Förslag till avgörande av generaladvokaten Athanasios Rantos föredraget den 3 april 2025

1 Originalspråk: franska.

2 Förevarande mål har getts ett fiktivt namn. Detta namn är inte någon av rättegångsdeltagarnas verkliga namn.

3 Rådets direktiv av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1).

4 Se, för ett liknande resonemang, generaladvokaten Jacobs beskrivning i hans förslag till avgörande i målet MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring ( C‑305/01, EU:C:2003:132, punkt 1, i vilken anges följande: Äkta factoring avser … en transaktion genom vilken faktorn köper en fordran som skall betalas till hans kund och därigenom övertar risken för gäldenärens underlåtenhet att betala. Äkta factoring skiljer sig således från arrangemang som avser oäkta factoring, där en faktor står till tjänst med administration och indrivning av fordringar utan något motsvarande övertagande av risken för förlust (min kursivering).

5 Factoring skiljer sig således från andra finansieringssätt, bland annat från banklån, genom att den i huvudsak grundar sig på kvalitén av fordringarna grundade på fakturor vad gäller de fakturerade gäldenärernas solvabilitet, snarare än själva företagets ekonomiska solvabilitet.

6 Se, i detta hänseende, dom av den 26 juni 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring ( C‑305/01, EU:C:2003:377) (nedan kallad MKG), dom av den 28 oktober 2010, Axa UK ( C‑175/09, EU:C:2010:646) (nedan kallad Axa UK), som av den 27 oktober 2011, GFKL Financial Services ( C‑93/10, EU:C:2011:700) (nedan kallad GFKL), dom av den 17 december 2020, Franck ( C‑801/19, EU:C:2020:1049) (nedan kallad Franck), och dom av den 6 oktober 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O ( C‑250/21, EU:C:2022:757) (nedan kalladO. Fundusz).

7 Närmare bestämt, vad gäller denna typ av factoring, betalar A en del av fordrans belopp till kunden i enlighet med den avtalade finansieringsgraden, med avdrag för avgiften som tas ut av bolaget. Finansieringsgraden kan antingen motsvara fordringarnas nominella värde i dess helhet eller vara lägre än detta. Den kredit som beviljats kundföretaget minskar efter hand som A erhåller betalningar från de fakturerade kundföretagen. Om A inte erhåller betalning av en fordran som ligger till grund för krediten inom en viss tid, vanligtvis inom 18 dagar från förfallodagen, eller om bolaget utgår från att betalningen helt kommer att utebli, får A dra av det fordringsbeloppet från summan av de fordringar som godkänts inom ramen för beviljandet av krediten. Enligt finansieringsavtalet ska kundföretaget betala A ett belopp som motsvarar det slutliga beloppet för en fordran som dragits av på detta sätt.

8 Inom ramen för detta avtal ska kunden lämna de uppgifter till A som identifierar de fordringar som ännu inte har förfallit till betalning och som kunden avser att sälja till A. A har rätt att välja ut de fordringar som bolaget övertar. När en fordran har godkänts inom ramen för avtalet ska A, i enlighet med villkoren i avtalet som ingåtts mellan bolaget och kunden, till kunden betala antingen hela det nominella värdet eller en del av det nominella värdet på den fordran som överlåtits till A.

9 De sju övriga typerna av ersättning utgörs av följande: i) Limitavgiften, som utgör en ersättning till A för att det beviljar kredit upp till den aktuella kreditgränsen. ii) Månads- eller årsavgift, som utgör en ersättning för den löpande förvaltningen av avtalet. iii) Fakturaavgiften är en fast avgift som tas ut för varje faktura som är föremål för factoring. Avgifterna ska täcka de kostnader som uppstår för bolaget i samband med överlåtelsen och förvaltningen av fordringarna. iv) Den årliga avgiften för kundportalen är en ersättning för den webbplats som kunden har tillgång till. Kunder som valt denna tjänst kan se belånade eller köpta fakturor via portalen och få bland annat avräkningsrapporter. v) Inkassoavgiften utgör en ersättning som avser indrivning av fakturor, vilken A i första hand tar ut av fakturagäldenärerna, men i många fall även av sina egna kunder. vi) Avgiften för snabb betalning utgör en ersättning som A tar ut för att ge kunderna möjlighet att få pengar utbetalda snabbare än vad som följer av bolagets normala betalningspraxis. vii) Kreditvärderingsavgiften är en ersättning som tas ut för att genomföra en kreditvärdering vid tidpunkten då kundrelationen inleds. Denna avgift tas ut av A för utredningen av både kundens kreditvärdighet och kreditvärdigheten hos dennes fakturakunder.

10 Den hänskjutande domstolen har, som exempel, förklarat att det vid factoring genom pantsättning, med en finansieringsgrad på 100 procent, är möjligt att en avgift på 1 procent för varje faktura med trettio dagars betalningsfrist betalas till A. Det innebär alltså att A för varje faktura med ett nominellt värde på 100 euro som ställs som säkerhet beviljar kunden en kredit på 99 euro. I detta fall betalar kunden en finansieringsavgift på en euro till A. A erhåller det återstående beloppet antingen direkt från den fakturerade kunden efter att den pantsatta fordran förfallit till betalning, eller i slutändan från kundföretaget.

11 Enligt Centralskattenämnden var således de mervärdesskattepliktiga avgifterna följande: i) Månads- eller årsavgiften, ii) fakturaavgiften, iii) den årliga avgiften för kundportalen och iv) inkassoavgiften.

12 Närmare bestämt avses i) limitavgifterna, ii) avgiften för snabb betalning och iii) kreditvärderingsavgiften.

13 Se, för ett liknande resonemang, fotnot 8 i detta förslag till avgörande. Enligt A kan endast limitavgiften eventuellt betraktas som en ersättning för en tjänst som är undantagen från mervärdesskatteplikt på grund av att den utgör en viss procent av den övre gräns för finansiering som stod till kundföretagets förfogande.

14 Se, i detta hänseende, punkterna 26, 40 och 65 nedan.

15 Den hänskjutande domstolen undrar, närmare bestämt, vilka slutsatser som i förevarande mål ska dras av dessa domar, mot bakgrund av den omständigheten att den finansieringsavgift som A tar ut skulle kunna betraktas som en justering av köpeskillingen som betalas i samband med köpet av fordringen till nuvärdet efter förskottsbetalning, bland annat på grund av följande omständigheter. i) I motsats till vad som var fallet i det mål som ledde fram till domen MKGuppbär A inte längre ränta eller andra motprestationer från sin kund efter köpet av fordringarna, vilket utesluter att det skulle föreligga något ömsesidigt bindande rättsförhållande efter detta köp. ii) Den omständigheten att det inte rör sig om obetalda förfallna fordringar utan om fordringar som kommer att förfalla till betalning. iii) Den omständigheten att en viss avgift har överenskommits mellan parterna, eftersom denna avgift hade kunnat inkluderas direkt i priset vid köpet av fordringarna.

16 Se dom av den 7 november 2024, Lomoco Development m.fl. ( C‑594/23, EU:C:2024:942, punkt 33 och där angiven rättspraxis).

17 Se dom av den 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omvandling av nyttjanderätten) ( C‑604/19, EU:C:2021:132, punkt 68 och där angiven rättspraxis).

18 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 24 mars 2022, Dyrektor Izby Skarbowej w L. (Förlust av ställning som schablonbeskattad jordbrukare) ( C‑697/20, EU:C:2022:210, punkt 23 och där angiven rättspraxis).

19 Rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, 1977, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28) (nedan kallat sjätte direktivet).

20 Se domen MKG (punkterna 48 och 49). I det målet tog faktorn ut en factoring-avgift som uppgick till två procent och en del credere-avgift på en procent av det nominella värdet på de fordringar som den förvärvade.

21 Se domen GFKL (punkt 26).

22 Se domen GFKL (punkterna 21–25). Visserligen förelåg det en mellanskillnad mellan de överlåtna fordringarnas nominella värde och köpeskillingen för fordringarna, men den utgjorde inte en direkt ersättning för en tjänst som tillhandahållits av förvärvaren av fordringarna, utan avspeglade det verkliga ekonomiska värdet av dessa fordringar vid tiden för överlåtelsen, vilket har fastställts utifrån den omständigheten att det är fråga om osäkra fordringar och att det föreligger en ökad risk för utebliven betalning från gäldenärerna.

23 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 juni 1991, Polysar Investments Netherlands ( C‑60/90, EU:C:1991:268).

24 Se punkt 26 i detta förslag till avgörande.

25 A har nämligen, i sitt skriftliga yttrande, understrukit att detta bolag, efter överlåtelsen av fordringarna, tar ut årliga och/eller månatliga avgifter av sina kunder, som kunderna betalar som ersättning för den löpande förvaltningen av systemet. Vidare är A:s avtal i allmänhet avtal med lång varaktighet, eftersom det rättsliga förhållandet med dess kunder inte upphör vid förvärvet av fordringarna.

26 Se domen O. Fundusz (punkterna 30 och 31 samt där angiven rättspraxis).

27 Se domen Axa UK (punkterna 29–31 och där angiven rättspraxis).

28 Se domarna MKG (punkterna 58 och 72) och Axa UK (punkt 30).

29 Se domen MKG (punkt 78), som bekräftades i domen Axa UK (punkterna 31 och 33).

30 Se domen MKG (punkt 77). Den engelska och den svenska språkversionen av artikel 13 B d 3 i sjätte direktivet angav i detta avseende factoring vid sidan av inkasso.

31 Se domen MKG (punkterna 54, 75 och 76). Enligt domstolen skulle [v]arje annan tolkning … innebära att man skiljde godtyckligt mellan dessa två kategorier av factoring och att den berörde näringsidkaren fick bära kostnaden för mervärdesskatten …, utan möjlighet till avdrag…

32 Se domen MKG (punkt 80 och punkt 2 i domslutet).

33 Se domen MKG (punkt 13).

34 Se punkt 15 i detta förslag till avgörande.

35 Se domen MKG (punkterna 54, 75, 76 och 80).

36 Se dom av den 4 september 2019, KPC Herning ( C‑71/18, EU:C:2019:660, punkt 39).

37 Se dom av den 4 mars 2021, Frenetikexito ( C‑581/19, EU:C:2021:167, punkterna 37–39 och där angiven rättspraxis) (nedan kallad Frenetikexito). Se även dom av den 18 april 2024, Companhia União de Crédito Popular ( C‑89/23, EU:C:2024:333, punkterna 34 och 35 samt där angiven rättspraxis), i vilken domstolen slog fast att beviljande av pantlån och försäljning på auktion av den pantsatta egendomen, när låntagaren inte har fullgjort sina avtalsenliga skyldigheter, ska anses som fristående och självständiga tillhandahållanden i den mening som avses i artikel 135.1 b i mervärdesskattedirektivet, eftersom dessa tjänster varken materiellt eller formellt var beroende av varandra.

38 Se domen Frenetikexito (punkterna 40–42) och domen av den 17 oktober 2024, Digital Charging Solutions ( C‑60/23, nedan kallad DCS, EU:C:2024:896, punkterna 46–48).

39 Se domen Franck (punkt 26 och där angiven rättspraxis).

40 Se domen Frenetikexito (punkt 36) och domen DCS (punkt 49).

41 Enligt lydelsen av artikel 1.2 i Convention d’Unidroit sur l’affacturage international (Unidroits konvention om internationell factoring), undertecknad i Ottawa, den 28 maj 1988, tillgänglig på följande webbplats: https://www.unidroit.org/fr/instruments/affacturage/convention, ska med factoring-avtal avses ett avtal som har ingåtts mellan en [kund] och [faktorn] enligt vilket a) [kunden] till faktorn får eller ska överlåta fordringar som härrör från avtal om köp av varor som har ingåtts mellan [kunden] och dess [fakturerade gäldenärer], med undantag för dem som avser varor som i huvudsak har köpts för eget bruk, familjens bruk eller hemanvändning, b) [faktorn] ska åta sig minst en av följande funktioner: - kundens finansiering, bland genom lån eller förskottsbetalning, - bokföring av fordringar, indrivning av fordringar, skydd mot betalningsförsummelse hos [fakturerade gäldenärer]. Se även, inom doktrinen, Terra, B., et Kajus, J., A guide to the European VAT Directives, IBFD, 2024, s. 702.

42 Se punkt 29 i detta förslag till avgörande.

43 Se fotnot 8 i detta förslag till avgörande.

44 Se, analogt, domen DCS (punkterna 52–54).

45 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 oktober 2019, Paulo Nascimento Consulting ( C‑692/17, EU:C:2019:867, punkt 38).

46 Se, för ett liknande avseende, dom av den 10 mars 2011, Skandinaviska Enskilda Banken ( C‑540/09, EU:C:2011:137, punkt 21 och där angiven rättspraxis), där domstolen slog fast att syftet med dessa undantag är att minska de svårigheter som är förenade med fastställandet av beskattningsunderlaget och den avdragsgilla mervärdesskatten, samt att undvika en ökning av kostnaderna för konsumtionskrediter. Se emellertid, förslag till avgörande av generaladvokat Jääskinen i samma mål (C‑540/09, EU:C:2010:788, punkt 22), där det konstateras att det inte står klart vilket som är skälet till att finansiella transaktioner ska undantas från skatteplikt, eftersom denna fråga inte behandlas i förarbetena.

47 Se, för ett liknande resonemang, domen i målet MKG (punkterna 49 och 50).

48 Se domen Franck (punkt 35 och där angiven rättspraxis). Enligt domstolen har denna tolkning stöd i ändamålet med det gemensamma system som införts genom mervärdesskattedirektivet och som bland annat har till syfte att säkerställa att beskattningsbara personer behandlas lika.

49 Se domen Franck (punkterna 36 och 37 samt där angiven rättspraxis), som bland annat hänvisar till domen av den 15 maj 2019, Vega International Car Transport and Logistic ( C‑235/18, EU:C:2019:412, punkterna 47 och 48), i vilken domstolen angav att tillhandahållande av en finansiell tjänst genom att i förväg finansiera köpet av varor mor en ökning av de belopp som återbetalades av mottagarna av denna finansiering utgjorde en finansiell transaktion. Se även domen Companhia União de Crédito Popular ( C‑89/23, EU:C:2024:333, punkterna 40 och 44 samt där angiven rättspraxis), i vilken domstolen ansåg att försäljningen på auktion av den pantsatta egendomen, efter det att låntagaren inte hade fullgjort sina avtalsenliga skyldigheter under en period på tre månader, och beviljandet av pantlånet, utgjorde fristående och självständiga tjänster vid tillämpningen av artikel 135.1 b i mervärdesskattedirektivet.

50 Se domen Franck (punkt 13).

51 Se domen O. Fundusz(punkt 38).

52 Det ska påpekas att den hänskjutande domstolen, inom ramen för sin begäran om förhandsavgörande, har ställt frågan om huruvida de bestämmelser i mervärdesskattedirektivet enligt vilka transaktionerna är skattepliktiga ska ha direkt effekt, utan att ange vilka bestämmelser det rör sig om. Eftersom jag anser att den relevanta bestämmelsen är artikel 135.1 d i detta direktiv, eftersom denna utesluter indrivning av fordringar från undantaget från mervärdesskatt, är det beträffande direkt effekt av denna bestämmelse som jag kommer att ta ställning.

53 Se dom av den 6 november 2003, Dornier ( C‑45/01, EU:C:2003:595, punkt 82).

54 Se dom av den 26 april 2012, Balkan and Sea Properties ( C‑621/10 och C‑129/11, EU:C:2012:248, punkterna 56 och 57 samt där angiven rättspraxis).

55 Se dom av den 10 december 2020, Golfclub Schloss Igling ( C‑488/18, EU:C:2020:1013, punkterna 27 och 28 samt där angiven rättspraxis).

56 Se, exempelvis, artikel 135.1 g och i i mervärdesskattedirektivet och domen av den 12 september 2024, Chaudfontaine Loisirs ( C‑73/23, EU:C:2024:734, punkterna 25 och 26 samt där angiven rättspraxis).

57 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 6 november 2003, Dornier ( C‑45/01, EU:C:2003:595, punkterna 80–82) och dom av den 17 februari 2005, Linneweber och Akritidis ( C‑453/02 och C‑462/02, EU:C:2005:92, punkterna 34 och 35 samt där angiven rättspraxis).

58 Se punkt 44 ovan.