Förslag till avgörande av generaladvokat Verica Trstenjak föredraget den 13 januari 2011

1 Originalspråk för förslaget till avgörande: tyska. Förfarandespråk: tyska.

2 Dom av den 6 mars 2007 i mål C-292/04, Meilicke m.fl. (REG 2007, s. I-1835).

3 Mot bakgrund av de benämningar som används i FEU och FEUF kommer begreppet unionsrätt att användas som ett gemensamt begrepp för gemenskapsrätt och unionsrätt. I den mån det i det följande hänvisas till enskilda primärrättsliga bestämmelser är det den vid varje tid (ratione temporis) gällande lydelsen som avses.

4 EGT L 336, s. 15; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 64, i dess lydelse enligt rådets direktiv 2006/98/EG av den 20 november 2006 om anpassning av vissa direktiv rörande beskattning, med anledning av Bulgariens och Rumäniens anslutning (EUT L 363, s. 129).

5 BGBl. I 1990, s. 1898.

6 BGBl. I 1991, s. 638.

7 BGBl. I 2004, s. 3310.

8 Ovan fotnot 2.

9 Denna avräkning leder till att den inkomstskatt för juridiska personer som belastar utdelningar behandlas som inkomstskatt som på förhand betalats av aktieägarna och som vid beskattningen av denna ska beaktas fullt ut. Se i detta avseende Mössner, J., Rückgewähr europarechtswidrig erhobener Steuern, i Europa im Wandel: Festschrift für Hans-Werner Rengeling, Köln, 2008, s. 339, s. 341 och följande sida. Som en del av detta system gäller att tillgodohavande avseende inkomstskatt ska betraktas som inkomst som omfattas av inkomstskatt. Se i detta avseende Gosch, D., Anrechnung ausländischer Steuern nach dem EuGH-Urteil in der Rechtssache Manninen trotz Bestandskraft?, DStR 2004, 1988, 1989.

10 Detta har uttryckligen angetts av den hänskjutande domstolen i begäran om förhandsavgörande, s. 30 och s. 43. I den mån som klagandenas redogörelser i det skriftliga yttrandet samt vid förhandlingen avser att komplettera eller ifrågasätta den hänskjutande domstolens slutsatser ska det påpekas att domstolen i enlighet med fördelningen av behörighet mellan unionsdomstolen och de nationella domstolarna, i förfaranderättsligt hänseende i princip ska beakta den faktiska och rättsliga bakgrunden till tolkningsfrågorna, såsom den angetts i beslutet om hänskjutande. Se domar av den 8 september 2010 i mål C-409/06, Winner Wetten, REU 2010, s. I-8015), punkt 35, av den 27 oktober 2009 i mål C-115/08, ČEZ (REG 2009, s. I-10265), punkt 57, av den 2 oktober 2008 i mål C-360/06, Heinrich Bauer Verlag (REG 2008, s. I-7333), punkt 15, och av den 29 april 2004 i de förenade målen C-482/01 och C-493/01, Orfanopoulos och Oliveri, REG 2004, s. I-5257, punkt 42.

11 Ovan fotnot 2.

12 I domen i målet Meilicke bekräftade domstolen sin fasta praxis enligt vilken frågor om direkta skatter visserligen omfattas av medlemsstaternas befogenhet – dock ska dessa iaktta unionsrätten när de utövar denna befogenhet; se, bland annat, dom av den 1 juli 2010 i mål C-233/09, Dijkman och Dijkman-Lavaleije (REU 2010, s. I-6649), punkt 20, av den 3 juni 2010 i mål C-487/08, kommissionen mot Spanien (REU 2010, s. I-4843), punkt 37, av den 17 september 2009 i mål C-182/08, Glaxo Wellcome (REG 2009, s. I-8591), punkt 34, av den 7 september 2004 i mål C-319/02, Manninen (REG 2004, s. I-7477), punkt 19, och av den 29 april 1999 i mål C-311/97, Royal Bank of Scotland (REG 1999, s. I-2651), punkt 19.

13 Se dom av den 12 december 2006 i mål C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation (REG 2006, s. I-11753), i vilken domstolen drog slutsatsen att en medlemsstat som med avseende på inhemska utdelningar avser att undvika en ekonomisk dubbelbeskattning på grundval av ett system för skattebefrielse genom vilket, med avseende på utdelningar som härrör från utlandet, en likvärdig behandling får uppnås på grundval av ett system för avräkning för mervärdesskatt, i den mån skattesatsen för utdelningar som härrör från utlandet inte är högre än vid inhemska utdelningar och det belopp som betalats i utlandet avräknas upp till ett belopp som motsvarar den inhemska skatten. För en noggrann analys av den grundläggande frågan avseende likvärdighet vad gäller metoden för befrielse och avräkning för att undvika ekonomisk dubbelbeskattning av utdelningar, se generaladvokaten Kokotts förslag till avgörande av den 11 november 2010 i de fortfarande anhängiga förenade målen C-436/08 och C-437/08 (Haribo och Österreichische Salinen), punkt 15 och följande punkter.

14 Se punkt 46 och följande punkter i förevarande förslag till avgörande.

15 Se till exempel Stuhrmann, G., 36 § EStG, punkt 29a, i Blümich – Kommentar EStG · KStG · GewStG (utgivare: Heuermann, B.), förlag Franz Vahlen, München, supplement 106 (från maj 2010), enligt vilken domstolens praxis ska tolkas på så sätt att den utländska inkomstskatten för juridiska personer ska avräknas enligt den skattesats som gäller i den stat där det utdelande bolaget har sitt säte. Härigenom kan ett avräkningsbelopp uppkomma som över- eller understiger 3/7 av bruttoutdelningen. Se, för ett liknande resonemang, även Lüdicke, J., Pending Cases Filed by German Courts I: The Meilicke, CLT-UFA, Keller Holding, Lasertec, Rewe Zentralfinanz, Ritter-Coulais, Kolumbus Container Services, and Stauffer Cases, i Lang/Schuch/Staringer (utgivare), ECJ: recent developments in direct taxation, Wien, 2006, s. 113, 119.

16 Avseende iakttagandet av medlemsstaternas kvarvarande behörighet i fråga om direkt beskattning i domstolens praxis, se Lenaerts, K., Die Entwicklung der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften auf dem Gebiet der direkten Besteuerung, EuR 2009, s. 728, s. 737 och följande sidor.

17 Se generaladvokaten Geelhoeds förslag till avgörande i mål C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation (dom ovan fotnot 13), punkt 45, och av den 23 februari 2006 i mål C-374/04, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (REG 2006, s. I-11673), punkt 43 och följande punkter.

18 Ovan fotnot 13. Denna dom bekräftades genom beslut av den 23 april 2008 i mål C-201/05, Test Claimants in the CFC and Dividend Group Litigation (REG 2008, s. I-2875).

19 Domen i målet Test Claimants in the FII Group Litigation (ovan fotnot 13), punkt 48 och följande punkter.

20 Domen i målet Test Claimants in the FII Group Litigation (ovan fotnot 13), punkt 51 och följande punkt.

21 Se, för ett liknande resonemang, generaladvokaten Kokotts förslag till avgörande av den 11 november 2010 i de förenade målen C-436/08 und C-437/08 (ovan fotnot 13), punkt 153 och följande punkter.

22 Som framgår av fast rättspraxis kan nationella åtgärder som inskränker den fria rörligheten för kapital rättfärdigas av de skäl som anges i artikel 58 EG eller av tvingande skäl av allmänintresse, under förutsättning att de vidtagna åtgärderna är ägnade att säkerställa förverkligandet av det syfte som eftersträvas med dem och inte går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå detta (se domen i målet Dijkman och Dijkman-Lavaleije, ovan fotnot 12, punkt 49). Avseende klassificeringen av behovet av att behålla det nationella skattesystemets inre sammanhang som tvingande skäl av allmänintresse, se dom av den 27 november 2008 i mål C-418/07, Papillon (REG 2008, s. I-8947), punkt 43, domen i målet Meilicke m.fl., ovan fotnot 2, punkt 26 och följande punkter, domen i målet Manninen, ovan fotnot 12, punkt 42, och dom av den 28 januari 1992 i mål C-204/90, Bachmann (REG 1992, s. I-249; tillägg, s. 31), punkt 21 och följande punkter.

23 Dom av den 8 juli 2010 i mål C-246/09, Bulicke (REU 2010, s. I-7003), punkt 25, av den 12 februari 2008 i mål C-2/06, Kempter (REG 2008, s. I-411), punkt 57, av den 7 juni 2007 i de förenade målen C-222/05-C-225/05, van der Weerd m.fl. (REG 2007, s. I-4233), punkt 28, och av den 13 mars 2007 i mål C-432/05, Unibet (REG 2007, s. I-2271), punkt 43.

24 Se punkt 76 i detta förslag till avgörande.

25 Se punkt 79 i detta förslag till avgörande.

26 Se dom av den 27 januari 2009 i mål C-318/07, Persche (REG 2009, s. I-359), i vilken domstolen drog slutsatsen att artikel 56 EG utgör hinder för en medlemsstats lagstiftning enligt vilken fördelen i form av skattemässigt avdrag, när det gäller gåvor som skänkts till erkänt allmännyttiga organisationer, endast beviljas för de gåvor som skänkts till organisationer som har hemvist i den medlemsstaten, utan någon som helst möjlighet för den skattskyldige att bevisa att en gåva som skänkts till en organisation som har sitt hemvist i en annan medlemsstat uppfyller de villkor som uppställs i nämnda lagstiftning för beviljande av en sådan skattemässig fördel (punkt 72 och domslutet). Domstolen slog samtidigt emellertid fast att det om det visar sig vara svårt att kontrollera de uppgifter som den skattskyldige tillhandahåller inte finns något som hindrar att den berörda skatteförvaltningen avslår avdragsyrkandet om den bevisning som myndigheterna anser är nödvändig för ett korrekt påförande av berörda skatter och avgifter inte företes (punkt 69). Avseende sistnämnda, se dom av den 18 december 2007 i mål C-101/05, A (REG 2007, s. I-11531), punkt 58 och följande punkt, av den 11 oktober 2007 i mål C-451/05, ELISA (REG 2007, s. I-8251), punkt 95 och följande punkter, och av den 30 januari 2007 i mål C-150/04, kommissionen mot Danmark (REG 2007, s. I-1163), punkt 54.

27 Begäran om förhandsavgörande av den 14 maj 2009, s. 44.

28 Se domen i målet kommissionen mot Spanien (ovan fotnot 12), punkt 56, i vilken domstolen avseende medlemsstaternas utövande av beskattningsrätter utan att samordning ägt rum uttryckligen slog fast att de nackdelar som kan följa av att olika medlemsstater utövar sina respektive beskattningsrätter parallellt inte utgör några enligt fördraget otillåtna restriktioner, så länge detta utövande inte är diskriminerande. Se, för ett liknande resonemang, dom av den 16 juli 2009 i mål C-128/08, Damseaux (REG 2009, s. I-6823), punkt 27, av den 20 maj 2008 i mål C-194/06, Orange European Smallcap Fund (REG 2008, s. I-3747), punkterna 41, 42 och 47, och av den 14 november 2006 i mål C-513/04 Kerckhaert och Morres (REG 2006, s. I-10967), punkterna 19, 20 och 24.

29 Se, i detta sammanhang, dom av den 23 oktober 2008 i mål C-157/07, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt (REG 2008, s. I-8061), punkt 50, av den 28 februari 2008 i mål C-293/06, Deutsche Shell (REG 2008, s. I-1129), punkt 43, och av den 6 december 2007 i mål C-298/05, Columbus Container Services (REG 2007, s. I-10451), punkt 51.

30 Se punkt 86 i detta förslag till avgörande.

31 Domen i målet ELISA (ovan fotnot 26), punkt 92, och domen i målet kommissionen mot Danmark (ovan fotnot 26), punkt 52.

32 Domen i målet Persche (ovan fotnot 26), punkt. 65, och dom av den 27 september 2007 i mål C-184/05, Twoh International (REG 2007, s. I-7897), punkt 32.

33 Se, i detta sammanhang, även dom av den 14 september 2006 i mål C-386/04, Centro di Musicologia Walter Stauffer (REG 2006, s. I-8203), punkt 49, i vilken domstolen slog fast att argumentet om en effektiv skattekontroll inte kan åberopas som tvingande skäl av allmänintresse för en nationell lagstiftning som i ett gränsöverskridande beskattningsfall helt och hållet fråntar den skattskyldige möjligheten att förete bevisning för att fastställa en skattebefrielse som är relevant för andra medlemsstater.

34 Se domen i målet Persche (ovan fotnot 26), punkt 55, och domen i målet Centro di Musicologia Walter Stauffer (ovan fotnot 33), punkt 48.

35 Se domen i målet Persche (ovan fotnot 26), punkterna 54 och 60, domen i målet Heinrich Bauer Verlag (ovan fotnot 10), punkt 41, dom av den 25 oktober 2007 i mål C-464/05, Geurts och Vogten (REG 2007, s. I-9325), punkt 28, och domen i målet ELISA (ovan fotnot 26), punkt 95.

36 Se punkt 86 i detta förslag till avgörande.

37 Ovan fotnot 2.

38 Se punkt 52 i detta förslag till avgörande.

39 BGBl. I 2004, s. 3310.

40 Såvitt framgår anser sig den nationella domstolen i detta sammanhang bland annat stå inför det processuella problemet att avräkning vid inkomstbeskattning för inkomstskatt för juridiska personer som belastar utdelningar förutsätter att den inkomstskatt för juridiska personer som i tidigare led erlagts och som ska återbetalas beskattas hos andelsägaren som en inkomstskattepliktig inkomst. Vad gäller utdelningar som omfattas av ett lagakraftvunnet taxeringsbeslut förutsätter detta att ett sådant beslut vid beskattning av den avräkningsbara inkomstskatt för juridiska personer som erlagts i tidigare led kan ändras trots att beslutet vunnit laga kraft.

41 En sådan skillnad i behandling av inhemska utdelningar och utdelningar från andra medlemsstater kan följaktligen enbart anses vara förenlig med fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital, om den avser situationer som inte är objektivt jämförbara eller motiveras av tvingande skäl av allmänintresse (se domen i målet kommissionen mot Spanien, ovan fotnot 12, punkt 47, av den 8 november 2007 i mål C-379/05, Amurta, REG 2007, s. I-9569, punkt 32, och domen i målet Manninen, ovan fotnot 12, punkt 29). I förevarande fall föreligger inga omständigheter som kan leda till att en ändring i efterhand av lagakraftvunna taxeringsbeslut avseende utdelningar från inhemska bolag inte är objektivt jämförbar med en ändring i efterhand avseende utdelningar från bolag i andra medlemsstater. Det föreligger inte heller några tvingande skäl av allmänintresse som kan motivera en skillnad i behandling avseende en ändring i efterhand av lagakraftvunna taxeringsbeslut när det gäller inhemska utdelningar eller utdelningar från andra medlemsstater.

42 Se punkt 76 i detta förslag till avgörande.

43 Se punkt 78 i detta förslag till avgörande.

44 Se punkt 94 i detta förslag till avgörande.

45 Se punkt 95 i detta förslag till avgörande.

46 Se dom av den 12 februari 2008 i mål C-2/06, Kempter (REG 2008, s. I-411), punkt 37, och av den 13 januari 2004 i mål C-453/00, Kühne (REG 2004, s. I-837), punkt 24.

47 Se domen i målet Bulicke (ovan fotnot 23), punkt 36, dom av den 15 april 2010 i mål C-542/08, Barth (REU 2010, s. I-3189), punkt 28 och följande punkter, av den 29 oktober 2009 i mål C-63/08, Pontin (REG 2009, s. I-10467), punkt 48, och av den 24 mars 2009 i mål C-445/06, Danske Slagterier (REG 2009, s. I-2119), punkt 32.

48 Se, i detta sammanhang, domstolens rättspraxis avseende ändring av nationella preskriptionstider för att göra anspråk på återbetalning av avgifter som tagits ut i strid med unionsrätten. Dom av den 24 september 2002 i mål C-255/00, Grundig Italiana (REG 2002, s. I-8003), punkt 35 och följande punkter, och av den 11 juli 2002 i mål C-62/00, Marks & Spencer (REG 2002, s. I-6325), punkt 36 och följande punkter.

49 Domen i målet Marks & Spencer (ovan fotnot 48), punkt 46.

50 Se, i detta avseende, domen i målet Grundig Italiana (ovan fotnot 48), punkt 41.

51 Ibidem, punkt 38.