Domstolens dom (sjätte avdelningen) den 5 mars 2026

I mål C‑828/24, angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Nejvyšší správní soud (Högsta förvaltningsdomstolen, Tjeckien) genom beslut av den 26 november 2024, som inkom till domstolen den 4 december 2024, i målet

DOMSTOLEN (sjätte avdelningen) sammansatt av avdelningsordföranden I. Ziemele, samt domarna A. Kumin och S. Gervasoni (referent), generaladvokat: L. Medina, justitiesekreterare: A. Calot Escobar,

efter det skriftliga förfarandet,

med beaktande av de yttranden som avgetts av: Odvolací finanční ředitelství, genom T. Rozehnal, Tjeckiens regering, genom L. Březinová, M. Smolek och J. Vláčil, samtliga i egenskap av ombud, Europeiska kommissionen, genom A. Ferrand och J. Hradil, båda i egenskap av ombud,

med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,

följande

Dom

Tillämpliga bestämmelser

Unionsrätt

Tjeckisk rätt

Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna

Prövning av tolkningsfrågorna

Den första frågan

Den andra frågan

Rättegångskostnader

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 1.12 i rådets direktiv 2003/49/EG av den 3 juni 2003 om ett gemensamt system för beskattning av räntor och royalties som betalas mellan närstående bolag i olika medlemsstater (EUT L 157, 2003, s. 49).

2 Begäran har framställts i ett mål mellan Erdrich Umformtechnik GmbH, som är ett bolag bildat enligt tysk rätt, och Odvolací finanční ředitelství (direktoratet för överklaganden vid den nationella skattemyndigheten, Republiken Tjeckien), angående ett beslut att inte bevilja undantag från skatteplikt för inkomster från royalties.

3 Skälen 1–4 i direktiv 2003/49 har följande lydelse:

4 I artikel 1 i detta direktiv anges följande:

5 I artikel 2 i nämnda direktiv föreskrivs följande:

6 I 19 § punkt 1 zj leden 1 och 2 i zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (lag nr 586/1992 om inkomstskatt, nedan kallad inkomstskattelagen), genom vilken direktiv 2003/49 införlivats med tjeckisk rätt, undantas från denna skatt royalties som mottas av ett affärsdrivande bolag med skatterättslig hemvist i en annan medlemsstat i Europeiska unionen än Tjeckien och som betalas av ett bolag med skatterättslig hemvist i Tjeckien, eller av ett fast driftsställe tillhörande ett bolag med skatterättslig hemvist i en annan medlemsstat i unionen än Tjeckien, när detta driftsställe är etablerat i Tjeckien.

7 I 19 § punkt 5 i inkomstskattelagen föreskrivs följande:

8 I 38nb § i inkomstskattelagen, med rubriken Beslut om beviljande av undantag för inkomster från royalties och räntor från ett finansiellt skuldinstrument, föreskrivs följande i punkt 1:

9 I 38nb § punkt 2 i samma lag anges de delar som en ansökan om beviljande av undantag måste innehålla eller åtföljas av.

10 I 38nb § punkt 3 i lag nr 586/1992 föreskrivs att upplysningarna i ansökan och i dess obligatoriska delar ska gälla under minst ett år och högst tre år.

11 Enligt 38nb § punkt 4 i inkomstskattelagen gäller följande:

12 Den 5 juni 2019 lämnade Erdrich Umformtechnik in en ansökan till den tjeckiska skattemyndigheten om att inkomster från royalties skulle undantas från skatteplikt för beskattningsperioderna 2014–2018, med tillämpning av 38nb § i lag nr 586/1992.

13 Direktoratet för överklaganden vid den nationella skattemyndigheten beviljade rätt till det undantag som föreskrivs i 38nb § för beskattningsåren 2017 och 2018. Myndigheten nekade däremot rätt till detta undantag för åren 2014–2016, med motiveringen att ansökan om beviljande av undantag hade lämnats in efter utgången av en tvåårsfrist.

14 Erdrich Umformtechnik överklagade beslutet från direktoratet för överklaganden vid den nationella skattemyndigheten till Městský soud v Praze (Stadsdomstolen i Prag, Republiken Tjeckien). Denna domstol ogillade överklagandet med motiveringen att direktoratet för överklaganden vid den nationella skattemyndigheten med rätta hade invänt mot Erdrich Umformtechnik att dess ansökan om beviljande av undantag hade lämnats in för sent, efter utgången av en tvåårsfrist. Enligt nämnda domstol följer denna tvåårsfrist av artikel 1.15 i direktiv 2003/49, som har direkt effekt för Erdrich Umformtechnik, även om den tjeckiska lagstiftningen inte föreskriver någon tidsfrist för att lämna in en sådan ansökan.

15 Erdrich Umformtechnik överklagade domen till Nejvyšší správní soud (Högsta förvaltningsdomstolen, Republiken Tjeckien), som är hänskjutande domstol i målet. Bolaget har invänt mot att artikel 1.15 i direktiv 2003/49 ges vertikala direkt effekt mot det. Bolaget har även gjort gällande att den period som fastställs i denna bestämmelse utgör en minimifrist för att inkomma med en ansökan om återbetalning av källskatt, men att den inte kan tillämpas på en ansökan om beviljande av undantag som grundar sig på artikel 1.12 i direktivet.

16 I detta sammanhang anser den hänskjutande domstolen att det är nödvändigt att klargöra två frågor. Den första frågan avser möjligheten för en medlemsstat att genom beslut enligt artikel 1.12 i direktiv 2003/49 bevilja undantag från inkomstskatt även för en period som föregår tidpunkten för inlämnande av intyget och sådana upplysningar till stöd för detta som medlemsstaten rimligen kan begära, eller till och med för en period som föregår dagen för antagandet av beslutet om undantag. Enligt den hänskjutande domstolen skulle en sådan möjlighet innebära att man retroaktivt godkänner att ingen källskatt har uppburits för royalties, om den skattskyldiga personen i efterhand visar att villkoren för undantag var uppfyllda för den aktuella beskattningsperioden.

17 För det fall att EU-domstolen besvarar den första frågan jakande, har den hänskjutande domstolen ställt en andra fråga för att få klarhet i huruvida direktiv 2003/49 ska tolkas så, att det föreskriver tidsfrister för inlämnande av det intyg och sådana upplysningar till stöd för detta som källstaten rimligen kan begära enligt artikel 1.12 i direktivet eller begränsningar i tiden vad gäller längden på den period, före tidpunkten för inlämnande, för vilken undantag kan beviljas.

18 Den hänskjutande domstolen anser att det är oklart huruvida sådana tidsfrister eller begränsningar i tiden kan utläsas av artikel 1.15 i direktiv 2003/49. Om denna bestämmelse anses ha en vertikal direkt effekt, kan den, till nackdel för den skattskyldiga personen, inte tolkas så, att den föreskriver tidsfrister för inlämnande av en ansökan om beviljande av undantag Dessutom bör den minimifrist som föreskrivs i nämnda bestämmelse, vilken avser ansökan om återbetalning av källskatt, inte förväxlas med tidsfristen för att lämna in en ansökan om beviljande av undantag.

19 Den hänskjutande domstolen anser att den enda begränsning i tiden som eventuellt blir tillämplig kan följa av artikel 1.13 i direktiv 2003/49, enligt vilken det intyg som skall utfärdas [ska] gälla för vart och ett av betalningskontrakten under minst ett år och högst tre år från dagen för utfärdandet.

20 Mot denna bakgrund beslutade Nejvyšší správní soud (Högsta förvaltningsdomstolen) att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:

21 Den hänskjutande domstolen har ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida direktiv 2003/49 ska tolkas så, att källstaten, på grundval av ett beslut som antagits med stöd av artikel 1.12 i direktivet, får bevilja undantag för en period som föregår tidpunkten för antagandet av beslutet, eller till och med för en period som föregår tidpunkten för inlämnande till den behöriga myndigheten av det intyg och sådana upplysningar till stöd för detta som denna medlemsstat rimligen kan begära.

22 Domstolen erinrar om att de betalningar av räntor eller royalties som uppkommer i en medlemsstat ska undantas från varje form av skatt som påförs sådana betalningar i denna stat, oavsett om den tas ut vid källan eller genom taxering, under förutsättning att den som har rätt till räntan eller royaltyn är ett bolag i en annan medlemsstat, eller ett fast driftsställe som är beläget i en annan medlemsstat och tillhör ett bolag i en medlemsstat.

23 Enligt artikel 1.12 i detta direktiv får källstaten ställa som villkor för undantag att den har fattat ett förvaltningsbeslut efter det att ett intyg och sådana upplysningar till stöd för detta som källstaten rimligen kan begära har lämnats in.

24 Det följer av fast rättspraxis att vid tolkningen av en unionsbestämmelse ska inte bara lydelsen beaktas, utan också sammanhanget och de mål som eftersträvas med de föreskrifter som bestämmelsen ingår i (se dom av den 17 november 1983, Merck, 292/82, EU:C:1983:335, punkt 12, och dom av den 25 februari 2025, BSH Hausgeräte, C‑339/22, EU:C:2025:108, punkt 27).

25 Domstolen konstaterar inledningsvis att ordalydelsen i artikel 1.12 i direktiv 2003/49 inte utgör hinder för att källstaten beviljar undantag för en period som föregår dagen för förvaltningsbeslutet, eller till och med för en period som föregår tidpunkten för inlämnandet till den behöriga myndigheten av intyget och upplysningarna till stöd för detta. I den mån det i den andra meningen i nämnda bestämmelse anges att beslutet om undantag skall gälla under minst ett år efter dagen för beslutet, föreskriver den en minimigiltighetstid för detta beslut, men förbjuder inte en sådan medlemsstat att bevilja undantag för en period som föregår dagen för detta beslut.

26 Vad därefter gäller det sammanhang i vilket denna bestämmelse ingår, erinrar domstolen om att det i artikel 1.11 i direktiv 2003/49 föreskrivs att undantag beviljas på grundval av ett intyg, medan det i artikel 1.12 föreskrivs att medlemsstaten får bevilja ett sådant undantag genom beslut som fattas på ansökan av den skattskyldiga personen.

27 I artikel 1.13 i direktiv 2003/49 anges dessutom giltighetstiden för och innehållet i det intyg som ska lämnas in vid tillämpningen av artikel 1.11 och 1.12 samt de upplysningar som källstaten rimligen kan begära.

28 Härav följer att det i bestämmelserna i direktiv 2003/49 inte föreskrivs ett undantags räckvidd inte begränsas till perioden efter det att det beslut som avses i artikel 1.12 i direktiv har fattats, eller till och med den dag då intyget och upplysningar till stöd för detta lämnas in till den behöriga myndigheten.

29 Vad slutligen gäller de mål som eftersträvas med direktiv 2003/49 är syftet med detta direktiv, såsom framgår av skälen 2–4 i detsamma, att upphäva dubbelbeskattning av räntor och royalties som betalas mellan närstående bolag i olika medlemsstater och att dessa betalningar ska beskattas en gång i en och samma medlemsstat. Att avskaffa all beskattning av sådana betalningar i den medlemsstat från vilken de härrör utgör den lämpligaste lösningen för att uppnå skattemässig likabehandling av nationella och gränsöverskridande transaktioner (dom av den 24 februari 2022, Viva Telecom Bulgaria, C‑257/20, EU:C:2022:125, punkt 48 och där angiven rättspraxis). Möjligheten för en medlemsstat att med stöd av artikel 1.12 i direktivet bevilja ett undantag för en period som föregår dagen för beslutet om undantag, eller till och med för en period som föregår den dag då intyget och upplysningar till stöd för ansökan om beviljande av undantag lämnats in, bidrar till att uppnå detta syfte.

30 Mot bakgrund av det ovan anförda ska den första frågan besvaras enligt följande. Direktiv 2003/49 ska tolkas så, att källstaten, på grundval av ett beslut som antagits med stöd av artikel 1.12 i detta direktiv, får bevilja undantag för en period som föregår tidpunkten för antagandet av beslutet, eller till och med för en period som föregår tidpunkten för inlämnande till den behöriga myndigheten av det intyg och sådana upplysningar till stöd för detta som denna medlemsstat rimligen kan begära.

31 Den hänskjutande domstolen har ställt den andra frågan för att få klarhet i huruvida direktiv 2003/49 ska tolkas så, att det i direktivet föreskrivs tidsfrister för inlämnande av det intyg och sådana upplysningar till stöd för detta som källstaten rimligen kan begära för att anta ett beslut om undantag enligt artikel 1.12 i direktivet, eller att det i direktivet föreskrivs begränsningar i tiden vad gäller längden på den period som föregår tidpunkten för inlämnandet för vilken undantag kan beviljas.

32 Det framgår inte av ordalydelsen i artikel 1.12 i direktiv 2003/49 att det i denna bestämmelse föreskrivs tidsfrister för inlämnande till den behöriga myndigheten av intyget och upplysningar till stöd för detta, eller begränsningar i tiden vad gäller längden på den period som föregår detta inlämnande och som kan omfattas av undantag.

33 Detsamma gäller artikel 1.13 i direktivet. I punkt 13 föreskrivs visserligen att det intyg som krävs för vart och ett av betalningskontrakten ska gälla under högst tre år från dagen för intygets utfärdande. Det föreskrivs emellertid inte några tidsfrister inom vilka sökanden ska lämna in intyget och upplysningar till stöd för detta till den behöriga myndigheten. Det fastställs inte heller några begränsningar i tiden vad gäller längden på den period som föregår inlämnandet och som kan omfattas av undantag.

34 I artikel 1.15 i nämnda direktiv föreskrivs inte heller några tidsfrister som är tillämpliga på ansökningar om beviljande av undantag som lämnas in enligt artikel 1.12 i direktivet.

35 Artikel 1.15, enligt vilken det betalande bolag eller fasta driftsställe som har hållit inne den källskatt som ska undantas får lämna in en ansökan om återbetalning, avser nämligen andra förfaranderegler än de som gäller för en ansökan om beviljande av undantag enligt artikel 1.12. Även om det i artikel 1.15 i direktiv 2003/49 preciseras att den period som medlemsstaten fastställer för att lämna in en ansökan om återbetalning inte får understiga två år räknat från och med det datum då räntor eller royalties betalades, ska denna tidsfrist inte tillämpas på de förfaranden som avses i artikel 1.12 i direktivet.

36 Denna tolkning stöds av syftet med direktiv 2003/49, vilket det erinrats om i punkt 29 ovan. För att uppnå detta syfte är det nämligen inte nödvändigt att i själva direktivet fastställa tidsfrister för inlämnande av intyget och upplysningar till stöd för detta eller begränsningar i tiden vad gäller längden på den period som föregår tidpunkten för inlämnandet för vilken undantag kan beviljas.

37 Vad gäller det nationella målet förefaller det, med förbehåll för den hänskjutande domstolens prövning, som om Erdrich Umformtechnik inte hade någon skyldighet enligt artikel 1.15 i direktiv 2003/49. Det bör dessutom erinras om att ett direktiv inte i sig kan medföra skyldigheter för en enskild och således inte som sådant åberopas gentemot denne (dom av den 3 maj 2005, Berlusconi m.fl., C‑387/02, C‑391/02 och C‑403/02, EU:C:2005:270, punkt 73 och där angiven rättspraxis).

38 Eftersom direktiv 2003/49 inte föreskriver några tidsfrister för att lämna in intyget och upplysningar till stöd för en ansökan om beviljande av undantag från skatteplikt för inkomster från royalties, ankommer det på varje medlemsstat att i sin interna rättsordning fastställa dessa tidsfrister i enlighet med principen om processuell autonomi (se, analogt, dom av den 22 december 2022, Shell Deutschland Oil, C‑553/21, EU:C:2022:1030, punkterna 25 och 26 samt där angiven rättspraxis). I förevarande fall ankommer det, såsom Europeiska kommissionen har påpekat i sitt skriftliga yttrande, på den hänskjutande domstolen att kontrollera huruvida det i tjeckisk rätt finns tidsfrister som är tillämpliga på den situation som är aktuell i det nationella målet.

39 Mot bakgrund av det ovan anförda ska den andra frågan besvaras enligt följande. Direktiv 2003/49 ska tolkas så, att det i direktivet inte föreskrivs vare sig tidsfrister för inlämnande av det intyg och sådana upplysningar till stöd för detta som källstaten rimligen kan begära för att anta ett beslut om undantag enligt artikel 1.12 i direktivet, eller begränsningar i tiden vad gäller längden på den period som föregår tidpunkten för inlämnandet för vilken undantag kan beviljas.

40 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

1 Rättegångsspråk: tjeckiska.