Förslag till avgörande av generaladvokat Manuel Campos Sánchez-Bordona föredraget den 26 oktober 2016

1 Originalspråk: spanska.

2 Rådets direktiv 90/435/EEG av den 23 juli 1990 om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EGT L 225, 1990, s. 6; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 25), vilket ersattes av rådets direktiv 2011/96/EU av den 30 november 2011 (EUT L 345, 2011, s. 8).

3 Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (nedan kallad WIB 1992).

4 Koninklijk besluit tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (nedan kallad KB/WIB 1992).

5 Undertecknat i Bryssel den 19 oktober 1970 (nedan kallat avtalet om dubbelbeskattning).

6 Nedan kallade FKI.

7 Naamloze vennootschap.

8 Den skattesats som är tillämplig är den som anges i avtalet om dubbelbeskattning mellan Belgien och Nederländerna.

9 De Broe, L. och De Boeck, R. De moeder-dochterriichtlijn: Europese fiscale piecemeal engineering op weg naar harmonie i Europees Belastingrecht, Peeters, B. (red.), Larcier, Gante, 2005, s. 362; Jansen, T. och De Vos, P., Handboek internationaal en Europees belastingrecht, Intersentia, Amberes, 2008, s. 269; Lagae, J.P., Les revenus d’actions et de parts de sociétés belges et étrangères, i Le régime fiscal des sociétés en Belgique, Ed., Jeune Barreau, Bruselas, 1990, s. 116; Van Crombrugge, S., Beginselen van de vennootschapsbelasting, Kluwer, Amberes, 2008, s. 54 och Van Crombrugge, S., Beginselen van de vennootschapsbelasting, Kluwer, Amberes, 1997, s. 48.

10 Marres, O.C.R. och Wattel, P.J., Dividendbelasting, Kluwer, Deventer, 2011, s. 216 och 217.

11 De har som stöd för detta hänvisat till dom av den 17 oktober 1996, Denkavit m.fl. ( C‑283/94, C‑291/94 och C‑292/94, EU:C:1996:387), punkt 29.

12 Dom av den 18 juni 2009, Aberdeen Property Finivest Alpha ( C‑303/07, EU:C:2009:377).

13 Beslut av den 12 juli 2012, Tate & Lyle Investments ( C‑384/11, EU:C:2012:463).

14 Dom av den 18 juni 2009, Aberdeen Property Finivest Alpha ( C‑303/07, EU:C:2009:377).

15 Beslut av den 12 juli 2012, Tate & Lyle Investments ( C‑384/11, EU:C:2012:463).

16 Vilka återges i punkterna 5 och 6 i detta förslag till avgörande.

17 Artikel 4.

18 Artikel 5. I förevarande mål har det inte ifrågasatts om det som föreskrivs i denna bestämmelse är uppfyllt.

19 Så betecknas det i den sista delen i det tredje skälet i direktiv 90/435.

20 Skillnaden mellan skattskyldighet och skattebefrielse med avseende på huvudskatteförpliktelsen (det vill säga betalningen av skatteskulden) är i korthet att när det inte föreligger någon skattskyldighet äger inte den beskattningsbara transaktionen rum och när det föreligger skattebefrielse gör den det. I det sistnämnda fallet har huvudskatteförpliktelsen uppkommit i teorin, men den beskattningsbara personen har enligt lag helt eller delvis befriats från att betala den och kan således inte krävas på den. Medan det i vissa nationella lagstiftningar inte uppkommer några terminologiska eller rättsdogmatiska problem med att godta denna distinktion, finns det i andra inte samma begreppsmässiga klarhet. I sina yttranden har vissa av parterna kallat skattskyldigheten för subjektiv skattskyldighet och avsaknaden av skattebefrielse för objektiv skattskyldighet. Andra använder uttrycken abstrakt skattskyldighet och konkret skattskyldighet, eller så förknippar de avsaknad av skattebefrielse med tanken på faktiskhet, genom att använda sig av uttryck som faktisk beskattning eller faktiskt är underkastad.

21 De har påpekat att om bestämmelserna om beräkning av skatten tillämpas under ett visst beskattningsår, vilket innefattar minskning av beskattningsunderlag eller skatteavdrag, skulle skattebeloppet kunna bli noll (eller negativt), utan att det påverkar skattskyldigheten. Jag tror emellertid inte att direktivet, när skattebefrielse nämns, syftar på fastställandet av skatteskulden varje beskattningsår, utan på de allmänna bestämmelser som reglerar detta institut inom ramen för den lag som reglerar bolagsskatten.

22 Den tjeckiska regeringen uttryckte det träffande i sitt yttrande: förekomsten av en faktisk beskattning är ett nödvändigt villkor för att det ska kunna föreligga en dubbel beskattning. Att medge en befrielse från källskatt om det inte sker någon faktisk beskattning i det land där bolaget är hemmahörande är inte ägnat att undvika dubbelbeskattning.

23 Den del av förklaringen som rörde nederländska bolag hade följande lydelse: Rådet och kommissionen är eniga om att nederländska investeringsbolag, i den mening som avses i artikel 28 i 1969 års lag om bolagsskatt, inte omfattas av tillämpningsområdet för detta direktiv. Liknande förklaringar från rådet och kommissionen finns i protokollet: a) för vissa tyska investeringsbolag; b) för spanska bolag som saknar ställning som skattesubjekt och c) för portugisiska bolag som i princip är skyldiga att erlägga bolagsskatt men som samtidigt är befriade från den och vars vinster tillskrivs deras delägare.

24 Dom av den 18 juni 2009, Aberdeen Property Finivest Alpha ( C‑303/07, EU:C:2009:377), punkt 28.

25 Den belgiska regeringen har i sitt yttrande åberopat artikel 10 i avtalet om dubbelbeskattning, vars innehåll har återgetts i punkt 13 i detta förslag till avgörande. Enligt denna bestämmelse i avtalet mildras den dubbelbeskattning som uppstår på grund av att källskatt innehålls i Belgien, genom att det föreskrivs att skatten inte får överstiga 5 procent av utdelningens bruttobelopp, om den som har rätt till utdelningen är ett bolag som innehar minst 25 procent av det utbetalande bolagets kapital. Klagandena i det nationella målet har emellertid gjort gällande att det inte är möjligt att uppväga den skillnad i behandling som följer av den belgiska lagstiftningen genom att tillämpa detta avtal, eftersom det belopp som innehålls som källskatt (ovannämnda 5 procent) omvandlas till en slutlig beskattning som företag för kollektiva investeringar inte får dra av i Nederländerna.

26 Även om den nationella domstolen (som här följer parternas förslag till tolkningsfråga, utan att tillföra något eget resonemang) hänvisar till såväl artikel 49 FEUF som till artikel 56 FEUF, anser jag att prövningen bör ske mot bakgrund av den fria rörligheten för kapital. Jag utesluter emellertid inte att etableringsfriheten hypotetiskt sett skulle kunna beröras, i den mån begränsningen påverkar aktieägarnas möjligheter att utöva ett faktiskt inflytande över besluten i bolaget och påverka dess verksamhet. Om de inte har några sådana möjligheter (vilket inte förefaller vara fallet här, eftersom Wereldhave Belgium ägs av Wereldhave International och Wereldhave med 35 procent respektive 45 procent), är endast artikel 56 FEUF tillämplig (se, för ett liknande resonemang, dom av den 12 december 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, punkt 38).

27 Punkt 41 i dess skriftliga yttrande.

28 Mål C‑387/11, kommissionen/Belgien, EU:C:2012:670. I den domen slog domstolen fast att Konungariket Belgien hade underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 49 FEUF genom att bibehålla olika regler för beskattningen av inkomst av kapital beroende på om de uppburits av investeringsbolag med hemvist i landet eller av investeringsbolag utan hemvist i landet som saknar fast driftställe i Belgien.

29 Dom av den 25 oktober 2012, kommissionen/Belgien ( C‑387/11, EU:C:2012:670), punkt 78, i vilken det hänvisas till dom av den 12 december 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation ( C‑374/04, EU:C:2006:773), punkt 59, och dom av den 17 september 2009, Glaxo Wellcome ( C‑182/08, EU:C:2011:670), punkt 83, och dom av den 20 oktober 2011, kommissionen/Tyskland ( C‑284/09, EU:C:2011:670), punkt 80.

30 Samma resonemang återfinns i domstolens beslut av den 12 juli 2012, Tate & Lyle Investments ( C‑384/11, EU:C:2012:463), punkt 30, även här med avseende på skattebestämmelser rörande källskatt på vinst som ett dotterbolag med hemvist i Belgien delat ut till sitt moderbolag, som inte har hemvist där.

31 Beslut av den 12 juli 2012, Tate & Lyle Investments ( C384/11, EU:C:2012:463), punkterna 3–9.

32 Mål kommissionen/Belgien ( C‑387/11, EU:C:2012:670).

33 Det kan för övrigt tilläggas att EU-domstolen då svarade den hänskjutande domstolen genom ett beslut och inte genom en dom, eftersom den ansåg att det rörde sig om en tolkningsfråga … som [var] identisk med en fråga som domstolen redan har avgjort, eller att svaret på frågan klart [kunde] utläsas av rättspraxis (punkt 17 i beslutet).

34 Dom av den 12 juli 2012, Tate & Lyle Investments ( C‑384/11, EU:C:2012:463).

35 Ibidem, punkt 33.

36 Ibidem, punkt 36.

37 Ibidem, punkterna 36 och 37.

38 Ibidem, punkt 45.

39 Dom kommissionen/Belgien ( C‑387/11, EU:C:2012:670, punkt 74).