Förslag till avgörande av generaladvokat Gerard Hogan föredraget den 25 februari 2020

1 Originalspråk: engelska.

2 Även om handlingarna i målet inte innehåller några närmare uppgifter om denna mervärdesskattekontroll, ska det påpekas att det i artikel 85 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) föreskrivs att [v] id import av varor ska beskattningsunderlaget utgöras av tullvärdet, vilket fastställs i enlighet med gällande gemenskapsbestämmelser.

3 I den följande versionen av tullkodexen, som antogs genom Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 450/2008 av den 23 april 2008 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen (Den moderniserade tullkodexen) (EUT L 145, 2008, s. 1), hade artikel 78 strukits och ersatts av artikel 27. I den versionen av tullkodexen hänvisades uppgiften att fastställa under vilka omständigheter en tulldeklaration kan ändras efter att varorna har bortförts till kommissionen. Se artiklarna 89.2, 113 och 181. I den senare versionen av kodexen, som följer av antagandet av Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av den 9 oktober 2013 om inrättandet av en tullkodex för unionen (EUT L 269, 2013, s. 1), som för den som för närvarande är i kraft, anges det att ändring av tulldeklarationen är tillåten först efter att varorna har frigjorts, om en sådan rättelse är nödvändig för att deklaranten ska uppfylla sina skyldigheter när det gäller att hänföra varorna till det berörda tullförfarandet. Se artikel 173. Enligt samma version ankommer det på kommissionen att genom genomförandeakter precisera handläggningsreglerna för en sådan begäran. Se artikel 176.

4 Dom av den 15 september 2011, DP grup ( C‑138/10, EU:C:2011:587, punkt 33).

5 Dom av den 15 september 2011, DP grup ( C 138/10, EU:C:2011:587, punkt 35).

6 I dom av den 7 mars 2019, Suez II ( C‑643/17, EU:C:2019:179, punkt 46), slog domstolen fast att det åligger den som ansvarar för införseln eller den som åtar sig ansvaret för befordran … att säkerställa att tullmyndigheterna … får alla relevanta uppgifter om det artikel- eller produktslag som det rör sig om liksom om varornas kvantitet. Det är nämligen dessa uppgifter som kommer att göra det möjligt att korrekt identifiera varorna inför deras tullklassificering och, i förekommande fall, för beräkningen av importtullarna. Det följer dock av artikel 43 i den kodexen att de uppgifter som tillhandahålls av den personen, tillhandahålls i en summarisk deklaration, som är preliminär. Såsom framgår av artikel 29 berodde beräkningen av importtullarna på deklarationen och således på de uppgifter som deklaranten har lämnat.

7 Dom av den 5 oktober 2006, ASM Lithography ( C‑100/05, EU:C:2006:645, punkt 33).

8 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkterna 61‑64) och dom av den 10 juli 2019, CEVA Freight Holland ( C‑249/18, EU:C:2019:587, punkt 29).

9 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 65) och dom av den 10 juli 2019, CEVA Freight Holland ( C‑249/18, EU:C:2019:587, punkt 30).

10 Kursivering tillagd.

11 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 46).

12 Ibidem, punkt 50. Domstolen har godtagit att en deklaration kan vara föremål för flera ansökningar om ändring. Se dom av den 10 december 2015, Veloserviss ( C‑427/14, EU:C:2015:803, punkt 25), som på rättegångsspråket, det vill säga lettiska, använder orden atkārtotu pārskatīšanu. På franska har den punkten följande lydelse: … ne contient de restriction ni en ce qui concerne la possibilité pour les autorités douanières de répéter une révision (kursivering tillagd).

13 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 52) och dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑430/08, EU:C:2010:15, punkt 62).

14 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 53) och av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 63).

15 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 5 oktober 2006, ASM Lithography ( C‑100/05, EU:C:2006:645, punkt 42), dom av den 27 februari 2014, Greencarrier Freight Services Latvia ( C‑571/12, EU:C:2014:102, punkt 40) och dom av den 12 oktober 2017, X ( C‑661/15, EU:C:2017:753, punkt 63). I artikel 78 i 1992 års tullkodex föreskrevs inte någon särskild frist för ändring av tulldeklarationer. Se dom av den 10 december 2015, Veloserviss ( C‑427/14, EU:C:2015:803, punkt 25).

16 Dom av den 12 oktober 2017, Tigers ( C‑156/16, EU:C:2017:754, punkt 21).

17 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 10 december 2015, Veloserviss ( C‑427/14, EU:C:2015:803, punkt 25).

18 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624). Se även, för ett liknande resonemang, dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 56).

19 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 70) och dom av den 20 december 2017, Hamamatsu Photonics Deutschland ( C‑529/16, EU:C:2017:984, punkt 30).

20 Jag anser att den omständigheten att lagstiftaren har infört artikel 78, och dessutom bestämmelserna om den rättsliga regleringen av deklarationen (artiklarna 59–77) i avdelning IV avseende godkänd tullbehandling, kan förklaras av den enkla omständigheten att det huvudsakliga syftet med en deklaration är att fastställa vilket tullförfarande som ska tillämpas. Det skulle således ha varit nödvändigt att fastställa vilka rättsregler som var tillämpliga på denna deklaration innan deras konsekvenser angavs.

21 Dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 56).

22 För att denna ändring skulle kunna göras måste den tidigare deklaranten tilldelas befogenhet, eftersom det enligt artikel 5.4 i 1992 års tullkodex endast var på det villkoret som denne kunde ha ansökt om ändring för den nya deklarantens räkning. Det ska dessutom understrykas att eftersom artikel 78 rör en ändring och inte en ersättning av deklarationen, skulle den nya deklaranten ansetts ha inträtt i den tidigare deklarantens rättigheter och skyldigheter, även med avseende på en eventuell tidfrist.

23 Även enligt artikel 199 i kommissionens förordning (EEG) nr 2454/93 av den 2 juli 1993 om tillämpningsföreskrifter för rådets förordning (EEG) nr 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen (EGT L 253, 1993, s. 1), ansvarar deklaranten för riktigheten av de uppgifter som lämnas i deklarationen. Eftersom den förordningen emellertid har lägre prioritet och delvis har ogiltigförklarats på grund av åsidosättande av bestämmelserna i 1992 års tullkodex (se dom av den 12 oktober 2017, X, C‑661/15, EU:C:2017:753, punkt 67), kan den inte beaktas vid tolkningen av bestämmelserna i nämnda kodex.

24 Dom av den 15 september 2011, DP grup ( C‑138/10, EU:C:2011:587, punkterna 40 och 41). Principen om oåterkallelighet förefaller emellertid motsvara den situation som rådde innan 1992 års kodex antogs. Till följd av antagandet av artikel 78, liksom möjligheten enligt artikel 66 att ogiltigförklara deklarationen, förefaller det dock kunna ifrågasättas om en sådan princip föreligger.

25 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 december 2017, Hamamatsu Photonics Deutschland ( C‑529/16, EU:C:2017:984, punkterna 30–34). I sin dom av den 17 september 2014, Baltic Agro, ( C‑3/13, EU:C:2014:2227) tillfrågades domstolen för övrigt om giltigheten av artikel 66 i 1992 års tullkodex. Den hänskjutande domstolen var osäker på om denna bestämmelse kunde strida mot principen om likabehandling, eftersom den inte gjorde det möjligt att ogiltigförklara en felaktig tulldeklaration för att korrigera mottagaren av varorna. Domstolen gav ett nekande svar på denna fråga utan att ifrågasätta denna premiss. Domstolen erinrade tvärtom om skyldigheten för deklaranten att tillhandahålla så korrekta upplysningar som möjligt. Se punkterna 41–46.

26 Dom av den 12 oktober 2017, Tigers ( C‑156/16, EU:C:2017:754, punkt 31).

27 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 63) och dom av den 27 februari 2014, Greencarrier Freight Services Latvia ( C‑571/12, EU:C:2014:102, punkt 33).

28 Se, exempelvis, dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 56), dom av den 12 juli 2012, Südzucker m.fl. ( C‑608/10, C‑10/11 och C‑23/11, EU:C:2012:444, punkt 47), dom av den 16 oktober 2014, VAEX Varkens- en Veehandel ( C‑387/13, EU:C:2014:2296, punkt 50) och dom av den 10 juli 2019, CEVA Freight Holland ( C-249/18, EU:C:2019:587, punkt 32).

29 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 70). I domen av den 20 december 2017, Hamamatsu Photonics Deutschland ( C‑529/16, EU:C:2017:984, punkt 30), slog domstolen emellertid fast att de fall i vilka domstolen har tillåtit en ändring av transaktionsvärdet i ett senare skede är begränsade till särskilda situationer, bland annat i samband med att kvalitetsbrister eller defekter har upptäckts efter det att produkten har övergått till fri omsättning.

30 Dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 65).

31 Dom av den 12 juli 2012, Südzucker m.fl. C‑608/10. (C‑10/11 och C‑23/11, EU:C:2012:444, punkt 47).

32 Dom av den 16 oktober 2014, VAEX Varkens- en Veehandel ( C‑387/13, EU:C:2014:2296, punkt 52).

33 Domstolen har visserligen slagit fast att tullmyndigheterna hade stort utrymme för skönsmässig bedömning av huruvida deklarantens ansökan skulle beviljas. Se dom av den 10 december 2015, Veloserviss ( C‑427/14, EU:C:2015:803, punkt 27). Detta påstående måste dock sättas i sitt sammanhang, det vill säga att det hänför sig till förvaltningens möjlighet att utföra en kontroll på eget initiativ. När det gäller uppföljningen av en begäran om ändring, framstår det mot bakgrund av ovannämnda praxis från domstolen som om utrymmet för skönsmässig bedömning är relativt begränsat. Enligt min mening förklaras användningen av får i artikel 78 av den omständigheten att denna bestämmelse samtidigt erkänner både möjligheten för förvaltningen att rätta vissa uppgifter och deklarantens rätt att begära ändringar av deklarationen.

34 Dom av den 27 februari 2014, Greencarrier Freight Services ( C‑571/12, EU:C:2014:102, punkt 32). Se även dom av den 15 september 2011, Cooke ( C‑138/10, EU:C:2011:587, punkt 37).

35 I tillägg till dessa omständigheter kunde härledas från artikel 66.1 i 1992 års tullkodex att ett sådant val i princip endast kan ske genom ogiltigförklaring.

36 Dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 47) och dom av den 16 oktober 2014, VAEX Varkens en Veehandel ( C‑387/13, EU:C:2014:2296, punkt 53). Såsom domstolen emellertid slagit fast i sin dom av den 12 juli 2012, Südzucker m.fl. ( C‑608/10, C‑10/11 och C‑23/11, EU:C:2012:444, punkt 50), innebär enbart omständigheten att ingen fysisk kontroll av varorna längre är möjlig, inte att det inte går att ändra en deklaration. Det är först när sådana kontroller var nödvändiga för att följa och uppfylla målen i unionslagstiftningen som ett sådant skäl kunde användas för att avslå en ansökan om ändring. Denna omständighet hindrar i synnerhet inte en kontroll i efterhand av kvalitetsbestämningen av varorna som utfördes på grundval av beskrivningen av dessa varor i deklarationen. Se dom av den 22 november 2012, Digitalnet m.fl. ( C‑320/11, C‑330/11, C‑382/11 och C‑383/11, EU:C:2012:745, punkterna 65–67) och dom av den 27 februari 2014, Greencarrier Freight Services Latvia ( C‑571/12, EU:C:2014:102, punkt 36).

37 Se, särskilt dom av den 16 oktober 2014, VAEX Varkens en Veehandel ( C‑387/13, EU:C:2014:2296, punkt 54) och dom av den 5 oktober 2006, ASM Lithography ( C‑100/05, EU:C:2006:645, punkt 43).

38 Se exempelvis dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 69).

39 Dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 51).

40 Se, dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C 430/08 och C 431/08, EU:C:2010:15, punkterna 53–66). I det målet hade ett tullombud som företrädde Terex och köpare använt kod 10 00 i deklarationen, avseende genomskapsvaror för export, i stället för kod 31 51 för återexport av där varorna omfattades av suspension. Domstolen fann i punkt 65 i domen att enligt artikel 78 i 1992 års tullkodex är det möjligt att ändra exportdeklarationen avseende varor för att korrigera den tullförfarandekod som deklaranten angett för dessa varor. I den mån domstolen uttalat sig generellt om räckvidden av artikel 78 kan domen tolkas som att det fanns en möjlighet att ändra enligt artikel 78 så länge som tullförfarandet tillämpades felaktigt och syftena med 1992 års tullkodex inte hotades. Domstolen lösning kan även förstås på så sätt att den begränsas till fall där fel kod har valts. Följaktligen kan domstolens resonemang anses endast omfatta situationer där valet av kod inte stämmer överens med det valda tullförfarandet och inte på så sätt att det skulle finnas en generell rätt att ändra det förfarande som valts i en tulldeklaration. Även om det inte framgår av omständigheterna om det valda tullförfarandet, i tillägg till koden, angavs i deklarationen skulle denna tolkning enligt min uppfattning vara mer övertygande. Mot bakgrund av artikel 66 och då valet av tullförfarande är det centrala momentet i deklarationen, kunde detta endast ha ändrats genom ogiltigförklaring.

41 Det är riktigt att artikel 66.2 föreskrev att en deklaration i vissa fall kunde ogiltigförklaras efter frigörandet av varorna. Den bestämmelsen påverkade emellertid inte tillämpningsområdet för artikel 66 utan innebar endast att en ogiltigförklaring i vissa fall var möjlig efter frigörandet, vilket ändå omfattas av tillämpningsområdet för artikel 66, såsom detta definieras i första stycket.

42 Som jag har förklarat i punkterna 26 och 56 i detta förslag till avgörande, är syftet med tulldeklarationen nämligen att tilldela vissa varor ett visst tullförfarande.

43 Dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 56).

44 Se artikel 233 i 1992 års tullkodex.

45 Denna slutsats påverkas inte av domen av den 15 september 2011, DP grup ( C‑138/10, EU:C:2011:587). Domstolen hänvisade i det målet, som gällde en felaktig beräkning, till möjligheten till ogiltigförklaring, men det följer inte av denna dom att domstolen har tagit ställning till möjligheten av ogiltigförklaring i en sådan situation som i det målet. Domstolen begränsade sig till att besvara den ställda frågan genom att påpeka att det visserligen inte är möjligt för en domstol att upphäva, men att deklaranten i vissa situationer kan begära att en deklaration ska ogiltigförklaras. Jag anser att domstolen inte har velat ta ställning till möjligheten att ogiltigförklara under sådana omständigheter som i förevarande mål, vilket tydligt framgår av att domstolen i sin redogörelse för de tillämpliga bestämmelserna inte ens har gett exempel på fall där ogiltigförklaring hade varit tillåten enligt tillämpningsförordningen.

46 Dom av den 16 oktober 2014, VAEX Varkens- en Veehandel ( C‑387/13, EU:C:2014:2296, punkt 54).

47 Se även dom av den 14 maj 1996, Faroe Seafood m.fl. ( C‑153/94 och C‑204/94, EU:C:1996:198, punkterna 108 och 109) och dom av den 7 april 2011, Sony Supply Chain Solutions (Europe) ( C‑153/10, EU:C:2011:224, punkt 28).

48 Kommissionens förordning (EG) nr 1291/2000 av den 9 juni 2000 om gemensamma tillämpningsföreskrifter för systemet med import- och exportlicenser samt förutfastställelselicenser för jordbruksprodukter (EGT L 152, 2000, s. 1).

49 Se, exempelvis, dom av den 12 juli 2012, Südzucker m.fl. ( C‑608/10, C‑10/11 och C‑23/11, EU:C:2012:444, punkt 56), dom av den 16 oktober 2014, Nordex Food ( C‑334/13, EU:C:2014:2294, punkt 59) och dom av den 16 oktober 2014, VAEX Varkens- en Veehandel ( C‑387/13, EU:C:2014:2296, punkt 34).

50 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 12 juli 2012, Südzucker m.fl. ( C‑608/10, C‑10/11 och C‑23/11, EU:C:2012:444), punkt 66.

51 Se, till exempel, dom av den 13 mars 2014, SICES m.fl. ( C‑155/13, EU:C:2014:145).

52 Se artikel 192 i 1992 års tullkodex.

53 Varje ändring av en deklaration ger visserligen upphov till kostnader för förvaltningen, men eftersom det i artikel 78.3 anges att ändringarna ska ske i enlighet med de bestämmelser som eventuellt fastställs, kunde medlemsstaterna, om de ville, vältra över dessa kostnader på deklaranten.

54 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 10 december 2015, Veloserviss ( C‑427/14, EU:C:2015:803, punkt 41).

55 Se punkterna 51–53i detta förslag till avgörande.

56 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 47 och följande punkter) och dom av den 14 januari 2010, Terex Equipment m.fl. ( C‑430/08 och C‑431/08, EU:C:2010:15, punkt 56 och följande punkter).

57 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 oktober 2005, Overland Footwear ( C‑468/03, EU:C:2005:624, punkt 63) och dom av den 10 juli 2019, CEVA Freight Holland ( C‑249/18, EU:C:2019:587, punkt 32).

58 Dom av den 10 juli 2019, CEVA Freight Holland ( C‑249/18, EU:C:2019:587).

59 Importören har nämligen frihet att bland de priser som överenskommits för var och en av dessa försäljningar välja det pris som han eller hon ska använda för att fastställa tullvärdet på de aktuella varorna, under förutsättning att han eller hon kan tillhandahålla alla uppgifter och handlingar tullmyndigheterna behöver för det pris som väljs. Se punkt 25.

60 Dom av den 10 juli 2019, CEVA Freight Holland ( C‑249/18, EU:C:2019:587, punkterna 26 och 36–39).

61 Dom av den 7 april 2011, Sony Supply Chain Solution ( C‑153/10, EU:C:2011:224, punkt 30).