ext/celex/62024CC0592
Preliminär utgåva
FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT
JULIANE KOKOTT
föredraget den 26 mars 2026( 1 )
Mål C ‑ 592/24
Agenzia delle Entrate
mot
Société Générale S.A.,
SG Factoring SpA,
SG Leasing SpA,
Fraer Leasing SpA,
SG Equipment Finance Italy SpA
(begäran om förhandsavgörande från Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen, Italien))
” Begäran om förhandsavgörande – De grundläggande friheterna – Etableringsfrihet – Inkomstskatt för juridiska personer – Beskattning av företagsgrupper – Horisontal och vertikal integration – Fast driftsställe till ett utländskt moderbolag – Kontrollerade andelar som har hänförts tillgångarna i ett utländskt moderbolags inhemska fasta driftsställe – Sambeskattning genom ett ’icke kontrollerande’ fast driftsställe – Principerna om likvärdighet och effektivitet – Iakttagande av en nationell ansökningsfrist i samband med att någon sambeskattning inte är möjlig och detta eventuellt strider mot unionsrätten ”
I. Inledning
1. I detta förfarande krävs ett klargörande från EU-domstolen huruvida de grundläggande friheterna endast förbjuder ett missgynnande av gränsöverskridande situationer eller om det även krävs att gränsöverskridande situationer behandlas förmånligare (obegränsad möjlighet att välja sambeskattning, utan att andelarna i dotterbolagen även omfattas av beskattningsrätten i den stat där den skatterättsliga koncernen har hemvist).
2. I detta avseende försöker det franska företaget uppnå en gränsöverskridande sambeskattning efter det att den nationella ansökningsfristen löpt ut (retroaktivt). Med hänvisning till unionsrätten gör det gällande att räntebetalningar till det franska moderbolaget, som inte utgör del av företagsgruppen, bör behandlas på samma sätt som räntebetalningar till ett moderbolag med hemvist i Italien som utgör del av en sådan företagsgrupp.
3. Det franska moderbolaget har visserligen ett fast driftsställe i Italien (vilket enligt italiensk rätt i princip är tillräckligt för en vertikal sambeskattning), men andelarna i de kontrollerade italienska dotterbolagen har inte hänförts till detta driftsställe. Följaktligen omfattas värdeökningar av dessa andelar inte av italiensk beskattningsrätt. Av denna anledning har Italien inte medgett någon sambeskattning under de år som tvisten avser via ett enkelt fast driftsställe från det franska moderbolaget. Vidare är en sambeskattning i Italien enbart möjlig om den föreskrivna ansökningsfristen iakttas och således inte retroaktivt.
4. Följaktligen krävs det dels ett klargörande huruvida nekandet av de fördelar som en sambeskattning medför i förevarande fall strider mot de grundläggande friheterna och, om denna fråga besvaras nekande, dels huruvida unionsrätten medför att denna sambeskattning kan utnyttjas i efterhand och utan iakttagande av den ansökningsfrist som egentligen föreskrivs.
II. Tillämpliga bestämmelser
A. Unionsrätten
5. Den unionsrättsliga ramen utgörs av etableringsfriheten för bolag enligt artiklarna 49 och 54 FEUF.
B. Italiensk rätt
6. I italiensk rätt innehåller Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) (presidentdekret nr 917 av den 22 december 1986 om godkännande av en konsoliderad version av inkomstskattelagen) (nedan kallad inkomstskattelagen) en slags begränsning av ränteavdrag.
7. I artikel 96.5-bis i inkomstskattelagen föreskrivs följande:
”Räntor som har betalats av de personer som avses i punkt 5 första meningen får dras av från beskattningsunderlaget för ovannämnda skatt med upp till 96 procent av räntebeloppen. Inom ramen för det nationella sambeskattningssystem som fastställs i artiklarna 117–129 får det sammanlagda räntebelopp som de personer som avses i föregående mening, för det fall de omfattas av sambeskattning, har betalat till andra sambeskattade personer dras av helt upp till det sammanlagda räntebelopp som sambeskattade personer har betalat till personer som inte är anslutna till sambeskattningssystemet. Moderbolaget eller den kontrollerande enheten gör i samband med deklarationen enligt artikel 122 fullt avdrag för de räntor som avses i föregående mening genom att subtrahera det aktuella beloppet från den algebraiska summan av de sambeskattade personernas sammanlagda nettoinkomster”.
8. I artikel 117 i inkomstskattelagen, i den lydelse som är tillämplig på de aktuella beskattningsperioderna föreskrivs följande:
”1. Moderbolaget eller den kontrollerande enheten samt varje enskilt dotterbolag som räknas bland de personer som anges i artikel 73.1 a och b, och mellan vilka det finns ett kontrollförhållande i den mening som avses i artikel 2359 första stycket nr 1 i codice civile, får tillsammans välja att ansluta sig till sambeskattningssystemet, för det fall villkoren enligt artikel 120 är uppfyllda.
2. De personer som anges i artikel 73.1 d får enbart göra valet enligt punkt 1 om det rör sig om moderbolag eller kontrollerande enheter och på följande villkor:
a) De har hemvist i ett land med vilket det har ingåtts ett dubbelbeskattningsavtal.
b. De bedriver verksamhet enligt definitionen i artikel 55 på statens territorium genom ett fast driftsställe enligt definitionen i artikel 162, vars tillgångar inkluderar andelen i varje enskilt dotterbolag.
3. För det fall kontrollvillkoret enligt punkt 1 fortfarande är uppfyllt gäller valet för tre räkenskapsår och är oåterkalleligt.
För det fall villkoret inte längre är uppfyllt får det de konsekvenser som följer av artikel 124.”
III. Förfarandet vid den nationella domstolen
9. Société Générale S.A., som är ett bolag enligt fransk rätt (nedan kallat moderbolaget), har ett fast driftsställe i Italien (SG Milano, nedan kallat det italienska fasta driftsstället). Såvitt framgår var flera italienska dotterbolag anslutna till det italienska sambeskattningssystemet via det fasta driftsstället. Detta var möjligt om och eftersom andelarna i dessa kontrollerade dotterbolag hade hänförts till det italienska fasta driftsställets tillgångar (och inte till det franska moderbolaget som var etablerat i Frankrike).
10. Fyra av moderbolagets andra italienska dotterbolag (SG Factoring S.p.A., SG Leasing S.p.A., Fraer Leasing S.p.A. och SG Equipment Finance Italy S.p.A., nedan kallade dotterbolagen), var inte anslutna till sambeskattningen, eftersom villkoren inte var uppfyllda. Andelarna i dessa bolag hänfördes uppenbarligen till moderbolagets tillgångar i Frankrike och i vart fall inte till moderbolagets fasta driftsställe i Italien.
11. Dotterbolagen betalade emellertid ränta i Italien till det franska moderbolaget (i form av det italienska fasta driftsstället) och gjorde avdrag med 96 procent av räntebeloppet i enlighet med artikel 96.5-bis i inkomstskattelagen, eftersom de inte omfattades av den nationella sambeskattningen med etableringsstället.
12. Den 19 juni 2015 ingav moderbolaget till Agenzia delle Entrate (skattemyndigheten, Italien) tre ansökningar om återbetalning av den överskjutande bolagsskatt som dotterbolagen hade betalat för beskattningsåren 2010, 2011 och 2012 till följd av att den resterande andelen på 4 procent av de räntor som betalats inte kunde dras av från deras inkomster. Ansökan om återbetalning för de aktuella beskattningsperioderna uppgick till 215 156 euro, 476 878 euro och 301 275 euro.
13. Den 28 december 2016 delgav skattemyndigheten moderbolaget tre avslagsbeslut – ett för var och en av de aktuella beskattningsperioderna – med motiveringen att villkoren enligt artikel 117.2 i den konsoliderade inkomstskattelagen inte var uppfyllda. I tillgångarna i moderbolagets fasta driftsställe ingick nämligen inte andelarna i varje dotterbolag, med den följden att dotterbolagen inte fick ansluta sig till sambeskattningssystemet.
14. Moderbolaget överklagade utan framgång dessa beslut till Commissione Tributaria Provinciale di Milano (Skattedomstol på provinsnivå i Milano, Italien). Moderbolaget överklagade ovannämnda dom till Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (Skattedomstol på regionnivå i Lombardiet, Italien), som däremot biföll yrkandena genom dom nr 4061/06/2019 (nedan kallad den överklagade domen). Skattemyndigheten har överklagat denna dom till den hänskjutande domstolen, Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen, Italien). Moderbolaget och dotterbolagen har inkommit med ett anslutningsöverklagande.
15. Enligt skattemyndigheten är villkoren för en sambeskattning inte uppfyllda. Vidare blir en sambeskattning inte tillämplig enligt lag, utan enbart efter ansökan. En sådan ansökan ske emellertid inges inom en viss frist och i det nu aktuella fallet var detta inte längre möjligt, efter utgången av fristen.
16. Corte di cassazione anser att det kan utgöra ett åsidosättande av etableringsrätten om det inte finns någon möjlighet att göra avdrag för räntor som betalas inom ramen för ett sambeskattningssystem för bolag med ett moderbolag utan hemvist i landet, medan bolag med ett gemensamt moderbolag med hemvist i landet däremot medges en sådan rätt. Dessutom uppkommer frågan huruvida en ansökan om sambeskattning även är nödvändig i en situation där det saknas en sådan möjlighet, eftersom villkoren inte är uppfyllda.
IV. Begäran om förhandsavgörande och förfarandet vid EU-domstolen
17. Mot denna bakgrund beslutade Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen) att vilandeförklara målet och att ställa följande tre tolkningsfrågor till EU-domstolen:
”1. Utgör artiklarna 49 och 54 FEUF, såsom de har tolkats av EU‑domstolen i målet SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758), hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken vissa bolag inte får omfattas av ett fördelaktigare avdragssystem för räntor som betalas inom ramen för ett nationellt sambeskattningssystem, endast av det skälet att det gemensamma moderbolaget har hemvist i en annan medlemsstat och således inte får ansluta sig till det nämnda nationella sambeskattningssystemet, medan samma bolag skulle ha omfattats av det nämnda fördelaktigare avdragssystemet för det fall deras moderbolag hade haft hemvist i Italien eller för det fall andelarna i dessa bolag hade tilldelats det fasta driftsstället för moderbolaget utan hemvist i landet?
2. Utgör artiklarna 49 och 54 FEUF, såsom de har tolkats av EU‑domstolen i målet SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758), hinder för en nationell lagstiftning som endast tillåter antingen vertikal sambeskattning mellan ett moderbolag med hemvist i landet och dess dotterbolag med hemvist i landet eller horisontell sambeskattning mellan dotterbolag till ett moderbolag utan hemvist i landet, men däremot inte sambeskattning mellan dotterbolag och deras moderbolag vilket inte har hemvist i landet?
3. Utgör artiklarna 49 och 54 FEUF, såsom de har tolkats av EU‑domstolen i målet SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758), och mot bakgrund av principerna om effektivitet och likvärdighet, såsom de har tolkats av EU-domstolen i domen av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370), hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken valet att inte ansluta sig till sambeskattningssystemet, vid en tidpunkt då detta val inte var tillåtet, senare kan utgöra hinder för att ta del av verkningarna (i form av återställning av den tidigare situationen, närmare bestämt återbetalning) av den korrekta tillämpningen av unionsrätten och således att den nationella lagstiftning som står i strid med unionsrätten inte ska tillämpas?”
18. I förfarandet vid domstolen har Société Générale S.A (tillsammans med SG Factoring S.p.A., SG Leasing S.p.A., och Fraer Leasing S.p.A.), Republiken Italien och Europeiska kommissionen inkommit med skriftliga yttranden. Domstolen har i enlighet med artikel 76.2 i rättegångsreglerna beslutat att inte hålla någon muntlig förhandling.
V. Rättslig bedömning
A. Prövning av tolkningsfrågorna
19. De tre frågorna rör delvis (den första och den andra frågan) den materiella skatterätten och delvis (den tredje frågan) skatteprocessrätten. Vid en närmare betraktelse hänför sig den första och den andra frågan till den avgörande frågan, huruvida de grundläggande friheterna omfattar ett krav på gränsöverskridande sambeskattning. De kan besvaras tillsammans, även om det i Italien under de år som tvisten avser i strid med frågeställningen inte föreskrevs någon horisontell sambeskattning mellan dotterbolag till ett utländskt moderbolag, utan denna möjlighet tydligen infördes först år 2015. EU-domstolens dom i målet SCA Holding( 2 ), till vilken uttryckligen hänvisas i de båda frågorna (se avsnitt B), kan däremot inte ge någon ledning för ett jakande svar.
20. Den tredje frågan rör däremot de processuella villkoren om det krävs en sambeskattning i detta fall på grund av de grundläggande friheterna. Eftersom den inhemska sambeskattningen var kopplad till en ansökan inom en viss frist, uppkommer frågan huruvida det enligt unionsrätten krävs en retroaktiv sambeskattning utan att någon ansökan måste inges, om en sådan sambeskattning hittills (eventuellt i strid med unionsrätten) inte har föreskrivits. Domstolens dom i målet B m.fl.( 3 ), till vilken den hänskjutande domstolen har hänvisat, rörde just en sådan situation och där besvarades denna fråga nekande (se avsnitt C).
B. Sambeskattning med ett moderbolag utan hemvist i landet
1. Fast driftsställe som osjälvständig del av ett moderbolag
21. Den hänskjutande domstolen har ställt de första båda frågorna för att få klarhet i huruvida etableringsrätten i artikel 49 FEUF utgör hinder för den italienska lagstiftningen om sambeskattning, eftersom dessa inte tillåter en sambeskattning med ett moderbolag utan hemvist i landet (nedan kallat utländskt moderbolag), medan detta är möjligt när det är frågan om ett moderbolag med hemvist i landet (nedan kallat inhemskt moderbolag). Vid en närmare betraktelse är denna fråga vilseledande, eftersom Italien tillåter en sambeskattning med ett utländskt moderbolag.
22. Såsom nämligen framgår av den andra delen av den första frågan är en sambeskattning med ett utländskt moderbolag möjlig med hjälp av ett inhemskt fast driftsställe. Ett fast driftsställe utgör emellertid inte någon självständig del eller separat juridisk person, utan endast en osjälvständig del av en juridisk person, i det nu aktuella fallet det utländska moderbolaget. Följaktligen är det exempelvis inte möjligt att ingå avtal med ett fast driftsställe. Avtalspartner är endast den motsvarande juridiska personen, alltså moderbolaget. Bara i skatterättsligt hänseende (särskilt inom lagstiftningen för internationell vinstbeskattning) behandlas ett fast driftsställe som ett självständigt bolag, eftersom rätten att beskatta vinster från ett fast driftsställe (se artikel 7 OECD:s modellavtal för skatter) har hänförts till den stat där det fasta driftsstället är beläget.
23. För att moderbolagets vinster i detta syfte ska kunna avgränsas mellan de berörda länderna, alltså mellan huvudbolaget i det ena landet och det fasta driftsstället i ett annat land, anses de fiktivt utväxla tjänster mellan varandra såsom mellan två juridiska personer och de respektive bolagens tillgångar avskiljs också från varandra. Värdeökningar på ett fast driftsställes tillgångar beskattas i regel den stat där det fasta driftsstället är beläget och värdeökningar på huvudbolagets tillgångar i den stat där huvudbolaget är beläget.
24. Följaktligen medger de italienska bestämmelserna en sambeskattning med ett utländskt moderbolag, såvida detta i likhet med ett inhemskt moderbolag även omfattas av italiensk beskattningsrätt. Detta är fallet om andelar i de kontrollerade koncernmedlemmarna även har hänförts till det utländska moderbolagets inhemska fasta driftsställe och således ingår i det fasta driftsställets tillgångar (nedan kallat kvalificerat fast driftsställe). I sådana fall är ett sådant kvalificerat fast driftsställe nämligen även jämförbart med ett inhemskt moderbolag, eftersom bolagets tillgångar normalt sett även omfattar andelar i de kontrollerade inhemska dotterbolagen.
25. I detta avseende görs i de italienska bestämmelserna – till skillnad från vad kommissionen uppenbarligen menar – inte någon skillnad beroende på huruvida moderbolaget är etablerat i Italien eller utomlands, utan huruvida det utländska moderbolaget har ett kvalificerat fast driftsställe i landet (vilket är jämförbart med ett inhemskt moderbolag) och följaktligen omfattas av en jämförbar italiensk beskattningsrätt (det vill säga med avseende på de kontrollerade andelarna). Detta är inte fallet om de kontrollerade andelarna omfattas av ett annat lands beskattningsrätt och således inte har hänförts till det inhemska fasta driftsställets tillgångar (nedan kallat enkelt fast driftsställe).
26. Eftersom andelarna i de klagande dotterbolagen i det här aktuella fallet inte har hänförts till det italienska fasta driftsställets tillgångar, kan Italien inte beskatta värdeökningar i de kontrollerade andelarna. Det ska tvärtom antas att de ingår i det franska moderbolagets tillgångar och därför beskattas i den stat där moderbolaget har hemvist (här Frankrike).
27. Vid närmare betraktelse gäller den hänskjutande domstolens första båda frågor huruvida etableringsfriheten även medför att det krävs en (vertikal) sambeskattning i Italien om värdeökningar på de andelar som innehas utomlands endast kan beskattas i utlandet, när det saknas ett kvalificerat fast driftsställe.
28. Syftet med sambeskattningen är att resultatet från flera självständiga skattskyldiga personer ska kunna sammanfattas till en enda skattskyldig person för att kunna konsolidera vinsterna och förlusterna. En sådan konsolidering skulle uppkomma automatiskt om den skattskyldiga personen inte hade varit organiserad som koncern med kontrollerade dotterbolag, utan som enskilt företag (i förekommande fall med flera fasta driftsställen). Följaktligen främjar en sådan sambeskattning även principen om neutralitet mellan olika rättsliga former och därmed organisatorisk skatteneutralitet för skattskyldiga personer (innehavare av grundläggande rättigheter).
29. Inom lagstiftningen för vinstbeskattning på dess nuvarande stadium av harmoniseringen kan denna konsolidering därvid endast äga rum i en medlemsstat. Annars skulle den skattepliktige kunna välja vilka vinster och förluster denne vill beskatta i vilken medlemsstat.( 4 ) Detta skulle öppna upp för aggressiva skatteupplägg. En sambeskattning är således begränsad till en medlemsstat.( 5 ) Följaktligen begränsar unionslagstiftaren möjligheten till sambeskattning (det vill säga behandling såsom en skattskyldig person) inom den betydligt mer harmoniserade mervärdesskatterätten till den aktuella medlemsstaten (se artikel 11 i direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt( 6 )).
30. Ett fast driftsställe kan i egenskap av självständig del därvid överta den funktion som ett kontrollerande moderbolag har vid en vertikal sambeskattning i medlemsstaten. För detta krävs emellertid att det – i likhet med vad som gäller för ett inhemskt moderbolag – representerar det utländska moderbolaget i landet (i form av ett kvalificerat fast driftsställe). Detta krav är emellertid inte uppfyllt om andelarna inte har hänförts till det fasta driftsstället, utan till huvudbolaget i en annan medlemsstat. Att betalningar till ett enkelt fast driftsställe – såsom är fallet i Italien – behandlas som betalningar till utomstående tredje män är således konsekvent i skattemässigt hänseende.
2. Avsaknad av hinder för etableringsfriheten i det konkreta fallet
31. Av etableringsfriheten enligt artikel 49 jämförd med artikel 54 FEUF följer inte någon utvidgning av de rättsliga följder som en sambeskattning medför bortom det respektive skatteterritoriet (således en gränsöverskridande sambeskattning).
32. Den etableringsfrihet som unionsmedborgare har enligt artikel 49 FEUF innefattar en rätt att starta och utöva verksamhet som egenföretagare samt rätt att bilda och driva företag på samma villkor som de som föreskrivs i etableringsmedlemsstatens lagstiftning för dess egna medborgare. Denna frihet inbegriper enligt artikel 54 FEUF en rätt för bolag som har bildats i överensstämmelse med en medlemsstats lagstiftning, och som har sitt säte, sitt huvudkontor eller sin huvudsakliga verksamhet inom EU, att utöva verksamhet i den berörda medlemsstaten genom ett dotterbolag, en filial eller ett kontor.( 7 )
33. För bolag är sätet, i den mening som avses i artikel 54 FEUF, avgörande för anknytningen till en stats rättsordning. När det rör sig om fysiska personer är nationaliteten det avgörande. Om det accepterades att hemvistmedlemsstaten fritt kan välja att tillämpa en annorlunda behandling, uteslutande av det skälet att ett bolag har sitt säte i en annan medlemsstat, så skulle artikel 49 FEUF bli meningslös. Syftet med etableringsfriheten är således att säkerställa nationell behandling i värdmedlemsstaten, genom att all diskriminering som grundas på var bolag har sitt säte är förbjuden.( 8 )
34. Den italienska sambeskattningen får till följd att vid räntebetalningar till ett annat bolag i koncernen blir det förbud mot ränteavdrag på 4 procent som egentligen föreskrivs (det vill säga förbudet mot att göra gällande yrkesmässiga räntekostnader fullt ut) inte (eller enbart i begränsad utsträckning) tillämpligt. Detta ger bolag i en sådan koncern en fördel jämfört med räntebetalningar till tredje part (det vill säga utanför en koncern).
a) Jämförbar grupp
35. Detta utgör visserligen en skillnad i behandling. En sådan skillnad kan, såsom den hänskjutande domstolen anser, emellertid inte iakttas mellan koncerner med utländska moderbolag och med inhemska moderbolag. Den föreligger endast mellan koncerner där andelar i kontrollerade dotterbolag har hänförts till ett inhemskt (moder-)bolag eller ett kvalificerat inhemskt fast driftsställe (som följaktligen är etablerat i landet) och sådana där andelarna i de kontrollerade dotterbolagen inte finns i landet och där betalningarna inte sker horisontellt (inom koncernen), utan vertikalt till det utländska moderbolaget (i förekommande fall via ett enkelt fast driftsställe).
36. Med andra ord behandlas betalningar till inhemska icke-kontrollerande skattskyldiga personer annorlunda än betalningar till kontrollerande inhemska skattskyldiga personer. Inskränkningen av avdrag för ränteutgifter vid betalningar till icke-kontrollerande skattskyldiga personer utgör därvid inte någon skillnad i behandling (och därmed än mindre någon diskriminering), eftersom den blir tillämplig oberoende av vart mottagaren har sitt säte. Om det saknas kontroll är någon sambeskattning i sig inte heller möjlig.
37. Vid inskränkningar av ränteavdraget i samband med betalningar till en kontrollerande skattskyldig person görs inte heller någon skillnad beroende på var denne har hemvist, utan huruvida mottagaren och de kontrollerade andelarna i detta avseende helt omfattas av beskattningsrätten i den stat där sambeskattningen äger rum. Såsom har angetts ovan skulle inskränkningen av ränteavdraget inte heller vara tillämplig i samband med betalningar till ett utländskt moderbolag om dessa betalningar görs via ett inhemskt fast driftsställe i vars tillgångar andelar i det betalande bolaget ingår (kvalificerat fast driftsställe).
38. Den avgörande jämförelsegruppen i förevarande mål (betalningar från ett inhemskt dotterbolag till ett enkelt inhemskt fast driftsställe till det utländska moderbolaget) är således ett inhemskt dotterbolag som genomför en betalning till ett inhemskt moderbolag, varvid andelarna i dotterbolaget inte har hänförts till moderbolagets inhemska tillgångar (utan exempelvis till ett fast driftsställe i utlandet till moderbolaget). Om en sambeskattning är möjlig i Italien i detta fall och inskränkningen av ränteavdraget inte vore tillämplig, så är det faktiskt frågan om en särbehandling som hänför sig till moderbolagets säte som inte heller går att motivera. Detta framgår emellertid inte av begäran om förhandsavgörande, förefaller inte heller särskilt sannolikt och kan i slutänden enbart prövas av den hänskjutande domstolen.
39. Under förutsättning att det inte föreligger någon sådan skillnad i behandling missgynnar de bestämmelser som är aktuella i det nationella målet inte gränsöverskridande situationer i skattemässigt hänseende i förhållande till rent inhemska situationer. De utgör således inte någon inskränkning som i princip är förbjuden enligt fördragets bestämmelser om etableringsfrihet.( 9 )
b) Jämförbarhet
40. Missgynnandet av räntebetalningar till ett kontrollerande moderbolag i utlandet jämfört med räntebetalningar till ett kontrollerande moderbolag i Italien saknar däremot betydelse i unionsrättsligt hänseende. En sådan inskränkning godtas nämligen om den avser situationer som inte objektivt sett är jämförbara eller om den är motiverad av tvingande skäl av allmänintresse och är proportionerlig i förhållande därtill.( 10 ) Enligt EU-domstolens praxis ska frågan huruvida en gränsöverskridande situation är jämförbar med en inhemsk situation prövas med beaktande av det syfte som eftersträvas med de aktuella nationella bestämmelserna.( 11 )
41. Att begränsningen av avdragsrätten bortfaller inom en skatterättslig koncern grundas slutligen på idén att flera skattskyldiga personer behandlas som en enda skattskyldig person. Således medför räntebetalningar inom en skatterättslig koncern varken ränteinkomster eller ränteutgifter, eftersom de aldrig lämnar koncernen. För en enda skattskyldig person med hemvist i landet omfattas emellertid samtliga inhemska tillgångar av den aktuella statens beskattningsrätt, i det här aktuella fallet Italien.
42. I förevarande mål gjordes betalningarna däremot till en skattskyldig person med hemvist i landet (det enkla fasta driftsstället), som inte kan uppvisa någon koppling till de betalande dotterbolagen, eftersom andelarna i dessa inte ingår i dess tillgångar, utan (antagligen) har hänförts till det utländska moderbolagets tillgångar. Följaktligen är ett sådant upplägg inte jämförbart med en enda skattskyldig person (eller en koncern där de kontrollerade andelarna även omfattas av italiensk beskattningsrätt). Situationen kan snarare jämföras med en betalning till en annan skattskyldig person som inte heller innehar andelar i dotterbolagen och således inte heller kan utgöra någon koncern med dessa. Eftersom situationerna inte är jämförbara är skillnaden i behandling således tillåten.
c) Rättfärdigande
43. Inskränkningen skulle för övrigt även kunna rättfärdigas av behovet av att säkerställa fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna. Om bolag gavs möjlighet att välja huruvida deras förluster ska beaktas i den medlemsstat där deras hemvist är beläget eller i en annan medlemsstat, så skulle detta nämligen påtagligt äventyra en väl avvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna, eftersom beskattningsunderlaget ökas i den första medlemsstaten och minskas i den andra, med ett belopp motsvarande de förluster som överförts.( 12 ) Detsamma gäller såsom domstolen korrekt har konstaterat( 13 ) uttryckligen även för en lagstiftning om skatteintegrering (sambeskattning), såsom den här aktuella. Såsom Italien har påpekat utgör hänförande av andelarna till det fasta driftsställets tillgångar ett fritt val från moderbolaget.
44. Genom kravet att ett inhemskt fast driftsställe till ett utländskt moderbolag – för att kunna inkluderas i en skatterättslig koncern – även måste inneha kontrollerade andelar säkerställs att det utländska moderbolaget inte fritt kan avgöra vart vinsterna ska beskattas vid en försäljning av andelarna. I annat fall skulle andelarna förmodligen alltid hänföras till ett fast driftsställe i ett land med låg skatt, samtidigt som man utnyttjar de fördelar som en sambeskattning medför i ett land med hög skatt. Detta har inte mycket gemensamt med en behandling som en enda skattepliktig person med hemvist landet, eftersom en sådan person nämligen inte har något sådant val.
45. Tvärtom skulle en sådan situation gynnas i förhållande till en motsvarande inhemsk situation, där värdeökningen på den kontrollerade andelen omfattas av italiensk beskattningsrätt. Syftet med de grundläggande friheterna är emellertid inte att gynna gränsöverskridande verksamhet (ännu mindre i form av att man vill ”plocka russinen ur kakan”).( 14 ) En sådan beskattningsmetod som den i målet vid den nationella domstolen rättfärdigas följaktligen även av behovet av att upprätthålla fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna.
46. Eftersom dessa bestämmelser är ägnade att säkerställa genomförandet av detta ändamål, och inte går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå nämnda ändamål, är bestämmelserna även proportionella. Således går det inte att invända att inskränkningen av ränteavdraget vid betalningar till ett inhemskt fast driftsställe till moderbolaget är oproportionerlig, eftersom räntebetalningarna beskattas i landet. Inskränkningen av ränteavdraget är även tillämpligt vid räntebetalningar till andra skattskyldiga personer i landet, även om dessa ränteintäkter beskattas fullt ut. Beskattningen av räntan (i landet) påverkar således inte inskränkningen av ränteavdraget.
47. Således rättfärdigar den begränsade inhemska beskattningsrätten att ett sådant enkelt fast driftsställe, som inte innehar andelar i de ”kontrollerade” dotterbolagen, undantas från en så kallad vertikal sambeskattning och därmed även att inskränkningen av ränteavdraget blir tillämpligt vid en betalning till ett sådant enkelt inhemskt fast driftsställe. Den horisontella sambeskattning som följer av unionsrätten för de klagande dotterbolagen sinsemellan (se punkt 52 och följande punkter), vilken först genomfördes i Italien 2015, påverkas inte, men skulle, vilket även Italien har framhållit, endast vara tillämplig vid räntebetalningar mellan dotterbolagen.
3. Domstolens hittillsvarande praxis i samband med sambeskattning, vilken inte är tillämplig i det nu aktuella fallet
48. Såväl den hänskjutande domstolen, kommissionen som Société Générale hänvisar till domstolens hittillsvarande praxis i samband med nationella sambeskattningssystem till stöd för sin motsatta uppfattning. Enligt min uppfattning har de emellertid missuppfattat innehållet i dessa domar.
49. Det är riktigt att domstolen redan anser att det av unionsrätten följer ett krav på att alla kontrollerade dotterbolag till ett utländskt moderbolag ska sambeskattas i en medlemsstat, om denna följd även inträder när det är frågan om ett inhemskt moderbolag,( 15 ) men detta saknar, i motsats till vad kommissionen anser, emellertid betydelse i det nu aktuella fallet. Även om alla dotterbolag hade ingått i samma skatterättsliga koncern (så kallad horisontell sambeskattning), så skulle betalningarna i det nu aktuella fallet – till skillnad från i de mål som domstolen har avgjort – inte göras till en annan del av samma skatterättsliga koncern, eftersom räntorna inte har betalats till andra dotterbolag.
50. I förevarande mål sker betalningen i juridiskt hänseende tvärtom till det kontrollerande moderbolaget med hemvist i utlandet, vilket innebär att betalningarna även har lämnat en (horisontell) skatterättslig koncern och således även har ägt rum utanför den skatterättsliga koncernen. Någon konsolidering skulle inte heller vara möjlig i sådana fall. Således skulle rättsföljden för den skatterättsliga koncernen – att alla dotterbolag slås samman till en enda skattepliktig person – inte medföra något annat resultat i det aktuella fallet.
51. I synnerhet leder domen i målet SCA Holding, till vilken den hänskjutande domstolen har hänvisat, inte till någon gränsöverskridande sambeskattning. Tvärtom utökades sambeskattningen av unionsrättsliga skäl till att omfatta de inhemska dotterdotterbolagen via ett moderbolag som även det var inhemskt.( 16 ) Den del av den skatterättsliga koncernen som kontrollerade dotterdotterbolagen hade således hemvist i landet och omfattades följaktligen helt av dess beskattningsrätt.( 17 ) Det var således frågan om en konsolidering av resultaten i landet. Av denna dom följer emellertid inte att betalningar från dotterdotterbolag till dotterbolag med hemvist i utlandet ska betraktas som betalningar inom ramen för den inhemska sambeskattningen.
52. Dessutom slog domstolen i samma dom fast att sambeskattningen skulle omfatta inhemska dotterbolag som var knutna till varandra genom ett moderbolag med hemvist i utlandet (så kallad horisontell sambeskattning).( 18 ) Återigen var det således frågan om en konsolidering av de inhemska dotterbolagens resultat sinsemellan och inte om en konsolidering med resultaten hos moderbolaget utan hemvist i landet. Av denna dom följer således inte heller att betalningar från dotterbolagen till ett moderbolag utan hemvist i landet ska betraktas som betalningar inom ramen för den inhemska sambeskattningen. Såsom jag redan har påpekat i mitt förslag till avgörande,( 19 ) skulle den skattemässiga enheten där endast bildas av subjekt som är fullt skattskyldiga i landet.
53. Inte heller medför domstolens senaste dom i målet B m.fl.( 20 ) något annat resultat. Även i detta mål var det ”endast” frågan om sambeskattning av inhemska bolag och de andelar som de kontrollerade i landet (och som ingick i deras tillgångar). I målet fastställdes inte heller att betalningarna till det utländska moderbolaget skulle inkluderas vid sambeskattningen. Tvärtom framhöll domstolen att det enbart var frågan om ett horisontellt inkluderande av alla inhemska dotterbolag.( 21 )
54. Om jag inte har missförstått domstolens hittillsvarande praxis, så krävs det i förevarande mål, med hänsyn till de grundläggande friheterna, att betalningen av ränta till ett annat klagande dotterbolag inkluderas vid en beskattning av företagsgrupper (så kallad horisontell sambeskattning) i Italien. Detta är inte fallet här, eftersom det inte är frågan om inbördes betalningar mellan dotterbolagen. Således är domstolens hittillsvarande praxis inte tillämplig i det nu aktuella fallet.
55. Domstolen har följaktligen med rätta aldrig slagit fast att även betalningar till ett utländskt moderbolag ska inkluderas vid beskattningen av företagsgruppen (det vill säga sammanfattas som en enda skattskyldig person) (så kallad vertikal sambeskattning via ett fast driftsställe), såvida de kontrollerade andelarna inte har hänförts till det inhemska fasta driftsstället (det vill säga om det är frågan om ett enkelt fast driftsställe).
4. Slutsats
56. Följaktligen ska de första båda frågorna besvaras så, att artiklarna 49 och 54 FEUF inte utgör hinder för en nationell lagstiftning som enbart hindrar vissa bolag från att inom ramen för den nationella sambeskattningen utnyttja en förmånligare bestämmelse för att dra av räntekostnader, eftersom det gemensamma moderbolaget (inbegripet de andelar som det kontrollerar) inte omfattas av den inhemska beskattningsrätten. Detta är även fallet om bolagen skulle ha kunnat utnyttja denna gynnsammare bestämmelse om andelarna i dessa bolag hade tillskrivits ett inhemskt moderbolag eller ett inhemskt fast driftsställe till ett utländskt moderbolag och således hade omfattats av den inhemska beskattningsrätten.
C. I andra hand: Skatteprocessrättsliga krav när det gäller sambeskattning (den tredje frågan)
57. I andra hand, om domstolen däremot skulle finna att etableringsfriheten inte enbart kräver en horisontell sambeskattning mellan dotterbolagen sinsemellan, utan även en vertikal sambeskattning mellan dotterbolagen och ett enkelt fast driftsställe (det vill säga ett fast driftsställe som inte även innehar andelar i dotterbolagen) till ett utländskt moderbolag, uppkommer frågan hur detta ska genomföras i processuellt hänseende.
58. För de i förevarande fall aktuella beskattningsperioderna föreskrivs inte någon sambeskattning i nationell rätt som uppkommer på grund av lag. Tvärtom kvarstår principen om individuell beskattning. För den sambeskattning som är möjlig enligt nationell rätt krävs att en motsvarande ansökan inges inom en viss frist, vars längd inte har rapporterats till domstolen, och denna ansökan är bindande i tre år. Utan en sådan ansökan inom den föreskrivna fristen skulle en sambeskattning inte heller bli tillämplig i en rent inhemsk situation. Följaktligen är det inte frågan om någon skillnad i behandling om en (retroaktiv) sambeskattning nekas för att någon ansökan inte har ingetts inom föreskriven frist. Om det inte föreligger någon skillnad i behandling blir de grundläggande friheterna inom skatterätten emellertid inte tillämpliga.( 22 )
59. Frågan huruvida underlåtenheten att iaktta fristen för att ge in sambeskattningsansökan – mot bakgrund av sådana omständigheter som de som är för handen i det nationella målet – kan göras gällande gentemot de klagande bolagen i det nationella målet ska – till skillnad från vad Société Générale anser – enbart prövas med beaktande av likvärdighetsprincipen och effektivitetsprincipen. Dessa principer är tillämpliga på ansökningar varigenom enskilda rättssubjekt utövar de rättigheter som följer av unionsrätten.( 23 )
60. Vad avser likvärdighetsprincipen framgår det inte av handlingarna i målet vid EU-domstolen att den frist för att ge in sambeskattningsansökan som föreskrivs i italiensk rätt strider mot nämnda princip.
61. När det gäller effektivitetsprincipen erinras om att medlemsstaterna bär ansvaret för att i varje enskilt fall säkerställa ett effektivt skydd för de rättigheter som följer av unionsrätten. I synnerhet får medlemsstaternas skattemyndigheter enligt denna princip inte i praktiken göra det omöjligt eller orimligt svårt att utöva de rättigheter som följer av unionens rättsordning.( 24 )
62. Det framgår av fast praxis från EU-domstolen att varje fall där frågan uppkommer huruvida en nationell processuell bestämmelse medför att det blir omöjligt eller orimligt svårt att tillämpa unionsrätten ska bedömas med beaktande av bestämmelsens funktion i förfarandet vid nationella domstolar och andra myndigheter betraktat som en helhet samt förfarandets förlopp och särdrag. Härvidlag ska det bland annat tas hänsyn till skyddet av rätten till försvar, rättssäkerhetsprincipen och principen om en ändamålsenlig handläggning.( 25 )
63. I det avseendet har domstolen redan slagit fast att det är förenligt med unionsrätten att av rättssäkerhetshänsyn fastställa rimliga preklusionsfrister för att överklaga beslut, som skyddar både det enskilda skattesubjektet och berörd myndighet. Sådana frister kan inte anses medföra att det i praktiken blir omöjligt eller orimligt svårt att utöva de rättigheter som följer av unionsrätten, även om utgången av dessa frister per definition medför att den talan som har väckts helt eller delvis ska avvisas.( 26 ) Enligt domstolens fasta praxis saknar nämligen den eventuella omständigheten att domstolen slagit fast att unionsrätten har åsidosatts betydelse för vid vilken tidpunkt preskriptionsfristen börjar löpa.( 27 )
64. Unionsrätten utgör inte hinder för att en nationell myndighet åberopar att en preskriptionsfrist löpt ut, förutom när de nationella myndigheternas handlande tillsammans med den omständigheten att en preskriptionsfrist föreligger medför att den enskilde saknar möjligheter att göra sina rättigheter gällande vid de nationella domstolarna.( 28 )
65. Dessutom har domstolen konstaterat att det skulle strida mot effektivitetsprincipen att ålägga personer som lidit skada att systematiskt gå igenom samtliga rättsmedel som står till deras förfogande även när detta leder till orimliga svårigheter eller rimligen inte kan krävas av dem.( 29 ) Detta gällde emellertid undantagsfall i samband med vilka domstolen utgått från att det förelåg särskilda finansiella eller rättsliga risker.
66. Visserligen var det enligt den lagstiftning som var tillämplig i det nationella målet och enligt italiensk myndighets- och domstolspraxis för beskattningsåren 2010–2012 inte möjligt att medge vertikal sambeskattning mellan ett inhemskt fast driftsställe till det utländska moderbolaget och dotterbolagen, om andelarna i dotterbolagen inte hade hänförts till det fasta driftsstället. En motsvarande ansökan hade emellertid – vilket också kommissionen helt riktigt har framhållit – inte medfört några risker i ekonomiskt och rättsligt hänseende för de klagande bolagen i det nationella målet som kunde anses jämförbara med de risker som var för handen i dessa undantagsfall.( 30 ) Domstolens resonemang i målet B m.fl.( 31 ) kan därvid i det närmaste tillämpas fullt ut.
67. I det nu aktuella fallet var det inte svårare att fatta beslutet om att utnyttja rättsskyddet enligt primärrätten än att senare (retroaktivt) framställa krav på en sambeskattning vid domstol. De klagande bolagen hade hela tiden möjligheten att ansöka om sambeskattning inom samma frist som alla andra bolag och därvid åberopa att den italienska lagstiftningen är oförenlig med unionsrätten (vilket här presumeras i andra hand). Det framgår inte att det skulle ha varit orimligt svårt att göra gällande unionsrätten i det här aktuella fallet eller att detta inte rimligen kunde begäras av en globalt verksam koncern med säte i Frankrike.
68. I det nu aktuella målet har det varken anförts eller framgår att det föreligger exceptionella omständigheter som gör att detta inte rimligen kunde begäras, och vilka förmodligen beaktats i den äldre rättspraxis till vilken hänvisats ovan (till exempel böter och förskottsbetalningar som inte är ersättningsgilla( 32 ) eller att arbetstagaren anses vara den svagare parten vid en konflikt med arbetsgivaren,( 33 ) men dock inte ”risken” för en begäran om förhandsavgörande( 34 )).
69. Mot denna bakgrund ska den tredje frågan besvaras så, att likvärdighetsprincipen och effektivitetsprincipen inte utgör hinder för en medlemsstats lagstiftning om sambeskattningssystem som föreskriver att varje ansökan om att få ansluta sig till ett sådant sambeskattningssystem endast kan inges inom en viss frist.
VI. Förslag till avgörande
70. Således föreslår jag att EU-domstolen ska besvara de frågor som ställts av Corte suprema di cassazione (Högsta domstolen, Italien) på följande sätt:
1. Artiklarna 49 och 54 FEUF utgör inte hinder för en nationell lagstiftning som hindrar vissa bolag från att inom ramen för den nationella sambeskattningen utnyttja en förmånligare bestämmelse för att dra av räntekostnader, på den grunden att det gemensamma moderbolaget (inbegripet de andelar som det kontrollerar) inte omfattas av den inhemska beskattningsrätten. Detta gäller mot bakgrund av målet SCA Holding (C‑39/13, C‑40/13 och C‑41/13) även om dessa gynnsammare avdragsbestämmelser endast kan utnyttjas om andelarna i dessa bolag ska tillskrivas ett inhemskt moderbolag eller ett inhemskt fast driftsställe till ett utländskt moderbolag och således även omfattas av den inhemska beskattningsrätten.
2. Likvärdighetsprincipen och effektivitetsprincipen utgör inte hinder för en sambeskattning som endast kan utnyttjas efter en ansökan inom en viss frist.
1 Originalspråk: tyska.
2 Dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758).
3 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
4 Se fast rättspraxis för ett liknande resonemang. Se dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkterna 29 och 30), dom av den 15 maj 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, punkt 32), och dom av den 13 december 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 46).
5 Se även dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 27), dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 43), dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 27 och följande punkter), och dom av den 27 november 2008, Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, punkt 39).
6 Rådets direktiv av den 28 november 2006 (EUT L 347, 2006, s. 1). Första meningen i denna bestämmelse har följande lydelse: ”varje medlemsstat [får] som en enda beskattningsbar person [anse] sådana personer som är etablerade i medlemsstaten och som, trots att de är rättsligt oberoende, är nära förbundna med varandra genom finansiella, ekonomiska och organisatoriska band.” (Min kursivering).
7 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 21), och dom av den 1 april 2014, Felixstowe Dock and Railway Company m.fl. (C‑80/12, EU:C:2014:200, punkt 17 och där angiven rättspraxis).
8 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 22), dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 45), dom av den 26 juni 2008, Burda (C‑284/06, EU:C:2008:365, punkt 77), och dom av den 12 december 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, punkt 43).
9 För en tolkning e contrario , se dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 31), dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 48), och dom av den 27 november 2008, Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, punkt 32).
10 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 32), dom av den 12 juni 2018, Bevola och Jens W. Trock (C‑650/16, EU:C:2018:424, punkt 20), och dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 20).
11 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 33), dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 28), och dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 22).
12 Dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 29), dom av den 15 maj 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, punkt 32), och dom av den 13 december 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 46).
13 Detta slogs uttryckligen fast i dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 30).
14 Se helt riktigt dom av den 25 februari 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 32).
15 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 27).
16 Dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 43).
17 I detta avseende hänfördes värdeökningen på andelarna i de (indirekt) kontrollerade dotterdotterbolagen (indirekt) till moderbolaget och beskattas således i landet.
18 Dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 51).
19 Se mitt förslag till avgörande i de förenade målen Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen m.fl. (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:104, punkt 45).
20 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
21 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 36).
22 Vad gäller den dogmatiska motiveringen, se mer i detalj mitt förslag till avgörande i målet Google Ireland (C‑482/18, EU:C:2019:728, punkt 35 och följande punkter).
23 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 63). Se, för ett liknande resonemang, dom av den 24 oktober 2018, XC m.fl. (C‑234/17, EU:C:2018:853, punkt 22), och dom av den 21 december 2016, TDC (C‑327/15, EU:C:2016:974, punkt 89 och följande punkter).
24 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 65), och dom av den 20 december 2017, Caterpillar Financial Services (C‑500/16, EU:C:2017:996, punkt 41).
25 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 66), dom av den 24 oktober 2018, XC m.fl. (C‑234/17, EU:C:2018:853, punkt 49), och dom av den 22 februari 2018, INEOS Köln (C‑572/16, EU:C:2018:100, punkt 44).
26 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 67), dom av den 8 september 2011, Q-Beef och Bosschaert (C‑89/10 och C‑96/10, EU:C:2011:555, punkt 36), och dom av den 15 april 2010, Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, punkt 29).
27 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 67), och dom av den 8 september 2011, Q-Beef och Bosschaert (C‑89/10 och C‑96/10, EU:C:2011:555, punkt 47).
28 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 68), dom av den 8 september 2011, Q-Beef och Bosschaert (C‑89/10 och C‑96/10, EU:C:2011:555, punkt 51), och dom av den 15 april 2010, Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, punkt 33).
29 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 69), dom av den 25 november 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, punkt 77), dom av den 24 mars 2009, Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, punkt 62), och dom av den 8 mars 2001, Metallgesellschaft m.fl. (C‑397/98 och C‑410/98, EU:C:2001:134, punkterna 104–106).
30 Se dom av den 25 november 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, punkt 81), och dom av den 8 mars 2001, Metallgesellschaft m.fl. (C‑397/98 och C‑410/98, EU:C:2001:134, punkt 104).
31 Dom av den 14 maj 2020, B m.fl. (Vertikal och horisontell sambeskattning) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 55 och följande punkter).
32 Se dom av den 8 mars 2001, Metallgesellschaft m.fl. (C‑397/98 och C‑410/98, EU:C:2001:134, punkt 104).
33 Se dom av den 25 november 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, punkterna 80 och 81).
34 Se, uttryckligen, dom av den 24 mars 2009, Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, punkt 65).