Kontroll, reavinst, värdepapper : delbetänkande

Ur KB:s samlingar

Digitaliserad år 2015

M flm

Statens offentliga utredningar WW 1997:27

W Finansdepartementet

Kontroll

ReaVinst

Värdepapper

Delbetänkande av Skattekontrollutredningen

Stockholm 1997

M m O Ö W Öcc- J

WN

um Statens offentliga utredningar

WW 1997:27

W Finansdepartementet

Kontroll

Reavinst

Värdepapper

Delbetänkande Skattekontrollutredningen

av Stockholm 1997

SOU Ds kan köpas från Fritzes kundtjänst. För remissutsändningar av SOU och Ds svarar och Fritzes, Offentliga Publikationer, på uppdrag Regeringskansliets förvaltningsavdelning. av

Beställningsadress: Fritzes kundtjänst 106 47 Stockholm Orderfax: 08-690 91 91 Ordertel: 08-690 91 90

Svara remiss. Hur och Varför. Statsrådsberedningen, 1993. En liten broschyr underlättar arbetet för den som skall svara remiss. - som Broschyren kan beställas hos: Regeringskansliets förvaltningsavdelning Distributionscentralen 103 33 Stockholm Fax: 08-405 10 10 Telefon: 08-405 10 25

ISBN 9l-38-20522-X ISSN O375-Z5OX GraphicSystemsAB. Göteborg1997

Till statsrådet Thomas Östros

Genom beslut den 26 januari 1995 bemyndigade regeringen chefen för Finansdepartementet att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att bl.a. göra en översyn av lagen 1990:325 om självdeklaration och

kontrolluppgifter.

Med stöd av detta bemyndigande förordnades fr.0.m. den 3 april

1995 numera statssekreteraren Claes Ljungh som särskild utredare. Som sakkunniga förordnades fr.0.m. den 1 maj 1995 regeringsrådet

Anders Swartling, departementsrådet Karin Almgren och departementsrâdet Peter Kindlund t.0.m. den 10 september 1995. Att som experter biträda utredningen förordnades fr.0.m. den 1 maj 1995 kammarrättsassessorn Christer Alexandersson, skattedirektören Gertrud Bågstam, hovrättsassessorn Lars Johan Eklund t.0.m. den 5

juli 1996, skattejuristen Kerstin Nyquist, skattedirektören Leif

Rosenfeld och kammarrättsassessorn Anita Saldén Enérus. Som ytterligare experter förordnades fr.0.m. den 16 augusti 1995 skattechefen Cecilia Gunne, fr.0.m. den ll september 1995 numera

departementsrâdet Lars Bergendal och fr.0.m. den 1 november 1996 departementssekreteraren Ellen Bramness Arvidsson.

Till sekreterare förordnades fr.0.m. den 1 maj 1995 rådmannen Rose Bergström t.0.m. den 17 november 1996 och kamrnarrättsasssessorn Ingegerd Bohlin. Som ytterligare sekreterare förordnades fr.0.m. den 1 februari 1996 kammarrättsassessorn Raymond Grankvist

och fr.0.m. den 1 augusti 1996 jur. kand. Magnus Elfström. Utredningen, som har antagit namnet Skattekontrollutredningen, lämnade i juni 1996 delbetänkandet Artikel 6 i Europakonventionen och skatteutredningen SOU 1996: l 16.

Utredningen får härmed överlämna ett andra delbetänkande Kontroll

Reavinst Värdepapper . Vid utarbetandet av betänkan-

det har Raymond Grankvist arbetat som sekreterare. Särskilt yttrande har avgetts av experterna Cecilia Gunne och Kerstin Nyquist. Yttrandet har fogats till betänkandet.

Stockholm i mars 1997

Claes Ljungh

/Raymond Grankvist

Innehållsförteckning

Förkortningar 11 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Sammanfattning 13 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Författningsförslag 21

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1 Förslag till lag ändring i lagen 1990:325 om

om

självdeklaration och kontrolluppgifter 21

. . . . . . . . . . . . .

2 Förslag till lag om ändring i lagen 1947:576 om

statlig inkomstskatt 34 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3 Förslag till lag om ändring i uppbördslagen

1953:272 43 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ..

4 Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen

1980:343 45 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ..

Inledning 49 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.1 Utredningsuppdraget 49

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.2 Utredningsarbetet 51

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2 Beskattning aktier och nuvarande kontrolluppgifts-

av skyldighet 53 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.1 Utvecklingen av de materiella reglerna 53

. . . . . . . . . . . . 2.2 Gällande rätt 54 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2.3 Alternativa beskattningsmetoder 55

. . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.1 Saldometoden 56 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.2 Innehavsmetoden 57 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.3 Omsmetoden 58 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.4 Aktie-för-aktie metoden 58 . . . . . . . . . . . . . . . .

2.4 Nuvarande uppgiftsskyldighet 59

. . . . . . . . . . . . . . . . .

2.4.1 Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust vid avyttring av andel i värdepappersfond 59

. . . . .

2.4.2 Kontrolluppgift om ersättning vid avyttring i

finansiella instrument 60 av . . . . . . . . . . . . . . .

3 Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust vid

avyttring aktier 63 av . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Bakgrund och behov av ändrade regler 63 . . . . . . . . . . . .

Innehållsförteckning

3.2 Allmänna utgångspunkter 64

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust lämnas av

Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag 65

. . . . . . . . . . . 3.3.1 Allmänt om VP-systemet 66 . . . . . . . . . . . . . . .

3.3.2 Närmare om aktiekontolagen 66

. . . . . . . . . . . .

3.3.3 Några uppgifter om vp-konton 68

. . . . . . . . . . .

3.3.4 VPC:s kontrolluppgiftsskyldighetm.m. 68

. . . . . .

3.3.5 Modell för vinstrapportering 68

. . . . . . . . . . . . .

3.4 Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust lämnas av

VPC och förvaltare 72 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.5 Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust lämnas av det värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota 73

. . . . .

3.6 Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust lämnas av

VPC och förvaltare utifrån en begränsad genomsnitts-

beräkning 74

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.7 överväganden 75

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten 79

. . . . . . . . Inledning 79 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Systemets huvuddrag 80

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2.1 Vilka aktier skall omfattas av systemet 80 . . . . . .

4.2.2 Vilka skattskyldiga skall omfattas av systemet 81

.

4.2.3 Hur skall systemet fungera 81

. . . . . . . . . . . . . 4.3 Nödvändiga uppgifter för att göra en korrekt

vinstberäkning 84 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.1 Köp och försäljning 84 . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.2 Byten 85 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 4.3.3 Benefika förvärv 86 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.3.4 Blandade fång 86

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.5 Blankningsaffärer 87 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.6 Samägda aktier 88 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.7 Förvärv av aktier genom ñssion m.m 90 . . . . . . . . 4.3.8 Fond- och nyemissioner 91 . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3.9 Konvertibla skuldebrev 93 . . . . . . . . . . . . . . . .

4.3.10 Skuldebrev förenade med optionsrätt 93

. . . . . . . . 4.3.1 Aktieoptioner 94 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 4.3.12 Konkurs 95 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 4.3.13 Likvidation 96 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 4.4 Närmare om privata överlåtelser 97 . . . . . . . . . . . . . . . . 4.5 Stickvärde för marknadsnoterade aktier 99 . . . . . . . . . . .

4.6 Registerfrågor 101

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4.7 lntegritets- och rättssäkerhetsaspekter 102

. . . . . . . . . . . . 4.8 Konsekvenser för handeln med aktier 104 . . . . . . . . . . . .

Innehållsförteckning

5 Beskattning av fordringar och nuvarande kontroll-

uppgiftsskyldighet 105

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Inledning 105 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Materiella regler 106 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2.1 Allmänt om inkomstslaget kapital 106 . . . . . . . . . 5.2.2 Beskattning av räntor 106 . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2.3 Reavinstbeskattning av fordringar 107 . . . . . . . . . 5.3 Gränsdragningen mellan ränta och reavinst 108 . . . . . . . . 5.3.1 Allmänt 108 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.3.2 Vilken betydelse har gränsdragningen enligt nuvarande lagstiftning 110

. . . . . . . . . . . . . . .

5.4 Nuvarande kontrolluppgiftsskyldighet 111

. . . . . . . . . . . . 5.4.1 Kontrolluppgift om inkomstränta 111 . . . . . . . . .

5.4.2 Kontrolluppgift om ersättning vid avyttring

av fordringar 114 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5 Obligationsmarknaden 116

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.1 Obligationer m.m. registrerade i VP-systemet 116

.

5.5.2 Stadshypoteks privatobligationer 117

. . . . . . . . .

5.5.3 Riksgäldskonto 118

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.6 Några typer av obligationer 118 . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.6.1 Kupongobligationer 119

. . . . . . . . . . . . . . . . .

5.6.2 Nollkupongsobligationer 119

. . . . . . . . . . . . . . 5.6.3 Aktieindexobligationer 120 . . . . . . . . . . . . . . . 5.6.4 Realränteobligationer 121 . . . . . . . . . . . . . . . .

6 Kontroll och beräkning av vinst vid avyttring av

fordringar 123 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 Allmänna utgångspunkter 123 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2 Vinstberäkningen Skattemyndigheten 124 görs av . . . . . . . 6.2.1 Inledning 125 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.2.2 Vilka fordringar skall omfattas av systemet 126

. . 6.2.3 Vilka skattskyldiga skall omfattas av systemet 127

6.2.4 Hur skall systemet fungera 127 . . . . . . . . . . . . 6.3 Stickvärde för marknadsnoterade fordringar 129 . . . . . . . . 6.4 Materiella frågor 131 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.4.1 Beskattning av fordringar enligt 29 § SIL 131 . . . .

6.4.2 Beskattning fordringar enligt 27 § SIL 135

av . . . . 6.4.3 Beskattning av fordringar enligt 30 § SIL 138 . . . .

6.5 Stadshypoteks privatobligationer 139

. . . . . . . . . . . . . . .

6.6 Riksgäldskonto 139

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Innehållsförteckning

Beskattning av optioner och terminer samt nuvarande

kontrolluppgipsskyldighet 141

. . . . . . . . . . . . . . . . . . .

7.1 Inledning 141

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2 Allmänt om optioner 141 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3 Reavinstbeskattning av optioner 144 . . . . . . . . . . . . . . . 7.3.1 Beskattning av innehavaren 144 . . . . . . . . . . . . 7.3.2 Beskattning av utfärdaren 145 . . . . . . . . . . . . . . 7.4 Allmänt om terminer 147 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5 Reavinstbeskattning av terminer 149 . . . . . . . . . . . . . . . 7.6 OM Stockholm AB 150 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

7.7 Nuvarande kontrolluppgiftsskyldighet 152

. . . . . . . . . . . .

En utökad kontrolluppgijisskyldighet vid options- och

terminsaffärer 153 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Allmänt 153 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vilken modell bör väljas 153 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.1 Inledning 153 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

8.2.2 Uppgift om vinst/förlust lämnas av OM eller

CCHB 154 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

8.2.3 Uppgift om vinst/förlust lämnas av värdepappersinstitut 155

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

8.3 Närmare om utredningens förslag 157

. . . . . . . . . . . . . . 8.3.1 Allmänt 157 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

8.3.2 Kontrolluppgift för optionsinnehavaren 159

. . . . .

8.3.3 Kontrolluppgift för optionsutfärdaren 161

. . . . . .

8.3.4 Kontrolluppgift vid tenninsaffárer 163

. . . . . . . .

Frågan om preliminär skatt på reavinster 165

. . . . . . . . . Allmänt 165 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Preliminär skatt på reavinst vid avyttring av aktier

och fordringar 166 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

9.3 Preliminär skatt pâ reavinst vid options- och terrnins-

affärer 167 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .i . . . . . . . 9.4 Preliminär skatt pâ reavinst vid avyttring av andel i

värdepappersfond 168

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10 Ekonomiska effekter 171

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1 Allmänna utgångspunkter 171 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.2 Reavinster beskattas i större utsträckning 173 . . . . . . . . . 10.3 Utökad kvittningsrätt 175 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.4 Ekonomiska effekter för skatteförvaltningen 175 . . . . . . . .

10.5 Övriga effekter samhällsekonomin 175

. . . . . . . . . . . . 10.6 Sammanfattning 176 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Innehållsförteckning

11 Ikraftträdande 177

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

12 Författningskømmentarer 179

. . . . . . . . . . . . . . . . . . .

12.1 Lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter 179

. . . . . 12.2 Lagen om statlig inkomstskatt 184 . . . . . . . . . . . . . . . .

12.3 Uppbördslagen 186

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

12.4 Skatteregisterlagen 186

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Särskilt yttrande 187 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Förkortningar

ABL Aktiebolagslagen 1975: 1385 AKL Aktiekontolagen 1989:827 Bet. Betänkande CCHB Clearing Control CC HB Dir. Kommittédirektiv Kap. Kapitel

KL Kommunalskattelagen 1928:370

LSK Lagen 1990:325 om självdeklaration och

kontrolluppgifter

Mom. Moment NU Näringsutskottet OM OM Stockholm Aktiebolag Prop. Proposition Ref. Referat Rskr. Riksdagens skrivelse RSV Riksskatteverket RÅ Regeringsrättens årsbok SCB Statistiska centralbyrån

SFS Svensk författningssamling

SIL Lagen 1947:576 statlig inkomstskatt om SkU Skatteutskottet SOU Statens offentliga utredningar VPC Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

UBL Uppbördslagen 1953:272

Sammanfattning

Skattekontrollutredningens huvudsakliga uppgift är att göra en översyn av lagen 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgifter, LSK. Som del i denna uppgift ingår att om möjligt utforma en obligato-

en

risk kontrolluppgiftsskyldighet om reavinster och reaförluster vid

avyttring aktier och andra finansiella instrument. I direktiven sägs av att utredningen, det inte bedöms olämpligt, bör redovisa frågan om om

kontrolluppgiftsskyldighet vid avyttring av finansiella instrument med

förtur. Utredningens bedömningar och förslag i denna del av uppdraget redovisas nu.

Allmänna utgångspunkter

Enligt direktiven skall utredningen i första hand utreda möjligheterna

att till stånd uppgiftsskyldighet som bygger pä den nuvarande

en huvudregeln för beräkning av reavinst och reaförlust vid avyttring av

:inansiella instrument: den s.k. genomsnittsmetoden. Genomsnittsmetoden komplicerat en kontrolluppgiftsskyldighet

eftersom den förutsätter kännedom den skattskyldiges anskaffom

iingsvärde för det totala innehavet det värdepapper som har

av tvyttrats.

De alternativa beskattningsmetoder som skulle kunna underlätta en controlluppgiftsskyldighet t.ex. en innehavsmetod eller en omsätt-

iingsmetod utgör dock enligt utredningens mening inte några ealistiska alternativ. Utredningen utgår således i sina överväganden

rån att genomsnittsmetoden skall behållas.

Aktier

Huvuddelen aktiehanteringen den svenska aktiemarknaden sker av ett kontobaserat värdepapperssystem, VP-systemet, som administrei

Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag VPC. Systemet

as av innebär att de rättsverkningar tidigare var förbundna med som aesittningen själva värdepapperet i stället har knutits till registreav

ringen pä ett konto. Systemet är följaktligen "papperslöst".

Sammanfattning

En aktieägare kan välja mellan att ha eget aktiekonto hos VPC eller

en förvaltarregistrering. I det senare fallet är det förvaltande institutet,

t.ex. en bank, registrerat som aktieinnehavare i VP-systemet.

Registreringen av ändringar i innehavet m.m. görs av ett kontoförande

institut. Som sådana institut fungerar främst banker och andra värdepappersinstitut.

Några modeller som har övervägts

Utredningen har undersökt om det är möjligt att utnyttja VP-systemet för ett uppgiftslänmande. För att det skall bli möjligt krävs för det första att systemet kompletteras med uppgifter om anskaffningsvärden och ersättning vid avyttring. Sådana uppgifter registreras inte i dag.

Om dessa uppgifter registrerades kunde en modell vara att VPC

lämnar kontrolluppgift om reavinst och reaförlust vid avyttring av

aktier. En annan modell skulle kunna vara att kontrolluppgift lämnas av VPC om det är fråga om aktier som är registrerade på eget vpkonto och av förvaltaren om det är fråga om förvaltarregistrerade aktier. En tredje modell skulle kunna vara att kontrolluppgift lämnas av det värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota. Avräkningsnota skall upprättas vid köp, försäljning eller byte av finansiella instrument. Ett grundläggande problem med en kontrolluppgiftsskyldighet om reavinst/reaförlust som beräknats enligt genomsnittsmetoden är hur uppgiftslämnaren skall tillgång till samtliga uppgifter som krävs för en korrekt vinstberäkning. Eftersom en aktieägare kan ha aktier av

samma slag och sort registrerade både eget vp-konto och i depå hos

olika förvaltare, skulle nämnda tre modeller kräva en teknisk

samordning mellan VPC och samtliga värdepappersinstitut för att en korrekt vinstberäkning alltid skulle kunna göras. Det skulle innebära

att VPC och värdepappersinstituten inhämtade uppgifter från varandra.

Under utredningsarbetet har framkommit att såväl VPC som

värdepappersinstituten är starkt kritiska mot en sådan lösning, bl.a. från sekretessynpunkt. Utredningen anser därför att ingen av dessa lösningar bör väljas. Ett alternativ till nämnda modeller skulle kunna vara att VPC resp. förvaltare gör en genornsnittsberäkning baserad endast de aktier

som aktieägaren har registrerade vp-konto resp. i depå hos

förvaltaren. En sådan lösning skulle dock innebära att kontrolluppgiften inte skulle innehålla en korrekt uppgift i de fall den skattskyldige skulle ha aktier av samma slag och sort registrerade hos någon annan än

Sammanfattning

uppgiftslämnaren. Utredningen anser därför att inte heller en sådan lösning kan förordas i första hand.

Utredningens förslag

Utredningen föreslår ett system som innebär att Skattemyndigheten beräknar reavinst/reaförlust vid fysiska personers och dödsbons avyttring av marknadsnoterade aktier. Den beräknade vinsten/ förlusten förtrycks deklarationsblanketten. Systemet omfattar inte andra juridiska personer än dödsbon.

Skattemyndigheten gör beräkningen utifrån kontrolluppgifter om

innehav, förvärv, avyttring, ersättning vid förvärv/avyttring m.m. som

länmas av VPC och värdepappersinstituten. Förslaget innebär således

att den enskilde uppgiftslämnaren inte behöver göra någon vinstberäkning, utan skattemyndigheten sammanställer de olika uppgifterna och beräknar reavinsten/reaförlusten med hjälp av ett centralt ADB-system inom skatteförvaltningen.

Beräkningen görs i första hand pâ grundval av kontrolluppgifter om

förvärv och avyttring av marknadsnoterade aktier. Kontrolluppgift om detta lämnas av det värdepappersinstitut som med anledning av transaktionen skall upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen 1991:981 om värdepappersrörelse. Kontrolluppgiften skall ta upp den ersättning som överenskommits vid förvärvet resp. avyttringen, antalet omsatta aktier, slag och sort samt tidpunkten för transaktionen. För att underlätta hanteringen skall kontrolluppgiften lämnas löpande under beskattningsåret. Utredningen föreslår att den lämnas senast två månader efter det att transaktionen har ägt rum. Systemet innebär att det kommer att byggas upp ett register hos

skatteförvaltningen om fysiska personers och dödsbons innehav av

aktier. I registret kommer bl.a. att registreras anskaffningsvärden.

Fr.o.m. den dag kontrolluppgifter om förvärv av aktier skall börja lämnas kommer skattemyndigheten att löpande in uppgifter om

anskaffningsvärden för de aktier som registreras i systemet. Med stöd

av dessa uppgifter blir det möjligt att fastställa uppkommen reavinst

resp. reaförlust vid en senare avyttring. Detta gäller dock inte de aktier som den skattskyldige innehar den dag systemet träder i kraft. Beträffande dessa aktier kommer skattemyndigheten inte att auto-

matiskt ha tillgång till uppgift om anskaffningsvärdet. För att

skattemyndigheten skall kunna fastställa reavinst/reaförlust vid

avyttring av en sådan aktie krävs att man får tillämpa ett schablon-

mässigt anskaffningsvärde, ett s.k. stickvärde. Utredningen föreslår därför att anskaffningsvärdet för marknadsnoterad aktie som förvärvats

Sammanfattning

före den l januari 1999 får bestämmas till 20 % av aktiens marknadsvärde den 31 december 1998. Stickvärdet är fakultativt, dvs. den skattskyldige har möjlighet att redovisa det verkliga anskaffningsvärdet.

Obligationer och liknande fordringar

Nu för tiden är de flesta värdepapper obligations- och penningmarknaden, i likhet med aktier, kontobaserade. Det innebär att lângivarens innehav av obligationen noteras ett särskilt konto. Stora delar av den svenska obligations- och penningmarknaden hanteras inom VP-systemet. I systemet finns statsobligationer, statsskuldväxlar, bostadsobligationer och liknande värdepapper. Obligationerna kan, i likhet med aktier, vara registrerade eget vpkonto eller förvaltarregistrerade.

Som nämnts ovan innehåller VP-systemet inte några uppgifter om

anskaffningsvärden. Det innebär att VPC, såsom systemet nu är utformat, inte kan länma uppgift om en realiserad värdeförändring

en fordran, dvs. skillnaden mellan anskaffningsvärdet och försäljnings-

priset/inlösenbeloppet. Detta gäller oavsett om den realiserade värdeförändringen utgör ränta eller reavinst. Kontrolluppgift om en realiserad värdeförändring kan inte heller lämnas av de värdepappersinstitut som fr.0.m. 1997 års taxering skall

lämna kontrolluppgift om nettoersättning vid avyttring av bl.a.

obligationer. Det följer av att värdepappersinstitutet inte har tillgång

till uppgift om anskaffningsvärdet för fordringen, annat än beträffande vissa av de förvaltarregistrerade fordringarna.

Utredningens förslag

Utredningen föreslår samma lösning för fordringar som för aktier. Förslaget innebär att Skattemyndigheten fastställer realiserad värdeförändring vid fysiska personers och dödsbons avyttring av marknads-

noterade fordringar. Den realiserade värdeförändringen dvs.

skillnaden mellan anskaffningsvärdet och försäljningsprisetlinlösenbeloppet förtrycks på deklarationsblanketten. -

Skattemyndighetens beräkning görs grundval av kontrolluppgifter

om förvärv och avyttring av marknadsnoterade fordringar. Uppgifterna tas in i ett centralt register hos skatteförvaltningen. Den enskilde uppgiftslämnaren behöver inte göra någon vinstberäkning.

Sammanfattning

Kontrolluppgift om förvärv etc. lämnas av det värdepappersinstitut

med anledning av transaktionen skall upprätta avräkningsnota som

enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. Vid inlösen lämnas uppgiften den som betalar ut inlösenbeloppet, t.ex. VPC. Kontroll-

av

uppgiften skall ta den ersättning som överenskommits vid

upp förvärvet avyttringen, antalet omsatta fordringar, slag och sort resp.

samt tidpunkten för transaktionen. Uppgiften lämnas senast två

månader efter det att transaktionen har ägt rum.

Beträffande de marknadsnoterade fordringar som den skattskyldige innehar vid tidpunkten för systemets start föreslås ett stickvärde för s.k. nollkupongare, dvs. obligationer löper utan årlig eller på

som

annat sätt återkommande ränta och som ges ut till ett pris som understiger det nominella beloppet. Som anskaffningsvärde för marknadsnoterad nollkupongare har förvärvats före den l januari 1999 får tas

som

kursen för de först utgivna fordringarna i lånet dvs. marknadspri-

upp set den första emissionsdagen. Stickvärdet är fakultativt, dvs. den skattskyldige har möjlighet att redovisa det verkliga anskaffningsvärdet.

När det gäller realiserade värdeförändringar på fordringar är det

inte alltid helt klart vad utgör ränta resp. reavinst/reaförlust. som

Gränsdragningen mellan ränta och reavinst kan ge upphov till

problem, bl.a. vid tillämpning av genornsnittsmetoden. För att undvika dessa praktiska problem och för att säkerställa att

skattemyndighetens system alltid skall kunna redovisa ett korrekt

resultat föreslår utredningen följande.

Reaförluster på aktierelaterade fordringar i svensk valuta och reaförluster på fordringar i utländsk valuta får dras av till 100 %, om

fordringarna är marknadsnoterade. Genom detta förslag kommer beskattningen marknadsnoterade fordringar att bli enhetlig. Någon

av skillnad kommer inte att föreligga mellan å ena sidan ränteintäkter/ ränteutgifter och å andra sidan reavinster/reaförluster. Utredningen

föreslår också att vid fysiska personers och dödsbons försäljning eller

inlösen nollkupongare skall det inte göras någon separat räntebeav

räkning när vinsten bestäms. Vid vinstberäkningen skall endast

fastställas skillnaden mellan anskaffningsvärdet och försäljnings-

priset/inlösenbeloppet. Vidare föreslås att det i lagtexten klargörs att vid tillämpning av genornsnittsmetoden skall fordringar som har givits

ut i samma lån anses vara av samma slag och sort. Slutligen föreslås att reaförlust andel i blandfond skall få dras av i utsträckning gäller för förlust på andel i aktiefond. samma som

Sammanfattning

Optioner och terminer

Derivatinstrumenten optioner och terminer hanteras inte i VPsystemet. Handeln med standardiserade optioner och terminer sker hos OM Stockholm Aktiebolag OM. För att en enskild person skall få handla på OM krävs att handeln sker genom ett värdepappersinstitut. För varje kund som handlar med standardiserade optioner eller terminer finns det minst ett konto hos OM. Kontot administreras av ett värdepappersinstitut. På kontot bokförs alla de transaktioner som kunden gör.

Utredningens förslag

Utredningen föreslår att i de fall en optionsaffär avslutas med kvittning, kontantavräkning eller förfall skall kontrolluppgift lämnas om skattepliktig reavinst eller avdragsgill reaförlust. Detsamma gäller om en terminsaffär avslutas med kontantavräkning. Kontrolluppgift lämnas för fysisk person och dödsbo. Uppgiften lämnas av det värdepappersinstitut hos vilket optionen eller terminen kontoförs eller av det institut som eljest medverkat vid avslutningen affären. Även icke standardiserade optioner och av terminer omfattas av kontrolluppgiftsskyldigheten. För att göra det möjligt för värdepappersinstituten att lämna kontrolluppgift i vissa fall av kvittning föreslås att erhållna premier skall genomsnittsberälcnas. Om options- eller terminsaffáren avslutas med lösen eller leverans av den underliggande egendomen t.ex. aktier eller fordringar lämnas inte kontrolluppgift om reavinst/reaförlust. I stället lämnas uppgift enligt de regler som föreslås gälla vid förvärv och avyttring av aktier och fordringar.

Lagtekniska frågor

Hela LSK är för närvarande föremål för översyn. Vid översynen kommer bl.a. överskådligheten och systematiken i den nuvarande lagstiftningen att ses över. Med hänsyn härtill innefattar de förslag om ändringar i LSK som nu lämnas inte några särskilda åtgärder beträffande regelsystemets lagtekniska utfomming. Av denna anledning lämnas i delbetänkandet inte heller förslag om vissa följdändringar i LSK som kan bli nödvändiga.

Sammanfattning

Ekonomiska effekter

De statsfinansiella konsekvenserna av utredningens förslag är mycket

svåra att uppskatta. Utredningen bedömer dock att förslagen kommer att resultera i betydande inkomstförstärkning för staten. en

Ikraftträdande

Utredningen föreslår att de reglerna träder i kraft den 1 januari

nya 1999 och tillämpas första gången vid 2000 års taxering.

Författningsförslag

1 Förslag till lag om ändring i lagen 1990:325 om

självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen 1990:325 om självdeklara-

tion och kontrolluppgifter kap. 22, 27, 32 57 och 58 §§ skall ha följande lydelse,

dels att 3 c, dels det i lagen skall införas bestämmelser, 3 kap. 27 att nya 32 32 32 32 32 h och 32 i §§, av följande lydelse. e, g,

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3 kap.

Kontrolluppgift inkornstränta och fordran skall lämnas av

om

Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag, 2. den yrkesmässigt bedrivit inlåning eller annat sätt

som

yrkesmässigt ombesörjt att pengar blivit räntebärande,

den skuldförbindelse för den allmänna marknaden, som gett ut 4. förening från medlemmar mottagit pengar för förräntning, som Riksgäldskontoret i fråga Riksgäldskontoret i fråga

statens sparobligationer, om statens sparobligationer och

om

riksgäldskonto, den driver valutahandel samt värdepappersinstitut hos vilket

som utländskt fondpapper eller rättighet eller skyldighet anknyter till som sådant fondpapper förvaras i depå eller kontoförs,

Insättningsgarantinärnnden. Kontrolluppgift skall lämnas Kontrolluppgift skall lämnas för den gottskrivits ränta för

som

eller till vilken ränta betalats ut a den som gottskrivits ränta

borgenär och den har eller till vilken ränta betalats ut som

varit antecknad som innehavare borgenär, utländskt räntebärande fond- b registrerad innehavare av

av eller rättighet eller skyl- marknadsnoterad fordran, papper

Senaste lydelse 1996:1009.

Föifattningsförslag

dighet anknyter till sådant den

som c som har varit anteck-

fondpapper oavsett om ränta nad som innehavare utländskt

av

utgått. Kontrolluppgiften skall räntebärande fondpapper eller ta upp den ränta som den upp- rättighet eller skyldighet

som

giftsskyldige sammanlagt gott- anknyter till sådant fondpapper. skrivit eller betalat ut till borge- Kontrolluppgiften skall

ta upp näten, dennes sammanlagda den ränta som den uppgiftsskyl-

fordran på den uppgiftsskyldige dige sammanlagt gottskrivit eller

vid årets utgång och avdragen betalat ut till borgenären, denpreliminär skatt. I fall som nes sammanlagda fordran

avses i första stycket 6 skall den uppgiftsskyldige vid årets

uppgift lämnas om ränta som utgång och avdragen preliminär

utbetalats eller gottskrivits samt skatt. Kontrolluppgift enligt

om innehavet i depån eller den andra stycket b skall ta upp

kontoförda fordringen vid årets innehavet vid årets utgång. I utgång. Kontrolluppgift skall fall som avses i första stycket 6 vidare lämnas för upplupen men skall uppgift lämnas ränta

om

inte förfallen avkastning ränte- utbetalats eller gottskrivits

som

kompensation vid avyttring av samt om innehavet i depån eller

fordran eller andel i sådan den kontoförda fordringen vid

värdepappersfond som avses i årets utgång. Kontrolluppgift

27 § 6 mom. lagen 1947:576 skall vidare lämnas för upplupen om statlig inkomstskatt. men inte förfallen avkastning

räntekompensation vid avytt-

ring av fordran eller andel i sådan värdepappersfond som avses i 27§ 6 mom. lagen 1947:576 om statlig inkomstskatt. Innehas ett konto av mer än en person skall ränta och fordran fördelas lika mellan innehavarna, inte annat förhållande är känt för om

den uppgiftsskyldige. I fråga konto för vilket samtliga innehavare

om inte redovisas enligt bestämmelserna i 57 § andra stycket skall dock den totala räntan och fordran redovisas utan fördelning.

Avser en utbetalning också annat än ränta och kan den uppgiftsskyl-

dige inte ange hur stor del därav som utgör ränta, skall i stället för

ränta det sammanlagt utbetalda beloppet redovisas. En skattskyldig, som uppdrar en utländsk förvaltare att i sådan

egenskap föras in i det register förs Värdepapperscentralen som av

VPC Aktiebolag enligt aktiekontolagen 1989:827, skall utan dröjsmål

till Riksskatteverket lämna ett skriftligt medgivande till insyn i depå eller konto som han har hos förvaltaren.

Författningsförslag

Kontrolluppgift utdelning och innehav skall lämnas av

om utbetalt utdelning på aktie i svenskt aktiebolag som är den som 3 kap. 8 § aktiebolagslagen 1975:1385,

avstänmingsbolag enligt försäkringsrörelselagen 1982:713 eller 3 kap. 8 § bank-

3 kap. 8 § aktiebolagslagen 1987:618,

2. den utbetalt utdelning på andel i svensk värdepappersfond

som

§ lagen värdepappersfonder 1990:1114,

som avses i 1 om

utbetalt utdelning från utländsk juridisk person, om

den som

Värdepapperscentralen VPC Aktiebolags

utdelningen utbetalats genom

försorg,

valutahandel värdepappersinstitut hos vilket

4. den som driver samt

eller rättighet eller skyldighet anknyter till

utländskt fondpapper som

fondpapper förvaras i depå eller kontoförs.

sådant

Kontrolluppgift skall lämnas för är berättigad att lyfta utdelning

a fysisk eller juridisk person som

del vid utdelningstillfállet och

för egen

hos den b fysisk eller dödsbo b fysisk person som person varit antecknad hos den uppgiftsskyldige

uppgiftsskyldige som

aktie eller varit antecknad som innehavare som innehavare av

värdepappersfond eller aktie eller andel i värdepap-

andel i av

utländsk eller persfond eller utländsk juridisk juridisk person

eller utländsk aktie eller utländsk aktie eller annat ut- person annat utländskt värdepapper. ländskt värdepapper. Kontrolluppgift enligt andra stycket skall ta utbetald utdelning a upp

skattepliktig, avdragen preliminär skatt och

till den del den är innehållen utländsk källskatt belöper utdelningen. Kontrolluppsom stycket b skall innehavet vid årets utgång. gift enligt andra ta upp Vid utbetalning utdelning i av marknadsnoterad aktie

form av eller i form av rätt att förvärva

sådan aktie skall kontrolluppgift

lämnas även om utdelningen

inte är skattepliktig. Kontrolluppgift sådan utdelning skall

om

antalet förvärvade aktier

ta upp eller rätter, slag och sort samt

tidpunkten för utdelningen. Kon-

trolluppgiften skall lämnas

2 Senaste lydelse 1996:1009.

Författningsförslag

senast tvâ månader efter det att

utdelningen har ägt rum. Uppgiftsskyldighet enligt denna paragraf föreligger inte för tillgångar på pensionssparkonto eller för utdelning på sådana tillgångar. En skattskyldig, uppdrar utländsk förvaltare i sådan som en att egenskap föras in i det register förs Värdepapperscentralen som av VPC Aktiebolag enligt aktiekontolagen 1989:827, skall dröjsmål utan till Riksskatteverket lämna ett skriftligt medgivande till insyn i depå eller konto som han har hos förvaltaren.

27b § Vid nyemission eller fondemission i svenskt aktiebolag eller motsvarande utländskt bolag skall, om aktie i bolaget är marknadsnoterad, kontrolluppgift lämnas om aktieägares företrädesrätt att delta i emissionen och, vid fondemission, ny aktie som överförs till aktieägaren. Detsamma gäller om aktie-

kapitalet delas upp pä flera

aktier än tidigare. Kontrolluppgift skall lämnas av Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag eller, om aktierna är förvaltarregistrerade, av förvaltaren. Kontrolluppgij skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kontrolluppgiften skall ta upp slag av förvärv, antalet förvärvade finansiella instrument samt slag och sort, tidpunkten för förvärvet. Kontrolluppgiften skall läm-

nas senast tvá månader efter det

att förvärvet har ägt rum.

Författningsförslag

32c§3

Kontrolluppgift avyttring Kontrolluppgift om realisa-

om instrument skall, i tionsvinst eller realisationsför-

av finansiellt annat fall än i 22 lust vid innehavarens avslutning

som avses

eller 32 lämnas värde- ett optionsavtal genom kvitt-

a av av

pappersinstituti de fall institutet ning, kontantavräkning eller

är skyldigt att upprätta avräk- förfall skall lämnas av det vär-

ningsnota enligt 3 kap. 9 § depappersinstitut hos vilket

lagen 1991 .981 värdepap- rättigheten kontoförs. Sådan om

persrörelse. kontrolluppgift skall lämnas

Kontrolluppgift skall lämnas också vid avslutning av liknande

för fysisk person och dödsbo. avtal av det värdepappersinstitut Kontrolluppgiften skall ta upp som medverkat vid avslutningen. den ersättning som överenskom- Kontrolluppgift skall lämnas

mits vid avyttringen efter avdrag för fysisk person och dödsbo.

för försäljningsprovision och lik- Kontrolluppgiften skall, ut-

nande kostnader, antalet avytt- över vad som anges i första

rade finansiella instrument samt stycket, ta upp

slag och sort. slag av option,

Uppgiftsskyldighet föreligger om optionen är marknads-

inte vid byten som avses i 27 § noterad, 4 lagen 1947:576 vilken dag optionen har mom. om statlig inkomstskatt respektive avslutats.

6§ lagen 1994:1854 om in- I de fall optionen avslutas

komstbeskattningen vid gräns- genom lösen skall uppgift lämöverskridande omstrukture- nas enligt 32 g eller h Samtiringar inom EG. digt skall uppgift lämnas om den premie som erlagts vid förvärvet av rättigheten. Kontrolluppgiften skall läm-

nas senast tvä månader efter det

att optionen har avslutats.

32 d § Kontrolluppgift om realisationsvinst eller realisationsförlust när utfärdaren av en option

med en löptid pá högst ett är

frigörs från sina åtaganden genom kvittning, kontantavräk-

3 Senaste lydelse 1995:576.

Färfattningsförslag

ning eller förfall skall lämnas av det värdepappersinstitut hos vilket förpliktelsen kontoförs. Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo.

Kontrolluppgiften skall, ut-

över vad anges i första som stycket, ta upp slag av option, vilken dag optionen har avslutats.

I de fall optionen avslutas

genom lösen skall uppgift läm-

enligt 32 g eller h Samtinas

digt skall uppgift lämnas om den premie som erhållits vid ingåen-

det av förpliktelsen. Kontrolluppgiften skall läm-

nas senast två månader efter det

att optionen har avslutats.

32 e § Vid utfärdandet av en option med längre löptid än ett år skall om optionen inte avslutas samma är som den utfärdats kontrolluppgift lämnas om den premie som utfärdaren erhållit vid ingäendet av förpliktelsen. I

de fall optionen avslutas genom

kvittning eller kontantavräkning ett senare år än den utfärdats skall kontrolluppgift lämnas också om det vederlag som ut-

färdaren erlagt för upphörandet

av förpliktelsen. Om optionen avslutas genom kvittning samma år som den utfärdats skall i stället för vad som sägs i första och andra meningen kontroll- -

uppgift lämnas om uppkommen

realisationsvinst eller realisa-

tionsförlust. Kontrolluppgift

Författningsförslag

enligt detta stycke skall lämnas också när en förpliktelse enligt liknande avtal ingås eller avslutas. Kontrolluppgift skall lämnas av det värdepappersinstitut hos vilket förpliktelsen kontoförs eller som på motsvarande sätt

medverkat vid ingåendet eller

avslutningen av förpliktelsen. Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kontrolluppgiften skall, utöver vad som anges i första stycket, ta upp slag av option, om optionen är marknadsnoterad, vilken dag optionen har avslutats.

I de fall optionen avslutas

genom lösen skall uppgift lämnas enligt 32 g eller h

Kontrolluppgift enligt första

stycket första meningen lämnas för föregående beskattningsår

senast månad efter årets

en

utgång. I övriga fall lämnas

uppgiñen senast två månader

efter det att optionen har av-

slutats.

32 f §

Kontrolluppgift om realisa-

tionsvinst eller realisationsförlust vid avslutning av en termin genom kontantavräkning skall lämnas av det värdepappersinstitut hos vilket terminen kontoförs. Sådan kontrolluppgift skall lämnas också vid avslutning av liknande avtal av det värdepap-

Författningsfärslag

persinstitut som medverkat vid avslutningen. Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kontrolluppgiften skall, utöver vad som anges i första stycket, ta upp slag av termin, om terminen är marknadsnoterad, vilken dag terminen har avslutats.

I de fall terminen avslutas

genom leverans skall uppgift lämnas enligt 32 g eller 32 h Kontrolluppgiften skall läm-

nas senast tvá månader efter det

att terminen har avslutats.

32 g § Kontrolluppgift om förvärv av annat marknadsnoterat jinansiellt instrument än som avses i 32 a, eller f§ skall lämnas av värdepappersinstitut

i de fall institutet är skyldigt att

upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 §lagen 1991:981 om värdepappersrörelse. Sådan kontrolluppgift skall lämnas också av kreditmarknadsbolag samt vid län av marknadsnoterat

finansiellt instrument i samband

med blankningsajfärer. Kontrolluppgiji skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kontrolluppgtften skall ta upp slag av förvärv, den ersättning som overenskommits vid förvärvet inklusive inköpsprovision och liknande kostnader samt vid värdepapperslän erlagd premie,

författningsförslag

antalet förvärvade

ella instrument samt slag och sort, tidpunkten för förvärvet. Kontrolluppgiften skall läm-

senast två månader efter det

nas att förvärvet har ägt rum.

32 h §

Kontrolluppgift om avyttring

av marknadsnoterat finansiellt instrument skall, i annat fall än

avses i 32 a, e eller som

f lämnas av värdepappersinstitut i de fall institutet är skyl-

digt att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen 1991:981 om värdepappers-

rörelse. Sådan kontrolluppgift

skall lämnas också av kreditmarknadsbolag samt vid utlåning av marknadsnoteratfinansiellt instrument i samband med blankningsafärer. Vid avyttring genom inlösen skall kontrolluppgift lämnas av den som betalar ut inlösenbeloppet. Vid central

försäljning skall kontrolluppgift

lämnas av Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag eller av

förvaltaren. Vid överföring från värdepapperskonto eller depå skall kontrolluppgift lämnas av den på uppdrag av skatt-

som skyldig gör överföringen.

Kontrolluppgift skall lämnas

för brsisk person och dödsbo.

Kontrolluppgiften skall ta upp överlåtelse slag av den ersättning som överenskommits vid överlåtelsen

efter avdrag för försäljningspro-

vision och liknande kostnader

Författningsförslag

samt vid värdepapperslån avtalad premie, antalet överlåtna finansiella instrument samt slag och sort,

tidpunkten för överlåtelsen.

I fall som avses i första stycket

sista meningen skall om upp- giftslämnaren saknar kännedom om slag av överlåtelse och den eventuella ersättning som överenskommits vid överlåtelsen kontrolluppgiften begränsas till att ta upp antalet överförda

finansiella instrument, slag och

sort samt tidpunkten för överföringen.

Kontrolluppgiften skall läm-

två månader

nas senast mer det

att överlåtelsen har ägt rum

eller, vid överföring, senast två

månader efter det att över-

föringen har registrerats.

32i §

Kontrolluppgift om avyttring

av finansiellt instrument skall, i annat fall än som avses i 32 a, f eller h lämnas av värdepappersinstitut i de fall

institutet är skyldigt att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen 1991:981 om värdepappersrörelse. Sådan kontroll-

uppgift skall lämnas även vid avyttring genom inlösen. Uppgiften lämnas av den som betalar ut inlösenbeloppet. Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Kontrolluppgiften skall ta upp

den ersättning som över-

enskommits vid avyttringen efter

Författningsförslag

avdrag för försäljningsprovision och liknande kostnader, antalet avyttrade finansiella instrument samt slag och

sort, tidpunkten för avyttringen. Kontrolluppgiften skall läm-

senast två månader efter det

nas att avyttringen har ägt rum.

I varje kontrolluppgift skall anges namn och postadress sam personeller organisationsnummer för såväl den uppgiftsskyldige som

nummer den uppgiften avser. För dödsbo får i stället för För dödsbo får i stället för

organisationsnummer den organisationsnummer den av-

avlidnes personnummer anges. lidnes personnummer anges. Om eller organi- Om personnummer eller organipersonnummer sationsnummer inte kan anges sationsnummer inte kan anges

för den som uppgiften avser, för den som uppgiften avser,

skall i stället dennes födelsetid skall i stället dennes födelsetid redovisas eller, i fråga redovisas eller, i fråga om om

kontrolluppgifter enligt 22§ i kontrolluppgifter enligt 22§ i de fall borgenären är juridisk de fall borgenären är en juridisk

en

namn, postadress och person, nanm, postadress och

person, för den får för den som får personnummer som personnummer förfoga över räntan eller ford- förfoga över räntan eller ford- Om ett konto innehas av ran. Om ett konto innehas av ran. flera än fem får flera än fem personer, fâr upppersoner, upp-

gifter länmas som gifter lämnas om en person som

om en person förfogar över kontot i stället för förfogar över kontot i stället för samtliga innehavare, förfo- samtliga innehavare, förfoom om garkonto, samt i förekomman- garkonto, samt i förekommande de fall den beteckning fall om den beteckning inom innehavarkretsen används nehavarkretsen som används för som för kontot. I så fall skall anges kontot. I så fall skall anges att att det är fråga ett förfogar- det är fråga om ett förfogarom konto. I fråga skuld är konto. I fråga om skuld som är om som för flera än fem gemensam för flera än fem gemensam

personer får motsvarande sätt personer får på motsvarande sätt

Senaste lydelse 1995:1629.

Författningsfärslag

uppgifter lämnas om en person uppgifter lämnas om en person

som ansvarar för lånet i stället som ansvarar för länet i stället för om samtliga gäldenärer, för om samtliga gäldenärer, gemensamt lân, samt i före- gemensamt lân, samt i förekommande fall om den beteck- kommande fall om den beteckning låntagarkretsen som ning lântagarkretsen som används för lånet. I så fall skall används för lånet. I sä fall skall anges att det är fråga om ett anges att det är fråga om ett gegemensamt län. Om ett finans- mensamt lån. Om ett finansiellt iellt instrument ägs gemensamt instrument ägs gemensamt av av flera får uppgift enligt 32 c § flera fär uppgift enligt 32 h lämnas för den som anges på eller i§ länmas för den som avräkningsnotan i stället för anges avräkningsnotan i samtliga ägare. Om den upp- stället för samtliga ägare. Om

giftsskyldige har tilldelats ett den uppgiftsskyldige har till-

särskilt redovisningsnummer en- delats ett särskilt redovisningsligt 53 § l mom. uppbördslagen nummer enligt 53§ 1 mom. 1953:272, skall detta, i annan uppbördslagen 1953:272, skall kontrolluppgift än sådan som detta, i annan kontrolluppgift än avser ränta, utdelning eller sådan som avser ränta, utdelbetalning till eller från utlandet, ning eller betalning till eller

anges i stället för den uppgifts- från utlandet, anges i stället för

skyldiges personnummer eller den uppgiftsskyldiges personorganisationsnummer. nummer eller organisationsnummer. Den som för egen räkning öppnar ett inläningskonto, anskaffar ett räntebärande värdepapper eller annat sätt placerar pengar för förräntning skall ange sitt personnummer, om mottagaren är skyldig att

utan föreläggande lämna kontrolluppgift beträffande räntan. Detta

gäller inte den som inte har tilldelats personnummer. I en kontrolluppgift som lämnas av fâmansföretag, fâmansägt han-

delsbolag eller företag, som enligt 3 § 12 a mom. tredje stycket lagen

1947:576 om statlig inkomstskatt skall behandlas som fâmansföretag, skall det anges om personen är företagsledare eller honom närstående person eller delägare i företaget.

Författningsförslag

Kontrolluppgifternaskallläm- Kontrolluppgifterna skall läm-

senast den 31 januari under nas senast den 31 januari under nas

taxeringsâret till den skattemyn- taxeringsâret till den skattemyn-

dighet hos vilken den uppgifts- dighet hos vilken den uppgiftsskyldige är registrerad som skyldige är registrerad som

arbetsgivare. arbetsgivare. Att kontrolluppgift

i vissa fall skall lämnas tidigare

framgår av 27, 27 b och 32 c-i §§. Den har tilldelats särskilda redovisningsnummer enligt 53 § som

1 uppbördslagen 1953:272 och grund av detta registrerats

mom. hos flera skattemyndigheter skall lämna kontrolluppgifterna till

myndigheterna i enlighet med denna registrering. Om den uppgifts-

skyldige inte är registrerad eller inte vet vilken skattemyndighet kontrolluppgifterna skall lämnas till, får han lämna uppgifterna till Skattemyndigheten i det län där han är bosatt.

Andra kontrolluppgifter än de som anges i 60 § skall vid avlämnandet vara ordnade kommunvis. Vilken kommun kontrolluppgifterna

avser skall vara tydligt utmärkt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999 och tillämpas första

gången vid 2000 ârs taxering utom såvitt avser de nya bestämmelserna i 3 kap. 22 § och 27 § andra stycket som tillämpas första gången vid 1999 ârs taxering.

Författningsfärslag

2 Förslag till lag om ändring i lagen 1947:576

om

statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen 1947:576 om statlig

inkomstskatt

dels att 27 § 6 mom. skall upphöra att gälla,

dels att 3 §2 mom., 24 §4 mom., 27 §2 och 5 mom., 29 § 1 och 2 mom. samt 30 § 1 mom. skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas en ny bestämmelse, 30 § 3 mom., av följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3 § 2 m0m. Från intäkt kapital får avdrag göras för omkostnader för av

intäkternas förvärvande samt, såvitt gäller fysisk person som har varit bosatt i Sverige under beskattningsåret och svenskt dödsbo, för

ränteutgift och förlust realisationsförlust vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana förpliktelser som anges i 1 mom., i den mån inte annat anges i 31 § femte stycket, allt under förutsättning att avdrag inte skall göras från intäkt av näringsverksamhet.

Avdrag för realisationsförlust får dock göras av annan fysisk person om skattskyldighet skulle ha förelegat för realisationsvinst på den

avyttrade egendomen.

Till realisationsförlust hänförs även valutakursförlust på fordringar

och skulder i utländsk valuta. Särskilda bestämmelser om Särskilda bestämmelser om

avdrag för realisationsförlust avdrag för realisationsförlust

finns i 25 § 11 mom., 26§ 10 finns i 25 § ll mom., 26 § 10 mom., 27 § 5 och 6 mom. samt mom., 27§ 5 och 6 mom., 29 § 2 mom. Avdrag för rea- 29 § 2 mom. samt 30 § 3 mom. lisationsförlust egendom som Avdrag för realisationsförlust på avses i 28, 30 och 31 §§ och i egendom som avses i 28 och fall som avses i 13 mom. med- 31 och i fall som avses i 13 ges med 70 procent av förlus- mom. medges med 70 procent ten. av förlusten. Förvaltningskostnader får dras av endast till den del de överstiger

1 000 kronor under beskattningsåret.

l Senaste lydelse 1993:1544.

Författningsförslag

Avdrag medges inte för utgifter för inköp av lottsedlar eller för

andra liknande insatser i lotteri. Från intäkt kapital får avdrag också göras för avgift för av

pensionsförsäkring i den omfattning anges i punkt 6 tredje och

som sjätte styckena anvisningarna till 46 § kommunalskattelagen av 1928:370 och för avdrag i motsvarande omfattning för inbetalning pensionssparkonto enligt punkt 7 av nämnda anvisningar. Av lagen 1993:1469 uppskovsavdrag vid byte av bostad om

framgår att uppskovsavdrag får göras i vissa fall.

Avdrag enligt detta moment får inte göras för omkostnader och

förluster avseende tillgångar hänförliga till ett pensionssparkonto.

24 §

4 mom Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust

vid avyttring egendom inträder det beskattningsâr då egendomen

av avyttras. Vinst och förlust beräknas därvid på grundval av alla intäkter och kostnader är hänförliga till avyttringen. Avdrag för reasom lisationsförlust medges endast om förlusten är definitiv. Är intäktens storlek beroende viss framtida händelse och kan till av följd härav intäktens totala belopp inte fastställas vid den taxering som är i fråga, skall tillkommande belopp beskattas vid taxeringen för det eller de år då detta belopps storlek blir känd. Därvid skall beskattningske på grundval förhållandena vid avyttringen och med en av

tillämpning de beskattningsregler som gällde vid taxeringen för

av avyttringsâret. Skattskyldighet för vinst Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust respektive avdragsrätt för förlust i samband med utfärdande av en i samband med utfärdande av en

köp- eller säljoption med en köp- eller säljoption med en

löptid på högst ett år inträder löptid på högst ett år inträder för det beskattningsâr då ut- för det beskattningsâr då utfärdaren frigörs från sina åta- färdaren frigörs från sina åta-

ganden. Om utfärdaren ganden. Om utfärdaren

grund optionen säljer den grund av optionen säljer den av underliggande egendomen skall underliggande egendomen skall

han öka försäljningspriset med han öka försäljningspriset med

den tidigare uppburna ersätt- den tidigare uppburna ersättningen premien vid beräkning ningen premien vid beräkning vinst. Om utfärdaren på av vinst. Om utfärdaren av grund optionen köper egen- grund av optionen köper egenav

dom, dras premien från an- dom, dras premien av från an-

av

2 Senaste lydelse 1994:1859.

Författningsförslag

skaffningsvärdetföregendomen, skaffningsvärdetföregendomen,

om denna avyttras senast under om denna avyttras senast under det beskattningsår då premien det beskattningsår då premien skall tas upp till beskattning. I skall tas upp till beskattning. l

fråga om option med längre fråga om option med längre

löptid än ett år, inträder skatt- löptid än ett år, inträder skatt-

skyldighet för det beskattningsår skyldighet för det beskattningsår

då optionen utfärdas. Det som då optionen utfärdas. Det som nyss sagts om behandlingen av nyss sagts om behandlingen av premien gäller även beträffande premien gäller även beträffande optioner med den längre löpti- optioner med den längre löptiden, om försäljning på grund av den, om försäljning grund av optionen respektive avyttring av optionen respektive avyttring av egendom som köpts på grund av egendom som köpts grund av optionen sker samma år som optionen sker samma år som optionen utfärdats. Med option optionen utfärdats. Sådan preavses ett finansiellt instrument mie i detta stycke som avses som ger innehavaren rätt att skall tas upp till det genomsnittköpa eller sälja aktier, obliga- liga värdet samtliga premier av tioner eller annan egendom till som den skattskyldige uppburit ett visst pris eller en rätt att för utfärdade optioner av samerhålla betalning, vars storlek slag och Med option ma sort. beror på värdet av egendomen, ett finansiellt instrument avses aktieindex eller liknande. innehavaren rätt att som ger köpa eller sälja aktier, obligationer eller annan egendom till ett visst pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust grund

av en termin inträder för det beskattningsår då fullgörandet .enligt terminsavtalet skall ske. Med termin avses ett finansiellt instrument i form av ett avtal om köp aktier, obligationer eller egendom av annan vid en viss framtida tidpunkt och till ett bestämt pris eller rätt en att

erhålla betalning, vars storlek beror värdet egendomen, aktiein-

av dex eller liknande.

I fråga om avyttring som avsett lånad aktie blankningsaffär

inträder, om inte den skattskyldige vid tidpunkten för avyttringen äger aktie av samma slag och sort, skattskyldighet för det beskattningsår då en motsvarande aktie förvärvats och återställts till långivaren, dock senast året efter det beskattningsår då avyttring av den lånade aktien skedde.

1997:27 Färfattningsförslag SOU

Har finansiellt instrument ansetts avyttrat genom att det bolag ett eller den ekonomiska förening givit ut instrumentet försatts i som konkurs gäller följande. Om faktisk avyttring därefter sker anses anskaffningsvärdet vara

noll kronor. Har ackord träffats eller har utdelning i konkursen erhållits skall ersättningen realisationsvinst, dock högst med ett belopp tas upp som medgivet avdrag för realisationsförlust i samband med som svarar mot företaget försattes i konkurs. Medgavs avdrag för viss del av att realisationsförlusten skall endast motsvarande del av ersättningen tas som realisationsvinst. upp Har ett beslut konkurs upphävts eller har konkursen lagts ned om

skall realisationsvinst tas upp ett belopp som svarar mot medgivet

som avdrag för realisationsförlust i samband med att företaget försattes i konkurs. Detsamma gäller om en konkurs avslutas med överskott.

Anskaffningsvärdet därefter uppgå till det enligt genomsnittsme-

anses toden beräknade värdet vid den tidpunkt då avyttring ansågs ha skett. Om ett finansiellt instrument har ansetts avyttrat genom att det företag har givit ut instrumentet har trätt i likvidation och om som

instrumentet därefter faktiskt avyttras anses anskaffningsvärdet uppgå till så del det enligt genornsnittsmetoden beräknade värdet som

stor av

kvarstår vid den faktiska avyttringstidpunkten. Upphör likvidationen

skall anskaffningsvärdet därefter anses uppgå till det enligt genom-

snittsmetoden beräknade värdet vid den tidpunkt då likvidationen upp-

hörde.

Fönfattningsförslag

2 mom Som anskaffnings- 2 mom. Som anskaffningsvärde anses det genomsnittliga värde anses det genomsnittliga anskaffningsvärdet för samtliga anskaffningsvärdet för samtliga finansiella instrument av samma finansiella instrument av samma slag och sort som det avyttrade, slag och sort som det avyttrade, beräknat grundval av faktiska beräknat grundval av faktiska anskaffningsutgifter och med anskaffningsutgifter och med hänsyn till inträffade förändring- hänsyn till inträffade förändringar beträffande innehavet ge- ar beträffande innehavet genomsnittsmetoden. Har aktier nomsnittsmetoden. Obligatio-

erhållits genom sådan utdelning ner och liknande fordringar som

som avses i 3 § 7 mom. fjärde har givits ut i samma lån skall stycket skall som anskaffnings- anses vara av samma slag och värde för dessa aktier anses så sort. Har aktier erhållits genom stor del av det genomsnittliga sådan utdelning som avses i 3 § anskaffningsvärdet för aktierna 7 fjärde stycket skall mom. som i det utdelande bolaget som anskaffningsvärde för dessa svarar mot förändringen i mark- aktier så stor del det anses av nadsvärdet dessa aktier till genomsnittliga anskaffningsföljd av utdelningen. Det ge- värdet för aktierna i det utdelannomsnittliga anskaffningsvärdet de bolaget som svarar mot för aktierna i det utdelande förändringen i marknadsvärdet bolaget skall minskas i motsva- dessa aktier till följd av rande mån. För sådan mottagare utdelningen. Det genomsnittliga som inte äger aktier i det ut- anskaffningsvärdet för aktierna delande bolaget skall, om veder- i det utdelande bolaget skall lag erlagts för rätten till utdel- minskas i motsvarande mån. ning, vederlaget anses som För sådan mottagare inte som anskaffningsvärde. I annat fall äger aktier i det utdelande bolaskall de utdelade aktierna get skall, vederlag erlagts anses om anskaffade utan kostnad. Har för rätten till utdelning, vederlaaktier erhållits genom sådan get anskaffningsanses som utskiftning som avses i 3 § 8 värde. I annat fall skall de

mom. tredje stycket skall som utdelade aktierna anses anskaffaanskaffningsvärde för dessa de utan kostnad. Har aktier

aktier anses anskaffningsvärdet erhållits sådan utskiftgenom för andelarna i den förening ning i 3 § 8 som avses mom. som skiftat ut aktierna. tredje stycket skall anskaffsom ningsvärde för dessa aktier an-

3 Senaste lydelse 1995:577.

Författningsfärslag

ses anskaffningsvärdet för an-

delarna i den förening som skiftat ut aktierna. Är finansiella instrument Är finansiella instrument som som i 1 föremål för i l föremål för avses mom. avses mom.

notering på inländsk eller ut- notering på inländsk eller ut-

ländsk börs eller kontinu- ländsk börs eller annan kontinuannan

erlig notering marknadsmäs- erlig notering av marknadsmäs-

av sig omsättning, är allmänt sig omsättning, som är allmänt som

tillgänglig marknadsnoterade, tillgänglig marknadsnoterade, får såvitt optioner får utom såvitt avser optioner

utom avser

och terminer anskaffningsvärdet och terminer anskaffningsvärdet bestämmas till 20 procent för tillgångar som har förvär-

av

vad den erhåller före den 1 januari 1999 skattskyldige vats vid äter avdrag för bestämmas till 20 procent av avyttringen

kostnad instrumentets marknadsvärde

för avyttringen.

den 31 december 1998.

eller teckningsrättsbevis, grundas aktieinnehav i

Delbevis som ett bolag, anskaffat utan kostnad. anses

Som anskaffningsvärde för andel i annan värdepappersfond än allemansfond förvärvats före den 1 januari 1995 får fysisk person

som dödsbo andelens marknadsvärde den 31 december 1992. och ta upp

Detsamma gäller i fråga fondandelsbevis vars innehavare registre-

om

efter utgången av år 1994.

ras Motsvarande värde för andel i fond bildats under år 1993 eller som 1994 är det först noterade marknadsvärdet.

5 mom. Förlust på mark- 5 mom. Realisationsförlust

nadsnoterad tillgång på marknadsnoterad fordran

som avses

i I får dras från som avses i 1 mom. får dras av

mom. av rea-

lisationsvinst på marknadsnote- utan begränsning. Detsamma sådan tillgång. I fråga gäller ifråga marknadsnote-

rad om om

andel i värdepappersfond gäller rad andel i värdepappersfond

endast värdet fon- består endast av sådana

detta om av som

dens innehav sådana till- tillgångar som avses i 29

av

i 1 inte Förlust på marknadsnotegångar som avses mom. annan tillfälligtvis understigit rad tillgång får dras av från

annat än

realisationsvinst på marknadstre fjärdedelar av fondfömzögen- Förlust aktie i svenskt noterad tillgång som avses i 1

heten.

inte är mark- Förlust på aktie i svenskt

aktiebolag som mom.

4 Senaste lydelse 1996:1611.

Författningsförslag sou 199727

nadsnoterad får dras från aktiebolag inte är nlark-

av som realisationsvinst på sådan aktie. nadsnoterad får dras från av Motsvarande gäller förlust realisationsvinst på sådan aktie. andel i utländsk juridisk person Motsvarande gäller förlust på som inte är marknadsnoterad. andel i utländsk juridisk person Av förlust som inte dragits av inte är marknadsnoterad. som mot vinst får 70 procent dras Av förlust som inte dragits av enligt första stycket får 70 av. procent dras av.

I m0m.5 Realisationsvinst vid avyttring fordringar och andra

av

finansiella instrument där underliggande instrument är hänförliga till fordringar, utställda i svenska kronor eller till ränteindex, utom sådana fordringar som avses i 27 § 1 mom., beräknas enligt den genomsnitts-

metod som anges i 27 § 2 mom.

Som anskajfningsvärde för

marknadsnoterad fordran som

har förvärvats före den 1 janua-

1999 och som har givits ut mot en ersättning under det

nominella beloppet och löper

utan periodisk ränta får fysisk person och dödsbo ta upp kur-

sen för de först utgivna fordringarna i lånet. Vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av

fordran skall, i fråga om fysiska

personer och dödsb0n, ränta som ingår i ersättningen och som inte har redovisats särskilt

enligt 3 § 6 mom. andra stycket räknas med i vinstberäkningen.

5 Senaste lydelse 1990:651.

Författningsförslag

2 mom Realisationsvinst 2 mom. Realisationsförlust och realisationsförlust på annan annan marknadsnoterad marknadsnoterad tillgång som tillgång som avses i 1 mom. än avses i l mom. än premieobli- premieobligationer får dras av

gationer behandlas räntein- utan begränsning. Av förlust

som

täkt respektive ränteutgift. Av premieobligationer eller förlust på premieobligationer tillgångar som inte är marknads-

eller på tillgångar inte är noterade får 70 procent dras av. som marknadsnoterade får 70 procent dras av.

1 mom Realisationsvinst 1 mom. Realisationsvinst vid avyttring utländsk valuta vid avyttring av utländsk valuta av eller fordran i utländsk valu- eller en fordran i utländsk valuen ta beräknas med tillämpning av ta beräknas med tillämpning av 24 § och den genomsnittsmetod 24 § och den genomsnittsmetod som anges i 27 § 2 mom. första som anges i 27 § 2 mom. första stycket. Detsamma gäller rea- stycket. Detsamma gäller realisationsvinst vid avyttring av ett lisationsvinst vid avyttring av ett finansiellt instrument vars un- finansiellt instrument vars un-

derliggande egendom är derliggande egendom är

utländsk valuta eller en fordran utländsk valuta eller en fordran i utländsk valuta eller är hänför- i utländsk valuta eller är hänförlig till ett index beroende av lig till ett index beroende av sådan valuta. Vid avyttringen sådan valuta. Vid avyttringen

tillämpas även bestämmelserna tillämpas även bestämmelserna

i 2 femte stycket sista i 2 mom. femte stycket sista mom. meningen. meningen samt 29 § 1 mom. andra och tredje stycket.

3 mom. Realisationsförlust

på marknadsnoterad tillgång som avses i 1 mom. får dras av utan begränsning. Av förlust på annan tillgång eller skuld som avses i denna paragraf får 70 procent dras av.

° Senaste lydelse 1993:1543. 7 Senaste lydelse 1990:1422.

Fäifattningsförslag sou 1997:27 Denna lag träder i kraft den l januari 1999 och tillämpas första gången vid 2000 års taxering.

sou 1997:27 Författningsförslag

3 Förslag till lag om ändring iuppbördslagen 1953:272

Härigenom föreskrivs att 10 § uppbördslagen 1953:272 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

10 § Preliminär A-skatt skall beräknas ersättningar för ökade levnadskostnader, som lämnas vid sådan tjänsteresa som avses i punkt 3 av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen 1928:370 och för vilken rätten till avdrag för kostnaderna vid mottagarens inkomsttaxering

anges i nämnda punkt, endast till den del ersättningarna överstiger de

schablonbelopp anges i nämnda lagrum eller, såvitt gäller kostnad som för logi, den faktiska utgiften. På ersättning för ökade levnadskostnader som lämnas vid sådan tjänsteresa för vilken rätten till avdrag för kostnaderna vid mottagarens inkomsttaxering anges i punkt 3 a av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen skall preliminär A-skatt beräknas endast till den del ersättningen överstiger de schablonbelopp som anges i nämnda lagrum. l den mån ersättning för ökade levnadskostnader under

tjänsteresa utgår för längre tid än två år eller, i fall som avses i punkt

3 andra stycket sjunde och åttonde meningarna av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen, tre år en och samma ort skall dock

preliminär A-skatt beräknas hela ersättningen såvida inte skatte-

myndigheten ansökan av den som betalar ut ersättningen beslutar att vad sägs i första meningen i detta stycke skall gälla även för som viss längre tid. I fråga om ersättning för resa med egen bil i tjänsten gäller att preliminär A-skatt beräknas ersättningen endast till den del den överstiger det i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 33 § c kommunalskattelagen angivna beloppet. I fråga om kostnadsersättning för drivmedel för med förmånsbil i tjänsten gäller att preliminär resa A-skatt beräknas ersättningen endast till den del den överstiger de

i punkt 3 c andra stycket av anvisningarna till 33 § kommunalskattela-

gen angivna beloppen. Beträffande annan skattepliktig ersättning för kostnader som är förenade med tjänsten beräknas preliminär A-skatt endast om det är uppenbart att ersättningen kostnader som inte är avdragsgilla vid avser

Senaste lydelse 1996:1209.

Fötfatmingsförslag

mottagarens inkomsttaxering eller att den överstiger avdragsgillt

belopp. I sådant fall beräknas skatten hela ersättningen respektive

den del av ersättningen som överstiger det avdragsgilla beloppet. Preliminär A-skatt skall inte utgå för:

a familjebidrag till den som tjänstgör inom totalförsvaret;

b ränta eller utdelning som tillkommer en annan juridisk person än

svenskt dödsbo eller en fysisk person som inte är bosatt i Sverige;

c ränta eller utdelning som enligt dubbelbeskattningsavtal är helt

undantagen från beskattning i Sverige;

d ränta förfogarkonto som avses i 3 kap. 57 § lagen 1990:325

om självdeklaration och kontrolluppgifter, om räntan inte uppgår till 1 000 kronor;

e ränta konto för klientmedel;

f ränta som ingår i belopp f ränta som ingår i belopp

som redovisats enligt 3 kap. som redovisats enligt 3 kap. 22 § sista stycket lagen om 22 §näst sista stycket lagen om ävdeklaration och kontrollupp- ävdeklaration och kontrolluppgifter; gifter;

g ersättning till en och samma idrottsutövare från en sådan ideell förening som avses 7 § 5 mom. lagen 1947:576 om statlig in-

komstskatt och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet, om ersättningen från föreningen under året inte uppgått till ett halvt basbelopp enligt lagen 1962:381 om allmän försäkring;

h förmån av fri resa inom eller mellan Europeiska unionens med-

lemsländer eller EES-länderna i samband med tillträdande eller frånträdande av anställning eller uppdrag eller ersättning för kostnad för sådan resa; eller

i ränta eller utdelning för vilken kontrolluppgift skall lämnas enligt

sådan förbindelse som avses i 3 kap. 32 b § lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

Färfattningsförslag

4 Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen

1980:343

Härigenom föreskrivs att 7 och 19 skatteregisterlagen 1980:343 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

7 § För fysisk och juridisk person får, utöver de uppgifter som anges i 5 och 6 §§, det centrala skatteregistret innehålla följande uppgifter. Sådana uppgifter ägarförhållandena i fåmansföretag, företag om enligt 3 § 12 mom. tredje stycket lagen 1947:576 om statlig som a inkomstskatt skall behandlas fåmansföretag, fåmansägt handelssom bolag och dotterföretag som avses i 2 kap. 16 § lagen 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgifter.

2. Uppgifter angående avslutad revision, verkställt besök eller annat

Sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxeringslagen 1990:324, 17 kap. 4 § mervärdesskattelagen 1994:200, 78 § 2 a mom. uppbördslagen 1953:272 eller 27 § lagen 1984:668 uppbörd av socialavgifter a om från arbetsgivare. För varje sådan åtgärd får anges tid, art, beskattningsperiod, skatteslag, myndighets beslut om beloppsmässiga ändringar skatt eller underlag för skatt med anledning av åtgärden av samt uppgift huruvida bokföringsskyldighet har fullgjorts. Uppgift om registrering av skyldighet att betala skatt, uppgift om innehav skattsedel preliminär skatt, uppgifter om beslut om av

återkallelse skattsedel preliminär F-skatt med angivande av

av skälen för beslutet, uppgifter som behövs för att bestämma skatt eller avgift enligt uppbördslagen, lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, lagen 1990:659 om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, lagen 1991:586 om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen 1990:912 nedsättning av socialavgifter, om mervärdesskattelagen och lagen 1951:763 om beräkning av statlig inkomstskatt ackumulerad inkomst samt uppgifter om redovisning, inbetalning och återbetalning av sådana skatter eller avgifter. 4. Uppgift maskinellt framställt förslag till beslut om beom skattning.

Senaste lydelse 1996:1344.

Författningsförslag

5. Uppgift om ansökan om anstånd med att lämna deklaration, uppgift om beslut om anstånd med att lämna deklaration och med att betala skatt, dock skälen för ansökningarna eller besluten, samt uppgift om att laga förfall föreligger för underlåtenhet att fullgöra deklarationsskyldighet. 6. Administrativa och tekniska uppgifter som behövs för beskattningen. 7. Uppgifter som skall lämnas i förenklad självdeklaration, särskild självdeklaration enligt 2 kap. 10 § första stycket punkterna 2-4 och andra stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter samt uppgifter skall lämnas enligt 2 kap. 25 § lagen om självdeklarasom

tion och kontrolluppgifter. Uppgift om beslut om beskattning, dock skälen för beslutet och uppgift om utmätning enligt 68 § 6 mom. uppbördslagen. Uppgift om att fordran mot personen registrerats hos kronofogdemyndighet, uppgift om indrivningsresultat, uppgift om att en person

ålagts betalningsskyldighet i egenskap av bolagsman eller företrädare för en juridisk person, uppgift om beslut om skuldsanering, ackord,

likvidation eller konkurs samt uppgift om betalningsinställelse.

10. Uppgift om antal anställda och de anställdas personnummer. 11. Uppgift om telefonnummer, särskild adress för skattsedelsförsändelse samt nanm, adress och telefonnummer för ombud.

12. Uppgift från kontrolluppgift som enligt 3 kap. lagen om själv-

deklaration och kontrolluppgifter skall lämnas utan föreläggande samt från sådan särskild uppgift som avses i 3 § lagen 1959:551 om beräkning av pensionsgrundande inkomst enligt lagen 1962:381 om allmän försäkring. 13. Uppgift om beteckning, köpeskilling, basvärde, delvärde, taxeringsvärde, omräknat delvärde, beskattningsnatur, typ av fång och tidpunkt för fånget för fastighet som ägs eller innehas av personen, andelens storlek om fastigheten har flera ägare och övriga uppgifter som behövs för beräkning av statlig fastighetsskatt samt uppgift som

behövs för värdering av bostad fastighet. 14. Uppgift om tid och art för planerad eller pågående revision samt beskattningsperiod och skatteslag som denna avser samt uppgift om tid

för planerat besök eller annat Sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxe-

ringslagen, 17 kap. 4 § mervärdesskattelagen, 78 § 2 a mom.

uppbördslagen eller 27 a § lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare. 15. Uppgift om postgiro- och bankgironummer, om personen är

näringsidkare samt, om fullmakt lämnats för bank- eller postgiro att

ta emot skatteåterbetalning ett konto, datum för fullmakten samt kontots nummer och typ.

Författningsförslag

16. Uppgift antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit om sjöinkomst enligt punkt 1 anvisningarna till 49 §k0mmunalskattelaav gen 1928:370. 17. Uppgift om omsättning i näringsverksamhet. 18. Uppgifter angående resultat av bruttovinstberäkning, annan beräkning relationstal eller liknande, skönsmässig beräkning och av under beskattningsåret stått till förfogande för levnadskostbelopp som nader. 19. Uppgift från centrala bilregistret om innehav av fordon samt om fordonets registreringsnummer, märke, typ och årsmodell. 20. Uppgift för beräkning skattereduktion för fackföreningsavav gift, uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen 1993:672 skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, om uppgifter enligt 7 § lagen 1995:1623 om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar, uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen 1996:725 om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus för bestämmande av skattereduktion enligt nämnda lagar samt uppgift beslut sådan skattereduktion, uppgifter för om om bestämmande av skattereduktion enligt lagen 1996:1231 om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997-2001 års taxeringar samt uppgift om beslut om sådan skattereduktion. 21. Uppgift om bosättningsland och tidpunkt för byte av bosättningsland. 22. Uppgifter antal årsanställda i en koncern i fall som avses i om 2 kap. 16 § sista stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter, totalt respektive i Sverige, koncemomsättning och koncernbalansomslutning för koncernmoderföretag. 23. Uppgift beteckning ersättningsbostad som avses i 11 § om lagen 1993:1469 uppskovsavdrag vid byte av bostad, uppom skovsavdragets storlek, belopp enligt 10§ nämnda lag skall som reducera omkostnadsbeloppet samt, om ersättningsbostaden utgörs av bostad i 11 § andra meningen nämnda lag, föreningens eller som avses bolagets organisationsnummer och namn. 24. Uppgift skall lämnas enligt 13 kap. 29 eller 30 § mervärsom desskattelagen. 25. Uppgift om innehav av

marknadsnoterat finansiellt in-

strument och tillgångens anskajñiingsvärde. 26. Uppgift om avyttring av

marknadsnoterat finansiellt in-

strument och uppburen ersättning vid avyttringen.

Författningsförslag

19 Om inte annat sägs i andra eller tredje stycket skall sådana uppgifter i det centrala skatteregistret som hänför sig till viss beskattningsperiod gallras när sju år gått från utgången av det kalenderår under vilket perioden gick ut. Uppgifter som avses i 5 Uppgifter som avses i 5 med undantag av de i första med undantag av de i första stycket 6 7 § med stycket 6 7 § med undantag av uppgifter om beslut undantag av uppgifter om beslut om återkallelse av skattsedel om återkallelse av skattsedel preliminär F-skatt och 7 § 23, preliminär F-skatt, 7 § 23, med med undantag av uppgift om undantag av uppgift om upp-

uppskovsavdrag enligt lagen skovsavdrag enligt lagen

1993: 1469 om uppskovsavdrag 1993: 1469 om uppskovsavdrag vid byte av bostad, får bevaras vid byte av bostad och 7 § 25

även efter utgången av den tid får bevaras även efter utgången

som anges i första stycket. av den tid som anges i första Detsamma gäller uppgifter om stycket. Detsamma gäller uppgifter om personnummer för make och, om samtaxering sker med annan person, personnummer för denne, 2. beslut om beskattning, dock inte skälen för beslutet, huruvida taxering grundas förenklad självdeklaration eller enbart på kontrolluppgift om inkomst av kapital, 4. antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst enligt punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen 1928:370, ingående och utgående mervärdesskatt samt särskilt investeringsavdrag och redovisningsperiodens längd vid redovisning mervärav desskatt. Uppgift om revision får bevaras under högst tio år efter utgången av det år under vilket revisionen avslutades. Regeringen får meddela föreskrifter om förlängd bevaringstid för

uppgifter som avses i första eller tredje stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1999.

2 Senaste lydelse 1996:1344.

1 Inledning

1 1 Utredningsuppdraget

.

Skattekontrollutredningens huvudsakliga uppgift är att göra en översyn lagen 1990:325 självdeklaration och kontrolluppgifter, LSK.

av om

Enligt utredningens direktiv dir. 1995: 12 ingår i uppdraget också att

över reglerna skattetillägg vid skönstaxering och skönsbeskattse om

ning grund utebliven deklaration. Utredningen skall vidare

av

analysera hur den enskildes uppgiftsskyldighet i skatteutredningar förhåller sig till artikel 6 i den Europeiska konventionen den 4 november 1950 angående skydd för de mänskliga rättigheterna och de

grundläggande friheterna Europakonventionen. Som del i utredningens uppgift att göra en översyn av LSK ingår

en

att möjligt utforma en obligatorisk kontrolluppgiftsskyldighet om

om

reavinster och reaförluster vid avyttring aktier och andra finansiella

av instrument. I denna del anförs följande i direktiven.

Antalet i Sverige äger aktier och liknande värdepapper har personer som ökat kraftigt och uppgår för närvarande till ca 3 miljoner. Framför allt har det indirekta, kollektiva sparandet i olika slag av värdepappersfonder ökat. Antalet deklarationer som innehåller uppgift om reavinst eller reaförlust vid värdepappersförsäljningar kan grovt beräknas till ca 300 000. Det finns ett betydande kontrollbehov från skattemyndighetemas sida vid försäljning värdepapper. Detta understryks inte minst av utfallet av de riktade kontroller Riksskatteverket utfört under är 1994 av som beträffande försäljningar aktier i några börsnoterade bolag. Även de av skattskyldiga till de ofta komplicerade vinstbehar med hänsyn räkningsreglema behov att uppgift reavinster och reaförlus- - av om ter. Det är således betydelsefullt att det införs en skyldighet att lämna kontrolluppgifter beträffande försäljningar aktier och andra finansiella av instrument i 27 § 1 lagen 1947:576 om statlig som avses mom. inkomstskatt, såväl från kontrollsynpunkt som för att underlätta för deklarantema. En kontrolluppgiftsskyldighet innebär också i övrigt administrativa fördelar för skattemyndigheterna. I samband med lagstiftningen om förtryckning av de förenklade deklarationsfonnulären infördes kontrolluppgiftsskyldighet om reavinst och reaförlust vid avyttring andel i allemansfond. Vad gäller andra av

Inledning

värdepapper än andel i allemansfond ansågs den tekniska utformningen av en uppgiftsskyldighet böra utredas vidare prop. 1992/93:86 s. 45. De materiella reglerna för beräkning av reavinst och reaförlust vid försäljning av finansiella instrument är komplicerade. Huvudregeln, den s.k. genomsnittsmetoden, innebär att vinsten beräknas till nettoförsäljningslikviden efter avdrag för den genomsnittliga anskaffningskostnaden för värdepapper av samma slag och sort som det avyttrade. En alternativ regel, den s.k. schablomnetoden, får användas för marknadsnoterade aktier och aktieliknande instrument utom optioner och terminer. Den innebär att 20 % av nettoförsäljningsintäkten får dras av vid vinstberäkningen. Den skattepliktiga vinsten uppgår därmed till 80 % av nettoförsäljningsintäkten. Om detta nettobelopp är känt kan det således utnyttjas för ett kontrolluppgiftslärnnande som baseras på schablonmetoden. Det kan antas att en tillämpning av genomsnittsmetoden vid ett uppgiftslämnande som omfattar reavinster och reaförluster innebär komplikationer. Genornsnittsmetoden kräver nämligen att den skattskyldiges samtliga tidigare förvärv och försäljningar för varje slag och sort av aktie beaktas. Särskilt uppbyggnaden av ett sådant system torde ställa stora krav på uppgiftslämnarna eftersom dokumentationen beträffande bl.a. innehav och tidigare överlåtelser inte är fullständig. Har den grundläggande informationen väl inhämtats kan dock uppgiftslämnama för framtiden inskränka sitt ADB-lagrade underlag för uppgiftslänmandet till att avse endast det genomsnittliga anskaffningsvärde enligt genomsnittsmetoden som gäller efter det sista transaktionstillfället och antal aktier av det aktuella slaget. Uppgifter om innehav av finansiella instrument finns i betydande utsträckning registrerade i datoriserade system. I dessa system registreras också ändringar av innehav. De svenska börsbolagen är s.k. avstärnningsbolag, vilket innebär att aktier och vissa aktierelaterade instrument som bolagen gett ut är registrerade i ett papperslöst aktiekontosystem, VP-systemet. Detta system administreras av Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag VPC. En aktieägare kan välja mellan att ha ett eget aktiekonto hos VPC eller en förvaltarregistrering. I det senare fallet är det förvaltande institutet registrerat som aktieinnehavare i VP-systemet. För aktieägare som har egna konton i VP-systemet handhas registreringen av försäljningar m.m. av ett kontoförande institut. Som sådana institut fungerar främst banker och andra värdepappersinstitut. På begäran av en emittent, t.ex. börsbolag eller utgivare av obligationer, registreras även innehav av räntebärande instrument hos VPC. VPC eller, i förekommande fall, förvaltaren lämnar kontrolluppgifter om innehav vid årets utgång och om utdelning. Handeln med standardiserade optioner och terminer OM genom Stockholm Aktiebolag sker till största delen i ett datoriserat system.

1997:27 Inledning SOU

Vid köp, försäljningar eller byten av finansiella instrument skall en avräkningsnota upprättas enligt 3 kap. 9 § lagen 1991:981 om värdepappersrörelse. Notoma upprättas i betydande utsträckning genom automatisk databehandling. Regeringen att under våren 1995 överlämna en proposition till avser riksdagen obligatorisk kontrolluppgiftsskyldighet om reavinster om en och reaförluster vid försäljning andel i annan värdepappersfond än av allemansfond och vad gäller andra finansiella instrument än värdepappersfonder en kontrolluppgiftsskyldighet om den samman- lagda försäljningslikviden för under året avyttrade finansiella instrument. Den särskilde utredaren skall undersöka om det går att ta ytterligare steg i fråga kontrolluppgiftsskyldighet om försäljningar av finansiella om instrument. Utredaren skall i första hand utreda möjligheterna att få till stånd uppgiftsskyldighet om försäljningar som bygger på genomen snittsmetoden. För det fall detta inte skulle visa sig vara en framkomlig väg bör utredaren utforma kontrolluppgiftsskyldighet som tar sikte en på schablonmetoden eller kombination av metoderna. Vissa ändringar en vinstberäkningsreglerna kan härvid visa sig nödvändiga. Utredaren av skall i sådant fall lämna förslag om lämpliga regeländringar. Möjligheterna att utnyttja befintliga datasystem för ett uppgiftslämnande skall självfallet undersökas i detta sammanhang. Det finns också anledning att undersöka hur systemet för kontrolluppgifter beträffande avkastning obligationer fungerar i praktiken. Svårigheter föreligger bl.a. avseende gränsdragningen mellan ränta och reavinst. Detta kan påverka kontrolluppgiftsskyldigheten. Även denna fråga skall belysas av utredningen.

I direktiven sägs att utredningen, det inte bedöms olämpligt, bör om

redovisa frågan kontrolluppgiftsskyldighet vid försäljning av

om finansiella instrument med förtur.

l Utredningsarbetet

Mot bakgrund den osäkerhet som förelegat beträffande de skattskylav

digas uppgiftsskyldighet i skatteutredningar och de konsekvenser denna

osäkerhet fått såväl för de skattskyldiga som för skatteförvaltningens arbete, kom utredningsarbetet inledningsvis att inriktas frågan om hur artikel 6 i Europakonventionen påverkar skatteutredningen när den skattskyldige är misstänkt för brott. Detta arbete resulterade i delbe-

tänkandet Artikel 6 i Europakonventionen och skatteutredningen SOU

1996:116. Delbetänkandet lämnades i juni 1996. Sedan februari 1996 har utredningsarbetet också varit inriktat på

frågan kontrolluppgiftsskyldighet vid avyttring av finansiella

om

Inledning sou 1997:27

instrument. Under arbetet härmed har utredningen haft kontakter med

bl.a. Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag och OM Stockholm Aktiebolag. Utredningens bedömningar och förslag i denna

del av uppdraget redovisas nu.

Utredningsarbetet fortsätter med översynen av LSK.

2 Beskattning av aktier och nuvarande

kontrolluppgiftsskyldighet

2.1 Utvecklingen av de materiella reglerna

Kommunalskattelagen 1928:370, KL, innehöll ursprungligen gemen-

regler för beskattning reavinst alla slag av värdepapper. samma av

Beskattningen avsåg att endast träffa egendom som förvärvats i spekulationssyfte. För lös egendom ansågs ett sådant syfte föreligga

egendomen innehafts kortare tid än fem år för fast egendom om en tio år. Egendom erhållits gåva, testamente eller som genom arv,

bodelning, dvs. benefika förvärv, ansågs inte förvärvad i spekulations-

syfte. Reavinstbeskattningen aktier och andra värdepapper av

begränsades därför till de fall där egendomen förvärvats genom ett

oneröst fång och innehafts under kortare tid än fem är. en

År 1951 gjordes vissa justeringar avseende beskattningen av

beneñka förvärv. Vidare infördes fallande skala för beräkning av en

skattepliktig vinst inom femârsperioden. Vid avyttring inom tvâ år

från förvärvet upptogs 100 % vinsten till beskattning. Vid senare av avyttring reducerades den skattepliktiga delen vinsten för varje av

ytterligare år med 25 procentenheter till 75, 50 och 25 %. Vinst vid

försäljning aktier innehafts än fem år beskattades inte. av som mer År 1966 gjordes reavinstbeskattningen aktier och andra delägarav

rätter "evig". Beskattningen enligt den fallande skalan kompletterades med regel innebar att vinst vid försäljning av aktie som

en som innehafts än fem år skulle beräknas enligt en schablonregel till mer

10 % nettoförsäljningspriset. Utöver schablonregeln infördes en

av särskild bevisregel medförde skattebefrielse i vissa fall. Förluster som aktier innehafts än fem år inte avdragsgilla. För som mer var obligationer och övriga fordringsrätter kvarstod reglerna om skattefrihet efter viss tids innehav. I mitten på 1970-talet reformerades aktievinstbeskattningen återigen. De reglerna skilde mellan äldre och yngre aktier. Vinst vid nya försäljning äldre aktier, dvs. aktier som innehafts mer än två år, av

beskattades till 40 % 50 % vid 1991 års taxering. Anskaffningsvärdet för en sådan tvåârsaktie utgjordes av den genomsnittliga

anskaffningskostnaden för samtliga aktier av samma slag som

innehades den skattskyldige genomsnittsmetoden. Som alternativ

av till genomsnittsmetoden kunde anskaffningskostnaden för en äldre

Beskattning av aktier

aktie, som var noterad börs eller föremål för liknande notering,

bestämmas till 25 % av försäljningsintäkten schablonregeln. T.o.m.

den 24 oktober 1983 fick 50 % av försäljningsintäkten tas upp som anskaffningskostnad.

Vinst som uppkommit vid försäljning av yngre aktier aktier som

innehafts kortare tid än två år beskattades i sin helhet. Vinstberäkningen i dessa fall skedde med en aktie-för-aktie metod. Metoden innebar att vinstberäkningen skulle ske separat för varje enskild aktie. Förluster bestämdes motsvarande sätt som vinsten, dvs. till 100 % eller 40 % beroende innehavstidens längd. Innehades flera poster av yngre aktier av samma slag kunde den skattskyldige välja vilken post som skulle anses såld. Också i de fall den skattskyldige hade både äldre och yngre aktier av samma slag förelåg valrätt beträffande vilka

aktier som skulle anses sålda. Schablonregeln för anskaffningsvärdet fick bara utnyttjas vid försäljning av äldre aktier.

Skillnaden i behandling av äldre och yngre aktier utnyttjades för

skatteplanering, vilket år 1989 ledde till en lagändring som innebar att

avdragsrätten reducerades även för förluster yngre aktier. År 1985 infördes särskilt "grundavdrag" på högst 2 000 kr för ett nettovinsten på aktieförsälj ningar under året. Avdraget medgav således en viss skattefri reinvesteringsrätt. Detta grundavdrag slopades i samband med 1990 års skattereform.

2.2 Gällande rätt

De materiella reglerna för beräkning reavinst och reaförlust vid

av avyttring av aktier och andra värdepapper ändrades i samband med 1990 års skattereform och finns numera i lagen 1947:576 statlig om inkomstskatt, SIL.

Den skattepliktiga reavinsten beräknas som skillnaden mellan försäljningsintäkten och det skattemässiga anskaffningsvärdet. Som huvudregel gäller att anskaffningsvärdet för avyttrade aktier etc.

beräknas enligt den s.k. genomsnittsmetoden. Metoden innebär att

"som anskaffningsvärde anses det genomsnittliga anskaffningsvärdet

för samtliga finansiella instrument av samma slag och sort som det avyttrade, beräknat på grundval av faktiska anskaffningsutgifter och

med hänsyn till inträffade förändringar beträffande innehavet se 27 §

2 mom. första stycket SIL. Det skattemässiga anskaffningsvärdet för avyttrade aktier påverkas således av anskaffningskostnaden erlagd

köpeskilling och övriga omkostnader för samtliga aktier

av samma slag och sort som ingår eller tidigare ingått i innehavet. Genomsnittsberäkningen skall i princip göras för varje enskilt försäljningstillfälle.

Beskattning av aktier

Har flera avyttringar viss typ aktie gjorts under samma

av en av

beskattningsår, krävs följaktligen separata genomsnittsberäkningar för varje avyttring. Det är dock inte nödvändigt om det inte varit något

köp mellan försäljningama. Om aktierna etc. har förvärvats genom beneñkt fång gäller att förvärvaren övertar den tidigare ägarens anett

skaffningsvärde, dvs. anskaffningsvärde räknas det belopp

som

överlåtaren skulle ha fått dra av vid avyttring av egendomen

överlåtelsedagen med tillämpning genomsnittsmetoden se 24 §

av

tredje stycket SIL.

1 mom.

För marknadsnoterade aktier och liknande värdepapper utom och terminer finns alternativ regel för beräkning av optioner en anskaffningsvärdet schablonmetoden. Den innebär att 20 % av får dras anskaffningsvärde vid nettoförsäljningslikviden av som vinstberäkningen. Den skattepliktiga vinsten uppgår därmed till 80 % nettoförsäljningslikviden 27 § 2 mom. andra stycket SIL.

av till bestämmelsen är det nödvändigt att ha kvar

Bakgrunden att anses schablonanskaffningsvärde så länge inte alla anskaffnings-

en regel om värden har fastställts 1989/90:ll0 456. Det föreligger

se prop. s.

inte sällan svårighet att utreda anskaffningsvärdena för gamla

aktieinnehav etc.

Vid avyttring andel i allemansfond får en särskild övergångsregel

av

användas, innebär anskaffningsvärde för andel som

som att som anskaffats före år 1991, får andelens marknadsvärde den 31 tas upp

december 1990 punkt 8 övergångsbestämmelserna till ändringarna

av i SIL i samband med skattereformen, SFS 1990:1422.

Fr.o.m. 1996 års taxering gäller enligt 27 § 2 mom. fjärde stycket SIL anskaffningsvärde för andel i annan värdepappersfond än

att som

förvärvats före den 1 januari 1995 får fysisk person

allemansfond som

dödsbo andelens marknadsvärde den 31 december 1992. och ta upp

Detsamma gäller i fråga fondandelsbevis vars innehavare registre-

om

efter utgången år 1994 prop. 1994/95:209, bet. SkU30,

ras av rskr. 348, SFS 1995:577.

2.3 Alternativa beskattningsmetoder

inledningsvis skall enligt direktiven i första hand utredas Som nämnts

det är möjligt att få till stånd en kontrolluppgiftsskyldighet som

om

bygger på den nuvarande huvudregeln för beräkning reavinst och

av reaförlust vid försäljning finansiella instrument: den s.k. genomav

snittsmetoden. Det finns dock skäl att översiktligt redogöra för några

alternativa metoder till de nuvarande reglerna.

Beskattning av aktier

Kapitalvinstkommittén gjorde i början 1980-talet genomgång av en

av aktievinstbeskattningen. Kommittén lade år 1986 fram sitt slutbe-

tänkande Reavinst Aktier Obligationer SOU 1986:37. I betänkandet redovisades alternativ till genomsnittsmetoden. Tre alternativa beskattningsmetoder lyftes fram: Saldometoden, innehavsmetoden och omsmetoden. Nedan redogörs för dessa metoder samt för aktie-fär-aktie metoden.

1 Saldometoden

Saldometoden innebär att den skattskyldiges aktieinnehav behandlas som en helhet. De enskilda försäljningarna utlöser ingen beskattning, utan kommer endast indirekt att påverka beskattningen. Om be-

skattning skall ske eller bestäms i stället vid en årlig avstämning av de inköp och försäljningar som skett under beskattningsâret. Vid

avstämningen framräknas ett saldo på kontot som visar om be-

skattningsbar vinst eller avdragsgill förlust har uppkommit. Det är denna saldering som ligger bakom benämningen saldometod.

En fördel med saldometoden är att någon utredning vinst eller om förlust inte behöver göras vid olika delförsäljningar. Den enda

redovisning som behövs är en förteckning och summering av samtliga inköp och försäljningar under beskattningsâret. Kontrollen underlättas

på motsvarande sätt. Med en sådan metod erhålls en löpande redovisning av aktieinnehavet som medför att gamla transaktioner och handlingar i stort sett kommer att sakna betydelse. Saldometoden medför i praktiken att en s.k. reinvesteringsrätt

föreligger, dvs. vinster som återinvesteras i aktier leder automatiskt

till uppskov med beskattningen. I det utredningsarbete som föregick 1990 års skattereform vidare-

utvecklades idéerna om saldometoder till den s.k. portföljmetoden se

SOU 1989:33 Del s. 114 ff.. Enligt metoden skulle skattskylen digs hela innehav av aktierelaterade marknadsnoterade finansiella instrument behandlas som en enhet en portfölj vid reavinstbeskatt- - -ningen. Vid försäljning av ett värdepapper skulle ett värde motsvarande den genomsnittliga latenta vinsten för hela portföljen tas upp till

beskattning. För övriga aktierelaterade instrument föreslogs att

genomsnittsmetoden skulle tillämpas. Portföljmetoden ansågs ha stora kontrollmässiga fördelar men remissopinionen var över lag negativ. Kritik riktades bl.a. mot att metoden skulle medföra beskattning av orealiserade värdeökningar och att beskattning i vissa fall skulle ske trots att ett värdepapper sålts med förlust. Vidare framfördes kritik mot de i vissa stycken komplicerade

Beskattning av aktier

reglerna. I skatterefonnspropositionen l989/90:110 föreslogs därför

att genomsnittsmetoden skulle bli generellt tillämplig s. 425 f.. Det

ansågs att förutsättningar saknades för att lägga portföljmetoden till grund för aktievinstbeskattningen.

2 3 Innehavsmetoden .

Med innehavsmetoden grundas beskattningen inte på vinsten utan på innehavet aktier vid årets slut. Beskattningen sker oberoende av om av några aktietransaktioner under beskattningsâret eller ej, dvs. ägt rum förändringar i aktieinnehavets sammansättning utlöser inte någon beskattning. En aktieägare kan omsätta sitt innehav hur många gånger helst under beskattningsâret utan att en beskattningssituation som uppstår. Det avgörande för beskattningen är aktieinnehavet vid årets

slut. Man kan säga att det är förmögenhetsaspekten hos ett innehav är beskattningsgrundande. Metoden innebär att skatt utgår med

som viss procent värdet den skattskyldiges aktieinnehav. En variant av metoden är att skatten tas ut schablonmässigt bestämd av en avkastning i procent av innehavets värde vid beskattningssom anges årets in- eller utgång jfr nedan. Innehavsmetoden utmärks bl.a. av att den är enkel att hantera för

såväl skattskyldiga som skattemyndigheter om den begränsas till

börsnoterade aktier, eftersom en akties anskaffningskostnad och

försäljningspris saknar betydelse för beskattningen. En uppenbar

begränsning hos metoden är att den bortser frän den verkliga vinsten grund för skatt och att orealiserade vinster blir beskattade. som

På omrâdet för försäkrings- och pensionssparande har innehavsme-

toden utnyttjats i den utfommingen av lagen 1990:661 om nya avkastningsskatt pensionsmedel. De reglerna om ett schablonnya mässigt bestämt skatteunderlag tillämpas fr.o.m. år 1994 prop. 1992/93: 187, bet. SkU31, rskr. 359, SFS 1993:947. Metoden innebär att schablomnässig avkastning beräknas genom att pensionskapitalet en vid årets ingång multipliceras med den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret före beskattningsâret. Den framräknade avkastningen beskattas sedan med skattesats på 15 %, se 9 § nämnda en lag. För försäkringar inte ett långsiktigt bundet pensionssom avser

sparande kapitalförsäkringar är skatten 30 % av nio tiondelar av

- underlaget, dvs. 27 %. Generellt finns svaghet i innehavsmetoden som rör risken för en manipulationer med tillgångarna vid tillfället för förmögenhetsavläsningen. Avyttrar skattskyldig hela sitt aktieinnehav strax innan en årsskiftet undgår han beskattning enligt innehavsmetoden. Till-

Beskattning av aktier

lämpningsområdet för den nyssnämnda avkastningsskatten är dock så avgränsat att dessa problem inte uppkommer.

2.3.3 Omsmetoden

Med en omsmetod grundas beskattningen omsättningen av aktier. Skatt utgår med en viss procent av överlåtelsesumman vid köp och byten. I likhet med innehavsmetoden beskattas alltså inte försäljningsvinster och förluster blir aldrig avdragsgilla. Under åren 1984-1991 fanns vid sidan av reavinstbeskattningen en särskild omsättningsskatt aktier och andra värdepapper; lagen 1983:1053 om skatt på omsättning av vissa värdepapper. Skatten, som utgick med en viss procentsats på köpesumman hos såväl säljare som köpare, var avdragsgill som försäljningskostnad resp. anskaff-

ningskostnad vid reavinstberäkningen. Lagen upphörde att gälla vid

utgången av november månad 1991 prop. l991/92:34, bet. SkU3, rskr. 10, SFS 1991:1466. Bakgrunden till att skatten avskaffades var bl.a. att den medverkat till att handeln med svenska aktier i allt större utsträckning flyttat utomlands och att utländska placerares affärer på den svenska fondbörsen minskat. Den schablonmetod för beräkning av anskaffningsvärdet som har beskrivits i avsnitt 2.2 kan ses som en form av skatt omsättning. Metoden förutsätter dock att den endast fungerar som en alternativ regel till en vinstberäkningsmetod som baseras den verkliga vinsten.

2.3.4 Aktie-för-aktie metoden

Aktie-för-aktie metoden innebär i princip att vinstberäkningen skall ske separat för varje enskild aktie. I detta liknar metoden således de vinstberäkningssystem som gäller för fastigheter, bostadsrätter och lösören. Enligt de regler som gällde före 1990 års skattereform skedde vinstberäkningen vid försäljning av aktier som innehafts en kortare tid än två år med en aktie-för-aktie metod. Den skattskyldige kunde själv

välja vilka aktier som hade sålts se ovan avsnitt 2.1.

En annan variant av aktie-för-aktie metoden är att den tillämpas i kombination med först-införst-ut principen. En sådan metod innebär att det antas att de aktier som först anskaffats är de som först avyttrats. Till skillnad från de regler som tidigare gällde för s.k. yngre

Beskattning av aktier

aktier kan den skattskyldige således enligt denna metod inte själv välja vilka aktier som skall anses ha sålts. I förarbetena till 1990 års skattereform förordades genomsnittsmetoden framför aktie-för-aktie metoden. Det frarnhölls bl.a. att genomsnittsmetoden har den fördelen framför aktie-för-aktie metoden att den

är möjlig att tillämpa ett enhetligt sätt i flertalet situationer se SOU

1989:33 Del 104. I skattereformspropositionen övervägdes över s. huvud taget inte aktie-för-aktie metoden som ett alternativ till

genomsnittsmetoden se 1989/90: 1 10 s. 424 ff..

prop.

2.4 Nuvarande uppgiftsskyldighet

2.4.1 Kontrolluppgift reavinst eller reaförlust vid

om

avyttring andel i värdepappersfond

av

Fr.o.m. 1995 års taxering tillämpas ett nytt deklarationsförfarande prop. 1992/93:86, bet. SkU11, rskr. 146, SFS 1992:1659 m.fl.. Förfarandet innebär bl.a. att förtryckt blankett för en förenklad en

självdeklaration sänds ut till den skattskyldige, som efter eventuella rättelser och kompletteringar skall underteckna blanketten och skicka

tillbaka den till skattemyndigheten. I samband med denna lagstiftning infördes en obligatorisk kontrolluppgiftsskyldighet reavinst eller reaförlust vid avyttring av andel

om i allemansfond, 3 kap. 32 § LSK i dess lydelse t.o.m. 1996 års se a taxering. Vad gällde frågan obligatorisk kontrolluppgiftsskylom en dighet avseende avyttring aktier och andra värdepapper än andel i av allemansfond ansågs att den tekniska utformningen av en sådan uppgiftsskyldighet borde utredas vidare prop. 1992/93:86 s. 45 f.. Fr.o.m. 1997 års taxering är skyldigheten enligt 3 kap. 32 a § LSK att lämna kontrolluppgift skattepliktig reavinst eller reaförlust vid om avyttring andel i allemansfond utsträckt till att omfatta även andra av

sverigebaserade värdepappersfonder än allemansfonder prop.

1994/951209, bet. SkU30, rskr. 348, SFS 1995:576. Den följande redovisningen reglernas utformning fr.o.m. 1997 års taxering. avser Kontrolluppgift skall lämnas av fondbolag som avses i 1 § lagen 1990:1114 värdepappersfonder. Med fondbolag förstås ett om svenskt aktiebolag fått tillstånd att utöva fondverksamhet. Genom som hänvisningen till 1 § lagen värdepappersfonder undantas utlandsom baserade fondbolag. Kontrolluppgift skall även lämnas av fondbolag eller efter särskilt tillstånd av Finansinspektionen utövar annan som verksamhet i 3 § lagen värdepappersfonder. Härmed som avses om

Beskattning av aktier sou 1997:27

s.k. nationella fonder, 1994/952209 40. Är andel avses se prop. s. en

förvaltarregistrerad skall förvaltaren lämna fondbolaget de uppgifter

som behövs för uppgiftslämnandet prop. 1995/96:50, bet. NUll, rskr. 180, SFS 1996:182. Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo som under året avyttrat andel i värdepappersfond inte är tillgång som pensionssparkonto. Uppgift skall endast lämnas för i Sverige bosatta

personer resp. dödsbon som är hemmahörande här se 3 kap. 63 §

andra stycket LSK och prop. 1994/951209 s. 40. Kontrolluppgiften skall ta upp reavinst eller reaförlust till den del

den är skattepliktig resp. avdragsgill. Eventuell avdragskvotering till

70 % till följd av att kvittningsgilla intäkter saknas, beaktas dock inte. Varje fond skall redovisas för sig. Av uppgiften skall framgå om fondandelarna är marknadsnoterade och vilken typ av fond det är fråga om allemansfond, aktiefond, räntefond eller fond. Också annan fondens organisationsnummer skall anges. Därmed kan fondens namn

förtryckas deklarationsblanketten, se prop. 1994/95:209 s. 26.

I vissa fall, t.ex. om avyttring skett hos en annan bank än fond-

bolagets förvaringsinstitut, kan fondbolaget sakna uppgift om

ersättningen vid avyttringen. I sådant fall fâr vid uppgiftslämnandet i stället användas andelens marknadsvärde avyttringsdagen eller, om

den inte är känd för fondbolaget, dagen då fondbolaget registrerade

avyttringen.

2.4.2 Kontrolluppgift om ersättning vid avyttring av

finansiella instrument

Fr.o.m. 1997 års taxering skall enligt 3 kap. 32 c § LSK kontrolluppgift lämnas också vid avyttring av aktier och andra finansiella instrument prop. 1994/95:209, bet. SkU30, rskr. 348, SFS 1995:576. Uppgiftsskyldigheten omfattar de finansiella instrument som avses i l kap. 1 § lagen 1991:980 om handel med finansiella instrument, dvs. fondpapper och annan rättighet eller förpliktelse avsedd för handel värdepappersmarknaden.

Kontrolluppgiftsskyldigt är värdepappersinstitut som med anledning

av avyttringen skall upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen 1991:981 om värdepappersrörelse. Enligt detta lagrum skall

avräkningsnota upprättas vid köp, försäljning eller byte av finansiella

instrument.

Beskattning av aktier

Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo som under året avyttrat finansiella instrument. Uppgift skall lämnas för i Sverige bosatta personer resp. dödsbon som är hemmahörande här. Om ett finansiellt instrument ägs gemensamt av flera får kontrolluppgift lämnas för den som anges avräkningsnotan i stället för samtliga ägare 3 kap. 57 § andra stycket LSK. Kontrolluppgiften skall ta upp dels den ersättning som överenskommits vid avyttringen efter avdrag för försäljningsprovision och liknande kostnader, dels antalet avyttrade finansiella instrument samt slag och sort. Varje avyttring skall redovisas för sig. Kontrolluppgift skall inte lämnas vid byten som avses i 27§ 4 SIL och 6 § lagen 1994: 1854 om inkomstbeskattningen vid mom.

gränsöverskridande omstruktureringar inom EG. Avräkningsnota skall

visserligen upprättas i sådana fall, men förfarandet resulterar i en uppskjuten beskattning.

3 Kontrolluppgift om reavinst eller

reaförlust vid aktier

avyttring av

3.1 Bakgrund och behov av ändrade regler

I förarbetena till 1990 års skattereforrn prop. 1989/90: l 10 s. 426 och 455 f. uttalade departementschefen att en strävan var att vinstberäkningen vid avyttring av aktier m.m. skulle kunna göras automatiskt och inom ramen för det förenklade deklarationsförfarandet. Det ansågs viktigt för effektiviteten i aktievinstbeskattningen. Innan ställning kunde tas till ett sådant system krävdes dock enligt departementschefen ytterligare underlag för att belysa dess effektivitet, kostnaderna och de integritetsfrågor som aktualiseras. En skyldighet att lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring aktier syftar bl.a. till att ge administrativa fördelar för av skattemyndighetema. Ett minskat antal tilläggsuppgifter från de skattskyldiga innebär att taxeringsarbetet kan genomföras snabbare och effektivare. En sådan kontrolluppgiftsskyldighet tillgodoser också det kvarvarande kontrollbehov som föreligger från skattemyndigheternas sida även sedan kontrolluppgiftsskyldighet införts avseende ersättning vid avyttring av aktier etc. Detta behov framgår bl.a. av utfallet av de riktade kontroller som RSV utfört beträffande försäljning av aktier I vissa fall hade försäljningarna deklarerats men ett för högt m.m. anskaffningsvärde angetts. Kontrollen vid 1995 års taxering som omfattade 130 000 försäljningar av aktier, teckningsrätter och ca optioner visade att ca en tiondel av försäljningarna helt eller delvis inte deklarerats. Motsvarande kontroll vid 1994 års taxering gav vid handen att ca en femtedel av försäljningarna inte redovisats ett korrekt sätt. Kontrollerna resulterade i ökade skatteintäkter på ca 150 miljoner kr vardera året. I resultatet för 1995 års taxering ingår också kontroll av s.k. nollkupongare. I sammanhanget kan nämnas att skatteuttaget på aktievinster var 25 % inkomståret 1993 och 12,5 % inkomståret 1994. Av betydelse är vidare att en utvidgad uppgiftsskyldighet underlättar för de skattskyldiga att redovisa uppkomna reavinster resp. reaförluster vid avyttring aktier etc. Med hänsyn till de delvis av komplicerade vinstberälcningsreglerna finns det även från de skatt-

Kontrolluppgm om reavinst eller reaförlust

skyldigas sida sett ett behov av ett system där de kan få uppgift om reavinst resp. reaförlust förtryckt deklarationsblanketten.

3.2 Allmänna utgångspunkter

Vad först gäller val av materiella regler kan konstateras att alternativa sätt att beskatta aktievinster 0.d. övervägdes under förarbetena till

1990 års skattereform se ovan avsnitt 2.3. I SOU 1989:33 föreslogs

som huvudalternativ den s.k. portföljmetoden, vilken var en variant

av saldometoden. De ställningstaganden som slutligen gjordes torde innebära att denna metod och andra alternativa metoder som på ett grundläggande sätt avviker från de nu gällande materiella reglerna under en överblickbar framtid inte framstår som realistiska alternativ. Detta gäller även innehavsmetoden och omsmetoden. För att

undvika manipulationer vid tidpunkten för förmögenhetsavläsningen

kräver innehavsmetoden regler som avgränsar sparandet till ett särskilt konto eller liknande "fälla", vilket medför att sparandet reellt sett är inlåst i en särskild sparform. En sådan inlåsning över hela fältet för aktiesparandet torde inte vara möjlig eller önskvärd att genomföra.

Omsmetoden får anses vara definitivt avförd genom slopandet av den

särskilda omsättningsskatten aktier 0.d. år 1991. Vad gäller aktie-för-aktie metoden synes det i och för sig inte finnas några principiella hinder mot att en sådan metod införs. För att undvika icke önskvärd skatteplanering måste den dock förenas med först-in-först-ut principen eller någon liknande princip som reglerar vilken aktie som har avyttrats. Någon avgörande fördel med en sådan metod gentemot den nu gällande genomsnittsmetoden synes inte heller föreligga. Det krävs ändå kännedom om anskaffningskostnaden för resp. aktie för att kunna beräkna reavinst/reaförlust. En första utgångspunkt blir således att ett kontrolluppgiftssystem för aktievinster rimligen måste bygga nuvarande materiella regler för vinstbeskattning, dvs. genomsnittsmetoden. Det är vidare viktigt att endast faktiska vinster beskattas. Först om ett sådant system inte kan uppnås bör en schablonanskaffningsvärdemetod utnyttjas. I sammanhanget bör också framhållas att enligt utredningens direktiv skall i första hand övervägas en uppgiftsskyldighet som grundas på genomsnittsmetoden. De nu gällande reglerna om kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring av andel i värdepappersfond och om ersättning vid avyttring av aktier m.m. avser endast transaktioner av fysiska personer och dödsbon. Bestämmelserna tar således sikte inkomstslaget kapital juridiska personer förutom dödsbon beskattas endast i

Kontrolluppgij om reavinst eller reaförlust

inkomstslaget näringsverksamhet. På motsvarande sätt bör en

kontrolluppgiftsskyldighet reavinst eller reaförlust vid försäljning

om

aktier begränsas till fysiska och dödsbon se vidare avsnitt

av personer 4.2.2.

En skyldighet att lämna kontrolluppgift reavinst/reaförlust vid

om avyttring aktier etc. syftar bl.a. till att tillgodose det kontrollbehov av föreligger från skattemyndigheternas sida. Som nämnts ovan som

medför sådan kontrolluppgiftsskyldighet också administrativa

en

fördelar för skattemyndigheterna. För att ordning som innebär att

en

uppgift reavinst reaförlust vid avyttring av aktier förtrycks

om resp.

på deklarationsblanketten skall kunna fungera effektivt krävs dock att de kontrolluppgifter reavinst som lämnas till skattemyndighetema

om

genomgående är av hög kvalitet, dvs. att uppgifterna baseras

korrekta vinstberäkningar. Om så inte blir fallet kan det antas att

ändrings- och tilläggsuppgifterna från de skattskyldiga kommer att

uppgå till ett stort antal, vilket i sin tur torde medföra att önskade

effektivitetsvinster inte kommer till stånd. Från rättssäkerhetssynpunkt är det givetvis inte heller tillfredsställande uppgifterna innehåller

om felaktigheter medför överbeskattning om den enskilde inte som kontrollerar vinstberäkningen och lämnar in en rättelse. En utgångs-

punkt vid val kontrolluppgiftssystem bör således vara att det kan

av

utformas på ett sådant sätt att risken för icke korrekta vinstuppgifter

minimeras. Systemet måste vidare administrativt hanterbart och anpassat vara

till ADB-användning. En utgångspunkt bör också vara att de samhälls-

ekonomiska kostnaderna för att bygga upp systemet och för den

löpande hanteringen systemet står i rimlig proportion till de

av

granskningskostnader in. För att uppnå stabila regler bör

som sparas

systemet vidare utformas så att en bred politisk uppslutning bakom

reglerna kan åstadkommas.

I det följande redovisas några tänkbara modeller för hur ett kontroll-

uppgiftssystem skulle kunna utformas avsnitt 3.3-3.6. Modellerna rör reavinst/reaförlust vid avyttring aktier. En samlad bedömning

av av modellerna görs i avsnitt 3.7.

3.3 Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust lämnas av Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

I avsnitt 3.3.5 skisseras modell för vinstrapportering som bygger en

på att Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag VPC lämnar kontroll-

Kontrolluppgiñ om reavinst eller reaförlust

uppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring aktier. I avsnitten av 3.3.1-3.3.4 ges en allmän bakgrund till modellen.

3.3.1 Allmänt VP-systemet om

Huvuddelen av aktiehanteringen den svenska aktiemarknaden sker i ett kontobaserat värdepapperssystem, VP-systemet, vilket handhas av VPC. Systemet bygger på aktiekontolagen 1989:827, AKL, och innebär att de rättsverkningar som tidigare var förbundna med besittningen av själva värdepapperet i stället har knutits till registreringen ett konto. För rättigheter som har registrerats enligt aktiekontolagen får inte utfärdas något dokument 1 kap. 3 § AKL. Systemet är följaktligen "papperslöst. VPC har för närvarande monopol när det gäller kontoföring av dematerialiserade instrument. Det är således endast genom registrering hos VPC som man utan några underliggande finansiella instrument i dokumentform kan uppnå de rättsverkningar som enligt vanliga civilrättsliga principer är förenade med innehav av sådana instrument. Samtliga svenska börsbolag är s.k. avstämningsbolag, vilket bl.a. innebär att aktier och vissa aktierelaterade instrument bolagen har som

gett ut är registrerade i VP-systemet se 1 kap. 2 § AKL. Det finns

ca 500 avstänmingsbolag. Av dessa är ca 200 börsnoterade här i landet. Pâ begäran av en svensk fysisk eller juridisk person som ger ut ensidiga skuldförbindelser avsedda för allmän omsättning såsom t.ex. obligationslån och statsskuldväxlar registreras också dessa i VPsystemet 9 kap. 1 § AKL. Stora delar av den svenska obligation.:och penningmarknaden hanteras numera inom VP-systemet. Däremot

hanteras inte derivatmarknaden marknaden för terminer och optioner

hos VPC.

3.3.2 Närmare om aktiekontolagen

Reglerna om kontohållningen hos VPC finns i aktiekontolagen. För avstämningsbolag enligt aktiebolagslagen 1975:1385, ABL, försäkringsrörelselagen 1982:713 och bankaktiebolagslagen 1987:618 skall finnas avstämningsregister 1 kap. 1 § AKL. I registret registreras aktier i avstänmingsbolag. Bestämmelserna i aktiekontolagen om aktier skall tillämpas också på vissa rättigheter i avstämningsbolag,

Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust

bl.a. företrädesrätt att delta i ny- eller fondemission av aktier 1 kap. 2 § AKL. I 9 kap. AKL regleras vilka andra finansiella instrument än de som har nämnts kan registreras i VP-systemet. Reglerna är till nu som skillnad från vad som gäller för aktier i avstänmingsbolag inte tvingande utan registrering sker endast på begäran av en emittent. Bestämmelserna tar i första hand sikte ensidiga skuldförbindelser avsedda för allmän omsättning, men gäller även vissa andra rättigheter

se 9 kap. 1 §AKL.

Ett avstämningsregister består daglig journal och aktiekonton av en 2 kap. 1 § AKL. Varje aktieägare skall för sina aktier i ett avstämningsbolag ha ett eller flera aktiekonton, om inte aktierna är förvaltarregistrerade 2 kap. 2 § AKL. På ett aktiekonto registreras bl.a. aktieägarens aktieinnehavets storlek och slag av aktier nanm,

2 kap. 3 § AKL. Om aktierna är förvaltarregistrerade registreras inte

aktieägaren i VP-systemet. I stället registreras det förvaltande institutet 8 kap. 3 § AKL. Motsvarande bestämmelser finns beträffande konto-

föringen andra värdepapper än aktier se 9 kap. AKL. Båda dessa

av konton, dvs. aktiekonton och konton för skuldförbindelser, typer av

brukar benämnas vp-konton. Denna term återfinns dock inte i

lagtexten.

Registreringen ändringar i innehavet m.m. görs av ett kontofö-

av rande institut. Som sådana institut fungerar främst banker och andra

värdepappersinstitut. Fr.o.m. den l april 1996 gäller att VPC avgör som har rätt att vara kontoförande institut 3 kap. l § AKL.

vem Tidigare meddelades tillstånd att kontoförande institut av vara Finansinspektionen.

Ett kontoförande institut skall vidta registreringsåtgärder beträffande

det konto som det har öppnat. I praktiken innebär det att det kontoförande institutet gör en anteckning i den dagliga journalen.

Registreringen fullföljs sedan genom en anteckning på vp-kontot när samtliga villkor för registreringsåtgärden har uppfyllts. Också annat kontoförande institut får vidta registreringsåtgärd beträffande kontot åtgärden är till fördel för aktieägaren eller denne lämnat fullmakt

om till institutet 4 kap. 1 § AKL. Ett kontoförande institut har rätt till insyn endast i de konton beträffande vilka institutet är behörigt att

vidta registreringsåtgärder enligt 4 kap. 1 § AKL. Rätten till insyn

begränsas dessutom att insynen skall behövas för att institutet skall av

kunna fullgöra ett uppdrag inom ramen för sin behörighet 5 kap. 2 §

AKL.

Kontrolluppgzft om reavinst eller reaförlust

3.3.3 Några uppgifter vp-konton

om

Vid årsskiftet 1995/96 uppgick antalet vp-konton till 3,35 miljoner. Antalet innehavare av vp-konton 2,92 miljoner, dvs. i genomsnitt var 1,15 vp-konton per innehavare. Det sammanlagda värdet på innehavet på de olika kontona såväl aktie- som ränteinstrument 3 000 miljarder kr. Hälften detta var av

belopp, ca l 400-1 600 miljarder kr, hänförligt till förvaltarregi-

var

strerade finansiella instrument. Antalet förvaltarregistrerade depåer

uppgick till ca 250 000.

3.3.4 VPC:s kontrolluppgiftsskyldighet

m.m.

VPC sköter bl.a. distributionen av utdelning till aktieägarna i avstämningsbolag, se 3 kap. 8 § tredje stycket ABL. För närvarande gäller

att den som mottar utdelning på aktier i avstämningsbolag skall hos

kontoförande institut anmäla om bosättning/fast driftställe föreligger i Sverige. Om så inte har skett skall VPC enligt kupongskattelagen 1970:624 innehålla kupongskatt utdelningen. Kontrolluppgifter om aktieinnehav vid kalenderårets utgång resp. utbetald utdelning till den del den är skattepliktig lämnas VPC

av eller, i förekommande fall, av förvaltaren 3 kap. 27 § LSK. Enligt 3 § 2 mom. tredje stycket och 39 § 3 mom. uppbördslagen 1953:272, UBL, skall preliminär A-skatt, med vissa undantag, innehållas bl.a. för sådan utdelning som lämnas till fysiska personer och dödsbon i pengar och för vilken kontrolluppgift lämnas enligt 3 kap. 27 § LSK. VPC innehåller således preliminär A-skatt på utsänd utdelning.

Bestämmelsen i 3 kap. 32 § LSK kontrolluppgift vid avyttring

c om av finansiella instrument blir aldrig aktuell för VPC:s del, eftersom VPC inte är något värdepappersinstitut och inte heller upprättar avräkningsnota.

3.3.5 Modell för vinstrapportering

För närvarande innehåller vp-kontona inte några uppgifter om anskaffningsvärden för de finansiella instrument finns registrerade som

i systemet. Av VP-systemet framgår inte heller om innehavet på de

l Uppgifterna har lämnats av Svenska Fondhandlareföreningen.

Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust

olika kontona har sin grund i ett oneröst eller ett benefikt förvärv. På motsvarande sätt kan systemet inte alltid utläsa huruvida ett man av förändrat innehav på ett konto har sin grund i en överlåtelse som utlöser reavinstbeskattning eller ej, dvs. det går inte att se om det är fråga om försäljning, byte, gåva eller arv. Detta medför att det för närvarande inte är möjligt för VPC att

lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring av de

finansiella instrument finns registrerade i VP-systemet. För att som

detta skall bli möjligt krävs att systemet kompletteras med uppgifter

anskaffningsvärden, uppburen ersättning vid avyttring samt vilken om typ förvärv eller överlåtelse det är fråga om i det enskilda fallet. av

En bestämmelse att VP-systemet skall innehålla uppgifter som

om

möjliggör för VPC att lämna kontrolluppgift reavinst/reaförlust vid

om avyttring av aktier skulle t.ex. kunna tas in i 2 kap. 3 § AKL, som innehåller regler vad som skall anges i ett aktiekonto. om

En sådan bestämmelse skulle bl.a. innebära att vid registrering

ett vp-konto innehavsförändring skall registrering också ske av av en

överenskommen ersättning vid avyttringen resp. förvärvet med hänsyn tagen till försäljningsprovision och liknande kostnader.

Uppgifterna kan hämtas från avräkningsnota. Enligt 3 kap. 9 § lagen

värdepappersrörelse skall avräkningsnota alltid upprättas vid

om en köp, försäljning eller byte finansiella instrument jfr avsnitt 2.4.2. av

Finansinspektionen har med stöd av regeringens bemyndigande

meddelat föreskrifter avräkningsnota FFFS 1995:59, 8 kap.. om

Enligt föreskrifterna skall avräkningsnota innehålla uppgift om bl.a. avtalsparternas adress, eller organisationsnummer, dag

nanm, personför avslut, transaktionsslag, vilket finansiellt instrument som omsatts, antal eller nominellt belopp omsatts, kurs eller ränta till vilket som avslut skett, likviddag samt vem som har upprättat notan. Som nämnts i avsnitt 3.3.2 skall det kontoförande institut som har

öppnat ett vp-konto också vidta registreringsåtgärder såvitt avser det kontot. Andra kontoförande institut får vidta registreringsåtgärder

beträffande kontot endast åtgärden är till fördel för aktieägaren om

eller denne har lämnat fullmakt till institutet se 4 kap. 1 § AKL.

Försäljningar aktier sker i regel genom det värdepappersinstitut

av är kontoförande institut hos VPC dvs. det institut som har öppnat som det aktuella vp-kontot. I sådana fall upprättar det kontoförande institutet också avräkningsnota och torde därför kunna registrera avräkningsnotans uppgift nettoersättning samtidigt som innehavsom förändringen. Det är visserligen inget hindrar att avyttringen av ett finansiellt som

instrument ombesörjs av ett annat värdepappersinstitut än det som är

kontoförande hos VPC. Vid sådant förhållande är det detta värdepap-

Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust

persinstitut som upprättar avräkningsnota och det kontoförande

institutet saknar följaktligen uppgift nettolikviden. Det värdepap-

om

persinstitut som handhar försäljning av aktier för vilka det inte är

kontoförande institut har dock i praktiken alltid fullmakt att genomföra

försäljningen. Fullmakten registreras i VP-systemet. Det innebär att institutet också fâr vidta registreringsåtgärder beträffande kontot

se

4 kap. 1 § AKL. Något problem med att registrera nettoersättningen

samtidigt som innehavsförändringen uppkommer således inte heller i

dessa fall. När det gäller köp av aktier är det inte ovanligt att ett amiat

värdepappersinstitut än det kontoförande institutet ombesörjer köpet. Det institutet registrerar också innehavsförändringen köparens

vpkonto, trots att det inte är kontoförande institut såvitt det kontot. avser

Att det är möjligt följer av 4 kap. 1 § AKL åtgärden är till fördel för

alaieägaren. Inte heller vid köp uppkommer det således några problem om det värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota inte är kontoförande institut såvitt avser det aktuella kontot. Uppgift om anskaffningskostnaden kan ändå registreras samtidigt innehavssom

förändringen.

Vad beträffar överföringar mellan olika konton som inte har sin grund i sådan överlåtelse som medför att avräkningsnota skall

upprättas, bör det åligga det kontoförande institutet att vid registreringen av innehavsförändringen också vilken typ överlåtelse

ange av

resp. förvärv det är fråga om givetvis under förutsättning att institutet

har kännedom härom, vilket inte alltid är fallet. Härigenom ges VPC möjlighet att skilja ut de fall då överlåtelsen inte utlöser reavinstbeen skattning. Vid beneñka förvärv såsom arv och gåva m.m. krävs dessutom överföring av den tidigare ägarens anskaffningsvärde till mottagaren. Motsvarande gäller en aktieinnehavares överföringar mellan egna vp-konton eller mellan depå och eget vp-konto.

För att VPC skall kunna lämna kontrolluppgift om reavinst resp.

reaförlust vid avyttring av aktier i avstänmingsbolag krävs - om

vinsten skall beräknas enligt genomsnittsmetoden att har

- man

tillgång till de avyttrade aktiernas skattemässiga anskaffningsvärde.

Detta värde påverkas av anskaffningskostnaden för de aktier av samma slag och sort som ingår eller tidigare har ingått i innehavet jfr avsnitt 2.2. Med den modell som har skisserats ovan dvs. att uppgift - om ersättning hämtas från avräkningsnota kommer systemet att löpande tillföras uppgifter anskaffningskostnader för de aktier om som registreras i systemet. Som nämnts ovan finns det emellertid för närvarande inte nâgra sådana uppgifter i VP-systemet. Problem

kommer därför att uppkomma vid reavinstberäkningen sådana

Kontrolluppgift reavinst eller reaförlust

om

aktier den skattskyldige har när reglerna om kontrolluppgiftsskyl-

som

dighet träder i kraft. Hur skall den faktiska anskaffningskostnaden för

sådana aktier fastställas

Motsvarande problem fanns när reglerna om kontrolluppgiftsskylvid avyttring andel värdepappersfond infördes, eftersom det

dighet av

beträffande äldre andelar fanns anledning att räkna med att uppgifter den faktiska anskaffningskostnaden i många fall saknades eller

om kunde fram 1994/95:209 27 f..

endast med svårighet tas se prop. s.

lösning valdes bygger på att ett schablonvärde ett s.k.

Den som

stickvärde får användas anskaffningsvärde för andelar som

som

före den 1 januari 1995. Denna schablon gäller dock inte

förvärvats andelar i allemansfond. För andel i allemansfond som förvärvats för finns det särskild schablonregel, avsnitt

före den 1 januari 1991 en se

Schablonreglema fakultativa, dvs. de hindrar inte en redovis- 2.2. är

ning av de verkliga anskaffningsvärdena. VPC skall kunna lämna kontrolluppgifter reavinst resp.

För att om reaförlust på äldre aktier är det nödvändigt att man motsvarande

sätt får utnyttja ett stickvärde vid reavinstberäkningen.

Ett grundläggande problem med en kontrolluppgiftsskyldighet om

beräknats enligt genomsnittsmetoden är hur

reavinst/reaförlust som

skall tillgång till samtliga uppgifter som krävs för uppgiftslämnaren

korrekt vinstberäkning. Genomsnittsmetoden förutsätter känneen

den anskaffningskostnad för samtliga aktier av dom om skattskyldiges

slag och ingår eller tidigare har ingått i innehavet. samma sort som

Den skattskyldige kan ha aktier samma slag olika vp-konton

av AKL. För korrekt vinstberäkning skall kunna

se 2 kap. 2 § att en

därför innehavet på den skattskyldiges samtliga genomföras krävs att beaktas. Om vinstberäkningen inskränks till innehavet på vp-konton

enskilt konto det för den skattskyldige att föra äldre ett ger utrymme aktier till skilda konton. Eftersom aktieägares olika vpresp. yngre en ADB-system bör samordning

konton finns registrerade inom samma en

dock inte möta oöverstigliga hinder. VPC bör av de olika kontona

genomföra vinstberäkning baserad på innehavet på

således kunna en samtliga vp-konton skattskyldig har. som en

med den skattskyldige har flera vp-konton torde Om problemet att

alltför svårigheter, det svårare att kunna lösas utan stora synes korrekt vinstberäkning i de fall då den skattskyldige

genomföra en

aktier slag. Vid

också innehar förvaltarregistrerade av samma nämnts inte aktieägaren registrerad förvaltarregistrering är, som ovan,

i VP-systemet utan förvaltaren. aktier slag dels är förvaltar- Om aktieägaren äger av samma som

på vp-konto är teknisk samordregistrerade, dels registrerade eget en

aktierna skall kunna bli föremål för en korrekt ning nödvändig om

Kontrolluppgiji om reavinst eller reaförlust

genomsnittsberäkning. I praktiken innebär det att VPC måste ha tillgång till de uppgifter om innehav och anskaffningsvärden finns

som

registrerade hos förvaltaren. En lösning på detta problem skulle kunna vara att förvaltarna åläggs att kontinuerligt lämna denna

ut typ av

uppgifter till VPC eller att VPC ständigt är uppkopplat on-line till

förvaltarnas register. Härvid kan noteras enligt 8 kap. 8 § AKL att skall en förvaltare lämna uppgifter till VPC de aktieägare om vars aktier han förvaltar om det begärs. Uppgift skall bl.a. lärrmas om

aktieägamas nanm och det antal aktier olika slag varje

av som

aktieägare äger. Bestämmelsen har sin bakgrund i att ett aktiebolag anses ha ett berättigat intresse att få kännedom samtliga sina

om

aktieägare se prop. 1988/892152 123.

s.

Också i de fall den skattskyldige endast har förvaltarregistrerade aktier krävs det med denna modell att VPC får tillgång till förvaltarnas uppgifter för att VPC skall kunna lämna kontrolluppgift reavinst

om

resp. reaförlust. Det kan härvid noteras att värdepappersinstituten har sinsemellan betydande olikheter i datasystemen för depåhanteringen.

Det bör i sammanhanget slutligen framhållas att motsvarande problem skulle uppkomma även genomsnittsmetoden övergavs till om förmån för aktie-för-alaie metoden. För att det skall möjligt vara att automatiskt fastställa vilken aktie ett visst innehav har sålts ur som krävs att aktie-för-aktie metoden kombineras med först-in-först-ut

principen eller någon liknande princip jfr avsnitt 2.3.4. I de fall

ovan

den skattskyldige har aktier av samma slag och sort både på

eget vp-

konto och i depå eller i olika depåer skulle det således krävas

en

teknisk samordning mellan VPC och de olika värdepappersinstituten

för att fastställa vilken aktie har avyttrats. som

3.4 Kontrolluppgift reavinst/reaförlust lämnas

om av

VPC och förvaltare

Den ovan skisserade modellen innebär att det alltid är VPC skall som

lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring aktier i

av

avstänmingsbolag. En modifiering av denna modell skulle kunna

vara

att kontrolluppgift i vissa fall av förvaltarregistrering i stället lämnas

av förvaltaren. I de fall dä aktieägaren äger aktier slag dels är av samma som

registrerade på eget vp-konto, dels är förvaltarregistrerade och det

förvaltande institutet upprättar avräkningsnota i anledning avyttring av

synes det ligga närmast till hands att institutet också lämnar kontrolluppgift om försäljningsresultatet. Detsamma gäller den skattskyl-

om

Kontrolluppgift reavinst eller reaförlust om

dige bara har förvaltarregistrerade aktier. För att en korrekt vinstberäkning skall kunna göras i det förstnämnda fallet krävs emellertid att det förvaltande institutet har tillgång till de uppgifter som finns

registrerade hos VPC om den enskildes aktieinnehav dvs. uppgifter

registrerade enligt den ordning som har diskuterats ovan. Ytterligare problem med vinstberäkningen uppkommer om den skattskyldige har aktier av samma slag i depå hos olika förvaltare. För

att en korrekt vinstberäkning skall kunna göras i sådana fall krävs att

den förvaltare skall lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust

som

har tillgång också till uppgifter hos den andra förvaltaren. I praktiken torde det innebära att de olika värdepappersinstituten måste ha direkt

åtkomst till varandras ADB-register detta område. Från bl.a.

integritetsskyddssynpunkt kan detta tänkas möta motstånd. Bankerna

torde inte heller vara intresserade av att lämna ut uppgifter om sina kunder till konkurrenter. Därtill kommer olikheterna i institutens datasystem.

3.5 Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust lämnas

av det värdepappersinstitut som upprättar

avräkningsnota

Som tidigare nämnts skall fr.o.m. 1997 års taxering kontrolluppgift

avyttring aktier och andra finansiella instrument lämnas av det om av

värdepappersinstitut som med anledning av avyttringen skall upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. Kontrolluppgiften skall bl.a. ta den ersättning som överenskommits

upp

vid avyttringen efter avdrag för försäljningsprovision m.m. 3 kap.

32 c § LSK.

En tänkbar lösning på frågan om vem som skall länma kontrolluppgift om reavinst/reaförlust aktier är att det värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota också lämnar uppgift om uppkommen

reavinst/reaförlust. korrekt vinstberäkning skall kunna göras i samtliga fall För att en dvs. även i de fall aktieägaren har aktier av samma slag och sort på

annat håll krävs dock att det värdepappersinstitut som skall lämna

uppgift har tillgång både till VPC:s register som till skillnad från i

dag måste innehålla uppgifter i enlighet med vad som anförts i avsnitt

3.3.5 och till andra värdepappersinstituts register om det är fråga om

förvaltarregistrerade aktier. En sådan ordning kan förutses möta kritik bl.a. från integritetssyn-

punkt. Som antytts ovan torde banker och andra värdepappersinstitut

Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust

ställa sig avvisande till att lämna ut uppgifter om sina kunder till konkurrerande institut.

3.6 Kontrolluppgift reavinst/reaförlust lämnas

om

av VPC och förvaltare utifrån begränsad

en

genomsnittsberäkning

Som framgått ovan finns det ett grundläggande problem med en kontrolluppgiftsskyldighet om reavinst/reaförlust som beräknats enligt genomsnittsmetoden: Hur skall uppgiftslämnaren tillgång till

samtliga uppgifter som krävs för en korrekt vinstberäkning

Enligt de modeller som har presenterats ovan måste VPC och de

olika värdepappersinstituten inhämta uppgifter från varandra. Detta

synes oundvikligt om en korrekt kontrolluppgift om reavinst/reaförlust alltid skall kunna länmas. Ett alternativ till dessa modeller skulle kunna vara att VPC resp. förvaltare gör en genomsnittsberäkning baserad endast på de aktier som aktieägaren har registrerade vp-konto resp. i depå hos förvaltaren. Har en aktieägare sålt aktier som finns registrerade i hans namn pä ett vp-konto gör VPC en vinstberäkning grundad endast på det aktieinnehav som den skattskyldige har registrerat i VP-systemet. Hänsyn tas inte till om aktieägaren också har förvaltarregistrerade

aktier av samma slag och sort. Om det är förvaltarregistrerade aktier

som säljs beräknar förvaltaren motsvarande sätt det genomsnittliga

anskaffningsvärdet med utgångspunkt endast i de aktier av samma slag och sort som finns och har funnits registrerade hos honom. Modellen

förutsätter givetvis att VPC, till skillnad från vad som gäller i dag, har tillgång till uppgifter angående anskaffningsvärden etc. Dessa uppgifter får tillföras VPC enligt den modell som har skisserats i avsnitt 3.3.5. Fördelen med denna modell är att VPC och de olika värdepappersinstituten inte behöver hämta in uppgifter från varandra för att kunna lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust. Nackdelen är självfallet att kontrolluppgiften inte kommer att

innehålla en korrekt uppgift i de fall den skattskyldige har aktier av

samma slag och sort registrerade hos någon annan än uppgiftslämnaren. Om inte de materiella reglerna ändras medför en kontrolluppgiftsskyldighet som baseras en begränsad genornsnittsberäkning att den skattskyldige inte kan lita på kontrolluppgiften i de fall han har aktier av samma slag som de avyttrade i depå eller registrerade hos någon annan än uppgiftslänmaren. För att den skattskyldige skall kunna lämna en riktig självdeklaration i sådana fall krävs att han gör

Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust

vinstberäkning, varvid hänsyn tas till anskaffningskostnaderna en egen för samtliga aktier av samma slag och sort. Detta problem kan i och för sig lösas genom att de materiella reglerna i 27 § 2 mom. första stycket SIL ändras så att bestämmelsertillåter begränsad genomsnittsberäkning. En sådan lösning ger na en dock ett visst utrymme för skatteplanering, t.ex. genom att den skattskyldige för äldre yngre aktier till skilda depáer. resp. Det torde emellertid inte vara så vanligt att en enskild person har aktier slag och sort registrerade både eget vp-konto och av samma i depå hos förvaltare eller aktier av samma slag i depå hos olika en

förvaltare. Enligt uppgift är det mindre än tio procent av aktieägarna har aktier i depå. Det är dock en betydligt större del av

som aktieinnehavet ligger i depå. De uppgifter som har redovisats i som avsnitt 3.3.3 tyder på att det kan vara hälften av det totala aktieinnehavet, dvs. både juridiska och fysiska personers innehav, som ligger i depå. Eftersom den helt övervägande delen av aktieinnehavarna inte har

sina aktier i depå synes det därför i och för sig möjligt att lösa

problemet med korrekt vinstberäkning följande sätt. Enligt en

3 kap. 27 § LSK skall kontrolluppgift om aktieinnehav vid årets slut

lämnas VPC eller av förvaltande institut. Det innebär att skatteav myndigheten i de fall skattskyldig har aktier av samma slag och en

sort både eget vp-konto och i depå får uppgift om detta. Om man

väljer skisserade modellen för kontrolluppgiftsskyldighet kan den ovan tänka sig att skattemyndigheten gör en särskild utredning dvs. man

begär in kompletterande uppgifter från den skattskyldige i de fall man

erhållit dels kontrolluppgift reavinst/reaförlust vid avyttring av en om

aktier, dels kontrolluppgift aktieinnehav som visar att den

en om skattskyldige innehar aktier samma slag ett annat konto. av Därefter kan korrekt vinstberäkning göras. I dessa fall förtrycks en

alltså inte kontrolluppgiften om reavinst deklarationsblanketten.

Denna lösning strider dock i viss mån mot syftena med ett av

kontrolluppgiften att förenkla deklarationsförfarandet. Det framstår

inte heller önskvärt med ordning som innebär att den som en skattskyldige riskerar att bli påförd skattetillägg om han inte rättar den

uppgift om reavinst eller reaförlust som framgår av kontrolluppgiften.

3.7 överväganden

Den genomgång olika tänkbara modeller som har gjorts i föreav gående avsnitt vid handen att det är svårt att finna någon inger

vändningsfri och självklar utformning av en kontrolluppgiftsskyldighet

Kontrolluppgij om reavinst eller reaförlust

avseende reavinst resp. reaförlust vid avyttring av aktier. Det finns enligt utredningens mening inte något problemfritt alternativ om

vinstberäkningen skall baseras genomsnittsmetoden. Som fram-

hâllits ovan skulle inte heller en övergång till aktie-för-aktie metoden lösa dessa problem.

De tre första modellerna redovisade i avsnitt 3.3-3.5 har det

gemensamt att de förutsätter att VPC och de olika värdepappersinstituten inhämtar uppgifter från varandra angående aktieinnehav, anskaffningsvärden m.m. Alla tre modellerna förutsätter också att det nuvarande VP-systemet tillförs uppgifter bl.a. angående anskaffningsvärden. Skillnaden mellan de olika metoderna ligger främst i vem som skall lämna kontrolluppgift.

Fördelen med dessa metoder är att den kontrolluppgift om reavinst

resp. reaförlust som lämnas till skattemyndigheterna baseras på en

korrekt tillämpning av nuvarande huvudregel för vinstberäkning vid

avyttring av aktier; dvs. genomsnittsmetoden. Kontrolluppgiften kommer således att redovisa den verkliga vinsten. Nackdelen med metoderna är densamma som en av förutsättningarna för metodernas tillämpning, nämligen att VPC och de olika värdepappersinstituten i vissa fall måste inhämta uppgifter från varandra för att få tillräcklig information för att kunna räkna ut en korrekt reavinst resp. reaförlust. En sådan ordning skulle i praktiken innebära att banker och andra berörda blev tvungna att lämna ut information om sina kunder till konkurrerande institut. Under utredningsarbetet har framkommit att både VPC och bankerna är starkt

kritiska mot en sådan ordning. Härvid bör också framhållas att VPC

betraktas som en konkurrent till värdepappersinstituten när det gäller clearing- och avvecklingstjänster. I sammanhanget kan visserligen noteras att en begränsad upp-

giftsskyldighet gentemot konkurrerande institut gäller för banker m.fl.

fr.o.m. 1997 års taxering. 3 kap. 32 a § LSK har kompletterats med en bestämmelse som innebär att om en andel i en värdepappersfond är förvaltarregistrerad skall förvaltaren lämna fondbolaget de uppgifter

om anskaffningsvärden m.m. som bolaget behöver för att kunna lämna

fullständig kontrolluppgift jfr ovan avsnitt 2.4.1. Ändringen är en

följd av att det i 31 § lagen om värdepappersfonder har införts en möjlighet till förvaltarregistrering av andelar i värdepappersfonder

prop. 1995/96:50, bet. NU11, rskr. 180, SFS 1996:182.

I remissyttrande över förslaget till ändring i 3 kap. 32 a § LSK

anförde Fondbolagens Förening att en lösning som innebär att förvaltaren lämnar uppgifter om anskaffningsvärden m.m. till fondbolaget är otänkbar. En sådan uppgiftsskyldighet skulle enligt

föreningen i praktiken innebära att t.ex. banker lämnade information

Kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust

till varandra om sina kunders ekonomiska förhållanden, vilket skulle

vara ett avsteg från gällande sekretess se prop. 1995/96:50 s. 125.

Regeringen framhöll i nämnda proposition att det är angeläget att

uppgiftslämnandet blir så effektivt som möjligt och att det ligger också

i den enskilde fondspararens intresse att kontrolluppgiften avseende reavinst reaförlust blir korrekt. Regeringen ansåg därför att det resp. finns fog för uppfattningen att den enskilde kan antas ställa sig positiv till att dessa uppgifter lämnas från förvaltaren till fondbolaget. Den invändning framförts från Fondbolagens Förening hade därför som enligt regeringens uppfattning mindre tyngd. En alternativ lösning där kontrolluppgiften baseras endast vissa innehav ansågs mot denna bakgrund som mindre tilltalande prop. 1995/96:50 s. 125. Riksdagen

biföll, som framgått ovan, propositionen.

En kontrolluppgiftsskyldighet om reavinst/reaförlust vid avyttring aktier innebär att uppgiftslämnaren gör en vinstberäkning av som

grundad genomsnittsmetoden skulle kräva att uppgiftslämnaren i

samtliga de fall den skattskyldige har aktier av samma slag och sort de avyttrade i depå eller registrerade hos någon annan än som

uppgiftslämnaren inhämtade uppgifter om detta innehav antalet aktier

och anskaffningsvärden. För att uppgiftslämnaren skall kunna få reda att den skattskyldige har aktier av samma slag och sort annat håll skulle det vidare krävas att den skattskyldige upplyser upp-

giftslämnaren detta förhållande eller att uppgiftslämnaren gör egna

om

kontroller hos andra värdepappersinstitut eller VPC.

Enligt utredningens mening framstår sådan ordning som betydligt en långtgående än den uppgiftsskyldighet som fr.o.m. 1997 års mer taxering gäller för förvaltare gentemot fondbolaget i de fall en andel

i värdepappersfond är förvaltarregistrerad. Med hänsyn till

en bankernas och VPC:s inställning till lösning efter dessa linjer bör en därför inget de alternativ som har redovisats i avsnitt 3.3-3.5 av komma i fråga. I avsnitt 3.6 har presenterats ett alternativ som innebär att kontrolluppgift reavinst/reaförlust lämnas VPC och förvaltare utifrån om av

begränsad genomsnittsberäkning. Fördelen med denna modell är att

en

VPC och de olika värdepappersinstituten inte behöver hämta in

uppgifter från varandra för att kunna lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust. Man undviker således det problem som finns med de andra modellerna. Nackdelen med en sådan modell är, som tidigare har framhállits, att kontrolluppgiften inte kommer att innehålla en

korrekt uppgift i de fall den skattskyldige har aktier av samma slag

och sort registrerade hos någon annan än uppgiftslämnaren om de

materiella reglerna inte ändras.

Kontrolluppgij om reavinst eller reaförlust

Som anförts ovan avsnitt 3.2 bör en utgångspunkt vid val

av kontrolluppgiftssystem vara att det kan utformas på ett sådant sätt att risken för icke korrekta vinstuppgifter minimeras. En ordning som innebär att kontrolluppgift reavinst/reaförlust lämnas utifrån om en

begränsad genomsnittsberäkning bör därför enligt utredningens mening införas endast om en sådan fullständig lösning behandlas i nästa

som avsnitt inte kan uppnås.

Om inte heller en kontrolluppgiftsskyldighet baserad be-

en gränsad genomsnittsberäkning anses möjlig att införa är man hänvisad

till att utnyttja schablonanskaffningsvärdemetoden för att ange vinst dvs. 80 % av nettoförsäljningslikviden. En sådan lösning bör dock

enligt utredningens mening komma i fråga först i sista hand. Mot denna bakgrund har utredningen valt att inrikta sig på en lösning som innebär att Skattemyndigheten gör vinstberäkningen. Utredningens förslag redovisas i nästa avsnitt.

4 Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

4. 1 Inledning

De olika modeller och varianter därav som har diskuterats i föregående avsnitt bygger på att kontrolluppgift om reavinst/reaförlust

länmas till Skattemyndigheten av VPC eller berörda värdepappersinstitut. Uppgifterna skall i princip vara av sådan karaktär att skattemyndigheten utan någon bearbetning kan lägga dem till grund för taxering och förtrycka dem självdeklarationema. Vinstberäkningen görs

således av uppgiftslämnaren.

Ett alternativ till dessa modeller är att skatteförvaltningen själv

beräknar vinsten/förlusten utifrån uppgifter om innehav, försäljning,

ersättning vid avyttring etc., som lämnas av VPC och värdepappersinstituten. Enligt denna modell behöver den enskilde uppgiftslämnaren inte göra någon vinstberäkning, utan Skattemyndigheten sammanställer

de olika uppgifterna och beräknar reavinsten/reaförlusten med hjälp av ett centralt ADB-system inom skatteförvaltningen. Som framgått av

föregående avsnitt har utredningen slutligen stannat för att föreslå en sådan modell. En fördel med sådan lösning är att man undviker att VPC och de en

olika värdepappersinstituten behöver hämta in uppgifter från varandra för att göra korrekt vinstberäkning. Systemet möjliggör således en

en teknisk samordning mellan en persons olika vp-konton och depåer, utan att VPC och banker etc. behöver tillgång till varandras register. Det innebär att förslaget inte har de nackdelar som medför de modeller har redovisats i avsnitt 3.3-3.5 inte bör väljas. att som Förslaget möjliggör också till skillnad från den modell som har skisserats i avsnitt 3.6 att Vinstberäkningen kan baseras på den -

skattskyldiges totala innehav av den typ av aktie som har avyttrats. Förslaget innebär vidare att den nuvarande utfominingen av VP-

systemet inte behöver ändras.

I det följande närmare beskrivning av det föreslagna

ges en systemet.

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

4.2 Systemets huvuddrag

Förslag: Vid fysiska personers och dödsbons avyttring mark-

av

nadsnoterade aktier beräknar Skattemyndigheten reavinst/reaförlust grundval av lärrmade kontrolluppgifter. Kontrolluppgift skall lämnas om förvärv och avyttring av marknadsnoterade aktier. Kontrolluppgiften lämnas av det värdepappersinstitut som med anledning av transaktionen skall upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. Kontrolluppgiften skall ta upp den ersättning som överenskommits vid förvärvet resp. avyttringen, antalet omsatta aktier, slag och sort samt tidpunkten för transaktionen. Kontrolluppgiften lämnas senast två månader efter det att trans-

aktionen har ägt rum.

4.2.1 Vilka aktier skall omfattas av

systemet

Systemet skall beräkna reavinst/reaförlust vid avyttring av marknadsnoterade aktier. Det innebär att systemet i huvudsak kommer att

omfatta aktier i avstänmingsbolag, dvs. aktier som är registrerade i

VP-systemet. Förutom aktier i svenska aktiebolag skall systemet också omfatta utländska aktier, om de är marknadsnoterade. Systemet kommer vidare att omfatta marknadsnoterade depåbevis. Ett depåbevis representerar den rätt som ägaren av depåbeviset har

gentemot den som för hans räkning förvarar aktier i ett utländskt bolag, se l kap. l § lagen om handel med finansiella instrument.

Depåbeviset har i huvudsak samma värdepappersrättsliga egenskaper som ett aktiebrev. För närvarande finns ca tio depåbevis registrerade i VP-systemet. Systemet kommer dessutom att omfatta andra marknadsnoterade delägarrätter såsom teckningsrätter och delrätter. Begreppet "marknadsnoterade" finns definierat i 27 § 2 mom. andra stycket SIL.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

4.2.2 Vilka skattskyldiga skall omfattas av systemet

Vinstberäkning skall göras för i Sverige bosatta fysiska personer och dödsbon är hemmahörande här. Juridiska personer förutom som dödsbon berörs inte av systemet. Det innebär att systemet tar sikte på inkomstberäkningen i inkornstslaget kapital.

Anledningen till denna begränsning är att inkornsttaxeringen av enskilda juridiska personer förutom dödsbon är

personer resp. uppbyggd på olika sätt. Taxeringen av fysiska personer bygger att

Skattemyndigheten får ett tämligen fullständigt kontrollunderlag i fråga

både tjänsteinkomster och kapitalinkomster. Dessa uppgifter kan om i stor utsträckning förtryckas på deklarationsblanketten och läggas till grund för taxeringen.

När det gäller inkomst näringsverksamhet är gransknings- och

av taxeringsarbetet uppbyggt ett annat sätt. I fråga om den stora mängd transaktioner skatterättslig betydelse som i regel äger rum av för ett företag framstår det inte möjligt att ha en omfattande som

obligatorisk kontrolluppgiftsskyldighet. Skattemyndigheternas arbete

måste därför i princip bygga företagets självdeklaration.

I enlighet härmed är de bestämmelser om skyldighet att lämna

kontrolluppgift kapitalinkomster som har tillkommit efter det att

om den förenklade deklarationen infördes vid 1987 års taxering be-

gränsade till fysiska personer och dödsbon.

I sammanhanget kan också noteras vad som uttalades när skyldig-

heten att betala preliminär skatt på räntor och utdelningar infördes

prop. 1990/91:5 s. 101.

Kontrolluppgifter skall lämnas för den som mottagit eller gottskrivits ränta. Undantag har dock föreskrivits i fråga om banker, hypoteksinstitut, försäkringsföretag, aktiebolag, eller föreningar eller stiftelser som har tilldelats organisationsnummer. Att dessa undantag gjorts beror kontrolluppgiftsskyldigheten skulle bli alltför omfattande och att annars att företag i regel inte skulle kunna taxeras för sina kapitalinkomster endast grundval av kontrolluppgifter. Uppgiftsskyldigheten avser således främst fysiska personer.

4.2.3 Hur skall systemet fungera

En modell innebär att skattemyndigheten beräknar reavinst resp. som reaförlust förutsätter att det finns ett register hos skatteförvaltningen

innehåller uppgifter varje skattskyldigs aktieinnehav. Uppgift

som om

behövs aktieinnehavets storlek och sammansättning vilka typer av

om

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

aktier, hur många etc., anskaffningsvärden och uppburen ersättning

vid avyttring. Något sådant register ñmis inte för närvarande.

Den dag systemet startar krävs att Skattemyndigheten har kännedom

om befintliga innehav av aktier. För närvarande skall kontrolluppgift om innehav av aktier länmas av VPC eller, i förekommande fall, av

det förvaltande institutet 3 kap. 27 § LSK. Kontrolluppgift skall

lämnas för fysiska personer. Det innebär att Skattemyndigheten kommer att ha tillgång till uppgifter om fysiska personers innehav av aktier. Uppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 27 § LSK omfattar dock inte

dödsbons innehav. För att skattemyndigheten skall få kännedom om dessa innehav bör därför kontrolluppgiftsskyldigheten enligt 3 kap.

27 § LSK utvidgas till att omfatta också dödsbons innehav av aktier.

Denna utvidgning måste ske innan systemet träder i kraft. Utredningen föreslår således en sådan utvidgning. Anskaffningsvärdet för de aktier som den skattskyldige innehar vid

tidpunkten för systemets start kommer skattemyndigheten att kunna bestämma genom att tillämpa ett s.k. stickvärde, se avsnitt 4.5. Detta värde är fakultativt, dvs. den skattskyldige har möjlighet att redovisa de verkliga anskaffningsvärdena.

Därefter skall skatteförvaltningens register löpande tillföras

uppgifter från banker och andra värdepappersinstitut samt VPC. Dessa

uppgifter hämtas i första hand från de avräkningsnotor som upprättas vid köp, försäljning och byte av finansiella instrument. Uppgifterna lämnas av det värdepappersinstitut som har medverkat vid transaktionen och lämnas till skatteförvaltningen senast två månader efter

det att transaktionen har ägt rum. Genom tidsfristen på två månader

ges möjlighet att korrigera felaktigt upprättade avräkningsnotor innan

kontrolluppgiften lämnas till skattemyndigheten. Uppgifterna lämnas på medium för automatisk databehandling. Genom att uppgifterna lämnas löpande till skatteförvaltningen under beskattningsåret avviker systemet således från kontrolluppgifts-

systemet i övrigt, eftersom nuvarande system bygger på att skattemyndigheten en gång per år får in uppgifter. Den löpande rapporteringen underlättar hanteringen för skattemyndigheten och i viss mån även för

uppgiftslärrmarna. Tidsfristen två månader gör det möjligt att lämna

uppgifterna månadsvis kontrolluppgifterna för januari månad lämnas

den 28 februari, kontrolluppgifterna för februari månad lämnas den 31 mars osv.. Uppgift om att avyttring av marknadsnoterade aktier har skett och vilken nettoersättning som därvid har överenskommits kommer

skattemyndigheten att ha tillgång till fr.o.m. 1997 års taxering genom de kontrolluppgifter om ersättning vid avyttring av aktier m.m. som

då skall länmas enligt 3 kap. 32 c § LSK. Kontrolluppgift skall lämnas

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

det värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota säljnota. av

Kontrolluppgiften skall ta upp nettoersättningen samt antalet avyttrade

finansiella instrument samt slag och sort. Efter det att vinstberäkningshar trätt i kraft kommer dessa uppgifter i stället, i enlighet systemet

med vad har att lämnas löpande under beskattnings-

som sagts ovan, året. För att Skattemyndigheten skall få tillgång till uppgift om anskaff-

ningskostnaden för aktie och när den har förvärvats skall

resp.

motsvarande uppgifter lämnas också vid förvärv av aktier etc. Uppgift detta lärrmas det värdepappersinstitut som upprättar avräknings-

om av

köpnota. Uppgiftsskyldigheten utökas således till att omfatta

nota också uppgift bruttoersättning vid förvärv av marknadsnoterade om aktier dvs. den ersättning överenskommits samt omkostnader. som

Uppgiftsskyldigheten fullgörs löpande under beskattningsåret sätt

som har beskrivits ovan. I vissa fall överlåtelse finansiella instrument upprättas inte av av

avräkningsnota, eftersom något värdepappersinstitut inte medverkat vid transaktionen. Det gäller bl.a. benefika förvärv och privata avyttringar. Nödvändiga uppgifter för att vinstberäkningssystemet skall fungera såsom uppgift den ersättning överenskommits vid

om som

överlåtelsen och anskaffningskostnaden för den förvärvade aktien

om måste således i dessa fall lämnas på något annat sätt än genom

medverkande värdepappersinstitut. Hur det skall till beskrivs i

avsnitt 4.4.

Som tidigare nämnts skall enligt 3 kap. 27 § LSK kontrolluppgift aktieinnehav vid kalenderårets utgång lämnas VPC eller av

om etc. av

förvaltande institut. Denna uppgiftsskyldighet bör behållas. Genom att lämnas innehav kan Skattemyndigheten stämma de uppgift om av uppgifter förvärv och avyttringar som erhålls i de fall ett värde-

om medverkat vid transaktionen. Det har betydelse bl.a.

pappersinstitut

vid privata avyttringar.

När Skattemyndigheten har erhållit uppgift om att en skattepliktig

avyttring har ägt görs vinstberäkning utifrån den information rum en finns i systemet. Den beräknade reavinsten/reaförlusten förtrycks som på deklarationsblanketten.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

4.3 Nödvändiga uppgifter för att göra en korrekt vinstbera" kning

Gällande regler för beräkning av reavinst vid avyttring av aktier är komplexa; det finns många faktorer som kan påverka en vinstberäkning. I följande avsnitt görs en genomgång av vilka uppgifter som kan behövas för att det skall vara möjligt att göra korrekt vinstberäkning baserad genomsnittsmetoden. Dessutom berörs frågan hur

Skattemyndigheten skall kunna del av denna information beträffan-

de denna fråga, se även avsnitt 4.4.

4.3.1 Köp och försäljning

Uppgift om att avyttring av aktier har skett och vilken nettoersättning

som därvid har överenskommits kommer Skattemyndigheten att ha tillgång till fr.o.m. 1997 års taxering genom de kontrolluppgifter om

ersättning vid avyttring av aktier m.m. som då skall lämnas enligt 3 kap. 32 c § LSK. Vidare skall kontrolluppgifter aktieinnehav vid om kalenderårets utgång länmas av VPC eller, i förekommande fall, av förvaltande institut 3 kap. 27 § LSK. Dessa uppgifter är dock givetvis inte tillräckliga för att Skattemyndigheten skall kunna göra en vinstberäkning. Därutöver krävs att Skattemyndigheten får tillgång till anskaffningskostnaden för resp. aktie och när den har förvärvats. Uppgift detta om kan i de allra flesta fall inhämtas förhållandevis enkelt, eftersom de avräkningsnotor som alltid skall upprättas vid köp, försäljning och byte av finansiella instrument innehåller sådana uppgifter. Som framgått av föregående avsnitt föreslås att uppgiftsskyldigheten utvidgas till att omfatta också bruttoersättningen vid förvärv av marknadsnoterade aktier etc. Avräkningsnota upprättas inte vid privat försäljning, dvs. handel som inte sker via ett värdepappersinstitut. För att den ägaren skall nye uppnå de rättsverkningar som enligt vanliga civilrättsliga principer är förenade med ett innehav av ett aktiebrev krävs dock att han registre-

ras som ägare i VP-systemet eller att aktierna förvaltarregistreras. Det innebär att en registrering innehavsförändringen i praktiken

av alltid sker. Av denna registrering går emellertid inte alltid att utläsa

vilken typ av överlåtelse det är fråga det gäller både köpare och

om säljare. Uppgift om överlåtelsesumman saknas också i dessa fall. Teoretiskt kan man tänka sig att närmare uppgifter om överlåtelsen

antal aktier, namn överlätaren och förvärvaren samt vederlaget

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

lämnas till Skattemyndigheten av det kontoförande institut som

registrerar innehavsförändringen i VP-systemet eller av förvaltaren.

Eftersom instituten inte automatiskt har tillgång till dessa uppgifter, krävs det emellertid i så fall att den skattskyldige frivilligt tillhandahåller uppgifterna, se vidare avsnitt 4.4.

I sammanhanget kan noteras att den kontrolluppgiftsskyldighet om

ersättning vid avyttring aktier m.m. som fr.0.m. 1997 års taxering av följer 3 kap. 32 § LSK inte omfattar privata avyttringar av aktier av c etc., eftersom avräkningsnota inte upprättas i dessa fall.

4.3.2 Byten

Med avyttring egendom enligt 24 § 2 mom. SIL försäljning, av avses byte eller därmed jämförlig överlåtelse egendom. Det medför att av byte slag egendom mot ett annat i princip utlöser reavinstbeav ett av skattning. Angående ett par undantag, se nedan. Som huvudregel gäller att marknadsvärdet på den erhållna egendomen avyttringspris för den egendom har bytts bort. upptas som som På motsvarande sätt utgör marknadsvärdet den bortbytta egendomen anskaffningsvärde för den egendom har förvärvats som Som framgått skall avräkningsnota upprättas också vid byte av ovan finansiella instrument. Det innebär att uppgift om att ett byte har skett och ersättningens storlek, i likhet med vad som gäller köp och om försäljningar, i allmänhet kan härledas genom uppgifterna avräkningsnotan. På avräkningsnotan visserligen inte marknadsväranges det på de aktier är föremål för byte, utan endast vilket antal samt som vilken sort och slag bytes. Skattemyndigheten bör dock kunna som

fastställa marknadsvärdet med utgångspunkt i noterad börskurs den

aktuella dagen. Vid privata byten, då avräkningsnota inte upprättas, uppkommer

problem vid privata köp och försäljningar jfr ovan.

samma som Privata byten torde dock inte förekomma i någon större utsträckning.

Enligt 3 kap. 32 § LSK skall kontrolluppgift ersättning vid

c om avyttring aktier inte lärrmas vid byten som avses i 27 §4 mom. SIL av

6§ lagen inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande

resp. om omstruktureringar inom EG. Skälet till detta är att avräkningsnota visserligen skall upprättas i sådana fall, förfarandet utlöser inte men beskattning prop. l994/95:209 s. 42.

l SeRSV:s Handledning för beskattning inkomst och förmögenhet m.m. vid 1996 av års taxering, Del s. 443.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

Med ett system som innebär att Skattemyndigheten beräknar reavinst/reaförlust vid avyttring krävs att uppgifter inhämtas också om dessa typer av byten. Något undantag för dessa fall bör således inte

göras. Uppgifterna behövs för att skattemyndigheten skall kunna registrera anskaffningsvärdena för de erhållna aktierna. Vid de byten

som avses i 27 § 4 mom. SIL skall de mottagna aktierna föranses värvade till det anskaffningsvärde som gällde för de avyttrade aktierna. Vad gäller de byten som avses i 6 § lagen om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG skall anskaffningsvärdet för de förvärvade andelarna fastställas av skatte-

myndigheten se 23 § sjätte stycket nämnda lag.

4.3.3 Beneñka förvärv

När det gäller beneñka förvärv arv, testamente, gåva, bodelning krävs att skattemyndigheten får tillgång till uppgift den

om vem tidigare ägaren är. Uppgiften behövs eftersom förvärvaren övertar den tidigare ägarens anskaffningsvärde, se 24 § 1 mom. tredje stycket SIL. Den tidigare ägaren skall också reducera sitt totala anskaffningsvärde med samma belopp. Uppgift om den tidigare ägaren kan inte hämtas från avräkningsnota, eftersom det inte upprättas avräkningsnota vid beneñka förvärv. Det innebär följaktligen att samma problem uppkommer som vid

privata köp och försäljningar se vidare avsnitt 4.4.

4.3.4 Blandade fáng

Om aktier har förvärvats genom ett oneröst fång och vederlaget understiger marknadsvärdet kan enligt rättspraxis ett s.k. blandat fång föreligga RÅ

anses se 1943 ref. 9. I så fall anses aktierna förvärvade

delvis genom köp, delvis genom gåva. Den erlagda köpeskillingen blir anskaffningsvärde för den del som anses förvärvad köp och genom

överlåtarens anskaffningsvärde utgör anskaffningsvärde för den del

som anses förvärvad genom gåva. Saknas gâvoavsikt hos överlåtaren betraktas hela förvärvet som ett köp även om priset understiger

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

marknadsvärdet. Vid överlåtelse mellan närstående till underpris torde

emellertid att en gåvoavsikt föreligger

presumeras

Om aktier har förvärvats ett blandat fång påverkas genom-

genom

snittsberäkningen vid avyttring, eftersom överlåtarens

en senare

anskaffningsvärde utgör anskaffningsvärde för den del som anses förvärvad gåva. Uppgift att det är fråga om ett blandat fång

genom om

dock inte få avräkningsnota. Samma problem som vid går att genom privata avyttringar uppkommer följaktligen även här.

4.3.5 Blankningsaffárer

Kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta också blank-

Förslag:

ningsaffarer.

En blankningsaffár innebär att person blankaren säljer ett

en värdepapper han har lånat. Därefter förvärvar han ett värdepapper som

slag och sort och lämnar tillbaka detta till långivaren.

av samma

Vad gäller långivarens beskattning sägs i 24 § 2 mom. andra stycket SIL med avyttring inte utlåning egendom för blankning.

att avses av den lånar egendom för blankning inte skall Det innebär att som ut

reavinstbeskattas för utlåningen. Den egendom långivaren får

som

anskaffad för det pris han erlagt för den utlånade

tillbaka anses som eventuell för utlåningen beskattas dock

egendomen. För premie

utlånaren enligt 3 § 1 mom. SIL.

sida skall i princip göra vinstberäkning baserad

Blankaren å sin en

den försäljningsintäkt han erhöll när han sålde de

skillnaden mellan

lånade aktierna och anskaffningsvärdet för de aktier han lämnar Avdrag får också göras för erlagd premie och

tillbaka till långivaren. transaktionskostnader. Har blankaren till långivaren betalat andra utdelning torde avdrag få göras också för

ersättning för uppburen detta femte stycket SIL finns regler tidpunkten för be-

I 24 § 4 mom. om Bestämmelsen omfattar enligt sin

skattning av blankningsaffårer. ordalydelse endast aktier. får skjutas till beskattningsåret efter det år

Beskattningen upp senast

då blankaren avyttrade den lånade aktien. Om återanskaffningen sker

2 fång Rutberg mfl., Beskattning värdepapper, s. 43 och Angående blandade se av Handledning för beskattning inkomst och förmögenhet m.m. vid 1996 års RSV:s av taxering, Del s. 441. 3 Jfr Gunne, Skattenytt 1992, 159 s.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

dessförinnan skall beskattningen ske tidigare. Beskattningen får inte heller skjutas upp om den skattskyldige vid tidpunkten för avyttringen

äger aktier slag och Är så fallet skall han i stället av samma sort. anses ha avyttrat de redan innehavda aktierna, vilket medför omedel-

bar reavinstbeskattning. Om återanskaffningen görs än beskattningsåret efter

senare

avyttringen skall hela försäljningsintäkten efter avdrag för erlagd premie och försäljningskostnader till beskattning detta år dvs.

tas upp

beskattningsåret efter avyttringen. I sådana fall får återanskaffningsut-

giften dras av som en reaförlust det år då den erläggs.

Blankningsaffirer kan inte identifieras genom de uppgifter

som

anges i avräkningsnota. Det är inte heller möjligt att identifiera

en

blankningsaffår i VP-systemet. I avstämningsregistret registreras ett aktielån på samma sätt andra överlåtelser aktier. Låntagaren

som av registreras således som ny ägare aktien. av

Av den avräkningsnota som upprättas när blankaren säljer den lånade aktien går det följaktligen inte att utläsa att det är fråga

om en

blankningsaffär som kan föranleda uppskjuten reavinstbeskattning. På

motsvarande sätt går det inte att av den avräkningsnota upprättas som när ersättningsaktien anskaffas att utläsa att det är fråga ett led i om

en blankningsaffår. Detta medför att Skattemyndigheten inte

genom dessa sälj- och köpnotor kan få sådana uppgifter innebär att som en korrekt vinstberäkning kan göras vid blankningsaffarer.

När en aktie lånas ut dvs. blankningsaffáren inleds föreligger det

inte någon skyldighet att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse, eftersom det inte är fråga om köp, försäljning eller byte. En sådan skyldighet finns dock enligt Finansinspektionens föreskrifter om handel och tjänster värdepappersmarknaden FFFS 1995:59, 2 kap. l §. Det innebär att avräknings-

nota upprättas både för den som lånar ut aktier och för den lånar, som

i de fall ett värdepappersinstitut medverkar vid transaktionen. Utredningen föreslår att kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta

också dessa transaktioner.

4.3.6 Samägda aktier

Aktier och andra värdepapper kan ägas gemensamt av flera personer.

Innehavet ett vp-konto kan sålunda samägt. Det är också

vara

möjligt att ha Samägda depåer. Ett särfall av delade depåer utgör s.k. aktiesparklubbar, vilka inte sällan har ett ansenligt antal medlemmar.

Vid avyttring av Samägda värdepapper skall uppkommen reavinst eller reaförlust fördelas efter varje delägares andel. För att resp.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

Skattemyndigheten skall kunna beräkna en korrekt reavinst/reaförlust

på samägda aktier etc. krävs följaktligen kännedom om ägarsamrnansättningen vid varje tidpunkt samt om varje delägares innehav av

samma slag av värdepapper. Frågan samägda värdepapper aktualiserades när kontrolluppom

giftsskyldigheten enligt 3 kap. 32 c § LSK avseende nettoersättningen vid avyttring finansiella instrument infördes. I förarbetena till

av bestämmelsen prop. 1994/952209 32 f. sägs att Svenska Bankförs.

eningen uppgett att det är möjligt att lämna uppgift om ersättningsbe-

loppets fördelning delägarna endast i de fall säljaren även är

depåkund i den bank ombesörjer försäljningen. En sådan

som

systemsökning innebär emellertid mycket stora arbetsinsatser. Vidare kompliceras uppgiftslänmandet om ägarsammansättningen ändras

under året eller den inbördes fördelningen mellan delägarna om

ändras. Regeringen fann därför att i de fall värdepapper innehas gemensamt flera ägare bör uppgiftslämnaren ha möjlighet att lämna

av

kontrolluppgift endast för den av delägarna som anges på avräknings-

nota. En bestämmelse detta togs in i 3 kap. 57 § andra stycket om LSK. I sammanhanget kan också noteras att för ränta på konton med flera

innehavare än fem t.ex. klasskassa finns i 3 kap. 57 § andra

en stycket LSK bestämmelse säger att kontrolluppgiften får ange en som förfogar över kontot i stället för samtliga innehavare. en person som Bestämmelsen motiveras att banken inte skall behöva hämta in och av

lämna uppgifter samtliga delägare till kontot och om fördelningen

om

räntan. För att underlätta deklarationsgranskningen skall det i

av

sådana kontrolluppgifter att det är fråga om ett "förfogarkonto"

anges , så kontot inte framstår enbart förfogarens prop. 1990/91:5 att som

107. I praktiken anges i kontrolluppgiften ett fiktivt person-

s. Det medför innehållen preliminär skatt blir definitiv nummer. att en

källskatt och att räntan i princip inte behöver deklareras.

För att ett system innebär att Skattemyndigheten beräknar som

reavinst/reaförlust vid avyttring aktier skall fungera tillfredsställan-

av

de krävs givetvis att banker och andra värdepappersinstitut i största möjliga utsträckning lämnar sådana uppgifter att en korrekt vinstbe-

räkning kan göras. Den mest tillfredsställande lösningen vore därför

Skattemyndigheten fick in fullständiga uppgifter även vid förvärv

att och avyttring av samägda aktier.

Mot bakgrund av de problem som finns för värdepappersinstituten lämna uppgift ägarsammansättningen och ersättningens

att om

fördelning vid sarnägande får det dock i likhet med vad som

-

fr.o.m. 1997 års taxering gäller vid avyttring av finansiella instrument accepteras att uppgift lämnas endast för den som anges av-

-

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

räkningsnotan. I dessa fall kommer det således att åligga den skattskyldige att själv inkomma med uppgift om ersättningens fördelning etc. Det bör dock krävas att värdepappersinstitutet anger att det är fråga om samägda aktier i de fall institutet äger kännedom härom jfr vad som gäller beträffande "förfogarkonton".

4.3.7 Förvärv av aktier fission genom m.m.

Förslag: Kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta också förvärv av aktier genom fission.

Om ett moderbolag till sina aktieägare delar ut samtliga aktier i ett

helägt svenskt dotterbolag en s.k. fission, kan denna utdelning under

vissa förutsättningar bli skattefri, se 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL. En av förutsättningarna är att moderbolaget har aktier inregistrerade

vid svensk fondbörs. Är det utdelande bolaget ett bankaktiebolag

krävs det dock inte att denna förutsättning är uppfylld. Bestämmelserna ger en möjlighet för ett bolag att dela upp sin verksamhet på olika bolag utan omedelbara skattekonsekvenser för

aktieägarna. Genom förfarandet uppskjuts beskattningen av utdel-

ningens värde till tidpunkten för en framtida överlåtelse av aktierna. Denna överlåtelse beskattas enligt allmänna regler. Hur anskaffningsvärdet pâ moderbolagsaktierna och de utdelade

dotterbolagsaktierna skall beräknas regleras i 27§ 2 mom. första stycket SIL. Bestämmelserna innebär att anskaffningsvärdet på

aktierna i det utdelande bolaget skall proportioneras mellan de ursprungliga och de utdelade aktierna med ledning av den förändring av marknadsvärdet som uppkommit till följd av delningen. Anskaffningsvärdet för de ursprungliga aktierna delas således upp på de "gamla och de nya" aktierna. Avräkningsnota upprättas inte vid utdelning av aktier. Om utdelningen är skattefri lärrmas inte heller kontrolluppgift om utdel-

ningen se 3 kap. 27 LSK. För att få in uppgift om att en utdelning

av aktier har ägt rum enligt reglerna i 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL bör därför uppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 27 § LSK utvidgas till att omfatta också icke skattepliktiga utdelningar av marknadsnoterade aktier. Utredningen föreslår således en sådan utvidgning. Vad gäller proportioneringen av anskaffningsvärdet utfärdar RSV rekommendationer om denna fördelning jfr prop. 1990/91 : 167 s. 28. Med stöd härav kan de nya anskaffningsvärdena fastställas.

Vinstberäkningen Skattemyndigheten görs av

Om förutsättningar för skattefrihet inte föreligger skall utdelningsbe-

skattning ske. Uppgift att sådan utdelning av aktier har ägt rum

om en

kan Skattemyndigheten fâ genom de kontrolluppgifter om utdelning

redan i dag lämnas. Ett belopp motsvarande marknadsvärdet som de utdelade aktierna dvs. det belopp som skall beskattas som utdelning kan sedan registreras anskaffningsvärde för de utdelade som aktierna. Värdet fastställs RSV sätt som angivits ovan. Endast av antalet utdelade värdepapper samt slag och sort rapporteras av

uppgiftslänmaren.

4.3.8 Fond- och nyemissioner

Förslag: Kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta förvärv och avyttringar teckningsrätter och delrätter. Uppgift skall också

av lämnas de aktier aktieägare erhåller vid fondemission. om nya en

Innehav moderaktie kan rätt att teckna nya aktier nyemisav en ge eller vederlag erhålla flera aktier i moderaktiens bolag

sion att utan

fondemission. Varken fond- eller nyemissioner medför några omedelbara skattekonsekvenser för aktieägarna, 24 § 2 mom. sjätte se stycket SIL. Avräkningsnota upprättas inte heller, förutom i de fall en teckningsrätt utnyttjas. Vid framtida aktieförsäljning måste dock en inträffande emissioner beaktas vid vinstberäkning enligt genomen

snittsmetoden. Uppgift härom måste alltså inhämtas annat sätt än

genom avräkningsnota. Om aktier slag och sort har erhållits genom fond- eller av samma

nyemission skall vid avyttring den ursprungliga anskaffningskost-

en

naden och emissionspriset vid fondemission 0 kr räknas ihop och

fördelas på samtliga aktier efter emissionen. Om emissionen innebär aktier serie än moderaktiens fâr tecknas, beräknas att av en annan för de aktierna för sig vid framtida

anskaffningsvärdet nya en avyttring. Någon genomsnittsberäkning tillsammans med moderaktier-

skall således inte ske i dessa fall. Detsamma gäller s.k. interimsna

aktier kan förekomma marknaden i samband med nyemission.

som

tecknade och betalda nyemissionen har inte

Interimsaktierna är men

registrerats hos Patent- och registreringsverket. Uppgift emissioner antal erhållna företrädesrätter och aktier

om kan hämtas från VPC. Inom VP-systemet finns redan i dag en särskild del hanterar olika emissioner i avstämningsbolag, det som typer av

s.k. emissionssystemet. Vad gäller förvaltarregistrerade aktier kan

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

motsvarande uppgifter erhållas från förvaltaren. Utredningen föreslår därför att kontrolluppgift skall lämnas också vid denna förvärv. typ av En speciell typ av emission är s.k. split. Vid split sker ett utbyte av en aktie mot flera aktier i samma bolag på sammanlagt lika stort belopp. En split utlöser inte någon reavinstbeskattning men får betydelse vid en framtida reavinstbeskattning, eftersom antalet aktier har ökat. Uppgift om genomförd split kan i likhet med andra emissio-

ner, hämtas från VP-systemet eller, beträffande förvaltarregistrerade

aktier, från förvaltaren. Utredningen föreslår att kontrolluppgift skall lämnas även i dessa fall.

Teckningsrätter och delrätter som förvärvats på marknaden

Som nämnts ovan kan innehav av en moderaktie ge rätt att teckna nya aktier eller att utan vederlag erhålla flera aktier i moderbolaget. Dessa rättigheter kan antingen utnyttjas för att erhålla fler aktier eller avskiljas från moderaktien och avyttras separat i form av tecknings-

rättsbevis vid nyemission resp. delbevis vid fondemission. I

avstämningsbolag registreras dessa rättigheter i VP-systemet jfr avsnitt 3.3.2. Om en teckningsrätt eller en delrätt förvärvas marknaden dvs.

utan stöd av moderaktie och den senare utnyttjas för deltagande i

emissionen, skall priset för rätten räknas in i anskaffningsvärdet för

aktien, se 24 § 2 mom. sjätte stycket sista meningen SIL. För att

kunna bestämma anskaffningsvärdet för en aktie som erhållits genom en teckningsrätt eller en delrätt som förvärvats marknaden krävs således kännedom om anskaffningspriset för rätten. Vid köp av en teckningsrätt eller en delrätt marknaden upprättas avräkningsnota av det värdepappersinstitut som medverkar vid förvärvet. Uppgift om att ett köp av sådana rätter har ägt rum kan således erhållas samma sätt som ovan har beskrivits vad gäller köp och försäljning av aktier. Om köp av marknadsnoterade teckningsrätter och delrätter registreras i skatteförvaltningens system blir det alltså möjligt att räkna ut en akties anskaffningsvärde också i de fall den har erhållits genom att den skattskyldige har utnyttjat en rätt som har förvärvats marknaden. Förvärv och avyttring av dessa finansiella instrument omfattas av utredningens förslag utökad kontrollom uppgiftsskyldighet.

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

4.3.9 Konvertibla skuldebrev

Förslag: Kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta också förvärv och avyttringar av konvertibla skuldebrev.

Ett konvertibelt skuldebrev borgenären rätt att under viss tid byta ger sin fordran enligt skuldebrevet mot aktier i bolaget. Civilrättsliga ut regler finns i 5 kap. ABL. Utnyttjas konverteringsrätten sker inte någon reavinstbeskattning grund av bytet. Den förvärvade aktien övertar i stället konvertibelns anskaffningsvärde 24 § 2 mom. sjätte stycket SIL. För att kunna bestämma anskaffningsvärdet för en aktie som förvärvats ett konvertibelt skuldebrev krävs således kännedom genom skuldebrevets anskaffningsvärde. Det innebär att köp av marknadsom noterade konvertibla skuldebrev bör registreras i skatteförvaltningens system. Uppgift härom kan hämtas från avräkningsnota och lämnas av

det värdepappersinstitut medverkat vid förvärvet. Har teckning

som det konvertibla skuldebrevet föregåtts av ett köp av en företrädesav teckna konverteringslån teckningsrätt krävs uppgift också om rätt att korrekt vinstberäkning. Även denna detta köp för att kunna göra en uppgift kan hämtas från avräkningsnota och lämnas av det värdepap-

persinstitut medverkat vid förvärvet. Förvärv och avytttring av

som dessa finansiella instrument omfattas av utredningens förslag om

utökad kontrolluppgiftsskyldighet jfr avsnitt 6.2.2.

4.3. 10 Skuldebrev förenade med optionsrätt

Förslag: Kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta också förvärv

och avyttringar skuldebrev förenade med optionsrätt. av

Skuldebrev förenade med optionsrätt till nyteckning optionslån ger

borgenären rätt att teckna aktier i bolaget mot betalning i pengar, dvs.

delta i nyemission. Civilrättsliga regler finns i 5 kap. ABL. Om

att optionsrätten utnyttjas sker inte någon reavinstbeskattning, se 24 § sjätte stycket SIL. Vad gäller optionsrätten gäller således 2 mom. regler vid utnyttjande ett konvertibelt skuldebrev. samma som av Försäljning aktier förvärvats genom utnyttjande av en av som optionsrätt beskattas i enlighet med de vanliga aktiereglerna. I den förvärvade aktiens anskaffningsvärde skall förutom teckningspriset för aktien även inräknas anskaffningsvärdet för optionen 24 § 2 mom.

Vinstberâkningen görs av skattemyndigheten

sjätte stycket sista meningen SIL. Anskaffningsvärdet för optionen är

skillnaden mellan å ena sidan anskaffningsvärdet för skuldebrevet

jämte optionen och å andra sidan skuldebrevets marknadsvärde vid

förvärvet; den s.k. restvärdemetoden 27 § 3 mom. SIL. Metoden innebär att skuldebrevsdelens marknadsvärde vid förvärvet bestäms.

Återstoden förvärvspriset belöpa på optionsrätten.

av anses Har optionsrätten förvärvats separat på marknaden utgörs anskaff-

ningsvärdet av köpeskillingen. Har optionsrätten förvärvats genom köp av en företrädesrätt att teckna skuldebrev med optionsrätt måste också detta förvärv beaktas vid beräkning av aktiens anskaffningsvärde. Andra optionslån än de som regleras i 5 kap. ABL föranleder i princip samma beskattningskonsekvenser. För att kunna bestämma anskaffningsvärdet för en aktie som

förvärvats genom en optionsrätt krävs således uppgift teckningsom priset för aktien och om kostnaderna för att förvärva optionsrätten. Uppgift om kostnaderna för att förvärva optionsrätten kan inte hämtas från avräkningsnota i de fall skuldebrevsdelens marknadsvärde vid förvärvet måste bestämmas. Det innebär att uppgiften inte kan lämnas

av det värdepappersinstitut som har medverkat vid förvärvet av optionsrätten. Det medför i sin tur att Skattemyndigheten inte

automatiskt kommer att få tillgång till denna typ av uppgifter. Förvärv och avyttringar av skuldebrev förenade med optionsrätt omfattas av utredningens förslag om utökad kontrolluppgiftsskyldighet jfr avsnitt 6.2.2.

4.3. 1 1 Aktieoptioner

En aktieoption avser rätten att köpa eller sälja aktier. Om optionsaffä-

ren avslutas genom leverans av de avtalade aktierna lösen skall den

premie som utfärdaren av optionen har erhållit för sitt optionsåtagande

i vissa fall beaktas vid reavinstberäkningen. För innehavaren av en aktieoption gäller följande. Utnyttjas en köpoption genom lösen, dvs. innehavaren av en aktieoption förvärvar aktier från utfárdaren, läggs kostnaden för förvärvet av optionen

premien till anskaffningsvärdet för de förvärvade aktierna. Utnyttjas

en säljoption, dvs. innehavaren av en aktieoption säljer aktier till

utfárdaren, får premien dras av som en del av omkostnadsbeloppet. För utfärdaren gäller olika regler för tidpunkten för beskattning beroende på om optionens löptid överstiger ett år eller ej. Bestämmelser om detta finns i 24 §4 mom. tredje stycket SIL. Har en köpoption en löptid om högst ett år läggs den erhållna premien till försäljnings-

priset för egendomen. För köpoptioner med en löptid på mer än ett år

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

ingår premien i reavinstberäkningen för den underliggande egendomen endast försäljningen sker samma år som optionen har utfärdats. om Om utfärdaren tvingas köpa aktier, dvs. säljoption fullföljs, ingår en premien i beräkningen av reavinsten vid en avyttring av de förvärvade aktierna endast utfärdaren säljer aktierna vidare samma beom

skattningsâr som optionen utfärdats vid en löptid längre än ett år eller år lösen sker vid löptid högst ett år.

samma som en

Angående optioner och tenniner, se vidare utredningens förslag

i avsnitt

4.3.12 Konkurs

I 24 § 2 SIL, innehåller skatterättslig definition av mom. som en begreppet avyttring, föreskrivs bl.a. att avyttring ett finansiellt av instrument föreligga redan när det företag som har givit ut anses

instrumentet har försatts i konkurs om företaget är ett svenskt

aktiebolag. Avdragsrätt för förlust vid avyttring av egendom inträder det beskattningsâr då egendomen avyttras. Bestämmelserna i 24 § 2 mom. SIL innebär därför att den skattskyldige skall medges avdrag för reaförlust det beskattningsår aktiebolaget försattes i konkurs. Reaförlusten motsvarar anskaffningskostnaden för aktierna.

Uppgift att ett svenskt aktiebolag har försatts i konkurs har

om Skattemyndigheten redan i dag automatiskt tillgång till. Enligt 12 § konkursförordningen 1987:916 skall den tingsrätt där en konkurs handläggs skicka kopia kungörelsen konkursbeslutet till bl.a. en av om

skattemyndigheten. Om högre rätt upphäver konkursbeslutet skall

underrättelse lämnas också detta. Med stöd denna uppgift kan om av

i det föreslagna systemet den skattskyldige tillgodoföras avdrag

- för uppkommen reaförlust. Händelseutvecklingen efter det att ett företag har försatts i konkurs kan emellertid medföra att medgivet avdrag för reaförlust måste återföras till beskattning. Bestämmelser detta finns i 24 § 4 mom. sjätom stycket SIL prop. 1993/94:50 348 och 1994/95:25 s. 93 te s. prop. f.. Om ett aktiebolag har försatts i konkurs och det senare visar sig ackord har träffats eller att utdelning har erhållits i konkursen skall att den ersättning den skattskyldige har erhållit tas upp som reavinst. som I bestämmelsen regleras också det fallet att en aktie faktiskt avyttras

efter beslut konkurs. Anskaffningsvärdet skall då vara noll kr.

om Vidare gäller att ett beslut konkurs har upphävts eller om om konkursen har lagts ned skall reavinst tas upp ett belopp som motsvarande medgivet avdrag för reaförlust i samband med att bolaget

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

försattes i konkurs. Det tidigare erhållna avdraget skall således återföras till beskattning. Detsamma gäller om en konkurs avslutas med överskott. Därefter skall aktien anses ha det anskaffningsvärde beräknat enligt genomsnittsmetoden den hade vid den tidpunkten då bolaget försattes i konkurs 24 § 4 mom. sjätte stycket punkt 3 SIL. Om en faktisk avyttring av aktierna har skett efter beslut om konkurs kan Skattemyndigheten uppgift om detta samma sätt som vid andra köp och försäljningar. Vad gäller de fall en konkurs avslutas med överskott kan Skattemyndigheten få uppgift om detta från Patentoch registreringsverket. Enligt 13 kap. 20 § ABL skall tingsrätten underrätta Patent- och registreringsverket om att konkursen har avslutats med överskott. I sammanhanget bör slutligen framhållas att konkursfallen torde bli ovanliga, eftersom det föreslagna kontroll- och vinstberäkningssystemet är begränsat till marknadsnoterade aktier.

4. 13 Likvidation

Med avyttring jämställs också att det bolag som har gett ut ett finansiellt instrument träder i likvidation 24 § 2 mom. första stycket SIL. Aktien e.d. anses avyttrad för ett vederlag som motsvarar det utskiftade beloppet. Uppkommer en reavinst skall den beskattas vid tidpunkten för likvidationsbeslutet. Uppkommer däremot en reaförlust

medges avdrag först när denna blir definitiv, dvs. när likvidationen är

avslutad prop. 1993/942234 s. 134. Uppgift om att ett bolag har trätt i likvidation och när likvidationen har avslutats kan Skattemyndigheten få från Patent- och registreringsverket. Enligt bl.a. 13 kap. 5 b och 15 §§ ABL skall Patent- och registreringsverket underrättas om detta för registrering. I 24 § 4 mom. sjunde stycket SIL finns bestämmelser som reglerar anskaffningsvärdet dels i de fall då en faktisk avyttring av aktierna etc. sker efter beslut om likvidation, dels i de fall då en likvidation upphör. Reglerna har införts som ett förtydligande, se 1994/95:25 s. 93. Om en faktisk avyttring av aktierna har skett efter beslut om likvidation kan Skattemyndigheten få uppgift om detta på samma sätt som vid andra köp och försäljningar, dvs. genom det värdepappersinstitut som medverkat vid transaktionen. I likhet med vad som framhâllits ovan beträffande konkurser torde likvidationsfallen bli ovanliga, eftersom det föreslagna systemet är begränsat till marknadsnoterade aktier.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

4.4 Närmare privata överlåtelser

om

Förslag: I de fall ett innehav marknadsnoterade aktier minskar av

överföring från ett konto till ett annat skall kontrolluppgift

genom lämnas överföringen. Uppgift lämnas för fysisk person och om

dödsbo. Kontrolluppgiften lämnas av det värdepappersinstitut som gör överföringen. Uppgiften lämnas senast två månader efter

överföringen.

I regel köps och säljs aktier och andra finansiella instrument via ett

värdepappersinstitut t.ex. en bank. Det innebär, som framgått ovan, att Skattemyndigheten genom ADB-medium löpande kan få in uppgift

de aktier har avyttrats/förvärvats samt om den ersättning som om som

har överenskommits. Uppgifterna kan utan någon närmare be-

-

arbetning lämnas av det värdepappersinstitut som upprättar av-

räkningsnota i anledning transaktionen. Pâ detta sätt går det också av

få in uppgifter försäljningsprovision och liknande kostnader.

att om

Problem uppkommer dock i de fall ett värdepappersinstitut inte

medverkar vid transaktionen. I dessa fall upprättas inte avräkningsnota

och Skattemyndigheten kan följaktligen inte automatiskt få in uppgift

transaktionens innehåll. Så blir fallet vid privata överlåtelser, dvs. om

överlåtelser inte sker via värdepappersinstitut. Köp och försälj-

som ningar aktier kan äga utan inblandning av värdepappersinstitut. av rum Privata byten kan också förekomma. Till denna grupp av överlåtelser inte föranleder avräkningsnota hör även beneñka förvärv. som I systemet, det har beskrivits i avsnitt 4.2.3, ingår att skatteförsom

valtningen även fortsättningsvis får in uppgifter om aktieinnehav vid kalenderårets utgång dvs. uppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 27 §

LSK behålls. Det medför att skatteförvaltningen i regel kommer att få in uppgift att innehav av aktier har ändrats även i de om en persons

fall då avräkningsnota inte har upprättats. Det följer av att det krävs

registrering i VP-systemet eller hos förvaltare för att den nye ägaren

skall vinna sakrättsligt skydd, jfr avsnitt 4.3.1. Uppgift om an-

ledningen till förändringen kommer dock inte att ha. Det går man alltså inte att huruvida det är fråga om arv, gåva, köp, försäljning se Inte heller går det att har varit motpart i transetc. se vem som

aktionen, vilket har betydelse vid beneñka förvärv eftersom förvärvaren övertar den tidigare ägarens anskaffningsvärde. Uppgift om

eventuell ersättning vid överlåtelsen kommer också att saknas. Hur i systemet skall hantera de överlåtelser då ett värdepapman

persinstitut inte medverkar är inte givet. Det inte finnas någon

synes enkel lösning. Det torde inte heller finnas någon lösning som alltid ger

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

ett helt tillfredsställande resultat. I princip är dock dessa problem inte annorlunda än andra problem som kan uppkomma i taxeringsarbetet då Skattemyndigheten inte har tillgång till fullständiga uppgifter. När det gäller privata köp och beneñka förvärv är frågan hur man skall fastställa anskaffningsvärdet för den egendom som har förvärvats. Till skillnad från privata försäljningar finns det i dessa fall ett naturligt egenintresse hos den skattskyldige att Skattemyndigheten får reda vad han har erlagt för aktierna eller, vid benefika förvärv, från vem han fått dem. Om dessa uppgifter inte tillförs systemet kommer den skattskyldige inte att få något registrerat anskaffningsvärde för de förvärvade aktierna, vilket i sin tur kommer att medföra en felaktig beskattning vid en senare avyttring. Det torde medföra att

Skattemyndigheten i de flesta fall kommer att fâ in dessa uppgifter, om

inte i omedelbar anslutning till förvärvet så åtminstone när aktierna avyttras och reavinstbeskattning utlöses. Problemen i sistnämnda fall synes därför inte lika stora som när det gäller de privata försäljningama. Enligt utredningens mening synes det

dock lämpligt att Skattemyndigheten i de fall en skattskyldigs registrerade innehav av aktier ökar vilket framgår av den årliga kontroll-

-

uppgiften om aktieinnehav utan att det har lämnats någon kontroll-

uppgift om förvärvet skickar ut en förfrågan om anledningen till innehavsförändringen. På så sätt ges det en möjlighet för den

skattskyldige att få in erforderliga uppgifter i systemet innan en

skattepliktig avyttring äger rum. För att öka effektiviteten i systemet synes det också lämpligt att det öppnas en möjlighet för den skattskyldige att lämna motsvarande uppgifter till Skattemyndigheten i samband med registreringen av innehavsförändringen i VP-systemet resp. hos förvaltaren, t.ex. genom en blankett som finns tillgänglig hos det kontoförande institutet resp. förvaltaren. Detta kan enligt utredningens mening lösas utan särskild lagreglering. En lösning efter dessa linjer kan väljas också beträffande de privata försäljningama. För att få en bättre kontroll av dessa fall bör det dock

införas en skyldighet att lämna kontrolluppgift i de fall innehavet på ett vp-konto eller i en depå minskar genom överföring till ett annat vp-

konto eller en annan depå. Uppgiften kan länmas av det värdepappersinstitut som gör överföringen. Eftersom det överförande institutet inte alltid har kännedom om anledningen till överföringen, dvs. om det är försäljning, beneñk överlåtelse eller överföring till eget konto, kan det visserligen inte uppställas något krav på att detta skall anges i

kontrolluppgiften. I de fall institutet har kännedom om anledningen skall den dock tas upp i kontrolluppgiften. Uppgiften bör, i enlighet med systemet i övrigt, lämnas löpande

under beskattningsâret. Vid överföring mellan konton som innehas av

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

skall kontrolluppgift givetvis inte lämnas, eftersom samma person sådana överföringar saknar betydelse för beskattningen. I de fall Skattemyndigheten inte automatiskt får in erforderliga uppgifter varför ett aktieinnehav har minskat kan en förfrågan om skickas till den skattskyldige orsaken till innehavsförändringen. om Om Skattemyndigheten ändå kommer att sakna uppgift om varför ett innehav aktier har minskat torde få presumeras att en skattepliktig av avyttring har ägt Vederlagets storlek får bestämmas utifrån rum. omständigheterna i det enskilda fallet. Det bör härvid betonas att den skattskyldige givetvis alltid har möjlighet att komma in med en rättelse. Utredningen vill slutligen framhålla att de problem som har beskrivits också skulle uppkomma om någon av de modeller som ovan

har diskuteras i avsnitt 3.3-3.6 skulle väljas. Samtliga dessa modeller

bygger bl.a. VP-systemet tillförs uppgifter vederlag och att om anskaffningsvärden. Problemen med de privata överlåtelserna skulle därför bara förflyttas från skatteförvaltningens system till VP-systemet. Ingen dessa modeller innehåller således någon lösning de nu disav kuterade problemen. En övergång till aktie-för-aktie metoden skulle inte heller lösa dessa problem.

4.5 Stickvärde för marknadsnoterade aktier

Förslag: Anskaffningsvärdet för marknadsnoterad aktie som har förvärvats före den 1 januari 1999 får bestämmas till 20 % av aktiens marknadsvärde den 31 december 1998. Den nuvarande schablonregeln i 27 § 2 mom. andra stycket SIL slopas.

Fr.o.m. den dag kontrolluppgifter förvärv aktier etc. skall börja om av lämnas kommer Skattemyndigheten att löpande få in uppgifter om anskaffningsvärden för de aktier som registreras i vinstberäknings- Med stöd dessa uppgifter blir det möjligt att fastställa systemet. av uppkommen reavinst/reaförlust vid en senare avyttring. Detta gäller dock inte de aktier den skattskyldige innehar den som dag systemet träder i kraft. Beträffande dessa aktier kommer skattemyndigheten inte att automatiskt ha tillgång till uppgift om anskaffningsvärdet. För att Skattemyndigheten skall kunna fastställa reavinst/reaförlust vid avyttring sådan aktie krävs därför att man av en får tillämpa ett schablonmässigt anskaffningsvärde, ett s.k. stickvärde.

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

Stickvärdet bör vara fakultativt, dvs. den skattskyldige skall ha möjlighet att redovisa de verkliga anskaffningsvärdena. Om värdet inte är fakultativt kan rent fiktiva vinster komma att beskattas. Ett sådant

resultat är inte förenligt med vedertagna skatterättsliga principer.

Utredningen föreslår att stickvärdet bestäms till 20 % aktiens av marknadsvärde dagen innan de reglerna träder i kraft. Reglerna nya föreslås träda i kraft den l januari 1999, avsnitt ll. Anledningen se till att utredningen valt detta stickvärde är följande. För närvarande ñmis i 27 § 2 mom. andra stycket SIL schablonen

regel som innebär att 20 % nettoförsäljningslikviden får dras

av av som anskaffningsvärde vid avyttring av marknadsnoterade aktier. Om stickvärdet bestäms till 20 % marknadsvärdet dagen innan de av nya reglerna börjar att gälla kommer stickvärdet inte att påverka de skattskyldigas agerande före ikrafträdandet dvs. de kommer inte att

ha någon anledning att anpassa sitt beteende till det schablonmässigt

bestämda anskaffningsvärdet. Av betydelse är också att ett sådant stickvärde säkerställer att statens inkomster inte blir lägre än med dagens regler. Det kan visserligen hävdas att stickvärdet bör bestämmas efter en avvägning mellan â ena sidan intresset av att det stora antalet

försäljningar fångas in och å andra sidan intresset av att begränsa

skattebortfallet, eftersom ett lågt stickvärde kan antas leda till ett stort antal rättelse- och tilläggsuppgifter från de skattskyldiga. Detta problem kan dock enligt utredningens mening till viss del lösas genom att det i deklarationen för året innan de reglerna träder i kraft nya ges tillfälle för den skattskyldige att redovisa de verkliga anskaffningsvärdena för de marknadsnoterade aktier han då innehar. som Bestämmelsen om stickvärde tas in i 27 § 2 mom. andra stycket SIL. Samtidigt kan den nuvarande schablonregeln avskaffas, eftersom den blir överflödig. Jfr prop. l989/90:1l0 427 och 456, där det s. sägs att schablonregeln i 27 § SIL är nödvändig att ha kvar så länge

inte alla anskaffningsvärden har fastställts. Den regeln bör, i

nya likhet med den nuvarande schablonregeln, gälla både fysiska och juridiska personer.

Vinstberäkningen görs av skattemyndigheten

4.6 Registerfrågor

Förslag: Uppgifter innehav, anskaffningsvärden och avyttring om marknadsnoterade aktier etc. får tas in i det centrala skatteav registret.

Inom skatteförvaltningen finns mängd informationssystem och en register. För hela landet förs med hjälp av ADB ett centralt skatteregister och för varje län ett regionalt skatteregister. I 1 § skatteregisterlagen 1980:343 de ändamål för vilka registren förs. De skall anges

bl.a. ett hjälpmedel vid inkomst- och förrnögenhetstaxeringen.

vara innehållet i det centrala skatteregistret regleras i 5-7 §§ Frågan om

skattteregisterlagen. Föreskrifter vilka uppgifter som obligatoriskt

om skall finnas i det centrala skatteregistret för fysiska resp. juridiska i 5 och 6 §§ skatteregisterlagen. I 7 § skatteregisterlagen personer ges vissa uppgifter därutöver får tas in i det centrala registret anges som i den mån regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer beslutar det, 9 § skatteregisterlagen. RSV har erhållit ett sådant se

bemyndigande, 2 § skatteregisterförordningen 1980:556.

se

Till de uppgifter som får finnas i det centrala skatteregistret hör uppgifter från kontrolluppgifter enligt 3 kap. LSK skall lärrmas

som utan föreläggande 7 § punkt 12 skatteregisterlagen. Det innebär att de uppgifter förvärv och avyttring av aktier etc. som utredningen om föreslår skall lämnas banker m.fl. får tas in i det centrala skatteav registret. Enligt utredningens mening bör skatteförvaltningens vinstberäkning vid avyttring marknadsnoterade aktier etc. göras på grundval av de av uppgifter har tagits in i det centrala skatteregistret. För att som klargöra detta föreslås att det görs ändring i 7 § skatteregisterlagen en så det klart framgår att uppgifter innehav marknadsnoterade att om av finansiella instrument och tillgångens anskaffningsvärde får tas in i registret. Detsamma föreslås beträffande uppgift om avyttring av sådant finansiellt instrument och om ersättningen vid avyttringen.

Enligt 19 § skatteregisterlagen gäller som huvudregel att uppgifter

i det centrala skatteregistret hänför sig till viss beskattningsperiod som skall gallras när sju år gått från utgången av det kalenderår under

vilken perioden gick ut. Det gäller bl.a. uppgifter från kontrolluppgifter. Vissa uppgifter får dock enligt bestämmelsens andra och

tredje stycke bevaras längre. Även regeringen får meddela föreskrifter

förlängd tid för bevarande av vissa uppgifter.

om För det föreslagna kontroll- och vinstberäkningssystemet skall att kunna fungera tillfredsställande krävs att uppgifter om innehav av

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

marknadsnoterade aktier etc. och anskaffningsvärde får bevaras även

efter den sjuårsperiod gäller enligt huvudregeln. En bestämmelse

som som möjliggör detta bör tas in i 19 § skatteregisterlagen. Det innebär att efter sjuårsperioden kommer de grundläggande uppgifterna om förvärv och avyttring hämtats från ingivna som kontrolluppgifter inte längre att finnas lagrade i systemet. Uppgift kommer att finnas endast om innehavets storlek och innehavets anskaffningsvärde dvs. det genomsnittliga anskaffningsvärdet för aktier etc. av samma slag och sort. Med stöd av dessa uppgifter är det alltid möjligt att beräkna reavinst/reaförlust vid en eventuell avyttring. Frågan om terminalåtkomst till uppgifter i det centrala skatte-

registret regleras i 10 § skatteregisterlagen. Utgångspunkten är att

uppgifterna får finnas tillgängliga via terminal endast för vissa

ändamål som anges i l § skatteregisterlagen.

Samtliga skattemyndigheter får ha terminalåtkomst till vissa basupp-

gifter i det centrala skatteregistret, s.k. riksåtkomst. Till det stora flertalet uppgifter i registret, bl.a. uppgifter från kontrolluppgifter, får terrninalåtkoirist dock finnas för skattemyndigheten i länet endast i den

mån uppgifterna hänför sig till länet eller rör skattskyldig som beskattas i länet, s.k. länsåtkomst. Någon ändring av dessa regler om terminalåtkomst föreslås inte. Vad beträffar RSV får verket enligt gällande regler ha åtkomst till samtliga uppgifter i det centrala skatteregistret.

4.7 Integritets- och rättssäkerhetsaspekter

Utredningens direktiv berör inte frågan om integritetsaspekter. Det finns dock skäl att något belysa även denna fråga jfr avsnitt 3.1. Utredningens förslag innebär att skattemyndigheten skall beräkna reavinst/reaförlust vid avyttring av marknadsnoterade aktier. Be-

räkningen skall göras grundval av uppgifter om köp och avyttring

som lämnas av bl.a. banker och andra värdepappersinstitut. Dessa

uppgifter kommer att registreras hos skatteförvaltningen.

För närvarande skall kontrolluppgift lärrinas om fysiska personers innehav av aktier 3 kap. 27 § LSK. Fr.o.m. 1997 års taxering skall

kontrolluppgift lämnas också om ersättning vid avyttring av aktier

m.m. 3 kap. 32 c § LSK. Det innebär att det föreslagna systemet i princip endast på punkt en

kommer att medföra en utvidgning av nuvarande uppgiftsskyldighet:

Uppgiftsskyldigheten utökas till att omfatta också uppgift det om vederlag som den skattskyldige erlagt vid förvärv av marknadsnoterade aktier och andra finansiella instrument som berörs av

Vinstberäkningen skattemyndigheten görs av

detta kommer uppgifterna skall registreras hos

systemet. Till att

skatteförvaltningen.

utvidgning uppgiftsskyldigheten med åtföljande registre-

Denna av enligt utredningens mening inte anses medföra ett sådant ring kan integriteten förslaget den anledningen

intrång i den personliga att av

Utredningen vill härvid särskilt framhålla att det

inte bör genomföras. finnas fördröjning i systemet genom att uppgifterna om

kommer att en inte skall lämnas i direkt anslutning till

förvärv och avyttring

två månader därefter. Det innebär således att transaktionen utan senast register inte kommer att on-line med de skatteförvaltningens vara

hos värdepappersinstituten och VPC. Utregistreringar som görs

vill i sammanhanget också betona att skatteförvaltningen redningen

dag hanterar många uppgifter är känsliga från integritets-

redan i som får förutsättas ske med hög säkerhetsnivå och med

synpunkt. Detta en skydd otillbörligt integritetsintrång. Utredningen

ett väl utvecklat mot höga säkerhetsnivå och restriktivitet kommer att utgår från att samma

gälla vid hanteringen det nu föreslagna systemet.

av vill slutligen också framhålla att ingreppet i den Utredningen

integriteten inte skulle bli mindre om uppgifterna om personliga i stället registrerades hos VPC och värdepapanskaffningsvärden etc.

skulle krävas någon de modeller som har

persinstituten, vilket om av

diskuterats i avsnitt 3.3 3.6 skulle väljas. -

Beträffande rättssäkerhetsaspekter kan sägas följande.

mening bör deklarationsblanketten förtryckas Enligt utredningens beräknade vinsten/förlusten utan även vilket aninte endast den har använts vid beräkningen. På så sätt kommer

skaffningsvärde som

få tydlig redovisning hur vinsten/förlusten

den skattskyldige att en av

han möjlighet att kontrollera det förtryckta har räknats fram och ges den enskilde att det frarnräknade beloppet är beloppet. Skulle anse

felaktigt, grund att för lågt anskaffningsvärde har använts

t.ex. av kommer han kunna rätta det i sin deklaration. vid beräkningen, att härtill utredningen att förslaget inte kan anses Med hänsyn anser försämringar rättssäkerheten vid beskattningen. medföra några av förslaget i vissa fall kan innebära en för- Tvärtom kan hävdas att vad i dag, eftersom det ibland kan

bättring jämfört med som gäller för den enskilde att själv räkna ut rätt anskaffningsvärde.

vara svårt

Vinstberäkningen görs av Skattemyndigheten

4.8 Konsekvenser för handeln med aktier

Vad gäller frågan om det föreslagna systemet kan tänkas påverka handeln med aktier vill utredningen anföra följande. Det föreslagna systemet innebär inte någon egentlig ändring av beskattningsreglema för aktier. Systemet medför inte heller något merarbete för de skattskyldiga omfattas dvs. fysiska som av systemet, personer och dödsbon. Tvärtom medför systemet förenkling en av deklarationsskyldigheten, eftersom Skattemyndigheten beräknar reavinst/reaförlust. På grund härav utredningen att förslaget i sig anser inte kan anses påverka handeln med aktier. Det kan visserligen hävdas att den utökade kontrollen riskerar att medföra att en del de skattskyldiga berörs förslaget av som av förlägger sin handel med aktier till utlandet, för att så sätt undgå kontroll och beskattning i Sverige. Denna eventuella effekt kan dock enligt utredningens mening inte primärt anses ha sin grund i det föreslagna systemet utan i den att enskilde vill undvika att bli beskattad enligt de regler och skattesatser som gäller i Sverige. Detta förhållande kan enligt utredningens mening inte anses utgöra tillräckliga skäl mot att införa systemet.

5 Beskattning av fordringar och

nuvarande kontrolluppgiftsskyldighet

5.1 Inledning

Enligt direktiven skall utredningen undersöka om det går att ta

ytterligare steg i fråga om skyldigheten att lämna kontrolluppgift om

försäljningar aktier och andra finansiella instrument. I föregående av avsnitt har avyttringar aktier behandlats. I följande avsnitt, 5 och av diskuteras utökad kontrolluppgiftsskyldighet vad gäller avytten ringar av fordringar. När det i texten talas fordringar är det i huvudsak olika typer av om obligationer berörs. Obligationer kan konstruerade på en som vara mängd olika sätt. Någon definition av begreppet obligation finns inte

i svensk lagstiftning. Allmänt kan sägas att med obligationer avses löpande skuldebrev har getts ut i stora serier för anskaffning av

som

kapital. Stora utgivare obligationer är bl.a. Riksgäldskontoret och

av bostadslåneinstituten. Obligationerna registreras på konton i databaserade system. Numera utfärdas därför inte några fysiska värdepapper för innehavarna. För att underlätta läsningen kan redan inledningsvis också nämnas att det vad gäller avkastningen finns tvâ huvudtyper av obligationer:

dels kupongobligationer, dels nollkupongare. Med kupongobligation

obligation där räntan betalas ut till innehavaren vid vissa avses en bestämda ränteförfallodagar under obligationens löptid. En nollkuär obligation löper utan ärlig eller på annat sätt pongare en som återkommande ränta. Eftersom den inte är förenad med löpande ränteutbetalningar den ut till ett pris som understiger det nominella ges beloppet. Nämnas bör också att obligationer kan köpas och säljas på en andrahandsmarknad.

Beskattning av fordringar

5.2 Materiella

regler

5.2.1 Allmänt om inkomstslaget kapital

Beskattningen i inkomstslaget kapital kan delas in i tvâ huvudgrupper: dels beskattning av löpande avkastning såsom räntor, hyresintäkter och aktieutdelningar etc., dels beskattning av reavinster, dvs. realiserad värdestegring på egendom. Till inkomstslaget hänförs också bl.a. sådana lotterivinster som inte är frikallade från beskattning. En allmän reglering av inkomstslaget finns i 3 § SIL. I lagrummets

första moment sägs att till intäkt kapital hänförs "löpande av av-

kastning, vinster och annan intäkt som härrör från egendom, i den

mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet". Som en

exempliñering av vad som förstås härmed anges att till inkomstslaget hör bl.a. ränta banktillgodohavanden, obligationer och andra

fordringar samt vinst reavinst vid icke yrkesmässig avyttring

av tillgångar. Alla slags inkomster som härrör från egendom utanför näringsverksamhet skall således i princip beskattas i inkomstslaget kapital. Vad beträffar inkomstslaget näringsverksamhet i 22 § KL vilka intäkanges

ter i enskild näringsverksamhet som skall tas upp till beskattning i

detta inkomstslag. Annan avkastning av egendom än där som anges beskattas i inkomstslaget kapital. För juridiska personer utom dödsbon gäller att all löpande avkastning och alla reavinster hänförs till intäkt av näringsverksamhet 2 § 1 mom. sjätte stycket SIL.

5.2.2 Beskattning av räntor

l vid mening avses med ränta ersättning för kredit. Till ränta hänförs således bl.a. avkastningen på banktillgodohavanden, obligationer och andra fordringar. Någon definition av begreppet ränta fimis inte i skatteförfattningarna. Däremot finns en negativ definition i förarbetena till 1990 års skattereform. l prop. 1989/90:11O s. 459 sägs beträffande gränsdragningen mellan ränteintäkter och reavinster att "som reavinst eller

reaförlust räknas sådan värdeförändring som inte beror och kan

beräknas på grundval av låneavtalet". Annan värdeförändring en obligation etc. torde således enligt denna definition utgöra ränta. Angående gränsdragningen mellan ränteintäkter och reavinster, se vidare avsnitt 5.3.

Beskattning av fordringar

Inkomsträntor och utgiftsräntor är fullt skattepliktiga resp. fullt avdragsgilla dvs. till 100 %. Enligt 3§ 2 mom. SIL får alla räntekostnader inte är hänförliga till inkomstslaget näringsverksom samhet dras av i inkomstslaget kapital.

I 3 § 5 SIL regleras tidpunkten för beskattning av kapitalin-

mom. komster. Som huvudregel gäller att reglerna i 41 § KL om den s.k.

kontantprincipen skall tillämpas. En ränteintäkt skall således hänföras

till det beskattningsår då den blir tillgänglig för lyftning medan en räntekostnad blir avdragsgill det år då den betalas. Räntor som

gottskrivs bankkonton den 31 december anses som tillgängliga för

lyftning denna dag enligt en uttrycklig regel.

5.2.3 Reavinstbeskattning av fordringar

Reavinstbeskattningen obligationer och andra fordringar regleras i av

olika lagrum. Som följd uppdelningen blir rätten till avdrag

tre en av olika. I 29 § SIL finns bestämmelser vinstberäkning vid avyttring om -fordringar i svenska kronor och andra finansiella instrument som av är hänförliga till sådana fordringar. Till denna fordringar hör grupp av bl.a. olika obligationer, förlagslân och skuldebrevsdelen av typer av

optionsskuldebrev.

127 § SIL regleras beskattningen av fordringar vars vårdeutveck- ling helt eller delvis år kopplad till värdeförändringen en aktie eller

ett aktieindex aktierelaterade fordringar. Till denna grupp hör bl.a.

konvertibla skuldebrev, vinstandelslån och aktieindexobligationer. I 30 § SIL finns regler för fordringar i utländsk valuta. -

Reavinster obligationer och andra fordringar skall beräknas enligt den genomsnittsmetod i 27 § 2 mom. SIL, dvs. samma

som anges

metod gäller vid avyttring aktier. Det gäller för samtliga typer

som av fordringar. Metoden innebär att den sammanlagda anskaffningskostav naden för fordringar ett visst slag och sort skall fördelas av samtliga sådana fordringar. För aktierelaterade fordringar är det också möjligt tillämpa den s.k. schablonmetoden dvs. 20 % av att nettoförsäljningslikviden får dras anskaffningsvärde vid av som vinstberäkningen under förutsättning att fordringen är marknadsno- terad 27 § 2 andra stycket SIL. Reavinster fordringar är

se mom.

skattepliktiga i sin helhet.

Enligt 29 § 2 SIL skall reavinst och reaförlust avseende mom. marknadsnoterade fordringar i svenska kronor vanligen obligationer eller förlagslân behandlas ränta. Definitionen av begreppet som marknadsnoterad finns i 27 § 2 mom. SIL. Dessa fordringar skall

Beskattning av fordringar

således beskattas som om reavinsterna utgjorde ränteintäkter och reaförlusterna ränteutgifter. Syftet med bestämmelsen är att förlusterna skall bli avdragsgilla i utsträckning gäller för ränteutsamma som gifter, dvs. till 100 %. Som huvudregel för reaförluster gäller annars att avdragsrätten är begränsad till 70 %.

Av sista meningen i 29 § 2 mom. SIL framgår att avdragsrätten för

reaförluster på premieobligationer är begränsad till 70 %, trots att dessa fordringar är marknadsnoterade. För de icke marknadsnoterade fordringar som skall beskattas enligt 29 § SIL gäller huvudregeln att reaförluster fâr dras av endast till 70 %. Ett indirekt ägande av räntebärande värdepapper genom andelar i värdepappersfond räntefond regleras i 27 § 6 SIL. Enligt mom. denna bestämmelse skall också reavinster och reaförluster på mark-

nadsnoterade andelar i värdepappersfonder i sin helhet består

som av

fordringar i svenska kronor och andra sådana värdepapper

som avses i 29 § SIL behandlas ränteintäkter ränteutgifter. Även i som resp. detta fall är syftet med regleringen att ange att förlusterna är fullt avdragsgilla. Reaförluster på aktierelaterade fordringar är marknadsnoterade som får dras av till 100 % från reavinster alla typer aktierelaterade av tillgångar som är marknadsnoterade. Saknas sådana reavinster eller är

fordringen inte marknadsnoterad är avdragsrätten begränsad till 70 %

se 27 § 5 mom. SIL. Ovan nämnda regler att reavinst och

om reaförlust skall behandlas som ränta gäller således inte för denna typ av fordringar. Det medför att förluster aktierelaterade fordringar

inte är fullt avdragsgilla inom hela inkomstslaget. Reaförluster fordringar i utländsk valuta fâr, oavsett om

fordringarna är marknadsnoterade eller inte, dras av endast till 70 %.

5.3 Gränsdragningen mellan ränta och reavinst

5.3. 1 Allmänt

Före 1990 års skattereforrn var gränsdragningen mellan vilka

värdeförändringar obligationer och andra fordringar är att

som betrakta som ränta resp. reavinst ett av de stora problemen inom

kapitalbeskattningen. Anledningen till problemen var att ränta resp. reavinst beskattades

olika enligt då gällande system. Om en realiserad värdeökning en fordran bedömdes som ränteintäkt beskattades den fullt ut hos

lângivaren i inkomstslaget kapital. Den skattepliktiga delen

av en

Beskattning av fordringar

reavinst reducerades däremot längre tid en fordran hade innehafts

och beskattades i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. Efter fem år hela vinsten skattefri och en reaförlust inte avdragsgill.

var På grund skillnaderna i beskattningen det fanns även andra av skillnader än den nu nämnda var det ofta av stor betydelse om en värdeförändring obligation etc. klassiñcerades som ränta eller en reavinst. Detta medförde en omfattande praxis avseende gränsdragningen mellan ränta och reavinst.

Av denna praxis framgår bl.a. att åtskillnad gjordes mellan

förutsebar och icke förutsebar värdestegring: förutsebar värdestegring betraktades ränta medan icke förutsebar värdestegring betraktades som som reavinst. RÅ 1982 Aa 152 och RÅ 1988 ref. där Bl.a. i rättsfallen

fordringar löpte utan ränta hade förvärvats till priser under den

som nominella inlösenkursen, har den förutsebara värdeökningen dvs. skillnaden mellan förvärvspriset och den nominella inlösenkursen bedömning i RÅ

behandlats som ränta vid inlösen. Samma gjordes

1972 ref. 51 där vinst vid inlösen och överlåtelse till tredje man av

fmansväxlar en typ av skuldebrev utan löpande ränta beskattades som

ränta.

Vidare har indextillâgg kompensation för penningvärdets fall

betraktats ränta när tilläggen varit knutna till konsumentprisindex som RÅ och RÅ 1943 Fi 379. Däremot har i RÅ 1986 ref. 1943 ref. 19 51 ett överskott vid inlösen obligation vars värde knutits till av en guldpriset inte ansetts utgöra ränta utan reavinst. Utgången i sistnämnda fall torde kunna förklaras med att avkastningen ansågs alltför oförutsebar för att beskattas som ränta. För vissa skuldebrev bankcertifikat, statsskuldväxlar och typer av skattkammarväxlar fanns det i 41 e § KL, i dess lydelse t.o.m. -

1991 års taxering, särskild reglering som innebar att alla rea-

en liserade värdeförändringar skulle beskattas som ränta. Genom 1990 års skattereform slogs inkomstslagen kapital och tillfällig förvärvsverksamhet till ett inkomstslag, kapital. samman Denna förändring tillsammans med den enhetliga skattesatsen på

kapitalinkomster ansågs medföra, enligt vad uttalades i för-

som

arbetena, att problemen med gränsdragningen mellan ränteinkomster

och reavinster i stor utsträckning skulle försvinna prop. 1989/90: l 10 s. 458. Vissa skillnader i beskattningen ränteinkomster och reavinster av skulle dock komma att återstå avdragssidan och beträffande

tidpunkten för beskattning. Beträffande problemen med gränsdrag-

ningen anfördes bl.a. följande prop. 1989/902110 s. 459.

Beskattning av fordringar

Gränsdragningen mellan ränteintäkter och reavinster kommer att ha betydelse även med mitt förslag vad gäller tidpunkten för skattskyldi ghetens inträde. Ränteinkomster beskattas löpande vart efter de betalas ut. Som reavinst eller reaförlust räknas sådan värdeförändring som inte beror på och kan beräknas grundval av låneavtalet. Sådana värdeförändringar skall även fortsättningsvis beskattas först när de realiseras genom avyttring av fordringen. På motsvarande sätt är räntekostnader avdragsgilla löpande vart efter de betalas ut medan reaförlustavdrag förutsätter en avyttring.

Vidare uttalades att "gränsdragningen mellan ränta resp. utdelning och reavinst bör i huvudsak göras efter de principer som gäller nu" prop. 1989/90:110 s. 403.

5.3.2 Vilken betydelse har gränsdragningen enligt nuvarande lagstiftning

Allmänt kan sägas att de gränsdragningsproblem som tidigare fanns

mellan ränta och reavinst obligationer och andra fordringar kvarstår

till viss del även efter skatterefonnen. Det framgår bl.a. av förhandsbeskeden RÅ 1994 ref. 19 och RÅ 1995 ref. 71 1-111. Regeringsrätten har i dessa fall följt den äldre praxis om gränsdragningen som har redovisats i föregående avsnitt. Se vidare avsnitt 5.6. Den skattemässiga skillnaden mellan ränta och reavinst på obligationer etc. är dock begränsad i inkornstslaget kapital. På intäktssidan saknar det sålunda betydelse för skatteuttagets storlek om en inkomst av en fordran skall beskattas som ränta eller reavinst, eftersom både räntor och reavinster i sin helhet är skattepliktiga. En viss skillnad finns visserligen i och med att skattskyldighet för reavinst inträder vid

avyttring av en fordran se 24 § 4 mom. SIL, medan skattskyldighet för en ränteintäkt inträder då denna blir tillgänglig för lyftning se 3 §

5 mom. SIL. Denna skillnad är dock i praktiken betydelselös. Förutom i de fall inlösen eller försäljning sker vid ett årsskifte. På avdragssidan är skillnaderna något större, eftersom reaförluster på fordringar som inte är marknadsnoterade är avdragsgilla endast till

70 % medan ränteutgifter är fullt avdragsgilla se ovan avsnitt 5.2.3.

, Om en marknadsnoterad fordran i svenska kronor inte är aktierelaterad skall en reaförlust vid avyttringen dock behandlas som en ränteutgift 29 § 2 mom. SIL. Detsamma gäller reaförluster marknadsnotera-

de andelar i värdepappersfonder, som består av fordringar i svenska

kronor 27 § 6 mom. SIL. Någon skillnad i skatteuttaget mellan

1997:27 Beskattning av fordringar SOU

räntor och reaförluster föreligger i dessa fall således inte heller avdragssidan.

Vad gäller reaförluster aktierelaterade fordringar som är

marknadsnoterade får dessa dras till 100 % från reavinster på av liknande tillgångar 27 § 5 mom. SIL. Reaförluster på marknadsnoterade fordringar i utländsk valuta får dock dras endast till 70 % 3 § 2 mom. tredje stycket SIL. av Beträffande inkomstslaget kapital kan sammanfattningsvis konstateatt det ofta inte föreligger någon skillnad i beskattningen av ränta ras reavinst på fordringar. Däremot får gränsdragningen mellan resp.

ränta och reavinst betydelse för kontrolluppgiftsskyldigheten, vilket

kommer att framgå av följande avsnitt. Innan kontrolluppgiftsskyldigheten behandlas kan dock nämnas något inkomstslaget näringsverksamhet. I detta inkomstslag är

om skillnaderna större mellan räntebeskattning reavinstbeskattning. resp.

Det är en följd av periodiseringsreglerna.

En värdetillväxt fordran skall intäktsföras löpande under en RÅ 1994 ref. 19 och

innehavet om tillväxten bedöms som ränta se

RÅ 1995 ref. 71 I-II punkt 1 tredje stycket anvisningarna till

samt av 24 § KL. Det innebär att värdetillväxten fördelas på fordringens

löptid. Om värdetillväxten däremot skall betraktas som reavinst,

beskattas den först när fordringen avyttras. Bestämmelsen i 29§ 2 SIL reavinster marknadsnoterade fordringar i mom. om att svenska kronor skall behandlas ränta gäller inte inkomstslaget som

näringsverksamhet se punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 §

KL.

5.4 Nuvarande kontrolluppgiftsskyldighet

5.4.1 Kontrolluppgift om inkomstränta

I 3 kap. 22 § lagen LSK finns bestämmelser om skyldighet att lämna

kontrolluppgift inkomstränta och fordran. Uppgiftsskyldigheten

om tillkom i samband med att den förenklade självdeklarationen infördes vid 1987 års taxering prop. 1984/85:180, bet. SkU60, rskr. 375,

SFS 1985:406. Fr.0.m. 1995 års taxering förtrycks uppgifterna om

ränta etc. på deklarationsblanketten, se 2 kap. 11 § LSK prop. 1992/93:86, bet. SkU11, rskr. 146, SFS 1992:1659.

Uppgiftsskyldigheten har utformats så att den träffar samtliga som från allmänheten yrkesmässigt tar emot och förvaltar pengar med individuell räntegottgörelse prop. 1984/85: 180 s. 132. Bland dem som

Beskattning av fordringar

omfattas av skyldigheten att lämna kontrolluppgift kan nämnas banker och andra värdepappersinstitut, Riksgäldskontoret samt VPC. Kontrolluppgift skall lämnas för den skattskyldige gottskrivits som ränta eller till vilken ränta har betalats ut. Från denna huvudregel görs

dock undantag för de flesta juridiska personer se 3 kap. 23 § LSK.

I praktiken innebär det att uppgiftsskyldigheten avser främst fysiska personer och dödsbon. I förarbetena prop. 1984/85: 180 s. 100

uttalade departementschefen bl.a. följande om uppgiftsskyldighetens

omfattning.

I princip bör uppgifter lämnas alla dem som lånat ut pengar mot ränta till kreditinstituten. I vissa fall kommer dock en sådan uppgiftsskyldighet att bli alltför omfattande. För en förenkling av löntagarbeskattningen är det i och för sig tillräckligt om uppgifter lämnas beträffande fysiska personer. Jag anser emellertid att det från kontrollsynpunkt är olämpligt att helt undanta juridiska personer. Det är dock inte av intresse att banker och hypoteksinstitut skall lämna uppgift om lån hos varandra. Likaså bör försäkringsanstaltemas utlåning undantas. För att begränsa uppgiftslämnandet bör också aktiebolag och föreningar som tilldelats organisationsnummer undantas. Uppgift skall således inte lämnas i de fall dessa är borgenärer.

I kontrolluppgiften skall anges den ränta som den uppgiftsskyldige sammanlagt gottskrivit eller betalat ut till borgenären. Det innebär en skyldighet för uppgiftslämnaren att sammanställa uppgifter från den skattskyldiges olika konton eller fordringar prop. 1984/85:180 s. 133. Om en utbetalning avser också annat än ränta t.ex. vid inlösen av en obligation och den uppgiftsskyldige inte kan ange hur stor del av utbetalningen som utgör ränta skall det sammanlagda utbetalda beloppet redovisas 3 kap. 22 § fjärde stycket LSK. Någon uppgift om erhållen ränta kan följaktligen inte-förtryckas deklarationsblanketten i dessa fall, eftersom det är oklart för skatteförvaltningen hur stor del av det utbetalda beloppet som utgör ränta. När bestämmelsen i 3 kap. 22 § fjärde stycket LSK infördes tog den främst sikte de diskonteringsinstrument med kort löptid som då förekom marknaden, t.ex. statsskuldväxlar och bankcertifikat prop. 1985/86:58 s. 11. Numera lämnar bl.a. VPC och vissa banker kontrolluppgift enligt denna bestämmelse även vid avyttring av

nollkupongare som skiljer sig från nämnda diskonteringsinstrument genom att de har en längre löptid. Samtliga banker lämnar dock inte

kontrolluppgift vid försäljning/inlösen av nollkupongare. Det har sin grund i att frågan om gränsdragningen mellan ränta och reavinst vid

1997:27 Beskattning av fordringar SOU

avyttring nollkupongare fortfarande inte är helt klarlagd se avsnitt

av

5.6.2. För att kontrolluppgiftsskyldighet skall föreligga enligt 3 kap.

22 § LSK krävs givetvis att någon del utbetalt belopp faktiskt avser

av ränta.

För kupongobligationer och vissa räntefonder beräknas fortlöpande

och marknadsnoteras upplupen men inte förfallen avkastning ränta

vid sidan noteringen obligationens eller fondens marknadsvärde.

av av Den noteringen omfattar således inte den upplupna avkastsenare

ningen. Särnoteringen upplupen avkastning faller tillbaka den

av

civilrättsliga regleringen av räntekompensation i 81 § köplagen 1990:931. Där sägs följande.

I köp räntebärande fordringar ingår ränta som är upplupen men ännu av inte förfallen till betalning vid den tidpunkt som har avtalats for avlämnandet. Vad mot sådan ränta skall köparen betala till säljaren som svarar utöver priset, inte fordringen har sålts som osäker. om

Fr.o.m. 1995 års taxering gäller att räntekompensation dvs.

ersättning för upplupen inte förfallen ränta vid förvärv av men och andra skuldebrev behandlas ränteintäkt för

obligationer som

överlåtaren skuldebrevet och som ränteutgift för förvärvaren av av

skuldebrevet, 3 § 6 mom. SIL. Detsamma gäller upplupen

se utdelning vid förvärv andelar i s.k. räntefonder. I förarbetena till av bestämmelsen prop. 1993/94:50 279 sägs beträffande andelar i s.

räntefond att reglerna blir tillämpliga endast under förutsättning att den

utdelningen på andelarna sämoteras dvs. redovisas särskilt

upplupna

vid överlåtelsen. Detta torde ha föresatts gälla även vid överlåtelse av direktägda fordringar, eftersom bestämmelsen blir mycket svår annars tillämpa dock RÅ 1995 ref. 71 III, avsnitt 5.6.4 nedan.

att jfr

Bestämmelsen i 3 § 6 SIL medför alltså att räntekompensamom. tion skall redovisas ränteinkomst för säljaren. Reglerna för att som

lämna kontrolluppgift inkomstränta enligt 3 kap. 22 § LSK har

om

till detta. Fr.o.m. 1996 års taxering skall kontrolluppgift

anpassats

lämnas också räntekompensation prop. 1993/94:50, bet.

om mottagen SkU15, rskr. 108, SFS 1993:1563.

Preliminär skatt pá inkomsträntor

I anslutning till 1990 års skattereforrn infördes skyldighet att betala

en

preliminär skatt ränta och utdelning prop. 1990/91:5, bet. SkU3,

rskr. 57, SFS 1990:1137.

Beskattning avfordringar

Bestämmelserna, som tillämpades första gången vid uppbörd av skatt på inkomst som skulle taxeras år 1992, återfinns i 3 § 2 mom. tredje stycket och 39 § 3 mom. UBL. Preliminär skatt skall innehållas för sådan ränta och utdelning som lämnas till fysisk är person som bosatt i Sverige och svenskt dödsbo och för vilken kontrolluppgift skall lämnas enligt 3 kap. 22 eller 27§ LSK. I sistnämnda bestämmelse finns bl.a. regler om kontrolluppgiftsskyldighet för aktieutdelning. Den preliminära skatten skall innehållas och betalas in till staten av det kreditinstitut eller liknande som är skyldigt att lämna kontrolluppgift om avkastningen. Skatteavdrag skall göras med 30 %. För dem som har räntekostnader eller reaförluster medför bestämmelserna att preliminär skatt tas ut med ett för högt belopp om inte jämkning begärs hos skattemyndigheten. Det är möjligt att få jämkning, men denna skall dock i första hand ske av preliminär skatt på annat än kapitalinkomster. Endast i de fall en justering av avdraget för preliminär skatt på andra inkomster inte räcker till får jämkningen

avse kapitalinkornster se 45 § 1 mom. fjärde stycket UBL.

Om kontrolluppgift skall lämnas enligt 3 kap. 22 § fjärde stycket LSK dvs. räntan redovisas inte särskilt utgår inte preliminär - skatt 10§ femte stycket UBL. Preliminär skatt skall inte heller

innehållas för erhållen räntekompensation se bet. 1993/94:SkU15

s. 167. I sammanhanget kan slutligen noteras att det föreligger en skillnad mellan reglerna om kontrolluppgiftskyldighetens omfattning och skyldigheten att betala preliminär skatt på inkomsträntor. Kontrolluppgiftsskyldighetens omfattning är vidare, eftersom den inte är begränsad till endast fysiska personer bosatta i Sverige och svenska dödsbon utan även omfattar dem som är bosatta i utlandet och utländska dödsbon. Kontrolluppgiftsskyldigheten omfattar också handelsbolag.

5.4.2 Kontrolluppgift om ersättning vid avyttring av fordringar

Som nämnts i avnitt 2.4.2 skall fr.o.m. 1997 års taxering kontrolluppgift lämnas också vid avyttring av finansiella instrument såsom t.ex. aktier och obligationer 3 kap. 32 c § LSK. Kontrolluppgiften skall ta upp dels den ersättning som överenskommits vid avyttringen efter avdrag för försäljningsprovision och liknande kostnader, dels antalet avyttrade finansiella instrument samt slag och sort. Varje avyttring skall redovisas för sig.

Beskattning av fordringar

Kontrolluppgiftsskyldigt är det värdepappersinstitut som med

anledning avyttringen av ett finansiellt instrument skall upprätta av

avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. Enligt denna bestämmelse skall en avräkningsnota upprättas vid köp, försäljning eller byte av finansiella instrument. Kontrolluppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 32 c § LSK är således uppbyggd kring tre rekvisit: dels krävs att avyttring har skett, dels

krävs att det är ett finansiellt instrument som har avyttrats och dels krävs att det föreligger skyldighet att upprätta avräkningsnota i anledning av avyttringen. Skatterättsligt gäller att reavinstbeskattning utlöses vid avyttring. I 24 § 2 SIL finns en skatterättslig definition av vad som avses mom.

med avyttring. Med avyttring förstås enligt definitionen försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av onerös karaktär. Som avyttring räknas enligt fast praxis också inlösen obligationer och

av andra fordringar. Vid inlösen fordringar krävs dock inte att avräkningsnota av upprättas, eftersom det inte är fråga köp, försäljning eller byte. om Genom hänvisningen till bestämmelsen avräkningsnota i 3 kap. 9 § om

lagen värdepappersrörelse faller således bl.a. inlösen av obligatio-

om

utanför uppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 32 c § LSK. I dessa fall

ner

aktualiseras dock kontrolluppgiftsskyldighet enligt 3 kap. 22 § fjärde

stycket LSK någon del av det utbetalda beloppet kan betraktas som om ränta.

I föregående avsnitt har redogjorts för kontrolluppgiftsskyldigheten vad gäller inkornstränta på olika typer av värdepapper. Av 3 kap.

32 c§ första stycket LSK följer att kontrolluppgift inte behöver lämnas ersättning vid avyttring ett finansiellt instrument till den

om av

del kontrolluppgift skall lämnas enligt 3 kap. 22 § LSK se prop.

1994/95:209 41. Det innebär att någon del av en realiserad

s. om värdeökning på fordran skall betraktas som ränta och således en -

redovisas enligt 3 kap. 22 § LSK skall kontrolluppgift om ersätt-

-

ningen inte lämnas enligt 3 kap. 32 c § LSK. Detsamma gäller om kontrolluppgift skall lämnas enligt 3 kap. 22 § fjärde stycket LSK

dvs. utbetalt belopp avser också annat än ränta.

Preliminär skatt vid avyttring av finansiella instrument

Det finns för närvarande ingen skyldighet att betala preliminär skatt

vid avyttring finansiella instrument. Att så är fallet torde ha sin av grund bl.a. i att den bank etc. skall upprätta avräkningsnota och som

lämna kontrolluppgift enligt 3 kap. 32 c§ LSK i regel saknar

Beskattning av fordringar

nödvändiga uppgifter för att kunna bestämma vinstens resp. förlustens

storlek. Därmed kan inte heller något skattebelopp bestämmas.

5.5 Obligationsmarknaden

Nu för tiden är de flesta värdepapper obligations- och penningmarknaden kontobaserade, vilket innebär att långivarens innehav

av

obligationen noteras ett särskilt konto. När det gäller obligationer och liknande sparfonner riktas till

som

privatpersoner kan man dela in dessa i tre olika grupper: dels sådana obligationer som är registrerade i VP-systemet, dels Stadshypoteks privatobligationer och dels riksgäldskonto. Dessa tre grupper behandlas nedan. Därutöver förekommer marknaden också fordringar i

utländsk valuta.

5.5.1 Obligationer registrerade i VP-systemet

m.m.

Som nämnts i avsnitt 3.3.1 hanteras numera stora delar den svenska av

obligations- och penningmarknaden inom VP-systemet. I systemet

finns statsobligationer, statsskuldväxlar, bostadsobligationer och andra instrument som handlas på marknaden. Fordringarna är kontobaserade

och det utfärdas inte några fysiska värdepapper. Rättsverkningarna är

helt och hållet knutna till registreringen på ett konto i VP-systemet.

Angående en närmare beskrivning av VP-systemet hänvisas till avsnitt

3.3.1 och 3.3.2. Handeln med privatobligationer dvs. obligationer som är anpassade

för försäljning till enskilda personer sker Stockholms Obligations-

börs SOX. Köp- och säljuppdrag för de obligationer som finns

noterade på obligationsbörsen förmedlas av banker och andra värdepappersinstitut. Alla SOX-noterade obligationer är registrerade hos innehavare i VP-systemet. I avsnitt 5.6 nedan finns redogörelse en för några olika typer av obligationer som finns registrerade i VPsystemet. Beträffande de obligationer och andra fordringar är registrerade som

i VP-systemet är det vanligt att VPC också ombesörjer räntebetalningar och utbetalningar vid inlösen av obligationen etc. VPC skall i sådana fall lämna kontrolluppgift om utbetald ränta enligt 3 kap. 22 § LSK. Av 3 § 2 mom. tredje stycket och 39 § 3 UBL följer att

mom. VPC också skall innehålla preliminär A-skatt på räntan.

Beskattning av fordringar

När det gäller inlösen nollkupongsobligationer lämnar VPC inte

av

någon specificerad uppgift ränta, utan uppgift lämnas enligt 3 kap.

om 22 § fjärde stycket LSK, dvs. hela det utbetalda beloppet. Anom ledningen till detta är att VP-systemet inte innehåller tillräckliga uppgifter för att VPC skall kunna ange hur stor del av utbetalt belopp eventuellt utgör ränta bl.a. saknas uppgift om anskaffningssom värdet. Att kontrolluppgift lämnas enligt fjärde stycket medför bl.a.

att någon preliminär skatt inte skall innehållas i dessa fall se 10 §

femte stycket UBL. Om en nollkupongare säljs under löptiden länmas inte heller någon kontrolluppgift om ränta. Angående den osäkerhet alltjämt råder vad gäller frågan realiserad värdeförändring som om en nollkupongare utgör ränta, avsnitt 5.4.1 och 5.6.2. en se

Bestämmelsen i 3 kap. 32 c § LSK om kontrolluppgift vid avyttring

finansiella instrument blir aldrig aktuell för VPC:s del, eftersom av

VPC inte är något värdepappersinstitut och inte heller upprättar

avräkningsnota. Vid överlåtelse av en obligation etc. till tredje man under fordringens löptid skall dock fr.0.m. 1997 års taxering - -

kontrolluppgift försäljningssumman lämnas av det värdepappersin-

om stitut upprättar avräkningsnota jfr ovan avsnitt 5.4.2. som Fordringar i VP-systemet kan, i likhet med aktier, också vara

förvaltarregistrerade. Det innebär att innehavaren av fordringen inte

registreras i VP-systemet. I stället registreras det förvaltande institutet.

l dessa fall lämnas kontrolluppgift inte VPC. Uppgift om utbetald

av ränta länmas i stället det förvaltande institutet. av

5.5.2 Stadshypoteks privatobligationer

Privatobligationer från Stadshypotek kan endast köpas direkt från

Stadshypotek. Någon försäljning sker inte SOX. Privatobligationerär inte heller registrerade i VP-systemet, utan Stadshypotek har ett

na

eget register. Till skillnad från vad som gäller i VP-systemet är

obligationerna individualiserade, dvs. vid förvärv av en obligation ges

den ett registreringsnummer. Köparen får inget värdepapper, utan endast ett bevis på att han förvärvat en privatobligation. Stadshypotek tillhandahåller både nollkupongare och kupongobligationer. Handeln med Stadshypoteks privatobligationer är så utformad att en

egentlig andrahandsmarknad saknas utanför Stadshypotek. En privat-

obligation kan däremot säljas tillbaka till Stadshypotek under löptiden.

Det betraktas som inlösen. Återförsäljning sker till dagskurs. Kursen

noteras Stadshypotek och noteringarna är allmänt tillgängliga. av

Enligt villkoren för lånen kan privatobligation överlåtas. Om så

en sker skall överlåtelsen skriftligen anmälas till Stadshypotek.

Beskattning av fordringar

Vid inlösen av en nollkupongare lämnar Stadshypotek kontrolluppgift enligt 3 kap. 22 § fjärde stycket LSK, dvs. hela det utbetalda om beloppet. Eventuell ränta särredovisas således inte. Bestämmelsen i 3 kap. 32 c § LSK om kontrolluppgift vid avyttring finansiella av instrument blir inte aktuell, eftersom avräkningsnota inte skall upprättas vid inlösen.

5.5.3 Riksgäldskonto

Riksgäldskonto har ersatt de äldre sparobligationema. I juridisk mening är kontot ett enkelt skuldebrev, det fungerar i praktiken men som en obligation på samma sätt som Stadshypoteks privatobligationer. Sparande på riksgäldskonto går till på så sätt att långivaren sätter in

ett visst sparbelopp minst 5 000 kr och med ledning marknads-

av räntan på insättningsdagen bestäms det belopp skall betalas ut vid som inlösentidpunkten. Räntan på sparat belopp erhålls således först när lånet löses in. Insatt belopp är inte låst under hela sparperioden, utan kan tas ut i förtid mot viss avgift. Kursen noteras dagligen ett sätt motsvarar värderingen som av Stadshypoteks privatobligationer. Värdet bestäms indirekt genom en jämförelse med dagskursen på andra värdepapper ut som ges av Riksgäldskontoret. Ett riksgäldskonto får i princip inte överlåtas, men äganderätten kan övergå till annan genom arv, testamente, bodelning eller exekutivt förvärv. Vid uttag från riksgäldskonto lämnar Riksgäldskontoret kontrolluppgift enligt 3 kap. 22 § LSK om uppburen ränta dvs. räntan specificeras. Preliminär skatt innehålls också. I likhet med vad gäller för som Stadshypoteks privatobligationer blir bestämmelsen i 3 kap. 32 § c LSK aldrig aktuell, eftersom avräkningsnota inte skall upprättas vid inlösen.

Några typer av obligationer

Obligationer kan vara konstruerade en mängd olika sätt. Man kan dock säga att det finns två huvudtyper obligationer: dels kupongav obligationer, dels nollkupongare. För dessa redogörs i avsnitt 5.6.1 och 5.6.2. I de följande avsnitten 5.6.3-5.6.4 redogörs för två speciella slag av obligationer förekommer marknaden; som

Beskattning av fordringar

aktieindexobligationer och realränteobligationer. Det bör betonas att det också finns andra typer av obligationer.

5.6. 1 Kupongobligationer

Med kupongobligation löpande skuldebrev där räntan betalas avses ett till innehavaren vid vissa bestämda ränteförfallodagar under ut löptid. Kontrolluppgift räntan skall lämnas enligt obligationens om 3 kap. 22 § LSK. Kupongobligationer ges i regel ut till ett pris som det nominella beloppet. Det förekommer också att räntebämotsvarar rande obligationer ut till underkurs, dvs. ett mellanting av vanliga ges kupongobligationer och nollkupongare. Eventuell vinst vid inlösen vanlig kupongobligation eller vid av en dess löptid utgör reavinst såvida den inte har avyttring under

emitterats till underkurs. Någon kontrolluppgiftsskyldighet enligt

3 kap. 22 § LSK föreligger således inte härför. För den räntekompensation köpare kupongobligation erlägger till säljaren i som en av en samband med förvärvet skall kontrolluppgift dock lämnas enligt 3 kap.

22 och 25 a LSK för båda parter.

5.6.2 Nollkupongsobligationer

En nollkupongsobligation är obligation som löper utan ränta. en Eftersom obligationen löper utan ränta den ut till ett pris som ges understiger det nominella beloppet. Priset avgörs bl.a. det allmänna av ränteläget vid förvärvet och löptidens längd. Vid löptidens slut löses in till nominellt belopp. När obligationen avyttras under obligationen priset bl.a. den då rådande marknadsräntan och den löptiden avgörs av tidsperiod återstår till löptidens slut. som Avgörande för frågan om det föreligger skyldighet att lämna kontrolluppgift enligt 3 kap. 22 § LSK vid inlösen resp. avyttring under nollkupongsobligation är den realiserade löptiden av en om värdeökningen utgör ränta eller reavinst. I praxis från tiden före skattereformen har en förutsebar värdestegring fordran förvärvats till pris under den nominella på en som ett

inlösenkursen betraktats ränta vid inkomstbeskattningen se ovan

som också i RÅ 1994 ter. 19 avsnitt 5.3.1. Denna praxis har följts angående nollkupongsobligation som skulle redovisas som en RÅ 1995 ref. 71 I-III avsnitt

omsättningstillgång i rörelse samt se

5.6.4.

Beskattning av fordringar

Nänmas bör också att Regeringsrätten har meddelat prövnings-

tillstånd i ett mål nr 2706-1996 indirekt rör frågan

som om en

värdeökning på en nollkupongsobligation utgör ränta eller reavinst.

Kammarrättens i Stockholm dom den 19 1996 i mål 10565mars nr 1995. Formellt rör målet skyldighet för bank innehålla en att preliminär skatt vid utbetalning av vinst dvs. realiserad värdeökning

vid inlösen resp. avyttring under löptiden nollkupongsobligationer:

av

Om det föreligger kontrolluppgiftsskyldighet för ränta enligt 3 kap.

22 § LSK föreligger också skyldighet för den uppgiftsskyldige

att innehålla preliminär skatt enligt 3 § 2 tredje stycket och 39 § mom. 3 mom. UBL. Kammarrätten fann att den realiserade värdeökningen skall betraktas som ränta både vid inlösen och vid avyttring under löptiden och att preliminär skatt således skall innehållas vinsten. Att kammarrätten fann att preliminär skatt skall innehållas även vid avyttring under

löptiden, synes innebära att man ansett att det inte fråga

var om

räntekompensation, eftersom preliminär skatt inte skall innehållas för räntekompensation jfr ovan avsnitt 5.4.1.

5.6.3 Aktieindexobligationer

En aktieindexobligation är ett löpande skuldebrev ofta ut till

som ges

nominellt belopp dvs. inte till underkurs. Obligationen löper

utan ränta. Vid tidpunkten för inlösen får innehavaren tillbaka det nominel-

beloppet. Därutöver får han ett belopp vars storlek bestäms den

av

eventuella värdetillväxten av ett visst aktieindex svenskt eller utländskt. Om index på återbetalningsdagen inte överstiger startindex

får innehavaren tillbaka enbart det nominella beloppet eller, i vissa fall, ett lägre belopp. Regeringsrätten har i RÅ 1994 ref. 26 förhandsbesked I prövat

den skattemässiga behandlingen av en aktieindexobligation

som förvärvas och avyttras av en fysisk Skatterättsnämnden fann person. att aktieindexobligationen skall räknas som ett aktierelaterat finansiellt instrument enligt 27 § 1 mom. SIL. Nämnden fann vidare att reglerna

om reavinst och reaförlust var tillämpliga såväl vid avyttring under löptiden som vid inlösen vid löptidens slut och att någon beskattning

eller avdragsrätt för ränta inte aktualiserades.

Skatterättsnänmden uttalade bl.a. att värdeförändringen mellan tidpunkten för förvärvet av obligationen och den tidpunkt då innehavet

upphör i regel inte är så förutsebar att den kan hänföras till ränta. I de

fall en aktieindexobligation förvärvats på marknaden från tredje

man

till ett pris som understiger obligationens nominella belopp kunde det

Beskattning av fordringar

visserligen, enligt nämnden, ligga nära till hands att behandla en

värdestegring upp till detta belopp som ränta eftersom den var förutsebar. Skatterättsnärnnden fann dock att genomsnittsmetoden i

27 § 2 SIL, som var tillämplig vid reavinstberäkningen, inte var mom. möjlig att förena med räntebeskattning. Inte heller en förutsebar en värdeökning skulle därför räntebeskattas. Förhandsbeskedet fastställdes av Regeringsrätten.

Det bör betonas att i denna fråga dvs. om genornsnittsmetoden

kan förenas med räntebeskattning har i ett senare avgörande gjorts annan bedömning; se nästa avsnitt. en Det förhållandet att ingen del värdeförändring en aktieinav en

dexobligation skall behandlas som ränta medför att uppgiftsskyldighet

enligt 3 kap. 22 § LSK inte aktualiseras när det gäller denna typ av obligationer.

5.6.4 Realränteobligationer

På den finansiella marknaden dyker det ständigt upp nya finansiella

instrument, vilket inte sällan medför skatterättsliga gränsdragningspro-

blem. Ett exempel detta är realränteobligationen.

Realränteobligationen är en nollkupongsobligation, dvs. ingen ränta

utgår under löptiden och den ut till underkurs. På förfallodagen ges

återbetalas till skillnad mot vanliga nollkupongsobligationer inte

- det nominella beloppet, utan det nominella beloppet multiplicerat med inflationsfaktor, bestäms förändringarna i konsumentprisinen som av dex under viss bestämd tid. Det innebär att underkursen motsvarar

obligationens reala ränta.

Den skattemässiga behandlingen av en realränteobligation som förvärvas och avyttras privatperson har prövats i förhandsbeav en skedet RÅ 1995 ref. 71 III. I de två andra fallen, I och II, som

prövades utgjorde obligationerna omsättningstillgång resp. anläggningstillgång i näringsverksamhet. Regeringsrätten fann att real-

ränteobligationen är ett sådant finansiellt instrument som avses i 29 §

1 SIL och att värdestegringen obligationen i form av

mom. realräntan och indextillägget skall beskattas som ränta. Annan värdeökning skall beskattas reavinst. Regeringsrätten uttalade som härvid bl.a. "värdestegringar den här är fråga, dvs. att av typ varom bestående real avkastning liksom indextillägg, är typiskt sett att av av betrakta som ränta".

För det fallet att den skattskyldige förvärvar obligationen vid

emissionen och behåller den till inlösen, innebär avgörandet att det

Beskattning av fordringar

belopp som vid obligationens inlösen erhålls utöver förvärvspriset skall beskattas som ränta. Vid avyttring före inlösen anges att en uppdelning mellan reavinst och ränta skall göras. Den del av avyttringspriset som avser upplupen realränta och indextillägg från förvärvstidpunkten skall enligt Regeringsrätten beskattas som ränta. Detta belopp skall läggas till omkostnadsbeloppet för den avyttrade obligationen vid beräkning av

reavinst/reaförlust. Skillnaden mellan å ena sidan försäljningspriset

och å andra sidan omkostnadsbeloppet med tillägg för upplupen realränta och indextillägg utgör således reavinst/reaförlust. Vid förvärv från tredje man under löptiden skall enligt rättsfallet en beräkning göras av hur mycket realränta och indextillägg som belöper på obligationen vid denna tidpunkt. Vid en senare avyttring skall det göras en ny beräkning av hur mycket realränta och indextillägg som då belöper på obligationen. Skillnadsbeloppet skall behandlas som ränteintäkt/ränteutgift och beaktas vid beräkning av reavinst/reaförlust. Utgången i rättsfallet har mött kritik Bl.a. har anförts att rättsfallet inte anger hur genomsnittsmetoden skall tillämpas på obligationer som har förvärvats till olika pris under löptiden. Se vidare avsnitt 6.4.1.

Se Rutberg, Svensk Skattetidning 1996, s. 151 ff. och Virin, Svensk Skattetidning 1996 s. 84 ff. Angående kommentarer till rättsfallet se ocksåMelz, Skattenytt 1996, s. 321

6 Kontroll och beräkning av vinst vid

avyttring av fordringar

6.1 Allmänna utgångspunkter

Om kontrolluppgift skall lämnas om reavinst/reaförlust på obligationer etc., krävs att uppgiftslämnaren kan avgöra huruvida en realiserad värdeökning på en fordran är ränta eller reavinst. Som framgått ovan är denna gränsdragning inte alltid självklar, särskilt gäller detta värdeökning s.k. nollkupongare. Detta får betydelse när en skyldighet att lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust obligationer och andra fordringar diskuteras. Redan i dag har gränsdragningen mellan ränta och reavinst betydelse för de kontrolluppgifter som skall lämnas om avkastningen fordringar. För att kontrolluppgiftsskyldighet skall föreligga enligt 3 kap. 22 § LSK krävs att det erhållna beloppet eller åtminstone del därav utgör ränta eller räntekompensation. Någon definition av begreppet ränta ñmis emellertid inte i LSK eller i inkomstskattelagarna. Gränsdragningen mellan ränta och reavinst/reaförlust är, som tidigare närrmts, inte heller reglerad i skatteförfattningarna, utan bestäms av praxis. Ett exempel på gränsdragningens betydelse enligt gällande regler om kontrolluppgiftsskyldighet är de fall av inlösen eller avyttring av en nollkupongare i vilka uppgiftslämnaren inte anser sig kunna avgöra hur stor del av utbetalt belopp som utgör ränta resp. reavinst. I dessa fall lämnas kontrolluppgift enligt 3 kap. 22 § fjärde stycket LSK, dvs. hela det utbetalda beloppet. Om någon kontrolluppgift över huvud om taget länmas, se avsnitt 5.4.1. Att kontrolluppgift lämnas enligt fjärde stycket kan också bero att uppgiftslämnaren, t.ex. VPC, saknar uppgift om anskaffningsvärdet för obligationen. Om den uppgiftsskyldige inte har kännedom om anskaffningsvärdet vet han givetvis inte heller hur stor del av utbetalt belopp på nollkupongaren som eventuellt utgör ränta. En uppgift om det sammanlagt utbetalda beloppet är emellertid så oprecis att den inte kan läggas till grund för taxeringen. Den förtrycks inte heller deklarationen. Det innebär att uppgiften inte är tillfredsställande från kontrollsynpunkt. Mot bakgrund av de gränsdragningsproblem som finns när det gäller ränta och reavinst fordringar bör kontrolluppgiftsskyldigheten

Kontroll och beräkning av vinst

utformas så att dessa problem undviks. Det är nödvändigt för att få ett hanterligt kontrollsystem. Ett sådant system har också den fördelen att

reglerna blir enkla att tillämpa både för uppgiftslämnaren och för

skatteförvaltningen. Utgångpunkten bör vara att uppgiftslämnaren inte skall behöva ta

ställning till om en realiserad värdeökning eller värdeminskning på

en obligation utgör ränta eller reavinst. Vidare bör de uppgifter som Skattemyndigheten får tillgång till vara av sådan karaktär att de kan förtryckas deklarationsblanketten antingen direkt eller efter viss

bearbetning. Det innebär att den uppgift som förtrycks deklarationen, och som läggs till grund för taxeringen, skall avse den realiserade värdeförändringen en fordran, dvs. skillnaden mellan anskaffningsvärdet och försäljningspriset/inlösenbeloppet. I detta sammanhang kan

det finnas anledning att överväga materiella ändringar klarlägresp.

ganden vad gäller beskattningen värdeförändringar fordringar.

av

I det följande lämnas förslag om ett sådant system. Först behandlas

de obligationer etc. som finns registrerade i VP-systemet samt

fordringar i utländsk valuta avsnitt 6.2. Därefter berörs Stadshypoteks privatobligationer och riksgäldskonto avsnitt 6.5 och 6.6.

6.2 Vinstberäkningen görs

av

Skattemyndigheten

Förslag: Vid fysiska personers och dödsbons avyttring markav

nadsnoterade fordringar beräknar Skattemyndigheten realiserad värdeförändring grundval av lämnade kontrolluppgifter.

Kontrolluppgift skall lämnas om förvärv och avyttring av marknadsnoterade fordringar. Kontrolluppgift lämnas det av värdepappersinstitut som med anledning transaktionen skall av upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. Vid inlösen lämnas uppgiften den betalar ut av som

inlösenbeloppet. Kontrolluppgiften skall ta upp den ersättning som

överenskommits vid förvärvet resp. avyttringen, antalet omsatta fordringar, slag och sort samt tidpunkten för transaktionen. Uppgiften lämnas senast två månader efter det att transaktionen har ägt rum.

Kontrolluppgift skall lämnas också om innehav av marknads-

noterade fordringar.

Kontroll och beräkning av vinst

6.2. 1 Inledning

Som nämnts i avsnitt 3.3.5 innehåller VP-systemet inte några uppgifter anskaffningsvärden för de finansiella instrument som är registreraom de i systemet. Det gäller såväl aktier som obligationer och andra fordringar. Av VP-systemet framgår inte heller om innehavet de olika kontona har sin grund i ett oneröst eller ett beneñkt förvärv. På motsvarande sätt kan man av systemet inte alltid utläsa huruvida ett förändrat innehav ett konto har sin grund i en överlåtelse som utlöser reavinstbeskattning eller ej, dvs. det går inte att se om det är fråga om försäljning, byte, gåva eller arv. Detta medför att det för närvarande inte är möjligt för VPC att

lämna kontrolluppgift om reavinst eller reaförlust vid avyttring av de

finansiella instrument som finns registrerade i VP-systemet. För att detta skall bli möjligt skulle krävas att systemet kompletteras med

uppgifter anskaffningsvärden, uppburen ersättning vid avyttring

om samt vilken typ av förvärv eller överlåtelse det är fråga om i det enskilda fallet. Vad särskilt gäller obligationer och andra fordringar innebär VPsystemets nuvarande utfomming således att VPC inte kan lämna

uppgift om en realiserad värdeförändring på en fordran oavsett om

den utgör ränta eller reavinst. Det gäller både vid inlösen och avyttring under löptiden.

Kontrolluppgift om en realiserad värdeförändring kan inte heller lämnas de värdepappersinstitut som fr.o.m. 1997 års taxering skall

av lämna kontrolluppgift om nettoersättning vid avyttring av bl.a.

obligationer. Det följer att värdepappersinstitutet inte har tillgång

av till anskaffningsvärdet för fordringen, annat än beträffande vissa av de

förvaltarregistrerade fordringarna.

Vad beträffar fordringar är förvaltarregistrerade torde det som förvaltande institutet i princip kunna lämna uppgift om en realiserad värdeförändring fordran, förvaltaren också har registrerat en om anskaffningsvärdet för fordringen. Detta är dock inte möjligt i de fall den skattskyldige har fordringar av samma slag och sort förvaltarregi-

strerade hos en annan förvaltare eller eget vp-konto eftersom genomsnittsmetoden skall tillämpas vid reavinstberäkningen. Problem kan också uppkomma i de fall avyttringen av fordringen ombesörjs av ett annat värdepappersinstitut än det förvaltande institutet. I dessa fall är det detta värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota och det

förvaltande institutet har följaktligen inte automatiskt tillgång till

uppgift om försäljningslikviden.

I avsnitt 3 och 4 diskuteras olika modeller för hur ett kontrolluppgiftssystem angående reavinst/reaförlust vid avyttring av aktier skulle

Kontroll och beräkning av vinst

kunna utformas. Den modell som slutligen föreslås innebär att skatteförvaltningen själv beräknar vinsten/förlusten utifrån uppgifter

om innehav, köp, försäljning, ersättning vid avyttring etc.,

som lämnas av VPC och värdepappersinstituten. Enligt denna modell behöver den enskilde uppgiftslämnaren inte göra någon vinstberäkning, utan Skattemyndigheten sammanställer de olika uppgifterna och beräknar reavinsten/reaförlusten med hjälp av ett centralt ADB-

system inom skatteförvaltningen. Modellen har bl.a. den fördelen att

man undviker att VPC och de olika värdepappersinstituten behöver hämta in uppgifter från varandra för att göra en korrekt vinstberäkning. Av samma skäl som när det gäller kontrolluppgifter för beräkning av reavinster aktier och för att få ett enhetligt kontrolluppgiftssystem när det gäller reavinst/reaförlust aktier och fordringar, bör en lösning enligt denna modell väljas också beträffande de fordringar som finns registrerade i VP-systemet. En sådan lösning innebär bl.a. att

VP-systemet inte behöver ändras, dvs. uppgifter om anskaffnings-

värden och försäljningspris m.m. behöver inte tillföras det systemet.

Som framgått ovan hade en sådan ändring varit nödvändig om VPC

skulle lämna kontrolluppgift om realiserad värdeförändring obligationer etc. I avsnitt 4.2 finns en redogörelse för det vinstberäkningssystem som föreslås när det gäller aktier. Det system för fordringar som beskrivs nedan är utformat samma sätt.

6.2.2 Vilka fordringar skall omfattas av systemet

Systemet skall kunna fastställa realiserad värdeförändring dvs. -

skillnaden mellan anskaffningsvärdet och försäljningspriset/inlösenbeloppet marknadsnoterade fordringar. Det innebär att systemet i

huvudsak kommer att omfatta fordringar som finns registrerade i VPsystemet. I första hand berörs obligationer av olika slag. Därutöver berörs bl.a. vissa konvertibla skuldebrev. Förutom fordringar i VP-systemet kommer bl.a. också fordringar i utländsk valuta att omfattas av systemet. Utländska fordringar registreras för närvarande inte i VP-systemet. Anledningen till detta är att VPC vid inlösen av värdepapper inte betalar ut belopp i utländsk valuta och inte heller räknar om utländskt belopp till svenska kronor. Det är dock inte osannolikt att fordringar i utländsk valuta i framtiden kommer att registreras i VP-systemet. Angående Stadshypoteks privatobligationer, se avsnitt 6.5.

Kontroll och beräkning av vinst

Begreppet "marknadsnoterade" finns definierat i 27 §2 mom. andra stycket SIL.

6.2.3 Vilka skattskyldiga skall omfattas av systemet

Vinstberäkning skall göras för i Sverige bosatta fysiska personer och dödsbon som är hemmahörande här. Juridiska personer förutom döds-

bon berörs inte av systemet. Det innebär att systemet tar sikte

inkornstberäkningen i inkomstslaget kapital, dvs. samma begränsning föreslås vad gäller reavinst/reaförlust vid avyttring av aktier. som Angående denna begränsning, se avsnitt 4.2.2.

6.2.4 Hur skall systemet fungera

En modell som innebär att Skattemyndigheten fastställer realiserad värdeförändring på marknadsnoterade obligationer etc. förutsätter att det ñmis ett register hos skatteförvaltningen som innehåller uppgifter varje skattskyldigs innehav av sådana fordringar. Uppgift behövs om om innehavets storlek, sammansättning och anskaffningsvärden samt sedermera uppburen ersättning vid försäljning/inlösen. Något sådant register fimis inte för närvarande. Den dag systemet startar krävs att Skattemyndigheten har kännedom

befintliga innehav av marknadsnoterade fordringar om systemet

om

inte skall begränsas till endast de obligationer etc. som emitteras efter

denna tidpunkt. Någon allmän skyldighet att lämna kontrolluppgift

innehav av fordringar finns inte i dag. I 3 kap. 27 § LSK finns en om skyldighet att lämna kontrolluppgift om innehav av bl.a. aktier och utländska värdepapper, men regeln omfattar inte svenska fordringar. Enligt gällande bestämmelser behöver endast den som är nu gäldenär och som själv gottskrivit eller betalat ut ränta till borgenär

lämna uppgift om fordringens storlek, dvs. nominellt belopp 3 kap. 22§ LSK. Det innebär bl.a. att VPC aldrig lämnar uppgift om fordringens storlek, eftersom VPC inte är gäldenär. Och om VPC har betalat ut räntan behöver gäldenären inte lämna uppgift om fordringens storlek. Någon kontrolluppgift om fordringens storlek behöver inte heller lämnas i de fall det inte betalas ut någon årlig eller annat sätt

Kontroll och beräkning av vinst

återkommande ränta under fordringens löptid vilket bl.a. är fallet när det gäller nollkupongare och premieobligationer.

För att Skattemyndigheten skall kännedom om fysiska personers och dödsbons totala innehav av marknadsnoterade fordringar krävs

således att nuvarande uppgiftsskyldighet utvidgas. Detta kan ske

genom att VPC eller, om det är fråga om förvaltarregistrerade fordringar, förvaltaren åläggs att lämna uppgift om innehavet. Utredningen föreslår en sådan utvidgning av uppgiftsskyldigheten. Anskaffningsvärdet för de marknadsnoterade fordringar som den skattskyldige innehar vid tidpunkten för systemets start får skattemyndigheten bestämma genom att tillämpa ett s.k. stickvärde dvs. ett schablonmässigt fastställt anskaffningsvärde. Se vidare nästa avsnitt.

Efter ikraftträdandet kommer systemet att fungera enligt följande.

Skatteförvaltningens register skall löpande tillföras uppgifter från

banker och andra värdepappersinstitut samt från VPC. Dessa uppgifter

hämtas i första hand från de avräkningsnotor som upprättas vid köp, försäljning eller byte av finansiella instrument. Uppgifterna lämnas av det värdepappersinstitut som har upprättat avräkningsnotan och lärrmas till skatteförvaltningen i anslutning till att notan har upprättats, senast tvâ månader efter transaktionen. Vid inlösen lämnas uppgiften av den som betalar ut inlösenbeloppet.

Uppgift om att försäljning av en marknadsnoterad obligation etc.

har skett och vilken nettoersättning som därvid har överenskommits kommer Skattemyndigheten att ha tillgång till fr.0.m. 1997 års taxering genom de kontrolluppgifter om ersättning vid avyttring av finansiella instrument som då skall lämnas enligt 3 kap. 32 c § LSK. Kontrolluppgift skall lämnas av det värdepappersinstitut som upprättar avräkningsnota säljnota. Kontrolluppgiften skall ta upp nettoersättningen samt antalet avyttrade finansiella instrument samt slag och sort. Efter det att vinstberäkningssystemet har trätt i kraft kommer dessa uppgifter i stället, i enlighet med vad som har sagts ovan, att lämnas löpande under beskattningsåret såvitt avser de instrument som omfattas av systemet. Uppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 32 c § LSK måste dock utvidgas. Som nämnts i avsnitt 5.4.2 är bestämmelsen utformad så sätt att avyttring genom inlösen av fordringar faller utanför bestämmelsen. Det innebär bl.a. att uppgift om utbetalt belopp vid inlösen av kupongobligationer inte behöver lämnas. När det gäller inlösen av

nollkupongare kan uppgiftsskyldighet eventuellt aktualiseras enligt

l Se RSV:s skrift Uppgifts- och avdragsskyldighet for kreditinstitut m.fl. Inkomstâret 1995, s. 16.

1997:27 Kontroll och beräkning av vinst SOU

3 kap. 22 § fjärde stycket LSK, avsnitt 5.4.1. För att få in se fullständiga uppgifter ersättning vid inlösen av obligationer etc. om

måste uppgiftsskyldigheten enligt 3 kap. 32 § LSK utvidgas till att

c omfatta också avyttring genom inlösen.

Uppgiftsskyldighet måste dessutom utökas till att omfatta också uppgift bruttoersättning vid förvärv av marknadsnoterade obligatio-

om etc. dvs. den likvid överenskommits samt omkostnader. Det ner som

är nödvändigt för att Skattemyndigheten skall få tillgång till uppgift om anskaffningskostnaden för resp. fordran och när den har förvärvats. Uppgift detta lämnas i första hand av det värdepappersinstitut som

om

upprättar avräkningsnota köpnota. Uppgiftsskyldigheten fullgörs löpande under beskattningsåret på sätt som har beskrivits ovan.

I vissa fall överlåtelse finansiella instrument upprättas inte av av avräkningsnota. Det gäller bl.a. beneñka förvärv och privata avytt-

ringar. Nödvändiga uppgifter för att vinstberäkningssystemet skall fungera såsom uppgift den ersättning som överenskommits vid

om

överlâtelsen och anskaffningsvärdet för den förvärvade fordringen

om måste således i dessa fall lämnas något annat sätt än genom det

värdepappersinstitut upprättar avräkningsnota. Hur detta skall

som till när det gäller avyttringar aktier beskrivs i avsnitt 4.4. Någon av lösning föreslås inte när det gäller fordringar. arman

Som nämnts bör det införas generell skyldighet att lämna

ovan en

kontrolluppgift innehav av fordringar. Genom att uppgift lämnas

om

innehav kan Skattemyndigheten också stämma av de uppgifter om

om förvärv och avyttringar erhålls löpande under beskattningsåret. som

När Skattemyndigheten har erhållit uppgift om att en skattepliktig

avyttring har ägt görs beräkning utifrån den information som rum, en finns i systemet. Den realiserade värdeförändringen förtrycks sedan på

deklarationsblanketten.

6.3 Stickvärde för marknadsnoterade fordringar

Förslag: Som anskaffningsvärde för marknadsnoterad nollkupongare som har förvärvats före den l januari 1999 får tas upp kursen för de först utgivna fordringarna i lånet.

I likhet med vad gäller för marknadsnoterade aktier uppkommer som skattemyndigheten skall kunna bestämma anskaffningsfråga om hur värdet för de marknadsnoterade fordringar som den skattskyldige

innehar vid tidpunkten för systemets start.

Kontroll och beräkning av vinst

När det gäller aktier föreslås en metod som innebär att skattemyndigheten tillämpar ett stickvärde, dvs. ett schablomnässigt bestämt

anskaffningsvärde se avsnitt 4.5.

Samma metod kan i princip användas när det gäller marknadsnoterade fordringar. På obligationsmarknaden förekommer dock instrument som till sin konstruktion är mycket olika. Det medför att det inte är lika enkelt" att fastställa ett stickvärde som när det gäller aktier. Svårigheten att finna ett användbart värde torde särskilt stor för vara privatobligationer med årlig ränteutbetalning, s.k. kupongobligationer. Emissionspriset för sådana obligationer torde i och för sig oftast överensstämma med det nominella beloppet och inlösen sker till nominellt belopp. Priset för att förvärva kupongobligation under en

dess löptid kan dock både understiga och överstiga obligationens nominella belopp beroende den allmänna räntenivån vid tidpunkten

för förvärvet. Till skillnad från vad i allmänhet gäller för aktier som är kupongobligationer inte föremål för någon stadig värdestegring sett över en längre tidsperiod. Detta medför att det nominella beloppet inte är lämpligt som stickvärde. Av samma skäl är inte heller kupongen obligations marknadsvärde vid tidpunkten för systemets start lämpligt att använda som stickvärde. Med hänsyn härtill anser utredningen att något stickvärde inte bör bestämmas för kupongobligationer. Det medför visserligen att det föreslagna vinstberäkningssystemet inte kommer att kunna fastställa realiserad värdeförändring på sådana kupongobligationer som har förvärvats före systemets start. I dessa fall får avyttringen följaktligen deklareras av den skattskyldige på samma sätt som gäller i dag. Uppgift om att en kupongobligation har avyttrats kommer skattemyndigheten dock alltid att få enligt de föreslagna reglerna. Tilläggas kan att reavinster resp. reaförluster på kupongobligationer i allmänhet inte torde uppgå till några större belopp. Det finns däremot större möjligheter att konstruera ett stickvärde för s.k. nollkupongare. Dessa ges ut till ett pris understiger det som nominella beloppet. Genom att obligationen inte ger någon löpande avkastning ökar den i värde allteftersom tidpunkten för inlösen närmar sig. Det medför att stickvärdet för ett visst lån lämpligen kan

bestämmas till marknadspriset för obligationen den första emissions-

dagen. Utredningen föreslår en sådan lösning. Det innebär följande: Som anskaffningsvärde för marknadsnoterade fordringar som har givits ut till ett vederlag som understiger det nominella beloppet och som löper utan återkommande ränta får tas upp kursen för de först utgivna skuldebreven i lånet. Det bör framhållas att den skattskyldige har möjlighet att redovisa det verkliga anskaffningsvärdet.

Kontroll och beräkning av vinst

I likhet med vad som har anförts beträffande aktier kan det vara lämpligt att den skattskyldige i deklarationen för året innan det föreslagna systemet träder i kraft tillfälle att redovisa de verkliga ges anskaffningsvärdena för de marknadsnoterade fordringar som han då innehar. Bestämmelsen stickvärde tas in i 29 § 1 mom. SIL och föranom leder ändring även i 30 § l mom. SIL.

6.4 Materiella frågor

6.4.1 Beskattning av fordringar enligt 29 § SIL

Förslag: Vid fysiska och dödsbons försäljning eller personers inlösen nollkupongare och andra underkursskuldebrev skall det av inte göras någon separat ränteberäkning när vinsten bestäms. Vid

vinstberäkningen skall endast fastställas skillnaden mellan anskaff-

ningsvärdet och försäljningspriset/inlösenbeloppet. Vid tillämpning genomsnittsmetoden skall fordringar som

av

har givits ut i samma lån anses vara av samma slag och sort.

Det föreslagna systemet kommer i huvudsak att omfatta sådana obligationer skall beskattas enligt 29 § SIL, dvs. icke aktierelatesom rade obligationer i svenska kronor. Enligt 29 § 2 mom. SIL skall reavinster och reaförluster marknadsnoterade fordringar i svenska kronor behandlas som ränta.

Dessa fordringar skall således beskattas som om reavinstema utgjorde

ränteintäkter och reaförlusterna räntekostnader. Någon skillnad i beskattningen å sidan reavinster/reaförluster och å andra sidan av ena ränteintäkter/räntekostnader föreligger följaktligen inte när det gäller dessa fordringar: ränteintäkt/reavinst är skattepliktig till 100 % och en reaförlust/räntekostnad är avdragsgill till 100 %. en

Det saknar således i princip betydelse huruvida en värdeförändring t.ex. nollkupongsobligation skatterättsligt utgör ränta eller

en

reavinst bortsett från tidpunkten för beskattning. Någon separat

beräkning reavinst behöver därför normalt inte heller av ränta resp. goras. Genom att reavinster fordringar skall beräknas enligt genom-

snittsmetoden 29 § 1 SIL kan dock gränsdragningen ändå

se mom.

betydelse och separat beräkning bli erforderlig. Avgörande är

en

hur genomsnittsmetoden skall tillämpas fordringar.

Kontroll och beräkning av vinst

Genomsnittsmetoden innebär en kollektiv beräkning av anskaffningsvärdena för finansiella instrument av samma slag och sort.

Metodens tillämpning på fordringar synes emellertid inte helt klar. Särskilt gäller detta nollkupongare. Någon nämnare vägledning finns

inte i förarbetena.

Olika meningar om metodens tillämpning nollkupongare har

framförts i doktrinen. I det sammanhanget har Regeringsrättens avgörande angående en fysisk persons innehav av realränteobligationer, RÅ 1995 ref. 71 III kritik

se ovan 5.6.4, mött Förutom

synpunkten att rättsfallet inte är entydigt har bl.a. anförts att stora

praktiska svårigheter kan uppstå om flera nollkupongsobligationer

förvärvade på marknaden vid olika tillfällen skall genomsnittsberäknas

samtidigt som en del av förvärvspriset möjligen skall anses utgöra räntekompensation.

Oavsett hur det förhåller sig med gränsdragningen mellan ränta och

reavinst på nollkupongare bör genomsnittsmetoden kunna tillämpas följande förenklade sätt när det gäller fysiska personers innehav av

nollkupongare.

Exempel: En person innehar två nolllcupongsobligationer av samma lån. Obligation 1 har förvärvats vid emissionen för 8 000 kr, obligation 2 har förvärvats från tredje man för 9 000 kr räntekompensation sämoterades inte. En obligation säljs därefter för 10 000 kr räntekompensation särnoteras inte. Den värdeökning som då skall beskattas blir 10 000 8 000 + 9 000 /2 l 500 kr. När den -

återstående obligationen sedan inlöses för 11 000 kr beskattas 11 000

8 500 2 500 kr. -

Tillämpas genomsnittsmetoden detta sätt för fysiska personer blir det inte nödvändigt att göra en separat beräkning ränta av resp. reavinst vid inlösen eller avyttring under löptiden av nollkupongare.

En sådan tillämpning medför också att det system för vinstberäkning

som har föreslagits ovan ett enkelt sätt klarar att fastställa av en

realiserad värdeförändring. I handeln med nollkupongsobligationer är det inte brukligt

att ange

någon del av köpeskillingen för obligationen såsom räntekompensation, dvs. någon ersättning för upplupen ränta särnoteras inte den avräkningsnota som upprättas vid köpet. Någon skyldighet att erlägga

räntekompensation finns inte enligt 81 § köplagen. Om däremot

2 Se t.ex. Virin, Svensk Skattetidning 1996, s. 84 ff. och Rutberg, Svensk Skattetidning 1996, s. 151 ff.

Kontroll och beräkning av vinst

räntekompensation särredovisas vilket regelmässigt sker vid köp av

-

kupongobligationer skall räntekompensationen inte behandlas som

del anskaffningsvärdet för skuldebrevet och inte heller som en en av

del försäljningsintäkten. Det innebär att den inte påverkar reavinst-

av

beräkningen eller genomsnittsmetodens tillämpning jfr ovan avsnitt

5.4.1.

Om en tillämpning av genomsnittsmetoden i enlighet med vad som har sagts inte skulle anses förenlig med nuvarande lagstiftning med

nu till utgången i RÅ 1995 ref. 71 III måste bestämmelserna hänsyn ändras för att det föreslagna vinstberäkningssystemet skall kunna fungera tillfredsställande. Annars kommer systemet inte att klara av

att i samtliga fall fastställa en realiserad värdeförändring eftersom

uppgift upplupen ränta kommer att saknas. om Utredningen föreslår därför att det i 29 § 1 mom. SIL klargörs att vid fysiska och dödsbons försäljning eller inlösen av personers obligationer skall det inte göras någon separat ränteberäkning när vinsten bestäms. Vid vinstberäkningen skall endast fastställas skillna-

den mellan anskaffningsvärdet och försäljningspriset/inlösenbeloppet i enlighet med det exempel har redovisats ovan. Har räntekom-

som

pensation särnoterats vid förvärv under löptiden skall den givetvis, i

enlighet med vad redan gäller i dag, inte behandlas som en del av som

anskaffningsvärdet. har genomsnittsmetodens tillämpning på fordring-

Som antytts ovan kritiserats. Det har i vissa sammanhang också föreslagits att ar

metoden skall avskaffas för fordringar Om genomsnittsmetoden slo-

får vinstberäkningen i stället göras separat för varje enskild pas

fordran, dvs. fordran-jförfordran metod. För att en sådan metod

en skall kunna fungera tillsammans med ett system som innebär att skatteförvaltningen fastställer realiserad värdeförändring krävs dock att

den tillämpas i kombination med "först-in-först-ut principen", dvs. det

antas att den fordran som först anskaffats är den som först avyttras. Annars blir det inte möjligt att fastställa anskaffningsvärdet för den fordran har avyttrats. Ett alternativ till "först-in-först-ut prinsom cipen" skulle kunna att varje fordran "märks" dvs. individualisevara , t.ex. ett skall anges både vid förvärv och ras genom nummer som

avyttring. Också dä blir det möjligt att fastställa anskaffningsvärdet för

den fordran har avyttrats. En sådan individualisering torde dock som

inte gå att genomföra i praktiken. En valfrihet för den skattskyldige att själv välja vilken obligation ett visst lån som har avyttrats kan

ur också upphov till icke önskvärd skatteplanering. Ingen av dessa ge

3 Se Melz, Skattenytt 1996, 322. t.ex. s.

Kontroll och beräkning av vinst

metoder skulle heller medföra någon avgörande fördel gentemot den nu gällande genomsnittsmetoden. Det skulle ändå krävas kännedom

om anskaffningskostnaden för resp. fordran för att kunna fastställa realiserad värdeförändring. I litteraturen har också ifrågasätts om obligationer som givits ut i samma lån alltid kan anses utgöra obligationer slag och sort

av samma

vilket är avgörande för om genomsnittsmetoden skall tillämpas eller ej. Det har därvid framhållits att villkoren för obligationer

av samma lån i formell mening kan variera kraftigt. Att så är fallet hänger bl.a. samman med att obligationerna ges ut successivt, dvs. det finns flera emissionsdagar, vilket medför att emissionspriset obligationerna varierar i takt med ändringarna i den allmänna räntenivån. Priset bestäms bl.a. av återstående löptid och realräntekraven vid förvärvstillfållet. Beträffande detta kan sägas att om obligationer av samma lån inte skall anses utgöra samma slag och sort måste genomsnittsmetoden överges om det föreslagna vinstberäkningssystemet skall fungera; annars klarar systemet inte av att fastställa vilken obligation ur ett visst innehav som har avyttrats. Den metod som då i praktiken står till buds är nyssnämnda "först-in-först-ut principen". Som nämnts ovan har denna metod dock inte någon avgörande fördel gentemot genomsnittsmetoden. Under förutsättning att det förenklade sättet att beräkna en realiserad

värdeökning som har föreslagits ovan kan godtas, synes det därför enligt utredningens mening lämpligast att hålla fast vid genomsnittsmetoden även för nollkupongare och andra obligationer. Därvid

skall obligationer av samma lån också anses vara av samma slag och sort. För att klargöra detta föreslås att det tas in bestämmelse en härom i 27 § 2 mom. första stycket SIL. Till sist bör nämnas något om premieobligationer. För dessa gäller att avdragsrätten för reaförluster är begränsad till 70 %, trots att de är marknadsnoterade 29 §2 mom. SIL. Denna bestämmelse bör inte

ändras. Beträffande bakgrunden till regeln, se prop. 1989/902110

s. 461.

All realiserad värdeförändring på premieobligationer utgör enligt fast praxis reavinst resp. reaförlust. Några gränsdragningsproblem

uppkommer således inte när det gäller denna typ av obligationer.

4 Rutberg, Svensk Skattetidning 1996, 151 ff. s.

Kontroll och beräkning av vinst

6.4.2 Beskattning fordringar enligt 27 § SIL

av

Förslag: Reaförlust på marknadsnoterad fordran som beskattas

enligt reglerna i 27 § SIL får dras av utan begränsning. Reaförlust andel i blandfond får dras i samma utsträckning av gäller för förlust på andel i aktiefond. som

Aktierelaterade fordringar beskattas inte enligt bestämmelserna i 29 §

SIL, enligt aktiereglerna i 27 § SIL. Som exempel på denna typ utan fordringar nämns i lagtexten vinstandelsbevis avseende lån i av svenska kronor och konvertibla skuldebrev i svenska kronor. I praxis

har till denna hänförts också s.k. aktieindexobligationer se

grupp avsnitt 5.6.3. ovan Ränteintäkter och reavinster på dessa fordringar är skattepliktiga fullt dvs. till 100 %. På avdragssidan är det dock skillnad. ut,

Ränteutgifter är alltid fullt avdragsgilla, medan reaförluster enligt huvudregeln får dras endast till 70 %. Någon motsvarighet till

av bestämmelsen i 29 § 2 SlL att reavinst och reaförlust på mom. om marknadsnoterade fordringar skall behandlas ränta finns inte för som de fordringar skall beskattas enligt aktiereglerna i 27 § SIL. som

Från huvudregeln reaförluster är avdragsgilla endast till 70 %

att viktigt undantag: Reaförluster på aktierelaterade fordringar görs ett marknadsnoterade får dras till 100 % från reavinster på som är av liknande tillgångar, dvs. från sådana marknadsnoterade finansiella i 27 § 1 SIL. Saknas sådana reavinster instrument som avses mom. eller fordringen inte marknadsnoterad är avdragsrätten emellertid, är

i enlighet med huvudregeln, begränsad till 70 % 27 § 5 mom. SIL. Bestämmelserna innebär följaktligen att det har betydelse huruvida

realiserad värdeförändring marknadsnoterad aktierelaterad en en

fordran utgör ränteinkomst/ränteutgift eller reavinst/reaförlust. Om

det från intäktssidan är det förmånligast om en värdeökning man ser bedöms reavinst, eftersom sådan är fullt kvittningsbar mot som en på motsvarande tillgångar. Om däremot det från reaförluster man ser avdragssidan är det förmånligast en värdeminskning bedöms som om

räntekostnad, eftersom sådan alltid är fullt avdragsgill.

en

Beträffande viss aktieindexobligation har Regeringsrätten

en typ av allt vederlag utöver det nominella beloppet utgör reavinst slagit fast att

avsnitt 5.6.3. Någon räntebeskattning blir således inte

se ovan

aktuell för dessa obligationer. Den i målet aktuella aktieindexobliga-

tionen ansågs inte heller marknadsnoterad, i avsaknad av noteringar Numera är dock även aktieindexobligationer i om avslut m.m.

Kontroll och beräkning vinst

av

allmänhet marknadsnoterade, vilket innebär att de kommer omfattas att

av det föreslagna systemet. När det gäller konvertibla skuldebrev och vinstandelsbevis beskattas den löpande avkastningen som ränta, medan realiserad värdeförändring

utgör reavinst/reaförlust.

Om det inte finns några problem med gränsdragningen mellan ränta

och reavinst beträffande aktierelaterade fordringar, kan det vinstbe-

räkningssystem som har redovisats fungera tillfredsställande

ovan utan att några ändringar görs i de materiella reglerna. T.ex. hänförs all realiserad värdeökning på ett marknadsnoterat konvertibelt skuldebrev automatiskt till reavinst.

Skulle det däremot visa sig att gränsdragningen mellan ränta och reavinst är oklar också när det gäller dessa fordringar krävs det de

att materiella reglerna ändras för att systemet alltid skall kunna redovisa

ett materiellt korrekt resultat. Finns det t.ex. konvertibla underkursskuldebrev där en realiserad värdeökning utgör delvis ränta och delvis

reavinst kommer systemet inte att klara att automatiskt göra denna av

fördelning. Angående tillämpningen av genomsnittsmetoden på fordringar hänvisas till föregående avsnitt.

Beträffande möjligheten att ändra de materiella reglerna kan sägas

följande. En huvudregel i den kapitalbeskattning infördes 1990

som genom

ârs skattereform är att reaförluster är avdragsgilla endast till 70 %. Skälet till denna begränsning är skattskyldig har såväl

att en som vinster som förluster och som därför totalt sett inte har drabbats - av

någon fönnögenhetsminskning annars skulle kunna få en skattekre-

-

dit genom att tidigarelägga realisering förluster och senarelägga

av realisering av vinster. En sådan skattekredit ansågs strida mot

reformens mål om en likformig beskattning och begränsning

en av

möjligheterna till skatteanpassning prop. 1989/90:11O 391.

s.

Från denna huvudregel görs dock, framgått två väsent-

som ovan, liga undantag. För det första skall reaförluster på marknadsnoterade

fordringar i svensk valuta behandlas som ränteutgifter. Det innebär att fullt avdrag medges för sådana reaförluster. Undantaget motiverades med önskemålet att undvika problemen med gränsdragningen mellan ränta och reavinst på fordringar. Vidare framhölls att värdeförändring-

ar på sådana fordringar i allmänhet är små och att det finns stora

möjligheter att kontrollera innehavet hos enskilda skattskyldiga prop.

1989/902110 s. 460. Det andra undantaget är den nyssnämnda regeln i 27 § 5 SIL, mom.

som medger full kvittning mellan reaförluster och reavinster på

marknadsnoterade aktier och värdepapper skall beskattas som som

Kontroll och beräkning av vinst

aktier. Undantaget motiverades med ett önskemål att åstadkomma full

kvittning mellan vinster och förluster sådana aktier och liknande

tillgångar som fortlöpande omsätts marknaden. En generell avdragsbegränsning till 70 % för reaförluster ansågs medföra en omotiverat hård behandling av aktieförsäljningar och det risktagande som aktieinnehav är förenat med prop. 1989/902110 s. 428. Den utökade avdragsrätten syftar till att underlätta företagens riskkapitalförsörjning prop. 1990/91:54 s. 205 och 210. Ett enkelt sätt att undvika eventuella problem med gränsdragningen mellan ränta och reavinst de fordringar som skall beskattas enligt reglerna i 27 § SIL är att införa en regel som säger att reavinst resp. reaförlust sådana fordringar skall beskattas som ränta, dvs. samma regel som finns i 29 § SIL. Som nämnts motiverades denna regel just

med önskemålet att undvika gränsdragningsproblemen. Ett annat sätt

att uppnå samma syfte är att införa en regel som föreskriver att fullt avdrag medges för reaförluster på denna typ av fordringar, dvs. ingen kvittningsbegränsning. Det innebär att man åstadkommer full avdragsrätt utan att, som nu, ta "omvägen över bestämmelserna om ränta. För att säkerställa att vinstberäkningssystemet alltid skall kunna redovisa ett korrekt resultat föreslår utredningen en ändring av avdragsreglerna i enlighet med sistnärrmda modell. Det innebär således att förluster på marknadsnoterade fordringar som beskattas enligt 27 § SIL kommer att få dras av utan begränsning. En systematisk lösning skulle i och för sig vara att medge fullt mer avdrag för reaförluster på samtliga de marknadsnoterade finansiella instrument som beskattas enligt reglerna i 27 § SIL, dvs. ingen

kvittningsbegränsning för marknadsnoterade aktier och andra delägar-

rätter över huvud taget. Genom en sådan lösning skulle samma

avdragsrätt komma att gälla för samtliga marknadsnoterade aktier och

fordringar i svenska kronor. En sådan lösning skulle också medföra

en enhetlig beskattning av andelar i värdepappersfonder. Nuvarande kvittningsbegränsning kan också ifrågasättas från andra materiella synpunkter. För den som har ett välfördelat värdepappers-

innehav är det tveksamt om nuvarande begränsning försvårar ett tidigareläggande förluster och ett senareläggande av vinster med av åtföljande skattekredit. Endast de som har ett mycket begränsat innehav torde påverkas regeln. Även utredningen således gör av om bedömningen att kvittningsbegränsningen i huvudsak saknar avsedd effekt i fråga marknadsnoterade värdepapper är vi inte beredda att om i detta sammanhang föreslå ett helt slopande av kvittningsbegränsningarna för marknadspapper.

När det gäller s.k. blandfonder, dvs. värdepappersfonder som

varken är aktiefonder eller räntefonder, kan dock utredningen inte

Kontroll och beräkning av vinst

finna något bärande skäl för att avdragsrätten för en förlust skall begränsas i vidare mån än vad som gäller för aktiefonder. Nuvarande regler innebär att avdragsbegränsning alltid gäller för förlust på andel i blandfond. En förlust i dessa fall bör behandlas som förlust på andel i aktiefond. Sammanfattningsvis konstaterar utredningen således att en fullstän-

dig utvidgning av avdragsrätten för förluster marknadsnoterade

delägarrätter inte är nödvändig för att det föreslagna vinstberäkningssystemet skall fungera tillfredsställande även om det i och för sig skulle medföra en förenkling av systemet. Utredningen stannar därför vid att föreslå en utvidgning av avdragsrätten för förluster på aktierelaterade fordringar samt en enhetlig avdragsrätt för förluster på andelar i aktiefonder och blandfonder. Förslagen föranleder ändringar i 27 § 5 mom. SIL.

6.4.3 Beskattning av fordringar enligt 30 § SIL

Förslag: Reaförlust på marknadsnoterad fordran i utländsk valuta får dras av utan begränsning.

Avyttring av fordringar i utländsk valuta beskattas enligt reglerna i 30 § SIL. Någon skillnad mellan å ena sidan aktierelaterade fordringar och å andra sidan övriga fordringar görs inte. Skillnad görs inte heller

mellan marknadsnoterade resp. icke marknadsnoterade fordringar. Reaförluster på utländska fordringar är, i enlighet med huvudregeln,

avdragsgilla endast till 70 %. När bestämmelsen infördes uttalades att det inte fanns tillräckliga skäl att avvika från den generella regeln om kvoterade avdrag för reaförluster. Bl.a. anfördes att utländska obligationer är utsatta för betydligt större kursvariationer än fordringar i svenska kronor. Detta ansågs kunna utnyttjas för skatteplanering, vilket motiverade restriktiva avdragsregler prop. 1990/91 :54 s. 209 f.. Också avyttring av marknadsnoterade fordringar i utländsk valuta kommer att omfattas av vinstberäkningssystemet. För att systemet skall klara av att alltid göra en korrekt vinstberäkning även beträffande dessa fordringar krävs att de materiella reglerna ändras så att gränsdragningen mellan ränta och reavinst undviks. Som reglerna nu är utformade har gränsdragningen mellan ränta och reavinst betydelse för beskattningen, eftersom en ränteutgift är avdragsgill till 100 %, medan en reaförlust är avdragsgill till 70 %. Beskattningsreglerna bör därför anpassas till vad som gäller för svenska fordringar. l sammanhanget kan också nämnas att EG-rätten

Kontroll och beräkning av vinst

bl.a. innebär att otillåten diskriminering kan uppkomma om jämförbain- och utländska fall behandlas olika. Utredningen föreslår således ra att fullt avdrag skall medges också för förluster marknadsnoterade fordringar i utländsk valuta. Genom denna ändring och den -

utvidgade avdragsrätten för förluster aktierelaterade fordringar i

svenska kronor kommer beskattningen av marknadsnoterade fordringar att bli enhetlig. Reglerna tas in i ett nytt tredje moment i 30 § SIL.

6.5 Stadshypoteks privatobligationer

Förslag: Kontrolluppgift lämnas om förvärv och avyttring av Stadshypoteks privatobligationer enligt samma ordning som föreslås gälla för andra marknadsnoterade fordringar. Kontroll-

uppgiften lämnas av Stadshypotek.

Som framgått avsnitt 5.5.2 är systemet för handel med Stads-

av

hypoteks privatobligationer så utformat att en egentlig andrahands-

marknad saknas utanför Stadshypotek.

Vid inlösen privatobligation lämnar Stadshypotek kontroll-

av en

uppgift enligt 3 kap. 22§ fjärde stycket LSK, dvs. om hela det

utbetalda beloppet. Med hänsyn till att systemet är "slutet" torde det

i och för sig inte vara omöjligt för Stadshypotek att i stället lämna uppgift realiserad värdeförändring. Det skulle i så fall innebära att

om något register beträffande dessa obligationer inte skulle behöva byggas hos skatteförvaltningen. Några särregler riktade just mot Stadsupp

hypotek bör dock inte införas. Utredningen föreslår därför att kontrolluppgift om förvärv och avyttring av Stadshypoteks privatobligationer skall lämnas enligt samma ordning som föreslås gälla för

andra marknadsnoterade fordringar avsnitt 6.2. Vinstberäkningen

se

kommer således att göras av skattemyndigheten.

6.6 Riksgäldskonto

Bedömning: Utredningen föreslår ingen ändring av nu gällande

ordning.

Som närrmts i avsnitt 5.5.3 lämnar Riksgäldskontoret kontrolluppgift enligt 3 kap. 22 § LSK om uppburen ränta vid uttag från riksgälds-

Kontroll och beräkning av vinst

konto preliminär skatt innehålls också. I praktiken innebär det att Riksgäldskontoret redan i dag lämnar uppgift om en realiserad värdeförändring på ett konto. Utredningen föreslår ingen ändring härvidlag.

7 Beskattning av optioner och

terminer samt nuvarande

kontrolluppgiftsskyldighet

1 Inledning

Enligt direktiven skall utredningen undersöka om det går att ta

ytterligare steg i fråga om skyldigheten att lämna kontrolluppgift om

avyttringar aktier och andra finansiella instrument. I detta avsnitt av redogörs för beskattningen av optioner och terminer, s.k. derivatinstrument. Redan inledningsvis kan nämnas att värdet dessa instrument värdet eller flera underliggande tillgångar bestäms av en eller index sådana tillgångar. Vanliga underliggande tillgångar är aktier, räntebärande papper, valuta och råvaror.

7.2 Allmänt om optioner

En option innebär att utfärdaren ikläder sig en skyldighet

en person gentemot person innehavaren. Utfärdaren är bunden av en annan optionen. Optionens innehavare får däremot välja om han vill utnyttja optionen eller inte. Ett optionsavtal kännetecknas således av att det endast är innehavaren kan påfordra att avtalet fullföljs och att som utfärdaren är förpliktigad att fullfölja avtalet om innehavaren kräver detta. 124 § 4 mom. tredje stycket sista meningen SIL finns en skatterätts-

lig definition av begreppet option Där sägs följande.

Med option avses ett finansiellt instrument som ger innehavaren rätt att köpa eller sälja aktier, obligationer eller annan egendom till ett visst pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

Av definitionen framgår att det finns tre grundläggande typer av optioner. De två första typerna kallas köpoption resp. säljoption. En

l En civilrättslig definition finns i l kap. 4 § lagen 1992:543 börs- och clearingom verksamhet. Definitionen är till skillnad från den skatterättsliga inte begränsad - till finansiella instrument.

Beskattning av optioner och terminer .

köpoption ger innehavaren rätt att köpa egendom till ett visst pris medan en säljoption ger innehavaren rätt att sälja egendom till ett visst pris. Den tredje typen av option, indexoption, medför en rätt för innehavaren att i stället för att köpa eller sälja egendom få ett - belopp av utfärdaren om kursen den underliggande egendomen förändrats visst sätt. I detta fall föreligger alltså inte någon valmöjlighet att köpa eller sälja viss egendom. Tilläggas bör att när det gäller köp- och säljoptioner kan det enligt villkoren för optionsaffären i vissa fall också vara möjligt att avsluta affären med att innehavaren erhåller ett belopp av utfärdaren i stället för att innehavaren köper eller säljer ifrågavarande egendom. Ett optionsavtal kan innehålla många olika typer av villkor. För att underlätta handel med optioner innehåller dock de flesta optionsavtal standardiserade villkor. Därigenom kan optionerna bli föremål för en kontinuerlig handel och prissättning. Standardiseringen innebär att det på marknaden bedrivs handel med optioner som innehåller samma skyldigheter och rättigheter. T.ex. kan standardiseringen av köpoptio ner aktier innebära att en sådan option alltid avser rättigheten att köpa 100 aktier av ett visst slag. Vidare är optionens löptid och lösenpriset, dvs. det pris som skall betalas för egendomen vid lösen, standardiserade. Icke standardiserade optionsavtal kännetecknas bl.a. av att avtal träffas direkt mellan parterna utanför en marknadsplats. Det bör i sammanhanget framhållas att den definition av begreppet option som finns i 24 § SIL enligt uttalanden i förarbetena visserligen

tar sikte såväl standardiserade som icke standardiserade optioner se

prop. 1989/90: l 10 s. 713. Icke standardiserade optioner torde dock inte utgöra finansiella instrument, vilket är en förutsättning för att de skall omfattas av definitionen. För optioner som inte utgör finansiella instrument saknas särskilda beskattningsregler. Handeln med standardiserade optioner startade i Sverige år 1985 genom OM Stockholm AB OM. Handel bedrivs med aktieoptioner

som avser rätten att köpa eller sälja aktier, ränteoptioner som avser

rätten att köpa eller sälja skuldebrev i svenska kronor och aktieindex-

optioner som innebär en rätt att få betalning, vars storlek bestäms av

utvecklingen av ett visst aktieindex, OMX. Handeln bedrivs så sätt att OM är motpart i alla affärer. Om någon förvärvar en option, dvs. blir innehavare, är OM således utfärdare. Och på motsvarande sätt är

OM innehavare i de fall någon utfärdar en option se också avsnitt

7.6. Vid utfärdandet av en option får utfärdaren en ersättning som kallas premie. Premien betalas av den som förvärvar optionen, dvs. innehavaren. Hur optionsaffären avslutas beror de villkor som

Beskattning av optioner och terminer

avtalats och värdeutvecklingen för den underliggande egendomen. En

optionsaffär genom OM kan avslutas fyra olika sätt: lösen,

kvittning, kontantavräkning stängning eller förfall. I de fall affären avslutas genom lösen utnyttjar optionsinnehavaren sin rätt enligt optionsavtalet och köper resp. säljer den underliggande egendomen t.ex. aktier. För optionsutfärdaren innebär lösen följaktligen att han säljer resp. köper ifrågavarande egendom till lösenpriset.

Om utfärdaren under optionens löptid önskar bli befriad från sitt åtagande kan han förvärva en motstående rätt, dvs. han blir innehavare till en likadan option som han tidigare har utfärdat. Han blir alltså både utfárdare och innehavare av en viss typ av option. Detta förfarande kallas kvittning och innebär enligt OM:s villkor att de olika

transaktionerna släcker ut" varandra. På motsvarande sätt kan innehavaren välja att avveckla sin position genom att utfärda en likadan option han tidigare är innehavare till. Ersättningen premien för som den utfärdade optionen bestäms av kursen på den underliggande egendomen på kvittningsdagen. Som framgått ovan kan en option vara utformad på så sätt att optionen inte kan avslutas med leverans av den underliggande

egendomen. Det gäller t.ex. aktieindexoptioner. I dessa fall kan

optionen i stället avslutas med en kontantavräkning optionens

slutdag. Detta förfarande brukar ibland också kallas stängning. Termen stängning förekommer dock inte i OM:s regelverk. I

praktiken innebär en kontantavräkning att innehavaren får ett kontant-

belopp utfärdaren om kursutvecklingen gått till innehavarens

av förmån. Har kursen däremot gått i motsatt riktning, dvs. till utfärdarens fördel, utnyttjas inte optionen utan den förfaller; se nedan.

Det bör dock betonas att det är inget som hindrar att en optionsaffár

avslutas kontantavräkning det enligt villkoren i och genom även om

för sig är möjligt att leverera den underliggande egendomen vilket

t.ex. är fallet när det gäller aktieoptioner. Enligt OM:s regler går en aktieoption till lösen endast om det särskilt påkallas. Om så inte sker

avslutas optionen med en kontantavräkning. Optionsinnehavaren kan välja han önskar utnyttja optionen eller

om inte. Om han inte utnyttjar den förfaller den. Att en option löper ut utan att utnyttjas kallas följaktligen förfall.

Beskattning av optioner och terminer

7.3 Reavinstbeskattning av optioner

Allmänt kan sägas att den skattemässiga behandlingen av optionsaffärer är komplex. Behandlingen påverkas bl.a. av hur optionsaffaren

avslutas dvs. lösen, kvittning, kontantavräkning eller förfall och av

den underliggande egendomens natur dvs. om det är fråga om aktier,

fordringar eller annan egendom. För utfardaren gäller dessutom olika

regler beroende optionens löptid överstiger ett år eller

om Nedan behandlas först beskattningen av innehavaren. Nämnas kan att det i prop. 1989/902110 s. 445 finns en tablå över beskattningen av aktieoptioner, som på ett överskådligt sätt beskriver beskattningen.

7.3.1 Beskattning av innehavaren

Innehavaren option har förvärvat en rättighet. Om denna

av en

rättighet avyttras skall innehavaren reavinstbeskattas. I de fall en optionsaffär avslutas med kvittning, kontantavräkning eller förfall

anses avyttring ha skett och reavinstbeskattning utlöses följaktligen.

Att förfall jämställs med avyttring framgår av 24 § 2 mom. första

stycket SIL. Beräkningen av reavinst/reaförlust görs enligt de allmänna reglerna i 24 § l SIL. Som intäkt skall innehavaren ta upp den likvid mom.

som han erhållit vid avyttringen. Vid förfall blir intäkten noll kr.

Från denna intäkt får han göra avdrag för de kostnader han haft för att

förvärva optionen, dvs. erlagd premie. Anskaffningsvärdet beräknas enligt genornsnittsmetoden i 27 § 2 mom. första stycket SIL, dvs. premier för optioner av samma slag och sort genomsnittsberäknas hos innehavaren. Uppkommer en förlust får avdrag göras enligt de regler som gäller för den underliggande egendomen fordringar, aktier etc.. Om optionsaffären avslutas med lösen utnyttjar optionsinnehavaren

sin rätt enligt optionsavtalet och förvärvar eller säljer den underliggande egendomen. Utnyttjandet av optionen för förvärv av egendom dock enligt 24 § 2 mom. sista stycket SIL inte som en avyttring anses optionen, varför reavinstbeskattning inte utlöses. I stället blir av skattekonsekvenserna följande.

Om innehavaren utnyttjar en köpoption dvs. han förvärvar den

-

underliggande egendomen skall kostnaden för förvärvet av optionen

-

premien läggas till anskaffningsvärdet för egendomen, dvs. till

lösenpriset; se 24 § 2 mom. sista stycket SIL. Reavinstbeskattning

utlöses först när den härigenom förvärvade egendomen säljs. Be-

Beskattning av optioner och terminer

skattning skall då ske enligt de regler som gäller för den förvärvade egendomen. Om innehavaren däremot utnyttjar en säljoption dvs. säljer den underliggande egendomen utlöses reavinstbeskattning omedelbart. - Beskattningen skall ske enligt de regler som gäller för den avyttrade egendomen är det t.ex. fråga om aktier gäller reglerna i 27 § SIL.

Erlagd premie dras från reavinsten se tablå över beskattningen av

av aktieoptioner, prop. 1989/90:l10 s. 445. Beskattningen vid utnyttjandet av en option innebär således att premien ingår i reavinstbeskattningen för den underliggande egendomen.

7.3.2 Beskattning av utfardaren

När det gäller beskattningen av innehavaren saknar optionens löptid betydelse. Däremot har löptiden betydelse för beskattningen av utfärdaren. Åtskillnad görs mellan å sidan optioner med löptid ena en högst ett år och å andra sidan övriga optioner. Regler om detta finns i 24 § 4 mom. tredje stycket SIL.

Optioner med en löptid på högst ett år

Den premie en optionsutfárdare erhåller för sitt åtagande utgör skattepliktig inkomst. Skattskyldigheten inträder i princip redan vid utfärdandet. I 24 § 4 tredje stycket SIL finns dock särskilda mom. regler beskattningstidpunkten. Om optionens löptid är högst ett år om gäller att skattskyldighet för vinst resp. förlust inträder det år då utfärdaren frigörs från sina åtaganden, dvs. det år då optionen avslutas. Det innebär att beskattningen av premien kan skjutas upp ett beskattningsår. En förutsättning för rätten att skjuta upp beskattningen är dock att optionen är ett finansiellt instrument, annars inträder skattskyldighet för premien omedelbart. I praktiken torde det innebära att icke standardiserade optioner, som inte utgör finansiella instrument, beskattas på samma sätt som optioner med en löptid överstigande ett år vidare nedan.

se

Om optionen avslutas med kvittning, kontantavräkning eller förfall skall premien tas intäkt. Från denna får avdrag göras för den upp som likvid har erlagts vid kvittning eller kontantavrälming 24§ som lmom. andra stycket SIL. Det innebär således att en reavinstberäkning görs. Har optionen avslutats med förfall uppkommer ingen

Beskattning av optioner och terminer

avdragsgill kostnad utan premien beskattas i sin helhet. Uppkommer

en förlust får avdrag i princip göras enligt de regler gäller för den

som underliggande egendomen. Om en förlust skall dras fullt ut av avgörs dock av om själva optionen är marknadsnoterad eller inte. Om optionsaffären avslutas med lösen utnyttjar optionsinnehavaren sin rätt enligt optionsavtalet och förvärvar eller säljer den under-

liggande egendomen. För utfärdaren innebär det följande. Om innehavaren utnyttjar köpoption dvs. utfärdaren blir

en -

tvungen att sälja den underliggande egendomen skall premien för

-

optionen läggas till försäljningspriset lösenpriset för egendomen. Det

innebär att vinsten/förlusten optionsaffären kommer att ingå i

reavinstberäkningen för den försålda egendomen.

Om innehavaren däremot utnyttjar säljoption dvs. utfärdaren en blir tvungen att köpa den underliggande egendomen skall premien -

för optionen ingå i reavinstberäkningen för den underliggande

egendomen endast om utfärdaren avyttrar den förvärvade egendomen samma år som optionsaffären avslutades dvs. utfärdaren köper och avyttrar samma är. I så fall skall utfärdaren dra av premien från

anskaffningsvärdet för egendomen.

Om den förvärvade egendomen däremot avyttras år skall ett senare

utfärdaren ta premien till beskattning

upp som reavinst samma år

som optionsaffären avslutades genom lösen. När den förvärvade

egendomen sedan avyttras sker reavinstbeskattning pâ sedvanligt sätt

utan att premien beaktas.

Optioner med en längre löptid än ett år

För optioner med en löptid på mer än ett år skall premien alltid

beskattas det år då optionen utfärdas se 24 § 4 tredje stycket

mom. SIL. Till skillnad från optioner med kort löptid är det alltså inte

möjligt att skjuta upp beskattningen premien. Detsamma gäller för

av optioner som inte utgör finansiella instrument, oavsett de har om en

lång eller kort löptid. För dessa optioner saknas dock, tidigare

som har nämnts, uttryckliga regler. Om optionen, trots att den har en längre löptid än ett år, likväl

avslutas samma âr som den utfärdats blir skatteeffekten densamma

som för optioner med en löptid understigande ett år. Avslutas optionen

med kvittning samma år som den utfärdats skall utfärdaren således ta

upp erhållen premie som intäkt medan avdrag får ske för den premie

som betalats vid kvittningen. Angående beskattningseffekten i dessa

fall hänvisas till vad har anförts beträffande optioner med som ovan kort löptid.

Beskattning av optioner och terminer

Om optionen däremot inte avslutas samma år som den utfärdats

kommer premien att beskattas för sig det år då optionen utfärdats. Det

innebär premien inte kommer att ingå i reavinstberäkningen för att

optionen eller för den underliggande egendomen.

l de fall optionen avslutas med kvittning eller kontantavräkning ett år får avdrag göras för den kostnad som då uppkommer såsom senare för reaförlust 24 § 1 andra stycket SIL. Avslutas optionen mom.

med förfall uppkommer ingen avdragsgill kostnad och inte heller

någon beskattningseffekt, eftersom premien redan har beskattats. Avslutas optionen lösen vid löptidens slut, dvs. utfárdaren genom köper eller säljer den underliggande egendomen, kommer reavinstbe-

skattning att ske sedvanligt sätt utan beaktande av premien

eftersom den redan har beskattats.

7.4 Allmänt om terminer

En terminsaffár har vissa likheter med en optionsaffár. En avgörande

skillnad är dock att båda parter är bundna av terminsavtalet. Den

valmöjlighet optionsinnehavare har att fullfölja optionen eller har

en

således inte någon motsvarighet när det gäller terminer. En annan skillnad är att någon premie inte betalas vid avtalets ingående.

I 24 § 4 fjärde stycket SIL finns en skatterättslig definition av

mom.

begreppet termin I bestämmelsen sägs följande.

Med termin ett finansiellt instrument i form av ett avtal om köp avses aktier, obligationer eller egendom vid en viss framtida tidpunkt av annan och till ett bestämt pris eller rätt att erhålla betalning, vars storlek en beror värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

Definitionen omfattar två olika typer av terminer. I det ena fallet är

det fråga ett avtal mellan två parter om köp av viss egendom t.ex.

om

aktier, obligationer, råvaror. I det andra fallet avser avtalet en rätt att

betalning beroende t.ex. kursändringar. Den part för vilken kursändringama har gått "fel håll skall betala till den andra parten.

I likhet med optioner kan terminer vara standardiserade eller in-

dividuellt utformade. Icke standardiserade terminer torde inte utgöra finansiella instrument, vilket är en förutsättning för att de skall

2 En civilrättslig definition finns i 1 kap. 4 § lagen 1992:543 om börs- och clearingverksamhet. Definitionen är till skillnad från den skatterättsliga inte begränsad - till finansiella instrument.

Beskattning av optioner och terminer

omfattas av definitionen i 24§ 4 mom. fjärde stycket SIL. För terminer som inte utgör finansiella instrument saknas särskilda

beskattningsregler jfr prop. 1990/91:54 s. 312. Det innebär att den

säljande parten skall beskattas för avyttringen omedelbart. Pâ OM handlas endast med standardiserade terminer. Handel bedrivs med aktieterminer dvs. köp/försäljning aktier, aktieindexav terminer dvs. betalning skall ske på grundval av hur ett visst index,

OMX-index, utvecklas samt räntetenniner dvs. köp/försäljning

av räntebärande papper. En terrninsaffär OM kan avslutas tvâ olika sätt: leverans eller kontantavräkning. Leverans innebär att terminsaffären fullföljs enligt kontraktet. När det gäller aktieterminer köps säljs således aktierna. resp.

En indexterrnin kan inte avslutas med leverans det finns vanligen

ingen egendom att leverera. I stället avslutas terminen genom en

kontantavräkning vid löptidens slut. Detta förfarande brukar ibland också kallas stängning. Denna tenn förekommer dock, nämnts

som ovan, inte i OM:s regelverk. Vilken parterna köparen eller av säljaren som skall betala till den andre bestäms hur index har - av utvecklats.

Den som ingått ett terminsavtal den typ handlas med på OM

av som

är bunden av sitt åtagande och måste i princip vänta till kontraktets

slutdag innan affären är slutligt avslutad, eftersom terminer denna av typ inte kan överlåtas. För att låsa sina vinster eller förluster en viss nivå kan dock parterna under löptiden ingå ett motsatt terminskontrakt till rådande marknadspris. Den köpt viss egendom på som termin ingår således ett nytt tenninskontrakt innebär att han skall som sälja samma egendom på slutdag, medan den sålt viss samma som egendom termin också köper samma egendom termin. Detta förfarande brukar kallas nettning. Genom förfarandet åstadkoms en rätt att köpa och sälja samma egendom, vilket innebär att vinsten eller

förlusten säkras viss nivå. Sedan nettning genomförts kan

en affären avslutas antingen leverans eller kontantavräkgenom genom ning jfr prop. 1989/90: l 10 s. 447. Till skillnad från vad gäller som vid kvittning av optioner "utsläcks" således inte de olika kontrakten vid nettning av terminer jfr avsnitt 7.2. Parten har dock ovan gentemot OM endast rätt till leverans av överskjutande egendom, dvs. den som inte har nettats ut.

Beskattning av optioner och terminer

7.5 Reavinstbeskattning av terminer

I 24 § 4 SIL regleras tidpunkten för beskattning av terminer. mom. Av bestämmelsen framgår att terminsaffárer skall beskattas det

beskattningsår då fullgörandet enligt terrninsavtalet skall ske. Det

innebär beskattning sker det beskattningsär då leverans enligt att kontraktet skall ske. Någon beskattning sker således inte vid tid-

punkten för avtalets ingående i de fall terminskontraktet är ett

finansiellt instrument.

Ett terminsavtal avslutas med leverans leder till en försäljning

som

köp. Säljaren beskattas på sedvanligt sätt enligt de regler som

resp. ett för den avyttrade egendomen. Det innebär t.ex. att för-

gäller en säljning aktier har sin grund i ett terrninsavtal beskattas enligt

av som

reglerna i 27 § SIL. Genomsnittsmetoden är också tillämplig.

För köparen medför leveransen inte några omedelbara beskattnings-

effekter, 24 § 2 sista stycket SIL. Köparen beskattas således

se mom.

först när den förvärvade egendomen avyttras enligt de regler som gäller för den avyttrade egendomen.

terminsaffär avslutas med kontantavräkning stängning, är Om en

det belopp den parten erhåller skattepliktigt som reavinst.

som ena

Beskattning sker enligt de regler som gäller för den underliggande egendomen. På motsvarande sätt är den förlust som den andra parten gör avdragsgill enligt de regler som gäller för ifrågavarande egendom.

Om förlust skall få dras fullt ut avgörs dock av om terrninskonen av traktet är marknadsnoterat eller inte.

I de fall nettning genomförs är det i princip fråga om två olika

en affärer: dels köp, dels försäljning. Sedan nettning skett kan ett en affärerna avslutas leverans av nettoresultatet eller genom genom kontantavräkning. Hur transaktionerna skall beskattas är inte själv-

klart. Någon uttrycklig reglering härom finns inte i SIL. Det finns två

alternativ. Antingen transaktionen helhet, vilket medför att ses som en skillnaden mellan vinst och förlust på affär tas upp till beresp. skattning eller också beskattas varje affär för sig, vilket t.ex. kan innebära att det blir vinstaffär och en förlustaffár. en

Hur nettningstransaktionen skall beskattas får betydelse bl.a. i de

fall förlust är avdragsgill endast till 70 % vilket t.ex. är fallet när

en

det gäller valutaterminer. Om reavinstberäkningen görs gemensamt för bägge affärerna blir det i praktiken full kvittning vinster och

av

förluster, dvs. avdragsbegränsningen slår inte igenom.

Beträffande reavinstbeskattning terminer och nettning sägs bl.a. av följande i förarbetena till skattereformen prop. 1989/90: 1 10 s. 448.

Beskattning av optioner och terminer

Jag föreslår därför att temiinerna skall beskattas först när slutresultatet är känt. Det innebär att beskattning sker för det beskattningsår då leverans enligt kontraktet skall ske. Ett preliminärt resultat kan ha blivit känt dessförinnan att genom nettning har ägt rum. RINK föreslår att skattskyldighet för standardiserade terminer skall inträda vid nettning. OM har emellertid upplyst att clearingkostnader i samband med terminsaffárer ofta inte blir kända till sitt belopp förrän på kontraktets slutdag. De beräknade clearingkostnadema kan från nettningsdagen till slutdagen förändras så att en affär som på nettningsdagen visade ett överskott på slutdagen har gått med förlust. Om en sådan kostnad skulle uppkomma vid ett senare beskattningsår än det då nettningsresultatet beskattades träffas den av avdragsbegränsningama. I likhet med vad jag föreslagit beträffande optionerna föreslår jag därför att det inte görs någon skillnad mellan standardiserade och icke standardiserade terminer. Inga terminer beskattas förrän då leverans enligt kontraktet skall ske, även om nettning har ägt rum.

Enligt utredningens mening ger detta uttalande vid handen att en

nettningstransaktion även i beskattningshänseende skall ses som en

helhet, dvs. det är nettoresultatet som skall beskattas. I SOU 1989:33

Del 2 RINK hade föreslagits att skattskyldighet för standardiserade terminer skulle inträda vid nettning, dvs. då resultatet terminsaffä-

av

ren blivit känt s. 123 f.. Skattereformspropositionen avvek härifrån

endast genom att föreslå att resultatet affären skulle beskattas först av terminens slutdag.

7.6 OM Stockholm AB

OM Stockholm AB är marknadsplats börs och clearingorganisation för de standardiserade optioner och terminer förekommer i

som

Sverige. Banker och andra värdepappersinstitut har träffat ett

som anslutningsavtal med OM kallas för medlemmar börs- och clearingmed-

lemmar. Medlemmarna handlar på OM dels för räkning de är

egen

alltså också kunder, dels för annans räkning, s.k. slutkunder som kan

vara både juridiska och fysiska personer. Slutkunden kan inte handla

direkt OM, utan handeln måste ske genom ett värdepappersinstitut

som är börsmedlem.

Beskattning optioner och terminer av

clearing0rganisati0n3 innebär bl.a. att företaget träder

Att OM är central i options- och tenninsavtalen. Det innebär att in som motpart köpare i förhållande till säljaren och som säljare OM uppträder som

i förhållande till köparen. OM svarar därmed för att förpliktelser ingångna kontrakt uppfylls. För de åtaganden som OM i sin

grund av

clearingorganisation ikläder sig har bolaget en skyldighet egenskap av betryggande säkerheter ställs kunden/medlemmen.

att se till att av

innefattar också registrering ingångna kontrakt

Clearingen hos OM av handhavande leveranser och likvider. samt av

varje kund både medlem och slutkund finns det minst ett

För handelskonto och clearingkonto hos OM. För fysiska personer ett

konton i regel är samordnade till ett konto, ett s.k.

gäller att dessa integrerat handels- och clearingkonto. Kontona administreras av en för eller slutkunds räkning. Pâ kontona bokförs clearingmedlem egen de transaktioner medlemmarna och slutkundema gör OM. alla som medlem handlar för slutkunds räkning anger med- I de fall en en det kontonummer på vilket slutkundens options- eller lemmen skall registreras. Slutkundens faktiska identitet är dock terminsaffärer inte känd av OM.

kund skall kunna handla via flera olika värdepappersinsti-

För att en möjligt ha flera handelskonton. De olika handelskontona tut är det att

dock alltid kopplade till särskilt clearingkonto där alla trans-

är ett samlas. Härigenom är det möjligt att kontrollera att ställda aktioner

säkerheter tillräckliga för de åtaganden kunden har gentemot

är som det ovanligt fysiska har flera OM. Som antytts ovan är att personer olika handelskonton. med Svenska Fondhandlareföreningen äger OM Tillsammans

Clearing Control CC HB CCHB. Detta bolag har till uppgift

bolaget handel och clearing standardiserade optioner och

att granska den av

OM. Till skillnad från OM har CCHB terminer som sker hos identitet. I samband med att slutkunden kännedom om slutkundens kundavtal registreras kunden hos CCHB. ansluts till OM genom ett

CCHB har dock inte kännedom de priser som betalas etc.

om rörande transaktioner med options- och terrninskon- Avräkningsnota medlem, dvs. mot banker m.fl. trakt upprättas av OM mot resp. samtliga avslut under dagen. Medlemmen Avräkningsnotan upptar upprättar i sin tur avräkningsnota mot slutkund.

3 begreppen clearingorganisation och clearingverksamhet, se l kap. 4 § Angående lagen 1992:543 om börs- och clearingverksamhet.

Beskattning av optioner och terminer

7.7 Nuvarande

kontrolluppgiftsskyldighet

Fr.o.m. 1997 års taxering skall enligt 3 kap. 32 § LSK kontrolluppc gift lämnas också vid avyttring av aktier och andra finansiella instrument jfr avsnitt 2.4.2 och 5.4.2. Kontrolluppgiftsskyldigheten är uppbyggd kring tre rekvisit: dels krävs att avyttring har skett, dels krävs att det är ett finansiellt instrument som har avyttrats och dels krävs att det föreligger en skyldighet att upprätta avräkningsnota i anledning av avyttringen. Bestämmelsen är i princip tillämplig också på options- och terrninstransaktioner. Om detta sägs följande i förarbetena prop. 1994/95 2209 s. 41.

Genom kopplingen till avräkningsnotan klargörs att uppgiftsskyldigheten skall omfatta sådana finansiella instrument som avses i 1 kap. l § lagen om handel med finansiella instrument. Det kan i sammanhanget påpekas att även derivatinstrument optioner och terminer ingår i denna grupp och således omfattas av uppgiftsskyldigheten i den mån avräkningsnota skall upprättas.

Kontrolluppgiftsskyldighetens närmare omfattning dock inte helt synes klar. Bl.a. har ifrågasatts kontrolluppgift behöver lämnas ide fall om en option eller termin avslutas med kontantavräkning stängning. Fråga är om det föreligger skyldighet att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse i dessa fall, vilket är ett krav för att kontrolluppgiftsskyldighet skall föreligga. Enligt utredningens mening torde någon skyldighet att upprätta avräkningsnota inte föreligga vid kontantavräkning, eftersom det svårt att synes hänföra dessa fall till begreppen köp, försäljning eller byte, vilket är ett krav för att det skall föreligga skyldighet att upprätta avräkningsnota enligt nämnda lagrum. Det medför följaktligen att någon kontrolluppgiftsskyldighet inte heller föreligger.

utökad

8 En kontrolluppgiftsskyldighet

vid och tenninsaffärer

options-

8 1 Allmänt .

Den kontrolluppgiftsskyldighet fr.0.m. 1997 års taxering som föreligger vid avyttring av finansiella instrument innebär för derivatinstrumentens del i likhet med vad som gäller för aktier och fordringar endast en begränsad förbättring av kontrollmöjligheterna. - Uppgift reavinst eller reaförlust kommer fortfarande att saknas. om När det gäller optioner och terminer framstår bristerna i kontrollen t.o.m. som än mer markerade, eftersom sådana affärer i många fall kan avslutas utan att det föreligger någon kontrolluppgiftsskyldighet över huvud taget. Det gäller t.ex. de fall i vilka en options- eller terminsaffár avslutas med kontantavräkning jfr föregående avsnitt. En utökad uppgiftsskyldighet som innebär att Skattemyndigheten kan fastställa den vinst eller förlust som uppkommit till följd av en options- eller terminsaffär framstår därför som minst lika angelägen när det gäller avyttringar aktier och fordringar. Hur denna som av uppgiftsskyldighet närmare bör utformas diskuteras i följande avsnitt.

8.2 Vilken modell bör väljas

Förslag: Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid options- och terminsaffárer skall lämnas av värdepappersinstitut.

8.2.1 Inledning

Uppgifter om innehav av finansiella instrument finns i betydande utsträckning registrerade i datoriserade system. Det gäller såväl aktier och fordringar som optioner och terminer. Vad beträffar aktier och obligationer m.m. har i tidigare avsnitt konstaterats att VP-systemets nuvarande utformning inte gör det möjligt för VPC att lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring dessa typer värdepapper. Vidare har konstaterats att av av

En utökad kontrolluppgijtsskyldighet

det inte heller är möjligt för värdepappersinstituten att lämna uppgift härom, såsom datasystemen och beskattningsreglerna nu är utformade.

Bl.a. mot bakgrund härav har det föreslagits en modell som innebär

att skatteförvaltningen älv beräknar vinsten/ förlusten utifrån uppgifter om innehav, köp, försäljning, ersättning vid avyttring etc. som lämnas av VPC och värdepappersinstituten m.fl.

8.2.2 Uppgift om vinst/förlust lämnas OM eller CCHB

av

När det gäller standardiserade optioner och terminer sker handeln i ett datoriserat system. För varje slutkund såväl juridiska som fysiska personer finns det minst ett handels- och clearingkonto hos OM. - Varje konto har ett särskilt kontonummer. Ingångna kontrakt registreras det konto som anges vid registreringen. På kontot finns också uppgifter om företagna lösen- och leveranstransaktioner samt därpå belöpande inkomster och utgifter. Enligt de avtal som gäller för handeln med optioner och terminer har OM inte rätt att få kännedom om slutkundens identitet. OM vet alltså inte vem det är som innehar ett visst konto, förutom i de fall kontot innehas av en medlem, dvs. ett värdepappersinstitut. Endast undantagsvis är OM berättigat att få kännedom om slutkundens identitet. T.ex. för att kunna tillvarata sin rätt till följd av ingångna options- eller terminskontrakt. Mot bakgrund av att slutkunderna är anonyma för OM kan en kontrolluppgiftsskyldighet om reavinst/reaförlust vid avyttring av optioner och terminer inte fullgöras av OM, såsom systemet nu är utformat. För att OM skulle kunna fullgöra en sådan uppgiftsskyldighet krävs att villkoren för handel på OM ändras. Enligt utredningens mening bör en sådan lösning inte väljas i första hand. Till detta

kommer att OM inte heller skulle kunna lämna kontrolluppgift om

reavinst/reaförlust i de fall optionen/terminen avslutas med leverans. Beträffande denna fråga hänvisas vidare till vad som sägs i avsnitt 8.3.1 nedan. Den av Svenska Fondhandlareföreningen och OM gemensamt ägda

gransknings- och kontrollorganisationen CCHB se avsnitt 7.6 har

till skillnad från OM tillgång till slutkundernas identitet. I CCHB:s uppgifter ingår bl.a. att registrera alla slutkunder som ansluts till handeln på OM. CCHB har dock inte tillgång till uppgifterna på de

kundkonton som finns hos OM. Enligt utredningens mening bör därför inte heller CCHB åläggas någon kontrolluppgiftsskyldighet. En sådan

uppgiftsskyldighet skulle kräva en ändring av förhållandet mellan OM och CCHB. Även här gäller CCHB inte heller skulle kunna lämna att

En utökad kontrolluppgijisskyldighet

uppgift reavinst/reaförlust i de fall optionen/terminen avslutas med

om leverans.

8.2.3 Uppgift om vinst/förlust lämnas av värdepappersinstitut

De handels- och clearingkonton slutkund har hos OM

som en

administreras ett värdepappersinstitut, som i sin tur är clearingmed-

av

lem hos OM. I praktiken innebär det att en slutkunds optioner och terminer alltid ligger i depå hos ett värdepappersinstitut. Clearing-

kontot/depån utvisar kundens innehav och åtaganden till följd av

optioner och terminer. Om innehavet förändras t.ex. genom att en

option avslutas kvittning registreras följaktligen också detta. genom -

Som nämnts upprättar det värdepappersinstitut genom vilket

ovan slutkunden handlar hos OM också avräkningsnota gentemot kunden

medan OM upprättar avräkningsnota gentemot värdepappers institutet.

Enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse föreligger skyldighet upprätta avräkningsnota endast vid köp, försäljning eller byte. Vad

att beträffar de fall då options- eller terminsaffären avslutas med kontantavräkning stängning kan det, som tidigare nämnts, ifrågasätdet föreligger skyldighet att upprätta avräkningsnota, eftersom tas om det tveksamt kan betrakta denna typ av transaktion som synes om man

köp, försäljning eller byte. I praktiken upprättas dock en handling

motsvarande avräkningsnota även i dessa fall. Det är endast i de fall

en optionsaffär avslutas med förfall, dvs. optionsinnehavaren väljer att

inte utnyttja optionen, som det inte upprättas någon nota vilket

framstår självklart, eftersom det inte sker någon transaktion.

som

Systemet för handel hos OM medför att det värdepappersinstitut administrerar ett clearingkonto, med ett par undantag som

som behandlas nedan, kan lämna uppgift den reavinst/reaförlust som om

uppkommit till följd av en options- eller terminsaffär i de fall affären

avslutats annat sätt än genom lösen eller leverans av den under-

liggande egendomen. Uppgift kan alltså i regel lärrmas då en options-

affär avslutas med kvittning, kontantavräkning eller förfall. Detsamma tenninsaffär avslutas med kontantavräkning. Erforderliga gäller när en

uppgifter härför finns registrerade kontot/depån. Uppgift om erlagd/erhållen premie erlagd/erhållen kontantavräkningslikvid

resp.

kan värdepappersinstitutet också hämta från de avräkningsnotor som

har upprättats.

Enligt utredningens mening saknas anledning att inte utnyttja den möjlighet att lämna uppgift reavinst/reaförlust vid options- och

om

terminsaffárer som ges med befintliga datasystem.

En utökad kontrolluppgiftsskyldighet

När det gäller kvittning av optioner synes det visserligen i ett par

fall inte vara möjligt för värdepappersinstituten att lämna uppgift om reavinst/reaförlust såsom systemet för handel hos OM och de materiella skattereglerna nu är utformade. Det gäller för det första utfärdare har utfärdat flera likadana när en optioner vid olika tidpunkter och kvittar ut en av dem genom av bli innehavare av en likadan option. I dessa fall vet värdepappersinstitutet inte vilken av de tidigare erhållna premierna som skall kvittas mot den premie som erläggs vid kvittningen. Det är en följd av att erhållna premier inte skall genomsnittsberäknas jfr prop. 1989/90: 1 10 s. 444. I avsaknad av tvingande regler kan den skattskyldige välja vilket optionskontrakt han kvittar ut. Detta problem kan dock lösas genom att det införs en regel som föreskriver att erhållna premier skall genomsnittsberäknas. Som framgår av nästa avsnitt föreslår utredningen en sådan regel. Från bankhåll har vidare uppgetts att det inte alltid är möjligt för det värdepappersinstitut som är clearingkontohållare att lämna uppgift om reavinst/reaförlust vid kvittning, om den skattskyldige har flera handelskonton jfr avsnitt 7.6. Detta skulle bero att samtliga

erforderliga uppgifter inte finns registrerade på clearingkontot. Det

bör dock kunna förutsättas att värdepappersinstituten har möjlighet att

ändra sina system och lämna erforderliga uppgifter till varandra så att

det blir möjligt att lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust även i dessa fall. Detta bör inte möta alltför stora problem med hänsyn till att kontrolluppgiftsskyldigheten föreslås omfatta endast fysiska

personer och dödsbon se nästa avsnitt. Enligt uppgift från OM är det

mycket ovanligt att fysiska personer har flera handelskonton. Slutsatsen av det sagda blir att utredningen föreslår att värdepappersinstituten skall lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid options- och terminsaffärer i samtliga fall förutom lösen- och leveransfallen. Förslaget behandlas nämnare i nästa avsnitt. Av nästa avsnitt framgår också hur lösen- och leveransfallen skall behandlas.

Slutligen bör framhållas att de skäl som medfört att utredningen valt

att föreslå ett system för aktier och obligationer som innebär att Skattemyndigheten beräknar reavinst/reaförlust föreligger inte när det gäller options- och terminsaffärer. Som tidigare framgått är VP-systemet till skillnad från systemet för handel OM utformat på ett - sådant sätt att det inte är möjligt att lämna kontrolluppgift om reavinst/reaförlust. Tilläggas bör också att det synes tveksamt det system om som föreslås för aktier och obligationer skulle kunna fungera tillfredsställande för derivatinstrumenten. Det hänger samman med hur

beskattningen av optioner är utformad. De olika leden i en options-

En utökad kontrolluppgiftsskyldighet

affär i flertalet fall helhet. Det krävs därför att transses som en aktioner företas vid olika tidpunkter kan kombineras. Det är inte som osannolikt att detta skulle kunna upphov till stora problem om ge Skattemyndigheten skulle beräkna reavinsten/reaförlusten även i t.ex. kvittningsfallen.

8.3 Nännare om utredningens förslag

Förslag: I de fall en optionsaffär avslutas med kvittning, kontant-

avräkning eller förfall skall kontrolluppgift lämnas om skattepliktig reavinst eller avdragsgill reaförlust. Detsamma gäller om en terminsaffär avslutas med kontantavräkning. Uppgiften lämnas av

det värdepappersinstitut hos vilket optionen eller terminen konto-

förs eller det institut som eljest medverkat vid avslutningen av av affären. Om options- eller terminsaffären avslutas med lösen eller

leverans den underliggande egendomen lämnas kontrolluppgift

av

försäljningspris resp. köpeskilling. Vid optionsaffärer lämnas

om samtidigt uppgift om den premie som tidigare erlagts resp. erhållits.

Kontrolluppgift lämnas för fysisk person och dödsbo. Vid beskattning optionsutfärdare skall erhållna premier

av

genomsnittsberäknas.

3 1 Allmänt .

Som framgått föregående avsnitt föreslår utredningen att värdepapav persinstituten skall lämna uppgift om uppkommen reavinst resp.

reaförlust i de fall optionsaffär avslutas med kvittning, kontantav-

en räkning eller förfall. Detsamma föreslås gälla om en terminsaffär avslutas med kontantavräkning. I de fall optionsaffär avslutas med lösen, dvs. innehavaren köper en eller säljer den underliggande egendomen är det dock inte alltid

möjligt för värdepappersinstitutet att lämna uppgift om resultatet av

affären. Detsamma gäller om en terminsaffär avslutas med leverans av den underliggande egendomen. Ett par exempel kan belysa detta.

Om en optionsinnehavare utnyttjar en säljoption dvs. säljer den

underliggande egendomen utlöses reavinstbeskattning, varvid den premie betalats för optionen skall dras av från den reavinst som som

uppkommit vid avyttringen. Resultatet optionsaffären ingår således

av

En utökad kontrolluppgiftsskyldighet

i reavinstbeskattningen för den underliggande egendomen. Det innebär att värdepappersinstitutet kan lämna uppgift den reavinst/reaförlust om som uppkommit endast om det har kännedom om det genomsnittliga anskaffningsvärdet för den avyttrade egendomen, vilket inte alltid är fallet. Detta värde bestäms av den skattskyldiges anskaffningskostnad för samtliga aktier etc. av samma slag och sort. Motsvarande problem uppkommer i de fall innehavaren utnyttjar en köpoption, dvs. han förvärvar den underliggande egendomen. I dessa fall skall premien

läggas till anskaffningsvärdet för egendomen. Och reavinstbeskattning

utlöses först när den förvärvade egendomen säljs. Även när det gäller beskattningen utfärdaren av av en option kan dessa problem uppkomma. Ett exempel på detta är de fall i vilka innehavaren utnyttjar en köpoption med kort löptid, dvs. utfärdaren blir tvungen att sälja den underliggande egendomen. I så fall skall

premien för optionen läggas till försäljningspriset för egendomen. Det

innebär att vinsten/förlusten på optionsaffären kommer att ingå i

reavinstberäkningen för den försålda egendomen. Och för att göra

denna vinstberäkning krävs kännedom om anskaffningsvärdet för den avyttrade egendomen. Vad beträffar dessa fall, dvs. lösen- och leveransfallen, föreslås att uppgiftsskyldigheten begränsas till vad som i övrigt föreslås gälla vid förvärv och avyttring av finansiella instrument. Har t.ex. optionsen

affär avslutats med köp/försäljning av marknadsnoterade aktier lämnas

således uppgift om den köpeskilling som erlagts resp. erhållits, dvs. uppgift lämnas både om köparens förvärv och säljarens avyttring.

Dessa uppgifter behandlas i vinstberäkningssystemet sätt

samma som vanliga köp och försäljningar av marknadsnoterade aktier. När det gäller optionsaffärer måste Skattemyndigheten också få tillgång till uppgift om erlagd resp. erhållen premie för att det skall vara möjligt att göra en korrekt vinstberäkning. Det föreslås därför att uppgift också skall lämnas om premien i de fall optionsaffär en

avslutas med köp/försäljning av den underliggande egendomen. I avsnitt 8.3.2--8.3.4 nedan närmare beskrivning hur

ges en av

uppgiftsskyldigheten kommer att fungera i olika fall. I övrigt innebär

förslaget följande.

Kontrolluppgift skall lämnas för fysiska personer och dödsbon.

Angående bakgrunden till denna begränsning hänvisas till vad som sägs om aktier i avsnitt 4.2.2. För att undvika att handeln med standardiserade optioner och terminer på OM överges till förmån för handel med icke standardise-

rade instrument skall kontrolluppgiftsskyldigheten inte begränsas till

standardiserade instrument. För närvarande gäller att fysiska personer

oftast handlar med standardiserade instrument. I förslaget till lagtext

1997:27 En utökad kontrolluppgiftsskyldighet SOU

utgår utredningen från att icke standardiserade optioner och terminer

inte utgör finansiella instrument och således inte omfattas av de definitioner begreppen option och termin som finns i 24 § 4 mom. av SIL. Det bör dock framhållas att rättsläget inte är helt klart. För göra det möjligt för värdepappersinstituten att lämna att kontrolluppgift i samtliga fall kvittning föreslås att en genomsnittsav beräkning skall göras intäktssidan vid beskattning av optionsutfärdaren jfr föregående avsnitt. Bestämmelsen tas in i 24 § 4 mom. SIL. Metoden framstår enligt utredningens mening inte som främmande för skattesystemet, eftersom intäkterna kommer före utgifterna vid utfärdandet optioner. I sammanhanget kan också nämnas att en av sådan omvänd genomsnittsmetod föreslogs av Utredningen om inkomstbeskattning SOU 1989:33 Del 137.

reformerad se s.

Kontrolluppgift reavinst/reaförlust skall lämnas av det värdepapom persinstitut hos vilket optionen eller terminen kontoförs. Vad beträffar de standardiserade optioner och terminer som handlas med på OM innebär det att uppgift kommer att lämnas av det värdepappersinstitut är s.k. clearingkontohållare. I övriga fall skall kontrolluppgift som lämnas det värdepappersinstitut på motsvarande sätt medverkat av som vid avslutningen av affären. Kontrolluppgift skall, i enlighet med vad som föreslås gälla vid köp och avyttringar marknadsnoterade aktier och fordringar, lämnas av under beskattningsåret. Uppgiften lämnas senast två månader löpande efter det att options- eller terminsaffären har avslutats. Från denna huvudregel görs ett undantag. Vid utfärdandet av en option med en längre löptid än ett år skall kontrolluppgift om den premie som utfärdaren erhållit lämnas för det föregående beskattningsåret senast månad efter årets utgång, såvida optionen inte har avslutats samma en år den utfärdats, vidare avsnitt 8.3.3. som se

8.3.2 Kontrolluppgift för optionsinnehavaren

När option förvärvas betalar innehavaren premie till utfärdaren. en en Vid handel OM erläggs premien till OM, som i sin tur betalar en premie till en utfärdare. I de fall optionsaffár avslutas med kvittning utfärdar innehavaren en likadan option den han är innehavare till. Vid utfärdandet erhåller som Skillnaden mellan denna premie och tidigare erlagd han en premie. skattepliktig reavinst. Kontrolluppgift härom lämnas till premie utgör skattemyndigheten. Om optionsaffáren avslutas med kontantavräkning stängning, erhåller innehavaren ett visst belopp. Skillnaden mellan erhållet belopp

En utökad kontrolluppgiftsskyldighet

och erlagd premie utgör skattepliktig inkomst. Kontrolluppgift lämnas om denna reavinst. Kontrolluppgiften lämnas utifrån de uppgifter som finns registrerade på kontot hos uppgiftslämnaren. Erlagda premier skall visserligen

genomsnittsberälcnas se avsnitt 7.3.1. Har innehavaren optioner av

samma slag och sort registrerade på ett clearingkonto hos ett annat institut än uppgiftslämnaren vilket torde bli aktuellt endast i ett fåtal fall får innehavaren lämna tilläggsuppgift till deklarationen han - om önskar få detta beaktat. Vid förfall, dvs. i de fall innehavaren väljer att inte utnyttja optionen, lämnas kontrolluppgift om den reaförlust som då uppkommer lika med tidigare erlagd premie. Om optionsaffären avslutas med lösen utnyttjar optionsinnehavaren sin rätt enligt optionsavtalet och förvärvar eller säljer den underliggande egendomen. Innehavaren anses dock inte ha avyttrat själva optionen och skall således inte reavinstbeskattas för utnyttjandet. I stället ingår premien i reavinstbeskattningen för den underliggande egendomen, dvs. den skall läggas till anskaffningsvärdet för den förvärvade egendomen resp. dras av från reavinsten på den avyttrade egendomen jfr avsnitt 7.3.1. Är det fråga om en köpoption, dvs. innehavaren köper egendom, utlöses reavinstbeskattning först när den förvärvade egendomen säljs. Är det däremot fråga om en säljoption, dvs. innehavaren säljer egendom, utlöses reavinstbeskattning omedelbart. I de fall optionsaffären avslutas med lösen skall kontrolluppgift inte lämnas om reavinst/reaförlust. I stället lämnas uppgift enligt de regler som föreslås gälla vid förvärv och avyttring aktier etc. Det innebär av att uppgift lämnas om köpeskillingen resp. försäljningspriset för den underliggande egendomen. Samtidigt lämnas uppgift om den premie som erlagts vid förvärvet av optionen. I de fall det är fråga om köp eller försäljning av sådana finansiella instrument omfattas det som av föreslagna kontroll- och vinstberäkningssystemet, dvs. främst marknadsnoterade aktier och obligationer, kommer uppgiften om premien att kunna användas för beräkning reavinst/reaförlust vid av avyttring av den underliggande egendomen.

En utökad kontrolluppgiftsskyldighet

8.3.3 Kontrolluppgift för optionsutfárdaren

När option utfärdas erhåller utfärdaren premie. Hur optionsaffäen en sedan skall beskattas beror bl.a. optionens löptid. ren

Optioner med en löptid på högst ett år

Om optionens löptid är högst ett år gäller att beskattningen av premien skjuts till dess att optionsaffären har avslutats. upp I de fall optionsaffären avslutas med kvittning förvärvar utfärdaren likadan option den han tidigare har utfärdat dvs. han blir både en som innehavare och utfärdare. Vid förvärvet betalar han en premie. Skillnaden mellan denna premie och tidigare erhållen premie utgör skattepliktig reavinst avdragsgill reaförlust. Kontrolluppgift resp. lämnas härom. Om avslutas med kontantavräkning stängning får optionsaffären utfärdaren betala visst belopp. Skillnaden mellan erlagt belopp och ett uppburen premie är skattepliktig inkomst/ avdragsgill förlust. Kontroll-

uppgift lämnas härom. Vid förfall, dvs. innehavaren väljer att inte utnyttja optionen, om länmas kontrolluppgift den reavinst uppkommit för utfärdaren om som lika med tidigare erhållen premie. Om optionsaffären avslutas med lösen utnyttjar optionsinnehavaren sin rätt enligt optionsavtalet och förvärvar eller säljer den underliggande egendomen. För utfärdaren innebär det följande. Om innehavaren utnyttjar köpoption dvs. utfärdaren blir en sälja den underliggande egendomen skall premien för tvungen att optionen läggas till försäljningspriset för egendomen. Premien ingår således i reavinstbeskattningen för den försålda egendomen. Om innehavaren utnyttjar säljoption dvs. utfärdaren blir en tvungen att köpa den underliggande egendomen skall premien ingå i reavinstberäkningen för den underliggande egendomen endast om utfärdaren avyttrar den förvärvade egendomen samma år som optionsaffären avslutades. Om den förvärvade egendomen däremot år skall premien tas till beskattning samma år avyttras ett senare upp optionsaffären avslutades genom lösen. som I de fall optionsaffären avslutas med lösen skall, i likhet med vad föreslås gälla för optionsinnehavaren, kontrolluppgift inte länmas som reavinst/reaförlust. I stället länmas uppgift enligt de regler som om föreslås gälla vid förvärv och avyttring av aktier etc. Det innebär att kontrolluppgift lämnas köpeskillingen resp. försäljningspriset. om

En utökad kontrolluppgifzsskyldighet

Samtidigt lämnas uppgift om den premie som erlagts vid förvärvet av optionen, vilket möjliggör en korrekt vinstberäkning.

Optioner med en längre löptid än ett år

För optioner med en löptid mer än ett år skall premien alltid beskattas det år då optionen utfärdas. Om optionen likväl avslutas samma år som den utfärdats blir skatteeffekten densamma som för optioner med en löptid understigande ett år. Avslutas optionen med kvittning skall utfärdaren således ta upp uppburen premie som intäkt medan avdrag får ske för den premie erlagts vid förvärvet som av en motstående option. Kontrolluppgift lämnas om reavinst reaförlust resp. i enlighet med vad som har anförts ovan beträffande optioner med kort löptid. Om optionen däremot inte avslutas samma år som den utfärdats kommer premien att beskattas för sig det år då optionen utfärdats. Kontrolluppgift lämnas om uppkommen reavinst dvs. erhållen premie. Som nämnts i avsnitt 8.3.1 skall uppgiften länmas först efter beskattningsårets utgång. Kontrolluppgiften kan inte lämnas tidigare, eftersom optionen dessförinnan kan avslutas med kvittning, varvid premien skall beaktas vid reavinstberäkningen, se ovan. Om optionen avslutas med kvittning eller kontantavräkning stängning ett senare år än den utfärdats, får avdrag såsom för reaförlust göras för den kostnad som då uppkommer. Kontrolluppgift lämnas om denna reaförlust. Avslutas optionen med förfall uppkommer ingen avdragsgill kostnad. Någon kontrolluppgift behöver således inte heller lämnas. Avslutas optionen genom lösen vid löptidens slut, dvs. utfärdaren köper eller säljer den underliggande egendomen, kommer reavinstbeskattning att ske på sedvanligt sätt utan beaktande av premien. Någon särskild kontrolluppgift om reavinst/reaförlust eller premie behöver således inte lämnas i dessa fall. Däremot skall självfallet uppgift lämnas om förvärvet/avyttringen enligt de regler föreslås gälla vid som förvärv och avyttring av aktier etc. Den föreslagna bestämmelsen omfattar också sådana optioner som inte utgör finansiella instrument jfr avsnitt 7.3.2.

En utökad kontrolluppgifisskyldighet

8.3.4 Kontrolluppgift vid terminsaffárer

terminsaffir avslutas med kontantavräkning skall det belopp Om en den ena parten erhåller beskattas som reavinst. För den part som som erlägger beloppet uppkommer motsvarande sätt en avdragsgill

reaförlust. Kontrolluppgift om reavinst resp. reaförlust skall följaktli-

gen lämnas i bägge fallen.

I de fall nettningstransaktion genomförs skall nettoresultatet av

en affären beskattas vid tidpunkten för leverans/kontantavräkning jfr

ovan avsnitt 7.5. Kontrolluppgift länmas således först efter det att

tenninens slutdag har passerats. Avslutas affären med kontantavräk-

ning lämnas uppgift om uppkommen reavinst/reaförlust, dvs.

nettoresultatet, i enlighet med vad som har sagts ovan. Ett terminsavtal som avslutas med leverans är i praktiken ett köp

resp. försäljning. Kontrolluppgift lämnas enligt de regler som

en

föreslås gälla vid förvärv och avyttring av aktier etc. Det innebär att uppgift lämnas köpeskillingen resp. försäljningspriset. Detsamma

om

gäller om en nettningstransaktion till någon del avslutas med leverans.

9 preliminär skatt på

Frågan om

reavinster

Bedömning: Någon skyldighet att innehålla preliminär skatt reavinster bör inte införas.

1 Allmänt

direktiv berör inte frågan preliminär skatt på reavinst Utredningens om aktier och andra finansiella instrument. Enligt vid avyttring av utredningen dock oförhindrad att ta andra frågor direktiven är upp med anknytning till kontrolluppgiftsskyldighetens fullgörande än de berörs i direktiven. En sådan fråga är huruvida det är möjligt att som betala preliminär skatt på reavinster. Utinföra en skyldighet att redningen behandlar därför även denna fråga. i avsnitt 5.4.2 finns det för närvarande inte någon Som nämnts betala preliminär skatt reavinster. Däremot finns en skyldighet att sådan skyldighet beträffande avkastning på kapital. En fysisk person bosatt i Sverige och svenskt dödsbo skall, med vissa undantag, som är betala preliminär skatt ränta och utdelning för vilken kontrolluppgift skall lämnas enligt 3 kap. 22 eller 27 § LSK; se 3 § 2 mom. 10 § femte stycket UBL. Reglerna tillämpades första tredje stycket och gången vid uppbörd skatt inkomst skulle taxeras år 1992. av som betala preliminär skatt är således knuten till Skyldigheten att kontrolluppgiftsskyldigheten. Detsamma gäller uppbörden av den skatten. Enligt 39 § 3 UBL skall skatten innehållas preliminära mom. skall lämna kontrolluppgift. Det innebär i praktiken att av den som skatt avkastning kapital innehålls den som betalar preliminär av av räntan utdelningen, dvs. banker och andra värdepappersinstitut ut resp. samt VPC. Nedan diskuteras det är möjligt att införa en motsvarande om innehålla preliminär skatt på reavinster. Två grundskyldighet att läggande förutsättningar måste uppfyllda. En första förutsättning vara den skall innehålla skatten vet hur stor reavinsten är. är att som Därutöver krävs givetvis att den skall innehålla skatten också har som möjlighet det. I praktiken innebär det att den som skall att göra

Frågan om preliminär skatt på reavinster

innehålla skatten också måste den hanterar utbetalningen

vara som av

försäljningsbeloppet etc.

9.2 Preliminär skatt

på reavinst vid avyttring av aktier och fordringar

Utredningen föreslår ett system som innebär att Skattemyndigheten

skall beräkna reavinst/reaförlust vid avyttring marknadsnoterade akav

tier och fordringar. Beräkningen görs grundval uppgifter

av om köp och avyttring av dessa finansiella instrument, som lämnas bl.a. av

banker och andra värdepappersinstitut. Förslaget har utarbetats mot bakgrund av att det i regel inte är möjligt för värdepappersinstituten att lämna kontrolluppgift

om

reavinst/reaförlust, förutom i vissa fall när fordringen eller aktien

förvaras i depå. Inte heller VPC kan lämna uppgift reavinst om resp.

reaförlust, såsom VP-systemet är utformat. Beträffande fordringar

nu

bör framhållas att detta gäller realiserad värdeförändring

oavsett om en utgör ränta eller reavinst.

Detta innebär följaktligen att det värdepappersinstitut eller VPC som medverkar vid avyttringen och som ombesörjer utbetalningen

av

försäljningsbeloppet etc. i flertalet fall inte kan innehålla preliminär

skatt på vinsten, eftersom uppgift saknas vinstens storlek. Någon om

skyldighet att innehålla preliminär skatt reavinster kan således inte

införas, om skatten skall baseras den faktiska reavinsten. Ett alternativ, bl.a. har diskuterats i den allmänna debatten, som är att införa en preliminär schablonskatt vid avyttring aktier och av

fordringar. En sådan modell skulle innebära att det institut

som

hanterar utbetalningen försäljningsbeloppet innehåller viss

av etc. en

procent av försäljningsbeloppet som preliminär skatt. Skatten skulle

således innehållas oavsett avyttringen resulterat i vinst eller förlust. om En sådan preliminär schablonskatt skulle ha flera likheter med en omsättningsskatt, eftersom den inte skulle baseras på den faktiska

vinsten. Som tidigare nämnts se avsnitt 2.3.3 fanns det under åren

1984 1991 särskild omsättningsskatt aktier och andra värde- - en papper. Skatten ansågs dock ha negativa verkningar, varför den

avskaffades. Mot bakgrund härav utredningen det inte bör

anser att införas en preliminär schablonskatt vid avyttring aktier eller andra av

värdepapper.

Frågan preliminär skatt på reavinster om

9.3 Preliminär skatt på reavinst vid options- och

terminsaffärer

föreslår kontrolluppgift reavinst resp. reaförlust Utredningen att om fall optionsaffär avslutas med kvittning, kontantskall lämnas i de en förfall. Detsamma föreslås gälla terminsaffär avräkning eller om en kontantavräkning. Uppgiften skall lämnas av det avslutas med hos vilket optionen eller terminen kontoförs eller värdepappersinstitut motsvarande sätt medverkat vid avslutningen av av det institut som

affären. kommer uppgiftslänmaren, värdepappersinstitutet, att ha I dessa fall reavinstens storlek. Den första förutsättningen för att kännedom om avdrag för preliminär skatt är därmed det skall vara möjligt att göra kan preliminär skatt dock innehållas uppfylld. När det gäller optioner optionsinnehavare. Det är alltså endast på de vinster som görs av en

innehålla preliminär skatt de vinster som görs av en inte möjligt att hänger med hur beskattningen av optionsutfärdare. Det samman

erhållna utformad. Ett exempel kan belysa detta. premier är löptid högst år gäller att beskattningen av Om optionens är ett till dess optionsaffáren har avslutats. l erhållen premie skjuts upp att väljer inte utnyttja optionen, dvs. den de fall optionsinnehavaren att

förfaller, uppkommer reavinst för utfärdaren. Reavinsten motsvarar en Uppgiftslämnaren vet hur stor vinsten är, men kan erhållen premie. ändå inte innehålla något belopp. Det följer av att uppgiftslämnaren

det står klart hur stor vinsten blir vid denna tidpunkt dvs. när - belopp till utfärdaren. Optionsutfärdaren har inte betalar ut något

erhållit sin ersättning. Premien erhålls vid

redan dessförinnan

utfärdandet av optionen. för det skall möjligt att innehålla Den andra förutsättningen att vara

reavinster dvs. att den skall innehålla preliminär skatt som också den hanterar utbetalningen av vinsten är skatten är som de fall optionsaffär medför vinst för således inte uppfylld i en

Tilläggas bör detta också gäller optionen avslutas utfärdaren. att om eller kontantavräkning och beträffande optioner med en med kvittning

löptid överstiger ett år. som Med hänsyn till det inte är möjligt att göra avdrag för preliminär att vinster, bör någon sådan skyldighet inte skatt på en optionsutfärdares beträffande optionsinnehavares vinster eller beheller införas en terminsaffárer, i vilka fall det i och för sig synes möjligt att träffande En viss affärer med derivatinstruinnehålla preliminär skatt. typ av särbehandlas. Det kan leda till snedvridande effekter. ment bör inte det kan ifrågasättas det över huvud taget är Till detta kommer att om

Frågan om preliminär skatt på reavinster

lämpligt att införa en skyldighet att betala preliminär skatt vid optionsoch terminsaffárer, när det inte är möjligt att införa någon sådan skyldighet beträffande vinster på aktier och fordringar. Skall det införas en skyldighet att betala preliminär skatt på reavinster bör den inte vara begränsad till endast vissa finansiella instrument omfatta utan alla jfr nästa avsnitt.

9.4 Preliminär skatt

på reavinst vid avyttring av andel i värdepappersfond

För närvarande finns skyldighet att lämna kontrolluppgift reavinst om i ett fall: vid avyttring andel i värdepappersfond 3 kap. 32 § av a LSK. Bestämmelsen skall tillämpas första gången vid 1997 års taxering. Bestämmelsen infördes ursprungligen vid 1995 års taxering, men omfattade då endast avyttring andel i allemansfond. av Kontrolluppgift skall lämnas av fondbolag som avses i l § lagen om värdepappersfonder. Med fondbolag förstås ett svenskt aktiebolag som fått tillstånd att utöva fondverksamhet. Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo. Varken när bestämmelsen ursprungligen infördes eller när den utvidgades till att omfatta också andra värdepappersfonder än allemansfonder övervägdes, såvitt framgår förarbetena, införa av att en skyldighet att betala preliminär skatt på reavinsten. Fråga är nu om det är möjligt att införa sådan skyldighet. en Kontrolluppgift om reavinst/reaförlust vid avyttring andel i av värdepappersfond skall, som nämnts ovan, lämnas fondbolag. Ett av fondbolag kan dock inte åläggas att också innehålla preliminär skatt, eftersom bolaget inte hanterar utbetalningen inlösenbeloppet av etc. In- och utbetalningarna till fonden sköts inte fondbolaget av utan av ett s.k. förvaringsinstitut bank eller annat kreditinstitut. I de fall en andel inlöses eller överlåts genom detta institut torde det i princip vara möjligt för institutet att också innehålla preliminär skatt: Förvar-

ingsinstitutet hanterar utbetalningen av inlösenbeloppet/försäljningsbe-

loppet och uppgift om reavinsten/reaförlusten kan institutet få från fondbolaget. Detsamma gäller de fall ett annat värdepappersinstitut än förvaringsinstitutet ombesörjer överlåtelsen eller inlösen andelama. I av dessa fall skulle dock krävas att konkurrerande värdepappersinstitut lämnar uppgift till varandra sina kunders ekonomiska förhållanden, om vilket instituten motsätter sig bl.a. sekretesskäl. av

Frågan om preliminär skatt på reavinster

Även det således i och för sig möjligt att ålägga det om synes

värdepappersinstitut som ombesörjer utbetalningen av inlösenbeloppet etc. att innehålla preliminär skatt reavinst vid avyttring av andel i värdepappersfond, bör någon sådan skyldighet dock inte införas enligt

utredningens mening. Anledningen härtill är, som antytts i föregående avsnitt, att det inte bör införas någon skyldighet att innehålla preliminär skatt reavinster om skyldigheten endast omfattar vissa finansiella instrument. En sådan skyldighet kan medföra negativa verkningar för handeln med de instrument som berörs.

10 Ekonomiska effekter

10.1 Allmänna utgångspunkter

I följande avsnitt görs bl.a. en bedömning av förslagens effekter på statens finanser. En utgångspunkt för bedömningarna är att det detta område råder mycket stor osäkerhet. Det gäller både den totala omfattningen av hushållens reavinster värdepapper och i vilken omfattning dessa inte deklareras samt hur stor del av det faktiska skattebortfallet som

fångas in genom utredningens förslag.

Vad gäller reavinsternas totala omfattning är det flera faktorer som bidrar till osäkerheten. Dels har de senaste årens frekventa ändringar i skattesystemet gjort att det är mycket svårt att se någon trend i utvecklingen av skatteinkomsterna. Dels är reavinsterna endast en del av kapitalskattebasen, vilket medför att de är mycket svåra att särskilja i den statistik som finns. Utöver reavinst vid avyttring av värdepapper

omfattar inkomstslaget kapital också bl.a. ränteintäkter och reavinst

vid avyttring av fastighet. Den statistik som redovisas i tabell 10.1 är således behäftad med stor osäkerhet. Till detta kommer att reavinster inte alltid tas upp till beskattning. Vidare har stora svängningar i ekonomin medfört stora svängningar i värdet olika tillgångar, vilket i sin tur har påverkat reavinsternas storlek, innehavstider, avkastningskrav etc. Sammantaget medför detta att det är mycket svårt att fastställa hushållens faktiska reavinster värdepapper. Vad särskilt gäller hushållens reavinster/reaförluster på marknadsnoterade aktier kan osäkerheten belysas av nedanstående tabell som

innehåller en jämförelse mellan utfallsdata som baseras SCB:s

undersökningar av hushållens inkomster och en teoretisk beräkning

hushållens årliga reavinster marknadsnoterade aktier. Angående av denna beräkning, se också not l i avsnitt 102.

Ekonomiska ejfekter

Tabell 10.1: Utfallsdata och teoretiskt framräknad bas avseende

hushållens årliga reavinster på marknadsnoterade aktier, mdkr. 1992 1993 1994

Källa: SCB:s undersökningar av hushållens inkomster de aktuella åren och Finansdepartementet.

Som framgår av tabellen föreligger det stora skillnader mellan utfallsdata för enskilda år och de teoretiskt framtagna baserna. Skillnaden år 1992 torde i första hand förklaras av att börskurserna

sjönk detta år, vilket medförde att hushållens benägenhet att omsätta

sina aktier minskade. Omvänt torde avvikelsen år 1994 ha sin grund i att omsättningen ökade, eftersom hushållen i god tid före årsskiftet

1994/95 fick en förvarning om att skatten reavinster skulle höjas.

Det innebar ett kraftigt incitament att realisera ackumulerade värdeökningar. Det är dessutom mycket svårt att fastställa i vilken omfattning reavinsterna inte deklarerats på rätt sätt. Viss vägledning kan sökas i de riktade kontroller av reavinster på finansiella instrument som RSV genomfört för inkomstâren 1993 och 1994. Som nämnts i avsnitt 3.1 visade kontrollen vid 1995 års taxering att ca en tiondel av avyttringarna över huvud taget inte hade deklarerats. Motsvarande kontroll vid 1994 års taxering gav vid handen att ca en femtedel av avyttringarna inte hade deklarerats. RSV:s kontroller är också av begränsat värde när det gäller att bedöma i vilken omfattning reavinster har redovisats felaktigt på grund

av för högt upptagna anskaffningsvärden. Detta har sin förklaring i att

kontrollerna främst tog sikte på de fall en avyttring över huvud taget inte hade deklarerats. Det kan dock allmänt konstateras att i de fall skatteförvaltningen gjort en djupare kontroll av redovisat anskaffningsvärde så har många felaktigheter påträffats.

sou 1997:27 Ekonomiska effekter

10.2 Reavinster beskattas i större utsträckning

Utredningens förslag syftar bl.a. till att säkerställa skatteinkomsterna från reavinster finansiella instrument. På detta område har redan tagits ett första steg för att förbättra kontrollen. En kontrolluppgiftsskyldighet ersättning vid fysiska personers avyttring av finansiella om instrument har införts och tillämpas första gången vid 1997 års taxering. Denna skyldighet innebär att Skattemyndigheten får kännedom försäljning har skett. Några utfallsdata rörande denna om att en åtgärd föreligger dock av naturliga skäl ännu inte. Utredningen kan därför endast utgå från en uppskattning av hur stort det totala skattebortfallet var före de senaste ändringarna av

kontrolluppgiftsskyldigheten. Som framgått av föregående avsnitt är

detta förenat med stora svårigheter. Det är därför nödvändigt att uppskattningen sker med stor försiktighet. Vad gäller hushållens reavinster på marknadsnoterade aktier kan

bortfallet uppskattas till l miljard kr per år. Uppskattningen baseras

ca jämförelse mellan å sidan teoretiskt beräknad bas för en ena en reavinster aktier och å andra sidan utfallsdata avseende hushållens

reavinster aktier jfr ovan tabell l0.1. Det bör därför under-

strykas att uppskattningen självfallet innehåller ett stort mått av osäkerhet. Det måste samtidigt framhållas att det inte har varit möjligt att göra motsvarande uppskattning av skattebortfallet vad gäller en nollkupongare, aktieindexobligationer, optioner etc. Till beloppet 1 miljard kr skall alltså läggas skattebortfallet avseende obligationer och derivatinstrument. I sammanhanget kan nämnas att bara under inkomståret 1997 kommer inlösen nollkupongare att resultera i av realiserade värdeförändringar på minst 7 miljarder kr beräknad skatt härpå uppgår således till ca 2,1 miljarder kr.

1 årliga reavinster på marknadsnoterade aktier beräknas Teoretiskt sett kan hushållens enligt följande modell.

543.2 Zl

T 1+p+n+eöT

B är hushållens årliga reavinster marknadsnoterade aktier. H är hushållens andel börsvärdet, mätt i kronor vid årets ingång. T är den genomsnittliga innehavstiden av för hushållens aktieinnehav, är realräntan, 1r är inflationen, E är rikspremien p meravkastningen som uppkommer börsen jämfört med en riskfri placering och ö är utdelningen. Faktorn är nedjustering av basen för "russin ur kakan e en effekten, dvs. att det finns benägenhet att realisera förluster tidigare än man en realiserar vinster. Sammantaget är alla element i modellen, med undantag för hushållens andel av börsvärdet, teoretiska antaganden.

Ekonomiska effekter

Utfallet av de riktade kontroller reavinster på finansiella av instrument som RSV genomfört för inkomståren 1993 och 1994 tyder

att skattebortfallet aktier före de senaste ändringarna kontroll-

av

uppgiftsskyldigheten i vart fall inte understeg l miljard kr år.

per Därvid bör särskilt framhållas att kontrollerna, resulterade i som

ökade skatteintäkter 150 miljoner kr vardera året, omfattade

ca endast ca 5 % av hushållens transaktioner på Stockholms Fondbörs

ifrågavarande år jfr avsnitt 3.1. En uppskattning det årliga

av skattebortfallet på aktieförsäljningar till 1 miljard kr före det att uppgiftsskyldigheten för försäljningar hade införts framstår därför som

försiktig enligt utredningens mening. Hur stor del av skatteundandragandet fångas in utred-

som genom

ningens förslag är också mycket svårbedömt. RSV:s riktade kontroller

är, som nämnts ovan, av begränsat värde vad gäller frågan hur

om stor del av den oriktiga redovisningen reavinster har sin grund av som

i felaktigt redovisade anskaffningsvärden. Det finns inte heller något underlag för att bedöma hur stor del redan har fångats in

som genom

vidtagna åtgärder dvs. genom den kontrolluppgiftsskyldighet

om ersättning vid avyttring av finansiella instrument gäller fr.o.m. som 1997 års taxering. Utredningen anser det därför endast möjligt att med några exempel illustrera hur en utvidgad kontroll kan påverka statens finanser. Om 30 % av det uppskattade skattebortfallet på 1 miljard kr fångas

in genom de av utredningen föreslagna åtgärderna innebär detta

en

varaktig inkomstförstärkning 300 miljoner kr per år. Om hela 50 % av skattebortfallet fångas in kommer inkomstförstärkningen att uppgå till 500 miljoner kr. Om däremot endast 15 % skattebortfallet

av

fångas in genom utredningens förslag uppgår inkomstförstärkningen

till 150 miljoner kr. Är det faktiska skattebortfallet det större än nu

beräknade kommer inkomstförstärkningen självfallet att öka i motsva-

rande mån.

Eftersom det saknas underlag för att göra exakt bedömning

en mer

väljer utredningen att inte specificera vilken inkomstförstärkning för staten de föreslagna åtgärderna kommer att medföra. I den sammanfattande tabellen nedan avsnitt 10.6 redovisas således den totala effekten vid olika nivåer inkomstförstärkningen vad gäller aktieförsäljningar. Utredningen kan dock sammanfattningsvis konstatera att de föreslagna åtgärderna leder till betydande inkomstförstärk-

en

ning. Härvid bör återigen framhållas att uppskattningen skatte-

av

bortfallet till 1 miljard kr år före det att kontrolluppgiftsskyldig-

per heten för försäljningar hade införts endast marknadsnoterade avser aktier, dvs. inte nollkupongare och optioner m.m.

Ekonomiska ejfekter

10.3 Utökad kvittningsrätt

Den varaktiga kostnaden för förslagen om utökade kvittningsmöjlig-

heter kan beräknas uppgå till 30 miljoner kr per år.

10.4 Ekonomiska effekter för skatteförvaltningen

För skatteförvaltningens del kan effekterna av utredningens förslag

delas in i två delar: uppbyggnad och drift

I ett uppbyggnadsskede, som RSV anser måste ta sin början redan under innevarande år, beräknas kostnaderna uppgå till ca 70 miljoner kr. Dessa fördelas på åren med ca 20 miljoner kr år 1997, ca 20 miljoner kr år 1998, 20 miljoner kr år 1999 och ca 10 miljoner kr

ca

år 2000. Driftkostnaderna uppskattas därefter uppgå till ca 20 miljoner

år. kr per Skatteförvaltningen kommer de föreslagna åtgärderna kunna genom

frigöra granskningsresurser. Den årliga inbesparingen kan uppskattas

till ca 20 miljoner kr.

Övriga

effekter sarnhällsekonomin

10.5 på

Vad gäller de samhällsekonomiska konsekvenserna i övrigt av utred-

ningens förslag kan följande sägas.

Förslaget utökad kontrolluppgiftsskyldighet kommer självfallet

om

medföra vissa kostnader för uppgiftslämnarna. Kostnader kommer

att

uppkomma dels för systemuppbyggnad, dels för att lämna

att

uppgifterna. När det gäller de samhällsekonomiska konsekvenserna i stort bör

dock framhållas att de föreslagna åtgärderna kommer att medföra en

förenkling deklarationsförfarandet i och med att uppgift om reavinst

av reaförlust kommer att förtryckas på deklarationsblanketterna. resp. Detta innebär samhällsekonomisk vinst. en

Genom att fler skattskyldiga kommer att beskattas på rätt sätt

förbättras också den horisontella rättvisan samma intäkt beskattas

sätt. Även detta utgör samhällsekonomisk vinst. samma en

2 Beräkningarna har gjorts RSV. av

Ekonomiska effekter

sou 1997:27

Sammanfattning

I tabell 10.2 visas en sammanställning av de ovan redovisade faktorerna vad gäller effekterna statens finanser.

Tabell 10.2: Sammanfattning ejfekterna på

av statens finanser exkl.

den ökade beskattningen obligationer och derivatinstrument, mdkr.

av

1998 1999 2000 Varaktigt Ökad beskattning av rea- 0,00 0,00 0,15 0,15 vinster aktier 15%

Ökad beskattning av rea- 0,00 0,00 0,30 0,30 vinster på aktier 30%

Ökad beskattning av rea- 0,00 0,00 0,50 0,50 vinster på aktier 50% Utökad kvittningsrätt 0,00 0,00 -0,03 -0,03

Initiala kostnader hos -0,023 -0,02 -0,01 0,00 skatteförvaltningen

Löpande driftkostnader 0,00 0,00 -0,02 -0,02 hos skatteförvaltningen

Löpande arbetskrafts- 0,00 0,00 0,02 0,02 besparing hos skattemyndigheterna

Av tabellen framgår att åtgärderna de första åren kommer att medföra kostnader för staten genom uppbyggnad system och utbildning av av

personal hos skatteförvaltningen. Efter det att systemet har satts i gång kommer emellertid förvaltningens kostnader att sjunka samtidigt

som effektivisering av kontrollen slår igenom. Skäl finns att understryka att det uppskattade skattebortfallet 1 miljard kr inte omfattar vinster på obligationer och derivatinstrument och att beloppet, till om man ser det totala skattebortfallet vad gäller hushållens avyttringar finansiav ella instrument, framstår som mycket försiktigt beräknat.

3 Lika stor kostnad uppkommer år 1997.

1 1 Ikraftträdande

Förslag: Det systemet skall träda i kraft den 1 januari 1999 nya och tillämpas fr.0.m. 2000 ârs taxering.

Utredningens förslag att Skattemyndigheten skall beräkna reavinst reaförlust vid avyttring marknadsnoterade aktier och

resp. av fordringar bör införas så snart möjligt. Detsamma gäller den som

föreslagna kontrolluppgiftsskyldigheten vid options- och termins-

affärer. Systemet förutsätter dock ett tidskrävande förberedelsearbete

inom skatteförvaltningen. Även för de uppgiftsskyldiga kommer det krävas anpassningar olika slag. Med hänsyn till de uppgifter

att av lämnats RSV nödvändig förberedelsetid bör de nya som av om reglerna kunna tillämpas vid 2000 års taxering. Reglerna föreslås därför träda i kraft den 1 januari 1999.

12 Författningskommentarer

12.1 Lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter

Det bör framhållas hela LSK för närvarande är föremål för att

översyn. Vid översynen kommer bl.a. överskådligheten och systematiken i den nuvarande lagstiftningen att ses över. Med hänsyn härtill innefattar förslagen inte några särskilda åtgärder beträffande regellagtekniska utfomming. Av denna anledning lämnas inte

systemets

heller förslag vissa följdändringar som kan bli nödvändiga, t.ex.

om

vad gäller skyldighet att lämna kontrolluppgift om värdepapper som deponeras eller kontoförs i utlandet.

3 kap.

22 §

lämnar redan i dag kontrolluppgift realiserad Riksgäldskontoret om värdeförändring ett riksgäldskonto, dvs. skillnaden mellan anskaffningsvärdet och inlösenbeloppet. Uppgiften lämnas enligt

dvs. avsnitt 5.5.3 och 6.6. För att

3 kap. 22 som ränta se

klargöra någon förändring inte åsyftas härvidlag, har en beatt

stämmelse riksgäldskonto tagits in i första stycket punkt 5.

om

Andra stycket har delats redaktionella skäl. Punkt b är ny. Be-

av

stärnmelsen är nödvändig för att Skattemyndigheten skall få kännedom

befintliga innehav marknadsnoterade fordringar den dag om av

träder i kraft. Någon allmän skyldighet att lämna kontroll-

systemet

uppgift innehav fordringar finns inte i dag jfr avsnitt 6.2.4.

om av

Kontrolluppgiften skall ta upp nominellt belopp på de fordringar som

innehas den skattskyldige. av

Näst sista stycket behålls dvs. bestämmelsen om att avser en utbetalning också annat än ränta och kan den uppgiftsskyldige inte ange

hur del därav utgör ränta skall i stället för ränta det stor som sammanlagt utbetalda beloppet redovisas. För närvarande tillämpas

bestämmelsen huvudsakligen vid inlösen av nollkupongare. Enligt det

föreslagna systemet kommer kontrolluppgift om avyttring av nollku-

i stället lämnas enligt 3 kap. 32 h eller i se nedan. pongare att

Bestämmelsen i näst sista stycket skall i fortsättningen tillämpas endast

.

Föjattningskømmentarer

om det vid inlösen av kupongobligationer också betalas ut ränta och uppgiftslämnaren inte vet hur det sammanlagt utbetalda beloppet skall fördelas. Det torde bli aktuellt endast undantagsvis.

27 § Uppgiftsskyldigheten enligt andra stycket b har utvidgats till att omfatta också dödsbon. I fjärde stycket, som är nytt, har införts skyldighet att lämna en uppgift om utdelning i form av marknadsnoterad aktie även om utdelningen inte är skattepliktig. Genom bestämmelsen kommer Skattemyndigheten att få in uppgift om förvärv av aktier genom s.k. fission. Bestämmelsen omfattar också utdelning s.k. inköpsrätter, av dvs. en rätt som innebär att aktieägaren möjlighet att köpa aktier ges i ett annat bolag än det utdelande bolaget. I förde stycket andra meningen anges vad en kontrolluppgift om utbetalning av utdelning i form av marknadsnoterad aktie eller inköpsrätt avseende sådan aktie skall innehålla. Denna bestämmelse om uppgiftsskyldighetens omfattning gäller oavsett om utdelningen är skattepliktig eller inte. Vid sådan utdelning skall kontrolluppgift lämnas senast två månader efter det att utdelningen har ägt Det rum. innebär således att kontrolluppgiftsskyldigheten, i likhet med vad som föreslås gälla vid andra förvärv av finansiella instrument, fullgörs löpande under beskattningsåret.

27 b § Genom bestämmelsen, som är ny, säkerställs att Skattemyndigheten får in uppgifter om de företrädesrätter en aktieägare erhåller vid nyemission och fondemission. Uppgift skall lämnas också om de nya aktier en aktieägare erhåller vid fondemission. Avser företrädesrätten aktie som inte är marknadsnoterad skall kontrolluppgift inte länmas. I de fall en teckningsrätt utnyttjas för att förvärva aktier vid nyemission kommer uppgift härom att erhållas enligt den föreslagna bestämmelsen i 3 kap. 32 g Första stycket andra meningen tar sikte på s.k. split, dvs. ett utbyte av en aktie mot flera aktier i samma bolag.

32 c § Bestämmelsen är ny. Nuvarande 3 kap. 32 c § flyttas till 3 kap. 32 i se nedan. Genom bestämmelsen införs en skyldighet att lämna kontrolluppgift om reavinst resp. reaförlust vid avyttring av innehavda

Färfattningskommentarer

optioner. Uppgiftsskyldigheten således optionsinnehavare och

avser

omfattar både köp- och säljoptioner. Kontrolluppgift skall lämnas av det värdepappersinstitut där optionen kontoförs. Härmed avses vad gäller OM-optioner det institut där den skattskyldiges clearingkonto integrerade handels- och clearingkonto förs.

resp. Första stycket andra meningen tar sikte icke standardiserade optioner. Regeln behövs eftersom denna typ optioner inte torde av omfattas den definition begreppet option som finns i 24 § av av 4 tredje stycket SIL. Med medverkaf den som har mom. avses upprättat avräkningsnota eller sådan inte har upprättats den - om -

givit motsvarande meddelande till innehavaren.

som

I tredje stycket bl.a. att kontrolluppgiften skall ta upp slag av

anges

option. Härmed givetvis inte endast om det är en köp- eller

avses

också vilken underliggande egendom det är fråga om säljoption utan

samt förfallodag. Bestämmelsen kommenteras närmare i avsnitt 8.3.1 och 8.3.2.

32 d §

Genom bestämmelsen införs en skyldighet att lämna kontrolluppgift

reavinst reaförlust i samband med utfärdande av en köpom resp.

eller säljoption med löptid på högst ett år. Uppgiftsskyldigheten

en

således optionsutfárdarens transaktioner.

avser

Bestämmelsen omfattar endast sådana optioner som utgör finansiella instrument. En utfärdares reavinst eller reaförlust på andra optioner dvs. icke standardiserade skall rapporteras enligt 3 kap. 32 e Det gäller oavsett löptiden överstiger ett år eller inte.

om Bestämmelsen kommenteras närmare i avsnitt 8.3.3.

32 e §

Genom bestämmelsen införs en skyldighet att lämna kontrolluppgift

reavinst reaförlust i samband med utfärdande av en köpom resp.

eller säljoption med löptid överstiger ett år. Uppgiftsskyldig-

en som

således optionsutfárdarens transaktioner.

heten avser Första stycket sista meningen tar sikte på icke standardiserade

optioner. Kontrolluppgiftsskyldigheten för icke standardiserade optioner är således densamma oavsett optionens löptid.

Bestämmelsen kommenteras närmare i avsnitt 8.3.3.

Författningskommentarer sou 1997:27

32 f §

l bestämmelsen finns föreskrifter att lämna kontrolluppgift

om om reavinst resp. reaförlust i de fall en termin avslutas med kontantavräkning. Av första stycket andra meningen framgår att bestämmelsen omfattar också icke standardiserade terminer dvs. terminer - som

inte torde omfattas av den definition av begreppet termin som finns i

24 § 4 mom. fjärde stycket SIL om de avslutas med kontantavräk- -

ning. I de fall en icke standardiserad termin avser köp resp. försäljning av marknadsnoterad egendom skall kontrolluppgift lämnas

enligt 3 kap. 32 g § resp. h § när kontraktet ingås jfr avsnitt 7.4. Bestämmelsen kommenteras närmare i avsnitt 8.3.4.

32 g § Genom bestämmelsen ges Skattemyndigheten möjlighet att bestämma

anskaffningsvärdet de marknadsnoterade aktier och fordringar som

innehas av fysiska personer och dödsbon. Bestämmelsen omfattar såväl

svenska som utländska instrument. Av första stycket första meningen framgår att kontrolluppgift inte skall lämnas vid förvärv av andelar i

sverigebaserade värdepappersfonder eller derivatinstrument. Kontrolluppgift skall i första hand lämnas av det värdepappersinstitut som är skyldigt att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. En sådan skyldighet föreligger om värdepappersinstitutet medverkat vid förvärvet. Begreppet finansiellt instrument finns inte definierat i skatteförfatt-

ningarna. Genom kopplingen till avräkningsnota klargörs att uppgiftsskyldigheten skall omfatta sådana finansiella instrument som avses

i l kap. 1 § lagen om handel med finansiella instmment.

För att kontrolluppgiftsskyldigheten inte skall begränsas till värdepappersinstitut, utan omfatta även t.ex. Stadshypotek, föreskrivs

i första stycket andra meningen att kontrolluppgift skall lämnas också av kreditmarkriadsbolag. En definition av begreppet kreditmarknadsbolag finns i 1 kap. 1 § lagen 1992: 1610 om kreditmark-

nadsbolag. Kontrolluppgiftsskyldigheten omfattar också förvärv genom lån försträckning av finansiella instrument, vilket aktualiseras vid blankningsaftärer. Uppgiften behövs grund av de särskilda beskattningsregler som gäller för denna typ av affärer. I tredje stycket föreskrivs vad som skall anges i kontrolluppgiften. Bl.a. skall slag av förvärv anges. Det innebär att den uppgiftsskyldige

skall ange om det är fråga om köp eller försträckning.

Författningskommentarer

32 h § Bestämmelsen motsvarar delvis nuvarande 3 kap. 32 c Genom

bestämmelsen får Skattemyndigheten in uppgift om att en avyttring har ägt och vilken köpeskilling e.d. som därvid överenskommits.

rum

Med stöd dessa uppgifter och registrerade uppgifter om anskaff-

av ningsvärden kan skattepliktig vinst resp. avdragsgill förlust fastställas. Av första stycket första meningen framgår att kontrolluppgift enligt detta lagrum inte skall lämnas vid avyttring av andelar i sverigebaserade värdepappersfonder eller derivatinstrument. Kontrolluppgift skall i första hand lämnas av det värdepappersinstiär skyldigt att upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen tut som

om värdepappersrörelse. För att kontrolluppgiftsskyldigheten inte skall begränsas till

värdepappersinstitut, utan omfatta även t.ex. Stadshypotek, föreskrivs

i första stycket andra meningen att kontrolluppgift skall lämnas också av kreditmarknadsbolag. Enligt mening skall uppgift lämnas också om lân försträcksamma ning finansiella instrument. Bestämmelsen är nödvändig, eftersom av utlåning egendom för blankning inte ses som avyttring 24 § av andra stycket SIL. I VP-systemet registreras dock ett lån på 2 mom. sätt avyttring. Den premie utlånaren erhåller vid samma som en

utlåningen är skattepliktig. Med stöd av de uppgifter som skattemyn-

digheten fär in utläningen kan också denna intäkt förtryckas om deklarationsblanketten.

Vid inlösen fordran eller en aktie föreligger inte skyldighet att

av en upprätta avräkningsnota enligt 3 kap. 9 § lagen om värdepappersrörelse. För att bestämmelsen skall omfatta också dessa fall har i första stycket tredje meningen tagits in en bestämmelse som innebär att kontrolluppgift skall lämnas också vid inlösen. Uppgiften lämnas av den betalar ut inlösenbeloppet, t.ex. VPC, förvaltaren eller som inlösande bolag. Vid nyemissioner, utdelningar och vissa aktiebyten i samband med omstruktureringar görs s.k. central försäljning av udda rätter. Genom VPC betalas ersättningen ut till aktieägarna i förhållande till var och

innehav av udda rätter. Kontrolluppgiftsskyldigheten skall omfatta

ens också dessa fall. En bestämmelse detta har tagits in i första stycket om fjärde meningen. Av första stycket sista meningen följer att kontrolluppgift skall

lämnas även vid överföringar mellan olika värdepapperskonton/depåer.

Genom dessa uppgifter kommer Skattemyndigheten att fâ kännedom att ett innehav aktier etc. har minskat även i de fall någon om av avräkningsnota inte har upprättats, t.ex. vid privata försäljningar och benefika överlâtelser. Uppgiften lämnas av den bank etc. som utför

Författningskommentarer

överföringen. I sakens natur ligger att kontrolluppgift inte skall lämnas i de fall det är känt för den presumtive uppgiftslämnaren att det är fråga om överföring mellan konton/depåer som innehas av samma person. I tredje stycket anges vad kontrolluppgiften skall ta upp. Bl.a. skall slag av överlåtelse anges. Det innebär att den uppgiftsskyldige skall ange om det är fråga om försäljning, försträckning eller någon annan typ av överlåtelse. När det gäller överföringar mellan olika konton

skall uppgiften begränsas till antalet överförda finansiella instrument,

slag och sort samt tidpunkten för överföringen i de fall uppgiftslämnaren saknar kännedom om orsaken till överföringen och den eventuella ersättning som överenskommits.

32i § Paragrafen motsvarar i stort sett nuvarande 3 kap. 32 c Om bestämmelsen inte behålls kommer Skattemyndigheten till skillnad från vad som gäller fr.o.m. 1997 års taxering inte att få in några uppgifter om avyttringar av icke marknadsnoterade finansiella instrument förutom derivatinstrumenten. Bestämmelsen har utvidgats till att omfatta också inlösenfallen. Dessutom föreslås att uppgiftsskyldigheten fullgörs löpande under beskattningsåret.

57 § Vid gemensamt ägande av finansiella instrument får kontrolluppgift lämnas för den som anges avräkningsnotan i stället för samtliga ägare.

58 §

Ändringen är en följd av att kontrolluppgiftsskyldigheten i vissa fall

skall fullgöras löpande under beskattningsåret. Kontrolluppgifterna skall dock inte i något fall lämnas senare än den 31 januari taxeringsåret.

12.2 Lagen om statlig inkomstskatt

3 § 2 mom.

Andringen föranleds av att en bestämmelse om avdragsrätt för reaförluster har tagits in i 30 § 3 mom.

Författningskommentarer

24 § 4 mom. I tredje stycket har tagits in bestämmelse som innebär att vid en

beskattning optionsutfärdare skall erhållna premier genomsnitts-

av beräknas. Bestämmelsen motiveras i avsnitt 8.2.3 och 8.3.1.

27 § 2 mom. det föreslagna kontrollsystemet skall kunna fungera krävs att För att obligationer lån anses vara av samma slag och sort. Annars av samma klarar inte att fastställa anskaffningsvärdet för den systemet av obligation har avyttrats. En bestämmelse reglerar detta har som som tagits in i första stycket. Bestämmelsen motiveras närmare i avsnitt

6.4.1.

I andra stycket har införts schablonregel för beräkning av

en ny reavinst reaförlust vid avyttring marknadsnoterade aktier etc. resp. av Bestämmelsen motiveras i avsnitt 4.5. Den nuvarande schablonregeln

slopas.

27 § 5 mom. Avdragsrätten har utvidgats. För det första får förluster aktierelate-

rade fordringar är marknadsnoterade dras av fullt ut. Det framgår

som första stycket första meningen. För det andra görs inte någon av åtskillnad mellan andelar i aktiefonder resp. blandfonder. Den särskilda regleringen andelar i aktiefonder resp. blandfonder har om således tagits bort, vilket medför utökad avdragsrätt för andelar i en

blandfonder. Ändringarna motiveras i avsnitt 6.4.2.

Vidare har den nuvarande bestämmelsen i 27 § 6 mom. om andelar i räntefonder tagits in i första stycket andra meningen. Det innebär att 6 mom. blir överflödigt och kan slopas.

29 § 1 mom. Andra stycket är nytt. Bestämmelsen, motiveras i avsnitt 6.3, som

innebär anskaffningsvärde för marknadsnoterad nollkupongare

att som

har förvärvats före den 1 januari 1999 får fysiska personer och

som dödsbon kursen för de först utgivna fordringarna i lånet dvs. ta upp

marknadspriset den första emissionsdagen.

Även tredje stycket är nytt. Genom bestämmelsen klargörs att det inte skall göras någon separat ränteberäkning vid fysiska personers och dödsbons försäljning eller inlösen nollkupongare. Bestämmelsen av motiveras i avsnitt 6.4.1.

Författningskommentarer

29 § 2 mom. Bestämmelsen i nuvarande 29 § 2 mom. första meningen säger - som att reavinst och reaförlust på annan marknadsnoterad tillgång som avses i l mom. än premieobligationer behandlas ränteintäkt som resp. ränteutgift är överflödig och kan tas bort. I stället regleras endast avdragsrätten.

§ 1 mom.

Andringen föranleds av att de nya reglerna i 29 § 1 mom. skall gälla

också marknadsnoterade fordringar i utländsk valuta.

30 § 3 mom. Momentet är nytt och innebär att förluster på marknadsnoterade fordringar i utländsk valuta och liknande tillgångar får dras av fullt ut.

Det innebär en utvidgning av nuvarande avdragsrätt. Förluster på andra tillgångar och skulder som beskattas enligt 30 § får, i enlighet med vad som gäller i dag, dras av endast till 70 %.

Bestämmelsen motiveras i avsnitt 6.4.3.

12.3 Uppbördslagen

§

Andringen i femte stycket föranleds av att det tillkommit ett nytt sista

stycke i 3 kap 22 § LSK med tillämpning fr.o.m. 1997 års taxering SFS 1996:182.

12.4 Skatteregisterlagen

7 och 19 §§ Skälen till ändringarna framgår av avsnitt 4.6.

Särskilt

yttrande

av experterna Cecilia Gurme och Kerstin Nyquist

Kontrolluppgifter om värdepappersaffárer

Sammanfattning

Utredningen föreslår att värdepappersinstitut m.fl. utöver dagens

-

omfattande kontrolluppgifter skall åläggas att dels lämna kontroll-

-

uppgift anskaffningspriser vid köp värdepapper, dels för

om av kunderna räkna ut reavinster vid vissa options- och terminsaffärer och

lämna kontrolluppgift dessa. Därefter skall skattemyndigheten med

om

tillgång till uppgifter om de skattskyldigas totala värdepappersinnehav och genomsnittliga anskaffningsvärden kunna räkna ut och på den

förenklade deklarationsblanketten förtrycka alla reavinster och

reaförluster vid avyttring av värdepapper.

Syftet med förslaget är dels att effektivisera deklarationsförfarandet

att allt fler skattskyldiga skall kunna använda den förenklade

genom

självdeklarationen utan att behöva lämna tilläggsuppgifter, dels att minimera möjligheterna till skatteundandragande. Inledningsvis skall sägas att av de modeller som övervägts av

utredningen är den valda den minst dåliga. Många skattskyldiga skulle

också säkert uppskatta servicen att få sina reavinster uträknade av

myndigheten. Vi ställer dock inte bakom förslaget av följande skäl. oss

De samhällsekonomiska kostnaderna är större än de ökade skatteintäkterna och statens kostnadsminskningar. Kostnadsminskningama för staten skulle inte uppkomma förrän efter 10-20 år eftersom bara 20 procent av värdepappernas marknadsvärde vid ingången år 1999 skulle användas som alternativ till av verkligt anskaffningsvärde vid vinstberäkningen. Något som skulle

leda till att ett stort antal tilläggsuppgifter måste lämnas.

Den enskilde hamnar i ett underläge och rättssäkerheten urholkas

om skattemyndigheterna skall tolka alla kapitalbeskattningsregler utan att de skattskyldiga fått möjlighet att framföra sina synpunkter.

I dag är det den skattskyldige tolkar lagen och yrkar att de som skattepliktiga resultatet skall beräknas på visst sätt.

Särskilt yttrande sou 1997:27

° Sekretesskyddet för den enskildes ekonomiska förhållanden kan inte

garanteras om register över alla medborgares latenta värdepappers-

vinster finns i ett nätverk åtkomligt för alla skattemyndigheter.

° De svenska värdepappersinstituten missgynnas värdepappersom affärer söker sig till en grå marknad utomlands. ° Vi förordar att det nyligen införda nästan heltäckande kontrollsystem som nu gäller inte utvidgas.

Förslaget kostar mer än det sparar

Redan i dag gäller i Sverige synnerligen omfattande kontrollupp-

en

giftsskyldighet som såvitt framkommit saknar motstycke i något annat

land i världen. Den innebär bl.a. i det närmaste total kontroll de en av

värdepappersaffärer som görs av enskilda personer. Uppgiftsskyldighet gäller sedan länge för räntor, utdelningar och innehav värdepapper.

av Sedan inkomståret 1996 lämnar värdepappersinstituten också kontroll-

uppgift om likviden vid privatpersoners och dödsbons försäljningar

av

värdepapper. Denna uppgiftsskyldighet har införts

sedan det genom riktade kontroller framkommit att vid 1993 och 1994 års taxering hade ca 20 % av värdepappersaffärerna inte redovisats. Vid 1995 års taxering var motsvarande siffra 10 %. ca Givetvis kan det i ett rättssamhälle inte accepteras att det är frivilligt att bidra till de gemensamma utgifterna genom att betala skatt. En alltför dålig kontroll undergräver skattemoralen. Det finns dock gränser för hur långt lagstiftaren kan utan att den enskilde uppfattar kontrollen som något så negativt att den motverkar sitt syfte.

Vi har under utredningsarbetet haft anledning att räkna vad det

skulle ha kostat om man i stället för att ålägga Skattemyndigheten att

beräkna vinsterna, skulle ha ålagt värdepappersinstituten skyldigheten att både beräkna vinsterna vid kundernas värdepappersaffärer och att rapportera in dem till skattemyndigheterna. Det visade sig att det totala beloppet för att bygga ett sådant system för hela marknaden

upp skulle uppgå till ca 1 miljard kr, bl.a. beroende att banker etc skulle behöva vara uppkopplade on-line med varandra för att kunna

göra genornsnittsberäkningar.

Med den nu valda lösningen har utredningen tänkt sig att instituten

i allmänhet "bara" skall rapportera köpe- och försäljningssummor och att skattemyndigheten på grundval av dessa skall räkna ut den skattepliktiga vinsten. Detta kräver dock att en oerhört omfattande databas hanteras av skatteförvaltningen. Under utredningsarbetet har

RSV beräknat att det skulle kosta 70 miljoner kr att konstruera ett sådant datasystem. Dessutom skulle de årliga driftskostnaderna uppgå

Särskilt yttrande

till 20 miljoner kr. Inget underlag har redovisats för dessa kostnadsberäkningar. De beräkningar RSV har gjort synes nämligen, i jämförelse som

med de kostnader för liknande system som värdepappersinstituten

själva har, orealistiskt låga. Det kan nämnas att ett nyligen infört vara depåhanteringssystem för en av bankerna har kostat 100 miljoner kr och inläningssystemet för en annan bank har kostat 250 miljoner kr. De initiala kostnaderna för skatteförvaltningen torde vid en försiktig beräkning kunna uppskattas till åtminstone 150 miljoner kr. Siffran kan förefalla hög järnförd med RSV:s beräkningar. Vi anser den dock betydligt mera realistisk. Vid kostnadsberäkningen bör utöver kostnaderna för vinstberäkningssystemen också beaktas att många skattskyldiga kommer att

begära att få del det aktuella genomsnittliga anskaffningsvärdet

av t.ex. inför eventuell försäljning. Sådana tjänster utför vissa av en

värdepappersinstituten i dag, men mot betalning.

Utredningen sig kunna konstatera s. 174 att de föreslagna anser åtgärderna leder till betydande inkomstförstärkningar. Samtidigt betonar den mycket stora osäkerheten i beräkningsunderlaget. man Vi att de beräkningar har gjorts inte bara är osäkra, de anser som är direkt felaktiga. Utredningen konstaterar liksom vi att de riktade kontrollaktioner RSV har gjort under åren 1993 och 1994 visade som

skatteundandragandet i det kontrollerade materialet uppgick till 20

att resp. 10 %. Samtidigt visar den SCB-undersökning utredningen redovisar som de deklarerade nettoreavinsterna uppgick till 7,8 miljarder kr för att år 1993 och 29,9 miljarder kr för år 1994. Skatten på reavinsterna för

år uppgick således till 1,95 miljarder resp. 3,74 miljarder kr

resp.

skattesatsen 25 % år 1993 och 12,5 % år 1994. Om skatteundan-

var dragandet för år 1993 uppgick till 20 %, som framgick av RSV:s kontroll, skulle således 0,47 miljarder kr ha undanhållits. Om undandragandet för år 1994 uppgick till 10 % hade alltså 0,41 miljarder kr undanhållits i skatt. Även dessa siffror endast rör om

aktier är de således betydligt lägre än det belopp 1 miljard kr som utredningen får fram sina hypotetiska beräkningar som endast

genom bygger på nationalekonomiska modeller.

Skattebortfallet innan kontrolluppgiftsskyldigheten för alla för-

säljningar hade införts kan alltså med ganska stor säkerhet beräknas till 400 miljoner kr.

Utredningen har inte visat något underlag pekar hur stor del

som undandragandet kan komma från för höga avdrag för anav som

skaffningskostnader.

Särskilt yttrande

Till den riktiga bilden skall dessutom läggas att RSV:s kontroller visade att många skattskyldiga hade redovisat alltför höga reavinster. Om man tillämpar utredningens räkneexempel när det gäller

antagandet om hur stor del av den undanhållna skatten beror som

för höga anskaffningsvärden, på det totala skatteundandragande

som

vi räknat fram 400 miljoner blir det undandragande kan hejdas

som

med det nu aktuella förslaget följande:

Andel bort- 5 % 10 % 15 % 30 % 50 % fall p.g.a. vårt an- vårt anför höga tagande tagande avdrag

skattebortfall 20 milj. 40 milj. 60 milj. 120 milj. 200 milj. Årlig vinst -50 milj. -30 milj. -10 milj. +50 milj. +130 milj. eller förlust

i stället för av utredningen beräknade

Skattebortfall 150 milj. 300 milj. 500 milj. Årlig vinst 120 milj. 270 milj. 470 milj. eller förlust

Det är emellertid helt orealistiskt att tro att skatteundandragandet till

hälften skulle bero på för höga anskaffningsvärden. Om det hade varit fallet skulle det ha visat sig vid de kontrollaktioner RSV har som gjort. Det ligger närmare till hands att anta att endast 5 eller 10 % av undandragandet berott för höga anskaffningsvärden. Vår bedömning är att 10 %, dvs. ett skattebortfall 40 miljoner är ett realistiskt antagande.

Svenska Fondhandlareföreningen har låtit de finansiella instituten

göra beräkningar av vad det skulle kosta dem att lämna de av utredningen föreslagna uppgifterna. Dessa beräkningar visar att de årliga kostnaderna skulle uppgå till 40 miljoner kr och uppbygg-

nadskostnaderna till 130 miljoner kr. Dessa beräkningar har dock utredningen inte ansett sig kunna redovisa eftersom inte har

man kunnat kontrollera deras underlag. Denna ovilja att ta emot gjorda beräkningar framstår som något märklig med tanke kvaliteten de

beräkningar som utredningen i övrigt godtagit när man anser sig kunna "konstatera att de föreslagna åtgärderna leder till betydande

en

inkomstförstärkning

Särskilt yttrande

Enligt vår uppfattning kommer den föreslagna ordningen att leda till samhällsekonomisk förlust. Även förslaget, såsom utredningen en om tror, skulle leda till ett visst överskott för staten är det fråga om att i bästa fall tillföra staten något hundratal miljoner kr årligen. Det är över huvud taget inte försvarbart att införa en så omfattande kontrollapparat för ett i dessa sammanhang så obetydligt belopp.

Statens intäkter, kostnader och kostnads- Utredningens Vår besparingar; årligen bedömning bedömning

Ökad reavinster +150 000 000 +40 000 000 beskattning av eller +300 000 000 eller +500 000 000 Utökad kvittningsrätt -30 000 000 -30 000 000 Driftskostnader för skatteförvaltningen -20 000 000 -20 000 000 Besparing hos skatteförvaltningen +20 000 000 +20 000 000

Värdepappersinstitutens driftskostnader -40 000 000 - Summa årlig samhällsekonomisk +120 000 000 -30 000 000 vinst/kostnad eller +270 000 000 eller +470 000 000

Skatteförvaltningens initiala kostnader -70 000 000 -150 000 000

Värdepappersinstitutens initiala kostnader -130 000 000 -

Vår bedömning är därför att det skulle innebära en samhällsekonomisk förlust att införa den föreslagna utökade kontrolluppgiftsskyldigheten och ordning där vinstberäkningarna görs av skattemyndigheten. Det en är betydligt billigare att låta de skattskyldiga själva räkna ut vinsten och låta skattemyndigheterna granska reavinstdeklarationerna manuellt

och göra stickprovskontroller anskaffningsvärdena.

Fördelarna uppkommer om 10-20 år

För det fall ordning skall införas där skattemyndigheten pâ att en

grundval inrapporterade köp- och försäljningslikvider skall beräkna

av

reavinster kan följande sägas om övergângsproblematiken med ett

Särskilt yttrande sou 1997:27

sådant system. Skattemyndigheten har inte tillgång till de skattskyldigas anskaffningspris för de aktier etc som redan ägs när systemet sätts i kraft. Uppgifter om historiska anskaffningsvärden måste således

fastställas för att vinster skall kunna beräknas för äldre innehav. Utredningen diskuterar eventuella stickvärden alternativ till det som

verkliga anskaffningsvärdet som skall få dras vid reavinstbe-

av räkningen för bl.a. aktier.

När kontrolluppgiftsskyldighetför reavinster först allemansfonder

och sedan övriga sverigebaserade värdepappersfonder infördes år 1993 resp. år 1996 gällde som alternativ till det verkliga anskaffningspriset att 100 % av kursen vid utgången år 1990 är 1992 fick av resp. användas, s.k. stickvärden.

Om stickvärden skall fastställas för att Skattemyndigheten skall

kunna räkna ut reavinster på aktier etc är det synnerligen angeläget att reglerna inte utformas på ett sätt som stör marknaden. Det får således inte bli så att det är lönsamt eller olönsamt att vänta tills det nya systemet gäller. Stickvärdet bör därför grundas på en marknadskurs som ligger bakåt i tiden.

Finansdepartementet har samtidigt ställt kravet att ett eventuellt stickvärde inte får kosta statskassan något. Ett stickvärde 20 %

av

marknadsvärdet vid utgången av året innan det år då det nya systemet skall gälla har därför föreslagits.

Om detta kan sägas att med en så snålt tilltagen regel skulle i stort

sett alla skattskyldiga som har gjort värdepappersaffärer behöva länma någon tilläggsuppgift till den förenklade självdeklarationen, eftersom de vinstbelopp som förtrycks i flertalet fall kommer att högre än

vara den verkliga vinsten. Det är sällan en aktieägare under ett är bara har sålt aktier där det lönar sig att använda schablonregeln. Nästan alla aktieägare har dessutom några aktier som har gått med förlust. Förlustfallen innebär att marknadskursen är lägre än det verkliga

anskaffningsvärdet. Givetvis kan ingen skattskyldig i de fallen

acceptera att bara få dra av 20 % av marknadskursen vid försäljningen. De som äger och handlar med aktier etc är en mycket heterogen grupp. Vissa av aktieägarna gör ett flertal affärer per dag, andra gör ett fåtal affärer per år, medan åter andra gör försäljning bara vart en tionde år. Även de många affärer som gör kan ha några aktieslag som behålls i åratal. Det kan ta mycket lång tid innan majoriteten av dem

som säljer under ett år inte kommer att ha några aktier där gamla

verkliga anskaffningsvärden lönar sig att använda framför ett 20-procentigt stickvärde. Vi uppskattar att det kommer att ta mellan 10 och 20 år innan det

föreslagna systemet skulle börja fungera så som utredningen har tänkt

1997:27 Särskilt yttrande SOU

sig, dvs. utan att tilläggsuppgifter i det stora flertalet fall behöver lämnas till den förenklade deklarationen.

Options- och terminsajfärer

Utredningen föreslår att värdepappersinstituten skall åläggas att

beräkna och lämna kontrolluppgift reavinster vid optionsaffärer som

avslutas med kvittning, kontantavräkning eller förfall och för terminsaffärer avslutas med nettning eller kontantavräkning. För som sådan vinstberäkning skall bli möjlig föreslår utredningen en att en

materiell förändring som innebär att erhållna premier vid utfärdande optioner skall genomsnittsberäknas optionerna är av samma slag

av om och sort. Av de olika alternativ stod till buds när utredningen skulle välja som

generell modell för reavinstrapportering det enda praktiskt

var skattemyndigheten skulle utföra vinstberäk-

genomförbara sättet att

ningarna, och inte värdepappersinstituten. Detta var nödvändigt bl.a. därför skulle tvingas till varandra

att instituten annars att rapportera

och till VPC sina kunders transaktioner. Det skulle också som om nämnts ovan bli mycket kostsamt. Trots den valda huvudlinjen har utredningen när det gäller vissa options- och terminsaffärer valt att lägga vinstberäkningen instituten. Det är tänkt att varje institut skall beräkna vinsten för de

affärer institutet känner till. Den rapporterade vinsten kommer därmed

bli felaktig i vissa fall. Det gäller dels när en kund har flera att handelskonton hos olika institut och clearingkonto hos endast ett av dem drygt 10 procent fallen dels när kunden har gjort affärer av - i derivat slag och sort skattemässigt torde vara av samma som kvittningsbara även de inte har gjorts på samma konto eller enligt om kontrakt hos och clearinginstitut. Den tänkta modellen ett samma fungerar således bara affärer görs endast via OM och med bara ett om handelskonto eller affärerna görs hos endast ett annat institut om beträffande CTC-derivat. Om dessa instrument i stället börjar handlas innehavarpapper fungerar modellen över huvud taget inte längre. som

Vi förordar därför att Skattemyndigheten skall sköta övrig

om reavinstberäkning, denna sköts verket även vad gäller optioner och av terminer. Instituten skulle i så fall endast rapportera erhållna och erlagda premier och erhållen eller erlagd kontantavräkningslikvid. Med den ändring de materiella reglerna utredningen föreslår av som blir det möjligt för Skattemyndigheten att beräkna vinsten även i dessa

fall.

Särskilt yttrande

Rättssäkerheten

Utredningens förslag skulle innebära helt ordning när det gäller en ny att fastställa skattepliktig reavinst. Det finns anledning en att noga överväga om denna är förenlig med svensk rättsordning. Enligt gällande rätt är det den skattskyldige tolkar skattelagarna som och i sin deklaration framställer ett yrkande hur reavinst enligt om en hans mening skall beräknas, om vid vilken tidpunkt den skall beskattas etc. Vid avyttring av fondandelar skall fondbolaget beräkna reavinsten

och lämna kontrolluppgift om denna. Mellan fondbolaget och

andelsägaren finns det dock inte något motsatsförhållande.

Med den föreslagna ordningen skulle det i stället skattemyndig-

vara

heten som tolkar skattelagarna och föreslår den skattskyldige vilka reavinster som skall tas upp till beskattning och hur dessa skall

beräknas etc.

Det kan hävdas att Skattemyndigheten därmed dömande

ges en

funktion som inte är förenlig med dess ställning förvaltnings-

som myndighet. Det ligger dessutom i sakens enskild skattskylnatur att en dig hamnar i ett underläge när det gäller att genomskåda och ifrågasät-

ta de tolkningar som myndigheten förelägger honom. Det kan befaras

att tolkningarna inte alltid kommer att göras det för den skattskyldi-

ge fördelaktigaste sättet. Inom kapitalbeskattningen finns det och kommer alltid att finnas

en rad punkter där rättsläget är oklart. Enligt vår mening bör -

Skattemyndigheten i de fallen inte föreslå den skattskyldige

en skattepliktig intäkt som om det var självklart att denna uträknad var enligt otvetydiga regler. Myndigheten borde skyldig att redovisa vara för den skattskyldige om det rör sig om ett tveksam fall och snarast fråga honom om han delar myndighetens uppfattning. Det blir alltså omvända roller där det måste skapas garantier för att

skattemyndigheterna inte lämnar "oriktig uppgift" till de skattskyldiga,

utan öppet redovisar de bedömningar som ligger bakom beräkningarna precis som de skattskyldiga måste göra i dag.

Grásektorer skapas

Det är angeläget att Sverige ligger i fas med andra jämförbara länder när det gäller att införa belastningar sig det gäller skatt eller vare kontrolluppgifter. Om Sverige ligger "före" andra länder i dessa hänseenden uppkommer dels konkurrensnackdelar för de svenska

institut som måste bekosta kontrolluppgifterna, medan utländska

institut inte har motsvarande kostnader, dels risk att kontrollverken

sou 1997:27 Särskilt yttrande

samheten gör att de är känsliga för integritetsintrånget tenderar som att söka sig utomlands. Detta inte nödvändigtvis för att undanhålla staten inkomsterna, utan dessa kan ändå deklareras. Om Sverige deltar i EMU kommer också det hinder som utgörs av att olika länder har olika valutor att undanröjas, vilket leder till att omfattningen affärer i utlandet kommer att öka. Det är därför viktigt att Sverige håller en kontroll- och skattenivå ligger i fas med andra länder. som

Integritetsaspekter

Värdepappersinstitutens uppgiftsskyldighet omfattar i dag bl.a.

försäljningar och innehav värdepapper. En utökning av denna av

uppgiftsskyldighet till att även omfatta köpeskillingar vid köp av värdepapper torde inte uppfattas som ett särskilt uppseendeväckande

ingrepp i integriteten. Det stadiet har så att säga sedan länge passerats.

Med den tänkta ordningen skulle dock en för hela Sverige central

myndighet få ett komplett register över alla medborgares hela innehav

aktier, obligationer etc. med uppgift om anskaffningskostnader,

av latenta vinster och gjorda försäljningar. Frågan är om vi i dag har den absoluta datasäkerhet skulle krävas för att förvara en sådan som

mängd så känsliga och privata uppgifter. Det finns strängt taget

ingen objektiv rätt för staten att få veta vilka vinster en skattskyldig har möjlighet att ta fram innan han ens har sålt sina värdepapper. Många skulle med ett sådant system införas. oro se

Slutsatser

Vi förordar därför att det nyligen införda nära nog heltäckande kontrollsystem gäller inte utvidgas. Om några år kan detta som nu system utvärderas. Först då kan det bli aktuellt att ta ställning till behovet eventuella utvidgningar av kontrollen. av

WEL

9 ik

ä

i §3 - 1

OCKHQ$

1997 Statens offentliga utredningar

Kronologisk förteckning

Den nya gymnasieskolan steg för steg. U. . lnkomstskattelag,del l-lll. Fi. . Fastighetsdataregister.Ju. . Förbättrad miljöinfonnation. M. . Aktivt lönebidrag. Ett effektivare stöd för . arbetshandikappade.A.

Q ljnsstyrelsemas roll i traftk- och fordonsfrågor. K. . Byrákratin backspegeln. i Femtio år av förändring . sex förvaltningsområden.Fi.

Röster om bams och ungdomars psykiskahälsa. S. . Flexibel förvaltning. Förändring och verksam- . hetsanpassningav statsförvaltningens

struktur. Fi.

10. Ansvaret för valutapolitiken. Fi.

.Skatten miljö och sysselsättning. Fi.

IT-problem inför ZOOO-skiftet. Referat och . slutsatser från en hearing anordnad av

IT-kommissionenden 18december.

IT-kommissionensrapport l/97. K.

Regionpolitik för hela Sverige. N. . lT i kulturens tjänst. Ku. . .Det svåra samspelet.Resultatstymingens framväxt

och problematik. Fi.

.Att utveckla industriforskningsinstituten.N.

Skatter, tjänsteroch sysselsättning.

+ Bilagor. Fi.

Granskning av granskning. . Den statliga revisioneni Sverigeoch Danmark. Fi.

Bättre information om konsumentpriser.ln. . Konkurrenslagen 19934996. N.

Växa i lärande. Förslag till läroplan för barn och . unga 6-16 år. U.

.Aktiebolagets kapital. Ju.

Digital demokr@ti. Ett seminarium om Teknik, . demokrati och delaktighetden 8 november 1996

anordnatav Folkomröstningsutredningen,IT-

kommissionenoch Kommunikationsforsknings-

beredningen. IT-kommissionens rapport 2/97. K.

24. Välfärd i verkligheten Pengar räcker inte. S. - 25. Svenskmat - EU-fat. Jo.

26. EU:s jordbrukspolitik och den globala livsmedels-

försörjningen. Jo.

27. Kontroll Reavinst Värdepapper. Fi.

Statens offentliga 1997 utredningar

Systematisk förteckning

Justitiedepartementet Kulturdepartementet

Fastighetsdataregister.3 n i kulturenstjänst. 14 Aktiebolagetskapital. 22

Närings- och handelsdepartementet

Socialdepartementet

Regionpolitikför hela Sverige. 13 Röster om barnsoch ungdomarspsykiskahälsa. 8 Att utveckla industriforskningsirtstituten. 16 Välfärd i verkligheten Pengarräcker inte. 24 Konkurrenslagen1993-1996.20 -

Kommunikationsdepartementet Inrikesdepartementet

Lânsstyrelsemasroll i trañk- och fordonsfrågor. 6 Bättre infomtation om konsumentpriser.19 lT-problem inför 2000-skiftet. Referatoch slutsatser

från en hearinganordnad IT-kommissionenden Miljödepartementet

av 18 december.lT-kommissionens rapport 1/97. l2 Förbättradmiljöinfomtation. 4 Digital demokr@ti. Ett seminarium om Teknik, demokrati och delaktighetden 8 november 1996 anordnat av Folkomröstningsutredningen,ITkommissionenoch Kommunikationsforskningsberedningen.lT-kommissionens rapport 2/97. 23

Finansdepartementet

lnkomstskattelag,del 1-111.2 Byråkratin i backspegeln.Femtio år av förändring sex förvaltningsområden.7 Flexibel förvaltning. Förändring och verksamhetsanpassning statsförvaltningensstntktur. 9 av Ansvaret för valutapolitiken. 10 Skatter, miljö och sysselsättning.11 Det svårasamspelet.Resultatstymingensframväxt och problematik. 15 Skatter, tjänsteroch sysselsättning. + Bilagor. 17 Granskning av granskning. Den statliga revisioneni Sverigeoch Danmark. 18 Kontroll Reavinst Värdepapper. 27

Utbildningsdepartementet

Den nya gymnasieskolan steg för steg. 1 - Växa i lärande. Förslagtill läroplan för barn och unga 6-16 år. 21

Jordbruksdepartementet

Svensk EU-fat. 25 mat - EU:s jordbrukspolitik och den globala livsmedelsförsörjningen. 26

Arbetsmarknadsdepartementet

Aktivt lönebidrag. Ett effektivare stöd för arbetshandikappade.5