Förslag till avgörande av generaladvokat Georges Cosmas föredraget den 17 februari 2000

1 Originalspråk: grekiska.

2 EGT L 225, s. 6; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 25.

3 Detta betonades av generaladvokaten Jacobs i hans förslag till avgörande i de förenade målen C-283/94, C-291/94 och C-292/94, Denkavit m.fl. (dom av den 17 oktober 1996, REG 1996, s. I-5063), punkt 6 i förslaget till avgörande. Generaladvokaten fortsatte enligt följande: Vinsten kan bli föremål för ännu en beskattning om moderbolaget endast är ett holdingbolag som agerar mellanhand och som ägs av ett bolag i en annan medlemsstat. Huvudfrågan som uppkommit i dessa mål var huruvida direktivet möjliggjorde för en medlemsstat att tillämpa en bestämmelse enligt vilken källskatt skall av dotterbolaget dras av från vinstutdelningen till moderbolaget under loppet av det första året efter dess köp av detta bolag, så att moderbolaget nekas befrielse från källskatt för det första året även om bolaget slutgiltigt behåller sitt innehav efter denna period.

4 Punkt 2 i denna artikel föreskriver att medlemsstaterna utan hinder av punkt 1 skall ha möjlighet att genom bilateral överenskommelse ersätta kriteriet kapitalandel med röstandel och att inte tillämpa detta direktiv på bolag i medlemsstaten som inte under en oavbruten period av minst två år bibehåller ett innehav som kvalificerar dem som moderbolag eller på de bolag i medlemsstaten i vilka ett bolag från en annan medlemsstat inte bibehåller ett sådant innehav under en oavbruten period av minst två år.

5 Se femte övervägandet i direktivet.

6 Gemenskapslagstiftaren föreskrev ett undantag för Förbundsrepubliken Tyskland och Republiken Grekland genom att tillåta dem att tillfälligtvis behålla ett källskattesystem på grund av sina skattesystems speciella utformning beträffande bolagsskatt.

7 Epson har uppgivit att bolaget innehar 38246 aktier i Epson Portugal.

8 Bilaga II till dokument nr 6773/89 FISC 80, s. 12.

9 Dilaga II till dokument nr 7384/90 FISC 61, s. 6.

10 Dokument nr 7945/90, punkt 10, s. 3, nr 8026/90 PN/CONS 41 och ECOFIN 46 av den 27 juli 1990, samt dokument nr 9598/90 av den 31 oktober 1990 och nr 9738/90 PV/CONS/62 och DEVGEN 61, punkt 2.

11 Jag erinrar om att på gemenskapsrättens nuvarande stadium faller frågor om direkta skatter inte inom gemenskapens behörighetsområde (se exempelvis domstolens dom av den 14 februari 1995 i mål C-279/93, Schumacker, REG 1995, s. I-225, punkt 21). Se även domstolens dom av den 26 september 1996 i mål C-287/94, Frederiksen (REG 1996, s. I-4581), punkterna 20 och 21, angående inkomstskatt som i dess egenskap av direkt skatt inte omfattas av tillämpningsområdet för rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969 om indirekta skatter på kapitalanskaffning (EGT L 249, s. 25).

12 Se punkt 8 i generaladvokaten Jacobs förslag till avgörande i målen Denkavit m.fl. (ovan fotnot 2).

13 Första övervägandet i direktivet.

14 Punkt 22 (ovan fotnot 2).

15 I förevarande mål erinrar jag om att domstolen i domen i de ovan i fotnot 2 nämnda milen Denkavit m.fl. (punkt 27) återigen fastställde principen om strikt tolkning av bestämmelser i direktiv som leder till att vissa rättssubjekt nekas förmåner som föreskrivs i gemenskapsrättsliga bestämmelser. Domstolen underströk att medlemsstaternas möilighet att föreskriva en minimiperiod under vilken moderbolaget måste inneha en andel i dotterbolaget måste tolkas snävt, eftersom den utgör ett undantag från den princip om befrielse från källskatt som föreskrivs i artikel 5.1 i direktivet. Den kan således inte till nackdel för de berättigade företagen tolkas på ett sätt som går längre än själva ordalydelsen av artikel 3.2.

16 Såsom domstolen fastslog i domen i de ovan i fotnot 2 nämnda målen Denkavit m.fl. (punkt 26). I dessa mål utgjordes dessa restriktiva åtgärder av den minimiperiod under vilken bolaget måste inneha andelar när den vinstutdelning sker för vilken bolaget begär skatteförmånen.

17 Domstolen har fastslagit att den omständigheten att en viss nationell skatt betecknas som direkt eller indirekt inte är av avgörande betydelse. Domstolen fastslog i sin dom av den 13 februari 1996 i de förenade målen C-197/94 och C-252/94, Bautiaa och Société française maritime (REG 1996, s. I-505), punkt 39, att det ankommer pá domstolen att på grundval av pålagans objektiva kännetecken — och utan hänsyn till hur pålagan betecknats i nationell rätt — fastställa huruvida det i gemenskapsrättsligt hänseende rör sig om en skatt, avgift, tull eller annan pålaga. Dessa begrepp är självständiga i förhållande till dem som används i nationell rätt. Såsom jag betonade i mitt förslag till avgörande (punkt 60) i målet Modelo (dom av den 29 september 1999 i mål C-56/98, REG 1999, s. I-6427) innebär detta att de har ett eget innehåll, vilket inte kan definieras utifrån analyser, distinktioner eller teoretiska konstruktioner i de nuvarande femton medlemsstaternas interna rätt.

18 Se artikel 4.1 andra strecksatsen andra delen samt artiklarna 5 och 6 i direktivet.

19 Såsom angivits ovan uppgår för närvarande denna skattesats till 10 procent.

20 Till denna logiska slutsats kommer även Francisco de Sousa da Câmara, O regime fiscal comum aplicável às sociedades-mães e sociedades afiliadas de diferentes estados membros da Comunidade Europeia. Comentário à Directiva 90/435/CEE, under rubriken Fisco, artiklarna 43 och 44, juni 1992 (s. 40—48), i synnerhet s. 51 och följande sidor, samt Alberto Xavier, Direito Tributário Internacional, Tributação das operações internacionais, Coimbra, Almedina, 1993 (XXV och 584 p.), s. 380.

21 Jag tillägger att det skall röra sig om ett bolag som drivs i någon av de associationsformer som är förtecknade i bilagan till direktivet och som är skatterättsligt hemmahörande i denna stat.

22 Befrielsen föreskrivs i artikel 4.1 första strecksatsen i direktivet.

23 Artikel 4.1 andra strecksatsen första delen och fjärdeövervägandet andra strecksatsen i direktivet.

24 Kommissionen har (i punkt 27 i sitt skriftliga yttrande) betonat att schablonskatten utgörs av en fast skattesats om 5 procent på inkomsten från värdepapper, och inte av en föränderlig skattesats, som föreskrivs i artikel 41 CIMSISD beroende pá fastställandet av värdet pä de verkställda överlåtelserna.

25 Både Epson och kommissionen har ingående utvecklat de meningsskiljaktigheter som föreligger i portugisisk rätt angående huruvida denna skatt utgör en inkomstskatt eller en arvs- och gåvoskatt da den tas ut oberoende av varje överlåtelse mellan levande personer eller på grund av dödsfall. Beträffande denna fråga, se i synnerhet De Sousa da Câmara, F., ovannämnda verk, punkt 51 och följande punkter, Xavier, A., ovannämnda verk, s. 378 och följande sidor. Se även den harda kritik av det gällande systemet i Portugal som anförts av Ana Paula Dourado, O principio de Direito Comunitário da não-discriminação na tributação sobre o rendimento em Portugal, inledning till den törsta internationella skatterättsliga kongressen som ägde rum i Porto den 22 och den 23 maj 1977, publicerad i EC Tax Review, 1997, volym 1, s. 10—17.

26 Se Xavier, A., ovannämnda verk, s. 123, och De Sousa de Câmara, E, ovannämnda verk, s. 51 och följande sidor.

27 Domstolen fastslog för övrigt följande i domen av den 2 december 1997 i mål C-188/95, Fantask m.fl. (REG 1997, s. I-6783), punkt 26, angående tolkningen av bestämmelserna i direktiv 69/335 beträffande indirekta skatter på kapitalanskaffning: Vidare skulle direktivets målsättningar äventyras om medlemsstaterna hade full frihet att behålla en pålaga med samma egenskaper som en avgift på kapitaltillskott genom att själva klassificera dem som en avgift av vederlagskaraktär. Härav följer att tolkningen av det aktuella begreppet i dess allmänna betydelse inte kan överlåtas till varje enskild medlemsstats skönsmässiga bedömning. Se även dom av den 15 juli 1982 i mal 270/81, Felicitas (REG 1982, s. 2771), punkt 14.

28 Se domen i målen Denkavit m.fl., punkt 22 (ovan fotnot 2).

29 Se första övervägandet i direktivet.

30 Se i synnerhet domen i de ovan i fotnot 16 nämnda målen Bautiaa och Société française maritime, punkt 51, domen i de ovan i fotnot 2 nämnda målen Denkavit m.fl., punkt 29, dom av den 26 februari 1991 i mål C-292/89, Antonissen (REG 1991, s. I-745; svensk specialutgåva, volym 11, s. 55), punkt 18, dom av den 23 februari 1988 i mål 429/85, kommissionen mot Italien (REG 1988, s. 843), punkt 9, dom av den 15 april 1986 i mål 237/84, kommissionen mot Belgien (REG 1986, s. 1247), punkt 17, dom av den 30 januari 1985 i mål 143/83, kommissionen mot Danmark (REG 1985, s. 427; svensk specialutgåva, volym 8, s. 31), punkterna 12 och 13, samt dom av den 18 februari 1970 i mål 38/69, kommissionen mot Italien (REG 1970, s. 47), punkt 12.

31 Se punkt 43 i mitt förslag till avgörande i det ovan i fotnot 16 nämnda målet Bautiaa et Société française maritime. Jag erinrar om att i detta mål uppkom frågan i vilken mån som den franska regeringen kunde åberopa en förklaring som tillställts rådet. Av denna förklaring framgick det att den franska regeringen — i motsats till ordalydelsen i den slutliga texten i direktiv 69/335 — kunde behålla ett särskilt system för en fransk registreringsavgift på kapitaltillskott vid fusioner, vilken var föremal för den aktuella tvisten. Domstolen ansåg (punkt 51 i domen) att den franska regeringen inte lämnat någon upplysning om huruvida den förklaring till vilken den hänvisat faktiskt intagits i protokollet frän rådssaminanträder. Den av den franska regeringen åberopade förklaringen kunde inte anses som en omständighet som tillät den att rimligen uppfatta att den, trots direktivets slutliga ordalydelse, erhållit en garanti för att behålla det särskilda systemet beträffande den omtvistade avgiften.