Förslag till avgörande av generaladvokat Giovanni Pitruzzella föredraget den 9 november 2023

1 Originalspråk: italienska.

2 T‑778/16 och T‑892/16, EU:T:2020:338.

3 Om det statliga stöd SA.38373 – (2014/C) (f.d. 2014/NN) (f.d. 2014/CP) som Irland har genomfört till förmån för Apple (EUT L 187, 2017, s. 1).

4 I skälen 49–52 i det omtvistade beslutet anförde kommissionen att ASI och AOE, även om de är bildade och bedriver näringsverksamhet i Irland, enligt den irländska lagstiftning som var tillämplig under den relevanta perioden inte ansågs vara skattemässigt hemmahörande i Irland, eftersom de direkt eller indirekt kontrollerades av ett bolag som var hemmahörande i Förenta staterna (Apple Inc.). Eftersom ASI och AOE, med undantag för de irländska filialerna, saknade fysisk förekomst i Förenta staterna eller på en annan plats, konstaterade kommissionen att de var statslösa när det gäller skattemässig hemvist.

5 I den överklagade domen benämnde tribunalen dessa licenser som Apple-koncernens licenser för immateriella rättigheter. Kommissionen har bestritt denna benämning – som jag kommer att använda oförändrad i citat från passager i den överklagade domen – då kommissionen anser att den är oprecis, eftersom den inte avspeglar den omständigheten att det rör sig om territoriellt avgränsade licenser som tilldelades ASI och AOE.

6 Se, bland annat, dom av den 8 november 2022, Fiat Chrysler Finance Europe/kommissionen ( C‑885/19 P och C‑898/19 P, EU:C:2022:859, punkt 68) (nedan kallad domen Fiat Chrysler).

7 Juli 2010, OECD Publishing, Paris, https://doi.org/10.1787/20769717 (nedan kallade OECD:s riktlinjer om internprissättning).

8 I skälen 87–89 i det omtvistade beslutet förklarade kommissionen att den godkända OECD-metoden består av en två- stegsanalys enligt vilken vinsterna ska fördelas på det fasta driftsstället. Det första steget består i att det fasta driftsstället ska anses utgöra ett eget och separat företag som bedriver samma eller liknande verksamhet under likadana eller liknande förhållanden, med beaktande av de uppgifter som utförs, tillgångar som används och risker som företaget utsätts för genom det fasta driftsstället och andra delar av företaget. Det är i detta sammanhang som begreppet nyckelfunktioner presenteras. I det första steget fördelas enligt godkända OECD-metoden ägandet av tillgångar för vilka nyckelfunktionerna utförs av personer vid det fasta driftsstället, till detsamma. I det andra steget, tillämpas OECD:s riktlinjer för internprissättning analogt på det fasta driftsställets transaktioner med övriga delar av företaget för att säkerställa att alla funktioner i förhållande till dessa utförs i enlighet med armlängdsprincipen.

9 Kommissionen bedömde vid tribunalen och vid förhandlingen vid domstolen att den skatt som faktiskt erlagts för vinsterna hos ASI och AOE uppgick till 1 procent år 2003 och till 0,005 procent år 2004. ASI och AOE har hävdat att dessa bolags vinster under den relevanta perioden beskattades i Förenta staterna som utländska intäkter.

10 Se dom av den 27 april 2023, Casa Regina Apostolorum della Pia Società delle Figlie di San Paolo/kommissionen ( C‑492/21 P, EU:C:2023:354, punkt 106)

11 Se dom av den 22 juni 2023, Gmina Miasto Gdynia och Port Lotniczy Gdynia-Kosakowo/kommissionen ( C‑163/22 P, EU:C:2023:515, punkt 99).

12 C‑164/98 P, EU:C:2000:48 (nedan kallad domen DIR International).

13 C‑486/15 P, EU:C:2016:912 (nedan kallad domen kommissionen/Frankrike och Orange).

14 Se domen DIR International (punkt 42).

15 Se domen DIR International (punkt 48).

16 Se dom av den 22 december 2008, British Aggregates/kommissionen ( C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkterna 142–144). Se, även, dom av den 6 oktober 2021, World Duty Free Group och Spanien/kommissionen ( C‑51/19 P och C‑64/19 P, EU:C:2021:793, punkterna 70–79).

17 C‑167/19 P och C‑171/19 P, EU:C:2022:176, punkt 47. Se, även, dom av den 11 mars 2020, kommissionen/Gmina Miasto Gdynia och Port Lotniczy Gdynia Kosakowo ( C‑56/18 P, EU:C:2020:192, punkt 121).

18 Se även, underförstått, dom av den 20 september 2017, kommissionen/Frucona Košice ( C‑300/16 P, EU:C:2017:706, punkterna 35–37), dom av den 14 november 2019, Silec Cable och General Cable/kommissionen ( C‑599/18 P, EU:C:2019:966, punkt 82), och dom av den 31 januari 2019, Pandalis/EUIPO ( C‑194/17 P, EU:C:2019:80, punkterna 102–109), samt beslut av den 7 september 2017, Natural Instinct/M. I. Industries ( C‑218/17 P, EU:C:2017:655, punkt 4).

19 Se dom av den 27 april 2023, Fondazione Cassa di Risparmio di Pesaro m.fl./kommissionen ( C‑549/21 P, EU:C:2023:340, punkt 80 och där angiven rättspraxis).

20 Se, bland annat, punkterna 73 och 74 samt 96–105 i domen Fiat Chrysler.

21 Enligt den godkända OECD-metoden ska analysen i ett första skede identifiera de tillgångar, funktioner och risker som ska fördelas på ett företag.

22 Ett liknande argument återfinns i skälen 290 och 323 i det omtvistade beslutet, medan en allmännare hänvisning till den omständigheten att huvudkontoren saknade fysisk förekomst och anställda finns i flera skäl och i rubriken till avsnitt 8.2.2.2 b i beslutet.

23 C‑214/12 P, C‑215/12 P och C‑223/12 P, EU:C:2013:682, punkt 112

24 C‑203/16 P, EU:C:2018:505, punkterna 77–81.

25 Dom av den 8 juni 2023, Severstal/kommissionen ( C‑747/21 P och C‑748/21 P, EU:C:2023:459, punkterna 45 och 46 och där angiven rättspraxis).

26 Se dom av den 2 mars 2021, kommissionen/Italien m.fl, ( C‑425/19 P, EU:C:2021:154, punkt 53).

27 Se domen Andres (punkt 78).

28 Domen Fiat Chrysler (punkt 85).

29 Enligt fast rättspraxis ska fastställandet av referensramen bygga på en objektiv bedömning av innehållet i, sambandet med och de konkreta verkningarna av de bestämmelser som är tillämpliga enligt [den aktuella medlemsstatens] nationella rätt (se domen Fiat Chrysler, punkt 72 och där angiven rättspraxis).

30 Se, för ett liknande resonemang, förslag till avgörande av generaladvokaten Kokott i målet kommissionen/Luxemburg m. fl. (( C‑457/21 P, EU:C:2023:466, punkt 88).

31 Det framgår av handlingarna i målet att det bland annat rörde sig om de fullmakter som hade upprättats för Apple Inc.:s verkställande direktör och direktör.

32 Se dom av den 2 september 2010, kommissionen/Scott ( C‑290/07 P, EU:C:2010:480, punkt 91 och där angiven rättspraxis).

33 C‑300/16 P, EU:C:2017:706, punkt 71 (nedan kallad domen kommissionen/Frucona Košice)

34 Se, även, dom av den 29 juni 2023, TUIfly/kommissionen ( C‑763/21 P, EU:C:2023:528, punkt 47).

35 ASI och AOI har endast framhållit att de tillhandahöll kommissionen protokollet från ASI:s styrelsemöte den 27 juli 2011, i vilket den aktuella fullmakten nämns, men har inte tagit ställning till kommissionens ståndpunkt att texten i denna fullmakt (som enligt protokollet är bifogad) aldrig har lagts fram.

36 Synpunkterna från den 14 april 2015, som ASI och AOI vidare har hänvisat till, anger endast att villkoren i avtal med utomstående tillverkare och teleoperatörer definierades centralt av ledningen i Cupertino och att ledningen i Förenta staterna före år 2013 undertecknade dessa avtal på ASI:s vägnar genom fullmakt. De preciserar dessutom att dessa avtal efter undertecknandet verkställdes av ASI:s irländska filial på grundval av lagda inköpsorder. På samma sätt anges det i Irlands synpunkter från den 29 januari 2016 endast att avtal med utomstående tillverkare undertecknades och verkställdes av ASI:s ledning. ASI och AOE lade fram ett dokument vid tribunalen där de förklarade tillvägagångssätten för gemensam förhandling och undertecknande (Apple Inc. och ASI) av avtal med utomstående tillverkare. De lade dessutom fram ett av dessa avtal, som vad beträffar ASI innehöll underskriften av en anställd på Apple Inc. som var utsedd till styrelseledamot för ASI under det aktuella budgetåret.

37 I punkt 1.42 i riktlinjerna för internprissättning anges att den funktionella analysen syftar till att fastställa och jämföra ekonomiskt betydelsefulla verksamheter och påtaget ansvar, tillgångar som använts och risker som parterna i transaktionen burit.

38 [1988] I.R. 10 note 4507 (nedan kallad domen Dataproducts).

39 Bilaga B till kostnadsdelningsavtalet, i dess lydelse enligt 2009 års ändringar, omfattade två tabeller och avsåg de relevanta funktionerna avseende de immateriella tillgångar som omfattades av det aktuella avtalet och de därtill knutna riskerna. Var och en av dessa funktioner och risker var markerade med x för Apple Inc. (som identifierades som Apple) och för ASI och AOE (som gemensamt identifierades som International Participant), förutom registrering och skydd för immateriella rättigheter, som endast var fördelat till Apple Inc. (se punkt 260 i den överklagade domen).

40 Det framgår visserligen av punkt 269 i den överklagade domen att kvalitetskontrollen till och med kunde läggas ut på entreprenad genom avtal med utomstående tillverkare, men den överklagade domen innehåller inga ytterligare indikationer på att det fanns sådana avtal som hade ingåtts av ASI och AOE.

41 Kommissionen har preciserat, utan att det har bestritts av ASI och AOI, att Executive Team och koncernens verkställande direktör, som tribunalen hänvisade till, är Apple Inc.:s ledning och verkställande direktör.

42 Kommissionen har inlett sitt överklagande med att hävda att kärnfrågan just är huruvida tribunalens beaktande av Apple Inc.:s funktioner var lagenligt.

43 Se dom av den 22 juni 2023, Gmina Miasto Gdynia och Port Lotniczy Gdynia-Kosakowo/kommissionen ( C‑163/22 P, EU:C:2023:515, punkt 85).

44 Se beslut av den 11 september 2019, Camomilla/EUIPO ( C‑68/19 P, EU:C:2019:711, punkt 10 och där angiven rättspraxis).

45 Den TNMM som beskrivs i punkt 2.58 och följande punkter i OECD:s riktlinjer för internprissättning betraktar nettovinsten i förhållande till lämplig bas (till exempel kostnader, försäljning, tillgångar) som en skattebetalare realiserar i samband med en kontrollerad transaktion. Detta är endast tillämpligt på ett av de företag som är inblandade i transaktionen, nämligen den testade parten.

46 Jag vill påpeka att tribunalen fastställde samma beviskrav i domen av den 24 september 2019, Nederländerna/kommissionen, ( T-760/15, EU:T:2019:669).

47 C‑81/10 P, EU:C:2011:811 (nedan kallad domen France Télécom), punkterna 24–27.

48 Se dom av den 4 mars 2021, kommissionen/Fútbol Club Barcelona ( C‑362/19 P, EU:C:2021:169, punkt 62).

49 Se dom av den 11 november 2021, Autostrada Wielkopolska/kommissionen och Polen ( C‑933/19 P, EU:C:2021:905, punkt 114 och där angiven rättspraxis).

50 Dom av den 17 september 2009, kommissionen/MTU Friedrichshafen ( C‑520/07 P, EU:C:2009:557, punkterna 55 och 58).

51 Se dom av den 11 november 2021, Autostrada Wielkopolska/kommissionen och Polen ( C‑933/19 P, EU:C:2021:905, punkt 108 och där angiven rättspraxis).

52 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 29 juni 2023, TUIfly/kommissionen ( C‑763/21 P, EU:C:2023:528, punkt 79 och där angiven rättspraxis).

53 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 7 maj 2020, BTB Holding Investments och Duferco Participations Holding/kommissionen ( C‑148/19 P, EU:C:2020:354, punkt 53).

54 Se dom av den 17 september 2009, kommissionen/MTU Friedrichshafen ( C‑520/07 P, EU:C:2009:557, punkt 52).

55 En tolkning av punkt 211 i domen av den 24 september 2019, Nederländerna/kommissionen ( T‑760/15, EU:T:2019:669). Se dom av den 12 maj 2021, Luxemburg och Amazon/kommissionen ( T‑816/17 och T‑318/18, EU:T:2021:252, punkterna 309–311). Den sistnämnda domen har överklagats av kommissionen under målnummer C-457/21 P. Det pågår för närvarande överläggning i det målet.

56 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 11 september 2014, MasterCard m.fl./kommissionen ( C‑382/12 P, EU:C:2014:2201, punkt 41).

57 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 16 mars 2023, GABO:mi/kommissionen ( C‑696/21 P, EU:C:2023:217, punkterna 47 och 48 och där angiven rättspraxis).

58 Se dom av den 11 september 2014, MasterCard m.fl./kommissionen ( C‑382/12 P, EU:C:2014:2201, punkt 41).

59 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 16 mars 2023, GABO:mi/kommissionen ( C‑696/21 P, EU:C:2023:217, punkt 49 och där angiven rättspraxis).

60 Punkterna 342, 343 och 371, vilka ASI och AOI har hänvisat till, understryker endast att de funktioner som de irländska filialerna fullgjorde inte var komplexa och lätt kunde identifieras, men gör ingen jämförelse med de funktioner som huvudkontoren fullgjorde.

61 I punkt 357 i den överklagade domen fann tribunalen att det följer av punkt 2.87 i riktlinjerna om internprissättning att valet vinstindikator [inte fastställs] för någon viss typ av funktion och därför kan såväl försäljning som rörelsekostnader … utgöra en lämplig vinstindikator (se punkt 363 i den överklagade domen i vilken det hänvisas till punkt 357 i samma dom).

62 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 29 juni 2023, TUIfly/kommissionen ( C‑763/21 P, EU:C:2023:528, punkt 76 och där angiven rättspraxis).

63 Se dom av den 7 maj 2020, BTB Holding Investments och Duferco Participations Holding/kommissionen ( C‑148/19 P, EU:C:2020:354, punkt 56 och där angiven rättspraxis).

64 C‑69/13, EU:C:2014:71, punkterna 36 och 37. Se för ett liknande resonemang, under liknande omständigheter, dom av den 15 september 2022, Fossil (Gibraltar) ( C‑705/20, EU:C:2022:680, punkt 41).