SOU

Mervärdesskatt : nya tidpunkter för redovisning och betalning : delbetänkande

Beteckning: SOU 1995:12
Typ: SOU

Hänvisat till av

Förarbeten

Prop. 1995/96:19: Nya tidpunkter för redovisning och betalning av mervärdesskatt, avsnitt 3, 4 och 9
Prop. 1995/96:198: Ekonomisk-politiska åtgärder på skatte- och avgiftsområdet, avsnitt 5
SOU 1995:121: Riksdagen, regeringen och forskningen : några drag i svensk forskningspolitik under två decennier, avsnitt 2 och 4
SOU 1996:100: Ett nytt system för skattebetalningar D. B,slutbetänkande. Författningsförslag, författningskommentarer och bilagor, avsnitt 1.2 och 5.3.2

Ur KB:s samlingar

Digitaliserad år 2015

Statens offentliga utredningar

1995: 12 Finansdepartementet

Mervärdesskatt

för

-Nya tidpunkter redovisning och betalning

Delbetänkande

av Skattebetalningsutredningen

Stockholm 1995

som Get:

Statens offentliga utredningar w w 1995 : 12

w Finansdepartementet

Mervärdesskatt

för

- Nya tidpunkter

redovisning och betalning

Delbetänkande av åkattebetalningsutredningen Stockholm 1995

SOU och Ds kan köpas från Fritzes kundtjänst. För remissutsändningar av SOU och Ds svarar Fritzes, Offentliga Publikationer, på uppdrag av Regeringskansliets förvaltningskontor.

Beställningsadress: Fritzes kundtjänst 106 47 Stockholm Fax: 08-20 50 21 Telefon: 08-690 90 90

Svara på remiss. Hur och Varför. Statsrâdsberedningen, 1993. En liten boschyr som underlättar arbetet för den som skall svara remiss. - Broschyren kan beställas hos: Regeringskansliets förvaltningskontor Arkiv- och informationsenheten 103 33 Stockholm Fax: 08-790 09 86 Telefon: 08-763 24 81

NORSTEDTS TRYCKERI AB ISBN 91-38-13883-2 Stockholm 1995 ISSN 0375-250X

Statsrådet och chefen

för

Finansdepartementet

Regeringen bemyndigade genom beslut den 25 februari 1993 chefen

för Finansdepartementet att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att göra en översyn av reglerna om uppbörd av skatt och socialavgifter dir. 1993:22.

Med stöd av detta bemyndigande förordnades den 8 mars 1993 ex-

peditions- och rättschefen Nils Dexe som särskild utredare. Som experter förordnades den 10 maj 1993 chefsrådmannen Johan Annell, skattedirektören Gun-Britt Björnqvist, kammarrättsassessorn Ingrid Engquist, departementssekreteraren Matts Karlson, kanslirâdet Kjell Olsson, kammarrättsassessorn Kjell Rempler och numera länsskattechefen Kerstin Tollerz, den 28 oktober 1993 direktören Gunnar Johansson, den 17 maj 1994 chefskronofogden Christer Ljusberg och den 19 december 1994 departementssekreteraren Torbjörn Boström. Till sekreterare förordnades den 1 maj 1993 kammarrättsassessorn Dag Valinder, den 15 maj 1993 byrädirektören Ann Sallnäs Magnusson och den l oktober 1994 kammarrättsassessorn Marie-Louise Kraft. Utredningen, som arbetar under namnet Skattebetalningsutredningen

Fi 1993:07, lämnade i juni 1994 delbetänkandet Nya tidpunkter för

redovisning och betalning av skatter och avgifter SOU 1994:87. Utredningen får härmed lämna över ett andra delbetänkande

Mervärdesskatt Nya tidpunkter för redovisning och betalning SOU

- 1995: 12. Utredningsarbetethar bedrivits i nära samråd med experterna. Detta markeras genom att vi-form genomgående används i de överväganden som görs i betänkandet. Förutom experten Gunnar Johansson, som

avgett ett särskilt yttrande, ställer sig experterna bakom de förslag som

läggs fram. Det särskilda yttrandet har fogats till betänkandet.

Stockholm i februari 1995

Nils Dexe

Marie-Louise Kraft

Ann Sallnäs Magnusson

Dag Valinder

Innehållsförteckning

Förkortningar 7 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Sammanfattning 9 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Fözfattningsförslag 13 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Inledning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Utredningsuppdraget 19 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Arbetets uppläggning och bedrivande 20 . . . . . . . . . . . . . .

2 Allmän bakgrund

Redovisningsperioder och betalningstidpunkter enligt

nuvarande ordning . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Bakgrunden till valet av nuvarande redovisningsperioder

och betalningstidpunkter 24 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Beskattningsordningen inom EG 26 . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Beskattningsordningen i andra EU-länder 27 . . . . . . . . . . .

3 Riksgäldskontorets och Riksrevisionsverkets översyn av

statliga betalningstidpunkter 33 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Uppdraget 33 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Redovisningen av uppdraget 33 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Riksgäldskontorets och Riksrevisionsverkets förslag till

nya betalningstidpunkter för mervärdesskatt 35 . . . . . . . . . . 3.3.1 Allmänna utgångspunkter 35 . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2 Betalningstidpunkter för mervärdesskatt . . . . . . .

4 Nya tidpunkter för redovisning och betalning av mervärdesskatt 45 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Inledning 45 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Huvuddragen i ett nytt system för redovisning och betalning

av skatter och avgifter 46 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.3 överväganden och förslag 49

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.1 Allmänna utgångspunkter 49 . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2 Förkortade redovisnings- och betalningsperioder

för mervärdesskatt

Innehållsförteckning sou 1995:12

5 Förslagens konsekvenser och genomförande 57

. . . . . . . . . . 5.1 Ränte- och budgeteffekter för staten 57 . . . . . . . . . . . . . . .

5.2 Konsekvenser för de skattskyldiga 58

. . . . . . . . . . . . . . . .

5.3 Förslagens genomförande 60

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.1 Ikraftträdandet 60 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.2 Informationsinsatser 60 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.3 Kostnadsaspekter 60 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6 Författningskommentarer 63

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Särskilt yttrande 67 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

sou 1995: 12 Förkortningar

Förkortningar

bet. betänkande dir. kommittédirektiv dnr diarienummer Ds Departementsserien GML Lagen 1968:430 mervärdeskatt om

kap. kapitel

mom. moment

ML Mervärdesskattelagen 1994:200

prop. Regeringens proposition RGK Riksgäldskontoret RRV Riksrevisionsverket rskr. Riksdagens skrivelse RSV Riksskatteverket

SFS Svensk författningssamling

SkU Skatteutskottet

SOU Statens offentliga utredningar

.W103i .,.. , {.4ç i 1.53

SOU 1995: 12 Sammanfattning

Sammanfattning

Förslagen i korthet

Redovisningsperioden för mervärdesskatt förkortas till en månad för skattskyldiga som i dag redovisar mervärdesskatt för tvámánadersperioder. Mervärdesskatt skall redovisas och betalas senast den 20 i månaden efter utgången av redovisningsperioden. Räntevinsten for staten av förslagen kan uppskattas till ca 900 mkr per år och den årliga budgetförstärkningen till ca 450 mkr. Det år som

förslagen genomförs uppkommer en positiv engångseffekt statsbud-

geten om ca 10 200 mkr. De ekonomiska konsekvenserna för de skattskyldiga beräknas svara minst mot de statsñnansiella effekterna.

Förslagen är avsedda att träda i kraft den l januari 1996.

Bakgrund och allmänna motiv

Skattebetalningsutredningens uppdrag är att göra en såväl saklig som

lagteknisk översyn av reglerna om redovisning och betalning skatav

ter och avgifter. Det övergripande syftet med översynen är att skapa

ett effektivt redovisnings- och betalningssystem. Utredningsarbetet har inledningsvis riktats in på direkta skatter och arbetsgivaravgifter. Sedan den tidigare pågående EG-anpassningen av de indirekta skatterna avslutats har regeringen i december 1994 medgett att utredningen i utredningsarbetet får ta upp även de indirekta

skatterna. Regeringen har samtidigt angett att frågorna som rör betalningstidpunkter för de indirekta skatterna bör redovisas med förtur. Utredningen har tidigare behandlat redovisnings- och betalningstidpunkterna för källskatt och arbetsgivaravgifter, delbetänkandet

Nya tidpunkter för redovisning och betalning av skatter och avgifter SOU 1994:87. Förslagen har lett till lagstiftning tillämpas

som fr.0.m. uppbördsåret 199596. I detta sammanhang behandlas motsvarande frågor såvitt avser mervärdesskatten.

Motiven till förtursbehandlingen av betalningstidpunkterna för

mervärdesskatt är statsfinansiella. Enligt utredningens direktiv är det vik-

Sammanfattning sou 1995:12

tigt att redovisning och inbetalning sker så tidigt som möjligt. I det här sammanhanget skall vägas resultatet av den översyn av statliga betalningstidpunkter som utförts av Riksgäldskontoret RGK och Riksrevisionsverket RRV. Frågan om tidpunkterna för betalning av skatter och avgifter är på flera sätt förbunden med utformningen av ett samordnat system för skatte- och avgiftsbetalningar. Utgångspunkten i detta arbete är att

uppbördssystemet skall effektiviseras genom ökad enhetlighet och för-

enkling. När redovisnings- och betalningstidpunkterna bestäms måste beaktas både denna inriktning och de statsfinansiella effekterna. Huvuddragen i ett nytt system för redovisning och betalning av

skatter och avgifter ett skattekontosystem har nu klarnat. En be-

- dömning kan därför göras av inbetalningstidpunkternas plats i ett sådant system. Hittills gjorda överväganden beträffande utformningen av

det nya förfarandet visar att det bör finnas två förfallodagar varje

månad. De bör knyta an till den nuvarande indelningen av periodiskt

återkommande och betydande skatte- och avgiftsbetalningar. Debiterad

och innehållen preliminär skatt samt arbetsgivaravgifter har i dag samma förfallodag i månaden, den 10. Den samordningen är naturlig och bör behållas. Till en andra förfallodag bör då hänföras i första hand betalningar av mervärdesskatt.

Redovisningsperioden övergång till enmånadsredovisning -

Den översyn av statliga betalningstidpunkter som RGK och RRV har genomfört visar inte annat än att en övergång från tvåmånadersredovisning till enmånadsredovisning av mervärdesskatt är möjlig. I grunden är det statsfinansiella skäl som motiverar en sådan övergång. Men det finns även effektivitetsvinster att hämta sett ur uppbördsadmi-

nistrativ synvinkel. Dessutom är enmånadsredovisning för samtliga skattskyldiga som inte har beskattningsåret som redovisningsperiod

mer konkurrensneutralt än att endast skattskyldiga som driver handel med EG skall redovisa och betala varje månad. Den nuvarande ord-

ningen med olika redovisningsperioder har nyligen satts i fråga utifrån

EG:s konkurrensregler.

Redovisningsperioden för mervärdesskatt föreslås därför förkortad till en månad för skattskyldiga som i dag redovisar mervärdesskatt för

tvåmånadersperioder.

sou 1995:12 Sammanfattning

Redovisning och betalning senast den 20 i månaden efter redovisnings-

periodens utgång

Enligt RGK och RRV finns det förutsättningar för tidigareläggning

av redovisnings- och betalningstidpunkten för mervärdesskatt. RGK och RRV anser att även små företag och företag med geografiskt

spridd verksamhet kan redovisa mervärdesskatt den 18 varje månad.

Vissa skattskyldiga som har överskjutande ingående mervärdesskatt

fullgör för övrigt i dag sin redovisningsskyldighet någon de första

dagarna efter redovisningsperiodens utgång. Vid valet av förfallodag för mervärdesskatten väger de statsfmansiella effekterna tungt. En tidigareläggning betalningstidpunkten

av leder till att den möjlighet till kredit i det nuvarande som ryms mer-

värdesskattesystemet i stället för hos staten får sökas på den gängse

kreditmarknaden. Om till statens intressen borgenär beman ser som gränsas kreditrisken om en skatt eller avgift skall betalas i nära anslut-

ning till utgången av en redovisningsperiod eller motsvarande.

En annan faktor som måste beaktas vid valet redovisnings- och av

betalningstidpunkt är att de skattskyldiga skall rimlig tid att

ges

åstadkomma korrekta redovisningar. Hänsyn måste också till de

tas

ekonomiska konsekvenserna för de skattskyldiga. Mot bakgrund av i första hand nämnda förhållanden föreslås

att

redovisnings- och betalningstidpunkten för mervärdesskatt förläggs till

den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Den nuvarande utsträckta betalningsfristen under sommarperioden föreslås slopad.

Vid enmånadsredovisning mervärdesskatt och den 20 i månaden

som betalningsdag blir den genomsnittliga kredittiden 35 dagar. I

praktiken kommer kredittiden att variera mellan 20 50 dagar. -

Konsekvenser och ikraftträdande,

m.m.

En övergång till månadsredovisning ger ökade årliga ränteinkomster för staten på brutto 450 mkr kalkylränta 8 %. Tidigareläggningen

av betalningstidpunkten till den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång ger ökade årliga ränteinkomster på i storleksordningen

450 mkr brutto. Den sammanlagda långsiktiga årliga inkomstförstärk-

ningen för staten, dvs. nettoeffekten dessa förändringar för den

av offentliga sektorn, kan beräknas till 450 mkr. Under genomförandeca året uppstår vidare positiv kassamässig engångseffekt för på en staten ca 10 200 mkr. Konsekvenserna för de skattskyldiga består i ökade ränteutgifter om

ca 900 mkr och en likviditetsindragning 10 900 mkr. Kostnader

om ca

Sammanfattning sou 1995:12

för de skattskyldiga uppkommer även genom att administrativa rutiner

m.m. behöver ändras. Förslagen om övergång till enmánadsredovisning av mervärdesskatt och tidigareläggning av tidpunkten för redovisning och betalning av mervärdesskatt föreslås träda i kraft den 1 januari 1996. Utredningsarbetet går nu vidare med den närmare utformningen av

ett nytt systern för redovisning och betalning av skatter och avgifter.

Under det fortsatta arbetet kommer bl.a. att tas fram förslag till en ny lagstiftning på uppbördsområdet. Siktet är inställt på att kommande

förslag om ett skattekontosystem m.m. skall kunna träda i kraft vid

årsskiftet 199798.

Författningsförslag

Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen

1994:200

Härigenom föreskrivs i fråga om mervärdesskattelagen 1994:200 dels att 14 kap. 13 § skall upphöra att gälla, dels att 14 kap. 8 10, 12 och 30 c §§, 15 kap. 2 och 21 §§ samt -

16. kap 1 och 15 §§ skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

14 kap.

En redovisningsperiod om- En redovisningsperiod omfattar två kalendermánader, om fattar en kalendermånad, om inget annat följer av 8 9 eller inget annat följer av 8 a, 9 eller 10 Redovisningsperioderna är 10 januari och februari, mars och april, maj och juni, juli och

augusti, september och oktober

samt november och december.

8a§2

Den som är skattskyldig enligt

J kap. 2 § första stycket 4 eller 5 eller omsätter varor enligt 3 kap. 30 a skall redovisa

skatten för redovisningsperioder

om en kalendermánad, om inte

annat följer av andra stycket

eller av 5 § andra meningen.

1 Senastelydelse 1994:1798. 2 Senastelydelse 1994:1798.

Författningsförslag SOU 1995: 12

Skattemyndigheten får medge Skattemyndigheten får medge den som avses i första stycket den år skattskyldig enligt 1

som att redovisa skatten för helt kap. 2 § första stycket 4 eller 5 kalenderår under förutsättning eller omsätter enligt 3 varor

att kap. 30 a § med undantag för

sådan skattskyldig som avses i 1 § andra stycket att redovisa skatten for helt kalenderår under

förutsättning att

den skattskyldige tillämpar kalenderår som räkenskapsår,

den skattskyldige bedriver en verksamhet där beskattnings-

underlagen för kalenderåret beräknas sammanlagt uppgå till högst 200 000 kronor, och

den skattskyldiges omsättning av varor enligt 3 kap. 30 §

a uppgår till högst 120 000 kronor per kalenderår.

Skattemyndigheten kan för en För en sådan skattskyldig som

viss skattskyldig besluta att skall lämna särskild deklaration redovisningsperioden tills vidare trots att beskattningsunderlagen skall vara en kalendermånad för beskattningsåret inte beräk-

även i andra fall ån som anges nas sammanlagt överstiga

i 8 a om det kan antas att 2OO 000 kronor kan skattemynden ingående skatten regelmäs- digheten besluta att redovissigt kommer att överstiga den ningsperioden, i stället för vad utgående skatten med minst som anges i 8 skall vara ett I 000 kronor varje månad. För helt beskattningsår.

en sådan skattskyldig som skall

lämna särskild deklaration trots

att beskattningsunderlagen för beskattningsåret inte beräknas

sammanlagt överstiga 200 000

kronor kan Skattemyndigheten beslutaattredovisningsperioden,

i stället för vad som anges i 8 skall vara ett helt beskattningsår.

3 Senaste lydelse 1994:1798.

Föqfattningvörslag

Skattemyndigheten kan för en Skattemyndigheten kan för en viss skattskyldig besluta att viss skattskyldig besluta att redovisningsperioder om en redovisningsperioden om en

eller tvâ månader får förkortas månad får förkortas eller tör-

eller förlängas med ett mindre längas med ett mindre antal antal dagar, om den skattskyldi- dagar, om den skattskyldige ge regelmässigt upprättar kort- regelmässigtupprättarkortperio-

periodiska bokslut. diska bokslut.

Deklarationen skall lämnas Deklarationen skall lämnas in senast den 5 i andra månaden senast den 20 i månaden efter efter utgången av den redovis- utgången den redovisningsav

ningsperiod som deklarationen period som deklarationen avser.

avser om inget annat följer av 13 I fall som avses i 5 § andra I fall som avses i 5 § andra meningen skall deklarationen meningen skall deklarationen lämnas in senast 35 dagar efter lämnas in senast den 20 i månaförvärvet. den efter förvärvsmdnaden.

3Oc§5 Den periodiska sammanställ- Den periodiska sammanställningen skall lämnas in till Riks- ningen skall lämnas in till Riksskatteverket. Den skall lämnas skatteverket. Den skall lämnas in senast den 5 i andra månaden in senast den 20 i månaden efter

efter utgången av den period utgången den period

av som som sammanställningen avser. sammanställningen avser. Riks- Riksskatteverket får medge att skatteverket får medge att den den periodiska sammanställ- periodiska sammanställningen

ningen lämnas till annan myn- lämnas till annan myndighet. dighet.

4 Senaste lydelse 1994:1798. 5 Senastelydelse 1994:1798.

Författningsförslag

15 kap.

Om den skattskyldige har Om den skattskyldige har lämnat en deklaration inom den lämnat en deklaration inom den tid som anges i 14 kap. 12 eller tid som anges i 14 kap. 12 § 13 § eller inom den tid som eller inom den tid som anges i anges i ett beslut om anstånd ett beslut om anstånd med att med att lämna deklaration, lämna deklaration, anses ett anses ett beslut ha fattats i beslut ha fattats i enlighet med enlighet med deklarationen. deklarationen. Om någon deklaration inte har kommit till Skattemyndigheten inom den tid som anges i första stycket, anses skatten ett beslut genom ha bestämts till noll kronor. Kommer deklarationen till skattemyndigheten vid en senare tidpunkt anses ett beslut i stället ha fattats i enlighet med deklarationen, om inte ett beslut om omprövning har meddelats dessförinnan.

2l§ En sådan ändring av ett be- En sådan ändring av ett beskattningsbeslut som berör mer skattningsbeslut som berör mer än en redovisningsperiod under än en redovisningsperiod under beskattningsåret får hänföras till beskattningsåret fär hänföras till den sista redovisningsperioden den sista redovisningsperioden under beskattningsäret. Detta under beskattningsåret. Detta gäller under förutsättning att gäller under förutsättning att den tid gått ut inom vilken den tid gått ut inom vilken deklarationen för den sista deklarationen för den sista redovisningsperioden under redovisningsperioden under beskattningsåret skall lämnas beskattningsåret skall lämnas enligt 14 kap. 12 eller 13 enligt 14 kap. 12

Författningyförslag

16 kap.

Den skatt som skall betalas Den skatt som skall betalas

för viss redovisningsperiod för en viss redovisningsperiod

en skall betalas senast den dag då skall betalas senast den dag då deklarationen senast skall läm- deklarationen senast skall lämenligt 14 kap. 12 eller 13 § nas enligt 14 kap. 12 § eller, nas eller, anstånd medgetts om anstånd medgetts enligt 14 om enligt 14 kap. 14 senast den kap. 14 senast den dag då dag då deklarationen senast deklarationen senast skall lämskall lämnas enligt anståndsbe- nas enligt anståndsbeslutet. slutet.

Ränta restitutionsränta skall betalas på skatt som skall återbetalas enligt 8 § första stycket l och Räntan beräknas från utgång- Räntan beräknas från utgångden första månaden efter en av den första månaden efter en av den då deklarationen for den den då deklarationen för den

redovisningsperiod skatten avser redovisningsperiod skatten avser

skall lämnas enligt 14 kap. 12 skall lämnas enligt 14 kap. eller 13 Om deklarationen 12 Om deklarationen lämnats lämnats senare eller om betal- senare eller om betalning gjorts ning gjorts efter den tidpunkt efter den tidpunkt som anges i i l beräknas 1 beräknas räntan från utsom anges räntan från utgången av den gången av den första månaden första månaden efter den då efter den då deklarationen lämdeklarationen lämnats eller nats eller betalning gjorts. Ränbetalning gjorts. Räntan beräk- tan beräknas till och med den nas till och med den månad då månad då beloppet återbetalas.

beloppet återbetalas. Vid ränte- Vid ränteberäkningen gäller beräkningen gäller 69 § 2 mom. 69 § 2 mom. uppbördslagen

uppbördslagen 1953:272. 1953:272.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1996.

sou 1995;12 Inledning

1 Inledning

1 Utredningsuppdraget

Skattebetalningsutredningens direktiv dir. 1993:22 innefattar ett uppdrag att göra en såväl saklig som lagteknisk översyn av reglerna redovisning och betalning skatter och avgifter. Det övergriom av pande syftet med översynen kan sägas vara att skapa ett effektivt redovisnings- och betalningssystem för skatter och avgifter. Enligt direktiven, som finns återgivna i betänkandet Nya tidpunkter för redovisning och betalning av skatter och avgifter SOU 1994:87, ingår flera huvuduppgifter i uppdraget. Dessa är sammanfattningsvis att

med utgångspunkt i det nuvarande uppbördsförfarandet utarbeta förslag till en för direkta skatter och socialavgifter gemensam uppbördslag och därvid ägna särskild uppmärksamhet dispositionen, systematiken och de terminologiska frågorna, utarbeta förslag till ett samordnat system för redovisning och inbetalning av direkta skatter och socialavgifter och därvid undersöka möjligheterna att tidigarelägga tidpunkterna för redovisning och inbetalning, förutsättningslöst pröva och föreslå nya regler för beräkning av räntor och avgifter, lämna förslag om hur den preliminära skatten bättre skall överensstämma med den slutliga skatten, undersöka möjligheterna att införa en skyldighet för arbetsgivare att redovisa källskatteavdrag och arbetsgivaravgifter också vid förskottsbetalning av lön, överväga vilken typ eller vilka typer av sanktioner som behövs i den nya uppbördslagen och föreslå bestämmelser om detta.

Till detta kommer uppgiften att lägga fram förslag om ändrade förutsättningar för anstånd med att betala skatt eller avgift prop. 199394: 151 samt vissa särskilda frågor om tillämpningen av reglerna om F-skattebevis bet. 199394:SkU20, rskr. 199394216. En central del av utredningsuppdraget är att utarbeta ett samordnat system för redovisning och betalning av skatter och avgifter. Behovet av samordning har sin grund i den bristande enhetlighet som gäller för

Inledning sou 1995: 12

olika skatter och avgifter med avseende på bl.a. inbetalningsdagar,

redovisningsperioder, redovisningshandlingar, inbetalningskonton, påminnelse- och anmaningsrutiner samt sanktionssystem.

Utredningsarbetet skall enligt direktiven inledningsvis riktas in på direkta skatter och arbetsgivaravgifter. Såvitt avser mervärdesskatten och punktskatterna anges i direktiven att resultatet vissa utredningar av

om EG-anpassning av de indirekta skatterna borde avvaktas innan

ställning tas till möjligheterna att foga in även dessa skatter i ett större

och mer enhetligt system för redovisning och betalning skatter och

av avgifter.

En fråga som på flera sätt är förbunden med utformningen av ett

samordnat system för skatte- och avgiftsbetalningar och skall som övervägas särskilt är tidpunkterna för betalning av skatter och avgifter.

Med hänsyn till att det här är fråga om mycket stora skatte- och

avgiftsbelopp är det enligt direktiven statsfmansiell synvinkel viktigt ur att redovisning och inbetalning sker så tidigt som möjligt. Samtidigt

pekas i direktiven på att de betalningsskyldiga måste ges tillräcklig tid

för att kunna lämna en korrekt redovisning eller deklaration och få

fram nödvändiga medel. Enligt direktiven bör i det här sammanhanget

vägas in resultatet av den översyn av betalningstidpunkter för statliga

betalningsflöden som på regeringens uppdrag utförts av Riksgäldskon-

toret RGK och Riksrevisionsverket RRV, Finansdepartementet dnr 646292 och 78093. I direktiven sägs att utredningen, det inte om bedöms olämpligt, bör redovisa de frågor rör inbetalningstidsom punkter med förtur. Genom beslut den 8 december 1994 har regeringen efter framen ställning från utredningen medgett att den i utredningsarbetet får ta upp även de indirekta skatterna. I beslutet sägs att utredningen bör

redovisa frågorna som rör betalningstidpunkter för de indirekta skatterna med förtur. Det sägs också dels att gällande EG-regler på detta område skall beaktas när förslag i detta hänseende utarbetas, dels att det skall belysas hur motsvarande frågor hanteras i övriga EU-

länder.

1.2 Arbetets och

uppläggning bedrivande

En huvuduppgift i det pågående utredningsarbetet är,

som nyss nämnts, att utarbeta ett förslag till ett samordnat system för redovis-

ning och betalning av skatter och avgifter och att härvid undersöka möjligheterna att tidigarelägga tidpunkterna för redovisning och betalning. Utformningen av ett nytt uppbördssystem berör i stort sett varje fråga som utredningen har att överväga och således även tid-

Inledning sou 1995:12

punkterna för betalning skatter och avgifter. Det har därför av

bedömts olämpligt att behandla frågan om inbetalningstidpunkter innan

i fall huvuddragen i ett nytt samordnat system för skatte- och vart

avgiftsbetalningar kunnat skönjas. Efter en inledande genomgång av nuvarande ordning på uppbördsområdet har utredningsarbetet därför

riktats in på att finna formerna för ett sådant system. Under arbetet med utformningen av ett nytt system för redovisning

och betalning skatter och avgifter och särskilt rörande en tidigare-

läggning tidpunkterna för skatte- och avgiftsbetalningar har vi

av samrått med Riksbanken och RGK. Systemet har vidare, såväl på ett övergripande plan i enskildheter, löpande stämts av vid kontakter som på olika nivåer inom RSV. Vi har också samrått med Utredningen om

teknisk EG-anpassning av de indirekta skatterna Fi 1991:09 och

1993 års skattebrottsutredning Fi 1993:08. Vid sidan härav har vi

haft kontakter med bl.a. Riksförsäkringsverket RFV, RRV, Bank-

girocentralen BGC AB och Postgirot Bank AB. Sedan huvuddragen i ett nytt system för redovisning och betalning skatter och avgifter ett skattekontosystem klarnat har en av - bedömning kunnat göras inbetalningstidpunkternas plats i ett sådant av system. Förutsättningar har samtidigt skapats för att även utan samband med ett skattekontosystem ta ställning till vissa frågor om tidpunkter för betalning skatter och avgifter. Mot bakgrund av bl.a. av det sagts i direktiven att behandla frågan om en tidigareläggsom om förtur redovisade vi vissa förslag ning av inbetalningstidpunkterna med iden delen i delbetänkandet Nya tidpunkter för redovisning och betal-

ning skatter och avgifter SOU 1994:87. Eftersom den närmare ut-

formningen av ett nytt system för redovisning och betalning av skatter och avgifter i olika hänseenden återstår, begränsades emellertid för-

slagen till tidigareläggning betalningstidpunkten till den 10 i en av

månaden i januari den 15 för

preliminär F-skatt,

särskild A-skatt, kvarstående och tillkommande skatt, innehållen preliminär skatt, särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister mil., samt socialavgifter och särskild löneskatt på vissa forvärvsinkomster som betalas av arbetsgivare.

Samtidigt presenterades förslag till tydligare bestämmelser om skatteavdrag och redovisning arbetsgivaravgifter vid förskotts-

av betalning av lön.

Inledning sou 1995: 12

De förslag som lades fram i delbetänkandet har lett till lagstiftning under hösten 1994 prop. 199495 292, bet. 199495:SkU12, rskr. 199495 : 156.

Delvis parallellt med vårt utredningsarbete har på regeringens

uppdrag RSV gjort översyn betalningsfristerna för punktskatter. en av Uppdraget redovisades den 30 september 1994 F 1943138. På grund-

val av denna översyn har beslut fattats tidigareläggning be-

om en av

talningstidpunkterna for punktskatterna på tobak, alkohol, energi och

lotterier från den 25 till den 20 i månaden efter redovisningsperiodens

slut prop. 199495:92, bet. 199495:SkU12, rskr. 199495:l56. De nya bestämmelserna skall tillämpas fr.0.m. den 1 juli 1995. I motiven

anfördes att regeringen inte beredd att i detta skede gå längre i var

fråga om att förkorta fristen för redovisning och betalning

punktskatterna utan ville avvakta resultatet Skattebetalningsut-

av redningens arbete prop. s. 45. Genom regeringsbeslutet rörande vårt utredningsuppdrag och de

indirekta skatterna finns förutsättningar att överväga

nu ett nytt sammanhållet system för redovisning och betalning direkta och av

indirekta skatter samt arbetsgivaravgifter Betalningstidpunkterna

m.m. för de indirekta skatterna skall härvid behandlas med förtur. Vi tar nu

upp denna fråga såvitt avser mervärdesskatten. Betalningsfristerna for punktskatterna har nyligen övervägts och i vissa fall begränsats. Eventuella ytterligare begränsningar kräver

särskilda överväganden som lämpligen bör ske i ett senare sammanhang.

Utredningsarbetet gär nu vidare med den närmare utformningen

av ett nytt system för redovisning och betalning skatter och avgifter. av Under det fortsatta arbetet kommer bl.a. förslag till lagstiftning på ny uppbördsområdet att utarbetas.

1995:12 Allmän bakgrund sou

2 Allmän bakgrund

2.1 Redovisningsperioder och betalningstidpunkter

enligt nuvarande ordning

Enligt 16 kap. 1 § mervärdesskattelagen 1994:200, ML förfaller mervärdesskatt till betalning den dag då deklaration med redovisning mervärdesskatt för viss redovisningsperiod senast skall lämnas. Reav dovisningsperioderna för mervärdesskatt är enligt huvudregeln två kalendermånader, januari februari, mars april, maj -juni, juli - - augusti, september oktober och november december 14 kap. -- - 8 § ML. Huvudregeln för redovisning av mervärdesskatt är att deklaration skall lämnas senast den 5 i andra månaden efter utgången av redovisningsperioden 14 kap. 12 § första stycket ML. Om deklarationen den redovisningsperiod som går till ända den 30 avser juni skall deklarationen lämnas senast den 20 augusti 14 kap. 13 § ML. Den som är skattskyldig enligt 14 kap. 1 § andra stycket ML skall emellertid redovisa skatten i särskild deklaration för varje en förvärv. Skattskyldigheten enligt denna bestämmelse avser gemenskapsinterna förvärv av nya transportmedel eller förvärv av punktskattepliktiga varor. I dessa fall skall deklaration lämnas senast 35 dagar efter förvärvet 14 kap. 5 § och 12 § andra stycket ML. Från och med den 1 januari 1995 gäller vidare särskilda bestämmelser om redovisningsperiod för de skattskyldiga som bedriver handel med andra EG-länder. Bestämmelserna bygger på att de skattskyldiga skall redovisa skatten för redovisningsperioder om en månad 14 kap. 8 a § ML. Möjlighet finns emellertid också att redovisa mervärdesskatten för kalenderår. Detta gäller under förutsättning att den skattskyldige tillämpar kalenderår som räkenskapsår, att han bedriver en verksamhet där beskattningsunderlagen för kalenderåret beräknas sammanlagt uppgå till högst 200 000 kr och att den årliga EG-omsättningen av varor uppgår till högst 120 000 kr 14 kap. 8 a § ML. Även i andra fall än i 14 kap. 8 § ML kan Skattemynsom anges a digheten för viss skattskyldig besluta att redovisningsperioden tills en vidare skall vara en månad om det kan antas att den ingående skatten kommer att överstiga den utgående skatten med minst l 000 kr varje månad. För sådan skattskyldig som skall lämna särskild deklaration trots att beskattningsunderlagen för beskattningsåret inte beräknas

Allmän bakgrund sou 1995:12

sammanlagt överstiga 200 000 kr kan Skattemyndigheten besluta att

redovisningsperioden skall vara ett helt beskattningsår 14 kap. 9 §

ML. Redovisningsdagen för dessa skattskyldiga är fr.o.m. den 1 januari 1995 den 5 februari.

2.2 Bakgrunden till valet nuvarande

redovisningsperioder och betalningstidpunkter

Genom lagen 1968:430 mervärdeskatt GML, trädde i kraft om som den 1 januari 1969, ersattes den allmänna varuskatten omsättnings-

skatten med en ny indirekt beskattning. Redovisningsperioderna för

omsättningsskatten var två, fyra resp. sex månader, med två månader som normaltid. Skatt togs ut endast i sista ledet i produktionskedjan och företagen hade alltså inte någon ingående omsättningsskatt. Inbetalning skedde den 18 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Företagen fick viss ersättning för sin medverkan i administrationen av

inbetalning av skatten.

Även för mervärdesskatten skulle som huvudregel två månader vara

redovisningsperiod. I vissa fall kunde emellertid redovisning ske per tertial, halvår eller helt år. I fråga om medverkan i skatteuppbörden anförde departementschefen i lagstiftningsärendet att kostnader

som

föranleds skyldigheten att uppbära och redovisa indirekt skatt till

staten i princip borde betraktas som kostnader i verksamheten och

kompenseras på samma sätt som andra kostnader prop. 1968:100 s. 44 Han ansåg det inte heller möjligt att i praktiken konstruera ett

ersättningssystem som gav ersättning motsvarande faktiska kostnader.

Departementschefen ansåg därför att någon ersättning inte skulle utgå. Vid riksdagsbehandlingen anslöt sig utskottet till uppfattningen att

särskild kostnadsersättning inte borde utgå med hänsyn främst till de administrativa svårigheter som ett ersättningsförfarande skulle medföra

bet. 1968:BeU45 s. 90 Emellertid ansåg utskottet att skäl talade

för att de skattskyldiga på något sätt kompenserades för borttagandet av den förmånen. Enligt utskottet metoden att förlänga tiden från

var

redovisningsperiodens utgång till dess att inbetalning skulle ske

en lämplig åtgärd, eftersom detta samtidigt till godosåg önskemål redoav

visningsteknisk art. När inbetalningstidens längd fastställdes

tog man

hänsyn dels till den tidigare utgående kostnadsersättningens storlek, dels till den genomsnittliga räntevinst de skattskyldiga kom att göra vid en senareläggning av tidpunkten för skatteinbetalning. Således förlängdes tiden för inbetalning från 18 dagar till 35 dagar, dvs. till den 5 i andra månaden efter utgången redovisningsperioden.

sou 1995:12 Allmän bakgrund

Vid ändringar i GML år 1979 utmönstrades tertial som redovisningsperiod. Samtidigt medgavs att inbetalning avseende redovisningsperioden juli december eller helt kalenderår fick ske senast den 5 april nästföljande år. Detta grundades på redovisningstekniska skäl.

Dessutom angavs att redovisning avseende perioden maj juni fick

lämnas senast den 20 augusti, vilket motiverades av svårigheter för de skattskyldiga att redovisa och betala i anslutning till semesterperioden.

Reglerna om redovisningsskyldighetens inträde anger för vilken redovisningsperiod mervärdesskatt skall redovisas. Enligt äldre bestämmelser sammanföll tidpunkten for inträde av skattskyldighet och

redovisningsskyldighet. Flertalet skattskyldiga tillämpade ursprungli-

gen kontantmetoden. Den innebar att skattskyldigheten inträdde när

betalning flöt in kontant eller när uttag skedde. Betalningsdagen avgjorde om och med vilket belopp skatt skulle utgå. Före tillkomsten av den nu gällande bokföringslagen 1976: 125 var flertalet skattskyl-

diga inte bokföringsskyldiga. De som inte var bokföringsskyldiga

kunde upprätta sina inkomstdeklarationer efter kontantmässiga grunder. I samband med att bokföringslagen kom till knöts redovisnings-

skyldigheten för mervärdesskatt till bestämmelserna om bokförings-

mässig redovisning, dvs. redovisning mervärdesskatt skall ske när av affärshändelser bokförs. Den bokföringsmässiga redovisningen av mervärdesskatt kan fullgöras enligt endera av tvâ redovisningsprin-

ciper, faktureringsmetoden eller bokslutsmetoden. Från och med den l januari 1981 är faktureringsmetoden huvudregel prop. 197879:141

s. 42. Möjlighet att i vissa fall redovisa mervärdesskatt enligt kontantmetoden behölls emellertid. I december 1982 lämnade Skattekreditutredningen ett betänkande

Ds B 1982:12 med förslag om förkortad kredittid vid uppbörd av

mervärdesskatt. Utredningen föreslog att redovisningsperioden för mervärdesskatt skulle förkortas från två månader till en månad för

skattskyldiga med en skattepliktig omsättning som översteg fem miljoner kronor per år. Utredningen föreslog vidare att betalnings-

perioden skulle förkortas så att den sista betalningsdagen med vissa undantag blev den 25 i månaden efter redovisningsperiodens utgång.

Förslaget ledde emellertid inte till lagstiftning.

I samband med reformeringen av inkomst- och företagsbeskattningen år 1990 reformerades även de indirekta skatterna prop. 198990: 1 l 1. Mervärdesskatten ändrades på bl.a. så sätt att redovisning av skatten skall ske för all skattepliktig omsättning utan någon nedre gräns. Om den skattepliktiga omsättningen inte överstiger 200 000 kronor per år skall emellertid skatten redovisas i den

skattskyldiges självdeklaration. Möjligheten att redovisa mervärdes-

Allmän bakgrund sou 1995:12

skatt med en redovisningsperiod om ett halvt beskattningsår togs samtidigt bort. Den nya mervärdesskattelagen ML som trätt i kraft den l juli

1994 innefattade inte några ändringar av redovisningsperioder eller be-

talningstidpunkter i nu aktuellt hänseende prop. 199394:99, bet. 199394:SkU29, rskr. 1993942170, SFS 1994:200. I samband med Sveriges medlemsskap i EU infördes fr.0.m. den l januari 1995 en EG-anpassad beskattningsordning för mervärdesskatt prop. 199495:57, bet. 199495:SkU7, rskr.199495:15l. Lagstiftningen ändrades bl.a. så till vida att mervärdesskatten skall redovisas

för enmånadsperioder för skattskyldiga som bedriver handel med EG.

Skälet härtill var i första hand att den tvåmånadersredovisning, som

tillämpats av huvuddelen av de skattskyldiga, inte kunde förenas med

det krav att lämna periodiska sammanställningar över handeln med EG som införts genom den EG-anpassade lagstiftningen. I normalfallet skall sammanställningarna redovisas kvartalsvis, men de får i vissa fall redovisas för kalenderår.

2.3 Beskattningsordningen inom EG

Som en förutsättning för medlemsskap i EU gäller att landet skall ha

ett mervärdesskattesystem. Ett sådant krav infördes redan år 1967

genom det s.k. första mervärdesskattedirektivet. Det främsta skälet var att ett genomförande av en gemensam marknad krävde likartade system i medlemsländerna för de generella omsättningsskatterna. Ett annat skäl var att gemenskapens verksamhet till övervägande del finansieras genom att medlemsländerna betalar en avgift motsvarande en viss procentandel av omsättningen av sådana varor och tjänster som enligt de gemensamma bestämmelserna skall mervärdebeskattas. Genom det sjätte mervärdesskattedirektivet från år 1977 har det skattebelagda området i princip harmoniserats. När det gäller skattesatserna har emellertid någon fullständig harmonisering ännu inte skett.

Redovisningsperioderna för mervärdesskatt kan enligt det sjätte

mervärdesskattedirektivet bestämmas till en månad, två månader eller

ett kvartal. En redovisningsperiod kan som längst omfatta ett år. Deklaration skall lämnas inom en tidsrymd som resp. land bestämmer,

men inte senare än två månader efter redovisningsperiodens utgång. Betalning skall ske samtidigt med att deklarationen skall lämnas. Annan betalningstid kan bestämmas land. Även interimsbetalav resp.

ning kan krävas.

sou 1995:12 Allmän bakgrund

Förutom den vanliga redovisningen införs under övergångsperiod en

ett krav på särskilda kvartalsredovisningar för att möjliggöra skat-

tekontroll varuförsäljningen mellan medlemsländerna. Kvartalsredo-

visning skall lämnas av samtliga skattskyldiga säljer till

som varor en köpare i ett annat EU-land. Medlemsländerna får själva bestämma när företagen skall lämna dessa redovisningar och i vilka former detta

skall ske. Uppgifterna skall emellertid vara tillgängliga för andra medlemsländers skattemyndigheter inom tre månader från utgången

resp. kalenderkvartal. Den som inte lämnar kvartalsredovisning påförs

en sanktionsavgift.

2.4 Beskattningsordningen i andra EU-länder

Beskattningsordningen i Sverige har redovisats i det tidigare se av-

snitten 2.1 och 2.2. I det följande redogörs kortfattat för den beskattningsordning som gäller i andra EU-länder såvitt redovisningsavser

och betalningstidpunkterna för mervärdesskatt. Undantagsbestämmelser som i många fall kompletterar huvudregler om redovisning och be-

talning har här utelämnats.

Belgien

Redovisningsperioden for mervärdesskatt är i normalfallet en månad. Skattskyldiga med en omsättning som inte överstiger 20 miljoner BFR

1993 kan ha en redovisningsperiod ett kvartal. om

Redovisningsskyldigheten skall fullgöras senast den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång.

Betalning skall erläggas samtidigt med att deklaration lämnas. Skatt-

skyldiga som lämnar redovisning kvartalsvis måste emellertid göra månatliga betalningar i förskott med en tredjedel skattebeloppet för

föregående kvartal.

Danmark

Redovisningsperioden är som huvudregel tre månader. För vissa branscher inom skogs-, jordbruks- och ñskenäringen tillämpas

redovisningsperiod om sex månader.

Deklarationen skall som regel lämnas senast den 10 i andra månaden efter redovisningsperiodens utgång. För den redovisvars

Allmän bakgrund sou 1995:12

ningsperiod är sex månader skall deklaration lämnas senast två månader och 20 dagar efter redovisningsperiodens utgång. Betalning skall i normalfallet erläggas i samband med att redovis-

ningsskyldigheten fullgörs. För de speciella branscher som nyss nämnts gäller särskilda regler om betalning.

Kvartalsredovisning skall lämnas för varje kalenderkvartal senast den 10 i andra månaden efter det aktuella kvartalets utgång. I speciella fall kan sådan redovisning i stället få lämnas för en sexmånadersperiod eller för ett helt år.

Finland

Redovisningsperioden är en månad. Deklaration skall lämnas och skatten betalas senast den 15 i andra månaden efter redovisningsperiodens utgång.

Frankrike

Redovisningsperioden är normalt en månad men kan också vara ett kvartal eller helt år. Även det inte har förekommit skattepliktiett om ga transaktioner under perioden skall redovisning lämnas.

Redovisningsskyldigheten skall fullgöras mellan den 15 och ut-

gången månaden efter redovisningsperiodens utgång. Den exakta av

tidpunkten bestäms av registreringsnumret till mervärdesskatt.

Skatten skall betalas samtidigt som redovisning lämnas.

Grekland

Redovisningsperioden är antingen en, två eller tre månader beroende

på vilken kategori skattskyldiga det är fråga om.

En preliminär deklaration skall, för den vars redovisningsperiod är

en månad, lämnas senast den 25 i månaden efter redovisningsperio-

dens utgång. För den tillämpar tvåmånadersredovisning skall som deklaration lämnas den 20 varannan månad och för den som redovisar

for tre månader skall deklaration lämnas den 15 var tredje månad.

Det skall också lämnas årlig slutlig deklaration vid en viss en - fastställd tidpunkt. Den tidpunkten bestäms utifrån vilken kategori

skattskyldiga redovisningsskyldigheten avser.

sou 1995: 12 Allmän bakgrund

Betalning skall göras samtidigt som den preliminära deklarationen

lämnas. Dessutom skall ytterligare 15 procent det redovisade belopav pet betalas i förskott.

Irland

Redovisningsperioden är i normalfallet två månader. Den regelsom mässigt har mervärdesskatt att återfå kan lämna redovisning för varje

månad. Skattskyldiga med låg omsättning kan medges att redovisa för

helt år. Deklaration skall lämnas senast den 19 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Betalning skall ske samtidigt deklarationen lämnas. som

Kvartalsredovisning skall lämnas för varje kvartal, men skattskyl-

diga kan tillåtas att redovisa varje månad eller för helt år.

Italien

Redovisingsperioden är ett år.

Deklaration avseende samtliga transaktioner under föregående år skall lämnas senast den 15 mars.

Periodiska betalningar måste göras den 18 i varje månad. Under vissa förutsättningar kan betalning få göras varje kvartal, den 3 i

månaden efter resp. kvartal. Om det i samband med att den årliga deklarationen lämnas återstår mervärdesskatt att betala skall detta

belopp betalas senast den 5 mars följande år.

Luxemburg

Redovisningsperiodens längd är i normalfallet månad. Redovis-

ningsperioden kan också under vissa förutsättningar månader

vara tre eller helt år.

Den som har en redovisningsperiod eller tre månader skall

om en lämna deklaration senast den 14 i påföljande månad. För den vars re-

dovisningsperiod är helt år skall deklaration lämnas senast den 1

mars påföljande år.

Mervärdesskatten skall betalas samtidigt redovisningsskyldig-

som

heten fullgörs.

Allmän bakgrund sou 1995:12

Nederländerna

Redovisningsperioden är antingen en månad, tre månader eller helt år beroende den skattskyldiges omsättning. Normalperioden är tre månader.

Deklaration skall lämnas inom månad efter redovisningsperiodens

en utgång. Betalning skall erläggas senast vid tidpunkt som deklaration samma skall lämnas.

Tyskland

Redovisningsperioden regel månad. Om mervärdesskatten

är som en understiger ett visst belopp kan redovisning i stället lämnas för ett

kvartal. Redovisningarna är preliminära. De skattskyldiga måste därför

dessutom lämna årliga redovisningar.

En preliminär deklaration skall lämnas senast den 10 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Den skattskyldige redovisar på

fastställt formulär och skall själv räkna ut vilken skatt som skall betalas. Den årliga redovisningen skall lämnas senast den 31 maj året efter beskattningsåret.

Betalning grundas en preliminär redovisning skall erläggas

som samtidigt redovisningen skall lämnas. Ett belopp som grundas som den årliga redovisningen skall betalas inom fyra veckor från den tidpunkt då denna redovisning skall lämnas. Kvartalsredovisning skall lämnas för varje kvartal inom tio dagar efter utgången kvartalet. I några fall kan sådan redovisning lämnas av för ett helt år.

Spanien

I princip skall alla är registrerade till mervärdesskatt lämna redosom

visning för varje kalenderkvartal och i en del fall för varje kalender-

månad, oavsett det har förekommit några transaktioner under den om aktuella perioden. Redovisning skall lämnas senast den 20 i månaden efter utgången redovisningsperioden. Den sista kvartalsredovisningen för året får av

lämnas senast den 30 januari. Skattskyldiga skall också lämna årlig redovisning där kopior av

en årets redovisningar måste bifogas. Betalning skall ske samtidigt redovisningsskyldigheten fullgörs. som

sou 1995:12 Allmän bakgrund

Portugal

Redovisningsperioden är antingen en eller tre månader beroende på den skattskyldiges omsättning. Om redovisningsperioden är månad skall deklaration lämnas

senast den sista dagen i andra månaden efter redovisningsperiodens

utgång. Deklaration avseende oktober månad skall emellertid lämnas

senast den 20 december. När redovisningsperioden är månader

tre skall deklaration lämnas senast den 15 i andra månaden efter redovis-

ningsperiodens utgång.

Skatten skall betalas senast vid tidpunkt redovisningssamma som

skyldigheten fullgörs.

Storbritannien

Mervärdesskattesystemet i Storbritannien är ett s.k. self-assessementsystem, dvs. den som är redovisningsskyldig för mervärdesskatt skall ge preliminära deklarationer varje månad. Skattskyldiga med låg

omsättning får emellertid redovisa varje kvartal. I samband med att den preliminära deklarationen lämnas åligger det den skattskyldige att själv beräkna skatten och betala den. Om den ingående skatten har överstigit den utgående återbetalas den överskjutande skatten efter ansökan. En definitiv mervärdesskattedeklaration skall den 31 ges senast

maj året efter beskattningsåret. Denna tidpunkt är densamma

som självdeklaration skall lämnas.

Österrike

Mervärdesskatt redovisas månatligen. Dessutom skall årlig en mervärdesskattedeklaration den 31 för det föregående ges mars årets transaktioner. Skatten skall betalas den 10 i den andra senast månaden efter transaktionsmånaden.

sou 1995:12 RGK-s och RRV:s översyn betalningstidpunkter

3 Riksgäldskontorets och Riksrevisions-

verkets översyn statliga

av betalnings-

tidpunkter

Uppdraget

I 199192 års budgetproposition anfördes att det borde göras

översyn av in- och utbetalningstidpunkter för de statliga betalningarna. Syftet skulle vara att pröva gällande tidpunkter optimala för

om var

staten från kassahållningssynpunkt. Följande principer borde enligt

uttalanden i propositionen vägledande vid prövning vara en av

betalningstidpunkterna prop. 1991922100 bil. 1 48

In- och utbetalningstidpunkter bör väljas så att statens räntekost-

nader minimeras.

Utbetalning bör ske före den tidpunkt då betalningsmottagaren

skall erhålla medlen.

Tidigareläggning av utbetalning för att minska det aktuella bidraget

eller utbetalningen bör tillämpas. Senareläggning av inbetalning för den betalningsskyldige

- att ge

kompensation för administration statliga betalningar bör ske.

Uttalandena i propositionen föranledde inte några

erinringar vid riksdagsbehandlingen bet. 199192:FiU20 57, rskr. l99l92:128.

I maj 1992 lämnade regeringen Riksgäldskontoret RGK och Riks-

revisionsverket RRV i uppdrag i enlighet med att nyss angivna

principer göra en översyn in- och utbetalningstidpunkter för av statliga medelsflöden. Förslag till förändringar betalningstidpunkter skulle

av åtföljas av en uppskattning ränteeffekterna för med anledning av staten

av förslagen. Vidare borde effekterna förslagen för betalarna

av och

betalningsmottagarna redovisas.

Redovisningen av uppdraget

RGK och RRV redovisade resultatet översynen statliga betalav av

ningstidpunkter i två rapporter som lämnades över till regeringen den

21 december 1992 den 5 februari 1993

resp. dnr Fi 646292 resp. Fi

78093.

2 1543285

RGK:s och RRVss översyn av betalningstidpunkter sou 1995:12

I den första rapporten redovisas principer för hur betalningstidpunkter skall bestämmas i syfte att minska statens kostnader. Ett antal betalningsflöden, dock inte in- och utbetalningar av

stora mervärdesskatt, har studerats och förslag utarbetats till ändrade

betalningstidpunkter i vissa fall ändrad periodicitet för be-

samt talningar. Den andra innehåller förslag till ändrade rapporten tidpunkter för uppbörd och återbetalning av mervärdesskatt.

Översynen har riktats in på i första hand stora statliga betalnings-

strömmar där nuvarande betalningstidpunkter eller periodiciteter

förefallit ofördelaktiga för staten. De betalningsströmmar som

studerats bl.a. inbetalningar preliminär A-skatt, arbets-

avser av

givaravgifter, särskild löneskatt vissa förvärvsinkomster, preliminär F-skatt, mervärdesskatt, sjömansskatt, lotteriskatt, stämpelskatt, särskild premieskatt för grupplivförsäkringar samt utbetalningar av

mervärdesskatt.

Inom för översynsarbetet har motiven till nuvarande för-

ramen hållanden undersökts. För inbetalningar där dessa motiv inte längre hållbara har i vissa fall undersökningar och i andra fall en ansetts bedömning gjorts hur mycket tidigare det från administrativ av möjligt lägga inbetalningarna. För utbetalningar har

synpunkt är att med utgångspunkt de för översynen givna principerna bedömning

en gjorts när utbetalning bör ske. av I samband med översynen har RGK och RRV anlitat ett fristående

konsultföretag, Synergetica AB. Syftet har härvid varit att undersöka

möjligheterna tidigarelägga dels tidpunkten för arbetsgivares att

redovisning och inbetalning preliminär A-skatt, sjömansskatt,

kvarstående skatt och arbetsgivaravgifter, dels uppbörden av särskild

premieskatt. Ett antal arbetsgivare har intervjuats avseende rutiner och administrativa för beräkning och inbetalning skatter och system av

arbetsgivaravgifter. De bedömningar förutsättningarna för ändring-

i fråga betalningstidpunkterna gjorts har skett enbart utifrån

ar om som den administrativa hanteringen. Hänsyn har inte tagits till de finansiella effekterna för inbetalarna. En motsvarande undersökning har gjorts i fråga redovisning och betalning mervärdesskatt. Resulom av undersökningarna presenteras i bilagor till RGK:s och RRV:s tatet av rapporter.

RGKJs och RRVss översyn betaningstidpulzkter av

3.3 Riksgäldskontorets och

Riksrevisionsverkets

förslag till nya betalningstidpunkter för

mervärdesskatt

I det följande redogörs kortfattat för RGK:s och RRV:s översyn av

betalningstidpunkterna för mervärdesskatt. RGK och RRV föreslår

sammanfattningsvis att redovisningsperioden för mervärdesskatt som huvudregel skall månad och att skatten skall betalas vara en senast

den 18 varje månad. Återbetalning av mervärdesskatt föreslås ske den

7 och 22 varje månad. Noteras bör att riksdagen efter det att RGK och RRV redovisat sitt uppdrag har beslutat ändringar redovisningsperioden för om av mervärdesskatt genom övergång till enmånadsredovisning för en

sådana skattskyldiga driver handel med EG prop. l99495:57,

som bet. 199495:SkU7,rskr. l99495zl5l, SFS 1994:1798.

3.3.1 Allmänna utgångspunkter

Som teoretisk grund för att bestämma periodiciteten för löpande inbe-

talningar utgår RGK och RRV från den s.k. lagerhållningsteorin. Det betyder att statens räntekostnader ställs i relation till övriga statens

kostnader grund ändrade betalningstidpunkter.

av Enligt principen att betalningstitlpunkter bör väljas så att statens räntekostnader minimeras är RGK:s och RRV:s utgångspunkt inbeatt

talning skall ske så snart den betalningsskyldige har medlen till-

gängliga. Men enligt myndigheterna måste samtidigt koststatens nadsökning för administration för uppbära inbetalningen m.m. att ställas i relation till statens räntevinst till följd ändrad betalningsav en

tidpunkt. Mot bakgrund härav härleds från kassahållningssynpunkt

en optimal tidpunkt för inbetalning. Resultatet denna beräkning av kompletteras med bedömning de konsekvenser de ändrade en av som

betalningstidpunkterna får för inbetalarna. En rimlighetsbedömning

av effekterna för inbetalarna görs. I de fall dessa effekter bedömts som orimliga har den för staten optimala periodiciteten justerats. En senareläggning av en sådan optimal tidpunkt bör enligt RGK och RRV i överensstämmelse med en av de givna principiella utgångspunkterna

inte motiveras att den betalningsskyldige skall kompenseras

av för administrationen av betalningar till staten. RGK och RRV konstaterar att tidpunkterna för de största betalningarna har gällt sedan lång tid och sannolikt inte varit föremål för

några nya överväganden och anför bl.a. följande. Motiven till val av

RGK:s och RRV:s översyn av betalningstidpunkzer sou 1995:12

betalningsdag har varit praktisk administrativ karaktär. Arbetsbe-

lastningen på postkontoren har styrt valet av betalningsdag i mycket

utsträckning. Kassahållningsaspekter har aldrig vägts in. Ett stor

belysande exempel är utbetalningarna pensioner. Dessa har betalats

av i mitten månaden ända sedan år 1914 då systemet infördes. När ut av

utbetalningsdagen för barnbidrag skulle fastställas år 1947 anpassades tidpunkten så att kollision med pensionsutbetalningarna skulle undvikas. Detsamma gällde valet inbetalningsdag för källskat-

av teuppbörden där ända sedan införandet år 1947 diskussionerna koncentrerats till hur hänsyn skulle kunna tas till postkontorens arbetsbelastning, dvs. till när bl.a. pensionerna betalas ut. I dagens läge är enligt RGK och RRV kassahållningsaspekten den

väsentliga. Det nuvarande betalningstidpunktssystem som post- och

bankväsendet byggt myndigheterna kommer att behöva upp anser ändras. Betalningstidpunkterna kommer att i hög grad koncentreras till vissa perioder i månaden. Detta är nödvändigt för att kassahållningen förbättras. I RGK:s och RRV:s rapporter föreslås i staten skall

emellertid betalningsdagar är placerade efter varandra i syfte att

som undvika kollisioner. Sammanfattningsvis innebär förslagen en kursändring från praktiskt administrativt synsätt till en finansiell ett

styrning byggd på kassahållningsprinciper.

3.3.2 Betalningstidpunkter för mervärdesskatt

I fråga betalningar mervärdesskatt kan bakgrunden till RGK:s om av och RRV:s överväganden och slutsatser sammanfattas följande sätt.

När mervärdesskatten infördes år 1969 och därmed ersatte om-

sättningsskatten motivet till att behålla två månader som redovis-

var

ningsperiod att det ansågs alltför administrativt betungande för både de skattskyldiga och staten att övergå till månatlig redovisning.

Samtidigt utsträcktes kredittiden från 18 till 35 dagar vilket motiverades med företagen hade fått ekonomisk ersättning för admiatt nistrationen inbetalning omsättningsskatten. Den utökade av av kredittiden betraktades därför kompensation till företagen för som en

den slopade ersättningen. Enligt de principer för statlig kassahållning getts bör senareläggning tidpunkten för inbetalning i syfte

som nu av

kompensera den betalningsskyldige för administration av

att betalningar till staten inte ske. Motivet för den förlängda betalnings-

perioden bryter alltså mot denna princip.

sou 1995:12 RGKss och RRVss översyn av betalningstidpunkrer

Enligt RGK och RRV visar den kartläggning som myndigheterna låtit

göra av ett antal företags administrativa rutiner för hantering av mervärdesskatt att de administrativa problem fanns tidigare är som nu lösta. Den tekniska utvecklingen anses i dag medge en betydligt snabbare hantering av redovisningen av mervärdesskatt än tidigare. I

fråga om utvecklingen av system, program och rutiner för redovis-

ningsfunktionen inom företag sägs bl.a. följande i nämnda kart-

läggning.

Utvecklingen av administrativa system och rutiner för redovisning

har varit mycket stark under de senaste 20 åren. Särskilt från mitten

av 1980-talet har den ökade användningen persondatorer, av standardiserade systemlösningar och standardprogram, i kombination

med ökade kommunikationsmöjligheter, både underlättat och förändrat redovisningsarbetet i praktiskt taget alla företag.

Orsaken står främst att finna i att redovisningsområdet, som

handlar om registerhållning och enkla beräkningar, är mycket lämpligt för användning av datorbaserade lösningar.

Samtidigt har företagen under år ägnat mycket senare resurser att förbättra den interna styrningen bl.a. snabbare resultatrapgenom

portering. I detta arbete har såväl utvecklingen inom redovisnings-

området som möjligheterna till snabb och enkel överföring av

information på telefonkabel mellan datorer haft mycket stor be-

tydelse. Den närmast explosiva utvecklingen inom programvarusidan har

medfört att det nu finns ett mycket stort antal programvaruföretag

som utvecklar, marknadsför och säljer snabba, tillförlitliga, billiga

och användarvänliga redovisningsprogram.

- - - Numera är det endast de verkligt stora koncernerna utvecklar som

och använder egna system och redovisningsprogram. Praktiskt taget alla redovisningsbyräer arbetar med flera olika redovisningsprogram och väljer helt enkelt det som passar bäst för respektive klientföretag. När det gäller kommunikationen är den största förändringen att det numera är fullt möjligt att koppla ihop, t.ex. samtliga kassor i fack- eller dagligvaruaffärer olika orter i landet och kontinuerligt eller sammanställningar under natten

som

överföra uppgifter emottagna leveranser, försäljning, kvarvaran-

om de lager, etc till en central redovisningsfunktion. Detta har medfört att redovisningsarbetet har förändrats högst påtagligt i praktiskt taget alla företag. - - -

Kartläggningen av olika företags förutsättningar för kortare redovisnings- och betalningsperioder har utgått från fiktiva typföretag. De

RGKxs och RRVss översyn av betalningstidpunkter sou 1995:12

företagstyper undersökts är regionalt spridda företag med olika

som

betalningsformer och med spridda mervärdesskattesatser, småföretag med redovisningsfunktion, småföretag som utnyttjar redovis-

egen

ningsbyråer samt mycket små företag eller privatpersoner med

omsättning som understiger gränsen på 200 000 kronor och där

redovisningsperioden är 12 månader. I undersökningen har ingått fyra redovisningsbyråer av olika slag och tio företag inom skilda branscher.

De företag som undersökts har varit en arkitektbyrå, ett datorutbildningsföretag, detaljhandelskedja, en fackdetaljistkedja, en hotellen och restaurangkedja, ett kollektivtrafikföretag, en konsumentelektronikkedja, ett tillverkande företag inom området för hälso- och sjukvårdsprodukter, ett VVS-företag samt ett värmeproducerande och värmedistribuerade företag. Beträffande regionalt spridda företag med flera olika betalningsformer anförs bl.a. följande.

Många företag inom främst konsumentvaruhandeln samt i serviceoch tjänstesektorn har en omfattande spridning av butiker och

försäljningsställen. Olika kiosker och närbutiker samt livs- och

fackhandel är kanske de allra vanligaste exemplen, men också restaurang och hotell samt bensinstationer och kollektiva transport-

företag har ofta en mycket spridd försäljningsverksamhet.

I vårt första konstruerade företag, som är ett kedjeföretag där all försäljning sker under ett gemensamt namn, finns totalt 125 försäljningsställen eller butiker. Av dessa drivs 45 på franchaise-bas, dvs. av privatpersoner eller f.d. anställda som mot att de följer ett uppgjort detaljerat avtal om inköp m.m. och betalar en avgift till kedjans moderorganisation, driver verksamheten i egen regi.

Övriga 80 butiker runt om i landet ingår i den egentliga kedjan

och ägs av ett bolag som också ansvarar för inköp och lagerhållning

samt central marknadsföring och administration. Dessa 80 butiker rapporterar varje dag sin försäljning till den centrala administrationen via elektronisk Överföring direkt och online från kassorna. Ett alternativ är att varje butik i en persondator for samman sina kassors försäljning till en gemensam rapport som sedan skickas över till den centrala ekonomifunktionen natten via ett modem i ett s.k. batch-förfarande. Ett annat och numera tämligen

sällan använt alternativ är att varje försäljningsställe dagligen eller

en gång i veckan skickar remsorna från kassaregistren med post till den centrala enheten. Det är detta sistnämnda alternativ som har ersatts eller i snabb takt är väg att ersättas.

sou 1995:12 RGKss och RRVss översyn av betalningstidpunlaer

På de försäljningsställen där man säljer varor med skilda mervärdesskattesatser har kassaregistren de olika %-satserna inprogrammerade på motsvarande sätt som man för att kunna följa den egna

lageruppföljningen har särskilda inslagsfunktioner för olika varugrup-

per. Vid utslag av dagens Försäljning, summeras uppgifter om försäljningen dels per varugrupp, dels per mervärdesskattesats, varpå de olika registren nollställs. Kontantkassan jämte mottagna checkar lämnas till närmsta bankkontor eller hämtas av ett vaktbolag. För eventuell kreditkorts-

försäljning som inte överförs elektroniskt, skickas underlagen för debiteringen de s.k. slipparna jämte ett buntsammandrag med

posten till den för kontokortsföretagen gemensamma organisationen SERVO, som överför pengar till kedjans konto inom till fyra en dagar efter det att man har mottagit underlagen. Kedjans inköp sker som tidigare nämnts centralt och bokförs löpande när fakturorna från leverantörerna kommer. Även löneadministration för de egna butikerna sköts centralt. Vidare finns att andra kostnader för butikerna samt de fakturerade intäkterna för franchaise-tagarna redan samlade, konterade och registrerade, när de egna butikernas sista försäljningsrapporter anländer. Efter denna månadens sista överföring, sker kontering av

försäljning samt avstämning av lagret, etc av den centrala ekonomi-

funktionen, som också gör mánadsbokslut, dels för de butikeregna na, dels för hela gruppen. - - - Mânadsbokslutet skall som regel finnas tillgängligt inom tre en -veckor efter mánadsslutet. En särskild mervärdesskatterapport kan

emellertid tas ut redan när alla inköpsfakturor och all försäljning har

registrerats, dvs. i nära anslutning till eller inom högst två en veckor efter månadsskiftet. Alla datorstödda redovisningsprogram har en särskild rapportgenerator och mervärdesskatterapporten be-

ställs ur redovisningssystemet pâ motsvarande sätt resultat- och

som balansräkningen. Uppgifterna på mervärdesskatterapporten används dels som underlag för avstämningen av mervärdesskattekontona, vilket måste ske innan den korrekta balansräkningen kan tas fram, dels som underlag för mervärdesskattedeklarationen vid de månadsslut är som

slutpunkter för företagets mervärdesskatteredovisningsperioder. Mervärdesskatterapporten innehåller alla uppgifter som behövs för att fylla i deklarationsblanketten, som är mycket enkel att fylla

Mervärdesskattedeklarationen fylls som regel i redan när mervärdesskatterapporten finns tillgänglig. I de fall man har gjort inköp

som överstiger försäljningen under redovisningsperioden, vilket är

RGKxs och RRV:s översyn av betalningstidpuzzkter sou 1995:12

vanligt i del säsongsbetonade branscher, skickar man då också en deklarationen så snabbt möjligt till Skattemyndigheten för att få som återbetalning av mervärdesskatten. När försäljningen överstiger inköpen, vilket är det vanligast förekommande, lägger inbetalningskortet med deklarationen man sidan och avvaktar inbetalningsdatumet som står inbetalningskortet.

I fråga om småföretag med egen redovisningsfunktion sägs bl.a. följande i den kartläggning som gjorts.

Redovisningsfunktionens utformning i småföretagen är ofta avhängig av vilken personal- och kompetensuppsättning som finns i det

enskilda företaget. Alternativet till att ha egen redovisningsfunktion är att anlita redovisningsbyrå. De tidigare beskrivna franchaiseen tagarna tillhörde kedjan kan i en del fall representera denna som företagstyp, det är kanske vanligare att franchaise-tagare anlitar men redovisningsbyråer.

Vanligare är att denna företagstyp återfinns inom tillverkningsindustrin, är ett installationsföretag eller ett producentserviceföretag. Detta innebär att andelen kontantförsäljning som regel är betydligt

mindre och att andelen försäljning mot faktura är större. Olika former av avräkningsförfaranden, delfakturering och reklamationer är också ganska vanligt förekommande, vilket medför att delfakturor, slutfakturor, reklamationer, etc konteras och bokförs löpande i kronologisk ordning var för sig, medan redovisningen i denna typ av företag i mindre utsträckning baseras på klumpsummor över försäljningen. En konsekvens av detta är att mervärdesskattelagens huvudregel

om att skattskyldigheten uppstår vid leveransen av en vara eller vid

tillhandahållandet tjänst tämligen ofta är vägledande för av en redovisningsarbetet i denna typ av företag. Normalt används en persondator med ett särskilt för branschen anpassat redovisningsprogram eller ett lämpligt standard- - -- -program för redovisningsarbetet. Ofta utförs kontering och registrering av samma person som ombesörjer faktureringen i företaget.

Som regel är typföretagen beroende av en eller två personer för

administrativt arbete, varför det kan finnas en viss risk för störningar

på grund av sjukdomar och semester.

När månadens samtliga verifikationer har konterats och registreoch i detta sammanhang kan också kreditnotor, kvitton på rats återtag av tidigare levererade varor samt presumtiva kundförluster finnas med i bilden beställs en särskild mervärdesskatterapport -

sou 1995:12 RGKss och RRV.-s översyn av betalningstidpunlczer

som sedan utgör underlag för nollställning av mervärdesskattekontona samt for mervärdesskattedeklarationen. Mervärdesskatterapporten kan beställas separat genast efter inmatning av periodens sista verifikation och är inte beroende av om och när månadsbokslut äger rum. Däremot bör månadsbokslutets

balansomslutning rensas från bruttosummorna för mervärdesskat-

ten for att relationen mellan skulder och det egna kapitalet skall bli korrekt.

Typföretagen gör nästan undantagslöst månadsbokslut varje

månad. När inte sjukdom eller andra omständigheter föreligger brukar månadsbokslutet finnas tillgängligt inom sju till tio dagar efter månadsslutet. Mervärdesskatterapporten tar man som regel fram redan när den sista verifikationen har registrerats.

Mervärdesskattedeklarationen ifylls när uppgifterna från mervär-

desskatterapporten finns tillgängliga. Om det då visar sig att företaget skall betala mervärdesskatt, avvaktar man därefter alltid inbetalningsdatumet innan man betalar. Om däremot skall få man återbetalning av mervärdesskatt, skickar man deklarationen så snabbt

som möjligt till skattemyndigheten.

Den tredje kategorin företag som studerats är små företag som

utnyttjar redovisningsbyråer för bl.a. sin skatte- och avgiftsredovis-

ning. Här sägs bl.a. följande.

De flesta småföretag väljer att helt eller delvis utnyttja den omfattande floran av redovisningsbyråer som finns.

- - -

Redovisningsbyråerna debiterar sina tjänster per timme eller per

konterad och registrerad veriñkation. Tjänsterna varierar ganska mycket; alltifrån enbart företags- och rörelsedeklaration till totalen-

treprenader med fakturering, in- och utbetalningar, uppläggning av

kontoplan, kontering, registrering, månads- och årsbokslut, deklaration och betalning av preliminärskatt och sociala avgifter, mervär-

desskatt, försäkringar, etc. På de flesta redovisningsbyråer har varje anställd som regel 20

50 olika klienter. Antalet varierar kraftigt beroende klienternas

verksamhet, omsättning, val av firma, etc. - - - Utöver att omfattningen av insatserna varierar, finns det också stora variationer, t.ex. vad gäller hur ofta och regelbunden kontakten

mellan redovisningsbyråns personal är, resp. var arbetet rent fysiskt

utförs. I en del fall besöker redovisningsbyråns anställde klientföretagen en dag per vecka, och använder då klientföretagets dator och deras programvara. För dessa företag ombesörjer man nästan allt, från

RGK:s och RRVss översyn av betalningstidpunlder sou 1995:12

kontering och registrering, betalning av räkningar, skatt, sociala avgifter och mervärdesskatt till bokslut och deklaration.

I andra fall kommer företagarna till redovisningsbyrån endast vid

enstaka tillfällen, t.ex. när det är mervärdesskatteredovisningsperiod

med sina fakturor och kvitton, i ytterligare andra fall kommer man varannan vecka och i ytterligare andra skickar man allt underlag per

post och träffas personligen endast en gång varannan månad i genomsnitt men samtalar i dessa fall oftare per telefon. I alla de uppräknade och framför allt i de senare fallen har

redovisningsbyråns personal ett mycket stort ansvar både för redovis-

ningsfunktionen och för företagens kontakter med skattemyndigheten. För redovisningen gäller ansvaret allt från uppläggning av kontoplan, redovisnings- och bokslutsrutiner, etc till att upprätta deklaration och handfast informera om gällande regler och bestämmelser samt om vilka tidsmässiga gränser som måste passas.

Sammanfattningsvis sägs i kartläggningen av företags administrativa

rutiner för hantering av mervärdesskatt att företag numera i stor utsträckning har tillgång till moderna hjälpmedel som underlättar

redovisningsarbetet. Det konstateras att redovisningssystem och rutiner

också i stor utsträckning har anpassats inte bara till den egna verksamhetens specifika förutsättningar, utan även till gällande bestämmelser och skatteförvaltningens krav samt till de ränteeffekter som in- och i förekommande fall utbetalningar har för företagen. Om man betraktar enbart de administrativa förutsättningarna och innesluter redovisningsbyråerna i dessa finns det enligt den bedömning som görs goda möjligheter att förkorta tiden för redovisning och inbetalning av mervärdesskatt med 18 20 dagar. - Diskussioner har förts med företagen och med personal på redovis-

ningsbyråer om vad en ökning av antalet redovisningsperioder skulle

innebära arbetsmässigt. Den allmänna uppfattning som kommit fram vid dessa diskussioner sägs ha varit att det förvisso kommer att innebära ett visst merarbete om redovisningsperioden inskränks till att omfatta en manad i stället för två månader. Rent arbetsmässigt anses detta emellertid vara praktiskt möjligt. En ganska vanlig kommentar som redovisats har emellerid varit att en ökning från sex till tolv

redovisningsperioder inte bör gälla samtliga företag och kanske inte

ens alla som är registrerade till mervärdesskatt utan att någon form av gräns bör införas. Det har ansetts att gränsen bör relateras till företagens omsättning och vid en omsättning på 10 20 mkr. - Mot bl.a. den nu redovisade bakgrunden gör RGK och RRV den

bedömningen att det är fullt möjligt även för små företag och företag

sou 1995:12 RGKxs och RRVss översyn av betalningstidpunlder

med geografiskt spridd verksamhet att lämna en mervärdesskattedeklaration den 18 varje månad. RGK och RRV föreslår därför att redovisningsperioden förkortas till en månad och att redovisning och inbetalning skall ske senast den 18 i månaden efter redovisnings-

periodens utgång. Återbetalning av mervärdesskatt föreslås ske den 7

och 22 varje månad. Vidare föreslås att den nu tillämpade längre kredittiden i augusti slopas med hänvisning till att motsvarande regler inte gäller för den övriga uppbörden. Bruttoränteeffekten för staten av en förkortning av redovisnings-

perioden och förkortning av betalningsperioden beräknar RGK och

RRV till ca 1 676 mkr per år. Tidigareläggningen av återbetalningen beräknas förorsaka staten en negativ ränteeffekt på högst 224 mkr. ca Denna negativa effekt uppvägs enligt RGK och RRV genom att återbetalningarna styrs till två tillfällen varje månad, vilket ger en räntevinst på ca 262 mkr. Ränteeffekten netto för staten beräknas därför uppgå till ca 1 676 224 + 262 1 714 mkr år kalkyl- - per ränta 12 %. Likviditetsindragningen till följd av förslaget anges uppgå till ca 13 827 mkr per år. På grund av förkortningen redoav visningsperioden m.m. kommer under införandeåret skatt att uppbäras vid 13 tillfällen. Den kassamässiga engångsinkomsten för staten av detta blir ca 12 000 mkr.

RGK och RRV anför vidare att effekterna för de skattskyldiga i

finansiellt hänseende kan antas bli stora. De företag som i dag tillämpar en redovisningsperiod om två månader drabbas enligt myn-

digheternas bedömning av en likviditetsindragning nästan 14 000

mkr och ett försämrat räntenetto till följd av att den genomsnittliga kredittiden för inbetalningar förkortas med 35 dagar. Samtidigt påpekas att effekterna för det enskilda företaget beror bl.a. på om företaget skall betala eller återfå mervärdesskatt. RGK och RRV

noterar vidare att de nuvarande kredittiderna vid inbetalning

av mer-

värdesskatt innebär att de skattskyldiga får täckning för en del av sitt

rörelsekapitalbehov utan kostnader. RGK och RRV framhåller i detta

sammanhang att de skattskyldiga både vid en förkortning av betalningstiden och vid en ändring av redovisningsperioden således utsätts

för en indragning av rörelsekapital som måste ersättas antingen med andra krediter eller med en ökning av det egna kapitalet.

sou 1995:12 Nya redovisnings- och betalningstidpunkter

4 för

Nya tidpunkter redovisning

och mervärdesskatt

betalning av

4.1 Inledning

Det system enligt vilket skatter och avgifter redovisas och betalas är

sammansatt av flera olika delar. För de skatt- och avgiftsskyldiga märks främst just redovisningarna och betalningarna medan skattemyn-

dighetens uppgifter i uppbördssammanhang i väsentliga delar kretsar kring avstämningar och kontrollinsatser. Både för redovisning och betalning samt avstämning och kontroll är de tidpunkter vid vilka de skatt- och avgiftsskyldiga skall fullgöra sina skyldigheter centrala. I vårt delbetänkande Nya tidpunkter för redovisning och betalning av skatter och avgifter SOU 1994:87 har vi lagt fram förslag om en begränsning av kredittiderna för bl.a. debiterad och innehållen preliminär skatt och för arbetsgivaravgifter. Förslagen i det betänkandet utgick från överväganden rörande betalningstidpunkternas plats i ett

nytt sammanhållet uppbördssystem ett skattekontosystem. Vi disku-

terade i betänkandet också frågan om en ytterligare tidigareläggning av betalningstidpunkterna för skatter och avgifter och en förkortad

redovisningsperiod för mervärdesskatt. I regeringens beslut den 8 december 1994 om att vårt utredningsuppdrag skall omfatta också de indirekta skatterna anges att förslag skall läggas fram med förtur om betalningstidpunkterna för dessa skatter. Häri inbegrips frågan om redovisningsperioden för mervärdesskatt. Som angetts i det tidigare behandlas i detta sammanhang

emellertid inte betalningstidpunkterna för punktskatterna avsnitt

1.2. Motiven till förtursbehandlingen av betalningstidpunkterna för mervärdesskatt är i grunden statsfmansiella. Men har enligt direktiven för vårt utredningsuppdrag att utgå från inriktningen mot en

effektivisering av uppbördssystemet genom ökad enhetlighet och förenkling. Med beaktande av de statsñnansiella aspekterna måste därför redovisningsperioder och betalningstidpunkter bestämmas så att de

stämmer överens med denna inriktning. Om man ser till betalningstidpunkterna för mervärdesskatt avser

dessa inte bara inbetalning av skatt utan även utbetalning eller

återbetalning av överskjutande ingående mervärdesskatt. Frågan om återbetalning av mervärdesskatt är förbunden med våra pågående över-

Nya redovisnings- och betalningstidpunltver sou 1995:12

väganden kring den närmare utformningen av ett nytt samordnat system för redovisning och betalning av skatter och avgifter. Bland annat överväger vi om återbetalningar av mervärdesskatt skall knytas till en viss tidpunkt i månaden och förutsättningarna att kvitta betalningar av källskatt och arbetsgivaravgifter mot överskjutande ingående mervärdesskatt. Dessa frågor kommer att övervägas vidare under det fortsatta utredningsarbetet och tas därför inte upp här. Trots den särbehandling som krävts av frågan om betalningstidpunkterna för skatter och avgifter utgår de förslag som presenterats tidigare och som läggs fram i det följande från hur ett framtida

uppbördssystem bör se ut. Övervägandena om redovisningsperioder

och betalningstidpunkter för mervärdesskatten skall ses mot denna bakgrund. Inledningsvis redogörs därför kortfattat för våra hittills gjorda överväganden i fråga om principer och former för ett nytt system för redovisning och betalning av skatter och avgifter. Redogörelsen för den nya ordningen följs av överväganden och förslag om nya tidpunkter för redovisning och betalning av mervärdesskatt.

4.2 Huvuddragen i ett för redovisning

nytt systern

och betalning av skatter och avgifter

Det övergripande målet för ett nytt skatte- och avgiftsbetalningssystem

är att systemet skall vara effektivt för såväl de skatt- och avgiftsskyldiga som skatte- och kronofogdemyndigheterna. Utgångspunkter vid ut-

formningen av ett sådant system är ökad enhetlighet, samordning och förenkling. Den i dag skiftande hanteringen av olika skatter och avgifter bör så långt möjligt samordnas och göras enhetlig i fråga om bl.a. redovisning, betalning, förfallodag, avstämning hos skattemyn-

digheten och överlämnande för indrivning. Samtidigt bör det nya sys-

temet skattekontosystemet göras enkelt och lätt att överblicka. Hos Skattemyndigheten skall finnas ett skattekonto för varje skatt-

eller avgiftsskyldig. Samtliga redovisningar och betalningar skall

bokföras löpande kontot. En enhetlig behandling vad gäller bl.a. ränteberäkning blir därför möjlig. Konteringar av redovisningar och betalningar skall göras på ett sådant sätt att ställningen på kontot kan följas kontinuerligt genom exempelvis kontoutdrag. Uppbyggnaden av ett skattekonto är inte olik ett bankkonto där kontohavaren sätter och tar ut olika belopp och där ränta beräknas på överskott och underskott. I stort sett samtliga skatter och avgifter kan hanteras i ett system med skattekonton. Först och främst skall emellertid ingå redovisningar

sou 1995:12 Nya redovisnings- och betalningstidpunkter

och betalningar av sådana skatter och avgifter som är vanligt före-

kommande och omfattande till antalet eller kan betydande

som anses på annat sätt. I systemet skall därför ingå bl.a. betalningar av preliminär skatt, socialavgifter som betalas av arbetsgivare, mervärdesskatt, slutlig skatt samt ränta på underskott eller överskott på ett skattekonto. På ett skattekonto bokförs debiterade skatter samt de skatter och

avgifter som den skatt- eller avgiftsskyldige redovisar i en ny sam-

manhållen redovisningshandling skattedeklaration. Slutlig skatt - en bokförs på kontot i samband med att ett skattebesked tas fram. En omräkning av den slutliga skatten bokförs på kontot den dag då beslut om skattens storlek meddelas. På skattekontot bokförs vidare varje betalning som den skatt- eller

avgiftsskyldige gör. Här bokförs också i samband med att slutlig

skatt debiteras preliminär skatt. Krediteringarna på kontot de -- av betalningar som görs skall ske utan någon avräkningsordning mellan olika skatter och avgifter. I syfte att begränsa kredittiderna i det nuvarande uppbördsförfarandet tidigareläggs betalningstidpunkterna för skatter och avgifter.

Statsfinansiella skäl, utjämnad likviditetsbelastning och jämnare

en betalningsströmmar talar för att det skall finnas två tidpunkter varje månad för betalning av de skatter och avgifter skall ingå i skattesom

kontosystemet. Den ena förläggs till månadens tidigare del. Denna tid-

punkt bör avse betalning av bl.a. debiterad och innehållen preliminär skatt samt socialavgifter som betalas av arbetsgivare. En andra betalningstidpunkt skall ta sikte på mervärdesskatten. Den bör ligga under

andra hälften av månaden närmast efter redovisningsperiodens utgång.

För skatter och avgifter som inte har en i förväg bestämd förfallodag skall huvudregeln vara att betalning skall ske vid det de två beav talningstillfällena som inträffar närmast efter en betalningsfrist 30 om dagar från det att beslut om skatten eller avgiften meddelats. För att

betalning skall anses ha gjorts i rätt tid skall skatter och avgifter ha bokförts på skattemyndighetens konto senast förfallodagen.

Den skatt- eller avgiftsskyldiges redovisning skall lämnas en gång varje månad. Tidpunkten för redovisning sammanfaller med den senare förfallodagen i månaden. Redovisningen skall omfatta samtliga de

skatter och avgifter som förfallit till betalning under månaden och för vilka det finns en redovisningsskyldighet. Redovisningen utgör underlag för den skatt- eller avgiftsskyldiges betalning och ligger till grund för skattemyndigheten vid avstämningen skattekontot.

av Avstämning av ett skattekontot skall ske varje månad som det har förekommit någon transaktion. En sådan avstämning följs ett kontoav

utdrag om kontohavaren så önskar. Samtliga konton stäms minst

av en

Nya redovisnings- och betalningstidpuzzkter sou 1995:12

gång per år. Om skattekontot uppvisar ett underskott vid avstämningstidpunkten innefattar kontoutdraget även en betalningspåminnelse. Arbetsgivarnas medverkan i uppbörden av kvarstående skatt tas bort. Om det vid den årliga avstämningen mellan preliminär och slutlig skatt uppkommer ett underskott på skattekontot skall detta betalas enligt huvudregeln, dvs. senast den förfallodag i månaden som infaller efter en betalningsfrist om 30 dagar. Ett överskott på ett skattekonto skall som huvudregel vara tillgängligt för kontohavaren. Efter nödvändig kontroll skall återbetalningar kunna göras i princip när som helst under månaden. Ett överskott på kontot som har sin grund i en överskjutande ingående mervärdesskatt skall emellertid betals ut tidigast den 10 i den månad då redovisning skall lämnas.

För skattskyldiga som normalt skall lämna särskilda självdeklaratio-

ner senast den 31 mars under taxeringsåret, dvs. i huvudsak de som betalar F-skatt, skall ett förfarande med löpande skatteberäkning

tillämpas. Systemet bygger att en skatteberäkning görs så snart

Skattemyndigheten har tillräckliga uppgifter för denna. Den tidigaste tidpunkten för uttag av skattebesked bör emellertid sammanfalla med den som gäller för dem som deklarerat med förenklade deklarationer, dvs. augusti månad. Det innebär att skatteberäkning sker löpande

under taxeringsåret, att de skattskyldiga efter hand underrättas om

resultatet och att transaktionerna i samband härmed bokförs på

skattekontot. Återbetalningar görs löpande och underskott förfaller till

betalning löpande enligt huvudregeln i skattekontosystemet.

På underskott eller överskott ett skattekonto räknas kostnadsresp. intäktsränta löpande. Ett enhetligt ränteinstitut skall i huvudsak ersätta anståndsräntan, respiträntan, restitutionsräntan, ö-skatteräntan och kvarskatteavgiften. Även dröjsmålsavgiften bort. Ränteinstitutas

tet kompletteras med en avgift vars syfte är att främja att betalningar

till skattekontot görs i rätt tid. Avgiften tas ut med en procent av det negativa saldo på kontot som konstateras dagen efter resp. förfallodag.

Skattemyndigheten skall efter betalningspåminnelse och en viss be-

talningsfrist fortlöpande lämna över uppgift om underskottsbelopp till

kronofogdemyndigheten för indrivning. Fasta beloppsgränser skall av-

göra när en fordran skall lämnas för indrivning.

sou 1995:12 Nya redovisnings- och betalningstidpunlaer

4.3 överväganden och förslag

Förslag: Redovisningsperioden for mervärdesskatt förkortas till en månad för skattskyldiga i dag redovisar mervärdesskatt som för tvåmånadersperioder. Redovisning och betalning av mervärdesskatt skall ske senast den 20 i månaden efter utgången den redovisningsperiod av som redovisningen och betalningen avser.

4.3.1 Allmänna utgångspunkter

I dag gäller olika bestämmelser i uppbördshänseende för exempelvis av arbetsgivare innehållen preliminär A-skatt och arbetsgivaravgifter, preliminär F-skatt och särskild A-skatt, preliminär skatt ränta och utdelning, kvarstående skatt, tillkommande skatt mervärdesskatt. samt Skillnaderna märks beträffande bl.a. inbetalningsdag, redovisningsperiod, redovisningshandlingar, inbetalningskonton, påminnelse- och anmaningsrutiner samt sanktionssystem. Huvudinriktningen för vårt utredningsuppdrag är att mot bl.a. denna bakgrund åstadkomma effektivisering hela uppbördssystemet en av genom ökad enhetlighet och förenkling i fråga om redovisningen och betalningen av skatter och avgifter. Som redan nämnts ingår det samtidigt i vårt utredningsuppdrag att särskilt över tidpunkterna för se betalning av skatter och avgifter. Det sägs i direktiven att det med hänsyn till att det är fråga om mycket stora skatte- och avgiftsbelopp är viktigt ur statsfmansiell synvinkel att redovisning och betalning sker så tidigt som möjligt. Det finns således två huvudskäl till tidigareläggning redovisen av nings- och betalningstidpunkterna för skatter och avgifter. Det är dels de statsfmansiella aspekterna, dels allmänna effektivitetsskäl. Vid utformningen av ett nytt system for redovisning och betalning av skatter och avgifter finns det vissa utgångspunkter särskilt som knyter an till tidpunkten för skatte- och avgiftsbetalningar. Nämnas bör principen att betalningstidpunkter bör väljas så sätt att statens räntekostnader minimeras

se prop. 199192:1OO bil. 1 s. 48, bet.

l99l92:FiU20, rskr. l99l92:128. Till detta kommer att en senareläggning av betalningstidpunkter inte bör ske i syfte den betalatt ge

3 15-0285

IVya redovisnings- och betalningstidpunkter sou 1995:12

ningsskyldige kompensation för administrationen av betalningar till

staten prop. s. 48, jfr prop. 199394:15O bil. 1 s. 121 I det tidigare avsnitt 3 har redogjorts för RGK:s och RRV:s

översyn statliga betalningstidpunkter. Enligt RGK och RRV är de av

skäl som vid det nuvarande uppbördssystemets uppbyggnad styrt valet

betalningstidpunkter inte längre giltiga. Regleringen som styr av betalningarna är inte densamma när systemet kom till och den som tekniska utvecklingen har gjort att tidsåtgången för beräkning och redovisning skatt numera avsevärt förkortats. Det anses inte heller av aktuellt att i dag beakta arbetsförhållandena postkontoren under 1940- och 1950-talen vid valet betalningstidpunkter. RGK och RRV av

framhåller vidare att principen att arbetsgivarna skall ha ersättning för sitt deltagande i arbetet med skatteuppbörden inte längre anses

tillämplig. I fråga om företagens administrativa förutsättningar för en tidigare-

läggning inbetalningstidpunkten för mervärdesskatt anser RGK och

av RRV den 18 tidpunkt for redovisning och betalning fullt möjlig som

även för små företag och företag med geografiskt spridd verksamhet

avsnitt 3.3. Mervärdesskatt bör enligt RGK och RRV betalas den

18 i månaden närmast efter redovisningsperiodens utgång och redovisningsperioden som huvudregel vara en månad. Den översyn av statliga betalningstidpunkter som RGK och RRV

har genomfört och de slutsatser som härvid redovisats kan inte anses

visa annat än att övergång till månadsredovisning av mervärdesskatt en

och en tidigareläggning av betalningstidpunkterna för mervärdesskatt

är möjlig. Det har kommit fram vid översynen kan därför i och som för sig utgöra tillräckliga skäl för ändrade betalningstidpunkter. anses RGK och RRV har emellertid vid sina överväganden inte haft att beakta annat än främst räntekostnader och andra kostnader för staten och med hänsyn tagen till dessa faktorer strävat efter en från kassa-

hållningssynpunkt optimal tidpunkt för inbetalning. Som har anfört

tidigare bör dessa överväganden fogas i ett större sammanhang där även andra förhållanden vägs jfr vårt delbetänkande SOU 1994:87. I första hand handlar det då om att se redovisningar och

betalningar skatter och avgifter ett enhetligt sätt i princip oavsett

vilken skatt eller avgift som är i fråga. Givetvis är betalningstidpunkterna centrala även i ett sådant perspektiv, men vid valet av

tidpunkter för betalning måste hänsyn tas inte bara till ekonomiska

konsekvenser utan också till den betydelse betalningarna har för ut-

formningen ett effektivt uppbördssystem. I detta hänseende måste av förutom statsfinansiella skäl beaktas effekterna för såväl skatteförvalt-

ningen som de skatt- och avgiftsskyldiga.

Nya redovisnings- och betalningstidpunkrer

Med hänsyn till det övergripande syftet att åstadkomma ett effektivt uppbördssystem får det anses nödvändigt med en samlad syn på såväl

tidpunkterna för betalning skatter och avgifter formerna i av som övrigt för hur skatter och avgifter uppbärs. Dessa överväganden fokuseras av förklarliga skäl på de mest betydande betalningsströmmarna. De rör således i första hand av arbetsgivare innehållen preliminär

skatt, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt. Det är då också naturligt att dessa betalningar i viss mån styr utformningen ett nytt system

för skatte- och avgiftsbetalningar. Samtidigt skall emellertid

utrymme

finnas att i den nya ordningen innefatta även andra skatter och

av-

gifter. Den nu påbörjade reformeringen dagens uppbördsförfarande

omfattar mot bakgrund härav förändringar redovisningen och betal-

av ningen av skatter och avgifter är väsentligt långtgående än som mera

endast en ändring av betalningstidpunkterna för dessa. I ett nytt uppbördssystem skattekontosystemet skall ingå betal-

-- -

ningar av skatter och avgifter som har skilda förfallodagar. Enligt

uppbördslagen 1953:272 och lagen 1984:668 uppbörd om av socialavgifter från arbetsgivare gäller fr.o.m. uppbördsåret 199596 den

10 i månaden som betalningsdag förutom ijanuari då betalning får ske senast den 15, medan den 5 varannan månad är huvudregel enligt ML. Flera olika faktorer har betydelse för det bör finnas eller

om en

flera förfallodagar i det systemet för skatte- och avgiftsbetal-

nya

ningar. Vägas in i bedömningen skall bl.a. möjligheterna till förenk-

lingar och samordning uppbördsförfarandet i administrativt hänav seende. Vidare framhålls, redan nämnts, de statsfinansiella konsom sekvenserna i utredningsdirektiven. I direktiven sägs det är viktigt att

att betalningar görs så tidigt som möjligt. Grunden härför är inriktningen att begränsa inslaget kredit i systemet för skatte- och

av avgiftsbetalningar. Staten skall alltså inte fungera kreditgivare i som

det sammanhanget. Det har visat sig att den för staten optimala inbetalningstidpunkten för innehållen preliminär skatt och arbetsgivarav-

gifter inte är densamma gäller för mervärdesskatten. Att som exem-

pelvis i ett nytt uppbördssystem samordna förfallodagarna för skatteoch avgiftsbetalningar till tidpunkt i månaden skulle innebära

en att

förfallodagen för antingen källskatt och arbetsgivaravgifter eller

mervärdesskatt får senareläggas. I vart fall kan båda dessa förfallo-

dagar inte tidigareläggas i samma utsträckning Detta talar

som annars.

för att olika förfallodagar bör finnas.

De renodlade statsfinansiella aspekterna till om man ser statens ränteinkomster kan i regel tas till räntedebitering och vara genom en

effektiv indrivning. De kan emellertid i ännu högre grad tillgodoses

om väldefinierade förfallodagar anger när betalningar senast skall göras. Detta talar för att bestämda förfallodagar varje månad bör

Nya redovisnings- och betalningstidpunkter sou 1995:12

användas. I synnerhet för de skatt- och avgiftsskyldiga blir vidare en ordning med bestämda förfallodagar tydlig och förutsebar. Mer än en

betalningstidpunkt varje månad innebär också att likviditetsbelast-

ningen för de skatt- och avgiftsskyldiga jämnas ut över tiden samt att skatte- och avgiftsbetalningar fördelas jämnare i betalningssystemet.

Samtidigt leder sådan ordning till att den möjlighet till kredit som en kan i ett system som i väsentliga delar bygger främst ränrymmas tedebitering i stället för hos staten får sökas på den gängse kreditmarknaden. Om till statens intressen kan vidare sägas att kreditrisman ser ken för staten borgenär begränsas en skatt eller avgift skall som om betalas i nära anslutning till utgången av en redovisningsperiod eller motsvarande. Det gäller i så måtto att förutsättningarna för att en

betalningsskyldighet fullgörs i allmänhet anses minska med den tid förflyter från den tidigaste tidpunkt som betalning kan ske.

som Som vi det talar det sagda för att det i ett nytt system för ser nyss redovisning och betalning skatter och avgifter bör finnas två förfalav lodagar varje månad. De bör knyta an till den nuvarande indelningen

periodiskt återkommande och betydande skatte- och avgiftsbetal-

av ningar avsnitt 4.2. Debiterad och innehållen preliminär skatt samt

arbetsgivaravgifter har i dag förfallodag i månaden, den 10. samma Den samordningen är naturlig och bör behållas. Till en andra förfallodag bör då hänföras i första hand betalningar av mervärdesskatt.

4.3.2 Förkortade redovisnings- och betalningsperioder för

mervärdesskatt

Redovisningsperioden

Som nyss nämnts framhålls i direktiven för vårt utredningsarbete att

det är viktigt att betalningar görs så tidigt som möjligt. Inriktningen

är att begränsa inslaget av kredit i det nuvarande uppbördssystemet.

Det är också detta är grunden för bedömningen att det i ett nytt som system för redovisning och betalning skatter och avgifter bör finnas av två förfallodagar varje månad. Nämnda synsätt har vidare varit en

utgångspunkt för RGK och RRV vid översynen statliga betalnings-

tidpunkter. I vårt arbete har vi att väga in det som RGK och RRV har

kommit fram till. På sätt är det statsfmansiella skäl som i grunden motiverar samma övergång från tvåmånadersredovisning till enmånadsredovisning av en mervärdesskatt. Men även här finns effektivitetsvinster att hämta sett

uppbördsadministrativ synvinkel. Dessutom är ett förfarande med

månatlig redovisning för samtliga skattskyldiga som inte har beskatt-

sou 1995:12 Nya redovisnings- och betalningstidpunláer

ningsåret som redovisningsperiod konkurrensneutralt. Det gäller

mer så till vida att kapitalkostnaderna generellt kan sägas högre vid vara

enmånadsredovisning än vid tvåmånadersredovisning. Nämnas kan att det förhållandet att enmånadsredovisning skall tillämpas för skattskyldiga som driver handel med andra EU-länder medan skattskyldiga

verksamma enbart hemmamarknaden kan använda redovisningsen

period om två månader satts i fråga utifrån EG:s konkurrensregler.

För mervärdesskatt som for närvarande betalas enligt huvudregeln, dvs. efter en redovisningsperiod två månader, är den genomsnittom liga kredittiden i dag 65 dagar. Kredittiden schablonmässigt till anges

halva redovisningsperioden och hela den tid förflyter från redo-

som

visningsperiodens utgång till förfallodagen. Kredittiderna i mervärdesskattesystemet har sin grund i att skatten utgår på omsättningen av

varor och tjänster. Oavsett om den skattskyldige fått betalning från kunden vid leveransen eller inte är därför den tid löper till dess som

att skatten betalas principiellt kredittid. Värdet för de skattskyldiga

en av dessa kredittider har sedan lång tid successivt ökat. Denna ökning har sin grund i värdeökningen av omsättningen, högre skattesatser och en breddad skattebas. Av praktiska skäl kan en skatt av detta slag inte betalas till staten i samband med varje skattepliktig händelse. Oftast är det leveransen

eller faktureringen av en vara eller tillhandahållandet tjänst

av en som

ger upphov till skyldigheten att redovisa skatt. Under den tid den

som

skattskyldige kan hålla inne skattemedlen förbättras likviditeten i verksamheten. Den skattskyldige kan tillgodogöra sig ränta eller begränsa räntebelastningen på rörelsekapitalet.

. RGK och RRV har kommit fram till att det bör finnas förutsätt-

ningar att som huvudregel tillämpa enmånadsredovisning mervär-

desskatt se avsnitt 3.3. Undantag görs då för de skattskyldiga

som

i dag har kalenderår som redovisningsperiod. En redovisningsperiod

om en månad används för Övrigt redan i dag i vissa fall. Den ord-

ningen tillämpas i regel av skattskyldiga för vilka den ingående skatten

överstiger den utgående skatten och således har fordran på som en

Skattemyndigheten på det överskjutande beloppet. Från och med årsskiftet 199495 används vidare enmånadsredovisning sådana

skattskyldiga som bedriver handel inom EG prop. 199495:57, bet. l99495:SkU7, rskr. 199495: 151. Av det ijanuari 1995 sammanlagda antalet registrerade skattskyldiga, 440 000, hade 41 000 skatt-

ca ca

skyldiga en redovisningsperiod månad, 352 000 skattskyldi-

om en ca

ga en redovisningsperiod om två månader och ca 47 000 skattskyldiga kalenderår som redovisningsperiod. I ett nytt samordnat uppbördssystem kommer skattskyldiga är

som registrerade till mervärdesskatt i många fall lämna redovisning för att

Nya redovisnings- och betalningstidpunkter sou 1995:12

innehållen preliminär skatt och arbetsgivaravgifter varje månad. Möjlighet kan komma att finnas till kvittningar i anslutning till den

första förfallodagen. En inbetalning källskatt och arbetsgivaravav gifter skulle i så fall antingen reduceras eller kvittas mot en fordran på staten avseende överskjutande ingående mervärdesskatt. Om man

till grundtankarna bakom skattekontosystemet se avsnitt 4.2,

ser nämligen att skatter och avgifter skall behandlas på ett enhetligt sätt, är det väsentlig fördel även mervärdesskatt redovisas och been om

talas varje månad. Redovisningarna och i viss mån även betalningarna

kan då samordnas. Den administrativa hanteringen förenklas för såväl

den skattskyldige skatteforvaltningen. Nuvarande undantag be-

som

träffande skattskyldiga med skattepliktig årsomsättning som inte

en överstiger 200 000 kronor bör emellertid av praktiska skäl kvarstå. Den övergång till att huvudregel tillämpa en redovisningsperiod som månad för mervärdesskatt vi härmed föreslår innebär om om en som

den för sig att den genomsnittliga kredittiden i mervärdesskattesys-

ses temet begränsas till omkring 50 dagar. Genom enhetlighet i fråga om

redovisningsperiodens längd undanröjs vidare den snedvridning i konkurrenshänseende som skulle kunna bli följden av om exempelvis före-

tag med likartade verksamheter tillämpar olika redovisningsperioder.

Redovisnings- och betalningstidpuizkterz

Enligt RGK och RRV finns det förutsättningar för en tidigareläggning redovisnings- och betalningstidpunkten för mervärdesskatt även om av

effekterna för de skattskyldiga i finansiellt hänseende anses kunna bli

stora. Som redovisats i det föregående anser RGK och RRV att även små företag och företag med geografiskt spridd verksamhet kan redovisa mervärdesskatt den 18 varje månad.

Vid valet av förfallodag för mervärdesskatten väger enligt vårt

uppdrag på sätt som beträffande källskatt och arbetsgivarav- - samma

gifter inriktningen mot att begränsa kredittiderna i uppbördssyste-

met och således de statsfmansiella effekterna tungt. Hänsyn måste

emellertid tas också till att den betalningsskyldige skall ges rimlig tid

att åstadkomma en korrekt redovisning.

Möjligheterna för den skattskyldige i sistnämnda hänseende hänger

samman med när de uppgifter som skall lämnas till Skattemyndigheten finns tillgängliga. De uppgifter om den skattepliktiga omsättningen av och tjänster behövs för redovisningen till mervärdesskatt varor som

hämtas den skattskyldiges bokföring. Med hänsyn till att varje

skattepliktig affárshändelse intill redovisningsperiodens utgång skall beaktas behöver den skattskyldige i regel viss tid efter periodens

sou 1995:12 Nya redovisnings- och betalningstidpunlcter

utgång för att ta fram och ställa de uppgifter skall redosamman som visas. Särskilt i samband med årsskiften eller vid andra boksluts-

tidpunkter kan krävas längre tid än för redovisningen. Nämnas

annars

här kan att vissa skattskyldiga har överskjutande ingående

som en

mervärdesskatt redan i dag fullgör sin redovisningsskyldighet någon av de första dagarna efter redovisningsperiodens utgång.

Efter en sammanvägning i första hand nämnda faktorer är det vår av

bedömning att förfallodagen för mervärdesskatt i detta skede inte bör läggas tidigare än den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång. Med utgångspunkt i de administrativa förutsättningarna för den skattskyldiges redovisning åstadkoms enligt vår mening med den 20 som betalningstidpunkt en rimlig förkortning kredittiden för betal-

av ningar av mervärdesskatL Med beaktande även förslaget av om en-

månadsredovisning blir kredittiden i genomsnitt

35 dagar. Den genom-

snittliga kredittiden speglar emellertid inte de variationer kan

som förekomma i det enskilda fallet. I praktiken kommer kredittiden att variera mellan 20 50 dagar. Framhållas bör även betalnings- - att en

dag den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång olika skäl

får återverkningar på de skattskyldigas likviditetssituation. Det har bl.a. sin grund i de fakturerings- och betalningsrutiner i dag i

som

många fall används. Om den skattskyldige före betalningsdagen den

20 skall ha fått betalt enligt faktureringen under redovisningsperioden så att hela det utgående mervärdesskattebeloppet finns tillgängligt för inbetalning till Skattemyndigheten senast nämnda dag förutsätts i princip dels löpande fakturering under redovisningsperioden, dels betalningsfrister på längst 20 dagar på fakturor sänds inför

som ut ett månadsskifte. I sammanhanget skall emellertid beaktas även de regelmässigt förekommande avdragen för ingående mervärdesskatt som re-

ducerar den skattskyldiges inbetalning skatt. Vidare kan den

skattskyldige räkna sig till godo ränta influtna skattebelopp, eftersom dessa disponeras under tiden fram till inbetalningstidpunkten.

Likviditetseffekterna i olika enskilda fall torde komma uppvisa att stora variationer. I augusti månad gäller för mervärdesskatt för närvarande den 20

som betalningsdag. De betalningar som skall göras då redovis-

avser

ningsperioden maj juni. Som motiv till denna senarelagda betal-

ningstidpunkt har åberopats svårigheter för de skattskyldiga redo-

att

visa och betala i anslutning till semesterperioden. Något motsvarande undantag gäller inte för betalning källskatt och arbetsgivaravgifter.

1 Jfr Skattekreditutredningens betänkande Kortare kreditlid för mervärdesskatt m.m. Ds B 1982:12.

Nya redovisnings- och betalningstidpunkter sou 1995:12

Med hänsyn härtill och till enhetlig ordning så långt möjligt bör att en eftersträvas bör någon utsträckt betalningsfrist för mervärdesskatt under sommarperioden inte längre tillämpas. De ekonomiska effekterna ändrad redovisnings- och betalav en

ningsperiod samt betalningstidpunkt för mervärdesskatt kan sammanfattas följande vidare avsnitt 5. En övergång till månads-

enligt se

redovisning ökade årliga ränteinkomster för staten på brutto ca ger

450 mkr kalkylränta 8 %. Tidigareläggningen av betalningstidpunk-

till den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång ger ökade ten årliga ränteinkomster på i storleksordningen 450 mkr brutto. Den sam-

manlagda långsiktiga årliga inkomstförstärkningen för staten, dvs.

nettoeffekten dessa förändringar, kan beräknas till ca 450 mkr. av

Under genomförandeåret uppstår vidare en kassamässig engångseffekt för på 10 200 mkr. Konsekvenserna för de skattskyldiga i

staten ca

form ökade ränteutgifter och likviditetsindragning kan sammantaget

beräknas minst mot nyssnämnda effekter för staten.

svara

sou 1995:12 Konsekvenser och genomförande

5 Förslagens konsekvenser och genomförande

5.1 Ränte- och

budgeteffekter för staten

Under år 1994 inbetalades 162 mdkr i mervärdesskatt till skatteca myndigheterna och 93 mdkr till tullmyndigheterna. Mervärdesskatt ca utbetalades med 117 mdkr under period. ca samma

I dag redovisar ca 352 000 av sammanlagt 440 000 skattskyldiga

mervärdesskatt varannan månad. En övergång till månadsredovisning innebär en minskad kredittid för de skattskyldiga och härmed ökade

årliga ränteinkomster för staten. Ränteinkomsterna kan brutto beräknas

till ca 450 mkr per år kalkylränta 8 %.

Även

en tidigareläggning av betalningstidpunkten till den 20 i månaden efter redovisningsperiodens utgång minskar kredittiden i mervärdesskattesystemet. De ökade årliga ränteinkomsterna för staten av tidigareläggningen uppgår till ca 450 mkr brutto.

De sammanlagda ökade bruttoränteinkomsterna kan således beräknas till ca 900 mkr per år.

Beräkningarna av de finansiella effekterna har gjorts utifrån

gällande förhållanden. Om hänsyn tas även till trendmässig höjning

av prisnivån och en viss volymutveckling de skattskyldigas

av omsättning kan de finansiella helårseffekterna redan på kort sikt väntas bli något större än de nyss angivna. En stor del av bruttoränteinkomsterna För staten kan antas motsvaras

av ökade kostnader för de skattskyldiga. Kostnaderna kan utgöras

av minskade ränteinkomster eller ökade ränteutgifter rörelsekapitalet. Det kan också bli fråga om ökade administrativa kostnader för-.att

klara kortare redovisnings- och betalningsperioder. Kostnaderna

sammantaget för de skattskyldiga leder i sin tur till ett minskat skatteunderlag och lägre inkomstskatter. Den långsiktiga årliga budgetförstärkningen, dvs. nettoeffekten förkortade redovisnings-

och betalningsperioder för den offentliga sektorn, kan denna

mot

bakgrund beräknas till ca 450 mkr. De förkortade redovisnings- och betalningsperioderna för under omläggningsåret med sig en positiv engångseffekt statsbudgeten på ca 10 200 mkr. Effekten uppkommer de skattskyldiga

genom att som

går över från två till en månads redovisningsperiod och för vilka

Konsekvenser och genomförande sou 1995:12

betalningsperioden förkortas kommer att redovisa skatt för en ytterligare redovisningsperiod detta budgetår.

5.2 Konsekvenser för de skattskyldiga

För de skattskyldiga medför förslagen kortare redovisnings- och

om betalningsperioder både kostnads- och likviditetseffekter. Konsekven-

för de skattskyldiga i form ökade ränteutgifter och likvidi-

serna av tetsindragning kan sammantaget beräknas till ca 900 mkr kalkylränta 8 % resp. ca 10 900 mkr. Såväl övergången till enmånadsredovisning för dem som i dag redo-

visar mervärdesskatt för tvåmånadersperioder som tidigareläggningen betalningstidpunkten för mervärdesskatt påverkar näringslivets

av likviditet. Vilka likviditetseffekter uppstår i det enskilda fallet är som

emellertid svårt att bedöma. Det beror bl.a. anpassningen till

den ordningen sker ett ökat utnyttjande annan kredit-

nya genom av givare än staten eller minskade egna behållningar. genom

Som nämnts i det tidigare avsnitt 4.3.2 spelar de fakturerings- och betalningsrutiner används när det gäller de ekonomiska kon-

som

sekvenserna tidigarelagd betalningstidpunkt. Om den skattskyldi-

av en före betalningsdagen den 20 skall ha fått betalt enligt faktureringen ge under redovisningsperioden så att hela det utgående mervärdesskatte-

beloppet finns tillgängligt för inbetalning till Skattemyndigheten senast nämnda dag förutsätts i princip dels löpande fakturering under redo-

visningsperioden, dels betalningsfrister längst 20 dagar de fakturor sänds ut i anslutning till ett månadsskifte. l sammanhanget som kan emellertid noteras de regelmässigt förekommande avdragen för ingående mervärdesskatt reducerar den skattskyldiges inbetalning. som

Den skattskyldige kan också räkna sig till godo ränta på influtna

skattebelopp, eftersom dessa disponeras under tiden fram till inbe-

talningstidpunkten. För skattskyldiga har överskjutande ingående mervärdesskatt

som en och tillämpar tvåmånadersredovisning ger förslagen vidare räntevinster

och ett likviditetstillskott, eftersom redovisningsperioden förkortas till

månad. Dessa positiva effekter kommer att märkas exempelvis i en

investeringssituationer, dvs. särskilt i sammanhang då den skattskyldi-

ekonomiska förhållanden kan vara mer ansträngda än annars. ges

Förkortningen redovisningsperioden innebär att de skattskyldiga

av måste upprätta mervärdesskattedeklarationer varje månad i stället för

Det betyder att varje deklaration kommer att bygga på ett

varannan. mindre omfattande underlag och härmed bli något enklare att upprätta. Deklarationsarbetet kommer alltså i viss mån att utjämnas över tiden.

Konsekvenser och genomförande

Samtidigt ökar arbetsbelastningen för de skattskyldiga de fasta

genom moment som måste utföras vid varje deklarationstillfälle och således oftare än tidigare.

Förslaget om tidigareläggning av redovisnings- och betalningstidpunkten för mervärdesskatt innebär att de skattskyldiga förfogar

över kortare tid för arbetet med att upprätta sina mervärdesskattedeklarationer. Avgörande för hur lång tid deklarationsarbetet är hur tar

snabbt den skattskyldige kan fram underlaget för redovisnings-

perioden främst in- och utgående fakturor. De ekonomiska redo- -

visningssystemen hos de skattskyldiga är ofta uppbyggda för att tillgodose både företagsledningens krav på rapportering

och externa krav på redovisningen. Redovisningen av mervärdesskatt är härvid en

integrerad del av redovisningssystemen. Den förkortade betalningsperioden kan därför komma att ställa krav på effektivisering de

administrativa rutinerna hos många skattskyldiga. Särkilda problem får skattskyldiga med geografiskt spridda enheter. Betydande ändringar

nuvarande redovisningsrutiner kan krävas för vissa dessa

m.m. av

skattskyldiga. För skattskyldiga som anlitar redovisningsbyråer för sin mervärdesskatteredovisning innebär en övergång till enmånadsredovisning att de måste lämna underlaget till redovisningsbyråerna varje

månad. Om detta för närvarande görs månad uppkommer varannan ökat arbete och uppstår högre kostnader.

De administrativa kostnader följer förslagen ändrade

som av om

betalningstidpunkter kan antas variera mellan olika skattskyldiga.

Kostnaderna påverkas exempelvis verksamhetens omfattning och av vilka rutiner manuella eller datoriserade i dag används vid -- - som

skatteredovisningen. De sammantagna kostnaderna de admini-

av strativa anpassningar förslagen kräver är därför svåra som att ange.

De tidigarelagda redovisnings- och betalningstidpunkterna ställer högre krav på de redovisningsbyråer anlitas antal

som av ett stort

skattskyldiga ofta små eller medelstora företag. För redovisnings-

byråerna tillkommer arbete med redovisning mervärdesskatt under

de månader då sådana arbetsuppgifter för närvarande inte utförs. Detta

merarbete omfattar emellertid endast ett relativt begränsat antal av

redovisningsbyråernas klienter. Trots detta kan för att redovisningen

till mervärdesskatt skall kunna färdigställas tidigare krävas bl.a. de att

skattskyldiga levererar underlaget för redovisningen snabbare. Exempelvis skulle en successiv leverans bokföringsmaterialet eller ökat

utnyttjande av ADB-teknik underlätta arbetsplaneringen vid redovisningsbyråerna och ge dessa jämnare arbetsbelastning under måna-

en den. Särskilda krav ett ändrat arbetssätt kan vidare komma göra att sig gällande i samband med bokslutsarbetet.

Konsekvenser och genomförande sou 1995:12

5.3 Förslagens genomförande

5.3. 1 Ikraftträdandet

statsfinansiell synvinkel bör förslagen genomföras snarast. En Sett ur förkortning redovisnings- och betalningsperioderna för mervärdesav skatt innebär emellertid väsentliga förändringar för ett stort antal skatt- De administrativa rutinerna behöver justeras eller ändras. skyldiga. påverkas de skattskyldigas finansiella planering. För att ge de Vidare skattskyldiga rimlig tid vidta nödvändiga förberedelse- och anpassatt ningsátgárder bör de föreslagna förkortningarna av kredittiden för mervärdesskatt träda i kraft först vid årsskiftet 199596.

5.3.2 Informationsinsatser

Konsekvenserna för de skattskyldiga ändrade tidpunkter för redo-

av visning och betalning mervärdesskatt kräver att RSV sätter in särav skilda informationsinsatser. Ju tidigare information förändringarna om kan lämnas desto större förutsättningar finns för en smidig övergång till kortare redovisnings- och betalningsperioder. Bland annat kommer

övergångskostnaderna kunna hållas de skattskyldiga ges

att nere om rimlig åtgärder behövs inför begränsningarna tid att vidta de som av kredittiden.

5.3.3 Kostnad saspekter

Genomförandet förkortade redovisnings- och betalningsperioclei för av

mervärdesskatt enligt de förslag presenterats i det tidigare avsnitt

som 4.3.2 kräver ändringar de administrativa rutinerna m.m. inom av skatteförvaltningen. Det gäller bl.a. med hänsyn till att deklarationer skall lämnas varje månad de skattskyldiga i dag redovisar merav som värdesskatt för tvåmånadersperioder. Detta leder till ökade hanterings-

kostnader för skattemyndigheterna. De ökade kostnaderna skall emellertid i längre perspektiv. Inriktningen är nämligen att det nya

ses ett för redovisning och betalning skatter och avgifter skall systemet av i bruk vid årsskiftet 199798. Endast redovisningshandkunna tas en ling är då avsedd användas för bl.a. innehållen preliminär skatt och att

arbetsgivaravgifter mervärdesskatt. Någon särskiljbar merkostnad

samt mervärdesskattedeklarationer varje månad uppkomför att ta hand om mer då inte längre.

sou 1995:12 Konsekvenser och genomförande

Det större antalet deklarationer kommer att medföra att behovet av kontrollinsatser ökar. Inte minst gäller det i fråga den ökning om som kan förväntas av antalet deklarationer med begäran om återbetalning

av överskjutande ingående mervärdesskatt. De tidigarelagda betal-

ningstidpunkterna innebär vidare att den tid som de skattskyldiga förfogar över för att färdigställa och ge sina mervärdesskattedeklarationer förkortas. Detta kan leda till en viss ökning antalet felav aktiga deklarationer och betalningar och härmed kontrollinsatäven av

ser och rättelseåtgärder. Dessutom kan ett begränsat antal skattskyldiga

under en övergångsperiod antas komma att redovisa och betala mervärdesskatt felaktigt på så sätt att de följer äldre bestämmelser. Även detta kommer i ett inledande skede att ta vissa begränsade resurser i

anspråk för skatteförvaltningen. Till det sagda kommer behovet

nyss av särskilda informationsinsatser beträffande både de ändrade redovisningsperioderna och betalningstidpunkterna.

De merkostnader för skatteförvaltningen som förslagen för med sig

kan såvitt avser den administrativa hanteringen ett ökat antal dekav larationer m.m. beräknas till ca 30 mkr år. I samband med per genomförandet uppkommer vidare kostnader for i första hand information och omställning av tekniska system. Dessa engångskostnader kan uppskattas till ca 1,5 mkr.

sou 1995: 12 Författningskommentarer

6 Författningskommentarer

Hela regelsystemet på uppbördsområdet är för närvarande föremål för en genomgripande översyn. I direktiven för Skattebetalningsutred-

ningen sägs bl.a. att det skall utarbetas uppbördslag dir. en ny

1993:22. Den nya författningsregleringen skall för i

vara gemensam

första hand direkta skatter och socialavgifter. Även uppbördsregler rö-

rande mervärdesskatten skall omfattas det regelverket. I av nya samband härmed skall systematiken och överskådligheten i den nuvarande regleringen ses över. Också terminologiska frågor skall övervägas.

Detta utredningsarbete pågår för närvarande i anslutning till överväganden rörande utformningen ett nytt system för redovisning och

betalning av skatter och avgifter. Med hänsyn härtill innefattar de författningsförslag som nu läggs fram inte annat än vad som är nödvändigt för genomförandet av de i detta betänkande framlagda förslagen.

Mervärdesskattelagen

14 kap. 8 a, 9 och 10 §§

Ändringarna i paragraferna motiveras av övergången till att redovis-

ningsperioden för mervärdesskatt som huvudregel skall

vara en månad. Som framgår av 8 a § kvarstår möjligheten att redovisa mervär-

desskatt för helt kalenderår. I bestämmelsen uttryckligt att sådan

anges

skattskyldig som avses i 1 § andra stycket undantas från denna möjlighet. Härigenom undviks hänvisningen till 5 § andra meningen

avseende de fall då mervärdesskatt skall redovisas i särskild en deklaration för varje förvärv.

Författningskommentarer sou 1995:12

12§

I första stycket anges den nya tidpunkten för redovisning av mervärdesskatt. Den 20 i månaden efter utgången av den redovisningsperiod deklaration avser skall gälla som senaste dag att lämna som en deklarationen. Någon utsträckt tid för redovisning under sommarperioden skall inte längre tillämpas. Hänvisningen till 13 som upphävs, har därför utgått.

Föreskrifterna i andra stycket fall då skattskyldighet föreligger

avser

endast för förvärv av nya transportmedel eller punktskattepliktiga

Deklaration skall då lämnas för varje förvärv. Den nuvarande varor. fristen 35 dagar for redovisning i dessa fall ansluter till deklaraom tionstidpunkten den 5 i andra månaden efter redovisningsperiodens utgång. Den nuvarande inriktningen vid effektiviseringen systemet for av skatte- och avgiftsbetalningar är att samordna redovisningar och

betalningar av skatter och avgifter till två tidpunkter varje månad se

avsnitt 4.3.1. Med hänsyn härtill skall även i fall då skattskyldigheten

utgår från ett skattepliktigt förvärv tidpunkten den 20 i månaden gälla för redovisning av mervärdesskatt. Deklarationen skall således i dessa fall lämnas senast den 20 i månaden efter den månad under vilken det skattepliktiga förvärvet ägde rum. Föreskrifter om betalning av mervärdesskatt finns i bl.a. 16 kap. 1 Genom hänvisningen i denna paragraf till 14 kap. 12 § ändras även den senaste tidpunkten för betalning till den 20 i månaden efter utgången av den redovisningsperiod som betalningen avser.

J3§

Genom att bestämmelsen om förlängd redovisnings- och betalningsperiod upphävs kommer samma tidpunkt för redovisning och betalning

av mervärdesskatt att gälla årets alla månader.

30c§

Ändringen i bestämmelsen är en anpassning av tidpunkten för att

lämna periodiska sammanställningar till den nya redovisningstidpunkten i 12 Härigenom behålls den nuvarande enhetligheten i fråga om när redovisningshandlingar skall lämnas.

sou 1995: 12 Författningskommentarer

15 kap. 2 och 21 §§ samt 16 kap. I och 15 §§

Ändringen i paragraferna avser hänvisningen till 14 kap. 13

Eftersom någon utsträckt tid för redovisning eller betalning under sommarperioden inte längre skall tillämpas, har hänvisningen utgått.

Ikraftträdandebestämmelsen

De nya föreskrifterna skall träda i kraft den 1 januari 1996. Det

betyder att deklaration skall lämnas in och betalning fullgöras senast

den 20 januari 1996 for redovisningsperioden november och december 1995. Nästa redovisnings- och betalningstidpunkt blir den 20 februari 1996 avseende redovisningsperioden januari 1996.

Särskilt yttrande

Särskilt

yttrande

av experten Gunnar Johansson

l det nu föreliggande betänkandet lägger utredningen fram förslag till nya tidpunkter för redovisning och betalning av mervärdesskatt. Redovisningsperioden för mervärdesskatt föreslås bli förkortad till en

månad för skattskyldiga som i dag redovisar mervärdesskatt för två-

månadersperioder. Vidare föreslås att redovisning och betalning av mervärdesskatt skall ske senast den 20 i månaden efter utgången av den redovisningsperiod som redovisningen och betalningen avser.

Jag biträder inte den föreslagna ändringen av betalningstidpunkten.

Nuvarande regler om tidpunkterna för inbetalning av mervärdesskatt

bör behållas. Skälen härför utvecklar jag närmare i det följande.

Allmänna synpunkter

Regeringen beslöt den 8 december 1994 att utvidga utredningens ut-

redningsuppdrag till att omfatta också de indirekta skatterna. Samtidigt

angavs att förslag med förtur skall läggas fram om betalningstidpunkterna för dessa skatter. Utredningens uppdrag är att lägga fram förslag till effektivisering

av uppbördssystemet genom ökad enhetlighet och förenkling.

Bestämmandet av redovisningsperioder och betalningstidpunkter måste

därför ske så att de överensstämmer med denna inriktning. Hur den

slutliga utformningen blir av det nya samordnade systemet för redovisning och betalning av skatter och avgifter är emellertid ännu

inte klart. Det är därför enligt min mening olyckligt att i ett sådant

läge särbehandla frågorna om nya betalningstidpunkter. Det kan skapa problem i de fortsatta övervägandena. Enligt min uppfattning bör således beslut inbetalningstidom nya punkter för mervärdesskatt inte ske nu utan uppskjutas till ett senare skede av utredningsarbetet när bättre överblick kan erhållas över en hela det nya systemet.

Hur nära frågorna om betalningstidpunkter hänger samman med

andra delar av ett kommande nytt system illustreras av utredningens överväganden om återbetalning av överskjutande ingående mervärdesskatt. På detta område har utredningen funnit att förslag inte kan

Särskilt yttrande sou 1995:12

läggas fram nu eftersom vissa grundläggande moment i det nya systemet först måste klaras ut. De allt annat överskuggande motiven för utredningens förslag om ny tidpunkt för inbetalning av mervärdesskatt är statsfinansiella. Det har till synes gällt att till varje pris lägga fram förslag som ökar statens intäkter. Effekten av de framlagda förslagen för de skattskyldiga har spelat en underordnad roll för utredningen. Det saknas också överväganden om hur förslagets effekter på företagen i sin tur påverkar samhällsekonomin. Jag kommer i det följande att redovisa de skäl administrativa och -

ekonomiska som jag finner så starka att jag inte kan ställa mig ba-

kom utredningsförslaget.

Administrativa skäl

I fråga om företagens administrativa förutsättningar för en tidigareläggning av inbetalningstidpunkten för mervärdesskatt åberopar utredningen Riksgäldskontorets rapport från februari 1993. Enligt denna rapport skulle möjligheter väl föreligga att klara en tidigareläggning. Riksgäldskontorets slutsatser bygger på ett antal intervjuer dels med

företag som själva ombesörjer redovisning, deklaration och inbetalning

av mervärdesskatt, dels med redovisningsbyråer som utför alla eller vissa av dessa uppgifter främst för mindre företag. Dessutom ges

exempel på redovisningssystem och rutiner i några fiktiva företag.

I rapporten redovisas inte vilka frågor som ställts till de intervjuade

och inte heller något om hur svaren utfallit. Det lämnas ingen uppgift

om vilken eller vilka branscher de intervjuade företagen tillhör. Vidare synes ett mycket litet antal företag ha blivit intervjuade.

Kompletterande uppgifter har muntligen lämnats till Skattebetal-

ningsutredningen av den av Riksgäldskontoret anlitade utredningsmannen. Dessa har inte föranlett mig att ändra min uppfattning om utredningen. Den håller inte sådan kvalitet att den kan läggas till grund för en bedömning av de administrativa förutsättningarna för företagen att klara en tidigareläggning av redovisnings- och betalningstidpunkten. För att framför allt bättre kunskap om hur revisions- och redovis-

ningsbyråerna skulle påverkas av tidigareläggningen begärdejag under

utredningsarbetets gång att en hearing skulle hållas med företrädare för revisorer och redovisningsmedhjälpare. Tyvärr fick jag inget gehör för min begäran. Problemen med tidigareläggningen är naturligtvis störst för de företag som anlitar biträde för redovisningstjänster. Men också bland

de företag som själva hanterar sin redovisning ger tidigareläggningen

sou 1995:12 Särskilt yttrande

problem. Även i företag med administrativ mognad måste stora stor det finnas tid för avstämningar och kontroller. Mervärdesskattedeklarationen är en definitiv deklaration och uppgiftslämnandet är straffsanktionerat. Deklarationen måste alltså vara korrekt från början. Att upprätta en mervärdesskattedeklaration består inte endast av ett mekaniskt hanterande av ett siffermaterial på ett visst sätt. Ofta måste en kvalificerad skatterättslig bedömning göras av vissa transaktioner innan deklarationen kan avlämnas. Sådana bedömningar kan behöva ske i samråd med utomstående skatterättslig expertis. Alldeles särskilt gäller detta EU-handeln med dess komplicerade lagstiftningsstrukturer. Reglerna måste därför ge tillräckligt med tid även för sådana åtgärder. Tidigareläggningen skapar som nämnts ovan de största prob- - -lemen för alla de företag, förmodligen fler än 100 000, som för sin redovisning och för upprättande av mervärdesskattedeklarationer an-

litar revisions- eller redovisningsbyrå.

Samarbetet mellan redovisnings- resp. revisionsbyrå och företagen kan se något olika ut beroende på vilka tjänster som byrån biträder med. Det typiska samarbetet torde emellertid se ut följande sätt. Företaget upprättar självt grundbokföringen. Efter månadens utgång

lämnas denna till byrån som kontrollerar grundbokföringen mot veri-

fikationerna och gör de rättelser som erfordras. Det arbetet kan normalt inte påbörjas förrän kontoutdrag och liknande material erhållits från banken. Detta sker först omkring den 7 8 i månaden efter bok- föringsmånaden. Med tanke på postgången kan byrån börja sitt arbete först omkring den 10. Efter genomgång och kontroll av grundbokföringen sker den vidare bearbetningen i form av framtagande av huvudbokslistor och övriga

rapporter, exempelvis mervärdesskatterapporter. Ytterligare kontroller

och avstämningar tar därefter vid innan en mervärdesskattedeklaration kan upprättas. Den måste sändas till företaget senast omkring den 15 16 för att företaget säkert skall ha mottagit den i god tid före betalningen den 20. Bland de allra minsta företagen förekommer det att byrån också hjälper till med grundbokföringen. För att möjliggöra en sådan arbetsordning medger bokföringslagen att grundbokföring med undantag för kontanta transaktioner får ske månadsvis prop. 1975: 104 s. 164. Inte

heller i detta fall kan byrån påbörja sitt arbete förrän omkring den 10. Av beskrivningen framgår att byrån endast har högst 5 6 arbets-

dagar till sitt förfogande för att utföra det arbete som behövs för att upprätta mervärdesskattedeklarationen. Byråerna biträder normalt ett stort antal företag. Det är därför nödvändigt att sprida ut uppdragen över tiden. Om den möjligheten försvinner leder det till att ett stort

Särskilt yttrande sou 1995:12

antal företag inte kan få kompetent hjälp med mervärdesskatteredovisningen. Senast frågan om förkortade betalningsperioder i mervärdesskattesystemet var föremål för behandling var i betänkandet Kortare kre-

dittid för mervärdeskatt m.m. Ds B 1982:12, avgivet av Skatte-

kreditutredningen. I det betänkandet föreslogs att betalningsperioderna skulle förkortas till 25 dagar med undantag för de redovisningsperioder som utgår ijuni och december. Skälet till att utredningen valt den 25 var att man insåg att de andra diskuterade tidpunkterna, den 14 eller 21, framstod som fullkomligt omöjliga. Under utredningsarbetets gång undersökte Sveriges Industriförbund bl.a. förutsättningarna att deklarera och betala skatten alternativt den 21 och 28. Helt samstäm-

migt intygades att den 21 var helt otänkbart bl.a. därför att det sak-

nades möjligheter att fram ett tillförlitligt sifferunderlag. Den 28 avvisades också ett alternativ till nuvarande ordning. Även som en ändring till den 28 skulle med bibehållande av god och säker redovisning vara mycket svår att genomföra. Mot bakgrund av de påföljder i form av skattetillägg som drabbar den som upprättar felaktig mervärdesskattedeklaration kände berörda personer en mycket stark oro för att förkortningen kunde medföra att deklarationen skulle grunda sig på alltför ofullständigt underlag. Förhållandena nu skiljer sig inte från de som rådde år 1982. Samma oro som den som kom till uttryck år 1982 finns i dag. Utredningens förslag skulle om det genomförs upplevas som ett ogrundat - underkännande av de personer i företagen och på revisions- och redovisningsbyråerna som samvetsgrant och noggrant medverkar i statens mervärdesskatteuppbörd. I utredningens förslag ligger också att den särskilda regeln om fördröjd inbetalningstidpunkt slopas för den redovisningsperiod som utgår den 30 juni. Regeln kom till för att möjliggöra att personalen på företagens ekonomiavdelningar och revisions- och redovisningsbyråer kunde ta ut sin semester under juli månad utan hinder arbetet med av mervärdesskattedeklarationen. Som skäl för sitt förslag på denna punkt anför utredningen att något motsvarande undantag inte gäller för betalning av källskatt och arbetsgivaravgifter. Med hänsyn härtill och till att en enhetlig ordning så långt möjligt bör eftersträvas bör någon utsträckt betalningsfrist för mervärdesskatt inte längre tillämpas. Jämförelsen med uppbördsredovisningen av källskatter och avgifter förstår jag inte. Underlaget för denna är ett helt annat än för redovisningen av mervärdesskatten. Man måste komma ihåg att mervärdesskatteredovisningen bygger på bokföringen samtliga affärsav händelser i verksamheten medan källskatte- och avgiftsuppbörden i normalfallet bygger på redovisningen av ett enda utgiftsslag.

sou 1995:12 Särskilt yttrande

Med sitt förslag visar utredningen en total okänslighet och oförståelse för många människors behov och önskan av semester under juli månad. I praktiken medför förslaget ett slags semesterförbud under juli månad för tusentals människor som arbetar med redovisning i företag och på revisions- och redovisningsbyråer. Förslaget är därför helt oacceptabelt. Jämfört med våra grannländer i Norden skulle utredningens förslag om det genomförs framstå som helt unikt. -- - I Finland tillämpas fr.o.m. 1995 enmånadersredovisning. Deklaration skall avges och skatt inbetalas senast den 15 i den andra månaden efter redovisningsperiodens utgång. I Norge skall deklaration lämnas varannan månad. Skatten betalas senast den 10 i andra månaden efter redovisningsperiodens utgång. I Danmark redovisas mervärdesskatten i huvudsak kvartalsvis. Skatten betalas senast den 10 i andra månaden efter utgången av redovisningsperioden. I inget av våra grannländer förs enligt vad jag känner till några diskussioner om tidigareläggning av inbetalningstidpunkter. En fråga som utredningen över huvud taget inte har berört är konsekvenserna i administrativt hänseende av vårt medlemskap i EU. De svenska företagen redovisar fr.o.m. den 1 januari 1995 mervärdesskatten efter ett delvis nytt mönster genom anpassningen till den

övergångsordning som råder inom EU. Det kan på mycket goda grun-

der antas att det nya redovisningssättet kräver mer arbete. Specifikationsgraden i mervärdesskattedeklarationen har ökat. De materiella reglerna har vidare komplicerats avsevärt, vilket innebär att behovet av experthjälp ökat kraftigt. Det blir med andra 0rd mer tidsödande än tidigare att upprätta deklarationen. Under en lång anpassningsperiod som minst kommer att sträcka sig på nästa år förstärks dessa

effekter. Någon hänsyn till de nya förhållandena har utredningen inte

tagit. Det kan i detta sammanhang nämnas att Storbritannien såvitt jag erfarit förutsåg de problem som skulle uppkomma vid anpassningen till EG-reglerna och avskaffade sanktionsavgifterna under en l8-måna-

dersperiod.

Ekonomiska skäl

Övergången till månadsredovisning innebär enligt utredningen en

minskad kredittid för företagen och därigenom ökade årliga ränteinkomster för staten. Ränteinkomsterna har brutto beräknats till ca 450 mkr vid en kalkylränta om 8 procent. Tidigareläggningen av betal-

Särskilt yttrande sou 1995:12

ningstidpunkten till den 20 minskar också kredittiden och de ökade årliga ränteinkomsterna för staten har uppskattats till också ca 450 mkr. Likviditetsindragningen till staten under genomförandeáret har beräknats till ca 10,9 mkr. Konsekvenserna för företagen i form av ökade ränteutgifter och en ökad likviditetsbelastning kan beräknas minst motsvara de nyssnämnda effekterna för staten. Bedömningen av de ekonomiska effekterna for företagen måste också ske mot bakgrund av redan genomförda reformer på uppbördsområdet. Under 1994 ändrades uppbörden av F-skatt till

månadsredovisning och fr.o.m. 1995 har uppbörden av källskatt och arbetsgivaravgifter tidigarelagts.

De sammanlagda effekterna av samtliga ändringar genomförda och föreslagna framgår av nedanstående sammanställning. -- Förändringen inbetalningstidpunkten för vissa punktskatter har inte av medtagits eftersom den berör ett litet antal företag.

Ränteeffekt Likviditets-

brutto indragning

per år mdkr mdkr

1 Förändringen av

uppbörden av

F-skatt 0,2 2,5

2 Förändringen av uppbörden av källskatt och arbetsgivaravgifter 0,5 6,0

3 Föreslagen förändring av mervärdesskatteuppbörden Q9 10,9

Summa 1,§ 19,4

Under loppet av ett par år ökar kostnaderna för företagen grund av

administrativa omläggningar av uppbördssystemen med ca 1,6 miljar-

der kronor. Mest betungande torde den kostnadsökningen bli för de

mindre företagen, som redan har en pressad ekonomisk situation.

sou 1995:12 Särskilt yttrande

Likviditetsindragningen uppgår till stora belopp. Innebörden av indragningen är att rörelsekapitalet minskar med motsvarande belopp. Om avtappningen inte ersätts med antingen nyupplåning eller tillskott av eget kapital minskar företagens möjligheter till tillväxt och expansion. För många företag, framför allt de mindre, står inte låneeller tillskottsmöjligheten till buds. Tillväxten av de mindre företagen, som är så viktig för hela samhällsekonomin, kommer därför sannolikt att avsevärt försvåras. Man kan heller inte utesluta att antalet konkurser kommer att öka. För att få något grepp om hur stor likviditetsindragningen egentligen är kan den jämföras med storleken det totala rörelsekapitalet av i företagen. Uppgifter finns tillgängliga för bolagssektorn SNIkoderna 1 9 avseende år 1992 källa: SCB: Företagen 1992. Vid utgången av detta år uppgick totala summan för omsättningstillgångar till 1 146 759 mkr. De kortfristiga skulderna uppgick vid samma tidpunkt till 935 033 mkr. Skillnaden, eller rörelsekapitalet, blir 211 726 mkr. Mot bakgrund av dessa uppgifter kan konstateras att det är fråga om betydande belopp både relativt och i absoluta tal som företagen mister på grund de redan genomförda och föreslagna av nu förändringarna. Genom förslaget ökar företagens fullgörandekostnader ytterligare. Av hela den beräknade kostnaden för skattesystemet på 14 milca jarder kronor uppskattas endast 5 miljarder kronor falla skatte- och uppbördsmyndigheterna. Redan i dag står främst företagen för den allra största kostnaden, ca 9 miljarder kronor. Detta är redan en extrem övervältring på företagen av statens kostnader för att få in skatterna. Genom förslaget skulle denna övervältring ytterligare förstärkas. Det finns ytterligare en konsekvens av utredningens förslag som inte framgår av ovanstående redovisning och som utredningen inte beaktat. Mervärdesskatten är en flerledsskatt skall träffa konsumtionen. som Företagens roll i uppbördssystemet är uppbördsmannens. Det utmärkande för en uppbördsman är att han har till uppgift att uppbära och redovisa de medel han uppburit. Översatt till mervärdesskattesyssom temet innebär det att företagen skall kunna skattebeloppen från sina kunder innan de själva har att redovisa dem till staten. Hittills har systemet fungerat tämligen väl i detta avseende. Betalning för fakturor som utsänts i slutet av en redovisningsperiod har hunnit flyta in före tidpunkten för skatteredovisningen. Med utredningens förslag riskerar många företag att hamna i den situationen att skatten skall levereras in innan den erhållits. Speciellt hårt drabbar detta företag inom branscher med höga förädlingsvärden, dvs. tjänsteföretag och kunskapsföretag. En sådan ordning innebärande förskottering skaten av

Särskilt yttrande sou 1995:12

ten torde komma att leda till förkortade betalnings- och kredittider i hela samhället. Det leder i sin tur till ökade räntekostnader, betalningssvårigheter och t.0.m. betalningsinställelser. Den samhällsekonomiska kostnaden härav kan mycket väl komma att överstiga den kortsiktiga statsfrnansiella inkomstförstärkningen. Något försök att uppskatta dessa kostnader har över huvud taget inte gjorts av utredningen. Också den offentliga sektorn kan komma att drabbas. Kompenserande åtgärder av olika slag också gentemot sådana avnämare

som t.ex. stat, kommun och landsting torde bli följden. Åtgärderna

kan t.ex. bestå i förkortade kredittider. En konsekvens härav är natur-

ligtvis ett inkomstbortfall for det allmänna. Inte heller denna typ av

statsfmansiella effekter har utredningen beaktat.

Statens offentliga utredningar

1995 Kronologisk förteckning

Ett renodlatnäringsförbud.N. . Arbetsföretag En ny möjlighetför arbetslösa.A. . v Gröndiesel miljö- ochhälsorisker.Fi.

Långtidsutredningen1995.Fi. . Vårdenssvåraval. . slutbetänkande Prioriteringsutredningen. av S.

Muskövarvetsframtid.Fö. . Obligatoriskaarbetsplatskontakter Förarbetslösa.A. . Pensionsrättigheter ochbodelning.Ju. . Fullt ekonomisktarbetsgivaransvar. Fi. . Översyn skattebrottslagen.Fi. av

. l Nya konsumentregler.Ju.

12.Mervärdesskatt Nya tidpunkterför

redovisningochbetalning.Fi.

1995 Statens offentliga utredningar

Systematisk förteckning

Justitiedepartementet Pensionsrâttigheter och bodelning. [8] Nya konsumentregler. Försvarsdepartementet Muskövarvets framtid.[6] Socialdepartementet Vårdens svåra val. Slutbetänkande av Prioriteringsutredningen. [5] Finansdepartementet Grön diesel- miljö- ochhälsorisker. [3] Långtidsutredningen 1995.[4] Fullt ekonomisktarbetsgivaransvar. [9] Översyn av skattebrottslagen. [10] Mervärdesskatt Nya tidpunkter för redovisning ochbetalning. [12] Arbetsmarknadsdepartementet Arbetsfdretag Enny - möjlighet för arbetslösa.[2] Obligatoriska arbetsplatskontakter för arbetslösa. [7] Näringsdepartementet Ett renodlat nâringsförbud. [l]