('med förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370)',)

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 1

Nr 162

Kungl. Maj:ts proposition till riksdagen med förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370); given Stockholms slott den 24- oktober 1969.

Kungl. Maj :t vill härmed, under åberopande av bilagda utdrag ur stats­ rådsprotokollet över finansärenden för denna dag, föreslå riksdagen att an­ taga härvid fogat förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370).

Under Hans Maj :ts Min allernådigste Konungs och Herres frånvaro, enligt Dess nådiga beslut:

BERTIL

G. E. Sträng

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås ändring av bestämmelserna om inkomstbeskatt­ ning av pensionsförsäkring som meddelats i utomlands bedriven försäkrings­ rörelse. Förslaget innebär att försäkringstagarens nuvarande rätt till av­ drag för premie för sådan försäkring slopas och att ersättning som utfaller på grund av försäkringen blir skattefri i motsats till vad som nu är fallet. Försäkringen betraktas således i beskattningshänseende inte som pensions­ försäkring utan som kapitalförsäkring. Dessa bestämmelser föreslås bli till­ lämpliga fr. o. m. 1970 års taxering. För försäkringar som meddelats före den 1 januari 1969 föreslås äldre bestämmelser gälla om den avtalade pre­ miebetalningen upphört före nämnda dag. Vidare föreslås möjlighet till dispens från de nya bestämmelserna för vissa utlänningar m. fl. Förslaget är motiverat av ett under senare tid ökande intresse för den­ na försäkringsform som är ägnad att leda till skatteflykt. 1 Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr 162

2 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

Förslag

till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370)

Härigenom förordnas, att punkt 1 av anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen (1928: 370) skall ha nedan angivna lydelse. Anvisningar till 31 §d

1. Med pension--------------------—eller annorledes. Med pensionsförsäkring Med pensionsförsäkring förstås försäkring, enligt vilken icke förstås försäkring, som meddelas i skola utgå andra försäkringsbelopp här i landet bedriven försäkrings- ;;n rörelse, om andra försäkringsbelopp icke skola utgå än 1) ålderspension, utgående------ - — försäkringen upphör. Ålderspension, som —-------anses skälig. Med efterlevandepension----------- personer leva. Såsom efterlevandepension ---------- vara pensionsförsäkring. Vid tillämpningen----------- vid omgifte. Kapitalbelopp, som----------av efterlevandepensionen. Skall enligt---------------------- halvt år. Med kapitalförsäkring------------- av försäkring. Innehåller avtal----------- en kapitalförsäkring. Kan livförsäkring,----------- Kungl. Maj :t. Försäkring, vilken----------- dess ingående. Premiebefrielseförsäkring skall------------ som huvudförsäkringen. För att--------------------------- ---------med tjänst. Till livränta----------------------- fortsatta bestånd.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1970. Äldre bestämmelser gäller vid 1969 års taxering samt vid eftertaxering för år 1969 eller tidigare år. 2. Försäkring som före den 1 januari 1969 meddelats i utomlands be­ driven försäkringsrörelse och som enligt äldre bestämmelser varit att an­ se som pensionsförsäkring skall fortfarande anses som sådan försäkring, om hela premien för försäkringen i enlighet med försäkringsavtalet i dess lydelse den 31 december 1968 betalats senast sistnämnda dag. Skall premie för försäkringen i enlighet med försäkringsavtalet i dess lydelse den 31 december 1968 betalas även efter utgången av år 1968 anses försäkringen den 1 januari 1969 uppdelad på en pensionsförsäkring och en

1 Senaste lydelse 1967: 665.

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 3

kapitalförsäkring. Såsom pensionsförsäkring anses därvid sådan del av för­ säkringen som svarar mot premie som i enlighet med försäkringsavtalet i dess lydelse den 31 december 1968 betalats eller skolat betalas före den 1 januari 1969. 3. Om särskilda skäl föreligger, kan riksskattenämnden på ansökan för­ klara att försäkring, som meddelats i utomlands bedriven försäkringsrö­ relse och som enligt äldre bestämmelser varit att anse som pensionsför­ säkring, fortfarande skall anses som sådan försäkring. Förklaring som nyss nämnts får meddelas endast om ansökan gjorts antingen av här i landet bosatt utländsk medborgare, som tecknat sådan försäkring före eller un­ der sin bosättning i Sverige eller av svensk medborgare som, efter att under minst tre år i följd icke ha varit bosatt här i landet och under så­ dan tid tecknat försäkringen, bosätter sig i Sverige. Har riksskattenämnden meddelat förklaring som avses i närmast före­ gående stycke kan försäkringen icke övergå till kapitalförsäkring. Ansökan hos riksskattenämnden avseende försäkring som tecknats innan försäkringstagaren bosatt sig här i landet skall göras senast den 31 de­ cember året efter det år under vilket försäkringstagaren bosatt sig här eller, om bosättningen här skett före 1968 års utgång, senast den 31 de­ cember 1970. Har försäkringen tecknats under tid då försäkringstagaren är bosatt här i landet, skall ansökan göras senast den 31 december året efter det år under vilket försäkringen tecknats. Mot riksskattenämndens beslut i fråga som avses i denna punkt får ta­ lan ej föras.

4 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans Maj:t Konungen i statsrådet på Stockholms slott den 24 ok­ tober 1969.

Närvarande: Statsministern P alme , statsråden S träng , L ange , H olmqvist , A spling , S ven -E ric N ilsson , L undkvist , G eijer , M yrdal , O dhnoff , M oberg , B engtsson , N orling , L öfberg , L idbom , C arlsson .

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng, anmäler efter gemen­ sam beredning med statsrådets övriga ledamöter fråga om beskattning av viss pensionsförsäkring och anför.

Inledning

Vissa skattskyldiga här i landet har under senare år visat ökat intresse för pensionsförsäkring (P-försäkring) i utländska försäkringsanstalter. Detta gäller främst skattskyldiga med betydande skattepliktig inkomst. Man har valt att teckna försäkringarna i sådana utländska anstalter som inte driver försäkringsrörelse inom landet och ej heller har vederbörligt tillstånd att driva sådan rörelse. Försäkringspremien, som ofta erläggs i form av engångspremie, avser i regel så stort belopp att inte oväsentliga delar av des­ sa skattskyldigas deklarerade inkomster tas i anspråk för premiebetal­ ning och därmed för en i beskattningshänseende avdragsgill kostnad. En sådan utveckling måste från beskattningssynpunkt möta erinringar. Mot rätten till avdrag för erlagd premie för P-försäkring i inländsk såväl som utländsk anstalt svarar nämligen i princip skatteplikt för pension m. m. som utfaller på grund av försäkringen. En beskattning av försäkringsersätt­ ningen i enlighet med denna princip sker i regel utan svårigheter. Komplika­ tioner kan emellertid uppstå om en här skattepliktig ersättning utbetalas av en utländsk anstalt som inte driver försäkringsrörelse i Sverige och ej heller är skyldig att lämna kontrolluppgifter till svensk skattemyndighet. Motsva­ rande gäller i fråga om försäkring som visserligen meddelats av svensk eller utländsk anstalt med försäkringsrörelse här i landet men i sådan anstalts utomlands bedrivna rörelse. P-försäkring här i landet meddelas emellertid i regel i svensk försäkringsanstalts inhemska rörelse eller i utländsk försäkringsanstalts svenska ro-

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 5

relse. I normalfallet föreligger då i beskattningshänseende inga svårigheter med hänsyn till sambandet mellan avdragsrätt och skattskyldighet. Försäk­ ringstagaren, som är skattskyldig i Sverige, medges avdrag för premie och utfallande pension m. m. beskattas här. Nuvarande skattebestämmelser kan emellertid också i detta fall utnyttjas på ett sätt som från allmän synpunkt inte är tillfredsställande. När pensionen m. in. utbetalas kan försäkrings­ tagaren nämligen ha överflyttat sin bosättning från Sverige till utlandet. Han kan då likaså på grund av frånvaron av kontrolluppgifter tänkas undgå den utomlands lagstadgade beskattningen. Mot denna bakgrund har en promemoria (Stencil Fi 1969: 9) upprättats inom finansdepartementet med förslag till ändrade skatteregler på området. Förslaget innebär att en livförsäkring som meddelas i utomlands bedriven försäkringsrörelse alltid skall anses som kapitalförsäkring (K-försäkring) i beskattningshänseende. Någon rätt till avdrag för premie såsom för P-försäkringspremie finns då inte och belopp som utfaller på grund av försäk­ ringen skall inte inkomstbeskattas. I fråga om P-försäkring som meddelas i här i landet bedriven försäkringsrörelse utmynnar promemorian också i för­ slag om ändring. Förslaget innebär att försäkringen skall anses som K-försäkring, helt eller delvis, om den som är ersättningsberättigad på grund av försäkringen inte är bosatt i Sverige. De föreslagna bestämmelserna bör enligt promemorian gälla fr. o. m. 1970 års taxering, dock med vissa övergångsregler. Över promemorian har yttranden avgivits av kammarrätten, försäkringsinspektionen, riksskattenämnden, centrala folkbokförings- och uppbördsnämnden, länsstyrelserna i Stockholms, Malmöhus, Göteborgs och Bohus samt Örebro län, Sveriges riksbank, Svenska försäkringsbolags riksförbund, Folksam, Kooperationens pensionsanstalt, Svenska personal-pensionskassan, Försäkringsbolaget pensionsgaranti, Utländska försäkringsbolags förening, Landsorganisationen i Sverige (LO), Svenska arbetsgivareföreningen (SAF), Sveriges akademikers centralorganisation, Sveriges arbetsledareförbund, Tjänstemännens centralorganisation (TCO), Sveriges grossistförbund, Sve­ riges lantbruksförbund, Sveriges industriförbund och Skånes handelskam­ mare. Flertalet remissinstanser motsätter sig inte förslaget att försäkring som avser pension och som meddelas i utomlands bedriven försäkringsrörelse i beskattningshänseende skall anses som K-försäkring och inte som P-försäkring. Man avstyrker emellertid i flera fall förslaget att detta skall gäl­ la även P-försäkring som meddelas i samband med tjänst. Mot förslaget att P-försäkring som meddelas i här i landet bedriven för­ säkringsrörelse skall anses som K-försäkring i beskattningshänseende, om ersättningsberättigad inte är bosatt i Sverige, reser remissinstanserna där­ emot starka invändningar. För egen del finner jag frågan om beskattning av P-försäkring som meddelas i här i landet bedriven försäkringsrörelse

6 Kungl. Maj ris proposition nr i 62 år 1969

böra ytterligare övervägas. I det följande behandlar jag sålunda endast be­ skattningen av P-försäkring som meddelas i utomlands bedriven försäkrings­ rörelse.

Gällande skatterätt

Huvudprinciperna I beskattningshänseende indelas livförsäkring fr. o. m. år 1951 i P-försäkring och K-försäkring. För äldre livförsäkring gäller särskilda övergångsbe­ stämmelser som anger bl. a. när försäkringen är att anse som P-försäkring. Helt skilda principer gäller för beskattningen av P-försäkring resp. K-försäkring. Principiellt sett innebär reglerna för P-försäkring i kommunal­ skattelagen (1928: 370), KL, att försäkringstagaren och inte försäkringsanstalten blir beskattad för vad som erlagts i form av premier och för ränta på dessa. Beskattningen sker när pension eller annat belopp på grund av för­ säkringen faller ut. Tekniskt tillgår denna beskattning så att försäkringsta­ garen åtnjuter avdrag för den del av sin skattepliktiga inkomst som tas i an­ språk för premie för P-försäkring. Försäkringsanstalten är inte skattskyldig vare sig för inbetalda sådana premier eller för avkastningen av dessa under den tid anstalten omhänderhar förvaltningen. Skattskyldighet inträder i stället för försäkringstagaren när han uppbär ersättning på grund av för­ säkringen. Ersättningen utgör skattepliktig inkomst för honom allteftersom den blir tillgänglig för lyftning. Efter avdrag för försäkringsanstaltens om­ kostnader m. m. består utfallande ersättning av inbetalad premie och upp­ lupen ränta på denna. I fråga om K-försäkring innebär beskattningsreglerna att både försäk­ ringstagaren och försäkringsanstalten träffas av skatten på försäkringen. Försäkringstagaren saknar i princip rätt till avdrag för erlagd premie. Den del av hans skattepliktiga inkomst som används för premiebetalning blir därför beskattad hos honom. Försäkringsanstalten är skattskyldig för av­ kastning av inbetalda premier som anstalten förvaltar och gör räntebärande. En fullständig inkomstbeskattning har därför skett när en K-försäkring ut­ faller. Sådan försäkringsersättning är följaktligen vid taxering för inkomst skattefri för mottagaren. Från förmögenhetsskatten bortses såväl här som i det följande. Den beskattningsmetod som kommer till användning i fråga om P-försäk­ ring kan sägas inta en särskilt gynnad ställning i förhållande till vad som gäller vid K-försäkring. Metoden innebär nämligen att försäkringstagaren kan uppnå en jämnare fördelning mellan olika beskattningsår av sin beskatt­ ningsbara inkomst. Han kan på så sätt motverka effekten av progressiviteten hos den statliga inkomstskatten. Denna fördel förstärks ytterligare genom rätten till avdrag också för engångspremie. En annan och mera speciell för­ del ligger vidare däri att betalningen av den skatt som belöper på inkomst

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 7

motsvarande erlagd premie och ränta på premiebeloppet uppskjuts utan att det allmänna gottgör sig någon form av uppskovsränta. I sammanhanget bör nämnas att också den beskattningsmetod som tilläm­ pas vid K-försäkring kan anses förmånlig för försäkringstagaren. Visserligen har han ingen rätt till avdrag för erlagd premie men kan å andra sidan i många fall komma i åtnjutande av viss skattefri ränta på sparat kapital. Detta sammanhänger med att den ränteskatt försäkringstagaren själv skulle haft att betala på ett sparkapital motsvarande erlagd premie ofta skulle ha överstigit den ränteskatt som försäkringsgivaren erlägger på premien. Detta gäller vid större försäkringar även med hänsyn till schablonavdraget i för­ värvskällan kapital. Beskattningsförmånen kommer försäkringstagaren till godo i form av skattefri ersättning som är större än som annars skulle kom- 0 mit i fråga. Självfallet kräver ett system med två så skilda metoder för beskattning av livförsäkring som reglerna för P- resp. K-försäkring en klar gränsdragning 1 skattelag. I KL har denna gränsdragning skett genom att lagen anger alla de fall där P-försälcring skall anses föreligga (punkt 1 av anvisningarna till 31 §). När en livförsäkring inte kan hänföras till något av dessa fall är för­ säkringen att anse som K-försäkring. KL ger även särskilda regler för blan­ dad P- och K-försäkring.

Rätten till avdrag för P-försäkringspremie Premien för P-försäkring är, bortsett från vissa undantagsfall, alltid av­ dragsgill för försäkringstagaren (försäkringens ägare). Denna avdragsrätt gäller oavsett om premien betalas i form av engångspremie eller på an­ nat sätt. Det saknar vidare betydelse för avdragsrätten om den försäkringsanstalt som meddelat försäkringen är svensk eller utländsk eller om anstalten driver försäkringsrörelse här i landet eller ej. Vad som krävs är i princip att försäkringstagaren är skattskyldig till inkomstskatt här, att premien verkligen erlagts och att försäkringen uppfyller de krav KL upp­ ställer för att den skall anses som P-försäkring. P-försäkring kan avse försäkring som är tagen i samband med tjänst eder utan sådant samband. År försäkringen tagen i samband med tjänst behand­ las avdragsrätten för den försäkrade i princip enligt KL pa samma sätt som rätten till avdrag för andra kostnader för tjänsteintäktens förvärvande (33 § 1 mom.). I fråga om annan P-försäkring återfinns bestämmelserna om rätt till avdrag för premie bland reglerna om allmänna avdrag (46 § 2 mom. första stycket 2). Här sägs att skattskyldig som varit bosatt i landet under hela beskattningsåret får åtnjuta avdrag bl. a. för erlagd premie under beskattningsåret för sådan P-försäkring som inte tagits i samband med tjänst och som ägs av den skattskyldige själv eller hans make eller hans omyndiga barn. För att P-försäkring skall anses tagen i samband med tjänst krävs (punkt

8 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

1 av anvisningarna till 31 §) att skyldighet enligt anställningsavtalet förelig­ ger för arbetstagaren att ha sådan försäkring. Föreligger inte sådan skyldig­ het kan en P-försäkring ändå räknas som tagen i samband med tjänst, näm­ ligen om premierna för försäkringen skall betalas av arbetsgivaren eller av denne och arbetstagaren gemensamt. Rätten till allmänt avdrag för premie för P-försäkring (46 § 2 mom. första stycket 2) är som nämnts knuten till försäkringens ägare. Försäkringsta­ garen är ägare till dess han frånhänt sig äganderätten till någon annan. Även om förmånstagare till försäkringen är insatt och oberoende av om förmanstagareförordnandet kan återkallas eller ej har försäkringens ägare sålunda rätt till avdrag för erlagd premie. Har den skattskyldige varit bosatt här i landet endast under en del av be­ skattningsåret föreskriver KL (46 § 2 mom. tredje stycket) att avdraget får åtnjutas endast i den mån det belöper på sådan del av beskattningsåret. De nu redovisade bestämmelserna om allmänt avdrag för premie för Pförsäkring gäller emellertid som antytts inte undantagslöst. Enligt KL (punkt 1 av anvisningarna till 46 §) medges nämligen inte avdrag för pre­ mie för P-försäkring när utgiften för premien är att betrakta som sådan levnadskostnad som inte är avdragsgill enligt 20 § KL. Som exempel anges i anvisningspunkten premie för P-försäkring av hembiträde. I KL (46 § 2 mom. andra stycket) finns vidare en bestämmelse som be­ gränsar avdragsrätten i ett speciellt fall. Det gäller skattskyldig som under beskattningsåret haft att erlägga sjömansskatt. Sådan skattskyldig får göra avdrag för premie för P-försäkring som inte tagits i samband med tjänst endast i den mån hänsyn vid beräkningen av sjömansskatten inte tagits till premie.

Skatteplikten för utfallande pension m. m. Som redan framhållits svarar mot rätten till avdrag för premie för P-försäkring skatteplikt för utfallande försäkringsersättning. Skatteplikten i frå­ ga om ersättningen, bl. a. pension, avser både försäkring som tagits i sam­ band med tjänst och utan sådant samband. Enligt KL likställes rätt till pen­ sion med tjänst (31 § andra stycket) och pensionen hänförs till intäkt av tjänst (32 § 1 mom. första stycket). Härigenom beskattas pension på samma sätt som periodiskt understöd och därmed jämförlig periodisk intäkt. Det är sålunda den som mottar och uppbär pensionen som är skattskyldig för denna. Skattskyldigheten kan därför gälla försäkringens ägare eller, i före­ kommande fall, förmånstagare. Det kan dock förekomma fall där förmånstagare till P-försäkring uppbär ersättningen före försäkringstagarens död. Omständigheterna kan då vara sådana att försäkringstagaren inte skulle ha varit berättigad till avdrag för motsvarande belopp såsom för periodiskt understöd eller för omkostnad i förvärvskälla. För sådana fall föreskriver KL (53 § 4 mom.) att försäkrings­

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 9

tagaren, och inte förmånstagaren skall vara skattskyldig för ersättningen. Detsamma gäller den som efter försäkringstagaren fått förfoganderätten till försäkringen. Som intäkt av tjänst räknas inte bara pension som utgått på grund av Pförsäkring utan även exempelvis vinstandel, återbäring eller belopp som uppbärs vid återköp av försäkringen (32 § 1 mom. andra stycket).

Gränsdragningen mellan P- och K-försäkring Av KL (punkt 1 av anvisningarna till 31 §) framgår som nyss nämnts att livförsäkring som meddelats efter den 31 december 1950 och som inte är Pförsäkring är att anse som K-försäkring. Försäkring som enligt KL skall an­ ses som P-försäkring får inte avse andra försäkringsbelopp än följande. 1. Ålderspension som utgår högst så länge den försäkrade lever. 2. Invalidpension som utgår högst så länge den försäkrade är arbetsoförmögen eller har nedsatt arbetsförmåga. 3. Efterlevandepension. 4. Kapitalbelopp som är förenat med ålders-, invalid- eller efterlevande­ pension och som utgår i samband med att pensionen börjar utbetalas eller upphör eller försäkringen upphör. Ålderspension får inte börja utgå vid lägre ålder än 55 år om inte lägre pensionsålder kan anses skälig med hänsyn till den försäkrades yrke eller andra omständigheter, exempelvis varaktig arbetsoförmåga. En ålderspen­ sion kan vara antingen livsvarig eller temporär. År den temporär måste den för att räknas som ålderspension utgå under minst fem år eller — i fråga om pension som upphör tidigast då den försäkrade fyller 63 år — under minst ett och ett halvt år. 1 försäkringsavtal som omfattar invalidpension får inskrivas att pen­ sionen skall vara temporär. Även denna pension måste emellertid då ut­ gå under minst fem år efter det arbetsoförmågan inträtt. Som efterlevandepension på grund av försäkring räknas i beskattnings­ hänseende sådan pension som efter den försäkrades död utgår högst så länge viss person eller vissa personer som anges i försäkringsavtalet lever. Skall en sådan efterlevandepension enligt försäkringsavtalet upphöra eller nedsättas viss tid efter den försäkrades död får denna tid inte understiga fem år. Efterlevandepension kan således vara antingen livsvarig eller tem­ porär i minst fem år. Ålderspension, invalidpension och efterlevandepension som utformats en­ ligt de nämnda bestämmelserna kan betecknas som i beskattningshän­ seende »rena» P-försäkringar. Det förekommer emellertid även att försäk­ ring som avser pension kan innehålla villkor av innebörd att pensionen skall utgå under ett visst garanterat antal år efter den försäkrades död och oberoende av viss pensionstagares liv. Den ersättningsberättigade be­ höver inte vara namngiven utan endast angiven, exempelvis »mina barn». 2 Bihang till riksdagens protokoll 1969. 1 samt. Nr

10 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

Sådan försäkring med garanti anses som P-försäkring avseende efterle­ vandepension om en rad i KL (punkt 1 av anvisningarna till 31 §) upp­ ställda förutsättningar är uppfyllda. Pensionen kallas i detta fall försörjningsränta. P-försäkring som innefattar försörjningsränta får enligt ut­ trycklig bestämmelse inte återköpas. En P-försäkring kan innehålla utfästelse inte endast om pension utan även om visst kapitalbelopp. Detta belopp får då inte överstiga det sam­ manlagda årsbeloppet av den avtalade ålders- eller invalidpensionen, ökat i förekommande fall med det högsta årliga beloppet av efterlevandepen­ sion till make. Meddelas en livförsäkring som en kombinerad P- och K-försäkring skall den uppdelas på de båda försäkringsslagen. Uppdelningen skall i första hand ske med ledning av försäkringsvillkoren. En sådan uppdelning kan dock emellanåt vara omöjlig och får då i stället göras enligt särskilda be­ stämmelser. Möjlighet finns för försäkringstagare att i försäkringsavtal om P-för­ säkring, för vilken premiebetalningen skall vara fullgjord inom fem år från det avtalet ingicks, genom särskilt förbehåll få försäkringen hänförd till kategorin K-försäkring (punkt 1 av anvisningarna till 31 §). Ett för­ säkringsavtal kan också ändras så, att en P-försäkring helt eller delvis övergår till K-försäkring. Belopp som svarar mot premiereserven för K-försäkringen och övriga tillgodohavanden på grund av denna försäkring vid ändringstillfället skall då i beskattningshänseende anses som sådant belopp som utbetalts på grund av P-försäkring (första stycket punkt 10 av anvis­ ningarna till 32 §). Beloppet är således skattepliktigt.

Utomlands bosatt ersättningsberättigad En kortfattad redogörelse bör även ges för vissa skattskyklighetsregler som gäller när mottagaren av pension på grund av försäkring inte är bosatt i Sverige. Enligt KL (53 § 1 mom.) är fysisk person som inte är bosatt i Sverige likväl skattskyldig här i landet för vissa slag av inkomster om annat ej föl­ jer av ingångna dubbelbeskattningsavtal (72 §). Beträffande pension på grund av försäkring föreligger sådan skattskyldighet här när pensionen ut­ går enligt lagen (1968: 381) om allmän försäkring. Denna skattskyldighet oberoende av bosättning torde stå i överensstämmelse med internationell skatterätt. I flera dubbelbeskattningsavtal som under senare år ingåtts mel­ lan Sverige och andra länder bär nämligen överenskommits att utbetalarstaten skall ha beskattningsrätten till pensioner inom socialförsäkringens ram. Principen torde sammanhänga med att sådana pensioner har offentligrättslig karaktär. I fråga om andra tjänstepensioner på grund av försäkring gäller likaså en­ ligt KL (53 § 1 mom.) skattskyldighet i Sverige i den mån förmånen uppburits härifrån eller förvärvats genom verksamhet här. För sådana fall före­

Kungi. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 11

skrivs emellertid i flertalet dubbelbeskattningsavtal att den som uppbär för­ månen och inte är bosatt här i landet skall beskattas där han är bosatt. Det sistnämnda gäller också om försäkringen inte är tagen i samband med tjänst och oberoende av om försäkringsgivaren är svensk eller utländsk försäkringsanstalt.

D epar tementspr omemorian

Allmänna synpunkter Mot bakgrunden av gällande skattebestämmelser om rätt till avdrag för premie för P-försäkring och skattskyldighet för ersättning på grund av så­ dan försäkring behandlas i departementspromemorian vissa fall av skatte­ flykt. Resonemanget utgår från sambandet mellan avdragsrätten och skatt­ skyldigheten. Det måste enligt promemorian anses otillfredsställande och ofta från allmän synpunkt direkt stötande att vissa skattskyldiga kan tillgodoföra sig betydande avdrag för premie för P-försäkring och därefter undvika att beskattning sker av den utfallande försäkringsersättningen. I promemorian understryks att åtgärder bör vidtas för att komma till rätta med detta problem. Den skatteflykt det här gäller möjliggörs genom att här i landet skattskyldig tar P-försäkring i utomlands bedriven försäkringsrö­ relse. Bl. a. ställer det sig då ofta svårt att avgöra i vad mån P-försäkringen verkligen uppfyller de i KL uppställda kraven på en sådan försäkring. Skattemyndigheterna är i sådant hänseende avsevärt bättre ställda när fråga är om försäkring som meddelas här i landet. I normalfallet tecknar också den som är skattskyldig här P-försäkring i sådan svensk eller utländsk försäkringsanstalt som driver försäkringsrörelse här. Sådan rörelse drivs i över­ ensstämmelse med svensk lag och står under tillsyn av svensk myndighet, försäkringsinspektionen. I fråga om sådan försäkring saknas i regel också skatteflyktsmotivet, särskilt som försäkringarna till större delen är tagna i samband med tjänst. För den alldeles övervägande delen av P-försäkring, såväl i som utan samband med tjänst, gäller sålunda att sambandet mellan rätten till premie­ avdrag och skattskyldighet för försäkringsersättning upprätthålls. I prome­ morian framhålls som nämnts risken för att så inte är fallet när P-för­ säkring meddelas i utomlands bedriven försäkringsrörelse åt någon som öl­ skatt skyldig här i landet. Under förutsättning att svensk skattemyndighet kan avgöra att P-försäkringen uppfyller kraven enligt punkt 1 av anvis­ ningarna till 31 § KL och att premien är betald samt — i fråga om försäk­ ring som in Le tagits i samband med tjänst — att försäkringen ägs av för­ säkringstagaren, hans make eller hans omyndiga barn medges emellertid premieavdrag. Oavsett om den på grund av försäkringen ersättningsberättigade är bosatt i Sverige eller utomlands när ersättningen utfaller, torde man dock därefter från svensk sida i åtskilliga fall inte kunna räkna med någon

12 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

följande skattebehandling av försäkringen, dvs. ingen effektiv beskattning av ersättningen. Är den ersättningsberättigade inte bosatt här i landet skall han nämligen endast i undantagsfall beskattas här för utfallande ersättning på grund av försäkringen. Även om beskattning i princip skall ske där försäkringstaga­ ren är bosatt finns det anledning att ställa sig tveksam till effekten i verklig­ heten. Försäkringen kan ju vara tagen i annat land än det, där den ersätt­ ningsberättigade bosätter sig. I sådant fall torde kontrolluppgift avseende ersättningen inte komma skattemyndigheten i sistnämnda land till handa. Risk finns således då att ersättningen undgår beskattning inte bara här i landet utan också utomlands. Väljer den ersättningsberättigade att stanna i Sverige när ersättningen på grund av försäkringen utfaller och att således vara skattskyldig här för den­ na ersättning finns likaledes risk för skattebortfall. Inte heller i detta fall får bortsett från vissa undantagsfall — skattemyndigheten nämligen någon kontrolluppgift som avser ersättningen. Ett speciellt skäl att teckna P-försäkring utomlands ligger i det förhållan­ det, att en sådan försäkring kan återköpas. Försäkringstagaren tillgodoför sig först premieavdrag och har därefter möjligheten att återköpa försäkring­ en skattefritt. I fråga om svensk P-försäkring föreligger endast i rena un­ dantagsfall rätt till återköp. Vissa arrangemang av skatteskäl torde också vara möjliga i samband med belåning av utländsk P-försäkring. Med hänsyn härtill ställs i promemorian frågan vilka skäl som i olika si­ tuationer kan tänkas inverka på valet av försäkringsanstalt. Självfallet kan, framhålls det i promemorian, inte påstås att skattesynpunkter alltid är av­ görande när den som är skattskyldig här i landet väljer att teckna P-för­ säkring utomlands. En utländsk försäkringsanstalt som inte driver försäk­ ringsrörelse här kan kanske meddela försäkring på villkor som i det sär­ skilda fallet alldeles oavsett skattefrågan framstår som förmånliga och av­ görande för just den ifrågavarande försäkringstagaren. Möjligheten att välja den valuta i vilken pension enligt försäkringsavtalet skall utbetalas torde så­ lunda med rätt eller orätt tillmätas en inte oväsentlig betydelse i detta sam­ manhang. Svensk eller utländsk här verksam försäkringsanstalt synes näm­ ligen betala ut ersättning på grund av P-försäkring här i landet i svensk va­ luta. Häremot står emellertid, och detta bör understrykas, att de här verk­ samma anstalterna ger den försäkrade fullständig trygghet. En sådan för­ mån torde inte ges utomlands i motsvarande mån. Personlig eller annan sär­ skild bindning av något slag kan dock tänkas i speciella fall väga över till den utländska anstaltens förmån även om försäkringen objektivt sett skulle vara sämre. Skattesynpunkter på valet av försäkringsanstalt kan därför ock­ så i sådana fall spela en underordnad roll. Detta gäller i än högre grad exempelvis när här i landet bosatt försäk­ ringstagare tecknat P-försäkring innan han flyttat hit. Försäkringen följer

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 13

honom och han fullgör sin avtalade premiebetalning även efter inflytt­ ningen. Möjligen kan situationen i undantagsfall vara den att en utom­ lands bosatt försäkringstagare som ämnar stanna i Sverige endast ett fåtal år tecknar en P-försäkring i utländsk anstalt i samband med sin avresa till Sverige i akt och mening att utnyttja gällande svenska skatteregler. Promemorians resonemang leder emellertid fram till att övervägandeskäl talar för en omprövning av KL:s regler om beskattning av P-försäkring som meddelas i utomlands bedriven försäkringsrörelse. Omprövning­ en bör gälla såväl P-försäkring som är tagen i samband med tjänst som an­ nan P-försäkring. För att ge ytterligare bakgrund redovisas i promemorian även vissa ut­ ländska avdragsregler och svenska valutautförselregler.

Rätten till premieavdrag i vissa länder För att få driva försäkringsrörelse här i landet krävs att försäkringsgi­ varen erhållit vederbörligt tillstånd av Kungl. Maj :t eller att rörelsen drivs i enlighet med särskild författning. I beskattningshänseende är rätten till avdrag här i landet emellertid oberoende härav. Avdrag medges sålunda även för premie för P-försäkring i utomlands bedriven försäkringsrörelse. Den översikt av avdragsrätten i vissa länder som ges i promemorian visar, beträffande först de skandinaviska länderna, att rätten till avdrag i Finland liksom hos oss är oberoende av om P-försäkringen är tecknad i finsk eller utländsk anstalt. Även i Danmark är avdragsrätten oberoende av om P-försäkringen är tecknad i dansk eller utländsk anstalt. Som för­ utsättning för avdrag gäller i Danmark endast att vissa i lag angivna vill­ kor skall vara uppfyllda. I praktiken förekommer emellertid ytterst säl­ lan P-försäkring som är tecknad i utländsk anstalt. Anledningen är att premiebetalning till utlandet endast kan ske med nationalbankens (den danska riksbanken) samtycke och att sådant endast ges i undantagsfall och under speciella förhållanden. De danska bestämmelserna om avdragsrätt oberoende av om anstalten är dansk eller utländsk diskuteras emel­ lertid f. n. I Norge finns däremot redan nu i regel avdragsrätt endast om P-försäk­ ringen är tecknad i sådan försäkringsanstalt som har tillstånd att driva försäkringsrörelse i landet eller i annan pensionsinrättning som är försäkringstekniskt uppbyggd och godkänd. Efter ansökan kan dock i särskild ordning och efter prövning godkännas att försäkring som är tecknad i ut­ ländsk anstalt jämställs med norsk P-försäkring. I fråga om Västeuropa finns i Belgien avdragsrätt endast om försäk­ ringsavtalet slutits inom landet. Vidare skall premierna inbetalas till en försäkringsanstalt som har sitt hemvist eller sitt huvudkontor i Belgien eller till ett kontor som en utländsk anstalt disponerar i Belgien. Liknan­ de är förhållandet i Frankrike. Visserligen finns ingen rätt till avdrag för

14 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

premier för sådan försäkring som närmast motsvarar vår P-försäkring. Däremot gäller rätt till avdrag för premie för viss annan försäkring endast under förutsättning att försäkringen är tecknad i fransk eller utländsk anstalt med koncession i Frankrike. Också i Luxemburg krävs för rätt till avdrag att den försäkringsanstalt som meddelat försäkringen har veder­ börligt tillstånd att driva försäkringsrörelse i landet. Motsvarande gäller i Spanien. Rätt till avdrag för premie för P-försäkring finns i Västtyskland under vissa förutsättningar. Bl. a. gäller att försäkringen skall ha medde­ lats av försäkringsanstalt med vederbörligt tillstånd att driva försäkrings­ rörelse i landet. 1 Österrike krävs likaså för rätt till avdrag att försäk­ ringsgivaren är koncessionerad inom landet. Däremot görs i Italien, Nederländerna och Schweiz beträffande rätten till avdrag för P-försäkring eller försäkring som närmast liknar sådan för­ säkring i princip ingen skillnad med hänsyn till försäkringsgivarens hem­ vist. Motsvarande gäller i Storbritannien i fråga om P-försäkring medan man för rätt till avdrag för premie för K-försäkring — sådan avdragsrätt föreligger — kräver att försäkringsgivaren har koncession i landet avseen­ de försäkringsrörelse. Utanför Europa gäller i Kanada att avdragsrätt föreligger för premierna endast när P-försäkringen är tecknad i en anstalt som har koncession i landet. I USA slutligen är premier för P-försäkring avdragsgilla under särskilda förutsättningar. Avdragsrätten är emellertid oberoende av försäkringsanstaltens hemvist.

Premiebetalning till försäkringsanstalt i utlandet En av förutsättningarna för rätt till avdrag för P-försäkringspremie är som nämnts att premien inbetalts till försäkringsgivaren. Är försäkringen tecknad i utomlands bedriven försäkringsrörelse kan försäkringstagaren betala premien med tillgångar som han kan ha tillgängliga i utlandet. I re­ gel torde premiebetalning emellertid ske genom överföring från Sverige till den utländska anstalten av premiens belopp. Det blir då fråga om så­ dan valutautförsel som riksbanken övervakar. Därmed finns också vissa möjligheter att genom valutabestämmelser reglera premieutbetalningen från Sverige. I promemorian ges en kortare redogörelse för de i sammanhanget aktu­ ella valutabestämmelserna. Redogörelsen utmynnar i antagandet att riks­ bankens möjligheter att hindra en från olika synpunkter ej önskvärd pre­ miebetalning till utlandet i viss mån torde vara begränsade. Sverige har nämligen i fråga om bl. a. utförsel av livförsäkringspremier utan reserva­ tion godtagit bestämmelserna i OECD:s liberaliseringskod angående »invisible transactions». Detta kan i internationella sammanhang ha tol­ kats som ett principiellt godtagande i och för sig också av en P-försäkring med utpräglat sparmoment och av en till följd därav hög premie.

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 15

Förslaget

I promemorian framhålls att den gjorda översynen av bestämmelserna om beskattning av P-försäkring som meddelas i utomlands bedriven för­ säkringsrörelse endast syftar till åtgärder som kan fånga upp sambandet mellan premieavdrag och skattskyldighet för utfallande försäkringsersätt­ ning. Med enbart denna begränsade målsättning saknas anledning att från­ gå de nuvarande huvudprinciperna för beskattning av livförsäkring. Härtill kommer att uppdelningen i beskattningshänseende av sådan försäkring kan anses som en från beskattningssynpunkt tillfredsställande anordning i och för sig. På bl. a. en sådan uppdelning bygger också de resonemang som förs i den till 1969 års höstriksdag avlämnade prop. 1969: 120 med förslag till ändrade bestämmelser om försäkringsanstalternas beskatt­ ning. Dessa huvudprinciper bör därför enligt vad som anförs i promemo­ rian bibehållas. En ändring av beskattningsreglerna för den här aktuella P-försäkringen skulle då tekniskt sett kunna begränsas till att innebära endast en förskjutning av gränsen mellan P- och K-försäkring. Den P-försäkring som berörs av en sådan gränsförskjutning avser själv­ fallet inte försäkring enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller enligt annan särskild författning, dvs. försäkring av offentligrättslig natur. Intresset i promemorian är i stället knutet både till frivillig P-försäkring som tagits i samband med tjänst och till sådan P-försäkring utan samband med tjänst. En lagstiftning som syftar till att hindra skatteflykt på här diskuterade områden bör därför omfatta försäkring såväl i som utom tjänsten. Skulle endast försäkring utom tjänsten beaktas lämnas enligt vad som framhålls i promemorian kryphål öppna även i fortsättningen ge­ nom fåmansbolagens möjligheter att utnyttja utländsk tjänstepensionsförsäkring. I promemorian diskuteras vidare i vad mån nya bestämmelser på om­ rådet bör omfatta alla sådana här i landet skattskyldiga som kan tillgodoföra sig avdrag för P-försäkring i utomlands bedriven försäkringsrörelse. Det finns nämligen åtskilliga fall där andra motiv än skatteskäl bestämt valet av försäkringsanstalt. Här märks kanske främst hitflyttade utlän­ ningar och svenskar med lång utlandsvistelse som före inflyttning och bo­ sättning här i landet tecknat P-försäkring utomlands. Även i dessa fall föreligger emellertid objektivt sett risk för skattebortfall när försäkrings­ ersättning utbetalas. Detta talar för att enhetliga regler bör gälla oavsett omständigheterna i det enskilda fallet. Ett annat skäl härför är att skatte­ myndigheten på så sätt kan undvika en besvärlig gränsdragning med hän­ syn till omständigheterna i det enskilda fallet mellan i och för sig likartade P-försäkringar. En lagändring bör därför enligt vad som framhålls i pro­ memorian gälla alla här i landet skattskyldiga som tar P-försäkring i utom­ lands bedriven försäkringsrörelse.

16 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

Kommer en utlänning eller utlandssvensk hit under sådana förhållanden att han blir skattskyldig här i landet, bör han således enligt promemorian såväl beträffande rätt till avdrag för försäkringspremie som i fråga om skattskyldighet och skattefrihet för utfallande försäkringsersättning be­ handlas enligt samma bestämmelser som andra här i landet skattskyldiga. Det bör sålunda kunna godtas att skattefrihet för utfallande försäkrings­ ersättning föreligger om rätt till premieavdrag inte finns vid taxering här i landet. Hur avdragsrätten utomlands är utformad saknar då betydelse. Som jämförelse anges i promemorian att en hit inflyttad som kanske ald­ rig åtnjutit avdrag för premie för P-försäkring redan enligt gällande rätt kan bli skattskyldig här i landet för utfallande ersättning på grund av för­ säkringen. Mot bakgrunden av bl. a. de här redovisade synpunkterna föreslås i pro­ memorian som den mest praktiska och enklaste lösningen, att all P-för­ säkring som meddelas i utomlands bedriven försäkringsrörelse i beskatt­ ningshänseende skall anses som K-försäkring. De nuvarande huvudprin­ ciperna för beskattning av försäkringstagare och försäkringsanstalter läm­ nas härigenom oberörda. Innebörden av förslaget är att premie för så­ dan försäkring inte är avdragsgill vid taxering för inkomst här i landet och att ersättning som utfaller på grund av försäkringen inte blir inkomstbeskattad här. Alla livförsäkringar som tas i utomlands bedriven försäkringsrörelse kommer följaktligen om förslaget genomförs att anses som K-försäkring vid beskattning bär i landet. Detta gäller således även i förekommande fall sådan försäkring som svenska och utländska här verk­ samma försäkringsanstalter meddelar i utomlands bedriven försäkrings­ rörelse. En följd av förslaget är vidare, understryks det i promemorian, att ut­ länning eller utlandssvensk som har en i utlandet tagen P-försäkring och efter inflyttning till Sverige och bosättning här får ersättning på grund av försäkringen inte blir skattskyldig här i landet för denna. Detta är en for­ mell följd av att försäkringen anses som K-försäkring men bör även ses mot bakgrunden av att någon kontrolluppgift i regel inte kommer från ut­ landet, oavsett om skattskyldighet föreligger för ersättningen eller inte. Med den föreslagna lösningen måste KL:s definition på begreppet P-för­ säkring ändras så, att sådan försäkring anses föreligga endast om försäk­ ringen meddelats i här i landet bedriven försäkringsrörelse.

Ikraftträdandet

I promemorian föreslås att de nya bestämmelserna skall bli tillämpliga fr. o. m. 1970 års taxering. Alla försäkringar som tecknats efter den 31 de­ cember 1968 skall enligt förslaget bedömas efter de nya reglerna. För äldre försäkringar där premiebetalningen avslutats före den 1 januari 1969 före­

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 17

slås emellertid att nuvarande bestämmelser skall gälla också i fortsätt­ ningen. Särskilda övergångsbestämmelser föreslås dock för sådan äldre försäk­ ring, för vilken premiebetalningen inte avslutats före den 1 januari 1969. Försäkring anses i detta fall den 1 januari 1969 uppdelad på en P-försäkring och en K-försäkring. Den del av försäkringen som svarar mot de pre­ mier som före den 1 januari 1969 enligt försäkringsavtalet förfallit till be­ talning anses som P-försäkring. För denna del gäller äldre bestämmelser. Detta innebär endast att utfallande ersättning är skattepliktig eftersom premieavdrag redan åtnjutits. Den andra delen av försäkringen anses där­ emot som K-försäkring. Rätt till premieavdrag föreligger då inte och mot­ svarande del av den totala ersättningen på grund av försäkringen blir skat­ tefri.

Dispensregel

Är försäkringstagaren utländsk här i landet skattskyldig medborgare före­ slås i promemorian en dispensregel för den händelse premiebetalningen inte avslutats före den 1 januari 1969. Riksskattenämnden skall då efter ansö­ kan av försäkringstagaren kunna besluta att nuvarande bestämmelser skall få tillämpas på hela försäkringen. Särskilda skäl skall då föreligga.

Remissyttrandena

De hörda statliga remissinstanserna godtar med undantag av kammar­ rätten en lagändring av den föreslagna typen. Man hyser emellertid delade meningar om den räckvidd en sådan lagändring bör få. Även i fråga om den tidpunkt från vilken de föreslagna bestämmelserna bör tillämpas är man av olika mening men motsätter sig i princip retroaktivitet. Kammarrätten anser sig sålunda inte kunna godta promemorieförslaget. Fn lagstiftning i enlighet med förslaget skulle komma att strida mot den pågående utvecklingen mot en fri arbetsmarknad i Europa och en fri in­ ternationell konkurrens. Beträffande konsekvenserna för de skattskyldiga av ett genomförande av de föreslagna bestämmelserna vill kammarrätten framhålla att i princip helt lika pensioner kan komma att beskattas på olika sätt. En i utlandet bosatt person som har försäkring i utländsk anstalt får under tid då han har tjänstgöring här i landet ej avdrag för sina premier. Han kan emellertid komma att beskattas för belopp som utfaller då han återutflyttat. Å andra sidan blir en person som varit bosatt utomlands och där erhållit avdrag för premier ej beskattad för pension som utfaller under tid då han är bosatt i Sverige. Kammarrätten pekar på andra vägar som en­ ligt kammarrättens mening leder till en godtagbar lösning. Bl. a. skulle så­

18 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

lunda såsom ett villkor för att en i utlandet tecknad försäkring skall god­ kännas som P-försäkring kunna förutsättas att försäkringsavtalet skulle innehålla en föx-bindelse. Denna skulle garantera att kontrolluppgift lämnas till svensk myndighet då pension utbetalas. Beträffande övergångsbestämmelserna finner kammarrätten det ej ha an­ förts tillräckliga skäl för en retroaktiv tillämpning av bestämmelserna. Kam­ marrätten hänvisar i detta sammanhang till riksbankens spärr mot valuta­ utförsel. Försäkringsinspektionen tillstyrker däremot lagförslaget med hänsyn till önskemålet att stävja missbruk av gällande rätt till avdrag för P-försäkringspremie och med hänsyn till att något effektivt fungerande generellt handräckningssystem länderna emellan inte kan sägas föreligga. Emellertid har i lagförslaget, framhåller inspektionen bl. a., under övergångsbestämmelser­ na tagits in viss dispensmöjlighet för utländsk medborgare som vid lagens ikraftträdande är bosatt här i landet. Enligt inspektionens mening kan även andra fall tänkas uppstå där särskilda skäl föreligger för dispens. Sålunda kan ifrågasättas om inte dispensmöjligheten bör utsträckas till att avse även sådan P-försäkring som medförs av utlänning som framgent bosätter sig i Sverige oavsett tidpunkten för försäkringens tecknande. Även för svenska medborgare med P-försäkring som tagits i tjänsten i utländska bolag kan det i liknande situationer måhända synas skäligt att en dispens­ möjlighet hålls öppen. Beträffande ikraftträdandet anser inspektionen med hänsyn till att lag­ förslaget framlagts så sent under år 1969, att de nya reglerna bör tillämpas tidigast fr. o. m. den 1 oktober 1969. Ej heller riksskattenämnden motsätter sig en inskränkning i den nuva­ rande rätten till avdrag för premie på grund av P-försäkring som meddelas i utomlands bedriven försäkringsrörelse. Enligt riksskattenämndens me­ ning bör denna inskränkning dock under inga förhållanden omfatta sådan P-försäkring som tagits i samband med tjänst. Endast härigenom synes det vara möjligt att undvika de mest påtagliga olägenheterna med förslaget. Riksskattenämnden framhåller emellertid att den föreslagna lagstiftningen ändå kommer att få ej önskvärda konsekvenser. Man för här liknande reso­ nemang som kammarrätten och pekar därefter bl. a. på det fall då en i ut­ landet bosatt person — svensk eller utlänning — ordnat sin pensionsfråga på det naturliga sättet att där teckna en P-försäkring. I ett sådant fall för­ svårar en slopad avdragsrätt för premier för dylik försäkring en flyttning till Sverige före den tidpunkt då premierna slutbetalts. Om vederbörande likväl flyttar till Sverige och bibehåller den i utlandet tecknade försäk­ ringen inträffar den situationen, att avdragsrätt inte erhålls för premierna under tiden för bosättningen i Sverige men att utfallande belopp efter en eventuell återflyttning till det andra landet blir beskattade där. Beträffande tidpunkten för ikraftträdandet anser riksskattenämnden i lik­

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 19

het med kammarrätten, att de nya bestämmelserna bör träda i kraft den 1 januari 1970 och tillämpas första gången vid 1971 års taxering. Vidare ställer sig riksskattenämnden tveksam till den föreslagna uppdelningen av redan tecknad P-försäkring. En skattskyldig kan ha tecknat en P-försäkring i en utomlands bedriven försäkringsrörelse och avtalat att premien skall erläggas under exempelvis 20 år. Försäkringen kan med utgångspunkt från att premierna är avdragsgilla ha tecknats på ett belopp som är relativt högt i förhållande till den skatt skyldiges årsinkomst. Han kan vid lagens ikraftträdande ha betalat premier under några år. I ett sådant fall kan en uppdelning bli ödesdiger för den skattskyldiges ekonomi om försäkringsanstalten inte godtar att premieinbetalningarna avbryts utan vidhåller för­ säkringsavtalets betalningsregler. Centrala folkbokförings- och uppbördsnämnden har ingen erinran mot lagförslaget mot bakgrunden av de synpunkter som nämnden har att be­ akta. Även länsstyrelsen i Örebro län tillstyrker förslaget. Länsstyrelsen i Malmöhus län finner det värdefullt att frågan om avdrag för premier och beskattning av pensioner hänförliga till P-försäkringar ut­ retts. Med hänsyn till riksbankens otillräckliga möjligheter att i det långa loppet hindra inte önskvärda premiebetalningar till utlandet torde vidare enligt länsstyrelsens mening en ändring av beskattningsreglerna vara ganska brådskande. Det är också av värde från blivande försäkringstagares syn­ punkt att så snart som möjligt få klargjort konsekvenserna av att välja ut­ ländska försäkringsföretag. Beträffande övergångsbestämmelserna ifrågasätter dock även länsstyrel­ sen i Malmöhus län om inte ikraftträdandet lämpligen skulle kunna upp­ skjutas till 1971 års taxering. Ett sådant uppskov skulle medföra den förde­ len att skattskyldiga inte försätts i en situation som de inte hade anledning räkna med när premien erlades och medel för skatt reserverades. Tiden för eventuellt återköp under innevarande beskattningsår av försäkringen (eller den del som motsvarar under året erlagd premie) synes länsstyrelsen väl knapp. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser en lagändring motiverad och gör ingen erinran mot den föreslagna lösningen. Beträffande övergångs­ bestämmelserna framhåller dock även denna länsstyrelse att det synes tvek­ samt om förändringen bör medföra, att sådan P-försäkring i utländsk an­ stalt, som tecknats före årsskiftet 1968/69 och för vilken premieinbetal­ ning pågår efter detta årsskifte, skall uppdelas på en P-försäkringsdel och en K-försäkringsdel. Det är enligt länsstyrelsens mening svårt att överblicka om inte en sådan lagstiftning går längre än som egentligen är betingat av de motiv som ligger bakom lagförslaget. Även länsstyrelsen i Stockholms län tillstyrker den föreslagna lagänd­ ringen, dock med viss begränsning. Den lösning som föreslås i promemorian om att generellt hänföra P-försäkringarna till K-försäkringar kan länssty­

20 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

relsen sålunda inte tillfullo biträda. Länsstyrelsen anser nämligen att de föreslagna bestämmelserna skall begränsas till att omfatta endast P-försäkringar som i utomlands verksam försäkringsanstalt tecknats av person som är bosatt här i landet. Med en sådan begränsning anser länsstyrelsen att man i allt väsentligt uppnår vad man eftersträvar. Att undanta de ut­ ländska utfallande pensionerna över lag från beskattning hos här bosatta personer innebär nämligen, framhåller länsstyrelsen, att man inte tar vara på en i Sverige enligt internationell skatterätt tilldelad beskattningsrätt och därigenom skapar ett vakuum av skattefrihet. Även Sveriges riksbank tillstyrker promemorieförslaget. Riksbanken fram­ håller att det i utlandet bildats ett flertal institut som betecknar sig som försäkringsanstalter men som ej är försäkringsanstalter i traditionell me­ ning utan snarare allmänt penningförvaltande institut. Riksbanken har i ett uppmärksammat fall reagerat mot ett sådant i Liechtenstein domicilierat institut, CEPA, men åtskilliga andra exempel finns där omständig­ heterna torde vara sådana att mera ingående undersökningar skulle leda till att instituten i fråga borde i skattesammanhang frånkännas karaktär av försäkringsanstalt. Genom att sådana institut bildats och verkar vid sidan av erkända utländska försäkringsinstitut blir det vid taxeringen en mycket besvärlig uppgift att avgöra vilka institut som skall anses ha sådan karaktär att betalning till dem kan förtjäna beteckningen försäkringspremie. Svårig­ heter av denna karaktär är alltså ett mycket starkt skäl för en reform där en sådan prövning blir överflödig.

Försäkringsorganisationerna och försäkringsanstalterna pekar i sina ytt­ randen över promemorian på andra tänkbara lösningar än den föreslagna för att åstadkomma en riktigare beskattning av den utländska P-försäkringen. Man motsätter sig också allmänt att nya bestämmelser skall tilläm­ pas redan år 1969. Svenska försäkringsbolags riksförbund instämmer i promemorians utta­ landen i de delar som avser riktigheten och nödvändigheten av att upprätt­ hålla den i lag stadgade principen för beskattning av P-försäkringar. Mot avdragsrätt för premier skall sålunda svara skattskyldighet för utfallande belopp. Förbundet anser också att tillfredsställande garantier bör finnas för att sådan skattskyldighet fullgörs. Det i promemorian framlagda förslaget skulle emellertid få en protektionistisk effekt och skulle därigenom strida såväl mot den näringspolitiska inriktningen på fri internationell konkurrens som mot strävandena att applicera OECD:s liberaliseringskod på försäkringsverksamheten. Detta anser riksförbundet inte önskvärt. Garantier för att utfallande belopp beskattas skulle kunna tillgodoses genom att Sverige träffar handräckningsavtal med andra länder beträffande skyldighet att av­ lämna kontrolluppgifter. Riksförbundet utvecklar dessa synpunkter vidare och framhåller liksom exempelvis riksskattenämnden att man som förutsätt­

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 21

ning för rätt till premieavdrag och som en komplettering till handräckningsavtal även skulle kunna kräva garanti av den utländska försäkringsanstalten gentemot svensk skattemyndighet att inte återköpa eller belåna Pförsäkring eller ändra dess karaktär av sådan försäkring. Riksförbundet understryker vidare att det allmänt får anses gälla enligt svensk rättsuppfattning att de som omfattas av lagstiftning skall kunna vid­ taga civilrättsliga dispositioner i förlitande på att de vid tidpunkten för dispositionerna gällande bestämmelserna skall komma att gälla för avtalet. Det skulle leda till besvärande rättsosäkerhet om medborgarna inte kunde lita på att gällande lag skulle bli bestämmande ens för det år varunder visst avtal ingåtts. Sådana avtal kan i regel inte ändras eller anpassas till retro­ aktiv lagstiftning. Och i vart fall ändras förutsättningarna för avtalet. Riks­ förbundet avstyrker därför under alla förhållanden att annan dag för ändra­ de bestämmelser tillämpas än dagen för lagstiftningens ikraftträdande. Svenska personal-pensionskassan (SPP) understryker att den föreslagna lagändringen inte bör göras tillämplig på P-försäkring som tagits i samband med tjänst. SPP ger olika exempel på verkningarna av förslaget i denna del, som emellertid redan framgått av min föregående redogörelse. I övrigt in­ stämmer SPP i de synpunkter som framförts av Svenska försäkringsbolags riksförbund. Även Försäkringsbolaget pensionsgaranti och Utländska för­ säkringsbolags förening ansluter sig till riksförbundets synpunkter. Ej hel­ ler Kooperationens pensionsanstalt anser att P-försäkring som meddelas i samband med tjänst bör omfattas av den föreslagna lagändringen. Folksam tillstyrker lagförslaget till den del detta innefattar slopad rätt till avdrag för försäkringspremie. Däremot bör försäkringen också i fortsätt­ ningen behålla sin karaktär av P-försäkring, även om den meddelats i utom­ lands bedriven försäkringsrörelse. Eftersom sådan försäkring enligt försla­ get skall utgöra K-försäkring skall pension som utbetalas från en anstalt ej beskattas i Sverige. Försäkring tecknad i utländsk anstalt skulle med andra ord uteslutas ur P-försäkringsbegreppet. Folksam ansluter sig i fråga om detta spörsmål till den uppfattning som redovisats av länsstyrelsen i Stock­ holms län och för vilken jag tidigare redogjort. Den önskade effekten beträf­ fande avdragsrätten ernås således enligt Folksams mening enklast genom en bestämmelse om att avdragsrätt endast föreligger för premier som erläggs i försäkringsanstalt som erhållit koncession att bedriva försäkringsrörelse i Sverige. För att bereda rättvisa åt seriösa försäkringstagare anser Folksam vidare att någon möjlighet till dispens bör finnas, exempelvis beträffande sådan försäkring som medförs av en till Sverige inflyttad person. Sådan person kommer ofta inte i åtnjutande av de pensionsförmåner som erbjuds statio­ nära invånare, i varje fall inte i samma utsträckning. I övergångsbestäm­ melserna föreslås, fortsätter Folksam, ett dispensförfarande för försäkring som tagits av utländsk medborgare, vilket framstår som välmotiverat, sär­

22 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

skilt med tanke på att det f. n. torde finnas omkring 200 000 utlänningar som arbetar på den svenska arbetsmarknaden. Som minst lika välmotiverat framstår emellertid för Folksam att en svensk som tjänstgjort i utlandet i många år bereds möjlighet att, när han återvänder till Sverige, fullfölja en i utlandet tecknad P-försäkring. Ej heller enligt Folksams mening bör lagförslaget ges retroaktiv tillämp­ ning.

Också arbetsmarknadsorganisationerna är positiva till åtgärder i syfte att täppa till möjligheterna till skatteflykt. Man ställer sig emellertid tveksam och i ett fall, nämligen Sveriges akademikers centralorganisation, direkt avvisande mot den föreslagna lösningen som, menar man, kommer att slå alltför generellt. Detta gäller främst med avseende på den utländska ar­ betskraft som är verksam i Sverige och som har utländsk P-försäkring lik­ som i fråga om utlandssvenskar som också har sådan P-försäkring. I bägge fallen är det då i regel fråga om tjänstepensionsförsäkring. Man ifrågasätter också i något fall förslaget att de nya bestämmelserna skall tillämpas retro­ aktivt. LO delar uppfattningen att man bör stävja den skattemässigt betingade överföringen till utländska försäkringsanstalter av P-försäkringar. Där­ emot anser LO det inte vara onaturligt att personer som tillfälligt eller mera varaktigt tar arbete i annat land har utländska P-försäkringar. Des­ sa kommer tvärtom troligen att öka i antal såvida inte skattereglerna som sådana framtvingar en avveckling. Om en regel införs som innebär att utländsk försäkring inte betraktas som P-försäkring i avdragshänseende anser LO det rimligt att den föreslagna dispensmöjligheten efter prövning av riksskattenämnden byggs ut till att gälla inte endast utlänningar utan också svenska medborgare i vissa situationer. LO ifrågasätter vidare om inte P-försäkringspremier till anstalter i de nordiska länderna under alla omständigheter kan göras avdragsgilla. Regler härom skulle kunna kompletteras med ömsesidiga avtal om utbetalningsavisering. LO förordar att förslaget utreds ytterligare. Man önskar även att frågan om ett system för ömsesidigt utbyte av kontrolluppgifter mellan olika länder utreds snarast. TCO tillstyrker promemorieförslaget med viss tvekan. Man framför i stort sett samma synpunkter som LO. Det kan sålunda enligt TCO:s upp­ fattning ifrågasättas om förslaget att slopa avdragsrätten för P-försäkring­ ar i utlandet är den bästa lösningen. Visserligen kommer Sverige då att i viss mån anpassa sig till förhållanden som flera andra industriländer har, men fortfarande kommer det att finnas skilda system i olika länder, vilket inte kan betraktas som tillfredsställande från den enskilde arbetstagarens synpunkt. Inte minst med tanke på den sannolikt ökande internationalise­ ringen av arbetsmarknaden borde man i stället från svensk sida söka skapa

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 23

ett enhetligt system inom OECD:s ram för skattebehandlingen av P-försäkring, varigenom också kontrollfrågan kunde lösas. Även utan ett så­ dant enhetligt system skulle, anser TCO, kontrollproblemen i och för sig kunna lösas genom den typ av handräckningsavtal som Sverige nu har med några länder. SAF anser liksom exempelvis riksskattenämnden, SPP och Kooperatio­ nens pensionsanstalt att de föreslagna bestämmelserna bör modifieras så, att P-försäkring som tagits i tjänsten inte berörs. SAF framhåller att praktiska och ekonomiska skäl i vissa fall gör det mest ändamålsenligt att trygga anställdas pensionering genom en P-försäkring i utländsk anstalt. För avdragsrätt för erlagda premier förutsätts i vissa länder att försäk­ ringen tecknats i en försäkringsanstalt som har koncession i det egna lan­ det. Det är naturligt för utländska dotterbolag till svenska företag att då de utnyttjar arbetskraft från Sverige lösa pensionsfrågan för dessa anställ­ da på samma sätt som för övriga, nämligen genom försäkring i det land där dotterbolaget driver sin verksamhet. SAF framhåller vidare att det helt övervägande antalet sådana anställda återvänder till Sverige och är bo­ satta här då pensionen börjar utbetalas. Det ter sig då enligt SAF:s me­ ning tämligen onaturligt att just sådana pensioner skall undantas från beskattning i Sverige. Om förslaget genomförs, fortsätter SAF, skulle följden helt naturligt bii att de svenskar som tjänstgör utomlands un­ der nu angivna förhållanden kommer att kräva att deras pension tryggas genom P-försäkring tagen i utländsk försäkringsanstalt och inte genom pension direkt från arbetsgivaren. Arbetsgivarna kan knappast stå emot ett sådant krav och deras möjligheter att välja det mest ändamålsenliga alter­ nativet blir därför i praktiken begränsade. Liknande synpunkter framförs av Sveriges arbetsledareförbund.

Näringslivets organisationer intar i sina yttranden en kritisk hållning till promemorieförslaget. Man pekar på de enligt remissinstansernas mening olämpliga verkningarna av förslaget på här sysselsatta utlänningar och på hemvändande utlandssvenskar. Vidare vänder man sig mot förslaget om retroaktiv tillämpning av de nya bestämmelserna. Sveriges lantbruksförbund hänvisar i sitt yttrande till ett utlåtande av Lantbrukets skattedelegation. Delegationen anser att ett genomförande av förslaget skulle leda till påtagliga orättvisor. Åtskilliga försäkringstagare som från utlandet kommer till Sverige med utomlands tagna P-försäkringar skulle inte kunna få premieavdrag, trots att försäkringarna tagits utan tan­ ke på skatteflykt. Å andra sidan skulle utfallande pension där premieavdrag redan åtnjutits i många fall bli skattefri. Delegationen bestrider inte att en översyn av avdragsrätten för premier för utomlands tagen P-försäkring är motiverad. Man anser emellertid att tillräcklig hänsyn då bör tas till de nämnda grupperna av försäkringstagare.

24 Kungl. Maj.ts proposition nr 162 år 1969

Sveriges industriförbund åberopar liknande synpunkter och anser liksom SAF att skattereglerna inte får utformas så att de försvårar det internatio­ nella utbytet av arbetskraft. Förbundet understryker vidare starkt att av­ saknaden av kontrolluppgifter inte utgör skäl för ändring av de materiella rättsreglerna om beskattning av P-försäkring. I likhet med flera andra re­ missinstanser anser man att kontrollfrågan bör lösas och att detta bör ske genom internationella avtal. Skulle en lösning emellertid ske i linje med promemorieförslaget yrkar förbundet bestämt på att P-försäkring som tagits i samband med tjänst undantas från tillämpningen. Man anser vidare att det inte finns något skäl att låta de nya bestämmelserna få retroaktiv verkan. Också Sveriges grossistförbund instämmer i de synpunkter som Industri­ förbundet framfört. Liknande synpunkter kommer slutligen till uttryck i yttrandet från Skånes handelskammare.

Departementschefen

Inkomstbeskattningen av livförsäkring —- kapital- och pensionsförsäkring — sker i Sverige efter endera av två principer. Enligt den ena medges prin­ cipiellt inte avdrag för premien. I så fall beskattas inte utfallande belopp. Denna metod gäller för kapitalförsäkring (K-försäkring). Den andra prin­ cipen tillämpas för pensionsförsäkring (P-försäkring). Här har den skatt­ skyldige rätt till avdrag för försäkringspremien. Mot detta svarar skatte­ plikt för den ersättning som utfaller på grund av försäkringen. Bestämmel­ serna gäller oberoende av om försäkringen tecknats i svensk eller utländsk försäkringsanstalt. För att säkerställa beskattningen av utfallande P-försäkringsbelopp gäller vidare för svensk försäkringsanstalt att taxeringsmyn­ digheterna genom s. k. kontrolluppgift skall underrättas om varje utbetal­ ning på grund av försäkringen. Från utländsk försäkringsanstalt erhålls i regel inte motsvarande besked. Det är mot denna bakgrund man har att se det förhållandet att vissa här i landet skattskyldiga i ökande omfattning tecknar P-försäkring i försäk­ ringsanstalt som inte driver försäkringsrörelse i Sverige. Avdragsrätten, som gäller såväl engångspremie som annan premie, kan då utnyttjas vid beskatt­ ningen här trots den stora risken att den i princip skattepliktiga försäkrings­ ersättningen inte kommer att beskattas. Det kan med andra ord bli fråga om en form av skatteflykt. Avsaknaden av kontrolluppgift från utländsk försäkringsanstalt kan möj­ liggöra skatteflykt också i form av skattefritt återköp av utländsk P-försäk­ ring. Möjlighet till återköp saknas i fråga om P-försäkring här i landet, om man bortser från rena undantagsfall. Det bör tilläggas att om den ersättningsberättigade väljer att lämna sin bosättning i Sverige innan försäkrings­ ersättningen utfaller, förlorar Sverige beskattningsrätten. En effektiv be­

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 25

skattning i det nya bosättningslandet kan utebli på grund av myndigheternas bristande kännedom om försäkringen. Särskilt gäller detta om bosättningen sker i ett annat land än det i vilket försäkringsanstalten driver sin försäk­ ringsrörelse. Liknande situationer uppkommer om försäkringstagaren antingen som förmånstagare insätter någon som inte är skattskyldig i Sverige för försäk­ ringsersättningen eller överlåter äganderätten till försäkringen på sådan person. I en promemoria som utarbetats inom finansdepartementet föreslås att rätten till avdrag för premie för P-försäkring som meddelas i utomlands be­ driven försäkringsrörelse avskaffas. Detta avses skola ske så, att sådan för­ säkring i beskattningshänseende behandlas som K-försäkring. Innebörden är också att utfallande ersättning på grund av försäkringen blir skattefri. Nå­ gon skillnad görs inte om försäkringen är tagen i samband med tjänst eller utan sådant samband. Enligt promemorieförslaget skall de nya bestämmelserna gälla fr. o. m. 1970 års taxering och tillämpas på försäkring som tecknats efter den 31 de­ cember 1968. För försäkring som visserligen tecknats tidigare men för vil­ ken premiebetalning pågått efter utgången av år 1968 föreslås särskilda övergångsbestämmelser. Dessa innebär att sådan försäkring skall uppdelas på en P- och en K-försäkring. Slutligen föreslås i promemorian en dispensregel som skall gälla över­ gångsvis för här i landet bosatt utlänning med utomlands tecknad P-försäk­ ring. Dispensregeln ger sådan utlänning möjlighet att fortfarande få för­ säkringen betraktad som P-försäkring. Förslaget har vid remissbehandlingen blivit föremål för delade meningar. Allmän enighet råder visserligen om angelägenheten av att förhindra skatte­ flykt men åsikterna går isär beträffande medlen att nå detta syfte. Innan jag går närmare in på detaljerna i förslaget vill jag redovisa min allmänna inställning till detta och min uppfattning beträffande några av de invändningar som vissa remissinstanser gjort. Remissinstanserna har genomgående ingen erinran mot den nuvarande skattemässiga uppdelningen som sådan på P-försäkring och K-försäkring. Man ansluter sig sålunda till uppfattningen i promemorian att beskattning­ en av livförsäkring i princip är ändamålsenligt ordnad. Liksom i promemo­ rian framhålls emellertid av remissinstanserna att det måste anses stötande från rättvisesynpunkt och principiellt oriktigt om beskattningen av ersätt­ ningen på grund av de i sammanhanget aktuella utländska P-försäkringarna uteblir. Å andra sidan framhålls att den föreslagna lagstiftningen i sin gene­ rella utformning drabbar utländska P-försäkringar som inte tagits i skatteflyktsavsikt. För t. ex. utländska medborgare med tillfälligt arbete här är det fullt naturligt att ha en sådan P-försäkring. Jag delar uppfattningen att beskattningen av livförsäkringar är ändamåls­

26 Kungl. Maj.ts proposition nr 162 år 1969

enligt ordnad i Sverige och är fullt medveten om att ett ingrepp i denna lag­ stiftning, som i och för sig fungerar väl, från flera synpunkter inte är önsk­ värd. För det första har den föreslagna åtgärden karaktär av undantag vil­ ket alltid komplicerar både tillämpning och författningstext. Viktigare är emellertid att ingrepp av denna typ svårligen kan ske utan att fall, som egentligen inte avses skola träffas, också drabbas. För lagstiftaren gäller det att bedöma om ingreppet ändå måste ske för att stävja förekommande miss­ bruk. Enligt min mening är ett snabbt och effektivt ingripande absolut nöd­ vändigt för att stoppa den mer eller mindre organiserade skatteflykt som förekommer beträffande de utländska P-försäkringarna. Kan syftet inte uppnås på annat sätt är i detta fall även tämligen drastiska åtgärder försvar­ bara. Några remissinstanser framhåller att syftet med lagstiftningen kan nås med enklare medel. Man tänker på möjligheten för Sverige att genom s. k. handräckningsavtal med andra länder få tillgång till kontrolluppgifter från utländska försäkringsföretag. Härigenom skulle, menar man, det svenska beskattningsanspråket kunna upprätthållas. Jag vill då först erinra om att vårt land sedan länge driver en intensiv verksamhet i fråga om internatio­ nella skatteavtal. Verksamheten utmynnar främst i avtal med andra länder för att undvika dubbelbeskattning. I själva verket är Sverige ett av de länder i världen som har de flesta sådana avtal. Verksamheten underlättas av att man på internationellt plan enats om vissa principer för avtalen. I viss ut­ sträckning har Sverige också ingått handräckningsavtal med andra länder. Här är emellertid klimatet betydligt kärvare eftersom motsvarande överens­ kommelse om principerna för sådana avtal saknas. Detta innebär att möjlig­ heten att lösa det föreliggande kontrollproblemet genom handräckningsavtal ter sig både mycket tidskrävande och oviss. Det kan t. ex. förmodas att det i vissa länder finns hinder i lagstiftningen eller annorledes mot att lämna kontrolluppgift till myndighet i annat land. Jag bedömer inte alternativet med handräckningsavtal som ett realistiskt medel mot den skatteflykt det här är fråga om, där som jag nyss nämnde ett snabbt ingripande är nödvändigt. Såsom helt verklighetsfrämmande anser jag tanken att proble­ met skulle kunna lösas genom att den utländske försäkringsgivaren lämna­ de svensk skattemyndighet önskade garantier mot missbruk av P-försäkringen. Någon sanktion mot eventuellt avtalsbrott från försäkringsgivarens sida kan i praktiken inte åstadkommas. En annan invändning är att Sverige genom den föreslagna lagstiftningen skulle bryta mot internationell praxis och försvåra utbytet av arbetskraft länderna emellan. Den föreslagna lagändringen ligger enligt min mening vid sidan om de frågor som berörs av OECD:s liberaliseringskod och gäl­ ler en rent intern svensk skattefråga. Som framgått av den lämnade redo­ görelsen för rätten till premieavdrag i vissa länder skiljs vidare utom­ lands på olika håll i avdragshänseende mellan inländsk och utländsk för­

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 27

säkringsrörelse. Härtill kommer att den föreslagna lösningen omfattar Pförsäkring även i svensk försäkringsanstalts utomlands bedrivna försäk­ ringsrörelse. Någon olikhet i konkurrenshänseende mellan de i utlandet verksamma svenska och utländska försäkringsanstalterna med hänsyn till svenska beskattningsregler är det alltså inte fråga om. Jag anser därför inte, som några remissinstanser, att internationella hänsyn skulle utgöra något hinder mot att genomföra förslaget. Med det sagda tillstyrker jag en lagstiftning med i stort sett den föreslag­ na uppläggningen. I mitt nyss gjorda ställningstagande ligger att jag inte är beredd att som yrkats från flera håll begränsa lagstiftningen till P-försäkringar tagna utan samband med tjänst. Hos fåmansbolag kan nämligen inte minst av skatteskäl intresse finnas för utländsk P-försäkring bl. a. av sådan anställd som också är aktieägare i bolaget. Risken för skatteflykt denna väg bedömer jag som stor mot bakgrunden av erfarenheterna beträffande de utländska P-försäkringarna. Jag förordar således att livförsäkring som meddelas i utomlands bedri­ ven försäkringsrörelse alltid anses som K-försäkring vid beskattning här i landet. Detta betyder att avdrag för premie för försäkringen inte medges och att den ersättning som utfaller på grund av försäkringen är fri från inkomst­ skatt. Innebörden är vidare bl. a. att den som flyttar hit utifrån och har med sig en försäkring som utomlands betraktas som P-försäkring inte blir inkomstbeskattad för utfallande ersättning här i landet. Hos oss kommer för­ säkringen nämligen att anses som K-försäkring. Att som någon remissin­ stans synes mena ta detta till utgångspunkt för en linje som innebär att man begränsar förslaget till att avse endast sådan utländsk P-försäkring som tecknas av den som är bosatt här i landet, anser jag inte motiverat. Som jag nyss framhållit bör nämligen en lagändring som föreslås i det bestämda syf­ tet att stoppa möjligheterna till skatteflykt av det speciella slag det här gäl­ ler inte samtidigt leda till att man frångår de i och för sig tillfredsställande huvudprinciperna för beskattningen på området. En försäkring bör sålunda enligt min mening anses som K-försäkring när den meddelas i utomlands be­ driven försäkringsrörelse, oberoende av försäkringstagarens bosättning. Att vi här i landet därigenom också nödgas avstå från att beskatta ett visst slag av periodiskt utfallande ersättning utgör endast en logisk följd av huvud­ principerna. Redan enligt gällande rätt är för övrigt ersättning på grund av K-försäkring skattefri även om den utgår i form av periodiska utbetalningar. Jag kan ej heller ansluta mig till den ståndpunkt vissa remissinstanser in­ tar, nämligen att en eventuell dubbelbeskattning av P-försäkringen skulle utgöra hinder mot den föreslagna lösningen. Man syftar här på att ersättningsberättigad som är skattskyldig utomlands kan bli beskattad där för ersättningen, trots att premieavdrag inte medgetts vid tidigare taxering i Sverige. Också i detta fall finns emellertid anledning att jämföra med för­

28 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

hållandena enligt gällande rätt. Den som här i landet tar en K-försäkring som är avsedd att utfalla i rater kan sålunda utomlands råka i liknande be­ lägenhet. Vidare kan den som från utlandet flyttar till Sverige bli beskattad här i landet för ersättning på grund av P-försäkring som utomlands inte medfört rätt till premieavdrag. Vår interna skatterätt torde inte kunna ut­ formas så, att den fångar upp alla sådana fall. Det kan däremot bli en fråga att ta hänsyn till vid framtida förhandlingar om avtal för undvikande av dubbelbeskattning. I sammanhanget vill jag vidare erinra om vad jag förut framhållit, nämligen att en beskattning av ersättningen i verkligheten ofta uteblir som en följd av att kontrolluppgifter saknas. F. n. kan det ofta vara svårt att avgöra om en utländsk försäkring verk­ ligen uppfyller de krav som uppställs i KL för att försäkringen skall räknas som P-försäkring i beskattningshänseende. Denna svårighet försvinner om mitt förslag genomförs. Det har hittills också varit viktigt från beskattningssynpunkt att avgöra om det över huvud taget gäller en försäkring i en försäkringsanstalt och inte blott och bart en placering av kapital i ett penningförvaltande företag av annat slag. Denna fråga saknar emellertid större be­ tydelse när det gäller K-försäkring.

Mitt förslag medför ändring endast av punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL. Lagrummet innehåller f. n. en definition av det skattemässiga begreppet P-försäkring som behöver utbyggas med en bestämmelse av innebörd att en livförsäkring för att anses som P-försäkring måste vara meddelad i här i landet bedriven försäkringsrörelse. För att få driva sådan rörelse krävs särskilt tillstånd av Kungl. Maj :t. I vissa fall kan P-försäkring också med­ delas här i landet med stöd av särskild författning. Någon av dessa förut­ sättningar måste vara uppfylld för att meddelad försäkring i beskattnings­ hänseende skall kunna anses som P-försäkring.

Beträffande ikraftträdandet anser jag — trots att vissa erinringar av prin­ cipiell karaktär kan resas däremot — att de nya bestämmelserna bör gälla fr. o. m. 1970 års taxering. Risken för skatteflykt under återstående del av år 1969 eller genom antedaterade försäkringsavtal är annars stor. Enligt min mening kan riksbankens temporära valutarestriktioner inte betraktas som något effektivt hinder mot premiebetalning utomlands. Vissa övergångsbe­ stämmelser bör emellertid införas. Nuvarande bestämmelser bör sålunda också i fortsättningen gälla för så­ dan P-försäkring som meddelats före den 1 januari 1969, om premiebetal­ ningen till fullo erlagts före den dagen. Detta gäller endast om premiebetal­ ning skett i enlighet med försäkringsavtalet i dess lydelse den 31 december 1968. Det får således inte vara fråga om betalning på grund av tilläggsav­ tal som kan ha upprättats i efterhand i syfte att söka kringgå de nu före­ slagna bestämmelserna.

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 29

I fråga om försäkring som visserligen meddelats före den 1 januari 1969 men för vilken premiebetalningen i enlighet med avtalet i dess nyss nämn­ da lydelse inte avslutats senast den 31 december 1968, anser jag en spe­ ciell anordning motiverad. En sådan försäkring bör sålunda i enlighet med vad som anförts i promemorian uppdelas per den 1 januari 1969 på en P-försäkring och en K-försäkring. Till P-försäkringen skall då hänföras den del av försäkringen som svarar mot de före år 1969 erlagda premierna. Utfallande ersättning som belöper på denna del skall därför i princip be­ skattas enligt nuvarande bestämmelser. Avdrag har redan åtnjutits för premie på den delen av försäkringen, nämligen senast vid 1969 års taxe­ ring. Återstående del av försäkringen bör däremot anses som K-försäkring. Premieavdrag får sålunda inte göras för de premier som erläggs fr. o. m. 1969. Å andra sidan är utfallande ersättning som hänför sig till denna del skattefri. Om annan uppdelningsgrund inte står till buds i det aktuella fallet bör uppdelningen kunna ske efter förhållandet mellan belop­ pet av premie som erlagts före 1968 års utgång och beloppet av därefter erlagd premie. Jag förutsätter att försäkringsinspektionen i tveksamma fall skall kunna biträda skattemyndigheten.

Slutligen kan för vissa fall behövas en dispensregel av innebörd att en P-försäkring som meddelats i utomlands bedriven försäkringsrörelse också i fortsättningen får behålla sin karaktär av P-försäkring. En dispensregel av övergångsnatur och med den nämnda innebörden föreslås i promemorian så­ vitt gäller här i landet bosatt utländsk medborgare med P-försäkring för vil­ ken premiebetalning pågår efter utgången av år 1968. Många remissinstan­ ser understryker emellertid att möjligheten till dispens bör omfatta även vissa andra kategorier försäkringstagare. Det finns sålunda två kategorier utlänningar för vilka en utländsk P-försäkring kan framstå som mest natur­ lig. Den ena kategorin innefattar sådana utlänningar som tecknat försäk­ ringen före sin bosättning här i landet och den andra sådana som under sin bosättning i Sverige finner det mest ändamålsenligt att teckna försäkringen i sitt hemland. En tredje grupp försäkringstagare utgörs av svenska med­ borgare med utlandstjänst som under sin bosättning i utlandet tagit P-för­ säkring i utomlands bedriven försäkringsrörelse. För dem kan det fram­ stå som rimligt att försäkringen får behålla sin karaktär av P-försäkring. Vidare anser flera remissinstanser att en dispensregel bör utformas så, att den blir gällande inte endast övergångsvis. Som jag tidigare framhållit förordar jag att de nya bestämmelserna om utländsk P-försäkring bör omfatta också försäkring som tagits i samband med tjänst. Mot denna bakgrund anser jag mig böra tillgodose de synpunk­ ter som talar för eu utvidgad dispensmöjlighet. Det kan sålunda anses san­ nolikt att många utlänningar och svenskar med tjänstgöring utomlands fun­ nit det mest ändamålsenligt eller, med tanke på omständigheterna, nödvän­

30 Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969

digt att teckna P-försäkring i utländsk anstalt. Det får anses rimligt att dessa försäkringstagare, när de arbetar i Sverige, är berättigade till av­ drag för premie för sin P-försäkring på samma sätt som övriga här i lan­ det skattskyldiga försäkringstagare för premie för sin svenska P-försäkring. I fråga om svenskar bör utlandsvistelsen emellertid för att beaktas ha på­ gått under minst tre år under förhållanden som inneburit att försäkrings­ tagaren under samma tid lämnat sin bosättning i Sverige. Möjligheten till sådan dispens bör gälla inte bara övergångsvis utan i fråga om försäkring som tecknats såväl före som efter de nya bestämmelser­ nas ikraftträdande. Visserligen gäller i princip äldre bestämmelser oberoen­ de av dispens i fråga om försäkring som tecknats före den 1 januari 1969. Förutsättning är emellertid att hela premien för försäkringen betalts före år 1969 i enlighet med det ursprungliga avtalet. Har så ej skett kan dispensregeln aktualiseras. Det bör ankomma på riksskattenämnden att på ansökan av försäkrings­ tagaren pröva om dispens skall meddelas. För bifall till ansökan fordras att särskilda skäl föreligger. Sådana skäl bör i fråga om här verksam utländsk medborgare anses föreligga om bosättningen i Sverige kan bedömas bli av mera begränsad varaktighet och om det framstår som naturligt att P-försäkringen inte tecknats i en här i landet bedriven försäkringsrörelse. Be­ träffande svensk medborgare åter bör för dispens krävas att den utländska P-försäkringen meddelats under försäkringstagarens bosättning utomlands och att denna försäkring med hänsyn till omständigheterna framstår som den naturliga lösningen av försäkringstagarens pensioneringsfråga. Jag vill i sammanhanget även framhålla att försäkring som avses i med­ given dispens och som således skall anses som P-försäkring i fortsättningen skall behålla denna karaktär. Det saknar således betydelse om en utländsk här bosatt medborgare sedan dispens meddelats eventuellt skulle stanna här i landet och erhålla svenskt medborgarskap. Motsvarande gäller vid över­ låtelse av försäkringen och vid annat förhållande av betydelse för vem som är berättigad på grund av försäkringen. Har dispens meddelats är utfallande försäkringsersättning sålunda alltid skattepliktig. Ansökan om dispens skall göras hos riksskattenämnden senast den 31 december under året efter det år under vilket försäkringstagaren bosatt sig i Sverige eller tecknat försäkringen i fråga. Riksskattenämndens beslut i dispensärende bör inte kunna överklagas. Jag förordar att bestämmelser i enlighet med dessa linjer införs som en särskild punkt i övergångsbestämmelser till de nya bestämmelserna.

Kungl. Maj:ts proposition nr 162 år 1969 31

Hemställan

Under åberopande av det anförda hemställer jag att Kungl. Maj :t genom proposition föreslår riksdagen att antaga inom finansdepartementet upp­ rättat förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370).

Med bifall till vad föredraganden sålunda med in­ stämmande av statsrådets övriga ledamöter hemställt förordnar Hans Maj :t Konungen att till riksdagen skall avlåtas proposition av den lydelse bilaga till detta protokoll utvisar.

Ur protokollet: Gunnel Anderson