Översyn av revisionsreglerna : delbetänkande

Ur KB:s samlingar

Digitaliserad år 2015

1%

Statens offentliga utredningar 1996:79 Finansdepartementet

Översyn

av

revisionsreglerna

Delbetänkande av 1995 års skatteñyktskommitté

Stockholm 1996

i

Statens offentliga utredningar

mm 1996:79

LW

Finansdepartementet

Översyn av

revisionsreglerna

Delbetänkande av 1995 års skatteflyktskommitté Stockholm 1996

SOU och Ds kan köpas från Fritzes kundtjänst. För remissutsändningar av SOU och Ds svarar Fritzes, Offentliga Publikationer, på uppdrag av Regeringskansliets förvaltningskontor.

Beställningsadress: Fritzes kundtjänst 106 47 Stockholm Fax: 08-20 50 21 Telefon: 08-690 91 90

Svara pâ remiss. Hur och Varför. Statsrâdsberedningen, 1993. En liten broschyr som underlättar arbetet för den som skall svara på remiss. - Broschyren kan beställas hos: Regeringskansliets förvaltningskontor Distributionscentralen 103 33 Stockholm Fax: 08-405 10 10 Telefon: 08-405 24 81

NORSTEDTS TRYCKERI ISBN 91-33-20278-6 AB Stockholm 1996 ISSN 0375-250X

Till statsrådet Thomas Östros

Genom beslut den 26 januari 1995 bemyndigade regeringen chefen för Finansdepartementet att tillkalla parlamentarisk kommitté en med tre ledamöter med uppdrag att dels utforma lagstiftning en ny mot skatteflykt, dels ompröva de regler revision om m.m. som

infördes den 1 juli 1994 och föreslå de ändringar är motivera-

som

de i syfte att stärka och effektivisera skattekontrollen.

Den 21 december 1995 beslutade regeringen att genom

tilläggsdirektiv ge kommittén i uppdrag att kartlägga de brister och

problem som finns vid den punktskattekontroll gäller införsel som

av EG-intema och lämna de förslag behövs för att

varor som förbättra kontrollen. Till ledamöter förordnades generaldirektören Claes Ljungh, ordförande, samt riksdagsledamöterna Lars Hedfors s, Karl-Gösta

Svenson m och Eskil Erlandsson c.

Till sakkunniga förordnades regeringsrådet Gunnar Björne samt departementsrâdet Carl Gustav Femlund, vilken entledigades den

11 september 1995, och, från och med den 11 september 1995, departementsrâdet Peter Kindlund. Till experter förordnades professorn Sture Bergström, länsskattechefen Lennart Bjerkner, skattedirektören Leif Rosenfeld, kammarrättsassessom Stefan Holgersson, avdelningsdirektören Kerstin Källman, vilken entledigades den 17 januari 1996, skattejuristen Kerstin Nyquist samt från och med den 18 januari 1996 kanslirådet Agneta Bergqvist och chefsjuristen Per Kjellsson. Till sekreterare förordnades jur. kand. Magnus Elfström, numera vilken entledigades den 15 1996, kammarrättsassessom Lena mars Gustafson och, från och med den 1996, kammarrättsasses- 1 mars som Monika Wendleby. Kommittén har antagit namnet 1995 års skatteflyktskommitté.

Kommittén överlämnar härmed delbetänkandet Översyn av

revisionsreglema. Vid utarbetandet av delbetänkandet har Lena Gustafson arbetat som sekreterare. Ledamoten Karl-Gösta Svenson har reserverat sig mot delar av förslaget. Experterna Per Kjellsson och Kerstin Nyquist har avgivit särskilda yttranden.

Kommittén fortsätter sitt arbete i enlighet med tilläggsdirektiven. Kommittén kommer också att utreda behovet av särskilda

regler för kontroll av den tillfälliga handeln.

Stockholm i juni 1996 Claes Ljungh

Lars Hedfors Karl-Gösta Svenson Eskil Erlandsson

/Lena Gustafson

Innehåll 3

Innehåll

Förkortningar 7 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Sammanfattning. 9 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Författningstömlag 11 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Förslag till lag ändring i taxeringslagen 1990:324. 11 om . . Förslag till lag om ändring i lagen 1990:325 omsjälv-

deklaration och kontrolluppgiñer 15 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen

1994:200 17 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Förslag till lag om ändring i lagen 1984:151 om punkt-

skatter och prisregleringsavgiñer 20

. . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Förslag till lag om ändring i uppbördslagen 1953:272 25

.

Förslag till lag ändring i lagen 1984:668

om om uppbörd av socialavgiñer från arbetsgivare 28 . . . . . . . . . . Förslag till lag om ändring i lagen 1958:295 om

sjömansskatt 31 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Förslag till lag om ändring i tullagen 1994:1550 .33 . . . . Förslag till lag om ändring i lagen 1987:1231om

automatisk databehandling vid taxeringsrevision, 36 m.m. .

10.Förslag till lag om ändring i lagen 1994:466

om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet 38 . . . . . .

Inledning 45 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Utredningsarbetet 47 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Nuvarande regler 49 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Revisioner 49 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Tredjemanskontroll 51 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3.3 Undantagande av handlingar och uppgifter 52

. . . . . . . . 3.4 Tvångsåtgärder 53 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Något om utländsk rätt 61

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5. Allmänna överväganden 63 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Behovet av ändringar 63 . . . . . . . . . .. . . . . . . . . . . . . .

4 Innehåll

5.2 Taxeringskontrollen 64 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2.1 Kontroll av löpande beskattningsår 64 . . . . . . . . . . . . . 5.2.2 Tredjemansrevision 67 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 5.2.3 Underrättelsen om revision 71 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2.4 Återlämnande handlingar vid konkurs 75 av . . . . . . . . . . . 5.2.5 Befogenhet att ta varuprov och prova apparatur 77 . . . . . . 5.2.6 Föreläggande om uppgift om det löpande beskatt-

ningsåret 78 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ..

5.2.7 Tredjemansföreläggande 78

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Tvångsåtgärdema 79 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.1 Inledning 79 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.2 Riskrekvisitet 80 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.3.3 Förtydligande av 5 § första stycket tvångsåtgärds-

lagen 84 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.4 Tvångsåtgärd beträffande det får 85 som provas . . . . . . 5.3.5 Tvångsåtgärd vid risk att materialet förstörs .85 . . . . . . . . 5.3.6 Interimistiska beslut 86 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.7 Tvångsåtgärd vid tredjemansrevision 87 . . . . . . . . . . . . 5.3.8 Den insamlade informationen 88 . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Undantagande av handlingar och uppgifter 89 . . . . . . . .

5.5 Övriga lagändringar 91

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.1 Inledning 91 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.2 Revisionsreglema 91 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 5.5.2.1 Kontroll av skatter och avgifter 91 . . . . . . . . . . . . 5.5.2.2 Kontroll enligt tullagen 93 . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.3 Föreläggande om uppgift om löpande perioder 96 . . . . . .

5.5.4 Tredjemansföreläggandet i mervärdesskattelagen. 97

. . . . 5.5.5 Tredjemansföreläggandet i lagen punktskatter och om

prisregleringsavgifter .98

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.6 Uppbördslagen och lagen om uppbörd av social-

avgifter från arbetsgivare 99 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.6.1 Tredjemansföreläggande .99

. . . . . . . . . . . . . . . .

5.5.6.2 Beslutsbehörigheten 99

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.7 Föreläggande enligt lagen sjömansskatt 100 om . . . . . . . . 5.5.8 Tredjemansföreläggande enligt tullagen 101 . . . . . . . . . .

5.5.9 Granskningen av personuppgifter 101

. . . . . . . . . . . . . . .

F örfattningskommentarer .105 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.1 Förslag till lag om ändring i taxeringslagen .105

. . . . . . . .

6.2 Förslag till lag ändring i lagen självdeklaration om om

och kontrolluppgifter .106

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.3 Förslag till lag ändring i mervärdesskattelagen 107

om . . 6.4 Förslag till lag ändring i lagen punktskatter om om

och prisregleringsavgiiter .107

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

6.5 Förslag till lag ändring i uppbördslagen 108

om . . . . . .

6.6 Förslag till lag om ändring i lagen uppbörd

om av

socialavgiñer från arbetsgivare 109

. . . . . . . . . . . . . .

6.7 Förslag till lag om ändring i lagen sjömansskatt .109

om . . .

6.8 Förslag till lag ändring i tullagen 110

om . . . . . . . . . . . . .

6.9 Förslag till lag ändring i lagen automatisk

om om

databehandling vid taxeringsrevisi0n,m.m 110

. . . . . . . . . .

6.10 Förslag till lag om ändring i lagen särskilda

om

tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet .lll

. . . . . . . . . .

Kostnader och ikraftträdande .113 . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Bilagor.-

Enkäten till utlandet 15 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. . . . . Enkäten till skattemyndighetema .129 . . . . . . . . . . . . . . . . Reservation av Karl-Gösta Svenson 145 . .. . . . . . . . . . . . . Särskilt yttrande av Per Kjellsson 157 . . . . . . . . . . . . . . . . Särskilt yttrande av Kerstin Nyquist 161 . . . . . . . . . . . . . .

i S E

E

Förkortningar 7

Förkortningar

EGT Europeiska gemenskapernas officiella tidning FAR Föreningen Auktoriserade Revisorer

KFM Kronofogdemyndigheten

LPP lag 1984:151 om punktskatter och prisreglerings-

avgifter

LSK lag 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgifter

ML mervärdesskattelagen 1994:200 prop. proposition RSV Riksskatteverket SOU Statens offentliga utredningar SRS Svenska Revisorsamfundet TL taxeringslagen 1990:324

Sammanfattning

Kommittén har haft i uppdrag att ompröva de bestämmelser

beträffande skatte- och tullmyndighetemas kontrollbefogenheter

som trädde i kraft den l juli 1994 och föreslå de lagändringar som behövs för att få ändamålsenlig lagstiftning kontrollområdet. en Kommittén har härvid haft att sammanväga intresset att av myndigheterna har instrument till Sitt förfogande för att utöva en effektiv kontroll med kravet att lagstiftningen tillgodoser rimliga rättssäkerhetsgarantier.

I detta delbetänkande presenteras ett flertal lagändringar

som alla har till syfte att förbättra myndigheternas möjligheter att bedriva sin kontrollverksamhet ett effektivare för de men enskilda rättsäkert sätt. Sålunda föreslår kommittén att revision

skall företas för kontroll av det löpande beskattningsårets eller

periodens räkenskaper och andra handlingar. Vidare föreslås ett återinförande regler så kallad tredjemansrevision. Kommitav om tén föreslår också att Skattemyndigheten och tullmyndigheten inom ramen för en revision i samverkan skall ha möjlighet att besluta att den reviderade inte skall underrättas i förväg att om revision skall ske. Kommittén föreslår vidare att Skattemyndigheten även vid annan revision än enligt lagen punktskatter och prisom regleringsavgifter Skall ha befogenhet och att ta varuprov prova apparatur, samt att det Skall införas bestämmelser att skatteom

myndigheten och tullmyndigheten efter avslutad revision får

överlämna Omhändertagna handlingar till konkursförvaltare i stället för till den reviderade. Kommittén föreslår att bestämmelserna om

tredjemansföreläggande i mervärdesskattelagen och lagen om

punktskatter och prisregleringsavgifter utformas i enlighet med 3 kap. 50 a § lagen om Självdeklarationer och kontrolluppgifter samt att motsvarande bestämmelser tredjemansföreläggande om införs i uppbördslagen, lagen Sjömansskatt och lagen om om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare. Vidare föreslås att föreläggande om kontrolluppgift skall kunna uppgift det avse om löpande beskattningsårets eller periodens handlingar. Ytterligare en ändring i uppbördslagen föreslås; beslutsbehörigheten bör tillkomma Skattemyndigheten i det lån där arbetsgivaren vid det aktuella tillfället är registrerad för inbetalning och redovisning av arbetstagarens skatt. Vidare föreslås att lagen

10 Sammanfattning

automatisk databehandling vid taxeringsrevision m.m. skall vara om kontroll revision. Kommittén föreslår tillämplig även vid annan än

Det finns anledning att befara vissa ändringar i tvångsåtgärdslagen.

risk grund vissa förarbetuttalanden att rekvisitet påtaglig av

tolkas alltför restriktivt sätt. Kommittén föreslår kommit att ett

rekvisitet byts särskild risk. Vidare föreslås ett därför att ut mot

5 § första stycket samt att tvångsåtgärd enligt förtydligande av

skall vidtas även då sabotagerisken gäller det som nämnda

Kommittén föreslår också utvidgning av granskningsfår provas. en interimistiska beslut; det skall ledarens befogenhet att fatta vara

dådet föreligger sabotagerisk beträffande det som får möjligt även besiktigas eller Vidare föreslås, till följd av inventeras, provas. återinförande tredjemansrevision, att 10 12 §§ skall förslaget om av -

föreslås viss ändring i bestämmelserna i 15 § upphävas. Slutligen

andra stycket och 29 § andra stycket tvångsåtgärdslagen.

Författningsförslag

Förslag till lag om ändring i taxeringslagen 1990:324

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 8 ll och 12 a taxeringsla- gen 1990:324 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreskriven lydelse

3 kap.

8§l

Skattemyndigheten får be- Skattemyndigheten får be-

sluta om taxeringsrevision för sluta om taxeringsrevision för

att kontrollera att skyldighet att kontrollera att skyldighet enligt lagen 1990:325 om enligt lagen 1990:325 om självdeklaration och kontroll- självdeklaration och kontroll-

uppgifter fullgjorts riktigt och uppgifter fullgjorts riktigt och

fullständigt. Taxeringsrevision fullständigt eller för att kontrolfår göras hos den som är eller lera det löpande beskattningskan antas vara bokförings- årets räkenskaper och övriga skyldig enligt bokföringslagen handlingar. 1976:125 eller skyldig att föra Taxeringsrevision får även räkenskaper enligt jordbruks- göras för att inhämta uppgifter bokföringslagen 1979: 141 och av betydelse för kontroll enligt hos annan juridisk person än första stycket av andra än den dödsbo. som revideras. Om revisionen kan antas bli Taxeringsrevision får göras

omfattande får den påbörjas hos den som är eller kan antas

även innan deklaration skall vara bokföringsskyldig enligt bokföringslagen 1976: 125

Senaste lydelse 1994:467

12 F örfattningsförslag

avlämnas, om det beskattnings- eller skyldig att föra räkenár som revisionen avser gått ut. skaper enligt jordbruksbok-

föringslagen 1979:141 och

hos annan juridisk person än dödsbo.

9§2

Ett beslut om taxerings- Ett beslut taxerings-

om revision skall överlämnas till revision skall innehålla uppgift den reviderade innan revisionen om ändamålet med revisionen verkställs. Beslutet skall inne- och om möjligheten att undanta hålla uppgift om ändamålet handlingar och uppgifter enligt med revisionen och möjlig- 13 och 14 §§. Den reviderade om

heten att undanta handlingar skall underrättas beslutet

om och uppgifter enligt 13 och senast i samband med att revi- 14 §§. sionen verkställs. Om revisionen företas för

granskning av annan än den som revideras, får skattemyn-

digheten utesluta uppgift om vem eller vilken rättshandling granskningen avser.

1 ett beslut om taxeringsrevision skall en eller flera tjänstemän förordnas att verkställa revisionen revisorer.

11§3

Vid taxeringsrevision får räkenskapsmaterial och andra handlingar som rör verksamheten granskas om de inte skall undantas enligt

2 Senaste lydelse 1994:467 3 Senaste lydelse 1994:467

F örfattningsförslag 13

Vid revision fâr revisorn Vid revision får revisorn även inventera kassan, granska även inventera kassan, granska lager, maskiner och inventarier lager, maskiner och inventarier

samt besiktiga lokaler och samt besiktiga lokaler och byggnader som används i byggnader som används i verksamheten. verksamheten. Revisorn får

också ta prov på varor som används, säljs eller tillhandahålls på annat sätt i verksamheten samt prova kassaapparatur, särskild räknarapparatur, mätapparatur och annan teknisk utrustning.

Med handling förstås framställning i skrift eller bild samt upptagning som kan läsas, avlyssnas eller annat sätt uppfattas

endast med tekniskt hjälpmedel.

12a§

En revision får inte pågå En revision får inte pågå längre tid än nödvändigt. Rä- längre tid än nödvändigt. Räkenskapsmaterial och andra kenskapsmaterial och andra

handlingar som överlämnats till handlingar som överlämnats till

revisorn skall så snart som möj- revisorn skall så snart möjsom

ligt och senast när revisionen ligt och senast när revisionen

avslutats återlämnas till den avslutats återlämnas till den reviderade. reviderade. Har den reviderade försatts i konkurs när handlingarna skall återlämnas skall skattemyndigheten i stället

överlämna handlingarna till

konkursfärvaltaren. Skattemyndigheten skall härvid skriftligen underrätta den

4 Paragrafen införd genom 1994:467

14 F örfattningsförslag

reviderade om att handlingarna överlämnats till konkursförvaltaren.

Skattemyndigheten skall snarast lämna meddelande om resultatet av revisionen till den reviderade i de delar som rör honom.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

F ärfattningsförslag 15

Förslag till lag om ändring i lagen 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen 1990:325 om

självdeklaration och kontrolluppgiñer

dels att 3 kap. 50 a § skall ha följande lydelse,

det skall införas paragraf, 3 kap. 3 följande

dels att en ny a av lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3 kap. 3 a § Ett föreläggande om

kontrolluppgijt enligt denna lag får avse uppgift om det löpande beskattningsáret.

5Oa§5

Efter föreläggande Skattemyndigheten skall den, som är eller av

bokföringsskyldig enligt bokföringslagen 1976: 125

kan antas vara

eller skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen 1979:141 eller är juridisk än dödsbo, lämna

som annan person

kontrolluppgift rättshandling mellan den föreläggs och den

om som med vilken han ingått rättshandlingen. Om det finns särskilda skäl får även än i första meningen föreläggas annan person som avses att lämna sådan uppgift.

5 Paragrafen införd 1994:477 genom

16 F örfattningyörslag

Den som föreläggs kan, om föreläggandet medför att han måste lägga ned ett betydande arbete för att fullgöra det, i stället ställa nödvändiga handlingar till skattemyndighetens förfogande för granskning.

En kontrolluppgift enligt första stycket får även att visa avse upp handling eller lämna över en kopia handling. av

Denna lag träder i kraft den l juli 1997.

F örfattningsförslag 17

Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen 1994:200

Härigenom föreskrivs i fråga om mervärdesskattelagen 1994:200 att 17 kap. 6 och 7 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

17 kap.

2§°

Skattemyndigheten får förelägga den som är eller kan antas vara

deklarationsskyldig att lämna uppgift, visa upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs for kontroll av

deklarationen eller annars for beskattningen.

Ett för läggande får förenas

med vite m det finns anledning

att anta att det annars inte följs.

5§7

Skattemyndigheten får Skattemyndigheten får förelägga den som är eller kan förelägga den som är eller kan

antas vara bokforingsskyldig antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen enligt bokföringslagen 1976:125 eller skyldig att föra 1976:125 eller skyldig att räkenskaper enligt jordbruks- föra räkenskaper enligt

bokföringslagen 1979: 141 jordbruksbokföringslagen och juridisk än 1979:141 och annan juridisk

annan person

dödsbo att lämna uppgift, visa än dödsbo att lämna

person

° Senaste lydelse 1994:473 7 Senaste lydelse 1994:473

18 F örfattningsförslag

upp handling eller lämna över uppgift har betydelse för som en kopia av handling som rör beskattning enligt denna lag om omsättning av varor eller rättshandling mellan den som tjänster som han förvärvat föreläggs och den med vilken av, sålt till eller tillhandahålla han ingått rättshandlingen näringsidkare k0ntr0llupp- Icontrolluppgzyt. Om det finns gift, om det behövs till ledning särskilda skäl får även annan för beskattning av denne person än som avses i första näringsidkare. Om det finns meningen föreläggas att lämna särskilda skäl får även kontrolluppgift. annan person än som avses i första En kontrolluppgift enligt meningen föreläggas att lämna första stycket får även att avse kontrolluppgiñ. visa upp handling eller lämna

över en kopia av handling.

Bestämmelserna i 3 kap. 13 l4 taxeringslagen 1990:324 gäller i fråga om handling eller uppgift skall undantas från som föreläggande. För kontroll skatt enligt denna lag gäller bestämmelserna i av 3 kap. 16 § taxeringslagen 1990:324.

6§

Ett föreläggande enligt 5 § Ett föreläggande enligt 2 får förenas med vite, det eller 5 § får uppgift om avse om finns anledning att anta att det den löpande redovisningsannars inte följs. perioden. Om föreläggandet medför att Föreläggandet får förenas den som föreläggs lägga med vite, det finns

te

om ned ett betydande ar ete för att anledning anta att det annars fullgöra det, får han i stället inte följs. ställa nödvändiga handlingar till skattemyndighetens förfogande för granskning.

s Senaste lydelse 9942473

F Örfattningyörslag 19

7§°

Skattemyndigheten får Skattemyndigheten får besluta om skatterevision för att besluta om Skatterevision for att kontrollera att deklarations- kontrollera att deklarationseller uppgiftsskyldighet full- eller uppgiñsskyldighet fullgjorts riktigt och fullständigt. gjorts riktigt och fullständigt Skatterevision får göras hos den eller för kontroll av den som är eller kan antas vara löpande redovisningsperiodens bokföringsskyldig enligt räkenskaper och andra bokforingslagen 1976: 125 handlingar. Skatterevision får eller skyldig att föra göras hos den som är eller kan räkenskaper enligt jord- antas vara bokforingsskyldig bruksbokföringslagen enligt bokföringslagen 1979:141 och hos 1976:125 eller skyldig att föra annan person än dödsbo. Revision får räkenskaper enligt jord-

göras även hos den som anmält bruksbokföringslagen

sig för registrering för kontroll 1979:141 och hos annan

att lämnade uppgiñer är person än dödsbo. Revision får

av riktiga och fullständiga och hos göras även hos den som anmält

sådan representant för utländsk sig för registrering for kontroll företagare som avses i av att lämnade uppgifter är

22 kap. 6 riktiga och fullständiga och hos sådan representant för utländsk företagare som avses i 22 kap. 6

I övrigt gäller i fråga skatterevision i tillämpliga delar om bestämmelserna om taxeringsrevision i 3 kap. 8 14 c taxeringslagen 1990:324.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

9 Senaste lydelse 1994:473

20 Författningar/förslag

Förslag till

lag om ändring i lagen 1984:151 om punktskatter

och prisregleringsavgifter

Härmed föreskrivs i fråga lagen 1984:151 punktskatter

om om

och prisregleringsavgifter

dels att 3 kap. 5 samt 7 och 14 skall ha följande lydelse,

-

dels att det skall införas paragraf, 3 kap. 6 följande

en ny a av lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3 kap.

Beskattningsmyndigheten får Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan förelägga den är eller kan

som

antas vara bokföringsskyldig antas bokföringsskyldig

vara

enligt bokföringslagen enligt bokföringslagen 1976:125 eller skyldig att föra 1976:125 eller skyldig föra

att

räkenskaper enligt räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen jordbruksbokföringslagen

1979:141 och juridisk 1979:141 och juridisk annan annan person än dödsbo att lämna än dödsbo lämna person att

uppgiñ, visa handling eller uppgift har betydelse för

upp som

lämna över kopia beskattning enligt denna

en av lag om

handling rörande rättshandling rättshandling mellan den

som

mellan den som föreläggs och föreläggs och den med vilken

annan person kontrolluppgift, han ingått rättshandlingen

om det behövs till ledning för kontrolluppgift. Om det finns beskattning av den andre särskilda skäl får även

annan personen eller för kontroll av person än i första som avses

ansökan av honom meningen föreläggas lämna

om att återbetalning eller kompen-

av kontrolluppgift.

sation för skatt. Om det finns

° Senaste lydelse 1994:474

Författningsförslag 21

särskilda skäl får även annan En kontrolluppgift enligt person än som avses i första första stycket får även avse att

meningen föreläggas att lämna visa upp handling eller lämna kontrolluppgiñ. över en kopia av handling.

Ett föreläggande får förenas med vite det finns anledning att

om

anta att det annars inte följs.

Den som föreläggs kan, om föreläggandet innebär att han

måste lägga ned ett betydande

arbete för att fullgöra det, i

stället ställa nödvändiga handlingar till beskattnings-

myndighetens förfogande för

granskning.

6a§

Ett föreläggande enligt 3 eller 5 § får avse uppgift om

den löpande redovisningsperioden.

7§

Beskattningsmyndigheten Beskattningsmyndigheten får besluta om skatterevision får besluta om skatterevision för att kontrollera att för att kontrollera att

deklarations- och uppgifts- deklarations- och uppgifts-

skyldigheten fullgjorts riktigt skyldigheten fullgjorts rikoch fullständigt. tigt och fullständigt eller för att kontrollera den löpande redovisningsperiodens räkenskaper och andra handlingar.

F örfattningyörslag SOU

1996:79

Skatterevision får även ske för att kontrollera att den som

ansökt om återbetalning eller kompensation för skatt lämnat

av

riktiga och fullständiga uppgifter i sin ansökan.

Skatterevision får även göras för att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av andra än den som revideras.

Skatterevision får göras hos den år eller kan antas som vara

bokföringsskyldig enligt bokföringslagen 1976:125 eller skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen 1979:141

och hos annan juridisk person än dödsbo.

Ett beslut om skatterevision Ett beslut Skatterevision om skall överlämnas till den revi- skall innehålla uppgift om derade innan revisionen verk- ändamålet med revisionen och

ställs. Beslutet skall innehålla möjligheten att undanta

om

uppgiñ om ändamålet med handlingar och uppgifter enligt

revisionen och möjligheten 15 och 15 §§. Den reviderade om a att undanta handlingar och skall underrättas beslutet upp- om gifter enligt 15 och 15 §§. senast i samband med revia att sionen verkställs. Om revisionen företas för granskning av annan än den som revideras, får beskattningsmyndigheten utesluta uppgift om vem eller vilken rättshandling granskningen avser.

" Senaste lydelse 1994:474

F örfattningsförslag 23

I ett beslut om skatterevision skall en eller flera tjänstemän förordnas att verkställa revisionen revisor.

Vid skatterevision får räken- Vid skatterevision får räken-

skapsmaterial och andra hand- skapsmaterial och andra handlingar rör verksamheten lingar som rör verksamheten

som granskas de inte skall granskas om de inte skall unom undantas enligt 15 Med hand- dantas enligt 15 Med handlingar förstås framställning i lingar förstås framställning i

skrift eller bild samt upptagning skritt eller bild samt upptagning

kan läsas, avlyssnas eller som kan läsas, avlyssnas eller som

på annat sätt uppfattas endast på annat sätt uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel. Revi- med tekniskt hjälpmedel. Revi-

får ta sorn får ta prov varor som sorn prov varor som

används, säljs eller tillhanda- används, säljs eller tillhanda-

hålls annat sätt i hålls på annat sätt i verksamheten. Vidare får han verksamheten. Vidare får han

inventera kassan, granska varu- inventera kassan, granska varu-

lager, inventarier, fordon, sär- lager, inventarier, fordon, särskild räknarapparatur, mätappa- skild räknarapparatur, mätapparatur och tillverkningsprocesser. ratur och tillverkningsprocesser. Han får också prova särskild Han får också prova kassa-

räknarapparatur och mätappara- apparatur, särskild räknar-

tur. apparatur, mätapparatur och annan teknisk utrustning.

En revision får inte pågå En revision får inte pågå längre tid än nödvändigt. Rä- längre tid än nödvändigt.

kenskapsmaterial och andra Räkenskapsmaterial och andra

Z Senaste lydelse 1994:474 3 Senaste lydelse 1994:474

24 F örfattningyörslag

handlingar som överlämnats till handlingar som överlämnats till

revisorn skall så snart revisorn skall så snart som som

möjligt och senast när möjligt och senast när

revisionen avslutats återlämnas revisionen avslutats återlämnas till den reviderade. till den reviderade. Har den reviderade försatts i konkurs

när handlingarna skall återlämnas skall beskattnings-

myndigheten i stället överlämna handlingarna till konkursförval-

taren.Beskattningsmyndigheten skall härvid skriftligen under-

rätta den reviderade om att handlingarna överlämnats till

konkursförvaltaren.

Skattemyndigheten skall snarast lämna meddelande om resultatet av revisionen till den reviderade i de delar rör som honom.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

F örfattningsfärslag 25

Förslag till lag om ändring i uppbördslagen 1953:272

Härigenom föreskrivs att 2 § och 78 § 2 och 2 b a mom. mom. uppbördslagen 1953:272 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

2a§l4

Beslut enligt denna lag rörande skattskyldig fattas, inte om annat föreskrivs, av Skattemyndigheten i det län där den

skattskyldiges hemortskommun för inkomstâret är belägen. Om den skattskyldige saknar hemortskommun i landet fattas beslutet

av

Skattemyndigheten i Stockholms län.

Beslut enligt denna lag Beslut enligt denna lag

rörande arbetsgivare fattas, rörande arbetsgivare fattas,

om om inte annat föreskrivs, av inte annat föreskrivs, av

Skattemyndigheten i det län där Skattemyndigheten i det län där

arbetsgivaren för uppbörds- arbetsgivaren är registrerad för

månaden är registrerad för in- inbetalning och redovisning

av betalning och redovisning arbetstagares skatt. Är av arbetstagares skatt. Är arbetsgi- arbetsgivaren inte registrerad varen inte registrerad fattas fattas beslutet skatteav beslutet Skattemyndigheten i myndigheten i det län där av det län där arbetsgivaren är arbetsgivaren är bosatt. Saknar bosatt. Saknar arbetsgivare, arbetsgivare, är bosatt en en som som är bosatt utomlands eller är utomlands eller är juridisk juridisk fast driftställe fast driftställe här i person, person, här i landet, fattas beslutet av landet, fattas beslutet av

Skattemyndigheten i Stock- Skattemyndigheten i Stockholms

holms län. län.

Å Paragrafen införd genom 1991:1908

26 F örfattningsförslag

En skattemyndighet får uppdra en annan skattemyndighet att fatta beslut i dess ställe i ett visst ärende eller viss en grupp av ärenden. Sådant uppdrag får ges endast om den andra myndigheten medger det och om det kan ske utan avsevärd olägenhet för den

skattskyldige eller arbetsgivaren.

2 mom. Skattemyndigheten får 2 mom. Skattemyndigheten får förelägga den som är eller kan förelägga den som är eller kan antas vara arbetsgivare att antas vara arbetsgivare att

lämna uppgift, visa upp lämna uppgift, visa

upp

handling eller lämna över en handling eller lämna över en kopia av handling som behövs kopia av handling som behövs

för kontroll av att bestämmel- för kontroll att han har följt av

serna om skatteavdrag har bestämmelserna om skatte-

följts. Bestämmelserna i 3 kap. avdrag.

13 14 c taxeringslagen Skattemyndigheten får även

- 1990:324 gäller i fråga om förelägga den som är eller kan handling eller uppgift som skall antas vara arbetsgivare att

undantas från föreläggande. lämna uppgift om rätts-

handling mellan den som föreläggs och den med vilken han ingått rättshandlingen Icontrolluppgüt, om det behövs för kontroll av att denne andre

person följt bestämmelserna

om skatteavdrag. En kontrolluppgift enligt andra stycket får även avse att visa upp handling eller lämna över en kopia av handling. Ett föreläggande enligt första eller andra stycket får avse uppgift om den löpande uppbördsmånaden.

5 Senaste lydelse genom 1994:469

F örfattningsförslag 27

Bestämmelserna i 3 kap. 13 14 c taxeringslagen - 1990:324 gäller i fråga om

handling eller uppgift som skall

undantas från föreläggande.

Uppgifter som myndighet förfogar över och som behövs för

kontroll av att betämmelsema skatteavdrag har följts skall

om skattemyndighetens begäran tillhandahållas denna. Därvid gäller i tillämpliga delar bestämmelserna i 3 kap. 16 § taxeringslagen 1990:324.

2 b mom. För kontroll av att 2 b mom. För kontroll av att den som är eller kan antas vara den som är eller kan antas vara arbetsgivare har följt bestäm- arbetsgivare har följt bestämmelsema om skatteavdrag eller melserna om skatteavdrag eller att den som ansökt om F- att den som ansökt om F-

,skattsedel lämnat riktiga och skattsedel lämnat riktiga och fullständiga uppgifter, får fullständiga uppgiñer eller för

Riksskatteverket eller skatte- kontroll av sådana personers myndigheten besluta om räkenskaper och handlingar för revision hos arbetsgivaren eller den löpande uppbördsmånaden, sökanden. Därvid gäller i får Riksskatteverket eller skattetillämpliga delar bestäm- myndigheten besluta om melserna i 3 kap. 8 revision hos arbetsgivaren eller - 14 c

taxeringslagen 1990:324. sökanden. Därvid gäller i

tillämpliga delar bestämmelsema i 3 kap. 8 14 c taxeringslagen 1990:324.

Denna lag träder i kraft den l juli 1997.

28 F örfattningyörslag SOU

1996:79

Förslag till

lag om ändring i lagen 1984:668 om uppbörd

av

socialavgifter från arbetsgivare

Härigenom föreskrivs att 27 och 27 b lagen 1984:668 om

uppbörd av socialavgiñer från arbetsgivare skall ha följande

lydelse.

27 §16

Riksskatteverket eller Skattemyndigheten får förelägga

den som

är eller kan antas arbetsgivare eller arbetstagare lämna

vara att

uppgift, visa upp handling eller lämna över kopia handling

en av

som behövs för kontroll skattskyldigheten.

av

Riksskatteverket eller

skattemyndigheten får förelägga den som är eller kan antas vara arbetsgivare

att lämna uppgift om

rättshandling mellan den som föreläggs och den med vilken

han ingått rättshandlingen

Icontrolluppgüt, om det

behövs för kontroll denna av andra persons avgiftsskyldig-

het. Om det finns särskilda

skäl får även annan person än som avses i första meningen föreläggas att

lämna kontrolluppgiji. En kontrolluppgzft enligt

första stycket får även avse att visa upp handling eller

6 Senaste lydelse 1994:475

F Örfattningyörslag 29

lämna över en kopia av en handling.

Ett föreläggande enligt

första eller andra stycket får

avse uppgift om den löpande

uppbördsrrzånaden.

I fråga om undantagande från föreläggande tillämpas 3 kap.

13 -14 c taxeringslagen 1990:324. Föreläggandet får förenas

med vite om det finns anledning att anta att det annars inte följs. Bestämmelserna i 83 § uppbördslagen 1953:272 om vite gäller i tillämpliga delar. Uppgifter som myndighet förfogar över och som behövs för kontroll av att betämmelsema om skatteavdrag har följts skall skattemyndighetens begäran tillhandahållas denna. Därvid gäller i tillämpliga delar bestämmelserna i 3 kap. 16 § taxeringslagen

1990:324.

27 b §

För kontroll av att den, som Riksskatteverket eller

är eller kan antas vara bokfö- skattemyndighet får besluta

om ringsskyldig enligt bokförings- revision hos den som är eller lagen 1976:125 eller skyldig kan antas vara bokföringsatt föra räkenskaper enligt skyldig enligt bokföringslagen

jordbruksbokföringslagen 1976:125 eller skyldig att

1979:141 eller som är annan föra räkenskaper enligt

juridisk person än dödsbo, har jordbruksbokföringslagen

fullgjort sin uppgiñsskyldighet 1979:141 eller som är annan riktigt och fullständigt fâr Riks- juridisk person än dödsbo, för skatteverket eller skatte- kontroll att han har fullav

myndighet besluta om revision gjort sin uppgiftsskyldighet

hos honom. Därvid gäller i riktigt och fullständigt. tillämpliga delar bestäm- Kontrollen får också avse melsema i 3 kap. 8 14 c sådan räkenskaper och - persons

7 Senaste lydelse 1994:475

30 Författningsförslag

taxeringslagen 1990:324. andra handlingar för den löpande uppbördsmånaden. Därvid gäller i tilllämpliga delar bestämmelserna i 3 kap. 8 14 c taxeringslagen - 1990:324.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

Författningsförslag 3 l

Förslag till lag om ändring i lagen 1958:295 om sjömansskatt

Härigenom föreskrivs att 19 och 19 c lagen 1958:295 om

sjömansskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Redare, som enligt lag är skyldig att föra handelsböcker, skall

ha sin bokföring så ordnad, att därav framgår sjömans

namn, födelsetid, lönebelopp och skatteavdragsbelopp sjömansamt, om nen uppvisat skattsedel preliminär skatt, numret denna skattsedel. Även redare än i första stycket sägs, skall göra annan som avdrag för sjömansskatt, är skyldig att föra anteckningar i samma omfattning.

Efter anmaning av Riksskat- Riksskatteverket eller

teverket eller skattemyndighet skattemyndighet får förelägga åligger det sådan redare, som sådan redare som avses i första

avses i första eller andra styck- eller andra stycket att lämna et, att lämna uppgift, visa uppgift, visa handling eller upp upp

handling eller lämna över en lämna över en kopia av

kopia av handling som behövs handling behövs för som för kontroll av att bestämmel- kontroll att bestämmelserna av Sema om skatteavdrag följts. skatteavdrag följts. om Bestämmelsemai 3 kap. 13 Bestämmelserna i 3 kap. 13 - - 14 c taxeringslagen 14 c taxeringslagen 1990:324 gäller i fråga 1990:324 gäller i fråga om om handling eller uppgift som skall handling eller uppgift som skall

undantas från anmaning. undantas från föreläggande.

s Senaste lydelse 1994:472

2 16-0719

32 Författningsförslag SOU 199679

Föreläggandet får förenas med

vite om det finns anledning

anta att det annars inte följs.

l9c §°

För kontroll av att För kontroll av att bestämmelserna om skatte- bestämmelserna om skatte-

avdrag följts får Riksskatte- avdrag följts eller f0"r kontroll

verket eller Skattemyndigheten av det löpande beskattbesluta om revision hos ningsårets räkenskaper och

redaren. Därvid gäller bestäm- andra handlingar får Riksmelsema i 3 kap. 8 14 c skatteverket eller skatte-

-

taxeringslagen 1990:324. myndigheten besluta om

revision hos redaren. Därvid gäller bestämmelserna i 3 kap. 8 l4 c taxeringslagen - 1990:324.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

9 Senaste lydelse 1994:472

Författningsförslag 33

Förslag till lag om ändring i tullagen 1994:1550

Härigenom förskrivs att 69, 71, 72 och 75 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

69 §20

Tullmyndigheten får förelägga den, som bedriver verksamhet

av sådan beskaffenhet att uppgift betydelse för kontrollen av av annan persons deklarations- eller uppgiftsskyldighet kan hämtas ur

handlingar som rör verksamheten att lämna uppgiñ, visa

upp

handling eller lämna över kopia handling rörande rättshandling

av

mellan den som föreläggs och den andre kontrollupp-

personen gift.

Den som föreläggs kan, om föreläggandet medför att han

måste lägga ned ett betydande arbete för att fullgöra det, i stället ställa nödvändiga handlingar till tullmyndighetens för-

fogande för granskning.

Ett beslut om revision skall Ett beslut revision skall om överlämnas till den reviderade innehålla uppgift ändamålet om innan revisionen verkställs. med revisionen och möjligom Beslutet skall innehålla uppgift heten att undanta handlingar om ändamålet med revisionen och uppgifter enligt 76 och

20 Paragrafen införd genom 1994:1550 2 Paragrafen införd genom 1994:1550

34 F örfattningsyiärslag

och möjligheten att undanta 77 §§. Den reviderade skall om unhandlingar och uppgiñer enligt derrättas om beslutet senast i 76 och 77 §§. samband med att revisionen verkställs. Om revisionen företas för granskning av annan än den som revideras, får tullmyn-

digheten utesluta uppgift om vem eller vilken rättshandling granskningen avser.

I ett beslut om revision skall tullmyndigheten förordna en eller flera tjänstemän att verkställa revisionen revisorer.

En revision skall bedrivas i samverkan med den reviderade och på ett sådant sätt att den inte onödigt hindrar verksamheten. För det fall den reviderade inte samverkar finns bestämmelser om vite i 74 § fjärde stycket och andra tvångsåtgärder i lagen om 1994:466 om särskilda tvângsåtgärder i beskattningsförfarandet.

T ullmyndigheten får om det Revisionen får verkställas behövs bestämma tid och plats hos den reviderade om han beför revisionen. Denna får inte gär det. Revisionen skall ske hos utan särskilda skäl verkställas den reviderade om han begär det hos enskild mellan kl. 19 och kl. och revisionen kan göras där Revisionen skall ske hos den utan betydande svårighet. reviderade om han begär det och revisionen kan göras där utan betydande svårighet.

Om revisionen inte verkställs hos den reviderade skall handlingarna begäran överlämnas till revisorn mot kvitto.

22Paragrafen införd genom 1994: l 550

F örfattningjärslag 35

75 §23

En revision får inte pågå En revision f°ar inte pågå längre än nödvändigt. längre än nödvändigt. Räkenskapsmaterial och andra Räkenskapsmaterial och andra handlingar som överlämnats till handlingar som överlämnats till

revisorn skall så snart som revisorn skall så snart som

möjligt och senast när revisionen möjligt och senast när revisionen

avslutats återlämnas till den avslutats återlämnas till den reviderade. reviderade. Har den reviderade försatts i konkurs när handlingarna skall återlämnas skall tullmyndigheten överlämna handlingarna till konkurs

förvaltaren. T ullmyndigheten skall härvid skriftligen

underrättar den reviderade om att handlingarna överlämnats till konkursförvaltaren.

Tulhnyndigheten skall snarast lämna meddelande om resultatet av

revisionen till den reviderade i de delar som rör honom.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1997.

23Paragrafen införd genom 1994:1550

36 Författningsförslag

Förslag till lag om ändring i lagen 1987:1231 om automatisk databehandling vid taxeringsrevision, m.m.

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen 1987: 123 l om automatisk databehandling vid taxeringsrevision, m.m.

dels att att 3 och 6 skall ha följande lydelse,

dels att det skall införas paragraf, 5 följande lydelse.

en ny av

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Denna lag gäller vid Denna lag gäller vid myndigmyndighets revision avseende hets granskning avseende skatskatter och socialavgifter samt ter och socialavgifter vid

samt

vid granskning enligt 75 § granskning enligt 69 och 70 §§ tullagen 1987:1065, när tullagen 1994:1550, när åtgäråtgärden innefattar automatisk den innefattar automatisk data-

databehandling behandling personuppgifter i av personupp- av gifter i personregister enligt personregister enligt datalagen

datalagen 1973:289. 1973:289.

Datainspektionen utövar tillsyn över att granskning sker med som

hjälp av automatisk databehandling inte medför otillbörligt intrång i personlig integritet. Härvid tillämpas 15 § andra stycket och 16 §

datalagen 1973 :289.

Den som verkställer revisio- Den verkställer gransksom nen skall lämna Datainspektio- ningen skall lämna Datainspek-

24Senaste lydelse 1994:478 25Senaste lydelse 1994:478

F örfattningyörslag 37

nen de uppgifter om den auto- tionen de uppgifter om den auto-

matiska databehandlingen som matiska databehandlingen som

inspektionen begär för sin till- inspektionen begär för sin till-

syn. syn.

Innan beslut meddelas om

en sådan granskning fö-

som

retas som en förberedande

åtgärd för kontroll av andra än den hos vilken granskningen sker, skall Datainspektionen höras, om granskningen

kan antas omfatta insamling

av uppgifter i personregister

enligt datalagen.

Den som beslutat om revisio- Den som beslutat om gransknen och den hos vilken revisio- ningen och den hos vilken nen sker får överklaga Datain- granskningen sker f°ar överklaga

spektionens beslut enligt denna Datainspektionens beslut enligt lag hos regeringen. Även Justiti- denna lag hos regeringen. Även

ekanslern f°ar överklaga ett så- Justitiekanslern får överklaga ett dant beslut för att ta till sådant beslut för att ta till vara vara allmänna intressen. allmänna intressen.

Denna lag träder i kraft den l juli 1997.

25 Senaste lydelse 1994:478 27Senaste lydelse 1994:478

F Örfattningsjförslag

10. Förslag till

särskilda

lag om ändring i lagen 1994:466 om tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen 1994:466 om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet

dels att 10 12 skall upphöra att gälla, dels att 15, 21, 22 och 29 skall ha följande lydelse. dels att det skall införas paragraf, 30 följande lydelse. en ny av

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Denna lag tillämpas vid revi- Denna lag tillämpas vid sion eller annan kontroll av att revision eller annan kontroll av skatt, tull eller avgift tas ut en- att skatt, tull eller avgift tas ut ligt bestämmelserna i enligt bestämmelserna i

uppbördslagen 1953:272, uppbördslagenl953:272, lagen 1958:295 om sjö- lagen 1958:295 om sjömansskatt, mansskatt, kupongskattelagen kupongskattelagen 1970:624, 1970:624, lagenl984:151om lagen 1984: 151 om punktskatter och prisreglerings- punktskatter och prisregleringsavgifter, avgifter, lagen 1984:668 om upp- lagen 1984:668 om uppbörd socialavgifter från börd av socialavgifter från arav arbetsgivare, betsgivare, tullagen 1987: 1965, fordonsskattelagen fordonsskattelagen 1988:327, 1988:327, taxeringslagen1990:324, taxeringslagen 1990:324,

28Paragrafen införd genom 1994:466

F Örfattningsforslag 39

lagen 1991:586 lagen 1991:586 särskild om om särskild inkomstskatt for inkomstskattförutomlandsbosatta, utomlands bosatta, lagen 1991:591 särskild om 10. lagen 1991:591 inkomstskatt för utomlands om särskild inkomstskatt för bosatta artister mfl. samt utomlands bosatta artister m.f1., 10. mervärdesskattelagen

1 mervärdesskattelagen 1994:200.

1994:200.

Lagen tillämpas även för Lagen tillämpas även vid kontroll av att en vara får föras revision enligt tullagen in i eller landet enligt 1994:1550 och för kontroll

ut ur av tullagen och för kontroll att att föreläggande enligt lagen av

föreläggande enligt lagen 1990:325 om självdeklaration 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgiñer ñillgjorts och kontrolluppgifter fullgjorts riktigt och fullständigt.

riktgit och fullständigt.

2 §29

Åtgärder som får beslutas en- Åtgärder får beslutas

som ligt denna lag är enligt denna lag är revision i den reviderades revision i den reviderades verksamhetslokaler 5 §, verksamhetslokaler 5 §, eftersökande och omhänder- eftersökande och omhänder tagande av handlingar 6-9 §§, tagande handlingar 6-9 §§ av granskning utan föregående och

föreläggande om kontrolluppgip

10 §, försegling av lokal, förvar- försegling lokal, förvaav ingsplats eller annat utrymme ringsplats eller annat utrymme 13 §- 13 §-

5 §30

Revision får genomföras i Revision får, i de delar den den reviderades verksamhets- inte utan svårighet kan

29Paragrafen införd genom 1994:466 3° Paragrafen införd genom 1994:466

40 F örfattningryörslag

lokaler även om den reviderade genomföras på någon annan inte lämnat sitt medgivande till plats, genomföras i den revide-

det, om revisionen inte utan svå- rades verksamhetslokaler även

righet kan genomföras på någon den reviderade inte lämnat

om

annan plats. Detsamma gäller sitt medgivande till det. Detsam-

den reviderade inte medver- gäller den reviderade inte om ma om kar föreskrivet sätt, eller om medverkar föreskrivet sätt,

det finns påtaglig risk att han eller det finns särskild

en om en kommer att undanhålla eller risk att han kommer att undanförvanska hålla, förvanska eller förstöra det som får granskas,

inventeras eller besiktigas. det får granskas, inventeras,

som besiktigas eller provas.

Om det finns påtaglig risk Om det finns särskild risk

en en att den reviderade kommer att att den reviderade kommer att undanhålla eller förvanska det undanhålla, förvanska eller

f°ar granskas, inventeras förstöra det som f°ar granskas,

som eller besiktigas, f°ar åtgärden inventeras, besiktigas eller genomföras utan att den provas, får åtgärden genomreviderade underrättas att föras utan att den reviderade om revision skall ske. underrättas att revision skall om ske.

När revision genomförs i den När revision genomförs i den reviderades verksan1hetslokaler reviderades verksamhetslokaler med stöd 5 får handling med stöd 5 får handling av av omfattas revisionen ef- omfattas av revisionen efsom av som tersökas där och omhändertas, tersökas där och omhändertas, den inte tillhandahålls utan om den inte tillhandahålls utan om

oskäligt dröjsmål eller om det oskäligt dröjsmål eller om det

finns påtaglig risk att hand- finns särskild risk att handen en lingen undanhålls eller förvan- lingen undanhålls, förvanskas skas. eller förstörs.

3 Paragrafen införd genom 1994:466

F

örfattningsförslag

När revision genomförs i den reviderades verksamhetslokaler i

annat fall får handling påträffas eller granskas omhändertas

som om den behövs för revisionen.

7 §32

När revision inte genomförs När revision inte genomförs

i den reviderades verksamhets- i den reviderades verk-

lokaler, får handling samhetslokaler, får handling

som omfattas av revisionen omfattas revisionen som av eftersökas i verksamhets- eftersökas i verksamhetslokalema och omhändertas för lokalerna och omhändertas för

granskning om granskning

om

handlingen inte utan handlingen inte utan svårighet kan erhållas annat svårighet kan erhållas annat

sätt eller sätt eller

det finns påtaglig risk för det finns särskild risk för

en en

att handlingen undanhålls eller att handlingen undanhålls, förvanskas. förvanskas eller förstörs.

Om förutsättningarna i första stycket är uppfyllda, får åtgärden

genomföras utan att den reviderade underrättats revision skall om att ske.

Om det finns em påtaglig risk Om det finns särskild risk en

att handlingar som har betydelse att handlingar har betydelse

som

för kontrollen undanskaffas eller för kontrollen eller det får

som

förstörs innan länsrätten kan inventeras, besiktigas eller fatta beslut, får gransknings- undanskaffas, förvanskas

provas

ledaren besluta åtgärder eller förstörs innan länsrätten

om enligt 5 och 7 10 §§. Beslutet kan fatta beslut, får gransknings- -

får avse endast åtgärd i verksam- ledaren besluta åtgärder

om

hetslokaler och skall omedel- enligt 5 och 7 9 §§. Beslutet får

-

bart underställas länsrätten. endast åtgärd i

avse verksamhetslokaler och skall

32Paragrafen införd 1994:466 genom 33Paragrafen införd genom 1994:466

42 F örfattningsförslag

Länsrätten skall utan dröjsmål omedelbart underställas läns-

beslutet skall Länsrätten skall

pröva om bestå. rätten. utan

dröjsmål beslutet skall

pröva om bestå. Om länsrätten finner att Om länsrätten finner att beslutet inte skall bestå skall beslutet inte skall bestå skall

insamlade uppgifter förstöras. Omhändertagna handlingar

återlämnas och övriga

insamlade uppgifter förstöras.

Kronofogden f°ar begäran granskningsledaren verkställa

av

beslut åtgärd enligt denna lag. Granslcningsledaren får dock

om

verkställa beslut åtgärder i verksamhetslokaler, om det kan ske

om obehindrat.

Vid verkställighet beslut Vid verkställighet beslut

av av

åtgärd grundar sig om åtgärd som grundar sig

om som

kontroll enligt tullagen kontroll enligt tullagen 1987:1065 har tullmyndighet 1994:1550 har tullmyndighet

befogenheter som samma befogenheter som samma

kronofogdemyndigheten. kronofogdemyndigheten.

Ett beslut i fråga åtgärd Ett beslut i fråga åtgärd om om

enligt denna lag f°ar, inte enligt denna lag får, inte

om om

något annat i beslutet, något annat anges i beslutet,

anges verkställas omedelbart. Ett verkställas omedelbart. Ett sådant beslut får inte utan sådant beslut f°ar dock inte utan särskilda skäl verkställas mellan särskilda skäl verkställas mellan kl. 19.00 och kl. 08.00. Beslutet kl. 19.00 och kl. 08.00. Beslutet förfaller verkställigheten inte förfaller om verkställigheten inte om

påbörjats inom månad. påbörjats inom en månad.

en

34 Paragrafen införd 1994:466 genom

F Örfattningyörslag

Den hos vilken ett beslut om åtgärd skall verkställas och annan som berörs av beslutet skall, inte annat föreskrivs, ha underrättats om

om beslutet samt getts tillfälle att själv eller behörig

genom företrädare närvara och att tillkalla ombud eller biträde innan beslutet verkställs.

Om den skall underrättas Om den skall underrättas som som om beslutet inte har kunnat nås beslutet inte har kunnat nås om med underrättelse, får beslutet med underrättelse, får beslutet verkställas endast om det verkställas endast det om

föreligger synnerliga skäl. föreligger synnerliga skäl. Verkställigheten får inte Verkställigheten får inte påbörjas förrän de som har rätt påbörjas förrän de som har rätt att närvara haft skälig tid att att närvara haft skälig tid att inställa sig. Detta gäller dock inställa sig. Detta gäller dock inte om åtgärden därigenom inte åtgärden därigenom

om

fördröjs i väsentlig omfattning fördröjs i väsentlig omfattning

eller om det finns påtaglig eller det finns särskild en om en risk att ändamålet med åtgärden risk att ändamålet med åtgärden annars inte uppnås. annars inte uppnås.

Den som berörs av ett beslut enligt 6 § skall underrättas

om beslutet omedelbart efter det att beslutet har verkställts.

29 §36

Granskningsledares beslut enligt 13 och 26 §§ får överklagas hos

länsrätten.

Om länsrätten ändrar gransk- Om länsrätten ändrar ett be-

ningsledarens beslut enligt 6 § slut rvångsåtgärd helt eller

om helt eller delvis, får rätten beslu- delvis, skall rätten besluta att

ta att insamlade uppgifter skall Omhändertagna handling skall

förstöras. återlämnas och övriga insarnla-

35Paragrafen införd genom 1994:466 36Paragrafen införd genom 1994:466

44 F Örfattningvörslag

de uppgifter förstöras i den mån länsrättens beslut föranleder

det.

30§

Om den reviderade försatts i konkurs när Omhändertagna handlingar skall återlämnas enligt 15 § andra stycket eller 29 skall handlingarna i stället överlämnas till konkursförvaltaren. Skattemyndigheten skall härvid skriftligen underrätta den som handlingarna

,omhändertagits hos om att

handlingarna överlämnats till konkursförvaltaren .

Denna lag träder i kraft den l juli 1997. Dc gamla bestämmelserna

skall dock tillämpas i fråga beslut tvångsåtgärd medde-

om om som lats före ikraftträdandet av denna lag.

Inledning

Enligt regeringens direktiv 1995:1l skall kommittén dels utforma lagstiftning mot skatteflykt, dels ompröva de en ny regler om skatterevision och andra kontrollåtgärder som infördes 1994. Omprövningen skall ske mot bakgrund de av erfarenheter vunnits under den tid lagstiftningen varit i som kraft, och kommittén skall föreslå de lagändringar som behövs för att lagstiftningen området skall bli ändamålsenlig. Kommittén skall sammanväga intresset att skatte- och av tullmyndighetema har instrument till sitt förfogande för att utöva en effektiv kontroll att skatte- respektive tullagstiftav ningen efterlevs, med kravet att lagstiftningen tillgodoser rimliga rättssäkerhetsgarantier. Regeringen har genom beslut den 29 juni 1995 till kommittén överlämnat Riksskatteverkets RSV hemställan vissa om ändringar i reglerna för skatterevision m.m. för övervägande inom givna direktiv. Regeringen har vidare genom samma beslut till kommittén överlämnat RSV:s skrivelse om tillfällig handel och givit kommittén i uppdrag utreda de att förslag som RSV lämnat i syfte att förbättra kontrollen skatte- och av avgiftsredovisningen avseende tillfällig handel. Regeringen har vidare genom beslut den 8 februari 1996 överlämnat en hemställan Rån RSV ändring i 3 kap. 12 § om a taxeringslagen och 3 kap. 14 § lagen punktskatter och prisregleringsavgifom ter för övervägande inom givna direktiv. Kommittén har tilläggsdirektiv 1995:165 i decemgenom ber 1995 fått i uppdrag att även kartlägga bl.a. de brister och problem som finns vid den punktskattekontroll gäller som införsel EG-intema och lämna de förslag behövs av varor som för att förbättra effektiviteten i kontrollen. I samband med att tilläggsdirektiven överlämnades till kommittén beslutades att kommittén skulle presentera sina överväganden beträffande de frågor som omfattas av de ursprungliga direktiven i två delbetänkanden, medan uppdraget avseende den tillfälliga handeln skulle behandlas tillsammans med kommitténs uppdrag tilläggsdirektiven i ett genom

46 Inledning

slutbetänkande. Kommittén har den 15 1996 överlämnat delbetänkanmars

det Översyn av skatteflyktslagen SOU 1996:44 till regering-

en.

Kommittén överlänmar härmed sitt delbetänkande Översyn

av revisionsreglema. Kommittén kan dock, mot bakgrund av att det fortsatta arbetet kan beröra frågeställningar har som samband med revisioner, tex. kontrollen den tillfälliga av handeln, ha anledning att återkomma med forslag till ytterligare änringar av revisionsreglema.

1994:79 47 SOU

Utredningsarbetet

Kommittén har för kartlägga behovet ändringar revisions-

att av av

skickat enkät till samtliga skattemyndigheter i landet. reglerna ut en

Kommittén har också hatt ett flertal diskussioner med företrädare för

såväl skatte- och tullmyndighetema Föreningen Auktoriserade

som Revisorer F AR och Svenska Revisorsamftmdet SRS. Kommittén

har tagit del domarna i de mål där den nya lagen om

även av

tvångsåtgârder i beskattningstörfarandet har tillämpats. Kommittén har vidare gjort jämförelse med utländsk rätt. En

en enkät har skickats till finansministeriema i Danmark, Finland,

Norge, Frankrike, Nederländerna, Storbritannien, Tyskland, USA Österrike. Vidare har Skatteministeriet i Köpenhamn och

och

Finans- och tolldepartementet i Oslo besökts.

Nuvarande regler

3.1 Revisioner

Revisioner kan företas med stöd ett flertal lagar: taxeringslagen av 1990:324 TL, mervärdesskattelagen 1994:200 ML, lagen - -

1984: 15 l om punktskatter och prisregleringsavgiñer LPP,

uppbördslagen 1953:272, lagen sjömansskatt 1958:295, lagen om 1984:668 om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, fordonsskattelagen 1988:327, kupongsskattelagen 1970:624 och tullagen 1994:1550. De olika reglerna har utformats med taxeringslagen förebild. Vissa skillnader finns dock mellan de olika reglerna, som särskilt vad beträffar de ändamål för vilka revision får företas. Enligt 3 kap. 8 § TL f°ar skattemyndigheten besluta om taxeringsrevision för att kontrollera att skyldighet enligt lagen 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgifter LSK fullgjorts riktigt och - fullständigt. En taxeringsrevision får således inte ha något annat syfte. Detta innebär att revision av löpande beskattningsår inte är möjlig; granskning får inte ske förrän deklarations- eller uppgiftsskyldighet inträtt. Ett undantag har dock gjorts för den situation då revision kan antas bli omfattande; den får då påbörjas även innan en deklarationen skall avlämnas, om det beskattningsår som revisionen avser gått ut. Motsvarande regel i ML något vidsträckt möjlighet ger en mer till revision. Huvudregeln är även i detta fall att beslut om skatterevision får fattas för kontroll av att deklarations- eller uppgiñsskyldigheten fullgjorts riktigt och fullständigt. Det finns dock även en möjlighet att göra revision hos den som har anmält sig för registrering för kontroll av att lärrmade uppgifter är riktiga och fullständiga, samt hos representant för utländsk företagare. Revision enligt LPP får ske för kontroll att deklarations- och av uppgiñsskyldighet fullgjorts riktigt och fullständigt samt för kontroll att den som ansökt om återbetalning eller kompensation för skatt av lämnat riktiga och fullständiga uppgifter i sin ansökan. Revision enligt uppbördslagen får företas för kontroll av att den är eller kan antas arbetsgivare följt bestämmelserna om som vara skatteavdrag eller att den ansökt om F-skattesedel länmat riktiga som

1 revision återfinns i 17 kap. ML. Bestämmelser om 2 3 kap. LPP

50 Nuvarande regler

och fullständiga uppgiltei. Revision enligt lagen uppbörd

om av

socialavgifter från arbetsgivare f°ar göras för kontroll att uppgifts-

av

och avgiltsskyldighet fullgjorts riktigt och fullständigt". Revision

enligt lagen om sjömansskatt får ske hos redaren för kontroll att

av

bestämmelserna om skatteavdrag följts

I samtliga fall gäller att revision får göras endast hos den är

som

eller kan antas bokföringsskyldig enligt bokföringslagen

vara

1976: 125 eller skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokfö-

ringslagen 1979: 14 l och hos annan juridisk person än dödsbo.

Tullagens bestämmelser om revision är något annorlunda utformade. Enligt 70 § tullagen får tulhnyndigheten besluta

om revision hos den är eller kan antas deklarations- eller som vara

uppgittsskyldig enligt tullagstiñningen samt hos den som bedriver verksamhet av sådan art att uppgift betydelse för kontrollen

av av

annan persons deklarations- eller uppgiñsskyldighet kan hämtas

ur

handlingar som rör verksamheten. Revisionen får avse kontroll att

av

deklarations- eller uppgiftsskyldigheten enligt tullagen fullgjorts riktigt och fullständigt.

Ett beslut om revision skall överlämnas till den reviderade innan revisionen verkställs. En revision skall bedrivas i samverkan med den reviderade och på ett sådant sätt att den inte onödigt hindrar verksamheten. Tidigare gällde att myndigheten, när det behövdes, fick bestämma tid och

plats för revisionen. Skattemyndigheten har inte längre denna befogenhet. I stället stadgas att revision f°ar verkställas hos den

reviderade om han medger det och att revision skall ske hos den

reviderade om han begär det och revisionen kan göras där utan betydande svårighet. Tullmyndigheten, däremot, f°ar om det behövs bestämma tid och plats för revisionen. Vid revisionen får räkenskapsmaterial och andra handlingar

som rör verksamheten granskas, de inte skall undantas nedan

om se

under avsnitt 3.3 . Begreppet handling omfattar också upptagning som kan läsas, avlyssnas eller annat sätt uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel. Skattemyndigheten får även inventera kassan,

granska lager, maskiner och inventarier samt besiktiga lokaler och byggnader som används i verksamheten. Vid revision enligt LPP får

revisorn även ta prov på granska särskild räknarapparatur,

varor,

mätapparatur och tillverkningsprocesser samt särskild

prova

3 78 § 2 mom. uppbördslagen 4 27 b § lagen om uppbörd av socialavgiñer från arbetsgivare 5 19 c § lagen om sjömansskatt

Nuvarande regler 51

räknarapparatur och mätapparatur. Vid revision enligt tullagen f°ar

revisorn ta prov varor och granska varulager.

reviderade skall tillhandahålla de handlingar och lämna de Den behövs för revisionen. Han skall också lämna

upplysningar som

tillträde till huvudsakligen används i verksamheten, utrymmen som

ställa ändamålsenlig arbetsplats till förfogande och

om möjligt en

i övrigt den hjälp behövs vid revisionen. Om revisorn

även ge som

begär det, skall han tillfälle att själv använda tekniskt hjälpmedel

ges

upptagning kan uppfattas endast med ett sådant

för att ta del av som

hjälpmedel, inte den reviderade i stället tillhandahåller en kopia

om

upptagningen och det inte är några svårigheter att granska denna

av

granskning upptagning får endast de tekniska hjälpmekopia. Vid av del och sökbegrepp användas, behövs för att tillgodose

som ändamålet med revisionen. Granskningen får inte ske via telenät.

Om den reviderade inte fullgör sina skyldigheter får myndigheten

förelägga honom att göra det vid vite.

revision får inte pågå längre än nödvändigt. Räkenskaps-

En material och andra handlingar överlämnats till revisorn skall så som

möjligt och senast när revisionen avslutats återlämnas till

snart som

den reviderade. Myndigheten skall vidare snarast lämna meddelande

resultatet revisionen till den reviderade i de delar som rör om av honom.

3.2 Tredjemanskontroll

Vid kontroll skattskyldig kan det finnas behov av att hämta in av en

från tredje Tredjemanskontroll skall normalt ske uppgifter man. föreläggande uppgift från tredje man. Möjligheten att

genom om

företa tredjemansrevision kvarstår numera, förutom på

en

tullområdet vid kontroll att skyldighet att lämna

samt av

uppfyllts, endast i viss utsträckning inom för kontrolluppgitt ramen tvångsåtgärdslagen.

tredjemansförelägganden återfinns i LSK,

Stadganden angående

ML, LPP och tullagen.

Enligt 3 kap. 50 § LSK skall, efter föreläggande av

a

Skattemyndigheten, den, är eller kan antas bokföringsskyldig

som enligt bokföringslagen eller skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen eller som är annan juridisk person än

dödsbo, lämna kontrolluppgiñ rättshandling mellan den som om

föreläggs och den med vilken han ingått rättshandlingen. Om det

52 Nuvarande regler

finns särskilda skäl får även föreläggas lämna sådan annan person att uppgift Stadgandet i 17 kap. 5 § ML är utformat på sätt med den samma skillnaden att föreläggandet får länmande uppgift, avse av uppvisande av handling eller överlämnande kopia handling av av som rör omsättning av varor eller tjänster den förelagde som förvärvat sålt till eller tillhandahållit näringsidkare, det av, om behövs till ledning för beskattning denne näringsidkare. av Stadgandet har således en något mer begränsad räckvidd än motsvarande stadgande i LSK. Även bestämmelsen i 3 kap. 5 § LPP utformad i är enlighet med stadgandet i LSK, med den skillnaden att uppgiften måste behövas till ledning för beskattning den andre eller för kontroll av personen av ansökan av honom återbetalning eller kompensation för om av skatt. Enligt 69 § tullagen får tullmyndigheten förelägga den, som bedriver verksamhet sådan beskaffenhet att uppgift betydelse av av för kontrollen deklarations- eller uppgiftsav annan persons skyldighet kan hämtas ur handlingar rör verksamheten, att som lämna uppgift, visa handling eller lämna över kopia handling upp av rörande rättshandling mellan den föreläggs och den andra som personen. I samtliga fall gäller att den föreläggs, föreläggandet som om medför att han måste lägga ned ett betydande arbete for att fullgöra det, i stället kan ställa nödvändiga handlingar till myndighetens förfogande.

Undantagande av handlingar och uppgifter

Enligt 3 kap. 13 § TL, 2 kap. 15 § LPP, 76 § tullagen samt 16 § lagen 1994:466 om tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet skall på den enskildes begäran från föreläggande eller revision undantas

dels handling som inte f°ar tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken°, dels arman handling med ett betydande skyddsintresse

om handlingens innehåll på grund särskilda omständigheter inte bör av komma till någon kännedom. I det fallet f°ar undantaannans senare gande ske bara om handlingens skyddsintresse är större än dess betydelse för kontrollen. Reglerna gäller också i tillämpliga delar

° Handling som kan antas ha anförtrotts t.ex. advokat eller läkare i yrkesutövningen.

Nuvarande regler 53

föreläggande att lämna uppgifter. om I ML, uppbördslagen, lagen uppbörd socialavgiñer från om av arbetsgivare sjömansskatt finns hänvisningar till TL:s och lagen om regler om undantagande.

Den enskilde skall göra skriftlig begäran om undantagande hos

en länsrätten. Vid begäran skall föreläggandet och den begärda

handlingen eller uppgiften fogas. Om det år fråga om att en handling

skall undantas från revision skall handlingen, Skattemyndigheten om att den bör granskas, omedelbart förseglas och överlämnas till anser länsrätten. Den enskilde kan begära att länsrätten skall pröva om beslut kan fattas utan att rätten granskar handlingen. Länsrätten är

skyldig att pröva begäran undantagande handling eller

en om av uppgiñ utan dröjsmål. Det finns också möjlighet för den enskilde att anföra att en en handling eller uppgift inte omfattas kontrollen. En sådan fråga av prövas sätt som övriga frågor om undantagande. samma

3.4 Tvångsåtgärder

Den 1 juli 1994 trädde lagen 1994:466 särskilda tvångsåtgärder om i beskattningsförfarandet tvångsåtgärdslagen i kraft. Samtidigt

upphävdes bevissälcringslagen 1975: 1027. Tvångsåtgärdslagen är

tillämplig vid revision och annan kontroll i stort sett hela skatte-, tull- och avgiftsområdet. Tvångsåtgärdslagen möjlighet att besluta om fyra olika ger åtgärder:

revision i den reviderades verksamhetslokaler 5 § eñersökande och omhändertagande handlingar 6 9 §§ - av granskning utan föregående föreläggande 10 § försegling lokal, förvaringsplats eller annat utrymme 13 § av

Även i denna lag omfattar begreppet handling upptagning som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel.

Beslut åtgärd enligt tvångsåtgärdslagen får fattas endast om

om

skälen för åtgärden uppväger det intrång eller men i övrigt som

åtgärden innebär för den enskilde 4 §. Man måste således noga överväga alla möjliga konsekvenser åtgärden kan få. Kravet som proportionalitet gäller både för åtgärden överhuvudtaget skall om vidtas och för hur den skall bedrivas samt den tid åtgärden får pågå.

54 Nuvarande regler SOU

1996:79

Revision iden reviderades verksamhetslokaler

Revision får genomföras i den reviderades verksamhetslokaler även

om den reviderade inte lämnat sitt medgivande till det, revisionen

om

inte utan svårighet kan genomföras någon plats. Detsamma

annan gäller om den reviderade inte medverkar på föreskrivet eller sätt, om

det finns en påtaglig risk att han kommer undanhålla eller

att förvanska det får granskas, inventeras eller

som besiktigas 5 § l st.

Överraslmingsrevision i verksamhetslokal

Enligt 5 § andra stycket får, om sabotagerisk enligt föreligger,

ovan

åtgärden genomföras utan att den reviderade underrättas

om att

revision skall ske. Behov sådan överraskningsrevision kan

av en

föreligga ex. om man vill hindra att den reviderade hinner justera kassan eller lagret före inventering.

Eftersökande och omhändertagande handlingar

av

När revision genomförs i den reviderades verksamhetslokaler med

stöd av 5 får handling omfattas revisionen eftersökas där

som av

och omhändertas, om den inte tillhandahålls utan oskäligt dröjsmål eller om det finns en påtaglig risk att handlingen undanhålls eller förvanskas 6 § första stycket. Ett beslut enligt 6 § första stycket kan inte fattas det inte har

om

föregåtts av ett beslut revision enligt 5

om

Huruvida oskäligt dröjsmål föreligger måste avgöras i varje

enskilt fall. Riskrekvisitet är detsamma i 5 som

Enligt 6 § andra stycket får då revision genomförs i den

man reviderades versamhetslokal i fall

annat i samverkan omhänderta

handling som påträffas eller granskas den behövs för revisionen.

om

Någon eñersökning får inte ske i detta fall; det är fråga handling-

om

ar som beskattningsmyndigheten redan har tillgång till. Åtgärden blir

aktuell om den reviderade motsätter sig att handlingarna granskas. Det finns möjlighet att eftersöka och hand en ta om handlingar

som omfattas revisionen i den reviderades verksamhetslokaler av

även om revisionen inte verkställs där. Enligt 7 § första stycket får detta ske om föreläggande att lämna ut handlingen inte följts eller det finns en påtaglig risk för att handlingen undanhålls eller förvanskas.

Nuvarande regler 55

Om sådan påtaglig risk föreligger får enligt 7 § andra stycket åtgärden genomföras utan att den reviderade underrättas om att revision skall ske. Handlingar förvaras inte alltid i verksarnhetslokalen. Räkenskapema kanske förvaras hos revisorn eller i företagsledarens bostad. Enligt 8 § får därför handlingar, som omfattas av revisionen,

under de förutsättningar som anges i 7 eftersökas och omhändertas

i lokal, förvaringsplats eller i annat utrymme som inte utgör den reviderades verksamhetslokal, om det finns särskild anledning att anta att handlingarna finns där vill söka. Även i detta fall får man åtgärden vidtas utan att den reviderade underrättas om det finns sabotagerisk. Skattemyndigheten kan utan att det är fråga om revision - förelägga uppvisande handling eller överlämnande av kopia om av handling. Om ett sådant föreläggande inte följts och det finns av särskild anledning att anta att den förelagts har den begärda som handlingen, får enligt 9 § handlingen eñersökas och omhändertas för granskning. 9 § omfattar även handling hos privatperson. Med uttrycket särskild anledning anta avses enligt förarbetena prop. l993/94:15l s. 156 att det skall finnas något som talar för att handlingarna finns där och att eftersökandet inte ingår i ett mer planlöst letande.

Granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgiji

Hos den som kan föreläggas att lämna kontrolluppgift om rättshandling se ovan avsnitt 3.2 får enligt 10 § granskning utan föregående föreläggande ske, om det finns särskild anledning att anta att handlingar betydelse för kontrolluppgiftsskyldigheten kommer av att påträffas och det kan befaras att utredningen skulle försvåras av ett föreläggande samt det finns ett betydande utredningsintresse för

kontrollen. Åtgärden omfattar även befogenhet att eftersöka och

omhänderta handling får granskas. Granskningen får ske i som verksamhetslokalema, men bara om de handlingar som skall granskas inte utan svårighet kan granskas någon annan plats. Om det föreligger särskilda skäl behöver den uppgifterna avser eller som

de uppgifter som söks inte anges i beslutet om åtgärd ll §.

Granskning utan föregående föreläggande får inte ske vid en så kallad generell kontroll, dvs. då uppgifterna inhämtas i förberedande syñe och det inte är klart exakt vilka eller vad som skall granskas. Enligt 13 § får vid revision eller granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgiñ lokal, förvaringsplats eller annat

56 Nuvarande regler

utrymme förseglas, om de handlingar som skall granskas inte kan föras från platsen och det kan befaras att de annars undanhålls eller förvanskas. Försegling är att se som ett komplement till de övriga åtgärderna. Syftet är att hindra att handlingar förstörs eller undanhålls. Förseglingen har rättslig verkan. Den bryter som förseglingen eller kringgår den gör sig skyldig till överträdelse av myndighets bud enligt 17 kap. 13 § brottsbalken.

Behörigheten att fatta beslut enligt tvångsåtgärdslagen

Enligt huvudregeln i 14 § fattas beslut om åtgärd enligt tvångsåtgärdslagen av länsrätten efter ansökan av en gransknings-

ledare en av myndigheten särskilt förordnad tjänsteman. Beslut

enligt 13 och 26 eftersökande och omhändertagande av handling vid revision i verksamhetslokaler, försegling samt återlänmande av handlingar och annat som omhändertagits då de inte längre behövs fattas dock av granskningsledaren själv. Granskningsledarens beslut får överklagas hos länsrätten. Om länsrätten ändrar granskningsledarens beslut enligt 6 § helt eller delvis, får rätten besluta att insamlade uppgifter skall förstöras 29§. 15 § ger granskningsledaren möjlighet att i vissa fall fatta interimistiska beslut. Om det finns en påtaglig risk att handlingar som har betydelse för kontrollen undanskaffas eller förstörs innan länsrätten kan fatta beslut, får granskningsledaren besluta om åtgärder enligt 5 § och 7 10 §§. Beslutet får endast avse åtgärd i verksamhetslokaler och skall omedelbart underställas länsrätten, som utan dröjsmål skall pröva om beslutet skall bestå. Om länsrätten finner att beslutet inte skall bestå, skall insamlade uppgifter förstöras.

Undantagande av handling från åtgärd enligt tvångsåtgärdslagen

Regler om undantagande av handling finns i 16 19 §§. Reglerna är formulerade på samma sätt som motsvarande regler i TL, kriterierna är således desamma. Handläggningssättet är också detsamma; länsrätten fattar beslut eller begäran av den enskilde.

Beslutens innehåll

Beslut enligt tvångsåtgärdslagen är underkastade de krav på vad ett beslut skall innehålla som finns angivna i förvaltningslagen

Nuvarande regler 57

1986:223 och förvalmingsprocesslagen 1971:291. Vidare stadgas

i 20 § första stycket att beslutet skall innehålla upplysningar om möjligheterna att undanta handlingar samt vad som enligt 21 23 gäller vid verkställighet.

Kommunicering av beslut enligt tvångsåtgärdslagen

Enligt 20 § andra stycket skall den som berörs av beslutet omedelbart underrättas om detta, det inte kan befaras att det därigenom blir om svårare att genomföra åtgärden. I första hand är det den, hos vilken åtgärden verkställs, som skall underrättas. Om åtgärd verkställs hos någon annan än den som revideras, exempelvis för sökande efter räkenskaper, skall även den reviderade underrättas. Om det befaras att en underrättelse skulle försvåra genomförandet åtgärden, f°ar av underrättelse ske i samband med verkställigheten. Observera också den nämnda möjligheten att vid sabotagerisk genomföra ovan revision i den reviderades verksamhetslokal utan att den reviderade underrättats om att revision skall ske 5 § andra stycket.

Verkställighet

Bestämmelser om verkställighet återfinns i 21 27 §§ tvångsåtgärdslagen. Reglerna motsvarar huvudsakligen de regler som tidigare gällde enligt bevissäkringslagen. De ändringar som gjorts gäller framför allt bestämmelser särskilt tillkallat vittne och om regler för granskning ADB-material. av Kronofogemyndigheten KFM får begäran av granskningsledaren verkställa beslut om åtgärd enligt tvångsåtgärdslagen. Granskningsledaren får själv verkställa beslut om åtgärder i verksamhetslokal, om det kan ske obehindrat. Så fort det blir fråga någon form fysiskt motstånd eller hot våld om av om eller motstånd, skall KFM anlitas. Det räcker med att den granskade ställer sig framför ett skåp eller dörr i syfte att hindra eller en försvåra kontrollen; då är det inte obehindrat. Vid verkställighet enligt tullagen har tulhnyndighet samma befogenheter som KFM. Verkställighet får ske omedelbart, men inte utan särskilda skäl mellan kl. 19.00 och kl. 08.00. Särskilda skäl kan t.ex.vara att det är fråga om en kvällsöppen restaurang. Om verkställigheten inte påbörjas inom månad förfaller en beslutet om åtgärd.

58 Nuvarande regler

Den hos vilken ett beslut åtgärd skall verkställas och annan om berörs beslutet skall, om inte annat föreskrivits, ha som av

underrättats om beslutet samt givits tillfälle att själv eller genom

behörig företrädare närvara och att tillkalla ombud eller biträde innan beslutet verkställs. Det krävs inte någon formell delgivning enligt

delgivningslagen 1970:428. Är den hos vilken åtgärden verkställs på ort räcker det med att han underrättas beslutet och f°ar

annan om

de upplysningar skall fogas till detta per telefon prop.

som 1993/94: kunnat ske, f°ar beslutet 151 s. 161. Om underrättelse inte verkställas endast det finns synnerliga skäl. De som har rätt att om

närvara skall ha hañ skälig tid att inställa sig, utom om åtgärden därigenom fördröjs i väsentlig omfattning eller om det finns påtaglig risk att ändamålet med åtgärden armars inte uppnås. Den som berörs ett omhändertagande handling enligt 6 § skall underrättas om

av av

beslutet omedelbart efter verkställigheten. Reglerna om undantag

från underrättelseskyldigheten gäller även här. Åtgärder enligt

tvångsåtgärdslagen skall genomföras så att de innebär minsta möjliga olägenhet. KFM har härvid befogenheter som den har enligt

samma

7 kap. 14 § konkurslagen 1978:672. KFM får genomsöka lokal,

förvaringsplats eller annat utrymme och, tillträde behövs till om

något utrymme som är tillslutet, låta öppna lås eller ta sig annat

sätt. KFM får även i övrigt använda tvång det kan anses befogat om

med hänsyn till omständigheterna. Det är granskningsledaren som har det egentliga ansvaret även vid verkställighet där KFM medverkar, även om KFM svarar för det praktiska genomförandet.

Vid verkställighet upptagning, får endast de tekniska som avser hjälpmedel och sökbegrepp användas som behövs för att tillgodose

ändamålet med åtgärden. Det är förbjudet att genomföra åtgärden via

telenät.

Behörig domstol

Ansökan åtgärd, granskningsledarens interimistiska beslut och

om

begäran om undantagande enligt tvångsåtgärdslagen prövas av den

länsrätt för det år då framställningen görs skall pröva taxering som

till statlig inkomstskatt för den åtgärden Om det inte finns

som avser. någon sådan länsrätt är länsrätten i det län behörig där beslutet om

åtgärd skall verkställas eller har verkställts.

Nuvarande regler 59

Överklagande

Både den enskilde och det allmänna har rätt att överklaga länsrättens beslut enligt tvångsåtgärdslagen. Det allmänna har rätt att överklaga även ett sådant beslut fattats efter underställning enligt 15 § som tvångsåtgärdslagen.

Något utländsk rätt 61

om

utländsk

Något

om rätt

Kommittén har som nämnts ovan inhämtat uppgifter

om

skattemyndighetemas kontrollbefogenheter från Danmark, Norge,

Finland, Frankrike, Nederländerna, Storbritannien, Tyskland, USA

och Österrike. Uppgiltema har erhållits främst

genom att ett

frågeformulär tillställts de olika ländernas fmansministerier. Här återges endast i korthet de slutsatser som kunnat dras av svaren. Kommitténs frågeformulär och fylligare redogörelse för de olika

en

ländernas svar återfinns i bilaga

En jämförelse med ett annat lands regler bör alltid företas med

viss försiktighet. En regels innebörd är givetvis beroende den

av

rättsliga miljön, vilka kan variera betydligt mellan olika länder. Vi finner dock, även med beaktande härav, att genomgången de

av

andra ländernas kontrollregler visar att de svenska skattemyndig-

hetemas befogenheter i vissa hänseenden är klart begränsade. mer

Sålunda är skattemyndighetema i Danmark, Norge, Finland,

Nederländerna, Storbritannien, Tyskland, USA och Österrike

oförhindrade att kontrollera löpande beskattningsårs handlingar när

-

det gäller USA i och för sig med det förbehållet att granskning av

löpande år inte tillhör det vanliga och att beslut härom måste fattas

på hög nivå. Vidare synes möjlighet till tredjemansrevision finnas

i flertalet länderna, endast Frankrike, Storbritannien och USA har av

uppgivit att tredjemansrevision inte förekommer. I Norge, Danmark, Finland, Nederländerna, Tyskland, USA och Österrike kan Skattemyndigheten besluta att den reviderade inte skall underrättas i förväg om att revision skall ske, förutsatt att det finns anledning anta att en underrättelse skulle äventyra utredningen. De utländska skattemyndighetema förfogar således i stor utsträckning över just de centrala befogenheter kontroll av löpande år, tredjemansrevision

-

och rätten att avgöra i vilken ordning underrättelse revision skall

om ske som de svenska skattemyndighetema inte längre har sedan den - 1 juli 1994. Detta innebär att de utländska skattemyndighetema -

trots att de inte förfogar över några tvångsmedel i vanliga

egna

skatteutredningar i vissa avseenden har större befogenheter än sina

svenska motsvarigheter.

Allmänna överväganden 63

Allmänna

överväganden

5.1 Behovet ändringar

av

De ändringar av kontrollreglema som kommittén haft att ompröva

trädde i kraft den l juli 1994. De har således tillämpats under en

förhållandevis kort tid. Detta innebär att de reglerna ännu inte nya tillämpats i så stor utsträckning att någon fast praxis hunnit utvecklas. En viss erfarenhet av reglerna finns dock givetvis redan. Dessa erfarenheter har kommittén f°angat upp bl.a. genom den enkät som

tillställts landets skattemyndigheter7 och de samtal förts

genom som

med exempelvis företrädare för FAR och SRS. Flertalet av landets skattemyndigheter anser att borttagandet av

möjligheten att företa granskning löpande år och tredjemansav revision har inneburit ett stort avbräck i skattekontrollen samt att vissa regler i tvångsâtgärdslagen främst reglerna om överrasknings- -

revision och interirnistiska beslut inte heller ger myndigheterna

-

rimliga möjligheter till kontroll. FAR och SRS anser å sin sida att de

nuvarande reglerna fungerar tillfredsställande. Kommittén har också haft att ta hänsyn till den kritik som redan från början riktats mot de nya kontrollreglema. Denna kritik har inte enbart givit utryck för mer subjektiva bedömningar av skattemyndighetemas möjligheter att bekämpa skattefusk; den har också pekat att de nya reglerna rent konkret kan innebära vissa problem. Sålunda har exempelvis framförts att borttagandet av granskningen av löpande beskattningsår vid revision och av tredjemansrevision försvårar uppfyllandet av de skyldigheter Sverige har enligt vissa internationella handräckningsavtal och EU:s bestämmelser om

utbyte av information angående exempelvis mervärdesskatt. Till grund för bedömningen av behovet av ändringar av kontroll-

reglema har kommittén också haft den hemställan om lagändringar som RSV lämnat till regeringen i december 1994. I skrivelsen har RSV framfört synpunkter bl.a. utformningen av bestämmelsen om

tredjemansföreläggande i mervärdesskattelagen, frånvaron av regler om tredjemansföreläggande i uppbördslagen och lagen

om

uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, reglerna om skattemyndighets beslutsbehörighet i uppbördslagen, utformningen av

7 Enkäten återges i bilaga

3 16-0719

64 Allmänna överväganden

av bestämmelsen om interimistiska beslut i tvångsâtgärdslagen, reglerna om undantagande av handlingar och uppgifter från granskning, ordningen för kommunicering av domstols beslut att avslå skattemyndighets ansökan om tvångsåtgärd samt utformningen lagen automatisk databehandling vid av om taxeringsrevisioner m.m. Kommittén har noggrant övervägt de olika synpunkter som framförts från olika håll. Kommittén har härvid funnit hel del att en av den framförda kritiken har sådan tyngd att vissa ändringar en av reglerna framstår som motiverade trots den relativt korta tid gått som sedan de trädde i kraft. I det följande behandlas de kritiserade regler som kommittén funnit skäl att överväga närmare fråga för fråga, samt kommitténs

forslag till ändringar.

Taxeringskontrollen

5.2.1 Kontroll löpande beskattningsår

av

Förslag: Revision skall företas för kontroll av det löpande beskattningsårets handlingar.

Borttagandet av möjligheten att företa taxeringsrevision för kontroll av det löpande beskattningsåret motiverades med att revisionsinstitutet borde användas för kontroll av om en deklarations- eller uppgiftsskyldig fullgjort sina skyldigheter enligt skatteförfattningarna; den enskilde måste därför ha hatt möjlighet att fullgöra sina skyldigheter innan kontroll sker. Innan dess finns inget att kontrolleras. Från skattefön/altningens sida har stark kritik riktats mot denna slutsats. RSV framförde redan i sitt remissyttrande över Rättssäkerhetskommitténs betänkande åsikten att ett borttagande av möjligheten att kontrollera löpande beskattningsår skulle orimliga konsekvenser for skattemyndighetemas möjligheter att bedriva effektiv en kontroll. Verket nämnde bl.a. att det vid kontroll av fåmansföretag

och dess delägare finns behov av att under löpande beskattningsår

stämma avräkningskontot mellan företaget och delägaren och av

8 Prop. 1993/941151 s. 81.

Allmänna överväganden 65

vidare att man ofta för att kunna bedöma tillförlitligheten i ett företags redovisningssystem inleder en urvalsrevision med granskning av de dagsaktuella transaktionema. RSV påpekade också att det i många fall är till hjälp för den skattskyldige att Skattemyndigheten genom att kontrollera det löpande beskattningsåret kan påpeka fel och brister som den skattskyldige härigenom f°ar en möjlighet att rätta till. I sina svar på kommitténs enkät framhåller flera skattemyndigheter bl. a. att förutsättningarna för betalningssäkring försämrats i och med lagändringen; betalningssäkring kan visserligen göras redan då redovisningsperioden gått till ända, revision men som bl.a. kan ge underlag för bedömningen betalningssäkiing bör om göras f°ar ske först då deklarationstidpunkten inträffat. Flera skattemyndigheter påpekar att kontrollen av företag med brutna räkenskapsår försvårats. I de fall företagen inte är registrerade till mervärdesskatt eller som arbetsgivare kan det långt mer än ett år efter bokslutet innan räkenskapema kan bli föremål för någon som helst kontroll. Ta t.ex. ett företag som startat den l januari 1995. Om företaget har brutet räkenskapsår per den 1 juli inträffar deklarationstidpunkten för det första året först den 31 mars 1997. Det hinner alltså 27 månader innan kontroll kan ske. - Enligt de nya reglerna om mervärdesskatteperioder f°ar mervärdesskatt nonnalt redovisas i den särskilda självdeklarationen om beskattningsunderlagen för beskattningsåret beräknas sammanlagt uppgå till högst en miljon kronor. I de fall så sker kan också brutna räkenskapsår innebära att det går mycket lång tid innan kontroll kan ske. Vidare kan företag sinsemellan för skatteundandragande syften utnyttja att de har olika räkenskapsår. För sådan transaktion skall kunna att en avslöjas och utredas krävs oftast att revision kan företas hos båda, eller alla, parter. Eftersom bolagen har olika räkenskapsår skjuts kontrollen upp. Några skattemyndigheter nämner också vikten att av man vid kännedom om skalbolagstransaktioner så fort möjligt som kan säkra uppgifter ur räkenskapema innan skalbolaget töms eller säljs till en så kallad målvakt. Om ett skalbolag avregistrats från som mervärdesskatt och arbetsgivaravgifter ändrar räkenskapsår från kalenderår till den 30 april 1996, kan revision inte företas förrän tidigast den 31 mars 1997 även om skattemyndigheten har välgrundad anledning misstänka oegentligheter. Bolagsplundrare kan agera helt ostört utan att beskattningseffektema kan kontrolleras. Vi anser att de omständigheter skatteförvaltningen har fört som fram utgör tungt vägande skäl för ett återinförande möjligheten att av företa revision för kontroll av löpande beskattningsår. Det kan

66 Allmänna överväganden

visserligen hävdas att kontrollen av löpande beskattningsår kan ske genom att man företar revision bl.a. mervärdesskatteomrâdet. Det är emellertid viktigt att reglerna inte kringgås. En kontroll avseende mervärdesskatt skall självklart inte ha något annat ändamål än just kontroll avseende mervärdesskatt. Något annat vore oacceptabelt, inte minst ur rättssäkerhetssynvinkel. Enligt vår bedömning möjlighet till revision avseende är en löpande beskattningsår nödvändig för att skattekontrollen skall kunna bedrivas på ett effektivt och ändamålsenligt sätt. Tidigare ansågs självklart att så skulle ske. Det är svårt att se att befogenheten skulle innebära ett sådant intrång i de granskades integritet att den rättssäkerhetsskäl inte bör tillåtas. Tvärtom är det i vissa fall av en fördel för en näringsidkare att han i tid, innan deklarationsskyldighet inträder, får reda i vilka hänseenden bokföringen måste rättas till för att den skall uppfylla skattelagstiftzningens krav. I förlängningen torde kontroll av löpande beskattningsårs handlingar också kunna leda till att antalet överklagade taxeringar hålls nere. Det kan slutligen noteras att skattemyndighetema i alla våra tre nordiska grannländer samt även i Nederländerna, Storbritannien, Tyskland, USA och Österrike har vissa möjligheter att granska löpande beskattningsår och anser detta vara en förutsättning för kontrollens effektivitet. Särskilt från norskt håll framhålls även fördelen med att Skattemyndigheten vid en förebyggande kontroll kan ge de reviderade hjälp att bota brister i räkenskapema. Vi föreslår mot bakgrund av det ovan anförda att möjligheten att företa revision för kontroll av löpande beskattningsårs handlingar utan samband med kontroll av redan förflutet beskattningsår återinförs. Kontrollen löpande beskattningsårs handlingar skall av således vara ett självständigt ändamål för revision. Vi finner självklart att granskningen av löpande beskattningsårs handlingar skall verkställas så att verksamheten inte hindras mer än vad är absolut nödvändigt för att kontrollen skall kunna som genomföras ett tillfredsställande sätt. Den generella bestämmelsen taxeringsrevisioner i 3 kap. 10 § TL, att revision skall bedrivas om i samverkan med den reviderade och ett sådant sätt att den inte onödigt hindrar verksamheten, skall givetvis gälla också denna typ revision. av

Allmänna överväganden 67

5.2.2 Tredjemansrevision

Förslag: Revision skall göras även för inhämtande av uppgifter betydelse för kontroll andra än den som av av revideras. Skattemyndigheten skall härvid ha möjlighet att besluta att inte länma ut uppgift om vem eller vilken rättshandling granskningen avser.

I prop. 1993/942151 anfördes att tredjemanskontroll visserligen är ett oumbärligt instrument i skattekontrollen, men att det i allmänhet inte är nödvändigt att revidera en hel verksamhet för att få fram de relevanta uppgifterna. En åtgärd innebär att hela som verksamheten revideras skulle då vara mer omfattande än nödvändigt och eftersom det sällan är nödvändigt att Skattemyndigheten får tillgång till alla verksamhetshandlingarna kan man lika gärna begära att uppgifterna eller handlingarna tas fram av tredje mannen. Den främsta grunden för borttagandet av tredjemansrevisionen var således att man ansåg att de uppgifter som skattemyndigheterna kan behöva inhämta från tredje man regelmässigt kan erhållas genom föreläggande. Det är ställt utom allt tvivel att det så kallade tredjemansföreläggandet är ett användbart kontrolhnedel och att ett stort antal tredjemanskontrollema med fördel kan utföras med av hjälp av förelägganden. Det finns dock situationer då förelägganden inte är lämpliga kontrollinstrument. Det ligger i sakens natur att det kan svårt för Skattemyndigheten att i förväg precisera alla de vara uppgifter och handlingar som har samband med den granskade rättshandlingen, exempelvis då granskningen sker i form av en branschkontroll eller då Skattemyndigheten vill ha uppgifter om invecklade transaktioner som förefaller syfta till skatteundandraganden. Denna svårighet att definiera vilka uppgifter man skall begära in kan innebära att myndigheten går miste om viktig information. Vidare kan den leda till att föreläggandena måste göras i flera omgångar vilket är tungrott och tidsödande. Föreläggandena kan därför innebära betydande merarbete för såväl skattemyndigheten som tredje man. Till detta kommer att det finns en överhängande risk för att kvaliteten på uppgifterna försämras eftersom det står den förelagde fritt att välja vilka uppgifter som skall lämnas. Den möjlighet som finns att göra en efterföljande kontroll av att uppgiftsskyldigheten har uppfyllts används i praktiken bara då det finns någon särskild anledning att anta att de lämnade uppgifterna

68 Allmänna överväganden

inte är riktiga. Det bör framhållas att denna kontrollmöj lighet inte får

användas för ett kringgående ett förbud mot tredjemansrevision. av

Det bör också beaktas att föreläggandena alltid innebär

en

tidsfördröjning; den förelagde måste ha rimlig tid sig att

inkomma med infonnationen. Från skatteförvaltningens sida har

påpekats att denna fördröjning är olycklig bl.a. i så kallade handräclmingsutredningar, det vill säga då utländska skattemyndigheter har begärt hjälp med att uppgifter. Det har också hävdats att

de utländska myndigheterna oftast att deras utredning skulle anser

äventyras av att den uppgittsskyldige underrättas om vilken uppgift

som har hämtats. Det finns därför en risk för att infonnationsutbytet

mellan Sverige och andra länder kan komma att reduceras

om verksamheten krånglas till ytterligare. Vidare minskar utsikterna att fram det önskade materialet, samtidigt som risken ökar för att den fortsatta utredningen försvåras beroende att den kontrollerade personen larmas.

Det sagda innebär att möjligheten att företa tredjemansrevisioner

är ett nödvändigt alternativ till tredjemansföreläggandena. Det kan invändas att det även enligt de gällande reglerna finns nu en möjlighet att företa kontroll liknande tredjemansrevision enligt

10 § tvångsåtgärdslagen. Detta gäller dock vidtagande av en tvångsåtgärd. Enligt vår bedömning finns det inte skäl att se tredjemansrevisionen som helt väsenskild från revisioner som företas för granskning den reviderade. Det kan knappast föreligga

av anses

någon avgörande skillnad i rättssäkerhets- eller integritetskränk-

ningshänseende mellan tredjemansrevision och revision.Treannan

djemansrevisionen bör utgöra ett naturligt inslag i skatteutredning.

en Utgångspunkten bör vara att också denna typ revisioner normalt av kan ske i samverkan mellan den reviderade och skattemyndigheten. Det bör i sammanhanget påpekas att den omständigheten att en kontroll genomförs i form revision inte automatiskt innebär att av hela verksamheten granskas. I själva verket både var - av effektivitets- och kostnadsskäl flertalet de tredjemansrevisioner - av som genomfördes tidigare så kallade partiella revisioner, inriktade på sökande efter viss, för Skattemyndigheten intressant information. Det

finns ingen anledning att befara att detta förhållande kommer att

ändras.

Det bör slutligen framhållas att tredjemansrevision är tillåten i

såväl Norge, Danmark och Finland Nederländerna, Tyskland som och Österrike. Vi anser vid en samlad bedömning att möjligheten att företa tredjemansrevision bör återinföras. Vi föreslår att bestämmelsen

Allmänna överväganden 69

utformas så sätt att taxeringsrevision även får göras för att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll av andra än den som revideras. Den föreslagna utformningen avviker något från den gamla bestämmelsen tredjemansrevision enligt vilken om taxeringsrevision även fick göras för att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll av andra till namnet kända personer eller någon person som ingått viss bestämd rättshandling med den som skall revideras. Denna bestämmelse kompletterades dock med en bestämmelse enligt vilken taxeringsrevision också fick avse insamlande av uppgifter som en förberedande åtgärd för kontroll av andra än den som revideras, så kallad generell kontroll, utan krav på att dessa andra personer skall vara kända till namnet eller att det skulle ha ingåtts rättshandling. Enligt vår bedömning framstår en denna konstruktion med olika förutsättningar för tredjemansrevisioner som mindre lämplig. I vilket fall finns det inte anledning att begränsa bestämmelserna om vanlig tredjemansrevision mer än bestämmelserna om insamlande av uppgifter som en förberedande åtgärd. Det kan också ifrågasättas om inte begränsningen åtminstone delvis skulle sättas ur spel av den vidare bestämmelsen om generella kontroller. Det är av väl förståeliga skäl inte möjligt att begränsa denna senare form av kontroll till att avse endast till namnet kända personer eller någon person som ingått viss bestämd rättshandling med den som skall revideras. En generell kontroll görs ofta för utrönande av vilka rättshandlingar exempelvis ett skatteupplägg innehåller och vem det finns skäl att granska ytterligare. Det är vidare av stor vikt att det finns en möjlighet att göra dessa generella kontroller genom revision, inte minst vid utredningar av invecklade och avancerade skatteupplägg. Man kan i dessa fall knappast räkna med att relevant infonnation genom förelägganden. En bestämmelse om tredjemansrevision som inte möjliggör generella kontroller är därför inte önskvärd. Med den förslagna utfonnningen av lagrummet täcks hela tredjemansrevisionsinstitutet, således också den generella kontrollen, in i och en samma bestämmelse. Den personkrets hos vilken tredjemansrevision f°ar företas bör givetvis vara densamma som för arman taxeringsrevision. Kontrollen genom tredjemansrevision skall vara målinriktad och företas med utgångspunkt i föreliggande fakta. Den får således inte göras planlöst. Man kan dock inte kräva att myndigheten skall veta med säkerhet att den sökta infonnationen verkligen finns hos den man vill revidera. Det måste vara tillräckligt att det är troligt att informationen finns där. Huvudsaken är att Skattemyndigheten kan ange ett godtagbart skäl för revisionen. Stadgandet i 3 kap. 9 § TL,

70 Allmänna överväganden

att ett beslut revision skall innehålla uppgift ändamålet med

om om revisionen, skall omfatta även tredjemansrevision. I de fall kontrollen gäller namngivna personer skall dessa normalt anges.

Det kan dock i vissa fall vara direkt olämpligt att i beslutet om revision ta in uppgift om vem eller vilken rättshandling kontrollen

avser. Den reviderade kan medvetet eller omedvetet äventyra utredningen genom att underrätta den som granskningen avser. Det kan i och för sig invändas att det inom för den nuvarande ramen

utformningen tvångsåtgärdslagen finns en möjlighet att inhämta

av

uppgifter från tredje man och att därvid, om särskilda skäl föreligger, underlåta att i beslutet om åtgärd ange vem uppgifter avser eller vilka

uppgifter som söks För att dessa bestämmelser skall kunna .

tillämpas krävs det dock att det finns särskild anledning att anta att

de handlingar söker kommer att påträffas, att det kan befaras att man utredningen skulle försvåras av att den som åtgärden genomförs hos underrättas om kontrollen samt att det finns ett betydande

utredningsintresse för kontrollen. Det säger sig självt att en revision inte företas om det inte finns ett betydande utredningsintresse för

kontrollen. Vidare torde det oftast finnas en särskild anledning att

anta att de handlingar man söker kommer att påträffas; av

förarbetena framgår att detta rekvisit inte innebär att kraven ställs

särskilt högtåDet är kravet, att det skall kunna befaras att

utredningen skulle försvåras att den åtgärden genomförs hos

av som

underrättas om kontrollen, som ställer till problem. Sabotagerisken

ligger i detta fall i regel inte i att tredje f°ar reda på att revision man skall ske, utan i att han får reda vem eller vad den avser. Det torde inte ovanligt att det företag Skattemyndigheten vill företa vara revision hos för att kontrollera någon annan är ett helt vanligt seriöst

företag som är fullt berett att samverka, medan det företag som

kontrollen avser är mindre seriöst och skulle ha allt att vinna att försvåra skattemyndighetens utredning. I den situationen kan det

svårt att påvisa att underrättelse om revision skulle försvåra

vara en

utredningen. Det framstår överhuvudtaget som olämpligt att Skattemyndigheten

i en situation då en revision i samverkan skulle vara fullt möjlig skulle vara tvungen att vidta tvångsåtgärder enkom för att slippa uppge vem eller vilken rättshandling kontrollen avser. Det kan också innebära ett störande intrång i integriteten för den

granskade att tredje man får reda hans identitet. Ett företag är knappast betjänt att dess kunder eller partners får reda att det

av

9 Se 1993/942151 157. prop. s.

Allmänna överväganden 71

är föremål för skatterevision. Även revisionsinstitutet endast är om ett instrument för en fördjupad skattekontroll inte förutsätter som

misstankar om oegentligheter, finns det stor risk att

en gemene man

tolkar den omständigheten att ett företag utsätts för granskning

som

att företaget är inblandat i mindre seriös verksamhet. Vi finner sammantaget att det bör finnas möjlighet för

en

Skattemyndigheten att underlåta att underrätta tredje man om vem eller vilken rättshandling revisionen Det bör härvid ankomma

avser.

Skattemyndigheten att göra avvägningen mellan myndighetens

intresse av att kunna använda den insamlade informationen ett

relevant sätt, tredje intresse att reda

mannens av vem informationen och den granskades intresse att detta avser av hemlighålls. Myndigheten bör givetvis också ta hänsyn till att ett beslut att inte underrätta tredje eller vilken man om vem

rättshandling revisionen avser påverkar den reviderades möjligheter att medverka och ta ställning till hur han skall förhålla sig till

kontrollen.

5.2.3 Underrättelsen revision

om

Förslag: Den reviderade skall underrättas revisionen senast om i samband med att revisionen verkställs.

När i fortsättningen talas om överraskningsrevision revision

avses en som företas utan att den reviderade i förväg fått underrättelse att om revision Skall ske. Enligt de gällande reglerna skall verkställandet revision av en

regelmässigt föregås av en underrättelse till den reviderade. Det enda undantaget finns i 5 § andra stycket och 7 § tvångsåtgärdslagen: om det finns en påtaglig risk att den reviderade kommer att undanhålla

eller förvanska det får granskas, inventeras eller besiktigas f°ar som revision i verksamhetslokalen genomföras utan att den reviderade underrättats om att revision skall ske. Ett problem med reglerna om överraskningsrevision är att

Skattemyndigheten efter ett avslag av länsrätten inte har någon

möjlighet att sin ansökan prövad högre instans utan att av överraskningsmomentet går förlorat. Domstolen expedierar nämligen domen till den enskilde, som därigenom får kärmedom skatteom myndighetens ansökan. Problemet har föranlett RSV att i sin

hemställan omlagändringarföreslå att det i tvångsåtgärdslagen skall

72 Allmänna överväganden

införas en bestämmelse som gör det möjligt för länsrätten att underlåta att underrätta den enskilde om domstolens dom till dess att domen vunnit laga kraft. Detta skulle kombineras med en möjlighet att sekretessbelägga domen, även gentemot part. Förslaget har utsatts för stark kritik från flertalet av de remissinstanser som yttrat sig över RSV:s hemställan. Kommittén har viss förståelse för RSV:s synpunkter. Den praktiska nyttan av att överklaga en länsrättsdom förringas givetvis avsevärt genom att Skattemyndigheten går miste om överraskningsmomentet. Kommittén har dock vid prövningen av RSV:s förslag konstaterat att förslaget trots att de aktuella frågeställningarna och problemen återfinns även inom andra rättsområden skulle avvika från gängse bestämmelser inom svensk förvaltningsprocess. En eventuell ändring i enlighet med förslaget bör därför utredas i ett större sammanhang. Det kan också nämnas att Skattemyndigheten har en viss möjlighet att ett snabbt besked av kammarrätten eller Regeringsrätten genom att yrka att domstolen i avvaktan slutligt avgörande skall fatta ett interimistiskt beslut. Detta yrkande torde domstolen kunna pröva omgående. Det ligger i sakens natur att skäl att förordna interimistiskt i målet torde föreligga så fort domstolen överväger att ändra underinstansens avslagsbeslut. Sammantaget har kommittén inte funnit skäl att föreslå den av - RSV förordade ändringen. Det finns dock andra skäl att överväga en ändring av bestämmelserna om underrättelse om revision. Som nyss nämnts får en revision där den reviderade inte underrättats i förväg företas endast i form av en tvångsåtgärd. Denna ordning kritiseras av ett flertal Skattemyndigheten att hela systemet med ansökan som anser i domstol är alltför tungrott och tidsödande för en åtgärd som i sig är beroende av snabb hantering. Skattemyndighetema anser vidare att det kan finnas behov att göra revision utan att underrätta i av en förväg även om det inte går att påvisa att det föreligger en risk för sabotage når till den nivå krävs för att en tvångsåtgärd som upp som skall komma i fråga. Skattemyndigheten vet ofta erfarenhetsmässigt att det finns anledning misstänka att sabotagerisk föreligger. Så kan vara fallet exempelvis vid kontroll av branscher där sabotage regelmässigt förekommit vid tidigare kontroller. I den situationen är det inte meningsfullt att genomföra en revision om underrättelse skett i förväg även om det inte alltid är möjligt att belägga en konkret sabotagerisk i det enskilda fallet. Myndigheterna anser det också olyckligt att så fort bedömningen gjorts att revisionen inte vara man bör i förväg måste kontrollen till att omfatta annonseras trappa upp tvångsåtgärder. Man menar att intrånget i de enskildas integritet härigenom ofta blivit större än nödvändigt.

Allmänna överväganden 73

Bakgrunden till de nuvarande reglerna om underrättelse

om revision är att lagstiftaren velat markera revision normalt skall att en bedrivas i samverkan med den reviderade. En revision företas som

utan att den reviderade i förväg underrättats om att revision skall ske har ansetts innehålla ett sådant påtagligt element tvång att den

av

endast bör företas i form tvångsåtgärd. Tvångsåtgärdema

av en skall vara klart avskilda från de vanliga revisionsbestämmelsema och

också kringgärdas av rättssäkerhetsgarantier, främst i form

av

domstolsprövning. Vi delar uppfattningen att revisionsförfarandet sådant och de

som

tvångsåtgärder som kan tillgripas bör hållas i sär. Vi har även viss

förståelse för den synpunkten att revision inleds utan att den en som

reviderade underrättats i förväg beslutet kan göra gränsen mellan

om

frivillighet och tvång otydlig för den reviderade. Den reviderade kan uppfatta det som att han hamnat i en situation med begränsade valmöjligheter och ett eventuellt samtycke kan påverkas av att Skattemyndigheten har möjlighet att vid vägran tillgripa tvång.

Liknande situationer kan dock uppkomma även i andra skeden av en

revision och trots att den reviderade underrättats i förväg. I

sammanhanget kan påpekas att revision alltid kan ske oavsett en om samtycke lämnas eller inte och att samverkansförfarandet har relevans endast i fråga om när, var och hur revisionen skall bedrivas.

En annan viktig omständighet är att vissa betydelsefulla kontrollmetoder måste användas utan att aviseras i förväg för att de

inte skall bli helt verkningslösa, såsom exempelvis kassakontroller

och lagerinventeringar. Det kan inte rimligt att

vara

Skattemyndigheten måste ansöka om tvångsåtgärder så fort den vill företa en kassakonlroll. En sådan ordning är olämplig från effektivitetssynpunkt, men också från integritetsynpunkt. Ett förfarande med tvångsåtgärder torde i vissa fall kränkande

vara mer för den enskildes integritet enkel kassakontroll, än en som genomförs isamverkan.

Vi anser det vara lämpligt och rimligt att Skattemyndigheten inom för regler revision i samverkan befogenhet att

ramen om ges

avgöra i vilken ordning den reviderade skall underrättas

om

revisionen -i förväg eller vid verkställigheten, naturligtvis med det

förbehållet att denna befogenhet i sig inte innebär rätt att tillgripa en tvång. Det normala förfarandet bör att den reviderade vara

underrättas i förväg, men det bör ankomma Skattemyndigheten att

i det enskilda fallet avgöra om så skall ske.

Vi föreslår mot bakgrund det anförda att bestämmelsen

av om

underrättelse revision i 3 kap. 9 § TL ändras så sätt att den

om reviderade skall underrättas beslutet revision senast i om om

74 Allmänna överväganden

samband med att revisionen verkställs. Om den reviderade inte motsätter sig revisionen då han f°ar underrättelsen, kan revisionen genomföras i samverkan enligt reglerna i TL. Om det däremot att den reviderade vägrar myndigheten tillträde eller det på genom annat sätt framgår att revision i samverkan inte är möjlig, skall i en stället tvångsåtgärdslagens regler tillämpas. Skattemyndigheten måste naturligtvis göra bedömning situationen och de en av eventuella argument den reviderade framför. Sakliga som invändningar, exempelvis att företrädaren för det reviderade som företaget sitter i affärsförhandlingar eller skall i väg ett viktigt kundbesök, bör normalt respekteras. Det är först om myndigheten finner att det föreligger sabotagerisk och fara i dröjsmål som ett interimistiskt beslut tvångsåtgärd får fattas. Endast på så sätt kan om revisionen verkställas omedelbart. Det interimistiska beslutet skall liksom alla interimistiska beslut enligt tvångsåtgärdslagen - omedelbart underställas länsrättens prövning. Den reviderade skall givetvis upplysas om de förutsättningar som gäller för att myndigheten skall få genomföra revisionen och hans rättigheter och skyldigheter i samband härmed. Idag sker detta att den reviderade tillsammans med beslutet om revision f°ar genom broschyr återger revisionsreglema. Vi tar för givet att detta en som kommer att ske även fortsättningsvis. Befogenheten att fatta beslut att underrättelse inte skall ske i om förväg bör tillkomma den som fattar beslutet om revision. Vårt förslag innebär inte någon ändring i tvångsåtgärdslagen, utan endast ändring TL:s bestämmelse överlämnande av beslut en av om om taxeringsrevision. Genom den föreslagna ändringen förbättras skattemyndighetens möjligheter att på ett resurssnålt och effektivt sätt inleda revisioner. Reglerna blir smidigare och lätthanterliga. Kontrollen blir i mer många situationer mindre dramatisk för den enskilde eftersom den får karaktären rutinmässig kontroll, ett naturligt inslag i en av en skatteutredning. Skattemyndigheten f°ar samtidigt bättre möjligheter att skaffa sig ett riktigt underlag för bedömningen av om det föreligger behov tvångsåtgärder och kan härigenom lättare av undvika att ta till tvångsåtgärder i onödan. Det kan tilläggas att en ordning där Skattemyndigheten själv avgör revision skall föregås av en underrättelse i förväg eller om en inte finns i flertalet av de länder vars revisionsregler kommittén undersökt, nämligen i Norge, Danmark, Finland, Tyskland,

Österrike, Nederländema och USA.

Allmänna överväganden 75

5.2.4 Återlänmande handlingar vid konkurs

av

Förslag: Om den reviderade satts i konkurs när revisionen avslutas skall Skattemyndigheten lämna över Omhändertagna

handlingar till konkursförvaltaren. Skattemyndigheten skall skriftligen underrätta den reviderade om att handlingarna

lämnats till konkursförvaltaren.

Enligt 3 kap. 12 a § TL skall räkenskapsmaterial och andra handlingar som överlämnats till revisorn så snart möjligt och som senast när revisionen avslutats återlämnas till den reviderade. Det blir

allt vanligare att konkursförvaltare begär att ut de handlingar som

berör konkursboet direkt från Skattemyndigheten efter avslutad revision. Med hänsyn till nyssnämnda bestämmelse råder det osäkerhet om Skattemyndigheten kan bevilja en sådan framställan. Detta har föranlett RSV att hemställa om en lagändring. Verket anser

att det bör framgå klart lagen att konkursförvaltare har rätt att

av efter avslutad revision ut räkenskapshandlingar direkt från skattemyndigheten. Verket föreslår att det i ovannämnda lagrum tas in en bestämmelse med följande lydelse:

Har den reviderade försatts i konkurs när handlingarna skall återlämnas skall, om konkursförvaltaren skriftligen begär det,

Skattemyndigheten överlämna handlingarna till denne.

Skattemyndigheten skall skriftligen underrätta den reviderade om att handlingarna har överlämnats till konkursförvaltaren. Har konkursförvaltaren överlämnat handlingarna till

Skattemyndigheten skall handlingarna alltid återlämnas till

denne.

Vi gör följande bedömning. Enligt 7 kap. 12 § konkurslagen skall förvaltaren snarast ta hand gäldenärens bo med de böcker och om andra handlingar som rör boet. Gäldenären skall således

överhuvudtaget inte förfoga över dessa handlingar. Det är då

naturligtvis inte lämpligt att Skattemyndigheten efter avslutad revision återlärnnar handlingar rörande konkursboet till gäldenären. Det bör framgå direkt av lagen att dessa handlingar i stället skall överlämnas till konkursförvaltaren. Det kan visserligen förekomma att Skattemyndigheten också hañ tillgång till sådana handlingar som inte direkt rör konkursboet och således inte skall tas om hand av förvaltaren. Det bör dock ankomma konkursförvaltaren att göra

76 Allmänna överväganden

bedömningen huruvida handlingarna i fråga berör konkursboet eller

inte. Därför bör lämpligen samtliga Omhändertagna handlingar

överlämnas till konkursförvaltaren, i sin tur vidarebefordrar för som konkursboet icke relevanta handlingar till gäldenären. RSV föreslår att förutsättningen för att handlingarna skall överlämnas till konkursförvaltaren skall vara att denne gör en skriftlig framställan härom. Bakgrunden till detta förslag synes vara

att man inte vill att Skattemyndigheten skall åläggas ett utredningsansvar, det skulle alltför betungande att i varje enskilt

vara fall undersöka om den reviderade försatts i konkurs.

Skattemyndighetens möjligheter att ta reda om konkurs föreligger torde dock vara bättre än konkursförvaltarens möjligheter att ta reda om revision pågår. Enligt 12 § konkursförordningen skall nämligen tingsrätten genast sända en kopia av kungörelsen om konkursbeslutet till bl.a. Skattemyndigheten som gör en notering

, i skatteregistret. Det torde därför vara en tämligen enkel åtgärd för Skattemyndigheten att genom en kontroll i skatteregistret fastställa huruvida den reviderade försatts i konkurs. Till detta kommer att revisorerna rimligtvisefter en genomförd revision har en så pass god inblick i den reviderades verksamhet att de kan sluta sig till om en konkurs är aktuell. Konkursförvaltaren har givetvis inte samma kontrollmöjligheter. Mot detta kan emellertid i sin tur invändas att det finns en viss eftersläpning vad gäller registreringen av konkurser

i skatteregistret, det kan ta upp till en vecka efter konkursbeslutet

innan registrering skett. Det kan emellertid också invändas att konkursförvaltarens första uppgift sedan han fått uppdraget inte rimligen kan vara att undersöka huruvida revision pågår. Det kan säkerligen mer än vecka innan konkursförvaltaren hunnit klara en av de mest brådskande uppgifterna. Faran för att Skattemyndigheten

återlämnar handlingarna till gäldenären är därför sannolikt större i ett

systern som bygger att konkursförvaltaren skall göra en framställan. Sammantaget anser därför att det framstår som mer rimligt att Skattemyndigheten åläggs att kontrollera huruvida den reviderade försatts i konkurs.

Allmänna överväganden 77

5.2.5 Befogenhet att ta och apparatur

varuprov prova

Förslag: Revisorn skall vid taxeringsrevision ta prov varor och prova kassa-, räknar- och mätapparatur samt annan teknisk utrustning.

Vid en taxeringsrevision f°ar revisorn enligt 3 kap. 11 § TL granska räkenskapsmaterial och andra handlingar rör verksamheten om som de inte skall undantas. Han f°ar vidare inventera kassan, granska lager, maskiner och inventarier samt besiktiga lokaler och byggnader som används i verksamheten. Vid en revision uppkommer ofta behov av att kontrollera hur kassaapparater och annan apparatur, som exempelvis vågar, är inställda. Det kan också, särskilt vid bruttovinstberälcningar, uppkomma behov av att ta prov varor. Som exempel kan nänmas att man vid granskning av restaurangnäring kan behöva kontrollera hur mycket som ryms i glasen, hur stora portioner man serverar eller vikten pizzadeg. Det är oklart om en sådan befogenhet kan anses följa av 3 kap. ll § TL. Vi föreslår därför att lagrummet förtydligas så sätt att revisorn även f°ar ta prov varor som används, säljs eller tillhandahålls annat sätt i verksamheten och prova kassa-, räknar- och mätapparatur samt annan teknisk utrustmng. Befogenheten att ta prov varor torde i normalfallet inte orsaka den reviderade några beaktansvärda kostnader. Om så dock skulle vara fallet, bör den reviderade givetvis erhålla ersättning.

78 Allmänna överväganden

5.2.6 uppgift det löpande beskatt- Föreläggande om om ningsåret

Förslag: Ett föreläggande kontrolluppgiñ f°ar även avse om uppgift det löpande beskattningsåret. om

Kommittén att det bör finnas en möjlighet att kontrollera det anser löpande beskattningsårets handlingar. Kommittén har därför, i avsnitt 5.2. föreslagit att revision skall göras för detta ändamål. Det torde dock inte heller då det är fråga om det löpande beskattningsåret alltid nödvändigt att genomföra revision for att vara en fram relevanta uppgifter. Kommittén därför att det bör införas anser bestämmelse i LSK gör det möjligt att utfärda ett förelägganen som de även beträffande uppgift om det löpande beskattningsåret.

5.2.7 Tredjemansföreläggande

Förslag: 3 kap. 50 § andra stycket lagen om självdeklaration a och kontrolluppgiñer upphävs.

Enligt 3 kap. 50 § första stycket LSK får Skattemyndigheten a förelägga enskild att lämna kontrolluppgift om rättshandling mellan den som föreläggs och den med vilken han ingått rättshandlingen. Enligt andra stycket lagmm kan den föreläggs i stället samma som ställa nödvändiga handlingar till skattemyndighetens förfogande för granskning, om föreläggandet medför att han måste lägga ned ett betydande arbete för att fullgöra det. Den kontroll utförs enligt denna bestämmelse är i praktiken som tredjemansrevision. Närmare bestämmelser om hur kontrollen en skall till saknas. Enligt vår bedömning är det inte lämpligt att det i LSK finns bestämmelse om något som åtminstone i praktiken är en form revision, ligger vid sidan revisionsreglerna i en av som om taxeringslagen. Det kan också ifrågasättas bestämmelsen inte blir om överflödig vid ett återinförande bestämmelser om tredjemansreviav sion i taxeringslagen. Vi förutsätter att Skattemyndigheten väljer att hämta in uppgifterna revision om den som förelagts genom en

Allmänna överväganden 79

invänder att fullgörandet föreläggandet skulle innebära av betydande arbete eller kostnader. Vi föreslår därför att 3 kap. 50 § andra stycket LSK upphävs. a

5 Tvångsåtgärdema

5.3.1 Inledning

Det har från ett flertal skattemyndigheter framförts synpunkter tvångsåtgärdslagen. Strukturen sådan med en klar gräns mellan

som revision i samverkan och tillämpning av tvångsåtgärder anses i och

för sig tördelaktig. Systemet med ansökan i domstol anses dock

vara

tungrott och tidsödande. Vidare rekvisitet påtaglig risk

vara anses

ställa för höga krav bevisning. Möjligheten att fatta interimistiska beslut for begränsad; sabotagerisken kan vara lika stor vad

anses vara gäller sådant kan inventeras eller besiktigas som beträffande som

handlingar. Flera skattemyndigheter framför önskemålet att

Skattemyndigheten själv skall få fatta beslut om överrasknings-

revision. Ett konkret problem med prövningen i domstol är att skattemyndighetens rätt att överklaga länsrättens avslag ansökan

överraskningsrevision urholkas genom att länsrätten delger den om enskilde sin dom; övcrraskningsmomentet har därigenom gått

förlorat. Ytterligare ett problem uppstår när högre instans ändrar ett

redan verkställt beslut, exempelvis då domstolen upphäver ett

interimistiskt beslut. Det naturliga torde vara att de handlingar

Skattemyndigheten omhändertagit återlämnas och inte att all som insamlad information förstörs

Tvångsåtgärdslagen har tillämpats under o o Det säger

nu snart tva ar.

sig självt någon fast praxis ännu inte har hunnit utvecklas. Än så

att länge har Regeringsrätten meddelat endast dom avseende en tvångsåtgärder. Tvångsåtgärdslagen har totalt sett varit föremål för

prövning i domstol bara i ett sjuttiotal fall. Någon större erfarenhet reglerna finns det därför inte att falla tillbaka på. Det därför

av tänkbart att del den kritik skatteförvaltningen riktar mot en av som lagstiftningen bottnar i tveksamhet reglemas innebörd. om Skatteförvaltningen har dock också belyst förhållanden framsom

står problematiska. Kommittén har redan i avsnitt 5.2.3

som

behandlat frågeställningar som har samband med överraskningsrevi-

sionen. Det finns även skäl att över bestämmelsen om interimisse

80 Allmänna överväganden

tiskt beslut samt

att ompröva utformningen riskrekvisitet.

av Slutligen bör grund återinförandet av av tredjemansrevisionen

särbestämmelsema tvångsâtgärd vid

om tredjemanskontroll upphävas.

Behovet av omprövning grundas främst effektivitets-

synpunkter. Även rättssäkerhetshänsyn kan emellertid åberopas för viss ändring: enligt kommitténs mening bör proportionalitetsprincipen komma tydligare till uttryck i 5 § första stycket tvångsåtgärdslagen. Det kan i sammanhanget nämnas att det pågår utredning

en

beträffande de svenska skattereglemas förhållande till artikel

6 i den europeiska konventionen angående skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande frihetema. Dessa överväganden

berör några lagrurn i tvângsåtgärdslagen. Frågor

som rör

anpassningen till artikel 6 utreds dock särskild utredarem; det

av en arbetet ligger utanför kommitténs område.

5.3.2 Riskrekvisitet

Förslag: Rekvisitet påtaglig risk ersätts med rekvisit, ett nytt särskild risk.

RSV framhöll i sitt remissvar över Rättssäkerhetskonunitténs betänkande att det angeläget att beviskraven avseende påtaglig var risk inte sattes så högt att det i praktiken skulle bli omöjligt att genomföra sådana överraskningsrevisioner är nödvändiga för som att

förhindra att bokföring och armat material undanhålls eller

förvanskas.

Några skattemyndigheter har i sina på kommitténs enkät svar anfört att de krav ställs för att överraskningsrevision skall få som företas har satts alltför högt. Det har också anförts det förefaller att finnas en motsättning mellan lagtexten och kommentarerna i förarbetena.

Det kan inledningsvis konstateras lagstiftaren inte haft för

att avsikt att lägga ribban för när sabotagerisk skall föreligga anses

särskilt högt. Av förarbetena framgår med uttrycket

att man

lo Skattekontrollutredningen, Fi 1995:05.

Prop. 1993/94151 102 s.

Allmänna överväganden 81

påtaglig risk inte avser att det skall vara fråga om en mer

överhängande risk, utan endast att risken skall kunna beläggas i det enskilda fallet. Det bör finnas någon konkret omständighet i det enskilda fallet talar för sabotagerisk. Lagstiftaren nämner också som

att proportionalitetsprincipen dvs. att vikten av tvångsåtgärden

skall uppväga det intrång eller som åtgärden innebär har stor men betydelse för bedömningen den grad av misstanke som bör av krävas, bl.a. vad gäller storleken befarade undandraganden liksom

möjligheten till alternativa kontrollåtgärder.

Lagstiftaren har också givit exempel omständigheter som kan

anses tyda på sabotagerisk, nämligen hot eller förtäckta hot om

sabotage, påtaglig nervositet eller ökad aktivitet i samband med vetskap om förestående granskning, att grunden för vägran till

samverkan inte framstår rimlig eller endast kan ses som ett sätt som att vinna tid, att bolaget eller dess företrädare annat sätt försöker undandra sig sina skyldigheter, omfattande transaktioner med

oseriösa företagare, oklara eller konstruerade ägarförhållanden eller

tecken omfattande eller avancerade skatteundandraganden. Det

bör observeras att denna uppräkning inte är uttömmande; den skall

endast ses som en exempliñering av när det kan anses föreligga

omständigheter som tyder sabotagerisk. Avseende bör givetvis också fästas vid hur reglerna har kommit att tillämpas i praktiken. Som nämnts ovan har tvångsåtgärdslagens

bestämmelser tillämpats i ett sjuttiotal fall. I nära nog samtliga av

dessa mål har skattemyndighetema åberopat att det föreligger

påtaglig risk för sabotage. Vid en genomgång av domarna framgår

det att skattemyndighetema i stor utsträckning fått bifall till sin ansökan. Totalt har skattemyndigheten fått avslag sin ansökan

grund att riskrekvisitet inte har ansetts uppfyllt i ungefär tio

av vara mål. Det framgår dock också att domstolarnas krav bevisning har varierat. I några fall har så vitt framgår domarna domstolen - av nöjt sig med att granskningsledaren har uppgivit att polisen grund misstankar om skatteundandraganden genomfört spaning mot det av aktuella bolagets försäljningslokaler samt att man gjort en avstämning mellan den redovisade genomsnittliga försäljningen och

den grundval av polisens uppgifter beräknade försäljningen. I ett

annat fall har uteblivna deklarationer och skönstaxering, restföring för skatteskulder och underlåtelse att göra ansökan om registrering

till mervärdesskatt och skatte- och avgiftsanmälan inte ansetts utgöra grund för tvångsåtgärd. Att domstolarna kunnat komma till så olika

Z Id. s. 154.

82 Allmänna överväganden

slutsatser beträffande riskrekvisitet beror naturligtvis i stor utsträckning på att det ännu inte har hunnit utvecklas någon praxis på området. Fast praxis kan uppstå först sedan Regeringsrätten prövat frågor om tvångsåtgärder. Därför är den hittills enda dom - - som Regeringsrätten meddelat beträffande tvångsåtgärder av stort intresse. I det målet åberopade Skattemyndigheten dels det att aktuella bolaget, som drev pizzeria, vid taxeringama 1993 och en 1994 redovisat en bruttovinst avvek markant från vad är som som normalt i branschen, dels att det bl.a. polisspaning framkomgenom mit uppgifter som tydde att svart arbetskraft anlitats. Skattemyndigheten åberopade också med utgångspunkt i uppgifter att man som framkommit vid polisens spaning räknat fram att omsättningen för januari februari 1995 översteg den redovisade omsättningen för de sex föregående redovisade perioderna med mellan 20 och 80 procent. Skattemyndigheten åberopade vidare att bolaget inte inkommit med uppbördsdeklarationer för februari och 1995 och att mars en kontantberäkning vid 1994 års taxering visade underskott för delägarna. Länsrätten och kammarrätten farm inte att skattemyn- digheten visat att det förelåg grund för tvångsåtgärd och lämnade skattemyndighetens ansökan utan bifall. Regeringsrätten fann däremot att riskrekvisitet uppfyllt och biföll ansökan. var Regeringsrättens dom kommer givetvis att vara vägledande för bedömningen av när påtaglig risk skall anses föreligga. Man måste dock hålla i minnet att Regeringsrätten inte sitt avgörande har genom fastställt någon nedre gräns för när påtaglig risk skall anses föreligga; den enda slutsats man kan dra är att grund för tvångsåtgärder föreligger då bevisningen har den styrka den har i det mål som Regeringsrätten avgjort. Det är således i dagsläget inte helt lätt att med utgångspunkt i den praktiska tillämpningen göra bedömning hur stora krav på en av bevisning riskrekvisitet ställer. Det har emellertid också riktats viss kritik mot själva utformningen av riskrekvisitet. Det har framkommit att den angivna ovan exemplifieringen i förarbetena av några tillämpare har uppfattats så, att påtaglig risk för sabotage inte föreligger om inte risk för omfattande eller avancerade skatteundandraganden påvisats föreligga. Såsom nämnts lagsstiftaren endast att några exempel ovan avser ge på situationer som kan tyda att sabotagerisk föreligger. Det är

13Regeringsrättens dom den 28 september 1995 i mäl nr 3122-1995.

Allmänna överväganden 83

dock naturligtvis inte tillfredsställande att uttalandet i praktiken har kommit att tolkas omotiverad begränsning av reglemas som en tillämplighet. Med hänsyn härtill framstår den nuvarande utfonnningen riskrekvisitet mindre lämplig. Vi föreslår därför att av som rekvisitet påtaglig risk ersätts med ett annat rekvisit, särskild risk. Förutsättningen för sabotagerisk skall föreligga skall att anses fortfarande att risk kan beläggas i det enskilda fallet. De vara exempel på sabotageindikation i de omständigheter som nämns som nänmda förarbetsuttalandena kan alla utgöra tecken att ovan särskild risk för sabotage föreligger. Det bör dock påpekas att det inte krävs det finns tecken tyder omfattande eller givetvis att som avancerade skatteundandraganden for att särskild risk skall anses för handen. En hög grad sabotagerisk kan föreligga även då vara av det fråga skatteundandraganden mindre omfattning. är om av omständigheter kan tyda att särskild risk för Ytterligare som sabotage föreligger kan att den reviderade tidigare fått anmärkvara ningar viss tyngd på sin redovisning eller deklaration, att han av åsatts skönstaxeringar eller att det finns tecken att det reviderade företaget håller på att tömmas tillgångar. Som framgår av avsnitt 5.3.6 föreslår kommittén att de särskilda reglerna om tvångsåtgärder vid tredjemanskontroll upphävs. Med hänsyn till att föreslår ett återinförande bestämmelser tredjemansrevision anser det av om inte sakligt motiverat upprätthålla den nuvarande skillnaden vara att mellan riskbedömningarna vid tredjemanskontroll och annan kontroll. Rekvisitet särskild risk kommer härigenom till skillnad mot rekvisitet påtaglig risk att betydelse även vid tredjemansrevisioner.

84 Allmänna överväganden SOU

1996:79

Förtydligande av 5 § första stycket tvångsåtgärdslagen

Förslag: 5 § första stycket lagen särskilda tvångsåtgärder i

om

beskattningsförfarandet utfonnas så att det tydligare framgår

att revisionen får genomföras i den reviderades verksamhetslokaler

bara i de delar den inte utan svårighet kan genomföras på

annan plats.

5 § första stycket tvångsåtgärdslagen lyder:

Revision får genomföras i den reviderades verksamhetslokaler även om den reviderade inte lämnat sitt medgivande till det, om revisionen inte utan svårighet kan genomföras på någon plats. Detsamma gäller annan om den reviderade inte medverkar på föreskrivet sätt, eller det finns om en påtaglig risk att han kommer att undanhålla eller förvanska det som får granskas, inventeras eller besiktigas.

Tanken är att revision i den reviderades verksamhetslokaler mot

dennes vilja skall företas endast handlingarna inte

om utan

svårighet kan granskas någon plats; intrång i den granska-

annan

des lokaler får ske endast när det är nödvändigt. I förarbetena görs följande förtydligande:

Kraven på propoitionalitet i 4 § gäller både för åtgärden över huvud om taget skall företas och för hur den skall bedrivas den tid åtgärden samt får pågå. Det är t.ex. tänkbart att åtgärderna i verksamhetslokalema kan begränsas till inventering och besiktning, medan handlingarna granskas på annan plats. En annan möjlighet är att granskningsledaren i ett visst skede revisionen bedriver granskningen i lokalerna för sedan av att fortsätta kontrollen på annan plats. Detta kan t.ex. nödvändigt för vara att granskningsledaren skall kunna bilda sig uppfattning bokföen om ringsrutiner och bokföringens tillförlitlighet. Beslut granskning i om verksamhetslokalema kan även begränsas till viss tid. Skulle granskningsledaren märka att tiden inte räcker till, kan han ansöka senare om ett nytt beslut. Förhållandena kan vara mycket skiftande och därför fordras att domstolen eller vid interimistiska beslut granskningsledaren

4 Prop. 1993/94151

Allmänna överväganden 85

nödvändigheten att revisionen eller delar av revisionen noga prövar av genomförs i verksamhetslokalema.

Avsikten är således att revisionen skall få genomföras i verksamhetslokalema i de delar den inte utan svårighet kan genomföras annan plats. Det kan ifrågasättas detta tillräckligt tydligt kommit till om uttryck i lagtexten. Domstolama har i samtliga de mål i vilka av prövning skett enligt 5 § tvångsåtgärdslagen sett revisionen som en helhet och således prövat huruvida hela revisionen skall få göras i verksamhetslokalema. Detta innebär att Skattemyndigheten ibland domstolens dom fått större befogenheter än den ansökt om genom eller bort få enligt proportionalitetsprincipen. Med hänsyn till det anförda föreslår att 5 § första stycket ovan tvångsåtgärdslagen i stället utformas så, att revision f°ar, i de delar den inte utan svårighet kan genomföras annan plats, genomföras i den reviderades verksamhetslokaler etc.

5.3.4 beträffande det får

Tvångsåtgärd som provas

Förslag: Tvångsåtgärd skall kunna vidtas även då sabotagerisken gäller det som provas.

Den sabotagerisk utgör grund för åtgärd enligt 5 § tvångåtsom gärdslagen beskrivs sålunda: att den reviderade kommer att undanhålla eller förvanska det får granskas, inventeras eller besiktigas. som Sabotagerisken kan dock lika gärna gälla att den reviderade undanhåller eller förvanskar sådana skattemyndigheten får ta varor som

eller sådan apparatur får provas.Vi föreslår därför att

prov av som 5 § tvångsåtgärdslagen ändras så att även sådan sabotagerisk kan utgöra grund för tvångsåtgärd.

5.3.5 materialet förstörs

Tvångsåtgärd vid risk att

Förslag: Bestämmelserna i 5 och 6 lagen om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet ändras så sätt att sabotagerisken kan såväl undanskaffande och förvanskande avse förstörande relevant material. som av

86 Allmänna överväganden

Bestämmelserna i 5 och 6 §§ tvångsåtgärdslagen tar sikte på de situationer då det föreligger risk för sabotage att det relevanta

genom

materialet undanskaffas eller förvanskas. Utredningen kan dock givetvis också saboteras genom att materialet förstörs. Vi föreslår därför att tvångsåtgärd skall kunna vidtas även då risken gäller

förstörande materialet. av

5.3.6 Interimistiska beslut

Förslag: Interimistiskt beslut skall fattas om det finns en särskild risk att handlingar av betydelse för kontrollen eller det

som får inventeras, besiktigas eller undanskaffas,

provas förvanskas eller förstörs innan länsrätten kan fatta beslut.

Enligt 15 § tvångsåtgärdslagen får granskningsledaren fatta ett

interimistiskt beslut det föreligger påtaglig risk att handlingar om en som har betydelse för kontrollen undanskaffas eller förstörs innan länsrätten kan fatta beslut.

Förutsättningen för att granskningsledaren skall fatta ett

interimistiskt beslut är således att det föreligger sabotagerisk en

beträffande relevanta handlingar. Om risken däremot gäller att kassa,

lager, inventarier eller det som får undanskaffas eller förstörs, provas

finns det inte någon möjlighet för granskningsledaren att snabbt ingripa med ett interimistiskt beslut. Detta är naturligtvis inte godtagbart. Sabotagerisken torde vara minst lika stor beträffande det

som kan inventeras, besiktigas eller beträffande handprovas som lingar. Vi föreslår därför att 15 § tvångsåtgärdslagen ändras på så sätt

att interimistiskt beslut kan fattas det föreligger sabotagerisk

om

beträffande handlingar som har betydelse för kontrollen eller det

som

får inventeras, besiktigas eller Vidare bör sabotagerisk

provas.

naturligtvis kunna anses föreligga även vid risk för förvanskning

av relevant material och inte bara då det är fråga undanskaffande om eller förstörelse materialet. av

Allmänna överväganden 87

Tvångsåtgärd vid tredjemansrevision

Förslag: 10 12 lagen om särskilda tvångsåtgärder i beskatt-

-

ningsförfarandet upphävs.

Bestämmelserna i 5 9 tvångsåtgärdslagen angående revision och

-

eftersökande och omhändertagande av handlingar avser sådan granskning som sker för kontroll den reviderades eller förelagdes

av

egen deklarations- eller uppgiñsskyldighet. I 10 12 §§ finns

bestämmelser om tredjemanskontroll. Enligt 10 § får skattemyndigheten företa granskning hos tredje man utan föregående förläggande om det finns särskild anledning att anta att handlingar av betydelse

för kontrolluppgiftsskyldigheten kommer att påträffas och det kan befaras att utredningen skulle försvåras ett föreläggande samt det

av

finns ett betydande utredningsintresse för kontrollen. Åtgärden

omfattar även befogenhet att eñersöka och omhänderta handlingar. Granskningen f°ar ske i verksamhetslokalema granskning inte om utan svårighet kan ske plats. I praktiken är den åtgärd som annan

får vidtas enligt l0 § tvångsåtgärdslagen en överraskningsrevision

hos tredje man. Den får dock företas endast hos sådan tredje man

som f°ar föreläggas att lämna kontrolluppgift.

Kommittén föreslår i avsnitt 5.2.2 att tredjemansrevisionsinstitutet skall återinföras. I och med detta återinförande torde det inte längre finnas behov tvângsåtgärd är direkt knutet till den av en som

situation då ett föreläggande inte är lämpligt. Bestämmelserna i 5

-

8 §§ bör omfatta även tredjemansrevision. Vi föreslår därför att

särbestämmelsemai 10 12 upphävs. -

88 Allmänna överväganden

5.3.8 Den insamlade informationen

Förslag: Om länsrätten finner att ett interimistiskt beslut Om tvångsåtgärd inte skall bestå, skall de Omhändertagna handlingarna återlämnas och övriga insamlade uppgifter förstöras. Om länsrätten ändrar ett beslut Om tvångsåtgärd helt eller delvis, skall rätten besluta att Omhändertagna handlingar skall återlämnas och övriga insamlade uppgifter förstöras i den mån länsrättens beslut föranleder det.

Det finns i tvängsåtgärdslagen ett uttryckliga bestämmelser om par vad skall ske med insamlade uppgifter ett beslut Om som Om tvångsåtgärd ändras eller upphävs. Enligt 15 § andra stycket skall de insamlade uppgifterna förstöras Om länsrätten finner att ett interirnistiskt beslut inte skall bestå. Enligt 29 § andra stycket får länsrätten, Om den ändrar granskningsledarens beslut enligt 6 § helt eller delvis, besluta att insamlade uppgifter skall förstöras. Ytterligare bestämmelser finns inte. Avsikten torde dock vara att handlingarna alltid skall återställas då ett beslut upphävts helt eller delvis, vare sig det sker i länsrätten eller i högre instans. Att så skall ske vid länsrätts ändring av interimistiskt beslut eller annat beslut av granskningsledaren framgår av prop. l993/94zl5l ss. 159 och 163 speciahnOtiveringen till 15 och 29 §§. Enligt kommitténs uppfattning bör detta komma tydligare till uttryck i lagtexten. Vi föreslår därför ett förtydligande i 15 § andra stycket; Omhändertagna handlingar skall återlämnas och övriga insamlade uppgifter förstöras. Vi föreslår vidare att 29 § andra stycket utformas enligt följande: Om länsrätten ändrar ett beslut Om tvångsåtgärd helt eller delvis skall rätten besluta att Omhändertagna handlingar skall återlämnas och att övriga insamlade uppgifter skall förstöras i den mån länsrättens beslut föranleder det. Vi föreslår också att det även i tvångsåtgärdslagen införs en bestämmelse enligt vilken handlingarna skall överlämnas till konkursförvaltaren den enskilde är försatt i konkurs då Om handlingarna skall återlämnas.

Allmänna överväganden 89

Undantagande av handlingar och uppgifter

Kommittén lämnar inte något eget förslag till ändring reglerna av om undantagande av handlingar och uppgifter, förordar den men ändring av bestämmelserna om beslagsförbud i rättegångsbalken som Polisrättsutredningen föreslår.

Enligt de regler som gällde före den 1 juli 1994 hade revisorn rätt att ta del av handlingar betydelse för revisionen även den som var av om som reviderades skulle iaktta tystnad deras innehåll. Undantaganom de av handling kunde ske endast det farms synnerliga skäl härför. om Detta var fallet även beträffande undantagande handling från av föreläggande. Rekvisitet synnerliga skäl tillämpades tämligen restriktivt. Samtidigt Skattemyndigheten således hade som en vidsträckt befogenhet att ta del sådana handlingar och uppgifter av för vilka tystnadsplikt rådde, möjligheterna att information var genom beslag och editionsförelägganden enligt rättegångsbalken mer begränsade. Detta innebar att sådana handlingar inte omfattades som av editionsplikten vid skattemål i domstol och som inte heller kunde tas i beslag vid husrannsakan under förundersökning grovt om skattebedrägeri omfattades av en taxeringsrevision; de kunde därför också tas i beslag med stöd bevissåkringslagen. Denna ordning av ansågs inte vara godtagbar, särskilt med tanke att de handlingar som Skattemyndigheten fått tillgång till kunde läggas till grund för en åtalsanmälan och även överlämnas till polisen eller åklagaren. Det är mot bakgrund av dessa förhållanden de nuvarande som reglerna om undantagande handlingar och uppgifter tillkommit. av Enligt 3 kap. 13 § TL skall den enskildes begäran från föreläggande eller revision undantas dels handling inte får tas i beslag som enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken, dels handling med ett arman betydande skyddsintresse om handlingens innehåll grund av särskilda omständigheter inte bör komma till någon känneannans dom. I det fallet får undantagande dock ske endast senare om handlingens skyddsintresse är större än dess betydelse för kontrollen. Bestämmelserna gäller i tillämpliga delar även föreläggande att lämna uppgifter. Motsvarande regler finns i tvångsåtgärdslagen, LPP och tullagen. I övriga lagar med förfarandebestämmelser skatteområdet finns hänvisningar till TL:s regler.

90 Allmänna överväganden

Genom bestämmelsen att handling eller uppgift inte får tas som i beslag enligt rättegångsbalken f°ar undantas från revision eller föreläggande har uppnåtts att Skattemyndigheten inte har vidare befogenheter att ta del handlingar och uppgifter än polisen och av åldagaren. Regeln undantagande grundval av beslagsförbud har om utsatts för stark kritik. Kritiken har dock inte gällt den omständigheatt regeln knutits till beslagsförbudet. Kritiken riktar sig i stället ten mot utformningen av bestämmelsen om beslagsförbud. Denna anses nämligen medge att undanhåller bokföringshandlingar och en person annat material från myndigheters granskning genom att överlämna dem till sin advokat. Både RSV:s hemställan lagändringar och svaren kommitom téns enkät till landets skattemyndigheter tar, när det gäller reglerna undantagande, uteslutande sikte denna omständighet. RSV om föreslår att problemet skall lösas så sätt att även undantagande grund beslagsförbud skall ske endast om handlingens skyddsinav tresse är större än dess betydelse för kontrollen. Enligt kommitténs mening är det hänsyn till de enskildas av rättssäkerhet nödvändigt att det råder likformighet mellan reglerna beslagsförbud och reglerna undantagande handlingar och om om av uppgifter. Det är dock självklart inte godtagbart att bestämmelserna är utformade på ett sådant sätt att det är möjligt att undanhålla räkenskaper och andra handlingar att överlämna dem till sin genom advokat. Problemet är emellertid inte begränsat till skatteområdet; det är beslagsförbudet i sig måste en annan utformning. som Frågan har också behandlats i ett vidare perspektiv av Polisrättsutredningen, i sitt slutbetänkande föreslagit ändring av som en rättegångsbalkens regler om beslagsförbud som syftar just till att förhindra att handlingar parkeras hos advokat. Enligt utredningens Förslag skall egendom inte få tas i beslag den kan antas innehålla om meddelanden mellan och exempelvis en advokat eller en person dennes anteckningar och liknande, vilka har föranletts av kontakter med den anlitat honom. Vidare skall beslagsförbudet gälla som endast sådant som har samband med uppdraget. Polisrättsutredningen har funnit lösning problemet som en torde tillfredsställande även från skatteutredningssynpunkt. Man vara ha kommit till rätta med de förhållanden som kritiserats av synes

15 SOU 1995:47 358 ff. s.

Allmänna överväganden 91

skatteförvaltningen. Det skulle i och för sig kunna hävdas att det kan vara av intresse för skattemyndigheten att ta del av vissa meddelanden mellan den reviderade eller förelagde och hans advokat och den senares anteckningar. Det är dock självklart att just sådana handlingar måste skyddas av beslagstörbud för att iörtroendetörhållandet mellan en advokat och hans klient skall kunna bevaras. Den eventuella effektivitetstörlust som kan uppstå genom att Skattemyndigheten inte får tillgång till dessa handlingar får ses som en nödvändig eñzergift till tryggandet av rättssäkerheten. Sammanfattningsvis lämnar kommittén inte något eget förslag till ändring av reglerna om undantagande av handlingar och uppgiñer. Kommittén förordar i stället den ändring av bestämmelserna om beslagstörbud i rättegångsbalken som Polisrättsutredningen föreslår.

5.5 Övriga lagändringar

Inledning

Bestämmelser om förfarandet vid skattekontroll finns förutom i TL, LSK och tvångsåtgärdslagen också i uppbördslagen, lagen om sjömansskatt, LPP, lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, ML samt tullagen. Vidare finns i kupongskattelagen en hänvisning till TL:s regler om taxeringsrevision och i fordonsskattelagen en hänvisning till motsvarande bestämmelser i LPP, I detta kapitel presenteras de ändringar som anser bör göras i dessa lagar.

5.5.2 Revisionsreglema

1 Skattemyndighetens kontroll av skatter och avgifter

Förslag: De ändringar som föreslås beträffande taxeringsrevisioner skall gälla även vid revisioner enligt andra lagar skatteområdet.

Vi har i avsnitt 5.2.1 föreslagit att reglerna taxeringsrevision skall om ändras på så sätt att det åter blir möjligt att genomföra revision för

92 Allmänna överväganden

kontroll av löpande beskattningsår och tredjemansrevision. Behovet av att vid revision kunna granska löpande års eller periods räkenskaper och handlingar samt av att kunna genomföra tredjemansrevision torde vara stort över hela skatte- och

avgiftsområdet. När det gäller de skatteområden som direkt berörs

av EU:s regler främst mervärdesskatteområdet kan det dessutom - -

hävdas att en möjlighet att granska löpande år eller period är en förutsättning för att Sverige skall kunna uppfylla sina skyldigheter. Som exempel kan nämnas den skyldighet som följer av artikel 5 i rådets förordning nummer 218/92 av den 27 januari 1992 angående

administrativt samarbete mervärdesskatteområdet EGT nr L24 1.2 1992: behörig myndighet i medlemsstat får vid vilken tidpunkt som helst och i specifika fall begära infonnation, varvid den tillfrågade myndigheten skall tillhandahålla informationen så snabbt

som möjligt och i varje fall inom tre månader från mottagandet av förfrågan. Det kan ifrågasättas om skattemyndigheten verkligen kan

uppfylla detta ett tillfredsställande sätt med de regler som finns i dag. De löpande perioderna mervärdesskatteområdet omfattar visserligen endast kalendennånad, men som tidigare nämnts f°ar en

mervärdesskatt redovisas i den särskilda självdeklarationen om beskattningsunderlagen beräknas uppgå till högst en miljon kronor. Perioden blir då i praktiken lika lång som taxeringens beskattningsår,

det vill säga normalt ett och om räkenskapsåret lagts om kanske långt mer än ett år. Särskilt i dessa fall torde en rätt att granska den

löpande periodens handlingar vara en förutsättning för att den svenska myndigheten skall kunna tillhandahålla informationen i tid.

Vad gäller behovet av att kunna företa tredjemansrevision för att uppfylla rådsförordningens krav, kan konstateras att det förfarande som i dag står till buds med tredjemansföreläggande ofta är så pass tidsödande att det kan mycket svårt att snabbt tillhandahålla vara information. Det är överhuvudtaget av vikt från såväl rätts- säkerhetssynpunkt som effektivitetssynpunlct att reglerna om förfarandet vid revisioner i möjligaste mån får en enhetlig

utformning. Det är en förutsättning för att regelverket skall vara

överblickbart och praktiskt att tillämpa, särskilt med tanke att allt

fler revisioner sker i form av så kallade integrerade revisioner, där helheten, inbegripande exempelvis såväl taxerings- som

mervärdesskatte- och uppbördsfrågor, beaktas i en och samma revision.

Allmänna överväganden 93

Vi föreslår därför att det vid revisioner på hela skatteområdet

skall vara möjligt att granska löpande beskattningsârs eller periods räkenskaper och handlingar samt att företa tredjemansrevision. Vi har i kapitel 5.2 också föreslagit att bestämmelsen

om underrättelse av revisionsbeslut skall utfonnas så sätt att den reviderade skall underrättas beslutet senast i samband med att om

revisionen verkställs, att Skattemyndigheten vid tredjemansrevision skall få utesluta uppgift eller vilken rättshandling

om vem

granskningen avser, att handlingar rörande konkursbo skall få lämnas

till konkursförvaltare efter revision samt vidare att

Skattemyndigheten skall ta Varuprover och prova apparatur och annan teknisk utrustning. Vi att denna ordning bör gälla även

anser

vid revisioner enligt de andra lagarna skatteområdet.

5.5.2.2 Kontroll enligt tullagen

Förslag: En revision skall få verkställas hos den reviderade om han medger det. Revisionen skall ske hos den reviderade han om

begär det och revisionen kan göras där utan betydande svårighet.

Den reviderade skall underrättas beslutet revision senast om om i samband med att revisionen verkställs.

Om revisionen företas för granskning än den

av annan som revideras, får tullmyndigheten utesluta uppgift eller om vem

vilken rättshandling granskningen

avser.

Om den reviderade försatts i konkurs när handlingar skall återlämnas efter revisionen, skall tulhnyndigheten överlämna handlingarna till konkursförvaltaren. Tulhnyndigheten skall skriftligen underrätta den reviderade härom.

De lagändringar som trädde i kraft den l juli 1994 omfattade även mllagens bestämmelser om revision. Dessa ändringar innebar bl.a. att tullmyndigheten i likhet med Skattemyndigheten inte längre fick

- företa tredjemansrevision och vid behov bestämma tid och plats för

revisionen. Härefter har dock den dåvarande tullagen upphört att gälla. I och med att Sverige blev medlem i EU gäller i stället rådets förordning EEG nr 2913/92 av den 12 oktober 1992 inrättandet

om av en tullkodex för gemenskapen EGT 302 19.10 1992, vilken nr

kompletteras av den nya tullagen SFS 1994: 1550. Vid utfonnning-

94 Allmänna överväganden

denna lag har tullmyndigheten återfått de ovan nämnda en av nya

befogenhetema. Enligt 70 § tullagen får tullmyndigheten besluta om

revision hos den är eller kan antas vara deklarations- eller som

uppgiñsskyldig enligt tullagstiftningen samt den som bedriver verksamhet sådan art att uppgift betydelse för kontrollen av

av av

deklarations- eller uppgiñtsskyldighet kan hämtas ur hand-

annans lingar rör verksamheten. Enligt 72 § andra stycket tullagen får som

tullmyndigheten det behövs bestämma tid och plats för revisio-

om Revisionen f°ar dock inte utan särskilda skäl verkställas hos nen. enskild mellan kl. 19 och kl. Vidare skall revisionen ske hos den reviderade han begär det och revisionen kan göras där utan om betydande svårighet. Bestämmelsen i 70 § överensstämmer väl med kommitténs

förslag att återinföra tredjemansrevision, även utformningen är

om

något annorlunda. Utformningen kan dock härledas direkt ur artikel

78.2 i tullkodexen, vilken förutsätter att kontroll får genomföras hos deklaranten eller varje annan person som av yrkesmässiga skäl är

direkt eller indirekt inblandad i aktuella förfaranden samt hos varje innehar kommersiella dokument eller data annan person som

beträffande förfarandena i affarssyñe. Kommittén föreslår därför inte

någon ändring i denna del. Kommittén har framgått inte föreslagit ett återinförande av som

skattemyndighetens rätt att vid behov bestämma tid och plats för

revisionen. En sådan ordning har bedömts vara oförenligt med ett system bygger att revisioner normalt skall ske i samverkan som

mellan den reviderade och skattemyndigheten. Detta grundläggande gäller givetvis också de revisioner som genomförs av

resonemang tullrnyndighetema. Vidare finns det som tidigare nämnts en strävan att förfarandereglema på skatte-, avgifts- och tullornrådena skall vara så likformiga möjligt. Därför bör annorlunda reglering i som en tullagen accepteras endast den framstår som nödvändig för att om tullmyndigheten skall kunna genomföra sina kontroller. Det kan ifrågasättas så är fallet. I förarbetena till tullagen, prop. om 1994/95134, har bestämmelsen i 72 § andra stycket kommenterats

endast i specialmotiveringen, 154, och då följande sätt:

s.

I andra stycket 77 § i nuvarande tullag sägs att revisionen får av verkställas hos den reviderade denne medger det. Artikel 78.2 i om tullkodexen, liksom f.n. gällande svenska tullag, gör dock inget förbehåll för att granskning i deklarantens eller andra personers lokaler skall företas endast de medger detta. l andra stycket i förevarande om paragraf bör därför finnas en bestämmelse om att tullmyndigheten, om

Allmänna

överväganden 95

det behövs, får bestämma tid och plats för revisionen. Därvid bör finnas en bestämmelse om att granskning inte utan särskilda skäl får ske hos enskild mellan kl. 19 och kl. Detta innebär återgång till ordning en en som gällde före den l juli l994.

Lagändringen har således gjorts för att det har nödvänansetts vara digt för anpassningen till tullkodexen. I artikel 78.2 i tullkodexen

uppdras dock endast för tullmyndighetens kontroll i

ramama

efterhand av deklarationer. Artikel 78.2 lyder följer:

som

Tullmyndighetema fär, efter att de fiiort varorna och för att försäkra

sig om riktigheten av de i deklarationen lämnade uppgiftema, kontrollera de kommersiella dokument och data som avser import- och exportförfarandena för i fråga eller de efterföljande kommersiella varorna förfaranden som berör varorna. Denna kontroll får genomföras hos deklaranten och hos varje yrkesmässiga skäl är annan person som av direkt eller indirekt inblandad i nämnda förfaranden samt hos varje annan person som innehar nämnda dokument och data i añärssyñe. Tullmyndighetema fär också undersöka dessa fortfarande varorna om kan uppvisas.

Den närmare utformningen förfarandereglema, hur och i vilken

av ordning kontrollen skall ske, har överlåtits till de enskilda länderna att besluta. Enligt kommitténs mening förutsätter anpassningen till tullkodexen inte att det i tullagen finns bestämmelse tullmynen om att digheten vid behov får bestämma tid och plats för revisionen.

Tullmyndigheten är samma sätt Skattemyndigheten

- som tillförsäkrad möjlighet att genomföra kontroller den revideraen utan

des samtycke inom ramen för tvångsåtgärdslagen.

Det bör framhållas att den befogenhet tullmyndigheten har att vid behov bestämma tid och plats inte innebär, och aldrig inneburit, en rätt att med tvång genomdriva revision den en mot reviderades vilja. Detta får bortsett från utfärdande vite ske - av

endast det sätt tvångsåtgärdslagen medger.

som Vi har inte heller funnit några andra bärande för argument en

särreglering. Det kan tilläggas att utformningen 72 § tullagen

- av framstår mindre lämplig. Stadgandet i första stycket, som att en revision skall bedrivas i samverkan med den reviderade, står klart i

strid med stadgandet i andra stycket att tullmyndigheten det

om behövs får bestämma tid och plats för revisionen. Vidare innehåller andra stycket i sig motstridigheter. I första meningen att anges

tullmyndigheten om det behövs får bestämma tid och plats för

4 l6-07l9

96 Allmänna överväganden

revisionen. Detta inskränks redan i andra meningen, enligt vilken revisionen inte utan särskilda skäl får verkställas hos enskild mellan kl. 19 och kl. Vidare står första meningen direkt i strid med tredje

meningen, enligt vilken revisionen skall ske hos den reviderade om han begär det och revisionen kan göras där utan betydande svårighet.

Sammantaget finner kommittén att bestämmelserna i tullagen bör utformas på sätt motsvarande bestämmelser inom samma som

skattelagstiñrtingen. Kommittén förslår därför att bestämmelsen om tullmyndighetens rätt att vid behov bestämma tid och plats för revisionen skall tas bort och att 72 § andra stycket utformas på

3 kap. 10 § andra stycket TL. Kommittén föreslår

samma sätt som vidare 71 § tullagen beträffande underrättelse revision skall att om ändras så sätt att den reviderade skall underrättas beslutet om

senast i samband med att revisionen verkställs. I sistnämnda paragraf bör också bestämmelse att tullrnyndigheten då revision

tas en om

genomförs för granskning än den revideras får utesluta

av annan som

uppgift om vem eller vilken rättshandling granskningen avser.

5.5.3 Föreläggande om uppgift om löpande perioder

Förslag: Ett föreläggande om kontrolluppgiñ f°ar även avse

uppgift om den löpande perioden.

I avsnitt 5.2.6 föreslår kommittén att det beträffande taxeringskontroll skall införas bestämmelse som möjliggör utfärdande av

en

föreläggande uppgift det löpande beskattningsåret. Kommit-

om om tén föreslår motsvarande bestämmelser skall införas också i att

övriga lagar där bestämmelser revision av löpande periods

om handlingar införts.

Allmänna

överväganden 97

Tredjemansföreläggandet i mervärdesskattelagen

Förslag: 17 kap. 5 § mervärdesskattelagen utformas i enlighet med 3 kap. 50 a § lagen självdeklaration och kontrolluppom gifter.

Enligt 17 kap. 5 § första stycket första meningen ML får skattemyndigheten förelägga den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig enligt bokföringslagen eller skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen och annan juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa handling eller lämna över kopia upp en av handling som rör omsättning av varor eller tjänster han förvärvat som av, sålt till eller tillhandahållit näringsidkare, det behövs till om ledning för beskattning av denne näringsidkare.

Denna regel om tredjemansföreläggande tillkom samtidigt med 3 kap. 50 a § LSK; enligt förarbetena skulle bestämmelserna i 3 kap. 50 a § LSK utgöra förebilder. Mervärdesskattebestämmelsen har dock blivit mer begränsad. Det måste vara fråga uppgift eller om handlingar som rör omsättning av varor eller tjänster den som förelagde förvärvat av, sålt till eller tillhandahållit näringsidkare. RSV har i sin hemställan lagändringar framfört denna om att begränsning kan innebära problem och nämner som exempel att man för att förelägga bank att komma in med uppgift har en om vem som kvitterat ut en check, måste kunna hänföra checken till handling en som rör en omsättning av varor eller tjänster förvärvats sålts som av, till eller tillhandahållits näringsidkare. Såsom lagregeln är utformad måste det för att föreläggande skall utfärdas klart framgå att bankens inlösen eller betalning checken är omsättning tjänst av en av som tillhandahållits näringsidkare. Detta är naturligtvis inte alltid fallet. Begränsningen är olycklig eftersom det vid skattekontroller, vare sig det är revisioner eller skrivbordskontroller, ofta uppkommer ett behov av att följa betalningsströmmar. Följande exempel kan ges. A köper varor av B. A yrkar avdrag för den mervärdesskatt som belöper på inköpet från B och åberopar bevisning faktura som en från B. Fakturan betalad med check från A till B. Vid uppges vara kontroll checken i bank visar det sig att B transporterat checken av till A eller efter inlösen av checken sänt vidare till A. pengarna

Prop 1993/94151 114

s.

98 Allmänna överväganden

En annan begränsning i 17 kap. 5 § ML är att föreläggande kan utfärdas endast syftet är att kontrollera beskattningen av den med om vilken den förelagde ingått den rättshandling som kontrolluppgiften I mervärdesskatteutredningar finns det dock ofta behov av att avser. kontrollera flera och även tidigare led i den kedja som en tillgång vandrat Begränsningen innebär sådan kontroll endast kan att en göras steg för steg i kedjan och under förutsättning att syftet med kontrollen är att kontrollera beskattningen den med vilken den av förelagde ingått rättshandling. Som exempel kan nämnas följ ande en situation. A yrkar avdrag för mervärdesskatt en tillgång som förvärvats från B. Vid kontroll visar det sig att tillgången tillhört C. Såsom lagrummet är utformat kan C föreläggas att lämna uppgifter detta förvärv endast syftet är att kontrollera B. Mellan C och om om A föreligger det nämligen ingen rättshandling. Begränsningama är uppenbarligen olyckliga från effektivitetssynpunkt. De kan vidare knappast anses vara nödvändiga för rättssäkerheten. De torde överhuvudtaget svåra att motivera. Vi vara föreslår därför att 17 kap. 5 § första stycket mervärdesskattelagen ändras så att begränsningarna bortfaller. Lagrummet bör utformas i enlighet med 3 kap. 50 a § LSK.

5.5.5 Tredjemansföreläggandet i lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter

Förslag: 3 kap. 5 § lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter utformas i enlighet med 3 kap. 50 a § lagen om självdeklaration och kontrolluppgiñer.

Bestämmelsen tredjemansföreläggande i 3 kap. 5 § LPP har om utformats så att förläggande får utfärdas endast det behövs till om ledning för beskattning den person med vilken den förelagde av ingått den rättshandling uppgiften eller för kontroll av som avser dennes ansökan om återbetalning av eller kompensation för skatt.Vi föreslår mot bakgrund vad anförts ovan angående motsvaranav som de bestämmelse i mervärdesskattelagen att begränsningen tas bort och att lagrummet utformas i enlighet med 3 kap. 50 a § LSK.

Allmänna överväganden 99

5.5.6 Uppbördslagen och lagen uppbörd socialav-

om av

gifter från arbetsgivare

1 T redjemansföreläggande

Förslag: Bestämmelser motsvarande 3 kap. 50 a § lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter införs i uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare.

Enligt 78 § 2 mom. första meningen uppbördslagen får skattemyndigheten förelägga den som är eller kan antas vara arbetsgivare att lämna uppgilt, visa upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs för kontroll av att bestämmelserna om skatteavdrag har följts. Enligt 27 § första stycket lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare får RSV eller Skattemyndigheten förelägga den som är eller kan antas vara arbetsgivare eller arbetstagare att lärrma uppgift, visa upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs för kontroll av avgiñsskyldigheten. Någon möjlighet att förelägga tredje man att inkomma med uppgifter finns inte. Det kan givetvis även vid kontroll beträffande arbetsgivaravgifter och källskatter finnas behov av att hämta in uppgifter från tredje man. Vi har också redan föreslagit att bestämmelserna om tredjemansrevision skall tillämpas även vid kontroll på dessa skatteområden. I många fall torde dock -liksom andra skatteområden den önskade informationen kunna erhållas genom ett föreläggande. Vi föreslår därför att bestämmelser om tredjemansföreläggande införs i uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare.

2 Beslutsbehörigheten

Förslag: Beslut enligt uppbördslagen rörande arbetsgivare skall, om inte annat föreskrivs, fattas av Skattemyndigheten i det län där arbetsgivaren vid det aktuella tillfället är registrerad för inbetalning och redovisning av arbetstagares skatt.

100 Allmänna överväganden

RSV har i sin hemställan lagändringar påpekat att det föreligger om en diskrepans mellan uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare samt mervärdesskattelagen beträffande skattemyndighets beslutsbehörighet. Beslut enligt uppbördslagen rörande arbetsgivare fattas, inte om annat föreskrivs, av Skattemyndigheten i det län där arbetsgivaren för uppbördsmånaden är registrerad för inbetalning och redovisning av arbetstagares skatt. Beslut enligt lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare meddelas normalt den skattemyndighet hos av vilken arbetsgivaren vid det aktuella tillfället är registrerad för inbetalning och redovisning av arbetstagarens skatt. Beskattning-

beslut och andra beslut i beskattningsärenden enligt mervärdesskatte-

lagen fattas normalt Skattemyndigheten i det län där den skattskylav dige vid aktuellt tillfälle är registrerad. Granskningen av redovisningen för källskatter, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt sker oftast inom ramen för en och samma kontroll. Därför är det naturligtvis lämpligt att beslutsbehörigheten innehas av en och samma skattemyndighet. Vi föreslår att regeln i uppbördslagen 2 a § andra stycket ändras så att beslutsbehörigheten tillkommer skattemyndigheten i det län där arbetsgivaren vid det aktuella tillfället är registrerad för inbetalning och redovisning av arbetstagarens skatt.

5.5.7 Föreläggande enligt lagen om sjömansskatt

Förslag: Riksskatteverket eller skattemyndighet skall kunna förelägga redare att inkomma med kontrolluppgift. Föreläggandet skall kunna förenas med vite om det finns anledning anta att det inte följs. annars

Enligt 19 § tredje stycket lagen om sjömansskatt kan Riksskatteverket eller skattemyndighet redare att lämna uppgift, visa anmana upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs för kontroll att bestämmelserna skatteavdrag följts. Någon av om möjlighet att förelägga redaren att inkomma med kontrolluppgift finns inte. Enligt kommitténs mening finns det inte skäl att i detta hänseende ha andra förfaranderegler för kontroll enligt lagen om

Allmänna överväganden 101

sjömansskatt än för kontroll enligt andra lagar skatteornrådet. Kommittén föreslår därför att bestämmelsen om anmaning ersätts med en bestämmelse om föreläggande. Det bör finnas en möjlighet att förena föreläggande med vite om det finns anledning anta att föreläggandet annars inte följs.

5.5.8 Tredjemansföreläggande enligt tullagen

Förslag: 69 § andra stycket tullagen upphävs.

Bestämmelsen om tredjemansföreläggande i 69 § tullagen har huvudsakligen utformats samma sätt som 3 kap. 50 a § LSK. Således kan, enligt andra stycket, den som föreläggs, om föreläggandet medför att han måste lägga ned ett betydande arbete för att fullgöra det, i stället ställa nödvändiga handlingar till tullmyndighetens förfogande för granskning. Såsom anförts beträffande bestämmelsen i LSK är det i praktiken fråga om en tredjemansrevision. Vi föreslår med hänsyn till att det även i tullagen finns andra bestäm- melser om tredjemansrevision att bestämmelsen upphävs. -

5.5.9 Granskningen av personuppgifter

Förslag: Lagen om automatisk databehandling vid taxeringsrevision m.m. skall omfatta även granskning än revision. annan Datainspektionen skall höras innan beslut förberedande om åtgärd för kontroll av andra än den hos vilken granskningen sker meddelas, om granskningen kan antas omfatta insamling av uppgifter i personregister.

Skattemyndighetens granskning av ADB-media omfattar ibland uppgifter ur personregister. Personregister är register, förteckning eller andra anteckningar förs med hjälp automatisk databesom av handling och som innehåller personuppgift som kan hänföras till den som avses med uppgiften. Regler som syftar till att skydda de registrerades personliga integritet vid inrättande och förande av personregister återfinns i datalagen 1973:289. De flesta av dessa

102 Allmänna överväganden

regler riktar sig dock till den registeransvarige, det vill säga den för vars verksamhet personregister förs, om han förfogar över registret. Definitionen av begreppet registeransvarig anses utesluta att den som använder sig ett personregister utan att kunna bestämma dess av innehåll kan registeransvarig. Detta innebär att en myndighet vara enbart utför granskande åtgärder inte anses vara registeransvasom rig, varför datalagens bestämmelser bara till en mindre del är tillämpliga dessa åtgärder. Det är mot denna bakgrund som lagen 1987:1231 om automatisk databehandling vid taxeringsrevision, m.m. infördes. Syftet med denna lag är således att skydda de registerades personliga integritet vid granskning av personregister. Lagen automatisk databehandling vid taxeringsrevision, m.m. om gäller vid myndighets revision avseende skatter och socialavgifter samt enligt tullagen när åtgärden innefattar automatisk databehandling av personuppgifter i personregister enligt datalagen. Granskningen av personregister f°ar inte leda till otillbörligt intrång i registrerads personliga integritet. Det är Datainspektionen som utövar tillsynen över att detta inte sker. Den som verkställer revisionen skall lämna Datainspektionen de uppgifter om den automatiska databehandlingen inspektionen begär för sin tillsyn. som vilken revisionen Den som har beslutat om revisionen och den hos sker f°ar överklaga Datainspektionens beslut enligt lagen till regering- Även Justitiekanslern får överklaga ett sådant beslut för att ta till en. vara allmänna intressen. Lagen framgår tillämplig endast vid revisioner. I sin är som ovan hemställan till regeringen lagändringar föreslår RSV att lagen om skall ändras så sätt att den även omfattar granskning av personregister med hjälp av automatisk databehandling utan samband med revision. RSV anför att det exempelvis vid granskning enligt 3 kap. 50 a § LSK kan förekomma att Skattemyndigheten granskar personregister. RSV att det är otillfredsställande att det gäller anser andra regler för denna typ av granskning än för granskning av personregister vid revision. Flertalet av de remissinstanser som yttrade sig över RSV:s hemställan, däribland Datainspektionen, har inte halt någonting att erinra mot RSV:s förslag. Några instanser avstyrker dock förslaget. Företagens uppgiftslämnardelegation anser att den granskande myndigheten måste ha ett ansvar direkt enligt datalagen för sina bearbetningar. Exempelvis måste den situationen då granskaren bearbetar personregister med program, som den granskade inte själv utnyttjar i sin verksamhet, medföra registeransvar för granskaren

Allmänna överväganden 103

enligt legaldefmitionen i datalagen. Det är granskaren

som

förfogar över detta personregister. Regleringen borde utgå ifrån det förhållandet att skatteförvalmingen måste ikläda sig registeransvar enligt datalagen. Denna åsikt delas lndustriförbundet och

av

Företagarnas riksorganisation.

Som nämnts ovan är granskande myndighet enligt i dag gällande rätt inte registeransvarig. Datalagsutredningen att anse som föreslog i sitt betänkande En datalag SOU 1993:10 att definitionen ny av

registeransvarig skall ändras ett sätt som innebär att bl.

a. en

granskande myndighet blir persondataansvarig för den behandling som sker vid granskningen 247. Förslaget överensstämmer i denna del väl med det då föreliggande förslaget till EU-direktiv för dataskydd. Regeringen ansåg dock att frågan om att stifta en ny datalag borde anstå till dess att EU tagit ställning på integritetsskyddsområdet. Dataskyddsdirektivet är antaget och regeringen

numera har nu tillsatt utredning skall utforma datalag. en som en ny

Eftersom den nya datalagen skall utformas i enlighet med EU:s direktiv är det troligt att begreppet registeransvarig i framtiden

kommer att definieras ett sätt innebär att även granskande som

myndigheter anses vara registeransvariga. I det läget är naturligtvis den nuvarande särregleringen för skatte- och tullområdet onödig.

Utgångspunkten för våra förslag måste dock de regler vara som

gäller i dag. Eftersom det enligt dessa regler inte föreligger något

registeransvar för granskande myndigheter, fyller lagen automaom tisk databehandling vid taxeringsrevision, viktig funktion. m.m. en

Det är naturligtvis inte lämpligt att det inte finns något motsvarande skydd för registrerads personliga integritet vid granskning inte

som sker i form av revision. Vi förslår därför att lagen ändras så att även dessa granskningar omfattas. Då lagen infördes år 1987 fanns det ett stadgande i 5 § enligt vilket Datainspektionen skulle höras innan beslut meddelades om en sådan taxeringsrevision som skulle företas förberedande som en

åtgärd för kontroll av andra än den hos vilken revision sker, om

revisionen kimde antas omfatta insamling uppgifter i personregisav ter enligt datalagen. Detta stadgande utgick i samband med att

tredjemansrevisionen togs bort. Därvid tog inte hänsyn till att

man

det i och med införandet av tredjemansföreläggandet finns ett behov

av liknande regel. Det står nämligen Skattemyndigheten fritt att i

en

form av ett föreläggande ta uppgifter förberedande kontroll

som en

av andra än den förelagde. Det kan därvid förekomma att den

Prop. 1993/94:116

104 Allmänna överväganden

förelagde överlämnar uppgifterna datamedia. Oberoende av om tredjemansrevisionen återinförs finns det därför skäl att återinföra stadgandet med den ändringen att det skall vara fråga om ett beslut granskning i stället för revision: Innan beslut meddelas om en om sådan granskning får företas som en förberedande åtgärd för som kontroll andra än den hos vilken granskningen sker, skall av datainspektionen höras, granskningen kan antas omfatta insamom ling uppgifter i personregister enligt datalagen. av

F ärfattningskommentarer 105

Författningskommentarer

Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen

3 kap.

3 §

Paragrafen innehåller de bestämmelser som utgör ramarna för en taxeringsrevision. Ändamålet med revisionen kan enligt det

nya första stycket antingen att kontrollera att deklarations- eller vara

uppgiñsskyldighet uppfyllts riktigt och fullständigt, eller att kontrollera löpande beskattningsårs räkenskaper och andra handlingar. Kontrollen av löpande års räkenskaper och andra handlingar f°ar således utföras utan samband med granskning tidigare år. Någon

av

ändring av den personkrets hos vilken taxeringsrevision får genomföras har inte gjorts. Däremot har regler tredjemansrevi-

om sion återinförts. Bestämmelsen, att revision får göras även för att inhämta uppgifter betydelse för kontroll enligt första stycket av av andra än den som revideras, avser både sådan kontroll görs då som

Skattemyndigheten har kännedom om namnet den vill

man

granska eller den rättshandling vill granska och generella

man kontroller.

9 §

Enligt den nya andra meningen i första stycket skall den hos vilken en taxeringsrevision skall genomföras underrättas revisionsbeslu-

om tet senast i samband med att revisionen verkställs. Det är således upp

till Skattemyndigheten att bedöma när underrättelse skall ske, även om huvudregeln fortfarande bör vara att underrättelse sker i förväg. Liksom tidigare skall ett beslut taxeringsrevision innehålla

om uppgift om ändamålet med revisionen och möjligheten att om undanta handlingar. När det gäller tredjemansrevisioner får skatte-

myndigheten, enligt det nya andra stycket, utesluta uppgift

om vem

eller vilken rättshandling granskningen Vid bedömningen

avser. av

om så skall ske bör myndigheten ta hänsyn dels till effektivitetsaspekter om det finns anledning anta att kontrollen kan försvåras

genom att informationen kan komma den granskade till del- dels till

rättsäkerhetsaspekter; det kan finnas behov av att skydda den granskade. Det kan såväl affärsmässiga personliga skäl

av som

F

106 örfattningskommentarer

innebära problem för den uppgifterna tredje man f°ar

som avser om reda på att han är föremål för skatteutredning. en

ll §

Det skall vid taxeringsrevision tillåtet att ta varor och

vara prov kassaapparatur, särskild räknarapparatur, mätapparatur och prova annan teknisk utrustning.

12 a §

I lagrummet har intagits bestämmelser om återlämnande av

handlingar då den reviderade är försatt i konkurs. Efter avslutad

revision skall handlingarna normalt återlämnas till den reviderade. Om denne försatts i konkurs under revisionens gång, skall handlingistället överlämnas till konkursförvaltaren. Skattemyndigheten

arna skall skriftligen underrätta den reviderade om överlämnandet.

6.2 Förslaget till lag om ändring i lagen om själv-

deklaration och kontrolluppgifter

3 kap.

3 a §

Enligt denna paragraf f°ar ett föreläggande om kontrolluppgiñ utfärdas för inhämtande uppgift det löpande beskattningsåret.

av om

50 a §

Det gamla andra stycket har med hänvisning till att bestämmelser

-

tredjemansrevision återinförts tagits bort.

om -

Författningskommentarer 107

6.3 i

Förslaget till lag om ändring mervärdesskattelagen

17 kap.

2 §

Andra styckets bestämmelse om vite har flyttats till 6 Ändringen

är redaktionell och syftar endast till att göra reglerna mer överskådliga.

5 § Paragrafen har utformats i enlighet med 3 kap. 50 a § LSK.

6 § Enligt första stycket får ett föreläggande enligt 2 eller 5 § avse uppgift om den löpande redovisningsperioden. Andra stycket innehåller bestämmelser om vite. Paragrafens gamla andra stycke har av redaktionella skäl flyttats till 5

7 § Paragrafen innehåller bestämmelser skatterevision. Av första om styckets första mening framgår att revision får ske dels för kontroll av att deklarations- eller uppgiftsskyldighet ñillgiorts riktigt och fullständigt, dels för kontroll av den löpande redovisningsperiodens räkenskaper och övriga handlingar. Av andra stycket följer att TL:s bestämmelser om bl.a. tredjemansrevision är tillämpliga vid en skatterevision enligt ML.

6.4 Förslaget till lag om ändring i lagen om punktskatter och prisregleringsavgiñer

3 kap.

5 § Paragrafen har utformats i enlighet med 3 kap. 50 a § LSK.

6 a § Enligt denna paragraf f°ar ett föreläggande enligt 3 eller 5 § avse uppgift om den löpande redovisningsperioden.

108 F örfattningskommentarer

7 § Av paragrafens första stycke framgår att skatterevision får företas både för kontroll att deklarations- och uppgiftsskyldighet av fullgjorts riktigt och fullständigt och för kontroll av den löpande redovisningsperiodens räkenskaper och övriga handlingar. I paragrafen har vidare intagits bestämmelser om tredjemansrevision. Bestämmelsen har utformats i enlighet med 3 kap. 8 § TL, med den skillnaden att skatterevision punktskatteområdet f°ar företas även för kontroll att den ansökt återbetalning eller kompenav som om av sation for skatt lämnat riktiga och fullständiga uppgifter i sin ansökan.

8 § Paragrafen har utformats i enlighet med 3 kap. 9 § TL.

ll §

Ändring i sak har skett så sätt att även kassaapparatur och annan

teknisk utrustning f°ar I övrigt är ändringarna endast redaktioprovas. nella.

14 § Se kommentaren till 3 kap. 12 § TL. a

Förslaget till lag om ändring i uppbördslagen

2 a § Andra stycket har ändrats så sätt att beslut, om inte annat föreskrivs, skall fattas av Skattemyndigheten i det län där arbetsgivaren vid det aktuella tillfället är registrerad för inbetalning och redovisning av arbetstagarens skatt. Motiven till ändringen har utvecklats i avsnitt 5.5.6.2.

78 § 2 mom.

Ändringen i första stycket är redaktionell. I den nya andra och tredje

styckena har bestämmelser om tredjemansföreläggande införts. De har utformats i enlighet med 3 kap. 50 a § LSK. Enligt det nya fjärde stycket f°ar ett föreläggande även uppgift den löpande avse om uppbördsmånaden.

Författningskommentarer 109

78 § 2 b mom.

Paragrafen innehåller bestämmelser om revision. Ändringen innebär

att revision också får företas för kontroll av det löpande årets räkenskaper och övriga handlingar. Genom hänvisningen till taxeringslagens regler om revision blir tredjemansrevision möjlig även vid kontroller enligt uppbördslagen.

Förslaget till lag om ändring i lagen om uppbörd av socialavgiñer från arbetsgivare

27 § I de nya andra och tredje styckena har bestämmelser tredjemansom föreläggande iniörts. Även dessa bestämmelser har utformats i enlighet med 3 kap. 50 a § LSK. Enligt det nya fjärde stycket får ett föreläggande också avse uppgift om den löpande uppbördsmånaden.

27 b §

Paragrafen innehåller bestämmelser om revision. Ändringen innebär

att revision också får företas för kontroll det löpande årets av räkenskaper och övriga handlingar. Genom hänvisningen till taxeringslagens regler om revision blir tredjemansrevision möjlig även vid kontroller enligt lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare.

6.7 till

Förslaget lag om ändring i lagen om sjömans-

skatt

19 § Genom ändringen i tredje stycket f°ar Riksskatteverket eller skattemyndighet förelägga redare att lämna kontrolluppgift som behövs för kontroll av att bestämmelserna om skatteavdrag följts. Föreläggandet f°ar förenas med vite om det finns anledning anta att det annars inte följs.

19 c §

Paragrafen innehåller bestämmelser om revision. Ändringen innebär

att revision också får företas för kontroll det löpande årets av räkenskaper och övriga handlingar. Genom hänvisningen till taxeringslagens regler om revision blir tredjemansrevision möjlig även vid kontroller enligt lagen om sjömansskatt.

110 Författningskømmentarer

6.8 Förslaget till lag om ändring i tullagen

69 § Det gamla andra stycket har tagits bort; jämför ändringen i 3 kap. 50 a § LSK.

71 § Paragrafen har ändrats samma sätt som 3 kap. 9 § TL.

72 § Andra stycket har ändrats på så sätt att tulhnyndighetens befogenhet att vid behov bestämma tid och plats för revisionen har borttagits. Stycket har i stället utformats samma sätt som 3 kap. 10 § TL. Revisionen får verkställas hos den reviderade han medger det. om Revision skall ske hos den reviderade om han begär det och revisionen kan göras där utan betydande svårighet.

75 § Paragrafen har utformats samma sätt som 3 kap. 12 a § taxeringslagen.

6.9 Förslaget till lag ändring i

om lagen om automatisk databehandling vid taxeringsrevision,m.m.

1 § Lagrummet har ändrats så att lagen blir tillämplig vid all granskning avseende skatter och socialavgifter och granskning enligt 69 och 70 §§ tullagen som omfattar automatisk databehandling av personuppgifter i personregister.

3 och 6 Begreppet revision har ersatts med granskning som en följd av att lagen skall tillämpas även vid annan granskning än revision.

5 § Den tidigare bestämmelsen om att Datainspektionen skall höras om det kan antas att granskning, som sker som ett led i en generell kontroll, omfattar insamlande av uppgifter i personregister âterinförs.

Författningskommentarer 1 1 1

Bestämmelsen har dock ändrats så att den omfattar all granskning,

inte bara revision.

särskilda

6.10 Förslaget till lag om ändring i lagen om tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet

1 §

Ändringen är redaktionell.

2 §

Ändring har gjorts med hänsyn till förslaget att upphäva 10-12 §§.

5 §

Ändringen i första stycket, att en revision f°ar genomföras i verksam-

hetslokalema i de delar den inte utan svårighet kan genomföras på plats, innebär inte någon ändring i sak. Syftet är endast att

annan förtydliga den gamla regeln. Motiven härför har utvecklats i avsnitt

5.3.3. Rekvisitet påtaglig risk har ändrats till särskild risk. Vidare har ändring skett dels så att sabotagerisken även kan gälla att relevant

material förstörs, dels så att sabotagerisken även kan avse det som f°ar provas.

6 och 7 Rekvisitet påtaglig risk har ändrats till särskild risk. Vidare har

ändring skett så att sabotagerisk även kan gälla att handling förstörs.

15 §

Första stycket första meningen har ändrats så sätt att granskningsledaren kan fatta interimistiskt beslut tvångsåtgärd det

ett om om

finns särskild risk att handlingar har betydelse för kontrollen

en som eller det f°ar inventeras, besiktigas eller undanskaffas, som provas

förvanskas eller förstörs innan länsrätten kan fatta beslut. Ändringen

i andra meningen redaktionell karaktär. är av

Enligt andra stycket skall de Omhändertagna handlingarna återlämnas och övriga insamlade uppgifter förstöras om länsrätten finner interimistiskt beslut tvångsåtgärd inte skall bestå.

att ett om

21 §

Ändringen är redaktionell.

112 Författningskommentarer

22 §

Rekvisitet påtaglig risk har ändrats till särskild risk.

29 §

Andra stycket har ändrats så sätt att länsrätten, den ändrar

om ett

beslut tvångsåtgärd helt eller delvis, skall besluta omhänder-

om att

tagna handlingar skall återlämnas och att övriga insamlade uppgifter

skall förstöras, i den mån länsrättens beslut föranleder det.

30 §

Se kommentaren till 3 kap. 12 a § taxeringslagen.

Kostnader och ikraftträdande 113

Kostnader och ikraftträdande

De förslag kommittén lämnar syftar till att göra myndigheternas

som

kontrollverksamhet berörda skatter och avgifter mer effektiv.

av Förslagen kan därför och då de i sig inte innebär några nya -

åligganden för myndigheterna medföra såväl kostnadsbesparingar

större skatteintäkter. som

De föreslagna ändringarna bör kunna träda i kraft den 1 juli 1997. Samtliga ändringar torde kunna tillämpas omedelbart efter ikraftträdandet med ett undantag; i fråga om de beslut om tvångsåtgärder

meddelats före det att lagändringarna trätt i kraft, bör de gamla som bestämmelserna tillämpas.

Bilaga 1 115

Utländsk rätt

Kommitténs enkät

Frågor angående skattemyndigheternas kontrollbefogenheter

För vilka ändamål f°ar taxeringsrevision genomföras Finns det några begränsningar Exempel: i Sverige får en taxeringsrevision endast syfta till att kontrollera att deklarations- och uppgiñsskyldighet har uppfyllts.

Får revision göras for kontroll löpande beskattningsår Får av bokföringen pågående transaktioner granskas av

Måste den revision skall verkställas hos underrättas

a som

i förväg eller får överraskningsrevision ske

Om överraskningsrevision är tillåten:

befogenhet besluta överrasknings-

b Vem har att om

revision Skattemyndigheten själv, domstol...

någon särskilda omständigheter föreligga för

c Måste typ av

att skall få tillämpa överraskningsrevision, som tex. man sabotagerisk

Vilka regler finns beträffande befogenhet att bestämma tiden och platsen för revisionens verkställande

Får revision göras hos fysisk person som inte är näringsidkare Om så är fallet, finns det några begränsningar

Vilka befogenheter har skattemyndighetema att hämta in handlingar och uppgifter från tredje man, dvs. någon annan än den reviderar Får Skattemyndigheten exempelvis göra man revision hos tredje man

Kan de begära handlingar och uppgifter skall skattskyldiga att undantas från granskning Om så är fallet: vilka grunder

116 Bilaga 1

Hur hanteras de problem kan uppstå vad gäller

som

möjligheten att tillgång till räkenskapshandlingar när den

som granskas är försatt i konkurs

Vilka tvångsmedel har skattemyndighetema till sitt

förfogande

Med tvångsmedel avses åtgärder som kan tillgripas mot den

granskades vilja.

10. När f°ar tvångsmedlen användas

ll. Vilka krav kan den reviderade eller den hos vilken revision genomförs ställa beträffande rätt att närvara vid

verkställigheten av tvångsåtgärder

12. Vem f°ar fatta beslut tvångsmedel

om

13. Pågår det för närvarande något lagstiftningsarbete beträffande kontrollbefogenhetema

Svaren

Norge

Revision bokettersyn f°ar genomföras i syfte kontrollera

att att

deklarations- och upplysningsplikt uppfyllts så taxeringen blir

att

riktig och för bekämpande av skatteundandraganden. Det är tillåtet att göra en revision under löpande beskattningsår, exempelvis vid

misstanke om oegentligheter. Från Skattedirektoratets sida framhålls

även vikten av att kunna göra förebyggande kontroller dels för

att

hjälpa företagen, dels för att säkra att kontrolluppgiftema,

som

systemet med förenklade självdeklarationer bygger på, blir korrekta.

Enligt huvudregeln skall den skall revideras rimligt varsel som ges och ha rätt att närvara vid revisionen och uttala sig. Detta kan dock

underlåtas om det föreligger grund att tro att handlingar skulle

förstöras eller att ändamålet med kontrollen annat sätt skulle äventyras om den reviderade underrättades revisionen. Skatteom myndigheten avgör själv underrättelse skall ske eller inte. om

Bilaga 1 117

Överraskningsrevision används sällan, men anses vara ett viktigt

hjälpmedel särskilt vid kontrollen branscher som restaurangnäav ringen och den tillfälliga handeln. Revision f°ar inte företas hos fysiska personer som enbart är löntagare och inte bedriver någon form av näringsverksamhet. Skattemyndighetema har vidsträckta befogenheter att begära uppgifter från tredje sig uppgifterna är konfidentiella eller man vare inte. Exempelvis är näringsidkare skyldiga att tillfrågan av Skattemyndigheten lämna uppgifter varje ekonomiskt mellanhaom vande i verksamheten de halt med namngiven näringsidsom annan kare i dermes verksamhet. Departementet kan föreskriva att upplysningsplikt får avse också icke namngivna näringsidkare. Sådan föreskrift synes ha givits endast avseende upplysningsplikt för näringsidkare som omsätter jordbruksprodukter och liknande från producent. Skattemyndigheten får göra tredjemansrevision hos dem som är skyldiga att lämna uppgifter. Tredje är under sådan revision man en skyldig att tillhandahålla räkenskapsböcker, kontrakt, korresponens, styrelse- och revisionsprotokoll samt andra handlingar som är av betydelse för kontrollen. Skattemyndigheten är inte skyldig att upplysa tredje mannen om vem granskningen avser. Skattemyndighetema har inte några egna tvångsmedel, utan är hänvisad till att begära polisens hjälp. I gengäld är det straffbart att neka att medverka till bokettersyn.

Danmark

Näringsidkare, som för räkenskaper, är skyldig att begäran av Skattemyndigheten sända sitt räkenskapsmaterial avseende såväl tidigare löpande räkenskapsår samt andra handlingar som kan som ha betydelse för taxeringen och bestämmande av skatteplikt. Denna skyldighet åvilar också föreningar, korporationer, stiftelser, legater och älvägande institutioner sig de är rörelsedrivande eller inte. vare Om räkenskapsmaterialet förvaras hos tredje skall denne man, överlämna materialet till Skattemyndigheten. Näringsidkaren är också skyldig att ge skattemyndighetema möjlighet att i hans verksamhetslokal igenom hans räkenskapsmaterial med bilagor och andra dokument kan ha betydelse för som taxeringen samt vidare att företa kontroll av kassabehållningen m.m. det finns rimlig grund härtill. Regeln om revision är så generellt om utformad att den även ger möjlighet till tredjemansrevision.

118 Bilaga 1

Revisionen får således göras i verksamhetslokalen. Revision i bostad får inte göras, annat än om verksamheten i någon del är förlagd till bostaden. Revision får inte ske hos fysisk inte är näringsidkare. person som Det finns inga formella regler bestämmer tid och om vem som plats för revisionen, men enligt praxis avtalas tid och plats med den skattskyldige om det inte innebär att ändamålet med kontrollen förspills. Detta gäller även tredjemansrevision, där normalt alltså om ändamålet inte äventyras härigenom såväl den granskade - som den hos vilken revisionen sker underrättas i förväg. Det är skattemyndigheten som beslutar huruvida revisionen skall ske överraskningsvis och huruvida tredjeman skall underrättas om vem revisionen avser. Även tredjemansrevision är tillåten erhålls uppgifter från om tredje man främst genom förelägganden att lämna uppgifter. Envar som självständigt bedriver rörelse är skyldig att anmodan av Skattemyndigheten lämna upplysning om den handel han hañ med eller förmedlat för andra namngivna näringsidkare, eller arbeten om som han utfört for eller låtit utföra hos andra narrmgivna näringsidkare. Om förhållandena talar för det kan ligningsrådet ett högt uppsatt organ med politisk representation i vart enskilt fall bestämma att föreläggande får avse motsvarande upplysningar om mellanhavanden med icke namngivna näringsidkare. Skattemyndigheten har också möjlighet att göra stickprovskontroller gällande namngivna och icke namngivna Efter personer. beslut av ligningsrådet är Skattemyndigheten berättigad till att hos banker, sparkassor och fondmäklare och i samarbete med dessa företa genomgång räkenskapsmaterial och andra handlingar av som kan vara av vikt för taxeringen. Var och en som ombetts tillhandahålla eller kommunicera infonnation kan överklaga detta om han anser att skyldighet inte föreligger eller att rätt att följa åläggandet inte föreligger. Överklagandet måste ske inom viss tid. Om den skattemyndighet som begärt infonnationen inte medger anstånd, måste informationen lämnas även om överklagande skett. Om det föreligger skälig misstanke vad gäller lagligheten av begäran, bör anstånd medges. Anstånd skall medges om de begärda dokumenten förseglats eller deponerats i enlighet med gällande regler. Särskilt känsliga personliga upplysningar får sökas endast om nödvändig kontroll inte kan göras utan dem. Exempel på sådana upplysningar är upplysningar om en enskild persons privata

Bilaga 1 119

förhållanden, bl. a. ras, religion och hudfärg samt politiska, föreningsmässiga och sexuella förhållanden och vidare upplysningar om straff, hälsotillstånd, väsentliga sociala problem, missbruk och liknande. I övrigt begränsas skattemyndighetens rätt att söka upplysningar endast av att upplysningarna skall vara nödvändiga för kontroll av en beskattning. Skattemyndigheten har inga egna tvångsmedel, men polisen skall ge skattemyndighetema bistånd i enlighet med avtal mellan skatteministeriet och justitiemiiiisteriet.

Finland

Revision får ske för kontroll av skattskyldig som är bokföringsskyldig eller enligt lag skyldig att föra bok över sina inkomster och utgifter. Den skattskyldige skall då uppvisa alla de handlingar som kan behövas vid beskattningen av honom, vid skattegranskning eller vid behandlingen ansökan om ändring i beskattningen av av en honom. Han skall också visa lager och annan egendom som hör till näringsverksamheten. Granskningen kan verkställas redan under löpande skatteår. Skattemyndigheten bestämmer tid och plats för revisionen. Granskningen skall om möjligt förrättas i den skattskyldiges affärslokal eller den räkenskapsbyrå som han anlitar. Om detta inte går utan olägenhet, kan granskningen ske skattemyndigheten. I och med en lagändring som trädde i kraft den l april 1995 f°ar revision verkställas också uteslutande för inhämtande av uppgifter som kan användas vid beskattning av en annan skattskyldig så kallad jämförelseuppgiftsgranslcning. Det finns dock en begränsning. Jämförelseuppgiftsgranskning får inte verkställas i ett i kreditinstitutslagen avsett kreditinstitut som fått koncession och inte heller i en sådan filial till ett kreditinstitut som fått koncession och som avses i lagen om utländska kreditinstituts och finansiella instituts verksamhet i Finland. Den som är föremål för jämförelseuppgiftsgranskningen erhåller en behörig handling över att jämförelseuppgiñer har inhämtats ur hans bokföring eller anteckningar. De jämförelseuppgifter som har inhämtats behöver dock inte specificeras i handlingen. Skattemyndigheten får också välja att kräva in uppgifter från tredje man. Var och en skall uppmaning av Skattemyndigheten basis bankkontonummer, kontottansaktion eller arman av nanm, motsvarande identifikation lämna sådana uppgifter om andra skattskyldiga som kan behövas för beskattning av en annan skatt-

120 Bilaga 1

skyldig eller handläggning av ett ärende som gäller ändringssökande och som framgår av handlingar som han har i sin besittning eller som han annars känner till. Denna skyldighet har dock begränsats så tillvida att man inte är skyldig att lämna sådan information som man skulle ha rätt att vägra vittna om. Man har dock inte rätt att vägra att sådana uppgifter ekonomiska ställning som inverkar ge om annans på beskattningen. Begäran om uppgifter vars individualisering inte baseras på för Skattemyndigheten kända konkreta omständigheter är inte tillåten. Det är därför inte möjligt att begära ex. massutlänmande av uppgifter alla depositioner som överstiger ett visst belopp som avser eller uppfyller vissa kontovillkor. Skattemyndigheten har inga egna tvångsmedel, men har rätt att handräckning av polisen om den skattskyldige vägrar att uppvisa sitt bokföringsmaterial.

Nederländerna

Taxeringsrevision sker normalt för kontroll av att deklarationsplikten uppfyllts. Revision kan dock företas före det att deklaration länmats. Även icke näringsidkande fysisk kan revideras. Överraskperson ningsrevision är tillåten, men normalt underrättar taxeringsinspektören den skattskyldige om att revision skall äga rum. Det är taxeringsinspektören som fattar beslut om tid och plats, men revisionen bör ske under °affarstid°. Om revisorn vill skaffa sig tillträde till någons hem utan dennes medgivande, måste tillstånd inhämtas från borgmästaren. Den skattskyldige har rätt att närvara vid en sådan revision. Tredjemansrevision är tillåten. Det finns en allmän skyldighet för tredje man att lämna uppgifter av vikt för annans taxering. Personer eller sammanslutningar engagerade i oberoende verksamhet eller näring inom riket och sammanslutningar som inte bedriver näringsverksamhet t.ex. föreningar och stiftelser måste begäran både bereda taxeringsinspektören tillgång till böcker och andra dokument kan viktiga för taxering och lämna all arman som vara annans information som kan vara av intresse. Tredje mans skyldighet är begränsad till sådana handlingar och sådan information som gäller den granskades taxering. Det möjligt för Skattemyndigheten att ställa så kallade anses vara seriefrågor, dvs. frågor som avser ett antal inte namngivna skattsky-

Bilaga 1 121

diga. Det är meningen att denna form av frågor skall ställas till sådana branscher som kan tillhandahålla sådan information automatiskt, såsom banker och försäkringsbolag. Generellt sett kan en skattskyldig inte begära att handlingar eller uppgifter skall undantas från revision eller uppgiftslämnande. Vissa yrkesgrupper kan dock åberopa tystnadsplikt för att slippa lämna information tredje part, såsom präster, advokater, medicinsk om en personal och apotekare. Revisorer och skatterådgivare tillhör inte dem som kan åberopa tystnadsplikt. De skall dock inte, enligt anvisningarna till taxeringsförordningen, ombes tillhandahålla sin yrkesmässiga korrespondens med kimdema. Om den skattskyldige vägrar skatterevisor, erhållit en som tillstånd från borgmästaren, tillträde till sin bostad, kan revisorn erhålla hjälp från polisen. Vägran eller underlåtenhet att lämna infonnation är straftbelagt och åtal kan väckas. Den 1 juni 1994 trädde Identifikationsakten i kraft. Genom denna har skatterevisor rätt att be och på arbetsplats att en var en en identifiera sig med ett godkänt identitetskort.

Frankrike

Ändamålet med skattekontrollen försäkra sig de är att om att skattskyldiga uppfyllt sina deklarationsskyldigheter. En kontroll kan inte påbörjas förrän den lagliga fristen att lämna deklaration gått ut. Kontrollen kan således inte gälla löpande räkenskapsår det inte om

är fråga om momsdeklarationer som avges månatligen eller per

kvartal.

Skattemyndigheten har en så kallad rätt till kommunikation droit de communication som ger möjlighet att kräva vissa, i Livre

des Procédures Fiscales uppräknade dokument och uppgifter. Rätten till kommunikation avser endast insamlande information och skall av inte leda till ändrad taxering för den anmodas eller föreläggs. som Den information som Skattemyndigheten kan denna väg omfattar bl. a. sådant material som den svenska skatte- myndigheten f°ar genom kontrolluppgifter. Kommunikations- rätten ger dock även möjlighet att exempelvis förelägga näringsidkare att inkomma med bokföringen. Vidare kan bl. a. advokater föreläggas att länma vissa uppgifter om sina klienter. Skyldighet att länma upplysning gäller dock inte sådant som omfattas yrkesmässig tystnadsplikt enligt av strafñagen.

122 Bilaga 1

skattemyndighetens anmodan kan dömas till

Den som inte följer

böter 10 000 Vägran att lämna dokument eller uppgifter efter

om

påminnelse mise demeure kan innebära böter

en 20 000 Tillämpandet kommunikationsrätten är det enda sätt skatteav

myndigheten kan kräva uppgifter från tredje man på. Myndigheten är dock oförhindrad att rikta frågor även till andra än dem som är underkastade kommunikationsskyldighet, förutsatt att det klart framgår att skyldighet att svara inte föreligger. Revision företag i företagets verksamhetslokaler eller

av äger rum

hos företagets redovisningsbyrå. Revisorn kan begära att se samtliga räkenskapshandlingar och alla andra handlingar som kan betydelse för kontroll det deklarerade resultatet. Gransk-

vara av av ningsmannen har inte rätt att omhänderta handlingarna. Den skattskyldige kan dock särskilda skäl föreligger be granskningsom

att företa granskningen sitt kontor. Om så sker skall

mannen

granskningsmannen upprätta ett detaljerat kvitto över de handlingar han tar med sig. Den skattskyldige är skyldig att praktiskt

som -

bistå granskningsmannen så att han kan genomföra sitt arbete. Den

bryter mot detta riskerar både höga fiskala sanktionsavgifter och som straffrättsliga sanktioner. Granskning fysiska personer äger rum granskningsmarmens av

kontor och får inte pågå längre än ett år från det att den skattskyldige mottagit underrättelsen förestående granskning i speciella fall

om

kan tiden förlängas. Skattskyldig inte svarar eller ger otillräck-

som liga riskerar att bli skönstaxerad och att därvid förlora de svar garantier finns i den kontradiktoriska processen, vilket som annars innebär att bevisbördan läggs på den skattskyldige.

Varje revision och granskning skall föregås av en underrättelse till den skattskyldige. Undersökning platsen får påbörjas först sedan rimlig tid gått efter underrättelsen.

Det finns ingen möjlighet att begära att handlingar eller uppgifter skall undantas på grund de innehåller affarshemligheter. Även av att sådan information bara finns data skall göras tillgänglig. Då som

räkenskapema är datoriserade har skatte- myndigheten rätt att

kontrollera älva dataprogrammet.

Då det finns stark misstanke om att en skattskyldig gjort sig skyldig till skattebedrägeri falska fakturor, dubbel bokföring m.m.

kan Skattemyndigheten vända sig till domstol med en ansökan om att

oanmält få besöka alla de platser, även privatbostäder, där det kan misstänkas att handlingar har samband med bedrägeriet

som

Bilaga 1 123

förvaras, för att omhänderta dessa handlingar. Om domstolen finner

att ansökan är väl grundad, utfärdar den ett beslut ordonnance med

angivande villkoren för skattemyndighetens agerande. Beslut f°ar

av

endast till sådan tjänsteman som minst har graden av inspektör

ges

och dessutom har särskild behörighet att utföra denna typ av

som

besök. Dessutom skall en polisofficer närvara. Den vars utrymmen

besöks eller hans representant delges beslutet vid besöket eller, om de inte är närvarande, i efterhand i rekommenderat brev. Besök f°ar göras mellan klockan på och klockan nio kvällen. sex morgonen Om den utrymmen besöks eller dennes representant inte är vars

närvarande skall polisofñceren utse två oberoende vittnen att i stället

närvara vid besöket.

Tyskland

Revision f°ar i första hand ske hos skattskyldiga som bedriver

näringsverksamhet. Hos skattskyldig får revision ske dels

annan

beträffande denne skattskyldiges förpliktelse att för en annans räkning erlägga, innehålla eller inbetala skatt, dels om för beskattningen väsentliga förhållanden måste belysas och en prövning skattekontoret inte är ändamålsenlig med hänsyn till sakförhållan-

dens art och omfång.

Syftet med så kallad Betiiebsprüfung granskning av näringsverk-

samhet är riktig undersökning och bedömning av för beskatt-

en

ningen viktiga sakförhållanden. Vid användandet av granskningsåtgärder skall grundsatsema om proportionalitet och minsta möjliga

ingrepp beaktas. Skattemyndigheten bestämmer och när en revision skall om

genomföras. Myndigheten bestämmer också granskningens omfatt-

ning.

Beslut om revision skall delges den skattskyldige i rimlig tid före granskningens början om ändamålet med prövningen inte äventyras

därigenom. Rena överraskningsrevisioner används dock bara inom

för Steuerfalmdungs utredningar vid misstanke om skattebrott.

ramen

Den skattskyldige skall medverka till att fastställa de sakförhållanden som är av betydelse för beskattningen. Han skall lämna upplysningar och framlägga anteckningar, böcker, affärshandlingar

och andra urkimder och också göra de förtydliganden behövs som Om den skattskyldige eller honom angiven inte kan ge den av person

önskade informationen eller om den givna informationen inte räcker till för att klarlägga sakförhållandena, kan granskningsmannen anmoda även anställd i företaget att lämna upplysningar.

annan

124 Bilaga 1 sou 1996:79

Under samma förutsättningar kan också andra personer underkastas upplysningsplikt. I de fallen handlar det dock om en mer allmän kontrollåtgärd, den sker inte inom ramen för en regelrätt revision. Den skattskyldige skall hålla underlaget tillgängligt i sin verksamhetslokal eller, om en för granskningen lämplig verksamhetslokal inte finns, i sitt hem eller skattekontoret. Revision skall genomföras under normal affärs- eller arbetstid. Granskningsmarmen har rätt att besiktiga fastigheter och verksamhetslokaler.

Österrike

När det gäller skattskyldiga som enligt lag är skyldiga att föra böcker eller som utan att vara skyldiga till det för böcker, får skattemyndigheten helst kontrollera, böckerna förs fortlöpande och när som om om de är fullständiga och formellt och sakligt riktigt förda. Revision sker inte hos fysisk person som inte för böcker. Var och en är skyldig att ge Skattemyndigheten upplysningar om alla de sakförhållanden som är av betydelse för beskattningen. Denna skyldighet föreligger också då det inte är fråga om den egna skattskyldigheten. Chefen för revisionsavdelningen bestämmer när en granskning skall ske. Revision Betriebsprüfung skall normalt verkställas i den reviderades verksamhetslokaler. Om detta inte är möjligt eller lämpligt, kan den skattemyndighetens kontor eller hos äga rum den reviderades ombud. Oberoende av var granskningen sker skall granskningsmarmen antingen i början av eller under revisionen besiktiga verksamhetslokalen. Om rörelsen drivs i en privatbostad är en granskning därstädes fullt möjlig.

Underrättelse att revision skall ske lämnas normalt om

om möjligt vecka innan, kan underlåtas underrättelse skulle en men om innebära att syftet med kontrollen går förlorat. Skattemyndigheten fattar beslut om detta. Några tvångsmedel finns inte i den vanliga skatte- utredningsordningen, utom vite. Inom ramen för fmansstrafflagen Finanzstrafge-

setz finns dock möjlighet att ta bevisning genom både beslag och

husrarmsakan. Beslut om beslag av handlingar fattas normalt av fmansstraffmyndigheten Finansstrafbehörde/ Strafsachenstelle. Om det föreligger fara i dröj smål är dock alla organ inom skattemyn-

Bilaga 1 125

dighetema alltså även granskaren berättigad att beslagta hand- - lingar som kan komma i fråga som bevismedel. Innhavaren av bevismedlen underrättas muntligen om grunderna för beslaget och antagandet att det föreligger fara i dröjsmål; över detta skall protokoll föras. Det skall genast göras en prövning av om de Omhändertagna handlingarna omfattas av beslagsförbud. För husrannsakan krävs det beslut av en domare. Den skattskyldige har rätt att närvara vid verkställigheten såväl husrannsakan av som beslag.

Storbritannien

Man skiljer mellan audit revision och investigation undersök- - ning: revision innebär kontroll av att någonting blivit korrekt gjort, utan innebörd att någonting är fel. När det finns anledning misstänka att det föreligger betydande utelämnanden i deklaration f°ar en en undersökning göras, i vilken ingår en detaljerad undersökning av den skattskyldiges affärer och angelägenheter. Från 1996/97 kommer att övergå till ett system med älvtaxman ering Self Assessment. Detta kommer bl.a. att innebära att man i stället för att taxera och uppbära skatt för föregående års inkomst kommer att taxera och beskatta basis löpande år. Avgivandet av av deklaration kommer att följa interimsbetalning skatt. Det en av kommer normalt inte att finnas något behov att granska transakav tioner före dagen för avlänmandet av deklaration, det kommer men att vara möjligt att kontrollera löpande transaktioner under en undersökning. Inland Revenues tjänstemän har rätt att erhålla information från tredje man om det behövs för taxering. Sådan information skulle dock normalt inte erhållas genom en revision. Om informationen inte ges frivilligt, måste den härför auktoriserade tjänstemännen rikta ett formellt föreläggande mot tredje mannen. Inspektörema har befogenhet att besluta när revision skall äga en rum, men det måste ske inom ett från dagen för avlämnande av deklaration om det inte föreligger bevis skattebedrägeri, då kan - om det ske senare. Beroende granskningens natur kan den äga rum antingen skattekontoret eller i den skattskyldiges hem denne om går med det. Skattemyndigheten har ingen rätt att tvinga en skattskyldig att närvara. Varje skattskyldig bosatt i Storbritannien kan bli föremål för revision.

126 Bilaga 1

Den skattskyldige måste underrättas skriftligen att revision om skall göras. Han erhåller också underrättelse om inspektören beslutar att vidare med en undersökning. Den skattskyldige kan ombes att tillhandahålla alla dokument som kan relevanta for revisionen, han att tillhandahålvara men om anser landet några dokument är orimligt kan han överklaga till the av Appeal Commissioners, är oberoende av Inland Revenue. som Dessa beslutar informationen måste tillhandahållas. Den om skattskyldide kan inte tvingas att ta fram sådana dokument som har samband med mål anhängiggjorts emot honom. Vissa andra som kategorier dokument är också skyddade mot skatteverkets av befogenhet att ta infonnation från tredje man, exempelvis de som omfattas av advokats tystnadsplikt. Underlåtelse att inspektörs frågor kan leda till att svara en inspektören utfärdar ett fonnellt föreläggande att överlämna vissa dokument eller infonnation. Om föreläggandet inte följs kan annan det bli fråga om penningbot. Vid kontroll Self Assessment kommer inspektören att kunna av utfärda föreläggande själv. Den skattskyldige kommer att kunna anföra besvär över ett sådant föreläggande. När det gäller mer allvarliga fall omfattande information kan efterfrågas hos där mer både den skattskyldige själv och tredje man undersökningar, måste inspektören tillstånd Appeal Commissioner innan förelägav en gande utfardas. Den skattskyldige måste få minst 30 dagar på sig att följa föreläggandet. Straff för underlåtelse att följa föreläggande kan beslutas inspektören, men den skattskyldige har rätt att överklaga av till the Commissioners. Den skattskyldige måste beredas möjlighet att överklaga innan boten förfaller till betalning. The Commissioners har också befogenhet att kräva information och påföra boter. Den skattskyldige har rätt att närvara vid de hearings som föranleds av hans överklaganden till the Commissioners.

USA

Vanligen syftar granskningarna till att fastställa huruvida den skattskyldige har deklarerat sina inkomster och om de yrkade avdragen överensstämmer med lagen. Även det inte är något om som sker normalt, finns det en möjlighet att granska löpande år om det finns anledning anta att ett uppskjutande granskning och taxering av

Bilaga 1 127

skulle innebära att insamlandet skatten äventyras. Beslut av om granskning av löpande beskattningsår måste godkännas på hög nivå inom IRS. Normalt underrättas den skattskyldigen att hans deklaration om har tagits ut för granskning. Vid sabotagerisk kan underrättelse underlåtas. IRS har vidare bemyndigande att besöka skattskyldiga i deras hem eller verksamhetslokaler för att försäkra sig att de om lämnar deklaration etc. canvassing. Dessa besök betraktas inte som granskningar, då de inte avser granskning av viss deklaration. Det är Skattemyndigheten fattar beslut tid och plats för som om revision, men den skattskyldiges önskemål beaktas. Granskning av en näringsverksamhet sker normalt i verksamhetslokalen. I vissa fall kräver den skattskyldiges företrädare att granskningen skall ske företrädarens kontor. Normalt godtas detta med förbehållet att verksamhetslokalen ändå kommer att besökas någon gång under granskningen. Revision kan göras även beträffande fysisk person som inte är näringsidkare. Granskningen kan då ske IRS kontor, hos den skattskyldige eller den skattskydiges företrädares kontor. Viss granskning sker post. per Tredjemansrevision förekommer inte. I stället används summons, ett slags föreläggande att lämna den speciella information som efterfrågas. Den skattskyldige har rätt att bestrida föreläggandets giltighet. Den skattskyldige kan inte begära att någon handling eller uppgift skall undantas från revisionen. Viss infonnation som den skattskyldige givit till sin advokat eller revisor kan dock bli undantagen grund av yrkessekretess. De tvångsmedel som Skattemyndigheten har till sitt förfogande är huvudsakligen knutna till systemet med Om den förelagde summons, negligerar eller vägrar att följa föreläggandet, kan Skattemyndigheten vända sig till domstol eller särskild commissionerà Den förelagen de kan dömas för trots. Summons f°ar användas helst sedan - när som en granskning påbörjats. Föreläggande mot skattskyldig används bara om den skattskyldige inte medverkar till att lämna information. För att tredje man skall lämna information krävs oftast föreläggande. Det är vanligen den granskande tjänstemännen tar initiativet till som detta. Innan det utfärdas måste det dock godkännas chefspersonal. av Vissa förelägganden måste godkännas myndighetens jurister. Det av är också de som tar över om den skattskyldige inte följer föreläggandet och frågan prövas i domstol.

l6-07I9

Kommitténs enkät till skattemyndighetema junil995

Frågeformuläret

Tvån gsåtgärdslagen

I hur många fall har ansökan tvângsåtgärd gjorts hos

a om

länsrätten

b I hur många fall har Skattemyndigheten överklagat

länsrättens dom

hur många fall har den skattskyldige överklagat

c I

länsrättens dom

a Vilka problem anser Skattemyndigheten att

tvångsåtgärdslagen medfört vid framställningen till domstol

b Vilka problem har lagen medfört vid verkställighet i verksamhetslokaler

Vilka problem har lagen medfört vid verkställighet i

c

andra lokaler

d Kan det finnas andra problem i samband med

verkställighet

Enligt 15 § tvångsåtgärdslagen f°ar granskningsledaren fatta vissa interimistiska beslut, omedelbart skall underställas som länsrätten.

I hur många fall har interirnistiskt beslut fattats

a

b Har handläggningen inneburit några problem

130 Bilaga 2

Är

c de möjligheter granskningsledaren har att fatta

interimistiska beslut tillräckliga

d Om möjligheten att fatta interimistiska beslut bör utökas,

hur bör det ske

Anser Skattemyndigheten att tvångsåtgärdslagen i övrigt bör ändras i något hänseeende

Undantagande av handling

a I hur många fall har ansökan undantagande

om av handling enligt TL eller tvångsåtgärdslagen gjorts hos länsrätten

b I hur många fall har under skatteutredning fråga om

undantagande av handlingar enligt TL eller tvångsåtgärdslagen uppkommit, utan att frågan blivit föremål för länsrättens prövning till följd att parterna av kommit överens så att både skyddsintresset och kontrollbehovet tillgodosetts

Vilka problem Skattemyndigheten att de ändrade anser reglerna om undantagande handling medfört eller kommer av att medföra vid skattekontrollen

I vilka hänseenden Skattemyndigheten att reglerna anser om undantagande av handling bör ändras

T redjemansrevision

Vid ändringen revisionsreglema togs möjligheten till av tredjemansrevision bort.

a Har detta rent konkret inneburit ett hinder i revisions-

arbetet

b Om så är fallet, exempel.

ge

Bilaga 2 131

Anser Skattemyndigheten, hinder inte förelegat även om rent konkret, att frånvaron av möjlighet till tredjemansrevision kan innebära ett hinder och i så fall varför

Förelägganden

10. a Hur många förelägganden har sedan den juli 1994

utfärdats med stöd av 3 kap 50 a LSK, 17 kap 5 § ML resp. 3 kap 5 § LPP

b Hur har reglerna enligt a fungerat från

kontrollsynpunkt Ange för -och nackdelar.

c Anser Skattemyndigheten att reglerna enligt i något a

avseende behöver ändras Ange i så fall hur.

Löpande beskattningsår

l Möjligheten att verkställa revision för kontroll löpande av beskattningsår har tagits bort. Har detta rent konkret inneburit ett hinder i revisionsarbetet Om så är fallet, beskriv

a de olika typer av revision som berörts av hindret och

b vad hindret har inneburit i det praktiska revisionsarbetet.

12. Anser Skattemyndigheten, något konkret hinder även om inte har uppstått, att möjligheten att revidera för kontroll av löpande beskattningsår är nödvändig för effektiv en skattekontroll Motivera.

Övrigt

13. Anser Skattemyndigheten att revisionsreglema i något annat avseende än som berörts ovan bör ändras eller förtyd ligas Ge förslag.

132 Bilaga 2

Kommittén har även ställt frågor avseende torg- och gatuhandeln samt den problematik kan uppstå då den granskade är försatt i

som konkurs. Dessa frågor behandlas dock inte i detta delbetänkande.

Myndigheternas svar kommer att redovisas i annat sarmnanhang.

Skattemyndighetemas svar

Tvångsåtgärdslagen

har gjorts i förhållandevis fall; några län Ansökan om tvångsåtgärd har inte gjort någon ansökan alls, de flesta har gjort en till tre

ansökningar. Uppsala har gjort sju, Stockholm, Södermanland och Värmland samt Västmanland fem. sex

Länsrättens dom har överklagats i åtta fall, varav två av den

enskilde.

Några av de län som har tillämpat tvångsåtgärdslagen har stött svårigheter vid ansökan till länsrätten. Man det svårt att

anser vara

bedöma hur mycket information skall tas in i ansökan: tillräck-

som

ligt mycket för bifall, minsta möjliga för att inte skada den

men fortsatta utredningen.

Uppsala påpekar att problem kan uppstå genom att länsrättens

dom blir offentlig vid expedieringen; den blir därmed tillgänglig för allmänheten, exempelvis varför det föreligger risk att den pressen, åtgärden får kännedom om domen redan före verkställigsom avser heten även beslutat att inte delge domen förrän vid verkstälom man

ligheten. Skattemyndigheten anser att domar enligt tvångsåtgärdsladärför i vissa fall bör vara sekretessbelagda till dess att åtgärden

gen

hunnit genomföras. Stockholm att det bör införas en möjlighet

anser

att i vissa fall, framförallt då kontakt inte tagits med den skattskyldi-

sekretessbelägga beslutet åtminstone i vissa delar gentemot ge, - -

tredjeman. Stockholm vill också ha möjlighet att av utredning-

en

stekniska skäl sekretessbelägga vissa uppgifter gentemot part;

eventuellt skulle domstolen kunna tillämpa 4 kap. 2 § sekretesslagen jämfört med 12 kap. 1 § lag. Värmland påpekar att förutsättsamma ningarna för revision i samförstånd torde mycket små sedan en vara

Skattemyndigheten fått avslag en ansökan om tvångsåtgärd. Kopparbergs län anför att verkställigheten med fullt pådrag med granskningsledare, revisor och personal från kronofogden i ett visst

Bilaga 2 133

fall blev psykiskt betungande för den granskade; det hade varit smidigare revisorn kunnat begära räkenskaperna egen hand. om Ingen skattemyndighet har fattat interimistiskt beslut enligt tvångsåtgärdslagen. Flertalet skattemyndigheter anser dock att granskningsledarens möjligheter att fatta interimistiska beslut bör utvidgas till att också omfatta kassainventering och granskning av lager och inventarier. Rekvisitet att det skall föreligga risk att handlingar undanskaffas eller förstörs är för snävt, risk för sabotage kassa, lager, inventarier etc. bör utgöra grund för interimistiskt av beslut. Några skattemyndigheter anser det vara viktigt att rätten att fatta interimistiska beslut också gäller bostäder och privata utrymmen. Det kan svårt att avgöra vad är verksamhetslokal i rörelser som vara som drivs i nära anslutning till ägarens bostad och det är vidare vanligt att mindre seriösa företagare inte har några verksamhetslokaler. Ett skattemyndigheter att det bör övervägas om inte par anser beslut enligt tvångsåtgärdslagen avseende verksamhetslokaler normalt skall kunna fattas Skattemyndigheten utan föregående av domstolsprövning. Det nuvarande systemet är tungrott och tar lång tid. Flera skattemyndigheter det särskilt viktigt att beslut anser vara får fattas Skattemyndigheten. Örebro om överraskningsrevisiod av påpekar det finns mängd exempel att myndigheter f°ar att en genomföra oanmälda inspektioner hos näringsidkare för att kontrollera att lagar efterlevs, exempelvis inom miljö- och hälsovårdslagstiftningen. Stockholm föreslår att, för att säkerställa den enskildes rätt, granskningsledarens beslut överrasknings- revision skall om kunna överprövas inom myndigheten särskild utsedd person, tex. av chefen för rättsenheten eller jurist med hög kompetens. annan

Överprövningen bör ske omgående och vara i huvudsak muntlig.

Uppsala och Västmanland påpekar att domstolarna under senare tid ställt mycket högre krav vad som skall anses vara påtaglig risk". Beviskravet har satts så högt att befogenhetema enligt tvångsåtgärdslagen blir verkningslösa. Uppsala väcker frågan om inte beviskravet bör sänkas till risk och föreslår även skilda beviskrav för olika åtgärder, exempelvis högre krav för eftersökande handlingar än för kassainventering och besiktning. Kronobergs av län att uttryck typen särskilda skäl och påtaglig risk i anser av viss mån kan oklara till sin innebörd. Det vore därför anses vara önskvärt att det i förarbetena konkret exemplifieras vilka situationer Stockholm anför att det bedömts mycket svårt att i som avses. som ett tidigt utredningsskede konkretisera att påtaglig risk finns i det enskilda fallet. Det borde räcka att det finns särskild risk anta att handling kommer att undanhållas eller förvanskas. Stockholm anser -

134 Bilaga 2

vidare att det borde möjligt att använda tvångsåtgärder även i de vara fall den reviderade inte uttryckligen vägrar medverka väl gör sig men oanträfibar; det har visat sig svårt att påvisa vägran i de fall den vara reviderade sätter i system att gång gång göra sig oanträñbar. Stockholm påpekar också att vissa domstolars tolkning 8 § av tvångsåtgärdslagen har vållat huvudbry. Problemet skall är vem som samverka, den som förfogar över räkenskapema eller den hos vilken de förvaras och inte har någon förfoganderätt över dem, tex. som en revisionsbyrå. Myndigheten menar att någon form av förtydligande behövs. Vidare anser myndigheten att kravet att synnerliga skäl måste föreligga för att verkställighet skall få ske då den berörs som inte kunnat nås med underrättelse kan leda till problem, särskilt då vissa domstolar begränsat verkställigheten i tiden. Myndigheten anser att det bör räcka med särskilda skäl. Myndigheten gör också följande påpekande: Om en handling undantagits från kontroll får dess innehåll inte återges eller åberopas vid redogörelse för granskningen eller inför myndigheten. Detta framgår direkt lagen. annars av Motsvarande lagregler finns inte för när granskningsledarens interimistiska beslut upphävts domstolen eller högre instans av om ändrat ett beslut om tvångsåtgärd. Det är otillfredsställande att osäkerhet råder. Gotlands län vill att förtydligande skall ske huruvida kan man utföra upprepade lager- och/eller kassainventeringar och en samma ansökan till länsrätten.

Älvsborgs län anser att bestämmelsen i 17 § tredje stycket

tvångsåtgärdslagen att länsrätten skall besluta undantagande om av handling utan att ha granskat den skall avskaffas; det finns inte någon möjlighet att kontrollera att den undantagna handlingen verkligen överensstämmer med vad den skattskyldige uppger. Blekinge, som gjort tre ansökningar enligt tvångsåtgärdslagen, anför att tillämpningen tvångsåtgärdslagen hittills fungerat väl. av Göteborgs och Bohus län anser den nya revisionslagstiftningen ha en struktur som underlättar myndighetens kontrollarbete eftersom en klar åtskillnad gjorts mellan samverkan och tvång. Det klar är en fördel att tvångsåtgärder kräver medverkan domstol. Skattemynav digheten påpekar dock att den har begränsad erfarenhet av den nya lagstiftningen och att det hade varit fördelaktigt för den framtida skattekontrollen utvärdering fått anstå ytterligare några år, så om en att tillräckligt underlag funnits för en allsidig utvärdering.

Bilaga 2 135

Undantagande av handling

Endast i fyra fall har ansökan om undantagande gjorts Stockholm,- Göteborg, Västmanland och Malmö. I några fall har frågan kommit utan att gått vidare till länsrätten har alltså

upp man man

kommit överens.

Tredjemansrevision

Kopparbergs län anser att det har gått för kort tid sedan lagändringen för att man skall kunna bedöma borttagandet tredjemansreviom av sionen innebär ett hinder. Gotland och Kronobergs län har inga

konkreta hinder att rapportera. Övriga skattemyndigheter

anser effektivitetshinder föreligga. Det är svårt att få önskade uppgifter genom föreläggande; det är svårt att precisera vad man vill ha och den förelagde synes sovra i begärt material. Föreläggandena har en tendens att läcka ut till dem de berör. Banker skickar regelmässigt kopior till kontohavaren de kontoutdrag och allegat skattesom myndigheten begär genom föreläggande. Kvalitén tredjemansuppgiñema har försämrats. En efterföljande kontroll att rätt uppgifter av lämnats görs inte med mindre än att det finns någon särskild anledning att anta att lämnade uppgifter inte är riktiga; en efterföljande kontroll utan konkret grund kan lätt uppfattas ett misstroende som mot uppgiñslänmaren. Då man inte i förväg kan precisera alla de uppgifter och handlingar rättshandlingen omfattar, uppstår som problem både för Skattemyndigheten och för den förelagde. F öreläggandet måste ibland göras i flera omgångar, vilket är tungrott och tar tid. Det är väl känt att skattekontroll i form urvalsrevision idag - av inte görs slumpmässigt. Det kan medföra skada för den kontrollerade att den förelagde vid tredjemansföreläggande vet dels vem som kontrolleras, dels vilka urvalsgrunder Skattemyndigheten har för kontroll. Flera allvarliga så kallade härvor har kunnat avslöjas genom att revisorerna vid generella tredjemansrevisioner kunnat få tillgång till för andra granskningar behövligt material. Många av dessa härvor har planerats och marknadsförts verksamma av personer inom väletablerade företag. Det är tveksamt föreläggande i dessa om fall skulle resultera i att myndigheten fick tillgång till allt nödvändigt material.

Bilaga 2

Tredjemansförelägganden

Föreläggande enligt 3 kap. 50 § LSK har använts i förhållandevis a stor omfattning. Värmland att reglerna i huvudsak fungerat bra. svarar Även Kalmar att reglerna fungerat väl från kontrollsynanser

punkt; svarsbenägenheten har varit god. Problem finns dock. Bl.a. är

förfarandet med diarieföring särskilt ärende och hanteringen vid förfrågan i annat län alltför omständligt. Det är oklart hur föreläggandena skall arkiveras; arkivering skall ske ett eget ärende i om som

varje enskilt fall måste underlaget kopieras eller annat sätt göras

tillgängligt i revisionsakten. Göteborgs och Bohus län föreläggande vara en mycket bra anser

form att ta uppgifter på. Man har ännu inte nått taket för när

föreläggande kan användas. Detta sammanhänger med att begreppet rättshandling är mycket brett. Det är fördel att företagen får stå en

för alla framtagningskostnader. Vissa problem kan dock förekomma

vad gäller interna befogenhetsgränser, länsgränser. Slutligen vill som

Skattemyndigheten ha samordning den särskilda bestämmelsen

en av

för företagsledare med flera i fåmansföretag i 3 kap. 24 § LSK med bestämmelsen tredjemansföreläggande i 3 kap. 50 § samma lag.

om a

Stockholm påpekar att LSK inte innehåller några regler om när i

tiden ett föreläggande f°ar ske. De uppgifter som insamlas skall användas för att kontrollera skattskyldigs uppfyllande av en

deklarations- och uppgiftsskyldighet. Frågan är dock om denna

tidpunkt deklarationstidpunkt måste ha inträtt för skall få att man förelägga, eller räcker det med att syftet är att kontrollera tredje man

den dag deklarationsskyldigheten inträtt Stockholm pekar också

på gränserna för föreläggande är snävare i mervärdesskattelagen att och LPP än i LSK, samt att såväl uppbördslagen som lagen om uppbörd socialavgifter från arbetsgivare saknar motsvarande av förelägganden jmfr RSV:s hemställan. regler om tredjemans-

Älvsborg, Kristianstad och Södermanland har haft problem i samband med handräckningsärenden. Älvsborg anför att risken för

den förelagde skulle underrätta sin utländska affärskontakt att bedömts överhängande; denne hade då haft möjlighet att som undanröja komprometterande handlingar eftersom revision inte inletts i utlandet. Kristianstads problem bestod i att det var bråttom,

den utländska myndigheten kunde inte vänta ett föreläggande med

normal svarstid. Det löstes ett föreläggande efter muntlig genom överenskommelse med de svenska bolagen att de skulle ställa om materialet till skattemyndighetens förfogande så att revisorerna

kunde fram uppgifterna. Södermanland återger följande fall.

ta

Bilaga 2 137

Skattemyndigheten utförde en revision ett företag i slutet av 1980talet. I promemorian föreslogs att vissa ersättningar som utgått till en stiftelse i stället rätteligen skulle beskattas hos ägarna till bolaget. Länsrätten ändrade dock inte taxeringama. RSV har nu erhållit en begäran om handräckning från Skattemyndigheten i Tyskland, då ägarna till det svenska bolaget också har intressen i ett tyskt företag som överfört medel till ovannämnda stiftelse. De nu aktuella överföringarna gäller 1990. De tyska myndigheterna önskar veta vilka de egentliga mottagarna överföringarna dvs. om inte av ägarna till det svenska företaget också fått ersättningar från Tyskland. Den rätta vägen är nu att förelägga det svenska bolaget att komma in med uppgifter som visar betalningsströmmarna. De uppgifter eventuellt lämnas torde inte vara till någon glädje för som skattemyndigheten i Tyskland. Nästa utväg skulle vara att begära hos länsrätten att göra en granskning utan föregående föreläggande. Med tanke länsrättens tidigare dom avseende överföringama kan det antas att länsrätten inte skulle bifalla ansökan. Det förefaller något märkligt att med anledning av en begäran om handräckning vanlig revision och dessutom titta på handlinggöra en ar och eventuella betalningsströmmar till ägarna för 1990. Västmanland nämner ett problem uppstått i samband med som

revision av skalbolag med säte i länet som sålts till en koncern i

Göteborg. Det har framkommit att dessa skalbolag efter försäljningen fått köpa aktier i ett annat bolag inom den koncern i vilken de kommit att ingå. Skalbolaget har efter kort tid sålt dessa aktier till utomstående köpare till ett pris som avsevärt understiger det pris till vilket aktierna ursprimgligen köpts in i koncernen. Uppkomna realisationsförluster har därefter använts till att eliminera obeskattade vinster i skalbolagen. För att utröna orsaken till prisfallet på dessa aktier har skattemyndigheten intresse av att revidera bolaget i fråga. Möjlighet till tredjemansrevision finns inte. Det torde inte heller vara möjligt att erhålla informationen genom föreläggande. Örebro redovisar följande problem. Vid revision ett företag har av misstanke uppkommit om att fakturor från ett byggföretag delvis avsett andra byggnadsarbeten än vad som angetts fakturorna. En möjlighet till kontroll av detta skulle vara att ta del av projektredovisningen hos byggföretaget, vilket kimde ske genom tredjemanskontroll. Det går inte att använda föreläggande enligt 3 kap 50 § LSK, då projektredovisningen inte utgör rättshandling a mellan två parter utan är en del av byggföretagets egen redovisning. Det är tveksamt 10 § tvångsåtgärdslagen skulle kunna tillämpas. om Skattemyndigheten avstod i detta fall från kontroll.

138 Bilaga 2

Jönköping påpekar att det i inledningsskedet av eko- och skattebrottsrevisioner ofta föreligger behov att kunna hämta in

av

kontrolluppgifter hos tredjeman utan att avslöja för tredjeman vilka

uppgifter som hämtas eller de gäller. Detta gäller speciellt då vem uppgifterna i ett skede kan förväntas avgörande senare en

betydelse för åklagarens möjligheter att besluta om husrannsakan. I detta läge har Skattemyndigheten i inledningsskedet oftast inte

tillräckligt underlag för att länsrätten skall kunna fatta ett beslut

enligt 10 § tvångsâtgärdslagen. Jönköping påpekar vidare att det vid

mervärdesskattekontroll finns behov att göra avstämningar av beträffande flera led utan att för det föregående eller efterföljande ledet avslöja vem som kontrolleras. Västerbotten nämner det meningslösa i att förelägga en leverantör att specificera en fakturas innehåll i de fall oriktiga fakturor använts som ett led i skattefusk; fusket har möjliggjorts genom att såväl köpare som leverantör medverkat. Uppsala lämnar följande exempel. Ett större grossistföretag

föreläggs att lämna uppgifter om samtliga försäljningar till visst bolag. Grossistföretaget har ett flertal försäljningsställen i

runt om landet. Sedan svaret lämnats framkommer annat sätt att det förelagda företaget inte har någon central reskontra, utan att varje försäljningsställe har sin reskontra. Svaret kommer därför bara egen att omfatta inköp från det försäljningställe har geografisk som anknytning till det kontrollerade företaget. Det framkommer dessutom att kunder kan göra kontantköp utan att dessa registreras i reskontran. Hade uppgiftema inhämtats revision hade det genom varit naturligt att ta reda vilka rutiner för försäljning som

tillämpats, vilka uppgifter som fanns och hur de lagrats.

Halland anför att felaktigt uppgiftslämnande bör straffsankvara tionerat och att har fått den uppfattningen att flertalet skattskylman diga skulle föredra att Skattemyndigheten själv hämtar uppgifterna; om föreläggandet omfattar stor mängd uppgifter medför det ett en omfattande arbete för den förelagde, ett arbete ligger vid sidan som om den normala verksamheten och troligen inte har någon högre

prioritet. Tiden för framtagandet uppgifterna kan bli lång och

av utredningen fördröjs.

Löpande beskattningsår

Kronoberg anför att det inte kan hävdas att borttagandet möjligheav ten till kontroll av löpande beskattningsår innebär påtagligt, konkret hinder i revisionsarbetet; det finns situationer då det är tillåtet att i

Bilaga 2 139

skilda hänseenden granska löpande år med utgångspunkt i utredning avseende föregående år. Vidare kan granskning löpande år ske när av det gäller mervärdesskatt och arbetsgivaravgifter. Det kan dock, anser Skattemyndigheten, av andra skäl vara önskvärt att granskning kan ske fram till revisionstillfallet; eftersom granskningen skall vara framåtsyñande, kan det vara av värde även för den skattskyldige om systematiska fel i en avslutad bokföring påpekas. Uppsala anser att lagstiftningen inte varit i kraft så länge att det går att ta ställning till konsekvenserna, att det framgår att men förutsättningarna för betalningssäkring försämrats. Skattemyndigheten ger följande exempel: I november 1994 f°ar myndigheten kännedom om att ett företag är väg att tömmas sina likvida tillgångar. Med ledning av tidigare skriftväxling med skattemyndigheten dras den slutsatsen att det kan fråga att företaget i vara om oktober 1994 fakturerat utgående mervärdesskatt i samband med vinstavräkning av ett större entrepenadarbete och att det är betalning av denna mervärdesskatt ska tas ut från företaget istället för som nu att användas till betalning mervärdesskatten. Deklarationstidpunkav ten för mervärdesskatt för september-oktober har inte inträffat i november 1994. Den tidigaste tidpunkt då mervärdesskatten kan revideras för redovisningsperioden september-oktober inträder först den 5 december. Däremot inträder förutsättningarna för betalningssäkring när redovisningsperioden gått till ända, det vill säga den l november. Betalningssäkring förutsätter dock att ett underlag kan fastställas. I detta fall kunde eventuellt betalningssäkringsunderlag inte utredas via revision eftersom deklarationstidpunkten ännu inte inträtt. Ett nytt ändamål för revision bör därför införas för utredning om förutsättningar för betalningssäkring föreligger när inkomståret eller motsvarande beskattningsperiod gått till ända. Uppsala nämner ytterligare situationer då det finns behov att inte vänta av med revision:

a Ett företag med räkenskapsår slutar den 30 april år l är inte

som arbetsgivare eller skattskyldig till mervärdesskatt. Anstånd med den särskilda självdeklarationen har lämnats till den 15 juni år Det kommer alltså att 14 månader efter bokslutet innan räkenskaca pema kan bli föremål för någon kontroll, exempelvis att av räkenskaper förs och att detta sker i enlighet med gällande bestäm-

melser. b Enligt förslag om ändrad mervärdesskatteredovisnings-

period skall mervärdesskatt redovisas i den särskilda självdeklarationen om omsättningen i näringsverksamheten understiger 1 miljon kronor. Med nuvarande revisionsregler kan detta komma att innebära att någon djupare kontroll inte kan göras förrän upp till ett och ett halvt år efter det att verksamheten påbörjades. Uppsala att det anser

Bilaga 2

bör övervägas inte ett särskilt ändamål att kontrollera bokföringom status bör införas. ens Flera län pekar svårigheterna med brutna räkenskapsår; mindre seriösa företagare hinner försvinna medan seriösa företag inte

hinner reda att de gör fel innan deklaration lämnats och de

riskerar skattetillägg. Halland påpekar att företagen vid flera typer skatte- undandraav transaktioner utnyttjar olika räkenskapsår hos bolagen och gande nybildade bolag. För att avslöja skatteundandragandet krävs i dessa fall ofta revision hos både köpare och säljare. En parterna kan ha av lämnat deklaration, inte den andra parten. Föreläggande skulle men inte ftmgera i dessa fall, eftersom köpande och säljande bolag kan ha

ägare. Vidare kan kontroll huruvida likvidationsbalanssamma - av räkning skulle upprättas eller inte göras. Värmland att stor osäkerhet uppkommit både hos skattemenar myndigheten och hos företagarna vad skatterevisom egentligen om har på när det gäller löpande års räkenskaper, vilket i något rätt att se fall lett till skatterådgivare rekommenderat sina klienter att helt att lämna ut löpande års räkenskaper. Värmland anför vidare vägra att att möjligheten att revidera löpande års räkenskapshandlingar är av värde vid kontroll ett nystartat företag, som ännu inte stort tex. av avslutat sitt första räkenskapsår. Det är i dessa fall viktigt att kunna kontrollera ordnad och löpande förd bokföring finns, då detta att en nödvändig förutsättning för att garantera kvaliteten komär en mande deklarationer. Örebro påpekar att det är viktigt att kunna kontrollera bokföringen i mindre företag utan intern kontroll, särskilt vad gäller företag med omfattande kontanthandel. Vidare kan det vid kontroll företag med brutet räkenskapsår nödvändigt att kontrollera av vara hela kalenderåret för fastställande beskatmingsbara förmåner till av anställda Det kan också lämpligt att under pågående etc. vara revision diskutera tex. värderingen av tillgångar som tagits ut av företagsledaren i ett fåmansföretag under löpande beskattningsår. - Örebro lämnar också konkret exempel på effektivitetsförlust: vid ett granskningen restaurangbranschen är ett återkommande inslag att av intäkter. Skattemyndigheten begär därför in allt påvisa oredovisade bokföringsmaterial fram till senast avlämnad momsdeklaration.

Förutom sedvanlig kontroll av bokföring m.m. har det upprättats olika utvisar oredovisade inkomster. Några dessa kalkyler som av revisioner har lagts på i avvaktan på 1995 års inkomstdeklaranu tioner. Detta det enda sättet att kunna slutföra kontrollen av är inkornstskatten fullt Momsen har kunnat kontrolleras fullt ut. Av ut. integrationsskäl får dock såväl revisionspromemoria som moms-

Bilaga 2 141

beslut vänta tills inkomstdeklarationer avlämnats. Detta klar är en effektivitetsförlust.

Östergötland ger följande exempel: Vid revision A elföretag

av med bl.a. TV-försäljning har noterats att hälften omsättningen av avsåg transaktioner med en järnhandel B. Misstanke fanns att

privatpersoner köpte TV, stereo och andra hushållsartiklar från ett

externt företag som i sin tur fakturerade A. Denne fakturerade sedan

järnhandeln som i sin tur fakturerade sin kund för enligt fakturan

andra varor än dem som i verkligheten levererats. Fakturornas text hade under denna kedja ändrats för att kimden skulle kunna utnyttja

mervärdesskatte- och kostnadsavdrag i respektive företag. Problemet

vid revisionen blev att A hade kalenderår och B brutet den 30 per

april. Kontroll- uppgiftsmaterial från A kimde endast delvis användas

eftersom revisorerna behövde in i kundreskontran och leta efter de utgående kundfakturoma med felaktig text. Malmöhus anger att använt periodkontroller mervärdessman av

katt och arbetsgivaravgifter för att snabbt komma och granska bokföringen, men att den åter ökande handeln med skalbolag är

nu

ett stort problem. Exempelvis kan skalbolaget ändra räkenskapsår till

den 30 april 1996 samtidigt det avregistreras för mervärdesskatt som och arbetsgivaravgifter. Även Skattemyndigheten tex. med om anledning av välkänd företrädare misstänker tvivelaktiga affärer kan inte revision äga rum förrän tidigast den 31 1997. Plundrare mars

kan således agera ostört utan att beskattningseffekter kan kontrolle-

ras. Stockholm ger följande exempel. l ett ärende avseende Sveriges

största skalbolagshärva som under åren 1987 1994 omfattat

-

närmare 700 skalbolag med obeskattade vinster ca 2,3 miljarder

kronor har förbudet mot granskning löpande medfört av en

betydande risk för att skalbolagen fått/kimnat F-skatt återbetald

efter jämkning avseende taxeringsåret 1995. Genom begäran en om

jämkning och återbetalning av F-skatt för ett skalbolag erhölls i

februari 1995 vetskap att skalbolag i häwan delägande i om genom

ett handelsbolag skulle komma att kvitta bort vinster på 450 miljoner

kronor vid 1995 års taxering. Redan då farms ett kontrollintresse att

kunna granska handelsbolagets räkenskaper för att få kunskap

om övriga delägare i bolaget och därigenom via kontakter med respektive handläggare de lokala skattekontoren förhindra att jämkningar och återbetalningar av F-skatt skulle ske. På grund av bestämmelserna i taxeringslagen kunde inte revisionen påbörjas förrän i april när tiden för deklarationens inlämnande gått ut. Det har sedermera visat sig att det är 140 skalbolag som är delägare i handelsbolaget och att dessa bolag haft F-skatt ca 5 miljoner kronor avseende taxerings-

142 Bilaga 2

året 1995. Skrivelse har därför gått ut till respektive lokalt skattekontor om att återbetala några F-skatt för dessa. Erfarenhetsmässigt är känt att återbetalda F-skatter och spärrkontomedel för investeringsfonder nonnalt är de enda pengar som återstår att få ut från ett tömt skalbolag efter avslutad skatteprocess. Det är även i de - mer direkt brottsliga skalbolagshärvoma viktigt att så fort möjligt som efter en försäljning säkra uppgifter räkenskapsmaterialet innan ur skalbolaget töms eller säljs till en målvakt varvid risk finns att räkenskapema försvinner.

Älvsborg anför att man vid konkurser inte kan utreda tex. ägarens

utköp av konkursboets inkråm förrän efter lång tid samt vidare att man, om ett bolag har brutet räkenskapsår, inte kan utreda vad en fårnansägare tillskjuter i form av aktieägartillskott eller lån; dessa uppgifter kan vara av stor betydelse vid upprättande av ägarens kontantberälcning. Skattemyndigheten påpekar att granskning av huvudbok och dagbok under löpande i kombination med kassainventering ger en god infallsvinkel för fortsatt fördjupad kontroll av tex. närmast föregående års räkenskapsår, särskilt i företag som satt i system att drivas kort tid för att därefter sättas i konkurs. Fördelen med denna kontrollrnöjlighet påpekas också Jönköping. av Skaraborg anför att konsekvensen av att man inte f°ar behandla inkomsttaxeringsfrågan före deklarationstidpunkten kan bli att den skattskyldige först f°ar ett beslut om ändring av mervärdesskatten och ett halvår senare en ny utredning och beslut avseende inkornsttaxeringen. I båda fallen torde skattetillägg bli aktuella. En berättigad fråga från den skattskyldige torde vara varför han inte upplystes om konsekvenserna för inkomsttaxeringen.

Övrigt

Stockholm förslår utredning samtliga regler revision en av om om kan samlas i kontrollag. Myndigheten vill vidare ha till stånd en en ändring så att revision alltid f°ar påbörjas efter det att räkenskapsåret gått till ända dvs. borttagande av begränsningen om revisionen kan antas bli omfattande. Slutligen Stockholm att det bör finnas anser en möjlighet för Skattemyndigheten att fatta beslut att revisionen om skall genomföras på plats än i företagets lokaler. annan Skaraborg anser att samköming av ett företags löneredovisningsfil med till Skattemyndigheten lämnad diskett avseende kontrolluppgifter för anställda borde vara tillåten utan särskilt tillstånd från Datainspektionen.

Bilaga 2 143

Västerbotten tycker att användningen elektroniska kassaappa-

av rater av skilda fabrikat har blivit ett allt större problem och det bör att

förtydligas vilka underlag som utgör bokföringsmaterial och den

av anledningen skall Manualer och andra instruktioner sparas. samt produkter som kan framställas maskinerna är exempel på vad av som

eventuellt bör förklaras bokföringsunderlag.

vara

Västernorrland anser att det bör övervägas att lagreglera krav användning av kassaregister för skattskyldiga tex. registrerats

som

som momspliktiga.

Kristianstad och Halland vill kunna revidera fysiska personer som bedriver näringsverksamhet, nämligen för kontroll av personer

med stor värdepappershandel eller för kontroll fåmansföretagsde-

av

lägares transaktioner med sitt bolag.

Norrbotten vill ha utvidgade möjligheter överraskande att

genomföra kassainventering och detta förutsättning

nämner att är en för effektivare kontroll tex. pizzerior. av Malmöhus det motsägelsefullt genomföra anser vara att en revision i samverkan med sitter häktad.

en person som Skattemyn-

digheten borde i de fall revision sker i samarbete med polis och

åklagare automatiskt rätt att ta del alla handlingar

av utan att

behöva göra framställning tillämpning tvångsåtgärdslagen.

om av Malmöhus anför vidare att det före ändringen 3 kap. 12 § TL av

stadgades att den reviderade skyldig tillhandahålla

var att genast

handlingar och upplysningar. Det föreligger ingen uppgift

numera

om hur snabbt det skall ske. Skattemyndigheten att skyndsam-

anser hetskravet bör återinföras.

Uppsala anser att de så kallade behörighetsreglema, det vill

säga

vilken skattemyndighet är behörig att fatta beslut, bör förenklas.

som

Uppsala anser vidare att det bör övervägas inte spaningsbefogen-

om

heter bör tillföras skattemyndighetema. Det kan

vara fråga om att

räkna kunder i restaurang, bilda sig uppfattning hur

en en om

kassahantering sköts eller att byggarbetsplats samla uppgifter

en

om vilka företag är involverade.

som Även Örebro vill ha för

rätt skattemyndighetens tjänstemän att

bedriva spaning, exempelvis från parkerad bil. Vidare bör en

skattemyndigheten ha rätt att göra identitetskontroller

personer som bedriver verksamhet utanför fast driftsställe. Personen i fråga

skulle vara skyldig att vilket företag han eller hon

svara representerar eller arbetar hur länge detta pågått, vilken lön erhålls som

samt vilka kassaredovisningsrutiner finns. Om

som personen vägrar

svara eller uppger falsk identitet f°ar brottsmisstanke föreligga.

anses Då skulle möjlighet att tillkalla polis för identitetskontroll finnas.

Vad beträffar personer med fast driftsställe borde möjlighet till

6 l6-O7l9

144 Bilaga 2

identitetskontroll införas i TVL. Kontrollen skulle då få ske i de fall

oanmäld revision görs grund av sabotagerisk. Vidare bör enligt

Örebro skyldighet att upprätta och bevara enkla kvitton vid kontantförsäljning införas för företag inte använder kassaapparat, om som

inte synnerliga svårigheter föreligger.

Östergötland föreslår införandet av ett nytt kontrollinstrument,

revisionsbesök. Förfarandet skulle likna det som används av länsstyrelsens spritkontrollanter och gälla bara för svårkontrollerade branscher torghandel, marknadshandel och serveringsrörelser. som

Befogenhetema kunde knytas till granskningsledarens tjänsteutöv-

ning och användas för större population välja ut de mest att ur en

granskningsvärda objekten. Södermanland tycker också att behörighetsreglerna är tillkrång-

lade och föreslår i övrigt vissa ändringar i taxeringslagen: a

möjligheterna att utföra revision hos fysisk när särskilda skäl person

föreligger bör återinföras, b tid och plats för revision borde kunna

bestämmas vid den första kontakten; några hållbara skäl för att ett

beslut först skall överlämnas är svåra att finna, c revisorn bör ha

bättre möjligheter att bestämma tid och plats för revisionen eftersom

de handlingar överlämnas armars ofta kan bli ofullständiga samt som

d att de begränsningar finns vid revision bör vara så få som

som

möjligt när det är fråga om tillträde till företaget. Kalmar att handräclcningshjälpen genom RSV tar för lång

anser

tid och föreslår ett europeiskt datanät för underlättande av kommunikation med andra länders skattemyndigheter och andra institutioner,

främst vid EKO-revisioner.

Bilaga 3 145

Reservation av Karl-Gösta Svenson

För snart två sedan trädde rättsäkerhetsrefonnen i kraft, vilken

baserades ett enigt kommittébetänkande, Rättssäkerheten

vid

beskattningen SOU 1993:62. Synpunkter inhämtades från alla håll

och utredningsarbetet bedrevs öppet. Det politisk enighet kring var avvägningen mellan den enskildes rättssäkerhet och det fiskala kravet effektivitet. Riksskatteverket RSV förklarade sig också

i sitt remissvar inte ha något att erinra mot förslagen exempelvis

om överraskningsrevision och tredjemanskontroll. Denna kommitté lämnar ett oenigt betänkande, skjuter nu som ett grundskott mot rättssäkerhetsrefonnen. Härmed skapas djup politisk oenighet mellan de partier värnar den enskildes rättssäkerhet som om och de som bara värnar de fiskala intressena. Rättssäkerheten

begränsas till läppamas bekännelse. Detta innebär Skattemyndig-

att

hetemas utredningsbefogenheter i framtiden kommer förändras i

att takt med den för tillfället sittande majoriteten i Sveriges riksdag.

Vidare minskas naturligtvis legitimiteten för kontrollåtgärder

som enbart en del de folkvalda står bakom. Allvarligast sannolikt av är att åtgärderna kommer att upplevas kränkande den vilka av grupp mot de är riktade, företagen. En bra skattekontroll skapas v. s. tillsammans med företagen och deras inte representanter, genom att man åsidosätter företagares integritet och rättssäkerhet.

Det framställs i bland att hela skatteförvaltningen

som skulle varit negativ till rättssäkerhetsreformen. Så är inte fallet. En del bara ser

till kontrollintresset, många inom skatteförvaltningen hälsade

men reformen välkommen. Själv har jag varit skattetjänsteman i större delen av mitt yrkesverksamma liv och är stark anhängare av

integritetsskydd och rättssäkerhet för de människor åläggs betala

som skatt, samtidigt kontrollen måste effektiv och befogenhetersom vara

na tillräckliga för att komma till rätta med dem inte vill göra rätt

som för sig. Jag ställer mig exempelvis därför bakom kommitténs förslag om att revisor skall vid taxeringsrevision och ta prov varor prova kassa-, räknar- och mätapparatur teknisk samt annan utrustning och i anslutning härtill kompletterande ändringar i tvângsåtgärdslagen. Jag vill i detta sammanhang ytterligare RSV:s poängtera remissvar avseende rättssäkerhetsreformen. Den uppfattning som RSV uttalat i detta bekräftas också den erfarenhet svar numera av

146 Bilaga 3

hittills vunnits efter reformens genomförande. Skatte myndighesom ten i Göteborgs och Bohus län har också på kommittén ställd en av enkätfråga uttalat att den revisionslagstiftningen har en struktur nya

underlättar myndighetens kontrollarbete eftersom en klar

som åtskillnad gjorts mellan samverkan och tvång. Rättssäkerhetsrefonnen syftade inte till att ensidigt begränsa myndigheternas befogenheter, utan det var fråga om att nå en balans mellan rättssäkerhet och effektivitet. Skattemyndighetemas befogenheter blev i vissa avseenden både klarare och mer omfattande än tidigare, men under rättssäkra former, bl. a. genom krav att befogenhetema anges klart i lag och att de blir föremål för dom-

stolskontroll innan åtgärderna genomförs. Den nuvarande ordningen enligt min uppfattning tillräckliga befogenheter för en effektiv

ger skattekontroll. När balansen mellan den enskilde och Skattemyndigheten med detta förslag allvarligt rubbas, kan rättssäkerhetsrefoimen komma nu

att ifrågasättas även i den del den ledde till utvidgade befogenheter

för skattemyndigheten. Inom skatteförvaltningen finns många som delar min uppfattning och som med oro betraktar ett ensidigt

förespråkande ökade befogenheter den enskildes bekostnad

av som ett hot mot skattekontrollens legitimitet. Till exempel fogar Skattemyndigheten i Göteborgs och Bohus län följande observandum till sitt svar kommitténs enkät:

SKM utgår från att enkäten per definition kommer att ge till resultat att skattemyndigheterna anser sig behöva större kontrollbefogenheter. En målgrupp har till uppgift att granska andra kommer alltid att kunna som exempel på hur mycket bättre resultatet skulle bli om befogenhetema ge ökade. Skattekontrollen är dock inget självändamál. Den är enbart ett av flera medel som står till förvaltningens förfogande för att kunna åstadkomma en korrekt beskattning. Ytterst är beskattningsresultatet beroende på att skattesystemet, skattekontrollen och rättssäkerhetsgarantierna upplevs som rimliga av en överväldigande majoritet av befolkningen. Avvägningen mellan effektivitet och rättssäkerhet mäste därför helst ha en mycket bred politisk förankring.

Hela betänkandet genomsyras av strävan att utöka skattekontrollen att kringgå de fundamentala principer som syftar till att genom skydda den enskildes integritet och förhindra godtycklig maktutöv-

ning. Det saknas en principdiskussion angående rättssäkerheten vid

beskattningen. Jämförelsen med reglerna i några andra länder är ytlig och otillräcklig bild hur förfarandet fungerar. Slutsatsema ger en av att man i andra länder har större befogenheter än de svenska myndigheterna är minst sagt häpnadsväckande. Den omständigheten

Bilaga 3 147

att de andra ländernas skattemyndigheter inte har sådana tvångsme-

del som de svenska myndigheterna förfogar över viftas enkelt bort. Det är just kopplingen mellan taxeringskontrollens omfattning och att befogenhetema kan genomdrivas med tvångsåtgärdslagen som medför att de svenska befogenhetema är så genomgripande. Man kan inte bara plocka russinen ur kakan från varje land och sätta ihop dem till den mest integritetskränkande kontrollen i vår del världen. Det av

fordras att man samtidigt beaktar nackdelarna kontrollsynpunkt i

ur

varje land. En harmonisering med utländska skattemyndigheters

befogenheter kommer nog i stället att leda till att svenska myndighe-

ter förlorar kontrollbefogenheter. Förklaringen till att rättssäkerheten nu skall eftersättas till förmån

för ökade formella befogenheter är sannolikt att förslagen i första hand är riktade mot småföretagen, intressegrupp inte v. s. en som är särskilt stark i den offentliga debatten. Samtidigt riktas nu en charmoffensiv mot företagarna, eftersom Sverige behöver fler och växande småföretag. Det borde lett kommittén till uppfattningen att man inte kan rikta sådan misstro mot samma grupp att berövar man

företagarna sina fri- och rättigheter. Särskilt osmakligt är det att läsa

de avsnitt där kommittén försöker det att framstå som att inskränk-

ningarna i integritetsskyddet för företagen sker för deras eget bästa.

Företagen vill ha en bra service från skattemyndighetema, men det skall då erbjudas dem, inte ske genom att skattemyndighetema tvingar dem till underkastelse.

Kontroll av handlingar under löpande beskattningsår

Kommittén föreslår att 3 kap. 8 § TL motsvarande lagrum m. ändras så att skattemyndigheten får besluta revision för att även om kontrollera det löpande beskattningsårets räkenskaper och andra handlingar. Vad som uttalas i det följande om att revisionsinstitutet utvidgas utanför sitt ändamål och mer antar formen fishing av expeditions blir ännu tydligare. Först bör påpekas att nuvarande ordning beskrivs felaktigt när det kategoriskt påstås att revision löpande års handlingar inte är av möjlig. I förarbetena till den nuvarande lagstiftningen prop. l993/94:l5l sid 167 och SOU 1993:62 sid 249 sägs att endast sådana handlingar behövs för att kontrollera att deklarationssom och uppgiftsskyldigheten för visst beskattningsår fullgjorts omfattas av revisionen. Senare beskattningsårs handlingar, således även det löpande beskattningsårets handlingar, omfattas i den mån de behövs vid revisionen av det tidigare beskattningsåret, s. har någon v.

148 Bilaga 3

relevans vid denna revision. Det kan fallet vad ex. vara avser

årsskiftesfakturering, inventarie- och lagerkontroll m. m. Att revision

inte får ske av löpande beskattningsår innebär således begränsning en av målet med revisionen än medlen för denna, sägs det snarare avslutningsvis. Vad som däremot är otillåtet är en kontroll bokföring, av handlingar inte har någon betydelse för kontroll att mm. som av

skatt- eller uppgiftsskyldigheten har fullgjorts. Detta har naturligtvis

motiverats av de ovan nämnda behovs- och proportionalitets-

principerna. Det saknas helt enkelt något försvarbart ändamål med kontrollen. Förslaget i detta betänkande syftar till skattemyn-

att ge

dighetema befogenhet att kontrollera företagshandlingar utan sådant

samband mellan befogenheter och ändamål. Det är inte heller här fråga revision i vanlig mening, utan fristående granskning om om en

av bokföring och andra handlingar. Motivet för förslaget anges vara ambitionen att förebygga brott, främst avseende skalbolag. Det

s. är fullständigt häpnadsväckande att höra dessa skäl, eftersom revision kan ske för varje form av kontrollbehov. Man söker till slut skapa det hypotetiska fallet att skalbolaget avregistreras både för

mervärdesskatt och arbetsgivaravgifter samtidigt det ändrar

som

räkenskapsår. Bolagsplundrare kan ostört utan att beskatt-

agera

ningseffektema kan kontrolleras, säger kommittén.

Detta är en oriktig bild av regelsystemet och det förefaller att som kommittén inte vill förstå hur nuvarande lagstiftning kan och skall användas. Till exempel kan skatterevision i fråga mervärdesskatt om ske efter varje beskattningsperiod hos var och en som är eller kan antas vara bokföringsskyldig etc 17 kap. 7 § mervärdesskattelagen. Samma sak gäller avseende andra skatter och avgifter. Förekommer misstanke om brott kan husrannsakan och beslag enligt rättegångs-

balken tillgripas dessförinnan.

Det finns ingen skatt att säkra innan beskattningsåret eller annan beskattningsperiod gått till ända 4 § betalningssäkringslagen. Enligt Rättssäkerhetskommitténs förslag fick revision inledas när det en beskattningsår som skulle kontrolleras gått till ända under förutsätt-

ning att boksluts- och deklarationsarbetet inte hindrades se förslag

till bestämmelser i SOU 1993:62 sid 25. I propositionen ändrades av okänd anledning dock rekvisitet till att avse omfattande revisioner. Lagtexten blev således begränsad än vad åsyftades. mer som Förutom i de angivna exemplen, vilka kan åtgärdas med revision efter beskattningsårets utgång, finns det från kommitténs sida ett allmänt önskemål att tillgång till årets företagshandlingar för att se om man hittar något eller kan se att något är väg att fel. Vidare anförs, i fråga mervärdesskatten, att det kan ifrågasättas om

Bilaga 3

om Skattemyndigheten verkligen kan uppfylla åtagandena enligt EGrätten. Det senare påståendet är svagt motiverat och borde föranlett kommittén att utreda frågan nämnare. Med hänsyn till

att stora

variationer förekommer inom EG och då skattemyndighetema i andra länder inte kan ut och tvångsomhänderta handlingar enbart med hänvisning till EG-förordningen, är påståendet sannolikt

felaktigt.

Det är viktigt att betona att revisionsreglerna också

anger

förutsättningarna för tvångsåtgärdema enligt tvångsåtgärdslagen och att revisioner kan genomdrivas med tvång. Tänk i något

om man

annat sammanhang föreslog att alla privata handlingar är tillgängliga

för kontroll även det ligger utanför ändamålet med kontrollen. om Ibland verkar det blivit fartblind skatteområdet. som om man Mycket befogenheter leder till krav nästan total kontroll över allt och alla. Det är mest osmakligt att detta delvis motiveras med att

man ser till företagarnas bästa. Skatteförvaltningen kan helst

när som erbjuda alla företag frivillig och gratis kontroll räkenskapema. av Detta kunde välkommen serviceåtgärd. Sådan service fordrar vara en emellertid inte att servicen skall tillhandahållas med tvång så om fordras. Sveriges företag och företagare får ges förtroendet att avgöra

om de vill ha gratis hjälp eller inte. Jag avvisar således kommitténs förslag. Det innebär att nuvarande förbud att granska löpande beskattningsår avseende hela skatteområdet fortfarande skall gälla,

utom då sådan granskning liksom i dag behövs för kontroll att av

skatt- eller uppgiftsskyldighet fullgjorts.

Trecijemansrevisioner och fshing expeditions

Genom rättssäkerhetsrefonnen blev det klart revision att en endast får företas i syfte att kontrollera att ett företag eller näringsannan

idkare har fullgjort sin egen deklarations- eller uppgiftsskyldighet

ett korrekt sätt. När man vill ha uppgifter från någon än den annan

som skall revideras får förelägga sådan tredje att inkomma

man man med uppgifter. Tidgare kom revisionsinstitutet att utnyttjas även för denna typ kontroll, i själva verket är det inte fråga av men om en revision i egentlig mening, utan att samla uppgifter avseende om

en annan person. En sådan uppgiftsinsamling bör därför inte kallas

revision. Nu föreslås ett återinförande möjligheten att företa tredjeav manskontroll genom revision. Man frågar sig naturligtvis varför, eftersom man redan idag har möjlighet att uppgifter från tredje man, utan att Skattemyndigheten själv bereder sig tillgång till alla

150 Bilaga 3

tredje mans handlingar. Det anförs att det är svårt att i förväg precisera alla de handlingar som har samband med viss rättshandling.

Detta måste emellertid vara felaktigt, eftersom kan

man 0. m. begära alla handlingar avseende en viss rättshandling eller viss person. Det egentliga syftet är att fritt kunna söka efter uppgifter i

företagets arkiv, utan att behöva motivera det vare sig för domstol

eller den undersökte. I sin vidaste form syftar denna möjlighet till att kunna leta uppgifter hos företagen, utan att veta vad söker ens man

eller vem man söker uppgifter generella revisioner. Detta

om, s. utgör ett skolexempel vad som brukar kallas fishing expedition. Det bör tilläggas att det inte i något av dessa fall fordras misstanke om brott eller dylikt.

I en demokratisk rättsstat f°ar myndigheter aldrig ges godtyckliga befogenheter, utan de måste vara väl avgränsade och framgå av lag. En mycket viktig princip vid integritetskränkande myndighetsutöv-

ning är att åtgärden står i proportion till ändamålet se 2 kap. 12 §

RF. Behovs- och proportionalitetprincipen skall iakttas SOU 1984:54 sid 77 och SOU 1993:62 sid 169. Den enskilde måste också normalt veta vad som söks hos honom och varför. Fordras det av mycket speciella skäl att den enskilde inte får sådan infonnation bör beslutet fattas av domstol, som så sätt bevakar den enskildes rätt jfr förfarandet vid ex. hemlig teleövervakning och tvångsåtgärd enligt tvångsåtgärdslagen. En generell befogenhet för skattemyndighetema att efter eget gottfinnande kunna bereda sig tillträde till ett företag och söka information i företagets handlingar, vanliga handlingar såväl som ADB-lagrad information, för hittar något intressant att se om man om någon annan är naturligtvis ett klart brott mot dessa principer. Det är minst sagt anmärkningsvärt att en svensk kommitté vågar föreslå en sådan befogenhet för skatteförvaltningen 1990-talet. Man säger att det knappast kan föreligga någon avgörande skillnad i rättssäkerhets- eller integritetskränkningshänseende mellan en tredjemansrevision och revision. Detta är förvånande. annan Normalt görs i vårt liksom i andra rättssystem åtskillnad mellan kontrollåtgärder mot den som är misstänkt, skattskyldig, avgiftsskyldig, uppgiftsskyldig etc och kontrollåtgärder mot andra kan som tänkas ha information om viss person. I enlighet härmed drog Rättssäkerhetskommittén en skiljelinje mellan kontroll att man själv fullgjort sina skyldigheter och tredjemanskontroll. I SOU 1993:62 sid 172 sägs bl. a. följande:

Bilaga 3 151

Både från grundlagssynpunkt och från integritetssynpunkt i övrigt bör den minst ingripande åtgärden väljas, i den mån den är ändamålsenlig. Från rättssäkerhetssynpunkt bör detta klart framgå av lag. Vår utgångspunkt är därför att i första hand välja föreläggandeforrnen före revision, samverkan före tvång och vitesförelåggande före ingripande mer tvängsåtgärder. Det år också rimligt att ställa högre krav för tredjeen manskontroll än för kontroll att uppgifts- eller deklarationsskylav egen dighet fullgjorts. Vidare bör en tvångsátgärd så selektiv vara som möjligt och således inte omfatta än vad är nödvändigt. Vid mer som tvängsåtgärder måste också domstolskontrollen effektiv och i vara normalfallet föregå åtgärden.

Jämför man med befogenhetema under skattebrottsutredning,

en v. s. när det verkligen föreligger brottsmisstanke, framgår en

åtskillnaden tydligt. Hos än den skäligen kan misstänkas

annan som för brottet må husrannsakan företas endast brottet förövats hos om honom eller den misstänkte gripits där eller eljest synnerlig anledning förekommer att man skall påträffa föremål får tas i beslag som eller att annan utredning om brottet vinns. På motsvarande sätt finns

särskilda restriktioner för tredjemansundersökningar vid konkurrens-

utredningar se 48 § konkurrenslagen.

Den bristande förståelsen för denna typ distinktioner är av skrämmande. Överfört alla andra områden i vårt rättssystem skulle det leda till att åtminstone företagen helst skulle när som kunna bli utsatta för myndighetskontroll utan särskilda skäl för allehanda allmänna intressen. Det är anmärkningsvärt att skattemyn-

dighetema skall ha bättre tillgång till privata handlingar än vad

ex.

polis och åklagare har under skattebrottsutredning. Det bör i

en

sammanhanget påpekas att 2 kap. 6 § RF också gäller företagslokaler

och att lagrådet tidigare framhållit vikten att revisionsinstitutet av

ges en klar och tydlig utfomining och att tillämpningen präglas

av urskillning och restriktivitet SOU 1993:62 sid 155-157.

se

För närvarande kan tredjemansinforrnation begäras via ett föreläggande. Det finns till och med möjligheter att företa överras-

kande tredjemanskontroller under vissa förutsättningar när det är

befogat i det enskilda fallet. För att skapa god balans mellan en

Skattemyndigheten och de enskilda, skall sådana beslut fattas

av

domstol. Enligt förslaget blir det Skattemyndigheten avgör när

som man skall kunna bereda sig tillträde till ett företags lokaler för att företa en tredjemanskontroll och huruvida den reviderade skall

upplysas om vad kontrollen avser. Tredskas den reviderade riskerar han vite eller en tvångsrevision. Frågan huruvida tredjemansom en revision är befogad eller skall enligt förslaget inte beslutas av domstol bl. a. föreslås 10 § tvångsåtgärdslagen slopad.

152 Bilaga 3

De invändningar mot nuvarande ordning, som har framförts från

skatteförvaltningen är av karaktären att det anses vara något mer

arbetskrävande att skicka ett föreläggande i stället för att åka till företaget och älv leta fram uppgifterna. Ett flertal skattemyndigheter anser dock att föreläggandena fungerar bra och är o. m. en arbetsbesparande kontrollmetod. Det påpekas också från flera håll att det är ännu för tidigt att avgöra reglerna behöver justeras i något om eller några avseenden. En hel del av de från skattemyndighetema

anförda frågeställningarna får närmast övergångsproblem

ses som som minskar i takt med att hantera tredjemanskontrollen. Jag vanan anser således att tredjemanskontrollen skall behållas i nuvarande form.

Överraskningsrevision utan domstolskontroll

Det ur rättssäkerhetssynpunkt mest stötande förslaget är att kommit-

tén vill göra det möjligt att kringgå rättssäkerhetsgarantiema i

tvångsåtgärdslagen. Huvudprincipen i rättssäkerhetsrefonnen var att skapa en klar skiljelinje mellan samverkansrevision och tvångsåtgär-

der. Den enskilde skall aldrig sväva i tvivelsmål om huruvida det är fråga om det eller det andra. I det fallet skall de i lag ena senare stadgade förutsättningarna för tvångsåtgärder föreligga. Förslaget att underrätta den enskilde om revision först i samband med att man knackar hos honom, för att så sätt få till stånd överrasken ningsrevision utan föregående domstolsprövning, är inget annat än att kringgå dessa rättssäkerhetsgarantier. Tanken är att den enskilde inför denna situation kapitulerar och

ger sitt samtycke till överraskningsrevisionen. Om den revidera-

de inte motsätter sig revisionen då han får underrättelsen, kan

revisionen genomföras i samverkan enligt reglerna i TL, sägs det.

Motsätter sig den skattskyldige en överraskningsrevision får skattemyndighetema pröva om förutsättningarna för tvångsrevision är uppfyllda. Härvid kommer myndigheten i den situationen att det blir fråga om ett interimistiskt beslut, om man finner att sabotagerisk föreligger. Sådant beslut fattas av granskningsledaren och således undviks den föregående prövningen länsrätten. av Det var illa nog att vissa inom skatteförvaltningen, trots klara JOuttalanden häremot, före rättssäkerhetsreformen trodde att man kunde utnyttja överraskningseffekten och den enskildes under-

lägsna situation. Åtgärden att lagstadga möjligheten är förvånande

nu och uppseendeväckande och står i stark kontrast till rättssäkerhetsgarantiema inom ex. brottsbekämpningen.

Bilaga 3 153

Vid brottsutredningar, avseende mord, rån eller skattebrott,

ex.

kan en motsvarande tvångsåtgärd komma i fråga, nämligen husrann-

sakan. För att skydda den enskilde mot omotiverade integritetsintrång finns en regel i 28 kap. l § tredje stycket rättegångsbalken som stadgar: Ej må för husrannsakan hos den misstänkte i något fall

åberopas hans samtycke, med mindre han själv begärt åtgärden. Detta torde för övrigt grundläggande mänsklig rättighet

vara en som skyddas enligt artikel 6 i Europakonventionen till skydd för de

mänskliga rättigheterna. Kommitténs förslag syftar till göra

som att

det möjligt att överraska den enskilde med ett beslut revision och

om

till stånd ett samtycke, med det förtäckta hotet att tvångsåtgärder armars kan tillgripas, är inget annat än att sätta denna princip sidan. Det så den tidigare ordningen med bevissäkringslagen

var

fungerade. Beslut om bevissäkring behövde därför bara fattas i några fall per år. Se vidare SOU 1993:62 sidorna 153, 155-160, 163-164, 170-172, 183-184 och 193. Enligt förslaget skall beslutet

att överraska dessutom tillkomma den enskilde revisorn. Ett mer

flagrant fall av försök att lagfasta godtycklig myndighetsutövning

torde man leta efter.

T redjemansföreläggande

Kommittén föreslår att stadgandet i 3 kap. 50 § andra stycket och a

motsvarande bestämmelser i mervärdesskattelagen, lagen

om

punktskatter och prisregleringsavgifter och tullagen föreslås

upphävda, med motiveringen att bestämmelsen i praktiken är en tredjemansrevision och därför är obehövlig. Detta är emellertid

felaktigt. Om den enskilde föreläggs att samla in uppgifter tredje

om man kan han enligt den nuvarande bestämmelsen ställa handlingar till

skattemyndighetens förfogande i stället för att själv samla uppgifterna. Det innebär att den skattskyldige valrätt för

ges en att undvika onödiga kostnader i samband med sådan kontroll. Med en

kommitténs förslag kan den skattskyldige inte längre välja avstå

att

från detta merarbete, utan kan till och med föreläggas vid

vite att

fullgöra sådan uppgiftsinsamling. Även detta förslag syftar således till försämra

att möjligheterna

för den enskilde och stärka skattemyndigheternas maktbefogenheter. Tillsammans med förslaget tredjemansrevision skall

om

endast skattemyndigheten kunna välja vad är mest förmånligt

som

för myndigheten och således kunna åsamka den skattskyldige

stora

154 Bilaga 3

kostnader för uppgiftsinsamling. Jag sålunda att förslaget inte

anser bör leda till lagstiftning. I konsekvens med vad jag uttalat om revision under löpande ovan år avvisar jag också kommitténs förslag skattemyndighetema att ge

rätt till föreläggande om uppgift om det löpande beskattningsåret och

om löpande perioder.

Ändringar av tvångsåtgärdslagen

Tvångsåtgärdslagen har ännu inte varit i kraft två år. Någon stabil praxis har ännu inte utbildats och skattemyndighetema får i

huvudsak bifall till sina begärda åtgärder. Det finns därför ingen som helst anledning att ändra riskrekvisitet från påtaglig risk till särskild risk.

Kontroll enligt tullagen

De kommittén redovisade ändringarna tullagen visar enligt min av av mening att förvirringen avseende vilka regler som konstituerar rätt

företa överraskningsrevision är total. Tullen har haft den

att en

uppfattningen att ändringarna av bestämmelserna som gjordes med

den tullagen skulle lett till att tullen återfick några befogenhenya ter. Rätten att bestämma tid och plats för revisionen innebär inte att kan överraska någon och tvångsvis genomföra en revision. man

Dessutom denna missuppfattning främst kopplad till stadgandet

var att den enskilde skulle tillhandahålla handlingarna genast.

Missuppfattningen är uppenbarligen svår att utrota, trots att den har vederlagts ett flertal gånger, bl. a. av justieombudsmarmen JO:s

ämbetsberättelse 1982/83 sid 305 och Hedberg i Skattenytt 1986 sid 119, Rättssäkerhetskommittén SOU 1993:62 sid 151-152 och av experter området Hultqvist i Svensk Skattetidning 1994 sid av

464-466. Min bedömning är således att tullen inte har de befogenhe-

ter den tror sig ha.

Vidare är hänvisningen till tullkodexen anmärkningsvärd. Tullen

har uppenbarligen använt kodexen på det sätt som gagnat dess

intresse, argument för att få självständiga befogenheter.

v. s. som Liksom i andra länder kan i Sverige själva bestämma om vissa av

tullens integritetskränkande kontroller skall föregås av dom-

mer stolsprövning eller liknande. Detta påpekas också av kommittén.

Tullagen tillsammans med tvångsåtgärdslagen tillräckliga

ger

befogenheter för att uppfylla kraven kontroll.

Bilaga 3 155

Min ståndpunkt i denna fråga sammanfaller sålunda med vad jag ovan framhållit, nämligen att tullen varken behöver extra tvångsbefo-

genheter eller större möjligheter att företa tredjemanskontroll än vad

den fick med rättsäkerhetsrefonnen. Jag ställer mig därför avvisande till förslaget att tillåta °överraskningsrevisioner och tredjemansrevisioner. Däremot bör tullagens bestämmelser åter harmonieras med nuvarande lydelse av taxeringslagen för att om möjligt undanröja varje tvivel avseende tullens befogenheter.

Granskningen av personuppgifter

Kommittén föreslår ändringar som strider mot dataskyddsdirektivet

och som n. behandlas av datalagsutredningen. Kommitténs ställningstagande förstärker ytterligare mitt påstående att utökad

skattekontroll sker till pris av godtycklig maktutövning och att den enskildes integritet inte skyddas. Jag avvisar därför kommitténs förslag.

Bilaga 4 157

Särskilt yttrande Per

av Kjellsson

En tullrevision är inte samma sak som en taxeringsrevision. En tullrevision är ett led i det gränsskydd tullen upprätthåller för som nationen och för gemenskapen. Ett skydd inte endast syftar till som att fastställa och uppbära tullar för gemenskapen samt skatter och avgifter för nationen, utan även att upprätthålla nationella och gemenskapsrättsliga in- och utförselrestriktioner samt att samla underlag för utrikeshandelsstatistiken. Tullrevisionsinstitutet måste ses i belysning av detta förhållande. Den traditionella tullkontrollen är en mur med eller flera portar en genom vilka alla varor förs till eller ut från området måste som passera och där tulltjänstemännen kontrollerar och uppbär varorna

pålagor innan varorna släpps vidare. När tullkontroll utövas det sättet finns inte något behov för tullrevision. Emellertid medför ett sådant system, vid sidan ett flertal fördelar kontrollsynvinkel,

av ur även nackdelar i form av att vid stora vanrflöden blir tullkontrollen en flaskhals där flödet stoppas till skada för handeln. I syfte att upp, underlätta för näringslivet har därför i Sverige liksom i många andra

länder införts förenklade förfaranden olika slag. Sverige har

av därvid gått längre än de flesta andra länder. Vid större delen av den kommersiella importen till Sverige från tredje land används det förenklade förfarandet hemtagning. Detta

innebär att importör medgetts tillstånd att hemtagare

en som vara efter att ha lämnat en anmälan f°ar ta hem och förfoga över de

importerade varoma. Importören skall därefter inkomma med

en

kompletterande deklaration vilken tull samt andra skatter och

avgifter kan beräknas. Detta är ett smidigt system bygger på som

förtroende för importören, men även på möjligheten att göra kontroll

i efterhand revision. genom Det kan vidare konstateras att möjligheten till effektiv efterkontroll i fonn av revision sågs som en förutsättning för riksdagens

införande tulldatasystemet och möjligheten att lämna deklaration

av elektroniskt med förenklade krav uppvisande styrkande av handlingar. Tullrevisionen är således ett komplement till den fysiska gränskontrollen gör det möjligt att, till fördel för näringslivet, lätta som kontrollen vid själva gränspasseringen. Att tullen har, och skall ha, långtgående befogenheter för kontroller vid gränsen mot tredje land synes inte ifrågasatt. Tullrevisionen vara är inget annat än ett utflöde av gränskontrollen och tullens befogenheter att genomföra sådana kontroller bör detta perspektiv. ses ur

158 Bilaga 4

Före den l juli 1994 hade tullen liksom skattemyndigheterna rätt

att bestämma tid och plats för genomförande av revision. Den l juli

1994 togs den rätten ifrån myndigheterna och de hänvisades till att vända sig till domstol om en önskad revision inte kunde genomföras i samverkan med den reviderade. I samband med det svenska medlemskapet i EU återgavs tullen, inte skattemyndighetema, möjligheten att bestämma tid och men plats för revision om det är nödvändigt. Huvudregeln att revision skall genomföras i samverkan ändrades dock inte. Inte heller togs möjligheten att använda mindre ingripande åtgärder så som vite eller åtgärder enligt den 1994 införda lagen om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet bort. Tullen samtidigt tillbaka möjligheten att vid revision gavs kontrollera varor, vilket är en oumbärlig del i en tullrevision.

Vid de ändringar som gjordes 1994 var utgångspunkten vad man

ansåg vara en lämplig ordning för taxeringsrevision och samma ordning föreslogs för tullrevision utan beaktande tullrevisionens av särskilda karaktär. Nu har det kunnat konstateras att den ordning som tillskapats med

taxeringsrevisionen i tankarna inte varit tillfyllest för skattemyndig-

heternas behov. Kommittén länmar förslag till behövliga förbättringför skattemyndighetema, men gör beträffande tullrevisionen ar misstag tidigare gjorts. Kommittén ser tullrevisionen samma som som en taxeringsrevision.

Kommittén anser därför att tullmyndighets rätt att vid behov

bestämma tid och plats för revision bör upphävas och att tullen åter skall hänvisas enbart till lagen om tvångsåtgärder när en revision inte kan genomföras i samverkan.

Jag kan dela den uppfattningen att det är en egendomlig ordning

att både ha möjligheten att själv besluta att genomföra en revision

utan den reviderades samtycke och möjligheten att använda sig av

lagen tvångsåtgärder. Den naturliga åtgärden för att rätta till detta om är dock att inte längre göra lagen särskilda tvångsåtgärder vid om beskattningsförfarandet tillämplig på tullrevisionen Detta är en naturlig följd redan att tullrevisionen avser mer än enbart ett av beskattningsförfarande. 72 § tullagen skulle kunna följande lydelse: ges

En revision skall så långt möjligt drivas i samverkan med den reviderade och på ett sådant sätt att den inte onödigt hindrar verksamheten. Revisionen skall ske hos den reviderade om han begår det och revisionen kan göras där utan betydande svårigheter. Om

Bilaga 4 159

revisionen inte verkställs hos den reviderade skall handlingarna på begäran lämnas till revisorn mot kvitto. Även om den reviderade inte ger sitt medgivande får revisionen verkställas det finns påtaglig risk för att sådant som bör granskas om undanhålls eller förvanskas revisionen genomförs på annan plats om eller vid tidpunkt. Revision får inte utan särskilda skäl verkställas annan hos enskild mellan kl. 19 och kl 8.

Det är att märka att målet för tullrevision är inte allt för små företag. Att ett enmansföretag skulle bli föremål för tullrevision är i det en

närmaste uteslutet. De eventuella synpunkter man kan ha tillämpligheten Europakonventionen om de mänskliga rättig-

av heterna vid taxeringsrevision sådana företag är därför inte tillämpliga på tullrevision.

Den föreslagna lydelsen torde även uppfylla de krav på

ovan

lagform och beaktande proportionalitetsprincipen som regerings-

av formen kan ställa.

Bilaga 5 161

Särskilt yttrande av Kerstin Nyquist

Det regelverk som skatteflyktskommittén enligt direktiven haft att ompröva har varit i kraft sedan juli 1994. De erfarenheter av

tillämpningen skattemyndighetema redovisat till komittén i

som enkätsvar sommaren 1995 är därför tämligen färska. Det framgår också de svar som kommit till kommittén att det förekommit en av hel del missförstånd vad gäller reglemas användning. Enligt min mening manar detta till att man bör vara ytterligt försiktig med ändringar i den gällande lagstiftningen. En lagstiftning som i huvudsak antogs under stort samförstånd. De ändringar kommittén föreslår är i vissa delar onödigt som långtgående och obehövliga samt leder till ökad rättsosäkerhet. l följ ande delar ställer jag mig därför inte bakom kommitténs förslag.

T redjemansrevision

Kommittén föreslår att tredjemansrevision återinförs.

Skattemyndigheten skall därvid eller vad

inte behöva ange vem som granskas. Det betyder att även s. generella kontroller, d.v.s. insamlande uppgifter som en förberedande kontroll av andra än av

den som skall revideras, återigen skulle bli tillåtna och det utan

helst restriktioner. några som För att ett återinförande tredjemansrevision skall vara av acceptabelt med hänsyn till kravet på rättssäkerhet skall, enligt min mening, uppgift lämnas till den som revideras om vem eller vad som granskningen avser. Vad beträffar behovet av lagändring har de flesta skattemyndighetema i kommitténs enkätundersökning uppgett att borttagandet tredjemansrevision inneburit effektivitetsförluster. av Detta kan säkert delvis förklaras med att frågeställningen varit ledande, naturligtvis även stött verkliga hinder. men av att man Ser närmare vad skattemyndighetema anfört som hinder man jag att de flesta dessa undanröjs även om myndigheterna vid anser av

tredjemansrevision har att eller vad som skall kontrolleras.

ange vem

Kommittén framhåller att tredjemansrevision är tillåten i Norge,

Danmark, Finland, Nederländerna, Tyskland och Österrike.

162 Bilaga 5

Av den undersökning utländsk rätt kommittén genomfört av som

framgår dock att när det gäller Danmark, Finland, Nederländerna och Tyskland krävs det särskilda förutsättningar eller förfaranden när det saknas uppgift skall kontrolleras eller vid

om vem som genomförandet av masskontroll.

När tredjemansrevision tidigare kritiserats i olika sammanhang har också kritiken främst riktats mot skattemyndighetemas möjlighet

att genomföra revision utan angivande eller vad av vem som kontrolleras.

När revisionsreglema ändrades 1988 och generell revision

s.

infördes uttalande sig lagrådet prop 1987/88:65, starkt kritiskt

s och anförde bl a följ

Enligt kap 2 12 § regeringsfonnen får skyddet mot husrannsakan och liknande intrång begränsas endast för att tillgodose ändamål är som godtagbart i ett demokratiskt samhälle och en begränsning får aldrig utöver vad som är nödvändigt med hänsyn till det ändamål har som föranlett den. Lagrådet vill därför starkt understryka vikten att av revisionsinstitutet ges en klar och tydlig utformning och att tillämpningen av reglerna kommer att präglas restriktivitet och av urskillning."

En restriktiv tillämpning av institutet tredjemansrevision kräver, enligt min mening, att den reviderade åtminstone skall ha möjlighet

att ta ställning till vilken kontroll Skattemyndigheten vill göra. För att

kunna göra det krävs att myndigheten vilken eller vilka anger som

skall kontrolleras eller vilka rättshandlingar eftersöks. Den

som

reviderade har då möjlighet att ta ställning till han vill samarbeta

om eller För det fall ett sådant krav medför svårigheter för

skattemyndigheterna finns möjlighet efter domstolsprövning

att - vidta revision utan uppgiftslämnande med tillämpning 10 § av

tvångsåtgärdslagen. Kommittén anser att tillämpningen av 10 § tvångsåtgärdslagen

innebär problem att det krävs att det skall kunna befaras att genom utredningen skulle försvåras att den åtgärden genomförs hos av som underrättas om kontrollen. Kommitténs farhågor i detta avseende motsägs dock uttalanden av

i specialmotiveringen till nämnda paragraf, 1993/94: 15 157,

prop s

där bl a följande sägs.

Som exempel på när det kan befaras att utredningen kan försvåras av ett föreläggande kan nämnas om det finns risk att den förelagda saboterar utredningen älv eller genom att varsko den uppgiñema som

Bilaga 5 163

Beviskravet för detta bör sättas relativt lågt. Det bör räcka med en avser. allmän bedömning uppgifterna är av sådan art att sabotagerisk av om typiskt sett kan antas föreligga. Det är således inte nödvändigt med en konkret sabotagerisk i det enskilda fallet. mer

Vid återinförande tredjemansrevision jag således att det

ett av anser måste krävas att den reviderade får veta vem eller vad som skall kontrolleras. Om inte är tillbaka till det tidigare starkt kritiserade systemet där den reviderade inte underrättades om vad åtgärden hade för närmare syfte och det hela i stället kom att framstå som en s k fishing expedition. Det har inte heller visats att det finns behov av ett sådant system.

T rezijemansföreläggande

Kommittén föreslår att 3 kap. 50 a § andra stycket lagen om

självdeklaration och kontrolluppgifter LSK och motsvarande bestämmelser i mervärdeskattelagen, lagen punktskatter och

om

prisregleringsavgifter och tullagen upphävs. Stadgandet ger den som föreläggs möjlighet att ställa nödvändiga handlingar till skattemyndighetens förfogande för granskning, om föreläggandet

medför att han måste lägga ned ett betydande arbete för att fullgöra

det. Motiveringen till detta är att stadgandet lagtekniskt inte hör

hemma i LSK och att det eventuellt blir överflödigt vid ett återinförande tredj emansrevision. av Enligt det nuvarande stadgandet i LSK dock den som ges föreläggs valmöjlighet när skattemyndigheterna kräver in en

uppgifter medför betydande arbetsinsats för att sammanställa.

som en Med kommitténs förslag förlorar den utsätts för som

tredjemanskontrollen denna valmöjlighet. Det kan inte vara rimligt endast skattemyndigheterna skall ha möjlighet att välja

att

kontrollform i dessa fall. Den enskilde, som har att lämna uppgifter i egenskap tredje kan komma att tvingas utföra en

av man,

betydande arbetsinsats medför stora kostnader utan att han har

som i stället välja att skattemyndigheterna utför uppgiften. Någon rätt att

lagändring bör enligt min mening således inte ske.

Riskrekvisi tet

Kommittén föreslår att rekvisitet påtaglig risk i tvångsåtgärdslagen

ändras till särskild risk.

164 Bilaga 5

Den föreslagna ändringen bör enligt min mening inte genomföras eftersom den är obehövlig och förmodligen skulle leda till ökad osäkerhet vid den praktiska tillämpningen.

Anledningen till kommitténs förslag till ändring rekvisitet av är att man vill ändra det förarbetsuttalande som säger att en omständighet, som kan tyda på sabotagerisk, är tecken omfattande eller avancerade skatteundandraganden

prop 1993/94:15l, s 155.

Bakgrunden till detta är att Kammarrätten i Stockholm i dom den en 16 juni 1995, mål nr 5669-1995, avslog skattemyndighetens yrkande

om tvångsåtgärd. I domskälen sägs att det undandragna skattebeloppets storlek kan något osäker. Med synas tillämpning av proportionalitetsprincipen uttalar dock domstolen inte bara att man bör beakta storleken på befarade undandraganden i utan än högre grad möjligheten till andra åtgärder för bestämma att ett underlag för taxering. Kammarrätten fann att vid denna prövning saknades förutsättningar att bifalla skattemyndighetens talan.

Enligt min mening bygger kommitténs förslag till ändring på en mycket långtgående tolkning kammarrättsdom. Oavsett av en detta kan ifrågasätta man om en tolkning av denna typ av förarbetsuttalande i enstaka kammarrättsdom en innan någon vägledande praxis från Regeringsrätten kommit bör föranleda - en så långtgående åtgärd lagändring. som Kommittén påstår inte ens att det skulle finnas några andra skäl till ändring riskrekvisitet. Det förefaller av också ganska naturligt eftersom skattemyndighetema hittills fått bifall till sina ansökningar i 60 av de 70 mål där domstol prövat riskrekvisitet. Det är inte heller flera än fyra skattemyndigheter i kommitténs som enkätundersökning uttalat att man upplevt problem med rekvisitet påtaglig risk. Osäkerheten vid tillämpningen skulle enligt min uppfattning öka med den föreslagna ändringen. Det nuvarande rekvisitet bör därför behållas och Regeringsrättens påbörjade praxis bör fortsätta att fylla ut gällande rätt på området.

1996 Statens offentliga utredningar

Kronologisk förteckning

Den nya gymnasieskolan hur går det U. 26.Ny kurs i trafikpolitiken + Bilagor. K, . - Samverkansmönster i svensk forsknings- 27.En strategiför ktmskapslyftoch livslångtlärande. . finansiering.U. U.

Fritid i förändring. 28 Det forskningspolitiskalandskapet i Norden . . Om kön och fördelning av fritidsresurser.C. 1990-talet.U.

Vem bestämmer vad EU:s internaSpelregler inför 29. Forskningoch Pengar. U. . regeringskonferensen 1996.UD. 30. Borgenärsbrotten en översyn av ll kap. - Politikområden underlupp. Frågor om EU:s första brottsbalken.Fi. . pelare inför regeringskonferensen 1996.UD. 31. Attityder och lagstiftning i samverkan

Ett är medEU. Svenska statstjänstemäns + bilagedel.C. . erfarenheterav arbeteti EU. UD. 32.Möss och människor. Exempel bra

x Av vitalt intresse.EU:s utrikes- och IT-användning bland barn och ungdomar. SB. . säkerhetspolitik inför regeringskonferensen. UD. 33 .Banverkets myndighetsroll m.m. K.

Batterierna en laddadfråga. M. 34. Aktiv arbetsmarknadspolitik + expertbilaga.A. . - Om järnvägens trafikledning m.m. K. 35. Kriminalunderrättelseregister . .Forskning för vår vardag.C. DNA-register. Ju. EU-mopeden. Ålders- och behörighetskravför 36. Högskolai Malmö. U. . tvâ- och trehjuligamotorfordon.K. 37. Sveriges medverkani FN:s familjeár. S.

- .Kommuner och landsting medbetalnings- 38. NationalstadsparkenM. svårigheter.Fi. 39.Rapport från klimatdelegationen 1995.

.Offentlig djurskyddstillsyn.Jo. Klimatrelaterad forskning. M.

.Budgetlag regeringens befogenheter 40. Elektronisk dokumenthantering.Ju. ñnansmaktens område.Fi. 41. Statens maritima verksamhet.Fö.

- .Union för både öst och väst. Politiska, rättsliga 42. Demokratioch öppenhet. Om folkvalda parlament

och ekonomiskaaspekter av EU:s sjätte och offentlighet i EU. UD.

utvidgning. UD. 43. Jämställdheteni EU. Spelregleroch

- Förankringoch rättigheter. Om folkomröstningar, verklighetsbilder. UD. utträdesrätt, medborgarskap och mänskliga 44. Översyn av skatteflyktslagen.

rättigheteri EU. UD. Reformerat förhandsbesked.Fi.

.Bättre trafik med väginformatik.K. 45. Presumtionsregelni expropriationslagen.Ju.

.Totalförsvarspliktigam95. Förslag om jobb/studier 46. Enskilda vägar. K. efter muck, bostadsbidrag,dagpenning, 47. Cirkelsamhället.Studiecirklars betydelserför

försäkringar. Fö. individ och lokalsamhälle.U.

Sverige,EU och framtiden. EU 96-kommitténs 48. ShapingSustainableHomes in an Urbanizing . bedömningarinför regeringskonferensen 1996. World. Swedish National Report for Habitat II. N.

UD. 49. Regler för handel medel. N.

20. Samordnadrollfördelning inom tekniskforskning. 50. Förbud mot vapen allmänplats m.m. Ju.

U .Grundläggandedrag i en ny arbetslöshetsförsäk-

.Reform och förändring. Organisation och ring alternativoch förslag. A. verksamhet vid universitetoch högskolor efter Precisering av handelsändamálet i detaljplan.M. . 1993års universitets-och högskolereform.U. Kalkning av sjöar och vattendrag.M. . 22. Inflytande riktigt Om elevers rätt till .Kooperativa möjligheteri storstadsomrâden. S. inflytande,delaktighetoch ansvar. U. .Sverige, framtidenoch mångfalden.A.

.Kartläggningoch analys av den offentliga sektorns .På väg mot egenföretagande. A.

upphandling av varor och tjänstermed .Vägar in i Sverige. A.

miljöpåverkan.N. Hälften vore nog om kvinnor och män . - 24. Från Maastricht till Turin. Bakgrundoch övriga 90-talets arbetsmarknad. A.

EU-ländersförslagoch debatt inför 57. Pensionssamordning för svenskari EU-tjänst. Fi.

regeringskonferensen 1996.UD. 58. Finansieringen av det civila försvaret.Fö.

25. Från massmediatill multimedia att digitaliserasvensktelevision.Ku.

Statens

offentliga utredningar 1996

Kronologisk förteckning

59. Europapolitikenskunskapsgrund. En principdiskussionutifrån EU 96-kommitténserfarenheter.UD. 60. Miljö ochjordbruk. Om EU:s miljöregler och utvidgningenseffekter den gemensamma jordbrukspolitiken. UD. 6l.Medlemsstateroch medborgare.Förhållandet mellan stora och småländeri EU. Rättsligaoch inrikes frågor. UD. 62. EU, konsumenterna och maten - Förväntningaroch verklighet. Jo. 63. Medicinskaundersökningari arbetslivet.A. 64. Försäkringskassan Sverige Översyn - av Socialförsäkringens administration.S. 65. Administrationen av EU:s jordbrukspolitik i Sverige.Jo. 66. Utvärderatpersonval.Ju. 67. Medborgerliginsyni kommunalaentreprenader. Fi. 68. Någrafolkbokföringsfrågor.Fi. 69.Kompetensochkapital + bilaga. N. 70. Samverkanmellanhögskolanoch näringslivet.N. 71. Lokal demokratiochdelaktigheti Sverigesstäder och landsbygd.In. 72. Rättspsyklatrisktforskningsregister.S. 73. SwedishNuclearRegulatoryActivities. Volume l - An Assessment.M. 74. SwedishNuclearRegulatoryActivities. Volume 2 Descriptions.M. - .Värden folkhögskolevärlden. i U. 76. EU:s regeringskonferens procedurer,aktörer, formalia. Sammanfattning av ett seminariumi april 1996.UD. 77. Utländskaförsäkringsgivaremedverksamheti Sverige.Fi. 78. Elberedskap.Organisation,ansvarsfördelningoch finansiering av elberedskapen.N Översyn . 79. av revisionsreglema.Fi.

Statens 1996

offentliga utredningar

Systematisk förteckning

Statsrådsberedningen Försvarsdepartementet

Möss och människor.Exempelpâ bra Totalförsvarsplilctigam95. Förslag om jobb/studier IT-användningbland barn och ungdomar.32 efter muck, bostadsbidrag,dagpenning, försäkringar. 18 Justitiedepartementet Statensmaritimaverksamhet.41 Kriminalunderrättelseregister Finansieringen det civila försvaret. 58 av DNA-register. 35

Socialdepartementet

Elektroniskdokumenthantering.40 Presumtionsregelni expropriationslagen.45 Sverigesmedverkan FN:s i familjeår. 37 Förbudmot vapen på allmänplats m.m. 50 Kooperativa möjligheter storstadsområden. i 54 Utvärderat personval.66 Försäkringskassan Sverige Översyn av socialförsäkringensadministration.64 Utrikesdepartementet Rättspsykiatrisktforskningsregister.72 Vem bestämmervad EU:s interna spelreglerinför Kommunikationsdepartementet regeringskonferensen 1996.4 Politikområdenunder lupp. Frågor om EU:s första Om järnvägens trañkledning m.m. 9 pelare inför regeringskonferensen 1996.5 EU-mopeden. Ålders- och behörighetskravför Ett âr medEU. Svenska statstjänstemäns två- och trehjuliga motorfordon. 11 erfarenheterav arbeteti EU. 6 Bättre trafik medväginformatik. 17 Av vitalt intresse.EU:s utrikes-och Ny kurs i trañkpolitiken + Bilagor. 26 säkerhetspolitikinför regeringskonferensen. 7 Banverketsmyndighetsroll m.m. 33 Union for både öst och väst. Politiska, rättsliga Enskilda vägar. 46 och ekonomiska aspekter av EU:s sjätte utvidgning. 15 Finansdepartementet Förankringoch rättigheter.Om folkomrösmingar, Kommuneroch landstingmedbetalningsutträdesrätt, medborgarskapoch mänskliga svårigheter.12 rättigheteri EU. 16 Budgetlag regeringens befogenheter på - Sverige,EU och framtiden. EU 96-kommitténs fmansmalctens område. 14 bedömningarinför regeringskonferensen 1996. 19 Borgenärsbrotten en översyn av 11 kap. - Från Maastrichttill Turin. Bakgrundoch övriga brottsbalken.30 EU-ländersförslag och debattinför Översyn skatteflyktslagen. av regeringskonferensen 1996. 24 Reformerat förhandsbesked. 44 Demokrati och öppenhet.Om folkvalda parlament Pensionssamordning svenskari för EU-tjänst. 57 och offentligheti EU. 42 Medborgerliginsyn i kommunalaentreprenader.67 Jämställdheteni EU. Spelregleroch Några folkbokforingsfrågor. 68 verklighetsbilder.43 Utländskaförsäkringsgivaremedverksamheti Europapolitikenskunskapsgnmd. Sverige. 77 En principdiskussionutifrån Översyn av revisionsreglema.79 EU 96-kommitténs erfarenheter. 59

Miljö ochjordbruk. Om EU:s miljöregler och Utbildningsdepartementet

utvidgningenseffekter den gemensamma Den gymnasieskolan hur går det 1 nya jordbrukspolitiken. 60 Samverkansmönster i svensk forskningsfmansiering. 2 Medlemsstateroch medborgare. Förhållandet Samordnadrollfördelning inom teknisk forskning. 20 mellanstora och småländeri EU. Rättsligaoch Reform och förändring. Organisation och verksamhet inrikes frågor. 61 vid universitetoch högskolorefter 1993års EU:s regeringskonferens procedurer,aktörer, universitets-och högskolereform.21 formalia. Sammanfattning av ett seminariumi Inflytandepå riktigt Om elevers rätt till april 1996.76 inflytande,delaktighetoch 22 ansvar. En strategiför kunskapslyft och livslångt lärande.27

Statens offentliga 1996 utredningar

Systematisk förteckning

Det forskningspolitiska landskapeti Norden Inrikesdepartementet

1990-talet.28 Lokal demokratioch delaktigheti Sverigesstäderoch Forskningoch Pengar.29 landsbygd.71 Högskolai Malmö. 36 Cirkelsamhället.Studiecirklarsbetydelserför individ och lokalsamhälle.47 Miljödepartementet Värdeni folkhögskolevärlden.75 Batterierna en laddadfråga. 8 - Jordbruksdepartementet Nationalstadsparker.38 Rapport från klimatdelegationen1995. Offentlig djurskyddstillsyn.13 Klimatrelateradforskning. 39 EU, konsumenterna och maten Precisering av handelsändamålet i detaljplan.52 Förväntningaroch verklighet. 62 - Kalkning av sjöar och vattendrag53 Administrationen av EU:s jordbrukspolitik SwedishNuclearRegulatoryActivities. i Sverige.65 Volume 1 An Assessment.73 -

Arbetsmarknadsdepartementet SwedishNuclearRegulatoryActivities.

Volume 2 Descriptions.74 - Aktiv arbetsmarknadspolitik expertbilaga.34 + Grundläggande drag i en ny arbetslöshetsförsäkring alternativ och förslag. 51 Sverige,framtidenoch mångfalden.55 Pâ väg mot egenföretagande. 55 Vägarin i Sverige.55 Hälften vore nog om kvinnor och män - 90-taletsarbetsmarknad.56 Medicinskaundersökningari arbetslivet.63

Kulturdepartementet Från massmediatill multimediaatt digitaliserasvensktelevision. 25

Näringsdepartementet Kartläggningoch analys av denoffentliga sektorns upphandling av varor och tjänstermed miljöpåverkan.23 ShapingSustainableHomesin an Urbanizing World. SwedishNationalReportfor HabitatII. 48 Reglerför handelmedel. 49 Kompetensoch kapital + bilaga. 69 Samverkanmellanhögskolanoch näringslivet.70 Elberedskap.Organisation,ansvarsfördelningoch finansiering av elberedskapen.78

Civildepartementet

Fritid i förändring. Om kön och fördelning av fritidsresurser.3 Forskningför vâr vardag.10 Attityder och lagstiftningi samverkan + bilagedel.31

POSTADRESS: 10647 STOCKHOLM FAX 08-2050 21, TELEFON 08-690 9190

ISBN 91-38-20278-6 ISSN 0375-25OX