Reformerade inkomstskatteregler för ideell sektor

Lagrådsremiss

Reformerade inkomstskatteregler för ideell sektor

Regeringen överlämnar denna remiss till Lagrådet.

Stockholm den 4 april 2013

Anders Borg

Niklas Ekstrand (Finansdepartementet)

Lagrådsremissens huvudsakliga innehåll

I lagrådsremissen föreslås att enhetliga bestämmelser införs om allmännyttiga ändamål för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. I likhet med den nuvarande systematiken föreslås en exemplifierande uppräkning av olika allmännyttiga ändamål. Exempel på allmännyttiga ändamål föreslås vara idrott, kultur, miljövård, omsorg om barn och ungdom, politisk verksamhet, religiös verksamhet, sjukvård, social hjälpverksamhet, Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet, utbildning, vetenskaplig forskning eller andra därmed likvärdiga ändamål. Benämningen social hjälpverksamhet innebär att tillämpningen även kommer att omfatta behövande i annat än ekonomiskt hänseende. En motsvarande ändring vad gäller behövande föreslås även avseende förutsättningarna för skattereduktion för gåva och för att bli godkänd som gåvomottagare avseende skattereduktion för gåva. De allmännyttiga ändamålen ska kunna tillgodoses antingen genom egen verksamhet eller genom bidrag till en annan allmännyttig organisation. Verksamhetskravet föreslås få en mer tydlig utformning för att öka rättssäkerheten vid tillämpningen. Förutom att fullföljdskravet också föreslås få en mer tydlig utformning föreslås i lagrådsremissen en något mer generös tillämpning av fullföljdskravet. I lagrådsremissen föreslås även att öppenhetskravet för central-, distrikts- och samarbetsorganisationer förtydligas. Dessutom förtydligas situationen för de registrerade trossamfunden och dess självständiga organisatoriska delar. De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2014.

Regeringen har i budgetpropositionen för 2013 (prop. 2012/13:1, volym 1, s. 70) uttalat att regeringen har för avsikt att gå vidare med förslag om förändrade ändamåls-, fullföljds-, verksamhets- och öppenhetskrav, med ikraftträdande den 1 januari 2014. Om förslagen kommer att presenteras i budgetpropositionen som förslag inför budgetåret 2014, och i vilken omfattning så kommer att ske, blir dock beroende av de bedömningar av det ekonomiska läget, reformutrymmet och finansieringsbehoven samt de prioriteringar som regeringen gör i det slutliga arbetet med budgetpropositionen för 2014.

1 Beslut

Regeringen har beslutat att inhämta Lagrådets yttrande över förslag till 1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), 2. lag om ändring i socialförsäkringsbalken, 3. lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152), 4. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., 5. lag om ändring i ordningslagen (1993:1617), 6. lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200), 7. lag om ändring i socialavgiftslagen (2000:980), 8. lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244), 9. lag om ändring i lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva.

2 Lagförslag

2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

1 Härigenom förskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229) dels att 7 kap. 3–14 §§ ska upphöra att gälla, dels att rubrikerna närmast före 7 kap. 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 13 och 14 §§ samt rubrikerna närmast efter 7 kap. 2 och 6 §§ ska utgå, dels att 1 kap. 7 §, 7 kap. 1 och 18 §§, 11 kap. 47 §, 63 kap. 11 §, 67 kap. 24 § samt rubriken närmast före 63 kap. 11 § ska ha följande lydelse, dels att det i lagen ska införas tio nya paragrafer, 7 kap. 3–12 §§, samt närmast före 7 kap. 3, 4, 5, 6 och 11 §§ och närmast efter 7 kap. 2 § nya rubriker av följande lydelse.

1 kap.

7 §

Juridiska personers skatt ska beräknas på den beskattningsbara

inkomsten. Denna ska beräknas på följande sätt.

Överskottet i inkomstslaget näringsverksamhet minskas med allmänna

avdrag. Det återstående beloppet avrundas nedåt till helt tiotal kronor och

är den fastställda och den beskattningsbara inkomsten.

stycket minskas den fastställda minskas den fastställda inkomsten

belopp som återstår är den återstår är den beskattningsbara

7 kap.

1 §

I detta kapitel finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet för

– staten, kommuner och pensionsstiftelser i 2 §,

– vissa andra juridiska personer i 15–20 §§, och

– ägare av vissa fastigheter i 21 §.

Lagen omtryckt 2008:803. Senaste lydelse av 7 kap. 6 § 2011:1271. 7 kap. 10 § 2011:1271. 7 kap. 11 § 2011:1256. Senaste lydelse 2011:1256.

Vad som sägs om ett registrerat trossamfund gäller i tillämpliga delar även för självständiga organisatoriska delar av ett sådant samfund. I fråga om begränsat skattskyldiga gäller bestämmelserna de inkomster som de är skattskyldiga för enligt 3 eller 6 kap.

Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund

Skattskyldighet

3 § Stiftelser, ideella föreningar eller registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 4–12 §§ är skattskyldiga bara för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §, med undantag för kapitalvinster och kapitalförluster. Föreningar eller trossamfund som uppfyller kraven i 4–12 §§ är dock inte skattskyldiga för 1. sådan inkomst som kommer från en självständig näringsverksamhet eller en särskild förvaltningsenhet som avser fastighet, om inkomsten till huvudsaklig del kommer från – verksamhet som är ett direkt led i främjandet av sådana ändamål som avses i 4 § eller som har annan naturlig anknytning till sådana ändamål, eller – verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete, eller 2. inkomst från innehav av en fastighet som tillhör föreningen eller trossamfundet och som används i verksamheten på sådant sätt som anges i 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152).

Ändamålskravet

4 § Stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfun- 7

det ska ha ett eller flera allmännyttiga ändamål. Med allmännyttigt ändamål avses ett ändamål som främjar – idrott, – kultur, – miljövård, – omsorg om barn och ungdom, – politisk verksamhet, – religiös verksamhet, – sjukvård, – social hjälpverksamhet, – Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet, – utbildning, – vetenskaplig forskning, eller – ett annat därmed likvärdigt ändamål. Ändamålen kan främjas genom egen verksamhet eller genom bidrag till en stiftelse, en förening eller ett trossamfund som har ett allmännyttigt ändamål. Stiftelsens ändamål får inte vara begränsat till vissa familjer eller bestämda personer. Föreningens eller trossamfundets ändamål får inte vara begränsat till vissa familjers, medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen.

Verksamhetskravet

5 § Stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet ska i den verksamhet som bedrivs under beskattningsåret uteslutande eller så gott som uteslutande främja ett eller flera sådana ändamål som anges i 4 §. Om verksamhetskravet inte är uppfyllt under beskattningsåret får hänsyn tas till hur kravet sammantaget har uppfyllts året före beskattningsåret, beskattningsåret samt det närmast följande beskattningsåret.

Fullföljdskravet

6 § Stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet ska under beskattningsåret i skälig omfattning använda sina intäkter för ett eller flera allmännyttiga ändamål enligt 4 §. Hänsyn får även tas till hur intäkterna sammantaget har använts under en period av flera beskattningsår. Fullföljdskravet ska anses uppfyllt även om stiftelsen, föreningen eller trossamfundet under beskattningsåret inte har använt sina intäkter i tillräcklig omfattning, om detta förhållande kan anses vara tillfälligt. Vid denna bedömning ska hänsyn tas till om kravet har uppfyllts de föregående beskattningsåren samt förutsättningarna för att det kommer att uppfyllas under det närmast följande beskattningsåret.

7 § Vid en beräkning av fullföljdskravet i 6 § ska sådana intäkter tas med som enligt 3 § inte ska tas upp till beskattning, dock med undantag för kapital-vinster och schablonintäkter enligt 42 kap. 43 §. Följande intäkter ska även tas med vid beräkningen av fullföljdskravet, om intäkterna inte ska tas upp till beskattning enligt denna lag: 1. Medlemsavgifter och andra avgifter för deltagande i den allmännyttiga verksamheten. 2. Stöd eller bidrag. 3. Förvärv genom testamente eller gåva. Intäkter som avses i andra stycket 2 och 3 ska dock räknas med endast om det framgår av omständigheterna att avsikten är att de ska användas direkt för 9

verksamheten.

8 § Vid beräkningen av fullföljdskravet ska intäkterna i 7 § minskas med kostnader för att förvärva och bibehålla dessa intäkter.

9 § Skatteverket får medge undantag från fullföljdskravet i 6 § för en ideell förening eller ett registrerat trossamfund som avser att förvärva en fastighet eller annan anläggning som är avsedd för den ideella verksamheten. Detsamma gäller om en förening eller ett trossamfund avser att genomföra omfattande byggnads-, reparations- eller anläggningsarbeten på en fastighet som används av föreningen eller trossamfundet. Beslutet får avse högst fem beskattningsår i följd. Det får förenas med villkor att föreningen eller trossamfundet ska ställa säkerhet eller liknande för den inkomstskatt som kan komma att påföras föreningen eller trossamfundet på grund av omprövning av besluten om slutlig skatt för de år som beslutet avser, om det upphör att gälla enligt 9 §. Skatteverkets beslut får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol. Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

10 § Om den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet inte inom föreskriven tid har genomfört den avsedda investeringen eller inte har iakttagit något annat villkor i beslutet, ska skattskyldigheten prövas som om undantaget inte hade medgetts.

Öppenhetskravet

11 § En ideell förening eller ett registrerat trossamfund får inte vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av dess verksamhet, syfte eller annat.

12 § Ideella föreningars central-, distrikts- eller samarbetsorganisationer anses som öppna om deras medlemmar utgörs av föreningar som uppfyller kravet i 11 §. Ett registrerat trossamfund anses som öppet om den del av trossamfundet där medlemsantagning sker uppfyller kravet i 11 §.

18 § Bestämmelserna om begräns- Bestämmelserna om begränsning i skattskyldigheten i ning i skattskyldigheten i 15–17 §§ tillämpas för stiftelser 15–17 §§ tillämpas för stiftelser bara om fullföljdskravet i 6 § är bara om fullföljdskravet i 6 § är uppfyllt . Om det finns särskilda uppfyllt. Vid tillämpning av krav när det gäller verksamheten fullföljdskravet ska stiftelserna eller liknande, tillämpas be- anses främja ett allmännyttigt stämmelserna om begränsning i ändamål. skattskyldigheten bara om stiftel- Om det finns särskilda krav när serna i sin verksamhet uteslutande det gäller verksamheten eller eller så gott som uteslutande upp- liknande, tillämpas bestämmelfyller dessa krav. När det anges att serna om begränsning i skattstiftelserna uteslutande ska bedriva skyldigheten bara om stiftelserna i viss verksamhet gäller dock det. sin verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande uppfyller dessa krav. När det anges att stiftelserna uteslutande ska bedriva viss verksamhet gäller dock det.

11 kap.

47 § Periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster ska inte tas upp till den del givaren enligt 9 kap. 3 § eller 62 kap. 7 § inte får dra av det utbetalade beloppet. Som inkomst ska inte heller tas Som inkomst ska inte heller tas upp sådana periodiska understöd upp sådana periodiska understöd som betalas ut från en stiftelse som som betalas ut från stiftelser , 11

är undantagen från skattskyldighet ideella föreningar eller enligt 7 kap. 3 –6 § § eller från en registrerade trossamfund som är ideell förening som har till uppgift undantagna från skattskyldighet att främja de ändamål som anges i enligt 7 kap. 3 §. Detta gäller dock 7 kap. 4 §, om föreningen upp- bara om utbetalningen görs för att fyller övriga villkor i 7 kap. fullfölja främjandet av omsorg om 7–13 §§ för undantag helt eller barn och ungdom, social hjälpdelvis från skattskyldighet. Detta verksamhet, utbildning eller vetengäller dock bara om utbetalningen skaplig forskning . görs för att fullfölja något av de ändamål som anges i 7 kap. 4 §.

63 kap.

Ideella föreningar Ideella föreningar och registrerade trossamfund

11 § Ideella föreningar och Ideella föreningar och registrerade trossamfund som registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första uppfyller kraven i 7 kap. 4–12 § § stycket har rätt till grundavdrag har rätt till grundavdrag med med 15 000 kronor. 15 000 kronor.

67 kap.

24 § Rätt till skattereduktion enligt 25 och 26 §§ har efter begäran de som 1. vid beskattningsårets utgång har fyllt 18 år, 2. är obegränsat skattskyldiga under någon del av beskattningsåret, och 3. har haft utgifter för gåva 3. har haft utgifter för gåva avseende hjälpverksamhet bland avseende social hjälpverksamhet behövande eller främjande av eller främjande av vetenskaplig vetenskaplig forskning till en forskning till en godkänd godkänd gåvomottagare eller ska gåvomottagare eller ska ta upp ta upp värdet av sådan gåva som värdet av sådan gåva som inkomst. inkomst. Sådan rätt till skattereduktion har efter begäran också de som är begränsat skattskyldiga enligt 3 kap. 18 § första stycket 1, 2 eller 3, om deras överskott av förvärvsinkomster i Sverige och i andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsinkomster i Sverige. Även dödsbon har efter begäran rätt till skattereduktion för gåva som har lämnats före dödsfallet.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014 och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter den 31 december 2013.

Senaste lydelse 2011:1271. 12

2. Bestämmelserna i 22 kap. 5 § om beskattning vid uttag ur näringsverksamhet ska inte tillämpas om en stiftelse vid ikraftträdandet blir skattskyldig enligt bestämmelserna i 7 kap. till följd av den nya bestämmelsen i 7 kap. 4 §.

2.2 Förslag till lag om ändring i socialförsäkringsbalken Härigenom föreskrivs att 25 kap. 19 § och 59 kap. 24 § socialförsäkringsbalken ska ha följande lydelse.

25 kap.

19 §

stycket inkomstskattelagen som uppfyller kraven i 7 kap.

(1999:1229) och som har till 4–12 §§ inkomstskattelagen

idrottslig verksamhet , om föreningen under året kan antas bli

59 kap.

24 §

stycket inkomstskattelagen som uppfyller kraven i 7 kap.

(1999:1229) och som har till 4–12 §§ inkomstskattelagen

huvudsakligt syfte att främja (1999:1229 ) , om ersättningen från

idrottslig verksamhet , om föreningen under ett år är mindre

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014.

2.3 Förslag till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152) Härigenom föreskrivs att 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) ska ha följande lydelse.

3 kap.

4 §

Byggnad samt tomtmark och övrig mark som hör till byggnaden samt markanläggning som hör till fastigheten ska undantas från skatte- och avgiftsplikt om fastigheten ägs av någon av följande institutioner och om den till övervägande del används i deras verksamhet såsom sådana: 1. kyrkor samt barmhärtighets- 1. Kyrkor samt barmhärtighetsinrättningar som avses i 7 kap. inrättningar som avses i 7 kap. 15 § inkomstskattelagen 15 § inkomstskattelagen (1999:1229) samt sådana särskilda (1999:1229) samt sådana särskilda rättssubjekt som avses i 10 § första rättssubjekt som avses i 10 § första stycket lagen (1998:1592) om stycket lagen (1998:1592) om införande av lagen (1998:1591) införande av lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan om Svenska kyrkan . 2. stiftelser , ideella föreningar 2. Stiftelser , ideella föreningar och registrerade trossamfund som och registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap . 3 § första uppfyller kraven i 7 kap. 4–12 § § stycket respektive i 7 kap. 7 § inkomstskattelagen . första stycket inkomstskattelagen 3. akademier , Nobelstiftelsen, 3. Akademier , Nobelstiftelsen, stiftelsen Dag Hammarskjölds stiftelsen Dag Hammarskjölds Minnesfond, Apotekarsocietetens Minnesfond, Apotekarsocietetens stiftelse för främjande av stiftelse för främjande av farmacins utveckling m.m. , farmacins utveckling m.m. och stiftelsen Sveriges sjömanshus stiftelsen Sveriges sjömanshus . 4. sådana studentkårer, nationer 4. Sådana studentkårer, nationer och samarbetsorgan som avses i och samarbetsorgan som avses i 7 kap. 16 § inkomstskattelagen 7 kap. 16 § inkomstskattelagen . och 5. utländska staters beskick- 5. Utländska staters beskickningar. ningar. Skatte- och avgiftsfriheten ska endast avse egendom, som enligt 4 kap. 5 § utgör annan typ av taxeringsenhet än lantbruksenhet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014 och tillämpas första gången vid 2014 års fastighetstaxering.

1 Senaste lydelse 2009:767.

2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. ska ha följande lydelse.

8 §

Från skatteplikt enligt denna lag undantas

1. frivilliga betalningar som gatumusikanter och liknande får,

2. inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fast driftställe i

3. inkomst av royalty eller periodiskt utgående avgift för utnyttjande av

materiella eller immateriella tillgångar,

4. inkomst som är undantagen från beskattning på grund av

bestämmelse i dubbelbeskattningsavtal,

5. vederlag för nödvändig resa eller transport samt förmån av kost och

logi i samband med inkomsternas förvärvande eller för styrkta kostnader

6. ersättning i annan form än kontanter och därmed likställt vederlag,

om det sammanlagda värdet från en utbetalare under en redo-

visningsperiod uppgår till högst 0,03 prisbasbelopp enligt 2 kap. 6 och

7 §§ socialförsäkringsbalken, avrundat till närmaste hundratal kronor,

stycket, om arrangören i allt stycket, om arrangören i allt

väsentligt motsvarar en sådan väsentligt motsvarar en sådan

7 § inkomstskattelagen kraven i 7 kap. 4–12 § § inkomst-

legat för inkomsterna om hade förelegat för inkomsterna om

Vid tillämpning av första stycket 3 ska ersättning från ljudradio eller

television anses som inkomst av royalty eller periodvis utgående avgift

till den del den inte avser förstagångssändning från sändare här i riket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014 och tillämpas på inkomster

som uppbärs efter utgången av 2013.

Senaste lydelse 2010:1247.

2.5 Förslag till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617) Härigenom föreskrivs att 2 kap. 26 § ordningslagen (1993:1617) ska ha följande lydelse.

2 kap.

26 §

vinstsyfte anordnar en allmän anordnar en allmän sammankomst sammankomst åläggas en mot- åläggas en motsvarande ersättsvarande ersättningsskyldighet. ningsskyldighet. Ersättningsskyldigheten gäller Ersättningsskyldigheten gäller inte sådana ideella föreningar som inte sådana ideella föreningar som anges i 7 kap. 7 § första stycket uppfyller kraven i 7 kap. 4–12 § § inkomstskattelagen (1999:1229). inkomstskattelagen (1999:1229). Ersättningsskyldigheten enligt första stycket får sättas ned eller efterges, om det finns särskilda skäl. Polismyndigheten beslutar om ersättningsskyldighet. Därvid får det högsta belopp som har bestämts enligt 11 § inte överskridas. Regeringen får meddela före- Regeringen får meddela föreskrifter om hur polismyndighetens skrifter om hur polismyndighetens kostnader för ordningshållning kostnader för ordningshållning ska skall beräknas. beräknas.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014.

1 Senaste lydelse 1999:1282.

2.6 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) 1 Härigenom föreskrivs att 4 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200) ska ha följande lydelse.

4 kap.

8 §

Som ekonomisk verksamhet Som ekonomisk verksamhet

skyldighet inte föreligger för föreligger för föreningen eller

Vad som sägs i första stycket om ideella föreningar gäller också för

sådan förening som omfattas av 4 kap. 2 § lagen (1999:1230) om

ikraftträdande av inkomstskattelagen (1999:1229).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014.

Lagen omtryckt 2000:500.

2.7 Förslag till lag om ändring i socialavgiftslagen (2000:980) Härigenom föreskrivs att 2 kap. 19 § socialavgiftslagen (2000:980) ska ha följande lydelse.

2 kap.

19 §

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014. 1 Senaste lydelse 2010:1282.

2.8 Förslag till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244) Härigenom förskrivs att 10 kap. 4 §, 30 kap. 4 § och 66 kap. 27 § skatteförfarandelagen (2011:1244) ska ha följande lydelse.

10 kap.

4 §

Skatteavdrag ska inte göras från ersättning för arbete om

1. ersättningen understiger 100 kronor,

2. det kan antas att den ersättning som utbetalaren sammanlagt kommer

att betala ut till mottagaren under kalenderåret understiger 1 000 kronor,

3. det kan antas att den ersättning som utbetalaren sammanlagt kommer

att betala ut till mottagaren under kalenderåret understiger 10 000 kronor

a) utbetalaren är en fysisk person eller ett dödsbo,

b) ersättningen inte utgör utgift i en näringsverksamhet som utbetalaren

c) utbetalaren och mottagaren inte har träffat en sådan

överenskommelse som avses i 25 kap. 13 § 4 socialförsäkringsbalken om

att ersättningen ska anses som inkomst av anställning, samt

d) det inte är fråga om sådan ersättning till en förmyndare, god man

eller förvaltare som avses i 12 kap. 16 § föräldrabalken, eller

(1999:1229) och som har till 7 kap. 4–12 §§ inkomstskattelagen

huvudsakligt syfte att främja (1999:1229) och det kan antas att

antas att det som föreningen kommer att betala ut under

30 kap.

4 §

En inkomstdeklaration ska lämnas av

1. aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana stiftelser, andra

liknande subjekt eller andra tillgångsmassor som enligt stiftelse-

förordnande eller motsvarande bestämmelse har till huvudsakligt ända-

mål att tillgodose viss släkts, vissa släkters eller bestämda fysiska

registrerade trossamfund som registrerade trossamfund som av-

Senaste lydelse 2011:1289.

komstskattelagen (1999:1229), om (1999:1229), om intäkterna under intäkterna under beskattningsåret beskattningsåret har överstigit har överstigit grundavdraget enligt grundavdraget enligt 63 kap. 11 § 63 kap. 11 § den lagen, den lagen, 3. andra juridiska personer än sådana som avses i 1 och 2, med undantag för dödsbon och svenska handelsbolag, om de skattepliktiga intäkterna under beskattningsåret har uppgått till sammanlagt minst 200 kronor, och 4. andra juridiska personer än dödsbon för vilka underlag för statlig fastighetsskatt, kommunal fastighetsavgift, avkastningsskatt på pensionsmedel eller särskild löneskatt på pensionskostnader ska fastställas.

66 kap.

2 27 § Ett beslut om omprövning till nackdel för den som beslutet gäller av ett beslut om skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 § får meddelas inom sex år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut ( efterbeskattning ) om 1. ett beslut har blivit felaktigt eller inte fattats på grund av att den uppgiftsskyldige a) under förfarandet har lämnat oriktig uppgift till ledning för egen beskattning, b) har lämnat oriktig uppgift i ett mål om egen beskattning, c) inte har lämnat en deklaration eller låtit bli att lämna en begärd uppgift, eller d) inte har lämnat begärt varuprov, 2. en felräkning, felskrivning eller något annat uppenbart förbiseende ska rättas, 3. kontrolluppgift som ska lämnas utan föreläggande har saknats eller varit felaktig och den som uppgiften ska lämnas för inte har varit skyldig att lämna inkomstdeklaration, 4. det föranleds av ett beslut i ett ärende eller mål a) om en annan skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 §, eller samma skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 §, men för en annan redovisningsperiod, ett annat beskattningsår eller en annan person, b) om fastighetstaxering, c) om utländsk skatt eller om obligatoriska utländska socialförsäkringsavgifter som avses i 62 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229), d) enligt lagen (2005:807) om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund, e) om huruvida en inkomst ska beskattas enligt inkomstskattelagen eller enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta eller lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., eller

2 Senaste lydelse 2012:387. 21

f) om Skatteverkets prissättningsbesked enligt lagen (2009:1289) om prissättningsbesked vid internationella transaktioner eller beslut om ändring av sådant prissättningsbesked, 5. en förening eller ett registrerat 5. en förening eller ett registrerat trossamfund inte har genomfört en trossamfund inte har genomfört en investering inom den tid som investering inom den tid som föreskrivs i ett sådant beslut som föreskrivs i ett sådant beslut som avses i 7 kap. 12 § inkomst- avses i 7 kap. 10 § inkomstskattelagen eller inte har följt ett skattelagen eller inte har följt ett annat villkor i beslutet, eller annat villkor i beslutet, eller 6. det föranleds av en uppgift om skalbolag enligt 31 kap. 14 §.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014 och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter den 31 december 2013.

2.9 Förslag till lag om ändring i lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva

Härigenom föreskrivs att 6–8 och 15 §§ lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva ska ha följande lydelse.

6 §

En svensk stiftelse, en svensk ideell förening eller ett svenskt registrerat trossamfund ska efter ansökan godkännas som gåvomottagare under förutsättning att 1. den sökande vid beslutet om 1. den sökande vid beslutet om slutlig skatt året före det år då slutlig skatt året före det år då ansökan görs är inskränkt ansökan görs är inskränkt skattskyldig enligt bestämmel- skattskyldig enligt 7 kap. 3 § serna i 7 kap. 3 , 7 eller 14 § inkomstskattelagen (1999:1229), inkomstskattelagen (1999:1229), 2. den sökande har som ändamål 2. den sökande har som ändamål att bedriva hjälpverksamhet bland att främja social hjälpverksamhet behövande eller att främja eller vetenskaplig forskning eller vetenskaplig forskning eller helt helt eller delvis bedriver sådan eller delvis bedriver sådan verksamhet, verksamhet, 3. det är sannolikt att den sökande a) även vid de två beslut om a) även vid de två beslut om slutlig skatt som fattas efter det slutlig skatt som fattas efter det beslut som avses i 1 kommer att beslut som avses i 1 kommer att bli inskränkt skattskyldig enligt de bli inskränkt skattskyldig enligt bestämmelser som anges i samma den bestämmelse som anges i punkt, och samma punkt, och b) kommer att använda gåvorna på det sätt givarna avsett, 4. det av den sökandes bokföring eller räkenskaper är möjligt att avgöra vilka gåvor som har tagits emot och hur de har använts, och 5. den sökande har minst en auktoriserad eller godkänd revisor.

7 § För en sökande vars skatt- För en sökande vars skattskyldighet prövas enligt någon skyldighet prövas enligt någon annan bestämmelse i 7 kap. annan bestämmelse i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) inkomstskattelagen (1999:1229) än de som anges i 6 § 1 , ska än 3 §, ska prövningen enligt 6 § 1 prövningen enligt 6 § 1 och 3 a och 3 a denna lag gälla frågan om gälla frågan om förhållandena är förhållandena är sådana att den sådana att den sökande skulle ha sökande skulle ha blivit och skulle blivit och skulle komma att bli komma att bli inskränkt skattinskränkt skattskyldig vid tillämp- skyldig vid tillämpning av 7 kap. ning av någon av de bestämmelser 3 § inkomstskattelagen . 23

som anges i 6 § 1.

8 § Som gåvomottagare ska efter ansökan godkännas även utländska sökande om förutsättningarna i 6 § är uppfyllda och den sökande hör hemma i en stat 1. inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, eller 2. med vilken Sverige har ingått ett skatteavtal som innehåller en artikel om informationsutbyte eller ett avtal om informationsutbyte i skatteärenden. Prövningen enligt 6 § 1 och 3 a Prövningen enligt 6 § 1 och 3 a ska då gälla frågan om ska då gälla frågan om förhållandena är sådana att den förhållandena är sådana att den sökande skulle ha blivit och skulle sökande skulle ha blivit och skulle komma att bli inskränkt komma att bli inskränkt skattskyldig enligt någon av de skattskyldig enligt 7 kap. 3 § bestämmelser som anges i 6 § 1 inkomstskattelagen (1999:1229) om denne skulle beskattas i om denne skulle beskattas i Sverige. Sverige. För att den sökande ska kunna godkännas som gåvomottagare gäller dessutom att ett skriftligt åtagande enligt 23 kap. 7 § och 38 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244) ska ha kommit in till Skatteverket.

15 § Skatteverket ska återkalla ett godkännande som gåvomottagare om 1. innehavaren begär det, 2. förutsättningarna för godkännande inte längre är uppfyllda, 3. innehavaren vid ett beslut om 3. innehavaren vid ett beslut om slutlig skatt som fattats under den slutlig skatt som fattats under den tid som avses i 10 § inte är tid som avses i 10 § inte är inskränkt skattskyldig enligt inskränkt skattskyldig enligt 7 kap. bestämmelserna i 7 kap. 3 , 7 eller 3 § inkomstskattelagen 14 § inkomstskattelagen (1999:1229) eller, när det gäller en (1999:1229) eller, när det gäller en svensk mottagare som är inskränkt svensk mottagare som är inskränkt skattskyldig enligt någon annan skattskyldig enligt någon annan bestämmelse i 7 kap. inkomstbestämmelse i 7 kap. inkomst- skattelagen än 3 § eller en utländsk skattelagen än 3 , 7 eller 14 § eller mottagare, inte skulle ha blivit en utländsk mottagare, inte skulle inskränkt skattskyldig vid tillämpha blivit inskränkt skattskyldig vid ning av 7 kap. 3 § inkomstskattetillämpning av 7 kap. 3 , 7 eller lagen, 14 § inkomstskattelagen, 4. innehavaren inte betalar en sådan avgift som avses i 12 § andra stycket, 5. innehavaren inte följer ett föreläggande enligt 14 §, eller 6. innehavaren inte lämnar kontrolluppgifter enligt 22 kap. 22 § skatteförfarandelagen (2011:1244). Om det finns synnerliga skäl, får Skatteverket avstå från återkallelse enligt första stycket 2, 3 eller 6.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2014. 2. Vid tillämpning av 6 § 1, 7 §, 8 § andra stycket och 15 § första stycket 3 ska frågan om inskränkt skattskyldighet för år 2013 och tidigare år prövas i förhållande till 7 kap. 3, 7 eller 14 § inkomstskattelagen (1999:1229) i dessa paragrafers lydelse före den 1 januari 2014.

3 Ärendet och dess beredning

Riksdagen riktade den 24 september 2004 ett tillkännagivande till den dåvarande regeringen om att se över reglerna om inskränkt skattskyldighet för vissa allmännyttiga stiftelser och andra juridiska personer som bedriver allmännyttig verksamhet (bet. 2004/05:SkU11). Skatteutskottet uttalade även därefter i sitt betänkande att man förutsatte att den nuvarande regeringen skulle inleda en översyn av beskattningen av stiftelser som bedriver allmännyttig verksamhet (bet. 2006/07:SkU11). Den 20 juni 2007 beslutade regeringen att låta en särskild utredare se över bestämmelserna om inkomstbeskattning av stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och vissa andra juridiska personer. I juni 2009 överlämnade Stiftelse- och föreningsskatteutredningen betänkandet Moderniserade skatteregler för ideell sektor (SOU 2009:65). I betänkandet lämnades bl.a. flera förslag om förutsättningarna för skattegynnande för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. I denna lagrådsremiss behandlas i enlighet med vad som aviserades i budgetpropositionen för 2013 (prop. 2012/13:1, volym 1, s. 70) vissa av förslagen i betänkandet. De förslagen avser i huvudsak ändamåls-, verksamhets-, fullföljds- och öppenhetskravet. Om förslagen kommer att presenteras i budgetpropositionen som förslag inför budgetåret 2014, och i vilken omfattning så kommer att ske, blir dock beroende av de bedömningar av det ekonomiska läget, reformutrymmet och finansieringsbehoven samt de prioriteringar som regeringen gör i det slutliga arbetet med budgetpropositionen för 2014. En sammanfattning av betänkandet finns i bilaga 1 och betänkandets lagförslag finns i bilaga 2 . Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 3 . En sammanställning av remissvaren finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (Fi2009/4937). Regeringens förslag motsvarar i allt väsentligt de förslag som Stiftelseoch föreningsskatteutredningen lämnat men har i vissa delar beretts vidare i Regeringskansliet. Synpunkter har under hand inhämtats från Skatteverket. Regeringens förslag innebär även en förändring av förutsättningarna för att bli godkänd som gåvomottagare vid skattereduktion för gåva. Förslaget är en konsekvens av det förändrade ändamålskravet. Förändringen har även efterfrågats av ett flertal remissinstanser i ett annat lagstiftningsärende; se budgetpropositionen för 2012 (prop. 2011/12:1, volym 1 a, s. 456) angående införandet av skattereduktion för gåva. I det lagstiftningsärendet anförde regeringen att frågan skulle övervägas i samband med beredningen av Stiftelse- och föreningsskatteutredningens förslag.

4 Behovet av moderna regler

Bestämmelserna om beskattning av allmännyttiga stiftelser är såväl till sitt materiella innehåll som till den lagtekniska utformningen i stort sett 26

oförändrade sedan de infördes år 1942 (prop. 1942:134, bet. 1942:BevU21, SFS 1942:274). Dessa bestämmelser bygger dessutom delvis på äldre lagstiftning. Förutsättningarna för att en stiftelse ska omfattas av dessa regler om undantag från beskattning uppfattas i dag många gånger som otidsenliga och de är, trots en relativt omfattande praxis, svåra att tillämpa. När det gäller de generella reglerna om de kvalificerade ändamål som kan leda till att en stiftelse gynnas vid inkomstbeskattningen har kritiken framförallt tagit sikte på de kvalificerade ändamålens aktualitet och vad som ryms inom de olika ändamålsbegreppen. Framförallt har ändamålen att främja vård och uppfostran av barn och att bedriva hjälpverksamhet bland behövande kritiserats för att de tillämpas på ett otidsenligt och alltför snävt sätt. Önskemål har också framförts om att främjande av kulturell verksamhet och miljö ska räknas till de kvalificerade ändamålen. Fram till år 1977, då nu gällande bestämmelser om allmännyttiga ideella föreningar infördes (prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572), gällde samma förutsättningar för de ideella föreningarna som för stiftelserna. De bestämmelser som då infördes för föreningarna är mer gynnande än de som gäller för stiftelserna. Sedan relationsändringen mellan staten och Svenska kyrkan och tillkomsten av associationsformen registrerat trossamfund år 2000 gäller för dessa samfund samma förutsättningar för skattegynnande som för de ideella föreningarna.

5 Gällande rätt

5.1 Inledning

Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund är, i likhet med andra svenska juridiska personer, i princip skattskyldiga för alla sina inkomster. Inkomstskatten är statlig och tas ut med 22 procent av den beskattningsbara inkomsten. Det finns emellertid särskilda beskattningsregler på inkomstbeskattningens område som tar sikte på stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. De innebär att det under vissa förutsättningar görs undantag från vad som annars skulle gälla skattemässigt. Undantagsreglerna finns i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Dessa subjekt kan enligt undantagsreglerna vara antingen helt eller delvis skattebefriade. Pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelser m.m. är helt befriade från skatt enligt inkomstskattelagen, och stiftelser som förvaltas av stat och kommun kan enligt praxis också vara helt skattebefriade. Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund med vissa allmännyttiga ändamål kan om de uppfyller särskilda krav befrias från att betala skatt på vissa inkomster. De subjekt som är delvis skattebefriade är skattskyldiga för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § IL. Med näringsverksamhet enligt 13 kap. 1 § IL avses förvärvsverksamhet som bedrivs 27

yrkesmässigt och självständigt. Innehav av näringsfastighet räknas alltid till näringsverksamhet. Vid sidan av de mer generellt utformade reglerna i 7 kap. IL om inskränkt skattskyldighet för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund finns även i lagen en uppräkning av subjekt som ges en relativt långtgående skattefrihet. Vissa kategorier av subjekt kan enligt 7 kap. 15 och 16 §§ IL vara skattskyldiga antingen endast för inkomst på grund av innehav av fastighet eller endast för inkomst av sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § IL. Sistnämnda kategorier är dock inte skattskyldiga för kapitalvinster och kapitalförluster. Exempel på kategorier är sjukvårdsinrättningar som inte bedrivs i vinstsyfte och hushållningssällskap respektive akademier, allmänna undervisningsverk och arbetslöshetskassor. I katalogen av namngivna subjekt i 7 kap. 17 § IL är det övervägande stiftelser men även vissa andra juridiska personer som finns uppräknade. Dessa subjekt är endast skattskyldiga för inkomst på grund av innehav av fastighet. Katalogstiftelserna uppfyller ofta inte de generella kriterierna för skattebefrielse. De har däremot ansetts bedriva en så höggradigt allmännyttig verksamhet att de ändå ska vara inskränkt skattskyldiga. Reglerna i 7 kap. 15–17 §§ IL kommer inte att beröras i detta lagstiftningsärende.

5.2 Beskattning av stiftelser

En stiftelse kan vara inskränkt skattskyldig enligt bestämmelserna i 7 kap. 3–6 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, om den främjar ett kvalificerat allmännyttigt ändamål (ändamålskravet), tillgodoser ändamålet i sin verksamhet (verksamhetskravet) och använder sin avkastning för ändamålet (fullföljdskravet). Uppfyller en stiftelse dessa krav är den skattskyldig endast för sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § IL. En stiftelse som uppfyller kraven är dock inte skattskyldig för kapitalvinster och kapitalförluster. Ändamålskravet i 7 kap. 4 § IL innebär att stiftelsen ska ha till huvudsakligt ändamål att främja vård och uppfostran av barn, lämna bidrag för undervisning eller utbildning, bedriva hjälpverksamhet bland behövande, främja vetenskaplig forskning, främja nordiskt samarbete, eller stärka Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet. Ändamålen får inte vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer. Uppräkningen är uttömmande. Innebörden av de olika ändamålen förklaras inte närmare i förarbetena till lagstiftningen som i huvudsak tillkom redan 1942. Det har i stor utsträckning överlämnats åt praxis att bestämma vad som ska avses med de kvalificerade ändamålen. Verksamhetskravet i 7 kap. 5 § IL innebär att stiftelsen, för att uppnå inskränkt skattskyldighet, uteslutande eller så gott som uteslutande måste tillgodose något av ovan nämnda ändamål i den verksamhet som bedrivs. Enligt förarbetena ska det bara finnas ett obetydligt utrymme för verksamhet som främjar okvalificerade ändamål. Med uttrycket

”uteslutande eller så gott som uteslutande” har man velat uttrycka från cirka 90–95 procent upp till 100 procent. En ytterligare förutsättning för att en stiftelse ska bedömas som inskränkt skattskyldig är enligt 7 kap. 6 § IL att den använder sin avkastning till att främja ändamålet (fullföljdskravet). I praxis har denna regel tolkats så att bedömningen görs under en period på cirka fem år och att cirka 80 procent av avkastningen ska tas i anspråk för de kvalificerade ändamålen. I 7 kap. 21 § tredje stycket IL behandlas andra ägare av fastigheter som avses i 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) än ideella föreningar och registrerade trossamfund. Kravet i fastighetstaxeringslagen för skattefrihet är att fastigheten ägs av någon av vissa uppräknade institutioner och att fastigheten till övervägande del används i deras verksamhet som sådan. De ägare som avses är bland annat allmännyttiga stiftelser. Skattefriheten avser egendom som utgör annan typ av taxeringsenhet än lantbruksenhet. Ägare av sådana fastigheter är inte skattskyldiga för inkomst av fastigheten i den mån den används i deras verksamhet som sådan. Detta innebär att fastighetsinkomsterna beskattas hos ägaren i den mån de härrör från annan användning. Fördelning av fastighetsinkomsten på en beskattad och en obeskattad del kan därför bli aktuell för dessa fastigheter. Regleringen i 7 kap. 21 § tredje stycket IL kommer dock inte att beröras i detta lagstiftningsärende.

5.3 Beskattning av ideella föreningar och registrerade trossamfund

För inskränkt skattskyldighet krävs att den ideella föreningen uppfyller ett antal i lagen angivna villkor (7 kap. 7–14 §§ inkomstskattelagen [1999:1229], förkortad IL). Som ett första villkor gäller enligt 7 kap. 8 § IL att föreningen har till huvudsakligt syfte att, utan begränsning till medlemmarnas eller andra bestämda personers ekonomiska intressen, främja vissa allmännyttiga ändamål, såsom religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller liknande kulturella ändamål (ändamålskravet). Vidare ska föreningen enligt 7 kap. 9 § IL bedriva en verksamhet som uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodoser sådana ändamål (verksamhetskravet). Som ytterligare förutsättning gäller enligt 7 kap. 10 § IL att föreningen ska bedriva en verksamhet som skäligen svarar mot avkastningen på föreningens tillgångar (fullföljdskravet). Slutligen får enligt 7 kap. 13 § IL föreningen inte utan särskilda skäl vägra någon inträde som medlem (öppenhetskravet). Om den ideella föreningen uppfyller de ovan angivna kraven är den inte skattskyldig för kapitalinkomster. Föreningen kan även enligt 7 kap. 7 § andra stycket IL befrias från skattskyldighet för viss egentlig näringsverksamhet. Befrielsen gäller för inkomster som kommer från en självständig näringsverksamhet eller en särskild förvaltningsenhet som avser fastighet, om inkomsten till huvudsaklig del kommer från verksamhet som har naturlig anknytning till föreningens allmännyttiga ändamål eller av hävd utnyttjas som finansieringskälla för ideellt arbete. Befrielsen gäller också för inkomst från innehav av fastighet som tillhör 29

föreningen och som till övervägande del används i föreningens ideella verksamhet. Regleringen i 7 kap. 7 § andra stycket IL kommer dock inte att beröras i detta lagstiftningsärende. Bestämmelserna om allmännyttiga ideella föreningar tillämpas också i fråga om registrerade trossamfund (7 kap. 14 § IL).

5.4 Beskattning av periodiska understöd

Periodiskt understöd eller därmed jämförlig intäkt är enligt 10 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, i regel intäkt av tjänst. I 11 kap. 47 § andra stycket IL finns dock ett undantag från denna regel som innebär att periodiska understöd som skattskyldig uppbär från stiftelse eller ideell förening inte räknas som skattepliktig intäkt om stiftelsen eller föreningen är inskränkt skattskyldig och utbetalningen av bidraget sker för att fullfölja ett allmännyttigt ändamål enligt 7 kap. 4 § IL. Har utgivare av stipendium ett direkt intresse av att en forskningsinsats blir utförd sker dock beskattning. Skattefriheten för mottagaren upphör om stiftaren (grundaren) har ett omedelbart intresse av forskningsresultatet. Sammanfattningsvis ska åtminstone följande två förutsättningar vara uppfyllda för att ett stipendium, som utdelas periodiskt, ska vara skattefritt. Stipendiegivaren ska vara undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. 3–13 §§ IL. Stipendiet ska utges för att fullfölja något av de sex allmännyttiga ändamålen i 7 kap. 4 § IL och får inte vara ersättning för utfört arbete som stiftelsen/föreningen eller någon denna närstående kan ha nytta av.

6 Krav på allmännyttigt ändamål

6.1 Lika regler

Regeringens förslag: Enhetliga bestämmelser ska införas om allmännyttiga ändamål för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Alla remissinstanser tillstyrker eller har inget att erinra mot förslaget. Bygdegårdarnas riksförbund anser dock att utredningen missat att samlingslokalsverksamhet dels bedrivs enligt 1911 års lag om ekonomiska föreningar (övergångsbestämmelserna, så kallade upa-föreningar) som i formell mening är att betrakta som ekonomiska föreningar, dels kan vara aktiebolag (förekommer framför allt inom Folkets Hus-rörelsen). Om målet att det är ändamålet med verksamheten och ingenting annat som ska avgöra skattestatusen måste dessa organisationsformer också omfattas. Skälen för regeringens förslag: När det gäller kraven för 30 skattegynnad verksamhet för stiftelser, ideella föreningar och registrerade

trossamfund har Stiftelse- och föreningsskatteutredningen funnit att ändamålet med verksamheten sammantaget bör vara den avgörande faktorn för skattegynnande och inte den organisationsform verksamheten bedrivs i. De juridiska skillnaderna mellan de olika slagen av subjekt utgör enligt utredningens uppfattning ingen egentlig svårighet i detta sammanhang. Inte heller utgör skillnaderna i den faktiska verksamhet som bedrivs i en ideell förening eller i ett registrerat trossamfund jämfört med verksamheten i en stiftelse något avgörande hinder mot gemensamma regler. Det faktum att organisationsformerna har olika grundkonstruktioner och skilda förutsättningar för att bedriva sin verksamhet, påverkar inte den verksamhet som faktiskt bedrivs. Såväl en förening som en stiftelse kan verka för samma ändamål på i stort sett samma sätt. På grund av nuvarande lagstiftning har dock stiftelsernas möjligheter att bedriva skattegynnad verksamhet varit begränsade jämfört med ideella föreningar eftersom bestämmelserna om skattegynnande för dessa två organisationsformer i hög grad skiljer sig åt. Utredningen har särskilt pekat på en aspekt som talar för gemensamma ändamålsbestämmelser. Det finns problem för de stiftelser som har till ändamål att gynna allmännyttig verksamhet som bedrivs i en förening eller ett trossamfund. Detta är bara möjligt att göra för en stiftelse med bibehållen skatteförmån om föreningen har ett kvalificerat allmännyttigt ändamål som överensstämmer med ett ändamål som kan medföra skattebefrielse för stiftelsen. Det finns t.ex. fall där en stiftelse ska gynna allmännyttig verksamhet i form av idrott, kultur eller religionsutövning. Eftersom dessa ändamål inte ingår bland de för stiftelser skattegynnade ändamålen kan stiftelsen inte uppfylla sina ändamål och samtidigt vara skattegynnad. Om ändamålsbestämmelserna var gemensamma för stiftelser och ideella föreningar skulle nämnda problem inte förekomma. Utredningen har funnit att de juridiska skillnaderna mellan de olika slagen av subjekt inte utgör någon egentlig svårighet. Skillnaderna i den faktiska verksamheten utgör inte heller något betydande hinder mot gemensamma regler. Till detta kommer enligt utredningen att gemensamma regler ger förutsättningar för neutrala skattekonsekvenser mellan stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. Regeringen delar utredningens slutsats att det inte finns några avgörande hinder mot gemensamma regler för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. Enhetliga ändamålsbestämmelser bör därför införas. Bygdegårdarnas riksförbund anser att även s.k. upa-föreningar och aktiebolag som bedriver samlingslokalsverksamhet måste omfattas av de föreslagna reglerna eftersom ändamålet med verksamheten är densamma. Regeringen anser att aktiebolag skiljer sig väsentligt i förhållande till ideella föreningar, registrerade trossamfund och stiftelser som uppfyller förutsättningarna för inskränkt skattskyldighet i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229). Beskattningen av andra subjekt än ideella föreningar, registrerade trossamfund och stiftelser omfattas inte heller av detta lagstiftningsärende. Det är därför inte aktuellt att låta vissa aktiebolag omfattas av det aktuella regelverket. Vad gäller äldre ekonomiska föreningar, s.k. upa-föreningar, framgår dock enligt 4 kap. 2 § lagen (1999:1230) om ikraftträdande av inkomstskattelagen 31

(1999:1229) att det förhållandet att en ekonomisk förening med stöd av 14 § lagen (1987:668) om införande av lagen (1987:669) om ekonomiska föreningar fått bestå som registrerad förening inte hindrar att föreningen vid tillämpning av inkomstskattelagen behandlas som en ideell förening. Denna övergångsregel föreslås inte ändras.

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i den nya paragrafen 7 kap. 4 § IL.

6.2 Vad är ett allmännyttigt ändamål?

Regeringens bedömning: Någon legaldefinition av begreppet allmännytta bör inte införas. I stället behålls den nuvarande systematiken med en exemplifierande uppräkning av olika allmännyttiga ändamål. Regeringens förslag: Med allmännyttigt ändamål ska avses ett ändamål som främjar – idrott, – kultur, – miljövård, – omsorg om barn och ungdom, – politisk verksamhet, – religiös verksamhet, – sjukvård, – social hjälpverksamhet, – Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet, – utbildning, – vetenskaplig forskning, eller – andra därmed likvärdiga ändamål. Termen främja ska användas enhetligt. De allmännyttiga ändamålen ska kunna tillgodoses antingen genom egen verksamhet eller genom bidrag till en annan allmännyttig organisation.

Utredningens bedömning och förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredningens förslag innebär att försvarsändamålet utmönstras och ersätts med fredsbefrämjande verksamhet Remissinstanserna: Svenskt Friluftsliv, Stockholms Borgerskap, Sigtunastiftelsen och Svenska Brukshundsklubben anför att det i första hand bör eftersträvas att en definition av begreppet allmännyttigt ändamål tas in i lagtexten, men inser dock svårigheterna med att utforma en norm innefattande en sådan definition. Om lagstiftaren väljer exemplifiering framför en definition i lagtexten, måste det klart framgå att exemplifieringen inte är uttömmande. Svenskt Friluftsliv, Stockholms Borgerskap, Sigtunastiftelsen, Svenska Brukshundsklubben, Stiftelser i Samverkan , Handelshögskolan i Stockholm och Nobelstiftelsen anför att uttrycket ”andra därmed likvärdiga ändamål” bör ersättas med ”andra allmännyttiga ändamål” eller motsvarande uttryck. Forum för frivilligt socialt arbete, Rädda Barnen , Sten A Olssons stiftelse för forskning och kultur och Stiftelsen Kungafonden stödjer förslaget att inte införa en 32

legaldefinition av begreppet allmännyttig verksamhet. Kungl. Ingenjörsvetenskapsakademin (IVA) anser att exemplifieringen av begreppet allmännyttiga ändamål inte uppnår den modernisering som eftersträvas och föredrar en definition av begreppet ”allmännyttigt ändamål”. Sophiahemmet, ideell förening SHIF och Svenska Läkaresällskapet SLS vill understryka vikten av att söka åstadkomma en exemplifiering som håller för de förändringar samhället undergår och som således kan tillämpas över tiden. SHIF:s uppfattning är att utredningens exemplifiering, som innebär att gällande lagtext setts över och kompletterats, i dagsläget torde uppfylla detta önskemål . Länsrätten i Göteborg, Synskadades Riksförbund, Svenska FN-förbundet, Stiftelsen Frimurare Barnhuset i Stockholm, Frälsningsarmén, Judiska församlingen, Röda Korset, Stiftelsen Kungafonden och Svenska Fotbollsförbundet tillstyrker förslaget att genomgående använda begreppet främja och anför att det kommer att underlätta den praktiska tillämpningen. Föreningen Stiftelser i Samverkan , Nobelstiftelsen Sigtunastiftelsen, anför att uttrycket ”andra därmed likvärdiga ändamål” bör ersättas med ”andra allmännyttiga ändamål” eller motsvarande uttryck. Skatteverket instämmer i utredningens slutsats att det är gynnandet i sig som är avgörande och inte på vilket sätt detta sker samt att begreppet ”främja” fångar detta på ett godtagbart sätt. Skatteverket anser att det principiellt alltid är allmännyttiga ändamål som ska främjas, inte en verksamhet. Det finns enligt Skatteverket ett behov av att förtydliga när bidrag lämnas till en annan ideell organisation. Det bör enligt Skatteverket vara ett krav att den mottagande organisationen faktiskt använder mottagna medel för det angivna ändamålet under bedömningsperioden ifråga. Det kan även enligt verket ifrågasättas om det inte ska ställas ett krav på att den mottagande organisationen själv ska vara inskränkt skattskyldig. I de fall ändamål främjas genom egen bedriven verksamhet behöver innebörden av begreppet ”främja” klargöras. Det är vanligt att ideella föreningar bedriver ideell verksamhet utan att verksamheten klassificeras som näringsverksamhet enligt 13 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229). Sådan ideell verksamhet kan enligt Skatteverkets uppfattning normalt anses främja allmännyttiga ändamål. När det gäller juridiska personers verksamhet framgår emellertid av praxis att avsaknaden av ett vinstsyfte inte behöver hindra att verksamheten ändå betraktas som näringsverksamhet, förutsatt att verksamheten inte har en alltför begränsad omfattning. Skatteverket anser att lagförslaget ska ange vilka kriterier en näringsverksamhet ska uppfylla för att anses främja ett allmännyttigt ändamål. Skatteverket anser att en verksamhet som bedrivs på marknadsmässigt jämförbara villkor aldrig kan anses främja ett allmännyttigt ändamål.

Skälen för regeringens bedömning och förslag

Begreppet allmännyttigt ändamål Begreppet allmännyttigt ändamål är inte definierat i lagtexten och är svävande till sin innebörd. Avsikten när det infördes var att det skulle tolkas med ledning av praxis på arvs- och gåvobeskattningens område.

Skatteutskottet uttalade följande angående begreppet allmännyttigt ändamål vid införandet (bet. 1976/77:SkU45 s. 27 f.):

Detta torde innebära att verksamhet som från allmän synpunkt är värd att stödja kan omfattas av befrielsen. Ett allmännyttigt ändamål skall således normalt kunna anses föreligga när ändamålet ligger inom ramen för den nyss återgivna exemplifieringen, men givetvis kan också andra fall förekomma där syftet är allmännyttigt i den angivna bemärkelsen och där föreningen även i övrigt uppfyller de fastställda kraven. Har ändamålet däremot en alltför säregen karaktär, torde en förmånsbehandling i allmänhet inte kunna komma i fråga, och detsamma gäller givetvis ändamål som direkt strider mot vad som är acceptabelt från allmän synpunkt. Det finns en omfattande rättspraxis till stöd för tolkningen av vad som kan utgöra ett allmännyttigt ändamål och begreppet har tolkats relativt extensivt, se t.ex. Högsta förvaltningsrättens dom den 28 augusti 2012 i mål nr 3391-10 där uthyrning av samlingslokal ansågs kunna utgöra ett allmännyttigt ändamål. Begreppet allmännytta i lagstiftningen innebär dock inte nödvändigtvis detsamma i allmänt språkbruk, vilket bl.a. framgår av RÅ 2005 ref. 8 där Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att en förenings verksamhet i form av förskole- och fritidsverksamhet med vanligt språkbruk kunde hänföras till vård och uppfostran av barn men att verksamheten inte uppfyllde det övergripande kravet på att fråga ska vara om ett främjande av ett allmännyttigt ändamål. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har övervägt att föreslå en legaldefinition av begreppet allmännytta. Utredningen kunde dock inte finna någon definition som var tillräckligt konkret för att ge en egentlig vägledning för tolkningen av begreppet allmännytta. Bl.a. Svenskt Friluftsliv, Stockholms Borgerskap, Sigtunastiftelsen och Svenska Brukshundsklubben har framfört att en legaldefinition i första hand bör eftersträvas. Även om det är eftersträvansvärt med en legaldefinition instämmer dock regeringen i utredningens bedömning vad gäller svårigheten att finna en tillräckligt konkret definition. I likhet med utredningen föreslår därför regeringen att det inte ska införas någon legaldefinition av begreppet allmännyttigt ändamål i lagtexten. Systematiken med en exemplifierande uppräkning i lagtexten bör således behållas. Metoden med en exemplifierande uppräkning har funnits under en lång tid avseende ideella föreningar och begreppet allmännytta har tolkats relativt extensivt i praxis. Några tröskeleffekter har inte förekommit i någon nämnvärd omfattning. Regeringen konstaterar dock, i likhet med utredningen, att för att ett ändamål ska kunna betraktas som allmännyttigt i lagens mening torde vissa krav behöva ställas på ändamålets karaktär. Ändamålet bör avse ett direkt eller indirekt främjande av verksamhet som är av sådan karaktär att det är av samhällelig natur och bidrar till att upprätthålla och stärka de grundläggande värderingar som samhället vilar på. Exempelvis utgör sådan verksamhet som erhåller stöd av stat eller kommun normalt allmännyttig verksamhet. Vidare finns, såsom utredningen påpekar, en rikhaltig praxis och uttalanden i förarbetena som ger stöd för en relativt vid tolkning av begreppet. Givetvis kan inte ändamål som direkt strider mot det som är acceptabelt från allmän synpunkt innefattas i begreppet 34

allmännyttig. Och även om allmännyttighetsbegreppet är vittomfattande får ändamålet inte heller vara av säregen karaktär (se ovan Skatteutskottets uttalande i samband med 1977 års lagstiftning). Som nämnts ovan bedömer regeringen att systematiken med en exemplifierande uppräkning i lagtexten bör behållas. Det bör dock övervägas om den nuvarande exemplifieringen kan moderniseras och eventuellt utökas med ytterligare exempel på vad som ska anses utgöra ett allmännyttigt ändamål. Regeringen finner att exemplifieringen bör omfatta främjandet av idrott, kultur, miljövård, omsorg om barn och ungdom, politisk verksamhet, religiös verksamhet, sjukvård, social hjälpverksamhet, Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet, utbildning, vetenskaplig forskning eller andra därmed likvärdiga ändamål (se vidare avsnitt 6.3.). Bl.a. Föreningen Stiftelser i Samverkan och Nobelstiftelsen anför att uttrycket ”andra därmed likvärdiga ändamål” bör ersättas med ”andra allmännyttiga ändamål” eller motsvarande uttryck. Regeringen anser att det är lämpligt att tolkningen av begreppet allmännytta tar sin utgångspunkt i den uppräkning som görs i lagrummet, dvs. genom den hänvisning som görs till ”därmed likvärdiga ändamål”. Detta kan innebära såsom nämnts ovan att vad som enligt vanligt språkbruk avses med ett ändamål inte alltid är detsamma när fråga ska vara om främjande av ett allmännyttigt ändamål enligt skattelagstiftningen, se t.ex. RÅ 2005 ref. 8.

Att främja ett allmännyttigt ändamål I nu gällande lagstiftning görs för de olika kvalificerade ändamålen en språklig åtskillnad när det gäller det sätt på vilket de får fullgöras. Detta uttrycks som att främja, lämna bidrag, bedriva och stärka. Detta ger olika förutsättningar för hur de olika ändamålen kan fullgöras – i form av egen verksamhet eller i form av ekonomiskt stöd till annan för utförandet av verksamheten. Av förarbetena till gällande lagstiftning framgår inte någon uttalad tanke bakom valet av begrepp för fullgörande av de olika ändamålen. Frånsett ändamålet vetenskaplig forskning, där det redan vid reglernas införande angavs att man både får bedriva och gynna sådan forskning, framgår av lagtexten i dag ingen valfrihet i hur ändamålet ska fullgöras. Att så är fallet har också konstaterats av Högsta förvaltningsdomstolen i ett av Stiftelsen Fryx överklagat förhandsbesked (RÅ 1997 ref. 64):

Enligt lagrummet gäller, såvitt nu är av intresse, att en stiftelse kan bli begränsat skattskyldig om dess huvudsakliga ändamål är att "lämna understöd för beredande av undervisning eller utbildning". Det citerade uttrycket tar sikte på stiftelser som - till skillnad mot Stiftelsen Fryx - inte bedriver egen skolverksamhet utan främjar undervisning och utbildning genom bidragsgivning (jfr SOU 1939:47 s. 55).

Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har inte funnit några bärande skäl som talar för att det bör göras åtskillnad på om ändamålet fullgörs i form av egen verksamhet eller i form av bidrag till allmännyttig men av annan bedriven verksamhet. Regeringen delar utredningens bedömning att det viktiga är gynnandet av den allmännyttiga verksamheten som sådan. Ändamålskravet bör därför anses uppfyllt oavsett om det är fråga 35

om egen verksamhet eller om bidrag lämnas till av annan ideell organisation bedriven verksamhet. Skatteverket anser dock att det finns ett behov av ett förtydligande av ändamålskravet när ett bidrag lämnas till en annan ideell organisation. Det bör då enligt Skatteverket vara ett krav att den mottagande organisationen faktiskt använder mottagna medel för det angivna ändamålet under bedömningsperioden ifråga. Det kan även enligt verket ifrågasättas om det inte ska ställas ett krav på att den mottagande organisationen själv ska vara inskränkt skattskyldig. Regeringen anser att det skulle vara onödigt betungande att kräva att bidragsgivaren ska kontrollera att den mottagande organisationen faktiskt använder mottagna medel på rätt sätt och att samtliga förutsättningar för inskränkt skattskyldighet för mottagaren är uppfyllda. Ett sådant krav skulle dessutom kräva att mottagaren håller mottagna bidrag avskilda från övriga medel. Regeringen anser dock att det måste vara fråga om ett bidrag som ska vara avsett att användas i den mottagande organisationens verksamhet. Det bör även accepteras att en mottagande organisation slussar vidare bidraget i sin helhet till andra organisationer. Det kan t.ex. vara fråga om ett bidrag som ges till Internationella Röda korset för vidarebefordran till en lokal biståndsorganisation. Det bör vidare krävas att bidragsgivaren i fall av indirekt främjande gör en ordentlig prövning av mottagaren av bidraget innan bidraget lämnas. Prövningen bör omfatta kontroll av vilken verksamhet som den mottagande organisationen faktiskt bedriver samt kontroll av ändamålet med mottagarens verksamhet, dvs. att mottagaren uppfyller ändamålskravet. Skatteverket anser även att det bör anges vilka kriterier en näringsverksamhet ska uppfylla för att anses främja ett allmännyttigt ändamål. Skattefriheten för ideella föreningar, registrerade trossamfund och stiftelser omfattar i dag inte inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, med vissa undantag för föreningar och trossamfund. Vad gäller 13 kap. 1 § IL finns det praxis om hur bestämmelsen ska tolkas. Någon förändring av denna praxis är inte avsedd. Regeringen kan inte se något behov av att särskilt reglera hur 13 kap. 1 § IL ska tillämpas när det är ideella föreningar, registrerade trossamfund eller stiftelser som bedriver näringsverksamhet. Det får snarare anses lämpligt att samma bedömning görs oavsett vilken typ av subjekt som bedriver en näringsverksamhet, med beaktande av den praxis som föreligger.

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i den nya paragrafen 7 kap. 4 § IL. Förslaget föranleder även ändring i 67 kap. 24 § IL och 6 § lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva.

6.3 Närmare om de uppräknade ändamålen

I lagrådsremissen föreslås att exemplifieringen utökas med nya exempel på allmännyttiga ändamål. För att tillämpningen av ändamålskravet ska få en mer modern tillämpning bör utöver de nya ändamålen även vissa av 36

de i dag uppräknade ändamålen övervägas särskilt. Nedan redogörs närmare för dessa ändamål. Ändamålen att främja idrott, politisk verksamhet och religiös verksamhet redogörs inte för särskilt. Någon förändring av innebörden av dessa begrepp är inte avsedd.

6.3.1 Omsorg om barn och ungdom

Regeringens förslag: Ändamålet vård och uppfostran av barn ska ha en något vidgad omfattning och i stället benämnas omsorg om barn och ungdom.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Länsrätten i Göteborg anför att såvitt avser ändamålet omsorg om barn och ungdom är begreppet ungdom inte optimalt då det kan föra med sig oklarheter om vad som innefattas och det kan ifrågasättas om det är en god ordning att låta begreppet preciseras i rättspraxis, då dylika uttalanden i förarbeten i vart fall initialt skapar en rättsosäkerhet. Länsrätten i Skåne anför att det tidigare allmännyttiga ändamålet omsorg om barn i praxis har varit klart och enkelt att tillämpa. Utredningens förslag att föra in begreppet ”ungdom” i syfte att även personer över 18 år i vissa situationer ska kunna omfattas av bestämmelsen leder till en ökad oklarhet. Dessutom är det mycket som talar för att de ungdomar och situationer som åsyftas kan falla in under ändamålet social hjälpverksamhet. Länsrätten i Västmanlands län anför att när det gäller begreppet ”omsorg” innebär det en utvidgning av de tidigare kriterierna ”vård och uppfostran”. Det är ofrånkomligt att samtliga dessa tre rekvisit medför tillämpningsproblem i någon form. Att ersätta de två befintliga rekvisiten med ett nytt medför naturligtvis nya gränsdragningsproblem och behov av ny praxis. Mot bakgrund av de skäl utredningen anför har länsrätten dock inget att erinra mot förslaget i denna del. Trots de skäl utredningen anför till stöd för att omsorg även i vissa fall kan avse den som fyllt 18 år, anser länsrätten att det är mindre lämpligt att införa ett så pass odefinierat begrepp som ungdom, vilket kan leda till onödiga gränsdragningsproblem. Med ”barn” avses i olika lagar den som ännu inte fyllt 18 år. Begreppet ”ungdom” är dock juridiskt och även i övrigt odefinierat. När det gäller de s.k. ungdomsmålen som hanteras i de allmänna domstolarna (jfr t.ex. 32 kap. brottsbalken) eller när lagen (1990:52) om vård av unga kan bli tillämplig, finns en övre gräns på 21 år. Ungdom är i dessa sammanhang den som är mellan 18 och 21 år. Riksidrottsförbundet definierar ungdomsidrott som idrott som utövas av den som är i åldern 13–20 år. När det gäller att söka statsbidrag till olika ungdomssatsningar definieras ungdom enligt Ungdomsstyrelsen som den som är mellan 7–25 år. Det finns olika definitioner i olika sammanhang där den högsta åldern för att anses vara ungdom varierar mellan 20 och 25 år. Forum för frivilligt socialt arbete och Rädda Barnen stödjer viljan att vidga ändamålet, men menar att det i sin föreslagna form fortfarande är för snävt definierat. Omsorg av barn och ungdom exkluderar en mängd allmännyttiga verksamheter som inte innebär omsorg men som verkar uppfostrande. 37

Betydande verksamhet som är av förebyggande natur men som inte heller går att sortera in under andra kriterier riskerar att fortsätta falla utanför definitionen. Forumet föreslår att ändamålet rubriceras som barnoch ungdomsverksamhet. Stiftelsen Jerringfonden anför att särskilt förslaget om ändamålet omsorg om barn och ungdom är ytterst betydelsefullt att genomföra. Stiftelsen Frimurare Barnhuset i Stockholm anför att den föreslagna utvidgningen att genom ordet ”omsorg” inte bara kunna täcka barn och ungdomars basala behov är synnerligen angeläget. Att även ungdomar, över 18 år, inryms i det vidgade begreppet är välbetänkt utifrån den erfarenhet som stiftelsen har. Även om den övre åldersgränsen inte exakt anges, ger det ett utrymme för en individuellt anpassad insats i ett skede av livet som kan vara helt avgörande och lägga grunden för en ung persons framtida utveckling i samhället. Frälsningsarmén instämmer i utredningens förslag. Stockholms Borgerskap förordar att det förtydligas att även vård och omsorg om äldre utgör ett allmännyttigt ändamål. Synskadades Riksförbund och Synskadades Stiftelse instämmer i utredningens förslag. Förslaget ger förutsättningar att stödja inte bara det synskadade barnet eller ungdomen utan hela familjen, vilket enligt deras uppfattning och sätt att verka är synnerligen angeläget. Likaså vill förbundet understryka vikten i utredningens förslag om tillägget ”ungdom”, eftersom behovet av stöd till funktionshindrade ungdomar ofta förekommer under viss tid efter uppnådda 18 år. Ungdomsstyrelsen anser att formuleringen omsorg om barn och ungdom är för snäv och att relevanta verksamheter därmed riskerar att fortsätta falla utanför definitionen. I stället bör ändamålet rubriceras som barn- och ungdomsverksamhet. Ungdomsstyrelsen anser att de åldersregler som gäller för att kvalificera sig för att erhålla statsbidrag för ungdomsorganisationer även bör gälla här. Skälen för regeringens förslag: Ändamålet vård och uppfostran av barn har gamla anor och har varit skattegynnat under en lång tid. Förutsättningen för inskränkt skattskyldighet är att verksamheten riktar sig till barn och avser vård och uppfostran. Dessa begrepp har inte närmare förklarats i förarbetena. När det gäller begreppet barn har det enligt Stiftelse- och föreningsskatteutredningen inte uppstått några tillämpningssvårigheter utan det har tillämpats på någon som inte har fyllt 18 år (jfr bl.a. 6 kap. 2 § och 7 kap. 1 § föräldrabalken). I doktrinen har med vård avsetts tillhandahållande av husrum, föda och rekreation i normal omfattning samt utövande av tillsyn och kontroll över barnets person (Hagstedt J A, Om beskattning av stiftelser, Uppsala 1972, s. 261). Utredningen konstaterar att ett begrepp som vållat osäkerhet är uppfostran. Som uppfostran förstås i första hand sådan utveckling av barnet som normalt handhas av föräldrarna då barnet under sina uppväxtår får grundläggande kunskaper och färdigheter (Hagstedt s. 261). Såväl andlig som fysisk fostran är inbegripen, men alla slags fostrande verksamheter omfattas inte. Praxis har lagt in ett allsidighetskrav och inte godtagit verksamhet med övervägande religiös, politisk eller idrottslig inriktning. Inte heller har all verksamhet inriktad på daglig omvårdnad godtagits i praxis (se t.ex. rättsfallen RÅ 1975 Aa 407–409, RÅ 1979 1:75 och RÅ 1982 1:12).

Något krav på att ett ekonomiskt behov ska vara för handen brukar inte ställas och anledningen till detta torde vara att barn som regel kan betraktas som behövande ur ekonomisk synpunkt (Hagstedt s. 259). Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har konstaterat att praxis har utvecklats så att ändamålet har kommit att inriktas mot verksamheter som tillfredsställer basala behov av vård, omsorg och uppfostran. Enligt utredningen finns inte längre samma uttalade behov av sådant basalt stöd som avser mat, husrum och tillsyn (vård) eller grundläggande fostran och utveckling (uppfostran). För dessa behov finns i dag ett väl utvecklat system från samhällets sida med barnomsorg, förskoleklass och stödverksamhet av annat slag från de sociala myndigheterna som normalt ger en del av den grundläggande trygghet för barnen som detta ändamål avsett. Trots det finns det alltjämt ett stort behov av stöd riktat mot barn och ungdom om än i något annan och vidare form. Regeringen instämmer i utredningens slutsatser i denna del. Utredningen har pekat på att stiftelser som har haft till ändamål att främja vård och uppfostran av barn har haft svårt att lämna bidrag till ideella föreningar som bedriver barn- och ungdomsverksamhet då de haft problem att visa att stödet gått till de basala behoven av vård och uppfostran. Som exempel kan nämnas verksamhet som bedrivs för funktionshindrade eller överviktiga barn och ungdomar, verksamhet som syftar till ungdomars drogfrihet eller till att motverka mobbning. Lägerverksamhet har normalt accepterats om den inte har haft koppling till idrott, religiös verksamhet eller kulturell verksamhet. Oklarhet gäller i praxis om hur bedömningen ska ske av verksamhet som avser läger för barn där föräldrar och/eller syskon är med under hela eller delar av lägervistelsen t.ex. på grund av att barnen har funktionshinder. Såsom utredningen konstaterar kommer en del av dessa problem att få sin lösning eftersom stiftelser fortsättningsvis kommer att kunna främja ändamål som avser bl.a. idrott och kultur. Utredningen anser dock att det finns ett behov att vidga det aktuella ändamålet något. Enligt utredningen bör begreppet omsorg därför tas in i lagtexten och ska markera att det är fråga om en utvidgning i förhållande till det i dag gällande rekvisitet vård och uppfostran. Utöver att tillgodose de basala behoven av mat, husrum och daglig tillsyn bör enligt utredningen även verksamhet som tillgodoser barns och ungdoms utveckling i kroppsligt, intellektuellt och socialt avseende omfattas liksom verksamhet som ger tillfälle till lek och lärande, samvaro och avkoppling. Stöd och aktiviteter för funktionshindrade barn och ungdomar med särskilda behov är andra exempel på vad som kan omfattas. Likaså omfattas verksamheter som hjälper utsatta barn och ungdomar inklusive förebyggande arbete mot exempelvis droger och annat missbruk. På detta sätt finns inte heller samma krav på att den fostrande och/eller omhändertagande uppgiften övertagits av annan än föräldrarna. Med detta synsätt kan t.ex. bidrag ges till familjer med funktionshindrade barn där såväl barnet som föräldrarna och eventuella syskon deltar i lägerverksamhet eller en behandlingsresa för att underlätta det fortsatta dagliga livet. Regeringen instämmer i utredningens bedömning att ändamålet vård och uppfostran av barn bör utvidgas. Samhällsutvecklingen har gjort att det att finns ett behov att vidga tillämpningen av det aktuella ändamålet. I likhet med utredningen föreslår regeringen att begreppet ”vård och 39

uppfostran av barn” ersätts med det vidare begreppet ”omsorg om barn och ungdom”. Genom begreppet ”barn och ungdom” markeras att det även åldersmässigt är fråga om ett generösare synsätt. Begreppet barn har tillämpats på någon som inte har fyllt 18 år. Utredningen har föreslagit att begreppet ungdom läggs till för att betona att det även efter fyllda 18 år alltjämt kan finnas motsvarande behov av stöd under viss ytterligare tid. Att ange exakt var denna åldersgräns går är, enligt utredningen, inte helt lätt och den närmare utformningen torde få utformas i praxis. Bl.a. Länsrätten i Göteborg och Länsrätten i Västmanlands län menar dock att det är olämpligt att använda begreppet ungdom eftersom det är ett odefinierbart begrepp och skapar rättsosäkerhet. Ungdomsstyrelsen anser vidare att de åldersregler som gäller för att kvalificera sig för att erhålla statsbidrag för ungdomsorganisationer även bör gälla här. Även om det är eftersträvansvärt att reglerna ska vara tydliga och exakta är det enligt regeringen i det här sammanhanget motiverat att tydligt markera att den åldersmässiga bedömningen ska vara generösare än den som har skett med begreppet ”vård och uppfostran av barn”. En prövning får ske från fall till fall. Det finns, såsom Länsrätten i Västmanlands län har påpekat, inte någon exakt åldersgräns för när någon upphör att vara ungdom. Med hänsyn till att fråga ska vara om omsorg av ungdom torde dock den övre gränsen ligga runt 21 år, dvs. i linje med vad som gäller i de s.k. ungdomsmålen som hanteras i de allmänna domstolarna (jfr t.ex. 32 kap. brottsbalken) eller när lagen (1990:52) om vård av unga kan bli tillämplig. Enligt regeringen bör en helhetsbedömning göras av den situation som personen i fråga befinner sig i. I denna bedömning bör hänsyn bl.a. tas till om personen ifråga alltjämt går i skolan och inte har bildat eget hushåll. Länsrätten i Skåne pekar på att det är mycket som talar för att de ungdomar och situationer som åsyftas kan falla in under ändamålet social hjälpverksamhet. Stockholms Borgerskap förordar att det förtydligas att även vård och omsorg om äldre utgör ett allmännyttigt ändamål. Regeringen vill, i likhet med utredningen, framhålla att det inte endast är omsorg om barn och ungdom som ska anses allmännyttigt. All omsorg som riktas mot personer med relevanta behov av omsorg är att anse som allmännyttig. Avgränsningen till barn och ungdom ska enligt utredningen endast ses som ett uttryck för att denna grupp mer eller mindre alltid kan sägas vara i behov av omsorg, något som inte kan sägas gälla för alla vuxna. Det är enligt regeringen lämpligt att det för barn och ungdom görs samma bedömning vad gäller behovet av omsorg. Omsorg om ungdom bör därför nämnas särskilt i exemplifieringen. För vuxna skulle ett av behov av omsorg i stället kunna täckas av ändamålet social hjälpverksamhet, se avsnitt 6.3.3. Forum för frivilligt socialt arbete, Rädda Barnen och Ungdomsstyrelsen anser att det föreslagna begreppet är för snävt och föreslår i stället begreppet ”barn- och ungdomsverksamhet”. Regeringen anser att ett sådant begrepp inte åskådliggör den förändring av dagens tillämpning av ändamålet vård och uppfostran av barn som regeringen vill åstadkomma. Regeringen anser vidare att begreppet omsorg om barn och ungdom bättre beskriver att det även kan vara fråga om stöd i annan 40 form än till de basala behoven av vård och uppfostran, t.ex. verksamheter

till förmån för barn och unga. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen följer av ändamålskravet ett övergripande krav på att syftet med verksamheten ska vara att främja ett allmännyttigt ändamål. Verksamhet som bedrivs i form av daghems- och fritidshemsverksamhet där barn regelbundet omhändertas under den tid då föräldrarna arbetar har därför av Högsta förvaltningsdomstolen inte godtagits som vård och uppfostran av barn (se RÅ 2005 ref. 8). Regeringen anser att sådan verksamhet som prövades av Högsta förvaltningsdomstolen även efter den föreslagna förändringen inte ska anses främja ett allmännyttigt ändamål. Regeringen anser att det är ytterligare ett skäl till varför det inte är lämpligt att införa begreppet ”barn- och ungdomsverksamhet”. Regeringen vill dock påpeka att de verksamheter för barn och ungdom som bedrivs av ideella föreningar och registrerade trossamfund och som har bedömts främja ett allmännyttigt ändamål även i fortsättningen ska anses främja ett sådant ändamål (se t.ex. Skatteverkets ställningstagande den 10 november 2006 om roll- och konfliktspelsföreningar, dnr 131 649201-06/11).

6.3.2 Utbildning

Regeringens förslag: Ändamålet undervisning eller utbildning ska behålla sin omfattning och tillämpning, men enbart benämnas utbildning.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Högskoleverket , Forum för frivilligt socialt arbete, Rädda Barnen och Röda Korset tillstyrker förslaget. Övriga remissinstanser har inte yttrat sig särskilt i denna del. Skälen för regeringens förslag: Innebörden av ändamålet undervisning eller utbildning är inte närmare angivet i lagtexten, men av förarbetena kan utläsas en avsikt att endast bidrag till sådan undervisning eller utbildning som motsvarade den som meddelades vid ett allmänt undervisningsverk skulle omfattas (SOU 1939:47 s. 55 och Hagstedt s. 264 f.). Med begreppet allmänt undervisningsverk avsågs en privat anstalt för undervisning som bedrevs med visst offentligrättsligt inslag och utan något vinstsyfte för ägaren (Hagstedt s. 248 f.). Med ledning av dessa uttalanden framgår att lagstiftaren torde ha avsett en relativt snäv tolkning av begreppen undervisning och utbildning. Ändamålet undervisning eller utbildning har fått sin närmare utformning i rättstillämpningen och Högsta förvaltningsdomstolen har genom åren avgjort ett stort antal mål rörande denna fråga. Dessa avgöranden har inneburit att den ursprungligen tämligen restriktiva tillämpningen med tiden kommit att bli generösare. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen menar att praxis har följt samhällsutvecklingen och att det inte finns något direkt behov av förändring av innehållet i detta ändamål, särskilt som praxis utvecklats tämligen generöst. Regeringen delar den bedömningen. Ändamålet benämns i dag undervisning eller utbildning. Enligt utredningen torde begreppet utbildning täcka in ändamålet i sin helhet. Regeringen instämmer i detta. Någon förändring av omfattningen eller 41

tillämpningen av ändamålet är inte avsedd annat än att ett eget bedrivande av utbildningsverksamhet utan vinstsyfte ska omfattas av bestämmelsen. I detta sammanhang har utredningen tagit upp att den nu gällande lagstiftningen innebär att reglerna om inskränkt skattskyldighet inte är samordnade mellan de för stiftelser gällande allmänna undantagsreglerna och de som gäller för allmänna undervisningsverk, något som kommenterades i avgörandet rörande Stiftelsen Martinskolan Söders Waldorfskola (RÅ 2004 ref. 77). Rättsfallet gällde en stiftelse som skulle förlora karaktären av allmänt undervisningsverk om den i mer än ringa omfattning ägnade sig åt annan verksamhet, även om denna verksamhet var av sådan art att den i sig kunde medföra skattebefrielse på annan grund. Någon prövning gjordes dock aldrig om den andra verksamheten kunde medföra skattebefrielse på annan grund. Det är enligt regeringen inte acceptabelt att två olika var för sig skattegynnade verksamheter kan bli skattepliktiga om verksamheterna bedrivs parallellt av samma subjekt, t.ex. en stiftelse. Denna situation bör inte få uppkomma. Genom förslaget att ta bort de särskilda reglerna om skattegynnandet av allmänna undervisningsverk skulle enligt utredningen problemet inte längre kvarstå. Problematiken gäller dock inte bara allmänna undervisningsverk utan skulle även kunna bli aktuell för barmhärtighetsinrättningar och sjukvårdsinrättningar. Frågan om borttagande av skattegynnande för dessa subjekt behandlas inte i denna lagrådsremiss utan bereds vidare i Regeringskansliet. Regeringen kan dock konstatera att den verksamhet som bedrivs av allmänna undervisningsverk, barmhärtighetsinrättningar och sjukvårdsinrättningar omfattas av det föreslagna nya ändamålskravet eftersom dels sjukvård tas med i exemplifieringen (se nedan), dels att en stiftelse kan kvalificera för de olika ändamålen genom egen verksamhet. Situationen att två var för sig skattegynnade verksamheter beskattas om de bedrivs parallellt av ett och samma subjekt torde med de nya reglerna därmed inte längre uppkomma.

6.3.3 Social hjälpverksamhet

Regeringens förslag: Ändamålet hjälpverksamhet bland behövande får en vidare tillämpning som även omfattar behövande i annat än ekonomiskt hänseende. Ändamålet ska benämnas social hjälpverksamhet. I benämningen social hjälpverksamhet ska även sociala och välgörande ändamål omfattas. En motsvarande ändring ska göras avseende förutsättningarna för dels skattereduktion för gåva, dels att bli godkänd som gåvomottagare avseende skattereduktion för gåva.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Stiftelsen Jerringfonden tillstyrker förslaget. Frälsningsarmén tillstyrker förslaget och instämmer i utredningens bedömning. Röda Korset stödjer den nya benämningen ”social hjälpverksamhet”, vilket enligt deras uppfattning bättre återspeglar den verksamhet som bedrivs i dagens samhälle. Stiftelsen Synskadades 42

Riksförbund och Synskadades Stiftelse instämmer i utredningens förslag att ändamålet ”bedriva hjälpverksamhet bland behövande” får en vidare tillämpning och fortsättningsvis föreslås även kunna omfatta behövande i annat än ekonomiskt hänseende. Ändamålet ”social hjälpverksamhet” är ett tydligt uttryck för vad som är gällande i dag, nämligen behov av olika former av stöd och hjälpinsatser i stället för en koncentration till rena ekonomiska bidrag. Länsrätten i Västmanlands län tillstyrker förslaget vad gäller social hjälpverksamhet och pekar på att förslaget i denna del torde kunna medföra en enklare hantering av bidrag då en individuell behovsprövning av destinatärerna inte alltid behöver göras. Skatteverket delar inte utredningens uppfattning att det välgörande ändamålet kan begränsas till ändamålet social hjälpverksamhet och därför kan slopas. Det välgörande ändamålet kan uppfattas i enlighet med själva innebörden av ett allmännyttigt ändamål och därför har det sin plats i exemplifieringen. Att ta bort ändamålet kan komma att uppfattas som en inskränkning av gällande rätt vilket inte är i linje med utredningens uttalade avsikt. Emmaus Sverige anser inte att det är önskvärt med alltför stora begränsningar i kriterierna för social hjälpverksamhet. Det är därför viktigt i den fortsatta beredningen av förslaget att det tydligt medges stöd för ekonomiska bidrag till behövande enskilda personer under en längre period. Frimurare Barnhuset i Stockholm tillstyrker att begreppet ”social hjälpverksamhet” ersätter ”hjälpverksamhet bland behövande”. Utöver en modernisering av språkbruket är den föreslagna, vidare tillämpningen av ordet ”behövande” till att omfatta även andra än strikt ekonomiskt behövande mycket välkommen. Stiftelsens uppfattning är att den hittillsvarande begränsningen till strikt ekonomiska bevekelsegrunder inte är förenlig med vad som av en bred allmänhet uppfattas som ”välgörande verksamhet”. Därför är utredningens förslag till en vidgning, så att särskilt utsatta grupper kan lämnas stöd, helt i tiden. Forum för frivilligt socialt arbete och Rädda Barnen stödjer utredningens förslag om en bredare omfattning av begreppet. Särskilt viktigt är den slopade begränsningen att man bara får ge stöd till ekonomiskt utsatta och inte personer i andra behov. Forum ställer sig frågande till varför utredaren väljer att använda sig av begreppet social hjälpverksamhet. Forum föreslår därför att ändamålet döps om till social verksamhet. Nämnden för statligt stöd till trossamfunden SST anför att ändamålet ”social hjälpverksamhet” kan komma att tolkas snävt. SST föreslår att detta ändamål i stället definieras som ”social verksamhet”. Vidarstiftelsen, Föreningen Blomsterfonden och Radiumhemmets Forskningsfonder anför att ”social hjälpverksamhet” kan komma att tolkas alltför snävt och föreslår därför att ändamålet i stället definieras som ”social verksamhet”. Detta för att det inte ska kunna tolkas som ett insnävat ändamål jämfört med de ”sociala” ändamål som i dag gäller för ideella föreningar. Föreningen för Välgörenhetens Ordnande FVO ser positivt på utredningens förslag att det framtida begreppet social hjälpverksamhet ger möjlighet att se till en persons helhetssituation och inte endast vara låst till den ekonomiska situationen. FVO instämmer även i att en väl utformad ansökningsblankett ger gott underlag för bedömningen om en person anses berättigad till bidrag. FVO anser dock att de föreslagna reglerna riskerar att bli alltför öppna. FVO vill framhålla att medelvärdet på de belopp som FVO utbetalar ligger på 5 500 kr. Ett belopp om ca 43

4 200 kr känns i dagsläget därför alltför högt. FVO föreslår att den förenklade prövningen ska kunna tillämpas vid fem procent av prisbasbeloppet.

Skälen för regeringens förslag

Ett modernare begrepp avseende behövande En stiftelse, en ideell förening eller ett registrerat trossamfund kan bli inskränkt skattskyldig om den har till huvudsakligt ändamål att bedriva hjälpverksamhet bland behövande. Det ska vara fråga om behövande i ekonomisk mening. En hjälpverksamhet kan således bestå i att lämna ekonomiska bidrag i form av engångsbidrag eller periodiska utbetalningar eller genom hjälp på annat sätt i form av exempelvis fri eller hyresbillig bostad eller bidrag till rehabiliteringsbehandling. Från att tidigare haft fokus på behövande inom landet har många organisationer i dag sin verksamhet inriktad på biståndsverksamhet i tredje världen. En utbetalning av bidrag har ansetts utgöra hjälpverksamhet endast om bidraget är avsett att höja mottagarens ekonomiska standard från den nivå där denne betraktas som behövande upp till drägliga ekonomiska förhållanden. Det kan också vara fråga om ett bidrag till en nödvändig kostnad av tillfällig natur för mottagaren, t.ex. inköp av glasögon eller handikapphjälpmedel. Om bidraget används för annat än primära behov anses hjälpverksamhet inte föreligga (Hagstedt s. 274 f.). Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har konstaterat att vad som innefattas i begreppet behövande har inte berörts i förarbetena till lagstiftningen och att begreppet också har orsakat mycket tillämpningsproblem när det gäller gränsdragningen. Av praxis framgår att hjälpverksamhet godtagits även om den gått till dem som inte är direkt nödlidande. Inte heller har existensminimum och förbehållsbelopp ansetts utgöra någon övre gräns för vad som är behövande. Högsta förvaltningsdomstolen har i rättsfallet RÅ 81 1:28 sammanfattat innebörden av begreppet behövande på följande sätt:

Med behövande måste såvitt nu är ifråga förstås person som är i behov av ekonomisk hjälp. För att vara behövande i denna mening kan inte krävas att vederbörande lider nöd eller annars är i trängande behov av hjälp, men det får dock förutsättas att den som är föremål för verksamheten är mindre bemedlad och att det föreligger ett allmänt hjälpbehov. Innebörden härav får bedömas i förhållande till de trygghets- och standardkrav som vid olika tidpunkter är gällande i samhället.

Med behövande avses endast personer som är behövande i ekonomisk bemärkelse. Det allmänna tar i dag ett mycket större ekonomiskt ansvar för enskilda personer än vad som var fallet vid den tid då reglerna kom till. I takt med att välfärdssystemen har byggts ut finns det i dag en ekonomisk bas och trygghet för de allra flesta, vilket gör att behovet av frivilligt stöd inte är av samma omfattning som då många av dessa stiftelser tillkom. Enligt Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har det blivit allt svårare för stiftelserna att rent praktiskt välja ut mottagare med hänsyn till den prövning av det ekonomiska behovet som är en förutsättning för att uppfylla ändamålskravet. Prövning av ansökningar 44

och kontroll av lämnade uppgifter tar stora resurser i anspråk. För Skatteverket medför den nuvarande rättstillämpningen ett tidskrävande kontrollarbete för att kunna säkerställa att mottagarna varit ekonomiskt behövande och att stiftelserna därmed fullföljt sitt ändamål på rätt sätt. Om bidrag ges i samband med en katastrofsituation eller liknande, t.ex. filtar till behövande efter en jordbävning eller mat till svältande i en hungerkatastrof har kraven på underlag dock varit begränsade. I praktiken har det i situationer som dessa räckt med att stiftelsen eller föreningen har visat att bidragen har använts för att hjälpa de nödlidande. Så kan det också vara i delar av den biståndsverksamhet som bedrivs i tredje världen. Hjälpbehovet har i dag, såsom utredningen anför, delvis en annan karaktär och är inte längre lika koncentrerat till behov av rent ekonomisk natur. I stället kan det vara fråga om stöd till särskilt utsatta grupper, t.ex. flyktingar eller hemlösa. Det kan också gälla behov av stöd till psykiskt funktionshindrade vars ekonomiska situation inte nödvändigtvis är sådan att de direkt kan anses som ekonomiskt behövande. Behovet av hjälp är alltså ofta inte av rent ekonomisk karaktär utan kanske snarare gäller hjälp i form av regelbunden terapiverksamhet eller annan återkommande social verksamhet som innebär samvaro och omsorg om särskilt utsatta grupper. Praxis har utvecklats så att det i många fall krävs en prövning på individnivå för att avgöra om en person ska anses vara ekonomiskt behövande eller inte. Den praktiska tillämpningen har enligt utredningen präglats av olikheter i bedömningar av när en person ska anses vara behövande. Olika nivåer av inkomster har gällt i de domstolsavgöranden som finns och Skatteverket synes inte ha tillämpat någon enhetlig nivå sett över landet. Det har också förelegat en mängd frågor om hur inkomsten hos den som söker hjälp ska beräknas. Detta har resulterat i att rättsläget har blivit svårbedömt. Felaktiga bedömningar av ekonomiska förhållanden hos dem som sökt hjälp innebär i sin tur att stiftelsernas skattefrihet kan komma att ifrågasättas. För ideella föreningar är det också möjligt att utöver hjälpverksamhet bland behövande även främja ett socialt eller ett välgörande ändamål. Med socialt ändamål har förståtts bland annat verksamhet för socialt utsatta grupper. Detta innebär att föreningarna inte har behövt pröva enskilda mottagares ekonomiska förhållanden i samma utsträckning som stiftelserna och därmed inte heller riskerat att göra felbedömningar i samma omfattning som dem eftersom verksamheten kunnat hänföras till ett socialt eller välgörande ändamål. Bedömningen av behövandebegreppet är ett betydande problem för framför allt stiftelserna. Det är svårt för dem som företräder stiftelserna och administrerar deras verksamhet att veta vilken nivå som gäller för inkomster och förmögenheter och det är tidskrävande att hantera ansökningarna samt att kontrollera de lämnade uppgifterna mot de offentliga register som är relevanta. Dessutom är förmögenhetsuppgifter inte längre möjliga att kontrollera i samma omfattning som tidigare då kontrolluppgiftsskyldigheten för förmögenhetstillgångar avskaffats i samband med slopandet av förmögenhetsskatten. I sammanhanget måste också hänsyn tas till risken för missbruk och det bör rimligen krävas av en stiftelse att den gör någon form av kontroll 45

av att utbetalningar görs till rätt mottagare. Det är naturligtvis inte acceptabelt att stora belopp felaktigt betalas ut till personer som inte är behövande. Denna kontroll skulle från stiftelsens sida kunna bottna i personlig kännedom, vilket är vanligt exempelvis inom församlingar eller hos handläggare på mindre orter. Samtidigt krävs att det underlag som används för bedömningen kan göras tillgängligt för Skatteverket som ska granska förutsättningarna för skattebefrielse. Exempelvis skulle en väl utformad ansökningsblankett som ger tillräckliga uppgifter till grund för bedömningen i frågor om ekonomiskt understöd till enskilda personer kunna vara en framkomlig väg. Med hänsyn till vad som framkommit om tillämpningsproblemen har utredningen föreslagit att det nuvarande ändamålet att bedriva hjälpverksamhet bland behövande slopas. Utredningens uppfattning är att det sociala ändamål som i dag gäller för föreningarna skulle kunna bilda kärnan i en ny bestämmelse vilken också ska omfatta det välgörande ändamål som kan sägas ingå i begreppet ”hjälpverksamhet bland behövande”. Utredningen föreslår därför att det nya rekvisitet benämns ”social hjälpverksamhet” och gör i detta avseende följande överväganden. Begreppet kommer fortsättningsvis att innefatta behövande även i annat avseende än ekonomiskt. I grunden ska det finnas ett hjälpbehov men detta behöver inte vara av ekonomisk karaktär. Även fortsättningsvis kommer en prövning behöva ske för att avgöra om det föreligger ett hjälpbehov som kan tillgodoses inom ramen för det som avses med social hjälpverksamhet. Omfattningen av denna prövning kommer att variera men för att generellt sett avgöra om det ska anses föreligga ett hjälpbehov kan hänsyn tas till vissa speciella förhållanden. Exempelvis kan vissa grupper av personer normalt anses ha ett mer generellt behov av hjälp. Hit kan räknas bl.a. funktionshindrade, hemlösa, socialt utsatta, asylsökande, personer med stor försörjningsbörda eller kroniskt sjuka. Men även andra personer kan vara i behov av extra stöd och kan därför anses vara behövande. Det bör i framtiden därför vara möjligt för en stiftelse, en ideell förening eller ett registrerat trossamfund att främja verksamheter som vänder sig till grupper som behöver olika former av stöd och hjälp utan att någon individuell prövning behöver göras för varje deltagare. En sådan verksamhet bör baseras på att det finns ett socialt hjälpbehov hos den grupp som är mottagare av stödet. Det behovet behöver dock inte baseras på ekonomiska avgöranden utan på att det framstår som angeläget att hjälpa den utsatta gruppen. Exempel på verksamheter som kan omfattas är mat och husrum för uteliggare, olika aktiviteter för asylsökande, hjälp för funktionshindrade som inte tillgodoses genom lagen (1993:387) om stöd och service till vissa funktionshindrade. Utredningen anför vidare att det givetvis även fortsättningsvis kommer att finnas behov av att ge ekonomiska bidrag till enskilda personer. Stiftelser som beviljar bidrag till behövande ger ofta bidrag till ett specifikt behov och inte till den allmänna överlevnaden. Det kan vara fråga om kontanta bidrag men det kan också vara så att stiftelsen betalar en faktura. Det ekonomiska bidraget kan gälla tandvårdskostnader, betalning av en hyresavi, en vinterjacka till ett barn eller något liknande. Oavsett om bidraget betalas ut kontant, sätts in på ett konto, betalas 46 genom faktura eller mot uppvisande av kvitto bör någon form av

prövning göras för ett sådant kontant bidrag. Prövningen bör inte enbart avse ekonomiska förhållanden utan även andra omständigheter bör vägas in. Det faller sig dock naturligt att personer med goda inkomster eller lättrealiserade tillgångar eller goda möjligheter till lån är i mindre behov av kontanta ekonomiska bidrag än personer med svag ekonomi. Regeringen instämmer i utredningens bedömning. Främjandet av social hjälpverksamhet bör därför vara ett ändamål som ska tas med i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål. De föreslagna reglerna kan inte, såsom Föreningen för Välgörenhetens Ordnande FVO anför, anses bli för öppna. Emmaus Sverige anser inte att det är önskvärt med alltför stora begränsningar i kriterierna för social hjälpverksamhet. Nämnden för statligt stöd till trossamfunden, Forum för frivilligt socialt arbete , Rädda Barnen, Stiftelsen Jerringfonden, Vidarstiftelsen, Föreningen Blomsterfonden och Radiumhemmets Forskningsfonder anser att den föreslagna benämningen är för snäv och föreslår i stället att ändamålet benämns ”social verksamhet”. Regeringen anser att en sådan benämning skulle innebära att ändamålskravet skulle få en alltför bred tillämpning eftersom fråga ska vara om allmännyttig verksamhet. Regeringen vill här också betona att det är fråga om en exemplifierande uppräkning samt att verksamheter med sociala ändamål som bedrivs av ideella föreningar och registrerade trossamfund och som har bedömts främja ett allmännyttigt ändamål även i fortsättningen ska anses främja ett sådant ändamål (t.ex. scoutföreningar). Utredningen har framfört att det av förenklingsskäl i och för sig vore värdefullt med en beloppsgräns för mindre utbetalningar till enskilda mottagare där endast en förenklad behovsprövning behöver ske. En sådan gräns skulle enligt utredningen kunna sättas till en låg nivå på exempelvis tio procent av prisbasbeloppet, vilket i nuvärde motsvarar ca 4 200 kr. Utredningen har dock inte funnit tillräckliga skäl för att föra in en sådan bestämmelse i regelsystemet. Regeringen delar den bedömningen. Det är när det gäller social hjälpverksamhet både rimligt och naturligt att de krav som ställs på en ideell organisation för att anses inskränkt skattskyldig är proportionerliga. Utredningen förespråkar som nämnts att ideella organisationer ska kunna arbeta med en tumregel i sin praktiska verksamhet. En tumregel framstår i och för sig som rimlig. Regeringen anser dock att detta måste vara en fråga för rättstillämpningen. Det nu sagda förutsätter att det är fråga om enstaka utbetalningar till en och samma person och bör inte tillämpas om utbetalningarna blir frekventa. Emmaus Sverige har dock framfört att det är viktigt att det tydligt medges stöd för ekonomiska bidrag till behövande enskilda personer under en längre period. Bidrag under en längre period till samma person kan innebära att det totala stödet blir ganska omfattande. Regeringen anser därför att det är rimligt att det i dessa fall ställs högre krav vad gäller behovsprövning. För att få tillämpa en förenklad behovsprövning bör inte heller ett kontant bidrag beviljas med större belopp än att det framstår som skäligt från tid till annan. För att avgöra om ett utbetalt bidrag ska anses ha använts till någon som är i behov av hjälp bör i dessa fall helhetsbilden av personens situation utgöra grund för 47

bedömningen. Vad bidraget är avsett att användas till får då en underordnad betydelse. Ideella föreningar och registrerade trossamfund har hittills haft möjlighet att gynna välgörande ändamål och sociala ändamål. Ändamålet social hjälpverksamhet får anses omfatta även sociala ändamål. Vad gäller innebörden av begreppet välgörande ändamål anser regeringen att det i vart fall kan anses omfattas av ändamålet social hjälpverksamhet, men det skulle även kunna vara exempel på andra ändamål som nämns i exemplifieringen. Begreppet välgörande ändamål får i det närmaste anses synonymt med vad som utgör ett allmännyttigt ändamål. Regeringen finner därför, i likhet med utredningen, att välgörande och sociala ändamål inte behöver nämnas i exemplifieringen. Regeringen delar därmed inte Skatteverkets bedömning att den föreslagna benämningen social hjälpverksamhet kan komma att uppfattas som en inskränkning av gällande rätt.

Följdändring avseende skattereduktion för gåva Den 1 januari 2012 infördes skattereduktion för fysiska personers gåvor till ideell verksamhet efter förslag i budgetpropositionen för 2012 (prop. 2011/12:1). En förutsättning för skattereduktion för gåvor till ideell verksamhet är enligt 67 kap. 20 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, att gåvorna lämnas till på förhand godkända gåvomottagare. Som gåvomottagare ska enligt 6 § lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva bl.a. godkännas svenska stiftelser, svenska ideella föreningar eller svenska registrerade trossamfund som vid beslutet om slutlig skatt året före ansökningsåret är inskränkt skattskyldiga och kan förväntas bli inskränkt skattskyldiga även vid de två följande besluten om slutlig skatt, samt har som ändamål att bedriva hjälpverksamhet bland behövande eller främja vetenskaplig forskning eller annars helt eller delvis bedriver sådan verksamhet. Enligt 67 kap. 24 § 3 IL är det vidare en förutsättning för skattereduktion för gåva att den skattskyldige har haft utgifter för gåva avseende bl.a. hjälpverksamhet bland behövande. Med anledning av att det allmännyttiga ändamålet avseende behövande föreslås benämnas ”social hjälpverksamhet” bör även motsvarande ändring göras avseende förutsättningarna för att få skattereduktion för gåva samt att bli godkänd som gåvomottagare avseende skattereduktion för gåva. Begreppet ska ha samma innebörd i lagen om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva som det föreslås få i inkomstskattelagen.

6.3.4 Vetenskaplig forskning

Regeringens förslag: Ändamålet vetenskaplig forskning ska behålla sin benämning.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Vetenskapsrådet tillstyrker förslaget. Länsrätten i Västmanlands län vill understryka att begreppet forskning i sig är mycket 48 svårdefinierat och har genomgått en hel del omdefinieringar och

preciseringar sedan det infördes i skattelagstiftningen. Länsrätten anser att det finns skäl att överväga om inte ändamålet bör preciseras lite tydligare för att utesluta sådan verksamhet som inte utgör egentlig forskning och därmed minska antalet gränsdragningssituationer. Högskoleverket tillstyrker förslaget. Högskoleverket ställer sig bakom att avgränsningen mot det allmännyttiga ändamålet görs till just den vetenskapliga forskningen, dvs. tillämpningen av vetenskaplig metod och öppen redovisning av forskningens metoder och resultat. Verket delar utredningens uppfattning att forskningsverksamheten som den bedrivs vid universitet och högskolor kan utgöra en utgångspunkt för att bedöma vad som kan utgöra vetenskaplig forskning. Forum för frivilligt socialt arbete och Rädda Barnen tillstyrker utredningens förslag och välkomnar att forskning definieras som en verksamhet som uppfyller vissa kriterier men inte nödvändigtvis är knuten till universitet eller högskola. Skälen för regeringens förslag: Ändamålet vetenskaplig forskning har inte förklarats närmare i förarbetena, men omfattar framförallt verksamhet vid akademier, universitet, högskolor och motsvarande institutioner. En tydlig begränsning finns redan i betonandet av att det ska vara fråga om forskning som har vetenskaplig karaktär. Avgränsningen, sådan den utvecklats i praxis, omfattar följaktligen inte verksamheter som inte fått allmänt erkännande som vetenskap, t.ex. astrologi, spiritism och liknande. I praxis har det bl.a. handlat om att utöver vedertagen forskning fånga in det som är tillräckligt seriöst och utgör allmänt erkänd vetenskap. Som en närmare precisering anger Hagstedt (s. 282) att i sista hand får sådana omständigheter som i vad mån samarbete med statliga institutioner eller liknande äger rum avgöra. Även bidrag från det allmänna eller från andra håll kan spela in vid bedömningen. Grundforskning och målforskning omfattas, däremot inte sådan forskning som är alltför företagsanknuten. Enligt ett uttalande i förarbetena (prop. 1942:134 s. 48) omfattas kulturminnesvården av begreppet vetenskaplig forskning när det är fråga om att bevara och säkerställa föremål för forskning som står museiverksamheten nära, men däremot har inte främjande av konst och litteratur accepterats (se RÅ 1972 not. fi 856 och RÅ 1987 not. 14). I och med att gemensamma ändamål, inbegripet kulturella ändamål, föreslås för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund kommer fortsättningsvis den verksamhet som bedrivs på museer normalt att betraktas som ett allmännyttigt ändamål. Om och i vilken omfattning den kulturminnesvård som bedrivs är att hänföra till vetenskaplig forskning kommer fortsättningsvis då inte att behöva prövas särskilt då den torde kunna komma att omfattas av ändamålet kultur. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har anfört att det är viktigt att en avgränsning görs till just den vetenskapliga forskningen. Vid bedömningen av denna fråga är det enligt utredningen av avgörande betydelse att den forskning som avses tillämpar en vetenskaplig metod. I detta ligger att resultaten av forskningen redovisas öppet för alla. Vad som omfattas av begreppet vetenskaplig forskning är som utredningen framhåller inte något helt statiskt och även nya forskningsområden och nyare forskningsmetoder torde kunna komma att innefattas. Förutsättningen är dock alltjämt att fråga är om sådan 49

forskningsverksamhet som uppfyller kraven på att den bedrivs på vetenskaplig grund och även i övrigt uppfyller kraven för allmännytta. För att bedöma vad som kan utgöra vetenskaplig forskning kan forskningsverksamheten som den bedrivs vid universitet och högskolor utgöra en utgångspunkt. Verksamheten, som regleras bl.a. genom högskolelagen (1992:1434), har som mål att åstadkomma vissa utåtriktade resultat som kan utnyttjas av andra för annan forskning, utbildning, praktiska tillämpningar etc. För att uppnå dessa resultat tillämpas vetenskapliga forskningsmetoder. Inom vetenskapssamhället har utvecklats normer för minimikrav för vad som räknas som vetenskapliga metoder. Det finns även en viss normering av vilka forskningsproblem som räknas till universitetens och högskolornas vetenskapsområden, men området ökar ständigt och det finns knappast några klara yttersta gränser. En bedömning av om en viss verksamhet hör till forskningens område bör först och främst beakta om resultaten ligger inom ett vid universitet eller högskolor etablerat vetenskapsområde, om vedertagna vetenskapliga forskningsmetoder används för att uppnå resultatet och att syftet är att resultatet ska tillföra ny kunskap om objektet för forskningen. Vetenskaplig forskning kan bedrivas även utanför universitet och högskolor, men avgränsningen av vad som är vetenskaplig forskning kan enligt utredningen där bli svårare. Vad som ovan sagts om forskning vid universiteten kan utgöra en grund för bedömningen, men med hänsyn till den utveckling som ständigt pågår kan vetenskaplig forskning inte anses begränsad till enbart den verksamhet som bedrivs vid universitet och högskolor. I den vetenskapliga forskningen innefattas även sådan verksamhet som avser information och upplysning om den bedrivna forskningen. Vid sidan om den vetenskapliga forskningen bedrivs uppdragsforskning i stor omfattning. Denna är enligt utredningen till skillnad från den fristående forskningen inte att betrakta som allmännyttig om den är för nära kopplad till ett enskilt företag eller en grupp av företag och den skattepliktiga och konkurrensutsatta verksamhet som bedrivs där. Den uppfyller inte alltid det vetenskapliga kravet på öppenhet, dvs. resultaten av forskningen läggs normalt inte fram för granskning av andra forskare. Regeringen instämmer i utredningens överväganden kring avgränsningen av vad som i det här sammanhanget kan anses utgöra vetenskaplig forskning. Tilläggas kan även att konstnärlig forskning i detta sammanhang ska jämställas med vetenskaplig forskning (se prop. 2012/13:30 s. 105 och 106). Att ytterligare precisera begreppet, som Länsrätten i Västmanlands län efterlyser, är enligt regeringen varken möjligt eller lämpligt. Den praxis som i dag finns på området ska som utgångspunkt fortsätta att gälla. Om innebörden av begreppet med hänsyn till samhällsutvecklingen bör utvidgas får bli en fråga för rättstillämpningen.

6.3.5 Sveriges försvar och krisberedskap

Regeringens förslag: Ändamålet stärka Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet ska, med hänsyn till samhällsutvecklingen ges en annan något vidare utformning – främjandet av Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet.

Utredningens förslag överensstämmer inte med regeringens. Utredningens förslag innebär att försvarsändamålet utmönstras och ersätts med ”fredsbefrämjande verksamhet”. Remissinstanserna: Länsrätten i Göteborg och Länsrätten i Skåne ifrågasätter om benämningen innefattar samhällets förmåga att hantera kriser och katastrofer av olika slag. Det kan ifrågasättas om dessa ändamål ryms inom begreppet fredsbefrämjande verksamhet. Länsrätten i Västmanlands län pekar på att begreppet fredsbevarande verksamhet är vitt och omfattar per definition även ändamål som i något avseende avser att stärka försvaret och antagligen också frågor rörande flyktingar. Länsrätten vill även peka på att den föreslagna definitionen mycket väl kan komma att omfatta icke demokratiska organisationer som önskar stärka rikets försvar eller begränsa flyktingströmmar på olika sätt. Detta kan redan i dag ske genom ideella föreningar i viss utsträckning, men kan genom den föreslagna regleringen även komma att ske i form av stiftelser. Ett sätt att begränsa risken härför är att man i bestämmelsen som villkor lägger till att den fredsbevarande verksamheten ska bedrivas i samverkan med myndighet. Länsstyrelsen i Uppsala län tillstyrker utredningens förslag att beskrivningen av ändamålet om att främja Sveriges försvar ska få en annan och något vidare benämning för att även täcka in verksamhet för att stödja både totalförsvaret och samhällets förmåga att hantera kriser och katastrofer av olika slag. Dock vill länsstyrelsen ifrågasätta om det inte går att hitta en bättre beskrivning av dessa båda verksamheter än den föreslagna allmänt hållna ”fredsbefrämjande verksamhet”. Måhända skulle uttrycket ”freds- och säkerhetsbefrämjande verksamhet” utgöra ett visst förtydligande. Länsstyrelsen i Västra Götalands län anför att det inte är olämpligt att ha ett ändamål som är kopplat till försvaret och att det föreslagna utvidgade ändamålet fredsbefrämjande verksamhet är bra. Däremot ryms det tidigare ändamålet att ”stärka rikets försvar” inte inom fredsbefrämjande verksamhet. För att både de stiftelser och de många gånger viktiga ideella föreningar som har detta ändamål ska uppfatta att deras verksamhet är viktig föreslår länsstyrelsen att ändamålet ska vara ”Försvars- och fredsbefrämjande verksamhet”. Svenska FN-förbundet föreslår att uppräkningen av allmännyttiga ändamål utökas med fredsarbete, humanitärt arbete samt internationellt utvecklingsarbete. Röda Korset stödjer att ändamålet får en vidare utformning till att omfatta fredsbefrämjande verksamhet. Det är viktigt att påpeka att ändamålet bör omfatta de verksamheter som finns för att stöda samhällets förmåga att hantera kriser och katastrofer. Stiftelsen Kungafonden ställer sig tveksam till det föreslagna begreppet. I dag används andra liknande begrepp t.ex. i lagen om utbildning för fredsfrämjande verksamhet. Kan detta avse detsamma bör detta uttryck användas. Kungafonden anser emellertid att 51

verksamhet som direkt eller indirekt främjar totalförsvaret eller liknade samhällsskyddande verksamhet bör vara skattegynnande. Utredningen framhåller i betänkandet att ändamål behövs som stödjer samhällets förmåga att hantera kriser och katastrofer av olika slag. En sådan verksamhet är viktig för stabiliteten och säkerheten i samhället. Att bland ändamålen lyfta fram detta område för att det inte ska råda något tvivel om att det rör sig om allmännyttig verksamhet är därför lämpligt. Detta resonemang bör då enligt Kungafonden bättre avspegla sig i lagtexten. Begrepp som totalförsvar eller liknande samhällsskyddande verksamhet kan förslagsvis användas. Svenska Försvarsutbildningsförbundet anför följande. Ändringsförslaget från att ha ”stärka Sveriges försvar” som rekvisit till ”fredsbefrämjande verksamhet” är acceptabelt under förutsättning att det vid tillämpningen inte blir något motsatsförhållande mellan det tidigare och det nya rekvisitet. Skälen för regeringens förslag: Ändamålet stärka Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet togs upp som ett kvalificerat ändamål under beredskapstiden i anslutning till det då pågående andra världskriget. Omfattningen av skattebefrielsen skulle avse totalförsvaret och inte enbart det rent militära försvaret och avsikten var att detta ändamål skulle tillämpas restriktivt. För att omfattas av bestämmelsen ställs krav på att verksamheten ska ske i samverkan med myndighet och att den ska gå ut på att direkt stärka försvaret. Den typ av organisationer som skulle omfattas angavs vara hemvärns-, sjövärns- och andra försvarsföreningar. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har övervägt behovet av att särskilt ange ett försvarsändamål i exemplifieringen och då bl.a. anfört följande. Av länsstyrelsernas stiftelseregister framgår att antalet stiftelser med försvarsändamål totalt i landet är få. Med beaktande enbart av förhållandena vad gäller stiftelser och den förändrade inriktningen av försvaret kan behovet av att särskilt utpeka detta ändamål ifrågasättas. Då nybildandet på detta område torde vara marginellt skulle en övergångsregel kunna tänkas utgöra en lösning. Men för de ideella föreningar som verkar på försvarsområdet, bl.a. Hemvärnet, Bilkåristerna och Lottakåren, kan ett avskaffande av försvarsändamålet kanske innebära problem. För dessa organisationer innebär ett införande av särskilda övergångsregler inte någon lösning eftersom det skulle innebära en låsning till den nu existerande organisationsstrukturen, vilket kan vara olämpligt med hänsyn till den omfattande omstrukturering som för närvarande genomförs inom det svenska försvaret. Det kan konstateras att totalförsvaret är en statlig uppgift, som inte borde vara beroende av privat donationsvilja för sin existens. Utredningen har dock framhållit att det finns enstaka stiftelser som har bildats för att stödja verksamheter med stor betydelse för totalförsvaret och att dessa bör vara fortsatt gynnade. Därutöver finns enligt utredningen de frivilliga försvarsorganisationer som i dag kan hänföras 1 till ändamålet att stärka Sveriges försvar .

1 Se förordningen (1994:524) om frivillig försvarsverksamhet där de frivilliga försvarsorganisationerna anges i bilaga till förordningen. 52

Med hänsyn till samhällsutvecklingen i såväl Sverige som inom EU och i världen i övrigt konstaterade utredningen att inriktningen i dag går mot fredsskapande verksamhet. Utredningen anser vidare att det behövs ett ändamål som stödjer samhällets förmåga att hantera kriser och katastrofer av olika slag. Utredningen har övervägt en lämplig benämning och har, med hänvisning till att skapandet av EU till stor del har sin grund i en önskan att söka bevara och utöka freden, föreslagit benämningen ”fredsbefrämjandet verksamhet”. Länsstyrelsen i Västra Götalands län anför dock att det tidigare ändamålet att ”stärka rikets försvar” inte ryms inom fredsbefrämjande verksamhet. Länsrätterna i Göteborg och Skåne, Stiftelsen Kungafonden samt Länsstyrelsen i Uppsala ifrågasätter dessutom om den av utredningen föreslagna benämningen innefattar ändamål som stödjer samhällets förmåga att hantera kriser och katastrofer av olika slag. Länsstyrelsen i Uppsala har föreslagit ”freds- och säkerhetsbefrämjande verksamhet och Stiftelsen Kungafonden har föreslagit att begrepp som totalförsvar eller liknande samhällsskyddande verksamhet kan användas. Kungafonden har även påpekat att benämningen fredsfrämjande verksamhet används i annan lagstiftning och att detta uttryck bör användas om innebörden är densamma. Länsrätten i Västmanlands län påpekar även att den föreslagna definitionen mycket väl kan komma att omfatta icke demokratiska organisationer som önskar stärka rikets försvar eller begränsa flyktingströmmar på olika sätt. Ett sätt att begränsa risken härför är att man i bestämmelsen som villkor lägger till att den fredsbevarande verksamheten ska bedrivas i samverkan med myndighet. Regeringen anser att verksamhet av ovan angivet slag är viktig för stabiliteten och säkerheten i samhället. Det är därför lämpligt att detta område lyfts fram i exemplifieringen av ändamål för att det inte ska råda något tvivel om att det rör sig om allmännyttig verksamhet. Den av utredningen föreslagna benämningen är dock, såsom ovan nämnda remissinstanser har anfört, inte lämplig. Benämningen skulle kunna ha en i vissa fall inte avsedd begränsande innebörd och i vissa fall en alltför vid tillämpning. Det bör såsom Länsrätten i Västmanlands län anför övervägas om ändamålet bör begränsas till verksamhet som bedrivs i samverkan med myndighet. Regeringen anser att ändamålet i stället bör benämnas ”Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet”. Med försvar bör här, i likhet med som hitintills varit fallet, avses totalförsvaret, dvs. såväl militärt försvar som civilt försvar. Med militärt försvar avses vidare Försvarsmaktens verksamhet i sin helhet oavsett om verksamheten bedrivs i Sverige eller utomlands. I militärt försvar inkluderas därmed även verksamhet i form av militära insatser internationellt, vilket innefattar den fredsfrämjande verksamheten. Med krisberedskap bör här avses åtgärder som främjar samhällets förmåga att motstå och hantera olyckor och svåra påfrestningar på samhället i fred. En förutsättning bör enligt regeringen även fortsättningsvis vara att den direkt eller indirekt främjade verksamheten ska ske i samverkan med myndighet. Det kan t.ex. ske genom att någon representant för myndigheten deltar i styrelsens arbete eller att organisationen ställer personal eller material till myndighetens förfogande (jfr Hagstedt s.255). 53

Svenska FN-förbundet föreslår att uppräkningen av allmännyttiga ändamål utökas med fredsarbete, humanitärt arbete samt internationellt utvecklingsarbete. De ändamål som förbundet nämner har enligt regeringen karaktären av ett allmännyttigt ändamål. Att särskilt nämna dessa i exemplifieringen är dock enligt regeringen inte nödvändigt.

6.3.6 Kultur

Regeringens förslag: Kulturella och konstnärliga ändamål ska även fortsättningsvis anses allmännyttiga och benämnas främjande av kultur.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: I princip samtliga remissinstanser som har yttrat sig tillstryker eller har inget att erinra mot förslaget. Kungl. Musikaliska akademin anför att förslaget ur statsfinansiell synpunkt rimligen skulle få den positiva effekten att statsunderstödda kulturverksamheters villkor skulle kunna förbättras. Inte heller torde det vara svårare för skattemyndigheter och tillsynsmyndigheter att närmare definiera begreppet kulturändamål än de ändamål som i dag gäller. Sten A Olssons stiftelse för forskning och kultur och Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares Samarbetsnämnd KLYS välkomnar förslaget. Skälen för regeringens förslag: Redan inför 1942 års lagstiftning diskuterades frågan om skattebefrielse för kulturella ändamål. Diskussionen utmynnade dock i slutsatsen att teaterkonsten, musiken och de bildande konsterna inte alltid utövades på sådant sätt att uppmuntran från det allmännas sida i form av skattebefrielse kunde anses befogad (prop. 1942:134 s. 48). Bevillningsutskottet (bet. 1942:BevU21 s. 10) uttalade en vilja att omfatta de bildande konsterna, musiken och teaterkonsten, men konstaterade att all sådan verksamhet inte kunde anses vara i hög grad allmännyttig på sådant sätt att den var värd att gynna. Det ansågs dessutom föreligga stora svårigheter att dra gränsen mellan vad som är förtjänt av stöd från det allmännas sida och vad som inte är det. Först i och med det utvidgade skattegynnandet för de ideella föreningarna år 1977 blev kultur ett skattegynnat allmännyttigt ändamål för dessa föreningar. Regeringen anser att kultur är ett för samhället angeläget område. De kulturpolitiska målen (prop. 2009/10:3, bet. 2009/10:KrU5, rskr. 2009/10:145) innebär att kulturen ska vara en dynamisk, utmanande och obunden kraft med yttrandefriheten som grund. Alla ska ha möjlighet att delta i kulturlivet. Kreativitet, mångfald och konstnärlig kvalitet ska prägla samhällets utveckling. För att uppnå målen ska kulturpolitiken: – främja allas möjlighet till kulturupplevelser, bildning och till att utveckla sina skapande förmågor, – främja kvalitet och konstnärlig förnyelse, – främja ett levande kulturarv som bevaras, används och utvecklas, – främja internationellt och interkulturellt utbyte och samverkan inom kulturområdet, – särskilt uppmärksamma barns och ungas rätt till kultur. Ett sätt att underlätta uppfyllandet av dessa mål är att låta främjandet av kultur vara ett särskilt skattegynnat ändamål även för stiftelser. 54

I nu gällande lagtext anges att ändamålen kan vara konstnärliga eller liknande kulturella. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har föreslagit att begreppet konstnärliga inte behöver nämnas i exemplifieringen då det får anses täckas in av begreppet kulturella och att någon ändring i tillämpningen på grund av detta inte är avsedd. Regeringen instämmer i utredningens bedömning. Främjande av kultur får anses omfatta även konstnärliga ändamål.

6.3.7 Sjukvård

Regeringens förslag: Sjukvård ska ingå i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: I princip samtliga remissinstanser som har yttrat sig tillstryker eller har inget att erinra mot förslaget. Sophiahemmet, ideell förening (SHIF) välkomnar att sjukvård införs i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål. SHIF efterlyser emellertid ett förtydligande avseende vad begreppet sjukvård ska anses innefatta och vill framhålla vikten av att begreppet åtminstone ska anses innefatta vad som i hälsooch sjukvårdslagen (1982:763) avses med hälso- och sjukvård. Skälen för regeringens förslag: Verksamhet som avser sjukvård har under lång tid varit skattegynnad genom att sjukvårdsinrättningar har varit skattegynnade. I dessa fall har det varit fråga om verksamhet som bedrivits i egen regi men utan vinstsyfte. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen föreslår att sjukvård ska ingå i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål. Förslaget är en konsekvens av utredningens förslag att avskaffa den särskilda skattefriheten för sjukvårdsinrättningar. Eftersom regeringen inte lämnar något förslag vad gäller regleringen av sjukvårdsinrättningar uppkommer frågan om sjukvård ända ska ingå i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål. I direktiven till Stiftelse- och föreningsskatteutredningen angavs bl.a. att konflikter av de slag som uppkommit i rättsfallet RÅ 2004 ref. 77 mellan skilda bestämmelser om skattegynnande ska undanröjas (se även avsnitt 6.3.2). Regeringen anser att sådana konflikter så långt möjligt bör undvikas. Genom att sjukvård tas med i exemplifiering förhindras en konflikt liknande den som var föremål för prövning av Högsta förvaltningsdomstolen i nämnda mål. Regeringen finner därför att sjukvård bör tas med i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål. Sophiahemmet efterlyser ett förtydligande avseende vad begreppet sjukvård ska innefatta och framhåller vikten av att begreppet åtminstone ska anses innefatta vad som i hälso- och sjukvårdslagen (1982:763) ska anses med hälso- och sjukvård. Regeringen anser att omfattningen av begreppet sjukvård bör vara densamma som den verksamhet som kan bedrivas av sjukvårdsinrättningar med bibehållen skattefrihet. Högsta förvaltningsdomstolen har slagit fast att det är vinstsyftet hos det subjekt som bedriver verksamheten som är avgörande. (RÅ 2008 ref. 74 och Skatteverkets ställningstagande den 20 juni 2012 med dnr 131 147923-12/111). Det ska vara fråga om privata institutioner som främjar viktiga samhällsfunktioner, som annars skulle ha tagits om hand 55

av staten eller kommunerna (prop. 1942:134 s. 20 och 52). Institutionen kan betecknas som anstalt för sjukvård eller annan verksamhet. Verksamheten ska vara föremål för offentligrättslig reglering. Begreppet anstalt förklaras som ett enskilt subjekt som tillhandahåller allmänheten nyttigheter eller tjänster.

6.3.8 Miljövård

Regeringens förslag: I uppräkningen av allmännyttiga ändamål ska nämnas miljövård. I miljövård ska innefattas även vad som i allmänt språkbruk avses med naturvård.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: I princip samtliga remissinstanser som har yttrat sig tillstryker eller har inget att erinra mot förslaget. Länsstyrelsen i Uppsala tillstyrker att miljövård införs i uppräkningen av allmännyttiga ändamål. Enligt länsstyrelsens uppfattning bidrar många ideella organisationer på ett fruktbart sätt till att uppnå målen för miljöpolitiken. Kungl. Vetenskapsakademin KVA noterar med tillfredsställelse att begreppet "allmännytta" nu utvidgas till att omfatta även miljövård. Skälen för regeringens förslag: Riksdagen beslutade 2010 om en ny struktur för miljöarbetet med ett generationsmål, 16 miljökvalitetsmål samt etappmål. Målstrukturen för miljöarbetet är: – Generationsmålet är det övergripande målet för miljöpolitiken och innebär att vi till nästa generation ska kunna lämna över ett samhälle där de stora miljöproblemen är lösta, utan att orsaka ökade miljö- och hälsoproblem utanför Sveriges gränser. Detta förutsätter en ambitiös miljöpolitik i Sverige, inom EU och i internationella sammanhang. – De 16 miljökvalitetsmålen anger det tillstånd i den svenska miljön som miljöarbetet ska leda till. Till miljökvalitetsmålen finns ett antal preciseringar som tydligare definierar vilket miljötillstånd som ska uppnås. – Etappmålen ska tydliggöra de samhällsförändringar som är nödvändiga för att vi ska nå miljökvalitetsmålen och generationsmålet. Den 26 april 2012 fattade regeringen ett beslut som förstärker och vidareutvecklar miljömålssystemet genom en första uppsättning etappmål och uppdaterade preciseringar till miljökvalitetsmålen. Tretton etappmål fastställdes inom fyra prioriterade områden: luftföroreningar, farliga ämnen, avfall och biologisk mångfald. Med regeringens beslut om en första uppsättning etappmål finns det nu sammanlagt 14 etappmål i miljömålssystemet. Ett etappmål om utsläpp av växthusgaser till 2020 infördes våren 2010 då riksdagen beslutade att det nationella klimatmålet ersätts med ett etappmål med samma lydelse. Miljövård är ett viktigt område som engagerar många i samhället, såväl på det offentliga som på det privata planet och betydande insatser görs också på frivillig grund. Under senare år har engagemang på detta område blivit allt mer angeläget för många människor och betydelsen av ett mångfacetterat arbete och engagemanget för bevarande av natur och miljö har också varit starkt på senare tid. Det får enligt regeringen anses som i det närmaste självklart att främjandet av miljövård är ett 56

allmännyttigt ändamål och att det bör framgå av exemplifieringen av sådana ändamål. Eftersom miljövård som begrepp anses omfatta det som brukar hänföras till naturvård (se exempelvis Nationalencyklopedin, uppslagsorden miljövård och naturvård) räcker att ändamålet benämns ”miljövård”.

6.3.9 Nordiskt samarbete

Regeringens bedömning: Ändamålet nordiskt samarbete bör inte ingå i exemplifieringen av allmännyttiga ändamål.

Utredningens bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: I princip samtliga remissinstanser som har yttrat sig tillstryker eller har inget att erinra mot förslaget. Föreningen Norden hemställer att nordiskt samarbete kvarstår som ett allmännyttigt ändamål och därmed även fortsättningsvis medför skattebefrielse. Skälen för regeringens bedömning: Främjande av nordiskt samarbete infördes som ett kvalificerat ändamål år 1991. Dessförinnan kunde dåvarande Riksskatteverket genom ett särskilt dispensbeslut jämställa en stiftelse eller en ideell förening, som hade till syfte att främja nordiskt samarbete, med andra stiftelser och ideella föreningar med kvalificerat ändamål och på det sättet befria den skattskyldige. Att nordiskt samarbete togs in som kvalificerat allmännyttigt ändamål berodde främst på att motsvarande regel redan fanns i övriga nordiska länder. Nordiska rådets juridiska niomannakommitté uttalade att ”Det nordiska samarbetet tillmäts numera allmänt en sådan betydelse, att det bör kunna anses likvärdigt med åtskilliga av de ändamål, som privilegieras av gällande lagstiftning.” Vidare ansåg man att ändamålsbestämningen inte borde ges en alltför generell utformning. Som lämplig avgränsning föreslogs samverkan med statlig eller kommunal myndighet eller godkännande av någon bestämd statlig instans. Detta skulle utesluta de mer perifera samarbetsuppgifter, som inte kunde anses motivera uppmärksamhet från det allmännas sida (prop. 1963:6 s. 12 f.). Departementschefen kom fram till att ett avsteg från Sveriges interna principer borde göras och att anledningen därtill närmast var att söka i den internordiska karaktär föreningar och stiftelser av förevarande slag har. Vidare att lagstiftningen i övriga nordiska länder i princip medgav skattefrihet för motsvarande subjekt. Han anförde (prop. 1963:6 s. 19 f.):

Jag vill därför förorda att, såsom ett bidrag till det nordiska samarbetet, de från svensk sida framförda principiella betänkligheterna får falla och att skattefrihet ges även åt svenska stiftelser och föreningar med sådan verksamhet.

Något som poängterades tydligt vid införandet av reglerna var att det inte var tillräckligt för skattefrihet att en stiftelse eller förening bedriver verksamhet i två eller flera nordiska länder utan det avgörande skulle vara, att verksamheten direkt syftar till att främja samarbetet mellan länderna. Det samarbete som här avses är det nordiska samarbetet. Ett allmänt främjande av internationellt samarbete berörs däremot inte av 57

dessa regler. Vidare påpekas att endast föreningar och stiftelser med från allmänna synpunkter mera betydelsefull verksamhet borde komma i fråga för skattefrihet. Stiftelse- och föreningsskattekommittén (SOU 1995:63 s. 137) gjorde bedömningen att de flesta föreningar som främjar nordiskt samarbete borde kunna befrias från skatt med stöd av det vidare allmännyttighetsbegreppet för föreningar, vilket också framgår av prop. 1976/77:135 s. 73 f. Kommittén påpekade även att stiftelser med syfte att främja nordiskt samarbete med all sannolikhet var ovanliga. Eftersom uttrycket nordiskt samarbete är obestämt och inte anger någon begränsning fann man att det krävdes antingen en precisering eller att ändamålet slopades. Det sistnämnda föreslogs, dock med dispensmöjlighet och övergångsbestämmelser för befintliga stiftelser. Enligt uppgift hämtade från länsstyrelsernas stiftelseregister finns endast en handfull stiftelser som har detta ändamål angivet, i de flesta fall dessutom endast som ett av flera ändamål. Även med beaktande att stiftelseregistret inte omfattar alla existerande stiftelser då vissa mindre stiftelser inte är registrerade, gör Stiftelse- och föreningsskatteutredningen bedömningen att antalet stiftelser med detta ändamål är så få att det knappast är motiverat att detta ändamål finns kvar. Vid sidan av stiftelserna finns det även ideella föreningar som har detta ändamål. Här instämmer utredningen i den bedömning som gjordes i 1995 års betänkande, dvs. att föreningar som främjar nordiskt samarbete vanligtvis omfattas av de allmänna skattefrihetsgrunderna. Utredningen pekar på att det finns ytterligare ett problem när det gäller det nordiska samarbetet och det är vilket slags samarbete som är avsett att främjas. Om samarbetet endast ska omfatta det kulturella och liknande områden eller om även rent ekonomiskt samarbete omfattas framgår inte. Ska ändamålet behållas krävs därför enligt utredningen en precisering av grunden. I dagens samhälle och efter Sveriges inträde i EU är det internationella samarbetet mer sällan begränsat till Norden. Detta skulle i så fall motivera en utvidgning till att avse ett samarbete inom EU eller till och med ett rent internationellt samarbete. Med hänsyn till de oklarheter som finns kring ändamålets utformning och inriktning i dag, det förslag om vidgade generella ändamål som utredningen lämnar samt att det i ändamålskraven inte finns någon begränsning till enbart ett gynnande av svenska eller nordiska förhållanden föreslår utredningen att bestämmelsen om skattegynnande för nordiskt samarbete inte tas med i exemplifieringen. Regeringen instämmer, även med beaktade av de synpunkter som lämnats av Föreningen Norden , i utredningens bedömning. Det finns inte anledning att särskilt ange ett ändamål av denna innebörd i exemplifieringen över allmännyttiga ändamål. Det innebär dock inte att stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund som främjar olika samarbeten inte skulle kunna uppfylla ändamålskravet (jfr SOU 1995:63 s. 137). Det är endast fråga om en exemplifiering av vad som kan anses utgöra allmännyttiga ändamål och inte en uttömmande uppräkning.

6.4 Övriga förutsättningar

6.4.1 Ingen huvudsaklighetsbedömning i ändamålskravet

Regeringens förslag: Förutsättningen att stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet huvudsakligen ska ha ett allmännyttigt ändamål ska utgå.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Juridiska fakultetsnämnden vid Stockholms universitet har inget att erinra mot förslaget. Kammarkollegiet anför att det i förslaget till ny lagtext inte uttryckligen har angivits att en stiftelse ska använda sin avkastning för att främja det ändamål som anges i stiftelseförordnandet. Kollegiet instämmer i att det inte finns något avgörande hinder mot lika regler men vill i sammanhanget understryka att en stiftelse naturligtvis är skyldig att följa ändamålet enligt stiftelseförordnandet. Det ankommer sedan på tillsynsmyndigheten att följa upp att stiftelsen följer sina ändamålsföreskrifter. Kammarrätten i Göteborg anför att det av lagtexten bör framgå huruvida en organisation, utöver ett eller flera allmännyttiga ändamål, även kan ha andra ändamål. Skälen för regeringens förslag: Enligt 7 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, ska en stiftelse ha till huvudsakligt ändamål att främja något eller flera av vissa uppräknade ändamål (se även motsvarande bestämmelse för ideella föreningar och registrerade trossamfund, 7 kap. 8 § IL). Med huvudsakligen avses i inkomstskattelagen vanligtvis ca 75 procent (prop. 1999/2000:2, del 1, s. 505). Det kan ifrågasättas om huvudsaklighetskriteriet har någon praktisk innebörd. Enligt verksamhetskraven i 7 kap. 5 och 9 §§ IL ska stiftelsen, föreningen eller trossamfundet i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose ett allmännyttigt ändamål. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har i sitt förslag till lagstiftning föreslagit att huvudsaklighetskriteriet i ändamålskravet ska tas bort. Det innebär att en stiftelse, en ideell förening eller ett registrerat trossamfund utan någon begränsning även kan ha andra ändamål än allmännyttiga ändamål. Som angetts ovan innebär dock verksamhetskraven att stiftelsen eller föreningen rent faktiskt måste tillgodose ett allmännyttigt ändamål för att de ska kvalificera som inskränkt skattskyldiga. Verksamhetskravet måste vara uppfyllt för att inskränkt skattskyldighet ska föreligga oberoende av om ändamålskravet är förenat med ett huvudsaklighetskriterium eller inte. Huvudsaklighetskriteriet i ändamålskravet har med andra ord inte någon egentlig betydelse för de uppställda kraven för inskränkt skattskyldighet. Regeringen finner att det därför inte är nödvändigt med ett huvudsaklighetskriterium vid tillämpning av ändamålskravet. Att slopa huvudsaklighetskriteriet underlättar dessutom prövningen om en stiftelse eller en ideell förening är inskränkt skattskyldig eller inte.

6.4.2 Gynnande av medlem eller viss bestämd person

Regeringens förslag: En stiftelses ändamål får inte vara begränsat till vissa familjer eller bestämda personer. En ideell förenings eller ett registrerat trossamfunds ändamål får inte vara begränsat till vissa familjers, medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Forum för frivilligt socialt arbete tillstyrker förslaget. I övrigt har inga remissinstanser särskilt yttrat sig över förslaget. Skälen för regeringens förslag: I kravet på allmännytta ligger, som konstaterades redan i förarbetena till 1942 års lagstiftning, även att ändamålen inte får vara begränsade till en mindre krets av personer. För stiftelsernas del anges förhållandet i dag som ”inte vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer”. För ideella föreningar och registrerade trossamfund är den motsvarande begränsningen att ”ändamålen inte får vara begränsade till vissa familjers, föreningens medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen”. Av förarbetena till föreningsbestämmelserna kan utläsas att innebörden av rekvisitet ekonomiska intressen är att bl.a. arbetsgivarföreningar, fackföreningar och branschföreningar inte omfattas av skattegynnande då deras verksamhet anses hänförlig till medlemmarnas ekonomiska intressen (bet. 1976/77:SkU45 s. 28). Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har bedömt att det även i fortsättningen torde finnas anledning att ha kvar nämnda krav vad gäller ändamålskravet. Utredningen övervägde en enhetlig reglering, men fann att tillräckligt starka skäl inte talade för detta med hänsyn till respektive organisations struktur. Regeringen instämmer i utredningens bedömning och föreslår därför att en stiftelses ändamål inte ska få vara begränsat till vissa familjer eller bestämda personer. En förenings eller ett trossamfunds ändamål bör vidare inte få vara begränsat till vissa familjers, medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen.

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i den nya paragrafen 7 kap. 4 § IL.

6.4.3 Förvaltarsmitta

Regeringens bedömning: Någon lagreglering ska inte införas för s.k. förvaltarsmitta.

Utredningens bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Sveriges Kommuner och Landsting delar utredningens uppfattning att ingen lagreglering ska göras för så kallad förvaltarsmitta. I övrigt har inga remissinstanser särskilt yttrat sig över förslaget. 60

Skälen för regeringens bedömning

Gällande rätt För stiftelser saknas det lagstöd för att medge befrielse från inkomstskatt utöver de lagreglerade undantagen för stiftelser i 7 kap. inkomstskattelagen. För stiftelser som är eller har varit nära anknutna till ett skattebefriat subjekt, t.ex. en kommun, har det dock vuxit fram en praxis enligt vilken stiftelsen medgetts skattebefrielse på samma villkor som kommunen. I en sådan situation brukar man tala om förvaltarsmitta , vilket innebär att det förvaltande organets skattefrihet så att säga smittar av sig på det förvaltade subjektet så att också detta blir skattebefriat för sina inkomster. 1936 års skattekommitté (SOU 1939:47 sid. 57 f.) tog upp frågan när det gäller stiftelser som förvaltas av landsting eller kommuner. Man konstaterade att Högsta förvaltningsdomstolen hade avgjort ett flertal mål angående kommunala donationsfonders beskattning och funnit att dessa kunnat medges skattefrihet jämlikt grunderna för lagrummen om skattefrihet för kommuner. Denna praxis innebär dels att den kommunala donationsfonden skulle främja ändamål som det enligt lag ålåg kommuner att tillgodose, dels att vederbörande kommun på grund av en vidsträckt formulering av donationsbestämmelserna själv kunde bestämma om det ändamål fonden hade att tillgodose. Det var alltså kommunens vidsträckta dispositionsrätt över de donerade medlen som utgjorde grunden för skattefriheten. Om ändamålet däremot var angivet till ett för kommunen icke-obligatoriskt ändamål ansågs någon skattefrihet inte kunna bli aktuell. Kommittén ifrågasatte lämpligheten av att lagfästa gällande praxis. Man ansåg att en sådan bestämmelse skulle få en mycket begränsad räckvidd och att den lätt skulle kunna ge anledning till misstolkning. I propositionen diskuteras problemet med osäkerheten om vad som var att se som ett självständigt rättssubjekt respektive ett osjälvständigt, dvs. vad som utgör en stiftelse eller inte uppfyller kraven på en sådan. Någon civilrättslig lagstiftning på området fanns inte vid den tiden. Denna osäkerhet ansågs innebära att en reglering inte var lämplig att genomföra (prop. 1942:134, s. 49 f.). 1995 års Stiftelse- och föreningsskattekommitté såg principiella skäl föreligga för att låta en stiftelse med anknuten förvaltning bli befriad från skattskyldighet och hänvisade till att om förvaltaren själv ägt stiftelseförmögenheten skulle avkastningen varit undantagen från beskattning. Kommittén ansåg dock att de avgränsningar som gjorts i praxis inte alltid varit helt ändamålsenliga (SOU 1995:63 s. 154 f.). I 1995 års betänkande föreslogs bl.a. en lagreglering för stiftelser med statliga och kommunala förvaltare. Av remissvaren på 1995 års betänkande framgår ett uttalat önskemål om att någon lagreglering inte skulle ske på området. En reglering ansågs obehövlig med hänsyn till att gällande praxis fungerade väl. Det framkom dock vissa önskemål om att även ideella föreningar och registrerade trossamfund skulle kunna vara förvaltare. I frågan om förvaltarsmitta finns en tämligen rik äldre praxis, men Högsta förvaltningsdomstolen har också under år 2006 prövat två fall 61

som gäller förvaltarsmitta, ett där förvaltaren var en ideell förening och ett där staten genom ett universitet var förvaltare. I RÅ 2006 ref. 42, Systrarna Bodins stiftelse, hade en stiftelse som sitt ändamål att dela ut 80 procent av avkastningen till missionsförsamlingen i Lima, Transtrand och Malung. De utdelade medlen skulle användas för församlingens egen verksamhet. Stiftelsen var knuten till församlingen och stiftelsens styrelse utsågs av vid församlingens årsmöte röstberättigade personer. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att det i målet var ostridigt att stiftelsen inte hade ett sådant kvalificerat ändamål att den själv var inskränkt skattskyldig. Klart var också att missionsförsamlingen hade ett sådant ändamål att den som ideell förening omfattades av inskränkt skattskyldighet. Frågan i målet var om stiftelsen hade rätt till begränsning i skattskyldigheten enligt de grunder som gällde för missionsförsamlingen. När det gäller praxis på området konstaterade Högsta förvaltningsdomstolen att de förvaltande subjekt som omfattats av denna praxis alla varit undantagna från skattskyldighet enligt bestämmelser som inte innehåller något fullföljdskrav som ska uppfyllas. Bl.a. hänvisas till ett uttalande av Stiftelse- och föreningsskattekommittén (SOU 1995:63 s. 156) att en utvidgning av denna praxis skulle ställa krav på en fullföljdsbedömning i två led, dvs. beträffande både föreningen och stiftelsen. Högsta förvaltningsdomstolen fann att stiftelsen inte kunde frikallas från skattskyldighet med hänvisning till för missionsförsamlingen gällande regler. I RÅ 2006 ref. 79 var det fråga om en stipendiestiftelse, som förvaltades av Uppsala universitet. Stiftelsen hade till ändamål att främja naturvetenskaplig och medicinsk forskning genom att lämna understöd i form av stipendier till svenska forskare. Även mottagare utanför det förvaltande universitetet kunde komma ifråga. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att frågan om förvaltarsmitta i enlighet med grunderna för statens skattebefrielse inte kommit under dess prövning de senaste fyrtio åren. Varken den skatterättsliga lagstiftning som beslutats under denna tid eller det förhållandet att civilrättslig lagstiftning i form av stiftelselagen tillkommit hade, enligt Högsta förvaltningsdomstolen, förändrat förutsättningarna för bedömningen. Tidigare gällande praxis skulle därför ligga till grund för prövningen i detta mål. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att stiftelsen var inskränkt skattskyldig enligt de grunder som gäller för statens skattebefrielse. Såväl stiftelsen som universitetet främjade vetenskaplig forskning.

Övervägande S.k. förvaltarsmitta har framförallt varit aktuell för statligt och kommunalt förvaltade stiftelser. Av praxis från Högsta förvaltningsdomstolen framgår att förvaltarsmitta godtagits i fall där förvaltaren haft sådan skattemässig karaktär att skattefriheten varit ovillkorlig. Förvaltarsmitta på det ovillkorligt skattefria området är således klarlagd enligt fast praxis. I och med förslaget om gemensamma ändamåls-, verksamhets- och fullföljdskrav kommer befrielse från skatt på grund av förvaltarens skattebefrielse att i princip sakna betydelse när det gäller förhållandet 62

mellan villkorat skattefria subjekt. Det kommer enligt förslaget att vara möjligt att fullgöra sitt ändamål såväl genom egen verksamhet som genom att bidra till annat allmännyttigt subjekts verksamhet. Behovet av en lagreglering av förvaltarsmitta har därmed minskat högst avsevärt vad gäller förvaltarsmitta för villkorligt skattebefriade subjekt. Det statliga och kommunala området är emellertid områden där förutsättningarna för att en stiftelse ska kunna omfattas av förvaltarsmitta vilar på fast praxis från Högsta förvaltningsdomstolen och behovet av reglering är därför obetydligt. Regeringen finner sammantaget att det inte föreligger något behov av att lagreglera förvaltarsmitta för vare sig villkorligt eller ovillkorligt skattebefriade subjekt.

7 Verksamhetskrav och fullföljdskrav

7.1 Verksamhetskrav

Regeringens förslag: Stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet ska i den verksamhet som bedrivs under beskattningsåret uteslutande eller så gott som uteslutande främja ett eller flera allmännyttiga ändamål. Vid denna bedömning får hänsyn tas till hur kravet sammantaget har uppfyllts året före beskattningsåret, beskattningsåret och det närmast följande beskattningsåret.

Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredningen föreslog att verksamhetskravet skulle anses uppfyllt även om verksamheten i mindre utsträckning avviker härifrån, om avvikelsen kan antas tillfällig. Utredningen föreslog inte att hänsyn får tas till hur kravet sammantaget har uppfyllts året före beskattningsåret, beskattningsåret och det närmast följande beskattningsåret. Remissinstanserna: Länsrätten i Göteborg delar utredningens förslag om att det direkt av lagtexten ska framgå att bedömningsperioden kan omfatta mer än ett enstaka år. Skatteverket delar utredningens uppfattning om verksamhetskravets tillämpning. Tillämpningen av verksamhetskravet blir emellertid enligt Skatteverket besvärlig i de fall subjekten bedriver näringsverksamhet i egen regi. Enligt Skatteverkets mening främjar normalt aldrig en näringsverksamhet som bedrivs i vinstsyfte något här aktuellt ändamål. En näringsverksamhet som inte främjar något ändamål ska enligt Skatteverkets uppfattning inte ingå vid bedömning av verksamhetskravet. Ett klarläggande behövs. Skatteverket delar uppfattningen att bedömning av verksamhetskravet ska ske över en period av några år. Lagförslagets lydelse innebär enligt Skatteverkets mening en viss utvidgning av gällande rätt i och med att en tillfällig nedgång i främjandet inte behöver läkas av ett större främjande tidigare eller senare år. Detta uppfattar Skatteverket som en avvikelse från utredningens avsikt med tillägget i lagtexten. Nämnden för statligt stöd till trossamfunden SST anser att det är tillfredsställande att inte något enstaka års missbedömning av vad som kan anses kvalificerande gör att hela verksamheten ska beskattas för det året. Forum för frivilligt socialt 63

arbete ställer sig bakom förslaget om verksamhetskravet och förtydligandet att bedömningsperioden kan vara längre än ett år. Frivilligorganisationernas Insamlingsråd FRII , Vidarstiften , Föreningen Blomsterfonden och Radiumhemmets Forskningsfonder anser att det är tillfredsställande att inte något enstaka års missbedömning av vad som kan anses kvalificerande gör att hela verksamheten ska beskattas för det året. Judiska församlingen välkomnar att verksamhetskravet ska anses uppfyllt även om kravet inte uppfyllts ett enskilt år förutsatt att avvikelsen kan anses vara tillfällig. Svenska Fotbollförbundet , Synskadades Stiftelse och Svenska Ishockeyförbundet har inga invändningar vad gäller verksamhetskravet. Sten A Olssons stiftelse för forskning och kultur har inget att erinra mot att det även i fortsättningen finns ett legalt verksamhetskrav. Emellertid anser stiftelsen att detta ska utformas dels för varje verksamhetsår där nuvarande praxis 5 till 10 procent "ej allmännyttig verksamhet" är acceptabelt dels med en kompletterande skälighetsregel med innebörd att om stiftelsen under de senaste tio verksamhetsåren till allmännyttiga ändamål utdelat minst nittio procent av avkastningen ska den anses ha uppfyllt verksamhetskravet även om ett den ett enstaka år överskridit tioprocentsgränsen. Svensk Elitfotboll SEF tillstyrker utredningens förslag till förtydligande av det så kallade verksamhetskravet på så sätt att en bedömning inte måste göras isolerat för det enskilda verksamhetsåret. Chalmers Studentkår ställer sig i huvudsak positiv till utredningens förslag. Svenska Hockeyligan AB tillstyrker utredningens förslag till förtydligande av det så kallade verksamhetskravet på så sätt att en bedömning inte måste göras isolerat för det enskilda verksamhetsåret. FAR SRS tycker det är bra att nuvarande praxis, dvs. att upp till 5–10 procent av verksamheten kan avse annat än de allmännyttiga ändamålen, inte förändras. Skälen för regeringens förslag: Verksamhetskravet innebär att den bedrivna verksamheten uteslutande eller så gott som uteslutande ska avse allmännyttiga ändamål. Verksamhet för andra ändamål får bara vara en oväsentlig bisak (SOU 1939:47 s. 61 f.). Det är däremot inte möjligt att genom verksamhetskravet kräva att verksamheten ska ha en viss omfattning. Som exempel kan nämnas att även organisationer vars kapital placerats så att mycket låg eller ingen avkastning erhålls kan uppfylla verksamhetskravet om de medel som finns används i tillräcklig omfattning. I mycket speciella situationer kan det anses att det egentliga ändamålet och verksamheten helt eller delvis är annat än vad som öppet anges och att avkastningen öppet eller dolt används till denna verksamhet. Detta skulle under vissa förutsättningar kunna innebära att verksamhetskravet inte uppfylls. Verksamhetskravet ska tillsammans med kraven på allmännyttigt ändamål och fullföljd uppfyllas för att en stiftelse, en ideell förening eller ett registrerat trossamfund ska erhålla en skatteprivilegierad ställning. I förarbetena har framhållits bl.a. ”att det är ändamålet, sådant detsamma visar sig i den bedrivna verksamheten, som bör vara avgörande för frågan huruvida skattefrihet skall medgivas eller icke. Därest exempelvis en stiftelse i sin verksamhet skulle främja annat ändamål än som angives i stadgarna, blir skattefriheten beroende av på 64 vad sätt verksamheten bedrives” (SOU 1939:47, s. 54).

Enligt Stiftelse- och föreningsskatteutredningens uppfattning är mer omfattande förändringar av verksamhetskravet svåra att utforma på ett tillräckligt balanserat sätt. Utredningen har därför inskränkt sig till att endast överväga om verksamhetskravet ska innebära att verksamhet endast får avse allmännyttiga syften eller om det ska vara möjligt att i mycket begränsad omfattning även bedriva annan verksamhet. Avseende det sistnämnda har utredningen funnit anledning att förtydliga för vilken tidsperiod denna bedömning ska göras. Utredningen anför att all verksamhet som den allmännyttiga juridiska personen bedriver ska omfattas. Detta får enligt utredningen anses vara lagbestämmelsens objektiva innebörd. Även sakskäl talar enligt utredningen för en sådan tolkning. Skulle bedömningen begränsas exempelvis till verksamhet motsvarande den avkastning som omfattas av fullföljdskravet, skulle det innebära att en allmännyttig organisation inom ramen för skatteprivilegiet skulle kunna realisera kapitalvinster skattefritt och sedan använda dem för att finansiera icke allmännyttig verksamhet. Både praktiska och principiella skäl talar enligt utredningen emot att med verksamhet avses annat än hela verksamheten, oavsett hur den finansieras. Regeringen instämmer i utredningens bedömning. I det sammanhanget framhåller utredningen att med verksamhet avses endast verksamhet för att främja ändamål, allmännyttiga eller andra. Den verksamhet som bedrivs för att finansiera den utåtriktade verksamheten, exempelvis kapitalförvaltning, hävdvunna finansieringskällor etc., är inte verksamhet som ingår i bedömningen av verksamhetskravet. Inkomstanskaffning och inkomstanvändning är två skilda sidor av den allmännyttiga juridiska personens verksamhet och verksamhetskravet avser således inkomstanvändningen och inte inkomstanskaffningen. Även här instämmer regeringen i utredningens ställningstaganden. Skatteverket har i det här sammanhanget anfört att det bör klargöras att även annan näringsverksamhet som bedrivs med vinstsyfte inte ska ingå i bedömning av verksamhetskravet. Regeringen anser att sådan verksamhet ska behandlas på samma sätt som verksamhet som avser kapitalanskaffning, dvs. den ska inte ingå i bedömningen av verksamhetskravet. Enligt det nuvarande verksamhetskravet accepteras att ca 5–10 procent av den totala verksamheten kan avse andra ändamål än allmännyttiga ändamål. Utgångspunkten för skatteprivilegiet bör enligt regeringen vara att verksamheten under ett beskattningsår i allt väsentligt ska främja allmännyttiga ändamål. Genom det förändrade ändamålskravet kommer förutsättningarna för att uppfylla verksamhetskravet att öka betydligt. Ur den aspekten kan det ifrågasättas om det inte ska vara ett krav att den bedrivna verksamheten fullständigt ska främja allmännyttiga ändamål. Utredningen har dock pekat på att finns andra skäl som talar för att kravet inte bör vara så omfattande. Det kan finnas en gränszon av aktiviteter som kan ligga i linje med allmännyttiga ändamål men där det kan uppstå utrednings- och bedömningsproblem. Sådana svårbedömda fall bör enligt utredningen kunna rymmas inom den marginal verksamhetskravet har. Eftersom skatteprivilegiet antingen utgår fullt eller inte alls, kan sådana marginella oklarheter annars få mycket långtgående negativa konsekvenser. Regeringen instämmer i utredningens bedömning att det även fortsättningsvis ska vara tillräckligt 65

att den verksamhet som bedrivs under beskattningsåret så gott som uteslutande främjar ett eller flera allmännyttiga ändamål. Kravet ska bedömas oberoende av omfattningen av fullföljden. Ytterligare en fråga är själva bedömningsperioden. I bl.a. förarbetena har angetts att vid tillämpning av verksamhetskravet bör man kunna beakta en längre period, att man ska kunna bortse från tillfälliga brister i uppfyllandet av verksamhetskravet och att eftersyn ska kunna tillämpas (SOU 1939:47 s. 61 och 62). Utredningen anser att en viss, mindre flexibilitet bör gälla för verksamhetskravet. Det betyder att en bedömning av verksamhetskravet ska kunna ske i ett längre tidsperspektiv, men att det endast är mindre överskridanden som kan läkas vid denna bedömning. Regeringen anser att denna bedömning ska avse året före beskattningsåret, beskattningsåret och året efter beskattningsåret. Att tillämpa en längre tidsperiod såsom Sten A Olssons stiftelse för forskning och kultur föreslår är däremot inte lämpligt. Skatteverket anför att lydelsen av utredningens lagförslag innebär en viss utvidgning av gällande rätt i och med att en tillfällig nedgång i främjandet inte behöver läkas av ett större främjande tidigare eller senare år. På grund av det utvidgade ändamålskravet kommer det att finnas betydligt större förutsättningar att uppfylla verksamhetskravet. Det finns enligt regeringen därför inte någon anledning att mildra dagens verksamhetskrav. Det bör därför framgå av lagtexten att en tillfällig brist måste läkas genom ett större främjande beskattningsåret före och/eller efter beskattningsåret, vilket stämmer överens med den tillämpning som sker i dag (se Skatteverkets ställningstagande den 28 april 2011 med dnr 131 232901-10/111).

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i den nya paragrafen 7 kap. 5 § IL.

7.2 Fullföljdskrav

7.2.1 Behovet och utformningen av ett fullföjdskrav

Regeringens förslag: Stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet ska under beskattningsåret i skälig omfattning använda sina intäkter för ett eller flera allmännyttiga ändamål. Hänsyn får även tas till hur intäkterna sammantaget har använts sett över en period av flera beskattningsår. Fullföljdskravet ska anses uppfyllt även om stiftelsen, föreningen eller trossamfundet under beskattningsåret inte har använt sina intäkter i tillräcklig omfattning, om detta förhållande kan anses vara tillfälligt. Vid denna bedömning ska hänsyn tas till om kravet har uppfyllts de föregående beskattningsåren samt förutsättningarna för att det kommer att uppfyllas under det närmast följande beskattningsåret. Vid en beräkning av fullföljdskravet ska sådana intäkter tas med som inte ska beskattas på grund av undantagsreglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, dock med undantag för kapitalvinster och schablonintäkter enligt 42 kap. 43 § IL. Därutöver 66

ska även följande intäkter tas med vid beräkningen av fullföljdskravet, om intäkterna inte ska tas upp till beskattning enligt inkomstskattelagen: 1. Medlemsavgifter och andra avgifter för deltagande i den allmännyttiga verksamheten. 2. Stöd eller bidrag. 3. Förvärv genom testamente eller gåva. Vid beräkning av fullföljdskravet ska intäkterna minskas med kostnader för att förvärva och bibehålla intäkterna, med undantag för kapitalförluster. Förvärv, gåvor och bidrag som avses i andra och tredje punkten ska dock räknas med endast om det framgår av omständigheterna att avsikten är att de ska användas direkt för verksamheten.

Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredningen förslag innefattade endast en begränsad möjlighet till eftersyn. Remissinstanserna: Länsrätten i Göteborg anser att reglerna har varit svårtillämpade och fört med sig osäkerhet om hur dessa ska tillämpas. Med hänsyn till hur reglerna är konstruerade och de konsekvenser en viss tillämpning kan föra med sig – antingen blir den allmännyttiga organisationen fullt skattskyldig eller fullt skattebefriad – är det, sett ur ett rättssäkerhetsperspektiv, angeläget att reglerna är så klart och tydligt utformade som det är möjligt. Länsrätten gör bedömningen att utredningen lyckats i detta avseende även om en del oklara frågor återstår, såsom huruvida bokföringsmässiga grunder ska tillämpas vid beräkning av avkastning och fullföljd, hur indirekt fullföljd, dvs. när en allmännyttig organisation ger bidrag till en annan allmännyttig organisation, ska beaktas vid tillämpningen av fullföljdskravet. Skatteverket delar utredningens uppfattning att det är mindre lämpligt att skattereglerna styr tidpunkten för fullföljdskravets uppfyllande men vill samtidigt påpeka att skattefrihetsmetoden medför att tröskeleffekter fungerar som motiv till efterlevnad av bestämmelserna. Skatteverket anser att förslaget inte på ett entydigt vis klargör om en prövning av fullföljdskravet normalt ska ske över en femårsperiod eller inte. Skatteverkets uppfattning är att normen för när fullföljdskravet ska anses uppfyllt bör kunna utvidgas till att det är tillräckligt att användningsgraden under innevarande beskattningsår i en verksamhet uppgår till omkring 80 procent av intäkterna. Någon flerårsprövning behöver då normalt inte göras. Skatteverket ifrågasätter om inte den föreslagna skrivningen kan medföra att den nuvarande tillämpningen av eftersyn för de ideella organisationerna inskränks eftersom det anges att förutsättningarna för fullföljdskravet ska vara uppfyllda nästföljande år. Vid eftersyn är det vanligt att beakta flera år efter beskattningsåret. Nämnden för statligt stöd till trossamfunden SST tycker att det är bra att det i lagtexten anges direkt vad som ska räknas med vid fullföljdsberäkningen. Det är dessutom en fördel att bestämmelsen görs mera flexibel när det gäller vilken tidsperiod som ska ligga till grund för bedömningen. Vidare är det positivt att organisationer som inte uppfyllt kraven och på grund av detta under ett eller flera år blivit beskattade, 67

men som återinträder som inskränkt skattskyldiga, får medräkna den skatt som har betalats vid fullföljdsberäkningen. FAR SRS delar utredningens uppfattning att utgifternas hänförlighet till beskattningsår ska bestämmas på grundval av tillämpliga redovisningsprinciper. Forum för frivilligt socialt arbete stödjer det generösare fullföljdhetskravet och välkomnar att Skatteverket ges möjlighet att kontrollera att verksamheten är allmännyttig trots utvidgningar i ändamålen samtidigt som lagtexten hålls enkel och användbar även för mindre organisationer, trossamfund och stiftelser. Forum stödjer också möjligheten att årligen fondera en viss relativ mängd kapital för framtida behov. Frimurare Barnhuset i Stockholm anför att förslaget, att givarens avsikter med tillskottet ska respekteras, är angeläget att slå fast som huvudprincip. För en stiftelses del kan man utgå från att givarens avsikt med tillskottet är att det ska läggas till kapitalet, vars avkastning ska kunna gå till framtida generationer. Utredningens resonemang och ställningstagande kring tidsaspekten är viktig. Även här har utredningen stannat för en helhetssyn där man vid bedömningen ska beakta tidigare år, skälen för innevarande år samt för kommande år. Denna helhetsbedömning är viktig för framför allt mindre stiftelser, som kan ha svårt att varje år av sin avkastning betala ut meningsfulla belopp. Frivilligorganisationernas Insamlingsråd FRII, Vidarstiftelsen, Föreningen Blomsterfonden och Radiumhemmets Forskningsfonder anför att det är bra att det i lagtexten nu anges direkt vad som ska räknas med vid fullföljdsberäkningen. Det är dessutom en fördel att bestämmelsen görs mera flexibel när det gäller vilken tidsperiod som ska ligga till grund för bedömningen. Föreningen Stiftelser i Samverkan SiS , Sigtunastiftelsen och Stockholms Borgerskap välkomnar de förtydliganden av gällande rätt som tagits in i lagtexten. Nobelstiftelsen tillstyrker i huvudsak de förtydliganden av gällande rätt som tagits in i lagtexten men efterfrågar klargörande i följande hänseende. Nobelstiftelsen har vid ett antal tillfällen under åren inte haft möjlighet att dela ut Nobelprisen p.g.a. händelser utanför Nobelstiftelsens kontroll, t.ex. världskrig. Författningskommentaren, med innebörd att en brist i fullföljd under något eller några år inte är acceptabel om den inträffar flera gånger med förhållandevis korta mellanrum, bör nyanseras med avseende på dylika force majeuresituationer. Riksteatern har inga invändningar mot förslaget. Röda korset stödjer förslaget att vissa brister i fullföljden för något eller några år inte ska leda till att den allmännyttiga organisationen förlorar sitt skatteprivilegium. Det är dock bra att det tydligt framgår att organisationen i god tid bör planera för hur dessa brister ska lösas. Svenska kyrkan anser att fullföljdskravet även enligt utredningens förslag kommer att vara svårt att tillämpa i allmänhet och i synnerhet i trossamfund och föreningar där verksamheten är uppdelad på olika juridiska personer/nivåer. Svenska kyrkan anser att det bör kunna utformas mindre komplexa och mindre administrativt krävande bestämmelser för att tillgodose detta krav, t.ex. avskattningsregler om den allmännyttiga verksamheten upphör och/eller vinstmedel delas ut till medlemmarna. Om ett fullföljdskrav ska behållas bör förtydliganden ske på ett antal punkter. I utredningen sägs att utgifternas hänförlighet till beskattningsår normalt torde bestämmas på grundval av tillämpliga 68 redovisningsprinciper. Det måste klargöras om bokföringsmässiga

grunder ska tillämpas vid beräkning av avkastning och fullföljd. Det bör klargöras hur s.k. indirekt fullföljd, där en allmännyttig organisation ger bidrag till en annan allmännyttig organisation, ska beaktas vid tillämpningen av fullföljdskravet. Synskadades Stiftelse ifrågasätter om det är lämpligt att i lagtexten låsa fast bedömningen av fullföljdskravet till en viss tidsperiod. Sten A Olssons stiftelse för forskning och kultur anser att en mer konkret lagregel bör införas för tolkningen av om fullföljdsrekvisitet är uppfyllt eller ej. Stiftelsen föreslår att regeln utformas på följande sätt: "Har stiftelsen under beskattningsåret och de nio föregående beskattningsåren till kvalificerat allmännyttiga ändamål utgivit minst åttio (80) procent av den samlade avkastningen under tio årsperioden ska fullföljdskravet anses uppfyllt." Genom en sådan regel ges stiftelsen möjlighet att enstaka år göra en stor punktinsats motsvarande flera gånger årets avkastning utan att behöva befara att fullföljdskravet ej skulle kunna uppfyllas de följande åren. Svensk Elitfotboll SEF och Svenska Hockeyligan AB tillstyrker utredningens förslag till klargörande av det så kallade fullföljdskravet. Chalmers Studentkår anför att det är mycket positivt att utredningen förordar att fullföljdskravet ges en generösare utformning genom en viss utvidgning av bedömningsperioden. Svenska Ishockeyförbundet anför att ideella organisationer bör ha möjlighet att fondera extraordinära intäkter eller då avkastningen av dessa för att kunna använda intäkterna under en betydligt längre period än den som normalt tillämpas vid beräkning av användningsgraden. Förbundet ger som exempel att det arrangerar Ishockeyns världsmästerskap vart 10–12 år. Det skulle då ankomma på organisationen att visa förutsättningarna för en sådan avsättning och den planerade användningen av avsatta medel.

Skälen för regeringens förslag

Behovet av ett fullföljdskrav Fullföljdskravet är, liksom verksamhetskravet, ett rekvisit som ska uppfyllas för att en stiftelse, en ideell förening eller ett registrerat trossamfund ska erhålla sin skatteprivilegierade ställning. Fullföljdskravet lyder på följande sätt avseende stiftelser: ”Stiftelsen ska, sett över en period av flera år, bedriva en verksamhet som skäligen motsvarar avkastningen av stiftelsens tillgångar.” Ett motsvarande krav finns för föreningar och trossamfund. Om fullföljdskravet inte uppfylls föreligger full skattskyldighet. Fullföljdskravet har således en tröskeleffekt. Det finns bara två lägen, full skattebefrielse eller full skattskyldighet för de angivna inkomsterna. Fullföljdskravet har varit föremål för bedömning i ett stort antal mål och det finns en omfattande rättspraxis på området. Genom rättstillämpningen har innebörden av fullföljdskravet blivit belyst i flera viktiga avseenden. Beroende på regelns allmänna utformning finns, trots dessa klargöranden, fortfarande en viss osäkerhet om tillämpningen av fullföljdskravet. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har fört fram två skäl för ett fullföljdskrav. För det första ska fullföljdskravet fungera som ett allmänt aktivitetskrav. Det är självklart att för att inkomster ska undantas från beskattning ska de användas i allmännyttig verksamhet. Det måste dock 69

beaktas att i många verksamheter uppfylls inte ändamålet nödvändigtvis bäst genom en omedelbar eller på annat sätt tidig användning av avkastningen. Det är därför mindre lämpligt att genom skatteregler styra tidpunkten för fullföljden av det allmännyttiga ändamålet. I vissa situationer som kan anses som missbruk kan det vara motiverat att ställa krav på aktivitet, men det är svårt att konstruera en sådan bestämmelse så att dess syfte uppnås utan för stora bieffekter. Det andra skälet för ett fullföljdskrav är enligt utredningen att det finns behov av att kontrollera och åtgärda beskattningen om den skattefria inkomsten inte används till allmännyttiga ändamål i tillräcklig omfattning. Även om en allmännyttig juridisk person kan ha skäl att skjuta upp användningen av inkomsterna, finns det fiskala skäl att kunna bedöma om intäkterna ifråga under en viss tidsperiod har använts i sådan omfattning att inskränkt skattskyldighet ska medges. Anledningen är att möjligheterna för Skatteverket att ompröva en beskattning är begränsad i tiden. Kontrollen bör därför kunna göras inom en period då inkomsterna fortfarande kan beskattas om det visar sig att fullföljdskravet inte är uppfyllt. Detta innebär strikt sett att den verksamhet en allmännyttig organisation bedriver exempelvis år 2014 senast före slutet av år 2016 måste kunna bli föremål för Skatteverkets bedömning för att inkomsterna ska kunna tas upp till beskattning om fullföljdskravet inte är uppfyllt för år 2014. Har den allmännyttiga organisationen lämnat oriktiga uppgifter utsträcks denna period till slutet av år 2020. Regeringen anser att de två av utredningen anförda skälen talar för att ett fullföljdskrav är nödvändigt. Förslaget om utökning av de allmännyttiga ändamålen minskar dock risken för att avkastning kommer att användas till annat än sådana ändamål. Det finns därför flera skäl för att utforma fullföljdskravet så att det blir så lite påtagligt för den allmännyttiga verksamheten som möjligt. Det viktigaste av dessa skäl är att skatteregler i så liten utsträckning som möjligt bör påverka valet och förläggningen i tiden av den allmännyttiga verksamheten samt formerna för kapitalförvaltningen. Själva skatteprivilegiet för allmännyttiga organisationer innebär dock samtidigt en avvikelse från de generella reglerna för skattskyldighet. Det bör således finnas ett fullföljdskrav. Någon annan lösning, såsom Svenska kyrkan förordar, är enligt regeringen inte lämplig. Det finns enligt regeringen emellertid anledning att se över den nuvarande lydelsen och tillämpningen av fullföljdskravet.

Utformningen av fullföljdskravet Begreppet ”avkastning” definieras inte närmare i bestämmelserna om fullföljdskravet. I praxis (se främst RÅ 2001 ref. 17) har regeln tillämpats så att den avkastning som ska beaktas är den som potentiellt kan bli skattebefriad enligt undantagsreglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, med undantag av kapitalvinster. Med kapitalvinst avses det skatterättsliga begreppet dvs. sådan avkastning som räknas som kapitalvinst enligt inkomstskattelagen. Schablonintäkter på andelar i investeringsfonder enligt bestämmelserna i 42 kap. 43 § IL ska dock inte räknas som avkastning eftersom inkomsten inte är verklig utan fiktiv (se prop. 2011/2012:1, avsnitt 4, s. 416). Rörelseinkomster och löpande fastighetsinkomster som under alla omständigheter ska tas upp 70

till beskattning räknas inte heller med som avkastning. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen anser att denna ordning fortfarande är motiverad mot bakgrund av skälen för fullföljdskravet. Regeringen instämmer i den bedömningen. Vad gäller förhållandet till tillämpningen av verksamhetskravet anser regeringen, i likhet med utredningen, att förekomsten av icke-allmännyttig verksamhet inte får minska kravet på fullföljdens storlek jämfört med om verksamheten vore helt allmännyttig. Även vid en bibehållen avgränsning av intäktssidan till löpande kapitalavkastning har utredningen kommit fram till att vissa förtydliganden bör göras. Innebörden av begreppet avkastning har preciserats i rättspraxis och det är lämpligt att detta kommer till uttryck i lagtexten. Det bör därför anges i lagtexten att den intäkt som omfattas av fullföljdskravet som huvudprincip motsvarar den nettointäkt som undantas från beskattning med undantag för kapitalvinster och kapitalförluster. Detta anger kopplingen mellan kravet och skatteprivilegiet. En sådan reglering innebär att fullföljdsinkomsten beräknas lika med bruttointäkter som räntor, utdelningar m.m. minskat med kostnader för deras förvärvande, vilket stämmer överens med utgången i RÅ 2001 ref. 17. Högsta förvaltningsdomstolen angav där att avdrag vid avkastningsberäkningen borde medges enligt de principer som gäller för inkomstslaget näringsverksamhet. Vissa bidrag m.m. bör även beaktas vid beräkning av fullföljdsinkomsten. I den proposition som låg till grund för 1977 års lagstiftning om skattebefrielse för ideella föreningar angavs att det var nödvändigt att beakta skattefria tillskott och medlemsavgifter när dessa var avsedda att täcka föreningens löpande utgifter. En förening borde inte kunna hävda att kostnaderna för den ideella verksamheten finansierades uteslutande med avkastningen av föreningens tillgångar och att föreningen därför hade rätt att lägga tillskotten till kapitalet (prop. 1976/77:135 s. 81). De skattefria tillskott som, förutom medlemsavgifterna, skulle beaktas vid fullföljdsbedömningen var gåvor från enskilda m.fl. samt även allmänna bidrag från stat och kommun. Frågan behandlades av 1995 års Stiftelse- och föreningsskattekommitté i sitt slutbetänkande (SOU 1995:63, s. 141 f. och 200). Kommittén instämde i den bedömning som gjordes i ovannämnda förarbete vad gäller ideella föreningar. Vad gäller stiftelser gjordes bedömningen att de skattefria tillskotten regelmässigt är avsedda att läggas till stiftelsens kapital. Utredningen har i princip anslutit sig till Stiftelse- och föreningsskattekommitténs synsätt. Regeringen ser inte heller anledning att göra någon annan bedömning. Vad gäller tillskott såsom bidrag och förvärv genom gåva eller testamente, som en allmännyttig juridisk person erhåller från andra personer, är huvudfrågan om de bör anses disponibla för fullföljdsverksamheten. I princip bör givarens/betalarens avsikter med tillskottet respekteras. Det innebär att om avsikten är att tillskottet ska finansiera löpande verksamhet då är det också motiverat att räkna med det i fullföljdsinkomsten. Är avsikten däremot att tillskottet ska läggas till kapitalet eller användas vid en väsentligt senare tidpunkt bör det inte heller inräknas i fullföljdsinkomsten. Av praktiska skäl bör man dock kunna anse att medlemsavgifter alltid är avsedda att användas för finansiering av den löpande verksamheten. Övriga tillskott får 71

bedömas från fall till fall. För exempelvis bidrag från stat och kommun torde det klart framgå om de avser löpande verksamhet eller inte. Utredningen anser att det för insamlingsstiftelser skulle behövas särskilda regler för hur sådana bidrag som är avsedda att mer omedelbart användas för stiftelseändamålet inkluderas i fullföljdskravet. En sådan bedömning skulle dock i princip följa av den ovan förordade bedömningen på grundval av givarens avsikter. Svårigheten ligger i att det i praktiken är svårare att genomföra när det rör sig om ett stort antal givare som kanske inte har en precis uppfattning om hur gåvorna ska användas. Utredningen har inte ansett sig ha tillräckligt underlag för att föreslå en särskild regel. Regeringen anser att det generellt för insamlingsverksamhet bör presumeras att bidragen ska användas för verksamheten om inget annat klart framgår av syftet med insamlingsverksamheten, t.ex. att det klart framgå av stadgarna att endast avkastningen av insamlade medel ska användas för den bedrivna allmännyttiga verksamheten. Någon särskild regel för insamlingsverksamhet är därför inte nödvändig. Vad gäller beräkningen av utgifterna för den allmännyttiga verksamheten (fullföljdsanvändning) delar regeringen utredningens bedömning att de ställningstaganden som skett i rättspraxis – närmast i rättsfallet RÅ 2001 ref. 17 – ger tillräcklig vägledning för beräkningen. Ramarna för beräkningen är i princip enkla. En allmännyttig juridisk person har utgifter dels för förvärvande av inkomster, dels för verksamhet att främja allmännyttiga ändamål. I princip bör alla utgifter som inte är kostnader för inkomsternas förvärvande vara utgifter för fullföljden. Här får dock en uppdelning ske om det finns utgifter i fullföljdsverksamheten som avser icke allmännyttiga ändamål. En tredje kategori av utgifter finns i ovanliga fall med verksamhetsfrämmande kostnader. Länsrätten i Göteborg och Svenska kyrkan har anfört att det måste klargöras om bokföringsmässiga grunder ska tillämpas vid beräkning av avkastning och fullföljd. FAR SRS anser att utgifternas hänförlighet till beskattningsår ska bestämmas på grundval av tillämpliga redovisningsprinciper. Regeringen konstaterar att utgifternas hänförlighet till beskattningsår normalt bör bestämmas på grundval av god redovisningssed (se t.ex. BFNAR 2012:1). Att mer i detalj reglera detta i lag är enligt regeringen varken lämpligt eller motiverat. En skälig andel av avkastningen ska användas för fullföljden av det allmännyttiga ändamålet. I rättspraxis har denna andel angetts till minst 75–80 procent med en viss betoning på att full säkerhet erhålls om den övre gränsen uppnås. Andelen brukar benämnas användningsgraden. Användningsgraden har satts lägre än 100 procent för att en viss del av avkastningen anses behöva fonderas för att exempelvis bevara kapitalets realvärde. Med hänsyn till att kapitalvinster undantas från fullföljdskravet bör enligt regeringen en lägre användningsgrad än den som godtagits i praxis inte accepteras. Länsrätten i Göteborg och Svenska kyrkan har anfört att det är oklart vad som ska gälla vid indirekt fullföljd. Den situation som avses är när t.ex. en stiftelse främjar sitt ändamål genom att ge bidrag till en annan ideell organisation. En konsekvens av att ett sådant främjande är att den 72 faktiska användandegraden sammantaget kommer att understiga

80 procent (80*80=64 procent). Regeringen anser att det är viktigt att ett allmännyttigt ändamål kan främjas indirekt genom en annan ideell organisation. Det får därför anses godtagbart att användandegraden i dessa fall kan bli något lägre.

Tidsperiod Bedömningen av fullföljdskravet sker sett över en längre tid. De aktuella intäkterna ska användas i den allmännyttiga verksamheten inom en rimlig tidsperiod. Kontrollskäl motiverar att denna tidsperiod inte bör vara alltför lång. Tillämpningen av fullföljdskravet har kännetecknats av flexibilitet. I rättspraxis har vissa tydliga normer angetts såsom bedömning över längre tid genom genomsnittsanvändningsgraden för en period på fyra år bakåt i tiden plus innevarande beskattningsår; se rättsfallet RÅ 2001 ref. 17. En sådan norm har även uttalats i förarbetena till fullföljdskravet för ideella föreningar; prop. 1976/77:135 s. 81. I det lagstiftningsärendet uttalade skatteutskottet, SkU 1976/77:45 s. 29 f., att utskottet inte uteslöt att en genomsnittsbedömning i vissa fall kan omfatta en längre tidsperiod än denna femårsperiod. Särskilt angavs att en ideell förening i rimlig omfattning bör kunna avsätta medel exempelvis för planerade omfattande reparationer av uthyrd fastighet, längre fram i tiden än fem år. Vidare uttalades att vissa allmännyttiga föreningar har kostnader som varierar starkt från år till år och att möjligheterna att få bidrag till verksamheten likaså kan variera. Även för detta fall var utskottets uppfattning att en mer generös bedömning skulle kunna komma i fråga, om det står klart att föreningen sett på sikt disponerar minst 80 procent av sina inkomster för sitt allmännyttiga ändamål och att man i det aktuella fallet kan bortse från skatteflyktsaspekter. I praxis har hänsyn även tagits till vad som kommer att ske eller har skett efterkommande år genom att i vissa fall beakta användningsgraden under några år efter året/åren med för låg användningsgrad; se rättsfallen RÅ 2001 ref. 17 och RÅ 2001 ref. 65. Utredningen anser att det i fullföljdsbestämmelsen bör betonas att fullföljdskravet är uppfyllt även om användningsgraden är för låg några år om det kan antas att detta är tillfälligt. Vid bedömningen skulle då kunna beaktas hur fullföljdskravet uppfyllts tidigare år, skälen för att användningsgraden inte uppfylls innevarande år samt skälen för att den kan förväntas uppfyllas kommande år. Skatteverket anser att utredningens förslag måste tydliggöras i några avseenden. Bl.a. framför verket att förslaget inte på ett entydigt vis klargör om en prövning av fullföljdskravet normalt ska ske över en femårsperiod eller inte. Skatteverkets uppfattning är att normen för när fullföljdskravet ska anses uppfyllt bör kunna utvidgas till att det är tillräckligt att användningsgraden under innevarande beskattningsår i en verksamhet uppgår till omkring 80 procent av intäkterna. Någon flerårsprövning behöver då normalt inte göras. Skatteverket ifrågasätter också om inte den föreslagna skrivningen kan medföra att den nuvarande tillämpningen av eftersyn för de ideella organisationerna inskränks eftersom det anges att förutsättningarna för fullföljdskravet ska vara uppfyllda nästföljande år. Vid eftersyn är det vanligt att beakta flera år efter beskattningsåret. 73

Även Föreningen Stiftelser i Samverkan SiS , Sigtunastiftelsen och Stockholms Borgerskap anser att utredningens förslag måste klargöras och nyanseras. Regeringen delar utredningens bedömning att fullföljdskravet ska ges en generösare utformning. Det kan dock, såsom Skatteverket anför, ifrågasättas om utredningens förslag uppnår den uttalade ambitionen. Med hänsyn till den tröskeleffekt som fullföljdskravet innebär samt de effekter som en uttagsbeskattning kan ha (se vidare avsnitt 7.2.2.) är det enligt regeringen viktigt att fullföljdskravet får en generös utformning. Regeringen anser att bedömningen av fullföljdskravet vad gäller tidsaspekten ska ske på följande sätt, varav den tredje punkten får anses vara en förändring i förhållande till hur fullföljdskravet hittills har tillämpats. (1) Bedömning ska som huvudregel göras om fullföljdskravet är uppfyllt det aktuella beskattningsåret. (2) Vid tillämpning av huvudregeln i punkten 1 får även hänsyn tas till hur fullföljden har varit sett över en period av flera år. Den kan t.ex. vara fråga om sådana situationer som bl.a. Stiftelser i Samverkan SIS och Nobelstiftelsen har tagit upp i sina remissvar. Prövningen ska göras såsom den hitintills utvecklats i praxis och innebär att en brist måste anses ha läkts vid en sammantagen bedömning av flera beskattningsår. I rättspraxis har vissa tydliga normer angetts såsom bedömning över längre tid genom genomsnittsanvändningsgraden för en period på fyra år bakåt i tiden plus innevarande beskattningsår; se rättsfallet RÅ 2001 ref. 17. En sådan norm har även uttalats i förarbetena till fullföljdskravet för ideella föreningar; prop. 1976/77:135 s. 81. I det lagstiftningsärendet uttalade skatteutskottet, SkU 1976/77:45 s. 29 f., att utskottet inte uteslöt att en genomsnittsbedömning i vissa fall kan omfatta en längre tidsperiod än denna femårsperiod. I praxis har Högsta förvaltningsdomstolen i enstaka fall låtit fullföljdsberäkningen även omfatta tid efter den ordinarie bedömningsperioden. I dessa fall har bedömningen avsett den genomsnittliga fullföljdsgraden under hela perioden. Den längsta bedömningsperiod Högsta förvaltningsdomstolen har accepterat vid en eftersyn har omfattat åtta år, tre år före det aktuella beskattningsåret och fyra år efter. Det aktuella beskattningsåret hade stiftelsen delat ut endast 56 procent men det hindrade inte skattefrihet (RÅ 1980 1:15). (3) Om fullföljdskravet (75–80 procent) inte är uppfyllt det aktuella beskattningsåret – och inte heller sett över en period av flera beskattningsår – ska kravet ändå anses uppfyllt om bristen det aktuella beskattningsåret är tillfällig. Vid bedömningen ska då beaktas hur fullföljdskravet uppfyllts tidigare år, skälen till att användningsgraden inte har uppfyllts under beskattningsåret samt förutsättningarna för att kravet kan förväntas åter uppfyllas kommande år. Har t.ex. en stiftelse endast använt 65 procent av intäkterna år 5 på grund av dokumenterade svårigheter att hitta en destinatär anses fullföljdskravet ändå uppfyllt om stiftelsen har använt minst 80 procent av intäkterna åren 1–4 och 6. Bristen 74

måste inte ha läkts tidigare eller efterkommande år utan det räcker att fullföljdskravet har uppfyllts under dessa år. Vad gäller s.k. eftersyn anser regeringen dock att Skatteverket på grund av omprövningsreglerna endast kan beakta sådan information om förutsättningarna för att den genomsnittliga fullföljdsgraden kommer att uppfyllas som finns tillgänglig inom den ordinarie omprövningstiden. En eftersyn med beaktande av senare beskattningsår i likhet med den som gjordes i RÅ 1980 1:15 kan endast göras genom en begäran av omprövning av den skattskyldige eller genom utslag i domstol. Svenska Ishockeyförbundet anser att det även bör finnas en möjlighet att fondera extraordinära intäkter eller avkastningen av dessa under en betydligt längre period än den på normalt fem år. Sådana intäkter uppkommer bl.a. när förbundet arrangerar Ishockey VM var 10–12 år. Regeringens förslag innebär att en tillfällig brist i fullföljden ett visst beskattningsår kommer ett accepteras samt att det kommer att vara möjligt att tillämpa eftersyn i vissa fall. Regeringen anser att det föreslagna fullföljdskravet redan innebär en stor flexibilitet och att det därför inte är nödvändigt att föreslå ytterligare lättnader i fullföljdskravet.

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i de tre nya paragraferna 7 kap. 6–8 §§ IL. Förslaget föranleder även ändring i 7 kap. 18 § IL.

7.2.2 Uttagsbeskattning

Regeringens bedömning: Något undantag i reglerna om uttagsbeskattning bör inte införas för stiftelser, ideella föreningar eller registrerade trossamfund. Den skatt som påförs på grund av uttagsbeskattning vid ett återinträde i inskränkt skattskyldighet bör inte heller tillgodoräknas vid fullföljdsbedömningen.

Utredningens bedömning och förslag överensstämmer delvis med regeringens bedömning. Utredningen föreslår att den skatt som påförs på grund av uttagsbeskattning ska beaktas i fullföljdsbedömningen. Remissinstanserna: Skatteverket avstyrker att förslaget om uttagsbeskattning genomförs. Skatteverket delar utredningens uppfattning att bestämmelserna om uttagsbeskattning motiveras av både neutralitets- och lagstiftningsskäl. Systemet säkerställer materiellt riktiga resultat och det lämnar inte utrymme för att undanta oinskränkt skattskyldiga subjekt från uttagsbeskattning när skattskyldigheten upphör på grund av att de blir inskränkt skattskyldiga, s.k. beskattningsutträde. Skatteverkets uppfattning är att det av praxis (RÅ 2001 ref. 17) framgår att erläggande av inkomstskatt inte kan anses vara en verksamhet som främjar ett kvalificerat ändamål. Följden av att skatt måste erläggas blir alltid att den skattskyldiges disponibla inkomst och handlingsförmåga minskar. Detta är dock enligt Skatteverkets uppfattning inte skäl nog till att vare sig underlåta beskattningen eller till att anse att skatten ska jämställas med fullföljd av ett allmännyttigt ändamål. Skattebefrielse för stiftelser grundas på att intäkter i tillräcklig omfattning används för att främja allmännyttiga ändamål. Kapitalvinster räknas inte till de intäkter som 75

måste användas för främjandet. Skatteverket anser att det även av detta skäl är inkonsekvent att jämställa inkomstskatt på kapitalvinster med främjande av allmännyttiga ändamål. Skatteverket anser dessutom att utredningen inte på ett tillfredställande sätt redogör för hur den föreslagna regeln ska tillämpas. Det framgår bland annat inte till vilken period den påförda skatten ska hänföras. Länsrätten i Göteborg anser att det kan ifrågasättas huruvida det är lämpligt att reglerna om uttagsbeskattning ska vara tillämpliga i dessa situationer. För det fallet att utredningens förslag om en lindring efter uttagsbeskattning genomförs anser länsrätten att det är viktigt att det klargörs hur den skatt, som en stiftelse betalar till följd av övergången till inskränkt skattskyldig, ska medräknas vid fullföljdsberäkningen och för vilket år skattekostnaden på grund av uttagsbeskattningen ska beaktas såsom fullföljd. Nämnden för statligt stöd till trossamfunden SST , Frivilligorganisationernas Insamlingsråd FRII , Vidarstiftelsen, Föreningen Blomsterfonden och Radiumhemmets Forskningsfonder anför att det är positivt att organisationer som inte uppfyllt kraven och på grund av detta under ett eller flera år blivit beskattade, men som återinträder som inskränkt skattskyldiga, får medräkna den skatt som har betalats vid fullföljdsberäkningen. Forum för frivilligt socialt arbete och Rädda Barnen håller med utredningens förslag vad gäller uttagsbeskattning. Föreningen Stiftelser i Samverkan SiS, Sigtunastiftelsen och Stockholms Borgerskap anför följande. Av förslaget framgår att skatt som betalats på grund av uttagsbeskattning ska beaktas vid bedömning av fullföljdskravet, men det framgår inte huruvida skattekostnaden i detta sammanhang ska betraktas som en fullföljdskostnad eller som en kostnad för intäkternas förvärvande, dvs. en minskning av de intäkter som utgör underlaget för beräkningen av fullföljdsgraden. Detta framstår vidare som rimligt att någon uttagsbeskattning av stiftelser överhuvudtaget inte ska ske vid övergång till skattegynnad status. Riksteatern har inga invändningar mot förslaget. Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet anför följande. Enligt fakultetsnämndens mening är det motiverat att göra ett undantag från principen om uttagsbeskattning när en stiftelse, som under en period varit oinskränkt skattskyldig på grund av att fullföljdskravet inte uppfyllts, återgår till att vara inskränkt skattskyldig. Om en värdestegring på tillgångar i ett sådant fall skett under den tid stiftelsen varit oinskränkt skattskyldig och tillgångarna realiseras efter att skattskyldigheten upphört, tillfaller inkomsten det allmännyttiga ändamålet om verksamhetskravet och fullföljdskravet iakttas. Det är svårt att se att detta kan leda till något otillbörligt skatteundandragande. FAR SRS anser att det är omotiverat med en uttagsbeskattning i samband med att ett subjekt uppfyller kraven för inskränkt skattskyldighet. Konsekvensen av detta är att någon justering av anskaffningsvärdena inte heller ska ske vid övergång till oinskränkt skattskyldighet. Handelshögskolan i Stockholm (HHS) anför följande. Uttagsbeskattning vid skatterättsliga karaktärsbyten för allmännyttiga stiftelser kan medföra stora komplikationer och till och med i vissa fall göra det nästan omöjligt för en stiftelse att återta sin skattelättnad efter det att stiftelsen bytt karaktär från begränsat till obegränsat skattskyldig. Det är mot denna bakgrund positivt att skattekostnaden enligt 76 utredningens förslag framdeles ska beaktas vid fullföljdsberäkningen. En

smidigare lösning torde dock vara att helt undanta allmännyttiga stiftelser från reglerna om uttagsbeskattning. HHS kan inte se att det skulle föreligga risk för något skattearbitrage härigenom. Kungl. Ingenjörsvetenskapsakademin (IVA) anför följande. Reglerna om uttagsbeskattning är komplexa och i vissa delar otydliga. Det är IVA:s uppfattning att reglerna i första hand bör tas bort. För det fall reglerna ska vara kvar anser IVA att regelverket måste förtydligas så att det klart framgår hur beskattningen ska beräknas. Länsstyrelsen i Västra Götalands län anser att ingen uttagsbeskattning bör ske i de fall en stiftelse under något eller några år beskattats för att den inte delat ut i tillräckligt stor omfattning. Svenska Läkaresällskapet SLS anser att det är felaktigt att uttagsbeskatta en stiftelse som under något eller några år beskattats för att den inte delat ut i tillräckligt stor omfattning. Näringslivets skattedelegation NSD menar att uttagsbeskattning inte ska ske och föreslår att detta ska regleras i inkomstskattelagen på det sättet att en återgång till att bli inskränkt skattskyldig, när beskattning har skett för att fullföljdskravet inte uppfyllts, inte ska anses som ett uttag. I motsvarande situation ska heller inte en justering av anskaffningsvärdena ske när stiftelsen blir oinskränkt skattskyldig. Skälen för regeringens bedömning: I 22 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, finns bestämmelser om beskattning av uttag av en tillgång eller tjänst ur näringsverksamheten (uttagsbeskattning). Med uttag avses bl.a. att en näringsverksamhet upphör eller att skattskyldigheten för inkomsten från en näringsverksamhet helt eller delvis upphör liksom att tillgångar förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan del om skattskyldighet föreligger för inkomst från den förra men inte för inkomst från senare delen. Ett uttag ska enligt bestämmelserna behandlas som om tillgången eller tjänsten avyttras mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet. Med marknadsvärde avses enligt 61 kap. 2 § tredje stycket IL det pris som den skattskyldige skulle ha fått om tillgången eller tjänsten bjudits ut på villkor som med hänsyn till den skattskyldiges affärsmässiga situation framstår som naturliga. Bestämmelserna om uttagsbeskattning syftar till att upprätthålla en symmetri i den skattemässiga behandlingen av uttag av en tillgång eller av en tjänst ur näringsverksamheten jämfört med en avyttring av tillgången eller tjänsten till marknadsmässigt pris. I bägge fallen ska de ekonomiska värden som hänförs till tillgången eller tjänsten beskattas i näringsverksamheten. Bestämmelserna syftar också till att neutralisera de kostnadsavdrag som gjorts i näringsverksamheten om en vara eller tjänst skulle tas ut utan marknadsmässig ersättning. Bestämmelserna om uttagsbeskattning gäller inkomstslaget näringsverksamhet. Som en konsekvens av detta är de tillämpliga på alla juridiska personer oavsett vilken verksamhet som bedrivs, eftersom juridiska personer endast har ett inkomstslag, inkomst av näringsverksamhet. Därmed omfattas bl.a. stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund av bestämmelserna om uttagsbeskattning. Uttagsbeskattning ska bl.a. ske när tillgångar förs över från en skattepliktig del av en näringsverksamhet till en annan, skattebefriad del av verksamheten. Av RÅ 2004 ref. 93 framgår att bestämmelsen även omfattar stiftelser. Målet gällde en avkastningsstiftelse som under en 77

följd av år varit inskränkt skattskyldig enligt de allmänna bestämmelserna för skattelättnad för stiftelser men som förlorat denna skattelättnad på grund av att fullföljdskravet inte längre var uppfyllt. Stiftelsen, som hade blivit oinskränkt skattskyldig, övervägde att vidta erforderliga åtgärder för att återigen bli inskränkt skattskyldig. Stiftelsen ansökte därför om förhandsbesked bl.a. om ett sådant karaktärsbyte skulle föranleda uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap. 5 § IL. Högsta förvaltningsdomstolen fann i likhet med Skatterättsnämnden att stiftelsen skulle uttagsbeskattas vid ett sådant karaktärsbyte. Ett annat rättsfall som är av intresse i detta sammanhang är RÅ 2004 ref. 94. I målet skulle en skattskyldig stiftelse med ett religiöst ändamål överföra sin verksamhet inklusive tillgångar och skulder till ett registrerat trossamfund med stöd av bestämmelserna i lagen (2001:845) om upplösning av stiftelser i vissa fall. I sin ansökan om förhandsbesked frågade stiftelsen om den skulle uttagsbeskattas, och om vilket skattemässigt anskaffningsvärde som de från stiftelsen övertagna tillgångarna i så fall skulle få hos trossamfundet, hävdade både stiftelsen och trossamfundet att överföringen skulle ses som ett universalfång, och inte som en överlåtelse, och därmed inte föranleda uttagsbeskattning. Högsta förvaltningsdomstolen fann emellertid i likhet med Skatterättsnämnden att den avsedda överföringen i skatterättsligt hänseende utgjorde en avyttring och att uttagsbeskattning skulle ske. En fråga som uppstår vid uttagsbeskattning är hur man ska beräkna det belopp som ska uttagsbeskattas. Det belopp som avses är den värdeökning som stiftelsens tillgångar har genomgått under den tid som stiftelsen varit oinskränkt skattskyldig. För att kunna göra denna beräkning måste man fastställa både tillgångarnas skattemässiga anskaffningsvärde och tillgångarnas marknadsvärde vid tidpunkten för inträdet av uttagsbeskattningen. Vad gäller det skattemässiga anskaffningsvärdet på tillgångarna kan – om en stiftelse tidigare har varit inskränkt skattskyldig innan den blev oinskränkt skattskyldig – stiftelsens tillgångar vara anskaffade både under den tid som stiftelsen varit inskränkt skattskyldig och under den tid som den varit oinskränkt skattskyldig. Det är därför viktigt att bestämma från vilken tidsperiod som var och en av stiftelsens tillgångar härrör. Det skattemässiga anskaffningsvärdet på en tillgång motsvaras normalt av tillgångens anskaffningsutgift ökad med eventuellt förekommande förbättringsutgift. Detta anskaffningsvärde gäller för tillgångar som stiftelsen anskaffat under den tid som den har varit oinskränkt skattskyldig. Däremot är det inte lika klart att detta gäller tillgångar som stiftelsen har anskaffat innan den blev oinskränkt skattskyldig, dvs. under den tid som stiftelsen var inskränkt skattskyldig. Av allmänna skatterättsliga principer följer dock att tillgångarnas skattemässiga värde bör justeras till dess marknadsvärde det inkomstår då stiftelsen byter skatterättslig karaktär från att vara inskränkt skattskyldig till att bli oinskränkt skattskyldig. Högsta förvaltningsdomstolen har i rättsfallet RÅ 2004 ref. 93 förklarat att det skattemässiga anskaffningsvärdet på tillgångarna ska justeras när stiftelsen övergår från att vara inskränkt skattskyldig till att vara oinskränkt skattskyldig. Högsta förvaltningsdomstolen fann därtill i likhet med Skatterättsnämnden att kapitalvinst 78 och kapitalförlust skulle beräknas med utgångspunkt i att tillgångarna

hade avyttrats mot en ersättning som motsvarade marknadsvärdet vid tidpunkten för karaktärsbytet. För tillgångar som stiftelsen hade anskaffat under den tid som den varit inskränkt skattskyldig skulle stiftelsen inte tillämpa den faktiska utgiften utan tillgångarnas marknadsvärde vid utgången av det beskattningsår då stiftelsen tappade sin skattelättnad. Dessa marknadsvärden skulle också tillämpas vid beräkningen av det genomsnittliga omkostnadsbeloppet enligt 48 kap. 7 § IL, dvs. för delägarrätter och fordringsrätter. För tillgångar som hade anskaffats under den tid då stiftelsen varit oinskränkt skattskyldig skulle stiftelsen använda den faktiska anskaffningsutgiften. Att det är marknadsvärdet och inte tillgångarnas faktiska anskaffningsutgift som ska utgöra det skattemässiga anskaffningsvärdet på tillgångarna när den skattskyldige övergår från att vara inskränkt skattskyldig till att vara oinskränkt skattskyldig har Högsta förvaltningsdomstolen bekräftat i rättsfallet RÅ 2004 not. 193 som gällde en ideell förening. Högsta förvaltningsdomstolen har i rättsfallet RÅ 2004 ref. 94 också har klargjort att marknadsvärdet ska utgöra det skattemässiga anskaffningsvärdet hos mottagaren av en underprisöverlåtelse när den som överför tillgången kommer att uttagsbeskattas på grund av överlåtelsen. Några remissinstanser, bl.a. Länsrätten i Göteborg , Sigtunastiften , Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet , FAR SRS, Länsstyrelsen i Västra Götalands län och Näringslivets skattedelegation , anser att uttagsbeskattning inte bör ske vid en sådan situation som t.ex. var aktuell i RÅ 2004 ref. 93. Regeringen anser dock i likhet med utredningen och Skatteverket att uttagsbeskattning är motiverad såväl materiellt som lagstiftningsmässigt. Uttagsbeskattningen skapar neutralitet i den skattemässiga behandlingen av olika typer av avkastning på kapitaltillgångar, dvs. mellan kapitalinkomster och kapitalvinster. Om skatteplikt föreligger för löpande avkastning på en kapitaltillgång bör även skatteplikt föreligga för vinst på samma tillgång. Detsamma gäller också vid det omvända förhållandet. Om skattefrihet föreligger för löpande avkastning bör därför skattefrihet även föreligga – vilket det också gör – på kapitalvinster. Att en skattemässig neutralitet upprätthålls är särskilt viktigt i de fall då föreskrifterna för en stiftelse ger utrymme för att främja inte bara kvalificerade utan också okvalificerade ändamål. En annan neutralitetsaspekt som beaktas vid beskattningen av t.ex. stiftelser är den skattemässiga behandlingen av kapitaltillgångar efter det att den skattskyldige har tappat sin skatteprivilegierade ställning, t.ex. när en stiftelse som är inskränkt skattskyldig genomgår ett karaktärsbyte och blir oinskränkt skattskyldig. Genom en fast rättspraxis är det numera klarlagt att det är tillgångarnas marknadsvärde vid utgången av det sista beskattningsår som stiftelsen är inskränkt skattskyldig och inte tillgångarnas faktiska anskaffningsutgift som ska utgöra det skattemässiga anskaffningsvärdet på tillgångarna efter ett karaktärsbyte. En sådan justering av tillgångarnas skattemässiga anskaffningsvärde upprätthåller neutraliteten i skattesystemet. Den leder till att det endast är den värdeökning som skett av stiftelsens tillgångar under dess tid som oinskränkt skattskyldig som kommer att uttagsbeskattas när den återigen blir inskränkt skattskyldig. 79

Ytterligare en fråga är under vilket beskattningsår uttagsbeskattningen ska äga rum. Av rättspraxis framgår att Högsta förvaltningsdomstolen har klargjort att det är vid utgången av det beskattningsår som föregår det år då den skattskyldige beskattas som inskränkt skattskyldig. Det betyder med andra ord att uttagsbeskattningen ska ses som det årets sista händelse. Denna beskattning innebär samtidigt att tillgångarna anses återanskaffade till det pris som låg till grund för uttagsbeskattningen, dvs. tillgångarnas marknadspris. Det skattemässiga anskaffningsvärdet på tillgångarna är inte längre deras faktiska anskaffningskostnad utan i stället deras marknadsvärde. De nu redovisade rättsliga förhållandena får anses klarlagda genom Högsta förvaltningsdomstolens praxis. Regeringen finner i likhet med utredningen att det saknas anledning att föreslå någon avvikelse från denna praxis. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har dock föreslagit att skatten som utgått på grund av uttagsbeskattningen ska få beaktas vid fullföljdsberäkningen. Skatten ska enligt utredningen anses likvärdig med att stiftelsen ger ut motsvarande summa i sin allmännyttiga verksamhet. Skatteverket avstyrker förslaget och menar att systemet säkerställer materiellt riktiga resultat och det lämnar inte utrymme för att undanta oinskränkt skattskyldiga subjekt från uttagsbeskattning när skattskyldigheten upphör på grund av att de blir inskränkt skattskyldiga, s.k. beskattningsutträde. Skatteverkets uppfattning är att det av praxis (RÅ 2001 ref. 17) framgår att erläggande av inkomstskatt inte kan anses vara en verksamhet som främjar ett kvalificerat ändamål. Följden av att skatt måste erläggas blir alltid att den skattskyldiges disponibla inkomst och handlingsförmåga minskar. Detta är dock enligt Skatteverkets uppfattning inte skäl nog till att vare sig underlåta beskattningen eller till att anse att skatten ska jämställas med fullföljd av ett allmännyttigt ändamål. Skattebefrielse för stiftelser grundas på att intäkter i tillräcklig omfattning används för att främja allmännyttiga ändamål. Kapitalvinster räknas inte till de intäkter som måste användas för främjandet och verket menar därför att det är inkonsekvent att jämställa inkomstskatt på kapitalvinster med främjande av allmännyttiga ändamål. Regeringen instämmer i vad Skatteverket anför. Det är både ologiskt och inte rimligt att en skatt ska beaktas vid fullföljdsberäkningen när fråga är om skatt som ska betalas avseende en intäkt som inte ska tas med i fullföljdsberäkningen. De förslagna ändringarna i övrigt avseende ändamåls-, verksamhets- och fullföljdskravet borde dessutom medföra att skatterättsliga karaktärsbyten inte borde ske i samma omfattning som tidigare. Regeringen anser således att skatt som betalas på grund av uttagsbeskattning inte ska beaktas vid fullföljdsbedömningen.

7.2.3 Dispens från fullföljdskravet

Regeringens förslag: Möjligheten till dispens från fullföljdskravet i samband med investeringar i exempelvis fastigheter ska behållas.

Utredningens förslag överensstämmer inte med regeringens. Utredningen föreslår att dispensmöjligheten ska avskaffas. 80

Remissinstanserna: Bygdegårdarnas Riksförbund anser att utredningen inte i tillräcklig omfattning har beaktat de speciella svårigheter att uppfylla det fullföljdskrav som utredningen föreslår som de allmänna samlingslokalerna har inför en större investering eller ett mer omfattande reparationsbehov. Med dagens regler för det allmänna samlingslokalsstödet med ett 50 procentigt statsbidrag och med resten finansierat av kommunen och/eller den lokalhållande föreningen krävs att föreningen skaffar pengar under en längre tid, dels genom särskilda insamlingsinsatser dels genom avsättning av årets överskott till framtida behov. Förbundet anser att det vore djupt olyckligt med det avskaffande som utredningen föreslår. Föreningen Blomsterfonden , Radiumhemmets forskningsfonder , Vidarstiftelsen och Frivilligorganisationernas Insamlingsråd FRII anser att det man i de flesta fall kan klara sig utan denna dispensmöjlighet med den nya något längre mätningsperioden för fullföljd och de utvidgade ändamålen. Det kan dock tänkas fall där en mera långsiktig investering t.ex. i byggnader omöjliggörs eller måste utformas på ett mindre ändamålsenligt sätt. Sveriges Förenade Studentkårer är tveksamma till förslaget att ta bort möjligheten till dispens från fullföljdskravet. Detta eftersom många studentsammanslutningar är små, men bedriver verksamhet som kräver kostsamma inventarier, såsom bord, stolar och mikrovågsugnar till lunchrum. Dispensmöjligheten ger dem förutsättning att då och då byta ut dessa inventarier, vilket de inte har råd med annars. Sophiahemmet, ideell förening (SHIF) motsätter sig vidare utredningens förslag som innebär att möjligheten till dispens från fullföljdskravet i samband med investeringar i fastigheter o.d. tas bort. Den omständigheten att undantagsbestämmelsen utnyttjats i relativt liten omfattning motiverar enligt SHIF inte att dispensmöjligheten tas bort. Skälen för regeringens förslag: Ideella föreningar och registrerade trossamfund kan under vissa förutsättningar medges dispens från kravet på fullföljd (7 kap. 11 och 12 §§ inkomstskattelagen [1999:1229], förkortad IL). Dispens kan medges om föreningen eller trossamfundet har för avsikt att förvärva en fastighet eller någon annan anläggning för den ideella verksamheten eller avser att genomföra omfattande byggnads-, reparations- eller anläggningsarbeten på en fastighet som man använder i verksamheten. Ett beslut om dispens från fullföljdskravet får avse högst fem beskattningsår i följd och medges av Skatteverket. Beslutet får förenas med villkor att säkerhet eller liknande ska ställas för den skatt som föreningen eller samfundet kan bli skyldig att betala med anledning av dispensbeslutet. Genomförs inte den investering som dispensen avser inom föreskriven tid eller har något annat villkor i dispensbeslutet inte iakttagits blir föreningen eller trossamfundet skattskyldig som om någon dispens aldrig medgetts. Enligt uppgift från Skatteverket har antalet ansökningar om dispens under de senaste åren varit mycket få – högst ett tiotal i hela landet. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har dels med uppgifterna från Skatteverket som grund, dels av förenklingsskäl föreslagit att dispensmöjligheten ska slopas. Utredningen tar även upp att det är allmänt olämpligt att ha dispensregler. Några remissinstanser, däribland Bygdegårdarnas Riksförbund , Frivilligorganisationernas Insamlingsråd FRII och Sveriges Förenade Studentkårer har dock ifrågasatt förslaget. 81

Bygdegårdarnas Riksförbund menar att utredningen inte har beaktat de speciella svårigheter att uppfylla det fullföljdskrav som utredningen föreslår som de allmänna samlingslokalerna har inför en större investering eller ett mer omfattande reparationsbehov. Även om dispensmöjligheten inte har utnyttjats i någon större omfattning anser regeringen att man måste beakta att fullföljdskravet har en tröskeleffekt, dvs. det finns bara två lägen, full skattebefrielse eller full skattskyldighet för de angivna inkomsterna. Detta talar enligt regeringen för dispensmöjligheten bör behållas. Dispensmöjligheten bör därför vara kvar i sin nuvarande utformning.

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i de två nya paragraferna 7 kap. 9 och 10 §§ IL.

8 Öppenhetskravet

Regerings förslag: Öppenhetskravet för central-, distrikts- och samarbetsorganisationer förtydligas. Dessutom förtydligas situationen för de registrerade trossamfunden och deras självständiga organisatoriska delar.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Forum för frivilligt socialt arbete och Rädda Barnen ser i enlighet med utredaren inget behov av att göra en förändring av öppenhetskravet. Sveriges Förenade Studentkårer SFS är mycket positiva till att central-, distrikts-, och samarbetsorganisationer regleras i lagtext, om så bara för förtydligande. Svenska Fotbollförbundet , Svenska Ishockeyförbundet , Riksteatern och Svenska kyrkan tillstyrker förslaget. I övrigt har inga remissinstanser särskilt yttrat sig över förslaget. Skälen för regeringens förslag: Öppenhetskravet i 7 kap. 13 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, innebär att en ideell förening eller ett registrerat trossamfund inte får vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller föreningens syfte eller annat. Öppenhetskravet har en förebild och motsvarighet i 3 kap. 1 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar. För en ekonomisk förening är kravet på öppenhet ett uttryck för den kooperativa principen. För en ideell förening innebär kravet om öppenhet att skattebefrielsen går förlorad om föreningen utan "särskilda skäl" vägrar någon person inträde i föreningen. Det finns en möjlighet för en förening att vägra en person inträde i föreningen om det finns särskilda skäl för ett sådant beslut. I förarbetena till 1977 års lagstiftning om skatteregler för ideella föreningar anfördes bl.a. följande i frågan. En ideell förening bör vara oförhindrad att begränsa medlemskapet till sådana personer som delar föreningens målsättning och är beredda att följa stadgarna. Vidare slogs fast att sådana inträdeskrav som ett fysiskt handikapp i en handikappförening, musikalitet i en musikförening eller allmän 82

omdömesgillhet – t.ex. viss minimiålder – i en skytteförening inte bör hindra skattefrihet. Öppenhetskravet bör också normalt anses uppfyllt när det för medlemskap fordras att den sökande bor inom ett visst område eller tillhör en viss skola eller ett visst företag. Villkoren för medlemskap får dock inte vara så utformade att i praktiken endast en mycket begränsad krets av personer kan bli medlemmar. Medlemsantagningen får inte heller baseras på godtyckliga eller diskriminerande grunder (prop. 1976/77:135 s. 78). Kravet på öppenhet gäller också för de registrerade trossamfunden. De civilrättsliga reglerna för trossamfunden finns i lagen (1998:1593) om trossamfund. Svenska kyrkan utgör enligt lag ett registrerat trossamfund. Övriga samfund som vill bli registrerade får ansöka om detta. Om ett trossamfund i sig har olika självständiga delar, exempelvis lokala och regionala organ, är det som regel huvudorganisationen som anses kunna bli ett registrerat trossamfund medan de olika delarna i sin tur registreras som självständiga organisatoriska delar av samfundet. Lagen om trossamfund saknar bestämmelser om öppenhet. För Svenska kyrkans del finns grunderna för denna som trossamfund i lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan. Här framgår att Svenska kyrkan är en öppen folkkyrka som har församlingar och stift samt nationella organ. Den lokala enheten, församlingen, omfattar de personer som tillhör Svenska kyrkan och är bosatta inom församlingens område. Utredningen har konstaterat att öppenhetskravet i sin hittillsvarande utformning inte har vållat några egentliga problem vid tillämpningen och har därför föreslagit att öppenhetskravet bör kvarstå oförändrat. Regeringen instämmer i den bedömningen. I gällande lagtext finns inget angivet om hur kravet på öppenhet hos central-, distrikts- och samarbetsorganisationer ska bedömas. Departementschefen uttalade dock i förarbetena till 1977 års lagstiftning att öppenhetskravet enligt hans mening kunde anses vara uppfyllt även om föreningens medlemskrets består av andra föreningar. Som exempel nämndes regionala föreningar vars medlemmar utgörs av lokala föreningar samt samarbetsorganisationer som har ett antal föreningar med olika ideella ändamål som medlemmar. I sådana fall bör fordras att medlemspolitiken inte är diskriminerande och att medlemsföreningarna är öppna. Kravet på öppenhet bör vidare ha motsvarande tillämpning i fråga om rätten att utesluta medlemmar. En förening bör således inte anses som öppen om den utesluter medlemmar utan giltiga skäl (prop. 1976/77:135 s. 78). Även om kravet på öppenhet för dessa central-, distrikts- och samarbetsorganisationer inte synes, trots avsaknaden av uttrycklig lagreglering, ha vållat några problem i rättstillämpningen anser regeringen att öppenhetskravet i denna aspekt bör regleras direkt i lagtext. Någon förändring av rättsläget är inte avsedd. När det gäller de registrerade trossamfunden och de självständiga organisatoriska delarna av sådana samfund kan, som redogjorts för ovan, medlemsantagningen ske antingen hos trossamfundet som sådant eller hos den självständiga organisatoriska delen av detta. Detta innebär att motsvarande problem med öppenhetskravet som kan uppkomma hos riks-, distrikts- och samarbetsorganisationer kan uppkomma såväl hos ett registrerat trossamfund som hos dess självständiga organisatoriska delar. 83

I grunden är sakförhållandena emellertid desamma som för föreningarna och trossamfunden och bör därför enligt regeringen bedömas på samma sätt. Det bör därför klargöras att vad som gäller för ett registrerat trossamfund gäller även bör gälla för självständiga organisatoriska delar av ett sådant trossamfund.

Lagförslag Bestämmelsen föreslås i de två nya paragraferna 7 kap. 11 och 12 §§ IL. Förslaget föranleder även ändring i 7 kap. 1 § IL.

9 Periodiska understöd

Regeringens förslag: Skattefriheten för periodiska understöd från inskränkt skattskyldiga stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund ska begränsas till utbetalningar som görs för att fullfölja främjandet av omsorg om barn och ungdom, social hjälpverksamhet, utbildning eller vetenskaplig forskning.

Utredningens förslag överensstämmer delvis med regeringens. Utredningens förslag innebär att alla periodiska understöd som betalas ut av inskränkt skattskyldiga stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund är skattefria om utbetalningen fullföljer ett allmännyttigt ändamål. Remissinstanserna: Skatteverket anför att utredningens förslag medför att området för periodiskt understöd vidgas. Utredningen har inte gjort någon djupare analys av effekterna av en sådan utvidgning. Genom förslagets utvidgning till de allmännyttiga ändamålen kan ett mycket stort antal bidragsmottagare komma att motta periodiska understöd skattefritt. Skatteverket kan inte tillstyrka förslaget i dess nuvarande form. Effekterna av förslaget bör enligt Skatteverkets mening utredas vidare. Skälen för regeringens förslag: Periodiskt understöd eller liknande periodiska inkomster är enligt 10 kap. 2 § 2 inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, i regel intäkt av tjänst. I 11 kap. 47 § andra stycket IL finns ett undantag från denna regel som innebär att periodiska understöd som skattskyldig uppbär från en stiftelse eller en ideell förening inte räknas som skattepliktig intäkt om stiftelsen eller föreningen är undantagen från skattskyldighet och utbetalningen av bidraget sker för att fullfölja ett kvalificerat allmännyttigt ändamål. Det innebär att det inte räcker för en ideell förening att den främjar ett allmännyttigt ändamål utan utbetalningen måste avse något av de sex kvalificerade ändamålen, dvs. främjandet av vård och uppfostran av barn, lämnandet av bidrag för undervisning eller utbildning, bedrivandet av hjälpverksamhet bland behövande, främjandet av vetenskaplig forskning, främjandet av nordiskt samarbete, eller stärkandet av Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet.

Har utgivare av stipendium ett direkt intresse av att en forskningsinsats blir utförd sker dock beskattning. Skattefriheten för mottagaren upphör om stiftaren (grundaren) har ett omedelbart intresse av forskningsresultatet. Stipendiet får således inte vara ersättning för utfört arbete som stiftelsen/föreningen eller någon denna närstående kan ha nytta av. I avsnitt 6.1. föreslås ett gemensamt ändamålskrav för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund, vilket framförallt innebär en utvidgning för stiftelserna. Utredningen har föreslagit att skattefriheten för periodiska understöd ska omfatta alla utbetalningar från stiftelser, föreningar och trossamfund så länge det är fråga om fullföljandet av något allmännyttigt ändamål. Skatteverket har anfört att utredningen inte har analyserat effekterna av förslaget i tillräcklig omfattning. Regeringen instämmer i detta. Skattefrihet för periodiska understöd från nämnda subjekt medges endast i begränsad omfattning. Utan en närmare analys av effekterna av en utvidgning av skattefriheten anser regeringen att det i huvudsak inte bör ske någon förändring av dagens skattefrihet. Det bör därför i lagtexten anges vilka allmännyttiga ändamål som måste fullföljas för att periodiska understöd från en stiftelse, ideell föreningen eller ett registrerat trossamfund ska vara skattefria. Det ska vara fråga om de ändamål som enligt dagens lagstiftning i praktiken är tillämpliga för skattefrihet för periodiska understöd (se SOU 1990:47 s. 94 och 95). Dessa ändamål är enligt regeringen främjandet av omsorg av barn och ungdom och social hjälpverksamhet (sociala bidrag) samt utbildning och vetenskaplig forskning (stipendier o.d.). Det torde inte kunna förekomma periodiska understöd från stiftelser och ideella föreningar som har till ändamål att främja nordiskt samarbete eller Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet. Dessa ändamål bör därför inte omfattas av den aktuella skattefriheten. Även om det inte torde vara vanligt förekommande skulle det i och för sig vara möjligt för ett trossamfund att betala ut periodiska understöd för att fullfölja något av nämnda fyra ändamål. De registrerade trossamfunden bör därför också omfattas av skattefriheten för periodiska understöd.

Lagförslag Förslaget föranleder ändringar i 11 kap. 47 § IL.

10 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Regeringens förslag: De nya reglerna ska träda i kraft den 1 januari 2014. Bestämmelserna om beskattning vid uttag ur näringsverksamhet ska inte tillämpas om en stiftelse vid ikraftträdandet blir inskränkt skattskyldig till följd av det förändrade ändamålskravet. Lagen om godkännande av gåvomottagare innehåller vissa bestämmelser med krav på inskränkt skattskyldighet för såväl presumtiva som befintliga godkända gåvomottagare. Vid tillämpningen av lagen om godkännande av gåvomottagare ska kraven 85

om inskränkt skattskyldighet för år 2013 och tidigare år prövas i förhållande till de upphävda bestämmelserna i inkomstskattelagen i dess lydelse före den 1 januari 2014. Regeringens bedömning : Det är inte nödvändigt med övergångsbestämmelser för de stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund som har bildats före de nya bestämmelsernas ikraftträdande och som då omfattades av ändamålet nordiskt samarbete.

Utredningens förslag överensstämmer delvis med regeringens förslag och bedömning. Utredningen har dock inga förslag rörande lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva. Utredningen föreslår även en övergångsregel för de stiftelser och ideella föreningar som bildats före de nya bestämmelsernas ikraftträdande och som då omfattades av ändamålet nordiskt samarbete. Remissinstanserna har lämnat förslaget utan erinran. Skälen för regeringens förslag och bedömning: De nya reglerna ska träda i kraft den 1 januari 2014. Det nya ändamålskravet kommer att innebära att en del existerande oinskränkt skattskyldiga stiftelser vid ikraftträdandet kommer att uppfylla förutsättningarna för inskränkt skattskyldighet i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. I en sådan situation är det enligt regeringen oskäligt att dessa stiftelser ska uttagsbeskattas vid karaktärsbytet. Bestämmelserna i 22 kap. 5 § IL om beskattning för uttag ur näringsverksamhet bör därför inte tillämpas om en stiftelse vid ikraftträdandet blir inskränkt skattskyldig enligt bestämmelserna i 7 kap. IL till följd av det förändrade ändamålskravet. Utredningen har bedömt att de stiftelser och föreningar som i dag skattebefrias på grund av ändamålet nordiskt samarbete med stor sannolikhet kommer att omfattas av den utvidgade skattebefrielse som utredningen föreslår. För att säkerställa det samarbete som i dag bedrivs med skattelättnad föreslår utredningen ändå att en övergångsbestämmelse införs för de stiftelser och ideella föreningar som nu är verksamma på området. Regeringen kan dock inte se att en övergångsregel är nödvändig. Med hänsyn till att det nya ändamålskravet blir desamma för stiftelser och föreningar samt att exemplifieringen utökas torde det föreslagna ändamålskravet vara tillräckligt för att innefatta de stiftelser och ideella föreningar som främjar nordiskt samarbete. Någon övergångsregel bör därför inte föreslås. Lagen om godkännande av gåvomottagare innehåller vissa bestämmelser med krav på inskränkt skattskyldighet för såväl presumtiva som befintliga godkända gåvomottagare. Vid tillämpningen av dessa bestämmelser ska frågan om inskränkt skattskyldighet för år 2013 och tidigare år prövas i förhållande till 7 kap. 3, 7 eller 14 § IL i dessa paragrafers lydelse före den 1 januari 2014.

11 Konsekvensanalys

11.1 Bakgrund – statistik

Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har för redovisningen av konsekvenserna av lämnade förslag lämnat viss beskrivande statistik. Statistiska Centralbyråns, SCB, Företagsregister omfattar merparten av alla företag och organisationer som innehar organisationsnummer. I början av år 2009 innehöll registret ca 119 000 ideella föreningar, 2 300 registrerade trossamfund och 24 000 stiftelser, familjestiftelser inte inräknade. För att kunna göra nödvändiga kostnadsberäkningar har utredningen inhämtat statistiskt material från SCB som bygger på Skatteverkets deklarationsuppgifter för inkomståret 2007. Deklarationsuppgifter finns inte för samtliga ideella föreningar, registrerade trossamfund och stiftelser som finns i företagsregistret, främst på grund av att en del av dessa inte är ekonomiskt aktiva. En del inskränkt skattskyldiga subjekt påförs inkomstskatt trots att de är inskränkt skattskyldiga. Av de deklarationsuppgifter som utredningen använt sig av framgår dock inte om subjektet är oinskränkt skattskyldigt eller inte. Kompletterande uppgifter har därför inhämtats från Skatteverket. Även dessa uppgifter avser inkomståret 2007. Av detta material framgår att 44 900 ideella föreningar lämnade in deklarationsuppgifter avseende inkomståret 2007. Utöver dessa tillkommer ett antal föreningar som inte lämnat in några uppgifter. Av de ideella föreningar som lämnade in deklarationsuppgifter var ca 41 300 inskränkt skattskyldiga och 3 600 var oinskränkt skattskyldiga. Dessutom hade 3 433 av de inskränkt skattskyldiga ideella föreningarna debiterats inkomstskatt. Sammantaget betalade de ideella föreningarna in ca 1 550 mkr i inkomstskatt. Under detta år fanns 800 registrerade trossamfund och självständiga organisatoriska delar av sådana samfund. Av trossamfunden var 759 inskränkt skattskyldiga och 41 oinskränkt skattskyldiga. Dessutom hade 49 av de inskränkt skattskyldiga subjekten debiterats inkomstskatt. Sammantaget betalade trossamfunden och de självständiga organisatoriska delarna in mindre än 10 mkr i inkomstskatt. För att beräkna effekterna av förslaget om vidgade ändamål har uppgifter inhämtas från länsstyrelsernas stiftelseregister. Detta material har sedan matchats mot deklarationsuppgifter. Antalet stiftelser med juridisk form 72 (vanliga stiftelser) som finns registrerade i stiftelseregistret uppgår till ca 11 500. Detta ska jämföras med de ca 16 000 stiftelser med juridisk form 72 för vilka Skatteverket har deklarationsuppgifter. Sammanlagt ca 14 000 av dessa var inskränkt skattskyldiga under inkomståret 2007 och ca 2 000 stiftelser var oinskränkt skattskyldiga. Dessutom debiterades 1 900 av de inskränkt skattskyldiga stiftelserna inkomstskatt. Av tillgänglig statistik går inte att få fram uppgifter om varför dessa stiftelser debiterats inkomstskatt. Det kan bero på att ändamålet inte är kvalificerat eller på grund av brist vad gäller fullföljd, verksamhet eller annat. Sammantaget betalade stiftelser med juridisk form 72 in ca 1,1 mdkr i inkomstskatt.

11.2 Offentligfinansiella effekter

Förändrade ändamåls-, verksamhets-, fullföljds- och öppenhetskrav

Förslagen innebär att en gemensam nivå av skattegynnande införs för samtliga allmännyttiga ideella organisationer som uppfyller de krav som ställs. Innebörden av dessa förslag är framförallt att stiftelserna kommer att erhålla ett utvidgat skattemässigt gynnande genom att ett vidgat ändamålskrav föreslås. Exempelvis kommer stiftelser fortsättningsvis att kunna främja kultur, idrott m.m. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen har beräknat skattebortfallet till följd av de vidgade ändamålsbestämmelserna för stiftelserna. Beräkningarna har gjorts med hjälp av statistiskt material från Statistiska Centralbyrån (SCB) och grundar sig på av SCB inhämtade uppgifter från länsstyrelsernas stiftelseregister angående ändamål. Detta material har sedan matchats mot Skatteverkets beskattningsuppgifter. På grund av de begränsningar som finns i det tillgängliga dataunderlaget har inte utredningen kunnat göra några exakta beräkningar, exempelvis kan uppgift inte erhållas om varför skatt tagits ut, bara att så skett. Utredningen har därför gjort vissa antaganden i beräkningarna av förslagets offentligfinansiella effekter. När det gäller stiftelseregistrets uppgifter om ändamål, som är enda sättet att matcha ändamål mot skattebetalningar, begränsas precisionen av att många stiftelser anger ett flertal ändamål i sin ändamålsbestämning utan att precisera i vilken omfattning stiftelsens verksamhet är kopplad till respektive ändamål. Detta påverkar beräkningsunderlagets tillförlitlighet. Utöver detta innehåller det statistiska materialet också den begränsningen att stiftelseregistret inte omfattar samtliga stiftelser. Den nu införda obligatoriska registreringsskyldigheten för stiftelser gällde inte år 2006, det år som uppgifterna i datamaterialet är hämtade från. Utredningen har därför extrapolerat för de stiftelser för vilka ändamålen inte gått att observera. De stiftelser som finns i stiftelseregistret har då antagits utgöra ett representativt urval. Det bör också noteras att en del av stiftelserna i länsstyrelsernas stiftelseregister har ändamål som redan nu uppfyller kraven, men som är skattskyldiga på grund av att de inte uppfyller övriga krav. Utredningen har inte haft möjlighet att beakta detta i sina beräkningar, men det bedöms inte påverka resultaten på ett avgörande sätt. För övriga ideella subjekt gör utredningen den bedömningen att någon förändring av omfattningen av skattefriheten inte kommer att uppkomma som en följd av utredningens förslag i ändamålsdelen. Regeringen instämmer i utredningens överväganden vad gäller konsekvenserna av det förändrade ändamålskravet. När det gäller de förslagna förändringarna av verksamhets-, fullföljdsoch öppenhetskravet är de i huvudsak en reglering av gällande praxis. Vad gäller de föreslagna förändringarna avseende fullföljdskravet innebär det att kravet blir något generösare i sin utformning. För subjekt som endast har allmännyttiga ändamål är denna bestämmelse om fullföljd snarare att se som en ordningsregel som har till uppgift att se till att dessa använder avkastningen på avsett sett. Något statistiskt underlag 88 för att bedöma vad detta ekonomiskt kan innebära finns inte, men

utredningen har gjort bedömningen att det endast rör sig om marginella kostnader och att det i första hand är en periodiseringsfråga. Regeringen instämmer i utredningens bedömning och förändringarna bedöms därför inte ha någon offentligfinansiell effekt.

Beräkningar Utredningen har gjort bedömningen att förslaget om vidgade ändamål medför att en del stiftelser som i dag är oinskränkt skattskyldiga övergår till att vara inskränkt skattskyldiga. I 2006 års data återfinns ca 1 350 vanliga stiftelser (juridisk form 72), undantaget pensionsstiftelser, som i dag är oinskränkt skattskyldiga. Dessa stiftelser hade år 2006 en samlad förmögenhet på ca 20,5 mdkr och ett överskott av kapital som uppgick till ca 1,3 mdkr. Om detta extrapoleras för de stiftelser som redovisar kapitalinkomster men som inte finns med i stiftelseregistret (ca 40 procent, oavhängigt om man räknar på antalet stiftelser eller på andelen av det totala kapitalöverskottet) så uppgår det samlade kapitalöverskottet till ca 2,1 mdkr. Den i sammanhanget relevanta frågan är hur stor del av detta kapitalöverskott som kan komma att undantas från beskattning till följd av utredningens förslag. Genom att granska dessa stiftelsers verksamhetsbeskrivningar och söka på vissa nyckelord som ”kultur”, ”konst” eller ”idrott” kan man identifiera stiftelser som har goda möjligheter att omfattas av de utvidgade ändamålskraven. Det sammanlagda överskottet av kapital för alla stiftelser som återfanns vid sådan granskning uppgår till ca 0,38 mdkr under år 2006. Om detta extrapoleras för de stiftelser som redovisar överskott av kapital men som inte finns med i stiftelseregistret så blir beskattningsunderlaget ca 0,63 mdkr. Skattebortfallet om denna inkomst undantas från beskattning blir ca 0,14 mdkr. Detta omfattar dessutom med stor sannolikhet åtskilliga stiftelser som i praktiken inte skulle komma att täckas av de utvidgade ändamålskraven, därför att de ändamål som ligger till grund för beräkningarna endast har en svag koppling till deras verksamhet. Följaktligen finns det goda skäl att förvänta sig att den offentligfinansiella effekten blir något mindre än ovan angivna belopp. Ovanstående beräkning är uttryckt i 2006 års priser och volymer. Regeringen antar med vägledning av den observerade ekonomiska utvecklingen sedan 2006 samt prognoser för 2012 och 2013 att utdelningar och kapitalvinster på aktieinnehav under år 2013 är något högre än år 2006, med hänsyn tagen till inflation. Utifrån antagandena att en tredjedel av de berörda stiftelsernas portföljer består av aktier och att övriga tillgångar följt prisutvecklingen uppgår det förväntade överskottet av kapital år 2013 till knappt 108 procent av 2006 års nivå. Med anledning av detta bedöms kostnaden för förslaget om vidgade ändamål uppgår till ca 0,15 mdkr.

Periodiska understöd

I lagrådsremissen föreslås att skattefriheten för periodiska understöd från inskränkt skattskyldiga stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund endast ska omfatta utbetalningar som fullföljer något av ändamålen, omsorg av barn och ungdom, social hjälpverksamhet, 89

utbildning eller vetenskaplig forskning. Förslaget innebär att dagens skattefrihet utvidgas något om än marginellt, bl.a. genom att även utbetalningar från trossamfund omfattas. Regeringen bedömer att förslaget endast har en försumbar offentligfinansiell effekt.

Skattereduktion för gåvor

Regeringen föreslår att begreppet ”hjälpverksamhet bland behövande” i ändamålkravet ändras till ”social hjälpverksamhet”. En sådan verksamhet ska baseras på att det finns ett socialt hjälpbehov hos den grupp som är mottagare av stödet. Det behovet behöver dock inte baseras på ekonomiska avgöranden utan på att det framstår som angeläget att hjälpa den utsatta gruppen. Exempel på verksamheter som kan omfattas är mat och husrum för uteliggare, olika aktiviteter för asylsökande och hjälp till vissa funktionshindrade. En motsvarande förändring föreslås i reglerna för skattereduktion för gåva. Skattereduktionen för gåvor som den ser ut i dag kostar totalt 274 mkr per år varaktigt. Kostnaden för en ändring i förutsättningarna för skattereduktion för gåva bedöms vara försumbar och kommer därför inte att påverka de offentligfinansiella effekterna av förslaget. Bedömningen baseras på att det dels innebär en kostnad för gåvomottagare att registrera sig hos Skatteverket, dels på att det finns en begränsning i hur mycket skattereduktion som en givare är berättigad till. I och med att gåvomottagare måste registrera sig hos Skatteverket till en kostnad av 10 000 kronor vid första registreringstillfället och därefter tillkommer en årlig kostnad på 7 000 kronor, är det troligt att många små stiftelser anser att det är en för stor kostnad och därmed avstår från att registrera sig. Detta innebär i sin tur att ökningen i antalet gåvomottagare kommer att begränsas. I dag finns endast ett fåtal stiftelser registrerade som gåvomottagare hos Skatteverket. Begränsningen i storleken på skattereduktionen antas påverka hur mycket en fysisk person väljer att avsätta för gåvor, och ett eventuellt större antal godkända gåvomottagare antas inte påverka hur mycket som avsätts i någon större utsträckning.

Sammanfattning av de offentligfinansiella effekterna

Det förväntade skattebortfallet av förslagen uppgår till 0,15 mdkr. Ekonomistyrningsverket ESV anser att beräkningarna baseras på god information och rimliga antaganden.

11.3 Administrativ påverkan

Med enhetliga bestämmelser uppnås en förenkling för de ideella organisationerna och för företrädare för dessa, vilket också förenklar samarbetet mellan olika ideella organisationer och främjandet av verksamhet i andra organisationer. Förslaget innehåller också, när det gäller ändamålet ”social hjälpverksamhet” en betydande förenkling gentemot vad som gäller i dag. Med enhetliga och moderniserade regler kommer fullgörandet av uppgiftsskyldigheten bli enklare, vilket också

kommer att påverka arbetet hos Skatteverket och domstolarna på ett positivt sätt. 91

12 Författningskommentar

12.1 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

1 kap.

7 § I paragrafen regleras hur skatten ska beräknas för juridiska personer. I tredje stycket görs en redaktionell ändring genom hänvisningen till 7 kap. 4–12 §§.

7 kap.

1 § Paragrafen inleder kapitlet och anger dess innehåll. Första stycket innehåller en uppräkning av de olika bestämmelser om undantag från skattskyldighet som 7 kap. innehåller. Uppräkningen har justerats med anledning av de förändrade reglerna för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. Andra stycket är nytt och avser att tydliggöra att samma regler gäller för de självständiga organisatoriska delarna av ett trossamfund som för samfundet som sådant.

3 § Paragrafen är ny. Av 6 kap. framgår huvudregeln att svenska juridiska personer är oinskränkt skattskyldiga. De undantag som gäller specifikt för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund framgår av 7 kap. Paragrafen utgör en portalparagraf som inledning till de generella undantagsreglerna. Bestämmelserna bygger till stor del på tidigare reglering för de ideella föreningarna och registrerade trossamfunden, men har moderniserats och anpassats med hänsyn till att de nu även omfattar stiftelser. I första stycket anges att bestämmelserna omfattar såväl stiftelser som ideella föreningar och registrerade trossamfund under förutsättning att de uppfyller kraven i 4–12 §§. Innebörden av detta är att de därmed är inskränkt skattskyldiga juridiska personer. Den inskränkta skattskyldigheten omfattar dock inte sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §, med undantag för kapitalvinster och kapitalförluster. Någon förändring av gällande rätt är här inte avsedd. Av andra stycket framgår att för ideella föreningar och registrerade trossamfund gäller ett undantag från skattskyldigheten för sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Regleringen motsvarar den som tidigare gällt för föreningar och trossamfund. Enligt reglerna kan en förening eller ett trossamfund undantas från skattskyldighet för viss inkomst av näringsverksamhet om inkomsten till huvudsaklig del kommer från verksamhet som är ett direkt led i främjandet av ett allmännyttigt ändamål eller som har annan naturlig anknytning till sådana ändamål, eller från verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. Den näringsverksamhet som kan 92 undantas är sådan inkomst som kommer antingen från en självständig

näringsverksamhet eller från en särskild förvaltningsenhet som avser fastighet. Ideella föreningar och registrerade trossamfund är vidare undantagna från skattskyldighet för inkomst från föreningens eller trossamfundets innehav av en fastighet om denna används i föreningens eller trossamfundets verksamhet på ett sådant sätt som anges i 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), dvs. att fastigheten till övervägande del används i föreningens eller trossamfundets verksamhet som sådan. Föreningen blir i så fall befriad från skattskyldighet för hela inkomsten av fastigheten, till skillnad från vad som gäller för andra ägare till fastigheter enligt 21 § i detta kapitel (se prop. 1999/2000:2 del 2 s. 85 f.). Med övervägande del avses mer än 50 procent (se t.ex. prop. 1999/2000:2 del 1 s. 505).

Ändamålskravet

4 § Paragrafen är ny. I första stycket anges kravet på att stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet ska ha till ändamål att främja ett eller flera allmännyttiga ändamål. I stycket finns en exemplifiering av vad som avses med ett allmännyttigt ändamål. Uppräkningen av ändamål bygger på gällande reglering för föreningarna och trossamfunden. Uppräkningen, som görs i form av strecksatser, sker i bokstavsordning utan inbördes rangordning av de olika ändamålen och är som tidigare gäller för föreningarna en exemplifiering. Tolkningen av begreppet allmännytta ska dock ta sin utgångspunkt i den uppräkning som görs i lagrummet – genom den hänvisning som görs till ’därmed likvärdiga’ allmännyttiga ändamål. Detta kan innebära att vad som enligt vanligt språkbruk avses med ett visst ändamål inte alltid är detsamma när fråga ska vara om främjande av ett allmännyttigt ändamål enligt skattelagstiftningen, se t.ex. RÅ 2005 ref. 8. De ändamål som exemplifieras är främjandet av idrott, kultur, miljövård, omsorg om barn och ungdom, politisk verksamhet, religiös verksamhet, sjukvård, social hjälpverksamhet, Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet, utbildning, vetenskaplig forskning och andra därmed likvärdiga ändamål. Ändamålen omsorg om barn och ungdom samt Sveriges försvar och krisberedskap i samverkan med myndighet innebär inte att t.ex. en stiftelse eller en förening behöver främja såväl försvar som krisberedskap eller såväl barn som ungdom. En stiftelse som t.ex. främjar Sveriges försvar i samverkan med myndighet behöver således inte samtidigt främja krisberedskap för att uppfylla ändamålskravet. Närmare om innebörden av begreppet allmännyttigt ändamål och den valda exemplifieringen framgår av avsnitt 6.2 och 6.3. Av andra stycket tydliggörs att stiftelsen, föreningen eller trossamfundet antingen kan bedriva den allmännyttiga verksamheten genom egen verksamhet eller uppfylla kravet genom att ge bidrag till en annan stiftelse, förening eller trossamfund. Bestämmelserna i tredje stycket om gynnande av vissa familjer, medlemmar eller vissa bestämda personer motsvarar vad som i dag gäller för stiftelser respektive ideella föreningar och registrerade trossamfund. Se vidare avsnitt 6.4.2. 93

Verksamhetskravet

5 § Paragrafen är ny. Första stycket motsvarar i princip de nuvarande verksamhetskraven för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. I konsekvens med lydelsen av ändamålskravet i 4 § används dock begreppet främja i stället för begreppet tillgodose. Av andra stycket framgår att hänsyn även får tas till hur kravet sammantaget har uppfyllts året före beskattningsåret, beskattningsåret samt det närmast följande beskattningsåret. Frågan har behandlats närmare i avsnitt 7.1.

Fullföljdskravet

6 § Paragrafen är ny. I första stycket anges att intäkterna under beskattningsåret i skälig omfattning ska användas för ett eller flera allmännyttiga ändamål enligt 4 §. Bestämmelsens innebörd anses genom praxis vara att fullföljdskravet är uppfyllt om den ideella organisationen använder 75–80 procent av sin avkastning för kvalificerade ändamål. Prövningen ska i första hand göras avseende det aktuella beskattningsåret. En bedömning får även göras hur intäkterna sammantaget har använts sett över en period av flera beskattningsår. Vilken tidsperiod som kan accepteras i enskilda fall är en fråga för rättstillämpningen. I rättspraxis har vissa tydliga normer angetts såsom bedömning över längre tid genom genomsnittsanvändningsgraden för en period på fyra år bakåt i tiden plus innevarande beskattningsår; se rättsfallet RÅ 2001 ref. 17. En längre tidsperiod än denna femårsperiod kan dock inte uteslutas. I praxis har t.ex. Högsta förvaltningsdomstolen i enstaka fall låtit fullföljdsberäkningen även omfatta tid efter den ordinarie bedömningsperioden. I dessa fall har bedömningen avsett den genomsnittliga användandegraden under hela perioden. Högsta förvaltningsdomstolen har bl.a. vid en eftersyn låtit en period på åtta år, tre före det aktuella beskattningsåret och fyra efter, ligga till grund för sitt avgörande (RÅ 1980 1:15). Vid eftersyn ska det dock stå klart att organisationen vidtagit åtgärder som innebär att fullföljdskravet sett över en tidsperiod kommer att uppfyllas. En tillfällig brist kan dock enligt andra stycket accepteras om kravet har uppfyllts de föregående beskattningsåren samt att det finns förutsättningar för att det kommer att uppfyllas det kommande beskattningsåret. Bristen behöver således inte sammantaget ha läkts för att den ska anses tillfällig. Se vidare avsnitt 7.2.1.

7 § Paragrafen är ny. I paragrafen framgår hur fullföljdskravet ska beräknas. De intäkter som ska tas med är enligt första stycket sådana intäkter som enligt 3 § inte ska tas upp till beskattning, dock med undantag för kapitalvinster och schablonintäkter enligt 42 kap. 43 §. Vad som anges i första stycket och i 8 § överensstämmer med rättstillämpningen enligt RÅ 2001 ref. 17, Stiftelsen Stockholms Sjömanshem. 94

I andra stycket anges vissa intäkter som ska tas med i fullföljdsberäkningen, dock under förutsättning att det är fråga om intäkter som inte ska tas upp till beskattning enligt denna lag (se t.ex. 8 kap. 2 § och 15 kap. 2 §). Punkt 1 omfattar förutom medlemsavgifter även andra avgifter som medlemmar och andra personer kan betala för att delta i en ideell förenings eller ett registrerat trossamfunds allmännyttiga verksamhet. Eftersom sådana avgifter täcker utgifter som räknas in i fullföljdsverksamheten är det konsekvent att de tas upp på inkomstsidan. Punkt 2 anger att stöd och bidrag som en förening, trossamfund eller stiftelse erhåller för sin verksamhet ska tas med i beräkningen. Det kan t.ex. vara fråga om statliga föreningsbidrag eller bidrag från Allmänna arvsfonden. Det kan också vara fråga bidrag till verksamheten från enskild där det kan vara oklart om alla gåvorekvisit föreligger, men som inte utgör betalning för en direkt motprestation. Näringsbidrag som enligt 29 kap. ska tas upp till beskattning ska därmed inte omfattas av fullföljdsberäkningen. Enligt punkten 3 ska förvärv genom testamente eller gåva tas med i beräkningen. Bestämmelsen i tredje stycket begränsar de intäkter som ska tas upp enligt punkt 2 och 3. Ett belopp ska tas upp som intäkt endast om det framgår att det är givarens avsikt att beloppet ska kunna användas direkt för den allmännyttiga verksamheten. Detta kan framgå av omständigheterna även om avsikten inte direkt kan fastställas. Exempelvis får antas att gåvor på mindre belopp, särskilt till insamlingsverksamhet, ska kunna användas direkt. För stiftelser torde tillskott normalt vara avsedda att läggas till kapitalet (se SOU 1995:63 s. 141). I dessa och liknande fall av fondering ska avkastning på erhållna tillskott tas med enligt första stycket. Även om en gåva eller ett bidrag är avsedd för direkt användning i verksamheten kan det vara svårt att under innevarande period använda hela beloppet för lämplig allmännyttig verksamhet. Detta får beaktas vid fullföljdsbedömningen enligt 6 §.

8 § Paragrafen är ny. Enligt bestämmelsen ska kostnaderna för den allmännyttiga verksamheten beaktas vid beräkning av fullföljdskravet. Av bestämmelsen framgår att det är de samlade nettointäkterna som ska bedömas mot fullföljdsverksamhetens omfattning enligt 7 §.

9 § Paragrafen är ny. Bestämmelsen motsvarar den tidigare 11 §. I de fall ideella föreningar eller registrerade trossamfund önskar spara inkomster för kommande investeringar, kan Skatteverket medge undantag (dispens) från fullföljdskravet. Dispensen får endast avse förvärv av fastigheter, anläggningar eller kostnader för mer omfattande reparations-, om- eller tillbyggnadsarbeten på fastigheter som används av föreningen. Ett villkor för dispens är vidare att den aktuella fastigheten/anläggningen ska användas i föreningens allmännyttiga verksamhet. Dispens medges för högst fem år och får förenas med villkor om säkerhet för den skatt som avses.

10 § Paragrafen är ny. Bestämmelsen motsvarar den tidigare 12 §. Om en ideell förening eller ett registrerat trossamfund som har fått dispens inte inom föreskriven tid har genomfört den investering som dispensen avser eller inte iakttagit något annat villkor i beslutet, ska föreningens eller trossamfundets beslut om slutlig skatt för de år medgivandet avser omprövas som om undantaget inte hade medgivits.

Öppenhetskravet

11 § Paragrafen är ny. Paragrafen motsvarar, frånsett att de registrerade trossamfunden anges uttryckligen, den tidigare 13 §.

12 § Paragrafen är ny. I första stycket ges en uttrycklig reglering av central-, distrikts- och samarbetsorganisationernas möjlighet att uppfylla öppenhetskravet trots att de – bedömda helt för sig – inte skulle göra detta. Förslaget motsvarar den tillämpning av öppenhetskravet som i dag anses gälla för dessa överordnade organisationer och bygger på motsvarande reglering i 39 kap. 21 § andra stycket om kooperativa föreningars centralorganisationer. För de registrerade trossamfunden och deras självständiga organisatoriska delar kan medlemsantagningen ske antingen centralt i trossamfundet eller i de självständiga organisatoriska delarna. För att förtydliga hur prövningen av öppenhetskravet ska ske i dessa fall har andra stycket tillkommit.

18 § I paragrafen anges vilka krav som ställs på stiftelser som förekommer i 15–17 §§. Ändringen är föranledd av den nya lydelsen av fullföljdskravet. Vid bedömning om fullföljdskravet i 6 § är uppfyllt ska bortses från kravet i den paragrafen att intäkterna ska användas för ett eller flera allmännyttiga ändamål enligt 4 §. För stiftelser enligt 15–17 §§ föreligger inget ändamålskrav i sig. Någon ändring i sak är inte avsedd.

11 kap.

47 § Paragrafen anger när periodiska understöd inte ska tas upp. Ändringarna i andra stycket innebär att i stället för en hänvisning till ändamålskravet redogörs i paragrafen för vilka ändamål som måste främjas av den utbetalande ideella organisationen för att ett periodiskt understöd ska vara skattefritt. De ändamålen är främjandet av ”omsorg om barn och ungdom”, ”social hjälpverksamhet”, ”utbildning” eller ”vetenskaplig forskning”. Dessutom innebär ändringen att skattefriheten även kommer att omfatta periodiska understöd från registrerade trossamfund.

63 kap.

11 § Paragrafen anger att ideella föreningar och registrerade trossamfund har rätt till grundavdrag med 15 000 kr. Ändringen är föranledd av de redaktionella ändringar som görs i 7 kap.

67 kap.

24 § I paragrafen anges vilka som har rätt till skattereduktion för gåva. Ändringen i första stycket tredje punkten är en följd av utformningen av det nya ändamålskravet i 7 kap. 4 §.

Ikraftträdandebestämmelser Förslaget till ändringar föreslås träda i kraft den 1 januari 2014 och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar den 1 januari 2014. Äldre bestämmelser i nuvarande 7 kap. gäller fortfarande för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

Övergångsbestämmelser En övergångsbestämmelse föreslås för att förhindra att sådana subjekt som på grund av de föreslagna utvidgningarna av de generella reglerna ska drabbas av uttagsbeskattning enligt 22 kap. 5 § vid skattskyldighetens upphörande. Detta är något som framförallt kan komma att gälla för sådana stiftelser som blir inskränkt skattskyldiga i och med att bestämmelserna om allmännyttiga ändamål utvidgas för stiftelsernas del. Undantaget är således enbart avsett för byte av skattemässig status till följd av införandet av det nya ändamålskravet i 7 kap. 4 §.

12.2 Förslaget till lag om ändring i socialförsäkringsbalken

25 kap.

19 § Paragrafen reglerar att viss ersättning till idrottsutövare inte ska räknas som sjukpenninggrundande inkomst. Ändringen är dels språklig, dels föranledd av hur de nya reglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, har utformats och av den nya lydelsen av ändamålskravet i 7 kap. 4 § IL. Någon ändring i sak är inte avsedd.

59 kap.

24 § I paragrafen regleras att viss ersättning till idrottsutövare inte ska räknas som pensionsgrundande inkomst. Ändringen är dels språklig, dels föranledd av hur de nya reglerna i 7 kap. IL har utformats och av den nya lydelsen av ändamålskravet i 7 kap. 4 § IL. Någon ändring i sak är inte avsedd.

12.3 Förslaget till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

3 kap.

4 § I denna paragraf regleras s.k. verksamhetsfastigheter för ett antal olika subjekt. Ändringen i den andra punkten är föranledd av hur de nya reglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) har utformats. Någon ändring i sak är inte avsedd.

Ikraftträdandebestämmelser Förslaget till ändringar föreslås träda i kraft den 1 januari 2014 med tillämpning första gången vid 2014 års fastighetstaxering. Äldre bestämmelser gäller fortfarande för förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.

12.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.

8 § I paragrafen regleras vilka intäkter som är undantagna från skatteplikt. Ändringen i den sjunde punkten är föranledd av hur de nya reglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) har utformats. Någon ändring i sak är inte avsedd.

12.5 Förslaget till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617)

2 kap.

26 § Paragrafen reglerar ersättningsskyldighet avseende polismyndighets kostnader för den som i vinstsyfte anordnar en offentlig tillställning eller allmän sammankomst. Ändringarna i första, andra och femte stycket är dels språkliga, dels föranledda av hur de nya reglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) har utformats. Någon ändring i sak är inte avsedd.

12.6 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)

4 kap.

8 § I paragrafen anges att som ekonomisk verksamhet räknas inte en verksamhet som bedrivs av en ideell förening eller ett registrerat trossamfund om inkomsten är skattefri enligt inkomstskattelagen 98

(1999:1229), förkortad IL. Ändringen i första stycket är föranledd av att de tidigare bestämmelserna i 7 kap. 7 och 14 §§ IL återfinns i 7 kap. 3 § IL.

12.7 Förslaget till lag om ändring i socialavgiftslagen (2000:980)

2 kap.

19 § I paragrafen regleras att ersättning till en idrottsutövare är avgiftsfri om den betalas ut av en inskränkt skattskyldig idrottsförening om ersättningen från föreningen under året inte har uppgått till ett halvt prisbasbelopp enligt 2 kap. 6 och 7 §§ socialförsäkringsbalken. Ändringen är dels språklig, dels föranledd av hur de nya reglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, har utformats och av den nya lydelsen av ändamålskravet i 7 kap. 4 § IL. Någon ändring i sak är inte avsedd.

12.8 Förslaget till lag om ändring i skatteförfarandelagen (2011:1244)

10 kap.

4 § I paragrafen finns de undantag från skyldigheten att göra skatteavdrag från kontant ersättning för arbete som på olika sätt är beloppsberoende. Ändringarna i fjärde punkten är dels språkliga, dels föranledda av hur de nya reglerna i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, har utformats och av den nya lydelsen av ändamålskravet i 7 kap. 4 § IL.

30 kap.

4 § Paragrafen reglerar vilka juridiska personer som ska lämna inkomstdeklaration. Ändringen i andra punkten är föranledd av att de tidigare bestämmelserna i 7 kap. 7 och 14 §§ IL återfinns i 7 kap. 3 § IL.

66 kap.

27 § I paragrafen anges i vilka fall Skatteverket får ompröva till nackdel för den som beslutet gäller även efter det att två år har förflutit från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Ändringen i femte punkten är föranledd av att den tidigare bestämmelsen i 7 kap. 12 § IL återfinns i 7 kap. 10 § IL.

12.9 Förslaget till lag om ändring i lagen (2011:1269) om godkännande av gåvomottagare vid skattereduktion för gåva

6 § I paragrafen regleras de grundläggande förutsättningarna för en svensk stiftelse, svensk ideell förening eller svenskt registrerat trossamfund att bli godkänd som gåvomottagare. Ändringarna i första och tredje punkterna är föranledda av att de tidigare bestämmelserna i 7 kap. 3, 7 och 14 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, återfinns i 7 kap. 3 § IL. Ändringen i andra punkten görs med anledning av det tidigare kvalificerat allmännyttiga ändamålet ”hjälpverksamhet bland behövande” i stället ska benämnas ”social hjälpverksamhet”. Begreppet ”social hjälpverksamhet” ska ha samma betydelse som i 7 kap. IL.

7 § Paragrafen tar sikte på t.ex. de stiftelser som finns i 7 kap. 17 § IL och som alltså vid beskattningen inte prövas enligt de allmänna reglerna i 7 kap. 3 § IL. Ändringarna i paragrafen är föranledda av att de tidigare bestämmelserna i 7 kap. 3, 7 och 14 §§ IL återfinns i 7 kap. 3 § IL.

8 § Paragrafen reglerar förutsättningarna för en utländsk sökande att bli godkänd som gåvomottagare. Ändringen i andra stycket är föranledd av att de tidigare bestämmelserna i 7 kap. 3, 7 och 14 §§ IL återfinns i 7 kap. 3 § IL.

15 § Paragrafen reglerar när Skatteverket ska återkalla ett godkännande som gåvomottagare. Ändringen i tredje punkten är föranledd av att de tidigare bestämmelserna i 7 kap. 3, 7 och 14 §§ IL återfinns i 7 kap. 3 § IL.

Övergångsbestämmelser Vid tillämpning av 6 § 1, 7 §, 8 § andra stycket och 15 § första stycket 3 ska frågan om inskränkt skattskyldighet för år 2013 och tidigare år prövas i förhållande till 7 kap. 3, 7 eller 14 § IL i dessa paragrafers lydelse före den 1 januari 2014.

Sammanfattning av betänkandet Moderniserade

Bilaga 1

skatteregler för ideell sektor

Stiftelse- och föreningsskatteutredningen föreslår att lika regler ska gälla för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. Förslaget utgår från de bestämmelser som i dag gäller för föreningar och trossamfund men har fått en anpassad och moderniserad utformning. Utredningens förslag bygger på begreppet allmännyttigt ändamål. Någon legaldefinition av begreppet allmännytta föreslås inte av utredningen. I stället görs en exemplifierande uppräkning, liknande den som i dag gäller för de ideella föreningarna, av vad som är att anse som allmännyttiga ändamål. Med hänsyn till att enhetliga bestämmelser om ändamål som kan föranleda skattebefrielse föreslås för stiftelser, föreningar och trossamfund har utredningen gjort en översyn och komplettering av den i dag gällande lagtexten. Syftet har varit att söka åstadkomma en exemplifiering som är anpassad till dagens samhälle och som kan tillämpas även framgent. Ändamålen hjälpverksamhet bland behövande och stärka Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet föreslås få annan benämning och också något vidare innebörd och benämns nu social hjälpverksamhet respektive fredsbefrämjande verksamhet. Även ändamålet vård och uppfostran av barn har moderniserats och fått en något vidare innebörd. Detta ändamål benämns nu omsorg om barn och ungdom. Även stiftelser kommer fortsättningsvis att kunna ha ett ändamål som gynnar kultur, idrott, politisk verksamhet och religiös verksamhet. Ändamålen att främja utbildning och vetenskaplig forskning är oförändrade. Två nya ändamål har intagits i den exemplifierande uppräkningen, nämligen miljövård och sjukvård. När det gäller ändamålet miljövård – som i sig innefattar naturvård – har detta blivit ett så centralt område i dagens samhälle att det är utredningens uppfattning att det inte kan lämnas utanför en exemplifierande uppräkning av vad som är allmännyttiga ändamål. Ändamålet sjukvård har i nu gällande rätt sin motsvarighet i bestämmelserna om skattebefrielse för verksamhet som bedrivs av sjukvårdsinrättningar. Utredningens förslag innebär att en ideell organisation själv ska kunna bedriva allmännyttig verksamhet men också stödja annan allmännyttig organisation som bedriver sådan verksamhet. Detta uttrycks genom att termen främja konsekvent har valts för att ange hur organisationens allmännyttiga verksamhet kan fullgöras. Detta innebär bl.a. att en stiftelse fortsättningsvis ska kunna gynna en allmännyttig verksamhet som bedrivs av en ideell förening eller ett registrerat trossamfund. Däremot föreslår utredningen inte någon lagreglering av den så kallade förvaltarsmitta som i fast praxis godtagits för stiftelser förvaltade av stat och kommun. Det öppenhetskrav som gäller för ideella föreningar och registrerade trossamfund behåller sin innebörd, men lagtexten har förtydligats. Utredningens förslag för såväl fullföljdskravet som verksamhetskravet bygger på den reglering som gäller i dag, men har förtydligats i vissa 101

Bilaga 1 avseenden. Bestämmelserna har också kompletterats för att öka rättssäkerheten vid tillämpningen. För verksamhetskravet innebär detta att det direkt av lagtexten framgår att den bedömning som ska göras inte måste ske isolerat för det enskilda beskattningsåret. Det finns enligt förslaget utrymme för en mindre avvikelse från kravet förutsatt att avvikelsen kan antas vara tillfällig. Fullföljdskravet har fått en utformning som till stora delar är hämtad från Regeringsrättens avgörande i rättsfallet om Stiftelsen Stockholms Sjömanshem (RÅ 2001 ref. 17). I lagtexten anges nu direkt vad som ska räknas med vid fullföljdsberäkningen. Bestämmelsen har även gjorts mer flexibel avseende den tidsperiod som ska ligga till grund för bedömningen. För att möjliggöra för framförallt stiftelser, som inte uppfyllt kraven för inskränkt skattskyldighet och på grund av detta under ett eller flera år varit oinskränkt skattskyldiga, att återinträda som inskränkt skattskyldiga får den skatt som betalas till följd härav medräknas vid fullföljdsberäkningen. Utredningen föreslår också att den dispensmöjlighet som finns från fullföljdskravet vid olika slag av investeringar ska tas bort. Grunden till detta förslag är att denna dispensmöjlighet i praktiken utnyttjas i mycket liten omfattning men också en strävan mot förenklade regler. Utredningen föreslår att särbestämmelserna i 7 kap. 15–18 §§ inkomstskattelagen ska upphävas. Förslaget bygger i stället på generella undantagsregler kopplade inte till ett visst subjekt utan till den verksamhet som bedrivs. Detta innebär att många av de uppräknade subjekten kan hänföras till de föreslagna gemensamma bestämmelserna om undantag från beskattning för allmännyttig verksamhet. För subjekt som har myndighetsuppdrag eller som beskattas på annat sätt samt för tryggandeorganisationer föreslås särregleringar. Utredningen föreslår att det fortsättningsvis inte ska finnas några särregler för beskattning av löpande fastighetsinkomster. För inkomster från så kallade specialbyggnader, där ägaren av byggnaden i övrigt inte är föremål för skattegynnande, föreslås att vanliga regler ska gälla vid beskattningen. Detta innebär att vissa fastighetsägare kommer att bli beskattade för ett eventuellt överskott av användningen av fastigheten. Detta förslag är systematiskt helt korrekt eftersom undantagande från beskattning av vanliga inkomster av näringsverksamhet hos t.ex. aktiebolag inte kan försvaras på saklig grund. Utredningen föreslår också en ändring i fastighetstaxeringslagen som innebär att uppräkningen (en form av katalog) i 3 kap. 4 § tas bort och att hänvisning i stället sker till de allmänna reglerna om undantag från beskattning i inkomstskattelagen. Utredningen föreslår att inkomst från sådan näringsverksamhet som en ideell organisation kan bedriva som ett direkt led i sin allmännyttiga verksamhet eller med naturlig anknytning till denna även fortsättningsvis ska var skattefri. I lagtexten sammanfattas detta förhållande genom att endast begreppet naturlig anknytning används. Även stiftelser ska uttryckligen omfattas av denna undantagsbestämmelse. Någon förändring av omfattningen är inte avsedd. Begreppet hävd, vilket är ålderdomligt och låser fast tillämpningen i gamla former, föreslås slopat till förmån för en mer modern finansieringsform. Inom den ramen ryms också det som i 102 nu gällande rätt räknas som hävdvunna inkomster. Dessa inkomster kan

numera också i hög grad sägas ha naturlig anknytning till föreningens Bilaga 1 eller samfundets verksamhet. Utredningens förslag till ny finansieringsform innebär följande. Ideella föreningar och registrerade trossamfund tillåts ha skattefria inkomster från näringsverksamhet som utgör rena finansieringskällor för den allmännyttiga verksamheten. Detta gäller om intäkterna i finansieringsverksamheten inte överstiger en fjärdedel av organisationens samtliga intäkter. För stiftelser föreslås inte motsvarande möjlighet att bedriva rent finansierande verksamhet. Som en följd av att gemensamma undantagsbestämmelser föreslås gälla även för t.ex. akademier och vissa studentkårer och studentnationer föreslås att dessa kategorier omfattas av samma skyldighet att redovisa hur de bedriver sin allmännyttiga verksamhet. Ett krav på att även dessa ska lämna särskild uppgift enligt lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter föreslås därför. Utredningen föreslår att det grundavdrag som till belopp varit oförändrat från 1984 års taxering uppräknas till dagens penningvärde, vilket motsvarar 30 000 kr. Dessutom föreslås att studentkårer och studentnationer samt deras samarbetsorgan ges rätt till grundavdrag. Skälet till detta är att de inte ska missgynnas i förhållande till övriga studerandeorganisationer som behandlas som ideella föreningar. Utredningen föreslår att de nya reglerna ska träda i kraft den 1 januari 2011 och tillämpas första gången vid 2012 års taxering.

Bilaga 2

Betänkandets lagförslag

Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)

1 Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229) dels att 7 kap. ska upphöra att gälla, dels att 1 kap. 7 §, 3 kap. 1 §, 11 kap. 47 §, 29 kap. 2 § och 63 kap. 11 § ska ha följande lydelse, dels att rubriken närmast före 63 kap. 11 § ska ha följande lydelse, dels att det i lagen ska införas ett nytt kapitel, 7 kap., av följande lydelse, dels att det i lagen ska införas två nya paragrafer, 15 kap. 11 § och 16 kap. 37 §, av följande lydelse, dels att det närmast före 15 kap. 11 § och 16 kap. 37 § ska införas nya rubriker av följande lydelse.

1 kap.

7 §

Juridiska personers skatt ska beräknas på den beskattningsbara

inkomsten. Denna ska beräknas på följande sätt.

Överskottet i inkomstslaget näringsverksamhet minskas med allmänna

avdrag. Det återstående beloppet avrundas nedåt till helt tiotal kronor och

är den taxerade och den beskattningsbara inkomsten.

stycket minskas den taxerade för sådana studentkårer, nationer

belopp som återstår är den kap. 12 § och som uppfyller där

3 kap.

1 §

Detta kapitel gäller för fysiska personer.

– obegränsat skattskyldiga i 3–16 §§,

– begränsat skattskyldiga i 17–21 §§, och

– skattskyldighet för överlåtna pensioner eller andra periodiska

För dödsbon finns särskilda bestämmelser i 4 kap.

Lagen omtryckt 2008:803.

I 7 kap. 21 § finns bestämmelser Bilaga 2 om att ägare av vissa fastigheter inte är skattskyldiga för inkomst av fastigheten.

Föreslagen lydelse

7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer

Innehåll

1 § I detta kapitel finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet för – staten, kommuner och pensionsstiftelser i 2 §, – arbetslöshetskassor, vissa personalstiftelser samt stiftelser, aktiebolag eller andra juridiska personer som har till uppgift att lämna vissa ersättningar i 3 §, – aktiebolag eller andra juridiska personer som är skattskyldiga enligt lagen (1991:1482) om lotteriskatt i 4 §, – stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund i 5-11 §§, och – vissa andra juridiska personer i 12–14 §§. Vad som sägs om ett registrerat trossamfund gäller i tillämpliga delar även för självständiga organisatoriska delar av sådant samfund. I fråga om begränsat skattskyldiga gäller bestämmelserna de inkomster som de är skattskyldiga för enligt 6 kap.

Undantagna juridiska personer

2 § Undantagna från skattskyldighet är 1. staten, 2. landsting, kommuner och kommunalförbund, 3. pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m., och 4. samordningsförbund enligt 4 § lagen (2003:1210) om finansiell samordning av rehabiliteringsinsatser. I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt för pensionsstiftelser.

3 § Följande juridiska personer är undantagna från skattskyldighet bara om de uteslutande eller så gott som uteslutande bedriver avsedd verksamhet: 1. arbetslöshetskassor, 2. personalstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. och vars ändamål uteslutande är att lämna understöd vid arbetslöshet, sjukdom eller olycksfall, 3. stiftelser som bildats enligt avtal mellan organisationer av arbetsgivare och arbetstagare med ändamål att lämna avgångsersättning 105

Bilaga 2 till friställda arbetstagare eller främja åtgärder till förmån för arbetstagare som blivit uppsagda eller löper risk att bli uppsagda till följd av driftsinskränkning, företagsnedläggning eller rationalisering av företags verksamhet eller med ändamål att lämna permitteringslöneersättning, och 4. aktiebolag och andra juridiska personer som uteslutande har till uppgift att lämna permitteringslöneersättning.

4 § Aktiebolag och andra juridiska personer som är skattskyldiga enligt lagen (1991:1482) om lotteriskatt är undantagna från skattskyldighet för verksamhet som beskattas enligt den lagen.

Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund

Skattskyldighet

5 § En stiftelse, en ideell förening eller ett registrerat trossamfund som uppfyller kraven i 6–11 §§ är skattskyldig bara för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Om kraven i första stycket är uppfyllda föreligger dock inte skattskyldighet för – kapitalvinster och kapitalförluster, och – inkomster som har naturlig anknytning till det allmännyttiga ändamålet. En förening eller ett trossamfund är inte heller skattskyldig för inkomster från verksamheter som utgör finansieringskällor för den allmännyttiga verksamheten till den del intäkterna från finansieringskällorna inte överstiger en fjärdedel av samtliga intäkter hos föreningen eller samfundet.

Ändamålskravet

6 § Stiftelsen, föreningen eller trossamfundet ska ha ett eller flera allmännyttiga ändamål. Med allmännyttigt ändamål avses att främja – fredsbefrämjande verksamhet, – idrott, – kultur, – miljövård, – omsorg om barn och ungdom, – politisk verksamhet, – religiös verksamhet, – sjukvård, – social hjälpverksamhet, – utbildning, – vetenskaplig forskning, eller – andra därmed likvärdiga ändamål. Ändamålen får inte vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer. Inte heller får de vara begränsade till föreningens eller 106

trossamfundets medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska Bilaga 2 intressen.

Verksamhetskravet

7 § Stiftelsen, föreningen eller trossamfundet ska i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose sådana ändamål som avses i 6 §. Kravet ska anses uppfyllt även om verksamheten i mindre utsträckning avviker härifrån, om avvikelsen kan antas vara tillfällig.

Fullföljdskravet

8 § Stiftelsen, föreningen eller trossamfundet ska i skälig omfattning använda sina intäkter för verksamhet som tillgodoser allmännyttiga ändamål enligt 6 §. Skatt som betalats med stöd av 22 kap. 5 § ska beaktas vid bedömning av fullföljdskravet. Kravet i första stycket ska anses uppfyllt även om stiftelsen, föreningen eller trossamfundet under något eller några år inte har bedrivit verksamhet i tillräcklig omfattning, om detta förhållande kan anses vara tillfälligt. Vid denna bedömning ska beaktas hur kravet uppfyllts tidigare och innevarande år samt förutsättningarna för att det kommer att uppfyllas under det närmast följande året.

9 § Vid tillämpning av 8 § första stycket ska följande intäkter tas med vid beräkning av fullföljdskravet: 1. intäkter som enligt 5 § undantas från beskattning med undantag för kapitalvinster, 2. medlemsavgifter och andra avgifter för deltagande i den allmännyttiga verksamheten, 3. bidrag från stat och kommun som inte utgör näringsbidrag, och 4. förvärv på grund av testamentariska förordnanden, gåvor och andra bidrag från enskilda. Vid beräkning av fullföljdskravet ska intäkterna i första stycket minskas med kostnader för att förvärva och bibehålla intäkterna, med undantag för kapitalförluster. Förvärv, gåvor och bidrag som avses i första stycket 3 och 4 ska räknas med endast om det framgår av omständigheterna att avsikten är att de ska användas direkt för verksamheten.

Öppenhetskravet

10 § En ideell förening eller ett registrerat trossamfund får inte vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av dess verksamhet, syfte eller annat. 107

Bilaga 2 11 § Ideella föreningars central-, distrikts- eller samarbetsorganisationer anses som öppna om dess medlemmar utgörs av sådana lokala föreningar som uppfyller kraven i 10 §. Registrerade trossamfund eller självständiga organisatoriska delar av ett samfund anses som öppna om den del av trossamfundet där medlemsantagning sker uppfyller kraven i 10 §.

Vissa andra juridiska personer

12 § Följande juridiska personer är skattskyldiga enligt de bestämmelser som gäller för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund i 5–11 §§ i tillämpliga delar: – sådana domkyrkor, lokalkyrkor eller dylikt som hör till Svenska kyrkan, i deras egenskap av ägare till vissa tillgångar som är avsedda för Svenska kyrkans verksamhet, – hushållningssällskap med stadgar som har fastställts av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämt, – akademier, och – studentkårer vid statliga universitet och högskolor som avses i 4 kap. 8 § högskolelagen (1992:1434) och nationer vid Uppsala universitet eller Lunds universitet som avses i 4 kap. 15 § högskolelagen samt samarbetsorgan för sådana sammanslutningar med ändamål att sköta de uppgifter som sammanslutningarna enligt högskolelagen eller föreskrift som meddelats med stöd av högskolelagen ansvarar för.

13 § Understödsföreningar är skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av sådan fastighet som inte förvaltas i livförsäkringsverksamhet. Med understödsförening avses också europakooperativ som bedriver motsvarande verksamhet. I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt för understödsföreningar.

14 § Producentorganisationer är undantagna från skattskyldighet för inkomst som avser marknadsreglering enligt lagen (1994:1709) om EG:s förordningar om den gemensamma fiskeripolitiken.

11 kap.

47 §

Periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster ska inte tas

upp till den del givaren enligt 9 kap. 3 § eller 62 kap. 7 § inte får dra av

enligt 7 kap. 3 –6 §§ eller från en trossamfund som är undantagen Bilaga 2 ideell förening som har till uppgift från skattskyldighet enligt 7 kap. att främja de ändamål som anges i 5 §. Detta gäller dock bara om 7 kap. 4 §, om föreningen upp- utbetalningen görs för att fullfölja fyller övriga villkor i 7 kap. något av de ändamål som anges i 7–13 §§ för undantag helt eller 7 kap. 6 §. delvis från skattskyldighet. Detta gäller dock bara om utbetalningen görs för att fullfölja något av de ändamål som anges i 7 kap. 4 §.

15 kap.

Myndighetsuppgifter

11 § Som skattepliktig inkomst räknas inte ersättning som erhålls på grund av fullgörande av myndighetsuppgifter.

16 kap.

Myndighetsuppgifter

37 § Utgift hänförlig till sådan ersättning som avses i 15 kap. 11 § får inte dras av.

29 kap.

2 2 § Med näringsbidrag avses stöd Med näringsbidrag avses stöd utan återbetalningsskyldighet som utan återbetalningsskyldighet som lämnas till en näringsidkare för lämnas till en näringsidkare för näringsverksamheten av staten, näringsverksamheten av staten, Europeiska gemenskaperna, Europeiska gemenskaperna, landsting, kommuner, juridiska landsting, kommuner, juridiska personer som avses i 7 kap. 16, 17 personer som avses i 7 kap. 14 § och 20 §§ och allmänningsskogar och allmänningsskogar enligt enligt lagen (1952:167) om lagen (1952:167) om allmänningsskogar i Norrland och allmänningsskogar i Norrland och Dalarna. Dalarna. Även stöd som lämnas av en juridisk person som omfattas av bestämmelserna i 15 kap. 11 § räknas som näringsbidrag till den del det härrör från sådan verksamhet som utgör fullgörande av myndighetsuppgifter. Med näringsbidrag avses också stöd som lämnas i form av

2 Senaste lydelse 2008:816. 109

Bilaga 2 1. elcertifikat till sådana skattskyldiga som avses i 17 kap.22 a § 1, 2. utsläppsrätter till sådana skattskyldiga som avses i 17 kap. 22 b § första stycket, 3. utsläppsminskningsenheter och certifierade utsläppsminskningar till sådana skattskyldiga som avses i 17 kap. 22 b § andra stycket 1, och 4. stöd enligt lagen (2008:814) om statligt stöd till kreditinstitut, om stödet inte – redovisas som en skuld i räkenskaperna, eller – avser betalning för nyemitterade eller egna aktier.

63 kap. Ideella föreningar Ideella föreningar , registrerade trossamfund och vissa studerandesammanslutningar

11 § Ideella föreningar och regi- Ideella föreningar och registrerade trossamfund som upp- strerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första fyller kraven i 7 kap. 5 § samt stycket har rätt till grundavdrag sådana studentkårer, nationer och med 15 000 kronor. samarbetsorgan som avses i 7 kap. 12 § och som uppfyller där ställda krav har rätt till grundavdrag med 30 000 kronor.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011 och tillämpas första gången vid 2012 års taxering. 2. Bestämmelserna i 22 kap. 5 § om beskattning för uttag ur näringsverksamhet ska inte tillämpas om en stiftelse vid ikraftträdandet blir skattskyldig enligt bestämmelserna i 7 kap. till följd av införandet av kapitlet i dess nya lydelse. 3. För en stiftelse eller en ideell förening, som har bildats före ikraftträdandet och som enligt en vid ikraftträdandet gällande föreskrift i stiftelseförordnandet eller stadgarna har till syfte att främja nordiskt samarbete, ska detta ändamål anses kvalificerat enligt 7 kap. 6 §.

Förslag till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen

Bilaga 2

(1979:1152)

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 4§ fastighetstaxeringslagen (1979:1152) ska ha följande lydelser.

3 kap.

4 §

Byggnad samt tomtmark och övrig mark som hör till byggnaden samt markanläggning som hör till fastigheten ska undantas från skatte- och avgiftsplikt om fastigheten ägs av någon av följande institutioner och om den till övervägande del används i deras verksamhet såsom sådana: 1. kyrkor samt barmhärtighets- 1. sådana särskilda rättssubjekt inrättningar som avses i 7 kap. som avses i 10 § första stycket 15 § inkomstskattelagen lagen (1998:1592) om införande (1999:1229) samt sådana särskilda av lagen (1998:1591) om Svenska rättssubjekt som avses i 10 § första kyrkan stycket lagen (1998:1592) om införande av lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan 2. stiftelser, ideella föreningar 2. stiftelser, ideella föreningar och och registrerade trossamfund som registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 3 § första uppfyller kraven i 7 kap. 5 § stycket respektive i 7 kap. 7 § inkomstskattelagen (1999:1229) första stycket inkomstskattelagen samt sådana juridiska personer 3. akademier, Nobelstiftelsen, som avses i 7 kap. 12 § samma lag stiftelsen Dag Hammarskjölds och Minnesfond, Apotekarsocietetens stiftelse för främjande av farmacins utveckling m.m., stiftelsen Sveriges sjömanshus 4. sådana studentkårer, nationer och samarbetsorgan som avses i 7 kap. 16 § inkomstskattelagen och 5 . utländska staters beskick- 3 . utländska staters beskickningar. ningar. Skatte- och avgiftsfriheten ska endast avse egendom, som enligt 4 kap. 5 utgör annan typ av taxeringsenhet än lantbruksenhet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011 och tillämpas första gången vid fastighetstaxeringen år 2012.

3 Lydelse enligt prop. 2008/09:154. 111

Bilaga 2

Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 17 § taxeringslagen (1990:324) ska ha följande lydelse.

4 kap.

17 §

1. vid rättelse av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart

2. när kontrolluppgift som ska lämnas utan föreläggande enligt lagen

(2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter saknats eller

3. när en ändring i ett taxeringsbeslut föranleds av beslut som anges i

4. när en förening eller ett

inkomstskattelagen (1999:1229)

5 . när en ändring i ett 4 . när en ändring i ett taxe-

eller 5 kap. 2 § lagen om 5 kap. 2 § lagen om själv-

självdeklarationer och deklarationer och kontroll-

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011 och tillämpas första

2. Äldre bestämmelser i 4 kap. 17 § ska tillämpas på sådana beslut som

avses i 7 kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:1229) och som har

Senaste lydelse 2007:1253.

Förslag till lag om ändring i lagen (2001:1227) om

Bilaga 2

självdeklarationer och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 3 §, 2 kap. 7 § samt 5 kap. 1 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter ska ha följande lydelse.

1 kap.

3 §

I de särskilda uppgifterna lämnas uppgifter för 1. bedömning av stiftelsers och 1. bedömning av stiftelsers, föreningars skattskyldighet enligt ideella föreningars , registrerade inkomstskattelagen (1999:1229), trossamfunds samt i 7 kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:1229) angivna juridiska personers skattskyldighet enligt den lagen , 2. taxering enligt taxeringslagen (1990:324) av delägare i svenska handelsbolag och medlemmar i europeiska ekonomiska intressegrupperingar, 3. bestämmande av vilket fartområde ett fartyg går i, samt 4. kontroll av uppskovsbelopp enligt 47 kap. inkomstskattelagen när ersättningsbostaden är belägen utomlands. Bestämmelser om skyldighet att lämna särskilda uppgifter finns i 5 kap.

2 kap.

6 7 § Särskild självdeklaration ska lämnas av 1. aktiebolag och ekonomiska föreningar samt sådana stiftelser, andra liknande subjekt eller andra tillgångsmassor som enligt stiftelseförordnande eller motsvarande bestämmelse har till huvudsakligt ändamål att tillgodose viss släkts, vissa släkters eller bestämda fysiska personers ekonomiska intressen, 2. sådana ideella föreningar som 2. sådana ideella föreningar och avses i 7 kap. 7 § inkomstskatte- registrerade trossamfund som lagen (1999:1229) och av sådana avses i 7 kap. 5 § inkomstskattetrossamfund som avses i 7 kap. lagen (1999:1229) samt sådana 14 § den lagen , om intäkterna studentkårer, nationer och under beskattningsåret har över- samarbetsorgan som avses i 7 kap. stigit grundavdraget enligt 63 kap. 12 § samma lag , om intäkterna 11 § samma lag, under beskattningsåret har överstigit grundavdraget enligt 63 kap. 11 § samma lag, 3. andra juridiska personer än sådana som avses i 1 och 2, med undantag av dödsbon, handelsbolag och europeiska ekonomiska

5 Senaste lydelse 2006:1521. 6 Senaste lydelse 2007:1409. 113

Bilaga 2 intressegrupperingar, om intäkterna som den skattskyldige ska ta upp under beskattningsåret har uppgått till minst 100 kronor, 4. andra juridiska personer än dödsbon för vilka underlag för statlig fastighetsskatt, kommunal fastighetsavgift, avkastningsskatt på pensionsmedel eller särskild löneskatt på pensionskostnader ska fastställas, 5. fondbolag eller förvaringsinstitut för varje av bolaget eller institutet förvaltad investeringsfond, samt 6. ombudet för en sådan generalrepresentation som avses i 1 kap. 12 § lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i Sverige för skadeförsäkringsföretag som bedriver sin verksamhet genom representationen.

5 kap.

7 1 § Stiftelser, ideella föreningar och Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund som är registrerade trossamfund som undantagna från skattskyldighet avses i 7 kap. 5 § inkomstskatteför inkomst ska lämna särskilda lagen (1999:1229) och sådana uppgifter om studentkårer, nationer och samarbetsorgan som avses i 7 kap. 12 § samma lag som är undantagna från skattskyldighet för inkomst ska lämna särskilda uppgifter om 1. intäkter och kostnader under det räkenskapsår som har avslutats närmast före taxeringsåret, 2. tillgångar och skulder vid räkenskapsårets början och slut, samt 3. övriga omständigheter som är av betydelse för bedömande av frågan om undantag från skattskyldighet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011 och tillämpas första gången vid 2012 års taxering.

7 Senaste lydelse 2007:1409. 114

Förslag till lag om ändring i socialavgiftslagen

Bilaga 2

(2000:980)

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 19 § socialavgiftslagen (2000:980) ska ha följande lydelse.

2 kap.

19 §

inkomstskattelagen (1999:1229) inkomstskattelagen (1999:1229) och som har till huvudsakligt syfte och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet är att främja idrottslig verksamhet är avgiftsfri, om ersättningen från avgiftsfri, om ersättningen från föreningen under året inte har föreningen under året inte har uppgått till ett halvt prisbasbelopp uppgått till ett halvt prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. försäkring.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

Bilaga 2

Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200) ska ha följande lydelse.

4 kap.

8 §

Som yrkesmässig verksamhet Som yrkesmässig verksamhet

inte föreligger för föreningen inte föreligger för föreningen eller

stycket eller för trossamfundet inkomstskattelagen (1999:1229).

Vad som sägs i första stycket om ideella föreningar gäller också för

sådan förening som omfattas av 4 kap. 2 § lagen (1999:1230) om

ikraftträdande av inkomstskattelagen (1999:1229).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

Senaste lydelse 1999:1283.

Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen

Bilaga 2

(1997:483)

Härigenom föreskrivs att 5 kap. 3 § skattebetalningslagen (1997:483) ska ha följande lydelse.

5 kap.

3 §

1. ersättningen är mindre än 100 kronor, 2 det kan antas att det som utbetalaren kommer att betala ut till mottagaren under inkomståret inte uppgår till 1 000 kronor, 3. utbetalarens sammanlagda ersättning för arbete till mottagaren understiger 10 000 kronor under inkomståret och a) utbetalaren är en fysisk person eller ett dödsbo, b) ersättningen inte utgör utgift i en av utbetalaren bedriven näringsverksamhet, c) utbetalaren och mottagaren inte har träffat en sådan överenskommelse som avses i 3 kap. 2 a § andra stycket 2 d lagen (1962:381) om allmän försäkring, samt d) det inte är fråga om sådan ersättning för arbete som avses i 12 kap. 16 § föräldrabalken, 4. ersättningen betalas ut till en 4. ersättningen betalas ut till en idrottsutövare av en sådan ideell idrottsutövare av en sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § förening som avses i 7 kap. 5 § första stycket inkomstskattelagen inkomstskattelagen (1999:1229) (1999:1229) och som har till och som har till huvudsakligt syfte huvudsakligt syfte att främja att främja idrottslig verksamhet idrottslig verksamhet och och ersättningen under ersättningen under inkomståret inkomståret understiger ett halvt understiger ett halvt prisbasbelopp prisbasbelopp enligt lagen om enligt lagen om allmän försäkring, allmän försäkring, 5. ersättningen betalas ut av ett handelsbolag till en delägare i bolaget, 6. ersättningen är familjebidrag till någon som tjänstgör inom totalförsvaret, eller 7. ersättningen är sjukpenning eller annan ersättning som avses i 15 kap. 8 § inkomstskattelagen till mottagare som debiterats preliminär skatt för inkomståret.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

9 Senaste lydelse 1999:1300. 117

Bilaga 2

Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring ska ha följande lydelse.

3 kap.

2 §

Sjukpenninggrundande inkomst är den årliga inkomst i pengar som en

försäkrad kan antas komma att tills vidare få för eget arbete här i landet,

antingen såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst (inkomst av

anställning) eller på annan grund (inkomst av annat förvärvsarbete). Som

inkomst av anställning eller inkomst av annat förvärvsarbete räknas inte

inkomst som avses i 10 kap. 3 § 1–3 inkomstskattelagen (1999:1229)

eller sådan ersättning som anges i 1 § första stycket 1–5 och fjärde

stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvs-

inkomster. Som inkomst av annat förvärvsarbete räknas inte sådan

ersättning enligt gruppsjukförsäkring eller trygghetsförsäkring vid

arbetsskada som enligt 2 § första stycket lagen om särskild löneskatt på

vissa förvärvsinkomster utgör underlag för nämnda skatt. Den sjuk-

penninggrundande inkomsten fastställs av Försäkringskassan. Inkomst av

anställning och inkomst av annat förvärvsarbete ska därvid var för sig

avrundas till närmast lägre hundratal kronor.

annat förvärvsarbete. Ersättning annat förvärvsarbete. Ersättning

anställning, såvida ersättningen anställning, såvida ersättningen

Kan ersättning för arbete för Kan ersättning för arbete för

inte antas uppgå till minst inte antas uppgå till minst

Senaste lydelse 2008:861.

denne inte tas med vid denne inte tas med vid beräk- Bilaga 2 beräkningen av den sjukpenning- ningen av den sjukpenninggrundande inkomsten i annat fall grundande inkomsten i annat fall än då den utgör inkomst av än då den utgör inkomst av näringsverksamhet. Vid beräkning näringsverksamhet. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av sjukpenninggrundande inkomst av anställning ska bortses från av anställning ska bortses från ersättning som enligt 2 a § ska ersättning som enligt 2 a § ska anses som inkomst av annat anses som inkomst av annat förvärvsarbete samt ersättning som förvärvsarbete samt ersättning som idrottsutövare får från sådan ideell idrottsutövare får från sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § förening som avses i 7 kap. 5 § första stycket inkomstskattelagen inkomstskattelagen (1999:1229) (1999:1229) och som har till och som har till huvudsakligt syfte huvudsakligt syfte att främja att främja idrottslig verksamhet, idrottslig verksamhet, om om ersättningen från föreningen ersättningen från föreningen under under året inte kan antas uppgå till året inte kan antas uppgå till minst minst ett halvt prisbasbelopp. Vid ett halvt prisbasbelopp. Vid beräkning av sjukpenningberäkning av sjukpenning- grundande inkomst av anställning grundande inkomst av anställning bortses även från ersättning från bortses även från ersättning från en stiftelse som har till väsentligt en stiftelse som har till väsentligt ändamål att tillgodose ekonomiska ändamål att tillgodose ekonomiska intressen hos dem som är eller har intressen hos dem som är eller har varit anställda hos en arbetsgivare varit anställda hos en arbetsgivare som lämnat bidrag till stiftelsen som lämnat bidrag till stiftelsen (vinstandelsstiftelse) eller från en (vinstandelsstiftelse) eller från en annan juridisk person med motannan juridisk person med mot- svarande ändamål, om ersättsvarande ändamål, om ersätt- ningen avser en sådan anställd och ningen avser en sådan anställd och inte utgör ersättning för arbete för inte utgör ersättning för arbete för den juridiska personens räkning. den juridiska personens räkning. Detta gäller dock endast om de Detta gäller dock endast om de bidrag arbetsgivaren lämnat till bidrag arbetsgivaren lämnat till den juridiska personen varit den juridiska personen varit avsedda att vara bundna under avsedda att vara bundna under minst tre kalenderår och att på minst tre kalenderår och att på likartade villkor tillkomma en likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda. Om betydande del av de anställda. Om arbetsgivaren är ett fåmansföretag arbetsgivaren är ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag ska eller ett fåmanshandelsbolag ska vid beräkningen inte bortses från vid beräkningen inte bortses från ersättning som den juridiska ersättning som den juridiska personen lämnar till sådan personen lämnar till sådan företagsledare eller delägare i företagsledare eller delägare i företaget eller en person som är företaget eller en person som är närstående till någon av dem. Med närstående till någon av dem. Med fåmansföretag, fåmanshandelsfåmansföretag, fåmanshandels- bolag, företagsledare och närbolag, företagsledare och när- stående person avses detsamma stående person avses detsamma som i inkomstskattelagen. Vid 119

Bilaga 2 som i inkomstskattelagen. Vid beräkning av sjukpenninggrundanberäkning av sjukpenninggrundan- de inkomst av anställning ska de inkomst av anställning ska alltid bortses från ersättning från alltid bortses från ersättning från en vinstandelsstiftelse som härrör en vinstandelsstiftelse som härrör från bidrag som arbetsgivaren från bidrag som arbets-givaren lämnat under åren 1988–1991. lämnat under åren 1988–1991. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning bortses även från ersättning från en stiftelse som har till väsentligt ändamål att tillgodose ekonomiska intressen hos dem som är eller har varit anställda hos en arbetsgivare som lämnat bidrag till stiftelsen (vinstandelsstiftelse) eller från en annan juridisk person med motsvarande ändamål, om ersättningen avser en sådan anställd och inte utgör ersättning för arbete för den juridiska personens räkning. Detta gäller dock endast om de bidrag arbetsgivaren lämnat till den juridiska personen varit avsedda att vara bundna under minst tre kalenderår och att på likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda. Om arbetsgivaren är ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag ska vid beräkningen inte bortses från ersättning som den juridiska personen lämnar till sådan företagsledare eller delägare i företaget eller en person som är närstående till någon av dem. Med fåmansföretag, fåmanshandelsbolag, företagsledare och närstående person avses detsamma som i inkomstskattelagen. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning ska alltid bortses från ersättning från en vinstandelsstiftelse som härrör från bidrag som arbetsgivaren lämnat under åren 1988–1991. Beräkningen av den sjukpenninggrundande inkomsten ska, där förhållandena inte är kända för Försäkringskassan, grundas på de upplysningar som Försäkringskassan kan inhämta av den försäkrade eller dennes arbetsgivare eller som kan framgå av den uppskattning, som vid taxering gjorts av den försäkrades inkomst. Semesterlön får inte inräknas i den sjukpenninggrundande inkomsten till högre belopp än vad som skulle ha utgivits i lön för utfört arbete under motsvarande tid. En liknande begränsning ska gälla semesterersättning. Inkomst av arbete för egen räkning får ej beräknas högre än som motsvarar skälig avlöning för liknande arbete för annans räkning. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst enligt denna paragraf ska det bortses från inkomst som hänför sig till sådant förvärvsarbete som avses i 16 a kap. 2 §.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om

Bilaga 2

särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.

Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. ska ha följande lydelse.

8 §

Från skatteplikt enligt denna lag undantas 1. frivilliga betalningar som gatumusikanter och liknande får, 2. inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fast driftställe i Sverige, 3. inkomst av royalty eller periodiskt utgående avgift för utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar, 4. inkomst som är undantagen från beskattning på grund av bestämmelse i dubbelbeskattningsavtal, 5. vederlag för nödvändig resa eller transport samt förmån av kost och logi i samband med inkomsternas förvärvande eller för styrkta kostnader härför, 6. ersättning i annan form än kontanter och därmed likställt vederlag, om det sammanlagda värdet från en utbetalare under en redovisningsperiod uppgår till högst 0,03 basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, avrundat till närmaste hundratal kronor, 7. inkomster enligt 7 § andra 7. inkomster enligt 7 § andra stycket, om arrangören i allt stycket, om arrangören i allt väsentligt motsvarar en sådan väsentligt motsvarar en sådan ideell förening som avses i 7 kap. ideell förening som avses i 7 kap. 7 § inkomstskattelagen 5 § inkomstskattelagen (1999:1229) och skattskyldighet (1999:1229) och skattskyldighet enligt den lagen inte hade enligt den lagen inte hade förelegat för inkomsterna om förelegat för inkomsterna om arrangören hade varit en sådan arrangören hade varit en sådan förening. förening. Vid tillämpning av första stycket 3 skall ersättning från ljudradio eller television anses som inkomst av royalty eller periodvis utgående avgift till den del den inte avser förstagångssändning från sändare här i riket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

11 Senaste lydelse 2004:1141. 121

Bilaga 2

Förslag till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617)

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 26 § ordningslagen (1993:1617) ska ha följande lydelse.

2 kap.

26 §

Ersättningsskyldigheten gäller Ersättningsskyldigheten gäller

Ersättningsskyldigheten enligt första stycket får sättas ned eller

Polismyndigheten beslutar om ersättningsskyldighet. Därvid får det

högsta belopp som har bestämts enligt 11 § inte överskridas.

Regeringen får meddela Regeringen får meddela

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

Senaste lydelse 1999:1282.

Förslag till lag om ändring i lagen (1998:674) om

Bilaga 2

inkomstgrundande ålderspension

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 13 § lagen (1998:674) om inkomstgrundande ålderspension ska ha följande lydelse.

2 kap.

13 §

har fått från en sådan ideell har fått från en sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § förening som avses i 7 kap. 5 § första stycket inkomstskattelagen inkomstskattelagen (1999:1229) (1999:1229) och som har till och som har till huvudsakligt syfte huvudsakligt syfte att främja att främja idrottslig verksamhet, är idrottslig verksamhet, är inte inte pensionsgrundande som pensionsgrundande som inkomst inkomst av anställning om av anställning om ersättningen ersättningen från föreningen under från föreningen under ett år har ett år har understigit hälften av det understigit hälften av det för det för det året gällande prisbasåret gällande prisbasbeloppet beloppet enligt lagen (1962:381) enligt lagen (1962:381) om allmän om allmän försäkring. försäkring.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2011.

13 Senaste lydelse 1999:1301. 123

Bilaga 3

Förteckning över remissinstanserna

Efter remiss har yttrande över betänkandet avgetts av Svea Hovrätt, Kammarrätten i Stockholm, Kammarrätten i Göteborg, Länsrätten i Göteborg, Länsrätten i Jönköpings län, Länsrätten i Skåne län, Länsrätten i Västmanlands län, Domstolsverket, Revisorsnämnden, Styrelsen för internationellt utvecklingssamarbete (Sida), Ekonomistyrningsverket, Skatteverket, Bokföringsnämnden, Kammarkollegiet, Statskontoret, Statistiska centralbyrån, Högskoleverket, Vetenskapsrådet, Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet, Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet, Juridiska fakulteten vid Lunds universitet, Konkurrensverket, Statens kulturråd, Nämnden för statligt stöd till trossamfund, Bygdegårdarnas Riksförbund, Chalmers Tekniska Högskola AB, Civilförsvarsförbundet, Emmaus, FAR SRS, Fastighetsägarna Sverige AB, Folkbildningsförbundet, Forum för Frivilligt Socialt arbete, Frimurare Barnhuset i Stockholm, Frivilligorganisationernas Insamlingsråd (FRII), Frälsningsarmén, Föreningen Norden, Föreningen Stiftelser i Samverkan, Företagarna, Handelshögskolan i Stockholm, Hushållningssällskapens Förbund, IOGT-NTO, Jernkontoret, Judiska församlingen, Juridiska institutionen vid Göteborgs universitet, KFUM-KFUK:s riksförbund, Knut och Alice Wallenbergs Stiftelse, Kungl. Ingenjörsvetenskapsakademin, Kungl. Musikaliska Akademin, Kungl. Vetenskapsakademin, Kungl. Vitterhetsakademin, Kuratorskonventet vid Uppsala Universitet, Lions Clubs International, Multipel distrikt 1101 – Sverige, LRF, Länsstyrelsen i Skåne, Länsstyrelsen i Stockholm, Länsstyrelsen i Uppsala, Länsstyrelsen i Västra Götaland, Nobelstiftelsen, Riksidrottsförbundet, Riksteatern, Rädda Barnen, Röda Korset, Sigtunastiftelsen, Stiftelsen för Insamlingskontroll, Stiftelsen Kungafonden, Stiftelsen Norrlandsfonden, Stiftelsen Professor B Risbergs Donationsfond, Stiftelsen Svenska Filmindustrin, Stiftelsen Sveriges Sjömanshus, Stockholms Borgerskap, Stockholms Handelskammare, Studieförbundet Vuxenskolan, Svenska Bankföreningen, Svenska Brukshundsklubben, Svenska Fotbollsförbundet, Svenska Friidrottsförbundet, Svenska Försvarsutbildningsförbundet, Svenska Ishockeyförbundet, Svenska Kyrkan, Svenska Liftanläggningars organisation SLAO, Svenskt Näringsliv, Sveriges advokatsamfund, Sveriges Exportråd, Sveriges Frikyrkosamfund, Sveriges Förenade Studentkårer, Sveriges Kommuner och Landsting, Sveriges Olympiska Kommitté, Sveriges universitets- och högskoleförbund, Synskadades Riksförbund, Synskadades stiftelse, Tjänstemännens Centralorganisation (TCO) och Våra gårdar. Yttrande har dessutom inkommit från Jerringfonden, Svenskt Friluftsliv, Varbergs GIF Fotboll, Folkuniversitetet, Sten A Olssons stiftelse för forskning och kultur, Sophiahemmet, Svenska Läkaresällskapet, Föreningen Svensk Elitfotboll, Stockholms Studentkårers Centralorganisation, Vidarstiftelsen, Kungliga Akademierna, Näringslivets Skattedelegation, Erikshjälpen, Chalmers Studentkår, Föreningen för Välgörenhetens Ordnande, KLYS Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares Samarbetsnämnd, Svenska Hockeyligan AB, Stiftelsen Högskolan i Jönköping, Ungdomsstyrelsen, Föreningen 124

Blomsterfonden, Radiumhemmets Forskningsfonder, Ungdomens Bilaga 3 Nykterhetsförbund, Stockholms Katolska Stift, Nykterhetsrörelsens Scoutförbund och Stil – Assistans på dina villkor. Följande remissinstanser har inte svarat: Aktiebolaget Trav och Galopp, Amatörkulturens samrådsgrupp (Ax), ALMI, Cancerfonden, Dag Hammarskjölds minnesfond, De handikappades Riksförbund, Folkets Hus och Parker, Forum Syd, Frisam – Friluftsorganisationer i samverkan, Friskis & Svettis Riks, FRISK – Friskvårdsföretagens branschorganisation, Friskolornas Riksförbund, Förbundet Vi Unga, Företagarförbundet, Handikappförbundens samarbetsorgan, Hjärt- Lungfonden, Konung Carl XVI Gustafs 50-årsfond för vetenskap, teknik och miljö, Korpen – Svenska Motionsidrottsförbundet, Kultur och Näringsliv, Kulturnätet – Riksorganisationen för ideella kulturföreningar, Kungl. Akademin för de fria konsterna, Kungl. Patriotiska sällskapet, Landsrådet för Sveriges ungdomsorganisationer, Naturskyddsföreningen, Right Livelihood Award Stiftelsen, Riksförbundet för Folkmusik och Dans, Riksförbundet Svenska Lottakårer, Riksförbundet Svensk Trädgård, Same Ätman Den samiska riksorganisationen, SIOS Samarbetsorgan för etniska organisationer i Sverige, SSR Sveriges Standardiseringsråd, Statens Ungdomsråd, Stiftelsen Anna Lindhs minnesfond, Stiftelsen Industrifonden, Stiftelsen Olof Palmes minnesfond för internationell förståelse och gemensam säkerhet, Stiftelsen Produktionstekniskt centrum i Borås för tekoindustrin – PROTEKO, Stiftelsen Sveriges Nationaldag, Stiftelsen UV-huset, Stiftelsen ÖV-huset, Stockholms Stadsmission, Svensk Handel, Svenska Akademin, Svenska Handikappidrottsförbundet, Svenska Missionskyrkan, Svenska Orienteringsförbundet, Svenska Skeppshypotekskassan, Svenska Turistföreningen, Sveriges Biografägareförbund, Sveriges Konstföreningar, Sveriges Muslimska råd, TCO:s internationella stipendiefond till statsminister Olof Palmes minne och Världsnaturfonden WWF. Följande remissinstanser har angett att de avstår från att lämna några synpunkter: Riksrevisionen, Justitieombudsmannen, Bolagsverket, Konjunkturinstitutet, Karolinska institutet, Regelrådet, SO Arbetslöshetskassornas Samorganisation, Förvaltningsstiftelsen för Sveriges Radio m.fl., Sjöbefälsförbundet, Sveriges Akademikers Centralorganisation, Landsorganisationen i Sverige (LO), Konstnärsnämnden och Svenska Bibelsällskapets Bibelfond.