Förslag till avgörande av generaladvokat Nial Fennelly föredraget den 12 september 2000

1 Originalspråk: engelska.

2 Enligt section 12 omfattar en räkenskapsperiod i regel 12 månader.

3 För enkelhetens skull kommer jag härefter att använda uttrycket allmän bolagsskatt (mainstream corporation tax), vilket även använts av den nationella domstolen för att beskriva den normala skyldighet att erlägga bolagsskatt som endast uppkommer efter den årslånga räkenskapsperioden.

4 ACT avskaffades genom section 31 i Finance Act 1998, med verkan från och med den 6 april 1999.

5 Se dom av Neuberger J. av den 2 oktober 1998, bifogad begäran om förhandsavgörande, s. 38. Jag kommer att kalla den betalning av allmän bolagsskatt som sker efter utgången av det relevanta beskattningsåret för allmän bolagsskatt (mainstream CT) för att för enkelhetens skull skilja den från betalningar av samma skatt som sker i förskott genom ACT.

6 Se bilaga 13 till ICTA 1988, punkterna 1 och 3.

7 Den nationella domstolen konstaterade, även om den noterade att förhållandena varierar i dubbelbeskattningsavtalen, att det allmänna tillvägagångssättet dock är att medge [skattetillgodohavandet) helt eller delvis och att stipulera en reducerad skyldighet att beskatta det samlade värdet av utdelningen och [skattetillgodohavandet]. Slutresultatet av detta tillvägagångssätt innebär en partiell återbetalning av ACT.

8 I det exempel som Hoechst har åberopat i sina skriftliga och muntliga yttranden (vilket inte har bestritts av Förenade kungariket) och som rörde en överföring på 43000000 GBP från Hoechst UK Ltd till det tyska moderbolaget den 16 januari 1989, erlades ACT med 14333333 GBP. Om Hoechst AG hade varit ett moderbolag med hemvist i Förenade kungariket kunde det således ha fått tillgodoräkna sig ett helt skattetillgodohavande på 14333333 GBP, men om det hade varit ett nederländskt bolag skulle det ha haft rätt till hälften av skattetillgodohavandet minus 5 procent av skatten på bruttobeloppet, det vill säga 4658333 GBP.

9 Datumet för sakomständigheterna i målet vid den nationella domstolen har inte ansetts i beslutet om hänskiutande. Som svar på en skriftlig fråga från domstolen enades Metallgesellschaft m.fl. och Hoechst samt Förenade kungariket om att de tvistiga betalningarna av ACT skedde mellan den 16 januari 1989 och den 26 april 1994 i mål C-397/98 och mellan den 16 april 1974 och den 13 oktober 1995 i mål C-410/98.

10 I sina skriftliga yttranden har Metallgesellschaft m.fl. uppmärksammat att svarandenas argument grundar sig på vad som uppgavs vara en mycket kritiserad bestämmelse som upprätthållits och erkänts (om än motvilligt) av House of Lords i målet President of India mot La Pintada Compania Navigación SA [1985) 1 A.C. 104 (nedan kallat målet President of India). Själva bestämmelsen hänför sig åtminstone från målet London, Chatham and Dover Railway Co. mot South Eastern Railway Co. [1893] A.C. 429, där House of Lords, åtminstone vad gäller engelsk common law, uttalade att i avsaknad av överenskommelser och rättsliga bestämmelser om betalning av ränta kan en domstol inte tillerkänna ränta, eller ränta plus ränta på räntan, som skadestånd för en för sent (till exempel försenad betalning) erlagd skuld. Se Lord Brandons uppfattning i målet President of India ([19851 1 A.C. 104, s. 115). Se Lord Brandon (vars uppfattning delades av de andra laglorderna) godtog senare den uppfattningen att bestämmelsen nu endast kan tillämpas på yrkanden om ränta på skulder som betalats för sent, men före det att talan för att driva in skulden väckts ([1985) 1 A.C. 104, s. 127—129). Metallgesellschaft m.fl. har bestritt uppfattningen att denna bestämmelse omfattar ett sådant yrkande som är aktuellt i målet vid den nationella domstolen. Eftersom det enbart ankommer på den nationella domstolen att göra en bedömning i denna fråga, utgår jag från att bestämmelsen, även med den nu aktuella inskränkningen, är tillämplig på ett sådant yrkande som är aktuellt i förevarande mål.

11 Den nationella domstolen har endast nämnt artikel 73b i EG-fördraget (nu artikel 56 EG) beträffande perioder som avser tiden efter den 1 januari 1995. Den har uppmärksammat att den relevanta bestämmelse som behandlade fri rörlighet för kapital dessförinnan var artikel 67 i EG-fördraget (upphävd genom Amsterdamfördraget), såsom den genomförts genom relevanta direktiv. Se rådets direktiv 60/921 Första direktivet för genomförandet av artikel 67 i fördraget (EGT L 43, s. 921), i dess ändrade lydelse genom rådets direktiv 63/21/EEG Rådets andra direktiv av den 18 december 1962 om tillägg och ändringar till det första direktivet för genomförandet av artikel 67 i fördraget (EGT 9, 1963, s. 62) för perioder som avser tiden före den 1 juli 1990, samt rådets direktiv 88/361/EEG av den 24 juni 1988 för genomförandet av artikel 67 i fördraget (EGT L 178, s. 5; svensk specialutgåva, område 10, volym 1, s. 44) för perioder som avser tiden mellan den 1 juli 1990 och den 31 december 1994. Såsom påpekats ovan i fotnot 8 är det ostridigt att perioderna i fråga i målet vid den nationella domstolen avser tiden den 16 januari 1989—den 26 april 1994 respektive den 16 april 1974—den 13 oktober 1995.

12 Dom av den 5 mars 1996 i de förenade målen C-46/93 och C-48/93, Brasserie du pêcheur och Factortame (REG 1996, s. I-1029, nedan kallat målet Brasserie du pêcheur).

13 Dom av den 22 april 1997 i mål C-66/95, Sutton (REG 1997, s. I-2163, nedan kallat målet Sutton).

14 Sökandenas ombud poängterade vid den muntliga förhandlingen att andrahandsgrunderna var helt alternativa till denna förstahandsgrund.

15 Hänvisning har särskilt gjorts till domstolens dom av den 28 januari 1986 i mål 270/83, kommissionen mot Frankrike (REG 1986. s. 273, svensk specialutgåva, volym 8, s. 389, nedan kallat målet Avoir fiscal), punkt 20.

16 Ibidem, punkt 22.

17 Se domstolens dom av den 16 juli 1998 i mål C-264/96, ICI (REG 1998, s. I-4695), punkterna 25 och 26.

18 Sökandena har åberopat målet Avoir fiscal, punkt 25. Se domstolens dom av den 8 maj 1990 i mål C-175/88, Biehl (REG 1990, s. I-1779; svensk specialutgåva, volym 10, s. 399), punkt 16, av den 25 juli 1991 i mål C-288/89, Gouda m.fl. (REG 1991, s. I-4007; svensk specialutgåva, volym 11, s. 331), punkt 11, och av den 14 november 1995 i mål C-484/93, Svensson och Gustavsson (REG 1995, s. I-3955), punkt 15, samt domen i det ovannämnda målet ICI, punkt 28.

19 Domstolens dom av den 28 januari 1992 i mål C-204/90, Bachmann (REG 1992, s. I-249; svensk specialutgåva, tillägg, s. 31) och av den 28 januari 1992 i mål C-300/90, kommissionen mot Belgien (REG 1992, s. I-305).

20 I Irland tillämpades, enligt section 46 i Finance Act 1983, reglerna om frivillig koncernbeskattning så snart det irländska dotterbolaget ägdes till minst 75 procent av det utländska moderbolaget, under förutsättning att det förelåg ett gällande dubbelbeskattningsavtal mellan Irland och den stat där moderbolaget hade sitt hemvist.

21 Sä snart ACT har erlagts för att kompensera det undantag frän skatt som har medgetts på utdelningar till aktieägande bolag, har Förenade Kungariket påpekat att de andra skyldigheterna att erlägga ACT, när det aktieägande bolaget överför de utdelningar som det mottagit till sina egna aktieägare, skulle medföra ytterligare en typ av dubbelbeskattning. Detta är anledningen till att ett aktieägande bolag med hemvist i Förenade kungariket som mottar en utdelning från ett annat bolag med nemvist där är berättigat till ett skattetillgodohavande.

22 Punkt 41 i dess skriftliga yttranden (kursiveringen finns i originaltexten).

23 Förenade kungariket har särskilt åberopat punkt 23.

24 Se domstolens dom av den 6 juni 2000 i mål C-35/98, Verkooijen (REG 2000, s. I-4071), punkt 48, och däri angiven rättpraxis.

25 Se domen i det ovannämnda målet Verkooijen, punkt 32, och däri angiven rättspraxis.

26 Op. cit., punkterna 26 och 28.

27 Se ovan punkt 18.

28 Domen i det ovannämnda måler Bachmann, punkt 23, och domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Belgien, punkt 16.

29 Ibidem, punkterna 24 respektive 17.

30 Punkterna 25 respektive 18.

31 Domen i målet Bachmann, punkt 27, domen i målet kommissionen mot Belgien, i tillämpliga delar, punkt 20. För att underlätta läsningen kommer samtliga hänvisningar rörande dessa mål hädanefter endast att ske till målet Bachmann.

32 Domstolens dom av den 11 augusti 1995 i mål C-80/94, Wielockx (REG 1995, s. I-2493, nedan kallat målet Wielockx).

33 Domen i målet Wielockx, punkt 23.

34 Punkt 24.

35 Punkt 25.

36 Dora av den 27 juni 1996 i mål C-107/94, Asscher (REG 1996, s. I-3089, nedan kallat målet Asscher).

37 Punkt 59. Domstolen observerade att det förhållandet att Nederländernas sociala trygghetssystem inte tillämpades på sådana skattskyldiga som, i likhet med Asscher, inte var bosatta där troligen rättfärdigades enligt rådets förordning (EEG) nr 1408/71 av den 14 juni 1971 om tillämpningen av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen (EGT L 149, s. 32; svensk specialutgåva, område 5, volym 1, s. 57).

38 Op. cit., ovan fotnot 17, punkt 29.

39 Dom av den 26 oktober 1999 i mål C-294/97 Eurowings Luftverkehrs (REG 1999, s. I-7447, nedan kallat målet Eurowings).

40 Punkt 42.

41 Op. cit., ovan fotnot 22.

42 Punkt 58.

43 Domstolens dom av den 13 april 2000 i mål C-251/98, Baars (REG 2000, s. I-2787).

44 Ibidem, punkt 40.

45 Ett stor del av den kritik som framförts mot domen i målet Bachmann inom doktrinen har fokuserat på det faktum att domstolen bortsåg från Belgiens dubbelbeskattningsavtal med Tyskland, vilket mycket väl kan ha låtit Belgien beskatta överföringar av kapital till sådana migrerande arbetstagare som Bachmann, åtminstone om arbetstagarna fortsatte att vara bosatta i Belgien, och det faktum att det förmodligen fanns mindre ingripande sätt att säkerställa beskattningen på sådana betalningar, som till exempel att införa villkor som försäkringsgivarna skulle uppfylla om de ville att försäkringspremierna skulle vara avdragsgilla. Se bland annat Knobbe-Keuk, Restrictions on the Fundamental Freedoms Enshrined in the EC Treaty by Discriminatory Tax Provisions (1994), EC,Tax Review 74, Hatzopoulos, Fiscalité directe des États membres et libertés personnelles reconnues par le traité CE (1995), Rev. Marché unique eur. 121, s. 143—152, Quaghebeur, A Bridge over Muddled Waters — Coherence in the Case Law of the Court of Justice of the European Communities relating to Discrimination against Non-resident Taxpayers (1995/1996), The EC Tax Journal 109, Farmer, EC Law and Direct Taxation — Some Thoughts on Recent Issues (1995/1996), The EC Tax Journal 91, Watte!. The EC Court's Attempts to Reconcile the Treaty Freedoms with International Tax Law (1996), 22 CML Rev. 223, Vanistendael, The Consequences of Schumacher and Wielockx: Two Steps Forward in the Tax Procession of Echternach (1996), 33 CML Rev. 255, Lang, The Binding Effect of the EC Fundamental Freedoms on Tax Treaties', och Schuch, Will EC Law Tranform Tax Treaties into Most-Favoured Nation Clauses?, båda i Gassner, Lang och Lechner, förlag, Tax Treaties and EC Law (London, Haag) (1997).

46 Eftersom aktieägande bolag inte är skyldiga att erlägga bolagsskatt på utdelningar, kan någon skatt som annars skulle erläggas av de tyska moderbolagen i detta mål inte anses inga i den ACT som dotterbolagen i Förenade kungariket har erlagt.

47 Punkt 34. Domstolen godtog således generaladvokaten Mischos rekommendation att den överföring av kapital som var nödvändig för att kunna betala premier till icke belgiska försäkringsgivare inte var villkorad av en begränsning och att ett eventuellt orsakssamband mellan det förhållandet att premierna i fråga inte var avdragsgilla och den fria rörligheten för kapital var för avlägset för att kunna innebäta en begränsning av denna frihet.

48 Dom av den 28 april 1998 i mål C-118/96, Safir (REG 1998, s. I-1897).

49 Punkt 17 (kursiveringen finns i originaltexten).

50 Punkt 35.

51 Domstolens dom av den 9 november 1983 i mål 199/82, San Giorgio (REG 1983, s. 3595, svensk specialutgåva, volym 7, s. 389, nedan kallat målet San Giorgio), punkt 12, av den 14 januari 1997 i de förenade målen C-192/95—C-218/95, Comateb m.fl (REG 1997, s. I-165, nedan kallat målet Comatec m.fl.), punkt 20, åberopad av Metallgesellschaft m.fl., av den 17 juli 1997 i mål C-242/95, GT-Link REG 1997, s. I-4449), punkterna 58—60, och av den 22 oktober 1998 i de förenade målen C-10/97—C-21/97, IN.CO.GE. 90 m.fl (REG 1998, s. I-6307), punkterna 23, 24 och 29, båda två åberopade av Hoechst.

52 De har hänvisat till domstolens dom av den 19 november 1991 i de förenade målen C-6/90 och C-9/90, Francovich m.fl. (REG 1991, s. I-5357, svensk specialutgåva, volym 11, s. 435, nedan kallat målet Francovich), och domen i det ovannämnda målet Brasserie du pêcheur.

53 Dom av den 2 augusti 1993 i mål C-271/91, Marshall (REG 1993, s. I-4367, svensk specialutgåva, volym, 14, s. 315, nedan kallat målet Marshall II).

54 Domen målet Sutton, ovan fotnot 13.

55 Dom av den 6 maj 1982 i mål 54/81, Fromme (REG 1982, s. 1449; svensk specialutgåva, volym 6, s. 385).

56 Förenade kungariket har åberopat i synnerhet punkt 31 i domen i målet Sutton.

57 Se bland annat domen i målet San Giorgio, punkt 12, ovan fotnot 51.

58 Se domen i det ovannämnda målet Comateb m.fl., punkt 20, dom av den 9 februari 1999 i mål C-343/96, Dilexport (REG 1999, s. I-579), punkt 23.

59 Domen i det ovannämnda målet Dilexport, punkt 25.

60 Se ovan fotnot 10.

61 Loc. cit., ovan fotnot 53, punkt 26.

62 Domstolens dom av den 21 maj 1976 i mål 26/74, Roquette Frères mot kommissionen (REG 1976, s. 677).

63 Sökanden hade, inom ramen för en parallell talan som väckts hos nationella domstolar, erhållit ett beslut på återbetalning av det kapitalbelopp som faktiskt hade betalats. Se punkterna 3—7 i domen för en redogörelse av detta förfarande.

64 Ibidem, REG 1976, s. 691.

65 Punkt 12.

66 Dom av den 12 juni 1980 i må! 130/79, Express Dairy Foods (REG 1980, s. 1887; svensk specialutgåva, volym 5, s. 227), punkt 17.

67 Loc. cit., ovan fotnot 55.

68 Punkt 5.

69 Punkt 7.

70 Rådets direktiv 79/7/EEG av den 19 december 1978 om successivt genomförande av principen om likabehandling av kvinnor och män i fråga om social trygghet (EGT L 6, 1979, s. 24; svensk specialutgåva, omrade 5, volym 2, s. 111).

71 Punkt 25.

72 Punkt 62 (kursiveringen finns i originaltexten).

73 Se generaladvokaten Jacobs förslag till avgörande i mål C-90/94, Haahr Petroleum (domstolens dom av den 17 juli 1997, REG 1997, s. I-4085), punkt 172.

74 Se till exempel domen i målet Francovich rn.fl., punkt 41, domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 83, och domen i målet Sutton, punkt 33.

75 Se till exempel domen i målet Francovich m.fl., punkt 43, i målet Brasserie du pêcheur, punkt 83, och i malet Sutton, punkt 33.

76 Se till exempel domen i målet Sutton, punkt 32.

77 Se domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 54.

78 Det åberopar särskilt domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 56.

79 Dom av den 26 mars 1996 i mål C-392/93, British Telecommunications (REG 1996, s. I-1631), punkt 42. Detta kriterium bekräftades nyligen i domstolens dom av den 15 juni 1999 i mål C-140/97, Rechberger m.fl. (REG 1999, s. I-3499), punkt 50. Se även i detta hänseende domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 56.

80 I domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 57, har domstolen uttalat att en överträdelse av gemenskapsrätten är uppenbart klar om den har fortsatt trots att det har avkunnats en dom i vilken det ifrågasatta fördragsbrottet fastställts eller det finns ett förhandsavgörande eller en fast rättspraxis från domstolen i frågan, av vilk[en] det framgår att agerandet i fråga utgör en överträdelse.

81 För Metallgesellschaft m.fl. omfattar denna rättspraxis tiden fram til! den 26 april 1994, medan den för Hoechst även omfattar tiden fram till den 13 oktober 1995, se ovan fotnot 9. Det är således endast när det gäller Hoechsts talan som domstolens rättspraxis efter domen i målet Bachmann, som började med målet Wielockx, loc. cit., ovan fotnot 32, vilken avkunnades den 1 augusti 1995, är relevant.

82 Domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 56.

83 Ibidem, punkt 62.

84 Sedan domen i målet Avoir fiscal år 1986 har domstolen upprepade gånger uttalat att bolagens säte — i betydelsen det ställe där de har sitt registrerade säte, sitt huvudkontor eller sin huvudsakliga verksamhet — tjänar samma syfte som nationaliteten när det gäller fysiska personer. Om bolag som saknar hemvist i landet behandlas mindre fördelaktigt vid beskattningen på grund av att de har sitt hemvist i utlandet kan det utgöra indirekt diskriminering på grund av nationalitet, om det inte föreligger sakliga skäl för detta (se ovan fotnot 15, punkt 18). Denna uppfattning har bekräftats i bland annat domen i målet C-330/91, Commerzbank (REG 1993, s. I-4017), punkt 15, och domen i målet ICI, punkt 23.

85 Se domen i målet Avoir fiscal, punkt 18. Se även domen i det ovannämnda målet Commerzbank, punkterna 18 och 19, och domen i målet ICI, punkterna 23 och 24.

86 Se domen i målet Brasserie du pêcheur, punkt 84. Se även generaladvokaten Tesauros förslag till avgörande i detta mål, särskilt punkt 104.