Förslag till avgörande av generaladvokat Philippe Léger föredraget den 2 maj 2006

1 Originalspråk: franska.

2 Nedan kallade CFC-bolag.

3 Harmful Tax Competition — An Emerging Global Issue, OECD, Paris. 1998, s. 44.

4 Controlled Foreign Company Legislation, OECD, Paris. 1996, s. 19.

5 Rådets resolution om de åtgärder som skall vidtas av gemenskapen for bekämpning av internationella skattebrott och skatteundandragande (EGT C 35).

6 Detta samarbete inleddes genom rådets direktiv 77/799/EEG av den 19 december 1977 om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område (EGT L 336, 27.12.1977, s. 15; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 64).

7 EGT L 225, 20.8.1990, s. 6; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 25.

8 Nedan kallat Cadbury.

9 Nedan kallat CSO.

10 Nedan kallat CSTS.

11 Nedan kallat CSTI.

12 Dom av den 4 oktober 1991 i mål C-246/89, kommissionen mot Förenade kungariket (REG 1991, s. I-4585), punkt 12, och av den 11 mars 2004 i mål C-9/02, De Lasteyrie du Saillant (REG 2004, s. I-2409), punkt 44, och däri angiven rättspraxis.

13 1 artikel 58.1 b EG föreskrivs att artikel 56 om fri rörlighet för kapital inte skall påverka medlemsstaternas rätt att vidta alla nödvändiga åtgärder för att förhindra överträdelser av nationella lagar, särskilt i fråga om beskattning.

14 I artikel 11.1 a i rådets direktiv 90/434/EEG av den 23 juli 1990, om ett gemensamt skattesystem för fusion, fission, överföring av tillgångar och utbyte av aktier eller andelar som berör bolag i olika medlemsstater (EGT L 225, 20.8.1990, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 20), föreskrivs att en medlemsstat får vägra att tillämpa alla eller någon del av bestämmelserna i direktivet om transaktionen har skatteflykt eller skatteundandragande som huvudsyfte. Se även artikel 1.2 i direktiv 90/435 enligt vilken direktivet inte skall hindra tillämpningen av sådana nationella eller avtalsgrundade bestämmelser som behövs för förebyggande av bedrägeri och annan oredlighet eller missbruk, samt artikel 5.2 i rådets direktiv 2003/49/EG av den 3 juni 2003 om ett gemensamt system för beskattning av räntor och royalties som betalas mellan närstående bolag i olika medlemsstater (EUT L 157, s. 49), enligt vilken medlemsstaterna, när det gäller transaktioner som har skatteflykt, skatteundandragande eller missbruk som huvudsakligt syfte eller som ett av huvudsyftena, får återkalla de förmåner som detta direktiv innebär eller vägra tillämpa direktivet.

15 Dom av den 21 november 2002 i mål C-436/00, X och Y (REG 2002, s. I-10829), punkt 37 och däri angiven rättspraxis.

16 Dom av den 28 april 1998 i mål C-118/96 (REG 1998, s. I-1897).

17 Dom av den 26 oktober 1999 i mål C-294/97 (REG 1999, s. I-7447).

18 I domen i det ovan nämnda målet Safir behandlades skattebestämmelser for livförsäkringssparande som varierade beroende pi om livförsäkringen hade tecknats hos bolag med hemvist i medlemsstaten eller ett bolag med hemvist i utlandet. I domen i det ovan nämnda målet Eurowings Luftverkehr föreskrevs i den ifrågasatta nationella lagstiftningen en skatteförmån, som bestod I ett undantag frän skyldigheten alt återföra hyrespriset till skatteunderlaget, för företag som hyrde ut dessa varor frän uthyrare etablerade inom medlemsstatens territorium.

19 Se, för ett liknande resonemang, domstolens dom av den 14 oktober 2004 i mål C-36/02, Omega (REG 2004, s. I-9609), punkt 26.

20 Dom av den 21 juni 1974 i mål 2/74, Revners (REG 1974, s. 631; svensk specialutgåva, volym 2, s. 309), punkt 25, och av den 5 november 2002 i mil C-208/00, Überseering (REG 2002, s. I-9919), punkt 60.

21 Se, för ett liknande resonemang, domen i det ovan nämnda målet Rcyners, punkt 21, och dom av den 30 november 1995 i mål C-55/94, Gebhard (REG 1995, s. I-4165), punkt 25.

22 Domstolens dom av den 25 juli 1991 i mal C-221/89, Factortame m.fl. (REG 1991, s. I-3905; svensk specialutgåva, volym 10, s. I-313), punkt 20, och domen i det den ovan nämnda målet kommissionen mot Förenade kungariket, punkt 21.

23 Domstolens dom av den 27 september 1988 i mäl 81/87, Daily Mail and General Trast (REG 1988, s. 5483; svensk specialutgåva, volym 9, s. 693).

24 Dom av den 9 mars 1999 i mål C-212/97, Centros (REG 1999, s. I-1459).

25 Enligt de danska reglerna krävdes det ett aktiekapital pä 200000 DKR för att bilda ett aktiebolag, medan den lagstiftning som var tillämplig i Förenade kungariket Inte innebar nägot krav pä lägsta aktiekapital vid bildandet av denna typ av bolag.

26 Den ovan nämnda domen i målet Centros, punkt 27.

27 Dom av den 30 september 2003 i mål C-167/01, Inspire Art (REG 2003, s. I-10155).

28 Domen i det ovan nämnda målet Inspire Art, punkt 95.

29 Ibidem, punkt 96.

30 Om syftena med etableringsfriheten inte uppnås kan bolaget å andra sidan inte åberopa bestämmelserna i artikel 43 EG. Se domen i det ovan nämnda målet Daily Mail and General trust. I det målet ville bolaget Daily Mail, som bildats enligt Förenade kungarikets lagstiftning, flytta ut sätet för sin bolagsledning samt den centrala administrationen frän den medlemsstaten ulan att förlora sin ställning som juridisk person eller sin egenskap av brittiskt bolag vilket föreskrivs i nämnda medlemsstats lagstiftning. Bolaget bestred emellertid att det skulle vara skyldigt att efterleva det villkor som föreskrevs i nämnda lagstiftning, nämligen kravet pä tillställd frän Finansministeriet. Bolaget Daily Mail ville i själva verket flytta sätet för sin bolagsledning till Nederländerna för alt, efter att ha etablerat sitt skatterättsliga hemvist i den medlemsstaten, kunna sälja en väsentlig del av sina tillgångar och alt med hjälp av behållningen frän den försäljningen köpa tillbaka en del av sina egna aktier utan att behöva betala den skatt som dessa transaktioner skulle medföra i enlighet med brittisk skattelagstiftning. Domstolen förklarade i sin dom alt gemenskapsrätten på sitt aktuella stadium inte utgjorde hinder för en lagstiftning som den som hade ifrågasatts, eftersom den inte gav ett bolag som bildats i överensstämmelse med den nationella lagstiftningen rätt att flytta sätet för bolagsledningen och den centrala administrationen till en annan medlemsstat och samtidigt bibellilla ställningen som bolag i den medlemsstat enligt vars lagstiftning de bildats.

31 Se, bland annat, domstolens dom av den 16 juli 1998 i mål C-264/96, ICI (REG 1998, s. I-4695), punkt 28, domen i det ovan nämnda målet De Lasteyrie du Saillant, punkt 60, och av den 13 december 2005 i mål C-446/03, Marks & Spencer (REG 2005, s. I-10837), punkt 44.

32 Se, för ett liknande resonemang, domstolens dom av den 26 september 2000 i mål C-478/98, kommissionen mot Belgien (REG 2000, s. I-7587), punkt 45. Se även domen i det ovan nämnda målet X och Y, punkt 62.

33 Domen i det ovan nämnda målet ICI, punkt 26, dom av den 8 mars 2001 i de förenade målen C-397/98 och C-410/98, Metallgesellschaft m.fl. (REG 2001, s. I-1727), punkt 57, och av den 12 december 2002 i mål C-324/00, Lankhorst-Hohorst (REG 2002, s. I-11779), punkt 37.

34 Domen i det ovan nämnda målet Eurowings Luftverkehr, punkt 44. Se även, för ett liknande resonemang, dom av den 26 juni 2003 i mål C-422/01, Skandia och Ramstedt (REG 2003, s. I-6817), punkt 52, och av den 11 december 2003 i mål C-364/01, Barbier (REG 2003, s. I-15013), punkt 71.

35 Se i detta avseende Europeiska gemenskapernas kommissions arbeten avseende företagsbeskattningen inom unionen, i synnerhet meddelande från kommissionen till rådet, Europaparlamentet och Ekonomiska och sociala kommittén: Mot en inre marknad utan skattehinder (KOM(2001)0582 slutlig), och rapporten från kommissionens tjänstegrenar om företagsbeskattning på den inre marknaden (SEK(2001)1681 slutlig).

36 Resolution av rådet och företrädare för medlemsstaternas regeringar, församlade i rådet, den 1 december 1997, om en uppförandekod för företagsbeskattning (EGT C 2, s. 2).

37 Denna rapport finns tillgänglig på följande Internetadress: misc/04901.f9.html.

38 Det framgår av rapporten från uppförandekodgruppen att kommissionen år 1987 gav tillstånd till inrättandet av Internationella centrumet för finansiella tjänster, men alt den senare hade ansett att de särskilda skattesatser som införts för centrumet utgjorde driftsstöd som stred mot bestämmelserna i fördraget och att den hade ingått ett avtal med de irländska myndigheterna som avsäg en successiv avveckling av denna lagstiftning.

39 Domarna i de ovan nämnda målen Daily Mail and General Trust, punkt 16, och Marks & Spencer, punkt 31.

40 Förbudet mot utflyttningshinder i en skatterättslig bestämmelse tillämpades för första gången i domen i det ovan nämnda målet ICI, i förhållande till Förenade kungarikets lagstiftning i vilken möjligheten att erhålla en skattelättnad var förbehållen bolag med hemvist i den medlemsstaten vilka enbart eller huvudsakligen kontrollerade dotterbolag med säte inom den medlemsstatens territorium. Detta förbud har efter denna dom behandlats vid ett flertal tillfällen (se, bland annat, dom av den 18 november 1999 i mål C-200/98, X och Y (REG 1999, s. I-8261), och domen i det ovan nämnda målet De Lasteyrie du Saillant, samt nyligen dom av den 23 februari 2006 i mål C-471/04, Keller Holding (REG 2006, s. I-2107).

41 Domstolens dom av den 13 juli 1993 i mål C-330/91, Commerzbank (REG 1993, s. I-4017; svensk specialutgåva, volym 14, s. I-275), punkterna 14 och 15.

42 Se, bland annat, domstolens domar av den 14 december 2000 i mål C-141/99, AMID (REG 2000, s. I-11619), punkterna 22 och 23, av den 21 november 2002 i det ovan nämnda målet X och Y, punkterna 36-39, domen i det ovan nämnda målet Lankhorst-Hohorst, punkterna 27-32, dom av den 18 september 2003 i mål C-168/01, Bosal (REG 2003, s. I-9409), punkt 27, samt domarna i de ovan nämnda målen Marks & Spencer, punkterna 32-34, och Keller Holding, punkterna 31-35.

43 Domen i det ovan nämnda målet ICI (punkt 20 och däri angiven rättspraxis).

44 Se, biand annat, de ovan nämnda domarna i målen ICI, punkterna 23 och 24, avseende Förenade kungarikets lagstiftning om att bevilja konsortialavdrag inom ett konsortium bestående av bolag med hemvist i en och samma medlemsstat, vilka helt eller så gott som helt kontrollerar dotterbolag med sitt säte i medlemsstaten, och Lankhorst-Hohorst, avseende den tyska lagstiftningen om beskattning av den ränta som dotterbolag betalar till sina moderbolag i vilken det föreskrivs en skillnad i behandling beroende på om moderbolaget har sitt säte i medlemsstaten eller ej.

45 Dom av den 29 april 1999 i mäl C-311/97, Royal Bank of Scotland (REG 1999, s. I-2651), punkt 26 och däri angiven rättspraxis.

46 Domen i det ovan nämnda målet Eurowings Luftverkehr, punkt 44.

47 Domen i det ovan nämnda målet Barbier, punkt 71.

48 Domarna i de ovan nämnda målen ICI, punkt 26, av den 21 november 2002 i målet X och Y, punkterna 60 och 61, Lankhorst-Hohorst, punkt 37, och De Lasteyric du Saillant, punkt 50.

49 Idem.

50 Se, bland annat, domstolens dom av den 14 december 2000 i mål C-110/99, Emsland-Stärke (REG 2000, s. I-11569).

51 Domen i det ovan nämnda målet ICI, punkt 26.

52 Domstolens dom av den 21 november 2002 i det ovan nämnda målet X och Y, punkt 61.

53 Domen i det ovan nämnda målet Lankhorst-Hohorst, punkt 37.

54 Domen i det ovan nämnda målet De Lasteyrie du Saillant, punkt 50.

55 Domarna i de ovan nämnda målen Centros, punkt 25, och av den 21 november 2002 i målet X och Y, punkt 42.

56 Domstolens dom i det ovan nämnda målet Marks & Spencer, punkt 44.

57 Ibidem, punkterna 45 och 46.

58 Ibidem, punkterna 47 och 48.

59 Ibidem, punkterna 49 och 50.

60 Domstolens domar av den 2 maj 1996 i mål C-206/94, Paletta (REG 1996, s. I-2357), punkt 25, av den 23 mars 2000 i mål C-373/97, Diamantis (REG 2000, s. I-1705), punkt 34, och domen i det ovan nämnda målet Emsland-Stärke, punkt 52.

61 Denna typ av koncerninterna transaktioner har gett upphov till OECD:s utarbetande av principer tillämpliga vid internprissättning, i vilka det föreskrivs på vilket sätt priset för sådana transaktioner skall fastställas av de nationella myndigheterna fór alt det skall vara möjligt att på ett riktigt sätt fördela den skatt som skall betalas I varje land och undvika dubbelbeskattning (se till exempel OECD:s projekt avseende skadliga skatteregimer — konsoliderad tillämpningsnot — Anvisningar för tillämpningen av 1998 års rapport på preferentiella skatteregimer, sidan 30 och följande sidor, som återfinns på följande Internetadress: http://www.oecd.org/dataoecd/60/31/30901141.pdf).

62 Se domen i det ovan nämnda målet Emsland-Stärke, punkterna 52 och 53, och den analys av de kriterier som anges i domen som görs av generaladvokaten Polares Maduro i dennes förslag till avgörande i mil C-255/02, Halifax m.fl., där domen avkunnades den 21 februari 2006 (REG 2006, s. I-1609).

63 Domen i det ovan nämnda målet Halifax m.fl., punkterna 74 och 75.

64 Domen i det ovan nämnda målet Emsland-Stärke, punkt 53. Emsland-Stärke hade exporterat varor till tredjeland, vilka nästan omedelbart hade återinförts till gemenskapen genom betalning av tillsvarande importtullar vilka var lägre än exportörens exportbidrag. Det var i målet fråga om huruvida exportören i ett sådant fall kunde kräva exportbidrag.

65 Den ovan nämnda domen i målet Halifax m.fl., punkt 81. Det handlade i det målet om agerande av skattskyldiga personer som utförde ekonomiska transaktioner som var undantagna från skatt, varför de inte alls eller bara delvis kunde dra av den mervärdesskatt som betalats inom ramen för uppförande av lokaler. Detta agerande bestod i att överlåta hyreskontraktet till den uppförda byggnaden till en person som de kontrollerade, vilken hade rätt att välja att bli beskattad för uthyrning av byggnaden och på så sätt dra av hela den ingaende mervärdesskatten som hade betalats med avseende på byggkostnaderna.

66 Domstolens dom av den 15 mai 1997 i mål C-250/95, Futura Participations och Singer (REG 1997, s. I-2471), punkt 26 och däri angiven rättspraxis, samt de ovan nämnda domarna av den 21 november 2002, X och Y, punkt 49, och i målet De Lasteyrie du Saillant, punkt 49.

67 Se, bland annat, dorastolens domar av den 14 februari 1995 i mål C-279/93, Schumacker (REG 1995, s. I-225), punkt 45, och av den 28 oktober 1999 i mål C-55/98, Vestergaard (REG 1999, s. I-7641), punkt 26. Se for ett aktuellt exempel domstolens dom av den 4 mars 2004 i mål C-334/02, kommissionen mot Frankrike (REG 2004, s. I-2229), punkt 31.

68 Den hänskjutande domstolen har inte gett någon information i detta avseende. Det kan emellertid antas att bildandet av ett artificiellt CFC-bolag för att undgå nationell beskattning skulle kunna omfattas av den princip som angetts av House of Lords i målet W.T. Ramsay Ltd mot Inland Revenue Commissioners [1982] AC. 300, enligt vilken den metod som skall användas, i fall där en skatteplaneringsåtgärd utgörs av en serie fiktiva transaktioner som inte har något annat syfte än att minska skatten, består i en bedömning av transaktionernas samlade verkan. (Simon's Direct Tax Service, Butterworths, London, 2005, vol. 7, punkterna 12.203-12.211).

69 Se, för ett liknande resonemang, domen i det ovan nämnda målet Emsland-Stärke, punkterna 52-54 och däri angiven rättspraxis.