Förslag till avgörande av generaladvokat Ruiz-Jarabo Colomer föredraget den 6 februari 2003

1 Originalspråk: spanska.

2 Rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter — Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28).

3 BGBl. 1991 I, s. 351. I 4 § punkt 8 f föreskrivs att från skatteplikt undantas försäljning och förmedling av försäljning av andelar i bolag och i andra sammanslutningar. I 15 § andra stycket stadgas att mervärdesskatten är inte avdragsgill avseende varuleveranser och införsel av föremål samt tillhandahållande av tjänster som näringsidkaren utför i samband med... transaktioner som är befriade från skatteplikt.

4 Enligt denna bestämmelse gäller följande: [A]nvänder näringsidkaren endast delvis ett för hans företag levererat eller infört föremål eller en av honom mottagen tjänst i syfte att genomföra transaktioner som inte är avdragsgilla, skall den del av mervärdesskatten inte vara avdragsgill som ekonomiskt sett kan hänföras till transaktioner som inte medför någon avdragsrätt. Näringsidkaren kan bestämma de inte avdragsgilla delbeloppen genom en ändamålsenlig uppskattning.

5 Diskussionen huruvida vederlaget till denne yrkesutövare avsås ersättning för dennes tjänster avseende överlåtelse av andel till den nye bolagsmannen, eller om de mera allmänt även innefattade andra tjänster avseende bildandet och driften av bolaget, skall hållas utanför tolkningsfrågan. Den tyska domstolen vill få klarhet i huruvida den del som belöper på den juridiska rådgivaren är avdragsgill. I detta syfte frågas huruvida överlåtelsen av en andel i ett bolag, i vilket bolagsmännen är obegränsat ansvariga för bolagets skulder till den nye bolagsmannen utgör tillhandahållande av en tjänst som är mervärdesskattepliktig. När EG-domstolen väl har besvarat denna fråga måste den tyska domstolen avgöra tvisten med hänsyn tagen till de svar som den erhållit samt till de faktiska omständigheterna i målet, vilka EG-domstolen inte får pröva.

6 Se dom av den 18 december 1997 i mål C-384/95, Land-boden-Agrardienste (REG 1997, s. I-7387), punkt 13.

7 Generaladvokaten Léger löste nyligen denna uppgift i sitt förslag till avgörande, som framlades den 12 september 2002 i mål C-77/01, EDM, i vilket dom ännu inte har meddelats,

8 Se dom av den 4 december 1990 i mål C-186/89, Van Thiem (REG 1990, s. I-4363), punkt 17.

9 Se domen i det i föregående fotnot nämnda målet (samma punkt). Se även dom av den 6 februari 1997 i mål C-80/95, Hamas Sc Helm (REG 1997, s. I-745), punkt 13.

10 Det skall erinras om att EG-domstolen har funnit att notariers myndighetsutövning utgör ekonomisk verksamhet i den mening som avses i sjätte direktivet, i den mån som notarierna stadigvarande och mot ersättning tillhandahåller tjänster till enskilda (se dom av den 26 mars 1987 i mål C-235/85, kommissionen mot Nederländerna, REG 1987, s. 1471, punkt 9).

11 Se punkt 8 i domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Nederländerna.

12 Se domarna i de ovannämnda målen Van Tiem, punkt 18, och Harnas & Helm, punkt 14. Se även dom av den 20 juni 1991 i mål C-60/90, Polysar Investments Netherlands (REG 1991, s. I-3111; svensk specialutgåva, volym 11, s. I-227), punkt 12.

13 Dom av den 12 september 2000 i mål C-276/97, kommissionen mot Frankrike (REG 2000, s. I-6251), punkt 31, i mål C-358/97, kommissionen mot Irland (REG 2000, s. I-6301), punkt 29, i mål C-359/97, kommissionen mot Förenade kungariket (REG 2000, s. I-6355, punkt 41, i mål C-408/97, kommissionen mot Nederländerna (REG 2000, s. I-6417), punkt 25, och i mål C-260/98, kommissionen mot Grekland (REG 2000, s. I-6537), punkt 26.

14 Se dom av den 20 juni 1996 i mål C-155/94, Wellcome Trust (REG 1996, s. I-3013), punkt 32.

15 Se domen í det ovannämnda målet Polysar Investments Netherlands, punkt 13. Samma innebörd har även dom av den 22 juni 1993 i mål C-333/91, Sofitam (REG 1993, s. I-3513), punkt 12, och domen i det ovannämnda målet Harnas & Helm, punkt 15, samt dom av den 14 november 2000 i mål C-142/99, Floridienne och Berginvest (REG 2000, s. I-9567), punkt 17, och av den 27 september 2001 i mål C-16/00, Cibo Participations (REG 2001, s. I-6663), punkt 19. Domstolen har även uttalat sig i frågan i dom av den 12 juli 2001 i mål C-102/00, Welthgrove (REG 2001, s. I-5679), punkt 14.

16 Se domarna i de ovannämnda målen Polysar Investment Netherlands, punkt 14, Floridienne och Berginvest, punkt 18, och Cibo Participations, punkt 20. Se även domen i det ovannämnda målet Welthgrove, punkt 15.

17 Se domen i det ovannämnda målet Wellcome Trust, punkt 33.

18 Se dom av den 3 mars 1994 i mål C-16/93, Tolsma (REG 1994, s. I-743), punkt 14.

19 Domen i det ovannämnda målet Van Tiem.

20 Domen i det ovannämnda målet Polysar Investments Netherlands.

21 Domen i det ovannämnda målet Sofitam.

22 Domen i det ovannämnda målet Harnas & Helm.

23 Domen i det ovannämnda målet Wellcome Trust.

24 Domarna i de ovannämnda målen Floridienne och Berginvest samt Cibo Participations.

25 Dom av den 11 juli 1996 i mål C-306/94, Régie Dauphinoise (REG 1996, s. I-3695).

26 Enligt min mening saknar det betydelse om det rör sig om kapitalinsats eller insats in natura.

27 Det skall erinras om att enligt artikel 2 första stycket i rådets första direktiv 67/227/EEG av den 11 april 1967 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning om omsättningsskatter (EGT 1967, 71, s. 1301; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 3) innebär principen om det gemensamma systemet för mervärde[s]skatt... tilllämpning på varor och tjänster av en allmän skatt på konsumtion som är exakt proportionell mot priset på varorna och tjänsterna, oavsett antalet transaktioner som äger rum under produktions- och distributionsprocessen före det led där skatt tas ut.

28 Jag erkänner att jag inte har lyckats förstå varför Bundesfinanzhof i sitt beslut om hänskjutande hänvisar till rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969 om indirekta skatter på kapitalanskaffning (EGT L 249, s. 25). För att avgöra målet är det nämligen irrelevant att den omtvistade transaktionen kan påföras en skatt av detta slag eftersom en sådan beskattning inte avgör om transaktionen är mervärdesskattepliktig. Den innebär endast att mervärdesbeskattning inte är förbjuden (se artikel 12.1 f i nämnda direktiv).

29 Se domarna i de ovannämnda målen Wellcome Trust, punkt 35, och Harnas & Helm, punkt 16.

30 Dom i mål C-23/98, Heerma ( REG 2000, s. I-419).

31 Detta uttrycks i artikel 17.2 i sjätte direktivet. För systemet med avdrag som ett medel för neutralitet i beskattningen, se dom av den 14 februari 1985 i mål 268/83, Rompelman (REG 1985, s. 655, punkt 19; svensk specialutgåva, volym 8, s. 83), av den 21 september 1988 i mål 50/87, kommissionen mot Frankrike (REG 1988, s. 4797, punkt 15; svensk specialutgåva, volym 9, s. 599), av den 15 januari 1998 i mål C-37/95, Ghent Coal Terminal (REG 1998, s. I-1), punkt 15, av den 21 mars 2000 i de förenade målen C-110/98—C-147/98, Gabalfrisa m.fl. (REG 2000, s. I-1577), punkt 44, och av den 25 oktober 2001 i mål C-78/00, kommissionen mot Italien (REG 2001, s. I-8195), punkt 30.

32 Se dom av den 19 februari 1998 i mål C-318/96, Spar (REG 1998, s. I-785), punkt 23.

33 Se dom av den 8 mars 1988 i mål 165/86, Intiem (REG 1988, s. 1471), punkt 14. Samma innebörd har domen i det ovannämnda målet Sofitam, punkt 11.

34 Se dom av den 11 juli 1991 i mål C-97/90, Lennartz (REG 1991, s. I-3795, punkt 9; svensk specialutgåva, volym 11, s. I-299).

35 Se dom av den 4 oktober 1995 i mål C-291/92, Armbrecht (REG 1995, s. I-2775), punkt 27.

36 Se domen i det ovan i fotnot 25 nämnda målet Régie Dauphinoise, punkt 21.

37 I själva verket avgörs avdragsrättens uppkomst av tvä faktorer, nämligen att den ingäcndc avdragsgilla mervärdesskatten har erlagts och att varorna eller tjänsterna används för den skattskyldigcs skattepliktiga transaktioner (se Alguacil Marí, P. och Orón Moratal, G., La deducción en el IVA español y su adecuación a la Sexta Directiva, i Noticìa/C.E.E., nr 67 och nr 68, augusti/september är 1990, s. 96).

38 Som jag redan har påpekat i fotnot 3 är den mervärdesskatt som är hänförlig till förvärv av varor och tjänster som används för att genomföra undantagna transaktioner inte avdragsgill, vilket följer av 15 § punkt 2 UStG. Den spanska mcrvärdcsskattclagcn (lag 37/1992 av den 28 december; Boletín Oficial ail Estado av den 29 december 1992, s. 44247) är i detta avseende mycket tydlig. I dess artikel 94 första stycket punkt 1 a föreskrivs att den skattskyldige far dra av den mervärdesskatt som erlagts vid förvärv och import av varor och tjänster som används för skattepliktiga transaktioner som inte är undantagna från beskattning (min kursivering).

39 Se Alguacil Marí, P. och Orón Moratal, G., op. cit., s. 101. Colmenar Valdes, S., El derecho a la deducción en cl IVA i Revista de Derecho Financiero y Hacienda Pública, nr 157,1982, s. 327. De hävdar att eftersom avdraget för skatt som betalats i det tidigare ledet har ett funktionellt samband med den skatt som skall erläggas i det senare ledet, förefaller det som om för det fall skatteplikt saknas, inte heller nägot avdrag kan göras för tidigare betald skatt då det yttersta skälet för rätten till avdrag inte längre gäller.

40 Dom av den 6 april 1995 i mål C-4/94, BLP Group (REG 1995, s. I-983).