande verken utnyttjat möjligheten enligt 7 § 2 mom Arr att vid tjänsteresa som krävt övernattning utge traktamente för natt med belopp motsvarande faktisk övernattningskostnad. Svaret skulle avse förhållandena under 1972 och uttryckas i procent av samtliga förrättningar med övernattning. l anledning av den sålunda framställda frågan föreligger 34 svar (i några fall har flera uppgifter lämnats av ett verk).

Bilaga B Tabell 13:4 Den s k nattventilen.

Svaren ger vid handen att den s k nattventilen utnyttjades i tämligen ringa utsträckning under 1972. 18 av svaren visar att nattventilen har tillämpats vid mindre än 3 procent av de förrättningar som krävt övernattning. Endast 4 av svaren visar att nattraktamente motsvarande verklig logikostnad förekommer i mer än 10 procent av de tjänsteresor som krävt övernattning.

Tabell B25 Jämförelse mellan faktiskt utgående och beräknad traktamentsersättning för en genomsnittsresenär under 1970. Verk Antal en- Traktamentsersättning Skillnad mellan utgående och dagsförr. beräknad traktamentsersättper anställd ning Faktiskt Beräknad Kronor % utgående

nomsnitt

Bilaga B

B.5 En teoretisk studie

har funnit det vara av intresse att som ett tillägg till Utredningen undersökningen enligt tabell B21 framställa den traktamentssumma som en genomsnittsresenär i resp verk skulle ha uppburit om traktamentsersättning utgått med ett beräknat belopp på lO kronor vid en bortovarotid under mer än 6 men högst 12 timmar och 20 kronor vid en bortovarotid på mer än 12 timmar. I tabell B:5 görs en jämförelse mellan den faktiskt utgående traktamentsersättningen och den på angivet sätt beräknade traktamentsersättningen för en anställd som mera regelbundet företagit endagsresor under 1970. Awikelse häremellan har uttrycktsi kronor (kolumn 5) resp i procent av faktiskt utgående traktamentsersättning (kolumn 6). Av tabellen kan utläsas att samtliga genomsnittsresenärer i resp verk har uppburit faktiska traktamenten under 1970 överstigande på angivet sätt beräknad traktamentssumma. Avvikelsen är i flertalet fall av väsentlig storlek. Totalt sett utgör avvikelsen 52 procent av faktiskt utgående traktamentsersättning.

Bilaga C 37 l

Bilaga C Enkätsvar från länsstyrelserna

Utredningen har i skrivelser 1969-08-15 och 1973-01-18 till samtliga länsstyrelser hemställt om att få del av synpunkter och erfarenheter av gällande system för behandling i skattehänseende av ökade levnadskostnader under tjänsteresor m m. En redogörelse för de av länsstyrelserna lämnade svaren lämnas i det följande. Flertalet länsstyrelser anser att införandet av 1963 och 1967 års regler medfört fördelar ur taxeringssynpunkt och att arbetet underlättats både för deklaranter och taxeringsmyndigheter. Det anses även att större likställdhet uppnåtts. Länsstyrelsen i Kalmar län framhåller dock att förekomsten av olika regler lett till missuppfattningar skattskyldiga åberopar fel regler. Det anses ej heller tillfredsställande att avdrag medges med olika belopp trots likartade arbetsförhållanden och kostnader. De flesta länsstyrelserna anser att anställda som ej uppbär traktamente är missgynnade i förhållande till andra grupper och att de blir väl restriktivt behandlade i avdragshänseende. Å andra sidan framhålls som otillfredsställande att anställda vilka ej uppburit traktamente brukar missförstå reglerna och yrka avdrag med normalbelopp eller del därav ehuru deras verkliga kostnader tydligen varit betydligt lägre. Några länsstyrelser föreslår att någon form av schablon införes även för gruppen resande utan traktamente. Andra länsstyrelser anser det vara nödvändigt med olika regler med hänsyn till olikheter i den interna kontrollen hos arbetsgivarna. Allmänt anses att antalet taxeringstvister minskat som en följd av 1963 och 1967 års lagändringar. Några länsstyrelser anser att det bör prövas huruvida utgivna traktamenten i framtiden skall få ligga till grund för eller röna inflytande på avdragen för ökade levnadskostnader. Det framhålls som en nackdel att man för närvarande kan träffa avtal om höga traktamenten och därigenom få högre avdrag än som kan vara motiverat ur kostnadssynpunkt. Länsstyrelsen i Göteborg och Bohus län anser att normalbeloppet och dess delar bör sänkas för att åstadkomma större likställdhet mellan olika grupper resande. l alltför många fall uppgår kostnaderna inte till schablonbeloppen. För endagsförrättningar föreslås att schablonen slopas eller i vart fall omprövas. Även schablonreglerna för avdrag vid

372 C Bilaga

långtidsförrättningar som varar längre än tex 45 dygn bör omprövas. Länsstyrelsen anser att grunden till missförhållandena ligger iskattefriheten för de statliga traktamentena. Dessa borde enligt länsstyrelsens mening inte vara undantagna från beskattning. Länsstyrelsen i Värmlands län anser att två system borde räcka. Man kunde ha ett system då traktamente utgår och ett system för övriga fall. Länsstyrelsen utvecklar sin mening sålunda:

Traktamente utgår Systemet med normalbelopp som övre tak införes för alla. Belopp, tider o dyl samordnas de nuvarande statliga och enskilda systemen emellan. Skulle den skattskyldige visa högre kostnad än normalbeloppen får avdrag för mellanskillnaden ej göras, men avdrag får ske upp till normalbeloppets tak därest det uppburna traktamentet är lägre och fog för avdraget visas. Beträffande nattraktamentet bör i normalbeloppsbestämmelserna införas möjlighet för arbetsgivaren att ersätta faktisk logikostnad och avdrag följaktligen medges med samma belopp. En svaghet i det föreslagna systemet ligger däri att traktamentsersättningarnas storlek är föremål för förhandllingar mellan arbetsmarknadens parter. Det torde dock inte vara oöverkomligt att få fram ett objektivt, rimligt mått på fördyring och få detta accepterat.

Traktamente utgår inte Det torde ligga i sakens natur att man här ej kan ha samma förhållandevis generösa regler som i de fall traktamente utgått. Dels föreligger icke från arbetsgivarens sida något mått på bortovarons omfattning och dels bortfaller det administrativa skattebefrielsemotivet, nämligen att preliminärskatt ej drages på traktamente. Av värde skulle dock vara om riksskatteverket kunde lämna vägledande avdragsnormer per dag för det fall den skattskyldige ej visar sin faktiska kostnad. Som det nu är får man ofta höra att i andra län är man generösare än i det egna. Även om - som oftast är fallet - är oriktigt är den felaktiga påståendet uppfattningen dock en orsak till missnöje.

På utredningens fråga om reglerna för statsanställda m fl är lämpligt utformade så att ytterligare grupper skulle kunna anslutas till det statliga systemet svarar tio länsstyrelser att så kan anses vara fallet. Man framhåller dock att svårigheterna att kontrollera bestämmelsernas rätta tillämpning lägger hinder i vägen för en utvidgning av dessa reglers tillämplighet. Fyra länsstyrelser vill av detta skäl inte att flera grupper skall anslutas till detta system. Länsstyrelsen i Gävleborgs län anför att spännvidden mellan kollektivavtalens traktamentsbelopp och traktamentena enligt statens allmänna resereglemente, Arr, säkerligen är större än vad skillnaderna i verklig kostnadsnivå personalgrupperna emellan motiverar. Genom att avdragsrätten ändock anknytes till traktamentena enligt Arr uppkommer risker för orättvisa. Länsstyrelsen anför vidare att möjligheterna att överge schablonavdragsregelns anknytning till utgående traktamentsersättningar nu bör övervägas. Eftersom alla oavsett yrkeskategori och inkomstförhållanden bör ha samma möjligheter till avdrag för fördyrade levnadskostna-

Bilaga C 373

der bör steget till full likställighet tas genom ett stadgande av innebörd att avdrag medges alla skattskyldiga med samma belopp lämpligen motsvarande vad som vid motsvarande förrättning skulle ha utgått till statstjänstemän. All undersökning av storleken av de verkliga merkostnaderna under tjänsteresor skulle därigenom bli obehövlig. En sådan likställighetsregel måste uttryckligen sammankopplas med samma krav på specifikation av förrättningsorter, förrättningens art, restider, färdmedel osv, som för närvarande gäller för statstjänstemän vid utfärdande av reseräkning. Sådan utredning, vars sanningsenlighet obligatoriskt skulle intygas av arbetsgivaren, skulle bifogas deklarationen och utgöra ett klart utsagt villkor för avdragsrätt enligt likställighetsregeln. Begreppet vanlig verksamhetsort anses svårt att tyda och svårt att tillämpa på byggnads- och anläggningsbranschen. Gränsen för den vanliga verksamhetsorten borde i vissa fall kunna utvidgas till att omfatta två tätorter som tex Nyköping och Oxelösund - för att i någon mån undanröja orättvisa gentemot pendlare. Länsstyrelsen i Blekinge län framhåller att en konsekvens av regeringsrättens utslag, (exempelvis RÅ 1972 ref 6 angående byggnadsverkmästaren Borgqvist), blir att vissa arbetstagare kan anses göra tjänsteresor utanför den vanliga verksamhetsorten i hela sitt verksamma liv utan att någonsin ha arbetat utanför en tremilsräjong räknat från bostaden. Länsstyrelsen i Västmanlands län anser att det bör prövas om inte avdragsrätten skulle kunna bedömas enligt regler som inte går ut på att hänsyn tas enbart till vägsträckans längd utan också till möjligheten att använda allmänna kommunikationsmedel på samma sätt som gäller beträffande rätten till avdrag för bilkostnader för resor mellan bostad och arbetsplats. Länsstyrelsen framhåller att vägavståndet 10 kilometer motsvaras av cirka 10 minuters bilkörning, vilket inte medför någon onormal bortovaro från hemmet. Länsstyrelsen påpekar att den traktamentslöse ofta kan ha 2 timmars dagliga resor med allmänna kommunikationsmedel utan att kunna få avdrag för ökning i levnadskostnaden. Man skulle med ett sådant system frigöra sig från de problem som sammanhänger med begreppen ort och vanlig verksamhetsort. Flertalet länsstyrelser uppger att man anser att de tids- och beloppsgränser som nu gäller för schablonavdrag är för liberala. Starkast framhåller man behovet att höja gränsen för endagsförrättningarna från 4 till 6 timmar. Några länsstyrelser anser dessutom att tidsgränsen 10 timmar bör höjas till 12 timmar. Man hänvisar därvid till att det är normalt med 10 timmars arbetsdag inklusive resor och att man under en sådan bortovaro från hemmet endast intar ett huvudmål. Tre länsstyrelser anser att beloppet för långtidsförrättningar är för högt. Flera länsstyrelser framhåller vikten av att de regler som gäller för den enskilda respektive den statliga sidan bringas i närmare överensstämmelse med varandra.

Länsstyrelsen i Gotlands län anser att man helt bör frigöra sig från

resterna av den s k likställighetsregeln och under vissa angivna förutsätt- - avstånd - med ningar viss tids bortovaro på visst medge avdrag schablonbelopp oavsett om traktamente utgått och oavsett den faktiska

374 Bilaga C

fördyringen av levnadskostnaderna. Avdrag bör dock ej medges för enmåltidsresor. Länsstyrelsen i Jönköpings län anser att normalbeloppet och dess delar bör sänkas, enär det därigenom blir färre traktamentsvinster som undgår beskattning och en mindre spännvidd mellan traktamentslösa och övriga resande. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser att anläggningsarbetare normalt endast bör få avdrag för dagliga resekostnader och att de först vid onormalt lång bortovaro, tex över 14 timmar, bör få avdrag för ökade levnadskostnader efter schablon. Eljest blir gruppen gynnad i förhållande till pendlare som reser samma väg. Schablonenför endagsresor bör enligt länsstyrelsen omprövas eller helt slopas. Beloppen för korttids- och långtidsförrättningar bör sänkas, enär man då får större likställighet med gruppen utan traktamente. När bevisning förebringas om havda kostnader visar sig dessa ofta understiga normalbeloppet eller del därav. På en fråga av utredningen om det inom länet utbildats någon praxis angående avdrag för hotellkostnader när bevisning ej förebringas om storleken härav och traktamente ej utgått uppger ett tiotal länsstyrelser att någon schablon ej tillämpas. Vid endagstjänsteresor utan traktamente brukar avdrag vägras eller också medges med belopp varierande mellan 5 och 10_ kronor. Handelsresande brukar i några län medges något högre avdrag, 15-25 kronor för hel resdag. _ Vid tillfällig anställning utan övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten ges avdrag motsvarande verklig merkostnad under förutsättning att minst två huvudmåltider intagits på näringsställe under bortovaron eller, i vissa fall, att bortovaron varit särskilt lång. Vid övernattning ges i allmänhet avdrag dels för verklig kostnad för logi, dels med ett visst belopp vanligen 15 kronor för dygn för övriga kostnader. Handelsresande ges i allmänhet avdrag med 50-65 kronor för dygn. Länsstyrelsen i Gävleborgs län uppger dock att avdrag brukar medges med belopp motsvarande traktamenten i branschen. Länsstyrelsen i Stockholms län anser att riksskatteverket lämpligen borde göra en sammanställning av olika kollektivavtals bestämmelser rörande traktamenten. Flertalet länsstyrelser uppger att systemet ”resa på räkning inte gett upphov till särskilda problem. Några länsstyrelser anser dock att i dessa fall ett tillägg borde göras för inbesparade levnadskostnader. Länsstyrelsen i Skaraborgs län framhåller att om belopp och resdagar inte framgår av kontrolluppgiften utredning härom måste förebringas för kontroll av att normalbeloppet eller del därav inte överskridits. Flertalet länsstyrelser uppger att några särskilt utfärdade normer för sådan resande personal som utför sitt arbete i samband med själva resandet, exempelvis oljechaufförer, bussförare eller matvarudistributörer, med eller utan fast daglig route, inte finns. Avdrag brukar dock medges med 5- l0 kronor per dag om bortovaron överstigit 10 timmar. I Göteborgs och Bohus län ges i regel inte något avdrag om vederbörande

Bilaga C 375

har fast daglig route. Om bortovaron är särskilt lång ges dock ibland 5 kronor per dag i avdrag. Länsstyrelsen anser det vara påkallat att föreskrift härom intas i riksskatteverkets anvisningar och att därvid införs förslagsvis begreppet det vanliga verksamhetsområdet. Även länsstyrelsen iKopparbergs län anser att ett sådant område bör bestämmas. På utredningens fråga om missbruk av gällande bestämmelser förekommer uppger elva länsstyrelser att missbruk har iakttagits. Några länsstyrelser anför att det är svårt att uppskatta förekomsten av eventuellt missbruk. Några av anledningarna därtill uppges vara att bestämmelser saknas rörande beskaffenheten av underlag rörande datum och tid för bortovaro och orter dit resor företagits och att det inte finns någon klar föreskrift om arbetsgivares skyldighet att svara på frågor härom. Några länsstyrelser uppger att 24-dagarsregeln missbrukas och anser att den bör kompletteras med en föreskrift om att avdrag ej får överstiga normalbeloppet eller del därav. Som exempel på missbruk anges att traktamentsersättning och daglig reseersättning utgår för samma resa då rätt till endast endera formen av ersättning föreligger enligt gällande kollektivavtal, att i fåmansbolag huvuddelägare kan uppbära väsentligt högre traktamente än övriga anställda i bolaget trots att arbetsuppgifterna är i huvudsak likartade, att traktamente kan utgå trots att ingen resa utom den vanliga verksamhetsorten förekommer, att avtal träffas om lägre lön mot att traktamente utgår med högre belopp än enligt gällande kollektivavtal. Som ytterligare exempel på förekommande missbruk uppges att dygnstraktamente som arbetsgivaren utgivit av honom på kontrolluppgiften sedan redovisas som endagstraktamente, vilket medför att den skattskyldige kan yrka avdrag både med traktamentsbeloppet och för kostnader för dagliga resor. Vidare kan dygnstraktamente utgå då den skattskyldige i verkligheten rest fram och tillbaka mellan hemmet och arbetsplatsen och inte haft kostnader motsvarande dygnstraktamentet. Den skattskyldige kan på så sätt få högre avdrag än som svarar mot hans verkliga kostnader och merkostnader. Vidare uppges att vissa kommuner höjt traktamentena till sina förtroendemän till belopp som överstiger de statliga traktamentena. På en fråga av utredningen om det varit möjligt att kontrollera gällande bestämmelsers rätta tillämpning uppger samtliga länsstyrelser att någon effektiv kontroll inte kunnat ske. Det framhålls att det särskilt i mindre företag ofta saknas underlag i räkenskapsmaterialet för en bedömning av restider m m, och att i sådana fall en kontroll är så gott som omöjlig att genomföra. Det framhålls också att en kontroll av detta slag är mycket tidskrävande och att man inte har personal som kan avdelas härför. Kontroll uppges i allmänhet inte heller ha skett av de företag som erhållit dispens från fullständig uppgiftsskyldighet. Dispens har i regel getts först om antalet anställda som regelbundet reser uppgått till minst 25-30 och antalet resdagar uppgått till minst 40. l vissa fall har begränsningar av dispensen gjorts så att viss kategori anställda uteslutits, tex tjänstemän, företagsledning eller huvudaktieägare. I andra fall har vissa slags resor undantagits från dispensen. I något

376 Bilaga C

fall anges att författningstexten ansetts lägga hinder i vägen för annan begränsning än till viss grupp av anställda. Återkallelse av dispens på grund av missbruk har ej skett utom i några enstaka fall. I allmänhet anses att dispens även i fortsättningen bör ges enligt nuvarande ordning. Några länsstyrelser pekar på möjligheten att centralisera dispensgivningen till riksskatteverket vilket skulle medföra större likformighet. Flera av de större kollektivavtalen (riksavtalen) har ansetts innehålla bestämmelser som omöjliggör dispens. Hit hör byggnadsavtalet, vägavtalet, verkstadsavtalet och installationsavtalet. I Stockholms län har förutom de nu nämnda avtalen ytterligare ett tjugotal avtal befunnits innehålla sådana regler som medfört att dispens inte kunnat meddelas. Orsakerna till att resebestämmelserna inte godtagits för dispens varierar. Verkstadsavtalet innehåller exempelvis bestämmelser om att traktamente utgår vid arbete på ett kort avstånd från den anställdes verkstad under förutsättning att detta arbete påbörjas viss kort tid före den ordinarie arbetstidens början eller avslutas endast kort tid efter den ordinarie arbetstidens slut eller att arbetet pågår endast under frukostrasten. Som ett annat exempel anföres att om arbetstagaren flyttar sin fasta bostad till arbetsorten rätten till traktamente upphör först i och med utgången av kalendermånaden efter den då flyttningen skedde. Enligt t ex vägavtalet och byggnadsavtalet kan särskild överenskommelse träffas om traktamentsersåttningens storlek vilket anses utgöra skäl för dispensvägran. I vissa fall är traktamentsbeloppen för höga, särskilt vid långtidsförrättningar. Enligt verkstadsavtalet kan traktamente utgå vid arbete inom den tätort där den anställdes bostad är belägen. l några fall där dispens vägrats har detta berott på att ersättning utgått inte endast för ökningen av levnadskostnaderna utan för samtliga kostnader under resan. Länsstyrelsen i Stockholms län uppger att direkt ersättning för kostnader för kost och logi eller för kost mot räkning som utställts på den skattskyldige själv godtagits endast om ersättningen inte överstigit de statliga ersättningarna. svårigheterna för företagen att få dispens beror enligt länsstyrelsen i Stockholms län främst på regeln i kommunalskattelagen att normalbeloppet räknas efter antalet övernattningar och sålunda något särskilt traktamente för sk hemresedag inte får förekomma. Denna regel har företagen i allmänhet inte velat acceptera. Länsstyrelsen anför vidare att företagens resereglementen oftast överensstämmer vad beträffar beloppen vid korttidsförrättningar med Arr men att i övrigt betydande skiljaktigheter förekommer. Reglementena är oftast ofullständiga. l det stora flertalet fall skulle företagens reglementen på denna grund utan vidare kunna underkännas som underlag för dispens. Sökandena har i dylika fall beretts tillfälle att förtydliga sina traktamentsbestämmelser. l övervägande antalet fall där dispens medgetts har sökandena ändrat sina resereglementen så att de bringats i överensstämmelse med de statliga bestämmelserna. Enligt länsstyrelsens mening bör dispenssystemet i första hand bygga på kommunalskattelagens bestämmelser och riksskatteverkets anvisningar.

Bilaga C 377

Detta förutsätter enligt länsstyrelsen att kommunalskattelagen ändras så att regeln att antalet dygnstraktamenten skall räknas efter antalet övernattningar ersätts med regler om särskilda traktamenten för natt och för dag. Länsstyrelsen i Gävleborgs län anser att dispensfallen medfört ett betydande merarbete för taxeringsmyndigheterna. Bl a nödgas taxeringsnämnderna ofta företaga särskilda utredningar rörande sådana traktaments- och resekostnadsersättningar vilka på grund av dispens ej redovisats på kontrolluppgifterna. Dispenssystemet kan innebära risk för feltaxeringar. Länsstyrelsen anser därför att det bör undersökas om tillräckliga skäl föreligger att bibehålla detta i sin nuvarande form. Flertalet länsstyrelser hyser betänkligheter mot att öka dispensgivningen eller att övergå till något annat mer automatiskt verkande system. Man anför att riskerna för missbruk ökar och att kontrollmöjligheterna är begränsade. Flera länsstyrelser anför att man inte bör övergå till något system med generell dispens utan behålla den individuella prövningen av varje dispensansökan. Som skäl framhålls att det inte sällan visar sig att företagen ej - såsom uppgivits i dispensansökan tillämpar de statliga bestämmelserna eller riksskatteverkets anvisningar. Några länsstyrelser anser emellertid att en ökad användning av dispenssystemet bör äga rum inom ramen för de nuvarande bestämmelserna. Sålunda bör även företag med färre antal regelbundet resande anställda än 25 kunna medges dispens. Länsstyrelsen i Jönköpings län framhåller att ett liberalare system ej bör komma i fråga förrän arbetsmarknadens parter slutit avtal om ersättning som visar större enhetlighet och bättre överensstämmer med riksskatteverkets anvisningar och statens allmänna resereglemente än vad som nu är fallet. Liknande synpunkter framförs även av andra länsstyrelser. Länsstyrelsen iBlekinge län framhåller att man inte genom dispensgivningen bör lämna alltför stort utrymme för godtyckliga överenskommelser i inkomstreglerande syfte mellan arbetstagare och arbetsgivare. Man synes därför böra uppställa mera prcciserade fordringar på grunderna för traktamentsgivningen som förutsättning för dispens. Länsstyrelsen i Värmlands län framhåller att om de nuvarande traktamentsbestämmelserna -- som förutsätter att de av arbetsgivaren lämnade uppgifterna är - skall kunna bibehållas eller liberaliseras måste för att förhindra riktiga missbruk bestämmelser införas som reglerar arbetsgivarens bokföring. Det bör således enligt länsstyrelsens mening finnas en klar dokumentation i bokföringen att arbete utförts på annan ort och att tjänsteresa verkligen företagits.

378 sou 1974:45

Bilaga D

Bilaga D Restidsundersökningen och vad

därav kan utläsas

D.1 Presentation

För att få en uppfattning om behovet av ersättning för måltidskostnader och liknande utgifter främst under endagsförrättningar har utredningen tagit del av en undersökning som utförts gemensamt av Statens Avtalsverk - som och löntagarnas organisationer. Denna undersökning erhållit benämningen restidsundersökningen har avsett att kartlägga hur heltidsanställda statstjänstemän och andra tjänstemän med motsvarande anstållningsvillkor tidsmässigt brukar lägga sina tjänsteresor. Undersökningen grundar sig på uppgifter infordrade från olika myndigheter och omfattar samtliga för dessa myndigheters räkning företagna resor under tvåveckorsperioden 1970-04-06- l 9. De undersökta resorna har företagits av 5 417 personer under 26 227 Därav har 15 791 varit resor som inte pågått i 24 timmar. I kalenderdygn. sistnämnda antal resor ingår vissa av befattningshavare inom vägverket företagna resor. Dessa senare resor, l 356 till antalet, har företagits varje dag och har i regel inte pågått i mer än 4 timmar. Resorna har därför inte medtagits vid bearbetningen av det undersökta materialet. Återstår således 14 435 resor. Med några enstaka undantag har dessa synbarligen inte krävt övernattning. De har samtliga här räknats som endagsresor. Någon kanske vill påstå att det verkställda urvalet inte är representativt för samtliga resandegrupper inom den statliga sektorn. Emellertid kan konstateras att det verkställda urvalet ger en mycket bestämt markerad bild av resmönstret för de i urvalet ingående personerna. Det är därför knappast antagligt att denna bild skulle till någon väsentlig del förändras genom att urvalet även utsträckes att omfatta andra grupper av anställda.

D.2 Restider

Det studerade materialet innehåller uppgifter om bortovarotider i relation till olika hemkomsttider. Härigenom har också genomsnittliga avresetider i relation till olika hemkomsttider kunnat bestämmas. Hur ifrågavarande 14435 endagsresor procentuellt grupperas med hänsyn till tidpunkter för avresa och hemkomst resp bortovarotid visas i diagrammen D:1 och D12. Av diagram D:l framgår att flertalet

Bilaga .D

= Avresa Diagram 0:1. Procentuell fördelning av undersökta -------------- = Hemkomsg resor med avseende på % tidpunkt för avresa resp hemkomst. 30- E I

..nI

28 -

nu-

26-

22-

20-

18+

-.-a..-..c...-..-.--

12* _ 10

-uno

-u--.

.uuI

0.. n.. .- 0,.

-I

,o

0°..

no 0 .IIIIUUI 05.. O r u r v | u r”T n|nunn|n1cu“ r I | q .I r- CVF7 f U1 UDF* OOCh CD v- CM(O * U7(D rs OOCDCDr- cv C7 r F V C1 CMCVCi CV

-lA$4$$A$Ã$ÃÃ1ÃÃÃÃ$$A$*W .- ,_ f. l-FFl-FPFf-N NN

endagsförrättningar har börjat på morgonen, de flesta mellan kl 7.00-8.00. Flertalet endagsresor har avslutats på eftermiddagen, de flesta mellan kl 16.00-17.00. Det kan antecknas att för cirka 34 procent av antalet resor infaller hemkomsten under tiden kl 17.00-19.00. Endast 11 procent av de undersökta endagsresorna har avslutats efter kl 19.00. Av diagram D:2 framgår att ungefär hälften av de undersökta endagsresorna har varat 8-11 timmar. Cirka 22 procent av resorna har omfattat en bortovarotid understigande 6 timmar. Intressant är att 48 procent av samtliga i restidsundersökningen ingående endagsresor omfattat en bortovarotid på 6-10 timmar medan motsvarande andel utgör 67 procent enligt utredningens undersökning av traktamentsförhållandena vid endagsförrättningar för anställda i vissa statliga verk (bilaga B tabell B:l kolumn 6). Differensen antyder att vaneresenärer i större utsträckning än ströresenärer har möjlighet att anpassa restiderna till sina vanliga arbetstider.

380 Bilaga D

% I Diagram 0:2. Prozentuell 21 fördelning av tmoersökta endagsresor med avseen- 20 de på borrovaroticetz. 19 18 17- 16^ 15 14 13 12- 11* 10- 9. 8 7_ 6. 5. 4. 3 24 1- Borto- . . » varotid, v tim_ mtørsoocng-;gg

s 4 J, .i 4 4, .i 4. å_ ;I é

D.3 Måltider Populationens samlade behov av måltider under ifrågavarande resor kan åskådliggöras med ledning av de inhämtade tidsuppgifterna. För att detta skall kunna ske måste emellertid också antagliga måltidstimmar utsättas. I de kalkyler som här presenteras har det förutsatts att måltider vanligen behöver förekomma enligt följande schematiska antaganden. Om resan börjar före kl 7.00 intas frukosten (F) under resan senast två timmar från resans början. Om resan börjar kl 7.00 eller senare intas däremot frukosten en timma före resans början; resan har med andra 0rd då inte medfört någon merkostnad för frukost. Lunchen (L) intas senast fem timmar efter frukostmålet, lock inte senare än kl 13.00. Om resan börjar kl 11.30 eller senare har lunchen ätits på hemorten en timme före resans början. Om den sålunca angivna

Bilaga D 381

lunchtimmen infaller under timmen närmast före hemkomsten medräknas ej denna lunchmåltid. Det kan nämligen förutsättas att den anställde i dessa fall kan resa direkt hem i stället för att äta lunchen under resan strax före hemkomsten. Ett lätt s k mellanmål (K) förutsätts förlagt till kl 15.00. Om resan börjar mellan kl 14.00 och kl 15.00 förutsätts dock att mellanmålet intagits en timme efter resans början. Middagen (M) intas normalt kl 18.00. Vid tjänsteresa som pågår till kl 19.00 intas middagen efter hemkomsten. Om resan börjar kl 18.00 har middagen ätits på hemorten före resans början. På så sätt framkommer ett visst antal måltider och måltidskombinationer som alltså här gäller som uttryck för måltidsbehovet för hela populationen. Antalet måltider, måltidskombinationer samt måltidskostnader framgår av tabell D21 vilken kommenteras i det följande.

D.4 Prisantaganden

Genom att beräkna vissa standardkostnader borta och hemma för erforderliga måltider blir det möjligt att även ge en bild av populationens samlade behov av traktamentsersättning under ifrågavarande endagsresor. De beräkningar härom som redovisas nedan grundas på följande måltids- och logiprogram. Lunchen består av en bricklunch (L). Middagen är en restaurangmiddag vid dukat bord (M2) om resan pågår efter kl 20.00, eljest en brickmiddag (M1). Mellanmålet består av kaffe med brödg(K). Måltidspriserna beräknas enligt uppgifter från SCB till 9:67 kr för lunchen, 2:55 kr för mellanmålet, 9:92 kr för brickmiddagen och 27:43 kr för restaurangmiddagen. Beloppen avser prisläget i mars 1973. Utöver lunchkostnaden kommer kostnad för en dagstidning (D) beräknad till 75 öre. Ett telefonsamtal (T), prissatt till 2:- kr, antas tillkomma i samband med middagen. Priset på frukosten (F) antas motsvara halva priset på lunchen eller 4:84 kr. De levnadskostnader som sparas på hemorten beräknas med ledning av uppgifter från Konsumentverket, se bilaga L, till 10:90 kr varav 2:- kr på frukosten, 3:50 kr på lunchen, 1:27 kr på mellanmålet och 4:20 kr på middagen. Beloppen avser måltidskostnaderna vid månadsskiftet februari/mars 1972. För att nå prisnivån i mars 1973 har uppräkning gjorts med 6 procent till 11:55 kr, varav 2:12 kr på frukosten, 3:71 kr på lunchen, 1:27 kr på mellanmålet och 4:45 kronor på middagen. Kostnaden för lunchen har omräknats till 4:50 kr, motsvarande medeltalet av nyssnämnda hemmakostnad och källskattevärdet vid 1974 års taxering 5:30 kr. Bruttokostnad och merkostnad per resa vid olika måltidskombinationer framgår av tabell D11.

3 8 2 Bilaga D Tabell D:l Bruttokostnad och merkostnad per resa vid olika måltidskombinationer.

Mfg

Ingen måltid Summa - - 14 435

D.5 Tidig och sen avresa

Vid studiet av frågan hur merkostnaderna varierar med olika restider har det visat sig lämpligt att dela upp de undersökta endagsresorna i två grupper på så sätt att resor med tidig avresa där frukosten eller lunchen utgjort den första men inte med nödvändighet den enda kostnadskrävande händelsen fått bilda en grupp medan resor med sen avresa där middagen, ensam eller i förening med ett mellanmål, utgjort den väsentliga kostnadshändelsen fått bilda en annan grupp. På så sätt framträder två merkostnadsserier. Serien för resor med tidig avresa visar en klart stigande trend medan serien för resor med sen avresa helt naturligt har en ganska flack bana. De resor för vilka bortovarotiden faller inom ett visst entimmesintervall kan betraktas som en särskild delgrunp inom hela det undersökta kollektivet. Liksom kollektivets samlade traktamentsbehov kan beräknas kan också det motsvarande behovet för varje sådan delgrupp bestämmas. Genom att dividera merkostnaden för samtliga måltider som faller inom ett sådant timintervall med antalet resor inom intervallet erhålls ett genomsnittligt och då även sannolikt mått på behovet av traktamentsersättning för de resenärer som tillhör resp delgrupp. Beräkningar härom har utförts i tabell D22 avdelning l för resenärer med tidig avresa och under avdelning ll för resenärer med sen avresa. l avdelning III visas i denna tabell merkostnadsbehovet för samtliga resor. Till jämförelse visas också i tabellen mediankostnaden för den måltidskombination som ligger i mitten inom resp intervall; antalet måltider eller måltidskombinationer som är billigare än mediankombinationen är alltså lika stort som motsvarande antal måltider eller måltidskombinationer som är dyrare än mediankombinationen.

W

Bilaga D 383

om om

omm wsm mmm mmm

F

m3. m? m3

m3 s m ä; s

asså

3 m3 2 3

303 s33

m

ms mm

omm mmm

m3” m:

393. 3.3

35m mm om mmöm 33m mm

|m3 3 3

m

mvm

S” mm3 om” mm3 E

m3|m3

mmöm

.å

w 333 3 mm o mm: 3

2 mm

vom omo

Nm

mms mmm

S

3mm

333.33 88

m3|33

m

E:

m

mm

03 33

mm

mom om omm mmm 03m om

E. så 03m

så 85m

s

33:03

s m m

3m mm

om sm mmm om

mom mmv

om. m3o

:a NE

ma:

ä; s s

031m

m 3 vm m 3m mm

om om

3.3 m3m E.. 03 mmm mmm

33a wmä

E; s :ä s

3 m 3

mlm 33 3

om om

wow vmo 3a omv 83 vom mw3 må

38 335m

s s w 3 m 3

w|s 03

om om

ssm smm mwo

03m omö s 00m ms3 m3 S; s

?w m m m3 s 3

ssm mmm mmv

8”

03m 003 m3m 33 8a s ä; å;

olm

0 3 3 m

...ovzoaøkuton

22:8:

mm

som omm mmo mvo sonm

03m

3? o . o: e mmä S... 3

mkv 3 m

.8v33oä›o:om

m3m 0m0 33 30m mmm 333333 m3 ms3 m30 3303

3.0.:

o 0 v» 3 3 m m

aoøøuømøvñ.

U3 .G3 S3 .03 .G3 .03 o. .G3 53

3.3›

30:a mmorâ

3015330010:

:EE :om .BE .SE

mä: .82

umåuscxøoxaoeøuøvø: ammiââoxsc=zaooz amøåvacüuoxuoêcmâvoå

3.2: wo.:

MSuZCmEOCOU

umEEam

MSSEmEOCoU

man 303._ 883 382

_Ussmoåoz umåuasmov_ 3038335330333 amåuøsmcv_ 3033303302 wâzcmêoøøü ...woåuøaox

_omom 308m

:aaah 3835 33:a.. 32.2

.3 .33 .333

384 Bilaga D

D.6 Kommentar till tabell D:2

Tabell D22 visar hur genomsnittsvärdena för den grupp som reser tidigt stiger tämligen kontinuerligt timme för timme under det att .nedianvärdena stiger mera stötvis. Medianvärden kan även sammanföras i olika knippen eller block av bortovarotider. För timblocken 0-4, 4-6, 6-1 l, 11-- l 2 och 12-- 14 timmar framträder då medianvärdet för samtliga resor på resp 0 kr, 1:28 kr, 7:20 kr, 9:92 kr och 32:18 kr. Dessa tal kan identifieras som merkostnaderna för vissa bestämda måltidskomainationer, nämligen ingen måltid, K, LDK, FLDK och LDKM2T. Det genomsnittliga traktamentsbehovet utgör för den grupp av resenärer som startar tidigt 8:15 kr per resa. Motsvarande genomsnitt för sent startande resenärer uppgår till 8:17. Gruppen med tidig avresa omfattar 12 442 resor varav 82 procent faller inom intervallet 5-12 timmar. För samtliga resor blir motsvarande relation 76 procent. Det är alltså en ganska stor mängd som faller inom bortovarotiden 5--12 timmar.

D.7 Hur fördela traktamentsmängden i ett system med två

steg?

Om ett kollektiv av endagsresenärer med visst samlat måltidsbehov har tilldelats en viss mot behovet svarande traktamentsmängd, kan den frågan ställas hur denna traktamentsmängd lämpligen bör fördelas på medlemmarna. I det följande studeras hur en sådan fördelning utfaller om den traktamentsmängd som beräknats med ledning av restidsundersökningens fördelas på två traktamentskrävande grupper, motsvarande två uppgifter olika timknippen eller steg. Hur fördelningen utfaller blir beroende av stegens form och fördelningstekniken. har här bestämts på så sätt att kollektivet uppdelats i tre Stegen eller steg beroende på den karenstid resp kvalifikationstid som grupper förflutit från resans början till steg l resp. steg 2. Med karenstid avses

den tid som skall ha förflutit från resans början för att rätt till

traktamente överhuvud taget skall föreligga. Kvalifikationstiden är den tid som skall ha förflutit för att rätt till ett förhöjt traktamente skall inträda. Resenärerna inom steg O har inte uppfyllt vare sig karenstidseller kvalifikationstidskraven. Inom steg l har endast karenstidskravet medan såväl karenstids- som kvalifikationskraven uppfyllts uppfyllts inom steg 2. Traktamentsbehovet per resa har i tabell D23 framräknats så att det samlade måltidsbehovet fördelats på kollektivets medlemmar i förhållande till det merkostnadsbehov som enligt restidsundersökningen föreligger inom resp knippe eller steg. Av tabellen framgår också de traktamenten per resa som så att säga tas från de resenärer vilka varken uppfyllt karenstids- eller kvalifikationstidskraven (steg O).

BilagaD 385

Tabell D:3 Merkostnad (mk) per resa i steg l och 2 efter omfördelning från steg 0 samt merkostnad per resa under sista bortovarotimmen i resp steg. (gräns mk), kr.

Bortovarotid i timmar, steg Steg 0 Steg l Steg 2 Mk för Gräns Mk för Gräns- Mk för Gränshela mk hela mk hela mk

Tabell D:3 visar att de traktamenten som vid fördelningen kan tillfalla de olika stegen blir beroende av stegens bredd. Om ett steg ges stor bredd och alltså omfattar ett stort antal timmar kommer resenärerna inom steget att erhålla en större tilldelning per resa än om steget ges liten bredd. Resenärerna i steg 0 blir enligt den valda metoden att fördela traktamentslösa. De belopp som egentligen skulle falla på detta steg har i stället överförts till de båda övriga stegens resenärer. Tabellen visar att de förluster som resenärerna inom steg 0 skulle kunna lida på det hela taget blir tämligen obetydliga och detta även om karenstiden skulle sättas så högt som till 6 timmar. Den högsta tilldelningen av traktamente per resa framkommer i steg 1 om detta steg får omfatta tiden 6-12 timmar. På så sätt kan detta alternativ framstå som gynnsammare för resenärerna i steg 1 än exempelvis alternativet 5-11 timmar. Utredningen har även undersökt hur tilldelningen skulle ha utfallit om fördelning enligt i övrigt samma grunder hade skett dels i förhållande till antalet resor, dels i förhållande till antalet resor multiplicerat med medianmerkostnaden inom resp steg. Dessa andra fördelningsmetoder medför emellertid inte några större förändringar i jämförelse med de resultat som visas i tabell D23.

D.8 Tröskelproblem

I föregående avsnitt har traktamentsbehovet studerats som ett fördelningstekniskt problem. Uppgiften har varit att studera hur resenärer som förts samman i grupper vilka avgränsas genom vissa karenstider resp kvalifikationstider kan ha anspråk på traktamente av varierande storlek. Det är emellertid av intresse att i detta sammanhang också studera i vad

mån en sådan fördelning medför något påtagligt förfång för de resenärer som befinner sig just i timintervallet före steget. Även detta problem belyses i tabell D:3. Av tabellen framgår sålunda vilken merkostnad per resa som enligt restidsundersökningens siffror uppstår för de resenärer vilkas bortovarotider faller inom timintervallet närmast före resp steg. Denna s k gränsmerkostnad för resp steg 0 (i gränsen till steg l) och för steg l (i gränsen till steg 2) framgår av kolumnerna 5 och 7. Tabellen D23 visar dessutom i kolumn 9 gränsmerkostnaden för bortovarotiden 13-14 timmar. Dessa gränsmerkostnader kan för att belysa tröskeleffektens relativa betydelse sättas i relation till motsvarande merkostnader eller måltidsbehov för det närmast högre steget. Tabell D24 visar denna relation uträknad i procent. Alternativet 6-12 timmar ger enligt fördelningen i tabellD:3 ett traktamentsbehov på 9:17 kr i steg l och 27:01 kr i steg 2. Traktamentsbehovet (gränsmerkostnaden) 5-6 och ll-l2 timmar

itimintervallen

utgör enligt tabell D23 4:84 kr resp 11:67 kr. Beloppet 4:84 kr överstiger emellertid 50 procent av traktamentsbehovet i steg l, vilket enligt vad nyss nämnts uppgår till 9:17 kr. Beloppet 11:67 kr ligger dock inte särskilt mycket högre än det nämnda traktamentsbehovet i steg 1 och uppgår inte till 50 procent av traktamentsbehovet i steg 2. För alternativet 5-12 timmar blir traktamentsbehovet i steg 1 8:78 kr och gränsmerkostnadsbehovet för timintervallet 4-5 timmar 3:07 kr eller endast 35 procent. I steg 2 blir motsvarande tal 26:42 kr, 11:67 kr samt 44 procent.

D.9 Hemresedagens skarvtid

I restidsundersökningen har även ingått en kartläggning av tjänsteresor vilka har varit förenade med övernattning. För utredningen har det varit av intresse att studera i vad mån resenärerna - om de hade rest i enskild - skulle haft fördel av att tjänst få tillgodoräkna sig avdrag för ökade

Bilaga D 387

levnadskostnader med hänsyn till den faktiska bortovarotiden. Enligt gällande regler i andra stycket punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL sker avdragsberäkningen med hänsyn till antalet övernattningar. Denna regel är till nackdel för sådana resenärer för vilka det under hemresedagen uppstår ett tidsmässigt överskott, en s k skarvtid, som inte ger rätt till avdrag med normalbeloppet eller del därav. Utredningen har från restidsundersökningen framtagit ett urval av uppgifter om avresetider och hemkomsttider vid flerdygnsförrättningar. Urvalet har omfattat 1/30 av uppgifterna, nämligen alla fall där förrättningsmannen är född den l i varje månad. Urvalet har på så sätt kommit att omfatta 534 flerdygnsresor för vilka avresetider och hemkomsttider kunnat närmare studeras. Härvid har framkommit att i 338 eller 63 procent av samtliga resor har avresan ägt rum på ett tidigare klockslag än hemkomsten. Vid dessa 338

resor hade det således varit fördelaktigt att få avdrag för ökade

levnadskostnader med hänsyn till den faktiska bortovarotiden och inte efter antalet övernattningar. Av dessa 338 resor har 244 eller drygt 75 procent varit resor där förrättningsmannen skulle haft fördel att få räkna ett tillskott till normalbeloppet för övernattningsdygn under förutsättning att den tid varmed hela restiden överstiger helt antal dygn uppgår till mer än fem timmar.

D.1O Det ofullständiga dygnet

Regeln om att avdrag för ökning i levnadskostnaden vid tjänsteresa som krävt övernattning skall beräknas med ledning av antalet övernattningar kan emellertid i vissa fall även ge utslag till den skattskyldiges fördel. En skattskyldig som börjar en tjänsteresa sent på kvällen dygn l och återkommer tidigt på morgonen dygn 3 får enligt ifrågavarande regel avdrag med två normalbelopp. Avdrag kommer således att medges vad gäller dagen som om samtliga dagens huvudmåltider skulle ha intagits under resan såväl under dygn 2 som under dygn 3, ehuru dessa måltider i verkligheten endast behövt ätas under dygn 2. Utredningen har med stöd av det under D.9 nämnda urvalet sökt utröna frekvensen av resor då sådana fördelar skulle kunna uppkomma. Av de tidigare omnämnda 534 resorna har 196 eller cirka 37 procent varit sådana resor där förrättningsmannen avrest på ett senare klockslag än klockslaget för hemkomsten. Vid dessa 196 resor skulle förrättningsmannen erhållit överkompensation genom övemattningsregeln. Av denna grupp har i sin tur 63 resor eller cirka 32 procent varit resor där förrättningsmannen avrest senare än kl 20; middagen kan alltså antas ha ätits före avresan. 41 resor eller 21 procent av samtliga resor med fördel av övemattningsregeln synes vara resor där förrättningsmannen skulle kunna tjäna på att inte behöva äta frukost, lunch och middag. Emellertid får det antas att flertalet av resenärerna inom denna grupp har varit borta över mer än en enda natt. Överkompensationens relativa betydelse minskas därigenom.

388 Bilaga E

E Specialbestämmelser angående

Bilaga stationeringen för vissa anställda inom

Statens Vattenfallsverk

1 skrivelse till riksskattenämnden 1966-12-22 har länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län fäst uppmärksamheten på innehållet i ett mellan Statens Vattenfallsverk och Svenska Elektrikerförbundet 1966-06-17 ingånget specialavtal angående en specialbestämmelse i fråga om stationeringsort. Innehållet i avtalet, som såvitt nu är ifråga förnyats 1969-07-02, återges i det följande. Länsstyrelsen anför i sin skrivelse att i ett av länsstyrelsen observerat fall bestämmelsen medfört följande konsekvens: En person O, bosatt på Orust, hade under något år varit anställd hos Statens Vattenfallsverk i Stenungsund enligt kollektivavtalet med Svenska Byggnadsarbetarförbundet. Traktamente utgick icke. Sedan övergick han till annat arbete, varvid ovannämnda specialavtal blev tillämpligt. Därigenom erhölls traktamente, medan lönen sjönk, enligt vad han själv uppgivit. Det lär också ha förekommit, att traktamentsersättning i flera fall utgått till personer som under flera år är bosatta och stationerade i Stenungsund. Dessa ersättningar anses anvisade av staten, varför de jämlikt 32 § 3 mom första stycket kommunalskattelagen icke upptages som intäkt. Personer anställda i enskild tjänst skulle under liknande omständigheter icke kunna påräkna avdrag för fördyrade levnadskostnader. Länsstyrelsens skrivelse har av riksskattenämnden översänts till finansdepartementet som senare överlämnat den till traktamentsbeskattningsutredningen. Den väckta frågan har undersökts inom riksrevisionsverket. I en där upprättad PM anföres: 1 kollektivavtal för arbetare vid statens Vattenfallsverk har under en lång följd av år funnits en specialbestämmelse som ibilaga 5 till specialavtalet 1969 har lydelsen ”l. Stadigvarande arbetare vid ledningsbyggnad l och 2, stationsmontage l och 2, Stenungsunds- och Marvikenarbetena samt undersökningsoch vattenmålssektionens platskontor anses vara stationerade på en 3-ort så belägen, att arbetet ständigt utföres utanför stationeringsorten”. Under tidigare år hade denna bestämmelse sannolikt inte lett till omotiverade traktamentsersättningar i nämnvärd grad på grund av att arbetsplatserna skiftade ofta. Under 1960-talet inträdde emellertid en ändring genom att arbetsplatser av typen Stenungsund och Marviken tillkom där byggnadsarbete kunde pågå i en följd i mellan 5 och lO år. Utbetalande av traktamentsersättningar kunde härigenom leda till omotiverade skatteförmåner.

Bilaga E 389

Diskussioner upptogs mellan RRV och Vattenfall i början av 1970. I mars hade klarlagts den praktiska innebörden varefter förhandlingsstrategi diskuterades. Det visade sig sedan vara mycket komplicerat att finna en lösning eftersom man befann sig i mitten av en avtalsperiod. Förhandlingarna kunde därför inte slutföras förrän på eftersommaren varvid aktuella traktamentsfrågan löstes per 1.10.1970. Lösningen innebär att traktamente ej skall kunna utgå för längre tid än som enligt skattepraxis motsvarar tid med merkostnader för uppehälle. En ekonomisk avlösning uppnåddes på det sättet att de som genom ändringen förlorade traktamente i stället fick ett påslag på timförtjänsten. Denna redovisas i inkomstuppgift på sådant sätt att det framgår att ersättningen är skattepliktig. Redovisningssättet har utformats efter samråd mellan Vattenfall och skattemyndigheter.

Det skall tilläggas att den ifrågavarande överenskommelsen, som är daterad 1970-09-30, i hithörande delar lyder sålunda:

a) Arbetare med stadigvarande anställning som förflyttats till viss arbetsplats och som arbetat minst 24 månader på arbetsplatsen stationeras omgående. Under återstoden av vistelsen på stationeringsorten utgår ett montagetillägg med 7 kronor per arbetad timme. Anm: Vid beräkning av om arbetarens vistelse på arbetsplatsen uppgår till 24 månader i följd skall bortses från beordrat avbrott om högst 14 kalenderdagar. Vid förrättning utom stationeringsorten utgår from dygn 2 traktamente med i specialavtalet §8 angivna belopp. Montagetillägg utgår ej samtidigt. Flyttningsersättning utgår endast då flyttning skett sedan arbetaren stationerats. b) Arbetare, som vid arbetsplatsen övergått från tillfällig till stadigvarande anställning skall omedelbart stationeras Monpå arbetsplatsen. tagetillägg utgår med 7 kronor per arbetad timme. c) Nyanställd som erhåller stadigvarande anställning stationeras omgående på arbetsplatsen.

Stenungsund nämns inte i denna överenskommelse beroende på att Vattenfalls byggnads- och anläggningsarbeten där var avslutade då överenskommelsen träffades. Enligt vad utredningen erfarit har det skattepliktiga påslag på 7 kri timmen som sålunda utgår i stället för traktamente bla medfört den konsekvensen att vissa sociala förmåner i form av bostadsbidrag, daghemsplatser etc därigenom bortfallit.

Bilaga F

Vissa kommunala traktamenten

Bilaga F

Svenska kommunförbundet har efter förhandlingar med huvudorganisationerna utfärdat ett normalresereglemente (NRR 70) för kommunalt anställda tjänstemän. Kommunförbundet och organisationerna har rekommenderat till förbundet anslutna kommuner att tillämpa reglementet med verkan från och med 1970-04-01. Kommunerna har enligt förbundsstadgarna skyldighet att följa dylika rekommendationer. Enligt NRR 70 utgjorde dagtraktamentet under 1971 46 kronor och nattraktamentet 43 kronor eller för dygn 89 kronor. Dygnstraktamentet enligt NRR 70 uppgick således till samma belopp som enligt statens allmänna resereglemente (Arr). Härutinnan förelåg även överensstämmelse med det av riksskatteverket fastställda normalbeloppet. l en motion vid 1972 års vårriksdag (1972:408) påtalades att vissa kommuner utbetalat traktamentsersättning vid dygnsförrättningar med högre belopp än de statliga maximibeloppen 43 kronor för natt och 46 kronor för dag, vilket medförde ej avsedda fördelar vid beskattningen. Motionen ledde till att skatteutskottet gjorde ett uttalande (SkU 1972:19). Kontakt har tagits med Svenska Kommunförbundet som meddelat att man - med hänsyn till förbundsstadgarnas avfattning -inom förbundet inte har haft anledning att misstänka att kommunerna skulle underlåta att följa givna rekommendationer att tillämpa NRR 70. Enligt förbundet torde det ha varit fråga om ett fåtal kommuner som inte tillämpat NRR 70. Kommunförbundet har emellertid i cirkulärskrivelse av 1972-04-20 till kommunernas lönemyndigheter framhållit vikten av att tidigare givna rekommendationer följs. Kommunförbundet har vidare rekommenderat de kommuner som fastställt högre traktamentsersättning än enligt NRR 70 att med omedelbar verkan bringa bestämmelserna om traktamente vid övernattning i överensstämmelse med NRR 70. Enligt vad som inhämtats har motionärerna åsyftat vissa kommuner i Kopparbergs och Gävleborgs län. Tre kommuner där hade utbetalat högre traktamentsersättning vid dygnsförrättningar än vad som stadgas i NRR 70. I ett fall hade dygnstraktamentet uppgått till 115 kronor. Enligt vad utredningen erfarit tillämpar ifrågavarande kommuner numera beloppsbestämmelserna i NRR 70.

39 l Bilaga G

G Vissa diskussioner

Bilaga om pendlingsområdets utsträckning

Det äldre samhället var uppbyggt på principen att arbetstagarna och deras familjer skulle bo helt nära sina arbetsplatser. Efter hand har denna lokala bundenhet mellan bostad och arbetsplats upphört. De moderna kommunikationerna har öppnat vägen för en betydande frihet att välja bostadsplats inom rimliga pendlingsavstånd. Pendlingen brukar visserligen vara upphängd på en expansiv tätort i centrum men den är inte beroende av administrativa gränser eller av tätortens storlek. Dessa tankegångar om pendlingens karaktär har Sven Godlund utvecklat i SOU 1967:23 s 189 ff. Med utgångspunkt från pendlingens växande omfattning och de förbättrade resmöjligheterna samt med beaktande av tidigare erfarenheter ser Godlund fram emot en utveckling mot regionslandskap där avståndet mellan en kärnstad och yttre satellitorter av betydenhet kan uppgå till 70 å 80 km, även till 100 km. Torsten Hägerstrand har i sin bok om ”Urbaniseringen” (Lund 1970) också vidrört frågan om pendlingsavståndet. Han skriver på s 22: ”Vi kan nu visserligen bo mycket längre från arbetsplatsen än man kunde för hundra år sedan, men i praktiken är det svårt att acceptera dagliga arbetsresor som är längre än 40-50 km.” Enligt statistik, som arbetsmarknadsstyrelsen framlagt imaj 1967, har emellertid drygt 80 procent av befolkningen restider mellan bostad och arbetsplats - i en riktning - som understiger 30 min medan 55 procent har restider som understiger 15 min. Restider på upp till 30 min enkel väg är således inte ovanliga. Detta motsvarar vid bilåkning ett vägavstånd på l5 á 30 km beroende på om medelhastigheten är 30 eller 60 km i timman. I en utredning som Statens Vägverk publicerat beträffande arbetskraftspendlingen i Västerbottens län 1968 anförs bl a: Folkräkningarnas definition av pendlare baseras på förhållandet att bostadsort eller rättare mantalsskrivningsort och arbetsort inte ligger i samma kommun. Tidsaspekten i frånvaron från hemmet får i det sammanhanget ingen belysning. Det kan således vara möjligt att i kategorien pendlare finna människor, som bara någon gång i veckan eller i månaden eller ännu mera sällan vistas på mantalsskrivningsorten. Bortser man från den gängse definitionen av pendlare, baserad på administrativa kriterier, och i stället ser till den funktionella aspekten, alltså periodiciteten i pendlingen, framstår endast den dagliga pendlingen som tämligen entydig i tidsmässigt avseende. Den dagliga pendlaren reser

392 G Bilaga

således mellan bostad och arbete varje arbetsdag eller rättare varje arbetspass. Längre tids frånvaro från hemmet förutsätter tillgång till bostad på arbetsorten. Bortovaron utsträcks i sådana fall oftast till en hel vecka eller flera sådana. I extrema fall övergår denna långtidspendling till inflyttning till den ort, där arbetsplatsen är belägen. Emellan dessa ytterligheter finns alla varianter. l det undersökta materialet finns exempel på förvärvsarbetande, som besöker sin mantalsskrivningsort en gång var annan eller tredje månad eller som är mantalsskrivna i arbetsorten, men reser till vad han kallar hem varje helg och ibland mitt i veckan. Tillgång på kommunikationer, bla i form av sk ”kompiskörning”, liksom övernattningsmöjligheter hos släkt eller bekanta är exempel på förhållanden, som gör att veckopendling kan förekomma.

4441:4

munen-..

Bilaga H 393

l

Bilaga H Zonbestämmelserna i historisk belysning

H.l Skattelagstiftningen

1897 års kommunalskattekommitté föreslog i sitt betänkande år 1900 s 107 att rätt till avdrag skulle medges för fördyrade levnadskostnader som föranletts av tjänsteresor eller därav att förrättning ägt rum annorstädes än å boningsorten. Enligt den sedermera antagna 1902 års inkomstskatteförordning (SFS 1902:84) medgavs avdrag för ”traktamente för förrättning å annat ställe än tjänstemans eller i förrättningen deltagande persons vanliga boningsort eller traktamente för kommendering utom station. l 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt (SFS 1910:115) höll man fast vid att avdrag för fördyrade levnadskostnader endast skulle kunna ifrågakomma vid tjänsteresor utom bostadsorten. l anvisningarna heter det under 5:0 att den skattskyldige måste ha vistats utom den vanliga bostadsorten för att någon avdragsgill fördyring av levnadskostnaderna skulle anses föreligga. Här sägs alltså inget om kommendering utom station. l sitt betänkande med förslag till kommunalskattelag (SOU 1924:53) utvecklade 1921 års kommunalskattekommitté närmare frågan under vilka förutsättningar avdrag för fördyrade levnadskostnader vid tjänsteresor skulle kunna medges. l kommitténs förslag till punkt 3 av anvisningarna till 38§ sägs det: ”Vissa tjänstemän hava att i tjänsten verkställa inspektioner, besiktningar, undersökningar, förhör m m dyl, för vilka erfordras resor utom den vanliga boningsorten”. Avdragsrâtt skulle enligt kommittén föreligga för merkostnad i sådana fall dock inte i statlig tjänst om särskild ersättning anvisats härför. Som motivering anförde kommittén (s 424) att avdragsrätten tog sikte på sådana kostnader som uppkommit genom att den skattskyldige i sin tjänst eller anställning haft förrättning å annan ort än där han haft sin bostad eller sin egentliga verksamhet. Kommittén synes sålunda ha tänkt sig att förutom bostadsorten även den ort där den skattskyldige haft sin egentliga verksamhet skulle få betydelse för frågan om rätt till avdrag för fördyrade levnadskostnader vid tjänsteresor skulle föreligga. Skrivningen i motiven är intressant och torde få ses mot bakgrunden av att det vid denna tidpunkt gällande statliga resereglementet stadgade att en tjänsteresa skulle ha utförts på ett visst avstånd från förrättningsmannens bostad eller tjänstgöringsställe eller beträffande vissa samhällen från gränsen för

394 Bilaga H

detta samhälles planlagda område inom vilket han hade sin bostad eller tjänstgöring. 1 den slutliga texten till 1928 års KL punkt 3 av anvisningarna till - emellertid kommitténs 33§ omredigerades förslag. Sålunda ersattes bestämningen den vanliga boningsorten enligt kommittéförslaget med uttrycket den vanliga verksamhetsorten utan att denna omskrivnlng närmare motiverades (prop 1928:213 s 266). innehåller inte

Lagteiten

någon definition av begreppet den vanliga verksamhetsorten. Förarbetena ger inte heller något säkert stöd om anledningen till förändringen.

H.2 Det statliga allmänna resereglementet med

tilläggsbestäm-

melser

Regler om traktamenten vid tjänsteresor i statlig tjänst återfinns i den rad av resereglementen som utfärdats under 1800- och 1900-talen. Det äldsta tillkom 1807. Resereglementet 1907 (SFS 1907:131) ersattes provisoriskt av reglementen 1925 (SFS 1925:354) resp 1927 (SFS 1927:243). Därefter tillkom 1929 års reglemente som slutligen ersatts av det nu gällande resereglementet Arr (SFS 1952:735) med tilläggsbestämmelser TB Arr (SFS 1952:736). Bestämmelserna om rätt till traktamente vid tjänstgöring utom stationeringsorten har sitt ursprung i vissa för kommunkationsverken gällande bestämmelser. Upptakten skedde genom KK 1897:123 för anställda vid statens järnvägar. Bestämmelser av motsvarande innehåll intogs senare även i avlöningsreglementen för andra statligt anställda. Genom 1952 års allmänna resereglemente upphörde med s k systemet tjänstgöringstraktamenten enligt sådana särskilda reglementen. Stationeringsorten sammanföll vanligen med bostadsorten. Traktamente kunde emellertid endast ifrågakomma vid tjänstgöring utom stationeringsorten. En anställd som var bosatt på annan ort än den där han hade sin stationering kunde drabbas av viss fördyring i levnadskostnaderna på denna grund, men han saknade möjlighet att få ersättning härför i form av traktamente från arbetsgivaren. Enligt 1907 års resereglemente gällde att traktamentsersättning för extra förrättning även utgick för restid, detta dock endast om avståndet mellan förrättningsmannens bostad och förrättningsstället eller mellan olika förrättningsställen uppgått till eller överstigit 10 km. Bostadens läge var avgörande för hur traktamente skulle räknas. Härutinnan förelåg alltså samstämmighet mellan resereglemente och skattelagstiftning. 1925 infördes (SFS 1925:354) den regeln att förrättningen för att ge traktamente måste utföras utanför bostads- eller tjänstgöringsorten eller på mer än tre kilometers avstånd därifrån eller beträffande samhälle med planlagt område på mer än tre kilometers avstånd utanför gränsen för det planlagda området. Tillämpningen av dessa regler vållade emellertid åtskilliga svårigheter. Vad som avsågs med ort ansågs oklart. Kritik riktades efter hand också mot sättet för den traktamentsfria zonens bestämning. Kritiken beaktades av 1949 års reseersättningskommitté i

Bilaga H 395

SOU 1952:6 med förslag till nytt allmänt resereglemente. Kommittén framhöll i betänkandet att bostadens belägenhet kunde tänkas bli avgörande. Motivet för att medge dagtraktamente var enligt kommittén att förrättningsmannen hindrades att inta sina måltider i bostaden, på arbetsplatsen eller på något näringsställe i närheten av arbetsplatsen. För att förenkla tillämpningen av bestämmelserna stannade emellertid kommittén vid att förorda tjänstestället som avgörande för zonbestämningen. Men eftersom tjänstestället måste definieras som en geografisk punkt, ansågs det vara nödvändigt att komplettera denna bestämning med ett område kring tjänstestället som medelpunkt inom vilket område traktamentsersättning inte skulle utgå om förrättning företogs där. Kommittén framhöll att den anställde vid förrättningar inom denna zon hade möjlighet att inta sina måltider som om han hade befunnit sig på tjänstestället. Kritiken ledde således fram till att förrättningsmannens tjänsteställe enligt Arr skulle vara utgångspunkt för avståndsberäkningen (SFS 19521735-736).

396 Bilaga J SOL 1974:45

Bilaga J Vissa överläggningar och prisundersökningar

J. l Inledning

I denna bilaga redovisas det prismaterial som funnits tillgängligt vid de överläggningar som under senare år förts mellan Statens avtalsverk (SAV) och löntagarorganisationerna beträffande traktamentsnivån enligt Arr. En redogörelse lämnas även för vissa prisundersökningar som statens pris- och kartellnämnd (SPK) företagit inom hotell- och restaurangnäringarna.

J.2 1968 års traktamentsnivå

Till grund för de överläggningar som fördes mellan SAV och löntagarnas organisationer och som ledde fram till 1968 års justering av traktamentsnivån enligt Arr förelåg en utredning av statens pris- och kartellnämnd (SPK) benämnd Restaurangpriser 1965”. Denna utredning gällde prisläget i september 1965 och redovisade genomsnittliga priser, exklusive service, på lunch- och middagsmåltider intagna på olika typer av restauranger. Prisuppgifter på dessa måltider hade inhämtats för enskilda spritrestauranger, Saraspritrestauranger, vinrestauranger och övriga restauranger. För frukost och eftermiddagskaffe hade inte några prisuppgifter inhämtats utan kostnaderna härför uppskattades schablonmässigt till 5 resp 2 kr. Vidare medräknades en post på 4 kr avseende diverse småutgifter. Vid överläggningarna mellan SAV och organisationerna omräknades samtliga priser enligt SPK:s undersökning, dock inte småutgifterna, till priser i januari 1968 med ledning av den i konsumentprisindex ingående posten förtäring utom hemmet. Härefter gjordes ett tillägg med 12,5 procent för serviceavgift. Hur de genomsnittliga restaurangpriserna i januari 1968 sålunda framställdes framgår av här intagen tabell J:l för olika kombinationer av måltider på förut angivna fyra typer av näringsställen. Man synes vid överläggningarna ha räknat med att de vanligaste alternativet beträffande val av näringsställe sannolikt utgjorde en kombination mellan olika typer av restauranger. Överläggningarna resulterade i att helt dagtraktamente enligt traktamentsklass A from 1968-04-01

Bilaga J 397

m2.

Fd

.. amFÖ inse.. Små.. Så Så tå

.MoES .owcåzau

omm_ 002 omm_

;taâäm -§22 .umeå ett

oi: SÅ_

.i

anzxmcm Homcüaå

v

»§22 -webcam wmäm mmä wNÄN

.ocüäwêm

.§20 538.. Swan_ om» om» 03.

..

023:.

+ ac_

...mä

_omcüså

.moi

.SES än_ NQMA mmm_

_uaszam _ _mêaåoê +

-E323

E

...Små .ömøå §2 §2 www_ S5

E

33:5

uomiøwcauzâmow_

mczxwcna -musimm komcaazü

.8

2055 2;: 2;: m3:

1.. uuEm u

.ES

:wash .Hwoxåm ...§05 083% -äwEm :ärm mmm_ 82 mmm_ mmm_ mmm_ 82 Mmmm_ mmm_ mmm_ ma? 32 mmm_ man?

.WE

398 Bilaga J

skulle utgå med 45 kr medan helt dagtraktamente enligt traktamentsklass B skulle utgå med 43 kr och enligt traktamentsklass C med 41 kr (SFS 1968:105). Helt dagtraktamente enligt traktamentsklass B synes motsvara medelvärdet för hel dag 42:59 kr för samtliga fyra restaurangtyper under det att helt dagtraktamente enligt traktamentsklass A motsvarar i stort medelvärdet för hel dag 44:29 kr för de tre dyraste restaurangtyperna, således med undantag för typen övriga restauranger. Traktamentsbeloppet för dag, varav tagits i anspråk högst 12 timmar, bestämdes till 36 kr enligt traktamentsklass A. Det kan antecknas att man vid bedömningen av storleken av dagtraktamentena hade förutsatt att de i tabellen J:l angivna beloppen avseende summa kostnader för dag skulle reduceras med vad som kunde antas svara mot den kostnadsminskning som på hemorten skulle ha uppkommit för mat i hemmet, för lunch och kaffe på arbetsplatsen samt för resor till och från arbetet. Av siffermaterialet i tabellen J:l kan emellertid inte utläsas att man fullföljde tanken på att ta hänsyn till besparingar i hemmet m m.

J.3 1971 års traktamentsnivå

På hösten 1970 förekom nya överläggningar mellan SAV och organisationerna om traktamentsnivån. Dessa resulterade i en överenskommelse om nya statliga traktamenten from 1971-01-01. Vid dessa överläggningar förelåg en ny undersökning utförd i maj 1970 av SPK. Den avsåg endast måltidspriserna i Stockholm. Undersökningen omfattade 19 spritrestauranger, 22 vinrestauranger och 23 ölrestauranger. Kostnaden för att äta på dessa restauranger, inklusive service- och garderobsavgifter, beräknades på följande sätt, Fem maträtter valdes ut, nämligen entrecote, biffstek, malet kött, kyckling och lax. Dessa maträtter kombinerades med svenskt mellanöl, kaffe, smör och bröd. l förekommande fall tillades serveringsavgift 12,5 procent. Ytterligare tillades l kr i de fall då garderobsavgift förekommit, Med ledning av SPK:s ifrågavarande undersökning om måltidspriserna i maj 1970 samt beräknade kostnader för morgonmål, eftermiddagskaffe och diverse kunde kostnaderna för hel dag beräknas. Beräkningarna gjordes även denna gång enligt olika alternativ enligt vad som framgår av tabell J22 nedan. Det antogs att lunchen intagits på vinrestaurang i två fall och på ölrestaurang i ett fall av tre. Middagen antogs vid två tillfällen ha intagits på vinrestaurang men vid ett tillfälle på spritrestaurang. Kostnaden för morgonmål och mellanmål (em-kaffe) antogs ha uppgått till 7 respektive 3 kr. 1970 års överläggningar resulterade i att traktamente för hel dag bestämdes till 46 kr. Uppspaltningen i traktamentsklasser avskaffades nu helt i vad angår traktamentsbeloppen (SFS 1970:872). Traktamentet för hel dag, varav högst 12 timmar tagits i anspråk, blev dock oförändrat 36 kr. Överläggningarna under hösten 1970 ledde även till en ändring av

SOU l974:45 Bilaga] 399 Tabell J:2 Restaurangpriser i juni 1970, kr.

Anm. Alt L 1 = malet kött, ölrestaurang Alt L 2 och L 3 = kyckling, vinrestaurang Alt M l = kyckling, vinrestaurang Alt M 2 = biffstek, vinrestaurang l Alt M 3 = biffstek, spritrestaurang l

traktamentet för natt, vilket bestämdes till 43 kr fr o m 1971-01-01. Till grund för beslutet härom hämtade från synes ha legat vissa uppgifter SPK:s undersökning 1968 angående hotell- och pensionatsrörelsens struktur och sammansättning. Dessa uppgifter redovisas i tabell J:3 nedan.

Tabell J :3 Kalkyl angående 1971 års hotellrumspriser i hela riket.

Anm 1 Procentsiffran 22 innehåller: prishöjning 1969 exkl moms 9 % prishöjning 1970 skattat 9 % (Sv Hotell och rest-ägare) prishöjning 1971 momshöjning 3 % (2,6 %) Anm 2 Redovisningen ovan avser samtliga av undersökningen omfattade enkelrum oberoende av förekomsten av telefon, radio och TV.

J.4 1974 års traktamentsnivå

Under hösten 1973 förekom nya överläggningar mellan SAV och organisationerna. Förhandlingarna resulterade i en höjning av dygnstraktamentets dagdel till 51 kr och nattdel till 48 kr. För dag, varav i

tagits

anspråk mer än 12 men mindre än 18 timmar i följd, infördes rätt till traktamentsersättning med 46 kr (SFS 1974:2).

Underlaget för att bestämma traktamentet för hel dag synes ha utgjorts

av en av SPK företagen undersökning angående kostnadsläget på närings-

400 Bilaga J

ställen av olika slag i oktober 1972. l denna undersökning anges kostnaden för två kompletta måltider. Måltid 1 består av pannbiff eller köttbullar, ett glas mjölk och kaffe; måltid 2 består av entrecote, mellanöl och kaffe. Vid överläggningarna ansåg man att måltid l intagen på en självservering var representativ för lunchen och måltid 2 intagen på en bordsservering för middagen. Medelpriset i oktober 1972 var för en dylik lunchmåltid 8:45 kr och för en middagsmåltid 21:10 kr. Härtill lades kostnaden för smör och bröd med 1:25 kr resp 1:75 kr. Kostnaden för lunch och middag uppgick härefter till 9:70 kr resp 22:85 kr. Med ledning av posten förtäring utom hemmet i konsumentprisindex uppräknades dessa belopp med 4,5 procent för att uttrycka prisnivån september 1973. För middagen tillkommande serveringsavgift (13 procent) höjde emellertid påslaget för middagen till 18,1 procent. Kostnad för kontinental frukost - som inte ingick i SPK :s prisundersök- - täckt med 7 kronor inklusive serviceavgift. Denna ning ansågs prisuppgift hade inhämtats vid resor företagna i syfte att få grepp om och vid underhandsförfrågan hos större näringsföretag. På prisbilden samma sätt beräknades kostnaden för mellanmål/eftermiddagskaffe w en kopp kaffe och wienerbröd på självservering - till 2:40 kr. Kostnaden för en dag beräknades enligt nu angivna grunder till 46:54 kr vid prisläget i september 1973 enligt nedan.

Vad gäller dygnstraktamentets nattdel utgick man från SPK:s undersök- 1972 kallad ”Struktur och rumspriser. Medelning av hotellbranschen priset i kronor per dygn 1972-02-01 på enkelrum med olika utrustningi olika ortstyper ansågs vara av särskilt intresse. Dessa prisuppgifter redovisas i tabell J 24. borde emellertid tas till prisutvecklingen efter den tidpunkt Hänsyn som SPK:s undersökning avsåg (dvs 1972-02-01). Uppgift om denna priskunde fås via delposten nöjen och rekreation i konsumentutveckling Nämnda post innehåller ett delindex för hotellrum prisindex (KPl). med bad, telefon och radio inkl serviceavgift), som fastställs (dubbelrum mellan prisutveckför april och oktorber varje år. En jämförelse gjordes å ena sidan för dubbelrum enligt denna indexserie och å andra lingen

sidan enkelrum Hotell- och Restaurangförbunds index-

enligt Sveriges serie avseende 1 december varje år. Det visade sig att prisutvecklingen för enkel- var i huvudsak likartad under senare år. KPl:s resp dubbelrum indexserie för dubbelrum ansågs därför kunna användas även beträffande enkelrum. Med ledning av förändringarna i detta index beräknades för enkelrum till 10,3 procent mellan februari 1972 och prisökningen oktober 1973.

Bilaga J

Tabell J :3 Medelpriser på enkelrum, kr. Ortstyp Enkelrum med rinnande kallt och varmt vatten utan WC, dusch och bad med WC, utan dusch och med WC med WC och bad bad 0 dusch tot därav utan radio tot utan TV tot med tel och TV radio 0 7_-“ mynt-TV

Övriga orter Hela landet 29 24 31 42 39 44 51 65 66

1973 års överläggningar ledde även fram till förändringar av traktamentsnivân vid förrättning under längre tid än 15 kalenderdygn i följd inom en och samma förrättningszon. Vidare infördes möjlighet att under vissa förutsättningar uppbära traktamente för natt med belopp motsvarande verklig logikostnad (SFS 1974:3). Då det gällde att bedöma logikostnaden vid långtidsvistelse hade man haft tillgång till följande prisuppgifter. Enligt inhämtade uppgifter kunde man i Stockholm, Göteborg och Malmö påräkna 20 procents rabatt vid minst 14 dagars vistelse på hotell. Vid längre tids vistelse uppgavs rabatten vara ännu högre. I övriga delar av landet var det lätt att få högre rabatter vid minst 14 dagars vistelse. Hyresrum med tillgång till badrum och kök för att tillreda frukost eller kokplatta på rummet kostade i Stockholm ca 300 kr/mån, i Göteborg ca 250 kr/månad och i övriga landet 150-200 kr/mån. Kostnaden för en möblerad enrumslägenhet med kök (kokvrå) och bad kostade mellan 300-500 kr/mån. Även här förekom de högsta prisernai storstadsområdena.

J.5 SPK:s prisundersökning angående restaurangbranschen

SPK framlade i juni 1971 en ny undersökning angående priser och prisutveckling inom restaurangbranschen. Denna undersökning gällde 724 restauranger spridda över hela landet fördelade på 302 spritrestauranger och 442 övriga restauranger. Utredningen hänförde sig till priserna i mars 1971. I undersökningen studerades fyra måltidskombinationer, ett lunchalternativ och tre middagsalternativ. Man eftersträvade att dels få relativt vanliga måltidssammansâttningar, dels utnyttja de insamlade

402 Bilaga J SOU 19 74:45

prisuppgifterna i åtminstone någon av måltiderna. Lunchen antogs ha bestått av en varmrätt samt mjölk och kaffe. Som middagsalternativ valdes l) varmrätt, öl och kaffe, 2) varmrätt för två personer och en karaff vin, 3) varmrätt, snaps, öl, kaffe, whisky och bordsvatten. Någon insamling av prisuppgifter på förrätter och desserter utfördes inte. l rapporten uttalades att variationen och förändringstakten av utbudet för dessa maträtter enligt tidigare undersökningar visat sig vara så hög att det varit svårt att genomföra meningsfulla jämförelser av dessa priser för olika orter, restaurangtyper och tidpunkter. 1971 års prisundersökning visar sammanfattningsvis följande medelvärden för hela landet.

Middag alt 3

Prisnivån enligt 1971 års undersökning visar i stort sett lägre priser än 1970. Detta får ses mot bakgrunden av att måltiderna enligt 1970 års undersökning avsåg stockholmspriser inkl service- och garderobsavgifter.

J.6 SPK:s prisundersökning angående restaurangbranschen

1972/73

SPK framlade i juni 1973 en ny prisundersökning angående restaurangpriserna. Undersökningen gällde priser insamlade i oktober 1972. Denna undersökning omfattar 790 restauranger och barserveringar, valda ur SPK:s butiksregister; för sk_ trafikbarer har utvalet gjorts från en förteckning över de större bensinbolagens anläggningar. Restaurangerna indelades i varuhusbarer, trafikbarer, övriga barer, lunchrestauranger, traditionella restauranger, turisthotell och övriga restauranger. Vidare indelades enheterna i bords- och självserveringar. Det sägs i rapporten att under begreppet bordsserveringar ryms allt ifrån enkla lunchserveringar för normalt ”nyttoätande till lyxkrogar och dansrestauranger för ”nöjesätande”. Undersökningen som omfattade sju olika maträtter samt vissa drycker visar att prisspridningen mellan olika självserveringar är relativt liten. Vid bordsserveringsrestauranger är den större. Priserna exkl serveringsavgift på olika maträtter ligger här dessutom 20-30 procent och på olika drycker 20-40 procent över priserna vid självserveringar. Matpriser vid bordsserveringar i Stockholmsområdet är i motsats till

vad som gäller för självserveringar inte högre än motsvarande priser i

övriga delar av landet. Priserna på drycker är däremot jämförelsevis höga i Stockholm. En jämförelse mellan priserna i norra, mellersta och södra Sverige exkl

Bilaga J 403

storstadsområdena visar inte på några större prisskillnader. Enligt undersökningen uppgick medelpriserna i oktober 1972 för nedan antecknade maträtter till följande belopp; för bordsservering gäller priserna exkl service.

Självservering, Bordsservering,

Att prisspridningen på det hela taget är ringa belyses av följande uppgifter om priset på fläskkotlett.

Det beräknas att restaurangernas priser under perioden oktober 1972 till april 1973 stigit med ytterligare l-3 procent för mat och 4-7 procent för drycker. Prishöjningen på drycker är främst en följd av den i januari 1973 höjda skatten på vin, malt- och spritdrycker.

404 Bilaga K

Bilaga K SCB:s rapport

(Provundersökning gällande metoder för beräkning av måltidskostnader. Utförd inom statistiska centralbyrån.)

K.l Syfte, omfattning, uppläggning

K.1.1 Uppdrag Traktamentsbeskattningsutredningen undersöker möjligheten att normalisera och samordna traktamentenas skattemässiga behandling vid resori offentlig och enskild tjänst. En tanke är härvid att kunna utforma vissa för offentlig och enskild tjänst gemensamma och på merkostnadsprincipen grundade normaltraktamenten i stort sett liknande de normalbelopp som nu beskrivs i punkt 3 av anvisningarna till 33§ KL. Utredningen avser att bygga upp normaltraktamenten på bestämda måltids- och logiprogram. I måltidsprogrammet avses ingå vissa bestämda poster eller komponenter, som var för sig skall prissättas. Priserna sammanräknas sedan till priser på måltider av olika slag. Som ett led i utredningsarbetet har statistiska centralbyrån - SCB fått i uppdrag av utredningen att i anslutning till den reguljära för konsumentprisindex i mars 1973 genomföra en lokalprisinsamlingen provundersökning gällande vissa måltidskostnader. SCB har accepterat och genomfört en sådan provundersökning under veckan uppdraget 12-18 mars 1973.

K.1.2 Syfte med provundersökningen Det har ansetts att utredningen i sitt betänkande redogör för angeläget hur utredningens uppfattning lämpligen bör prisinsamlingen enligt utföras. Ett med en prisinsamling har förutsatts böra prövas projekt försöksvis innan ställning tas till uppläggningen mer i detalj. är i första hand att få erfarenhet av Syftet med provundersökningen metod och praktiskt tillvägagångssätt för insamlings- och bearbetningsförfarandet. l andra hand har syftet varit att göra vissa beräkningar föri ingående komponenter. De beräkningar som redomåltidsprogrammen visas är främst avsedda att belysa den valda metoden. insamlingsförfarandet har enligt utredningens uppdrag utformats med syfte att söka mäta kostnaden för måltider av olika slag. Måltidskostnaderna måltider som intagits av vanliga gäster på olika typer av gäller

Bilaga K 405

näringsställen och inte speciellt måltider som intagits av resenärer. För sådana måltider där varmrätt ingår är avsikten att kostnaden på noteringsstället skall mätas för de vanligaste varmråtterna. Således har inte i förväg specificerats vilka Varmrätter som skall ingå i undersökningen då avsikten inte varit att tex för identiska Varmrätter jämföra prisnivå mellan olika noteringsställen respektive mellan olika grupper av note- ringsställen branscher, regioner etc. Syftet är inte heller att mäta prisförändringar mellan olika produkter för samma slags måltid. I och med att man inte i förväg angivit vilka Varmrätter som skulle vara med i undersökningen behöver skillnader i kostnaderna för en måltid vid olika näringsställen respektive vid olika tidpunkter inte bero enbart på olika prisnivåer utan kan lika gärna bero på olikheter i t ex varusammansättning. Som jämförelse med den i det följande redovisade provundersökningen kan nämnas två andra typer av undersökningar som båda har annat syfte, nämligen att jämföra priser. De undersökningar som här avses är dels prisinsamlingen för konsumentprisindex, dels statens pris- och kartellnämnds undersökningar. Målsättningen för konsumentprisindex är att mäta den genomsnittliga relativa utvecklingen av priserna inom hela den privata inhemska konsumtionen vid oförändrad kvalitet på varor och tjänster. Detta innebär att man för varje vara (t ex måltid) anger en varudefinition och inom dennas gränser vid prisinsamlingen väljer den vara (måltid med däri ingående varmrätt) som är den mest sålda. Om samma vara (varmrätt) återfinnes vid olika, på varandra följande prismätningar, prisnoteras samma vara (varmrätt). Om däremot den tidigare prisnoterade varan (varmrätten) inte längre saluförs, väljs en ny inom varudefinitionens gränser. Statens pris- och kartellnämnd har som uppdrag bla att övervaka prisutvecklingen och gör i detta syfte undersökningar av priser och marginaler i restaurangbranschen. Vid dessa undersökningar inhämtas priser för ett urval måltidskomponenter, bl a vissa namngivna Varmrätter. De på matsedlarna mest frekventa rätterna har därvid utvalts för prisundersökningar och kan sägas återspegla utbudet. Syftet med dessa undersökningar överensstämmer således inte med traktamentsbeskattningsutredningens syfte att mäta kostnaden för de vid undersökningstillfället vanligaste varmrätterna, dvs de mest efterfrågade.

K. 1.3 Provundersökningens omfattning och upplägning l provundersökningen ingår att beräkna kostnader för följande typer av måltider: - S k kontinental frukost i ett hotells frukostmatsal - Lunch på självservering, s k ”bricklunch” - Mellanmål - Middag på självservering, s k ”brickmiddag - Lunch på restaurang med servering vid dukat bord, restauranglunch

406 Bilaga K

- med servering vid dukat bord, restaurang- Middag på restaurang middag” De olika komponenter som ingår i de olika slagen av måltider specificeras i avsnitt 3. I de måltider där varmrätt ingår grundas beräkningarna på uppgifter för de tre vanligaste varmråtterna. Underlag för provundersökningen har inhämtats av SCBs lokalombud på ett urval olika näringsställen (noteringsställen). I det genom intervjuer följande presenteras urvalet av noteringsställen i avsnitt 2, uppgiftsinsamling i avsnitt 4 samt beräkningar och resultat i avsnitt 5. Ytterligare information om provundersökningen kan erhållas från SCB, enheten för handelsstatistik.

K.2 Urval av noteringsställen

För den typ av regelbundet återkommande undersökningar (huvudundersökningar) som enligt utredningen är tänkt att utföras och ge underlag för bestämmande av normaltraktamenten erfordras att lämpliga urval för detta ändamål. Dessa urval behöver dessutom successivt planeras aktualiseras med hänsyn till bl a bortfall och förändringar i populationens sammansättning. Då huvudsyftet med föreliggande provundersökning är att ge erfarenhet av metoder för insamlings- och bearbetningsförfarandet och inte i första hand för att belysa den aktuella kostnadsnivån, har det inte befunnits nödvändigt att planera ett särskilt urval enbart för denna provundersökning. Man har i detta läge av praktiska skäl utnyttjat samma urval som löpande utnyttjas till Konsumentprisindex. Detta urval gjordes ursprung- 1968 och har sedan kompletterats varje årsskifte på grund av ligen bortfall. Antalet noteringsställen har inte utöktas speciellt för denna provundersökning. urvalet omfattar sammanlagt 184 Det i provundersökningen utnyttjade belägna inom de 70 olika regioner eller primära noteringsställen urvalsenheter som tillhör SCBs basurval. Noteringsställen har uttagits sannolikhetsurval inom branscherna varuhus, lunchbarer, kaféer genom m m (enbart näringsställen med servering av varmrätt har medtagits) och spritrestauranger. För provundersökningen har inhämtats uppgifter från 48 barer, 45 restauranger samt 91 självserveringar på varuhus. I uppgifterna för barer och restauranger ingår även sådana i kombination med hotell.

K.3 Måltidsdefinitioner

Priser har insamlats för de komponenter som ingår i traktamentsbeskattframlagda förslag till måltidsprogr-am. Detta måltidsningsutredningens program är följande:

sou 1974:45 Bilaga K 407

S k kontinental frukost i ett hotells frukostmatsal Kaffe eller thé samt smör och rostat bröd med marmelad eller den frukosttyp som vanligen serveras på ifrågavarande hotell

Lunch på självservering, s k bricklunch Smör och bröd Varmrätt 1 stort glas mjölk l kopp kaffe (stor el liten, beroende på frekvensen på resp självservering)

Mellanmål l kanna eller 2 små koppar kaffe l wienerbröd

Middag på självservering, s k brickmiddag Smör och bröd Varmrätt l stort glas mjölk I kopp kaffe (stor el liten, beroende på frekvensen på resp självservering)

Lunch på restaurang med servering vid dukat bord, restauranglunch Smör och bröd Varmrätt l flaska lättöl l kanna kaffe Serviceavgift Garderobsavgift

Middag på restaurang med servering vid dukat bord, restaurangmiddag Smör och bröd el förrätt om det är vanligt Varmrätt - 1 flaska lättöl Efterrätt om det är vanligt l kanna kaffe Serviceavgift (iarderobsavgift

K.4 Uppgiftsinsamling

De uppgiftslämnare som i mars 1973 ingick i ordinarie urval till konsumentsprisindex meddelades några dagar före undersökningen i brev att SCBs lokalombud skulle komma att efterfråga fler prisuppgifter än vanligt vid insamlingen i mars. Uppgiftslämnarna ombads att om möjligt lämna matsedlar från någon vardag i undersökningsveckan samt från föregående söndag (dvs den 11 mars 1973) och att söka rangordna de tre “mest köpta varmrätterna. Lokalombudens uppgift i övrigt vid prisinsamlingen var att samla in uppgifter om pris på smör och bröd, på mjölk eller lättöl beroende på vilken bransch prisinsamlingen avsåg, på en kopp kaffe, med på kaffe bröd, garderobsavgift samt pris på för- och/eller efterrätt om detta var vanligt (mer än hälften av gästerna på vardagar) på de iurvalet ingående restaurangerna. Om lokalombudet inte erhöll matsedlar, skulle namn på

408 Bilaga K

de tre vanligaste varmrätterna samt pris på dessa antecknas. I instruktionen angavs att priset skulle avse ”vanliga priser för vanliga gäster, att priset skulle anges inklusive eventuell serviceavgift och att priser vid dans, konferens el dyl inte skulle anges.

K.5 Beräkningar och resultat K.5. 1 Beräkningar avseende det skisserade mâltidsprogrammet

K.5.1.1 Metod SCB har utfört bearbetningen i tre steg. Det sista steget gäller enbart lunch och middag. I det första bearbetningssteget har för varje noteringsställe beräknats individuella kostnadsuppgifter för var och en av de måltidstyper för vilka uppgifter erhållits. För de måltider där varmrätt ingår har vid beräkningen av den individuella kostnadsuppgiften använts ett ovägt aritmetiskt medelvärde för de tre vanligaste varmrätterna på respektive noteringsställe. I det andra bearbetningssteget har de individuella kostnadsuppgifterna från de olika noteringsställena vägts samman till aritmetiska medelvärden för hela riket på samma sätt som i reguljära beräkningar för konsumentprisindex: först ovägda medelvärden per region och bransch, därefter vägda medelvärden per bransch samt slutligen vägda medelvärden för hela riket. Sådana beräkningar har gjorts för varje måltidstyp. För sammanvägning till medelpriser per bransch har särskilda vikter för = olika regioner (puevikter; pue primära urvalsenheter) använts. Vikterna för respektive region grundar sig på uppgifter om näringsställenas sammanlagda omsättning regionsvis inom de olika branscherna uppräknad till den totala folkmängd regionen skall representera. Såvitt angår sammanvägningen av de olika branschmedelpriserna till ett riksmedelpris användes särskilda branschvikter. Dessa vikter bygger på riksskatteverkets restaurangstatistik samt på SCBs statistik över omsätt-

ningen inom vissa tjänstenäringar. Sålunda har exempelvis beträffande

lunch- och middagsmåltider i självserveringar den bransch som avser varuhus den relativa vikten 16 och den bransch som avser självserveringar vikten 84, dvs summan av branschvikterna blir 100. Varuhusens självserveringar väger sålunda inte i samma förhållande som antalet noteringar utan det är branschvikten som anger förhållandet mellan olika slags branscher. Det tredje bearbetningssteget, som enbart gäller lunch och middag, avser att belysa hur kostnaderna för dessa måltider fördelar sig. Följande statistiska mått har beräknats: nedre kvartil, median samt övre kvartil. Dessutom har beräknats differensen mellan övre och nedre kvartil (kvartilavståndet). Den nedre kvartilen definieras som den kostnad som underskrids av 25 procent av noteringsställena, medianen underskrids av 50 procent och övre kvartilen av 75 procent av noteringsställena. I dessa beräkningar har hänsyn tagits till puevikt och branschvikt så att

Bilaga K 409

noteringar med hög puevikt respektive hög branschvikt har fått större relativ betydelse än noteringar med låga dylika. Resultat av beräkningarna redovisas i avsnitt 5.1.2. Uppgifternas tillförlitlighet är beroende av ett flertal faktorer. Med hänsyn till att provundersökningen i första hand är avsedd att pröva metod redovisas inte här de feltyper som kan förekomma.

K.5.1.2 Resultat I det följande redovisas resultaten av de beräkningar som utförts. Beräkningsmetoder har beskrivits i avsnitt 5.1. l. Beräkningsarbetet i provundersökningen har utförts helt manuellt och har, med hänsyn till arbetets försökskaraktär, inte kontrollerats i detalj på det sätt som bör ske i en huvudundersökning. Redovisade uppgifter har avrundats till närmaste femtal öre (utredningen har tidigare under hand delgivits motsvarande uppgifter före avrundning). Framräknade statistiska mått för hela riket gällande kostnader för lunch och middag framgår av tablån nedan. Lunch och middag, beräknad kostnad, hela riket, sammanvägd med relativa vikter för olika regioner respektive för olika branscher.

Måltidstyp Aritme- Nedre Median Övre Kvartiltiskt kvartil kvartil avstånd medelv kronor kronor kronor kronor kronor

För mellanmål har det aritmetiska medelvärdet av kostnaderna beräknats till 2,55 kronor. Kvartil och median har inte beräknats. För frukost har uppgifterna rapporterats från de åtta hotell som ingick i urvalet. Beräkningarna är ytterst osäkra på grund av de få noteringarna och redovisas här endast för att ge en ungefärlig uppfattning om nivån. Beräkningsmetoden har beskrivits i avsnitt 5.1.1. Beräkningsarbetet i provundersökningen har utförts helt manuellt och har, med hänsyn till arbetets försökskaraktär, inte kontrollerats i detalj på det sätt som bör ske i en huvudundersökning. Redovisade uppgifter har avrundats till närmaste femtal öre (utredningen har tidigare under hand delgivits motsvarande uppgifter före avrundning). Som jämförelse till ovanstående uppgifter kan motsvarande kostnader på tåg nämnas. Uppgifterna har lämnats av AB Trafikrestauranger.

Frukost Lunch inkl Mellanmål exkl Middag inkl

4 l0 Bilaga K

K.5.2 Alternativa beräkningar för bricklunch

K.5.2.1 Metod

För att belysa ytterligare några tänkbara beräkningsmetoder har som exempel valts kostnaden förhbricklunch. De tre vanligaste varmrätterna vid respektive näringsställe har på försök efter alternativa grupperats principer. Två olika alternativ har studerats, nämligen dels A) med gruppering efter rättens kostnadsnivå, dels B) med efter gruppering rättens frekvens. I det första alternativet (A) har för varje noteringsställe den högsta, den mittersta och den lägsta kostnaden för de tre vanligaste bricklunchrätterna beräknats och dessa kostnader har sammanvägts var för sig. I det andra alternativet (B) har den vanligaste kostnaden för bricklunch beräknats på noteringsstället med hjälp av den av uppgiftslämnarna

angivna rangordningen mellan varmrätterna och med hjälp av denna

rangordning har även ett vägt medelvärde beräknats med ledning av vikter som valts i samråd med traktamentsbeskattningsutredningen. Den vanligast varmrätten har därmed tilldelats vikten 3, den näst vanligaste vikten 2 och den tredje i ordningen vikten l.

K.5.2.2 Resultat

Resultatet av de alternativa beräkningarna, alternativ A och alternativ B enligt avsnitt 5.2.1, redovisas på olika rader i följande tablå. Som jämförelse visas dessutom det alternativ som tidigare redovisats i avsnitt 5.1.1 och 5.2.1 och som avser ovägt aritmetiskt medelvärde av de tre vanligaste varmrätterna (alternativ C i tablån).

Bricklunch, beräknad kostnad, hela riket, sammanvägd med hänsyn till relativa vikter för olika branscher.

Beräkningssätt per note- Aritmetiskt Nedre Median Övre Kvartilringsställe beträffande medelvärde kvartil kvartil avstånd varmrätt kronor kronor kronor kronor kronor

A. Kostnadsnivå med avseendc på de tre mest förekommande varmrätternas pris

B. Varmrättens frekvens - vanligaste varmrätten 8,90 7,95 8,35 9,95 2,00 - vägt aritmetiskt medelvärde av de tre vanligaste varmrätterna 9,50 8,05 9,20 10,35 2,30 C. Ovägt aritmetiskt medelvärde av dc tre vanligaste varmrätterna 9,65 8,15 9,25 11,20 3,05

Bilaga K 41 l

K.5.3 Vissa kostnadsjámförelser mellan vardag och söndag För de i urvalet ingående noteringsställena erhölls vissa uppgifter om

öppethållande under söndag. ,Av följande tablå framgår hur stor andel

av de olika branscherna som under angivna tider höll öppet söndagen den ll mars 1973.

Öppettider Självserv. på Övriga själv- Restauranger söndag varuhus (%) serveringar (%) (%)

11.00-13.00 33 62 32 17.00-19.00 4 49 82

Beträffande hotellen gällde att endast ett öppnade kl 10, de övriga var inte öppna på söndagen eller öppnade först kl 12 eller kl 13 eller senare. För att jämföra priser mellan vardag och söndag harberäkningar avseende lunch och middag gjorts och baserats på det ovägda aritmetiska medelvärdet av de tre vanligast varmrätterna per noteringsstäile. För självserveringar och restauranger med Söndagsöppet har beräkning av kostnader på söndagar gjorts i de fall dessa noteringsställen har varit .öppna minst en timme under lunch- resp middagstid, dvs kl 11.00-13.00 samt kl 17.00-19.00. Kostnaderna redovisas i nedanstående tablå.

Självserveringar Restauranger Lunch Middag Lunch Middag kronor kronor kronor kronor

Vardag 9,65 9,90 20,65 27,45 Söndag 12,00 12,10 23,55 29,40

K.6 Kommentarer till provundersökningen

Genom statistiska undersökningar kan, såsom tidigare framhållits, belysas de måltidskostnader som vanligen väntas uppstå för resenärer vid besök på näringsställen. l vilken utsträckning traktamenten bör baseras på dessa kost-nadsuppgifter är inte någon statistisk fråga och diskuteras därför inte i det följande. Som tidigare nämnts är i första hand syftet med provundersökningen att få erfarenhet av metod och praktiskt tillvägagångssätt. I andra hand har syftet varit att göra beräkningar av olika måltidsprogram. En slutsats av provundersökningen är att den av utredningen tänkta typen av regelbundna statistiska huvudundersökningar är tekniskt genomförbar, dock med vissa modifikationer. Således kan man behöva se över urvalet l [dessa proccnttal ingår av noteringsställen och komplettera detta. Dessutom förutsätts att liksom ide följande beutformning av blanketter och anvisningar överarbetas innan en serie av räkningarna de noteringsställen som var öppna regelbundna huvudundersökningar startas. Bl a kan vissa krav ställas på minst en timme under hur uppgiftsinsamlingen fördelas på olika veckodagar. angiven tid.

4 l 2 Bilaga K

Eventuellt bör ett system för ADB utformas med hänsyn till de krav som kan komma att ställas på de avsedda huvudundersökningarnas omfattning, bearbetningstid etc. Olika metoder för beräkning av kostnader för de olika måltidstyperna har redovisats. Några generella statistiska kriterier för utvärdering av metoderna finns emellertid inte. Detta sammanhänger med att de olika statistiska måtten svarar mot olika frågeställningar. Metoden där man använder det ovägda aritmetiska medelvärdet av kostnader för de tre vanligaste varmrättema medför emellertid att man i genomsnitt kan förvänta sig få ett bättre grepp om den allmänna prisnivån för lunch respektive middag än vad man skulle få om man enbart valde tex det lägsta eller det vanligaste priset på varmrätten. Urvalet av noteringsställen har inte planerats speciellt för den typ av beräkningar som i föreliggande provundersökning gjorts i försökssyfte. Detta medför att beräkningarna är belastade med osäkerhet som tillkommer enbart av detta skäl. De numeriska resultaten från provundersökningen bör sålunda tas med viss försiktighet. Frekvensen av de huvudundersökningar av den typ som enligt utredningens förslag är tänkta att genomföras i framtiden beror till stor del på vad man vill mäta genom undersökningarna. Om man vill mäta kostnadsförändringar som beror på förändringar i kundernas efterfrågan respektive förändringar i utbudet av olika Varmrätter bör huvudundersökningar ske årligen eller åtminstone någorlunda ofta. Utföres inte huvudundersökningar årligen krävs under mellanliggande år en framskrivning med hänsyn till inträffade förändringar, främst prisförändringar. Om huvudundersökning utföres exempelvis vart tredje år, kan för mellanliggande år prisutvecklingen skattas med hjälp av delindextalet för förtäring utom hemmet i konsumentprisindex. Vill man justera de beräknade normaltraktamentena enbart på grund av prisutvecklingen, kan huvudundersökningar utföras med längre tidsintervall tex var femte år. Framskrivning med hjälp av delindextalet för förtäring utom hemmet i konsumentprisindex kan då göras för de övriga fyra åren.

Bilaga L 413

Bilaga L Råvarukostnader enligt konsumentverket

Utredningen har genom skrivelse av 1972-12-19 vänt sig till konsumentverket för att utröna storleken av måltidskostnader i hemmet. Konsumentverket har därvid lämnat följande uppgifter. Konsumentverket har åsyftat att ge en realistisk bild av måltidskostnaderna för personer i yrkesverksamma åldrar. För detta ändamål har en matsedel avseende en tvåveckorsperiod sammanställts för kvinnor och män i åldrarna 35-55 år med ett beräknat energibehov av 1 850 kcal (7 770 kJ) resp 2600 kcal (lO 920 kJ). Måltidernas näringsinnehåll motsvarar Folkhälsoinstitutets kostrekommendationer från 1969. De i matsedelsförslaget ingående måltiderna har härefter kostnadsberäknats. Kostnaderna har beräknats på grundval av livsmedelspriser för februari-mars 1972, vilka har hämtats ur Stockholms Livsmedelshandlares cirkaprislista utom beträffande vissa färskvaror för vilka priser erhållits vid inköp. I de framräknade måltidskostnaderna har beaktats endast råvarukostnaderna för resp måltid. Kostnader för tillagning, el, vatten, kemisk-tekniska produkter, slitage av kokkärl etc har ej inkluderats. Genomsnittlig måltidskostnad per dag under en tvåveckors period har i mars 1972 beräknats till 10:90 kr för en man resp 8:20 kr för en kvinna enligt följande.

4 l 4 Bilaga M

M Pendlingskalkyler Bilaga

M.1 Inledning I denna bilaga kommer avdragssituationen vid dagspendling, veckopendling och bortaliggning att belysas mot bakgrund av utredningens förslag till nya regler om avdrag för ökning i levnadskostnaden respektive resekostnader.

Kalkylerna i det följande skall av praktiska skäl begränsas vad gäller

resekostnaderna till att avse kostnaden för resa med egen bil utan betalande samåkare. Beräkningarna kommer att avse avdragsgilla kostnader och merkostnader som uppkommer under normal arbetsvecka med fem arbetsdagar och i

två friidagar.

M.2 vid

Avdrag dagspendling

Enligt utredningens A-förslag får normaltraktamente inte räknas vid

dagspendling under mer än 15 dagar i följd. Denna regel innebär att avdrag vid dagspendling inte heller kan medges för ökade levanadskostna-

der annat än efter särskild utredning om faktiskt uppkommen fördyring.

Normalt anses någon avdragsgill ökning i levnadskostnaden inte föreligga vid dagspendling till en stadigvarande arbetsplats. En tjänsteresa som företas i form av dagspendling till stadigvarande arbetsplats skall skatterättsligt behandlas som en arbetsresa. Utgår traktamentsersättning vid sådan resa skall ersättningen redovisas som arbetsreseersättning. Avdragsrätten kommer vid dagspendling till en stadigvarande arbetsplats sålunda normalt att inskränkas till själva resekostnaden. Om resan sker med egen bil blir avdraget endast beroende av färdvägsavståndet.

M.3 Grunder för beräkning av avdragsgill kostnad per mil k för resa med egen bil mellan bostad och arbetsplats

M.3.1 Nu gällande ordning Avdraget för resor med bil mellan bostad och arbetsplats är enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 33§ KL uppbyggt enligt vissa

41 5 Bilaga M

grunder som redovisas i prop 1969:29 och som delvis återges i författningstexten. RSV fastställer för varje kalenderår de avdrag som får göras när egen bil används för resor till och från arbetet. Avdraget skall bestämmas enligt schablon på grundval av genomsnittliga kostnader för mindrebil. Hänsyn skall tas till dels sådana kostnader som är direkt beroende av körd vägsträcka (milbundna kostnader), dels övriga kostnader för bilen (årsbundna kostnader). De årsbundna kostnaderna skall fördelas mellan körda mil för resa till och från arbetet, här benämnda arbetsmil och övriga mil här benämnda sidomil. Sidomilen anses ligga tämligen fasta oberoende av antalet körda arbetsmil och beräknas enligt föreliggande uppgifter till 1 300.

M.3.2 RS Vss bilschablon vid 1974 a°rs taxering Inför 1974 års taxering har RSV haft att ta ställning till frågan vilka avdrag som vid detta års taxering schablonmässigt skall medges enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Till grund för RSV:s ställningstagande i denna fråga har legat en inom verket utarbetad promemoria. Av innehållet återges här följande. Beräkning av avdragsbelopp vid inkomsttaxeringen för kostnad för resor mellan bostad och arbetsplats vid prisläget hösten 1973 i huvudsak enligt i prop 1969:29 angivna normer för sådan beräkning.

Årsbundna (fasta) kostnader per år för 2 300 mil Avskrivning och ränta Kr Beräkning av avskrivningsbelopp: Bilens pris på gatan utrustad med dubbdäck 18 696 avgår: restvärde 4 100 däckens värde 941 5 041 13 655 Avskrivningsbelopp:

Kalkylbilens avskrivningsbelopp 12 305 Årlig kostnad för avskrivning och ränta beräknas efter 6 % ränta vid en amorteringstid om 6 år vilket ger annuitetskoefficienten 0.19970 Annuitete_n blir 2 457 vartill kommer ränta på restvärdet och halva däckkostnaden 274 Avskrivning och ränta 2 731

41 6 Bilaga M

1 posten avskrivning och ränta ingår kostnad för slitage med 0:45 kronor/mil eller för 2 300 mil (milbunden kostnad) medan återstoden - modell- 1 035 kostnad och ränta - utgör årsbunden kostnad. l 696 Sanzmanställning av årsbundrza och milbundna kostnader vid 2 300 mils körning med personbil med tjänstevikt om 900-1 000 kg.

Kostnadsslag Kostnad totalt per mil Årsbundna kostnader kr kr

Milbundna kostnader för l 000 mil

Summa kr för l 000 mil 2 243 2:24

För 2 300 mil Årsbundna kostnader 2 987 1:30 Milbundna kostnader 5 159 2:24 Summa kr för 2 300 mil 8 146 3:54

RSV har genom Dt 1973:27 fastställt att avdrag skall medges vid 1974 års taxering med 3:50 kr per mil för körsträckor upp till och med l 000 antal mil. mil per år och med 2:20 kr per mil för överskjutande

M.3.3 Reformkrav

Frågan om avdrag för resekostnader med egen bil har vid flera tillfällen i riksdagen. Sålunda har 1973 års vårriksdag haft att ta

uppmärksammats

ställning till motioner i detta ämne. 1 motion 1973:17 yrkade herr Winberg m fl (m) att gällande regler om avdrag för kostnader för resor med egen bil mellan bostad och arbetsplats skulle ändras så att den, som har en årlig körsträcka för sådana resor om minst 2 000 mil, skulle få högre avdrag än f n. Även motionärerna i motionen 1973:127, herr Enlund m t] (fp, c, m) ansåg att reglerna ger för lågt avdrag för bilresor till och från arbetsplatsen. Sådana resor borde likställas med resor i tjänsten. Vidare borde resor i tjänsten för olika kategorier skattskyldiga få en likartad behandling i avdragshänseende. Skatteutskottet anförde i sitt betänkande SkU 1973:9 bl a följande: Kostnad för resor mellan bostad och arbetsplats är i motsats till kostnad för resor i tjänsten åtminstone i viss mån att hänföra till

Bilaga M 41 7

levnadskostnad och avdrag medges inte med större belopp än som kan anses skäligt. Riksskatteverkets anvisningar i ämnet grundar sig på särskild lagstiftning 1969 och innebär ett ökat hänsynstagande till de verkliga utgifterna. Reglerna bygger på beräknade kostnader för mindre bil vid genomsnittlig årlig körsträcka till och från arbetet och privat på l 000 resp 1 300 mil och innebär vid nämnda körsträckor att hela den kostnad, som belöper på resor mellan bostad och arbetsplats, anses avdragsgill. Om färdsträckan till och från arbetet är längre än l 000 mil om året medges fullt avdrag för de tillkommande kostnaderna. Utskottet vidhåller sin tidigare uppfattning, att denna schablon tar vederbörlig hänsyn till långa resor till och från arbetet. En schablon av denna art bör inte otillbörligt missgynna den som inte har möjlighet att erhålla bilkostnadsavdrag, Från dessa synpunkter är schablonen enligt utskottets mening väl avvägd.

Med det anförda avstyrkte skatteutskottet de ifrågavarande motionerna. Vid riksdagsbehandlingen 1973-03-14 bifölls utskottets hemställan. Det antecknas att hithörande frågor har behandlats även vid 1974 års vårriksdag (motionerna 1974:374 och 602 samt SkU 1974:7).

M.3.4 Synpunkter pâ nu gällande bilschablon

Det har ansetts ligga utanför utredningens att framlägga ett uppdrag förslag som skulle innebära några mera ingripande avsteg från de av 1969 års riksdag godtagna avdragsgrunderna. I det följande begränsas därför frågan att gälla om jämkningar av dessa grunder behöver av göras skattetekniska eller skatterättsliga skäl. Allmänpolitiska synpunkter kommer sålunda att lämnas utanför diskussionen. Avdraget per år (A) beräknas enligt gällande bilschablon på olika sätt beroende på det antal mil som har körts under året till och från arbetet. Vid en årlig körsträcka till och från arbetet (T) på högst 1000 mil beräknas avdraget enligt formeln A = 3:50 krx T mil. Vid körsträckor överstigande l 000 mil fastställs avdraget enligt formeln A = l 300 kr + 2:20 kr x T mil. l 300 kr i denna formel avser Beloppet de på arbetsmilen belöpande årsbundna kostnaderna vid l 000 arbetsmil per år. De årsbundna kostnaderna utgör enligt 2 987 kr. prisförutsättningarna Eftersom antalet sidomil alltid anses vara 1300 mil kommer således arbetsmilens andel i de årsbundna kostnaderna att utgöra

(2 987 kr x l 000 mil) _ --*# = 1 299 kr som avjämnas till 1 300 kr. (l O0O+ l 300) mil De totala kostnaderna fördelas sålunda enligt dessa grunder på arbetsmil och sidomil på ett sätt som medför att arbetsmilen just vid l 000 mils körning deltar i kostnaderna i förhållande till arbetsmilens andel i den totala körsträckan. Om arbetsmilen understiger l 000 mil deltar emellertid inte arbetsmilen fullt ut i avdraget och detta sker inte heller om arbetsmilen överstiger 1 000 mil. Av rättviseskäl kan det emellertid inte anses tillfredsställande att den

4 l 8 Bilaga M

nu gällande avdragsmetoden skall leda till ett resultat som endast på en låter arbetsmilen bära sin proportionella andel i den totala enda punkt kostnaden. Den grundsatsen bör i stället gälla att fördelning av kostnaderna och sidomil skall ske i proportion till respektive på arbetsmil körsträcka. En sådan beräkningsmetod kan betecknas som en pro rara parte princip och kan uttryckas i formeln T mil x 2 987 kr + 2:20 kr x T mil. T mil+ 1300 mil Denna formel avståndslägen utom just ger ett högre avdrag i samtliga vid det avstånd då den årliga körsträckan för resor till och från arbetet till 1 000 arbetsmil. Det bör också antecknas att denna fördeluppgår är vedertagen när det exempelvis gäller att vid taxering av ningsprincip av bilkostnaderna i handelsresande m fl göra en fördelning på körning tjänsten och körning privat. I de kalkyler som ligger till grund för RSV:s schablonmässiga beräkav bilens årsbundna kostnader ingår beräknad ränta på eget ningar kapital. Ur beskattningssynpunkt är det inte tillfredsställande att ifrågavarande råntepost får påverka avdragskalkylen. En bilägare som har skuld på sin bil får göra avdrag för sin faktiska ränta på denna skuld ivanlig ordning. KL är det å andra sidan inte riktigt att tillgodoföra en Enligt 20§ bilägare utan bilskuld avdrag för beräknad ränta på det kapital som bilen Vid en översyn av bilkalkylen bör ränteposten anses representera. borträknas. ovan kostnadsuppgifter bör därför de Enligt åberopade årsbundna kostnaderna minskas med 680 kr (2 731 - 1/6 av 12 305). Om en årlig körsträcka på l 000 mil fördelas på 225 arbetsdagar under ett år, kan avståndet mellan bostad och arbetsplats beräknas till 2,2 mil. Den krök som avdragslinjen uppvisar vid l 000 mils årlig körning kan alltså anses avspeglad vid ett enkelt köravstånd på 2,2 mil om pendling regelbundet äger rum varje arbetsdag. Att mil är olika stort beroende på om den årliga avdraget per körsträckan för resor till och från arbetet uppgår till 1000 mil eller överstiger l 000 mil komplicerar tillämpningen av reglerna. Denna metod att räkna kan dessutom inte lämpligen användas på preliminärskattestadiet. Det synes önskvärt att denna krök på något sätt kan försvinna eller i_ varje fall förskjutas så att den inträffar vid längre och mera ovanliga köravstånd. kommer att gälla frågan om kröken kan Diskussionen i det följande spolas och metoden härför.

M.3.5 Förslag till ny bilschablon

En schablon för beräkning av avdrag för kostnad vid resa med egen bil till och från arbetsplatsen bör i princip konstrueras på så sätt att de totala bilkostnaderna fördelas mellan körning till och från proportionellt

SOU 1974245 Bilaga M 419 Tabell M:1 Jämförelse för helt år och per mil mellan avdrag enligt RSV:s schablon och avdrag, utan ränta, vid proportionell fördelning.

arbetet och övrig privat körning. Kostnad för ränta bör dock inte ingå i avdragskalkylen. I-enlighet med tidigare redovisade grunder bör avdragsberäkningen därför utföras enligt följande formel:

r mil + 1 300 mil Formeln bygger på RSV:s ovan angivna kostnadsuppgifter. Det är av intresse att för några vanliga pendlingsavstånd jämföra de avdragsbelopp som framkommer totalt och per mil enligt dessa grunder med avdragsbeloppen enligt RSV:s nu gällande avdragsschablon. En sådan jämförelse görs i tabell M:1. I kolunmerna 2 och 3 visas vilka avdrag som framkommer per år och per mil vid olika körsträckor om avdragsberäkningen sker enligt nu gällande schablonregel. I kolumnerna 4 och 5 visas till jämförelse vilka avdrag som uppkommer om avdragsberäkningen i stället sker enligt det av utredningen här diskuterade beräkningssättet, dvs så att avdraget vid varierande antal arbetsmil bestäms med ledning av arbetsmilens andel i den totala årliga körsträckan därvid antalet sidomil antas ligga fast vid 1 300 mil. De avdragsbelopp som framkommer vid avdragsberäkning vid proportionell fördelning av kostnaderna skiljer sig på det hela taget inte särskilt mycket från avdragen enligt RSV:s nu gällande avdragsschablon.

420 Bilaga M

Det bör också antecknas att avdragsdifferensen vid l 000 mil endast är 300 kr - ett belopp som avrundat just här är lika med arbetsmilens andel iden ovan nämnda ränteposten 1 000 mil

f2““*300 mi] x 680 kr = 296 kr).

l denna formel är k det sökta avdraget per mil. Omräkningen vid l 000 mils körning till och från arbetet leder således till en reduktion av avdraget med ca 300 kr. En sådan minskning är fullt riktig, då den rättar till ett principiellt fel iden gällande avdragsmetoden. En minskning av avdragsbeloppen för dessa kortare avstånd är också till fördel för det praktiska taxeringsarbetet, eftersom den avdragströskel som nu uppkommer vid övergång mellan pendling med allmänt kommunikationsmedel och pendling med bil därigenom kan minskas något. Den avdragslinje som utredningen framräknat genom att på angivet sätt fördela bilkostnaderna mellan arbetsmil och sidomil (tabell Mzl kolumn 5) utgör emellertid en böjd linje. Att direkt använda denna böjda linje som avdragsmodell får anses uteslutet av praktiska skäl. Linjen måste på något sätt uträtas. Vid en uträtning gäller det att välja ett belopp per mil som medför att avdraget enligt den uträtade linjen kommer att ligga så nära den böjda linjen som möjligt. Uträtningen av linjen torde därför böra ske på så sätt att de minskningar och ökningar som uppstår vid varierande körsträckor kommer att gåjämnt upp. Uträtningen kan lämpligen studeras på så sätt att avdragsbeloppen enligt den böjda linjen uträknas för olika milavstånd inom olika intervall (0 - T mil). Avdraget vid T mil medräknas med endast halvt belopp. Därefter tas medeltalet av samtliga sålunda uträknade avdragsbelopp. Medeltalet divideras med T/2. På så sätt erhålles det avdrag per mil, k, som visar det sökta genomsnittliga avdraget per mil inom intervallet O - T mil. Generellt gäller för linjens uträtning inom intervallet 0 - T mil följande formel: 2307krx2 l300mil _ _

[1 Tmil+1300mi1]

k = 2:20 kr + n - -Träd vAiw3-ÖÖñi-I-«-jñ_.._ Enligt utredningens bedömning kan det inte anses riktigt att vid denna uträtning också ta hänsyn till och väga in att antalet pendlare som gör kortväga resor är större än antalet pendlare som reser långt. Problemet gäller att göra en kalkyl som på ett rimligt sätt avväger rätten till avdrag för varje enskild resenär som gör tämligen korta resor och varje annan enskild resenär som gör tämligen långa resor. Nedanstående tabell Mz2 (kolumnerna 3 och 5) visar utfallet av uträtningen enligt nu beskrivna grunder vid olika intervall mellan O- 4 500 mil. Tabellen visar även den ökning i avdraget som uppkommer vid varierande T mil (kolumnerna 6 och 7) samt den reduktion i avdraget som uppstår vid l 000 mil (kolumnerna 8 och 9) ijämförelse med nu gällande avdragsschablon.

Bilaga M 421

Tabell M12 Uträtning av avdragslinjen vid olika antal arbetsmil.

Uträt- Årsavdrag A, kr Milavdrag k, kr Ökning av årsav- Minskning av årsav-

ning vid T mil draget A vid T draget A vid inom inter- mil, kr 1 000 mil, kr “ A _ vallet 0 - T mil lñnligt Efter Enligt Efter För helt Per mil För helt Per mil RSV:s uträt- RSV:s uträt- år år schablon ning schablon ning

l 2 3 4 5 6 7 8 9

Om uträtningen av den böjda, från räntekostnader rensade, avdragslinjen begränsas att endast gälla milintervallet 0-2 250 mil motsvarande ett dagligt köravstånd av upp till 5 mil (5 mi1x2x225 kan dagar) avdraget per mil k beräknas till 3:06 kr. Det kan sägas att den uträtade linjen då inte kommer att skilja särskilt mycket från avdragen enligt RSV:s krökta linje. Avvikelsen till den skattskyldiges nackdel blir störst vid 1 000 mil per år och uppgår här till ca 440 kr. Denna minskning kan - som ovan framhållits - anses motiverad med hänsyn till att räntan här eliminerats och att det är önskvärt att tröskeln gentemot de avdrag som brukar medges vid pendling med allmänna kommunikationsmedel kan minska något. Avvikelsen till den skattskyldiges fördel blir vid 2 250 mils årlig körning 635 kr i förhållande till RSV:s schablon. Avvikelsen kan här betraktas som inte helt obetydlig men får likväl bedömas som försvarlig om den ställs i relation till avdraget för helt år som enligt kalkylen framkommer vid så långa körsträckor. Dessutom bör märkas att en relativ överkompensation av denna storlek endast kan utnyttjas av skattskyldiga som pendlar upp till 5 mil per dag under hela året. Dessa kan antas vara en tämligen liten grupp av skattskyldiga i förhållande till samtliga pendlare inom S-milsräjongen. Anledning att just av hänsyn till denna begränsade grupp av pendlare endast låta utjämningen gälla ett kortare pendlingsavstånd än 5 mil torde knappast föreligga. Uträtningen blir till fördel för veckopendlaren i synnerhet då denne får resa ganska långa sträckor över helgerna. Till försvar för avdragsförhöjning för de långa avständen kan anföras att skattskyldiga som måste åka långa sträckor per år ofta kan antas behöva använda större bil än kalkylbilen - vilket kan deras fördyra kostnader per mil. Om uträtningen av avdragskurvan skulle genomföras för ett milintervall som ligger högre än 2 250 mil skulle detta medföra att den genomsnittliga nivån då kommer att sjunka rätt avsevärt för de korta pendlingsavstånden. En sådan nedpressning av avdragsnivån måste inge betänkligheter därför att man då inte längre håller isikte att schablonen

422 Bilaga M

skall stå som uttryck för kostnader som genomsnittligt kan beräknas vanligen uppkomma för en skattskyldig som pendlar med en mindre bil utan samåkare. Om sålunda uträtningen av den böjda linjen skulle ske inom ett så stort intervall som exempelvis 0-2 750 mil, motsvarande ett dagligt köravstånd på 6 mil (6 mil x 2 x 225 dagar), skulle enligt kolumn 5 i tabell M22 avdraget per mil komma att sjunka till 2:97 kr, ett belopp som vid l 000 mil avviker med 19 öre per mil och S30 kr per år från det för inkomståret 1973 gällande avdraget enligt RSV:s schablon. Om utjämningen av den böjda linjen skulle ske inom ett kortare intervall än 0-2 250 mil kommer skillnaden i avdrag att bli väl stor för de långa körsträckorna. Vad som nu anförts får anses tala för att den diskuterade uträtningen av avdragskurvan bör ske med ledning av kurvans sträckning för en årlig körning för resor till och från arbetet upp till 2 250 mil motsvarande ett avstånd på 5 mil mellan bostad och arbetsplats. Avdraget per mil k uppgår i detta fall till 3:06 kr, vilket belopp torde böra avjämnas uppåt till 3:10 kr per mil. En särskild fråga är om avdragsbeloppet 3:10 kr per mil skall gälla oavsett avståndet mellan bostad och arbetsplats eller om avdraget skall reduceras om avståndet överstiger ett visst större antal mil. Utredningen återkommer till denna fråga under M.6.

M.3.6 Möjligheter att motbevisa schablonen En fråga av principiell karaktär som här inställer sig är om det inte bör öppnas en möjlighet för skattskyldiga och skattemyndigheter att motbevisa det schablonmässigt framräknade avdraget. Beträffande den frågan kan anföras att taxeringsnämnd och skattedomstol egentligen inte bör vara ovillkorligen bundna av centralt givna Det överensstämmer bäst med kravet på rättssäkerhet att anvisningar. sådana anvisningar skall kunna bli föremål för debatt och prövning i taxeringsnämnder och hos skattedomstolar. Den som vill motbevisa den presumtion som en kalkyl av detta slag medför bör dock inte kunna göra detta endast genom att visa att hans egen bil under det aktuella året kostat mer per mil än kalkylen visar. Har den skattskyldige använt en dyrare bil än som förutsatts ibilkalkylen, kan inte heller detta förhållande få leda till att schablonberäkningen frångås. Motbevisningen måste gälla en mindre bil av den typ som förutsatts och de för en sådan bil vanligen kostnaderna. Bilkalkylens resultat bör med andra uppkommande ord kunna angripas endast genom bevisning som går ut på att kalkylen är felaktigt utförd eller vilar på oriktiga antaganden om kostnademas vanliga storlek. Det torde sålunda vara nödvändigt att stå fast vid att en kritik mot utfallet av schablonregeln i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL endast kan få gälla grunderna för schablonregelns uppbyggande. Det synes däremot inte lämpligt att tillåta bevisning som går ut på att de

Bilaga M 423

verkliga kostnaderna för den speciella bilen varit högre eller lägre under det aktuella året än schablonregeln anger. Många skattskyldiga åker bil både i tjänsten och privat samt till och från arbetet. Om en skattskyldig i sådant fall kommer med utredning angående sina totala bilkostnader och fördelningen av dessa på tjänstekörning och privatkörning samt körning till och från arbetet kan det inträffa att det på så sätt utredda avdraget per mil visar sig ligga lägre än schablonavdraget enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. Skattemyndigheten kan på så sätt få utredning på köpet som visar att avdraget per mil kan vara lägre än vad schablonen visar. Om bilschablonen läggs på en försiktigt vald nivå får det dock antas att sådana fall kommer att höra till undantagen. Frågan torde framför allt bli aktuell beträffande personer som gör ovanligt långa körningar i tjänsten. Konsekvensen bjuder att även i sådana situationer ge avdrag för resor till och från arbetet enligt bilschablonen detta såvida inte något särskilt skäl kan anföras häremot.

M.4 Avdrag vid veckopendling

M.4.1 Reformkrav

Vid veckopendling uppkommer dels kostnad för logi och merkostnad för kost, dels kostnad för hemresa vid veckoslut. Frågorna om avdrag för fördyrade levnadskostnader och för resekostnader har ett nära inbördes samband. Dessa frågor har behandlats vid 1973 års riksdag i anledning av följande motioner. 1973:252 av herr Mossberg m fl (s), som hemställde att riksdagen skulle besluta att hos Kungl Maj :t begära att motionen som avsåg resekostnadsavdrag för s k pendlare skulle överlämnas till 1972 ärs skatteutredning; 1973:563 av herr Boo rn fl (c), som hemställde att riksdagen hos Kungl Majzt skulle anhålla om utredning och förslag till ändrade bestämmelser beträffande avdrag vid beskattningen för förhöjda levnadskostnader på annan ort och resekostnader; 1973:578 av herr Larsson i Umeå m fl (fp), som hemställde att riksdagen hos Kungl Maj :t skulle begära förslag till ändrade regler i fråga om avdrag vid inkomstbeskattningen för ökade levnadskostnader, då skattskyldig tvingats att ta arbete på annan ort än där han är bosatt; 1973:581 av herr Magnusson i Kristinehamn m fl (vpk), som hemställde att riksdagen hos regeringen skulle hemstålla om initiativ syftande till ändrade och mer klarläggande regler i fråga om avdrag vid inkomstbeskattningen för ökade levnadskostnader, då skattskyldig har arbete på annan mera avlägset belägen ort än där han är bosatt. Skatteutskottet anförde i anledning av dessa motioner i sitt betänkande SkU 1973:10 bl a följande: Skatteutskottet har förståelse för att den som byter arbetsort kan vilja behålla sin tidigare bostadsort. Merkostnader, som uppkommer när den

424 Bilaga M

skattskyldige av privata skäl väljer detta alternativ i stället för att flytta, är emellertid i princip att hänföra till ej avdragsgilla kostnader, och gällande bestämmelser tillgodoser - rätt tillämpade - de fall då avdrag för ökade levnadskostnader enligt detta betraktelsesätt kan vara berättigat. Utskottet vill framhålla, att gällande principer på detta område givetvis är av grundläggande betydelse för den pågående traktamentsbeskattningsutredningen. Utskottet har inhämtat att denna utredning står i slutfasen av sitt arbete, och utskottet vill för sin del inte medverka till åtgärder som kan försena detta arbete avsevärt. En omprövning av de nämnda principerna bör enligt utskottets mening i vart fall anstå i avvaktan på utredningens betänkande, som kan väntas senare i år. Beträffande den särskilda frågan om avdrag för hemresor uppkommer givetvis avsevärda gränsdragningsproblem i praktiken. Dessa problem har emellertid uppmärksammats av de tillämpande myndigheterna. Är avståndet långt mellan arbetsplatsen och familjens bostadsort medges visserligen avdrag endast för ett begränsat antal resor för besök hos familjen, men enligt vad utskottet inhämtat har utvecklingen åtminstone ivissa län gått i den riktningen att avdrag medges för minst två resor i månaden om avståndet inte överstiger 50 mil. skattskyldig som inte har familj i hemorten kan givetvis i allmänhet inte anses berättigad till avdrag i detta hänseende, men utskottet utgår från att denna fråga liksom hittills bedöms med hänsyn till de särskilda omständigheter som föreligger i det enskilda fallet.

På grund härav avstyrkte utskottet de väckta motionerna. Mot utskottets betänkande anmäldes emellertid reservation av 7 ledamöter. Reservanterna anförde:

Utvecklingen har medfört att det blivit alltmer vanligt att arbetstagare på grund av omlokaliseringar, rationaliseringar, företagsnedläggelser, inskränkningar och arbetsbristsituationer tvingas byta verksamhetsort. Samtidigt medför avfolkningen i glesbygderna och anhopningen i storstadsregionerna avsevärda problem av olika slag såväl för den enskilde som för samhället. Enligt vår mening skulle det i åtskilliga av dessa fall vara till fördel om arbetstagaren och hans familj i stället för att flytta till den nya verksamhetsorten kunde bo kvar i sin hembygd. Möjligheterna att pendla mellan bostadsort och arbetsort begränsas emellertid av bl a ekonomiska skäl. Till detta bidrar att de merkostnader som en dubbel bosättning innebär i allmänhet inte får dras av vid beskattningen. Gällande bestämmelser utgår nämligen från att dessa merkostnader trots att de orsakas av de ändrade arbetsförhållandena i princip är att hänföra till ej avdragsgilla levnadskostnader. Majoriteten anser att dessa principer, trots den samhällsutveckling som onekligen ägt rum sedan 1963 års revidering av avdragsreglerna, fortfarande bör slå igenom i samma utsträckning som tidigare och att nuvarande regler är tillfredsställande. Vi kan inte instämma i denna uppfattning. I motsats till majoriteten anser vi att skattedomstolar och beskattningsmyndigheter - med den utformning bestämmelserna om avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning fn har - inte har någon möjlighet att medge avdrag för sådana kostnader i ens tillnärmelsevis alla de fall, då kostnaderna uppkommit till följd av den skattskyldiges förvärvsverksamhet och därför rimligen bör vara avdragsgilla vid taxeringen. På grund av det anförda anser vi att frågan om avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning bör bli föremål för översyn i

Bilaga M 425

enlighet med vad som föreslagits i motionerna 1973:252, 1973:563, 1973:578 och 1973:581. Reservanterna ansåg att utskottet bort hemställa att riksdagen hos Kungl Maj :t begärde utredning och förslag till ändrade regler i fråga om avdrag för ökade levnadskostnader i sådana fall då skattskyldig har arbete på annan ort än där han eller hans familj är bosatt. Vid frågornas behandling i riksdagen 1973-03-14 bifölls reservationen. Detta skedde såvitt angår punkt 1 (motionen 1973:252) med 172 röster mot och 135 röster för utskottets hemställan och beträffande övriga punkter (motionerna 1973:563, 1973:578 och 1973:581) med 163 röster mot och 140 för utskottets hemställan. Det antecknas att reformkrav på detta område har framställts även vid 1974 års vårriksdag (motionen 1974:1212, SkU 1974:15). De mera allmänna frågorna om avdrag för ökade levnadskostnader vid lång tids bortavistelse samt frågan om den traktamentslöses möjlighet till avdrag vid sådan bortavistelse behandlas mera ingående i kapitlen 6 och 10. 1 kapitel 6 vidrörs även frågan om schablonmässigt avdrag för kostnad vid resa med egen bil i tjänsten. Här nedan framläggs synpunkter på frågan hur ett schablonmässigt avdrag vid arbetsresor i form av dagspendling och veckopendling lämpligen bör vara utformat för det fall att pendling sker med bil.

M.4.2 Formel för avdragsberákning vid veckopendling Avdragsgilla merkostnader och kostnader vid veckopendling (vp) under en vecka bestående av 5 arbetsdagar och 2 fridagar som tillbringas på hemorten kan sammanfattas i formeln vp = 7 x b + 5 x mk + k x 2 m. I formeln anger b kostnad per dygn för logi och mk merkostnad för kost. Det förutsätts att logikostnad uppstår även under fridagar och att måltidsfördyring endast under arbetsdagar - men med fullt uppkommer belopp även under måndag och fredag. 1 formeln står m för avståndet mellan bostad och arbetsplats och k för det avdrag per mil som kan ifrågakomma vid hemresa. . Kostnaden för logi och merkostnaden för måltider kan med ledning av de i kapitel 10 redovisade prisuppgifterna beräknas till 173205 kr (7 x 12 kr+ 5 x 17:81 kr) för en vecka. Som utredningen föreslagit i nu nämnda avsnitt skall normaltraktamente för vistelsedygn d beräknas som ett utjämnat och enhetligt avdrag för samtliga veckodagar, varvid hänsyn tas till en större måltidsfördyring under lördag och söndag. l enlighet härmed har normaltraktamente för vistelsedygn beräknats till 35 kr. Om termen 7 x b + 5 x mk i avdragsformeln för veckopendling utbyts mot 5 x d, erhålls 175 kr (5 x 35) som mått på veckopendlarens logikostnad och måltidsfördyring. Då detta belopp i stort sett överensstämmer med avdragsbeloppet per vecka enligt den tidigare angivna formeln kan det av praktiska skäl vara lämpligt att uttrycka veckopendlarens logi- och måltidsfördyring under en vecka med uttrycket 5 x d. Avdraget under arbetsdagarna kommer på så sätt att

426 Bilaga M

även innefatta schablonmässigt avdrag för logikostnad under fridagar. Formeln för veckopendlarens kostnader och merkostnader under en vecka kan därför förenklas till vp = 5 x d + k x 2 m.

M.5 Avdrag vid bortaliggning

Vid bortaliggning förutsätts hemresa äga rum mera sällan. Detta innebär att måltidsfördyring normalt anses föreligga även under lördag och söndag. Merkostnaderna vid bortaliggning (bl) under en vecka kan därför uttryckas genom formeln bl = 7 x d. Utredningen har i kapitel 10 beräknat normaltraktamente för vistelsedygn till 35 kr. Veckokostnaden vid bortaliggningen kan därför beräknas till 245 kr (7 x 35). Om avdrag skall medges för kostnad för hemresa då bostaden ligger utanför pendlingsområdet, bör avdraget beräknas till det belopp varmed bilresekostnaden överstiger normaltraktamentena för lördag och söndag, dvs enligt angivna prisförutsättningar 70 kr.

M.6 Avdrag för skälig kostnad vid arbetsresa

Som närmare utvecklats i kapitel 7 föreslås att ersättning för s k arbetsresa skall redovisas för sig utan sammanblandning med egentliga l utredningens förslag till ändrad lydelse av punkt 4 första tjänsteresor. stycket av anvisningarna till 33§ KL föreslås att skäligt avdrag skall medges för kostnad för resa till och från arbetet. Avdrag bör då inte medges som för dagspendling om veckopendling är en billigare resform. Å andra sidan bör avdrag för veckopendling inte ges om dagspendling är ett billigare alternativ. Normalt bör avdrag medges som för dagspendling. På ett visst avstånd kommer emellertid kostnaden per vecka vid dagspendling att överstiga kostnaden per vecka vid veckopendling. På detta och längre avstånd bör enligt det nu anförda avdraget skäligen beräknas enligt alternativet veckopendling. skattskyldig som i sådant fall dagligen pendlar mellan bostad och arbetsplats bör därför inte påräkna avdrag enligt dagspendlingsalternativet. Hans avdragsrätt bör begränsas att gälla veckopendlingsalternativet. Av_draget›per vecka vid dagspendling och veckopendling blir lika på ett visst avstånd. Likhet föreligger då 5 x k x 2 m = 5 x d + k x 2 m. Denna ekvation visar att jämvikt uppstår vid ca 7 mil om k sätts till 3:10 kr och d till 35 kr. Vid avstånd mellan bostad och arbetsplats på 7 mil eller mindre bör avdraget vid dagspendling beräknas till 3:10 kr/mil enligt vad som anförts ovan under M.3.5. Vid större avstånd bör avdraget - oavsett om dags- - för arbetsresor bestämmas eller veckopendling ägt rum enligt veckopendlingsalternativet. Avdragsberäkningen enligt veckopendlingsmodellen bör emellertid

Bilaga M 427

upphöra då kostnaden per vecka vid veckopendling överstiger kostnaden per _vecka vid bortaliggning. Gränsen mellan dessa båda alternativ kan beräknas enligt formeln S x d + k x 2 m = 7 x d. Om k sätts till 3:10 kr och d till 35 kr visar formeln att denna gräns ligger vid avstånd på cirka ll mil. Tekniskt torde avdraget i avståndsintervallet 7 till 11 mil kunna utformas som ett visst avdrag per arbetsdag beroende på avståndet mellan bostad och arbetsplats. Enligt de givna prisförutsättningarna k = 3:10 kr och d = 35 kr blir kostnaden per vecka resp arbetsdag:

Det synes inte nödvändigt att bestämma avdraget per arbetsdag med större noggrannhet än efter det till närmast hela tal avjämnade antalet mil. Skulle den antagna relationen mellan bilkostnaderna och vistelsekostnaderna förskjutas blir resultatet att också skärningspunkterna förskjuts. En relativ förhöjning av bilkostnaderna och bilkostnadsavdraget medför att avståndet genomgående förkortas.

M.7 Bestämning av pendlingsområdet kring en stadigvarande

-

arbetsplats

Om traktamentsersättning utgår för vistelse som inte äger rum allt för långt bort från en anställds egentliga bostad, kan den anställde med ekonomisk fördel resa hem i stället för att övernatta. Normaltraktamente för vistelsedygn bör därför inte få räknas vid vistelse inom arbetsplatsens pendlingsområde. Avdrag bör i stället medges efter prövning. Avdrag kan schablonmässigt inte beräknas till högre belopp än som för dagspendling med bil vid ett avstånd upp till 7 mil mellan bostad och arbetsplats samt för veckopendling med bil vid ett avstånd mellan 7 upp till ll mil. Gränsen ll mil, dvs skärningspunkten mellan kostnaden för veckopendling och bortaliggning, kommer på så sätt att avgränsa pendlingsområdets utsträckning. Det får anses önskvärt att pendlingsområdets gräns inte ständigt ändras utan får ligga tämligen fast oberoende av smärre förändringar i relationen bilkostnader - vistelsekostnader.

M.8 Teorin och verkligheten

Den nu förda diskussionen har gått ut på att söka konstruera avdragsmodeller för dagspendling och veckopendling. Dessa avdragsmodeller har

428 Bilaga M

ställts i relation till avdragsmodellen för en bortaliggare. Kalkylerna har tagit sikte på en person som pendlar med en liten bil utan att medföra några betalande medpassagerare. På så sätt har vissa avdragslinjer kunnat framställas - linjer som också visar de avdrag som vid olika avstånd mellan bostad och arbetsplats är det lägsta. Man måste emellertid vara på det klara med att de program för vistelse och olika slags pendling som dessa avdragslinjer åskådliggör inte alltid ger en riktig bild av verkligheten eller av kostnader och merkostnader som faktiskt uppstår och behöver uppstå. Detta kan bero därpå att resor respektive vistelse inte ägt rum på det sätt som anges i kalkylerna. Det kan också bero på att andra kostnader uppstått än de kalkylerade. Awikelse från utfallet enligt kalkylerna kan ha sin grund däri att den skattskyldige gör eller kunnat göra sina resor till hemmet - dagligen eller vid veckoslut « med tåg eller buss. Han kan härigenom uppnå inte helt obetydliga besparingar i förhållande till det avdrag som skulle kunna ifrågakomma enligt programmet. Mera realistiska men samtidigt också mycket svåra att fånga - är de besparingar som kan uppstå därigenom att den skattskyldige istället för att vara veckopendlare eller bortaliggare reser hem varje dag och därvid samåker med betalande nredåkande. Genom att på så sätt resa hem med bil i stället för att övernatta bortfaller merkostnaderna för måltider och övernattningar. Eftersom kostnader och merkostnader på så sätt kan avvika från de avdrag som framkommer enligt kalkylerna kan det sägas att användningen av en avdragsmodell som gäller resor med bil kan medföra vissa inte helt betydelselösa risker för beskattningsfel. Dessa fel kan framträda till den skattskyldiges fördel men - i vissa fall - också till hans nackdel.

M.9 Slutord

Syftet med denna bilaga har varit att belysa hur kostnader och merkostnader vid dagspendling resp veckopendling schablonmässigt skall kunna bestämmas. Utredningen har härvid inte tagit ställning till frågan för hur lång tid avdragsrätt skall anses föreligga vid veckopendling. Inte heller har frågan om det antal hemresor som en anställd som är bosatt utanför pendlingsområde skall få tillgodoräkna sig blivit besvarad. arbetsplatsens Det förutsätts att dessa frågor w liksom hittills - får lösas i praxis.

Bilaga N 429

Bilaga N Om kontant inkomst eller förmån

N.1 Inledning Allt som en anställd uppbär i kontanter av sin arbetsgivare är inte kontant inkomst. Om den anställde har betalat en räkning för sin arbetsgivare och sedan får ersättning för utlägget blir denna ersättning inte inkomst för honom. l 32 § l mom KL sägs visserligen att till intäkt av tjänst skall räknas annan ersättning i penningar som utgår för tjänsten. Men detta betyder helt naturligt inte att en anställd som köpt exempelvis kontorsmaterial till arbetsgivaren på dennes uppdrag och får betalt för sitt utlägg skall räkna denna ersättning som inkomst - för att sedan tillgodoräkna sig ett avdrag med samma belopp. Ett löneförskott är inte heller inkomst för den anställde. Även om den anställde kanske själv anser att han fått inkomst redan då han fått pengar i förskott av sin arbetsgivare förvärvar han i verkligheten inkomst först när förskottet avräknas mot vad han är berättigad att utfå i form av lön, provision etc och arbetsgivaren sålunda gottgör honom för vad han har rätt att utfå samtidigt som arbetsgivaren påför sig själv beloppet som en sin kostnad. När lön på detta sätt utgår kontant eller när andra belopp - ekvivalens avräknas som lön uppkommer alltså överensstämmelse mellan arbetsgivarens kostnad och den anställdes inkomst. Denna överensstämmelse gäller beloppsmässigt och i stort sett även tidsmässigt. Genom avräkningen fastställs vad arbetsgivaren tillgodofört den anställde. Detta belopp blir då även inkomst för den anställde. Den anställde kan sedan i sin tur ha kostnader som måste avräknas från vad han uppburit för att få fram sin egen behållna inkomst. Till detta bör inflikas att ordet ekvivalens här används för att markera en formell överensstämmelse: utgivarens kostnad=mottagarens inkomst. Har anställd i sin tjänst åtnjutit en naturaförmån måste däremot denna inkomst värderas i pengar. Huvudregeln enligt 42 § KL är att värderingen skall ske efter ortens pris”. Härmed avses det pris som mottagaren fått betala för att själv skaffa ifrågavarande förmån i allmänna marknaden. Detta pris är ingalunda alltid lika med arbetsgivarens kostnad. Priset kan ibland vara högre. Den som är anställd i en matvaruaffär och gratis får ta ut varor för egen förbrukning som en löneförmån skall skatta för värdet av varorna efter marknadspriset i detaljhandeln och inte efter arbetsgivarens lägre självkostnad. Den som åtnjuter fri kost hos sin

430 Bilaga N

arbetsgivare kan stundom få ta upp förmånen därav till högre belopp än det som arbetsgivaren fått dra av vid sin taxering. Skillnaden kan exempelvis bero därpå att värdet omfattar nyttigheter eller prestationer som inte direkt återspeglas i arbetsgivarens kostnadsbokföring för arbetsgivarens eget arbete, tillredning, tvätt etc. Ibland kan värdet av förmånen även av andra skäl vara lägre för den anställde än arbetsgivarens kostnad. En förmån som den anställde åtnjuter på grund av tjänsten kan vara mer eller mindre påtvingad. I sådant fall kan det framstå som föga rimligt att förmånens värde skall behöva räknas som inkomst för den anställde till högre belopp än det som motsvarar värdet av vad den anställde till äventyrs sparar genom att deltai det påtvungna arrangemanget. Representationsmåltiderna utgör ett exempel på sådan bristande ekvivalens mellan kostnad och förmånsvärde. Särskilda värderingsproblem kan alltså uppstå i en del fall då anställd sålunda står inför valet om han skall utnyttja eller inte utnyttja en förmån. Vissa arbetsgivares kostnader av kollektiv natur återkommer över huvud taget inte som förmån av inkomstnatur för den anställde. Detta brukar vara fallet beträffande arbetsgivarens kostnader för s k personalvård. Dessa kostnader är ägnade att skapa trivsel i arbetet men de kan inte värderas i pengar för varje anställd. De kan då inte heller beskattas. Den anställde kan inte avstå från förmånen eller överlåta den till annan mot kontant ersättning. Värdesituationen förändras inte därigenom att den anställde känner till hur stora arbetsgivarens självkostnader varit för hans del. Om en anställd får äta lunch gratis i arbetsgivarens personalmatsal är huvudregeln att denna förmån skall tas upp till vad det kan anses att den anställde skulle kunna antas ha kostat på sig om lunchförmånen inte hade getts. Värdet av en sådan lunchförmån brukar taxeras enligt samma grunder som gäller för beräkning av preliminär A-skatt. Som regel bestäms detta värde ganska lågt i förhållande till arbetsgivarens kostnad. Eftersom arbetsgivarens kostnad för lunchen ofta ligger högre än det värde till vilket lunchen skall upptas i skattehänseende, kan här sägas föreligga ett avsteg från grundsatsen om ekvivalens. Avsteget får i detta fall anses försvarligt eftersom den anställde inte alltid begagnar sig av förmånen. Begagnar han sig över huvud taget inte av en föreliggande förmån, t ex genom att äta medhavd matsäck, brukar han likväl taxeras och får betala inkomstskatt på förmånens värde, eftersom det kan hävdas att förmån även i ett sådant fall dock tillhandahållits. Det är inte ovanligt att de anställda får betala för lunchen för helt år eller hel månad. Reduktion medges inte alltid vid ett endast litet antal frånvarodagar. Redan den omständigheten att förmånens ianspråktagande också medför en beskattnjngseffekt kan dessutom verka återhållande på benägenheten att ta förmånen i anspråk. Många arbetsgivare brukar ordna så att de anställda i stället för att äta i personalmatsal kan äta en lunch av viss given standard på en närbelägen restaurang till ett pris som är lika lågt som i en personalmatsal. De anställda får därvid visa upp en måltidskupong eller på annat sätt

Bilaga N 43 l

legitimera sig. Hade de anställda inte fått äta på restaurangen till detta gynnsamma pris, hade kanske många föredragit att äta medhavd matsäck eller att äta på en billig barservering. Om de anställda skulle taxeras för skillnaden mellan arbetsgivarens faktiska kostnad och det ifrågavarande låga priset, är det säkert många som hellre skulle avstå från denna förmån

med hänsyn till den ökade skatt som därigenom skulle komma att drabba

dem. Det kan diskuteras under vilka förhållanden möjligheten att på detta sätt äta lunch billigt skall taxeras till marknadsvärde. Kan en anställd sälja sina måltidskuponger till ett högre pris än det till vilket lunchen taxeringsmässigt brukar värderas, synes det dock ofrånkomligt att den anställde då skall få skatta efter kupongens saluvärde. Kupongen har då blivit ett slags värdepapper. Kan den anställde samla kuponger och använda dessa som likvid när han med sin familj eller med sina goda vänner äter måltider i restaurangen utanför arbetstiden måste kupongerna rimligtvis värdesättas till det pris för vilket dessa gäller vid betalningen. Av det anförda framgår att ett samband mellan arbetsgivarens kostnad och det belopp som skall drabba den anställde i form av inkomst inte alltid föreligger. Om arbetsgivaren direkt ger den anställde pengar utöver lönen i syfte att denne med dessa medel skall kunna bestrida sina egna levnadskostnader, exempelvis för köp av matvaror, är det tydligt att sådana för konsumtion avsedda medel måste bli inkomst för mottagaren med samma belopp som arbetsgivarens kostnad. Ersättningen har här oomtvistligt karaktär av lön. Har den anställde själv betalat sina levnadskostnader och sedan fått betalt för ett levnadskostnadsutlägg av arbetsgivaren, blir under samma förutsättning den erhållna ersättningen inkomst för den anställde med just arbetsgivarens kostnad. En* förutsättning för att denna effekt skall inträda bör dock vara att den anställde haft fri valrätt och inte fått ta på sig utgifterna på grund av sin tjänst. Den anställde har i de sist angivna fallen dels betalat sina egna levnadskostnader och dels fått ersättning av arbetsgivaren för vad han kostat på sig. Den anställde har däremot inte åtnjutit en naturaförmån i form av fri kost. Även i de sist beskrivna fallen föreligger ekvivalens mellan arbetsgivarens kostnad och den anställdes inkomst. Får den anställde pengar av sin arbetsgivare för att bestrida en utgift för vilken han kan ha rätt till avdrag, blir han likväl skyldig att skatta för det mottagna beloppet om han i verkligheten inte får någon kostnad eller för en del därav om han får en lägre kostnad än arbetsgivaren antagit. Om den anställde visserligen haft den av arbetsgivaren förutsatta kostnaden men denna kostnad inte är en avdragsgill kostnad vid beskattningen utan en levnadskostnad för mottagaren, blir hela beloppet beskattningsbar inkomst för mottagaren. Har den anställde mottagit beloppet mot redovisningsskyldighet, blir det mottagna beloppet likaledes inkomst till den del det överstiger avdragsgill utgift om och när det är klart att någon redovisning av beloppet inte kommer att avkrävas honom. På samma sätt gäller om en del av de redovisade kostnaderna befinns vara hans egna

432 Bilaga N

levnadskostnader och resten klara utgifter för arbetsgivarens räkning. Då blir den förstnämnda delen av arbetsgivarens kostnad att anse som behållen inkomst för den anställde. En konsekvent tillämpning av dessa tämligen enkla och självklara regler blir att en anställd som får pengar av sin arbetsgivare utöver lönen för att äta ute på en restaurang skall räkna det mottagna beloppet som sin inkomst. Han har då fått ersättning för en måltid som han själv tillhandlat sig men har inte tillhandahållits en måltid. Motsvarande resonemang kan föras beträffande anställd som under tjänsteresa ätit på restaurang och därvid låtit arbetsgivaren direkt eller via ett kontokortssystem betala restaurangnotan. Han har då tillhandlat sig en måltid och får därför anses ha på indirekt väg uppburit ersättning härför. Denna fråga kommer att beröras mera ingående nedan under avsnitt N. 14. Frågan om redovisning skall ske av förmån eller av inkomst är även ett kontrollproblem. Om inkomsten är lika med arbetsgivarens kostnad, kan nämligen kontrollen av uppgifts- och deklarationsskyldigheten på ett tämligen enkelt sätt knytas till arbetsgivarens kostnadsredovisning. Föreligger däremot inte ett sådant samband mellan kostnad och inkomst är denna kontroll mera osäker. Innan diskussionen förs vidare om frågan när kontant inkomst respektive förmån skall anses föreligga kan det vara lämpligt att belysa hithörande problem med en återblick på hur bestämmelserna om skatteplikt och uppgiftsplikt för ersättningar i samband med resor med tiden kommit att utvecklas.

N.2 1910 års lagstiftning

Genom 1910 års förordning om inkomst och förmögenhetsskatt (SFS 1910:115) fastslås att vad som anvisats av staten till bestridande av med erhållna tjänster eller uppdrag förenade särskilda kostnader inte skall taxeras som inkomst. Som exempel på sådana ersättningar nämns här liksom i 1910 års bevillningsförordning (SFS 1910:116) bla resekostnadsersättning, traktamente för förrättning å annat ställe än tjänstemannens eller i förrättningen deltagande persons vanliga boningsort. l den samtidigt utgivna taxeringsförordningen (SFS 1910:117) stadgas uppgiftsplikt i fråga om varje slag av avlöningsförmån. Då med tjänstebefattning följt fri kost, boställe, bostad eller löningsjord eller inkomst av sportler, expeditionslösen, bötes- eller beslagsandelar eller andra obestämda eller extra inkomster bör detta särskilt anmärkas. Av förordningen framgår ej att enskild arbetsgivare skulle vara uppgiftsskyldig beträffande av honom utgiven resekostnadsersättning eller traktamente. Någon överensstämmelse mellan anställds skyldighet att deklarera och arbetsgivarens skyldighet att på kontrolluppgift redovisa ersättningar av detta slag kom således inte till stånd genom 1910 års lagstiftning. Frågan om redovisning av med kvitto styrkta resekostnader och måltidsutgifter behandlades över huvud taget inte.

Bilaga N 433

N.3 1928 års lagstiftning

Enligt 1928 års kommunalskattelag (SFS 1928:370) skall resekostnadsoch traktamentsersättning som utgått i statlig tjänst ej upptas som intäkt. Å andra sidan stadgas nu uttryckligen att ersättning som ienskild - inberäknad kommunal - anvisas till bestridande tjänst av vissa med tjänsten förenade kostnader skall upptas som skattepliktig intäkt. I punkt 3 av anvisningarna till 32§ KL behandlas beskattningen av förmån i inkomstslaget tjänst. Först sägs att hyresvärdet av bostad som kan vara upplåten till den anställde skall upptas som intäkt. Sedan heter det att värdet av andra utav den skattskyldige åtnjuta förmåner skall upptas som intäkt, därest den skattskyldige inte skulle ha varit berättigad att åtnjuta avdrag för utgifterna för förmånernas förvärvande för den händelse, att han själv förskaffat sig dem. Såsom intäkt skall således, under nyss angivna förutsättning, upptas exempelvis värdet av fri kost och fria resor ävensom skatter, försäkringsavgift o dyl, som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning. Härefter finns inom parentes en hänvisning till anvisningspunkten 7 (numera 8), innebärande erinran om den något oklara regeln att förmån av fria resor endast under vissa förhållanden utgör skattepliktig intäkt nämligen såvida sådan förmån är att anse som ersättning för kontant avlöning. Av intresse är bestämmelsen att förmånen skall beskattas om den skattskyldige inte är berättigad att åtnjuta avdrag för förmånens förvärvande om han själv förvärvat förmånen. Denna sats tillkom under departementsbehandlingen och har ingen motsvarighet i tidigare betänkanden (prop 1927:102). Genom bestämmelsen* att en fastslogs förmån kan undgå beskattning endast om kostnaden för förmånens anskaffande är avdragsgill utgift om den anställde själv förvärvar förmånen. En förutsättning för att beskattning av en förmån skall kunna äga rum måste helt naturligt också vara att förmånen över huvud taget kan köpas för pengar. Föreligger inte den förutsättningen, lärer någon förmånsbeskattning inte kunna ske. Om förmånen skall beskattas måste den nämligen värderas efter ”ortens pris och detta i sin tur kräver att förmånen utgör en nyttighet eller tjänst som kan köpas för pengar. Bestämmelsen om arbetsgivarens uppgiftsskyldighet ändrades inte genom 1928 års taxeringsförordning. Inte heller nu kom överensstämmelse till stånd mellan denna uppgiftsskyldighet och den anställdes deklarationsskyldighet i fråga om resekostnadsersättning eller traktamente i enskild tjänst.

N.4 1935 års riksdagsbeslut

Frågan om uppgiftsskyldighetens omfattning beträffande resekostnadsoch traktamentsersättning upptogs till behandling av skattekontrollsakkunniga i betänkandet SOU 1933:27. Dessa sakkunniga hade nämligen framfört den åsikten att det ur knappast var kontrollsynpunkt erforderligt att arbetsgivaren årligen utan anmaning skulle lämna uppgift rörande sådana ersättningar. Däremot borde på löneuppgiften anges

434 Bilaga N

huruvida sådan ersättning utgått. Efter förslag av bevillningsutskottet (BeU 1935:37) infördes i anslutning till detta uttalande ett stadgande i taxeringsförordningen som gick ut på att annan arbetsgivare än statlig myndighet - för det fall att särskild resekostnads- och traktamentsersättning utgått - skulle lämna upplysning om detta förhållande på uppgiften. Däremot skulle beloppet av sådan ersättning inte behöva anges (SFS 1935:255).

N.5 1943 års taxeringsreform l samband med 1943 års taxeringsreform infördes emellertid skyldighet för annan arbetsgivare än statlig myndighet att på kontrolluppgift ange

såväl beloppet av utbetald resekostnads- och traktamentsersättning som

det antal dagar för vilka traktamentsersättning utgått (SFS 1943:855). Bestämmelsen tillkom efter förslag av ordföranden i en taxeringsnämnd i Stockholm. Motivet till reformen angavs vara att en deklarant mycket ofta förbisåg att ”förmån av fri kost under resorna utgjorde för honom en beskattningsbar förmån till den del densamma motsvarade normala vivrekostnader och att följaktligen traktamentsersättningen endast till den del densamma avsåg gottgörelse för merkostnader för vivre under resorna var skattefri; även om vissa arbetsgivare avsåg att ersätta endast resans merkostnader, torde det mellan arbetsgivarna inbördes råda olika uppfattning om storleken av dylika kostnader för likartade fall. Enligt prop 1943:345 s 246 ansåg departementschefen övervägande skäl tala för att bedömningen överlåts åt taxeringsnämnderna; det ansågs att härigenom en mera jämlik bedömning kunde ernås.

N.6 1955 års taxeringsreform

Efter förslag av 1950 års skattelagssakkunniga utvidgades uppgiftsplikten ytterligare genom 1955 års taxeringsförordning (SFS 1955:356). Avlöning, arvode eller annan ersättning skulle anges på kontrolluppgift oavsett huruvida ersättningen utgått kontant eller såsom naturaförmån samt oavsett om densamma utgjort ersättning för kostnader som mottagaren haft att bestrida. Grundsatsen att emottagna ersättningar skulle redovisas brutto på kontrolluppgift blev på så sätt mycket tydligt fastslagen. Uppgiftsskyldighet infördes också för arbetsgivaren för det fall att mottagaren haft att erlägga vederlag till arbetsgivaren för åtnjuten naturaförmån. l sådant fall skulle nämligen uppgift även lämnas om vederlaget. 195 5 infördes också skyldighet för rörelseidkare och jordbrukare att i självdeklaration lämna uppgift om belopp, som vid inkomstberäkningen avdragits såsom rese- och representationskostnader, i den mån sådant belopp inte utgivits till anställda och upptagits på kontrolluppgifter rörande dessas förmåner. Om det var förenat med synnerliga svårigheter att lämna dessa senare uppgifter, skulle de få lämnas först efter anmaning. Bestämmelsen syftade till att ge taxeringsmyndigheterna bättre underlag för granskning av företagarens taxering.

Bilaga N 435

Den sålunda införda uppgiftsskyldigheten anknyter till det rent faktiska förhållandet att utgiven reseersättning inte upptagits på kontrolluppgift. (Jfr SOU 1954:24. Prop 1955:160 s8. BeU 1955:46 s23.

N.7 Riksskattenämndens anvisningar 1955

Sedan den nya taxeringsförordningen antagits fastställde riksskattenämnden ett nytt formulär till kontrolluppgift angående anställdas inkomster och naturaförmåner. Blankettens utformning vållade rabalder i pressen. Även i riksdagen blev frågan föremål för debatt. Diskussionen i detta ämne ledde fram till att riksskattenämnden utfärdade närmare anvisningar angående uppgiftsskyldighetens fullgörande. I dessa anvisningar utsades att bagatellartade förmåner inte skulle behöva medtas på kontrolluppgift. Bl a uttalades att ersättning för representationskostnader w som i fortsättningen skulle redovisas särskilt för sig - inte behövde uppges om den avsåg sådana till den anställde gjorda utbetalningar för representation utom hemmet vid ett eller annat enstaka tillfälle och exakt motsvarade den anställdes utlägg och som enligt vedertaget affärsbruk bokförts å arbetsgivarens omkostnadskonto. I fråga om resekostnadsersättning som uppburits av anställd gjorde nämnden ett motsvarande uttalande som också det endast avsåg bagatellbelopp. I kontrolluppgift skulle sålunda inte behöva redovisas smärre resekostnadsersättningar t ex i de fall att den anställde i tjänsten företagit resor inom

tjänstgöringsorten eller dess omgivningar med buss, taxi eller liknande

och sedermera av arbetsgivarenerhållit betalning härför med belopp motsvarande faktiska resekostnader. Riksskattenämnden uttalade emellertid även att resekostnader, som betalats direkt av arbetsgivaren, såsom då arbetsgivaren tillhandahållit färdbiljett för resan, över huvud taget inte skulle upptas i kontrolluppgift. Nämnden ansåg att det här inte .var fråga om en till den anställde utbetald ersättning för resekostnader. Grundtanken i riksskattenämndens anvisningar var att taxeringsmyndigheterna skulle bortse från rena bagatellbelopp. Intressant är uttalandet att ersättning för exempelvis färdbiljett som arbetsgivaren tillhandahållit den anställde inte behövde upptas om kostnaden betalats direkt av arbetsgivaren. l praxis har detta uttalande på många håll kommit att tolkas så att det skall gälla inte endast ersättning för färdbiljetter utan även direkt till ett hotell eller en restaurang under tjänsteresa betalda ersättningar för logi eller måltider.

N.8 1956 års taxeringsreform

Efter förslag av 1955 års taxeringssakunniga antogs år 1956 en helt ny taxeringsförordningen (SFS 1956:623). Riksskattenåmndens anvisningar i fråga om förmåner av mindre värde legaliserades i detta sammanhang. Från uppgiftsplikt skulle vidare undantas vissa smärre, ur beskattningssynpunkt iregel ganska betydelselösa, reseersättningar, traktamenten och

436 Bilaga N

ersättningar för representationskostnader. Sålunda skulle uppgift inte behöva lämnas om traktamenten inte överstigande 500 kronor. Motsvarande beloppsgräns infördes särskilt för resekostnads- och särskilt för representationsersättningar. Genom 1956 års taxeringsförordning ändrades inte grundsatsen att ersättning till anställd skulle redovisas brutto på kontrolluppgift såväl om den utgått kontant eller i form av naturaförmån som om den utgjort ersättning för kostnader som mottagaren haft att bestrida. Bestämmelsen om att sådant vederlag som mottagaren haft att erlägga för naturaförmån skulle anmärkas på kontrolluppgift lika väl som förmånen behölls. Undantaget från denna väl utbyggda uppgiftsskyldighet skulle på sätt nyss nämnts endast gälla om ersättningssummorna för helt år inte översteg angivna gränsbelopp. Ingen ändring gjordes i fråga om den 1955 införda skyldigheten för rörelseidkare och jordbrukare att i sina självdeklarationer lämna vissa uppgifter om belopp som avdragits såsom representationsersättningar och representationsbidrag samt resekostnader. Någon samstämmighet mellan arbetsgivarens skyldighet att specificera traktamente i sin egen deklaration eller lämna uppgift därom på kontrolluppgift samt arbetstagarens skyldighet att uppge sådana belopp uppnådddes således inte genom 1956 års taxeringsreform.

4N.9 1963 års traktamentsbeskattningsreform

I sitt förslag om beskattning av traktamenten m m berörde lönebeskattningssakkunniga även frågan om kontokorten. De anförde i SOU 1962:47 s 92: Vissa arbetsgivare tillämpar för sina anställda ett system med kontokort för representation och för anställdas tjänsteresor. Kortinnehavaren visar på hotell eller restauranger upp sitt kort såsom legitimation och attesterar räkningen. Faktura sändes därefter till arbetsgivaren. Det system med schablonavdrag som vi utformat avser givetvis sådana fall, där den anställde direkt till hotell eller restauranger erlägger betalning för kost och logi. För att systemet skall kunna tillämpas även i sådana fall där arbetsgivaren, vid sidan av eventuella traktamenten, betalar vissa eller alla kostnader under den anställdes resor, torde vid beskattningen i traktamentsbeloppen böra inräknas sådana av arbetsgivaren direkt erlagda kostnader. På kontrolluppgiften till ledning för anställdas taxering bör därför dessa utgifter redovisas såsom om de utbetalats i traktamenten till den anställde. Även uppgifter om antal resdagar m m torde få anges under denna förutsättning.” I prop 1963:120 (s 66) vidrörde departementschefen även frågan om kontokorten. Han anförde: ”Ett på angivet sätt beräknat normalbelopp förutsätter, att den skattskyldige under tjänsteresorna själv bestrider utgifterna för mat och bostad mm. I viss utsträckning förekommer dock, att arbetsgivaren direkt betalar dessa kostnader. Förekomsten av s k kontokort har i viss utsträckning lett utvecklingen i den riktningen. Självfallet bör i de nu avsedda fallen gälla ett normalbelopp som reducerats till att avse blott de omkostnader, som den skattskyldige själv har att erlägga. Riksskatte-

Bilaga N 437 t

nämnden torde därför böra i samband med fastställandet av normalbelopp uppge, hur stor del därav som avser bostad resp kost. Har genom arbetsgivarens försorg eller på hans bekostnad t ex bostad erhållits utan kostnad för den anställde skall för honom såsom normalbelopp gälla det med bostadsfaktorn minskade normalbeloppet.

I anslutning till detta anförande av departementschefen har riksskattenämnden i sina anvisningar uttalat att avdrag enligt principerna för normalbelopp förutsätter att den skattskyldige och således inte arbetsgivaren under tjänsteresa bestritt utgifter för mat och bostad m m. Har däremot arbetsgivaren direkt betalat vissa kostnader föreligger enligt anvisningarna inte avdragsrätt för större belopp än som motsvarar den del av normalbeloppet som är avsedd att täcka de återstående av den skattskyldige bestridda utgifterna. Uttalandeti propositionen liksom riksskattenämndens anvisningar utgår sålunda från uppfattningen att betalning direkt till en räkningsutställare av ersättning för en kostnad för exempelvis en måltid i den nu avsedda situationen inte skall resultera i att likviden skall behöva redovisas som intäkt för mottagaren med motsvarande belopp. För att normalbeloppsmallen inte i ett sådant fall skall leda till överkompensation skall i stället normalbeloppet minskas med den direkt betalda likviden. 1963 års reform medförde redovisningstekniskt den betydelsefulla förändringen att ersättningar som inte behövde upptas i kontrolluppgift inte heller behövde upptas i deklaration som intäkt. På så sätt kom nu den anställdes deklarationsskyldighet för traktamenten att sammanfalla med arbetsgivarens uppgiftsskyldighet.

N.l0 Uttalanden i samband med 1967 års reform

l samband med att förslaget om av förenkling arbetsgivarens uppgiftsskyldighet togs upp till behandling vidrördes också redovisningen av reseutgifter och direkt till hotell och restauranger betalda kostnader för logi och kost under anställds tjänsteresor. Vid remissbehandlingen av den i ämnet utarbetade promemorian framfördes förslag om att uppgiftsbefrielsen skulle utsträckas att även omfatta ersättning för faktiska kostnader vid färd med allmänt kommunikationsmedel. Sveriges grossistförbund ansåg att uppgiftsbefrielsen över huvud taget skulle avse fall, då den anställde inte fått traktamentsersättning utan i stället ersättning som direkt motsvarade erlagda utlägg mot att han lämnat kvitto, förutsatt att arbetsgivaren i övrigt fyllde nödvändiga kvalifikationer. Det var enligt förbundet inte ovanligt att företag tillämpade direkt betalning till hotell för logikostnader men utgav kontant ersättning till den anställde för måltider. Det föreslagna villkoret för dispens borde enligt förbundets uppfattning anses uppfyllt även i detta fall, under förutsättning givetvis att traktamentsersättningen inte överstiger dagdelen av normalbeloppet. Det sålunda påpekade förhållandet vidrördes av departementschefen i propositionen. Han erinrade om att riksskattenämnden isamband med f: i .ndet av normalbeloppen skulle ange hur stor del därav som avser

438 Bilaga N

bostad resp kost m m: hade hotellkostnaden betalats direkt av arlbetsgivaren alltså att det totala normalbeloppet skulle minskas med gällde bostadsfaktorn. Departementschefen uttalade vidare att om det traktamente som utbetalats till den anställde i fall som detta inte överstigit det sålunda reducerade normalbeloppet det förenklade. uppgiftsförfarandet skulle tillämpas. (Prop 1967:31, stencil F 1966:6).

N.l l Problem vid mervärdebeskattningen Vid redovisning av mervärdeskatt får avdrag göras för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller införsel för verksamhet som medför skattskyldighet. En arbetsgivare som har att redovisa mervärdeskatt kan vid denna redovisning göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till sådana utgifter som arbetsgivaren haft i sin verksamhet för kost, logi och representation. Riksskattenämnden har i anvisningar 1968-10-30 förklarat att rätt till avdrag för ingående skatt för sådana utgifter endast föreligger om den skattskyldige själv haft utgifterna. Detta anses enligt riksskattenämnden vara fallet även om en resande eller annan representant för den skattskyldige (dvs arbetsgivaren) förskotterat för dennes räkning hotell- och restaurangkostnader och därefter erhållit gottgörelse för de utlägg han haft för dennes räkning. Enligt riksskattenämnden är det sålunda likgiltigt om arbetsgivaren i sådana fall likviderat räkningen direkt eller ersatt den anställde för hans utlägg. En arbetsgivare som är redovisningsskyldig till mervärdeskatt och som tillhandahåller kost åt sin personal som ett led iverksamheten har enligt av riksskattenämnden 1969-03-18 utfärdade anvisningar rätt att vid sin redovisning av mervärdeskatt dra av den skatt som hänför sig till kostnaderna för tillhandahållandet. Om personalen betalar ersättning för kosten anses å andra sidan arbetsgivaren i princip skyldig att redovisa mervärdeskatt på denna ersättning. Om kosten - vilket är vanligast tillhandahålles genom servering, reduceras beskattningsvärdet till 60 procent av vederlaget. Har personalen rätt till fri kost bör denna förmån, beräknad enligt värdet i källskattetabell, beläggas med mervärdeskatt hos arbetsgivaren. Om personalen betalar mindre än vad källskattetabellen visar skall källskattevärdet användas vid beskattningsvärdet. Betalar personalen mer än källskattevärdet skall denna högre ersättning ligga till grund. Frågan om redovisning av mervärdeskatt på värdet av fri kost eller på belopp motsvarande inbesparade levnadskostnader under tjänsteresor har inte behandlats i förarbetena till mervärdeskatteförordningen eller av riksskattenämnden.

N.l2 Synpunkter på problemet

Denna återblick visar hur debatten om arbetsgivarens kostnader för den anställde och dessa kostnaders återspegling vid inkomstberäkningen för den anställde kommit att präglas av olika impulser. Genom 1928 års KL har fastslagits att ersättning som anvisats för en

Bilaga N

tjänsteresa i enskild tjänst skall upptas som inkomst varifrån avdrag får ske med vederbörliga belopp. Uppfattningen att sådan ersättning skall redovisas som inkomst på kontrolluppgiften blev också mycket klart markerad av 1950 års skattelagssakkunniga. I enlighet härmed fastslogs i 1955 års taxeringsförordning att utgivna ersättningar för en tjänsteresa skulle redovisas med sina bruttobelopp på kontrolluppgifterna. När denna reform skulle föras ut i praktiken uppkom en hel del oro, vilket ledde till riksskattenämndens undanglidande anvisningar i december 1955. Av särskilt intresse är uttalandet om att direkt betalda resekostnader ”såsom då arbetsgivaren tillhandahållit färdbiljett” över huvud taget inte skulle i upptas kontrolluppgift enär det inte här skulle vara fråga om en till den anställde utbetalad ersättning för resekostnader. Uttalandet exemplifierades visserligen med att färdbiljett tillhandahållits men så som uttalandet blev formulerat kom nämnden att göra sig till tolk för den uppfattningen att själva sättet för ersättningens likvidering - dvs om utbetalning skett till den anställde på dennes rekvisition mot uppvisande av betalningsmottagarens räkning eller direkt till räkningsutställaren efter attest av den anställde - skulle bli avgörande för om beloppet skulle redovisas på kontrolluppgift och därvid också räknas som inkomst för den anställde eller om så icke skulle ske. Departementschefens uttalanden 1963 och 1967 kan sägas ge uttryck åt samma uppfattning. Även i anvisningarna om redovisning av mervärdeskatt är man inne på liknande tankegångar. Idén om ekvivalens mellan arbetsgivarens kostnad och den anställdes inkomst kan inte sägas vara genomförd vid mervärdebeskattningen, eftersom kostnad i vissa fall är mindre arbetsgivarens än det belopp som den anställde i ersättning. uppbär Frågan om redovisning av skatt på den anställdes konsumtion har vidrörts med lätt hand.

N.13 Den materiella frågan

Man befinner sig tydligen här i fält där olika idéer om inkomstredovisningens lämpliga utformning bryts mot varandra. Frågan kan delas i två delproblem, varav det första gäller den materiella frågan om inkomstbegreppets utformning och det andra de praktiska redovisningsfrågorna. Utredningen bygger sitt förslag på uppfattningen att traktamente är inkomst. Den som reser på traktamente T skall i enlighet med denna uppfattning ta upp traktamentet som inkomst och dra av det belopp varmed verkliga och av taxeringsmyndigheten såsom nödvändig bedömda kostnaden överstigt den sparade levnadskostnaden L. KT på hemorten Överskottet beskattas som inkomst: l = T - (KT - L). Blir I negativ är detta tecken traktamentet varit på att för lågt. Underskottet bör då få avräknas från annan inkomst. Detta resultat uppnås genom att T räknas som intäkt lika med övriga intäkter i förvärvskällan tjänst varefter avdrag ges för (KT - L). Om i stället för traktamente ersättning på grund av resa ges enligt räkning för en känd och på samma gång nödvändig kostnad blir KV,

440 Bilaga N

KV = T. Det är då en bestickande tanke att vid ersättning enligt räkning sätta I = L, dvs inskränka beskattningen till ev besparad levnadskostnad på hemorten. Det skall genast medges att det innebär en betydande förenkling att göra en sådan kvittning. Beträdes denna väg betyder detta emellertid att man då också får ha en specialregel då det belopp som arbetsgivaren ersätter inte är lika med det i skattehänseende KV godtagbara beloppet KT. Om KV är större än KT, bör skillnaden - Den anställde bör i detta fall beskattas (KV KT) räknas som inkomst. - betalar för L + (KV KT). Om arbetsgivaren ett helt annat belopp, KE, än räkningen visar, uppstår också en skillnad (KE KT) och beskattningen bör i detta T fall gälla L+ (KE KT). Båda de angivna alternativa skillnadsbeloppen måste _alltså läggas till L för att inkomsten skall erhållas. inte få Är KV eller KE mindre än KT skulle skillnadsbeloppet utan fråndragas L om slutresultatet inte skall avvika från tilläggas resultatet enligt grundekvationen l = T -- (KT - L). Tydligt är att sådana klyvningar i fråga om sättet för inkomstberäkningen skapar nya problem. Skall skattelagstiftningen bli enkel och konsekvent bör man undvika att på detta sätt laborera med olika inkomstekvationer.

N. 14 Den formella frågan

om var gränsen går eller bör gå mellan förmån och kontant Frågan inkomst är ett som helt allmänt kan få aktualitet då en spörsmål arbetsgivare åtar sig att bära en utgift som en anställd ådragit sig. Det anförda må belysas med några exempel. att en anställd i en affär köper en dyrbar persisk matta och Antag därvid föreskriver dels att mattan skall sändas till hans hem, dels att affärsinnehavaren skall utställa räkningen på arbetsgivaren. Om nu arbetsgivaren betalar räkningen direkt till affärsinnehavaren samtidigt som han bokför likviden som en sin kostnad - har i ett sådant fall den anställde mottagit en förmån eller en kontant inkomst? Antag vidare att en verkställande direktör i ett byggnadsaktiebolag beordrar en hos bolaget anställd arbetare att utföra ett arbete på direktörens egen villa och sedan låter bolaget stå för den lön som den anställde - har direktören då åtnjutit en inkomst därigenom intjänat motsvarande lönelikviden eller har han till äventyrs endast uppburit en förmån? är säkert benägna att obetingat svara att kontant inkomst Många uppburits. De menar också att det av kontrollskäl är viktigt att sådana transaktioner som exemplen visar inte får ske i det fördolda utan att likviden såsom löneinkomster för också tvingas in på kontrolluppgifterna - i de angivna exemplen - mattköparen respektive den verkställande direktören. Andra åter tvekar inför tanken på att i sådana fall som exemplen vill åskådliggöra likviden obetingat skall räknas som intäkt för mattköparen respektive direktören. De vill kanske hävda att transaktionen på sin medfört en förmån och att frågan om förmånens värde och höjd

Bilaga N 441

beskattningens storlek helt får bero på omständigheterna. Den anställde har kanske i det första av dessa exempel fått löfte av arbetsgivaren att köpa den dyrbara mattan i samband med att han avgick från sin tjänst; han skulle kanske aldrig ha gjort köpet om han vetat att han dessutom skulle drabbas av skatt på inköpspriset. Verkställande direktören i byggnadsaktiebolaget kanske vill påstå att han över huvud taget inte haft någon förmån av reparationen utan att han endast velat bereda arbetaren ett arbete eftersom denne eljest skulle gå sysslolös. Den mera allmänna frågan om var gränsen går mellan kontant inkomst och förmån som utredningen sökt belysa genom de anförda exemplen skall inte här diskuteras - även om det skulle vara frestande nog att förirra sig djupare in i teoriernas värld. Så mycket bör dock stå klart att den här ställda frågan inte endast är av teoretisk innebörd. Den tar nämligen direkt sikte på vad kontrolluppgifterna skall innehålla. Problemet gäller här vad som skall göras för att uppgiftslämnaren i en del fall då frågan om existensen eller storleken av en inkomst kan behöva ställas under debatt inte av hänsyn till sig själv eller till sina anställda väljer ett redovisningssätt som mörklägger hela problemet från taxeringsmässig insyn. Eftersom detta spörsmål är ett kontrollproblem av mera allmän räckvidd får diskussionen nu inskränkas att endast gälla hur arbetsgivarens kostnader av olika slag för anställdas resor bör redovisas på kontrolluppgift. Allmän enighet råder därom att anställda som i enskild tjänst reser på traktamente skall räkna uppburen traktamentsersättning som sin inkomst. Sådan ersättning skall också anges i kontrolluppgiften. Många vill däremot hävda att en resenär, som attesterar sin egen hotelleller restaurangräkning och därvid hänvisar hotellet eller restaurangen att direkt av resenärens arbetsgivare skaffa sig likvid för räkningen, inte härigenom uppburit inkomst motsvarande det på räkningen angivna beloppet, utan på sin höjd en förmån motsvarande det värde vartill måltiden skulle taxeras om denna hade åtnjutits under tjänsteutövning på hemorten; många resenärer kan också genom uppvisande av kontokort garantera räkningsutställaren att likvid kommer att lämnas. Eftersom det sägs att dessa attestanter inte ådragit sig någon kostnad har de, enligt denna uppfattning, inte heller uppburit någon ersättning. De kan då inte heller taxeras för inkomst motsvarande likviden. Andra åter vill hävda att frågan om vilket belopp beskattningen skall drabba inte kan göras beroende av det sätt varpå likviden utbetalats för en nyttighet som den anställde köpt och där han själv kunnat råda över om han skall köpa dyrt eller billigt. De vill också hävda att innehavet av kontokort inte kan vara avgörande för frågan om beskattning skall ske av förmån eller inkomst. Enligt detta synsätt uppkommer inkomst för den anställde först när arbetsgivaren bokför räkningen och därvid bestämmer att kostnaden skall drabba honom själv och inte den anställde. Att förmånsidén inte är allmänt omfattad framgår exempelvis av RSV:s handledning för taxering av rörelse, 1974 års upplaga, där det i fråga om rese-, traktaments- och representationsersättningar som utbetalas till delägare i fåmansbolag (s 168) heter:

442 Bilaga N

Kostnadsersättningar av nu berörda slag till i bolaget arbetande aktieägare är regelmässigt avdragsgilla hos bolaget, även om motsvarande kostnader ej skulle varit avdragsgilla hos den enskilda firman. Ersättningarna utgör i princip alltid skattepliktig inkomst för mottagaren. Frågan om avdrag bör medges eller ej skall härvid prövas vid den anställde aktieägarens taxering. Det förekommer ej sällan att arbetsgivare direkt betalar rese-, traktaments- eller representationskostnader för anställda genom köp av biljetter, användande av kreditkort eller betalning till restaurang mot attesterad nota. Sådana av bolaget direkt betalda utgifter, vilka bokföringstekniskt inte behandlats som kostnadsersättning, torde i taxeringshänseende jämställas med sådan ersättning och redovisas i kontrolluppgift och aktieägarens deklaration. Saknas uppgifter i kontrolluppgift eller deklaration beträffande sannolika ersättningar av ifrågavarande slag, eller om uppgivna belopp förefaller för låga, bör utredning infordras.

Om olika sätt att direktlikvidera räkningar efter anställds attest kan helt allmänt sägas att dessa inte får leda därhän att mindre nogräknade personer på den vägen skall kunna skaffa sig inkomster som går fria från all skatt beskattas som ett oklart och alltför lågt

eller på sin höjd

förmånsvärde. Utredningens ställningstagande till den här diskuterade frågan om kontant inkomst eller förmån redovisas i kapitel ll under avsnitt 1l.3.4.

Särskilt yttrande av Erik Eklund 443

Särskilt yttrande av Erik Eklund

Strävandena inom inkomstbeskattningen har sedan länge inriktats mot förenklingar och att komma bort från det millimeterrättvisetänkande som alltför mycket ansetts prägla regelsystemet. 1963 och 1967 års reformer på traktamentsbeskattningens område får ses som betydelsefulla inslag i denna process, en process som alltjämt pågår. Utredningsdirektiven ger närmast uttryck för en önskan att detta syfte fullföljs. Det säger sig självt att varje frångående från principen om skatteplikt

för de kontantbelopp som en anställd får från sin arbetsgivare kan .ge

till kritik anledning även i de fall då beloppen normalt kan antas ha förbrukats för kostnader som uppkommit under tjänsteresor. l praktiken var man emellertid nödsakad att redan före 1963 års ändringar tillämpa schabloniseringar för att komma till rätta med avdragsrätten för dylika kostnader. 1963 års ändringar innebar främst att det överlåts till parterna på arbetsmarknaden eller i vissa fall åt arbetsgivarna att inom visst, av myndigheterna bestämt tak föranstalta om traktamenten av passande storlek och med ovillkorlig avdragsrätt. Om traktamentena inte hålls under detta tak, kan beskattning i vanlig ordning inträda. l stort har detta system fungerat väl. De farhågor som uttalades för att parterna skulle tillämpa väsentligt höjda traktamenten för att de anställda därigenom skulle beredas skattefria inkomster kan knappast sägas ha besannats. l den mån så skett har det varit då särskild intressegemenskap förelegat mellan arbetsgivaren och den anställde. I det helt övenägande antalet fall kan det inte heller bli fråga om särskilt stora skattefria besparingar, om den resande har en någorlunda normal konsumtionsnivå. Sådana besparingseffekter får närmast ses som priset för att nå fördelarna med schabloniseringen i form av förenklad uppgiftsskyldighet för arbetsgivaren, lättnader i deklarationsarbetet för de anställda och en befrielse för taxeringsmyndigheterna att befatta sig med petitesser. Utredningens förslag bygger på en vällovlig önskan att åstadkomma större rättvisa vid beskattningen av resandekollektivet. Utredningen har sökt åstadkomma denna rättvisa mellan olika grupper resande: mellan anställda i offentlig tjänst och anställda i privat tjänst; mellan dem som uppbär traktamenten och de traktamentslösa; mellan dem som själva har att täcka kostnaderna med erhållna traktamenten och dem, för vilka företaget självt svarar för de direkta kostnaderna etc. Utredningen har

444 Särskilt yttrande av Erik Eklund

härigenom varit nödsakad att sätta förenklingssyftet i andra hand. Utredningen söker i sitt A-förslag tillfredsställa rättvisekravet sådant detta uppfattats av utredningen främst via följande vägar: För det första slopas den nuvarande skattefriheten för traktamenten åt anställda i offentlig tjänst. För alla skall vidare gälla en nivå för traktamenten som, i vart fall då det gäller endagsförrättningar, ligger avsevärt lägre än vad som accepteras i dag. Utredningen har sökt nå en genomsnittsnivå som skall tillämpas där inte större kostnader varit oundgängligen nödvändiga. Även anställda, för vilka arbetsgivaren erlagt kostnader för uppehälle eller logi under en resa direkt till restaurangen respektive hotellet skall enligt förslaget kunna drabbas av en beskattning, om ersättningarna överstiger de av utredningen fastställda ramarna. I vissa fall då traktamenten utgått inom sk pendlingsområde m m skall schablonsystemet inte tillämpas utan de utgivna beloppen behandlas som lön. Härigenom har nya begrepp måst införas och arbetsgivarnas uppgiftsskyldighet vidgas. Innebörden av A-förslaget är att det i sig föreligger en risk för att traktamentsnivån kommer att i praktiken ligga över den som utredningen anser böra godtas. I vart fall gäller detta vid vissa typer av förrättningar. Därmed föreligger också en fara för att uppgiftsskyldigheten måste bli betydligt mer omfattande än i dag och att också ett större antal skattskyldiga kommer att bli beskattade för uppburna traktamenten. Utredningen hyser visserligen den förhoppningen att en anpassning kommer att ske till skatttenivån och att flertalet arbetsgivare och då i synnerhet statliga och kommunala myndigheter kommer att kunna erhålla dispens från uppgiftsskyldigheten. Enligt min uppfattning finns det anledning anta att denna förhoppning inte kommer att infrias utan att i många fall en återgång kommer att ske till den ordning som gällde före 1963 års reform. Enligt min mening har utredningen sökt att genom de schablonartade reglerna infånga alltför stora områden. Även om man sätter rättvisan i högsätet är detta ett område där praktiska beskattningsregler måste ges företräde. Man kan inte ha för komplicerade regler både av hänsyn till uppgiftslämnarna och till de deklarationsskyldiga. Utredningen har också i mitt tycke gått väl långt, bl a har den tvingats att göra nykonstruktioner av principiellt tvivelaktig natur för att t ex beskatta sådana anställda som rest på räkning. Genom att dessa resande inte kan göra några besparingar, eftersom de inte fått några kontanta medel i sin hand, kan det rimligen inte vara utslag för annat än en önskan att tillgodose millimeterrättvisa att komplicera beskattningsreglerna genom att dra in dem i bilden. Har vederbörandes förmåner varit otillbörligt stora, bör de redan nu beskattas för denna överförmån, men iövrigt bör de ställas utanför. Rent praktiskt leder en sådan ordning fö till mer komplicerad uppgifts- och deklarationsskyldighet än nödvändigt. Vad angår utredningens förslag att slopa den nuvarande skattefrilheten för traktamenten i offentlig tjänst, finns det från principiella synpunkter mindre anledning än tidigare att låta dessa traktamenten vara skattefria. Emellertid skulle ett slopande av den nuvarande skattefriheten - även

Särskilt yttrande av Erik Eklund 445

om den i realiteten - fall kunna bevaras genom dispensinstitutet imånga leda till helt opraktiska resultat och mer eller mindre tvinga parterna att försöka enas om en utformning som kan anpassas i fråga om dispensgivningen. Det finns i dag ingenting som antyder att parterna inom den offentliga sektorn inte skulle vara förmögna att träffa sådana avtal rörande rese- och traktamentsbestämmelser att behov. föreligger att låta hotet om beskattning påverka utformningen. Enligt min uppfattning är så pass stora fördelar förenade med den nuvarande metoden att bestämma taknivån att den bör bibehållas. Det är knappast sannolikt att taxeringsmyndigheterna skall kunna bättre avväga kostnadsnivån för olika grupper än arbetsgivarna efter förhandlingar med de anställda. . Bristerna i dagens system är enligt min mening inte större än att de kan botas utan alltför stora ingrepp, om man tar fasta på att reglerna skall förhindra att några större skattefria besparingar skall kunna göras. En del av kritiken har närmast riktats mot att utformningen ivissa lägen lett till alltför låga avdrag. Enligt min mening borde utredningen alltså ha nöjt sig med - vilket också torde vara syftet med direktiven att bygga vidare på den grund som lades genom 1963 och 1967 års reformer. Eftersom jag således har en annan principiell inställning till uppgiften än utredningen är det knappast meningsfullt att här ta upp deltaljfrågor. Det bör emellertid konstateras att många av de förslag som utredningen framlägger utan svårighet kan infogas i den nu gällande ordningen. Detta gäller t ex lokal skattemyndighets prövning om preliminär A-skatt skall uttas eller ej vid längre tids vistelse på samma ort. Likaså är det en avgjord förbättring när utredningen föreslår att hänsyn skall tas till överskjutande dygn. Enligt min mening kan också inom det gällande systemets ram sådana förbättringar vidtas att flertalet av de problem som är förknippade med verksamhetsortsbegreppet kan lösas. Det kan i sig vara en anledning att särskilt ägna uppmärksamhet åt de fall då vederbörande tagit anställning vid en arbetsplats utanför hemorten under sådana förhållanden att denna i realiteten blir verksamhetsort. Beträffande uppgiftsplikten har från fiskalt håll kritik framför allt riktat sig emot den nuvarande 24-dagarsregeln, som ansetts kunna leda till alltför stora skattefria förmåner. Även om denna kritik delvis byggt på missförståndet att praktiskt taget hur stora traktamenten som helst i realiteten kan utbetalas under 24 dagar utan uppgiftsskyldighet finns enligt min åsikt inte så mycket att invända mot att regeln slopas. I stället bör den lägsta gränsen justeras uppåt bl a med hänsyn till penningvärdets fall. Utredningen har enligt mitt sätt att se haft alltför stora ambitioner att få en sådan insyn itraktamentsgivningen och traktamentenas utnyttjande att taxeringsnämnden enbart genom att följa kontrolluppgiften kan lösa beskattningsfrågan. De företag som tvingas lämna kontrolluppgifter kommer uppenbarligen härigenom att få ett betydande merarbete. Risk finns för att regelsystemet enligt utredningens förslag blir så komplicerat att det svårligen kan tänkas att det blir någon allmän egendom. I åtskilligt

446 Särskilt yttrande av Erik Eklund

fler fall än nu skulle kontroverser kunna uppkomma mellan de fiskala myndigheterna, arbetsgivarna och de anställda. Antalet taxeringsprocesser skulle säkerligen öka. Värdet av att undanröja de orättvisor som de nuvarande reglerna i vissa lägen kan framkalla måste vägas mot värdet av en förenklad uppgiftsskyldighet och en förenklad deklarationsskyldighet. Utredningen har ansett att vid endagsförrättnirigar B-förslaget ställer sig fördelaktigare än A-förslaget från bl a förenklingssynpunkt, vilket onekligen är sant såvitt gäller utgående traktamenten. Från förenklingssynpunkt kan ingenting bli bättre än att vägra avdrag helt eftersom man då slipper alla bekymmer med avdragens behandling i taxeringssammanhang. Emellertid bör det beaktas att risk föreligger att kostnaderna under endagsförrättningar i ökad omfattning av arbetsgivarna betalas direkt till restaurangen i stället för till den skattskyldige. Detta kommer då att medföra att de av utredningen aktualiserade rättvisefrågorna gör sig gällande bl a i det hänseendet att fråga skulle uppkomma att beskatta den som åtnjutit förmånen av fri kost under endagsförrättning. Man har då fått ett helt nytt problem som självfalletknappast kan lösas utan att rättvisan åsidosättes. Enligt min uppfattning är varje inslag av bruttobeskattning så främmande i ett nettovinstbeskattningssystem att B-förslaget inte bör genomföras. Utredningen har inte lagt fram något förslag om avdrag för ingående mervärdeskatt vid mervärdebeskattningen i de fall då anställda uppburit traktamente. Frågan hade emellertid varit värd att ägnas större uppmärksamhet än som för att åstadkomma en konkurrensneutral mervärde-

skett

beskattning. De reflexioner som utredningen gjort i denna fråga kan jag inte ställa mig bakom.

Särskilt yttrande av Yngve Hjalmarsson 447

Särskilt yttrande av Yngve Hjalmarsson

Utredningen presenterar två förslag till förändrad beskattning av traktamentsersättningar. Förslagen skiljer sig åt beträffande behandlingen av endagstraktamentena. Enligt A-förslaget medges avdrag för fördyrade levnadskostnader vid endagsresor. Enligt B-förslaget medges inte avdrag vid endagsresor. Gemensamt för A- och B-förslagen är att de innebär kraftigt försämrade villkor för löntagarna. B-förslaget förordas av utredningsmannen av förenklingsskäl. Syftet att förenkla olika delar av skattesystemet är vällovligt. Ju enklare skattesystemet görs desto större resurser kan sättas in på kontroll på de avsnitt där risken för skattesvinn är stort. Företagsskatteberedningen har visat att mycket övrigt är att önska i detta avseende vad avser beskattningen av företagens ägare. Den förenkling som ligger i ett genomförande av B-förslaget är mycket långtgående. Trots att man i utredningen inte förnekar att merkostnader onekligen uppstår vid endagsförrättningar föreslås att rätten till avdrag för havda kostnader slopas. För många löntagare uppgår de faktiska merkostnaderna på årsbasis till väsentligt större belopp än merkostnaden för arbetskläder, resor till och från tjänsten, studielitteratur och andra avdragsgilla kostnader. Ur löntagarsynpunkt är det knappast möjligt att medverka till en sänkning av den verkliga nivån på endagstraktamenten. Om traktamentena görs skattepliktiga måste de räknas upp till skattepliktig nivå. Utredningen har beräknat att kompensationskravet från löntagarna blir 700 å 800 miljoner kronor enbart för att täcka ”förlusten” av en slopad avdragsrätt vid endagsresor. Om hänsyn tas även till kompensationskrav som kan komma att ställas avseende även icke-endagstraktamenten torde det sammanlagda kompcnsationskravet komma att uppgå till över en miljard kronor. Jag vill i detta sammanhang ifrågasätta om det är rimligt att genomföra förslag som tvingar löntagarna att ställa kompensationskrav som kan verka inflationsdrivande, Mot B-förslaget talar också exempelvis risken för kringgående av bestämmelserna genom att endagsförrättningar bokförs som tvådagarsförrättningar. När det gäller beloppsnivån på traktamentena både enligt A- och B-alternativen intar utredningen en mycket restriktiv hållning. När det gäller måltidsprogrammet har tex hänsyn tagits till att vissa resenärer

448 Särskilt yttrande av Yngve Hjalmarsson sou 1974;45

som måltidsdryck dricker vatten. Merkostnaden för lunch hari 1973 års nivå beräknats till 10 kronor vilket kan jämföras med det statliga traktamentet på 18 kronor. A-förslagets s k toleransregel är komplicerad och innebär ett avsiktligt missgynnande av de som har många resdagar, dvs företrädesvis arbetare. Istället borde ett lika stort påslag göras oavsett antalet resdagar. Vid fastställandet av logikostnad har ett urval av helårsöppna hotell legat till grund för beräkningarna av riksgenomsnittet. Därvid har de små orterna fått en allt för stor vikt. Istället borde ett försök gjorts att uppskatta genomsnittspriset på rum vid tjänsteresor. Utredningen redovisar ett genomsnittspris på 41 kronor 1972. Hur bör då traktamentsbeskattningen utformas? Det torde få ankomma på riksskattestyrelsen att i fortsättningen, på i stort sett samma grunder som för närvarande, fastställa storleken av avdragsgilla belopp. Därvid bör en sådan nivå eftersträvas att det utan större besvär för den resande är möjligt att erhålla kostnadstäckning för havda merkostnader. Det bör tex vara möjligt för en resande att inta sina måltider på sitt hotell och inte tvingas leta upp det billigaste matstället på orten och likväl erhålla avdrag för merkostnaderna. Om inte förslagen görs enklare och mer verklighetsnära riskerar man att många arbetsgivare kommer att ställa sig utanför den dispens från uppgiftsskyldighet som är en förutsättning för ett lyckligt genomförande av förslagen. Som de nu är utformade bör inget av förslagen ligga till grund för den kommande traktamentsbeskattningen.

Kuaxiea.. sin.

FI l U .IUL1 v/ «- . -Z w -i

Lev*

Statens offentliga utredningar 1974

Kronologisk förteckning

. Orter i regional samverkan. A. Ortsbundna levnadsvillkor_ A.

UN* Produktionskostnader och regionala produk›

tionssystem. A. Regionala prognoser i planeringens tjänst. A.

.m5 Boken. Litteraturutredningens huvudbetank-

ande, U, Förenklad konkurs m. m, Ju. Barn och ungdomsvård. S.

WWF?”

Ratlegången i arbetstvister. A. Samhalle och trossamfund. Sammanstallning av remissvnranden over betankanden av 1968 års beredning om stat och kyrka. U. Data och narlngspolink. i. . Svensk industri. Delrapport 1, l. , Svensk industri_ Delrapport 2. I. Svensk industri. Deirapport 3. I. . Svensk industri. Delrappon 4. l. . Sänkt pensionsålder m. rn. S. Neutral bostadsbeskattning. F i. . Solidarisk bostadspolitik. B. . solidarisk bostadspolitik. Bilagor. B. . Hogskoleutbildning. Läkarutbildning lor sjuk sköterskor. U. Förslag till skaneomlaggning m. m. Fi. Markanvändning och byggande. B. Vattenkraft och miljö. B. Reklam V. information i reklamen. U. Förslag till hamnlag. K. Fri sterilisering. Ju. Motorredskap. K. Mindre brott. Ju. Räntelag. Ju. Att utvärdera arbetsmarknadspolitik. A. Jordbruk i samverkan. Jo. Unga Iagöverträdare V. Ju. Solidarisk bostadspolitik. Följdfrågor. B. . Att översätta gamla testamentet. U. Grafisk industri i omvandling. I. . Spridning av kemiska medel. Jo: . Skolan, staten och kommunerna. U. . Mut- och bestickningsansvaret. Ju. FFV. Förenade fabriksverken. I. . Sociaivården. Mål och medel. S. Sociaivården. Mål och medel. Sammanfattning. S . statsbidrag till kornmu nal färdtjänst, hemzhjälb och familjedaghamsverksamhet. Fi. . Barns fritid. S. . Utställningar. U. Effekter av förpackningsavgiften. Jo. . Samordnad traktamentsbeskattning. Fi.

Statens offentliga utredningar 1974

Systematisk förteckning

Justitiedepartementet Bostadsdepartementet Förenklad konkurs m. m. [6] Boende- och bostadsfinansieringsutredningarna. 1. Fri sterilisering. [25] Solidarisk bostadspolitik. [17] 2. Solidarisk bo- Mindre brott. [27] stadspolitik. Bilagor. [18] 3. solidarisk bostadspoli- Räntelag. [28] tik. Följdfrågor. [32] åI Unga Iagöverträdare V. [31] Markanvändning och byggande. [21] Ä Mut- och bestickningsansvaret. [37] Vattenkraft och miljö. [22] Å l i

lndustridepartementet 3 Socialdepartementet i Date och näringspolitik. [10] s Barn- och ungdomsvård. [7] Industristrukturutredningen. 1. Svensk industri. [ Sänkt pensionsålder m. m. [15] Delrepport 1. [11] 2. Svensk industri, Delrapport 1. Socialvården. Mål och medel. 3 Socialutredningen. 2. [12] 3. Svensk industri. Delrapport 3. [13] 4. i [39] 2. Socialvården. Mål och medel. Sammanfatt- Svensk industri. Delrapport 4, [14] i ning. [40] i Grafisk industri i omvandling. [34] i FFV. Förenade fabriksverken. [38] i 1 s i Kommunikationsdepartementet ]

Förslag till hamnla .[24] i l

Motorredskap. [26] 4

Barns fritid. [42] i

Finansdepartementet Neutral bostadsbeskattning. [16] å Förslag till skatteomläggning m. m. [20] i statsbidrag till kommunal färdtjänst, hemhjålp och å . familjedaghemsverksamhet. [41] Samordnad traktamentsbeskattning. [45] i s i

Utbildningsdepartementet l Boken. Litteraturutredningens huvudbetänkande. 5

[Se[nhä|le och trossamfund. Sammanställning av

remissyttranden över betänkanden av 1968 års beredning om stat och kyrka. [9] Högskoleutbildning. Läkarutbildning för sjuksköterskor. [19] Reklam V. Information _i reklamen. [23] Att översätta gamla testamentet. [33] Skolan, staten och kommunerna. [36] Utställningar. [43]

»umA1›l*v*

Jordbruksdepartementet Jordbruk i samverkan. [30] Spridning av kemiska medel. [35] Effekter av förpackningsavgiften. [44]

Expertgruppen för regional utredningsverksamhet. 1. Orter l regional samverkan. [1] 2. Ortsbundna levnadsvillkor. [2] 3. Produktionskostnader och regionala produktionssystem. [3] 4. Regionala prognoser i planeringens tjänst. [4] Rättegången i arbetstvister. [8] Att utvärdera arbetsmarknadspolitik. [29]

Anm. Siffrorna inom klammer betecknar utredningarnas nummer i den kronologisk: förteckningen

__.._________ KUNGL. 313:.. 1 U JUL 1974

_ STOCKHOLM

u