Förslag till avgörande av generaladvokat Pedro Cruz Villalón föredraget den 7 december 2010

1 Originalspråk: spanska.

2 Dom av den 27 februari 1980 i mål 68/79, Just (REG 1980, s. 501; svensk specialutgåva, volym 5, s. 31).

3 Se exempelvis Hubeau, F., La répétition de l’indu en droit communautaire, Revue trimestrielle de droit européen, 1981, s. 448.

4 Rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1).

5 Dom av den 31 mars 1992 i mål C-200/90, Dansk Denkavit och Poulsen Trading (REG 1992, s. I-2217; svensk specialutgåva, volym 12, s. 13)

6 Dom av den 1 december 1993 i mål C-234/91, kommissionen mot Danmark (REG 1993, s. I-6273).

7 Det upphävdes med verkan från och med den 2 januari 2007.

8 Lady & Kid A/S, Direct Nyt ApS, A/S Harald Nyborg Isenkram- og Sportsforretning, och KID-Holding A/S.

9 Beslutet att hänskjuta dessa tolkningsfrågor överklagades till Højesteret (Danmarks högsta domstol), som den 11 februari 2010 (Sag 344/2009) avvisade överklagandet. Højesteret hänvisade härvidlag till EU-domstolens dom av den 16 december 2008 i mål C-210/06, Cartesio (REG 2008, s. I-9641), och till det danska processrättsliga systemet.

10 Dom av den 16 december 1960 i mål 6/60, Humblet mot État belge (REG 1960, s. 1125 och följande sidor, särskilt s. 1146; svensk specialutgåva, volym 1, s. 47).

11 Dom av den 16 december 1976 i mål 33/76, Rewe-Zentralfinanz och Rewe-Zentral (REG 1976, s. 1989; svensk specialutgåva, volym 3, s. 261), punkt 5, av den 16 december 1976 i mål 45/76, Comet (REG 1976, s. 2043), punkterna 12 och 13, av den 27 mars 1980 i mål 61/79, Denkavit italiana (REG 1980, s. 1205; svensk specialutgåva, volym 5, s. 149), punkt 12, av den 10 juli 1980 i mål 811/79, Ariete (REG 1980, s. 2545), punkterna 9, 12 och 14, av den 10 juli 1980 i mål 826/79, Mireco (REG 1980, s. 2559), punkt 10, och av den 29 juni 1988 i mål 240/87, Deville (REG 1988, s. 3513), punkt 11.

12 Dom av den 9 november 1983 i mål 199/82, San Giorgio (REG 1983, s. 3595; svensk specialutgåva, volym 7, s. 389), punkt 12, av den 2 december 1997 i mål C-188/95, Fantask m.fl. (REG 1997, s. I-6783), punkt 38, och av den 14 januari 1997 i de förenade målen C-192/95-C-218/95, Comateb (REG 1997, s. I-165), punkt 20.

13 Spitzer, J.-P., La responsabilité indirecte de l’État pour violation du Droit communautaire: la répétition de l’indu, La protection juridictionnelle des droits dans le système communautaire, Bruylant, Bryssel, 1997.

14 Dom av den 21 maj 1976 i mål 26/74, Roquette frères mot kommissionen (REG 1976, s. 677), punkt 11, domarna i de ovannämnda målen Rewe, punkt 5, och Comet, punkterna 12 och 13, dom av den 5 mars 1980 i mål 265/78, Ferwerda (REG 1980, s. 617; svensk specialutgåva, volym 5, s. 45), punkt 10, och av den 14 december 1995 i mål C-312/93, Peterbroeck (REG 1995, s. I-4599), punkt 12, domen i det ovannämnda målet Fantask m.fl., punkt 39, samt dom av den 24 september 2002 i mål C-255/00, Grundig Italiana (REG 2002, s. I-8003), punkt 33, och av den 2 oktober 2003 i mål C-147/01, Weber’s Wine World (REG 2003, s. 11365), punkt 103.

15 Exempelvis i dom av den 12 juni 1980 i mål 130/79, Express Dairy Foods (REG 1980, s. 1887; svensk specialutgåva, volym 5, s. 227), punkt 11, samt i domarna i de ovannämnda målen San Giorgio, punkt 12, och Ariete, punkt 9.

16 Domen i det ovannämnda målet Express Dairy Foods, punkterna 11 och 17.

17 Se den rättspraxis som nämns i fotnot 15.

18 Domen i det ovannämnda målet Just, punkterna 26 och 27.

19 Domen i de ovannämnda förenade målen Comateb, punkterna 22 och 23.

20 Domen i de ovannämnda förenade målen Comateb, punkt 31. Se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet Just, punkt 26.

21 Domarna i de ovannämnda målen Denkavit italiana, punkt 26, Express Dairy Foods, punkt 13, Ariete, punkt 17, och Mireco, punkt 16, dom av den 27 maj 1981 i de förenade målen 142/80 och 143/80, Essevi och Salengo (REG 1981, s. 1413; svensk specialutgåva, volym 6, s. 113), punkt 35, samt domen i de ovannämnda förenade målen Comateb, punkt 21 och följande punkter.

22 Domen i det ovannämnda målet San Giorgio, punkt 14.

23 Dom av den 25 februari 1988 i de förenade målen 331/85, 376/85 och 378/85, Bianco och Girard (REG 1988, s. 1099; svensk specialutgåva, volym 9, s. 387), punkt 17, och domen i de ovannämnda förenade målen Comateb, punkt 25.

24 Hubeau, F., a.a., s. 448.

25 Särskilt om den skattskyldiges försäljning har minskat till följd av övervältringen och den därav följande prishöjningen.

26 Vissa av dessa domar är särskilt skarpt formulerade. I domen i det ovannämnda målet Weber’s Wine World anger domstolen till exempel följande i punkt 94: … finns det endast ett undantag från denna återbetalningsskyldighet. En medlemsstat kan endast motsätta sig att återbetala en skatt som har uppburits i strid med gemenskapsrätten om det har fastställts av de nationella myndigheterna att hela kostnaden för skatten har burits av en annan person än den skattskyldige och att återbetalningen av skatten skulle innebära en obehörig vinst för denne. I sin kommentar till denna dom tar Simon, D. fasta på denna tanke och hävdar att domstolen kräver att båda villkoren ska vara uppfyllda och låter förstå att en övervältring inte nödvändigtvis neutraliserar de ekonomiska konsekvenserna av pålagan på den skattskyldige (Simon, D., Europe, december 2003, comm. 378).

27 Denna grund framgår tydligt av punkt 26 i domen i det ovannämnda målet Just: …skyddet av de rättigheter som gemenskapens rättsordning garanterar på detta område … kräver [inte] återbetalning av otillbörligt uttagna skatter om detta skulle medföra en [otillbörlig vinst] för de berättigade. Det finns således ingenting i gemenskapsrätten som hindrar att de nationella domstolarna i överensstämmelse med deras nationella rätt tar hänsyn till den omständigheten att de otillbörligt uttagna skatterna kan ha inräknats i det skattskyldiga företagets priser och övervältrats på köparna… Användningen av ordet således i ovannämnda punkt anser jag är mycket talande i det här sammanhanget. Det visar att det som kommer först (undantaget på grund av [otillbörlig vinst] är orsak till det som kommer efter (undantaget på grund av övervältring). På liknande sätt uttalade sig domstolen i domen i det ovannämnda målet Denkavit italiana, punkt 26. I båda fallen nämns bara övervältringen i domslutet, men en granskning av skälen leder till slutsatsen att undantaget är mer allmänt formulerat. Denna tanke avspeglas även tydligt i domen i de ovannämnda förenade målen Comateb, punkt 22, samt dom av den 21 september 2000 i de förenade målen C-441/98 och C-442/98, Michaïlidis (REG 2000, s. I-7145), punkt 31, och av den 20 september 2001 i mål C-453/99, Courage och Crehan (REG 2001, s. I-6297), punkt 30.

28 Denna grund för undantaget har starkt ifrågasatts i doktrinen och av vissa generaladvokater. I korthet går kritiken ut på att om själva rätten till återbetalning av en rättsstridig skatt bygger på syftet att undvika en obehörig vinst för den stat som har tagit ut den, är det inte så lite fräckt att begränsa denna rätt just för att undvika att den skattskyldige erhåller en obehörig vinst (se härvidlag Hubeau, F., a.a., s. 449, Berlin, D., Chronique de jurisprudente fiscale européenne, Revue trimestrielle de Droit européen, 1997, s. 167, samt generaladvokaten Tesauros förslag till avgörande i de förenade målen Comateb, föredraget den 27 juni 1996). Även om delar av denna kritik kan ha en teoretisk relevans, är emellertid undantaget från rätten till återbetalning på grund av obehörig vinst idag fast förankrat i rättspraxis.

29 Till skillnad från vad som är fallet med mervärdesskatten förefaller övervältringen inte ha varit en faktor vid utformningen av ambi. Även om ambi liksom mervärdesskatt tas ut i de olika faserna av försäljningen av en vara och man kan notera en tendens hos varje skattskyldig att övervältra den på nästa länk i den ekonomiska kedjan, finns här inte den inneboende övervältring som karaktäriserar mervärdesskatten (som tas ut i olika steg, men som syftar till att endast belasta slutkonsumenten).

30 Se exempelvis Pérez Royo, F., red., Curso de Derecho Tributario. Parte Especial, Tecnos, fjärde upplagan, 2010, s. 741.

31 Domarna i de ovannämnda förenade målen Bianco och Girard, punkt 17, och Comateb., punkt 25, samt domen i det ovannämnda målet Weber’s Wine World, punkt 96.

32 Dom av den 26 juni 1979 i mål 177/78, Pigs and Bacon Commission (REG 1979, s. 2161; svensk specialutgåva, volym 4, s. 463).

33 Domen i det ovannämnda målet Pigs and Bacon Commission, punkterna 19 och 20.

34 Domen i det ovannämnda målet Pigs and Bacon Commission, punkt 25.

35 Dom av den 13 december 1983 i mål 222/82 (REG 1983, s. 4083; svensk specialutgåva, volym 7, s. 413), punkterna 40 och 41.

36 Det görs i viss doktrin gällande att rätten till återbetalning av rättsstridigt uttagna avgifter och skatter är en rätt som kan uppvägas. Se exempelvis Martínez-Carrasco Pignatelli, J.M., La devolución de lo indebido tributario en el Derecho comunitario, Septem Ediciones, Oviedo, 2003, § 294, och De Wolf, M., Souveraineté fiscale et principe de non discrimination dans la jurisprudente de la Cour de Justice des Communautés européennes et de la Cour suprême des États-Unis, Buylant, Bruxelles-LGDJ, Paris, 2005, s. 416.

37 Undantaget från skyldigheten till återbetalning av rättsstridigt uttag av skatt eller avgift på grund av uppvägning kan dessutom undgå viss kritik som avser undantaget på grund av övervältring. I fallet med uppvägning finns nämligen, till skillnad från i fallet med övervältring, ingen tredje part som slutligen kan komma att belastas av den rättsstridiga skatten eller avgiften.

38 Dom av den 29 juni 1988 i mål 240/87, Deville (REG 1988, s. 3513), punkt 13 (min kursivering). Se även dom av den 17 november 1998 i mål C-228/96, Aprile (REG 1998, s. I-7141), punkt 16, och av den 9 februari 1999 i mål C-343/96, Dilexport (REG 1999, s. I-579), punkt 38. Vidare fastslogs det i Europaparlamentets resolution av den 9 februari 1983 om medlemsstaternas ansvar för tillämpningen och efterlevnaden av gemenskapsrätten att om domstolen har fastställt att vissa avgifter är oförenliga med fördraget är all nationell lagstiftning som därefter införs och som begränsar rätten till återbetalning av de felaktigt uttagna beloppen – och därigenom gör det möjligt för medlemsstaterna att felaktigt behålla avkastningen av dessa felaktigt uttagna avgifter – oförenlig med gemenskapens anda och bör upphävas (EGT C 68, s. 32).

39 I sitt skriftliga yttrande har den danska regeringen exempelvis angett att det finns en formulering om detta i förarbetena till den lag genom vilken ambi infördes.

40 Naturligtvis ska även den som har begärt återbetalning ha möjlighet att inge de handlingar han finner nödvändiga, och den nationella domstolen får även beakta dessa (se härvidlag domen i de ovannämnda förenade målen Michaїlidis, punkt 41).

41 Domarna i de ovannämnda förenade målen Bianco och Girard, punkt 17, och Comateb m.fl., punkt 25, samt domen i det ovannämnda målet San Giorgio, punkt 14.

42 Punkt 100.

43 Före detta artikel 95 EG, som sedan blev artikel 90 EG. Enligt rättspraxis är det enligt denna bestämmelse förbjudet med skatteregler som direkt eller indirekt missgynnar importerade varor i förhållande till inhemska varor, antingen genom att det enbart är importerade varor som beskattas eller att de beskattas hårdare eller för att reglerna för hur skatten ska betalas eller beräknas är mindre gynnsamma. Dom av den 16 juni 1966 i mål 57/65, Lütticke (REG 1966, s. 293; svensk specialutgåva, volym 1, s. 243), av den 22 juni 1976 i mål 127/75, Bobie Getränkevertrieb (REG 1976, s. 1079; svensk specialutgåva, volym 3, s. 137), av den 8 januari 1980 i mål 21/79, kommissionen mot Italien (REG 1980, s. 1), av den 27 februari 1980 i mål 55/79, kommissionen mot Irland (REG 1980, s. 481), av den 12 juli 1983 i mål 170/78, kommissionen mot Förenade kungariket (REG 1983, s. 2265; svensk specialutgåva, volym 5, s. 19), av den 3 juli 1985 i mål 277/83, kommissionen mot Italien (REG 1985, s. 2049), av den 17 juli 1997 i mål C-90/94, Haahr Petroleum (REG 1997, s. I-4085), av den 2 april 1998 i mål C-213/96, Outokumpu (REG 1998, s. I-1777), av den 17 juni 1998 i mål C-68/96, Grundig Italiana (REG 1998, s. I-3775), av den 27 februari 2002 i mål C-302/00, kommissionen mot Frankrike (REG 2002, s. I-2055), av den 19 september 2002 i mål C-101/00, Tulliasiamies och Siilin (REG 2002, s. I-7487), punkt 54, av den 5 oktober 2006 i de förenade målen C-290/05 och C-333/05, Nádasdi och Németh (REG 2006, s. I-10115), och av den 18 januari 2007 i mål C-313/05, Brzeziński (REG 2007, s. I-513). Domstolen har särskilt slagit fast att det är oförenligt med nämnda bestämmelse att en importerad vara beläggs med skatter eller avgifter enligt andra beräkningsmetoder eller regler än vad som gäller för en liknande inhemsk vara, om detta leder till en högre skatt eller avgift för den importerade varan, även om denna skillnad endast uppstår i ett fåtal fall. Dom av den 17 februari 1976 i mål 45/75, Rewe (REG 1976, s. 181; svensk specialutgåva, volym 3, s. 25), punkt 15, domen av den 27 februari 1980 i det ovannämnda målet, kommissionen mot Irland, punkt 8, samt dom av den 26 juni 1991 i mål C-153/89, kommissionen mot Belgien (REG 1991, s. I-3171), punkt 12, av den 26 juni 1991 i mål C-152/89, kommissionen mot Luxemburg (REG 1991, s. I-3141; svensk specialutgåva, volym 11, s. I-237), punkt 20, av den 12 maj 1992 i mål C-327/90, kommissionen mot Grekland (REG 1992, s. I-3033), punkt 12, och av den 23 oktober 1997 i mål C-375/95, kommissionen mot Grekland (REG 1997, s. I-5981), punkt 20.

44 I sitt förslag till avgörande i det målet, vilket föredrogs den 30 januari 1992, tog generaladvokaten Tesauro däremot upp denna fråga, men han menade att det ankom på den nationella domstolen att avgöra huruvida bestämmelserna om den omtvistade pålagan är sådana att de under alla omständigheter utesluter en diskriminering av importerade varor. Beträffande detta erinrade Tesauro om att enligt rättspraxis kan ett skattesystem endast anses vara förenligt med artikel 95 EG (artikel 110 FEUF) om det konstateras att det är utformat på ett sådant sätt att det under alla omständigheter utesluter möjligheten att importerade varor diskrimineras. Om tillämpningsbestämmelserna inte är öppna ankommer det på den medlemsstat som har infört systemet att visa att det inte under några omständigheter ger upphov till några diskriminerande effekter (punkt 11 i nämnda förslag till avgörande).

45 Domen i de ovannämnda förenade målen Comateb m.fl., punkt 31, och domen i det ovannämnda målet Just, punkt 26.

46 Tillsammans med vissa formuleringar som finns i rättspraxis, som övervältring på köparen, slutkonsumenten och så vidare.

47 Domen i de ovannämnda förenade målen Michaïlidis, punkt 40.