Förslag till avgörande av generaladvokat Pedro Cruz Villalón föredraget den 12 december 2013

1 Originalspråk: engelska.

2 Rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (nedan kallat sjätte direktivet) i ändrad lydelse (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s.28).

3 Dom av den 4 maj 2006 i mål C-169/04, Abbey National (REG 2006, s. I-4027), av den 28 juni 2007 i mål C-363/05, JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust och The Association of Investment Trust Companies (nedan kallat målet JP Morgan) (REG 2007, s. I-5517), av den 19 juli 2012 i mål C-44/11, Deutsche Bank av den 7 mars 2013 i mål C-275/11, GfBk, av den 7 mars 2013 i mål C-424/11, Wheels Common Investment Fund Trustees m.fl. (nedan kallat målet Wheels) samt generaladvokat Sharpstons förslag till avgörande i mål C-26/12, PPG Holdings BV, dom av den 18 juli 2013.

4 Rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, s. 1) i ändrad lydelse.

5 Undantaget från skyldigheten att erlägga mervärdesskatt för transaktioner rörande spar- och transaktionskonton har tolkats i D.A.5.11.6. Särskilda investeringsfonder beskrivs i D.A.5.11.9.2. Förvaltningen av sådana fonder behandlas i D.A.5.11.9.3.

6 En översikt över vanliga pensionssystem finns i OECD, Pensions at a Glance, 2005; uppdaterad i OECD, Pensions at a Glance, 2011.

7 Personer som inte har någon tjänstepension på grund av anställning, inbegripet egenföretagare, arbetsgivare och direktörer, kan välja att betala in avgifter till en sådan pension om det har avtalats en sådan för verksamhetens arbetstagare.

8 I praktiken står dessa för en betydligt mindre del av inbetalningarna, enligt vad ATP uppgav vid förhandlingen.

9 Det individuella pensionssparandet följer i stort sett samma mönster, men där är det förmånstagarna själva som ingår avtal om sparande och betalar till det.

10 Dessa konton är pensionskonton och inte separata bankkonton.

11 Dom av den 5 juni 1997 i mål C-2/95 (REG 1997, s. I-3017).

12 Beträffande de första två frågorna, se ovan i fotnot 3 nämnda rättspraxis. Beträffande den tredje frågan, se den ovan i fotnot 11 nämnda domen i målet SDC, samt dom av den 26 juni 2003 i mål C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (REG 2003, s. I-6729), beslut av den 14 maj 2008 i de förenade målen C-231/07 och C-232/07, Tiercé Ladbroke (REU 2008, s. I-73), dom av den 22 oktober 2009 i mål C-242/08, Swiss Re Germany Holding (REU 2009, s. I-0099), av den 28 oktober 2010 i mål C-175/09, Axa UK (REU 2010, s. I-10701), av den 28 juli 2011 i mål C‑350/10, Nordea Pankki Suomi (REU 2011, s. I-7359) och generaladvokat Kokotts förslag till avgörande i mål C-461/12, Granton Advertising BV, i vilket domstolen ännu inte har meddelat dom. Jag har behandlat den andra frågan i mitt förslag till avgörande i det i fotnot 3 nämnda målet GfBk.

13 Förslag till avgörande av generaladvokat Sharpston.

14 Kommissionen anser att det nu finns mer än 5000 försäkringsprodukter och finansiella produkter på marknaden. Generaldirektoratet skatter och tullar, Harmonisering av omsättningsskatter, 5 mars 2008, TAXUD/2414/08, s. 3.

15 Skillnaderna i mervärdesskattebehandling av finansiella tjänster framgår tydligt av en rapport som PricewaterhouseCoopers har utarbetat för Europeiska kommissionen: Study to Increase the Understanding of the Economic Effects of the VAT Exemption for Financial and Insurance Services, 2 november 2006. En översikt över införlivandet av undantagen i medlemsstaternas nationella lagstiftning finns i bilagan till IBFD, VAT Survey Financial Services, 2006. Se även kommentar av Wessels, J., Highlights & Insights on European Taxation 2012 nr 4, s. 62.

16 KOM(2007) 747 slutlig/2 av den 20 februari 2008.

17 KOM(2007) 746 slutlig/2 av den 20 februari 2008.

18 Se Generaldirektoratet skatter och tullar ovan, fotnot 14.

19 Se meddelande från ordförandeskapet, Förslag till rådets direktiv och förordning om mervärdesskattebehandlingen av försäkringstjänster och finansiella tjänster, dok. 13577/10 FISC 92 av den 16 september 2010, s. 20. ATP har hänvisat till detta dokument som stöd för sin ståndpunkt att pensionskassor ska anses omfattas av begreppet särskild investeringsfond.

20 Av de offentliggjorda dokumenten framgår att det fortfarande råder oenighet när det gäller frågan om hur pensionskassor ska behandlas. Meddelande från generalsekretariatet, Förslag till rådets direktiv och förordning om mervärdesskattebehandlingen av försäkringstjänster och finansiella tjänster, dok. 18650/11 FISC 170 av den 14 december 2011, s. 5. Behovet av att fullborda reformen betonas av Dahm, J. & Hamacher, R., Vermögensverwaltung und Umsatzsteuer, UR 2012, 817.

21 Vid förhandlingen i målet uppgav Danmark att pensionskassor som de här aktuella behandlas som försäkringsbolag.

22 Skatteministeriet ansåg att detta var en viktig skillnad mellan pensionskassor och särskilda investeringsfonder.

23 Rådets direktiv 85/611/EEG av den 20 december 1985 om samordning av lagar och andra författningar som avser företag för kollektiva investeringar i överlåtbara värdepapper (fondföretag) (EGT L 375, s. 3; svensk specialutgåva, område 6, volym 2, s. 116) i ändrad lydelse. Fondföretagsdirektivet har ersatts av Europaparlamentets och rådets direktiv 2009/65/EEG av den 13 juli 2009 om samordning av lagar och andra författningar som avser företag för kollektiva investeringar i överlåtbara värdepapper (fondföretag) (EUT L 302, s. 32) den 1 juli 2011.

24 Kommissionen anser att kännetecknen (a) (b) (c) och (h) i den första frågan är särskilt relevanta vid jämförelsen med särskilda investeringsfonder.

25 Domarna i de ovannämnda målen JP Morgan, punkt 19, Wheels, punkt 16, och Abbey National, punkt 38, dom av den 26 maj 2005 i mål C-498/03, Kingscrest Associates och Montecello (REG 2005, s. I-4427), punkt 22, av den 3 mars 2005 i mål C-428/02, Fonden Marselisborg Lystbådehavn (REG 2005, s. I-1527), punkt 2, och av den 12 september 2000 i mål C 358/97, kommissionen mot Irland (REG 2000, s. I-6301), punkt 51.

26 Domarna i de ovannämnda målen JP Morgan, punkt 20, Abbey National, punkt 39, och Wheels, punkt 16, och dom av den 28 mars 1996 i mål C-468/93, Gemeente Emmen (REG 1996, s. I-1721), punkt 25.

27 Domen i det ovannämnda målet JP Morgan, punkt 21, och dom av den 27 april 2006 i de förenade målen C-443/04 och C-444/04, Solleveld och van den Hout-van Eijnsbergen (REG 2006, s. I-3617), punkt 29.

28 Domen i det ovannämnda målet JP Morgan, punkt 22. Se även domen i det ovannämnda målet Gemeente Emmen, punkt 25, och dom av den 12 januari 2006 i mål C-246/04, Turn- und Sportunion Waldburg (REG 2006, s. I-589), punkt 31.

29 Domen i det ovannämnda målet Abbey National, punkt 60, dom av den 1 december 2005 i de förenade målen C-394/04 och C-395/04, Ygeia (REG 2005, s. I-10373), punkt 15, av den 6 november 2003 i mål C-45/01, Dornier (REG 2003, s. I-12911), punkt 42, och av den 15 juli 1989 i mål 348/87, Stichting Uitvoering Financiële Acties (REG 1989, s. 1737), punkt 13.

30 Domen i det ovannämnda målet Abbey National, punkt 41.

31 Rossi, P., L’Avvocato generale della Corte UE – Chiarita la portata dell’esenzione Iva per le operazioni di gestione dei fondi comuni di investimento, il fisco n. 38/2005, 14422.

32 Domen i det ovannämnda målet JP Morgan punkt 41.

33 Domen i de ovannämnda målen JP Morgan, punkterna 45 och 46, och Wheels, punkt 18, samt generaladvokat Kokotts förslag till avgörande i det ovannämnda målet JP Morgan, punkterna 15 och 17.

34 I de italienska och portugisiska versionerna används de liknande begreppen fondi comuni d’investimento och fundos comuns de investimento.

35 Domarna i de ovannämnda målen JP Morgan, punkt 33, och Abbey National, punkt 55.

36 Domen i det ovannämnda målet Abbey National, punkterna 55, 61 och 64–65, förslaget till avgörande i det ovannämnda målet Abbey National, punkterna 38, 41–43, 50 och 73–83, domen i det ovannämnda målet JP Morgan, punkterna 31–34, förslaget till avgörande i målet JP Morgan, punkterna 32 och 33, domen i det ovannämnda målet Deutsche Bank, punkt 32, och förslaget till avgörande i det ovannämnda målet Deutsche Bank, punkt 74.

37 Domen i det ovannämnda målet Wheels, punkt 23.

38 Förslaget till avgörande i det ovannämnda målet Abbey National, punkt 68.

39 Uttrycket små investerare som fanns i domen i målet Abbey National, hade fallit bort i den efterföljande domen i målet JP Morgan, punkt 45, vilket generaladvokat Sharpston konstaterade i sitt förslag till avgörande i det ovannämnda målet Deutsche Bank, punkt 21.

40 Förslaget till avgörande i det ovannämnda målet Abbey National, punkterna 27–29. För det sistnämnda övervägandet använde domstolen åter uttrycket skattemässig neutralitet Domarna i de ovannämnda målen Abbey National, punkt 62, och Wheels, punkt 19.

41 Domarna i de ovannämnda målen Abbey National, punkt 62, JP Morgan, punkt 45, och Deutsche Bank, punkt 33. Se domen i det ovannämnda målet Wheels, punkt 23.

42 Domarna i de ovannämnda målen Abbey National, punkt 53, och JP Morgan, punkt 26.

43 Ibidem, punkt 56.

44 Domen i det ovannämnda målet JP Morgan, punkterna 28–30 och 35.

45 Domarna i de ovannämnda målen Wheels, punkterna 20 och 21, och JP Morgan, punkt 46, dom av den 8 juni 2006 i mål C-106/05, L.u.P. (REG 2006, s. I-5123), punkt 32, av den 17 februari 2005 i de förenade målen C-453/02 och C-462/02, Linneweber och Akritidis (REG 2005, s. I-1131), punkt 24, av den 16 september 2004 i mål C-382/02, Cimber Air (REG 2004, s. I-8379), punkt 24, och av den 23 oktober 2003 i mål C-109/02, kommissionen mot Tyskland (REG 2003, s. I-12691), punkt 20.

46 Förslag till avgörande i det ovannämnda målet Deutsche Bank, punkt 60.

47 Domen i det ovannämnda målet Wheels, punkt 24.

48 Se domen i det ovannämnda målet JP Morgan, punkterna 50 och 51.

49 Jaster, E. och Murchner, I., Die umsatzsteuerliche Behandlung von Vermögensverwaltungsleistungen (Teil 2), UStB 2013, 54 konstaterar att kriterierna som fastslagits i domen i målet JP Morgan respektive i fondföretagsdirektivet är likartade.

50 Det är så jag tolkar domarna i de ovannämnda målen Abbey National och JP Morgan.

51 Detta synsätt kommer tydligast till uttryck i domen i det ovannämnda målet Wheels. Den första gången som det kan anses ha tillämpats var i domen i målet Deutsche Bank.

52 Den 23 september 2003 trädde Europaparlamentets och rådets direktiv 2003/41/EG av den 3 juni 2003 om verksamhet i och tillsyn över tjänstepensionsinstitut (EUT L 235, s. 10) i kraft.

53 Detta slog domstolen fast i domen i det ovannämnda målet Wheels, punkt 25. Observera att direktiv 2003/41 inte är tillämpligt på fondföretag enligt artikel 2.2 b i detta direktiv.

54 Domen i det ovannämnda målet Wheels, punkterna 24 och 26.

55 Förslag till avgörande i det ovannämnda målet PPG Holdings BV, punkterna 16 och 17.