Betänkande med förslag till ändrade bestämmelser i fråga om taxering av inkomst av jordbruksfastighet samt lag om jordbruksbokföring

= tdCjFE National Library of Sweden

,enna bok digitaliserades på Kungl. biblioteket år 2012

D

STATENS OFFENTLIGA UTREDNINGAR 1946:29 FINANSDEPARTEMENTET

1 9 4 3 ÅRS

JORDBRUKSTAXERINGSSAKKUNNIGA

BETÄNKANDE MED FÖRSLAG TILL

ÄNDRADE BESTÄMMELSER I FRÅGA OM TAXERING AV INKOMST AV JORDBRUKSFASTIGHET SAMT

LAG OM JORDBRUKSBOKFÖRING

S T O C K H O L M 1 9

Statens offentliga utredningar 1946 K r o n o l o g i s k

1. Betänkande angående rundradion i Sverige. Dess aktuella behov och riktlinjer för dess framtida verksamhet. Norstedt. 167 s. K. 2. Dödföddheten och tidigdödligheten i Sverige. Dess samband med nativitetsminskningen och dess förhållande vid olika former a v förlossningsvård s a m t dess socialmedicinska och befolkningspolitiska b e tydelse. Av C. Gyllenswärd. Beckman. 115 s. S. 3. Betänkande m e d förslag till ändrade grunder for flottningslagstiftningen m. m. Hseggström. 99 s. J o . 4. Betänkande med förslag angående uniformsphktens omfattning för viss personal v i d försvarsväsendet. V. Petterson. 59 s. F ö . 5. Betänkande om barnkostnadernas fördelning m e d förslag angående allmänna barnbidrag m. m. V. P e t 6. Betänkande om barnkostnadernas fördelning m e d •förslag angående allmänna barnbidrag m. m . Bilagor. Beckman. 153 s. S. 7. Betänkande och förslag rörande åtgärder for a t t begränsa antalet kontraktsanställt manskap inom krigsmakten. Beckman. 136 s. F ö . 8. 1941 års lärarlönesakkunniga. Betänkande med forslag till boställsorduing för folkskolans lärare m. m . Marcus. 146 s. Fl. 9. 1945 å r s uuiversitetsbercdmng. 1. Docentmstitutionen. Haeggström. 62 s. E. 10. Betänkande med förslag till omorganisation av vagoch vattenbyggnadsstyrelsen m.m. Katalog- och Tidskriftstryck. 217 s. K. 11. 1940 å r s skolutrednings betänkanden och utredningar. 4. Skolpliktstidens skolformer. 2. Folkskolan. A. Allmän del. Idun. 341 s. E. _ 12 Betänkande om tandläkarutbildningens ordnande m. m. Del 1. Beckman. 216 s. K. ' . ', 13. Investeringsutredningens betänkande med utredning rörande personal- och materielresurser m. m. för genomförande av ett arbetsprogram enligt av utredningen tidigare framlagt förslag. Marcus 72 s. Fl. 14 1940 års skolutrednings betänkanden och utredningar. 4. Skolpliktstidens skolformer. 4. Realskolan. Praktiska linjer. Idun. 193 s. E. 15 1940 års skolutrednings betänkanden och utredningar. 4. Skolpliktstidens skolformer. 2. Folkskolan. B . Förslag till undervisningsplaner. Idun. 253 s. E.

Anm

f ö r t e c k n i n g

16.

B e t ä n k a n d e angående forsknings- och försöks ver] samheten p å jordbrukets område i Norrland. V. P e terson. 133 s. J o . 17. Den familjevårdande socialpolitiken. Beckman. 1—| s. S. 18. P M angående utvecklingsplanering p å j o r d b r u k Ä område. Marcus. 252 s. J o . 19. B e t ä n k a n d e m e d förslag r ö r a n d e den ekonomisk försvarsberedskapens framtida organisation. MujB 92 s. Fo. 20. B e t ä n k a n d e angående den centrala o r g a n i s a t i o n ^ av det civila medicinal- och veterinärväsendet. Idui 361 s. S. 21. B e t ä n k a n d e m e d u t r e d n i n g och förslag a n g å e n B r ä t t e u till arbetstagares uppfinningar. Norstedt. 7 s. Ju. . U 22. B e t ä n k a n d e méd förslag till ordnande av kreditgMJ nings- och rådgivningsverksamhet för h a n t v e r k oo småindustri samt bildande a v f ö r e t a g a r n ä m n d ( _ | Marcus. 144 s. II. . 9 23.' Socialvårdskommitténs b e t ä n k a n d e . 12. U t r e d n n j och förslag angående moderskapsbidrag. BeckmaM 115 s. S. 24. K o m m i t t é n s för partiellt arbetsföra b e t ä n k a n d e . fl Förslag till effektiviserad k u r a t o r s - och arbotsföfl medlingsverksamhet för partiellt arbetsföra m . n Katalog- och Tidskriftstryck. 200 s. S. . M 25. B e t ä n k a n d e med .förslag till lag med särskilda b a stämmelser om uppfinningar m. m . a v betydelM för rikets försvar. Norstedt. 37 s. J u . 26. B e t ä n k a n d e angående tjänsteponsionsförsäknngeM organisation. Marcus. 71 s. II. 27 B e t ä n k a n d e med förslag till investeringsreserv tm budgetåret 1946/47 av s t a t l i g a , k o m m u n a l a och s t a t » u n d e r s t ö d d a anläggningsarbeten. Marcus, vij, 378fl Fi. 28 Bilagor till b e t ä n k a n d e med förslag till i n v e s t e n n ä | " reserv för b u d g e t å r e t 1946/47 a v statliga, k o m m a nala och s t a t s u n d e r s t ö d d a anläggningsarbeten. Mafl cus. 95 s. Fi. _ ... . I 29 1943 årsjordbrukstaxeringssakkunniga. BetankanflJ m e d förslag till ä n d r a d e bestämmelser I fråga oi taxering a v inkomst av jordbruksfastighet s a m t lflj om jordbruksbokföring. Marcus. 282 s. 3 bil. Fl. fl

n m Urskild trvckort ej angives, ä r tryckorten Stockholm. Bokstäverna med tetstil utgöra begynnelse^

u°ng (nr 98) utgivas utredningarna i omslag med enhetlig färg for varje d e p a r t e m e n t .

STATENS OFFENTLIGA UTREDNINGAR 1946:29 FINANSDEPARTEMENTET

1943 ÅRS JORDBRUKSTAXERINGSSAKKUNNIGA

BETÄNKANDE MED FÖRSLAG TILL

ÄNDRADE BESTÄMMELSER I FRÅGA OM TAXERING AV INKOMST AV JORDBRUKSFASTIGHET SAMT

LAG OM JORDBRUKSBOKFÖRING

STOCKHOLM

1946 I S A A C M A K C U S BO K T R Y C K E R I - A K T I E B O L AG 457371

•

Till Herr Statsrådet

och Chefen för Kungl.

Finansdepartementet.

Med stöd av Kungl. Maj:ts bemyndigande den 12 november 1943 tillkallade chefen för finansdepartementet samma dag landskamreraren A. T. Rietz, ledamoten av riksdagens första kammare V. G. Lodenius samt ledamöterna av riksdagens andra kammare K. A. M. Andersson, S. Janson och W. Svensson att såsom sakkunniga inom departementet verkställa utredning av frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder jämte vissa andra därmed samsammanhängande frågor. Tillika uppdrog departementschefen åt Rietz att i egenskap av ordförande leda de sakkunnigas arbete. Genom beslut den 23 december 1943 förordnade departementschefen till de sakkunnigas sekreterare från och med den 1 januari 1944 t. f. länsbokhållaren av första klass, numera länsassessorn A. F. Baekkevold. De sakkunniga hava antagit benämningen 1943 års jordbruks taxeringssakkunniga. Genom chefens för finansdepartementet beslut den 18 januari 1944 uppdrogs åt centralkonsulenten hos centrala krigskonjunkturskattenämnden, numera taxeringsintendenten B. E. Elvefors att från och med den 20 januari 1944 vara bokföringssakkunnigt biträde hos de sakkunniga. Genom beslut den 10 mars 1945 förordnade chefen för finansdepartementet professorn L. Nanneson att biträda de sakkunniga i vissa frågor rörande avdrag vid inkomsttaxeringen för värdeminskning å inventarier och byggnader i jordbruk och skogsbruk. De sakkunniga hava vidare ånjutit biträde av agronomen vid statens forskningskommitté för lantmiannabyggnader Lennart Hjelm, vilken för de sakkunnigas räkning verkställt viss utredning angående jordbrukets byggnader, samt av jägmästaren Gösta Olhammar, vilken medverkat vid behandlingen av frågan om inkomstbeskattning av skogsbruk. För de sakkunnigas räkning har särskild statistisk utredning verkställts av agronomen Sixten Landahl. För att tagas i övervägande vid fullgörande av det lämnade uppdraget hava till de sakkunniga överlämnats underdåniga framställningar dels från

4 Smålands och Blekinge handelskammare med hemställan om vissa ändringar i grunderna för beskattning av inkomst av jordbruksfastighet döls ock från länsstyrelsen i Örebro län angående avdrag vid beskattningen för vissa nybyggnadskostnader å skogs- och jordbruksfastigheter. De sakkunniga hava den 24 januari 1945 avgivit yttrande över en i riksdagen framställd interpellation rörande rätt för jordbrukare att vid taxering avskriva kostnader för anskaffande av jordbruksinventarier. Sedan de sakkunniga slutfört sitt uppdrag få de sakkunniga vördsamt överlämna betänkande med förslag till ändrade bestämmelser i fråga om taxering av inkomst av jordbruksfastighet samt till lag om jordbruksbokföring. Vid betänkandet finnes fogat särskilt yttrande av ledamoten Janson. Stockholm den 19 februari 1946. ALLAN RIETZ ABEL ANDERSSON

STIG JANSON

GUNNAR LODENIUS

WALD. SVENSSON Arne F.

Baikkevold.

FÖRFATTNINGSFÖRSLAG

Förslag till lag o m ä n d r a d l y d e l s e av v i s s a delar av k o m m u n a l s k a t t e l a g e n d e n 28 s e p t e m b e r 1928 (nr 370). Härigenom förordnas, att 21, 22, 23 och 41 §§ samt anvisningarna till 21, 22, 25 och 41 §§ kommunalskattelagen den 28 september 1928 skola erhålla följande ändrade lydelse: Till intäkt av jordbruksfastighet hänföres allt vad av fastighet här i riket, som taxerats såsom jordbruksfastighet, kommit ägaren eller brukaren tillgodo, såsom: a) årliga värdet räkning; b) intäkt av jordbruk med binäringar, vartill hänföras: intäkt genom avyttring av djur och produkter från jordbruket eller dess binäringar; intäkt genom annan inkomstgivande användning av jordbrukets eller dess binäringars alster, djur, inventarier eller arbetspersonal, såsom körslor, uthyrning av dragare, maskiner och dylikt; värdet — hushåll; c) intäkt av skogsbruk, vartill hänföras: intäkt — —• — realisationsvinst; värdet av skogsprodukter, som den skattskyldige tillgodogjort sig för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förändring eller för grandförbättring ävensom för reparation och underhåll av byggnader, stängsel och inventarier å fastigheten eller för sitt hushåll eller eljest för sin, sin familjs och sina personliga tjänares räkning (vedbrand med mera) eller för arbetspersonalens behov eller å annan av den skattskyldige innehavd fastighet eller i rörelse, som av honom drivits; d) intäkt av annat slag än förut nämnts, vartill hänföras: intäkt jordbruk; arrende eller dylikt; intäkt med mera sådant. 22 §. 1 mom. Från bruttointäkten av jordbruksfastighet må avdrag göras för omkostnader, såsom för: allt, som är att hänföra till driftkostnader, såsom lön och underhåll åt arbetspersonal, som uteslutande eller huvudsakligen använts för jordbruket el-

G ler dess binäringar; reparation och underhåll av stängsel, diken och inventarier, inköp av djur, utsäde, foder, gödselmedel och dylikt; kostnader för skogs vård och underhåll, såsom förvaltning, bevakning, väg- och byggnadsunderhåll, skogskultur, skyddsdikning, skogsindelning med mera dylikt, ävensom, då fråga är om skogsavverkning, kostnader för virkets huggning, tillredning, utdrivning, flottning med mera; försäkring av arbetspersonal, byggnader, skog, gröda, förråd samt djur och inventarier, som ej äro att hänföra till personlig lösegendom, med mera sådant; värdeminskning samt reparation och underhåll av till jordbruket eller dess binäringar eller skogsbruket hörande driftbyggnader; värdeminskning genom slitning, utrangering eller eljest av jordbrukaren tillhöriga i jordbruksdriften använda maskiner och andra inventarier, eller, om dylik tillgång är underkastad hastig förbrukning, kostnad för anskaffning av tillgången; värdeminskning å naturtillgångar å jordbruksfastigheten såsom stenbrott, grustag och dylikt genom deras användande; värdeminskning samt reparation och underhåll av täckdikningsanläggning: undantagsförmåner fastigheten: arrende fastigheten; ränta kapital; speciella skatter allmänna. Har skog tidigare medgivits Har växande skog ingångsvärde. Hemmavarande barn arbetspersonalen. 2 mom. Avdrag får icke göras för kostnad fö.- ny-, till- eller ombyggnad å ^stigheten e l l e r d ä r m e d Jämförlig förändring eller för grundförbättring därå, såsom nyodling, vattenavledning, sjösänkning med mera dylikt. 23 §. 1 mom. Vad som återstår av intäkt av jordbruksfastighet, sedan avdrag enligt 22 § gjorts och hänsyn tagits till in- och utgående balans, utgör nettointäkt av jordbruksfastighet. 2 mom. Från nettointäkten av jordbruksfastighet. 41 §. Inkomst av jordbruksfastighet och rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder, i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i denna lag. I andra fall ägt rum. Intäkt av jordbruksfastighet i samband med jordbruksdriftens upphörande, skall, om den skattskyldige så yrkar, lika fördelas å beskattningsåret och högst fem av de närmast föregående åren. Fördelning må icke ske å större antal år än att å vart och ett av dem belöper minst 2 000 kronor. I fråga om belopp, som hänföres till år före beskattningsåret, skall taxering verkställas och skatt utgå enligt vad om eftertaxering är stadgat.

7 Anvisningar till 21 §. 1. Till bostad , jaktstuga m. m. dyl. Årliga värdet av bostad, som upplåtits till i fastighetens drift anställd personal, utan att särskild hyra för bostaden avtalats, upptages icke såsom ägares eller brukares inkomst av fastigheten och får förty ej heller avdragas såsom driftkostnad. 2. Till jordbruk jordbruk. Såsom binäring — föreligga. 3. Till intäkt av jordbruksfastighet hänföras samtliga intäkter i penningar, varor eller förnödenheter, som influtit i jordbruksdriften. Vad i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 28 § kommunalskattelagen föreskrivits angående intäkt av rörelse skall i tillämpliga delar gälla även i fråga om intäkt av jordbruksfastighet. Har tillgång avsedd för omsättning eller förbrukning överlåtits annorledes än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall såsom intäkt upptagas allmänna saluvärdet därav; dock må, om tillgång, som nyss sagts, överlåtes till någon, som fortsätter jordbruksdriften eller som låter tillgången ingå i annan av honom bedriven näring, den av överlåtaren gjorde värdesättningen godkännas, därest icke särskilda omständigheter till annat föranleda. Intäkt vid avyttring av för stadigvarande bruk avsedda maskiner eller andra inventarier, vilka icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföras till byggnad, skall upptagas såsom intäkt av jordbruksfastighet, i den mån intäkten överstiger vad som i beskattningsavseende kvarstår oavskrivet av anskaffningsvärdet. Har avdrag för värdeminskning beräknats å restvärdet på sätt i punkt 1 av anvisningarna till 22 § angivits, skall intäkten upptagas såsom intäkt av jordbruksfastighet, i den mån densamma överstiger restvärdet. I fall då överlåtelse, som avses i näst föregående stycke, skett av maskiner och inventarier, skall vad där stadgas äga motsvarande tillämpning jämväl beträffande dessa tillgångar. 4. Har den skattskyldige i någon av honom bedriven rörelse använt produkter från egen eller av honom brukad fastighet, skall värdet av produkterna räknas som intäkt av jordbruk, jordbrukets binäringar eller skogsbruk, men får samma värde avräknas som omkostnad i rörelsen (jfr punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 29 §). 5. Till intäkt av i penningar. 6. Såsom jordbruksfastighet. 7. Till — jordbruksfastighet. 8. Enligt fastighet. till 22 §. 1. Avdrag för värdeminskning å maskiner och andra inventarier får ske på sätt och i den ordning, som enligt punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 29 § gäller i fråga om avdrag för värdeminskning av dylika tillgångar i rö-

s relse. Avdrag för värdeminskning må alternativt beräknas till viss procent å det för jordbruksfastighetens inventariebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). I dylikt fall skall, därest tillgång, varom här är fråga, avyttras och utredning angående tillgångens anskaffningskostnad samt åtnjuta värdeminskningsavdrag icke kan förebringas, vad som inflyter vid avyttringen avräknas från inventariebeståndets restvärde. Värdet av fastighetens egna jordbruksprodukter, som användas för fastighetens fortsatta drift, såsom spannmål till utsäde, foder, gödsel m. m. får ej avföras som driftkostnad men skall ej heller upptagas som intäkt (jfr 21 § b). Endast kostnaden för inköpta dylika förnödenheter är att r ä k n a som driftkostnad. Har tillgång avsedd för omsättning eller förbrukning förvärvats annorleles än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång skall, där ej särskilda omständigheter till annat föranleda, såsom tillgångens anskaffningskostnad anses det för överlåtaren eller hans dödsbo i beskattningsavseende gällande värdet. 2. I fråga om avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av byggnad, vilken är avsedd att användas i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk, skall gälla följande. a) Kostnad för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förbättring samt för reparation och underhåll av byggnad (fastighets byggnadsoch underhållskapital), skall — med nedan under b) och c) angivna undantag — avdragas med belopp motsvarande genomsnittliga, efter driftsekonomiska grunder beräknade årsomkostnader härför. Beräkningen skall avse byggnadsbeståndet i dess helhet. Avdragen böra bestämmas enligt plan till viss procent antingen å byggnadsbeståndets i beskattningsavseende gällande värde (restvärde) vid beskattningsårets utgång eller å kostnaden för byggnadsbeståndets uppförande jämte tillbyggnad (byggnadskostnad). Byggnadskapitalet utgör byggnadskostnaden enligt vad nyss sagts med tillägg av kostnad för ombyggnad och förbättring. Har byggnad brunnit, nedrivits, avyttrats, övergått att användas i annan förvärvskälla, ny byggnad uppförts, tillbyggnad till redan befintlig byggnad företagits eller byggnad i taxeringshänseende överförts från annan förvärvskälla, skall byggnadskostnaden justeras med hänsyn härtill. Till underhållskapital hänföres kostnad för reparation och underhåll, som nedlagts å byggnaden. Byggnadsbeståndets restvärde framkommer sålunda. Byggnads- och underhållskapitalet skall, å ena sidan, ökas med värdet av inköpt eller från annan förvärvskälla i taxeringshänseende överförd byggnad samt, å andra sidan, minskas med statsbidrag och liknande bidrag, influtet belopp vid avyttring av byggnadsmaterialier o. dyl. i samband med utrangering eller rivning av byggnad ävensom enligt utredning skäligt belopp för byggnad, som nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet. Från det skillnadsbelopp, som sålunda uppkommer, skall vidare dragas medgivna avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning. Vad därefter återstår utgör byggnads- och underhållskapitalets restvärde.

9 Vid arrende skall, där arrendatorn utfört de huvudsakliga reparationerna, ägaren icke erhålla avdrag för reparationer och underhåll utan endast för värdeminskning. Om arrendatorn däremot utfört endast mindre reparationer, erhåller ägaren det oaktat avdrag för värdeminskning samt för reparation och underhåll. Finnas för jordbruksdriften fasta maskiner eller andra till byggnad hörande inventarier, beträffande vilka den skattskyldige förebringar utredning i enahanda avseenden, som gälla för byggnad i övrigt, får avdrag för värdeminskning samt reparation och underhåll ske med ett efter dessa tillgångars varaktighetstid avpassat procenttal. b) Är fastigheten utarrenderad, skall arrendatorn för reparations- och underhållskostnad å fastighetsägaren tillhöriga byggnader äga rätt till avdrag med belopp, vartill dessa kostnader uppgått. c) Är på grund av särskilda omständigheter byggnadens värde för jordbruket, dess binäringar eller skogsbruket begränsat till förhållandevis kort tid, skall hänsyn härtill tagas. Så kan vara fallet exempelvis då fråga är om byggnad för utnyttjande av en begränsad fyndighet eller då byggnad enligt arrendeavtal icke skall vid arrenderättens upphörande lösas av jordägaren. I fråga om rent tillfälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fåtal år, må byggnadskostnaden i sin helhet avdragas för det år då utgiften för byggnadens uppförande ägt rumL 3. Såsom speciella icke avdragas (se 20 §). 4. Har skog — fjärdedelar av det ursprungliga. 5. Har växande skog genom skogens försäljning. 6. Hemmavarande barn genom ortsavdragen (se 48 §). 7. Avdrag för kostnad för anläggning och underhåll av täckdikning (anläggnings- och underhållskapital) får ske med belopp motsvarande genomsnittliga, efter driftsekonomiska grunder beräknade årsomkostnader härför. Avdrag bör bestämmas enligt plan till viss procent av täckdikningsanläggningens i beskattningsavseende gällande värde eller å anläggningskostnaden vid beskattningsårets utgång. Anläggningskapitalet utgör i första hand materialkostnaden samt, därest täckdikningen visas hava utförts enligt plan, som upprättats av sakkunnig, övrig del av täckdikningskostnaden. Till underhållskapitalet hänföras kostnad för täckdikningens reparation och underhåll. Anläggnings- och underhållskapitalets restvärde beräknas på sätt ovan under punkt 2 i fråga om byggnads- och underhållskapitalet är stadgat. Skyddsdikning å skogsmark, därför avdrag får ske, avser sådan dikning, vars syfte huvudsakligen är att vidmakthålla skogens avkastningsförmåga och hindra skogsmarkens försumpning m. m. 8. Avdrag för substansminskning vid tillgodogörande av naturtillgångar å jordbruksfastighet, såsom stenbrott, grustag m. m. skall bestämmas på sätt i punkt 8 av anvisningarna till 29 § är stadgat. 9. Vad i punkt 10 av anvisningarna till 29 § är stadgat angående driftsförlust och kapitalförlust skall i tillämpliga delar gälla även vid taxering av intäkt av jordbruksfastighet.

10 till 25 §. 1. Bestämmelsen fri bostad. 2. Avdrag medgives för sådan värdeminskning, som byggnad även med normalt underhåll och aktsam vård är underkastad. Avdraget bör bestämmas till viss procent av byggnadens värde, olika alltefter den tid en byggnad av ifrågavarande art anses kunna för sitt ändamål utnyttjas. Såsom byggnadsvärde skall, där ej särskilda omständigheter annat föranleda, anses taxeringsvärdet (byggnadsvärdet) under beskattningsåret. 3. Avdrag för — inventarier. 4. Därest brandförsäkring 40». 5. För värdeminskning -— till 24 §. till 41 §. 1. Inkomst av jordbruksfastighet och rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder, och skall i följd härav hänsyn tagas till in- och utgående lager av varor, råmaterial, hel- och halvfabrikat m. m., förråd av jordbruks- och skogsprodukter samt djurbeståndet å jordbruksfastighet, ävensom till fordringar och skulder. För skattskyldig, som haft ordnad bokföring, skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans bokföring, med iakttagande dock av följande. Därest vinstresultatet påverkats därav, att bland intäkter upptagits sådana intäkter, vilka icke skola beskattas såsom inkomst, eller uteslutits intäkt, som skolat medräknas, eller bland utgifter avförts sådana poster, för vilka vid inkomstberäkningen avdrag icke får ske, skall företagas erforderlig justering av det bokföringsmässiga vinstresultatet till överensstämmelse med en inkomstberäkning enligt de i denna lag stadgade grunder. Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å tillgångar, avsedda för omsättning eller förbrukning — såsom lager av råvaror, halv- och helfabrikat, förråd av jordbruks- och skogsprodukter, handelslager, penningförvaltande företags och försäkringsföretags placeringar av förvaltade medel i aktier, obligationer, lånefordringar m. m. — skall endast om särskilda omständigheter därtill föranleda frångås vid inkomstberäkningen. Nedskrivning av värdet å rättigheter till leverans av dylika tillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt må godkännas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller av den skattskyldige i oförändrat eller förädlat skick försäljas. Djurbeståndet å jordbruksfastighet skall, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till lägst de i särskild ordning fastställda minimivärdena. Har sådant värde icke åsatts, såsom i fråga om vissa avelsdjur, skola dessa åsättas värde, som med hänsyn till omständigheterna kan anses skäligt. Vad h ä r är stadgat gäller särskilt då fråga är om bestämmandet av det år, varunder en inkomst skall anses hava åtnjutits eller en utgift skall anses hava ägt rum. I sistnämnda avseende gäller alltså, att inkomst skall anses

11 hava åtnjutits under det år, då densamma — i fråga om rörelse enligt allmänt vedertagen köpmannased och i fråga om jordbruk enligt vad som allmänt brukas och kan anses som god sed — bör i räkenskaperna uppföras såsom inkomstpost, även om den ännu icke av den skattskyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom tillhanda t. ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämförligt sätt. Vad sålunda gäller i fråga om inkomstposterna har motsvarande tillämpning i fråga om utgiftsposterna. I fråga om tiden för inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet, att fordringar uppföras såsom inkomst under det år, då de uppkomma, och att ränteintäkter hänföras till inkomsten för det år, på vilket de belöpa, i bägge fallen oberoende av huruvida de verkligen influtit under nämnda år eller icke. Å andra sidan lärer det vara vederlaget, att förskottsvis influtna räntor, som till större eller mindre del belöpa å ett kommande år, till denna del bokföringsmässigt hänföras till det sistnämnda årets inkomst. Har någon upplåtit avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, må såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Avdrag för minskning i ingående virkesförråd m. m., vartill upplåtaren kan vara berättigad, fördelas därvid på de särskilda åren i förhållande till den under varje år influtna likviden. Om beskattningsmyndighet — till beskattning. Motsvarande gäller — inkomstberäkning. 2. I fråga om annan förvärvskälla än jordbruksfastighet och rörelse gäller såsom allmän regel, att inkomst skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma från den skattskyldiges synpunkt är att anse såsom verkligen förvärvad och till sitt belopp känd. Detta är framför allt förhållandet — — — före årets ingång. Å andra sidan — — — särskilda bestämmelser (jfr anvisningarna till 36 § punkt 1). I enlighet härmed skola fordringar för utfört arbete räknas såsom intäkt för det år, varunder de inflyta, och utgifter, vilka icke omedelbart guldits, avräknas från intäkerna för det år, varunder de betalas. Ränta å penningar, som innestå i bank å sådan räkning, å vilken räntan gottskrives insättaren per den 31 december, anses såsom n ä m n d a dag influten intäkt, medan däremot ränta å penningar, som innestå å annan räkning, räknas såsom inkomst för det år, då räntan förfaller till betalning, även om räntan till någon del belöpt å ett tidigare eller senare år. I fråga om terminsvis inflytande intäkt i egentlig mening skall som intäkt för varje år upptagas den del därav, som under samma år influtit. Är åter fråga om intäkt, vilken icke regelmässigt är att anse såsom skattepliktig — exempelvis köpeskilling vid icke yrkesmässig avyttring av fast eller lös egendom — men vilken i förekommande fall under härför stadgade förutsättningar skall beskattas såsom realisationsvinst, är det utan betydelse, om köpeskillingen eller ersättningen skall erläggas på en gång eller i särskilda terminer. Så skall realisationsvinst

12 respektive realisationsförlust beräknas med hänsyn till köpeskillingens totala belopp, oavsett om detta skall betalas på en gång eller terminsvis. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1948. Beträffande eftertaxering till kommunalskatt, som skolat utgöras enligt kommunalskattelagen i dess hittillsvarande lydelse, skall denna fortfarande äga tillämpning. Vid övergång till taxering av inkomst av jordbruksfastighet efter bokföringsmässiga grunder skola gälla följande Ö vergångsbestäm m elser. A. Avdrag för värdeminskning

samt reparation och underhåll å

byggnad.

Fastighets byggnadskapital vid övergången må bestämmas enligt någon av följande beräkningsgrunder: a) den verkliga anskaffningskostnaden för samtliga driftbyggnader å jordbruksfastigheten efter avdrag för åtnjutna värdeminskningsavdrag; b) två tredjedelar av jordbruksfastighetens senast åsatta taxeringsvärde (jordbruksvärde) minskat med däri ingående skogsmarksvärde, i den mån detsamma överstiger 25 000 kronor ävensom med skäligt värde å mera betydande naturtillgångar och särskilda förmåner; c) två tredjedelar av jordbruksfastighetens vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta taxeringsvärde (jordbruksvärde) minskat med däri ingående skogsmarksvärde, i den mån detsamma överstiger 25 000 kronor ävensom med skäligt värde å mera betydande naturtillgångar och särskilda förmåner. Härifrån skall avgå erhållna värdeminskningsavdrag. Har efter 1938 års ingång förändringar i byggnadsbeståndet inträtt, skall följande iakttagas. Till ovannämnt återstående värde skall läggas kostnad för verkställd ny-, tilleller ombyggnad samt köpeskilling för förvärvad och skäligt värde å från annan förvärvskälla överförd byggnad. Avdrag skall å andra sidan göras för erhållna bostadsförbättringsbidrag och dylika bidrag samt skäligt värde å byggnad, som utrangerats, nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet. Föreligger i fall, som i b) och c) sägs, särskilda förhållanden såsom att å jordbruksfastighet helt eller delvis saknas därå vanligen förekommande byggnader eller att byggnaderna å fastigheten äro av särskilt dålig beskaffenhet eller att mera värdefulla byggnader för jordbrukets binäringar eller skogsbruket förekomma, må byggnads- och underhållskapitalet bestämmas efter den utredning, som med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet finnes skälig och möjlig att åstadkomma. Till byggnad hörande fasta maskiner och inventarier skola inräknas i värdet å byggnaden och ej upptagas med särskilt värde vid övergången. B. Avdrag för värdeminskning

och underhåll å

täckdikningsanläggning.

Kostnad för täckdikningsanläggning, som hänför sig till tiden före denna lags ikraftträdande, må ej inräknas i anläggnings- och underhållskapitalet.

13 C. Avdrag för värdeminskning

å

inventarier.

Värdet vid övergångsårets ingång av inventarier i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk må upptagas till kostnaden för förvärv av inventarier, för vilka avdrag icke fått göras vid tidigare inkomsttaxering (nyuppsättningskostnaden). Därest den skattskyldige icke kan visa nyuppsättningskostnaden, bestämmes ingångsvärdet å inventarierna vid huvudsaklig nyuppsättning före år 1937 till i härvid fogade tabell I angivna värden och efter år 1937 till i tabell I angivna värden med tillägg, därest nyuppsättningen skett åren 1937—1939 av 20 %>, 1940—1941 av 40 %>, 1942—1945 av 60 %>. Är med hänsyn till driftförhållandena å egendomen eller eljest uppenbart, alt en tillämpning av här angivna beräkningsgrunder skulle leda till oriktigt resultat eller förefinnas mera värdefulla inventarier för jordbrukets binäringar eller skogsbruket, må ingångsvärdet bestämmas efter den utredning, som med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet finnes skälig och möjlig att åstadkomma. T). Inkomstberäkning

enligt 41 §.

Värdet å vid övergångsårets ingång befintligt varulager med undantag av djur samt vid angivna tidpunkt förefintliga varufordringar och varuskulder må ej upptagas vid inkomstberäkningen för övergångsåret. Vad angår djurbeståndet må värdet därå vid övergångsårets ingång upptagas enligt någon av följande beräkningsgrunder. a) Kan den skattskyldige visa den verkliga kostnaden för nyuppsättning av djurbeståndet i dess helhet, skall denna kostnad upptagas såsom ingångsvärde. Skulle det därvid i något fall befinnas, att den skattskyldige eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att skattskyldig skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än soiU KVlies rimligt, och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, skall anskaffningsvärdet i skälig mån jämkas. b) I övriga fall skola djuren, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till de värden, som i särskild ordning fastställas. Har sådant värde icke åsatts, såsom i fråga om vissa avelsdjur, skall ett värde asättas, som med hänsyn till omständigheterna kan anses skäligt. Därest i samband med övergången sådan åtgärd vidtagits, som avses ovan under a), för att skattskyldig efter övergången skall kunna tillgodoräkna sig el t högre anskaffningsvärde än som synes rimligt, skall anskaffningsvärdet jämväl i skälig m å n jämkas.

14 Tabell 1. Grundnorm för inventariets ingångsvärde vid nyuppsättning före 1937. Åker

Värde i kr.

ha

b1

ha

Värde i kr.

Åker

a1

ha

Värde i kr.

Uer ha

Värde i kr.

i

200 300 400 500 600 700 900

700 800

34 35 36 37 38 39 40 41 42 43

9 400 9 600 9 800 10 100 10 400 10 600 10 800 10 900 11100 11300

67 68 69 70

15 200 15 400 15 500 15 700

71 72 73 74

20 400 21 900 23 500 25100 26 700 28 200 29 800 31400 32 900 34 500

44 45 46 47 48 49 50

11400 11600 11800 11900 12 100 12 200 12 400

15 900 16100 16 200 16 400 16 500 16 700 16 800 17 000 17100 17 300

100 110 120 130 140 150 160 170 180 190

12 600 12 800 12 900 13100 13 300 13 500 12 600 13 800 13 900 14100

200 210 220 230 240 250 260 270 280 290

36 000 37 50C 39 000 40 500 42 000 42 400 43 400 46 400 47 900 49 400

300 310 320 330 340 350 360 370 380 390

50 800 52 200 53 600 55 000 56 500 57 900 59 300 60 700 62 200 63 600

400 450 500

65 000 72 000 79 000

2 3 4 5 6 7 8 9 10

1000 1300 1600 1900 2 200 2 500 2 800 3100

11 12 13 14 15 16 17 18 19 20

3 400 3 700 4100 4 400 4 700 5 000 5 200 5 500 5 700 6 000

21 22 23 24 25 26 27 28 29 30

6 200 6 500 6 700 7U00 7 300 7 500 7 800 8 000 8 300 8 500

31 32 33

8 700 8 900 9 200

Åker

52 53

54 55 56 57 58 59 60 61 62 63

64 65 66

14 300 14 5<'0 14 600 14 700 14 900 15 100

a) bruknings del utan, b) med egna dragare

75 76

77 78 79 80 81 82 83 84 85 86

87 88 89 90 91 92 93 94 95 96

97 98 99

17 500 17 600 17 800 17 900 18100 18 300 18 400 18 600 18 700 18 800 19 000 19 100 19 300 19 400 19 600 19 700 19 900 20 000 20 200

15 Förslag till f ö r o r d n i n g o m ä n d r i n g a v 9 § o c h a n v i s n i n g a r n a till 9 och 10 §§ i Kungl. Majrts f ö r o r d n i n g o m statlig i n k o m s t - o c h f ö r m ö g e n h e t s s k a t t d e n 28 s e p t e m b e r 1928 ( n r 373). Härigenom förordnas, att 9 § 1 mom. c) och anvisningarna till 9 och 10 §§ i Kungl. Förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt den 28 september 1928 skola erhålla följande lydelse: § 9. 1 mom. Vid förmögenhetsberäkningen skola, i den mån ej annat framgår av 2 mom. här nedan, såsom tillgångar upptagas: a) fastighet, frälseränta inbegripen; b) tomträtt, vattenfallsrätt; c) lös egendom, som är avsedd för stadigvarande bruk i den skattskyldiges förvärvsverksamhet, eller att däri omsättas eller förbrukas, såsom inventarier, djur, råämnen, varor, förråd av jordbruks- och skogsprodukter, förbrukningsartiklar och dylikt, gruvor, patent- och förlagsrätter, rätt till skogsavverkning å annans mark samt rätt till stenbrott och dylikt; d) kapital utgång. Anvisningar till 9 och 10 §§. 1) Tillgång under året. 2) Såsom affärsbruk — skäliga belopp. Lager i detalj. Den omständigheten förmögenhetsberäkningen. I fråga om värdesättning av tillgångar inom jordbruk med binäringar samt skogsbruk gäller, att djur skola, därest icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till lägst de i särskild ordning fastställda minimivärden, att djur, som icke åsatts dylika minimivärden, skola åsättas värde, som med hänsyn till omständigheterna kan anses skäligt, samt att vid värdesättning av övriga lagertillgångar och inventarier samma förfarande skall följas, som ovan är för rörelse angivet. 3) Är fordran — — — förhandenvarande värde (10 §). 4) Rättighet — årets utgång. Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1948. Beträffande eftertaxering till inkomst- och förmögenhetsskatt, som skolat göras enligt förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt i dess hittillsvarande lydelse, skall denna fortfarande äga tillämpning.

16 Förslag till f ö r o r d n i n g o m ä n d r i n g i v i s s a delar a v t a x e r i n g s f ö r o r d n i n g e n den 28 s e p t e m b e r 1928 ( n r 379). Härigenom förordnas, att §§ 31, 32 mom. 3, 35 mom. 3, 36 mom. 1, 39 mom. 6, 40 § mom. 2, 79 § mom. 2 och 3, 80 a, 93, 97 a och 140 i taxeringsförordningen den 28 september 1928 skola erhålla följande ändrade lydelse: 31 §. Vid självdeklaration för verk eller bolag, som är försett med Kungl. Maj:Is oktroj eller blivit registrerat såsom aktiebolag eller står under offentlig kontroll, vid självdeklaration för bostadsrättsförening, så ock vid självdeklaration för annan deklarationsskyldig, som under beskattningsåret enligt lag varit bokföringsskyldig eller som, utan att sådan skyldighet förelegat, likväl under beskattningsåret i jordbruk eller rörelse fört räkenskaper, skall fogas bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och föriusträkning för beskattningsåret, om sådan räkning ingått i bokföringen. Här avsedd skattskyldig åligger, därest han vill omlägga räkenskapsåret, att härom i god tid lämna taxeringsintendenten underrättelse och därvid uppgiva skäl för ändrat räkenskapsår. Vid självdeklaration för annan bostadsförening än bostadsrättsförening skola fogas dels av styrelsen undertecknad uppgift om föreningens ställning vid beskattningsårets början cch slut dels ock bestyrkt avskrift av vinst- och förlusträkning för samma år, om sådan ingått i föreningens bokföring. Vid självdeklaration för nu nämnd skattskyldig skola, i den mån uppgift härom icke lämnats i självdeklarationen, fogas uppställningar enligt formulär, som fastställas av Kungl. Maj:t, med uppgifter erforderliga för tillämpning av gällande bestämmelser rörande avdrag för värdeminskning så ock utdrag av räkenskaperna till styrkande av dessa uppgifter. För verk eller bolag — -— — utgiva. För inländsk försäkringsanstalt — disponerats. 32 §.

3 mom. Skattskyldig, som under beskattningsåret enligt lag varit bokföringsskyldig eller, utan att sådan skyldighet förelegat, likväl i jordbruk eller rörelse fört räkenskaper, åligger att efter anmaning av taxeringsintendent, i den utsträckning denne prövar nödigt, tillhandahålla sin bokföring med därtill hörande handlingar för granskning, varom förmäles i 79 och 93 §§. Enahanda skyldighet åligger jordbrukare och rörelseidkare, som ej fört räkenskaper, med avseende å av honom förda anteckningar rörande intäkter

17 och utgifter inom jordbruket, dess binäringar samt skogsbruk ävensom rörelsen jämte därtill hörande handlingar. Vad nu stadgats handlingar. 35 §. 3 mom. Idkare av jordbruk, skogsbruk och rörelse, som har att avlämna uppgift enligt 33 §, är skyldig att, efter anmaning av taxeringsintendent, för kontroll av uppgifternas riktighet och fullständighet tillhandahålla sin bokföring med därtill hörande handlingar eller, därest dylik bokföring icke verkställts, förda anteckningar över intäkter och utgifter inom jordbruket, skogsbruket eller rörelsen. Har rörelseidkare sådant avseende. Angående den granskning av bokföring och andra handlingar, som i detta mom. avses, gäller vad i 79 och 93 §§ sägs. 36 §. 1 mom. Självdeklaration taxeringsåre t. Staten — 31 mars. Verk och bolag, som är försett med Kungl. Maj:ts oktroj eller blivit registrerat som aktiebolag eller står under offentlig kontroll, så ock annan, som nästföregående år enligt lag varit bokföringsskyldig, må tillgodonjuta liknande anstånd, därest räkenskapsåret gått till ända senare än den 31 oktober året näst före taxeringsåret. P å ansökan för avlämnandet. Vad i tredje eller rederi. 39 §. 6 mom. Underlåter någon, som mottagit anmaning enligt 32 § 3 mom. att tillhandahålla sin bokföring eller andra handlingar, att efterkomma dylik anmaning må för handlingarnas tillhandahållande anlitas biträde av länsstyrelsen, som äger förelägga den försumlige, därest han icke är offentlig tjänsteman, lämpligt vite. 40 §. 2 mom. Hörsammas icke anmaning att avlämna uppgift enligt 33 §, 34 § eller 35 § 1 eller 2 mom. eller anmaning enligt 35 § 3 mom. att tillhandahålla bokföring eller andra handlingar, må för uppgiftens införskaffande eller handlingarnas tillhandahållande anlitas biträde av länsstyrelsen, som äger att förelägga den försumlige, därest han icke är offentlig tjänsteman, lämpligt vite. 79 §. 2 mom. Anser taxeringsnämndens ordförande anledning föreligga att för ändamål, som i 35 § 3 mom. sägs, granskning av där omförmäld näringsidkares bokföring äger rum, framställes begäran härom hos vederbörande taxe2—457371.

18 ringsintendent, vilken har att vidare förfara på sätt i 1 mom. sägs. Framkomma vid granskningen omständigheter av beskaffenhet att kunna antagas inverka å annan taxeringsnämnds taxeringsåtgärd, skall taxeringsintendenten föranstalta om underrättelse härom till ordföranden i denna nämnd. 3 mom. Granskning, som i denna paragraf avses, skall såvitt möjligt ske på sådant sätt och på sådan tid att den icke förorsakar hinder i verksamheten för den, vars bokföring är föremål för granskningen. Där h a n det begär och det lämpligen kan ske, skall granskningen verkställas hos honom. Har den skattskyldiges bokföring eller andra handlingar överlämnats för granskning, skola de så fort ske kan återställas. Meddelande om resultatet av granskningen skall snarast lämnas den, vars bokföring varit föremål för granskningen. 80 a §. Taxeringskonsulent åligger att granska självdeklarationer och andra uppgifter, som avgivas av rörelseidkare och bokföringsskyldiga jordbrukare, vilka äro fysiska personer, oskifta dödsbon eller familjestiftelser. Han har därjämte att granska andra deklarationer och uppgifter av mera invecklad beskaffenhet, vilka taxeringsnämnd överlämnar till honom för granskning. Taxeringskonsulent äger — dess beslut. 93 §. Taxeringsinlendenten har — kommunalskattelagen. Finner taxeringsintendenten för en behörig taxering av skattskyldig, som i 32 § 3 mom. omförmäles, vara nödigt, att granskning verkställes av den skattskyldiges bokföring eller, då den skattskyldige varit delägare i vanligt handelsbolag, kommanditbolag eller rederi, av bolagets eller rederiets bokföring, eller anser taxeringsintendenten anledning föreligga att för ändamål, som i 35 § 3 mom. sägs, granskning av där omförmäld näringsidkares bokföring äger rum, bör taxeringsintendenten föranstalta om sådan granskning, därvid biträde av sakkunnig må anlitas. Tillkommer jämlikt 55 § 1 mom. anmaningsrätten annan taxeringsintendent, bör framställning om granskning göras hos denne Angående granskningens utförande skall i varje fall gälla vad i 79 § 3 mom. sägs. Jämväl i andra fall — — — föranstalta därom. Finner taxeringsintendenten taxeringsnämndens ordförande. Landskamreraren har att erforderlig utredning. I fråga om likformig taxering. 97 a §. Efter taxeringsårets utgång • •—- framställts. Hava besvär nyssnämnda besvär. Mål och ärenden rörande ett års taxering skola avgöras, så snart ske kan. Där ej fall föreligger, som avses i något av de i första stycket omförmälda författningsrum, skola av skattskyldiga anhängiggjorda besvärsmål såvitt möjligt vara avgjorda i länen senast den 10 oktober och i Stockholm senast

19 den 31 oktober under taxeringsåret. Mål och ärenden angående fastighetstaxering skola vara avgjorda senast den 31 december under taxeringsåret. Övriga mål och ärenden skola, där ej fall föreligger som nyss sagts, vara avgjorda senast den 30 juni året näst efter taxeringsåret. 140 §. Den som bryter dagsböter. Vad som med stöd av bestämmelserna i denna förordning inhämtats vid granskning av bokföring eller andra räkenskapshandlingar må ej yppas i vidare mån än som erfordras för vinnande av det med granskningen avsedda ändamålet. Bryter någon häremot straffes, där h a n ej för sin förseelse är underkastad ansvar för tjänstefel, med dagsböter eller fängelse i högst sex månader. Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1948.

Förslag till lag om jordbruksbokföring. Härigenom förordnas som följer: Bokföringsskyldighet enligt denna lag åligger den, som brukar jordbruksfastighet med ett vid senaste fastighetstaxering åsätt taxeringsvärde (jordbruksvärde och skogsvärde) av lägst 60 000 kronor. Då jordbruksfastighet utarrenderas utan brukningsrätt till skog inträder bokföringsskyldighet om fastighetens jordbruksvärde efter avdrag av däri ingående skogsmarks värde uppgår till minst sagda belopp. För den, som idkar jordbruk å flera i sambruk drivna fastigheter, inträder bokföringsskyldighet, därest fastigheternas sammanlagda taxeringsvärde, beräknat på sätt ovan angivits, uppgår till eller överstiger 60 000 kronor. Bokföringsskyldighet som nu sagts inträder och upphör räkenskapsåret efter det kalenderår, varunder jordbruksfastigheten åsatts taxeringsvärde enligt beskattningsnämndernas beslut. Ändras genom besvär över fastighetsprövningsnämndens eller länsprövningsnämndens beslut taxeringsvärdet, inträder därav föranledd ändring i bokföringsskyldigheten med ingången av det räkenskapsår, som börjar sex månader efter det utslag angående fastighetstaxeringen meddelas. Har för ägare eller brukare av jordbruksfastighet bokföringsskyldighet enligt denna lag inträtt, skall under innehavet av fastigheten denna skyldighet fortfara, även om fastighetens värde minskas genom att mark frånskiljes eller annan förändring i fråga om jordbruksfastighetens värde inträder och genom

dessa omständigheter föranledes att vid senare fastighetstaxeringar jordbruksoch skogsvärdet samt vid arrende ovan angivet jordbruksvärde nedgå med högst en femtedel. Aktiebolag, i handelsregistret införda bolag, ävensom ekonomiska föreningar, vilka äga eller bruka jordbruksfastighet, äro skyldiga att över jordbruksdriften föra räkenskaper enligt bestämmelserna här nedan i denna lag. Bokföringsskyldighet enligt denna lag åligger icke slaten och kommun.

Jordbruksbokföringen skall ske i överensstämmelse med allmänna bokföringsgrunder samt med iakttagande av vad i jordbruksbokföring allmänt brukas och kan anses som god sed. 3 §.

Genom jordbruksbokföringen skall lämnas redovisning för intäkter och utgifter i jordbruket, dess binäringar och skogsbruket samt för uttag av förnödenheter och produkter i jordbruksdriften, så att rörelsens gång därav kan bedömas, ävensom för den bokföringsskyldiges ekonomiska ställning vid jordbruksdriftens början och vid utgången av varje räkenskapsår. Till fullgörande härav skall den bokföringsskyldige föra: a) Dagbok, upptagande intäkter och utgifter ävensom uttag av förnödenheter och produkter för eget eller anställdas behov eller för jordbruksdriften eller förbrukning i rörelse eller annan fastighet. b) Inventariebok, innehållande inventarium och balansräkning. Härutöver skall den bokföringsskyldige föra de övriga böcker, vilka med hänsyn till jordbrukets omfattning och beskaffenhet erfordras i den löpande jordbruksbokföringen. Inventarium och balansräkning, som avse ställningen vid räkenskapsårs utgång, skola vara införda i invenlarieboken inom två månader därefter. 4 §.

I jordbruksbokföring använda böcker skola, där de icke bestå av betryggande lösblads- eller kortsystem, vara bundna och hava sidorna eller uppslagen numrerade i löpande sifferföljd. Dagboken må bestå av en eller flera böcker. Dagbok och inventariebok må icke utgöras av lösblads- eller kortsystem. Införing skall göras med bläck, skrivmaskin, anilinpenna eller på annat varaktigt sätt. Tomma mellanrum må ej lämnas, där enligt gängse bokföringsregler införingarna skola göras i löpande följd. Radering får ej förekomma, ej heller får något av innehållet genom överstrykning eller annorledes göras oläsligt. Göres ändring i eller tillägg till införing, skall tillika riktigheten därav vitsordas och dagen för åtgärden utsättas. Ur bunden bok må blad icke borttagas. Ankommande brev, räkningar och övriga handlingar, som hava betydelse

21 för jordbruksdriften, skola förvaras i ordnat skick. Handlingar, som i jordbruksdriften avsändas, skola kopieras. Kopiorna skola likaledes i ordnat skick förvaras. 5 §. I dagboken skola alla kontanta intäkter och utgifter för jordbruksdriften införas dagligen post för post. Intäkter och utgifter under dagen av likartad beskaffenhet kunna införas i en post, om betryggande åtgärder vidtagas för beloppens specifikation. Där jordbruksdriftens art och omfång det påkallar, må med införandet av gemensam post anstå till nästa söckendag. Senast vid slutet av varje vecka, eller, då förhållandena därtill föranleda, vid varje månads slut, skall i dagboken antecknas de förnödenheter och andra jordbrukets produkter och råämnen, vilka använts i den bokföringsskyldiges hushåll eller som utgått till driftspersonal och undantagstagare. Vad som av jordbrukets produkter använts för reparation och underhåll, ny-, till- och ombyggnad å fastigheten eller därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring eller använts å annan av den bokföringsskyldige innehavd fastighet eller ock förädlats eller förbrukats i egen rörelse, skall vid uttaget uppföras i dagboken. Vid den löpande bokföringen skall i övrigt särskilt iakttagas, att upplysning på klart och överskådligt sätt lämnas om de fordringar och skulder, som i jordbruksdriften uppkommit, därvid borgenärernas och gäldenärernas namn samt storleken av en vars fordran eller skuld skola angivas, om omkostnaderna för jordbruksdriften, om vad den bokföringsskyldige i penningar eller eljest i jordbruksdriften insatt eller därur uttagit, om de växlar, som med jordbruksdriften hava sammanhang, samt om de borgens- och övriga ansvarsförbindelser för annan, vilka den bokföringsskyldige i och för jordbruksdriften ingått. 6 §• Inventariet skall upptaga den bokföringsskyldiges samtliga tillgångar i fastigheter, djurbestånd, inventarier, förråd av jordbruks- och skogsprodukter, varulager, övriga lösören, fordringar, värdepapper, kontanta penningar och annat ävensom hans samtliga skulder, vare sig tillgångarna och skulderna ingå i jordbruksdriften eller ej. Tillgångar och skulder skola specificeras och för varje post skall värde därå utsättas. Värdesättning å djurbeståndet kan ske enligt gängse bruk efter indelning i åldersklasser. Inventarier av mindre betydenhet kunna sammanföras i gemensamma poster. Lösören, som icke ingå i jordbruksdriften, må dock upptagas i en post. Jämväl i övrigt må i en post sammanföras sinsemellan likartade tillgångar eller skulder, så framt de äro med åsatta värden överskådligt införda i bokföringen och hänvisning göres till denna. Tillgångar och skulder skola var för sig sammanräknas och skillnaden emellan slutsummorna utsättas. Inom linjen skola angivas dels samtliga borgens- och övriga ansvarsförbindelser för annan, vilka den bokföringsskyldige iklätt sig, i den mån de icke

22 upptagits bland skulderna, dels ock samtliga av den bokföringsskyldige ställda panter, vare sig förbindelserna eller panterna äga samband med jordbruket eller icke. Bolag, som blivit infört i handelsregistret, skall inom linjen angiva beloppet av bolagets fordran hos bolagsman. 7 §• Balansräkningen skall utgöra ett översiktligt sammandrag av inventariet. Den skall vara uppställd i lämpliga huvudposter och jämväl avse i inventariet inom linjen lämnade uppgifter. 8 §• Vid upprättande av inventarium och balansräkning skall vidare iakttagas: 1) Den bokföringsskyldiges tillgångar må icke upptagas över sina verkliga värden. 2) Tillgångar, avsedda till stadigvarande bruk för den bokföringsskyldige, må dock upptagas till det belopp, vartill kostnaderna för deras anskaffning eller tillverkning uppgått, ehuru verkliga värdet är lägre än detta belopp. I detta fall skall dock därå årligen avskrivas det belopp, som motsvarar tillgångarnas av ålder och nyttjande eller annan därmed jämförlig orsak uppkomna värdeminskning. I stället för sådan avskrivning må motsvarande belopp kunna uppföras bland skulderna å särskilt värdeminskningskonlo, vilket icke må minskas annorledes än genom en minskningen motsvarande avskrivning å ifrågavarande tillgångar. Upptagas tillgångar, som här avses, vid slutet av det räkenskapsår, varunder de anskaffats eller tillverkats, till högre belopp än det, vartill kostnaderna för deras anskaffning eller tillverkning uppgått, eller åsättes dylika tillgångar högre värde än i närmast föregående balansräkning, skall i balansräkningen angivas med vilket belopp höjning skett. 3) Skulder och fordringar avseende jordbruksdriften skola upptagas särskilt, skilda från den bokföringsskyldiges övriga skulder och fordringar. Skulderna för jordbruksdriften uppdelas i låneskulder och löpande skulder. 4) Osäkra fordringar skola upptagas endast till de belopp, varmed de beräknas komma att inflyta. Värdelösa fordringar må icke uppföras som tillgång. 9 §• Därest räkenskapsavslutning sker medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok skola vinster och förluster för jordbruk dess binäringar och skogsbruk upptagas i lämpliga huvudposter i enlighet med vad i jordbruksbokföring allmänt brukas. 10 §. Inventariet och balansräkningen skola av den bokföringsskyldige med hans underskrift bestyrkas. Äro flera delägare obegränsat ansvariga för

23 registrerat bolags förbindelser, skola inventariet och balansräkningen av dem alla underskrivas. 11 §• Räkenskapsår må icke överstiga tolv månader. Vid jordbruksdriftens början ävensom vid omläggning av räkenskapsår må det dock utsträckas att omfatta högst aderton månader. 12 §. Jordbruksbokföringen med därtill hörande räkningar och övriga handlingar skola förvaras under tio år, räknat från utgången av det räkenskapsår, varunder sista inskrivningen eller anteckningen gjordes eller handlingen eller kopian tillkom. 13 §• Vad i denna lag är stadgat äger ej tillämpning i den mån avvikande bestämmelser gälla enligt annan lag eller författning. 14 §. Om ansvar för åsidosättande av bokföringsskyldighet enligt denna lag stadgas i strafflagen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1947.

Förslag till lag o m ä n d r a d l y d e l s e a v 1 o c h 2 §§ b o k f ö r i n g s l a g e n d e n 31 m a j 1929 ( n r 117). Härigenom förordnas, att 1 och 2 §§ bokföringslagen den 31 maj 1929 skola erhålla följande ändrade lydelse: 1 §• Bokföringsskyldighet 20) badhus eller tvättinrättningsrörelse. Aktiebolag och i handelsregistret införda bolag, vilka äga eller bruka jordbruksfastighet, äro skyldiga att föra räkenskaper över jordbruksdriften enligt bestämmelserna i lagen om jordbruksbokföring.

24 2

Med utövande av rörelse följer icke bokföringsskyldighet i nedan angivna fall: 1) om någon driver handel person; 2) om rörelse — personer; 3) om någon fartyg; eller 4) om rörelse drives som binäring till jordbruk allenast för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar, därest icke bokföringsskyldighet föreligger enligt lagen om jordbruksbokföring. Staten och kommun enligt denna lag. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1947.

De sakkunnigas uppdrag. D e s a k k u n n i g a s u p p d r a g i n n e f a t t a s i följande, i t r a n s u m e r a d e delar lydande protokollsutdrag:

så

»Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans Maj:t Konungen i statsrådet å Stockholms slott den 12 november 1943. Efter gemensam beredning med cheferna för jordbruks- och justitiedepartementen anför chefen för finansdepartementet, statsrådet Wigforss: I skrivelse den 14 april 1943, nr 185, har riksdagen — i anledning av vissa inom riksdagen väckta motioner samt under åberopande av bevillningsutskottets av riksdagen godkända betänkande nr 21 — anhållit att Kungl. Maj:t ville låta verkställa utredning om ändring av gällande skatteförfattningar i de delar, som berörts i betänkandet, och därvid beakta vad i betänkandet anförts, samt snarast möjligt för riksdagen framlägga de förslag vartill utredningen kunde föranleda. I nyssnämnda betänkande har bevillningsutskottet, i anledning av väckta förslag om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utredning angående rätt för jordbrukare att vid taxering erhålla avskrivning å varulager och inventarier, anfört i huvudsak följande. Enligt i kommunalskattelagen givna föreskrifter skulle inkomst av jordbruksfastighet beräknas enligt den s. k. kontantprincipen, vilken innebure att intäkterna ansåges hava åtnjutits under det beskattningsår, då desamma av den skattskyldige uppburits eller blivit för honom tillgängliga för lyftning. Driftkostnaderna i jordbruk ansåges belöpa på det beskattningsår, under vilket de betalts. Utan hinder av dessa bestämmelser hade emellertid i praxis jordbrukare i vissa fall medgivits rätt att vid taxering beräkna inkomsten av jordbruk efter bokföringsmässiga grunder. En förutsättning för godkännande av en sådan beräkning torde dock hava varit, att ordnad bokföring med räkenskapsavslutning funnes samt att densamma kunde förväntas komma till fortsatt användning, så att trygghet förelåge för en likformig taxering i framtiden. Även enligt utskottets mening torde under angivna förutsättning rätt för jordbrukare till taxering efter bokföringsmässiga grunder kunna anses föreligga. Frånvaron av uttryckliga bestämmelser i ifrågavarande hänseende medförde emellertid en viss oklarhet såväl beträffande de betingelser, under vilka denna rätt kunde sägas vara för handen, som ock rörande rättighetens omfattning. Hade beträffande någon skattskyldig deklaration efter bokföringsmässiga grunder en gång medgivits vid taxeringen, torde för ett senare beskattningsår återgång till kontantprincipen icke böra få ifrågakomma. Eftersom bokföringsplikt ej vore föreskriven angående jordbruk kunde emellertid, så länge särskilda bestämmelser ej funnes, någon absolut trygghet för att ordnad bokföring stadigvarande komme att begagnas icke föreligga. Särskilda svårigheter förefunnes även för det första året, då

20 taxering efter bokföringsmässiga grunder ägde rum. Hade taxering tidigare skett enligt kontantprincipen, kunde taxeringen efter redovisningssystemets omläggning ej verkställas enbart med ledning av den bokföringsmässiga vinsten under beskattningsåret. Särskilda grunder för beräkning av vinstresultatet bleve erforderliga för att förebygga att vid övergången till det nya redovisningssystemet inkomst undginge beskattning. Vad anginge omfattningen av den enligt nuvarande praxis medgivna rättea för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder vore det visserligen självfallet, att vid taxering efter sådana grunder hänsyn skulle tagas till inneliggande lager, varufordringar och varuskulder vid beskattningsårets början och slut. Såvitt utskottet kunde finna, torde det däremot i saknad av uttryckliga bestämmelser i ämnet vara tvivel underkastat, huruvida berörda rätt till bokföringsmässig taxering jämväl inrymde rätt att vid beskattningen åtnjuta avdrag för värdeminskning o inventarier. Frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder hade tidigare vid upprepade tillfällen varit under behandling utan att någon utredning i ämnet kommit till stånd. Utskottet ansåge för sin del angeläget, att en sådan utredning utan dröjsmål ägde rum. Ej minst med hänsyn till betydelsen av att taxeringsmyndigheterna, då jordbrukare medgåves rätt att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder, tillämpade enhetliga principer syntes en reglering på förevarande område vara i hög grad önskvärd. Vid utredningen torde enligt utskottets mening böra övervägas, huruvida bokföringsplikt borde föreskrivas för åtminstone vissa kategorier av jordbrukare, i första hand givetvis de större jordbrukarna. Införande av en allmän bokföringsplikt för jordbrukare torde däremot vara uteslutet. Tänkbart vore att bokföringen för jordbruk skulle kunna vara av något enklare slag än för rörelse. Vid utredningen borde även undersökas, i vilken utsträckning avskrivningar skulle vara medgivna i beskattningshänseende för värdeminskning å inventarier, då taxering ägde rum enligt bokföringsmässiga grunder. Särskilda bestämmelser borde även meddelas rörande inkomstberäkningen vid övergången till nytt redovisningssystem. I förevarande betänkande har bevillningsutskottet vidare —• i anledning av framställda yrkanden om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utredning angående grunderna för beräkning av överpris och merkostnad vid ny-, till- eller ombyggnad av fastighet och nyuppsättning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier — uttalat, att utskottet funne jämväl berörda spörsmål böra upptagas till behandling i samband med den av utskottet nu föreslagna utredningen; därvid borde undersökas, huruvida i nämnda hänseenden överensstämmelse kunde vinnas med vad som gällde beträffande rörelse. Slutligen har i bevillningsutskottets ifrågavarande betänkande behandlats frågan om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utfärdande av sådana direktiv till ledning för taxeringsmyndigheterna, att avdragen för värdeminskning å byggnader, tillhörande jordbruksfastighet, bättre avpassades efter byggnadskostnaderna och byggnadernas varaktighetstid. Utskottet har härvid erinrat om alt 1941 års riksdag på förslag av samma års bevillningsutskott i skrivelse till Kungl. Maj:t hemställt om utredning rörande bland annat frågan om avskrivning å driftbyggnader i jordbruket. Utskottet förutsatte, att i samband med den av utskottet nu föreslagna utredningen jämväl berörda spörsmål ägnades uppmärksamhet. Jag tillstyrker att frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder nu göres till föremål för utredning. I samband därmed torde jämväl övriga av bevillningsutskottet i förenämnda betänkande berörda spörsmål böra upptagas till behandling. Utredningen bör verkställas under beaktande av vad i betänkandet anförts.

27 Tillika hemställer jag, att utdrag av statsrådsprotokollet i detta ärende måtte få offentliggöras. Vad föredragande departementschefen sålunda, med instämmande av statsrådets övriga ledamöter, hemställt behagar Hans Maj:t Konungen bifalla. Ur protokollet: Gösta Renlund.» Av de frågor, som hänskjutits till de sakkunniga, hava i första avdelningen av föreliggande betänkande sammanförts sådana, som avse inkomstbeskattning av jordbruk, i en andra avdelning behandlats spörsmål rörande inkomstbeskattning av skogsbruk samt i en tredje avdelning upptagits frågan om bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare. Slutligen behandlas i en fjärde avdelning vissa spörsmål rörande de föreslagna bestämmelsernas ikraftträdande, deklarationsformulär, organisationsfrågor m. m.

A V D . I.

Inkomstbeskattning av jordbruk. KAP. 1. G r u n d e r n a för i n k o m s t b e r ä k n i n g e n . A. Historik. Med 1861 års bevillningsförordning ägde en omdaning av den allmänna bevillningen rum, som blivit normerande för samtliga efterföljande bevillningsförordningar. Nämnda bevillningsförordning upptog två huvudgrupper av bevillning, nämligen dels bevillning av fast egendom och dels bevillning för inkomst av kapital eller arbete. Inkomst av fast egendom — däri inräknad inkomst av skogsbruk — beräknades till viss procent av fastighetens uppskattade värde; svårigheten att i varje särskilt fall utröna den verkliga inkomsten av fastigheten gjorde att en dylik generell regel för inkomstberäkningen valdes, ehuru man i princip eftersträvat en beskattning av den behållna inkomsten. Vid bevillningsavgiftens fastställande utgick man från att fastighetsbevillningen skulle bestämmas till 1 procent av fastighetens antagliga avkastning, som beräknades till 3 procent av jordbruksfastighets och 5 procent av annan fastighets taxeringsvärde. Det lägre procenttalet för jordbruksfastighet motiverades därav att man ansåg de å sådan fastighet vilande grundskatterna avsevärt nedsätta jordbrukets avkastning. I samband med 1892 års riksdagsbeslut om avskrivning av grundskatterna och lindring i rustnings- och ro teringsbesväret höjdes bevillningen av jordbruksfastighet att utgå med 6 procent av taxeringsvärdet. Därvid förutsattes att såväl jordbruksfastighet som annan fastighet kunde beräknas avkasta 5 procent på taxeringsvärdet samt att, såvitt anginge jordbruksfastighet, hänsyn härjämte borde tagas till det i jordbruksrörelsen nedlagda kapital, som icke kommit till uttryck i fastighetens taxeringsvärde, nämligen levande och döda inventarier. Avkastningen h ä r å beräknades till 1 procent av fastighetens taxeringsvärde. Regeln att inkomst av fast egendom skulle beräknas till viss procent av taxeringsvärdet, oberoende av huruvida den verkliga inkomsten varit större eller mindre, ägde för statsbeskattningens del bestånd intill ikraftträdandet av 1910 års skattereform. Vad beträffar kommunalbeskattningen infördes ändrade regler för inkomstberäkningen först genom det s. k. kommunalskat-

29 teprovisoriet 1920. Innan frågan om beskattning av inkomst av jordbruksfastighet sålunda avgjorts hade emellertid densamma behandlats i ett flertal sakkunnigeutredningar. Enligt skattejämkningskommitténs år 1876 avlämnade förslag till bevillningsförordning skulle fastighetsbevillningen utgå efter i huvudsak då gällande grunder. Därjämte skulle emellertid genom inkomstbevillning beskattas dels bl. a. arrendeinkomst av jordbruksfastighet till så stor del, som överstege ett belopp av fyra procent av fastighetens taxeringsvärde — vilket belopp ansåges vara genom fastighetsbevillning beskattat — dels ock inkomst och förmån av jordbruksrörelse eller vad som genom bedrivande av jordbruk förvärvades utöver det genom fastighetsbevillning beskattade, arrendevärdet motsvarande belopp av fyra procent av taxeringsvärdet. Skatteregleringskommittén, som år 1881 avgav betänkande med förslag till ny bevillningsförordning, upptog nyssnämnda förslag och anförde därom bl. a. följande. Jordbruksidkaren borde otvivelaktigt i samma mån som alla övriga yrkesidkare beskattas för sin genom yrkets utövning förvärvade behållna inkomst, det vill säga för det belopp varmed egendomens avkastning möjligen kunde överskjuta, vad som bleve beskattat genom fastighetsbevillning. Det finge nämligen ej förbises, att vid sidan av jordens alstrande förmåga förefunnes vid en ordnad jordbruksrörelse åtskilliga andra beskattningsbara faktorer, såsom det för rörelsens drivande erforderliga, i inventarier och kreatursstock nedlagda eller eljest använda kapital, ävensom produkten av jordbrukarens personliga arbete samt de av honom i hans egenskap av jordägare eller arrendator åtnjutna, sällan i penningvärde uttryckta och därför vanligen förbisedda förmåner av allehanda slag. I enlighet härmed föreslogs, att såsom bevillningspliktig inkomst skulle taxeras den inkomst och förmån av jordbruksfastighet, som ägaren genom bedrivande av jordbruksrörelse, försäljning av skog, utarrendering eller på annat sätt förvärvade till så stor del, som överstege det belopp av fem procent av taxeringsvärdet, som finge anses vara genom fastighetsbevillning beskattat, ävensom all den inkomst och förmån, som arrendator av staten eller annan ägare tillhörig jordbruksfastighet genom arrendet åtnjöte. Enligt ett av särskilt tillkallade kommittérade år 1894 avgivet förslag till förordning angående inkomstbevillning skulle inkomst av fast egendom upptagas, vad beträffar jordbruksfastighet, till 6 procent av fastighets taxeringsvärde, däri icke skulle ingå värde av skog utöver husbehov; och skulle från inkomst av fast egendom avdrag få ske för ränta å penningbelopp, som vore i fastigheten intecknat och utgjordes av ogulden skuld. Sådant avdrag finge emellertid icke tillgodonjutas för mera än 40 procent av inkomstens belopp. 1897 års kommunalskattekommittés år 1900 avlämnade betänkande byggde på principen om allmän inkomstskatt för såväl den statliga som kommunala beskattningen. I fråga om fast egendom föreslogs en kombinerad fastighets- och inkomstskatt; fastighetsägare ålades nämligen i första hand skatteplikt för en beräknad inkomst av fem procent av fastighetens taxeringsvärde

?>0

och därjämte för den behållna inkomsten, i den mån denna vid taxeringen utrönts överstiga nämnda procentsats. Beträffande inkomst av jordbruk framhöll kommittén, att det icke läte sig förneka, att uppskattningen av sådan inkomst vore förknippad med avsevärda svårigheter i de fall, där ej en ordnad bokföring ägde rum; liknande svårigheter yppades emellertid vid taxeringen av mången annan näring, särskilt där den dreves i mindre skala såsom t. ex. det mindre hantverket, vars utövande icke vore förknippat med skyldighet till bokföring. Kommittén anförde vidare att vid landets större och väl även vid en icke obetydlig del av dess medelstora egendomar i allmänhet fördes räkenskaper, som, även om de icke alltid vore ägnade att fullständigt framvisa avkastningen av de olika inkomstkällor, som inginge i en lanthushållning, dock i det hela kunde giva mycket god ledning för bedömandet av årsavkastningens storlek. Vad anginge de smärre och små jordbruksfastigheterna ansåg kommittén, att det väl likaledes torde kunna antagas att åtminstone flertalet brukare av sådana fastigheter under en eller annan form gjorde sig reda för storleken av såväl de kontanta driftskostnaderna som vad kontant inflöte genom försäljning från egendomen. Svårigheten syntes enligt kommittén komma att gälla uppskattningen av de förmåner, som bereddes jordbrukaren därutinnan, att han för sitt hushåll direkt tillgodogjorde sig produkter från fastigheten, såsom näringsämnen, husbehovsvirke m. m. samt åtnjöte förmånen av bostad. Kommittén antog att i nämnda hänseenden en viss genomsnittsberäkning för lanthushåll skulle komma att göra sig gällande, vilken avpassad efter hushållets storlek och prisförhållanden å varje särskild ort, läte sig utan fara för någon nämnvärd ojämnhet användas. För övrigt erinrade kommittén om att beträffande en icke obetydlig grupp av jordbrukare, nämligen arrendatorer av kronodomäner, taxering av deras inkomst såsom jordbrukare sedan länge ägt rum, utan att, såvitt känt vore, taxeringen funnits behäftad med några särskilda vanskligheter. Till inkomst av fast egendom räknades enligt kommitténs förslag arrende, hyra samt förmån av egen bostad för enskild skattskyldig och hans familj, så ock frälseränta samt all den avkastning, som härflöte av jordbruksnäring. Under jordbruksnäring inbegreps skogsavverkning å mark, som av avverkaren ägdes eller annorledes än på grund av upplåten avverkningsrätt innehades, ävensom ladugårdsskötsel, trädgårdsskötsel samt mejerihantering i förening med eget jordbruk. Till inkomst av fast egendom räknades jämväl värdet av de jordbruks- och skogsalster från egendomen, som jordbrukaren tillgodogjorde sig för eget behov, så ock vad som förvärvades genom upplåtelse av avverkningsrätt till skog. Genom 1902 års förordning om inkomstskatt infördes för första gången i svensk skattelagstiftning en på självdeklaration grundad allmän inkomstskatt, dock med det undantag att fastighetsägare icke skulle beskattas efter sina verkliga inkomster. Den gamla metoden att beskatta fastighet efter en beräknad inkomst bibehölls sålunda. De av 1897 års kommunalskattekommitté förordade grunderna för beräkning av inkomst av fast egendom återupptogos i huvudsak i det förslag till

31 förordning om skatt av inkomst och förmögenhet samt om inkomstskatt å aktiebolag och andra juridiska personer, som år 1904 utarbetats inom finansdepartementet av särskilt tillkallade sakkunniga. Detta sistnämnda förslag åter lades i väsentliga delar till grund för 1910 års skattereform. I 1910 års förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt hade den principen genomförts att vid inkomstberäkningen den verkliga inkomsten ur alla inkomstkällor skulle läggas till grund för beskattningen och att skatten såvitt möjligt skulle utgå efter den skattskyldiges nettointäkt. Inkomst av fast egendom, nu närmast av jordbruksrörelse, skulle sålunda i likhet med all annan inkomst göras till föremål för en verklig uppskattning enligt vissa för inkomstberäkningen stadgade grunder. För jordbruksnäringens del medförde reformen en genomgripande förändring i beskattningshänseende. Sålunda lämnades i inkomstskatteförordningen samt i särskilda anvisningar till ledning vid taxeringen detaljerade regler för inkomstberäkningen, varjämte den skattskyldiges egen medverkan togs i anspråk i samma utsträckning som vid taxering av inkomster av andra slag. Jordbrukare ålades nämligen skyldighet att avgiva deklaration, innefattande en specificerad redogörelse för inkomstberäkningen. Genom en utförlig behandling av grunderna för jordbrukets inkomstberäkning sökte man neutralisera de svårigheter, som kunde förutses skola uppkomma vid tillämpningen av de nya bestämmelserna, och som främst hade sin grund däri att för det dåvarande en stor del av inkomsten utgick i natura, samt en avsevärd del av utgifterna för driften bestreds direkt ur avkastningen. I propositionen till 1910 års riksdag uttalade departementschefen, att inkomst av jordbruksfastighet liksom inkomst av annan rörelse svårligen kunde exakt uppgivas, utan att ordnad bokföring användes i rörelsen eller inkomsttagaren eljest förde fortgående, något så när specificerade anteckningar över rörelsens debet och kredit men att detta oaktat överallt, där kraven på en rationellt ordnad inkomstskatt trängt igenom, svårigheter av nämnda slag befunnits vara överkomliga. Till inkomst av fast egendom räknades enligt 1910 års förordning, såvitt nu är fråga, inkomst, som åtnjutits under form av hyresfri bostad eller arrende eller hyra; inkomst av å fast egendom här i riket bedrivet jordbruk med dess binäringar; inkomst av skogsbruk här i riket; inkomst genom upplåtelse av viss förfoganderätt över egendomen och genom försäljning av vissa egendomens beståndsdelar samt inkomst genom frälseränta och annan avgäld av fast egendom. Reglerna för inkomstberäkningen utvecklades närmare i de till förordningen fogade särskilda anvisningarna till ledning vid taxeringen. Enligt dessa regler skulle till inkomst av jordbruk med dess binäringar anses höra ej mindre de intäkter i penningar, som förvärvades genom själva jordbruksdriften och som åtnjutits under det näst föregående året eller motsvarande räkenskapsår än även vad den skattskyldige och hans familj under nämnda tidsperiod tillgodogjort sig av egendomens avkastning. Årets avkastning av fast egendom bildade sålunda icke underlag för inkomstberäkningen; avkastningen beskattades endast om och i den mån den för-

32 såldes eller för den skattskyldiges räkning tillgodogjordes i hans och hans familjs hushållning. Vid inkomstberäkningen skulle hänsyn icke tagas till värdet av förråd eller inventarier men väl till utestående säkra fordringar eller skulder vid årsskiftet. För jordbrukets inkomstberäkning skulle sålunda gälla en i vissa avseenden modifierad kontantprincip. Enligt den i sammanhang med skattereformen antagna nya taxeringsförordningen skulle, som förut nämnts, inkomsttaxeringen grundas på deklarationer av de skattskyldiga enligt fastställda formulär. I deklarationen skulle naturainkomster och penninginkomster uppgivas var för sig samt därefter angivas yrkade avdrag för driftkostnader, därvid två särskilda slags avdrag, nämligen för slitning av byggnader och för minskning i skogs ingångsvärde skulle redovisas särskilt närmast efter de allmänna avdragen. Såsom inkomst av naturaförmåner skulle tagas i beräkning värdet efter ortens pris av hyresfri bostad jämte utrymmen för bekvämlighet och trevnad för den skattskyldige och hans familj, värdet av de i det egna hushållet förbrukade produkterna av gårdens avkastning samt saluvärdet av sådana egendomens produkter eller beståndsdelar, som använts för nybyggnad eller för grundförbättringar m. m. Till inkomst i penningar — däri inräknat säkra fordringar — skulle hänföras bl. a. vad som förvärvats genom den regelmässiga, år från annat skeende avsättningen av jordbrukets, ladugårdens och trädgårdens produkter, såsom spannmål, levande inventarier m. m., men ej vad som influtit genom sådan försäljning, som hade karaktären av realisation. Såsom driftkostnad finge å andra sidan avdragas utgifterna för sådan nyanskaffning av levande inventarier, som icke vore att betrakta såsom nyuppsättning. Härom anförde departementschefen i propositionen bl. a. följande. »Försäljning eller inköp af kreatur äfven styckevis betyder visserligen esomoftast minskning eller ökning af det i jordbruksrörelsen nedlagda kapitalet. Till följd häraf borde ju penningar, som inflyta eller utgifas för en dylik affär, icke få omedelbart inverka på inkomstens uppskattning. Praktiska svårigheter skulle emellertid otvifvelaktigt möta mot en ordning, hvarigenom för hvarje kreatur, som såldes eller köptes, skulle undersökas, huruvida köpeskillingen skulle betraktas såsom inkomst eller icke. Kreatur äro ju i likhet med spannmål m. m. föremål för produktion inom jordbruksrörelsen, och i stort sedt lärer det årliga saldot af uppburna och gifna köpeskillingar för kreatur på en gård betyda en ökning eller minskning i gårdens inkomster. Detta förhållande synes mig vara bestyrkt däraf, att handel med kreatur så intimt sammanhänger med själfva rörelsen, att i den allmänna uppfattningen, och denna är naturligen på ett område som detta af stor betydelse, sådan handels öfverskott i allmänhet utan vidare anses ingå i gårdens årsafkastning.» För inkomstberäkningen vore det i allmänhet utan betydelse huruvida kreatursbesättningen ökades eller minskades, förbättrades eller försämrades. Avdrag för en eventuell värdeminskning erfordrades sålunda ej. Beträffande jordbrukets döda inventarier — maskiner, fordon, redskap och verktyg — medgavs avdrag för värdeminskning, men icke under formen av årlig avskrivning. Det ansågs att stora svårigheter ofta skulle möta att i förekommande fall utreda den årliga slitningsprocenten å de olika slagen av inventarier. I följd härav medgavs avdrag i stället på det sätt att

utgiften för nyanskaffning i förslitna eller försämrade inventariers ställe finge avdragas, till den del som densamma icke ersatts med köpeskillingen för tilläventyrs försålda inventarier eller, vid byte, värdet av de i byte erhållna inventarierna. Kostnaden för den första anskaffningen, den så kallade nyuppsättningen, finge ej avdragas. Omfattningen av det år 1910 antagna inkomstbegreppet beträffande inkomst av jordbruksfastighet torde hava bestämts av en särskilt vid reformens första genomförande nödvändig strävan att göra de nya, dittills oprövade beskattningsgrunderna så lätta som möjligt att tillämpa för den stora grupp av skattskyldiga, vilkas inkomster förut beräknats efter vissa genomsnittstal i stället för de verkliga beloppen. Det synes sannolikt att hänsyn därvid även tagits till taxeringsmyndigheternas möjligheter att tillämpa de nya beskattningsgrunderna. Att deklarera inkomst av fast egendom kunde emellertid, såsom departementschefen påpekade i propositionen, i många fall möta vissa vanskligheter, beroende därpå att inkomst av jordbruk och dess binäringar delvis framkomme efter en mera subjektiv uppskattning, såsom i fråga om hyresvärdet å bostad, mängden och saluvärdet å i hushållet använda produkter m. m. I de fall, där ordnad bokföring förekomme eller noggrannare anteckningar fördes över kontanta utgifter och inkomster samt över i hushållet använda egna produkter, ansågs icke några större svårigheter förefinnas. Men i de fall, där jordbrukaren på grund av rådande förhållanden vore urståndsatt att lämna uppgift om inkomstens belopp, ansågs befrielse böra medgivas från den allmänna uppgiftsskyldigheten och denna ersättas med sådana för taxeringen erforderliga uppgifter, som jordbrukaren lätt kunde utan bokföring lämna. På grund härav föreskrevs att jordbrukare, som nästföregående år brukat egendom, vars taxeringsvärde ej översteg 25 000 kr., skulle till ledning för taxeringsmyndighetens beräkning av inkomst avgiva särskild uppgift, innehållande upplysningar om egendomens areal av olika ägoslag, åbyggnadernas brandförsäkringsvärde, kreatursbesättning, utsäde, skörd, antalet tjänare och arbetare och deras kontanta avlöning, antalet personer, som tillhörde den skattskyldiges familj och hade sin utkomst av egendomens avkastning m. m. De år 1910 antagna deklarationsformulären omarbetades och fullständigades i väsentliga delar, särskilt vid 1913 och 1920 års riksdagar. Genom 1920 års riksdagsbeslut avskaffades nyssnämnda alternativa uppgiftsskyldighet, och bestämdes sålunda deklarationsskyldigheten lika för alia jorbrukare. Med anledning av en vid 1913 års riksdag väckt motion om rätt för den, som hade ordnad bokföring, att vid avgivande av deklaration för inkomst av fast egendom följa de grunder, efter vilka räkenskaperna voro uppställda, anförde riksdagen i skrivelse till Konungen bl. a. följande. Riksdagen delade motionärens åsikt om det billiga och lämpliga i detta krav. Emellertid ansåge riksdagen sig böra erinra, att då deklarationsformulärets föreslagna uppställning i fråga om beräkningen av inkomst av jord3—457371.

34 bruk med dess binäringar i vissa avseenden uteslöte tillämpningen av de grunder, som brukade följas vid ordnad bokföring, detta sammanhängde med skatteförordningens bestämmelser angående bland annat vad som skulle räknas såsom sådan inkomst. Skatteförordningen angav i stort sett såsom inkomst av jordbruk dels vad som inflöt genom försäljning av jordbrukets produkter och övriga s. k. kontanta inkomster, dels vad den skattskyldige för sin och sin familjs räkning direkt tillgodogjorde sig i naturaförmåner av sin egendom och dess avkastning. Avkastningen skulle sålunda vid taxeringen icke räknas såsom inkomst, förrän densamma avyttrats eller ingått i den skattskyldiges konsumtion, under det att vid ordnad bokföring avkastningsöverskottet toges i betraktande till sitt uppskattade värde vid inkomstens beräknande, oavsett om detsamma förvandlats i penningar eller förbrukats eller vid räkenskapsårets slut funnes kvar såsom behållning. En förändring i den av motionären föreslagna riktningen torde alltså i första hand kräva, att skatteförordningens bestämmelser i antydda avseende ändrades. På grund härav och då frågan även i övrigt vore tämligen outredd, ansågs en allsidig utredning av frågan påkallad. Innan en sådan utredning kom till stånd hade G. V. Eiserman och E. von W'oleker i ett år 1917 framlagt förslag till lag angående kommunal taxering och skattskyldighet upptagit förenämnda spörsmål till behandling. I förslaget betonades att avkastningsberäkningen i förvärvskällan jordbruksfastighet enligt sakens natur ställde sig olika allteftersom den skattskyldige lagt ordnad bokföring till grund för deklarationen eller icke och anfördes beträffande förstnämnda alternativ bl. a. följande. »Om skattskyldig lagt ordnad bokföring till grund för sin deklaration, skall, med behörig hänsyn till behållningarna vid årets början och slut, avkastningen för beskattningsåret bokföringsmässigt beräknas. I fråga om uppskattningen skall i övrigt iakttagas följande: Levande inventarier skola anses såsom varor i jordbruksdriften och upptagas i behållningarna vid årets början och slut till sina antagliga värden vid realisation av kreatursbesättningen, varav följer, att särskilt avdrag icke är medgivet för den värdeminskning, dylika inventarier kunna hava undergått. Kostnader för förnyelse (nyanskaffning för ersättande av förbrukade föremål; av döda inventarier få i regel icke avgå såsom direkta omkostnader, varemot avdrag är medgivet för den värdeminskning, inventarierna under beskattningsåret undergått genom slitning, vilket avdrag göres med en efter inventariernas varaktighetstid avpassad procent av deras anskaffningsvärde eller av deras bokföringsvärde vid beskattningsårets ingång. För att avdragen må beräknas med ledning av anskaffningsvärdet erfordras, att i balansräkningen eller andra till ledning för taxeringen ingivna handlingar lämnats noggranna uppgifter för varje särskild grupp av likartade inventarier dels om anskaffningsåret, dels om anskaffningsvärdet (fört »inom linjen» i balansräkningen) och dels om bokföringsvärdet vid beskattningsårets början och slut. Eljest må avdragen ske efter bokföringsvärdet vid beskattningsårets början, därvid avdragen icke få beräknas efter högre, men väl — då i räkenskapen gjord avskrivning eller avsättning till särskild fond (förnyelsefond) kan anses högre än skäligt är — efter en lägre procent än den, varmed motsvarande avskrivning eller avsättning skett. Där sådan avskrivning eller avsättning icke ägt rum, är följaktligen j förevarande fall avdrag för värdeminskning icke medgivet. Vid övergång från avdragsberäkning efter bokföringsvärde till sådan beräkning efter anskaffningsvärde

35 iakttages, att det bokförda värdet av inventarietillgången eller grupper av likartade inventarier vid ingåagen av det räkenskapsår, varunder nyanskaffningen, på sätt ovan är nämnt, börjat isärhållas i bokföringen, gäller såsom anskaffningsvärde för året näst före ifrågavarande räkenskapsår. Utgifter för förnyelse av sådana döda inventarier, som äro underkastade en jämförelsevis hastig förslitning och av sådan anledning kunna jämställas med förbrukningsartiklar, få emellertid avgå såsom direkta omkostnader, dock endast under förutsättning att värdet å dessa inventarier i räkenskapen hållits skilt från värdet å övriga inventarier, så att kontroll kan övas därå att avdrag icke tillika sker för den värdeminskning ifrågavarande inventarier undergått. Värdet av produkter av jordbruket med binäringar samt bränsle, virke o. d. från fastigheten, med vilka avlöningar och andra driftskostnader bestritts, må avdragas såsom omkostnader, allenast försåvitt dessa produkter upptagits i ingående behållningen vid årets början eller bokförts såsom intäkt för året. Med iakttagande av ovan givna föreskrifter må den nettovinst, som räkenskapen utvisar, läggas till grund för beräkningen av avkastningen. Härvid måste emellertid beaktas, att nettovinsten sådan den framgår av räkenskapen, i regel icke sammanfaller med avkastningen. Utan i allmänhet måste på sätt deklarationsformuläret utvisar, vissa poster tilläggas och andra avgå, för att man i varje särskilt fall skall nå fram till ett i taxeringsavseende riktigt avkastningsbelopp.» Enligt Kungl. Maj:ts proposition till 1920 års riksdag med förslag till kommunalskattelag skulle — i motsats till vad som föreslogs beträffande övriga näringsföretag — särskild näringsskatt icke erläggas för jordbruket, utan i stället skulle vid fastighetsskatten repartitionstalet för jordbruksvärde så avvägas, att i fastighetsskatten för jordbruksfastighet inginge icke blott skatt å fastigheten utan jämväl skatt å den på fastigheten drivna jordbruksnäringen. Propositionen bifölls emellertid ej av riksdagen. I stället beslöts en provisorisk reform av den kommunala beskattningen, det s. k. kommunalskatteprovisoriet, vilket genom senare riksdagsbeslut utsträcktes att gälla intill den 1 januari 1929, då nu gällande kommunalskattelag trädde i kraft. 1920 års kommunalskatteprovisorium innebar i förevarande sammanhang att fastighetsbeskattningen kvarstod oförändrad enligt dittills gällande regler men utökades genom beskattning även av den inkomst från fastighet, som vad beträffade jordbruksfastighet, översteg sex procent av taxeringsvärdet därå. Beskattningen av fast egendom ordnades sålunda såsom en kombinerad fastighets- och inkomstskatt, i vilken det själva fasligheten påförda beskattningsbara beloppet ingick såsom ett garanterat minimum för dess beskattning, en anordning för den kommunala beskattningen av fast egendom som alltjämt är gällande. Vad beträffar reglerna för uppskattning av inkomst av fast egendom föreskrevs att bestämmelserna härom i då gällande statsskatteförordning skulle äga motsvarande tillämpning med det undantag bl. a. att avdrag för värdeminskning å byggnader icke vore tillåtet. Den av riksdagen år 1913 begärda utredningen kom till stånd år 1921 då frågan hänsköts till de inkomstskattesakkunniga, Otto V. Landén och Harald Waller, jämte Elisabeth Tamm såsom särskild sakkunnig. Dessa avgåvo en den 29 mars 1922 daglecknad v. p. m. angående grunderna för beräkning av inkomst av fast egendom jämte förslag till ändringar i anvisningarna

36 till i n k o m s t s k a t t e f ö r o r d n i n g e n , i ' t a x e r i n g s f ö r o r d n i n g e n o c h i d e k l a r a t i o n s formuläret m e d tillhörande anvisningar. De sakkunniga betonade inledningsvis h u r u s o m u t v e c k l i n g e n av d e k l a r a t i o n s p l i k t e n gått i r i k t n i n g m o t en l å n g t g e n o m f ö r d specifikation a v d e s ä r s k i l d a i n k o m s t - o c h u t g i f t s p o s t e r n a : detta i s y n n e r h e t i fråga o m u p p g i f t e r n a r ö r a n d e i n k o m s t e r o c h utgifter i jordbruksnäringen samt om förmögenhetens sammansättning. I anslutning härtill anförde de sakkunniga. »Det är uppenbart, att samtliga nu föreskrivna deklarationsuppgifter icke kunna fullständigt och riktigt meddelas, därest icke de uppgiftspliktiga hava ordnad bokföring eller eljest föra noggranna anteckningar om sina inkomster och utgifter, om sin dagliga förbrukning av egendomens produkter i eget hushåll och om användningen av produkter till kost och annan avlöning i natura åt driftspersonalen m. m., ävensom upprätta inventarium över tillgångar och skulder. Uppgifterna äro så omfattande och specificerade, att de näppeligen kunde kräva mera arbete, om de såsom underlag för dem behövliga anteckningarna togo formen av ordnade räkenskaper, avsedda att utvisa jordbrukets nettoavkastning. Det kan vid sådant förhållande med starka skäl sättas ifråga, huruvida det ur bekvämlighetssynpunkt ligger i de skattskyldiga jordbrukarnas eget intresse, att det nuvarande systemet för beräkning av jordbruksinkomst bibehålles. I statens och kommunens intresse ligger förvisso, att de nuvarande särskilda bestämmelserna på detta område omarbetas till närmare överensstämmelse med vad som gäller beträffande beräkning av annan rörelseinkomst. Ändamålet med den utvidgade detaljredogörelse angående inkomster och utgifter samt förmögenhetstillgångar och skulder, som under årens lopp blivit ålagd de uppgiftspliktiga, har angivits vara att åstadkomma skärpt kontroll över de till ledning för taxeringen avlämnade uppgifterna och i följd därav ökad effektivitet av beskattningen. I viss mån kunna nog dessa syften vinnas på den inslagna vägen. Men de kunna vinnas endast under förutsättning, att de skattskyldiga äro i stånd att i alla delar riktigt ifylla deklarationsblanketten med dess bilagor, och genom en synnerligen tids- och arbetskrävande granskning och kontroll från taxeringsmyndigheternas sida. I en mängd fall äro emellertid å ena sidan uppgifterna ofullständiga och oriktiga, å andra sidan taxeringsmyndigheterna icke i stånd att verkställa den sakkunniga granskning, som förutsatts, och således icke heller i tillfälle att utöva den kontroll över uppgifternas riktighet, som man velat underlätta genom den omständiga specificeringen i deklarationen. I vissa delar av riket, där vanan att föra ordentliga räkenskaper är mera utbredd även inom jordbrukarnas klass, böra utan tvivel uppgifterna kunna av de skattskyldiga lämnas och av taxeringsmännen kontrolleras. Men där kunde helt säkert även med förenklade deklarationsformulär ett riktigt taxeringsresultat vinnas under förutsättning, att deklarationerna åtföljdes av behöriga räkenskapsutdrag. För taxeringen i de orter, där jordbruksbefolkningen endast undantagsvis för ordentliga räkenskaper, lär det i det stora flertalet fall vara tämligen betydelselöst, om på lagstiftningens väg stadgas skyldighet att avgiva de mest detaljerade uppgifter, som kunna uttänkas, då uppgifterna i allt fall endast i ytterst ringa utsträckning kunna av de skattskyldiga lämnas på grundval av noggrant förda anteckningar eller eljest i överensstämmelse med de faktiska förhållandena. Man hade hoppats, att på grund av den införda skyldigheten att noggrant deklarera inkomster och utgifter m. m. jordbrukarna så småningom skulle finna det ligga i deras eget intresse att föra ordentliga räkenskaper och att en ordnad bokföring över jordbrukets avkastning på denna väg skulle bliva alltmera allmän. Tyvärr synes det, som om denna förhoppning endast i ringa mån blivit uppfylld. För vinnande av detta önskemål tarvas uppenbarligen andra och mera verksamma åtgärder.»

37 Efter att ha erinrat om det uttalande i förevarande spörsmål, som gjordes av 1913 års riksdag och som ovan berörts, framhöllo de sakkunniga att för en rationell lösning av frågan i den riktning, som inom riksdagen ifrågasatts, krävdes en revision av bestämmelserna i själva skatteförfattningarna angående vad som vore att hänföra till inkomst av fast egendom. Därvid kunde, enligt vad de sakkunniga anförde, ifrågasättas en omläggning på sådant sätt att grunderna för beräkning av inkomst av jordbruk bleve desamma för all dylik inkomst, oberoende av den omständigheten, huruvida vederbörande skattskyldiga till stöd för sin inkomstberäkning åberopade ordnade räkenskaper eller icke. Det inom riksdagen uttalade önskemålet skulle enligt de sakkunnigas mening vinnas därest lagstiftningen ginge ut ifrån, att inkomst av jordbruk under alla förhållanden skulle beräknas efter bokföringsmässiga grunder, vilket de sakkunniga ansågo ligga i såväl jordbrukarnas som det allmännas intresse. De sakkunniga pointerade särskilt den ökade möjlighet till kontroll över jordbrukarnas deklarationer, som skulle erbjuda sig, därest deklarationerna hade till uppgift att redovisa varje års skörd och övrig avkastning av jordbruket, i stället för att å inkomstsidan endast innefatta uppgifter om försäljningsbeloppet för försålda produkter och värdet av i den egna hushållningen förbrukade produkter. Av åtskilliga anledningar — bland andra den att de sakkunniga icke ville föregripa en då pågående utredning om inkomstbegreppets omfattning — tvekade emellertid de sakkunniga att föreslå en så fullständig omläggning av inkomstbegreppet i fråga om all jordbruksinkomst. De sakkunniga ansågo att omläggningen till en början lämpligen borde begränsas till ett mindre område. I överensstämmelse härmed föreslogo de sakkunniga att inkomst av jordbruk med binäringar och av skogsbruk vid beskattningen skulle beräknas efter bokföringsmässiga grunder för följande skattskyldiga, nämligen den som vore pliktig föra handelsböcker enligt förordningen den 4 maj 1855 angående handelsböcker och balansräkningar; den som, ehuru icke därtill pliktig, ändock fört sådana handelsböcker, varom i nämnda förordning stadgades, och med avlämnande av bestyrkt avskrift av in- och utgående balansräkning samt vinst- och förlusträkning, där sådan förts, i avgiven deklaration beräknat sin inkomst efter bokföringsmässiga grunder; samt den för vilken inkomsten från egendomen i fråga vid nästföregående års taxering beräknats efter bokföringsmässiga grunder. Enligt de sakkunnigas förslag komme det sålunda att beträffande flertalet skattskyldiga, nämligen alla dem, som icke voro pliktiga föra handelsböcker enligt 1855 års förordning, bero på vederbörandes eget val att deklarera bokföringsmässigt eller enligt då gällande system. Med »bokföringsmässiga grunder» avsåges att vid inkomstens beräkning behörig hänsyn skulle tagas jämväl till värdet av den vid årets slut befintliga behållningen av produkter och beståndsdelar från egendomen, förråd och levande inventarier samt fordringar och kassa, jämfört med värdet av motsvarande behållning vid årets början. De sakkunniga uttalade emellertid vissa betänkligheter mot en dylik, delvis genomförd omläggning av inkomstbegreppet men även förhoppningen att någon tids erfarenhet om verkning-

38 arna av den såsom ett experiment tänkta partiella omläggningen skulle giva ökat stöd för omläggningens fullständiga genomförande. För det år, då fråga först skulle uppkomma om tillämpning av de ifrågasatta nya bestämmelserna, föreslogo de sakkunniga särskilda bestämmelser i fråga om den betydelse, värdet av vissa i den ingående balansräkningen upptagna tillgångar borde hava för det årets inkomstberäkning. Den allmänna bestämmelsen därom, att vid inkomstens beräkning behörig hänsyn skulle tagas till värdet av den ingående behållningen av produkter, beståndsdelar, förråd och levande inventarier m. m. — vilket innebar att nämnda värde räknades såsom en avdragspost — vilade på den förutsättningen, att detsamma fått öva sitt behöriga inflytande vid beräkning av inkomsten under tidigare år. Detta hade emellertid icke i full utsträckning kunnat ske vid de taxeringar, som ägt rum enligt då gällande system, som ju från inkomstberäkningen uteslöt värdet av viss, ej använd avkastning från egendomen och även i övrigt skilde sig från den föreslagna anordningen med inkomstberäkning efter bokföringsmässiga grunder. Med anledning härav föreslogs att vid inkomstberäkning under det första år, då densamma ägde rum efter bokföringsmässiga grunder, skulle det i ingående balansräkningen upptagna värdet å behållningen av produkter och beståndsdelar från egendomen samt lager redovisas såsom inkomst. Detsamma skulle gälla beträffande i nämnda balansräkning upptagna fordringar, som voro av sådan art, att de borde beaktas vid uppskattning av inkomsten från egendomen, men vilka icke tagits i beräkning vid taxeringen för det år, varunder fordringarna uppkommit. Å andra sidan föreslogs att såsom utgifter finge avdragas i den ingående balansräkningen upptagna skulder, som voro av sådan art, att de borde beaktas vid uppskattning av inkomsten, men vilka icke tagits i beräkning vid taxeringen för det år varunder skulderna uppkommit. I de utlåtanden, som avgåvos över de sakkunnigas promemoria, tillstyrktes i en del fall de sakkunnigas förslag i princip. Uti flertalet utlåtanden avstyrktes emellertid förslaget eller framhölls, att i varje fall tiden ännu icke vore mogen för dess genomförande. Såsom skäl för avstyrkandet framhölls i huvudsak följande. Det vore, i motsats till vad från vissa håll uppgivits, ingen svårighet för en jordbrukare, som haft ordnad bokföring, att deklarera i enlighet med då gällande deklarationsformulär. Vid genomförande av förslaget skulle för jordbrukare finnas två olika inkomstbegrepp, ett för dem, som taxerades efter bokföringsmässiga grunder, och ett för övriga jordbrukare, men en dylik olikformighet vore icke lycklig. Det vore ofta svårt att avgöra, huruvida den av en skattskyldig använda bokföringen vore sådan, att den kunde läggas till grund för en riktig taxering. Bokföringen vid ett jordbruk vore mindre väl lämpad som underlag för en deklaration och gjorde granskningen av deklarationen genom jämförelse med bokföringen nästan värdelös. Värdesättningen av tillgångarna skulle komma att bereda svårigheter, särskilt i fråga om levande inventarier, och likaledes skulle avskrivningarna förorsaka besvärligheter.

39 Kammarrätten hemställde i sitt utlåtande, att den remitterade promemorian icke måtte föranleda till någon Kungl. Maj:ts åtgärd, och anförde därvid i huvudsak. Nuvarande system vore inom jordbruksbeskattningen konsekvent genomfört, och de sakkunniga hade själva erinrat, hurusom, om denna konsekvens brötes, systemet fölle sönder och den nya ordningen bleve svår att teoretiskt försvara samt i praktiken svår att genomföra. Häri ville kammarrätten till fullo instämma. Man skulle efter det nya förslaget komma att på förevarande område röra sig med två olika inkomstbegrepp, en principiell oegentlighet, som i många fall komme att leda till olika taxering under likartade faktiska förutsättningar och således draga med sig ojämnhet i taxeringen. Nu berörda risk hade ock uppmärksammats av en stor del av de över förslaget hörda, och i likhet med flera av dem funne kammarrätten det vara riktigast att låta anstå med ändringar i fråga om inkomstbegreppet inom jordbruksbeskattningen, till dess den då pågående utredningen om inkomstbegreppet i dess helhet bleve bragt till slut. Med viss rätt hade jämväl påpekats lämpligheten att avvakta inrättandet av en likartad och kontrollerbar bokföring för jordbruket. Om hushållningssällskapen finge anses främst företräda de skattskyldigas intressen och länsstyrelserna de tekniska taxeringssynpunkterna, kunde med ledning av de avgivna yttrandena otvetydigt slutas till, att man i allmänhet icke å dessa håll väntade sig någon gagn av de sakkunnigas förslag. De ojämförligt flesta av de hörda hade också av flera och olikartade skäl underkänt detsamma. Frånsett förut antydda och andra principiella sidor av förslaget vore det särskilt de föreslagna övergångsbestämmelserna, som framkallat kritik. I sitt år 1923 avgivna betänkande upptogo de inkomstskattesakkunniga, som bl. a. hade att utreda inkomstbegreppets omfattning, icke några bestämmelser om rätt för jordbrukare med ordnad bokföring att taxeras efter bokföringsmässiga grunder. De uttalade emellertid att om en dylik rätt skulle anses önsklig en lagstiftning därom syntes kunna byggas på de grunder som angivits i 1922 års ovan omnämnda promemoria. 1921 års kommunalskattekommitté upptog i sitt år 1924 avgivna betänkande ett stadgande av innehåll att om för jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk funnes ordnad bokföring av beskaffenhet att kunna läggas till grund för uppskattning av inkomsten, denna måtte beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Till utveckling härav anfördes bl. a. följande. De av kommittén föreslagna bestämmelserna för uppskattning av inkomst, som härflutit av jordbruksfastighet, voro — liksom de i nuvarande skatteförfattningar intagna — avsedda för jordbrukare, som icke hade ordnad bokföring. Önskvärdheten av att för jordbrukare, som hade ordnad bokföring, räkenskaperna måtte få ligga till grund för deklaration och taxering hade emellertid flerfaldiga gånger framhållits; och i praxis saknades icke exempel att, trots de nuvarande författningsbestämmelserna, taxeringen grundats å jordbrukarens räkenskaper. Kommittén hade icke funnit anledning

40 att upptaga detta ämne till vidare behandling, då enligt kommitténs förmenande det behov att i förekommande fall vid taxeringen av jordbrukares inkomst följa hans räkenskaper, som hittills framträtt, blivit nöjaktigt tillgodosett genom ovan angivna bestämmelse. Därest åt vederbörande taxeringsmyndigheter överlämnades att, på sätt kommittén föreslagit, bedöma, om och i vad mån åberopade räkenskaper vore av beskaffenhet att kunna läggas till grund för inkomstberäkningen, torde ock de speciella föreskrifter, som ifrågasatts och som visat sig erbjuda ganska stora svårigheter, kunna undvaras. I sitt utlåtande över kommittéförslaget gjorde kammarrätten ingen annan anmärkning än att det genom tilläggande i lagtexten av exempelvis orden »efter beskattningsnämnds beprövande» borde tydligt utsägas, att det skulle tillkomma vederbörande myndigheter att avgöra, huruvida en jordbrukare skulle få deklarera bokföringsmässigt. I 1927 års proposition till riksdagen med förslag till kommunalskattelag anförde vederbörande departementschef beträffande förevarande spörsmål följande: »Kommunalskattekommitténs förslag innebär, såvitt jag kunnat finna, rätt för vederbörande taxeringsmyndigheter att bestämma icke blott, huruvida en jordbrukare skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder, utan jämväl de grunder, efter vilka taxeringen i dylikt fall skall ske, detta senare dock med den inskränkning, som kan anses ligga i uttrycket »efter bokföringsmässiga grunder». I motsats till vad fallet var med 1922 års sakkunnigförslag, innehåller kommitéförslaget inga närmare bestämmelser om inkomstberäkningen vid taxering efter bokföringsmässiga grunder liksom ej heller bestämmelser, huru bör förfaras, när en jordbrukare vill övergå från det ena till det andra systemet. Jag finner det icke tillrådligt att på detta sätt överlämna åt taxeringsmyndigheterna att, utan ledning av lagstiftningen, bestämma omfattningen av det inkomstbegrepp, som skall tillämpas i vissa fall. Skall författningsenlig rätt för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder införas, synes i skattelagstiftningen böra meddelas närmare regler för inkomstberäkningen. Emellertid hava mot inkomstskattesakkunnigas härutinnan framlagda förslag framförts anmärkningar av den art, att sagda förslag icke lärer kunna utan omarbetning i väsentliga delar läggas till grund för lagstiftning i ämnet. En dylik omarbetning har icke nu kunnat ske. På grund av vad jag nu anfört hava i det framlagda förslaget icke upptagits några bestämmelser i ämnet, utan torde med denna fråga tillsvidare få bero i avvaktan på vidare utredning.» Första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag anförde i anslutning till departementschefens ovan återgivna uttalande följande: »I anledning av vad chefen för finansdepartementet anfört rörande fortsatt utredning av frågan om jordbrukares rätt att taxeras efter bokföringsmässiga grunder, tillåter sig utskottet framhålla önskvärdheten av att under tiden intill dess en även enligt utskottets mening behövlig dylik utredning kommer till stånd och leder till resultat, taxeringsmyndigheterna ej skola bryta med nuvarande praxis att, om ordnad bokföring med vinst- och förlustkonto finnes och kan väntas komma till fortsatt användning, så att trygghet för en likformig taxering i framtiden föreligger, medgiva taxering efter bokföringsmässiga grunder. Bland de skäl, som anförts fölen reform, vilken lagfäster denna praxis, tillåter sig utskottet särskilt framhålla,

41 att för dem, som äro pliktiga att i eljest bedriven näringsverksamhet föra handelsböcker, vilka i dylikt fall laghkmätigt böra avse även jordbruksrörelsen, en taxering efter bokföringsmässiga grunder måste te sig särskilt naturlig.» I proposition till 1928 års riksdag med nytt förslag till kommunalskattelag liksom vid förslagets behandling i riksdagen omnämndes ej särskilt frågan rörande jordbrukarnas taxering efter bokföringsmässiga grunder. B. Gällande bestämmelser. Ändringsförslag efter år 1929. De allmänna grunderna för beräkning av inkomst vid taxeringen återfinnas i 41 § kommunalskattelagen, som meddelar olika regler för å ena sidan förvärvskällan rörelse och å andra sidan övriga förvärvskällor. Sålunda stadgas att inkomst av rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i kommunalskattelagen samt att i fråga om övriga slag av inkomster intäkt skall anses hava åtnjutits det beskattningsår, under vilket densamma uppburits eller blivit för den skattskyldige tillgänglig för lyftning och utgift eller omkostnad skall anses belöpa på det beskattningsår, varunder utgiften betalats eller omkostnaden ägt rum. Med bokföringsmässiga grunder förstås, att inkomstberäkningen skall ske under hänsynstagande till skillnaden mellan ingående och utgående balans i lager och vissa andra tillgångar m. m. Tillägget »i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i denna lag» torde innebära, att stadgandena i kommunalskattelagen i första hand skola gälla; endast i den mån dessa icke föranleda till annat, skall bokföringen utgöra grundvalen för beräkning av rörelseinkomst. I fråga om andra förvärvskällor än rörelse skall kontant- eller kassaprincipen tillämpas, vilket innebär, att inkomsten principiellt skall beräknas med hänsyn till vad som i kontanter eller natura inflyter eller utgives utan avseende å behållning eller andra förändringar i ställningen, sådan denna skulle te sig, om fullständiga balanser skulle uppgöras vid beskattningsårets början och slut. Beskattningsåret sammanfaller enligt 3 § kominunalskattelagen med kalenderåret. För skattskyldig, som för handelsböcker, skall, då räkenskapsåret icke sammanfaller med kalenderåret, såsom beskattningsår anses det räkenskapsår, som gått till ända närmast före den 1 mars under taxeringsåret. En jordbrukare, som icke för ordnade räkenskaper, synes sålunda ej få begagna annan beskattningsperiod än kalenderåret. I praxis torde emellertid icke sällan förekomma, att jordbrukare tillätes deklarera för tidsperiod, som icke sammanfaller med kalenderåret. De allmänna bestämmelserna i 41 § kommunalskattelagen jämte anvisningar innebära, såvitt angår förvärvskällan jordbruksfastighet, i huvudsak följande. Vid inkomstberäkningen tages icke hänsyn till in- och utgående lager av varor m. m. eller till utestående varufordringar och varuskulder. Såsom intäkt skall upptagas vad ägaren eller brukaren uppburit i penningar för sålda produkter eller tillgodogjort sig i naturaförmåner, oberoende av huruvida

42 produkterna utvunnits under beskattningsåret eller tidigare. Såsom utgift skall redovisas vad som under beskattningsåret utgivits för jordbruksdriften i penningar eller i natura, men däremot icke vad som sålts eller köpts på kredit. Värdet av produkter, som jordbrukaren under ett beskattningsår icke tillgodogjort sig genom försäljning, konsumtion eller annan förbrukning, skall icke upptagas såsom intäkt för beskattningsåret. Bestämmelserna om beräkning av inkomst av förvärvskällan jordbruksfastighet återfinnas i 21—23 §§ kommunalskattelagen jämte anvisningar. 21 § innehåller reglerna om vad som är att hänföra till intäkt av jordbruksfastighet. I 22 § angivas de avdrag, som må göras från bruttointäkten. Vad som återstår sedan tillåtna avdrag verkställts utgör enligt 23 § 1 mom. nettointäkt av jordbruksfastighet. Då den kommunala beskattningen i fråga om fastighet enligt gällande skattelagstiftning anordnats som en garantibeskattning, får vid inkomstberäkningen jämlikt 2 mom. av förenämnde 23 § avdrag göras för det inkomstbelopp, som anses beskattat genom fastighetsskatten. Detta avdrag, det s. k. procentavdraget, utgör för jordbruksfastighet 5 procent av jordbruksvärdet och tomt- och industrivärdet samt 4 procent av skogsvärdet (45 § kommunalskattelagen). Vad som återstår av nettointäkten sedan procentavdraget frånräknats beskattas kommunalt såsom inkomst av jordbruksfastighet. I det följande lämnas en kortfattad sammanställning av jordbrukets och — för fullständighetens skull — skogsbrukets intäkts- och utgiftsposter vid taxeringen; gällande bestämmelser i vissa delar, som beröra de sakkunnigas utredningsuppdrag, behandlas utförligare nedan. Som intäkt av jordbruksfastighet anses endast intäkt, som kommit ägaren eller brukaren av fastigheten till godo och alltså icke all inkomst, som kan utvinnas av en jordbruksfastighet. Intäkterna av jordbruksfastighet hava sammanförts till fyra huvudgrupper, nämligen a) årliga värdet av bostad, b) intäkt av jordbruk med binäringar, c) intäkt av skogsbruk samt d) intäkt av annat slag. a). Bostadsförmån beräknas dels för den bostad, som tagits i anspråk av den skattskyldige och hans familj samt personliga tjänare dels ock för andra utrymmen och anläggningar för bekvämlighet och trevnad. Som sådana anges gästrum, lusthus, badhus, stall, bilgarage för personligt behov, jaktstuga m. m. Årliga värdet av bostad, som upplåtits till fastighetens drift anställd personal, skall icke upptagas som ägarens eller brukarens inkomst av fastigheten och får i följd härav ej heller avdragas som driftskostnad. b). Såsom jordbruk anses åkerbruk och ängsskötsel, även då sådant drives för industriellt behov, ävensom i samband därmed bedriven husdjursskötsel. Utnyttjande av bete å såväl skogsmark som annnan mark inbegripes även under husdjursskötsel. Trädgårdsskötsel, även växtodling under glas, räknas till jordbruk, då den drives tillsammans med egentligt jordbruk. Till binäring till jordbruk hänföres sådan i sammanhang med jordbruk bedriven förvärvsverksamhet, som avser att med utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar, av vid jordbruket anställd arbetskraft eller av därför

43 avsedda inventarier utvinna en biförtjänst. I enlighet härmed räknas såsom binäring till jordbruk mejerihantering och kvarndrift för förädling av väsentligen det egna jordbrukets produkter, kalkbränning, tegeltillverkning o. dyl., som huvudsakligen drives för eget behov och med fastighetens ordinarie arbetskraft. Hit räknas ock under ovan angiven förutsättning bi- och fjäderfäskötsel, jakt, fiske, hemslöjd, verkställande av körslor mot lega, uthyrning av dragare, maskiner och redskap, hemslakt m. m. dyl. Drives åter sådan verksamhet i större omfattning såsom mera fristående företag och med särskilda därför avsedda byggnader eller inrättningar, särskilda maskiner eller inventarier och i huvudsak särskild arbetspersonal, är verksamheten att hänföra till rörelse. I enlighet härmed hänföres icke till jordbrukets binäringar sådana företag som kvarndrift för förmalning huvudsakligen av inköpt eller annan tillhörig spannmål, brännerihantering, kalkbränning eller tegeltillverkning huvudsakligen för avsalu m. m. Ej heller är försäljning av jordbrukets eller dess binäringars produkter att anse såsom binäring till jordbruk, därest försäljningen skett från handelsbod eller annat stadigvarande försäljningsställe utom fastighetens område. Till intäkt av jordbruk med binäringar hänföres i första hand likvid för försäljning av levande och döda inventarier eller produkter, som influtit under beskattningsåret. Emellertid skola icke alla sådana kontanta intäkter upptagas; intäkt genom försäljning av levande och döda inventarier skall nämligen redovisas såsom inkomst av jordbruksfastighet endast till den del löpande försäljning kan anses föreligga; utgör försäljningen realisation, skola däremot reglerna för beskattning av realisationsvinst tillämpas. Som realisationsvinst genom försäljning av levande och döda inventarier skall enligt 35 § kommunalskattelagen beskattas vinst å icke yrkesmässig avyttring av tillgångar, som förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång och varit i den skattskyldiges ägo under mindre än fem år. De närmare grunderna för beräkning av realisationsvinst angives i 36 § samma lag. Vad som inflyter vid försäljning av produkter från jordbruket och dess binäringar skall alltid beskattas såsom intäkt av jordbruksfastighet även om avyttringen i och för sig har karaktär av realisation. Till intäkt av jordbruksfastighet räknas vidare intäkt genom annan inkomstgivande användning av jordbrukets eller dess binäringars alster, inventarier eller arbetspersonal, såsom körslor och dylikt. Hit räknas även värdet — beräknat efter ortens pris — av vad den skattskyldige direkt tillgodogjort sig av jordbrukets eller dess binäringars avkastning för sin, sin familjs eller övriga hushållsmedlemmars räkning, för avlöning åt arbetspersonal, som icke tillhört den skattskyldiges hushåll, för förädling eller förbrukning i rörelse, som av den skattskyldige drivits ävensom för utgörande av undantagsförmåner, eller annan förpliktelse, som ålegat den skattskyldige i förhållande till någon, som dock icke tillhört hans hushåll. c). Skogsbruk, varmed avses egen eller arrenderad fastighets utnyttjande för skogshantering, anses såsom ett särskilt sätt att utnyttja fastigheten och räknas förty icke såsom binäring till jordbruk. Under skogsbruk inbegripes

44 skogsavverkning på grund av avverkningsrätt, som skattskyldig vid avyttring av fastighet förbehållit sig å den avyttrade fastigheten. Skogsavverkning å annans mark på grund av särskild upplåtelse av avverkningsrätt är däremot att hänföra till rörelse. Har den, som idkat skogsbruk, tillika drivit virkesförädling eller utvinning av biprodukter av skogsbruket såsom tjära o. dyl., anses denna verksamhet som skogsbruk, där den varit av mindre omfattning eller väsentligen avsett husbehov. Har dylik verksamhet däremot varit av större omfattning och bedrivits med särskilda anordningar av stadigvarande art, t. ex. fasta kolugnar, fasta tjärugnar eller dyl., anses särskild rörelse föreligga. Som intäkt av skogsbruk skall upptagas intäkt dels genom avyttring eller eget tillgodogörande av skogsprodukter från fastigheten, dels genom upplåtelse av avverkningsrätt och dels genom avyttring i vissa fall av växande skog i samband med avyttring av marken. Värdet av skogsprodukter för reparation och underhåll av byggnader, stängsel och inventarier å fastigheten behöver dock icke särskilt redovisas i deklarationen; här sker s. k. tyst kvittning genom att värdet icke upptages såsom inkomst och ej heller såsom utgift för fastigheten. d). Med intäkt av annat slag än förut nämnts avses intäkter genom avyttring eller användning av vissa fastighetens beståndsdelar, som sten. torv, grus m. m. ävensom arrende, avgäld eller annan ersättning för upplåtelse åt annan att i visst avseende tillgodogöra sig fastigheten eller del därav. Såsom intäkt skall vidare upptagas utdelning, som skattskyldig uppburit från aktiebolag eller ekonomisk förening i förhållande till gjorda inköp (rabatt) eller till gjorda försäljningar (pristillägg), dock endast under förutsättning, att kostnaden för inköpet varit av beskaffenhet att få avdragas från intäkt av jordbruksfastighet eller den uppburna köpeskillingen skolat upptagas såsom intäkt av fastigheten. Från bruttointäkten av jordbruksfastighet får avdrag göras för omkostnader såsom för arrende; för avlöning — kontant eller i natura — till arbetspersonal (vartill icke räknas hemmavarande i jordbruket deltagande barn under 16 år), som uteslutande eller huvudsakligen använts för jordbruket eller dess binäringar; för anskaffning av levande eller döda inventarier till ersättande av sådana, som förut funnits å fastigheten; för reparation och underhåll av fastighet och inventarier; för inköp av utsäde, foder m. m.; för värdeminskning å skog i vissa fall; för gäldränta m. m. Värdet av fastighetens egna jordbruksprodukter, som användas för fastighetens fortsatta drift, såsom spannmål, utsäde, gödsel m. m. får ej avföras som driftkostnad men skall ej heller upptagas som intäkt. Endast kostnad för inköpta dylika förnödenheter är att räkna såsom driftkostnad. Beträffande levande och döda inventarier får — i anslutning till reglerna för inkomstbeskattning vid försäljning — såsom omkostnad avdragas utgifter för inköp av sådana inventarier, motsvarande en i fastighetens drift normal omsättning eller komplettering av inventariebeståndet; avdrag för kostnader för nyuppsättning av levande eller döda inventarier får däremot icke äga rum. För slitning av

45 döda inventarier medgives icke avdrag i form av årliga värdeminskningsavdrag utan på det sätt att utgifter för nyanskaffning — men ej nyuppsättning — få avdragas på en gång såsom driftkostnad. Utgifter för grundförbättring å fastigheten genom nybyggnad, nyodling eller liknande äro icke avdragsgilla. För den värdeminskning å driftbyggnader — däri inbegripet för driften nödiga bostadsbyggnader — som dessa även med normalt underhåll och aktsam vård äro underkastade, medgives avdrag. Detta bör enligt anvisningarna till 22 § beräknas till viss procent av byggnadens värde, olika allt efter den tid byggnaden anses kunna för sitt ändamål utnyttjas. För deklarationsskyldighetens fullgörande har jordbrukaren att å särskild deklarationsbilaga lämna detaljerade uppgifter rörande inkomster och utgifter i jordbruksnäringen. Han skall därjämte i den allmänna självdeklarationen lämna uppgift om förmögenhetens beståndsdelar vid beskattningsårets utgång, innefattande bland annat värdet å levande inventarier enligt viss specifikation, å maskiner, redskap och andra döda inventarier, å inneliggande lager av spannmål m. m., å fordringar och kontanter samt andra tillgånger. Därjämte skall jordbrukaren särskilt angiva beloppet av sina skulder. Ehuru i kommunalskattelagen icke omnämnes annan metod för beräkning av inkomst av jordbruksfastighet än enligt kontantprincipen har emellertid i vissa fall i praxis godtagits en beräkning efter bokföringsmässiga grunder. En förutsättning härför torde hava varit, att ordnad bokföring med räkenskapsavslutning funnits samt att densamma kunnat förväntas komma till fortsatt användning, så att trygghet förelegat för en likformig taxering i framtiden. Till grund för beskattningsmyndigheternas godkännande av denna taxeringsmetod torde ligga det uttalande, som gjordes av första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag (s. 40). Enligt vad de sakkumiiga inhämtat utgör antalet skattskyldiga i riket, som för närvarande taxeras för inkomst av jordbruk enligt bokföringsmässiga grunder, något mer än 300, varav ungefär hälften fysiska personer och dödsbon samt återstoden andra juridiska personer än dödsbon. I vissa av de här avsedda fallen har enligt vad som upplysts beräkningen icke verkställts efter de för rörelse i allmänhet gällande grunderna, utan har avvikelse från kontantprincipen skett exempelvis endast såtillvida, att lagerbehållningen och värdet av kreatursbesättningen fått påverka vinstresultatet. Frågan om beräkning av inkomst av jordbruksfastighet enligt bokföringsmässiga grunder har även varit föremål för prövning i högsta instans; sålunda har i två fall (RÅ 1934 ref. 47 och 1937 ref. 34) en dylik inkomstberäkning godkänts. I detta sammanhang må erinras om att bokföringsmässig inkomstberäkning i visst avseende kommit till användning vid uppskattning av merinkomst av jordbruk och skogsbruk enligt förordningarna om krigskonjunkturskatt för år 1942 och följande år. En förutsättning för att man vid taxeringen till krigskonjunkturskatt skall kunna fastställa en rättvis merinkomst är, att inkomstberäkningen under förkrigsinkomståren och beskattningsåret verk-

46 ställes efter så vitt möjligt likformiga grunder. För att ernå detta har det befunnits nödvändigt att vid inkomstuppskattningen komplettera kontantprincipen med en beräkning efter bokföringsmässiga grunder i så måtto, att beträffande djurbeståndet hänsyn skall tagas till in- och utgående balanser under de s. k. förkrigsinkomståren respektive beskattningsåret. Lämpligheten av gällande metod för beräkning av inkomst av jordbruksfastighet har vid flera tillfällen förts på tal, särskilt i samband med frågan om rationalisering och effektivisering av jordbruksnäringen, önskemål hava sålunda uttalats bland annat om en revision av de i gällande skattelagstiftning stadgade grunderna för jordbrukets inkomstberäkning. Därvid hava de för rörelse stadgade grunderna angivits såsom i allmänhet förebildliga även för jordbrukets del. Det har framhållits, att det stora uppsving jordbruksnäringen haft sedan början av detta århundrade samt den allmänna ekonomiska utvecklingen i landet medfört en utjämning av de skiljaktigheter, icke minst på det ekonomiska området, som tidigare kunna hava förefunnits mellan jordbruk och andra näringsgrenar. Bland jordbrukarna kan därjämte förmärkas en strävan till ökad affärsmässighet i driften. På grund härav hava skäl icke ansetts föreligga att numera i taxeringshänseende behandla jordbruket på annat sätt än rörelse. Dessa synpunkter hava bland annat kommit till uttryck i ett flertal inom de senare årens riksdagar väckta motioner och därav föranledda riksdagsuttalanden. Sålunda var vid 1939 års riksdag frågan om betydelsen av bokföring för jordbruket föremål för uppmärksamhet i samband med spörsmålet om avdrag för värdeminskning å inventarier vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet. I sitt betänkande (nr 30)^ förordade bevillningsutskottet en närmare utredning av spörsmålet och ifrågasatte huruvida icke jordbrukets avskrivningsfråga kunde lösas efter i huvudsak samma grunder, som gällde beträffande rörelse. Vid en sådan lösning av frågan fann utskottet det vara nödvändigt, att garantier skapades för en tillfredsställande kontroll liknande den vid rörelse antingen genom bestämmelser om bokföringsskyldighet för jordbruket eller ock på annat, betryggande sätt. Vid 1941 års riksdag hemställdes i motioner (1:31 och II: 199) om sådan ändring av kommunalskattelagen att rätten för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder komme till direkt uttryck i lagen eller anvisningarna till densamma. Bevillningsutskottet anförde med anledning härav i sitt betänkande (nr 34) följande: »I de föreliggande motionerna hava icke riktats några anmärkningar i sak mot gällande bestämmelser i fråga om beräkningen av inkomst av jordbruk eller dess binäringar. Motionärernas förslag går allenast ut på att en bestämmelse borde införas i kommunalskattelagen eller anvisningarna till densamma om rätt för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder. Enligt motionärernas mening vore nödvändigt att en sådan bestämmelse infördes, för att jordbrukarna skulle vmna säkerhet for att taxeringsmyndigheterna respekterade sagda rätt Sa framga . ! " u a v d e n f ö r u t ä m n a d e redogörelsen föreligger enligt utskottets me{" ning ratt for jordbrukare, som hava ordnad bokföring, att deklarera sin inkomst av

47 jordbruk eller dess binäringar efter bokföringsmässiga grunder. I praxis hava också jordbrukare medgivits rätt till taxering efter sådana grunder. Vid sådant förhållande finner utskottet behov icke föreligga av någon särskild bestämmelse härom i kommunalskattelagen, och utskottet får därför avstyrka bifall till motionärernas förslag. Då det emellertid visat sig, att taxeringsnämnderna icke alltid synas äga kännedom om att jordbrukare, som hava ordnad bokföring, äga rätt att deklarera sin inkomst med stöd av räkenskaperna, finner utskottet det vara av vikt att landskamrerarna i sina anvisningar till ledning vid taxeringen fästa taxeringsmyndigheternas uppmärksamhet på förefintligheten av sagda rätt. I detta sammanhang finner utskottet lämpligt att beröra frågan om betydelsen i beskattningsavseende av ordnad bokföring för jordbrukarna. I 1939 års bevillningsutskotts förenämnda betänkande nr 30 har i samband med frågan om jordbrukares rätt till avdrag för värdeminskning å inventarier anförts bland annat, att för en lösning av denna fråga efter i huvudsak samma grunder, som gälla beträffande rörelse, vore nödvändigt att skapa garantier för en tillfredsställande kontroll liknande den vid rörelse genom bestämmelser om bokföringsskyldighet för jordbrukare eller ock på annat betryggande sätt. Med anledning av ett vid innevarande års riksdag motionsvis väckt förslag om uppmjukning av gällande avskrivningsregler bland annat för driftbyggnader, som användas i jordbruket, har utskottet i sitt denna dag avgivna betänkande nr 33 uttalat sig till förmån för en sådan uppmjukning, och utskottet har jämväl hemställt om utredning i ämnet. För att skattskyldig skall komma i åtnjutande av nämnda förmån i beskattningshänseende, har utskottet ansett det villkoret böra uppställas, att den skattskyldige har ordnad bokföring. Utskottet har sålunda anledning antaga, att frågan om jordbrukets bokföring blir aktuell i nu berörda sammanhang, samt att därvid beträffande jordbrukarnas beskattning i allmänhet frågan måhända kommer att lösas.» I motioner till 1943 års riksdag (I: 12 och II: 21) anfördes i frågan om grunderna för jordbrukets inkomstberäkning bland annat följande. Inkomst av jordbruksfastighet enligt nu gällande skatteförfattningar redovisades enligt den s. k. kontantprincipen. Denna redovisningsmetod vore mycket enkel men gåve tyvärr ej det riktigaste uttrycket för intäkten av jordbruksfastighet. Tolkningen av gällande författningar gåve också i vissa avseenden anledning till tvister mellan de skattskyldiga och beskattningsmyndigheterna. Framför allt gällde detta i vad mån intäkter för försäljningen av levande och döda inventarier vore att hänföra till beskattningsbar intäkt av jordbruksfastighet eller till realisation. Uppdelningen av kostnaderna på nyuppsättning, å ena, och utbyte av inventarier, å andra sidan, föranledde stora svårigheter. Den nuvarande redovisningsprincipen medgåve icke heller jordbruket att skapa dolda reserver, medan industri och handel medgivits långt gående rättigheter därvidlag. Tidigare hade kontantprincipen lämnat relativt tillfredsställande resultat vid inkomstredovisningen på grund av då rådande stabilitet i jordbrukets prisnivå. Det industrialiserade jordbruket krävde emellertid ett annat redovisningssystem. Redovisning efter bokföringsmässiga grunder skulle lämna ett mera exakt uttryck för jordbrukets verkliga inkomster. Enligt denna metod skulle årsresultatet påverkas av lagerbehållningen samt av fordringar och skulder i jordbruket. Därigenom skulle åstadkommas en jämnare taxering. En redovisning efter bokföringsmässiga grunder skulle därjämte möjliggöra fördelning av kostnaderna för inventarier över dessas hela varaktighetstid.

48 Bevillningsutskottets i frågan gjorda uttalande, som återfinnes i dess av riksdagen godkända betänkande nr 21, har, enär detsamma åberopats som grund för de sakkunnigas uppdrag, ovan intagits (s. 25 och följande). I skrivelse till Konungen den 9 april 1943, vilken skrivelse överlämnats till de sakkunniga för att tagas i övervägande vid fullgörande av det lämnade uppdraget, har Smålands och Blekinge handelskammare hemställt om vissa ändringar i skattelagstiftningen. Handelskammaren riktar däri först uppmärksamheten på de svårigheter vid upprättande av deklarationen, som föreligger för jordbrukare med bokföringsmässig vinstberäkning, däribland alla aktiebolag och ekonomiska föreningar. Handelskammaren anför härom bl. a. »I regel kan överensstämmelse icke nås mellan bokföring och deklaration. Bokföringen kan visa en förlust å 10 000, medan i deklarationen en nettointäkt å 10 000 uppkommer, om till exempel lagret nedgått med 8 000 och varufordringarna med 7 000 samtidigt som varuskulderna ökats med 5 000. I praktiken är det enligt vad uppgivits för handelskammaren icke ovanligt att differensen mellan bokfört driftsresultat och deklarerad vinst uppgår till hundratusentals kronor. Realiter blir resultatet att för vaje särskilt år den utdebiterade skatten icke kommer att stå i relation till den verkliga intäkten. Detta är för de skattskyldiga en uppenbar olägenhet. En annan nackdel med det nuvarande deklarationsförfarandet är att de skattskyldiga, även om de övergått till att deklarera efter bokföringsmässig resultatsberäkning, tvingas att å bilagan specificera alla inkomster och utgifter, vilket förutsätter antingen en detaljerad genomgång av dagboken eller förandet av särskilda specialer. Det kan ifrågasättas, huruvida icke detta är en onödig arbetspålaga för sådana skattskyldiga, som ha ordnad bokföring, enär ju vid rörelse ett summariskt förfarande tillämpas. En bokföringspliktig skattskyldig avfordras vid jordbruk ett flertal specialuppgifter, som aldrig efterfrågas hos en rörelseidkare.» Handelskammaren berör vidare svårigheterna att särskilja inkomster och utgifter från jordbruksfastigheter, hänförliga till samma förvaltningsenhet men belägna i olika kommuner och föreslår att i dylikt fall inkomstfördelningen mellan olika kommuner borde få ske på samma sätt som vid rörelse. I skrivelsen anföres härom följande. »Det omfattande detaljarbetet vid deklarationens upprättande ökas givetvis i hög grad, om den skattskyldige har skogs- och jordbruksfastigheter i flera kommuner. I motsats till vad fallet är vid annan fastighet och rörelse skall enligt kommunalskattelagen jordbruksfastighet eller komplex av jordbruksfastigheter inom varje kommun utgöra en självständig taxeringsenhet. De skattskyldiga måste därför, även om full samdrift mellan egendomar i olika kommuner råder, i såväl sin förvaltning som i sin bokföring skilja mellan dessa, något som för övrigt i många fall endast kan ske uppskattningsvis. Det råder intet tvivel om att mycket improduktivt arbete kunde undvikas, om samma fördelningssätt som vid rörelse tillämpades olika kommuner emellan, varvid fastigheternas taxeringsvärden torde kunna tjäna som fördelningsgrund. Att den skattskyldige härigenom med nuvarande beskattningssystem skulle erhålla möjligheter till något jämnare procentavdrag än förut, torde vara fullt motiverat.»

49 G. Brister i gällande bestämmelser och svårigheter vid tillämpningen. Då kontantprincipen år 1910 valdes som grund för taxering av inkomst av jordbruksfastighet och i anslutning därtill en detaljerad uppgiftsskyldighet föreskrevs för fullgörande av deklarationsplikten, torde detta kanske främst hava skett i jordbrukarnas eget intresse och föranletts av önskemålet att göra de nya beskattningsreglerna så enkla som möjligt att tillämpa för det stora antalet skattskyldiga, vilkas inkomst av jordbruk och skogsbruk förut endast beräknats till viss procent av fastighetens taxeringsvärde. Vid nämnda tidpunkt var jordbruket i stor utsträckning inriktat på självhushållning och den maskinella utrustningen av betydligt mindre omfattning än som för närvarande är fallet. Under sådana förhållanden torde kontantprincipen som taxeringsmetod i stort sett hava givit relativt tillfredsställande resultat. Numera har emellertid jordbruket utvecklats till en affärsmässig verksamhet med i vissa fall långt driven specialisering och arbetsfördelning samt ett omfattande utbyte av varor och tjänster. En redovisning av endast kontanta intäkter och utgifter lärer därför icke längre ens för de mindre jordbruken giva ett riktigt uttryck för jordbrukets ekonomiska årsresultat. Mot kontantprincipen som grund för taxering av inkomst av jordbruksfastighet kunna härjämte riktas erinringar, främst av principiell natur. I detta hänseende må framhållas, att betydande inkomstbelopp ofta kunna helt undgå beskattning. En väsentlig del av en jordbrukares inkomst av kreatursskötseln framkommer nämligen först, när han upphör med jordbruket och då kan den i regel icke beskattas. Inom jordbruket torde det vara synnerligen vanligt, att jordbrukaren börjar med en jämförelsevis ringa djurbesättning, som därefter genom kreatursavel under årens lopp utökas. Den inkomst, som uppkommit genom kreatursavel under besittningstiden och som framkommer först i sammanhang med slutrealisation vid jordbrukets upphörande, utgör i princip beskattningsbar inkomst av jordbruk, ehuru den enligt gällande bestämmelser icke blir beskattad som inkomst av jordbruksfastighet. Vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder åter, då årsresultatet av jordbruket blir beroende av inventering av djurbeståndet, beskattas inkomsten genom djurbeståndets årliga ökning i antal såsom inkomst under det år, då ökningen uppkommit. Motsvarande gäller om den inkomst, som tillföres jordbrukaren genom djurens tillväxt. Därest förhållandena inom jordbruket bliva i något avseende onormala, framträder bristen hos de nuvarande bestämmelserna än tydligare. Belysande exempel härpå hava lämnats under kristiden, då jordbrukarna på grund av foderbrist nödgats i stor omfattning reducera sina besättningar. Svårigheterna att i dylika fall avgöra, huruvida och i vad mån en beskattningsfri realisation eller skattepliktig intäkt förelegat, torde ofta ha lett till att inkomst undgått beskattning eller beskattats för högt. Vid nedslaktning av kreatursbesättningar på grund av mul- och klövsjuka hava liknande problem uppkommit. Det torde vara uppenbart, att en uppskattning av in4—457371.

50 komst från jordbruk utan hänsynstagande till djurbesättningens år från år ökade värde genom kreatursavel eller djurens tillväxt blir missvisande och leder till att säkerligen betydande inkomstbelopp undgå beskattning, enär realisationsvinstbeskattning endast undantagsvis torde kunna komma ifråga. Detta missförhållande framgår än tydligare, om man betänker, att en mycket betydande del av jordbrukets produkter användas för djurens utfodring. Sålunda lärer enligt uppgift omkring Va av landets totalskörd i skördeenheter räknat avsättas genom husdjursskötseln. En annan brist i principiellt avseende är, att kontantprincipen medför stor ojämnhet i taxeringen. Denna brist har desto större betydelse som själva inkomsten av jordbruket av naturliga skäl inflyter ojämnt. Det förekommer sålunda i många fall, att jordbrukarna under ett senare år än produktionsåret avyttra en del av skörden eller att försäljning av skog och skogseffekter sker året efter avverkningen. Härigenom kommer vid beräkning enligt kontantprincipen av jordbrukets avkastning en förskjutning att äga rum mellan intäkter och utgifter, vilket i vissa fall kan medföra en orättvis beskattning. Erläggas produktionskostnaderna kontant eller in natura under produktionsåret skall avdrag härför ske i deklarationen för detta år, medan likvid för de försålda produkterna kan komma att upptagas som intäkt för därpå följande beskattningsår, nämligen i den mån likvid inflyter först under sistnämnda år. Har vidare den skattskyldige det år, skogsavverkning sker, icke tillräcklig inkomst för avdrag av de ofta rätt betydande avverkningskostnaderna, och skall å andra sidan i ett följande års deklaration intäkt genom försäljning av skogsprodukterna upptagas utan däremot svarande avdragsposter, uppkommer likaledes en förskjutning vid taxeringen mellan intäkts- och utgiftsposter, som hava samband med varandra. E n dylik ojämnhet i det enligt kontantprincipen beräknade årsresultatet k a n uppkomma jämväl av andra orsaker. Är sålunda skördeutbytet under ett år mindre än vanligt, kan detta föranleda en större försäljning av kreatur under ett nästkommande beskattningsår. I vissa fall kan vidare en större skogsavverkning än eljest ske för att tillgodose behov av likvida medel eller för att utnyttja en förmånlig konjunktur. Den av kontantprincipen föranledda ojämnheten i taxeringen försvårar i hög grad en exakt beräkning av jordbrukets lönsamhet, som av många skäl är önskvärd, och som bl. a. anses nödvändig för en riktig avvägning av statsmakternas åtgärder på jordbrukets område. 1 Taxering enligt bokföringsmässiga grunder skulle däremot giva ett bättre stöd för bedömande av jordbruksinkomsten. Ojämnhet i beskattningen föranledes dessutom av gällande bestämmelser om avdrag för värdeminskning av döda inventarier i det att hela den under ett beskattningsår erlagda kostnaden för ersättningsanskaffning skall avdragas på en gång såsom driftkostnad. Beträffande detta spörsmål hänvisas till redogörelse nedan under avsnittet angående avdrag för värdeminskning å driftinventarier. Kontantprincipen kan föranleda ojämnhet jämväl mellan olika jordbruk, i 1

Prop, nr 246 år 1943, sid. 157.

51 det att jordbrukare med god ekonomi i större omfattning än andra jordbrukare kunna utnyttja det nuvarande beskattningssystemet. Det m å slutligen erinras om att den ojämnhet i beskattningen, som nu ofta uppkommer, kan hava till följd att för vissa beskattningsår jordbrukaren icke alls eller endast delvis kan utnyttja gäldränteavdrag, allmänna avdrag och ortsavdrag varjämte merbeskattning kan uppkomma på grund av statsskattens progression. Kontantprincipen föranleder vidare betydande svårigheter i tillämpningen. Sålunda uppkomma, då det gäller att i det enskilda fallet avgöra var gränsen skall dragas mellan löpande försäljning och realisation samt mellan nyuppsättning och nyanskaffning av levande och döda inventarier, i många fall för såväl jordbrukaren som beskattningsmyndigheterna svårbedömbara frågor, vilka ofta givit anledning till skattetvister. En svårighet i tillämpningen föreligger även såtillvida att, på grund av ojämnheter i intäkter och utgifter, resultatet av jordbruksdriften under ett visst beskattningsår icke utan vidare kan jämföras med resultatet under ett föregående beskattningsår; för att så skall kunna ske erfordras en ingående undersökning av intäkts- och utgiftsposterna för de ifrågavarande åren. Svårigheterna att med ledning av lämnade uppgifter rätt bestämma taxeringen av inkomst av jordbruksfastighet hava föranlett taxeringsmyndigheterna till att i allt större omfattning begagna den s. k. kontantberäkningen. Denna form av kontroll innebär i korthet följande. Till i deklarationsbilagan för jordbruksfastighet redovisade kontanta intäkter och utgifter under beskattningsåret läggas övriga kontanta intäkter resp. utgifter, vilka antingen framgå av självdeklarationen eller av särskild utredning eller också beräknas till visst belopp, såsom exempelvis levnadskostnader. Härjämte tages hänsyn till huruvida ökning eller minskning av kontanta tillgångar eller skulder ägt rum under beskattningsåret. Kontantberäkningen är avsedd som ledning för kontroll av jordbrukarnas deklarationer och kan i vissa fall, då den uträknade kontantbristen icke kunnat nöjaktigt förklaras eller inom beskattningsnämnderna utredas och då den deklarerade nettointäkten uppenbarligen är för låg, läggas till grund för taxeringen. D. De sakkunnigas förslag. I. Ändrad princip för beräkning av inkomst av jordbruk. För bedömande av frågan vilken metod som ur principiell och praktisk synpunkt är att föredraga vid taxering av inkomst av jordbruksfastighet är det av betydelse att äga kännedom om vissa faktiska förhållanden rörande det svenska jordbruket, såsom åkerarealens fördelning i storleksgrupper, befolkningsförhållanden m. m. Beträffande dessa förhållanden hänvisas till en av agronomen Sixten Landahl upprättad redogörelse, som fogats vid detta betänkande (Bil. A). Jordens fördelning på större och mindre brukningsdelar är i främsta

52 rummet beroende av naturförhållandena och därvid i synnerhet av landskapets topografiska karaktär. 1 Framträdande är den stora olikheten i jordfördelningen mellan å ena sidan södra och mellersta Sveriges slättbygder och å andra sidan skogsbygderna i samma delar av landet och i norra Sverige. Brukningsdelarnas medelareal av åker utgör för södra och mellersta Sveriges slättbygder 14,8 ha, för dess skogsbygder 7,0 ha och för norra Sverige 4,3 samt för hela riket 8,9 ha. Motsvarande medeltal för reducerad jordbruksareal (d. v. s. hänsyn tagen även till ängsmark) utgöra för de tre nämnda landsdelarna resp. 15,3, 7,5 och 4,5 ha samt för hela riket 9,3 hektar. Av särskild betydelse är brukningsdelarnas fördelning på olika storleksgrupper. För hela riket uppgår antalet brukningsdelar till 418 644. Därav kommer på brukningsdelar om högst 2 h a ej mindre än 111325; brukningsdelar mellan 2 och 10 ha utgöra tillhopa 211 020, mellan 10 och 50 ha 88 928 och över 50 ha 7 371. Brukningsdelarna i procent av det totala antalet utgöra för nämnda storleksgrupper respektive 26,6, 50,4, 21,2 och 1,8. 77 % av hela antalet brukningsdelar omfattar sålunda brukningsdelar om högst 10 ha. Småbruket och bondebruket äro följaktligen dominerande. År 1940 uppgick befolkningen inom de direkta jordbruksnäringarna, jordbruk och boskapsskötsel, till i runt tal 1 599 000 personer. Av dessa redovisades såsom egentliga yrkesutövare 545 000 personer, varav 497 000 män och 48 000 kvinnor. Den övriga egentliga jordbruksbefolkningen utgjordes av hustrur och barn under 15 år samt andra familjemedlemmar. Jordbruket sysselsätter emellertid också i viss utsträckning tillfällig arbetskraft, varjämte mången jordbrukarhustru och barn under 15 år deltaga mer eller mindre i arbete i ladugården eller på åker, utan att denna arbetskraft rubricerats som verkligt självständigt yrkesutövande eller som varaktigt sysselsatt inom jordbruket. Detsamma gäller om en del hantverkare, industriarbetare m. fl. som idka jordbruk som en större eller mindre binäring vid sidan av det uppgivna yrket. Endast 25 % av den varaktiga arbetskraften är lejd. Det svenska jordbruket h a r följaktligen den stora förmånen att till övervägande grad kunna stödja sig på bondefamiljernas egen arbetskraft. Detta förhållande, som nära sammanhänger med att jordbrukets yrkesutövare utgöras av självständiga småföretagare, är karakteristiskt för jordbruket i jämförelse med vissa andra näringar. Helt naturligt uppvisa de egentliga jordbrukslänen med deras i allmänhet större gårdar den relativt största andelen av lejd arbetskraft. Beträffande åkerarealens fördelning på skilda slag av ägare må framhållas att de enskilda jordbrukarnas jordinnehav uppgår till icke mindre än 83,8 % av rikets hela åkerareal. Till övervägande del utgöres denna jord av ett mycket stort antal små och medelstora brukningsdelar. Brukare av den svenska jorden äro nämligen som regel ägarna själva. Endast 2 6 , 7 % av den totala åkerarealen och 19,6% av rikets samtliga brukningsdelar äro under arrende. De utarrenderade brukningsdelarnas rela1

Ernst Höijer m. fl.: Jordbruksatlas över Sverige.

53 tiva antal är minst vid storleksgrupperna med 2—10 ha åker (16 a 17 % ) , stiger sedan med gårdens storlek fram till storleksgruppen 50—100 ha åkerareal (42,4 %) , för att vid gårdar med mer åker än 100 ha återigen minska (34,3 % ) . De större egendomarnas åkerareal är följaktligen till stor del utarrenderad, under det att de mindre gårdarna i allmänhet brukas av ägarna själva. Då de större jordbruksgårdarna ligga i de bästa jordbrukslänen, äro av samma anledning arrendatorerna talrikast företrädda inom dessa län. Summa taxeringsvärde å jordbruksfastighet för hela riket utgjorde enligt 1944 års taxering 6 664 684 700 kr., därav 4 965 320 700 kr. jordbruksvärde, 1 594 365 800 kr. skogs värde och 104 998 100 kr. tomt- och industrivärde. Enligt samma års taxering utgjorde uppskattad inkomst av jordbruksfastighet 1 000 335 453 kr. Antalet allmänna eller särskilda självdeklarationer, vid vilka fogats bilaga avseende inkomst av jordbruksfastighet, utgjorde för riket utom Stockholms stad vid 1945 års inkomsttaxering 460 115. Den närmare fördelningen länsvis framgår av bilaga B. De sakkunniga hava övervägt huruvida och i vad mån möjligheter kunna tänkas föreligga att med bibehållande av kontantprincipen som grund för taxering av inkomst av jordbruksfastighet undanröja eller mildra de principiella brister och svårigheter i tillämpningen, som, enligt vad ovan påvisats, nämnda taxeringsmetod medför. I detta sammanhang har den frågan diskuterats, huruvida en utjämning i beskattningen av jordbruk och skogsbruk skulle kunna åstadkommas genom en omläggning av beskattningsåret så, att detta obligatoriskt komme att omfatta tidsperioden den 1 juli ett år till och med den 30 juni ett därpå följande år. Under denna tidsperiod lära visserligen i stort sett jordbruksprodukterna, härrörande från föregående års skörd, hava försålts. Inneliggande lagerbehållning vid utgången av ett beskattningsår per den 30 juni torde sålunda vara obetydlig i förhållande till lagret vid kalenderårsskiftet. Emellertid är en motsvarande utjämning av produktionskostnaderna icke möjlig att åstadkomma i det att dessa, därest beskattningsåret komme att omfatta nyssnämnda tidsperiod, skulle komma att belöpa på såväl beskattningsårets som det därpå följande årets skörd. En omläggning av beskattningsåret skulle dessutom komma att vid övergången möta stora taxeringstekniska svårigheter. Inkomsten av ett halvt års jordbruksdrift (Vi—3%) torde icke kunna taxeras för sig. De produktionskostnader, som uppkomma under detta halvår, motsvaras icke helt av inkomster, enär dessa huvudsakligen redovisas efter skörden eller sålunda å senare halvåret. Om halvåret den 1 januari—den 30 juni lämnas å sido och taxeringen i stället sker för ett och ett halvt års jordbruksdrift, h a r detta till följd att under övergångsåret inkomst av jordbruk icke beskattas. Att särskilt under nuvarande förhållanden uppskjuta* taxering av en så betydande förvärvskälla som inkomst av jordbruksfastighet låter sig icke försvaras. Till detta kommer att en allmän omläggning av beskattningsåret till att avse tidsperioden den 1 juli ett år till och med den 30 juni det därpå följande året väsentligt skulle försvåra kontrollen för taxe-

54 ringsmyndighetema. Inkomstposterna kontrolleras nu genom infordrade uppgifter från jordbrukets ekonomiska föreningar och enskilda, vilka i regel torde föra sina räkenskaper per kalenderår. Av anförda skäl hava de sakkunniga funnit den nuvarande ojämnheten i beskattningen av inkomst av jordbruksfastighet icke kunna utjämnas enbart genom en omläggning av beskattningsåret. Frågan om kontantprincipens bibehållande sammanhänger vidare med frågan om införande av bokföringsskyldighet i viss omfattning för jordbrukare. De sakkunniga hava nämligen enligt givna direktiv att undersöka frågan om införande av uttryckliga bestämmelser om rätt för jordbrukare att taxeras enligt bokföringsmässiga grunder. Vid övervägande av denna fråga hava de sakkunniga funnit att införande av ett dylikt stadgande icke k a n ske med mindre särskilda bestämmelser meddelas om bokföring för jordbrukare. Då emellertid införande av en allmän bokföringsskyldighet får anses utesluten, har frågan gällt att för vissa kategorier av jordbrukare, närmast idkare av större jordbruk, föreslå sådan skyldighet. Såsom framgår av vad som anföres nedan under Avd. III föreslå de sakkunniga införande av bokföringsskyldighet för brukare av jordbruksfastighet med ett taxeringsvärde (jordbruks- och skogsvärde) av lägst 60 000 kr. Härav följer sålunda att dessa jordbrukare jämväl böra taxeras enligt bokföringsmässiga grunder. Taxering av inkomst av jordbruk skulle sålunda komma att ske efter två linjer: efter bokföringsmässiga grunder för bokföringsskyldiga jordbrukare samt efter kontantprincipen för övriga jordbrukare. Vid jordbrukstaxering skulle följaktligen legaliseras två olika inkomstbegrepp. Mot en dylik uppdelning av inkomstbegreppet med olika beskattningsmetoder för olika kategorier av jordbrukare torde vägande erinringar k u n n a göras. De sakkunniga vilja i detta sammanhang blott framhålla den starka kritik, som härutinnan anfördes mot 1922 års sakkunnigas förut omnämnda förslag. Här må tillika erinras om departementschefens uttalande i 1927 års proposition (nr 102, s. 413), att det synes nödvändigt, att inkomstberäkningen för en och samma förvärvskälla i sin helhet sker antingen efter bokföringsmässiga eller icke bokföringsmässiga grunder. Till stöd för kontantprincipens bibehållande lär numera ej kunna med samma styrka åberopas de skäl, som på sin tid föranledde godtagande av denna princip såsom beskattningsnorm trots de därmed förenade bristerna, nämligen metodens enkelhet i den praktiska tillämpningen. Kravet på största möjliga enkelhet i tillämpningen var då motiverat med hänsyn till att 1910 års lagstiftning införde en betydande medverkan från jordbrukarens sida vid taxeringen, som ju tidigare verkställdes efter viss schablonregel. Taxering efter bokföringsmässiga grunder synes de sakkunniga vara principiellt riktigare och giva ett mera rättvist uttryck för jordbrukarens verkliga skatteförmåga. En sådan metod har även den fördelen, att inkomsten blir tagen mera jämnt till beskattning, i följd varav avdrag av olika slag i regel kunna bättre utnyttjas. Härjämte vinnes en tillförlitligare beräkning av jordbrukets lönsamhet samt ökade möjligheter för beskattningsmyndigheterna

55 till kontroll; inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder utgör jämväl förutsättning för en uppmjukning av avskrivningsreglerna beträffande jordbrukets inventarier. De sakkunniga hålla också för troligt att här avsedda princip för taxering av inkomst av jordbruksfastighet skall, åtminstone sedan de nya bestämmelserna varit i kraft någon tid, visa sig bliva enkla i den praktiska tillämpningen, givetvis med bortseende från de av övergången föranledda förhållandena. De sakkunniga anse även tiden lämplig för en omläggning av jordbrukets inkomstbeskattning och äro övertygade om att en taxering av jordbruksinkomst efter bokföringsmässiga grunder kommer att bliva till fördel för såväl den enskilde som det allmänna. Härigenom uppkommer visserligen för jordbrukaren ökat arbete vid upprättande av självdeklaration därigenom att uppgift måste lämnas å lagerbehållning samt varufordringar och varuskulder vid beskattningsårets början och slut. Emellertid föreligger redan enligt gällande bestämmelser en omfattande uppgiftsskyldighet beträffande jordbrukets intäkter och utgifter ävensom beträffande tillgångar och skulder däri. För att rätt kunna fullgöra denna uppgiftsskyldighet torde jordbrukaren sålunda även nu vara nödsakad att föra noggranna anteckningar eller räkenskaper över jordbruksdriften. Uppgiftsskyldighetens omfattning torde icke utökas i mera betydande grad vid taxering enligt bokföringsmässiga grunder och kan i varje fall ej anses utgöra hinder för en övergång till sådant redovisningssystem. Detta gäller även det mindre jordbruket, beträffande vilket en inventering av lager, fordringar och skulder icke torde bliva särskilt betungande. Härtill kommer att deklarationsförfarandet ävensom taxeringskontrollen förenklas genom att vid taxering enligt bokföringsmässiga grunder skillnaden i beskattningshänseende mellan löpande försäljning och realisation samt mellan nyuppsättning och nyanskaffning bortfaller. Härjämte må erinras om att i fråga om rörelse taxering sker efter bokföringsmässiga grunder, även om rörelsen är av mindre omfattning. I samband med övergången till ändrad beskattningsnorm möta, såsom förut antytts, betydande problem ej blott av taxeringsteknisk utan även av principiell natur. De sakkunniga hava ägnat dessa problem en ingående granskning och kommit till den uppfattningen, att de kunna praktiskt lösas, varför de sålunda icke utgöra något hinder för övergång till annan metod för beskattning av jordbruk och skogsbruk. Under beaktande av vad sålunda anförts hava de sakkunniga funnit att frågan om jordbrukets taxering icke kan lösas tillfredsställande på annat sätt än genom en omläggning till bokföringsmässig inkomstberäkning för samtliga jordbrukare. De sakkunniga vilja därför förorda att all inkomst av jordbruk, dess binäringar och skogsbruk, som enligt kommunalskattelagen skall beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet, beräknas efter bokföringsmässiga grunder. I överensstämmelse med denna uppfattning hava de sakkunniga utarbetat sitt förslag. I särskilda avsnitt behandlas dels vissa allmänna synpunkter på bokföringsmässig vinstberäkning vid taxering av in-

56 komst av jordbruksfastighet samt vissa därmed sammanhängande praktiska tillämpningsspörsmål, dels ock frågor rörande värdesättningen av varulager samt fordringar och skulder i jordbruket, därvid de sakkunniga funnit lämpligt att i ett sammanhang behandla beskattningsproblemen jämväl för övergångsåret. II.

Innebörden av bokföringsmässig vinstberäkning för jordbruket.

En övergång till bokföringsmässig vinstberäkning för jordbruket skall enligt de sakkunnigas förslag innebära, att de för rörelse gällande bestämmelserna i huvudsak skola tillämpas. Inkomst av jordbruksfastighet skall följaktligen beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa icke stå i strid med särskilda bestämmelser i kommunalskattelagen. Nettointäkten av nämnda förvärvskälla erhålles sålunda genom att från bruttointäkten av jordbruksfastighet draga medgivna avdrag för driftskostnader samt under hänsynstagande till in- och utgående balansposter. Värdesättningen av tillgångar, avsedda för omsättning eller förbrukning, ävensom av fordringar och skulder påverkar vid bokföringsmässig inkomstberäkning direkt den inkomst, som tages till beskattning. Den inkomst, som tillföres jordbrukaren genom ökning vid beskattningsårets slut av värdet å kreatur och förråd, beskattas icke enligt nu gällande bestämmelser för taxering av inkomst av jordbruksfastighet. Vid bokföringsmässig inkomstberäkning åter kommer den årliga ökningen eller minskningen av värdet å kreatur och förråd att direkt påverka nettoinkomsten. Vad angår djurbeståndet, som enligt de sakkunnigas förslag (se nedan under III) skall hänföras till tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning, kan ett vid beskattningsårets slut ökat värde därå framkomma antingen på grund av ökning under året av antalet djur genom nyförvärv eller egen uppfödning eller också till följd av djurens ökning i värde genom tillväxt. Omvänt k a n minskning i kreatursförrådets värde vid årets utgång uppkomma antingen därigenom att antalet djur minskats under året på grund av försäljning eller annorledes eller ock till följd av nedgång i djurens värde genom ålder eller av annan orsak. Hänsyn till djurens ändrade värde tages sålunda vid upprättande av inventeringen vid årets slut. Enligt nu gällande regler för beräkning av inkomst av jordbruk får vidare avdrag ej ske för kostnader för uppsättning av kreatur å en fastighet i samband med påbörjande, utvidgning eller annan förändring av jordbruksdriften. Vid taxering enligt bokföringsmässiga grunder skola däremot alla kostnader för anskaffande av kreatur, oavsett om nyuppsättning eller ersättningsanskaffning föreligger, liksom också alla försäljningar därav, även om dessa medföra fullständig eller delvis realisation av kreatursbesättningen, upptagas såsom utgift respektive intäkt i jordbruksdriften. Vid en sådan inkomstberäkning sker emellertid en utjämning i det att jordbruket å ena sidan gottgöres värdet vid beskattningsårets utgång av kreaturen och å andra sidan påföres värdet av dessa vid beskattningsårets ingång. Med denna inkomstberäkning bortfaller sålunda den nu förefintliga skillnaden i beskattningshänseende

57 mellan å ena sidan löpande försäljning och realisation och å andra sidan ersättningsanskaffning och nyuppsättning. Fastighet och för stadigvarande bruk avsedda inventarier utgöra tillgångar, vilkas förändringar i värde endast i särskilda fall, såsom genom avdrag för värdeminskning i form av avskrivning eller för överpris och merkostnad, få påverka beräkningen av inkomsten. Till här avsedda värderings- och avskrivningsfrågor få de sakkunniga anledning återkomma vid behandlingen nedan av dessa spörsmål. Vid bokföringsmässig inkomstberäkning skall inkomst anses hava åtnjutits under det år, densamma enligt allmänt vedertagen sed bör i räkenskaperna uppföras såsom inkomstpost, även om den ännu icke av den skattskyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom tillhanda t. ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämförligt sätt. I fråga om utgiftsposterna skola motsvarande regler tillämpas. Vidkommande tiden för inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder skall tillämpas det förfaringssättet, att fordringar och skulder i driften uppföras såsom inkomst respektive utgift under det år, då de uppkomma, oberoende av huruvida likvid erlagts under nämnda år eller icke. Deklarationsskyldigheten för jordbrukarna skall enligt de sakkunnigas förslag och i överensstämmelse med vad som för närvarande gäller för rörelseidkare fullgöras så att de, vilka haft ordnad bokföring, som avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok, kunna begagna sig av ett deklarationsformulär i huvudsaklig överensstämmelse med nuvarande formulär nr 8 a och övriga jordbrukare ett mot formulär nr 7 a svarande deklarationsformulär. De sakkunniga hava låtit upprätta förslag till sådana formulär, benämnda nr 4 a och nr 4 b (Bil. D—E). Formulär nr 4 a utgör ett enkelt bokslut över jordbruket. Å deklarationsformuläret skall redovisas kontanta bruttointäkter och intäkter i natura samt kontanta utgifter och andra driftskostnader i form av tillhandahållna naturaförmåner eller varor och dylikt. Härutöver skall jordbruket å ena sidan gottgöras för, d. v. s. såsom intäktsposter anses, ingående varuskulder utgående lager och utgående varufordringar, samt å andra sidan påföras för, d. v. s. såsom avdragsposter betraktas, ingående lager, ingående varufordringar och utgående varuskulder. Å utgiftssidan skall vidare upptagas avdrag för värdeminskning å byggnad i jordbruket samt inventarier m. m. Anledningen till att värdet å lagerbehållningen vid årets slut skall gottgöras jordbruket är, att vid tillämpning av bokföringsmässiga grunder för inkomstberäkningen hänsyn skall tagas endast till de kostnader, som belöpa på de under beskattningsåret försålda produkterna. Genom att värdet av inneliggande lager vid beskattningsårets utgång gottgöres jordbruket åstadkommes alltså att jordbruket påförda produktions- och anskaffningskostnader reduceras med så stor del, som belöper på de ej försålda produkterna. I deklarationen för det följande året skall samma belopp upptagas som avdragspost, vilket sker genom att beloppet då påföres jordbruket såsom in-

/ 58 gående lager. Härigenom komma nämnda produktions- och anskaffningskostnader att bli avdragna i deklarationen för sistnämnda år, under vilket ju försäljningen av föregående års lager i regel torde ske. Ett exempel till belysande av det sagda skall här anföras. Det antages att lagret av produkter vid årets ingång upptagits till ett värde av 10 000 kr. och att kostnaderna för årets produktion uppgått till 30 000 kr., att försäljningar under året skett för 33 000 kr. och att vid årets slut finnes kvar en lagerbehållning, värderad till 12 000 kr. Vid tillämpning av bokföringsmässiga grunder framkommer såsom nettointäkt 5 000 kr., därvid antages, att vid försäljning kontant likvid erhållits och att varufordringar således icke finnas. Kontant inkomst under året 33 000 kr. Lager vid årets utgång 12 000 » Summa 45 000 kr. Kontant utgift under året Lager vid årets ingång

30 000 » 10 000 » Summa 40 000 kr.

Enligt kontantprincipen skulle såsom inkomst upptagits 33 000 kr. och som utgift 30 000 kr., varvid nettointäkten blivit 3 000 kr. Därest lagerbehållningen vid årets ingång varit 12 000 kr. och vid årets utgång 10 000 kr. hade förhållandet blivit ett annat, d. v. s. nettointäkten hade uppgått till, enligt kontantprincipen 3 000 kr. och enligt bokföringsmässiga grunder 1 000 kr. Finnas vid beskattningsårets slut varufordringar för leverans av produkter från jordbruket skola jämväl dessa medtagas vid beräkning av årsvinsten och gottgöras jordbruket (upptagas under intäktsposten »utgående varufordringar»). De belopp, som upptagas såsom utgående varufordringar ett år, inflyta i regel kontant följande år och skola då medräknas bland de kontanta bruttointäkterna för detta år. För att förhindra att dessa kontanta inbetalningar, som sålunda avse influten likvid för fordringar, skola inverka även på detta senare års vinstresultat, skall därför jordbruket påföras samma belopp, för vilket det gottgjorts närmast föregående år; beloppet för »Utgående varufordringar» ena året skall således upptagas som avdragspost under »Ingående varufordringar» följande år. Kreditförsäljningarna komma därigenom att beskattas det år, försäljningarna verkligen skett, oberoende av vilket år likviden inflyter. Om i ovannämnda exempel därför antages, att — i stället för att kontant likvid influtit vid samtliga försäljningar — fordringarna utgöra vid årets ingång 7 000 kr. och vid årets utgång 4 000 kr., har sålunda under året kontant influtit 36 000 kr. [7 000 + (33 000 — 4 000)]. Enligt kontantprincipen blir nettointäkten i detta fall 6 000 kr. eller 1 000 kr. högre än enligt bokföringsmässiga grunder, vilket framgår av följande uppställning. Kontant inkomst under året 36 000 kr. Lager vid årets utgång 12 000 > Fordringar vid årets utgång 4 000 » Summa 52 000 kr.

59 Avgår Kontant utgift under året Lager vid årets ingång Fordringar vid årets ingång

30 000 kr. 10 000 » 7 000 » Summa 47 000 kr.

Nettointäkt 5 000 kr. (52 000 — 47 000). Har den skattskyldige för jordbruket inköpt förnödenheter, för vilka likvid icke erlagts vid räkenskapsårets slut, skola dessa varuskulder skattetekniskt behandlas på samma sätt som varufordringar. Sålunda skola alla inköp, som skett under året, beaktas vid beräkning av årsresultatet, oavsett om kontant likvid erlagts för desamma eller de vid årets slut kvarstå såsom varuskulder. Till den del förnödenheterna icke förbrukats under året komma de att ingå i lagerbehållningen vid beskattningsårets utgång. Härigenom kommer att avdragas endast de förnödenheter, som förbrukats under året. De kontant betalade inköpen eller kontant erlagda omkostnaderna upptagas under avdragsposten »Kontanta utgifter» och de inköp eller omkostnader, för vilka betalning ännu ej erlagts under avdragsposten »Utgående varuskulder». I det följande årets deklaration skall ett belopp, motsvarande »Utgående varuskulder» i föregående års deklaration, gottgöras rörelsen (upptages under intäktsposten »Ingående varuskulder»). Under sist avsedda år lär nämligen i regel det belopp, som i tidigare års deklaration upptagits som en avdragspost och för vilket avdrag alltså redan då erhållits, hava betalats kontant och kommer sålunda ånyo att medräknas bland avdragsposterna, fastän nu bland de kontanta utgifterna. Genom att nu ifrågavarande år gottgöra jordbruket för beloppet i fråga sker en utjämning, så att avdrag för dessa kostnader icke erhålles även detta år. Om sålunda i ovannämnda exempel antages att, i stället för att samtliga inköp skett kontant, varuskulderna utgöra, vid årets början 1 000 kr. och vid årets utgång 2 000 kr., hava således under året kontant utbetalats 29 000 kr. [1 000 + (30 000 — 2 000) ] . Enligt bokföringsmässiga grunder blir emellertid nettointäkten alltjämt oförändrad 5 000 kr., enligt följande beräkningsmetod. Varuskulder vid årets ingång Kontant inkomst under året Lager vid årets utgång Fordringar vid årets utgång Avgår Kontant utgift under året Lager vid årets ingång Fordringar vid årets ingång Varuskulder vid årets utgång

1 000 kr. 36 000 » 12 000 » 4 000 » Summa 53 000 kr. 29 000 kr. 10 000 » 7 000 » 2 000 » Summa 48 000 kr.

Nettointäkt 5 000 kr. (53 000 — 48 000). Enligt kontantprincipen skulle nettointäkten hava uppgått till 7 000 kr.

60 Jordbrukare med ordnad bokföring, som avslutas medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok, kunna, som ovan nämnts, begagna formulär nr 4 b. Detta formulär utgår från den bokförda nettovinsten, som ju i detta fall redovisas enligt vinst- och förlustkontot. Därtill läggas vissa poster, som vid beskattningen icke äro avdragsgilla eller som ansetts böra särskilt kontrolleras (avskrivningarna). Från den sålunda erhållna summan avräknas sedan sådana inkomster, som — ehuru de bokförts tillsammans med jorclbruksinkomsten — i beskattningshänseende äro hänförliga till annan inkomst eller till icke skattepliktig sådan, ävensom vid beskattningen tillåtna avskrivningar. Till formuläret skall — i analogi med vad som i 31 § första och andra styckena taxeringsförordningen stadgas ifråga om rörelseidkare — fogas bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinst- och förlusträkning för beskattningsåret. Enligt de sakkunnigas förslag skall jämväl i fråga om jordbrukare tilllämpas föreskriften i 32 § 3 mom. taxeringsförordningen, som ålägger rörelseidkare att för granskning tillhandahålla sin bokföring eller, om handelsböcker e»j förts, sina anteckningar rörande intäkter och utgifter i rörelsen, i båda fallen med tillhörande handlingar. Skyldighet att föra sådana anteckningar finnes emellertid icke ålagd i skatteförfattningarna. Det må emellertid här erinras om att i praxis i allmänhet lär krävas, att den skattskyldige kan med ordentliga anteckningar styrka sina i deklarationen lämnade uppgifter för att dessa skola kunna tillmätas fullt vitsord vid taxeringen. III. Värdering av lager. Till en början skall frågan om vad som är att hänföra till varulager i jordbruk behandlas. Varulager är till skillnad från inventarier avsett för omsättning genom försäljning eller konsumtion; inventarierna åter äro avsedda för stadigvarande bruk i jordbruksdriften. Att avgöra vad som är att hänföra till varulager eller inventarier lärer i regel icke erbjuda svårigheter. I vissa fall — berörda här nedan — kan emellertid tveksamhet uppstå. Till varulager räknas givetvis förråd av spannmål, frövaror och andra produkter från jordbruket och dess binäringar, ävensom inköpta förnödenheter, såsom utsäde, kraftfoder, konstgödsel och dylikt. Till varulager är också att hänföra förråd av vissa beståndsdelar av egendomen såsom sten, torv, grus, lera och dylikt under förutsättning att dessa lösgjorts från sitt sammanhang med jorden. Exempel h ä r p å utgöra grus, som upplagts vid lastageplats eller torv, som upptagits och upplagts. Beträffande frågan huruvida ej blott skogsprodukter utan även växande skog skall anses såsom varulager hänvisas till vad som anföres nedan under Avd. II. Vad angår de s. k. fältinventarierna d. v. s. utsäde och gödsel, som anbragts i jorden för nästkommande skörd samt växande gröda, kan ifrågasättas, huruvida dessa tillgångar skola anses såsom varulager. Enligt allmän lag äro de att hänföra

61 till fast e g e n d o m och s k o l a s å l u n d a p å g r u n d av b e s t ä m m e l s e n i 4 § tredje stycket k o m m u n a l s k a t t e l a g e n r ä k n a s till fastighet i k o m m u n a l s k a t t e l a g e n s mening. I fråga o m fältinventarier h a r p r o f e s s o r N a n n e s o n p å u p p d r a g a v de sakk u n n i g a l ä m n a t följande u t r e d n i n g : »Med fältinventarier förstår man värdet av utsäde och konstgödsel som vid inventeringstillfället är nedlagt i jorden och som alltså är att betrakta som en kostnad för nästkommande beskattningsårs skörd. I en välordnad lantbruksbokföring bör detta fältinventarium värderas. Vid större förändringar från det ena året till det andra i fråga om arealomfattningen av mera arbetskrävande odlingar, t. ex. sockerbetor, upptages vid bokföringsår pr den 1 juli stundom även ackordsarbetskostnaderna för dylika odlingar såsom fältinventarium. I regel upptages dock endast utsäde och konstgödsel för följande års skörd som .fältinventarier. Fältinventariers storlek varierar med prisläget å utsäde och konstgödsel, med arealanvändningen samt slutligen och i mycket hög grad med inventeringstillfället. Börjar bokföringsåret efter höstsåddens utförande men före vårbrukets början omfattar fältinventariet endast utsäde och konstgödsel för höstsäd samt vallutsäde. Börjar bokföringsåret däremot efter vårbrukets avslutning men före skörden, t. ex. pr den V 6 eller 7 7 , kommer härtill även utsädet och konstgödseln för vårsådda växter. På grundval av arealanvändningen och konstgödselförbrukningen vid de bokföringskontrollerade jordbruken har en särskild undersökning utförts över fältinventariets storlek vid 1943 års prisläge och vid olika tidpunkt för inventeringen. De härvid funna medelvärdena för olika produktionsområden redovisas i nedanstående tabell. Fältinventarievärden

å utsäde och konstgödsel vid 1943 års prisläge. Kronor pr hektar jordbruksjord. Södra Sveriges Mellersta slättbygder Sverige

A.

B.

Norrland

Bokföringsåret börjar efter höstsådden men före vårbruket. Utsäde Konstgödsel S:a kr

21 3 24

20 2 22

21 — 21

Bokföringsåret börjar efter vårbruket skörden. Utsäde Konstgödsel

51 60

49 30

47 25

men före

S:a kr

Fältinventamets storlek i det senare fallet, alltså efter vårbruket, är sålunda 2 å 4 gånger högre än när bokföringsåret börjar före vårbruket. Medelvärdena för de olika områdena avvika betydligt beträffande konstgödsel, där södra Sveriges slättbygder redovisa dubbelt högre värden än mellersta Sverige och detta senare område 20 °/o högre värde än Norrland. Beträffande posten utsäde är däremot avvikelsen mellan de olika områdenas medelvärden ganska obetydlig, vilket sammanhänger med att den mindre arealen av spannmål i norra Sverige uppväges av en desto större vallareal och att utsädeskostnaderna pr ha vall äro relativt stora. Vallutsädet representerar sålunda i Norrland ett medelvärde av 20 kr. pr ha vid alternativ A mot endast 13 kr. i södra Sverige. Det är vidare att märka, att utsädet lämnas gratis till den i södra Sveriges slättbygder relativt omfattande sockerbetsarealen.

62 Kring de anförda medelvärdena för de olika områdena kunna emellertid i samband med en mer eller mindre intensiv inriktning av växtodlingen — framförallt beträffande konstgödselanvändningens storlek — betydande variationer föreligga i fältinventariets värde å olika egendomar. I många fall kan det individuella fältinventarievärdet sålunda med mera än 1 / 3 understiga resp. överstiga de ovan anförda medelvärdena för ifrågavarande områden. Det synes därför vara mindre ändamålsenligt att lägga generella normtal till grund för eventuella ingångsvärden å fältinventariet i samband med övergång till nytt deklarationsförfarande för jordbruket. Det lämpligaste torde vara att ingångsvärdet fastställes på grundval av särskild redovisning från vederbörande jordbrukare. Enär variationerna i fältinventarievärdena från det ena året till det andra under normala förhållanden äro relativt små och därför föga inverka på de skilda årens deklarationspliktiga inkomst, torde det ej heller vara nödvändigt att kräva obligatorisk redovisning av fältinventarierna i jordbrukets skattedeklarationer. För de jordbrukare, som genomföra en ordnad bokföring med inventering av fältinventariet är det givetvis dock en fördel att vid inkomstdeklarationen kunna redovisa variationerna av ifrågavarande värden från det ena året till det andra. I sådana fall bör alltså rättighet föreligga härtill. Införande av fältinventariet i deklarationen synes alltså böra göras fakultativt icke obligatoriskt.» Vad beträffar växande gröda gäller för närvarande i beskattningshänseende, att därest fastighet försäljes med växande gröda, skall vad som av köpeskillingen belöper därå ej räknas, för säljaren såsom intäkt av jordbruksfastighet eller för köparen såsom omkostnad vid inkomstens bestämmande (jämför punkt 10 av de särskilda upplysningarna å deklarationsblankett formulär nr 4). Förvärvas därför t. ex. en fastighet med växande gröda men frånträdes utan sådan gröda, medföra nu gällande beskattningsregler en principiellt oriktig beskattning. Detta missförhållande framträder särskilt om försäljningen äger rum någon tid innan skörden skall bärgas. Säljaren får i dylikt fall väl göra avdrag för omkostnaderna för grödan men slipper att skatta för den på grödan belöpande delen av köpeskillingen. Köparen beskattas å andra sidan för intäkt genom försäljning av skörden under det att omkostnaderna, d. v. s. i detta fall köpeskillingen i vad den belöper på den växande grödan, icke få avdragas vid taxeringen. Vid bokföringsmässig inkomstberäkning är givetvis det principiellt riktiga att hänföra fältinventarier och växande gröda till varulager. I praktiken torde man emellertid få skilja mellan två olika fall, nämligen å ena sidan sådana då tillgångarna förvärvats i samband med jordbruksfastigheten och å andra sidan de fall då tillgångarna förvärvats annorledes än i samband med jordbruksfastigheten. I först avsedda fall måste vid övergång till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder ett särskilt ingångsvärde fastställas å fältinventarier och växande gröda och vidare måste vid varje överlåtelse av jordbruksfastighet en uppskattning av dessa tillgångars värde ske. Vid den praktiska tillämpningen skulle betydande svårigheter möta framför allt att fastställa ett sådant ingångsvärde. De sakkunniga hava med utgångspunkt från ovan intagna utredning övervägt, huruvida möjlighet förefinnes att beräkna detta värde med hjälp av enkel schablonmetod, men kommit till den uppfattningen att med hänsyn till de skiftande förhållandena icke blott

63 inom olika delar av landet utan även de olika jordbruksfastigheterna emellan detta icke låter sig göra. Med hänsyn härtill hava de sakkunniga icke ansett sig kunna föreslå att i här avsedda fall fältinventarier och växande gröda vid taxeringen hänföras till varulager i jordbruket. Därest åter ifrågavarande tillgångar förvärvats annorledes än i samband med jordbruksfastigheten, exempelvis vid tillträde av arrende, uppkomma ej några svårigheter vid övergången i det att jordbrukaren antingen redan vid ett tidigare års taxering eller också framdeles i samband med arrendets upphörande verkställt eller kommer att verkställa avdrag för vad han utbetalt för fältinventarier och växande gröda. I här avsedda fall behöver således något ingångsvärde icke fastställas. Om vid tillträde av arrende särskild ersättning erlagts för fältinventarier och växande gröda, skall ersättningsbeloppet behandlas såsom inköpta förnödenheter d. v. s. likställas med varor, överlåtaren av arrendet skall upptaga motsvarande belopp såsom inkomst av försålda varor. I praktiken lär i allmänhet tillträde av arrende ske den 14 mars, varvid något särskilt värde i regel ej åsättes ifrågavarande tillgångar vid arrendeavtalets uppgörande. Anledningen härtill är att värdet å fältinventarier och växande gröda vid denna tidpunkt torde vara ringa samt att arrendatorn är skyldig att vid sitt frånträde av arrendet lämna fastigheten i samma skick, som han mottog den. Ehuru såsom ovan framhållits fältinventarier och växande gröda principiellt skola hänföras till varulager, anse emellertid de sakkunniga att i de fall, då i arrendeavtalet icke upptagits någon särskild ersättning för ifrågavarande tillgångar, bör vid taxeringen för tillträdesåret bortses från fältinventarier och växande gröda. Ett riktigt resultat uppnås ändock därigenom att, om arrendatorn vid frånträde av arrendet lämnar egendomen i sådant skick, att han får erlägga eller mottaga särskild ersättning härför, han vid taxeringen får avdraga, respektive blir beskattad för ersättningen i fråga. De sakkunniga hava väl beaktat den olikformighet i beskattningen, vartill de sakkunnigas ovan angivna ståndpunkt kan föranleda, men likväl ansett sig böra godtaga densamma, främst i syfte att så långt möjligt förenkla övergångsförfarandet. Vad slutligen beträffar djurbeståndet å en jordbruksfastighet kan detta sägas utgöra på en gång inventarier och varulager. Det utmärkande för dessa tillgångar är nämligen att djuren å ena sidan utgöra ett produktionsmedel i jordbruksdriften och å andra sidan omsättas såsom varulager. Till övervägande del torde de tillgångar, varom här är fråga, få hänföras till varulager. Tiden för omsättning av i djurbeståndet ingående djur kan emellertid i hög grad variera; somliga djur, exempelvis grisar, omsättas på kort tid, andra åter, såsom hästar, omsättas först efter en relativt lång tidsperiod. Beträffande mera värdefulla avelsdjur samt, i fråga om hästar, även bruksdjur, vilka icke uppfötts på jordbruksfastigheten utan inköpts, är åter karaktären av inventarier särskilt framträdande. En uppdelning av djurbeståndet i en del utgörande varulager och en annan del utgörande inventarier lär emellertid av praktiska skäl ej kunna genomföras. De sakkunniga föreslå därför

att djurbeståndet i dess helhet betraktas såsom varor i jordbruksdriften. Med denna utgångspunkt hava de sakkunniga funnit oegentligt att bibehålla den nuvarande benämningen levande inventarier. I de sakkunnigas förslag har med hänsyn härtill i stället införts benämningen djurbeståndet för djuren å en jordbruksfastighet. De sakkunniga övergå härefter till att behandla reglerna för värdering vid inkomsttaxeringen av lager i jordbruksnäringen, därvid djurbeståndet och varulagret i övrigt behandlas var för sig. I anslutning härtill redogöres för vissa problem, som uppkomma i samband med införande av bokföringsmässig inkomstberäkning. Det må framhållas, att frågan om lagervärderingen närmast gäller värdesättningen av det utgående lagret för året. Det ingående lagret måste nämligen alltid upptagas till samma belopp som föregående års utgående lager och är därför till sitt värde bestämt. Reglerna för värdering vid inkomsttaxeringen av utgående lager i förvärvskällan rörelse återfinnas i anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen. Det sä as där, att »den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å tillgångar, avsedda för omsättning eller förbrukning i rörelse skall endast om särskilda omständigheter därtill föranleda frångås vid inkomstberäkningen». Vid tillämpningen av detta stadgande, som endast avser skattskyldig, som haft ordnad bokföring, hava i praxis rörelseidkarna tillerkänts en långt gående rätt att vid taxeringen verkställa nedskrivningar i lagrets värde. Denna rätt till s. k. fri lagervärdering giver rörelseidkaren möjlighet att uppskjuta beskattningen av vinst från ett år till ett annat och begränsas endast av bokföringslagens bestämmelser om god köpmannased vid lagervärdering. Bokföringslagen har meddelat bestämmelser till förebyggande av för hög lagervärdering, men i övrigt överlämnat åt praxis att lösa frågan om lagrets riktiga värdering. Att angiva någon allmän regel för lagervärderingen i beskattningshänseende låter sig icke göra. Var gränsen för tillåten nedskrivning av varulager skall sättas, torde få bedömas från fall till fall. De »särskilda omständigheter», vilka skulle kunna motivera ett frångående av lagervärderingen i räkenskaperna, hava icke närmare angivits. Beträffande skattskyldig, som icke haft ordnad bokföring, saknas i kommunalskattelagen föreskrift angågende värdesättningen vid taxeringen av utgående lager; trots att fri lagervärdering synes förutsätta ordnad bokföring torde emellertid i praxis även här den i deklarationen gjorda värdesättningen blott frångås om särskilda omständigheter därtill föranleda. Det må i detta sammanhang erinras om att den s. k. fria lagervärderingen är medgiven vid inkomstbeskattningen men icke vid förmögenhetsbeskattningen. Bortses från djurbeståndet kan, såsom förut nämnts, i lagerbehållningen å ett jordbruk ingå både produkter från jordbruksfastigheten och inköpta förnödenheter. Värderingen vid inkomsttaxeringen av dessa lagertillgångar skall enligt de sakkunnigas förslag ske enligt samma grunder, som gälla för

G5

rörelseidkare, varav följer att värdesättning av dessa tillgångar skall frångås endast om särskilda omständigheter därtill föranleda. De sakkunnigas förslag innebär sålunda att jordbrukarna tillerkännas en vidsträckt rätt till nedskrivning av dessa lager tillgångar. Även beträffande jordbruket torde det sålunda få bliva en bedömningsfråga i varje särskilt fall att bestämma gränsen mellan tillåten och icke tillåten nedskrivning. I detta sammanhang må erinras om att i här avsedda lagertillgångar torde ingå sådana förbrukningsar liklar, såsom exempelvis stråfoder, ensilage och foderrotfrukter, vilka äro avsedda för husdjursskötseln och icke för försäljning. Nämnda förbrukningsartiklar sakna vanligen representativt marknadspris. Värdesättningen av det utgående lagret i vad det avser djurbeståndet å en jordbruksfastighet bör emellertid enligt de sakkunnigas uppfattning ske efter delvis andra principer än för fastighetens egna produkter och inköpta förnödenheter. Frågan gäller närmast huruvida även här fri lagervärdering bör tillämpas. Det kapital, som investerats i varulagret i ett jordbruk, främst djurbeståndet, torde i regel vara betydligt större än motsvarande kapitalinvestering i en ur inkomstsynpunkt jämförbar rörelse. En skillnad mellan varor i jordbruk och i rörelse består också däri att djurbeståndet ofta omsattes långsammare än varor i rörelse. Fri lagervärdering skulle därför innebära en relativt sett större förmån för jordbrukarna än för andra företagare. Det torde även kunna ifrågasättas, huruvida jordbrukarna i allmänhet — åtminstone under de första åren efter ikraftträdandet av den nya ordningen för inkomstberäkningen — skulle förstå att rätt tillvarataga denna förmån. Sålunda k a n förutses att i synnerhet det fallet kan komma att inträffa att jordbrukaren genom nedskrivning vid inkomsttaxeringen av djurbeståndet tillskapar en dold reserv i varulagret, som vid slutrealisation måste framtagas till beskattning i sin helhet. Då sålunda ett belopp, motsvarande den dolda reserven, på en gång kommer att beskattas såsom inkomst, lär en sådan beskattning icke sällan komma att bliva betungande. Sådana fall av realisation, som här åsyftas, torde vara vanliga i jordbruket. Vidare må erinras om det mycket betydande antal skattskyldiga, varom här är fråga, samt om de konsekvenser med avseende å skatteunderlaget under de närmaste åren efter övergången som skulle kunna bliva följden av ett medgivande av fri lagervärdering beträffande djurbeståndet. Det lärer nämligen kunna förväntas, att jordbrukarna i stor utsträckning, särskilt med hänsyn till nu rådande skatteförhållanden, komma att begagna sig av den möjlighet att uppskjuta beskattningen, som fri lagervärdering bereder. Detta skulle tillika medföra, att vinstresultaten komma att förryckas. Det nu anförda torde vara tillräckligt för att påvisa de icke önskvärda följder, som ett medgivande av rätt till fri lager värdering av djuren skulle kunna medföra. De sakkunniga hava icke ansett sig kunna här förorda den vidsträckta rätt till fri lagervärdering, som ovan föreslagits beträffande lagertillgångar, vilka utgöres av egna produkter och inköpta förnödenheter. Frå5—457371.

GG

gan blir då efter vilka principer en värdering av utgående lagerbehållningen av djur bör ske. Att företaga en värdesättning av djurbeståndet i enlighet med de priser, som gälla vid utgången av varje beskattningsår, kan icke tillrådas. Dessa priser fluktuera ofta i ej ringa grad och då värdet av lagret direkt påverkar nettoinkomsten av jordbruket, skulle denna inkomst sålunda komma att variera utan att jordbrukaren haft en mot prisfluktuationen svarande verklig ökning eller minskning i inkomsten. En sådan anordning skulle icke befordra den jämnhet i taxeringen av inkomst av jordbruk, som m a n bland annat vill vinna med bokföringsmässig inkomstberäkning. Reglerna för värdesättning av djurbeståndet synes därför böra utformas på sådant sätt, att en genom fluktuationer i marknadspriserna uppkommen tillfällig värdeförändring i djurbeståndet icke kommer att påverka vinstresultatet för ett visst beskattningsår. Det lärer därför enligt de sakkunnigas mening bliva erforderligt, att till ledning för varje års taxering meddela särskilda föreskrifter angående värderingen av djurbeståndet vid utgången av det beskattningsår, som taxeringen avser. Dessa föreskrifter synes böra utfärdas av Kungl. Maj:t eller — om ett centralt organ för beskattningen tillskapas — eventuellt av detta. Principen synes därvid böra vara den, att för olika slag av djur med nedan angivna undantag och för skilda åldersgrupper angivas vissa minimivärden, under vilka tillgångarna ej må vid inkomsttaxeringen upptagas, såvida icke enligt beskattningsnämnds beprövande särskilda förhållanden till annat föranleda. Minimivärdena synes böra bestämmas till belopp något understigande de priser, vilka djuren må anses betinga under normala förhållanden. Vid avvägningen av minimivärdena måste hänsyn tagas till de värden, som enligt nedan skola fastställas å djurbeståndet vid övergångsårets ingång, ävensom till att en viss marginal kommer att finnas mellan minimivärdena och dagspriserna. Om emellertid på grund av utomordentliga förhållanden de allmänna marknadspriserna skulle komma att nedgå under dessa minimivärden, torde dock i överensstämmelse med värderingsbestämmelserna i de sakkunnigas förslag angående bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare minimivärdena bestämmas till belopp ej överstigande marknadspriserna vid beskattningsårets utgång. Som ovan nämnts kunna minimivärdena frångås, därest särskilda förhållanden därtill föranleda. Som exempel härpå vilja de sakkunniga nämna sådana fall då djur, som sedan inköpet icke ökat i värde genom tillväxt, förvärvats till pris understigande minimivärdena eller då, enligt företedd utredning, djurens värde i genomsnitt för hela djurbeståndet nedgått under minimivärdena på grund av kreaturssjukdom eller av annan liknande orsak. För tillämpning i sist avsedda fall av undantagsbestämmelsen från huvudregeln om fasta minimivärden är det sålunda icke tillfyllest att jordbrukaren företer utredning angående värdet å ett eller annat djur; utredning måste förebringas om att djurbesättningen i sin helhet har ett lägre värde på grund av förenämnda orsaker än det värde, som skulle framkomma, om minimivärdena tillämpades. Såsom ett ytterligare

G7 exempel å sådana särskilda förhållanden, som kunna föranleda avvikelse från de fastställda minimivärdena, kan nämnas det fall, att skattskyldig redan före övergången till taxering enligt de sakkunnigas förslag tillämpat bokföringsmässig inkomstberäkning beträffande djurbeståndet och därvid upptagit djuren till lägre värden än de minimivärden, som kunna komma att fastställas. Under lämplig övergångslid, förslagsvis högst fem år, synes under sådana omständigheter djuren böra få upptagas under minimivärdena. För mera värdefulla avelsdjur, såsom hingstar och tjurar, torde schablonvärden icke kunna fastställas, då marknadspriserna å dessa variera i hög grad. Det synes därför beträffande sådana djur böra angivas, att de skola uppskattas till värde, som kan anses vara skäligt. Vid uppskattning av detta värde torde relationen mellan dagspriserna och de fastställda minimivärdena kunna tagas till utgångspunkt. Om således minimivärdena motsvara exempelvis 60 °/o av marknadspriserna, torde vid taxeringen värdena å avelsdjuren kunna bestämmas efter samma procenttal av avelsdjurens värde. Nedskrivning bör under brukstiden medgivas i den omfattning att värdet å avelsdjuren vid utrangering kommer att motsvara slaktvärdet. Av det vid belänkandet fogade förslaget till deklarationsformulär för jordbrukare, vilkas räkenskaper ej avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok (Bil. D), framgår, huru de sakkunniga tänkt sig den praktiska utformningen av lagervärderingen i vad den avser djurbeståndet. Enligt formuläret har jordbrukaren att ifylla en specificerad uppgift å antalet djur inom vissa angivna åldersgrupper vid beskattningsårets utgång samt tillika angiva de värden, till vilka djuren enligt hans förmenande böra upptagas. Sker avvikelse från de fastställda minimivärdena har jordbrukaren att angiva skälen härför. Jordbrukare, vilkas räkenskapsår icke sammanfaller med kalenderår, få tillämpa de värden, som angivits i de närmast före räkenskapsårets utgång meddelade föreskrifterna. Den praktiska betydelsen av ovan angivna värderingsprinciper är den att en jordbrukare får nedskriva den häst, som han under beskattningsåret inköpt för t. ex. 1 000 kr. till det för året gällande minimivärdet, exempelvis 800 kr. Den, som köpt ett djur till pris understigande minimivärdet, får, såsom nämnts, å andra sidan vid inkomsttiixeringen upptaga inköpspriset såsom utgående värde å djuret under förutsättning att detsamma icke genom tillväxt ökat i värde under beskattningsåret, så att djuret skall hänföras till annan åldersgrupp. Övergår det å en jordbruksfastighet befintliga varulagret till ny ägare genom arv, testamente, gåva eller liknande fång, uppkommer frågan, huru det för den nye ägaren gällande ingångsvärdet å varulagret skall bestämmas. Dessa spörsmål behandlas av de sakkunniga nedan under Kap. 6. När det gäller övergångsåret, uppkommer vissa särskilda vilka de sakkunniga härefter övergå till att behandla.

förhållanden,

G8

Principerna för bokföringsmässig inkomstberäkning innebära ju bland annat att utgående lagret skall betraktas såsom inkomstpost och ingående lagret skall anses såsom utgiftspost. Beträffande lagerbehållningen vid övergångsårets ingång, till den del densamma utgöres av produkter från jordbruksfastigheten, är emellertid att märka, att kostnaderna för att frambringa dessa produkter i regel fått avdragas vid ett tidigare års taxering, ehuru värdet å dessa produkter vid beskattningsårets utgång ej upptagits såsom inkomst. Om i deklarationen för övergångsåret avdrag finge ske för värdet å den ingående lagerbehållningen av fastighetens produkter, skulle ett belopp motsvarande detta värde komma att helt undantagas från beskattning. Ur principiell synpunkt synes därför avdrag för ingående lagerbehållning av produkter icke kunna medgivas. Den vid övergångsårets utgång befintliga behållningen i lagertillgångar av ifrågavarande slag skall emellertid, som ovan nämnts, upptagas såsom en inkomstpost, i följd varav övergångsåret sålunda kommer att gottgöras för värdet av två beskattningsårs utgående lagerbehållningar, nämligen övergångsårets samt det närmast föregående beskattningsårets. Vad här sagts om produkter från jordbruksfastigheten gäller även beträffande inköpta förnödenheter, som ingå i lagerbehållningen vid övergångsårets ingång. Anskaffningskostnaden för dessa förnödenheter har enligt nu gällande beskattningsregler fått avräknas som utgift till den del kostnaden erlagts under beskattningsåret, men lagerbehållningen har icke påverkat inkomstberäkningen. Det förhållandet att för övergångsåret ingående lagerbehållning av förnödenheter principiellt ej bör få avdragas, medan utgående lager därav skall upptagas såsom en inkomstpost, medför att kostnaden för de förnödenheter, som förbrukats under övergångsåret, ej får till hela sitt belopp avdragas för nämnda år. Det belopp, för vilket avdrag får ske, motsvarar nämligen värdet av de under året förbrukade förnödenheterna minskat med värdet å lagret av förnödenheter vid övergångsårets ingång, i den mån betalning erlagts för dessa förnödenheter. Om lagret av inköpta förnödenheter vid övergångsårets ingång har ett värde av 1 000 kronor, som betalats före övergången, inköpen under övergångsåret uppgått till 2 000 kronor och lagrets värde vid årets slut utgjort 800 kronor, har således förbrukats produkter för 2 200 kronor (1000 + 2 000 — 800). Vid taxeringen för övergångsåret kommer, då något ingångsvärde ej skall upptagas, avdrag att medgivas endast för 1 200 kronor (2 000 — 800). Om sålunda för övergångsåret två års lager kominer att beskattas såsom inkomst, må å andra sidan framhållas att detta kommer att motverkas, genom att — såsom närmare framgår av vad som anföres nedan under avsnitt IV — två års varuskulder få avdragas såsom omkostnad för övergångsåret. En för hög beskattning för övergångsåret kan sålunda endast ifrågakomma, i den mån värdet å lagerbehållningen vid övergången överstiger skillnaden mellan varuskulderna och varufordringarna vid samma tidpunkt. De sakkunniga hava tagit under omprövning olika möjligheter till neutraliserande av denna olägenhet.

69 E n nära till hands liggande möjlighet vore givetvis att medgiva jordbrukarna rätt att i deklarationen för övergångsåret göra avdrag för den ingående lagerbehållningen i sin helhet eller till viss del. Härigenom skulle emellertid jordbrukarna komma att beviljas en betydande skattelättnad, som de själva dessutom i viss omfattning skulle kunna reglera till sin förmån, nämligen i den mån de hade tillfälle att före övergångsårets ingång öka behållningen av ifrågavarande lagertillgångar. I varje fall bör från värdet å lagerbehållningen vid övergångsårets ingång avdrag ske för varuskulder minskade med varufordringar vid samma tidpunkt. Härtill kommer att det taxeringstekniska förfarandet vid övergången skulle komma att ytterligare kompliceras, enär det i så fall skulle bliva nödvändigt att fastställa det ingående lagrets värde vid övergången, vilket är förenat med stora praktiska svårigheter. De sakkunniga anse sig därför icke kunna förorda en sådan lösning av frågan, att det ingående lagrets värde helt eller delvis får avdragas vid inkomsttaxeringen för övergångsåret. Det här behandlade skatteproblemet i samband med övergången torde enligt de sakkunnigas mening kunna lösas endast genom anlitande av de möjligheter, den fria lagervärderingen erbjuder. Enligt de sakkunnigas förslag skall, såsom ovan nämnts, den av jordbrukarna gjorda värderingen av det utgående lagret frångås endast om särskilda omständigheter giva anledning därtill, vilket torde medföra en tämligen vidsträckt befogenhet med avseende å lagrets värdering. Jordbrukarna kunna sålunda genom att i deklarationen för övergångsåret företaga en låg värdering av den utgående lagerbehållningen tillskapa en dold reserv i varulagret och därigenom motverka olägenheten av att värdet av utgående lagerbehållningarna, belöpande på två beskattningsår, i sin helhet upptages såsom inkomst under övergångsåret. Jordbrukarna hava vidare möjlighet att till beskattning framtaga den dolda reserven under ett flertal beskattningsår; beskattningen kan emellertid icke uppskjutas längre än till det beskattningsår, under vilket varulagret realiseras. De dolda reserverna komina då att upptagas till beskattning. Har för övergångsåret och de närmast följande beskattningsåren den utgående lagerbehållningen åsatts lägre värde, än som eljest kunnat godkännas, och har detta skett i syfte att undvika en på grund av övergången föranledd högre nettointäkt, anse de sakkunniga att detta värde bör kunna godtagas av beskattningsmyndigheterna. Lagret bör dock icke få upptagas till negativt värde. Denna utökade rätt till nedskrivning i samband med övergången bör emellertid blott få tillämpas tills vidare och ej få avse under beskattningsåret uppkommen lagerökning, för vilken de för rörelse gällande reglerna skola tillämpas. Det må i detta sammanhang erinras om att enligt nu gällande regler för jordbrukets inkomstberäkning hänsyn ej tages till in- och utgående lagerbehållning, vilket förhållande i enlighet med principerna för bokföringsmässig inkomstberäkning kan sägas innebära att lagret vid varje beskattningsårs utgång ansetts vara helt avskrivet. Någon ytterligare nedskrivning av lagret kan därför framdeles ske endast i den mån lagerbehållningen ökas.

70 Med tillämpning av ovan angivna regler för lagervärderingen behöver den tidigare omnämnda olägenheten i beskattningshänseende för jordbrukarna, att avdrag ej får ske för ingående varulager för övergångsåret, medföra en ökning av nettointäkten för året endast under förutsättning att lagerminskningen under övergångsåret uppgår till högre belopp än skillnaden mellan varuskulderna och varufordringarna vid övergångsårets ingång. De fall, då ökning av nettointäkten uppkommer, torde med hänsyn härtill i praktiken bliva relativt sällsynta och i regel endast behöva föreligga beträffande sådana jordbrukare, som sakna eller hava obetydliga varuskulder. Föreligger emellertid ett sådant fall, upptages till inkomstbeskattning endast ett belopp motsvarande skillnaden mellan lagerminskningen och skuldbeloppet, i den mån detta överstiger varufordringarna vid övergången. Detta medför dock ingen skärpning i förhållande till nuvarande regler, i det att dessa belopp skulle upptagas till beskattning även med tillämpning av kontantprincipen. Till belysande av det sagda må anföras följande exempel. 1) Vid övergångsårets ingång h a r varulagret ett värde av 2 000 kronor och uppgå varuskulderna till 800 kronor. Vid övergångsårets utgång utgör varulagrets värde 1 500 kronor samt uppgå varuskulderna till 1 000 kronor. Enligt föreslagna bestämmelser får avdrag ej ske för ingående varulagret, 2 000 kronor. Då detta lager i allmänhet torde försäljas eller förbrukas under övergångsåret, kommer nämligen värdet därå att ingå i bruttointäkterna för året och således öka nettointäkten, ehuru inkomsten uppkommit under tidigare år. Då utgående varulagret skall upptagas såsom inkomstpost och följaktligen övergångsårets hela skörd upptages såsom inkomst, kommer på grund härav nettointäkten för övergångsåret att bliva 2 000 kronor högre än eljest. Å andra sidan skola ingående varuskulder, 800 kr., ej tilläggas, ehuru skulderna komma att endera likvideras under övergångsåret eller upptagas såsom utgående varuskulder för detta år, i följd varav sålunda nettointäkten för övergångsåret nedsättes i detta fall med 800 kronor. Tages hänsyn till både varulager och varuskulder, uppkommer i det anförda exemplet en ökning i nettointäkten å 1 200 kronor (2 000 — 800). Denna olägenhet kan motverkas därigenom att utgående lagret upptages, icke till 1 500 kronor, utan till exempelvis 300 kronor, varigenom ökningen å 1 200 kronor helt bortfaller. 2) Vid övergångsårets ingång utgör värdet å varulagret 800 kronor och varuskulderna uppgå till 2 000 kronor. Vid nämnda års utgång utgör värdet å varulagret 1 500 kronor och varuskulderna uppgå till 1 000 kronor. I ett dylikt fall kommer nettointäkten att å ena sidan ökas med 800 kronor, men å andra sidan minskas med 2 000 kronor; en minskning av nettointäkten å 1 200 kronor uppkommer sålunda vid tillämnning av de av de sakkunniga föreslagna övergångsbestämmelserna. 3) Vid övergångsårets ingång är värdet å varulagret 2 000 kronor och varuskulderna uppgå till 200 kronor. Vid övergångsårets utgång utgör värdet å varulagret 1 500 kronor och varuskulderna uppgå till 100 kronor. Nettointäkten kommer i detta fall, å ena sidan att ökas med 2 000 kronor och å andra sidan att minskas med 200 kronor; ökningen av nettointäkten blir

71 sålunda 1 800 kronor. För att motverka detta kan nedskrivning ske av utgående lagret. Nedskrivning av lagret kan här ske med högst 1 500 kronor (— värdet å utgående lagret) och nettointäkten blir sålunda minst 300 kronor högre, än den eljest skulle hava blivit. Sistnämnda belopp motsvarar skillnaden mellan å ena sidan lagerminskningen, som utgör 500 kronor (2 000 — 1 500), och å andra sidan de ingående varuskulderna, vilka uppgå till 200 kronor. Det må framhållas att vid tillämpning av kontantprincipen nettointäkten jämväl skulle hava blivit 300 kronor högre, än om inkomstberäkningen enligt bokföringsmässig grund i allmänhet tillämpats. De sakkunnigas förslag innebär sålunda sammanfattningsvis, att de för rörelse gällande reglerna för lagervärdering i allmänhet skola tillämpas jämväl i fråga om varulager i jordbruket med undantag av djurbeståndet samt att nedskrivning utöver vad med tillämpning av nämnda regler eljest skolat godkännas må tillåtas för undanröjande av ovan angivna olägenheter vid övergången. Det må framhållas att tillämpningen av sist angivna bestämmelse kan uppkomma även under senare beskattningsår än övergångsåret. Då det kan antagas, att jordbrukarna i allmänhet icke skulle kunna tillvarataga de möjligheter till utjämning i beskattningen, som enligt de sakkunnigas förslag beredes dem i förevarande avseende, förutsätta de sakkunniga, att särskilda åtgärder, t. ex. genom utfärdande av utförliga upplysningar, vidtages för att rikta jordbrukarnas uppmärksamhet på innebörden av de sakkunnigas förslag i denna del. De faktorer, vilka inverka på djurbeståndets värde vid övergångsårets ingång skola härefter behandlas. Beträffande förvärv av djur skiljes enligt nu gällande bestämmelser mellan nyuppsättning och nyanskaffning. Såsom nyuppsättning räknas anskaffning av djur för igångsättande av jordbruksdrift samt för därefter skeende utökning av beståndet. Vid inkomsttaxeringen medgives ej avdrag för nyuppsättning men väl för nyanskaffning. Nyuppsättning och nyanskaffning kunna sinsemellan likställas så till vida, som nyanskaffningen endast haft till ändamål att hålla det vid nyuppsättning nedlagda kapitalet vid samma storlek. Den omständigheten att utgifterna för nyanskaffning fått avdragas från årsinkomsten ändrar icke något i detta förhållande, enär genom nyanskaffningen icke åstadkommits någon ökning av anläggningskapitalet, utan detta endast hållits vid oförändrad storlek. Ingående behållningen av på detta sätt anskaffade djur representerar således enligt gällande inkomstskatteprinciper icke någon inkomst, som tidigare undgått beskattning och som därför bör beskattas vid övergång till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder. I djurbeståndets värde ingår även det värde, som uppkommit genom egen uppfödning. Värdet å djurbeståndet påverkas vidare av prisstegring eller prisfall å den del av beståndet, som anskaffats genom nyuppsättning. Djurbeståndets nuvärde kan sålunda i princip uppdelas i två särskilda delar, nämligen a) en del, som motsvarar nyuppsättning i skatteteknisk mening, samt

72 b) en del, som uppkommit genom egen uppfödning eller till följd av prisstegring (respektive prisfall) å nyuppsättning i nyss angiven mening. Principiellt skall det belopp, som erlagts för nyuppsättning, icke beskattas vid övergången, enär vid tidigare inkomsttaxering avdrag ej medgivits för inköpet. I följd härav bör jordbrukaren få avdraga detta belopp (motsvarande a) såsom ingående lager för övergångsåret. Det värde, som uppkommit genom egen uppfödning eller på grund av prisstegring å nyuppsättning, utgör en verklig inkomst av jordbruksdriften och skall sålunda i princip bliva föremål för inkomstbeskattning. Härav följer att, då denna inkomst icke tidigare beskattats, ett häremot svarande belopp motsvarande b) principiellt icke bör få avdragas såsom ingående lager för övergångsåret. Värdeminskning genom prisfall är å andra sidan i princip att anse som en förlust i driften och bör sålunda vara avdragsgill vid inkomstbeskattning. Det belopp, som bör få avdragas såsom ingående lager av djur för övergångsåret, bör därför bestämmas på sådant sätt att värdeökning resp. värdeminskning, som uppkommit under tiden mellan nyuppsättning och övergången, bliva beskattade resp. avdragna vid framtida taxeringar. Detta skulle ernås därigenom att vid övergången hänsyn icke tages till sådan värdeökning resp. värdeminskning; jordbrukaren skulle sålunda såsom ingående lager av djur vid övergången få upptaga den verkliga nyuppsättningskostnaden för dessa. Emellertid torde en uppdelning av djurbesättningens värde vid övergången på sätt ovan angivits i praktiken mera sällan kunna genomföras. I de flesta fall torde nämligen jordbrukaren icke kunna lämna tillförlitlig utredning varken om de belopp, som erlagts för nyuppsättningen, eller om djurbeståndets fördelning på sätt ovan angivits. Sådan tillförlitlig utredning torde för närvarande i regel endast de skattskyldiga hava möjlighet att lämna, som antingen redan nu föra ordnade räkenskaper eller verkställt nyuppsättningen under år 1936 eller senare. F r å n och med nämnda år förvaras nämligen tills vidare självdeklarationerna, från vilka erforderliga uppgifter i regel kunna inhämtas. Kan emellertid jordbrukaren visa de verkliga anskaffningskostnaderna för nyuppsättningen, skola givetvis dessa upptagas såsom ingångsvärden. I praktiken torde som nämnts detta kunna ske endast i ett mindre antal fall. Frågan blir därför, huru i de i praktiken vanligaste fallen ingångsvärdet å djurbeståndet skall bestämmas. De sakkunniga hava därvid övervägt olika möjligheter att schablonmässigt bestämma ett värde, som kan anses motsvara nyuppsättningskostnaden. En enkel metod vore att till utgångspunkt för bestämmande av detta värde taga det i deklarationen för beskattningsåret närmast före övergångsåret upptagna förmögenhetsvärdet å hela djurbeståndet. En annan metod vore att bestämma nyuppsättningskostnaden till viss procent av det taxerade jordbruksvärdet, minskat med skogsmarksvärdet, eller också av värdet å det vid övergången befintliga djurbeståndet. Även andra metoder för bestämmande av en dylik schablonregel kunna tänkas. Mot alla dessa metoder kan emellertid riktas framför allt

73 den invändningen att de skulle leda till ett missvisande resultat mellan de olika jordbrukarna. De sakkunniga hava därför kommit till den uppfattningen att vid fastställande av ingångsvärdet hänsyn bör tagas till hela djurbeståndet, oavsett om detsamma härrör från nyuppsättning eller egen uppfödning. En tillämpning av denna metod medför visserligen, att en jordbrukare undgår beskattning av värdet av den egna uppfödningen liksom även för viss del av prisstegringen. Då metoden emellertid i stort sett torde giva ett rättvist resultat jordbrukarna emellan och då den är enkel att tillämpa, vilja de sakkunniga sålunda förorda att vid fastställande av ingångsvärdet å det vid övergången befintliga djurbeståndet hänsyn bör tagas till beståndet i dess helhet. Därest den verkliga kostnaden för nyuppsättningen icke kan visas och i följd härav enligt de sakkunnigas förslag djurbeståndet i sin helhet skall medräknas såsom ingående lager för övergångsåret, ligger måhända närmast till hands att vid värdesättningen av djuren utgå från gällande dagspriser. Om emellertid övergången sker under tid, då särskilt höga priser å djur äro rådande, kan en värdering av djurbeståndet efter dagspriser icke förordas, bland annat av den anledningen att vid ett senare inträffande prisfall jordbrukaren får göra avdrag för prissänkning, medan han icke beskattas för den prisstegring, som inträffat före övergången. Värderingen synes närmast böra ske med ledning av de priser, som voro gällande omedelbart före nu rådande krigskonjunktur, dock med skälig hänsyn tagen till den del av penningvärdeförsämringen, som kan tänkas bliva bestående. En dylik regel för värdering av djurbeståndet är så tillvida fördelaktig för jordbrukarna som ingångsvärdena för övergångsåret i de flesta fall torde komma att överstiga de belopp, vilka ursprungligen erlagts vid nyuppsättning. Inkomstbeskattning kommer sålunda icke att ske för den prisstegring, som motsvarar skillnaden mellan ingångsvärdena och nyuppsättningskostnaden. De sakkunniga anse sig icke kunna föreslå att ingångsvärdena å djurbeståndet beräknas efter högre priser, vilket skulle medföra en ytterligare förmån för jordbrukarna i beskattningshänseende. Mot en värdering efter här antydda linjer kan måhända den invändningen göras, att en jordbrukare, som verkställt större delen av sin nyuppsättning under nu rådande förhållanden och som ej kan visa den verkliga kostnaden för nyuppsättning, skulle kunna komma i en oförmånlig ställning. Han skulle nämligen vid en framtida realisation icke kunna tillgodoräkna sig det belopp, varmed nyuppsättningskostnaden överstiger det enligt förenämnda regler fastställda ingångsvärdet. Emellertid torde kunna förutsättas att jordbrukare, som påbörjat jordbruksdrift under kriget, bör kunna visa den verkliga kostnaden för nyuppsättning. Det kan tänkas inträffa att åtgärd vidtagits i syfte att tillskapa ett för högt anskaffningsvärde å djurbeståndet. För att k o m m a till rätta med dylika fall hava de sakkunniga föreslagit en allmän jämkningsregel av liknande innebörd som den, vilken angives i anvisningarna till 29 §, punkt 3 b., fjärde stycket, kommunalskattelagen i fråga om anskaffningsvärdet å inventarier

74 i rörelse. Skulle det sålunda i något fall befinnas, att en jordbrukare eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att jordbrukaren skall kunna tillgodoräkna sig ett högre ingångsvärde eller en högre anskaffningskostnad än som synes rimligt, och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, skall jämkning i skälig mån ske. Under hänvisning till vad ovan anförts vilja de sakkunniga sålunda föreslå att ingångsvärdet å djurbeståndet vid övergången bestämmes i enlighet med de verkliga kostnaderna för nyuppsättningen, om jordbrukaren kan förete godtagbar utredning härom, i vilket fall förutsattes att utredningen avser nyuppsättningen i dess helhet och icke enstaka djur, men att eljest ingångsvärdet bestämmes enligt fastställda värden å i djurbeståndet ingående djur. De sakkunniga förutsätta nämligen att till ledning för taxeringen för övergångsåret utfärdas föreskrifter angående värderingen av det ingående djurbeståndet på samma sätt, som ovan angivits beträffande det utgående djurbeståndet vid den årliga taxeringen. Beträffande mera värdefulla avelsdjur torde jordbrukaren få förebringa utredning till ledning för ingångsvärdenas fastställande, varvid samma princip torde kunna komma till användning, som ovan angivits i fråga om minimivärdenas beräknande. IV. Värdering av fordringar och skulder. En inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder påverkas av utestående fordringar och skulder därigenom att ingående varuskulder och utgående varufordringar skola redovisas såsom inkomstposter medan ingående varufordringar och utgående varuskulder skola upptagas såsom utgiftsposter. Enligt de sakkunnigas förslag skola de beträffande fordringar och skulder i rörelse stadgade bestämmelserna äga motsvarande tillämpning å fordringar och skulder i jordbruket. Bestämmelserna, som återfinnas i anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen, punkt 1, tredje stycket, innebära bl. a. följande. Fordringar och skulder skola uppföras såsom inkomst resp. utgift under det år, då de uppkomma, oberoende av huruvida betalning verkligen influtit eller utgift verkligen likviderats under nämnda år eller icke. Säker fordran skall upptagas till sitt fulla värde och osäker fordran till det värde, varmed den beräknas komma att inflyta. Värdelös fordran må avskrivas i sin helhet. Om avskriven fordran sedermera inflyter eller eljest återfår sitt värde, skall den upptagas såsom intäkt. Då försäljning inom jordbruksrörelsen till stor del sker till jordbrukarnas olika föreningar, torde fråga om avdrag för förlust å varufordringar mera sällan uppkomma. Frågan om rätt till avdrag för förlust å fordringar i rörelse behandlas i punkt 10 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen, som enligt de sakkunnigas förslag skall tillämpas jämväl i fråga om jordbruket. Såsom driftsförlust anses sålunda i fråga om jordbruk uteblivandet av en intäkt, som normalt bort inflyta, under förutsättning att intäktens uteblivande är av sådan beskaffen-

75 het, att det i jordbruket kan räknas med eventuellt uppkommande förlust i stället för vinst samt att förlusten alltså ingår såsom ett led i jordbruksdriften. Hit räknas exempelvis till följd av köpares insolvens utebliven betalning för varor eller produkter, som jordbrukaren sålt. I sådana fall är jordbrukaren berättigad att i beskattningsavseende göra erforderlig avskrivning å utestående fordringar eller vidtaga därmed jämförlig åtgärd för minskande av sin eljest skattepliktiga inkomst. Förlust, som jordbrukaren kan ha lidit vid sidan av vad som normalt ingår som ett led i förvärvsverksamheten, är att anse såsom kapitalförlust, för vilken avdrag ej medgives. Enligt nu gällande bestämmelser hava varufordringar i jordbruket, som i allmänhet motsvara försålda produkter, icke fått påverka den inkomst, som tagits till beskattning, förrän fordringarna betalats. Vid övergången förefintliga varufordringar hava sålunda icke beskattats såsom inkomst. Vid inkomstberäkningen för övergångsåret skola därför ingående varufordringar i princip behandlas lika med inneliggande lager av egna produkter, vilket innebär att avdrag ej får göras för dessa varufordringar. Detta har till följd att två beskattningsårs utgående varufordringar, nämligen övergångsårets och det närmast föregående beskattningsårels, på en gång påföras jordbruket som inkomst. Denna oförmånliga påföljd för den skattskyldige i beskattningshänseende undanröjes emellertid i förekommande fall av att vid övergången ingående varufordringar kunna kvittas mot ingående varuskulder, vilka sistnämnda, enligt vad nedan angives, icke skola upptagas såsom inkomstpost för övergångsåret. Om vid övergångsårets ingång varufordringarna äro större än varuskulderna, kommer på grund av anförda skäl och i enlighet med grunderna för bokföringsmässig vinstberäkning mellanskillnaden att i motsvarande mån öka nettointäkten för övergångsåret. Då emellertid försäljningar i jordbruket numera i stor utsträckning lära ske mot kontant likvid, eller likvid inom 30 dagar, torde varufordringar, som till mera betydande belopp överstiga varuskulder, jämförelsevis sällan finnas vid övergångsårets ingång. Varuskulder utgöra i regel skulder för inköp av förnödenheter, som skola användas i jordbruksdriften. Enligt nu gällande bestämmelser medgivas avdrag för dessa inköp först för det år, under vilket likvid erlagts. För de förnödenheter, för vilka betalning ej verkställts vid övergången, har sålunda avdrag ej fått ske vid tidigare taxeringar, varför jordbrukaren bör vara berättigad att verkställa sådant avdrag efter övergången till bokföringsmässig inkomstberäkning. Detta löses taxeringstekniskt enklast på det sätt att de vid övergången befintliga varuskulderna betraktas såsom kostnad för övergångsåret och i sin helhet avdragas vid inkomstberäkningen för detta år, ehuru de icke belöpa på övergångsåret. I deklarationen för övergångsåret skall jordbrukaren följaktligen icke såsom tillkommande inkomstpost upptaga ingående varuskulder. Då vidare i deklarationen för samma år avdrag får ske för varuskulderna vid övergångsårets utgång, kommer sålunda avdrag att medgivas för utgående varuskulder, hänförliga till två beskattningsår,

76 övergångsåret och det närmast föregående beskattningsåret. Härigenom uppkommer, som ovan framhållits, en viss utjämning i förhållande till varulagret och varufordringarna vid övergången. Därest vid övergångsårets ingång varuskulderna äro större än varulagret och varufordringarna, kan på grund därav att övergångsåret belastas med mer än ett års varuskulder den konsekvensen uppkomma för jordbrukaren, att den taxeringsmässiga nettointäkten för övergångsåret blir så låg, att jordbrukaren ej kan utnyttja de allmänna avdragen eller ortsavdragen. Detta lär emellertid i regel kunna avhjälpas genom att lagerbehållningen, i vad den avser djurbeståndet vid övergångsårets utgång, värdesättes efter högre priser än de fastställda minimipriserna. V.

Beskattningsort.

I fråga om beskattningsorten gäller enligt 56 § kommunalskattelagen att skatt för inkomst av jordbruksfastighet skall utgöras till kommun, där fastigheten är belägen. Särskilda bestämmelser angående inkomstens fördelning mellan olika kommuner äro icke meddelade, då jordbruk drives i sambruk inom skilda kommuner. I sådant fall får nettointäkten (eller ev. underskott) av de inom olika kommuner belägna jordbruksfastigheterna redovisas var för sig. Detta sammanhänger med bestämmelsen i 18 § kommunalskattelagen, att i fråga om jordbruksfastighet såsom särskild förvärvskälla skall anses inom var kommun för sig, varje fastighet, fastighetsdel eller komplex av fastigheter, som i ägarens eller brukarens hand är att anse såsom förvaltningsenhet. Förvärvskällan är således till sin omfattning begränsad till en kommun. Smålands och Blekinge handelskammare har i sin förut omnämnda framställning hemställt, att inkomstfördelningen mellan olika kommuner borde i fråga om inkomst av jordbruksfastighet verkställas i enlighet med de grunder, som gälla för inkomst av rörelse, varvid fastigheternas taxeringsvärden skulle kunna tjäna som fördelningsgrund. Den av handelskammaren föreslagna fördelningsgrunden torde emellertid icke i alla fall giva ett rättvist resultat. På grund härav och då frågan om fördelning av inkomst mellan olika kommuner synes böra utredas i annat sammanhang, hava de sakkunniga icke ansett sig böra upptaga denna fråga till behandling. De sakkunniga vilja emellertid framhålla, att frågan skulle få särskild betydelse om bokföringsmässig inkomstberäkning kommer att omfatta även växande skog.

77 KAP. 2.

Avdrag för värdeminskning av inventarier. Vid bestämmande av vinstresultatet av ett näringsföretag måste hänsyn tagas bl. a. till den värdeminskning, som de för stadigvarande bruk avsedda tillgångarna i företaget trots reparation och underhåll äro underkastade. I gällande skattelagstiftning har detta skett i två olika former, nämligen antingen på det sätt att näringsidkaren medgives rätt till viss årlig avskrivning å inventarierna eller ock så att de kontanta utgifterna för nyanskaffning av inventarier under ett beskattningsår få avdragas såsom omkostnad. Beträffande inkomst av jordbruksfastighet infördes — i anslutning till regeln om kontantprincipen som grund för inkomstberäkningen — sistnämnda metod genom 1910 års skattelagstiftning och gäller alltjämt. Sålunda får enligt 22 § 1 och 2 mom. kommunalskattelagen avdrag icke göras för värdeminskning å jordbrukets och skogsbrukets döda inventarier. I stället medgives avdrag för anskaffande av dylika tillgångar till ersättning för avyttrade, utrangerade eller förlorade. I punkt 1 första stycket anvisningarna till nämnda lagbestämmelse utvecklas detta närmare sålunda: »Såsom driftkostnad får icke avföras kostnad för anskaffande av sådana inventarier, till vilka motsvarighet förut icke funnits å fastigheten. Om alltså en lantbrukare inköper exempelvis lokomobil, traktor, elektrisk motor eller andra maskiner av annan art än dem han förut haft eller till följd av brukningssättets omläggning inköper ökat antal kreatur, så är detta att hänföra till nyuppsättning, därför kostnaden ej får avräknas som driftkostnad. Nyuppsättning och nyanskaffning kunna samtidigt föreligga, exempelvis om äldre maskin ersattes med ny av annan och dyrbarare konstruktion. I dylikt fall upptages såsom driftkostnad det belopp, som skulle belöpa å den förbrukade maskinen motsvarande ny sådan.» Mot dessa avdragsregler svarar bestämmelsen i 21 § första stycket b) första punkten kommunalskattelagen, att vad som erhållits genom löpande försäljning — men ej realisation — av inventarier skall upptagas såsom inkomst av jordbruksfastighet. Föreligger realisation bedömes taxeringsfrågan enligt de för realisationsvinst stadgade grunderna. När i praxis taxering enligt bokföringsmässiga grunder medgives beträffande inkomst av jordbruksfastighet, bör i princip tillika föreligga rätt att begagna metoden med årliga avskrivningar å värdet av tillgångar för stadigvarande bruk. Utan bestämmelser i ämnet, särskilt rörande frågan om beskattning av återvunna värdeminskningsavdrag, har det emellertid synts tveksamt, huruvida och i vilken omfattning en dylik rätt verkligen förelig-

78 ger. Bevillningsutskottet har i sitt betänkande nr 21 vid 1943 års riksdag också uttalat, att det torde i saknad av uttryckliga bestämmelser i ämnet vara tvivel underkastat, huruvida rätt till bokföringsmässig taxering jämväl inrymmer rätt att vid beskattningen åtnjuta avdrag för värdeminskning å inventarier. I ett av regeringsrätten avgjort mål (1937 ref. 34) har avdrag för värdeminskning av maskiner och inventarier (elektrisk anläggning) medgivits vid taxering för inkomst av jordbruksfastighet efter bokföringsmässiga grunder. Något rättsfall avseende rätt till fri avskrivning å till jordbruket hörande inventarier föreligger ej. Gällande bestämmelser beträffande avdrag för anskaffning av inventarier i jordbruket medföra å ena sidan att den vinst, som kan uppstå i samband med realisation av inventarierna vid jordbrukets upphörande, i regel ej beskattas, samt å andra sidan att avdrag för realisationsförlust ej medgives. Bestämmelserna föranleda dessutom ojämnhet i beskattningen på så sätt, att den under ett beskattningsår erlagda kostnaden för ersättningsanskaffning skall till hela sitt belopp avdragas på en gång såsom driftkostnad. Denna anordning kan medföra, att utgift för förnyelse av exempelvis en mera dyrbar maskin icke kan helt utnyttjas av den anledning, att års.intäkterna icke förslå till att täcka, förutom de vanliga årsutgifterna, jämväl förnyelsekostnaden. Det avdrag, som icke kan utnyttjas det år, då utgiften gjorts, får nämligen icke avdragas ett senare år, ty enligt gällande lagstiftning skall i princip varje års resultat tagas till beskattning för sig. Det måste emellertid ur principiell synpunkt anses stridande mot ett rationellt beräkningssätt i fråga om årsavkastning att låta kostnader för förnyelse av maskiner och inventarier med flerårig varaktighetstid avdragas med hela kostnadsbeloppet under första året av deras användningstid. Kostnader för anskaffande av driftinventarier, som äro avsedda att under flera år användas i jordbruksdriften, böra nämligen enligt sakens egen natur icke betraktas såsom årsomkostnader. Nyanskaffning av inventarier lär i allmänhet förekomma synnerligen ojämnt och med långa tidsmellanrum; vid jordbruk med en uppsättning av helt nya driftinventarier behöva dessa icke förnyas förrän efter flera år och då måhända i stor omfattning. Årsresultaten bliva därför missvisande, om kostnader av ifrågavarande slag icke få avdragas under ett flertal år utan i stället under vissa år med längre eller kortare mellantider hopa sig till betydande belopp, måhända överstigande årsintäkterna. Gällande regler om avdrag för värdeminskning av jordbrukets och skogsbrukets döda inventarier äro vidare i det avseendet principiellt felaktiga, att avdrag medgives endast för n y a n s k a f f n i n g , men icke för n y u p p s ä t t n i n g . Kostnaden för nyuppsättning av inventarier innebär en kapitalinvestering, för vilken något avdrag såsom för omkostnad icke kan ifrågakomma. Jordbrukaren — liksom rörelse.idkaren — måste emellertid i princip vara berättigad att, i den mån denna kapitaltillgång trots reparation och underhåll minskar i värde, erhålla avdrag för värdeminskning även å dessa inventarier. Av praktiska skäl kan uppenbarligen avdrag för anskaffningskostnaden för nyuppsättning icke medgivas i samma ordning, som nu gäller

79 i fråga om avdrag för ersättningsanskaffning av inventarier. Skall rätt till avdrag medgivas för anskaffning av inventarier i samband med nyuppsättning, måste därför den metod, som begagnas beträffande inventarier i rörelse, komma till användning. Med avseende å tillämpningen medföra gällande regler betydande svårigheter, främst därigenom att i praktiken gränsen mellan nyanskaffning och nyuppsättning ofta är svår att draga. Det torde t. ex. ej sällan inträffa, att anskaffning av en ny maskin delvis är att hänföra till nyanskaffning och delvis till nyuppsättning. Det må vidare erinras om att inventarier kunna hava försålts under ett beskattningsår och motsvarande antal och slag inköpts under nästpåföljande beskattningsår såsom ersättning för de tidigare försålda. I sådant fall föreligger givetvis icke nyuppsättning. Med frågan om avskrivningsreglerna sammanhänger frågan om inkomstbegreppets omfattning, d. v. s. frågan i vad mån vinst, som kan uppstå vid avyttring av inventarier, skall beskattas eller förlust, som kan uppkomma vid en dylik avyttring, skall få avdragas. Vid 1938 års riksdag beslöts vissa ändringar i då gällande bestämmelser om avdrag för värdeminskning å maskiner, inventarier och liknande tillgångar, vilka användas i rörelse. De ändrade bestämmelserna, som återfinnas i 28 och 29 §§ kommunalskattelagen jämte därtill hörande anvisningar, hade kunnat genomföras till följd därav att det med ledning bland annat av rörelseidkares räkenskaper varit möjligt att på ett betryggande sätt ordna kontrollen över, att vid taxeringen för inkomst av rörelse avdrag icke beviljades med belopp överstigande anskaffningsvärdet, samt att återbekomna avskrivningar blevo beskattade vid avyttring av dylika tillgångar. Önskemål om en uppmjukning av avskrivningsreglerna jämväl beträffande jordbrukets och skogsbrukets inventarier hava framförts vid skilda tillfällen under senare år; sålunda har bevillningsutskottet vid 1939, 1941 och 1943 års riksdagar haft att taga ställning till frågan i anledning av motioner i ämnet. Vid förstnämnda riksdag gjorde bevillningsutskottet i frågan bland annat följande uttalande (betänkande nr 30): »Utskottet, som anser de nuvarande bestämmelserna i föreliggande ämne för jordbruket stundom icke leda till ett i beskattningsavseende nöjaktigt resultat, finner skäl tala för att denna fråga göres till föremål för närmare utredning. Därvid bör omprövas, huruvida icke jordbrukets avskrivningsfråga kan lösas efter i huvudsak samma grunder, som gälla beträffande rörelse. Vid en sådan lösning av frågan finner utskottet det vara nödvändigt, att garantier skapas för en tillfredsställande kontroll liknande den vid rörelse antingen genom bestämmelser om bokföringsskyldighet för jordbruket eller ock på annat betryggande sätt.» I avvaktan på vissa då pågående utredningar hemställde emellertid utskottet, att de framställda yrkandena om ändring av kommunalskattelagens avdrags- och avskrivningsbestämmelser med avseende å jordbruket icke måtte föranleda någon riksdagens åtgärd. Bevillningsutskottet vid 1941 års riksdag anförde (betänkande nr 33) bland annat följande:

80 »I de föreliggande motionerna hava ifrågasatts vissa ändringar i gällande bestämmelser om avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier samt å sådana byggnader, som användas i rörelse och jordbruk. Utskottet delar motionärernas uppfattning, att det är av synnerligen stor betydelse icke minst under nuvarande förhållanden, att näringslivets produktionsförmåga vidmakthålles samt att nyinvesteringar för industriellt ändamål främjas. Under de senare åren hava vid skilda tillfällen genomförts vissa reformer på beskattningsområdet, vilka avsett att bidraga till näringslivets konsolidering samt att öka dess motståndskraft vid påfrestningar under dåliga konjunkturer- Bland åtgärder i sådant syfte må erinras om de ändringar, som år 1938 vidtogos i tidigare gällande bestämmelser om avdrag för värdeminskning å maskiner, inventarier och liknande tillgångar, vilka ändringar gingo ut på en uppmjukning av sagda bestämmelser. De sålunda gjorda ändringarna i avskrivningsreglerna äro otvivelaktigt till stort gagn för näringsföretagen och medverka även till att åstadkomma en utjämning av skatteunderlaget mellan olika år, ett förhållande som givetvis också är till nytta för det allmänna. Då utvecklingen på det industriella området går mycket raskt, finner utskottet det vara av vikt, att jämväl skattelagstiftningen anpassas efter de ändrade förhållandena. På grund av vad utskottet ovan anfört föreslår utskottet, att de i de föreliggande motionerna väckta förslagen om uppmjukning av gällande bestämmelser i fråga om avdrag för värdeminskning å maskiner, inventarier och liknande tillgångar ävensom å byggnader göras till föremål för närmare utredning. Därvid förutsätter utskottet i likhet med motionärerna att betryggande garantier skapas för att förhindra att vid avyttring av tillgångarna återbekomna förut avskrivna belopp bliva obeskattade ävensom att till förnyelsefond avsatta medel, vilka icke användas för avsett ändamål, undgå beskattning.» Vid övervägande av jordbrukets avskrivningsfråga, såvitt rör inventarier, hava de sakkunniga med utgångspunkt från den förutsättningen att inkomst av jordbruksfastighet skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder ansett att spörsmålet bör lösas enligt i huvudsak samma grunder, som nu gälla beträffande rörelse. Det torde nämligen få anses ligga i principen om bokföringsmässig vinstberäkning, att avskrivning å värdet av tillgångar för stadigvarande bruk verkställes enligt räkenskapsmässiga grunder. Ur principiell synpunkt synes det oriktigt att å ena sidan årsvinsten får belastas med kostnader för nyanskaffning av inventarier, som skola användas under en lång följd av år, medan å andra sidan för sådana inventarier, som hänföras till nyuppsättning, icke något som helst avdrag får göras under den tid, de användas. Det principiellt och driftsekonomiskt riktiga torde vara att anskaffningskostnaden fördelas på den tid tillgången användes i driften. Fördelningen på olika år borde egentligen ske i den mån tillgången nedgår i värde, men av praktiska skäl bör anskaffningskostnaden i regel fördelas med lika belopp under tillgångens varaktighetstid. De för inventarier i rörelse givna bestämmelserna, som grundats på sistnämnda princip, medföra att kostnaderna för anskaffning av inventarier bliva mera jämnt fördelade på de olika åren samt att ett riktigare och rättvisare resultat uppnås därigenom att återbekomna värdeminskningsavdrag och förluster i förekommande fall bliva beskattade, respektive få avdragas. De sakkunnigas förslag innebär således, att till avdragsgill driftkostnad får hänföras, bland annat, värdeminskning genom slitning, utrangering eller eljest av jordbrukaren tillhöriga i jord-

81 bruksdriften använda maskiner och andra inventarier eller, om dylik tillgång är underkastad hastig förbrukning, kostnad för anskaffning av tillgången. Inledningsvis vilja de sakkunniga — under hänvisning till den utredning angående inventarier i jordbruket, som återfinnes i bilaga A (s. 272 o. följ.) — till behandling upptaga frågan om vad som enligt de sakkunnigas mening bör i beskattningshänseende hänföras till inventarier i ett jordbruk. I gällande skattelagstiftning förekommer begreppet inventarier i skilda sammanhang. Vad beträffar inkomst av jordbruksfastighet talas sålunda i 21 och 22 §§ kommunalskattelagen om »levande och döda inventarier»; å deklarationsbilagan (formulär nr 4) har i samtliga fall, utom då fråga är om underhåll av inventarier, tillagts beteckningen »yttre» inventarier. I fråga om inkomst av rörelse användes i 29 § kommunalskattelagen jämte anvisningarna därtill benämningarna »maskiner och andra inventarier» samt »maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier». I förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt talas i 9 § 1 mom. om »yttre inventarier» och »inre lösören». I lagen den 3 juni 1932 om inteckning i jordbruksinventarier har såsom föremål för förmånsrätten angivits för jordbruket avsedda »lösa inventarier». Härigenom har man velat utmärka, att tillbehör till fast egendom, såsom fasta maskiner och dylikt, ej åsyftas. Motsvarande regel gäller även i skattelagstiftningen; sålunda inbegripes ej heller i beskattningshänseende under uttrycket inventarier sådana föremål, vilka ursprungligen utgjorts av lös egendom men sedermera förenats med fast egendom på sådant sätt, att de ingå i densamma. Hit räknas exempelvis anläggningar för belysning, värme, vatten eller avlopp. Avdrag för värdeminskning å dessa »fasta» inventarier inkluderas i värdeminskningsavdraget för byggnaderna. Vad beträffar inkomst av rörelse behandlas emellertid i avskrivningshänseende vissa fasta inventarier, nämligen »fasta maskiner», på samma sätt som lösa inventarier under förutsättning att desamma enligt punkt 5 av anvisningarna till 10 § kommunalskattelagen åsatts s. k. särskilt maskinvärde vid fastighetstaxeringen (anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen, punkt 7, andra stycket). I jordbrukets byggnader ingå inventarier av liknande natur, såsom hissar, spannmålstorkar och andra maskiner, som vila på fast från grunden berett underlag. Jordbruksfastighet åsättes vid fastighetstaxeringen icke särskilt byggnadsvärde, varför ej heller något värde å fasta maskiner, motsvarande särskilt maskinvärde, kan fastställas vid dylik taxering. En förutsättning för att de regler, som i förevarande avseende gälla för rörelse, också skola kunna tillämpas beträffande jordbruk är emellertid att ett dylikt värde fastställes vid taxeringen, vilket icke lär kunna ske i annan ordning än vid fastighetstaxeringen. Då, såsom nämnts, detta icke låter sig göra, föreslå de sakkunniga, att bestämmelserna i punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen angående fasta maskiner i rörelse icke skola tillämpas ifråga om fasta maskiner, tillhörande jordbrukets byggnader. Med här angivna avvikelse från vad som gäller beträffande rörelse vilja de sak6—457371.

kunniga sålunda begränsa avskrivningsreglerna till att omfatta endast lösa inventarier i jordbruket, såsom maskiner, redskap och fordon jämte tillbehör. Ovan under avsnittet om lagervärderingen har framhållits att djuren visserligen kunna sägas till viss del utgöra inventarier, men att de sakkunniga av praktiska skäl funnit att djurbeståndet i sin helhet bör hänföras till varulager. Förut har under kapitel 1 påpekats, att ett upptagande i de sakkunnigas förslag av den nu använda benämningen »levande inventarier» skulle bliva direkt missvisande, varför de sakkunniga i sitt förslag ersatt densamma med benämningen »djurbeståndet». I anslutning härtill synes skäl ej heller föreligga att bibehålla den nuvarande benämningen »döda inventarier». Till inventarier torde få räknas såväl inre som yttre, förutsatt att de huvudsakligen användas för driften och ej för jordbrukarens och hans familjs personliga bruk. Bland inventarierna få sålunda ej medräknas ridhäst och automobil, vilka huvudsakligen användas för jordbrukarens personliga bekvämlighet, husgeråd, möbler m. m. Förekomma särskilda kontorsinventarier, böra dessa få inräknas bland inventarierna. Då det emellertid såvitt angår kontorsmöbler i de flesta fall torde vara svårt att avgöra, vilka möbler som skola anses såsom kontorsinventarier, synes kontorsmöbler böra medräknas bland inventarierna endast, då särskilt gårdskontor finnes. Under hänvisning till vad sålunda anförts avses i det följande med inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk, för vilka avdrag för värdeminskning må ske, sådana inre eller yttre lösa inventarier, som i huvudsak stadigvarande användas i driften. Rätt till avdrag föreligger oberoende av huruvida jordbrukaren är ägare till inventarierna eller inköpt dem på avbetalning. Vid gemensam maskinhållning äger jordbrukaren att tillgodoräkna sig värdeminskningsavdrag i förhållande till sin andel i maskinens anskaffningskostnad. Enligt de sakkunnigas förslag skola, såsom nämnts, de i kommunalskattelagen angivna grunderna för beräkning av avdrag för värdeminskning av inventarier i rörelse i princip tillämpas även beträffande jordbrukets inventarier. Härav följer att för beräkning och kontroll av värdeminskningsavdragen avskrivningsplaner måste upprättas på sätt föreskrivits för inventarier i rörelse. Då emellertid dessa avskrivningsplaner i regel torde vara allt för invecklade för att kunna begagnas av det stora flertalet jordbrukare, hava de sakkunniga undersökt möjligheten att utforma en alternativ beräkningsmetod, som ställer sig enklare att tillämpa i praktiken, men som likväl skulle giva ett tillfredsställande resultat. Detta skulle enligt de sakkunnigas mening ernås genom en beräkningsmetod med avskrivning grundad, icke — såsom nu gäller för inventarier i rörelse — å inventariernas anskaffningsvärde, utan å inventariernas i beskattningshänseende återstående värde (restvärde). De sakkunniga hava därför föreslagit, att vid beräkning av avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk två olika metoder må begagnas. Beräkningen i fråga må alltså grundas antingen å anskaffningsvärdet för varje inventarium elbr å

dessas sammanlagda restvärde. Tillämpas restvärdesmetoden förutsätta nämligen de sakkunniga, alt beräkningen avser fastighetens inventariebestånd i dess helhet. Avdrag för värdeminskning av maskiner och andra inventarier får enligt de sakkunnigas förslag ske på sätt och i den ordning, som enligt punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen gäller i fråga om avdrag för värdeminskning av dylika tillgångar i rörelse. Innebörden härav framgår av följande. I avskrivningshänseende göres åtskillnad mellan s. k. bunden avskrivning och fri avskrivning. Vad till en början beträffar den b u n d n a a v s k r i v n i n g e n (punkt 3 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen), skiljer man i första hand på sådan tillgång, som är underkastad hastig förbrukning — vilket vanligen anses vara fallet, när den beräknas hava en varaktighetstid av högst tre år — och annan tillgång. Tillgång av det förra slaget får avdragas med hela anskaffningskostnaden under anskaffningsåret (punkt 3 a). Av praktiska skäl synes vid beskattningen med tillgång i jordbruket, som är underkastad hastig förbrukning, i avskrivningshänseende kunna jämställas tillgångar, vilkas anskaffningskostnad är relativt obetydlig, t. ex. grimmor, liar, grepar och dylika verktyg, även om dessa inventarier beräknas hava en varaktighetstid av mer än tre år. Vad angår tillgång med längre varaktighetstid än tre år, fördelas (punkt 3 b) anskaffningsvärdet genom värdeminskningsavdrag såsom omkostnad på ett antal år i följd med belopp så avpassade att anskaffningsvärdet kan i sin helhet avdragas uncler den tidrymd tillgången beräknas vara ekonomiskt användbar (tillgångens varaktighetstid). Det förutsattes, att det årliga värdeminskningsavdraget normalt bör bestämmas enligt avskrivningsplan till viss bråkdel av anskaffningsvärdet. Såvitt angår jordbrukare, som föra ordnade räkenskaper enligt de sakkunnigas förslag till lag om jordbruksbokföring, får avdrag med större belopp än som under beskattningsåret avskrivits i räkenskaperna ske endast under förutsättning, att utredning företes om hur mycket av anskaffningsvärdet, som kvarstår oavskrivet i beskattningshänseende. Den omsländigheten att utredning i detta hänseende ej företes utgör dock ej hinder för jordbrukare att tillgodonjuta avdrag, som redan tidigare skett i räkenskaperna men då ej gjorts vid beskattningen, därest det påvisas hur stor skiljaktighet som föreligger i sistnämnda avseende och avdraget eljest är behörigt. Vid bestämmande av tillgångs varaktighetstid skall hänsyn tagas till omständigheter, som kunna föranleda, att tillgångens nytta för jordbruket beräknas bliva begränsad till kortare tid än som kan antagas svara mot dess förbrukning genom slitning eller dylikt, exempelvis då tillgången anskaffats för utnyttjande av en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig, eller av ett särskilt arbetstillfälle eller då tillgången kan väntas bliva såsom oekonomisk utbytt mot ny tillgång, innan den blir utsliten. Värdeminskningsavdrag med större belopp än enligt här ovan angivna regler kan medgivas under vissa förutsättningar (punkt c av anvisningarna

84 till 29 § kommunalskattelagen). Sålunda kan jämkning av värdeminskningsavdragen ske med hänsyn till jordbruksdriftens växlande resultat. Visar därför jordbruket ett visst år sämre resultat än vanligt, kan jordbrukaren yrka värdeminskningsavdrag med lägre belopp än han eljest skulle vara berättigad till. Det resterande avdraget får avdragas ett senare år, utöver det på detta år belöpande normala värdeminskningsavdraget. Vad beträffar jordbrukare, som föra fullständiga räkenskaper, är förutsättningen för att sådan förskjutning skall kunna medgivas vid taxeringen att motsvarande avskrivning skett i räkenskaperna. Därest jordbrukare för visst år haft förlust eller så ringa överskott, att han vid beräkning av nettointäkten av jordbruket ej kunnat utnyttja det på året enligt avskrivningsplan belöpande värdeminskningsavdraget, kan resterande avdraget få tillgodoräknas för senare år. Med hänsyn till att jordbrukarna, åtminstone under de första åren efter övergången till de här föreslagna reglerna, kunna antagas ofta sakna vetskap om att outnyttjade avdrag få tillgodoräknas för senare beskattningsår torde i anvisningarna till deklarationsformuläret jordbrukarnas uppmärksamhet fästas härå. Om värdet av tillgång nedgått avsevärt mer än som motsvarar sammanlagda beloppet av tidigare verkställda och på året belöpande värdeminskningsavdrag, kan härav föranlett större avdrag än enligt avskrivningsplanen tillgodoräknas jordbrukaren, dock med den begränsning att värdet i beskattningsavseende icke nedbringas till lägre belopp än det bokförda värdet. Slutligen må, om ett särskilt högt pris eller eljest särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav att den skolat utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig, eller av annan liknande omständighet, avdrag göras för sådant överpris eller sådan merkostnad, i den mån motsvarande avdrag under beskattningsåret skett i räkenskaperna, även om värdet av tillgången vid beskattningsårets slut ej nedgått till det efter avskrivningen återstående beloppet. Till sistberörda spörsmål få de sakkunniga anledning att återkomma nedan under Kap. 5. Då tillgång, som är föremål för bunden avskrivning, avyttras eller såsom för jordbruket obrukbar utrangeras, får i princip avdrag ske för det belopp, som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet, i den mån beloppet överstiger vad som influtit vid avyttring av tillgången (punkt 3 d av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen). Till frågan huru vinst, som uppkommer vid försäljning av inventarier, skall beskattas, återkomma de sakkunniga nedan. Med den s. k. f r i a a v s k r i v n i n g e n avses rätt till avdrag å inventariernas värde i enlighet med de i räkenskaperna gjorda avskrivningarna. Bestämmelserna i ämnet återfinnas, vad angår förvärvskällan rörelse, i punkt 4 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen, vilka bestämmelser enligt de sakkunnigas förslag jämväl skall tillämpas å inventarier i jordbruk, dess binäringar samt skogsbruk. Rätt till sådan avskrivning tillkommer endast

85. aktiebolag, ekonomisk förening m. fl. juridiska personer. Förutsättning för att fri avskrivning skall få åtnjutas är dels att framställning göres till beskattningsnämnd, dels ock att tillfredsställande utredning föreligger om vad som i beskattningsavseende återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet å ifrågavarande tillgångar samt att dessa ävensom avskrivningar å desamma i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning redovisas på sådant sätt, att trygghet föreligger att vid avyttring av tillgångarna framdeles möjligen uppkommande vinster ej skola undgå taxering. Den omständigheten att vid fri avskrivning värdeminskningsavdragen vid beskattningen skola överensstämma med avdragen enligt räkenskaperna utgör ej hinder för skattskyldig att efter övergång till fri avskrivning utöver avdrag enligt räkenskaperna tillgodogöra sig från tiden före övergången resterande, i räkenskaperna gjorda men ej vid beskattningen medgivna avdrag antingen inom ramen för avskrivningsplan, upprättad med utgångspunkt från tillgångens varaktighetstid eller, med beskattningsnämnds särskilda medgivande, på en gång eller enligt särskild av beskattningsnämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av högst tio år. Härvid gäller dock det undantaget, att sådant avdrag, som tidigare icke kunnat utnyttjas på den grund att jordbruksrörelsen för visst år utvisat förlust eller ringa överskott, icke får tillgodonjutas efter övergång till fri avskrivning. Särskilda regler äro vidare meddelade för det fall, att skattskyldig före övergången till fri avskrivning tillgodoräknats större värdeminskningsavdrag vid taxeringen än enligt räkenskaperna. I sådant fall skall överensstämmelse åstadkommas mellan tillgångens återstående värde enligt räkenskaperna och i beskattningsavseende, vilket sker på sådant sätt att det belopp, varmed tillgångens värde i beskattningsavseende understiger värdet enligt räkenskaperna, upptages såsom intäkt under det första beskattningsår, för vilket fri avskrivning åtnjutes, eller, om den skattskyldige hellre vill, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande åren. Om sådant intäktsbelopp för något av dessa år skulle helt eller delvis undandragas från beskattning genom utnyttjande vid inkomstberäkningen av avdrag, som, om intäktsbeloppet icke upptages, ej skulle kunna utnyttjas, skall dock beloppet i stället uppföras såsom intäkt under det första år, då dylikt förhållande ej föreligger. Vid tillämpning av dessa regler skall även sådant på tidigare år enligt avskrivningsplan belöpande värdeminskningsavdrag, som den skattskyldige ej kunnat utnyttja, anses hava tillgodoräknats honom. Då en tillgång förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång skall såsom tillgångens anskaffningsvärde anses den verkliga kostnaden för dess anskaffande (punkt 3 b anv. till 29 § kommunalskattelagen). Har tillgången förvärvats för sig utan samband med jordbruket och övergått till detta på annat sätt än nyss nämnts, t. ex då en tillgång, som använts för privat bruk, övergår till jordbruksdriften, skall dess allmänna saluvärde vid tiden för övergången anses utgöra anskaffningsvärdet. Har tillgången förvärvats annorledes än genom köp eller byte eller dylikt, t. ex. genom arv, skall

8Q

— såsom nedan under Kap. 6 närmare utvecklas — där ej särski.da omständigheter till annat föranleda, såsom anskaffningsvärde för tidgången anses det belopp, som kvarstår i beskattningsavseende oavskrivet för överlåtaren. Detta innebär alltså, att såsom ingående värde för mottagaren antages det värde, till vilket tillgången genom avskrivningar nedbragts i överlåtarens hand. Skulle emellertid i sistnämnda fall stämpelplikt hava beräknats efter lägre belopp än vad nyss angavs skall anskaffningsvärde: beräknas efter detta lägre belopp. Skulle slutligen i något fall befinnas, alt skattskyldig eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att den skattskyldige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, skall anskaffningsvärdet i skälig mån jämkas. För beräkning och kontroll av värdeminskningsavdragen skall upprättas särskild avskrivningsplan. Härför torde kunna begagnas samma avskrivningsplan (formulär 7 b eller 8 b), som för närvarande användes för inventarier i rörelse. Beräkning av avdrag för värdeminskning av jordbrukets maskiner och inventarier må, såsom förut anförts, jämväl ske enligt en i praktiken enklare metod än ovan angivits. Avdraget får nämligen, om den skattskyldige så önskar, beräknas till viss procent av det för jordbruksfastighetens inventariebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). Vid begagnande av denna metod har den skattskyldige att förebringa erforderlig utredning genom ifyllande av vissa uppgifter i deklarationsbilagan enligt förslagsvis nedanstående uppställning. Tillgångarnas värde vid beskattningsårets ingång a) kr Anskaffningskostnad för under beskattningsåret inköpta tillgångar b) »

^^

Summa av a) och b) c) kr Försäljningsbelopp för under beskattningsåret avyttrade tillgångar d) »

^^

Skillnad mellan c) och d) Avdrag för värdeminskning yrkas med . . . . °/o av beloppet vid e) Tillgångarnas värde vid beskattningsårets utgång [ = skillnad mellan e) och f) ]

e) kr f)

»

g) kr

Som framgår av förestående uppställning kommer värdeminskningsavdraget att beräknas, icke å anskaffningsvärdet — i vilket fall fullständig avskrivningsplan är nödvändig — utan å det s. k. restvärdet, vilket utgör anskaffningskostnaden minskad med erhållna värdeminskningsavdrag. Då avdrag kommer att ske å inventariebeståndet i dess helhet skall till inventariernas värde i taxeringshänseende vid beskattningsårets ingång läggas kostna-

87 derna för under samma år gjorda inköp av inventarier och från den sålunda erhållna summan dragas intäkter av under året verkställda avyttringar. Avdrag beräknas å det därvid erhållna skillnadsbeloppet. Avskrivning på restvärdet innebär att det belopp, vara den procentuella avskrivningen beräknas, minskas år från år, varigenom avskrivningarna bliva störst de första åren efter det inventarierna anskaffats och sedan nedgå. Detta torde i allmänhet motsvara de faktiska förhållandena. Värdeminskningen å inventarier lär nämligen i stort sett vara störst de första åren efter förvärvet, samtidigt som reparations- och underhållkostnaderna då äro av mindre betydenhet. Det är också i sin ordning, att mot slutet av inventariets användningstid, då reparationskostnaderna äro stora, värdeminskningsavdragen reduceras. En dylik anordning för beräkning av värdeminskningsavdrag är principiellt icke riktig, då den icke medför att kostnaden för inventarier blir i sin helhet ersatt. Inventarierna torde emellertid i regel icke bliva helt värdelösa utan äga ett visst utrangerings- eller skrotvärde. Med föreslagen anordning ernås därjämte enkelhet i den praktiska tillämpningen. Avskrivningskvotens storlek i olika fall tillkommer det praxis att bestämma under hänsynstagande till tillgångens varaktighetstid. Det är visserligen uppenbart, att varaktighetstiden är olika för de skilda slag av föremål, som ingå i inventariebeståndet å ett jordbruk. Den praktiska tillämpningen bör emellertid i görligaste mån förenklas, och detta torde lättast kunna åstadkommas därigenom att avskrivningsprocenten avpassas så, att den kommer att i allmänhet motsvara den genomsnittliga förslitningen av hela inventariebeståndet. För större jordbruksfastigheter, där mera dyrbara maskiner användas i större utsträckning än å mindre fastigheter och härigenom få kortare varaktighetstid, bör det givetvis icke finnas något hinder för att olika värdeminskningsplaner upprättas för skilda slag av inventarier allt efter dessas förslitning och att sålunda olika avskrivningsprocenttal tillämpas. Även för inventariebeståndet i dess helhet kan den genomsnittliga procentsatsen varieras, beroende på jordbruksfastighetens storlek och graden av inventariernas förslitning. Å de mindre jordbruksfastigheterna torde sålunda, såsom redan nämnts, i regel inventariernas varaktighet vara större än å stora och medelstora jordbruksfastigheter. Procentsatsen torde vidare få bestämmas olika allteftersom avskrivning sker å anskaffningsvärdet (fullständig plan) eller å restvärdet. Verkställes avskrivning å anskaffningsvärdet hava de sakkunniga funnit, att ett procenttal av 10 i allmänhet torde giva tillfredsställande resultat. Hänsyn har därvid tagits till att den ekonomiska livslängden å inventarierna torde komma att bliva kortare i framtiden på grund av inom jordbruket förekommande ralionaliseringsåtgärder. Vid avskrivning, baserad å restvärdet, bör en högre avskrivningsprocent tillämpas än vid avskrivning, grundad å anskaffningsvärdet. Detta medför att värdeminskningsavdragen under de första åren efter det ett inventarium anskaffats bliva högre då restvärdesmetoden tillämpas än då anskaffningsvärdet lägges till grund för avdragens beräknande. Metoden med avskrivning å rest-

värde torde huvudsakligen komma att användas vid de mindre eller medelstora jordbruken, beträffande vilka inventariernas varaktighetstid torde vara längre än vid de större jordbruken. Med hänsyn till olika omständigheter, som i denna fråga kunna inverka, hava de sakkunniga funnit, att en avskrivningsprocent av 15 i regel torde giva tillfredsställande resultat. Med denna procentsats torde inventarierna under den antagna varaktighetstiden komma att nedskrivas till utrangeringsvärdet. Den här förordade principen, innebärande avskrivning med en konstant procentsats å inventariebeståndets restvärde, torde sålunda, om hänsyn tages till såväl värdeminskning som reparation och underhåll, även leda till ett ur bokföringsmässig synpunkt tillfredsställande resultat. Utformningen av reglerna om rätt till avdrag för värdeminskning av maskiner och inventarier inverkar på spörsmålet om, huru vinsi vid avyttring av inventarier skall beskattas. Vad angår inventarier i rörelse behandlas detta spörsmål i 28 § kommunalskattelagen jämte anvisningarna därtill. Avyttras dylika inventarier, gälla olika regler för det fall att, å ena sidan, den skattskyldige är aktiebolag och med dem jämställda (ekonomisk förening, ömsesidigt försäkringsbolag, sparbank) samt, å andra sidan, annan skattskyldig. Då den förstnämnda gruppen av skattskyldiga medgivits rätt till s. k. fri avskrivning har man ansett konsekvensen kräva, att alla försäljningsvinster å inventarier i sin helhet skola beskattas även till den del de överstiga beloppet av förut gjorda avskrivningar och oavsett huru länge vederbörande innehaft inventariet i fråga; vinst vid försäljning av inventarier skall alltid upptagas såsom intäkt av rörelse. Vad åter beträffar annan skattskyldig än aktiebolag m. fl., beskattas försäljningsvinst för inventarier såsom intäkt av rörelse endast till den del den utgör återbekomna belopp, för vilka avdrag i beskattningsavseende tidigare åtnjutits, men för övrigt såsom intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet, i den mån enligt 35 § kommunalskattelagen förutsättningarna för skattepliktig realisationsvinst föreligga. Som framgår av det följande föreligger i fråga om beskattningen av vinst vid avyttring av inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk ett hinder av i första hand taxeringsteknisk natur att här tillämpa samma regler som för inventarier i rörelse. De sakkunniga hava ovan framhållit att de värdeminskningstablåer, som f. n. tillämpas beträffande inventarier i rörelse, äro allt för komplicerade för att i allmänhet kunna komma till användning beträffande inventarier i jordbruk och skogsbruk. De sakkunniga hava därför alternativt föreslagit en enklare metod för värdeminskningsavdragens beräknande innebärande avskrivning med viss bråkdel av det för egendomens inventariebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). En jordbrukare skulle således enligt de sakkunnigas förslag kunna välja mellan att begagna antingen avskrivningsplaner enligt de för rörelse fastställda formulären (nr 7b eller 8b) eller avskrivningsplan enligt restvärdesmetoden. Användes restvärdesmetoden kan emellertid, om ett inventarium försäljes, den i anledning härav uppkommande vinsten eller förlusten i regel icke konstateras, enär reslvärdesmetoden avser inventariebe-

89 ståndet i dess helhet. För ernående av ett i beskattningshänseende riktigt resultat hava de sakkunniga föreslagit, att i sådana fall den vid försäljningen erhållna köpeskillingen skall avräknas från inventariebestånriets restvärde. Verkan av en dylik anordning är följande. Uppkommer vinst vid försäljningen blir denna icke beskattad under försäljningsåret, utan jordbrukaren får i stället åtnjuta lägre värdeminskningsavdrag under följande år till ett sammanlagt belopp motsvarande vinsten. Uppkommer åter förlust vid avyttring av inventarier eller utrangeras sådana, kan dylik förlust ej avdragas vid taxeringen för det beskattningsår, under vilket försäljningen eller utrangeringen verkställes. Genom att ett belopp, motsvarande förlusten, kvarstår i planen erhåller jordbrukaren likväl avdrag för den genom utrangeringen eller försäljningen uppkomna förlusten genom värdeminskningsavdrag vid kommande taxeringar. Restvärdesmetoden medför sålunda en jämnare beskattning än den, som i motsvarande fall uppkommer vid tillämpning av de för inventarier i rörelse stadgade grunderna. Det synes emellertid de sakkunniga oriktigt, att inkomstbegreppets omfattning skall bliva beroende av den metod, som jordbrukaren använder vid beräkning av värdeminskningsavdrag för inventarier. Denna olikhet framträder särskilt om jordbrukaren försäljer inventarier, som erhållits genom arv eller annat benefikt fång. Till de spörsmål, som uppkomma i samband med äganderättsövergång på grund av dylika fång, återkomma de sakkunniga nedan under Kap. 6. Avyttrar en jordbrukare ärvda inventarier skulle han, om de för inventarier i rörelse gällande bestämmelserna tillämpades, komma att beskattas för ett belopp motsvarande erhållna värdeminskningsavdrag. Med tillämpning av restvärdesmetoden skulle han emellertid enligt de regler, som ovan angivits, taxeras för skillnaden mellan försäljningspriset och inventariernas restvärde. Liknande olikformighet i beskattningen uppkommer om inventarier, vilka förvärvats genom köp, byte eller liknande fång, försäljas efter mer än fem års innehav till pris överstigande inköpssumman. Ett dylikt fall torde emellertid sällan förekomma i praktiken. I detta sammanhang må även följande framhållas. Vid avyttring av rörelser av mindre omfattning lär icke sällan förekomma, att det avtalade priset för inventarier är högre än det i avskrivningsplanen upptagna totala anskaffningsvärdet, trots att särskild ersättning för good will stipulerats. Detta torde sammanhänga dels med att kostnader för tillbehör till och renovering av maskiner och inventarier ofta få belasta omkostnadskontot, dels med att inventarier, vilka slutavskrivits och vilkas anskaffningsvärden ej längre redovisas i avskrivningsplanen, finnas kvar och fortfarande hava ett visst värde dels ock med att omkostnadskontot belastats med utgifter för nyanskaffning av smärre inventarier och även andra inventarier med relativt kort varaktighetstid. Det sist anförda är av särskild betydelse, enär i rörelser av mindre omfattning ofta en mycket stor del av inventariebeståndet utgöres av dylika tillgångar. Då här ovan uttalats att taxeringstekniska skäl utgöra hinder för en tilllämpning av de för inventarier i rörelse givna bestämmelserna i fråga om inkomstbegreppets omfattning åsyfta de sakkunniga den konsekvens, som restvärdesmetoden medför, nämligen att återbekomna, tidigare erhållna vär-

90 deminskningsavdrag i regel icke kunna utrönas samt den i följd härav uppkommande olikformigheten i beskattningshänseende, beroende på huruvida fullständiga avskrivningsplaner eller avskrivningsplan enligt restvärdesprincipen begagnats. De sakkunniga anse sig icke kunna förorda bestämmelser, vilka i praktiken kunna leda till så skiftande beskattningsresultat. Då vinst genom försäljning av inventarier givetvis icke bör undgå beskattning, anse de sakkunniga att dylik vinst i sin helhet bör beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet. Härigenom uppnås överensstämmelse mellan de fall, då fullständiga avskrivningsplaner begagnas och då avskrivningsplan enligt restvärdesmetoden användes. Den ståndpunkt de sakkunniga här intagit, utgör en konsekvens av förslaget om avskrivning enligt reslvärdesmetoden. men är även enligt de sakkunnigas mening av andra skäl sakligt motiverad. Innan de sakkunniga närmare ingå på dessa, må framhållas, att den förordade principen leder till jämnhet i beskattningen, samt att densamma är enkel att tillämpa i praktiken. De sakkunniga förutsätta därjämte, att principen i fråga även införes beträffande inventarier i rörelse. Det synes nämligen ur såväl praktisk som teoretisk synpunkt önskvärt, att beskattningsprinciperna på förevarande område överensstämma beträffande all inkomst, som skall beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Av det ovan anförda framgår, att enligt gällande bestämmelser för beskattning av vinst vid försäljning av maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier i rörelse, en uppdelning av vinsten kan komma att ske mellan två förvärvskällor: inkomst av rörelse och av realisationsvinst. Gränsbestämningen mellan dessa förvärvskällor återfinnes i punkt 1 av anvisningarna till 28 § kommunalskattelagen, som bland annat innehåller följande. Till intäkt av rörelse skall hänföras samtliga intäkter i penningar eller varor, som influtit i rörelsen under förutsättning att intäkten är av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i den förvärvsverksamhet, varom fråga är. Däremot hänföres icke till intäkt av rörelse sådan intäkt, som influtit vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse såsom driftinkomst, såsom exempelvis vid avyttring av personlig lösegendom eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda fastigheter eller andra tillgångar eller vid avyttring av rörelsen själv. Den intäkt, som erhålles genom en dylik, oberoende av rörelsen verkställd avyttring, skall tagas i betraktande vid inkomstberäkningen för förvärvskällan tillfällig förvärvsverksamhet och bedömas efter de för denna förvärvskälla stadgade grunder. Från vad sålunda stadgats göres dock undantag för bland annat maskiner och andra inventarier; beträffande dem gives särskilda bestämmelser i andra stycket av förenämnda anvisningspunkt av innehåll, som framgår av vad härom förut anförts. Särbestämmelserna för inventarier infördes genom 1938 års lagstiftning, som grundats å ett av 1936 års skattekommitté avgivet betänkande med förslag till omläggning av den direkta statsbeskattningen m. m. (SOU 1937: 42). Denna lagstiftning innebar ett brytande med därförut i skattelagstiftningen gällande princip, enligt vilken vinst genom avyttring av inventarier icke under andra förutsättningar än

91 som voro stadgade för skattepliktig relisationsvinst kunde bliva föremål för beskattning. Nämnda princip, som infördes genom år 1921 vidtagna ändringar i dåvarande skatteförfattningar, innebar enligt departementschefen att »vinst, som en näringsidkare förvärvar genom avyttring av föremål, som han icke för i handel eller tillverkar, icke hänföres till inkomst av rörelse eller yrke utan till realisationsvinst». Hithörande bestämmelser hade, innan 1936 års skattekommitté upptogo desamma till behandling, varit föremål för överväganden av olika statliga utredningsorgan. Sålunda skulle, enligt inkomstskattesakkunnigas år 1923 framlagda betänkande, för skattskyldig, som enligt lag varit pliktig föra handelsböcker, inkomstberäkningen i regel följa bokföringen, och skulle i följd härav dylik skattskyldig i regel erhålla avdrag för värdeminskning med samma belopp, varmed han gjort avskrivning i sina böcker. 1924 års skatteberedning framlade 1926 en promemoria angående rätt till avdrag vid beskattningen för värdeminskning å inventarier, byggnader m. m. i rörelse och yrke. De regler, vilka enligt förslaget skulle gälla för fysiska personer och med dem likställda, anslöto sig till tidigare lagstiftning och praxis samt voro i det väsentliga desamma, som upptogos i den år 1928 antagna kommunalskattelagen. Rörelseidkande aktiebolag eller därmed jämställd juridisk person skulle i regel äga rätt att vid beskattningen erhålla avdrag för värdeminskning med de belopp, som avskrivits i räkenskaperna. Endast om avskrivningarna vore uppenbart oskäliga kunde avdragen sättas lägre än avskrivningarna. I konsekvens med dessa avdragsregler skulle all vid försäljning av dylik tillgång erhållen vinst beskattas såsom inkomst i rörelsen. För nämnda juridiska personer föreslog beredningen sålunda ett annat inkomstbegrepp än det för fysiska personer gällande. Till utveckling härav yttrade beredningen bl. a. följande: »Skälet, varför realisationsvinst för närvarande beskattas endast i begränsad utsträckning, är ju det, att denna anses ofta utgöra ett kapitalförvärv och icke vara resultatet av någon spekulation med ett moment av yrkesmässighet. Vad nu ett aktiebolag beträffar, så bildas detta i princip — undantag kunna tänkas — enbart i ändamål att driva förvärvsverksamhet och skapa inkomster åt aktieägarna. Det är för dessa sak samma, om den vinst, som bolaget förvärvar, härrör från försäljning av varor eller från försäljning av inventarier eller dylikt i rörelsen. Även ur denna synpunkt synes alltså en regelmäsig beskattning av vinst på försäljning av inventarier m. m. hos aktiebolagen överensstämma med de principer, som ligga bakom den nu gällande skattelagstiftningen. De praktiska svårigheter, som i fråga om enskilda näringsidkare förefinnas att skilja mellan inventarier, som höra till rörelsen, och dem, som icke göra detta, föreligga ej beträffande nu ifrågavarande slag av juridiska personer. Alla bolagets eller föreningens tillgångar måste anses anskaffade för dess förvärvsverksamhet och alltså hänförliga till rörelsen.» Bolagsskatteberedningens betänkande med förslag till ändrade bestämmelser angående beskattning av aktiebolag och andra näringsföretag m. m. (SOU

92 1931: 40) innehöll även förslag till ändrade bestämmelser i denna fråga. Förslaget gjorde ingen skillnad i detta hänseende mellan rörelseidkande aktiebolag m. fl., å ena sidan, och fysiska personer, som driva rörelse, å den andra. Alla skulle berättigas att få sina i bokföringen vidtagna avskrivningar respekterade vid beskattningen, dock under villkor att de förde så fullständiga och tydliga räkenskaper, att kontinuerlig kontroll över avdragen vore möjlig. En förutsättning för dylik fri avskrivningsrätt skulle vidare vara att, då tillgång av ifrågavarande slag uttoges för personligt bruk eller försåldes, vad därigenom tillfördes den skattskyldige skulle upptagas såsom intäkt i rörelsen. Den föreslagna utvidgningen av inkomstbegreppet för rörelse motiverades av bolagsskatteberedningen bl. a. sålunda. »Förutsättningen för beredande av tillgång till frihet för rörelseidkare att bestämma tiden för och omfånget av de årliga avskrivningarna i beskattningsavseende måste vara, att de tillgångar, som inrymmas under friheten, i varje avseende betraktas såsom ingående i den skattskyldiges rörelse, så att, därest dylik tillgång skulle uttagas för personligt bruk eller avyttras med vinst, vad därigenom tillgodoföres den skattskyldige behandlas såsom skattepliktig intäkt i rörelsen. I fråga om de i rörelsen investerade lösa tillgångarna, framför allt dess inventarier, bör enligt beredningens mening ett dylikt betraktelsesätt i allmänhet anses stå i god överensstämmelse med förhållandena, sådana de i verkligheten gestalta sig i det praktiska livet. Utrangeringar och nyanskaffningar av inventarier under oavbrutet hänsynstagande till av tidsförhållandena åstadkomna förändringar och rörelsens därav betingade krav utgöra i själva verket merendels helt normala transaktioner i rörelsens drift. Enligt beredningens mening måste det anses naturligt, att vinster, som uppkomma genom avyttring av tillgångar av här förevarande slag, behandlas såsom uppkomna i rörelsen, likaväl som förlust genom avyttring av dylika tillgångar bör få avdragas såsom uppkommen i rörelsen utan iakttagande av någon tidsbegränsning. Så länge penningvärdet hålles någorlunda stabilt, torde ock några vinster, som böra betecknas såsom i egentlig mening kapitalvinster, åtminstone av någon betydenhet, knappast uppstå å dylika tillgångar. Annorlunda ställer sig saken beträffande jord och därtill hörande byggnader. Å dem gjorda vinster torde oftast vara att tillskriva sådan värdeökning, som bör betecknas såsom förmögenhetsökning, och för dem torde därför vara nödvändigt att tillämpa reglerna om realisationsvinstbeskattning. » 1936 års skattekommitté föreslog — i motsats till bolagsskatteberedningen — icke en fullständig beskattning av alla försäljningvinster beträffande inventarier utan begränsade lagstiftningen till att avse beskattning av vid avyttring återbekomna förut avskrivna belopp. Kommittén utvecklade sina synpunkter bl. a. på följande sätt. »En förutsättning för att friare avskrivningsrätt skall kunna medgivas är uppenbarligen en sådan utformning av lagstiftningen att i tidernas längd ej

1J3

större avdrag får ske än för den totala kostnaden för tillgängen. Därest tillgången avyttras, bör, om man bortser från under tiden nedlagda kosinader, avdraget ej hava överstigit skillnaden mellan anskaffnings- och avyttringskoslnaden. Har avskrivning skett med mer än som svarar mot den verkliga värdeminskningen och sker sedermera avyttring av tillgången, därvid bokföringsmässig vinst uppstår, bör följaktligen, oavsett tiden för innehavet m. ni. åtminstone så mycket av denna beskattas, som svarar mot de återbekomma avskrivningarna. Motsvarande avdrag i händelse av förlust medgives redan enligt gällande bestämmelser genom det s. k. utrangeringsavclraget såsom engångsavdrag för vad som återstår oavskrivet av anskaffningskostnaden. En ur vissa synpunkter mera följdriktig lösning av ifrågavarande problem erhålles emellertid, om man vid avyttring av tillgång för stadigvarande bruk beskattar ej blott återbekomna förut avskrivna belopp utan alla försäljningsvinster i deras helhet, oavsett tiden för innehavet, men å andra sidan i motsvarande fall medger avdrag för avyttringsförluster; denna senare avdragsrätt innefattar dock vad angår inventarier och likartade tillgångar knappast någon nyhet, då det gällande utrangeringsavdraget torde inkludera en praktiskt taget fullständig avdragsrätt. Synnerligt beaktande har kommittén ägnat frågan, huruvida ej den fria avskrivningen beträffande inventarier o. d. borde avse såväl fysiska som juridiska personer. Utan tvivel vore det önskvärt, att likartade regler kunde tillämpas för båda kategorierna. Det kan i och för sig synas egendomligt att enskild skattskyldig skall kunna genom att ombilda sin affär till aktiebolag komma i åtnjutande av en annan och friare avskrivningsrätt än han har såsom enskild man. Men det är att märka, att en sådan ombildning försätter honom i ett helt nytt skatterättsligt läge. Han själv blir skattskyldig enligt den progressiva metoden för utdelningar, vare sig dessa härröra frän årets vinst eller från tidigare års vinster och oavsett hur de uppkommit, men årsvinsten i dess helhet beskattas hos bolaget genom proportionell skatt. Ett medgivande av fri avskrivning för bolaget betyder sålunda en minskning under visst eller vissa år av bolagets efter jämförelsevis lägre skattesats utgående proportionella skatt, medan motsvarande medgivande för den enskilde rörelseidkaren skulle betyda en minskning av skatten med det måhända höga procenttal å avskrivningens belopp, som enligt den progressiva skiktskalan gäller för det eller de för honom förekommande högsta skikten. För enskilda personer med större inkomster skulle sålunda fri avskrivningsrätt kunna få en mycket större betydelse än för aktiebolag, med därav följande större risker för sådana åtgärder av de skattskyldiga, som ej vore väl förenliga med den fria avskrivningsrätten. Med den allmänna ståndpunkt kommittén intagit till frågan om rätt till fria avskrivningar, enligt vilken viss försiktighet med dess införande borde iakttagas, har det därför befunnits bäst förenligt att nu ej föreslå sådan för enskilda personer. Vid detta sitt ståndpunktstagande har ommittén jämväl tagit hänsyn till de skäl mot fri avskrivningsrätt för enskilda personer, som framkommit under tidigare utred-

94 ningsarbete. Ett sådant skäl har varit, att, om en person nedbringar inventariernas värde under det verkliga värdet och sedan under sin livstid ej avyttrar dem, han kommer att åtnjuta obehöriga förmåner i beskattningsavseende. Såsom ett annat skäl har anförts, att svårigheter och tvister äro att förutse, huruvida tillgångar äro att hänföra till rörelse eller ej. Likväl vill kommittén framhålla, att dessa olägenheter böra kunna bliva något minskade med kommitténs i det följande omförmälda förslag om beräkning av anskaffningsvärde för den som förvärvar tillgång på grund av arv eller testamente samt om framläggande av avskrivningsplaner och utredningar vid deklarationer i annan form än hittills varit vanligt.» Förutom vad ovan anförts ur de allmänna motiven till gällande bestämmelser rörande beskattning av försäljningsvinst å inventarier i rörelse må tilläggas, att i praxis ofta lär så förfaras, att försäljningsvinsten presumeras motsvara återbekomma förut medgivna värdeminskningsavdrag. Vid bestämmande av omfattningen av inkomstbegreppet för inkomst av rörelse liksom för inkomst av jordbruksfastighet i enlighet med de av de sakkunniga föreslagna beräkningsgrunderna är det givetvis mest konsekvent att antaga samma inkomstbegrepp för alla skattskyldiga. De sakkunniga anse, att några avgörande skäl mot ett sådant ståndpunktstagande icke föreligga. En uppdelning i förevarande hänseende av de skattskyldiga i, å ena sidan, juridiska personer samt, å andra sidan, fysiska personer torde icke längre böra upprätthållas. De sakkunniga dela sålunda bolagsskattekommitténs ställningstagande till frågan; även 1936 års skattekommitté synes i princip icke hava haft något att invända mot en dylik ståndpunkt. Liksom bolagsskattekommittén finna de sakkunniga — med hänsyn till att inventarier i både rörelse och jordbruk anskaffas och avyttras eller utrangeras efter driftsekonomiska grunder — naturligt att vinst och förlust vid avyttring eller utrangering betraktas såsom uppkommen i rörelsen eller jordbruket utan iakttagande av någon tidsbegränsning. De sakkunnigas här angivna ståndpunkt i fråga om inkomstbegreppets omfattning föranleder icke en utsträckning av den fria avskrivningsrätten för vissa juridiska personer till att omfatta även fysiska personer. Ett utvidgat inkomstbegrepp behöver icke enligt de sakkunnigas mening medföra en däremot svarande utvidgad avskrivningsmöjlighet. Tillämpat på inkomst av jordbruksfastighet skulle sålunda de sakkunnigas förslag i förevarande avseende innebära följande. För jordbrukare föreligger vid värdeminskningsavdragens beräknande valrätt mellan att begagna fullständiga avskrivningsplaner för varje i inventariebeståndet ingående inventarium enligt de för inventarier i rörelse fastställda formulären (nris 7b och 8b) eller att använda avskrivningsplan grundid å restvärdesmetoden och avseende inventariebeståndet i dess helhet. Försäljes inventarium och uppkommer därvid vinst skall denna alltid tagas till beskattning såsom inkomst av jordbruksfastighet; å andra sidan få avdrag i nämnda

95 förvärvskälla alltid ske för vid försäljningen eventuellt uppkommande förlust eller för utrangeringsförlust. Därvid uppkomma emellertid olika beskattningsresultat allt eftersom fullständiga planer begagnas eller ej. I förra fallet beskattas vinst och får avdrag för förlust ske för det beskattningsår, under vilket vinsten eller förlusten uppkommit. I senare fallet, d. v. s. då restvärdesplan användes, skall försäljningspriset för det avyttrade inventariet avräknas från inventariebeståndets restvärde; först om försäljningspriset överstiger restvärdet uppkommer intäkt, som ökar beskattningsårets nettointäkt av jordbruk. Uppkommer förlust vid avyttring av inventarier, kommer den icke till synes i avskrivningsplan enligt restvärdesmetoden; ett belopp motsvarande förlusten kvarstår däri och utjämning sker genom att tidpunkten för den slutliga avskrivningen framflyttas. Slutligen må erinras om att till jordbrukets inventarier icke skola räknas sådana fasta maskiner, vilka, då det gäller rörelse, åsättas särskilt maskinvärde; följaktligen skall ej heller såsom intäkt av jordbruksfastighet upptagas vad som inflyter vid försäljning av dylika fasta maskiner och inventarier. Då det gäller jordbruket, dess binäringar eller skogsbruk skola sålunda ifrågavarande bestämmelser endast hava avseende å lösa inventarier, som i huvudsak stadigvarande användas i driften. Ett särskilt problem uppkommer i samband med övergången till den föreslagna nya lagstiftningen. Det avser frågan till vilket värde de vid övergången befintliga inventarierna skola upptagas. I anslutning till gällande bestämmelser om avdrag för anskaffning av inventarier i jordbruket bör i princip nämnda värde, »ingångsvärdet», upptagas till nyuppsättningskostnaden och sålunda icke utan vidare till anskaffningskostnaden för den vid övergången befintliga inventarieuppsättningen. Avdrag medgives ju icke för kostnad för nyuppsättning av jordbruksinventarier eller för senare utökning av inventariebeståndet. Följaktligen bör vid övergång till den nya lagstiftningen rätt till avdrag föreligga för nyuppsättningskostnaden. I den mån de ursprungliga inventarierna förslitits eller utrangerats och ersatts med andra inventarier, hava dessa senares anskaffningsvärden däremot fått avdragas såsom ersättningsköp vid taxeringen. Med hänsyn härtill kan sålunda avdrag icke ånyo få ske för detta anskaffningsvärde, vilket skulle bliva fallet, därest dessa värden finge medräknas vid ingångsvärdets bestämmande. För jordbruk, där nyuppsättningen skett för flera år sedan, torde det sålunda icke vara ovanligt, att det nuvarande inventariebeståndet huvudsakligen utgöres av dylika ersättningsköp. Kan jordbrukaren visa den ursprungliga nyuppsättningskostnaden, skall givetvis denna läggas till grund för ingångsvärdets bestämmande. Emellertid torde i praktiken nyuppsättningskostnaden kunna visas endast i undantagsfall. Det lärer därför bliva nödvändigt att angiva en särskild regel för bestämmande av ingångsvärdet i de i praktiken vanligaste fallen, då jordbrukaren icke kan visa nyuppsättningskostnaden. De sakkunniga hava övervägt följande alternativ för ingångsvärdets bestämmande.

96 1) Ingångsvärdet bestämmes till det i deklarationen för visst beskattningsår före övergångsåret redovisade förmögenhetsvärdet å ifrågavarande tillgångar. Att därvid anknyta till beskattningsåret närmast före övergångsåret låter sig knappast göra, enär vid tidpunkten för upprättande av deklarationen för detta år de nya bestämmelserna torde vara kända och förmögenhetsvärdena därför kunna komma att upptagas till relativt höga belopp. Utgår man åter från ett tidigare beskattningsår måste hänsyn tagas till de förändringar i inventariebeståndet, som kunnat inträffa under tiden fram till övergångsårets ingång, vilket skulle medföra vissa taxeringstekniska svårigheter. Förmögenhetsvärdena å inventarierna torde ofta hava i deklarationerna upptagits schablonmässigt under en följd av år. Någon enhetlig praxis vid granskning i taxeringsnämnderna av dessa poster torde ej heller förefinnas. 2) Ingångsvärdet bestämmes till viss procent av fastighetens jordbruksvärde minskat med skogsmarksvärdet. Denna metod är enkel och torde i regel giva rättvisare resultat än den under 1) angivna metoden. Mot densamma kan emellertid anföras, att det kan med avseende å inventariebeståndet föreligga stor skillnad mellan jordbruksfastigheter med hänsyn till olika driftsformer. Vidare kan erinras om att taxeringsvärdet å en jordbruksfastighet ofta ä r beroende på förhållanden, som icke i och för sig hava sammanhang med ett större eller mindre inventariebestånd, exempelvis särskilt goda åbyggnader, fastighetens läge eller liknande. Med tillämpning av denna metod skulle därför icke riktiga ingångsvärden komma att fastställas. 3) Värdet å det vid övergången befintliga inventariebeståndet bestämmes efter en individuell värdering. Till grund för denna skulle läggas vissa avjordbrukaren lämnade uppgifter angående inventarierna. Dessa uppgifter skulle innehålla specifikation å alla inventarierna med angivande av anskaffningsår, anskaffningskostnad och fabrikat. Med ledning härav skulle beskattningsnämnderna fastställa det värde, å vilket årlig avskrivning finge räknas. Frånsett att stora svårigheter skulle uppkomma att med ledning av dylika uppgifter få nyuppsättningskostnaden konstaterad skulle en sådan anordning föranleda ett mycket omfattande arbete både för de skattskyldiga vid uppgiftemas avlämnande och för beskattningsnämnderna vid kontroll av desamma. Även om direktiv utfärdades för denna värdering, skulle olika uppfattningar inom skilda taxeringsdistrikt lätt kunna leda till en olikformig värdesättning. Ett stort antal skattetvister — särskilt svårbedömliga för skattedomstolarna — torde uppkomma. 4) Ingångsvärdet bestämmes schablonmässigt till visst belopp pr viss areal åkerjord, olika för skilda storleksgrupper av jordbruksfastigheter och så avpassat att hänsyn i viss utsträckning tages till brukningsdelarnas storlek. På uppdrag av de sakkunniga har professor Nanneson verkställt utredning i enlighet härmed. Efter överläggningar med de sakkunniga har Nanneson avlämnat följande slutliga förslag. »Enligt lantbruksstyrelsens representativa jordbruksekonomiska undersökning var det inventerade värdet å döda inventarier vid de kontrollerade jordbruken i kronor pr ha jordbruksjord:

97 År

1939. Områden

Ssl

Smb

Msl

Msk

-5 ha åker -10 » » III 10—20 » IV 20—30 » V 30—50 » VI 50—100 » VII över 100 »

263 184 175 229 213 159 145

174 182 181 160 160 114 114

159 171 190 202 197 160 133

205 186 188 181 172 138 138

260 219 205 179

212 188 188 190 186 143 133

189 202 185 211 157 157

211 199 229 225 222 184 163

237 220 227 208 201 138 138

262 260 214 225

(268) 217 223 218 214 170 151

Grupp

År

1942.

Grupp

I II

371 218

III

214 IV V VI VII

247 222 202 147

Medeltal

N (aritmetiska)

Vid inventeringen av maskiner och redskap å de kontrollerade jordbruken ha följande principer tillämpats. Billigare redskap, som förekomma i flera exemplar, nedskrivas omedelbart till halva inköpsvärdet, vilket värde sedan får kvarstå tills föremålet i fråga utrangeras. För större maskiner göras årliga avskrivningar å inköpsvärdet, varvid avskrivningsprocenten anpassas efter föremålets uppskattade varaktighet. Är denna 10 år avskrives 10 °/o årligen, är varaktigheten 25 år avskrives 4 °/o årligen o. s. v. Vid den praktiska tillämpningen av dessa värderingsprinciper går man dock ofta ganska schablonmässigt tillväga. Vanskligheterna beträffande en riktig uppskattning av de inventerade föremålens varaktighet äro givetvis även betydande. Variationerna i de inventerade värdena pr ha kunna därför i viss utsträckning sammanhänga med bristande enhetlighet vid inventeringen å de enskilda brukningsdelarna. För belysande av anskaffningsvärdet å de döda inventarierna har en särskild undersökning utförts över nyanskaffningskostnaden för en normal maskinuppsättning i olika storleksgrupper enligt 1939 års prisläge. Undersökningen har utförts särskilt för södra Sverige (Ssl-området), mellersta Sverige och Norrland. Nyanskaffningskostnad

Grupp

för normal maskinuppsättning Kr pr ha jordbruksjord.

I a utan egna dragare I b med » » II III

enligt 1939 års prisläge. Södra Sverige 250 620 580 540

Mell. Sverige 200 520 470 440

Norrland 170 600 550 510

Ssl: Södra Sveriges slättbygder. Smb: Södra Sveriges mellanbygd. Msl: Mellersta Sveriges slättbygder. Msk: Mellersta Sveriges skogs- oeh dalbygder. N: Norra Sverige. 7—457371.

98 Södra Sverige 530 500 430 370

IV V VI VII

Mell. Sverige 410 390 310 260

Norrland 480 — — —

Enligt denna undersökning är inventariets anskaffningsvärde i samtliga storleksgrupper högst pr ha i södra Sveriges slättbygder, lägst i mellersta Sverige. Norrland intager en mellanställning. Det högre värdet i södra Sverige skall ses i samband med den intensivare driften i detta område. Det relativt höga värdet i Norrland sammanhänger bl. a. med den förhållandevis stora skogsarealen pr ha jordbruksjord i området. Inventarievärdet är högst pr ha vid småbruken (med egna dragare) och sjunker med stigande egendomsstorlek. Särskilt stor är nedgången i hektarvärdena från grupp I till II samt i storleksgrupperna VI och VII. De förut anförda inventerade värdena utgöra 35 a 50 % av nyanskaffningsvärdena. De äro lägst i förhållande till anskaffningskostnaden i småbruksgrupperna och stiga med stigande egendomsstorlek. Att inventeringsvärdet är lägre i förhållande till nyvärdet vid de mindre brukningsdelarna torde sammanhänga med att vid dessa ofta inköpas begagnade maskiner med lägre pris än å helt nya sådana. Maskinernas högre varaktighet vid de mindre brukningsdelarna torde också ha medfört, att den förhandenvarande maskinuppsättningen i betydande omfattning inköpts för relativt många år sedan, då prisnivån var lägre än 1939. Vid de större brukningsdelarna sker omsättningen inom maskinparken snabbare och en relativt större del av de 1939 inventerade föremålen torde vid dessa jordbruk ha inköpts under senare år med högre prisnivå. I detta sammanhang är en översikt över prisförändringarna å maskin- och redskapsmarknaden av intresse, varför en sammanställning häröver enligt lantbruksförbundets prisindex lämnas här nedan. Basperioden för indexserien under a) år 1935—1937, under b) 1939. 1924—1929 1929—1934 1935 1936 1937 1938 1939 1940 1941 1942 1943 1944

a) 1935—37 = 100 97 91 96 97 107 114 108 127 144 152 157 158

b) 1939 = 100 90 84 89 90 99 106 100 118 133 141 145 146

Under 5-årsperioderna 1924—29 och 1929—34 låg genomsnittspriset å maskiner och redskap 10 resp. 16 °/o under 1939 års nivå. Med 1937 inträder

99 en avsevärd prisstegring och denna är särskilt stark under 1940—1942. Under sistnämnda år överstiger maskinprisindex 1939 års prisnivå med 41 °/o. De båda senaste åren har prisstegringen varit av mindre omfattning. Under 1944 ligger inventariepriserna 46 % över 1939 års nivå. Vid övergång till deklaration efter bokföringsmässiga grunder är en uppskattning av det döda inventariets ingångsvärde ofrånkomlig. En dylik uppskattning är emellertid förenad med stora svårigheter. De inventerade värdena kunna näppeligen läggas till grund för ingångsvärdets bestämning. Dessa värden redovisas nämligen efter synnerligen varierande grunder vid olika jordbruk och avvika i regel mycket starkt från de faktiska nyuppsättningskostnaderna. Då dessa senare dessutom variera icke blott med maskinuppsättningens omfattning utan även med tiden för nyanskaffningen är en individuell uppskattning av det skäliga ingångsvärdet vid varje särskild brukningsdel givetvis förenat med betydande svårigheter. Särskilt är detta fallet om den väsentliga nyuppsättningen ligger långt tillbaka i tiden och anteckningar över anskaffningskostnaderna saknas. Vid nyuppsättning före 1937 — intill detta år var prisläget å det döda inventariet, såsom förut visats, tämligen stabilt — synes det därför lämpligt att en schablonmetod utarbetas för uppskattning av ifrågavarande ingångsvärden. Även med en dylik schablonmetod bör det dock — just på grund av de stora variationerna i de faktiska anskaffningskostnaderna av inventariet även vid egendomar av samma storlek och i samma produktionsområde — stå varje jordbrukare fritt att, om schablonvärdet anses otillfredsställande, inkomma med vederbörligen styrkt uppgift över de verkliga nyuppsättningskostnaderna som underlag för ingångsvärdets fastställande. Vid nyuppsättning efter 1936 är schablonmetoden på grund av de stora variationerna i prisläget sedan detta år mindre framkomlig. Här äro svårigheterna att redovisa de faktiska nyuppsättningskostnaderna emellertid mindre, varför en individuell uppskattning av ingångsvärdet vid varje särskild egendom synes lättare genomförbar. I anslutning till det ovan anförda har en schablonmetod för beräknande av ingångsvärdet å det döda inventariet vid nyuppsättning före 1937 utarbetats. Under åren 1924—1936 låg prisnivån å jordbruksmaskiner med ett genomsnittsindex av 87 för perioden i fråga 13 °/o under motsvarande prisnivå 1939. Om dessutom hänsyn tages till att inköp av mer eller mindre begagnade maskiner förekommer i icke obetydlig omfattning vid nyuppsättning av jordbruk, synes det vara skäligt att vid nyuppsättning före 1937 upptaga ingångsvärdet efter 70 % av det under 1939 gällande prisläget å döda inventarier. Med användande av detta procenttal har med utgångspunkt från de förut anförda nyanskaffningsvärdena enligt 1939 års prisläge de i nedanstående tabell anförda normtalen för ingångsvärdet beräknats. Dessa normtal ha angivits i kronor pr ha åker. Förutnämnda medelvärden avse emellertid inventarievärdet pr ha jordbruksjorå, d. v. s. åker plus till åker efter den relativa skördeavkastningen reducerad ängs- och betesareal. Vid

100 de k o n t r o l l e r a d e b r u k n i n g s d e l a r n a u t g ö r å k e r n i m e d e l t a l 90 % a v totala r e a l e n j o r d b r u k s j o r d . P r h a å k e r bli i n v e n t a r i e v ä r d e n a d ä r f ö r i r u n t tal 10 °/o h ö g r e ä n p r h a j o r d b r u k s j o r d . Ä a n d r a s i d a n t o r d e de k o n t r o l l e r a d e j o r d b r u k e n i s a m b a n d m e d en n å g o t i n t e n s i v a r e drift ä n vid g e n o m s n i t t s j o r d b r u k e t ä v e n h a ett n å g o t större i n v e n t a r i e k a p i t a l ä n detta. Det b ö r d ä r för v a r a riktigt att u t g å f r å n de f ö r u t a n f ö r d a v ä r d e n a p r h a j o r d b r u k s j o r d som s k ä l i g a m e d e l v ä r d e n p r h a å k e r vid j o r d b r u k e t i a l l m ä n h e t . Ingångsvärden

Grupp

la Ib II III IV V VI VII

å det döda inventariet vid nyuppsättning Kronor pr lia åker Södra Sverige 180 430 410 380 370 350 300 260

före

1937.

Mell. Sverige

Norrland

140 360 330 310 290 270 220 180

120 420 390 360 340 — — —

I och för d e n p r a k t i s k a t i l l ä m p n i n g e n av dessa n o r m t a l synes det v a r a lämpligt att u p p r ä t t a en tabell u p p t a g a n d e de totala i n g å n g s v ä r d e n a pr brukningsdel vid olika e g e n d o m s s t o r l e k från och m e d 1 h a å k e r . I n g å n g s v ä r d e n a p r brukningsdel böra därvid bestämmas med utgångspunkt från ovan angivna n o r m t a l s a m t m e d e l a r e a l e n i varje s t o r l e k s g r u p p (i g r u p p I 3,5 h a , II 7,5 ha, III 15,0 h a o. s. v., g r u p p VII 200 h a ) . F ö r e g e n d o m s s t o r l e k a v v i k a n d e från g r u p p e n s m e d e l t a l b ö r a de t o t a l a i n g å n g s v ä r d e n a b e s t ä m m a s g e n o m interpolering r e s p . e x t r a p o l e r i n g . T o t a l v ä r d e n a pr b r u k n i n g s d e l b ö r a d e s s u t o m a v r u n d a s till j ä m n a 100-tal k r o n o r . H a r den väsentliga n y u p p s ä t t n i n g e n a v det d ö d a i n v e n t a r i e t skett efter 1936 ä r o ovan a n g i v n a v ä r d e n givetvis i a l l m ä n h e t för låga, v a r f ö r en individuell r e d o v i s n i n g av de f a k t i s k a n y u p p s ä t t n i n g s k o s t n a d e r n a förutsattes. K a n en dylik r e d o v i s n i n g icke f ö r e b r i n g a s , t o r d e m a n emellertid k u n n a erh å l l a e n tämligen rimlig u t g å n g s p u n k t för i n g å n g s v ä r d e t s u p p s k a t t n i n g gen o m att m u l t i p l i c e r a de a n f ö r d a n o r m t a l e n m e d följande f a k t o r e r : vid nyuppsättning 1937—1939 = 1 ' 2 1940—1941 = 1*4 1942 — 1945 = 1-6 Dessa f a k t o r e r ge u t t r y c k för d e n relativa prisstegringen i det d ö d a inventariet i jämförelse m e d p e r i o d e n före 1937 vid s a m m a p r o c e n t u e l l a förbillig a n d e av a n s k a f f n i n g s k o s t n a d e r n a g e n o m visst i n k ö p av b e g a g n a d e m a s k i ner som förutsatts vid b e r ä k n a n d e t av n o r m t a l e n . Totalvärdena å inventariebeståndet innefatta samtliga å en jordbruksfastighet av viss storlek f ö r e k o m m a n d e , för j o r d b r u k e t s drift a v s e d d a inven-

101 tarier. Har sålunda efter den ursprungliga nyuppsättningen inköpts ett mera värdefullt inventarium, t. ex. en skördetröska, ingår även värdet å denna i det schablonmässigt beräknade värdet enligt förslaget. Inventarier, som särskilt anskaffats för skogsbruket eller för jordbrukets binäringar, ingå däremot i regel icke i de i förslaget angivna värdena. Däri ingå emellertid redskap, fordon och liknande inventarier, som användas i såväl jordbruk som skogsbruk.» Såsom förut framhållits möta särskilda svårigheter, när det gäller att fastställa värdet av inventarierna i jordbruket vid övergångsårets ingång. Av de här ovan behandlade fyra alternativen för bestämmande av detta ingångsvärde hava de sakkunniga funnit den i alternativ 4) föreslagna metoden ur praktisk synpunkt erbjuda de flesta fördelarna. Även om en viss osäkerhet måste vidlåda de normtal, som framkomma med tillämpning av en sådan metod, bl. a. med hänsyn till omfattningen av det undersökningsmaterial, som lagts till grund för beräkningen, torde det dock enligt de sakkunnigas mening kunna antagas, att de på grundval därav upprättade ingångsvärdena komma att utgöra en i stort sett tillfredsställande måttstock för en beräkning av ingångsvärdena å inventarierna. Emellertid anse sig de sakkunniga icke kunna förorda den föreslagna uppdelningen i olika ingångsvärden för olika delar av riket. Till produktionsområdet »Södra Sverige» är enligt den officiella statistiken 1 att hänföra Skånes och Hallands slättbyggder. Därigenom skulle vissa socknar i Hallands län komma att tillhöra både slättbygd och skogsbygd. Även i övrigt synes denna indelning icke lämpligen böra läggas till grund för bestämmande av inventarievärdena vid övergången. Härtill kommer att vid utformande av de slutliga normtalen en väsentlig avjämning ägt rum, varför det med hänsyn härtill icke kan med någon större grad av säkerhet påvisas, i vilken omfattning ett med utgångspunkt från åkerarealens storlek beräknat inventariebestånd skiftar inom olika delar av riket. Under beaktande av vad sålunda anförts hava de sakkunniga funnit lämpligast att föreslå för hela riket gemensamma normtal. Därvid torde ligga närmast till hands att såsom gemensam schablon välja de för »Mellan-Sverige» angivna siffrorna: Någon ökning av dessa siffror på grund av de för »Södra Sverige» och »Norrland» redovisade talen synes icke påkallad med hänsyn till att produktionsområdet »Mellansverige» omfattar den huvudsakliga delen av rikets åkerareal. De sakkunniga föreslå därför att de för »Mellan-Sverige» angivna normtalen läggas till grund för beräkning av inventariernas värde vid nyuppsättning före år 1937. I enlighet med de i alternativ 4) angivna grunderna har följande tabell för beräkning av nämnda värde utarbetats. 1

Se Jordbruksräkningen år 1937, sid. 126 och följande.

102 Tabell 1. Grundnorm för inventariets ingångsvärde vid nyuppsättning före 1937. Åker

Värde: i kr.

ha

ha

ha

Värde i kr.

Åker

b1

Värde i kr.

Åker

a1

ha

Värde i kr.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

200 300 400 500 600 700 900

700 800

34 35 36 37 38 39 40 41 42 43

9 400 9 600 9 800 10100 10 400 10 60U 10 800 10 900 11100 11300

67 68 69 70

15 200 15 400 15 500 15 700

71 72 73 74

20 400 21900 23 500 25100 26 700 28 200 29 800 31400 32 900 34 500

44 45 46 47 48 49 50

11400 11600 11800 11900 12 100 12 200 12 400

15 900 16 100 16 200 16 400 16 500 16 700 16 800 17 000 17100 17 300

100 110 120 130 140 150 160 170 180 190

12 600 12 800 12 900 13100 13 300 13 500 12 600 13 800 13 900 14100

200 210 220 230 240 250 260 270 280 290

36 000 37 500 39 000 40 500 42 000 42 400 43 400 46 400 47 900 49 400

300 310 320 330 340 360 360 370 380 390

50 800 52 200 53 600 55 000 56 500 57 900 59 300 60 700 62 200 63 600

400 450 500

65 OOO 72 000 79 dOO

1000 1300 1600 1900 2 200 2 500 2 800 3 100

11 12 13 14 15 16 17 18 19 20

3 400 3 700 4100 4 400 4 700 5 000 5 200 5 500 5 700 6 000

21 22 23 24 25 26 27 28 29 30

6 200 6 500 6 700 7 000 7 300 7 500 7 800 8 000 8 300 8 500

31 32 33

8 700 8 900 9 200

a) bruknings del utan,

Åker

52 53

54 55 56 57 58 59 60 61 62 63

64 65 66

14 300 14 500 14 600 14 700 14 900 15100

75 76

77 78 79 80 81 82 S3 84 84 86

87 88 89 90 91 92 93 94 95 96

97 98 99

17 500 17 600 17 800 17 900 18 ICO 18 300 18 400 18 600 18 700 18 800 19100 19100 19 300 19 400 19 600 19 700 19 900 20 000 20 200

b) ;ned egna di ägare.

Har den huvudsakligaste nyuppsättningen skett efter 1937 års ingång vilja de sakkunniga i enlighet med vad som föreslagits i alternativ 4) förorda, att ingångsvärdet bestämmes genom att multiplicera de i ovan intagna tabell angivna norm talen med följande faktorer vid nyuppsättning 1937—1939 = 1"2 » » 1940—1941 = 1-4, > » 1942—1945 = 1-0

103 Till belysande av det anförda må följande exempel anföras. För en jordbruksfastighet om 20 hektar åker utgör värdet å inventariebeståndet vid övergången 6 000 kronor, därest den huvudsakliga nyuppsättningen skett före år 1937. Nämnda belopp upptages i avskrivningsplan såsom ingående värde å inventariebeståndet vid övergången och därefter upptages år för år anskaffningsvärdet å nyförvärvade inventarier. Har den huvudsakliga nyuppsättningen skett efter 1937, t. ex. 1940, skola de i tabellen angivna talen multipliceras med 1,4. I det anförda exemplet blir värdet 1,4 X 6 000 = 8 400 kronor. Till ledning för taxeringsarbetet böra fullständiga tabeller utarbetas. Frågan, huru ingångsvärdena å inventarierna i jordbruket skola beräknas vid övergången, bör sålunda enligt de sakkunnigas mening lösas på så sätt, att den ursprungliga och eventuellt sedermera verkställda nyuppsättningskostnaden upptages såsom ingångsvärde, därest jordbrukaren kan visa denna kostnad, men att eljest ingångsvärdet å ifrågavarande inventarier beräknas i enlighet med vad de sakkunniga här ovan föreslagit. Därest det emellertid med hänsyn till särskilda förhållanden beträffande fastigheten eller eljest är uppenbart, att schablonmetoden leder till orimligt resultat, bör jämkning vidtagas efter vad som prövas skäligt. Sådan jämkning kan i förekommande fall påkallas av jordbrukaren eller vidtagas av beskattningsmyndigheten av eget initiativ. Anledning till jämkning torde föreligga t. ex. då jordbrukets driftsform å viss fastighet mera avsevärt avviker från vad som i allmänhet tillämpas. Det må i detta sammanhang framhållas, att i de fall ingångsvärdet å inventarierna skall beräknas schablonmässigt, kommer ingångsvärdet att avse inventariebeståndet i dess helhet; några delvärden å de olika föremålen kunna följaktligen icke angivas. Vad härefter beträffar inventarier, särskilt anskaffade för jordbrukets binäringar och skogsbruket, torde såsom förut framhållits ingångsvärdet å dessa inventarier vid övergången få uppskattas i varje särskilt fall, i den mån inventariernas värde icke redan ingår i det schablonmässigt beräknade värdet å inventarier i jordbruket. Till ledning för en sådan uppskattning har den skattskyldige att förebringa erforderlig utredning. I princip skall såsom ingångsvärde upptagas nyuppsättningskostnaden; kan denna kostnad icke visas, torde ingångsvärdet få bestämmas med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet.

104 KAP. 3.

Avdrag för värdeminskning av driftbyggnader i jordbruk m. m. A. Inledning. Avdragsrätt för värdeminskning å byggnader vid statsbeskattningen infördes genom 1910 års lagstiftning. Enligt 1910 års statliga skatteförordning medgavs för värdeminskning, som byggnader årligen undergingo genom slitning, avdrag motsvarande en efter varje byggnads beskaffenhet och användning lämpad andel av dess värde. Grunden till detta avdrag angavs av departementschefen sålunda, att, då den verkliga inkomsten av fast egendom loges till beskattning, man icke utan åsidosättande av den skattskyldiges berättigade anspråk på avdrag för egna omkostnader för inkomstens förvärvande, kunde förneka honom avdrag för slitage i hela den utsträckning, varom vore fråga. Avdrag för värdeminskning å byggnader medgavs däremot icke enligt bevillningsiörordningen av samma år, vilket torde hava berott därpå, att, då fastighetsbevillningen utgjorde enda formen för beskattning av inkomst från fastighet och denna inkomst bestämts till viss procent av taxeringsvärdet, hänsyn ansetts därvid redan hava tagits till byggnadernas värdeminskning. Kungl. Maj:ts år 1920 framlagda förslag till kommunalskatlelag upptog rätt till avdrag för värdeminskning å byggnader, men någon bestämmelse härom inflöt icke i det s. k. provisoriet. Kommunalskattekommittén föreslog i sitt år 1924 avgivna betänkande, att avdrag från bruttoinkomsten av jordbruksfastighet skulle få ske för värdeminskning, som till jordbruket eller dess binäringar eller skogsbruk hörande driftbyggnader utom bostadsbyggnader vore genom slitage underkastade. Till driftbyggnad räknades icke bostadsbyggnad, vare sig den vore avsedd för ägarens eller brukarens personliga behov eller för arbetspersonal. Kommittén anförde bland annat följande: »Det i statsbeskattiiiugen medgivna avdraget vilar tvivelsutau å riktig grund. Då avdrag icke medgives för anskaffningskostnaden för en byggnad, lika litet som för till- eller ombyggnad av densamma — dylika kostnader utgöra kapitalplacering — måste ägaren anses berättigad att, i den mån byggnaden nedgår i värde, åtnjuta avdrag för värdeminskningen eller med andra ord för amortering av det i byggnaden nedlagda kapitalet. Om exempelvis en person uppför en fabriksbyggnad, som på grund av stark slitning måste antagas vara efter 25 år förbrukad, bör han hava beräknat,

105 att driften skall under nämnda tid giva så stor avkastning, att den täcker även byggnadskostnaden. Till den del den årliga avkastningen motsvarar amortering av denna kostnad utgör den i själva verket icke någon intäkt för ägaren utan blott ett kapitaluttag, som givetvis icke bör såsom inkomst beskattas. Samma resultat i beskattningsavseende ernås dock, om man upptager hela avkastningen såsom intäkt, men medgiver avdrag därifrån för dylikt kapitaluttag, bestående i byggnadens värdeminskning. Nu torde emellertid i fråga om bostadsbyggnader ägaren i allmänhet icke beräkna någon amortering av det i byggnaden nedlagda kapitalet utan fasthellre antaga, att han vid byggnadens realisation skall återbekomma detsamma oförminskat. I varje fall lärer den verkliga amorteringen av detta kapital vara så pass obetydlig, att i beskattningsavseende kan därifrån bortses. En bostadsbyggnad undergår nämligen i regel ingen nämnvärd eller påvisbar förbrukning, och den värdeminskning, som skulle kunna genom slitning eller på grund av annan orsak ifrågakomma, uppväges säkerligen i de flesta fall av värdeökning genom penningvärdets fall eller andra omständigheter. Annorlunda är förhållandet med driftbyggnader, här tagna i det mera inskränkta begreppet av motsats till bostadsbyggnader. Beträffande driftbyggnader kan värdeminskningen på grund av byggnadens användning för det ena eller andra ändamålet vara betydande. Att för dessa byggnader förvägra värdeminskningsavdrag synes därför icke böra ifrågasättas. Den årliga värdeminskningen av driftbyggnader låter sig ock med stöd av erfarenhet och sakkunskap lättare beräknas, än då fråga är om bostadsbyggnader. Men denna taxeringstekniska möjlighet gäller dock endast sådan normal värdeminskning, som uppkommer vid byggnadens användning för dess avsedda ändamål. En driftbyggnad kan väl ock nedgå i värde på grund av andra orsaker; den kan bliva omodern eller eljest för sin användning mer eller mindre olämplig; den kan genom förändrade kommunikationsförhållanden eller ökad konkurrens i den verksamhetsart, därför byggnaden är avsedd, nedgå i värde o. s. v. En av dylika omständigheter beroende värdeminskning lärer emellertid snarare vara att anse som kapitalförlust, för vilken avdrag ej är medgivet, än som normal värdeminskning. Kommittén har därför stannat vid att icke medgiva avdrag för värdeminskning å bostadsbyggnader samt att i fråga om driftbyggnader medgiva dylikt avdrag allenast för sådan värdeminskning, som är att anse som slitage. Avdraget borde egentligen hänföra sig till det av ägaren i byggnaden nedlagda kapitalet. Men detta kapital kan sällan exakt angivas. Det lärer sålunda knappast kunna beräknas huru stor del av köpeskillingen för en jordbruksegendom, som belöper å ladugård, stall, o. s. v. Avdraget synes därför böra, såsom för närvarande i statsbeskattningen, få beräknas till viss procent av byggnadens skäliga värde, därvid taxeringsmännen kunna hämta ledning av byggnadens brandförsäkringsvärde eller dess taxeringsvärde, därest sådant finnes byggnaden särskilt åsätt. Då den värdeminskning, därför avdrag bör medgivas, beror på den successiva försämring, som en byggnad undergår såväl på grund av den slitning eller nötning, som själva användningen föranleder, som ock genom röta o. d., som icke direkt beror av användningen, har kommittén trott sig i ordet »slitage» finna ett mera betecknande uttryck för värdeminskningsanledningen än det för närvarande begagnade ordet »slitning». T v å l e d a m ö t e r av k o m m i t t é n h a d e ansett a v d r a g b ö r a m e d g i v a s även för värdeminskning å bostadsbyggnader. E n l i g t inkomstsakkunnigas förslag å r 1923 m e d g a v s i fråga om alla byggn a d e r a v d r a g för a m o r t e r i n g p å g r u n d a v å l d e r och slitning. A v d r a g e t skulle b e s t ä m m a s till viss p r o c e n t a v b y g g n a d e n s skäliga v ä r d e , olika allt efter d e n tid, b y g g n a d e n a n s å g s k u n n a för sitt ä n d a m å l u t n y t t j a s , d ä r v i d de s a k k u n -

106 niga avsett, att vid avdragets bestämmande hänsyn skulle tagas icke blott till vad kommunalskattekommittén kallat slitage utan även till andra omständigheter och närmast därtill, att byggnaden på grund av ålder icke bleve ekonomisk användbar. I avgivna yttranden över kommittéförslaget och sakkunnigförslaget tillstyrkte de flesta myndigheterna inkomstsakkunnigas förslag i denna punkt. Vissa myndigheter ansågo att avdrag för värdeminskning överhuvud taget icke borde medgivas; andra ifrågasatte, att avdrag i stället borde medgivas för ombyggnad av fastighet. Uti flera uttalanden framhölls önskvärdheten av att närmare bestämmelser måtte meddelas rörande det värde, som skulle ligga till grund för avdragets bestämmande och anfördes härom bl. a. följande. Avdraget kunde icke bestämmas endast med ledning av brandförsäkringsvärdena, ty dessa voro ofta mycket höga och ojämna. Åbyggnaderna voro ofta brandförsäkrade till belopp överstigande fastighetens hela taxeringsvärde, varigenom ett efter brandförsäkringsvärde beräknat avdrag lätt kunde göra beskattning av inkomst från jordbruksfastighet illusorisk. Där, såsom vid jordbruksfastighet särskilt taxeringsvärde icke vore åsätt, borde stadgas, att värdet icke finge överstiga viss procent av fastighetens taxeringsvärde. 1927 års proposition till kommunalskatteförslag upptog i 22 § rätt till avdrag för värdeminskning av alla till jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk hörande byggnader. Departementschefen, som framhöll, att avdrag borde medgivas för värdeminskning å alla slag av byggnader, anförde: »Man synes nämligen icke kunna vid en inkomstbeskattning bortse från den omkostnad, som utgöres av slitning utav byggnader, vilka använts i en förvärvskälla. Att, på sätt uti vissa utlåtanden föreslagits, icke tillåta dylikt avdrag och i stället medgiva avdrag för ombyggnad eller nybyggnad till ersättning för ett befintligt hus skulle nog i vissa fall erbjuda en tillfredsställande lösning, så t. ex. i fråga om en större jordbruksfastighet, där byggnaderna kunna successivt förnyas, eller i det fall, att en skattskyldig i en och samma kommun äger ett stort antal fastigheter. I andra fall skulle däremot denna utväg medföra otillfredsställande resultat, i det att kostnaden för om- eller nybyggnad i regel skulle komma att bliva så stor, att den skattskyldige icke kunde utnyttja avdraget ens genom att avdraga uppstående underskott från inkomst av övriga förvärvskällor. Anser man avdrag för värdeminskning principiellt böra medgivas, finner jag, i motsats till kommunalskattekommittén, skillnad svårligen kunna göras på olika slag av byggnader.» I anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen föreslogs den föreskriften, att avdraget borde bestämmas till viss procent av byggnadens skäliga värde. Detta värde finge icke sättas högre än vad som av det för fastigheten i dess helhet under beskattningsåret gällande värde kunde anses belöpa å byggnaderna och byggnadernas värde finge icke sättas högre än hälften av förenämnda taxeringsvärde, där icke i enstaka fall särskilda omständigheter kunde föranleda annat. Första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag ansa?, att avdrag för värdeminskning å bostadsbyggnad å jordbruk borde medgivas; å en jordbruksfastighet kunde emellertid finnas för ägaren avsedd bostadsbyggnad, som vida överstege, vad som för jordbruk av motsvarande storlek kunde anses behövligt. Förefunnes ett dylikt mervärde eller lyxvärde, syntes detta representera en anordning för ägarens personliga trevnad. I den

107 mån värdeminskningen hänförde sig till nämnda mervärde förelåge en personlig levnadskostnad för ägaren. Avdrag härför borde icke medgivas. I samband härmed föreslogs borttagande av bestämmelsen att avdraget skulle sättas i relation till den del av taxeringsvärdet, som kunde anses belöpa på byggnaderna. Detta kommunalskatteutskottets förslag upptogs i den år 1928 antagna kommunalskattelagen och yttrade departementschefen (prop. 213 s. 253) härom: »Då å en jordbruksfastighet finnes större bostadsbyggnad än som för jordbruk av motsvarande storlek kan anses behövligt, kan det i vissa fall förekomma, att vid inkomstberäkningen värdet av bostadsförmån bör beräknas relativt lågt i förhållande till byggnadens storlek och värde. Detta har i regel sin grund däri, att bostadsbyggnaden i dess helhet icke kan av ägaren effektivt utnyttjas och att det därför vore oriktigt att uppskatta bostadsförmånens värde t. ex. efter antalet befintliga rum. När på detta sätt värdet av bostadsförmånen icke uppskattas med hänsyn till byggnadens hela storlek, kan det anses oegentligt att beräkna värdeminskningsavdraget efter byggnadens hela värde. Bland annat med hänsyn härtill har jag funnit mig böra ansluta mig till utskottets förslag i fråga om rätten till avdrag för värdeminskning å bostadsbyggnader. Vdd dylikt förhållande synes det mindre erforderligt att bibehålla den i Kungl. Maj:ts förslag intagna bestämmelsen, att värdeminskningsavdraget i vissa fall skall ställas i relation till fastighetens taxeringsvärde, utan nämnda bestämmelse torde utan större olägenhet, på sätt utskottet föreslagit kunna utgå.» Enligt bestämmelserna i förenämnda 22 § med anvisningar, vilka fortfarande gälla, må från bruttointäkten av jordbruksfastighet avdrag göras för värdeminskning, som till jordbruket eller dess binäringar eller till skogsbruket hörande driftbyggnader, däri inbegripna för driften nödiga bostadsbyggnader, som dessa även med normalt underhåll och aktsam vård äro underkastade. Avdraget bör bestämmas till viss procent av byggnadens värde, olika allt efter den tid en byggnad av ifrågavarande art anses kunna för sitt ändamål utnyttjas. Vid bestämmande av denna tid skall vederbörlig hänsyn tagas exempelvis därtill, att en av arrendator uppförd byggnad enligt arrendeavtalet icke skall vid arrenderättens upphörande lösas av jordägaren. Såsom för driften nödiga bostadsbyggnader anses dels byggnader, som äro upplåtna till anställd personal, dels ock jordägarens egen bostadsbyggnad, i den m å n denna ej representerar ett större värde än som för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek må anses behövligt. Förefinnes ett dylikt mervärde, må avdraget avse endast så stor del av värdeminskningen, som kan anses belöpa på nödig bostadsbyggnad. Vid 1934 års riksdag yrkades i motioner (II: 16 och 427) utredning och förslag till tydligare bestämmelser för värdeminskning å driftbyggnader å jordbruksfastighet. I bevillningsutskottets av riksdagen godkända betänkande (nr 20) hemställdes, att motionerna icke måtte föranleda någon riksdagens åtgärd. I betänkandet redogjorde utskottet för erhållna upplysningar från landskamrerarna angående inom vissa län tillämpade grunder för ifrågavarande avdrag. Utskottet anförde härefter:

108 »Den lämnade redogörelsen ger vid handen, att de inom skilda län använda normerna för beräknande av värdeminskningsavdrag å driftbyggnader i jordbruk avvika ganska väsentligt från varandra. I all synnerhet gäller detta grunderna för beräkningen av de fastighetsvärden, som normera avdragets storlek, men skiljaktigheterna hänföra sig jämväl till de procenttal å byggnadsvärdet, efter vilka den årliga värdeminskningen uppskattas. Även med nödigt hänsynstagande till de olika förhållanden, som kunna råda inom skilda delar av landet med avseende å byggnadernas värde i förhållande till själva marken, som även till byggnadssätt och byggnadernas normala livslängd, vill det synas som om nu nämnda skiljaktigheter vore större än som väl låter sig förena med en jämlik och rättvis beskattning. Dessa ojämnheter torde emellertid mindre vara att tillskriva brister eller ofullständigheter i gällande lagbestämmelser än ojämnheter vid tillämpningen. I sin ordning torde detta förhållande sammanhänga med, att de jämförelsevis nya bestämmelserna rörande värdeminskningsavdraget ännu icke kommit att bliva föremål för tillämpning inom högsta instans i tillräcklig omfattning för att en vägledande praxis skall hava kunnat utbildas. I fråga om det värde, som skall ligga till grund för avdragets beräknande, bör framhållas, att vid fastighetstaxering särskilt byggnadsvärde icke åsättes i jordbruk använda driftbyggnader. Givetvis skulle en bestämmelse, som innebär att taxeringsvärdet jämväl i fråga om jordbruksfastighet skall uppdelas å mark och byggnad vara ägnad att minska ifrågavarande ojämnhet. Å andra sidan komme en sådan uppdelning säkerligen att så avsevärt betunga taxeringsarbetet, att olägenheterna härav fä anses väga tyngre än därav föranledda fördelar. Då brandförsäkringsvärdena ä driftbyggnaderna torde vara mycket ojämna och i mänga fall högre än fastighetens hela taxeringsvärde, kunna dessa icke utan vidare läggas till grund för avdragets beräknande. Med hänsyn till nu anförda förhållanden har utskottet icke ansett ett avhjälpande av de i motionerna anmärkta bristerna böra ske genom ändring av gällande lagstiftning. Införande av än mer detaljerade föreskrifter än de nuvarande i kommunalskattelagen eller anvisningarna till dessa synes desto mindre tillrådligt som förhållandena inom olika delar av landet äro sä skiftande, att det knappast är möjligt att pä denna väg åstadkomma önskvärd likformighet i tillämpningen. Såsom utskottet redan antytt torde det böra ankomma på de lagtillåmpade organen att söka vinna en jämnare tillämpning av föreskrifterna än hittills. Det torde kunna förväntas, att åtminstone i angränsande län med likartade förhållanden landskamrerarna skola söka tillse att enahanda grunder komma till användning.» N å g r a e n h e t l i g a n o r m e r för b e r ä k n i n g av v ä r d e m i n s k n i n g s a v d r a g e t förelåg u r s p r u n g l i g e n icke. A v d r a g e t b e r ä k n a d e s i vissa fall å b r a n d f ö r s ä k r i n g s värdet, i a n d r a å t a x e r i n g s v ä r d e t . I vissa l ä n h a d e a v d r a g e t b e r ä k n a t s å 2/;( a v j o r d b r u k s v ä r d e t , d ä r e s t ej s ä r s k i l d a f ö r h å l l a n d e n f ö r a n l e d d e a n n a n b e r ä k ning. Av K u n g l . Maj:t m e d d e l a d e u t s l a g k u n d e n å g o n fast l e d n i n g icke inh ä m t a s ; d e t t a av det skäl, att i b e s v ä r s m å l e n ofta s ä r s k i l d u t r e d n i n g för e b r a g t s a n g å e n d e avdraget. E n l i g t gällande praxis b e r ä k n a s v ä r d e m i n s k n i n g s a v d r a g e t m e d ledning av j o r d b r u k s v ä r d e t n ä r m a s t i a n l e d n i n g a v ett av K u n g l . Maj:t d e n 15 f e b r u a r i 1935 (1935 Ref. 9) m e d d e l a t utslag, enligt vilket d e n s k a t t s k y l d i g e a n s å g s b e r ä t t i g a d att vid t a x e r i n g e n tillgodor ä k n a sig a v d r a g för v ä r d e m i n s k n i n g å a n g i v n a b y g g n a d e r m e d en efter b y g g n a d e r n a s v a r a k t i g h e t l ä m p a d a n d e l av v a d å n ä m n d a a v d r a g l ä m p l i g e n finge anses b e l ö p a av fastighetens j o r d b r u k s v ä r d e . D e t t a a v d r a g b e r ä k n a s till 1 °/o av fastighetens j o r d b r u k s v ä r d e . Detta u t e s l u t e r icke att, d ä r u t r e d -

ning eller särskilda omständigheter föranleda annan beräkning, högre avdrag kan medgivas. Ingår i jordbruksvärdet värde av skogsmark med större belopp, plägar detta värde frånräknas, därest icke särskilda byggnader finnas lör skogsbruk. Vid 1938 års riksdag kom frågan, huru bestämmelserna angående avdrag för värdeminskning å byggnader skulle tillämpas, under diskussion, i samband med då framlagt förslag till ändrade bestämmelser rörande avdrag för maskiner m. m. 1936 års skattekommitté hade nämligen i sitt betänkande (SOU 1937:47) bland annat framhållit, att även vid bibehållande av nuvarande avskrivningsregler skäl ofta torde föreligga att medgiva större värdeminskningsavdrag beträffande byggnader än hittills tillämpade därför att utvecklingen på byggnadsområdet ginge i så hastig takt, att en byggnads livslängd i många fall beräknades bliva väsentligt kortare än den man förut ansett sig böra räkna med. Detta gällde såväl byggnader avsedda att användas i rörelse som andra byggnader. Åtgärder borde därför vidtagas fölen likformig tillämpning hos beskattningsnämnderna. 1938 års bevillningsutskott framhöll i sitt betänkande nr 32 betydelsen av att gällande regler ej tillämpades på sådant sätt, att med hänsyn till byggnadernas antagliga livslängd rimliga värdeminskningsavdrag förvägrades. Utskottet vore av den uppfattningen att lösningen av denna mångskiftande fråga tills vidare väsentligen måste anförtros åt praxis. Vid 1939 års riksdag yrkades i motionerna 1:86, 1: 157 och 11:227, dels att avdrag i deklaration av inkomst av fastighet måtte medgivas för kostnad av nybyggnad som vore avsedd att ersätta befintlig byggnad, och dels om förslag till sådan ändring i kommunalskattelagen att jordbruket i fråga om avdrags- och avskrivningsbestämmelser bleve fullt likställt med andra näringar. 1939 års bevillningsutskott anförde i anledning härav i sitt av riksdagen godkända betänkande nr 30 bland annat följande: »I motionen I: 86 har ifrågasatts, att vid beräkningen av inkomst av fastighet rätt till avdrag borde medgivas för kostnad för sådan nybyggnad, som är avsedd att ersätta befintlig byggnad. I gällande skatteförfaltningar göres skillnad mellan a ena sidan sådana avdragsgilla^ driftkostnader som för reparation och underhall av byggnader och å andra sidan icke avdragsgill kostnad för ny-, till- och ombyggnad å' fastighet. Ett bifall till motionärens förslag skulle innebära ett avsteg frän den princip, som gäller vid beräkning av inkomst av fast egendom. Härtill kommer att en bestämmelse av antydd natur för inånga fastighetsägare icke skulle leda till det av motionären åsyftade resultatet. Kostnaderna för om- eller nybyggnad a en fastighet torde nämligen i många fall uppgå till så stora belopp, att den skattskyldige vid beräkning av sin inkomst av fastigheten för beskattningsaret icke skulle kunna utnyttja avdraget samt ej heller kunna från sin inkomst av övriga förvärvskällor avdraga det underskott, som uppstått å fastigheten. På grund av det fornt anförda anser sig utskottet icke kunna förorda bifall till det i förenämnda motion väckta förslaset I de likalydande motionerna I: 157 och 11:227 har bland annat anförts, att särskilt efter de år 1938 beslutade ändringarna i skatteförfattningarna forelåge en betvdar.de skillnad emellan vad som i beskattningsavseende vore medgivet i t rågaL om avskrivningar å driftbyggnader och inventarier vid jordbruksföretag och vid fore-

110 tag inom andra produktionsgrenar. Då utgifterna för byggnader och inventarier utgjorde en mycket betydande del av jordbrukets sammanlagda utgifter vore jordbruket synnerligen missgynnat i skatteavseende vid jämförelse med andra näringar Vad först angår frågan om avdrag för värdeminskning å jordbrukets byggnader bor enligt gällande bestämmelser sådant avdrag bestämmas till viss procent av byggnadens värde, olika allt efter den tid en byggnad av ifrågavarande art anses kunna utnyttjas for sitt ändamål. Enligt vad utskottet inhämtat synes numera i praxis med stod av utslag, som meddelats av regeringsrätten, medgivas sådant avdrag med en procent av fastighetens jordbruksvärde. Det sålunda beräknade avdraget utgör ett normalavdrag för de fall, att utredning eller särskilda omständigheter icke föranleda annan beräkning. Utskottet har givelvis icke kunnat verkställa en så ingående undersökning, som skulle vara erforderlig för bedömande av, huruvida det av praxis godtagna normalavdraget kan anses vara skäligt eller icke. Enligt vad för utskottet uppgivits, skall medellivslängden för jordbruket tillhöriga byggnader, särskilt dess ekonomibyggnader, vara kortare än som tidigare ansetts vara förhållandet samt i hög grad variera efter byggnadernas ändamål. I likhet med vad 1938 års bevillningsutskott anfört i sitt förenämnda betänkande rörande avdrag för värdeminskning å byggnad av annan fastighets natur finner utskottet det vara av vikt, att nu ifrågavarande bestämmelser icke tillämpas pä sådant sätt att med hänsyn till jordbruksbyggnadernas antagliga livslängd och ändamål rimliga värdeminskningsavdrag förvägras. Intill dess den nu arbetande kommunalskatteberedningen tagit ställning till frågan om den kommunala beskattningens ordnande finner utskottet det icke vara lämpligt att på sätt motionärerna föreslagit vidtaga sådana ändringar i gällande bestämmelser, som allenast skulle kunna komma att erhålla giltighet under en kortare tid.» Vid 1941 års riksdag v ä c k t e s m o t i o n e r (1:94, I I : 133) a v s e e n d e ä n d r i n g a r i g ä l l a n d e b e s t ä m m e l s e r o m a v d r a g för v ä r d e m i n s k n i n g å m a s k i n e r cch inv e n t a r i e r s a m t å s å d a n a b y g g n a d e r , s o m a n v ä n d e s i rörelse och j o r d b r u k . Bevillningsutskottet a n f ö r d e m e d a n l e d n i n g h ä r a v (betänk, n r 33) b l a n d a n n a t följande: »I likhet med motionärerna anser utskottet det ur principiell synpunkt vara riktigt, att såväl avdrag för värdeminskning å i rörelse och jordbruk använda driftbyggnader som avsättning till förnyelsefond för dylika byggnader pä grund av fördyrade byggnadskostnader i beskattningshänseende böra behandlas på samma sätt som då fråga är om i rörelse använda maskiner och andra inventarier för stadigvarande bruk. Att denna fråga hittills icke kunnat bringas till en tillfredsställande lösning sammanhänger med de svårigheter, som visat sig vara förbundna med att skapa erforderliga garantier för, att vid försäljning av byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade. Med den snabba utveckling på byggnadsområdet, som ägt rum under de senare åren, synes numera en uppmjukning av gällande a/skrivningsregler beträffande byggnader i beskattningshänseende vara av behovet påkallad. Då utrangering och nyanskaffning av maskiner samt omläggningar av tillverkningsförfaranden verkställas i allt hastigare tempo inom industriföretagen, måste omändringar och nyanläggningar av byggnader verkställas i större omfattmng än tidigare. Vid företag, som äro underkastade stark utvidgning, erfordras ävei ändringar av byggnadsbeståndet långt innan äldre byggnader blivit helt obrukbaia. Om jordbrukets driftbyggnader gäller i viss mån detsamma som beträffande motsvarande byggnader i rörelse. Vad angår bostadsbyggnaderna synes utvecklingen äTen gå i samma riktning. För en tillfredsställande lösning av den nu föreliggande a T skrivningsfrågan måste givetvis uppställas det kravet, att betryggande garantier skapas för, att vid försäljning av byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade samt att, därest avsättning medgives till förnyelsefond för att täcka på grund av

Ill prisstegring beräknad merkostnad vid en fastighets ombyggnad eller dylikt, medlen, om de icke användas för avsett ändamål, icke undgå beskattning. I fråga om rörelseidkare och sådana jordbrukare, som föra fullständiga och noggranna räkenskaper, torde det vara möjligt att inom ramen för gällande skattesystem anordna reglerna beträffande avskrivningarna för driftbyggnader på sådant sätt, att dessa regler bättre anpassas efter byggnadernas ekonomiska livslängd än som för närvarande är fallet. Beträffande övriga slag av byggnader torde det däremot vara förenat med större svårigheter att åstadkomma en uppmjukning av gällande avskrivningsregler. För en lösning av denna fråga är det oundgängligen nödvändigt, att sådan ändring vidtages i gällande bestämmelser att trygghet skapas för att vid avyttring av sistnämnda byggnader återbekomna avskrivningar bliva beskattade. Huru sistnämnda fråga bör lösas, är utskottet icke berett att uttala sig om. Utskottet finner emellertid önskvärt att vid den utredning, utskottet i det följande förordar, jämväl denna fråga ägnas uppmärksamhet.» På hemställan av utskottet beslöt riksdagen att i skrivelse till Kungl. Maj:t anhålla, att Kungl. Maj:t ville låta verkställa utredning om ändring i de delar, som i betänkandet berörts, och därvid beakta vad i betänkandet anförts. I vid 1943 års riksdag väckt motion (11:249) framhölls bland annat, att i de anvisningar, som medföljde varje jordbruksbilaga, meddelades beträffande avskrivningar, att byggnademas anskaffningskostnad rätteligen skulle vara det värde, som borde läggas till grund för beräkningen av avdraget. Det tillades emellertid, att det merendels vore tillrådligt, att avdraget uträknades till viss procent av det i taxeringsvärdet ingående jordbruksvärdet. Detta tolkades av taxeringsnämnderna på så sätt, att värdeminskningsavdraget fastställdes till en procent av fastighetens taxerade jordbruksvärde. Med de höga byggnadskostnader, som nu rådde, bleve en avskrivning av endast en procent synnerligen oförmånlig för fastighetsägaren, då en byggnad i de flesta fall ej kunde användas under så lång tid, som vore nödvändigt för att byggnadskostnaderna skulle ha slutamorterats genom värdeminskningsavdraget. I särskilt hög grad gällde detta för de mindre fastighetsägarna inom jordbruket, då byggnadskostnaderna, räknat per hektar, bleve avsevärt högre på de mindre brukningsdelarna än på de större. I anledning härav yrkades skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om direktiv till ledning för taxeringsmyndigheterna att avdragen för värdeminskning å byggnader tillhörande jordbruksfastighet bättre anpassades efter byggnadskostnaderna och byggnadernas varaktighetstid. Bevillningsulskottet erinrade i sitt betänkande nr 21, att 1941 års riksdag hemställt om utredning rörande bland annat frågan om avskrivning å driftbyggnader å jordbruk och förutsatte att detta spörsmål i samband med den av utskottet föreslagna utredningen angående rätt för jordbrukare att taxeras efter bokföringsmässiga grunder jämväl ägnades uppmärksamhet. Enligt för de sakkunniga utfärdade direktiv (se s. 26) skall de sakkunnigas utredning omfatta även denna fråga. Slutligen må framhållas, att vid 1944 års riksdag väcktes motioner, som hava sammanhang med förevarande spörsmål. I motionerna 1:199 och 11:297 yrkades skrivelse till Kungl. Maj:t med anhållan om skyndsam utredning och förslag angående grunderna för beräk-

112 n i n g av i n k o m s t av j o r d b r u k s f a s t i g h e t , v a r v i d å s y f t a d e s b l a n d a n n a t a t t avd r a g för v ä r d e m i n s k n i n g å d r i f t b y g g n a d e r skulle m e d g i v a s m e d b e l o p p , s o m b ä t t r e m o t s v a r a d e b y g g n a d e r n a s a n s k a f f n i n g s k o s t n a d och v a r a k t i g h e t s t i d ä n de n u å t n j u t n a a v d r a g e n i d e t t a avseende. I m o t i o n e n I I : 202 y r k a d e s u t r e d n i n g , h u r u v i d a s k a t t e f r i h e t k u n d e beviljas j o r d ä g a r e för i n k o m s t , s o m a v s a t t e s till b y g g n a d s f o n d . Slutligen h a d e i m o t i o n 11:386 y r k a t s skrivelse m e d a n h å l l a n o m f r a m l ä g g a n d e av förslag till s å d a n ä n d r i n g i h i t h ö r a n d e föreskrifter, att vid t a x e r i n g av i n k o m s t av j o r d b r u k s f a s t i g h e t u n d e r ett visst a n t a l å r t. ex. 5 å r f r a m å t , a v d r a g finge g ö r a s för k o s t n a d e r för ny-, tilloch ombyggnad å fastigheterna. Bevillningsutskottet h a r i a n l e d n i n g av dessa m o t i o n e r i sitt b e t ä n k a n d e n r 43 a n f ö r t b l a n d a n n a t f ö l j a n d e : »Med hänsyn till att de i de likalydande motionerna I: 199 och II: 297 berörda frågorna om avdrag vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet för värdeminskning å byggnader samt för överpris och merkostnad redan äro föremål för utredning, finner sig utskottet icke kunna tillstyrka motionärernas yrkanden om skrivelse till Kungl. Maj:t rörande dessa frågor. I anledning av vad i motionerna anförts vill utskottet emellertid framhålla, att avdrag för värdeminskning ä byggnader principiellt sett torde böra beräknas ä byggnadernas anskaffningsvärde. Då utredning om anskaffningskostnaden för byggnader å jordbruksfastighet i de flesta fall saknas, har under senare år i praxis utan närmare utredning medgivits avdrag för värdeminskning å byggnader med 1 procent av fastighetens vid fastighetstaxeringen bestämda jordbruksvärde. Därvid har ansetts, att värdeminskningen i genomsnitt kunde beräknas till lV 2 procent av byggnadernas värde och att detta värde i brist på närmare utredning kunde antagas motsvara 2 / 3 av jordbruksvärdet. Utskottet finner för sin del uppenbart, att den sålunda tillämpade schablonmässiga avdragsberäkningen kan verka ojämnt och i särskilda fall medföra alltför låga värdeminskningsavdrag. På grund härav förutsätter utskottet, att detta förhållande ägnas uppmärksamhet vid den nu pågående utredningen. Den i motionen II: 202 väckta frågan om rätt för jordägare till avdrag för avsättning till byggnadsfond finner utskottet värd beaktande. Utskottet fär i detta sammanhang erinra om att i propositionen nr 263 till innevarande års riksdeg framlagts förslag till ändrade bestämmelser angående den rörelseidkare för vissa år nu medgivna rätten till avdrag för avsättning till investeringsfond, i vilken proposition departementschefen förklarat, att hela författningskomplexet angående avdragsrätten till sådan fond komme att bliva föremål för en översyn inom en näraliggande framtid. I vissa vid riksdagens början väckta motioner hade yrkats bland annat, att avdrag mätte medgivas för avsättning till investeringsfond för bostadsbyggnader samt att rätt till skattefria avsättningar för framtida investeringar även mätte beredas jordbrukarna. Utskottet har i sitt i anledning av nämnda proposition och berörda motioner avgivna av riksdagen godkända betänknade nr 42 tillstyrkt bifall .ill propositionen. Beträffande de ovan ornförmälda, i motionerna framställda yrkandena har utskottet i betänkandet anfört, att, enligt vad utskottet inhämtat, vid den översyn av ifrågavarande författningsbestämmelser, som vore avsedd att äga rum frågan om avdragsrätten för avsättning till investeringsfond för bostadsbyggnader torde komma under omprövning. Utskottet, som fann önskvärt att så skedde, ville för sin del förorda, att vid berörda utredning jämväl undersöktes, huruvida oci under vilka förutsättningar avdragsrätt för investeringar till olika ändamål skulle kunna medgivas jordbrukare. Beträffande de i ele likalydande motionerna I: 199 och II: 297 samt i motionen

113 II: 386 framställda yrkandena om skrivelse till Kungl. Maj:t med anhållan om utredning angående dels beskattningen av värdet av skogsprodukter, som använts för ny-, till- eller ombyggnad, dels ock avdragsrätt under vissa år för kostnader för ny-, till- eller ombyggnad torde enligt utskottets uppfattning jämväl dessa frågor kunna förväntas vinna sin lösning, därest det vid den blivande utredningen visar sig möjligt att medgiva jordbrukare avdragsrätt för investeringar. Vad särskilt angår det i motionen II: 386 väckta förslaget, har detta måhända i viss mån varit avsett såsom en beredskapsåtgärd såtillvida, att, om den i nämnda motion ifrågasatta avdragsrätten under vissa år för kostnader för ny-, till- eller ombyggnad bleve genomförd under den kommande efterkrigsperioden, detta skulle resultera i ökad tillgång på arbete under denna period. Utskottet underskattar ingalunda betydelsen av denna synpunkt men vill framhålla, att en undersökning rörande frågan om lämpliga åtgärder i nu angivet syfte torde komma att ske inom den nyligen tillsatta kommissionen för ekonomisk efterkrigsplanering ävensom i samband med övriga nu pågående utredningar angående de ekonomiska efterkrigsproblemen.» Till de sakkunniga har för att tagas i övervägande överlämnats en av länsstyrelsen i Örebro län gjord underdånig framställning, vari länsstyrelsen hemställer, att ändring i gällande skatteförfattningar måtte vidtagas av i huvudsak följande innebörd. Då till torp, arrendegård eller annan till jordbrukets eller skogsbrukets driftsbyggnader hörande byggnad, som med hänsyn till belägenhet eller andra därmed jämförliga förhållanden icke fyllde rimliga sociala krav, av jordägaren — i stället för att repareras — ersattes med ny byggnad å sådan plats att dylika krav tillgodosåges, borde jordägaren få vid sin beskattning njuta avdrag såsom för driftkostnad till så stort belopp av nyanläggningskostnaden, som motsvarade kostnaden för att å befintlig plats försätta den ersatta byggnaden i samma skick som den nyuppförda. B.

Utredningar angående jordbrukets byggnadskostnader.

Med ledning av brandförsäkringsvärdena uppskattades sammanlagda värdet av det svenska jordbrukets byggnader år 1908 till 1 912 miljoner kronor under det att sammanlagda värdet av jordbruksfastigheternas inägojord med byggnader uppgick till 2 420 miljoner kronor. Byggnadsvärdet utgjorde sålunda 79 procent av jordbrukets hela fastighetsvärde. L. Nannesson har i sitt arbete: Byggnadskapitalets storlek vid Svenska jordbruk, 1924 företagit en ingående undersökning av byggnadskapitalets storlek vid svenska jordbruk. A. H. Stensgård har i »Index över jordbrukets inkomster och utgifter» (Kungl. Maj:ts proposition nr 276/1940) verkställt utredning angående byggnadskostnader för jordbrukets ekonomibyggnader. Kungl. Socialstyrelsen har sedan år 1939 en fortlöpande undersökning rörande byggnadskostnaderna för landsbygden, avseende kostnader för en bostad om 3 rum och kök. I Sociala Meddelanden 1940, s. 209, har lämnats redogörelse för undersökningens metoder och resultat. 1940 års byggnadskostnadssakkunniga hade till uppdrag att verkställa utredning rörande dåvarande byggnadskostnader på land och i stad samt un8—457371.

114 dersöka vilka åtgärder, som tarvades för deras förbilligande. I avgivet betänkande (SOU 1941: 4) behandlades till väsentlig del bostadsbyggandets -villkor under rådande krisläge och förslag till åtgärder med syfte att stödja en vidgad bostadsproduktion framlades. Särskild redogörelse lämnades för jordbrukets speciella byggnadsfrågor, vari särskilt behandlades spörsmålen om landsbygdens försörjning med byggnadsmaterial, om organiserandet av en förbättrad rådgivning i landsbygdens byggnadsfrågor och om arbetskostnaderna vid byggnadsarbete för jordbrukets behov. I fråga om utvecklingen av byggnadskostnaderna för landsbygden konstaterade de sakkunniga att en mera omfattande statistisk belysning av byggnadskostnaderna på landsbygden och av dessas betydelse för jordbruk av olika storlek och i olika delar av landet hittills tidigare saknats. Med stöd av inkomna uppgifter från omkring 500 jordbruk hade de sakkunniga lämnat vissa kostnadsuppgifter angående jordbrukets byggnader. I fråga om byggnadskostnadernas förhållande till jordbrukens taxeringsvärden angavs genom tabeller, att nybyggnadskostnaderna för småbruk med 2—5 hektar överstego taxeringsvärdena med 78 procent. I storleksgruppen 5—10 hektar lågo byggnadskostnaderna 53 procent och i storleksgruppen 10—20 hektar 6 procent över taxeringsvärdena. Angående detta förhållande anförde de sakkunniga: »Det vid nybyggnad nedlagda kapitalet uppgår som synes av tabellerna ofta till eller överstiger egendomens hela taxeringsvärde. Detta medför, att jordbrukets byggnader praktiskt taget sakna belåningsvärde, vilket i hög grad försvårar kapitalanskaffningen vid bebyggande av lantbruk. Dessa svårigheter äro helt naturligt större ju mindre brukningsdelarna äro, då byggnadskostnaderna per arealenhet och per tusen kronors taxeringsvärde stiga. Detta förhållande, att det mindre jordbruket är särskilt hårt belastat i fråga om byggnadskapital, har tagit sig uttryck däri, att det främst är de mindre brukningsdelarna, som äro sämst bebyggda och som vid nybygge kvalitativt bestås med ofta dåliga hus. Den nödvändiga rationaliseringen av jordbruksarbetet hindras även till mycket stor del på grund av de i förhållande till jordbrukets avkastningsvärde alltför höga byggnadskostnaderna.» Den kostnadsstegring, som inträtt under senare år, angavs åv sakkunniga bero bl. a. på en standardhöjning av bostadsbeståndet. I fråga om bostadshusen torde en fördyring av denna anledning hava uppkommit genom att bostadsvolymen ökats för vissa lägenhetstyper, nämligen arbetarbostäderna och egnahemmen, vilket ansågs betyda mera än att mangårdsbyggnader å större gårdar eventuellt byggdes mindre nu än förr. Byggnadssättet hade förbättrats, så att bostadshusen nu utfördes mera hållbara och bättre ombonade än för 10—15 år sedan. Arbetsbesparande anordningar eller för den personliga hygienen och bekvämligheten avsedda detaljer hade införts, som värmeledning, vatten och avlopp, elektrisk installation, köksinredning med diskbänk, källare och skafferi i huset, tvättrum och badrum, \v. c. I fråga om ekonomibyggnaderna anfördes följande standardförbättringar som orsak till fördyring: större byggnadsvolym, bättre byggnadsteknik, diverse anordningar till följd av husdjurshygienens stegrade krav, exempelvis

115 mjölkrum, maskinrum, ventileringsanläggningar, kokrum m. m.; arbetsbesparande anordningar i ekonomihusen som elektrisk installation, mekaniska uppbindnings- och vattenanordningar, hissar och av modern jordbruksekonomi för övrigt föranledda byggnadsdetaljer, såsom cementerade gödselstäder och urinbrunnar. Även utan ändring av byggnadssättet hade uppförande av jordbruksbyggnader blivit dyrare beroende på att arbetskostnaden och materialkostnaden stigit. I fråga om den lönestegring, som de senare åren gjort sig gällande anförde de sakkunniga, att lönerna för olika lantarbetargrupper mellan åren 1935— 1939 stigit med 20—30 procent för de årsanställda arbetarna och över 50 procent för den tillfälliga arbetskraften. Timlönen för byggnadsarbetare hade sedan 1933 stigit med mellan 50 och 100 procent. Till den kostnadsökning, som de höjda timlönerna medfört komme ytterligare den, som tillämpningen av byggnadsfackens ackordsprislistor visat sig innebära. 1938 års jordbruksutredning har verkställt utredning rörande byggnadskostnader och byggnadsförhållanden på landsbygden år 1937, vilket material lagts till grund för senare utredningar. 1942 års byggnadssakkunniga för landsbygden hava i sitt betänkande (SOU 1942:38) för belysning av byggnadskostnadernas betydelse för jordbruk av olika storleksgrader och i skilda delar av landet låtit verkställa specialutredningar. I fråga om jordbrukets produktionskostnader och bruttoavkastning år 1939 växlade jordbrukets årliga produktionskostnader detta år inom olika jordbruksområden och storleksgrupper emellan 92 och 146 procent av jordbrukets bruttoavkastning, under det att de årliga byggnadskostnaderna varierade emellan 15 och 38 procent av bruttoavkastningen. Dessa uppgifter voro likväl sannolikt något för höga eller i varje fall osäkra. Procenttalen utgjorde medeltal, och betydande variationer kunde förekomma för de enskilda brukningsdelarna inom vederbörande grupper. 1942 års sakkunniga framhöllo, att det låge i sakens natur, att beräkningar rörande jordbrukets produktionskostnader och avkastning alltid måste vara i viss mån vanskliga och knappast kunna leda till fullt exakta resultat. Vissa punkter i specialutredningarna hade även varit föremål för diskussion. Det hade bl. a. ifrågasatts, huruvida icke amorteringstiden för jordbrukets byggnader beräknats för lågt samt att de större jordbruken vore överrepresenterade i det använda undersökningsmaterialet. De sakkunniga, som i stort sett godtagit resultatet av de verkställda tekniska utredningarna, anförde vidare: »De sakkunniga finna sålunda att byggnadskostnaderna ingå såsom en väsentlig del i jordbrukets budget samt spela och komma att spela en betydande roll för frågan om jordbrukets räntabilitet. Särskilt är detta fallet för de mindre jordbruken, varvid framför allt i norra Sverige på grund av jordbrukets ringa avkastning de stegrade byggnadskostnaderna medföra stora svårigheter, under det att förhållandena å Skånes och Hallands slättbygder framstå som mindre ogynnsamma. Denna byggnadskontots stora betydelse torde i själva verket vara karakteristisk för jordbruket och framträder särskilt tydligt vid en jämförelse med industrien. För industriens del kunna byggnadskostnaderna ofta betecknas såsom oväsentliga i för-

116 hållande till kostnaderna för maskiner och andra kapitalanläggningar. Samtidigt äro produktkvantiteternas värden i förhållande till byggnadskostnaderna för jordbrukets vidkommande väsentligt lägre än vad fallet är för flertalet industrier. I detta sammanhang må erinras om en undersökning, som verkställts av Kooperativa förbundets arkitektkontor och som finnes återgiven i nämnda förbunds yttrande över 1940 års byggnadskostnadssakkunnigas betänkande (jfr Kungl. Maj:ts proposition nr 251/1941 s. 149 och följande). Enligt denna utredning skulle årskostnaden för industriens byggnader i medeltal för fem undersökta industrier utgöra mindre än 2 procent av värdet av vederbörande industris årsproduktion, medan årskostna den för en ladugård uppgick till icke mindre än 32 procent av årsproduktionen. Betydelsen av det nu påpekade förhållandet är desto större, som jordbruket icke har samma möjlighet som industrien att öka sin produktion för att pä bästa sätt utnyttja byggnadsbeståndet. Ej heller kan jordbruket vid försämrade konjunkturer eller under tider av minskad produktavkastning anpassa sig genom att liksom industrien inskränka driften. I stället måste jordbruksdriften fortgå och kräva i stort sett samma kostnader för jordens skötsel, även om avkastningen på grund av dåliga konjunkturer eller missväxt minskas betydligt. Den bristande balansen mellan kostnadsvärdet och avkastningsvärdet för en bebyggd jordbruksfastighet torde till viss del kunna bero på bristerna för jordbrukets del i fråga om fondering för kommande utgifter av avkastning från år med goda ekonomiska resultat. Orsakerna till detta förhållande, som särskilt framträder vid arvskifte i samband med dödsfall, vid försäljning o. s. v., kunna vara flera. De sakkunniga vilja emellertid uttala, att betydelsen av nämnda fråga och dess sammanhang med jorelbrukets ekonomi icke torde ha tillräckligt uppmärksammats i gällande lagstiftning om inkomstbeskattning. Denna lagstiftning borde enligt de sakkunnigas uppfattning medgiva långt större årliga avskrivningar å byggnadernas värde än vad nu är fallet och dessutom intaga en mera liberal ställning till frågan om skyldigheten att redovisa kapitalökning för nybyggnader m. m.» J o r d b r u k e t s i e k o n o m i s k t a v s e e n d e svaga s t ä l l n i n g finge enligt d e s a k k u n niga ä v e n sitt u t t r y c k i b y g g n a d s b e s t å n d e t s n u v a r a n d e b e s k a f f e n h e t . H ä r o m l ä m n a d e s uppgifter i tabeller, enligt vilka n y b y g g n a d s b e h o v e t •— vid j ä m n t fördelad n y b y g g n a d s f r e k v e n s — s k u l l e u p p g å till 2—3 p r o c e n t a v det befintliga b y g g n a d s b e s t å n d e t , m e d a n det n o r m a l a r e p a r a t i o n s b e h o v e t u p p s k a t tades till 3—5 p r o c e n t . E n l i g t u n d e r s ö k n i n g , s o m v e r k s t ä l l t s a v 1938 å r s j o r d b r u k s u t r e d n i n g , u t g j o r d e u n d e r å r 1937 n y b y g g n a d s b e h o v e t för j o r d b r u k i n o m s t o r l e k s g r u p p e n 2—10 h e k t a r för b o s t ä d e r 7—9 p r o c e n t o c h for ekon o m i b y g g n a d e r 16—17 p r o c e n t . Dessa siffror, s o m u n d e r alla f ö r h å l l a n d e n a n s å g s u t g ö r a en ungefärlig b i l d a v det r å d a n d e läget, skulle i n n e b ä r a , att a n t a l e t r i v n i n g s f ä r d i g a e k o n o m i b y g g n a d e r i n o m n ä m n d a g r u p p v o r e sex till å t t a g å n g e r s t ö r r e ä n n o r m a l t . I c k e h e l l e r n å g o n av de övriga s t o r l e k s g r u p p e r n a k u n d e u p p v i s a ett tillfredsställande b y g g n a d s b e s t å n d . M e l l a n 40—60 procent av hela byggnadsbeståndet beräknades n ä m n d a år vara av mindre god eller dålig b e s k a f f e n h e t .

D e s a k k u n n i g a e r i n r a d e o m a t t m a n vid b e d ö m a n d e t a v f r å g a n o n j o r d - 1 b r u k e t s b y g g n a d s b e h o v b o r d e h a i m i n n e t den betydelse, s o m ett ä n d a m å l s enligt b y g g n a d s b e s t å n d t o r d e få i s a m b a n d m e d en f o r t g å e n d e s t r ä v a n efter r a t i o n a l i s e r i n g av l a n t h u s h å l l n i n g e n . De m e d d e l a d e u p p g i f t e r n a r ö r a n d e j o r d b r u k e t s b r u t t o a v k a s l n i n g avsågo r ä k e n s k a p s å r e t 1939/40 och u p p g i f t e r n a å b y g g n a d s k o s t n a d e r n a gällde å r

117 1939. S e d a n dess h a d e sannolikt de e k o n o m i s k a f ö r u t s ä t t n i n g a r n a för j o r d b r u k e t f ö r b ä t t r a t s . Samtidigt h a d e b y g g n a d s k o s t n a d e r n a enligt b e r ä k n i n g a r n a från å r 1939 till i a p r i l 1942 stigit m e d i r u n t tal 30 p r o c e n t . D e n n a stegringvore m i n d r e ä n d e n a l l m ä n n a stegring av l e v n a d s k o s t n a d e r n a , s o m skett s e d a n 1939 (40 p r o c e n t ) . Av b y g g n a d s k o s t n a d s s t e g r i n g e n h ä n f ö r d e sig o m k r i n g 20,4 p r o c e n t till m a t e r i a l k o s t n a d e r , 3,6 procent till a r b e t s k o s t n a d e r för det egentliga b y g g n a d s a r b e t e t och 6,0 p r o c e n t till installationer, a d m i n i s t r a tiva k o s t n a d e r m . m . D e s a k k u n n i g a a n f ö r d e vidare. »Med hänsyn till vad sålunda anförts få de sakkunniga såsom sin mening uttala, att de byggnadskostnader, som legat till grund för de verkställda beräkningarna, under nuvarande produktionsförhållanden icke kunna bäras av jordbruket utan en väsentlig höjning av produktpriserna, om man bortser från det relativt obetydliga antalet större brukningsdelar å vissa slättbygder. I den mån en sådan höjning av produktpriserna icke anses böra komma till stånd, synes det ofrånkomligt, att kraftiga åtgärder vidtagas för att söka förbilliga och effektivisera produktionen av jordbruksbyggnader såväl med avseende på materialkostnader och byggnadsmetoder som beträffande arbetskostnader, detta så mycket mer som förutsättningen för en förbättrad jordbruksdrift i många avseenden även torde få ett nära sammanhang med byggnadsbeståndets beskaffenhet.» Arkitekten L. M. Giertz, s o m p å u p p d r a g av 1942 å r s b y g g n a d s s a k k u n n i g a v e r k s t ä l l t u n d e r s ö k n i n g r ö r a n d e b y g g n a d s k o s t n a d e r n a s betydelse för j o r d b r u k av olika s t o r l e k s g r a d e r , h a r i fråga o m å r s k o s t n a d e r för ett fast byggn a d s b e s t å n d a n f ö r t följande. »Man kan inte dra några slutsatser om byggnadskostnadernas betydelse för jordbruket utan att utjämna dem till årliga utgifter. Det gäller sålunela att finna en faktor som reducerar gällande nybyggnadskostnader till årskostnader. Denna årskostnadsfaktor 1 uttryckes vanligen i procent. Tidigare utredningar (av Nannesson och Stensgård) ange dess värde utan hänsyn till räntor, skatter och försäkringar, till belopp varierande från 1,68 till 3 procent. De varierande uppgifterna ha föranlett en närmare analys av årskostnadsfaktorns sammansättning. Till årskostnaderna för ett jordbruks byggnadsbestånd böra räknas: 1) fondering, 2) räntor, 3) underhåll, 4) skatter och försäkringar. Fondering

och

räntor.

En maskin har då den köpes ett visst värde. Detta värde sjunker allteftersom maskinen föråldras och förslites. Den årliga värdeminskningen måste motsvaras av en årlig amortering, som tillsammans med ränta på det investerade kapitalet, underhåll och reparationer m. m. utgör årskostnaden för maskinen. På samma sätt räknas i allmänhet årskostnader för byggnader. Man utgår meel andra ord från det en gång investerade kapitalet och anser att detta skall bibehållas oförändrat och årligen ge den avkastning som betingas av gällande ränteläge. Förhållandet blir i viss mån ett annat, då det gäller byggnader för jordbrukets behov. Dessa äro ett nödvändigt tillbehör till jordbruksjorden, och de måste succes1

Årskostnadsfaktor = det procentuella förhållandet emellan årskostnader för viss byggnad och de under ifrågavarande år gällande nybyggnadskostnaderna för densamma.

118 sivt förnyas i den mån de förslitas eller bli otidsenliga. Om man utgår ifrån att varje brukningsdel sedan länge haft ett för densamma avpassat byggnadsbestånd, förefaller det således riktigare att betrakta de årliga inbetalningar, vilka skola täcka nyanskaffningskostnaderna, som en sparfond för kommande byggnader, än som en avbetalning på tidigare investeringar. Denna fondering bör anpassas efter det byggnadspris som kan tänkas komma att gälla vid nästkommande nybyggnadstillfälle. Att ställa några säkra prognoser för byggnadskostnadernas framtida utveckling är givetvis omöjligt. Med erfarenhet från de senaste decennierna vågar man emellertid påstå att byggnadskostnaderna — delvis i samband med penningvärdets fall — i stort sett ständigt stegras. Stegringen sker tidvis likformigt, tidvis språngvis. För att möjliggöra någotsånär enkla beräkningar har här bortsetts frän dessa diskontinuiteter och kostnadsstegringen antages likformig med en viss procent om året. Denna procentsats kallas här den årliga byggnadskostnadsstegringen == t procent. Medelvärdet av t har under de senaste 40 åren legat mellan 2 och 3 procent. • Beträffande lämplig amorteringstid för jordbrukets ekonomibyggnader har en åsiktsförskjutning ägt rum under de senaste åren. Den ökade mekaniseringen medför ökade krav på byggnadstypernas utveckling och förändring. Förr bedömdes en byggnads troliga livslängd till mellan 60 och 90 år efter dess tekniska utförande och därav betingade motståndskraft mot förvittring och förslitning. Numera torde man knappast våga räkna med att en byggnad uppnår den av dessa faktorer betingade åldern. Den snabba utvecklingen gör att jordbrukets ekonomibyggnader kunna väntas bli oekonomiska i drift förr än de ur byggnadsteknisk synpunkt bli värdelösa. Inom Sveriges Allmänna Lantbrukssällskap gjordes år 1938 en utredning angående värdeminskning å byggnader. Av denna utredning framgår bland annat dels 'att det är den praktiska användbarheten av byggnaden som här är avgörande för när nybyggnad skall ske' dels 'att flera ladugårdar nybyggts redan efter 30—35 år' och 'att av det nu befintliga — relativt sett — yngre byggnadsbeståndet en ganska stor del (från ett län angives 20—40 procent) för närvarande sannolikt torde vara i behov av ombyggnad'. Det påpekas också i utredningen att svinhus ha mycket kort livslängd medan logar och magasin kunna få en längre varaktighet än andra ekonomibyggnader av trä. Medellivslängden anges för nybyggnader av trä till 50 år och för stenbyggnader till 70 år enligt uppgifter från Hushållningssällskapen. Med hänsyn till de citerade uttalandena förefalla dessa siffror höga. Som grund för beräkningen av fonderingskostnaderna väljes därför fonderingstiden här något kortare eller i medeltal till 50 år för bostäder, 40 år för kreatursstallar och 60 år för övriga ekonomibyggnader. Emellertid bör samtidigt påpekas att valet av fonderingstid spelar en viss roll för den årliga fonderingskostnaden. Därvid måste man också ta hänsyn bl. a. till ränteläget vars betydelse här nedan närmare granskas. Vid beräkning av jordbrukets produktionskostnader brukar räntekostnaden för fastigheterna betraktas som en fristående enhet utan uppdelning på olika typer av kapitalinvestering. Räntan beräknas på fastighetsvärdet, som i sin tur är en funktion av avkastningen. Byggnadsbeståndet spelar mindre roll. Detta innebär som regel en överskattning av gamla byggnaders värde och underskattning av nybyggnadsvärdet. Man tar med andra ord för liten hänsyn till nödvändigheten av en sparfond på sätt som ovan skisserats. Såvida icke sparfonden upplägges genom särskilt kapitalkonto borde besparingarna bokföras i form av avskrivning av byggnadskapitalet. Underhåll. Med tanke på här angivna korta amorteringstider anses kostnaderna för mera omfattande reparationer kunna försummas. Vid längre amorteringstider växa kostnaderna för reparationer starkt med byggnadens stigande ålder. Vad som härvidlag kan anses normalt för jordbruksbyggnader är icke möjligt att fastställa. Av erfarenheter från industrier och stadsbebyggelser vågar man emellertid antaga, att för ett £am-

119 malt byggnadsbestånd reparationskostnaderna uppgå till belopp som ofta överstiga fonderingskostnadeina. Samtidigt som man beräknar lägre kostnader för räntor och fondering vid ökad amorteringstid måste man alltså göra tillägg för ökade reparationskostnader. Den hittills som regel praktiserade metoden att hellre lappa på och nyinreda än att riva och bygga nytt har nog i många fall andra orsaker än strängt ekonomiska. Bland dessa får man väl i första hand nämna kapitalbrist på grund av otillräckliga avskrivningar samt i viss mån beskattningsförhållanden men också pietet mot det bestående. Storleken av underhållskostnaderna beror på ifrågavarande byggnads tekniska utförande. För varje byggnadsdetalj bör summan av fonderingskostnaderna och underhållskostnaderna vara ett minimum. Ofta lönar sig ett dyrare utförande, därför att underhållskostnaderna minskas. Å andra sidan kan kapitalbrist vid nyanskaffningstillfället tvinga till en billig utföringsmetod, utan hänsyn till kostnaderna för det framtida underhållet. Detta torde vara en av anledningarna till det tidigare påpekade förhållandet, att priset per kreatursplats för stallbyggnader vid småbruk ofta är lägre än vid storbruk, trots att man med tanke på det relativt större väggytorna i mindre byggnader kunde vänta sig motsatsen. Stensgård anger underhållskostnaden till 0,6 procent av förnyelsekostnaderna exklusive de av gårdens folk utförda arbetena. Ett vanligt antagande för det totala underhållet anges till 1 procent. Det troliga underhållet för de byggnader som förutsatts i denna undersökning kan uppskattningsvis anges på följande sätt. Yttertak av tegel eller asbestcement behöva översyn varje år (ett visst bräckage förekommer). Yttertak av svartplåt måste oljemålas vart fjärde eller femte år och papptak eller spåntak måste omläggas vart femtonde a tjugonde år. Årskostnader för yttertak variera sålunda avsevärt. I här anförda beräkningar förutsattes tak av asbestcement, motsvarande det lägsta underhållet. Numera måste man emellertid i stället för asbestcement använda tegel, som blir något dyrare eller ersättningsmaterial, om vilkas livslängd och underhållskostnader man inte med säkerhet kan yttra sig. Utvändiga målningsbehandlingar och underhåll i övrigt bliva lika för sten- och träbyggnader i fråga om snickerier, plåtarbeten, rännor, vindskivor, o. s. v., men högre för trähusen beträffande utvändig ytmålning. Särskilt för djurstallar förekomma i stället putslagningar på stenhus i rätt stor utsträckning. Samtliga snickerier och vissa inredningar bytas en gäng (efter 20 år) i djurstallar och överses grundligt i bostäder (efter 25 å 30 år). Invändigt kalkas djurstallar varje år och snickerier oljemålas vart fjärde. Bostäder nyrenoveras vart 8:e å 10:e år. Spis, tvättställ och diskbänk jämte avloppsledningar anses ha hälften så lång livslängd som huset i övrigt. Dessa inredningar måste alltså förnyas en gång (efter 25 år). Försäkringar

och

skatter.

Av tänkbara risker anses här endast brandrisken böra belasta byggnadskontot. Enligt uppgifter från brandförsäkringsbolag uppgå premierna för brandförsäkring till omking 0,1 procent för fullgoda stenbyggnader på landsbygden i mellersta och södra Sverige. Träbyggnader kosta ungefär dubbelt så mycket. I Norrland ökas kostnaderna med 75 a 100 procent. Den del av kommunalskatten, som utgår på 5 procent av taxeringsvärdet, anses här böra belasta byggnadskapitalet. Därvid uppskattas taxeringsvärdet — av skäl, som tidigare angivits — till i runt tal 2 / 3 av byggnadernas för aret gällande nybyggnadsvärde. Utdebiteringen räknas här sålunda på 3,3 procent av byggnadernas nyvärde. Utdebiteringens storlek såsom den framgår av Statistisk årsbok (skatt till landsting och kommuner) har uträknats som i förhållande till landsbefolkningen vägda

120 medeltal. I södra och mellersta Sverige ligga dessa medeltal mellan 10 och 11 kronor per skattekrona under det att norra Sverige har ett medeltal av 14 kronor per skattekrona.» Årskostnader för jordbruksbyggnader i kronor pr ha åkerjord (dr 1939), enligt Giertz. 2—10 10—20 20—50 över 50 Ssl 224-80 14370 122*10 99 Msl 189-50 127-30 96-50 83 Msk 189-90 14260 985o 80 n 21580 147-90 115-40 — I Meddelanden från Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader (nr 1 år 1944) har agronomen Lennart Hjelm verkställt utredning angående byggnadskapitalets och byggnadskostnadernas storlek vid svenska jordbruk. I undersökningen göres skillnad på n y v ä r d e o c h n y b y g g n a d s v ä r d e. Nyvärde eller reproduktionskostnaden är ett uttryck för vad det kostar att uppföra en byggnad med det vid värderingstillfället rådande prisläget. Vid beräkningen av nyvärdet av ett byggnadsbestånd utgår man ifrån en byggnad av samma ändamålsenlighet och effektivitet som den nuvarande. Nybyggnads värdet åter är byggnadsvärdet av en med nuvarande standard fullt modern byggnad, vilkens ställning som produktionsfaktor dock i övrigt motsvarar den nuvarande. Hjelm har med ledning av Giertz' utredningar och egna undersökningar funnit, att nybyggnadskostnaden för lanthushållningen (ej skogen) vid de bokföringskontrollerade egendomarna år 1943 utgjorde i kr per hektar jordbruksjord. 2—10 10—20 20-50 >50 1

Ssl Msl1 Msk1 N1

ha

ha

ha

ha

5 170 4 330 4 350 4 550

3 390 3 040 3 100 3 110

2 830 2 290 2 310 2 480

2 170 1940 1840 — .

Ett med åkerarealen vägt medeltal av nybyggnadskostnaden skulle giva 3 200 kr eller avrundat till 3 000 kr. Ovanstående byggnadskostnader hänförde sig till förhållandet vid de bokföringskontrollerade egendomarna, där driften i allmänhet vore något intensivare än vad fallet vore vid jordbruk i allmänhet och därför fordrade ett större byggnadsbestånd. Hjelm har därför gjort en justering av kostnadstalen för de bokföringskontrollerade egendomarna för erhållande av något mera generella tal avseende landets genomsnittsjordbruk och därvid funnit, att nybyggnadskostnaden skulle utgöra Ssl = Skåne-Hallands slättbygder. Msl = Mellersta Sveriges slättbygder omfattande Öland, Gotland, Östgötaslätten, Vänerslätten samt Mälar- och Hjälmarbygden. Msk = Södra och Mellersta Sveriges skogs- och dalbygder enligt Statistiska Centralbyråns indelning. (Jfr Jordbruksräkningen 1937, s. 8 och 322). N = Norra Sverige, d. v. s. hela Norrland utom Gästrikland samt mellan- och fjällbygden i Kopparbergs län.

121 2—10 ha 10—20 » 20—50 » >50 » Vägt medeltal

3 600 kr pr ha jordbruksjord 2 600 » » » > 2 000 » » » » 1700 » » » » 2 600 kronor.

N y b y g g n a d s k o s t n a d e r n a i n o m j o r d b r u k e t h a d e enligt H j e l m stigit m e d ca 50 °/o f r å n 1922—23 till 1939 o c h m e d ca 40 °/o f r å n 1939 till 1943. N y b y g g n a d s v ä r d e t vid b o k f ö r i n g s k o n t r o l l e r a d e e g e n d o m a r u t g j o r d e 1939 2 000 k r o c h 1943 3 000 k r p e r h e k t a r åker. H j e l m s u t r e d n i n g a n g å e n d e f a s t i g h e t s v ä r d e t vid j o r d b r u k e t v i s a d e bl. a., att f a s t i g h e t s v ä r d e t (såväl salu- s o m t a x e r i n g s v ä r d e t ) vore a v s e v ä r t h ö g r e p e r h e k t a r vid m i n d r e ä n vid s t ö r r e e g e n d o m a r , att m e l l a n olika p r o d u k t i o n s o m r å d e n förelåge en icke obetydlig v a r i a t i o n i f a s t i g h e t s v ä r d e t s storlek, att s a l u v ä r d e n a i regel v o r e icke obetydligt h ö g r e ä n t a x e r i n g s v ä r d e n a samt att f a s t i g h e t e r n a s f a s t i g h e t s v ä r d e n p å v e r k a d e s i m y c k e t liten u t s t r ä c k n i n g av byggnadsbeståndets beskaffenhet. I sistnämnda avseende anförde Hjelm: »Det torde vara en praktisk erfarenhet, att det uppstår en betydande förlust genom att sälja en egendom omedelbart efter en nybyggnad. Däremot är det avsevärt förmånligare att sälja en fastighet med mycket dåliga byggnader. Emellertid torde säkerligen icke de flesta försäljningar äga rum just efter en nybyggnad. Även om efterfrågan på sådana egendomar bör vara relativt stor, synes salubjudandet här vara litet, enär säljaren dä gör en direkt kapitalförlust. Efterfrågan torde heller inte vara så stark, att priset springer upp till det värde egendomen borde ha med hänsyn till däri nedlagda kapital. Som förut visats är värt jordbruks förhandenvarande byggnadsbestånd i behov av nybyggnader och reparationer i större utsträckning än som kan anses normalt. Detta gör att fastigheterna numera i mänga fall måste köpas med ett relativt bristfälligt byggnadsbestånd. En annan orsak, som också verkar i samma riktning, är att önskan att sälja egendomen bör vara störst för fastigheter med dåliga byggnader. Vederbörande jordbrukare drar sig för att bygga om och försöker i stället att sälja. Flykten från landsbygden torde också i viss utsträckning äga rum från gårdar med dåliga byggnader, varigenom dessa då bliva till salu. En del köpare önska måhända fastigheter med dåliga byggnader för att sedan kunna planera driften efter egen uppfattning. Detta kan kanske skapa viss efterfrågan på fastigheter med dåliga hus, ehuru utbuden av sådana fastigheter dock torde vara större än efterfrågan, varför priset på dessa följaktligen borde vara relativt lågt. Emellertid visar praktiken att fastigheter med dåliga hus i regel betalas med ett avsevärt högre pris än de med hänsyn till kostnaderna för erforderliga ombyggnader borde betinga. Förklaringen härtill torde ligga i att man icke tar tillräcklig hänsyn till byggnadernas beskaffenhet vid inköp av fastigheten.» N y b y g g n a d s k o s t n a d e n i p r o c e n t av f a s t i g h e t e r n a s s a l u v ä r d e vid b o k f ö r i n g s k o n t r o l l e r a d e e g e n d o m a r u t g j o r d e å r 1943: 2_io 10—20 20—50 över 50 Medeltal ha ha ha ha vägt

Sls Msl Msk N Medeltal vägt

173 226 314 237 264

139 214 194 188 192

98 170 159 178 150

.

85 136 120 — 121

116 178 237 224 190.

122 Hjelm hade även undersökt förhållandet emellan fastighetsvärdet och nuvärdet å byggnaderna. Några uppgifter om nuvärdets storlek förelåge icke senare än Nannesons undersökning 1922—1923. Inom olika storleksklasser fann Nanneson följande procenttal för nuvärdet i förhållande till fastigheternas saluvärde. Upp till 10 hektar 10-1—25 » 25-1—50 » 50-1—100 » Över 100 i

69 % Gl% 58 % 54 % 54 %,

Enligt 1938 års jordbruksutredning var behovet år 1937 av nybyggnad och omfattande reparation följande. Förnyelsebehov av befintliga jordbruksbyggnader / behov av nybyggnad. Bostäder för innehavaren :» > arbetare Djurstallar Övriga Beräknat medeltal I behov av omfattande Bostäder för innehavaren » » arbetare Djurstallar Övriga Beräknat medeltal

i procent av samtliga.

2—10

10—20

ha

ha

5-7 8*9 133 ll-4 10-0

20—50 ha 4-e 7*8 12o 8'0 8o

>50 ha 3-2 6-i 10o 8"7 7o

7'i 9'i 17-o 15- 9 12o

47-6 47'5 463 49"7 48-o

43-1 49-5 48-5 51-4 47-o

40*G 46*5 48"7 54*1 46 - o

35*8 44*4 42"5 51*9 43*o.

reparation.

O m m a n u t g i n g e ifrån e n g e n o m s n i t t l i g livslängd f ö r b y g g n a d e r n a av 5 0 — 65 å r v o r e d e t årliga n o r m a l a b e h o v e t av n y b y g g n a d 1,5—2 °/o, v a r j ä m t e m a n enligt Giertz k u n d e r ä k n a m e d a t t b e h o v e t a v o m f a t t a n d e r e p a r a t i o n v o r e c i r k a 4 % av a n t a l e t b y g g n a d e r . Det » ö v e r n o r m a l a » behovet av n y b y g g n a d o c h r e p a r a t i o n 1937 b l e v e d å i °/o av s a m t l i g a b y g g n a d e r (avrund a d e tal) 2—10 ha 10 44

Nybyggnad Reparation

10—20 ha 8 43

20—50 ha 6 42

>50 ha 5 39.

I p r o c e n t a v n y b y g g n a d s v ä r d e t h a r erhållits f ö l j a n d e siffror för

»Övernormalt» nybyggnadsbehov » reparationsbehov Summa

2-10 ha 7-5 Il-o

10—20 ha 6-o 10*8

20-50 ha 4-5 10'5

>50 ha 3-8 98

IS'5

16 - 8

15'0

13'6.

123 Vid de små jordbruken erfordrades avsevärt mera byggnadsverksamhet än vid storjordbruken. Enligt 1938 års jordbruksutredning hade utgifterna för underhåll och nybyggnad beräknats till 1937

90- 7 miljoner

1938 1940

109-3 87-6

» »

År 1939 var ur jordbrukssynpunkt ett relativt gott år, varför man då antagligen byggde minst lika mycket som 1938. Som ovanstående siffror utvisade, nedgick däremot byggnadsverksamheten kraftigt 1940 och förmodligen var förhållandet ungefär likartat 1941. Under åren 1942—1943 hade därmot byggnadsverksamheten åter kommit i gång. Man syntes sålunda kunna antaga, att beträffande jordbrukets byggnadsbestånds sammansättning och beskaffenhet förelegat status quo sedan 1937. Det torde därför finnas skäl förmoda, att i det förhandenvarande byggnadsbeståndet såväl strax före krigsutbrottet som för närvarande funnes ett till följd av årlig värdeminskning uppkommet byggnadsbehov till en kostnad av 15—20 °/o av nybyggnadsvärdet förutom det årliga underhålls- och amorteringsbehovet. Med ett nybyggnadsvärde av cirka 2 000 kronor (1939) per hektar skulle detta betyda en kostnad av 300—400 kronor per hektar. Den senare tidens teknisk-ekonomiska utveckling hade medfört krav på en omfattande rationalisering och modernisering av jordbrukets produktionsmedel. Detta gällde icke minst byggnaderna. Kravet på modernare byggnadsbestånd torde t. o. m. vara avsevärt större än kravet på exempelvis maskiner och redskap, enär byggnaderna icke tidigare blivit föremål för rationaliseringsverksamhet i samma utsträckning som övriga produktionsmedel. Det vore givetvis svårt att statistiskt uppskatta storleken av detta behov. Lågt räknat torde man kunna föreslå en siffra av 10—15 % av nybyggnadsvärdet. Om härtill lades ovan funna »övernormala» behov av underhåll och amortering, erhölles ett omedelbart behov av byggnadsarbeten motsvarande en kostnad av cirka 25—30 °/o av nybyggnadsvärdet för att jordbrukets byggnadsbestånd skulle erhålla en sammansättning och kvalitet, som svarade mot tidens krav och mot nuvarande driftsformer och intensitet inom jordbruket. Om nybyggnadsvärdet år 1939 uppginge till i medeltal 1 800 kronor per hektar, bleve detta byggnadsbehov cirka 500 kronor per hektar eller sammanlagt omkring 1 800 miljoner kronor för hela landets åkerareal. Enligt 1938 års fastighetstaxering uppgick jordbruksvärdet till 4 790 miljoner, varför denna byggnadskostnad utgjorde närmare 40 %> av taxeringsvärdet. Byggnadskostnaderna hade, som förut framhållits, under tiden 1939—1943 ökats med minst 40 °/o. De kapitalbelopp, som med nuvarande prisläge erfordrades för restaurering av byggnadsbeståndet, beräknades till 2 200 å 2 700 miljoner. Av dessa summor torde rationaliseringsbehovet uppgå till 40—50 °/o och behovet av byggenskap till följd av eftersatta årliga underhålls- och reparationsarbeten till 50—60 %.

124 De ovan funna nybyggnadskostnaderna vore i förhållande till fastighetskapitalet exceptionellt höga. Sålunda överstege de i många fall fastighetsvärdena med 50—100 °/o. Byggnaderna vore följaktligen ur anskaffningssynpunkt jordbrukets dyrbaraste produktionsmedel. Det förhandenvarande nuvärdet uppginge till endast 6 0 % av fastighetsvärdet. Denna siffra vore förvånansvärt låg, men den måste ses ur den synpunkten att detta byggnadsbestånd vore synnerligt bristfälligt och fordrade omedelbara reparationer och ombyggnader till 20 ä 30 °/o av nybyggnadsvärdet. Att genomföra dylika byggnadsarbeten krävde avsevärda kapitalinsatser. Även för de årliga normala nybyggnads- och reparationsarbetena erfodrades en hel del kapital. Betydande svårigheter att anskaffa detta torde med stor sannolikhet komma att inställa sig. Det kunde visserligen påpekas, att vid en förståndig årlig avskrivning, jordbrukaren hade avsatt en summa varje år, som da byggnaderna vore färdiga att ombyggas, kunde tagas i anspråk härför. Detta vore emellertid oftast icke med verkligheten överensstämmande. Enligt en av Statistiska Centralbyrån förelagen utredning var jordbrukets skuldprocent för jordbrukets behov i slutet av 1933 i medeltal 41,6 % . Undersökningen visade även att en stor del av jordbruken, nämligen 21,6%, hade en skuldprocent för jordbrukets behov av 75 och däröver. Att under sådana omständigheter anskaffa byggnadskapital uppgående till nära hela fastighetsvärdet bleve förvisso svårt. Visserligen torde viss förbättring av gäldstorleken hava inträffat sedan 1933, men säkerligen vore den ändå alltjämt avsevärd. I fråga om byggnadernas å r s o m k o s t n a d e r anförde Hjelm bland annat följande: »En ledande princip vid avskrivning i allmänhet vore att värdet å kapitalföremålet nedskrives med viss procent av anskaffningskostnaden. Denna procent borde ca vara så avpassad, att anskaffningskostnaden bleve slutamorterad senast vid den ticpunkt, då föremålet vore färdigt för utrangering. Då det gällde jordbrukets byggnader vore avskrivningstiden förhållandevis lång och under denna tid kunde betydande förändringar inträffa i byggnadskostnaderna. Vid en konstant årlig avskrivning grundad på byggnadernas upp f örings värde, komme under sådana förhållanden de årliga avskrivningsposterna icke att räcka till för uppförandet av en ny byggnad. Det kommer därför vid denna tidpunkt att erfordras betydande nya kapitalbelopp. Under sådana förhållanden vore det ekonomiskt värdefullt att mera inrikta sig på vad det en gång i framtiden komme att kosta att uppföra nya och moderna byggnader. De årliga inbetalningarna betraktas därvid som en sparfond, vilken sedermera skulle täcka nyanskaffningskostnaderna. De årliga »avskrivningarna» bleve då beroende av kostnadsstegringen och byggnadernas varaktighet samt enligt Giertz, även av ränteutvecklingen. En dylik fondering vore knappast möjlig att realisera. De årliga avskrivningarna måste nämligen oftast användas till amortering av de låi, som jordbrukaren varit nödsakad taga vid uppförandet av den gamla byggnaden. Några medel för fondering i syfte att finansiera ett modernt nybygge i framtiden stode under sådana förhållanden icke att uppbringa. Förnyelsen av jordbrukets byggnadsbestånd skedde i allmänhet icke på ea gång utan successivt. De för varje år därigenom uppkomna kostnaderna borde därf5r läggas till grund för avskrivningen. De årliga underhålls- och amorteringskostmderna uppskattades inom den Nannesonska bokföringen till 2 å 3 % av byggnadsbeslåndets reproduktionsvärde.

125 Det vore givetvis svårt att bilda sig en uppfattning om byggnadskostnadsutvecklingen efter kriget. Till stor del sammanfölle den med penningvärdets utveckling. Antagligt vore väl emellertid att viss reducering av byggnadskostnaderna komme till stånd och enkannerligen då en sänkning av materialpriserna. Man kunde därför våga räkna med att byggnadskostnaderna nu hade nått toppunkten och att t. o. m. en sänkning kunde inträffa. Denna förmodade stagnation gjorde det lättare att beräkna avskrivningsfaktorn. Någon hänsyn till förräntning av avskrivningsposterna bord»; icke tagas. »Avskrivningsprocenten» bleve därför endast beroende av byggnadernas varaktighet samt byggnadskostnadernas förändring. Byggnadernas varaktighet hade av Nanneson 1922—1923 uppskattats till följande. Boningshus för ägaren 96 år » » arbetare 79 » Häst- och nötkreaturstallar 77 » Svinhus 62 » Logar 72 » Magasin 76 » Vagn- och redskapsbodar 64 ». Till följd av den tekniska utvecklingen hade emellertid kravet på modernare och effektivare byggnader stigit avsevärt sedan 1922—1923, varför byggnadernas varaktighet nu torde vara åtskilligt lägre. Man finge numera alltmer frångå, att den fysiska varaktigheten bestämde medellivslängden och i stället inrikta sig pä den ekonomiska användbarheten. Detta vore särskilt fallet i fråga om ekonomibyggnaderna. En inom Sveriges Lantbruksförbund år 1938 företagen utredning hade tagit fasta härpå. Utredningen grundade sig på uppgifter om byggnadernas varaktighet insamlade från hushållningssällskapen. I genomsnitt hade därvid följande användningstid erhållits: Ekonomibyggnader av t r ä » » sten Bostadsbyggnader » trä » » sten

50 år 70 » 70 » 85 » .

Även dessa ålderssiffror torde vara för höga för närvarande. Giertz räknade 1942 med en varaktighet av 50 år för bostäder, 40 år för nötkreatursstallar och 60 år för övriga ekonomibyggnader. Livslängden för de ladugårdar, som byggdes före 1900 beräknades av Hjelm till omkring 46 år och för dem, som uppförts efter 1900 till endast omkring 34 år. Särskilt låg varaktighet hade de ladugårdar, som byggdes åren 1915—1925. De byggnader, som uppfördes och planerades efter våra dagars tekniska möjligheter och efter egendomens naturliga förutsättningar, borde fä en längre varaktighet än äldre byggnadsföretag. Men det vore givetvis omöjligt att pä detta stadium bilda sig en uppfattning om storleken härav. De tekniska och ekonomiska förhållandena kunde snabbt förändras, varför man ändå icke borde räkna med för lång varaktighet beträffande jordbrukets byggnader, sannolikt icke längre än i genomsnitt 50—65 år. För ladugårdar torde man knappast kunna räkna med mer än 40—50 års varaktighet. Lantbruksförbundet hade ansett det vara berättigat att i allmänhet tillämpa följande avskrivningstal: för nya bostadsbyggnader av trä 1*5%, av sten 1 % » » ekonomibyggnader » >>. 2 %, » » !';>%.

126 För äldre byggnader ansåge förbundet högre avskrivningsprocenter motiverade. Att finna något exakt och fullt riktigt mått på avskrivningsfaktorn mötte stora vanskligheter. Utgående frän en genomsnittlig varaktighet av 50—65 räknade Hjelm med en avskrivning av 1,5—2 °/o på det för varje år aktuella nybyggnadsvärdet.» I fråga om j o r d b r u k e t s p r o d u k t i o n s k o s t n a d e r h a r Hjelm i undersökningen över byggnadernas årsomkostnader först stannat inför den kostnadsindelning, som tillämpas inom Lantbruksstyrelsens jordbruksekonomiska undersökning (Nannessons bokföringssystem). Då det gällde att belysa ett visst kapitalföremåls driftsekonomiska betydelse, gåve denna kostnadsindelning icke en fullt rättvisande bild av föreliggande förhållanden. Hjelm har därför gjort en ombearbetning av bokföringsgårdarnas produktionskostnader för åren 1939/40 och 1942/43, varvid h a n sammanfört samtliga de kostnader, som vidlåda resp. kapitaldelar. I samband med denna omgruppering av kostnaderna hava byggnadernas underhålls- och avskrivningskostnader beräknats med utgångspunkt från de nybyggnadsvärden, som Hjelm i undersökningen funnit vara förhanden vid bokföringskontrollerade egendomar, d. v. s. 2 000 kr per ha 1939/40 och 3 000 kr per ha 1942/43. Därvid har erhållits följande produktionskostnader enligt modifierad indelning. „

. .

.

,

Bokföringsår 1939/40 1942/43

,

Brukmngskostnader: Arbetskostnader Varukostnader Övriga brukningskostnader

kr/ha

Summa Kapitalkostnader: För byggnader Därav: Underhåll och amortering Räntekostnader Försäkringar Garantiskatter Övriga kapitalkostnader Summa Summa produktionskostnader

246 103 35 384

j% 44-6 18'7 6'3 69" 6

327 117 41 485

j% 45'i 162 5-7 67'o

21'0

50 47 2 8 61 168 552

9o 85 0-4 1*5 11-o 30' å 100-o

75 66 4 7 87 239 724

103 91 0'0 lo 12'0 33-0 100'0.

kr/ha

Byggnadernas årsomkostnader uppgå enligt denna undersökning till 107 resp. 152 kr per ha, vilket utgör 19,4 resp. 21,0 % av de totala produktionskostnaderna. Näst efter arbetskostnaderna utgöra sålunda byggnadernas årsomkostnader den största produktionskostnadsposten. Statens livsmedelskommissions statistiska byrå har i P. M. angående jordbrukarnas kontanta inkomster och utgifter under år 1943 (bilaga till prop. 303/1945) i anslutning till föregående promemorior i prop. 319/1942, 246/ 1943 och 253/1944 lämnat redogörelse för verkställd bearbetning av självdeklarationer avseende inkomståret 1943.

127 Angående det för undersökningen utnyttjade materialet samt metoderna för dess bearbetning hänvisas till promemorian. Brukningsdelar med mindre än 2 hektar åker ingå icke i undersökningsmaterialet. Jordbrukets kontanta inkomster och utgifter under åren 1938 och 1940— 1943 beräknades utgöra i miljoner kronor

Inkomster. Inkomster av försålda produkter därav spannmål och frövaror sockerbetor potatis m. m hö, halm och grönfoder Summa vegetabiliska produkter hästar och nötkreatur svin och grisar fjäderfä och ägg mjölk till mejeri mjölk till enskilda Summa animaliska produkter diverse produkter

184-2 59 46

255-1 81-6 65-9 29-3

187 168 39 408 52

264-4 185-9 41-3 526-1 45-4

3007 185-9 38-8 607-1 42-4

315 99 100 15 531 246 138 30 645 37

381-8 93-0 951 14-9

197-1 623 60-1 170 336'5

1063 1

1174 9

109S

1257-7

8-0

11-7

1618 5

68-5 50-0 222-2 18-9 1 717-8

76-2 58-9 296-7 20-1 2 011-5

97 79 387 22

18616 109-4 86-0 428-2 24-5

2423 7

12-5 347-3

129 403-3

13-3 457-7

14-8 521-6

62-7 141-9 55 37-3 103-3 101-9 46-6 50-6 69-6 153-9 95-9

75-2 126-7 64 65-5 126-7 129 9 62-2 61-3 90-3 164-8 100-3 1425 5 10-5 28-3

79-6 115-4 6-8 66-2 134-5 130-6 74-0 69-9 101-7 188-6 97-4

81-0 116-5 6-6 43-7 140-5 152-7 81-6 81-7 123-3 212-0 94-7

1535 7 12 9 26-0

1670 7

Summa inkomster av försålda produkter 1161 73 Diverse inkomster 54 därav för körslor 254 Inkomster av skogsbruk 17 Arrenden och avgälder Samtliga kontanta inkomster 1 506-7 Utgifter. 11-1 Arrenden och kontanta undantagsförmåner 314-0 Arbetslöner Inköp av förnödenheter 44-7 därav spannmål och frövaror 130-0 kraftfoder och betmassa 3-9 potatis och rotfrukter 25'7 hö, halm m. fl. fodermedel 87-2 gödselmedel och torvströ 95-1 Inköp av levande inventarier 40-5 Inköp av döda inventarier 41-7 Underhåll av inventarier 70-0 Underhåll av byggnader 136-7 Diverse driftskostnader 89-4 Räntor Samtliga kontanta utgifter 1 090-0 19-7 Nyuppsättning av inventarier 39-3 Ny-, till- eller ombyggnad

1229-0 13-7 18-0

431-9

584-8 281-3 195-5 38-3 703-6 39'0

17-5 34-9

128 Kostnaden för underhåll av byggnader beräknades uppgå till 1938

70-o miljoner

1940 1941 1942 1943

69*6 90-3 101-7 1233

» » »

.

Beträffande utgiftsposterna för nyuppsättning av inventarier samt för ny-, till- och ombyggnad framhåller statistiska byrån, att dessa kostnader icke berättiga till avdrag vid taxeringen, varför desamma kunna antagas vara mindre fullständigt redovisade i deklarationerna. Av de vid bearbetningen av dessa poster erhållna resultaten torde därför icke alltför bestämda slutsatser böra dragas. C.

D e s a k k u n n i g a s förslag. I. Allmänna synpunkter.

Av den i det föregående lämnade redogörelsen för jordbrukets byggnadskostnader framgår, att byggnaderna i jordbruket i driftsekonomiskt hänseende äro av mycket stor betydelse. Ändamålsenliga byggnader och byggnadstekniska anordningar underlätta arbetet å jordbruksfastigheten, varigenom driftkostnaderna i regel kunna minskas. En viss tendens torde tidigare hava förelegat att uppföra större byggnader än som varit nödvändigt med hänsyn till fastighetens driftförhållanden. Särskilt har detta ofta kunnat konstateras i fråga om mangårdsbyggnader, men även beträffande ekonomibyggnader hava icke sällan ur driftsekonomisk synpunkt erinringar kunnat göras med avseende å antal, storlek och planläggning. Underhåll av onödiga eller onödigt stora byggnader medför för jordbrukaren kapitalförlust och reducerad nettoavkastning. I regel lära dock numera jordbruksfastigheterna förses med bostadsbyggnader och ekonomibyggnader, som anpassats efter jordbrukets behov. I fråga om ekonomibyggnaderna torde sålunda ofta vad som förut inrymdes i flera byggnader sammanföras till en eller ett fåtal större byggnader. Den nya bebyggelsen har givetvis rönt inverkan av de rationaliseringssträvanden, som göra sig gällande i jordbruket. Många arbetsbesparande eller för ökad hygien och trevnad avsedda anordningar och anstalter hava vidtagits, som icke hava motsvarighet i den äldre bebyggelsen. Det är självfallet, att dessa åtgärder fördyrat byggnadskostnaderna. De rådande krisförhållandena hava också orsakat en väsentlig ökning av kostnaderna. Utvecklingen har sålunda medfört, att en nybyggnad för jordbruket ruinera utgör en mer betydande kapitalutgift än tillförne. Frågan om rätt -ill avdrag vid taxeringen för värdeminskning å jordbrukets driftbyggnader har i följd härav alltmera kommit att uppmärksammas. I fråga om jordbrukets byggnadskostnader må erinras om att det kunnat konstateras, att dessa, särskilt vid det mindre och det medelstora jordbruket, ofta överstiga jordbruksfastighetens hela taxeringsvärde.

129 De ovan i detta kapitel återgivna utredningarna angående jordbrukets byggnader påvisa även de stora svårigheter, som föreligga då det gäller att konstatera det aktuella byggnadsbeståndet å en viss jordbruksfastighet. Den nuvarande bebyggelsen å jordbruksfastigheterna i landet växlar nämligen i hög grad såväl med hänsyn till byggnadernas planläggning, som utförande, ålder, underhåll m. m. Även å en och samma fastighet kunna betydande variationer i angivna hänseende förekomma de olika byggnaderna emellan. Vid övervägande av olika principer för anordnande av avdragen för värdeminskning å byggnad möter främst svårigheten att med hänsyn till nämnda omständigheter kunna vid det praktiska taxeringsförfarandet konstatera det värde å jordbrukets byggnader, som bör läggas till grund för en taxeringsmässigt riktig beräkning av avdragen för byggnadernas värdeminskning. II. Frågan om gemensamma beräkningsgrunder beträffande rätt till avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av byggnad i jordbruk m. m. Med frågan om avdrag för värdeminskning av byggnad sammanhänger spörsmålet om rätt till avdrag för reparation och underhåll av densamma. De sakkunniga hava därför ansett sig böra till behandling upptaga jämväl sistberörda spörsmål. För kostnader för reparation och underhåll av byggnad i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk får enligt gällande bestämmelser avdrag ske vid inkomsttaxeringen med vad som kontant utbetalats under beskattningsåret (22 § 1 mom. första stycket tredje punkten kommunalskattelagen) . Kostnader, avseende ny-, till- eller ombyggnad, skola däremot avdragas i form av årliga värdeminskningsavdrag. Det måste följaktligen vid taxeringen tillses, att utgifterna för reparations- och underhållsarbeten icke komma att ingå i det värde, å vilket värdeminskningsavdrag beräknas. Gränsdragningen mellan avdragsgill och icke avdragsgill byggnadskostnad är ofta synnerligen svår att göra, särskilt då olika arbeten samtidigt utföras. Isynnerhet om äldre byggnad omändras eller moderniseras — vilket ju ofta är fallet med byggnader i jordbruket — uppkomma stora svårigheter att ernå ett rikligt avgörande. Till reparation och underhåll hänföras ofta alla arbeten på en byggnad, vilka ej uppenbarligen avse nybyggnad eller tillbyggnad. Beskattningsmyndigheterna torde ofta sakna möjlighet att införskaffa nödvändiga uppgifter för en säker bedömning av de utförda arbetenas art och omfattning samt kostnaden för de olika arbetena och nödgas därför att med stor försiktighet behandla yrkanden om avdrag för reparations- och underhållskostnader. Särskilt hava tvister, huruvida en avdragspost avser reparation eller ombyggnad, framträtt beträffande sådana jordbruksfastigheter, som förvärvats av andra personer än yrkesjordbrukare. Fastighetens såväl bostads- som driftbyggnader kunna i sådana fall påkostas genomgripande förbättringar, vilka i deklarationen redovisas som underhållsarbeten; ett härav föranlett driftsunderskott å jordbruket kan ägaren avdraga från sina övriga inkomster. Det må också framhållas, att be9—457371.

130 stämmeisen att avdrag medgives för reparation men ej för ombyggnad verkar därhän, att jordbrukaren för att utnyttja avdragsmöjligheten verkställer reparation även i sådana fall, då en rationell förnyelse av byggnadsbeståndet i stället hade krävt nybyggnad. Ett samordnande av avdrag för värdeminskning och underhåll k a n u r principiell synpunkt motiveras av det förhållandet, att omfattningen av den värdeminskning genom förslitning, som en byggnad är underkastad, är beroende av byggnadens underhåll. En väl underhållen byggnad är sålunda underkastad värdeminskning i mindre omfattning än en sämre underhållen byggnad. Omvänt minskar en dåligt underhållen byggnad fortare i värde än en väl underhållen byggnad. Enligt gällande praxis medgives emellertid värdeminskningsavdrag för en byggnad oberoende av huru den underhålles. Sålunda kan ett för högt eller för lågt avdrag för värdeminskning komma att medgivas utan att möjlighet föreligger att framdeles reglera detta förhållande vid en eventuell försäljning. Enligt de sakkunnigas mening böra de avskrivnings- och underhållskostnader, för vilka avdrag skola medgivas vid taxeringen, i princip så nära som möjligt ansluta sig till de enligt driftsekonomiska grunder beräknade kostnaderna för värdeminskning å ny-, till- och ombyggnad samt för underhåll och reparation. De verkliga kostnaderna för dessa ändamål kunna dock variera betydligt år från år. Detta gäller även om förnyelsen av byggnadsbeståndet sker någorlunda successivt. Underhålls- och reparationsarbeten, avseende ett år, uppskjutas ofta till ett senare år. Avdrag för därav föranledda kostnader synes följaktligen icke böra belasta ett års drift. Jordbruket bör i stället för varje år påföras kostnader för en i huvudsak konstant byggnadsverksamhet, eftersom byggnadernas prestationer i förhållande till jordbruksdriften i stort sett äro desamma varje år. Årsomkostnaderna böra därför utgöra en andel av de för en längre tidrymd u p p kommande underhålls- och nybyggnadskostnaderna. Med utgångspunkt från vad sålunda anförts, hava de sakkunniga kommit till den slutsatsen, att avdrag för reparation och underhåll av jordbrukets byggnader bör medgivas, icke såsom nu med vad som kontant utgivits härför under beskattningsåret, utan med en på visst sätt beräknad årlig andel av kostnaderna för nämnda ändamål. Härigenom åstadkommes en utjämning i jordbrukets beskattning varjämte jordbrukaren beredes möjlighet att bättre utnyttja sin ifrågavarande avdragsrätt än som med nuvarande bestämmelser kan ske. Avdragen för reparation och underhåll, å ena sidan, samt för värdeminskning, å andra sidan, skola sålunda vid inkomsttaxeringen beräknas enligt likartade grunder, vilka kunna sägas överensstämma med principen om bokföringsmässig vinstberäkning. Den av de sakkunniga förordade principen kan uttryckas sålunda, att vid inkomsttaxeringen avdrag må ske för de kapitalutgifter, som nedlagts å en jordbruksfastighet för ny-, till- eller ombyggnad samt för reparation och underhåll av fastighetens byggnader? med belopp, så avpassade att de kunna anses motsvara de genomsnittliga efter driftsekonomiska grunder beräknade årsomkostnader na för nämnda> ändamål.

131 III. Frågan om fastställande av jordbruksfastighets byggnads- och underhållskapital. Grundas avdragen för reparation och underhåll samt för värdeminskning av jordbrukets byggnader å denna princip, möter spörsmålet att för varje jordbruksfastighet beräkna dessa årsomkostnader, därvid främst uppkommer frågan om fastställande av det värde, som skall läggas till grund för avdragsposternas beräknande, vilket värde av de sakkunniga i fortsättningen benämnes fastighetens byggnads- och underhållskapital. Den närmare utformningen av reglerna om avdrag för underhåll och värdeminskning av byggnad är helt beroende av huru problemet om fastställandet av fastighetens byggnads- och underhållskapital löses. De sakkunniga hava haft under övervägande olika förslag. Här nedan under a)—c) lämnas redogörelse för de förslag, vilka de sakkunniga övervägt men icke ansett sig kunna förorda varefter under IV följer det av de sakkunniga förordade förslaget. a) Bibehållande

av nuvarande

princip för beräknande avdrag.

av

värdeminsknings-

Enligt gällande praxis medgives värdeminskningsavdrag för byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet med 1 Va % av byggnadens beräknade värde, vilket motsvarar en genomsnittlig varaktighetstid av 66 år. Med hänsyn till vad som framkommit genom senare åren verkställda utredningar i fråga om jordbrukets byggnader torde man numera få räkna med en något kortare varaktighet. Det synes följaktligen motiverat, att medgiva en högre avskrivningsprocent än som nu tillämpas. En utsträckt rätt till avskrivning skulle därför kunna ordnas på det sätt att ett förhöjt procenttal medgives. Gällande praxis med schablonmässiga avdrag, beräknade å det i taxeringsvärdet ingående jordbruksvärdet har i praktiken verkat synnerligen ojämnt och i särskilda fall föranlett för låga eller för höga värdeminskningsavdrag. Detta sammanhänger med att det taxerade jordbruksvärdet icke alltid är en riktig utgångspunkt för beräkning av en byggnads värde. De minsta jordbruken, där det huvudsakligaste värdet ligger i bostadsbyggnaden, åsättas ofta icke ett taxeringsvärde, som motsvarar värdet av byggnaden. Vid bestämmande av en jordbruksfastighets taxeringsvärde, skall hänsyn tagas till — förutom jordens och åbyggnadernas beskaffenhet — fastighetens läge, brukningsförhållanden, hävd m. m. Sålunda kunna lika taxeringsvärden bestämmas för fastigheter med samma areal men olikartad bebyggelse, enär den ena fastighetens mindre goda åbyggnader kunna uppvägas av jordens bättre hävd och bättre brukningsförhållanden. En skillnad föreligger vidare mellan de fall, då jordbruksbyggnaderna bestå huvudsakligen av stenhus, och de fall, då byggnaderna äro uppförda av trä. I det förstnämnda fallet bör den värdeminskning, som hänför sig till slitage, vara mindre än då fråga är om trähus.

132 Bristerna i nu tillämpade grunder för beräkning av avdrag för värdeminskning av byggnader i jordbruket framträda än starkare om samma grunder skulle tillämpas vid beräkning av avdrag för reparation och underhåll. De sakkunniga finna därför att nu tillämpade beräkningsgrunder icke kunna begagnas vid fastställande av en jordbruksfastighets byggnads- och underhållskapital. b) Åsättande

av särskilt

byggnadsvärde

vid

fastighetstaxeringen.

En möjlighet vore att byggnaderna å jordbruksfastighet vid fastighetstaxeringen åsättas särskilt byggnadsvärde samt att avdrag för värdeminskning medgåves enligt de regler, som för närvarande gälla för annan fastighet. Byggnadsvärdet kunde tänkas omfatta antingen byggnadsbeståndet i dess helhet eller blott bostadshuset; i senare fallet skulle värdet å ekonomibyggnader och arbetarebostäder komma att ingå i det taxerade jordbruksvärdet. I varje fall uppkommer frågan att bestämma byggnadens eller byggnadernas värde och detta torde icke kunna ske annorledes än efter schablonmässiga beräkningsgrunder. Beräkningssättet torde få bliva detsamma, som nu tillämpas i fråga om annan fastighet, d. v. s. byggnadsvärdet finge upptagas till det belopp, som utgör skillnaden mellan fastighetens allmänna saluvärde i dess helhet, å ena sidan, och det fastigheten åsatta jordbruksvärdet, skogsvärdet samt tomt- och industrivärdet, å andra sidan. Ett sålunda bestämt byggnadsvärde torde i allmänhet icke komma att motsvara det verkliga värdet på byggnaderna. I detta sammanhang må nämnas att enligt en i statistiska centralbyrån verkställd utredning, avseende tiden den V1 1938—den 3 % 1944, låg allmänna saluvärdet för jordbruksfastigheter i genomsnitt för heli riket 39 % över taxeringsvärdet för sådana fastigheter. Ett schablonmässigt bestämt byggnadsvärde skulle i själva verket icke innebära någon förändring i förhållande till den metod för beräkning av byggnadsbeståndets värde, som behandlats i närmast föregående avsnitt. Härtill kommer, att driftbyggnader och jord höra intimt samman, varför stora svårigheter föreligga att verkställa en uppdelning av taxeringsvärdet i en del, som belöper på byggnaderna och en del, som belöper på jorden. c) Avdrag

för reparation och underhåll samt för värdeminskning på en beräknad nybyggnadskostnad.

grundad

Det förslag, vilket de sakkunniga h ä r upptaga till granskning, har itarbetats under samverkan med professor Nanneson och agronomen hos Statens forskningskommitté för lantmannabyggnader Lennart Hjelm. I förslaget redovisade tabeller och diagram hava upprättats av Hjelm, som även i övrigt införskaffat och bearbetat den utredning, som i förslaget återgives. De sakkunniga, som ägnat förslaget en ingående granskning, hava funnit detsamma vara av stort allmänt intresse. Med hänsyn härtill vilja de sakkunniga lämna en utförlig redogörelse för förslagets innehåll.

133 Det föreliggande förslaget innebär att vid beräkning av avdragen för underhåll och värdeminskning bortses från den nuvarande bebyggelsen och att till grund för uppskattningen av underhålls- och värdeminskningskostnaderna i stället lägges en beräknad nybyggnadskostnad för ett ur driftsekonomisk synpunkt lämpligt byggnadsbestånd å jordbruksfastigheten. Man utgår sålunda i princip från en jordbruksfastighets totala byggnadsbestånd. Detta beräknas för varje fastighet efter den standard, som numera anses driftsekonomiskt föredömlig, således även med avseende å byggnadernas tekniska utrustning. Årsomkostnaderna för byggnadsbeståndets underhåll och värdeminskning uppskattas till visst procental av ett för jordbruksfastigheten i fråga fastställt byggnadsvärde. Detta byggnadsvärde måste vid rationell jordbruksdrift baseras på en byggnadskostnad, som svarar mot en modern och efter föreliggande driftsform rätt anpassad bebyggelse. I det följande benämns denna kostnad nybyggnadskostnad. Vid eventuellt uppkommande förändringar i byggnadskostnadernas allmänna utveckling (materialpriser, arbetslöner, byggnadsstandard etc.) måste ifrågavarande nybyggnadskostnader i erforderlig utsträckning justeras. För b e r ä k n i n g a v n y b y g g n a d s k o s t n a d e r n a s följande alternativ övervägts.

storlek

hava

1. Beräkning efter hektarmedeltal. Det enklaste sättet att beräkna nybyggnadskostnaderna är att fastställa hektarmedeltal för vissa grupper av jordbruksfastigheter samt att sedan tilllämpa dessa tal på de enskilda fastigheter, som närmast äro att hänföra till vederbörande grupp. De statistiska uppgifterna för en dylik gruppindelning hava hämtats från jordbruksräkningarna. En uppdelning av jordbruken h a r verkställts på följande större produktionsområden: 1. Södra och mellersta Sveriges slättbygder. 2. » > » > skogs- och dalbygder. 3. Norra Sverige. Inom varje område hava jordbruken uppdelats på 9 storleksgrupper, nämligen : 0-26—1 ha 5 — 10 ha 30— 50 ha 1—2 » 10-20 » 50—100 » 2—5 » 20—30 » över 100 > Om man utgår från de medeltal, som i jordbruksräkningarna redovisas för olika jordbruksgrupper beträffande djurantal, skördarnas storlek (utrymmesbehov) o. s. v., och multiplicerar dessa med vissa fastställda priser p r byggiiadsenhet, erhålles nybyggnadskostnader, som i genomsnitt gälla för ifrågavarande jordbruksgrupp. Nedan i tab. 1 har en sådan beräkning för södra och mellersta Sveriges slättbygder företagits. Till grund härför h a r lagts uppgifter hämtade från jordbruksräkningen 1937 samt de för 1943 funna enhetspriserna. 1 1

L. Hjelm: Byggnadskapitalets och byggnadsomkostnadernas storlek vid svenska jordbruk. Meddelande nr 1 från Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader.

134 Tabell 1. Beräkning av nybyggnadskostnader för södra och mellersta Sveriges slättbygder. Hektar åker

1-5 ha 3-5 » 7-5 » 15-0 » 25o > 40o > 75-0 » 100-0 »

• •

Antal rumsenheter å 4 000 kr.

Antal kreatursenheter å 900 kr.

4 4 5 5 7 10 17 22

2 4 8 14 21 30 50 63

Lagervolym Lageryta i Redskaps- Nybyggnadsi loge, m 3 magasin, m 2 utrymme m 2 kostnader, å 4—8 kr. å 40 kr. å 40 kr. kr/ha åker 50 150 330 670 1130 1840 3 000 4 000

4 12 26 53 90 147 276 350

10 25 45 75 100 160 300 350

12 500 6 400 4 400 2 800 2 500 2 300 2 000 1900

Fastställandet av antalet rumsenheter 1 är förenat med betydande vanskligheter. Att utgå ifrån befintligt antal rum är endast tänkbart beträffande arbetarebostäder. Då det gäller mangårdsbyggnader, synes av flera skäl en dylik beräkningsgrund icke kunna tillämpas. Frågan blir då vilket bostadsutrymme, som kan anses vara skäligt för respektive jordbruksgrupper. Följande antal rumsenheter i mangårdsbyggnaderna för de olika storleksgrupperna hava upptagits i beräkningen nämligen: 1/6 ha 4 rumsenheter 25*o ha 6 rumsenheter 3*5 » 4 > 40-o » 6 > 7-5 » 5 » 75-0 > 7 » 15-o > 5 » lOO-o » 8 » I viss mån har avvikelse skett från uppgifterna i jordbruksutredningen 1938 nämligen vad beträffar antalet rumsenheter för de först angivna tre kategorierna. Med hänsyn till av de sakkunniga införskaffade uppgifter, bland annat från Domänstyrelsens jordbruksbyrå, samt under beaktande av vad som i gällande avtal finnes föreskrivet angående bostäder åt lantarbetare har föreslagits ytterligare en rumsenhet utöver de i jordbruksräkningen angivna. I fråga om större jordbruksfastigheter torde kunna ifrågasättas, huruvida 8 rumsenheter för fastigheter om 100 ha och däröver bör anses tillräckligt, särskilt med hänsyn till att ofta gårdskontor finnes å dessa fastigheter. De sakkunniga hänvisa till vad som nedan å s. 147 anföres härom. Antalet kreatursplatser i tab. 1 är beräknat på grundval av kreatursstammens storlek 1937. Därvid motsvarar en kreatursplats så stor del av en stallbyggnad (inklusive foderrum, mjölkrum och skulle), som erfordras för ett fullvuxet nötkreatur, 2 ungdjur eller kalvar, 2 / 3 häst, 4 / 3 unghäst, 5 svin eller 20—35 höns. I detta sammanhang uppkommer frågan, huruvida de minsta brukningsdelarna böra medtagas vid denna beräkning. Dessa äro icke att anse såsom 1

Rumsenhet = rum eller kök om i medeltal 13—15 m2 nettoyta = 20 m 2 bruttobcstadsyta; motsvarande c:a 80 m 3 byggnadsvolym.

135 Tabell 2. Totala nybyggnadskostnader i kronor pr ha åker inom södra och mellersta Sveriges slättbygder. Hektar åker

Kr. pr ha

Hektar åker

Kr. pr ha

Hektar åker

Kr. pr ha

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12

16 000 8 400 7 000 6 200 5 500 5 000 4 600 4 200 3 900 3 700 3 500 3 300

13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24

3 200 3100 3 000 2 900 2 800 2 800 2 700 2 700 2 600 2 600 2 500 2 500

25 26-30 31-35 36-40 41—50 51-60 61-70 71-80 81—90 91—100

2 500 2 400 2 400 2 300 2 300 2 200 2100 2 000 1900 1800

egentliga jordbruksfastigheter och i regel finnas på dessa brukningsdelar endast bostadshus. Enligt jordbruksräkningen 1937 redovisades nämligen icke husdjur på ca 80 °/o av de 300 000 lägenheter och brukningsdelar, som finnas i gruppen 0,2—2,0 ha. Beräkning av nybyggnadskostnad enligt förevarande förslag bör endast omfatta jordbruksfastigheter om 1 ha och däröver. För övriga jordbruksfastigheter torde i följd härav särskilda bestämmelser bliva erforderliga. Hektarkostnaderna enligt tab. 1 har inlagts i ett diagram (se diagram 1). Med ledning av detta kan med relativt god säkerhet byggnadsvärden beräknas för åtskilligt flera jordbruksgrupper, än som redovisas i jordbruksräkningen. På grundval av kurvan i diagram 1 hava i tab. 2 de totala hektarkostnaderna angivits för ett antal jordbruksgrupper inom södra och mellersta Sveriges slättbygder. Kostnadstalen äro här avrundade till jämna 100tals kronor. De i tabellerna 1 och 2 redovisade kostnadstalen äro medeltal för jordbruksgrupper, som i verkligheten förete ganska stora olikheter med avseende på byggnadsstockens storlek och sammansättning. Vid fastställandet av nybyggnadskostnaderna är det emellertid önskvärt, att så långt som möjligt bygga på de förhållanden, som råda vid de enskilda egendomarna. Sålunda bör hänsyn tagas till de skiftande driftstyper, som föreligga även mellan jordbruk av samma storleksordning och i samma produktionsområde, enär byggnadernas storlek i hög grad är beroende härav. Inom de mycket stora jordbruksgrupper, som jordbruksräkningarna redovisa, föreligga betydande variationer beträffande driftsformerna och därmed också byggnadsbeståndets storlek och sammansättning. Men även om genom viss approximering, (jfr diagram 1), medeltal för ett stort antal grupper kunnat åstadkommas, är det likväl icke sannolikt att dessa tal skulle bliva representativa för de enskilda egendomarna.

136 Diagram 1. Totala nybyggnadskostnader i kr. pr ha åker vid olika storleksgrupper inom södra och mellersta Sveriges slättbygder.

100 Hektar åker per brukningsdel

Det torde i första hand vara l a d u g å r d a r n a s storlek, som varierar mellan olika jordbruk av samma storleksordning, beroende på mer eller mindre kreatursintensiv drift. Särskilt vid större jordbruk bliva de totala nybyggnadskostnaderna i hög grad beroende av djurbesättningens storlek. Hjelm har för att belysa detta i diagrammen 2—5 återgivit antalet kreatursenheter per 100 ha jordbruks jord vid några slumpmässigt valda bokföringskontrollerade jordbruk. Som framgår av diagrammen, föreligga mycket stora variationer beträffande antalet kreatursenheter pr 100 ha. Variationerna synas vara så stora att ett representativt medeltal för ladugårdarnas storlek

137 Diagram 2. Kreatursenheter pr 100 ha jordbruksjord inom södra Sveriges slättbygder (10—20 ha). Kreatursenheter 150 1 1

I

I

I

I

I

i

i

i

i

i

I

I

I

I

I

I

I

T

13Q

1 1 0 t-

100 90 h 80 70 h

60 50 40 j

30 L G å r d

Diagram 3. Kreatursenheter pr 100 ha jordbruksjord inom södra Sveriges slättbygder (över 100 ha). Kreatursenheter T 1

r

1 I

i

T

J

I

L

60 SO

0 J

I

L G å r d

138 Diagram 4. Kreatursenheter pr 100 ha jordbruksjord inom mellersta Sveriges slättbygder (2—5 ha). Kreatursenheter

170 160 150 140 130 120 X

110 100 90 80 70 60 50 40 30 0 G å r d

inom samma jordbruksgrupp icke lär kunna beräknas blott med hänsyn till åkerarealens storlek. Antalet arbetare och därmed a r b e t a r e b o s t ä d e r n a s omfattning växlar avsevärt från fastighet till fastighet inom samma storleksklass, vilket i sin tur delvis sammanhänger med kreatursbesättningens relativa storlek. Även beträffande övriga byggnader föreligger i verkligheten viss skillnad mellan gårdar av samma storlek. Såsom torde framgå av det anförda skulle, om de enskilda jordbruksfastigheternas byggnadsvärden baserades på vissa hektarmedeltal, detta kunna komma att i praktiken medföra icke önskvärda resultat. 2. Individuell

beräkning

av kostnaderna för kreatursstallar och arbetarebostäder. Enligt detta alternativ skulle nybyggnadskostnaderna för en del av byggnadsbeståndet bestämmas enligt hektarmedeltal, men för vissa byggnader, nämligen för dem, som visa de största differenserna mellan olika fastigheter,

139 Diagram 5. Kreatursenheter pr 109 ha jordbruksjord inom mellersta Sveriges slättbygder (20—30 ha). Kreatursenheter 130 i

i

i

i

i

i

i

i

1 I

'

'

'

110 100 -

40 30 0 I

'•

!

G å r d

efter en individuell beräkning. Som förut framhållits förete kreatursstallarna de största variationerna och kunna icke inarbetas i en för byggnadsbeståndet i dess helhet gemensam schablonregel. Samma förhållande torde gälla även arbetarebostäderna. Dessa senare variera i hög grad å de olika jordbruksfastigheterna. Särskilt efter statsystemets avveckling är det sannolikt att stora olikheter komma att föreligga beträffande arbetarebostäder å jordbruksfastigheter. Kostnaderna borde sålunda göras variabla även beträffande dessa byggnader. Genom att utbryta kostnaderna för kreatursstallar och arbetarebostäder i tab. 2 hava hektarmedeltalen för mangårdsbyggnader, logar och lador samt magasin, redskapsbodar och maskinhallar fastställts i tab. 3. Den här tillämpade beräkningsmetoden kan ytterligare förenklas genom att i stället för värde å kreatursplats bestämma ett byggnadsvärde beräknat för varje djurslag (se s. 145). Utöver här behandlade alternativ för nybyggnadskostnadernas fastställande har inom de sakkunniga diskuterats ett uppslag att verkställa en helt individuell beräkning av nybyggnadskostnaden. Enligt denna beräkningsmetod skulle det för egendomen erforderliga byggnadsbeståndet uppskattas med ledning av vissa uppgifter t. ex. antalet bostadsrum, antalet kreatursplatser, lagervolym i loge och lador, lageryta i magasin, utrymme för redskap och maskiner. Byggnadsenheterna multipliceras därefter med vissa fastställda

140 Tabell 3. Nybyggnadskostnader för mangårdsbyggnad, logar och lador samt magasin och redskapsbodar i kronor pr ha åker.

Hektar åker

1 2 3 4 6 7 3 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26— 30 31— 35 36— 40 4 1 - 50 51— 60 61— 70 71— 80 81— 90 91—100

Södra och mellersta Sveriges slättbygder Kronor pr ha

Södra och mellersta Sveriges skogsoch dalbygder Kronor pr ha

15 000 7 700 6 400 5 200 4 500 4 000 3 700 3 300 3100 2 900 2 700 2 500 2 400 2 300 2 200 2100 2100 2 000 1900 1900 1800 1800 1800 1700 1600 1500 1400 1300 1200 1100 1000 900 800 800

15 000 7 400 6 200 5 100 4 400 3 900 3 600 3 200 3 000 2 800 2 600 2 400 2 300 2 200 2100 2 000 2 000 1900 1800 1800 1700 1700 1600 1600 1500 1400 1300 1200 1100 1000 900 800 700 700

Norrland Kronor pr ha 15 000 8 200 6 600 5 300 4 600 4 100 3 700 3 300 3100 2 900 2 600 2 400 2 300 2 20O 2 100 2 000 1900 1800 1700 1700 1600 1600 1600 1500 1400 1300 1200 1100 1000 900 800 700

— —

kostnadstal, varvid nybyggnadsvärdet erhålles. Denna metod förutsätter ett omfattande deklarationsförfarande av de skattskyldiga. Även arbetet för beskattningsmyndigheterna med kontroll av avlämnade uppgifter torde bliva synnerligen arbetskrävande. Metoden torde bliva svårtillämpad i praktiken och kan därför icke förordas. Av ovan angivna alternativ till beräkning av nybyggnadskostnadernas storlek är givetvis det under 1) upptagna förslaget enklast att i praktiken tillämpa. De sakkunniga hava emellertid, såsom tidigare anförts, funnit att

141 här avsedda metod icke kan förordas, främst enär enligt densamma varje möjlighet saknas att taga hänsyn till de individuella förhållandena beträffande en jordbruksfastighet. Det under 2) behandlade förslaget, innebärande individuell beräkning av kostnaderna för kreatursstallar och arbetarebostäder, men i övrigt beräkning enligt hektarmedeltal, synes emellertid enligt de sakkunnigas mening kunna leda till ett bättre resultat. Vid den praktiska utformningen av detta förslag möta dock vissa problem, vilka här skola upptagas till behandling. Beräkning av n y b y g g n a d s k o s t n a d e r n a för kreaturss t a l l a r kan grundas antingen å antalet kreatur å fastigheten eller ock å förefintligt stallutrymme. Man torde kunna utgå från alt en kreatursplats motsvarar 8—12 n r . Häri inräknas båsplats, foderbord, gångar, mjölkrum samt foderutrymme i den vinterbonade delen av ladugården såsom rotfruktsrum o. d. Då kostnaderna för en kreatursplats kunna beräknas till 900 kronor, blir följaktligen nybyggnadskostnaden per kvadratmeter stallutrymme omkring 100 kronor. Vid båda dessa beräkningssätt uppkomma emellertid vid genomförandet vissa principiella och praktiska svårigheter. En beräkning baserad på utrymmet i de nuvarande kreatursstallarna är icke helt i överensstämmelse med principen om nybyggnadskostnaden såsom ett uttryck för den framtida bebyggelsen. Att grunda beräkningen av kreatursstallarnas byggnadsvärde på kvadratmeter utrymme innebär även en del praktiska svårigheter, särskilt när fråga uppkommer att mäta ladugårdarna. Bortsett från rena mätningsfel kommer det säkerligen att uppstå osäkerhet och missförstånd beträffande de utrymmen, som skola innefattas i begreppet kreatursstallar. Kreatursstallarnas utrymmen äro ofta åtskilligt större, än vad som erfordras för egendomens drift. Detta gäller särskilt Norrland, där ladugårdarna ofta äro byggda för betydligt flera djur, än vad som normalt hållas å fastigheten. Å storjordbruken i södra och mellersta Sverige äro häststallarna ofta större än behovet, då övergång till traktordrift skett. För att icke de uppmätta värdena skola bliva för stora, synes en spärr böra införas, exempelvis ett visst maximiutrymme per djur. Därest sammanslagning företagits av fastigheter till större jordbruk, avsett att drivas med gemensamma nya byggnader, kunna felaktigheter uppkomma, om utrymmen i den förutvarande bebyggelsen å de enskilda jordområdena skola ligga till grund. Med hänsyn till här ovan angivna praktiska svårigheter att uppmäta kreatursstallarna, synes det lämpligare att grunda beräkningen av nybyggnadsvärdet för kreatursstallar på kreatursbeståndet. Emellertid uppkomma vissa svårigheter även vid tillämpningen av detta beräkningssätt, främst frågan vad som avses med djurbeståndet å en jordbruksfastighet. Därest kreatursbeståndets storlek växlar, synes det rimligt, att avdragen så nära som möjligt motsvara de verkliga kostnaderna, d. v. s. värdeminsknings- och underhållskostnader för en ladugård, som är stor nog att rymma

142 det maximala djurantal, som förekommer under en viss tidrymd. Detta är dock icke möjligt, därest medeltalet djur under en 5-årsperiod lägges till grund. Om t. ex. besättningen av en eller annan orsak har måst nedbringas under ett eller flera år, blir medeltalet för ifrågavarande 5-årspeiriod för lågt. Beräkningen synes därför i stället böra baseras på det högsta årsmedeltalet djur under en 5-årsperiod. Med detta beräkningssätt k o m m a sannolikt de jordbrukare, som för en kortare tid i viss grad nedbringat sin kreatursstam, att få åtnjuta ett fullt tillfredsställande avdrag. Hänsyn bör naturligen endast tagas till djur, för vilka plats finnes i kreatursstall och icke exempelvis till djur, som innehafts endast under viss del av året. I fråga om jordbrukare, vilkas räkenskapsår utgår under sommarhalvåret, kan rnan sålunda icke utan vidare i förevarande sammanhang godtaga antalet djur, som redovisats i utgående lagerbehållningen. Det beräkningssystem, som här beskrivits, torde emellertid medföra åtskilliga svårigheter vid den praktiska tillämpningen. Svårigheterna gälla särskilt jordbrukare, som starta ett jordbruk eller som omlägga driften. Möjlighet bör finnas för beskattningsmyndigheterna att företaga jämkning, då metoden leder till uppenbart oriktigt resultat. En sådan möjlighet måste givetvis också stå öppen för jordbrukaren. Det synes därför enklast att låta jordbrukaren i deklarationen besvara vissa frågor, som äro av vikt att känna för bedömande av det föreliggande spörsmålet. Sålunda bör jordbrukaren få uppgiva, huruvida under beskattningsåret ändring, som ej kan antagas bliva allenast tillfällig, skett beträffande antalet djur genom omläggning av driften, utökning eller minskning av den brukade jordegendomen eller av annan liknande omständighet. Vidare bör uppgift lämnas å antalet kreatur, för vilka plats finnes i kreatursstall, som i regel hållits å jordbruksfastigheten, räknat från den tidpunkt, då de vid uppgiftstillfället rådande driftförhållandena å jordbruket infördes. I detta sammanhang uppkommer frågan, huruvida de kreaturslös:a jordbruken skola tillåtas att få göra avdrag för värdeminskning och underhåll av kreatursstallar. Antalet kreaturslösa jordbruk i riket år 1937 framgår av följande tabell. Tabell 4. Antal brukningsdelar med husdjur vid 1937 års jordbruksräkming. A n t a l Hektar åker

2- 5 5— 10 10— 20 20— 30 30— 50 50—100 över 100 S:a

b r u k n i n g s d e l a r

totalt

med husdjur

utan husdjur

med nötkreatur

utam nötkreatur

113 722 97 298 60 441 17 518 10 969 5 077 2 294 307 319

110 235 96188 60 068 17 395 10 917 5 041 2 263

3 487 1110 373 123 52 36 31

108 149 95 322 59 790 17 309 10 867 5 002 2 250 298689

.5 573 1976 651 209 102 75 44 !8630

143 I fråga om jordbruksfastighet med areal av 2 hektar och därutöver utgör antal kreaturslösa jordbruk enligt ovanstående tabell 5 212, vilket motsvarar 1,7% av totalantalet. Nötkreatur finnas på 298 689 brukningsdelar och således drivas endast 8 630 eller 2,8 % av totalantalet utan nötkreatur. Efter 1937 torde visserligen de kreaturslösa jordbruken hava ökat något i förhållande till totala antalet dock säkerligen i relativt obetydlig omfattning. Det torde ofta föreligga stora svårigheter att avgöra vilka jordbruk, som helt övergått till kreaturslös drift samt huru länge fastigheten kommer att drivas utan kreatursbesättning. I varje fall torde bebyggelsen endast i mycket sällsynta fall anpassas efter det kreaturslösa tillståndet; kreatursstallarna finnas kvar och torde i allmänhet utnyttjas för annat ändamål. Då dessa byggnader äro underkastade förslitning och kräva underhåll, synes skäligt att medgiva något avdrag för värdeminskning och underhåll. Givetvis måste gränsen sättas jämförelsevis lågt; förslagsvis bör, då det gäller kreaturslösa jordbruk, blott V3 a v kostnaden för kreatursstallar medräknas. Frågan när ett jordbruk skall anses vara kreaturslöst torde få bliva en bedömningsfråga i varje särskilt fall; en viss tidrymd för kreaturslös drift torde böra fastställas som villkor för avdrag. Beträffande beräkning av n y b y g g n å d s k o s t n a d e r n a f ö r a r b e t a r e b o s t ä d e r torde man få utgå från det antal arbetare, som åtnjuta bostad hos jordbrukaren. Antalet r u m pr arbetare varierar emellertid å de olika fastigheterna. Med hänsyn härtill, synes man få basera beräkningen på antalet rumsenheter i befintliga arbetarebostäder. Någon större avvikelse från den allmänna principen, att nybyggnadskostnaden skall utgöra underlaget för beräkningen, kommer icke härigenom att uppstå. Äldre och nyare arbetarebostäder skilja sig icke mycket från varandra beträffande antalet rum. Det torde främst vara kvaliteten, som i betydande utsträckning varierar. Beräkningen av antalet rumsenheter bör därför baseras på antalet under en viss tidrymd utnyttjade rum. Det torde bliva enklast, att jordbrukaren i deklarationen angiver antalet rum, kök inbegripet, som upplåtits till bostad åt stadigvarande driftpersonal, hemmavarande barn därvid ej medräknade. En viss maximering torde därvid vara ofrånkomlig; högst 1 rum för ensamstående och 4 rum för familjeförsörjare synes utgöra en lämplig gränsbestämning. Då lantarbetarebostädernas standard varierar inom ganska vida gränser, kunde det synas erforderligt att differentiera enhetspriset efter ett visst antal godhetsklasser. Vid fastställandet härav vore det givetvis önskvärt att följa lantarbetareavtalets föreskrifter härutinnan. Dessa äro dock icke nämnvärt preciserade. Olika hyresvärde beräknas endast för lägenhet, som har tillgång till eller saknar vatten och avlopp samt centralvärme. Kvaliteten varierar dock avsevärt även beträffande andra förhållanden. Som lämpligare indelningsgrund har Hjelm föreslagit följande: »1. En kostnad av ca 4 000 kronor pr rumsenhet motsvarar en medelgod standard. Byggnaden antages vara utrustad med elektriskt ljus, matkällare, vatten och avlopp i köket samt del i uthus (ved och hönshus etc). Konstruktionen är relativt enkel och byggnaden uppgår till ca 3 rumsenheter.

144 2. För en byggnadsstandard, vari även inräknas central värmeanläggning samt tvättruin och tvättstuga jämte något bättre konstruktion, kan man utgå ifrån en kostnad, som är ca 20—25 °/o högre, d. v. s. 5 000 kronor pr rumsenhet. 3. Därest bostaden icke är försedd med vatten och avlopp samt källare och konstruktionen i övrigt endast i minsta möjliga mån fyller de krav, som man f. n. ur hälsovårdssynpunkt kan uppställa, torde kostnaderna ligga ca 20—25 °/o lägre än i alternativ 1, d. v. s. 3 000 kronor pr rumsenhet. Då nybyggnadsvärdet skall ligga till grund för beräkning av avskrivnings- och underhållskostnader i samband med taxeringen, är det svårt att i varje speciellt fall rätt värdera arbetarebostäder enligt ovan angivna beskrivning. Då nybyggnadskostnaderna sålunda icke synes kunna beräknas med utgångspunkt från arbetarebostäderna i befintligt skick synes skäl föreligga att genomgående räkna med en bestämd kostnad av 4 000 kronor pr rumsenhet.» Beträffande nybyggnadskostnadernas totala storlek har för södra och mellersta Sveriges slättbygder beräknats en kostnad av 900 kronor pr kreatursplats samt 4 000 kronor pr rumsenhet i arbetarebostäderna. Dessa enhetspriser avses även att gälla för södra och mellersta Sveriges skogs- och dalbygder. För Norrland torde enhetspriserna vara något högre eller 1 000 kronor pr kreatursplats och 4 500 kronor pr rumsenhet. Som framgår av tabell 3 föreligga icke några större differenser mellan slättbygderna och skogsbygderna i södra och mellersta Sverige. Inom Norrland bliva dock förhållandena något annorlunda. Enhetspriserna pr rumsenhet och kreatursplats äro här något större än för övriga delar av landet. Behovet av utrymme i ekonomibyggnaderna torde däremot vara något mindre. Vid små brukningsdelar, där byggnadsvärdet till större delen härrör från bostaden, blir därför hektarmedeltalen större i Norrland än inom övriga områden. Vid större jordbruksfastigheter spela även kostnaderna för logar och lador samt magasin och redskapsbodar en viss roll. Då behovet härav är mindre i Norrland än inom södra Sverige, blir hektarmedeltalet för ifrågavarande byggnader även mindre. I tab. 3 har angivits värden för tre olika produktionsområden. Med hänsyn till dels den osäkerhet, som föreligger med avseende å det använda siffermaterialet, och dels de olika byggnadsförhållanden, som äro rådande även vid en jämförelse mellan gårdar av samma storlek och från samma produktions- j område, torde emellertid kunna ifrågasättas, huruvida någon differentiering av hektarmedeltalet på olika produktionsområden är behövlig med hänsyn till de ringa differenserna i nybyggnadsbeståndet mellan de olika områdena. Hänsyn har tagits till en viss differentiering av enhetspriserna pr kreatursplats och rumsenhet. Denna differentiering har dock endast förelegat områdesvis. Av samma skäl, som angivits ovan vid behandling av frågan om fixering av hektarmedeltal för olika produktionsområden, synes det icke heller nödvändigt att här tillämpa olika enhetspris för skilda delar av landet. Då det är fråga om att fastställa kostnadstal, som skola ligga till grund för beräkning av nybyggnadsvärdet i samband med taxeringen, synes man kunna räkna med samma standard oberoende av egendomens storlek. Åtminstone bör detta gälla för gårdar, som omfatta mer än 10 ha och beträffande vilka arbetsbesparande anordningar i djurstallama kunna vara ur rän-

145 Tabell 5. Nybyggnadskostnad pr djur vid olika storlek på kreatursstallarna.

Pr kreatursenhet

Upp till 10 11—35 över 35 kreatursenheter kreatursenheter kreatursenheter Kr. 1000 Kr. 900 Kr. 800

Pr häst över 3 år . . . > unghäst

1500 750 1000 500 225 30

» ungdjur > svin » höns

1350 675 900 450 200 25

1200 600 800 400 175 20

tabilitetssynpunkt möjliga att införa. Vid småjordbruken synes man däremot kunna räkna med en lägre standard, enär arbetsbesparande anordningar o. dyl. i regel ej torde förekomma på dessa egendomar. Under sådana omständigheter blir enhetspriset p r kreatur större vid småjordbruken än vid storjordbruken, beroende främst på större väggyta och grund pr djurenhet, jämför tab. 5. Då mycket stora individuella skillnader i nybyggnadskostnaderna föreligga även mellan jordbruk av samma storleksordning, torde man ej komma verkligheten närmare genom att uppdela enhetspriset på olika gårdsstorlekar. Metoden skulle härigenom komma att kompliceras, utan att garanti skulle vinnas för att mera exakta tal framkomma. Inom de sakkunniga hava delade meningar förelegat angående beräkning av nybyggnadskostnad i fråga om småbruk och andra jordbruk. Skäl hava anförts för användande av ett och samma enhetspris pr kreatursplats, oberoende av ladugårdens storlek. Härigenom skulle erhållas en betydande förenkling av beräkningssättet, vilket torde vara önskvärt ur den synpunkten, att taxeringsmyndigheterna skulle få lättare att i praktiken bemästra metoden. En uppdelning av byggnadskostnaderna bör dock göras på kreatursstallar, arbetarebostäder och övriga byggnader. Därvid synes kostnaderna böra beräknas för de förstnämnda individuellt för varje fastighet med ledning av vissa enhetspriser, samt för övriga byggnader efter ett medeltal, som anknyter till fastighetens storlek. Sammanfattningsvis torde följande enhetspriser kunna användas för s a m t l i g a o m r å d e n o c h s t o r l e k s g r u p p e r , nämligen: Kreatursstallar: 900 kronor pr kreatursplats eller 1 350 » » häst över 3 år 675 » » u n g h ä s t 1—3 å r 900 » > fullvuxet n ö t k r e a t u r 450 » » ungdjur, 3—18 m å n 200 > » svin S 25 höns » Arbetarebostäder:

4 000

2>

> rumsenhet.

Hektarmedeltalen för hela landet kunna erhållas genom att ur de kostnadstal, som redovisas i tab. 3, beräkna ett vägt medeltal med åkerarealerna 10—457371.

146 Tabell 6. Nybyggnadskostnader för mangårdsbyggnad, loge och lador samt magasin och redskapsbodar. H a åker å egendomen

Kr.

H a åker å egendomen

Kr.

upp till 10 1-1- 2-0 2-1— 3-0 3-1— 4-0 4-1— 50 5-1- 7-0 7-1— 9-0 9-1—11-0 11-1—130 13-1—16-0 161—19-0 19-1—22-0 221—250 251—28-0 281—31-0

15 000 16 000 18 000 20 000 22 000 24 000 26 000 28 000 30 000 32 000 34 000 36 000 38 000 40 000 42 000

31-1— 34-0 34-1— 38-0 38-1— 42-0 42-1— 46-0 46-1— 50-0 50-1— 540 54-1— 58-0 58-1— 62-0 62-1— 66-0 66-1— 70-0 70-1— 74 0 74-1— 79-0 79-1— 84-0 84-1— 89-0 89-1— 94-0 94-1—100-0

44 000 46 000 48 000 50 000 52 000 54 000 56 000 58 000 60 000 62 000 64 000 66 000 68 000 70 000 72 000 74 000

inom de olika områdena som vikter. Med hänsyn till att ungefär 60 °/o av åkerarealen finnes inom södra och mellersta Sveriges slättbygder, skulle de för detta område beräknade hektarmedeltalen i stort sett kunna tillämpas för hela riket. Som framgår av tab. 3 hava för att underlätta beräkningen ifrågavarande medeltal avrundats till jämna hundratal kronor, varjämte för fastigheter med över 25 hektar åker beräknats, att samma kostnadstal skall gälla för en grupp på 5 eller 10 hektar. Då medeltalen äro beräknade på 100 kronor när, bliva vid övergången till en ny storleksklass de totala kostnaderna för de första storleksgrupperna inom vederbörande klass mindre än för de sista storleksgrupperna i närmaste föregående klass. Dessa missförhållanden kunna enklast avhjälpas genom att man i stället för hektarkostnader räknar med de totala kostnaderna, vilka lätt kunna erhållas ur en kurva, baserad på nybyggnadsvärdena för de storleksgrupper, som jordbruksräkningen redovisar, se tab. 6. För fastigheter med över 100 ha åker kan man räkna med att byggnadsvärdet stiger med 3 000 kr. pr 10 hektars ökning av åkerarealen. Beräkningsmetoden skall belysas med ett exempel. Å en jordbruksfastighet om 42 ha åker finnas 4 hästar, 20 kor, 5 ungdjur och 5 svin samt en arbetarebostad om 2 rum och kök. Nybyggnadskostnaden beräknas sålunda: Kreatursstallar: Hästar 4 st å 1 350 kr 5 400 kr. Kor 20 » » 900 » 18 0)0 » Ungdjur 5 » » 450 » 2 2)0 » Svin 5 » » 200 > 10)0 » Arbetarebostäder: Rumsenheter 3 st. å 4 000 kr 12 0)0 » Övrig bebyggelse: (se tab. 6) 48 0)0 » Summa nybyggnadskostnader 86 6)0 kr.

147 Genom det nu föreslagna beräkningssättet beaktas visserligen icke de skillnader i material- och arbetskostnader, som eventuellt föreligga mellan olika områden. Vidare begagnas samma enhetspris pr rumsenhet och kreatursplats, oberoende av byggnadens storlek. De kostnadstal, som erhållas, torde dock vara för sitt ändamål fullt användbara. Hänsyn har ej heller tagits till det olikartade behov av utrymme i logar och lador samt magasin och redskapsbodar, som är förhanden mellan de skilda produktionsområdena. I sist angivna hänseende må anmärkas att differenserna lorde vara relativt små, eftersom kostnaderna för ifrågavarande byggnader äro jämförelsevis ringa i förhållande till den totala byggnadssumman, vilken främst bestämmes av djurstallar och bostadshus. Mangårdsbyggnadernas storlek kan i stort sett anses rätt avvägd för olika storleksgrupper av jordbruk. Möjligen kan invändas att antalet föreslagna rumsenheter är relativt litet vid de större egendomarna. Det må dock erinras om att storjordbruken i stället erhålla en förmånligare ställning vid beräkning av kostnaden för kreatursstallar än de små och medelstora egendomarna, enär enhetspriset satts lika oberoende av ladugårdens storlek. Ifråga om den tidsperiod för vilken nybyggnadsvärdena böra gälla må framhållas att den på ovan angivet sätt bestämda nybyggnadskostnaden bör fortbestå under ett visst antal år. Beräkningar för nybyggnadskostnadernas fastställande äro så omfattande att det icke kan åläggas vare sig de skattskyldiga eller beskattningsnämnderna att årligen verkställa dessa beräkningar. Beräkningen synes då kunna verkställas vid de i regel vart femte år förekommande allmänna fastighetstaxeringarna. Vart femte år bör en justering av nybyggnadskostnaderna ske, dels i fråga om kreatursstallar och arbetarbostäder med hänsyn till då föreliggande faktiska omständigheter, dels ock i fråga om värdet av dessa och övriga byggnader med hänsyn till de ändrade byggnadskostnader, som då kunna föreligga. Denna justering skulle kunna företagas med ledning av ett index, som registrerar byggnadskostnadernas förändringar inom olika områden och grupper av jordbruk. Inom Statens Forskningskommitté för Lanlmannabyggnader utarbetas för närvarande ett dylikt index med medeltalet för åren 1935/37 som bas. Emellertid kunna sådana fall inträffa, att byggnadskostnaderna under en femårsperiod på grund av särskilda omständigheter väsentligt stegras, såsom skett under åren 1939—1940. Möjligheter böra därför förefinnas, att i sådana särskilda fall efter av Kungl. Maj:t meddelat beslut kunna verkställa den korrigering av nybyggnadskostnaderna, vartill skäl kan föreligga. Nanneson har icke funnit föreliggande förslag giva en rationell lösning av avdragsspörsmålet men erbjuda stora fördelar i förhållande till andra förslag. Sin mening har Nanneson sammanfattat i följande promemoria: »Utgångspunkten för en utformning av jordbrukets avdragsrätt för byggnadskostnader synes vara a) att avdragens storlek för en längre tidsföljd så nära som möjligt böra sammanfalla med de faktiska kostnaderna för nyuppförande och underhåll av egendomens byggnadsbestånd, samt

148 b) att de i regel år från år starkt varierande faktiska byggnadsutgifterna böra i största möjliga grad likformigt utjämnas på de olika åren. För att dessa krav skola tillgodoses kräves: 1. Att en ungefärligt riktig uppskattning av nybyggnadsvärdet företages. Enär en absolut exakt uppskattning av detta värde i praxis är ogenomförbar måste emellertid systemet utformas så att — vare sig nybyggnadsvärdet upptagits något för högt eller för lågt — avdragens storlek dock i det långa loppet ansluta sig till de faktiska byggnadskostnaderna. 2. Avdragsbeloppens storlek böra år från år regleras i förhållande till de faktiska byggnadskostnaderna under senaste och föregående år. För detta ändamål måste dels avskrivningsprocenten i förhållande till nybyggnadsvärdet varieras mellan ett lägsta och ett högsta tal, förslagsvis lägst 2,0 och högst 3,0, dels att värderegleringskonto föres för registrering av byggnadsvärdebalansen, d. v. s. av eventuell ökning resp. minskning av byggnadsvärdet. I anslutning härtill böra reglerna för byggnadsavdragets storlek kunna formuleras på följande sätt: När byggnadskostnaderna under året plus från föregående år ingående byggnadsvärdeökning resp. minus från föregående år ingående byggnadsvärdeminskning: a) överstiga 2 °/o men ej överstiga 3 °/o av fastighetens för året fastställda nybyggnadsvärde må hela kostnadsbeloppet avdragas. b) understiga 2 °/o av nybyggnadsvärdet må 2 °lo avdragas. c) överstiga 3 °/o av nybyggnadsvärdet må 3 °lo av detta värde avdragas. 3. För att åstadkomma ett rättvist utgångsläge för brukningsenheter, som börja med ett mycket högt nuvärde å byggnaderna (nybyggda gårdar) å ena sidan, och brukningsenheter, som börja med ett mycket lågt nuvärde men utföra nybyggnader åren närmast efter systemets start å andra sidan, bör en individuell uppskattning av byggnadernas nuvärde äga rum vid starten. Denna uppskattning torde dock ej behöva ske annat än å brukningsenheter, där nuvärdet överstiger 70 °/o resp. understiger 30 % av det uppskattade nybyggnadsvärdet och bör endast avse ekonomibyggnaderna. För uppskattning av den byggnadsvärdepost, By-post, som vid starten bör ingå å värderegleringskontot torde följande formler böra användas: Bv = nuvärdet — 7/io av nybyggnadsvärdet vid mycket högt nuvärde å byggnaderna, resp. Bv = nuvärdet — 3/io av nybyggnadsvärdet vid mycket lågt nuvärde å byggnaderna. Antag att nybyggnadsvärdet å ekonomibyggnaderna är 10 000 kr. och att nuvärdet utgör a) 10 000 kr. Bv blir då 10 000 - 7 000 kr. = + 3 000 kr. b) 9 000 » > » > 9 000 - 7 000 » = + 2 000 > c) 8 000 » » » » 8 000 - 7 000 » = + 1 000 » d) 7 000 > > » » 7 000 - 7 000 » = + 0 e) 3 000 » » » » 3 000 - 3 000 » = + 0 f) 2 000 » 3» 2> » 2 000 — 3 000 > = — 1 000 > g) 1 0 0 0 7> > > > 1 000— 3 000 > = — 2 000 >

149 För brukningsenheter, där ägarna göra anspråk på att vid starten få tillgodoräkna sig en positiv Bv-post, bör lämnas särskild redovisning över ekonomibyggnadernas nuvärde. För egendomar med mycket dåliga byggnader fast-* ställer vederbörande taxeringsnämnd efter särskild uppskattning den negativa Bv-postens värde. 4. För att avdragen i det långa loppet skola sammanfalla med de faktiska byggnadskostnaderna kräves icke blott, såsom i föregående punkterna utvecklats, att ett värderegleringskonto föres, samt att byggnadernas värdeförsämring, då underhållet försummas, resp. värdeökning, då större byggnadsreparationer eller nybyggnader utföras, år från år noteras och kontrolleras å deklarationsblanketten, utan även att värderegleringskontots balanspost, Bv-posten, — vare sig denna är positiv eller negativ — »deklarationsmässigt» övertages av den nye ägaren, då brukningsenheten försäljes. Härigenom erhålles nämligen viss garanti mot missbruk av avdragsrätten i syfte att reducera den beskattningsbara inkomsten. Har en jordbrukare avsiktligt försummat byggnadsunderhållet i detta syfte, bör det allmänna dock i det långa loppet icke förlora härpå, då vid egendoms försäljning den nye ägaren övertager balansvärdeposten. För konsekvenserna av detta övertagande får köparen gardera sig genom ett lägre fastighetspris, så att det blir säljaren som själv får svara för det eventuella »skattefusket». Genom den föreslagna anordningen skapas även en mycket värdefull faktor för bättra anpassning av jordbruksfastigheternas marknadspris efter byggnadsbeståndets beskaffenhet. Köp av en egendom med dåligt underhållna byggnader och samtidigt stor negativ Bv-post betyder nämligen, att vederbörande först efter utförandet av mera omfattande reparationer eller nybyggnader får möjlighet att tillämpa en högre avdragsprocent. Övertagandet av en egendom med stor positiv Bv-post betyder däremot, att den högre avdragsprocenten kan tillämpas under en följd av år, även om de årliga byggnadskostnaderna äro relativt små. Undantag helt eller delvis från det deklarationsmässiga övertagandet av en negativ Bv-post vid köp av fastighet bör emellertid kunna beviljas av vederbörande taxeringsnämnd i vissa fall, t. ex. om fastighetsköpet avser sammanslagning med en annan fastighet och byggnadsbeståndet å den inköpta fastigheten tack vare sammanslagningen blir obehövligt. Å brukningsenheter med mycket dåliga byggnader och där byggnadsunderhållet samtidigt uppenbart försummas bör taxeringsnämnd även kunna begränsa avdragsbeloppet till förslagsvis 1 % å nybyggnadsvärdet, för att härigenom förebygga såväl missbruk av avdragsrätten som att den negativa Bvposten stiger till allt för stort belopp. 5. De vid starten fastställda nybyggnadsvärdena torde kunna gälla för en avsevärd tid framåt för så vitt icke justeringar erfordras på grund av större förändringar i byggnadsvolymen å en egendom. Däremot böra avdragstalen justeras efter de aktuella kostnaderna för byggnadsmaterial och byggnadsarbete. Vid större nedgång i de aktuella byggnadskostnaderna sänkes, vid större uppgång av dessa kostnader höjes avdragstalen. Vid allmän nedgång

150 av byggnadskostnadsindex torde både det lägsta och högsta avdragstalet böra sänkas. Vid stark uppgång av index torde det vara tillräckligt — åtminstone om kostnadsstegringen är av övergående natur — att det översta avdragstalet höjes. Bygges det icke under en dylik period medför stegringen av byggnadskostnadsindex icke heller ökade byggnadsutgifter. För att närmare belysa den här föreslagna metodens praktiska tillämpning och resultat hänvisas till i nedanstående tabell införda exempel. Exempel på den föreslagna metodens tillämpning

och

resultat.

Vi förutsätta att nybyggnadsvärdet å egendomarna A, B, G och D är 100 000 kr samt att avdragsprocenten är lägst 2,0 högst 3,0. A antages vara en relativt nybyggd egendom med en Bv-post vid starten av + 20 000 kr. B antages vara en dåligt byggd egendom med en Bv-post vid starten av — 20 000 kr. Betydande nybyggnader utföres under l:a och 2:a året efter starten. C och D ha medelgoda byggnader och ett Bv-värde av ± 0 vid starten. C försummar underhållet, D karakteriseras däremot av ett utmärkt underhåll av byggnaderna. De årliga kostnaderna för byggnaderna samt avdragsbeloppens storlek under en 10-årsperiod redovisas här nedan:

Å r

1948 1949 1950 1951 1952 1953 1954 1955 1956 1957 S:a Högre avdrag än kostn. Utg. Bv

A

B

C

D

Kostn. Avdrag kr. kr.

Kostn. Avdrag kr. kr.

Kostn. Avdrag kr. kr.

Kostn. Avdrag kr. kr.

300 400 1100 1600 700 1800 2 500 900 1200 1800 12300

40 000 10 000 500 400 800 1100 3 000 2 200 1500 1600

3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 30000 17 700 + 2 300

2 500 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000 3 000

2 500 2 000 2 000 4100 2 600 2 000 2 000 5 500 2 000 3 400 1000 2 000 7 000 2 000 500 2 000 6 000 2 000 2 000 4 000 20000 36600

-31100

16 800

-7100

+ 11100

-16 800

+ 7100

300 3000 3 000 500 3 000 400 3 000 200 3 000 100 3 000 600 3 000 300 3 000 400 3 000 200 3 000 200 30 000 3200

A:s byggnadskostnader under 10-årsperioden antages uppgå till 12 300 kr. Tack vare det positiva Bv-värdet vid starten ha dock avdragen hela tiden utgått efter högsta procenttalet och utgjort sammanlagt 30 000 kr eller 17 700 kr mera än kostnaderna. Bv-posten har samtidigt minskat från + 20 000 till + 2 300 kr.

151 B:s byggnadskostnader utgöra sammanlagt 61 100 kr och överskrida med 31 100 kr avdragssumman. Bv-posten vid starten, — 20 000 kr, har vid 10årsperiodens slut tack vare de stora byggnadskostnaderna förvandlats i en positiv Bv-post på 11 100 kr. C har begränsat byggnadsutgifterna till endast 3 200 kr under 10-årsperioden, avdragsbeloppet är ca 20 000 kr under samma period och Bv-posten vid periodens slut — 16 800 kr. För att komma upp i högsta avdragsklassen 1958 måste alltså G redovisa en byggnadskostnad under detta år av minst 16 800 + 3 000 kr = 19 800 kr. D redovisar för 1 O-årsperioden en kostnadssumma av 36 600 kr eller 7 100 kr mera än avdragssumman för samma tid. Bv-posten vid periodens slut är 7 100 kr. De å deklarationsblanketten erforderliga uppgifterna anföras här nedan för året 1948 och ifrågavarande egendomar. Nybyggnadsvärde

c) Summa av a + b

D B C A 100 000 kr. 100 000 kr. 100 000 kr. 100 000 kr. + 20 000 300 20300 3 000 + 17 300

-20000

40 000

20 000

3 000

2 000

+ 17 000

-1700

0 2 500 2500 2 500 0

Det utgående balansvärdet å årets deklarationsblankett införes som ingående balansvärde å deklarationsblanketten påföljande år.» Det förslag till beräkning av byggnads- och underhållskapitalet, som behandlats å s. 133—147, utgår från att jordbruksfastigheterna framdeles skola förses med en efter nuvarande standard anpassad bebyggelse, som även lämpats efter varje egendoms driftsform. Emellertid torde man kunna förutse en stark rationalisering av jordbruket överhuvud taget, men den inverkan, som därav kan uppkomma i fråga om den framtida bebyggelsen, kan nu icke bedömas. De sakkunniga åsyfta de aktuella planerna på utökning av de enskilda jordbrukens areal och sammanläggningen av mindre jordbruk. Det system, som det här ovan behandlade förslaget representerar, torde icke kunna anpassas efter mera väsentligt ändrade förhållanden. Har förslaget en gång genomförts, torde en övergång till annat system bliva synnerligen svår att åstadkomma. Förutsättningen för att förslaget skulle fylla sin uppgift att lösa jordbrukets kapitalfråga beträffande byggnader vore, att en fondering ägde rum av de vid taxeringen medgivna avdragen för underhåll och värdeminskning av jordbrukets byggnader; endast härigenom skulle garanti skapas för att nämnda avdrag verkligen komme jordbruket tillgodo. En dylik fondering kan emellertid enligt de sakkunnigas mening icke lösas enbart genom taxerings-

152 mässiga åtgärder. Ett genomförande av förslaget utan sådan garanti skulle kunna leda till att en jordbrukare, som kanske år efter å r låtit byggnaderna förfalla, får göra lika stora avdrag som den jordbrukare, vilken haft så stora underhålls-, om- eller nybyggnadskostnader, att byggnadsstockens värde under motsvarande tidsperiod bibehållits oförändrad eller kanske t. o. m. ökats. Mot ett genomförande av förslaget i fråga kan också anföras, att detsamma är från statsfinansiell synpunkt svåröverskådligt. Av de sakkunniga företagna undersökningar har sålunda framgått, att nybyggnadskostnaden torde komma att väsentligt överstiga jordbruksfastigheternas nuvarande taxeringsvärden. Det må vidare framhållas, att värdet av förslaget i hög grad är beroende av, huruvida det ställer sig enkelt att tillämpa i praktiken. De sakkunniga hava kommit till den uppfattningen, att den enkla schablonmetoden med en beräkning efter hektarmedeltal icke kan förordas, utan att en individuell beräkning av kostnaderna för kreatursstallar och arbetarbostäder måste ske. En dylik beräkning blir emellertid, såsom torde framgå av förslaget, tämligen invecklad och medför, att förslaget blir svårtillämpat. Förslaget torde sålunda enligt de sakkunnigas mening icke medföra den vinst, som framför allt åsyftats med detsamma, nämligen att utgöra en vid den praktiska tillämpningen enkel och lätt tillämpad metod för bestämmande av avdrag för värdeminskning och underhåll å jordbrukets byggnader. Slutligen må framhållas, att en viss osäkerhet vidlåder det siffermaterial, som lagts till grund för förslaget. De sakkunniga hava icke kunnat i detalj granska detsamma. Statens forskningskommitté för lantmannabyggnadter, som under hand tagit del av den av Hjelm förebragta utredningen, har icke ansett sig böra göra något uttalande beträffande avdragens storlek. Under hänvisning till vad sålunda anförts hava de sakkunniga icke ansett sig kunna förorda ovannämnda förslag till bestämmande av jordbruksfastighets byggnads- och underhållskapital. Vad beträffar Nannesons förslag undanröjer detta visserligen en av de förut berörda bristfälligheterna genom att tillskapa möjlighet till räkenskapsmässig fondering av vid taxering medgivna avdrag. Den i förslaget angivna principen för reglering av byggnadsavdrag tillämpas, enligt vad de sikkunniga inhämtat, vid bokföring å vissa egendomar. De föreslagna bestämmelserna, vilka skola gälla samtliga jordbruk, förutsätta emellertid en redovisning med värderegleringskonto, innefattande positiva och negativa byggnadsvärdeposter. För de medelstora och små jordbruken torde en sådan redovisning bliva svår att genomföra och tillämpa. De sakkunniga anse sig därför icke kunna förorda detta förslag.

153 IV. De sakkunnigas förslag till fastställande av jordbruksfastighets byggnads- och underhållskapital. Med byggnads- och underhållskapital avse de sakkunniga kostnad för byggnadens uppförande samt till- och ombyggnad ävensom utgift för byggnadens reparation och underhåll. Det värde, å vilket avdrag skall beräknas, är följaktligen icke en gång för alla till sitt belopp bestämt; det utgöres i första hand av kostnaden för byggnadens uppförande och utökas sedan i den mån kostnader nedläggas i byggnaden för tillbyggnad, ombyggnad eller reparation och underhåll. Vid fastställande av det belopp, som skall utgöra byggnadskapital, har man sålunda att utgå från den ursprungliga kostnaden för byggnadens uppförande ävensom för tillbyggnad (byggnadskostnaden) och till denna kostnad lägga de verkliga utgifterna för ombyggnad. Med underhållskapital avses de faktiska kostnaderna för underhåll och reparation, som nedlagts i byggnaderna å en jordbruksfastighet. Beräkningen av byggnads- och underhållskapitalet erbjuder inga principiella svårigheter i de fall ägaren uppfört byggnad eller haft kostnad för dess underhåll. Det torde få ankomma på jordbrukaren att förebringa tillförlitlig utredning angående det byggnads- och underhållskapital, som under beskattningsåret nedlagts i fastigheten. Emellertid torde böra uppmärksammas, att häri ofta kunna ingå kostnader, som icke direkt föranlett kontanta utgifter, exempelvis då virke från egen skog använts. Värdet härav skall emellertid upptagas såsom intäkt, vid vilket förhållande denna post skall inräknas i byggnads- och underhållskapitalet. I vissa fall kan den fast anställda personalen hava använts vid byggnadsarbeiet. I princip bör med utgångspunkt från de sakkunnigas förslag till beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning, den del av lönekostnaden för den fast anställda personalen, som belöper på ny-, till- och ombyggnad ävensom reparation och underhåll, ej avdragas såsom avlöningskostnad i själva jordbruksdriften utan hänföras till byggnads- och underhållskapitalet. Av praktiska skäl föreslå dock de sakkunniga att, om fast personal, som är anställd för den egentliga jordbruksdriften, biträtt vid byggnadsarbetet, avlöningskostnaden för denna bör hänföras till jordbruksdriften och sålunda icke inräknas i byggnads- och underhållskapitalet. Det kan tilläggas, att byggnadsarbete å en jordbruksegendom i större omfattning än förr kräver specialarbetare. Avlöning till dessa bör självfallet icke avdragas såsom avlöningskostnad i jordbruksdriften utan inräknas i byggnads- och underhållskapitalet. Har åter tidigare ägare uppfört byggnad eller haft kostnad för dess underhåll uppkommer frågan huru beräkningen av byggnads- och underhållskapitalet skall ske. I princip synes m a n om fastigheten förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång — i överensstämmelse med vad som i motsvarande fall gäller för förvärvskällan rörelse — böra utgå från den andel av köpeskillingen för fastigheten, som belöper på byggnaden eller byggnaderna. Emellertid torde en sådan metod för byggnadskapitalets bestämmande av

154 praktiska skäl icke kunna tillämpas beträffande jordbrukets driftbyggnader. Det torde nämligen oftast vara så gott som omöjligt att förebringa en godtagbar utredning angående den del av köpeskillingen för en jordbruksfastighet, som belöper på byggnader, jord, skog, särskilda naturtillgångar eller liknande förmåner. De sakkunniga hava därför kommit till den uppfattningen att byggnads- och underhållskapitalet bör anknytas till fastigheten såsom sådan oavsett om densamma byter ägare. Denna metod för byggnads- och underhållskapitalets beräkning är enkel att tillämpa, enär någon uppdelning av köpeskillingen ej behöver ske, varjämte garanti vinnes att byggnads- och underhållskapitalet icke avskrives med mer än 100 procent. Enligt de sakkunnigas förslag skall sålunda vid överlåtelse av jordbruksfastighet genom köp, byte eller därmed jämförligt fång såsom ingående byggnads- och underhållskapital för den nye ägaren räknas det för den förutvarande ägaren i beskattningshänseende senast gällande byggnads- och underhållskapitalet (byggnads- och underhållskapitalets restvärde). Motsvarande regel skall givetvis även tillämpas vid överlåtelse på grund av arv, gåva och liknande fång. Om således avdrag för underhåll och värdeminskning å byggnader, som uppföras efter övergången till här föreslagna beskattningsregler, skola beräknas med utgångspunkt från den verkliga byggnads- och underhållskostnaden, uppkommer frågan, huru byggnads- och underhållskapitalet skall beräknas vid övergången (byggnads- och underhållskapitalets ingångsvärde). Därest jordbrukaren kan visa den verkliga anskaffningskostnaden för samtliga byggnader, skall såsom ingångsvärde upptagas denna kostnad efter avdrag för åtnjutna värdeminskningsavdrag och med tillägg för kostnad för om- och tillbyggnad, som ej fått avdragas vid taxeringen. Det är emellertid uppenbart, att sådan bevisning icke kan åstadkommas annat än i vissa fall; i regel lär möjlighet att förebringa sådan bevisning föreligga endast, då byggnaderna uppförts under senare år. För den praktiska tillämpningen miste därför meddelas bestämmelser för ingångsvärdets fastställande. De sakkunniga hava diskuterat olika uppslag till lösande av förevarande spörsmål. En individuell värdering av byggnadsbeståndet skulle visserligen i princip leda till ett riktigt resultat. Emellertid torde det därvid bliva nödvändigt att uppställa vissa allmänna regler för värderingen, vilket i sin tur tcrde medföra, att byggnadsbeståndet komme att i viss utsträckning värderas schablonmässigt. Härtill kommer risken för en olikformig värdering irom olika delar av landet. En individuell värdering skulle även medföra en synnerligen stor arbetsbörda för beskattningsmyndigheterna med därav föianledda kostnader samt ett troligen betydande antal skattetvister. Med hänsyn till de anförda omständigheterna avvisa de sakkunniga detta altermtiv för ingångsvärdets bestämmande. De sakkunniga hava kommit till den uppfattningen, att för ingångsvärdets bestämmande icke torde kunna begagnas annan metod än det taxerade jcrd-

155 bruksvärdet. Den i praxis nu tillämpade schablonregeln för uppdelning av nämnda värde å jord och byggnader torde i regel få godtagas även här. Visserligen k a n ifrågasättas, om icke värdet av byggnader å mindre jordbruksfastigheter vid övergången bör uppskattas till större andel av taxeringsvärdet än två tredjedelar, enär det i byggnaderna å sådana fastigheter nedlagda kapitalet i regel torde vara relativt större än på medelstora och större jordbruk. Emellertid har detta förhållande i viss grad beaktats vid fastighetstaxeringen varjämte kan antagas, att byggnaderna å de stora jordbruken i regel äro av bättre beskaffenhet än byggnaderna å de mindre jordbruken. Av praktiska skäl är en uppdelning i mindre jordbruk och övriga jordbruk svår att genomföra. De sakkunniga anse därför, att två-tredjedelsregeln, vilken med hänsyn till beskaffenheten av nuvarande byggnadsbestånd fortfarande torde äga giltighet, i allmänhet giver det mest rättvisa resultatet. Ingångsvärdet bör därför regelrätt bestämmas till två tredjedelar av det vid senaste fastighetstaxeringen fastställda jordbruksvärdet, såvida icke särskilda förhållanden beträffande fasligheten föranleda till annat. Såsom exempel å sådana särskilda förhållanden, som ovan nämnts, vilja de sakkunniga nämna, att fastigheten helt eller delvis saknar å en jordbruksfastighet vanligen förekommande byggnader, eller att byggnaderna å fastigheten äro av särskilt dålig beskaffenhet. Ingångsvärdet torde i sådana fall få bestämmas av beskattningsmyndigheterna under hänsynstagande till den utredning, som förebringas eller som eljest är tillgänglig. De sakkunniga antaga, att den föreslagna metoden för beräkning av värdet av nuvarande byggnadsbeståndet vid övergången i stort sett skall giva tillfredsställande resultat. Den anknyter också till ett sedan längre tid i praktiken tillämpat system för uppskattning av byggnadernas värde vid beräkning av värdeminskningsavdrag. Förslagets brister torde särskilt framträda vid större nybyggnader under senare år, då byggnadskostnaderna varit betydligt högre än tidigare. Det är särskilt sedan mitten av 1930-talet, som denna prisstegring inträtt. Då byggnadsarbeten torde hava verkställts i relativt stor omfattning under senare år, föreslå de sakkunniga för att motverka ovannämnda olägenhet, att jordbrukare medgives rätt att i stället använda de vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta jordbruksvärdena såsom underlag för ingångsvärdenas bestämmande. Kostnad för ny-, tilloch ombyggnad, verkställd efter ingången av år 1938 kommer då att påverka ingångsvärdet. I det taxerade jordbruksvärdet kan ingå värde å skogsmark. I allmänhet torde för skogsbruk särskilda byggnader icke erfordras. Å en jordbruksegendom, även med skog, äro i de flesta fall byggnaderna uppförda med hänsyn till det egentliga jordbrukets krav. Om jordbruksvärdet lägges till grund för beräkning av ingångsvärdet och i detta värde ingår skogsmarksvärde till mera betydande belopp, uppkommer härvid ett avskrivnings- och amorteringsunderlag, som icke motsvaras av värdet å förefintliga byggnader. Det torde därför vara uppenbart, att skogsmarksvärdet icke bör få medräknas i

156 sin helhet. Att här bestämma en generell gräns är svårt. Hänsyn bör tagas till att vissa byggnader å en jordbruksegendom uppförts för skogsbruk, exempelvis bostad åt skogvaktare eller byggnad för arbetare vid skogsavverkning. De sakkunniga hava ansett sig böra föreslå, att därest skogsmarksvärdet överstiger 25 000 kr., bör vid ingångsvärdets bestämmande det överskjutande beloppet ej få medräknas. Därest sålunda t. ex. en fastighets jordbruksvärde uppgår till 130 000 kronor och däri ingående skogsmarks värde till 100 000 kronor, får byggnadsbeståndets ingående värde beräknas till 2 I3 å 55 000 kronor. I anslutning till bestämmelserna i anvisningarna till 8 § kommunalskattelagen angående taxering av fastighet bör denna beräkning avse samtliga fastigheter inom en kommun, vilka taxerats såsom en taxeringsenhet. Å en jordbruksfastighet finnas emellertid i vissa fall för skogsbruket särskilt uppförda byggnader, vilka icke med ovan angivna beräkningsgrund skulle komma att medräknas vid ingångsvärdets bestämmande. Här åsyftas skogsförvaltareboställe, större antal skogvaktarbostäder, såg, driven som binäring till jordbruket o. s. v. I dessa fall bör av taxeringsmyndigheterna, efter jordägarens utredning, särskilt värde åsättas dessa byggnader, varvid värdesättningen bör ske under hänsynstagande till de värden, som med ledning av schablonregeln upptagas för jordbrukets övriga byggnader. I jordbruksvärdet kan jämväl ingå särskilt värde å naturfyndigheter och andra förmåner. Såsom exempel härpå kunna nämnas grustag, stenbrott, rätt till jakt och fiske m. m. Förekommer dylika förmåner till mera betydande belopp, bör en skälig reduktion ske av det taxerade jordbruksvärdet vid uppskattning av byggnadsbeståndets ingående värde. Till ledning för denna uppskattning torde kunna tjäna det värde, som åsatts förmånen vid fastighetstaxering. Kan jordbrukaren visa den verkliga anskaffningskostnaden för någcn eller några byggnader eller eventuellt hela byggnadsbeståndet och överstiger denna kostnad, minskad med skäliga värdeminskningsavdrag, det schablonmässigt beräknade värdet, bör givetvis detta högre värde upptagas såsom hela byggnadsbeståndets ingångsvärde. Vad beträffar fasta maskiner och inventarier, för vilka de sakkunniga föreslagit avdrag för värdeminskning och underhåll i snabbare takt än för byggnaderna i övrigt, kan ifrågasättas, huruvida icke även för dessa ingångsvärdet skulle kunna bestämmas schablonmässigt. Emellertid förekomma sådana maskiner och inventarier i väsentligt olika omfattning å olika fastigheter. Sålunda kunna å två jordbruksfastigheter med samma taxeringsvärden finnas, å den ena fastigheten maskiner och inventarier till betydande belopp medan å den andra fastigheten sådana tillgångar helt eller delvis saknas. Med hänsyn härtill och då de, som kunna visa anskaffningskostnaden för fasta maskiner, icke böra få en förmånligare ställning i förevararde avseende än övriga jordbrukare föreslå de sakkunniga, att något särskiH värde å de fasta maskinerna ej skall få upptagas vid övergången.

157 Under hänvisning till vad ovan anförts kan byggnadskapitalets ingångsvärde vid övergången bestämmas på följande olika sätt: 1) Den ursprungliga kostnaden för uppförande av samtliga byggnader, därest jordbrukaren kan visa denna kostnad, å ena sidan ökad med kostnaderna för till- och ombyggnad samt å andra sidan minskad med tidigare åtnjutna värdeminskningsavdrag. 2) Två tredjedelar av det vid senaste fastighetstaxering åsatta jordbruksvärdet, i förekommande fall minskat med däri ingående skogsmarksvärde över 25 000 kr. samt skäligt värde å mera betydande naturtillgångar eller särskilda förmåner. 3) Två tredjedelar av det vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta jordbruksvärdet i förekommande fall minskat med däri ingående skogsmarksvärde överstigande 25 000 kronor och skäligt värde å mera betydande naturtillgångar och särskilda förmåner. Härifrån skall avgå erhållna värdeminskningsavdrag. Har efter 1938 års ingång förändringar i byggnadsbeståndet inträtt, skall följande iakttagas. Till återstående värde enligt ovan skall läggas kostnad för verkställd ny-, till- eller ombyggnad samt köpeskilling för förvärvad och skäligt värde å från annan förvärvskälla överförd byggnad. Avdrag skall å andra sidan göras för erhållna bostadsförbättringsbidrag och dylika bidrag samt skäligt värde å byggnad, som utrangerats, nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet. 4) Särskilt värde å för jordbrukets binäringar och skogsbruket uppförda byggnader, vilka icke ingå i de under 2) och 3) angivna värdena. Vad beträffar underhållskapitalet må framhållas att vid övergången hänsyn givetvis icke skall tagas till underhållskostnader för vilka avdrag fått åtnjutas vid inkomsttaxeringen. Mot de sakkunnigas här förordade förslag till fastställande av jordbruksfastighets byggnads- och underhållskapital kan anföras den invändningen att värdeminskningsavdragen äro baserade på den ursprungliga byggnadskostnaden. Hänsyn tages sålunda icke till återanskaffningskostnaden och därmed icke till penningvärdets förändring. Samma erinran kan emellertid göras mot nuvarande bestämmelser om värdeminskningsavdrag i fråga om rörelse, då avdraget beräknas å anskaffningsvärdet. Även mot principen i de sakkunnigas förslag att beräkna avdragen för underhåll och reparation å det i byggnadsbeståndet nedlagda kapitalet kunna invändningar riktas. Sålunda kommer avdrag för underhåll att beräknas oberoende av huru prisnivån förändras. Detta medför att högre avdrag kommer att medgivas för en byggnad som uppförts för en högre kostnad, än för en byggnad som anskaffats till en lägre kostnad. Vid den praktiska tillämpningen torde emellertid de påtalade teoretiska bristfälligheterna icke få större betydelse. Man torde kunna förutsätta att endast i sällsynta fall hela byggnadsbeståndet förnyas på en gång. I allmänhet lära väl byggnaderna förnyas successivt varigenom en utjämning mellan

158 olika år av byggnadskostnadernas förändringar åstadkommes. Med hänsyn härtill samt till den av de sakkunniga nedan föreslagna regeln för beräkning av avdragsposternas storlek, nämligen alternativt å byggnadskostnaden eller å byggnads- och underhållskapitalets restvärde, torde de praktiska olägenheterna icke komma att bliva av större betydelse, ej ens sett på kortare sikt. I det långa loppet medgives enligt förslaget fullt avdrag för det i byggnaderna nedlagda byggnads- och underhållskapitalet.

V. Vad som skall hänföras till byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet. I skatteförfattningarna angives ej vad som skall förstås med begreppet »byggnad». Kommunalskattelagen innehåller emellertid i 4 § tredje stycket en bestämmelse om vad med »fastighet» skall avses i kommunalskattelagens mening; enligt nämnda författningsbestämmelse förstås med fastighet vad enligt allmän lag är att hänföra till fast egendom, ävensom byggnad, ändå att den enligt allmän lag ej är hänförlig till fast egendom. Här återgivna författningsbestämmelse hänsyftar på lagen den 24 maj 1895 angående vad till fast egendom är att hänföra. Enligt denna lag skiljes mellan å ena sidan å jorden uppförda hus, vattenverk och andra byggnader samt å andra sidan bl. a. i jorden anbragta ledningar och andra anläggningar. De föreslagna bestämmelserna om rätt till avdrag för underhåll och värdeminskning hava givetvis endast avseende å byggnad och kunna icke tillämpas å sådana anläggningar i jordbruket, som ej äro att hänföra till byggnader. I förslaget till nämnda lag framhölls, att ordet byggnad tagits i den vidsträckta betydelse att det »omfattar alla genom människohand å jorden medelst timring, murning eller på annat därmed jämförligt sätt uppförda konstruktioner». Byggnad kan i skattetekniskt hänseende icke fattas i denna bemärkelse och så har icke heller skett vid skattedomstolarnas avgörande angående vad som är att räkna till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse. Å en jordbruksegendom finnas stadigvarande anläggningar, vilka visserligen icke fylla kravet på byggnad enligt allmän uppfattning men beträffande vilka kunna ifrågasättas, huruvida de i beskattningshänseende böra hänföras till byggnad. En brunn synes sålunda i allmänhet böra i beskattningshänseende hänföras till byggnad. Samma förhållande torde gälla i fråga om gödselstad samt urinbrunn och gropsilon, därest de uppförts av mera varaktigt material. Även fristående siloanläggning torde böra räknas som byggnad. Fasta hässjor, vilka särskilt förekomma i Norrland och ibland äro taktäckta, torde även böra betraktas som byggnader. Såsom för driften nödiga bostadsbyggnader anses enligt gällande bestämmelser dels byggnader, som äro upplåtna åt anställd personal, dels ock jordägarens egen bostadsbyggnad, i den mån denna ej representerar ett större värde än som för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek må anses behövligt. Föreligger ett dylikt mervärde, må avdraget endast avse så

159 stor del av värdeminskningen, som kan anses belöpa på nödig bostadsbyggnad. Principiellt bör ej heller underhållskostnad medgivas i fråga om den del av bostadsbyggnaden, som icke kan anses nödig, men gränsdragningen härvidlag torde vara svår att upprätthålla i praxis. Vid ett ställningstagande till frågan huru byggnads- och underhållskapitalet skall beräknas för jordägarens bostadsbyggnad, må framhållas, att onödigt stora bostadsbyggnader framdeles torde komma att uppföras relativt sällan, samt att därest vid övergången värdet å bostadsbyggnad bestämts enligt av de sakkunniga föreslagna schablonmässiga grunderna, detta värde kommer att ingå i byggnadskapitalet med relativt lågt belopp. Medgives avdrag för värdeminskning och underhåll å bostadsbyggnaden i dess helhet, bör vid uppskattning av förmånen av bostad hänsyn härtill tagas. Då de sakkunniga av praktiska skäl icke föreslå inskränkning i fråga om rätten att beräkna avdrag för värdeminskning och underhåll å bostadsbyggnader, förutsätta de sakkunniga, att beskattningsnämnderna ägna särskild uppmärksamhet åt bostadsförmånens värdesättning. Särskilt i fråga om bostadsbyggnader, som uppföras efter övergången, samt byggnader som efter 1938 — därest taxeringsvärdet vid 1938 års allmänna fastighetstaxering användes som grund för fastställande av byggnadskapitalet vid övergången — undergått mera betydande förbättringar, bör bostadsförmånen beräknas efter bostaden i dess helhet. Då bostadsbyggnad är avsevärt större än som för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek må anses behövlig samt av hög standard, bör till ledning för bostadsförmånens beräknande kunna tagas kostnaden för byggnadens uppförande samt för nedlagda förbättringar därå. Verkställas efter övergången förbättringar a äldre bostadsbyggnad i syfte att mera avsevärt höja dess standard, skall givetvis hänsyn härtill tagas vid bostadsförmånens värdering. Slutligen må framhållas, att, då bostadsförmån utnyttjas endast under del av år, densamma bör beräknas för helt år. Byggnaden skall vara avsedd för användning i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk. Användes den stadigvarande för annat ändamål, t. ex. för uthyrning till bostad till annan än anställd personal eller för annan verksamhet än jordbruksdrift, skall den enligt gällande grunder för taxering av fastighet åsättas taxeringsvärde såsom annan fastighet än jordbruksfastighet, i följd varav de för förvärvskällan annan fastighet meddelade bestämmelserna om avdrag för värdeminskning samt underhåll och reparation komma att tillämpas. Särskilda regler bliva erforderliga, då byggnad övergår från att vara byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller omvänt. Till dessa spörsmål återkomma de sakkunniga nedan. Det må slutligen erinras om att till byggnad även är att hänföra tillbehör till densamma, som ursprungligen utgjorts av lös egendom men sedermera förenats med byggnaden på sådant sätt, att de ingå däri. De tillbehör, varom h ä r är fråga, utgöra dels anläggningar för belysning, värme, vatten m. m. dels ock i ekonomibyggnader ingående inventarier, som vila på fast från

160 grunden berett underlag, såsom spannmålstorkar och fasta motorer och liknande. Värdet å samtliga dessa tillgångar skola sålunda inräknas i byggnadens värde. Att beträffande sistnämnda slag av tillgångar avdrag för underhåll och värdeminskning kan medgivas i snabbare takt än för byggnaden i övrigt framgår av vad nedan anföres.

VI. Plan för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning av byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet. Enligt de sakkunnigas förslag skall vid inkomsttaxeringen avdrag för underhåll och värdeminskning av byggnader i jordbruket ske med belopp motsvarande genomsnittliga, efter jordbruksekonomiska grunder beräknade årsomkostnader för nämnda ändamål. För kontroll av avdragen för underhåll och värdeminskning skulle krävas en särskild tablå eller plan för varje bygg nad. Då emellertid i byggnadsbeståndet å en jordbruksfastighet ingår ett flertal byggnader, skulle följden sålunda bliva den att beträffande varje fastighet komme att upprättas åtskilliga tablåer, vilket givetvis skulle medföra ett betydande arbete såväl för jordbrukarna som för beskattningsmyndigheterna. Då ett sådant system med fullständiga planer över såväl byggnads- som underhållskapitalet torde vara praktiskt outförbart, hava de sakkunniga av taxeringstekniska skäl föreslagit den förenkling, att redogörelse endast behöver lämnas för restvärdet vid beskattningsårets ingång, respektive utgång, d. v. s. det värde, vartill fastighetens byggnads- och underhållskapital nedbragts genom vid taxeringarna medgivna avdrag för underhåll och värdeminskning. De sakkunniga hava vidare övervägt, huruvida beräkning av byggnadsoch underhållskapitalets restvärde bör ske för byggnadsbeståndet i dess helhet eller för varje byggnad för sig. Frågan om sättet för restvärdets beräknande har betydelse bl. a. vid fastställande av utrangeringsavdrag i samband med byggnads nedrivning samt vid beräknande av det belopp, som skall avgå på grund av att byggnad försålts, eldhärjats eller övergått att användas i annan förvärvskälla. För ett riktigt fastställande av byggnads- och underhållskapitalets restvärde erfordras en beräkning för varje i byggnadsbeståndet ingående byggnad. Med en sådan metod skulle deklarationsförfarandet komma att bliva betungande. Beräknas däremot avdragen å byggnadsbeståndet i dess helhet, blir förfarandet betydligt enklare, enär uppgift endast behöver lämnas å byggnadsbeståndets restvärde i dess helhet. Sistnämnda metod medför emellertid den konsekvensen, att något restvärde för byggnad, som utrangerats, eldhärjats eller övergått att användas i annan förvärvskälla, icke k a n fastställas. Då i dessa fall en justering av byggnads- och underhållskapitalets restvärde bör göras, uppkommer frågan, huru detta lämpligen bör ske. Om byggnad utrangeras, kan avdrag för utrangeringsförlust ej konstateras, varför avdrag för denna förlust icke kan på en gång medgivas. Emellertid medför detta

161 sett på längre sikt icke någon rättsförlust för jordbrukaren, enär den utrangerade byggnaden ändock kvarstår i byggnads- och underhållskapitalets restvärde; avdrag motsvarande utrangeringsförlusten sker därför successivt. Detta torde i vissa fall vara till fördel, enär jordbrukaren måhända icke kunnat utnyttja avdraget på en gång, om utrangeringsavdraget uppgår till mera betydande belopp. Om byggnad försäljes eller eldhärjas, kan justering av byggnads- och underhållskapitalets restvärde ske genom att därifrån avdrages ett till skäligt belopp uppskattat värde å byggnaden. I valet mellan förenämnda två principer, d. v. s. avdrag beräknat å byggnadsbeståndet i dess helhet eller å varje byggnad enligt särskild redovisning, hava de sakkunniga av praktiska skäl ansett sig böra förorda den enklaste d. v. s. gemensam beräkning för hela byggnadsbeståndet. Skulle vid tillämpningen av den föreslagna regeln brandskadeersättningen eller köpeskillingen komma att överstiga byggnads- och underhållskapitalets hela återstående restvärde, skall enligt de sakkunnigas mening brandskadeersättning, respektive köpeskilling icke avgå med högre belopp än återstående restvärdet, vilket innebär att hänsyn icke skall tagas till negativa belopp. Skulle en byggnad övergå till byggnad i annan förvärvskälla synes, då restvärdet för denna byggnad ej k a n fastställas, samma regel böra tillämpas som ovan angivits, då byggnad försäljes eller eldhärjas. Med utgångspunkt från vad ovan anförts hava de sakkunniga upprättat här nedan intagna utkast till plan för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning å driftbyggnader i jordbruket. Enligt förenämnda plan skall som första post upptagas fastighetens byggnads- och underhållskapital vid beskattningsårets ingång. Detta kapital utgör vid övergången antingen den verkliga kostnaden för uppförande av byggnaderna, därest denna kostnad kan av jordägaren visas, eller ock värdet å byggnaderna beräknat med utgångspunkt från två tredjedelar av jordbruksvärdet och i övrigt bestämt på sätt de sakkunniga å s. 157 angivit. Däremot skall särskilt värde å vid övergången befintliga fasta maskiner och inventarier icke upptagas. Till detta byggnads- och underhållskapital vid övergången skall därefter läggas kostnad för den nybyggnad ävensom för den till- och ombyggnad, som kan hava verkställts under beskattningsåret. Härjämte skall upptagas kostnaderna för under samma år utförda reparations- och underhållsarbeten ävensom för värdet av under året inköpt eller från annan förvärvskälla överförd byggnad. Med värde i sistnämnda fall förstås, om byggnad köpts i samband med marken, den del av köpeskillingen, som belöper på byggnaden och, om byggnad överförts från annan förvärvskälla, det taxeringsvärde såsom annan fastighet, vilket varit åsätt byggnaden. Har emellertid byggnaden förut tillhört jordbruksfastighet och dess värde då ingått i fastighetens byggnads- och underhållskapital, bör det värde, varom här är fråga, beräknas med utgångspunkt från sist angivna värde. Därvid bör hänsyn tagas till den tid, byggnaden varit taxerad såsom annan fastighet ävensom till de föränd11—457371.

162 P l a n för b e r ä k n i n g av a v d r a g f ö r r e p a r a t i o n o c h u n d e r h å l l s a m t f ö r v ä r d e m i n s k n i n g av driftbyggnader i f ö r v ä r v s k ä l l a n j o r d b r u k s f a s t i g h e t . Vid förvärvet av fastigheten år utgjorde byggnads- och underhållskapitalets 1 ingående restvärde kr

Fastighetens driftbyggnader, ev. efter avdrag för i byggnaderna ingående fasta maskiner och inventarier kr.

I byggnaderna ingående fasta maskiner och inventarier

Summa

kr.

kr.

Byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets ingång a) Tillkommer kostnad under beskattningsåret för ny-, till- och ombyggnad samt för reparation och underhåll (Kr ) ävensom enligt utredning å särskild bilaga värdet å under året inköpt eller från annan förvärvskälla i taxeringshänseende överförd byggnad (Kr ) b) Summa av a) och b) c) Avgår statsbidrag och liknande bidrag (Kr ) samt influtet belopp vid avyttring av byggnadsmaterialier o. dyl. i samband med utrangering eller rivning av byggnad (Kr ) ävensom enligt utredning å särskild bilaga skäligt belopp för byggnad, som nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet (Kr ) d) Skillnad mellan c) och d) e) Avdrag för underhåll och värdeminskning yrkas alt. 1 å beloppet vid e) s alt. 2 å byggnadskostnaden nedan vid h) 2 med f) Byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets utgång (skillnad mellan e) och f) g) 1

Byggnadskostnaden för vid beskattningsårets utgång befintliga driftbyggnader med därtill hörande fasta maskiner och inventarier utgjorde h) Anm. Har under beskattningsåret förändring med avseende å fastighetens byggnadsbestånd inträtt därigenom att byggnad nedbrunnit, rivits, avyttrats, övergått att användas i annan förvärvskälla, ny byggnad uppförts, tillbyggnad till redan befintlig byggnad företagits eller byggnad i taxeringshänseende överförts från annan förvärvskälla skall utredning härom lämnas å särskild bilaga för bedömande av byggnadskostnadens förändring sedan näst föregående beskattningsårs utgång. 1

Har fastigheten förvärvats före den 1 januari 1947 skall här upptagas ingående restvärdet vid nämnda tidpunkt. 2 Det ej tillämpliga överstrykes.

163 ringar, som byggnaden undergått genom om- och tillbyggnad liksom till åtnjutna värdeminskningsavdrag. Från byggnads- och underhållskapitalet skall därefter avdrag verkställas för erhållet statsbidrag och liknande bidrag, exempelvis bostadsförbättringsbidrag, samt för influtet belopp vid avyttring av byggnadsmaterialier o. dyl. i samband med utrangering eller rivning av byggnad. Därest byggnad eldhärjats, försålts eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet, skall vidare byggnads- och underhållskapitalet minskas med skäligt belopp enligt utredning. För bedömande av skäligheten av ifrågavarande byggnads värde torde ofta byggnadernas brandförsäkringsvärden kunna tjäna till ledning. I planen skall vidare avdrag verkställas för underhåll och värdeminskning, beräknat till viss procent av det belopp, som framkommer sedan byggnadsoch underhållskapitalet justerats på sätt här ovan angivits. Vad som därefter återstår av det ingående byggnads- och underhållskapitalet utgör restvärdet därav vid beskattningsårets utgång; detta restvärde upptages följaktligen i nästkommande års deklaration såsom byggnads- och underhållskapitalets ingående restvärde. Emellertid medför den principen att restvärdet lagts till grund för beräkning av avdragen för underhåll och värdeminskning, att underlaget för avdragsberäkningen nedgår för varje år. Efter ett visst antal år skulle sålunda — därest icke restvärdet ökas genom kostnad för om- eller tillbyggnad samt underhåll — avdragsbeloppen bliva relativt låga. Till förebyggande av den olägenhet, förslaget i denna del medför, föreslå de sakkunniga följande. I stället för att lägga byggnads- och underhållskapitalets restvärde till grund för nu ifrågavarande beräkning kan jordbrukaren välja att grunda beräkningen å byggnadskostnaden. I byggnadskostnaden ingår, såsom förut nämnts, kostnaden för byggnadens uppförande samt för tillbyggnad men icke ombyggnads- och förbättringskostnader. Till ledning för en beräkning av avdragen för underhåll och värdeminskning enligt denna metod har jordbrukaren att å planen lämna särskilda uppgifter vid h). Vid övergången skall byggnadskostnaden bestämmas på sätt förut beträffande ingångsvärdet är angivet, i följd varav byggnads- och underhållskapitalets restvärde och byggnadskostnaden torde komma att uppgå till samma belopp. Under det att byggnads- och underhållskapitalets restvärde för varje år nedgår på grund av verkställda avdrag för underhåll och värdeminskning, bibehålles emellertid byggnadskostnaden oförändrad såsom grund för avdragens beräknande; sker ny- eller tillbyggnad skall dock givetvis kostnaden härför tilläggas. Därest i planen redovisad byggnad brunnit, nedrivits, avyttrats eller övergått till annan förvärvskälla, skall byggnadskostnaden reduceras med den del därav, som kan anses belöpa på byggnaden ifråga. Härvid får en skälighetsuppskattning ofta verkställas, varvid jämförelse bör göras mellan ifrågavarande byggnad och byggnadsbeståndet i dess helhet. Vid denna jämförelse torde ofta brandförsäkringsvärdena kunna utgöra en god vägledning. Även om en fullt riktig uppdelning av byggnadskostnaden icke kan vinnas härigenom, saknar detta

164 större betydelse, enär avdrag, som ej fått åtnjutas, i stället får avdragas successivt. Kommer ny byggnad i stället kan det ju vara fördelaktigare att tilllämpa restvärdesmetoden. Förut har sagts att kostnad för ombyggnads- och förbättringsarbeten icke får medräknas vid avdragsberäkning å byggnadskostnaden. Skulle kostnaden för ombyggnad medräknas, torde nämligen detta komma att medföra att värdeminskningsavdrag ofta finge beräknas på ett för högt belopp, enär ombyggnad oftast avser att ersätta den värdeminskning, som uppkommit. Om sålunda en byggnad, som i uppförande dragit en kostnad av 50 000 kr., ombygges för t. ex. 40 000 kr., skulle avdragen för underhåll och värdeminskning få beräknas på 90 000 kr. i stället för 50 000 kr. Avdraget skulle antagligen bliva större än om byggnaden nedrivits och ny byggnad uppförts i stället. Beträffande förbättringarna torde dessa principiellt böra inräknas i det värde, vara avdragen för underhåll och värdeminskning skola beräknas. De sakkunniga hava dock av praktiska skäl ansett att dessa kostnader icke böra medräknas. I annat fall skulle tvister mellan jordbrukarna och beskattningsmyndigheterna lätt uppkomma angående vad som vore att hänföra till reparation och underhåll och vad som kunde anses såsom förbättring. Det må för övrigt erinras om att kostnaden för förbättring ingår i restvärdet; företages större förbättringsarbeten, kommer restvärdet att öka med belopp motsvarande kostnaden härför, i vilket fall restvärdet kan komma att överstiga byggnadskostnaden. Under dylika omständigheter är det sålunda fördelaktigare för jordbrukaren att begagna restvärdet som underlag för avdragsberäkningen. Syftet med den anordning, som här beskrivits, är att göra byggnadskostnaden till regulator för avdragsposternas beräknande så att om restvärdet nedgår under byggnadskostnaden, avdragen icke behöva nedsättas utan kunna upptagas till ett för varje år konstant belopp. Vid bedömande av förslagets verkan må ihågkommas att en mer än 100-procentig avskrivning å det i byggnaderna nedlagda kapitalet icke kan ske; metoden med byggnadskostnaden som regulator för avdragsposternas beräknande medför endast en snabbare amortering av det i byggnaderna nedlagda kapitalet än som erhålles med restvärdesmetoden. I värdet å jordbrukets byggnader skall, som förut nämnts, även inräknas kostnaden för anskaffande av fasta maskiner och inventarier. Ovan har under kapitlet om avdrag för värdeminskning å inventarier anförts, att enär förslitning av vissa fasta inventarier i allmänhet lär ske i snabbare takt än förslitning av byggnaderna i övrigt synes beträffande dem en hastigare avskrivning kunna tillåtas vid taxeringen. De för förvärvskällan rörelse gällande reglerna beträffande fasta maskiner kunna dock ej tillämpas å jordbruket. Med hänsyn till att det finnes mera dyrbara fasta maskiner, vilkas varaktighetstid torde vara kortare än den egentliga byggnadens, anse de sakkunniga emellertid att värdeminskningsavdrag med högre procentsats bör medgivas för sådana maskiner på samma sätt som i praxis tillämpas vid

165 beräkning av inkomst av annan fastighet. Yrkas särskilt avdrag för underhåll och värdeminskning av h ä r avsedda fasta maskiner, får jordbrukaren förete utredning angående dessas anskaffningskostnad. Restvärdet respektive byggnadskostnaden får i sådant fall minskas med anskaffningskostnaden för de fasta maskinerna. Av vad ovan anförts framgår, att till grund för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning kunna läggas 1) byggnads- och underhållskapitalets restvärde; 2) byggnadskostnaden; och 3) anskaffningskostnaden för till byggnad hörande fasta maskiner och inventarier, som anskaffats efter övergången. Å planen skall slutligen anteckning verkställas angående byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid den skattskyldiges förvärv av fastigheten. Uppgift härom är nämligen nödvändig för att kunna beräkna storleken av eventuell realisationsvinst vid försäljning av fastigheten. Enligt gällande bestämmelser (punkt 1 av anvisningarna till 36 § kommunalskattelagen) skall vid beräkning av sådan vinst såsom intäkt upptagas vad som erhållits för den avyttrade egendomen. Avdrag får ske för alla omkostnader för förvärvet eller avyttringen, såsom för bl. a. erlagd köpeskilling och för vad som nedlagts på förbättring av egendomen. Har avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten tidigare åtnjutits, skola omkostnaderna minskas med detta avdrag. Den utredning, som erfordras för beräkning av realisationsvinst vid försäljning av jordbruksfastighet, förenklas genom den av de sakkunniga föreslagna metoden för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning av driftbyggnader i jordbruk. Det belopp, avseende kostnader för å egendomen nedlagda förbättringar samt vid tidigare taxeringar medgivna avdrag för underhåll och värdeminskning, framkommer här genom en enkel räkneoperation: från byggnads- och underhållskapitalets ingående restvärde vid förvärvet dragés det för jordbrukaren i taxeringshänseende senast gällande restvärdet. Uppkommer därvid ett positivt belopp, skall vinsten vid försäljningen ökas därmed; vid negativt belopp skall vinsten minskas med beloppet i fråga. Om sålunda det vid förvärvet ingående restvärdet av byggnads- och underhållskapitalet uppgick till 20 000 kr. samt restvärdet vid utgången av det beskattningsår, under vilket försäljningen skett, till 15 000 kr., skall bruttovinsten ökas med 5 000 kr.; ändras beloppen så att ingående restvärdet utgjort 15 000 kr. och utgående värdet 20 000 kr., skall vinsten i stället minskas med 5 000 kr. VII. Värdeminsknings- och underhållsfaktorns storlek. Vidkommande värdeminsknings- och underhållsfaktorns storlek har man tidigare i regel räknat med att värdeminsknings- och underhållskostnaderna i medeltal uppgå till 2—3 % av byggnadsvärdet. Detta lär exempelvis

166 hava varit fallet inom Lantbruksförbundets bokföringsverksamhet. Därvid har värdeminskningsfaktorn antagits vara 1—2 % och underhållsfaktorn 1 %. Vad värdeminskningen beträffar måste denna givetvis grundas på byggnadernas varaktighet. En undersökning 1 över ladugårdarnas varaktighet vid bokföringskontrollerade jordbruk visar, att man numera i genomsnitt icke kan räkna med längre varaktighet än högst 40 år för dessa byggnader. En viss skillnad har dock uppgivits föreligga mellan södra och mellersta Sverige å ena sidan samt norra Sverige å andra sidan. Medellivslängden för ladugårdar i Norrland anses sålunda ligga vid 30—35 år. En inom Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader företagen motsvarande undersökning för bostäderna utvisar att medellivslängden för mangårdsbyggnader för närvarande kan beräknas till 60—65 år, medan varaktigheten för arbetarbostäder i genomsnitt kan uppskattas till omkring 50 år. Enligt ovannämnda undersökningar torde varaktigheten av byggnadsbeståndet i dess helhet för närvarande kunna uppskattas till ungefär 50 år, vilket motsvarar en avskrivning av 2 °/o. I fråga om årliga underhållskostnader har Stensgård angivit dessa till 0,6 procent av förnyelsekostnaden. Giertz har ansett, att denna kostnad skulle utgöra 1 % av nybyggnadsvärdet. Den nuvarande avdragsprocenten för värdeminskning av byggnad eller 1 % å jordbruksvärdet anses i många fall för låg och torde ofta icke tillgodose anspråk på skälig värdeminskning av byggnad. Om hänsyn tages till den under senare årtionden verkställda bebyggelsen å jordbruk, är enligt de sakkunnigas mening en höjning av procentsatsen för värdeminskning motiverad, därest gällande bestämmelser för beräkning av avdrag för värdeminskning bibehållas. De verkställda utredningarna giva tydligt bevis för att varaktighetstiden för vissa byggnader nu är kortare än då gällande procentsats fastställdes. Då enligt förut omnämnda utredningar ekonomibyggnaderna hava olika varaktighetstid, kan ifrågasättas huruvida värdeminskningsfaktorn bör varieras med hänsyn till förhållandena inom olika delar av riket. I Norrland anses sålunda ekonomibyggnaderna påkalla något större avdrag bl. a. med hänsyn till starkare förslitning på grund av klimatet. Det torde emellertid med hänsyn till brukningsförhållandena i Norrland kunna antagas, att byggnadernas ekonomiska livslängd det oaktat icke understiger den för landet i övrigt antagna ekonomiska livslängden för jordbrukets byggnader. Med hänsyn härtill och då det kan förväntas att beträffande Norrland användningen av varaktigare byggnadsmaterial kommer att öka, synes hinder mot tillämpning av en för riket gemensam avskrivningsfaktor icke föreligga. Då såsom de sakkunniga ovan föreslagit avdrag för värdeminskning skall beräknas å byggnadsbeståndet i dess helhet, kan en individuell beräkning av 1

L. Hjelm: Byggnadskapitalet och byggnadsomkostnadernas storlek vid svenska jordbruk. Meddelande nr 1 från Statens Forskningskommitté för Lantmannabyggnader.

167 de olika byggnadernas varaktighetstid icke verkställas. Värdeminskningsfaktorn bör därför bestämmas på sådant sätt att den motsvarar den genomsnittliga värdeminskningen å byggnadsbeståndet i dess helhet. Storleken av värdeminskningsfaktorn torde det självfallet ankomma på praxis att fastställa. Enligt de sakkunnigas mening bör en procentsats av 2 i övervägande antalet fall giva ett riktigt uttryck för byggnadernas värdeminskning. I fråga om underhållsfaktorn anse de sakkunniga att denna bör generellt kunna bestämmas till 1 % . Den sammanlagda värdeminsknings- och underhållsfaktorn skulle således utgöra 3 °/o. Är på grund av särskilda omständigheter byggnadens värde för jordbruket, dess binäringar eller skogsbruket begränsat till förhållandevis kort tid, bör hänsyn härtill tagas. I sådana fall bör den för byggnadsbeståndet i dess helhet beräknade värdeminsknings- och underhållsfaktorn bestämmas på så sätt att det i byggnadsbeståndet nedlagda kapitalet enligt förebragt utredning blir amorterat under byggnadernas beräknade varaktighetstid. Så kan vara fallet exempelvis, då fråga är om byggnad för utnyttjande av fyndighet. Beträffande av arrendator uppförd byggnad, som enligt arrendeavtal icke skall vid arrenderättens upphörande lösas av jordägaren, bör värdeminskningsfaktorn bestämmas på sådant sätt att byggnaden blir amorterad under arrendeavtalets giltighetstid. I fråga om rent tillfälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fåtal år, må byggnadskostnaden i sin helhet avdragas för det år, då utgiften för byggnadens uppförande ägt rum. Vad beträffar storleken av underhålls- och värdeminskningsfaktorn för till byggnad hörande fasta maskiner och inventarier torde denna få bestämmas med hänsyn till tillgångarnas varaktighetstid. Det torde få ankomma på jordbrukaren, att, om så erfordras, förebringa utredning härom. VIII. Frågan om beskattning av återvunna avdrag för värdeminskning och underhåll av byggnad i samband med försäljning av jordbruksfastighet. De sakkunniga hava till behandling upptagit frågan, huruvida de av de sakkunniga föreslagna reglerna för avskrivning å byggnads värde vid taxeringen bör återverka på inkomstbegreppet så, att vid avyttring av jordbruksfastighet uppkommande vinst, i den mån den motsvarar tidigare medgivna avdrag för avskrivning å byggnaderna, skall beskattas såsom intäkt av jordbruksfastighet oavsett tiden för innehavet. Spörsmålet härom sammanhänger även med frågan om avvägningen av den procentsats, varmed avdrag för värdeminskning å byggnader må tillåtas; företages en sådan beskattning finnes givetvis mindre anledning att vara restriktiv vid bestämmande av procentsatsens storlek än om beskattning icke sker. Bevillningsutskottet vid 1941 års riksdag anförde i sitt betänkande nr 33, att det ur principiell synpunkt syntes riktigt att avdrag för värdeminskning

168 å i rörelse och jordbruk använda driftbyggnader i beskattningshänseende behandlades på samma sätt som då fråga vore om i rörelse använda maskiner och andra inventarier för stadigvarande bruk. Detta skulle bl. a. innebära att vinst vid försäljning av fastighet till den del den motsvarar återbekomna värdeminskningsavdrag skulle beskattas såsom inkomst av rörelse, respektive jordbruksfastighet. För beskattning av sådan vinst förutsattes emellertid att utredning förebringas om såväl anskaffningsvärdet å den avyttrade byggnaden som tidigare vid taxering medgivna värdeminskningsavdrag å densamma. Den uppdelning, som eventuellt redovisas i respektive köpehandlingar, lär icke utan vidare kunna godkännas. En sådan uppdelning kan ofta befaras hava tillkommit i syfte att fördelaktigt påverka beskattningen. Att en sådan utredning, särskilt då det gäller äldre byggnader, är förenad med stora svårigheter är också uppenbart. Det var främst av denna orsak, som frågan om en uppmjukning av avskrivningsreglerna beträffande byggnader ej upptogs i det till 1938 års riksdag framlagda förslaget om ändrade grunder för beräkning av avdrag för värdeminskning å inventarier m. m. i rörelse. Med de regler de sakkunniga föreslagit beträffande avdrag för underhåll och värdeminskning av driftbyggnader i jordbruket hava här berörda svårigheter eliminerats. För att konstatera till vilken del vinst vid försäljning av jordbruksfastighet motsvarar vid taxeringen tidigare medgivna avdrag för underhåll och värdeminskning behöver icke någon uppskattning företagas av vad som av köpeskillingen belöper på byggnaderna vid försäljningen. Genom att från byggnads- och underhållskapitalets ingående restvärde draga dess senast gällande restvärde framkommer skillnaden mellan erhållna avdrag för underhåll och värdeminskning, å ena sidan, och det av ägaren nedlagda kapitalet för underhåll samt för ny-, till- och ombyggnad, å andra sidan. Taxeringstekniska svårigheter skulle sålunda icke stå hindrande i vägen för en beskattning av återvunna avdrag för underhåll och värdeminskning. De sakkunniga anse emellertid att frågan om en utvidgning av inkomstbegreppet av här angiven innebörd bör anstå till dess frågan härom blir aktuell även beträffande byggnader tillhörande förvärvskällan rörelse eller annan fastighet. Denna ståndpunkt synes så mycket mer motiverad som enligt de sakkunnigas förslag restvärdet även vid överlåtelse åtföljer fastigheten, på grund varav, sett på längre sikt, något undandragande från beskattningen ej sker på grund av för höga avdrag för underhåll och värdeminskning.

IX. Arrendators rätt till avdrag för reparation och underhåll. Ett samordnande av avdragen för, å ena sidan, reparation och underhåll samt, å andra sidan, värdeminskning förutsätter att fråga är om reparations- och underhållsarbeten, som utföras av byggnadens ägare. Då arrendator verkställer reparations- eller underhållsarbeten å jordägaren tillhöriga

169 hus å den arrenderade jordbruksfastigheten, kan emellertid av praktiska skäl avdrag härför vid taxeringen icke beräknas enligt de grunder, som de sakkunniga ovan föreslagit. Olika regler bliva därför erforderliga för det fall att reparations- och underhållsarbeten utföras, å ena sidan, av byggnadens ägare och, å andra sidan, av annan än byggnadens ägare. Vad sist angivna fall beträffar hava de sakkunniga icke föreslagit någon ändring i förhållande till vad nu gäller. Verkställer följaktligen arrendator reparationsoch underhållsarbeten å jordägaren tillhöriga hus å den arrenderade fastigheten, får avdrag sålunda ske med det belopp, arrendatorn kontant utbetalat härför under beskattningsåret. I lagen om nyttjanderätt till fast egendom regleras jordägares och arrendators byggnads- och underhållsskyldigheter dels genom bestämmelser av allmän räckvidd dels genom av sociala skäl betingade särbestämmelser för vissa kategorier av arrendejordbruk (sociala arrenden). Vad först de allmänna arrendebestämmelserna beträffar åligger det enligt 10 § i nämnda lag arrendatorn att underhålla byggnader och övriga fastighetens tillhörigheter så, att icke något under arrendetiden försämras. Byggnadsskyldighet åvilar i princip ej någondera kontrahenten med mindre avtal därom träffats. Undantag från nämnda princip h a r gjorts dels i 15 §, som innehåller bestämmelser om jordägares byggnadsskyldighet i fall av byggnads förstörelse genom vådeld eller annorledes utan arrendators vållande, dels ock i 14 § tredje stycket med avseende å lantarbetares bostäder. Ingår arbetarbostad i arrendet, åligger det jordägaren, ändå att i avtalet annorlunda blivit bestämt, att verkställa sådan nybyggnad eller ombyggnad, som erfordras för bostadens hållande i det skick, som motsvarar vad enligt gällande hälsovårdsstadga kräves. Det är att märka, att det endast är nybyggnads- och ombyggnadsskyldighet, som åvilar jordägaren beträffande arbetarbostad. Underhållet av dylik bostad åligger, såsom av 10 § följer, arrendatorn. Denne är således skyldig att ombesörja reparationer, och icke blott mindre utan även större sådana. Vad beträffar de s. k. sociala arrendena åligger det jordägaren att vid tillträdet avlämna för jordbruket nödiga byggnader i sådant skick, att därå ej tarvas ombyggnad eller annan än mindre reparation. Vid tillträdessynen undersökes, huruvida jordägaren uppfyllt detta åliggande. Befinnes brist föreligga, skall vid synen bestämmas arbetets omfattning och beskaffenhet samt den tid och den kostnad, det anses betinga, ävensom föreläggas jordägaren att inom den utsatta tiden verkställa arbetet. Erfordras sedermera under arrendetiden, utan att vållande ligger arrendatorn till last, att nybyggnad eller ombyggnad sker av hus, som enligt vad vid tillträdessynen bestämts är att hänföra till nödig byggnad, eller att å sådant hus verkställes annan än mindre reparation, är likaledes jordägaren skyldig att utan oskäligt dröjsmål därom besörja. Dessa bestämmelser äro tvingande, och jordägaren kan sålunda icke genom förbehåll i kontraktet fritaga sig från den honom åliggande byggnads- och underhållsskyldigheten. Vad beträffar arrendatorns skyldighet att underhålla åbyggnader är denna, såsom redan framhållits, begränsad till avhjälpande av sådana brister å nödiga byggnader, som föranleda blott mindre reparation. Med

170 mindre reparationer förstås enligt 59 § avhjälpande av smärre brister å golv-, vägg- och takbeklädnad, fönster, dörrar, trappor, eldstäder, m u r a r och fast inredning, ävensom andra åtgärder, som äro att anse som tillfällig lagning. Då arrendatorn verkställer reparation eller underhåll å jordägaren tillhöriga hus, bör ägaren icke såsom intäkt till någon del upptaga vad arrendatorn utgivit för reparation och underhåll av fastighetens byggnader. Arrendatorn är givetvis berättigad att erhålla avdrag för sina verkliga underhållsoch reparationskostnader. Har arrendatorn utfört de huvudsakliga reparationerna, bör ägaren ej erhålla något avdrag för byggnadernas underhåll utan endast för värdeminskning. Har åter arrendatorn utfört endast mindre reparationer, skall ägaren det oaktat erhålla fullt avdrag för byggnadernas underhåll. Begreppet mindre reparationer torde få tolkas i överensstämmelse med motsvarande stadgande i nyttjanderättslagen. Skulle i något fall befinnas att jordbrukaren eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärd för att jordägaren skall kunna tillgodoräkna sig högre avdrag för underhåll och värdeminskning än som synes rimligt och kan det antagas, att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, böra avdragen i skälig mån jämkas.

X. Särskilda bestämmelser då byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet övergår till byggnad i annan förvärvskälla eller omvänt. Särskilda bestämmelser bliva erforderliga, då byggnad i jordbruk eller dess binäring eller skogsbruk övergår till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse liksom omvänt, då byggnad av sist angivet slag övergår till förvärvskällan jordbruksfastighet. Enligt gällande bestämmelser för taxering av fastighet skall fastighet taxeras antingen såsom jordbruksfastighet eller såsom annan fastighet (7 § kommunalskattelagen). Den avgörande indelningsgrunden, då det gäller att hänföra en fastighet till det ena eller andra slaget av beskattningsnatur, är fastighetens användning. Sålunda taxeras fastighet såsom jordbruksfastighet, då den användes för jordbruk, varunder jämväl inbegripes binäring till jordbruk, eller skogsbruk, och såsom annan fastighet, då den användes för annat ändamål. Användes fastighet delvis för jordbruk eller skogsbruk och delvis för annat ändamål, skall den del, som användes för jordbruk eller skogsbruk, med därtill hörande byggnader och inrättningar taxeras såsom jordbruksfastighet och den del, som användes för annat ändamål, med därtill hörande byggnader och inrättningar taxeras såsom annan fastighet. Om vid övergången viss byggnad å en jordbruksfastighet, t. ex. mangårdsbyggnaden, taxerats såsom annan fastighet på grund därav att densamma uthyrts, ingår värdet å denna byggnad ej i det taxerade jordbruksvärdet och faller följaktligen utom det vid övergången schablonmässigt bestämda värdet. Upphör efter övergången det förhållande beträffande byggnaden, som föranlett dess taxerande såsom annan fastighet, och återgår således

171 byggnaden att nyttjas i jordbruket eller skogsbruket, bör såsom byggnadens ingångsvärde (och byggnadskostnad) upptagas det taxeringsvärde (såsom annan fastighet), som varit byggnaden åsätt. Förvärvas en byggnad, som är avsedd att användas i jordbruket eller skogsbruket, genom benefikt fång, torde samnia regel få tillämpas; förvärvas den genom köp och liknande fång, skall givetvis köpeskillingen till den del, den belöper på byggnaden, upptagas såsom ingångsvärde. Därest å andra sidan en byggnad i jordbruk eller dess binäringar eller skogsbruk, som funnits vid övergången och vars värde sålunda inräknats i det schablonmässigt bestämda ingångsvärdet å byggnadsbeståndet å fastigheten, efter övergången övergår till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse, får man skilja mellan olika fall. Försäljes byggnaden skall ur planen avföras ett belopp, motsvarande byggnadens restvärde. De spörsmål, som uppkomma i samband härmed, hava av de sakkunniga förut behandlats (s. 161). Byggnad i jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk kan emellertid övergå till byggnad i förvärvskällan annan fastighet eller rörelse utan att byggnaden skiftar ägare; mangårdsbygganden uthyres t. ex. stadigvarande eller övergår till av jordbrukaren bedriven rörelse. Sedan byggnaden med anledning av att densamma ändrat beskattningsnatur åsatts taxeringsvärde såsom annan fastighet, komma de för förvärvskällan annan fastighet givna bestämmelserna om avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning att tillämpas på byggnaden i fråga. Värdeminskningsavdraget skall sålunda beräknas å byggnadens värde, vilket, såvida ej särskilda omständigheter annat föranleda, skall utgöra taxeringsvärdet (byggnadsvärdet) under beskattningsåret. Ändrar byggnaden ånyo beskattningsnatur och återgår till förvärvskällan jordbruksfastighet, uppkommer frågan, vilket värde som i taxeringshänseende skall läggas till grund för beräkningen av underhålls- och värdeminskningsavdragen för byggnaden i dess ändrade egenskap av byggnad tillhörande jordbruksfastighet. Nyssnämnda värde kan icke sättas lika med det byggnaden såsom annan fastighet åsatta byggnadsvärdet; sistnämnda värde skulle nämligen kunna överstiga det taxeringsmässiga restvärdet vid den tidpunkt, då byggnaden ursprungligen ändrade beskattningsnatur. Det förevarande spörsmålet torde böra lösas på det sätt att det ifrågavarande värdet bestämmes efter skälighetsuppskattning med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet. De faktorer, som därvid böra vara vägledande, äro, å ena sidan, det taxeringsmässiga restvärdet vid den tidpunkt, då byggnaden övergick från jordbruksfastighet, samt, å andra sidan, den tidsperiod, byggnaden varit taxerad såsom annan fastighet.

172 KAP. 4.

Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning. F r å n bruttointäkten av jordbruksfastighet må enligt 22 § 1 mom. kommunalskattelagen avdrag göras bland annat för reparation och underhåll av diken. Däremot får enligt 2 mom. i nämnda författningsbestämmelse avdrag icke ske för kostnad för grundförbättring å fastigheten, såsom nyodling, vattenledning, sjösänkning m. m. Enligt anvisningarna till n ä m n d a paragraf, punkt 7, skall såsom avdragsgill underhållskostnad räknas, bland annat, även kostnad för iståndsättande eller omläggning av förut anlagd täckdikning, varemot avdrag icke får ske för nyanläggning av täckdikning. Därest omläggning av täckdikning på grund av användande av dyrbarare material än det förut befintliga är till viss del att hänföra till grundförbättring, får, enligt samma anvisningar, avdrag ej ske för mer än vad en omläggning med enahanda material som det gamla skulle kostat. Enär kostnad för vidmakthållande av täckdikning får avdragas såsom underhållskostnad, får sålunda avdrag icke ske för den värdeminskning täckdikningen efter hand undergår. Gällande bestämmelser, som i huvudsak grundats å tidigare stadganden och praxis i ämnet, erhöllo sin lydelse efter förslag av första särskilda utskottet vid 1927 års riksdag. I motion hade, under framhållande av att omläggning av täckdikning i många fall måste betraktas såsom till sina kostnader och verkningar jämställd med nyanläggning, yrkats att avdrag för sådan omläggning icke måtte medgivas. I anledning härav anförde utskottet bl. a.: »Utskottet finner vad i motionen sålunda anförts icke böra föranleda bifall till det av motionärerna framställda yrkandet. Då avdrag icke är medgivet för nyanläggning av täckdikning, är det riktigt att, då denna täckdikning repareras eller omlägges, medgiva avdrag för kostnaden härför. Sker däremot omläggningen med annat och dyrbarare material än det förut använda, föreligger en partiell nyanläggning, för vars kostnad avdrag icke bör medgivas.» Med grundförbättring avses bl. a. åtgärder, som vidtagas i syfte att varaktigt höja jordens avkastningsförmåga. Bland dylika åtgärder för grundförbättring torde täckdikning intaga en särställning i det att densamma har en mera begränsad varaktighetstid. Varaktighetstiden kan variera beroende på hållbarheten hos det material, som använts vid täckdikningens utförande. Täckdikena torde numera i allmänhet utföras med tegelrör. Annat material,

173 som användes, är cementrör och, i fråga om mossjordar, rör av trä, vilka visat sig ändamålsenliga för täckdikning å sådan mark. I detta sammanhang må från propositionen till 1943 års riksdag med förslag till ändring i vissa delar av lagen om nyttjanderätt till fast egendom återgivas ett uttalande av kungl. lantbruksstyrelsen angående den tid en täckdikning medelst tegelrör normalt kan anses äga bestånd. »För några årtionden sedan, då de använda tegelrören i allmänhet vore av något lägre och mera ojämn kvalitet än vad numera vore fallet, hade en väl utförd täckdikning ansetts kunna äga bestånd under omkring 50 år. Erfarenheterna hade visat, att ett fullgott rörmaterial vore ett oeftergivligt villkor for att en täckdikning skulle fungera tillfredsställande och få största möjliga livslängd. I fråga om täckdikning, till vars utförande understöd av statsmedel utginge, hade lantbruksstyrelsen numera föreskrivit, att allenast sådana tegelrör finge komma till användning, som uppfyllde fordringarna i en av Sveriges standardiseringskommission i december 1937 fastställd standard för dräneringsrör av tegel. Ett ytterligare villkor för täckdikningens effektivitet och varaktighet vore, att densamma utfördes enligt en av fackman uppgjord plan och under betryggande kontroll. Enligt n ä m n d a författningsbestämmelse vore en förutsättning för utbetalande av ersättning till arrendator för av honom verkställd täckdikning, att denna utförts enligt plan, som skulle vara antingen godkänd av jordägaren eller ock upprättad av lantbruksingenjör eller jordbrukskonsulent. För erhållande av statsbidrag till täckdikning eller lån från täckdikningslånefonden stadgades, bland annat, att plan och kostnadsberäkning för arbetet jämte karta däröver skulle vara uppgjorda av lantbruksingenjör eller, efter vederbörande hushållningssällskaps bestämmande, av länsagronom, jordbrukskonsulent eller annan person, som hushållningssällskapet prövade vara därtill kompetent ävensom att arbetet skulle, där hushållningssällskapet ej annorlunda medgåve, utföras med biträde av hos vederbörande hushållningssällskap anställd täckdikningsförman. — Såsom allmänt omdöme kunde sägas, att de krav, som vore utslagsgivande för täckdikningens framtida bestånd, numera vore väl uppfyllda i vad beträffade täckdikning, som utfördes under iakttagande av nu angivna bestämmelser. Sådan täckdikning torde med hänsyn härtill kunna beräknas äga bestånd under en tid av i genomsnitt 70 år.» Med hänsyn till den begränsade varaktighetstiden för en täckdikningsanläggning anse de sakkunniga riktigt att avdrag bör få ske ej blott för kostnaden för underhåll utan även för värdeminskning, som täckdikningsanläggningen är underkastad trots åtgärder för dess vidmakthållande. Denna ståndpunkt synes även motiverad därav att kostnaderna för täckdikning uppgå till relativt höga belopp. Till belysande härav må återgivas följande, till de sakkunnigas förfogande ställda utredning angående dikningskostnader i Östergötlands län vid av täckdikningsförmän ledda arbeten åren 1935—1944.

174 Ar

1935 1936 1937 1938 1939 1940 1941 1942 1943 1944

Arbete och transporter Kr. %

Kostnader per hektar Material Total Kr. % Kr.

225 255 293 297 315 321 421 427 456 490

148 168 171 181 200 205 247 261 267 281

60 60 63 62 61 61 63 62 63 64

40 40 37 38 39 39 37 38 37 36

373 423 464 478 515 526 668 688 723 771

Vad beträffar kostnaderna för underhåll av täckdikning torde dessa i regel vara obetydliga och till huvudsaklig del utgöras av arbetslöner. I allmänhet torde underhållsarbetena utföras av gårdens arbetspersonal. Utgår man, såsom de sakkunniga gjort, från att rätt till avdrag för värdeminskning av täckdikningsanläggning principiellt bör tillåtas, uppkommer frågan, huru denna avdragsrätt bör utformas. De sakkunniga hava avsett, främst av praktiska skäl, att beräkning av avdrag för värdeminskning av täckdikning bör ske enligt samma grunder och i samma ordning, som de sakkunniga föreslagit beträffande avdrag för värdeminskning av driftbyggnader i jordbruket. Därvid uppställer sig till en början frågan, huruvida avdrag även för underhållskostnaderna bör medgivas på sätt föreslagits för byggnader. Förut har framhållits att kostnaderna för underhåll av täckdikning i regel torde vara obetydliga och till huvudsaklig del utgöras av arbetslöner. Med hänsyn härtill kunde det synas enklast att medgiva avdrag för underhåll enligt nu gällande grunder, d. v. s. för vad som utbetalats i underhållskostnader under ett visst beskattningsår. Emellertid anse de sakkunniga att största möjliga överensstämmelse bör eftersträvas i nu ifrågavarande hänseende mellan byggnader och täckdikning. I detta sammanhang må erinras om vad de sakkunniga anfört ovan (s. 153) beträffande det fall att fast personal, som är anställd för den egentliga jordbruksdriften, använts vid byggnadsarbete. De sakkunniga hava där uttalat, att om sådan fast anställd personal biträtt vid byggnadsarbetet, bör avlöningskostnaden för denna hänföras till jordbruksdriften och icke inräknas i byggnads- och underhållskapitalet. Om motsvarande regel tillämpas även beträffande täckdikningsanläggning, torde övriga underhållskostnader för denna i allmänhet komma att belöpa sig till ringa belopp. Med hänsyn härtill vilja de sakkunniga föreslå ett samordnande av avdragen för underhåll och värdeminskning även i fråga om täckdikning. Det värde, som skall läggas till grund för beräknande av nämnda avdragsposter, benämnes i fortsättningen anläggnings- och underhållskapitolet. Anläggningskapitalet utgör kostnaden för täckdikningens anordnande; underhållskapitalet utgifterna för dess vidmakthållande. Jordbrukaren har att lämna utredning angående det anläggnings- och underhållskapital, som ned-

175 lagts i fastigheten under visst beskattningsår. Att i underhållskapitalet icke bör inräknas avlöningskostnad till personal, som huvudsakligen är anställd för den egentliga jordbruksdriften, har nyss framhållits. Vad beträffar frågan om beräkning av anläggnings- och underhållskapitalet vid övergången till här föreslagna bestämmelser hava de sakkunniga övervägt möjligheten att fastställa ett ingångsvärde å befintliga täckdikningsanläggningar. Därvid ha de sakkunniga emellertid funnit att en individuell prövning torde vara omöjlig att genomföra i praktiken med hänsyn till det stora antal fastigheter, varom här är fråga. Att schablonmässigt fastställa ett ingångsvärde torde ej heller låta sig göra med hänsyn till de olika förhållanden i fråga om täckdikning, som råda beträffande skilda fastigheter. De sakkunniga hava därför funnit, att hänsyn icke kan tagas till de kostnader för täckdikning, vilka före övergången nedlagts å en jordbruksfastighet. Detta torde icke innebära något ogynnsamt i förhållande till nuvarande regler, enligt vilka icke något avdrag får ske för sådana kostnader. De av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna om avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning skola följaktligen endast tillämpas å sådan anläggning, som utföres efter bestämmelsernas ikraftträdande. Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning må ske dels för materialkostnaden dels ock för samtliga övriga kostnader för anläggningen; beträffande sistnämnda kostnader dock endast därest anläggningen utförts enligt plan upprättad av sakkunnig person såsom lantbruksingenjör eller jordbrukskonsulent. Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning bör bestämmas enligt plan till belopp motsvarande genomsnittliga, efter jordbruksekonomiska grunder beräknade årsomkostnader för nämnda ändamål. Avdragen böra vidare beräknas å anläggnings- och underhållskapitalets restvärde, dock äger jordbrukaren rätt att i stället begagna anläggningskostnaden såsom grund för avdragens beräknande. För beräkning av avdragen torde kunna begagnas å nästföljande sida intagna plan, som uppgjorts i överensstämmelse med den av de sakkunniga föreslagna planen för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning av jordbrukets driftbyggnader. Någon särskild kommentar till planen torde icke vara erforderlig; de sakkunniga hänvisa i tillämpliga delar till vad ovan anförts angående planen för byggnader. Beträffande den procentsats, med vilken avdrag för underhåll och värdeminskning bör få ske, kan ifrågasättas huruvida densamma bör varieras med hänsyn till det material, varmed täckdikningen utförts. Då emellertid avdrag icke ansetts kunna förordas för vid övergången befintliga täckdikningsanläggningar och då framtida täckdikningsanläggningar i övervägande antalet fall komma att utföras enligt plan, som upprättats av sakkunnig, vilket torde medföra att lämpligt material kommer till användning, vilja de sakkunniga förorda en gemensam procentsats för samtliga täckdikningsanläggningar.

176 Plan för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt värdeminskning av täckdikningsanläggning. Vid förvärvet av fastigheten år

utgjorde anläggnings- och

underhållskapitalets ingående restvärde kr 2

1 Kr. Anläggnings- och underhållskapitalets

restvärde vid

beskattningsårets

Tillkommer kostnad för nyanläggning samt för reparation och underSumma av a) och b)

c)

Skillnad mellan c) och d) Avdrag för värdeminskning och underhåll yrkas alt. 1 å beloppet vid e)

e)

Anläggnings- och underhållskapitalets utdana

restvärde vid

beskattningsårets s.) 2

1 Anläggningskostnaden efter avdrag av statsbidrag och liknande bidrag utgjorde år 19 Kr år 19 Kr år 19 Kr

h)

Det tillkommer givetvis praxis att fastställa procentsatsens storlek med hänsyn till täckdikningens beräknade varaktighetstid. De sakkunniga vilja i detta sammanhang erinra om att kungl. lantbruksstyrelsen i ovan återgivna uttalande angivit varaktighetstiden för en väl utförd täckdikning till i genomsnitt 70 år samt alt vid procentsatsens avvägning hänsyn bör tagas därtill att kostnaderna för underhåll av täckdikning i regel torde vara relativt obetydliga. Å andra sidan torde kunna framhållas, att i de fall, täckdikning utförts av annat material än tegelrör, en kortare varaktighetstid kan förutses. Med utgångspunkt från det anförda bör en procentsats av 2 i allmänhet giva ett riktigt resultat. Liksom då det gäller byggnader förutsattes även här att ovan angivna regler endast skola tillämpas, då fråga är om täckdikningsarbeten, som utföras av fastighetens ägare. Verkställer arrendator dylika arbeten, kan av praktiska skäl avdrag icke medgivas enligt förut angivna grunder. Olika avdragsregler komma sålunda, i överensstämmelse med vad som föreslagits beträffande byggnader, att tillämpas för jordägare och arrendator. Utför arrendator täckdikningsarbete är han berättigad till ersättning härför av jordägaren enligt bestämmelser i nyttjanderättslagen, som i huvudsak innehålla följande.

177 Förutsättningarna för ersättningsrätt äro att täckdikningen utförts medelst tegelrör eller andra rör av lika varaktig beskaffenhet samt att täckdikningen verkställts enligt plan, vilken antingen blivit godkänd av jordägaren eller ock uppgjorts av statens lantbruksingenjör eller hos hushållningssällskap anställd jordbrukskonsulent. Ersättningsbeloppet är begränsat till den kostnad, som varit nödig för företaget. Hänsyn skall sålunda icke tagas till den värdeökning, som förbättringen medfört. Arrendatorn är berättigad att lyfta ersättningen i två etapper, nämligen dels, så snart arbetet blivit behörigen slutfört, med så stor del av kostnaden, som motsvarar värdet av rören, dels, när fastigheten avträdes, med den övriga del av täckdikningskostnaden,' vartill han är berättigad. Beträffande ersättningen gälla nämligen vissa begränsningar. Sålunda utgår ersättning allenast för den kostnad, som vid tiden för arbetets utförande varit nödig. Vidare gäller den begränsningen, att från det belopp, som beräknats för utförande av täckdikningen utöver kostnaden för rören, skall avdrag ske dels med 7 2 5 för varje helt år, varunder arrendatorn utan förhöjning av arrendet dragit nytta av täckdikningen, dels, därest å täckdikning vid avträdet av arrendet finnes brist, med kostnaden för bristens avhjälpande. Efter förloppet av 25 år anses således hela täckdikningskostnaden utöver värdet av rören vara amorterad genom den nytta, som arrendatorn utan förhöjning av arrendeavgiften haft av täckdikningsföretaget. Enär jordägarens ersättningsskyldighet för täckdikning principiellt icke omfattar mer än den kostnad, som arrendatorn nedlagt å förbättringen, torde, därest kostnaden nedbragts därigenom att arrendatorn erhållit statsbidrag till företaget, detta bidrag få avräknas å ersättningsbeloppet. Sammanfattningsvis innebär de sakkunnigas förslag i förevarande avseende att jordägaren för visst beskattningsår får göra avdrag enligt plan för kostnader för täckdikning med viss procent av anläggnings- och underhållskapitalets restvärde eller av anläggningskostnaden; är egendomen utarrenderad och h a r täckdikningsarbete utförts av arrendatorn, skall jordägaren påföra anläggningskapitalet vad han enligt ovan angivna regler utgivit i ersättning till arrendatorn. Avdrag för nämnda ersättning får sålunda icke ske på en gång utan åtnjutes successivt enligt planen. Arrendator bör vid taxeringen få åtnjuta avdrag för den del av kostnaden, som icke kommer att ersättas av jordägaren. Denna del bör uppdelas och fördelas på den beräknade arrendetiden. Med utgångspunkt från de bestämmelser, som ovan an^ givits i arrendelagen, skulle sålunda arrendator vara berättigad att årligen avdraga 7 2 5 eller 4 °/o av de honom havda kostnaderna (utom för rören).

12—457371.

178 KAP. 5.

Avdrag för överpris och merkostnad å inventarier och byggnader i förvärvskällan jordbruksfastighet. Frågan om avdrag för överpris och merkostnad har i skattelagstiftningen behandlats beträffande inkomst av rörelse. Efter inträdandet av n u rådande krisförhållanden har i praxis frågan emellertid kommit att uppmärksammas jämväl vad beträffar inkomst av jordbruksfastighet. Vad till en början angår förvärvskällan rörelse upptogo inkomstskattesakkunniga frågan till behandling och föreslogo i ett 1923 avgivet betänkande rätt till avdrag för överpris och merkostnader, som under extraordinära konjunkturförhållanden den skattskyldige fått vidkännas för anskaffande av för stadigvarande bruk i jordbruks- eller annan yrkesmässigt utövad näring avsedda anläggningar, maskiner och andra driftsmedel av betydligare värde. I förslag till anvisningar har detta avdrag motiverats sålunda: »Avdrag för överpris och merkostnad får åtnjutas endast för det fall, att på grund av extraordinära konjunkturförhållanden anskaffningskostnaden mera avsevärt överstigit, vad den skattskyldige under normala förhållanden skolat behöva utgiva. Bestämmelsen är alltså icke tillämplig vid blott smärre ändringar i konjunkturerna eller för det fall, att den verkliga anskaffningskostnaden blott obetydligt överstigit, vad som kan anses motsvara normal kostnad. Avdraget skall motsvara skillnaden mellan den verkliga anskaffningskostnaden och det belopp, vartill anskaffningskostnaden under normala förhållanden kan antagas hava högst uppgått, samt får fördelas på flera år, i den m å n intäkterna, efter avdrag för övriga omkostnader, förslå till täckande av avdraget. Har anskaffningen skett till ersättande av anläggningar, maskiner eller andra driftsmedel, vilka avyttrats under sådan förhållanden, att vinsten å avyttringen icke varit skattepliktig intäkt, skall den eventuellt uppkomna vinsten, även om den influtit ett tidigare år, i första hand avräknas å överpriset eller merkostnaden, så att avdrag för överpris och merkostnad får ske endast, om den verkliga anskaffningskostnaden efter avdrag av dylik vinst överstiger den normala anskaffningskostnaden.» Angående detta avdrag anfördes i betänkandet ytterligare följande: »Till driftkostnad äro även närmast att hänföra överpris och merkostnad, som den skattskyldige under extraordinära konjunkturförhållanden fått vidkännas för anskaffande av för stadigvarande bruk i näring avsedda

179 anläggningar, maskiner och andra driftmedel. Det härför medgivna avdraget behöver näppeligen motiveras, men det må framhållas, att nämnda överpris eller merkostnad varit en nödvändig förutsättning för förvärvandet av den extraordinärt stora vinst, vartill samma konjunkturförhållanden kunna hava givit anledning. Vid ett sådant förhållande synes det ligga i sakens natur, att avdrag för merkostnaden får äga rum, i första hand från den vinst, som kunnat förvärvas endast tack vare den skattskyldiges åtgärder att underkasta sig den merkostnad, som för konjunkturernas utnyttjande krävts. Till sin natur är detta avdrag av helt annan natur än det avdrag för värdeminskning genom slitning av byggnader och inventarier, som enligt gällande lagstiftning är medgivet och som jämväl enligt det föreliggande förslaget i och för sig är tänkt att fortfarande äga rum.» 1924 års skatteberedning föreslog ett stadgande om rätt för skattskyldig till särskilt avdrag, därest på grund av extraordinära konjunkturförhållanden anskaffningskostnaden mera avsevärt överstigit det pris, som kunde förutses bliva det för liknande tillgångar normala; detta avdrag, som endast avsåge inventarier, skulle ske i form av ett särskilt avdrag för överpris och merkostnad. Med hänsyftning på detta förslag anförde departementschefen vid avgivandet av 1927 års förslag till nu gällande skattelag följande: »Det av skatteberedningen föreslagna stadgandet om rätt till avdrag för överpris och merkostnad har icke upptagits i det nu framlagda förslaget. Ett generellt stadgande av dylik innebörd synes knappast behövligt uti en för normala förhållanden avsedd författning. Detta förhållande får dock ej anses innebära, att det under alla förhållanden blir uteslutet att medgiva avdrag, varom här är fråga. Sådana omständigheter kunna nämligen tänkas föreligga, att avdrag kan medgivas redan på grund av huvudregeln i 20 §, att alla omkostnader för inkomstens förvärvande må avdragas.» I 1928 års lagstiftning upptogs av skäl, som nyss anförts, icke någon bestämmelse angående avdrag för överpris och merkostnad. 1928 års bolagsskatteberedning upptog icke i sitt förslag något avdrag för överpris och merkostnad. Bolagsskatteberedningen erinrade om att den föreslagit ett stadgande, enligt vilket vid bestämmande av tiden, varunder anskaffningskostnaden skulle avdragas, hänsyn skulle tagas till omständigheter, som kunde föranleda, att tillgångens nytta för rörelsen begränsades till förhållandevis kort tid, såsom då tillgången anskaffats för utnyttjande av en konjunktur, som syntes osäker, eller för begagnande av ett särskilt arbetstillfälle. Med användande av denna bestämmelse torde det, anförde bolagsskatteberedningen, i allmänhet vara möjligt att vinna vad som i skatteberedningens utkast avsågs med det där förekommande särstadgandet om rätt till avdrag för överpris och merkostnad. Bestämmelsen syntes sålunda utan någon hårdragen tolkning hava kunnat användas för sådana under världskriget förekommande fall, då fartyg köptes för pris, som mångdubbelt överstigit tillverkningskostnaden, med avsikt att köpeskillingen och därutöver en avsevärd vinst skulle intjänas på den korta tid, varunder kriget och därav orsakade abnorma förhållandena kunde beräknas fortfara. Uppenbarligen

180 vore bestämmelsen väl användbar även för mera normala situationer, exempelvis då ett industriföretag för att kunna effektuera en osedvanlig eller enastående beställning verkställde en utbyggnad av sin fabriksanläggning. 1936 års skattekommitté föreslog emellertid att en bestämmelse om avdrag för överpris och merkostnad skulle införas och anförde h ä r o m bland annat följande: »Vidare synes anledning till värdeminskningsavdrag utöver det, som följer av normala regler, kunna medges för s. k. överpris och merkostnad, d. v. s. pris över det normala som den skattskyldige betalar, eller kostnad över den normala, som han ikläder sig för att utnyttja en tillfällig konjunktur eller dyl. i avsikt att kunna under denna konjunktur intjäna överpriset eller merkostnaden. Det kan ju inträffa, att redan vid beskattningsårets slut värdet av tillgången så nedgått, att den här ovan senast omförmälda avdragsmöjligheten är tillfyllest. Detta är dock ingalunda alltid fallet. Rätt till avdrag för överpris och merkostnad kan för vissa företagstyper, särskilt rederinäringen, vara av stor betydelse. Sådan har i vissa fall medgivits även enligt gällande rätt, ehuru garanti ej hittills funnits att, om avskrivningarna kommit att ske med större belopp än den värdeminskning som faktiskt inträtt, framtida försäljningsvinst skulle bli beskattad ens till den del den utgjorts av återbekomna avskrivningar. Med de bestämmelser kommittén nu framlägger rörande beskattning i sistnämnda avseende torde några betänkligheter mot avdrag för överpris och merkostnad knappast behöva hysas. Att här endast bör vara fråga om avdrag som skett i räkenskaperna ligger i sakens natur.» Kammarrätten avstyrkte emellertid kommittéförslaget under hänvisning till bolagsskatteberedningens nyss återgivna uttalande. Det av 1936 års skattekommitté avgivna förslaget överarbetades inom finansdepartementet och resultatet av denna överarbetning framlades i en departementspromemoria, som ligger till grund för den år 1938 avgivna propositionen. I departementspromemorian uttalades bl. a. följande: »Det torde förhålla sig så, att enligt gällande lagstiftning även utan uttryckligt stadgande rätt till avdrag för överpris och merkostnad i viss utsträckning förefinnes, ehuru det är oklart, hur långt denna rätt sträcker sig. Det är emellertid att märka, att gällande avskrivningsregler äro synnerligen knapphändiga och att rätt vida tolkningsmöjligheter fördenskull stå till buds. Men det är ingalunda lika klart att med den mera detaljerade reglering av avskrivningsrätten, varom nu är fråga, en motsvarande tolkningsmöjlighet skulle stå öppen. I den norska lagstiftningen har en liknande avdragsrätt med särskild tanke på rederinäringen varit föremål för en tämligen ingående reglering i lagstiftningen. Då, såsom förut framhållits, den ifrågavarande avdelningen om extra avdrag anses böra innehålla en uttömmande uppräkning, har bestämmelsen medtagits i den överarbetade texten.» Genom 1938 års lagstiftning, som reglerade frågan om värdeminskningsavdragen, infördes — ehuru praxis redan tidigare medgivit avdrag för överpris och merkostnad å inventarier — uttryckliga bestämmelser om avdrag härför i punkt 3 c sista stycket av anvisningarna till 29 § kommunalskatte-

181 lagen. Dessa bestämmelser hava följande lydelse: »Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav att den skolat utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig, eller av annan liknande omständighet, må avdrag för sådant överpris eller sådan merkostnad, i den mån motsvarande avdrag under beskattningsåret skett i räkenskaperna, göras vid inkomstberäkningen, även om värdet av tillgången vid beskattningsårets slut ej nedgått till det efter avskrivningen återstående beloppet.» I fråga om avdrag för överpris och merkostnad å inventarier har praxis varit i hög grad växlande. Under åren närmast efter krigsutbrottet torde sålunda avdrag för överpris och merkostnad ofta hava medgivits för den del av köpeskillingen, som motsvarade prisstegringen efter krigsutbrottet, och detta oavsett för vilken omständighet tillgången anskaffats. Under senaste åren torde emellertid — sedan det blivit troligt att prisnivån efter kriget kommer att ligga över förkrigsprisnivån — avdrag hava medgivits endast för den del av köpeskillingen, som överstege den beräknade prisnivån, då normala förhållanden åter inträda. Sistnämnda prisnivå har i allmänhet antagits komma att ligga åtminstone 25 % högre än före kriget. I vissa fall har dock förutsättningen för att sådant avdrag medgivits varit den att maskinen ifråga anskaffats antingen för att utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller under en konjunktur, som väntas bliva allenast kortvarig eller för att i ekonomiskt hänseende utnyttja en sådan konjunktur. Frågan om avdrag för överpris för inventarier torde, med hänsyn till att återvunna värdeminskmngsavdrag beskattas, icke vara av samma praktiska betydelse som motsvarande spörsmål beträffande byggnader. Vad angår byggnader infördes år 1938 bestämmelser om det fall att byggnad hade en kort ekonomisk varaktighetstid beroende på tillfällig användningsmöjlighet, men upptogos inga föreskrifter rörande överprisavdrag. Ett sådant avdrag förutsätter ej någon särskilt kort användningstid utan i regel normal sådan, men däremot en kraftig engångsminskning av värdet. Det är givetvis med avsikt som åtskillnad sålunda gjorts mellan inventarier och byggnader. Anledningen härtill är att vid försäljning av inventarier vinst i form av återbekomna, tidigare avskrivna belopp alltid beskattas, medan däremot vinst vid försäljning av fastighet normalt beskattas endast såsom realisationsvinst. Fråga är, huruvida den omständigheten, att uttryckliga bestämmelser i lagstiftningen saknas angående överpris och merkostnad för byggnader, skall anses utgöra hinder för att medgiva dylikt avdrag. Det förhållandet att genom 1938 års lagstiftning icke infördes motsvarande stadganden beträffande byggnader som för inventarier torde ej böra utesluta möjligheten att medgiva avdrag för förstnämnda tillgångar. Den allmänna bestämmelsen i 20 § kommunalskattelagen om rätt till avdrag för alla omkostnader för intäkternas förvärvande torde få tolkas enligt det ovan återgivna departementschefsuttalandet. I fråga om byggnader i rörelse finnes icke någon stadgad praxis. I fråga om byggnad, som uppförts i syfte att utnyttja

182 en viss konjunktur, torde dock överprisavdrag hava i princip medgivits, under de första åren efter krigsutbrottet ned till förkrigspris och under senare år ned till den beräknade efterkrigsprisnivån, d. v. s. 125 °/o. Huruvida avdrag k a n medgivas även om byggnad icke tillkommit för huvudsakligt utnyttjande av krigskonjunkturen är för närvarande under prövning i skattedomstolarna. Något utslag av prejudicerande betydelse har ännu icke meddelats. Visserligen har regeringsrätten medgivit överprisavdrag för byggnad i ett uppmärksammat fall. 1 De säskilda förhållandena i detta fall gör det emellertid svårt att därav draga några mera generella slutsatser. Vad härefter beträffar rätt till överprisavdrag för inventarier och byggnader i jordbruk och skogsbruk har frågan härom behandlats i två likalydande motioner till 1943 års riksdag (I: 120 och II: 119) däri bl. a. följande anfördes. , f.. »På grund av de höga byggnadskostnader och anskaffningskostnader ior maskiner och övriga för stadigvarande bruk i jordbruket avsedda inventarier vilka föranletts av nu rådande konjunkturer, framstår det såsom särskilt önskvärt att vid den ordinarie taxeringen till statlig inkomst- och formogenhetsskatt liksom till kommunal inkomstskatt avdrag må åtnjutas vid inkomstberäkning för överpris och merkostnad vid ny-, till- eller ombyggnader samt vid nyuppsättning av levande och döda inventarier i jordbruk och skogsbruk I princip synes ett sådant avdrag böra medgivas med hansyn till bestämmelserna i 20 § kommunalskattelagen, som utsäger, att vid beräkningen av inkomsten från särskild förvärvskälla, från samtliga u r denna under beskattningsåret härflutna intäkter i penningar eller penningars varde skola avräknas alla omkostnader under beskattningsåret för intäkternas forvarvande och bibehållande.» , . , , . Bevillningsutskottet uttalade i sitt betänkande 1943 (nr 21) i anledning av förenämnda motioner bl. a. följande. »Vad angår det framställda yrkandet om skrivelse till Kungl. Maj:t med begäran om utredning angående grunderna för beräkning^av överpris och merkostnad vid ny-, till- eller ombyggnad av fastighet och nyuppsättning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedd a > — n e r finner utskottet jämväl berörda spörsmål bora upptagas till behandling samband med den av utskottet sålunda föreslagna utredningen, varvid bor undersökas, huruvida i nämnda hänseenden k a n vinnas överensstämmelse med vad som nu gäller beträffande rörelse.» Ovan återgivna uttalande av bevillningsutskottet har åberopats . de t,U ledning för de sakkunnigas arbete utfärdade direktiven. Med utgångspunkt från de sakkunnigas förslag till nya bestämmelser om rätt Ml avdrag för värdeminskning å inventarier i jordbruk och skogsbruk, vdka besUämmelser i princip motsvara de regler, som nu gälla för inventarier i r ö r d " , anse de sakkunniga att jordbrukare böra tillerkännas samma i R. Å. 1943: ref. 32; jmfr 1945: not Fi 324.

183 möjligheter att verkställa avdrag för överpris och merkostnad, som nu i praxis tillämpas för rörelseidkare. Angående innebörden härav hänvisas till vad ovan anförts. Vidkommande byggnader i jordbruk och skogsbruk förefinnes vid jämförelse med byggnader i rörelse den skillnaden att jordbruksfastighet med tillhörande byggnader försäljes betydligt oftare än byggnad i rörelse. Då någon beskattning av realisationsvinst ej sker i det fall att fastighet ärvts eller erhållits i gåva eller vid försäljning innehafts under minst 10 år, synes visserligen den anförda skiljaktigheten böra föranleda till att strängare villkor uppställas för medgivande av överprisavdrag för byggnad i jordbruksfastighet ä n för byggnad i rörelse. Emellertid kommer enligt de sakkunnigas förslag beträffande avdrag för värdeminskning å byggnad i jordbruk och skogsbruk det taxeringsmässiga restvärdet att följa fastigheten, varigenom garanti vinnes för att avskrivning icke sker med mer än 100 procent. Den förut berörda skillnaden mellan byggnad i jordbruksfastighet och i rörelse torde därför i praktiken icke bliva stor. Enligt de sakkunnigas mening bör på grund härav överprisavdrag för byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet medgivas under samma förutsättningar, som gälla för byggnad i rörelse. Denna ståndpunkt torde vara sakligt motiverad bl. a. av den anledningen, att om en ny byggnad uppföres under tid, då byggnadskostnaderna äro särskilt höga, men fastigheten försäljes, då priserna äro mera normala, kommer ofta den höga byggnadskostnaden ej att helt täckas av köpeskillingen. De närmare omständigheter, under vilka rätt till överprisavdrag för byggnader i jordbruk och skogsbruk kunna tänkas föreligga, kunna icke angivas. Det torde få ankomma på praxis att taga ställning till dessa frågor under hänsynstagande till omständigheterna i varje särskilt fall. Det må i detta sammanhang blott framhållas att överprisavdrag lär kunna ifrågakomma för såväl bostäder som övriga driftbyggnader.

184 KAP. 6.

Beskattningen vid s. k. benefika fång m. m. Då inkomstberäkning skall ske efter bokföringsmässiga grunder, har värdesättningen av det utgående varulagret betydelse i beskattningshänseende icke blott för beskattningsåret utan även för det därpå följande. Vid inkomstberäkning för detta senare år skall nämligen värdet av det ingående varulagret alltid överensstämma med värdet av det utgående varulagret för närmast föregående beskattningsår. Motsvarande gäller även beträffande varufordringar. Den skattskyldige har emellertid viss frihet vid den taxeringsmässiga värdesättningen av varulager och kan därigenom i motsvarande mån påverka nettointäktens storlek. Utnyttjas möjlighet till nedskrivning vid taxering av varulager, uppkommer s. k. dold reserv. Denna reserv motsvarar ett intäktsbelopp, som den .skattskyldige föredragit att tills vidare icke framtaga till beskattning. Det är av betydelse att ihågkomma, att det här är fråga om ett intäktshelopp', omkostnaderna för att anskaffa eller frambringa tillgångarna hava redan avdragits vid taxeringen. Vad här sagts beträffande varulager gäller även i viss mån beträffande inventarier för stadigvarande bruk. Intäkten för visst beskattningsår kan nämligen, om inventarierna försäljas, komina att påverkas av den omfattning, i vilken avdrag för värdeminskning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier tidigare medgivits. Sålunda skall enligt det förslag, som de sakkunniga framlagt beträffande jordbrukets inventarier och som förutsattes skola komma att jämväl omfatta inventarier i rörelse, intäkt vid avyttring därav, om och i den mån intäkten överstiger vad som i beskattningsavseende kvarstår oavskrivet av inventariernas anskaffningsvärde, upptagas till hela sitt belopp såsom intäkt av jordbruk, respektive rörelse. Då rätt till nedskrivning av varulager eller avskrivning för värdeminskning av inventarier i driften tillätes, måste detta givetvis ske under förutsättning att dolda reserver i dessa tillgångar i sinom tid bliva beskattade. Olika omständigheter kunna föranleda till att en dold reserv i tillgångar måste framtagas till beskattning. Dessa tillgångar kunna t. ex. uttagas ur driften för privat bruk eller försäljas tillsammans med rörelsen eller jordbruksdriften. En slutavräkning i beskattningshänseende måste då göras. Reglerna för en avräkning i angivna och liknande fall — behandlade nedan — erbjuda icke några svårigheter. Däremot uppkomma skatteproblem av invecklad beskaffenhet, då tillgångar av här avsett slag på grund av arv, testamente, bodelning, gåva m. fl. benefika fång övergå till ny ägare. Spörsmålen huruvida en

185 sådan äganderättsövergång bör föranleda slutavräkning, d. v. s. dödsboet (givaren etc.) beskattas, och efter vilka grunder en sådan avräkning bör verkställas, sammanhänger även med frågan, huruvida skattepliktig intäkt föreligger for mottagaren, då tillgångarna av denne sedermera försäljes eller tillgodogöres. Till undvikande av att förut obeskattad inkomst i form av dolda reserver i dessa tillgångar undgår beskattning i samband med benefik överlåtelse, erfordras särskilda bestämmelser, huru beskattningen skall ske Innan de sakkunniga ingå på frågan, huru dessa bestämmelser lämpligen bora utformas, må i korthet beröras beskattningsreglerna då tillgång av har avsett slag på annat sätt än genom benefik överlåtelse utgår ur driften eller då tillgång avyttras tillsammans med denna. Härom gäller vad beträffar förvärvskällan rörelse följande. Uttager rörelseidkare varor, produkter eller inventarier för stadigvarande bruk ur rörelsen för egen förbrukning eller användning, skall vid inkomstberäkningen för det år, varunder uttaget agt rum, avräkning ske efter tillgångens allmänna saluvärde vid tidpunkten for utfaget. Överlåter rörelseidkaren rörelsen till annan och låter han däri inga befintliga varor och produkter, utgör denna överlåtelse »så att säga den sista affärshändelsen i hans rörelse» (punkt 1 av anvisningarna till 28 § kommunalskattelagen). Vad som vid överlåtelsen influtit för varor och produkter, anses hava influtit i rörelsen och skall följaktligen i sin helhet redovisas vid vinstberäkningen för det år, varunder överlåtelsen skett. Överlåtas inventarier tillsammans med rörelsen, skall såsom inkomst av rörelse beskattas återvunna värdeminskningsavdrag. Vid uttag för eget bruk av varor, produkter eller inventarier i jordbruk dess binäringar eller skogsbruk och vid överlåtelse i samband med jordbruksfastighet av varor och produkter skola enligt de sakkunnigas förslåsamma regler tillämpas som for rörelse. Avräkning skall sålunda ske vid uttag efter tillgångarnas allmänna saluvärde vid tidpunkten härför och vid överlåtelse efter försäljningssumman till den del densamma belöper' på varor och produkter. Vid försäljning av inventarier skall, såsom förut anförts den uppkomna vinsten beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet. • Vid bedömande av den beskattningssituation, som uppkommer vid överlåtelse genom benefikt fång av varulager, varufordringar och inventarier antingen tillsammans med den rörelse eller jordbruksdrift, däri de ingå eller utan sådant samband, torde det vara lämpligast att först undersöka i vilken omfattning skatteplikt föreligger för mottagaren, därest denne sedermera avyttrar eller tillgodogör sig tillgången. Då, såsom förut nämnts, ingen inkomst bor undgå beskattning, kommer nämligen frågan om skattepliktens omfattning för mottagaren att återverka på spörsmålet, huru beskattningen av dödsboet (eller motsvarande skattskyldig) bör ske. Enligt gällande skattelagstiftning skall i princip icke någon inkomstbeskattning ske av kapitalförvärv; det är endast inkomstförvärv som principiellt är föremål för inkomstbeskattning. Denna skiljaktighet i beskattningshänseende mellan kapitalförvärv och inkomstförvärv har emellertid icke helt genomförts. Såsom framgår av det följande beskattas nämligen i viss utsträckning även kapitalförvärv.

186 Enligt 19 § kommunalskattelagen räknas icke till skattepliktig inkomst vad som vid bodelning eller eljest på grund av giftorätt tillfallit make eller vad som förvärvats genom arv, testamente, fördel av oskift bo eller gåva. Innebörden av detta stadgande torde icke vara att sådan egendom under alla omständigheter är fri från inkomstbeskattning. Om nämligen genom benefikt fång erhållen egendom sedermera avyttras eller på annat sätt tillgodogöres, kan vederlaget eller intäkten härav bliva skattepliktig inkomst. Man torde härvid få skilja mellan yrkesmässig och icke yrkesmässig avyttring. Vid icke yrkesmässig avyttring skall enligt gällande beskattningsregler någon inkomstbeskattning icke ske, dock med undantag för det fall att inventarier för stadigvarande bruk i rörelse avyttras, i vilket fall beskattning av återvunna värdeminskningsavdrag äger rum. »Tillgodogöres däremot tillgången såsom avkastning till en förvärvskälla» (Inkomstskattesakkunniga SOU 1923:69, sid. 105), torde avkastningen utgöra skattepliktig intäkt. Om t. ex. växande skog förvärvas tillsammans med marken genom arv eller liknande fång och därefter avverkas och försäljes, uppkommer skattepliktig intäkt för avverkaren, oaktat h a n ärvt den avverkade skogen eller fått den i gåva. Därest exempelvis den, som ärvt en rörelse med varulager, sedermera avyttrar detta i rörelsen, beskattas han för intäkt genom försäljningen. Givetvis kunna gränsfall uppkomma, där svårighet föreligger att avgöra, huruvida sådan tillgång kan anses hava tillgodogjorts såsom avkastning av en förvärvskälla, exempelvis då den, som ärvt en rörelse med varulager, fortsätter rörelsen för avveckling utan att inköpa nya varor. Vid slutrealisation av ärvt varulager torde i praktiken säljaren hava ansetts såsom rörelseidkare och beskattas för försäljningsvinsten såsom inkomst av rörelse. I detta sammanhang må erinras om rättsfallet i RÅ 1939, not 487. E n rörelse med varulager övertogs i detta fall av den avlidnes änka efter viss värdesattnmg. Sedan lagret avyttrats med vinst, uppkom fråga, huruvida vinsten utgjorde skattepliktig intäkt, varvid gjordes gällande, att icke skattepliktig realisationsvinst förelåg. Vinsten beskattades emellertid i detta fall som intakt av rörelse Å andra sidan må framhållas, att försäljning av konstverk a minnesutställning året efter en konstnärs död icke ansetts utgöra skattepliktig inkomst för dödsboet (RÅ 1942: ref. 9). Sammanfattningsvis torde sålunda kunna sägas, att om skattskyldig, som genom benefikt fång förvärvat tillgångar av h ä r avsett slag, sedermera avyttrar eller tillgodogör sig desamma, uppkommer skattepliktig intakt for honom, då tillgångarna utnyttjas yrkesmässigt. Exempel härpå utgöra sådana fall då skattskyldig förvärvat tillgångarna tillsammans med den nanng, vari de nyttjats och vilken av de skattskyldige fortsattes eller ock då skattskyldig låtit tillgångarna ingå i en av honom bedriven rörelse eller jordbruksnäring. Vad härefter beträffar frågan om beskattningen av dödsbo (eller motsvarande skattskyldig) vid benefik överlåtelse saknas i kommunalskattelagen bestämmelser härom såvitt angår varulager och varufordringar i tor-

187 värvskällan rörelse. Ej heller i praxis kan spörsmålet anses vara löst. Orsaken härtill torde vara, att skattetvister sällan förekomma, enär arvtagaren (eller motsvarande skattskyldig) i allmänhet fortsätter rörelsen och vid taxeringen upptager ingåendet värdet å tillgångarna till belopp, motsvarande förutvarande ägarens utgående värde och därmed övertager skatteskulden för dold reserv i varulager m. m. I fråga om inventarier i rörelse finnas i punkt 3 b fjärde stycket av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen bestämmelser för det fall, att inventarier i rörelse erhållits genom arv eller liknande fång i samband med förvärv av den rörelse, vari de nyttjas. I sådant fall skall såsom anskaffningsvärde för tillgången anses det belopp, som kvarstår i beskattningsavseende oavskrivet för överlåtaren, försåvitt ej vid förvärv av rörelsen på grund av arv eller testamente stämpelplikt beräknats efter lägre belopp. I sistnämnda fall skall det belopp, efter vilket stämpelplikt sålunda beräknats, anses såsom anskaffningsvärde. Till utveckling av dessa regler, som infördes genom 1938 års lagstiftning efter förslag av 1936 års skattekommitté, må återgivas följande uttalande av kommittén (SOU 1937: 42 s. 239). »Vad som skall förstås med tillgångs 'anskaffningsvärde' är väl i allmänhet ej svårt att bestämma. Frågan blir mera komplicerad, när tillgången förvärvas genom annat fång än köp, eller när visserligen köp föreligger men ej ett köp i allmänna marknaden utan köp t. ex. mellan närstående, eller eljest i fall då köpeskillingens belopp kan antagas ha rönt inverkan av särskilda omständigheter. Har tillgång förvärvats genom byte, lärer väl i regel värdet av det lämnade vederlaget böra bestämma värdesättningen av den nya tillgången. Har åter tillgång förvärvats genom arv eller testamente eller likartat fång, borde väl följdriktigt som allmän huvudprincip uppställas, att såsom anskaffningsvärde skall antagas tillgångens värde i allmänna marknaden (allmänna saluvärdet) vid tiden för förvärvet. Denna regel synes emellertid kunna fasthållas endast i det fall, då tillgången förvärvats utan samband med rörelsen. Har en person t. ex. genom arv förvärvat en rörelse, däri inventarier ingå, synes regeln böra vara, att såsom ingående värde för förvärvaren antages det värde till vilket tillgången genom avskrivningar nedbragts i arvlåtarens hand. Redan enligt gällande rätt torde vanligen anskaffningsvärde för arvtagare beräknas på detta sätt. Har arvlåtaren erhållit större värdeminskningsavdrag än som svarat emot den faktiska värdeminskningen, synes anledning ej förefinnas att vid beskattningen låta vederbörande arvtagare såsom omkostnad få avdraga belopp, vilka redan en gång avdragits. Om å andra sidan arvlåtaren ej utnyttjar sin avdragsrätt så, att värdet å tillgången i fråga i beskattningsavseende nedbragts så mycket som svarar mot värdeminskningen, så kunde det synas analogivis följa av sistnäminda regel, att förvärvaren borde ha rätt att såsom anskaffningsvärde få det högre värdet godkänt. Det synes dock ej självklart, att denna slutsats bör få dragas. Den nyss angivna regeln, att såsom ingående värde för arvtagaren ej bör godkännas högre belopp än utgående värdet för arvlåtaren, är nämligen att betrakta såsom en bestämmelse given närmast i syfte att hindra de skattskyl-

188 diga från att söka bereda sig och sina efterkommande en obehörig förmån. Därför synes det kommittén riktigt att anknyta till huvudregeln om allmänna saluvärdet såsom anskaffningsvärde för arvtagaren i det fall, då det belopp som lagts till grund för arvsbeskattningen är lägre än utgångsvärdet för arvlåtaren. Den praktiska betydelsen av det i sådant syfte meddelade stadgandet torde ej vara alltför stor, och kommittén har hyst någon tvekan rörande dess behövlighet. Det har emellertid synts oförnekligt, att regeln är uttryck för en i och för sig riktig huvudprincip, varför densamma medtagits i förslaget.» Överlåtelse genom benefikt fång av varulager, varufordringar och inventarier i jordbruk torde förekomma i betydligt större omfattning än överlåtelse av motsvarande tillgångar i rörelse. Vid övergång till inkomstberäkning efter bokföringsmässiga grunder för inkomst av jordbruksfastighet torde det därför vara nödvändigt att närmare bestämma omfattningen av dödsboets (eller motsvarande skattskyldigas) skattskyldighet vid dylik överlåtelse. Här uppkomma särskilda taxeringsproMem, som kräva sin lösning. Har vid dödsfall jordbruksdriften fortsatts av dödsbodelägare, kan ifrågasättas, huruvida de dolda reserver, som kunna hava bildats, skola vid dödsfallet framtagas till beskattning eller om dessa reserver skola »ärvas», vilket innebär, att arvtagaren skall som ingående värde upptaga tillgångarna till samma värde, som arvlåtaren upptagit dem i sin deklaration. Fall kunna vidare förekomma, då tillgångar skiftas emellan dels arvtagare, som fortsätter jordbruket och dels annan, som innehar annan jordbruksfastighet eller ock driver rörelse. Om i sistnämnda fall exempelvis häst eller lastbil överföras för att användas i arvtagarens jordbruk eller åkeri, bör föreskrift meddelas, hur de dolda reserverna böra behandlas. Vidare kan inträffa, att arvtagare, som icke yrkesmässigt bedriver vare sig jordbruk, skogsbruk eller rörelse, tillskiftas dylika inventarier. Om i detta fall inventarierna försäljas med vinst, huru skall denna vinst beskattas? I sistnämnda fall k a n enligt gällande bestämmelser arvtagaren icke beskattas för den vinst, h a n bereder sig genom att avyttra dessa ärvda tillgångar. En sådan anordning kan emellertid icke anses tillfredsställande därest jämväl dödsboet skulle undgå beskattning för dold reserv, då detta skulle kunna föranleda till att dessa tillgångar för undvikande av skatt å dold reserv tillskiftas arvtagare, som sedermera överlåter tillgångarna till den, vilken fortsätter jordbruksdriften. För att förhindra att dolda reserver i varulager m. m. undgå beskattning vid benefika överlåtelser måste särskilda bestämmelser införas och anknytas till ovan angivna regler för omfattningen av den skatteplikt, som åvilar mottagaren. Med utgångspunkt från dessa förutsättningar hava de sakkunniga funnit att vad beträffar varulager och varufordringar en slutavräkning principiellt bör ske på samma sätt som ovan angivits, då sådan tillgång uttagits u r driften eller försäljes tillsammans med denna. Såsom skäl härför vilja de sakkunniga anföra att, då utgifterna för att anskaffa eller frambringa dessa tillgångar fått avdragas såsom omkostnad vid taxeringen, driften bör gottgöras härför, då tillgångarna uttagas. Mot den ståndpunkt, de sakkunniga in-

189 tagit, kan anföras, att dödsfall icke bör få i beskattningsavseende inverka på samma sätt, som då jordbrukaren genom avyttring definitivt skiljer sig från jordbruksrörelsen. Ofta fortsätter nämligen hustru eller l>arn jordbruksdriften i oförändrat skick och det k a n därför synas mindre tilltalande att i anledning av dödsfall kräva en tvångsvis avräkning. Det torde ofta verka obilligt att åsatta dödsboet en taxering, som' med hänsyn till förekomsten av dolda reserver i varulager och inventarier kan, särskilt genom skatteprogressionen, bliva hög. Emellertid hava de sakkunniga tagit hänsyn till de anförda omständigheterna vid utformningen av bestämmelserna angående de värden, efter vilka slutavräkningen får ske, varigenom de här berörda verkningarna av en tvångsvis slutavräkning väsentligen undanröjts. De sakkunniga hava nämligen föreslagit, att vid slutavräkning följande regel för värdesättning av varulager och varufordringar i jordbruk skall tillämpas Värdesattningen skall, i likhet med vad som gäller för uttag av varor för privat bruk, ske efter allmänna saluvärdet vid tiden för övergången. Om emellertid tillgång överlåtes till skattskyldig, som fortsätter jordbruksdriften, eller som låter tillgångarna ingå i annan av honom bedriven näring, skall, såvida icke särskilda omständigheter till annat föranleda, den av överlåtaren gjorda vardesättningen godkännas. I följd härav skall mottagaren tillämpa samma vardesättning som överlåtaren vid beräknande av tillgångarnas anskaffningsvarde. Verkan i beskattnigshänseende av en sådan regel för varulagrets värdesättning är följande. Tillskiftas exempelvis tillgångar av här avsett slag någon, som låter tillgångarna ingå i jordbruksdrift, eller annan av honom bedriven näring, beror det på uppgörelse mellan dödsboet och vederbörande arvtagare h u r beskattningsfrågan skall ordnas. Sådan uppgörelse kan gå ut därpå att dödsboet helt eller delvis framtager en dold reserv till beskattning eller att dold reserv med därå belöpande skatteskuld övertages av arvtagaren. Tillskiftas åter tillgångarna någon, som ej h a r för avsikt att yrkesmässigt utnyttja dem, åligger det dödsboet att verkställa slutavräkning efter tillgångens allmänna saluvärde vid tidpunkten för skiftet. Härigenom uteslutes den möjlighet, som eljest skulle föreligga att för undvikande av beskattning av dold reserv låta tillgången övertagas av någon, som ej skall yrkesmässigt utnyttja densamma. Med tillämpning av den av de sakkunniga föreslagna bestämmelsen kan dold reserv i varulager följaktligen icke undgå beskattning. Det m å erinras om att, därest den förutvarande ägaren genom låg lagervärdering tillskapat en dold reserv i varulagret, vilken av den nye ägaren helt eller delvis övertages, å den dolda reserven belöper en skatteskuld, vartill hänsyn bör tagas t. ex. vid arvskifte. Allmänna saluvärdet skall, såsom nämnts, anknytas till tidpunkten för övergången, d. v. s. uttaget eller arvskiftet. Arvskiftet fastställer definitivt de enskilda arvs- och testamentstagarnas lotter. Det må framhållas, att slutavräkning icke k a n företagas med utgångspunkt från det värde, vartill varulagret skall upptagas i bouppteckningen. Enligt förordningen om arvsskatt och gåvosskatt den 6 juni 1941 skall lös egendom, varom här är fråga, uppskattas till vad den kan antagas hava betingat vid en av boets avveckling

190 föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning. I allmänhet saknas emellertid möjlighet till kontroll, huruvida det i bouppteckningen upptagna värdet å varulagret motsvarar dess verkliga värde. En slutavräkning efter bouppteckningsvärdet är för övrigt utesluten redan av det skälet, att varulagret ofta undergår förändring i tiden mellan bouppteckningsförrättningen och arvskiftet. Till grund för värdesättningen skall sålunda läggas kvantiteter och priser vid uttag eller skifte. De sakkunniga förutsätta, att de regler, som här föreslagits beträffande varulager och varufordringar i jordbruk, komma att införas jämväl för sådana tillgångar i rörelse, enär samma regler böra gälla för all inkomst, som beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Vad härefter beträffar inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk skall enligt de sakkunnigas förslag den förut angivna bestämmelsen beträffande inventarier i rörelse i punkt 3 b fjärde stycket av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen äga motsvarande tillämpning, under förutsättning att inventarierna överlåtas till någon, som fortsätter jordbruksdriften eller som låter tillgångarna ingå i annan av honom bedriven näring. Övergå sålunda jordbruksinventarier genom arv och liknande fång till ny ägare, som fortsätter jordbruksdriften, skall nye ägarens ingående värde överensstämma med förutvarande ägarens utgående värde, därest icke stämpelplikt beräknats efter lägre belopp, i vilket fall sistnämnda belopp skall upptagas såsom anskaffningsvärde. Föreligger icke sådant fall, som nyss nämnts — inventarierna överlåtas t. ex. till annan än jordbrukare eller rörelseidkare — skall avräkning ske efter tillgångens allmänna saluvärde vid övergången. Till frågan om beskattning av vinst vid försäljning av inventarier i jordbruk och skogsbruk hava de sakkunniga intagit den ståndpunkten, att dylik vinst i sin helhet skall upptagas såsom inkomst av jordbruk. De sakkunniga hava därvid förutsatt, att motsvarande bestämmelse införes även för inkomst av rörelse. Härigenom kommer all vinst vid försäljning av inventarier, även sådana som erhållits genom benefikt fång, att beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet, respektive rörelse. Slutligen vilja de sakkunniga i detta sammanhang framhålla, att den lösning de sakkunniga föreslagit beträffande beskattning av försäljningsvinster å inventarier utgör en nödvändig förutsättning för att de här ovan föreslagna reglerna för beskattning av tillgångar i samband med benefik överlåtelse skola kunna genomföras. På grund av de sakkunnigas förslag angående slutavräkning kan dödsbo (eller motsvarande skattskyldig) komma att påföras en betydligt högre taxering än som eljest skolat åsättas, därigenom att dolda reserver i varulager framtagits till beskattning på en gång eller att försäljningsvinster å maskiner och inventarier ökat nettointäkten av jordbruksfastighet. E n sådan taxering kan bliva betungande med hänsyn till skatteprogressionen. Den ytterligare skatt, som härigenom kan uppkomma, torde ofta uppgå till betydligt högre belopp än de skattevinster, som gjorts genom bildande av dold reserv. Även

191 vid försäljning finnes med hänsyn till de av de sakkunniga föreslagna övergångsbestämmelserna starka skäl att mildra en på grund av överlåtelse uppkommande hög taxering. De dolda reserverna måste nämligen då på en gång framtagas till beskattning. Sålunda lär vid övergången värdet å djur och inventarier i regel komma att fastställas schablonmässigt, vilket har till följd att ingångsvärdet kan komma att upptagas under verkliga värdet. Skillnaden mellan dessa värden blir då beskattad på en gång i samband med överlåtelsen. Om överlåtelse sker under de närmaste åren efter övergången, kan därjämte en taxeringsmässigt hög inkomst uppkomma vid överlåtelsen på grund av att jordbrukaren för övergångsåret ej fått göra avdrag för ingående varulager. För att i görligaste mån undanröja de olägenheter, som en dylik merbeskattning på grund av överlåtelse kan medföra, hava de sakkunniga, såsom framgår av föreslagen bestämmelse i anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen, föreslagit, att nettointäkten för ifrågavarande år får, om den skattskyldige så yrkar, fördelas å beskattningsåret och högst fem av de närmast föregående åren. Fördelningen har icke ansetts böra ske å större antal år än att å vart och ett av dem belöpa minst 2 000 kronor.

192 AVD. I I .

Inkomstbeskattning av skogsbruk. Frågan om inkomstbeskattningen av skogsbruk har senast behandlats av kommunalskatteberedningen, som i ett år 1942 avgivet betänkande (SOU 1942: 35) framlagt förslag till ändrade regler för skogsbrukets beskattning. Genom de sakkunnigas förslag om bokföringsmässig vinstberäkning för inkomst av jordbruksfastighet har tillkommit en utgångspunkt för bedömande av skogsbeskattningsfrågan, som tidigare icke förelegat. Med hänsyn härtill hava de sakkunniga ansett sig böra pröva, huruvida och i vad m å n de sakkunnigas förslag till ändrade grunder för beskattning av jordbruksinkomst bör påverka jämväl inkomstbeskattningen av skogsbruk. Gällande bestämmelser om beräkning av inkomst av skogsbruk återfinnas i 21 och 22 §§ kommunalskattelagen jämte anvisningar. Inkomstberäkningen för skogsbruket är för närvarande grundad å principen, att som inkomst för varje skogsägare bör beskattas värdet av skogens tillväxt under den tid, han innehaft fastigheten; tillväxten anses utgöra avkastning för skogsägaren. Säljer denne skog utöver tillväxten efter förvärvet av fastigheten, anses h a n hava realiserat en del av sitt kapital (skogskapital), och vad som flyter in vid denna realisation är skattefritt, såvitt ej reglerna om realisationsvinstbeskattning äro tillämpliga. Realisation av skogskapital föreligger, då under innehavet av fastigheten den tillsammans med marken förvärvade skogens virkesförråd eller värde nedgått för den skattskyldige, samt vid försäljning av fastigheten med den därå växande skogen. Intäkt genom realisation av skogskapital undantages från beskattning därigenom, att avdrag medgives för det realiserade skogskapitalet. Det finns tre olika metoder för beräkning av sådant avdrag, och den skattskyldige kan själv välja, vilken h a n i varje särskilt fall vill använda. Metoderna äro förrådsmetoden, värdemetoden och schablonmetoden. Förrådsmetoden och värdemetoden kunna användas både vid försäljning av skog under fastighetsägarens innehav av fastigheten och vid försäljning av själva fastigheten; schablonmetoden endast i det senare fallet. Vid förrådsmetoden beräknas avdraget med hänsyn till förändringar i virkesförrådets storlek; vid värdemetoden med hänsyn till förändringarna i virkesförrådets värde. Vid schablonmetoden anses den tillsammans med marken förvärvade skogen helt schablonmässigt hava haft ett värde, som mot-

193 svarar värdet å fyra normala årsavkastningar av skogsmarken, varvid den normala årsavkastningen bestämmes med ledning av värdefaktorerna för skogen vid den senaste fastighetstaxeringen beträffande den egendom, varom fråga är. Såsom framgår av kommunalskatteberedningens betänkande hava emellertid dessa avdragsmetoder endast i ringa omfattning kommit till användning vid skogstaxering. Vissa begränsningar äro föreskrivna för utnyttjande av avdrag för uttag av skogskapital. Under innehavet må avdrag enligt värdemetoden icke ske med högre belopp än bruttointäkten. Vid fastighetsförsäljning får icke enligt någon av de tre metoderna avdrag ske med högre belopp än den å skogen belöpande delen av den för fastigheten erhållna valutan. Vid tillämpning av värdemetoden eller, under innehavet, virkesförrådsmetoden blir värdestegring, som den tillsammans med marken förvärvade skogen undergår, beskattad som inkomst. Avdraget grundar sig nämligen i dessa fall på ingångsvärdet. Sådan värdestegring blir däremot icke beskattad vid tillämpning av virkesförrådsmetoden vid fastighetsförsäljning, enär avdraget då bestämmes av den vid försäljningen erhållna köpeskillingen för skogen. Enligt virkesförrådsmetoden blir sålunda värdestegring å den ursprungligen förvärvade skogen beskattad, om skogen uttages under innehavet, men ej om den avyttras i samband med försäljning av marken. I kommunalskatteberedningens betänkande framläggas tre förslag, dels huvudförslaget eller A-förslaget, där, som hittills, värdestegring å ingångsförrådet (utom vid realisationsvinstberäkning) icke beskattas, dels ledamoten Beigstedts reservationsvis framlagda förslag, enligt vilket all värdestegring å skogen beskattas, dels ock ordföranden Bärgs och ledamoten Anderssons likaledes reservationsvis framlagda förslag (B-förslaget), enligt vilket nuvarande avdragssystem samt beskattning av skogsinkomst i samband med försäljning av fastighet bortfaller och skogsintäkterna helt tagas till beskattning, när de inflyta. Dessutom behandlas i betänkandet vissa andra metoder för inkomstbeskattning av skog, bl. a. i beskattning av inkomsten efter bokföringsmässiga grunder. A-förslaget innebär i princip bibehållande av nuvarande system för inkomstbeskattning av skog. Vissa modifikationer hava dock gjorts. Sålunda hava avdragsmetoderna inskränkts till en, virkesförrådsmetoden, som dock utbyggts med en speciell art därav, virkeskapitalsmetoden, vilken innebär, att vid beräkning av avdrag hänsyn icke endast kan tagas till virkeskvantiteten som sådan utan även till dess sammansättning. Det i förrådet ingående virket har nämligen olika värde, i den mån det består av träd av olika grovlek och trädslag; ett visst förråd å en fastighet vid en bestämd tidpunkt har icke samma värde som ett lika stort förråd vid en annan tidpunkt, då det undergått vissa förskjutningar beträffande dimensions- och trädslagssammansättning. Vidare har den avräkning, som skall ske vid försäljning av skog i samband med marken rent tekniskt ej konstruerats på sätt, som nu 13—457371.

194 gäller, nämligen att hela försäljningssumman för skogen upptages som intäkt, från vilken avdrag får göras för värdet å det (för ägaren gällande) ingående förrådet. Enligt A-förslaget skall i stället som intäkt upptagas så stor del av försäljningssumman för fastigheten, som belöper å ökningen av det ingående virkesförrådet. Vidare skall vid försäljning av fastighet skattskyldig, som förvärvat fastigheten före 1921, få räkna virkesförrådet den Vi 1921 såsom ingående förråd. Slutligen föreslås, att för lindring av progressiviteten vid försäljning av skog i samband med fastighet den skattskyldige skall genom eftertaxering få fördela intäkten på beskattningsåret och högst fem av närmast föregående år, under vilka han varit ägare av fastigheten. Fördelningen skall dock ej få ske på större antal år, än att å varje å" belöper minst 2 000 kronor och att minsta belopp motsvarar V20 av det taxerade skogsvärdet. B-förslaget överensstämmer i stort sett med ett förslag av kommunalskatteutskottet vid 1927 års riksdag. I proposition n r 102 till 1927 års riksdag hade föreslagits bestämmelser motsvarande de nuvarande, men särskilda utskottet utarbetade ett särskilt förslag. Enligt B-förslaget skall intäkt av skog tagas till beskattning, när den faller, oavsett om den utgör avkastning för den skattskyldige eller föregående ägaren och alltså även om intäkten för den skattskyldige utgör ersättning för realiserat virkeskapital. Enligt detta förslag förekommer sålunda icke avdrag för ingående värde eller ingående förråd (resp. minskning 'däri) och icke heller någon slutavräkning vid försäljning av fastighet. Vid försäljning av fastighet under sådana förhållanden att realisationsvinstbeskattning skall äga rum, skall, vad av försäljningssumman belöper å ökning av virkesförrådet under säljarens innehav av fastigheten, undantagas från beskattning. Vidare skall intäkt kunna fördelas på beskattningsåret och högst 5 år dessförinnan. Därvid skiljer sig B-förslaget från A-förslaget såtillvida, att fördelningen enligt B-förslaget får ske även på tid, då den skattskyldige ej varit ägare till fastigheten. Slutligen förekomma i B-förslaget övergångsbestämmelser, enligt vilka skattskyldig, som förvärvat skogen före den Vi 1944, skall få avdrag enligt förutvarande bestämmelser, dock ej för större minskning än intill ett virkesförråd, som motsvarar en relativ skogstillgång å fastigheten av 0,8. 'Enligt B-förslaget sker beskattning av värdestegringsvin sten, då skogen avverkas, men icke på den genomsnittliga produktionsfaktor, som den kvarvarande skogen på lång sikt utgör. Förslaget anses av reservanterna stå i god överensstämmelse med skogsägarnas uppfattning och i själva verket vara det system, som hittills tillämpats. Gällande avdragssystem hade nämligen visat sig icke kunna fungera varken vid försäljning av skog under innehavet eller vid fastighetens försäljning, vilken senare i allmänhet skett utan föreskriven slutavräkning. Vidare borde förslaget ur skogsvårdssynpunkt verka främjande, då det beskattar avverkning men icke besparad tillväxt. Dess stora fördel vore därjämte, att det är enkelt och begripligt för de skattskyldiga samt lätt att tillämpa.

195 De fördelar, som taxeringstekniskt äro förbundna med B-förslaget, anser även majoriteten vara betydande. Dessa fördelar framstå särskilt genom Bförslagets enkelhet samt därigenom att det på ett exakt sätt löser frågan om vilken värdestegring av skogen, som ej skall beskattas. De taxeringstekniska fördelarna reduceras emellertid i fall av realisationsvinst vid försäljning av fastighet med skog. Även övergångsbestämmelserna medföra komplikationer. Såsom en avgörande brist hos B-förslaget framhåller majoriteten att hänsyn icke tages till den personliga skatteförmågan, samt att skatt för inkomst principiellt skall utgöras av den, som förvärvat inkomsten. Enligt de sakkunnigas förslag skall inkomst av jordbruksfastighet, sålunda både inkomst av jordbruk och av skogsbruk, beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Fråga uppkommer då, vad som bör hänföras till varulager i skogsbruk. Att hit skall räknas avverkade skogsprodukter är givet. I princip bör emellertid till varulager i skogsbruk jämväl hänföras växande skog. Kommunalskatteberedningen har, såsom tidigare nämnts, övervägt ett förslag om inkomstbeskattning enligt bokföringsmässiga grunder. Detta förslag är grundat på tanken, att inkomsten skall beräknas med hänsyn till ändringar i lagrets, d. v. s. även den växande skogens, värde. Beredningen anför beträffande ifrågavarande förslag i huvudsak följande. Till skillnad från inkomstberäkningen vid rörelse, där lager värderingen sker efter affärsmässiga grunder, är lagervärderingen här uteslutande en skatteteknisk anordning, huvudsakligen avsedd att åstadkomma en inkomstutjämning vid beskattningen. Lagervärderingen har därför icke ansetts böra ske efter de år från år växlande priserna å växande skog. Den växande skogens värde är så stort i förhållande till avkastningen, att även obetydliga ändringar i skogspriserna skulle kraftigt påverka inkomsten och göra denna ojämn. En annan svårighet beträffande utjämningen, som sammanhänger med den stora lagerhållningen i skogsbruk, är att en försäljning av fastigheten, vilket innebär en realisation av lagret, kan leda till att en stor samlad vinst respektive förlust framkommer. Utjämningsanordningen måste därför om möjligt omfatta även denna sista affärshändelse. Av hänsyn till dessa förhållanden och då beträffande skogsbruket anknytning i regel icke kan ske till de av den skattskyldige förda räkenskaperna, bör lagervärderingen inskränkas till en beräkning, huru virkesförrådets värde förändrats sedan närmast föregående år, och om möjligt genomföras på ett tekniskt enkelt sätt. I förslaget har beräkningen av lagervärdet ordnats på följande sätt. När en person köper en skogsfastighet, fastställes den andel av köpeskillingen, som belöper å den växande skogen. Beloppet utgör ingående skogslagervärde för första beskattningsåret. Det för ägaren utgående skogslagervärdet för samma år erhålles genom att till ingående skogslagervärdet lägga värdet av skogs tillväxten eller normalavkastningen under beskattningsåret, beräknat för helt år till sex procent av den växande skogens och skogsmarkens sammanlagda taxeringsvärde, samt frånräkna värdet av vad som uttagits ur skogen under beskattningsåret. Sistnämnda värde beräknas sum-

196 mariskt efter det rotvärde per kubikmeter, som vid senaste allmänna fastighetstaxering bestämts för fastigheten. Det sålunda fastställda utgående skogslagervärdet blir ingående skogslagervärde för följande beskattningsår. På detta sätt beräknas skogslagervärdet år från år, tills den skattskyldige säljer fastigheten. Utgående skogslagervärdet fastställes då till så stor del av försäljningssumman, som belöper å den växande skogen. Om äganderätten övergår genom arv, testamente, gåva eller bodelning, beräknas utgående skogslagervärdet vid äganderättsövergången på angivet sätt med hänsyn till tillväxt och uttag under den förflutna delen av året, och det utgående skogslagervärdet för den förutvarande ägaren blir, liksom vid fastighetsförsäljning, ingående skogslagervärde för den tillträdande. För varje år upptages ingående skogslagervärdet på avdragssidan och utgående skogslagervärdet på intäktsidan i jordbruksbilagan, varigenom skogslagervärdets ökning höjer och dess minskning nedsätter resultatet enligt bilagan. I det nu gällande formuläret till jordbruksbilaga utgå intäktsposten för skog, som avyttrats i samband med marken, och avdragsposten för värdeminskning av skog. Genom denna anordning framkommer den totala inkomsten av skogsbruket under den skattskyldiges ägotid såsom skillnaden mellan å ena sidan försäljningssumman för skogen jämte nettointäkten av virkesuttagen under innehavet och å andra sidan det belopp, ägaren erlagt för skogen vid inköpet av fastigheten. All vinst av skogen tages alltså till beskattning, vare sig den beror av värdestegring eller ej, på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst. Lagervärderingen, d. v. s. den årliga beräkningen av skogslagervärdet, är av betydelse endast för frågan, när inkomsten skall tagas till beskattning, och syftet är, som nämnt, att detta skall ske med tämligen lika stora belopp årligen. För att hindra att gällande skogslagervärde i alltför hög grad skiljer sig från verkliga värdet, vilket kan hava till följd, att slutavräkningen vid en försäljning av fastigheten leder till en hög beskattning eller till ett underskott, som ej kan utnyttjas, har föreslagits, att det utgående skogslagervärdet under innehavet ej får överstiga 150 procent och ej understiga 80 procent av den växande skogens gällande taxeringsvärde. Minimispärren medför, då den träder i funktion, att inkomsten blir högre beräknad än eljest skulle blivit fallet, på samma sätt som då lagret i en rörelse upp värderas. Detta förslag löser, enligt vad kommunalskatteberedningen vidare anför, flera av de svårigheter, som äro förbundna med inkomstbeskattningen av skogsbruk. Vissa skogstekniska beräkningar bortfalla liksom ock därmed sammanhängande utredningssvårigheter och felmöjligheter. Inkomsten blir tagen till beskattning med ungefär lika belopp varje år, i följd varav gäldränteavdrag, allmänna avdrag och ortsavdrag kunna bättre utnyttjas. Obehörig merbeskattning på grund av statsskattens progression undvikes, och kommunerna få ett jämnare skatteunderlag. Beredningen har emellertid icke ansett sig kunna förorda förslaget. En nackdel av principiell art är enligt beredningens mening, att all värdesteg-

197 ring av skogen blir underkastad beskattning. En olägenhet är vidare, att taxeringsförfarandet blir omständigt, och att beskattningsmyndigheterna erhålla en avsevärt ökad arbetsbörda. Vid förslagets införande möter uppgiften att fastställa ingående skogslagervärde för varje skogsägare, vilket måste kräva ett omfattande arbete. Den mest framträdande förtjänsten är, att inkomsten blir utjämnad, så att avdrag av olika slag kunna utnyttjas även de år, då ingen avverkning skett. Denna utjämning är särskilt värdefull vid garantiskatt, i det att den på ett effektivt sätt avhjälper de olägenheter, som äro förbundna med garantibeskattning av skog. Sedan beredningen beslutat föreslå övergång till fristående objektskatt, har dock denna fördel hos förslaget blivit mindre betydelsefull. Slutligen framhåller beredningen, att viss osäkerhet måste råda i fråga om utjämningseffekten med hänsyn till svårigheten att erhålla för prövning härav nödigt material. Med sin utgångspunkt från taxering av jordbruksinkomst efter bokföringsmässiga grunder hava de sakkunniga med stort intresse tagit del av beredningens förevarande förslag till taxering av inkomst av skogsbruk efter bokföringsmässiga grunder. Sistnämnda förslag har utarbetats under hänsynstagande till gällande taxeringsmetod. Det må framhållas, att den schablonmässiga beräkningen av tillväxten ofta icke torde överensstämma med den verkliga tillväxten, varigenom efter en längre eller kortare tids förlopp det taxeringsmässiga skogslagervärdet skulle komma att väsentligt avvika från det verkliga värdet. Det schablonmässiga tillägget, liksom också avdraget, är baserat på priserna vid senaste fastighetstaxering, vilket medför, att avdraget för avverkning kan beräknas efter andra priser än de, som upptagits såsom inkomst för tillväxten. Om således tillväxten sker under tider med låga taxeringsvärden, men avverkningen sker under tider med höga taxeringsvärden, kommer avdraget för en kvantitet att bliva större än den beskattade inkomsten för motsvarande tillväxt. Härigenom undgår viss del av köpeskillingen för avverkad skog beskattning. En justering sker visserligen i samband med en eventuell försäljning av fastigheten. I det motsatta fallet är olägenheten kanske ännu större, i det att skogsägaren får skatta för större inkomst än han verkligen haft. E n nackdel är slutligen, att avräkningen är knuten till en redovisning av avverkade kvantiteter med de felkällor, som därvid alltid måste uppkomma. Det kan måhända även befaras att, då all tillväxt, oavsett om avverkning sker eller ej, är underkastad inkomstbeskattning, en skogsägare kan tvingas att företaga avverkning för erhållande av medel till skatt. I praktiken skulle säkerligen det ifrågavarande förslaget bliva svårtillämpligt. Om man för skogsbruket skall kunna genomföra en inkomstbeskattning efter bokföringsmässiga grunder, torde ur såväl principiella som praktiska synpunkter fördelar vinnas, om bestämmelserna härom liksom för det egentliga jordbruket så nära som möjligt anknytas till vad som gäller i fråga om

198 inkomst av rörelse. I stället för den schablonmässiga skattetekniska anordning för skogslagervärdets bestämmande, som kommunalskatteberedningen förutsatt, hava de sakkunniga övervägt ett förslag, enligt vilket detta värde skulle få tämligen fritt bestämmas av skogsägaren själv. Vid inkomstberäkningen kommer då värdestegring på skogen att tagas till beskattning, såvida icke särskilda anordningar vidtagas för att mildra sådan beskattning vid fastighets överlåtelse. Innebörden av de sakkunnigas förslag framgår av följande. Som lagervärde skall upptagas värdet vid årets början och slut, dels av lager av skogsprodukter, och dels av växande skog. Skogsprodukternas lagervärde bör upptagas till självkostnadspris. Växande skogens ingående lagervärde bör vara vid köp eller byte eller därmed jämförligt fång dess andel i köpeskillingen och vid arv eller annat benefikt fång det taxerade skogsvärdet vid senaste allmänna fastighetstaxering. Det ingående skogslagervärdet bör alltså bestämmas efter samma regler, som nu gälla för skogens ingångsvärde. Har avdrag åtnjutits i detta värde eller för minskning i ingående virkesförrådet, bör ingående skogslagervärdet vara det för ägaren gällande ingångsvärdet. Vid årets slut får det utgående skogslagervärdet bestämmas av skogsägaren med hänsyn icke blott till förändringarna i värde genom avverkning och tillväxt utan även till möjligheten av jämkningar nedåt eller uppåt, beroende på behovet av inkomstutjämning. En långt gående frihet vid bestämmande av utgående skogslagervärde skulle emellertid kunna av skogsägarna utnyttjas till nedskrivning i detta värde, vilket skulle kunna medföra allmänt minskade skogsinkomster och sannolikt en betydande nedgång i skatteunderlaget. Till förhindrande härav synes det nödvändigt att endast medgiva en värdering av utgående skogslagervärdet inom vissa gränser, närmast så att nedskrivning icke får i regel ske under ett visst värde, förslagsvis kallat spärrvärde. Vid fastställande av detta spärrvärde torde i första hand hänsyn böra tagas till det värde, som skogsägaren får räkna såsom ingångsvärde. Spärrvärde och ingångsvärde böra nämligen av nyssnämnda skäl icke alltför mycket avvika från varandra. Å andra sidan bör spärrvärdet sättas i sådant förhållande till ingångsvärdet, att en viss lämplig och skälig nedskrivningsmöjlighet beredes för utjämning av skogsinkomster, som bero på att större uttag ske än som motsvara den genomsnittliga avverkning, som kan uttagas från skogen. Vid övervägande av gränsen för spärrvärdet torde man kunna förutsätta, att i de flesta fall en tillfredsställande utjämningsanordning erhålles, om spärrvärdet sättes 20 % lägre än ingångsvärdet. Inom dessa 20 % torde nämligen i stort sett falla behållna skogsinkomster, som för viss tid kräva utjämning genom minskning i skogslagervärdet. I vissa fall, då onormalt stora uttag göras, kan självfallet behov av större minskning i skogslagervärdet vara berättigat än som k a n medgivas med fastställt spärrvärde. För tillgodoseende av större utjämning i sådana fall bör spärrvärdet kunna sänkas enligt vissa bestämda regler. Därvid bör det åligga skogsägaren att förete sådan utredning, som erfordras för omtaxering av fastighet enligt 12 § kommunalskattelagen. Om det av utredningen

199 framgår, att det taxerade skogsvärdet bör nedsättas på grund av skogskapitalets minskning med mera än 20 °/o, bör spärrvärdet nedsättas med samma procenttal av ingångsvärdet (köpeskilling eller taxerat skogsvärde). Denna möjlighet till extraordinär nedsättning i spärrvärdet bör givetvis även föreligga vid ofrivilliga minskningar av skogskapitalet, såsom genom eldsvåda, stormfällning, statligt förfogande eller liknande förfarande. Ett spärrvärde, anknutet till vars och ens ingångsvärde efter visst procenttal med möjlighet till extraordinär nedsättning, som nu nämnts, torde bättre fylla sin uppgift vid denna speciella lagervärdering av skogen än ett eftei vissa grunder bestämt värde, avseende normallager av växande skog. Den nedre gränsen för skogskapitalet bestämmes i praktiken genom gällande skogsvårdslagar och blir sålunda även slutligt avgörande för det lägsta spärrvärde, som för en viss fastighet kan förekomma. Att generellt söka för alla fastigheter fastställa ett annat, högre spärrvärde, avseende det skogskapital, som vid god skogshushållning icke bör underskridas på en fastighet, torde med starkt växlande ingångsvärden leda till allt för stora skillnader i nedskrivningsmöjligheterna och för stora risker för rubbningar i skatteunderlaget vid övergången till beskattning av skogen enligt dessa grunder. Vid överläggning om spärrvärdet och möjligheterna till utjämning har även uppmärksammats frågan om prisfall eller — måhända vanligare och riktigare — prisskillnader på grund av för högt betalda köpeskillingar för skogen. Som varulager med lång omloppstid (= omsättning) är växande skog icke underkastad så stora och hastiga värdeförändringar som andra, mera kortsiktiga varulager. Hittills hava skogsvärdena på lång sikt visat en stadig, stigande tendens, och några risker för nämnvärt prisfall anses allmänt icke vara för handen. Detta utesluter givetvis icke, att vissa spekulationsköp i skog under goda konjunkturer kunna avvecklas under sämre konjunkturer med förlust. Att för utjämning av sådana prisförluster bereda möjlighet till extraordinär nedsättning i spärrvärdet har ej ansetts genomförbart. En slutlig förlust vid försäljning skulle kunna mildras genom att densamma bleve fördelad på ett antal år bakåt i tiden enligt för eftertaxering gällande grunder. Under innehavet har skogsägaren dessutom möjlighet att göra justering uppåt i skogslagervärdet, motsvarande värdet av besparad tillväxt eller annan värdeökning, som motiverar sådan justering. Något gränsvärde för justeringar uppåt av skogslagervärdet förutsattes ej behöva stipuleras; för sådan värdering anses bokföringslagarnas bestämmelser, att lager icke får upptagas till högre belopp än verkliga värdet, vara tillfyllest som begränsning. För skogsägaren är det av betydelse att rätt förstå innebörden av skogslagervärdets ändringar icke blott nedåt utan även uppåt. Det är sålunda vid periodiska avverkningar i regel lämpligt att justera skogslagervärdet uppåt för värdet av sparad tillväxt de år, då avverkning för avsalu icke sker, eftersom man därigenom får större möjlighet till nedskrivning i samband med avverkningen, då den företages. Givetvis bör dessutom tillvaratagas möjligheten till justering uppåt i skogslagervärdet för att utnyttja förekommande förlustavdrag å annan förvärvskälla. Slutligen bör skogsägaren uppmärksamma, att

200 om fastigheten försäljes, en avräkning skall ske och att beskattningen därvid beror på huru nära skogslagervärdet ligger den köpeskilling för skogen, som kan påräknas. Den relativt stora frihet att ändra skogslagervärdet nedåt och uppåt, som på så sätt skulle beredas skogsägaren, bör kunna verka utjämnande i fråga om beskattningen av såväl skogsinkomster som därmed förenade inkomster av jordbruket eller av andra förvärvskällor. Här har sålunda bland annat förutsatts, att skogslagervärdet får justeras uppåt intill skogens verkliga värde bland annat för att motväga förlust å annan förvärvskälla. I extrema fall torde därvid skogslagervärden kunna ifrågasättas, som ligga betydligt över fastighetstaxeringens skogsvärde eller köpeskillingen som ingångsvärde. Vissa svårigheter kunna uppkomma att i dylika fall konstatera »verkliga värdet» för en sådan speciell lagervara som växande skog. Därest tvekan skulle uppstå, huruvida för högt skogslagervärde kommit till användning, torde det få ankomma på skogsägaren att för skattemyndigheten styrka, att det icke överstiger verkliga värdet och att även lämna uppgifter rörande de värderingsgrunder, som han kan åberopa till stöd härför. Någon annan begränsning av rätten att höja skogslagervärdet har, som förut nämnts, icke ansetts erforderlig. Den slutliga beskattningen av skogsinkomsten under ägo tiden sker först vid fastighetens övergång till annan ägare. Avräkning skall då ske i anslutning till det utgående skogslagervärde, som skall vara ingångsvärde för den nye ägaren. Vid fastighets försäljning skall skogens köpeskilling utgöra det värde, till vilket avräkning sker. Säljares och köpares olika intressen vid bestämmande av detta värde torde i regel vara garanti för att det blir nöjaktigt avvägt. Ovidkommande synpunkter kunna givetvis föranleda, att köpare för att skaffa sig bättre ingångsvärde överenskommer med säljare om att större andel av köpeskillingen skall anses belöpa på skogen än som vore berättigat. Dylika konsekvenser torde dock icke få anses utgöra hinder för genomförande av här behandlade förslag. Av större betydelse vid bedömning av dess verkningar för säljaren, resp. köparen är själva den omständigheten, att en uppdelning av köpeskillingen måste ske för att få skogens värde fastslaget. Detta är nämligen i många fall svårt. Avsefärda fel i värdesättningen kunna därför befaras. Dylika fel inverka vid beskattningen med hela sitt belopp. Vid en så relativt fri skogslagervärdering, som här avses, föreligger ingen garanti för att i fråga om fastigheter, som gå i arv, skogslagervärdena hållas uppe i skälig nivå, om icke avräkning sker även vid sådana och andra benefika överlåtelser. En avräkning i anslutning till det taxerade skogsvärdet vid arvfall och övriga benefika fång anses därför böra vara principiellt motiverad. På annat sätt kan ej heller värdestegringen på skogen tagas till beskattning vid benefika överlåtelser. Då det vid slutavräkning — oaktat utjämningsmöjligheterna — givetvis kan inträffa, att en stor samlad skogsinkomst tages till beskattning, torde en uppdelning av denna på ett flertal år på sätt kommunalskatteberedning-

201 en ifrågasatt, vara motiverad. Om liknande anordning vid slutlig förlust har tidigare nämnts. I det system för beskattning av skogsinkomst, för vilket redogörelse här lämnats, kan ifrågasättas, huruvida det även bör vinna tillämpning i fråga om sådana juridiska personer, där slutavräkningar endast undantagsvis äga rum (statens och övriga allmänna skogar samt bolagsskogar). I regel företagas på dessa skogar årliga avverkningar enligt skogshushållningsplaner. Här lärer icke föreligga samma behov av nedskrivning i ingångsvärde (vid förvärv eller övergång till det nya systemet) som vid övriga skogar. I fråga om statens m. fl. skogar kan därför övervägas att sätta spärrvärdet lika med det ingångsvärde, som fastställes vid övergången eller vid senare förvärv. Å andra sidan böra utjämningsmöjligheter, som sådana skogsägare själva kunna skapa efter övergången, även beredas dem, d. v. s. de böra genom justering uppåt i skogslagervärdet kunna motverka förluster och utjämna relativt stora skogsinkomster. Beskattning efter bokföringsmässiga grunder med skogen som ett varulager innebär, att värdestegring på växande skog tages till beskattning, i varje fall senast vid slutavräkningen. I detta sammanhang uppkommer frågan, huruvida hänsyn skall tagas till penningvärdets fall vid försäljning. I föreliggande förslag betraktas skogen såsom varulager, och varulager beskattas i allmänhet utan hänsyn till penningvärdets fall. Emellertid föreligga särskilda förhållanden beträffande skogen. I själva verket utgör skogen sårål varulager som produktionsmedel. Skogens omloppstid är lång; skogen utgör till större delen en tillgång för stadigvarande bruk. Med hänsyn härtill synes det skäligt, att vid beskattning i samband med försäljning av fastigheten hänsyn tages till penningvärdets förändring på så sätt, att ingångsvärdet omräknas till det penningvärde, som gäller under överlåtelseåret. Att därvid avräkna inträffad värdestegring torde icke vara möjligt. Dels utgör nämligen den inkomst, som motsvaras av verklig värdestegring, en faktisk inkomst, som principiellt bör beskattas, dels ock lär det vara i praktiken mycket svårt att generellt fastställa värdestegring å skog. Under en och samma tidrymd kan nämligen för vissa fastigheter värdestegringen vara obetydlig, medan för andra fastigheter densamma kan vara relativt sett betydande. Detta är framför allt beroende på de olika fastigheternas belägenhet. Här ovan behandlade förslag må belysas med följande exempel. Det antages, att ingångsvärdet av växande skog å en fastighet är 10 000 kronor eller samma värde, som blivit skogen åsätt vid senaste fastighetstaxering. Spärrvärdet, beräknat till 80 °/o av ingångsvärdet, utgör 8 000 kronor. Som ingående värde år 1948 upptages alltså 10 000 kronor. Kostnaden för under detta år verkställd avverkning har uppgått till 1 000 kronor. Skogsägaren ökar sitt skogslagervärde med detta belopp till 11 000 kronor (10 000 + 1000). Den härigenom uppkomna inkomsten, 1 000 kronor, kommer att kvittas mot avverkningskostnaden. Nettointäkten kommer således icke

202 att påverkas härav. Nästa år, då skogsägaren har ett ingående skogslagervärde av 11000 kronor, försäljer han virke för 3 000 kronor. Lagervärdet nedskrives till 9 000 kronor och skogsägaren får skatta för 1 000 kronor (3 000—2 000). År 1950 avverkas virke, som försäljes för 2 500 kronor, för vilken avverkning han haft kostnader å 1 000 kronor. Skogsägaren nedskriver skogslagervärdet till spärrvärdet 8 000 kronor, under vilket värde avskrivning ej får ske. På grund av intäkten genom försäljning av det avverkade virket ökas nettointäkten med 500 kronor [ = 2 5 0 0 — ( 1 0 0 0 + 1000)]. Under det därefter följande året uppskrives skogslagervärdet med hänsyn till tilltänkt försäljning från 8 000 kronor till 12 000 kronor, vilket har till följd, att hans nettointäkt för detta år ökas med 4 000 kronor. År 1952 säljes fastigheten och av köpeskillingen belöper å skogen 20 000 kronor. Från nämnda 20 000 kronor skall avdragas icke blott bokförda lagervärdet, 12 000 kronor, utan även det belopp, som motsvarar penningvärdesförsämringen å ingångsvärdet. Ingångsvärdet 10 000 kronor skall nämligen med hänsyn till penningvärdets förändring omräknas till försäljningsårets penningvärde. Om index för penningvärdets förändring visar att ingångsvärdet bör höjas med exempelvis 10 °/o eller 1 000 kronor, skall 12 000 + 1 000 eller sålunda 13 000 kronor fråndragas köpeskillingen 20 000 kronor och återstående 7 000 antingen tagas till beskattning i sin helhet eller eventuellt genom eftertaxering uppdelas på flera år. En övergång till beskattning av skogen enligt bokföringsmässiga grunder i enlighet med ovan behandlade förslag ställer stora krav på bestämmelser, som kunna på ett nöjaktigt sätt anslutas till nu gällande regler för inkomstbeskattningen av skog och samtidigt icke bliva komplicerade vid tillämpningen. Med hänsyn till övergången till ett system med värdestegringsskatt för skogen borde bestämmelserna såvitt möjligt utesluta, att sådan värdestegring, som uppkommit före övergången, bleve beskattad. Å andra sidan borde vid övergången sparad tillväxt helt tagas till beskattning, då avverkning senare sker. Ett fastställande av ingångsvärden vid övergången, som skulle tillgodose dessa principiella önskemål, fordrar ett särskilt omständligt taxeringsförfarande i fråga om de värden, som i varje fall skulle åsättas som ingående skogslagervärden vid övergången, vilket kommunalskatteberedningen även framhållit (s. 240 i dess betänkande, del II). Det kan emellertid ifrågasättas, om icke övergångsförfarandet borde förenklas, varvid dock olikformigheter för skogsägarna bli ofrånkomliga. För att göra övergången så enkel som möjligt för såväl de skattskyldiga som beskattningsmyndigheterna synes det enda tänkbara vara att vid ingångsvärdets bestämmande utgå från en schablonregel, baserad på taxeringsvärdet å den växande skogen. Emellertid måste givetvis skogsägare, vilkas »för ägaren gällande ingångsvärde» (t. ex. köpeskilling minus erhållna avdrag) ligger högre än taxeringsvärdet, tillerkännas rätt att få såsom ingående skogslagervärde upptaga detta högre värde. Beträffande övriga skogsägare bör en schablonregel tillämpas. Den enklaste metoden torde härvid vara att låta taxerings-

203 värdet å skogen vid senaste (1945 års) allmänna fastighetstaxering utgöra ingångsvärde. Vid denna taxering torde större likformighet och noggrannhet hava tillämpats än vid föregående allmänna fastighetstaxeringar. Nämnda regel är synnerligen enkel i tillämpningen och torde i stort sett giva ett tillfredsställande resultat. Mot densamma kan invändas, att ingångsvärdet icke bör baseras på ett taxeringsvärde, bestämt efter en vid tidpunkten för fastighetstaxeringens företagande befintlig skogstillgång. Har sålunda en skogsägare sparad skog, skulle han vid övergången komma i gynnsamt läge, om taxeringsvärdet å skogen räknades såsom ingångsvärde, i det att han skulle undgå beskattning för den tillväxt utöver avverkningen, som uppkommit i tiden mellan förvärvet och övergången. Värdet å denna tillväxt blir enligt gällande regler för slutavräkning mycket ojämnt beskattad; vid arv och liknande fång beskattas den ej, och vid försäljning hava de invecklade bestämmelserna om beskattning av skog i samband med försäljning av fastighet i praktiken icke på långt när vunnit avsedd tillämpning. För att motverka här angivna olägenhet skulle krävas bestämmelser för beräknande av ingångsvärdet, vilka bestämmelser enligt sakens natur skulle bliva svåra och tidsödande att tillämpa. I de fall, fastighet innehafts under en längre tidsperiod, torde över huvud ett riktigt resultat endast sällan kunna uppnås. Förutom grundreglerna för ingående skogslagervärdets bestämmande vid övergången, eller att skogslagervärdet skall motsvara det taxerade skogsvärdet, alternativt det för ägaren gällande ingångsvärdet om detta senare ligger högre, måste även angivas särskilda regler för vilket värde, som skall vara spärrvärde vid övergången. Detta anses böra vara 20 % lägre än det ingående skogslagervärdet, varigenom systemets genomförande skulle innebära en motsvarande nedskrivningsmöjlighet. Om sålunda det taxerade skogsvärdet skulle finna stor tillämpning såsom ingående skogslagervärde, borde detta givetvis bäst ske, om övergången i tiden sammanfölle med det år, då allmän fastighetstaxering äger rum. I annat fall kunde övervägas att justera detta värde med erhållna avdrag för minskning i skogs ingångsvärde under den tilländalupna delen av löpande fastighetstaxeringsperiod, dock högst intill spärrvärdet, 80 °/o av det taxerade skogsvärdet. I sådana fall skulle således spärrvärdet hållas oförändrat på samma nivå som i de fall, då avdrag icke begärts. Justeringen av ingående skogs lagervädet med åtnjutna avdrag minskar alltså nedskrivningsmöjligheterna och skapar därmed en sådan likställighet skogsägarna emellan, som är möjlig enbart på grund av tidpunkten för övergången. Såsom tidigare nämnts, har övervägts att i fråga om statens skogar, övriga allmänna skogar samt bolagsskogar låta deras ingående skogslagervärden även utgöra spärrvärden. Kommunalskatteberedningen har föreslagit relativt låga ingångsvärden för dessa i regel mycket gamla förvärv, så att ingångsvärdet vid övergången endast skulle motsvara 5 normala årliga värdeavkastningar, bestämda enligt senaste fastighetstaxeringsvärdefaktorn. Det torde emellertid icke föreligga några skäl, varför icke ingående skogslagervärdet — och spärr värdet — även för dessa skogar upptagas enligt grund-

204 regeln, d. v. s. till det taxerade skogsvärdet, eventuellt till det för ägaren gällande ingångsvärdet, om det senare är högre och ägaren det önskar. En lösning av frågan om skogsbrukets inkomstbeskattning efter nu angivna linjer förutsätter, att bondeskogsbrukets utövare — som frågan närmast gäller — skulle kunna bibringas en riktig uppfattning om systemets konsekvenser i olika avseenden. Skulle följden av systemets införande bliva, att man väl använde sig av de nedskrivningsmöjligheter, som funnos, men att man inte förstod betydelsen av att hålla skogslagervärdena uppe något så när och således även gjorde justeringar uppåt i värdena för att möta beskattningen vid överlåtelse av fastigheten, skulle utjämningsanordningen icke få åsyftad verkan. I stället skulle systemet kunna leda till relativt hårda beskattningar vid slutavräkningar, och den särskilda eftertaxeringen, som är en besvärlig procedur, skulle ofta behöva förekomma. Systemets frestelse att ned till spärrvärdet kunna minska skatten och uppskjuta den till slulavräkningen är uppenbar och fordrar säkert mycken upplysning och erfarenhetsmässig belysning, innan den k a n nöjaktigt övervinnas. Som förut nämnts, är det vid skogsfastighets försäljning svårt att rätt fastställa, hur stor del av köpeskillingen som belöper på växande skog. Fel i detta avseende påverka den slutliga beskattningen för såväl säljare som köpare. Liknande olägenheter vidlåda det taxerade skogsvärdet vid arv och andra benefika fång. Fastighetstaxeringen får ökad betydelse för bestämmande även av skogsinkomsten, vilket icke i och för sig kan anses önskvärt. Särskilt med tanke på de svårigheter för bondeskogsbrukets utövare, som tillämpningen kan erbjuda, hava de sakkunniga i samband med förslaget om jordbrukets beskattning efter bokföringsmässiga grunder icke velat utsträcka dessa att jämväl avse växande skog. De sakkunniga anse dock, att efter en viss tids förtrogenhet med de föreslagna grunderna för jordbrukets beskattning och med erfarenhet av huru dessa komma att verka, jämväl skogsbrukets beskattning borde principiellt samordnas med jordbrukets och att de nu framlagda synpunkterna i fråga om inkomstbeskattning av skog då borde övervägas. Då enligt vad ovan anförts de sakkunniga icke ansett sig böra föreslå, att växande skog hänföres till varulager i skogsbruk, kommer följaktligen att hit endast räknas avverkade skogsprodukter, som finnas i lager vid beskattningsårets utgång. Beträffande värdering av ifrågavarande produkter vid inkomsttaxeringen skola gälla samma regler, som de sakkunniga under avd. I om jordbrukets inkomsttaxering föreslagit beträffande produkter från jordbruksfastigheten och inköpta förnödenheter (s. 64). Regeln blir sålunda den, att jordbrukarens värdesättning av tillgångarna endast frångås, om särskilda omständigheter därtill föranleda. Vad angår lager av skogsprodukter vid övergångsårets ingång komma jämväl motsvarande bestämmelser alt tillämpas, som de sakkunniga föreslagit för produkter i jordbruket. Jordbrukaren får följaktligen i deklarationen

205 för övergångsåret icke upptaga något ingående värde å skogsprodukter. I övrigt må här hänvisas till vad de sakkunniga anfört ovan om de skatteproblem, som, såvitt angår här avsedda slag av lager tillgångar, uppkomma vid övergången (s. 68 o. följ.). Vad härefter angår fordringar i skogsbruk kunna dessa hava uppkommit på grund av såväl försäljning av avverkade skogsprodukter som upplåtelse av avverkningsrätt till skog. Beträffande förstnämnda slag av fordringar skall gälla vad ovan sagts om fordringar i jordbruket (s. 74—75); sålunda skall den där föreslagna bestämmelsen för övergångsåret, att avdrag ej får göras för fordringar vid nämnda års ingång, även tillämpas i fråga om fordringar för försålda skogsprodukter. Vidkommande härefter fordran för upplåtelse av avverkningsrätt till skog, skulle, enligt före år 1929 gällande praxis, hela köpeskillingen räknas som intäkt för det år, varunder upplåtelsen skett. I gällande kommunalskattelag vidtogs den ändringen (se anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen) att, om någon upplåtit avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, skall såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen, som under samma år influtit. Denna bestämmelse infördes på förslag av 1921 års kommunalskattekommitté, som — med anledning av då gängse praxis alt på en gång upptaga köpeskillingen till beskattning — anförde: »Otaliga äro de klagomål, som hos högre instans anförts över dylika taxeringar men där ogillats. Och säkerligen har mången gång fastighetsägare, som upplåtit skog till avverkning, fått skatta för inkomst härav, vilken på grund av avverkarens insolvens eller andra omständigheter aldrig kommit fastighetsägaren till godo. Enligt kommitténs uppfattning är den inkomst, som sålunda successivt tillföres inkomsttagaren, att anse som åtnjuten under det beskattningsår, då den i verkligheten tillgodokommer honom. Förhållandet är detsamma, som då någon på grund av kontrakt med ömsesidig prestationsskyldighel — leveranskontrakt, arrende, hyra med mera sådant —- förvärvat rätt att av annan successivt utbekomma visst belopp.» Med hänsyn till de speciella förhållandena beträffande fordringar för upplåtelse av avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under flera år, finnes anledning att vid inkomsttaxeringen behandla dessa fordringar på annat sätt än som ovan angivits för övriga fordringar i skogsbruk. Den, som ingått avtal om upplåtelse av avverkningsrätt till skog, har nämligen icke fullgjort någon prestation i och med avtalets upprättande. Ur denna synpunkt synes upplåtelse av avverkningsrätt till skog kunna jämställas med leveranskontrakt å varor i rörelse. Ett sådant leveranskontrakt redovisas i allmänhet icke i den skattskyldiges bokföring eller vid inkomsttaxeringen, förrän vara levererats och säljaren således fullgjort sin prestation. I följd härav skulle beträffande kontrakt om upplåtelse av avverkningsrätt köpeskillingen upptagas såsom inkomst, i den mån avverkning sker. Då det emellertid skulle möta svårigheter för skogsägaren att bedöma huru mycket, som vid en viss tidpunkt avverkats, och då i regel likvid för avverkningsrätt torde erläggas i nära anslutning till avverkning, hava de sakkunniga funnit att ur praktisk synpunkt skogsägaren bör äga rätt att

206 upptaga köpeskillingen såsom inkomst först i den mån den blivit tillgänglig för lyftning. Han behöver sålunda icke såsom utestående fordran upptaga någon del av den avtalade köpeskillingen. Vidkommande fordringar för upplåtna avverkningsrätter, som finnas vid övergångsårets ingång, skall motsvarande regel gälla, som nyss angavs för fordringar för försålda skogsprodukter. Vad slutligen angår skulder i skogsbruket hänvisas till vad de sakkunniga anfört härom beträffande skulder i jordbruket.

207 AVD.

HL

Bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare. KAP. 1. F r å g a n s tidigare b e h a n d l i n g . 1855 års förordning ang. handelsböcker och handelsräkningar undantog uttryckligen jordbrukare och idkare av de näringar, som med jordbruket sammanhänga från skyldigheten att föra handelsböcker. Grunden för förpliktelsen att föra handelsböcker angavs i propositionen till nämnda förordning sålunda: »Då köpmannen och i allmänhet varje näringsidkare, så snart hans rörelse kommit till någon högre grad av utsträckning, ofta sättes i nödvändighet att anlita krediten, och det således måste ligga i samhällets intresse, att utvägarne för honom att erhålla kredit, så vitt ske kan, underlättas, blir det på samma gång av stor vigt, att missbruk av densamma i möjligaste måtto förekommes och, då det inträffar, allvarligen bestraffas. Sådant kan likväl ej ske, med mindre, varje gång en näringsidkare kommer på obestånd, och nödgas inställa sina betalningar, tillfälle gives att inhämta tillförlitlig och fullständig upplysning, huru han begagnat det av hans borgenärer honom lämnade förtroende, och om anledningarne till hans obestånd. Den säkraste upplysning i detta hänseende lämna ordentligen och ändamålsenligt förda handelsböcker. Bokföring över rörelse är således för näringsidkaren en skyldighet ej blott emot honom själv, utan även emot det allmänna, och bör förty av lagen påbjudas.» I skrivelse den 4 mars 1903 hemställde riksdagen, att Kungl. Maj:t ville taga under övervägande i vad mån då gällande bestämmelser ang. skyldigheten att föra handelsböcker kunde erfordra utvidgning eller förtydligande. I skrivelsen anfördes bl. a. följande. »Gällande lagstiftning angående bokföringsskyldighet torde, åtminstone i den mån densamma avser enskilda personer, kunna sägas vila på den uppfattningen, att dylik skyldighet bör åligga dem, vilka på grund av beskaffenheten utav deras verksamhet kunna antagas behöva i någon större utsträckning anlita krediten. Det allmänna förtroendet är en grundval för omsättningen, och skydd mot missbruk av detta förtroende är därför ett viktigt samhällsintresse. En förutsättning för beredande av sådant skydd är emellertid att, då en näringsidkare kommer på obestånd och måste inställa sina

betalningar, tillfälle gives att inhämta tillförlitlig och fullständig upplysning, huru han begagnat det honom lämnade förtroendet, samt vad anledningen är till det obestånd han iråkat. Då ordentligt och ändamålsenligt förda handelsböcker i detta hänseende bereda den säkraste kännedomen, är bokföring över rörelsen för näringsidkaren en skyldighet ej blott mot honom själv, utan även mot det allmänna. Riksdagen, som ansluter sig till den uppfattning, på vilken gällande lagstiftning i förevarande ämne är byggd, finner däremot anmärkningar i vissa hänseenden kunna framställas mot det sätt, varpå denna uppfattning för det närvarande är genomförd. Av vad riksdagen ovan anfört om syftet med bokföringsskyldigheten torde framgå, att detta syfte skulle bäst tillgodoses därigenom, att dylik skyldighet ålades dem, vilka driva rörelse av större omfattning, oavsett den yrkesställning de i övrigt intoge. En föreskrift av detta innehåll torde dock knappast kunna bliva av tillräcklig tydlighet och bestämdhet, och det har därför ansetts nödigt att närmare angiva de slag av näringsidkare, vilka bokföring åligger. Den uppräkning av särskilda yrken, som 2 § av ifrågavarande förordning i detta ändamål innehåller, lärer emellertid på grund av de ändrade förhållanden, som uppstått efter tiden för förordningens tillkomst, numera vara i viss mån föråldrad och ofullständig. I densamma upptagas nämligen icke en del näringar, vilka i våra dagar ofta bedrives i så stor omfattning, att bokföringsskyldighet borde förefinnas. Det synes därför vara lämpligt och behövligt, att nämnda bestämmelser underkastas omprövning, i ändamål att förutom nu uppräknade näringsgrenar jämväl andra, som kunna anses med hänsyn till betydelse för affärslivet vara med dem likställda, måtte, i den mån de utövas i avsevärd omfattning få sig ålagd skyldighet att föra handelsböcker. Å andra sidan torde det kunna ifrågasättas, huruvida samtliga de i paragrafen angivna yrken städse äro av den betydelse för affärslivet eller utövas i den omfattning, att förandet av handelsböcker bör vara ovillkorligen och utan undantag påbjudet. Att liksom jordbruket de näringar, vilka med jordbruket sammanhänga, äro fritagna från bokföringsplikt, synes riksdagen riktigt, men bestämmelsen härom, sådan den för närvarande är avfattad, lärer i tillämpningen hava givit anledning till skiljaktiga åsikter angående frågan, vilka näringar i förekommande fall böra anses på sådan grund vara undantagna. Stadgandets mening torde vara, att undantaget avser endast sådana näringar, vilka utgöra verkliga binäringar. Är däremot en näring i och för sig av den beskaffenhet och omfattning, att den är hänförlig under bestämmelserna om bokföringsskyldighet, torde dylik skyldighet böra åligga näringsidkaren, även om näringen står i närmare eller fjärmare samband med jordbruk. Att med bestämdhet angiva gränsen härutinnan lärer möta synnerliga svårigheter, men det torde i allt fall förtjäna att tagas under övervägande, huruvida ett förtydligande skulle kunna åstadkommas och enhet i rättstillämpningen därigenom vinnas.» År 1912 tillkallades särskilda sakkunniga att biträda inom justitiedepartementet med verkställande av utredning och avgivande av förslag bl. a. rö-

209 rande omarbetning i vissa delar av 1855 års förordning. De sakkunniga avgåvo ett den 29 januari 1916 dagtecknat betänkande innefattande utredning och förslag i ämnet. I de sakkunnigas betänkande anfördes rörande grunden för bokföringsskyldigheten: »Förpliktelsen är av offentligrättslig natur och är ålagd näringsidkaren framför allt i deras intresse, med vilka han kommer i affärsförbindelser. Fullgörandet av bokföringsskyldigheten från den enskildes sida är av stor betydelse för staten, då bokföringen bildar ett viktigt led i proceduren för bestämmandet av den enskildes skattskyldighet. En lagstiftning i ämnet bör därför, om ock i första hand grundad på affärslivets krav å för detsamma lämpade bestämmelser, taga hänsyn även till statens intresse att genom bokföringen vinna ledning för ett rättvist bestämmande av skattskyldigheten. Främst måste emellertid lagstiftaren hava till ögonmärke att inrätta denna lagstiftning så, att den enskilde finner med sitt intresse förenligt att efterleva densamma. Endast i sådant fall kan man vänta, att densamma skall erhålla den betydelse den bör äga för såväl den enskilde som för samhället.» Enligt 1855 års förordning fritogs, såsom ovan nämnts, jordbrukets binäringar generellt från bokföringsskyldighet. I betänkandet uttalade de sakkunniga att detta vore ett missförhållande, som ej borde få fortfara. Därför infördes i förslaget en bestämmelse under vilka villkor vissa i och för sig till jordbruket hänförliga näringar skulle anses såsom binäringar till jordbruket och såsom sådana vara från bokföringsskyldighet frikallade. I anslutning härtill anfördes i betänkandet: »Enligt kommitterades förslag skulle jordbruksnäringen såsom sådan fortfarande vara frikallad från bokföringsskyldighet. Av de korporationer, som till granskning förehaft ett av kommitterade utarbetat preliminärt förslag till ändring av 1855 års förordning om handelsböcker, hava åtskilliga påyrkat bokföringsskyldighet jämväl för jordbrukare. Man har därvid utgått från den riktiga förutsättningen, att bokföring är oundgänglig för ett rationellt jordbruk. Men en sådan bokföringsskyldighet torde sannolikt böra regleras ur andra synpunkter än den allmänna handelsbokföringen, varför enligt kommitterades mening frågan om sådan bokföringsskyldighet lämpligen bör upptagas och utredas för sig eller i annat sammanhang än det förevarande.» Från yttranden, avgivna över nyssnämnda preliminära förslag, må följande uttalanden återgivas. Handels- och Industrikammaren

för Örebro och Västmanlands

län:

»Ehuru ej upptaget i förslaget och kanske fallande utom ramen för kommitterades uppdrag, synes det dock Handelskammaren nödvändigt, att i samband med ett lagförslag om skyldigheten att föra handelsböcker och handelsräkningar upptaga frågan, huruvida icke idkare av jordbruksnäring även skulle åläggas bokföringsskyldighet. På grund av de stora krediter, som jordbrukare i allmänhet begagna, torde förpliktelsen för dem att föra räkenskapsböcker vara en nödvändighet ej blott av allmänrättslig natur, utan även i deras intresse, med vilka de stå i affärsförbindelse 14—457371.

210 Även från statens sida torde för ett rättvist bedömande av beskattningen, det vara av stor betydelse att erhålla lagstadgad bokföringsskyldighet för jordbrukare. Utom det från allmän-rältslig synpunkt berättigade kravet skulle genom dylik bokföringsskyldighet bortfalla svårigheten att bestämma, huruvida en näring, som står i närmare eller fjärmare samband med jordbruket, skulle vara bokföringsskyldig eller ej. Undantag från dylik skyldighet skulle medgivas jordbruk, som drives i ringa omfattning, förslagsvis sådant med taxeringsvärde understigande 10 a 15,000 kronor.» Skånes Handels-, Industrioch Sjöfartskammare: »De förtydliganden och utvidgningar av § 2 i gällande lag om handelsböcker och handelsräkningar, som kommitterade i motsvarande § av föreliggande lagförslag verkställt, synes Handelskammaren i övrigt vara tillfredsställande. Skäl till erinran torde endast kunna ifrågasättas däremot, att icke idkare av jordbruksnäring vid drift i större omfattning gjorts bokföringsskyldiga. Uti den riksdagens skrivelse, i vilken frågan om ändrade bestämmelser om skyldighet att föra handelsböcker väcktes, framhölls, hurusom lagstiftningen angående bokföringsskyldighet kunde sägas vila på den uppfattningen, att dylik skyldighet borde åligga dem, vilka på grund av beskaffenheten utav deras verksamhet kunde antagas behöva i någon större utsträckning anlita kredit. Det allmänna förtroendet vore en grundval för omsättningen, och skydd emot missbruk av detta förtroende vore ett viktigt samhällsintresse. En förutsättning för beredande av sådant skydd vore emellertid att, då en näringsidkare komme på obestånd och måste inställa sina betalningar, tillfälle gåves att inhämta tillförlitlig och fullständig upplysning, huru han begagnat det honom lämnade förtroendet samt vad anledningen vore till det obestånd han iråkat. Då ordentligt och ändamålsenligt förda handelsböcker i detta hänseende beredde den säkraste kännedomen, vore bokföring över rörelsen för näringsidkaren en skyldighet ej blott mot honom själv, utan även mot det allmänna. Syftet med bokföringsskyldigheten angavs vidare uppenbarligen bäst bliva tillgodosett därigenom, att dylik skyldighet ålades dem, vilka dreve rörelsen av större omfattning, oavsett den yrkesställning de i övrigt intoge. Kommitterade påpeka även, hurusom fullgörandet av bokföringsskyldigheten från den enskildes sida är av stor betydelse för staten, då bokföringen bildar ett viktigt led i proceduren för bestämmandet av den enskildes skattskyldighet. Handelskammaren finner det obestridligt, att de större jordbruksidkarna, oavsett penningupplåning emot säkerhet av fastighetsinteckningar, numera för sin rörelse i stor omfattning anlita sig av varukredit utan lämnande av säkerhet för densamma. Även med hänsyn till skattskyldighetens ordentliga fullgörande torde den ordnade bokföringen vara av enahanda betydelse för de större jordbrukarna, som för övriga näringsidkare. 1 fråga om tillgodoseende av borgenärernas krav på fullt tillförlitlig utredning angående såväl anledningen till en gäldenäTs inträffade obestånd som ock hans övriga förhållanden till sina fordringsägare torde icke heller anledning föreligga att åt den förstnämnde giva någon särställning, blott därför att hans affärsverksamhet omfattat idkande av jordbruk. Handelskammaren är sålunda av den bestämda uppfattningen att bokföringsskyldighet bör åläggas idkarna av jordbruk, dock med det för ett flertal andra näringsidkare föreslagna undantaget beträffandet rörelse i mindre omfattning.» Norrbottens och Västerbottens Läns Handelskammare: »Vidkommande frågan om bokföringsskyldighetens omfattning, kan handelskammaren till en början icke underlåta att uttala sina betänkligheter mot, att jordbruksnäringen, utom i det fall då densamma utövas av de juridiska personer, vilka, enligt kommitterades förslag, oavsett verksamhetens beskaffenhet och omfång, skola vara skyldiga föra handelsböcker, fritagits från all bokföringsskyldighet. Handelskammaren haT sig visserligen väl bekant, att det sedan gammalt alltid ansetts, att

211 jordbruksnäringen vore att hänföra till en sådan verksamhet, beträffande vilken bokföringsskyldighet icke borde vara i lag stadgad. Denna ställning har ock Riksdagen hävdat, när den ingått till Kungl. Maj:t med begäran om utvidgande och förtydligande bestämmelser rörande skyldigheten att föra handelsböcker. Det oaktat finner handelskammaren det vara principiellt oriktigt, att jordbruksnäringen undantagslöst skall vara befriad från bokföringsskyldighet. Utvecklingen har nämligen bragt det därhän, alt jordbruksdriften i större skala ofta vid såväl inköp som försäljning för dess räkning medför så pass vidlyftiga och komplicerade affärstransaktioner, att på samma grunder, som gälla beträffande andra näringar, kravet på bokföringsskyldighet för den stora jordbruksdriften enligt handelskammarens uppfattning måste anses nära nog oavvisligt. När exempelvis en större godsägare varje år i sitt jordbruk med därtill hörande binäringar har en omsättning på flera tiotusental kronor och för driftens uppehållande är nödsakad anlita handelskredit i vidsträckt omfattning, synes det från ekonomisk och rättslig synpunkt otillfredsställande, att en sådan verksamhet icke skall vara underkastad bokföringsskyldighet. Den omständigheten att ett flertal även mindre jordbrukare sedan rätt lång tid tillbaka funnit det vara med sin egen fördel förenligt att beträffande inkomster och utgifter i sin näring anordna en mer eller mindre fullständig räkenskapsföring tyder även på, att förhållandena nu icke längre äro sådana, att jordbruksnäringens utövare utan undantag böra vara befriade från skyldighet att föra handelsböcker. Med hänsyn härtill bör enligt handelskammarens åsikt tagas i övervägande, huruvida icke bokföringsskyldighet bör åläggas den, vilken i större omfattning idkar jordbruk såsom näring.» Handelskammaren

i

Gävle:

»Kommitterades benägenhet att i ovan berörda fall särdeles långt utsträcka bokföringsskyldigheten står i skarp kontrast till deras liberalitet beträffande jordbrukarne. Dessa skulle, utom i vissa undantagsfall (se § 2 p. 5), alltjämt vara befriade från bokföringsskyldighet, i huru stort omfång jordbruksnäringen än bedrives. Enligt kammarens mening bör nu tiden vara mogen för bokföringstvångs införande även för jordbrukare, så snart jordbruket äger en viss omfattning. Alla de av kommitterade anförda grundläggande skälen för bokföringsskyldighets åläggande synes här med styrka framträda, nämligen hänsynen till såväl näringsidkarens eget välförstådda intresse som bänsynen till hans kreditorer samt, från skattesynpunkt, till staten. Erinras må, att det av kommitterade själva anförda skälet för utsträckande av bokföringsskyldigheten även till mindre hantverkare och handlande, så snart deras nettoinkomst från rörelsen i regel uppgår till 800 kr., nämligen att de då äro deklarationspliktiga, borde, åtminstone för kommitterade, gälla även beträffande deklarationspliktige jordbrukare. Uppenbarligen måste man gå varsamt till väga och åtminstone till en början stadga sådan skyldighet endast för större jordbrukare, under det att den stora massan mindre jordbrukare lämnas fria.» Östergötlands och Södermanlands Industrioch Handelskammare: »Enligt de föreslagna bestämmelserna skulle jordbrukare såsom sådana vara befriade från bokföringsskyldighet utan hänsyn till jordbrukets storlek, begagnande av kredit eller dylikt. Något motiv för dylik befrielse anföres icke av kommitterade utan konstateras endast t. ex. på sidan 16 i kommentarerna: 'Enligt denna allmänna regel och då jordbruket icke under någon punkt medtages såsom medförande skyldighet till bokföring skulle jordbrukare såsom sådana även framgent komma att vara från bokföringsskyldighet fritagna.' En jordbrukare bedriver dock stundom en ganska vidlyftig affärsverksamhet med de produkter, som egendomen avkastar. Mjölk, ost, smör, trädgårdsalster, spannmål, hö och halm avyttras, skog säljes på rot eller i form av ved, kolning och körslor verkställas, kredit begagnas för jordbrukets drift, vid inköp av inventarier för utsäde och dylikt, och talrika anställda äro sysselsatta för jordbrukets bedrivande. Den näringsverksamhet, som bedrives

212 av en jordbrukare kan sålunda vara mycket omfattande och bör därför denne enligt Handelskammarens mening i bokföringspliktigt hänseende jämställas med handlande och hantverkare.» P å g r u n d v a l av d e s a k k u n n i g a s förslag och efter ö v e r l ä g g n i n g a r m e d särskilt tillkallade s a k k u n n i g a avgavs p r o p o s i t i o n till 1929 å r s r i k s d a g m e d förslag till bokföringslag, vilken p r o p o s i t i o n av r i k s d a g e n bifölls. L a g e n u t f ä r d a d e s d e n 31 m a j 1929. E n l i g t 1 § b o k f ö r i n g s l a g e n åligger b o k f ö r i n g s s k y l d i g h e t aktiebolag, bolag, s o m blivit infört i h a n d e l s r e g i s t r e t , b o s t a d s r ä t t s f ö r e n i n g s a m t , d ä r a n n a t ej följer av 2 §, en v a r s o m y r k e s m ä s s i g t driver n å g o n av följande r ö r e l s e r : 1) handel med varor, värdepapper eller annan lös egendom eller fastigheter, 2) tillverkning eller bearbetning av varor till avsalu eller på beställning, 3) reparationsverksamhet, 4) framställning eller överföring av elektrisk kraft till avsalu, 5) byggnadsverksamhet, utförande på beting av arbete å annans fastighet, 6) skeppsbyggeri eller varvsrörelse, 7) verksamhet för utvinnande eller tillgodogörande av mineral, stenkol, sten, kalksten, torv eller skogsprodukter, 8) tryckeri- eller förlagsrörelse, 9) apoteksrörelse, 10) hotell- eller pensionatrörelse, till vars utövande fordras tillstånd av myndighet, 11) kafé eller värdshusrörelse, 12) teater-, varieté-, cirkus-, biograf- eller därmed jämförlig rörelse eller filminspelning, 13) järnvägsdrift, rederirörelse eller kanaldrift, 14) annan verksamhet för befordran mot avgift av personer, gods eller meddelanden, 15) fartygskommission, spedition, bärgning eller magasinering, 16) mäklerirörelse, skeppsklarerarrörelse, handels- eller befraktningsagentur, 17) bank- eller försäkringsrörelse, 18) pantlånerörelse eller annan lånerörelse, 19) verksamhet såsom advokat eller patentombud, inkasseringsrörelse, 20) badhus- eller tvättinrättningsrörelse. E n l i g t 2 § s a m m a lag följer e m e l l e r t i d icke b o k f ö r i n g s s k y l d i g h e t m e d utö v a n d e av rörelse i följande fall: 1) om någon idkar handel med varor genom kringföring eller från salustånd eller på annat liknande sätt och därvid vanligen icke biträdes av flera än make och barn under sexton år eller en annan person; 2) om rörelse, som i 1 § 2), 3), 5), 6), 7), 8), 11), 14) eller 20) sägs, vanligen drives utan biträde av flera än make och barn under sexton år samt två andra personer; 3) om någon idkar rederirörelse endast med eget, av honom själv fört fartyg; eller 4) om rörelse drives såsom binäring till jordbruk allenast för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar. S t a t e n och k o m m u n ä r o icke u n d e r k a s t a d e b o k f ö r i n g s s k y l d i g h e t enligt bokföringslagen. I propositionen anförde departementschefen angående jordbrukets bokföring:

213 »För bestämmande av begreppet binäring till jordbruk har med någon jämkning använts den definition härå, som lämnats av 1921 års kommunalskattekommitté i dess betänkande. Sakligt sett torde här icke ligga någon ändring i förhållande till de sakkunnigas förslag. Ej heller med hänsyn till gällande rätt lärer föreligga någon mera betydande skiljaktighet; dock torde genom den närmare bestämning, begreppet binäring till jordbruk erhållet, en viss utsträckning av bokföringsskyldigheten på detta område av näringslivet komma att följa, därest förslaget varder upphöjt till lag. Från åtskilliga håll, exempelvis ett flertal handelskammare, har anmärkning framställts däremot att enligt förslaget jordbruksnäringen i sin helhet, således även det större, affärsmässigt bedrivna jordbruket, fortfarande fritages från bokföringsskyldighet. På sätt de sakkunniga erinrat, torde emellertid de synpunkter, vilka ligga till grund för stadgandena om den allmänna handelsbokföringen, icke utan vidare äga tillämpning för idkare av denna näring. Jag har därför ansett den nu gällande lagstiftningens ståndpunkt i detta avseende böra bibehållas.» Departementschefen anförde vidare: »Jordbruksnäringen är enligt förevarande förslag, liksom i de sakkunnigas och 1926 års, frikallad från bokföringsskyldighet. Vidkommande jordbrukets binäringar har jag ansett dessa icke böra för jordbrukaren medföra bokföringsplikt i fullt så stor utsträckning som enligt de tidigare förslagen. Intager man den ståndpunkten, att jordbruksnäringen såsom sådan icke bör åläggas bokföringsskyldighet, synes den jordbrukare, som för rationellt utnyttjande av sin fastighet och för dess behov sätter upp t. ex. ett mejeri, icke i anledning därav böra bliva bokföringsskyldig, då därmed enligt förslaget skulle följa skyldighet för honom att i inventarium och balansräkning lämna redovisning för jordbruket i dess helhet. Förslaget har synts mig böra givas det innehåll, att exempelvis ett mejeri för fastighetens mjölk, en kvarn för fastighetens säd, en såg för fastighetens skog, ett tegelbruk, som förädlar fastighetens lera, eller liknande uteslutande för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar drivna rörelser icke skola för jordbrukaren medföra bokföringsskyldighet under förutsättning att rörelsen ej har ett sådant omfång, att rörelsen blir huvudsak och jordbruket en bisak. Detta bör gälla oberoende av huruvida rörelsen drives med tillhjälp av den för jordbruket anställda arbetskraften eller icke. Med ordet binäring bör i förslaget förstås endast vad som enligt allmänt språkbruk ligger i själva ordet, d. v. s. jordbruket skall vara huvudsaken och den i samband därmed drivna rörelsen bisaken. När detta kan anses vara förhållandet, får avgöras i det särskilda fallet och torde som regel ej möta svårighet. I fråga om de måhända oftast förekommande binäringarna — mejeri, kvarn, såg och tegelbruk — torde förslaget överensstämma med de sakkunnigas. Såsom bestämmelserna nu föreslagits synas de för övrigt närmast ansluta sig till de riktlinjer, som riksdagen på denna punkt uppdragit i den skrivelse, som föranlett förevarande lagstiftningsarbete. » I fråga om senare väckta förslag angående bokföring för jordbruksnäringen hänvisas till den allmänna historiken.

214 KAP. 2.

De sakkunnigas förslag. Allmän motivering. Det nuvarande deklarationsförfarandet ifråga om jordbruk och skogsbruk förutsätter, att räkenskaper föras eller att anteckningar verkställas över jordbruksdriftens intäkter och utgifter samt tillgångar och skulder. Utan räkenskaper eller anteckningar torde en riktig deklaration i regel icke kunna avgivas. Man har emellertid anledning antaga, att i många fall jordbruksdeklarationen icke grundar sig å räkenskaper eller anteckningar. Då enligt de sakkunnigas förslag inkomst av jordbruksfastighet skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder, är det givetvis i hög grad angeläget, att bokföring eller noggranna anteckningar verkställas över jordbruksdriften. Självfallet kan icke varje jordbruk underkastas bokföringsskyldighet. Det medelstora och större jordbruket bedrives under sådana förhållanden att bokföringsskyldighet av skäl, vilka här nedan närmare angivas, bör kunna föreskrivas. Beträffande övriga jordbruk, alltså småbruk och det mindre familjejordbruket, kan uppenbarligen bokföringsskyldighet ej åläggas; här torde det vara tillfyllest att anteckningar föras över jordbruksdriften. Spörsmålet huruvida i sist avsedda fall anteckningsskyldighet kan föreskrivas med åtföljande straffpåföljd, därest skyldigheten åsidosattes, komma de sakkunniga att nedan upptaga till behandling. Vid framläggandet av gällande bokföringslag anfördes — som ovan sagts — såsom skäl för att jordbruket icke kunde åläggas bokföringsskyldighet, att de synpunkter, som lågo till grund för stadgandena om den allmänna handelsbokföringen, icke utan vidare ägde tillämpning å jordbrukare. Härmed torde hava åsyftats, att bokföringen för rörelseidkare i första hand avsågs som skydd åt näringsidkarens borgenärer. Lagutskottet vid 1929 års riksdag har utvecklat denna synpunkt på följande sätt: »Förpliktelsen att föra handelsböcker är förestavad av önskemålet att inom sådana näringsgrenar, där anlitande av kredit regelmässigt förekommer, bereda fordringsägarna möjlighet att vid näringsidkarens obestånd erhålla en överblick över det sätt, varpå denne handhaft sin rörelse. Men samtidigt är denna förpliktelse ägnad att befordra ordning och reda och att för näringsidkaren själv möjliggöra kontroll över rörelsens gång och över sin egen ekonomiska ställning. Bokföringsskyldigheten ger härigenom borgenärerna en viss garanti för att en förlustbringande verksamhet icke fortsattes dem till förfång. Härtill kommer ytterligare, att balansräkningen i nutida afffärsliv fått en alltmer ökad betydelse såsom grundval för kreditgivning.»

215 De synpunkter, som sålunda motivera bokföringsskyldighet för rörelseidkare, göra sig emellertid icke gällande på samma sätt i fråga om jordbruket. Visserligen kan beträffande de stora jordbruken hänsyn till kreditförhållandena i lika grad som vid rörelse vara skäl för bokföringsskyldighet, men för jordbruket i dess helhet kunna de anförda synpunkterna icke enbart vara bestämmande för, huruvida jordbruksnäringen skall underkastas bokföringsplikt eller ej. På sätt här nedan närmare utvecklas kan icke jordbrukets bokföringsskyldighet utan vidare anknytas till 1929 års bokföringslag. Vissa av denna lags bestämmelser äro så avfattade, att de icke lämpligen böra eller kunna tillämpas å jordbruket. Om således de bärande principerna för bokföringsskyldighet för rörelseidkare icke helt kunna motivera ett tvång för jordbrukare att föra böcker, kan detta grundas å andra skäl. Det må framhållas, att bokföringsskyldighet enligt gällande bokföringslag föreligger, därest jordbruksrörelse bedrives av aktiebolag och bolag, som blivit införda i handelsregistret. Skälen för att ålägga jordbrukare bokföringsskyldighet kunna sammanfattas sålunda: Beträffande de stora jordbruken föreligger ifråga om driftens utövning och omfattning principiellt icke någon skillnad jämfört med rörelse. Vid nämnda jordbruk, där omsättningen kan uppgå till betydande belopp, är jordbrukaren ofta hänvisad att för jordbruksdriften anlita handelskredit i stor utsträckning. I jordbruket är vidare nedlagt betydande kapital. De skäl, som främst motivera bokföringsskyldighet för rörelseidkare, nämligen hänsyn till kreditintressena, göra sig även gällande i fråga om dessa jordbruk. Sedan sekelskiftet har jordbruket befunnit sig i en ständig utveckling. Driftsekonomiska synpunkter hava alltmera lagts på jordbruksnäringen. Denna näringsgren har en sådan omfattning och en sådan betydelse för landet att åtgärder från det allmännas sida böra vidtagas för åstadkommande av ordnade räkenskaper vid åtminstone de stora jordbruken. Under senare år hava statsmakterna haft att taga ställning till förslag om prisreglerande åtgärder för jordbruket. Vid framtida ställningstagande till denna fråga är det av vikt, att en utredning till grund härför i så stor utsträckning som möjligt kan baseras på ordnade räkenskaper över jordbruket. Det må även framhållas, att vissa för jordbrukets framtida gestaltning synnerligen betydelsefulla frågor påkalla sin lösning och att det därvid säkerligen är av värde att hava tillgång till de uppgifter angående jordbruksnäringen, som ordnade räkenskaper kunna giva. För jordbrukaren själv är bokföring till uppenbart gagn, bland annat av det skäl, att den giver jordbrukaren bättre översikt och kontroll över jordbrukets ekonomi samt möjlighet att bedöma olika driftgrenars lönsamhet. Jordbrukaren har sålunda en påtaglig nytta av att föra sina räkenskaper med ordning och reda, vilket givetvis även såsom nämnts är ett allmänt intresse. Bokföring är slutligen önskvärd såsom underlag för taxering av jordbruksinkomst. Här åsyftas icke blott den skattekontroll, som måste utövas, utan även det förhållande att jordbrukarna genom framläggande av riktiga räkenskaper kunna styrka sina påståenden i skattetvister.

216 De viktigaste uppgifter, s o m b o k f ö r i n g i j o r d b r u k s n ä r i n g e n b ö r tillgodose, h a v a angivits 1 p å f ö l j a n d e sätt: a) Bokföringen bör lämna fortlöpande kontroll över lantbrukets penning-, kreaturs- och varuomsättning samt arbetsförbrukning. Oberoende av jordbrukets storlek är en fortlöpande kontroll över företagets penningomsättning och kreditaffärer av den största betydelse. Utan ordentliga anteckningar häröver kunna lätt avsevärda förluster uppstå. Även en fortlöpande kontroll över kreaturs- och varuomsättningen samt arbetsförbrukningen är av stor betydelse, för att driftsledaren skall få en bekväm översikt över dessa. Betydelsen härav är desto större, ju intensivare driften och större lantbruksföretaget är. Vid mindre jordbruk är det givetvis lättare att överblicka ifrågavarande omsättning, men även där har förandet av fortlöpande journaler över kreaturs- och varuomsättning samt arbetsförbrukning ett betydande värde både ur kontrollsynpunkt och för bedömandet av det tekniska produktionsresultatet från jord och djurstallar. b) Bokföringen bör göra det möjligt att fastställa lantbrukets ekonomiska resultat. Den bör i detta hänseende först och främst ge det nödiga underlaget för lantmannens skattedeklaration. Vidare bör bokföringen vara så upplagd och genomförd, att lantbrukets nettoavkastning och lantbrukskapitalets förräntning kunna fastställas för varje räkenskapsår, ävensom storleken av jordbrukarefamiljens inkomst (nettoinkomst och arbetsinkomst) från lantbruksföretaget. c) Bokföringen bör lämna material för en ingående analys av lantbrukets ekonomiska resultat. Bokföringen bör sålunda icke blott enligt föregående punkt lämna upplysning om huru det gått utan även ge möjlighet att bedöma, varför det gått på ena eller andra sättet. Ju rikligare och värdefullare upplysning bokföringen kan ge i detta hänseende, desto större valuta får jordbrukaren för på bokföringen nedlagt arbete och kostnad. Det gäller därvid att söka genomföra bokföringen så, att denna blir ett så effektivt driftsanalytiskt instrument som möjligt för den räknande och kalkylerande jordbrukaren. Bokföringens betydelse i detta hänseende skall varken över- eller underskattas. Jordbruket är ett mycket komplicerat företag. De olika produktionsgrenarna liksom de olika driftsåtgärderna gripa på mångahanda sätt in i varandra och det är därför i regel mycket vanskligt att enbart ur bokföringen avläsa lönsamheten av en särskild produktionsgren eller av en viss driftsåtgärd. Men en rationellt ordnad bokföring kan i flera hänseenden ge synnerligen värdefulla hållpunkter för bedömning av driftens mer eller mindre ändamålsenliga planläggning och genomförande. Av särskild vikt för detta bedömande är att bokföringen så ordnas, att den lämnar upplysning om såväl det tekniska produktionsresultatet som uppnådda realisationspris pr produktenhet och kostnader pr enhet av i driften använda produktionsmedel. Driftens lönsamhet sammanhänger nämligen i hög grad med dessa faktorer. Avkastningens storlek pr hektar och pr djurenhet samt i förhållande till mängden använda produktionsmedel ger också möjlighet att bedöma med vilken grad av effektivitet ifrågavarande produktionsmedel blivit utnyttjade. d) Bokföringen bör ge underlag för förhandskalkylationer läggning av driften.

över lämpligaste

plan-

Ur bokföringen framgår direkt endast vad som ägt rum. Men lantmannen måste oupphörligt planlägga för framtiden. Vid denna planläggning kan bokföringen ge värdefullt erfarenhetsmaterial som underlag. Ju bättre man känner sin drift, dess 1

Nanneson och Nilsson: Jordbrukets Bokföring, sid. 50 o. f.

217 förtjänster och svagheter under den gångna tiden, desto säkrare grundval har man för erforderliga förhandskalkylationer angående den lämpligaste planläggningen för framtiden. Vid dessa kalkylationer måste givetvis även konjunkturläget uppmärksammas. Bokföringens betydelse för driftsledaren sammanhänger emellertid i hög grad med i vad mån denne förstår att utnyttja räkenskaperna i och för en bättre anpassning av driften till de föreliggande förutsättningarna. Utom lantbruksbokföringens här ovan diskuterade uppgifter ur den enskilde jordbrukarens synpunkt, har densamma stor betydelse ur allmän jordbruksekonomisk synpunkt. En ordnad lantbruksbokföring ger nämligen ett mycket viktigt material för den jordbruksekonomiska forskningen. Genom statistisk bearbetning av ett enhetligt bokföringsmaterial från ett större antal jordbruk erhålles kännedom om jordbrukets allmänna lönsamhet och på denna lönsamhet inverkande faktorer, varigenom olika driftsekonomiska och även agrarpolitiska spörsmål av stor allmän betydelse kunna studeras och klargöras. Frågan om vilka jordbrukare, som skola underkastas bokföringsskyldighet, är i första hand beroende av de krav, som böra ställas å jordbruksbokföring. Självfallet kan i fråga om bokföring icke fordras mera av jordbrukarna än av rörelseidkarna. För rörelseidkarna äro minimifordringarna förandet av dagbok samt inventariebok med inventarium och balansräkning. Motsvarande fordringar böra även kunna uppställas för jordbrukarna. Förandet av bok över intäkter och utgifter samt upprättandet vid årets slut av en sammanställning av tillgångar och skulder är en förutsättning för ett riktigt deklarationsförfarande. En bokföring med ovannämnda minimifordringar böra kunna föreskrivas även för brukare av medelstora jordbruk. För de större och största jordbruken böra ytterligare böcker föras. Detta är samma förhållande, som gäller i fråga om rörelse, där omständigheterna i vissa fall påkallat ett flertal olika handelsböcker utöver de i lag föreskrivna. I princip torde det vara önskvärt att utsträcka bokföringsskyldigheten så långt som detta av praktiska skäl är möjligt. Å andra sidan får med hänsyn till konsekvenserna av denna skyldighet gränsen icke sättas så, att jordbrukaren icke kan fullgöra sin bokföringsskyldighet. Då således en gränsdragning måste göras mellan bokföringsskyldiga och icke bokföringsskyldiga jordbrukare, bör denna ske på så sätt att det blir fullt klart, när bokföringsskyldighet föreligger. Skyldigheten måste anknytas till en viss bestämd faktor. Göres gränsen svävande, uppkomma lätt svårigheter vid ett avgörande, huruvida vederbörande varit bokföringsskyldig. Detta har betydelse icke endast vid taxering utan även eljest och särskilt, då det gäller att konstatera, huruvida straff skall ådömas för uraktlåten eller felaktig bokföring. De sakkunniga, som haft under övervägande olika alternativ för bestämmande av bokföringsskyldighetens omfattning, vilja här redovisa de förslag, som diskuterats. 1) Omsättningen under visst beskattningsår. Ett jordbruks omsättningssumma är i regel ett gott uttryck för jordbrukets storleksordning och omfattningen av jordbruksdriften. Särskilt om hänsyn tages till omsättningen under några år, exempelvis en femårsperiod, kan

218 en till visst belopp bestämd omsättningssumma läggas till grund för bokföringsskyldigheten. Omsättningen i ett jordbruk kan emellertid ibland vara svår att fixera. Den är icke konstant utan varierar från år till år. E n större skogsavverkning ett år — ofta ett uttag av flera års tillväxt och i vissa fall även skogskapital — ökar omsättningen detta år, medan för följande liksom föregående år redovisas väsentligt lägre intäkter av skogsbruk. Ett exempel från det egentliga jordbruket är oljeväxtodlingen, som vissa år tillfört jordbrukaren större intäkter än eljest. Bestämmes bokföringsskyldigheten efter omsättningen, blir denna skyldighet icke konstant, vilket bör eftersträvas, utan inträder eller upphör, eftersom olika årsresultat redovisas. Likvärdiga jordbruksfastigheter skulle på grund av mer eller mindre tillfälliga omständigheter komma att i avseende å bokföringsskyldigheten bedömas olika. En beräkning av omsättningen efter medeltalet för en femårsperiod skulle visserligen undanröja en del av dessa olägenheter, men även under en sådan tidrymd kunna stora fluktuationer uppkomma och en dylik anordning skulle säkerligen skattetekniskt möta stora svårigheter att genomföra. Då bokföringsskyldigheten bör klart fixeras, kan enligt de sakkunnigas mening omsättningssumman icke användas som skiljelinje. 2) Nettointäkt vid inkomsttaxeringen. Bokföringsskyldigheten kan sättas i relation till nettointäkt av jordbruksfastigheten, exempelvis så att bokföringsskyldighet skall inträda, då nettointäkten enligt senaste inkomsttaxering överstiger förslagsvis 10 000 kronor. Denna anordning kan kombineras med innehav av viss förmögenhet. Mot en gränsbestämning efter nettointäkten kunna samma erinringar göras som beträffande omsättningssumman, och de sakkunniga hava därför icke ansett sig kunna förorda denna linje. 3) Antalet anställda. Enligt bokföringslagen följer icke bokföringsskyldighet med utövande av rörelse, som vanligen drives utan biträde av andra än make och barn under sexton år samt två andra personer. Med utgångspunkt härifrån skulle kunna föreslås, att ägare eller brukare av jordbruksfastighet, som i jordbruket eller dess binäringar och skogsbruk stadigvarande sysselsätter ett visst antal personer, skulle vara bokföringsskyldiga. Även om en sådan väg är teoretiskt framkomlig, är denna anordning svår att genomföra i praktiken. Antalet anställda i ett jordbruk är sålunda icke konstant från år till år. Å egendomar av samma storleksgrad, användes i ett fall visst antal fast anställda och i ett annat fall mindre dylik personal men mera tillfällig arbetshjälp. Anställningens karaktär av uteslutande användning i verkliga jordbruksdriften kan giva anledning till tvekan (ex. i fråga om barn över 16 år, dagsverkare, torpare). På grund härav och då bokföringsskyldigheten bör hänföra sig till ett klart faktum, måste denna gränslinje avvisas. 4) Fastighetens areal. Bokföringsskyldigheten kan anknytas till fastighetens areal på det sätt, att ägare eller brukare av jordbruksfastighet av viss storleksordning skall

219 vara skyldig att föra böcker över jordbruksdriften. Man skulle således kunna bestämma, att bokföringsskyldighet inträder, när egendomens sammanlagda areal uppgår till visst antal hektar. Detta förslag har det företrädet framför de förutnämnda, att gränsen h ä r är klarare bestämd. Den totala arealen kan konstateras av jordregistret, ekonomiska kartor och annat tillgängligt material. Antalet brukningsdelar i riket år 1937 utgjorde 418 644 sålunda fördelade. 0-2 6— 1 har åker 52 335 20— 30 har åker 17 518 1_ 2 » » 58 990 30— 50 > » 10 969 2—5 » » 113 722 50-100 » » 5 077 5—10 » » 97 298 över 100 » » 2 294 10—20 > » 60 441 I en jordbruksfastighets areal kan ingå inägojord, skogsmark, samt övrig mark och impediment med olika arealer för olika ägoslag. Sålunda förekommer särskilt i Norrland jordbruksfastigheter med stor areal övrig mark och impediment. Av den totala arealen kan med hänsyn till olika däri ingående ägoslags arealer icke generellt bedömas, huruvida sådana förhållanden föreligga, att innehavet av en jordbruksfastighet bör föranleda skyldighet att föra böcker över jordbruksdriften. En gränslinje efter den totala arealen skulle enligt de sakkunnigas uppfattning icke giva en rättvis fördelning av bokföringsskyldigheten. I stället för den totala arealen kunde man räkna med åkerarealen och skogsmarksarealen. Åkerarealen i hektar fördelad på olika storleksgrupper utgjorde 1937. 0-2 6— 1 har 37 030 20— 30 har 431415 1 —2 » 99 315 30—50 » 421621 2 —5 > 413 677 50—100 > 347 133 5 —10 » 728 672 över 100 > 383 276 10 —20 » 864178 Summa 3 731038 Då intäkter och utgifter från en jordbruksfastighet till övervägande del härröra från lanthushållning och skog, bör en gränsdragning efter arealen för åker och skogsmark kunna ske. Till åkerarealen bör då läggas i bete utlagd åker samt ängsmark. Den senare är av stor betydelse i fråga om jordbruksdriften och kan därför i detta sammanhang icke lämnas å sido. Man bör således räkna med areal jordbruks jord, vilket föranleder en evalvering av ängsmark till åker, olika i olika delar av riket. Skogsmarken torde även böra beräknas efter lägre norm till undvikande av att fastigheter, huvudsakligen bestående av skogsmark, komma under bokföringsplikt. Mot en sådan gränsdragning kunna emellertid flera invändningar göras. Det föreligger sålunda ofta svårigheter att bestämma den exakta jordbruksjordsarealen. Uppgifterna i jordregister samt ekonomiska kartor och beskrivningar återgiva icke alltid de aktuella brukningsförhållandena. Arealen av åker och äng varierar från år till år; nyodlingar kunna upptagas och skogsplanteringar verkställas. Tvistigheter torde därför lätt uppkomma mellan den

220 enskilde och myndigheterna angående dessa arealer. Ett sätt att undgå dessa svårigheter vore att föreskriva, att arealuppgifterna finge hämtas från de fastighetstaxeringslängder, som upprättas vid den vart femte år förekommande allmänna fastighetstaxeringen. I taxeringslängderna införas nämligen med ledning av tillgängliga uppgifter och efter beskattningsnämndernas prövning arealer å jordbruksfastigheternas olika ägoslag. Det bör emellertid framhållas, att dessa arealuppgifter icke alltid äro så exakta, att en senare korrigering är utesluten. Frånsett detta skulle emellertid, därest arealen av jordbruksjord och skogsmark lägges till grund för ett avgörande i denna fråga, särskilda svårigheter uppstå, när det gäller att bestämma vilken areal, som skall vara avgörande. I fråga om särskilt jordbruksjorden må framhållas, att denna har varierande värden i länen, varför bokföringsplikt efter samma areal i riket skulle komma att mycket ojämnt åvila jordbrukarna. De sakkunniga anse sig av ovan angivna skäl icke kunna förorda att bokföringsplikten bestämmes efter jordbruksfastigheternas areal. 5) Fastighetens

taxeringsvärde.

Mot fastighetens taxeringsvärde som grund för bokföringsskyldigheten kan invändas att icke heller detta värde är konstant. Det fastställes vart femte år och samma jordegendom kan under oförändrade brukningsförhållanden åsättas olika värde, beroende på bl. a. penningvärdets förändringar. För taxeringsvärdet som grund talar dock den omständigheten, att det med en sådan princip blir enkelt att konstatera, när bokföringsplikt föreligger. Ett taxeringsvärde är ett uttryck för jordbrukets storleksgrad och giver därigenom större möjligheter att bedöma, huruvida sådana förhållanden föreligga, att för ökad kontroll av intäkter och utgifter bokföringsplikt bör föreskrivas. Den ovan framhållna olägenheten eller att ändrat värde kan föreligga vid senare fastighetstaxeringar kan undgås genom en bestämmelse om att bokföringsskyldigheten, när den en gång inträtt, bör fortbestå, oaktat konjunkturförhållanden eller andra omständigheter föranlett en mindre reducering av fastighetens värde. Vid övervägande av dessa olika alternativ hava de sakkunniga särskilt med hänsyn till önskvärdheten av att anknyta bokföringsplikten till en enkel, lätt konstaterbar faktor ansett sig böra föreslå, att gränsdragningen emellan bokföringsskyldiga och icke bokföringsskyldiga jordbrukare skall ske med ledning av taxeringsvärdet å de brukade fastigheterna. Den frågan uppkommer då, vilket taxeringsvärde som skall markera gränsen. Det bör framhållas, att i taxeringsvärdet kan ingå dels jordbruksvärde, dels skogsvärde (värde å den växande skogen), dels ock tomt- och industrivärde. I taxerade jordbruksvärdet ingår även värdet av skogsmarken. Skäl skulle kunna anses föreligga, att här låta endast värdet av jordbruksjorden få vara bestämmande. Då i så fall endast innehavet av inägojord skulle motivera bokföringsplikt, bör jordbruksvärdet reduceras med skogsmarksvärdet. Emellertid är en jordbruksinkomst icke endast härflytande från jordbruket i egentlig mening. Skogsbruket lämnar i vissa fall sin andel

221 till inkomsten och det är därför fullt i sin ordning, att även dess intäkter och utgifter komma under bokföring; i annat fall skulle en påtaglig ojämnhet i bokföringsplikten inträda. Emellertid kan det ifrågasättas, huruvida ett åsätt tomt- och industrivärde bör medräknas. Detta värde representerar icke någon kapitaltillgång, som tillför vinst i annat fall än då fastigheten avyttras. Det torde förekomma, att mindre jordbruksfastigheter i närheten av samhällen påföras tomt- och industrivärde till betydande belopp. De sakkunnigas förslag skulle sålunda medföra bokföringstvång för dylika fastigheter. Innehavet av dylik fastighet bör icke föranleda bokföringsplikt. De sakkunniga anse att vägande skäl tala för att tomt- och industrivärdet frånräknas och att endast jordbruksfastighetens jordbruks- och skogs värde blir avgörande för bokföringsskyldigheten. De sakkunniga föreslå därför, att bokföringsskyldigheten bestämmes efter senast fastställda taxeringsvärde å jordbruksfastigheten med avdrag för däri ingående tomt- och industrivärde. Olika uppfattningar kunna självfallet göra sig gällande, då fråga blir om bestämmande av det lägsta taxeringsvärde, som skall konstituera bokföringsskyldigheten. Då bokföring för ett icke obetydligt antal jordbrukare blir en ny arbetsuppgift, har ifrågasatts, huruvida icke omfattningen av bokföringsskyldigheten till en början bör göras snäv för att därefter kunna utvidgas, sedan erfarenhet vunnits angående sättet för dess fullgörande. Å andra sidan har framförts, att det för jordbruksnäringen och dess utövande är av värde, att jordbrukarna redan nu i den utsträckning, som förhållandena medgiva, åläggas bokföringsskyldighet. De sakkunniga hava efter övervägande av olika omständigheter, som i förevarande avseende kunna inverka, ansett sig böra föreslå, att bokföringsskyldigheten regelrätt bör anknytas till ett taxeringsvärde (jordbruks- och skogsvärde) av 60 000 kronor. Hur många jordbruksfastigheter, som efter denna indelningsgrund skulle komma under bokföringsplikt, h a r icke kunnat beräknas. Här nedan lämnas redogörelse för infordrade uppgiftei från Stockholms stad och länen. Dessa uppgifter avse 1944 års taxeringsvärden och inbegripa jämväl tomt- och industrivärden. Antal jordbruksfastigheter enligt 1944 års taxeringslängder med ett taxeringsvärde över Stockholms stad Stockholms län Uppsala » Södermanlands » Östergötlands » Jönköpings » Kronobergs » Kalmar » Gotlands » Blekinge »

40 000 — 1080 630 1 103 2 661 867 418 1 334 190 450

50 000 — 841 433 852 1 949 551 302 919 101 290

60 000 29 678 338 696 1 483 394 239 672 56 203

75 000 26 514 258 528 1 002 279 173 464 32 135

222 Kristianstads Malmöhus Hallands Göteborgs och Bohus Älvsborgs Skaraborgs Värmlands Örebro Västmanlands Kopparbergs Gävleborgs Västernorrlands Jämtlands Västerbottens Norrbottens

40 000 1615 4 624 878

50 000 1068 3 613 581

60 000 756 2 814 391

75 000 499 1900 245

356 820 1 288 1 003 803 1 000 474 740 537 506 159 134

249 551 841 696 551 667 337 464 413 362 133 113

181 415 641 536 433 476 273 333 326 272 118 101

131 288 464 406 320 343 226 227 246 211 103 90

Summa 23 699

16 906

12 854

9 110

län » »

Ä n d r a d e t a x e r i n g s v ä r d e n föreligga i a n l e d n i n g av 1945 å r s a l l m ä n n a fastighetstaxering. Enligt en a v l a n d s h ö v d i n g E . L i n d e b e r g o c h ö v e r d i r e k t ö r E. Höijer v e r k s t ä l l d u n d e r s ö k n i n g av taxeringsutfallet b e t r ä f f a n d e j o r d b r u k s fastighet å l a n d s b y g d e n enligt b e r e d n i n g s n ä m n d e r n a s förslag vid 1945 å r s a l l m ä n n a fastighetstaxering h a v a t a x e r i n g s v ä r d e n a å länets l a n d s b y g d ö k a t i g e n o m s n i t t m e d 28,5 % av 1938 å r s v ä r d e n . Ö k n i n g e n h a r u p p g å t t till 20,4 °/o i fråga o m j o r d b r u k s v ä r d e t och till 53,6 °/o i fråga o m s k o g s v ä r d e t . Vid 1945 å r s f a s t i g h e t s t a x e r i n g u t g j o r d e m e d e l v ä r d e t p e r h e k t a r i k r o n o r enligt b e r e d n i n g s n ä m n d e r n a s förslag följande: Åker 1 280 Tomt och trädgård 1 297 Slåtteräng 181 Kultiverad betesäng 549 Annan betesäng 197 Övrig mark (utan skogsmark) 2-5 Skogsmark 31-6 I fråga o m åkerjorden Stockholms län Uppsala Södermanlands Östergötlands Jönköpings Kronobergs Kalmar Gotlands Blekinge Kristianstads Malmöhus Hallands

utgjorde 1 049 929 1 020 1 344 1 324 1 169 1 144 748 1383 1 554 2107 1 534

Skogsvärde per hektar skogsmark 101' Summa skogs- och markvärde per hektar skogsmark 141' Betesvärde per hektar skogsmark 1* Värde per hektar åker av särskilda förmåner 29 medelvärdena: Göteborgs och Bohus län Älvsborgs » Skaraborgs Värmlands Örebro Västmanlands Kopparbergs Gävleborgs Västernorrlands Jämtlands Västerbottens Norrbottens

1 528 62 11 1162 1 036 1 000 1 182 916 1 383 1115 1 395 1 296 1290 1 381

Ovan angivna siffror äro medelvärden och stora variationer i värdena förefinnas inom länen vid värdesättning av de olika ägoslagen.

223 Den frågan uppställer sig nu, hur bokföringsskyldigheten bör ordnas. Att föreskrifterna härom böra hava lags karaktär, anse de sakkunniga självfallet. Bestämmelser om bokföringsplikt för jordbrukare äro av sådan betydelse, särskilt med hänsyn till dess konsekvenser, att föreskrifterna härom icke synas böra inrymmas i administrativ författning. Närmast gäller frågan huruvida bestämmelserna om bokföringsplikten böra ansluta sig — i särskild avdelning — till gällande bokföringslag eller upptagas i särskild lag. Som förut framhållits medför bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen den 31 maj 1929 för rörelseidkaren konsekvenser, som icke utan vidare kunna överföras å jordbrukaren. I ett flertal lagar och författningar har köpmannabegreppet anknutits till bokföringsskyldighet. 1 Enligt lagen den 20 juni 1905 om köp och byte bestämmes begreppet köpman genom hänvisning till gällande föreskrift om bokföringsskyldighet. Med köpman förstås envar, som är skyldig att föra handelsböcker. I denna lag göres skillnad emellan handelsköp och andra köp. Handelsköp föreligger emellan köpman i och för deras rörelse. Olika föreskrifter äro meddelade beroende av huruvida handelsköp föreligger eller ej. Här hänvisas till §§ 27, 32 och 52 (angående reklamationsskyldighet på grund av kontraktsbrott), §§ 21 och 28 (angående påföljden av dröjsmål med godsets avlämnande och köpeskillingens erläggande) § 38 (angående ränta å köpeskillingen). Paragraferna 6, 16 och 51 avse uteslutande handelsköp och §§ 39 och 40 innehålla särskilda regler för köpmän. Vid användandet av bestämmelser, gemensamma för handelsköp och vanliga köp, ställas i allmänhet större anspråk på kontrahenterna vid handelsköp, än vid andra köp, exempelvis vid bestämmande av begreppen »utan oskäligt uppehåll» och »inom rimlig tid». Konkurslagen innehåller särskilda bestämmelser angående köpmän. Enligt 193 § anses som köpman envar, som är eller under någon del av sista året, innan konkursansökningen gjordes, varit pliktig att föra handelsböcker. Enligt 3 § skall köpman, som över en vecka inställt sina betalningar, på yrkande av borgenär ovillkorligen försättas i konkurs. Har köpman under en vecka uraktlåtit att betala klar och förfallen fordran, beträffande vilken krav på visst sätt framställts, kan han likaledes försättas i konkurs. Enligt lagen den 13 juli 1887 angående handelsregister, firma och prokura skall den, som vill idka handel eller näring, med vars utövande följer skyldighet att föra handelsböcker, anmäla firma till handelsregistret. Lagen den 18 april 1914 om kommission, handelsagentur och handelsresande likställer begreppen köpman och bokföringsskyldig. Lagen om ackordsförhandling utan konkurs bestämmer (§ 45) köpmannabegreppet i huvudsak på samma sätt som konkurslagen. Enligt lagen den 28 juni 1895 om handelsbolag och enkla bolag förstås med handelsbolag, att två eller flera sluta bolag för att under gemensam firma idka handel eller annan näring, med vars utövande följer skyldighet att föra handelsböcker. 1

Hemberg och Sillen: Bokföringslagen.

224 Bokföringslagstiftningen h a r , s o m f r a m g å r a v o v a n s t å e n d e redogörelse, k o m m i t att läggas till g r u n d för lagstiftningen p å s k i l d a o m r å d e n . Vid g r a n s k n i n g i l a g r å d e t av förslaget till bokföringslag f r a m h ö l l en l e d a m o t de olägenheter, s o m b i b e h å l l a n d e t av k ö p m a n n a e g e n s k a p e n s s a m m a n k o p p ling m e d b o k f ö r i n g s s k y l d i g h e t e n m e d f ö r d e , och ifrågasatte, h u r u v i d a icke lagstiftningen b o r d e så ä n d r a s , att k ö p m a n n a e g e n s k a p e n ej l ä n g r e bleve ett k o r r e l a t till s k y l d i g h e t e n att föra a f f ä r s b ö c k e r . L a g r å d e t s övriga l e d a m ö t e r anförde i anledning därav följande: »I motiven till 1890 års förslag till bolagslagar framhölls angelägenheten därav att begreppen köpman och handelsrörelse gåves en och samma innebörd inom den svenska allmänna rätten i dess helhet. På samma uppfattning byggde förslaget till lag om köp och byte av lös egendom 1903. Bolagskommittén fann sig av nämnda hänsyn bunden att beträffande arten av den rörelse, som giver ett bolag egenskap av handelsbolag, hänvisa till bestämmelserna om bokföringsskyldighet i 1855 års förordning såsom varande den grundläggande författningen i ämnet. Kommittén erinrade om att samma förfaringssätt iakttagits såväl i konkurslagen som i lagen om handelsregister, firma och prokura. Denna förslagets ståndpunkt godkändes genom lagen om handelsbolag och enkla bolag. Sedermera har i lagarna om köp och byte samt om kommission m. m. begreppet köpman — som i sin ordning ligger till grund för begreppen handelsköp och handelskommission — bestämts till att vara identiskt med bokföringsskyldig. Och detsamma gäller om den nya konkurslagen och lagen om ackordsförhandling utan konkurs, ehuru med den redan av äldre konkurslagen tillämpade modifikation, att egenskapen av köpman här räknas fortvara viss tid efter det bokföringsskyldigheten upphört. Den sålunda vunna enhetligheten är utan tvivel ett värde, som icke utan tungt vägande skäl bör givas till spillo. Att just författningen om bokföringsskyldighet blivit den på området normerande, torde visserligen mera få tillskrivas den yttre tillfällighet, att det ämne den avhandlar råkat att först av alla hithörande blivit föremål för legislativ behandling i nyare tid; och i olika sammanhang ha ock framhävts eller antytts olägenheter, som med denna tekniska anordning äro förbundna. Någon rubbning härutinnan lärer dock icke numera böra ifrågasättas; men så mycket angelägnare är att vid bestämmandet av kretsen av dem, som skola vara bokföringsskyldiga taga behörig hänsyn till de återverkningar i olika riktningar, som ett sådant bestämmande för med sig till följd av lagstiftningens nyss angivna ståndpunkt.» D e p a r t e m e n t s c h e f e n y t t r a d e h ä r o m vid f r a m l ä g g a n d e a v p r o p o s i t i o n e n : »För egen del ansluter jag mig till den av lagrådets majoritet intagna ståndpunkten till förevarande lagstiftningsfråga. Väl är det möjligt, att utvecklingen kan gå därhän, att vid åläggandet av bokföringsskyldighet skillnad måste göras mellan köpmannayrken och övriga bokföringspliktiga näringar. För närvarande lärer dock icke föreligga anledning att låta den på detta område vunna enhetligheten givas till spillo. Hänsyn till köpmannabegreppet torde möjligen kunna föranleda, att en eller annan näringsgren, för vilken bokföringsplikt kan ifrågasättas, icke anses böra inrangeras bland de bokföringspliktiga, men en närmare granskning av de speciella fallen torde dock visa, att olägenheterna härav icke äro alltför betydande. - O m jag sålunda finner vad som anförts emot ett fullföljande av revisionsarbetet icke kunna tillmätas större betydelse, synes mig å andra sidan behovet av en reformerad bokföringslagstiftning så trängande, att frågan icke längre kan få undanskjutas.» Av h ä r o v a n l ä m n a d redogörelse a n g å e n d e b o k f ö r i n g s s k y l d i g h e t e n s k o n s e k v e n s e r för r ö r e l s e i d k a r n a a n s e d e s a k k u n n i g a f r a m g å , att j o r d b r u k s n ä r i n g e n

225 icke kan fogas till de näringar, vilka hava att föra böcker enligt 1929 års bokföringslag. Jordbrukarna kunna nämligen icke i här avsedda förhållanden likställas med köpmän. Köp eller byte av varor och förnödenheter dels jordbrukarna sinsemellan och dels i förhållande till köpmän böra icke regleras efter bestämmelserna om handelsköp. En föreskrift för jordbrukarna att föra handelsböcker skulle medföra även andra icke önskvärda konsekvenser, bland annat anmälningsskyldighet till handelsregistret. Med hänsyn till den särskilda betydelse i åtskilliga avseenden, som »skyldighet att föra handelsböcker» fått, anse de sakkunniga, att vägande skäl tala för att bestämmelserna om bokföringsskyldighet för jordbrukarna upptagas i särskild lag och att de böcker, jordbrukarna hava att föra, icke benämnas »handelsböcker». De sakkunniga vilja här framhålla, att med 1929 års bokföringslag som grundläggande för bokföringen särskilda bestämmelser angående bokföring meddelats i vissa lagar, exempelvis lagen om aktiebolag den 14 september 1944, lagen om bankrörelse den 22 juni 1911, lagen om sparbanker den 29 juni 1923, lagen om järnvägsaktiebolag den 22 juni 1911 och lagen om bokföring vid enskild järnväg den 3 juli 1930. Ehuru även i fråga om jordbrukarnas bokföringsplikt de i 1929 års bokföringslag givna allmänna bokföringsprinciper böra gälla, uppstå likväl här särskilda problem och värderingsfrågor, vilka jämväl utgöra skäl för att bokföringsplikten regleras i särskild lag. De sakkunniga hava därför i en lag om jordbruksbokföring sammanfört de bestämmelser, som böra gälla för bokföring i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk. Den närmare innebörden av dessa bestämmelser framgå av de sakkunnigas förslag till lag om jordbruksbokföring och specialmotiveringen till densamma.

15—457371.

226 AVD.

IV.

Ikraftträdandet av författningarna. Deklarationsformulär. Organisationsfrågor m. m. De av de sakkunniga framlagda författningarna på beskattningsväsendets område föreslås skola träda i kraft den 1 januari 1948 och skulle sålunda komma att tillämpas första gången vid 1948 års taxering. Med övergångsåret avse de sakkunniga följaktligen det beskattningsår, som skall läggas tiil grund för 1948 års taxering. Förslagen till lag om jordbruksbokföring samt till lag angående ändrad lydelse av gällande bokföringslag avses skola tillämpas från och med den 1 januari 1947. Härav följer sålunda att bokföringsskyldighet inträder med ingången av det räkenskapsår, som börjar den 1 januari 1947 eller senare dag. De sakkunniga hava, som förut nämnts, utarbetat förslag till deklarationsformulär avseende inkomst av jordbruksfastighet (Bil. D—E). I likhet med vad som gäller för rörelseidkare hava två olika formulär upprättats. Det ena, benämnt nr 4 b, är avsett för jordbrukare med ordnad bokföring, som avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok. Det andra formuläret, nr 4 a, skall användas av övriga jordbrukare. Formulär nr 4 a är så uppställt att det utgör ett enkelt bokslut över jordbruksdriften. Den specificerade uppgiftsskyldigheten i det nuvarande deklarationsformuläret har i huvudsak bibehållits bl. a. med hänsyn till att — enligt vad de sakkunniga förut anfört — anteckningsskyldighet icke ansetts kunna nu åläggas idkare av jordbruk, dess binäringar eller skogsbruk. Särskild kommentar till deklarationsformuläret i fråga torde icke vara erforderlig; det framgår vid en granskning av detsamma att de sakkunniga föreslagit en vid jämförelse med nuvarande jordbruksbilaga något ändrad systematisering av intäkts- och utgiftsposterna. De sakkunniga vilja framhålla önskvärdheten av att de skattskyldigas uppmärksamhet fästes å nödvändigheten av att en avskrift tages av beskattningsårets deklaration för att finnas till hands vid upprättande av nästföljande års deklaration. Formulär nr 4 b har upprättats enligt samma princip, som ligger till grund för nuvarande formulär nr 8 b. För innebörden härav har redogörelse lämnats i det föregående. För övergångsåret torde det bliva nödvändigt att upprätta särskilda formulär med tillhörande upplysningar.

227 Till såväl formulär nr 4 a som formulär nr 4 b skola fogas specificerade uppgifter i vissa avseenden. Sålunda skall enligt samma grunder, som för närvarande gälla, uppgifter lämnas angående värdesättningen av naturaförmåner för den skattskyldige och hans hushåll. De sakkunniga hava föreslagit en ändring såtillvida alt åldersgränsen vid bestämmande av i hushållet använda produkter angivits till 15 år i stället för, såsom nu gäller, 16 år. Ändringen motiveras av att vid konsumtionsstatistiken hushållsmedlem från och med 15 år räknas såsom en enhet. I enlighet med de av de sakkunniga föreslagna principer, för vilka i det föregående redogjorts, skall vidare utredning lämnas för bedömande av den i deklarationen gjorda värderingen av djurbeståndet vid beskattningsårets utgång; för beräkning av avdrag för värdeminskning å maskiner och inventarier; ävensom — i vissa fall — för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av jordbrukets driftbyggnader samt av täckdikningsanläggning. Genomförandet av de sakkunnigas förslag till ändrade regler för beskattning av inkomst av jordbruksfastighet kommer givetvis att medföra ökat arbete både för de skattskyldiga och för beskattningsmyndigheterna. Till ledning vid upprättande av deklarationer böra utförliga upplysningar angående deklarationsskyldigheten och sättet för dess fullgörande utarbetas. Det kan förutses, att de skattskyldiga i större utsträckning än för närvarande är fallet komma att begagna sig av sin rätt att hos ordförande i taxeringsnämnd begära råd och upplysningar härom. Det är givet att taxeringsnämndsordförandenas arbetsuppgifter i samband med övergången i görligaste mån böra underlättas. De sakkunniga förutsätta, att ordförande och kronoombud i taxeringsnämnder vid sammanträden inför landskamreraren informeras om innebörden av de nya bestämmelserna samt att särskilt utvalda taxeringstjänstemän, närmast taxeringskonsulenter, ställas till taxeringsnämndernas förfogande för lämnande av råd och upplysningar. Åt dessa tjänstemän synes lämpligen kunna uppdragas att i första hand granska ingångsvärdena för övergångsåret å djurbeståndet, å maskiner och inventarier samt å jordbrukets driftbyggnader. Sedan de med övergången förenade svårigheterna övervunnits, torde taxering av jordbruksinkomst enligt de sakkunnigas förslag i viss mån bliva enklare än enligt nuvarande förfarande. En fortlöpande kontroll av den skattskyldiges uppgifter i deklarationen ävensom av infordrade uppgifter angående intäkts- och utgiftsposter blir fortfarande nödvändig. Vid granskning av jordbruksdeklarationer böra ordförandena i taxeringsnämnderna hava hjälp av taxeringskonsulenterna i fråga om sådana jordbrukare, som begagna deklarationsbilaga nr 4 b. Dessa hava att vid sina deklarationer foga bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret samt av vinstoch förlusträkning för beskattningsåret, om sådan räkning ingått i bokföringen. Dessa räkenskapsutdrag synas i första hand böra granskas av taxeringskonsulent. Däremot torde övriga jordbruksdeklarationer kunna behandlas direkt av taxeringsnämnden, vilken givetvis liksom nu är oförhindrad att,

därest deklarationsmaterialet är av mera invecklad beskaffenhet, översända detsamma till taxeringskonsulent för preliminär granskning. Deklarationer, avlämnade av jordbrukare, vilka icke äro bokföringsskyldiga, men frivilligt åtagit sig att föra böcker enligt jordbruksbokföringsjagens föreskrifter böra jämväl granskas av taxeringskonsulent. Av det anförda framgår att ett genomförande av de sakkunnigas förslag torde medföra ett ökat behov av taxeringskonsulenter. Det är av vikt att till taxeringskonsulent med uppgift att granska jordbruksdeklarationer utses personer, vilka utöver kunskap i bokföring genom deltagande i taxering eller annorledes förvärvat speciell kännedom om jordbruksförhållanden. Självfallet kommer den nya taxeringsmetoden att ställa stora krav på taxeringsavdelningarna å landskontoren, där taxeringsmaterialet skall granskas och utredning i besvärs- och anmärkningsmål verkställas. Då skyldighet föreslås för jordbrukare att för granskning förete sin bokföring eller, om räkenskaper icke förts, sina anteckningar över jordbruksdriften, åstadkommes härigenom en väsentlig utökning av antalet skattskyldiga, som hava att underkasta sig bokföringsgranskning. Den nuvarande personalen å taxeringsavdelningarna, som kunna åtaga sig granskningsuppdrag, är icke tillräcklig. Det må framhållas att en omfattande kontroll är nödvändig för att kunna konstatera huru de föreslagna bestämmelserna efterlevas. En bokföringsgranskning bör självfallet även inrymma råd och upplysningar för framtiden, varför det även för de skattskyldiga torde vara av värde att hava tillgång till den information, som därvid kan lämnas. Storleken av den arbetsförstärkning, som erfordras å taxeringsavdelningarna hava de sakkunniga icke ansett sig kunna beräkna. Många olika faktorer, som icke kunna överblickas utan ingående granskning av förhållandena i de olika länen, göra sig här gällande. De sakkunniga förutsätta, att länsstyrelserna i sina remissyttranden skola lämna uppgifter härom. Här må blott framhållas, att därest länsstyrelsernas bestyr med omsättningsskatten upphör, de nu anställda kontrollanttjänsterna synas kunna ombildas till tjänster avsedda för kontroll av jordbruksdeklarationer.

229 A V D . V.

Speciell motivering till författningsförslagen. Andringar i kommunalskattelagen. 21 § med anvisningar. Enär taxering av jordbruksinkomst enligt 21 § skall ske efter bokföringsmässiga grunder hava i fråga om djur och inventarier de nuvarande begreppen »löpande försäljning» och »realisation» bortfallit. Djuren äro att anse såsom varor i jordbruksdritfen och från denna synpunkt äro försäljningar — liksom förvärv — av djur att bedöma. I stället för den nu använda benämningen »levande och döda inventarier» hava de sakkunniga föreslagit benämningarna djur och inventarier, vilket föranlett ändring i 21 § b). I 21 § c) har angivits, att till intäkt av jordbruksfastighet är att hänföra värdet av skogsprodukter, som den skattskyldige tillgodogjort sig för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring. Här kursiverat tillägg har gjorts för att förtydliga stadgandets innebörd, varigenom överensstämmelse med gällande deklarationsformulär erhållits. I mom. 1 av anvisningarna har gjorts ett tillägg motiverat av numera ändrade avtalsbestämmelser i fråga om upplåtelse av bostad till viss fast anställd personal i jordbruket. Därest bostad upplåtes mot särskilt avtalad hyra, skall givetvis hyresersättningen upptagas som intäkt. I punkt 3 av anvisningarna har, i analogi med punkt 1 av anvisningarna till 28 §, upptagits en allmän föreskrift om att till intäkt skall hänföras samtliga intäkter i penningar, varor och förnödenheter, som influtit i jordbruksdriften. I övrigt har hänvisats till ovannämnda punkt 1. I fråga om vinst vid avyttring av för stadigvarande bruk avsedda maskiner och inventarier i jordbruksdrift, vilka icke äro att hänföra till byggnad, hänvisas till den allmänna motiveringen. De sakkunnigas förslag, att avdrag för värdeminskning av dessa tillgångar må beräknas å hela inventariebeståndets restvärde, har föranlett en bestämmelse av innehåll, att, där värdeminskningsavdragen beräknas på sist angivet sätt, intäkt av försålda inventarier skall upptagas som intäkt av jordbruksfastighet, i den mån densam-

230 ma överstiger det för inventariebeståndet i dess helhet i beskattningsavseende gällande värde (restvärdet). Punkt 4 av anvisningarna har med tagits för ändring av den däri meddelade hänvisningen, vilken rätteligen bör lyda »(jfr punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 29 §)». 22 § med anvisningar. 1 mom. Begreppen »nyanskaffning» och »nyuppsättning» — motsvarande de under 21 § omnämnda begreppen »löpande försäljning» och »realisation» — förekomma icke vid bokföringsmässig vinstberäkning. Enligt denna är varje kostnad för inköp av djur, oberoende av huruvida fråga är om nyuppsättning eller ersättningsköp, avdragsgill. Anskaffning av djur, eller inventarier, som i huvudsak tjäna ett personligt ändamål, såsom t. ex. ridhäst, vilken icke användes för driften, får emellertid icke belasta jordbruksdriften. I förtydligande syfte har som avdragsgill omkostnad angivits försäkring av djur och inventarier i stället för den nuvarande benämningen »inventarier». I fråga om avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av jordbrukets driftbyggnader hänvisas till den allmänna motiveringen. Avdrag för värdeminskning av inventarier får enligt förslaget ske genom årliga värdeminskningsavdrag. Dessa avdrag kunna bestämmas på två olika sätt. Antingen begagnas samma system, som gäller i fråga om inventarier i rörelse, d. v. s. avskrivning med viss bråkdel av anskaffningsvärdet för inventarierna eller också en enklare metod innebärande avskrivning med viss bråkdel av det för egendomens inventariebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). Anledningen till att de sakkunniga föreslagit olika avdragsregler är att de för rörelse gällande reglerna i allmänhet torde bliva för omständliga att tillämpa för jordbrukarna. Restvärdesmetoden är betydligt enklare och därför ur praktisk synpunkt att föredraga. Enligt förslaget må vidare avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av täckdikning verkställas enligt i huvudsak samma grunder, som angivits för byggnader. Även här skola sålunda olika regler tillämpas då fråga är om jordägare, å ena sidan, och arrendator, å andra sidan. Jordägare får sålunda göra avdrag för ifrågavarande ändamål med viss, efter driftsekonomiska grunder bestämd bråkdel av antingen anläggnings- och underhållskapitalets restvärde eller av anläggningskostnaden. Vad beträffar arrendators rätt till avdrag för reparation och underhåll av täckdikning hava de sakkunniga anknutit till de civilrättsliga reglerna angående ersättning härför. Avdrag vid taxeringen medgives sålunda endast för den del av täckdikningskostnaden, som icke skall ersättas av jordägaren. Avdrag för denna del medgives årligen med V25 därav.

231 1 punkt 8 har upptagits en bestämmelse av innehåll, att avdrag för substansminskning vid tillgodogörande av naturtillgångar å jordbruksfastighet, såsom stenbrott, grustag m. m. skall bestämmas enligt de grunder, som angivas i punkt 8 av anvisningarna till 29 §. Följande beräkningsmetod synes därvid kunna komma till användning. Till utgångspunkt torde kunna tagas det värde, som vid fastighetstaxeringen åsatts tillgång, varom här är fråga. Avdrag bör ske i form av avskrivning med skäligt belopp om och i den mån tillgången utnyttjas. Då svårighet föreligger att bedöma varaktighetstiden för en tillgång av här åsyftat slag, synes avdrag böra få ske för vad som under året uttagits ur tillgången. Avskrivningsplan i vanlig mening kan alltså här ej ifrågakomma utan till grund för avdragets beräknande får läggas en utredning i förut angivna hänseenden. 2 mom. Ändringen är föranledd av de sakkunnigas förslag angående underhåll och värdeminskning å täckdikningsanläggning. 23 §. / mom. På grund av de ändrade grunderna för beräkning av inkomst av jordbruksfastighet har här angivits, att vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet hänsyn skall tagas till in- och utgående balans. Anvisningarna till 25 §. Punkt 2 av anvisningarna i dess nuvarande lydelse hänvisar till punkt 2 första stycket av anvisningarna till 22 §. Sistnämnda anvisningspunkt har emellertid enligt de sakkunnigas förslag erhållit annan lydelse. I följd härav har en omformulering blivit nödvändig till överensstämmelse med den nuvarande innebörden av här avsedda bestämmelse. 41 § med anvisningar. Denna paragraf fastslår, att inkomst av jordbruksfastighet skall beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Samma bestämmelser skola — frånsett värdering av djurbeståndet — gälla som vid rörelse. Vid beräkningen av jordbruksinkomst skall hänsyn tagas till in- och utgående lager av bland annat jordbruks- och skogsprodukter samt djurbeståndet å jordbruksfastigheten. Medan den i räkenskaperna gjorda värdesättningen av tillgångar endast skall frångås, om särskilda omständigheter därtill föranleda, gäller icke denna värderingsnorm för djurbeståndet. Djuren å en jordbruksfastighet få icke upptagas under de värden, som för varje beskattningsår fastställes i särskild ordning. Djur, vilka icke åsatts minimivärde, såsom avelsdjur, skola åsättas ett skäligt värde. De sakkunniga hänvisa till vad härom anförts i den allmänna motiveringen. Skillnaden emellan å ena sidan handelsbokföring och å andra sidan jordbruksbokföring har föranlett ett tillägg i fråga om det år, varunder en in-

232 komst skall anses hava åtnjutits eller en utgift ägt rum. Föreliggande fråga skall bedömas, i fråga om rörelse enligt allmänt vedertagen köpmannased och i fråga om jordbruk enligt vad som allmänt brukas och kan anses som god sed. Reglerna för inkomstbeskattning vid upplåtelse av avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, hava av de sakkunniga lämnats utan ändring av skäl, som torde framgå av den allmänna motiveringen. För att angiva att bestämmelsen ej har tvingande, karaktär har »skall» utbytts mot »må». Föreligga sådana omständigheter, att enligt principerna för bokföringsmässig inkomstberäkning fordran på grund av upplåtelse av sådan avverkningsrätt bör upptagas vid inkomsttaxeringen, är givetvis den skattskyldige oförhindrad härtill. Sådana omständigheter kunna vara t. ex. då vid beskattningsårets utgång avverkning av hela den avtalade virkeskvantiteten redan skett, men den avtalade köpeskillingen icke då till fullo erlagts. 2 mom. Ändringen är motiverad därav att inkomst av jordbruksfastighet föreslås skola taxeras efter bokföringsmässiga grunder.

Övergångsbestämmelserna. Som framgår av den allmänna motiveringen kan ingångsvärdet å byggnader bestämmas enligt endera av ovan å s. 157 angivna sätt. Då skattskyldig i regel icke torde kunna visa den ursprungliga anskaffningskostnaden, lär ingångsvärdet i övervägande antalet fall komma att bestämmas till två tredjedelar av vid senaste fastighetstaxering åsätt jordbruksvärde. Sker icke övergången i nära anslutning till allmän fastighetstaxering, kan emellertid sådan förändring med avseende å egendomens byggnadsbestånd inträffa, som påverkar byggnadskapitalet vid övergången. Om hänsyn härtill skulle tagas, måste en förhållandevis omfattande reglering med tillägg och avdragav vissa poster ske (jämför avskrivningsplanen). Har byggnadsarbetet varit av större omfattning, föranledes omtaxering och hänsyn kommer då att tagas till detsamma. Med hänsyn till önskvärdheten att för övergången erhålla en enkel schablonregel hava de sakkunniga ansett sig kunna bortse från nu avsedd förändring. Ett ytterligare skäl har varit, att det står den skattskyldige fritt att vid beräkning av byggnadsbeståndets ingångsvärde utgå från det vid 1938 års allmänna fastighetstaxering åsatta taxeringsvärdet (jordbruksvärdet), varvid på sätt närmare framgår av den allmänna motiveringen hänsyn får tagas till de förändringar beträffande byggnadsbeståndet, som inträffat efter ingången av år 1938. Ett särskilt skatteproblem uppkommer beträffande sådana skattskyldiga, som redan vid ikraftträdandet av de av de sakkunniga föreslagna bestämmelserna för inkomstberäkningen taxeras efter bokföringsmässiga grunder. Den bokföringsmässiga vinstberäkningen, som dessa skattskyldiga tillämpa,-

233 kan avse jordbruksdriften i dess helhet — alltså omfattande djur, varulager i övrigt, varufordringar, varuskulder och inventarier — eller blott någon eller några av dessa poster. Vid övergången skola de ingående värdena å tillgångar och skulder, vilka redan då ingå i den bokföringsmässiga vinstberäkningen, upptagas till samma belopp, som de ulgående beloppen vid inkomsttaxeringen för nästföregående beskattningsår.

Ändringar i förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt. 9 § samt anvisningarna till 9 och 10 §§. I 1 mom. c) av 9 § har föreslagits en omformulering betingad av de sakkunnigas ändringsförslag beträffande inkomstbeskattningen. Sålunda har benämningen »levande och döda inventarier» utbytts mot »djur» och »inventarier». Enligt de sakkunnigas förslag skola djuren hänföras till varulager och benämningen inventarier endast avse, vad som nu hänföres till döda inventarier. Som ett förtydligande tillägg till varor har upptagits »förråd av jordbruks- och skogsprodukter». Vad angår värdesättningen av djur gäller för närvarande, att dessa vid förmögenhetsberäkningen sättas till sitt värde i allmänna marknaden, d. v. s. saluvärdet vid beskattningsårets utgång. Enligt av de sakkunniga föreslagna regler för inkomstbeskattningen skola djuren, såvida icke särskilda förhållanden till annat föranleda, upptagas till lägst vissa bestämda minimivärden, om sådana finnas i särskild ordning fastställda, eller, därest så ej är förhållandet, till lägst de värden, som kunna anses vara skäliga. I båda fallen avses minimivärden, som ligga något under marknadspriserna för dessa djur. Med hänsyn till svårigheterna att i varje särskilt fall fastställa djurens saluvärden hava de sakkunniga av praktiska skäl och för ernående av en likformig värdesättning föreslagit, att som värderingsnorm vid förmögenhetsberäkningen må tillämpas de värden, under vilka djuren icke få upptagas vid inkomstberäkningen. Övriga lagertillgångar i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk skola enligt de sakkunnigas förslag vid förmögenhetstaxeringen värdesättas enligt de grunder, som finnas angivna för motsvarande tillgångar i rörelse. Det må framhållas, att värdesättning vid inkomstberäkningen icke skall anses bindande jämväl för förmögenhetsberäkningen. I fråga om värdesättningen av inventarier i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk har någon ändring i förhållande till vad nu gäller icke föreslagits. Sålunda lär ofta det vid inkomsttaxeringen i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet) kunna upptagas såsom inventariemas värde vid förmögenhetsbeskattningen.

234 Ändringar i taxeringsförordningen. 31 §. Ändringen i första stycket har föranletts av att vissa jordbrukare enligt lagen om jordbruksbokföring äro bokföringsskyldiga. Till denna paragraf har gjorts det tillägg, att skattskyldig, som avses i denna paragraf, är skyldig, att därest han vill omlägga räkenskapsåret i god tid lämna taxeringsintendenten underrättelse härom och därvid uppgiva skälet för ändrat räkenskapsår. De sakkunniga hava såsom framgår av vad här nedan anföres i fråga om jordbruksbokföringslagens 10 § hävt under övervägande, att stadga förbud för omläggning av räkenskapsår för icke bokföringsskyldiga jordbrukare och rörelseidkare, samt beträffande bokföringsskyldiga jordbrukare och rörelseidkare tillåta sådan omläggning endast efter medgivande av administrativ myndighet, länsstyrelse och överståthållareämbetet. De sakkunniga hava av anförda skäl icke ansett sig kunna föreslå bestämmelser av angiven innebörd. Emellertid har med hänsyn till bland annat det stora antal jordbrukare, som med utgångspunkt från »ordnade räkenskaper» eller bokföring enligt lagen om jordbruksbokföring, skulle äga rätt att omlägga räkenskapsåret, de sakkunniga ansett, att en sådan omläggning icke bör få ske utan vidare. En anmälan till taxeringsintendenten i god tid före omläggningen bör kunna åläggas dessa skattskyldiga. Med föranledande av dylik anmälan kan taxeringsintendenten verkställa kontroll av huruvida sådan bokföring förts, som kan anses ingå i begreppet »ordnade räkenskaper» eller bokföring enligt jordbruksbokföringslagen. Endast i fall dylik räkenskap icke förts, torde hinder mot omläggningen uppkomma. Den föreslagna anmälan tjänar vidare det ändamålet, att ordföranden i taxeringsnämnden kan erhålla underrättelse om omläggning å sådan tid, att erforderliga kontrolluppgifter, vilka nu i de flesta fall avse kalenderåret, kunna infordras. Då skäl synes föreligga att dylik anmälningsskyldighet ålägges samtliga näringsidkare, således även rörelseidkare, hava de sakkunniga ansett sig kunna i förslag till ändring av 31 § taxeringsförordningen föreslå en ändring, som jämväl berör sistnämnda skattskyldiga. 32 §. Då inkomst av jordbruksfastighet skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder och vissa jordbrukare åläggas bokföringsskyldighet, böra jordbrukare liksom rörelseidkare vara skyldiga att tillhandahålla sin bokföring. 35 §. Ändringen vidtagen med anledning av ändrade grunder för taxering av jordbruksinkomst.

235 36 §. Enligt förevärande paragraf skola bokföringsskyldiga jordbrukare liksom motsvarande rörelseidkare äga rätt till anstånd med avgivande av deklaration till den 31 mars, därest räkenskapsåret gått till ända senare än den 31 oktober året näst före taxeringsåret. I proposition n r 345/1943 förordades, i syfte att bereda taxeringsnämndsordförandena längre tid för deras arbete, att anståndstiden för de i 36 § angivna skattskyldiga måtte förkortas till den 15 mars. Bevillningsutskottet fann (betänkande nr 57) för sin del uppenbart, att ett bibehållande av den nuvarande anståndstiden för bokföringspliktiga skattskyldiga kunde komma att medföra olägenheter med avseende å taxeringsnämndernas arbete. Utskottet fann fördenskull skäl tala för den i propositionen föreslagna begränsningen av anståndstiden. Därest skattskyldig, varom här vore fråga, icke skulle kunna färdigställa deklarationen före den lagstadgade tiden, förefunnes möjlighet att jämlikt 36 § 1 mom. fjärde stycket efter ansökan erhålla ytterligare anstånd. Med hänsyn till de av näringsorganisationerna gjorda utfästelserna att verka för ett tidigare avlämnande av deklarationerna och under förväntan att dessa utfästelser även skulle leda till åsyftat resultat, ansåg sig emellertid utskottet kunna förorda, att den nuvarande anståndstiden tills vidare bibehölles oförändrad. Skulle det likväl visa sig att ett tidigare avlämnande av deklarationerna icke kunna i erforderlig omfattning uppnås på frivillighetens väg, borde enligt utskottets mening frågan om en begränsning av anståndstiden för ifrågavarande skattskyldiga tagas under förnyad omprövning. De sakkunniga hava haft under övervägande att i fråga om bokföringsskyldiga jordbrukare föreslå begränsning av anståndstiden till den 15 mars närmast med hänsyn till önskvärdheten att ytterligare tid lämnas taxeringsnämnderna för granskning och kontroll av uppgifter avseende jordbruksdeklarationerna. Då emellertid skäl icke syntes föreligga att för bokföringsskyldiga jordbrukare stadga andra bestämmelser än för bokföringsskyldiga rörelseidkare och då jämväl anledning föreligger antaga, att organisationer, som hava att företräda jordbrukets intressen, komma att medverka för ett tidigare avlämnande av deklarationerna, hava de sakkunniga ansett nu gällande bestämmelser böra bibehållas. 39, 40, 79, 93 och 140 §§. Här föreslagna ändringar hava moliverats av att jordbruksinkomst skall taxeras efter bokföringsmässiga grunder. Uttrycket »näringsidkare» avses omfatta jämväl jordbrukare. 80a§. Taxeringskonsulent har att granska självdeklarationer och andra uppgifter, som avgivas av rörelseidkare, vilka skola taxeras av lokal taxeringsnämnd. Han har därjämte att granska andra deklarationer och uppgifter av mera invecklad beskaffenhet, vilka taxeringsnämnd överlämnar till honom för granskning.

236 Då enligt de sakkunnigas förslag taxering av jordbruksinkomst skall ske efter bokföringsmässiga grunder, hade det varit naturligt, att jämväl alla deklarationer avseende jordbruksdrift i förväg granskas av taxeringskonsulenten. Med hänsyn till det stora antal jordbruksdeklarationer skulle taxeringskonsulentens arbetsbörda härigenom högst väsentligt ökas. Taxeringsnämnderna skulle i avvaktan på konsulentens utredningar angående rörelseidkare och jordbrukare endast kunna behandla taxeringsmaterialet avseende andra skattskyldiga. En sådan anordning synes icke lämplig. Särskilda informationer böra vid införande av den nya taxeringsmetoden meddelas ordförande och kronoombud i taxeringsnämnderna. Sedan de med övergången förenade svårigheterna övervunnits, torde emellertid taxering av jordbruksinkomst icke erbjuda större besvärligheter än nu. I vissa avseenden torde den bliva enklare. Det finns därför all anledning antaga, att taxeringsnämnderna skola kunna i fråga om det stora flertalet jordbrukare besluta taxering utan medverkan av taxeringskonsulent. Skulle jordbruksdeklaration av mera inveckad beskaffenhet förekomma, bör ordförande överlämna den för granskning till taxeringskonsulenten. Däremot skola alla till lokal taxeringsnämnd hänförliga deklarationer avlämnade av bokföringsskyldiga jordbrukare granskas av taxeringskonsulenten. Härför tala samma skäl, som föranledde införandet av detta led i taxeringsorganisationen. Ändring i 80 a § har därför föreslagits. 97a§. För att möjliggöra införandet av enhetliga bestämmelser för inträdande av bokföringsskyldighet har här föreslagits, att mål och ärenden angående fastighetstaxering skola av länsprövningsnämnden vara avgjorda senast den 31 december under taxeringsåret.

F ö r s l a g till lag o m j o r d b r u k s b o k f ö r i n g . Lagförslagets

rubrik.

I rubriken har lagen angivits röra jordbruksbokföring. Inkomst av jordbruksfastighet innefattar i skatteteknisk mening icke endast intäkt av jordbruket i egentlig mening och jordbrukets binäringar utan även skogsbruk. Av lagtexten framgår att även skogsbruket inbegripes under bokföringsskyldigheten. § 1. Gränsdragningen emellan bokföringsskyldiga och icke bokföringsskyldiga jordbrukare bör — av skäl, som anförts i den allmänna motiveringen — ske, så att brukare av jordbruksfastighet med ett sammanlagt taxeringsvärde av 60 000 kronor (jordbruks- och skogsvärde) och däröver skola vara underkastade bokföringsskyldighet. Bokföringsskyldigheten är avsedd att reglera bokföringen å jordbruksfastig-

237 heten. Härav följer, att det är idkaren av jordbruket och skogsbruket, som ålägges denna skyldighet, således i de flesta fall fastighetsägaren. Är jordbruksfastigheten utarrenderad, har ägaren i många fall ingen annan inkomst av fastigheten än arrendeavgiften och som utgift skatter och värdeminskningsavdrag å fastigheten. Därför bör icke han ulan den verklige idkaren av jordbruket, arrendatorn, vara bokföringsskyldig. Om arrendet upphör och ägaren själv övertager jordbruket, bör denne givetvis vara underkastad bokföringsskyldighet. Då bokföringsskyldighet anknutits till idkande av jordbruk med ett jordbruks- och skogsvärde av 60 000 kronor, kan det inträffa, att större delen av detta värde utgöres av skog, som icke inbegripes under arrendet. Endast i sällsynta undantagsfall upplåtes skog under arrende. i\arendatorns bokföringsskyldighet kan därför icke bestämmas av både jordbruks- och skogsvärdet och icke heller av enbart jordbruksvärdet, enär däri ingår värdet av skogsmarken. De sakkunniga hava därför ansett sig böra föreslå att arrendatorns bokföringsskyldighet skall inträda, då arrendet omfattar jordbruksfastighet med ett — efter fråndragning av värdet å skogsmarken — till minst 60 000 kronor uppgående jordbruksvärde. Särskilt värde å skogsmarken finnes redovisat i fastighetstaxeringslängderna, varför svårighet icke föreligger att konstatera bokföringsskyldigheten. Brukar någon flera jordbruksfastigheter och understiger jordbruks- och skogsvärdet å dessa fastigheter var för sig 60 000 kronor föreligger icke bokföringsskyldighet, såvida de icke drivas i sambruk. Om en jordegendom så brukas, att ägaren själv behåller huvudgården och skogen men utarrenderar övriga gårdar och jordbruks- och skogsvärdet å huvudgården och skogen icke uppgår till 60 000 kronor, är han icke bokföringsskyldig. För att en ägare eller arrendator skall bliva bokföringsskyldig för flera jordbruksfastigheter under 60 000 kronors värde fordras, att dessa drivas i sambruk. Det avgörande för bokföringsskyldigheten här är, att en gemensam jordbruksdrift föreligger. Bokföringsskyldighet uppkommer sålunda för oskiftat stärbhus och för delägarskap i fastighet med minst ovan nämnt värde. Vid förening av äganderätt och arrenderätt, måste förhållandena bedömas efter samma grunder. Har sålunda en jordbrukare utöver egen fastighet jämväl arrendehemman, vilka drivas i sambruk, blir han bokföringsskyldig, om jordbruks- och skogsvärdet å den egna fastigheten samt jordbruksvärdet minus skogsmarksvärdet å den arrenderade tillsammans uppgår till 60 000 kronor. Vid arrende av två eller flera i sambruk drivna fastigheter bedömes bokföringsskyldigheten efter fastigheternas gemensamma jordbruksvärde efter avdrag av skogsmarksvärdet. Av flera skäl är det angeläget, att en ägare och brukare av jordbruksfastighet, som en gång enligt föreslagna bestämmelser är bokföringsskyldig, bibehålles vid denna skyldighet. Då gränslinjen 60 000 kronor (jordbruks- och skogsvärde) k a n anses som i viss mån skönsmässigt bestämd, bör icke varje reducering av detta värde föranleda att bokföringsskyldigheten upphör. Vid de allmänna fastighetstaxeringarna kan inträffa, att jordbruksfastighet åsättes ett lägre taxeringsvärde än förut, oaktat ingen ändring i arealinnehavet och dess fördelning å olika ägoslag inträffat efter senaste fastighets-

238 taxering. Det ändrade taxeringsvärdet kan nämligen bero på att vid sista taxeringstillfället annorlunda konjunkturförhållanden äro rådande och att dessa inverkat å allmänna saluvärdet och därmed även å taxeringsvärdena. Även vissa förändringar i fråga om fastighetens hävd och byggnadsbesånd eller dylikt kan vid en senare taxering föranleda en reducering av taxeringsvärdet. Därest i dessa fall en mindre sänkning av taxeringsvärdet föreligger, anse de sakkunniga en fortsatt bokföringsskyldighet försvarbar. Om mark frånskiljes fastigheten, föranledes härav ändring i stamfastighetens taxeriigsvärde. En försäljning av tomtmark med obetydlig areal från en till 60000 kronor jordbruks- och skogsvärde taxerad fastighet skulle då föranleds att bokföringsplikten upphör. Därest icke en mera väsentlig nedgång i taxerhgsvärdet ägt rum genom avyttring av mark ; synes en fortsatt bokföringsskyldighet vara motiverad. Slutligen må framhållas, att i 12 § kommunalsktttelagen angivas fall, då omtaxering av fastighet skall ske under löpaide taxeringsperiod. Sådan omtaxering skall äga rum, därest 1) en taxeringsenhet bör uppdelas i flera taxeringsenheter eller flera hxeringsenheter böra sammanslås till en, 2) ändring i fastighets beskattningsnatur inträtt, 3) fastighet, som förut varit undantagen från skatteplikt, blivit skattepliltig, 4) fastighets värde genom eldsvåda, vattenflöde eller annan dylik anlediing eller genom nedrivning av byggnad eller skogsavverkning så minskats, att förändringen föranleder en minskning av taxeringsvärdet med minst en femtedel, 5) fortsatt bebyggelse skett å fastighet, som vid den tidpunkt, nästföregående taxering avsett, ej varit färdigbyggd, 6) fastighets värde genom ny-, till- eller ombyggnad så förhöjts, att dirav föranledes en ökning av taxeringsvärdet med minst en femtedel. En omtaxering av jordbruksfastigheter under löpande taxeringsperiod can föranleda till att förhöjt taxeringsvärde åsättes eller att taxeringsvärdet reduceras. Liksom en förhöjning av taxeringsvärdet bör hava till följd, att ve derbörande blir bokföringsskyldig, så bör en nedsättning av taxeringsvädet föranleda att bokföringsskyldigheten upphör, därest icke denna nedsättiing är av mindre omfattning. Efter övervägande av olika omständigheter, som i förevarande avseeide kunna inträffa och med hänsyn till önskvärdheten att i största möjiga utsträckning låta en inträdd bokföringsskyldighet fortbestå, hava de sakkinniga föreslagit i analogi med bestämmelsen i 12 § kommunalskattelagen, att bokföringsskyldigheten bör fortfara även om jordbruksfastighetens vä~de minskats genom att mark frånskilts eller annan förändring inträtt i fnga om fastighetens värde och därigenom föranletts att fastighetens taxeringsväde (jordbruks- och skogsvärde) eller vid arrende jordbruksvärdet efter avdrag av skogsmarksvärdet nedgått med högst en femtedel. Ett jordbruks- och skigsvärde samt vid arrende ett jordbruksvärde (minus skogsmarksvärdet) av 48 000 kronor bliva i dessa fall lägsta gräns för bokföringsskyldigheten. Bokföringsskyldighet skall bestå under ägarens och brukarens innehav av

239 fastigheten även om taxeringsvärdet på grund av ovan angivna omständigheter reducerats, övergår fastigheten till ny ägare, skall dennes bokföringsskyldighet bedömas efter taxeringsvärdet vid äganderättens övergång. Motsvarande gäller vid övertagande av arrende. De sakkunniga föreslå, att bokföringsskyldigheten bestämmes efter senaste fastighetstaxering. De vid allmän fastighetstaxering fastställda värdena må ej ändras förrän vid nästa allmänna fastighetstaxering, såvida icke skäl till omtaxering enligt 12 § kommunalskattelagen föreligger. Bokföringsskyldigheten skulle med detta undantag bliva konstant under en femårsperiod. Vid en omtaxering under löpande taxeringsperiod kan emellertid som förut framhållits fastighetens taxeringsvärde ändras vilket kan påverka bokföringsskyldigheten. Bokföringsskyldigheten bör därför icke anknyta till förhållandena vid varje allmän fastighetstaxering utan därjämte bestämmas av de årliga fastighetstaxeringarna. Taxeringsvärden åsättas vid allmän fastighetstaxering av fastighetstaxeringsnämnder och fastighetsprövningsnämnder och vid de årliga taxeringarna av taxeringsnämnder och länsprövningsnämnder. Besvär över fastighetsprövningsnämnds och länsprövningsnämnds beslut anföras hos kammarrätten, som är sista instans i fråga om uppskattningsfrågor. Vissa rättsfrågor rörande fastighet må fullföljas till Kungl. Maj:t i regeringsrätten. Då bokföringsskyldigheten anknutits till taxeringsvärdet uppkommer frågan, huruvida denna skyldighet skall inträda först sedan ett lagakraftvunnet beslut angående fastighetstaxeringen föreligger, i vilket fall utslag av kammarrätten och Kungl. Maj:t finge avvaktas. Bokföringsskyldigheten bleve då icke på en gång avgjord för samtliga jordbrukare utan skulle för en del bliva svävande under något eller några år, därigenom att besvär fullföljts till beskattningsdomstolarna. Den beredning, som fastighetstaxeringsärendena få hos beskattningsnämnderna, är en garanti för att man kan låta bokföringsskyldigheten inträda, då beslut av beskattningsnämnderna föreligger. Anföras besvär häröver och blir ett nytt taxeringsvärde åsätt, som inverkar på bokföringsskyldigheten, bör denna inträda och upphöra med det räkenskapsår, som börjar sex månader efter det utslag meddelas. Denna bestämmelse föreslås med hänsyn till att tid åtgår för delgivning av utslaget, som jämväl kan komma att inverka på arrendators bokföringsskyldighet. Då jordbrukarna under alla förhållanden böra föra anteckningar eller böcker över jordbruksdriften, kan en ändring av taxeringsvärdet i skattedomstolama icke anses medföra större olägenheter av den omfattning, att en enhetlig linje för bokföringsskyldighetens inträdande bör övergivas. Vid allmän fastighetstaxering skall fastighetsprövningsnämnden senast den 30 juni hava avslutat sitt arbete. Beträffande den årliga taxeringen kan avgörandet i fråga om anförda besvär och yrkanden uppskjutas till den 30 juni året efter det taxeringsnämnden fattat beslut. Det sistnämnda vållar dröjsmål med bokföringsskyldighetens inträdande. Då de årligen återkommande ändringarna i fråga om fastighetstaxeringarna äro relativt få, synes nämnda olägenhet kunna undanröjas med en bestämmelse, att besvär eller

240 yrkanden angående den årliga fastighetstaxeringen skola vara avgjorda före den 31 december under taxeringsåret. Taxeringsnämnder och prövningsnämnder komma då att samma år fatta beslut i fråga om fastighetstaxeringen, och bokföringsskyldigheten inträder med det räkenskapsår, som börjar efter den 31 december. En bestämmelse angående avslutande i länsprövningsnämnden av ärenden rörande årlig fastighetstaxering föreslå de sakkunniga som tillägg till 97 a § taxeringsförordningen. Enligt 2 § 4 mom. i 1929 års bokföringslag är från bokföringsskyldighet frikallad »rörelse, som drives som binäring till jordbruk, allenast för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar». Skälet till detta stadgande är som framgår av departementschefens uttalande (s. 213) att, då jordbruksnäringen som sådan icke ålades bokföringsskyldighet, ett utnyttjande av jordbrukets alster som binäring till jordbruket icke kunde föranleda bokföringsskyldighet för jordbrukaren, enär därmed skulle följa skyldighet för honom att i inventarium och balansräkning lämna redovisning för jordbruket i dess helhet. Då nu vissa jordbrukare enligt de sakkunnigas förslag komma att åläggas bokföringsskyldighet, kommer frågan om binäringarnas bokföring i ett annat läge. Det kan nämligen icke anses lämpligt, att exempelvis en såg för fastighetens skog skall anses driven som rörelse och icke medföra bokföringsskyldighet, medan åter andra intäkter och utgifter för jordbruksfastigheten skola bokföras. Då bokföringsskyldighet nu föreslås för vissa jordbrukare, bör i denna bokföring upptagas intäkter och utgifter icke endast föl det egentliga jordbruket utan även för dess binäringar under förutsättning att dessa binäringar hava sådant samband med jordbruket i övrigt, att de icke böra betraktas som särskilda rörelser, i vilket fall deras bokföringsskyldighet — liksom nu — bedömes efter 1929 års bokföringslag. För jordbruksfastigheter, vilka icke komma att läggas under bokföringsskyldighet, böra däremot nuvarande bestämmelser fortfarande gälla. Ovan angivna skäl föranleda därför en ändring av 2 § i 1929 års bokföringslag. Aktiebolag och bolag, som blivit infört i handelsregistret, äro för närvarande bokföringsskyldiga enligt 1929 års bokföringslag, även om de driva jordbruksrörelse. Då lagen om jordbruksbokföring i vissa avseenden innehåller andra bestämmelser än 1929 års bokföringslag, har det synts lämpligt, att, då ovannämnda juridiska personer driva jordbruksrörelse, deras bokföringsskyldighet bestämmes efter lagen om jordbruksbokföring. Ekonomiska föreningar äro enligt 1929 års bokföringslag bokföringsskyldiga endast i den mån, de driva någon av de i 1 § av denna lag angivna rörelser. Idkande av jordbruk i föreningsform föranleder för närvarande icke bokföringsskyldighet. Då emellertid en sådan skyldighet enligt de sakkunnigas mening bör föreskrivas för ekonomisk förening, som driver jordbruksrörelse, har bestämmelse härom upptagits i lagförslaget. Bokföringsskyldighet för här avsedda juridiska personer föreligger oberoende av jordbruksfastighetens taxeringsvärde.

241 Liksom i fråga om handelsbokföring hava staten och kommun, som driva jordbruksrörelse, icke ansetts böra åläggas bokföringsskyldighet enligt föreliggande bestämmelser. § 2.

De sakkunniga anse nödvändigt, att i en särskild paragraf inskärpa, att bokföringen även i fråga om jordbruksbokföringen skall ske efter allmänna bokföringsprinciper. I fråga om jordbruksbokföring liksom handelsbokföring måste man lämna näringsidkarna frihet att med hänsyn till företagets storlek och sättet för dess bedrivande bestämma den bokföringsmetod, som är mest lämplig. Förevarande lagförslag innehåller därför, liksom 1929 års bokföringslag, endast vissa minimikrav i fråga om de böcker, som skola föras. Bokföringen skall utökas, därest förhållandena så påkalla. Avgörandet, huruvida bokföringen är nöjaktigt förd, måste bedömas med utgångspunkt, huruvida allmänna boklöringsregler blivit tillämpade. Även vid jordbruksbokföringen kan emellertid i detta avseende vid egendomar av olika storlek och brukningssätt skilda uppfattningar göra sig gällande. Hänsyn måste tagas till vad som är eller rättare kan bliva sed och bruk i fråga om jordbruksbokföringen. Det är därför nödvändigt, att därjämte som allmän regel bestämma, att bokföringen skall ske i överensstämmelse med vad i jordbruksbokföringen allmänt brukas och kan motsvara god sed. Med detta har avsetts att få ett uttryck motsvarande allmänna bokföringslagens »god köpmannased». Det bör här framhållas, att — liksom i fråga om rörelseidkarna — endast den omständigheten, att ett stort antal bokföringspliktiga tillämpat viss redovisningsmetod, icke är tillfyllest, utan att det därjämte fordras, att metoden representerar god praxis. Uttrycket jordbruksbokföring har använts för att markera, att i jordbruket icke skola föras »handelsböcker». § 3.

Denna paragraf överensstämmer med bokföringslagens § 4 och avser atl fastställa jordbruksbokföringens uppgift. Denna angives vara att lämna redovisning över intäkter och utgifter i jordbruksdriften, så att rörelsens gång därav kan bedömas. Uttrycket »rörelsens gång» har upptagits från bokföringslagen med hänsyn till bestämmelserna i 23 kap. 5 § strafflagen, som stadgar straff för bokföringsbrolt, därest bokföringen på sådant sätt åsidosatts, att ställningen och rörelsens gång ej kunnat i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen. Förevarande paragraf fastslår de böcker, som ovillkorligen skola föras. Liksom för rörelseidkare är förandet av dagbok ävensom upprättande av balansräkning och inventarium obligatoriskt. Jordbruksbokföringen kan efter jordbrukarens fria val äga rum antingen efter den enkla eller den dubbla bokföringens principer. Vid den enkla bokföringen föras endast anteckningar om affärshändelser i tidsföljd, medan vid den dubbla bokföringen verkställas såväl kronologiska som systematiska an16—457371.

242 teckningar, vilka alltid redovisas dubbelt. Vid denna bokföring föres utöver dagbok och inventariebok, därjämte ofta huvudbok och avräkningsboi (reskontra) samt andra nödvändiga handelsböcker. Som förut framhållits, är jordbrukaren icke skyldig att under alla förhållanden föra sina räkenskaper efter den dubbla bokföringens principer. Men liksom i fråga om rörelseidkare uppställes det kravet, att, när jordbruksdriftens omfattning och beskaffenhet så påkallar, den bokföringsskyldige har alt föra även systematiska böcker, i första hand huvudbok och reskontra. Då bokföringsplikten begränsats till brukare av egendomar med 60 000 kronors jordbruks- och skogsvärde torde jordbruksbokföringen i de flesta fall komma att verkställas efter den lubbla bokföringens principer. De sakkunniga hava med det nu anförda velat framhålla, att för jordbruksbokföringen torde utöver nämnda obligatoriska böcker ytterligare bolföring vara nödvändig, därest man vill nå de önskemål, som med denna bolföring åsyftas. Det är emellertid önskvärt att bokföringen kan genomföras efter enhetliga grunder och det synes därför vara en uppgift för organisationer, som hava att företräda jordbrukets intressen, att i detta avseende verka för genomförande av en bokföring, vilken samtidigt som den kan giva jordbrukaren önskvärda kontrollmöjligheter i olika avseenden, jämväl kan vara av värde för bedömningen av jordbruksrörelsen i riket. I 1929 års bokföringslag är föreskrivet, att inventarium och balansräkning skola, där ej Konungen för vissa slag av rörelse annat medgiver, införas i inventarieboken inom tre och en halv månad efter räkenskapsårets utgång. Som skäl härför har angivits, att den bokföringsskyldige som regel skall avlämna skattedeklaration senast den 15 februari och därvid foga bestyrkt avskrift av balansräkning för beskattningsåret och balansräkning för det närmast föregående räkenskapsåret, samt vinst- och förlusträkning för beskattningsåret, därest sådan räkning ingått i bokföringen. Deklarationsskyldigheten kan få anstå till den 31 mars. Bokslutet måste alltså vara färdigt före mars månads utgång. Även om detta skulle medhinnas, har det ansetts lämpligt, att därutöver medgiva ytterligare en halv månad för införingen i invenlarieboken. Vid jordbruksbokföringen bör arbetet med upprättande av inventarium och balansräkning samt för införingen i inventarieboken kunna ske något tidigare än vid handelsbokföringen. De sakkunniga föreslå därför, att inventarium och balansräkning skola vara införda i inventarieboken inom två månader efter räkenskapsårets utgång. §4. Denna paragraf motsvarar §§ 5 och 12 i 1929 års bokföringslag. §5. Enligt 6 § i 1929 års bokföringslag skola i dagboken affärshändelserna införas dagligen post för post. Begreppet affärshändelse är svårdefinierbart men anses i vidsträckt bemärkelse innefatta varje inom en rörelse inträf-

243 fande händelse av ekonomisk natur. Varje affärshändelse behöver icke bokföras, endast vad som från sakkunnigt håll betecknats som bokföringsfakta, d. v. s. anteckningar angående åtminstone från ena sidan fullgjorda prestationer. Som en allmän regel torde kunna sägas, att i dagboken (kassaboken) skall införas varje affärshändelse, som medför en omedelbar förskjutning i affärsförmögenhetens sammansättning. Detta gäller såväl vid kontanta affärer som vid uttag från rörelsen eller jordbruket. Om man jämför jordbruket med handels- och industriföretag av samma storleksklass — räknat efter investerat kapital — befinnes, att jordbruket u r bokföringssynpunkt skiljer sig avsevärt från de båda andra näringsföretagen. Jordbrukets produktion är mera komplicerad och som följd härav de rörliga tillgångarnas omloppstid längre. De egentliga affärshändelserna äro betydligt färre till antalet. Detta gäller i synnerhet för de mindre brukningsdelarna med animaliskt inriktad produktion, där en stor del av de färdiga varorna förbrukas i det egna hushållet. Vid de större, vegetabilieproducerande jordbruken går huvuddelen av produkterna till avsalu, men även här medför den långa framställningstiden en i förhållande till kapitalinvesteringen låg yttre omsättning. De anförda skillnaderna mellan jordbruket samt handels- och näringsföretag motivera en viss olikhet i bokföringen. De egentliga affärshändelserna böra redovisas efter likartade principer. Även jordbruksbokföringen bör visserligen redovisa »rörelsens gång» men det bör framhållas att i fråga om jordbruket icke ens den mest detaljerade lagerbokföring förmår registrera växlingarna i sammansättningen av jordbrukets tillgångar, så som de framträda i växande gröda och husdjur. De sakkunniga föreslå att kontanta intäkter och utgifter skola bokföras dagligen post för post. I likhet med vad som gäller för handelsbokföring kunna likväl affärshändelser under dagen av likartad beskaffenhet införas i en gemensam post, om betryggande åtgärder vidtagas för beloppens specifikation genom särskilda försäljningslistor, räkningarnas förvaring i pärm eller på liknande sätt. Utöver kontantaffärer finnas inom jordbruket ett betydande antal affärshändelser, vilkas redovisning möter särskilda svårigheter. Här åsyftas dels den inbördes omsättningen emellan jordbruksfastighetens två huvuddelar, å ena sidan det egentliga jordbruket eller lanthushållningen och å andra sidan skogsbruket, dels ock omsättningen emellan jordbruksföretaget och brukaren. Lanthushållning och skog betraktas vid taxering som en enhet. En uppdelning är likväl ur driftsekonomisk synpunkt nödvändig. Härtill återkomma de sakkunniga vid behandling av frågan om uppställningen av vinst- och förlusträkningen. Omsättningen mellan jordbruksföretaget och brukaren omfattar naturaprodukter till hushållet samt privata förmåner som bostad m. ni. och kost från brukarens hushåll till driftspersonalen. Dessutom ingår häri produkter och förnödenheter, vilka uttagits till driftspersonal. Vad som av fastigheten använts för reparationer och underhåll samt för ny-, till- och ombyggnad $

244 fastigheten eller annan därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring hör även hit. Slutligen räknas till denna kategori vad som från fastigheten tagits för användning å annan av jordbrukaren innehavd fastighet eller förädlats eller förbrukats i jordbrukarens rörelse. I dagboken skall icke endast föras intäkter och utgifter. Däri bör, eventuellt som särskild del eller delar av dagboken, antecknas vad som av jordbrukets produkter och förnödenheter för olika ändamål tagits till hushåll m. m. Redan nu förekommer, att särskilda journaler föras över dessa uttag, såsom hushållsjournal, arbetsjournal, kost- och statjournal, virkesjournal. Särskilda mjölk- och ägglistor bruka föras för underlättande av bokföringen. Produkter, som frambringas i jordbruksdriften, såsom foder åt djuren, stallgödsel, utsäde m. m., behöva icke upptagas i dagboken, såvida icke särskild kontroll härå är önskvärd, i vilket fall dessa poster skola upplagas som intäkt för jordbruket och som utgift för utfodring m. m. å vederbörliga konti. Medan de egentliga affärshändelserna äro bestämda till såväl kvantitet som värde, kan man beträffande omsättningen emellan jordbruksföretaget och brukaren i de flesta fall endast räkna med kvantiteter. Vid beskattningen föreskrives värdering efter ortens pris och detta bör gälla även i fråga om jordbruksbokföring. Då man här rör sig med subjektiva uppskattningar, kunna dessa affärshändelser icke vara till sitt värde bestämda på samma sätt som verkliga inköp och försäljningar. Härav följer att deras redovisning icke bör sammanblandas med kontantaffärerna. Det synes därför lämpligt att bokföringen sker så att under året antecknas kvantiteterna av verkställda uttag och att värderingen sker i samband med räkenskapernas avslutande. Som förut framhållits skall i fråga om handelsbokföring uttag ur rörelsen principiellt bokföras vid uttaget. I vissa branscher är i praxis dock denna föreskrift uppmjukad. En bokföring av uttagen allenast vid årets slut torde dock anses felaktig. Vid den bokföring av h ä r ovan angivna uttag uppkommer frågan, huruvida dessa skola redovisas dag för dag efter samma regler som för kontantaffärerna. Vissa poster, som spannmål, kött, fläsk och bränsle, tillföras hushållet i större poster ett visst antal gånger under året och böra då kunna bokföras. I dagboken antecknas mängden samma dag säden förmalts, djuren slaktats och veden upplagts. Även ull och lin kunna bokföras den dag, de avlämnats till hushållet. Fjäderfä, fisk och vilt kunna bokföras veckovis eller senast vid varje månads utgång. Samma förhållande gäller trädgårdsprodukter. Då det i sistnämnda fall ofta är fråga om ett stort antal sorter, är det lämpligt att i stället för kvantitetsredovisning i dagboken införa det totala värdet av förbrukade produkter sedan senaste redovisning i dagboken. Vissa omsättningar utgå i stort sett oförändrade dag för dag, exempelvis mjölk. Äggförbrukningen i eget hushåll kan konstateras exempelvis genom att veckovis anteckna antalet ägg och därifrån frånräkna, vad som sålts och finns kvar. Ehuru vissa av ovannämnda poster böra kunna bokföras vid uttaget, hava de sakkunniga med hänsyn till att förhållandena i jordbruket tidvis icke

245 medge en dylik daglig anteckning, ansett att bokföringen bör ske senast vid slutet av varje vecka eller, där förhållandena därtill föranleda, vid månadens slut. Beträffande däremot uttag från fastigheten för användning för reparation och underhåll samt för ny-, till- och ombyggnad eller för därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring eller för användning å annan jordbrukaren tillhörig fastighet, är här närmast fråga om virke, som tages från fastighetens skog. Detta förekommer regelrätt i vissa större partier, som böra bokföras, när virket hemkörts eller upplagts för avsett ändamål. Likaledes bör vid uttag för användningen i egen rörelse, exempelvis potatis till bränneri, bokföringen ske vid uttaget. De sakkunniga vill här framhålla, att vid taxering värderingen av dessa naturaförmåner oftast sker efter länsvis fastställda schabloner. Mot denna schablontaxering hava erinringar gjorts (se bevillningsutskottets betänkande nr 5/1944). Därest en motbevisning genom företeende av utdrag av räkenskaperna skall kunna med framgång göras, är det enligt de sakkunnigas uppfattning nödvändigt, att bokföring av dessa förnödenheter och produkter verkställes så utförligt som möjligt och så nära konsumtion eller användning, att uppgiften om bokförda kvantiteter kan vinna tilltro. Vid handelsbokföring hava olika meningar gjort sig gällande angående tidpunkten för bokföring av inkomna räkningar från leverantörer. Det principiellt riktiga i fråga om handelsbokföring torde vara, att bokföring sker den dag räkningen erhållits och icke då den likviderats. I fråga om jordbrukare torde för de största jordegendomarna ett motsvarande förfaringssätt vara naturligt. För det stora flertalet jordbrukare torde det emellertid framstå som något främmande att bokföra intäkter och utgifter, innan de erhållits resp. utbetalats. De sakkunniga hava därför övervägt, huruvida icke särskilda bestämmelser angående tidpunkten för bokföring av dessa transaktioner borde göras. Liksom man i fråga om rörelseidkare, där de obetalda räkningarna förvaras i pärm eller på annat betryggande sätt, ansett sig kunna godtaga bokföring av räkningar först vid betalning, bör för jordbrukare samma system kunna tillåtas. Vad som i detta avseende är eller kan bliva god sed inom jordbruksbokföringen är icke utan betydelse. Olika uppfattningar hava gjort sig gällande i fråga om bokföringen av inköp, som icke skett kontant utan mot växel. Sålunda har bokföring skett, när växeln utställts; i andra fall har notering i räkenskaperna icke skett, förrän första amorteringen verkställts. De sakkunniga anse, att bokföring av växeltransaktionen skall ske den dag, växeln överlämnats. §6. Jordbrukaren är icke skyldig men väl berättigad, att i den löpande jordbruksbokföringen upptaga andra bokföringsuppgifter än dem som avse jordbruksdriften. Han skall emellertid i bokföringen anteckna de medel, som han insatt i driften eller för annat ändamål uttagit. I fråga om inventariet och balansräkningen skola däremot jordbrukarnas samtliga tillgångar och skulder,

246 således även privata, upptagas, delta för att bokslutet skall giva en riktig bild av hans ekonomiska förhållanden. De sakkunniga hava i fråga om djurbeståndet föreslagit, att värdering skall ske efter olika åldersklasser för vissa djur. I deklaraiionsbilagan har upptagits en förteckning över djurbeståndet, vilken bör kunna läggas till grund för upprättande av inventariet. Detta skall även innehålla en förteckning å sådana inventarier, vilka icke äro att hänföra Ull last egendom. Vissa inventarier, vilkas anskaffningsvärde avdragits på en gång, som årlig omkostnad, böra kunna sammanfattas till en post, exempelvis »Diverse inventarier i ladugården». § 7. Denna paragraf motsvarar § 8 i 1929 års bokföringslag. I fråga om balansräkningen må framhållas, att denna samtidigt kan vara inventarium, därest den föres tillräckligt utförligt. Vid dubbel bokföring kommer balansräkningen att överensstämma med huvudbokens motsvarande balanskonto. Om emellertid den bokföringsskyldige icke i bokföringen upptager sina privata ekonomiska transaktioner, kommer balansräkningen att omfatta tillgångar och skulder, som icke äro upptagna i utgående balanskontot. § 8. Denna paragraf innehåller de allmänna reglerna för värdering av tillgångar och skulder i ett jordbruk. I stort sett ansluta sig dessa bestämmelser till vad som är föreskrivet i fråga om handelsbokföring. Sålunda bör som allmän regel gälla, att tillgångarna icke böra upptagas över sina verkliga värden. Det må i detta sammanhang erinras om att jordbruket — åtminstone det större — ofta rör sig med omfattande kreditaffärer. För kreditgivning åt jordbruket är det av stor betydelse, att räkenskaperna äro tillförlitliga och att någon övervärdering av tillgångar icke äger rum. Bestämmelserna i förevarande § syfta till att förhindra att tillgångarna till skada för borgenärerna upptagas till för högt belopp. Lagen om jordbruksbokföring innehåller därför inga bestämmelser om de lägsta värden, vartill tillgångarna må upptagas. Bestämmelser av sådan innebörd hava däremot upptagits i de sakkunnigas förslag till ändrade beskattningsregler. Har därför tillgångarna i räkenskaperna upptagits till lägre värden än de vid taxeringen medgivna måste följaktligen därvid en justering i detta hänseende ske. Detta medför att i sådana fall en särskild balansräkning måste upprättas för taxeringen. Det bör följaktligen ligga i den bokföringsskyldiges intresse att för undvikande härav vid värdesättningen i räkenskaperna ej tillämpa lägre värden än som kunna godkännas vid beskattningen. De av de sakkunniga föreslagna reglerna för värdering av inventarier och lagertillgångar vid taxeringen innebära följande. Inventarier i ett jordbruk böra regelrätt upptagas till det värde, vartill kostnaden för deras anskaffande uppgått. Där dylikt anskaffningsvärde för inventarier, förvärvade före år 1937, icke kan visas, bör värdet för dessa in-

247 ventarier upptagas till schablonmässigt uppskattade värden, i enlighet med vad de sakkunniga föreslagit ovan (s. 101) i fråga om värdesättning av inventarier vid övergångsåret. Inventariernas värde minskas med årligen skeende nedskrivningar. Inventarier, som äro underkastade en jämförelsevis hastig förbrukning, få — som förut framhållits — avdragas som omkostnad. 1 inventariet bör värdet av dessa inventarier upptagas som särskild post inom linjen för kontroll av att icke avdrag för värdeminskning sker jämväl å dessa inventarier. Summan av övriga inventarier kommer då att överensstämma med uppgiften i värdeminskningstablån. Djurbeståndet i ett lantbruksföretag bör lägst upptagas till belopp, som centralt bestämts för olika åldersklasser av djur, såvida icke särskilda omständigheter föranleda till annat. Härom hänvisas till vad de sakkunniga å s. 66 anfört. Saknas dylikt minimivärcle, såsom i fråga om hingstar, tjurar och andra avelsdjur, kan värderingen ske till belopp, som kan anses skäligt. Under förråd upptagas sådana varor, som ligga på lager i magasin, logar, visthusbodar eller stukor m. m. Värdesättning av spannmål och andra säljbara förråd kan ske efter det aktuella prisläget vid avhämtning å egendomen. Kraftfoder och andra inköpta förnödenheter värderas efter gällande marknadspriser. Halm, foderbetor och andra icke i regel direkt säljbara produkter upptagas till värden, som ungefär motsvara deras fodervärde. Med utgångspunkt från en sådan värdesättning har den skattskyldige att verkställa värdering av lagertillgångar med den rätt till nedskrivning av lagret, som förhållandena kunna medgiva. I sistnämnda avseende hänvisas till vad de sakkunniga härom a s. 64 anfört. För att erhålla bättre översikt över företagets ekonomi och jämväl för kontrollens skull hava skulderna för jordbruksdriften ansetts böra uppdelas i läneskulder och löpande skulder. Beträffande fordringar uppkommer frågan, hur förfaras skall, då vid upplåtelse av avverkningsrätt till skog bestämts, att likviden skall erläggas successivt i mån av avverkningens fortgång eller å vissa angivna tider. De sakkunniga hava under avd. III om inkomstbeskattning av skogsbruk uttalat, att fordringar på grund av upplåtelse av avverkningsrätt till skog böra jämställas med leveranskontrakt å varor, samt att, då avtal om sådan upplåtelse icke i regel redovisas i bokföring eller vid inkomsttaxering, köpeskillingen bör upptagas endast till den del, den varit tillgänglig för lyftning. I följd härav k a n skogsägaren sålunda förfara på det sätt, att han i räkenskaperna — liksom vid taxeringen — underlåter att som fordran upptaga någon del av den avtalade köpeskillingen. §9. Vid handelsbokföringen äro inga särskilda bestämmelser i 1929 års bokföringslag meddelade angående upprättandet av vinst- och förlustkonto. I 69 § av 1910 års aktiebolagslag fanns föreskrift om att vinst- och förlusträkning skulle bifogas förvaltningsberättelsen. Däremot saknades bestämmelse om

248 vinst- och förlusträkningens innehåll. I den nya aktiebolagslagen har i 102 § anvisningar lämnats å redovisningen av rörelsens intäkter och utgifter i vinstoch förlusträkning. En fullständig bruttoredovisning har emellertid icke anbefallts med hänsyn till sekretessförhållandena. Lagstiftningen har icke ansett sig kunna gå längre än att kräva en nettoredovisning för rörelsen med specifikation allenast av vissa huvudposter. I fråga om andra rörelseidkare än aktiebolag redovisas ofta bruttovinsten fördelad på olika rörelsegrenar; i flera fall åter innehåller vinst- och förlusträkningen allenast en bruttovinst å varukontot. Anledning finnes ofta anlaga, att omkostnader och utgifter, som rätteligen bort belasta vinst- och förlustkontot, debiterats varukontot. Bruttovinsten beräknad efter vinst- och förlustkontot kan då bliva felaktig. Från jordbrukets sida framstår det som önskvärt, att jordbruksbokföringen kan så uppläggas, att den kan bilda stomme till en driftsanalys över lantbruksförelaget för bedömande av dess ekonomiska resultat och som underlag för förhandskalkyler över den lämpligaste planläggningen för driften. En fullständig driftsanalys erhålles visserligen icke med en utvidgad redovisning av intäkter och utgifter å vinst- och förlustkontot, men för de jordbrukare, som av skilda anledningar icke kunna föra den ytterligare bokföring, som härför erfordras, är det av värde att genom utförligare specifikation av detta konto erhålla bättre översikt över jordbruksdriftens resultat. Sålunda torde man med ledning av ett specificerat vinst- och förlustkonto kunna uträkna per hektar dels bruttoavkastningen för växtprodukter, djur och djurproduktion samt övriga inkomster, dels driftskostnader uppdelade i arbetskostnader, varuförbrukning, amortering och underhåll samt övriga kostnader. Sådana per hektar uträknade medeltal äro av värde vid en jämförelse av årsresultaten av jordbruksdriften och av däri ingående detaljer. Ett vinst- och förlustkonto, som i kredit endast upptager »Lantbruksnäringens konto» utan specifikation av huvudposterna, lämnar icke sådana uppgifter som ovan berörts och försvårar därför taxeringskontrollen. Då de jordbrukare, som icke avsluta sina räkenskaper medelst vinst- och förlustkonto, ålagts en omfattande uppgiftsskyldighet angående sina intäkter och utgifter, synes det ock lämpligt, att övriga jordbrukare åläggas att i vinstoch förlusträkning i kredit lämna uppgifter angående bruttovinsten och i debet angående de avdrag för utgifter, som därifrån gjorts. De sakkunniga hava därför föreslagit, att, där bokföringen avslutas medelst vinst- och förlustkonto, skall å detta konto uppföras all bruttovinst i lämpliga huvudposter i enlighet med vad i jordbruksbokföring allmänt brukas. Motsvarande gäller om utgifterna. Intäkter och utgifter, avseende det egentliga jordbruket, dess binäringar och skogsbruket böra särskiljas. Å bilaga G hava de sakkunniga velat lämna ett exempel på ett dylikt vinst- och förlustkonto. § 10. Denna paragraf motsvarar 10 § i 1929 års bokföringslag.

249 § 11. Deklaration för inkomst skall regelrätt avse nästföregående kalenderår. Vissa skattskyldiga hava emellertid rätt att deklarera efter räkenskapsår, även om detta icke sammanfaller med kalenderår. I författningarna är emellertid icke utsagt hur långt denna valfrihet sträcker sig. Denna rätt tillkommer dem, som enligt 1929 års bokföringslag äro skyldiga att föra handelsböcker. Härutöver anses rätt att låta räkenskapsåret omfatta annan tidrymd än kalenderåret tillkomma varje rörelse- och näringsidkare, vilken för ordnade räkenskaper i enlighet med 1929 års bokföringslag. Till stöd för denna uppfattning kan åberopas departementschefens uttalande i proposition nr 90/1910 s. 50, vari framhålles att rätt att deklarera för ett räkenskapsår, som ej sammanfallit med kalenderår, utan tvekan bör medgivas dem, som enligt lag äro pliktiga att föra handelsböcker. »Men jag håller före att det ej bör alldeles förhindras andra rörelse- eller näringsidkare, som föra ordnade räkenskaper, att få lägga dessa till grund för deklarationen och beskattningen även i det fall, att räkenskapsåret ej sammanfaller med kalenderåret. Särskilt komma härvid i betraktande jordbrukarna, som väl, där de föra ordnade räkenskaper, i regel ställa dessa på annan tid än kalenderåret. Hvad beträffar den av Kammarrätten framhållna önskvärdheten därav, att särskilda bestämmelser meddelas till förekommande af alltför ofta återkommande förändringar af deklarationsåret, synes det mig kunna med säkerhet antagas, att praxis utan vidare skall kunna komma till rätta med denna fråga. Om det någon gång skulle inträffa, att en skattskyldig i sannolikt eller möjligt syfte att undkomma beskattning för någon sin inkomst skulle omlägga sitt räkenskapsår, lära helt visst taxeringsmyndigheterna ej utan undersökning af förhållandena åtnöjas därmed. Och då beskattningen avser att träffa all inkomst, måste taxeringsmyndigheterna anses hafva stöd för en vägran att utan vidare godkänna förändring af deklarationsår.» I fråga om inkomst av jordbruk skulle efter övergång till taxering av jordbruksinkomst efter bokföringsmässiga grunder rätt att deklarera för räkenskapsår, som ej sammanfaller med kalenderår, tillkomma dem som enligt lagen om jordbruksbokföring äro bokföringsskyldiga samt därutöver de jordbrukare, som fört ordnade räkenskaper. Sistnämnda torde böra fattas så, att ordnade räkenskaper förts i överensstämmelse med stadgandena i lag om jordbruksbokföring. 1 Antalet personer, som härigenom komma att erhålla ovannämnda rätt, kommer att väsentligt utökas, och det torde därför kunna ifrågasättas, huruvida icke föreskrift borde meddelas, att räkenskapsåret regelrätt bör omfatta kalenderåret, Vad departementschefen år 1910 uttalade om möjligheten att inskrida vid omläggning av räkenskapsår har, såvitt känt är, icke kunnat föranleda annan åtgärd från taxeringsmyndigheternas sida än att det tillsetts att icke inkomst undgått beskattning. Omläggning av räkenskapsåret sker utan angivande av skäl, och möjlighet att ingripa mot alltför ofta förekommande förändringar av räkenskapsåret finnes icke. En omläggning av räkenskapsåret förekommer i stor utsträckning i fråga om för vars vkällan rörelse, och en alltmer ökad tendens till ändrad tid för bokslutet i jordbruket 1

Palmgren: Självdeklaration 17:e uppl. s. 143.

250 har även kunnat konstateras. Flertalet rörelseidkare liksom jordbin käre deklarera emellertid efter kalenderår. 1929 års bokföringslag innehåller icke någon bestämmelse om att räkenskapsåret skall sammanfalla med kalenderåret. I aktiebolagslagen har däremot bestämts, att räkenskapsåret skall vara kalenderår, om ej annan tidsperiod beslutats skola utgöra räkenskapsår. Föreliggande spörsmål avser icke endast de jordbrukare, som enligt förslaget skulle vara bokföringsskyldiga, utan har större räckvidd och berör jämväl de jordbrukare, som — ehuru icke bokföringsskyldiga — komma att föra ordnade räkenskaper över jordbruksdriften. Av detta skäl har frågan ansetts böra upptagas i detta sammanhang. Icke bokföringsskyldiga jordbrukare skola deklarera efter anteckningar över intäkter och utgifter i jordbruksdriften, d. v. s. föra kassabok och vid årefs slut uppgöra en sammanställning av tillgångar och skulder för förmögenhetsredovisning, vilket i stort sett är detsamma, som fordras av de bokföringsskyldiga jordbrukarna. Med »ordnade räkenskaper» torde förstås, att dessa föras i enlighet med i denna lag givna principer, även om de icke uppfylla alla de krav, som ställas på en jordbruksbokföring. Om genomförandet av taxering av jordbruksinkomst efter bokföringsmässiga grunder skulle få till följd, att jordbrukarna i större utsträckning än som för närvarande sker skulle frångå kalenderåret som räkenskapsår, skulle härav föranledas stora svårigheter vid taxeringskontrollen. Intäkter och utgifter i och för jordbruksdriften kontrolleras nu genom infordrade och inkomna uppgifter från jordbrukets försäljningsorganisationer och enskilda. Exempel härå äro uppgifter från slakterier, mejerier och skogsföreningar m. fl. Dessa hava i de flesta fall sina räkenskaper per kalenderår och lämnade uppgifter hänföra sig till försäljningar och inköp under kalenderåret. Självfallet kommer även efter ett genomförande av de sakkunnigas förslag dessa uppgifter att fortfarande vara nödvändiga för taxeringskontrollen. Ett mera allmänt övergivande av kalenderåret som räkenskapsår kommer att hava till följd, att jordbrukarna i en utsträckning, som måste föranleda irritation, bliva föremål för förfrågningar, därest införskaffade uppgifter icke överensstämma med bokföring. Ytterligare avskrifter av räkenskaperna komma att begäras. Det bör vidare framhållas som ett ingalunda betydelselöst skäl, att en sådan omläggning av räkenskapsåret kan föranleda att inkomsten av jordbruksfastighet beräknas för olika växtperioder, varigenom möjligheten till jämförelse med årsresultaten från andra jordbruksföretag förringas. Som skäl mot ett avslutande av räkenskaperna per den 31 december har anförts, att stora svårigheter föreligga att då verkställa en rätt inventering av lagerbehållningen. Ett bokslut per den 8e/« eller 21j7 h a r ansetts mera lämpligt, enär skörden då i huvudsak försålts och lagren av spannmål och gröda i allmänhet äro små. Att en inventering av inneliggande lager vid senare tidpunkt än årsskiftet kan vara lämpligare och lättare att verkställa, är i vissa fall obestridligt. Svårigheterna vid inventering böra dock icke överskattas. Vid

251 inventering i ett jordbruk, är det ofta fråga om ett fåtal poster, som i de flesta fall kunna till kvantiteten bestämmas vid årsskiftet. Åtskilliga jordbrukare hava då tröskat det mesta av skörden och arbetet å jordbruket lämnar jordbrukaren tid för bokslutsarbete. Emellertid kunna sådana fall förekomma, att en omläggning av räkenskapsåret är fullt befogad. Vid de större jordbruken är en inventering vid årsskiftet i allmänhet mindre lämplig med hänsyn till svårigheterna att bestämma kvantiteten av inneliggande lager. Om jordbruksfastigheten utarrenderas, är det mera naturligt, att arrendatorn har sitt bokslut i anslutning till arrendetidens början, vanligen di j n 14 mars. En ändring av räkenskapsåret är i sådana fall motiverad. De sakkunniga hava övervägt bestämmelser av innebörd, att omläggning av räkenskapsår icke skulle vara medgiven andra än jordbrukare och rörelseidkare, vilka äro bokföringsskyldiga och i fråga om dessa, endast efter av myndighet lämnat medgivande. Den rätt till omläggning av räkenskapsår, som enligt praxis tillkommer icke bokföringsskyldiga näringsidkare, vilka fört »ordnade räkenskaper», skulle således bortfalla. För omläggning av räkenskapsåret kunna föreligga andra skäl än som sammanhänga med taxeringsförfarandet. Ett medgivande till omläggning bör därför icke lämnas av taxeringsmyndigheterna utan av administrativ myndighet, länsstyrelse och överståthållarämbeiet. Bestämmelser härom borde inrymmas i bokföringslagarna. En bestämmelse av ovan angivet innehåll kan icke föreslås enbart för bokföringsskyldiga jordbrukare. Den bör hava giltighet även i fråga om bokföringsskyldiga rörelseidkare. Åtgärder avseende de sistnämnda falla utanför de sakkunnigas uppdrag. Beträffande de jordbrukare, vilka föra »ordnade räkenskaper» utan att vara bokföringsskyldiga, och vilka sålunda enligt ovan skulle deklarera efter kalenderår, kunna sådana fall förekomma, att en omläggning av räkenskapsåret kan vara påkallad. Inför ovissheten huru föreslagna bestämmelser om taxering enligt bokföringsmässiga grunder komma att verka, hava de sakkunniga icke velat nu föreslå bestämmelser i här antydd riktning, men förutsätta, at! denna fråga kan komma att upptagas till förnyad behandling, då avseende samtliga näringsidkare. Emellertid synes en omläggning av räkenskapsåret icke böra äga rum ulan vidare. På sätt framgår av föreslagen ändring av 31 § taxeringsförordningen, hava de sakkunniga ansett, att däri angivna skattskyldiga skola, därest de vilja omlägga räkenskapsåret, i god tid lämna taxeringsintendenten underrättelse härom och därvid uppgiva skäl för omläggningen §§ 12 och 13. Dessa paragrafer motsvara §§ 13 och 14 i 1929 års bokföringslag. § 14. Denna § överensstämmer med 15 § i 1929 års bokföringslag. Enligt bestämmelserna i 23 kapitlet strafflagen i dess lydelse före 1942 kunde gäldenär, som kommit i konkurstillstånd, straffas för konkursförbry-

252 telse i fall han idkat handel eller annan rörelse, varöver bok hållas bör, och fört falska böcker eller sina böcker svikligen förändrat eller uppsåtligen förstört eller oläsliga gjort (1 § mom. 3) eller ock sådan bokföring icke ordentligen fullgjort (3 § mom. 3). Genom lagen den 12 juni 1942 om ändring i vissa delar av strafflagen har 23 kap. strafflagen erhållit annan lydelse. Straff för de gäldenärsbrott, som benämnas bokföringsbrott, inträder enligt 23 kap. 5 § om gäldenär uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter honom åliggande bokföringsskyldighet på sådant sätt, att ställningen och rörelsens gång ej kunna i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen. Bokföringsbrott enligt 23 kap. 5 § må icke åtalas, där ej gäldenären inom fem år från det brottet förövades kommit i konkurs, fått eller erbjudit ackord eller inställt sina betalningar. Straffrättskommittén, vars förslag låg till grund för lagstiftningen om förmögenhetsbrotten, har i fråga om bokföringsbrotten anfört bland annat: »Bokföringsskyldighet kan åsidosättas ej blott genom positiv åtgärd, såsom införing i böckerna av icke existerande tillgång eller skuld eller införing av en post under oriktig beteckning eller till oriktigt värde, utan även genom underlåtenhet att göra erforderlig införing. Att förstöra något som enligt bokföringslagen skall förvaras hör även under brottsbeskrivningen. Det är att märka, att bokföring omfattar ej blott handelsböckerna utan även bilagor till dem samt korrespondens som enligt bokföringslagen skall bevaras. Ansvar har emellertid icke ansetts böra stadgas för varje sådant åsidosättande av bokföringsskyldighet som nu antytts. Straffbarheten har begränsats till de fall, där på grund av bokföringsfelet ställningen och rörelsens gång ej kunna i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen. Det förutsattes alltså, att felet är sådant att vid granskning av böckerna rätta sammanhanget lätt undandrager sig uppmärksamheten. Naturligtvis föreligger straffbarhet, om sanningen väl kan utrönas av böckerna men först efter mödosam forskning. Enligt det sagda inträder ej ansvar för obetydliga oriktigheter i bokföringen. Tekniska ofullkomligheter äro icke heller i och för sig av beskaffenhet att föranleda ansvar. Att inventariet icke är underskrivet bör sålunda ej i och för sig medföra straff, och ej heller andra oordentligheter, så länge cle icke inverka på bedömandet.» Den äldre liksom den nuvarande bestämningen av brottsrekvisitet för s. k. bokföringsbrott hänför sig till handelsbokföringen. Då självfallet ett åsidosättande, uppsåtligt eller av oaktsamhet, av bokföringsskyldigheten för jordbrukare bör föranleda ansvar liksom för rörelseidkare, hava de sakkunniga haft under övervägande, huruvida nuvarande beskrivning av bokföringsbrottet även skulle kunna inbegripa motsvarande brott vid jordbruksbokföring eller om ändring i eller tillägg till gällande bestämmelser i 23 kap. 5 § borde vidtagas. Vad som konstituerar bokföringsbrottet är, att bokföringen har verkställts så att ställningen och rörelsens gång icke kunna i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen. Denna bestämmelse torde även kunna äga tillämpning i fråga om jordbruksbokföringen. Enligt 3 § i förslaget till lag om jordbruksbokföring skall nämligen denna bokföring lämna redogörelse över jordbrukets intäkter och utgifter samt uttag av förnödenheter och produkter på sådant sätt, att rörelsens gång därav kan bedömas. De sak-

253 kunniga anse förty, alt ett åsidosättande av bokföringsskyldigheten vid jordbruksbokföringen bör föranleda straff enligt 23 kap. strafflagen. Som skäl för att straff icke anses böra inträda vid felaktig bokföring i och för sig, anförde departementschefen vid framläggande av propositionen om 1929 års bokföringslag i fråga om 15 § i denna lag: »Det är handelsbokföringens privata karaktär och vådan för den bokföringsskyldige, att affärshemligheter av olika slag blottas, som gjort att man icke ansett sig böra genom straffbud eller vitesföreskrifter framtvinga bokföringens framläggande. Först då den bokföringsskyldige råkar på obestånd, får hans intresse vika för borgenärernas. För närvarande synes mig anledning icke föreligga att avvika från dessa principer angående bokföringens offentlighet. Därmed följer också, att straffpåföljd för bristfällig eller underlåten bokföring icke lämpligen kan föreskrivas annat än vid konkurs eller ackordsförhandling utan konkurs. Straffrättskommittén har anfört, att icke heller enligt kommitténs mening, en bokföringsskyldig bör behöva underkasta sig prövning, huruvida h a n fullgjort sin bokföringsskyldighet, i andra fall än då det finnes grundad anledning antaga, att han ej kan fullgöra sina förpliktelser och redan till följd därav en granskning av böckerna skall äga rum. Med hänsyn härtill har införts en särskild bestämmelse, att bokföringsbrott enligt 23 kap. 5 § ej må åtalas, där ej gäldenären kommit i konkurs, fått eller erbjudit ackord eller inställt sina betalningar. Av straffrättskommittén angivna skäl för att bokföringsbrott icke bestraffas utom då gäldenären genom vissa åtgöranden visat sig icke kunna fullgöra förpliktelser mot borgenär, gälla jämväl i fråga om jordbruksnäringen. Då bokföringens privata karaktär och vådan för den skattskyldige, att affärshemligheter blottas, anföres som grund för att bokföringsbrott icke i och för sig bestraffas, anse sig de sakkunniga vilja framhålla en annan synpunkt i denna fråga. De sakkunniga åsyfta här den betydelse, bokföringen har vid bestämmandet av den skatt, som skattskyldig har att utgöra till stat och kommun. I stort sett blir nämligen näringsidkares taxering bestämd av den bokföring, å vilken deklarationen är grundad och det synes därför vara ett allmänt intresse, att givna föreskrifter angående bokföringsskyldighet efterlevas. Då staten ålägger bokföringsplikt, synes därför straff böra följa, i varje fall om det konstateras, att denna plikt helt åsidosatts. Straffpåföljden skulle sålunda bland annat utgöra ett korrektiv mot obehörig övervältring av skatt genom en på felaktig bokföring grundad taxering. De sakkunniga anse därför att vid ett förnyat övervägande av frågan om ansvar för bokföringsbrott hänsyn även bör tagas till här angivna synpunkt. I detta sammanhang hava de sakkunniga anledning att upptaga frågan huru förfaras skall med de jordbrukare, som icke enligt förslaget bliva underkastade bokföringsplikt. Dessa skola som förut nämnts liksom alla jordbrukare taxeras efter bokföringsmässiga grunder för sin jordbruksinkomst. Dessa icke bokföringsskyldiga jordbrukare måste liksom nu föra anteck-

254 ningar över sina intäkter och utgifter och vid årets slul upprätta ett inventarium över tillgångar och skulder eller med andra ord uppfylla minimifordringarna för de bokföringsskyldigas bokföring. Som förut framhållits föreligger icke hinder för icke bokföringsskyldiga jordbrukare att föra sina böcker i enlighet med vad som föreslås i fråga om de bokföringsskyldiga jordbrukarna. Den frågan uppställer sig nu om man lämpligen bör ålägga dessa jordbrukare anteckningsskyldighet på samma sätt som vissa jordbrukare skulle åläggas bokföringsskyldighet. Det bör då framhållas, att rörelseidkare, som icke äro bokföringsskyldiga, äro skyldiga att på anmodan av taxeringsintendenten förete sina anteckningar över intäkter och utgifter. Någon särskild bestämmelse av innehåll, att dessa rörelseidkare skola föra anteckningar finnes icke. Det har förutsatts, att sådana måste föras. Detta gäller även i fråga om idkare av de s. k. fria yrkena, läkare, tandläkare m. fl. Beträffande jordbrukarna skulle enligt de sakkunnigas förslag förhållandet bliva ensartat. Onekligen måste det anses som en brist i lagstiftningen, att det föreligger en skyldighet att förete men icke en skyldighet att föra anteckningar angående intäkter och utgifter. Denna fråga berör emellertid icke endast de icke bokföringsskyldiga jordbrukarna utan även icke bokföringsskyldiga rörelseidkare och synes böra lösas i ett sammanhang. Då de sakkunniga erfarit, att detta problem kommer att behandlas i annan ordnig, hava de sakkunniga avstått från alt framlägga förslag.

Ändringar i bokföringslagen. Aktiebolag och i handelsregistret införda bolag äro för närvarande, därest de driva jordbruk, i fråga om bokföring underkastade bestämmelserna i 1929 års bokföringslag. Då lagen om jordbruksbokföring i vissa delar avviker från denna lag och skäl synes föreligga att ensartade bestämmelser gälla för bokföring i jordbruk, hava de sakkunniga föreslagit, att jämväl aktiebolag och i handelsregistret införda bolag, vilka driva jordbruk, skola vara underkastade bestämmelserna i jordbruksbokföringslagen. En härav motiverad ändring i 1 § av 1929 års lag. h a r därför föreslagits. Jordbruksnäringen är enligt 1929 års bokföringslag icke underkastad bokföringsplikt. Självständigt driven rörelse å ett jordbruk är däremot bokföringspliktig, därest den icke är att anse som binäring till jordbruket allenast för utnyttjande av fastighetens alster och naturtillgångar. I sistnämnda fall föreligger enligt bestämmelserna i 2 § 4 punkten av 1929 års bokföringslag icke bokföringsskyldighet. Skälet härför är, att om denna som binäring till jordbruket drivna rörelse av ovan angivna art skulle vara underkastad bokföringsplikt, skulle därmed enligt bestämmelserna i 4 § av 1929 års bokföringslag följa, att jordbrukaren bleve skyldig att i inventarium och balansräkning lämna redovisning för jordbruket i dess helhet. Såsom i specialmotiveringen till 1 § i lagen om jordbruksbokföring angives, kan i fråga om de jordbruk, som enligt denna lag underkastas bok-

255 föringsplikt, denna undanlagsbestämmelse icke bibehållas. Rörelse som binäring till dylika jordbruk — och således icke självständig rörelse — skall upptagas i jordbruksbokföringen. Då bokföringsplikt icke föreligger, kan rörelse för utnyttjande av fastighetens alster eller naturtillgångar drivas som binäring till jordbruk. En sådan rörelse bör, av ovan anförda skäl, liksom nu icke föranleda bokföringsskyldighet. Med anledning härav har en ändring av 2 § punkt 4 bokföringslagen ansetts påkallad.

256 A V D . VI.

Sammanfattning av de sakkunnigas förslag. 1. Enligt de sakkunnigas förslag skall all inkomst av jordbruk, dess binäringar och skogsbruk, som enligt kommunalskattelagen beskattas såsom inkomst av jordbruksfastighet, beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Denna metod för inkomstberäkningen skall sålunda gälla samtliga jordbrukare och ej endast dem, som bliva bokföringsskyldiga enligt de sakkunnigas förslag till lag om jordbruksbokföring. I fråga om deklarationsskyldighetens fullgörande skola jordbrukare, vilka haft bokföring med vinstoch förlustkonto i huvudbok, begagna elt för dem avsett deklarationsformulär, benämnt nr 4 b och motsvarande nuvarande formulär nr 8 a för rörelseidkare. För övriga jordbrukare användes deklarationsformulär nr 4 a. Detta formulär överensstämmer i huvudsak med nuvarande formulär nr 4 kompletterat med in- och utgående balansposter avseende varulager, varufordringar och varuskulder. Genom ifyllande av formuläret erhålles ett enkelt bokslut över jordbruket. Vid bokföringsmässig inkomstberäkning skall värdesättning ske av de vid beskattningsårets utgång befintliga tillgångarna i jordbruksdriften. Enligt de sakkunnigas förslag skola till varulager hänföras produkter från jordbruket, inköpta förnödenheter samt djur. Fältinventarier och växande gröda skola av praktiska skäl räknas till varulager endast om tillgångarna förvärvats annorledes än i samband med jordbruksfastigheten, t. ex. vid tillträde av arrende. Till varulager skall räknas avverkade skogsprodukter, som finnas i lager vid beskattningsårets utgång, men ej växande skog. Värdering av varulager med undantag av djurbeståndet skall ske enligt samma grunder, som nu gälla för varulager i rörelse. Värdesättningen av dessa tillgångar skall således frångås endast om särskilda omständigheter därtill föranleda. Jordbrukare erhålla följaktligen samma möjligheter, som rörelseidkare nu hava, att vid taxeringen bilda dold reserv. I fråga om djurbeståndet hava emellertid de sakkunniga av flera skäl icke ansett sig kunna föreslå fri lagervärdering. I stället har förordats, att Kungl. Maj:t årligen fastställer för olika slag av djur — med undantag av vissa avelsdjur —• och för skilda åldersgrupper vissa minimivärden under vilka djuren ej må upptagas vid inkomsttaxeringen, såvida icke enligt beskattningsnämnds beprövande särskilda omständigheter föranleda till annat. Mera värdefulla avels-

257 djur skola upptagas till värden, som kunna anses vara skäliga. I deklarationen skall jordbrukaren lämna specificerad uppgift å värdet av djurbeståndet vid beskattningsårets utgång. Gällande bestämmelser rörande värdering av fordringar och skulder i rörelse skola enligt de sakkunnigas förslag äga motsvarande tillämpning i t råga om fordringar och skulder i jordbruksdriften. Beträffande fordran för upplåtelse av avverkningsrätt till skog mot betalning, som skall erläggas under flera år, hava emellertid de sakkunniga föreslagit, att den avtalade köpeskillingen icke behöver upptagas såsom utestående fordran vid inkomsttaxeringen utan i stället redovisas som inkomst i den mån likvid inflyter. 2. De sakkunniga föreslå, att avdrag för värdeminskning av inventarier i jordbruksdrift skall ske enligt i huvudsak samma grunder, som nu gälla för inventarier i rörelse. Av praktiska skäl har emellertid den avvikelsen foreslagits att bestämmelserna i punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen angående fasta maskiner i rörelse icke skola tillämpas i fråga om fasta maskiner, tillhörande jordbrukets byggnader. För beräkning och kontroll av värdeminskningsavdragen förutsattes att samma avskrivningsplaner kunna begagnas, som för närvarande användes tor inventarier i rörelse (formulär nr 7 b eller 8 b). Dessa avskrivningsplaner anses emellertid vara allt för invecklade för att kunna begagnas av det stora flertalet jordbrukare. Därför har alternativt föreslagits ett enklare sätt for beräkning av värdeminskningsavdragen. Avdragen må nämligen om den skattskyldige så önskar beräknas till viss procent av det för jordbruksfastighetens inventariebestånd i dess helhet i beskattningsavseende gällande värdet (restvärdet). Sättet för avdragets beräknande framgår av plan å sidan 86. Två olika metoder för beräkning av värdeminskningsavdrag å maskiner och inventarier kunna sålunda tillämpas: avdrag sker enligt den ena metoden å anskaffningsvärdet för varje maskin eller inventarium (fullständig plan) och enligt den andra metoden å det sammanlagda restvärdet. Med frågan om rätt till avdrag för värdeminskning av maskiner och inventarier sammanhänger spörsmålet om, h u m vinst vid avyttring därav skall beskattas. De sakkunniga föreslå att dylik vinst alltid skall tagas till beskattning såsom inkomst av jordbruksfastighet. Därvid har förutsatts att motsvarande utvidgning av inkomstbegreppet även införes beträffande inventarier i rörelse. 3. Vid överlåtelse genom benefikt fång av varulager och vamfordringar i jordbruksdriften föreslå de sakkunniga, att slutavräkning principiellt bör företagas på samma sätt som då tillgång uttages ur driften eller försäljes tillsammans med denna. Värdesättningen av tillgångarna skall därvid ske efter allmänna saluvärdet vid tidpunkten för övergången. Om emellertid tillgång överlåtes till skattskyldig, som fortsätter jordbruksdriften, eller som låter tillgången ingå i annan av honom bedriven näring, skall, såvida icke särskilda omständigheter till annat föranleda, den av överlåtaren gjorda värdesättningen godkännas. Mottagaren skall i dylikt fall såsom anskaffningskostnad för tillgången begagna motsvarande värdesättning. 17—157S71.

258 Övergå inventarier i jordbruksdriften genom benefikt fång till ny ägare, skola för överlåtaren samma regler tillämpas, som nyss angivits i fråga om varulager m. m., och för mottagaren gälla bestämmelserna i punkt 3 b fjärde stycket av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen. 4. De sakkunniga hava framlagt förslag om ändrade bestämmelser beträffande avdrag för reparation och underhåll samt värdeminskning av byggnader i jordbruksdrift. De sakkunniga föreslå, att gemensamt avdrag medgives för de kapitalutgifter, som nedlagts å en jordbruksfastighet för ny-, till- eller ombyggnad samt för reparation och underhåll av fastighetens byggnader (fastighetens byggnads- och underhållskapital) med ett procentuellt bestämt belopp, motsvarande genomsnittliga efter driftsekonomiska grunder beräknade årsomkostnader för nämnda ändamål. Avdrag får sålunda ske för de faktiska kostnaderna för byggnadsbeståndet. Överlåtes jordbruksfastighet skall dock såsom ingående byggnads- och underhållskapital för den nye ägaren räknas det för den förutvarande ägaren i beskattningshänseende senast gällande byggnads- och underhållskapitalet. Avdragen skola beräknas enligt den s. k. restvärdesmetoden och avse byggnadsbeståndet i dess helhet. Man har sålunda att utgå från byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets ingång och justera detta värde enligt givna föreskrifter med hänsyn till under beskattningsåret nedlagda kostnader för reparation och underhåll samt ny-, till- eller ombyggnad. Avdraget för underhåll och värdeminskning beräknas till viss procent av det belopp, som sålunda framkommer. Restvärdesmetoden kan emellertid medföra att avdragsbeloppet efter hand nedgår. De sakkunniga hava därför föreslagit att avdraget alternativt må beräknas å kostnaden för byggnadernas uppförande samt tillbyggnad (byggnadskostnaden). Härigenom erhålles ett fast minimiavdrag för det befintliga byggnadsbeståndet. Byggnadsoch underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets utgång erhålles genom att minska det justerade restvärdet med medgivet avdrag. För beräkning och kontroll av värdeminskningsavdragen skall plan upprättas i enlighet med här angivna grunder. Rätt till avdrag i enlighet med förestående bestämmelser tillkommer endast byggnadens ägare. För annan än byggnadens ägare, sålunda i regel arrendator, skola nu gällande bestämmelser alltjämt tillämpas. Arrendator får följaktligen såsom omkostnad i driften avdraga vad han utgivit för reparations- och underhållsarbeten å jordägaren tillhöriga hus å den arrenderade fastigheten. Särskilda bestämmelser hava meddelats då byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet övergår till byggnad i annan förvärvskälla eller omvänt. 5. Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning föreslås skola ske enligt i huvudsak samma grunder, som fömt angivits för byggnader. Särskild plan för avdragets beräknande skall upprättas. 6. I fråga om rätt till avdrag för överpris och merkostnad å inventarier och byggnader uttala de sakkunniga att sådan rätt bör föreligga i samma omfattning, som i praxis tillämpas beträffande dylika tillgångar i rörelse.

259 7. Beträffande förmögenhetsbeskattningen hava de sakkunniga föreslagit ändrade bestämmelser för värdesättning av varulager. Sålunda må djuren upptagas till samma värden, vilka skola tillämpas vid inkomstbeskattningen. Övriga lagertillgångar skola värdesättas enligt de grunder, som finnas angivna för motsvarande tillgångar i rörelse. 8. Utredningen har jämväl omfattat frågan huruvida bokföringsplikt bör föreskrivas för vissa kategorier av jordbrukare. De sakkunniga hava funnit, att sådan bokföringsskyldighet bör införas och att bestämmelserna i ämnet böra upptagas i en särskild lag. I enlighet härmed framlägges förslag till om jordbruksbokföring med bestämmelser angående bokföring i jordbruk, dess binäringar och skogsbruk. Bokföringsskyldigheten har anknytits till den brukade fastighetens taxeringsvärde (jordbruksvärde och skogsvärde men ej tomt- och industrivärde) och inträder när detta värde uppgår till lägst 60 000 kronor. Drivas flera fastigheter under 60 000 kronors jordbruks- och skogsvärde i sambruk, kräves för bokföringsskyldighet att fastigheternas sammanlagda värde uppgår till lägst 60 000 kronor. Arrendators bokföringsskyldighet bedömes med utgångspunkt från den del av taxeringsvärdet, som belöper på den arrenderade jorden. Bokföringsskyldigheten inträder och upphör räkenskapsåret efter det kalenderår, varunder jordbruksfastigheten åsatts taxeringsvärde enligt beskattningsnämnds beslut. Särskild bestämmelse föreslås för det fall, att skattedomstol åsätter taxeringsvärde, som påverkar bokföringsskyldigheten. Oavsett fastighetens storlek äro aktiebolag, i handelsregistret införda bolag och ekonomiska föreningar, vilka äga eller bruka jordbruksfastighet, skyldiga att över jordbruksdriften föra räkenskaper enligt bestämmelserna i lagen om jordbruksbokföring. Lagen om jordbruksbokföring är i huvudsakliga delar avfattad i enlighet med 1929 års bokföringslag. I vissa avseenden hava avvikande bestämmelser föreslagits, t. ex. i fråga om förande av vinst- och förlustkonto. 9. Med hänsyn till bland annat att taxering av jordbruksinkomst föreslås skola ske efter bokföringsmässiga grunder, har föreslagits vissa ändringar i taxeringsförordningen. 10. De sakkunniga hava verkställt utredning jämväl i fråga om inkomsttaxering av skogsbruk. Enligt ett av de sakkunniga övervägt förslag skulle den växande skogen betraktas såsom varulager och skogsägaren sålunda vid taxeringen äga rätt till nedskrivning av skogslagervärdet till ett på visst sätt bestämt värde (spärrvärde). Härigenom skulle bland annat en jämnare beskattning av skogsbruket åstadkommas. Med hänsyn främst till de svårigheter, som beträffande övervägande antalet jordbrukare komma att möta vid övergång till bokföringsmässig taxering av det egentliga jordbmket, hava de sakkunniga icke ansett sig böra framlägga förslag till ändrade grunder jämväl för skogsbrukets beskattning. De sakkunniga framhålla emellertid, att frågan bör upptagas till förnyat övervägande sedan bokföringsmässig inkomstberäkning införts beträffande jordbruket och erfarenhet om dess verkningar vunnits.

260 11. De sakkunniga hava föreslagit följande övergångsbestämmelser. Varulager med undantag av djurbeståndet. I deklarationen för övergångsåret får avdrag icke ske för värdet av den ingående lagerbehållningen, enär kostnaderna för att frambringa produkter från jordbruksfastigheten eller för inköpta och före övergången likviderade förnödenheter fått avdragas vid tidigare års taxeringar. Härigenom kommer nettointäkten för övergångsåret att öka med ett belopp motsvarande nämnda värde. Olägenheten härav föreslås utjämnad genom att tillåta fri värdering av det utgående varulagret för övergångsåret. Djurbeståndet. Ingångsvärdet å djurbeståndet vid övergången skall bestämmas antingen i enlighet med de verkliga nyuppsättningskostnaderna for djurbeståndet i dess helhet, därest tillförlitlig utredning härom förebringas, eller med ledning av vissa av Kungl. Maj:t bestämda värden eller ock, därest fråga är om mera värdefulla avelsdjur, enligt jordbrukarens utredning angående värdet å dessa djur. Varufordringar. Vid inkomstberäkningen för övergångsåret får avdrag ej göras för varufordringar i jordbruksdriften. Varuskulder. Såsom tillkommande inkomstpost i deklarationen för övergångsåret skola icke upptagas vid övergången befintliga varuskulder. Härigenom kan en utjämning åstadkommas med avseende å varulager och eventuellt förekommande varufordringar. Inventarier. Som huvudregel föreslås att nyuppsättningskostnaden för jordbrukets inventarier skola upptagas såsom ingångsvärde vid övergången under förutsättning att den skattskyldige kan visa denna kostnad. I annat fall bestämmes ingångsvärdet efter åkerarealens storlek enligt schablonmässigt beräknade tal (s. 102). Är med hänsyn till särskilda förhållanden beträffande fastigheten eller eljest uppenbart att det ingångsvärde, som härignom erhålles icke motsvarar de faktiska förhållandena, må jämkning vidtagas i skälig mån. Inventarier, som särskilt anskaffats för jordbmkets binäringar eller skogsbruket, och som icke ingå bland jordbmkets inventarier, skola uppskattas med hänsyn till omständigheterna i det särskilda fallet. Byggnader. Byggnadskapitalets ingångsvärde vid övergången utgör den ursprungliga kostnaden för byggnadsbeståndets uppförande, å ena sidan okad med kostnaderna för till- och ombyggnad samt, å andra sidan, minskad med tidigare åtnjutna värdeminskningsavdrag. Kan den skattskyldige ej förete utredning angående den ursprungliga byggnadskostnaden må ingångsvärdet i vad det avser byggnaden för det egentliga jordbruket bestämmas till tva tredjedelar av det jordbruksvärde, som åsatts fastigheten, antingen vid senaste fastighetstaxering eller vid 1938 års allmänna fastighetstaxering, i bada fallen minskat med i jordbmksvärdet ingående skogsmarksvärde överstigande 25 000 kronor samt skäligt värde å mera betydande naturtillgångar eller särskilda förmåner Väljes jordbruksvärdet vid 1938 års allmänna fastighetstaxering till utgångspunkt för ingångsvärdets beräknande måste ytterligare justeringar vidtagas. Sålunda skola erhållna värdeminskningsavdrag frånraknas samt tillägg eller avdrag ske enligt vissa regler med hänsyn till de förändringar

261 i byggnadsbeståndet, som inträffat efter 1938 års ingång. Särskilda byggnader för jordbrukets binäringar och skogsbruket skola åsättas ingångsvärde efter utredning i varje särskilt fall. Något ingångsvärde å underhållskapitalet skall icke upptagas vid övergången. Avdrag för underhållskostnader har nämligen fått ske vid tidigare inkomsttaxering. Täckdikning. I anläggningskapitalet får icke inräknas värdet av vid övergången befintlig täckdikningsanläggning.

Särskilt yttrande av ledamoten herr Janson beträffande vissa föreskrifter i förslaget till lag om jordbruksbokföring. I 5 § av ovannämnda lagförslag finnes föreskrift om att »senast vid slutet av varje vecka, eller, då förhållandena därtill föranleda, vid varje månads slut, skall i dagboken antecknas de förnödenheter och andra jordbmkets produkter och råämnen, vilka använts i den bokföringsskyldiges hushåll eller som utgått till driftpersonal och undantagslagare». Rent teoretiskt är häremot ingenting att anmärka. En fullständig bokföring innebär att även naturauttag till egen förbrukning, undantagstagare och anställda böra antecknas. Beträffande de två sistnämnda kategorierna bör det även vara möjligt, att ordna en regelmässig bokföring, då produkterna, som till dessa utlämnas, oftast utgå i större eller i förväg till sin kvantitet bestämda poster av ett fåtal varuslag. Produkter, som utgå till anställda, betalas numera kontant, sedan det s. k. statsystemet borttagits, vilken omständighet gör en bokföring av dessa uttag nödvändig. När det gäller uttag för eget hushåll eller för jordbruksdriften ställer sig saken annorlunda. Att här i enlighet med utredningens majoritet föreslå bokföringsplikt, innebärande anteckningsskyldighet vid uttaget antingen i omedelbar anslutning därtill eller vid slutet av varje vecka eller, där förhållandena därtill föranleda, vid månadens slut, anser jag ej vara lyckligt. Även vid en aldrig så noggrann bokföring torde detta vara i praktiken omöjligt. Som exempel kan nämnas uttaget av virke för byggnationen å fastigheten och inventarieunderhåll. Det förefaller enklast och naturligast verkställa en saldering mellan in- och utgående förråd, försålda skogsprodukter i form av virke och upparbetat virke för beräkningen av nyssnämnda uttag. Härigenom erhålles nog mer godtagbara siffror än genom dagliga noteringar av dessa ofta bagatjellartade uttag, som omöjligt kunna i räkenskaperna antecknas, på sätt h ä r föreslagits. Även beträffande naturauttag till eget hushåll kommer den föreslagna anteckningsskyldigheten att avsevärt komplicera hela bokföringsförfarandet.

262 Man må betänka, att det här gäller en föreskrift, som drabbar en kategori, som tidigare ej alls varit bokföringsskyldig. Det bör även tagas hänsyn till att man i praktiken ej fordrat dylik bokföring för t. ex. handlande, vilka genom sin rörelses art hava tillfälle att förse det egna hushållet med varor av olika slag i långt större utsträckning än en jordbrukare kan göra. Ur taxeringssynpunkt torde en dylik föreskrift ej heller vara av något större värde. Jag anser för min del, att förandet av lagerbok för produkter, som användas i hushållet (eller jordbruksdriften) bör vara en rättighet men ej en skyldighet. Där anteckningar om dylika uttag föras på ett betryggande sätt, böra desamma vid taxeringen hava vitsord. I annat fall får värdet av dylika uttag — liksom nu sker — bestämmas schablonmässigt. Beträffande virke m. m. bör ett förfarande, som ovan angivits, kunna godtagas.

»

263 Bilaga

A.

Jordbruksstatistiska uppgifter. Utredning av agronomen Sixten

Landahl.

A. Åkerarealens och skogsarealens fördelning samt nyttjanderättsförhållanden. I det följande lämnas vissa statistiska uppgifter, som avse att ge en beskrivning över jordbrukets och skogsbrukets struktur m. m. De bygga i samtliga fall på den år 1937 verkställda jordbruksräkningen. Arealen av olika

ägoslag.

De olika ägoslagen fördela sig på följande sätt: åker slåtteräng kultiverad betesäng annan betesäng skogsmark övrig mark

1 000-tal ha 3 731 336 98 585 22 356 ^ 3 918 41 024

% 9-1 0-8 0'3 1'4

H-Q 54-5 33-9 100 0

För jordbruksändamål tages sålunda i genomsnitt knappt 12 °/o av landarealen i anspråk. Emellertid växla förhållandena givetvis avsevärt i olika landsdelar. Sålunda uppgår arealen åker och äng i Malmöhus län till ej mindre än 72 °/o av landarealen medan motsvarande siffra för Norrbottens län stannar vid endast 2 %>. Förhållandet mellan åker- och ängsareal är även underkastat stora variationer. På slättbygden i Hallands län kommer 4 ha äng på 100 ha åker, medan man i de inre delarna av Norrbottens län har c:a 500 ha ängsmark på 100 ha åker. Genomsnittet för landet är 27 ha äng per 100 ha åker. Arealfördelningen i genomsnitt för större landsdelar framgår av följande siffror: Södra och mellersta Sverige S.at.bygder ^ j * Total landareal i 1 000 ha Därav i %: åker och äng skogsmark '. övrig mark

Norra Sverlge

5 659

8 666

26 699

42-0 42-8 15-2 100-0

17-6 63-2 19-2 100-0

3-1 54-2 42.7 100-0

Åkerareal och bruk Ingsdelar fördelade på olika storleksgrupper. Sverige är ett utpräglat småbrukarland. Om man till småbruk hänför brukningsdelar med mindre - ä n 10 ha åker, finner man att 77 °/o av landets jordbruk kommer i denna kategori. Den genomsnittliga åkerarealen per brukningsdel i riket uppgår till endast 8,9 ha. "bjtab. 1 och 2 lämnas uppgift länsvis å antalet brukningsdelar och åkerarealens fördelning år 1937. 1

Häri ingår även tomt- och trädgårdsareal vid jordbruket med c:a 142 tusen ha.

264 T a b e l l 1.

A n t a l b r u k n i n g s d e l a r m e d f ö r d e l n i n g p å s t o r l e k s g r u p p e r , l ä n s v i s , å r 1937. Åkerareal i hektar. 0-26-1 ha

L ä n

1—2 ha

2—5 ha

5—10 10—20 20—30 30—50 5 0 — över ha ha ha ha 100 ha 100 ha

Summa

Antal Antal Antal Antal Antal Antal Antal Antal Antal Stockholms s t a d . . 12 1 7 10 9 4 7 3 61 Stockholms län . . . 2 039 1291 1732 1953 2 294 755 539 350 200 11153 Uppsala 962 985 1021 1281 2 041 984 775 359 171 8579 Södermanlands . . . 1023 707 1612 2 357 2 388 769 604 419 266 10145 Östergötlands . . . . 1833 1515 3106 3 084 3 026 1255 1073 709 279 15 880 Jönköpings 1249 1807 6 884 5 767 2 317 414 214 88 32 18 772 Kronobergs 1999 2 400 6 477 5 221 1319 181 99 32 13 17 741 Kalmar 1575 1199 3 342 4609 3 385 1071 656 281 101 16 219 Gotlands 872 789 1339 1422 1613 654 401 101 21 7 212 Blekinge 1744 1412 2 396 1902 1179 304 151 68 14 9170 Kristianstads 2 712 2 283 4 954 5 802 4 758 1333 743 276 119 22980 Malmöhus 2119 2 490 3 387 4 262 4604 2108 1609 618 328 21525 Hallands 1129 1165 3 247 3 567 3 068 822 452 140 67 13657 Göteborgs o. Bohus 2 248 2 236 4 044 4186 1899 291 110 51 10 15075 Älvsborgs 2 590 4197 9 370 7 650 4125 833 398 131 50 29 344 Skaraborgs 1582 2164 5 212 6 382 6 083 1991 1109 471 215 25209 Värmlands 4191 5 488 8144 5 867 2 985 711 208 421 90 28105 Örebro 3 092 2 711 3 705 2 965 2 627 875 237 503 114 16820 Västmanlands . . . . 1098 847 1105 1524 2 065 1135 9135 408 796 157 Kopparbergs 3 918 4 056 6 969 4 002 1833 370 53 131 18 21350 Gävleborgs 2 058 2 787 4 679 4 655 2 633 353 43 101 19 17 328 Västernorrlands . . . 3 653 5 569 8 477 5 371 1097 91 16 38 5 24317 Jämtlands 2 641 2 760 5 473 3187 11003 111 4 24 15 203 Västerbottens . . . . 2 594 4 279 10 217 6 803 1381 53 7 3 1 25 338 Norrbottens 3 402 3 852 6 823 3 469 709 50 8 3 1 18 317 Hela riket år 1937 52 335 58990 113 722 97 29860441 17 518 10969 5077 2294 418 644 T a b e l l 2.

Å k e r a r e a l f ö r d e l a d p å o l i k a s t o r l e k s g r u p p e r , l ä n s v i s , å r 1937.

Område Stockholms stad . . Stockholms län . . . Uppsala Södermanlands . . . Östergötlands Jönköpings Kronobergs Kalmar Gotlands Blekinge Kristianstads Malmöhus Hallands Götebrogs o. Bohus Älvsborgs Skaraborgs Värmlands Örebro Västmanlands Kopparbergs Gävleborgs Västernorrlands... Jämtlands Västerbottens . . . . Norrbottens

0-26-1 1—2 ha ha

2-5 ha

—10 1 0 - 2 0 20—30 3 0 - 5 0 50-100 over Summa ha ha ha ha ha 100 ha

1 26 74 125 101 256 545 343 1479 1323 2183 6 554 15330 33 739 18 828 20 907 25111 31409 155 743 594 1707 3 814 10 339 30 809 24174 29553 24 252 29088 154496 689 1139 6 038 18103 34 970 19083 23 431 29206 44265 177 080 1202 2 537 11157 23 773 44 862 31501 42382 49208 42182 249 031 878 3 205 26 076 42 848 32 459 10 284 8332 6 254 4383 134 897 1395 4 215 24 547 38536 18035 4392 3 864 2 331 2 399 99912 1058 2113 12 987 35 915 49035 26 651 25 229 19026 16194 188 497 689 1334 5 024 11024 23 776 16 315 15113 6 497 3 882 83 622 1148 2 319 8400 14 041 16 583 7 403 5671 4 250 2 581 62 685 1763 3 759 18180 43 938 67327 32 757 28319 18 222 21415 235 818 12145 32 915 67 254 52 052 61 513 41344 62 287 835 051 1404 3* 772 1963 12303 26 917 44 021 20 046 16 937 9071 12 275 144 429 1573 3 699 14 688 31491 26 073 7 052 4176 3 572 1420 93 923 2 047 7141 34 063 56 971 58 253 20 213 15 267 8 779 6197 209133 1136 3 702 19 273 48 772 88067 48 797 42 994 32 242 36 883 322 022 3 012 9046 28 450 43 252 41980 17 267 16 073 14672 13645 187 625 2147 4 425 13 207 22 441 38 450 21437 19332 16 726 19 825 158 248 700 1422 4 203 12124 31189 28 581 31014 27 935 26 014 163 31:6 2 661 6 691 24 470 28 546 25 828 8 928 4 784 3 413 2 912 ?08-Vi5 1516 4 861 17 253 35127 36 542 8 280 3 685 2 891 2 751 173112 2 756 9 281 29 799 38 535 14 372 2177 1441 916 695 100 178 2 040 4 751 19 766 23 310 13 340 2 659 833 227 66 990 1988 7 280 36 828 49129 17 703 1204 233 261 125 114 807 2 631 6 643 24 426 25221 9386 1233 282 70198 182 106 Hela riket år 1937 37 030 99 315 413677 728 672 864178 431415 421621347133 383 2763 731038

265 Nedanstående sammanställning visar fördelningen på storleksgrupper av brukningsdelar och åkerareal för landet i sin helhet. Jämförelse

mellan brukningsdelarnas

antal och åkerareal år 1937. x_

Storleksgrupper vagiuppci °a

Brukningsdelar DiuKmngsueiar antal % "a

„ —O' 0-26—1 *~ 2 2—5 5 -10 10— 20 20—30 3 °— 50 50—100 över100

— 52 335 58 990 113 722 97298 60 441 17 518 10 969 5 077 2294 Summa 418 644

— 12-5 • 14a 2 6 . 6 27-2 23^250.4 14-4 4-2 _2j6 21-2 1-2 _0^6 1-8 100 0

A.KPT* T)Pl*Åke brukn iings ngsdel /O ho ha 0-1 — 1-0 1 1 a _2j7 3 . 7 j * 11-1 \ Kl 5 19^5 30-6 J '* 23-1 I 11-6 } 19-3 H * 46-0 I 9-3 \ QQ n 10^3 19-6 i "'° 100-0 8-9

i „n0 „0n„0 n. ^, 1 -^

i

5 37 99

414 729 864 431 422 347 383 3 731

Siffrorna visa att jordbruk under 2 ha, som uteslutande kunna hänföras till typen »stödjordbruk» — d. v. s. jordbruket bedrives mest som binäring till en mera inkomstbringande sysselsättning — utgöra 26,6 °/o av samtliga brukningsdelar och 3,7 °/o av den till jordbruk (ej lägenheter) hörande åkerjorden. Nästa grupp, de småjordbruk, som kunna lämna sina brukare en huvudsaklig om och ofta torftig utkomst, uppgå till ej mindre än 50,4 °/o av antalet brukningsdelar. Den areal de kontrollera inskränkes emellertid till 30,6 °/o. Gruppen bondejordbruk (10—50 ha) kommer därnäst. Den redovisar den största andelen av åkerjorden (46,0 °/o) och drygt Vo av brukningsdelarna (21,2 % ) . De egentliga storjordbruken slutligen äro mycket fåtaliga, men trots sitt ringa antal omfatta de en betydande del av åkerarealen. Av visst intresse torde också vara att studera medelarealen inom olika storleksgrupper, sådan den återgives ovan. Det är självfallet, att liksom ifråga om ägoslagsfördelningen stora variationer även föreligga beträffande brukningsdelarnas fördelning på olika storleksgrupper i skilda landsändar. Det finns typiska småbrukar-, bondejordbruks- och storbrukslän. Den första typen kännetecknar framförallt landets skogsbygder; småländska höglandet, Värmlands- och Kopparbergs län samt större delen av Norrland. Den dominerande storleksgruppen i dessa trakter är den på 2—10 ha. Bondejordbruken återfinnes främst i Gotland och Västmanland samt en del andra syd- och mellansvenska län, och storbruken slutligen äro koncentrerade till de stora slättbygderna med tyngdpunkten förlagd till mälardistriktet. F ö r att slutligen mera allmänt ge uttryck för variationerna mellan olika större områden anföres nedan några siffror över medelarealer. Södra och mellersta Sveriges sknös- nrh

XT

Norra

Hela

slättbygder f ^ * * Sverige rjket Medelareal åker pr brukningsdel, ha 14-8 7-0 4-3 8-9 Medelareal åker plus till åker reducerad ängsmark, ha 15-3 7-5 4-5 9-3 Skogsmarkens fördelning. Av den till 22 356 000 ha uppgående skogsmarksarealen äges i runt tal 50 °/o av enskilda, huvudsakligen jordbrukare. Resten fördelar sig med ungefär 7 4 på vardera bolag och samfälligheter (staten, ecklesiastika skogar, härads- och sockenallmänningar e t c ) . Det kan i detta sammanhang också noteras, att av den sammanlagda åker- och ängsarealen 89, respektive 84 °/o äges av enskilda. Motsvarande siffror äro för bolagen 4 och 8 och för det allmänna 7 och 8 °/o.

266 T a b e l l 3.

F ö r d e l n i n g av d e e n s k i l d a j o r d b r u k s f a s t i g h e t e r n a s

Brukningsdelar utan skogsmark, antal

L ä n

Stockholms stad Stockholms län Uppsala län Södermanlands län Östergötlands län Jönköpings län Kronobergs län Kalmar län Gotlands län Blekinge län Kristianstads län Malmöhus län Hallands län Göteborgs o. Bohus l ä n . . . Älvsborgs län Skaraborgs län Värmlands län Örebro län Västmanlands län Kopparbergs län Gävleborgs län Västernorrlands län Jämtlands län Västerbottens län Norrbottens län Hela riket

2 1052 1107 3101 5 500 2 994 2 535 4 745 1937 1918 11040 16 408 4 708 3 756 5143 8483 2 602 3188 1221 815 2 609 8 299 2 916 2 609 3143

Därav med nedan-

Brukningsdelar med skogsmark under 25 antal

skogsmark, ha

3 6 756 4 725 5 247 7 039 14 038 13153 9 375 4 447

44 3 297 220 4 090 134 972 3 362 257 582 3 946 395 114 4 628 529 895 8 016 425 274 8 443 546 995 4 368 110 199 3166 160 948 3 964 214 963 7 976 57 627 2138 185 140 5 353 135 749 8318 556 617 15 851 247 626 12 553 707 821 13 472 253 716 6 662 200 298 3 347 816 607 9 029 627 566 5 644 782 157 6 740 1110 573 4367 1 254 045 8 471 1145007 4 075

antal

25—50

skogsmark

antal

44 48 891 37 009 43 964 53 781 116 318 111 029 57 840 36 717 44 350 73 254 15151 55 922 68 771 178 447 103 900 142 919 62 051 38 296 128 714 68102 76 950 60185 118 941 61358

1469 822 762 1373 4172 3 251 2 637 816 1152 1280 214 1581 874 3 973 1076 3 802 1225 1125 4177 2 435 2 595 2164 5185 3 398

skogsmark

54 808 30 613 33 859 63 972 171 001 127 896 111 222 30 955 5 806 42 697 9 871 48 468 2 473 8660 7 557 58 925 9 493 34 502 21658 157 185 14149 45 895 20 298 145 701 8641 46 913 5 411 43168 17 435 169 868 11625 96 214 13 418 103 702 10 657 98 876 20 550 202 318 13 399 138361 101831 257 224 11153 755 157 982 1802904 51558 2 065 779

Skogsinnehavets fördelning p å olika ägare växlar rätt väsentligt inom olika landsd e l a r . P å s l ä t t b y g d e r n a i s ö d r a o c h m e l l e r s t a Sverige d o m i n e r a d e e n s k i l d a ä g a r n a , men i Norrland h a staten och skogsbolagen h a n d om h u v u d p a r t e n . Detta framgår n ä r m a r e av f ö l j a n d e s a m m a n s t ä l l n i n g . Skogsmarkens fördelning på olika ägarekategorier Staten Slättbygder i södra och mell. Sverige Skogs- och dalbygder i d:o Norra Sverige

/o 5-7 6-9 25-7

Hela riket

19-0

AllUlil

samfälligheter

%

8-6 4-3 6-0 5-8

Aktiebolag

Enskilda ägare

Samtliga

/o

/o

/o

11-5 19-9 29-7

74-2 68-9 38-6 49-9

100 100 100 100

25-3

Åtskilliga b r u k n i n g s d e l a r s a k n a h e l t s k o g s m a r k , o c h d e t k a n n ä m n a s , att å k e r a r e a l e n p å d e s s a u p p g å r till ej m i n d r e ä n 3 /io av h e l a å k e r a r e a l e n , m e d a n m o t s v a r a n d e siffra för ä n g s a r e a l e n u t g ö r 1 / 4 . Som naturligt ä r drives j o r d b r u k utan skog i större omfattning i s ö d r a och mell e r s t a Sverige ä n i N o r r l a n d . F ö r d e l n i n g e n i n o m olika l a n d s d e l a r ser u t p å f ö l j a n d e sätt.

267 s k o g s m a r k p å olika storleksgrupper inom varje län å r 1937. Skogsrrlark per hektar åker å brukningsdelar å bruk- å bruk100— 2 0 0 200—400 över 400 med samtl. nings- nings- skogs- brukdelar skogsskogs- delar mark ningsantal skogsutan med delar mark antal mark antal m a r k skogsm. skogsm. hektar

ståendei skogsmarksinnehav i hektar

50--100 antal

skogsmark

Åker, hektar

60 392 242 36 506 113 53 219 30 43 404 10 974 116 658 25 443 114 15 099 46 14602 16 12 206 11633 110 669 29 053 103 23 228 54 24 245 78 103 233 46 408 111 424 78 689 261 74530 60 42 932 35 81210 74 829 139 513 1491 126 937 274 54 994 63 28681 22 31964 24 090 99 452 1140 92 863 249 45 279 49 19323 21 28 884 11956 80 572 1625 146 296 555 106 567 140 62130 50 62 940 49617 120334 3 479 378 27 861 71 10 017 14 2 1170 8 814 70 801 5 991 528 38 063 129 19 359 24 9 10 488 7 565 51758 38 196 15 384 7112 490 90 14 21 32 549 113 692 104 820 6 766 4644 3 993 81 17 8 15 18 413 232131 61516 37 463 11199 4 092 527 71 9 16 17 539 52 548 82 957 19 830 8400 3 718 250 39 10 2 528 13 370 70 947 1417 112 751 56 749 328 62 23334 27 28151 26 584 165 900 31655 18 459 356 99 38 17 283 27 30434 84 237 203 697 1962 145 851 749 110673 228 74664 85 88 013 6 882 154635 492 37 721 188 32113 43 20 840 31 54 078 21576 114445 675 52 621 209 35 870 39 16 024 16 14 319 16 795 118367 2660 207 542 1247 187168 278 81241 44 42 074 2 815 89 591 2131 162 192 1063 158 384 290 89602 62 53 072 7043 89153 2 259 181 511 1319 209 884 425 132 394 80 77 716 17 649 72 035 1822 169 219 1353 252 894 697 247 772 254 281627 6154 54 746 3 978 302 053 2 037 306 434 740 216 975 139 107 324 5 448 103 773 3 075 238 212 1787 269 475 814 245 579 250 192 022 6 473 59 417 29500 2 369180 12594 2063309 4258 1439 225 1332 1413 358 859 285 2447189

812 365 304 682

Slättbygder i södra o. mell. Sverige Skogs- o. dalbygder i d:o Norra Sverige

4-9 2-5 1-2 2-3 2-8 5-3 5-3 4-5

re

3-1 2-1 0-9 2-2 1-9 3-4 1-2 4'6 2-2 1-7 9-1

7-o

4-0 2-3 1-1 1-6 T8 4-3 4-6 3-2 1-4 2-7

l-o 0-2 1-4 1-6 2-9 0-9 4-4 1-9 1-5 8'8 6-5 8-7

10-9 20-3 12-i 19-3

18-2 11-5 17-4

4-6

34 Åkerareal å brukningsdelar utan med Hela skogsmark skogsmark åkern % % % 39-0 61-0 100 23-2 76-8 100 15-! 84.9 100 Hela riket 31-0 69-0 100

I tabell 3 ovan finnes en länsvis genomförd redovisning över de i enskild ägo befintliga brukningsdelarnas skogsmarksinnehav, och hur detta fördelar sig på olika storleksgrupper. Vidare angives för varje län, hur många ha skogsmark man har att räkna med i genomsnitt per ha åker såväl för egendomar med skogsmark som för samtliga egendomar. De sista uppgifterna visa vilka stora variationer i skogsmarksinnehavet, som förefinnas mellan olika landsdelar. Mot varje ha åker i Malmöhus län svarar endast 0,2 ha skog, i Jämtlands län däremot 18,2 ha skog per ha åker. För att i stora drag klargöra skogsmarksinnehavets fördelning på olika storleksgrupper i skilda landsdelar har följande sammanställning gjorts.

268 brukningsdelar med skogsmark och på olika storleksgrupper. Södra och mellersta Sveriges Storleksgrupp (ha skogsmark) slättskogs- och bygder dalbygder Antal brukningsdelar. Under 25 77-6 65-4 25— 50 13-5 22-0 50—100 6-0 9-4 100—200 1-9 2-5 200—400 0.6 0-5 över 400 0-4 0-2 Summa 100-0 100-0 Skogsmarksareal. Under 25 26-8 22-9 25— 50 19-2 25-9 50—100 17-2 22-9 100—200 11-2 13-4 200—400 9-5 6-1 över 400 16-X 8-8 Fördelning

av

antalet

Summa" 100-0

100-0

deras

skogsmarksareal

Norra Sverige

Hela riket

42-6 22-7 18-8 10-7 4-1 1-1 100-0

61-4 20-0 115 4-9 1-7 0-5 100-0

8-2 13-3 21-5 24-3 18-6 14-1 100-0

16-2 18-5 212 18-5 12 9 12 7 100-0

Av r i k s s i f f r o r n a f r a m g å r , att a n t a l e t s k o g s e g e n d o m a r m e d m i n d r e ä n 25 h a skog d o m i n e r a , m e n ä v e n a t t d e n s t ö r s t a s k o g s a r e a l e n ä r p l a c e r a d i l o t t e r p å e m e l l a n 50 o c h 100 h a . S t u d e r a r m a n d e olika o m r å d e n a , f i n n e r m a n , a t t i s k o g s b y g d e r n a o c h f r a m f ö r a l l t d å i N o r r l a n d s k o g s a r e a l e n p e r b r u k n i n g s d e l stiger. M e d a n m a n i s l ä t t b y g d e r n a i s ö d r a o c h m e l l e r s t a Sverige s å l u n d a f i n n e r d e n m e s t a s k o g s a r e a l e n i l o t t e r p å u n d e r 25 h a , h a r d e n i n o r r a Sverige stigit till i g e n o m s n i t t 1 0 0 — 2 0 0 h a p e r b r u k n i n g s d e l . Det ä r ett f ö r h å l l a n d e , s o m i s t o r t sett ä r m o t s a t t till det, s o m framgår, om m a n studerar åkerarealens fördelning. Slutligen skall, b e t r ä f f a n d e s k o g s m a r k e n , l ä m n a s en r e d o v i s n i n g för, h u r d e n f ö r d e l a r sig b l a n d de e n s k i l d a ä g a r n a p å olika s t o r l e k s g r u p p e r , v a d å k e r a r e a l e n beträffar. Skogsmarksinnehav A, , .. AKerareal i na U t m a r k , lägenheter e t c . . . . 0-26—2 ha 2—10 » 10—50 » över 50 »

i olika

storleksgrupper.

under

25—100

25 ha

ha

ha

ha

28-6 33-4 44-4 46-8 13-5

36-9 33-5 29-6 29-7 35-5

27-7 7-1 6-1 8-6 49-6

6-8 26-0 19-9 14-9 1-6

100—400

över 400

Hela skogsmarken 100 100 100 100 100

D e h ö g a s i f f r o r n a för » u t m a r k o c h l ä g e n h e t e r » ge vid h a n d e n att en s t o r del av s k o g s b e s t å n d e t äges a v s å d a n a , s o m icke k u n n a r u b r i c e r a s u n d e r k a t e g o r i e n j o r d b r u k a r e , e h u r u d e ej h e l l e r r e p r e s e n t e r a b o l a g e n o c h d e t a l l m ä n n a . F r å n s e t t detta växer skogsmarksinnehavet med stigande storleksordning på brukn i n g s d e l a r n a s å k e r a r e a l , vilket i o c h för sig f å r a n s e s r ä t t n a t u r l i g t . Brukningsdelarnas och åkerarealens fördelning på brukare (= ägare) och brukare (= arrendator). Vid tiden f ö r 1937 å r s j o r d b r u k s r ä k n i n g v o r o av s a m t l i g a b r u k n i n g s d e l a r i l a n d e t m e d m e r ä n 2 h a å k e r (307 319 st.) ej m i n d r e ä n 59 134 eller 19,2 °/o u t a r r e n d e r a d e . Å k e r a r e a l e n t i l l h ö r a n d e de u t a r r e n d e r a d e b r u k n i n g s d e l a r n a m ä t t e d r y g t 950 000 h a eller 26,5 °/o av å k e r a r e a l e n p å e g e n d o m a r ö v e r 2 h a . F ö r d e l n i n g e n av a r r e n d e g å r d a r n a v ä x l a r m y c k e t s t a r k t f r ä m s t m e l l a n olika l a n d s delar, m e n ä v e n i n o m dessa m e l l a n olika s t o r l e k s g r u p p e r . Den största utbredningen h a r arrendesystemet fått i Östergötlands och Söderman-

269 land:s län, där de utarrenderade gårdarnas antal och areal uppgå till mellan 45 och 50 % av samtliga brukningsdelars på mer än 2 ha åker. Även i Stockholms, Uppsala, Kalmar och Malmöhus län samt större delen av Bergslagen är antalet arreindejordbruk relativt stort. De lägsta siffrorna visa Gotlands, Blekinge, Västerbottens och Norrbottens län med antalet utarrenderade brukningsdelar liggande mellan 4 och 8 °/o av samtliga och utarrenderad åkerjord liggande mellan 5 och 10 °/o av totala åkerarealen. H u r fördelningen utfaller på olika storleksgrupper framgår av nedanstående sammanställning. Södra och mellersta Sveriges „ . XT Storleksgrupper CI«**K«^ Skogs- och Norra Hela Slättbygder Sverige riket daibygder Antal brukningsdelar: % % % % 2— 5 ha 20-4 17-8 11-2 15-9 5—10 » 21-8 16-9 7-2 15-9 10— 20 »> 24-1 22-5 7-9 21-9 20— 30 » 30-0 30-9 11-3 29-6 30— 50 » 38-4 41-5 26-1 38-8 50—100 » 42-3 42-5 37-0 42-3 över 100 » 34-3 27-5 12-5 33-1 I medeltal 25-4 19-3 9-6 19-2 Åkerareal: 2— 5 ha 21-7 18-1 12-6 16-9 5—10 » 22-4 17-9 8-5 17-0 10—20 » 25-0 23-7 9-4 23-0 20— 30 » 30-8 32-5 14-2 30-6 30— 50 » 38-7 43-6 28-3 39-5 50—100 • 42-3 42-3 35-6 42-2 Över 100 » 31-0 25-1 12-4 30-0 I medeltal 31-0 24-3 10-7 26-5 Siffermaterialet ger vid handen, att arrendesystemet nått sin största utbredning vid de större brukningsdelarna, och att detta är genomgående för hela landet, dock att fördelningen mellan de olika storleksgrupperna såväl beträffande brukningsdelar som åkerareal är avsevärt jämnare i södra och mellersta Sverige än i Norrland. Den stora massan av de norrländska jordbruken ligger i grupperna under 10 ha och dessa brukas, såsom framgår av ovanstående material, till mer än 90 %> av ägarna själva.

B. Befolkningsförhållandena i jordbruket. Enligt 1940 års folkräkning utgjorde landets hela befolkning 6 371 000 personer. Därav voro 2 162 000 eller 33,9 °/o av totalbefolkningen sysselsatta vid »jordbruk med binäringar». Då är däruti inräknat den del av grupperna »husligt arbete» och *f. d. yrkesutövare», som efter utproportionering tillfaller jordbruket. Bortser man från dessa senare grupper utgör befolkningssiffran i jordbruk med binäringar t. 033 000 eller 31,9 °/o av folkmängden. I de direkta jordbruksnäringarna, jordbruk och boskapsskötsel, utgjorde folkmängden år 1940 i runt tal 1 599 000 personer, om man enbart tar hänsyn till den yrkesverksamma befolkningen. Fördelad på samma sätt som ovan skett beträffande befolkningen i jordbruk med binäringar erhålles följande sammanställning: Egentliga yrkesutövare, män 497 000 kvinnor 48 000 545 Q00 Medhjälpande familjemedlemmar 203 000 Husmödrar 315 000 Barn under 15 år 410 000 övriga familjemedlemmar 126 000 1 599 000

270 C. Stödjordbruk — ofullständiga jordbruk — familjejordbruk. Möjligheten att på en given brukningsdel erhålla nödig utkomst för de där sysselsatta beror på olika faktorer såsom brukningsdelens storlek, läge och klimat, tillgång till arbetsinkomst vid sidan om jordbruket etc. Man talar därför om olika typer av jordbruk: stödjordbruk, ofullständiga jordbruk, familjejordbruk och storjordbruk. De förstnämnda äro av sådan storleksordning, att deras skötsel ej hindrar brukaren att skaffa sin huvudsakliga arbetsinkomst vid sidan av jordbruket. Om jordbruket är brukarens enda eller huvudsakliga förvärvskälla men ej är tillräckligt stort för att skaffa brukaren med familj nödig bärgning, talar man om ofullständiga jordbruk. Med familjejordbruk menar man sådana, som i huvudsak kunna skötas av familjens egen arbetskraft, och som ge tillräcklig avkastning för att denna skall ha full bärgning. Storjordbruken slutligen äro av sådan storleksordning, att lejd arbetskraft måste anlitas. En fördelning av brukningsdelarna på dessa typer ger följande resultat: Antal % Åkerareal ha % Stödjordbruk. 0-26—2 ha åker 111325 26-6 136 345 3-7 Ofullst. jordbruk. 2—10 ha åker 211 020 50-4 1 142 349 30-6 Familjejordbruk, 10—30 ha åker 77-959 18-6 1 295 593 34-8 Större jordbruk, över 30 ha åker 18-340 4-4 1 152 030 30-9 Summa 418 644 100 o 3 726 317 100-0 Gränserna mellan de olika jordbrukstyperna äro givetvis mycket flytande och särskilt gäller detta de ofullständiga jordbruken. I storleksgruppen 2—5 ha äro ett stort antal hänförliga till stödjordbrukstypen och i gruppen 5—10 ha återfinnas många som genom rikligt skogs- eller ängsmarksinnehav hava karaktären av familjejordbruk. Man brukar därför uppskattningsvis räkna med, att hälften av jordbruken i storleksklassen 2—5 ha äro stödjordbruk och hälften i gruppen 5—10 äro familjejordbruk. Således skulle återstå c:a 100 000 ofullständiga jordbruk. Det är icke lätt att angiva någon viss jordbrukstyp som karakteristisk för en viss landsdel, enär de olika typerna äro blandade om varandra. Stödjordbruken böra emellertid — helt naturligt — främst förekomma i landets skogsbygder, kring tätorter, där arbetstillfällen av olika slag kunna erhållas utanför jordbruket, och till sådana delar av landsbygden, som äro kraftigt industrialiserade, framförallt där det bedrives en omfattande hemindustri. De ofullständiga jordbruken finnas överallt. I de trakter, där det finnes möjligheter till arbetsinkomst utanför jordbruket, äro nämligen de ofullständiga jordbruken av sådan storleksordning, att de ej medge brukaren att utnyttja de tillfällen till extrainkomster, som erbjudas. Beträffande familje- och storjordbrukens utbredning framgår ju detta av det material, som tidigare lämnats i denna uppsats.

D.

Kapitalförhållandena i jordbruket.

För följande framställning hava de resultat utnyttjats, som framkommit vid de de s. k. bokföringskontrollerade jordbruken, och vilka äro publicerade i »Bäkenskapsresultat från svenska jordbruk 1939/40». Att detta år valts beror på, dels att ett tämligen — dock ej fullt — representativt antal jordbruk varit föremål för undersökning från och med detta år, dels att de inbördes relationerna mellan olika kapitalgrupper kunna befaras ha influerats av de krisförhållanden, som gjort sig gällande under senare år. De bokföringskontrollerade jordbruken hava visat sig ligga över genomsnittet för

271 svenska jordbruk med avseende på skördeavkastning och dylikt, men man kan nog förutsätta, att trots detta relationerna mellan olika kapitalgrupper böra vara tämligen riktiga, liksom också relationerna mellan kapitalinvesteringarna inom olika landsdelar och storleksgrupper. Kapitalets fördelning på olika kategorier inom olika områden. I sammandrag för olika områden skulle enligt »Räkenskapsresultaten» fördelningen se ut på följande sätt: FastishetsDriftskapital SummaOmrade » kapital Levande Döda Förråds- S:a drifts- Lantbruksp invent. invent. kap. kap. kapital

%

Ssl Smb Msl Msk N Hela riket

72-2 66-0 63-4 61-3 61-1 63-9

%

14-0 18-3 18-7 20-7 18-8 18-6

%

7-2 7-9 10-9 10-0 11-5 10-0

%

6-6 7-8 7-0 8-0 8-6 7-5

%

27-8 34-0 36-6 38-7 38-9 36-1

%

100 100 100 100 100 100

Enligt sammanställningen skulle alltså fastighetskapitalet få en minskad och driftskapitalet en ökad betydelse ju längre norrut man kommer. Orsaken är främst att söka i de förhållandevis höga jordvärdena i södra Sverige. Det kan därtill bemärkas, att skillnaden troligen skulle varit ännu mera markant, om man i stället för taxeringsvärden valt saluvärden. Det visar sig av en undersökning, som nyligen utförts av Statistiska centralbyrån, att saluvärdet å jordbruksegendomar år 1939 i genomsnitt för hela landet översteg taxeringsvärdet med 21,8 % . Vidare finner man att differensen mellan salu- och taxeringsvärdena är betydligt kraftigare i södra Sverige än i Norrland. Om saluvärdena införas i ovanstående sammanställning skulle således en allmän höjning av fastighetskapitalets andel i lantbrukskapitalet bli följden. Men vidare skulle man finna, att denna höjning bleve väsentligt kraftigare i södra och mellersta Sverige än i Norrland. Lantbrukskapitalets totala storlek. Det har tidigare icke nämnts någon siffra, som anger lantbrukskapitalets absoluta storleksordning, och det är givetvis vanskligt att fixera en dylik. Enligt 1939 års fastighetstaxering uppgick värdet av jordbruksjorden till i runt tal 4 960 milj. kr. Utgår man ifrån, att de genom uppräkning av bokföringsvärdena erhållna fördelningssiffrorna äro riktiga, skulle alltså totala lantbrukskapitalet uppgå till avrundat 7 760 milj. kr. år 1939/40. Fördelningen blir följande: fastighetskapital. . 4 960 milj. kr. lev. inv 1 440 döda inv 780 förråd 580 2 800 » » Summa 7 760 milj. kr. Emellertid har man anledning att ånyo erinra om förhållandet mellan salu- och taxeringsvärden. Tages hänsyn till det år 1939 erhållna genomsnittliga överpriset 1

Ssl-området = Skåne—Hallands slättbygder. Smb området = Sydsvenska mellanbygden. Msl-området = mellersta Sveriges slättbygder omfattande Öland, Gotland, Östgötaslätten, Vänerslätten samt Mälar- och Hjälmarbygden. Msk-området = södra och mellersta Sveriges skogs- och dalbygder enligt Statistiska Centralbyråns indelning av landet i naturliga jordbruksområden. N-OTirådet = norra Sverige, d. v. s. hela Norrland (utom Gästrikland) samt mellanbygden och fjällbygden i Kopparbergs län.

272 vid försäljning, 21,8 °/o av taxeringsvärdet, skulle fastighetskapitalet uppräknas till 6 040 milj. kr. och totala lantbrukskapitalet sålunda utgöra 8 840 milj. kr. Byggnadskapiialet i jordbruket. För att belysa byggnadskapitalets förhållande till det taxerade jordbruksvärdet återgives nedan en sammanställning, som utarbetats av 1942 års byggnadssakkunniga för landsbygden. Av denna framgår att kostnaderna år 1939 för uppförande av erforderliga nybyggnader (ekonomi- och bostadshus) i den standard, som nu kan anses rimlig, endast inom större gårdar på Skånes och Hallands slättbygder skulle vara möjlig att hålla inom taxeringsvärdets gränser. Något nuvärde av befintligt byggnadsbestånd kan icke angivas, men det är sannolikt, att det i flertalet fall skulle uppgå till fastighetens taxeringsvärde och i många fall överskrida detsamma. Jämförelse

mellan fastighetskapital

Områden och storleksgrupper Skånes och Hallands lättbygder 2—10 hektar 10—20 » 20—50 » över 50 » Mellersta Sveriges slättbygder 2—10 hektar 10—20 » 20—50 » över 50 » Mellersta Sveriges skogs- och dalbygder 2—10 hektar 10—20 > 20—50 »> över 50 » Norra Sverige 2—10 hektar 10—20 » 20—50

och

byggnadskostnader.

Fastighetskapital kr/ha

Nybyggn.kostn. kr/ha

^Ini^/'lv faStigh kap. kr/ha

1 948 1726 2 066 1900

4 270 2 770 2 330 1900

219 161 113 100

1 242 1002 957 1017

3 550 2 420 1830 1560

286 242 191 153

902 1 124 1012 1085

3 380 2 540 1760 1 450

375 226 174 134

1 237 1 171 985

3 650 2 520 1960

295 215 199

E. Inventarier i jordbruket. Levande

inventarier.

Beträffande antalet husdjur redovisas flertalet av dessa per den 15 september 1939 i Kungl. Maj:ts proposition nr 303 1945. Redovisningen, som är gjord av direktör A. H. Stensgård, bygger på företagna husdjursräkningar och för att få allt framräknat till samma tidpunkt har hänsyn tagits till nyrekrytering och avgång. Hästar. 3 år och däröver efter avdrag av militärhästar 502 000 Unghästar 78 000 Föl 48 000 Summa hästar 628000 Nötkreatur. Oxar 7000 Tjurar 2 år och däröver Kor

31 000 1 920 000

Ungnöt Kalvar under 1 år

564 000 467 000 Summa nötkreatur 2989000

Svin. Fargaltar Modersuggor Summa Höns. Äldre höns Unghöns

5 000 156 000 161000

8770 000 2 950 000 Summa höns 11720000 För övriga djurslag, gödsvin, smågrisar, får och getter anföras siffrorna från jordbruksräkningen 1937. Gödsvin 3 mån. och däröver 700 414 Grisar under 3 månader 586 260 Summa 1286674 Får: Baggar 20 872 Tackor 202143 Lamm under 1 år 130 309 Summa 353324 Getter och killingar 41 272 Döda inventarier. Inventariebeståndets utveckling. Det svenska jordbrukets mekanisering har pågått i rask takt under de sista decennierna och då speciellt efter det att depressionen i början av 1930-talet övervunnits. Tyvärr torde det ej finnas siffror tillgängliga, som visa inventariebeståndets storlek exempelvis vid tiden före förra världskriget, varför man saknar jämförelsematerial med senare tid. För att ge några mera absoluta siffror kan nämnas, att inköpsvärdet 1914 torde ha rört sig omkring 30 milj. kr. mot c:a 70 milj. kr. år 1939 (om hänsyn ej tages till förändringar i penningvärdet), då ej inräknat värdet av inköpta traktorer, förbränningsmotorer, fläktar och mjölkningsmaskiner. Totala inköpsvärdet 1939 kan beräknas hava uppgått till inemot 115 milj. kr. För traktorer och mjölkningsmaskiner skola här lämnas några upgifter över inköpsvärden, och vad traktorerna beträffa även antal. Uppgifter för tidigare år än 1939 finnas tyvärr icke tillgängliga, men å andra sidan var försäljningen inom landet före detta år tämligen obetydlig. Mjölkningsmaskiner Traktorer , InköpsInköpsA r värde Index värde Index Antal Index 1000 kr. 1000 kr. 1929 150 100 2 335 100 535 100 1930 250 167 2 679 115 651 122 1931 1 135 757 2 353 101 596 111 1932 843 562 1618 69 368 69 1933 953 635 1203 52 295 55 1934 1467 978 2 341 100 583 109 1935 1727 1 151 4 266 183 1 226 229 1936 2 275 1517 7 757 332 2128 398 1937 3 482 2 321 15 752 675 4 479 837 1938 4 043 2 695 20 971 898 5 450 1 019 1939 5 008 3 339 23 885 1 023 5 825 1 089 1940 3170 2113 11371 487 2 894 541 1941 3 230 2153 2 559 110 872 163 1942 3 330 2 220 4 479 192 766 143 1943 2 752 118 307 57 18—457371.

274 Härnedan lämnas uppgift å antalet av vissa maskiner och redskap inom jordbruket år 1938. Sammanställningen är gjord av livsmedelskommissionens statistiska byrå, som bearbetat material, vilket insamlats av 1938 års jordbruksutredning. Materialet härrör sig från 17 760 brukningsdelar och har sedan uppräknats till att gälla hela riket. Radsåningsmaskiner 157 687 Konstgödselspridare 17 162 Stallgödselspridare 30 394 Harvar 836 257 Vältar 251 902 Hästhackor 165 494 Mjölkningsmaskiner 62 348 Potatissättningsmaskiner 2 276 Potatisupptagningsmaskiner 10 005 Självbindare 56 654 Självavläggare 19 647 Slåttermaskiner 255 511 Balansräfsor 184 390 Slåpräfsor 146 994 Tröskverk 103 845 Traktorer 18 728 Lastbilar 3 826 Personbilar 24 361 Gemensam maskinhållning. Användningen av jordbruksmaskiner i gemensamt bruk har varit ganska utbredd i vårt land, om också ej på långt när i den omfattning, som vore önskvärd och möjlig. Vanligen har två eller flera grannar slagit sig tillsammans om inköpet av en maskin, men även uthyrningsförfarandet h a r tillämpats i stor utsträckning, särskilt då av större maskiner till de minsta brukningsdelarna. Beträffande omfattningen av den hittillsvarande gemensamma maskinanvändningen i landet har en undersökning gjorts av 1938 års jordbruksutredning och ett sammandrag av dess resultat bifogas här nedan. Det bör observeras att denna undersökning gjordes vid en tidpunkt, då den nu gällande författningen om statslån för inköp av maskiner till gemensamt bruk just trätt i kraft. Denna långivning kan sålunda vid nämnda tidpunkt ej ha inverkat på den gemensamma maskinanvändningens omfattning. Gemensam

maskinanvändning

i

jordbruket.

Mekanisering av driften, varigenom det tyngre manuella arbetet kan ersättas genom maskindrift, har i avsevärt mindre utsträckning kommit det mindre jordbruket till godo än det medelstora och större jordbruket. Orsaken härtill är närmast, att den årliga användningstiden inom det mindre jordbruket för varje särskild maskin blir för kort, och kostnaderna i förhållande till det utförda arbetet lätt bli mycket höga. Det mindre jordbrukets möjligheter att i vidgad omfattning på ett ekonomiskt sätt taga maskinerna i sin tjänst sammanhänger därför nära med frågan hur maskinanvändningen vid dessa brukningsdelar kan förbilligas. Den viktigaste utvägen har därvid varit, att maskinerna utnyttjats gemensamt vid flera mindre jordbruk, varigenom den årliga användningstiden förlängts, och kostnaderna för den enskilde jordbrukaren blivit åtskilligt lägre, än om han ensam skulle hålla sig med ifrågavarande redskap eller maskin. För den sedan länge praktiserade och särskilt under senare tid allt mer omfattande gemensamma maskinanvändningen i jordbruket ha skilda former utbildats. Efter äganderätten kunna å ena sidan urskiljas de fall, då inköpskostnaderna delas för den maskin, som anskaffas för gemensamt bruk, och denna således äges och hålles gemensamt med grannar, medan å andra sidan de former kunna sammanfattas, där respektive maskiner anskaffats och äges av en enda person, vilken sedan lånar ut

275 dessa mot kontant ersättning eller annan form av motprestation. I sistnämnda fall är det sålunda fråga om lånade eller hyrda maskiner. Den gemensamma maskinanvändningen vid de av jordbruksutredningens undersökning berörda gårdarna belyses av följande tabeller, vilka angiva antalet av olika maskiner och redskap, som hållas gemensamt med grannar alternativt hyras eller lånas, i procent av samtliga maskiner etc. av detta slag, som äro i bruk vid gårdarna i gruppen. Det kan förmodas, att uppgiftslämnaren ibland varit oviss, hur en maskin skulle redovisas. När en förening finnes för gemensam användning av en maskin hålles denna gemensamt med grannar men efter ersättningen för dess nyttjande kan den emellertid uppgivas vara en hyrd maskin. Sannolikt har väl äganderättssynpunkten bestämt avgörandet i sådana och liknande fall. Antalet

maskiner,

som hållas gemensamt 2—5

Radsåningsmaskiner Konstgödselspridare Stallgödselspridare Harvar Vältar Hästhackor Potatissättningsmaskiner Potatisupptagningsmaskiner Självbindare Självavläggare Slåttermaskiner Balansräfsor Släpräfsor Tröskverk Traktorer Lastbilar • Personbilar Antal maskiner,

Radsåningsmaskiner Konstgödselspridare Stallgödselspridare Harvar Vältar Hästhackor Pottissättningsmaskiner Polatisupptagningsmaskiner Självbindare Självavläggare Slåttermaskiner Balansräfsor Släpräfsor Tröskverk Traktorer Lastbilar Personbilar

42 33 42 2 12 18 50 75 8 29 10 8 2 20 15 11 0

med grannar,

5—10 29 53 32 1 10 9 33 67 33 18 6 4 1 28 25 0 0

i procent

5—10

22 0 11 5 16 2 — 17 83 14 19 7 20 49 58 — —

8 5 6 0 2 1 — 8 37 6 3 1 1 38 56 0 —

samtliga.

Storleksgrupper, ha åker 10—20 20—30 30—50 50—100 fjjgf 12 1 4 0 0 36 24 18 3 0 15 7 2 1 0 0 0 0 0 0 5 1 0 0 0 6 3 1 0 0 29 26 10 0 0 49 25 17 7 2 22 6 2 0 0 7 2 0 0 0 2 1 0 0 0 1 1 0 0 0 1 0 0 0 0 29 31 29 19 4 33 26 13 3 0 0 4 0 1 0 0 0 1 0 0

som hyras eller lånas, i procent av 2—5

av

samtliga.

Storleksgrupper, ha åker 10—20 20—30 30—50 BO—100 2 3 1 0 0 0 7 4 12 1 1 0 0 35 31 8 0

1 1 — 0 0 0 3 4 2 — 0 0 — 32 18 4 —

0 1 1 0 — 0 2 4 0 — 0 0 — 28 12 8 —

0 0 — 0 — — — 2 0 0 — — — 15 2 4 —

^ — — —• 0 — — — 0 — — — — — 2 1 1 —

276 Även om gemensam användning av maskiner mest tillämpas vid de minsta småbruken grundar sig vid de större småbruken och mindre bondejordbruken användningen av särskilt större maskiner i icke ringa omfattning på en sådan samverkan. För flertalet av de redovisade maskinerna och redskapen gäller att de i större utsträckning hållas gemensamt med grannar än de hyras eller lånas. Så är särskilt fallet vid de något större brukningsdelarna med 5—20 hektar åker. Tröskverk och traktorer lånas eller hyras emellertid vanligen och vid småbruken med 2—5 hektar åker gäller detta även beträffande självbindare och slåttermaskiner. Statens maskinlånefond. För att underlätta och stimulera den gemensamma maskinanvändningen i det mindre jordbruket beslöt 1938 års riksdag att upprätta en statlig lånefond, kallad jordbrukets maskinlånefond. Det utnyttjande av möjligheterna till lån ur denna fond, som hittills ägt rum inom olika län, framgår av följande uppställning. Antal beviljade lån Lånebelopp, 1000 kr

1938 117 263

1939 483 1134

1940 414 925

1941 289 612

1942 468 891

1943 793 1576

193*8^19*43 2 564 5 403

»Särskilda maskinvärden.-» I kommunalskattelagen § 10 talas om »särskilda maskinvärden» i annan fastighet, och man hänför dit värdet av sådana maskiner, som användas för industriellt bruk eller liknande ändamål. I jordbruket med binäringar finnes också en hel del fast egendom av maskins karaktär, vilket dock icke med nu gällande bestämmelser kan särskiljas i taxeringen utan påföres jordbruksvärdet. Här nedan följer en redogörelse för olika slag av maskiner, som kunna hänföras till denna grupp. Förteckningen är icke fullständig; dock torde det mesta ha tagits med, och i varje fall bör man kunna få ett begrepp om, att de »särskilda maskinvärdena» i jordbruket äro av väsentlig betydelse. För att i någon mån systematisera framställningen behandlas först inventarier i stallar och andra ekonomibyggnader tillhörande jordbruket, därefter yttre inventarier och slutligen sådant, som kan hänföras till jordbrukets binäringar. Djurstallar. Automatiska bindningsanordningar. Automatiska vattningsanordningar. Utgödslingsanordningar, då dessa bygga på traverssystem; däremot icke elevatorer. Utfodringsanordningar, då dessa bygga på traverssystem. Varmvattenberedare. Pannor (inmurade) exempelvis för kokning av svinmat. Hydroforer. Kylaggregat i mjölkrum, inmurat. Stationära motorer. Logbyggnader, magasin och liknande. Hissar, motorspel och fasta motorer. Silosanläggningar för spannmål eller för pressfoder, såväl torn- som gropsilor. Elevatorer eller fläktar, som äro fast anbragta i anslutning till silosanläggning. Spannmålstorkar. Hötorkar. Stationära motorer. Fasta vågar (betvågar o d.). Verkstäder. Ugn och blaster i smedja. Stationära motorer. Svarvar.

277 övrigt. Gödselstäder och urinbrunnar. Dessa kunna sägas vara av maskins karaktär, jämförbara exempelvis med cisterner för lagring av olja och motorfotogen. Vidare ha de ofta en mera begränsad livstid än stallbyggnaderna, inte minst därför att nyare rön kunna göra dem omoderna. Cisterner eller andra anordningar för förvaring av brandfarliga ämnen; oljor, motorfotogen och liknande. Transformatorer och de ledningssystem, som förbinda dem med fasta maskiner. Ångpanneanläggningar exempelvis för drivhus. Fasta bevattningsanordningar, förekommande i trädgårdsbruk. Invallningspumpar och motorer till dessa. Tvättpannor för jordbrukets behov. Kyl- och fryshusanläggningar, oftast i samband med fruktodling. Förädlingsindustrier

i anslutning

till

jordbruk.

Många jordbrukare förädla fortfarande själva produkter, huvudsakligen från det egna jordbruket. De ha därför anläggningar av olika slag, vars fasta maskininredning räknas in i jordbruksvärdet, men vilken skulle ha åsatts särskilt maskinvärde, om förädlingsverksamheten räknats som »rörelse». Det skall här icke uppräknas, vilka maskiner det gäller, utan endast nämnas, att man vid många jordbruk ha egna mejerier, kvarnar, stärkelsefabriker, brännerier och bagerier. Förutom den nu omnämnda industriella verksamheten bedrives även annan sådan på många jordbruk i samband framförallt med skogsbruk. Man har här bl. a. att räkna med förekomsten av sågverk och hyvlerier, impregneringsverk, kolugnar och tjärugnar. Vid alla dessa finnas ju betydande fasta maskinvärden. Slutligen skall också elektricitetsverk, kalkbruk, tegelbruk, cement- och murbruksfabriker nämnas. Det bör till sist framhållas, att många av de maskiner och anläggningar av maskins karaktär, som här uppräknats, ha framtiden för sig, och med säkerhet komma att få mycket stor utbredning inom jordbruket. Därtill kan givetvis tänkas framkomma nya, nu ej kända maskinella anordningar, av liknande karaktär.

278 Bilaga B.

Uppgift å antalet bilagor angående jordbruksfastighet till inkomstdeklarationer 1945. Stockholms län Uppsala » Södermanlands » Östergötlands » Jönköpings » Kronobergs » Kalmar » Gotlands » Blekinge » Kristianstads » Malmöhus » Hallands » Göteborgs och Bohus »

.. .. .. .. .. .. .. .. .. .. .. .. .. .. .. .. ..

12 702 9 904 11623 22 796 23 140 17 992 19 402 6 846 6 970 22 666 27100 14 278 16 600

Älvsborgs län 27162 Skaraborgs » 30 460 Värmlands » 30 016 Örebro » 16 939 Västmanlands » 10 019 Kopparbergs » 25 629 Gävleborgs » 17 091 Västernorrlands > 26 018 Jämtlands » 16 697 Västerbottens » 28 730 Norrbottens » 19 385 Summa för riket utom Stockholms stad 460 115

279 Bilaga

Exempel på vinst- och förlustkonto. Vinst- och förlustkonto. Arbetslöners konto

Spannmåls konto

Förnödenheters konto

övriga växtprodukters konto

Arrenden och hyrors k o n t o . .

Djurens konto

Diverse

Mjölks konto

utgifter för växtod-

lingens konto Diverse utgifter

övriga djurprodukters konto för husdju-

Arrenden och hyrors konto

rens konto Diverse utgifter

Skogens konto för skogens

Körslors konto

konto

Diverse inkomsters k o n t o . . .

Reparationer för byggnaders Reparationer för inventariers och stängsels konto Övriga driftkostnaders konto Allmänna omkostnaders konto Räntors konto

/

Avskrivningarnas konto Kapital konto

... Kronor

Kronor

C.

tfHMfl i

Bil. D.

Formula?' nr 4 a. Bilaga till A.

Särskild bilaga lämnas för varje fastighet eller komplex av inom samma kommun belägna fastigheter, som i den skattskyldiges hand är att anse såsom förvaltningsenhet.

Bilaga n r

Inkomst av jordbruksfastighet

till

deklaration angående ägt kommun, som denne innehaft under år 19-

(den skattskyldiges namn)

inom (fastighetens namn och jordrcgisterrmmmer)

Taxeringsvärde:

brukat

jordbruksvärde kr.

Areal:

ha åker,

, skogsvärde kr. ha äng,

, tomt- och industrivärde kr.

h a kultiverad b e t e s m a r k ,

, summa kr

h a skogsmark,

Kronor

Kronor

Intäkter:

Omkostnader:

1. Kontanta inkomster: a) Från

1. Kontanta utgifter:

jordbruket

arbetslöner

spannmål och frö varor

kr.

anskaffning

kr. av jordbruksprodukter, foder-

sockerbetor (grundpris + tilläggspris^ . . » potatis, rotfrukter, gårdsprodukter

inköp av diur för driften

grönsaker och träd-

»

»

°

slaktdjur- och produkter därav

. . . . »

fisk och vilt

diverse förnödenheter

»

»

fjäderfä och

'ågg

>

lin, ull, hudar och skinn

»

(hela årskostnaden

)

försäkringsavgifter, skogsaccis m. m. dyl.

. »

mjölk och produkter därav: a) vid leverans till mejeri (vad som påförts för återbekomna mejeripro-

» »

b) vid försäljning till enskilda personer »

»

» >

b) Från

skogsbruket

(skuldbelopp

köpeskilling för sålt virke och andra skogsköpeskilling vid upplåtelse av avverkningsrätt »

)

reparations- och underhållskostnader å inventarier, stängsel, broar o. dyl. . . . » reparations- och underhållskostnader, som arrendator nedlagt å jordägare tillhörig

där skog avyttrats i samband med marken så stor del av vederlaget, som belöper å skogen enl. uträkn. å bilaga nr (formulär nr 5) . . . . >

» » »

»

c) Andra

kontanta

inkomster

2. Reparation och underhåll samt värdeminskning av:

arrenden och hyror och liknande ersattersättning för: rätt att tillgodogöra sig sten, torv, grus, lera o. d » rätt att tillgodogöra sig vattenkraft, framdraga ledningar o. d » rätt till bete, jakt, fiske m. m. . . . » försäljning av sten, torv, grus, lera o. d. » körslor samt uthyrning av maskiner, dragare, annan arbetskraft o. d. . . » vägunderhåll

>

efterlikvid och återbäring, som utbekommits under året kontant eller i annan vinst vid avyttring av inventarier

»

a) mig tillhöriga till fastigheten hörande drift byggnader enligt specifikation 4 . . k r . b) täckdikningsanläggning enligt specifikation 5 >

3. Värdeminskning': a) genom avverkning eller avyttring av skog (minskning av ingående virkesförråd eller i skogs ingångsvärde m. m.) enligt utredning ä bil. nr (formulär nr 5) kr. b) genom slitning o. dyl. av maskiner och inventarier enligt utredning antingen å formulär 7 b eller 8 b, bil. nr eller enligt specifikation 3 » c) å gruvor, stenbrott o. dyl. genom deras tillgodogörande enligt särskild utredning, bil. nr »

»

4. Andra driftkostnader. >>

2. Naturaförmåner för m i g o c h mitt hushåll enl. specifikation 1 3. Saluvärdet av produkter och råämnen från egendomen (även skogsefiekter), som a) använts för ny- till- eller ombyggnad ä fastigheten eller därmed jämförlig förändring eller för grundför-

Saluvärdet av 'produkter och råämnen (även skogseffekter), ej annorstädes avdragna, vilka använts till reparation och underhåll av stängsel och inventarier å fastigheten (ej för reparation och underhåll av byggnad eller för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förändring och ej heller för grundförbättring) eller eljest för driften samt hämtats: a) från annan av mig innehavd fastighet kr. b) från av mig driven rörelse Kost för

b) använts å annan av mig innehavd

anställd

. . . . »

personal:

kostdagar för driftpersonal

a

c) förädlats eller förbrukats i egen rö>

Överföres summa intäkter

h a övrig m a r k .

»

Överföres summa omkostnader

Kronor

Kronor Överfört

Överfört o. Balansposter:

4. Balansposter: a) Ingående

skulder i

a) Ingående

driften.

1. Värdet vid årets ingång av djurbeståndet kr.

Skulder vid årets början avseende omkostnader av sådant slag, som finnes upptaget under punkt 1 å omstående sida kr. b) Utgående

lager.

2. Värdet vid årets ingång å lager av produkter och förnödenheter . . . . »

lager. b) Ingående fordringar

1. Värdet vid årets slut av djurbeståndet enligt specifikation 2

i

driften.

Fordringar vid årets ingång för sålda produkter och djur eller för utfört arbete härrörande från

2. Värdet vid årets slut å lager av produkter och förnödenheter

jordbruket c) Utgående fordringar

i

driften.

^

skogsbruket (nominellt belopp kr.

.Fordringar vid årets slut för sålda produkter och djur eller för utfört arbete härrörande från jordbruket

../

c) Utgående skulder i

»

driften.

Skulder vid årets slut avseende omkostnader av sådant slag, som finnes upptaget under punkt 1 å omstående sida »

skogsbruket (nominellt belopp kr. .,)

• • • • • • •

»

Summa

Summa Summa intäkter och balansposter (1—4)

kr.

Avgår: Summa omkostnader och balansposter ( l — 5) Nettointäkt av fastigheten (införes under A i allm. självdeklarationen)

.

•

^_

.

kr.

Till kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomst: kr<

Nettointäkt enligt uppgift ovan Avgår s. k. procentavdrag: 5 % av fastighetens jordbruksvärde .

kr.

4 % >

>

skogsvärde

.

.

.

~ o/ O TO

»

tomt- och industrivärde

.

.

.

. . . »

>y

Återstående till kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomst kr. [Beloppet införes, därest fastigheten är belägen i hemortskommunen, i sammanställningen för taxering till kommunal inkomstskatt i allmänna självdeklarationen sid. 3. I annat fall införes beloppet under A i särskild självdeklaration (formulär nr 2), som skall avlämnas för taxering å den ort där fastigheten är belägen, eller, då fråga är om juridisk person (med undantag av oskift dödsbo och familjestiftelse), som är skattskyldig till kommunal inkomstskatt i flera kommuner inom ett och samma län, å bilaga enligt formulär nr 2 a. Om procentavdraget överstiger nettointäkten, får skillnaden ej avdragas såsom underskott.] Fördelning

av inkomsten

mellan

Taxeringsnämndens anteckningar:

administrativa

områden:

Bil. Formulär Denna bilaga användes i fråga om jordbruksfastighet med ordnad bokföring, som avslutats medelst vinst- och förlustkonto i huvudbok. Särskild bilaga lämnas för varje förvaltningsenhet.

Bilaga nr

nr

E.

4 b.

B i l a g a t i l l A. Inkomst av jordbruksfastighet.

till

deklaration angående (den skattskyldiges namn)

(fastighets namn och jordregisternummer) Taxeringsvärde: jordbruksvärde kr

ägt inom kommun, som denne innehaft under år 19 brukat (i jordbruksvärdet ingående värde å skogsmark kr ), skogsvärde kr

tomt- och industrivärde kr.

, summa kr

Areal:

ha äng,

ha åker,

ha kultiverad betesmark,

ha skogsmark,

ha övrig mark,

Den skattskyldiges uppgifter

Taxeringsnämndens anteckningar

Kronor

Kronor

Nettovinst enligt bilagda vinst- och förlustkonto (i händelse av förlust utföres här noll) Tillkommer: 1. Värdet av förmån av bostad, i hushållet använda produkter och andra förmåner för privat bruk från egendomen uppskattas enligt specifikation 1 eller utredning å bil till kr. Härav ingå i den bokförda nettovinsten kr. ; återstoden utföres med 2. Personliga utgifter, ej uppgivna vid punkt 1 (hela bokförda beloppet kr. ) 3. Allmänna skatter (hela bokförda beloppet kr. ) 4. Saluvärdet av varor, produkter eller råämnen, som uttagits från denna förvärvskälla i och för användning i annan min förvärvsverksamhet (ifylles ej, om beloppet bokförts så att det ökat nettovinsten för den förvaltningsenhet för vilken nu deklareras) 5. Andra intäkter, vilka äro att hänföra till denna förvärvskälla, men som icke bokförts på sådant sätt, att de ingå i den uppgivna nettovinsten 6. Kostnader för ny-, till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förändring eller för grundförbättring, som bokförts på sådant sätt att de nedbringat nettovinsten 7. Reparation och underhåll av byggnader och täckdikningsanläggning 8. Avskrivning för värdeminskning (hela bokförda beloppet kr. , varav för byggnader kr. , för täckdikningsanläggning kr. , för maskiner och inventarier kr. samt för övriga tillgångar kr. ) 9. Nedskrivning å fordringar. (Fordringar i skogsbruket: nominellt värde kr. ; bokfört värde kr. ) 10. Belopp, som hänföra sig till annan förvärvskälla än den ifrågavarande men bokförts på sådant sätt, att de nedbringat nettovinsten, så ock på dylikt sätt bokförda, ej avdragsgilla förluster och utgifter av annat slag kr.

Summa nettovinst och tillkommande poster

Avgår: 11. Belopp, som hänföra sig till annan förvärvskälla än den ifrågavarande men bokförts på sådant sätt, att den ökat nettovinsten, så ock på dylikt sätt bokförda icke skattepliktiga intäkter av annat slag: kr. >

12. Saluvärdet av varor, produkter eller råämnen, som använts i denna förvärvskälla, och som uttagits från annan förvärvskälla och där upptagits såsom intäkt. (Ifylles ej, om värdet i räkenskaperna påförts den förvärvskälla, för vilken nu deklareras) 13. Värdeminskning samt reparation och underhåll a) av mig tillhöriga till förvaltningsenheten hörande driftbyggnader enligt specifikation 4 " kr. b) av täckdikningsanläggning enligt specifikation 5 » 14. Värdeminskning a) genom avverkning eller avvyttring av skog (minskning av ingående virkesförråd eller å skogs ingångsvärde m. m.) enligt utredning (formulär nr 5) å bil kr. b) genom slitning, utrangering el. dyl. av maskiner och inventarier en- I ' ligt specifikation 3 eller utredning (form. nr 8 b) | ' l bil , » c) å lertäkt, grus- och sandtag el. dyl. genom deras tillgodogörande enligt särskild utredning å bil •» 15 . I räkenskaperna gjorda nedskrivningar för förluster å fordringar i den förvärvskälla, för vilken nu deklareras Nettoförlust enligt bilagda vinst- och förlustkonto (i händelse av vinst utföres här noll) Summa avgående poster och nettoförlust Summa nettovinst och tillkommande poster

kr.

Avgår: Summa avgående poster och nettoförlust

»

Nettointäkt av jordbruksfastigheten (införes under A i allmänna självdeklarationen)

»

För delägare i enkelt bolag: Av nettointäkten belöper sig på min andel

. . . »

T i l l k o m m u n a l i n k o m s t s k a t t S k a t t e p l i k t i g i n k o m s t (för delägare i enkelt bolag upptages här allenast vad å honom belöper): Nettointäkt enligt uppgift ovan Avgår s. k. procentavdrag (se

kr ) : 5 % av fastighetens jordbruksvärde

.

. . kr

4 % >

»

skogsvärde

h%

»

tomt-och industrivärde »

»

» »

Återstående till kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomst kr. [Införes^ därest fastigheten är belägen i hemortskommunen, i sammanställningen för taxering till kommunal inkomstskatt i allmänna självdeklarationen sid. 3 men eljest under A i särskild självdeklaration (formulär nr 2), som skall avlämnas för taxering å den ort, där fastigheten är belägen. Om procentavdraget överstiger nettointäkten, får skillnaden ej avdragas såsom underskott.] Fördelning av inkomsten mellan administrativa områden:

Taxeringsnämndens anteckningar,

Specifikationer till formulär nr 4 a och nr 4 b. 1. Naturaförmåner för mig och mitt hushåll:

4. Plan för beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av driftbyggnader i förvärvskällan jordbruksfastighet.

a) Förmån av bostad för mig och min familj och mina personliga tjänare ( rum och kök) jämte utrymmen och anläggningar för bekvämlighet och trevnad, såsom gästrum, lusthus, badhus, stall, garage, jaktstuga m. m. dylikt kr. [Finnes vatten och avlopp? ; centralvärme? ...; w.c? ; badrum? .]

Vid förvärvet av fastigheten år

använda produkter från egendomen för hushållsmedlemmar (därav under 15 år och vuxna) samt för tillfälliga kosttagare: kg. vete kr. » råg » > korn » » havre » » ärter » » potatis » trädgårdsprodukter » nötkreatur och kött därav . . . . » svin och fiäsk » får och getter » ull och lin » fjäderfä, fisk och vilt » kg ägg » mjölk och produkter därav: a) direkt erhållna vid gården . . » b) återbekomna från mejeri . . . » bränsle till rum och kök . . » förmåner

för

personligt

"

*

.

Summa

kr.

kr.

4 Avgår statsbidrag och liknande bidrag (Kr. ) samt influtet belopp vid avyttring av byggnadsmaterialier o. d. i samband med utrangering eller rivning av byggnad (Kr. ) ävensom enligt utredning å särskild bilaga skäligt belopp för byggnad, som nedbrunnit, avyttrats eller övergått att användas i annan förvärvskälla än jordbruksfastighet (Kr. ) d)

Summa kr.

Skillnad mellan c) och d) e) Avdrag för underhåll och värdeminskning yrkas alt. 1 å beloppet vid e)2 alt. 2 å byggnadskostnaden nedan vid h) 2 med f)

Unghästar 2—3 år » i—2 » . -

I byggnaderna ingående fasta maskiner och inventarier

Summa av a) och b) c)

Arbetshästar över 15 år » 7—15 » » under 7 »

*

4 Tillkommer kostnad under beskattningsåret för ny-, till- och ombyggnad samt för reparation och underhåll (Kr. ) ävensom enligt utredning å särskild bilaga värdet å under året inköpt eller från annan förvärvskälla i taxeringshänseende överförd byggnad (Kr. ) . . b)

2. wirdet a djurbeståndet vid årets utgång •

•

3 Byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattnings-

Summa kr.

Värde pr st.

2 Fastighetens driftbyggnader, ev. efter avdrag för i byggnaderna ingående fasta maskiner och inventarier kr.

bruk

Antal

i

kapitalets ingående restvärde kr.

b) I hushållet

c) Andra

utgjorde byggnads- och underhålls-

.

.

.

.

.

.

.

.

.

Föl Övriga hästar (hingstar, avelston, ridhästar m. m.)

..:..*

%

Byggnads- och underhållskapitalets restvärde vid beskattningsårets utgång (skillnad mellan e) och f) g) 1

2 Byggnadskostnaden för vid beskattningsårets utgång befintliga driftbyggnader med därtill hörande fasta maskiner och inventarier utgjorde . . . . h)

Mjölkkor

Anm. Har under beskattningsåret förändring med avseende å fastighetens byggnadsbestånd inträtt därigenom att byggnad nedbrunnit, rivits, avyttrats, övergått att användas i annan förvärvskälla, ny byggnad uppförts, tillbyggnad till redan befintlig byggnad företagits eller byggnad i taxeringshänseende överförts från annan förvärvskälla skall utredning härom lämnas å särskild bilaga för bedömande av byggnadskostnadens förändring sedan näst föregående beskattningsårs | utgång.

Kvigor över 2 år » 1—2 » . . » 6 mån.—1 år Kalvar under 6 mån Fargaltar Unggaltar ilodersuggor Ungsuggor Grödavin Smågrisar Baggar Tackor Lamm Fjäderfä

1 Har fastigheten förvärvats före den 1 januari 1947 skall här upptagas ingående restvärdet vid nämnda tidpunkt. 2 Det ej tillämpliga överstrykes.

5. Plan for beräkning av avdrag för reparation och underhåll samt värdeminskning av täckdikningsanläggning. Vid förvärvet av fastigheten år

utgjorde anläggnings- och underhålls-

kapitalets ingående restvärde kr. 1

2 Kr. Anläggnings- och underhållskapitalets restvärde vid

Bisamhällen Övriga levande inventarier

beskatt-

Tillkommer kostnad för nyanläggning samt för reparation och uuderhåll under beskattningsåret b) Summa av a) och b) c) S umma kr.

Skillnad mellan c) och d) e)

i

Tillgångarnas värde vid årets ingång a) kr. Anskaffningskostnad för under året inköpta tillgångar b) > Summan av a) och b)

c) kr.

Försäljningsbelopp för under året avyttrade tillgångar d) » Skillnaden mellan c) och d) Avdrag för värdeminskning yrkas med

e) kr.

Anläggniugs- och underhållskapitalets restvärde vid ningsårets utqånq

% f) beskattg)

% av

beloppet vid e) [införes under punkt 3 b)] . . . f)

»

Tillgångarnas värde vid årets utgång [ = skillnaden

mellan e) och f)]

Avdrag för värdeminskning och underhåll yrkas alt. 1 å beloppet vid e) alt. 2 å anläggningskostnaden nedan vid h) med

kr.

Anläggningskostnaden utgjorde år 19 år 19 år 19

Kr. Kr. Kr.

h)

Innehållsförteckning. Skrivelse till Herr Statsrådet och Chefen för Kungl. Finansdepartementet

3 Författningsförslag. Förslag till lag om ändrad lydelse av vissa delar av kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) Förslag till förordningen om ändring av 9 § och anvisningarna till 9 och 10 §§ i Kungl. Maj:ts förordning om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt den 28 september 1928 (nr 373) Förslag till förordning om ändring i vissa delar av taxeringsförordningen den 28 september 1928 (nr 379) Förslag till lag om jordbruksbokföring Förslag till lag om ändrad lydelse av 1 och 2 §§ bokföringslagen den 31 maj 1929 (nr 117)

16 19

23 Motiv. De sakkunnigas uppdrag 25 Avdelning I. Inkomstbeskattning av jordbruk 28 Kap. 1. Grunderna för inkomstberäkningen 28 A. Historik 28 B. Gällande bestämmelser. Ändringsförslag efter år 1929 41 C. Brister i gällande bestämmelser och svårigheter vid tillämpningen 49 D. De sakkunnigas förslag 51 I. Ändrad princip för beräkning av inkomst av jordbruk 51 II. Innebörden av bokföringsmässig vinstberäkning för jordbruket 56 III. Värdering av lager g0 IV. Värdering av fordringar och skulder 74 V. Beskattningsort 7g Kap. 2. Avdrag för värdeminskning av inventarier 77 Kap. 3. Avdrag för värdeminskning av driftbyggnader i jordbruk m. m 104 A. Inledning -JQ^ B. C.

19—457371.

Utredningar angående jordbrukets byggnadskostnader . . 113 De sakkunnigas förslag 128 I. Allmänna synpunkter 128 II. Frågan om gemensamma beräkningsgrunder beträffande rätt till avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning av byggnad i jordbruk m. m 129 III. Frågan om fastställande av jordbruksfastighets byggnadsoch underhållskapital 131 a) Bibehållande av nuvarande princip för beräknande av värdeminskningsavdrag 131

Sid.

b) Åsättande av särskilt byggnadsvärde vid fastighetstaxeringen 132 c) Avdrag för reparation och underhåll samt för värdeminskning grundad på en beräknad nybyggnadskostnad 132 IV. De sakkunnigas förslag till fastställande av jordbruksfastighets byggnads- och underhållskapital 153 V. Vad som skall hänföras till byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet 158 VI. Plan för beräkning av avdrag för underhåll och värdeminskning av byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet 160 VII. Värdeminsknings- och underhållsfaktorns storlek 165 VIII. Frågan om beskattning av återvunna avdrag för värdeminskning och underhåll av byggnad i samband med försäljning av jordbruksfastighet 167 IX. Arrendators rätt till avdrag för reparation och underhåll 168 X. Särskilda bestämmelser då byggnad i förvärvskällan jordbruksfastighet övergår till byggnad i annan förvärvskälla eller omvänt 170 Kap. 4. Avdrag för underhåll och värdeminskning av täckdikningsanläggning 172 Kap. 5. Avdrag för överpris och merkostnad å inventarier och byggnader i förvärvskällan jordbruksfastighet I?8 Kap. 6. Beskattningen vid s. k. benefika fång m. m 184 Avdelning II. Inkomstbeskattning av skogsbruk 192 Avdelning III. Bokföringsskyldighet för vissa jordbrukare 207 207 Kap. 1. Frågans tidigare behandling Kap. 2. De sakkunnigas förslag Allmän motivering 214 Avdelning IV. Ikraftträdandet av författningarna. Deklarationsformulär. Orga226 nisationsfrågor m. m Avdelning V. Speciell motivering till författningsförslagen 229 Förslaget till ändringar i kommunalskattelagen 229 Förslaget till ändringar i förordningen om statlig inkomst- och 233 förmögenhetsskatt Förslaget till ändringar i taxeringsförordningen 234 Förslaget till lag om jordbruksbokföring 236 Förslaget till ändringar i bokföringslagen 254 Avdelning VI. Sammanfattning av de sakkunnigas förslag 256 Särskilt yttrande av ledamoten herr Janson 261 Bilagor. Bilaga A. Jordbruksstatistiska uppgifter 263 Bilaga B. Uppgift å antalet bilagor angående jordbruksfastighet till inkomst278 deklarationer 1945 Bilaga C. Exempel på vinst- och förlustkonto 279 Bilaga D och E. Förslag till deklarationsformulär.

Statens offentliga utredningar 1946 S y s t e m a t i s k

f ö r t e c k n i n g

(Siffrorna inom klämmer beteckna utredningarnas nummer i den kronologiska förteckningen.)

Allmän lagstiftning.

Rättsskipning.

Fångvård.

Vattenväsen. S k o g s b r u k . Bergsbruk. Betänkande med förslag till ändrade grunder för flottningslagstiftningen m. m. [3]

Statsförfattning. Allmän statsförvaltning. 3etänkande med förslag till omorganisation av väg- och vattenbyggnadsstyrelsen m. m. [10] H a n d e l och sjöfart. Kommunalförvaltning. Statens och. k o m m u n e r n a s flnansväsen. 1943 års jordbrukstaxeringssakunniga. Betänkande med förslag till ändrade bestämmelser i fråga om taxering av inkomst av jordbruksfastighet samt lag om jordbruksbokföring. [29J Politi.

Kommunikationsväsen. Betänkande ang, rundradion i Sverige. Dess aktuella behov och riktlinjer för dess framtida verksamhet. [1]

Nationalekonomi och socialpolitik. Dödföddheten och tidigdödligheten i Sverige. Dess samband med nativitetsminskningen och dess förhållande vid olika former av förlossningsvård samt dess socialmedicinska och befolkningspolitiska betydelse. [2] Betänkande om barnkostnadernas fördelning med förslag till allmänna barnbidrag m. m. [5] Bilagor [6]. Investeringsutredningens betänkande med utredning rörande personal- och materielresurser m. m. för genomförande av ett arbetsprogram enligt av utredningen tidigare framlagt förslag. [13] Den familjevårdande socialpolitiken. [17] .; Betänkande med förslag rörande den ekonomiska försvarsberedskapens framtida organisation. [19] Socialvårdskommitténs betänkande. 12. Utredning och förslag ang. moderskapsbidrag. [23] Kommitténs för partiellt arbetsföra betankande. 1. Förslag till effektiviserad kurators- och arbetsförmedlingsverksamhet för partiellt arbetsföra m. m. [24] Betänkande med förslag till investeringsreserv för budgetåret 1946/47 av statliga, kommunala och statsunderstödda anläggningsarbeten. [27] Bilagor. [28]

B a n k - , kredit- och penningväsen.

H ä l s o - och sjukvård. Betänkande ang. den centrala organisationen av det civila medicinal- och veterinärväseendet. [20] A l l m ä n t näringsväsen. Betänkande med utredning och förslag ang. rätten till arbetstagares uppfinningar. [21] Industri. Betänkande med förslag till ordnande av kreditgivningsoch rådgivningsverksamhet för hantverk och småindustri samt bildande av företagarnämnder. [22]

Försäkringsväsen. Betänkande ang. tjänstepensionsförsäkringens organisation. [26] K y r k o v ä s e n . Undervisningsväsen., Andlig odling i övrigt. 1941 års lärarlönesakkunniga. Betänkande med förslag till boställsordning för folkskolans lärare m. m. [8] 1945 års universitetsberedning. 1. Docentinstitutionon. [9] 1940 års skolutrednings betänkanden och utredningar. IV. Skolpliktstidens skolformer. 2. Folkskolan. A. Allmän del. [11] B. Förslag till undervisningsplaner. [15] 4. Realskolan. Praktiska linjer. [14] Betänkande om tandläkarutbildningens ordnande m. m. Del 1. [12]

Försvarsväsen. Betänkande med förslag ang. uniformspliktens omfattning för viss personal vid försvars väsendet. [4] Betänkande och förslag rörande åtgärder för att begränsa antalet kontraktsanställt manskap inom krigsmakBetänkande med förslag till lag med särskilda bestämmelser om uppfinningar m. m. av betydelse för rikets försvar. [25] Utrikes ärenden. Internationell r ä t t .

F a s t egendom. J o r d b r u k med binäringar. Betänkande ang. forsknings- och försöksverksamheten på jordbrukets område i Norrland. [16] P M ang. utvecklingsplanering på jordbrukets område. [18] Marcus Boktr.-A.-B., Stblm 1946 457371