Förenklad löntagarbeskattning

''of* National Library of Sweden

Denna bok digitaliserades på Kungl. biblioteket år 2013

Statens offentliga utredningar

1972:11 Finansdepartementet

Förenklad löntagarbeskattning

Betänkande avgivet av utredningen om definitiv källskatt Stockholm 1972

Statens offentliga utredningar 1972 Kronologisk förteckning 1. Ambetsansvaret II. Göteborgs Offsettryckeri AB. Ju 2. Svensk möbelindustri. Göteborgs Offsettryckeri AB. I. 3. Personal för tyg- och intendenturförvaltning. Beckman. Fö. 4. Säkerhets- och försvarspolitiken. Göteborgs Offsettryckeri AB. Fö. 5. CKR. (Centrala körkortsregistret) K. 6. Beskattning av reklam. Göteborgs Offsettryckeri AB. U. 7. Beskrivning och analys. Göteborgs Offsettryckeri AB. U. 8. Ställningstaganden och förslag. Göteborgs Offsettryckeri AB. U. 9. Reklamens bestämningsfaktorer. Göteborgs Offsettryckeri AB. U. 11. Förenklad löntagarbeskattning. Beckman. Fi.

Anm. Om särskild tryckort ej anges är tryckorten Stockholm.

Statens offentliga utredningar 1972:11 Finansdepartementet

Förenklad löntagarbeskattning

Betänkande avgivet av utredningen om definitiv källskatt Stockholm 1972

ISBN 91—38—00160—8

K L Beckmans TryckerierAB. Stockholm 0104261

Statsrådet och chefen för finansdepartementet

Chefen för finansdepartementet tillkallade 25.1.1960, jämlikt vederbörligt bemyndigande, en utredning, i vars uppdrag främst ingick att ompröva beskattningen av fysiska personer men som också fick i uppgift att undersöka möjligheterna att förenkla skatteuppbörden för löntagare. I direktiven antyddes önskvärdheten av en s.k. definitiv källskatt, och det uppgavs att en sådan ordning tillämpades i flera främmande länder varifrån erfarenheter borde inhämtas. Samtidigt påpekades att en reform av denna innebörd förutsatte att en rad komplicerade frågor kunde lösas; några av dessa nämndes särskilt. För den tillkallade utredningen, som antog benämningen skattesystemutredningen, var det ifrågavarande uppdraget en uppgift som enligt sakens natur kunde utredas och prövas först sedan ställning tagits till hur den direkta beskattningen av fysiska personer skulle för framtiden i princip utformas. Skattesystemutredningen och den samtidigt därmed tillkallade företagsskatteutredningen, tillsammans benämnda allmänna skatteberedningen, avgav 1.6.1964 ett gemensamt betänkande med förslag till nytt skattesystem (SOU 1964: 25). Däri hade källskattefrågan inte behandlats. Efter det skatteberedningens betänkande remissbehandlats anförde chefen för finansdepartementet till statsrådsprotokollet 26.2.1965 bl. a. att åtskilliga av de förslag, som framlagts i betänkandet, skulle vidare beredas inom departementet. För detta ändamål hade två arbetsgrupper tillsatts. Skattesystemutredningens arbete skulle anses slutfört med avgivandet av nämnda betänkande. Uppgiften att utreda frågan om defiSOU 1972:11

nitiv källskatt syntes med hänsyn till ämnets övervägande tekniska natur lämpligen böra uppdras åt en särskild utredningsman och ett antal experter. Efter att ha erhållit bemyndigande därtill tillkallade departementschefen samma dag presidenten i kammarrätten Gustaf Hedborg att såsom sakkunnig verkställa ifrågavarande utredning. Samtidigt uppdrogs åt följande personer att biträda såsom experter, nämligen numera generaldirektören i riksskatteverket Gösta Ekman, kanslirådet i finansdepartementet Bertil Edlund, numera länsrådet i Skaraborgs län Rolf Lindqvist, byrådirektören vid länsstyrelsen i Jönköpings län Helmer Arnklint, ledamöterna av riksdagen disponenten Tage Magnusson och trävaruhandlaren Erik Wärnberg. Sedermera, eller 10.5.1968, har såsom expert förordnats numera överdirektören i riksskatteverket Eric Hallman. Till sekreterare åt den sakkunnige har 2.4.1965 förordnats numera skattedirektören i riksskatteverket Arne Gustafson. På därom gjord framställning medgav 8.2.1966 chefen för finansdepartementet utredningen att, med biträde bl. a. av statistiska centralbyrån, föranstalta om en ingående undersökning av löntagarnas inkomstförhållanden m. m.; särskilda medel anvisades för ändamålet. En väsentlig uppgift för utredningen har varit att undersöka hur löntagarbeskattningen är anordnad i de länder, där man nått längst i riktning mot en definitiv källskatt, och vilka erfarenheterna där är. Med departementschefens särskilda medgivande har representanter för utredningen ingående studerat berörda förhållanden i Österrike under tiden 10.10—14.10.1966, i Västtyskland 9.11

—14.11.1967 samt 1 Storbritannien och Irland 30.9—11.10.1968. Utredningen har efter därom gjord anmaning avgivit remissyttranden över familj eskatteberedningens betänkande »Individuell beskattning» (stencil Fi 1969:4), skattestrafflagutredningens betänkande »Skattebrotten» (SOU 1969: 42), 1967 års sjömansskattekommittés betänkande »Sjömansbeskattningen» (SOU 1969: 55), exekutionsväsendets organisationsnämnds promemoria »ADB inom exekutionsväsendet» (stencil C 1970: 1) och statskontorets utredningsrapport med principförslag till omorganisation av taxeringen i första instans (dnr 407/67). Med det vid denna skrivelse fogade betänkandet »Förenklad löntagarbeskattning» har utredningen fullföljt uppgiften att klarlägga utomlands praktiserade system och de därav vunna erfarenheterna, att analysera förutsättningarna för och konsekvenserna av att i vårt land efterbilda regelsystemet i något av de särskilda observerade länderna samt, slutligen, ange de förenklingar och rationaliseringar i avseende på löntagarnas beskattning i Sverige som synes möjliga att överväga. I olika sammanhang har alternativa möjligheter angivits och till sin innebörd belysts. Utredningen vill understryka att den bedömt sin uppgift som begränsad till vad nu angivits. Några formliga förslag framläggs alltså inte; vad som redovisas är ett kvalificerat underlag för en fortsatt diskussion på en allmänpolitisk nivå., Fördelarna med den av utredningen ifrågasatta omläggningen av löntagarbeskattningen är i det hela lätta att ange. Källskatten blir vida mer effektiv än vad f. n. är fallet. Löntagarnas skatt på bi- och sidoinkomster inflyter samtidigt med skatten på huvudinkomsten, kvarskatten försvinner eller reduceras högst betydligt. Löntagarna slipper deklarera, de får i starkt förenklade former lämna vissa bekräftande eller korrigerande uppgifter. En annan sak är att arbetsgivarna får ett ökat bestyr med källskatteuppbörden, att ett omedelbart källskatteavdrag på biinkomster kan minska intresset för extraarbeten och att andra än 4

löntagarna väsentligen bibehålls vid nuvarande möjligheter att förskjuta skatteinbetalningen framåt i tiden. Utredningen diskuterar vidare vissa ändringar i de materiella skattereglerna i syfte att underlätta införandet av en förenklad löntagarbeskattning. Hit hör bl. a. tanken på att avskaffa det s. k. försäkringsavdraget. Det kan invändas att en sådan åtgärd inte bör ifrågasättas av en utredning, vars uppdrag angivits vara av rent teknisk natur. Även av detta skäl har utredningen velat beteckna vad i betänkandet redovisas som ett diskussionsunderlag, inte som ett formligt förslag. Från nu antydda utgångspunkter har det tett sig konsekvent att inte utforma förslag till ändrade författningsbestämmelser. Så bör ske först sedan statsmakternas allmänna inställning till vad utredningen i skilda hänseenden anfört närmare klarlagts. Utredningen har med andra ord förutsatt att det nu framlagda betänkandet blir föremål för remissbehandling och visst preliminärt ställningstagande, varefter närmare direktiv får lämnas för utarbetande av förslag till författningsändringar. Om denna uppgift skall lösas av utredningen eller i annan ordning ankommer inte på utredningen att bestämma. Ovan har antytts att utredningen ifrågasatt att försäkringsavdraget slopas. Detta har föranlett en av utredningens experter, riksdagsmannen Tage Magnusson, att i särskilt yttrande rikta invändningar häremot. Stockholm 7.12.1971 G. Hedborg Arne Gustafson

SOU 1972:11

Innehåll

Sammanfattning Kapitel 1 Utgångsläget för ens överväganden

9 utredning. . . .

Kapitel 2 Gällande uppbördssystem, särskilt vad gäller löntagare 2.1 Inledning 2.2 Preliminär A-skatt 2.2.1 Inkomster vara preliminär A-skatt skall utgå . . . . 2.2.2 Beräknandet av preliminär A-skatt 2.3 Preliminär B-skatt 2.3.1 Inkomster vara preliminär B-skatt skall utgå . . . . 2.3.2 Beräkning av preliminär Bskatt 2.4 Debitering av skatt m m och utfärdande av debetsedel . . . . 2.5 Avdrag på lön m m för gäldande av skatt 2.5.1 Skyldighet att verkställa avdrag 2.5.2 Arbetsgivare och arbetstagare 2.5.3 Huvudanställning och bisysslor 2.6 Jämkning av preliminär skatt . . 2.7 Anstånd med inbetalning av skatt 2.8 Uppbörd av skatt 2.9 Arbetsgivares ansvarighet m m . 2.10 Kontroll av arbetsgivarnas skatteredovisning

11 14 14 15 15 16 18 18 18 18 19 19 20 20 20 21 21 21 22

Kapitel 3 Definitiv källskatt i nuvarande skattesystem . . . . 23 3.1 Bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter . . . . 2 3 3.2 Sjömansskatt 24 3.3 Kupongskatt 25 Kapitel 4 Tidigare överväganden angående definitiv källskatt för löntagare 4.1 Inledning SOU 1972:11

4.2 Sandströms utredning år 1941 . . 2 9 4.3 1955 års reform i fråga om schablonberäkning av vissa omkostnader vid inkomsttaxeringen m m .31 4.4 Motion I: 38 till 1961 års riksdag 33 4.5 Lönebeskattningsutredningens förslag till beskattning av traktamenten m m 34 4.6 Dubbelbeskattningssakkunnigas förslag till löneskatt för i Sverige tillfälligt arbetande utlänningar . . 3 6 4.7 Prop 1963:24 angående uppdelning av det s k försäkringsavdraget vid inkomsttaxeringen . . . 3 7 4.8 Bevillningsutskottets betänkande 1967:2, m m 38

28 28

Kapitel 5 Viss statistik till ledning för utredningens överväganden . . .

5.1 Inledning 40 5.2 Totala antalet inkomsttagare och dessas fördelning på olika förvärvskällor m m 41 5.3 Inkomsttagare med inkomst av tjänst 42 5.3.1 Inkomsttagare fördelade med hänsyn till intäkternas art m m 42 5.3.2 Inkomsttagare med biinkomst av tjänst 42 5.3.3 Avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande i förvärvskällan tjänst . . . . 4 5 5.4 Inkomsttagare med inkomst av villafastighet 47 5.5 Inkomsttagare med inkomst av kapital 48 5.6 Inkomsttagare med huvudsaklig inkomst av tjänst samt bi- och sidoinkomster 49 5.7 Allmänna avdrag 50 5.7.1 Avdrag för underskott i förvärvskälla 50 5.7.2 Övriga allmänna avdrag . 51 5

Kapitel 6 Källbeskattningen komst i utlandet

av lönein. . . .

skild ordning beskattade löneförmåner 69 6.3.8 Skatteuppbördssystem . . 69 6.1 Inledning 53 6.3.9 Allmän beskrivning av 6.2 Det västtyska Lohnsteuer-systemet 53 Lohnsteuer-systemet . . . 69 6.2.1 Inkomstbeskattningen av fy6.3.10 Skattekorten 70 siska personer 54 6.3.11 Jämkning 71 6.2.2 Intäktsbegreppet . . . . 54 6.3.12 Skatteberäkningen . . . . 7 1 6.2.3 Avdrag för kostnader för 6.3.13 Årsutjämning 72 intäkternas förvärvande 6.3.14 Taxering 73 (Werbungskosten) . . . . 55 6.3.15 Ansvarigheten för skatten . 73 6.2.4 Särskilt schablonavdrag för 6.3.16 Arbetet med Lohnsteuer inarbetstagare (Arbeitnehmerom Finanzamt 73 freibetrag) 56 6.3.17 Arbetstagarkontrollen . . 73 6.2.5 Allmänna avdrag (Sonder6.3.18 Arbetsgivarkontrollen . . 74 ausgaben) 56 6.3.19 Synpunkter på Lohnsteuer6.2.6 Grundavdrag m m . . . . 56 systemet 75 6.2.7 Avdrag på grund av sär6.4 Det engelska P.A.Y.E.-systemet . 75 skilda utgifter och för öm6.4.1 Inkomstbeskattningen av fymande omständigheter . . 5 7 siska personer 76 6.2.8 Skatteuppbördssystem . .57 6.4.2 Income tax 76 6.2.9 Historisk översikt över 6.4.3 Surtax 77 Lohnsteuer-systemet . . . 58 6.4.4 Skatteuppbördssystem . .77 6.2.10 Allmän beskrivning av 6.4.5 Allmän beskrivning av Lohnsteuer 58 PA.Y.E.-systemet . . . . 7 8 6.2.11 Skattekorten 59 6.4.6 Fastställande av kodnummer 78 6.2.12 Skatteklasser, skattetabeller 60 6.4.7 Skatteberäkningen . . . . 80 6.2.13 Ändringar och komplette6.4.8 Tillfälliga skattekort . . . 82 ringar av skattekort . . . 61 6.4.9 Anställda i hushåll. Kort6.2.14 Jämkning 61 tidsanställda 82 6.2.15 Skattens beräkning och re6.4.10 Kodförändringar under bedovisning 62 skattningsåret 82 6.2.16 Årsutjämning 63 6.4.11 Anställnings upphörande . . 6.2.17 Taxering 64 Nyanställning 83 6.2.18 Ansvarigheten för skatten 64 6.4.12 Restitution av skatt . . . 84 6.2.19 Kontrollen. Arbetet med 6.4.13 Arbetsgivares ansvarighet Lohnsteur inom Finanzamt 65 för och redovisning av skatt 84 6.2.20 Arbetstagarkontrollen . .65 6.4.14 Åtgärder vid årets slut . . 8 5 6.2.21 Arbetsgivarkontrollen . . 66 6.4.15 Kontrollen. Taxerings- och 6.2.22 Synpunkter på Lohnsteueruppbördsmyndigheternas arsystemet 66 bete 86 6.3 Det österrikiska Lohnsteuer-syste6.4.16 Taxeringsmyndigheten . . 8 6 met 66 6.4.17 Uppbördsmyndigheten . . 8 8 6.3.1 Inkomstbeskattningen av fy6.4.18 Allmänna omdömen om siska personer 67 P.A.Y.E. Aktuella föränd6.3.2 Inkomstslag 67 ringar 89 6.3.3 Avdrag för kostnader i för6.5 Det irländska PA.Y.E.-systemet . 89 värvskällan (Werbungskos6.5.1 Income tax 89 ten) 67 6.5.2 Surtax 90 6.3.4 Allmänna avdrag (Sonder6.5.3 Skatteuppbördssystem . . 90 ausgaben) 68 6.5.4 Allmän beskrivning av 6.3.5 Avdrag för ömmande omP.A.Y.E.-systemet . . . . 90 ständigheter 68 6.5.5 Skattefritt inkomstbelopp . 91 6.3.6 Skatteskalan 68 6.5.6 Skatteberäkningen . . . . 9 1 6.3.7 Vissa skattefria eller i sär6.5.7 Tillfälliga skattekort . . . 92 6

53 SOU 1972:11

6.5.8 Korttidsanställda . . . . 92 6.5.9 Stämpelbok 93 6.5.10 Ändring under året av skattefritt inkomstbelopp . . . 93 6.5.11 Anställnings upphörande. Nyanställning 93 6.5.12 Åtgärder vid årets slut . . 94 6.5.13 Kontrollen. Taxerings- och uppbördsmyndigheterna . . 94 6.5.14 Arbetstagarkontrollen . . 94 6.5.15 Arbetsgivarkontrollen . .95 6.5.16 Synpunkter på P.A.Y.E. . 95 6.6 Källskattesystemet i Nederländerna 95 6.6.1 De materiella skattereglerna 96 6.6.2 Arbetstagarförklaring . .96 6.6.3 Jämkning 97 6.6.4 Skatteberäkningen . . . . 9 7 6.6.5 Arbetsgivarens redovisning 97 6.6.6 Tillfälligt anställda. Hushållsanställda 98 6.6.7 Taxering 98 6.7 Källskattesystemet i USA . . . 98 6.7.1 De materiella skattereglerna 99 6.7.2 Preliminärskatten . . . . 99 6.7.3. Den slutliga skatten . . . 1 0 0 6.8 Det danska källskattesystemet . . 1 0 0 6.8.1 De materiella reglerna för inkomstbeskattningen av fysiska personer 101 6.8.2 Preliminärbeskattningen . . 1 0 1 6.8.3 Skattekort för A-skatt . . 1 0 2 6.8.4 Jämkning 102 6.8.5 Beräkning, redovisning och inbetalning av skatt . . . 1 0 3 6.8.6 Administration och kontroll 103 6.8.7 Den slutliga skatten . . . 1 0 4 6.9 Det norska förslaget till löneskatt 104 6.9.1 Nuvarande materiella regler för fysiska personers beskattning 104 6.9.2 Lonnskattutvalgets förslag. Allmänna utgångspunkter . 1 0 5 6.9.3 Löneskattens omfattning . 106 6.9.4 Skatteavdrag 106 6.9.5 Kostnadsavdragen . . . . 1 0 7 6.9.6 Makars beskattning . . . 1 0 7 6.9.7 Årsutjämning 107 6.9.8 Taxering 108 6.9.9 Kontrollen 108 6.10 Det finska förslaget till förenklad beskattning av löntagare . . . . 1 0 8 6.10.1 Nuvarande materiella regler för fysiska personers beskattning 109 SOU 1972:11

6.10.2 Den finska kommitténs förslag 109 Kapitel 7 Möjligheterna att tillämpa de utländska regelsystemen i Sverige 111 7.1 Inledning 111 7.2 Lohnsteuer-systemet 112 7.2.1 De materiella skattereglerna 112 7.2.2 Intäktsberäkningen . . .112 7.2.3 Avdragsberäkningen . . . 1 1 3 7.2.4 Kostnader för intäkternas förvärvande 113 7.2.5 Allmänna avdrag . . . . 1 1 6 7.2.6 Källbeskattningen . . . . 1 1 7 7.2.7 Källskatteområdet . . . . 1 1 7 7.2.8 Jämkning av källskatt . . 1 1 8 7.2.9 Årsutjämning 119 7.2.10 Taxering 120 7.2.11 Sidoinkomst 121 7.2.12 Biinkomst 121 7.2.13 Hög totalinkomst . . . . 1 2 2 7.3 P.A.Y.E.-systemet 122 7.3.1 Inkomstberäkningen . . . 1 2 3 7.3.2 Området för källbeskattning 123 7.3.3 Källskattejämkningen . .124 7.3.4 Den löpande skatteberäkningen 125 7.3.5 Taxering 126 7.4 Några sammanfattande synpunkter 126 Kapitel 8 Allmänna synpunkter på frågan om förenklad löntagarbeskattning (FLB-systemet) 129 8.1 Förutsättningar för övervägandena 129 8.2 Nackdelar och fördelar med nuvarande system 130 8.3 FLB-systemets huvuddrag . . . 1 3 2 Kapitel 9 Anpassning av beskattningen av löntagares inkomster till FLB-systemet 134 9.1 Inledning 134 9.2 Anställningsinkomst från annan huvudarbetsgivare 134 9.3 Sidoinkomst 137 9.4 Folkpension 141 9.5 Tillfällig intäkt, försäkringsersättning, periodiskt understöd . . . 1 4 2 9.6 Sammanfattning av FLB-systemets möjliga omfattning 143 7

Kapitel 10 Anpassning av avdragsreg12.2 Sättet för uttagande av kommulerna till FLB-systemet . .144 nalskatt under beskattningsåret . 1 6 5 10.1 Kostnader för intäkternas förvär12.2.1 Gällande ordning . . . 1 6 5 vande 144 12.2.2 Uttaget av kommunalskatt 10.1.1 Gällande regler . . . . 1 4 4 i FLB-systemet . . . . 1 6 5 10.1.2 Kostnad för resor mellan 12.3 Utbetalning till kommunerna av bostad och arbetsplats . 144 deras andel i skatteuttaget . . . 1 6 6 10.1.3 Kostnader för arbetsverk12.3.1 Nuvarande ordning . . 1 6 6 tyg m m 145 12.3.2 Utbetalning av kommu10.1.4 Resekostnader mm i nalskatt i FLB-systemet . 167 tjänsten 145 12.4 Fastighetsbeskattningen . . . . 1 6 9 10.1.5 Möjligheterna att förenkla 12.4.1 Nu gällande ordning . . 1 6 9 avdragsreglerna . . . . 1 4 6 12.4.2 Tidigare överväganden . 169 10.1.6 Förenklade beräkningsreg12.4.3 Fastighetsbeskattningen ler för olika avdragsposoch FLB-systemet . . .171 ter 147 12.4.4 Beskattning inom ramen för 10.1.7 Resor mellan bostad och FLB-systemet av fastighet i arbetsplats 147 annan kommun än skatt10.1.8 Resor med billigt färdskyldigs hemortskommun 176 medel 147 12.5 Folkpensionsavgiften 180 10.1.9 Resor med bil . . . . 148 12.5.1 Gällande ordning . . . 1 8 0 10.1.10 Utgifter i tjänsten, som i 12.5.2 Folkpensionsavgiften i regel ersätts av arbetsFLB-systemet 180 givare 149 12.6 Sjukförsäkringsavgifterna . . .181 10.1.11 Kostnader för tjänsten, 12.6.1 Gällande ordning . . .181 som inkomsttagaren i re12.6.2 Viss statistik angående gel har att själv bestrida 150 sjukförsäkringsavgiftens 10.1.12 Allmänt schablonavdrag . 1 5 1 storlek 183 10.2 Allmänna avdrag 153 12.6.3 Sjukförsäkringsavgifterna 10.2.1 Tilläggspensionsavgift och i FLB-systemet . . . . 1 8 3 avgift för pensionsförsäk12.7 Uppgift om pensionsgrundande ring 153 inkomst 186 10.2.2 Obligatorisk sjukförsäk12.7.1 Gällande ordning . . . 1 8 6 ringsavgift 154 12.7.2 Beräkning av pensions10.2.3 Försäkringspremier . .154 grundande inkomst inom 10.2.4 Periodiskt understöd . . 1 5 5 FLB-systemet . . . .187 10.3 Förlustavdrag 156 Kapitel 13 FLB-systemets tekniska ut10.4 Grundavdrag 156 formning 188 10.5 Extra avdrag 156 13.1 Inledning j gg 13.2 Anvisningar jgg Kapitel 11 Familjebeskattningen . . .158 13.3 Debitering av källskatt . . . . 1 89 11.1 Inledning 158 191 11.2 Sambeskattningen av B-inkomst . 1 5 8 13.4 Jämkning 13.4.1 Arbetsgivares jämkning . 1 9 1 11.3 Sparavdraget 160 13.4.2 Myndighets jämkning . . 1 9 1 11.4 Avdraget för försäkringspremier . 160 13.5 Arbetsgivares beräkning och redo11.5 Förvärvsavdrag 161 visning av skatt 192 11.6 Avdrag för makes underskott . . 1 6 1 194 11.7 Skattereduktionen 162 13.6 Slutavräkning 196 11.8 Extra avdrag 162 13.7 Taxering 11.9 Taxering 162 Kapitel 14 FLB-systemets administration, kostnaderna härför mm .199 Kapitel 12 Den kommunala beskatt14.1 Inledning 199 ningen och socialförsäk14.2 Myndigheternas uppgifter . . . 1 9 9 ringsavgifterna i FLB-syste14.3 Arbetsgivarnas uppgifter . . . 2 0 1 met 164 14.4 Arbetstagarnas uppgifter . . . 2 0 2 12.1 Inledning 164 Särskilt yttrande 203 8

SOU 1972:11

Sammanfattning

Utredningen har haft i uppdrag att undersöka möjligheterna att införa ett förenklat system för löntagarnas beskattning. Denna uppgift har angivits vara av teknisk natur. Utredningens arbete har därför väsentligen varit inriktat på förändringar i nuvarande taxerings- och uppbördsförfarande. Det har legat utanför utredningens uppdrag att överväga sådana förändringar i de materiella beskattningsreglerna, som skulle föra med sig mer omfattande förändringar i skatteutfallet eller innebära mer betydande förskjutningar av skattebördan olika inkomsttagare emellan. För att få underlag för överväganden rörande en förenklad löntagarbeskattning har utredningen gjort en statistisk undersökning av löntagarnas inkomstförhållanden. Vidare har utredningen undersökt vissa utomlands tillämpade system med vad som populärt brukar kallas definitiv källskatt. Utredningen konstaterar att inte något av dessa system innebär en definitiv källskatt i egentlig mening. De två enligt utredningens bedömande mest utvecklade av de utländska systemen, nämligen Lohnsteuersystemen i Västtyskland och Österrike och P.A.Y.E.systemen i England och Irland, erbjuder dock mycket av intresse. Förutsättningarna för att i Sverige mer direkt avbilda något av dessa system har emellertid av utredningen bedömts som knappast realistiska. Det system för en förenklad löntagarbeskattning som utredningen diskuterar — SOU 1972:11

FLB-systemet — innebär i huvudsak följande. Alla de avdrag en löntagare är berättigad till skall i princip tillgodoföras honom redan vid källbeskattningen. De skall därvid vara så noggrant beräknade att någon omprövning av avdragen efter inkomstårets utgång normalt inte skall vara erforderlig. För att möjliggöra en sådan ordning ifrågasätts vissa förenklingar och schabloniseringar i avseende på avdragens beräkning. Dessa förenklingar gör det i viss utsträckning möjligt att låta arbetsgivaren på löntagarens begäran tillgodoföra denne avdrag utan att skattemyndigheten individuellt bestämt härom. I den mån så inte kan ske får löntagaren vända sig till den lokala skattemyndigheten med begäran om jämkning. De avdrag som arbetsgivaren skulle kunna tillgodoföra utan myndighets beslut är dels avdrag för kostnaden för resor mellan bostad och arbetsplats, dock ej för bilresor, dels s k yrkesgruppsavdrag varmed förstås för olika grupper arbetstagare fastställda schablonavdrag. Rätten till avdrag för kapitalförsäkringspremier ifrågasätts avskaffad. Anledningen härtill är att avdraget försvårar den eftersträvade förenklingen av förfarandet. Skattebördans fördelning mellan olika inkomsttagare har ansetts endast obetydligt påverkas av att försäkringsavdraget slopas. Källskatt skall inom FLB-systemet i princip innehållas vid utbetalning av all inkomst 9

av tjänst. På huvudinkomst skall källskatt såsom nu sker i regel betalas enligt källskattetabell, på biinkomst — dvs lön eller arvode från annan än huvudarbetsgivare — skall källskatt erläggas enligt särskild debetsedel (skattekort) efter den procentsats som myndigheten fastställer. Varje inkomsttagare skall tillställas dels skattekort avseende huvudinkomst, dels skattekort avseende biinkomst. Även folkpension skall i princip källbeskattas. Genom att pensionären redan vid källskatteberäkningen skall tillgodoföras de avdrag han är berättigad till, i förekommande fall också avdrag för nedsatt skatteförmåga, kommer emellertid i praktiken endast de pensionärer som skall slutligt påföras skatt att få vidkännas källskatteavdrag. Källskatt skall i princip också erläggas på sidoinkomst av kapital och villafastighet. Sådan sidoinkomst eller i förekommande fall underskott skall nämligen beaktas vid källskattedebiteringen på så sätt att myndigheten föreskriver att huvudinkomsten av tjänst före skatteberäkning enligt tabell skall ökas eller minskas med hänsyn till antagen positiv eller negativ sidoinkomst. Bedömningen skall härvid ske med ledning av hos myndigheten förefintliga uppgifter från föregående år. Arbetsgivare har att till myndigheten lämna redovisning för varje arbetstagare om utbetald lön och innehållen skatt. Med ledning av dessa uppgifter och de övriga uppgifter myndigheten har från källskattedebiteringen, beslut om jämkning m m sammanställs efter inkomstårets utgång på maskinell väg en preliminär slutavräkning. Denna avräkning kan vid ett genomförande av de av utredningen ifrågasatta ändrade beskattningsreglerna förväntas korrekt beskriva inkomstförhållandena för drygt 3 miljoner löntagare och pensionärer. Ytterligare medverkan från de skattskyldigas sida skulle m a o inte vara behövlig i dessa fall. Enligt utredningens mening bör dock i regel en preliminär slutavräkning utsändas till den skattskyldige för att av honom bekräftas eller korrigeras. Den skattskyldige har då också möjlighet att därvid framställa 10

ändrade eller nya yrkanden om avdrag. Sedan den skattskyldige med sin namnunderskrift bekräftat riktigheten av avräkningen och de ändringar i denna som hans granskning föranlett skall han återsända avräkningen till myndigheten. Därefter sker slutavräkning, varefter den skattskyldige tillställs besked om den slutliga skatten. Inom FLB systemet avses myndighetens arbete med löntagarbeskattningen i sin helhet skola ombesörjas av lokal skattemyndighet. Taxering av löntagare i taxeringsnämnd skall sålunda inte ske. Det sagda gäller dock endast i fråga om löntagare med relativt okomplicerade inkomst- eller förmögenhetsförhållanden. Den som har större inkomst eller underskott av kapital eller villafastighet än 5 000 kr eller en behållen förmögenhet överstigande 100 000 kr förutsätts bli taxerad i vanlig ordning. Givetvis måste dessutom taxering ske av löntagare med sidoinkomst av rörelse, jordbruksfastighet eller hyresfastighet. Utredningen presenterar inte något formligt förslag till införande av ett FLB-system. Ett fullständigt författningsförslag och ett i alla detaljer utarbetat förslag bör enligt utredningens mening föregås av ett positivt ställningstagande från statsmakterna till den i betänkandet diskuterade principiella utformningen.

SOU 1972:11

1 Utgångsläget för utredningens överväganden

I den missivskrivelse (s. 3), varmed detta betänkande överlämnas till chefen för finansdepartementet, har de yttre omständigheterna kring utredningsarbetet angivits. Med viss anknytning härtill må följande framhållas. När källskattereformen genomfördes 1945, fick vi ett uppbördssystem, som visserligen numera kan bedömas som från en del synpunkter mindre tillfredsställande, men som likväl var en reform i detta ords egentliga bemärkelse och som alltjämt, med de ändringar däri som efter hand skett, måste betecknas som i mycket välutvecklat. I åtskilliga andra länder, med vilka det kan vara av intresse att anställa en jämförelse, har man inte nått så långt som i vårt land eller har man gjort detta först vid en senare tidpunkt. Endast i några få länder kan man sägas ha nått längre, främst de där Lohnsteuer- eller P.A.Y.E.-systemen tillämpas. Härutinnan hänvisas till kapitel 6. Det finns ett omedelbart och ofrånkomligt samband mellan de materiella reglerna för löntagarnas beskattning och uppbördsbestämmelserna. De senare är i det hela en funktion av de förra. Deras uppgift är — om man hellre vill uttrycka saken så — att förverkliga det skatteuttag som bestäms av de materiella reglernas innehåll. Detta är åtminstone det konventionella betraktelsesättet här och i andra länder med en utvecklad lagstiftning. Det ligger då i sakens natur att i ett land där ett starkt och SOU 1972:11

markerat progressivt skattetryck råder och där man sökt individuellt avväga detta under hänsynstagande till en mångfald, på skatteförmågan inverkande faktorer betydande svårigheter måste möta när man vill eftersträva vad som i diskussionen brukar benämnas en definitiv källskatt. Ingenstädes har man nått därhän. Som senare närmare skall visas arbetar Lohnsteuersystemet med grova schabloniseringar som är svårförenliga med i vårt land gängse värderingsprinciper. P.A.Y.E.-systemet tillämpas i länder med övervägande proportionellt skatteuttag och med delvis avvikande avdragsregler. Det kan konstateras att löntagarna i båda fallen är underkastade eller i eget intresse har att iaktta åtskillig uppgiftsskyldighet och att vid inkomstårets utgång tillrättalägganden av olika slag äger rum. Det nyss antydda konventionella betraktelsesättet, enligt vilket skatteuppbörden skall i det individuella fallet ge just det resultat som de materiella bestämmelserna för fram till, måste gälla som en utgångspunkt även för det här ifrågavarande utredningsuppdraget. Det må emellertid nämnas att i den allmänna debatten inte saknats tankegångar som, om de realiserades, på ett synnerligen radikalt sätt skulle förändra situationen. Här åsyftas den då och då ifrågasatta ordningen att det skulle ankomma på arbetsgivarna och andra utbetalare av s.k. tjänsteinkomst att inte bara inbetala utan även själva stå för skatten på denna in11

komst. Löntagarna skulle uppbära den i sådant läge reducerade inkomsten helt fri från inkomstskatt. Ett om än starkt modiferat förslag i denna riktning framfördes på sin tid av allmänna skatteberedningen (SOU 1964: 25). Det föreslogs att löntagarnas skyldighet att erlägga folkpensionsavgifter och avgifter för sjukförsäkringens grundförmåner skulle avskaffas och ersättas av en skyldighet för arbetsgivarna att i stället bidra till finansieringen av ifrågavarande socialförmåner. Detta förslag har inte genomförts, något som kan antas åtminstone delvis sammanhänga med att en sådan belastning av arbetsgivarna måste få en motsvarande inverkan på deras förmåga att bära löneökningar. Den effekten, i och för sig förutsedd av skatteberedningen, ansågs på sina håll som inte godtagbar. Uppenbarligen inrymde detta förslag åtskilligt av rationalisering och förenkling. Dess genomförande skulle också ha underlättat arbetet på en förenklad löntagarbeskattning. För källskatteutredningen, med dess i direktiven markerade uppgift att undersöka möjligheterna till en teknisk omläggning av skatteuttaget hos löntagare, har inte varit aktuellt att framföra ett förslag av samma innebörd som det skatteberedningen framlade. Än mer fallande utanför utredningsuppdraget skulle vara att uppta sådana tankar som att i sin helhet ersätta löntagarnas skatt på sina tjänsteinkomster med någon form av bruttobeskattning av arbetsgivarna på grundval av deras löneomkostnader. Sedan detta konstaterats kvarstår att pröva möjligheterna inte bara att söka i och för sig förbättra och förenkla uppbördstekniken m. m. utan även att pröva vilka jämkningar i de materiella reglerna som kan synas möjliga att överväga inom ramen för en väsentligen »teknisk» uppbördsutredning. Dessa frågor behandlas i kapitel 8 och följande kapitel. Förut har understrukits att en reform av uppbördssystemet och vad därmed sammanhänger i riktning mot en förenklad löntagarbeskattning måste ske mot bakgrunden av

den materiella skattelagstiftningens innehåll. Arbetsläget för källskatteutredningen har varit ogynnsamt i det att ända sedan utredningen tillsattes det stått klart att omfattande och betydelsefulla omläggningar av de fysiska personernas beskattning varit förestående. Utredningen har med andra ord i flera hänsenden saknat ett tillräckligt underlag för överväganden, konstruktionsförsök och ekonomiska kalkyler av för den framförliggande tiden adekvat natur. På andra områden har åter varit möjligt att fullfölja arbetsuppgifterna. Sedan chefen för finansdepartementet framlagt för 1970 års riksdag sina förslag till skatteomläggningar, och än mer sedan dessa riksdagsbehandlats, har läget klarnat och förutsättningar givits utredningen att slutföra sitt uppdrag. Om den skattelagstiftning, som tillkommit under de senaste åren, kan sägas att den i vissa hänseenden varit förmånlig, i andra hänseenden mindre förmånlig för strävandena mot en förenklad löntagarbeskattning. Det har varit en fördel, om än av ganska begränsad omfattning, att folkpensionsavgiften ej längre är avdragsgill. Borttagandet av avdragsrätten för kommunalutskylder verkar i samma riktning, må så vara att utredningen efter åtskillig möda trott sig kunna lösa problemet med bibehållen avdragsrätt inom ramen för en förenklad löntagarbeskattning, en lösning som det alltså ej längre är meningsfyllt att redovisa. De ändrade reglerna för traktamentsbeskattningen har visserligen visat sig vara i praktiken svårbemästrade, men de är likväl från uppbördssynpunkt att föredra framför vad tidigare gällde. En särbeskattning sådan som den 1970 beslutade är också i nu avsett hänseende att föredra framför vad tidigare gällde, men alltjämt består på olika områden sådant samband mellan makars beskattning att väsentliga problem möter. Som ökade svårigheter att uppnå en förenklad löntagarbeskattning kan betecknas den mer invecklade ordningen för villabeskattningen och de nya reglerna för beräkningen av bilkostnadsavdrag. Många löntagare berörs av dessa bestämmelser. Till dessa och likartade spörsmål återSOU 1972:11

kommer utredningen i det följande. Redan nu må emellertid understrykas att vad utredningen framför till övervägande — det handlar alltså i detta läge inte om några formliga förslag — är så till vida av påtagligt konventionell natur som det inte ifrågasätts att lösrycka beskattningen av tjänsteinkomst från inkomstbeskattningen i övrigt. Alltjämt skall löntagarna beskattas enligt reglerna i de allmänna skatteförfattningarna, må så vara att dessa regler kan tänkas ändrade i en del hänseenden. I begreppet »löntagarbeskattningen» bör alltså enligt utredningens mening alltjämt ingå en tillämpning av de generellt gällande materiella beskattningsreglerna i kombination med ett mer utvecklat uppbördssystem som kan i sin tur minska behovet av att upprätthålla nuvarande deklarationsskyldighet med därtill anknuten taxering och debitering av slutlig skatt.

SOU 1972:11

2 Gällande uppbördssystem, särskilt vad gäller löntagare

2.1 Inledning Den inkomstskatt, som skattskyldig har att erlägga, beräknas på bruttoinkomsten under viss tidsperiod (beskattningsåret) sedan därifrån avdragits de till samma tidsperiod hänförliga kostnaderna för inkomst förvärvet samt vidare s. k. allmänna avdrag. Skatten på förmögenheten grundas i princip på förmögenhetssituationen vid beskattningsårets utgång. Vad sålunda kortfattat återgivits har medfört att man funnit det svårt eller omöjligt att definitivt bestämma skatten vid tidigare tidpunkt än efter beskattningsårets utgång, dvs. under det s. k. taxeringsåret, sedan allmän självdeklaration avlämnats och en regelrätt taxering åsatts. På grundval av denna beräknas den slutliga skatten och mot den avräknas vad som efter mer eller mindre schablonmässiga regler inbetalats under det gångna året. Tidigare dröjde det förhållandevis lång tid från det den skattskyldige förvärvade sina inkomster till dess han erlade de skatter som belöpte på dessa. I syfte att förkorta denna tidrymd började man — såsom närmare kommer att beröras i det följande — att redan på 1920-talet undersöka möjligheterna att ändra reglerna för skatteuppbörden. Detta arbete resulterade i sinom tid i 1945 års uppbördsförordning, genom vilken det nuvarande uppbördssystemet — det s. k. källskattesystemet — fick sin prin14

cipiella utformning. Vissa ändringar har sedermera vidtagits i detta system, bland annat vid 1953 års riksdag, varvid antogs nu gällande uppbördsförordning (SFS 1953: 272). Denna förordning har därefter ändrats och kompletterats i ett flertal hänseenden. Mer betydelsefulla ändringar genomfördes vid 1967 års riksdag (SFS 1967: 625). Samtidigt utfärdades nya tillämpningsföreskrifter till uppbördsförordningen genom uppbördskungörelsen den 17 november 1967 (SFS 1967:626). Vissa kompletteringar till uppbördsförordningen antogs också bl. a. vid 1968 års riksdag (SFS 1968:722), 1970 års riksdag (SFS 1970:634) och 1971 års riksdag (SFS 1971:75). De skatter och avgifter m. m., vilkas uppbörd regleras av uppbördsförordningen, är statlig inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt, utskiftningsskatt, ersättningsskatt, kommunal inkomstskatt, landstingsmedel, skogsvårdsavgifter, folkpensionsavgifter enligt lagen om finansiering av folkpensioneringen, tilläggspensionsavgifter enligt 19 kap. 3 § lagen om allmän försäkring, dvs. avgifter på pensionsgrundande inkomst, i vad denna härrör från annan inkomst av förvärvsarbete än sådan för vilken arbetsgivare erlägger avgift, sjukförsäkringsavgifter för den obligatoriska sjukförsäkringen (alltså för sjukvårdsersättning, grundsjukpenning och tilläggssjukpenning), vissa arbetsgivaravgifter enligt lagen om allmän SOU 1972:11

försäkring, vissa avgifter enligt förordningen om allmän arbetsgivaravgift och redareavgifter enligt lagen om redareavgift för sjöfolks pensionering vilka inte uppbärs av riksförsäkringsverket, skattetillägg enligt 116 a § T F och förseningsavgift enligt 116 c § samma förordning samt annuiteter på avdikningslån och på förskott för avlösning av frälseräntor. Kungl. Maj:t har befogenhet att, om särskilda omständigheter därtill föranleder, förordna att i samband med uppbörden av skatt även annan avgift får uppbäras än de nu nämnda. Denna befogenhet har emellertid inte utnyttjats. Den grundläggande principen i källskattesystemet är att man redan under beskattningsåret, alltså i regel under det kalenderår inkomsten förvärvas, tar ut en approximativt beräknad preliminär skatt. Denna skall bestämmas till ett belopp, som så nära som möjligt kan antas motsvara den skattskyldige sedermera slutligt påförd statlig inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt, folkpensionsavgift, tilläggspensionsavgift, allmän arbetsgivaravgift för inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet, sjukförsäkringsavgift, kommunal inkomstskatt och landstingsmedel. Om det, sedan taxering och debitering skett påföljande år, visar sig att den exakt beräknade skatten — den slutliga skatten — överstiger den preliminära skatten påföres den skattskyldige skillnadsbeloppet i form av kvarstående skatt. Skulle den preliminära skatten ha överstigit den slutliga, återbetalas det överskjutande beloppet till den skattskyldige. Utöver preliminär, slutlig och kvarstående skatt kan den skattskyldige påföras tillkommande skatt, vilken avser skatt som skall erläggas på grund av eftertaxering eller enligt beslut om debitering sedan påföringen av slutlig skatt avslutats. Debitering av skatt ankommer på lokal skattemyndighet. Länsstyrelsen medverkar i debiteringarbetet bland annat med tillhjälp av ADB-maskiner. Man skiljer mellan två former av preliminär skatt, nämligen preliminär A-skatt och preliminär B-skatt. I princip utgår preliminär A-skatt för skattskyldig med huvudsakSOU 1972:11

lig inkomst av tjänst. För annan skattskyldig utgår preliminär B-skatt.

2.2 Preliminär

A-skatt

2.2 A Inkomster vara preliminär A-skatt skall utgå I fråga om preliminär A-skatt är huvudregeln den att sådan skatt skall erläggas i den skattskyldiges hemortskommun för inkomståret för sådan inkomst av tjänst, vilken helt eller delvis utgår i penningar och vilken hänför sig till den skattskyldiges huvudsakliga arbetsanställning eller eljest utgör hans huvudsakliga inkomst av tjänst. Med inkomst av tjänst likställs rätt till pension, livränta som utgår på grund av sjuk-, olycksfalls- eller skadeförsäkring eller annorledes än på grund av försäkring, ersättning som i annan form än livränta utgår på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkring, tagen i samband med tjänst, undantagsförmåner samt sådant periodiskt understöd eller sådan periodisk intäkt, varför givaren är berättigad till avdrag enligt 22, 25 eller 29 § KL. För följande inkomster skall emellertid preliminär A-skatt inte utgå, nämligen a) inkomst av sådan huvudsaklig arbetsanställning hos fysisk person eller dödsbo, som är avsedd att vara kortare tid än en vecka, såvida inte vad som utbetalats utgör utgift i en av arbetsgivaren bedriven rörelse, b) ersättning som vid kommunal tjänst anvisas för vissa med tjänsten förenade kostnader, c) ersättning som vid enskild tjänst anvisas för vissa med tjänsten förenade kostnader, om inte ersättningen väsentligen överstiger vad som skäligen kan anses vara erforderligt för kostnadernas bestridande, d) folkpension och tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring, såvida inte Kungl. Maj:t förordnat annorlunda, e) bidrag som avses i 15 och 19 §§ lagen angående införande av lagen om allmän försäkring (avser vissa bidrag till änkor och änklingar med barn samt särskilda barn15

bidrag enligt tidigare gällande lagstiftning), f) familjebidrag enligt familjebidragsförordningen och enligt förordningen om familjebidrag åt värnpliktiga m. fl. som drabbats av kroppsskada, och g) sådan pension, livränta eller från försäkringsanstalt utgående annan ersättning av skattepliktig natur, som uppgår till högst 3 000 kr. för år, med undantag dock för pension som utgår på grund av lagen om allmän försäkring. Om den som åtnjuter sådan inkomst av tjänst, för vilken skall erläggas preliminär A-skatt, också är skattskyldig för annan inkomst, för garantibelopp för fastighet eller för förmögenhet, får lokal skattemyndighet, då särskilda skäl föranleder därtill, föreskriva att preliminär A-skatt skall erläggas även för sistnämnda inkomst, garantibeloppet eller förmögenheten. Kungl. Maj: t kan förordna att preliminär A-skatt skall utgå för tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring samt för folkpension som utbetalas tillsammans med tillläggspension eller annan förmån. Detta bemyndigande har utnyttjats i kungörelsen 5.6.1959 (SFS 1959:267) varigenom föreskrifter meddelats om att vid utbetalning av statlig personalpensionsförmån även folkpensionsförmånen skall beaktas vid skatteavdragets beräknande, och i kungörelsen 7.12.1962 (SFS 1962: 667), vari liknande föreskrifter meddelats beträffande tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring och folkpension. Enligt en ändring i uppbördsförordningen, som trätt i kraft 1.1.1969 (SFS 1969: 722), kan Kungl. Maj:t vidare om det är särskilt påkallat från uppbördssynpunkt förordna att preliminär A-skatt skall utgå även för annan inkomst än sådan som utgör den skattskyldiges huvudsakliga inkomst av tjänst eller likställes därmed. Med stöd av detta bemyndigande har Kungl. Maj: t 17.1.1969 utfärdat kungörelse om skatteavdrag i vissa fall från artistersättning (SFS 1969:5). Bestämmelserna gäller inkomst som utgör ersättning för artistisk verksamhet vid tillställning eller ljudupptagning eller ersätt16

ning för sådan verksamhet för ljudradio eller television. De gäller också beträffande royalty eller liknande ersättning som härrör från sådan verksamhet. Vidare gäller bestämmelserna i fråga om ersättning till professionell idrottsman. Frågan om artistisk verksamhet föreligger skall bedömas med hänsyn till verksamhetens karaktär och omfattning samt omständigheterna i övrigt. Hit hänförs bl. a. utövande av musik, sång, skådespeleri, recitation och dans. 2.2.2 Beräknandet av preliminär A-skatt Om inkomst av tjänst avser bestämd tidsperiod och uppbäres vid regelbundet återkommande tillfällen eller hänför sig till arbetsanställning, som är avsedd att vara kortare tid än en vecka, skall — såvida inte lokal skattemyndighet annorlunda förordnar — skatt erläggas efter särskilda skattetabeller, som för varje år fastställs av riksskatteverket. Antalet tabeller utgör för år 1971 tolv. Tabellerna anger för olika inkomstbelopp, beräknade efter vecka eller längre tid som riksskatteverket bestämmer, därå belöpande preliminär skatt. Följande förutsättningar ligger till grund för tabellerna. a) Inkomsten samt den skattskyldige tillkommande grundavdrag är oförändrade under inkomståret. b) Den skattskyldige kommer inte att taxeras för annan inkomst än som anges i tabellen och inte heller för garantibelopp för fastighet eller för förmögenhet. c) Den skattskyldige har inte att erlägga tilläggspensionsavgift. d) Den skattskyldige erhåller i förekommande fall skattereduktion. e) Inga andra avdrag medges den skattskyldige än dels grundavdrag och dels förvärvsavdrag enligt 46 § 3 mom. KL. I tabellerna finns fyra kolumner, avsedda för följande grupper skattskyldiga, nämligen: a) en kolumn för ogift inkomsttagare, som inte är berättigad till förvärvsavdrag enligt 46 § 3 mom. KL, och gift inkomstSOU 1972:11

tagare vars make har en sammanräknad nettoinkomst av minst 2 000 kr. b) en kolumn för gift inkomsttagare, vars make saknar sammanräknad nettoinkomst eller har sådan inkomst understigande 2 000 kr, c) en kolumn för gift inkomsttagare, som är berättigad till förvärvsavdrag enligt 46 § 3 mom. KL, samt d) en kolumn för ogift inkomsttagare, som är berättigad till förvärvsavdrag enligt 46 § 3 mom. KL. Ogift skattskyldig, som har hemmavarande barn och som inte är att hänföra till den under d) angivna gruppen, skall likställas med gift inkomsttagare som avses under b). Med ogift skattskyldig likställs skattskyldig som är änkling, änka, frånskild eller hemskild. Med gifta likställs de som, utan att vara gifta, lever tillsammans, om de tidigare varit förenade i äktenskap eller gemensamt har eller har haft barn. En särskild kolumn skall finnas i skattetabellerna för anställningar avsedda att vara kortare tid än en vecka. Skattebeloppen är desamma i samtliga skattetabeller och tillämpas oberoende av arbetstagarens civilstånd eller andra omständigheter, som inverkar på hans skatt. Skattebeloppen beräknas på grundval av beräknelig genomsnittlig sysselsättning under året och med tillämpning av den kommunala utdebitering som riksskatteverket för varje år bestämmer. Den lägsta dagsinkomsten i kolumnen skall avse 10 kr. Vid beräkning av preliminär A-skatt enligt skattetabell tillämpas för varje skattskyldig den skattetabell som motsvarar den sammanlagda kommunala utdebiteringen i den skattskyldiges hemortskommun för inkomståret. Tabellerna är emellertid upprättade för hela krontal kommunal utdebitering, vilket medför att om i utdebiteringen ingår öretal, uppgående till högst 50, man använder den tabell, som avser närmast lägre utdebitering, och i annat fall den tabell som avser närmast högre utdebitering. I Stockholm, Göteborg och Malmö kan 2 — S O U 1972:11

emellertid tillämpas särskild tabell, avseende en kommunal utdebitering i femtiotal ören. För inkomst av tjänst, som inte avser bestämd tidsperiod eller inte uppbäres vid regelbundet återkommande tillfällen, utgår preliminär A-skatt med 30 procent av inkomsten. Detta gäller emellertid endast i det fall att en skattskyldig uteslutande har oregelbundna inkomster. Uppbär en skattskyldig oregelbundna inkomster vid sidan av fast lön för viss tid, t. ex. ackordsöverskott, retroaktiv lön m. m., skall preliminärskatteavdraget på dessa oregelbundna inkomster utgå enligt grunder som riksskatteverket bestämmer. Preliminärskatteavdraget på de oregelbundna inkomsterna utformas då med hänsyn till storleken av den fasta lönen. Lokal skattemyndighet kan föreskriva särskild beräkningsgrund för preliminär Askatt i stället för skatt enligt tabell, t. ex. att skatten skall beräknas på viss del av inkomsten eller på inkomsten minskad med visst belopp eller att skatten skall utgå med särskilt angiven procent av inkomsten. Skall enligt lokal skattemyndighets beslut preliminär A-skatt också beräknas på annan inkomst än av tjänst, på garantibelopp eller på förmögenhet, beräknas skatten antingen till viss procent av den huvudsakliga inkomsten av tjänst eller enligt skattetabell på nämnda inkomst ökad med visst belopp eller också utgår skatten med visst belopp utöver vad i skattetabellen anges för den huvudsakliga inkomsten av tjänst. Såsom tidigare nämnts har Kungl. Maj:t förordnat om viss samordning vid bestämmandet av skatteavdrag när det gäller utbetalning av folkpension i samband med statlig personalpensionsförmån eller tilläggspension enligt lagen om allmän försäkring. I dessa fall beräknas den preliminära Askatten inte enligt skattetabell utan i särskild ordning, varvid i princip tillämpas de grunder enligt vilka skattetabellerna är uppbyggda. Folkpensions- och sjukförsäkringsavgift beräknas emellertid endast i de fall sådana avgifter kan beräknas bli påförda vid debitering av slutlig skatt.

Enligt den ovan omnämnda kungörelsen om skatteavdrag i vissa fall från artistersättning görs inte heller skatteavdrag enligt skattetabell utan med 40 procent av det utbetalda beloppet såvida inte mottagaren visar att annan beräkningsgrund bestämts för avdraget. Avdrag enligt denna kungörelse görs inte heller från ersättning som understiger 200 kr. Vid skatteberäkningen tas hänsyn till värdet av naturaförmåner, som den skattskyldige äger åtnjuta jämte kontant inkomst. Riksskatteverket fastställer det genomsnittliga årliga värdet av dessa förmåner. Har den skattskyldige på grund av arbetsavtal rätt att uppbära, förutom kontant inkomst av arbetsgivaren, ersättning direkt av allmänheten, såsom drickspengar eller dylikt, och är ersättningens belopp känt för arbetsgivaren eller är ersättningen av natur att kunna av honom till beloppet uppskattas, skall vid beräkning av preliminär A-skatt i inkomsten inräknas även ifrågavarande ersättning. Har en skattskyldig att erlägga avgifter för sådan pensionsförsäkring eller sjukoch olycksfallsförsäkring som tagits i samband med tjänst eller erlägger han i samband med tjänsten avgifter för egen eller efterlevandes pensionering annorledes än genom försäkring, skall vid skatteberäkningen inkomsten minskas med dessa avgifter. För andra vid taxeringen medgivna avdrag för kostnader för fullgörande av tjänst kan hänsyn tagas endast efter riksskatteverkets medgivande.

2.3 Preliminär B-skatt 2.3.1 Inkomster vara preliminär B-skatt skall utgå Preliminär B-skatt skall i hemortskommunen för inkomståret erläggas av skattskyldig, som inte har att betala preliminär Askatt, och utgår för inkomster från den skattskyldiges samtliga förvärvskällor, för garantibelopp och för förmögenhet. I annan kommun än hemortskommunen skall B18

skatt erläggas för inkomst av fastighet, rörelse och icke yrkesmässig avyttring av fastighet samt för garantibelopp. 2.3.2 Beräkning av preliminär B-skatt Preliminär B-skatt kan beräknas antingen med ledning av tidigare påförd slutlig skatt eller med ledning av preliminär taxering. I det förra fallet utgår skatten i regel med belopp motsvarande den slutliga skatt, som påförts den skattskyldige året näst före inkomståret. I det senare fallet beräknas skatten med ledning av preliminär självdeklaration eller annan uppgift eller upplysning. Så sker om den skattskyldige inte påförts slutlig skatt enligt taxering året näst före inkomståret eller vid ändrade inkomstförhållanden eller om särskilda omständigheter därtill föranleder, t. ex. vid fall av nedsatt skatteförmåga eller om mer betydande skillnad föreligger mellan eljest utgående preliminär skatt och påräknelig slutlig skatt.

2.4 Debitering av skatt m. m. och utfärdande av debetsedel Lokal skattemyndighet skall i fråga om preliminär A-skatt ange hur denna skall beräknas för den, som för inkomståret har att erlägga sådan skatt i kommun inom myndighetens tjänstgöringsområde. Därvid anges den skattetabell och den kolumn i tabellen, som skall tillämpas, eller i förekommande fall den särskilda beräkningsgrund efter vilken skatt skall utgå. Myndigheten har vidare att debitera preliminär B-skatt, slutlig, kvarstående och tillkommande skatt för dem som skall erlägga sådana skatter i kommun inom myndighetens tjänstgöringsområde. Myndighetens nyssnämnda åtgärder redovisas på debetsedel, särskild för preliminär skatt, för slutlig skatt och för tillkommande skatt. Vid debetsedeln är fogade skatteanvisningar avsedda för inbetalning av skatt och, om så är påkallat, skattekort, upptagande på debetsedeln angivna uppgifter och skattetabell. Debetsedel avseende preliminär A-skatt SOU 1972:11

översändes till den skattskyldige senast 18.1 under inkomståret, på preliminär B-skatt senast 25.2 under inkomståret och på slutlig skatt senast 15.12 under taxeringsåret. Beträffande överskjutande preliminär skatt och kvarstående skatt gäller vissa beloppsgränser. Sålunda återbetalas inte till den skattskyldige överskjutande preliminär skatt under 10 kr och inte heller uttas av den skattskyldige kvarstående skatt under 10 kr. Vid fall av hög kvarstående skatt kan skattskyldig bli pliktig erlägga ränta till statsverket för viss del av den kvarstående skatten. Å andra sidan kan skattskyldig med hög överskjutande preliminär skatt erhålla ränta på viss del av det överskjutande beloppet.

2.5 Avdrag på lön m.m. för gäldande av skatt 2.5.1 Skyldighet att verkställa avdrag Vid utbetalning av kontant belopp, som för mottagaren (arbetstagaren) utgör sådan inkomst av tjänst för vilken preliminär Askatt skall erläggas (lön), skall den som utbetalar beloppet (arbetsgivaren) verkställa avdrag för gäldande av preliminär A-skatt (skatteavdrag). Arbetsgivaren är vidare i regel skyldig att verkställa avdrag för gäldande av kvarstående skatt beträffande sådana arbetstagare, som har att vidkännas skatteavdrag för preliminär A-skatt. Arbetstagare, som skall vidkännas avdrag för preliminär A-skatt, skall överlämna debetsedel på sådan skatt till arbetsgivaren omedelbart efter det han mottagit den. Annan arbetstagare skall snarast för arbetsgivaren uppvisa debetsedel på preliminär B-skatt, påförd i hemortskommunen, eller skattekort på sådan skatt eller intyg av lokal skattemyndighet, att han inte har att erlägga preliminär A-skatt. Den A-skatteskyldige skall vidare, när han erhåller debetsedel på slutlig skatt, överlämna denna till arbetsgivaren eller för arbetsgivaren uppvisa debetsedeln eller intyg av lokal SOU 1972:11

skattemyndighet att han inte har att erlägga kvarstående skatt. Försummar arbetstagare, som är skyldig erlägga preliminär A-skatt, att överlämna debetsedel på sådan skatt till arbetsgivaren skall arbetsgivaren göra skatteavdrag enligt följande. a) Vid korttidsanställning: med 110 procent av i korttidstabellen upptaget skattebelopp. b) I fråga om lön för vecka eller längre tid: med 110 procent av skattebeloppet enligt kolumn 1 i skattetabellen på arbetsgivarens hemort. c) På engångsbelopp utöver lön (ackordsersättningar, retroaktiv lön, tantiem m. m.): med 110 procent av preliminärskatteavdraget på sådana oregelbundna inkomster enligt grunder, som riksskatteverket bestämmer. d) På engångsbelopp i andra fall: med 110 procent av skattebeloppet för månadslön enligt kolumn 1 i skattetabellen på arbetsgivarens hemort. Vissa minimibelopp för dessa skatteavdrag gäller. Försummar arbetstagare att för arbetsgivaren uppvisa debetsedel på slutlig skatt är denne skyldig att göra skatteavdrag för kvarstående skatt, om arbetstagaren åtnjuter inkomst som ovan under b)—d) sägs. Avdrag skall då ske med samma belopp som den skattskyldige har att erlägga i preliminär A-skatt. I vissa fall är arbetsgivare inte skyldig att göra skatteavdrag för preliminär Askatt, nämligen a) då arbetstagaren genom företeende av debetsedel eller intyg av lokal skattemyndighet styrker att han har att erlägga preliminär B-skatt, b) vid vissa fall av korttidsanställning (när den utbetalda lönen för korttidsanställningen inte är att anse som en utgift i arbetsgivarens rörelse), c) då anställningen är att anse som en bisyssla, d) för studerande i vissa fall, 19

e) om lokal skattemyndighet fattat beslut därom, f) då i vissa fall ersättning utgår för vissa med tjänsten förenade kostnader och g) beträffande livränta under 3 000 kr. och vissa sociala bidrag. Om den skattskyldige så påfordrar är arbetsgivaren skyldig att verkställa skatteavdrag med större belopp än som enligt gällande bestämmelser skall ske. Under vissa angivna förutsättningar kan den lokala skattemyndigheten efter ansökan medge nedsättning av skatteavdrag, om det belopp, som skulle återstå sedan avdrag gjorts, jämte den inkomst den skattskyldige i övrigt kan åtnjuta understiger vad han kan anses behöva för underhåll för sig själv och för maka och oförsörjda barn (existensminimum). Arbetsgivaren är skyldig att vid varje avlöningstillfälle genom särskilt kvitto eller på annat lämpligt sätt lämna arbetstagaren uppgift om det belopp, som genom skatteavdrag innehållits på lönen. Skyldighet att lämna sådan uppgift föreligger emellertid inte om lönen kvitteras på avlöningslista, på vilken skatteavdraget angetts. Arbetsgivaren är vidare skyldig att efter utgången av den sista uppbördstermin, under vilken skatt enligt debetsedel erläggs, eller, om arbetstagaren tidigare slutat sin anställning, vid dennas slut till arbetstagaren återställa debetsedeln. Därvid skall uppgift lämnas om summan av verkställda skatteavdrag och den tid av inkomståret som avdragen avser. Arbetsgivare kan av riksskatteverket medges rätt att beräkna preliminärskatteavdrag med ADB under förutsättning att a) skattebeloppet i varje särskilt fall inte kommer att avvika från motsvarande belopp enligt skattetabell med högre belopp än 2 kr., b) lokal skattemyndighets beslut om annan beräkningsgrund för preliminär A-skatt än enligt skattetabell följs och c) arbetstagares anmälan om att skatteavdrag för preliminär A-skatt skall göras med större belopp än som skall utgå enligt skattetabell iakttas.

2.5.2 Arbetsgivare och arbetstagare Arbetsgivare—arbetstagareförhållande i uppbördsförordningens mening föreligger i princip så snart någon utbetalar belopp, som för mottagaren motsvarar sådan inkomst av tjänst, vara preliminär A-skatt skall beräknas. Den som är självständig företagare och vars inkomst är hänförlig till inkomst av rörelse skall inte vidkännas skatteavdrag på inkomsten. Sålunda räknas inte delägare i handelsbolag som arbetstagare även om det avtalats att han skall uppbära en bestämd månadslön.

2.5.3 Huvudanställning och bisysslor Om arbetstagare har en eller flera bisysslor skall skatteavdrag göras endast av den arbetsgivare, hos vilken arbetstagaren har sin huvudanställning. Är anställningen en bisyssla och detta är uppenbart för arbetsgivaren, skall skatteavdrag inte göras. Kan av flera anställningar ingen anses som den huvudsakliga eller föreligger tvekan härom har arbetstagaren eller arbetsgivaren att vända sig till den lokala skattemyndigheten, som meddelar besked om vid vilken anställning skatteavdrag skall göras. Att i vissa fall beträffande artistersättning skatteavdrag kan ske även om ersättningen inte är att anse som den skattskyldiges huvudsakliga inkomst av tjänst, har tidigare sagts.

2.6 Jämkning av preliminär skatt Sedan debetsedel på preliminär skatt utfärdats, kan genom jämkning föreskrivas ändrade grunder för uttagande av den preliminära skatten om bättre överensstämmelse mellan den preliminära och den motsvarande slutliga skatten därigenom kan antas uppkomma. Jämkning sker vid i uppbördsförordningen särskilt uppräknade fall. Beslut om jämkning meddelas av lokal skattemyndighet. SOU 1972:11

2.7 Anstånd med inbetalning av skatt Anstånd med inbetalning av skatt kan inte medges beträffande preliminär A-skatt utan endast i fråga om preliminär B-skatt, kvarstående skatt eller tillkommande skatt. Beslut om anstånd meddelas av lokal skattemyndighet och i vissa fall av länsstyrelsen.

2.8 Uppbörd av skatt Skatt som innehållits genom skatteavdrag eller eljest skall inbetalas redovisas till staten. Uppbörd av skatt sker genom postverket och de penninginrättningar, som Kungl. Maj:t träffat avtal med. Arbetsgivare skall för arbetstagare ombesörja inbetalning av preliminär A-skatt som innehållits på dennes lön. Skatt skall inbetalas under den uppbördstermin, som infaller närmast efter utgången av den månad under vilken skatteavdraget verkställts. Uppbördsterminerna är sex till antalet och infaller i regel under tiden fr. o. m. den 6 t. o. m. den 13 i månaderna mars, maj, juli, september, november och januari. Tiderna för de olika uppbördsterminerna är angivna på debetsedlarna. Om särskild förteckning eller magnetband inte användes för skatteredovisningen sker denna i regel med de vid debetsedeln fogade skatteanvisningarna. För inbetalningen gäller särskilda regler beroende på om det är fråga om arbetsgivare med endast en anställd, med minst två arbetstagare eller med minst 50 arbetstagare. I det senare fallet kan arbetsgivarna medges rätt till s. k. summarisk redovisning, vilket innebär att de på de första fem uppbördsterminerna får inbetala det innehållna skattebeloppet utan att insända skatteanvisningarna. Först vid sjätte uppbördsterminen fogas i vanlig ordning skatteanvisningarna vid redovisningen. I vissa fall, t. ex. då arbetstagare inte avlämnat debetsedel, måste inbetalning av skatt ske till ett särskilt postgirokonto (det centrala skattekontot). Länsstyrelsen kan medge arbetsgivare SOU 1972:11

med minst 25 arbetstagare att i stället för skatteanvisningarna insända särskilda förteckningar över de skattskyldiga, för vilka skatt inbetalas. Riksskatteverket kan vidare medge arbetsgivare att i stället för skatteanvisningar eller förteckningar sända in de för skatteredovisningen erforderliga uppgifterna på magnetband. Arbetsgivare kan, efter medgivande av riksskatteverket, göra förfrågan på magnetband rörande de anställdas skatteförhållanden och hemort från beskattningssynpunkt. Tillstånd härtill lämnas i regel endast för större arbetsgivare. Förfrågan görs hos ett centralt förfrågningsregister, som finns hos länsstyrelsen i Örebro län. De arbetsgivare, som fått uppgifter från detta register, behöver endast undantagsvis infordra arbetstagarnas debetsedlar. Har arbetsgivare med endast en anställd försummat att inbetala skatt under rätt uppbördstermin, kan han senast den 18 i den månad, under vilken terminen infallit, på postanstalt betala skatten med skatteanvisning. Särskild s. k. respitavgift skall då erläggas med ca en procent av skattebeloppet, dock högst 100 kr. Har arbetsgivare, som verkställt skatteavdrag, eljest underlåtit att erlägga skatt i rätt tid och ordning, skall han betala restavgift med 4 procent på det ej erlagda skattebeloppet, dock minst 10 kr. Arbetsgivaren får dessutom betala tilläggsavgift för varje påbörjad halvårsperiod från och med ett halvt år efter utgången av uppbördsmånaden intill dess skatten inbetalas eller fastställes till betalning av den lokala skattemyndigheten. Tilläggsavgiften utgår med 4 procent för varje sådan halvårsperiod, dock högst med 12 procent av det redovisade skattebeloppet.

2.9 Arbetsgivares ansvarighet ra. ra. Arbetsgivare, som enligt lag är skyldig föra handelsböcker, skall ha sin bokföring så ordnad att därav framgår arbetstagares namn, lönebelopp och skatteavdrag samt, om debetsedel eller skattekort företetts för 21

arbetsgivaren, arbetstagarens födelsetid, mantalsskrivningsadress och debetsedelsnummer. Även annan arbetsgivare, för vilken den utbetalda lönen utgör omkostnad i förvärvskälla, är skyldig föra anteckningar om dessa uppgifter. Avlöningsbokföringen respektive anteckningarna skall på begäran överlämnas till myndigheterna för kontroll av gjorda skatteavdrag. Arbetsgivaren blir i vissa fall ansvarig för arbetstagares skatt. Underlåter nämligen arbetsgivare, som är skyldig att verkställa skatteavdrag, utan skälig anledning att fullgöra denna skyldighet, är han jämte arbetstagaren ansvarig för skatt, som skatteavdraget skolat avse till belopp, som svarar mot vad han underlåtit att avdra. Krav på erläggande av dylikt skattebelopp får följaktligen riktas mot såväl arbetsgivaren som arbetstagaren. Om den sistnämnde vistas på känd ort inom riket får arbetsgivaren dock krävas endast om arbetstagaren underlåtit att efter anmaning betala beloppet ifråga. Arbetsgivare, som i det nu angivna fallet betalat skatt för arbetstagare, kan söka beloppet åter hos denne. Har arbetsgivaren däremot verkställt skatteavdrag men inte inbetalat det innehållna beloppet i rätt tid och ordning, är arbetstagaren fri från betalningsansvar för motsvarande skattebelopp. 2.10 Kontroll av arbetsgivarnas skatteredovisning Länsstyrelsen skall övervaka att arbetsgivarna behörigen fullgör sina skyldigheter att verkställa skatteavdrag och redovisa innehållen skatt. De lokala skattemyndigheterna biträder länsstyrelsen vid fullgörandet av denna övervakning. Som central tillsynsmyndighet i detta hänseende fungerar riksskatteverket. Verket har vidare till uppgift att efter framställning av länsstyrelse, lokal skattemyndighet, arbetsgivare eller när anledning därtill eljest uppkommer meddela bindande förklaring beträffande fråga om sättet för uttagande av preliminär skatt samt om verkställande av skatteavdrag.

22 SOU 1972:11

3 Definitiv källskatt i nuvarande skattesystem

3.1 Bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter I utlandet bosatt person som här i riket ger offentlig föreställning eller medverkar i sådan skall erlägga bevillningsavgift, s. k. artistskatt. Bestämmelserna härom återfinns i 1908 års förordning ang. bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter, vilken förordning är den sista kvarvarande av de äldre bevillningsförordningarna. Bevillningsavgiften utgår formellt som en avgift för tillstånd att uppträda i Sverige. Den ersätter emellertid den skattskyldighet till statlig och kommunal inkomstskatt, som eljest skulle föreligga för ifrågavarande personer — enligt 54 § KL och 7 § Si föreligger befrielse från skattskyldighet för inkomster, för vilka bevillningsavgift i princip skall erläggas. Bevillningsavgiften är därför i realiteten att anse som en definitiv källskatt på utomlands bosatta personers inkomst av föreställning i Sverige. Skyldighet att erlägga bevillningsavgift för inkomst av i Sverige given offentlig föreställning föreligger för såväl utomlands bosatt fysisk person som utländsk juridisk person. Avgiften utgör 15 procent av bruttoinkomsten, dock alltid minst 50 kr. I vissa fall beräknas avgiften på den verkliga bruttoinkomsten, i andra fall på den på förhand uppskattade. Utomlands bosatt fysisk person som medverkar vid offentlig föreställning i Sverige — därmed jämställs utövande av artistisk SOU 1972:11

verksamhet för svensk ljudradio eller television — har att erlägga bevillningsavgift med 30 procent av bruttoinkomsten därav, dock med minst 10 kr för varje dag verksamhet utövats. Äger i utlandet bosatt fysisk person eller utländsk juridisk person uppbära ersättning för annan persons medverkan vid föreställning, skall bevillningsavgift erläggas av den som är berättigad till ersättningen. Det sagda gäller oavsett om den medverkande personen är bosatt i Sverige eller utomlands. För bevillningsavgiftens erläggande svarar den som anordnar tillställningen. Befrielse från skyldighet att erlägga bevillningsavgift kan medges då särskilda omständigheter föreligger. Generell befrielse gäller för vissa slag av artister samt för idrottsmän i vissa fall. Den som avser att anordna offentlig föreställning som förut nämnts har att ansöka om tillstånd härtill hos länsstyrelsen i det län där föreställningen skall ges. Därvid skall uppgifter lämnas till underlag för beräkningen av bevillningsavgift. Bifallés ansökan skall länsstyrelsen bestämma hur bevillningsavgiften skall beräknas. Skall enligt länsstyrelsens beslut bevillningsavgift erläggas med visst belopp, skall avgiften inbetalas i förskott innan tillståndsbevis utfärdas. Anstånd med inbetalningen kan dock medges om säkerhet ställs. Skall bevillningsavgift utgå på verklig bruttoinkomst eller på viss andel av inkomsten av

föreställning, skall innan tillståndsbevis utfärdas säkerhet ställas för avgiften. Avgiftsunderlaget fastställs sedan genom biljettkontroll eller med ledning av en av föreställningens anordnare avlämnad deklaration. Bevillningsavgift inbetalas till den länsstyrelse som utfärdat tillståndsbeviset. Hälften av influten avgift tillfaller staten och hälften den kommun, inom vilken föreställningen ägt rum.

3.2 Sjömansskatt

Enligt förordningen 16.5.1958 om sjömansskatt skall sådan skatt erläggas av den som i redarens tjänst är anställd ombord på svenskt handelsfartyg. Sjömansskatten utgör en definitiv källskatt på sjömans månadsinkomst och uttas i stället för statlig och kommunal inkomstskatt samt folkpensionsoch sjukförsäkringsavgifter. Sjömansskatteförordningen är tillämplig vid anställning på handelsfartyg under förutsättning att fartyget har en bruttodräktighet av minst 100 registerton och huvudsakligen nyttjas i fart mellan svensk och utländsk hamn eller mellan svenska hamnar utomskärs vid kusterna. Anställda ombord på fartyg i inre fart — fart i hamnar, på floder, kanaler, insjöar eller inomskärs vid kusterna — erlägger ej sjömansskatt. För sjömansskattens beräkning finns två sjömansskattetabeller, av vilka den ena gäller vid anställning på fartyg i s. k. närfart (linjefart på i huvudsak Östersjön, Skagerack och Kattegatt), den andra vid övrig fart, s. k. fjärrfart. Dessa tabeller är uppgjorda med utgångspunkt från källskattetabellen för beräkning av preliminär A-skatt. Denna har dock omarbetats i vissa hänseenden, bl. a. tillgodoräknas sjömännen schablonavdrag för kostnader för intäkternas förvärvande med för helt år räknat 500 kr vid närfart och 1 000 kr vid fjärrfart samt för försäkringspremier med 250 kr, och dessa schablonavdrag är inbakade i tabellerna. Vidare har den enligt den omräknade källskattetabellen utgående

skatten reducerats med visst belopp per månad, vilket i regel utgör 50 kr vid närfart och 150 kr vid fjärrfart. Kommunal skatt är inräknad efter en utdebitering av f. n. 20 kr. Sjömansskatt enligt nyssnämnda närfartsresp. fjärrfartstabell beräknas för här i riket bosatt sjöman samt för sjöman bosatt i Danmark, Norge eller Finland. Annan utomlands bosatt sjöman betalar sjömansskatt enligt en skala, som i princip följer fjärrfartsskatten men med viss reducering av skatteuttaget. Sjömansskatten beräknas för varje månad på sjömans kontanta inkomst ombord — hänsyn till värdet av fri kost har tagits vid upprättandet av skattetabellerna, värdet av fri bostad ombord beskattas ej. Den kontanta inkomsten reduceras vid skatteberäkningen med belopp, för vilket sjömannen kan ha medgivits jämkning. Sådan jämkning kan ske om sjömannen gör sannolikt att han året efter beskattningsåret vid taxering enligt förordningen om statlig inkomstskatt skulle kunna påräkna avdrag för underskott i förvärvskälla, periodiskt understöd, avgift för pensionsförsäkring, underhåll av inte hemmavarande barn eller nedsatt skatteförmåga. Vid jämkningen minskas den eljest till sjömansskatt beskattningsbara inkomsten med det avdragsbelopp, som kan antas inte bli utnyttjat vid taxering i land. Jämkning av sjömansskatt kan också under vissa förutsättningar ske vid korttidsanställning. Eftersom sjömansskatten är en definitiv källskatt på månadsinkomst skulle i dylikt fall skattebelastningen eljest stundom bli större än vid taxering för motsvarande inkomst i land. Som förutsättningar för att jämkning skall medges gäller bl. a. att sjömannen på grund av studier, sjukdom eller värnpliktstjänstgöring inte kunnat arbeta till sjöss eller i land mer än högst sex månader av året samt att hindret för anställning varat minst tre månader av året. Jämkningen innebär att totalinkomsten under året vid skatteberäkningen fördelas lika över såväl de månader anställning innehafts som de månader hinder för anställSOU 1972:11

ning förelegat. Engångsbelopp, som sjöman uppbär vid sidan av den normala lönen, beskattas i särskild ordning. Skatt på sådant belopp utgår efter det procenttal, som skatten på senaste månadsinkomst utgör av samma inkomst. På detta sätt beskattas alla engångsbelopp, alltså såväl retroaktiv lön och gratifikation som semesterersättning och sjuklön. Sjömansskatten skall såsom definitiv källskatt inte slutligt fastställas genom deklarations- och taxeringsförfarande. Har sjöman vid sidan av sjöinkomsten haft inkomst i land eller har han förmögenhet, skall han åsättas taxering härför i vanlig ordning. Deklarationsskyldighet föreligger härvid om bruttointäkten av landinkomst uppgått till minst 100 kr eller den skattepliktiga förmögenheten överstigit 150 000 kr. Inkomst i land sambeskattas inte med sjöinkomst. Emellertid måste vid taxering för landinkomst beaktas att grundavdragen är inbakade i sjömansskattetabellerna. Vid taxeringen medges därför grundavdrag endast för den tid sjömansskatt ej erlagts. Vidare avtrappas grundavdraget med hänsyn till det sammanlagda beloppet av taxerad landinkomst och sjöinkomst. Har sjöman erhållit jämkning av sjömansskatt tas också hänsyn härtill vid taxeringen. Sjömansskattetabellerna innehåller kolumner för ogift sjöman, gift sjöman och ogift sjöman med barn. Skatteavdrag verkställs enligt den kolumnbeteckning som finns angiven på sjömannens A-skattesedel eller enligt beslut av sjömansskattenämnden. Skatten på månadsinkomst avläses direkt i skattetabellen. För skattens beräkning i de fall inkomsten avser kortare tid än en månad finns särskilda dagtabeller. Den skattesats efter vilken skatt vid olika månadsinkomster skall utgå på engångsbelopp är angiven i tabellerna. Sjömansskattens administration handhas av sjömansskattenämnden och det till riksskatteverket knutna sjömansskattekontoret. Nämnden utfärdar bl. a. anvisningar angående sjömansskatteförordningens tillämpning och fastställer nyssnämnda dagtabelSOU 1972:11

ler. Redare har att för varje tvåmånadersperiod inbetala innehållen skatt till sjömansskattekontoret. Samtidigt skall redaren insända en summerad förteckning över skatteavdragen för varje fartyg. Fullgör inte redaren sin skyldighet att innehålla eller inbetala sjömansskatt, tillställer sjömansskattekontoret honom revisionskrav. I vissa fall kan revisionskravet i stället riktas mot sjömannen. För att krävt belopp skall kunna indrivas erfordras att sjömansskattenämnden fastställt kravet. Redare skall årligen lämna kontrolluppgift beträffande sjöman, som erlagt sjömansskatt. Kontrolluppgiften, som skall innehålla upplysning om sjömannens kontanta inkomst ombord och om den tid för vilken han erlagt sjömansskatt, sänds till den lokala skattemyndigheten. Uppgiften tjänar till ledning för dels taxeringsnämndens fastställande av grundavdrag m. m. vid taxering för inkomst i land, dels också för den lokala skattemyndighetens fastställande av sjömannens pensionsgrundande inkomst. Sjömansskatten tillfaller staten, men staten utbetalar ersättning för de genom sjömansskatten minskade skatte- och avgiftsintäkterna för kommuner, landsting och allmänna försäkringskassor. Ersättningarna är beräknade till viss andel av den sjömansskatt, som erlagts under beskattningsåret av sjömän bosatta inom vederbörande myndighets område. F. n. uppbär kommun, som inte tillhör landsting, 60 procent, annan kommun 40 procent, landstingskommun 20 procent och försäkringskassa 6 procent av sjömansskatten.

3.3 Kupongskatt

Kupongskatt uttas enligt förordningen 20.11.1970 om kupongskatt i vissa fall på utdelning på aktier i svenska aktiebolag. Skatten infördes år 1943 och utgår såsom en definitiv källskatt med f. n. 30 procent av utdelningsbeloppet. Kupongskattens administration handhas av riksskatteverket. Kupongskattens införande syftade främst

till en effektivisering av uppbörden av skatt på sådan utdelning på svenska aktier som uppbärs av skattskyldiga med utländsk hemort. I utlandet bosatta fysiska personer samt utländska juridiska personer är i princip skattskyldiga till statlig inkomstskatt för dylik utdelning ävensom till statlig förmögenhetsskatt för aktiernas värde. De är däremot inte skattskyldiga till kommunal inkomstskatt för utdelningen. Kupongskatten är med andra ord en statlig skatt, som i förevarande hänseende ersätter såväl inkomst- som förmögenhetsskatten. Kupongskatt uttas emellertid inte endast av personer med utländsk hemort. För att förhindra transaktioner i syfte att vinna lindring i den vanliga inkomst- eller förmögenhetsbeskattningen har skyldighet att erlägga kupongskatt föreskrivits i vissa fall, då utdelningsberättigad förvärvat rätten till utdelning på aktie utan att också ha förvärvat själva aktien. Skattskyldighet i nu angivet fall föreligger för den, som förvärvat utdelningsrätten genom annat fång än arv eller testamente, därest avkastningsrätten inte är av mer varaktigt slag. Kupongskatt skall slutligen också erläggas av utdelningsberättigad, som innehar aktie under sådana förhållanden att annan person därigenom obehörigen bereds förmån vid taxering till inkomstskatt eller vinner befrielse från kupongskatt. Skattskyldighetens inträde är knutet till utdelningstillfället. Därmed förstås i fråga om s. k. avstämningsbolag (aktiebolag på vilket lagen om förenklad aktiehantering är tillämplig) dagen för aktiebokens avstämmande. För övriga aktiebolag räknas som utdelningstillfälle den dag då utdelningen blir tillgänglig för lyftning. Kupongskatten är en källskatt och skall som sådan i förekommande fall innehållas i samband med att utdelning utbetalas. Skyldigheten att verkställa skatteavdrag åvilar vid utdelning från avstämningsbolag Värdepapperscentralen VPC AB och vid utdelning från annat bolag det utdelande bolaget. Bestämmelserna om skattens innehållande och redovisning är delvis olika beträffande avstämningsbolag och övriga bo26

lag. Vid utdelning från avstämningsbolag gäller att kupongskatt inte skall innehållas om den utdelningsberättigade avlämnat särskilda uppgifter enligt fastställt formulär och av dessa uppgifter framgår att kupongskatteskyldighet inte föreligger. Det sagda gäller dock ej om utbetalningen sker i utlandet, i vilket fall kupongskatt alltid skall innehållas. Senast fyra månader efter utdelningstillfället skall värdepapperscentralen lämna utdelningsberättigad uppgift om ev. innehållen kupongskatt. Inom samma tid skall centralen avge redovisning till riksskatteverket. Därvid skall uppgift lämnas om det sammanlagda beloppet av utdelningar, beträffande vilka skyldighet att erlägga kupongskatt inte förelegat. Vidare skall för varje till kupongskatt skattskyldig person uppges utdelningsbeloppet och innehållen skatt. Slutligen skall uppgift lämnas om totalt innehållen skatt. Beloppet härav skall centralen inom nyss angivna tid inbetala till statsverket. Då aktie i avstämningsbolag förvaltas av särskild förvaltare enligt lagen om förenklad aktiehantering, skall förvaltaren i stället för värdepapperscentralen fullgöra de uppgifter med kupongskattens innehållande och redovisning som förut sagts. Den som lyfter utdelning på aktier i bolag som inte är avstämningsbolag skall enligt bestämmelser i taxerings förordningen avlämna särskild utdelningsuppgift. På denna skall bl. a. två frågor av betydelse för bedömningen av frågan om kupongskatteskyldighet föreligger besvaras. Kan båda frågorna oreserverat besvaras med ja skall utbetalaren inte innehålla skatt. Kan de det ej, skall utdelningsuppgiften avfattas på särskilt formulär, kupongskatt innehållas och en kopia av uppgiften med kvitto på innehållen skatt lämnas till den som lyfter utdelningen. Frågorna på utdelningsuppgiften har främst av praktiska skäl givits en så enkel utformning att ett nejsvar inte med nödvändighet betyder att kupongskatteskyldighet föreligger. Skyldigheten att innehålla SOU 1972:11

utdelningsbeslut från patent- och registrekupongskatt är med andra ord mera vidsträckt än skattskyldigheten. Den som till ringsverket. Till detta verk är aktiebolag skyldigt att inom en månad från utdelningsföljd härav är berättigad återfå erlagd skatt tillfället insända bestyrkt avskrift av utdelhar att med företeende av sin kopia av utningsbeslutet. delningsuppgiften göra framställning härom Inbetalas inte kupongskatt inom förehos riksskatteverket. Dock kan den som har skriven tid förelägger riksskatteverket bolaatt utbetala utdelning medges tillstånd, att i fall där skyldighet att erlägga kupongskatt get (värdepapperscentralen) att fullgöra sin betalningsskyldighet. På för sent inbetald uppenbarligen inte föreligger utbetala utskatt utgår dels restavgift med 4 procent, delning utan att innehålla skatt trots att dels tilläggsavgift med 4 procent för varje svaren på frågorna i och för sig skulle sexmånadersperiod efter utgången av den föranleda att skatt innehölls. Aktiebolag som inte är avstämningsbolag månad skatten rätteligen skulle ha erlagts. skall lämna redovisning till riksskatteverket Tilläggsavgiften är dock begränsad till högst 12 procent. senast fyra månader efter utdelningstillfälEfterkommer aktiebolag inte riksskattelet, dock senast 15.1 påföljande år. Härvid verkets föreläggande att inbetala skatt har skall bolaget inge inkomna uppgifter om verket att anmäla förhållandet till länsstyutdelning samt inbetala den kupongskatt relsen i det län där bolaget har sitt säte, som innehållits i samband med utbetalandet varefter länsstyrelsen förordnar om indrivav utdelning. Dessutom skall bolaget inbening. För att förmå aktiebolag att fullgöra tala kupongskatt på den del av den besluannan skyldighet enligt kupongskatteförtade utdelningen, för vilken utdelningsuppordningen kan länsstyrelsen förelägga vite. gifter ännu inte redovisats. Skatterevision kan ske för kontroll av att Inkommer efter nämnda redovisning ytskyldigheterna enligt kupongskatteförordterligare utdelningsuppgifter till bolaget, skall dessa överlämnas till riksskatteverket. ningen fullgörs. Till riksskatteverket ingivna utdelningsVerket beslutar därefter om restitution av kupongskatt hänförlig till utdelning, för vil- uppgifter avseende utdelningsberättigade personer som ej erlagt kupongskatt överlämken kupongskatteskyldighet ej förelegat. Kan det antas att utdelningsberättigad, nas årligen till länsstyrelsen för att tjäna för vilken kupongskatt inte innehållits, varit till ledning för taxeringskontrollen. Värdeskyldig erlägga sådan skatt, skall riksskatte- papperscentralen (förvaltare) är enligt taxeverket uppföra honom i en särskild längd ringsförordningen skyldig att avge motsvamed angivande av det skattebelopp, som rande kontrolluppgifter beträffande skattbelöper på utdelningen i fråga. Utdrag ur skyldiga som uppburit utdelning i avstämlängden skall härefter med föreläggande ningsbolag. Befinns vid taxeringskontrollen att inom två månader erlägga skattebelop- den utdelningsberättigade inte vara skattskyldig till statlig inkomstskatt för utdelpet tillställas — vid utdelning från avstämningen i fråga och kan skyldighet att erningsbolag — värdepapperscentralen eller lägga kupongskatt antas föreligga, skall ut— vid utdelning från annat bolag — den utdelningsberättigade. Bestrids skattepåfö- delningsuppgiften jämte företagen utredning ringen skall erinran inom nämnda tid göras återställas till kupongskattekontoret för eventuell vidare åtgärd. hos riksskatteverket, som därefter har att fatta beslut i ärendet. För kupongskattekontrollen svarar i första hand riksskatteverket, men även länsstyrelserna har att fullgöra vissa kontrolluppgifter. Som underlag för sin kontroll erhåller riksskatteverket uppgifter om aktiebolagens SOU 1972:11

4 Tidigare överväganden angående definitiv källskatt för löntagare

4.1 Inledning Vårt nuvarande uppbördssystem fick sin allmänna utformning genom 1945 års uppbördsförordning. Även om denna ersatts av 1953 års uppbördsförordning och senare ändrats och kompletterats vid olika tillfällen, härrör dock de allmänna grunddragen i uppbördssystemet från 1945. Långt tidigare än 1945 hade man diskuterat möjligheterna att till varandra närma tidpunkterna för inkomstens förvärvande och uttagandet av den på inkomsten belöpande skatten. Man fann emellertid ganska snart att det var ogörligt att åstadkomma något som kunde karaktäriseras som en definitiv källskatt utan att samtidigt göra betydande ingrepp och ändringar i inkomstskattesystemet med dess invecklade regler för den beskattningsbara inkomstens bestämmande. Under förarbetena till 1945 års uppbördsreform konstaterade 1944 års uppbördsberedning i sitt förslag till omläggning av uppbördsförfarandet (SOU 1945:27) att om man inte fick vidta mer väsentliga ändringar i de materiella beskattningsreglerna men likväl ville redan under inkomståret ta ut skatt på under året inflytande inkomster, detta inte kunde ske annorlunda än genom att man tog ut förskott på skatten, vilka förskott skulle avräknas mot den skatt, som slutligt kunde komma att påföras på grund av en efterföljande taxering. Under slutet av 1940-talet och början av 28

1950-talet genomfördes betydande ändringar i de materiella beskattningsreglerna i avsikt att förenkla taxering och uppbörd. Sålunda infördes t. ex. enhetliga ortsavdrag vid taxering till statlig och till kommunal inkomstskatt. Den s. k. bankningen vid ortsavdragens beräknande avskaffades, barnavdragen slopades vid taxeringen, vissa sociala bidrag av ringa betydelse för det allmännas skatteintäkter förklarades skattefria och en schablonmässig inkomstberäkning infördes beträffande bl. a. en- och tvåfamiljsfastigheter. Det primära syftet med dessa reformer var visserligen inte att skapa förutsättningar för en övergång till definitiv källskatt även om denna synpunkt i vissa fall framskymtade. Under alla förhållanden är uppenbart att antydda reformer var i sin mån ägnade att underlätta en sådan. Vid 1955 års riksdag genomfördes vissa förenklingar i beskattningsförfarandet beträffande skattskyldiga med enkla inkomstoch beskattningsförhållanden. I det följande kommer en redogörelse att lämnas för de åtgärder, som då vidtogs. Av intresse är att konstatera att därvid uttalades att syftet med åtgärderna — i varje fall sekundärt — var att skapa förutsättningar för en framtida definitiv källskatt. Beträffande sjömän hade man 1959 börjat tillämpa en definitiv källskatt, den s. k. sjömansskatten. När allmänna skatteberedningen tillkallades 1960 fick denna, om än som en andrahandsuppgift, i uppdrag att SOU 1972:11

undersöka möjligheterna att vidga kretsen av löntagare som kunde göras till föremål för en definitiv källbeskattning. Allmänna skatteberedningens överväganden i detta hänseende kunde emellertid av olika skäl inte slutföras och beredningens uppdrag härvidlag överfördes — som i annat sammanhang ovan framhållits — till källskatteutredningen. Under 1960-talet har vissa förslag väckts och reformer genomförts i fråga om de materiella beskattningsreglerna, som haft betydelse för källskatteutredningens uppdrag. Här må endast erinras om dubbelbeskattningssakkunnigas år 1962 framlagda förslag (SOU 1962:59) till en definitiv källskatt, benämnd löneskatt, av samma typ som sjömansskatten för i Sverige tillfälligt arbetande utlänningar, och 1963 års reform beträffande traktamentsbeskattningen. I det följande kommer en något mer utförlig om än kortfattad redogörelse att lämnas för de viktigare av de överväganden, som ägt rum av betydelse för frågan om en definitiv källskatt.

4.2. Sandströms utredning år 1941 Åt dåvarande skattedirektören KG A Sandström uppdrogs 1940 att undersöka möjligheterna att åstadkomma en tidigare inbetalning av kronoutskylder och därmed sammanhängande spörsmål. I direktiven framhölls att i den mån en bättre utgångspunkt för omläggningen av uppbördsförfarandet därigenom kunde vinnas, förslag borde framläggas även rörande en förenkling av beskattningsreglerna. I sitt 1941 avgivna betänkande (SOU 1941: 5 och 6) med allmänna riktlinjer för åstadkommande av tidigare inbetalning av utskylder föreslog Sandström bl. a. att för inkomst av tjänst arbetsgivaren skulle göra avdrag för skatt enligt tabeller upptagande vad som på avlöningsbeloppet kunde beräknas belöpa av stats- och kommunalskatt. Om man vill ordna ett verkligt uppbördsförfarande i samband med inkomstens förvärvande kunde man enligt Sandström överlag SOU 1972:11

inte anknyta detta till någon företagen taxering. Men även om man fann en utväg att anpassa källskatten efter den verkliga inkomsten, kunde denna anspassning inte utsträckas därhän, att den vid källan uppburna skatten i någon större utsträckning blev till beloppet identisk med den skatt, som efter taxering av hela årsinkomsten skulle utgå. Det förhållandet att man på sina håll utomlands lät beskattningen vara definitiv, exempelvis för vissa mindre inkomsttagare, betydde enligt Sandströms mening inte att man funnit en sådan form för beskattning vid inkomstkällan, som gav ett exakt riktigt resultat för inkomståret i dess helhet. Då man förfor på detta sätt hade man fastmer låtit en skenbar rättvisa träda i stället för den verkliga; av praktiska skäl lät man bero vid den skatteuppbörd, som ägt rum vid inkomstkällan, och lät därmed den sålunda uttagna skatten framstå såsom rätt avvägd i förhållande till inkomsten. Ett sådant förfaringssätt ansåg Sandström inte kunna ifrågasättas för vårt lands vidkommande. Sandström utgick därför från att skatteuppbörden vid källan måste efterföljas av sedvanlig taxering och debitering, i samband varmed en avräkning skulle ske av den erlagda skatten under inkomståret mot den slutligen påförda. Han påpekade att hela vårt beskattningsförfarande var baserat på så minutiösa och invecklade beräkningar för att fastställa den verkliga skatteförmågan att denna förmåga kunde utrönas först långt efter inkomstens åtnjutande. Därför kunde det omöjligen tänkas att, med bibehållande av hela detta invecklade system, utfinna en metod för uppbörd redan vid inkomstkällan, där skatteavdraget skulle ens någotsånär motsvara det belopp som skulle debiteras efter en slutlig taxering. Med hänsyn härtill måste enligt Sandströms mening frågeställningen bli huruvida sådana förenklingar i det invecklade taxeringsförfarandet var möjliga, att man på ett enkelt sätt kunde med kännedom endast om en inkomsttagares bruttoinkomst, någotsånär sannolikt beräkna den verkliga skatten. Bland de åtgärder, som därvid kunde 29

övervägas, nämnde Sandström — förutom upphävandet av då gällande samband mellan inkomst- och förmögenhetsbeskattningen — ett överförande av realisationsvinstbeskattningen till samma grupp som arvsoch gåvobeskattningen, en begränsning av avdragen från bruttoinkomsten och en beskärning av de allmänna avdragen. Räntor och utdelningar kunde beskattas genom en kupongskatt av 25 procent. För att man inte skulle behöva skilja mellan räntor och utdelningar, som gick till utlandet, och övriga sådana utfallande medel, borde utomlands bosatta personer bli skattskyldiga här i riket för räntor och utdelningar som lyftes här, och för dessa senare skattskyldigas del borde skatten bli definitiv redan från början. Beträffande inkomster av tillfällig förvärvsverksamhet diskuterade Sandström möjligheterna att antingen tillämpa de skattetabeller som skulle användas vid inkomst av tjänst och därvid fastställa en viss allmängiltig norm för beräkning av den tid under vilken inkomsten skulle anses förvärvad — eventuellt kunde smärre belopp undantas från beskattning — eller att verkställa avdrag i alla förekommande fall efter en och samma procentsats, förslagsvis med 25 procent såsom ifrågasatts beträffande inkomst av kapital. Vidare föreslog Sandström att folkpensionen skulle göras skattefri. Beträffande de s. k. naturliga avdragen ifrågasatte Sandström om avdraget för facklitteratur kunde avskaffas eller i varje fall ges en väsentligt mer restriktiv utformning. I fråga om avdrag för kostnader för resor till och från arbetsplatsen ansåg Sandström att detta endast undantagsvis var teoretiskt försvarbart. Avdraget föranledde åtskilliga från praktisk synpunkt meningslösa tvister, som ej sällan fullföljdes till högsta instans. Vidare var detta avdrag ett av dem, som genom sin talrika förekomst i hög grad rubbade förhållandet mellan skattemässig brutto- och nettoinkomst. Det kunde övervägas att medge avdrag för resekostnader endast under samma förutsättningar som gällde för erhållande av avdrag för ökade levnadskostnader. 30

Beträffande de allmänna avdragen framhöll Sandström att avdraget för underskott i förvärvskälla var en nödvändig förutsättning för en rättvis beskattning, därest densamma skulle grunda sig på den skattskyldiges skatteförmåga. Under sådana förhållanden var det uteslutet att — även om detta skulle vara till gagn från uppbördssynpunkt — föreslå någon begränsning härav. I fråga om avdraget för periodiskt understöd var det enligt Sandström uppenbart, att avdraget måste bereda svårigheter vid ett genomförande av en tidigare skattebetalning och att ett bibehållande av avdragsrätten säkerligen skulle i ej ringa grad försvåra ett effektivt skattebetalningssystem. Han ansåg att avdragsrätten för periodiska understöd, vilken från principiella synpunkter i allmänhet framstod som dubiös, kunde avskaffas och att i stället möjligheterna att erhålla avdrag för ömmande omständigheter vidgades. Endast när det gällde periodiska understöd på grund av rättsligt bindande förpliktelser kunde vägande invändningar göras mot ett upphävande av avdragsrätten, som därför endast i detta hänseende borde bibehållas men med den begränsningen att understödet — såvida det inte utgjorde skadestånd — ej fick ha utgått till annans undervisning eller uppfostran. Avdragsrätten för kapitalförsäkringspremier stod enligt Sandström i uppenbar strid mot principerna för beskattningens utformande och borde upphävas. Avdrag på grund av nedsatt skatteförmåga var enligt Sandström ett nödvändigt komplement. Han ifrågasatte emellertid huruvida en metod med avdrag på den taxerade inkomsten kunde anses ändamålsenlig efter genomförandet av ett uppbördssystem, där skatten åtminstone i huvudsak uttogs vid inkomstkällan. Vid tillämpning av ett sådant system måste enligt hans mening möjlighet finnas att redan då skatten erlades ta hänsyn till sådana omständigheter som nedsatte den skattskyldiges skatteförmåga. Sandström föreslog, att frågor om skattelindring på grund av nedsatt skatteförmåga skulle avgöras preliminärt och att SOU 1972:11

avdrag skulle ske på själva skatten. Under remissbehandlingen riktades åtskilliga invändningar mot Sandströms förslag. Detsamma lades inte heller till grund för lagstiftning. 4.3 7955 års reform i fråga om schablonberäkning av vissa omkostnader vid inkomsttaxeringen m. m. 1950 års skattelagssakkunniga framlade i sitt 1954 avgivna betänkande (SOU 1954: 18) förslag till förenkling av vissa beskattningsregler. Huvudsyftet med förslaget var enligt de sakkunniga att beträffande skattskyldiga med enkla inkomst- och beskattningsförhållanden möjliggöra förenkling av deklarations- och taxeringsförfarandet och att därigenom nå en bättre överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt. Enligt de sakkunnigas uppfattning kunde en förenkling av deklaration och taxering ske om dels en schablonisering genomfördes av avdraget för omkostnader i förvärvskällan tjänst, dels mindre inkomster av annan fastighet och kapital undantogs från beskattning och dels en omläggning och schablonisering genomfördes av de tre allmänna avdrag, som berörde det stora flertalet skattskyldiga fysiska personer, nämligen kommunalskatteavdraget, avdraget för folkpensionsavgift och avdraget för vissa försäkringspremier och sjukförsäkringsavgifter. De sakkunnigas förslag innebar i sammandrag att vid beräkning av inkomst av tjänst varje skattskyldig skulle medges ett schablonavdrag för intäkternas förvärvande med 100 kr och att, om de verkliga omkostnaderna översteg detta belopp, avdrag skulle medges med ett till närmaste högre 100-tal kr avjämnat belopp, att skattskyldig, som hade inkomst av annan fastighet i hemortskommunen, skulle erhålla skattefrihet för sådan inkomst upp till ett belopp av 200 kr, att för inkomst av kapital skattefrihet skulle erhållas för belopp upp till 200 kr, så att endast överskjutande belopp taxerades, SOU 1972:11

att folkpensionsförmåner inte skulle hänföras till skattepliktig inkomst och avdrag inte skulle medges för erlagda obligatoriska folkpensionsavgifter, att avdraget för kommunalskatt skulle på visst sätt omläggas och att för försäkringspremier, inklusive sjukförsäkringsavgift, alla skattskyldiga skulle medges ett schablonavdrag med 300 kr för makar och 150 kr för ensamstående och, om de verkliga utgifterna för premier var högre, avdrag skulle erhållas för dessa, dock högst 600 kr för makar och 300 kr för ensamstående. När de sakkunnigas förslag i vissa delar och med en del jämkningar däri underställdes riksdagen genom prop. 1955: 59 anförde departementschefen bl. a. följande. Vårt nuvarande deklarationsförfarande är, något som inte torde bestridas av någon, tämligen invecklat också för personer med relativt okomplicerade inkomstförhållanden. Varje åtgärd som kan minska deklarationsbestyret är i och för sig önskvärd. Ett mål att sträva efter skulle vara, att det för en stor del av dessa skattskyldiga med okomplicerade inkomstförhållanden bleve tillräckligt med en försäkran från den skattskyldige att han icke haft andra inkomster än de beträffande vilka löneuppgifter och liknande föreligger. Härför erfordras självfallet att avdrag för omkostnader vid förvärvet av inkomsterna liksom de allmänna avdrag, till vilka vederbörande är berättigad, kan beräknas efter schablonmässiga grunder, så att de automatiskt kan tillgodogöras honom vid taxering eller debitering. Ett hinder för vissa grupper skattskyldiga att använda en dylik försäkran kan vara att vederbörande har att skatta för andra inkomster än löneinkomster. I och för sig skulle det därför vara ägnat att underlätta genomförandet av en förenkling av nu avsett slag, om smärre inkomster av exempelvis kapital eller av vissa fastigheter kan undantas från beskattning. Av synnerlig betydelse i detta sammanhang är att de förenklingsåtgärder i fråga om deklarationsförfarandet som vidtas också är ägnade att underlätta arbetet för beskattningsmyndigheterna. Om dessas arbete med de okomplicerade löntagardeklarationerna kan inskränkas, kommer de uppenbarligen att få bättre tid för granskningen av övriga, mer invecklade löntagardeklarationer. I viss utsträckning torde också arbetskraft kunna frigöras. Härigenom bör rimligen kunna skapas möjligheter för att effektivisera kontrollen av övriga 31

kategoriers deklarationer. Ytterligare en faktor vid bedömandet av förenklingsåtgärder är sambandet mellan den nuvarande preliminära skatten och den slutliga skatten. Åtgärder som är ägnade att närma dessa skatter till varandra så att återbetalningar av för mycket erlagd skatt eller påföringar av kvarstående skatt till antalet reduceras eller åtminstone till beloppen minskas är självfallet i och för sig önskvärda. Å andra sidan bör icke alltid avgörande vikt fästas vid denna synpunkt. En förenklingsåtgärd som minskar exempelvis deklarations- och taxeringsbestyret, men ej är ägnad att minska klyftan mellan den preliminära och slutliga skatten, sådana reglerna nu är utformade, utan i vissa lägen kanske t. o. m. kan leda till sämre överensstämmelse mellan källskatt och slutlig skatt, bör måhända icke undvikas enbart av den anledningen. Ofta kan föreligga möjlighet att genom jämkning av uppbördsförordningens regler om uträkning av källskattetabellerna eliminera sist avsedda verkan. D e p a r t e m e n t s c h e f e n tillade därefter. En fråga som nära sammanhänger med den sist antydda är möjligheterna att i en framtid nå fram till en definitiv källskatt för ett relativt stort antal skattskyldiga, närmast löntagare med okomplicerade inkomstförhållanden. Införandet av en sådan skatteform förutsätter att en rad problem, delvis av mycket komplicerad art, måste lösas. Jag vill här endast erinra om den i tidigare sammanhang väckta frågan om källskatt på löneinkomster av bisysslor. Det är mycket ovisst om man skall kunna nå fram till en definitiv källskatt av nyss antytt slag. En sådan skatteform skulle emellertid erbjuda så många fördelar, att man vid det fortsatta arbetet på utformningen av beskattningsoch uppbördsreglerna bör sträva efter att nå dit och att sålunda vid vidtagande av olika åtgärder på olika områden söka skapa förutsättningar för att så skall bli möjligt. De förslag som framlagts av 1950 års skattelagssakkunniga innefattar ett flertal förenklingsåtgärder. Om samtliga dessa kunde genomföras, skulle otvivelaktigt avsevärda fördelar uppnås. Även för taxeringsmyndigheterna skulle lättnader uppstå i arbetet. Och slutligen skulle en del av de hinder, som nu möter på den materiella beskattningsrättens område mot införande av en definitiv källskatt. bli undanröjda. Vid remissbehandlingen av de sakkunnigas förslag har flertalet av de hörda myndigheterna och organisationerna — i allmänhet med accepterande av att förslagen medför ett visst bortfall av skatteunderlag — anslutit sig till tanken att man genom schabloner och på annat sätt bör söka förenkla deklarations- och taxeringsförfaran-

det. Vissa remissinstanser har dock beträffande samtliga av de särskilda förslag som framlagts uttalat, att förslagen icke kunde anses förenliga med krav på rättvisa och likformighet i beskattningen. •— Såsom kommer att närmare beröras i fortsättningen anser jag mig icke kunna förorda, att de sakkunnigas förslag till alla delar genomföres i detta sammanhang. Av de förslag som berör de allmänna avdragen har jag funnit mig endast böra förorda införandet av schablonavdrag för vissa försäkringspremier å 150 kr för ensamstående skattskyldiga och 300 kr för gifta skattskyldiga och i samband därmed höjning av maximibeloppen för försäkringsavdraget till 300 respektive 600 kr. Såvitt avser förvärvskällan tjänst förordar jag att de sakkunnigas förslag om ett schablonavdrag och om avrundning i vissa fall av omkostnadsavdraget genomföres. Vidare förordar jag att ett bottenavdrag införes från inkomst av kapital å 100 kr för ensamstående skattskyldiga och 200 kr för äkta makar. Det liknande avdrag som de sakkunniga föreslagit i förvärvskällan annan fastighet anser jag däremot icke böra införas för närvarande utan först, såsom jag i senare sammanhang kommer att närmare beröra, i samband med att den särskilda fastighetsbeskattningen i framtiden eventuellt avskaffas. Med hänsyn till att den i och för sig önskvärda omläggning av utskyldsavdraget som de sakkunniga föreslagit medför en i vissa fall avsevärd skärpning av beskattningen särskilt för fastighetsägare bör icke heller detta förslag genomföras förrän fastighetsbeskattningen avvecklats. De sakkunnigas förslag om slopande av rätten till avdrag för folkpensionsavgift och om fritagande av folkpensionsförmåner från beskattning leder till en viss omfördelning av skattebördan mellan olika grupper skattskyldiga. Sålunda kommer de som nu erhåller avdrag för avgiften att få en skärpt beskattning i förhållande till vad f. n. gäller. Jag har framför allt av detta skäl icke ansett att den föreslagna omläggningen i nuvarande läge bör komma till stånd. I sitt över f ö r e n ä m n d a proposition avgivna b e t ä n k a n d e 1955: 18 a n f ö r d e bevillningsutskottet bl. a. följande. Utskottet delar den i propositionen uttalade kritiska inställningen till möjligheterna att genom noggrant fixerade regler för beräkningen av de skattskyldigas inkomster och utgifter ernå avsedd rättvisa vid beskattningen. Den individuella skatteförmågan påverkas av så många olika faktorer, vartill hänsyn icke rimS O U 1972:11

ligtvis kan tagas vid utformandet av beskattningsreglerna, att man med en tillämpning av aldrig så noggrant avfattade regler ändå icke uppnår en sådan avvägning som anses vara ett mått på skatteförmågan. Även om ur här antydda synpunkter fog kan finnas för tämligen långt gående förenklingskrav, bör det dock understrykas, att enligt sakens natur utrymmet för genomförandet av mera schematiska regler på förevarande område i praktiken är avsevärt begränsat. Det i propositionen redovisade förslaget synes utgöra ett beaktansvärt steg på vägen att utnyttja de möjligheter som finns att på detta område genomföra förenklingar. Sålunda är det utskottets uppfattning att förslaget utan att några vitala intressen trades för nära, är ägnat att leda till en viss, i och för sig önskvärd förenkling av såväl flertalet skattskyldigas bestyr med deklarationen som taxeringsmyndigternas arbete med taxeringen. En fördel anser utskottet vidare vara, att de föreslagna reglerna måste anses främja en bättre överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt för ett stort antal skattskyldiga. Alltsedan ikraftträdandet av det nya uppbördssystemet har det framstått som ett önskemål att för så många skattskyldiga som möjligt nå fram till en definitiv källskatt. Så länge preliminär skatt uttages efter en starkt schabloniserad metod, medan slutlig skatt påföres efter en i vissa hänseenden synnerligen noggrann beräkning av inkomster och utgifter, har naturligt nog betydande avvikelser mellan vad som inbetalats som preliminär skatt och debiterats i slutlig skatt uppkommit i ett stort antal fall. Det föreliggande förslaget får även ur uppbördssynpunkt på längre sikt ses som ett betydelsefullt första led inom ramen för de åtgärder, som måste övervägas för att uppnå målet om en definitiv källskatt. De erfarenheter som kan vinnas genom förslagets genomförande får utvisa, om det är möjligt att gå vidare på denna väg.

4.4 Motion 1:38 till 1961 års riksdag Frågan om införandet av en definitiv källskatt aktualiserades genom en av Gunnar Spetz vid 1961 års riksdag inom första kammaren väckt motion I: 38, vari hemställdes att riksdagen måtte i skrivelse till Kungl. Maj-.t framhålla vikten av att vid pågående översyn av skattesystemet största hänsyn togs till möjligheten av förenklingar i deklarations- och taxeringsförfarandet, därvid frågan om avdragsrätt särskilt borde ägnas uppmärksamhet. Enligt motionären borde 3 _ S O U 1972:11

en förenkling ske inte genom införandet av avdrag utan genom att ta bort sådana där det var möjligt. Avdragen medförde till följd av beskattningens progressivitet en skatteövervältring i riktning uppifrån—nedåt. Vidare medförde avdragsrätten också en skatteövervältring inom samma inkomstklass, från dem som kunde utnyttja avdragen till dem som inte kunde det. De senare fick med sin högre skatt bidrag till det ändamål för vilket avdrag fick göras. Vid avdragsrätt för periodiskt understöd, gåvor m. m. blev det den enskilde skattskyldige, som bestämde destinationen av andras skattemedel. Motionären ansåg att en kraftigare kritik var befogad i fråga om schablonavdrag. Även om uppfattningarna om »rättvisa vid taxering» kunde vara skiftande, var kanske de flesta dock överens om det orimliga i att avdrag medgavs för utgifter, som aldrig gjorts. I den mån det tillkom alla, t. ex. schablonavdraget för försäkringspremier, innebar det inget annat än ett förhöjt ortsavdrag. Motionären kritiserade avdragen för folkpensionsavgiften, försäkringspremier och periodiskt understöd. Förvärvsavdragen borde överflyttas till respektive inkomstkälla. Starka skäl syntes tala för att kostnaden för resor betraktades som boendekostnad och att avdrag således inte medgavs. I fråga om förvärvsavdraget påpekades, att konstruktionen av ortsavdrag och skatteskalor för makar, som tillkom på förslag av 1949 års skatteutredning, byggde på förutsättningen att avdraget avlägsnades ur skattesystemet. Den ökning av skatteunderlaget som en inskränkning av avdragsrätten skulle medföra borde användas för en sänkning av skatteuttaget framför allt genom en sänkning av progressiviteten i statsbeskattningen. I sitt över motionen avgivna betänkande 1961: 70 framhöll bevillningsutskottet att strävandena inom skattelagstiftningen under de senare åren i hög grad inriktats på möjligheterna att förenkla deklarations- och taxeföringsförfarandet samt att ett flertal skattereformer vidtagits främst i syfte att förenkla förfarandet och få till stånd en bättre överensstämmelse mellan preliminär 33

och slutlig skatt för de stora grupperna skattskyldiga med okomplicerade inkomstförhållanden. Sedan utskottet hänvisat till vad i direktiven för allmänna skatteberedningen sagts om bl. a. en definitiv källskatt uttalade utskottet att det torde ligga i sakens natur att en sådan inte kunde åvägabringas med mindre beskattningsreglerna i synnerhet på avdragssidan starkt förenklades, ev. genom att vissa avdrag slopades eller att avdragen ersattes med andra konstruktioner, t. ex. en inarbetning av dem i skatteskalorna. Det torde därför, fortsatte utskottet, föreligga fog för antagandet att — oavsett om riksdagen begärde det i särskild skrivelse eller ej — allmänna skatteberedningen skulle komma att ingående pröva olika förslag till lösningar för att nå det angivna målet och därvid även överväga i vad mån de av motionären framförda synpunkterna borde beaktas.

4.5 Lönebeskattningsutredningens till beskattning av traktamenten

förslag m.m.

Ett mera betydande försök att inom ett begränsat område omskapa de materiella beskattningsreglerna beträffande inkomst av tjänst i syfte att underlätta ett framtida genomförande av ett system med definitiv källskatt gjordes i lönebeskattningsutredningens 1962 avgivna betänkande med förslag till beskattning av traktamenten m. m. (SOU 1962: 47). Enligt förslaget skulle alltjämt föreligga skatteplikt för av kommuner och enskilda arbetsgivare utgivna traktamenten och därmed jämförliga ersättningar, men avdrag för fördyrade levnadsomkostnader skulle, såvida inte den skattskyldige krävde avdrag för verkliga merkostnader, regelmässigt medges efter schablonmässigt fastställda regler. Detta kunde enligt utredningens uppfattning åstadkommas genom att schablonavdrag utan närmare prövning medgavs med belopp som svarade mot de från arbetsgivarna erhållna traktamentsersättningarna, dock högst med belopp motsvarande högsta statliga traktamenten. När förslaget genom prop. 1963: 120 un-

derställdes riksdagen erinrade departementschefen om att vid inkomsttaxeringen fastställdes för varje skattskyldig det underlag på vilket hans inkomstskatt skulle beräknas. Detta skedde mycket detaljerat och avsikten var givetvis att få en så noggrann och rättvis fördelning av skattebördan som möjligt. Han anförde därefter. Hur långt varje enskild skattskyldigs speciella förhållanden skall beaktas är en avvägningsfråga. Särskilt under de senaste femton åren har det stått klart, att en långt gående detaljreglering på detta område har påtagliga nackdelar. Deklarations- och taxeringsförfarandet kompliceras och för såväl de skattskyldiga som taxeringsmyndigheterna blir bestyret med deklaration och taxering ofta försvårat i en grad som knappast står i rimlig proportion till de belopp frågan gäller. Därtill kommer att, när taxeringsmyndigheterna tvingas syssla med en mera detaljbetonad deklarationsgranskning, detta av de skattskyldiga lätt uppfattas som kitslighet. Dessa förhållanden har lett till att man i olika hänseenden försökt att förenkla reglerna vid inkomsttaxeringen genom schabloner och avrundningar av olika slag. Jag vill särskilt peka på bestämmelserna om schablonmässig inkomstberäkning för egnahemsfastigheter, sommarstugor, bostadsrättsföreningar och allmännyttiga bostadsföretag. När det gällde att ta ställning till utredningens förslag framhöll departementschefen att starka skäl enligt hans mening talade för bibehållande av gällande skattefrihet för statliga traktamenten. Denna skattefrihet borde utsträckas till även kommunala traktamenten och i viss utsträckning även traktamenten, som utbetalades av vissa offentliga institutioner, nämligen hushållningssällskap och skogsvårdsstyrelser. Beträffande andra offentliga institutioner skulle gälla att riksskattenämnden skulle äga förklara att dessas traktamenten i skattehänseende skulle jämställas med statliga traktamenten. Förutsättning härför borde vara att traktamentena utgavs i allt väsentligt efter de för statsanställda gällande grunderna och att institutionens räkenskaps- och redovisningshandlingar var underkastade offentlig granskning genom riksrevisionsverket eller på jämförbart sätt. Beträffande övriga traktamenten d. v. s. SOU 1972:11

de som utgavs av enskilda arbetsgivare, skulle skatteplikt alltjämt föreligga men avdragsreglerna skulle i stället förenklas och schabloniseras. Departementschefen anslöt sig till utredningens uppfattning att riksskattenämnden för varje år skulle fastställa ett »normalbelopp» för ökning av levnadskostnaden under tjänsteresa. Normalbeloppet förutsattes skola motsvara högsta dygnstraktamente enligt statens allmänna resereglemente. Om den som var anställd i enskild tjänst företagit förrättning i tjänsten utom den vanliga verksamhetsorten skulle avdrag för merkostnader utan särskild utredning medges med ett belopp, som svarade mot det uppburna traktamentet, dock högst normalbeloppet. Ville den skattskyldige ha högre avdrag än det erhållna beloppet eller än normalbeloppet måste utredning om de verkliga kostnaderna förebringas. Den återgivna regeln med avdrag motsvarande det uppburna traktamentet föreslogs bli tillämplig i fråga om sådan förrättning som medfört övernattning på främmande ort, dock endast i fråga om s. k. korttidsförrättning, d. v. s. vistelse på en och samma främmande ort högst femton dygn. Särskilda normalbelopp skulle emellertid fastställas för långtidsförrättningar, där vistelsen på en och samma främmande ort varat mer än femton dygn, och för endagsförrättningar. I de kontrolluppgifter arbetsgivarna avgav till ledning för de anställdas taxering skulle särskilt anges hur mycket av traktamentena som belöpte på långtids-, korttidsoch endagsförrättningar och antalet förrättningsdagar för varje grupp av förrättningar. Traktamentsersättningar på 500 kr och därunder skulle ej behöva anges. Från fullständig redovisning av traktamenten skulle vidare undantas de fall där antalet förrättningsdagar för helt år inte översteg 24. I de fall då traktamentsersättningen inte behövde specificeras på kontrolluppgiften, skulle ej heller deklarationsplikt för traktamentet föreligga hos mottagaren. Enligt propositionen skulle de föreslagna reglerna endast tillämpas i de fall, då vederbörande uppburit traktamente. Någon ändSOU 1972:11

ring i gällande regler rörande avdrag för fördyrade levnadskostnader föreslogs inte i sådana fall, då arbetstagaren inte uppburit traktamente. När propositionen behandlades i bevillningsutskottet uttalade detta i sitt betänkande 1963: 43 beträffande en motionsvis väckt fråga om rätt för arbetstagare, som inte uppbär traktamente, att få avdrag för sina kostnader vid endagsförrättningar utom hemorten följande. Enligt gällande rättspraxis torde för rätt till avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresor, som inte är förenade med övernattning, i regel krävas att bortovaron förorsakat och normalt även kan anses förorsaka kostnader för två av dagens egentliga måltider. Enligt propositionens förslag skall avdragsrätt vid endagsförrättningar inträda i och med att bortovaron från hemmet uppgår till fyra timmar. Såsom motionärerna framhållit avser denna regel sådana fall då traktamenten utgått. Det måste emellertid förutsättas att regeln är i viss mån tillämplig även i sådana fall, där särskild ersättning för den skattskyldiges kostnader inte utgått. Om en arbetstagare skall anses ha haft ökade levnadskostnader vid tjänstgöring viss tid utom hemorten måste detta rimligen avse alla arbetstagare alldeles oavsett om traktamente utgått eller inte. Utskottet förutsätter således att den nu föreslagna schablonregeln blir vägledande även i sådant fall, då skattskyldig visserligen inte uppburit traktamente men likväl kan antagas ha på grund av tjänstgöring utom den ordinarie verksamhetsorten måst vidkännas ökning av sina levnadskostnader. Utskottet anser det inte minst med hänsyn till rättvisekravet angeläget att frågan om sådan skattskyldigs rätt till avdrag för merkostnader vid tjänsteresor av taxeringsmyndigheterna inte bedömes alltför restriktivt. Detta torde emellertid följa av allmänna regler för lagtolkning; särskild bestämmelse härom synes därför inte erforderlig. Utskottets yttrande, som utmynnade i ett godtagande av förslagen i prop. 1963: 24, bifölls av riksdagen. I detta sammanhang må erinras om att vid 1967 års riksdag (prop, nr 1967: 31, BeU:s bet 1967:19) genomfördes ytterligare förenkling i arbetsgivarnas uppgiftsskyldighet beträffande traktamenten, innebärande bl. a. att förste taxeringsintendenten i det län där arbetsgivarens hemortskommun är belägen kan medge arbetsgiva35

ren rätt att — i stället för att på kontrolluppgift lämna specificerade upplysningar om utgiven traktamentsersättning — endast på uppgiften anmärka att sådan ersättning utgått. Förutsättning för sådant medgivande är att ersättning utgår enligt sådana grunder att den kan antagas inte komma att överstiga avdragsgill ökning av levnadskostnaderna. Medgivandet lämnas endast om arbetsgivaren har ett större antal anställda, som mera regelbundet företar tjänsteresor, och medgivandet bedömes vara utan olägenhet för taxeringsarbetet. Slutligen må framhållas att en översyn av de materiella reglerna för traktamentsbeskattningen f. n. pågår.

4.6. Dubbelbeskattningssakkunnigas till löneskatt för i Sverige tillfälligt de utlänningar

förslag arbetan-

I sitt år 1962 avlämnade betänkande med förslag angående internationella skattefrågor (SOU 1962: 59) föreslog dubbelbeskattningssakkunniga att en definitiv källskatt, benämnd löneskatt, av samma typ som sjömansskatten skulle införas för samtliga i Sverige tillfälligt arbetande utlänningar, däribland också de utländska artister som erlade s. k. bevillningsavgift. Av praktiska skäl föreslogs att även de som flyttar in i Sverige skulle erlägga löneskatt, dock endast under inkomståret. Skatten skulle tas ut på bruttoinkomsten, varvid hänsyn skulle tas till vanligen förekommande avdragsposter vid skatteskalornas utformning. För skattskyldiga med särskilt stora omkostnader föreslogs en möjlighet till individuell jämkning. Vid sidan av den för normalfallen avsedda skatteskalan, som i princip baserades på månadsinkomst och motsvarade skattebelastningen för övriga löntagare, förordades en särskild skala för korttidsanställda artister, baserad på dygnsinkomst och inte innefattande sjukförsäkringsavgift. Arbetsgivarna skulle ansvara för att debetsedel anskaffades för de skattskyldiga och att vederbörligt skatteavdrag gjordes. Administrationen av skatten skulle, med 36

visst biträde av de lokala skattemyndigheterna, ombesörjas av ett till överståthållarämbetet anknutet löneskattekontor. Enligt de sakkunnigas mening skulle det underlätta en eventuell framtida övergång till en slutgiltig källskatt för löntagare, om den i vissa stycken svårbehandlade kategori skattskyldiga, som de sakkunnigas förslag omfattade, redan tidigare fått en sådan skatt. De erfarenheter, som kunde vinnas av en definitiv källskatt för utomlands bosatta och av sjömansskatten, kunde bli av värde om en allmän definitiv källskatt för löneinkomster skulle utformas. Beträffande den föreslagna löneskattens detaljer må följande framhållas. Löneskatten skulle erläggas till staten men de sakkunniga ansåg att en del av skatten skulle tillföras kommunerna och de allmänna försäkringskassorna. Preciserade fördelningsregler hade utarbetats. Löneskatten skulle omfatta avlöning och annan därmed jämförlig förmån såsom arvode, traktamente, sportler och naturaförmåner, som utgick för tjänst och som enligt kommunalskattelagens regler utgjorde intäkt av tjänst. Skattskyldiga till löneskatt skulle vara fysiska personer, vilka enligt nämnda lag är skattskyldiga för nyss angivet slag av inkomst och vilka inte är här i riket mantalsskrivna för det år varunder inkomsten åtnjutits. Antalet skattskyldiga beräknades med denna avgränsning till 30 000 å 40 000. Såsom ovan anförts skulle löneskatten beräknas på bruttoinkomsten. I denna skulle inbegripas värdet av naturaförmåner och från arbetsgivaren utgående ersättning för kostnader för uppehälle och för övriga utgifter för intäktens förvärvande med undantag dock för ersättning för resekostnad. Vid bestämmande av skattesatserna skulle emellertid hänsyn tas till att löneskatten utgick på bruttobelopp och därutöver borde, om kostnaderna avsevärt översteg vad som kunde anses normalt, jämkning av skatten kunna komma i fråga. En och samma skatteskala skulle tillämpas oavsett om skattskyldig var gift eller ogift. Den för flertalet skattskyldiga tillSOU 1972:11

lämpliga löneskatteskalan skulle, liksom gäller i fråga om sjömansskatten, baseras på månadsinkomsten och på sålunda angivna förutsättningar: Månadsinkomsten antas motsvara en tio gånger så stor årsinkomst. Från denna görs ett allmänt omkostnadsavdrag med 600 kronor och försäkringsavdrag med 300 kronor. Kommunalt ortsavdrag medges med 4 500 kr, varefter kommunalskatt beräknas efter 15 kronor per skattekrona på den därefter återstående beskattningsbara inkomsten. För beräkning av statlig inkomstskatt görs samma avdrag som förut nämnts och dessutom avdrag för kommunalskatt; den statliga inkomstskatten beräknas på den sålunda framkomna beskattningsbara inkomsten. Den kommunala och den statliga inkomstskatten utgör tillsammans med en sjukförsäkringsavgift, som beroende på inkomsten varierar mellan 32 och 241 kronor, den sammanlagda löneskatten på den antagna årsinkomsten. Denna skatt delas med tio, varvid skatten på månadsinkomsten framkommer. För korttidsanställda artister föreslogs en särskild skatteskala, baserad på dagsinkomsten och i stort sett uppbyggd på samma sätt som månadsskalan. Omkostnadsavdraget ansågs emellertid i detta hänseende böra bestämmas till 1 200 kr för år. Särskilda regler föreslogs för beräkning av löneskatt på semesterersättningar och ardra engångsbelopp. De nu angivna reglerna tog närmast hänsyn till de fall, då inkomst åtnjöts på grund a\ anställning, som hade karaktär av huvudsaklig anställning. Samma regler skulle emellertid enligt de sakkunnigas förslag tilllämpas på extrainkomster och i fråga om skattskyldiga med flera olika anställningar, av vilka ingen kunde anses vara den huvudsakliga. Med hänsyn till de jämförelsevis stora skattefria bottenbelopp, som de sakkunniga föreslog, ansågs erforderligt med en minimiskatt på förslagsvis 15 procent av bruttoinkomsten. Löneskatt med minst 15 procent av bruttoinkomsten skulle alltså erläggas för inkomst, som inte utgjorde den skittskyldiges huvudsakliga inkomst av tjänst. På grund av att såväl bruttoinkomst son skatteavdrag enligt förslaget avjämnadts nedåt till helt antal kronor, skulle skatt in.e utgå för extrainkomster understigande SOU 1972:11

sju kronor per dag. För styrelsearvoden och därmed jämförliga inkomster skulle löneskatten emellertid utgöra lägst 30 procent av bruttoinkomsten. I motsats till vad som gäller i fråga om sjömansskatten skulle någon samordning ej ske mellan löneskatt och skatt, som skulle utgå på grund av påförd taxering för inkomst av t. ex. fastighet eller rörelse. Däremot borde, såsom ovan angivits, möjligheter till jämkning av löneskatten finnas om den skattskyldige hade särskilt stora utgifter för intäkternas förvärvande. De sakkunnigas förslag till löneskatt mötte under remissbehandlingen viss kritik och när de sakkunnigas förslag i andra hänseenden genom prop. 1966: 127 underställdes riksdagen anförde departementschefen att förslaget till löneskatt borde få avvakta slutförandet av den utredning, som pågick om en definitiv källbeskattning för en betydligt vidare krets av löntagare.

4.7 Prop. 1963: 24 angående uppdelning av det s. k. försäkringsavdraget vid inkomsttaxeringen I prop, nr 24 till 1963 års riksdag föreslogs — förutom en enhetlig skattemässig reglering av tjänstegrupplivförsäkringar och liknande förmåner samt, i förenklingssyfte, undantag från skatteplikt för arbetstagare, för sådana premier och avgifter, som arbetsgivare erlade för dylika försäkringar — uppdelning av det då gällande försäkringsavdraget vid inkomsttaxeringen på högst 800 kr för makar och 400 kr för ensamstående på två olika avdrag. Det ena avdraget — på högst 500 kr för makar och 250 kr för ensamstående — skulle avse sjuk-, olycksfalls- och kapitalförsäkringspremier. Det andra avdraget skulle avse den obligatoriska sjukförsäkringsavgiften. Avdrag i sistnämnda avseende skulle medges med minst 300 kr för makar och 150 kr för ensamstående även om ingen sådan avgift erlagts eller om den erlagda avgiften var lägre. Bevillningsutskottet tillstyrkte i sitt betän-

kände 1963: 12 de framlagda förslagen, dock att med anledning av väckta motioner och med avvikelse från propositionen avdraget för frivilliga försäkringspremier maximerades till 800 kr för makar och 400 kr för ensamstående. I en till betänkandet fogad reservation uttalades emellertid att tillräckliga skäl inte förelåg för en uppräkning av de i propositionen föreslagna maximigränserna. Därvid erinrades bl. a. om att allmänna skatteberedningen enligt givna direktiv hade att utreda bl. a. frågan om övergång till ett system med definitiv källskatt för löntagare. Mera vidgade avdragsregler skulle komma att allvarligt försvåra möjligheterna till en lösning av det i olika sammanhang framförda önskemålet om ett sådant system. Reservanterna avstyrkte därför den ifrågasatta höjningen. Riksdagen följde reservanternas förslag.

4.8 Bevillningsutskottets 1967: 2, m. m.

betänkande

I prop, nr 7 till 1967 års riksdag föreslogs bl. a. vissa ändringar av reglerna för den schablonmässiga beräkningen av kommunalskatteavdraget och ett provisoriskt avskaffande av maximigränsen för det extra avdrag, som medgavs folkpensionär vars inkomst helt eller huvudsakligen utgjordes av folkpension. Beträffande sistnämnda förslag anförde departementschefen bl. a. att gentemot de nuvarande avdragsbestämmelserna för folkpensionärer hade invänts — förutom att avdragen var otillräckliga — att reglerna om avtrappning av det extra avdraget för pensionärer med inkomster vid sidan av folkpensionen gav otillfredsställande resultat och att de borde omkonstrueras. Inom finansdepartementet pågick vissa undersökningar för att råda bot på de nu åsyftade bristerna i folkpensionärernas beskattning. Frågan var emellertid komplicerad och måste ses i samband med ställningstagande beträffande de inkomstprövade förmånerna, som då översågs av pensionsförsäk38

ringskommittén. Förslaget om höjning av det extra avdraget var ett provisorium i avvaktan på resultatet av dessa undersökningar. I yttrande över propositionen anförde bevillningsutskottet (bet. 1967:2) bl. a. följande i fråga om det extra avdraget för folkpensionärer. Utskottet vill inte förneka att frågan är komplicerad. Det är emellertid — inte minst från rättvisesynpunkt — angeläget att i möjligaste mån undanröja de ogynnsamma verkningarna av det nuvarande bidrags- och beskattningssystemet. Utskottet förordar därför att frågan om beskattningen av folkpensionärernas sidoinkomster snarast blir föremål för utredning. En tänkbar lösning, som utskottet anser böra övervägas, är att införa någon form av definitiv källskatt för folkpensionärer med sidoinkomster upp till en viss storlek. En sådan utredning kan lämpligen verkställas inom den pågående utredningen om definitiv källskatt. Med hänsyn till de speciella regler, som sedan länge gällt rörande folkpensionärernas beskattning, torde det inte möta några principiella betänkligheter att införa en definitiv källskatt för denna grupp skattskyldiga, innan en dylik reform av mer allmän räckvidd genomförts. Självfallet bör även hittills framförda förslag till frågans lösning ingående prövas mot bakgrunden av det skattebortfall, som de kan leda till. Utskottet är inte heller främmande för att ändringar kan bli erforderliga i lagstiftningen om de inkomstprövade folkpensionsförmånerna, vilken för närvarande är föremål för översyn av pensionsförsäkringskommittén. I detta sammanhang behandlade utskottet yrkanden i vissa motioner, vari begärts utredning i syfte att från deklarationsplikt undanta folkpensionärer, som i huvudsak inte hade andra inkomster än folkpension, eller att väsentligt förenkla deklarationsförfarandet för sådana skattskyldiga. Utskottet anförde härvidlag. Från förenklingssynpunkt skulle det givetvis var en avsevärd fördel, om man kunde befria flertalet folkpensionärer från deklarationsplikt. En sådan anordning förutsätter att man har olika deklarationspliktsgränser för skilda kategorier skattskyldiga, vilket från praktiska synpunkter knappast är tillfredsställande. Om folkpensionärernas beskattningsproblem kan lösas genom införande av en definitiv källskatt, torde däremot större möjligheter föreligga att väsentligt förenkla deklarationsförfarandet och SOU 1972:11

befria ett stort antal folkpensionärer från deklarationsplikt. För närvarande anser utskottet sig dock inte kunna tillstyrka utredningsyrkandet. Riksdagen beslöt i enlighet med utskottets förslag. Något överlämnande till utredningen om definitiv källskatt av frågan om folkpensionärernas beskattning kom emellertid inte till stånd. Till svar på en år 1968 framställd interpellation anförde chefen för finansdepartementet bl. a. (prot. II 1968: 9 s. 124) att spörsmålet om beskattning av folkpensionärernas sidoinkomster ingick i en större fråga avseende den s. k. marginaleffekten för folkpensionärer med sidoinkomster. Denna effekt kunde enligt departementschefens mening inte lösas enbart genom en översyn av skattereglerna utan hänsyn måste också tagas till socialförsäkringens regler om folkpensionsförmåner. I prop. 1969:95 framlades sedermera ändrade regler för folkpensionärers rätt till avdrag för nedsatt skatteförmåga. I anslutning härtill tog departementschefen upp den av bevillningsutskottet antydda möjligheten att införa en definitiv källskatt för folkpensionärer och anförde bl. a. Jag kan inte inse att problemet med beskattning av folkpensionärernas sidoinkomster skulle få en bättre lösning på den vägen. Enligt min mening bör den ytterligt komplicerade frågan om en definitiv källskatt prövas generellt, vilket f. n. görs av källskatteutredningen. Jag är därför inte beredd att nu ta upp frågan om definitiv källskatt för folkpensionärer särskilt.

SOU 1972:11

5 Viss statistik till ledning för utredningens överväganden

5.1 Inledning Såsom framhålles i den missivskrivelse med vilken detta betänkande överlämnas har efter medgivande av chefen för finansdepartementet utredningen låtit verkställa en statistisk undersökning på grundval av 1966 års taxeringsmaterial. Därvid har särskild tonvikt lagts på inkomsttagare med inkomst av tjänst. Statistiska centralbyrån (SCB) har svarat för ledningen av uppgiftsinsamlingen och den maskinella bearbetningen av det insamlade materialet. Utgångspunkt för undersökningen har varit inkomsttagare födda den 15.5. De för undersökningen erforderliga uppgifterna ur taxeringsmaterialet har lämnats av de lokala skattemyndigheterna med ledning av år 1966 avlämnade allmänna självdeklarationer samt på grund av detta års taxering upprättade inkomst- och debiteringslängder. Det bearbetade materialet omfattar ca 14 000 inkomsttagare. Uppgifterna ur materialet har utifrån statistiskt-vetenskapliga grunder omräknats till att avse samtliga inkomsttagare. För att få en uppfattning om urvalets representativitet har jämförelser skett med annan tillgänglig statistik. Dessa jämförelser utvisar inte att de i det följande lämnade statistiska uppgifterna skulle brista i representativitet så långt detta varit möjligt att undersöka. Det bör emellertid understrykas att jämförelserna gäller förhållandena under det inkomstår utredningens under-

sökning avser. Utredningen vill också understryka att den sökt undvika att redovisa sådana statistiska uppgifter, som måst bygga på ett mycket litet antal inkomsttagare. Såsom nyss anförts har uppgifterna hämtats ur 1966 års taxeringsmaterial. Detta innebär att uppgifterna i huvudsak avser förhållandena under kalenderåret 1965. Vid materialets redovisning har sålunda hänsyn inte kunnat tas till förändringar därefter. Sådana förändringar kan ha skett på grund av ändringar i den materiella skattelagstiftningen, som trätt i kraft efter 31.12.1965. Redan på grund härav men framför allt till följd av fortlöpande förändringar i de skattskyldigas inkomst- och avdragsförhållanden är det nu redovisade statistiska underlaget i vissa delar föråldrat och inte helt godtagbart som grund för i alla hänseenden bestämda slutsatser. Med denna betydelsefulla reservation redovisar utredningen resultatet av den ifrågavarande statistiska undersökningen, i det följande benämnd KU-65. Utredningen har emellertid låtit sina statistiska experter göra en beräkning av hur förhållandena under vissa givna förutsättningar kan tänkas gestalta sig inkomståret 1971, d. v. s. då bl. a. 1970 års riksdags beslut om omläggning av den direkta beskattningen i sin helhet genomförts. Det säger sig självt att dessa beräkningar i mycket måst bygga på rätt osäkra antaganden. Beräkningarna är likväl självklart av intresse. SOU 1972:11

Tabell

1 Inkomsttagare fördelade efter inkomst eller underskott i olika förvärvskällor Antal inkomsttagare beräknat för inkomståret 1971

enligt KU-65

med med under . totalt med inkomst skott 1 0001000- 1 0001000tal procent tal tal 1000-tal procent tal

totalt

Förvärvskälla 1

360 1. Jordbruksfastighet 2. Annan fastighet 80 a. hyresfastighet b. villafastighet belägen i 658 hemortskommun c. villafastighet belägen i 255 annan kommun 240 3. Rörelse 4. Delägarskap i vanligt handels 13 bolag m. m. 4 650 5. Tjänst 51 6. Tillfällig förvärvsverksamhet 1085 7. Kapital 4 893 8. Samtliga

7,4

5,5

1,6

1,3

13,4

15,9

5,2 4,9

192 225

63 15

420 220

7.4 3,9

240 205

180 15

0,3 95,0 1,0 22,2

12 4 648 51 793 4 893

1 2

31 5 450 80 14S0 5 650

0,5 96,5 1,4 26.2

30 5 450 80 1 100 5 650

5.2 Totala antalet inkomsttagare och dessas fördelning på olika förvärvskällor ra. ra. Hela antalet inkomsttagare enligt KU-65 uppgår efter uppräkning till ca 4,9 milj personer. Hur dessa fördelar sig på olika förvärvskällor framgår av tabell 1. Vid studiet av tabellen bör observeras att en och samma inkomsttagare kan ha inkomst och/eller underskott i flera förvärvskällor. Av tabellen framgår att antalet inkomsttagare med inkomst av tjänst beräknas öka från år 1965 till år 1971 med ca 800 000 personer. Detta innebär också att dessa inkomsttagares relativa andel av samtliga inkomsttagare ökar från 95 procent till 96,5 procent. Såsom anmärkningsvärt kan också betecknas den betydande ökningen av antalet inkomsttagare med inkomst eller underskott av villafastighet. I viss mån torde emellertid denna ökning ha sin förklaring i att i KU-65 dessa inkomsttagare är något underrepresenterade. Att år 1971 ca 5,5 milj. inkomsttagare beräknas ha inkomst av tjänst innebär emelSOU 1972:11

med underskott 1 000tal

—

292 800

l

— 380 1 250

lertid inte att samma antal skattskyldiga i princip kan sägas bli omfattade av ett system med förenklad löntagarbeskattning. Det får sålunda anses uppenbart att om inkomsten av tjänst endast är en förhållandevis ringa del av en inkomsttagares hela inkomst eller m. a. o. inte utgör inkomsttagarens »huvudsakliga inkomst», han endast i rena undantagsfall kan bli beskattad enligt ett sådant förenklat system. Med »huvudsaklig inkomst» från viss förvärvskälla avses därvid att inkomsten i fråga utgör den största posten av flera förvärvskällor. Utredningen har låtit verkställa vissa beräkningar angående antalet inkomsttagare under inkomståret 1971, vilkas huvudsakliga inkomst hänför sig till viss bestämd förvärvskälla. Dessa beräkningar redovisas i tabell 2. Av tabell 2 framgår alltså att av det totala antalet inkomsttagare under år 1971, vilket antal beräknas till ca 5,65 milj. personer, ca 5,3 milj. eller 93,8 procent beräknas ha sin huvudsakliga inkomst i förvärvskällan tjänst. Detta antal utgör också ett 41

Tabell 2 Uppskattat antal inkomsttagare år 1971 med huvudsaklig inkomst i viss förvärvskälla

Förvärvskälla

Totalt antal 1 000-tal procent

1. Jordbruksfastighet 2. Annan fastighet 3. Rörelse och delägarskap i vanligt handelsbolag m. m. 4. Tjänst 5. Tillfällig förvärvsverksamhet 6. Kapital 7. Samtliga

90 10

1,6 0,2

180 5 300

3.2 93,8

10 60 5 650

0,2 1.1 100

maximum för det antal skattskyldiga, som teoretiskt kan bli omfattade av ett system med förenklad löntagarbeskattning. I denna grupp finns emellertid åtskilliga skattskyldiga, vilkas bruttointäkter och avdrag i förvärvskällan är av skiftande art och omfattning. I följande avsnitt redogörs närmare för hur intäkter och avdrag i förvärvskällan tjänst fördelar sig.

5.3 Inkomsttagare med inkomst av tjänst 5.3.1 Inkomsttagare fördelade med hänsyn till intäkternas art m. m. I tabell 3 specificeras bruttointäkterna i förvärvskällan tjänst och dessas fördelning mellan intäkter från huvudarbetsgivare — varmed förstås den arbetsgivare från vilken inkomsttagaren uppbär sin till beloppet största intäkt i förvärvskällan tjänst — intäkter från annan än huvudarbetsgivare (s. k. biinkomster) samt intäkter av pensioner och likartade inkomstkällor. Vidare ger tabellen en bild av fördelningen av tjänsteintäkterna mellan kontant lön, provisionsoch liknande inkomster, kontanta ersättningar för omkostnader under resor i tjänsten samt värdet av förmåner i annan form än kontanter. I fråga om pension skiljs mel-

lan om pensionen är inkomsttagarens huvudsakliga inkomst eller utgör biinkomst. Det bör observeras att uppgifterna i tabellen avser samtliga inkomsttagare med inkomst av tjänst. Av dessa har alltså enligt KU-65 ca 4,5 milj. personer intäkt av anställning hos huvudarbetsgivare eller åtnjuter inkomst av tjänst, som är vederbörandes huvudsakliga inkomst. Ca 1,3 milj. personer har vidare enligt KU-65 biinkomst av tjänst. Deras huvudsakliga inkomst kan vara inkomst av tjänst men också inkomst av annan förvärvskälla. Av tabellen kan vidare utläsas att den beräknade ökningen av antalet inkomsttagare mellan åren 1965 och 1971 i huvudsak faller på inkomsttagare, vilkas bruttointäkter avser anställning hos huvudarbetsgivare eller som har pension, som är inkomsttagarens huvudsakliga inkomst. Ungefär var fjärde av dessa inkomsttagare har emellertid också biinkomst av tjänst.

5.3.2 Inkomsttagare med biinkomst av tjänst Av särskild betydelse för utredningens uppdrag är att söka närmare kartlägga löntagarnas biinkomster av tjänst. Av KU-65 framgår, att av totalt 4 650 000 inkomsttagare med inkomst av tjänst 3 397 000 enbart har huvudinkomst, 1 082 000 såväl huvudinkomst som biinkomst och 171 000 enbart biinkomst av tjänst (jfr tabell 3). Biinkomsten utgör i medeltal 2 991 kronor. I tabell 4 redovisas samtliga inkomsttagare med inkomst av tjänst, som har biinkomst i samma förvärvskälla, fördelade efter biinkomstens storlek. Av tabellen framgår att enligt KU-65 för ca 40 procent av inkomsttagarna med biinkomst av tjänst biinkomsten understeg 1 000 kr men för mer än en tredjedel av det totala antalet biinkomsten utgjorde mer än 2 500 kr. I detta sammanhang bör emellertid observeras att endast ca 5,8 procent av den totala intäktssumman i förvärvskällan tjänst utgjorde biinkomst. För år 1971 beräknas endast något över 30 procent av inkomsttagare med biinkomst SOU 1972:11

Tabell 3 Specificerade uppgifter om intäkterna i förvärvskällan tjänst Beräknat antal inkomsttagare inkomståret Intäktssumma Antal inkomsttagare 1971 i milj. kr i 1 000-tal i 1 000-tal

Enligt KU-65

Intäkternas art

1. Anställning hos huvudarbetsgivare a. kontant lön b. provision, tantiem och liknande kontanta ersättningar c. rese- och traktamentsersättning d. andra kontanta ersättningar för utgifter för resor i tjänsten och för representation e. andra förmåner i annat än kontanter 2. Anställning hos annan än huvudarbetsgivare a. kontant lön b. provision, tantiem och liknande kontanta ersättningar c. rese- och traktamentsersättning d. andra kontanta ersättningar för utgifter för resor i tjänsten och för representation e. andra förmåner i annat än kontanter 3. Pension m. m. a. allmän pension, huvudinkomst b. allmän pension, biinkomst c. annan pension, huvudinkomst d. annan pension, biinkomst e. livränta f. undantagsförmån, periodiskt understöd o. d. 4. Summa intäkter från huvudarbetsgivare 5. Summa biinkomster

55 848 54 354

3 700 3 543

238 846

67 312

100 310 2 280 1923

46 i 90 883 809

233 91

64 53

6 27

5 23

6 658 3 703 703 1489 490 132 14

S44 198 189 157 94 46 4 479 1 253

61040 3 746

4 200

1 140 230

5 220 1400

Tabell 4 Inkomsttagare med biinkomst av tjänst fördelade efter biinkomstens storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65

Biinkomst av tjänst

Antal nkomsttagare i 1 000-tal

Inkomstsumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Inkomstsumma i milj. kr

1— 399 400— 599 600— 799 800— 999 1 000—1 199 1 200—1 499 1 500—1 999 2 000—2 499 2 500— Summa

SOU 1972:11

271 97 79 61 50 80 99 64 452

56 47 54 54 55 106 172 143 3 059

210 90 75 70 60 65 95 85 650

42 45 52 63 66 87 165 190 5 550

1 253

3 746

6 260

Tabell 5 Inkomsttagare med intäkt hos annan än huvudarbetsgivare fördelade efter intäktens storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Intäkt hos annan än huvudarbetsgivare, kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Intäktssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

summa i milj. kr

1— 399 400— 599 600— 799 800— 999 1 000—1 199 1 200—1 499 1 500—1 999 2 000—2 499 2 500—

250 88 63 45 33 53 77 45 224

52 43 44 40 42 70 135 100 1755

200 80 70 60 50 50 70 60 360

40 40 49 54 55 67 122 133 3 300

2 280

1 000

3 860

Summa

av tjänst ha biinkomst understigande 1 000 kr, medan antalet inkomsttagare med biinkomster över 2 500 kr stiger från drygt en tredjedel år 1965 till mer än 45 procent. Totala intäktssumman för biinkomst av tjänst beräknas därvid stiga med inte fullt 70 procent. I tabell 4 har, såsom nyss anförts, redovisats samtliga inkomsttagare med inkomst av tjänst, som har biinkomst i samma förvärvskälla. / tabell 5 redovisas uppgifter beträffande sådana inkomsttagare, som har inkomst från huvudarbetsgivare och som

dessutom har biinkomst vid sidan av anställningsinkomsten. Såsom framgår av tabell 3 har enligt KU-65 883 000 inkomsttagare sådan biinkomst. I medeltal uppgår intäkten till 2 583 kr. Antalet ifrågavarande inkomsttagare beräknas 1971 ha stigit till 1 milj. personer och intäkten i medeltal till 3 860 kr. Såsom framgår av tabellen beräknas antalet inkomsttagare med intäkt hos annan än huvudarbetsgivare mellan åren 1965 och 1971 inte öka i större takt än vad som svarar mot ökningen av totala antalet inkomst-

Tabell 6 Inkomsttagare med intäkt av anställning hos annan än huvudarbetsgivare, fördelade på inkomstskikt Enligt KU-65 Därav med intäkt avanställning hos annan än huvudarbetsgivare

Total intäkt av tjänst år 1965 kr

Ungefärligen motsvarande intäkter år 1971 kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

i 1 000-tal

i procent

—20 000 20 000—30 000 30 000—

—30 000 30 000—45 000 45 000—

3 524 777 348

561 190 132

16 24 38

Samtliga

Samtliga

4 650

44 SOU 1972:11

Tabell 7 Specificerade uppgifter om avdraget för kostnader för intäkternas förvärvande i förvärvskällan tjänst

Avdragsalternativ Kostnadernas art

Alternativ 1 (schablonavdrag) Alternativ 2 a. resekostnader till och från arbetet b. resekostnader i tjänsten c. fördyrade levnadskostnader d. andra utgifter under resor i tjänsten och för representationskostnader e. arbetsverktyg, facklitteratur, instrument o. d. f. skuldränta g. övriga omkostnader h. avjämning 3. Summa avdrag

Enligt KU-65

Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Antal inAvdragskomsttagare summa i i 1 000-tal milj. kr

Antal inAvdragskomsttagare summa i i 1 000-tal milj. kr

2 599 2 051 1757 266 214

260 2 692 1044 536 487

2 800

2 650 2 300

4 637 2 000 1000

357 46 258

155 18 258 107

450 50 300

250 30 350 137

2 952

5 450

4 917

tagare med huvudsaklig inkomst av tjänst. Däremot beräknas intäktssumman för ifrågavarande inkomsttagare ha ökat med inte fullt 70 procent (från 2 280 till 3 860 milj. kr). Väsentligt fler inkomsttagare beräknas också ha biinkomster över 2 000 kr och deras andel i den totala intäktssumman beräknas öka med inte mindre än 85 procent (från 1 855 till 3 433 milj. kr). Biinkomsternas storlek kan också ses i relation till inkomsttagarnas totala intäkter i förvärvskällan. I tabell 6 fördelas inkomsttagare med biinkomster på olika inkomstskikt. Tabellen utvisar att i de lägsta inkomstskikten endast ungefär var sjätte inkomsttagare med inkomst av tjänst har intäkt av anställning hos annan än huvudarbetsgivaren medan i de högre inkomstskikten mer än en tredjedel av inkomsttagarna har sådan intäkt. 5.3.3 Avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande i förvärvskällan tjänst I tabell 7 redovisas specificerade uppgifter om avdraget för omkostnader för intäkterSOU 1972:11

350 280

nas förvärvande i förvärvskällan tjänst. Enligt KU-65 uppgick det totala avdraget till 2 952 milj. kr eller till 635 kr i genomsnitt per inkomsttagare. Det totala avdraget beräknas år 1971 stiga till 4 917 milj. kr eller till i genomsnitt 902 kr per inkomsttagare. Av tabellen framgår även antalet inkomsttagare, som åtnjuter olika slag av avdrag av ifrågavarande art. Sålunda har enligt KU-65 ca 2,6 milj. inkomsttagare eller i runt tal 56 procent av samtliga inkomsttagare med inkomst av tjänst endast avdrag enligt alternativ 1, d. v. s. schablonavdrag med 100 kr. År 1971 beräknas 2,8 milj. inkomsttagare åtnjuta sådant avdrag vilket motsvarar ca 51 procent av det totala antalet inkomsttagare med inkomst av tjänst. Enligt KU-65 har ca 44 procent av inkomsttagarna högre avdrag än schablonavdraget (d. v. s. avdrag enligt alternativ 2). Avdragsbeloppet uppgår till i genomsnitt 1 312 kr per inkomsttagare. Av det totala avdragsbeloppet enligt alternativ 2, 2 692 milj. kr, belöper 1 044 milj. kr eller ca 39 procent på kostnader för resor till och från arbetet.

Tabell 8 Inkomsttagare med avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande i förvärvskällan tjänst fördelade efter avdragets storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Avdrag för ] :ostnader för intäkternas förvärvande, kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

100 200 300 400 500 600 700 800 900 1000 1 100—1 500 1 600—2 000 2 100—

2 599 188 322 228 246 214 86 73 62 60 186 99 287

260 38 97 91 123 128 60 58 56 60 236 177 1 567

2 800 190 240 250 250 240 210 160 110 70 260 170 500

280 38 72 100 12? 144 147 12» 99 70 330 304 3 080

4 650

2 952

5 450

4917 Summa

År 1971 beräknas ca 49 procent av det ha omkostnader på 500 kr och därunder. totala antalet inkomsttagare ha högre av- Något över hälften av inkomsttagarna har drag än schablonavdraget. Avdragsbeloppet dock avdrag på 700 kr och därunder. beräknas uppgå till 1 750 kr i genomsnitt Såsom nyss anförts utgör den största posper inkomsttagare, vilket motsvarar en ök- ten av omkostnadsavdraget i förvärvskällan ning med ca 33 procent i förhållande till tjänst avdrag för kostnader för inkomstta1965. Det totala avdragsbeloppet enligt al- garnas resor till och från arbetet. Av taternativ 2 beräknas emellertid ha stigit till bell 7 framgår att enligt KU-65 1 757 000 4 637 milj. kr, vilket innebär en ökning i personer eller ca 38 procent av det totala förhållande till 1965 med över 72 procent. antalet inkomsttagare med inkomst av Av avdragssumman beräknas ca 43 pro- tjänst har avdrag för resekostnader till och cent eller 2 000 milj. kr belöpa på kostnader från arbetet. Av inkomsttagare med avför resor till och från arbetet. drag enligt alternativ 2 har ca 86 procent I tabell 8 har inkomsttagarna fördelats sådant resekostnadsavdrag. I medeltal uppefter omkostnadsavdragets storlek. går avdraget till 594 kr för inkomsttagare Tabellen belyser närmare hur avdraget som åtnjuter sådant avdrag. I tabell 9 redoenligt alternativ 2 fördelas på därav be- visas dessa inkomsttagare fördelade efter rörda skattskyldiga. Såsom tidigare anförts storleken på det totala resekostnadsavdrauppgick enligt KU-65 genomsnittsavdraget get. för dessa inkomsttagare till 1 312 kr men Av tabellen framgår att enligt KU-65 ca för ca hälften — 984 000 inkomsttagare av 60 procent av inkomsttagarna har avdrag sammanlagt 2 051000 — översteg inte av- understigande 500 kr och över 70 procent draget 500 kr. År 1971 beräknas genom- avdrag understigande 600 kr. År 1971 besnittsavdraget ha stigit till 1 750 kr. Endast räknas emellertid endast ca 35 procent ha ca 35 procent av inkomsttagarna — 930 000 avdrag understigande 500 kr och ca 45 av totalt 2 650 000 — beräknas emellertid procent understigande 600 kr. Ca 65 procent 46

SOU 1972:11

Tabell 9 Inkomsttagare med avdrag för resekostnader till och från arbetet fördelade efter avdragets storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Avdrag för resekostnader till och från arbetet, kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

1 1— 99 100— 199 200— 299 300— 399 400— 499 500— 599 600— 799 800— 999 1 000—1 499 1 500—1 999 2 000— Summa

44 155 308 258 260 218 162 102 126 54 70

3 22 77 86 112 118 108 89 149 92 188

40 100 165 260 250 230 420 260 260 115 200

16 41 90 110 125 280 230 310 195 600

2 300

2 000

av inkomsttagarna beräknas ha avdrag understigande 800 kr och ca 75 procent avdrag understigande 1 000 kr. Ur materialet till KU-65 kan vidare utläsas att av de 1 757 000 inkomsttagarna ca 23 procent eller 401 000 personer har avdrag för resor med bil till och från arbetet. Återstoden har alltså avdrag för kostnader för färd med annat kommunikationsmedel. Bilavdraget utgör sammanlagt ca 420 milj kr eller ca 40 procent av den totala avdragssumman för resor till och från arbetet. I medeltal utgör bilavdraget 1 046 kr för inkomsttagare, som åtnjuter sådant avdrag. En annan post, som bedömts ha intresse för utredningens uppdrag, är kostnaderna för arbetsverktyg, facklitteratur, instrument o. d. Av de 2 051000 inkomsttagarna, som har avdrag enligt alternativ 2, har 357 000 eller något över 17 procent avdrag av ifrågavarande slag. I tabell 10 har inkomsttagarna fördelats efter avdragets storlek. Enligt KU-65 uppgår avdraget till i medeltal 435 kr för inkomsttagare med sådant avdrag. År 1971 beräknas motsvarande belopp till 556 kr. Ca 17 procent av inkomsttagarna med avdrag enligt alternativ 2 beräknas då ha avdrag för arbetsverktyg m. m. SOU 1972:11

Av betydelse för utredningens uppdrag är emellertid även frågan om i vilken omfattning löntagarna vid sidan av inkomst av tjänst har inkomst från andra förvärvskällor, i det följande benämnd sidoinkomst. De förvärvskällor det härvidlag främst kan gälla är inkomst av annan fastighet, för vilken inkomstberäkningen sker enligt schablonmässigt bestämda grunder, och inkomst av kapital. Inkomst av övriga förvärvskällor, nämligen inkomst av jordbruksfastighet, hyresfastighet, rörelse och tillfällig förvärvsverksamhet, har bedömts sakna större intresse i detta sammanhang. I följande avsnitt lämnas vissa statistiska uppgifter beträffande förvärvskällorna annan fastighet, i vad avser schablonbeskattad villafastighet, och kapital.

5.4 Inkomsttagare av villafastighet

med inkomst

Av tabell 1 ovan framgår att enligt KU-65 658 000 inkomsttagare äger villafastighet i hemortskommunen. Antalet motsvarar ca 13 procent av totala antalet inkomsttagare.

Tabell 10 Inkomsttagare med avdrag för arbetsverktyg, facklitteratur, instrument o. dyl. fördelade efter avdragets storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Avdrag för arbetsverktyg, facklitteratur, instrument o. d., kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj kr.

1— 99 100—199 200—299 300—399 400—499 500—

56 78 68 53 42 60

3 11 15 17 17 92

55 70 75 65 50 135

3 10 18 22 22 175

250 Summa

Av villaägarna har emellertid endast 228 000 eller ca 35 procent inkomst i förvärvskällan medan återstoden redovisar underskott. Av tabell 1 framgår vidare att antalet villaägare med villafastighet i hemortskommunen år 1971 beräknas ha ökat till 900 000 personer eller till ca 16 procent av samtliga inkomsttagare. Endast 200 000 av dessa villaägare eller ca 22 procent beräknas emellertid redovisa inkomst av fastigheten medan återstoden, 700 000 personer eller 78 procent, beräknas redovisa underskott. I tabell 11 redovisas närmare uppgifter angående inkomsttagare med villafastighet i hemortskommunen. Inkomsttagarna har fördelats alltefter fastighetens inkomst resp. underskott. Underskott har i tabellen angetts såsom negativ inkomst. Av tabellen framgår att enligt KU-65 inkomstsumman för villafastighet i hemortskommunen endast uppgår till 80 milj. kr medan underskottsavdraget utgör 478 milj. kr. För år 1971 beräknas motsvarande siffror till 120 milj. och 1 350 milj. kr. Medelinkomsten för dem som redovisar inkomst av villafastighet av ifrågavarande slag utgör enligt KU-65 351 kr och beräknas för år 1971 till 600 kr. I tabellen redovisas inte uppgifter beträffande inkomsttagare, som äger villafastighet i annan kommun än hemortskommunen. 48

I tabell 1 finns emellertid vissa uppgifter angående dessa inkomsttagare, varav bl. a. framgår att dessa inkomsttagare beräknas öka från 255 000 år 1965 till 420 000 år 1971. Antalet inkomsttagare med underskott på sådan fastighet beräknas i det närmaste bli tredubblat mellan dessa år.

5.5 Inkomsttagare

med inkomst av kapital

KU-65 utvisar att totala antalet inkomsttagare, som har bruttointäkt av kapital, uppgår till 1 085 000 (se tabell 1 ovan). Antalet inkomsttagare, som redovisar inkomst av kapital, uppgår emellertid endast till 793 000. Återstoden eller 292 000 har underskott i förvärvskällan kapital. År 1971 beräknas motsvarande siffror till 1 480 000 resp. 1 100 000 och 380 000 personer. I tabell 12 redovisas inkomsttagarna fördelade efter kapitalinkomstens storlek. Av tabellen framgår att den totala inkomstsumman i förvärvskällan kapital beräknas ha stigit från 1 376 milj. kr år 1965 till 2 500 milj. kr år 1971 eller med ca 82 procent. Den genomsnittliga kapitalinkomsten uppgår enligt KU-65 till 1 735 kr och beräknas 1971 uppgå till ca 2 270 kr. Av tabellen framgår vidare att enligt KU-65 ca 62 procent av inkomsttagarna har kapitalinkomst med lägst 500 kr. Motsvarande SOU 1972:11

Tabell 11 Inkomsttagare med villafastighet i hemortskommunen Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Underskott resp. inkomst av villafastighet Inkomstklasser, kr

Inkomstsumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Inkomstsumma i milj. kr

1 1. Underskott av villafastighet 2. Inkomst av villafastighet därav med inkomst på 1— 99 100—199 200—299 300—399 400^199 500—999 1000— 3. Samtliga

430 228

478 80

700 200

1 350 120

49 50 32 21 18 47 11 658

2 7 8 7 8 31 17 — 398

30 25 25 20 20 45 35

2 4 6 7 9 30 62 1230

procenttal beräknas för år 1971 till 72 procent.

5.6 Inkomsttagare med huvudsaklig inkomst av tjänst samt bi- och sidoinkomster I avsnitt 5.4 och 5.5 ovan har redovisats uppgifter för samtliga inkomsttagare med inkomst/underskott av villafastighet eller kapital oavsett vilken förvärvskälla som ut-

gör inkomsttagarens huvudsakliga förvärvskälla. Av betydelse för utredningens uppdrag har emellertid bedömts vara frågan om i vilken utsträckning inkomsttagare med huvudsaklig inkomst av tjänst har bi- och sidoinkomster. Av de enligt KU-65 tillhopa 4 650 000 inkomsttagarna med inkomst av tjänst har 1 955 000 eller ca 42 procent bi- och/eller sidoinkomst. Av dessa inkomsttagare har 883 000 enbart biinkomst, 702 000 enbart

Tabell 12 Inkomsttagare med inkomst av kapital fördelade efter kapitalinkomstens storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Inkomst av kapital, kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Inkomstsumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Inkomstsumma i milj. kr

1— 99 100—199 200—299 300—399 400-^99 500—999 1000—

64 71 67 50 50 148 343

3 10 17 17 23 106 1 199

1 376

60 60 60 65 65 230 560 1 100

3 9 15 23 30 170 2 250 2 500

Summa 4 — S O U 1972:11

Tabell 13 Inkomsttagare med bi- och/eller sidoinkomster, fördelade efter dessa inkomsters storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Antal inkomsttagare i 1 000-tal Bi- och sidoinkomsternas storlek, kr

totalt

med underskottsavdrag

Inkomstsumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Inkomstsumma i mil j . kr

88 23 22 16

90 76 87 77 81 143 241 202 7 107

410 160 130 110 90 100 150 125 975

80 80 90 100 100 135 260 280 11475

8 104

2 250

12 600

1— 399 400— 599 600— 799 800— 999 1 000—1 199 1 200—1 499 1 500—1 999 2 000—2 499 2 500—

456 154 127 86 74 107 139 90 722 -Summa

1 955

. 418

sidoinkomst och 370 000 både bi- och sidoinkomst. För år 1971 beräknas totala antalet inkomsttagare med inkomst av tjänst ha ökat till 5 450 000. Av dessa beräknas 2 250 000 eller i stort sett samma andel som 1965 ha bi- och/eller sidoinkomst. Antalet fördelar sig på 1 000 000 inkomsttagare, som har enbart biinkomst, 850 000 som har enbart sidoinkomst och 400 000 som har både bi- och sidoinkomst. I tabell 13 redovisas inkomsttagarna med bi- och/eller sidoinkomst fördelade efter dessa inkomsters storlek. I tabellen redovisas dessutom antalet inkomsttagare, som har bi- och/eller sidoinkomst men som dessutom har underskottsavdrag i förvärvskälla. Enligt KU-65 uppgår dessa inkomsttagare till drygt 20 procent av samtliga. Av tabellen framgår att enligt KU-65 för ifrågavarande inkomsttagare summa bi- och sidoinkomster utgjorde 8 104 milj. kr. Därav utgjorde 3 746 milj. kr biinkomster och 4 358 milj. kr sidoinkomster. I medeltal per inkomsttagare utgjorde bi- och sidoinkomsterna 4 145 kr. Motsvarande belopp beräknas för år 1971 till 5 600 kr. Medelinkomsten på biinkomsterna utgjorde enligt KU-65 2 991 kr och på sidoinkomsterna 4 065 kr.

5.7 Allmänna

avdrag

5.7.1 Avdrag för underskott i förvärvskälla Enligt KU-65 åtnjuter 800 000 skattskyldiga avdrag för underskott i förvärvskälla med totalt 911 milj. kr. I tabell 1 har redovisats antalet inkomsttagare i olika förvärvskällor, som har underskottsavdrag enligt KU-65 och som beräknas ha sådant avdrag för 1971. Av beloppet 911 milj. kr belöper 523 milj. kr på villafastighet — varav 478 milj. kr på villafastighet i hemortskommun — 179 milj. kr på förvärvskällan kapital, 80 milj. kr. på förvärvskällan jordbruksfastighet, 73 milj. kr på rörelse o. d. samt 55 milj. kr på hyresfastighet. I tabell 14 redovisas inkomsttagarna fördelade efter underskottsavdragets storlek. Enligt KU-65 uppgick underskottavdraget till 1 138 kr per inkomsttagare med sådant avdrag. År 1971 beräknas motsvarande antal till 2 080 kr. Avdragssumman beräknas mellan åren 1965 och 1971 ha stigit med 1 689 milj. kr, d. v. s. ha stigit med ca 185 procent. Av tabellen framgår vidare att år 1965 avdraget för drygt hälften av ifrågavarande inkomsttagare utgjorde minst 500 SOU 1972:11

Tabell 14 Inkomsttagare med avdrag för underskott förvärvskälla fördelade efter avdragets storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Underskottsavdrag, kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

1— 99 100— 199 200— 299 300— 399 400— 499 500— 999 1000—

86 89 90 67 48 178 242

5 13 22 23 22 128 698

15 75 75 75 75 225 650 1250

4 11 19 26 34 166 2 340 2 60O

Summa

kr. År 1971 beräknas ca 70 procent ha avdrag med minst detta belopp. 5.7.2 Övriga allmänna avdrag I tabell 15 redovisas storleken av andra allmänna avdrag än underskottsavdrag och

dessa avdrags fördelning på inkomsttagarna. Vid redovisningen har hänsyn tagits till de förändringar i beskattningsreglerna som skett sedan 1965 och som bl. a. inneburit slopande av kommunal skatteavdraget. Redovisningen hänför sig till taxeringen till

Tabell 15 Specificerade uppgifter om andra allmänna avdrag än underskottsavdrag och kommunalskatteavdrag Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65

Avdragets art

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

247 1080 504 340 272

340 3 750 2 800 150 160

1550 600 770 350

—

—

—

329 3 654

50 4000

50 4 800

1. Tilläggspensionsavgift och avgift för frivillig pensionsförsäkring 413 2. Obligatorisk sjukförsäkringsavgift 4 670 3. Försäkringspremier 2 608 4. Avgifter för pensionsförsäkring 117 5. Periodiskt understöd o. d. 153 6. Förvärvsavdrag enligt p. 9 (max. 3 000 kr) 574 7. Förvärvsavdrag enligt p. 10 (300 kr) 503 8. Förvärvsavdrag enligt p. 11 (1 000 kr) 9. Andre maken tillkommande allmänna avdrag, som denne ej kunnat utnyttja m. m. 54 10. Summa avdrag 4 860

SOU 1972:11

Tabell 16 Inkomsttagare med avdrag för försäkringspremier fördelade efter avdragets storlek Beräknade uppgifter för inkomståret 1971

Enligt KU-65 Avdrag för försäkringspremier, kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

Antal inkomsttagare i 1 000-tal

Avdragssumma i milj. kr

2 800

1— 99 100—199 200—249 250 251—299 300—399 400—499 500 Summa

805 752 251 140 136 210 128 186

110 56 35 37 72 57 93

2 608

statlig inkomstskatt. Minskningen av antalet inkomsttagare med allmänt avdrag mellan åren 1965 och 1971 beror till väsentlig del på att schablonavdraget på minst 150 resp. 300 kr för sjukförsäkringsavgift slopats från och med beskattningsåret 1971, vilket bl. a. innebär att folkpensionärer inte längre har rätt till sådant avdrag, ävensom på att från och med samma tidpunkt det fasta bottenbeloppet på 300 kr för förvärvsavdrag avskaffats. Av tabellen framgår att av det totala antalet inkomsttagare enligt KU-65 2 608 000 eller ca 54 procent åtnjuter avdrag för and-

ra försäkringspremier m. m. än sjukförsäkringsavgift enligt 46 § 2 mom. första stycket 3) KL (d. v. s. sådana premier m. m. för vilka avdrag högst kan medges med 250 resp. 500 kr). Avdraget utgör i genomsnitt 193 kr per inkomsttagare. Av tabellen framgår vidare att år 1971 2 800 000 inkomsttagare beräknas komma i åtnjutande av avdraget, vilket motsvarar inte fullt 50 procent av totala antalet inkomsttagare. Avdraget beräknas emellertid stiga till i medeltal 214 kr per inkomsttagare. I tabell 16 har inkomsttagarna fördelats efter försäkringsavdragets storlek.

SOU 1972:11

6 Källbeskattningen av löneinkomst i utlandet

6.1 Inledning Skatteavdrag vid källan är numera en i åtskilliga länder tillämpad form för uppbörden av skatt på anställningsinkomst. I Norden infördes källskatt på sådan inkomst i Finland år 1944, i Sverige år 1947 och i Norge år 1957. I Danmark bibehölls det äldre uppbördssystemet, som innebar att ingen skatt erlades förrän den slutliga skatten fastställts, även under hela 1960-talet, men fr. o. m. år 1970 tillämpas källskattesystemet också i Danmark. De under 1940- och 1950-talen i Norden införda källskattesystemen innebar visserligen betydande fördelar jämfört med tidigagare tillämpad ordning, men de var dock inte så utformade att den erlagda källskatten kunde godtas såsom löntagarens slutliga skatt. Möjligheterna att utveckla källskattesystemet i riktning mot en s. k. definitiv källskatt tilldrog sig emellertid ett betydande allmänt intresse, och frågan om en sådan beskattningsform har under 1960-talet varit föremål för utredning i flera av de nordiska länderna. Vid den därvid förda diskussionen har vissa utomlands tillämpade system tilldragit sig betydande uppmärksamhet, särskilt som förekomsten av dem ofta åberopats som argument för att man borde kunna nå fram till en mer avancerad ordning än den man nu har i Sverige och dess nordiska grannländer. Det är främst LohnsteuersysteSOU 1972:11

men i Västtyskland och Österrike och P.A.Y.E.-systemen i Storbritannien och Irland som väckt intresse. Även för utredningen om definitiv källskatt framstår dessa väl genomförda och under lång tid prövade system som i hög grad intressanta. Representanter för utredningen har vid besök i dessa fyra länder haft tillfälle att ingående studera systemen och i det följande skall lämnas tämligen utförliga redogörelser för desamma. Redogörelsen avser väsentligen förhållandena vid tiden för de olika studiebesöken, vilka som nämnts i missivskrivelsen till detta betänkande ägt rum åren 1966 —1968. Därefter ges kortare redogörelser för två andra källskattesystem av visst intresse, nämligen de system som tillämpas i Nederländerna och USA. Slutligen redovisas huvuddragen i det nyligen ikraftträdda danska källskattesystemet samt ges en översikt över de utredningsförslag på källskatteområdet, som under 1960-talet framlagts i Norge och Finland men som ännu inte föranlett någon lagstiftning.

6.2 Det västtyska

Lohnsteuer-systemet1

Direkt beskattning av fysiska personers inkomst sker i Förbundsrepubliken Tyskland genom en allmän inkomstskatt (Einkommensteuer). Nämnda skatt, som utgår efter 1 Redogörelsen avser väsentligen förhållandena år 1967.

enhetliga regler över hela Västtyskland, fördelas mellan förbundsstaten, de tio delstaterna och de mer än 30 000 kommunerna. Kommunernas inkomstkällor utgörs i övrigt av en särskild näringsskatt (Gewerbesteuer) och en fastighetsskatt (Grundsteuer). Delstaterna uppbär utöver sin andel av inkomstskatten samt av bolags- och mervärdeskatterna bl. a. en proportionell förmögenhetsskatt. Skatt på aktiebolags inkomst uttas genom en särskild bolagsskatt (Körperschaftssteuer). Skattsatsen för denna utgör 51 procent på fonderad vinst och 15 procent på utdelad. Utdelningen är för aktieägaren till inkomstskatt skattepliktigt intäkt. 6.2.1 Inkomstbeskattningen av fysiska personer För beskattningen av fysiska personers inkomst tillämpas en indelning i sju inkomstslag, nämligen 1. Land- und Forstwirtschaft (jordbruk och skogsbruk) 2. Gewerbebetrieb (rörelse) 3. Selbständige Arbeit (självständigt arbete) 4. Nichtselbständige Arbeit (inkomst av anställning) 5. Kapitalvermögen (kapital) 6. Vermietung und Verpachtung (uthyrning av byggnader m. m.) 7. Sonstige Einkiinfte (inkomst av annat slag). Inkomstskatten beräknas på den skattskyldiges sammanräknade inkomst av nyssnämnda inkomstslag. Löneskatten, som skall erläggas på inkomst av anställning (Nichtselbständige Arbeit), är sålunda inte någon särskild skatt utan blott en speciell ordning för uppbörden av skatten på sådan inkomst. De materiella reglerna för beskattningen av inkomst av anställning är också väsentligen desamma oavsett om den skattskyldige blir föremål för taxering eller ej. Inkomstskatteskalan är progressiv mellan ett nedre proportionellt skikt omfattande »taxerade» inkomster upp till 8 000 DM och ett proportionellt övre skikt som omfattar

inkomstbelopp överstigande 110 000 D M . Skatteuttaget utgör i förstnämnda skikt 19 procent och ökar sedan parabelformigt till 40,6 procent vid 30 000 DM och 49,8 procent vid 78 000 DM samt utgör i det övre proportionella skiktet 53 procent. Gifta personer sambeskattas och därvid tillämpas tudelningsprincipen helt ut. Vid skatteberäkningen för makar delas alltså inkomsten oberoende av om den förvärvats av mannen eller hustrun ensam eller av makarna tillsammans i två lika delar. Summan av skatten på de båda delarna utgör makarnas gemensamma skatt. Det sagda innebär att det proportionella bottenskiktet med 19 procents skatteuttag för samtaxerade sträcker sig till en gemensam inkomst av 16 000 DM. Makar äger rätt begära särtaxering. Till följd av tudelningen vid samtaxering lönar sig en särtaxering dock blott undantagsvis.

6.2.2 Intäktsbegreppet Till skattepliktig intäkt hänförs vad gäller inkomst av anställning i princip allt vad den skattskyldige uppbär i penningar eller penningars värde på grund av ett bestående eller förutvarande anställningsförhållande. Hit räknas sålunda såväl löner, gratifikationer, naturaförmåner m. m. som pension till en tidigare anställd eller till dennes efterlevande. Beträffande naturaförmåner såsom fri bostad, fri kost och fria arbetskläder, vilka förmåner i princip skall värderas efter förbrukningsortens pris, äger delstatsmyndigheterna fastställa normalvärden att tilllämpas vid beskattningen. Ett betydande antal undantag från skatteplikt gäller i fråga om speciella ersättningar och förmåner. Bland dem märks traktamentsersättning som utbetalas till anställda i offentlig tjänst. Ersättningar till privatanställda för resekostnader m. fl. av tjänsten föranledda omkostnader räknas heller inte som skattepliktig intäkt såvida inte ersättningen överstiger de faktiska merkostnaderna. För bedömningen härav finns fastställda schablonbelopp. Till ej skattepliktig intäkt är stundom även att hänföra viss del av den anställdes SOU 1972:11

kontanta lön. Det sagda gäller sådana enligt lag eller på grund av avtal utgående lönetillägg, som avser arbete utfört under söndagar, andra fridagar eller under natt. Denna förhöjning av lönen vid nattarbete etc. är dock endast skattefri för arbetstagare, vilkas årslön inklusive tilläggen inte överstiger 24 000 DM. Vidare gäller beträffande alla arbetstagare att ett särskilt avdrag på 100 DM får göras från decemberlönen (Weihnachtsfreibetrag). Gåvor, som arbetsgivare ger arbetstagare vid bröllop eller barnafödsel, beskattas inte om värdet därav uppgår till högst 700 DM vid bröllop och 500 DM vid födsel. Är gåvans värde högre beskattas den till den del värdet överstiger nämnda belopp. Även vissa gåvor som arbetstagare erhåller på grund av lång tids tjänst i samma företag eller i samband med företags jubileum är skattefria inom vissa gränser. I förstnämnda fall medför en tioårig anställning att gåva på högst 600 DM är skattefri, efter 25 års anställning lämnas gåva på högst 1 200 DM obeskattad. Förutsättningen för skattefrihet är att arbetsgivaren vid sin beräkning av anställningstid etc. följer enhetliga principer. Under samma förutsättning gäller vid arbetsgivarens jubileum att gåvor ej överstigande arbetstagarens månadslön dock högst 1 200 DM inte beskattas. Skattefriheten är dock i detta fall begränsad till gåvor i samband med jubileer, som firas vart 25 :e år efter företagets grundande. Även viss del av den pension, som utgår på grund av ett förutvarande anställningsförhållande, är i regel skattefri. Vid skatteberäkningen får nämligen avdrag göras med 25 procent av pensionsbeloppet, dock högst med 2 400 DM per år.

6.2.3 Avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande (Werbungskosten) Vid beräkningen av inkomsten av förvärvskälla får avdrag ske för samtliga kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. Såsom sådana kostnader anses bl. a. till förvärvskällan hänförliga gäldräntor och fastighetsskatter, kostnader för arbetsverkSOU 1972:11

tyg och särskilda arbetskläder samt bidrag till yrkessammanslutnnigar, som inte bedriver ekonomisk verksamhet. Som kostnad för intäkternas förvärvande räknas också kostnaden för resor mellan bostad och arbetsplats. Härvidlag gäller emellertid viss begränsning. Är avståndet mellan bostaden och arbetsplatsen mer än 40 kilometer medges inte avdrag för mer än 40 kilometers resa. Det anses i sådant fall bero av ett rent personligt förhållande att vederbörande inkomsttagare inte bosatt sig närmare arbetsplatsen eller tagit arbete närmare bostaden — merkostnaden betraktas alltså som privat levnadskostnad. I undantagsfall — där den skattskyldige visar tvingande skäl för bosättning på mer än 40 kilometers avstånd från arbetsplatsen — kan dock avdrag medges även för längre resor. Används egen bil för resorna får den skattskyldige med nyssnämnda begränsning göra avdrag för kostnaden härför oberoende av om användandet av bil kan anses nödvändigt eller ej. Något krav på minsta avstånd mellan bostad och arbetsplats eller på tidsvinst vid användandet av bil uppställs sålunda inte utan äger envar som använder egen bil för ifrågavarande resor också rätt erhålla bilkostnadsavdrag. Till grund för bilavdragets beräkning får i regel inte läggas de faktiska kostnaderna utan en schablonmässigt bestämd kilometerkostnad. Schablonavdraget utgör f. n. 0,36 DM per kilometers avstånd bostaden—arbetsplatsen, d. v. s. avdrag medges med 0,18 DM för varje körd kilometer. I inkomstskattelagen har allmänna schablonavdrag för Werbungskosten fastställts. Sådant avdrag får åtnjutas från anställningsinkomst med 564 DM, från kapitalinkomst med 150 DM för ensamstående och med 300 DM för gift skattskyldig samt från vissa andra inkomster (bl. a. vissa livräntor och spekulationsvinster) med 200 DM. Särskilt yrkande om avdrag för Werbungskosten behöver en skattskyldig endast framställa då hans faktiska kostnader överstigit nämnda belopp. Makar som båda har anställningsinkomst erhåller var sitt schablonavdrag för Werbungskosten. Att en av makarna åtnjuter 55

avdrag för faktiska kostnader överstigande schablonavdraget påverkar inte den andra makens rätt att åtnjuta sitt schablonavdrag. Det allmänna schablonavdraget vid beräkning av inkomst av anställning, 564 DM, antogs år 1967 täcka de faktiska kostnaderna för ungefär 75 procent av löntagarna. Bilkostnadsavdraget för resor mellan bostad och arbetsplats var den främsta orsaken till att övriga 25 procent yrkade avdrag med högre belopp.

6.2.4 Särskilt schablonavdrag för arbetstagare (Arbeitnehmerfreibetrag) Vid sidan av avdraget för Werbungskosten åtnjuts vid beräkning av anställningsinkomst ett särskilt schablonavdrag på 240 DM per år. Nämnda avdrag har motiverats med att löntagaren genom att han måste avstå skatten omedelbart gör en ränteförlust i förhållande till övriga inkomsttagare. De senare betalar i regel preliminär skatt kvartalsvis under inkomståret och får dessutom oftast erlägga en del av sin skatt i form av kvarstående skatt året efter. (Preliminärskatten beräknas på föregående års inkomster och ränta på kvarstående skatt uttas inte.)

6.2.5 Allmänna avdrag (Sonderausgaben) Till allmänt avdragsgilla utgifter (som ej är att hänföra till viss förvärvskälla) räknas bl. a. gäldräntor samt vissa pensioner och livräntor; obligatoriska socialförsäkringsavgifter, premier för sjuk-, olycksfalls- och ansvarighetsförsäkring samt under vissa förutsättningar premier för liv- och dödsfallsförsäkring; inbetalningar till vissa kassor för bostadssparande; erlagd kyrko- och förmögenhetsskatt; kostnader för skattekonsultation samt med vissa begränsningar avgifter och bidrag till välgörande, religiösa, vetenskapliga, politiska (exempelvis till politiska partier) m. fl. som samhällsnyttiga ansedda ända56

mål. Begränsningarna innebär ofta att avdrag får göras med högst viss andel t. ex. 5 procent av inkomsten. Även för Sonderausgaben har allmänna schablonavdrag fastställts. Schablonavdraget utgör 936 DM för skattskyldiga med anställningsinkomst, 636 DM för skattskyldiga med vissa andra inkomster (s. k. Wiederkehrende Beziige), förutsatt att vederbörande inte jämväl har inkomst av anställning, samt 200 DM för övriga skattskyldiga. Makar, som båda har anställningsinkomst, får vardera ett schablonavdrag för Sonderausgaben. Avdrag för faktiska kostnader med högre belopp erhåller de under förutsättning att deras sammanlagda kostnader överstiger deras sammanlagda schablonavdrag. Överskjutande belopp fördelas därvid lika mellan makarna. Löntagares schablonavdrag för Sonderausgaben höjdes år 1964 från 636 till 936 DM. Härigenom besparades arbetstagare och skattemyndigheter från att i ca 1,7 milj. fall göra framställning om resp. fastställa avdrag för faktiska utgifter. Höjningen var emellertid inte tillräckligt stor för att medföra någon bestående förenkling. Flertalet löntagare hade år 1967 verkliga utgifter för Sonderausgaben som översteg schablonavdraget. Den främsta anledningen härtill var storleken av arbetstagarnas obligatoriska socialförsäkringsavgifter. Tillsammans med kyrkoskatten översteg nämnda avgifter redan vid en månadslön av 555 DM schablonavdraget. På initiativ av förbundsdagen har undersökts möjligheten av att utbryta arbetstagarnas obligatoriska socialförsäkringsavgifter ur Sonderausgaben och låta arbetsgivarna verkställa avdrag för de faktiska beloppen därav innan skatteberäkning sker d. v. s. att låta underlaget för skatteberäkningen utgöras av bruttolönen minskad med socialförsäkringsavgifterna.

6.2.6 Grundavdrag m. m. Skattefritt grundavdrag medges med 1 680 DM för ensamstående och med 3 360 DM för gift. SOU 1972:11

Barnavdrag medges med 1200 DM för första barnet, med 1 680 DM för det andra och med 1 800 DM för varje barn därutöver. Avdrag åtnjuts för barn, som varit under 18 år minst fyra månader av beskattningsåret. Därjämte medges avdrag för barn i åldern 18—27 år som vidareutbildar sig och därvid försörjs av föräldrarna samt för arbetsoförmögna barn som har egen inkomst på högst 7 200 DM. Barnavdragen delas mellan makar som båda har inkomst. Barnavdragen kompletteras av barnbidrag för barn under 18 år. Sådant bidrag utgår dock inte för första barnet. För andra barnet erhålls 300 DM och för varje barn utöver två 480 DM per år.

der tillämpas en schablonmässig bestämning av avdraget. Beträffande sjukdomskostnader gäller sålunda att de är avdragsgilla endast till den del de överstiger 2 procent av den skattskyldiges inkomst. Avdrag för sådana kostnader medges inte heller med högre belopp än 1 200 DM per år. Vad gäller kostnader för vanförhet används schablonavdrag, som fastställts med hänsyn till graden av nedsättning av rörelseförmågan.

Såsom ovan framgått åtnjuter löntagare dels skattefrihet för vissa anställningsförmåner, dels ock schablonavdrag med sammanlagt 1 740 DM (Werbungskosten 564 DM, Sonderausgaben 936 DM, Arbeitnehmerfreibetrag 240 DM). Det förhållandet att nämnda skattefria belopp endast tillkommer den Ensamstående person med försörjningssom har inkomst av anställning anses dock plikt kan under vissa förutsättningar erhålla inte innebära att löntagare totalt sett blir ett särskilt avdrag med 1 200 DM för år. förmånligare behandlade än andra inkomstVidare får ensamstående skattskyldig som tagare. Förutom de schablonavdrag för fyllt 50 år — förutsatt att han inte är beWerbungskosten och Sonderausgaben dessa rättigad till avdraget på 1 200 DM — ett senare i vissa fall åtnjuter tillämpas i fråga särskilt avdrag på 840 DM. Sistnämnda avom andra inkomstslag fribelopp av annan drag är avsett att utgöra kompensation för konstruktion. Såvitt gäller de anställningsden fördel sammanlevande makar har av inkomst närliggande inkomsterna av självden för dem tillämpade Utdelningsprinciständigt arbete medges sålunda konstnärer, pen. författare, journalister m. fl. fria yrkesutSkattskyldig som uppnått 65 års ålder erhåller ett särskilt avdrag på 720 DM (Al- övare schablonmässigt avdrag för kostnader tersfreibetrag). Samtaxerade makar åtnjuter för intäkternas förvärvande med 5 procent av bruttointäkterna. Enligt uppgift förekomdylikt avdrag med dubbla beloppet. mer det relativt sällan att fria yrkesutövare yrkar avdrag för faktiska kostnader över6.2.7 Avdrag på grund av särskilda utgifter stigande schablonavdraget. Löntagarnas skattefria belopp lär heller aldrig ha åbeoch för ömmande omständigheter ropats av andra grupper för erhållande av Har en skattskyldig till följd av speciella kompensation. förhållanden såsom sjukdom, dödsfall, olycksfall eller brand nödgats ikläda sig kostnader, som är betydligt större än som 6.2.8 Skatteuppbördssystem är normalt med hänsyn till hans inkomst- Av Västtysklands 59 milj. invånare var år och förmögenhetsförhållanden, försörj- 1966 24,6 milj. löntagare. 19,3 milj. av desningsplikt etc. (Aussergewöhnliche Beläst- sa betalade löneskatt — för återstoden uppungen), kan han tillerkännas ett särskilt gick inte inkomsten till beskattningsbart beavdrag härför. Även kostnader till följd av lopp. För 1,5 milj. av dem som erlagt lönevanförhet samt i vissa fall för underhåll av skatt bestämdes den slutliga skatten genom anhöriga (Aussergewöhnliche Belastungen formell taxering. in besonderen Fallen) kan medföra rätt till Vid sidan av löneskatten tillämpas källett särskilt avdrag. skattesystem för uppbörden av skatt på akI fråga om vissa av nyssnämnda kostna- tieutdelning (Kapital ertragsteuer) ävensom SOU 1972:11

på vissa inkomster av annat slag, som upp- ningom utvecklades löneskatten emellertid bärs av utomlands bosatta personer. Övriga alltmer i riktning mot att vara en i verklig inkomsttagare har att under inkomståret er- mening definitiv skatt på lön. Sålunda ändlägga en med ledning av senaste slutliga de- rades reglerna om taxering först därhän, att bitering beräknad preliminär skatt. Inbe- taxering för inkomster under viss beloppstalning av sådan preliminär skatt sker i gräns inte skulle ske med mindre den skattallmänhet en gång i kvartalet. Totala anta- skyldige framställde yrkande därom, och selet skattskyldiga som själva erlade prelimi- nare avskaffades även den skattskyldiges när skatt utgjorde år 1966 2,7 milj. rätt att få skatten slutligt bestämd efter Skall den slutliga skatten fastställas ge- taxering. nom taxering, måste den skattskyldige efter Den karaktär av en särskild skatt på aninkomstårets utgång avlämna självdeklara- ställningsinkomst, som löneskatten sålunda tion. År 1966 åsattes 3,4 milj. skattskyldiga fått, ändrades under senare hälften av 1940taxering. På grund av taxeringen påförd taiet. Ändringen i fråga syftade till att i kvarstående skatt skall betalas inom en må- högre grad än dittills uppnå likställdhet nad efter det debetsedel erhållits. mellan löntagare och andra inkomsttagare Samtidigt med inkomstskatten uppbär för- i beskattningshänseende. Hänsynen till den bundsstaten kyrkoskatt av dem som tillhör enskilde löntagarens skatteförmåga hade evangeliska eller katolska kyrkan. Denna genom att han oftast inte ägde rätt att pålaga är inte statlig, men staten svarar en- få sin skatt slutligt fastställd genom taxeligt avtal med kyrkan för uppbörden. Kyr- ring i viss mån eftersatts och för att tillkoskatten, som är avdragsgill vid inkomst- godose löntagarnas krav på likabehandbeskattningen, varierar mellan olika kyrkliga ling med andra skattskyldiga införde områden men utgör vanligen 7—10 procent man den s. k. årsutjämningen (Jahresausav inkomstskatten. Staten erhåller ersätt- gleich). Genom denna kunde en löntagare, ning för uppbörden med 4 procent av skat- för vilken mera skatt innehållits under beten. Arbetsgivarna får däremot inte någon skattningsåret än som svarade mot hans ersättning för sin medverkan. årsinkomst, få tillbaka överskjutande beSocialförsäkringsavgifter avseende bl. a. lopp. Årsutjämningen förutsatte inte att arsjuk-, olycksfalls- och arbetslöshetsförsäk- betstagaren avgav en fullständig deklararing uttas i normalfallet med ca 22 procent tion och förfarandet innebar inte någon av anställdas inkomst. Hälften av avgiften formlig taxering. betalas av arbetsgivarna och hälften av arbetstagarna genom avdrag på lönen. Uppbörden av dessa avgifter ombesörjes av so- 6.2.10 Allmän beskrivning av Lohnsteuer cialförsäkringsmyndigheterna. Arbetstagarnas avgifter är, som ovan nämnts, avdrags- Som ovan nämnts utgör den nu tillämpade löneskatten inte en särskild skatt utan ett gilla vid inkomstbeskattningen. speciellt förfarande för erläggandet av den skatt, som enligt de allmänna reglerna i inkomstskattelagen skall uttas på anställ6.2.9 Historisk översikt över Lohnsteuerningsinkomst. Löneskatten omfattar endast systemet inkomst av sistnämnda slag. Skatt på inKällskatteavdrag på arbetstagares lön har i komst av villafastighet, kapitalinkomst elTyskland tillämpats alltsedan 1920-talet. Till ler förmögenhet kan sålunda inte uttas en början utgjorde löneskatten en prelimi- inom dess ram. när skatt, vid uttagandet av vilken hänsyn Löneskatten är i princip inte definitiv togs till löntagarens existensminimum och men blir det i praktiken om årsutjämning utgifter för intäkternas förvärvande. Den eller taxering inte sker efter inkomstårets slutliga skatten bestämdes därvid genom utgång. Årsutjämningen innebär att den taxering efter inkomstårets utgång. Små- under inkomståret exempelvis per månad 58

SOU 1972:11

uppburna lönen och innehållna skatten räk- företag med datamaskinanläggningar mednas om till årslön och årsskatt, varigenom givits rätt att tillämpa ett kumulativt syojämnheter under året med avseende på stem. Därvid beräknas skatten vid varje löintäkter eller kostnader utjämnas.. Resulta- netillfälle för hela den då gångna delen av tet av årsutjämningen blir i allmänhet att inkomståret. Innehållna skattebelopp skall arbetsgivarden skattskyldige erhåller restitution av skatt — undantagsvis kan kvarstående skatt na inleverera till staten varje månad. Några uppkomma men denna avkrävs vanligen in- uppgifter om skattens fördelning på arbetste den skattskyldige. Årsutjämningen ombe- tagarna lämnas därvid inte. sörjs antingen av arbetsgivaren eller av skattemyndigheten. Taxering av löntagare skall 6.2.11 Skattekorten ske i vissa i inkomstskattelagen angivna fall, Till underlag för upprättandet av skattekort främst då arbetstagaren utöver sin huvudhar den kommunala folkbokföringsmyndiginkomst av anställning haft andra anställheten ett befolkningsregister. Detta grundar ningsinkomster eller inkomster av annat sig på en »mantalsskrivning», som egentlislag. Lohnsteuer-systemet fungerar i övrigt på gen skall äga rum varje år men som numera sker med längre tids mellanrum. Mantalsi korthet följande sätt. skrivningen gäller förhållandena 20.9 året Före beskattningsårets ingång utfärdar de före det år mantalsskrivningen avser och kommunala folkbokföringsmyndigheterna skattekort skall upprättas av den myndig(Gemeindebehörde) skattekort för samtliga het, inom vars område vederbörande ararbetstagare. På korten antecknas därvid betstagare nämnda datum var bosatt. Skatbl. a. den skattskyldiges skatteklass och antekortet gäller emellertid för kalenderår och talet barn. Korten tillställs arbetstagarna, förhållandena 1.1 inkomståret är avgöransom har att vidarebefordra dem till sina arde vid bestämmandet av inkomsttagarens betsgivare. Skattemyndigheterna medverkar skatteklass etc. inte vid skattekortens upprättande och utNumera tillämpas blott en typ av skattesändande. Vid löneutbetalningen innehåller kort. Dess utseende kungörs varje år av fiarbetsgivarna skatt, som beräknas med lednansministeriet. För att undvika förväxling ning av särskilda skattetabeller. I skatteändras kortets färg varje år. tabellerna är inarbetade vissa avdrag, nämI befolkningsregistret finns bl. a. uppgift ligen grundavdraget, barnavdragen och de om en person är arbetstagare eller har inallmänna schablonavdragen för Werbungskomst av annat slag och i registret skall kosten och Sonderausgaben. Hänsyn till varje år antecknas om skattekort utfärdats. faktiska kostnader kan emellertid tas, exemSkattekort skall av folkbokföringsmyndigpelvis då den skattskyldige har större utgifheten förses med arbetstagarens nummer ter än som svarar mot schablonavdragen. enligt befolkningsregistret. Numreringen anHan måste då göra framställning härom till ses dock inte i praktiken erforderlig och unbeskattningsmyndigheten (Finanzamt) och derlåts ofta. På skattekortet skall vidare anskall därvid förete det för honom utfärdade tecknas kommunens namn, rätt skattemynskattekortet. Bifalles framställningen görs på skattekortet anteckning om det belopp dighet (Finanzamt), arbetstagarens namn, arbetsgivaren skall dra av från bruttolönen födelsetid, bostadsadress och civilstånd. Den innan han använder skattetabellen. Har en skattskyldiges skatteklass, antal barn under arbetstagare flera anställningar utfärdas ett 18 år samt religionstillhörighet skall också anges. Skattekortet skall slutligen vara dateskattekort för varje anställning. rat och underskrivet av den tjänsteman som I princip beräknas den skatt arbetsgivaren utfärdat detsamma. innehåller för varje avlöningsperiod utan Arbetstagare som inte erhållit skattekort hänsynstagande till arbetstagarens lön och är skyldig att själv begära sådant från folkskatteavdrag tidigare under året. Efter framställning härom har emellertid större bokföringsmyndigheten. Gör han det ej SOU 1972:11

drabbas han av det högre skatteavdrag, som arbetsgivare är skyldig att göra då han inte erhållit något skattekort från den anställde. Har den skattskyldige flera anställningar utfärdar myndigheten på begäran de ytterligare kort han behöver. Olika skatteklasser brukar därvid anges på det kort som gäller huvudanställningen och övriga kort. Skattekorten skall tillställas arbetstagarna senast 15.11 året före beskattningsåret. Tillsammans med skattekortet erhåller arbetstagaren en broschyr med upplysningar, med ledning av vilka han kan kontrollera att införningarna på skattekortet är rätt.

6.2.12 Skatteklasser, skattetabeller Antalet tillämpade skatteklasser är sex. Skatteklass I omfattar flertalet ensamstående skattskyldiga. Undantag gäller väsentligen för sådana personer som fyllt 50 år eller som har rätt till barnavdrag. Skatteklass II omfattar ensamstående skattskyldiga, vilka antingen fyllt 50 år eller har rätt till barnavdrag. Skatteklass III, som är den vanligaste klassen, omfattar gift person vars make inte är löntagare. Även änkling (änka), som har rätt till barnavdrag, tillhör klass III. Till skatteklass IV hänförs gifta personer då båda makarna har inkomst av anställning. Skatteklass V tillämpas i vissa fall på gift person som eljest tillhör klass IV. Den ifrågakommer i första hand då ena maken inträder i förvärvslivet under beskattningsåret. Sistnämnda make kan då inte placeras i skatteklass IV med mindre andra makens skatteklass ändras från III till IV. Tillämpning av klass V medför emellertid att andra makens skatteklass inte behöver ändras. Skatteklass VI slutligen tillämpas då en arbetstagare har flera anställningar. Skatten på hans inkomst av huvudanställningen beräknas därvid efter någon av de ovan angivna klasserna medan skatt på biinkomsterna beräknas efter klass VI. Även i denna klass tillämpas en progressiv skatteskala. 60

För skatteberäkningen finns skattetabeller för årslön, månadslön, veckolön och daglön. Årstabellen är lagfäst, övriga tabeller fastställs av administrativ myndighet. Skatten på daglön utgör 1/26 och skatten på veckolön 6/26 av skatten på månadslön. I skattetabellerna är för klasserna I—V följande avdrag inarbetade. a. Grundavdraget (1 680—3 360 DM) b. De särskilda avdragen på 1 200 DM för ensamstående med försörjningsplikt och 840 DM för ensamstående över 50 år (kl. I). c. Barnavdragen (kl. II—IV). d. Det särskilda Arbeitnehmerfreibetrag på 240 DM. e. De allmänna schablonavdragen för Werbungskosten, 564 DM, och för Sonderausgaben, 936 DM. Skatteuttaget börjar vid en årsinkomst av 60 DM i klass VI, 1 800 DM i klass V, 3 450 DM i klass I, 3 480 DM i klass IV, 4 290 DM i klass II och 5 160 D M i klass III. Hänsyn till makars sambeskattning enligt tudelningsprincipen har inte kunnat tas vid utarbetandet av skattetabellen för klass IV. Makars sammanlagda skatteavdrag under inkomståret kommer sålunda inte att svara mot deras skattebörda enligt inkomstskattelagen, såvida de inte antingen haft lika stora inkomster eller haft inkomster, som legat inom skatteskalans nedre proportionella skikt. Skatteavdraget för makar blir därför i regel för stort och korrigering får ske efter inkomstårets utgång genom årsutjämning eller taxering. Intervallerna i skattetabellerna är, i årstabellen 30 DM, i månadstabellen 2,50 DM, i veckotabellen 0,57—0,58 DM och i dagtabellen 0,09—0,10 DM. Skattetabellen för årslön omfattar 95 sidor och samtliga tabeller (för års-, månads-, vecko- och daglön) 235 sidor. Kyrkoskatten är inte inräknad i löneskattetabellerna. Utförliga tabeller omfattande såväl löneskatten som kyrkoskatten och socialförsäkringsavgifterna utges emellertid av privata förlag. SOU 1972:11

6.2.13 Ändringar och kompletteringar av skattekort Uppgifterna på skattekortet får inte ändras eller kompletteras av arbetstagare eller arbetsgivare utan endast av folkbokföringsmyndigheten i vissa fall och av skattemyndigheten (Finanzamt). Upptäcker arbetstagare felaktiga uppgifter på det skattekort han fått sig tillsänt, eller inträffar före årsskiftet förändringar i hans personliga förhållanden av betydelse för skatteberäkningen, har han att vända sig till folkbokföringsmyndigheten för att få uppgifterna rättade. Är felaktigheterna skattemässigt till den skattskyldiges fördel, föreligger skyldighet för honom att underrätta myndigheten om rätta förhållandet. Sker under inkomståret ändring i det antal barn, för vilket skattskyldig äger rätt till barnavdrag, eller skall eljest hans skatteklass ändras, utfärdar folkbokföringsmyndigheten på begäran nytt skattekort. Ovan har nämnts att barnavdrag medges förutsatt att barnet varit under 18 år minst fyra månader av beskattningsåret. Denna förutsättning gäller ej vid Lohnsteuer utan medges där barnavdrag blott barnet varit under 18 år någon tid av året. Ändringar som innefattar en egentlig prövning av den skattskyldiges förhållanden, exempelvis avseende frågan om han skall medges barnavdrag för av honom försörjt barn över 18 år, kan endast göras av Finanzamt. Till Finanzamts uppgifter hör också att medge avdrag för underskott i vissa fall genom s. k. Hinzurechnungsbetrag. Sådant avdrag ifrågakommer främst då den skattskyldige har inkomst från flera anställningar. Som tidigare nämnts tillgodoförs därvid den skattskyldige alla de avdrag han är berättigad åtnjuta vid beräkningen av skatt på huvudinkomsten medan skatt på biinkomsterna beräknas utan avdrag enligt skatteklass VI. Är emellertid lönen i huvudanställningen så låg att den understiger arbetstagarens skattefria belopp, kan underskottet genom Hinzurechnungsbetrag tillgodoräknas honom vid beräkningen av skatt på biinkomsterna. SOU 1972:11

Förfarandet med Hinzurechnungsbetrag tillämpas även i fråga om makar då ena makens inkomst är låg. Om exempelvis hustruns årsinkomst beräknas bli 1 200 DM lägre än hennes skattefria belopp höjs före skattens beräkning hustruns verkliga månadslön med 100 DM och medges från mannens lön ett motsvarande avdrag. På detta sätt får mannen redan under löpande inkomstår utnyttja hustruns underskott. En ändring (komplettering) på ett skattekort träder i kraft vid den tidpunkt ändringen verkställts. Datum härför antecknas på kortet. Om ändringen avser gången tid kan för mycket inbetald skatt återbetalas av Finanzamt. Har å andra sidan för litet skatt erlagts, kan Finanzamt avfordra den skattskyldige skillnadsbeloppet om detta per år överstiger 20 DM. Om ett skattekort förloras upprättar folkbokföringsmyndigheten på begäran ett ersättningskort. Härför uttas en avgift på högst 1 DM. På ersättningskortet kan givetvis myndigheten endast införa de uppgifter, som för myndigheten är kända. Övriga uppgifter, t. ex. om lön och skatteavdrag vid tidigare anställningar under året, får arbetstagaren själv anskaffa om kortet skall kunna förtjäna vitsord vid exempelvis årsutjämning. 6.2.14 Jämkning Har arbetstagare större kostnader för intäkternas förvärvande eller högre allmänna avdrag än som svarar mot de allmänna schablonavdragen, eller anser han sig berättigad till avdrag för Aussergewöhnliche Belastungen, får han framställa yrkande om förhöjt avdrag. Sådant yrkande skall göras på särskilt formulär, vilket tillsammans med skattekortet skall inges till Finanzamt. Myndigheten antecknar på skattekortet sitt beslut om det ytterligare avdrag arbetsgivaren innan skatteberäkning sker skall göm från bruttolönen per år, månad, vecka eller dag. Därjämte anges under vilken tid vanligen från beslutsdatum och till beskattningsårets utgång — avdraget skall tillämpas. 61

Den skattskyldige har att styrka sina i loppet och skatten på årsinkomsten exklujämkningsansökan angivna kostnader eller sive engångsbeloppet. åtminstone att göra dem troliga. Skulle de För vissa gottgörelser, exempelvis naturafaktiska kostnaderna visa sig understiga de förmåner, som utgår vid ett större antal i jämkningsbeslutet uppskattade, har ar- tillfällen under året, kan arbetsgivaren få betstagaren ingen skyldighet att anmäla det- myndighets tillstånd att beräkna skatten efta för Finanzamt, och någon efterprövning ter viss procentsats, vilken i princip bestäms av avdragen sker i allmänhet inte. Myndig- under hänsynstagande till arbetstagarens geheten har emellertid möjlighet att i svår- nomsnittslön, men som för förmåner av bedömda fall meddela ett preliminärt jämk- lågt värde schablonmässigt fastställts till 20 ningsbeslut. Då så skett bestäms avdragen procent. Dessa gottgörelser lämnas utanför slutligt i samband med årsutjämning. årsutjämningen varför skatten i denna del Ansökan om jämkning kan inges före in- blir definitiv. Även det system som tillämkomstårets ingång eller under inkomståret pas i fråga om korttidsanställningar innebär t. o. m. november månad. Skattskyldig, som en i egentlig mening definitiv källskatt. Förinte inlämnat ansökan inom nämnda tid, farandet, som bl. a. tillämpas för personer kan likväl få sin avdragsfråga prövad i sam- som arbetar vid årligen återkommande band med årsutjämning. Ingenting hindrar marknader, för skolbarn som hjälper jordatt den skattskyldige gör flera framställning- brukare med potatisplockning och för snöar om jämkning samma år. skottare, innebär att arbetsgivaren erlägger skatt med viss procent, vanligen 10, av lönesumman. 6.2.15 Skattens beräkning och redovisning Arbetsgivaren skall inleverera innehållen Skattekortet skall arbetstagaren vid be- skatt i ett belopp varje månad eller — då skattningsårets ingång överlämna till sin ar- fråga är om mindre belopp — en gång per betsgivare och kortet skall sedan förvaras kvartal eller år. Han behöver därvid inte hos arbetsgivaren, som dock har att lämna lämna någon specificerad uppgift om hur det ifrån sig om arbetstagaren behöver det mycket han innehållit för varje enskild arför att uppvisa det för myndighet vid jämk- betstagare utan skall endast uppge hur mycning eller eljest. ket skatt han sammanlagt innehållit. Arbetsgivaren är skyldig att föra ett löneSlutar en arbetstagare sin anställning unkonto för varje arbetstagare han har i sin der beskattningsåret skall arbetsgivaren, setjänst och till detta skall han från skatte- dan han på skattekortet antecknat under kortet överföra alla uppgifter av betydelse vilken tid anställningen varat samt utbetald för skatteberäkningen. Varje gång lön ut- lön och innehållen skatt under året, återbetalas skall sedan uppgift om lön och inne- lämna kortet till arbetstagaren. Denne har hållen skatt noteras i kontot. sedan att vid nyanställning överlämna kortet Vid varje lönetillfälle har arbetsgivaren till sin nye arbetsgivare. att med ledning av uppgifterna från skatteArbetsgivaren skall vid beskattningsårets kortet om skatteklass, barnantal, beslut om slut förse skattekortet med en bestyrkt uppjämkning etc. verkställa skatteavdrag enligt gift om arbetstagarens inkomster under året tabell. Saknas skattekort för någon arbets- och innehållen skatt. Vid korttidsanställtagare, skall skatteavdrag göras enligt ta- ningar kan arbetsgivaren befrias från att utbellens skatteklass VI. färda sådant bevis men får då i stället inFör engångsbelopp som arbetstagare upp- insända en särskild uppgift till Finanzamt. bär, exempelvis tantiem och sådana grati- Skattekorten skall sedan av arbetsgivaren fikationer för vilka skatteplikt föreligger, överlämnas till Finanzamt. Skall arbetstagaberäknas skatten med ledning av årstabellen ren begära årsutjämning hos Finanzamt till skillnaden mellan skatten på den upp- eller taxeras skall dock arbetsgivaren lämskattade årsinkomsten inklusive engångsbe- na kortet till honom att bifogas ansökan 62

SOU 1972:11

eller deklaration. Skyldighet föreligger slutligen för arbetsgivare att i vissa fall lämna särskild löneuppgift. Sådan uppgift skall bl. a. utfärdas då arbetstagarens lön överstigit 24 000 DM, då den varit högre än 10 000 DM och skatteklass IV eller V tillämpats samt då skatteklass VI gällt. På löneuppgiften skall betydligt mer specificerade uppgifter angående åtnjutna förmåner m. m. lämnas än på skattekortet.

6.2.16 Årsutjämning Årsutjämning (Jahresausgleich) innebär som tidigare nämnts att omräkning sker av den skatt som beräknats för de olika avlöningsperioderna under beskattningsåret till årsskatt. Eftersom skatteavdraget enligt månads-, vecko- och daglönetabellerna är så avpassat att det svarar mot skatten på en mot periodens inkomst svarande årsinkomst blir årsskatten i de flesta fall mindre än summan av de under året innehållna skattebeloppen. Årsutjämningen resulterar sålunda i regel i att den skattskyldige erhåller restitution av skatt. Årsutjämningen ombesörjs antingen av arbetsgivaren eller av Finanzamt. Arbetsgivaren är skyldig att företa årsutjämning om han har fler än tio anställda arbetstagare 31.12 inkomståret och dessa arbetstagare varit i hans tjänst under hela året. Han är inte skyldig men väl berättigad att företa årsutjämning om han har högst tio anställda vid beskattningsårets utgång eller om han då har arbetstagare, som inte varit anställda hos honom hela året, men för vilka skattekortet är försett med arbetsgivares intyg om lön och skatt för hela året eller för vilka arbetsgivaren erhållit intyg av offentlig myndighet att de varit arbetslösa under de tider som inte täcks av arbetsgivarintyg. Arbetsgivaren är förbjuden att företa årsutjämning i 17 i författningen angivna fall. Sådant förbud gäller bl. a. då arbetstagaren begär att få gemensam årsutjämning med sin make; SOU 1972:11

arbetstagarens skatt beräknats enligt skatteklasserna V eller VI; arbetstagaren vid inkomstårets utgång inte innehar någon anställning; arbetsgivaren inte hinner genomföra en fullständig årsutjämning inom föreskriven tid; arbetstagaren inte överlämnat skattekort till arbetsgivaren; arbetsgivaren inte innehar arbetstagarens skattekort; arbetsgivaren är skyldig att utfärda särskild löneuppgift för arbetstagaren; arbetstagaren begär att bli beskattad enligt en förmånligare skatteklass eller att få fler barnavdrag eller högre skattefria avdrag än vad som är antecknat på skattekortet. Av arbetsgivare gjord årsutjämning skall antecknas i skattekontot och på skattekortet. Arbetsgivares årsutjämning görs i regel i samband med den sista löneutbetalningen för inkomståret och skall enligt föreskrift ha gjorts senast under mars månad påföljande år. Finanzamt skall på ansökan av arbetstagare genomföra årsutjämning i alla de fall arbetsgivaren inte har rätt göra detta eller då denne visserligen har rätt därtill men inte begagnar sig därav. Finanzamt äger också bestämma att årsutjämning för viss arbetstagare endast får verkställas av myndigheten. Årsutjämningen skall alltid ombesörjas av Finanzamt om den skattskyldige på skattekortet fått antecknat endast preliminära avdrag, som skall slutligt fastställas efter inkomstårets slut. Skall den skattskyldige taxeras skall årsutjämning självfallet inte göras. Framställning hos Finanzamt om årsutjämning görs i regel till den myndighet, inom vars område arbetstagaren var bosatt 20.9 inkomståret, och sådan framställning skall göras senast 30.4 året efter. Avslås framställningen helt eller delvis skall arbetstagaren tillställas ett särskilt beslut härom, försett med besvärshänvisning. Förfaringssättet vid årsutjämning är följande. Från den totala årslönen dras det skattefria årsbelopp som kan vara antecknat på 63

skattekortet. (Någon omprövning av medgivna avdrag ifrågakommer därvid givetvis inte då årsutjämningen utförs av arbetsgivaren — Finanzamt äger däremot ompröva tidigare jämkningsbeslut.) På återstående belopp beräknas skatt enligt årstabellen. Visar det sig att för mycket skatt innehållits under inkomståret, återbetalas överskottet till arbetstagaren. Om å andra sidan för litet skatt avdragits, blir arbetstagaren i allmänhet inte krävd på bristen. Så sker dock i följande fall. 1. Då arbetstagaren under året fått ett preliminärt godkännande av ett kostnadsavdrag men det visar sig att utgifterna blivit lägre än beräknat. 2. Då skatt inte innehållits enligt gällande föreskrifter. 3. Då arbetstagaren känt till att innehållen skatt inte inlevererats till myndigheten. 4. Då arbetstagaren underlåtit att anmäla för honom ofördelaktiga ändringar i civilstånd eller i förhållanden av betydelse för erhållande av barnavdrag. Det belopp, som arbetstagaren får tillbaka efter årsutjämning, kan han antingen lyfta kontant eller få sig tillgodoräknat vid skatteavdrag under det följande årets första månader. 6.2.17 Taxering Efter inkomstårets utgång skall taxering av skattskyldig som erlagt Lohnsteuer ske i följande fall. 1. Då årsinkomsten överstigit 24 000 DM. Anledningen till att man i dylikt fall föreskrivit obligatorisk taxering är i första hand att skattskyldiga med högre inkomster så ofta har sidoinkomster att en regelbunden kontroll ansetts nödvändig. 2. Då årsinkomsten understiger 24 000 DM men arbetstagaren har sidoinkomster överstigande 800 DM. För sådan löntagare är sidoinkomst, exempelvis inkomst av kapital, skattefri om den inte uppgår till 800 DM. Denna skattefrihet vid Lohnsteuer har ingen motsvarighet för skattskyldiga som taxeras. Den gäller sålunda inte för arbets64

tagare, vars årsinkomst överstiger 24 000 DM. Beträffande sidoinkomster mellan 800 och 1 600 DM tillämpas vidare för arbetstagare som här är i fråga en avtrappning på så sätt att skatten beräknas på det belopp, som framkommer sedan skillnaden mellan 1 600 DM och sidoinkomsten dragits av från den sistnämnda. Avtrappningsregeln innebär att av en sidoinkomst på 1 000 DM beskattas 400 DM, är sidoinkomsten 1 200 DM beskattas 800 DM och är den 1 500 DM beskattas 1 400 DM. 3. Då arbetstagaren haft intäkter från flera anställningar och intäkterna tillsammans överstigit 8 000 DM för ensamstående och 16 000 DM för gifta. Nämnda beloppsgränser svarar mot övre gränsen för skatteskalans proportionella bottenskikt. 4. I vissa fall då i anställningsinkomst ingår pension avseende mer än en tidigare anställning. Att taxering skall ske i dylikt fall har samband med de tidigare nämnda regler, enligt vilka ett särskilt avdrag är medgivet från sådan pension. 5. Då makar begär särbeskattning. 6. Då den skattskyldige haft vissa speciella inkomster bl. a. realisationsvinst. 7. Då arbetstagaren vill avräkna underskott på andra inkomstslag eller då han eljest begär taxering. Till ledning för taxeringen skall den skattskyldige avlämna självdeklaration. Vid taxeringen är man inte bunden av de beslut om avdrag, som kan ha meddelats till grund för Lohnsteuer. Taxeringen sker hos Finanzamt.

6.2.18 Ansvarigheten för skatten Arbetstagaren är den skattskyldige men arbetsgivaren ansvarar för att den på lönen belöpande skatten innehålls och inlevereras till myndigheten. Om en rörelse överlåts ansvarar förvärvaren och överlåtaren gemensamt för den skatt, som belöper på det eller de år, under vilka överlåtelsen ägt rum. Arbetstagaren kan emellertid i vissa fall bli skyldig att själv erlägga felande skattebelopp, nämligen om SOU 1972:11

skatt inte innehållits vid utbetalning av arbetslön; arbetstagaren vet, att arbetsgivaren inte inlevererat den innehållna skatten och arbetstagaren inte omedelbart underrättat Finanzamt härom; arbetstagaren inte fullgjort sin skyldighet att anmäla förändringar i förhållanden av betydelse för skatteberäkningen. 6.2.19 Kontrollen. Arbetet med Lohnsteuer inom Finanzamt Myndighetens arbete med Lohnsteuer, utom vad avser utfärdandet av skattekort, och kontrollen av såväl arbetsgivare som arbetstagare handhas av den lokala beskattningsmyndigheten, Finanzamt. Dess uppgifter med avseende på Lohnsteuer består såvitt gäller arbetstagarna i första hand i att meddela beslut om jämkning, ombesörja årsutjämning och i förekommande fall taxering samt beträffande arbetsgivarna att övervaka att skatt innehålls och inlevereras i föreskriven ordning. Som exempel på organisationen för Lohnsteuer inom ett Finanzamt kan nämnas Finanzamt Bonn-Stadt, vilken myndighet handhar administrationen av såväl förbundsstatliga som delstatliga och kommunala skatter inom ett område med ungefär 135 000 invånare (staden Bonn). Av totalt 230 anställda vid denna myndighet tjänstgjorde år 1967 23 inom Lohnsteuersektionen, vilken handhar allt arbete med Lohnsteuer, dock inte taxering av arbetstagare. Sektionen var indelad i åtta underavdelningar, varav en arbetsgivareavdelning (för 5 500 arbetsgivare), sex arbetstagaravdelningar (för ca 70 000 skattskyldiga arbetstagare) och en kontrollavdelning. Inom varje underavdelning fanns en kvalificerad tjänsteman, en skatteinspektör. 6.2.20 Arbetstagarkontrollen Arbetstagaravdelningarnas huvudsakliga uppgift är att behandla ansökningar om jämkning och årsutjämning. Flertalet jämkningsansökningar kommer in till myndig5 —SOU 1972:11

heten under tiden november—februari. Ansökan kan insändas med posten men i relativt stor utsträckning förekommer att den inges vid personligt besök. Arbetstagaren kan därvid erhålla teknisk hjälp med formulärets ifyllande och såvitt möjligt söker man också meddela beslut omedelbart vid besöket. Beträffande beviskravet har den skattskyldige som tidigare nämnts att visa kvitton eller i avsaknad av sådana söka göra sina uppgivna utgifter troliga och vederbörande tjänsteman bedömer därefter hans rimliga kostnader. Möjligheten att medge preliminära avdrag begagnas inte i större utsträckning. Jämkningen gäller regelmässigt endast för tid efter beslutet. Omräkning av skatt för tidigare perioder medges sålunda inte utan får korrigering ske i samband med årsutjämning. Antalet till Finanzamt i Bonn inkomna ansökningar om jämkning utgjorde år 1966 26 000. I hela förbundsstaten behandlades år 1965 6,7 milj. sådana framställningar. Antalet däri framställda avdragsyrkanden utgjorde 84 milj. och dessa fördelade sig med 10 milj. på Werbungskosten, 65 milj. på Sonderausgaben och 9 milj. på Aussergewöhnliche Belastungen. Arbetet med årsutjämningen påbörjas i februari och är i huvudsak klart i juni—juli. Under år 1966 ombesörjde Finanzamt i Bonn årsutjämning för 29 000 arbetstagare (motsvarande siffra för hela förbundsstaten var år 1965 11,2 milj.). Förfarandet resulterade i restitution av 7 milj. DM. Stora återbetalningar efter årsutjämning är sällsynta, vanligen uppgår de till 100—200 DM. Uppgifterna för årsutjämningen sammanfattas inom Finanzamt på särskilda formulär, vilka sänds till Diisseldorf där maskinell bearbetning sker centralt för hela förbundsstaten. Den skattskyldige erhåller i allmänhet restitution 6—8 veckor efter det han ingivit sin ansökan till myndigheten. I vissa fall såsom då arbetstagare avlidit kan årsutjämning medges omedelbart under löpande beskattningsår. Besvär över tjänstemans beslut beträffande jämkning eller årsutjämning kan an65

föras hos Finanzamt. (Något lekmannainflytande förekommer inte vare sig vid taxering eller vid Finanzamts besvärsprövning.) Finanzamts beslut kan överklagas hos Finanzgericht och gäller besvärsfrågan minst 1 000 DM i skatt får den sedan föras upp i högsta förvaltningsdomstolen. 6.2.21 Arbetsgivarkontrollen All kontroll av att skatt innehålls och inbetalas sker hos arbetsgivaren. För denna kontroll förs inom Finanzamt ett arbetsgivarregister. Fullgör inte en arbetsgivare sin skyldighet att löpande redovisa skatt till uppbördsmyndigheten (Finanzkasse) låter i allmänhet Finanzamt en skatterevisor söka upp honom för att utröna orsaken härtill. Underlåtenheten att inleverera skatt kan medföra straff för arbetsgivaren. Insänder han ej föreskriven uppgift angående innehållen skatt, kan han vitesföreläggas att lämna sådan. Inbetalas skatt mer än fem dagar för sent uttas ränta efter 12 procent per år. Regelbunden bokgranskning görs endast hos stora och medelstora företag, vilka i genomsnitt granskas vart tredje resp. vart femte år. Små företag (mindre än 20 anställda) granskas i allmänhet blott då särskilda skäl därtill föreligger såsom då redovisningen av skatt inte fullgörs. Någon kontroll av att skatt inbetalas på löner till anställda i hushåll lär i allmänhet inte ske. Anledningen till att man koncentrerar kontrollen till de större företagen, trots att de flesta anmärkningarna relativt sett lär drabba mindre företag, anges vara att revision av småföretag inte »lönar sig». Lohnsteuerkontrollen riktar sig inte endast mot privata företag utan även och i samma utsträckning mot offentliga. Den är inte samordnad med den kontroll, som avser företagens egen inkomstbeskattning, ej heller med kontrollen av socialförsäkringsavgifterna, vilken senare ombesörjs av försäkringsmyndigheten. Vid revisionen, över vilken granskaren upprättar protokoll, kontrolleras i första hand lönebokföringen. Även andra konton än lönekontona undersöks dock i regel för kontroll av att löneför66

måner inte bokförts fel. Väsentligen syftar revisionen till kontroll av att skatt innehållits för samtliga anställda och att alla förmåner, som är att anse som arbetslön, blivit föremål för skatteavdrag. Sammanlagt granskas årligen vid Finanzamt i Bonn 500—600 arbetsgivare, d. v. s. ungefär 10 procent av hela antalet. De anmärkningar revisionerna föranleder gäller i allmänhet tekniska fel, men i 5—6 procent av fallen upptäcks sådana felaktigheter som leder till åtal. Finanzamt har inte straffrätt utan åtal väcks hos allmän domstol. Arbetsgivare kan endast ådömas böter, ej frihetsstraff. Förutom sina kontrollfunktioner har arbetsgivaravdelningen att lämna arbetsgivarna upplysningar till ledning för löneskattens beräkning. Skriftliga besked som är bindande för arbetsgivaren kan härvid meddelas. Dylika besked är dock inte bindande för arbetstagaren vid taxering. 6.2.22 Synpunkter på Lohnsteuer-systemet Det allmänna omdömet om Lohnsteuer synes vara att systemet i huvudsak fungerar väl samt att kontrollmöjligheterna är relativt tillfredsställande. Från myndighetshåll framhålls emellertid, att den förenkling av förfarandet medgivandet av allmänna schablonavdrag innebär inte längre är så betydande. Antalet arbetstagare som söker jämkning har ökat år från år som en följd av dels kostnadsstegringen, dels ock en ökning av antalet avdragsgrunder. En i och för sig önskvärd höjning av schablonavdragen möter dock starka invändningar både från rättvisesynpunkter och statsfinansiella synpunkter. På arbetsgivarhåll anses den främsta svårigheten med Lohnsteuerförfarandet vara tillämpningen av alla regler om skattefria eller i särskild ordning beskattade förmåner. 6.3 Det österrikiska

Lohnsteuer-systemet1

I förbundsstaten Österrike är de åtta delstaternas och kommunernas självständiga 1

Redogörelsen avser väsentligen förhållandena år 1966. SOU 1972:11

beskattningsrätt begränsad till att omfatta en kommunal fastighetsskatt, en näringsskatt samt några punktskatter. Huvuddelen av sina inkomster erhåller delstaterna och kommunerna av vissa skatter, vilka beslutas av förbundsstaten och administreras av dess finansförvaltning samt fördelas mellan förbundsstaten, delstaterna och kommunerna i en på förhand bestämd ordning. Till dessa gemensamma skatter hör inkomstskatten för fysiska personer (Einkommensteuer), omsättningsskatten, punktskatter på öl och vin m. m. Såvitt avser inkomstskatten har fördelningen under senare år inneburit att förbundsstaten behållit 40 procent av skatten på taxerad inkomst och 55 procent av löneskatten medan delstaterna erhållit resp. 30 procent och 25 procent samt kommunerna 30 procent resp. 20 procent. Den på kommunerna (delstaterna) fallande skatteandelen fördelas dem emellan efter invånarantal. Förbundsstaten uppbär utöver sin andel av de gemensamma skatterna en rad indirekta och direkta skatter, bl. a. förmögenhetsskatt och skatt på aktiebolags inkomst. För bolagsskatten tillämpas fyra olika skattesatser. Den utgår med lägst 29,04 procent (på inkomster ej överstigande 100 000 Sch.) och högst 53,24 procent (på inkomster överstigande 1 000 000 Sch.). Nämnda procentsatser gäller fonderad vinst, på utdelad vinst är skatten hälften så stor d. v. s. högst 26,62 procent. Utdelningen beskattas hos aktieägaren med inkomstskatt. 6.3.1 Inkomstbeskattningen av fysiska personer Den österrikiska löneskatten är i likhet med den västtyska i princip inte att anse som en särskild skatt utan endast som en speciell ordning för erläggandet av skatt på inkomst av anställning i enlighet med de materiella regler, som gäller för inkomstbeskattningen av fysiska personer. 6.3.2 Inkomstslag Inkomstbegreppets omfattning beskrivs i inkomstskattelagen genom angivandet av sju SOU 1972:11

inkomstslag, nämligen 1. Land- und Forstwirtschaft (jordbruk och skogsbruk) 2. Gewerbebetrieb (rörelse) 3. Selbständige Arbeit (självständigt arbete) 4. Nichtselbständige Arbeit (inkomst av anställning) 5. Kapitalvermögen (kapital) 6. Vermietung und Verpachtung (uthyrning av byggnader m. m.) 7. Sonstige Einkunfte (inkomst av annat slag).

6.3.3 Avdrag för kostnader i förvärvskällan (Werbungskosten) Vid beräkning av inkomsten av varje förvärvskälla är avdrag medgivet för alla kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. Såsom sådan kostnad anses bl. a. till förvärvskällan hänförliga gäldräntor; den kommunala fastighetsskatten; avgifter till vissa yrkesgrupper och intressesammanslutningar; kostnad för resor till och från arbetsplatsen. I löneskattetabellerna är ett allmänt schablonavdrag för Werbungskosten på 3 276 Sch. (ca 675 kr) per år inräknat. Sådant avdrag åtnjuts inte av inkomsttagare som taxeras. Särskilda schablonavdrag tillämpas dessutom för olika grupper av anställda. Journalister, musiker, lärare, skogsarbetare m. fl. tillerkänns dylikt avdrag med i allmänhet 200—600 Sch. per månad. Arbetstagare, som för resor mellan bostaden och arbetsplatsen använder egen bil, medges vid sidan av det allmänna schablonavdraget ett särskilt avdrag på 208 Sch. per månad oavsett avståndet. Det allmänna schablonavdraget för Werbungskosten är att anse som generöst med hänsyn till att löntagarnas faktiska kostnader normalt inte lär vara högre än 1 500— 1 800 Sch. per år. Att avdraget i fråga endast medges den som betalar Lohnsteuer 67

anses dock inte innebära att löntagarna behandlas förmånligare än andra inkomsttagare. I administrativ ordning bestämda schablonavdrag medges även från inkomster, som blir föremål för taxering. Sålunda lär exempelvis författare åtnjuta avdrag med 50 procent av intäkterna.

6.3.4 Allmänna avdrag (Sonderausgaben) Såsom allmänt avdragsgilla betraktas bl. a. följande utgifter: gäldräntor; vissa obligatoriska premier och avgifter, bl. a. för socialförsäkringen; premier för frivilliga olycksfalls- och livförsäkringar; inbetalningar till vissa kassor för bostadssparande; amorteringar av skulder på egna hem och bostadsvåningar. Avdragen för gäldräntor och obligatoriska premier och avgifter är inte maximerade men för övriga premier samt för inbetalningar och amorteringar på bostadslån gäller vissa beloppsbegränsningar. År 1967 infördes ett allmänt schablonavdrag för Sonderausgaben. Avdraget som uppgår till 2 028 Sch. (ca 410 kr) medges såväl vid Lohnsteuer som vid taxering. Schablonavdragen för Werbungskosten och Sonderausgaben är helt fristående från varandra. Ett yrkande om högre avdrag för Werbungskosten än det enligt schablonen medgivna föranleder alltså inte någon granskning av de faktiska beloppen av Sonderausgaben. Den avdragsrätt såsom för Sonderausgaben, som föreligger i fråga om avbetalningar på egnahemslån, gäller endast amorteringar. Räntor på dylika lån utgör inte Sonderausgaben utan är i princip avdragsgilla vid beräkningen av inkomst av egnahemsfastighet. För villabeskattningen tilllämpas emellertid en schablonmetod. Intäkten beräknas enligt denna till en procent av taxeringsvärdet (vilket i praktiken motsvarar 70—80 procent av försäljningsvärdet) 68

och avdrag för gäldräntor medges intill detta belopp, d. v. s. underskott är inte avdragsgillt. 6.3.5 Avdrag för ömmande omständigheter Avdrag medges skattskyldiga, vilka till följd av sjukdom, olycksfall, underhåll av medellösa anhöriga och liknande omständigheter tvingas ikläda sig kostnader av sådan storlek, att vederbörandes skatteförmåga blir väsentligt nedsatt (aussergewöhnliche Belastungen). Rörelsehämmade personer erhåller ett efter invaliditetsgraden schablonmässigt bestämt sådant avdrag. 6.3.6 Skatteskalan Skatteskalan omfattar två skatteklasser, klass A som gäller för ogifta personer under 43 år och klass B som tillämpas för övriga kategorier skattskyldiga. För minderåriga barn medges avdrag med 7 000 Sch. för vart och ett av de två första barnen och med 8 000 Sch. för varje ytterligare barn. Gifta personer erhåller vidare ett avdrag på 4 000 Sch. därest blott en av makarna har arbetsinkomst. Skatteuttaget börjar vid en beskattningsbar årsinkomst av 12 000 Sch. och utgör i det första skiktet (12 000—15 000 Sch.) 8 procent i klass B. Skatt med 10 procent uttas i samma klass i skiktet 15 000—18 000 Sch., med 20 procent i skiktet 29 000— 39 000 Sch., med 30 procent i skiktet 99 000 —149 000 Sch. och med 40 procent i skiktet 199 000—299 000 Sch. I klass A utgör skattesatserna på inkomster upp till 39 000 Sch. 1,45 gånger motsvarande satser i klass B och i högre inkomstskikt satserna i klass B plus 7 procent. Gifta sambeskattas i princip — även minderåriga barn sambeskattas med föräldrarna. I flertalet fall sker dock särbeskattning genom Lohnsteuer. Förutsättningarna härför är att båda makarna har inkomst av anställning och att deras sammanlagda årsinkomst inte överstiger 150 000 Sch. Särbeskattning genom Lohnsteuer är fördelaktigare än samtaxering — skillnaden kan maximalt utSOU 1972:11

göra 12 000 Sch. per år. För att undvika att inkomsten efter skatt skall minska då vid passerandet av 150 000-gränsen övergång sker från särbeskattning genom Lohnsteuer till sambeskattning genom taxering tillämpas viss upptrappning. För Lohnsteuer har utarbetats tabeller för daglön, veckolön, tvåveckorslön, fyraveckorslön, femveckorslön och månadslön. I dessa anges den exakta skatten för inkomster upp till vissa belopp samt lämnas anvisningar för beräkning av skatt på högre inkomster. 6.3.7 Vissa skattefria eller i särskild ordning beskattade löneförmåner I Österrike utbetalas i regel inte endast 12 månadslöner utan 14—16. Extra löner utgår sålunda vanligen i samband med semester samt vid jul eller nyår. Dylika utbetalningar vid sidan av den ordinarie lönen — hit räknas även gåvor vid bröllop o. d., särskilda belöningar m. m. — är skattefria till den del de sammanlagt under året inte överstiger 2 600 Sch. På överskjutande belopp betalas skatt efter en särskild, förmånlig skatteskala. De inkomstbelopp, på vilka skatt får betalas enligt sistnämnda skala, får dock inte överstiga en sjättedel av årslönen. Gör de det skall överskottet tilläggas den ordinarie lönen och beskattas i vanlig ordning. I samband med större företagsjubileer utbetalda extralöner är skattefria om de inte uppgår till mer än en normal månadslön. Eventuellt överskjutande belopp beskattas efter den nyssnämnda särskilda skalan. Enligt kollektivavtal utgående tillägg vid övertidsarbete — såväl helgdags- som nattarbete — är skattefria under förutsättning att lönen för den normala arbetstiden inte överstiger 4 333 Sch. per månad eller 52 000 Sch. per år. Denna skattefrihet gäller även den löneförhöjning, som uppbärs vid s. k. kontinuerlig drift. 6.3.8 Skatteuppbördssystem Av de yrkesverksamma inkomsttagarna betalade år 1957 74 procent Lohnsteuer. Enligt SOU 1972:11

uppskattning erlägger nu 1,6 milj. yrkesverksamma personer och 800 000 pensionärer sådan skatt. Antalet inkomsttagare, som betalar skatt efter taxering, uppskattas till 400 000—500 000. Vid sidan av Lohnsteuer finns för uppbörden av inkomstskatten för fysiska personer ytterligare två källskattesystem, nämligen ett för viss inhemsk kapitalavkastning (Kapitalertragsteuer) och ett för beskattningen av vissa inkomster, som uppbärs av personer med inskränkt skattskyldighet. Kapitalertragsteuer betalas på aktieutdelningar, obligationsräntor m. m. efter en fast procentsats av 17,7. För inkomster, vilka blir föremål för taxering, erläggs under inkomståret en preliminär skatt, beräknad med ledning av senast åsätt taxering. Preliminärskatten inbetalas var tredje månad, Lohnsteuer varje månad. Någon motsvarighet till det Arbeitnehmerfreibetrag, som vid erläggandet av Lohnsteuer i Västtyskland erhålls som kompensation för övriga inkomsttagares skattekredit, finns inte i Österrike. Socialförsäkringsavgifter uttas endast av inkomsttagare. Hemmafruar och barn är medförsäkrade männen. Avgifterna utgör 20—22 procent av lönen upp till vissa maximibelopp. Anställda betalar hälften av avgifterna själva, medan andra hälften erläggs av arbetsgivaren. Socialförsäkringsavgifterna inbetalas av arbetsgivaren direkt till det statliga socialförsäkringsverket. Kyrkoskatten är inte statlig och uttas i särskild ordning. 6.3.9 Allmän beskrivning av Lohnsteuersystemet Lohnsteuer skall i princip erläggas för all inkomst av anställning inklusive pension. Det österrikiska Lohnsteuersystemet är i sina huvuddrag uppbyggt på samma sätt som det västtyska. Sålunda utfärdar den kommunala folkbokföringsmyndigheten (Gemeindebehörde) för varje arbetstagare ett skattekort. Den anställde överlämnar skattekortet till sin arbetsgivare, vilken vid utbetalningen av lön har att verkställa skat69

teavdrag enligt Lohnsteuertabellen efter den på kortet angivna skatteklassen. Till beskattningsmyndighet behöver arbetstagaren vända sig först om han har högre avdragsgilla kostnader än som motsvaras av de i tabellen inarbetade schablonavdragen för Werbungskosten och Sonderausgaben. Därvid har han att med företeende av skattekortet och nödvändig utredning till stöd för sitt yrkande göra framställning om högre avdrag hos vederbörande lokala beskattningsmyndighet (Finanzamt). Bifalls ansökan, gör myndigheten anteckning på skattekortet om det avdrag från lönen arbetsgivaren skall göra innan han använder skattetabellen. Åtnjuter arbetstagaren inkomst från mer än en arbetsgivare, skall han för varje ytterligare anställning ha ett särskilt skattekort, vilket också utfärdas av Gemeindebehörde. Skatteavdrag på sådana biinkomster görs enligt samma tabell, som gäller för inkomsten från huvudanställningen. Före användandet av tabellen skall emellertid biinkomsten ökas med ett bestämt belopp (Hinzurechnungsbetrag). Den innehållna skatten skall arbetsgivaren inleverera till statsverket varje månad. Därvid lämnas ingen uppgift angående skattens fördelning på de anställda. Vid beräkningen av skatten för viss avlöningsperiod tas inte hänsyn till de skiljaktiga förhållanden, som ev. förelegat under tidigare perioder av året. I den mån den skattskyldige till följd av ojämna inkomstförhållanden eller andra omständigheter sammantaget för året erlagt för mycket skatt, äger han begära årsutjämning (Jahresausgleich). Denna kan ombesörjas av Finanzamt eller, vilket är det vanliga, av arbetsgivaren. Finanzamt har också vissa möjligheter att verkställa årsutjämning till den skattskyldiges nackdel. I särskilt angivna fall skall den slutliga skatten fastställas genom taxering efter inkomstårets utgång. Någon motsvarighet till det kumulativa förfarande, som i Västtyskland i vissa fall får tillämpas av företag med datamaskiner och som innebär, att utjämning vid varje avlöningstillfälle sker för den gångna delen av året, förekommer inte i Österrike.

6.3.10 Skattekorten »Mantalsskrivning» äger i Österrike rum vart tredje år. Till ledning för denna skall »mantalsuppgifter» lämnas till Gemeindebehörde avseende förhållandena 10.10 året före ingången av den treårsperiod mantalsskrivningen avser. På uppgifterna lämnas också upplysningar till ledning för skattekortens utfärdande. Anställda skall sålunda bl. a. uppge hur många skattekort de behöver. Mantalsuppgifterna lämnas i två exemplar, varav det ena behålles av Gemeindebehörde och det andra lämnas till vederbörande Finanzamt. Löntagarna tillställs skattekorten under december månad. Korten är då försedda med uppgifter om rätt Gemeinde och Finanzamt, ett löpande nummer, arbetstagarens namn och adress, födelsetid, yrke, skatteklass, civilstånd och antal minderåriga barn. Av det första skattekortet framgår inte huruvida arbetstagaren erhållit flera kort, men på det andra, tredje etc. står angivet vilket ordningsnummer kortet har. Skattekorten gäller under tre år. Inträffar under tiden 10.10—31.12 det år mantalsskrivning sker eller under treårsperioden sådan ändring i civilstånd, barnantal eller eljest, som skall medföra ändring av skatteklass, åligger det arbetstagaren att uppsöka Gemeindebehörde för att få denna ändring antecknad på skattekortet. Behöver löntagaren flera skattekort än han från början erhållit, utfärdas sådana på begäran omedelbart av Gemeindebehörde. Finanzamt erhåller från Gemeindebehörde meddelande om vilka löntagare, som fått mer än ett skattekort utfärdat. Dessa personer antecknas av Finanzamt på en särskild bevakningslista, då de under vissa förutsättningar skall taxeras. För sådana pensionärer, som endast uppbär pension från ett håll, utfärdas inte nya skattekort för varje ny treårsperiod, utan gäller de för dem en gång utfärdade korten utan tidsgräns (Dauernkarten). Förloras ett skattekort utfärdar Gemeindebehörde på begäran ett nytt mot en avgift av 5 Sch. SOU 1972:11

Varje anställd skall ha skattekort, och har han inte tillställts sådant är han skyldig att själv se till att han erhåller det eller de nödvändiga korten. Arbetsgivaren kan dock inte tvinga en anställd, som inte överlämnat något skattekort, att göra detta. Men han skall anmäla förhållandet till Finanzamt. I två fall är dock arbetstagaren befriad från skyldigheten att förete skattekort. På inkomst av tillfälligt kroppsarbete såsom snöskottning beräknas sålunda skatten normalt efter viss fast procent på lönen. På sådant sätt beskattade inkomster medräknas inte vid årsutjämning, utan denna skatt blir slutlig såvida inte taxering sker. Utlänningar som tillfälligt arbetar i Österrike — längst sex månader — erhåller inte heller skattekort. Skatten på deras inkomster beräknas efter särskilda procentsatser och är definitiv — varken årsutjämning eller taxering kan ske. Om sexmånadersgränsen överskrids skall emellertid taxering alltid ske.

6.3.11 Jämkning Har en anställd Werbungskosten eller Sonderausgaben till belopp överstigande de i skattetabellen inräknade schablonavdragen eller har han såsom »aussergewöhnliche Belastungen» avdragsgilla kostnader, får han vända sig till vederbörande Finanzamt med begäran om jämkning. För att få schablonavdraget för bilresor till och från arbetet behöver han dock inte göra framställning hos Finanzamt, utan detta avdrag äger arbetsgivaren på begäran tillgodoföra honom. Jämkningsansökan skall avfattas på särskilt formulär. Att däri lämnade uppgifter är sanningsenliga skall sökanden intyga på heder och samvete. Han skall vidare förete viss bevisning till stöd för sina yrkanden. Då ansökan görs vid början av inkomståret, består bevisningen ofta av kvitton och anteckningar från föregående år. I stor utsträckning tillämpas schabloner för kostnadsberäkningen. Finanzamts beslut antecknas på ansökningsformuläret, vilket behålls av myndigheten. På skattekortet anges avdragets storSOU 1972:11

lek per månad, vecka eller dag samt giltighetstiden. Denna löper från ansökningsdatum och vanligen till inkomstårets utgång. Ibland medges dock avdrag för exempelvis försäkringspremier för längre tid, dock högst tre år. Ansökan om jämkning skall inges senast 31.12 inkomståret. 6.3.12 Skatteberäkningen Det till arbetsgivaren överlämnade skattekortet behålls av denne så länge anställningen varar. Han lämnar det ifrån sig endast om löntagaren behöver det för att få ändringar av skatteklass eller avdragsbeslut införda. Kortet tillhör emellertid arbetstagaren och återlämnas sedan dess giltighetstid utgått till denne. Uppgifterna på skattekortet skall av arbetsgivaren antecknas på det lönekonto han är skyldig att föra. Detta konto kan arbetsgivaren i övrigt lägga upp efter eget gottfinnande. Alla utbetalningar till den skattskyldige måste noteras på lönekontot, alltså inte endast sådana, för vilka löneskatt innehållits enligt tabell eller skatt utgått efter särskilda skattesatser, utan även alla skattefria förmåner. Arbetsgivaren behöver inte pröva arbetstagarens kostnadsavdrag eller andra uppgifter på skattekortet. Det som är antecknat på kortet är bindande för honom, och han är skyddad, även om uppgifterna är felaktiga och han råkar känna till att så är fallet. (Viss skyldighet att anmäla konstaterade felaktigheter till Finanzamt föreligger däremot, men i praktiken lär sådana anmälningar knappast förekomma.) Arbetsgivaren måste emellertid kontrollera, att giltighetstiden för avdragsanteckning inte utgått. Normalt gäller ett jämkningsbeslut, som ovan nämnts, till inkomstårets utgång, men i vissa fall vid Werbungskosten görs giltigheten beroende av fortsatt innehav av viss tjänst eller eljest oförändrade tjänsteförhållanden. På grund av arbetsgivarens bristande kontroll härutinian för lite innehållen skatt avkrävs honom. Arbetsgi /aren får, då han verkställer skat71

teavdrag för viss avlöningsperiod, aldrig ta hänsyn till förhållanden, som förelegat under tidigare perioder. Inte ens i det fall beslut om jämkning till följd av arbetsanhopning hos Finanzamt tagit lång tid, kan han beakta i beslutet medgivna kostnadsavdrag för tid före den aktuella avlöningsperioden, ehuru giltighetstiden för beslutet löper från ansökningsdagen. Korrigering får ske genom årsutjämning. Om det skattekort arbetsgivaren erhåller är ett andra, tredje o. s. v. skall han före användandet av skattetabellen öka lönen med det s. k. Hinzurechnungsbetrag. Genom detta tillägg, vilket per månad utgör 754 Sch., tas hänsyn till att de i skatteskalan inarbetade schablonavdragen för Werbungskosten och Sonderausgaben tillgodoförs den skattskyldige vid skatteavdraget på huvudinkomsten enligt det första skattekortet samt till progressiviteten i beskattningen. Tillägget är detsamma för varje biinkomst. Tillägg med Hinzurechnungsbetrag skall även göras då arbetstagaren inte överlämnat något skattekort till arbetsgivaren. I dylikt fall skall vidare skatten alltid beräknas efter klass A. Om anställningen upphör under inkomståret, skall arbetsgivaren sedan han på en bilaga till kortet infört uppgifter om anställningstiden, utgivna löneförmåner och innehållen skatt, återlämna detta till arbetstagaren. Motsvarande uppgifter (Lohnsteuerbescheinigung) skall införas vid inkomstårets utgång. Vid sidan av löneskattens handhavande åligger det arbetsgivaren att enligt ett för arbetstagaren utfärdat försäkringskort innehålla dennes socialförsäkringsavgifter. Därjämte har han att av den innehållna skatten utbetala arbetstagaren tillkommande barnbidrag.

6.3.13 Årsutjämning Visar det sig vid inkomstårets utgång, att den anställde genom en omräkning av skatten på den sammanräknade årsinkomsten erhåller lägre skatt än den han sammanlagt erlagt under året, kan årsutjämning ske.

72 Denna är frivillig och förfarandet förutsätter att den skattskyldige inger ansökan härom på särskilt formulär. Ansökan om årsutjämning skall inges senast 31.3 året efter inkomståret. Årsutjämningen ombesörjs antingen av arbetsgivaren eller av Finanzamt. Vanligen görs den av arbetsgivaren, som dock i två fall inte är berättigad därtill, nämligen då arbetstagaren inte arbetat hos honom hela året (bortsett från frånvaro på grund av sjukdom, strejk e. d.) eller haft inkomster även från andra arbetsgivare (flera skattekort). I sistnämnda två fall måste ansökan alltså inges till Finanzamt. Arbetsgivaren skall självfallet inte heller företa årsutjämning i det fall den anställde skall taxeras. Vid årsutjämningen är de anteckningar om skattefria avdrag som finns på skattekortet bindande. Inga nya yrkanden om kostnadsavdrag kan framställas. De allmänna schablonavdragen för Werbungskosten och Sonderausgaben tillgodoräknas för helt år utom i de (av Finanzamt ombesörjda) fall, där löntagaren endast haft anställning under en del av året. Vid sidan av den frivilliga årsutjämningen förekommer en obligatorisk sådan. Årsutjämning skall sålunda alltid ske då den sammanlagda inkomsten under året av flera anställningar överstiger 36 000 Sch. Denna årsutjämning verkställs av Finanzamt. Vid årsutjämningen sammanräknas först alla de löneintäkter under året, för vilka löneskatt skall betalas. Därvid bortfaller givetvis det särskilda tillägg som gjorts vid beräkningen av skatt på biinkomster enligt ett andra, tredje o. s. v. skattekort. Från intäktssumman avräknas sedan på skattekortet antecknade kostnadsavdrag. Kvarstående belopp delas med 12. På sålunda erhållen genomsnittsmånadslön beräknas skatten med ledning av löneskattetabellen. Skattebeloppet multipliceras med 12. Den härigenom erhållna årsskatten avräknas från den faktiskt innehållna skatten och skillnadsbeloppet återbetalas till arbetstagaren. Anteckning om av arbetsgivaren verkställd årsutjämning skall göras såväl på skattekortet som på lönekontot. SOU 1972:11

Den obligatoriska årsutjämningen resulterar vanligen i ett krav på ytterligare inbetalning av skatt. Detta krav tillställs arbetstagaren, som själv har att erlägga skatten. »Kvarstående» skatt betalas sålunda inte genom källskatteavdrag. Antalet frivilliga årsutjämningar uppgår årligen till ca 600 000, antalet obligatoriska till ca 30 000.

6.3.14 Taxering I följande fall skall löntagares slutliga skatt fastställas efter deklaration och taxering. 1. Då makar tillsammans haft anställningsinkomster överstigande 150 000 Sch. (Har blott den ene maken haft inkomst, skall taxering inte ske oavsett inkomstens storlek.) 2. Då arbetstagare haft inkomst av annat slag än av anställning till belopp överstigande 5 000 Sch. eller såvitt avser kapitalinkomst 1 500 Sch. (3 600 Sch. om Kapitalertragsteuer erlagts). 3. Då den skattskyldige begär taxering för att kunna utnyttja avdrag för underskott i annan förvärskälla. Vid avlämnandet av deklaration skall den skattskyldige bifoga löneuppgift från arbetsgivare. Ingen bundenhet föreligger vid taxeringen till de beslut om kostnadsavdrag, som kan ha meddelats för beräkningen av Lohnsteuer. Taxeringen ombesörjs av tjänstemän vid Finanzamt. Antalet löntagare som åsätts taxering uppgår till ca 100 000 per år. 6.3.15 Ansvarigheten för skatten Ansvaret för att löneskatt innehålls och inlevereras åvilar arbetsgivaren. I följande fall krävs dock arbetstagaren på felande skattebelopp. 1. Vid den obligatoriska årsutjämningen. 2. Då arbetstagaren haft flera anställningsinkomster, men arbetsgivaren på grund av ovetskap härom likväl verkställt årsutjämning. SOU 1972:11

3. Då arbetstagaren underlåtit att anmäla för honom ofördelaktiga ändringar i förhållanden av betydelse för hans beskattning. Enligt de västtyska ansvarighetsreglerna kan arbetstagaren bli skyldig att erlägga felande skatt i det fall han vet att arbetsgivaren inte inbetalt den avdragna skatten men arbetstagaren inte omedelbart meddelat Finanzamt detta. I Österrike krävs inte arbetstagaren i dylikt fall, då det anses oskäligt att han skall tvingas avstå en del av sin nettolön.

6.3.16 Arbetet med Lohnsteuer inom Finanzamt Finanzamt är det lokala organ, som handhar myndighetens arbete med bl. a. Lohnsteuer och kontrollen av såväl arbetstagare som arbetsgivare. Ett Finanzamt omfattar i allmänhet ett område med 200 000—300 000 invånare. Som exempel på de lokala beskattningsmyndigheternas organisation kan nämnas ett Finanzamt inom staden Wien. Denna myndighet handhar kontrollen av fysiska personer — särskilda Finanzamt finns för juridiska personer — inom ett område med 250 000 invånare. Det totala antalet anställda utgör ca 200 och arbetet är fördelat på tre avdelningar, nämligen en fastighetstaxeringsavdelning, en taxeringsavdelning och en löneskatteavdelning. På taxeringsavdelningen var år 1966 46 tjänstemän sysselsatta med kontrollen av ca 17 000 taxerade skattskyldiga. Antalet inkomsttagare som betalade Lohnsteuer utgjorde samtidigt 130 000. På löneskatteavdelningen var 24 tjänstemän anställda, varav 10 för arbetsgivarkontrollen. Den senare omfattade 7 300 arbetsgivare med sammanlagt 46 000 anställda. 6.3.17 Arbetstagarkontrollen Kontrollen av arbetstagarna utövas främst i samband med prövningen av jämkningsansökningar. Vid denna prövning krävs i prin-

cip bevisning i form av kvitton e. d. Enligt uppgift är man mycket noggrann vid prövningen. Där full bevisning inte kan företes tillämpas låga kostnadsschabloner eller vägras avdrag helt. Anledningen härtill är, att man, om en arbetstagare på felaktiga uppgifter eller eljest erhållit för högt avdrag, har mycket svårt att få detta tillrättat och den felande skatten inbetald. De på förhand medgivna avdragen blir till följd därav inte sällan för låga, men arbetstagaren kan i dylikt fall återkomma med en ny jämkningsansökan i slutet av året, då de faktiska kostnaderna kan visas. Vid jämkning i början av inkomståret beräknas kostnaderna ofta med ledning av styrkta kostnader för närmast föregående år. Man erhåller därvid också en efterhandskontroll av att avdragen för sistnämnda år beräknats rätt. Avdrag för Werbungskosten medges aldrig för mer än ett år i taget. För kontrollen av Sonderausgaben föreligger viss uppgiftsskyldighet, bl. a. för Bausparkassen, vilka skall anmäla till Finanzamt sådana ändringar, som kan medföra att avdragsrätt förloras. Vid sidan av den granskning, som sker vid prövningen av jämkningsansökningar, utövas viss kontroll av arbetstagarna i samband med av Finanzamt ombesörjda årsutjämningar och vid granskningen av arbetsgivarnas lönebokföring. Rättelse av upptäckta fel kan ske för flera år bakåt. Antalet behandlade jämkningsansökningar utgjorde år 1966 vid det ovan nämnda Finanzamt i Wien ca 50 000. Huvudparten av ansökningarna avsåg diverse småavdrag för försäkringspremier och andra Sonderausgaben. Efter införandet år 1967 av det allmänna schablonavdraget för Sonderausgaben torde antalet ansökningar ha minskat väsentligt. Antalet inom samma Finanzamt behandlade frivilliga årsutjämningar utgjorde ca 5 000 per år och antalet obligatoriska ca 8 000. De förstnämnda resulterade i återbetalning av skatt med ca 3 milj. Sch. Ansökan om frivillig årsutjämning skall som förut nämnts inges inom viss tid. Någon tidsgräns, inom vilken Finanzamt eller

arbetsgivare skall ha behandlat ansökningen, finns däremot inte föreskriven. Obligatorisk årsutjämning kan ske samtidigt för flera år, i allmänhet dock högst fem. Överklagade tjänstemannabeslut prövas av Finanzamt. Över dess beslut får besvär anföras hos Finanzlandesdirektion, där de skall avgöras inom sex månader efter anhängiggörandet. Högsta instans är Verwaltungsgerichthof eller i vissa fall Verfassungsgericht. Vid det ovan omtalade Finanzamt i Wien uppgick antalet anförda besvär år 1966 till 380. I hela förbundsstaten utgjorde antalet av domstol prövade besvär avseende Lohnsteuer endast 50—100 per år. 6.3.18 Arbetsgivarkontrollen Någon kontroll av arbetsgivares handhavande av löneskatten kan inte ske med ledning av hans självdeklaration utan endast genom granskning av hans bokföring. Denna kontroll är helt skild från den vanliga taxeringskontrollen av rörelseidkare. Varje arbetsgivare granskas i genomsnitt vart tredje år. Största uppmärksamheten ägnas de större företagen, vilka grankas vart eller vartannat år. Delvis begränsas granskningen till stickprov. Kartotek förs över arbetsgivarna. På korten antecknas löpande uppgifter angående kontroller m. m. Alla revisionspromemorior samlas i särskilda för varje arbetsgivare upplagda akter. För kontrollen erhåller Finanzamt löpande uppgifter från den myndighet, hos vilken alla arbetstagare skall vara registrerade. Vidare lämnar Finanzkasse, till vilken myndighet arbetsgivarna inlevererar skatten, uppgifter om hur mycket skatt som inbetalts. Det åligger Finanzkasse att i det fall inbetalning på visst arbetsgivarkonto inte sker genast anmäla detta till Finanzamt för undersökning. Vid bokföringsgranskningen kontrolleras först, att den enligt Finanzkasse inlevererade skatten stämmer med bokföringen. Sedan kontrolleras skatteberäkningen. Man granskar därvid inte endast den löpande redovisningen utan också av arbetsgivaren omSOU 1972:11

besörjd årsutjämning. Även arbetsgivarens anteckning om innehållen skatt till ledning för årsutjämning genom Finanzamts försorg granskas, då någon kontroll av skatten inte sker vid årsutjämningen. Granskaren kontrollerar inte blott lönebokföringen och skattekorten utan kan även gå igenom bokföringen i övrigt för att se, att löner inte bokförts på andra konton. Han kan också gå flera år tillbaka i bokföringen. Enligt bokföringslagen skall lönekonton bevaras i tio år. Visar det sig vid granskningen att arbetsgivaren inbetalt mera skatt än han rätteligen behövt göra, återbetalas inte den för mycket erlagda skatten till honom. Han får i stället räkna av beloppet vid nästa inbetalning av löneskatt. Det som felar vid kontrollen skall arbetsgivaren inbetala inom en månad. Gör han inte det, verkställs indrivning av Finanzkasse, som får en kopia av granskningsbeslutet. Arbetsgivare, som inte fullgör sina skyldigheter med avseende på Lohnsteuer, riskerar såväl procenttillägg på den undanhållna skatten som böter eller fängelse upp till ett år. Straff utdöms av domstol.

skattefria eller i särskild ordning beskattade förmåner av skilda slag, som tillkommit under årens lopp. Vidare sägs löntagarnas rätt att begära jämkning under hela inkomståret ge mycket besvär. Många arbetstagare väntar nämligen med att begära jämkning till slutet av året, och detta medför dels en ökning av arbetsanhopningen under en även eljest arbetstyngd tid, dels ock särskilda besvär med årsutjämningen. Speciella svårigheter uppkommer slutligen på grund av att full överensstämmelse inte föreligger mellan avdragsunderlagen för löneskatt och socialförsäkringsavgifter. På myndighetshåll anses inte löneskattens handhavande vålla några större svårigheter. Arbetsgivarkontrollen uppges vara tämligen lättskött, då ordningen på arbetsgivarnas lönebokföring regelmässigt är god. Den omfattning, i vilken undandragande av löneskatt sker, bedöms som mycket begränsad. Anledningen härtill uppges i första hand vara, att det är ett arbetstagarens intresse, att socialförsäkringsavgifterna betalas. Fackföreningar och företagsnämnder visar sålunda ett betydande intresse för att arbetsgivarna sköter löneskatten.

6.3.19 Synpunkter på Lohnsteuer-systemet Löneskatten är enligt uppgift ett av alla grupper accepterat system för erläggandet av skatt på anställningsinkomst. För löntagaren innebär det i allmänhet föga besvär. Genom att arbetsgivarna ombesörjer såväl det löpande arbetet med skattens beräkning och redovisning som i det stora flertalet fall även årsutjämningen samt genom att de allmänna schablonavdragen är så höga, att blott ett fåtal anställda finner anledning att göra framställning om högre avdrag, kommer de flesta skattskyldiga över huvud taget aldrig i kontakt med skattemyndigheten utan blott med dess ställföreträdare, arbetsgivarna. Arbetsgivarna lär i allmänhet inte finna arbetet med löneskatten särskilt tyngande. I vissa hänseenden anses dock skattereglerna vålla svårigheter. Särskilt gäller detta tilllämpningen av alla de specialregler om SOU 1972:11

6.4 Det engelska

P.A.Y.E.-systemet1

Direkt beskattning av fysiska personer sker i Storbritannien i första hand genom uttagandet av en statlig inkomstskatt. Den enda skatt kommunerna uppbär är en fastighetsskatt. Vid sidan av denna inkomstkälla erhåller kommunerna vissa anslag från staten — någon viss andel av de av staten uppburna skatterna är de dock inte tillförsäkrade. På aktiebolags vinst — såväl utdelad som fonderad — utgår en särskild bolagsskatt med 42,5 procent. Utdelad vinst beskattas därjämte hos aktieägaren med statlig inkomstskatt. Förmögenhetsskatt uttas inte men däremot en hög arvsskatt. Socialförsäkringsav1

Redogörelsen avser väsentligen förhållandena år 1968.

gifter erläggs av såväl arbetsgivare som arbetstagare. Kyrkoskatt uttas inte inom ramen för den statliga beskattningen. 6.4.1 Inkomstbeskattningen av fysiska personer För den statliga inkomstbeskattningen tilllämpas två skatter, income tax och surtax. Båda skatterna beräknas i princip på den skattskyldiges sammanlagda inkomster av sex olika inkomstslag. Gifta personer sambeskattas. Income tax är proportionell och utgår med 41,25 procent av den beskattningsbara inkomsten. Surtax är progressiv och uttas på beskattningsbara inkomster överstigande 2 000 £. 6.4.2 Income tax Någon allmän definition av inkomstbegreppet finns inte, men för att vara skattepliktig måste en inkomst kunna inordnas under något av de sex inkomstslagen. Till en skattepliktig intäkt av anställning hänförs i princip allt vad den anställde uppbär i pengar eller i förmåner, som kan förvandlas i pengar. Hit räknas exempelvis drickspengar, ersättningar för resor mellan bostad och arbetsplats, gratifikationer, fri bostad m. fl. dylika förmåner. Däremot betraktas inte med skäliga belopp uppburna ersättningar för kostnader för resor i tjänsten m. fl. kostnadsersättningar såsom skattepliktig intäkt. Vid beräkningen av beskattningsbar inkomst medges i första hand avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande. Från anställningsintäkt får avdrag exempelvis göras för kostnader för nödvändiga arbetsverktyg, speciella arbetskläder samt för hotell- och resekostnader i tjänsten i den mån den skattskyldige haft att själv bestrida sådana kostnader. I viss utsträckning tillämpas härvid schablonavdrag grundade på överenskommelser mellan fackföreningar och den engelska riksskattestyrelsen (Inland Revenue). Något allmänt schablonavdrag förekommer dock inte. Bland ej avdragsgilla kostnader märks kostnaden för resor mellan 76

bostad och arbetsplats. Från arbetsinkomst (inkomst av anställning, jordbruk och rörelse samt pension) medges — i syfte att generellt nå en lindrigare beskattning av sådan inkomst än av arbetsfri inkomst — ett särskilt avdrag, vilket utgör 2/9 av inkomsten upp till 4 005 £ (ca 50 000 kr) och 1lg av inkomst däröver upp till 9 945 £. Arbetsinkomstavdraget, som beräknas på inkomsten efter avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande och för pensionsavgifter, utgör sålunda högst I 550 £ (ca 19 500 kr). Makar, som båda har arbetsinkomst, erhåller ett gemensamt arbetsinkomstavdrag. Därjämte får från hustruns arbetsinkomst avdrag göras med 7/g av inkomsten, dock högst med 220 £. Grundavdrag medges ensamstående person med 220 £ (ca 2 750 kr), gifta med 340 £ (ca 4 250 kr). Barnavdrag medges för varje barn under II år med 115 £, för barn i åldern 11—15 år med 140 £ och för äldre barn, som helt underhålls av föräldrarna, med 165 £. Har barnet egen inkomst överstigande 115 £ reduceras dock barnavdraget med överskottet. (Kontanta barnbidrag utgår därjämte. Dessa utgör skattepliktig inkomst för föräldrarna.) Personer med låga inkomster får om inkomsten inte överstiger 450 £ göra avdrag med 2/9 av inkomsten även till den del densamma ej utgör inkomst av eget arbete. Då inkomsten något överstiger 450 £ reduceras vidare skatten till vad den skulle ha utgjort om inkomsten varit 450 £, vartill läggs hälften av den del av inkomsten som överstiger 450 £. Genom denna avtrappning erhålls viss skattelindring på inkomster upp till 702 £. Äldre inkomsttagare (som fyllt 65 år) beskattas ej om inkomsten inte uppgår till 415 £ för ensamstående eller 665 £ för gifta. Överstiger inkomsten något nämnda belopp begränsas skatten till 9/2o av överskottet. Effekten av denna avtrappningsregel upphör då inkomsten uppgår till 510 £ för ensamstående och 891 £ för gifta. Uppgår en äldre inkomsttagares inkomst till högst 900 £ äger han åtnjuta avdrag med SOU 1972:11

/9 av inkomsten även om den helt eller delvis inte utgör arbetsinkomst. Också här sker en avtrappning i det skatten på inkomst som något överstiger 900 £ reduceras till skatten på en inkomst av 900 £ ökad med 11/2o av återstoden. Avtrappningseffekten upphör i detta fall vid en årsinkomst av högst 1500£. (Allmän folkpension utgår med 234 £ för ensamstående och med 380 £ för gifta. Har båda makarna haft inkomst av arbete får de dock vardera 234 £. Pensionen betraktas som arbetsinkomst och arbetsinkomstavdrag får sålunda åtnjutas från densamma.) Änkling eller änka som har husföreståndarinna får under vissa förutsättningar ett särskilt avdrag på 75 £. Avdrag med samma belopp får åtnjutas av ensamstående, som har hemmavarande barn för vilket barnavdrag erhålls. Skattskyldig som underhåller andra anhöriga än barn kan jämväl medges avdrag med högst 75 £. Pensions- och livförsäkringspremier är med vissa begränsningar avdragsgilla. På inkomsten minskad med avdrag enligt ovan beräknas skatten efter 41,25 procent (standard rate), dock att på de första 300 £ skatt utgår efter reducerade skattesatser (reduced rates). De första 100 £ beskattas sålunda efter 20 procent och de därpå följande 200 £ efter 30 procent. Har gift kvinna arbetsinkomst fördubblas skiktgränserna för de reducerade skattesatserna i den mån hennes arbetsinkomst täcker en sådan fördubbling. 6.4.3 Surtax Vid beräkningen av surtax medges samma avdrag som vid income tax med det undantaget att livförsäkringspremier inte är till någon del avdragsgilla. De medgivna avdragen skall dock minskas med ett belopp, som svarar mot grundavdraget för ensamstående person. Utöver det avdrag från inkomst av eget arbete, som medges vid beräkningen av income tax, får vid surtax avdrag från sådan inkomst göras med 2 000 £ eller det lägre belopp, som åtgår för att nedSOU 1972:11

bringa arbetsinkomsten till 2 000 £. Arbetsinkomstavdrag kan sålunda få åtnjutas med högst 3 550 £. På beskattningsbara inkomster understigande 2 000 £ utgår ingen skatt. Därefter utgör skatten i det första skiktet (2 000—2 500 £) 10 procent och stiger sedan skatteuttaget till 50 procent i det skikt, som omfattar inkomster överstigande 15 000 £. 6.4.4 Skatteuppbördssystem P.A.Y.E. (pay as you earn) är ett källskattesystem för uppbörden av income tax på inkomst av anställning och pension. Av totalt ca 26 milj. skattskyldiga inkomsttagare betalar ca 24 milj. P.A.Y.E. Vid sidan av P.A.Y.E. tillämpas källskattesystem för uppbörden av income tax på statsobligationsräntor och aktieutdelningar. Aktiebolag har sålunda att vid utbetalning av utdelning innehålla aktieägarnas income tax beräknad efter standardskattesatsen och inleverera denna skatt till staten. Om sålunda innehållen skatt är för hög med hänsyn till outnyttjade grundavdrag eller eljest får aktieägaren begära restitution hos skattemyndigheten. Income tax på inkomst av annat slag än ovan nämnts ävensom surtax påförs efter taxering. Den fastställda skatten betalas i två poster 1.1 och 1.7 året efter inkomståret. Någon preliminär skatt uttas inte på nu ifrågavarande inkomster. (De inkomsttagare, som genom källskatteavdrag måste avstå skatten på uppburen inkomst omedelbart, erhåller ingen kompensation för den ränteförlust de gör i förhållande till de skattskyldiga, som får betala skatten i efterhand. Källskattebetalarna lär anses kompenserade genom att de slipper besväret med att handha skattens beräkning och inbetalning.) Uppbörden av income tax genom P.A.Y.E. är samordnad med uppbörden av inkomstgraderade pensionsavgifter, vilka sålunda inbetalas till uppbördsmyndigheten tillsammans med källskatten. Sådana avgifter uttas av anställda med en lön av minst 9 £ per vecka (39 £ per månad). Vid nämnda vecko-

lön utgör avgiften 1 d och ökar den sedan med inkomsten upp till ett maximum av 9 sh 9 d vid veckolöner överstigande 30 £. Angivna belopp utgör hälften av hela den ifrågavarande avgiften — andra hälften erläggs av arbetsgivaren. Socialförsäkringsavgifter uttas med belopp som är olika för manliga och kvinnliga anställda samt för personer som är över resp. under 18 år. För manliga anställda över 18 år utgör avgiften 31 sh per vecka. Social försäkringsavgifterna betalas av arbetsgivarna genom att de köper stämplar på posten. Stämplarna klistras sedan på de anställdas socialförsäkringskort. Avgifterna skall emellertid till viss del — något mindre än hälften — bäras av arbetstagarna och detta belopp får arbetsgivarna innehålla vid löneutbetalningen. 6.4.5 Allmän beskrivning av P.A.Y.E.-systemet P.A.Y.E.-systemet infördes år 1944 och tilllämpas nu för uppbörden av income tax på i princip all anställningsinkomst. Det åligger arbetsgivarna att beräkna skatten, verkställa skatteavdrag och inleverera innehållet belopp till staten. Även återbetalning till den anställde av för mycket innehållen skatt ombesörjs i regel av arbetsgivaren. Till ledning för skatteberäkningen erhåller arbetsgivaren före ingången av inkomståret från taxeringsmyndigheten ett kodnummer för varje arbetstagare, för vilken skatt skall innehållas vid löneutbetalningen. Koden, som fastställts av taxeringsmyndigheten med ledning av den skattskyldiges uppgifter, anger den sammanlagda storleken av de avdrag den anställde skall få avräknade, men den ger ingen upplysning om de olika avdrag han åtnjuter. Vid skatteberäkningen skall hänsyn inte endast tas till de intäkter och avdrag som belöper på den aktuella avlöningsperioden utan även till förhållandena under hela den gångna delen av beskattningsåret. För detta ändamål har skattetabellerna gjorts kumulativa. Tabellerna anger sålunda för varje kodnummer det sammanlagda kodav78

draget för tiden från beskattningsårets början t. o. m. utgången av varje vecka eller månad under detsamma. I tabellerna anges, också den totala skatten för varje sådan period, d. v. s. den skatt som i varje inkomstläge skall utgå på skillnaden mellan ackumulerad bruttolön och ackumulerade avdrag. Skatten enligt tabell vid visst avlöningstillfälle minskad med skatten enligt tabell vid närmast föregående avlöningstillfälle utgör det skattebelopp arbetsgivaren har att verkställa avdrag för. P.A.Y.E.-systemet innebär i princip, att en definitiv skatt betalas successivt under det löpande inkomståret, och att en fullständig utjämning sker vid beräkningen av skatten för den sista avlöningsperioden. En slutlig justering genom taxering kan dock vid behov göras efter beskattningsårets utgång och en sådan kan resultera i krav på ytterligare skatt eller återbetalning av för mycket erlagd skatt. Av skattskyldiga som omfattas av P.A.Y.E.-systemet blir f. n. ca 4 milj. individuellt taxerade, innebärande att den genom källskatteavdrag innehållna skatten blir definitiv för drygt 80 procent av de anställda. 6.4.6 Fastställande av kodnummer Under tiden april—juni varje år skall den skattskyldige på fastställt formulär ange sina inkomster under föregående beskattningsår ävensom de avdrag han yrkar att i fortsättningen komma i åtnjutande av. (Beskattningsåret omfattar tiden 6.4 ett år t. o. m. 5.4 påföljande år.) Denna deklarationsskyldighet fullgörs regelmässigt först efter det taxeringsmyndigheten (Inspector of Taxes) tillställt den skattskyldige deklarationsformuläret med anmaning att deklarera. Vissa kategorier inkomsttagare och skattskyldiga med höga inkomster avkrävs en fullständig deklaration. För ett stort antal anställda är uppgiftsskyldigheten mindre omfattande. De behöver sålunda inte ange lönen från sin huvudarbetsgivare utan endast eventuella övriga inkomster. Från sistnämnda arbetstagare begärs i praktiken inte heller deklaration varje år utan ofta enSOU 1972:11

dast vart tredje år. Normalt utsänds årligen 9—10 milj. anmaningar, vilket innebär att ungefär 40 procent av de P.A.Y.E.-betalande avkrävs deklaration. Under hösten och vintern (vanligen november—januari) fastställer taxeringsmyndigheten med ledning av senast lämnade deklarationer arbetstagarnas avdragskod för nästkommande beskattningsår. Vid kodavdragets bestämmande tas inte hänsyn till arbetsinkomstavdraget, då detta är inarbetat i skattetabellerna. Motsvarande gäller beträffande de reducerade skattesatserna på låga inkomster. I kodavdraget inräknas i första hand avdraget för kostnader för intäkternas förvärvande, grundavdraget och övriga personliga avdrag samt avdragen för pensions- och livförsäkringsavgifter. Eftersom skattetabellerna, i vilka arbetsinkomstavdraget är inarbetat, tillämpas på bruttolönen, men arbetsinkomstavdraget samtidigt skall beräknas på lönen minskad med bl. a. kostnadsavdrag, måste avdraget för sådana kostnader omräknas till kodavdrag genom reducering till 7 /g av avdragsbeloppet. Då samtaxerade makar båda har anställningsinkomst och denna inkomst för makarna tillsammans överstiger 4 005 £ kan hänsyn till att arbetsinkomstavdraget skall beräknas på deras gemensamma inkomst tas genom att endera makens kodavdrag reduceras. Denna reduktion måste dock givetvis grunda sig på en preliminär beräkning av makarnas inkomster och en slutlig justering torde i dylikt fall vanligen få lov att vidtas efter beskattningsårets utgång. Även hustrus särskilda arbetsinkomstavdrag avräknas genom jämkning av kodavdraget. Har en arbetstagare biinkomst av anställning eller annan sidoinkomst (barnbidrag, bankräntor, hyresinkomst) än sådan som beskattas vid källan efter standardskattesatsen, tas ofta hänsyn härtill genom att kodavdraget reduceras. Utgörs sådan inkomst av lön eller annan såsom arbetsinkomst betraktad inkomst, exempelvis barnbidrag och som regel pension, jämkas därvid kodavdraget med 7/g av inkomsten med hänsyn till att densamma berättigar till arSOU 1972:11

betsinkomstavdrag med 2/g. På nu nämnt sätt kan självfallet endast bi- och sidoinkomster till belopp ej överstigande det totala kodavdraget beaktas. Större sidoinkomster blir föremål för taxering i vanlig ordning. Däremot skall P.A.Y.E. alltid betalas på biinkomst av anställning. Därvid kan den skattskyldiges totala kodavdrag antingen avräknas från huvudinkomsten eller fördelas mellan denna och biinkomsten. Har för lite skatt inbetalats under föregående år kan beskattningsmyndigheten begära direkt betalning av den kvarstående skatten och har för mycket skatt erlagts äger den skattskyldige kräva att överskjutande belopp omedelbart återbetalas. I praktiken tas emellertid kvarstående skatt i allmänhet ut via ändringar i kodavdraget. Täcker därvid inte ett års kodavdrag hela det mot skatteskulden svarande inkomstbeloppet kan fördelning av detsamma ske på flera år.

Exempel på beräkning av kodavdrag Gift person med två barn under 11 år. Intäkter: lön 1 200 £, bankräntor 15 £, barnbidrag 42 £. Avdrag för kostnader för lönens förvärvande 18 £ och för pensionsavgift 70 £. Kvarstående skatt 15 £. Kostnadsavdrag (7/g av 18 £) 14 £ Pensionsavgift (7/g av 70 £) 55 Grundavdrag 340 Barnavdrag 230 639 Avgår: Bankränta Barnbidrag (7/9 av 42 £) Kvarskatt (15 £ X 2 1/3) Kodavdrag

15 £ 33

48 591 35 556 £

Som tidigare nämnts tillämpas vid skatteberäkningen inte den anställdes exakt uträknade kodavdrag utan ett häremot ungefärligt svarande kodnummer. För närvarande tillämpas 325 olika kodnummer för angivandet av kodavdrag från 0 £ till 1 198 £. Skillnaden mellan högsta och lägsta kodav79

drag inom de olika kodnumren varierar mellan 2 £ och 8 £. Om en inkomsttagares avdrag undantagsvis skulle vara större än 1 198 £ tas hänsyn till överskjutande avdrag genom att arbetsgivaren vid skatteberäkningen får bortse från en häremot svarande del av bruttolönen. Utöver nyssnämnda kodnummer för att ange storleken av den skattskyldiges avdrag används koder med följande beteckningar. N.T. (no tax), vilken innebär att skatteavdrag inte skall verkställas. Denna kod används exempelvis för att ange att skatt på biinkomst inte skall innehållas i det ovan berörda fall då sådan inkomst beaktas vid bestämmandet av kodavdrag från huvudinkomsten genom att detta avdrag reducerats med 7/9 av biinkomsten. S.R. (standard rate), som betyder att skatt skall innehållas efter standardskattesatsen. S.R.-koden kan bl. a. användas beträffande biinkomst av anställning då från huvudinkomsten avräknats inte blott den skattskyldiges totala kodavdrag utan också hans arbetsinkomstavdrag på biinkomsten. C , vilken kod anger att hänsyn vid skatteberäkningen skall tas till arbetsinkomstavdraget på 2/g men ej till några andra avdrag och inte heller till de reducerade skattesatserna på låga inkomster. D.-kod betyder också att endast arbetsinkomstavdraget skall beaktas, men i detta fall skall sagda avdrag beräknas till 1/g av inkomsten. Sistnämnda två koder tillämpas bl. a. i fråga om biinkomster då alla kodavdrag avräknats från huvudinkomsten, däremot inte arbetsinkomstavdraget. Sedan kodavdrag och kodnummer fastställts tillställer taxeringsmyndigheten inkomsttagaren underrättelse härom med specifikation av beräkningen. Den skattskyldige har härefter tillfälle inkomma med erinringar och åtnöjs han inte med taxeringsmyndighetens i anledning av erinringarna fattade beslut äger han anföra besvär över detsamma. Taxeringsmyndighetens beslut gäller därvid intill dess ärendet avgjorts av vederbörande besvärsmyndighet. 80

6.4.7 Skatteberäkningen Under mars månad tillställs arbetsgivare för varje anställd, vars lön utgör minst 5 £ 5 sh per vecka eller 22 £ 15 sh per månad, ett skattekort (deduction card). Sådant kort utfärdas också för arbetstagare, som skall betala skatt trots att lönen är lägre än angivna belopp. Skattekortet, som antingen är ett veckokort eller ett månadskort, används för såväl anteckningar om verkställda skatteavdrag som för noteringar om innehållna pensionsförsäkringsavgifter. Kortet har av taxeringsmyndigheten försetts med uppgifter om den anställdes namn och kodnummer, och arbetsgivaren skall komplettera med anteckningar om bl. a. arbetets art, arbetsgivarens namn och inkomsttagarens socialförsäkringsnummer. Samtidigt med skattekortet tillställs arbetsgivaren tillämplig skattetabell, veckoeller månadstabell. I tabellerna har beskattningsårets veckor och månader försetts med löpande nummer. Veckotabell används också då lön utbetalas för två- eller fyraveckorsperioder, månadstabellen även för kvartals-, halvårs- och årslöner. Skattetabellerna är indelade i två sektioner, A och B. Tabell A utvisar för varje kodnummer det skattefria inkomstbeloppet för den gångna delen av beskattningsåret. Detta ackumulerade skattefria inkomstbelopp (total free pay) utgörs av den på perioden i fråga belöpande andelen av årsavdraget enligt koden jämte på häremot svarande inkomst belöpande arbetsinkomstavdrag. Tabell B anger den ackumulerade beskattningsbara inkomsten (total taxable pay), d. v. s. bruttointäkterna minskade med det skattefria beloppet, och den skatt som belöper på den beskattningsbara inkomsten sedan arbetsinkomstavdrag avräknats och de reducerade skattesatserna på låga inkomster beaktats. Tabell A visar alltså den skattefria delen av de ackumulerade bruttointäkterna vid utgången av varje vecka eller månad under året. Genom att minska de ackumulerade bruttointäkterna med detta belopp erhåller man den ackumulerade beskattningsbara inSOU 1972:11

Införningarna på skattekortet blir följande Vecka nr(l) 1 2 3 4

Bruttolön under veckan (2)

Ack. bruttolön (3)

Ack. skattefritt bel. (4)

£ sh £ sh £ sh 2 0 — 2 0 — 1 2 18 26 — 46 — 25 16 12 — 58 — 38 14

id

1. Bruttolönen för avlöningsperioden 2. De ackumulerade bruttointäkterna 3. De ackumulerade skattefria inkomststbeloppen 4. Den ackumulerade beskattningsbara ra inkomsten 5. Den ackumulerade skatten 6. Avdragen (återbetald) skatt. förande

En anställds bruttolön utgör under de tre :re första veckorna av beskattningsåret 1968/ 58/ 1969 20 £, 26 £ och 12 £. Hans kodnummer ler är 590. 6 — S O U 1972:11

Ack. skatt (6)

Avdragen skatt (7)

Återbet. skatt (8)

£

£

£

£ sh

7 20 19

gt komsten. Skatten på denna inkomst enligt ia tabell B utgör den ackumulerade skatten. Så snart bruttointäkterna överstiger det skattefria beloppet enligt tabell A måste sålunda "la båda tabellerna användas. Eftersom man i ! ! tabell B utgår från beskattningsbar inkomst används samma tabell oavsett kod. Den avv lästa ackumulerade skatten minskad med " den ackumulerade skatten vid föregående ed avlöningstillfälle utgör den skatt som skall innehållas. Skattetabellerna lämnar uppgift om skatten på inkomster upp till 40 £ per vecka och 335 £ per månad. Särskilt supplement finns för skattens beräkning då inkomsterna överstiger nämnda belopp. Veckotabellerna na blir givetvis tämligen omfattande. Dessa tana beller utges dock inte för helt beskattningsa år på en gång utan för perioder om tretton" 's~ veckor. Veckotabellerna för veckorna 1—13, on d. v. s. för perioden 6.4—5.7 omfattar 30 si_' dor. S1 På skattekortet skall arbetsgivaren vid~ varje löneutbetalningstillfälle notera

Exempel på skattekortets

Ack. besk.-bar ink. (5)

sh 2 4 6

sh 1 8 4 14 3 17

sh 1 8 3 6

17 Förfarandet blir varje vecka följande 1. Bruttolönen för veckan införs i kol. 2. 2. I kol. 3 införs ackumulerad bruttolön = summan av beloppen i kol. 3 för nästföregående vecka och kol. 2 för den aktuella veckan. 3. I kol. 4 införs det ackumulerade skattefria beloppet enligt tab. A, kodnummer 590, för den aktuella veckan. 4. I kol. 5 införs den ackumulerade beskattningsbara inkomsten = skillnaden mellan beloppen i kol. 3 och kol. 4. 5. I kol. 6 införs den ackumulerade skatten enl. tab. B för den aktuella veckan på beloppet i kol. 5. 6. I kol. 7 införs den skatt som skall innehållas vid löneutbetalningen = skillnaden mellan beloppet i kol. 6 för den aktuella veckan och beloppet i samma kolumn för närmast föregående vecka. Ar emellertid sistnämnda belopp störst skall återbetalning av skatt ske och skillnadsbeloppet införs då i kol. 8. De beräkningar och anteckningar på skattekort arbetsgivare sålunda har att göra vid varje löneutbetalning innebär särskilt då lön utbetalas varje vecka ett tämligen omfattande arbete. Med hänsyn härtill kan arbetsgivare under förutsättning av berörda anställdas medgivande få tillstånd av taxeringsmyndigheten att tillämpa förenklade veckotabeller. Vid användandet av dessa tabeller görs den kumulativa beräkningen inte varje vecka utan blott var tredje. Arbetsgivare, vars lönebokföring innehåller alla för skattekortets förande nödvändiga uppgifter, måste inte göra anteckningar på skattekorten vid varje löneutbe81

talning. Sådan arbetsgivare behöver endast redovisa årsuppgifter, vilket sker antingen på särskilda av staten tillhandahållna skattekort eller på egna för den maskinella bokföringen anpassade kort. Användandet av egna kort förutsätter godkännande av myndighet. Enligt uppgift tillämpar företag med mer än 100 anställda i allmänhet dylika egna system för redovisningen. 6.4.8 Tillfälliga skattekort Arbetsgivare skall som ovan nämnts tillställas skattekort för varje anställd, för vilken skatt skall innehållas. Har han emellertid inte erhållit skattekort för en anställd, vars lön överstiger 5 £ 5 sh per vecka, skall han göra anmälan härom till taxeringsmyndigheten. Om han ännu vid den första löneutbetalningen inte fått skattekort för den anställde, skall han upprätta ett tillfälligt skattekort (emergency card). Skatteavdrag verkställes därefter enligt en särskild skattetabell, som inte är kumulativ och i vilken hänsyn tagits till, förutom de reducerade skattesatserna på låga inkomster och arbetsinkomstavdraget, också grundavdraget för ensamstående skattskyldig. Det tillfälliga skattekortet används till dess arbetsgivaren får sig tillsänt ett skattekort från taxeringsmyndigheten. När så sker har arbetsgivaren att överföra alla uppgifter från det tillfälliga kortet till detta, varefter kumulativ skatteberäkning skall ske i vanlig ordning.

6.4.9 Anställda i hushåll. Korttidsanställda Skatten på löner till hembiträden och andra hushållsanställda beräknas ofta på ett förenklat sätt. Skälen härför anges vara dels att lönen för sådana anställda i regel utgår med samma belopp vecka efter vecka och dels att arbetsgivaren vid dylika anställningsförhållanden stundom har svårigheter att handha en fullständig P.A.Y.E.-redovisning. Vid tillämpning av detta system erhåller arbetsgivaren ett skattekort, som anger den anställdes skattefria inkomstbelopp per vecka, och arbetsgivaren har att dra skatt

på den del av lönen som överstiger nämnda belopp efter en enkel tabell utan att först behöva göra kumulativa beräkningar. Som tidigare nämnts finns endast veckooch månadstabeller. Att dagtabeller saknas medför att P.A.Y.E.-systemet svårligen kan tillämpas beträffande daganställda och andra inkomsttagare, som under inkomståret har ett stort antal mycket kortvariga anställningar. Om möjligt låter man i dylikt fall arbetstagaren själv handha P.A.Y.E.-förfarandet, d. v. s. som om han vore sin egen arbetsgivare. Han får sålunda själv verkställa skatteavdrag och inleverera skatt till uppbördsmyndigheten varje kvartal. Kan detta förfarande inte tillämpas tas skatten ut efter taxering. 6.4.10 Kodförändringar under beskattningsåret Ändring av kodnummer kan ske under löpande inkomstår. Inträffar ändringar i arbetstagarens personliga förhållanden, exempelvis giftermål eller barnafödsel, har han att underrätta taxeringsmyndigheten härom för omedelbar ändring av koden. Denna underrättelseskyldighet gäller givetvis även sådana ändringar som medför minskade avdrag. Små ändringar eller sent uppkommande sådana brukar dock inte medföra omedelbara kodändringar utan tas sådana i stället i beaktande vid fastställandet av kodnummer för nästkommande år. Om en förändring innebär en höjning av kodavdraget skall i regel det nya kodnummer arbetsgivaren erhåller underrättelse om från taxeringsmyndigheten tillämpas som gällande från beskattningsårets ingång. Denna effekt uppnås automatiskt genom det kumulativa systemet. Den anställde erhåller härvid vid den första löneutbetalningen efter kodändringen ofta restitution av skatt. Även kodförändringar i motsatt riktning, alltså innebärande minskade kodavdrag, skall i princip medföra en motsvarande kumulativ effekt. Större sådana förändringar kan emellertid resultera i mycket betydande omedelbara skattehöjningar. För att undvika dylika effekter föreskriver taxeringsmynSOU 1972:11

digheten stundom att arbetsgivaren skall övergå till att beräkna skatten för återstående avlöningsperioder under beskattningsåret efter en icke kumulativ skattetabell. Detta förfarande medför att för lite skatt kommer att innehållas totalt under året. Den skatteskuld, som därvid uppkommer, tas vanligen i beaktande vid fastställandet av kodnummer för följande beskattningsår. 6.4.11 Anställnings upphörande. Nyanställning Vid anställnings upphörande har arbetsgivaren att införa den sista löneutbetalningen på skattekortet. Är exempelvis fråga om en månadsavlönad skall därvid månadstabellen användas även om den sista lönen avser kortare tid än en månad. Har ett förenklat system tidigare använts måste nu slutavräkning ske enligt den kumulativa huvudmetoden. Arbetsgivare har vidare att vid anställnings upphörande utfärda ett intyg, vilket bl. a. skall innehålla uppgifter om 1. Den anställdes kodnummer 2. Datum för anställningens upphörande 3. De sista införningarna på skattekortet avseende vecko- eller månadsnummer, ackumulerad bruttolön och ackumulerad skatt. Har tillfälligt skattekort använts eller har eljest icke kumulativ skatteberäkning skett lämnas uppgifter såvitt avser den lämnade anställningen. Intyget upprättas i tre exemplar, varav ett insänds till taxeringsmyndigheten och de övriga två till den anställde för att av denne överlämnas till hans näste arbetsgivare. Skattekortet skall behållas av arbetsgivaren för att vid årets slut insändas till uppbördsmyndigheten . Då vid nyanställning arbetsgivaren erhållit intygen av arbetstagaren skall han kontrollera att den enligt intyget erlagda skatten är rätt enligt skattetabellen. Är den fel skall han införa den korrekta skatten på intyget. Han skall vidare anteckna datum för anställningens början samt arbetsgivarens namn och adress på intyget. På grundSOU 1972:11

val av de sålunda kompletterade uppgifterna på intyget skall arbetsgivaren sedan upprätta ett skattekort. Därefter skall han insända ett exemplar av intyget till sin taxeringsmyndighet med försäkran om att skattekort upprättats enligt intygets uppgifter. Skatteavdrag sker sedan på vanligt sätt med beaktande av tidigare inkomster och skatter. Inträffar den första löneutbetalningen inom samma månad som den sista hos föregående arbetsgivare beräknas skatten på samma månadsnummer igen. Har skatt vid föregående anställning dragits enligt tillfälligt skattekort eller enligt icke kumulativ tabell framgår detta av intyget och den nye arbetsgivaren har att fortsätta på samma sätt. Vill inkomsttagaren inte avslöja sina tidigare inkomster för den nye arbetsgivaren, kan han själv sända intygen till taxeringsmyndigheten. Myndigheten meddelar därefter arbetsgivaren att skatt skall dras efter icke kumulativ tabell. Om vid nyanställning arbetstagaren inte överlämnar ovannämnda intyg till arbetsgivaren är denne skyldig att underrätta taxeringsmyndigheten härom och därvid lämna upplysningar angående den anställde, bl. a. om hans socialförsäkringsnummer. (Den anställde måste uppvisa sitt socialförsäkringskort för arbetsgivaren då han eljest inte får anställas för längre tid än tre veckor.) Arbetsgivaren har sedan att i avvaktan på meddelande från taxeringsmyndigheten angående arbetstagarens kodnummer samt ev. inkomster och skatteavdrag från tidigare anställningar under året upprätta ett tillfälligt skattekort och verkställa skatteavdrag med ledning av härför gällande tabell. Personliga avdrag erhålls i regel för hela beskattningsåret även om den skattskyldige bara har inkomst under en del av året. Detta förhållande medför ofta att skatteavdragen för en person, som inträder i förvärvsarbete några månader in på beskattningsåret, kommer att i hög grad variera från vecka till vecka. Under de första anställningsveckorna kommer vanligen enligt vad ovan sagts skatteberäkningen att ske 83

enligt tillfälligt skattekort, d. v. s. enligt icke kumulativ metod och med beaktande blott av minimiavdragen för ensamstående person. Skatteavdraget blir då för högt med hänsyn till bl. a. outnyttjade personliga avdrag för den tid av året arbetstagaren inte haft inkomst. Sedan arbetsgivaren erhållit skattekort från taxeringsmyndigheten skall kumulativ skatteberäkning ske. De ackumulerade skattefria beloppen kommer då under någon eller några avlöningsperioder att överstiga den ackumulerade inkomsten. Den skattskyldige erhåller därför först restitution av den under den första anställningstiden erlagda skatten och därefter dras ev. ej någon skatt under viss tid. Sedan kommer skatteavdragen kontinuerligt att öka avlöningsperiod efter avlöningsperiod till dess den »rätta» skattesatsen uppnåtts. Enligt uppgift är det ofta förenat med svårigheter att förklara sistnämnda upprepade »skattehöjningar» för de anställda.

6.4.12 Restitution av skatt Om den ackumulerade skatten vid något tillfälle visar sig vara lägre än den ackumulerade skatten vid närmast föregående avlöningstillfälle, skall arbetsgivaren återbetala den överskjutande skatten till arbetstagaren. Denna situation kan uppkomma som en följd av att avdragskoden ändrats eller att lönen minskat exempelvis därför att arbetstagaren varit frånvarande på grund av sjukdom. Även restitution till följd av inkomstbortfall i samband med strejk ombesörjs vanligen av arbetsgivaren, vilken dock i detta fall kan vägra att medverka, varvid restitution i stället får begäras hos skattemyndigheten. Restitution av skatt i samband med att anställning upphör på grund av arbetslöshet eller eljest får inkomsttagaren ansöka om hos skattemyndigheten. Han skall i dylikt fall insända de två intyg han erhållit från sin senaste arbetsgivare till taxeringskontoret. I samband med restitutionen tillställer myndigheten den anställde ett nytt intyg, i vilket hänsyn tagits till återbetalningen. Det sålunda aktualiserade intyget

överlämnas vid ev. ny anställning till arbetsgivaren, som därefter har att förfara på vanligt sätt. Upphör en skattskyldig på grund av ålder eller av annan anledning definitivt med att ha anställning tillgodoförs han vid taxeringsmyndighetens avräkning i och för restitution av för mycket erlagd skatt hela årsavdraget på en gång. Han behöver sålunda inte återkomma med restitutionsansökningar flera gånger eller vänta till beskattningsårets utgång för att få alla sina avdrag beaktade. Har vid nyanställning arbetsgivaren upprättat skattekort med ledning av ett från den anställde erhållet intyg utfärdat av en tidigare arbetsgivare och uppkommer därefter vid skatteberäkningen för den första avlöningsperioden ett belopp att restituera, som är större än tio pund, får arbetsgivaren inte återbetala detta belopp förrän taxeringsmyndigheten lämnat sitt medgivande därtill. Han måste sålunda tills vidare innehålla den överskjutande skatten och på särskilt formulär begära hos taxeringsmyndigheten att få verkställa återbetalningen. Har besked ännu inte erhållits vid nästa lönetillfälle görs skatteavdrag som om restitution skett. Om en arbetsgivare viss månad har att verkställa restitutioner av skatt till anställda med större belopp än han skall innehålla skatt med, kan han få medel att täcka skillnadsbeloppet från uppbördsmyndigheten.

6.4.13 Arbetsgivares ansvarighet för och redovisning av skatt Arbetsgivaren är i princip ansvarig för den skatt som rätteligen skall ha innehållits. Han har sålunda att rätt bedöma huruvida till arbetstagaren utbetalt belopp eller utgiven förmån utgör för denne skattepliktig intäkt. Vidare har han att med ledning av från taxeringsmyndigheten erhållna skattekort och direktiv rätt beräkna arbetstagarens skatt och göra avdrag för denna vid löneutbetalningen. Finner uppbördsmyndigheten vid sin kontroll att arbetsgiSOU 1972:11

våren visserligen gjort skatteavdrag med för litet belopp men att han inte skäligen kan lastas härför, har myndigheten emellertid möjlighet att i stället kräva arbetstagaren. Denne kan också avkrävas felande skattebelopp i det fall han känt till att arbetsgivaren underlåtit att innehålla skatt. Inom 14 dagar efter utgången av varje inkomstskattemånad skall arbetsgivaren till uppbördsmyndigheten (Collector of Taxes) inleverera den skatt han verkställt avdrag för under månaden i fråga efter avdrag för ev. restitutioner. I vissa fall behöver dock inte inbetalning ske månatligen utan blott en gång i kvartalet. Detta gäller som tidigare nämnts skatt för hembiträden m. fl. och den skatt personer med många tillfälliga anställningar har att själva betala. I praktiken tillämpas kvartalsinbetalningar också i andra fall där skattebeloppen är relativt små (mindre än 7 £ per månad). För skatteredovisningen tillämpas ett summariskt förfarande. Endast fördelningen av inbetalt totalbelopp mellan skatt och pensionsförsäkringsavgifter behöver anges. Detta sker vanligen på ett särskilt kort, som översändes till uppbördsmyndigheten samtidigt med att inbetalning sker. Kortet lämnas sedan tillbaka till arbetsgivaren för att av denne åter användas vid nästa inbetalning. Samma kort används för samtliga 12 redovisningar under ett år. Betalning kan ske kontant vid besök på uppbördskontoret, per post eller med check. Vid checkbetalning används ett särskilt formulär (pay slip) för redovisningen. Sådana formulär ävensom särskilda kuvert, i vilka check och pay slip insänds till uppbördskontoret, tillhandahålls av myndigheten. 6.4.14 Åtgärder vid årets slut Eftersom veckotabellerna omfattar 52 veckor men 53 utbetalningar av veckolön stundom kan förekomma under samma år gäller särskilda regler för skatteavdrag i dylikt fall. I allmänhet skall skatt för den 53 :e veckan dras enligt icke kumulativ tabell, men skulle det skattefria årsbeloppet i något fall täcka den anställdes hela lön SOU 1972:11

inklusive lönen för vecka 53 behöver något skatteavdrag inte göras. Inom 14 dagar efter beskattningsårets utgång skall arbetsgivaren lämna redovisning till uppbördsmyndigheten beträffande varje inkomsttagare, som under året uppburit lön med minst 5 £ 5 sh per vecka eller 22 £ 15 sh per månad vid något tillfälle. Denna uppgiftsskyldighet fullgörs genom att arbetsgivaren insänder alla skattekort han fört under året — även korten för anställda, som lämnat sin anställning, skall insändas — jämte ett sammandrag med årsuppgifter. På varje kort skall arbetsgivaren dessförinnan ha noterat av honom under året totalt innehållna pensionsavgifter ävensom av honom totalt utbetald lön och innehållen skatt netto alternativt restituerad skatt netto. Nämnda löne- och skattebelopp är i allmänhet desamma som angetts i kolumnerna för ackumulerad lön och skatt för vecka 52 eller månad 12. Avser skattekortet en under året nyanställd arbetstagare måste arbetsgivaren dock avräkna ev. i de ackumulerade beloppen ingående lön och skatt från tidigare anställning. Vidare måste han för det fall skatteberäkning helt eller delvis skett enligt icke kumulativ tabell summera lön och skatt för perioderna i fråga. I sammandraget skall arbetsgivaren för varje anställd ange nu nämnda uppgifter angående summa pensionsavgifter och skatt. I sammandraget skall arbetsgivaren förutom ovannämnda redovisning enligt skattekorten besvara frågor huruvida han under beskattningsåret utan att upprätta skattekort utbetalt löner till personer, som a) haft en veckolön av minst 5 £ 5 sh eller en månadslön av minst 22 £ 15 sh; b) varit deltidsanställda och haft annan anställning samtidigt samt uppburit ersättning för deltidsarbetet med mer än 1 £ i veckan och med tillsammans mer än 25 £ under året; c) varit tillfälligt anställda med en lön av minst 5 £ 5 sh per vecka räknat och med tillsammans mer än 25 £ under året. Beträffande bolagsdirektörer samt andra anställda med en bruttolön av minst 2 000 £ 85

per år skall arbetsgivaren inom 30 dagar efter beskattningsårets utgång till uppbördsmyndigheten insända uppgifter enligt särskilt formulär angående vid sidan av den kontanta lönen till den anställde utgivna förmåner och till honom eller för hans räkning utbetalda kostnadsersättningar. För andra anställda lämnas en summarisk redovisning av motsvarande slag på skattekortet. Till varje anställd, för vilken skattekort förts, skall arbetsgivaren vid årets slut lämna ett intyg, av vilket skall framgå den anställdes bruttolön och skatt vid anställning dels hos arbetsgivaren i fråga och dels hos andra arbetsgivare tidigare under året. 6.4.15 Kontrollen. Taxerings- och uppbördsmyndigheternas arbete Myndighetens arbete med P.A.Y.E. och kontrollen av arbetsgivare och arbetstagare handhas av 700 lokala taxeringskontor och 270 lokala uppbördskontor. I stort sett svarar taxeringsmyndigheten för kontrollen av arbetstagare, uppbördsmyndigheten för arbetsgivarkontrollen. Arbetsgivare skall registreras hos den lokala taxeringsmyndighet, inom vars område företaget är beläget. Myndigheten tilldelar arbetsgivaren ett särskilt referensnummer för P.A.Y.E. och meddelar vederbörande uppbördsmyndighet att registrering skett. Det är alltså taxeringsmyndigheten som beslutar att en person skall såsom arbetsgivare börja betala P.A.Y.E. ävensom att sådan skattebetalning skall upphöra. Uppbördsmyndigheten har härutinnan att följa taxeringsmyndighetens direktiv. Den taxeringsmyndighet, hos vilken en arbetsgivare registrerats, utgör också i regel den inom företaget anställdes myndighet, förutsatt att anställningen i fråga är hans huvudanställning. Med hänsyn till att taxeringsdistrikten är relativt små — de omfattar i genomsnitt ett område med 30 000—40 000 inkomsttagare — medför detta förhållande ofta att en arbetstagare som byter anställning också byter taxeringsdistrikt. 86

6.4.16 Taxeringsmyndigheten Inom taxeringskontoret är arbetsfördelningen den, att varje tjänsteman har att svara för arbetet med P.A.Y.E. för ett område med ca 1 000 skattskyldiga. Myndighetens talan i besvärsärenden m. m. förs av dess chef (Chief Inspector of Taxes). Såsom underlag för arbetstagarkontrollen tjänar i första hand de anställdas deklarationer, skattekorten från föregående år, arbetsgivarnas sammandrag samt de särskilda uppgifter beträffande direktörer m. fl. arbetsgivarna har att lämna. Några informationer från andra myndigheter angående ändringar i personliga förhållanden e. d. erhåller taxeringsmyndigheten inte. Fastställandet av kodnummer för nästkommande beskattningsår sker som tidigare nämnts under hösten och vintern. Därvid har taxeringsmyndigheten tillgång till ovannämnda underlag. Deklarationerna skall ha lämnats under april—maj, skattekorten och övriga uppgifter från arbetsgivarna får taxeringsmyndigheten från uppbördskontoret ev. via socialförsäkringsmyndigheten under tiden juli—oktober. Vid bestämmandet av kodavdrag är det enligt uppgift blott i undantagsfall som den skattskyldige inte tillerkänns de av honom i deklarationen yrkade avdragen. Att så är förhållandet torde i första hand bero på att kostnader för resor till och från arbetet inte är avdragsgilla, att kostnadsersättningar till andra inkomsttagare än direktörer och högavlönade i regel inte utgör skattepliktig ersättning samt att de avdrag för arbetsverktyg m. m. som är medgivna ofta är schabloniserade. I den mån mera komplicerade avdragsförhållanden föreligger kan för kodberäkningen preliminära avdrag medges. I sådana fall följer ofta taxering efter beskattningsårets utgång. I praktiken bibehåller flertalet arbetstagare samma kodnummer från ett år till nästa. Årligen får i genomsnitt var tredje inkomsttagare nytt kodnummer fastställt. Denna omständighet är ägnad att minska nackdelen av att den väsentliga information taxeringsmyndigheten har vid kodsättSOU 1972:11

ningen, d. v. s. den skattskyldiges deklaration, innehåller uppgifter om hans faktiska inkomstförhållanden två år före och yrkanden om avdrag för året före det inkomstår, för vilket kodnummer skall fastställas. Å andra sidan innebär sistnämnda omständighet att förändringar av personliga förhållanden m. m. som skall medföra sänkning av kodavdraget i de fall den skattskyldige inte fullgör sin skyldighet att anmäla sådana förändringar — en viss tröghet gör sig här enligt uppgift gällande — kommer till taxeringsmyndighetens kännedom med stundom betydande fördröjning. Har en skattskyldig som anmanats deklarera inte inkommit med deklaration ännu vid den tidpunkt hans kodavdrag skall beräknas, sänker man ofta hans kodnummer så att det svarar mot minimiavdragen för en ensamstående person. Den skattskyldige har sedan han erhållit del av beslutet härom tillfälle att inkomma med deklaration och få sitt kodnummer omräknat med ledning av denna. Nämnda förfarande är enligt uppgift effektivt och medför att praktiskt taget alla anmanade har lämnat deklaration kort tid efter det nya beskattningsårets ingång. Taxeringsmyndigheten kan begära deklaration även vid annan tidpunkt än efter beskattningsårets utgång. Person, som inträder i förvärvsarbete under året, avkrävs sålunda i regel deklaration i och för fastställandet av hans kodnummer. Då en anställd slutar sin tjänst hos en arbetsgivare skall denne som tidigare nämnts av det intyg i tre exemplar han utfärdar lämna två till den anställde och ett till taxeringskontoret. På kontoret kontrolleras därvid bl. a. att det på intyget angivna kodnumret är detsamma som det myndigheten tidigare fastställt. Sedan arbetstagaren tagit ny anställning och den nye arbetsgivaren efter vederbörliga kompletteringar insänt ett av de två intygen till sitt taxeringskontor, skall med ledning av uppgifterna på intyget den skattskyldiges hos taxeringsmyndighet förvarade handlingar letas upp. Innebär bytet av anställning också byte av taxeringsdistrikt, får taxeringsmynSOU 1972:11

digheten i det nya distriktet rekvirera handlingarna från myndigheten i gamla distriktet. Anställningsbytena ger enligt uppgift taxeringskontoret mycket arbete. Dels förekommer sådana byten relativt ofta — totalt ca 11 milj. gånger per år — och dels är taxeringsdistrikten så små — staden Birmingham omfattar exempelvis 19 distrikt — att det är tämligen vanligt att byte av anställning också medför byte av taxeringsdistriktet. Den efterhandskontroll taxeringsmyndigheten med ledning av deklarationer samt skattekort och övriga av arbetsgivarna lämnade uppgifter verkställer efter beskattningsårets utgång föranleder beträffande 80 procent av inkomsttagarna inte vidare åtgärd. De mindre fel som uppkommer till följd av approximationerna i P.A.Y.E.-systemet — dessa fel är regelmässigt till den skattskyldiges förmån — beaktas inte. Detsamma gäller andra smärre felaktigheter. I nu nämnda fall utgår ingen underrättelse till arbetstagarna. För 20 procent av de anställda fastställs emellertid den definitiva skatten genom taxering. Arbetstagaren kan själv begära taxering men detta lär nästan aldrig förekomma. Då taxeringsmyndigheten verkställer taxering utgår den från den skattskyldiges verkliga intäkter och kostnader — fördelen av approximationen vid kodsättningen bortfaller alltså. Medan kontantprincipen tillämpas vid P.A.Y.E. skall taxering i princip avse på inkomståret belöpande intäkter och kostnader. Denna skillnad upprätthålls dock inte alltid, utan används kontantprincipen ofta också vid taxering. Resulterar taxeringen i kvarstående skatt tas denna som ovan nämnts i regel ut genom jämkning av kodavdraget för följande år. Föreligger ömmande omständigheter såsom hög ålder eller sjukdom i förening med låga inkomster kan skatteskulden efterskänkas. Att formell taxering endast behöver tillgripas beträffande var femte arbetstagare eller i sammanlagt ca 4 milj. fall betraktas som en stor fördel från arbets- och kost-

nadssynpunkt eftersom varje taxering kräver ett merarbete, som i genomsnitt tar 45 minuter att utföra. Någon kontroll av arbetsgivarnas hancihavande av P.A.Y.E. utövas inte av taxeringsmyndigheten (jfr nedan om uppbördsmyndighetens uppgift härutinnan). Däremot kan arbetsgivare som har svårt att klara redovisningen få råd och anvisningar av myndigheten. 6.4.17 Uppbördsmyndigheten

grannare kontroll är i stort sett företag med månadsinbetalningar på mer än 1 000 £. Särskilda revisorer med rätt att granska arbetsgivarens bokföring för att kontrollera hans handhavande av P.A.Y.E. finns. Dessa tillhör dock inte personalen i de lokala distrikten utan får tillkallas vid behov. I praktiken sker detta företrädesvis då fråga är om stora skattebelopp. Om arbetsgivaren vid revisionen visar sig sakna bokföringsunderlag för skatteredovisningen måste revisorn söka utreda genom att ta kontakt med de anställda, taxeringskontoret eller på annat sätt. Ren skönsuppskattning får inte ske.

På uppbördskontoren förs för den löpande kontrollen ett särskilt kontokort för varje arbetsgivare. På detta kort noteras för varje Vid revision får revisorn endast undersöuppbördstermin inbetald skatt och övriga ka med avseende på arbetsgivarens redovisuppgifter enligt arbetsgivarens redovisning. ning av P.A.Y.E. (Någon bokgranskning för Efter uppbördsterminens utgång genomgås att kontrollera företagens egen taxering fökorten för kontroll av att skatt inlevererats. rekommer inte.) Revision förekommer i reArbetsgivare, som inte inbetalt någon skatt, lativt liten utsträckning — den organisation tillställs därvid en påminnelse. Därefter som finns härför skulle behöva 25 år vidtas ingen ytterligare åtgärd förrän efter för att hinna granska alla arbetsgivare en nästa månads uppbörd. Har arbetsgivaren i gång. fråga inte inlevererat någon skatt då helEfter beskattningsårets utgång och senast ler utsänds en ny påminnelse. Först då den 19 april skall arbetsgivaren överlämna det konstaterats att skatt fortfarande efter skattekorten och det särskilda sammandratre månader inte betalats påbörjas utred- get till uppbördsmyndigheten. På uppbördsning. Granskaren försöker därvid först un- kontoret avstäms härefter bruttolön och dersöka per telefon eller vid personligt be- skatt enligt korten mot sammandraget och sök hos arbetsgivaren. Lyckas han inte re- mot inbetald skatt. Jämväl kontrolleras att da ut förhållandena genom sådana kontak- skatten är rätt beräknad för uppgiven lön ter tillställs arbetsgivaren en anmaning att — i viss utsträckning sker dock sådan lämna specificerade uppgifter angående de kontroll endast stickprovsvis. anställdas inkomster och skatter under året. Har en arbetsgivare inte inkommit med Sedan granskaren kunnat konstatera att skattekort och övriga handlingar inom förevisst skattebelopp bort betalas kan arbetsskriven tid är det normala förfarandet att givaren föreläggas att betala skatten. Nå- uppbördsmyndigheten tillställer honom en got skönsmässigt påförande av P.A.Y.E. skriftlig påminnelse — om nödvändigt i två förekommer inte. Felande skattebelopp kan omgångar — och därefter om han fortfauppbördsmyndigheten själv driva in om det rande inte hört av sig i juni månad en är mindre än 100 £. För större belopp krävs anmaning försedd med påföljdsföreskrift. domstols beslut. Ränta eller restavgift uttas inte vid förArbetsgivare som normalt har att beta- senad inbetalning av P.A.Y.E. Detta förhålla stora skattebelopp varje månad kontrol- lande utnyttjas enligt uppgift i viss utleras effektivare än nu sagts. Beträffande sträckning av arbetsgivarna. Som exempel sådan arbetsgivare påbörjas sålunda ut- må nämnas att inom ett uppbördsdistrikt redning omedelbart då skatt inte inflyter omfattande 6 000 arbetsgivare och 175 000 viss månad eller inflyter med anmärkningsarbetstagare omkring 1 500 eller en fjärdevärt lågt belopp. Föremål för dylik nog- del av arbetsgivarna någon gång under året 88

SOU 1972:11

överskred betalningsfristerna. I oktober månad hade 140 av dem fortfarande inte lämnat slutredovisning för föregående beskattningsår. Några tvångsåtgärder för att få in redovisningarna i fråga hade då ännu inte vidtagits. 6.4.18 Allmänna omdömen om P.A.Y.E. Aktuella förändringar P.A.Y.E. är enligt uppgift ett av arbetstagarna i gemen såsom populärt ansett system. Det lär också vara accepterat av arbetsgivarna såsom ett rationellt sätt för uppbörden av skatt på anställningsinkomst. Arbetsgivarna, som inte erhåller någon ersättning för sitt arbete med PA.Y.E., framhåller dock att deras kostnader härför är betydande. Även på myndighetshåll är man positiv till P.A.Y.E. I ett hänseende är man dock kritisk. Detta gäller de i samband med byte av anställning ofta förekommande bytena av skattskyldigs taxeringsdistrikt, vilka medför mycket arbete för taxeringsmyndigheterna. Att systemet inte anpassats för daganställda betraktas däremot inte som någon betydande brist, då antalet sådana arbetstagare är relativt litet, totalt 40 000. De svårigheter arbetsbytena medför förväntar man sig dock väsentligen komma till rätta med inom de närmaste tio åren, under vilken tid ett databehandlingssystem för P.A.Y.E. skall införas successivt. Efter genomförandet därav skall man nämligen i stället för de nuvarande 700 taxeringskontoren ha blott 9 regionalkontor. Antalet ändringar av skatterättsligt »hemvist» i samband med anställningsbyten beräknas härigenom komma att reduceras kraftigt. Sedan nyssnämnda nyorganisation med databehandling genomförts förväntar man sig också behöva mindre tid än nu för åtgärder som måste vidtas till följd av ändrad skattelagstiftning. För närvarande krävs att sådana lagändringar, som är av betydelse för kodsättningen, sker i god tid före beskattningsårets början — helst inte senare än i november månad — för att svårigheter inte skall uppstå. SOU 1972:11

6.5 Det irländska P.A.Y .E.-systemet1 Det irländska skattesystemet är i huvudsak uppbyggt efter samma principer som det engelska. Sålunda tillämpas för den statliga inkomstbeskattningen av fysiska personer två skatter, income tax och surtax, medan den kommunala beskattningen är begränsad till uttagandet av en fastighetsskatt. Socialförsäkringsavgifter betalas av både arbetsgivare och arbetstagare. Förmögenhetsbeskattning förekommer ej. Till skillnad från vad som numera gäller i England erlägger i Irland även aktiebolagen income tax. Därjämte uttas en särskild skatt på bolags inkomst (corporation profits tax). Skattesatsen härför utgör 7,5 procent på vinsten upp till 2 500 £ och 23 procent på överstigande del. Bolagsskatten är avdragsgill vid bolagets taxering till income tax. Utdelad vinst beskattas hos aktieägaren genom källskatteavdrag. Dubbelbeskattning sker dock ej, då bolaget inte har att inbetala skatt med högre belopp än som svarar mot dess vinst före utdelning. Standardskattesatsen för den proportionella income tax utgör 35 procent. Surtax uttas efter en progressiv skatteskala på beskattningsbara inkomster överstigande 2 500 £. Såväl income tax som surtax beräknas i princip på inkomsttagarens sammanräknade inkomster av sex olika inkomstslag. Gifta sambeskattas. 6.5.1 Income tax Reglerna för inkomstbegreppets bestämning överensstämmer väsentligen med motsvarande engelska bestämmelser. Något allmänt schablonavdrag för kostnader för intäkternas förvärvande förekommer inte, men i viss utsträckning tillämpas schablonavdrag för olika kostnadsslag. Arbetsinkomstavdrag medges med 25 procent av inkomsten, dock med högst 500 £. Särskilt sådant avdrag från hustrus arbetsinkomst åtnjuts med 75 procent av inkoms1

Redogörelsen avser väsentligen förhållandena år 1968. 89

ten. Sistnämnda avdrag är maximerat till 45 £. Grundavdraget utgör för ensamstående 234 £, för änka (änkling) 259 £ och för gift person 394 £. Barnavdrag medges med 135 £ för barn under 11 år och med 150 £ för barn i åldern 11—15 år ävensom för äldre heltidsstuderande barn. Barnavdraget reduceras med 1 £ för varje pund barnet har egen inkomst över 80 £. Personer med låga inkomster beskattas inte om inkomsten understiger 240 £. Överstiger inkomsten något 240 £ begränsas skatten till 60 procent av överskottet. Alternativt till denna reducering medges då inkomsten ej överstiger 450 £ avdrag med 25 procent även från annan inkomst än av eget arbete. Avtrappning sker vidare på så sätt att skatten på överskjutande belopp begränsas till hälften av detsamma. Äldre inkomsttagare (65 år och äldre) medges avdrag med 25 procent även från icke arbetsinkomst. Avdraget är maximerat till 150 £. Vidare gäller att sådant avdrag tillsammans med arbetsinkomstavdraget inte får överstiga 500 £. Avdrag för husföreståndarinna kan i vissa fall medges med 100£ och avdrag för underhåll av andra anhöriga än barn med 60 £. Kostnader för hälsans vårdande (medicin, läkarvård etc.) är avdragsgilla i den mån de överstigit 50 £ per person. Avdraget i fråga är begränsat till högst 250 £. Pensions- och livförsäkringsavgifter är avdragsgilla. Några reducerade skattesatser för låga inkomster tillämpas inte till skillnad från vad fallet är i England. All beskattningsbar inkomst beskattas alltså efter standardskattesatsen.

överstiger 2 500 £. Skatteuttaget är i inkomstskiktet 2 500—4 500 £ 15 procent, i skiktet 4 500—7 500 £ 30 procent samt på belopp överstigande 7 500 £ 45 procent.

6.5.3 Skatteuppbördssystem Det irländska P.A.Y.E. tillämpas för uppbörden av income tax på anställningsinkomst inklusive pension. Systemet omfattar dock inte statsanställda, vilka betalar en särskild årsskatt. Denna utgår efter samma skattesats som gäller för övriga inkomsttagare men den beräknas på grundval av inkomsten under föregående år. Antalet till inkomstskatt skattskyldiga arbetstagare utgör drygt 600 000, varav ca 20 000 betalar den särskilda årsskatten för statsanställda och övriga erlägger P.A.Y.E. Att antalet skattskyldiga med anställningsinkomst i relation till den totala befolkningen, ca 3 milj., är tämligen litet beror i första hand på att grundavdragen är förhållandevis höga. Stora grupper löntagare, i första hand lantarbetarna, blir sålunda i praktiken vanligen inte beskattade. Vid sidan av P.A.Y.E.-systemet tillämpas som tidigare nämnts källskatteavdrag på aktieutdelning. Avdrag görs i dylikt fall efter standardskattesatsen. Income tax på inkomst av annat slag ävensom surtax och särskild bolagsskatt påförs efter taxering. Socialförsäkringsavgifter uttas med belopp, som är olika för manliga och kvinnliga anställda. Hälften av avgiften, vilken för manlig inkomsttagare utgör 14 sh 10 d per vecka, erläggs av arbetsgivaren och hälften av arbetstagaren genom avdrag på lönen. Redovisning sker med poststämplar på arbetstagarnas socialförsäkringskort.

6.5.2 Surtax

6.5.4 Allmän beskrivning av P.A.Y.E.systemet

Vid beräkningen av surtax medges i huvudsak samma avdrag som vid income tax. Dock medges arbetsinkomstavdrag med högst 1 250 £. Surtax uttas som nämnts endast på beskattningsbara inkomster som

Det irländska P.A.Y.E.-systemet infördes år 1960 efter engelsk förebild. Skatteberäkningen är sålunda kumulativ. Vissa förenklingar av det engelska systemet har dock gjorts. Som motiv härför anfördes vid sy-

90 SOU 1972:11

stemets införande i första hand, att antalet inkomsttagare och den skatt dessa betalade endast uppgick till ungefär en procent av motsvarande engelska siffror samt att de irländska arbetsgivarna i väsentligt mindre utsträckning än de engelska hade maskinell kontorsutrustning till förfogande för löneskattens handhavande. För att ange arbetstagarnas avdragsförhållanden m. m. tillämpas som i England en indelning i avdragsgrupper. Däremot används inte kodsystem. I stället anges direkt på skattekorten arbetstagarnas ackumulerade skattefria belopp för varje månad eller vecka under beskattningsåret. Då sålunda arbetsgivaren vid skatteberäkningen redan har den skattskyldiges skattefria belopp antecknade på skattekorten, krävs ingen motsvarighet till avdelning A i de engelska skattetabellerna. I själva verket finns över huvud taget inte någon skattetabell för P.A.Y.E., utan har arbetsgivarna att alltid verkställa skatteavdrag efter 26,25 procent, vilken procentsats svarar mot standardskattesatsen på lönen minskad med 25 procents arbetsinkomstavdrag. Hänsyn till att sistnämnda avdrag är maximerat till 500 £ tas i förekommande fall genom taxering. 6.5.5 Skattefritt inkomstbelopp Beräkningen av inkomsttagarnas skattefria årsbelopp sker på i huvudsak samma sätt som i England. Såsom underlag för taxeringsmyndighetens bestämning av den skattskyldiges avdrag ligger den deklaration varje inkomsttagare årligen är skyldig att avge. Bi- och sidoinkomster beaktas i den mån så kan ske genom jämkningar av årsavdragen. Kan biinkomst av anställning inte täckas genom sådan jämkning, dras antingen hela årsavdraget från huvudinkomsten därvid skatt på biinkomsten beräknas utan avdrag eller fördelas årsavdraget mellan de olika anställningsinkomsterna, ev. i enlighet med den skattskyldiges önskemål. För angivandet av skattefritt inkomstbelopp tillämpas som ovan nämnts en indelning i avdragsgrupper. Man utgår härSOU 1972:11

vid från ett lägsta årsavdrag av 12 £ vid månadslön (1 £/månad) och 13 £ vid veckolön (5 sh/vecka) och övriga avdragsgrupper är successivt 12 resp. 13 £ större. Sedan den skattskyldiges faktiska årsavdrag beräknats fastställs hans skattefria årsbelopp genom att det faktiska avdraget avrundas uppåt till närmaste multipel av 12 eller 13. Korrigering av till följd av avrundningen för lite innehållen skatt kan ske genom jämkning av årsavdraget följande år. Sedan det skattefria inkomstbeloppet fastställts tillställer taxeringsmyndigheten inkomsttagaren underrättelse härom jämte en specifikation av beräkningen. Den skattskyldige erhåller dessutom ett intyg, som han skall överlämna till sin arbetsgivare. Intyget innehåller uppgifter om bl. a. arbetstagarens namn, referensnummer för P.A.Y.E. och skattefria inkomstbelopp.

6.5.6 Skatteberäkningen Varje arbetsgivare, som har någon anställd med en lön av minst 6 £ i veckan (1 £ vid deltidsanställning), upptas i ett centralt arbetsgivarregister och varje sålunda registrerad arbetsgivare skall föra ett arbetstagarregister. I sitt arbetstagarregister skall arbetsgivaren införa de arbetstagare som beräknas komma att tjäna minst 6 £ i veckan (1 £ om deltidsanställning) under beskattningsåret. Särskilt register upprättas för varje år. Bedömningen av huruvida en arbetstagares inkomst kommer att uppgå till nämnda belopp skall avse årsgenomsnittet. Tillfälligt anställda studerande o. d. medtas sålunda inte även om deras veckolön är större än 6£. Sedan arbetsgivaren fått de anställdas intyg om skattefritt belopp delar han in de i registret införda arbetstagarna i två grupper. Den ena gruppen omfattar anställda, vilkas intäkter sannolikt inte kommer att överstiga de skattefria inkomstbeloppen, den andra anställda, för vilka skatt beräknas skola innehållas. För sistnämnda grupp begär arbetsgivaren på särskilt for91

mulär skattekort från taxeringsmyndigheten. Före beskattningsårets ingång tillställer taxeringsmyndigheten arbetsgivarna av dem rekvirerade skattekort. Dessa är därvid försedda med uppgifter om ackumulerat skattefritt inkomstbelopp för varje vecka (månad ) under beskattningsåret. Reglerna för skattekortens förande samt för skatteavdrag och restitution av skatt överensstämmer väsentligen med motsvarande engelska regler. Såsom tidigare nämnts är dock förfarandet något enklare i Irland med hänsyn till att de skattefria beloppen finns angivna (tryckta) på skattekorten samt genom att skatteavdrag alltid får göras efter 26,25 procent. I praktiken förekommer dock i vissa fall att arbetsgivaren beaktar maximeringen av arbetsinkomstavdraget. Härvid förfars på så sätt att skatt dras efter 26,25 procent till dess den ackumulerade inkomsten nått upp till 2 000 £ och därefter med 35 procent. Har en arbetsgivare alla för P.A.Y.E. nödvändiga uppgifter i sin lönebokföring, kan han begränsa införningarna på skattekorten till årsuppgifter. Arbetsgivare kan också efter myndighetens medgivande använda egna skattekort. Innehållen skatt skall arbetsgivarna inleverera en gång per månad. Formulär för den summariska redovisning, som härvid skall ske, tillställer uppbördsmyndigheten arbetsgivarna varje månad. 6.5.7 Tillfälliga skattekort Har en arbetsgivare vid den första löneutbetalningen under beskattningsåret erhållit vederbörligt intyg om skattefritt inkomstbelopp från den anställde men däremot ännu inte något skattekort från taxeringsmyndigheten, skall han upprätta ett tillfälligt skattekort (temporary form) och tills vidare göra anteckningar om skatteavdrag på detta. Arbetstagaren tillgodoförs därvid skattefritt avdrag med det belopp, som är angivet på intyget. Då skattekort sedermera erhålls överförs anteckningarna på det tillfälliga skattekortet till detta. 92

Om arbetsgivaren inte erhållit intyg om skattefritt belopp från en anställd, som tjänar mer än 6 £ i veckan, skall han upprätta en annan typ av tillfälligt skattekort (emergency card). Enligt detta kort medges avdrag för skattefritt belopp med 6 £ per vecka under de första fyra veckorna. Därefter medges inte något avdrag. Arbetsgivaren är skyldig att underrätta sin taxeringsmyndighet om att tillfälligt skattekort upprättats för den anställde. Så länge skatteberäkning sker enligt sådant kort får arbetsgivaren inte verkställa restitution av skatt. 6.5.8 Korttidsanställda Särskilda skattekort tillämpas för skatteavdrag vid korttidsanställning. Daglönare (hamnarbetare, restaurangarbetare m. fl.) tilldelas av taxeringsmyndigheten ett sådant kort, vilket egentligen är ett häfte, som innehåller en lista över dagarna under ett kvartal. I häftet har myndigheten angivit inkomsttagarens skattefria avdrag per dag. Arbetstagaren har att vid varje anställning överlämna häftet till arbetsgivaren, vilken vid utbetalning av lön däri skall notera uppgifter om lön och skatt. Skatteberäkningen är i detta fall inte kumulativ. Arbetstagaren äger emellertid hos skattemyndigheten begära restitution med hänsyn till de skattefria inkomstbeloppen för de dagar han inte haft inkomst. Sådan framställning kan göras varje vecka. Om en daglönare inte lämnar arbetsgivaren något skattehäfte har denne att verkställa skatteavdrag enligt ett särskilt tillfälligt skattekort. Arbetstagaren tillgodoförs därvid skattefritt belopp med 10 sh per dag. Även det tillfälliga skattekortet skall arbetsgivaren vid anställnings upphörande lämna till inkomsttagaren. På daglön innehållen skatt redovisar arbetsgivaren antingen genom att han köper stämplar på posten och klistrar in dessa i skattehäftet eller genom att han inlevererar skatten direkt till uppbördsmyndigheten, vilket han i så fall måste göra varje vecka. I det senare fallet måste han också vid utgången av varje vecka insända en förteckSOU 1972:11

ning över de daglönare han haft anställda under veckan med uppgifter för var och en beträffande uppburen lön och innehållen skatt. 6.5.9 Stämpelbok I vissa fall kan en arbetsgivare få tillstånd att använda ett förenklat system för P.A.Y.E.-redovisningen. Förutsättningarna härför är att hans arbetstagare har fast anställning och fast lön samt att ingen av dem uppbär lön med mer än 1 500 £ om året. Det förenklade systemet, som inte är kumulativt, är närmast avsett för småföretagare med få anställda. Dessa företagare har antagits stundom inte kunna handha förfarandet med den kumulativa skatteberäkningen. I praktiken används systemet numera endast av arbetsgivare med högst 4— 5 anställda. Då det förenklade förfarandet tillämpas används en s. k. stämpelbok i stället för skattekortet. I stämpelboken har taxeringsmyndigheten infört arbetstagarens skattefria inkomstbelopp per vecka eller månad. Då lönen viss vecka (månad) överstiger det skattefria beloppet har arbetsgivaren att i vanlig ordning innehålla skatt. För belopp motsvarande skatten köper han stämplar på posten och klistrar in dessa i boken. Restitution av för mycket erlagd skatt får då stämpelbok används aldrig ombesörjas av arbetsgivaren. För att få restitution måste sålunda arbetstagaren vända sig till skattemyndigheten. Varje stämpelbok används under tre månader och insänds därefter till uppbördsmyndigheten. En arbetsgivare får inte samtidigt använda stämpelbok för en del av sina anställda och skattekort för de övriga. 6.5.10 Ändring under året av skattefritt inkomstbelopp Arbetstagare är skyldig att till taxeringsmyndigheten utan dröjsmål anmäla sådana under beskattningsåret inträffade ändrade förhållanden, som kan föranleda höjning eller sänkning av hans skattefria inkomstSOU 1972:11

belopp. Sedan myndigheten fastställt nytt skattefritt belopp tillställs arbetstagaren underrättelse och intyg härom. Arbetsgivaren tillsänds samtidigt nytt skattekort. Först då arbetsgivaren erhållit såväl intyg som skattekort får han tillämpa de nya avdragsbeloppen. Han skall därefter återsända det gamla intyget till taxeringsmyndigheten. Det gamla skattekortet skall han däremot behålla till årets slut. Använder arbetsgivaren stämpelbok rekvirerar taxeringsmyndigheten denna och inför de ändrade uppgifterna i boken. 6.5.11 Anställnings upphörande. Nyanställning Då en arbetstagare, för vilken skattekort (stämpelbok) förts, lämnar sin anställning, tillämpas samma förfarande som i England. Arbetsgivaren har alltså att i tre exemplar utfärda intyg angående den anställdes lön och skatt. Två av intygen lämnar han till inkomsttagaren och det tredje sänder han till taxeringsmyndigheten. Även intyget om den skattskyldiges skattefria inkomstbelopp skall insändas till myndigheten. Skattekortet behåller arbetsgivaren till årets slut. Har stämpelbok använts skall denna däremot omgående sändas till uppbördsmyndigheten. Har arbetsgivaren inte rekvirerat något skattekort för den anställde med hänsyn till att lönen täckts av det skattefria belopp han enligt intyg från taxeringsmyndigheten är berättigad åtnjuta, skall arbetsgivaren på sistnämnda intyg anteckna den anställdes lön under anställningstiden och därefter återlämna intyget till denne. Överlämnar vid nyanställning arbetstagaren intyg från en tidigare arbetsgivare har den nye arbetsgivaren att upprätta skattekort och vidarebefordra ett av intygen till sin taxeringsmyndighet. Företer arbetstagaren endast ett intyg om skattefritt belopp har arbetsgivaren att bedöma huruvida skattekort skall rekvireras. Uppvisar inkomsttagaren inte något intyg skall arbetsgivaren — förutsatt naturligtvis att lönen uppgår till minst 6 £ i veckan — underrätta 93

taxeringsmyndigheten härom och i avvaktan på meddelande från myndigheten dra skatt enligt tillfälligt skattekort. Uppkommer efter nyanställning vid den första löneutbetalningen ett belopp att restituera som överstiger 5 £, måste arbetsgivaren inhämta taxeringsmyndighetens tillstånd att återbetala beloppet. 6.5.12 Åtgärder vid årets slut Efter beskattningsårets utgång skall arbetsgivaren på de anställdas skattekort införa uppgifter om total lön och skatt vid anställningen i fråga. På skattekorten skall han också lämna en summarisk redovisning av under året utbetalda ersättningar för kostnader i tjänsten m. m., vilka inte behandlats såsom skattepliktig intäkt. Utförliga uppgifter angående kostnadsersättningar och förmåner skall på särskilt formulär avges beträffande direktörer samt andra anställda med en bruttolön av minst 1 500 £ om året. Senast 14.4 skall arbetsgivaren till uppbördsmyndigheten insända skattekorten, uppgifterna angående direktörer m. fl. samt ett sammandrag över skattekortens uppgifter. Samtidigt härmed skall han sända arbetstagarregistret och de anställdas intyg angående skattefritt inkomstbelopp till taxeringsmyndigheten. I arbetstagarregistret skall arbetsgivaren som tidigare nämnts ha infört alla anställda, som uppburit lön överstigande 6 £ per vecka (1 £ vid deltidsanställning). Vid avlämnandet av registret skall för varje i detsamma upptagen person vara angivet dels skattefritt inkomstbelopp, dels huruvida skattekort (stämpelbok) förts. Vidare skall beträffande anställd, för vilken kort eller bok inte förts, vara antecknat uppburen lön samt i förekommande fall datum för anställnings början resp. slut. Uppgifter beträffande arbetstagare, som uppburit lön med högst 6 £ i veckan, lämnas endast om myndigheten så begär. Till varje arbetstagare, för vilken skatt innehållits under beskattningsåret, skall arbetsgivaren efter årets utgång överlämna ett intyg utvisande total bruttolön och skatt. 94

6.5.13 Kontrollen. Taxerings- och uppbördsmyndigheterna För myndighetens arbete med P.A.Y.E. finns ett antal regionala taxeringskontor. Regionerna är förhållandevis stora, den största (huvudstaden Dublin med omgivningar) omfattar sålunda ca 400 000 skattskyldiga med anställningsinkomst eller ungefär två tredjedelar av det totala antalet sådana skattskyldiga i landet. Uppbörden av P.A.Y.E. är helt centraliserad till ett uppbördskontor i Dublin. Detta kontor handhar också uppbörden av bl. a. bolagsskatten och omsättningsskatten. Databehandlingssystem tillämpas.

6.5.14 Arbetstagarkontrollen Såsom underlag för arbetstagarkontrollen tjänar främst de skattskyldigas deklarationer, skattekorten och arbetsgivarnas sammandrag, arbetstagarregistren samt de särskilda uppgifterna beträffande direktörer m.fl. De skattskyldiga är i princip skyldiga att avge deklaration varje år. Underlåter de att fullgöra denna skyldighet kan taxeringsmyndigheten vägra att utfärda intyg angående skattefritt inkomstbelopp. Följden härav blir som tidigare nämnts att skatteavdrag kommer att verkställas enligt tillfälligt skattekort (emergency card). I praktiken tvingas dock inte på detta sätt samtliga skattskyldiga att avge deklaration årligen, utan nöjer sig myndigheten i vissa enklare fall med att deklaration lämnas vart annat eller vart tredje år. Totalt lämnar uppskattningsvis 70—80 procent av de skattskyldiga deklaration varje år. Avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande förekommer i praktiken i mycket ringa utsträckning. Väsentligen är det blott den speciella gruppen direktörer och högre inkomsttagare som har sådant avdrag. Inom taxeringskontoren registreras de skattskyldiga efter företagens branschtillhörighet. Direktörer och vissa andra kategorier anställda bildar dock särskilda grupper. Arbetstagarkontrollen är i hög grad konSOU 1972:11

centrerad till sistnämnda yrkesgrupper, i fråga om vilka speciella kontrollförfaranden tillämpas (kontantberäkning, särskild revision, samtidig granskning av direktörens och företagets redovisning). Beträffande övriga arbetstagare företas i allmänhet inte någon annan kontrollåtgärd än att skattekorten jämförs med deklarationerna. Den mest kvalificerade personalen har hand om de särskilda yrkesgrupperna och varje tjänsteman sköter därvid arbetet med P.A.Y.E för ca 1 200 inkomsttagare. I genomsnitt finns för taxeringsmyndighetens arbete med P.A.Y.E. en tjänsteman anställd för 3 500 skattskyldiga. Antalet PA.Y.E.-betalande som blir föremål för taxering är mycket litet. Inom taxeringskontoret i Dublin taxeras sålunda årligen blott 6 000 arbetstagare till income tax och 2 000 till surtax. Den som underlåter att lämna deklaration kan åsättas taxering efter skön. 6.5.15 Arbetsgivarkontrollen Kontrollen av att arbetsgivare, som är skyldiga att tillämpa P.A.Y.E., upptagits i arbetsgivarregistret ombesörjs i första hand av taxeringsmyndigheten. Denna erhåller härför löpande uppgifter om nyregistrerade bolag och firmor. Kontroll sker också via företagens redovisningar för omsättningsskatt och egen inkomstskatt. Nyregistreringar under beskattningsåret meddelas uppbördsmyndigheten för kontroll av att skatt inlevereras. Inom uppbördskontoret kontrolleras arbetsgivarnas skatteredovisningar varje månad. Arbetsgivare som inte redovisat inom föreskriven tid tillställs i första hand påminnelser om sin skyldighet. Hörsammar han inte dessa kan han påföras PA.Y.E. efter skön. Härvid uppskattas skatten schablonmässigt till 125 procent av vad arbetsgivaren tidigare normalt redovisat per månad. Vid upprepad underlåtenhet höjs »pålägget» med ytterligare 25 procent. På för sent inbetald skatt uttas ränta med en procent per månad. Kontroll sker i viss utsträckning (stickSOU 1972:11

provsvis) genom revision. Därvid kan granskningen samtidigt avse bolagets redovisning för löneskatt, omsättningsskatt och egen inkomstskatt. Arbetsgivaren är alltid den ansvarige för löneskatten. Arbetstagaren avkrävs inte felande skattebelopp även om han kan lastas för den inträffade felaktigheten. Har arbetsgivare och arbetstagare exempelvis överenskommit om att skatt inte skall betalas på utgående lönesumma, kan arbetsgivaren vid upptäckt påföras skatt med belopp motsvarande vad han skulle ha innehållit om tillfälligt skattekort tillämpats. Arbetsgivare som inte fullgör sina skyldigheter att innehålla och inleverera skatt kan ådömas böter med upp till tre gånger det felande skattebeloppet. 6.5.16 Synpunkter på P.A.Y.E. Det allmänna omdömet om P.A.Y.E synes vara klart positivt. Systemet infördes också med starkt stöd av löntagarnas organisationer. Detta stöd torde till stor del ha sin förklaring i det förhållandet att det kumulativa förfarandet innebär att arbetstagarna vid sjukdom, arbetslöshet, strejker etc. snabbt erhåller restitution av för mycket erlagd skatt. Det enda praktiska problem som från myndighetshåll framhållits hänför sig till nyssnämnda restitutionsförfarande. Där säsongsarbete förekommer såsom i första hand är fallet inom torvindustrin uppgår inte sällan arbetstagarnas inkomst under icke säsong inte till beskattningsbart belopp (småbrukare m. fl.). Myndigheten har under denna tid mycket arbete med att successivt återbetala skatt, som innehållits under den tid av året de skattskyldiga haft anställningsinkomst.

6.6 Källskattesystemet

i Nederländerna

Fysiska personer erlägger i Nederländerna direkt inkomstskatt till staten men däremot inte till kommunerna. Den statliga inkomstskatten är progressiv och beräknas på den

sammanräknade inkomsten från den skattskyldiges samtliga förvärvskällor. Gifta personer sambeskattas och i regel beskattas därvid mannen även för hustruns inkomst. Efter särskild framställning härom kan dock hustrun bli påförd sin skatt. Detta förfarande innebär emellertid inte någon särtaxering utan blott särdebitering, d. v. s. makarnas sammanlagda skatt förblir oförändrad. På anställningsinkomst inklusive tjänstepension skall arbetsgivare innehålla och till staten inleverera löneskatt. Denna skatt är i princip preliminär och den slutliga skatten fastställs sålunda efter en efter beskattningsårets utgång av myndighet med ledning av självdeklaration verkställd taxering. Under vissa förutsättningar skall emellertid någon taxering inte ske och i sådant fall blir löneskatten alltså definitiv. 6.6.1 De materiella skattereglerna Vid beräkningen av beskattningsbar inkomst medges avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande, för vissa allmänt avdragsgilla utgifter samt för s. k. extraordinära personliga kostnader och i viss utsträckning för gåvor. Såsom kostnader för intäkternas förvärvande anses vad gäller löntagare förutom kostnader i tjänsten också kostnader för resor till och från arbetet. I sistnämnda hänseende gäller dock den begränsningen att avdrag aldrig får ske för ett längre reseavstånd mellan bostaden och arbetsplatsen än 40 km. Allmänt avdragsgilla är bl. a. till särskild förvärvskälla inte hänförliga gäldräntor samt livförsäkringspremier. Löntagare medges ett schablonavdrag, som är gemensamt för kostnader för intäkternas förvärvande och nyssnämnda allmänna avdrag. Schablonen innebär att 5 procent av inkomsten får dras av, dock lägst 240 hfl. och högst 600 hfl. Kan den skattskyldige göra troligt att hans faktiska utgifter överstiger 600 hfl. höjs dock maximiavdraget till 1000 hfl. Kostnadernas exakta storlek behöver sålunda utredas 96

först om avdrag yrkas med mer än 1 000 hfl. Till vid beskattningen avdragsgilla extraordinära personliga kostnader hänförs större utgifter i samband med sjukdom, invaliditet, för underhåll av andra anhöriga än barn m. m. Avdragsrätten för gåvor gäller välgörande, kulturella m. fl. ändamål. Beträffande såväl extraordinära utgifter som gåvor gäller vissa schablonmässigt i relation till inkomsten bestämda minimi- och maximigränser för avdrag. Äkta makar medges om hustrun har arbetsinkomst avdrag med ^ av denna, dock med lägst 500 hfl. och högst 2 000 hfl. De skattskyldiga indelas med hänsyn till civilstånd, ålder och barnförekomst i fyra skatteklasser. Grundavdrag och barnavdrag är inarbetade i skatteskalorna. Skatteuttaget börjar för ogift skattskyldig vid en beskattningsbar inkomst av 2 610 hfl. och för gift skattskyldig vid 3 600 hfl. Barnavdraget utgör 405 hfl. per barn. 6.6.2 Arbetstagarförklaring Källskatteförfarandet innefattar i Nederländerna inte något av myndighet fattat debiteringsbeslut. De uppgifter angående löntagarens civilstånd, ålder, barnantal etc, som arbetsgivaren behöver för att kunna innehålla skatt efter rätt kolumn i löneskattetabellen — ett flertal sådana kolumner finns — erhåller han direkt från den skattskyldige. Denne är nämligen skyldig att vid början av ny anställning till arbetsgivaren lämna en s. k. arbetstagarförklaring, innehållande alla för källskatteavdragets beräkning nödvändiga upplysningar. Inträffar därefter ändringar i förhållanden som är av betydelse för skatteberäkningen är det löntagarens skyldighet att avlämna ny sådan förklaring. Vid oförändrade förhållanden kan den ursprungligen avgivna förklaringen komma att gälla under flera år. Arbetsgivaren, som har att tillhandahålla arbetstagaren formulär för arbetstagarförklaring, är inte skyldig kontrollera riktigheten av vad däri uppgivits. Vid skatteberäkningen skall han dock bortse från av SOU 1972:11

arbetstagaren lämnade uppgifter som är uppenbart oriktiga. Har arbetstagare vid nyanställning underlåtit att avlämna arbetstagarförklaring, är arbetsgivaren skyldig att verkställa skatteavdrag enligt den kolumn i löneskattetabellen, som ger det högsta skatteavdraget. Arbetstagarförklaringen får inte behållas av arbetsgivaren utan denne skall, sedan han överfört uppgifterna däri till sin löneskattebokföring, insända förklaringen till beskattningsmyndigheten för kontroll. Från sagda skyldighet kan dock arbetsgivare bli befriad. 6.6.3 Jämkning I källskattetabellerna är schablonavdraget från anställningsinkomst på 240—600 hfl. inarbetat. Har den skattskyldige faktiska kostnader för intäkternas förvärvande och/ eller allmänt avdragsgilla utgifter till belopp överstigande schablonavdraget eller äger han rätt åtnjuta avdrag för extraordinära kostnader eller för gåvor, får han vända sig till beskattningsmyndigheten för att få ett högre avdrag fastställt. Sådan framställning kan under vissa förutsättningar göras i en vid beskattningsårets slut för taxering avgiven deklaration. Den skattskyldige kan dock även få avdraget fastställt före inkomståret eller under detsamma och sålunda få det beaktat redan vid källskatteberäkningen. 6.6.4 Skatteberäkningen Arbetsgivare har att vid utbetalning av lön avräkna de avdrag från inkomsten som beskattningsmyndigheten kan ha fastställt och att därefter verkställa skatteavdrag enligt löneskattetabellen. På gift kvinnas arbetsinkomst beräknas i allmänhet löneskatten inte enligt tabell utan efter en fast procentsats, f. n. 12,5. Innan skatteavdrag enligt nämnda procentsats görs skall lönen minskas med ett fast avdrag på 740 hfl. för år, vilket belopp svarar mot minimibeloppen för schablonavdraget, 240 hfl., och för arbetsinkomstavdraget, 500 hfl. 7 _ S O U 1972:11

För övertidsersättningar, gratifikationer m. fl. mera tillfälliga utbetalningar tillämpas särskilda skattesatser, vilka varierar med inkomstens storlek, skatteklass och barnantal. Dessa skattesatser tillämpas dock endast under förutsättning att skatten inte blir lägre om extrainkomsten i fråga beskattas tillsammans med den ordinarie lönen. Ändringar under inkomståret av skatteklass eller avdrag från inkomsten skall arbetsgivaren beakta vid lönebetalningar som sker efter det han erhållit ny arbetstagarförklaring eller meddelande om myndighets avdragsbeslut. Någon omräkning av den skatt som innehållits vid tidigare lönetillfällen under året kan inte ske.

6.6.5 Arbetsgivarens redovisning Vid början av varje beskattningsår skall arbetsgivaren upprätta ett löneskattekort för varje arbetstagare. Formulär härför tillhandahålls av beskattningsmyndigheten. Löneskattekort skall jämväl upprättas för varje under beskattningsåret nyanställd arbetstagare. På löneskattekortet skall arbetsgivaren anteckna alla de uppgifter som löntagaren lämnat i sin arbetstagarförklaring. Vidare skall på skattekortet noteras beskattningsmyndighets beslut angående avdrag från inkomsten samt vid skatteberäkningen tilllämpad kolumn i löneskattetabellen. Arbetsgivaren skall behålla löneskattekorten under hela beskattningsåret. Därefter skall de emellertid insändas till beskattningsmyndigheten. Uppgifter om under året uppburen lön och innehållen skatt skall därvid vara antecknade på korten. Vid sidan av löneskattekortet är arbetsgivare skyldig att för varje anställd föra särskild löneskatteuppgift. Dessa uppgifter är avsedda att utgöra arbetsgivarnas egentliga underlag för skatteavdrag samt för inbetalning av skatt och socialförsäkringsavgifter. Löneskatteuppgiften skall innehålla samma upplysningar som löneskattekortet. Arbetsgivare, vars lönebokföring är så full97

ständig att alla ifrågavarande uppgifter kan hämtas ur denna, kan befrias från skyldigheten att upprätta löneskatteuppgifter. Löneskatteuppgifterna skall av arbetsgivaren bevaras under minst 5 år efter beskattningsårets utgång. Arbetsgivaren är också skyldig att när som helst tillhandahålla uppgifterna för granskning av beskattningsmyndigheten. Arbetsgivaren skall om arbetstagaren så begär vid beskattningsårets slut till denne överlämna en löneuppgift med upplysning om under året åtnjuten lön och innehållen skatt. Innehållen löneskatt skall i regel inlevereras till beskattningsmyndigheten efter utgången av varje kvartal. Samtidigt härmed skall arbetsgivaren lämna beskattningsmyndigheten uppgift om under kvartalet i fråga totalt utbetald lön och innehållen skatt.

6.6.6 Tillfälligt anställda. Hushållsanställda För personer med tillfälliga anställningar tillämpas i stället för löneskattekort s. k. löneskattebok. Denna bok skall arbetstagaren själv ha hand om, men skall han vid varje ny anställning överlämna den till arbetsgivaren, som har att vid utbetalning av lön i boken anteckna anställningstiden, utbetald lön och avdragen skatt. Vid vissa slag av tillfälligt arbete, s. k. kontraktsmässigt arbete (bl. a. potatisplockning och annat skördearbete) beräknas skatteavdraget enligt en speciell i löneskatteboken angiven skala. Om vid sådan anställning arbetstagaren inte företer någon löneskattebok skall skatteavdrag göras med 10 procent. Lön till och skatteavdrag för tillfälligt anställda skall i arbetsgivarens lönebokföring redovisas särskilt. För hushållsanställda tillämpas ett förenklat löneskatteförfarande. Sådana arbetstagare behöver bl. a. inte avlämna någon arbetstagarförklaring och för skattens beräkning gäller en speciell skattetabell. 98

6.6.7 Taxering I och för fastställandet genom taxering av skattskyldigs slutliga skatt skall allmän självdeklaration enligt huvudregeln avlämnas senast 1.4 året efter inkomståret. För löntagare gäller emellertid som tidigare nämnts att taxering inte alltid skall ske, och i sådant fall behöver inte heller uppgifter tiil ledning för taxering lämnas. En löntagare skall f. n. taxeras blott om löneinkomsten eller den beskattningsbara inkomsten överstiger 15 000 hfl. eller om han har inkomst av annat slag än anställning till belopp överstigande 400 hfl. Taxering skall dock alltid ske då den skattskyldige haft inkomst från mer än en arbetsgivare samt då hans hustru åtnjutit egen inkomst. Har skattskyldig, som enligt vad nu sagts inte skall taxeras, inbetalt mera källskatt än som svarar mot den skatt som skulle ha fastställts därest taxering skett, kan han begära taxering. Rätt att bli taxerad äger han dock endast om skillnaden i skatt uppgår till minst 5 procent av den totala skatten och samtidigt utgör minst 25 hfl. Ansökan om dylik taxering på begäran skall inges till beskattningsmyndigheten inom 6 månader efter beskattningsårets utgång.

6.7 Källskattesystemet

i USA

Rätt att beskatta fysiska och juridiska personers inkomst tillkommer i USA såväl förbundsstaten som delstaterna och kommunerna. Av större betydelse är emellertid blott den federala inkomstskatten, genom vilken förbundsstaten uppbär % av sina inkomster. För delstaterna betyder inkomstbeskattningen relativt litet och för kommunerna är den av ringa betydelse. Det sagda återspeglas i de skattesatser som tillämpas. Sålunda är den federala inkomstskatten för fysiska personer progressiv med ett från 14 procent till 70 procent stigande skatteuttag. Skattesatserna för de delstatliga inkomstskatterna — både proportionella och SOU 1972:11

progressiva sådana förekommer — överstiger däremot i regel aldrig 10 procent, och i det begränsade antal kommuner där direkt beskattning av fysiska personer förekommer är uttaget omkring 1 procent. De delstatliga beskattningssystemen är utformade på många olika sätt. I flera stater tillämpas dock en inkomstbeskattning av fysiska personer, som i väsentliga hänseenden överensstämmer med den federala beskattning, för vilken redogörelse lämnas nedan. 6.7.1 De materiella skattereglerna Den federala inkomstskatten beräknas i princip på den sammanräknade inkomsten från den skattskyldiges samtliga förvärvskällor. För gifta personer gäller som huvudregel särbeskattning enligt en metod, som innebär vissa avsteg från en renodlat individuell beskattning. Makar kan emellertid begära sambeskattning. I sådant fall tillämpas den s. k. tudelningsprincipen, d. v. s. makarnas sammanräknade inkomst fördelas vid skatteberäkningen lika mellan dem. Vid beräkningen av beskattningsbar inkomst medges avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande, vissa allmänna avdrag — till dessa räknas bl. a. delstatsskatter, sjukvårdskostnader och bidrag till välgörande ändamål med i sistnämnda två fall vissa begränsningar — samt grundavdrag. Beträffande de allmänna avdragen gäller att den skattskyldige har att välja mellan att göra avdrag för vad han faktiskt utbetalat i sådant hänseende och ett schablonmässigt beräknat avdrag (standard deduction). Sistnämnda avdrag beräknas till 13 procent av inkomsten. Det utgör dock lägst 100 $ gånger det antal grundavdrag den skattskyldige är berättigad till jämte ytterligare 200 $ eller såvitt gäller gift särtaxerad skattskyldig 100$ (minimum standard deduction). Standardavdraget är maximerat till 1 500 $. Grundavdraget utgör 650 $. Gift skattskyldig medges ytterligare ett grundavdrag SOU 1972:11

på 650 $ om hans make saknar egen inkomst. Skattskyldig som fyllt 65 år erhåller jämväl ett extra grundavdrag. Vidare medges skattskyldig ett grundavdrag för varje barn, som antingen är under 19 år eller över 19 år men studerande. Ytterligare grundavdrag kan erhållas för andra av den skattskyldige för sitt underhåll beroende personer. 6.7.2 Preliminärskatten Alla inkomsttagare har att betala preliminär skatt under inkomståret. På löner ävensom i viss utsträckning på kapitalinkomst erläggs sådan skatt genom källskatteavdrag. På annan inkomst har den skattskyldiga att själv inbetala skatten. Preliminärbeskattningen grundas till den del fråga inte är om källbeskattade inkomster på en preliminär självdeklaration. Skyldighet att avge sådan deklaration föreligger för skattskyldig, vars bruttointäkter antingen beräknas överstiga 5 000$ eller beräknas inrymma mer än 200 $ inkomst av annat än anställning. Preliminär självdeklaration skall i princip avlämnas senast 15.4 inkomståret. I deklarationen skall den skattskyldige redovisa sina förväntade intäkter och avdrag under året. Han skall dessutom räkna ut skatten på den antagna beskattningsbara inkomsten. Från detta skattebelopp skall han vidare dra av den skatt, som han beräknar skall bli innehållen som källskatt. Det framräknade nettobeloppet skall inbetalas i fyra lika stora poster. Den första inbetalningen skall göras senast 15.4 och övriga med kvartalsintervaller därefter. Inträder efter det preliminärdeklarationen avlämnats avsevärda förändringar i den skattskyldiges inkomstförhållanden, är han skyldig att avlämna ny preliminärdeklaration i samband med nästkommande skatteuppbörd. Det ovan redovisade förfarandet vid preliminärbeskattningen innefattar sålunda inte något av myndighet fattat debiteringsbeslut. Något sådant beslut förekommer inte heller i samband med källbeskattningen av 99

anställningsinkomst. Arbetsgivaren har emellertid att vid skatteberäkningen beakta löntagarens grundavdrag och hans »minimum standard deduction». Erforderliga uppgifter till ledning härför erhåller han direkt från den anställde utan någon som helst inblandning från skattemyndighetens sida. För källskatteberäkningen finns tabeller för årslön fastställda. Med utgångspunkt från dessa konstruerade tabeller för kortare avlöningsperioder tillhandahålls dock också av beskattningsmyndigheten. Arbetsgivare som exempelvis betalar veckolön kan erhålla tillstånd att verkställa löpande skatteavdrag på en beräknad normallön. Korrigering med hänsyn till faktiska siffror måste därvid ske varje kvartal.

6.7.3 Den slutliga skatten Efter inkomstårets utgång skall alla inkomsttagare, vilkas bruttointäkter under året överstigit 650 $ avge en allmän självdeklaration. Även i denna deklaration skall den skattskyldige själv räkna ut skatten på den beskattningsbara inkomsten. Visar sig därvid den genom källskatteavdrag och/ eller enligt preliminär deklaration erlagda skatten vara lägre än den i den slutliga deklarationen framräknade, skall skillnadsbeloppet inbetalas samtidigt med att deklarationen lämnas. Eventuellt för mycket inbetald skatt restitueras. Ränta beräknas på såväl kvarstående som överskjutande skatt. Löntagare, vars inkomst inte överstigit 5 000 $ och inte heller omfattat mer än 100 $ inkomst av annat än anställning, behöver inte lämna en fullständig deklaration. I den förenklade deklarationen behöver den skattskyldige inte räkna ut sin slutliga skatt, utan kan han överlåta detta på beskattningsmyndigheten. Eventuell kvarstående skatt skall i dylikt fall erläggas direkt till skattemyndigheten inom 30 dagar efter det den skattskyldige erhållit krav därpå. Den sålunda av den skattskyldige beräknade slutliga skatten vinner laga kraft inom viss tid efter det deklaration lämnats. 100

Något särskilt av myndighet fattat taxerings- eller debiteringsbeslut krävs inte. Sådant förfarande ifrågakommer blott i de fall taxeringskontrollen ger anledning därtill. Visar det sig vid myndighetens granskning av deklaration eller eljest i samband med kontrollen att den skattskyldige betalat för lite skatt, taxeras han för skillnadsbeloppet. Dylik taxering kan åsättas inom tre år efter det inkomsttagaren avgivit deklaration för inkomståret i fråga. Taxeringskontrollen synes i första hand vara inriktad på intäktsredovisningen. För samtliga löntagare kontrolleras sålunda att uppgifterna i deklarationen angående åtnjuten lön och innehållen källskatt stämmer med arbetsgivarnas uppgifter. Vidare kontrolleras riktigheten av den skattskyldiges beräkningar i deklarationen. Kontrollen i övrigt sker stickprovsvis. Endast omkring 5 procent av de avlämnade deklarationerna lär bli föremål för en granskning, som svarar mot den årliga taxeringen i Sverige.

6.8 Det danska

källskattesystemet

Enligt det danska uppbördssystem, som trätt i kraft år 1970, skall fysiska personer och dödsbon erlägga preliminär skatt för inkomst och förmögenhet. Aktiebolag och föreningar m. fl. juridiska personer betalar däremot skatt först sedan taxering skett. På löneinkomst och aktieutdelning uttas den preliminära skatten genom källskatteavdrag, för annan inkomst har den skattskyldige att själv inbetala debiterad skatt. Den slutliga skatten skall för alla inkomsttagare fastställas genom deklarations- och taxeringsförfarande. Även om det för löntagarnas del sålunda inte är fråga om någon definitiv källskatt, förväntas bl. a. som en följd av vissa i samband med reformen vidtagna ändringar i de materiella skattereglerna den slutliga skatten för dessa inkomsttagare i betydande utsträckning komma att nära överensstämma med källskatten. SOU 1972:11

6.8.1 De materiella reglerna för inkomstbeskattningen av fysiska personer Allmän inkomstskatt erläggs i Danmark till stat och kommun. Den statliga inkomstskatten är progressiv, den kommunala i allmänhet proportionell. Vid sidan av den allmänna inkomstskatten förekommer en särskild sådan. Denna är proportionell och utgår i stället för allmän inkomstskatt i vissa fall på bl. a. vinst vid försäljning av inventarier, fastigheter och aktier. Utöver inkomstskatter uttas statlig förmögenhetsskatt, kommunal fastighetsskatt, folkpensionsavgift och kyrkliga avgifter. Vid beräkning av till statlig och kommunal inkomstskatt beskattningsbar inkomst är avdrag medgivet för samtliga kostnader för intäkternas förvärvande. Löntagare erhåller ett schablonmässigt beräknat sådant avdrag med 20 procent av löneintäkten, dock med högst 1 500 dkr för helt år. Detta s. k. lönemottagaravdrag, vilket endast får beräknas på intäkt av egentlig arbetsanställning och exempelvis inte på styrelsearvoden, är inte avsett att täcka enbart kostnader för resor till och från arbetet, arbetsverktyg etc. utan också fackföreningsavgifter och utgifter för arbetslöshetsförsäkring. Har en löntagare vidkänts större utgifter än han sålunda schablonmässigt erhåller avdrag för, är han berättigad åtnjuta avdrag med detta högre belopp. Premier för pensions-, olycksfalls- och sjukförsäkring är avdragsgilla vid inkomstbeskattningen. För livförsäkringspremier medges avdrag med högst 2 500 dkr. Grundavdrag (personfradrag) medges vid den statliga beskattningen med 5 000 dkr. Vid den kommunala beskattningen varierar grundavdraget mellan olika kommuner och utgör antingen 3 000, 4 000 eller 5 000 dkr. I fråga om äkta makar gäller att hustrus inkomst och förmögenhet sambeskattas med mannens, dock att hustruns inkomst av eget arbete (egen näringsverksamhet, anställning, tjänstepension) särbeskattas hos henne. Saknar hustrun egen inkomst medges mannen två grundavdrag. Kan hon endast SOU 1972:11

delvis utnyttja sitt grundavdrag tillgodoräknas mannen återstoden. Gift kvinna med inkomst av eget arbete medges förvärvsavdrag med hälften av inkomsten, dock med högst 2 000 dkr. Det sagda gäller om hennes inkomst uppgår till högst 10 000 dkr. Är den större avtrappas förvärvsavdraget med 100 dkr för varje 1000-tal dkr inkomsten överstiger 10 000 dkr. Uppgår inkomsten till minst 30 000 dkr erhålls sålunda inte något förvärvsavdrag. Deltar gift kvinna i väsentlig utsträckning i förvärvsverksamhet, som bedrivs av mannen eller av makarna gemensamt, beskattas mannen för hela inkomsten därav, men beräknas hans skatt som om 25 procent av inkomsten dock högst 12 000 dkr utgjort hustruns arbetsinkomst. Vid denna beräkning tillgodoförs hustrun förvärvsavdrag med 1 200 dkr. Detta avdrag avtrappas dock med 100 dkr för varje 1 000-tal dkr som makarnas sammanlagda inkomst överstiger 30 000 dkr. Skattskyldiga som uppnått 67 års ålder medges om deras årsinkomst understiger 13 000 dkr ett särskilt avdrag som utgör skillnaden mellan inkomsten och 13 000 dkr, dock högst 4 500 dkr. 6.8.2 Preliminärbeskattningen Preliminär skatt erläggs i form av A-skatt, B-skatt eller udbytteskatt. A-skatten är en källskatt som uttas på s. k. A-inkomst, varmed i huvudsak förstås inkomst av anställning. Arbetsgivare som utbetalar A-inkomst har att innehålla skatt enligt det skattekort som för löntagarens räkning utfärdats av beskattningsmyndigheten. Skatteavdrag verkställs efter på kortet angiven procentsats sedan löntagarens på avlöningsperioden belöpande skattefria inkomstbelopp först avräknats från bruttointäkten. B-skatt erläggs för s. k. B-inkomst. Med B-inkomst förstås annan inkomst än sådan, på vilken A-skatt eller udbytteskatt skall betalas, främst inkomst av rörelse och fastighet samt annan kapitalinkomst än utdelning 101

på aktier. B-skatten debiteras i regel med ledning av uppgifter från senaste taxering. Debiterat belopp fördelas till betalning på 10 månader, nämligen månaderna januari— maj och juli—november. För skattebetalningen erhåller inkomsttagaren 10 giroinbetalningskort. Udbytteskatt uttas vid källan på utdelning från aktiebolag och vissa föreningar (andelsselskaber). Utdelande bolag har att innehålla och till staten inleverera 30 procent av beslutad utdelning. För utomlands bosatt person är udbytteskatten definitiv, för annan skattskyldig är den preliminär. I sin självdeklaration skall sist nämnd skattskyldig särskilt ange bruttoutdelning från bolag som innehållit udbytteskatt. Av deklarerat belopp gottskrivs vid den slutliga debiteringen den skattskyldige 30 procent som inbetald preliminär skatt. Skattskyldig som uppbär såväl A-inkomst som B-inkomst och utdelning på aktier skall i princip erlägga förutom A-skatt både B-skatt och udbytteskatt. I viss utsträckning kan dock B-skattedebitering undvikas genom att löntagares B-inkomst beaktas vid fastställandet av underlaget för A-skattens beräkning. 6.8.3 Skattekort för A-skatt För inkomsttagare, som har att erlägga Askatt, utfärdar skattemyndigheten i den skattskyldiges hemortskommun debetsedel (skattekort) under hösten före inkomståret. Till underlag för debiteringen läggs härvid uppgifter från senaste taxering. Inkomsttagaren har dock möjlighet att lämna en preliminär självdeklaration till ledning vid debiteringen och i vissa fall föreligger skyldighet att avge sådan. Skattekortet tillställs inkomsttagaren senast 1.12 året före inkomståret. Samtidigt delges den skattskyldige de grunder efter vilka debitering skett. Skattekortet består av två delar, huvudkort och bikort. Huvudkortet är avsett för skatteavdrag från huvudinkomst av anställning och skall av arbetstagaren överlämnas till hans huvudarbetsgivare. Bikortet skall 102

användas vid skatteavdrag från biinkomst av anställning och skall uppvisas för arbetsgivare från vilken sådan inkomst uppbärs. På huvudkortet finns angivet det avdragsbelopp, med vilket inkomsten vid resp. månadslön, 14-dagarslön, veckolön och daglön skall minskas innan skatt beräknas, ävensom den procentsats, efter vilken skatt på nettoinkomsten skall innehållas. Avdragsbeloppet skall svara mot de sammanlagda avdrag den skattskyldige äger åtnjuta vid taxering. I detsamma ingår sålunda bl. a. lönmottagaravdraget, ev. avdrag för premier m. m. samt grundavdrag och förvärvsavdrag. Uppbär skattskyldig med A-inkomst också B-inkomst tas regelmässigt hänsyn härtill vid A-skattedebiteringen. Är den beräknade B-inkomsten mindre än det skattefria inkomstbeloppet reduceras detta med B-inkomsten. Beräknas B-inkomsten bli större än det skattefria inkomstbeloppet sättes detta till noll och utfärdas debetsedel på preliminär B-skatt för överstigande B-inkomst. På bikortet anges blott med vilken procentsats skatteavdrag skall göras. Något skattefritt inkomstbelopp upptas ej — alla avdrag tillgodoförs i princip på huvudkortet. För löntagare, vars inkomst inte förväntas överstiga hans skattefria inkomstbelopp, utfärdas frikort. Av detta kort framgår löntagarens skattefria årsbelopp samt den procentsats, efter vilken skatteavdrag skall göras om detta belopp överskrids. För löntagare, som inte överlämnat huvudkort eller uppvisat bikort eller frikort, skall skatt innehållas med 40 procent av bruttolönen. 6.8.4 Jämkning Om skattskyldigs inkomst- eller förmögenhetsförhållanden ändras efter det debitering av A-skatt skett, kan debiteringen jämkas. Så kan ske på ansökan av inkomsttagaren, men också ex officio av beskattningsmyndigheten. Visar det sig under inkomståret att redan SOU 1972:11

inbetald A-skatt väsentligt överstiger den beräknade slutskatten för året, kan för mycket erlagd skatt återbetalas utan att den slutliga taxeringen avvaktas. Förutsättningarna för att så skall ske är dock att det framstår som uppenbart orimligt att vänta med skatterestitutionen till dess den slutliga skatten fastställts. 6.8.5 Beräkning, redovisning och inbetalning av skatt Arbetsgivare är skyldig att innehålla skatt vid utbetalning av all inkomst som är att anse som A-inkomst. Med A-inkomst förstås enligt källskattelagen vederlag för »personligt arbejde i et tjenesteforhold». Från denna huvudregel gäller emellertid vissa undantag av betydelse. Lön till hembiträde, städhjälp m. fl. utgör, där den som utbetalar lönen inte äger avdragsrätt vid sin egen taxering för utbetalt belopp, inte Ainkomst. Vidare gäller beträffande naturaförmåner att endast kost och logi skall behandlas som A-inkomst. Värdet av bilförmån, fri uniform m. m. är sålunda B-inkomst. Vid skatteberäkningen skall arbetsgivaren utgå från under avlöningsperioden utbetald bruttolön inklusive ev. engångsbelopp. Sker skatteavdrag enligt huvudkort skall som förut nämnts lönen minskas med på perioden belöpande skattefritt inkomstbelopp innan skatten uträknas enligt angiven procentsats. Om bruttolönen viss period understiger det skattefria inkomstbeloppet får underskottet inte utnyttjas vid skatteberäkningen en senare period. På huvudkort och bikort skall arbetsgivaren inte göra några anteckningar. Har inkomsttagaren frikort skall arbetsgivaren däremot på kortets baksida notera utbetald lön. Anledningen härtill är som förut nämnts, att skatteavdrag skall göras då löntagarens ackumulerade inkomst under året överskrider visst belopp. Samtidigt med att lön utbetalas skall arbetsgivaren lämna arbetstagaren skriftlig uppgift om bruttolön och skatteavdrag. Arbetsgivaren är skyldig att föra anSOU 1972:11

teckningar om utbetalda löner och innehållen skatt. För detta ändamål tillhandahåller skattemyndigheten ett speciellt »regnskabshaefte», vilket arbetsgivaren måste använda såvida han inte i sin allmänna bokföring har ett särskilt löneavräkningskonto och ett konto för A-skatt. Räkenskapshandlingar avseende källskatten skall bevaras i fem år. Innehållen A-skatt skall inlevereras till skattemyndigheten månatligen. Redovisning av skatt skall enligt huvudregeln också insändas varje månad samtidigt med skatteinbetalningen. Under vissa förutsättningar kan dock bokföringspliktig arbetsgivare få tillstånd till kvartalsredovisning. Vid redovisningen skall för varje arbetstagare uppgifter lämnas om A-inkomstens storlek, avdragen skatt och i förekommande fall datum för början eller upphörande av anställning under månaden. Redovisning får under vissa förutsättningar ske medelst magnetband, hålremsa eller hålkort. För att undvika kvarskatt kan arbetstagaren själv göra fyllnadsinbetalning av skatt. Sådan inbetalning måste ske senast 1.3 taxeringsåret. 6.8.6 Administration och kontroll Central myndighet för källskattens administration är kildeskattedirektoratet. Lokalt handhas myndighetens arbete med källskatten av kommunerna. Uppgifterna för sistnämnda lokala skattemyndigheter består i huvudsak i att ta emot och bereda preliminärdeklarationer och skatteredovisningar, att kontrollera arbetsgivare genom bl. a. räkenskapsgranskning och att indriva skatt. Kildeskattedirektoratet debiterar preliminär och slutlig skatt, bokför inbetalning av skatt och avräknar kommunal skatt med kommunerna m. m. Alla arbetsgivare skall vara registrerade i ett centralt register benämnt CIR, från vilket varje kommun erhåller uppgifter om arbetsgivare inom kommunen. Arbetsgivares redovisning av A-skatt insänds till kommunen och granskas först hos denna myndighet, som därefter översänder redovis103

ningshandlingarna till kildeskattedirektoratet, där ytterligare kontroller sker. Ger dessa kontroller anledning till närmare undersökning underrättas vederbörande kommun härom för utredning. Krav till arbetsgivarna på felande redogörelser eller bristande betalning utsänds centralt. Kan till följd av arbetsgivares försumlighet hans betalningsskyldighet inte tillfredsställande bedömas kan han krävas på ett skönsmässigt beräknat belopp. Som förut nämnts skall arbetsgivares redovisning för varje arbetstagare innefatta uppgift om både lönens och skatteavdragets storlek. Dessa uppgifter används bl. a. för kontroll av att den skattskyldiges inkomst svarar mot vad som antagits vid A-skattedebiteringen. Mera betydande avvikelser utreds för ev. ändring av avdragsprocenten. 6.8.7 Den slutliga skatten För den slutliga skattens fastställande skall deklaration avges och taxering ske. Skattskyldig som inte haft inkomst av självständig förvärvsverksamhet behöver inte i sin deklaration uppge B-inkomster (bankränta, fastighetsinkomst) som tillsammans uppgår till högst 600 dkr. Vid debiteringen av slutlig skatt gottskrivs den skattskyldige innehållen A-skatt, debiterad B-skatt, 30 procent av taxerad aktieutdelning (udbytteskatt) och fyllnadsinbetald skatt. På kvarstående skatt utgår ränta efter 8 procent. Kvarstående skatt som ej uppgår till 100 dkr efterskänkes. Uppbörd av kvarskatt sker ej genom avdrag vid källan utan har den skattskyldige att själv inbetala skatten med en tredjedel i vardera september, oktober och november månader taxeringsåret. Kvarskatteräntan är inte avdragsgill vid taxering. Överskjutande skatt återbetalas om den uppgår till minst 25 dkr. Ränta utgår härvid på högst 100 000 dkr och beräknas efter 8 procent utom såvitt gäller fyllnadsinbetald skatt, där räntan är 4 procent. Återbetalning skall ske före 1.9 taxeringsåret. Rän104

ta på överskjutande skatt utgör skattepliktig intäkt.

6.9 Det norska förslaget till löneskatt Det nuvarande norska systemet för uppbörden av skatt på löneinkomst infördes år 1957. Systemet innebär att löntagarens preliminära skatt uttas vid källan genom arbetsgivaravdrag. Den slutliga skatten fastställs efter deklaration och taxering. En offentlig kommitté (lonnskattutvalget) framlade år 1963 ett förslag till definitiv källskatt på löneinkomst (lonnskatt). Detta förslag, som innefattade ändringar i såväl de materiella reglerna för inkomstberäkningen som i reglerna för beskattningsförfarandet, har ännu inte föranlett införandet av någon löneskatt. Vissa av de ändringar som genomfördes vid den stora skattereformen år 1969 motiverades dock med att de skulle underlätta införandet av en sådan beskattningsform. 6.9.1 Nuvarande materiella regler för fysiska personers beskattning Fysiska personer erlägger i Norge en progressiv statlig inkomstskatt, en proportionell kommunal inkomstskatt samt en proportionell kommunal »fellesskatt til skattefordelningsfondet». Vidare uttas avgift till »folketrygden» samt en kommunal förmögenhetsskatt. Vid beräkning av till statlig och kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomst är avdrag medgivet för kostnader för intäkternas förvärvande. Löntagare äger såsom alternativ till avdrag för faktiska kostnader av sådant slag åtnjuta ett schablonmässigt beräknat avdrag, s. k. minstefradrag. Detta utgör 10 procent av löneinkomsten, dock lägst 1 000 nkr och högst 2 400 nkr. Schablonavdraget omfattar utöver egentliga kostnader för tjänsten vissa premier för frivilliga försäkringar och kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats. Om sistnämnda resekostnader tillsammans med avdragsgilla kostnader för resor i tjänsten SOU 1972:11

överstiger 400 nkr, äger den skattskyldige vid sidan av schablonavdraget åtnjuta avdrag för det överskjutande beloppet. Livförsäkringspremier är avdragsgilla med högst 1 250 nkr för ogift och högst 2 500 nkr för gift skattskyldig. Kapitalinkomster beskattas i den mån de för ogift skattskyldig överstiger 500 nkr och för gift skattskyldig 1 000 nkr. De skattskyldiga är vid inkomstbeskattningen indelade i två skatteklasser, varvid klass 2 omfattar samtaxerade makar och ensamstående barnförsörjare samt klass 1 övriga skattskyldiga. Statlig inkomstskatt utgår på inkomstbelopp överstigande 18 000 nkr i klass 1 och 27 000 nkr i klass 2. De höga skattefria beloppen medför att ett betydande antal löntagare inte har att erlägga statlig inkomstskatt. Vid kommunalbeskattningen medges grundavdrag, s. k. klassefradrag. Detta avdrag utgör i klass 1 3 400 nkr och i klass 2 6 800 nkr. Extra avdrag med varierande belopp medges därutöver skattskyldig, som försörjer barn för vilket han ej uppbär barnbidrag, samt äldre, rörelsehämmad eller sjuk person och skattskyldig med väsentligt nedsatt skatteförmåga. För äkta makar gäller som huvudregel sambeskattning och även inkomst, som uppbärs av barn för vilket barnbidrag utgår, sambeskattas med föräldrarnas. Makar som båda har arbetsinkomst kan emellertid begära särbeskattning. Även lön, som ena maken erhåller vid arbete i av andra maken bedriven verksamhet, kan under vissa förutsättningar särbeskattas. Hustru som arbetar utom hemmet har under förutsättning att makarna samtaxeras rätt till förvärvsavdrag. Sådant avdrag medges dock endast om makarna har barn som de försörjer. Avdraget utgör vid ett barn under 14 år 2/s av hustruns inkomst, dock högst 1 500 nkr, vid två eller flera barn under 14 år Yi av inkomsten men högst 2 000 nkr samt vid barn över 14 år % av inkomsten men högst 600 nkr. Även ensamstående barnförsörjare äger åtnjuta förvärvsavdrag. SOU 1972:11

6.9.2 Lonnskattutvalgets förslag. Allmänna utgångspunkter Kommittén har enligt utredningsdirektiven haft att vid sin utformning av en löneskatt bygga på de principer, som ligger till grund för det norska skattesystemet. De ändringar i beskattningsreglerna, som införandet av en löneskatt kan kräva, bör så långt möjligt stå i överensstämmelse med dessa principer. Med hänsyn härtill har kommittén ansett det ligga utanför utredningsuppdraget att över huvud överväga införandet av en bruttobeskattning av löneinkomst. En sådan beskattning är enligt kommittén inte förenlig med den grundläggande regeln om skatt efter förmåga. Att skatteförmågeprincipen bör bibehållas innebär, framhåller kommittén, att även i ett löneskattesystem skatteförmågan bör bedömas med utgångspunkt från inkomstens storlek under en viss bestämd tidsperiod och att som sådan period bör väljas året med hänsyn bl. a. till att denna beskattningsperiod måste bibehållas i fråga om annan inkomst än av tjänst; de skattskyldiga bör vara tillförsäkrade en viss efter försörjningsbördan bestämd skattefri minimiinkomst; de skattskyldiga bör medges avdrag från bruttolönen för kostnader för intäkternas förvärvande m. m.; statskatten skall uttas efter en progressiv skatteskala. Kommittén framhåller att som en huvudregel i det norska inkomstskattesystemet gäller att reglerna om den skattepliktiga inkomstens bestämmande skall vara lika för alla fysiska personer, oavsett från vilka förvärvskällor inkomsten kommer. Denna likställighetsregel bör inte frångås exempelvis genom att man bestämmer särskilda regler för den skattepliktiga löneinkomstens beräkning eller använder särskilda skattesatser för löntagare. Löneskatten bör med andra ord ingå som ett led i ett principiellt enhetligt skattesystem. Enligt kommitténs mening måste även i 105

ett löneskattesystem kommunernas självständiga beskattningsrätt bibehållas. Även om i och för sig betydande förenklingar kunde uppnås om man för löntagarna införde en enhetlig skatt, som innefattade både statlig och kommunal skatt och som fördelades efter bestämda principer, avvisar kommittén med hänsyn härtill en sådan reform. Vidare avvisas tanken på att beräkna löneskatten enligt den utdebitering, som gäller i arbetsgivarens i stället för i löntagarens hemortskommun. 6.9.3 Löneskattens omfattning Enligt kommittén bör löneskattebestämmelserna i varje fall till att börja med omfatta endast skattskyldiga som erlägger proportionell skatt. Skattskyldiga som har att betala progressiv skatt skall som hittills erlägga preliminär skatt i avräkning mot den efter beskattningsårets utgång genom deklarations- och taxeringsförfarande fastställda slutliga skatten. Kommittén antyder dock möjligheten av att i framtiden låta löneskatten omfatta även dem som betalar progressiv skatt. Förutsättningen härför är att intervallerna i progressionsskalan görs väsentligt större. Betydande fördelar skulle enligt kommittén uppnås om de ökades till minst 10 000 nkr. Det må nämnas att detta önskemål tillgodosetts vid 1969 års skattereform. I de nya progressionsskalorna är minsta intervall 12 000 nkr. Löneskatten bör enligt kommittén inte heller omfatta skattskyldiga med inkomst av andra förvärvskällor än tjänst eller skattepliktig förmögenhet. För att öka löneskattens omfattning föreslås viss höjning av de skattefria beloppen vid förmögenhet och kapitalinkomst. Även dessa önskemål har numera i huvudsak tillgodosetts genom att de skattefria bottenbeloppen höjts till 40 000 nkr i fråga om förmögenhet och till 500 nkr beträffande kapitalinkomst. Kommittén har i detta sammanhang berört frågan om en särskild källskatt på kapitalavkastning. Någon påtaglig teknisk fördel med en sådan beskattningsform för exempelvis utdelning på aktier och obligationer anses dock inte stå att vinna. 106

9.6.4 Skatteavdrag Såsom underlag för skatteberäkningen skall löntagaren erhålla ett skattekort, vilket han har att lämna vidare till sin arbetsgivare. Underlåter löntagaren att överlämna kortet, skall arbetsgivaren verkställa skatteavdrag med 40 procent av lönen. Skattekortet skall bestå av två delar. Den ena delen innehåller utöver löntagarens personliga data uppgift om den skatteklass, enligt vilken skatteavdrag skall ske enligt tabell. Den andra delen av kortet anger det procenttal, efter vilket skatt skall innehållas på biinkomst av tjänst. Skattetabellerna skall ange skatteavdrag vid månadslön, 14-dagarslön, veckolön och daglön. Vid upprättandet av tabellerna skall hänsyn tas till såväl grundavdrag som vid beskattningen medgivna schablonavdrag. Är den skattskyldige berättigad till högre avdrag än som schablonmässigt medges, skall det överskjutande avdragsbeloppet genom jämkning kunna fastställas före inkomstårets ingång och antecknas på skattekortet fördelat på månad, vecka etc. Arbetsgivaren har sedan att vid skatteberäkningen minska bruttolönen med sådant särskilt antecknat avdrag. Skatteavdrag enligt tabell skall göras även på folkpension samt på sådana vid sidan av lönen utgående förmåner från huvudarbetsgivare som beklädnadsersättning resekostnads- och traktamentsersättningar, representationsersättning m. m. Kommittén förutsätter härvid att det skall bli möjligt att utfärda sådana regler att endast överskotten på dylika ersättningar blir föremål för skatteavdrag. För folkpensionärerna kommer enligt kommittén skattekortet ofta att tjänstgöra som ett »frikort» med hänsyn till att folkpensionen i regel är lägre än det skattefria inkomstbeloppet. Beträffande värderingen av naturaförmåner föreslås att samma värden skall gälla för hela landet och att värdena skall bestämmas centralt. Kommittén diskuterar också frågan om tillämpning av s. k. kumulativ metod för skatteavdrag. Ett sådant system anses dock SOU 1972:11

kräva ett så omfattande tabellverk att det knappast kan vara möjligt att tillämpa generellt. Det skulle också för flertalet arbetsgivare förorsaka ett så omfattande merarbete att dess införande inte vore försvarligt med hänsyn härtill. Större företag med hålkorts- eller datamaskiner bör dock enligt kommittén kunna medges rätt att beräkna skatteavdragen enligt kumulativ metod. 6.9.5 Kostnadsavdragen Kommittén föreslår att de försäkringspremier som inräknats i minstefradraget bryts ut ur detta så att avdraget i fortsättningen inte kommer att omfatta annat än kostnader för intäkternas förvärvande inklusive kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats. Beträffande sistnämnda kostnader föreslås att bestämmelsen att dessa skall ingå i schablonavdraget med ett belopp av 400 nkr tas bort. Slutligen föreslås att minstefradraget ändras från att vara ett procentavdrag till att vara ett fast avdrag på 800 nkr per år. Minstefradragets utformning som ett procentavdrag bibehölls vid 1969 års skattereform, men minimibeloppet höjdes till 1000 nkr. Enligt kommittén bör ett nytt särskilt schablonavdrag för gäldräntor och livförsäkringspremier införas. Avdraget skall medges alla skattskyldiga och uppgå till 300 nkr. För vissa avdragsgilla utgifter föreslås avdrag medgivit i form av ett »arbeidsgiverfradrag». Detta avdrag skall bl. a. omfatta premier till den obligatoriska sjuk- och olycksfallsförsäkringen, avgifter till ålderdomspensioneringen och sådana underhållsbidrag, som får dras av på lönen enligt exekutiv myndighets beslut. Uppgifter om dessa avdrag skall arbetsgivaren erhålla direkt från försäkringskassorna och de exekutiva myndigheterna, och arbetsgivaren skall också redovisa avdragen direkt till dessa. Avdragsbeloppen skall sålunda ej vara beaktade i skattetabellerna eller antecknade på skattekorten. Skatteavdrag skall verkställas på bruttolönen minskad med arbetsgivaravdraget. SOU 1972:11

6.9.6 Makars beskattning Kommittén föreslår att makar som båda har löneinkomst beskattas var för sig. Härvid skall den av makarna, som inte är den huvudsaklige familjeförsörjaren, få välja mellan att få klassefradrag såsom för ensamstående och att inte få något klassefradrag alls. Andra maken skall i förstnämnda fall tillgodoräknas vad som återstår av makarnas gemensamma klassefradrag. I det senare fallet får givetvis den huvudsaklige försörjaren fullt klassefradrag. Beträffande förvärvsavdraget framhåller kommittén att det nuvarande avdraget, som utgör ett maximerat procentuellt avdrag, svårligen kan inpassas i löneskattesystemet. Majoriteten föreslår att förvärvsavdraget ändras till ett fast avdrag på 1 200 nkr för år. Reservanter inom kommittén föreslår att avdraget helt slopas eller att det slopas för hustru som särbeskattas.

6.9.7 Årsutjämning Kommittén föreslår att efter beskattningsårets utgång en avstämning av förskottsskatten mot skatten på årsinkomsten skall göras för varje löntagare. Denna årsutjämning anses inte lämpligen kunna åläggas arbetsgivarna att ombesörja med hänsyn till att förfarandet skulle medföra ett betydande merarbete för dem samt till att många arbetsgivare inte antas kunna tillfredsställande genomföra densamma. Årsutjämningen föreslås därför skola skötas av beskattningsmyndighet. Årsutjämningen skall enligt förslaget vara obligatorisk för alla löntagare, som inte skall taxeras. Någon ansökan om årsutjämning skall den skattskyldige inte behöva lämna. Förfarandet förutsätts kunna resultera i såväl kvarstående som överskjutande skatt. För att begränsa besväret med restitution och uppbörd av små skattebelopp föreslår kommittén att de s. k. toleransgränserna för överskjutande och kvarstående skatt höjs. Dessa önskemål har numera tillgodosetts genom att berörda gränser höjts till 100 nkr för kvarstående skatt och 20 nkr för överskjutande skatt. 107

Kommittén framhåller att årsutjämningen är nödvändig inte endast med hänsyn till löntagarna utan också erfordras som ett kontrollmedel gentemot arbetsgivarna och som ett hjälpmedel vid fördelningen av skatten mellan staten och kommunerna. Alla löntagare skall enligt förslaget ha möjlighet att lämna deklaration och begära taxering i vanlig ordning. I sådant fall skall taxeringen träda i stället för årsutjämningen. Man framhåller emellertid att det i regel inte skall föreligga något behov för den skattskyldige att kräva taxering. För löntagaren bör enligt kommittén föreligga en generell plikt att medverka till att han blir riktigt beskattad. Har en skattskyldig erhållit avdrag för kostnader utöver schablonavdraget och vill beskattningsmyndigheten vid årsutjämningen kontrollera riktigheten av avdraget, skall den skattskyldige dock inte behöva avlämna någon fullständig självdeklaration utan endast vara skyldig att lämna för den ifrågavarande kontrollen erforderliga uppgifter. 6.9.8 Taxering Ett betydande antal löntagare blir enligt kommitténs förslag fortfarande obligatoriskt deklarationsskyldiga. I första hand gäller sådan skyldighet för alla löntagare med så hög inkomst att de måste betala progressiv skatt; alla löntagare som har inkomst även från annan förvärvskälla än tjänst; alla löntagare som har kapital eller kapitalinkomst överstigande gällande skattefria bottenbelopp; alla löntagare som fått vidkännas skatteavdrag enligt mer än ett system, t. ex. sjöman som under samma beskattningsår erlagt både sjömansskatt och löneskatt. Efter anmaning skall skyldighet att avlämna deklaration föreligga för alla löntagare. Kommittén framhåller att även om deklarationsplikten avskaffas för ett stort antal skattskyldiga dessa likväl fortfarande skall vara skyldiga att själva bidra till att rätt skatt betalas. Om en skattskyldig exem108

pelvis får reda på att skatt inte inbetalats på lön som han lyft, skall han vara skyldig att anmäla förhållandet till beskattningsmyndigheten. 6.9.9 Kontrollen Kommittén förutsätter att kontrollanordningarna väsentligt utvidgas. Bl. a. föreslås att fasta folkbokföringsnummer införs och att befolkningsregistreringen effektiveras. Vidare skall enligt förslaget skyldigheten att lämna kontrolluppgifter till ledning för annans beskattning utvidgas. Arbetsgivaren skall bl. a. vara skyldig att föra särskilda skatteavdragskonton och efter årets slut lämna beskattningsmyndigheten uppgift om hur summa löner och verkställda skatteavdrag fördelar sig på de anställda. Arbetsgivare skall enligt förslaget inbetala innehållen löneskatt kvartalsvis. Då innehållen skatt överstiger visst belopp skall emellertid arbetsgivaren vara skyldig att insätta beloppet på särskilt bank- eller postgirokonto intill dess inbetalning till beskattningsmyndigheten skall ske. Beskattningsmyndigheten skall vidare kunna ålägga arbetsgivare att sätta in alla innehållna skattebelopp på särskilt spärrat bankkonto senast dagen efter varje löneutbetalning. Kommittén anser också att det bör övervägas om det inte vore lämpligt att ge arbetsgivarna tillfälle att ställa bankgaranti för en riktig inbetalning av skatt. Arbetsgivares revisor förutsätts skola åläggas vissa uppgifter beträffande kontrollen av skatteavdragen. Han skall kontrollera att löneskatteavdragen sker på ett betryggande sätt och också i viss utsträckning bestyrka riktigheten av de uppgifter arbetsgivaren lämnar beskattningsmyndigheten. Arbetsgivaren skall hålla beskattningsmyndigheten underrättad om vem som är företagets revisor. 6.10 Det finska förslaget till förenklad beskattning av löntagare I Finland har man alltsedan år 1944 tillämpat källbeskattning av löneinkomst. Källskatten är i likhet med den svenska A-skatSOU 1972:11

ten preliminär. Den slutliga skatten fastställs efter inkomstårets utgång genom deklarations- och taxeringsförfarande. En offentlig utredning (kommissionen för partiell reformering av den direkta beskattningen) har emellertid haft i uppdrag att undersöka möjligheterna att förenkla beskattningsreglerna i syfte att göra en övergång till definitiv källskatt för löntagare möjlig. Kommittén avlämnade år 1966 ett betänkande, i vilket en rad ändringar i reglerna om avdrag vid inkomstberäkningen förordades. Förslaget, som var avsett att utgöra en första etapp på vägen mot en definitiv källskatt, har hittills inte föranlett ändrad lagstiftning. 6.10.1 Nuvarande materiella regler för fysiska personers beskattning I Finland uttas en progressiv statlig inkomstskatt och en proportionell kommunal inkomstskatt. Vidare uttas statlig förmögenhetsskatt, kyrkoskatt samt folkpensions- och sjukförsäkringsavgifter. Vid den statliga inkomstbeskattningen indelas de skattskyldiga i tre skatteklasser. Den första klassen med det största skatteuttaget omfattar ensamstående personer, som fyllt 24 år och saknar barn. Till den andra skatteklassen hänförs personer som varit gifta i mer än tre år och saknar barn samt ensamstående som ej fyllt 24 år och saknar barn. Den tredje klassen omfattar andra persongrupper än de nu nämnda. Vid inkomstberäkningen är avdrag medgivet för kostnader för intäkternas förvärvande — såvitt gäller kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats dock endast till den del desamma överstiger inom orten sedvanliga levnadskostnader. Avdrag medges vidare för folkpensions- och socialförsäkringsavgifter, för livförsäkringspremier med högst 90 mark per familjemedlem samt för pensionsförsäkringspremier med högst 12 procent av årsinkomsten. Dessutom får avdrag göras med det verkliga beloppet av under inkomståret erlagda utgifter för medicin och läkarvård m. fl. kostnader i samband med sjukdom. Från anställningsinkomst avräknas ett arSOU 1972:11

betsinkomstavdrag, vilket utgör 20 procent av den del av inkomsten som understiger 10 000 mark och 15 procent av inkomst mellan 10 000 mark och 20 000 mark. Arbetsinkomstavdraget kan sålunda uppgå till högst 3 500 mark. Har både man och hustru anställningsinkomst medges från den lägre inkomsten ett förvärvsavdrag. Detta utgör 1 500 mark jämte hälften av den del av inkomsten som överstiger detta belopp, dock högst 3 000 mark. Skattskyldig som underhåller studerande barn i åldern 17—21 år medges avdrag med 300 mark om barnet är hemmavarande och med 500 mark om barnet ej är hemmavarande. Ensamstående med barn erhåller ett särskilt avdrag med 500 mark. Person som uppnått 65 års ålder åtnjuter avdrag med 1 000 mark och rörelsehämmad person medges ett efter invaliditetsgraden avvägt avdrag, som kan utgöra högst 2 000 mark. Dyrortsavdrag medges med belopp, som varierar dels på grund av skillnader i levnadskostnader mellan olika delar av landet, dels med hänsyn till civilstånd och barnförekomst. För ensamstående skattskyldig utan barn utgör avdraget 100—200 mark. Vid den kommunala beskattningen medges enligt väsentligen samma regler som vid statsbeskattningen avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande, utgifter vid sjukdom och försäkringspremier ävensom de särskilda avdragen för rörelsehämmade personer och för ensamstående barnförsörjare. Därjämte medges barnavdrag för barn upp till 16 års ålder samt grundavdrag med ett belopp som sjunker vid växande inkomst. 6.10.2 Den finska kommitténs förslag För införandet av en definitiv källskatt för löntagare är det enligt kommittén en nödvändig förutsättning att reglerna för inkomstberäkningen avsevärt förenklas. Vissa av de vid beskattningen medgivna avdragen sägs vara så komplicerade i tillämpningen att de helt enkelt är oförenliga med ett system för löntagares beskattning, som inte bygger på deklaration och taxering. Framför 109

allt åsyftas det s. k. sjukdomsavdraget, men även avdragen för kostnader för intäkternas förvärvande samt för försäkringspremier och skuldräntor behöver förenklas. Beträffande nyssnämnda avdrag gäller enligt kommittén att de för flertalet skattskyldiga saknar nämnvärd betydelse för skattebördans fördelning. De flesta inkomsttagarna åtnjuter sådana avdrag med tämligen likartade belopp och för dessa skattskyldiga står därför inkomsterna i väsentligen samma relation till varandra före som efter avdrag. Endast i det begränsade antal fall där den skattskyldige fått vidkännas mera betydande kostnader finner kommittén verkligt motiv för avdrag föreligga. Med nämnda motivering föreslår kommittén att kostnader för arbetsresor m. m., utgifter i samband med sjukdom, försäkringspremier och gäldräntor skall anses avdragsgilla endast till den del de överstiger viss beloppsgräns. I fråga om resor mellan bostad och arbetsplats föreslås kostnadsgränsen fastställd till 400 mark. För övriga kostnader för intäkternas förvärvande jämte till näringsverksamhet eller fastighet ej hänförlig gäldränta förordas en beloppsgräns på 100 mark. Kostnader i samband med sjukdom föreslås bli avdragsgilla till den del de överstiger 40 mark per familjemedlem och försäkringspremier till den del de överstiger 30 mark, likaså räknat per familjemedlem. Två vid statsbeskattningen medgivna avdrag, dyrortsavdraget och avdraget för folkpensionsavgift, föreslås helt slopade. Beträffande folkpensionsavgiften uttalar kommittén att avdragsrätten saknar betydelse för skattebördans fördelning, då avgiften uttas i direkt proportion till inkomsten. Barn- och utbildningsavdragen samt de särskilda avdragen för äldre personer, för ensamstående barnförsörjare och för rörelsehämmade personer skall enligt förslaget ersättas av ett system med konstanta avdrag. Det konstanta avdraget föreslås fastställt till 1 000 mark vid statsbeskattningen och till hälften av grundavdraget vid kommunalbeskattningen. Tanken är att ett 110

konstant avdrag skall medges den skattskyldige för varje avdragsgrund han har. Är ett avdrag inte tillräckligt för att täcka den nedsatta skatteförmågan på en avdragsgrund skall emellertid flera konstanta avdrag kunna medges. En rörelsehämmad person föreslås sålunda få ett konstant avdrag om invaliditetsgraden är 30—59 procent, två konstanta avdrag vid 60—80 procent invaliditet och tre konstanta avdrag vid ännu högre invaliditetsgrad. Beträffande familjebeskattningen föreslår kommittén att indelningen i skatteklasser slopas och att tudelningsprincipen införs. För makar skulle alltså skatten beräknas på så sätt att skatten på hälften av makarnas sammanräknade inkomst avlästes på inkomstskatteskalan och därefter multiplicerades med två. De vid beskattningen av arbetsinkomst medgivna arbetsinkomst- och förvärvsavdragen föreslås i betänkandet ersatta av ett grundavdrag med följande utformning. Från anställningsinkomst medges avdrag med 1 600 mark jämte hälften av den del av inkomsten som överstiger 1 600 mark men inte 3 200 mark samt 20 procent av den del av inkomsten som överstiger 3 200 mark men inte 16 200 mark. Högsta grundavdrag blir sålunda 5 000 mark. Grundavdraget från annan förvärvsinkomst än lön föreslås fastställt till ett 200 mark lägre belopp, därvid skillnaden motiveras av den föreslagna schabloniseringen av löntagares avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande. De i betänkandet förordade förenklingarna i avdragsreglerna — utöver vad som här redovisats föreslås vissa ändringar som enbart har avseende på kommunalbeskattningen — skulle enligt kommittén möjliggöra en mycket noggrannare löpande beskattning än som nu kan ske. Någon övergång till definitiv källskatt skulle dock genomförandet av förslagen inte göra möjlig. För en sådan krävs ytterligare reformer och bland de frågor som kvarstår att lösa nämns fördelningen av innehållen källskatt på stat, kommun och kyrka samt ordningen för den kommunala utdebiteringens fastställande. SOU 1972:11

7 Möjligheterna att tillämpa de utländska regelsystemen i Sverige

7.1 Inledning Särskilda regler för beskattningen av inkomst av anställning och för uppbörden av skatt på anställningsinkomster finns i ett antal länder. Det yttersta syftet med utvecklandet av sådana regelsystem har varit att uppnå full överensstämmelse mellan löpande erlagd skatt vid källan och faktisk skattebörda. Strävandena i denna riktning har dock veterligen inte i något land fört fram till en i egentlig mening definitiv löneskatt, d. v. s. en skatt på anställningsinkomst som är utbruten ur systemet i övrigt för fysiska personers beskattning och som fungerar endast genom ett avdrag vid utbetalningen av inkomstbeloppet. Man tillämpar regelmässigt i princip samma materiella beskattningsregler i fråga om löneinkomster som beträffande inkomster av annat slag. Likaså gäller allmänt, att skatten på anställningsinkomst utgör en del av den skattskyldiges sammanräknade inkomstskatt. I den mån löntagaren har sidoinkomster skall alltså dessa i princip sammanläggas med löneinkomsten för att den verkliga skattebördan skall kunna bestämmas. De flesta utländska systemen för beskattningen av löntagare är sålunda såtillvida lika det svenska att i princip samma regler gäller för beskattningen av anställningsinkomst som för beskattningen av annan inkomst samt att den slutliga skatten skall uträknas på den skattskyldiges sammanräkSOU 1972:11

nade inkomst från olika förvärvskällor. Utöver en viss schablonisering av de materiella skattereglerna i förenklande syfte är det därför egentligen blott i fråga om beskattningsförfarandet som mera betydande och principiella olikheter förekommer. Genom olika utformningar av bestämmelserna härför har man emellertid erhållit källskattesystem, som i väsentligt högre grad än det svenska medför att den löpande erlagda skatten nära ansluter till den verkliga skattebördan. Härigenom har man också i betydande utsträckning kunnat undanta löntagare från skyldigheten att efter inkomstårets utgång avlämna en fullständig självdeklaration enligt svensk modell i och för en formlig taxering. I vissa fall har man ansett sig kunna helt avskaffa skyldigheten att lämna deklarationsuppgift och endast medgivit den skattskyldige rätt att avge sådan. Utredningen har vid sin undersökning av de utomlands tillämpade källskattesystemen funnit Lohnsteuersystemen i Västtyskland och Österrike och P.A.Y.E.-systemen i Storbritannien och Irland vara av störst intresse från svenska synpunkter. Dessa båda sinsemellan tämligen olika utformade beskattningssystem har tillämpats under lång tid och de torde kunna betraktas som de mest utvecklade systemen för löntagares beskattning, åtminstone i Västeuropa. De tillämpas också i länder där förhållandena allmänt sett är likartade med de svenska och där 111

grundsystemen för fysiska personers beskattning i väsentliga hänseenden är jämförbara med det i Sverige gällande. Självfallet föreligger emellertid en rad olikheter både i fråga om allmänna betingelser och grundläggande skatteregler mellan Sverige och jämförelseländerna. Då i det följande — såsom ett tankeexperiment men också som ett diskussionsunderlag — ett försök görs att på svenska förhållanden mer direkt överföra Lohnsteuer- resp. P.A.Y.E.systemets huvudprinciper beaktas dylika skiljaktigheter i den mån så är möjligt. En viss anspassning har med andra ord gjorts till de svenska förhållandena. Någon utförlig diskussion av lämpligheten av att i vårt land väsentligen avbilda systemen i jämförelseländerna sker emellertid inte i detta kapitel. Endast några mer preliminära synpunkter och reflexioner redovisas.

7.2 Lohnsteuersystemet

12.\

De materiella skattereglerna

De materiella reglerna för beskattningen av fysiska personers inkomst är i Västtyskland och Österrike mycket likartade motsvarande svenska bestämmelser. Sålunda beräknas inkomstskatten i dessa länder på den skattskyldiges sammanlagda inkomst av olika förvärvskällor och inkomsten av förvärvskälla bestäms efter regler, som i grundläggande hänseenden nära överensstämmer med de i Sverige tillämpade. Likaså gäller att inkomstskatteskalan är progressiv; beträffande äkta makar gäller i princip sambeskattning. Bestämmelserna angående beräkningen av nettoinkomst av anställning är i både Västtyskland och Österrike i princip desamma oavsett hur skatten blir slutgiltigt bestämd, d. v. s. utan avseende på om den löpande erlagda löneskatten blir definitiv eller den slutliga skatten fastställs efter beskattningsårets utgång genom årsutjämning eller taxering. Karakteristiskt för Lohnsteuersystemet är emellertid att man — för att uppnå den för112

enkling med avseende på tjänsteinkomsters beräkning som är nödvändig för systemets funktion — i betydande utsträckning tillämpar schablonregler. Sådana regler kan ge förbättrade förutsättningar när det gäller att anpassa det löpande uttaget av skatt till vad som svarar mot årsskatten. Med hänsyn till att årsutjämningen inom ett beskattningssystem, som för det stora flertalet människor innebär att skatten beräknas enligt en progressiv skatteskala, är att betrakta som ett normalt till lönebeskattningen hörande förfarande, är det emellertid främst från en annan synpunkt schabloniseringen varit nödvändig. Årsutjämningen är i princip inte avsedd att utgöra någonting annat än ett tekniskt omräkningsförfarande syftande till att anpassa den dags-, veckoeller månadsvis erlagda skatten till året som beskattningsperiod. Den skall alltså inte innebära någon omprövning med avseende på den beskattningsbara inkomstens bestämning. För att en sådan omprövning skall kunna undvikas är det i viss utsträckning nödvändigt att förenkla tillämpningen av de materiella skattereglerna. I detta sammanhang har inom Lohnsteuersystemet användningen av schablonregler fått en mycket stor betydelse.

7.2.2 Intäktsberäkningen Såväl i Västtyskland som i Österrike tilllämpas en rad specialbestämmelser med avseende på skatteplikten för till anställningsinkomst i princip hänförliga förmåner, såsom övertidsersättningar och olika tillfälliga löneförmåner. Dessa regler har dock i och för sig inte något samband med Lohnsteuersystemet, d. v. s. de är inte tillkomna för att underlätta lönebeskattningsförfarandet. Fastmer är de enligt vad som framhållits både från myndighets- och arbetsgivarhåll ägnade att i hög grad försvåra arbetet med löneskatten. Vid diskussionen av ett svenskt löneskattesystem kan nämnda specialbestämmelser därför lämnas därhän — några svenska motsvarigheter finns f. n. inte. Samband med Lohnsteuersystemet har SOU 1972:11

däremot tillämpningen av schablonvärden för olika slag av vid sidan av den kontanta lönen utgående anställningsförmåner. Sådana värden fastställs av beskattningsmyndigheterna före ingången av det inkomstår, under vilket de skall tillämpas, och de gäller regelmässigt utan någon efterprövning. Tillämpningen av enkla schabloner för beräkningen av värdet av fri kost, fri bostad m. fl. förmåner är naturligtvis nödvändig i ett system, inom vilket ingen regelbunden efterhandskontroll av intäktsberäkningen sker. Dylika schablonvärden används emellertid redan i betydande utsträckning i Sverige och några större svårigheter att anpassa det nuvarande förfarandet härför till ett svenskt Lohnsteuersystem torde inte föreligga. De vid den löpande skatteberäkningen här använda schablonerna för vissa naturaförmåner är visserligen blott preliminära, men inför den årliga taxeringen anger riksskatteverket i anvisningar normalvärden för en rad olika förmåner. Även om dessa som nämnts endast är avsedda att utgöra normalvärden, inträffar blott undantagsvis att de vid den praktiska tillämpningen frångås. Införandet av före beskattningsårets ingång fastställda schablonvärden på naturaförmåner — avsedda att gälla utan regelbunden eftergranskning — skulle därför i stort sett inte innebära annan ändring än en ettårig förskjutning av tidpunkten för värdenas fastställande. 7.2.3 Avdragsberäkningen För beräkningen av vid beskattningen medgivna avdrag tillämpas inom Lohnsteuersystemen schablonregler, som i stor utsträckning gör det möjligt att fastställa löntagarnas avdragsförhållanden redan vid början av beskattningsåret. Främst är det de allmänna schablonavdragen för kostnader för intäkternas förvärvande och för allmänt avdragsgilla utgifter som är karakteristiska för systemet, och i det följande skall i första hand konsekvenserna av införandet av sådana avdrag i Sverige något belysas. 8 —SOU 1972:11

7.2.4 Kostnader för intäkternas förvärvande Det allmänna schablonavdraget för kostnader för intäkternas förvärvande utgör i Västtyskland 564 DM och i Österrike 3 276 Sch. Enligt nuvarande växelkurser motsvarar dessa belopp ungefär 850 resp. 675 svenska kronor. En översättning av schablonerna till svenska förhållanden kan emellertid självfallet inte ske blott genom omräkning enligt gällande växelkurs. Skiljaktigheter föreligger både i fråga om avdragsrättens omfattning och beträffande det allmänna kostnadsläget m. m. Syftet med ett allmänt schablonavdrag är givetvis att ett sådant skall täcka de faktiska kostnadsbeloppen för ett stort antal löntagare. Därigenom uppnår man beträffande dessa den betydande förenkling det innebär att slippa pröva avdragsgilla kostnaders storlek. Den lämpliga jämförelsen i förevarande hänseende synes därför innebära, att man beräknar vilken storlek schablonavdraget bör ha i Sverige för att det skall överstiga de verkliga kostnaderna för samma andel av löntagarna som i jämförelseländerna. I Västtyskland beräknas f. n. det allmänna schablonavdraget för Werbungskosten täcka de faktiska kostnaderna för intäkternas förvärvande för ca 75 procent av löntagarna. Motsvarande andel är i Österrike ännu större eller minst 90 procent. För att motsvarande täckning av vid beräkning av inkomst av tjänst medgivna kostnadsavdrag skulle uppnås i Sverige erfordrades en höjning av det nu medgivna schablonavdraget på 100 kr till i runda tal — med Västtyskland som jämförelse — 700 kr och — med Österrike som jämförelse — 1 900 kr. Att märka är emellertid att det i och för sig blygsamma allmänna schablonavdrag på 100 kr, som nu är medgivet, utnyttjas av inte mindre än 2,8 milj. skattskyldiga, vilket innebär att denna schablon täcker de faktiska kostnaderna för 51 procent av samtliga skattskyldiga med inkomst av tjänst. Vad som skulle vinnas genom en höjning av schablonen till 700 kr är kost113

nadstäckning för ytterligare 25 procent eller ca 1,4 milj. tjänsteinkomsttagare. Vid höjning av avdraget till 1 900 kr skulle därutöver kostnaderna för ca 750 000 skattskyldiga bli täckta. En höjning av schablonavdraget till nyssnämnda belopp skulle med hänsyn till att antalet tjänsteinkomsttagare med inga eller helt obetydliga verkliga kostnader är mycket stort innebära betydande skattebortfall för stat och kommun. Vid en höjning till 700 kr kan ökningen av avdragssumman uppskattas till i runt tal 2 000 milj. kr, vilket medför ett bortfall i stats- och kommunalskatt med tillsammans ca 800 milj. kr. Avdragsökningen vid ett schablonavdrag på 1 900 kr skulle uppgå till omkring 7 500 milj. kr och skattebortfallet utgöra 3 000 milj. kr. Vid sidan av frågan om det allmännas kostnader för en avsevärd höjning av det allmänna schablonavdraget måste givetvis de individuella verkningarna av en sådan åtgärd beaktas. Nyss har nämnts, att omkring 2,8 milj. skattskyldiga med inkomst av tjänst f. n. saknar verkliga kostnader för intäkternas förvärvande eller har sådana till belopp ej överstigande 100 kr. Dessa skulle alltså vid en höjning av avdragsschablonerna till här diskuterade belopp erhålla ett — sakligt omotiverat — ytterligare avdrag på 600 resp. 1 800 kr. De skulle vinna en skattelättnad på i allmänhet 40—60 procent av sagda belopp jämfört med de löntagare, vilkas verkliga kostnader överstiger schablonavdraget. För skattskyldig som inte åtnjuter inkomst av anställning utan av jordbruksfastighet, hyresfastighet, rörelse eller kapital skulle effekten av ett stort allmänt schablonavdrag vid beräkningen av inkomst av tjänst te sig egendomlig. Materiellt inte obefogade krav på någon form av skattelindring skulle väckas i syfte att nå kompensation för den förmånligare behandlingen av många av dem som åtnjuter anställningsinkomst. I Västtyskland medges också i viss utsträckning schablonavdrag även vid beräkning av inkomst av annat slag än av anställning. En anpassning härtill av de svenska reglerna skulle givetvis ytterligare öka 114

kostnaderna för det allmänna. Vid den ovan redovisade appliceringen av ett västtysk-österrikiskt allmänt schablonavdrag på svenska förhållanden har förutsatts, att i detsamma skulle inräknas samtliga vid beskattningen nu medgivna avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande. Beträffande vissa dylika kostnader gäller emellertid enligt de jämförda utländska systemen förenklade avdragsregler av sådan utformning att kostnaderna kunnat lämnas utanför schablonens omfattning. Av offentlig myndighet utbetald ersättning för i tjänsten havda kostnader för resor, övernattning m. m. utgör i Västtyskland liksom i Sverige inte skattepliktig intäkt. Till skillnad från vad som gäller enligt de svenska reglerna blir emellertid enligt de västtyska även sådana ersättningar för av tjänsten föranledda kostnader i allmänhet inte heller att betrakta som skattepliktiga då de utgått till anställda i privat tjänst. Dylika ersättningar är nämligen undantagna från skatteplikt om de inte överstiger de faktiska kostnaderna. För bedömningen av huruvida så är fallet tillämpas av myndighet fastställda schablonbelopp. Tillämpningen av en motsvarande regel i Sverige, enligt vilken sålunda såsom skattepliktig intäkt inte skulle betraktas ersättning från arbetsgivare för kostnader i tjänsten i de fall ersättningen inte överstiger schablonmässigt fastställda normalkostnader, skulle i hög grad reducera de totala avdragen vid beräkning av inkomst av tjänst. Beloppet av sådana kostnader uppgår nämligen f. n. till inte mindre än 1 900 milj. kr och utgör därmed nära 40 procent av totalsumman kostnader för intäkternas förvärvande. Av större betydelse i förevarande sammanhang är dock naturligtvis frågan i vad mån en sådan ändring i de materiella reglerna skulle medföra att önskad kostnadstäckning kunde uppnås med ett lägre allmänt schablonavdrag. Någon närmare beräkning härav låter sig dock svårligen göra. Antalet inkomsttagare som åtnjuter avdrag för här ifrågavarande kostnader torde emellertid utgöra 400 000, och det synes därför tänkbart att man efter SOU 1972:11

borttagande av skattepliktei:. för kostnadsersättningar i tjänsten skulle uppnå en i det närmaste 75-procentig täckning redan vid ett allmänt schablonavdrag på 500 kr. I Österrike tillämpas den ordningen beträffande kostnad för resor mellan bostad och arbetsplats att avdraget härför, därest fråga är om kostnader för användandet av egen bil, inte inräknas i det allmänna schablonavdraget utan medges vid sidan av detta enligt ytterst enkla och lättillämpade schablonregler. Däremot ingår kostnader för dylika resor med andra kommunikationsmedel i schablonavdraget. I Sverige åtnjuter f. n. omkring 500 000 löntagare bilkostnadsavdrag för resor till och från arbetet med totalt 800—900 milj. kr. För att täcka kostnaderna för intäkternas förvärvande exklusive bilkostnadsavdrag för 75 procent av de skattskyldiga som åtnjuter inkomst av tjänst skulle sannolikt erfordras ett allmänt schablonavdrag på ungefär 400 kr. Tillämpningen av ett stort allmänt schablonavdrag förutsätter, för att inte fördelarna härmed snabbt skall reduceras, att avdraget vid kostnadsstegringar justeras uppåt. Det må nämnas att erfarenheterna i Västtyskland ger vid handen att höjningar av schablonavdraget i dylika fall för att bibehålla dess täckning är mycket svåra att genomföra. Dels innebär sådana höjningar att löntagare med små eller inga faktiska kostnader erhåller ytterligare principiellt omotiverade skattelättnader, dels blir det allmännas kostnader för höjningarna mycket betydande. Genom ett stort allmänt schablonavdrag vinnes den förenkligen vid beskattningen av löneinkomst, att ingen närmare beräkning av den skattskyldiges verkliga kostnader för intäkternas förvärvande behöver ske i de fall det är uppenbart att kostnaderna inte överstiger schablonbeloppet. För att ett löneskattesystem enligt västtysk-österrikisk modell skall fungera tillfredsställande i förevarande hänseende är det dock inte tillfyllest med ett allmänt schablonavdrag, som täcker kostnaderna för exempelvis 75 procent av löntagarna. Enligt LohnsteuerSOU 1972:11

systemets principer skall vid beskattningen medgivna avdrag bestämmas före eller i början av inkomståret på sådant sätt att någon slutlig prövning av desamma inte skall behöva ske efter beskattningsårets utgång. För att sådana definitiva förhandsbeslut angående kostnadsavdrag för skattskyldiga, vilkas kostnader inte täcks av det allmänna schablonavdraget, skall vara möjliga, krävs lättillämpade regler för beräkningen av olika enskilda avdragsposter. Självfallet är sådana enkla regler också nödvändiga för att ev. avdrag, som medges vid sidan av det allmänna schablonavdraget, skall kunna bestämmas på förhand. Såväl i Österrike som i Västtyskland tillämpas en rad schabloner för enskilda kostnadsposters beräkning. Även i Sverige används numera i stor utsträckning schablonregler för beräkningen av olika från intäkt av tjänst avdragsgilla kostnader. Såvitt gäller fördyrade levnadskostnader vid tjänsteresor och kostnader för bilresor mellan bostad och arbetsplats återfinns bestämmelser härom i anvisningarna till 33 § KL och närmare föreskrifter angående schablonavdragens beräkning i dessa fall utfärdas av riksskatteverket. Schablonmässiga normalbelopp för kostnaden för resor till och från arbetet med annat färdmedel än egen bil samt för kostnader för arbetsverktyg m. m. för olika löntagargrupper anges i riksskatteverkets anvisningar för den årliga taxeringen. Såvitt gäller bl. a. kostnader för resor med allmänna kommunikationsmedel mellan bostad och arbetsplats samt avdrag för arbetsverktyg torde de i nyssnämnda anvisningar givna schablonavdragen i allmänhet mycket väl kunna tillämpas inom ramen för ett löneskattesystem enligt västtyskösterrikisk modell. Beträffande vissa andra avdrag är en sådan tillämpning betydligt svårare. Särskilt gäller detta bilkostnadsavdragen för resor mellan bostad och arbetsplats, i fråga om vilka de västtyska och österrikiska schablonerna är betydligt enklare att tillämpa än de svenska. Sålunda gäller i Västtyskland till skillnad från vad som är fallet i Sverige inte numera visst minimiavstånd mellan bostad och ar115

betsplats eller viss tidsvinst vid användandet av bil jämfört med allmänna kommunikationsmedel för att rätt till bilkostnadsavdrag skall föreligga, utan äger där varje löntagare som använder egen bil för ifrågavarande resor också rätt till avdrag härför enligt fastställd kilometerschablon. I Österrike har schabloniseringen när det gäller detta avdrag gått ännu längre. Även där medges var och en som använder egen bil för resorna i fråga särskilt avdrag härför men inte efter viss kilometerschablon utan med ett fastställt belopp per månad, som gäller oavsett avståndet. Något försök att på svenska förhållanden överföra de i Västtyskland och Österrike tillämpade reglerna om schablonavdrag för bilkostnader etc. skall inte här göras. De allmänna förutsättningarna för genomförandet av förenklade regler för beräkningen av olika avdrag är givetvis inte desamma här som i de observerade länderna. Tillräckligt må här vara att konstatera, att de i Sverige nu tillämpade avdragsreglerna för vissa från tjänsteintäkter avdragsgilla kostnader är mera svårtillämpade inom ramen för ett »Lohnsteuersystem» än de i jämförelseländerna gällande. Till frågan om vilka möjligheter till förenkling av de svenska reglerna som föreligger återkommer utredningen i ett senare sammanhang.

7.2.5 Allmänna avdrag Även för allmänt avdragsgilla utgifter tilllämpas såväl i Österrike som i Västtyskland i samma förenklingssyfte som beträffande kostnaderna för intäkternas förvärvande ett allmänt schablonavdrag. Sagda avdrag utgör i Västtyskland 936 DM (ca 1 400 kr) och i Österrike 2 028 Sch. (ca 410 kr). I båda länderna är avdraget avsett att för flertalet löntagare täcka samtliga utgifter av nu avsett slag. Som sådana räknas bl. a. till särskild förvärvskälla inte hänförliga gäldräntor, obligatoriska socialförsäkringsavgifter, premier för frivilliga livförsäkringar m. m., vissa allmänna skatter, bidrag till samhällsnyttiga ändamål, inbetalningar till kassor för bostadssparande m. m. 116

I Sverige hänförs till de allmänna avdragen underskott i förvärvskälla, tilläggspensionsavgift och annan avgift för frivillig pensionering, obligatorisk sjukförsäkringsavgift, premier för frivillig kapital försäkring med högst 250 kr (500 kr för gifta), periodiskt understöd där sådan utbetalning inte är att hänföra till särskild förvärvskälla samt förvärvsavdrag. Av dessa avdrag är underskottsavdraget och förvärvsavdraget principiellt av annan karaktär än övriga allmänna avdrag och kan rimligen inte omfattas av ett allmänt schablonavdrag. Vid jämförelsen ovan med de utomlands tillämpade schablonavdragen för kostnader för intäkternas förvärvande har räknats med att dessa schabloner i Västtyskland och Österrike f. n. täcker de verkliga kostnaderna för 75 resp. 90 procent av löntagarna. Även beträffande de allmänna avdragen torde det österrikiska schablonavdraget ha en minst nittioprocentig täckning. I Västtyskland däremot lär motsvarande procentsiffra numera vara lägre än 50. Detta innebär att schablonen där nu inte fyller sin avsedda funktion att för flertalet skattskyldiga löntagare onödiggöra en exakt beräkning av de faktiska kostnaderna. Anledningen till att så blivit fallet är att socialförsäkringsavgifterna, vilka inräknas i schablonen, ökat mycket starkt. Eftersom schablonen när den infördes täckte kostnaderna för ett betydligt större antal skattskyldiga än den nu gör och dess bristande täckning f. n. anses från löneskattesynpunkt utgöra systemets största brist, har det synts rimligt att vid diskussionen av ett liknande svenskt avdrag räkna med en motsvarande täckning som i fråga om schablonavdraget för kostnader för intäkternas förvärvande, alltså 75 procent. Med en direkt översättning till svenska förhållanden av de västtysk-österrikiska reglerna för ett allmänt schablonavdrag skulle sålunda det belopp framräknas, som för 75 resp. 90 procent av löntagarna täcker de ifrågakommande allmänna avdragen. Vid en sådan kalkyl bör emellertid bortses från avdraget för periodiskt understöd. Beträffande detta gäller, att antalet SOU 1972:11

skattskyldiga som äger åtnjuta sådant avdrag är relativt litet samtidigt som beloppet av medgivet avdrag i allmänhet är tämligen stort. Det sist sagda innebär, att de löntagare som erhåller avdrag för periodiskt understöd nästan regelmässigt torde ha allmänna avdrag, som överstiger varje tänkbart schablonavdrag. Förenklingsvinsten av att låta schablonen omfatta även avdraget för periodiskt understöd skulle sålunda bli obetydlig eller kanske t. o. m. negativ. Även om det allmänna schablonavdraget sålunda blott omfattade avgifter och premier för försäkringar av olika slag skulle ett sådant schablonavdrag för att täcka de verkliga utgifterna för 75 procent av de skattskyldiga som redovisar inkomst av tjänst behöva sättas så högt som till 700— 800 kr. För att uppnå 90 procents täckning torde krävas ett schablonavdrag på omkring 1 000 kr. Självfallet möter införandet av ett allmänt schablonavdrag av nyss nämnd storleksordning samma invändningar med hänsyn till det allmännas kostnader och till de individuella verkningarna som tidigare angivits vid diskussionen av en motsvarande schablonisering av avdragen för kostnader för intäkternas förvärvande, ökningen av avdragssumman kan här uppskattas till omkring 1 500 milj. resp. 2 700 milj. kr och skattebortfallet för stat och kommun till ca 600 milj. resp. ca 1 100 milj. kr. Ett schabloniserat allmänt avdrag av nu senast diskuterad typ möter även av andra skäl kritik. Beträffande den obligatoriska sjukförsäkringsavgiften gäller, att dess storlek varierar dels med den skattskyldiges inkomst, dels regionalt. I den mån rätten till avdrag ansetts motiverad av dessa skillnader i avgiftens storlek, och avdragsrätten sålunda tjänar ändamålet att utjämna desamma, skulle ett inrymmande av detta avdrag i det allmänna schablonavdraget betyda att motivet för avdragsrätten i huvudsak bortföll. Rätten till avdrag för obligatorisk sjukförsäkringsavgift kunde då från dessa synpunkter lika gärna avskaffas. Betraktas däremot skillnaderna fortfarande som moSOU 1972:11

tiv för bibehållen avdragsrätt bör naturligtvis avdraget i fråga inte ingå i ett allmänt schablonavdrag. Det allmänna avdraget för kapitalförsäkringspremier på högst 250 kr (500 kr för gifta) har införts i syfte att stimulera de skattskyldiga till ett ökat försäkringssparande. Fråga är sålunda inte om något principiellt grundat avdrag utan om ett socialt betingat undantag från den vid beskattningen gällande huvudregeln, att personliga levnadskostnader inte är avdragsgilla. I den mån denna avdragsrätt skall för framtiden bibehållas, kan avdraget inte rimligen ingå i ett allmänt schablonavdrag. Mot införandet av ett allmänt schablonavdrag avseende allmänt avdragsgilla utgifter kan sålunda från flera synpunkter starka invändningar göras. Till frågan i vad mån möjligheter föreligger att på andra vägar uppnå vissa från lönebeskattningssynpunkt önskvärda förenklingar återkommer utredningen senare. 7.2.6 Källbeskattningen Tillämpningen i Sverige av ett källskattesystem enligt västtysk-österrikisk modell medför vissa betydande förändringar med avseende på den löpande skatteberäkningen. Främst innebär den en utvidgning av området för källbeskattning samt en både kvantitativ och kvalitativ ökning av jämkningsinstitutets betydelse. 7.2.7 Källskatteområdet I Västtyskland och Österrike skall löneskatt innehållas vid utbetalningen av i princip all anställningsinkomst. Begreppet inkomst av anställning betecknar i berörda länder en särskild inkomstkälla vid beskattningen. Denna har en mera begränsad omfattning än det svenska inkomstslaget tjänst, och vissa »perifera» tjänsteintäkter torde också få lämnas utanför ett svenskt löneskattesystem. Härifrån har dock i denna framställning bortsetts. Den väsentliga skillnaden mellan jämförda utländska system och det nu gällande svenska är emellertid att i Sve117

rige blott inkomst som uppbärs från huvudarbetsgivare källbeskattas, medan i Västtyskland och Österrike all anställningsinkomst blir föremål för källskatteavdrag. En förändring av de svenska reglerna av innebörd att även inkomst som inte är att anse som huvudinkomst (biinkomst) blev källbeskattad skulle få stor betydelse för såväl många löntagare och arbetsgivare som för de tillämpande myndigheterna. Det må här framhållas, att biinkomster förekommer i en betydligt större utsträckning i Sverige än i Västtyskland och Österrike. Antalet skattskyldiga med biinkomster uppgår f.n. i Sverige till 1,4 milj. eller 26 procent av alla löntagare. Härav följer dock inte att uttagandet av källskatt på sådan inkomst skulle medföra en motsvarande ökning av antalet källbeskattade personer. Dessas antal skulle stiga med omkring 200 000, vilket skulle innebära en ökning med ungefär 5 procent. Däremot skulle givetvis ett mycket stort antal skattskyldiga få vidkännas ett förhöjt källskatteavdrag. Den skatt som inom ett löneskattesystem skall uttas på biinkomst bör självfallet i princip svara mot den skattskyldiges marginalskatt. Detta skulle i Sverige innebära att skattesatsen i de vanliga inkomstlägena borde utgöra 35—65 procent. För skattskyldiga med biinkomter skulle resultatet härav — i den mån de inte tidigare genom jämkning av källskatten fått biinkomsterna beaktade vid preliminärskatteberäkningen — ofta bli en kraftig höjning av det löpande skatteuttaget. Detta skulle naturligtvis inte innebära annat än en i och för sig önskvärd anpassning av källskatteuttaget till den faktiska skattebördan. En annan sak är att övergångssvårigheter kan i individuella fall möta som kräver särskilt hänsynstagande. En utvidgning av källskattesystemet till att omfatta även biinkomster skulle givetvis medföra ett ökat arbete med den löpande skatteberäkningen för beskattningsmyndigheter och arbetsgivare. Enligt Lohnsteuersystemet skall skatten på biinkomst beräknas med ledning av en särskild debetsedel (skattekort). Löntagare med flera bi118

inkomster skall ha ett skattekort för varje sådan inkomst. Tillämpat i Sverige skulle ett sådant system innebära en betydande ökning av antalet utfärdade debetsedlar. Ökningen skulle väsentligt överstiga det till 1.4 milj. uppgående antalet skattskyldiga som uppbär biinkomst, eftersom i stor utsträckning förekommer att samma person har två eller flera sådana extrainkomster. Totalt torde ökningen kunna antas komma att uppgå till omkring hälften av det nuvarande antalet A-skattsedlar eller till ca 2.5 milj. Förutom det ökade arbetet med utfärdande av debetsedlar, redovisning och uppbörd, som arbetsgivare och myndigheter skulle erhålla vid en ökning av antalet källbeskattade inkomster av ovan angiven omfattning, torde vissa tiliämpningssvårigheter få antas vara förenade med användningen av Lohnsteuersystemets teknik för biinkomsters beskattning i Sverige. Med den utsträckning i vilken sådana inkomster förekommer här kan viss otymplighet i systemet befaras om för varje biinkomst den skattskyldige måste begära särskilt skattekort från uppbördsmyndigheten och arbetsgivaren måste avvakta dylikt kort för att kunna verkställa rätt skatteavdrag. En viss förenkling synes med hänsyn härtill närmast ofrånkomlig. 7.2.8 Jämkning av källskatt Lohnsteuersystemet förutsätter att de materiella skatteregler, som gäller för löntagarens beskattning, skall kunna i sin helhet tillämpas redan under inkomståret. Med hänsyn härtill bör vid beskattningen medgivna avdrag fastställas före eller i början av detta år. I den mån dessa avdrag täcks av i källskattetabellerna inräknade allmänna schablonavdrag innebär detta givetvis inte några komplikationer. Men då de faktiska avdragsbeloppen överstiger de schablonmässigt medgivna måste genom jämkning överskjutande belopp beaktas. Sådan jämkning sker i Västtyskland och Österrike i regel genom beslut av beskattningsmyndighet. SOU 1972:11

Jämkningen är alltså det förfarande som inom Lohnsteuersystemet såvitt gäller bestämmandet av vid beskattningen medgivna avdrag närmast svarar mot vår årliga taxering, och ansökan om jämkning kan sålunda i detta hänseende betraktas som motsvarigheten till självdeklaration i vårt nuvarande system. Tillämpat i Sverige skulle ett sådant förfarande bli av en helt annan betydelse — både kvantitativt och kvalitativt — än den nuvarande källskattejämkningen. Kvantitativt blir naturligtvis jämkningsförfarandet främst beroende av i vilken utsträckning tillämpning av allmänna schablonavdrag kan befinnas lämplig. Utöver det antal fall där täckning av de skattskyldigas kostnader för intäkternas förvärvande och allmänt avdragsgilla utgifter inte uppnås genom sådana schabloner måste jämkning tillgripas för medgivandet av extra avdrag för nedsatt skatteförmåga — vid 1971 års taxering medgavs 685 000 skattskyldiga dylikt avdrag — samt för sådana ändringar i rätten att åtnjuta ortsavdrag m. m. som föranleds av ändringar i civilstånd, barnförekomst etc. Den mycket betydande ökning av antalet jämkningsfall, som måste förutses uppkomma vid införandet av ett svenskt löneskattesystem, behöver emellertid inte nödvändigtvis motsvaras av en lika stor ökning av antalet av myndighet meddelade jämkningsbeslut. Beträffande vissa lättillämpade och lättkontrollerade avdrag kan jämkning tänkas medgiven enligt generella anvisningar och utan att myndighet fattar formellt beslut härom i varje enskilt fall. Här må erinras om den i Österrike tillämpade ordningen för jämkning med hänsyn till bilkostnadsavdrag för resor mellan bostad och arbetsplats. Generellt bör, som tidigare berörts, reglerna för olika vid beskattningen medgivna avdrags beräkning inom ramen för ett löneskattesystem i största möjliga utsträckning vara så utformade (schabloniserade) att någon regelbunden efterkontroll av genom jämkning medgivna avdrag inte blir erforderlig. I Västtyskland och Österrike utövas visserligen en viss efterhandskontroll i samSOU 1972:11

band med prövningen av den skattskyldiges jämkningsansökan för påföljande år, vid vilken prövning yrkade avdrag stundom styrks genom att föregående års kostnader visas. Men en sådan kontroll är självfallet inte effektiv i alla lägen. Någon närmare diskussion av kontrollfrågorna skall inte här föras, men om erforderligt kan givetvis den nämnda kontrollen kompletteras med andra åtgärder. 7.2.9 Årsutjämning Den för Lohnsteuersystemet karakteristiska årsutjämningen är principiellt inte avsedd att utgöra annat än en omräkning av den löpande genom källskatteavdrag innehållna skatten till årsskatt. Den skall alltså innebära att under året källbeskattade intäkter summeras, att intäktssumman minskas med medgivna avdrag samt att skatten på den härigenom erhållna beskattningsbara årsinkomsten beräknas och jämförs med den sammanlagt erlagda källskatten. I jämförelseländerna blir resultatet av årsutjämningen regelmässigt återbäring av överskjutande skatt, där inte löpande erlagd skatt och årsskatt helt motsvarar varandra. Årsutjämningen har tillkommit för att en skattskyldig inte på grund av ojämna inkomster under året skall drabbas av en högre skatt — till följd av icke utnyttjade avdrag eller progressionen i skatteskalan — än den som taxeras har att erlägga för motsvarande inkomst. I den mån denna omräkning ger annan skatt än vad som sammanlagt innehållits under året — och det gör den självfallet oftast vid ett progressivt skatteuttag — blir resultatet att den skattskyldige erhåller återbäring av skatt. Endast om rätt skattesats inte kunnat tilllämpas vid källskatteavdraget — såsom kan vara fallet i fråga om biinkomster — kan kvarskatt uppkomma. Då man för sistnämnda fall föreskrivit taxering och då årsutjämningen inte är avsedd att innefatta någon kontroll, har man i jämförelseländerna kunnat låta förfarandet vara helt frivilligt och beroende av den skattskyldiges ansökan därom. Man har även kunnat låta arbets119

givarna ombesörja årsutjämningen. Tvång att anlita arbetsgivaren föreligger dock inte. Den som så önskar kan inge sin ansökan till beskattningsmyndighet och så sker framför allt i Västtyskland i stor utsträckning. Tillämpningen av en av arbetsgivaren ombesörjd frivillig årsutjämning innebär naturligtvis vissa fördelar för löntagaren, som i ett sådant system normalt behöver kontakta myndighet i bekattningsfrågor endast om han har anledning begära jämkning av skatt genom myndighetens försorg. Och eftersom sådana ansökningar i ett Lohnsteuersystem med hänsyn till schabloniseringen av avdragen vid beskattningen inte skall behöva ifrågakomma för det stora flertalet skattskyldiga löntagare, behöver den skattskyldige normalt sett inte själv söka någon kontakt med myndighet. För arbetsgivarna innebär naturligtvis en skyldighet att inte bara sköta den löpande redovisningen av löneskatten utan jämväl ombesörja årsutjämningen ett ökat arbete med skattens administration — en overvaluing av uppgifter som i Sverige nu fullgörs av myndighet. Ökningen av arbetsbördan torde dock inte bli betydande i de fall årsutjämningen med hjälp av kvalificerad maskinell kontorsutrustning kan ordnas på ett rationellt sätt. Till arbetsgivarens uppgifter hör naturligtvis en bedömning av huruvida han har rätt att på löntagarens begäran ombesörja utjämningen. Skall den skattskyldiges slutliga beskattning ombesörjas och kontrolleras av myndighet skall naturligtvis ingen utjämning göras av arbetsgivaren. I Västtyskland föreskrivs f. n. inte mindre än 17 olika fall där arbetsgivaren inte är berättigad göra utjämningen. För arbetsgivare som saknar kvalificerad personal eller annan administrativ hjälp för en sådan bedömning blir självfallet en dylik uppgift besvärande. Årsutjämningen är som nämnts frivillig och beroende av ansökan från den skattskyldige. Då utjämningsförfarandet nästan alltid resulterar i återbäring av skatt betyder emellertid frivilligheten i huvudsak blott att sådana skattskyldiga, som är omedvetna om de fördelar utjämningen ger 120

dem eller som finner det formella ansökningsförfarandet besvärligt, underlåter att inge ansökan. Årsutjämningen som ett uteslutande tekniskt omräkningsförfarande synes vara av sådan karaktär att den bör komma alla löntagare till del utan särskild omgång. En annan sak är att man kan finna det erforderligt från kontrollsynpunkt att avkräva även löntagare med okomplicerade inkomstförhållanden en enkel årlig uppgift och att man måhända kan kombinera årsutjämningsförfarandet med ett beaktande av innehållet i sådana uppgifter.

7.2.10 Taxering Taxering av skattskyldig som erlagt Lohnsteuer skall ske i vissa angivna fall. I första hand är sådant förfarande föreskrivet då den skattskyldige åtnjuter inkomst av anställning från mer än en arbetsgivare eller då han vid sidan av lönebeskattade förmåner uppbär inkomst av annat slag (sidoinkomster) eller då han är berättigad att erhålla avdrag för underskott i förvärvskälla. Taxeringen grundas på en fullständig självdeklaration och vid upprättandet och prövningen av denna föreligger — till skillnad från vad som gäller vid årsutjämningen — ingen bundenhet till de beslut om avdrag etc, som kan ha meddelats till ledning för löneskattens beräkning. Den inbetalda löneskatten är alltså i detta sammanhang helt preliminär. Bi- och sidoinkomster förekommer i Sverige i en helt annan utsträckning än i Västtyskland och Österrike. I Sverige har närmare 3 milj. tjänsteinkomsttagare, d. v. s. drygt hälften av samtliga sådana inkomsttagare, inkomster från flera arbetsgivare och/eller positiv eller negativ sidoinkomst. En överföring på svenska förhållanden av nyss antydda Lohnsteuerregel skulle dock inte medföra att varannan skattskyldig med inkomst av tjänst fortfarande skulle behöva avge en fullständig deklaration. Vissa av främst praktiska skäl förestavade begränsningar i deklarationsskyldigheten är nämligen inbyggda i Lohnsteuersystemet. SOU 1972:11

De i jämförelseländerna tillämpade beloppsgränserna för skattefrihet vid sidoinSidoinkomst eller underskott i förvärvskälla komster svarar enligt gällande växelkurbeaktas aldrig inom ramen för det egent- ser mot ca 1 000 svenska kr. Några liknande liga Lohnsteuersystemet. Förekomsten härav — alltså uteslutande av förenklingsskäl tillmedför således i princip deklarationsskylkomna — skattefria belopp tillämpas f. n. dighet och taxering. Till undvikande av att inte i Sverige. Det vid beräkning av intaxering skall behöva ske enbart på grund komst av kapital medgivna s. k. sparavav relativt obetydliga sidoinkomster tillämdraget på 400 kr har emellertid delvis ett pas emellertid både i Västtyskland och Össådant syfte. Då i det följande effekterna terrike vissa begränsningar beträffande av införandet av skattefrihet för sidoinskatteplikten för sådan inkomst. Härigenom komster av kapital och villafastighet till undslipps taxering i ett stort antal fall. I sammanlagt belopp av högst 1 000 kr beVästtyskland lämnas sidoinkomster samrörs, har beaktats att redan nu avdrag från manlagt understigande 800 DM obeskattakapitalinkomst får ske med 400 kr. de och för inkomster på 800—1 600 DM Om sålunda sidoinkomst av kapital och tillämpas en avtrappad beskattning. Enligt villafastighet lämnades obeskattad i de fall de österrikiska bestämmelserna är sidoindå inkomsten inte uppgick till 1000 kr, komster i allmänhet fria från inkomstskatt, skulle ca 500 000 av ovan angivna 1,6— då de inte överstiger 5 000 Sch. De nämn1,7 milj. löntagare med sådan sidoinkomst da skattefria beloppen har tillkommit ute- bli beskattade utan deklaration och taxeslutande i syfte att förenkla beskattningen ring. Det allmännas kostnad för en sådan av löntagare. Skattskyldiga, som har sidoförenkling, alltså skattebortfallet för stat inkomster understigande angivna beloppsoch kommun, skulle uppgå till ca 500 milj. gränser men som av andra skäl likväl skall kr. Om inte blott inkomster understigande taxeras, åtnjuter ingen motsvarande skatte1 000 kr utan även underskott intill samfrihet. ma belopp lämnades utanför beskattningen, Vid tillämpningen av ett svenskt löneskulle dels ytterligare inemot 500 000 få sin skattesystem skulle av naturliga skäl taxe- skatt fastställd utan taxering, dels ock en ring utan undantag fortfarande ske beträf- väsentlig reducering av det nyssnämnda fande skattskyldiga, som har inkomst av skattebortfallet vinnas. Särskilt i det senaegentlig näringsverksamhet, d. v. s. av verk- re fallet skulle emellertid de individuella samhet som skattemässigt är att hänföra till verkningarna av förenklingsreglerna bli jordbruksfastighet, hyresfastighet eller rörel- mycket betydande — skatten skulle bli se. Antalet sådana näringsidkare, som jäm- densamma för två inkomsttagare, för vilka väl uppbär tjänsteinkomst, uppgår f. n. till skillnaden i beskattningsbar inkomst nu är 400 000. För dessa skulle alltså löneskat2 000 kr och skillnaden i skattebelastning ten på tjänsteinkomsten blott utgöra en vid följaktligen omkring 1 000 kr. Rättvisesynsidan av den vanliga B-skatten i särskild punkter kan givetvis åberopas mot en såordning verkställd preliminär skattebetaldan effekt. ning. En reducering av antalet deklarations7.2.12 Biinkomst skyldiga genom införandet av vissa skatteI Västtyskland skall taxering ske då löntafria belopp torde med hänsyn till vad nyss garen haft intäkter från flera anställningar sagts endast böra gälla sidoinkomst av anoch dessa tillsammans uppgått till mer än nat slag än av jordbruksfastighet, hyresfas8 000 DM (16 000 DM för gifta) under betighet eller rörelse. Antalet skattskyldiga, skattningsåret. Nämnda beloppsgränser som vid sidan av tjänsteinkomsten har posammanfaller med de övre gränserna för sitiv eller negativ sådan sidoinkomst, uppskatteskalans proportionella bottenskikt och går till 1,6—1,7 milj. 7.2.11 Sidoinkomst

SOU 1972:11

de har också bestämts med hänsyn härtill. Antalet inkomsttagare, som uppbär biinkomst av tjänst, utgör i Sverige omkring 1,4 milj. Då flertalet av dessa har att erlägga progressiv statlig inkomstskatt skulle en tilllämpning av nämnda västtyska bestämmelser på svenska förhållanden medföra ett stort antal taxeringar på grund av biinkomster. Taxering skulle emellertid inte vara i och för sig nödvändig blott av det skälet att summan av flera lönebeskattade inkomster nådde över det proportionellt beskattade inkomstskiktet. I Österrike tilllämpas inte heller taxering i dylikt fall. Man använder sig där i stället av en s. k. obligatorisk årsutjämning. Denna ombesörjs av beskattningsmyndigheten. I det föregående har vissa skäl anförts för att man inom ett ev. svenskt löneskattesystem borde låta årsutjämningen utgöra ett av myndighet ombesörjt obligatoriskt förfarande, i samband med vilket viss uppgiftsskyldighet skulle åligga den skattskyldige. Vid sådant förhållande synes särskilda regler för det fall den skattskyldige åtnjutit flera lönebeskattade förmåner inte erforderliga. 7.2.13 Hög totalinkomst I Västtyskland gäller obligatorisk taxering för skattskyldiga, vilkas årsinkomst överstigit 24 000 DM. Regelbunden kontroll har i dylikt fall ansetts påkallad med hänsyn till bl. a. att sådan högre inkomst ofta inkluderar bi- och sidoinkomster. Även i Sverige torde allmänt sett de skattskyldigas inkomst förhållanden bli mera invecklade vid högre totalinkomster. En generell deklarationsskyldighet vid högre inkomstlägen skulle kanske därför te sig motiverad — behovet av en sådan synes dock mindre här än i Västtyskland om såsom tidigare ifrågasatts viss uppgiftsskyldighet också föreskrevs i samband med årsutjämningen. Någon mera väsentlig ökning av antalet taxeringar behövde en dylik bestämmelse inte medföra. Av det totalantal sådana skattskyldiga med tjänsteinkomster, 122

vilka inte skulle taxeras på grund av inkomst av näringsverksamhet eller av tillfälllig förvärvsverksamhet, skulle exempelvis endast drygt 100 000 ha högre totalinkomst än 60 000 kr, och för en betydande del av dessa skulle deklarationsskyldighet ändå föreligga med hänsyn till sidoinkomster.

7.3 P.A.Y.E.-systemet

De engelska och irländska grundsystemen för beskattningen av fysiska personer är, som tidigare nämnts, likartade med det svenska. Den inkomst som beskattas utgörs sålunda av den skattskyldiges sammanräknade nettoinkomst av olika inkomstkällor, av vilka inkomst av anställning är en. Nettoinkomsten av förvärvskälla beräknas också efter i huvudsak samma grunder som i Sverige. Vad gäller inkomstberäkningen vid beskattningen är sålunda förhållandena i P.A.Y.E.-länderna i stort sett jämförbara med de svenska. Däremot föreligger en i förevarande hänseende mycket betydelsefull skillnad i fråga om skatteuttaget. Visserligen förekommer — såsom fallet är i Sverige — både progressiv och proportionell beskattning, men den utsträckning, i vilken progressiv skatt uttas, är i England och Irland starkt begränsad. I England erläggs sådan skatt således först när den skattskyldiges inkomst når upp till omkring 50 000 kr. Den progressiva inkomstskatten utgör i P.A.Y.E.-länderna en särskild skatt. Den uttas i särskild ordning och utan någon egentlig samordning med den proportionella skatten. Lönebeskattningen, P.A.Y.E.-systemet, tillämpas endast beträffande den senare. Att inte även den progressiva beskattningen omfattas av detta förenklade förfarande är i England och Irland naturligt. Ovan har nämnts att endast personer med relativt hög inkomst berörs av progressiviteten. Med hög inkomst följer ofta sådana mera invecklade inkomstförhållanden, som inte lämpar sig särskilt väl för ett förenklat beskattningsförfarande. Med hänsyn SOU 1972:11

härtill och då de progressivt beskattade löntagarna endast utgör ett fåtal, har det inte varit av något större intresse att söka inrymma även den progressiva beskattningen inom P.A.Y.E.-systemet. I stället har i själva verket det förhållandet att den progressiva skatten utan större olägenhet kunnat uttas i särskild ordning i hög grad ökat möjligheterna att förenkla förfarandet vid beskattningen av löntagare i allmänhet. Naturligtvis skulle det i och för sig vara möjligt att även i Sverige utta den progressiva delen av inkomstskatten i särskild ordning. Genom en sådan uppdelning skulle otvivelaktigt möjligheterna öka att förenkla beskattningen av löntagare, som har att erlägga endast proportionell skatt. För övriga skattskyldiga skulle dock uppdelningen knappast innebära någon förenkling jämfört med den nuvarande ordningen utan snarare tvärtom. Vidare skulle, med hänsyn till att löntagarna i Sverige i stor utsträckning har att betala progressiv skatt, en sådan ordning vara föga meningsfylld samtidigt som administrationen av inkomstbeskattningen totalt sett skulle bli mer komplicerad. Utredningen utgår vid diskussionen i det följande från att ett svenskt lönebeskattningssystem måste vara anpassat till ett progressivt skatteuttag. Detta betyder att möjligheterna att uppnå ett förenklat beskattningsförfarande med i England och Irland praktiserade system blir begränsade.

7.3.1 Inkomstberäkningen De materiella reglerna för inkomstberäkningen är som nämnts i princip likartade motsvarande svenska bestämmelser. Dock är antalet avdragsgrunder som en löntagare kan åberopa i allmänhet mindre än i Sverige. Särskilt bör uppmärksammas att kostnaden för resor mellan bostad och arbetsplats inte är avdragsgill; i P.A.Y.E.-länderna betraktas sådan kostnad som personlig levnadskostnad och inte som kostnad för intäkternas förvärvande. Vidare ifrågakommer som regel inte avdrag för kostnader för SOU 1972:11

resor m. m. i tjänsten. Ersättning från arbetsgivare för sådana kostnader utgör å andra sidan inte skattepliktig intäkt. Något allmänt schablonavdrag för kostnader för intäkternas förvärvande eller för allmänt avdragsgilla utgifter tillämpas inte i England eller Irland. Att något sådant inte ansetts erforderligt har sannolikt delvis sin förklaring i det nyss nämnda förhållandet att avdragsrätten har en relativt begränsad omfattning. Det föreligger emellertid också en grundläggande skillnad mellan P.A.Y.E.-systemet och Lohnsteuersystemet, som gjort grova schabloniseringar inom det förra systemet föga aktuella. Vid utformningen av Lohnsteuersystemet har tanken varit att löntagarna i flertalet fall inte skulle behöva lämna vare sig ansökan om jämkning eller deklaration. I P.A.Y.E.-systemet har man däremot bibehållit den allmänna deklarationsskyldigheten i princip och kombinerat deklarations avgivande med avlämnandet av jämkningsuppgifter. Visserligen har man, i den mån så ansetts kunna ske, begränsat uppgiftsskyldigheten i praktiken. Men detta har inte haft samband med att man infört långtgående och kostnadskrävande schabloniseringar.

7.3.2 Området för kall beskattning Vad gäller källskatteområdet innebär P.A.Y.E. i likhet med Lohnsteuer i första hand den utvidgningen jämfört med området för den nuvarande svenska källbeskattningen, att inte endast löneinkomst från huvudarbetsgivare utan även biinkomst av anställning källbeskattas. Därjämte beskattas emellertid i viss utsträckning även sidoinkomster inom ramen för P.A.Y.E-systemet. Problemet med beskattningen av löntagares bi- och sidoinkomster är naturligen mindre komplicerat vid en proportionell än vid en progressiv inkomstbeskattning. I den mån sådan inkomst kan källbeskattas — i England och Irland källbeskattas förutom anställningsinkomster också aktieutdelningar och obligationsräntor — kan så ske utan 123

att man annat än i undantagsfall behöver sammanlägga löntagarnas huvudinkomst med bi- eller sidoinkomsten för att rätt kunna beräkna hans totala skatt. Vid progressivt skatteuttag är däremot en sammanläggning i regel nödvändig. Några praktiska möjligheter att utforma en »individualiserad» källbeskattning av aktieutdelningar eller andra sidoinkomster — vid en sådan skulle alltså skatten beräknas med hänsyn till den enskilde skattskyldiges marginalskatt — torde knappast föreligga. För svenska förhållanden är därför frågan om införandet av en särskild källskatt på dylika inkomster inte av primärt intresse när det gäller att konstruera ett system för en förenklad beskattning av löntagare. I fråga om biinkomster av anställning föreligger däremot möjligheter att beräkna källskatteuttag med beaktande av den skattskyldiges verkliga skattebörda. Konsekvenserna av en sådan utvidgning av källskatteområdet har berörts i föregående avsnitt. I viss utsträckning beskattas som nämnts även sidoinkomster inom ramen för P.A.Y.E.-systemet. Så sker beträffande i löntagarens deklaration uppgivna mindre sådana inkomster och på så sätt, att dessa inkomster får reducera de vid lönebeskattningen medgivna avdragen. P.A.Y.E. på sidoinkomsterna uttas härvid i stället för en i särskild ordning efter taxering påförd skatt. Den skattskyldige har dock rätt att begära taxering om han så önskar. P.A.Y.E.-förfarandet beträffande sidoinkomster innebär, att på visst år belöpande sådan inkomst beskattas tillsammans med löneinkomster, som hänför sig till ett senare år. Endast mindre sidoinkomster beskattas dock, som nämnts, på detta sätt. Att på angivet sätt till beskattning sammanföra inkomster från olika år kan naturligtvis utgöra ett i och för sig praktiskt förfarande. Det låter sig dock knappast tillämpas i Sverige, bl. a. med hänsyn till den progressiva skatteskalan och principen om beskattningsårets slutenhet. Däremot är det naturligtvis möjligt att genom jämkning i viss utsträckning beakta sidoinkomster vid lönebeskattningen. 124

7.3.3 Källskattejämkningen Löntagarna i England och Irland har att efter utgången av beskattningsåret lämna deklaration för detta och att samtidigt därmed också lämna uppgifter angående förutsedda avdrag under det just påbörjade beskattningsåret. Eftersom vid den ifrågavarande tidpunkten underlaget för P.A.Y.E.-beräkningen sistnämnda år redan är fastställt, kommer uppgifterna i fråga att ligga till grund för skatteberäkningen först påföljande år. Uppgifterna lämnas alltså vid början av ett beskattningsår och avser förhållandena under detta, men behandlas sedan av myndigheten såsom avseende nästföljande beskattningsår. Sammankopplingen i tiden av deklaration och jämkningsuppgift är givetvis till fördel därigenom att den för de skattskyldiga innebär att de endast behöver lämna uppgifter till myndigheten en gång per år. Nackdelen med denna ordning är att det underlag, med ledning av vilket myndigheten skall beräkna den skattskyldiges avdrag vid P.A.Y.E., ofta nog är inaktuellt. Härav följer att ändringar i löntagarnas avdragsförhållanden stundom blir beaktade först efter avsevärd tid. Är dessa förhållanden allmänt sett mycket stabila betyder naturligtvis eftersläpningen mindre. Jämfört med Sverige kan väl detta sägas vara förhållandet i England och Irland, där bl. a. antalet avdragsgrunder i allmänhet är betydligt mindre än här. Likväl får i England enligt uppgift var tredje löntagare nytt avdrag fastställt varje år. Infört i Sverige torde det engelsk-irländska systemet för källskattejämkning knappast kunna förväntas fungera tillfredsställande. I den mån en löntagare är berättigad åtnjuta sådana avdrag, som inte automatiskt beaktas av myndigheten, synes sålunda inom ett svenskt lönebeskattningssystem det böra ankomma på den skattskyldige att själv genom jämkningsyrkande påkalla hänsynstagande därtill. Beträffande anställningsintäkter och vid beskattningen avdragsgilla utgifter synes ofrånkomligt att man inom ett svenskt löSOU 1972: IT

nebeskattningssystem i väsentlig utsträckning beaktar de verkliga beloppen vid den löpande skatteberäkningen. Härigenom kan överensstämmelse vinnas mellan löpande erlagd skatt och total årsskatt, och det blir normalt inte nödvändigt med ett taxeringsförfarande för den slutliga skattens fastställande. Såvitt gäller sidoinkomster står sistnämnda förenklingar dock knappast i praktiken att vinna. Uppgifter om sådana inkomster måste löntagaren därför under alla förhållanden lämna vid beskattningsårets slut i och för den definitiva skatteberäkningen. Detta förhållande hindrar givetvis inte att man i syfte att uppnå en bättre överensstämmelse än för närvarande mellan preliminär och slutlig skatt för löntagare med sidoinkomster kan finna det önskvärt att även sådana i möjlig mån beaktas vid den löpande skattesänkningen. I den mån en skattskyldig begär jämkning på grund av att han har avdragsgilla utgifter kan han naturligtvis åläggas att samtidigt uppge beräknade sidoinkomster. En allmän skyldighet att lämna jämkningsuppgift (preliminär deklaration) för personer med sidoinkomster är däremot måhända inte någon praktiskt lämplig metod. Emellertid är som tidigare nämnts de för löntagarna helt dominerande slagen av sidoinkomst, inkomst av kapital och av villafastighet, relativt stabila, d. v. s. de uppbärs med i allmänhet tämligen oförändrade belopp år från år. Med hänsyn härtill synes en ordning liknande den, som för närvarande tillämpas vid B-skattedebiteringen och som innebär att man lägger uppgifter från senaste slutliga debitering till grund för preliminärskattedebiteringen, vara en tänkbar ordning. Myndigheten skulle alltså vid fastställandet av underlaget för lönebeskattningen såsom uppskattad sidoinkomst beakta det belopp härför, som löntagaren beskattats för vid senaste slutliga skatteberäkning. Nu anförda synpunkter, som föranletts av P.A.Y.E.-systemets konstruktion, behandlas närmare i ett senare sammanhang.

SOU 1972:11

7.3.4 Den löpande skatteberäkningen Inom såväl Lohnsteuersystemet som det nuvarande svenska källskattesystemet beräknas skatten för varje avlöningsperiod utan hänsynstagande till förhållanden som ligger utanför denna. Varje period behandlas således som en sluten enhet vid källskatteberäkningen. Den skatt, som totalt blir innehållen under året, kommer härvid, även om underlaget för skatteberäkningen och tillämpade skattetabeller i och för sig är precisa, sällan att exakt överensstämma med den slutliga årsskatten. Att så inte blir fallet beror framför allt på den progressiva skatteskalan, vilken medför att olika stora inkomster under olika perioder ger felaktigt totalresultat — skatten på inkomsten enligt tabell för varje period är ju beräknad med utgångspunkt från en häremot svarande årsinkomst och årsskatt. Samma fel uppkommer givetvis om intäkterna under någon eller några avlöningsperioder understiger på perioderna belöpande avdrag. Resultatet blir i båda fallen att den sammanlagt under året genom källskatteavdrag innehållna skatten kommer att överstiga den verkliga — på året som beskattningsperiod beräknade — skatten. Den inom P.A.Y.E.-systemet tillämpade kumulativa metoden innebär, att vid varje avlöningstillfälle under året den på den aktuella avlöningsperioden belöpande inkomsten sammanläggs med tidigare under året åtnjuten inkomst samt att skatten för perioden därefter beräknas till skillnaden mellan skatten på denna sammanlagda inkomst och skatten på den vid föregående avlöningstillfälle sammanräknade inkomsten. Uppkommer vid skatteberäkningen en skattefordran för den anställde erhåller han omedelbar restitution. Det kumulativa systemet utgör teoretiskt sett en närmast idealisk källbeskattning. Vid varje avlöningstillfälle blir löntagarens skatteförhållanden totalreglerade — han har alltså därefter varken skatteskuld eller skattefordran. Har han ojämnt inflytande inkomster slipper han att såsom enligt det nuvarande svenska systemet avstå en del 125

av sin nettoinkomst till dess slutlig debite- ningom tillåta en kumulativ skatteberäkning,, ring skett. Om han på grund av sjukdom där en sådan med hänsyn till förekomsten eller arbetslöshet inte haft någon inkomst av kvalificerad teknisk kontorsutrustning under någon eller några perioder, får han (datamaskiner) befinnes genomförbar. avräkna på dessa perioder belöpande avdrag från tidigare under året uppburen in7.3.5 Taxering komst omedelbart och erhåller därav föranledd återbäring av skatt redan i anslutning Som förut berörts skiljer sig P.A.Y.E.-systemet från Lohnsteuersystemet bl. a. därigetill sjukdomen eller arbetslösheten. Möjligheterna att i praktiken uppnå an- nom att löntagarna i princip är skyldiga att tydda exakta källbeskattning är naturligtvis årligen lämna självdeklaration. Deklaradirekt beroende av möjligheterna att på för- tionsskyldigheten fullgörs dock i praktiken först efter myndighets anmaning, och sådan hand rätt bestämma löntagarnas avdragsanmaning tillställs inte samtliga skattskylförhållanden och att med rätt skatt träffa diga varje år. Anställda med okompliceraderas bi- och sidoinkomster. Dessa frågor de inkomstförhållanden avkrävs inte heller har diskuterats i det föregående och därvid en fullständig deklaration. Taxering sker har också pekats på de särskilda svårigheendast om granskningen ger anledning därter, som i dessa hänseenden föreligger vid progressiv inkomstbeskattning jämfört med till eller om den skattskyldige särskilt beproportionell sådan. Tillämpad i Sverige gär det. Vid tillämpning av kumulativ skattebeskulle den kumulativa metoden på grund av dessa svårigheter ofta inte medföra den räkning är naturligtvis någon särskild omexakta källbeskattning den teoretiskt sett räkning av årsskatten ofta inte nödvändig. innebär. Den skulle dock resultera i en helt Om källskatteberäkningen i Sverige inte rätt beräknad löpande skatt för vissa skatt- görs kumulativ, erfordras däremot en särskild framräkning av årsskatten. Av skäl skyldiga. Mot införandet i Sverige av den ku- som anförts vid diskussionen av Lohnmulativa metoden för källbeskattning ta- steuersystemet borde omräkningen därvid ombesörjas av myndighet och borde i samlar i första hand det förhållandet att den band därmed viss uppgiftsskyldighet åläggas för arbetsgivarna är betydligt mer svårhanden skattskyldige. terad och arbetskrävande än den nuvarande källskattcn. Särskilt där korta avlöningsperioder — på mindre än en månad — tilllämpas, blir den löpande skatteberäkning- 7.4 Några sammanfattande synpunkter en mycket betungande. I fråga om kort- I detta kapitel har i grova drag visats hur tidsanställningar används metoden över ett svenskt löneskattesystem skulle te sig huvud inte vare sig i England eller Irland. och hur verkningarna därav ungefärligen Mindre företag tillåts vidare i viss utsträckskulle bli, därest man valde metoden att ning tillämpa ett icke kumulativt förfaranbygga upp detsamma med Lohnsteuer- eller de med hänsyn till att de inte bedöms kunna P.A.Y.E.-systemet som i väsentliga häntillfredsställande sköta den kumulativa seenden vägledande. Utredningen har veskatteberäkningen. Det bör härvid beaktas lat lämna denna redovisning, då den frågan att förfarandet skulle bli än mer kompli- inte sällan ställts varför vi inte i vårt land cerat i Sverige med hänsyn till den proefterbildat någon av dessa metoder för löngressiva beskattningen. tagarnas beskattning. Något fullständigt koMed hänsyn till antydda svårigheter att pierande har väl därvid inte ifrågasatts, administrera en kumulativ källskatt synes men med smärre jämkningar har antagits att möjligheter att införa ett generellt sådant något av de i de observerade länderna förfarande för närvarande knappast före- praktiserade systemen skulle kunna tillämligga. Däremot synes det tänkbart att små- pas även i Sverige. 126

SOU 1972:11

Vid den ovan redovisade genomgången har också de jämkningar i och anpassningar till svenska förhållanden gjorts, som må antas ha åsyftats av dem som förespråkat dessa utomlands tillämpade metoder. Utgångspunkten har likväl varit att visa eller antyda hur just ett Lohnsteuer- eller ett P.A.Y.E.-system i svensk utformning skulle te sig. Här må ånyo understrykas att inget av dessa båda system för löntagarbeskattning innefattar en i egentlig mening definitiv käilskatt. Vad man på delvis olika vägar nått fram till i de länder, där man alltså på förevarande område kommit längst, är ett effektivare uppbördssystem än det vi har i vårt land och en källbeskattning som i många fall visat sig väl överensstämma med den på konventionell väg uträknade rätta skattebelastningen. Det har då, som en konsekvens härav, också varit möjligt att för vissa löntagare inskränka eller förenkla — understundom t. o. m. helt efterge — kravet på en fullständig deklaration efter beskattningsårets utgång och en på grundval därav utförd taxering. Uppenbarligen är effekter av detta slag även för svenskt vidkommande från åtskilliga synpunkter eftersträvansvärda — detta analyseras f. ö. närmare i ett följande kapitel. Men det må konstateras, att när man inte ens i de länder, där man sedan lång tid eftersträvat och genom statsfinansiella och administrativa satsningar sökt skapa förutsättningar för en definitiv kallskatt av löntagare i allmänhet, lyckats därmed, det uppenbarligen inte kan finnas särskilt gynnsamma betingelser att i Sverige, i allt fall i en första etapp, nå längre eller ens så långt som fallet är i dessa länder. Detta konstaterande får å andra sidan inte hämma ansträngningarna att allvarligt pröva och överväga vilka förbättringar som är möjliga för vårt lands vidkommande. Att regelkonstruktionerna i Lohnsteuer- och P.A.Y.E-systemen bjuder mycket av intresse är uppenbart. Det är också av stort värde att erfarenheterna i praktiken av dessa system blivit för oss tillgängliga. Vid den ovan redovisade genomgången SOU 1972:11

av förutsättningarna för att på ett närmare sätt anknyta en svensk lönebeskattning till de ifrågavarande utländska förebilderna har påvisats de svårigheter och invändningar som ofrånkomligt möter. I och för sig skulle räcka att i detta sammanhang hänvisa till vad redan återgivits. Några sammanfattande synpunkter kan likväl vara på sin plats. Betecknande för Lohnsteuersystemet, i själva verket det fundament varpå det bygger, är de tillämpade grova schablonerna med det avkall på individuell skatterättvisa och eftersättande av statsfinansiella hänsynstaganden som däri inryms. Oavsett de faktiska kostnaderna för inkomstförvärvet ges ett högt schablonmsäsigt bestämt avdrag. Även när det gäller vad vi i Sverige benämner allmänna avdrag arbetar man med höga, schablonmässigt avvägda avdrag. Man har också, för att systemet skall kunna fungera tillfredsställande, funnit sig från beskattning böra undanta s. k. sidoinkomst, som en löntagare kan åtnjuta, upp till ett inte oväsentligt belopp. Schablonavdrag och frigränser av detta slag måste oavlåtligt anpassas uppåt om syftet med systemet inte skall förfelas. Det har inte synts utredningen realistiskt att räkna med möjligheten av att i Sverige — i varje fall inte på en gång — införa så långtgående skatteeftergifter som dem varpå Lohnsteuersystemet bygger. Betydande stats- och kommunfinansiella invändningar skulle möta parallellt med kritik av innebörd att skattebördan skulle orättvist fördela sig inte bara mellan löntagare och andra utan också inbördes löntagarna emellan. Att det likväl kan visa sig nödvändigt att även i ett svenskt löneskattesystem i någon omfattning beträda denna väg är en fråga som behandlas i det följande. Betecknande i övrigt för Lohnsteuersystemet är framförallt den s. k. årsutjämningen. Utredningen får anledning återkomma härtill för att därvid diskutera möjligheterna att utnyttja denna anordning för i viss mån vidare syften än en direkt avstämning av successivt erlagd skatt mot årsskatten. P.A.Y.E.-systemet arbetar inte med kost127

nadskrävande och från individuell rättvisesynpunkt tvivelaktiga schablonavdrag o. d. Det är också så till vida mer fulländat att genom den kumulativa skatteberäkningen löntagaren, åtminstone i det övervägande antalet fall, vid varje tillfälle erlagt skatt till rätt belopp. Någon »årsutjämning» blir då inte behövlig. Förutsättningarna att närmare efterbilda P.A.Y.E.-systemet i Sverige är likväl inte helt gynnsamma. En av anledningarna härtill är att detsamma konstruerats för uttag endast av en proportionell inkomstskatt — i England uttas, som framhållits, progressiv skatt endast av i egentlig mening större inkomsttagare och denna skatt uppbärs i en helt självständig ordning. Av stor praktisk betydelse är även det förhållandet att i England och Irland medges inte det vanligaste av alla avdrag i Sverige, nämligen avdrag för kostnader för resor till och från arbetet. Vidare är det i vårt land vida vanligare att löntagare har bieller sidoinkomster, något som starkt försvårar ett P.A.Y.E.-system i Sverige. Av särskilt intresse är att när P.A.Y.E.-systemet understundom inte fungerar tillfredsställande, tillrättaläggande sker genom höjning eller sänkning av skatten för ett följande år. Ett sådant förfarande är av olika skäl svårt att tänka sig i Sverige. P.A.Y.E-systemet bygger på ett omfattande engagemang vid skatteuttaget från arbetsgivarnas sida. Denna ordning synes visserligen i huvudsak fungera väl, men man skall komma ihåg att skattebestämmelserna är enklare än i vårt land, bl. a. med hänsyn till att reseavdrag inte medges och att progressivskatt inte beräknas. Utredningen har, som framgår av det återgivna, funnit att Lohnsteuer- och P.A.Y.E-systemen inrymmer många intressanta aspekter och kan ge åtskillig vägledning när man vill söka konstruera en bättre ordning i Sverige än det nuvarande uppbördsförfarandet i kombination med deklaration, taxering och slutlig skattedebitering. Någon direkt efterbildning i Sverige av något av de observerade systemen synes dock knappast möjlig. De i vårt land rådande förhållandena måste ofrånkomligen präg128

la även ett förbättrat svenskt system för löntagarnas beskattning.

SOU 1972:11

8 Allmänna synpunkter på frågan om förenklad löntagarbeskattning (FLB-systemet)

8.1 Förutsättningar för

övervägandena

Uttrycket löntagarbeskattning används här liksom tidigare i detta betänkande såsom en sammanfattande benämning för vad som gäller om beskattning och taxering av tjänsteinkomst och om uppbörden av skatt på sådan inkomst. Utredningens uppdrag är att undersöka möjliga förändringar i löntagarbeskattningen i syfte att nå fram till ett förenklat förfarande. Härmed åsyftas ett regelsystem som är mer lättillgängligt för i första hand löntagarna och som i åtminstone mer okomplicerade fall inte förutsätter samma uppgiftsskyldighet från deras sida gentemot taxeringsmyndigheterna som f. n. är fallet. En annan med den antydda förenklingen åsyftad effekt är att dessa myndigheters resurser skall i ökad omfattning kunna inriktas på mer svårkontrollerade eller svårbedömda taxeringar. Redan förut har framhållits att utredningen ålagts en uppgift av huvudsakligen teknisk natur. Häri ligger att det är sättet för skatte- och avgiftsberäkningen och uppbördsförfarandet som sådant som skall omprövas, däremot inte de materiella beskattningsreglerna. Redan direktiven för utredningen utesluter sålunda möjligheten att överväga sådana ändringar i lagstiftningen, som skulle medföra betydande skattebortfall för stat och kommun eller innefatta väsentliga förändringar i den gällande avvägning9 — S O U 1972:11

en av skattebördan mellan grupper av skattskyldiga och mellan enskilda inkomsttagare inbördes. Av nu anförda skäl är inte aktuellt att på allvar överväga schablonavdrag av den typ och särskilt inte av den omfattning som Lohnsteuersystemet bygger på (jfr. kapitel 7). Å andra sidan har utredningen inte tolkat sina direktiv som i förevarande sammanhang så snäva att utrymme helt saknas för att överväga varje förändring av ekonomisk innebörd. Vissa mer begränsade förändringar i sådan riktning diskuteras i det följande. En annan principiellt grundad aspekt på löntagarbeskattningen, från vilken utredningen funnit det uteslutet att avvika, har också berörts förut i betänkandet men bör här ånyo fastslås. Löntagarbeskattningen måste enligt utredningens mening förbli en del av den allmänna inkomstbeskattningen och kan inte utryckas till något för sig. Uppbär någon inkomst av tjänst och har han samtidigt inkomst av annat slag måste skattebelastningen grundas på den sammanlagda inkomsten; allmänna avdrag och grundavdrag måste på ett motsvarande sätt beaktas. Det torde vara överflödigt att närmare utveckla skälen för denna ståndpunkt. Det må räcka med att påpeka att ett frikopplande av tjänsteinkomstbeskattningen från inkomstbeskattningen i övrigt skulle i väsentlig mån förrycka det på skatteförmågan 129

uppbyggda system, varifrån aldrig varit tal om att avvika. I konsekvens med vad nu anförts finner utredningen inte heller möjlighet eller anledning föreligga att ställa under diskussion vad nu gäller om beskattningsår för tjänsteinkomsttagare. Principen om kalenderåret såsom beskattningsår kvarstår alltså. En ändring härutinnan skulle inte bara inverka på beräkningen av bl. a. den progressiva skatten på löneinkomsten; den skulle även påverka och försvåra taxeringen och skatteberäkningen för dem som förutom lön har annan inkomst. En med vad ovan anförts sammanhängande synpunkt är följande. Vad man förhoppningsvis kan uppnå är en förenklad löntagarbeskattning för dem där inkomst- och avdragsförhållandena är mindre komplicerade. Så är uppenbarligen inte fallet för ett relativt stort antal personer, däribland dem där tjänsteinkomsten har karaktär av sidoinkomst. Det kan förutses att man för dessa fall får i princip bibehålla nuvarande ordning, må så vara att preliminärskatteuttaget möjligen kan bli ett annat. Deklaration, taxering och skatteberäkning på sätt nu är föreskrivet kommer alltså att gälla även framdeles för dessa skattskyldiga. Det torde också få övervägas om inte alla löntagare, alltså även de som inte skulle vara skyldiga därtill, bör vara berättigade att deklarera och i övrigt behandlas i vanlig ordning. För utredningen har det — främst för att undvika den orättvisa som skulle vara förenad med olika skatteuttag vid den förenklade löntagarbeskattningen resp. vid tillämpning av konventionell beräkningsmetod — framstått som i hög grad angeläget att förebygga en sådan effekt. Viss toleransmarginal kan måhända av praktiska skäl godtas, men i princip måste gälla att skattebeloppet skall bli detsamma oavsett tekniken för dess fastställande. I olika sammanhang när en förenklad löntagarbeskattning diskuteras har sagts att vad som bör eftersträvas är en »definitiv källskatt». Och det har därvid gjorts gällande att sådan finns för löntagare i några andra länder, vilkas system borde studeras. 130

Det framgår av vad tidigare i betänkandet redovisats att man i själva verket inte i något land, med vilket en jämförelse är av intresse, infört vad som förtjänar benämningen definitiv källskatt. Vad man på några håll uppnått är ett med olika medel bättre avpassat preliminärskatteavdrag och till följd därav en vid källan omedelbart uttagen skatt, som beträffande åtskilliga löntagare så väl svarar mot den »riktiga» skatten att man kunnat i viss omfattning avstå från att årligen avkräva dem fullständiga deklarationer i och för konventionell taxering och debitering. Redan detta är självfallet något att eftersträva även för vårt lands vidkommande, och det är överväganden i sådan riktning som redovisas i det följande. Att en ändrad ordning likväl ofrånkomligen kräver viss medverkan från löntagarnas sida skall därvid visas liksom nödvändigheten av att ersätta deklaration och taxering med ett annat, om än från vissa synpunkter enklare, förfarande.

8.2 Nackdelar och fördelar med system

nuvarande

När gällande ordning kritiseras såsom för gemene man krånglig och svåröverblickbar, är denna kritik i mycket att återföra på de materiella reglernas innehåll och utformning. Detta har i sin tur sin grund i att lagstiftaren funnit en detaljrik reglering av vad som skal! hänföras till skattepliktig inkomst och vad som i olika hänseenden är medgivet till avdrag nödvändig för att ernå den fördelning av skattebördan inkomsttagarna emellan, som ansetts önskvärd med hänsyn till skatteförmågan eller andra beaktansvärda omständigheter och förhållanden. Det kan tilläggas att — oaktat lagstiftningens utförlighet — denna likväl är i många hänseenden otillräcklig. Den supplementeras därför av en mångfald råd och anvisningar från riksskatteverket (riksskattenämnden) och av en praxis som oavlåtligt jämkas och påbyggs med utvecklingen. Även härom måste mången gång kännedom finnas när en deklaration upprättas, SOU 1972:11

för att densamma skall kunna följas av myndigheterna. Mot denna bakgrund är förklarligt att deklarationsblanketterna är så relativt invecklade och för den vanlige inkomsttagaren ofta nog svårbegripliga som är fallet. Här skall inte diskuteras i vad mån det är möjligt att förenkla dem utan att eftersätta vad man i upplysningsväg vill inhämta. Det är tillräckligt konstatera att man hittills, trots avsevärda bemödanden, inte kunnat konstruera blanketter, som de vanliga löntagarna finner enkla att ifylla, och till detta foga synpunkten att tvekan kan råda om ett önskemål i sådan riktning över huvud kan tillgodoses. I den mån kravet på förenklad löntagarbeskattning har sin grund i besvärligheterna med att ifylla deklarationsblanketterna, synes närmast ofrånkomligt att söka andra vägar för att tillgodose kritiken. Det är också sådana lösningar som övervägs i det följande. Skattelagstiftningens komplicerade innehåll i förening med det i och för sig självklara förhållandet att skatten på årsinkomsten bestäms med beaktande av en mångfald faktorer, som inträffar under eller hänför sig till hela det löpande beskattningsåret, har givetvis också starkt försvårat möjligheterna att successivt utta en preliminär skatt under det löpande inkomståret, som mer exakt svarar mot den korrekt beräknade slutliga skatten på årsinkomsten. En efter beskattningsårets utgång avgiven självdeklaration och en därpå grundad taxering har ansetts som det ofrånkomliga underlaget för en korrekt korrigering i efterhand av källskatteuttaget. Den tillämpade ordningen har i och för sig åtskilliga fördelar, särskilt i jämförelse med vad som gällde innan 1945 års uppbördsreform trädde i kraft. Skatten på ett års inkomst erlades på den tiden i sin helhet långt efter årets utgång. Den uttas alltså numera i väsentlig omfattning redan »vid källan». Till den del den slutliga skatten överstiger den preliminära kvarstår dock invändningar av den innebörd som riktades mot det gamla uppbördssystemet. Inte heller är det en i och för sig eftersträvansvärd SOU 1972:11

ordning med för mycket uttagen källskatt som så småningom skall restitueras. Till fördelarna med nuvarande uppbördsregler skall räknas att de normalt inte ställer särskilt långtgående krav på de vanliga löntagarna. Sedan man inträtt i förvärvslivet och skaffat sig sin första debetsedel på preliminär skatt, får man merendels automatiskt motsvarande debetsedlar i fortsättningen utan särskild framställning. Debetsedeln lämnas till arbetsgivaren och löntagaren kan i allmänhet åtnöjas med den källskatt, som arbetsgivaren drar av med ledning av källskattetabellerna. Den avräkning mot slutlig skatt, som så småningom sker, leder i de åsyftande normalfallen inte till mer avsevärda korrigeringar. Problem uppstår däremot när av något skäl preliminärskatten avsevärt kommer att skilja sig från den slutliga skatten. När detta inträffar för löntagare, är skälet vanligen förekomsten av inte helt obetydliga bi- eller sidoinkomster eller av innehavet av en egnahemsfastighet som ger större över- eller underskott. För dessa fall krävs, om olägenheter av skilda slag skall undvikas, att vederbörande förstår att överskåda sitt skattemässiga läge och att vidta därav betingade åtgärder (krav på jämkning, ökat källskatteavdrag, fyllnadsinbetalning). Korrektivet mot en oriktig preliminärbeskattning är, som först framhållits, självdeklaration med åtföljande taxering och därefter en avstämning av den slutliga skatten mot vad preliminärt erlagts. Det är detta korrektiv som alltså kritiseras såsom förenat med betydande besvärligheter och olägenheter för de skattskyldiga och även för myndigheterna. Särskilt för löntagare med väsentligen okomplicerade inkomstförhållanden krävs smidigare anordningar. Det bör emellertid inte förbises att vissa av de fördelar som är förenade med den nuvarande ordningen måhända inte kan fullt ut bevaras i ett förfarande med en förenklad löntagarbeskattning. Till en början skall erinras om att en på på heder och samvete samt under straffansvar avgiven deklaration ger särskild anledning förmoda att oriktiga eller ofullständiga 131

uppgifter inte kommer att ligga till grund för den slutliga skatteberäkningen. Utredningen har att undersöka om en åtminstone i huvudsak likvärdig uppgiftsplikt kan inrymmas i det åsyftade förenklade förfarandet; det är inte på förhand givet att så kan ske. Vidare är den taxering, som bygger på en självdeklaration och, i förekommande fall, införskaffade kompletterande uppgifter, ett vanligen tillfredsställande underlag för en beskattning som garanterar den skattskyldige rättvisa. Inte heller härutinnan är på förhand uppenbart att ett förenklat förfarande alltid ger ett likvärdigt resultat. Till fördelarna med nuvarande deklarationssystem har man understundom också velat räkna — om än denna synpunkt ligger något vid sidan — det förhållandet att även inkomsttagare, som eljest inte är särskilt observanta i avseende å sin egen ekonomiska situation, tvingas att en gång om året konstatera omfattningen av sina inkomster, skatten på dessa och vad som återstått att disponera. I linje härmed ligger uttalanden av innebörd att en »definitiv källskatt» så småningom kan komma att ses som något berörande endast arbetsgivarna och taxeringsmyndigheterna och att följaktligen löntagarnas intresse helt koncentreras till vad av dem uppbärs, d. v. s. lönen efter skatt.

8.3 FLB-systemets

huvuddrag

Ovan har i huvuddrag angivits fördelar och nackdelar med det nuvarande systemet för löntagares beskattning. Invändningarna mot detta gör det angeläget att pröva möjligheterna till förenklingar, något som anges redan i direktiven för utredningen. Men här bör också hänvisas till de statistiska undersökningar som nu verkställts och som redovisas i kapitel 5. Därav framgår att det är ett betydande antal skattskyldiga med inkomst av tjänst, som har i det hela så enkla inkomst- och avdragsförhållanden att man åtminstone för deras vidkommande borde kunna allvarligt överväga ett förenklat för132

farande. Det är då också tänkbart att skatteadministrativa fördelar skulle uppnås. Taxeringsnämndernas tungrodda och omständliga arbete borde rimligen kunna ersättas i de avsedda hänseendena med noteringar och verkställighetsbeslut av tjänstemän vid de lokala skattemyndigheterna. Huvudtankegången för en ordning med förenklad löntagarbeskattning — denna benämnes i det följande för enkelhets skull FLB-systemet — är följande. I princip skall samtliga de avdrag löntagaren är berättigad åtnjuta tillgodoföras honom redan vid källskatteberäkningen. I den mån avdragen inte är beaktade i källskattetabellerna får hänsyn till dem tas genom att lönen minskas med avdragsbeloppet innan skatt enligt tabell beräknas. Löntagaren har att lämna för avdragens beräkning erforderliga uppgifter. Dessa uppgifter avses vid okomplicerade avdragsförhållanden skola lämnas direkt till arbetsgivaren, vilken därefter beräknar avdragsgillt belopp enligt härför utfärdade generella anvisningar. I övriga fall skall uppgifterna lämnas till den lokala skattemyndigheten, som har att meddela beslut om jämkning. Vid årets slut genomför myndigheterna, med datamaskinernas hjälp, en undersökning av att summa skatteavdrag överensstämmer med årsskatten (denna slutavräkning motsvarar alltså »årsutjämningen» i Lohnsteuersystemet). Löntagare, som underlåtit att före eller under inkomståret meddela förhållanden av beskaffenhet att påverka skatteuttaget, ges en möjlighet att före slutavräkningen tillrättalägga detta. Fordrar lämnade uppgifter, som skänkts tilltro vid källskatteavdragets bestämmande, efterkontroll — detta avses normalt inte behöva ifrågakomma i de mer okomplicerade fall varom här är tal — får myndigheterna göra en särskild genomgång. I det i och för sig vanliga fallet att löntagarna har s. k. biinkomst, d. v. s. lön eller arvode från annan än huvudarbetsgivaren, skall det åligga även denne andre arbetsgivare att göra avdrag, inbetala källskaiten och underrätta myndigheterna om inkomstens storlek. Vid slutavräkningen beaktas SOU 1972:11

vad som förekommit. Beslut om de grunder, efter vilka skatt på löntagarens biinkomst skall beräknas, meddelas av den lokala skattemyndigheten. Har löntagaren inte förskaffat sig besked i sådant hänseende eller underlåter han att överlämna detta till arbetsgivaren får övervägas att förpliktiga den senare att ta kontakt med skattemyndigheten eller ock att göra ett schablonmässigt bestämt avdrag därvid tillrättaläggande i förekommande fall får ske i samband med slutavräkningen. Löntagare med sidoinkomst i form av kapitalavkastning eller som har egnahemsfastighet avses under vissa förutsättningar kunna komma in under FLB-systemet. I andra fall, liksom när sidoinkomsten härrör av jordbruksfastighet, hyresfastighet eller rörelse, skall åter taxering ske i vanlig ordning. Motsvarande gäller när förmögenhetstaxering är aktuell. Innebörden av den nu skisserade tankegången är alltså att redan från början få källskatteavdragen mer relalistiskt beräknade än enligt nuvarande system, att vidga källbeskattningen att avse även biinkomst, att söka i systemet inordna hänsynstagande till mindre kapitalinkomster och till förekomsten av egnahemsfastighet, att i dessa fall kräva viss lätt lämnad medverkan från löntagarnas sida och att genom en slutavräkning få en avstämning av skatten till stånd som har till främsta syfte att snabbt återbetala till löntagaren vad som kan ha avdragits för mycket. Det sistnämnda blir ofta nog fallet vid ojämna inkomster eller när perioder av sjukdom, arbetslöshet e. d. förekommit. Slutavräkningsförfarandet skulle också kunna fylla funktionen att tillrättalägga förhållandena även i vissa andra hänseenden och därvid leda till återbetalning eller krav på ytterligare skatt. Här må tilläggas att om skyldigheten för löntagare att avge självdeklaration under straffansvar skulle avskaffas eller inskränkas, det noggrant måste övervägas vilka åtgärder som i stället skall insättas. Till en början kan övervägas att kriminalisera eller i annan ordning reagera mot oriktiga eller underlåtna uppgifter från den skattskyldiges SOU 1972:11

sida som medverkat till eller föranlett att för låg skatt beräknats. Viktigare är dock måhända att skärpa kontrollen av och ansvarsreglerna för arbetsgivare som underlåtit att göra avdrag och till skattemyndigheterna inrapportera löneutbetalningar. Till dessa frågor återkommer utredningen längre fram i betänkandet. Utredningen övergår så att mer ingående och punkt för punkt behandla de problem som möter, om man vill konstruera ett FLB-system efter de nu i sina huvuddrag redovisade tankegångarna.

9 Anpassning av beskattningen av löntagares inkomster till FLB-systemet

9.1 Inledning Källskatt skall enligt gällande regler erläggas för sådan inkomst av tjänst, vilken hänför sig till den skattskyldiges huvudsakliga arbetsanställning eller eljest utgör hans huvudsakliga inkomst av tjänst. Däremot skall för en löntagare inte dras källskatt på biinkomst, varmed åsyftas tjänsteinkomst som inte utgör huvudinkomst, ej heller på sidoinkomst, d. v. s. inkomst av annat slag än av tjänst. Ytterligare gäller att vissa slag av tjänsteintäkter inte skall källbeskattas även om de hänför sig till den skattskyldiges huvudsakliga inkomst av tjänst. Dessa undantag från källbeskattning begränsar väsentligt det antal tjänsteinkomsttagare, vilkas samtliga intäkter blir beaktade vid den preliminära A-skatteberäkningen. Det totala antalet inkomsttagare med inkomst av tjänst beräknas år 1971 utgöra 5,45 milj. eller ca 96 procent av alla skattskyldiga inkomsttagare. Av dessa kan 2,25 milj. antas ha bi- eller sidoinkomst, varför antalet tjänsteinkomsttagare utan sådan inkomst kan beräknas till 3,2 milj. Beaktas i detta sammanhang även förekomsten av negativ sidoinkomst (underskott i förvärvskälla) reduceras antalet ytterligare. Tas vidare hänsyn till att huvudinkomst av tjänst i form av bl. a. folkpension och viss försäkringsersättning är undantagen från källbeskattning, torde det antal inkomsttagare vars verkliga intäkter blir föremål för uttag av 134

preliminär A-skatt kunna beräknas till drygt 2 milj. I det följande skall diskuteras i vad mån inom det skisserade FLB-systemet källbeskattning kan ske av nyssnämnda därifrån nu undantagna tjänste- och sidoinkomster i syfte att vidga systemets möjliga omfattning.

9.2 Anställningsinkomst vudarbetsgivare

från annan än hu-

Av statistiken framgår att antalet inkomsttagare med biinkomst av anställning vid 1972 års taxering beräknas utgöra 1 milj. För ungefär 60 procent av dessa överstiger biinkomsterna 1 000 kr och för en tredjedel överstiger de 2 500 kr. Det sammanlagda beloppet av biinkomst av anställning beräknas utgöra 3,9 miljarder kr. Av dessa siffror framgår att en utvidgning av kall beskattningen till att omfatta även biinkomst av anställning skulle vara ägnad att inte obetydligt öka denna beskattnings effektivitet. Fördelen med en källbeskattning av biinkomst av anställning består främst i att man därigenom vidgar möjligheterna att få rätt beskattningsunderlag — från ev. kostnadsavdrag bortses i detta sammanhang. Förutsättningarna för att utta källskatt efter helt rätt skattesats är däremot mera begränsade. Detta beror på att flertalet skattskyldiga har att erlägga progressiv statlig inkomstskatt. Eftersom vid sådant förhålSOU 1972:11

lande biinkomsten skall beskattas på toppen av huvudinkomsten, måste nämligen fastställandet av källskattesatsen på biinkomsten grunda sig på en förhandsuppskattning av huvudinkomstens storlek. Källskatt på huvudinkomst av tjänst förutsätts också fortsättningsvis skola beräknas enligt tabell. Denna ordning för källskatteavdrag kan i och för sig tillämpas även på biinkomst. Fördelen härmed är att någon förhandsuppskattning av biinkomsternas storlek inte blir erforderlig. I det fall den skattskyldige har biinkomst från blott en arbetsgivare och uppbär denna på en gång eller fördelad med visst belopp per månad, vecka e. d. kan också utan större svårighet en korrekt skatteberäkning ske, förutsatt givetvis att huvudinkomsten är känd eller rätt uppskattad. Inte ens särskilda skattetabeller erfordras. Det räcker med att ange den inkomstnivå per månad, vecka etc, som man skall utgå från vid källbeskattning av biinkomsten. Uppbärs däremot biinkomsten oregelbundet eller har den skattskyldige sådan inkomst från flera arbetsgivare, förutsätter en korrekt skatteberäkning att man vid varje tillfälle då biinkomst uppbärs beaktar tidigare uppburna biinkomster. Så kan tänkas ske genom att den skattskyldige vid varje ny biinkomst vänder sig till beskattningsmyndigheten för att få ny inkomstnivå fastställd. Skatteberäkningen kan också tänkas ordnad på så sätt att den skattskyldige erhåller en debetsedel (skattekort), på vilken från början den beräknade huvudinkomsten för året finns antecknad. Varje biinkomst antecknas därefter och skatten på sådan inkomst beräknas enligt kumulativ metod. Antalet skattskyldiga med mer än en biinkomst är relativt stort. Med hänsyn härtill bör, då det kumulativa förfarandet knappast kan göras lättillämpligt för alla därav berörda (skattskyldiga, arbetsgivare och myndigheter), en enldare ordning eftersträvas. En beräkning av källskatteavdraget efter av myndighet fastställd procentsats i stället för efter tabell ter sig som en möjlig lösning. En sådan metod har visserligen den nackdelen att den förutsätter en uppSOU 1972:11

skattning på förhand också av biinkomsternas storlek. Den ytterligare felrisk detta innebär är dock möjligen inte betydande. Det bör sålunda beaktas att antalet inkomsttagare med relativt begränsade biinkomster är stort — ca 400 000 skattskyldiga beräknas ha biinkomst på högst 1 000 kr. I dylika fall saknar det större betydelse för uppnåendet av rätt skatteavdrag om källskatten beräknas enligt tabell eller efter viss på förhand bestämd procentsats. Det härför främst avgörande är i stället om huvudinkomsten blivit någorlunda rätt uppskattad. Skattekort med uppgift om den procentsats efter vilken skatt på biinkomst skall beräknas bör i regel kunna utfärdas utan särskild begäran från den skattskyldige och tillställas honom på samma gång som det skattekort som gäller hans huvudinkomst. Procentsatsen bör vidare kunna fastställas utan den skattskyldiges medverkan. Tillgängliga uppgifter angående hans inkomstförhållanden tidigare år kan i allmänhet utgöra tillräckligt underlag härför. Den angivna procentsatsen skulle gälla för varje biinkomst den skattskyidige uppbär. Med den antydda ordningen för källbeskattning av biinkomst kan ett väsentligen rätt skatteuttag givetvis uppnås endast om den skattskyldiges inkomstförhållanden är någorlunda stabila. Vid mera betydande inkomstförändringar krävs särskild korrigering. Det måste därvid åligga den skattskyldige att själv ta initiativ till erforderlig jämkning. En särskild fråga är om skattesats på biinkomst bör fastställas för alla löntagare eller endast för dem, som vid senaste slutavräkning redovisat biinkomst. För sistnämnda ordning kan i och för sig det förhållandet anses tala att mer än 4 milj. löntagare saknar biinkomst och att det därför innebär ett onödigt merarbete att fastställa skattesats på biinkomst för dem. Å andra sidan skulle det givetvis vara till fördel för de skattskyldiga som första gången uppbär biinkomst att slippa vända sig till myndighet för att få skattesatsen fastställd. Med hänsyn härtill samt till att merarbetet vid användning av datamaskiner för de135

biteringen inte torde bli betydande synes i första hand böra ifrågakomma att bestämma skattesats på biinkomst för alla löntagare. Regler för arbetsgivares skatteavdrag måste också ges för det fall arbetstagaren inte företer något skattekort. Därvid kan antingen föreskrivas att skatteavdrag skall verkställas enligt viss generellt fastställd skattesats eller kan arbetsgivaren åläggas att ta kontakt med myndighet för att få besked om rätt avdragsprocent. Eftersom skatten på biinkomst skall svara mot den skattskyldiges marginalskatt och denna kan variera mellan i runda tal 30 procent och 75 procent, måste vid tillämpning av förstnämnda metod skattesatsen sättas mycket högt för att vara tillräcklig i högre inkomstlägen. Den andra metoden är i sin tur ganska omständlig och ter sig inte tillräckligt motiverad vid mindre biinkomster. Det kunde därför övervägas att kombinera metoderna och därvid begränsa den senares användning till mera betydande biinkomster. För mindre biinkomster kunde en generell skattesats tillämpas. Fördelen med sistnämnda ordning för skatteavdrag då skattekort ej överlämnas av den skattskyldige skulle vara att den generella procentsatsen kunde bestämmas till en genomsnittlig marginalskattesats. Denna skattesats skulle visserligen bli för låg i vissa fall men vid ifrågavarande mindre biinkomster skulle betydande felaktigheter i den totala skatten i allmänhet inte uppkomma. Skattesatsen skulle också i stor utsträckning vara godtagbar för den skattskyldige, som med hänsyn härtill kunde bespara sig besväret att förete skattekort vid små biinkomster. Sistnämnda fördelar med en inte alltför hög generell skattesats gäller självfallet främst om man vid debiteringen av källskatt utfärdar skattekort på biinkomst endast för löntagare som tidigare haft sådan inkomst. Beräknas såsom här ifrågasatts skattesats på biinkomst för alla löntagare blir fördelarna därmed mindre. I sådant fall synes i stället nackdelarna med en ordning, som innebär att arbetsgivare i vissa fall måste 136

kontakta myndighet för att få veta efter vilken procentsats han skall göra skatteavdrag, överväga. Med andra ord synes i dylikt fall skatt på biinkomst alltid böra uttas efter en generell skattesats om skattekort inte företes. Denna skattesats bör sättas så högt — förslagsvis till 65 procent — att den blir tillräcklig för praktiskt taget alla löntagare som omfattas av FLB-systemet. Ovan har angivits olika möjligheter att åstadkomma en i huvudsak godtagbar ordning för källbeskattning av biinkomst. Det framgår också vilka lösningar som synes vara att föredra från olika synpunkter. Vilka alternativ som än väljs är dock uppenbart att källskatteuttaget ingalunda alltid kommer att helt svara mot den riktiga skatten på den sammanlagda inkomsten. Detta är inte heller erforderligt, då ett tillrättaläggande kommer att ske i samband med den s. k. slutavräkningen. Å andra sidan är uppenbart att, om en övergång till FLB-systemet skall vara meningsfylld, det successiva skatteuttaget under inkomståret måste åtminstone ungefärligen ge riktigt slutresultat. En väl fungerande ordning för källbeskattning av biinkomster är därför erforderlig. Införandet av källskatteavdrag på inkomst av anställning från annan än huvudarbetsgivare möjliggör i första hand att skattskyldiga, vilkas inkomster utgörs av huvudinkomst av anställning jämte biinkomst därav, kan omfattas av FLB-systemet. Antalet sådana inkomsttagare utgör omkring 400 000. Frågan om skattskyldiga, som utöver nämnda inkomster har inkomst av annat slag än av tjänst eller annan tjänsteinkomst, än av anställning, också kan beskattas enligt det förenklade systemet skall diskuteras senare. Klart är emellertid att skattskyldig, som har huvudinkomst av annat inkomstslag men biinkomst av tjänst, måste lämnas utanför systemet. Sådan skattskyldig får därför även fortsättningsvis erlägga preliminär skatt i form av B-skatt och slutlig skatt efter deklaration och taxering. Det kan dock ifrågasättas om han inte bör betala källskatt på sina biinkomster av tjänst. Införandet av en sådan ordning kan verka SOU 1972:11

omotiverat, då den preliminära uppskattning av skatt. Omfattningen därav kan inte med som ändå måste göras av huvudinkomsten lätthet beräknas. Det kan antas att antalet biinkomster av tjänst uppgår till 2,5 milj. kan synas lika väl få inkludera ev. biinkomseller till omkring hälften av antalet huter. Det kan också förefalla onödigt att vudinkomster. Av denna jämförelse skall låta arbetsgivare verkställa skatteavdrag och dock inte dras slutsatsen att arbetet med inbetala skatt för ifrågavarande skattskylkällskatten skulle öka motsvarande. Beträfdiga, som ändå måste inbetala större delen fande huvudinkomst gäller att sådan i regel av sin skatt själva. Skäl kan emellertid även utbetalas per månad, halvmånad eller vecka. anföras till förmån för en källbeskattning i dylika fall. Som underlag för B-skattedebi- Antalet avräknings- och redovisningstillfälteringen måste ligga en förhandsuppskatt- len för skatt blir därigenom stort. Biinkomst ning av inkomsttagarens årsinkomst. Denna av anställning utbetalas däremot ofta på en uppskattning är naturligen osäker — den gång eller fördelad på ett fåtal tillfällen. Merarbetet för arbetsgivarna vid införandet grundar sig i regel på den skattskyldiges inkomstförhållanden två år före det aktuella av källbeskattning av biinkomst torde med beskattningsåret. Kan preliminärskatten på hänsyn härtill bli begränsat. Det bör också viss del av totalinkomsten såsom fallet är påpekas att en viss fördel sett från arbetsmed biinkomst av tjänst — sådan inkomst givarnas synpunkt är förenad med bestämkan för övrigt stundom utgöra en betydan- melser, som innebär att skatteavdrag alltid de del av totalinkomsten — genom källbe- skall göras från anställningsinkomst. Med skattning beräknas på den verkliga inkoms- nuvarande ordning uppkommer stundom ten, bör detta vara till fördel och öka möj- tvekan om skyldighet att verkställa avdrag ligheterna att uppnå ett rätt avvägt löpande för skatt föreligger eller ej på grund av att skatteuttag. Det bör inte heller bortses från oklarhet råder om utbetald lön utgör huatt en sådan ordning skulle effektivisera vud- eller biinkomst för arbetstagaren. uppbörden av skatt från ifrågavarande skattskyldiga. — Den nu diskuterade frågan avser alltså en effektivisering av källbeskatt- 9.3 Sidoinkomst ningen för inkomsttagare, som inte kan inMed sidoinkomst förstås som förut nämnts rymmas inom ett FLB-system, och den falinkomst av annat slag än av tjänst, alltså ler därför väsentligen utanför utredningsinkomst av jordbruksfastighet, annan fasuppdraget. tighet, rörelse, tillfällig förvärvsverksamhet Frågan huruvida källbeskattningen kan eller kapital. Antalet skattskyldiga som jämomfatta all huvudinkomst av tjänst skall sete inkomst av tjänst skall beskattas för innare behandlas. Om emellertid detta t. v. komst av sådant slag beräknas vid 1972 förutsätts vara möjligt skulle en källbeskattning av biinkomst, som uppbärs av skatt- års taxering utgöra 1,4 milj. Samtidigt beskyldig med sådan huvudinkomst, givetvis räknas 1,2 milj. tjänsteinkomsttagare vara inte ytterligare öka antalet källbeskattade berättigade till avdrag för underskott i anpersoner. Men skulle biinkomst, som upp- nan förvärvskälla än tjänst. Det sammanbärs av skattskyldig med huvudinkomst av lagda antalet skattskyldiga med inkomst av annat slag än av tjänst också källbeskattas, tjänst, som förväntas redovisa positiv eller skulle viss ökning av detta antal ske. Ök- negativ sidoinkomst, uppgår till omkring 2 3 ningen skulle uppgå till omkring 150 000 milj. I kapitel 7 har preliminärt diskuterats personer. möjligheterna att inom FLB-systemet inNågon nämnvärd ökning av antalet arrymma beskattningen av löntagares sidoinbetsgivare med skyldighet att verkställa källkomster av kapital och schablontaxerad vilskatteavdrag skulle knappast bli följden. lafastighet. Därvid har nämnts att antalet Däremot skulle givetvis arbetsgivarna få tjänsteinkomsttagare med positiv eller neett merarbete med avdrag och redovisning SOU 1972:11

gativ sådan sidoinkomst utgör 1,6—1,7 milj. bristande möjligheterna att uppnå en någorDe redovisade inkomsterna (underskotten) lunda riktig skatteberäkning inte till betyär ofta av begränsad storlek — för unge- dande fördel för FLB-systemet. Då den fär 850 000 inkomsttagare uppgår de till dessutom måste anses administrativt betunghögst 1 000 kr. Härav följer att en anpass- ande torde en annan ordning för sidoinning av beskattningen av mindre sådana in- komsternas beaktande komma ifråga i förskomster (underskott) till FLB-systemet skul- ta hand. le kunna väsentligt öka dettas tillämpningsSåsom antytts i kapitel 7 synes möjligområde. heter föreligga att på indirekt väg beakta Till en början skall något beröras frågan löntagares sidoinkomster av kapital och om en direkt källbeskattning av nu aktuell villafastighet inom FLB-systemet. Detta sidoinkomst. I sakens natur ligger att ett skulle ske genom att myndighet fastställde sådant förfarande är praktiskt möjligt en- att arbetsgivare vid kälibeskattningen av dast beträffande vissa kapitalintäkter så- tjänsteinkomst skulle öka eller minska insom aktieutdelningar, obligations- och bank- komsten per månad, vecka etc. med belopp, räntor. Andra kapitalintäkter kan inte gärna som svarade mot den uppskattade sidoinkällbeskattas, ej heller kan detta ske be- komsten (underskottet). En sådan ordning träffande intäkt av villafastighet. Metoden skulle vara betydligt enklare att tillämpa än är sålunda begränsat användbar. en direkt källbeskattning och den kunde Om en direkt källbeskattning av de ka- också till skillnad från en ev. sådan omfatta pitalintäkter, som låter sig beskattas på det- i princip all inkomst av villa och kapital. ta sätt, kunde ske efter en enhetlig procent- Den vore fördelaktigare än den direkta kallsats och utan någon som helst korrigering beskattningen också därigenom att den skulefter beskattningsårets utgång, skulle en i le medge beaktande av den skattskyldiges och för sig enkel ordning uppnås — för- avdragsförhållanden redan vid den löpande farandet blev ungefärligen detsamma som skatteberäkningen. Man skulle visserligen vid nuvarande kupongbeskattning. Det tor- förlora exaktheten i intäktsberäkningen, de emellertid inte vara godtagbart med ett men olägenheten därav behövde måhända skatteuttag som inte avvägs med hänsyn inte vara alltför stor. Som tidigare nämnts till vederbörandes inkomstläge i övrigt. Nå- synes de skattskyldigas inkomster av kapital gon praktisk möjlighet att i nu förevarande och villafastighet i allmänhet inte vara sammanhang individualisera källskattebeföremål för större förändringar år från år. räkningen på sätt som förutsatts kunna ske Den förhandsuppskattning av sidoinkomsvid den löpande beskattningen av tjänstein- ten, som erfordras vid tillämpning av ifråkomst torde å andra sidan knappast föregavarande metod, kunde givetvis grundas på ligga. Det skulle inte gärna vara möjligt preliminära uppgifter från den skattskyldiatt ta ut källskatt på aktieutdelningar och ge. Praktiska skäl talar dock emot införanbankräntor efter den enskilde skattskyldiges det av en sådan uppgiftsskyldighet och den marginalskattesats. Ej heller vore det möj- torde inte heller vara nödvändig. Vid det ligt att vid källskatteberäkningen beakta förhållandet att inkomsterna i fråga i betyhans naturliga avdrag för förvaltningskost- dande grad är stabila samt då fråga ändå nader och gäldräntor eller hans sparavdrag. måste vara om en förhandsuppskattning av Allmänna avdrag, grundavdrag eller extra sidoinkomsten synes en lämpligare ordavdrag för nedsatt skatteförmåga, som ev. ning vara att myndigheten fastställde det inte täcktes av annan den skattskyldiges in- belopp, varmed den skattskyldiges tjänsteinkomst, skulle det inte heller vara möjligt att komst skulle ökas eller vid negativ sidointa hänsyn till. komst minskas med ledning av härför hos En källbeskattning av ifrågavarande in- myndigheten tillgängligt underlag, d. v. s. täkter är med hänsyn till vad nu sagts om med ledning av de från senaste slutavräkmetodens begränsade användbarhet och de ning föreliggande uppgifterna härom. Den 138

SOU 1972:11

skattskyldige skulle dock givetvis genom ett anmälningsförfarande kunna påkalla annan beräkning av sidoinkomsterna. Antydda ordning för beaktandet av sidoinkomster skulle ge en förbättrad källbeskattning. Vid slutavräkningen kunde man emellertid knappast låta sig nöja med den på förhand gjorda uppskattningen av inkomsten. Korrigering med hänsyn till den verkliga positiva eller negativa inkomsten måste i princip ske. Tidigare har nämnts att det även inom FLB-systemet torde vara nödvändigt att ålägga inkomsttagaren viss uppgiftsskyldighet i samband med slutavräkningen. Frågan huruvida sådan uppgiftsskyldighet måste åvila alla skattskyldiga skall inte här diskuteras. För inkomsttagare med sidoinkomst synes dock en skyldighet att lämna uppgift om den verkliga inkomsten erforderlig. Den skattskyldiges redovisning inför slutavräkningen av mindre villa- och kapitalinkomster synes kunna göras enkel. Såvitt gäller kapitalintäkter kunde uppgifterna begränsas till att avse intäkter och utgifter — någon förmögenhetsredovisning synes ej behövlig, ej heller yrkande om s. k. sparavdrag. För beräkningen av inkomst av villafastighet vore tillfyllest att den skattskyldige lämnade uppgifter om utbetalda gäldräntor, ev. tomträttsavgäld samt i förekommande fall om tidpunkten för äganderättsövergång. Underlaget för intäktsberäkningen, taxeringsvärdet, är känt av myndigheten och yrkande från den skattskyldige om extra avdrag är ej heller erforderligt. Ett särskilt problem utgör beskattningen av villa i annan kommun än hemortskommunen. Denna fråga behandlas i kapitel 12. Den förenklade redovisning som här diskuterats kan anses tillräcklig endast vid mindre sidoinkomster. Skattskyldiga med större sådana inkomster måste av kontrollskäl avkrävas fullständig deklaration. Beträffande den närmare gränsdragningen kunde det ligga nära till hands att låta denna sammanfalla med gränsen för sidoinkomsts behandling som arbetsinkomst vid beskattningen av makar, vilken är satt till 2 000 kr för makarna tillsammans — detta SOU 1972:11

med hänsyn till de svårigheter, som i vissa fall föreligger att uppnå rätt källskatt vid sambeskattning. Såsom framgår av denna frågas behandling i kapitel 11 bör emellertid svårigheterna kunna bemästras och i sådant fall bör gränsen för den förenklade redovisningen sättas något högre, förslagsvis till 5 000 kr. Gränsen i fråga bör gälla både positiv och negativ sidoinkomst och sålunda innebära att skattskyldig, som har positiv inkomst av kapital och/eller villafastighet eller negativ sådan inkomst på högst 5 000 kr, omfattas av FLB-systemet, Vidare bör beloppsgränsen för makar gälla deras gemensamma sidoinkomst. Om gränsen för FLB-systemets omfattning såsom här föreslagits sätts vid sidoinkomster av kapital och villafastighet på + 5 000 kr skulle av totalt 1,6—1,7 milj. tjänsteinkomsttagare med sådan sidoinkomst omkring 1,4 milj. kunna omfattas av det förenklade beskattningsförfarandet. Sattes gränsen vid 2 000 kr skulle motsvarande antal bli ca. 1,1 milj. och sattes den vid 10 000 kr skulle det bli omkring 1,5 milj. Vid sidoinkomster av sistnämnda storleksordning torde emellertid av kontrollskäl ett mera omfattande uppgiftslämnande få anses erforderligt. Den förordade gränsen för sidoinkomsts beskattning inom FLB-systemet bör kompletteras med en förmögenhetsgräns. Det ovan angivna avkastningsbeloppet 5 000 kr svarar visserligen normalt mot en förmögenhet som vida understiger gränsen för skatteplikt till förmögenhetsskatt, 150 000 kr. Dock kan exempelvis en skattskyldig som äger villa jämte fritidsfastighet ha en skattepliktig förmögenhet överstigande 150 000 kr utan att den schablonberäknade intäkten av fastigheterna uppgår till 5 000 kr. I och för sig kunde det ligga nära till hands att som förmögenhetsgräns välja samma belopp som nu medför deklarationsskyldighet enligt 22 § TF, nämligen en bruttoförmögenhet av 150 000 kr. Emellertid innebär en sådan bruttogränsdragning att åtskilliga fastighetsägare ställs utanför FLB-systemet utan att egentligt skäl härför föreligger. Enligt utredningens mening är det därför 139

lämpligare att låta gränsbeloppet avse nettoförmögenhet, även om beloppet då av kontrollskäl bör sättas något lägre eller till förslagsvis 100 000 kr. Även om mindre sidoinkomster av här aktuellt slag sålunda borde kunna beaktas vid slutavräkningen på ett tämligen enkelt sätt krävs ändå att de skattskyldiga lämnar uppgifter till ledning härför. Det kan därför vara av intresse att undersöka i vad mån en reducering av antalet sådana uppgifter skulle kunna vinnas genom att mindre inkomstbelopp gjordes helt skattefria. En höjning av det s.k. sparavdraget från 400 kr till 1 000 kr skulle minska antalet erforderliga korrigeringar med drygt 400 000. En sådan åtgärd skulle medföra ett skattebortfall för stat och kommun på 450 milj. kr. Vid en mera begränsad höjning av sparavdraget, från 400 kr till 600 kr, skulle vinsten i minskat antal korrigeringar bli ca 150 000 och skattebortfallet omkring 150 milj. kr.

rättvisa inkomsttagarna emellan skulle bli resultatet därav. Någon förutsättning för FLB-systemets tillämpning i berörda fall utgör med hänsyn till förut föreslagna förenklade korrigeringsmetoder vid mindre sidoinkomster inte heller bestämmelser av denna innebörd. Skulle emellertid en höjning av sparavdraget eller annan dylik åtgärd av andra skäl befinnas önskvärd, må understrykas att en sådan ändring vore ägnad att förenkla beskattningsförfarandet. I kapitel 7 har nämnts att löntagare med sidoinkomst av jordbruksfastighet, hyresfastighet eller rörelse inte torde kunna omfattas av FLB-systemet. En regelbunden kontroll av sådan skattskyldigs inkomstberäkning är nödvändig, och som underlag för denna kontroll erfordras en utförlig redovisning av såväl sidoinkomsten som av inkomst- och förmögenhetsförhållandena i övrigt. Vare sig den skattskyldiges förvärvsinkomst av nu nämnt slag utgör hans huUtsträcktes nyssnämnda schablon till att vudinkomst eller ej är deklaration och taxejämväl omfatta negativ kapitalinkomst — ring nödvändig för den slutliga skattens avdrag för underskott skulle därvid medfastställande. Det må dock framhållas att i ges blott i den mån detsamma översteg visst det fall pågående utredning angående jordbelopp — skulle ytterligare förenklingsvinsbruksbeskattningens framtida utformning ter uppnås. En sådan schablon på ± 1 000 kan föranleda införandet av en schablonbekr skulle täcka sammanlagt närmare 700 000 skattning av mindre jordbruksfastigheter, inkomsttagares positiva eller negativa kapi- möjligheter kan uppkomma att inrymma retalinkomster. Vid en schablon på + 600 kr dovisningen av sådan fastighetsinkomst i skulle motsvarande antal bli drygt 300 000. FLB-systemet. Vid nuvarande regler för beSkattebortfallet blir vid tillämpningen av räkningen av inkomst av jordbruksfastighet, denna förenklingsmetod mera begränsat hyresfastighet och rörelse måste dock samtmed hänsyn till att de minskade inkomsterliga 400 000 tjänsteinkomsttagare med såna delvis utjämnas av minskade underskottsdan inkomst beskattas enligt konventionell avdrag. metod. Förenklingar av nu berört slag skulle giVad nu sagts hindrar givetvis inte att man vetvis kunna tillämpas även beträffande in- vid källbeskattningen av skattskyldigs tjänskomst av villafastighet. En eventuell sådan teinkomst beaktar hans beräkneliga sidoinförenklingsregel skulle också kunna gälla komst av här ifrågavarande slag. Införandet den sammanräknade inkomsten av villafas- av en sådan ordning kunde effektivisera den tighet och av kapital. En bestämmelse inne- löpande beskattningen. bärande att positiv eller negativ sådan inI det föregående har ej berörts frågan om komst intill ett belopp av 1 000 kr inte beskattning av löntagares sidoinkomst av beaktades vid beskattningen skulle minska tillfällig förvärvsverksamhet. Såvitt gäller antalet korrigeringsuppgifter med ca 1 milj. realisationsvinst vid avyttring av fast eller Införandet av förenklingsregler av här lös egendom — sådan sidoinkomst förekomdiskuterat slag möter invändningar med mer i mycket begränsad utsträckning — hänsyn till att en i sin mån minskad skatte- torde deklaration och taxering få anses er-

140 SOU 1972:11

Härmed åsyftas de särskilda regler för medgivandet av extra avdrag för väsentligt nedsatt skatteförmåga som gäller för deras del. Dessa regler är å ena sidan ägnade att komplicera beskattningen, nämligen därigenom att antalet folkpensionärer som är berättigade erhålla sådant avdrag är stort, uppskattningsvis 700 000—750 000. Å andra sidan är bestämmelserna om extra avdrag för folkpensionärernas del så schabloniserade att möjligheterna att tillgodoföra dessa avdrag inom ramen för FLB-systemet är relativt goda. För folkpensionärer gäller sålunda att redan den omständigheten att folkpension uppbärs motiverar en prövning av om extra avdrag skall utgå. Vissa inkomst- och för9.4 Folkpension mögenhetsgränser gäller. Vad de förra beFolkpension är enligt gällande regler un- träffar bestäms det extra avdraget med händantagen från källbeskattning såväl då den syn till storleken av den skattskyldiges till statlig inkomstskatt taxerade inkomst. I uppbärs som biinkomst som då den utgör fråga om förmögenheten gäller att föreden skattskyldiges huvudsakliga inkomst av tjänst. Dock uttas källskatt på folkpension komsten av sådan till belopp understigande i de fall utbetalningen av densamma är sam- 50 000 kr inte påverkar det extra avdragets ordnad med utbetalning av annan allmän storlek. Överstiger å andra sidan förmögenheten 80 000 kr medges ej något extra avpension. Antalet folkpensionärer, som med hänsyn drag. Vid förmögenheter mellan 50 000 kr till sina inkomst förhållanden i princip borde och 80 000 kr reduceras eljest utgående kunna omfattas av FLB-systemet — härmed extra avdrag. Vid tillämpning av FLB-systemet skulle avses att de inte har inkomst av jordbruksfastighet, hyresfastighet eller rörelse — ut- tillgodoförandet vid slutavräkningen av gör omkring 1,15 milj. För nästan hälften av folkpensionärs extra avdrag inte erbjuda dessa utgörs inkomsten uteslutande av all- särskilda svårigheter. Härför erforderliga män pension, d. v. s. av antingen enbart uppgifter om inkomsttagarens civilstånd, föfolkpension eller av folkpension jämte tjäns- delsetid, pensions- och inkomstförhållanden tepension. Övriga har utöver allmän pen- skulle, i den mån dessa uppgifter inte vore sion annan tjänsteinkomst eller inkomst av kända för myndigheten, ändå få lov att inhämtas från arbetsgivare eller direkt från kapital eller villafastighet, En första förutsättning för att ifrågava- den skattskyldige. Endast beträffande förrande folkpensionärer skall kunna beskattas mögenhetsförhållandena kunde erfordras enligt FLB-systemet är att källbeskattning att inkomsttagaren lämnade uppgifter som av folkpension införs. Problemen i samband eljest skulle vara obehövliga. För källbeskattningen av löntagare har därmed är i och för sig desamma som gäller beträffande annan tjänsteinkomst och som tidigare i detta kapitel ifrågasatts den orddiskuterats tidigare i detta kapitel. Den ord- ningen, att skatt på huvudinkomst av anning som där ifrågasatts för beskattningen ställning skulle beräknas enligt tabell, skatt av anställningsinkomst borde därför kunna på biinkomst av anställning däremot enligt av myndighet fastställd procentsats. I och tillämpas även i fråga om folkpension. Folkpensionärernas beskattningsförhållan- för sig kunde samma ordning tänkas tillden är emellertid speciella i ett hänseende. lämpad för beskattningen av folkpensio-

forderlig för den slutliga skattens fastställande. Att beakta sådan inkomst vid källbeskattningen kan givetvis merendels inte komma i fråga. Till intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet är emellertid också att räkna restituerad, avkortad eller avskriven tilläggspensionsavgift eller sjukförsäkringsavgift, för vilken allmänt avdrag tidigare åtnjutits. I kapitel 10 ifrågasätts avdrag för ifrågavarande avgifter kunna tillgodoföras den skattskyldige utan yrkande från dennes sida. Vid sådant förhållande bör också senare korrigeringar kunna beaktas i samma ordning.

SOU 1972:11

närer. Samma källskattetabeller skulle dock inte kunna användas med hänsyn till att folkpensionärernas rätt till extra avdrag rimligen måste beaktas vid källskatteberäkningen. För folkpensionärerna finge sålunda utformas särskilda källskattetabeller, vilka skulle inrymma hänsynstagande i första hand till extra avdrag men också till det förhållandet att pensionärerna inte har att erlägga folkpensions- eller sjukförsäkringsavgift. Även om sådana tabeller tillämpades skulle emellertid källskatteberäkningen i stor utsträckning bli osäker. Anledningen härtill är bl. a. att det extra avdragets storlek är beroende av totalinkomstens (den taxerade inkomstens) storlek ävensom av förmögenhet överstigande 50 000 kr. För gifta personer gäller dessutom att det är makarnas gemensamma inkomst- och förmögenhetsförhållanden som är avgörande. I stället för skattetabeller kan av myndighet individuellt fastställd procentsats tilllämpas för källskatteavdrag på folkpensionärs huvudinkomst. Allmänt sett kan denna metod synas ofördelaktig, då den förutsätter en uppskattning på förhand av huvudinkomstens storlek. För det stora flertalet folkpensionärer som är berättigade att åtnjuta extra avdrag utgörs emellertid huvudinkomsten av allmän pension och möjligheterna att göra en säker förhandsberäkning av denna inkomst är relativt goda. Med hänsyn härtill och då vid tillämpningen av denna metod den enskilde folkpensionärens speciella inkomst- och förmögenhetsförhållanden bör kunna beaktas på ett tillfredsställande sätt synes procentavdrag vara att föredra framför tabellavdrag.

9.5 Tillfällig intäkt, periodiskt understöd

försäkringsersättning,

Med den tidigare i detta kapitel ifrågasatta utvidgningen av den direkta källbeskattningens omfattning skulle sådan skatt erläggas på all inkomst av anställning och all pension. Nämnda båda inkomstgrupper dominerar men täcker inte helt det skatterättsliga inkomstslaget tjänst. Undersökas bör 142

därför huruvida övriga till inkomst av tjänst hänförliga intäkter också kan källbeskattas. Till inkomst av tjänst räknas även ersättning, vilken inte utgör intäkt av anställning i egentlig mening d. v. s. där det inte föreligger något arbetsgivar—arbetstagarförhållande mellan parterna. Även sådan i allmänhet tillfällig intäkt bör bli föremål för källbeskattning i den mån utbetalaren lämpligen kan åläggas skyldighet att innehålla och redovisa skatt. Detta kan i första hand ske då utbetalaren bedriver självständig verksamhet. Statliga och kommunala myndigheter, aktiebolag, föreningar, stiftelser och andra juridiska personer än dödsbon bör därför vara skyldiga innehålla källskatt vid utbetalandet av varje belopp som för mottagaren utgör skattepliktig inkomst av tjänst. För fysiska personer och dödsbon bör däremot skyldigheten att göra källskatteavdrag begränsas till förmåner, som utgår från någon av förvärvskällorna jordbruksfastighet, annan fastighet och rörelse. Regler svarande mot vad ovan angivits gäller nu i fråga om skyldigheten att lämna kontrolluppgift till ledning för annans taxering enligt 37 § 1 mom TF. Enligt detta stadgande föreligger inte uppgiftsskyldighet för fysisk person och dödsbo med avseende på utgivna förmåner, som härrör från annan förvärvskälla än de tre angivna. Motsvarande begränsning bör gälla beträffande skyldigheten att verkställa skatteavdrag. Härigenom blir ersättningar för tillfälliga personliga tjänster undantagna från källbeskattning. Undantaget gäller dock endast förmåner som inte utgår på grund av anställning. Föreligger ett arbetsgivar—arbetstagarförhållande är utbetalaren skyldig att erlägga social försäkringsavgifter för den anställde och han bör då också kunna åläggas att verkställa skatteavdrag. Skyldigheten att göra avdrag för källskatt bör i princip gälla alla slags förmåner som för mottagaren utgör skattepliktig intäkt av tjänst. Till sådan intäkt räknas emellertid enligt praxis även stundom vinster i olika slags pristävlingar, hittelön m. m. Dylika perifera tjänsteinkomster bör inte lämpliSOU 1972:11

gen källbeskattas med hänsyn till att frågan huruvida förmånen utgör skattepliktig intäkt ofta är tveksam samt då förmåner som här avses inte sällan helt utgår i naturaprodukter, i vilket fall avdrag för skatt inte kan ske. Av sistnämnda skäl bör även undantagsförmåner undantas från källbeskattning. Med den här förordade omfattningen av skyldigheten att verkställa källskatteavdrag kommer sådan skyldighet att bl. a. gälla skattepliktiga försäkringsersättningar. Detsamma gäller periodiskt understöd från juridisk person eller från fysisk person eller oskift dödsbo, i de senare fallen dock endast om understödet utgått från jordbruksfastighet, annan fastighet eller rörelse. Däremot kan det inte gärna ifrågakomma att fysisk person i annat fall än nu sagts skall göra skatteavdrag vid utbetalning av periodiskt understöd. Detta innebär dock inte att källskatt inte skulle dras på exempelvis periodiskt understöd till ett f. d. hembiträde. I sådant fall är understödet att jämställa med löneförmån eller pension.

9.6 Sammanfattning liga omfattning

av FLB-systemets

räntor eller andra sidoinkomster. Däremot bör en löntagares sidoinkomst av kapital eller villafastighet kunna källbeskattas indirekt genom att myndighet vid debiteringen av källskatt föreskriver jämkning med hänsyn till beräknelig sådan inkomst. Genom den diskuterade utvidgningen av källbeskattningen skulle för det stora flertalet löntagare all inkomst komma att beaktas vid den löpande skatteberäkningen. Därjämte skulle skapas förutsättningar för en förenklad beskattning av närmare 4,5 milj. löntagare och pensionärer.

möj-

För år 1971 beräknas antalet skattskyldiga med inkomst av tjänst uppgå till i runt tal 5,5 milj. Av dessa erlägger blott drygt 2 milj. källskatt på all sin inkomst. Övriga åtnjuter sådan inkomst av tjänst som inte källbeskattas eller inkomst av annat slag än tjänst. Enligt utredningens mening är det möjligt och lämpligt att väsentligt utvidga källbeskattningens omfattning. Sålunda bör skyldighet att erlägga källskatt inte som nu i huvudsak blott gälla inkomst av anställning från huvudarbetsgivare utan i princip all inkomst av tjänst. Källskatt borde bl. a. innehållas vid utbetalning av allmän pension samt vid utbetalning av belopp som för mottagaren utgör biinkomst (inkomst från annan än huvudarbetsgivare). Utredningen finner det inte lämpligt att införa direkt källbeskattning av utdelningar, SOU 1972:11

10 Anpassning av avdragsreglerna till FLB-systemet

10.1 Kostnader för intäkternas

förvärvande

10.1.1 Gällande regler Enligt de grundläggande reglerna i 20 § KL får vid beräkning av inkomst från förvärvskälla från bruttointäkten avräknas alla omkostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. I överensstämmelse härmed får jämlikt 33 § KL från intäkt av tjänst avdras samtliga utgifter, vilka är att anse som kostnader för tjänstens fullgörande. Hit är bl. a. att hänföra avgift för i samband med tjänsten tagen pensions-, sjuk- eller olycksfallsförsäkring; hyra eller annan kostnad för arbetslokal; kostnad för arbetsbiträde; förlust av medel för vilka redovisningsskyldighet förelegat; kostnad för resa i tjänsten, fördyrad levnadskostnad vid sådan resa, representationskostnad m. m; kostnad för facklitteratur, instrument, arbetsverktyg o. d., som varit nödvändigt för tjänstens fullgörande; skälig kostnad för resa mellan bostad och arbetsplats; ränta på utbildningsskuld. Som undantag från rätten att åtnjuta avdrag för kostnader som är förenade med tjänsteutövandet gäller i fråga om anställda hos staten, kommunen, skogsvårdsstyrelse eller, enligt riksskatteverkets förklaring, an-

nan offentlig institution att utgifter i tjänsten, för vilka i princip full ersättning betalats, inte får avdras. Därmed sammanhänger att ersättningen i dylikt fall utgör inte skattepliktig intäkt för den anställde. Avdrag får med nyss nämnda undantag i princip ske med det faktiska beloppet av skattskyldigs avdragsgilla kostnader. Dock äger skattskyldig, som inte haft några kostnader eller som haft kostnader understigande 100 kr, likväl åtnjuta avdrag med 100 kr. Vidare gäller för annan skattskyldig att hans sammanlagda kostnader för intäkternas förvärvande får avrundas uppåt till jämnt 100-tal kronor. Vid sidan av det allmänna schablonavdraget tillämpas i praktiken vissa förenklade regler för beräkningen av skattskyldigs kostnader av olika slag. Fråga är härvid i allmänhet om fastställda normalbelopp, med vilka den skattskyldige medges avdrag utan särskild utredning. Är hans verkliga kostnader större än vad schablonmässigt medges är han sålunda berättigad till avdrag med detta större belopp. I det följande lämnas en översikt över nu tillämpade förenklade regler för bestämningen av skattskyldigs avdragsgilla kostnader. 10.1.2 Kostnad för resor mellan bostad och arbetsplats Enligt punkt 4 första stycket av anvisningarna till 33 § KL äger skattskyldig från inSOU 1972:11

takt av tjänst göra avdrag för skälig kostnad för resor till och från arbetsplatsen, där denna är belägen på sådant avstånd från hans bostad att han behövt anlita och även anlitat särskilt fortskaffningsmedel. Beträffande frågan om minsta avstånd mellan bostad och arbetsplats för medgivande av resekostnadsavdrag torde gälla att avdrag inte medges om avståndet understiger 2 km såvida inte särskilda skäl såsom sjukdom föreligger. Å andra sidan torde avdrag regelmässigt medges om avståndet utgör minst 2 km. Är nyssnämnda förutsättning beträffande avståndet uppfylld, medges den skattskyldige avdrag för resekostnader beräknade efter kostnaden för resa med allmänt kommunikationsmedel eller annat billigt färdmedel såsom cykel, moped eller motorcykel. Som skäligt avdrag för resor med allmänt kommunikationsmedel anses lägsta kostnad härför. För dylika resor inom storstadsområdena anges i riksskatteverkets anvisningar för den årliga taxeringen skäliga års- eller månadsbelopp. Där anges även skäligt årsavdrag för cykelslitage samt skälig milkostnad för färd med moped eller motorcykel. Enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL skall riksskatteverket för varje kalenderår fastställa grunderna för beräkning av de avdrag, som får göras när den skattskyldige använder egen bil för resor till och från arbetsplatsen. I anvisningspunkten anges att bilavdraget skall bestämmas enligt schablon på grundval av genomsnittliga kostnader vid körning med mindre bil och med beaktande av såväl rörliga (milbundna) som fasta (årsbundna) kostnader. Verket skall schablonmässigt beräkna genomsnittlig årlig körsträcka dels privat, dels för resor till och från arbetsplats och fördela de beräknade årsbundna kostnaderna med hänsyn härtill. Enligt de av riksskatteverket för bilresor under år 1971 fastställda grunderna gäller såsom förutsättningar för medgivandet av bilkostnadsavdrag att vägavståndet mellan bostad och arbetsplats uppgår till minst en halv mil samt att det av omständighe10 — S O U 1972:11

terna klart framgår att användandet av bil i stället för allmänt kommunikationsmedel regelmässigt medför en tidsvinst av minst en och en halv timme för fram- och återresa. Nämnda förutsättningar gäller ej om allmänt kommunikationsmedel saknas, i vilket fall bilavdrag medges blott avståndet är minst 2 km. Skattskyldig, som regelmässigt använder egen bil i tjänsten, äger vidare åtnjuta bilkostnadsavdrag för resor till och från arbetsplatsen oavsett avstånd och tidsvinst. Avdraget för bilkostnader skall beräknas till 3 kr 30 öre per mil intill en sammanlagd körsträcka mellan bostad och arbetsplats av 1 000 mil per år samt för körsträckor däröver till 2 kr 10 öre per mil. Är skattskyldig på grund av ålder, sjukdom eller handikapp nödsakad att använda bil för ifrågavarande resor får avdraget, om högre belopp därigenom uppnås, beräknas genom proportionering av de totala verkliga kostnaderna mellan privat körning och körning mellan bostad och arbetsplats. I dylikt fall gäller ej heller kraven på minsta avstånd och tidsvinst. 10.1. 3 Kostnader för arbetsverktyg m. m. Kostnader som skattskyldig haft för facklitteratur, instrument, arbetsverktyg o. d. är enligt 33 § KL avdragsgilla om de varit nödvändiga för tjänstens fullgörande. Det uttalade kravet på nödvändighet har emellertid inte hindrat en tillämpning av schablonmässigt fastställda normalbelopp för dylika kostnader. I anvisningar för taxeringen anges sådana schablonavdrag för olika yrkesgrupper såsom murare, träarbetare, målare och skogsarbetare. Schablonerna har i regel den konstruktionen att avdrag medges med viss procent av arbetsinkomsten, dock högst med visst årligt belopp. 10.1.4 Resekostnader m. m. i tjänsten Som förut nämnts utgör ersättningar, som stat, kommun och vissa offentliga institutioner utbetalar till sina anställda för bestridandet av vissa med tjänsten förenade 145

kostnader, inte skattepliktig intäkt, men får å andra sidan de kostnader ersättningarna är avsedda att täcka inte dras av vid beskattningen. Det sagda gäller kostnader i samband med tjänsteresor såsom biljettkostnader, kostnader för resa med egen bil, fördyrade levnadskostnader samt representationskostnader m. m. Även vid annan anställning än nu sagts, där i princip gäller att ersättningen är skattepliktig intäkt och avdrag får göras för den verkliga kostnaden, tillämpas emellertid vissa förenklingsregler. Enligt punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL äger anställd i enskild eller därmed jämförlig tjänst, som gjort tjänsteresor utanför den vanliga verksamhetsorten, åtnjuta avdrag för den ökade levnadskostnad han därvid fått vidkännas. Avdraget skall, om den skattskyldige inte visar att ökningen av hans levnadskostnad varit större, anses ha uppgått till samma belopp som den ersättning han erhållit från arbetsgivaren, dock högst till belopp som av riksskatteverket fastställts utgöra normalökning av levnadskostnad för dygn. Vid resor utan övernattning medges avdrag med i anvisningarna angivna delar av detta normalbelopp. Enligt riksskattenämndens anvisningar avseende inkomståret 1971 utgör schablonbeloppen vid förrättning som varar högst 15 dygn (korttidsförrättning) 89 kr för dygn, vid längre förrättning (långtidsförrättning) 89 kr per dygn för de första 15 dygnen och därefter 53 kr per dygn, vid endagsförrättning som varar mer än 10 timmar 36 kr och vid endagsförrättning som varar mer än 4 timmar men ej mer än 10 timmar 18 kr. För bestämningen av andra med enskild tjänst förenade kostnader än nu sagts ges i punkt 4 av anvisningarna till 32 § KL vissa allmänna förenklingsregler. Bl. a. uttalas där, att avdrag med samma belopp som den ersättning arbetsgivaren utbetalt i regel bör medges arbetstagare i de fall ersättningen inte överstiger vad som av staten i motsvarande fall anvisas. Enligt 37 § T F gäller i fråga om arbetsgivares uppgiftsskyldighet till ledning för 146

arbetstagares taxering att uppgift inte behöver lämnas angående utgivna ersättningar för tjänsteresor om ersättningarna blott motsvarat gjorda utlägg och sammanlagt inte överstiger 500 kr. Under motsvarande förutsättningar behöver inte heller ersättning för representationskostnader uppges. Uppgiftsskyldighet föreligger inte heller i fråga om traktamentsersättningar vid tjänsteresor, om ersättningarna sammanlagt inte överstigit 500 kr eller inte avsett mer än 24 dagar för år räknat. För den skattskyldige gäller i nu nämnda fall att ersättningarna inte behöver deklareras. Vid sådant förhållande får givetvis inte heller de mot ersättningarna svarande kostnaderna dras av.

10.1.5. Möjligheterna att förenkla avdragsreglerna Vid en beskattning enligt FLB-systemet kan en ordning knappast upprätthållas, som innebär att avdraget för kostnader för intäkternas förvärvande skall bestämmas till det exakta beloppet av skattskyldigs utgifter i sådant hänseende. En så noggrann beräkning av kostnaderna förutsätter merendels en utförlig deklaration och med hänsyn till att flertalet löntagare har kostnader av ifrågavarande slag skulle tillämpningen av en dylik ordning i hög grad begränsa fördelarna med FLB-systemet. Såsom framgått av den lämnade översikten över gällande avdragsregler tillämpas emellertid redan nu i viss utsträckning en schablonmässig bestämning av de avdragsgilla kostnadernas storlek. Dels beräknas beträffande flera av de vanligaste avdragsgrunderna kostnaderna ofta enligt schablonmässigt fastställda normer, dels medges ett allmänt schablonavdrag på 100 kr. Härtill kommer att det sammanräknade beloppet av skattskyldigs kostnader avrundas uppåt till jämnt hundratal kronor. Dessa i princip redan tillämpade metoder för en förenklad avdrags beräkning är också de som främst tilldrar sig intresse då det gäller att anpassa avdragsreglerna till FLBSOU 1972:11

systemet. Något förslag till avskaffande av avdragsrätten för vissa nu såsom avdragsgilla godtagna utgifter framlägger utredningen inte. Fråga är ju om naturliga kostnader för intäkternas förvärvande och det kan inte gärna ifrågakomma att inom ramen för nettovinstbeskattningssystemet vägra avdrag för sådana kostnader. Till dessa kostnader hör visserligen i princip inte utgifterna för resor mellan bostad och arbetsplats, men mot ett avskaffande av avdragsrätten härför talar andra starka skäl. De ändringar i fråga om avdragsrätten för dylika resekostnader som beslutats under senare år har också inneburit ett ökat hänsynstagande till de verkliga utgifterna. Enligt utredningens mening bör man alltså försöka att genom förenklade regler för beräkningen av skattskyldigs avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande skapa förutsättningar för FLB-systemet. Vad som härvid erfordras är i första hand att reglerna ges en sådan utformning att avdragen kan bestämmas redan före eller under beskattningsåret i stället för som nu efter detsamma. Den anpassning av avdragsreglerna som bör eftersträvas för att möjliggöra FLBsystemet gäller dock inte enbart att kunna på förhand fastställa avdragen. Fastställandet måste också kunna ske på ett enkelt sätt. Man bör så långt möjligt undvika att den deklaration som nu lämnas efter inkomstårets utgång blir ersatt av en deklaration som lämnas vid dess början. Avdragsreglerna bör med andra ord i stor utsträckning vara så enkla att deras tillämpning inte regelmässigt förutsätter en mer omfattande uppgiftsskyldighet med åtföljande prövning från myndigheternas sida. Den eftersträvade förenklingen av avdragsreglerna kan uppnås genom en höjning av det allmänna schablonavdraget, genom en förenkling av reglerna för olika kostnadsposters beräkning eller genom en kombination av dessa åtgärder. I själva verket står emellertid enligt utredningens mening blott de sistnämnda båda möjligheterna till buds. Såsom tidigare framhållits kan nämligen enligt utredningens bedömande SOU 1972:11

en kraftig höjning av det allmänna schablonavdraget knappast ifrågakomma.

10.1.6 Förenklade beräkningar av olika avdragsposter Det totala antal avdragsgrunder som kan ifrågakomma vid beräkning av inkomst av tjänst är betydande. Något försök till en fullständig kartläggning av dessa har utredningen inte gjort. En sådan är inte heller nödvändig då det inte kan ifrågakomma att utforma särskilda förenklade beräkningsregler för varje avdragsgrund. Förenklingssträvandena måste av naturliga skäl inriktas på ofta återkommande avdragsgrunder eller grupper av sådana. I det följande behandlas var för sig tre grupper av avdrag, nämligen kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats, kostnader i samband med tjänsten för vilkas bestridande särskild ersättning i regel erhålls av arbetsgivaren samt kostnader för arbetsverktyg, instrument, facklitteratur m. m. som den anställde i allmänhet har att själv bestrida. 10.1.7 Resor mellan bostad och arbetsplats Bland avdragen för intäkternas förvärvande intar kostnaderna för resor mellan bostad och arbetsplats en särställning. Av totalt 2,6 milj. tjänsteinkomsttagare med avdrag från intäkt av tjänst överstigande det allmänna schablonavdraget på 100 kr beräknas nämligen vid 1972 års taxering inte mindre än 2,3 milj. erhålla dylikt resekostnadsavdrag. Av dessa uppskattas 500 000 komma att åtnjuta avdrag för bilkostnader. Återstående 1,8 milj. inkomsttagare torde till helt övervägande del erhålla avdrag för resor med allmänna kommunikationsmedel. Antalet inkomsttagare med avdrag för annat billigt färdmedel — cykel, moped eller motorcykel — är sannolikt relativt litet. 10.1.8 Resor med billigt färdmedel Som framgått av den lämnade redogörelsen för gällande regler beräknas resekostnadsavdraget, som enligt författningstexten 147

skall medges med skäligt belopp, redan nu i inte obetydlig utsträckning efter schablonmässiga grunder. Såvitt gäller de billiga färdmedlen anges i anvisningar för den årliga taxeringen skälig års- eller månadskostnad för resor med allmänna kommunikationsmedel inom storstadsområdena. Årskostnad för cykelslitage samt skälig milkostnad för moped- och motorcykelkostnader anges regelmässigt. Avdrag enligt dessa normer torde medges generellt förutsatt att avståndet mellan bostaden och arbetsplatsen uppgår till minst 2 km. Angivna schabloner är till stor del tilllämpbara också inom ett FLB-system. Ytterligare förenklingsmöjligheter torde vara genomförbara inom ramen för nu gällande bestämmelser. Där skäliga årsbelopp e. d. inte lämpligen kan anges i anvisningarna kan t.ex. såsom nu stundom sker föreskrivas att avdraget beräknas efter kostnaden för månadsbiljett. Även en sådan schablon är lämpad för FLB-systemet. Över huvud föreligger enligt utredningens mening möjligheter att såvitt gäller kostnader för resor med allmänna kommunikationsmedel utforma schablonregler, som med relativ lätthet kan tillämpas och vara även i övrigt godtagbara. De hittills använda schablonreglerna för beräkningen av moped- och motorcykelkostnader är till sin konstruktion mindre lämpade för FLB-systemet, då de anger skälig milkostnad och därför förutsätter en kännedom eller uppskattning av aktuell körsträcka. En mer exakt sådan beräkning kan merendels göras först i efterhand. Schablonen bör emellertid kunna utformas så att den anger skälig årskostnad vid olika avstånd mellan bostad och arbetsplats, exempelvis så att årsavdrag anges för avstånd på 2—5 km, 5—10 km, 10—15 km etc. Vad gäller avdraget för resekostnader för här ifrågavarande billiga färdmedel, vilket alltså berör 1,8 milj. löntagare, bör sålunda större svårigheter inte föreligga att helt anpassa beräkningsreglerna till FLB-systemet. Tillämpningen av dessa regler bör med andra ord inte kräva vare sig bedömning vid någon taxering efter inkomstårets utgång 148

eller förutsätta jämkningsbeslut av myndighet före eller under inkomståret. Arbetsgivaren bör i stället kunna tillgodoräkna arbetstagaren avdrag för sådana resekostnader enligt meddelade allmänna anvisningar. Som underlag härför behöver arbetsgivaren endast erhålla uppgifter från löntagaren om använt kommunikationsmedel och i förekommande fall avstånd bostad—arbetsplats. 10.1.9 Resor med bil Avdraget för bilkostnader är det resekostnadsavdrag, vars anpassning till FLB-systemet erbjuder de största svårigheterna. Visserligen beräknas även detta avdrag efter schablonmässiga grunder. Men avdragsreglerna är så utformade att utredning krävs dels för avdragets medgivande över huvud (tidsvinst, avstånd), dels för dess beräkning (total körsträcka mellan bostad och arbetsplats). Med hänsyn till att som förut nämnts inte mindre än 500 000 löntagare åtnjuter bilkostnadsavdrag är emellertid en anpassning av avdragsreglerna angelägen. Svårigheterna att förenkla reglerna för bilkostnadsavdragets beräkning har självfallet främst sin grund i att detta avdrag ofta blir väsentligt större än avdraget för kostnader för andra färdmedel. Förenklingsmöjligheterna är givetvis mera begränsade vid ett högt kostnadsläge. Att märka är emellertid att enligt utredningens statistiska undersökning 57,6 procent av inkomsttagare med bilkostnadsavdrag hade en total körsträcka understigande 500 mil, samt att körsträckan för 85,9 procent inte uppgick till 1 000 mil. Enligt riksskatteverkets anvisningar för beräkning av bilkostnadsavdrag för inkomståret 1971 blir avdraget vid 500 mils körning 1 650 kr och vid 1 000 mil 3 300 kr. Även om man beaktar att bland inkomsttagare med låga bilavdrag förekommer sådana som åtnjuter avdrag endast för del av år torde av dessa uppgifter kunna dras slutsatsen att bilavdraget för omkring hälften av de löntagare som erhåller sådant avdrag understiger 1 500 kr. Med hänsyn härtill synes en förenkling av avdragsreglerna av samma slag som förorSOU 1972:11

dats beträffande moped- och motorcykelavdragen med viss begränsning vara tänkbar även för bilkostnadsavdragets vidkommande. Som villkor för medgivandet av bilavdrag gäller f. n. att den skattskyldige skall göra en tidsvinst på minst en och en halv timme per dag genom att använda bil i stället för allmänna kommunikationsmedel. Bedömningen härav är stundom besvärlig och förutsätter en omfattande utredning. Med hänsyn härtill torde i regel bilavdrag inte kunna medges i annan ordning än genom särskilt jämkningsbeslut av myndighet. Däremot bör vid tillämpning av i föregående stycke förordad schablonberäkning medgivandet av bilavdrag inte behöva förutsätta regelbunden efterkontroll. Vid stora årskostnader torde däremot kontrollåtgärd få vidtas efter inkomstårets utgång. 10.1.10 Utgifter i tjänsten, som i regel ersätts av arbetsgivare För bestridandet av vissa direkt med tjänsten förenade utgifter brukar arbetstagare som regel erhålla särskild ersättning från arbetsgivaren. Fråga är här i första hand om kostnader i samband med tjänsteresor såsom biljettkostnader, bilkostnader och fördyrade levnadskostnader samt representationskostnader. Beträffande sagda kostnader gäller som förut nämnts att ersättning härför, som utbetalas av stat, kommun och vissa offentliga institutioner och som i princip är avsedd att just täcka utgifterna i fråga, utgör för inkomsttagaren skattefri intäkt, men denne äger i gengäld inte åtnjuta något avdrag för kostnaderna även om dessa i verkligheten skulle överstiga ersättningen. Trots att avdrag sålunda i allmänhet inte ifrågakommer för anställda i allmän tjänst beräknas vid 1972 års taxering 350 000 inkomsttagare erhålla avdrag för resekostnader, 280 000 avdrag för fördyrade levnadskostnader och 60 000 avdrag för andra utgifter under resor eller för representationskostnader. Detta innebär dock inte att man har att räkna med att inemot 700 000 inkomsttagare är SOU 1972:11

berättigade till avdrag för kostnader av nämnda slag. Det totala antalet sådana skattskyldiga är väsentligt mindre med hänsyn till att samma inkomsttagare ofta åtnjuter avdrag enligt mer än en av angivna avdragsgrunder. Schablonvärden för beräkningen av skäliga avdrag tillämpas som tidigare nämnts också för de inkomsttagare, som i princip har att i deklarationen utreda sina ifrågavarande kostnader i tjänsten. För fördyrade levnadskostnader medges sålunda avdrag med belopp motsvarande uppburen traktamentsersättning, om denna ersättning inte överstiger vissa fastställda schablonbelopp. Beträffande övriga kostnader gäller enligt den s. k. likställighetsregeln, att avdrag normalt utan utredning bör medges med samma belopp som uppburen ersättning, om denna inte överstiger vad som i motsvarande fall skulle utgå vid anställning hos staten. Ytterligare gäller att mindre ersättningsbelopp, som inte behöver redovisas av arbetsgivare på kontrolluppgift, ej heller behöver tas upp i löntagarens deklaration. Mot ersättningen svarande kostnader är därvid givetvis inte avdragsgilla. Källskatt skall f. n. inte beräknas på ersättning, som utbetalas till anställd för vissa med tjänsten förenade kostnader, såvida inte ersättningen väsentligt överstiger vad som skäligen kan anses vara erforderligt för kostnadernas bestridande. Däremot måste med undantag av nyssnämnda småbelopp ersättningar och avdrag redovisas i den skattskyldiges deklaration. Såsom framgått av redogörelsen för utomlands tillämpade regler för löntagares beskattning används i flera länder den ordningen att ersättningar från arbetsgivare med skäliga belopp för arbetstagares ifrågavarande kostnader inte räknas som skattepliktig intäkt. Det vore självfallet en betydande fördel om liknande regler kunde tillämpas i Sverige. Vissa steg i denna riktning har under 1960-talet tagits genom att den tidigare enbart för staten använda ordningen givits en vidgad tillämplighet. Enligt utredningens mening bör förutsättningar föreligga att åtminstone i viss utsträckning införa skatte149

frihet också för kostnadsersättningar, som 10.1.11 Kostnader för tjänsten, som inutbetalas till anställda i enskild tjänst. Från komsttagaren i regel har att själv bestrida löntagarbeskattningssynpunkt vore därvid fördelaktigast om samma regler kunde till- Om kostnader för resor mellan bostad och lämpas som för staten. En sådan ordning är arbetsplats samt vissa av arbetsgivare bedock knappast generellt möjlig. Det måste stridda utgifter behandlas på sätt nyss anantas att endast ett begränsat antal större givits, kvarstår en grupp avdragsgilla kostenskilda företag har förutsättningar att till- nader, som väsentligen utgörs av egentliga förlitligen kunna tillämpa de omfattande kostnader för intäkternas förvärvande, men och komplicerade regler som gäller beträf- beträffande vilka ersättning i allmänhet inte betalas av arbetsgivaren. I utredningens stafande de statliga ersättningarna. Skulle en sådan ordning ifrågakomma synes den där- tistiska undersökning är dessa kostnader för böra få formen av en viss utvidgning av uppdelade i tre grupper, nämligen kostnader för arbetsverktyg, facklitteratur, instrudet nu för offentliga institutioner tillämpade systemet med särskilt medgivande av ment o. d., vidare gäldräntor avseende utbildningsskulder samt övriga ifrågakomriksskatteverket. I stället för eller som komplement till en mande omkostnader. Vid 1972 års taxering utvidgning av den för staten tillämpade ord- uppskattas resp. 450 000, 50 000 och 300 000 ningen kan följande system tänkas. I cen- inkomsttagare komma att åtnjuta avdrag för tralt utfärdade anvisningar anges att vissa nämnda kostnader. I viss utsträckning tillämpas i praktiken kostnadsersättningar under angivna förutsättningar inte skall källbeskattas. Redovis- schablonvärden för bestämningen av olika ning för sådana ersättningar och kostnader yrkesgruppers avdrag för kostnader av här skall inte heller av den skattskyldige behöva avsett slag. Sådana avdragsschabloner återlämnas vid årets slut. I den mån utbetalda finns i riksskatteverkets anvisningar för ersättningar inte omfattas av anvisningarna bl. a. målare, murare, snickare och skogsareller överstiger däri angivna skäliga belopp betare. I allmänhet har schablonreglerna den skall däremot källskatt beräknas. Den skatt- utformningen att avdrag medges med viss skyldige blir då för erhållande av avdrag procent av löneinkomsten, dock högst med visst årligt belopp. hänvisad att söka jämkning eller motsvarande. Anvisningarna bör kunna innehålla föreFörenklingsmöjligheterna beträffande avskrifter om att ersättningar för sådant som dragsberäkningen för de kostnader som här biljettkostnader, representationsutlägg o. d. är i fråga kan synas begränsade med häntill belopp motsvarande gjorda utlägg under syn till att antalet möjliga avdragsgrunder vissa förutsättningar inte skall källbeskattas. är mycket stort. Fråga är emellertid merenVidare bör anges högsta belopp för bil- och dels om naturliga kostnader för intäkternas traktamentsersättningar som må utbetalas förvärvande och vid sådant förhållande torutan att källskatt behöver beräknas. de en viss enhetlighet i kostnadsläge föreMed angivna konstruktion möter det inte ligga mellan inkomsttagare inom samma yrhinder att exempelvis i fråga om vissa slag kesgrupp. Möjligheter synes därför föreligav traktamentsersättningar, som kan anses ga att i viss ökad utsträckning tillämpa kräva regelmässig prövning av myndighet, schablonregler för beräkningen av olika yrgöra skatteplikten vid källskatteberäkningen kesgruppers avdrag. En särskild fråga är om yrkesgruppsavmera vidsträckt än som svarar mot de materiella avdragsreglerna. Härigenom åstad- dragen bör omfatta vissa bestämda kostnadsposter eller alla de kostnader, för vilka kommes automatiskt myndighets prövning den skattskyldige inte åtnjuter avdrag i angenom att det blir inkomsttagarens sak att för erhållande av avdrag begära jämkning. nan ordning. För sistnämnda ordning talar allmänt sett det förhållandet att de skattskyldiga eljest kan förväntas i viss utsträck150

SOU 1972:11

ning komma att begära jämkning för att få småutgifter som inte omfattas av schablonen beaktade. Förhållandena kan emellertid vara olika och i och för sig möter det inte hinder att den ena ordningen tillämpas för en yrkesgrupp, den andra för en annan. Tillämpningen av yrkesgruppsavdrag, dessas omfattning och storlek bör kunna anges i centralt utfärdade och för hela riket gällande anvisningar. Beträffande schablonavdragens konstruktion bör beaktas, att den nu använda utformningen av avdragen för målare, snickare m. fl. såsom procentavdrag inte är lämplig inom FLB-systemet. Procentavdragskonstruktionen synes inte heller utgöra någon från teoretiska synpunkter mer tillfredsställande utformning av ett yrkesgruppsavdrag. Väsentliga erinringar synes därför inte kunna riktas mot att avdraget till förmån för den praktiska tillämpningen utformas som ett till beloppet fastställt avdrag, vilket utgår med för alla inom gruppen lika belopp för år. Avdraget bör i princip utgå endast för tid, under vilken arbetsanställning innehafts. 10.1.12 Allmänt schablonavdrag De ovan förordade förenklade reglerna för beräkningen av löntagares kostnader för intäkternas förvärvande innebär alltså att för olika yrkesgrupper centralt fastställs vad som schablonmässigt kan utan särskild prövning medges till avdrag. Som framhållits sker så redan nu i viss omfattning, men det synes utredningen fullt möjligt att väsentligt utbygga detta system. Det må understrykas, att — om någon inom en yrkesgrupp, för vilken fastställts schablonavdrag, är berättigad till högre avdrag än enligt schablonen — han givetvis skall få det högre avdraget. Vill han åtnjuta detta redan vid källbeskattningen, måste han emellertid begära jämkning. Eljest kan han anmäla förhållandet i samband med slutavräkningen och i det sammanhanget få det högre avdraget tillgodofört. Om man alltså genom yrkesgruppsavdrag kan nå långt i förenklingsväg, är likväl uppenbart att många löntagare med rätt till SOU 1972:11

avdrag för omkostnader inte kan hänföras till yrkesgrupp för vilken schablonavdrag låter sig fastställas. Frågan uppkommer då om med tanke på dem man bör ha ett allmänt schablonavdrag och omfånget av ett sådant avdrag. Först må då erinras att utredningen redan förut — med hänsyn till skattebortfallet för det allmänna och de snedvridande effekterna löntagarna emellan — redovisat en avvisande inställning till sådana höga allmänna schablonavdrag som Lohnsteuersystemet bygger på. Vad som kan ifrågakomma synes vara en måttlig uppräkning av det avdrag på 100 kr, som f. n. utgår. Av statistiken framgår att avdrag enligt 100-kronorsschablonen åtnjuts av omkring 2,8 milj. löntagare. Denna siffra ger dock inte uttryck för den förenklingsvinst man uppnår genom schablonavdraget, då ett betydande antal av ifrågavarande skattskyldiga måste förutsättas helt sakna avdragsgilla kostnader. Om emellertid schablonavdraget höjdes till 200 kr, skulle ytterligare närmare 200 000 löntagare få sina faktiska kostnader täckta av avdraget. Höjdes det till 300 kr, skulle motsvarande antal löntagare bli drygt 400 000. En höjning till 200 kr skulle medföra ett skattebortfall för stat och kommun av storleksordningen 100 milj. kr. Sattes avdraget till 300 kr, blev skattebortfallet omkring 200 milj. kr. Den här gjorda beräkningen av skattebortfallet vid en höjning av det allmänna schablonavdraget till 200 resp. 300 kr har förutsatt ett bibehållande av nuvarande avrundningsregel, vilken innebär att löntagare med kostnader överstigande schablonavdraget får sitt avdrag avrundat uppåt till närmaste jämna 100-tal kronor. En ändring eller ett slopande av denna regel kan emellertid ifrågasättas. Till förmån för en avrundningsregel kan i första hand anföras att en sådan i viss utsträckning minskar kraven på exakthet vid avdragsberäkningen. Till påtaglig fördel blir emellertid avrundningen blott i de fall en exakt beräkning av den skattskyldiges faktiska kostnader verkligen är avsedd att ske. Med den av utredningen ovan ifrågasatta 151

omfattande tillämpningen av schablonmässigt fastställda normalavdrag för olika kostnadsposter blir därför behovet av en avrundningsregel mindre än tidigare varit fallet. Ett slopande av den nuvarande avrundningen till närmaste högre jämna 100-tal kronor i kombination med en höjning av bottenavdraget till 300 (200) kr skulle begränsa det ökade skattebortfallet till 160 (60) milj. kr. Om alltså merkostnaden för det allmänna stannar vid i sammanhanget så måttliga belopp som de sistnämnda, synes de finansiella aspekterna knappast kunna inverka på något avgörande sätt. Inte heller blir de i och för sig inte åsyftade skattelättnaderna för löntagare med inga eller ringa faktiska omkostnader så omfattande, att rättvisesynpunkter skulle behöva förhindra ett allmänt schablonavdrag av nu diskuterat omfång. Synpunkter av annat slag bör vara utslagsgivande. Nyss angavs att enligt statistiken är nuvarande avdrag på 100 kr tillräckligt för 2,8 milj. löntagare men det nämndes också att bland dessa finns ett stort om inte känt antal löntagare utan några som helst faktiska omkostnader. Skulle ett allmänt schablonavdrag inte »inbakas» i källskattetabellerna, följer härav att när vid slutavräkningen detta avdrag tillförs löntagare utan omkostnader detta resulterar i skatterestitution i ett mycket stort antal fall. Motsvarande gäller om omkostnadsavdrag åtnjutits under året men till belopp understigande schablonavdraget. Ju högre schablonavdraget bestäms, desto mer ökas antalet skatteåterbäringar. Dessa konsekvenser ligger givetvis inte i linje med ett system, vars syfte är att få källskatteuttaget, så långt detta är möjligt, avpassat för att svara mot vad faktiskt skall erläggas i skatt. Administrativt belastande effekter av detta slag ter sig särskilt otillfredsställande som skatteåterbäringen i fråga inte är materiellt motiverad. Om åter schablonavdraget »inbakas» i källskattetabellerna, uppkommer olägenheter av annat slag. FLB-systemet bygger ju på ordningen att arbetsgivarna i enklare fall och 152

myndigheterna i mer komplicerade situationer skall jämka källskatteavdragen. När en arbetsgivare skall iaktta t. ex. att yrkesgruppsavdrag måste det belopp, varmed jämkning får ske, först reduceras med den del av det i tabellen »inbakade» allmänna schablonavdraget som belöper på tidsperioden i fråga. Naturligtvis skall motsvarande ske när myndigheten beslutar om jämkning. Har myndigheten först jämkat och skall arbetsgivaren sedan också i något hänseende jämka, måste den senare iaktta att han just i det fallet inte skall beakta det i källskattetabellen inbakade schablonavdraget. Om arbetsgivare och myndigheter, skulle äga underlåta att beakta det »inbakade» avdraget, blir resultatet av slutavräkningen efterkrav på skatt i ett mycket stort antal fall. Vad nu anförts utgör uppenbarligen ganska starka skäl mot något som helst allmänt schablonavdrag. Häremot skall då vägas de inledningsvis anförda skälen till förmån för ett sådant avdrag. Löntagare vars omkostnader inte överstiger schablonavdraget behöver inte begära jämkning vare sig detta i och för sig skall ske hos arbetsgivaren eller hos skattemyndigheten. Dessa slipper då också belastningen med jämkningar i antydda fall. Utredningen hyser tvekan huruvida fördelarna med ett schablonavdrag verkligen överväger de därmed förenade nackdelarna. Om systemet skall inrymma ett sådant avdrag, bör det enligt utredningens mening å andra sidan inte sättas lägre än till 300 kr. Om nuvarande avdrag med därtill anknuten avrundningsregel avskaffas, kan anmärkas att en viss skatteskärpning inträffar. Detta kan förhindras genom åtgärder av annat slag. Alla löntagare kan t. ex. tillerkännas ett avdrag på 100 kr som »inbakas» i källskattetabellerna och iakttas vid slutavräkningen. Detta avdrag, som allltså inte har med omkostnader att göra, skulle tillkomma alla löntagare, vilket får ses mot bakgrunden av att samtliga kan f. n. komma i åtnjutande av åtminstone avrundningsregelns förmån. En nettoutgift uppkommer likväl för det allmänna. Det har beräknats att denSOU 1972:11

na skulle uppgå till 80—90 milj. kr varav ca 50 milj. kr skulle falla på staten.

10.2 Allmänna

avdrag

Till de allmänna avdragen räknas enligt 46 och 52 §§ KL samt 4 § Si underskott i förvärvskälla, underskott i andra makens deklaration, tilläggspensionsavgift och avgift för pensionsförsäkring, obligatorisk sjukförsäkringsavgift, premier för frivilliga kapitalförsäkringar m. m., periodiskt understöd samt förvärvsavdrag. Av de nämnda avdragen behandlas underskott i förvärvskälla i kapitel 9 i samband med frågan om beskattning av löntagares sidoinkomst. Avdraget för underskott, som uppkommit vid beräkningen av andra makens inkomst, samt förvärvsavdraget behandlas i kapitel 11 i anslutning till övriga frågor gällande familjebeskattningen. I det följande diskuteras sålunda möjligheterna av en anpassning till FLB-systemet av reglerna om avdrag för premier och avgifter för försäkringar samt av avdraget för periodiskt understöd. Tidigare har diskuterats möjligheterna att enligt västtysk—österrikisk modell införa ett allmänt schablonavdrag avsett att täcka de verkliga beloppen av allmänt avdragsgilla utgifter för flertalet löntagare. Därvid konstaterades att förutsättningar för tillämpningen av ett sådant schablonavdrag knappast föreligger. Här behandlas därför möjligheterna att på annat sätt uppnå önskvärda förenldingar i avdragsberäkningen.

10.2.1 Tilläggspensionsavgift och avgift för pensionsförsäkring Allmänt avdrag för pensionsavgifter medges dels beträffande tilläggspensionsavgift som påförts den skattskyldige under året näst SOU 1972:11

före taxeringsåret, dels i fråga om sådan avgift för pensionsförsäkring, som inte tagits i samband med tjänst, under förutsättning att avgiften under beskattningsåret erlagts för försäkring ägd av den skattskyldige själv, hans make eller hans omyndiga barn. Avdraget för tilläggspensionsavgift avser i huvudsak den egenavgift, som den försäkrade enligt lagen om allmän försäkring själv har att erlägga för inkomst av annat förvärvsarbete än anställning. Avgiftsunderlaget beräknas av myndighet med ledning av inkomsttagarens deklaration och avgiften påförs den skattskyldiges debetsedel på slutlig skatt. Allmänt avdrag för pensionsförsäkringsavgift medges som nämnts blott i fråga om dylik försäkring, vilken inte tagits i samband med tjänst. Har försäkringen tagits i samband med tjänst — för att så skall anses vara fallet erfordras att enligt anställningsavtal skyldighet föreligger för arbetstagaren att ha sådan försäkring eller att premier för försäkringen skall betalas av arbetsgivaren eller av denne jämte arbetstagaren — utgör av den anställde erlagd premie avdragsgill kostnad för intäkternas förvärvande. Vid 1972 års taxering beräknas ca 150 000 inkomsttagare komma att erhålla allmänt avdrag för pensionsförsäkringsavgifter. Flertalet av dessa eller omkring 100 000 har emellertid sådana inkomstförhållanden att de inte kan komma att omfattas av FLBbeskattningen, d. v. s. de redovisar förutom eventuell tjänsteinkomst inkomst av jordbruksfastighet, hyresfastighet eller rörelse. Av återstående ca 50 000 skattskyldiga torde drygt hälften ha avdrag för försäkringspremier, ett något mindre antal avdrag för tilläggspensionsavgift. Premierna för pensionsförsäkring uppgår ofta till betydande belopp — de utgör i medeltal ca 5 000 kr. Med hänsyn härtill synes en regelmässig prövning av avdragen i fråga erforderlig. Några möjligheter till en verklig förenkling av avdragsberäkningen föreligger inte. Detta innebär dock knappast någon mera betydande nackdel från nu aktuell synpunkt, då antalet löntagare med avdrag för 153

pensionsförsäkringspremier som nämnts är tämligen begränsat och då dessa skattskyldiga ofta torde ha sådana inkomstförhållanden i övrigt att jämkning eller taxering ändå måste ske. Större möjligheter till förenkling föreligger beträffande avdraget för tilläggspensionsavgift. Dels är här i inte obetydlig utsträckning fråga om avdrag med små belopp, vilkas tillgodoförande inte bör få komplicera förfarandet, dels fastställs avgifterna av myndighet. Vid källskatteberäkningen kan avgifterna visserligen inte med lätthet beaktas — de fastställs inte förrän under året efter inkomståret. Av större praktisk betydelse är dock att tilläggspensionsavgiften — fastställd av myndighet och påförd den skattskyldige vid senaste slutliga skatteavräkning — vid årsutjämningen bör kunna tillgodoföras den skattskyldige utan yrkande från hans sida.

10.2.2 Obligatorisk sjukförsäkringsavgift Enligt 46 § 2 mom. KL och 4 § Si äger skattskyldig åtnjuta allmänt avdrag för sådan i slutlig eller tillkommande skatt ingående sjukförsäkringsavgift enligt 19 kapitlet 2 § lagen om allmän försäkring, som påförts honom under beskattningsåret. Sjukförsäkringsavgiften påförs alltså den skattskyldiges debetsedel på slutlig skatt, och avdrag för densamma får därefter göras i den allmänna självdeklarationen påföljande år. Sjukförsäkringsavgiften avser de avgifter för sjukvårdsförsäkring, grundsjukpenning och tilläggssjukpenning, som den försäkrade är skyldig att erlägga enligt nyssnämnda lagrum. Avgiften varierar dels mellan olika försäkringskassor, dels vad gäller tilläggssjukpenningen med hänsyn till vilken sjukpenningsklass den försäkrade tillhör. Vissa persongrupper, bl. a. folkpensionärer, erlägger inte någon sjukförsäkringsavgift. Rätten till avdrag för obligatorisk sjukförsäkringsavgift motsvaras inte såsom i princip bort vara fallet av skatteplikt för utfallande försäkringsförmåner. Såtillvida är av154

dragsrätten av samma karaktär som det s. k. sociala avdraget för kapitalförsäkringsavgifter m. m., i vilket avdrag den f. ö. också tidigare varit inräknad. Som skäl för bibehållande av rätten till avdrag för obligatorisk sjukförsäkringsavgift — trots att avdragsrätten står i strid mot gängse principer för försäkringsbeskattning — har vid frågans behandling under senare decennier anförts att den är obligatorisk och därför att anse som en oundviklig levnadskostnad. Vidare har erinrats att den varierade med inkomsten och mellan olika försäkringskassor. Sistnämnda skäl för avdragsrätt måste numera anses ha förlorat åtskilligt i styrka sedan den på liknande grunder motiverade avdragsrätten för påförd kommunalskatt slopats. Något direkt förslag till avskaffande av rätten till avdrag för sjukförsäkringsavgift framförs dock inte med hänsyn dels till att frågan om beskattningen av sjukförsäkringsförmåner f. n. är föremål för utredning, dels ock till att avdragsrättens slopande inte kan anses utgöra någon egentlig förutsättning för FLBsystemets införande. Självfallet skulle dock ett avskaffande av avdragsrätten för sjukförsäkringsavgift vara till fördel om man vill förenkla löntagarbeskattningen. Vid den löpande skatteberäkningen är det nämligen inte praktiskt möjligt att annat än grovt schablonmässigt beakta avgiften, särskilt som bl .a. folkpensionärerna inte har att erlägga sjukförsäkringsavgift. Vid slutavräkningen torde däremot samma förfarande vara möjligt att praktisera som förut ifrågasatts beträffande avdraget för tilläggspensionsavgift. Något yrkande från den skattskyldiges sida skulle sålunda inte vara erforderligt. 10.2.3 Försäkringspremier Allmänt avdrag medges enligt 46 § 2 mom. KL och 4 § Si för premier och andra avgifter för vissa försäkringar, vilka ägs av den skattskyldige själv, hans make eller omyndiga barn. Avdragsrätten omfattar premier för kapitalförsäkring, arbetslöshetsförsäkSOU 1972:11

ring och sådana premier för sjuk- eller olycksfallsförsäkring, inklusive avgifter till sjukkassa för begravningshjälp, för vilka avdrag inte medges i annan ordning. Försäkringsavdraget är maximerat till 250 kr, gifta skattskyldiga får dock åtnjuta avdrag med för makarna gemensamt högst 500 kr. Avdrag med sistnämnda belopp medges även ensamstående skattskyldig, som haft hemmavarande barn under 18 år. Försäkringsavdraget är ett av sociala skäl motiverat avdrag. Principiellt borde avdrag inte vara medgivet för ifrågavarande premier och avgifter, då utfallande försäkringsbelopp inte beskattas. Önskan att stimulera de skattskyldiga till försäkringssparande har emellertid ansetts motivera medgivandet av visst avdrag. Enligt utredningens undersökning kan vid 1972 års taxering ca 2,8 milj. inkomsttagare beräknas åtnjuta avdrag för försäkringspremier med sammanlagt ca 600 milj. kr. För ca 1,5 milj. av dessa torde avdraget understiga 200 kr och det beräknas i medeltal utgöra ca 215 kr. Maximiavdragen på 250 kr och 500 kr förväntas komma att utnyttjas av sammanlagt ca 500 000 skattskyldiga. Försäkringsavdragets bibehållande har efter hand allt starkare ifrågasatts. Skälet härför är i första hand att premierna i fråga i princip är att hänföra till sådan privat levnadskostnad som eljest inte är avdragsgill vid beskattningen. Det har vidare gjorts gällande, att med utvecklingen det »socialt» betingade skälet för att med skattelagstiftningens hjälp stimulera ifrågavarande försäkringssparande alltmer mist sin tyngd. Från de för utredningen aktuella synpunkterna är ett slopande av försäkringsavdraget till betydande fördel. Utredningens målsättning är visserligen att konstruera ett system för löntagares beskattning, som inte kräver ändrade materiella regler för inkomstberäkningen. Med hänsyn till att motiven för avdragsrätten — denna saknar i och för sig nämnvärd betydelse för skattebördans fördelning — numera måste anses svaga, synes dock, då avdragets tillgodoförande samtidigt är ägnat att komplicera löntagarbeskattningen, dess bibehållande med SOU 1972:11

fog kunna ifrågasättas. Att särskilda svårigheter är förenade med att bibehålla försäkringsavdraget inom FLBsystemet har sin grund i att ett stort antal inkomsttagare skulle äga rätt till avdraget samtidigt som avdragsrätten uppenbarligen inte skulle kunna schablonmässigt medges. Om så skedde skulle ju stimulansen till försäkringssparandet gå förlorad och avdragsrätten bli meningslös. Ett bibehållande av avdragsrätten för försäkringspremier kräver hänsynstagande till de faktiska utgifterna härför för drygt 2 milj. löntagare, som i princip skulle omfattas av FLB-systemet. Att härvid beakta de förväntade utgifterna genom jämkning och därefter de faktiska genom deklarations- eller motsvarande förfarande kan inte gärna förordas. En sådan ordning för att tillgodose avdragsrätten för ifrågavarande småutgifter skulle innebära en orimlig belastning av administrationen och i hög grad reducera de fördelar som FLB-systemet kan antas medföra. Närmast till hands ligger att låta den skattskyldige hemställa om avdrag för premier i samband med årsutjämningen. Detta betyder emellertid att närmare hälften av löntagarna måste framställa sådant yrkande för att ej gå miste om avdragsmöjligheterna. Att även denna ordning innebär en belastning på FLB-systemet är uppenbart.

10.2.4 Periodiskt understöd Avdrag för periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning, som inte får åtnjutas vid beräkningen av inkomsten av särskild förvärvskälla, får göras i form av allmänt avdrag. Såsom förutsättning för att understödet skall anses avdragsgillt gäller härvid att det inte utgått till person, som hör till givarens hushåll, eller, såvida fråga inte är om skadestånd, till annans undervisning eller uppfostran. Dock äger enligt särskilt stadgande skattskyldig åtnjuta avdrag för belopp, som han utgivit för underhåll av sådant hans barn under 18 år som inte varit hemmavarande, med högst 1 500 kr för varje barn. 155

Allmänt avdrag för periodiskt understöd beräknas åtnjutas av ca 160 000 inkomsttagare. Medgivet avdrag uppgår ofta till betydande belopp. Det totala avdraget uppskattas till 350 milj. kr. Frågan om avdrag för periodiskt understöd är inte sällan svårbedömd och kräver med hänsyn härtill ävensom till att yrkade avdragsbelopp i regel är av betydande storlek regelmässigt prövning av myndighet. Något förenldat förfarande för avdragets medgivande inom FLB-systemet synes därför inte kunna ifrågakomma. Detta betyder att den skattskyldige får begära jämkning för att understödet skall kunna beaktas vid den löpande skatteberäkningen. Har han underlåtit detta eller vill myndigheterna kontrollera läget efter inkomstårets utgång, blir fråga om särskilda åtgärder i samband med slutavräkningen. Olägenheten med avdragsrätten för periodiskt understöd är i och för sig uppenbar men begränsas av att fråga är om ett ganska litet antal skattskyldiga.

10.3 Förlustavdrag Enligt 46 a § KL och 4 a § Si äger skattskyldig åtnjuta avdrag för förlust hänförlig till tidigare beskattningsår i enlighet med vad som därom är särskilt stadgat. De närmare bestämmelserna återfinns i förordningen den 8 april 1960 (nr 63) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst. Med förlust förstås enligt nämnda förordning det belopp varmed summan av skattskyldigs underskott i förvärvskälla och övriga allmänna avdrag visst beskattningsår överstigit sammanlagda beloppet av den skattskyldiges inkomster från olika förvärvskällor samma år. Sådan förlust får, om den uppgått till minst 1 000 kr och om vissa formella förutsättningar är uppfyllda, utnyttjas som avdrag inom en sexårsperiod. Avdraget avräknas därvid från inkomsten efter de allmänna avdragen. Förlustavdraget har sin praktiska betydelse främst för skattskyldiga med inkomst av rörelse, jordbruk eller hyresfastighet. För 156

inkomsttagare som kan omfattas av FLBsystemet, alltså skattskyldiga som enbart har inkomst av tjänst eller som därutöver har inkomst av kapital eller villafastighet, är uppkomsten av dylik totalförlust sällsynt. Från här ifrågavarande synpunkter saknar rätten till förlustavdrag därför praktisk betydelse. I det fåtal fall sådan förlust uppkommer måste som hittills medgivandet av förlustavdrag förutsätta att deklaration lämnats för förluståret. Avdraget måste vidare prövas av myndighet. Den skattskyldige har därför att begära jämkning eller framställa yrkande i samband med slutavräkningen.

10.4 Grundavdrag Skattskyldig fysisk person äger jämlikt 48 § KL och 8 § Si från sin taxerade inkomst åtnjuta grundavdrag. Sagda avdrag utgör 4 500 kr för alla ifrågavarande skattskyldiga, vilkas till statlig inkomstskatt taxerade inkomst uppgår till högst 30 000 kr. Överstiger inkomsten nämnda belopp reduceras grundavdraget med en femtedel av överskottet. Denna avtrappningsregel innebär att skattskyldig, vars taxerade inkomst uppgår till 52 500 kr eller mer, inte åtnjuter grundavdrag. För löntagare gäller att grundavdraget redan nu är inarbetat i källskattetabellerna. Någon svårighet att beakta avdraget inom FLB-systemet föreligger inte. Avdragets avtrappning berör visserligen ett betydande antal löntagare och för dessa blir vid ojämna inkomstförhållanden under året helt rätt avdrag ofta inte tillgodofört vid den löpande skatteberäkningen. Korrigering sker emellertid automatiskt vid slutavräkningen. Frågan om skattereduktion för makar behandlas i kapitel 11.

10.5 Extra avdrag Skattskyldig, vars skatteförmåga är väsentligen nedsatt till följd av långvarig sjukdom, olyckshändelse, ålderdom, underhåll av andra närstående än barn, för vilka den skattskyldige ägt åtnjuta barnbidrag, eller SOU 1972:11

annan därmed jämförlig omständighet, kan medges ett s. k. extra avdrag utöver grundavdraget. Det extra avdraget skall bestämmas efter omständigheterna men får inte överstiga 6 000 kr. Även i det fall den skattskyldiges inkomst, efter avdrag för därå belöpande skatt, understigit vad han till följd av nedsatt arbetsförmåga, långvarig oförvållad arbetslöshet, stor försörjningsbörda eller annan jämförlig omständighet kan ha behövt till underhåll för sig och sin familj (existensminimum), kan extra avdrag beviljas. I dylikt fall får maximibeloppet, 6 000 kr, därjämte ökas med högst 1 500 kr för varje oförsörjt barn. Skattskyldig som vill komma i åtnjutande av extra avdrag har att göra framställning härom. Myndigheten har därefter att pröva avdragsfrågan med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet. Beträffande en grupp skattskyldiga, folkpensionärerna, är emellertid ett förenklat förfarande föreskrivet. Utgörs sådan skattskyldigs inkomst till en inte obetydlig del av folkpension, skall han nämligen — om särskilda omständigheter inte föranleder annat — anses ha haft nedsatt skatteförmåga. Avdrag medges i dylikt fall schablonmässigt och utan särskild framställning från den skattskyldige enligt grunder som fastställs av riksskatteverket. Enligt den årliga inkomststatistiken medgavs vid 1971 års taxering 685 000 skattskyldiga extra avdrag för nedsatt skatteförmåga vid den kommunala taxeringen. Med hänsyn till att samtaxerade makar härvid redovisats som en enhet var det verkliga antalet skattskyldiga med extra avdrag större än det nu nämnda. Den övervägande delen av skattskyldiga med extra avdrag — ca 70 procent — är pensionärer, för vilka nyssnämnda förenklade regler för beräkningen av extra avdrag är avsedda. Möjligheterna att inom FLB-systemet tillgodoföra folkpensionärer extra avdrag enligt dessa schablonbestämmelser har diskuterats i kapitel 9. En sådan anpassning av förfarandet bör som där nämnts vara möjlig. Däremot kan någon förenklad ordning för beSOU 1972:11

stämningen av extra avdrag i övriga fall knappast ifrågakomma. Avdragsprövningen måste grundas på en ingående kännedom om den skattskyldiges förhållanden. Skattskyldig som vill komma i åtnjutande av extra avdrag på grund av sjukdom etc. eller existensminimum måste därför även i fortsättningen göra framställning härom. Möjligen kan efterkontroll av avdragets skälighet i viss utsträckning undvaras. Bedömning av om så kan ske torde emellertid få göras från fall till fall.

11 Familjebeskattningen

11.1 Inledning Möjligheterna att vid källbeskattningen rätt beräkna beskattningsbar inkomst och skattesats för gift skattskyldig är givetvis större om andre makens inkomstförhållanden därvid inte behöver beaktas. Sär beskattning av makar innebär med andra ord gynnsammare förutsättningar för tillämpningen av ett FLB-system än sambeskattning. Den beskattning av makar som nyligen genomförts är således från här ifrågavarande synpunkter allmänt sett att föredra framför det äldre sambeskattningssystemet. Fråga är emellertid inte om någon mer renodlad individuell beskattning. Sålunda gäller särbeskattningen endast inkomst av arbete, s. k. A-inkomst, medan inkomst av annat slag, B-inkomst, alltjämt skall sambeskattas. Även i andra hänseenden kvarstår på ett flertal punkter ett samband mellan makars beskattning. I det följande skall möjligheterna diskuteras att tillämpa FLB-systemet i nu nämnda fall, där särskilda regler gäller för makars beskattning. Därvid skall också beröras de speciella bestämmelser som avser ensamstående skattskyldig med hemmavarande barn. 11.2 Sambeskattningen

av B-inkomst

För makar, som båda haft till statlig inkomstskatt taxerad inkomst, skall jämlikt 158

9 § 3 mom. förordningen om statlig inkomstskatt i princip fastställas beskattningsbar A-inkomst och beskattningsbar B-inkomst. Med A-inkomst förstås härvid såvitt gäller för FLB-systemet ifrågakommande skattskyldiga inkomst av tjänst utom periodiskt understöd och med B-inkomst periodiskt understöd samt inkomst av kapital och villafastighet. Beskattningsbar A-inkomst beräknas till skillnaden mellan den skattskyldiges sammanräknade A-inkomster och hans allmänna avdrag, förlustavdrag, grundavdrag och extra avdrag för nedsatt skatteförmåga. Beskattningsbar B-inkomst utgörs av skillnaden mellan den skattskyldiges hela beskattningsbara inkomst och hans beskattningsbara A-inkomst. Vid skatteberäkningen sammanläggs beskattningsbar B-inkomst för den make, som har den lägsta beskattningsbara A-inkomsten, med den andre makens beskattningsbara inkomst. På denna inkomstsumma beräknas statlig inkomstskatt. Därefter beräknas makarnas statliga inkomstskatt på Binkomst till skillnaden mellan nyssnämnda skattebelopp och skatten på i inkomstsumman ingående A-inkomst. Skatten på B-inkomst fördelas sedan på makarna efter förhållandet mellan deras beskattningsbara Binkomster. Om beskattningsbar B-inkomst för makarna tillsammans inte överstiger 2 000 kr, behandlas den såsom A-inkomst. SOU 1972:11

I kapitel 9 har ifrågasatts att löntagare med kapital- och villainkomster på sammanlagt högst 5 000 kr skulle beskattas enligt FLB-systemet. Nämnda avgränsning skulle för makar innebära sambeskattning av Binkomster i viss utsträckning. Nackdelarna med en sambeskattning inom FLB-systemet hänför sig främst till de svårigheter som därvid föreligger att med rätt skattesats träffa makars B-inkomster vid källbeskattningen. Den metod som i kapitel 9 förordats för källbeskattningen av sidoinkomster innebär, att myndigheten vid beskattningsårets ingång med ledning av uppgifter från senaste slutavräkning fastställer ett inkomstbelopp, med vilket arbetsgivare skall öka anställningsinkomsten innan skatt efter tabell beräknas. Skatt på den beräknade sidoinkomsten tas härigenom ut efter den skattskyldiges marginalskattesats. Vid sambeskattning kan emellertid rätt skattesats stundom vara högre eftersom makarnas B-inkomster skall beskattas på toppen av A-inkomsten hos den make, vars A-inkomst är högst. Felaktigheter i nu nämnda hänseende uppkommer givetvis inte i de fall endast den make som har den högsta A-inkomsten redovisar B-inkomst. Större felaktigheter uppkommer inte heller om B-inkomst redovisas även av den make, som har den lägsta Ainkomsten, blott makarnas A-inkomster är av någorlunda lika storlek. Föreligger däremot betydande skillnader i storlek mellan makarnas A-inkomster, blir den preliminärt tillämpade skattesatsen på B-inkomsten för den make som har den lägsta A-inkomsten avsevärt för låg. Har dessutom sistnämnde make relativt stor B-inkomst kan, vid den ifrågasatta gränsen för beskattning inom FLB-systemet, skillnaden mellan preliminär och slutlig skatt komma att uppgå till omkring 2 000 kr. Även om felaktigheter av sistnämnda storleksordning i praktiken torde uppkomma i ett mindre antal fall vid sambeskattning av B-inkomst på högst 5 000 kr, skulle det givetvis vara otillfredsställande om man inom FLB-systemet, som väsentligen skall ge överensstämmelse mellan preliminär SOU 1972:11

och slutlig skatt, skulle behöva räkna med så betydande kvarskatter. Sådana brister kunde naturligtvis undvikas om FLB-systemets omfattning begränsades till skattskyldiga med enbart A-inkomster, d. v. s. till löntagare med sidoinkomst av kapital, villafastighet och periodiskt understöd till ett sammanlagt belopp understigande 2 000 kr. Sänkningen av gränsen från 5 000 kr till 2 000 kr skulle dock samtidigt innebära att ytterligare 200 000—300 000 löntagare fick beskattas på konventionellt sätt. Det skulle emellertid också vara möjligt att korrigera preliminärskatteuttaget för den make som har lägst A-inkomst. Från senaste slutavräkning kan erhållas uppgift inte endast om B-inkomstens storlek utan även om den skattesats efter vilken skatt på densamma utgått. Är denna skattesats högre än den skattskyldiges egen marginalskattesats kan korrigering härför göras genom höjning av den beräknade B-inkomsten. Framgår exempelvis av senaste slutavräkning att den verkliga skattesatsen på B-inkomst utgjort 60 procent medan marginalskattesatsen utgjort blott 40 procent, kan korrigering för denna skillnad erhållas genom att den beräknade B-inkomsten multipliceras med 1,5 (60/40). Användningen av angivna korrigeringsmetod kunde begränsas till de fall där mera betydande skillnader mellan preliminär och slutlig skatt eljest skulle uppkomma. Vid sådant förhållande synes fördelarna av att nå en ökad tillämpning av FLB-systemet överväga nackdelarna av en något mer komplicerad preliminärdebitering. Den i kapitel 9 ifrågasatta 5 000-kronorsgränsen för beskattning inom FLB-systemet av sidoinkomst av kapital och villafastighet synes sålunda godtagbar även i fråga om makar. Gränsen bör därvid gälla makarnas gemensamma inkomst av nämnda slag jämte periodiskt understöd. Vid slutavräkningen erbjuder sambeskattningen av makarnas B-inkomster inte speciella problem. B-inkomsterna måste visserligen särredovisas men fråga är här om inkomster som den skattskyldige ändå måste lämna uppgift om vid beskattningsårets ut159

gång. Från det sist sagda gäller ett undantag avseende periodiskt understöd. Sådant understöd utgör som förut nämnts B-inkomst. Detta gäller även om understödet för utbetalaren är att hänföra till avdragsgill omkostnad i förvärvskälla. På utbetalningar av sistnämnda slag skall redan enligt gällande bestämmelser källskatt innehållas och anledning att frångå denna ordning föreligger givetvis inte. Då det inom FLBsystemet i princip är arbetsgivaren, som skall svara för redovisningen av löntagares källbeskattade intäkter, skulle det sålunda åligga arbetsgivaren att bedöma om vissa utbetalningar är att räkna som periodiskt understöd för mottagaren samt att vid sådant konstaterande särredovisa utbetalningarna som B-inkomst. Emellertid synes periodiskt understöd som här är i fråga, alltså understöd som för utbetalaren utgör avdragsgill omkostnad vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet, annan fastighet eller rörelse, sakligt sett böra behandlas som A-inkomst. Dylikt understöd härrör ofta ur något tidigare anställningsförhållande eller svarar eljest mot intäkt, som, då den utgår i annan form, räknas till A-inkomst. Med hänsyn härtill synes en ändring av gränsdragningen mellan A- och B-inkomst i berörda hänseende motiverad. En lagändring bör följaktligen övervägas.

bär givetvis inte några problem vid den preliminära debiteringen, då avdraget därvid är inräknat i den uppskattade sidoinkomsten. I och för sig medför det inte heller några särskilda svårigheter vid slutavräkningen. Emellertid har i kapitel 9 framhållits att redovisningen inför slutavräkningen av sidoinkomst borde göras mycket enkel — i fråga om kapitalinkomst skulle det bl. a. inte vara erforderligt att den skattskyldige yrkade sparavdrag, då detta avdrag utan svårighet kunde tillgodoföras av myndighet. Det sist sagda gäller givetvis inte i fråga om makar om sparavdraget skall fördelas dem emellan enligt deras egen önskan. Den fria fördelningsrätten saknar i allmänhet betydelse för makarna, då deras sammanräknade skatt inte påverkas av hur sparavdraget fördelas dem emellan. Erinringar synes sålunda inte kunna anföras mot att den fria fördelningsrätten ersätts med objektiva regler för hur avdraget skall fördelas. För att göra det möjligt att tillgodoföra makar sparavdrag vid slutavräkningen utan särskilt yrkande därom förordas sålunda att bestämmelser för avdragets fördelning mellan makar införs. Bestämmelserna bör innebära att vardera maken i första hand tillgodoförs hälften av avdraget samt att därefter den del av avdraget som eventuellt inte kunnat utnyttjas hos ena maken tillgodoräknas den andre.

11.3 Sparavdraget Vid beräkning av inkomst av kapital åtnjuter makar s. k. sparavdrag med 800 kr tillsammans. För ensamstående skattskyldig utgör avdraget 400 kr. Sparavdraget får inte överstiga den skattskyldiges kapitalinkomst, men makar får fördela avdraget sig emellan efter eget önskemål. Avdraget kan därvid utnyttjas i sin helhet hos ena maken även om andra maken har underskott av kapital av sådan storleksordning att makarnas gemensamma inkomst av kapital är negativ. Beaktandet av makars sparavdrag inne160

11.4 Avdraget för

försäkringspremier

Det s. k. sociala avdraget för premier för frivilliga kapitalförsäkringar m.m. medges makar tillsammans med högst 500 kr. Samma maximibelopp gäller för ensamstående person med hemmavarande barn under 18 år, medan övriga skattskyldiga får åtnjuta avdrag med högst 250 kr. I kapitel 10 har, sedan avdragsrätten för försäkringspremier ifrågasatts böra avskaffas, diskuterats hur avdraget vid bibehållen avdragsrätt skulle kunna tillgodoföras inom FLB-systemet. Enligt den där förordade meSOU 1972:11

toden skulle något avdrag inte medges vid källskatteberäkningen, utan skulle de skattskyldiga som önskade åtnjuta avdrag ha att framställa yrkanden härom i samband med slutavräkningen. Vid sådant förhållande innebär tillämpningen av den för makar och ensamstående barnförsörjare gällande särskilda begränsningsregeln givetvis inte speciella svårigheter.

11.5 Förvärvsavdrag

Har makar med hemmavarande barn under 16 år båda haft A-inkomst, äger den make som haft lägst sådan inkomst åtnjuta förvärvsavdrag. Detta avdrag utgör vid inkomst av tjänst 25 procent av A-inkomsten, dock högst 2 000 kr. Avdrag med samma belopp medges även ensamstående skattskyldig med hemmavarande barn under 16 år. Medgivandet av förvärvsavdrag inom FLB-systemet skulle i huvudsak inte vara förenat med särskilda svårigheter. Preliminärt fick avdraget på sätt nu sker tillgodoföras genom att det inarbetades i källskattetabellerna. Vid slutavräkningen borde avdraget, då det skall beräknas på all A-inkomst, kunna fastställas av myndigheten utan att den skattskyldige lämnade särskilda uppgifter till ledning härför. I speciella fall kan emellertid tillämpningen av nuvarande regler om förvärvsavdrag ge betydande fel vid källbeskattningen. Frågan huruvida skattskyldig haft hemmavarande barn under 16 år bedöms f. n. efter förhållandena 1.11 beskattningsåret. Med denna ordning kan under beskattningsåret inträffande förändringar av betydelse för avdragsrätten — i första hand födslar och dödsfall — ge upphov till betydande kvarstående eller överskjutande skattebelopp. Från källskattesynpunkt skulle det därför innebära en fördel om förhållandena 1.11 året före beskattningsåret i stället finge vara avgörande för rätten till förvärvsavdrag. En sådan ändring torde inte stöta på väsentliga tekniska svårigheter. Däremot kan naturligtvis invändas att de skatteför1 1 — S O U 1972:11

måner, som tillkommer barnförsörjare, skulle få börja åtnjutas vid senare tidpunkt än nu är fallet. Kan med hänsyn härtill en ändring av nuvarande bestämmelser inte accepteras, måste det åvila den skattskyldige själv att vid sådana ändrade förhållanden, som påverkar rätten till förvärvsavdrag, göra anmälan till skattemyndigheten för erhållande av jämkning eller ändring av skattekolumn. Skulle å andra sidan en ändring av reglerna av angiven innebörd befinnas godtagbar, bör densamma givetvis inte endast gälla i fråga om rätten till förvärvsavdrag utan jämväl beträffande rätten för ensamstående skattskyldig att åtnjuta försäkringsavdrag med 500 kr och skattereduktion. Enligt huvudregeln skall som nämnts förvärvsavdrag medges den make, som haft lägst A-inkomst. Vidare gäller att, om makarna haft lika stora A-inkomster, avdraget skall åtnjutas av den yngste maken. Tillämpningen av nämnda regler kan stundom medföra betydande fel vid källbeskattningen. Så blir fallet om ändring i makarnas inbördes inkomstförhållanden inträffar under beskattningsåret, d. v. s. om den make som tidigare haft den högre A-inkomsten får lägre sådan inkomst än andra maken. Självfallet skulle det vara till fördel från källskattesynpunkt om dessa regler kunde ändras därhän att vid dylika förändringar den make som tidigare haft lägst Ainkomst skulle få komma i åtnjutande av förvärvsavdraget även under det år de ändrade förhållandena inträffat. Kan en sådan ändring inte godtas, måste det även i nu nämnda fall åligga den skattskyldige att anmäla under beskattningsåret inträffade förhållanden av betydelse för avdragsrätten i fråga.

11.6 Avdrag för makes

underskott

Överstiger ena makens allmänna avdrag hans sammanräknade inkomster från olika förvärvskällor, får andra maken tillgodoföra sig detta underskott såsom allmänt avdrag. 161

Att underskott som här är i fråga skall uppkomma kan stundom förutses och det skulle då i och för sig vara möjligt att beakta detsamma vid den preliminära debiteringen. Många gånger är emellertid underskotten tillfälliga och man kan vid sådant förhållande inte förvänta ett tillfredsställande resultat genom att generellt föreskriva att vid senaste slutavräkning medgivna underskottsavdrag skall beaktas vid källskatteberäkningen. Då avdrag för makes underskott dessutom förekommer i mycket begränsad utsträckning — totalt endast i ca 50 000 fall per år — torde av praktiska skäl avdragets tillgodoförande vid källbeskattningen böra bli beroende av framställning från den skattskyldige om jämkning. Vid slutavräkningen erfordras inte något yrkande om allmänt avdrag som andra maken inte kunnat utnyttja. Den sammanställning av skattskyldigs inkomster och avdrag, som detta förfarande måste innefatta, kommer att utvisa om dylikt underskott uppkommit. Det ankommer då på myndigheten att tillgodoföra avdrag härför.

11.7 Skattereduktionen

Reglerna om grundavdrag är i fråga om makar kompletterade med bestämmelserna om reduktion av ena makens skatt i vissa fall. Skattereduktion får åtnjutas så länge andra maken inte har en till statlig inkomstskatt taxerad inkomst som uppgår till minst 4 500 kr, d. v. s. så länge denne inte kan helt utnyttja sitt grundavdrag. Reduktion sker med 1 800 kr om andre maken saknar taxerad inkomst. Har han sådan inkomst minskas nämnda belopp med 40 procent av denna inkomst. Skattereduktion med 1 800 kr medges även ensamstående skattskyldig med hemmavarande barn under 18 år. Att i förekommande fall tillgodoföra ensamstående skattskyldig skattereduktion vid källbeskattningen är inte förenat med särskilda svårigheter. Däremot är det mycket svårt att rätt beräkna reduktionen för make, eftersom beloppets storlek är direkt beroende av andra makens inkomst under 162

beskattningsåret. F . n. är det maximala reduktionsbeloppet inbakat i en av källskattekolumnerna. Skatt enligt denna kolumn skall beräknas för ensamstående skattskyldig som är berättigad till reduktion samt för gift skattskyldig om andre makens taxerade inkomst beräknas understiga 2 000 kr. Förväntas andre makens inkomst komma att överstiga 2 000 kr medges ingen reduktion. Med det starkt förenklade sätt, varpå skattereduktionen sålunda beaktas vid den löpande beskattningen, kan källskatten för gift skattskyldig bli upp till 800 kr för lågt eller upp till 1 000 kr för högt beräknad. Så stora skillnader mellan preliminär och slutlig skatt är naturligtvis inte önskvärda inom ett FLB-system. I och för sig vore det också möjligt att förbättra källbeskattningen i detta hänseende. Så kunde ske genom att man ökade antalet kolumner i skattetabellerna eller genom att man gjorde individuella preliminära beräkningar av skattereduktionen. Härigenom skulle emellertid den praktiska tillämpningen kompliceras och dessutom kan ifrågasättas om väsentligt bättre överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt verkligen skulle vinnas, nämligen med hänsyn till den osäkerhet varmed förhandsuppskattningen av andra makens inkomst är förenad. Även om den nuvarande ordningen måste anses otillfredsställande föreligger därför knappast anledning att införa någon tekniskt mera förfinad metod för tillgodoförandet av skattereduktion.

11.8 Extra avdrag Frågan om extra avdrag för folkpensionärer har behandlats i kapitel 9. Den sammankoppling av makars inkomstförhållanden, som gäller vid beräkningen av extra avdrag, har därvid beaktats.

11.9 Taxering Vid en renodlad särbeskattning av makars inkomster skulle det i princip inte möta hinder att beskatta ena maken enligt FLBSOU 1972:11

systemet och andra maken enligt konventionell metod. De regler för makars beskattning som nu gäller innebär emellertid inte ett sådant renodlat särbeskattningssystem, utan skall vid ena makens beskattning hänsyn i ett flertal hänseenden tas till andra makens förhållanden. Det är därför nödvändigt att den slutliga beräkningen av makars inkomster, förmögenhet och skatt sker samtidigt. Om ena maken har exempelvis inkomst av rörelse och därför skall taxeras i vanlig ordning, måste sålunda enahanda förfarande tillämpas också beträffande andra maken. Vid förmögenhetstaxeringen skall beskattningsbar förmögenhet beräknas gemensamt för föräldrar och sådana omyndiga barn som själva skall deklarera sin förmögenhet. I dylikt fall bör föräldrarnas och barnens inkomstoch förmögenhetsförhållanden prövas samtidigt. Den förmögenhetsgräns för beskattning inom FLB-systemet som förordats i kapitel 9 bör sålunda gälla gemensamt för makar och ifrågavarande barn.

SOU 1972:11

12 Den kommunala beskattningen och socialförsäkringsavgifterna i FLB-systemet

12.1 Inledning I uppbördsförordningen anges de skatter och avgifter, som skall tas ut vid den allmänna uppbörden, och sättet härför. I kapitel 2 ovan har redogjorts för dessa reglers innebörd och för vilka skatter och avgifter uppbördssystemet omfattar. Endast till en del av dessa skatter och avgifter behöver emellertid hänsyn tas vid utformningen av FLB-systemet eftersom detta avser endast egentliga löntagare och därmed jämförbara kategorier inkomsttagare såsom pensionärer. De skatter och avgifter som blir aktuella är statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt (inkl. skatt till landsting och kyrka), folkpensionsavgifter och sjukförsäkringsavgifter för den obligatoriska sjukförsäkringen (alltså för sjukvårdsersättning, grundsjukpenning och tilläggssjukpenning). I detta sammanhang torde få bortses från att skattskyldig med inkomst av tjänst undantagsvis kan ha att erlägga tilläggspensionsavgift enligt 19 kap. 3 § lagen om allmän försäkring, nämligen då för honom för visst år fastställts pensionsgrundande inkomst på grundval av inkomst av annat förvärvsarbete än anställning. Fall som dessa får beaktas i särskild ordning. I gällande uppbördssystem finns speciella regler för kommunalskatterna (varmed i fortsättningen förstås all inkomstskatt till 164

landsting och borgerlig eller kyrkhg primärkommun) samt för sjukförsäkringsavgifterna. De regler, som i detta sammanhang är av intresse, avser sättet för hur dessa skatter och avgifter skall preliminärt tas ut under inkomståret, hur de skall slutligt fastställas efter inkomstårets utgång samt hur kommunerna och de allmänna försäkringskassorna skall få ut vad dem tillkommer. I det följande skall närmare diskuteras dessa reglers tillämplighet inom eller anpassbarhet till FLB-systemet. I fråga om kommunalskatterna blir frågeställningen först hur man vid uttaget av skatt under inkomståret skall ta hänsyn till den kommunala utdebiteringen. Vidare måste undersökas hur man efter inkomstårets slut i princip utan formlig taxering på grundval av avgiven självdeklaration skall kunna ur det samlade skatte- och avgiftsuttaget bryta ut kommunalskatterna och till kommunerna överlämna vad dem tillkommer. Problemställningarna kring den kommunala beskattningen tangerar även frågorna om fastighetsbeskattningen, som ju ingår som ett led i den kommunala inkomstbeskattningen, och om den s. k. utbotaxeringen, d. v. s. taxering till kommunal inkomstskatt av i vederbörande kommun ej mantalsskrivna personer med hänsyn till deras fastighetsinnehav där. För FLB-systemets del kan det emellertid i sistnämnda avseende knappast bli fråga om SOU 1972:11

annat än inkomst- och garantibelopp för schablontaxerade en- och tvåfamiljsfastigheter. Beträffande socialförsäkringsavgifterna möter i första hand frågan hur enligt gällande socialförsäkringssystem beräknade avgifter skall kunna tas ut under inkomståret eller senast i anslutning till slutavräkningen för inkomståret och hur försäkringskassorna skall kunna erhålla vad dem tillkommer enligt gällande ordning. Problemen gäller i sistnämnda avseende endast sjukförsäkringsavgifterna. Däremot torde man i detta sammanhang möjligen kunna bortse från folkpensionsavgiften enligt lagen om finansiering av folkpensioneringen, eftersom denna avgift tillfaller staten och inte särredovisas i den statliga budgeten. I gällande system erhåller löntagarna i samband med mottagandet av debetsedel på slutlig skatt enligt visst års taxering i regel uppgift om den pensionsgrundande inkomst av anställning enligt lagen om allmän försäkring, som för honom bestämts för året före taxeringsåret. Inkomstens storlek fastställs med ledning av uppgifterna i löntagarens allmänna självdeklaration. Det måste prövas om en motsvarande ordning för beräkning av pensionsgrundande inkomst kan tillämpas inom FLB-systemet. 12.2 Sättet för uttagande av skatt under beskattningsåret

kommunal-

12.2.1 Gällande ordning Vid beräkning av preliminär A-skatt skall enligt gällande regler för varje skattskyldig tillämpas den skattetabell, som avser en sammanlagd utdebitering av kommunalskatt (kommunal inkomstskatt och landstingsmedel), vilken för skattekrona och skatteöre är lika med det belopp, som för vederbörande kommun eller kommundel bestämts till utdebitering för inkomståret (5 § uppbördsförordningen). Tabellerna är emellertid upprättade för hela krontal kommunal utdebitering, vilket medför att, om i utdebiteringen ingår öretal, uppgående till högst 50, man använder den tabell, som avser närmast lägre utdebitering, och i anSOU 1972:11

nat fall den tabell, som avser närmast högre utdebitering. I de tre största städerna kan emellertid tillämpas särskilda tabeller, avseende utdebitering i 50-tal ören. Dessutom finns en särskild tabell för vissa på grund av sin tjänst utomlands bosatta svenska medborgare, som endast skall beskattas till statlig inkomstskatt och påföras folkpensionsavgift på grund av härifrån uppburen inkomst av tjänst (svenska diplomater m. fl.). För inkomståret 1971 finns — förutom den s. k. diplomattabellen — tio skattetabeller, vilka avser en sammanlagd kommunal utdebitering från och med 18 till och med 27 kr per skattekrona. Dessutom finns för Stockholm och Malmö tabeller på en utdebitering av 22: 50 resp. 19: 50 kr per skattekrona. 12.2.2 Uttaget av kommunalskatt i FLBsystemet FLB-systemet förutsätter att man beträffande skattskyldig som omfattas av systemet på all hans inkomst under inkomståret tar ut skatt, som till sitt sammanlagda belopp i princip motsvarar den slutliga skatt han skulle ha blivit påförd om han deklarerat och blivit taxerad enligt gällande regler. Eventuella korrigeringar på grund av t. ex. ojämna eller oregelbundna inkomster eller ändrade avdragsförhållanden under inkomståret förutsätts, i den mån den skatteskyldige inte får skatteuttaget jämkat under året, skola äga rum i samband med slutavräkningen efter årets slut. Naturligtvis skulle man kunna tänka sig att under inkomståret ta ut kommunalskatt enligt FLB-systemet efter en för hela riket enhetlig kommunal utdebiteringssats, t. ex. den genomsnittliga, och sedan vid slutavräkningen göra de korrigeringar, som erfordras med hänsyn till den för den skattskyldige gällande utdebiteringssatsen. En sådan anordning skulle emellertid medföra att man under inkomståret tog ut för stor eller för liten skatt beroende på om sistnämnda utdebiteringssats under- eller översteg den genomsnittliga. Då man även 165

i fortsättningen får räkna med betydande skillnader i utdebiteringen kommunerna emellan — skillnaderna mellan högsta respektive lägsta utdebiteringssats och den genomsnittliga uppgår för år 1971 till 4—5 kr per skattekrona — torde med den nu angivna metoden skillnaden mellan den under inkomståret uttagna kommunalskatten och den som i verkligheten skall erläggas i många fall bli avsevärd. Man synes därför i FLB-systemet få räkna med att liksom i nuvarande käliskattesystem skattetabeller utarbetas som beaktar olika kommunala utdebiteringssatser. För FLB-systemets funktion får det emellertid anses vara av vikt att skatteuttaget i detta hänseende blir mer exakt än i nuvarande system. I princip borde det därför finnas en skattetabell för varje tänkbar kommunal utdebitering. Ett sådant tabellverk blir emellertid alltför otympligt och för arbetsgivarna besvärande. För att uppnå den större exaktheten i skatteuttaget bör det räcka med att man övergår till ett system med skattetabeller för varje 50-tal öre i kommunal utdebitering. Detta innebär i princip en fördubbling av nuvarande tabellverk på tio tabeller. Då varje skattetabell med erforderliga anvisningar liksom i nuvarande system kan inrymmas på ett A4-ark, blir tabellverket trots denna utökning inte särskilt skrymmande och svåröverskådligt. Såsom anförts i föregående avsnitt tilllämpas i nuvarande system den regeln att vid bestämmandet av rätt skattetabell avrundning av den kommunala utdebiteringssatsen sker nedåt vid öretal på högst 50. Vid övergång till 50-örestabeller synes böra föreskrivas att avrundning i förekommande fall alltid sker uppåt. Ett något högre preliminärt skatteuttag torde vara att föredra framför ett lägre som leder till efter k ra v. Många arbetsgivare har redan nu sin skatteredovisning upplagd enligt ADB-metod. Det beräknas att ADB-redovisning i dagens läge omfattar ca 1,3 milj. arbetstagare. Därtill kommer de pensionärer, som uppbär statspension, i tillämpliga fall även 166

samordnad med utbetalning av folkpension och ATP-pension. I samtliga dessa fall borde det i princip vara möjligt för den, som utbetalar lön eller pension, att ta ut skatt efter den för den skattskyldige gällande exakta utdebiteringssatsen i stället för enligt tabell. Någon nämnvärd merbelastning för arbetsgivaren/pensionsutbetalaren skulle en sådan anordning knappast förorsaka. Denna mera exakta metod för skatteberäkningar torde emellertid inte böra tillämpas förrän FLB-systemet varit i kraft några år.

12.3 Utbetalning till kommunerna ras andel i skatteuttaget

av de-

12.3.1 Nuvarande ordning Enligt 51 § kommunallagen skall kommuns medelsbehov täckas med allmän kommunalskatt, i den mån behovet inte fylls på annat sätt. Utdebitering av allmän kommunalskatt skall enligt 67 § samma lag fastställas i förhållande till de skattekronor och skatteören, som enligt bestämmelserna i kommunalskattelagen vid senaste taxering påförts de till kommunen skattskyldiga. Enligt 69 § skall med det belopp för skattekrona och skatteöre, som bestämts för utdebitering för ett år, erläggas dels sådan allmän kommunalskatt, som ingår i preliminär skatt för inkomst under detta år, dels ock sådan allmän kommunalskatt, som ingår i slutlig skatt på grund av nästföljande års taxering. Kommun äger enligt 72 § kommunallagen av statsverket uppbära allmän kommunalskatt med belopp, som motsvarar vad som skulle utgå på grundval av det antal skattekronor och skatteören, som vid taxering för visst år påförs de till kommunen skattskyldiga, efter det belopp för skattekrona och skatteöre, som bestämts till utdebitering för närmast föregående år. Kommunen äger vidare enligt samma författningsbestämmelse av statsverket såsom förskott uppbära det belopp, som på grundval av taxeringsnämnds beslut visst år rörande taxering till kommunal inkomstskatt beslutats till utdebitering för nästkomSOU 1972:11

mande år. Vad som beslutats till utdebitering ingår sålunda i kommunens fordran hos statsverket vid ingången av året näst efter det, då beslutet fattades. Förskottet avräknas mot den allmänna kommunalskatt, som kommunen äger uppbära av statsverket på grundval av taxeringen under året efter det, då förskottet utbetalats. Är antalet hos länsstyrelsen registrerade kyrkobokförda invånare i kommunen vid mitten av augusti månad taxeringsåret större än det var vid mitten av augusti månad två år tidigare, skall förskottet ökas i förhållande till ökningen i kommunens invånarantal mellan angivna tidpunkter. Sålunda ökat förskott ingår också i kommunens fordran hos statsverket och avräknas på samma sätt som övrigt förskott. Länsstyrelsen skall senast 10.9. lämna kommunen uppgift om det invånarantal och det däremot svarande uppräknade skatteunderlag, som skall ligga till grund för beräkningen av förskottet. Sistnämnda bestämmelser om uppräkning av förskott har tillkommit efter förslag av 1967 års kommunalskattekommitté (SOU 1970: 62) och beslut av 1971 års riksdag (SFS 1971: 189). Bestämmelserna gäller för de borgerliga primärkommunerna och landstingskommunerna. I 72 § kommunallagen sägs också att det belopp, som vid ingången av ett år utgör kommunens fordran hos statsverket, skall av länsstyrelsen under samma år utanordnas till kommunen med en sjättedel på åttonde dagen i månaderna januari, mars, maj, juli, september och november. Enligt 73 § kommunallagen skall länsstyrelsen senast den 8 mars till kommunen överlämna för nästföregående år upprättad redovisning över kommunen tillkommande och till kommunen utanordnad allmän kommunalskatt. I princip motsvarande bestämmelser gäller enligt kommunallagen för Stockholm, eniigt landstingslagen och, med undantag för bestämmelserna om uppräkning av förskott, enligt lagen om församlingsstyrelse. Beträffande församlingsskatten gäller dock att denna utbetalas genom den borgerliga SOU 1972:11

kommunen till församlingen i fråga. I detta sammanhang bör slutligen erinras om att särskilda regler gäller för sjömansskatten (se avsnitt 3:2 ovan). Denna skatt tillfaller visserligen i sin helhet staten men i sjömansskatteuttaget ingår även uttag av kommunalskatt, f. n. beräknat efter en kommunal utdebitering av 20 kr per skattekrona. Kommun och landsting erhåller å andra sidan ersättning av statsverket för de genom sjömansskatten minskade skatteintäkterna. Ersättningen utgår årligen till kommun, som inte tillhör landstingskommun, med 60 procent, till annan kommun med 40 procent och till landsting med 20 procent av den sjömansskatt, som under beskattningsåret erlagts av sjömän bosatta inom kommunen. Sjömansskattenämnden beslutar om ersättningarnas storlek till olika kommuner. 12.3.2 Utbetalning av kommunalskatt i FLB-systemet Från enkelhets synpunkt skulle vara av värde om man kunde fördela den skatt, som flyter in från de av FLB-systemet omfattade skattskyldiga, till de olika intressenterna — staten, kommunerna, försäkringskassorna — enligt mer schablonartade regler. Man skulle därvid kunna till en början ställa frågan om det vore möjligt att såtillvida efterbilda vad som gäller för sjömansskatten att skatteuttaget i kommunalt hänseende skulle bygga på en genomsnittlig kommunal utdebitering och att summan av vad som inflöt fördelades, såsom gäller för sjömansskatten, med viss procent på resp. staten, kommunerna och försäkringskassorna. Den kommunala andelen är för sjömansskattens vidkommande f. n. 60 procent. En ungefärligen så bestämd andel i vad som inflöt genom FLB-systemet skulle sedan fördelas kommunerna emellan med hänsyn till det antal skattekronor, som i och för sig skulle vara möjligt att beräkna för alla till viss kommun hänförliga inkomsttagare omfattade av FLB-systemet. En ordning av detta slag — möjlig för sjömansskattens vidkommande med hänsyn

till det ringa antal skattskyldiga varom därvid är tal — kan snabbt avvisas. Kommunerna skulle i en inte acceptabel omfattning få mer eller mindre än som svarade mot vad de var berättigade till och de skattskyldiga skulle avkrävas kommunalskatt efter en skattesats som endast undantagsvis svarade mot vad som skulle avkrävas övriga inkomsttagare i samma kommun. Sistnämnda invändning bortfaller om — som ovan i tidigare sammanhang förutsatts — särskilda skattetabeller avvägda med hänsyn till den faktiska kommunala utdebiteringen i varje kommun gällde för av FLBsystemet omfattade inkomsttagare. Invändningen att den enskilda kommunen skulle få för mycket eller för litet i skatt skulle emellertid kvarstå. Denna invändning skulle i sin tur kunna mötas genom regler av innebörd att man uträknade det exakta antalet »FLB-skattekronor» för varje kommun och på grundval därav tillförde varje kommun just den skatt vartill kommunen var berättigad. Av schabloniseringen från sjömansskatteordningen skulle då endast återstå att vad som resterade sedan kommunerna fått sitt skulle schablonmässigt fördelas mellan staten och försäkringskassorna. Möjligen skulle detta vara i och för sig godtagbart. Förenklingsvinsten skulle emellertid vara ringa och knappast uppväga nackdelarna med en inexakt fördelning av skatten mellan intressenterna. Om man med utredningen på anförda skäl avvisar tanken att helt eller ens delvis anknyta till vad som gäller om sjömansskattens fördelning, saknas anledning att ingå på sådana frågor som hur kommunerna skulle få underlag för sina utdebiteringsbeslut, hur förskottsutbetalningarna till kommunerna skulle beräknas etc. Utredningen finner sig alltså inte kunna förorda att inkomstskatten enligt FLB-systemet fördelas på ett schablonmässigt sätt med mönster från vad som gäller för sjömansskatten. Andra regler måste övervägas, varvid utgångspunkten självfallet skall vara att garantera de olika intressenterna de korrekt beräknade skatteintäkterna. 168

I kapitel 8 har angetts vissa utgångspunkter för FLB-systemets utformning. Därvid har bl. a. förutsatts att efter inkomstårets slut en undersökning sker av att summa skatteavdrag under året för varje av systemet omfattad inkomsttagare stämmer överens med den »årsskatt» som enligt gällande beskattningsregler skall erläggas av honom. I ett senare kapitel kommer att redogöras för hur denna slutavräkning närmare bör utformas men redan i detta sammanhang bör en antydan ges om slutavräkningsförfarandets konturer. Slutavräkningen förutsätter kännedom om den skattskyldiges »årsskatt». Beräkningen av »årsskatten» förutsätter i sin tur kännedom om den skattskyldiges inkomstförhållanden under beskattningsåret. Upplysning om den skattskyldiges inkomstförhållanden kan erhållas genom uppgifter från arbetsgivare, uppgifter från närmast föregående slutavräkning samt genom uppgifter som lämnas av den skattskyldige i samband med jämkning av källskatt. Ytterligare uppgifter angående bl. a. aktuell sidoinkomst torde få avkrävas den skattskyldige inför slutavräkningen. Med ledning av nyssnämnda uppgifter kan skattemyndigheten beräkna den skattskyldiges beskattningsbara inkomst och årsskatt. Det förutsätts att uppgifterna om den skattskyldige samt hans inkomst- och avdragsförhållanden datamässigt behandlas på sådant sätt att därvid erhålles besked för av FLB-systemet omfattade skattskyldiga som i stort sett motsvarar vad som innehålles i nuvarande inkomstlängder med däri intagna uppgifter om den skattskyldiges inkomstoch avdragsförhållanden. Därvid förutsätts alltså att uppgifter kan erhållas om vederbörandes inkomst av tjänst, hans inkomst av andra i sammanhanget aktuella förvärvskällor (annan fastighet och kapital) samt hans taxerade och beskattningsbara inkomster till statlig och kommunal inkomstskatt. Behovet av en sådan dokumentation framstår som angeläget inte enbart för årsskattens rätta beräknande utan också med hänsyn till den skattekontroll, som måste kunna ske. SOU 1972:11

Härigenom kan man vidare på samma sätt som av de nuvarande inkomstlängderna få uppgift om det kommunala skatteunderlaget beträffande de skattskyldiga, som omfattas av FLB-systemet. Eftersom slutavräkningen i fråga om dessa skattskyldiga beräknas kunna slutföras väsentligt tidigare än med det nuvarande förfarandet kan kommunerna i fråga om den väsentligaste delen av skatteunderlaget erhålla uppgifter betydligt tidigare än enligt nuvarande system. Den antydda ordningen medför i princip inte något behov av ändringar i de bestämmelser, som reglerar sättet för de kommunala utdebiteringarnas bestämmande och avräkningsförfarandet mellan stat och kommun i fråga om kommunalskattemedlen. Den vid jämförelse med andra skattskyldiga tidigare slutavräkningen för de skattskyldiga, som omfattas av FLB-systemet, möjliggör emellertid att den slutliga kommunala inkomstskatten för dessa skattskyldiga, som beräknas omfatta den helt övervägande delen av samtliga skattskyldiga, kan tillhandahållas kommunerna vid en betydligt tidigare tidpunkt än i nuvarande system. Om slutavräkningen i sina huvuddrag skulle kunna vara slutförd under andra kvartalet året efter inkomståret, borde det i princip vara möjligt att tillhandahålla kommunerna denna del av inkomstskatten vid samma tid.

12.4 Fastighetsbeskattningen

12.4.1 Nu gällande ordning I tidigare avsnitt (se 9.3) har närmare behandlats möjligheterna att i FLB-systemet inrymma beskattningen av schablonbeskattad annan fastighet. Här skall därför endast behandlas frågor som sammanhänger med den kommunala garantibeskattningen av fastighet. Det förutsätts därvid att det endast gäller garantibeskattningen av sådana fastigheter, till vilka hänsyn kan tas i FLBsystemet vid beräkning av inkomst eller avdrag för underskott. Till att börja med behandlas också endast sådana fastigheter, som är belägna i den skattskyldiges hemSOU 1972:11

ortskommun. I senare avsnitt kommer att behandlas frågan om s. k. utbofastigheter. Fastighetsbeskattningen är i nuvarande skattesystem en uteslutande kommunal beskattning och är konstruerad som en garantibeskattning. Den innebär att fastigheterna i en kommun i princip garanterar denna ett skatteunderlag, som motsvarar en viss procent — för närvarande två procent — av fastigheternas taxeringsvärde. I praktiken tillgår detta på följande sätt. I förvärvskälla, däri fastighet ingår, redovisas först intäkter och avdrag i vanlig ordning varvid man får fram nettointäkten av förvärvskällan. Härifrån drar man sedan det s. k. procentavdraget, f. n. motsvarande två procent av taxeringsvärdet. Vid sammanställningen till kommunal inkomstskatt görs tillägg för garantibelopp med samma belopp oavsett om procentavdraget helt, delvis eller inte alls kunnat utnyttjas vid inkomstberäkningen i själva förvärvskällan. Detta betyder att fastigheten vid kommunalbeskattningen ger ett minsta netto lika stort som garantibeloppet. Detta kan dock i sin tur reduceras vid slutberäkningen, nämligen genom grundavdrag eller avdrag för nedsatt skatteförmåga i den mån sådana avdrag är aktuella. Den s. k. garantibeskattningen av fastighet är med andra ord ej i alla lägen absolut. Med det beskrivna systemet för garantibeskattning av fastighet blir alltså skatteuttaget påverkat endast om nettointäkten av fastigheten understiger garantibeloppet. När så är fallet brukar man tala om »effektiv» garantibeskattning. Såsom nyss anförts är garantibeskattningen emellertid numera inte helt oberoende av den skattskyldiges personliga förhållanden och den är alltså inte en renodlad objektskatt. Dess effektivitet påverkas, som framhållits, av den skattskyldiges rätt till grundavdrag och avdrag för nedsatt skatteförmåga. 12.4.2 Tidigare överväganden Någon utförlig historik för fastighetsbeskattningen skall inte här lämnas. En sådan finns beträffande förhållandena före år 169

1953 i skattelagssakkunnigas utredning om fastighetsbeskattningen i SOU 1953:8 och beträffande förhållandena under åren 1953 —1959 i 1957 års fastighetsskattesakkunnigas betänkande om fastighetsbeskattningen i SOU 1960:4. Sistnämnda sakkunniga hade enligt sina direktiv endast till uppgift att klarlägga verkningarna i olika hänseenden vid ett avskaffande av fastighetsbeskattningen men däremot inte att bedöma denna skatteforms berättigande i och för sig. I sitt betänkande redovisade de sakkunniga vissa statistiska undersökningar, som gav vid handen att vid 1958 års taxering den på effektiva garantibelopp belöpande delen av den kommunala inkomstskatten för riket i dess helhet uppgick till ca 136 milj. kr. Endast en mindre del, ca 14 milj. kr, härledde sig från jordbruksfastighet. För att vid ett fullständigt avvecklande av fastighetsbeskattningen motverka ett skattebortfall av denna storlek skulle kommunernas utdebiteringar genomsnittligt behöva höjas med ca 40 öre per skattekrona. Den statistiska undersökningen utvisade emellertid att höjningarna skulle komma att variera avsevärt mellan olika kommuner. I de kommuner, som skulle få vidkännas större utdebiteringshöjningar, berodde dessa så gott som uteslutande på bortfallet av skatt från sådana fastigheter, som antingen ägdes av juridiska personer eller som utnyttjades såsom sommarbostäder. En total avveckling av fastighetsbeskattningen skulle medföra att skillnaderna i skattetryck mellan olika kommuner blev kraftigt skärpta och i vissa kommuner skulle en relativt betydande omfördelning av skattebördan äga rum från juridiska till fysiska personer. På grund härav och då ett system med statsbidrag för att kompensera kommunernas inkomstbortfall vid en avveckling inte ansågs kunna förordas, fann de sakkunniga att en fullständig avveckling av fastighetsbeskattningen inte då kunde genomföras. De sakkunniga föreslog emellertid en fortsatt partiell avveckling på så sätt att fastighetsbeskattningen avvecklades för samtliga fastigheter, som ägdes av fysiska 170

personer, bostadsföreningar, bostadsaktiebolag och allmännyttiga bostadsföretag. För att lösa de problem, som skulle uppstå för de s. k. sommarstugekommunerna, föreslog de sakkunniga att sådana fastigheter skulle deklareras och inkomstbeskattas i ägarens hemortskommun men att sommarstugekommunerna skulle få tillgodoräkna sig ett skatteunderlag, som i princip motsvarade garantibeloppet för ifrågavarande fastigheter. Skatten på detta belopp skulle tillföras kommunerna i samband med statsverkets utbetalning av kommunalskatt. I gengäld skulle staten behålla den kommunalskatt, som i hemortskommunen belöpte på fastigheter av ifrågavarande slag i annan kommun. I samband härmed föreslogs att gäldränteavdrag för sådana fastigheter skulle få göras i hemortskommunen. 1957 års fastighetsbeskattningssakkunnigas förslag ledde ej till lagstiftning. I motioner till riksdagen har emellertid vid olika tillfällen, bl. a. senast vid 1970 års riksdag, framförts förslag om ett fullföljande av de sakkunnigas förslag. Motionerna har emellertid avslagits av riksdagen. I betänkande 1970:34 anförde bevillningsutskottet att de skäl mot att bibehålla den nuvarande fastighetsbeskattningen som åberopats i och för sig var värda beaktande. Utskottet var emellertid ej berett att medverka till att garant i beskattningen avskaffades vare sig helt eller enbart för en- och tvåfamiljsfastigheter. Det måste nämligen antas att för vissa kommuner av speciell karaktär — exempelvis kommuner med stora kraftverksanläggningar och utpräglade fritidskommuner — en sådan åtgärd skulle komma att medföra ett relativt betydande inkomstbortfall. Utskottet avstyrkte på grund härav bifall till motionsvis framförda förslag. I detta sammanhang bör också erinras om det förslag till en särskild kommunal avgift på fritidsbebyggelse, som framlagts av 1962 års fritidsutredning i dess betänkande SOU 1965:19 om friluftslivet i Sverige. Avgiften, som skulle bestämmas till ett för varje byggnad lika belopp, dock högst 200 kr, skulle kunna uttas av ägare SOU 1972:11

till fritidsbostäder. Ej heller detta förslag har föranlett lagstiftning.

12.4.3 Fastighetsbeskattningen och FLBsystemet Tidigare har i olika sammanhang hävdats att en av förutsättningarna för ett system med definitiv källskatt för löntagare skulle vara att beskattningsreglerna för den statliga och den kommunala beskattningen sammanföll. För den vanlige löntagaren med inkomst uteslutande av tjänst och kapital uppstår numera genom kommunalskatteavdragets slopande vid den statliga beskattningen inte längre problem i detta hänseende. Men så snart den skattskyldige äger en egnahemsfastighet eller en sommarvilla medför reglerna för fastighetsbeskattningen och, om villan dessutom råkar vara belägen inom annan kommun än den skattskyldiges hemortskommun, även reglerna om beskattningsort att den skattskyldiges beskattningsbara inkomster till statlig och till kommunal inkomstskatt i regel kommer att uppgå till olika belopp. Det har därför sagts att införandet av ett system med definitiv källskatt nödvändiggör att den nuvarande formen för fastighetsbeskattningen avvecklas och att reglerna om beskattningsort för inkomst av fastighet väsentligt ändras. I detta avsnitt behandlas endast frågan om själva fastighetsbeskattningen som sådan. FLB-systemet förutsätter att smärre inkomster eller underskott av villafastighet och kapital skall kunna beaktas vid källbeskattningen genom jämkning uppåt eller nedåt av skatteavdraget under det löpande inkomståret. I princip skall denna jämkning ha skett redan då den skattskyldige erhåller sin debetsedel för året även om tillrättalägganden under inkomståret kan och i vissa fall måste ske. Såsom inkomst måste i detta sammanhang också anses garantibeloppet för fastighet, även om detta har betydelse endast i avseende på kommunalskatten. När det gäller villafastigheter med taxeringsvärde ej överstigande 150 000 kr, uppSOU 1972:11

kommer vid schablonberäkningen av inkomsten inte någon inkomst att beskatta till kommunal inkomstskatt genom att garantiskatteavdraget är lika stort som den schablonmässigt beräknade intäkten. I stället beskattas garantibeloppet helt. Fastighetsbeskattningen kan alltså sägas vara effektiv genom att kommunalskatten inte beräknas på lägre underlag än garantibeloppet. Vid schablonberäkningen av inkomsten av fastighet har emellertid villaägaren rätt till ett s. k. extra avdrag på för närvarande 500 kr, som emellertid endast får åtnjutas om ägaren blivit för beskattningsåret eller för taxeringsåret mantalsskriven på fastigheten. Detta medför att endast i fråga om villafastigheter med taxeringsvärde över 175 000 kr man med hänsyn till reglerna för inkomstberäkningen teoretiskt sett i hemortskommunen kan tänka sig att överensstämmelse kan föreligga mellan den till statlig inkomstskatt skattepliktiga inkomsten, å ena sidan, samt den till kommunal inkomstskatt skattepliktiga inkomsten av fastigheten jämte garantibelopp, å andra sidan. Gränsen uppåt bestäms emellertid med hänsyn till om den skattskyldige har avdragsgilla utgifter för villan vid sidan av det extra avdraget, och full överensstämmelse uppnås endast i de fall då det antingen finns en till kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomst av fastigheten, sedan procentavdrag skett, eller då efter detta avdrag det blir + 0 eller med andra ord i de fall då fastighetsbeskattningen inte längre är effektiv. Av det anförda framgår, och detta bestyrkes också av de i kapitel 5 redovisade statistiska beräkningarna, att det endast i ett mycket ringa antal fall i fråga om löntagare med villafastighet kommer att föreligga överensstämmelse mellan statligt och kommunalt beskattningsbara inkomster. Skillnaderna i detta hänseende beror på fastighetsbeskattningens nuvarande utformning. Från förenklingssynpunkt skulle det därför kunna betecknas som angeläget att fastighetsbeskattningen avvecklades eller i varje fall fick en sådan utformning att den inte in171

verkade på inkomstskatten för fysiska personer. Frågan om fastighetsbeskattningens avveckling är emellertid inte främst en fråga om förenkling av beskattningsreglerna. Såsom bl. a. 1970 års bevillningsutskott erinrat om i sitt förut omnämnda betänkande 1970:34 är frågan huvudsaklingen av kommunalekonomisk karaktär. Sedan 1957 års fastighetsbeskattningssakkunniga avlämnade sitt betänkande har betydligt mera verksamma regler för den kommunala skatteutjämningen tillkommit. Dessa regler överses av den 1970 tillsatta skatteutjämningsrevisionen. Vidare har sedan 1960 frågan om tillskapandet av mera bärkraftiga kommunala enheter (kommunblock) förts närmare sin lösning, och nya större kommuner skall enligt statsmakternas beslut finnas i hela riket från och med 1.1.1974. Det finns därför i och för sig skäl att anta att en avveckling av fastighetsbeskattningen inte skulle bli så kännbar för den kommunala ekonomin i stort som tidigare antagits. Med hänsyn till avvecklingens inverkan i olika kommuner finns emellertid risk för att i vissa kommuner utdebiteringshöjningar på grund av avvecklingen inte skulle kunna undvikas. Med hänsyn härtill och då det inte kan anses ingå i källskatteutredningens uppdrag att närmare undersöka om och i så fall hur skattebortfallet vid fastighetsbeskattningens avveckling skall kompenseras, framlägger inte utredningen något förslag i detta hänseende. Någon anledning att i fråga om fastighetsbeskattningen överväga en återgång till det system som rådde före år 1953, d.v. s. en renodlad objektbeskattning helt frikopplad från inkomstbeskattningen, lär knappast föreligga. En av fördelarna med 1953 års reform var att grundavdrag och avdrag för nedsatt skatteförmåga kunde avräknas från fastighetsskatteunderlaget, en annan att fastighetsskatten invävdes i inkomstskatten på ett sådant sätt att uttagandet av de båda skatterna kunde uppbördsmässigt samordnas. Ingen av dessa fördelar kan helt ernås i ett fristående objektskattesystem. Någon förenkling av uppbördstekniken skulle inte 172

heller erhållas. Däremot skulle nackdelarna av en fristående fastighetsskatteuppbörd, även om den måhända helt skulle kunna flyttas över till kommunerna, bli avsevärda. Om det alltså enligt utredningens mening för närvarande inte kan anses föreligga förutsättningar för en avveckling av eller en förändring i det nuvarande fastighetsbeskattningssystemet, återstår att undersöka hur uttagandet av fastighetsskatten skall kunna inordnas i FLB-systemet. I detta sammanhang må ånyo erinras om att problemen i detta hänseende endast avser sådana en- och tvåfamiljsfastigheter, för vilka inkomst- och avdragsberäkningen sker enligt bestämmelserna i 24 § 2 mom. och 25 § 3 mom. KL. I princip bör det inte finnas några hinder att låta alla sådana fastigheter omfattas av systemet, givetvis under förutsättning att ägaren på grund av inkomst huvudsakligen av tjänst faller in i detsamma. Någon anledning att från tilllämpning undanta fastigheter med taxeringsvärde över 150 000 kr, d.v. s. fastigheter där intäktsberäkningen sker enligt en stigande skala, finns knappast. Åtskilliga av dessa fastigheter kan emellertid i praktiken beräknas komma att falla utanför systemet på grund av bl. a. ägarens inkomstförhållanden. Såsom tidigare anförts kan man vid tilllämpning av FLB-systemet betrakta garantibelopp för fastighet såsom inkomst, skattepliktig endast till kommunal inkomstskatt. Det kommer att höra till rena undantagsfall att den till statlig inkomstskatt skattepliktiga nettointäkten av fastigheten till beloppet överensstämmer med den till kommunal inkomstskatt skattepliktiga inkomsten av samma fastighet under beaktande tillika av det till sistnämnda skatt skattepliktiga garantibeloppet. De båda inkomsterna kan därför i regel inte utan vidare behandlas på samma sätt som t. ex. sidoinkomst av kapital, för vilket redogjorts i kapitel 9. Problemen i detta hänseende kan åskådliggöras med följande exempel (räkneexempel 1—4).

SOU 1972:11

Räkneexempel

1 En löntagare med 25 000—30 000 kr inkomst av tjänst går in under FLB-systemet. Han äger en enfamiljsfastighet med taxeringsvärde av 90 000 kr. På fastigheten finns skuld och den årliga räntan på skulden är 300 kr. Fastigheten är belägen i den skattskyldiges hemortskommun och den skattskyldige är mantalsskriven på fastigheten. Den kommunala utdebiteringen är 22 kr per skattekrona. Nettointäkten av fastigheten beräknas sålunda. Intäkt: 2 procent av 90 000 kr Avdrag: ränta 300 extra avdrag 500 Att beskatta till statlig inkomstskatt

1 800

800 1 000

Nettointäkt att beskatta till kommunal inkomst (1 000 kr minus procentavdrag motsvarande 2 procent av 90 000 kr eller 1 800 kr, avdrag medges ej för »underskott») Tillkommer garantibelopp, 2 procent av 90 000 kr

1 800

Att beskatta komstskatt

1 800

till kommunal

in-

Med hänsyn till storleken av löntagarens tjänsteinkomst utgör marginalskattesatsen vid beräkning av statlig inkomstskatt och folkpensionsavgift 27 procent, d. v. s. han skall på den till sådan skatt skattepliktiga inkomsten betala statlig inkomstskatt (inklusive folkpensionsavgift) med 27 procent av 1 000 kr eller 270 kr. Kommunalskatten på den till kommunal inkomstskatt beskattningsbara inkomsten, 1 800 kr, blir 22 procent av 1 800 kr eller 396 kr. Den totala skatten på grund av den skattskyldiges fastighetsinnehav blir då (270 + 396 = ) 666 kr. Om man nu utan vidare skulle tillämpa den i kap. 9 redovisade metoden för beskattning av sidoinkomsten kan man genom SOU 1972:11

anteckning på skattekort föreskriva att arbetsgivaren skall vid källskatteavdragets verkställande öka tjänsteinkomsten med ett årligt belopp av antingen 1 000 eller 1 800 kr. I det förra fallet tar man ut källskatt med 49 procent av 1 000 kr eller 490 kr, d. v. s. 176 kr för låg skatt, i det senare fallet åter tas källskatt ut med 49 procent av 1 800 kr eller med 882 kr, d. v. s. 216 kr för hög skatt. Om man vill ta ut till beloppet riktig skatt kan detta teoretiskt sett ske genom att man på det lägsta beloppet av de båda inkomsterna, alltså 1 000 kr, tar ut skatt enligt den totala marginalskattesatsen, i exemplet 49 procent, och på skillnaden mellan det högsta och det lägsta beloppet, alltså 800 kr, med endast 22 procent. Skatten på fastighetsinnehavet blir då 49 procent av 1000 + 22 procent av 800 = 490+176 = 666 kr. För att erhålla detta skatteuttag skall löneinkomsten vid källskatteavdraget ökas med ett årligt belopp, som motsvarar summan av dels det till statlig inkomstskatt skattepliktiga beloppet, dels ett belopp som utgör den kommunala utdebiteringssatsen dividerad med den totala marginalskatten och multiplicerad med skillnaden mellan de till kommunal och statlig inkomstskatt skattepliktiga beloppen. I exemplet skall då vid källskatteavdragets bestämmande inkomsten ökas med 22 1 000+ — X ( l 800—1 000) = 1 359 kr. 49 Marginalskatten på detta belopp utgör 49

iööxl359=666kr' Hur blir då förhållandet om beträffande fastigheten i stället redovisas ett avdragsgillt underskott? I viss mån blir förhållandet olika om underskottet över- eller understiger garantibeloppet. Överstiger nämligen underskottet garantibeloppet blir »nettoavdraget» ett annat vid beräkning av den statliga än vid den kommunala inkomstskatten. Är däremot underskottet mindre än garantibeloppet, får den skattskyldige vid beräkning av statlig inkomstskatt visserligen helt avdrag för underskottet men vid beräkning av kommunal inkomstskatt får han 173

inget avdrag alls för underskottet utan skall i stället beskattas för skillnaden mellan garantibeloppet och underskottsavdraget. Förhållandet kan illustreras om i ovanstående exempel ränteavdraget bestäms i det ena fallet (räkneexempel 2) till 3 300 och i det andra (räkneexempel 3) till 2 500 kr. Räkneexempel

2 Med ett ränteavdrag på 3 300 kr uppstår ett avdragsgillt underskott av fastigheten på (3 300 + 500)—1 800 = 2 000 kr. Detta avdrag erhåller den skattskyldige ograverat vid beräkning av statlig inkomstskatt. Vid beräkning av den kommunala inkomstskatten blir emellertid nettoavdraget endast 200 kr, eftersom han då skall beskattas för garantibeloppet. Rätteligen skall den skattskyldige erhålla ett årligt källskatteavdrag, som är 2 7 X 2 0 + 2 2 X 2 = 584 kr lägre än om han inte ägt någon fastighet. Beräknas källskatteavdraget på en 2 000 kr lägre årlig inkomst, får han erlägga för låg källskatt med (49X20—584=) 396 kr, och minskas inkomsten vid källskatteavdraget med endast 200 kr får han erlägga källskatt med ett (584—49X2 = ) 486 kr för högt belopp. För att erhålla rätt underskottsavdrag, varmed inkomsten skall minskas vid källskatteavdragets bestämmande, måste det största av de båda »underskottsavdragen» vid de olika taxeringarna — i detta exempel 2 000 kr — minskas med ett belopp som utgör 22/49 av skillnaden mellan underskotten eller i exemplet (2 000—200 = ) 1 800 kr. Det »rätta» underskottsavdraget vid källskatteavdragets bestämmande blir då (2 000 —808 = ) 1 192 kr. Marginalskatten på detta belopp utgör 49 procent eller 584 kr. Räkneexempel

3 Ränteavdraget utgör i detta exempel 2 500 kr i stället för 300 kr i exempel 1 och 3 300 kr i exempel 2. Fastigheten visar med detta avdrag ett avdragsgillt underskott på (2 500 + 500—1 800=) 1200 kr, för vilket den skattskyldige skall erhålla avdrag vid be-

räkning av statlig inkomstskatt. Vid beräkning av kommunal inkomstskatt skall den skattskyldige beskattas för garantibeloppet 1 800 kr men han skall samtidigt erhålla underskottsavdrag med 1 200 kr eller med andra ord beskattas för ett nettobelopp av 600 kr. Källskatteavdraget skall alltså i detta exempel minskas med ett årligt belopp av 27 procent av 1 200 kr och ökas med ett årligt belopp av 22 procent av 600 kr. Totalt sett innebär detta en minskning av källskatteavdraget med (324—132 = ) 192 kr. Med en marginalskatt på 49 procent motsvarar detta ett avdrag på inkomsten med 392 kr. För att erhålla detta belopp måste underskottsavdraget, 1 200 kr, minskas med 22/49 av skillnaden mellan underskottet, som i exemplet är (—) 1 200 kr, och överskottet som är ( + ) 600 kr, d. v. s. 1 800 kr. Räkneoperationen blir då 1 200— ??

~ X 1 800 = 392 kr.

Räkneexempel

4 Om man slutligen varierar ovanstående räkneexempel på sådant sätt att en inkomst är skattepliktig resp. ett underskott är avdragsgillt endast vid endera taxeringen, kan det belopp, som skall läggas till inkomsten resp. dras av från densamma, beräknas enligt följande formler, nämligen genom att inkomsten resp. avdraget multipliceras med vid den statliga beskattningen den statliga marginalskattesatsen dividerad med den totala marginalskattesatsen (i exemplet alltså 27/49) och vid den kommunala beskattningen den kommunala utdebiteringssatsen dividerad med den totala marginalskattesatsen i exemplet alltså 22/49). Av räkneexemplen framgår att om man önskar att en löntagares innehav av villa i hemortskommunen skall kunna på ett helt tillfredsställande sätt beaktas vid källskatteavdraget, man måste ha kännedom om följande faktorer. a. Fastighetens taxeringsvärde. b. Beräknade omkostnader under beskattSOU 1972:11

ningsåret för ränta å lånat i fastigheten nedlagt kapital samt tomträttsavgäld och liknande avgäld. c. Uppgift om äganderättsövergång, om fastigheten ägts under kortare tid än beskattningsåret (erfordras endast för eventuell jämkning under året och vid slutavräkningen). d. Storleken på den skattskyldiges huvudinkomst så att för honom tillämplig marginalskattesats kan beräknas. e. För beskattningsåret gällande kommunal utdebitering. f. Uppgift om den skattskyldige är mantalsskriven på fastigheten för beskattningsåret. Om dessa uppgifter finns tillgängliga kan skattemyndigheten beräkna och på skattekortet ange det belopp, som skall läggas till resp. dras av från inkomsten vid beräkning av skatteavdraget för att detta skall bli korrekt. Uppgifter enligt punkterna a., e. och f. finns redan hos skattemyndigheten. Beträffande uppgiften under punkt b. om ränta å fastighetsskuld kan man, om största exakthet erfordras, låta den skattskyldige före beskattningsårets början lämna preliminära uppgifter till ledning för skatteavdragsberäkningen under året och efter beskattningsårets slut avkräva honom slutliga uppgifter om hans verkliga utgifter till ledning för slutavräkningen. En annan möjlighet är att den skattskyldige avfordras endast sistnämnda uppgifter medan preliminärskatteavdraget bestäms av skattemyndigheten med ledning av vad som kan inhämtas från hans senast avgivna självdeklaration eller från för honom verkställd slutavräkning för tidigare beskattningsår. En tredje möjlighet skulle måhända vara att helt schablonisera intäkts- och avdragsberäkningen för ifrågavarande villafastigheter på sådant sätt att ränteavdraget schablonmässigt beräknas med ledning av vad som är känt om fastighetsskulden och vid beskattningsårets ingång rådande ränteläge. Endast med vissa års intervall skulle infordras uppgifter om fastighetsskuldens SOU 1972:11

storlek, och smärre skillnader mellan den beräknade och den verkliga räntan, både uppåt och nedåt, skulle regelmässigt inte påverka beskattningen. Räntesatsens storlek för beskattningsåret i vad den skulle beaktas vid den skattemässiga inkomstberäkningen borde kunna bestämmas av riksskatteverket. Om så skulle anses erforderligt kunde ränteavdragets storlek göras beroende även av andra faktorer än rådande ränteläge. Vad nu sagts om ränta på fastighetsskuld gäller i princip också avdrag för tomträttsavgäld och liknande avgäld. Sådan avgäld torde dessutom merendels fastställas för längre tidsrymd. Beträffande uppgift under punkt c. ovan måste i regel förutsättas ett initiativ från den skattskyldiges egen sida. Skattemyndigheten erhåller emellertid vissa uppgifter om äganderättsövergång för korrigering av fastighetsredovisningen. Oftast kommer dock uppgiften skattemyndigheten tillhanda så sent att de inte kan beaktas ens vid slutavräkningen. Uppgift under punkt d. erhåller skattemyndigheten antingen med ledning av den skattskyldiges senast avgivna självdeklaration eller från för honom verkställd slutavräkning (jfr va -d s o m o v a n s a £ t s under punkt 12.3.2 om innehållet i den handling, som upprättas i samband med slutavräkningen). Det förutsätts att myndigheten för marginalskattesatsens bestämmande har en tabell till hands, som visar marginal skattesatsens storlek i olika inkomstlägen och vid skilda kommunala utdebiteringar. Naturligtvis kan det mången gång bli vanskligt att exakt bedöma marginalskattesatsens storlek vid förändringar i den skattskyldiges inkomstförhållanden, i all synnerhet som man i mera vanliga inkomstlägen — från ca 20 000 till ca 35 000 kr — möter flera progressionsskärpningar. Dessutom inverkar på marginalskattesatsens storlek avtrappningen av grundavdraget. Emellertid måste i detta sammanhang hållas i minnet att ett felaktigt antagande om marginalskattesatsen endast inverkar på det belopp, varmed huvudinkomsten skall ökas eller 175

minskas när skatteavdraget skall beräknas. En ökning eller minskning av huvudinkomsten påverkar däremot direkt tabellavdraget. En felaktig bedömning i detta hänseende borde därför i regel inte behöva föranleda någon ändring av vad som ursprungligen beslutats. Detta ter sig än mindre angeläget om man, såsom nyss ifrågasatts, grovt schabloniserar reglerna för ränteavdraget. Å andra sidan kan en korrigering understundom te sig nödvändig om den skattskyldige vid sidan av huvudinkomsten har betydande biinkomster av tjänst (jfr vad som ovan sagts under avsnitt 9.2). De uppgifter som skattemyndigheten sålunda erhåller bör läggas till grund för beräkning av fastighetens till statlig och kommunal inkomstskatt skattepliktiga nettointäkt resp. avdragsgilla underskott och garantibelopp samt det belopp, varmed vid skatteavdragets bestämmande enligt skattetabell huvudinkomsten skall ökas eller minskas. Självfallet bör detta belopp också bestämmas med utgångspunkt från huruvida den skattskyldige har inkomst eller underskott av kapital eller har andra avdrag än dem som beaktats i källskattetabellen. Bearbetningen av dessa uppgifter och framräknandet av tillägget eller avdraget på inkomsten bör kunna ske helt med tillhjälp av ADB, och anteckning om ifrågavarande belopp bör kunna ske på skattekortet i samband med dettas framställande. Såsom tidigare framhållits har diskussionen i detta avsnitt hittills endast gällt fastighet belägen i den skattskyldiges hemortskommun. Det återstår då att undersöka om samma regler kan tillämpas i fråga om fastighet, belägen i annan kommun än den skattskyldiges hemortskommun. 12.4.4 Beskattning inom ramen för FLBsystemet av fastighet i annan kommun än skattskyldigs hemortskommun Enligt bestämmelser i 47 och 56 §§ KL skall garantibelopp för annan fastighet liksom till kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomst av sådan fastighet beskattas i 176

den kommun, där fastigheten är belägen. Med nuvarande taxerings- och uppbördsregler innebär detta att, om en skattskyldig har en fastighet, som är belägen i annan kommun än den där han enligt reglerna i 66 § KL själv är hemmahörande, han i denna andra kommun måste avlämna en särskild självdeklaration angående fastigheten och att han därvid blir särskilt taxerad för den kommunalt skattepliktiga inkomsten av fastigheten eller garantibeloppet för densamma. Detta kräver i sin tur utbyte av uppgifter mellan taxeringsmyndigheterna i hemortskommunen resp. i den kommun där fastigheten är belägen. På grund av taxering i den senare kommunen erhåller den skattskyldige så småningom en särskild debetsedel. Med hänsyn till reglerna i 39 § UF kan skatteavdrag för denna skatt inte ske i hemortskommunen utan den skattskyldige måste själv ombesörja skatteinbetalningen. Ej sällan försummas detta, vilket medför att de exekutiva myndigheterna besväras med indrivning av många gånger relativt sett ringa belopp. Även i ett annat hänseende vållar reglerna om beskattningsort för fastighet komplikationer. Om en skattskyldig för permanent bruk bygger eller förvärvar en fastighet i annan kommun än hemortskommunen, får han, då han första gången skall taxeras för fastigheten, vid taxering till kommunal inkomstskatt i hemortskommunen inte avdrag för på fastighetsinnehavet belöpande underskott. Enligt reglerna om beskattningsort kan nämligen sådant avdrag endast medges från inkomst, som är skattepliktig till kommunal inkomstskatt i den kommun där fastigheten är belägen, och i regel saknar den skattskyldige sådan inkomst. Visserligen kan han under ett senare beskattningsår, då han blivit hemmahörande i den kommun där fastigheten är belägen, erhålla avdrag för ifrågavarande underskott enligt reglerna om förlustavdrag i 46 a § KL och förordningen om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst (1960:63) men reglerna förutsätter ett initiativ från den skattskyldiges egen sida och oftast saknar den skattskyldige kännedom SOU 1972:11

om de rättigheter han äger i detta hänseende. Bestämmelserna om beskattningsort för inkomst av fastighet tillkom på en tid då fastighetsbeskattningen ägde en helt annan betydelse för den kommunala ekonomin än vad numera normalt är fallet. Inte minst gäller detta fastigheter av en- och tvåfamiljsfastighets karaktär, sommarstugor o.d. Det tillkrånglade beskattningsförfarandet beträffande dessa fastigheter — i regel benämnda utbofastigheter — har tid efter annan kritiserats och vissa försök har gjorts att förenkla reglerna. Såsom tidigare angetts i avsnitt 12.4.2 ifrågasatte 1957 års fastighetsbeskattningssakkunniga i sitt förslag till en partiell avveckling av fastighetsbeskattningen vissa ändringar i reglerna för beskattning av s. k. sommarstugor. Liksom de sakkunnigas huvudförslag har ej heller detta föranlett lagstiftning. I en inom finansdepartementets rättsavdelning år 1963 upprättad promemoria (Fistencil 1963:5) upptogs ånyo frågan om ett förenklat taxerings- och uppbördsförfarande beträffande utbofastigheterna. I promemorian utvidgades emellertid problemställningen till att avse inte bara utbofastigheterna utan överhuvudtaget all inkomst i annan kommun än hemortskommunen. Enligt promemorian skulle endast en taxeringsnämnd bestämma skattskyldigs taxeringar inom och utom hemortskommunen, nämligen taxeringsnämnden i hemortskommunen. All debitering och uppbörd av skatt m. m. skulle också handläggas av lokala skattemyndigheten inom skattskyldigs hemortskommun. Av inkomstlängden i hemortskommunen skulle i förekommande fall framgå taxerat och beskattningsbart belopp dels för hemortskommunen, dels för övriga kommuner. Kommunalskatten i hemortskommunen skulle debiteras i enlighet med där fastställd utdebitering medan kommunalskatt avseende annan kommun skulle debiteras inte enligt den för denna kommun gällande utdebiteringen utan enligt en för hela riket beräknad genomsnittlig kommu12 — S O U 1972:11

nal utdebitering. Förslaget byggde vidare på att taxeringsnämnden i den andra kommunen underrättades om den taxering till kommunal inkomstskatt, som taxeringsnämnden i hemortskommunen fastställt i den andra kommunen. Denna taxering skulle införas i denna kommuns taxeringslängd och kommunen kunde därigenom i samband med det kommunala skatteavräkningsförfarandet tillgodoräknas den skatt kommunen enligt gällande regler var berättigad till. Förslaget, som remissbehandlats, har ej föranlett lagstiftning. Slutligen har statskontoret i sin 26.6.1970 avgivna utredningsrapport med principförslag till omorganisation av taxeringen i första instans föreslagit ett förenklat taxeringsförfarande beträffande en- och tvåfamilj sfastigheter i annan kommun än hemortskommunen, vilkas taxeringsvärde understiger 150 000 kr. Då dessa fastigheter i de kommuner, där de är belägna, endast skall påföras taxering till kommunal inkomstskatt för garantibelopp, kan taxeringen maskinellt beräknas med ledning av det s. k. fastighets bandet i länsstyrelsens dataregister och utan att självdeklaration behöver lämnas i andra fall än då t. ex. ägarförändring skett och garantibeloppet därför skall fördelas i förhållande till de olika ägarnas innehavstid. Förslaget innebär emellertid inte någon ändring i de regler som nu gäller i fråga om utdebitering av skatt på garantibeloppet och skatteavräkningen med kommunerna. Såsom en av grundförutsättningarna för FLB-systemet har bl. a. angetts att för de skattskyldiga, som skall omfattas av systemet, detsamma skall vara så utformat att skatteavdraget under beskattningsåret i princip motsvarar all den skatt, som den skattskyldige på grund av sina inkomstförhållanden har att erlägga och att, bortsett från den korrigering av skatteuttaget som sker genom slutavräkningen, den skattskyldiges mellanhavanden med skattemyndigheterna i princip därmed är avslutade. Något deklarationsförfarande med därpå följande taxering, debitering och uppbörd av ytterligare skatt skall alltså i regel inte behöva 177

ske. Såsom tidigare framhållits ingår i FLB- skatten tillsammans med annan slutlig skatt systemet också uttagande av skatt på smär- på den debetsedel som utfärdas i hemortsre sidoinkomster. Det måste då betecknas kommunen. Mot den sammanlagda slutliga som irrationellt och från den skattskyldi- skatten avräknas totalt erlagd preliminär ges synpunkt svårförståeligt om man i ett skatt. Uträknad kommunal skatt i utbosådant system endast innefattar beskatt- kommunen anges i debiteringslängd både i ningen av den skattskyldiges villafastighet i utbokommun och i hemortskommunen. I hemortskommunen och låter utbofastighet förstnämnda debiteringslängd anges i vilfalla utanför systemet. Om statskontorets ken kommun skatten debiterats d. v. s. uppförslag till förenklade rutiner för beskatt- tagits på debetsedel. Till debetsedeln fogas ningen av dessa fastigheter genomförs, av- uppgift om antalet skattekronor och utdebiskaffas visserligen i princip besväret med tering i varje kommun. Härigenom kan den särskilda självdeklarationer, men kvar står skattskyldige kontrollera att skatt debiteatt en särskild kommunaltaxering för ga- rats med rätt belopp. rantibeloppet måste fastställas och att komFörfarandet vid omdebitering av slutlig munalskatt på grund av denna taxering skatt till följd av ändrad taxering eller debimåste särskilt debiteras och uppbäras. Det tering och vid s. k. dödsbobefrielse anpassas bör därför enligt utredningens mening fin- enligt förslaget till det ändrade debiteringsnas anledning att närmare undersöka om systemet. inte ytterligare rationaliseringsvinster kan Om det av riksskatteverket föreslagna devinnas genom att beskattningen av dessa biteringsförfarandet genomförs uppnås en sidoinkomster inom FLB-systememts ram från FLB-systemets synpunkt önskvärd ändsamordnas med beskattningen av annan si- ring, som underlättar tillämpningen av detdoinkomst. ta system. En längre gående förenkling kan Riksskatteverket har i en till Kungl. uppnås på följande sätt. Maj:t ingiven promemoria föreslagit vissa All beskattning av en- och tvåfamiljsfasändringar av uppbördsförordningens be- tigheter sker i skattskyldigs hemortskomstämmelser i fråga om debitering och upp- mun. Genom utdrag ur länsstyrelsernas fasbörd av preliminär och slutlig skatt. För- tighetsband och med tillhjälp av på dessa slaget är betingat av de fr. o. m. 1972 års band verkställd markering av utbofastighetaxering gällande reglerna om skattereduk- tema erhåller skattemyndigheten i den skatttion och begränsning av skatt i vissa fall. skyldiges hemortskommun uppgift på taxeÄndringen innebär att skatt som belöper på ringsvärde å dessa fastigheter. På samma fysisk person eller dödsbo skall uppbäras sätt som för fastigheter i hemortskommui hemortskommunen även om den avser nen framräknas maskinellt nettointäkt resp. inkomst som taxeras i annan kommun. underskott samt garantibelopp för utbofasEnligt förslaget bör uttaget av preliminär tigheten och resultatet av dessa beräkningar A-skatt jämkas med hänsyn till inkomst utmynnar slutligen i ett belopp som skall som skall taxeras i annan kommun än hem- läggas till eller dras av från huvudinkomsortskommunen och preliminär B-skatt debi- ten vid beräknandet av skatteavdrag enligt teras med beaktande av sådan inkomst. tabell. Förutsättningarna för att detta skall Den preliminära skatten tas ut enligt den kunna ske på ett enkelt sätt är följande. kommunala utdebitering som gäller för a. I hemortskommunen beskattas till hemortskommunen. Sedan taxering skett i kommunal inkomstskatt även nettointäkt nu gällande ordning räknas slutlig skatt i av och garantibelopp för utbofastighet. Den utbokommunen ut enligt den utdebitering kommunala beskattningen bestäms enligt som gäller för denna kommun. I de fall den för hemortskommunen gällande komden skattskyldige är fysisk person eller munala utdebiteringen. dödsbo och hans identitetsnummer i hemb. Underskott av utbofastighet skall likortskommunen finns registrerat, debiteras som hittills inte avräknas vid beskattning 178

SOU 1972:11

till kommunal inkomstskatt i hemortskommunen. c. Extra avdrag förutsätts liksom hittills endast få avdras för fastighet, på vilken den skattskyldige är mantalsskriven. d. I den i tidigare avsnitt omnämnda slutavräkningslängden anmärks på maskinell väg det antal skattekronor, som belöper på utbofastigheter. Dessa skattekronor får hemortskommunen ej ta hänsyn till vid bestämmandet av sin utdebitering av kommunalskatt för kommande år och ingår inte heller i statsverkets skatteavräkning med denna kommun. e. I den kommun, där utbofastigheter är belägna, upprättas maskinellt en förteckning över utbofastigheter och på dessa fastigheter belöpande garantibelopp, uttryckt i antal skattekronor. Dessa skattekronor får denna kommun medräkna vid bestämmandet av nästa års utdebiteringssats och skall tas med i statsverkets skatteavräkning med kommunen. Någon skatt tas emellertid inte ut i denna kommun på dessa skattekronor; denna är ju som tidigare omnämnts redan debiterad i den skattskyldiges hemortskommun. Det förutsätts i detta sammanhang att det för fastighet av ifrågavarande slag i regel inte blir någon till kommunal inkomstskatt beskattningsbar inkomst utöver garantibeloppet. Teoretiskt sett kan emellertid sådan inkomst uppkomma för fastighet med taxeringsvärde över 150 000 kr, för vilken intäkten av fastigheten schablonmässigt beräknas enligt en stigande skala, men sådana fall torde bli så sällsynta att det enligt utredningens mening inte finns någon anledning att ta hänsyn härtill. Den nu skisserade omläggningen av beskattningsförfarandet i fråga om utbofastigheterna kommer att för därav berörda skattskyldiga medföra endast smärre förändringar i det samlade skatteuttaget och är beroende av om utdebiteringen i hemortskommunen över- eller understiger utdebiteringen i den kommun fastigheten är belägen. Någon anledning att fästa närmare avseende vid dessa förändringar finns knappast. Det skisserade förfarandet garanterar 12* — S O U 1972:11

därjämte på samma sätt som i nuvarande system de kommuner, där utbofastigheter är belägna, skatt på fastigheternas garantibelopp. Inom utredningen har övervägts att framföra tanken på att avdrag för underskott av utbofastighet skall få ske i sin helhet vid fastighetsägarens taxering till kommunal inkomstskatt i hemortskommunen. Administrativa fördelar skulle självfallet vara förenade med en sådan anordning, varvid t. ex. underskottet kunde helt eller delvis kvittas mot garantibelopp för fastigheten. För åtskilliga skattskyldiga skulle man vidare slippa de problem som för närvarande uppkommer när skattskyldig inte kan utnyttja sådant underskottsavdrag på den grund att han ännu inte blivit mantalsskriven på fastigheten. Från materiella synpunkter kan också möjligen ifrågasättas det berättigade i nuvarande regler. I detta hänseende får utredningen åberopa vad fastighetssakkunniga anförde i sitt betänkande SOU 1960:4 s. 106. Sommarstugeägarnas hemortskommuner har redan enligt gällande beskattningsregler att vidkännas avdrag för ränta å gäld, som ej kan hänföras till förvärvskälla utanför kommunen. Sålunda får skattskyldig, som upptagit lån för att tillgodose något personligt behov, exempelvis i samband med förvärv av båt eller bil, göra avdrag för räntan å lånet i hemortskommunen. Över huvud taget har denna kommun att vidkännas alla ränteavdrag, som enligt gällande bestämmelser skall avdras från inkomst av kapital, d. v. s. ränta som inte är hänförlig till annan förvärvskälla. Gäldränta å sommarstugor står enligt vårt förmenande till sin natur mycket nära sådan ränta, som är hänförlig till ägarens personliga behov. Ofta kan det bero på en skattskyldigs eget gottfinnande huruvida han skuldsätter sig i samband med uppförandet eller förvärvandet av en sommarstuga. Han kan exempelvis ha tillgångar, som han inte vill låsa fast i sommarstugan, och tar därför upp ett lån. Huruvida räntan härför skall redovisas under inkomst av kapital och avdras i hemortskommunen eller anses hänförlig till fastigheten är ofta vanskligt att avgöra. I praktiken torde detta avgörande komma att ligga hos vederbörande ägare själv. Taxeringsnämnderna torde i regel inte anse sig kunna bedöma de verkliga orsakerna till en skuld179

sättning i samband med sommarstugeinnehav. Av denna anledning anser vi det naturligt att hemortskommunerna bör svara för gäldränteavdragen å sommarstugorna. Vi har därvid fäst vikt vid att hemortskommunen har beskattningsrätten till huvuddelen av den skattskyldiges inkomster. När utredningen inte närmare än som skett behandlar denna fråga sammanhänger det med att densamma bör ses i ett större sammanhang, där det gäller att ta ställning till om underskottsavdrag inte bara för enoch tvåfamiljsfastighet utan även för jordbruksfastighet, hyresfastighet och rörelse skall få utnyttjas vid taxering till kommunal inkomstskatt i annan kommun än den där fastigheten är belägen eller rörelsen bedrivs. Utredningen vill vidare framhålla att om skattskyldig skulle medges rätt att vid den kommunala beskattningen i hemortskommunen även erhålla avdrag för underskott på utbofastighet detta skulle komma att medföra en viss minskning av de kommunala skatteintäkterna. Någon exakt beräkning av skattebortfallet har ej varit möjlig att utföra med ledning av utredningens statistiska material men uppskattningsvis beräknas att skatteminskningen i detta hänseende totalt sett inte skulle komma att överstiga ca 50 milj. kr. Här bör dock understrykas att en ändring av reglerna om utnyttjande av underskottsavdrag för utbofastighet i nu diskuterat avseende inte är en förutsättning för FLBsystemets funktion. Men en i och för sig betydande förenkling i systemets praktiska handhavande skulle uppnås. Utredningen vill slutligen framhålla att det ifrågasatta förfarandet för utbofastigheternas beskattning medför en förenkling av beskattningen av dem, som inte tillhör svenska kyrkan och som därför äger åtnjuta viss lindring i skattskyldigheten enligt lagen den 26 oktober 1951 (nr 691). Genomförs utredningens förslag, kan skattemyndigheten i hemortskommunen utan ansökan tillgodoräkna den skattskyldige all den skattelindring han enligt lagen är berättigad till. Han behöver alltså inte göra särskild anmälan enligt 3 § nämnda lag om 180

skattelindring i den kommun, där utbofastigheten är belägen.

12.5 Folkpensionsavgiften

12.5.1 Gällande ordning Enligt lagen den 25.5.1962 (nr 398) om finansiering av folkpensioneringen skall envar såsom bidrag till kostnaderna för folkpensioneringen erlägga folkpensionsavgift för år, då för honom beräknats till statlig inkomstskatt beskattningsbar inkomst, under förutsättning att han vid utgången av detta år fyllt minst 18 och högst 66 år, att han varit här i riket mantalsskriven för året näst före taxeringsåret samt att han vid ingången av året näst före taxeringsåret var svensk medborgare. Avgiftsbefrielse gäller emellertid för den, som för december månad året näst före taxeringsåret åtnjutit folkpension i form av ålderspension eller förtidspension, ävensom för den som avlidit före ingången av året näst före taxeringsåret. Folkpensionsavgiften påförs i den kommun, där för den avgiftspliktige beräknats till statlig inkomstskatt beskattningsbar inkomst och utgår med 5 procent av denna inkomst men är maximerad till 1 500 kr. Såsom närmare framgår av redogörelsen i kapitel 2 debiteras och uppbärs folkpensionsavgifterna samtidigt med de allmänna inkomstskatterna och ingår sålunda både i preliminärskatt och i slutligt debiterad skatt. Folkpensionsavgifterna redovisas inte särskilt i riksstaten utan ingår i inkomstskattetiteln. 12.5.2 Folkpensionsavgiften i FLB-systemet Några större svårigheter att inpassa folkpensionsavgiftens debitering och uppbörd i FLB-systemet föreligger inte. På samma sätt som nu sker i fråga om folkpensionsavgift, som ingår i preliminär skatt, beräknad enligt skattetabell, kommer vid skatteavdragets bestämmande i FLB-systemet hänsyn att tas till folkpensionsavgiften. SOU 1972:11

Denna kommer att beräknas till 5 procent av samma beskattningsbara inkomst, som ligger till grund för inkomstskatteavdraget under inkomståret. På grund av den i föregående avsnitt omnämnda maximeringsregeln kommer emellertid avdraget för folkpensionsavgiften att i motsats till inkomstskatteavdraget att utgå med ett årligt belopp av högst 1 500 kr, vilket t. ex. medför att vid skatteavdrag på månadsinkomst avdrag för folkpensionsavgift får uttas med högst 125 kr (1/12 av 1 500 kr). I anslutning till den tidigare omnämnda slutavräkningen (se kapitel 8 och avsnitt 12.3.2 ovan) erhålls uppgift om den skattskyldiges beskattningsbara inkomst till statlig inkomstskatt och i årsskatten kommer då att ingå den med ledning av denna beskattningsbara inkomst slutligt beräknade folkpensionsavgiften. Emellertid är att märka att folkpensionsavgift enligt nu gällande regler endast skall erläggas av sådana svenska medborgare, som vid utgången av taxeringsåret fyllt minst 18 och högst 66 år, och att under vissa förutsättningar avgiftsbefrielse kan ske för personer, som ännu ej uppnått 66 års ålder. En direkt tillämpning av dessa regler i FLB-systemet innebär att frågan om folkpensionsavgift skall utgå för visst inkomstår ofta kan komma att avgöras först i samband med slutavräkningen. Beträffande personer mellan 18 och 66 år bör därför i tveksamma fall gälla att skatteavdraget enligt FLB-systemet under inkomståret skall beräknas med utgångspunkt från att folkpensionsavgift skall utgå. I fråga om personer över 66 år, som ingår i FLB-systemet, skall däremot tabellavdraget under inkomståret beräknas utan hänsynstagande till folkpensionsavgiften. Några speciella regler torde däremot ej erfordras för de relativt fåtaliga fall då en person, som under året efter inkomståret ej uppnått 18 års ålder, på grund av anställningsinkomst faller in under FLB-systemet. Skatteavdraget för honom under inkomståret synes kunna bestämmas enligt de regler, som gäller för skattskyldiga mellan 18 och 66 år. Vid slutavräkningen beräknas SOU 1972:11

emellertid ej folkpensionsavgift, och eventuellt för mycket avdragen skatt under inkomståret återbetalas till honom. Jämkning av skatteavdraget under inkomståret bör dock kunna ske. Liksom i nuvarande uppbördssystem behöver någon särredovisning av den slutligt bestämda folkpensionsavgiften enligt FLBsystemet inte ske. Det kan emellertid synas lämpligt att i den handling, där slutavräkningen dokumenteras, anges storleken av den folkpensionsavgift, som ingår i årsskatten. Avgiften bör också anges på den debetsedel, som efter slutavräkningen skall översändas till den skattskyldige.

12.6 Sjukförsäkringsavgifterna

12.6.1 Gällande ordning Den allmänna sjukförsäkringen finansieras genom ett system av sjukförsäkringsavgifter från de försäkrade, arbetsgivaravgifter och statsbidrag. Den försäkrades egen avgift, sjukförsäkringsavgiften, skall erläggas av varje försäkrad, som för visst år är inskriven hos allmän försäkringskassa, och innefattar avgift för sjukvårdsförsäkring och i förekommande fall också sjukpenningförsäkring. Försäkrade enligt lagen om allmän försäkring är svenska medborgare och de som utan att vara svenska medborgare är bosatta i riket, allt från och med den månad, varunder vederbörande uppnår 16 års ålder. Avgift för sjukvårdsförsäkring, som inkluderar ersättning för läkemedelsförmåner, skall erläggas under förutsättning att vid taxering året närmast efter det år, avgiften avser, för den försäkrade beräknats till statlig inkomstskatt beskattningsbar inkomst. Avgift skall emellertid inte erläggas om den försäkrade vid utgången av det år, avgiften avser, upphört att vara inskriven vid allmän försäkringskassa eller fyllt 67 år eller för december månad samma år åtnjutit ålderspension eller förtidspension enligt lagen om allmän försäkring. Sjukpenningförsäkringen omfattar försäk181

ring till dels grundsjukpenning, dels tilläggssjukpenning. Beträffande sjukpenningförsäkringen gäller vidare. Den försäkrades rätt till sjukpenning är beroende av att han är placerad i sjukpenningklass. Varje försäkrad, som är inskriven i allmän försäkringskassa och som har en inkomst av förvärvsarbete med minst 1 800 kr om året, skall vara placerad i sjukpenningklass. Understiger den försäkrades årsinkomst detta belopp, skall han likväl placeras i sjukpenningklass under förutsättning dock att han är gift och stadigvarande sammanbor med sin make eller, i annat fall, stadigvarande sammanbor med barn under 16 år till honom eller hans make eller någon, med vilken han varit gift eller har eller har haft barn. Sistnämnde försäkrade tillhör sjukpenningklass 1 och är endast försäkrad till grundsjukpenning, som utgör 6 kr för dag. Övriga sjukpenningklasser är numrerade från 2 till 21. Den lägsta av dessa klasser omfattar dem, vilkas inkomst av förvärvsarbete ligger mellan 1 800 och 2 600 kr per år, och den högsta dem, vilkas årsinkomst överstiger 39 000 ler. Sjukpenningbeloppet stiger från 6 kr i klass 2 till 52 kr i klass 21. Av sjukpenningbeloppet i varje klass utgör 6 kr grundpenning och återstoden tilläggssjukpenning. Placeringen i sjukpenningklass bestäms i samband med den försäkrades inskrivning i allmän försäkringskassa och omprövas när kassan fått kännedom om att den försäkrades inkomstförhållanden undergått ändring av betydelse för placeringen. Den försäkrade är skyldig att inom viss tid till allmän försäkringskassa anmäla stadigvarande ändring i sina inkomstförhållanden, som är av betydelse för placeringen. Avgiften för försäkring till grundsjukpenning, som inbegriper avgift för barntilllägg och moderskapspenning, skall erläggas under förutsättning dels att den försäkrade under det år avgiften avser varit placerad i sjukpenningklass, dels att vid taxering året närmast efter det år, avgiften avser, för den försäkrade beräknats till statlig inkomstskatt beskattningsbar inkomst. 182

Avgiften för försäkring till tilläggssjukpenning skall erläggas under förutsättning att den försäkrade under det år, avgiften avser, varit placerad i sjukpenningklass 3 eller högre sjukpenningklass (årsinkomst av förvärvsarbete uppgår till minst 2 600 kr). Avgiftens storlek beror på den sjukpenningklass den försäkrade tillhör, i förekommande fall av den karenstid som satts samt i vad mån sjukpenningen svarar mot inkomst av anställning eller annat förvärvsarbete. Sjukförsäkringsavgifterna, som för varje avgiftspliktig utgår med visst belopp i hela kronor, fastställs av riksförsäkringsverket. Avgifterna varierar de olika försäkringskassorna emellan i förhållande till olikheter i sjukfrekvens, läkarvårdskostnader, resekostnader m. m. Avgifterna till sjukvårdsförsäkringen är lika stora för alla avgiftspliktiga i en och samma försäkringskassa. De beräknas för år. I vad avser grundsjukpenning skall avgifterna också vara lika stora för samtliga avgiftspliktiga försäkrade i kassan medan avgifterna för tilläggssjukpenning till den del sådan sjukpenning svarar mot inkomst av anställning skall vara lika stora för alla försäkrade i kassan, som med hänsyn till sin inkomst tillhör samma sjukpenningklass. Särskilda regler gäller för den del av tilläggssjukpenningen som svarar mot inkomst av annat förvärvsarbete än anställning. Avgifterna för grund- och tilläggssjukpenningförsäkringen beräknas för månad. Såsom framgår av redogörelsen i kapitel 2 debiteras och uppbärs den försäkrades egenavgifter till sjukförsäkringen i samband med den allmänna uppbörden. I preliminärskattetabellerna ingår sjukförsäkringsavgift, som beräknas lika för alla skattskyldiga i samma inkomstläge, i enlighet med vad riksförsäkringsverket bestämmer för inkomståret. Vid debitering av den slutliga skatten debiteras emellertid sjukförsäkringsavgiften med belopp som uträknats av den allmänna försäkringskassa den avgiftspliktige tillhör, varvid uträkningen sker med utgångspunkt bl. a. från de avgifter som riksförsäkringsverket för inkomståret fastställt för kassan och den eller de sjukpenSOU 1972:11

ningklasser den försäkrade tillhört under detta år. Kassan skall före utgången av september månad det år debiteringen av slutlig skatt äger rum lämna länsstyrelsen uppgift om sjukförsäkringsavgifter som skall beaktas vid debiteringen. Allmän försäkringskassa äger av statsverket uppbära hela beloppet av sjukförsäkringsavgifter, som vid debitering av slutlig skatt debiterats för kassans räkning. Utbetalningen sker genom riksförsäkringsverket. Länsstyrelsen skall före taxeringsårets utgång lämna uppgift till verket och försäkringskassan om summan av de sjukförsäkringsavgifter som upptagits i debiteringslängden för slutlig skatt.

12.6.2 Viss statistik angående sjukförsäkringsavgifternas storlek 1 Av riksförsäkringsverkets i slutet av augusti 1970 fattade beslut framgår att avgiften för år för sjukvårdsförsäkring varierar de olika försäkringskassorna emellan från 110 kr (Stockholms län) till 133 kr (Jämtlands län), att avgiften för månad för grundsjukpenningförsäkringen varierar mellan 8: 50 kr (Skaraborgs län) och 11: 75 kr (Stockholm och Göteborg) samt att avgiften för månad för 1 kr tilläggssjukpenning för anställda varierar mellan 0: 45 kr (Skaraborgs län) och 0: 65 ler (Stockholm och Göteborg samt Västernorrlands län). Totalt sett har Stockholm de högsta avgifterna medan låga avgifter finns i Skaraborgs län och hos de båda länskassorna i Skåne. I vidstående tabell har sammanställts de framräknade årsavgifterna för anställda i Stockholm och i Skaraborgs län samt genomsnittligt för hela riket.

12.6.3 Sjukförsäkringsavgifterna i FLB -systemet Av den tidigare lämnade redogörelsen framgår att det med nuvarande system för sjukförsäkringsavgiftens uttagande är förenat med betydande svårigheter att under det år en av FLB-systemet omfattad skattskyldig SOU 1972:11

Sjuk- Årsinkomst av pen- förvärvsarbete ning- kr klass nr

2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21

1 800— 2 600 2 600— 3 400 3 400— 4 200 4 200— 5 000 5000— 5800 5 800— 6 800 6 800— 8 400 8 400—10 200 10 200—12 000 12 000—14 000 14 000—16 000 16 000—18 000 18 000—£1000 21 O0O—24 000 24 000—27 000 27 000—30 000 30 000—33 000 33 000—36 000 36 000—39 000 39 0C0 och mer

Sjukförsäkringsavgift per år för anställd, kr Stock- Skara- Hela holm borg riket 266 273 281 289 297 312 328 344 367 390 414 437 461 484 507 531 554 578 601 624

218 223 228 234 239 250 261 272 288 304 320 336 353 369 385 401 417 434 450 466

241 247 254 260 267 280 293 307 326 346 366 386 406 425 445 465 485 505 524 544

Av tabellen framgår att den som har en årsinkomst på 22 000 kr, d. v. s. ungefår genomsnittsinkomsten bland förvärvsarbetande, får, om han är anställd och bosatt i Stockholm, betala 484 kr eller 2,2 procent av bruttoinkomsten i sjukförsäkringsavgift. Bor han emellertid i Skaraborgs län slipper han undan med endast 369 kr i avgift, vilket motsvarar 1,7 procent av bruttoinkomsten. förvärvar inkomst av anställning hos honom ta ut en slutligt bestämd sjukförsäkringsavgift. Avgiften för sjukvårdsförsäkringen och för grundsjukpenningförsäkringen är visserligen bestämd till lika belopp för alla försäkrade men endast inom respektive försäkringskassas område. Skillnaden försäkringskassorna emellan i detta hänseende uppgår emellertid för närvarande till högst ca 50 kr för år och enligt utredningens uppfattning borde det inte vara förenat med oöverstigliga hinder att härvidlag åstadkomma lika avgifter över hela riket. Beträffande sjukförsäkringssystemet är emellertid att märka att detta i fråga om inkomstberäkningen bygger på en uppskatt1

Uppgifterna hämtade ur Försäkringskasseförbundets Tidskrift för allmän försäkring nr 10 1970 s. 671 ff.

ning av den förväntade framtida inkomsten och inte, såsom vid inkomsttaxeringen, på fastställandet av en inkomst under förfluten tid. Detta kommer främst till synes vid bestämmandet av avgiften för försäkringen till tilläggssjukpenning. Denna avgift grundas nämligen helt på den försäkrades inplacering i sjukpenningklass enligt 3 kapitlet lagen om allmän försäkring och i sin tur bygger denna placering på att den försäkrade håller kassan underrättad om sina inkomstförhållanden och om stadigvarande förändringar i desamma. En ändring i inkomstförhållandena medför en ändrad klassplacering i regel först vid månadsskiftet närmast efter det då underrättelsen kommit in till försäkringskassan. Någon retroaktivitet i klassplaceringen är ej tillåten. Till detta kommer vidare att avgiften för tilläggssjukpenning också skiftar olika försäkringskassor emellan och att avgiften, som är bestämd med utgångspunkt från klassplaceringen, ofta inte stämmer överens med den vid taxeringen framräknade inkomsten. Finansieringssystemet för de förvärvsårbetandes sjukpenningförsäkring är sålunda långtifrån konstruerat så att det på ett enkelt sätt kan inpassas i ett system, där man i princip eftersträvar att redan vid själva inkomstförvärvet eller i varje fall i nära anslutning till detsamma slutligt ta ut på inkomsten belöpande skatt och allmänna avgifter. I olika sammanhang, bl. a. av allmänna skatteberedningen i dess betänkande SOU 1964:25, har också finansieringssystemet kritiserats som svåröverskådligt och komplicerat, varvid särskilt pekats på att systemet i sina principer markant skiljer sig från övriga finansieringssystem inom socialförsäkringen. Skatteberedningen föreslog f. ö. en omläggning av avgiftsuttaget som — om den hade genomförts — skulle i hög grad ha underlättat en förenklad löntagarbeskattning. Från administrativ synpunkt framstår en omläggning av systemet i förenklande syfte såsom alltjämt i hög grad önskvärd. Reglerna om sjukpenningförsäkringens fi-

nansiering äger emellertid, såsom torde ha framgått av den ovan lämnade redogörelsen, nära samband med sjukpenningskalans utformning och uppbyggnad samt enligt denna skala utgående förmåner. Det torde inte kunna ifrågakomma att i förevarande sammanhang närmare ingå på detta problemkomplex. Här må erinras om att den s. k. sjukpenningutredningen behandlar frågan om beskattning av sjukpenningförmånerna. Vidare undersöker en inom riksförsäkringsverket och statskontoret tillsatt arbetsgrupp, den s. k. RAFA-utredningen, möjligheterna att genom användning av ADB-teknik och på annat sätt rationalisera administrationen inom den allmänna försäkringen. Det synes önskvärt om det antydda utredningsarbetet bedrevs med tanke jämväl på möjligheterna att genomföra ett FLB-system. För utredningen står annat inte öppet än att försöka finna former för anpassning av det nuvarande avgiftssystemet för sjukförsäkringen till det av utredningen ifrågasatta FLB-systemet. Utredningen utgår i det följande från att sistnämnda system endast kommer att omfatta sådana enligt sjukförsäkringssystemet avgiftspliktiga som har inkomst av anställning och att i FLB-systemet inte kommer att ingå avgiftspliktiga med inkomst av annat förvärvsarbete än anställning. Den enda möjligheten att ta ut sjukförsäkringsavgift enligt nuvarande avgiftssystem i anslutning till FLB-systemet torde: vara att man, såsom i nuvarande uppbördssystem, under inkomståret tar ut en preliminär sjukförsäkringsavgift. Den slutliga sjukförsäkringsavgiften åter bör vara bestämd vid en sådan tidpunkt att den kan beaktas vid den slutavräkning som skall ske efter inkomstårets slut. Riksförsäkringsverket bör sålunda p å samma sätt och vid samma tidpunkt som nu sker fastställa storleken av den sjukförsäkringsavgift, som vid inkomst av anställning skall preliminärt tas ut under följande kalenderår och som skall inarbetas i tabellavdraget för inkomst under detta år. I detta sammanhang må erinras om att SOU 1972:11

riksförsäkringsverket på våren 1971 fast- ten vid väsentligt tidigare tidpunkt än enligt ställt beloppen på de sjukförsäkringsavgif- nu gällande regler. Enligt utredningens mening bör faststälter, som skall inräknas i preliminärskatten för inkomståret 1972. Avgiften är lika stor i landet av den slutliga sjukförsäkringsavgifhela riket men varierar med hänsyn till den ten för ifrågavarande avgiftspliktiga kunna avgiftspliktiges årsinkomst av förvärvsar- ske på i huvudsak följande sätt. Riksförsäkringsverket fastställer senast bete. För anställda, som erlägger preliminär under juni månad inkomståret för varje förA-skatt, varierar årsavgiften mellan 125 kr säkringskassa den slutliga avgiften vid in(sjukpenningklass 1) och 582 kr (sjukpenkomst av anställning under det året. Kasningklass 21). I nu gällande uppbördssystem fastställer san erhåller omgående uppgift om verkets riksförsäkringsverket i mitten eller senare beslut. Senast vid samma tidpunkt erhåller kashälften av inkomståret för varje försäkringskassa de definitiva sjukförsäkringsav- san uppgift från länsstyrelsen om vilka gifterna för detta år. Dessa avgifter skall skattskyldiga, som kan beräknas för inalltså debiteras i anslutning till debiteringen komståret falla in under FLB-systemet. av slutlig skatt på grund av efterföljande Uppgiften kompletteras kontinuerligt. Länsårs taxering. Försäkringskassan skall efter styrelsen bör samråda med försäkringskasinkomstårets slut för varje avgiftspliktig an- san om det sätt på vilket ifrågavarande ge det belopp han skall påföras som slutlig uppgift skall lämnas (på magnetband eller sjukförsäkringsavgift för inkomståret och på annat sätt). Riksskatteverket fastställer senast före utgången av september månad vilka data om den avgiftspliktige uppgiften debiteringsåret meddela länsstyrelsen upp- skall innehålla. Kassan påbörjar omedelbart debiteringsgift härom. Debiteringen av den slutliga sjukförsäkringsavgiften, som tidigare skedde arbetet på grundval av länsstyrelsens uppmanuellt i av länsstyrelsen tillhandahållna gift och för kassan tillgängliga upplysningar debiteringslängder, framställs numera ge- om den avgiftspliktiges klasstillhörighet. nom försäkringskassornas försorg ADB- Kassan ombesörjer att ändringar i klasstillmässigt, varvid länsstyrelsen erhåller upp- hörighet under inkomståret blir vederbörligift om sjukförsäkringsavgiften för de av- gen iakttagna vid debiteringen av den slutliga avgiften. giftspliktiga inom länet på magnetband. Debiteringsarbetet bör vara i princip avSåsom tidigare anförts bygger FLB-systemet på bl. a. den förutsättningen att efter slutat senast 15.3 året efter inkomståret. inkomstårets utgång en slutavräkning skall Senast vid denna tidpunkt erhåller länsstyske för alla av systemet berörda skattskyl- relsen uppgift från kassan om slutligt dediga, varvid skall undersökas om summa biterad sjukförsäkringsavgift för inkomstskatteavdrag under inkomståret stämmer året för sådana skattskyldiga, som enligt överens med den s. k. årsskatten, d. v. s. länsstyrelsens uppgift skall erlägga skatt ensumman av de skatter och avgifter som en- ligt FLB-systemet för detta år. Det förutligt gällande regler rätteligen skall påföras sätts att uppgifterna lämnas på det sätt, den skatt- och avgiftsskyldige för inkomst- varom kassan och länsstyrelsen tidigare året. Utredningen har förutsatt att denna överenskommit. Lämnas uppgifterna på slutavräkning skall i princip vara avslutad magnetband kan en samordning med övrig redan under första hälften av året efter in- slutlig debitering vid slutavräkningen lätt komståret. Om man vid denna slutavräk- komma till stånd. På den debetsedel, som ning skall kunna ta hänsyn till den slutliga utfärdas efter slutavräkningen, anges slutsjukförsäkringsavgiften för de avgiftsplik- ligt debiterad sjukförsäkringsavgift. Försäkringskassan bör av statsverket äga tiga, som omfattas av FLB-systemet, måste länsstyrelsen i fråga om dessa avgiftsplik- uppbära hela beloppet av de sjukförsäktiga erhålla uppgift om den slutliga avgif- ringsavgifter, som debiterats dels vid slutavSOU 1972:11

räkning, dels i samband med debitering av slutlig skatt på grund av taxering under samma år som slutavräkning ägt rum. Länsstyrelsen bör senast vid taxeringsårets utgång lämna uppgift till riksförsäkringsverket och vederbörande försäkringskassa om storleken av detta belopp.

12.7 Uppgift om inkomst

pensionsgrundande

12.7.1 Gällande ordning Jämlikt 11 kap. lagen om allmän försäkring skall rätt till tilläggspension enligt lagen grundas på inkomst av förvärvsarbete. För varje år, varunder någon varit försäkrad till sådan pension, skall för honom beräknas pensionsgrundande inkomst på grundval av hans inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete under året. Vissa inskränkningar härvidlag gäller emellertid. Beräkning av pensionsgrundande inkomst skall inte göras för år före det då den försäkrade uppnår 16 års ålder och inte heller för år då den försäkrade avlidit eller för år efter det då han fyllt 65 år eller för tidigare år, varunder han åtnjutit ålderspension eller förtidspension enligt lagen. Med inkomst av anställning avses den lön i penningar eller naturaförmåner i form av kost eller bostad, som försäkrad åtnjutit såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst, dock endast försåvitt lönen från en och samme arbetsgivare under ett år uppgått till lägst 300 kr. Ersättning i penningar eller naturaförmåner för arbete, som försäkrad utfört för annans räkning utan att vara anställd i dennes tjänst, skall, om ersättningen under ett år uppgått till minst 300 kr, anses som inkomst av anställning, om den försäkrade och den som utgivit ersättningen varit ense därom. Med inkomst av annat förvärvsarbete avses förutom inkomst av rörelse och av jordbruksfastighet, som brukas av den försäkrade, även ersättning i penningar eller naturaförmåner i form av kost eller bostad för arbete för annans räkning, allt i den 186

mån inkomsten inte är att hänföra till inkomst av anställning. Till inkomst av annat förvärvsarbete under 500 kr tas emellertid ej hänsyn. Till grund för beräkning av inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete under visst år skall läggas den försäkrades taxering till statlig inkomstskatt avseende nämnda år. I förordningen 18.12.1959 (nr 551) ges närmare föreskrifter angående beräkning av pensionsgrundande inkomst. Enligt förordningen bestäms den pensionsgrundande inkomsten av lokal skattemyndighet, inom vars tjänstgöringsområde den försäkrade taxerats till statlig inkomstskatt eller skulle ha taxerats till sådan skatt om han varit bosatt här i riket och inte haft att erlägga sjömansskatt. Beräkningen av den pensionsgrundande inkomsten sker med ledning av den skattskyldiges allmänna självdeklaration och kontrolluppgifter från arbetsgivare m. fl., allt avseende det beskattningsår (inkomstår) beräkningen avser. I självdeklarationen har den försäkrade, om han har att deklarera inkomst av tjänst, att själv ange vilka inkomster, som är pensionsgrundande på grund av anställning och vilka som är att hänföra till annan inkomst av tjänst. Av deklarationsformuläret framgår att av de inkomster, som deklareras under inkomst av tjänst, är de till punkt 1 hänförliga inkomsterna sådana, som skall medräknas vid bestämmandet av pensionsgrundande inkomst av anställning. Av inkomsterna vid punkt 2 är andra naturaförmåner än kost och logi inte pensionsgrundande liksom inte heller kostnadsersättningar. Övriga inkomster vid punkt 2 medräknas vid beräknandet av pensionsgrundande inkomst av annat förvärvsarbete än anställning, om det sammanlagda beloppet av ifrågavarande inkomster uppgår till minst 500 kr netto. Andra under inkomst av tjänst deklarerade inkomster grundar inte pensionsrätt inom ATP. Pensionsgrundande inkomst av anställning och av annat förvärvsarbete skall anges på debetsedel på slutlig skatt när så kan SOU 1972:11

ske. I annat fall skall särskild underrättelse om den pensionsgrundande inkomsten sändas till den försäkrade. Slutligen bör framhållas att när det gäller inkomst av anställning arbetsgivaren har att erlägga avgift för den anställdes försäkring till ATP medan för inkomst av annat förvärvsarbete avgiftsplikt i princip åvilar den försäkrade själv. 12.7.2 Beräkning av pensionsgrundande inkomst inom FLB-systemet

kommer att finnas tillgängliga uppgifter från arbetsgivare, uppgifter från närmast föregående slutavräkning och uppgifter, som lämnats av den skattskyldige i samband med jämkning av skatt. Dessa uppgifter förutsätter utredningen skall vara specificerade på sådant sätt att beräkning av pensionsgrundande inkomst kan ske. Av den handling, där slutavräkningen dokumenteras, bör framgå pensionsgrundande inkomst av anställning och sådan inkomst av annat förvärvsarbete.

Av den i föregående avsnitt lämnade redogörelsen framgår att beträffande sådan inkomst, som enligt beskattningsreglerna är att hänföra till inkomst av tjänst, olika regler gäller i fråga om inkomstens pensionsgrundande verkan. Även om FLB-systemet till sin väsentliga del kommer att omfatta skattskyldiga, vilkas enda inkomst enligt ATP-reglerna är att hänföra till inkomst av anställning, kan det inte uteslutas att vissa smärre anställningsinkomster, som kommer att beskattas enligt FLB-systemet, i ATPhänseende skall behandlas som inkomst av annat förvärvsarbete eller överhuvudtaget ej skall betraktas som pensionsgrundande. Självfallet hade det från förenklingssynpunkt varit önskvärt om en samordning av de beskattningsmässiga och de ATP-mässiga inkomstbegreppen hade kunnat komma till stånd. En ändring av ATP-reglerna i detta hänseende berör emellertid ATP-försäkringens allmänna grunder och utredningen anser det falla utanför uppdraget att ifrågasätta ändringar härvidlag. I FLB-systemet blir det därför nödvändigt att erhålla uppgift om vilka av löntagarens intäkter, som enligt gällande regler är att hänföra till inkomst av tjänst punkt 1 och punkt 2 i deklarationsformuläret, och hur hans naturliga avdrag under inkomst av tjänst fördelar sig på de två olika slagens intäkter. Bestämmandet av pensionsgrundande inkomst för av FLB-systemet omfattade skattskyldiga bör ske vid den slutavräkning, som enligt utredningens mening skall ske efter inkomstårets slut. Vid slutavräkningen SOU 1972:11

13 FLB-systemets tekniska utformning

13.1 Inledning I de föregående kapitlen har möjligheterna att anpassa gällande beskattningsregler till ett system med förenklad löntagarbeskattning diskuterats. Av det anförda har också huvuddragen av ett tänkt sådant system framgått. I detta kapitel skall en mera ingående beskrivning av FLB-systemet göras. Framställningen disponeras härvid efter den tidsmässiga gången av beskattningsförfarandet.

13.2 Anvisningar FLB-systemet förutsätter omfattande anvisningar till ledning för löntagarnas beskattning. Fråga är dels om tekniska anvisningar för källbeskattningen, dels om anvisningar av materiell natur för gränsdragningen mellan skattepliktiga och inte skattepliktiga intäkter samt för beräkningen av normalbelopp för naturaförmåner och kostnadsavdrag. Anvisningarna, för vilka riksskatteverket som central skattemyndighet bör svara, måste fastställas i god tid före beskattningsårets ingång. Då de erfordras vid källskattedebiteringen och denna i princip skall vara klar vid beskattningsårets ingång, torde de böra vara utfärdade helst redan i slutet av tredje kvartalet året före beskattningsåret. De materiella anvisningarna kommer att svara mot de nuvarande taxeringsanvisning188

arna. Skillnaden kommer — utöver den ökade omfattningen — främst att bestå däri att anvisningarna fastställs ett år tidigare än nu är fallet. De skall sålunda gälla såväl vid slutavräkningen som vid källskatteberäkningen. Detta innebär i princip att värderingen av naturaförmåner m. m. skall innefatta ett beaktande i möjlig mån av prisutvecklingen under beskattningsåret. Vid fastställandet av normalbelopp för förmåner och avdrag bör enhetlighet eftersträvas. Sålunda bör exempelvis vid bestämningen av yrkesgruppsavdrag olika schablonbelopp inte fastställas för olika grupper inom samma huvudkategori anställda med mindre väsentliga skillnader i normalkostnader föreligger grupperna emellan. Vidare bör i all möjlig omfattning samma schablonvärden gälla för hela riket. Riksskatteverket har också att fastställa anvisningar för lokala skattemyndigheters och arbetsgivares handhavande av löntagarbeskattningen samt källskattetabeller. Källskatteuttaget skall omfatta statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt (inklusive skatt till landsting och kyrka), folkpensionsavgift och sjukförsäkringsavgift. Vid källskattetabellernas utformning skall rätten till allmänt schablonavdrag samt till avdrag för sjukförsäkringsavgift, förvärvsavdrag, grundavdrag och skattereduktion beaktas. Hänsynstagandet till förvärvsavdrag och skattereduktion kräver en kolumnindelning av tabellerna. Någon anledning att ändra SOU 1972:11

nu tillämpad sådan indelning föreligger knappast. Visserligen vore det önskvärt att nå en bättre överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt än nu är möjligt i vissa fall vid skattereduktion. Såsom framhållits i kapitel 11 torde dock en med hänsyn härtill gjord indelning i flera kolumner inte kunna förväntas medföra någon väsentlig förbättring. I kapitel 9 har förordats att källskatt för folkpensionärer skall kunna utgå enligt av den lokala skattemyndigheten i det enskilda fallet fastställd procentsats i stället för enligt skattetabell. Samma beskattningsmetod kan befinnas lämplig även för andra grupper av skattskyldiga. Såsom framhållits i kapitel 12 bör inom FLB-systemet skattetabeller konstrueras för varje 50-tal öre i kommunal utdebitering. Ett häfte innehållande samtliga tabeller bör tillställas varje arbetsgivare. Att därjämte tillställa varje löntagare skattetabell syns knappast erforderligt. 13.3 Debitering av källskatt Lokal skattemyndighet skall verkställa debitering av källskatt under sista kvartalet året före beskattningsåret. I princip bör debiteringen vara avslutad före årsskiftet, men i den mån detta inte medhinns torde — såsom nu förfars i avseende å skatteavdrag vid de första löneutbetalningarna under året — avdrag få göras enligt debetsedeln för året före beskattningsåret. Myndighetens underlag för debiteringen utgörs av löntagarens personliga förhållanden den 1 november året före beskattningsåret och av hans inkomstförhållanden två år före beskattningsåret, d. v. s. i sistnämnda fall av uppgifter från den slutavräkning som ägt rum under våren året före beskattningsåret. Att man primärt måste utgå från den skattskyldiges personliga förhållanden nämnda den 1 november kan medföra en felaktig debitering; äktenskap kan t. ex. ha ingåtts efter detta datum men före årsskiftet. Det bör dock vara möjligt att i början av beskattningsåret korrigera sådana fel 13 —SOU 1972:11

och tillställa den skattskyldige en ny rättad debetsedel. Att grunda källskattedebiteringen på den skattskyldiges inkomstförhållanden två år före beskattningsåret är naturligtvis inte heller tillfredsställande. Fördelaktigare vore om förhållandena året närmast före beskattningsåret kunde läggas till grund för debiteringen. En sådan ordning kan i och för sig synas möjlig men skulle förutsätta att debiteringen uppsköts till dess slutavräkning för det gångna året skett. Debiteringen av källskatten skulle då inte kunna vara avslutad förrän tidigast i april månad beskattningsåret. Detta skulle medföra generellt minskade förutsättningar för en korrekt källbeskattning genom att skatteuttaget för den första delen av året fick ske efter grunder tillämpade under det gångna året. Därtill skulle komma praktiska svårigheter. Vid debiteringen skall beskattningsmyndigheten fastställa efter vilken kolumn i källskattetabellen eller i vissa fall efter vilken procentsats skatteavdrag skall göras på den skattskyldiges huvudinkomst av tjänst. I förekommande fall skall dessutom beslut fattas om jämkning av skatteuttaget med hänsyn till beräknad sidoinkomst eller medgivet kostnadsavdrag. Procentsatsen för biinkomst bör bestämmas till marginalskatten på den skattskyldiges beskattningsbara inkomst vid den föregående slutavräkningen. Med denna ordning kan vid betydande biinkomster skattesatsen bli för hög. Ett bättre resultat skulle i sådana fall erhållas om biinkomstens storlek vid den senaste slutavräkningen också beaktades. En sådan förfinad metod synes dock inte vara praktiskt hanterlig. I de undantagsfall det här är fråga om bör det därför få ankomma på den skattskyldige att ta initiativ till korrigering av uppenbart för hög procentsats. Korrigering för sidoinkomst bör i princip ske i de fall positiv eller negativ sådan inkomst — d. v. s. i allmänhet inkomst av villafastighet, kapital eller periodiskt understöd — förekommit vid senaste slutavräkning. Hur korrigeringsbeloppen bör beräknas i vissa fall vid B-inkomst samt vid villa189

fastighet har angivits i kapitlen 11 och 12. Obetydliga sidoinkomster bör inte föranleda korrigering. Endast sidoinkomster på tillsammans större belopp, positivt eller negativt, än 300 kr bör sålunda medföra debiteringsåtgärd. Jämkning med hänsyn till kostnader för tjänsteintäkternas förvärvande eller till allmänna avdrag bör inte göras med ledning av uppgifterna från senaste slutavräkning. Sådan jämkning förutsätter ansökan från den skattskyldige. Föreligger jämkningsansökan då debitering sker bör densamma dock givetvis beaktas. Lokala skattemyndighetens debiteringsbeslut skall antecknas på skattekort, som skall tillställas den skattskyldige. För varje inkomsttagare med huvudinkomst av tjänst skall skattekort av två slag utfärdas, nämligen skattekort för beräkning av skatt på huvudinkomst och skattekort för beräkning av skatt på biinkomst. På huvudskattekortet skall i första hand antecknas den skattskyldiges identifieringsuppgifter, tillämplig skattetabell och kolumn i denna. Vidare skall anteckning göras om den procentsats som fastställts för beräkningen av skatt på biinkomst. Anledningen härtill är att nämnda skattesats även bör användas vid skatteavdrag på tillfällig inkomst från huvudarbetsgivare såsom gratifikation och retroaktiv lön. Beslut om jämkning av beskattningsunderlaget på grund av beräknade sidoinkomster eller avdragsgilla utgifter skall anges på huvudskattekortet. Av denna anteckning bör framgå med vilka belopp inkomsten per år, månad, halvmånad, vecka eller dag skall ökas eller minskas innan skatt beräknas. Huvudskattekortet skall utfärdas i ett exemplar. Detta skall som nämnts tillställas den skattskyldige, som därefter har att överlämna det till sin huvudarbetsgivare. Till kortet skall vara fogade skatteanvisningar avsedda för arbetsgivarens redovisning av skatt. På biskattekortet skall utöver den skattskyldiges identifieringsuppgifter blott antecknas procentsatsen för skatteavdrag från 190

biinkomst. Någon jämkning av skatteuttaget på biinkomst ifrågakommer inte. Eventuell jämkning sker alltid — även då fråga är om avdrag för kostnader för biinkomsts förvärvande — vid beräkningen av skatt på huvudinkomst, och följaktligen sker ingen anteckning om jämkningsbeslut på biskattekortet. Som förut nämnts bör samma skattesats gälla för varje biinkomst den skattskyldige uppbär. Med hänsyn härtill samt till att många löntagare åtnjuter biinkomst från flera håll bör biskattekort utfärdas i flera exemplar, vart och ett försett med en eller flera skatteanvisningar för arbetsgivares skatteredovisning. Debitering av källskatt för i första hand folkpensionärer med huvudinkomst av pension avses som tidigare framhållits skola ske i en delvis annan ordning än nu angivits. Den procentsats, efter vilken skatteavdrag på sådan skattskyldigs huvudinkomst skall göras, får uppskattas på grundval av en preliminär beräkning av hans beskattningsbara inkomst. Denna beräkning får göras med ledning av uppgifterna om den skattskyldiges inkomster och avdrag vid senaste slutavräkning, eventuellt korrigerade med hänsyn till förväntad höjning av pensionsbelopp och därav föranledd omräkning av »tabellenligt» avdrag för nedsatt skatteförmåga. Om resultatet av beräkningen blir att den skattskyldige skall erhålla skattebefrielse, skall anteckning härom göras på skattekortet. Nämnda ordning för debitering av källskatt för folkpensionärer är främst tänkt att tillämpas i de fall avdrag på grund av nedsatt skatteförmåga är aktuellt. Vid debiteringen måste givetvis därvid också beaktas att folkpensionärer inte har att erlägga folkpensionsavgift och som regel inte heller sjukförsäkringsavgift. Folkpensionär, vars inkomstläge är sådant att avdrag för nedsatt skatteförmåga inte kommer i fråga, bör emellertid också få sin preliminära skatt jämkad med hänsyn till att han inte skall påföras avgifter som nyss nämnts. I och för sig vore möjligt att beakta detta förhållande genom att i skattetabellerna införa särskilda kolumner för folkpensionäSOU 1972:11

rer. Härför skulle dock i princip erfordras en fördubbling av antalet kolumner, vilket givetvis skulle minska skattetabellernas hanterlighet. En annan ordning skulle vara att vid källskattedebiteringen på huvudskattekortet göra anteckning om erforderlig jämkning. 13.4 Jämkning Tidigare har nämnts att löntagarnas avdrag för sjukförsäkringsavgift, förvärvsavdrag, grundavdrag och skattereduktion bör — såsom nu sker — beaktas vid utformningen av källskattetabellerna. Till andra avdrag bör däremot hänsyn inte tas automatiskt vid källskatteberäkningen. Skattskyldig som anser sig vara berättigad till sådana avdrag måste därför själv påkalla hänsynstagande till desamma genom att begära jämkning. Anledning till jämkningsansökan kan också vara att den skattskyldige beräknat att hans sidoinkomster under det aktuella beskattningsåret kommer att skilja sig från de inkomster av sådant slag, som han beskattats för vid senaste slutavräkning. Jämkning bör i princip kunna ske för alla avdragsgilla utgifter. Skulle rätten till avdrag för kapital försäkringspremier inte slopas, såsom ifrågasatts i kap. 10, bör dock som där nämnts sådant avdrag få yrkas först i samband med slutavräkningen. Vissa avdrag förutsätts kunna tillgodoföras den skattskyldige av arbetsgivaren utan myndighets beslut. I övrigt avses lokal skattemyndighet skola ombesörja jämkningen. 13.4.1 Arbetsgivares jämkning De avdrag, för vilka jämkning beräknas kunna ombesörjas direkt av arbetsgivare, är avdraget för resor mellan bostad och arbetsplats, dock ej bilresor, samt yrkesgruppsavdraget. Som framhållits i kapitel 10 synes så enkla och lättillämpade schablonregler kunna utformas för dessa avdrag att arbetsgivare bör kunna tillgodoföra avdragen utan myndighets särskilda jämkningsbeslut. För att avdrag som här är i fråga skall SOU 1972:11

få medges av arbetsgivaren bör krävas att denne erhållit skriftlig begäran härom från den skattskyldige. Den skriftliga framställningen med en anteckning därå om arbetsgivarens beslut bör bevaras av arbetsgivaren för att finnas tillgänglig vid kontroll. För dessa framställningar kan lättifyllda blanketter tillhandahållas genom myndigheternas försorg. Ansvaret för det korrekta innehållet i jämkningsansökan av nu avsett slag bör i princip åvila löntagaren själv. Arbetsgivaren bör dock ha att pröva jämkningsframställningen såvitt gäller uppgifter om den skattskyldiges arbetsförhållanden såsom att däri angiven yrkesgruppstillhörighet eller arbetsplatsadress är rätt. Arbetsgivaren bör i tveksamma fall kunna erhålla besked från lokal skattemyndighet om det belopp, varmed jämkning i visst fall skall medges. Skriftligt sådant besked bör frikalla arbetsgivaren från ansvar vid eventuellt felaktig jämkning. Vidare bör arbetsgivaren, om den skattskyldige vidhåller ett enligt arbetsgivaren felaktigt yrkande, kunna vägra jämkning och hänvisa den skattskyldige att söka sådan hos den lokala skattemyndigheten. Jämkning bör självfallet endast kunna göras av huvudarbetsgivaren, alltså av den arbetsgivare som erhållit den skattskyldiges huvudskattekort. Någon senaste tidpunkt för arbetsgivares jämkning synes ej böra föreskrivas utan sådant beslut bör i princip kunna fattas under hela beskattningsåret. Omfattar jämkningsyrkande kostnader som belöper på tid före aktuell avlöningsperiod bör hinder inte föreligga att jämka även för sådana kostnader. Förutsättningen härför måste dock vara att arbetstagaren inte haft annan huvudarbetsgivare under den ifrågavarande tiden. En självklar förutsättning för att arbetsgivare skall få medge jämkning är att myndigheten inte tidigare beslutat om jämkning i samma hänseende. 13.4.2 Myndighets jämkning Framställning till lokal skattemyndighet om jämkning skall kunna göras före beskatt191

ningsåret men också under loppet av detsamma. Myndighetens jämkning bör vidare kunna omfatta alla »jämkningsbara» avdrag, alltså även sådana för vilka jämkning kan ombesörjas av arbetsgivare. För ansökan om jämkning bör finnas särskilda blanketter. Det bör åligga den skattskyldige att i erforderlig utsträckning prestera utredning till grund för sitt yrkande. Detta innebär dock inte att jämkning skall medges blott för utgifter, som kan styrkas. Fråga måste naturligen inte sällan bli om att på förhand beräkna skäligt avdrag. Det uppskattade avdraget bör i sådant fall inte vara större än att det svarar mot det minimiavdrag den skattskyldige kan antas vara berättigad till. Därvid för lågt beräknat avdrag får korrigeras på den skattskyldiges initiativ i samband med slutavräkningen. Med hänsyn till att syftet med FLB-systemet är att uppnå överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt, bör i princip jämkning medges också för avdrag av begränsad storlek. Att medge jämkning även för helt obetydliga utgifter synes dock av praktiska skäl inte behöva ske. Korrigeringsmöjligheterna vid slutavräkningen gör ju inte heller en sådan begränsad jämkningsrätt nödvändig. En rimlig avvägning synes innebära att jämkning medges om den årsinkomst varpå skatten beräknas därigenom ändras med minst 300 kr. Den lokala skattemyndighetens beslut om jämkning bör, då det fattas innan den preliminära debiteringen avslutats, antecknas på den skattskyldiges huvudskattekort. Fattas beslutet senare, får det tillställas den skattskyldige i särskild ordning, varefter denne har att överlämna beslutet till sin huvudarbetsgivare. Beslutsanteckningen bör endast innefatta uppgift om det belopp per år, månad etc. med vilket arbetsgivaren skall reducera eller öka bruttolönen innan skatt beräknas. Uppgift om de avdrag som beaktats genom jämkningen noteras således inte. Dock måste av jämkningsbeslutet framgå om detsamma omfattar kostnader för intäkternas förvärvande eller kostnadsfråga däri arbetsgivaren eljest kan besluta 192

om jämkning. Den skattskyldige själv bör givetvis få besked om de grunder, efter vilka jämkningsbeloppet beräknats. Han bör därför samtidigt med jämkningsbeslutet tillställas särskild underrättelse härom. Myndighets beslut om jämkning bör i likhet med arbetsgivares kunna omfatta kostnader, som belöper på gången tid av beskattningsåret. Detta bör dock inte innebära att arbetsgivaren skall korrigera tidigare skatteberäkningar. Hänsyn till jämkningsbeslut bör sålunda endast få tas vid avlöningstillfälle, som inträffar efter det arbetsgivaren erhållit del av beslutet. En annan sak är att den lokala skattemyndigheten, när den finner att ett tillrättaläggande av för höga källskatteavdrag inte kan ske under resterande del av året, bör kunna förordna om skatteåterbetalning. 13.5 Arbetgivares ning av skatt

beräkning

och

redovis-

Arbetsgivare har att göra skatteavdrag vid utgivandet av i princip varje förmån, som för mottagaren utgör skattepliktig intäkt av tjänst. Till ledning för arbetsgivarens bedömning av frågan om skatteplikt föreligger samt för hans värdering av naturaförmåner skall som förut nämnts finnas centralt utfärdade anvisningar. Det bör ankomma på arbetsgivaren att rätt tillämpa ifrågavarande regler, och han bör kunna göras ansvarig för skatt som han felaktigt underlåtit att innehålla vid utgivandet av skattepliktig förmån. Självfallet måste han vid behov kunna erhålla besked från myndighet angående tolkningen av gällande bestämmelser och riksskatteverkets anvisningar. Till ledning för arbetsgivarens beräkning av källskatteavdrag skall arbetstagaren till denne vid beskattningsårets ingång eller, vid nyanställning under året, när anställningen tillträds överlämna skattekort. Skattekortet kan antingen avse inkomst av huvudanställning eller biinkomst. Arbetsgivaren behöver inte pröva om anställningen ifråga verkligen utgör den skattskyldiges huvudanställning eller ej. Han har blott att beräkna SOU 1972:11

skatt enligt det skattekort han erhållit. Underlåter arbetstagaren att lämna skattekortet, skall avdrag göras på sätt nedan sägs. Skattekortet skall arbetsgivaren behålla till beskattningsårets slut eller till dess anställningen dessförinnan upphört. Vid varje tillfälle skattepliktig förmån utges skall skatteavdrag göras enligt det hos arbetsgivaren förvarade skattekortet, och förutsättningen för att skatteavdrag enligt skattekort skall kunna göras är att skattekortet i fråga finns hos arbetsgivaren. Saknas av någon anledning skattekort skall skatteavdrag göras enligt procentsats som riksskatteverket föreskrivit skall tillämpas då skattekort ej överlämnats. Undantag från regeln att skatteavdrag, då skattekort ej lämnats, skall göras efter generell procentsats bör gälla för det fall lokal skattemyndighet inte hinner verkställa debitering i sådan tid, att löntagaren hunnit få sina debetsedlar vid beskattningsårets ingång. I dylikt fall torde samma förfarande som hittills få tillämpas, d. v. s. skattekorten för föregående beskattningsår får ges viss förlängd giltighet. Det bör ankomma på riksskatteverket att fastställa härför erforderliga föreskrifter. Huvudarbetsgivare åligger att vid skatteberäkningen iaktta de beslut om jämkning som fattats av lokal skattemyndighet. Självfallet skall han även beakta egna jämkningsbeslut. I vad mån han därvid skall beakta förekomsten av allmänt schablonavdrag blir självfallet beroende av vad som blir bestämt angående sådant avdrag; jfr härom vad som anförts under 10.1.12. Myndighets jämkningsbeslut bör som tidigare nämnts i princip gälla från beslutsdatum och alltså iakttas fr. o. m. den avlöningsperiod varunder det fattats. Skulle det emellertid komma arbetsgivaren till del för sent för att kunna beaktas vid avlöningstillfälle, som i princip omfattas av beslutet, bör det tillämpas först fr. o. m. nästkommande avlöningstillfälle. Någon rätt eller skyldighet för arbetsgivaren att omräkna skatten för tidigare perioder bör inte föreligga. Till dem hänförliga avdrag får normalt beaktas vid slutavräkningen. SOU 1972:11

Arbetsgivare bör vara skyldig att föra noggranna anteckningar om varje arbetstagares beskattningsförhållanden. Dessa anteckningar bör omfatta inte endast de uppgifter, som återfinns på arbetstagarens skattekort och eventuellt jämkningsbeslut, samt bruttolön och innehållen skatt utan också uppgifter om värderingen av naturaförmåner och om ersättningar och förmåner som inte bedömts vara skattepliktiga. För närvarande är arbetsgivare skyldig lämna uppgifter till myndighet om de anställdas skatteförhållande både i samband med uppbörden av skatt genom insändande av skatteanvisningar och i samband med taxeringen genom avlämnandet av kontrolluppgifter. Inom FLB-systemet bör denna dubbla uppgiftsskyldighet i princip kunna slopas. Alla uppgifter till ledning för beskattningen förutsätts kunna lämnas i samband med redovisningen av källskatt och någon generell skyldighet att lämna särskild kontrolluppgift skulle sålunda inte längre erfordras. Detta innebär givetvis en förenkling. Å andra sidan medför ett slopande av kontrolluppgifterna en viss ökning av det antal uppgifter som måste lämnas vid skatteredovisningen. Arbetsgivare förutsätts som nu skola inleverera innehållen källskatt sex gånger om året. Redovisning förutsätts också liksom nu kunna ske terminsvis eller enligt s. k. summarisk metod. De uppgifter om löntagaren som arbetsgivaren har att avge måste i förstnämnda fall lämnas sex gånger om året, vid summarisk metod däremot blott en gång nämligen i anslutning till den sista skatteinbetalningen. Den ökade uppgiftsskyldigheten i samband med skatteredovisningen aktualiserar frågan om man i större utsträckning än hittills bör medge arbetsgivare rätt till summarisk redovisning. Enligt nuvarande regler får sådan redovisning tillämpas av arbetsgivare, som har minst 50 anställda och som erhållit länsstyrelsens tillstånd därtill. Det väsentliga är givetvis att tillstånd till summarisk redovisning endast medges arbetsgivare, som har sina räkenskaper ordnade på ett betryggande sätt. Frågan härom prövas av den tillstånds193

givande myndigheten. Däremot kan det ifrågasättas om det föreligger egentliga skäl för att begränsa rätten till summarisk redovisning till att gälla arbetsgivare med minst 50 anställda. Enligt utredningens mening bör denna gräns utan olägenhet kunna sättas lägre eller eventuellt helt slopas. För skatteredovisningen bör varje arbetgivare tilldelas ett särskilt redovisningsnummer. Detta innebär en utvidgning av den nuvarande arbetsgivarregistreringen och olika system för denna fullständiga registrering kan tänkas. Enklast är måhända att utbygga det nuvarande registret till att omfatta samtliga arbetsgivare. De uppgifter arbetsgivare vid redovisningen har att notera på skatteanvisningen är arbetsgivarnummer, den skattskyldiges bruttolön inklusive värdet av skattepliktiga naturaförmåner uppdelad på ersättning för vilken arbetsgivaren har att erlägga avgift för tilläggspensionering och ersättning för vilken han inte erlägger sådan avgift. Vidare skall anges om den skattskyldige under redovisningsperioden påbörjat eller slutat anställning eller om utbetald ersättning avsett tillfällig anställning. Slutligen noteras om arbetstagaren genom arbetsgivarens jämkning erhållit avdrag för kostnader för resor till och från arbetet eller yrkesgruppsavdrag samt beloppet av innehållen skatt. Det nu sagda innebär att arbetsgivaren inte behöver lämna särskilda uppgifter om utgivna ersättningar avseende arbetstagares kostnader i tjänsten för rese- och fördyrade levnadskostnader, representationskostnader o. d. Som tidigare sagts skall sådana ersättningar antingen anses såsom ej skattepliktiga eller också beskattas. Det ankommer på arbetsgivaren att göra det erforderliga bedömandet, därvid han alltid äger tillfråga skattemyndigheten. Bedöms ersättningarna skattepliktiga, skall de inräknas i bruttolönen och frågan om kostnadsavdrag får upptas av den skattskyldige i jämkningsansökan eller i samband med årsutjämningen. Arbetsgivaren behöver inte heller lämna särskilda uppgifter beträffande i bruttolönen inräknade värden av naturaförmåner. 194

Även för frågan om skatteplikt för och värdering av sådana förmåner står arbetsgivaren ansvaret, och kontrollen av att de bestämmelser och anvisningar som gäller härför rätt tillämpats får ske hos honom. Även i detta fall har givetvis arbetsgivaren rätt att få besked av lokal skattemyndighet i frågor, för vilkas bedömanden han är ansvarig. Skriftligt sådant besked som följs av arbetsgivaren befriar honom från ansvar för ej innehållen skatt. 13.6

Slutavräkning

Huvudförutsättningarna för en förenklad löntagarbeskattning utgörs av den i kapitel 9 ifrågasatta utvidgningen av området för direkt källbeskattning samt av de i kapitel 10 diskuterade ändringarna i reglerna för beräkning av skattskyldigs avdrag. Ett genomförande av alla de åtgärder, som i berörda hänseenden ifrågasatts, skulle i princip göra det möjligt att för drygt 3 milj. löntagare fastställa den slutliga skatten utan någon medverkan från deras sida. Den för den slutliga avräkningen erforderliga informationen om inkomstförhållandena kunde i dessa fall i sin helhet hämtas från andra håll, i första hand från källskattedebiteringen, eventuella jämkningsbeslut och arbetsgivarnas redovisningar. Emellertid bör som tidigare framhållits ett FLB-system enligt utredningens mening inte begränsas till att omfatta löntagare med de minst komplicerade inkomstförhållandena. Även löntagare som har begränsade inkomster av kapital eller äger villafastighet liksom löntagare med rätt till avdrag som måste omprövas efter beskattningsårets utgång bör kunna beskattas enligt denna ordning. Särskilt med hänsyn härtill kan från kontrollsynpunkt invändas mot att den nuvarande deklarationsskyldigheten avskaffas utan att ersättas av någon motsvarande uppgiftsplikt för den skattskyldige. Utredningen vill därför förorda att den i det följande redovisade ordningen för den slutliga skattens fastställande ingår som ett led i det ifrågasatta FLB-systemet. Det primära underlaget för slutavräkSOU 1972:11

ningen skall utgöras av de uppgifter som föreligger från källskattedebitering, jämkning och arbetsgivares redovisningar. Dessa uppgifter sammanställs på maskinell väg till en preliminär beräkning av den skattskyldiges beskattningsbara inkomst. Denna sammanställning, som alltså utgör en form av preliminär taxering, skall tillställas den skattskyldige för bekräftelse eller korrigering. Sammanställningen skall i princip svara mot den nuvarande självdeklarationen och alltså innehålla detaljerade uppgifter om intäkter och avdrag. Den skall sålunda uppta uppburen lön enligt inkomna redovisningar från arbetsgivare, av arbetsgivare medgivna avdrag för kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats och yrkesgruppsavdrag samt av lokal skattemyndighet genom jämkning medgivna avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande. Vidare skall sammanställningen i förekommande fall innehålla en preliminär beräkning av den skattskyldiges inkomst av kapital och villafastighet. Allmänna avdrag för sjukförsäkringsavgift m . m . samt förvärvsavdrag skall vara införda i sammanställningen liksom eventuella genom jämkning medgivna allmänna avdrag. Slutligen skall grundavdrag och i förekommande fall avdrag för nedsatt skatteförmåga vara tillgodoförda. Den skattskyldige förutsätts kontrollera den genom myndigheternas försorg sålunda verkställda preliminära inkomstberäkningen. Finner han uppgifterna korrekta, har han att genom sin namnunderskrift intyga detta och därefter återställa sammanställningen till den lokala skattemyndigheten. Som förut nämnts torde vid av utredningen ifrågasatta förenklingar och ändringar av gällande beskattningsregler den preliminära avräkningen kunna förväntas vara väsentligen korrekt för drygt 3 milj. löntagare och pensionärer. Finner den skattskyldige avräkningen vara i något hänseende felaktig — han har exempelvis andra avdrag att göra än som finns med i sammanställningen eller han har haft sidoinkomst med annat belopp än SOU 1972:11

som där angivits — har han att korrigera sammanställningen och sedan återställa den till myndigheten. Genom sin namnunderskrift bekräftar den skattskyldige uppgifterna i den preliminära avräkningen. Han blir därigenom också ansvarig för i sammanställningen upptagna uppgifter om avdrag och sidoinkomster. Däremot blir han inte ansvarig för eventuella felaktigheter i redovisningen av källbeskattade intäkter av tjänst. För den korrekta redovisningen av sådana intäkter svarar arbetsgivaren. Endast i det fall arbetsgivare och arbetstagare i samförstånd vidtagit åtgärd, som innebär försök till skatteundandragande, bör arbetstagaren ha att dela ansvaret med arbetsgivaren. De preliminära slutavräkningarna bör ha hunnit färdigställas av myndigheten i sådan tid att de kan tillställas de skattskyldiga vid mitten av mars månad året efter beskattningsåret. Det bör därför vara möjligt föreskriva att avräkningarna skall ha återställts till myndigheten senast 31.3 samma år. Så snart myndigheten återfått de utsända avräkningarna skall dessa granskas, eventuella erforderliga utredningar verkställas och den slutliga avräkningen fastställas. I stor utsträckning kommer granskningen att blott bestå i en kontroll av att den skattskyldiges bekräftelse på den utsända avräkningen erhållits. Men i vissa fall erfordras givetvis en mer ingående granskning och utredning, exempelvis då den skattskyldige framställt nya avdragsyrkanden inför slutavräkningen. Fastställs därvid den beskattningsbara inkomsten med avvikelse från den skattskyldiges yrkande måste denne självfallet underrättas härom. Sedan myndigheten fastställt den beskattningsbara inkomsten sker debitering av slutlig skatt. Härefter tillställs den skattskyldige besked om slutavräkningen med återbäring av överskjutande skatt eller eventuellt krav på erläggande av kvarskatt. Den slutliga debiteringen bör kunna vara i huvudsak avslutad inom sådan tid att den skattskyldige kan tillställas besked om slutavräkningen i slutet av maj månad. Givet195

vis måste därvid kvarstå en del oavslutade utredningar men för det stora flertalet skattskyldiga bör slutavräkning och därmed i allmänhet återbetalning av överskjutande skatt kunna ske vid denna tidpunkt. Övriga skattskyldiga bör samtidigt erhålla besked om att slutavräkningen för deras del ännu inte hunnit ske utan är föremål för fortsatt utredning. Slutavräkning för samtliga löntagare bör ha skett före utgången av året efter beskattningsåret. Som förut nämnts kan i åtskilliga fall den skattskyldiges medverkan vid slutavräkningen i och för sig inte anses erforderlig. Detta torde t. ex. ofta vara förhållandet med folkpensionärer. Det bör därför övervägas att i den utsträckning detta utan eftergivande av väsentliga kontrollkrav kan ske verkställa slutavräkning utan att dessförinnan inhämta den skattskyldiges bekräftelse. En sådan ordning skulle för berörda skattskyldigas del innebära enklaste tänkbara beskattningsförfarande. Möjligt är också att, när fråga synes vara om skattskyldig med väsentligen stabila inkomstförhållanden, begära bekräftelse av vederbörande med ett eller annat års mellanrum. Syftet med införandet av ett FLB-system är ju att för så många skattskyldiga som möjligt uppnå sådan överensstämmelse mellan löpande erlagd skatt under inkomståret och slutlig skatt att tillrättalägganden i efterhand undviks eller i varje fall begränsas. Den absoluta överensstämmelsen blir självfallet svår att uppnå, och det kan förtjäna övervägas att något höja gränserna uppåt och nedåt i avseende å de fall då krav på betalning av kvarstående skatt resp. återbetalning av överskjutande skatt skall ske. Man skulle med andra ord begränsa antalet fall av tillrättalägganden efter verkställd slutavräkning. Emellertid torde det ifrågasatta FLB-systemet innebära att huvudparten av de skattskyldiga kommer att få överskjutande skatt, och skäl kan med hänsyn härtill anses föreligga för en ordning som inte på något mer omfattande sätt inskränker rätten till skatteåterbäring. En viss höjning av nuvarande gränsbelopp, förslagsvis 196

till 100 kr när det gäller krav på kvarstående skatt och till 50 kr i avseende å överskjutande skatt, synes dock kunna övervägas. En sådan ändring bör dock av jämlikhetsskäl gälla alla skattskyldiga och inte enbart dem, som omfattas av FLB-systemet. Med den ifrågasatta omläggningen av källbeskattningen bör kvarstående skatt för dem, som omfattas av det tänkta FLB-systemet, uppkomma i mycket begränsad utsträckning. Betydande kvarstående skatter bör bli sällsynta. Det kan vid sådant förhållande ifrågasättas om den nuvarande ordningen med arbetsgivaravdrag för löntagares kvarstående skatt skall bibehållas. Enligt utredningens mening torde risk för nämnvärda skatteförluster för det allmänna knappast uppkomma om denna skyldighet för arbetsgivarna slopas.

13.7 Taxering Som förut framhållits bör beskattningen av löntagare inom FLB-systemet i sin helhet handhas av lokal skattemyndighet. Taxering i taxeringsnämnd av sådana skattskyldiga förutsätts alltså inte skola ske. Vissa skäl mot en sådan förändring kan möjligen anföras, däribland att det direkta lekmannainflytandet vid beskattningen i första instans av löntagare avskaffas. Emellertid synes det utredningen uppenbart att en efterprövning av taxeringsnämnd inte är erforderlig inom ett system, där underlag för beskattningen av löntagare i allt väsentligt skall vara fastställt före den slutliga avräkningen och där den senare alltså i huvudsak blott skall innebära en omräkning av den under inkomståret erlagda skatten till årsskatt. Det bör också framhållas att ett avskaffande av taxeringsnämnderna i antytt hänseende inte betyder att löntagarbeskattningen i allo undandras lekmannainflytande. De omfattande anvisningar som FLB-systemet förutsätter skall fastställas av riksskatteverket, som har en lekmannastyrelse i vilken bl. a. löntagarna är representerade. Vidare skall den enskilde skattskyldige självfallet kunna hos länsskatterätSOU 1972:11

ten begära överprövning av lokal skattemyndighets beslut. I denna instans finns lekmän, och beslut där fattas efter majoritetsprincipen. Det bör också ihågkommas att FLB-systemet avses skola omfatta endast de löntagare och pensionärer, vilkas beskattningsförhållanden är relativt okomplicerade. Tidigare i detta betänkande har också angivits olika grupper av skattskyldiga som inte bör omfattas av systemet. Därmed är emellertid ej sagt att delar av det skisserade systemet inte lämpligen skulle kunna praktiseras också med avseende på skattskyldiga för vilka den slutliga skatten fortfarande förutsätts bli fastlagd efter traditionellt taxeringsförfarande. I själva verket förutsätts i stället att så i viss utsträckning regelmässigt sker. Denna sammankoppling i viss omfattning av de båda systemen nödvändiggör å andra sidan vissa förändringar i det nuvarande taxeringsförfarandet beträffande sist avsedda skattskyldiga. De i det föregående nämnda grupper av skattskyldiga, som över huvud inte berörs av här ifrågasatta förändringar, är de som uteslutande har inkomst av annat än tjänst, d. v. s. i första hand jordbrukare, rörelseidkare och ägare av hyresfastigheter. Skattskyldiga med såväl inkomst av nu nämnt slag som av tjänst skulle å andra sidan såtillvida beröras att preliminär skatt på tjänsteinkomsten beräknades enligt den ovan beskrivna ordningen. För dessa skattskyldiga skulle den nuvarande preliminära B-skatten bibehållas om än beräknad på delvis annat sätt än f. n. De skulle emellertid oberoende härav avge fullständig självdeklaration och taxeras i konventionell ordning. Löntagare med större sidoinkomst eller underskott av kapital eller villafastighet än 5 000 kr har också undantagits från FLBsystemet. Även här är motivet att sådana skattskyldiga bör slutligt bli föremål för taxering. Detsamma gäller undantagandet av skattskyldiga med en behållen förmögenhet överstigande 100 000 kr. Ingenting hindrar dock att preliminärskatt uttas på sätt här beskrivits. Att så sker torde tvärtSOU 1972:11

om många gånger vara lämpligt till undvikande av betydande kvarstående skatter. Självklart är att, i den mån en sammankoppling av makars eller föräldrars och barns inkomst- eller förmögenhetsförhållanden gäller vid beskattningen, bedömningen av nyssnämnda beloppsgränser enligt FLBsystemet måste gälla den gemensamma inkomsten eller förmögenheten. Skall taxering ske enligt dessa regler måste självfallet båda makarna resp. både föräldrar och barn taxeras. Enligt utredningens mening måste emellertid även i det fall ena maken har exempelvis inkomst av rörelse och andra maken tjänsteinkomst båda makarna regelmässigt taxeras. En sammankoppling av inkomstberäkningen i och för beskattningen gäller nämligen för makar i denna situation. För en taxering av båda makarna i dylikt fall kan f. ö. även kontrollskäl åberopas. Att vissa tjänsteinkomsttagare sålunda slutligt skall taxeras behöver inte hindra att samma service i form av preliminär slutavräkning tillhandahålls dem. Tvärtom bör enligt utredningens mening så ske. Självfallet blir den dock mindre fullständig, och den skattskyldige måste lämna en mera ingående redovisning betr. sina sidoinkomster och sin förmögenhet än övriga löntagare. Givetvis bör samma materiella beskattningsregler gälla oavsett om en löntagare skall taxeras eller ej. Även i formellt hänseende synes en viss samordning mellan taxerings- och slutavräkningsförfarandena erforderlig. Som förut nämnts torde tidigare dag för de skattskyldigas återställande av de preliminära slutavräkningarna till lokal skattemyndighet än 31.3 inte kunna ifrågakomma. Samma tid måste då också gälla för de löntagare som skall taxeras. Av de skattskyldiga, som nu är skyldiga att lämna sin deklaration 15.2, kvarstår härefter blott ett fåtal. Med hänsyn härtill och till att det från flera synpunkter är önskvärt att för samtliga fysiska personer tillämpa samma tidpunkt för uppgiftslämnandet synes 31.3 böra gälla som senaste dag även för avlämnandet av deklaration för taxering. En sådan förskjutning av deklarationstidpunkten 197

bör inte möta väsentliga invändningar om den förlängning av taxeringsperioden genomförs, som förordats i statskontorets år 1970 lämnade utredningsrapport om taxeringen i första instans.

198 SOU 1972:11

FLB-systemets administration, kostnaderna härför mm

14.1 Inledning

FLB-systemet medför genomgripande förändringar av de uppgifter i samband med löntagarbeskattningen som åvilar säväl enskilda skattskyldiga som arbetsgivare och myndigheter. För de administrerande myndigheternas del är den betydelsefullaste förändringen att taxeringsnämndernas kontrolloch beslutsfunktioner överförs på lokal skattemyndighet. På denna myndighet kommer härigenom arbetet med den årliga beskattningen av löntagare att koncentreras. Det är därför av särskilt intresse att utröna vilka resurser denna koncentration av arbetsuppgifter till den lokala skattemyndigheten kräver och naturligtvis även vilka administrativa fördelar, som samtidigt kan uppnås inom andra delar av beskattningsadministrationen. För arbetsgivarna medför FLBsystemet förändringar, som i vissa hänseenden ger ökade och i andra hänseenden minskade arbetsuppgifter. För de skattskyldiga åter erbjuder systemet fördelar i flera hänseenden och särskilt vad gäller uppgiftsskyldighetens omfattning och sättet för dess iakttagande. Det är inte möjligt att på grundval av en principskiss av ett FLB-system sådan som den i detta betänkande redovisade, annat än i sina huvuddrag ange omfattningen av den påverkan i nyss antydda hänseenden som skulle följa. Därmed är också sagt att någon preciserad redovisning ej nu kan SOU 1972:11

lämnas av de merkostnader på vissa och besparingar på andra områden som ett införande av FLB-systemet skulle medföra. Då utredningen i det följande ingår på en diskussion av dessa frågor är det därför naturligt att utredningen begränsar sig till att ange i vilka hänseenden mera betydande kostnadsförändringar är att emotse samt till att i möjlig mån antyda storleksordningen av desamma. 14.2 Myndigheternas

uppgifter

Som förut nämnts avses inom FLB-systemet myndigheternas uppgifter med löntagarbeskattningens administration väsentligen skola handhas av den lokala skattemyndigheten. Denna myndighet skall sålunda verkställa debitering av A-skatt, jämkning, slutavräkning och debitering av slutlig skatt. I samband med ombesörjandet av dessa uppgifter skall den lokala skatemyndigheten vidare fullgöra de kontrollfunktioner som hittills åvilat taxeringsnämnderna. Vad först gäller den preliminära skatteberäkningen innebär förändringarna i huvudsak att den lokala skattemyndigheten skall fastställa grunder för beräkning av skatt inte bara på huvudinkomst av tjänst utan också på biinkomst därav. Vidare gäller att myndigheten vid debiteringen av skatt på huvudinkomst skall i förekommande fall beakta skattskyldigs beräkneliga sidoinkomst av kapital och villafastighet. 199

Slutligen förutsätts jämkning av A-skatt efter framställning från skattskyldig om hänsynstagande till avdragsgilla utgifter komma att ske i väsentligt större omfattning än som följer av nu gällande regler. Utredningen har förutsatt att skattesats på biinkomst och jämkning med hänsyn till sidoinkomst normalt skall fastställas på grundval av hos myndigheten tillgängliga uppgifter och sålunda utan att den skattskyldige lämnar särskilda upplysningar till ledning härför. Genom att underlaget för dessa debiteringsbeslut kan hämtas från närmast föregående slutavräkning beräknas hela denna del av debiteringsförfarandet i huvudsak kunna ske maskinellt. Denna uppgift bör därför inte kräva någon större utökning av personalresurserna. Den jämkning som myndigheten har att fastställa efter framställning från den skattskyldige om avdrag för utgifter kräver däremot ökade personalinsatser. Antalet jämkningar av detta slag beräknas för närvarande uppgå till drygt 100000 per år. Inom FLB-systemet måste dessa jämkningar förutsättas öka till mellan y2 och 1 miljon. Detta innebär en merbelastning av myndigheten vid den tid omkring årsskiftet då merparten av jämkningsansökningarna måste behandlas. Det bör i sammanhanget framhållas att ifrågavarande jämkningsbeslut är avsedda att så långt möjligt innebära ett slutligt ställningstagande i avdragsfrågan. Någon omprövning av besluten skall i regel inte behöva ske i samband med slutavräkningen och myndighetens arbete med sistnämnda förfarande reduceras därvid i motsvarande mån. Också när det gäller slutavräkningen kommer inom FLB-systemet det väsentliga underlaget härför att utgöras av hos myndigheten befintliga uppgifter. Utredningen har förutsatt att detta underlag — uppgifter från debitering, jämkning, arbetsgivares redovisningar m m — sammanställs på maskinell väg. Den preliminära slutavräkning som är avsedd att utsändas till de skattskyldiga för bekräftelse eller korrigering kommer sålunda att framställas med hjälp av datamaskiner på ett underlag som

erhållits successivt. Granskningen och arbetet i övrigt med de sedermera från de skattskyldiga återlämnade avräkningarna innefattar givetvis nya uppgifter för den lokala skattemyndigheten. Ifrågavarande arbetsuppgifter förutsätts i huvudsak kunna fullgöras under andra kvartalet men i de fall egentliga utredningar erfordras måste arbetet förutsättas komma att fortgå även under hösten. Härigenom kan för övrigt också en viss utjämning ske av myndighetens eljest betydande arbetsbelastning under andra kvartalet. Överförandet till den lokala skattemyndigheten av de uppgifter som tidigare fullgjorts av taxeringsnämnd kan synas innebära en merbelastning som kräver väsentliga ökningar av myndighetens resurser. Emellertid kan enligt en inom statskontorets skatteutredning gjord undersökning de lokala skattemyndigheternas resurser redan inom nuvarande system till omkring en fjärdedel beräknas vara ianspråktagna för uppgifter med den årliga inkomst- och förmögenhetstaxeringen. Vissa av dessa n u ombesörjda uppgifter kommer att bortfalla vid ett genomförande av FLB-systemet. Genom att de särskilda kontrolluppgifterna från arbetsgivare slopas minskas den lokala skattemyndighetens sorteringsarbete och genom systemet med preliminära slutavräkningar blir myndighetens arbete med sortering och beredning av de skattskyldigas uppgifter enklare. Vidare bortfaller självfallet de uppgifter, som den lokala skattemyndigheten nu har med att direkt biträda taxeringsnämnden i dess arbete. Inom ett av lokala skattemyndigheten administrerat FLB-system bör det vara möjligt att i en helt annan utsträckning än för närvarande samordna arbetet med löntagarbeskattningen med andra uppgifter som ålagts myndigheten. Mest betydelsefull torde härvid samordningen med beräkningen av pensionsgrundande inkomst vara. Denna beräkning sker nu som ett särskilt arbetsmoment efter taxeringen och tar en betydande del av myndighetens resurser i anspråk. Inom FLB-systemet bör — särskilt om vissa ändringar av de materiella reglerSOU 1972:11

na för beräkning av pensionsgrundande inkomst och arbetsgivares skyldighet att betala arbetsgivaravgift genomförs — förfarandena kunna integreras. Sålunda bör framställningen av preliminära slutavräkningar kunna innefatta en preliminär beräkning också av den skattskyldiges pensionsgrundande inkomst. Det förtjänar framhållas att denna preliminära beräkning i mycket stor utsträckning kan förväntas bli helt korrekt. Det slutliga fastställandet av pensionsgrundande inkomst bör ske samtidigt med att slutavräkningen fastställs. Arbetet med granskning av de skattskyldigas uppgifter till ledning för jämkning och slutavräkning bör väsentligen kunna skötas av kvalificerad biträdespersonal under ledning av tjänstemän med taxeringsassistents kompetens. En närmare beräkning av de erforderliga personalresurserna förutsätter en mera ingående prövning än som här kunnat ske. Enligt utredningens mening bör det merarbete FLBsystemets införande medför för den lokala skattemyndigheten till en del uppvägas av de rationaliseringsvinster som samtidigt möjliggörs. En förstärkning av de lokala skattemyndigheternas resurser torde likväl bli erforderlig. Vad nu sagts angående myndighetens administration av löntagarbeskattningen har avsett det löpande arbetet med utdebitering, jämkning och slutavräkning samt den mot de skatteskyldiga riktade kontroll som i anslutning härtill måste ske. Den mot arbetsgivaren riktade kontrollen har däremot inte berörts. Denna kontroll får inom FLB-systemet en starkt ökad betydelse. Inom FLB-systemet avses arbetsgivarna skola svara för att alla utgivna skattepliktiga löneförmåner blir beskattade och att värdena av naturaförmåner blir rätt beräknade. I konsekvens härmed bör kontrollen av att alla tjänsteintäkter blir redovisade med rätt belopp ske direkt hos arbetsgivarna. Enligt utredningens mening är det rationellt att ge intäktskontrollen en sådan ändrad inriktning. Den innebär i stor utsträckning att kontrollen av varje enskild löntagares intäktsredovisning kan ersättas SOU 1972:11

med en kontroll av att arbetsgivarna tillämpar korrekta redovisningsprinciper. Enligt den förut omnämnda av statskontorets skatteutredning gjorda undersökningen av de lokala skattemyndigheternas resursanvändning disponeras för närvarande endast drygt 5 procent av personalresurserna för arbetsgivarkontrollen. Även om länsstyrelsernas uppbördsenheter också fullgör vissa uppgifter i detta sammanhang torde en så begränsad kontrollinsats få anses otillfredsställande redan inom nuvarande system. Inom FLB-systemet måste en regelbunden kontroll av arbetsgivarnas handhavande av uppgifterna med löntagarbeskattning anses nödvändig och härför krävs ofrånkomligen ökade resurser. Någon närmare beräkning av det allmännas större eller mindre sammanlagda kostnader för administrationen av FLB-systemet jämfört med nuvarande ordning kan såsom av det ovan anförda framgått inte nu presteras. För utredningen framstår det dock som sannolikt att de merkostnader varom i det föregående talats väsentligen kommer att motsvara den inbesparing som görs genom att taxeringen i taxeringsnämnd av löntagare slopas.

14.3 Arbetsgivarnas

uppgifter

För arbetsgivarnas del innebär FLB-systemet vissa ökade uppgifter. Merarbetet hänför sig främst till införandet av källbeskattning av biinkomst av tjänst, beaktandet vid källskatteberäkningen av jämkningsuppgifter i väsentligt ökad utsträckning samt en mera detaljerad skatteredovisning. Härtill kommer det ökade ansvaret för en korrekt beräkning av de skattepliktiga löneförmånerna. Tillsammans medför dessa förändringar ett inte obetydligt merarbete för arbetsgivarna. Nyssnämnda ökade arbetsuppgifter uppvägs emellertid till en del av andra för arbetsgivarna arbetsbesparande förändringar. Till dessa är i första hand att räkna bortfallet av arbetsgivarnas uppgifter med uppbörden av kvarstående skatt. Borttagandet av skyldigheten att lämna kontrollupp201

gifter med för varje löntagare detaljerade upplysningar angående kostnadsersättningar och förmåner måste också innebära en besparing för arbetsgivarna. Det är inte möjligt för utredningen att närmare ange totaleffekten av nu angivna ändrade uppgifter. Sannolikt blir nettoresultatet generellt sett en viss ytterligare belastning av arbetsgivarna. Möjligen kan det för de arbetsgivare som tillämpar summarisk redovisning förväntas bli i huvudsak oförändrat. — Här må tillfogas att i länder med en i tekniskt hänseende mer utvecklad löntagarbeskattning arbetsgivarna avkrävs en medverkan, som är mer omfattande än den som förutsätts enligt FLB-systemet.

14.4 Arbetstagarnas

preliminära slutavräkningen eller endast har att göra mindre korrigeringar däri, skall kunna göra detta utan att behöva anlita hjälp. Då många löntagare, även sådana med enkla inkomst- och avdragsredovisningar, inte tror sig kunna på egen hand upprätta självdeklarationer av nuvarande typ, kan FLB-systemet antas komma att bespara dem inte bara omak utan även kostnader.

uppgifter

Som förut framhållits är ett av syftena med FLB-systemet att så långt möjligt begränsa och förenkla därav berörda skattskyldigas uppgiftsskyldighet. Det i betänkandet skisserade förfarandet bör också rimligen medföra en förenkling för det stora flertalet löntagare. En betydande del av dessa skattskyldiga kommer att fullgöra sin uppgiftsskyldighet genom att efter genomläsning av den preliminära slutavräkningen teckna ett godkännande av denna och sedan återsända den till den lokala skattemyndigheten — tidigare har nämnts att denna preliminära avräkning kan förväntas bli helt korrekt för mer än tre miljoner skattskyldiga. För ytterligare ett stort antal löntagare kommer uppgiftsskyldigheten att utöver vad nyss sagts innefatta en enkel korrigering av någon eller några uppgifter i den preliminära avräkningen. Den nuvarande deklarationsskyldigheten framstår för flertalet inkomsttagare — även sådana med okomplicerade inkomstförhållanden — som svår att fullgöra. Detta framgår inte minst av att en mycket stor del av inkomsttagarna anser sig behöva hjälp med deklarationens ifyllande. Det synes rimligt anta att de löntagare, som vid tillämpning av FLB-systemet endast har att bekräfta riktigheten av den

202 SOU 1972:11

Särskilt yttrande Av herr Magnusson

Utredningen har uttalat att vissa svårigheter torde föreligga att i ett eventuellt FLB-system bibehålla försäkringsavdraget. Jag vill därför anföra följande. Det torde icke kunna bestridas att försäkringsavdraget spelat en stor rolll för småsparandet i vårt land. Inte sällan har försäkringsintresset hos många ungdomar varit grunden för ett vidare sparande. Ansvaret för sig själva och för de sina har också genom försäkringssparandet stärkts, vilket är av mycket hög angelägenhetsgrad för vårt samhälle. Det görs nu gällande att sparbehovet inte längre är lika stort sedan de statliga obligatoriska sjuk- och pensionssystemen införts, då samhället enligt dessa påståenden skulle ha övertagit ansvaret för den enskilde individen. Jag vågar dock påstå att det nu i stället är mera angeläget än tidigare att småsparandet stimuleras, och att särskilt ungdomen får förståelse för sparandet. Detta bör därför på allt sätt understödjas. Nutidens samhälle behöver verkligen de enskilda människornas ansvarskänsla. Enligt min mening finns det därför särskilt stor anledning att behålla försäkringsavdraget i ett eventuellt blivande FLB-system. Jag är av den uppfattningen att tekniska svårigheter icke lägger hinder i vägen. Vid den slutliga årsavräkningen torde det icke innebära några nämnvärda hinder att taga hänsyn till eventuella försäkringsavdrag. I SOU 1972:11

ett s. k. definitivt källskattesystem är det givetvis av högsta intresse att man redan från början av inkomståret kan taga hänsyn till eventuella avdrag för att avvikelserna vid slutavräkningen skall bli så små som möjligt. Av utredningen framgår att man i betydande omfattning måste taga hänsyn till särskilda avdrag. Det torde då icke vara särskilt hindrande att även taga hänsyn till försäkringsavdrag. Med nuvarande tekniska hjälpmedel torde det icke vara förenat med svårigheter för försäkringsbolagen att förete bevis om rätt till försäkringsavdrag redan vid årets början.

L

1 1

Statens offentliga utredningar 1972

Systematisk förteckning

Justitiedepartementet Ämbetsansvaret II. [1] Försvarsdepartementet Personal för tyg- och intendenturförvaltning. [3] Säkerhets- och försvarspolitiken. [4] Kommunikationsdepartementet CKR. (Centrala körkortsregistret) [5] Finansdepartementet Förenklad löntagarbeskattning. [11] Utbildningsdepartementet Reklamutredningen. 1. Beskattning av reklam. [6] 2. Beskrivning och analys. [7] 3. Ställningstaganden och förslag. [8] 4. Reklamens bestämningsfaktorer. [9] Industridepartementet Svensk möbelindustri. [2]

Anm. Siffrorna inom klämmer betecknar utredningarnas nummer i den kronologiska förteckningen.

K L Beckmans Tryckerier AB 1972

ISBN 91 -38-001 60-iB