Förslag till avgörande av generaladvokat Paolo Mengozzi föredraget den 5 juni 2018

1 Originalspråk: franska.

2 Närmare bestämt rör det sig om ordningen för kontrollerade utländska bolag (nedan kallade CFC‑bolag). Noteras ska att frågan huruvida en sådan ordning är förenlig med de grundläggande friheterna i fråga om rörlighet kunde ha prövats redan i målet Columbus Container Services ( C‑298/05, EU:C:2007:754), där dom meddelades den 6 december 2007, om enheten Columbus Container Services enligt tysk skatterätt hade betraktats som ett kapitalbolag och inte som ett personbolag; se mitt förslag till avgörande i målet Columbus Container Services ( C‑298/05, EU:C:2007:197, punkterna 32–37 samt fotnot 14).

3 BGBl. 1972 I, s. 1713.

4 BGBl. 1993 I, s. 2310.

5 BGBl. 2001 I, s. 3858.

6 BGBl. 2000 I, s. 1433.

7 Se även dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkterna 27–32), dom av den 11 september 2014, Kronos International ( C‑47/12, EU:C:2014:2200, punkterna 38, 41 och 54), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkterna 34, 35 och 41–43).

8 Se, analogt, såvitt avser den skattemässiga behandlingen i en medlemsstat av utdelning från ett tredjeland, bland annat dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 29), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 34).

9 Se dom av den 11 september 2014, Kronos International ( C‑47/12, EU:C:2014:2200, punkt 44 och där angiven rättspraxis). Det ska också erinras om att etableringsrätten, såvitt avser förbindelser med Schweiziska edsförbundet delvis omfattas av det avtal mellan Europeiska gemenskapen och dess medlemsstater, å ena sidan, och Schweiziska edsförbundet, å andra sidan, om fri rörlighet för personer (EGT L 114, 2002, s. 6), som undertecknades i Luxemburg den 21 juni 1999 och trädde i kraft den 1 juni 2002. Den etableringsrätt som garanteras genom det avtalet gäller emellertid inte för juridiska personer (se dom av den 12 november 2009, Grimme ( C‑351/08, EU:C:2009:697, punkterna 37 och 39), och dom av den 11 februari 2010, Fokus Invest ( C‑541/08, EU:C:2010:74, punkt 31).

10 Se, bland annat, dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 39).

11 Mina kursiveringar.

12 Dessa båda kriterier är, vilket torde vara bekant, kumulativa; se dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 53).

13 Se, för ett liknande resonemang, bland annat dom av den 24 maj 2007, Holböck ( C‑157/05, EU:C:2007:297, punkt 41), dom av den 18 december 2007, A ( C‑101/05, EU:C:2007:804, punkt 49), och dom av den 11 februari 2010, Fokus Invest ( C‑541/08, EU:C:2010:74, punkt 42). Noteras ska att domstolen i domen av den 24 november 2016 i målet SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkterna 89–92) fann att en medlemsstat inte heller kan åberopa artikel 57.1 EG om den, utan att formellt upphäva eller ändra befintlig lagstiftning, med ett tredjeland ingår ett internationellt avtal, såsom ett associeringsavtal, vilket innehåller en bestämmelse med direkt effekt om liberalisering av direktinvesteringar. Denna situation är emellertid inte relevant i det aktuella målet, eftersom det i fotnot 9 ovan nämnda avtalet om fri rörlighet för personer inte innebär någon liberalisering av sådana kapitalrörelser som avses i artikel 57.1 EG mellan Schweiziska edsförbundet och Europeiska unionen och dess medlemsstater.

14 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 december 2007, A ( C‑101/05, EU:C:2007:804, punkt 48).

15 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 24 maj 2007, Holböck ( C‑157/05, EU:C:2007:297, punkt 41), dom av den 18 december 2007, A ( C‑101/05, EU:C:2007:804, punkt 49), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 88).

16 Mina kursiveringar.

17 Se dom av den 17 oktober 2013, Welte ( C‑181/12, EU:C:2013:662, punkt 29), och dom av den 21 maj 2015, Wagner-Raith ( C‑560/13, EU:C:2015:347, punkterna 21 och 42).

18 Mina kursiveringar.

19 Se förslag till avgörande av generaladvokaten Bot i målet A ( C‑101/05, EU:C:2007:493, punkterna 109 och 115).

20 Se dom av den 18 december 2007, A ( C‑101/05, EU:C:2007:804, punkt 51).

21 Verkningarna av en upphävd nationell lagstiftning beaktas ju för övrigt även vid bedömningen av huruvida en medlemsstat har åsidosatt en av sina skyldigheter enligt unionsrätten, om sådana verkningar föreligger vid utlöpandet av den tvist som kommissionen har angett i sitt motiverade yttrande; se, bland annat, dom av den 6 december 2007, kommissionen/Tyskland ( C‑456/05, EU:C:2007:755, punkterna 15 och 16, och där angiven rättspraxis).

22 Se, bland annat, dom av den 20 maj 2008, Orange European Smallcap Fund ( C‑194/06, EU:C:2008:289, punkterna 100–102), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkterna 75 och 76).

23 Se, såvitt avser utbetalning av utdelning som följer av direktinvesteringar, bland annat dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 77 och där angiven rättspraxis).

24 Se, för ett liknande resonemang, även förslag till avgörande av generaladvokaten Wathelet i målet EV ( C‑685/16, EU:C:2018:70, punkt 83).

25 Se, för ett liknande resonemang, bland annat dom av den 21 december 2016, AGET Iraklis ( C‑201/15, EU:C:2016:972, punkt 58 och där angiven rättspraxis).

26 I domen av den 10 februari 2011 i målet Haribo Lakritzen Hans Riegel och Österreichische Salinen ( C‑436/08 och C‑437/08, EU:C:2011:61, punkt 137) fann domstolen väsentligen att andelsinnehav understigande 10 procent av det berörda bolagets kapital inte är att anse som direktinvesteringar i den mening som avses i artikel 64.1 FEUF.

27 Här ska det erinras om att domstolen i domen av den 24 maj 2007 i målet Holböck ( C‑157/05, EU:C:2007:297) fann att artikel 57.1 EG kunde omfatta restriktioner för den fria rörligheten för kapital som följde av en lagstiftning som utan åtskillnad var tillämplig på medlemsstater och tredjeländer och som rörde utbetalning av utdelning knuten till innehav som gav aktieägaren möjlighet att effektivt medverka i ledningen eller kontrollen av det utdelande bolaget.

28 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 15 februari 2017, X ( C‑317/15, EU:C:2017:119, punkt 23 och där angiven rättspraxis).

29 Såvitt avser omständigheterna i det nationella målet har den hänskjutande domstolen angett att det utöver X fanns ytterligare en aktieägare i Y, nämligen ett schweiziskt bolag. Det bolaget äger således 70 procent av aktierna i Y, vilket kan tänkas innebära att kontrollen av Y är gemensam.

30 Det är nödvändigt att hänvisa till ett hypotetiskt allmänt fall, eftersom X ju inte förvärvade några andelar i Y förrän 2005, det vill säga långt efter den 31 december 1993.

31 Se dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 57 och där angiven rättspraxis).

32 Dom av den 12 september 2006, Cadbury Schweppes och Cadbury Schweppes Overseas ( C‑196/04, EU:C:2006:544, punkt 45). I samma punkt i domen prövade domstolen också huruvida situationen för ett bolag med hemvist i Förenade kungariket som omfattades av CFC‑lagstiftningen var jämförbar med situationen för ett bolag med hemvist i Förenade kungariket vars dotterbolag med hemvist utanför Förenade kungariket inte var föremål för en lägre beskattning – alltså huruvida två olika gränsöverskridande situationer var jämförbara. Den omständigheten att domstolen lade till det jämförelsekriteriet, något som torde ha avspeglat sig generaladvokaten Légers förslag till avgörande i målet Cadbury Schweppes och Cadbury Schweppes Overseas ( C‑196/04, EU:C:2006:278), har blivit föremål för ett visst mått av diskussion bland generaladvokaterna (se mitt förslag till avgörande i målet Columbus Container Services ( C‑298/05, EU:C:2007:197, punkterna 124–155) och generaladvokaten Bots förslag till avgörande i målet Orange European Smallcap Fund ( C‑194/06, EU:C:2007:403, punkterna 101–108)), men detta kompletterande kriterium har inte – åtminstone såvitt jag känner till – förekommit i rättspraxis sedan dess. Jag kommer därför inte att diskutera den frågan ytterligare här.

33 Såvitt avser de föregående räkenskapsåren, då Förbundsrepubliken Tyskland tillät avdrag för underskott i ett fast driftställe i Österrike, fann domstolen i själva verket att situationen för ett bolag med hemvist i Tyskland och ett fast driftställe i Österrike var jämförbar med situationen för ett bolag med hemvist i Tyskland och ett fast driftställe i Tyskland; se dom av den 17 december 2015, Timac Agro Deutschland ( C‑388/14, EU:C:2015:829, punkterna 28 och 59).

34 Se dom av den 22 januari 2009, STEKO Industriemontage ( C‑377/07, EU:C:2009:29, punkt 33).

35 Såvitt avser erkännandet av det legitima i målet att säkerställa en väl avvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna, se bland annat dom av den 13 december 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 45), dom av den 10 maj 2012, Santander Asset Management SGIIC m.fl. ( C‑338/11–C‑347/11, EU:C:2012:286, punkt 47), och dom av den 24 februari 2015, Grünewald ( C‑559/13, EU:C:2015:109, punkt 40). Såvitt avser utvidgningen av tillämpningsområdet för denna berättigandegrund till att omfatta även restriktioner för den fria rörligheten för kapital till och från tredjeländer, se dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 100 och där angiven rättspraxis).

36 Såvitt avser erkännandet av förebyggande av skatteflykt som mål av allmänintresse, även i förbindelserna med tredjeländer, se bland annat dom av den 30 januari 2007, kommissionen/Danmark ( C‑150/04, EU:C:2007:69, punkt 51 och där angiven rättspraxis), dom av den 21 januari 2010, SGI ( C‑311/08, EU:C:2010:26, punkt 65), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 62).

37 Såvitt avser erkännandet av att behovet av att säkerställa en effektiv skattekontroll har allmänintresse, även i förbindelserna med tredjeländer, se bland annat dom av den 18 december 2007, A ( C‑101/05, EU:C:2007:804, punkt 55), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 58).

38 Se dom av den 10 februari 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel och Österreichische Salinen ( C‑436/08 och C‑437/08, EU:C:2011:61, punkterna 125 och 126), och dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 101).

39 Se, bland annat, dom av den 4 december 2008, Jobra ( C‑330/07, EU:C:2008:685, punkt 35), och dom av den 22 december 2010, Tankreederei I ( C‑287/10, EU:C:2010:827, punkt 28). Såvitt avser fall där det aktuella skälet har knutits till förhindrande av missbruk och skatteflykt, se bland annat dom av den 12 september 2006, Cadbury Schweppes och Cadbury Schweppes Overseas ( C‑196/04, EU:C:2006:544, punkterna 48, 51 och 55), och dom av den 18 juni 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha ( C‑303/07, EU:C:2009:377, punkterna 63–65). Såvitt avser ett fall där det aktuella skälet har knutits till förhindrande av missbruk och bedrägerier, se dom av den 21 december 2016, Masco Denmark och Damixa ( C‑593/14, EU:C:2016:984, punkt 30).

40 Såvitt avser fall där det aktuella skälet har knutits till förhindrande av skattebedrägeri, se bland annat dom av den 19 november 2009, kommissionen/Italien ( C‑540/07, EU:C:2009:717, punkt 57), dom av den 28 oktober 2010, Établissements Rimbaud ( C‑72/09, EU:C:2010:645, punkt 34), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 59). Såvitt avser fall där det aktuella skälet har knutits till förhindrande av skatteflykt, se bland annat dom av den 18 juli 2007, Oy AA ( C‑231/05, EU:C:2007:439, punkt 58), dom av den 17 september 2009, Glaxo Wellcome ( C‑182/08, EU:C:2009:559, punkt 89), dom av den 21 januari 2010, SGI ( C‑311/08, EU:C:2010:26, punkt 65), och dom av den 17 december 2015, Timac Agro Deutschland ( C‑388/14, EU:C:2015:829, punkt 42). Såvitt avser fall där det aktuella skälet har knutits till båda dessa tvingande skäl av allmänintresse, se, bland annat, dom av den 3 oktober 2013, Itelcar ( C‑282/12, EU:C:2013:629, punkterna 33–35), och dom av den 7 november 2013, K ( C‑322/11, EU:C:2013:716, punkterna 61 och 62).

41 Se dom av den 13 mars 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ( C‑524/04, EU:C:2007:161, punkterna 74 och 75).

42 Se dom av den 1 april 2014, Felixstowe Dock and Railway Company m.fl. ( C‑80/12, EU:C:2014:200, punkterna 31 och 35), och dom av den 6 mars 2018, SEGRO och Horváth ( C‑52/16 och C‑113/16, EU:C:2018:157, punkterna 114 och 115).

43 Se, bland annat, dom av den 17 september 2009, Glaxo Wellcome ( C‑182/08, EU:C:2009:559, punkt 89), dom av den 3 oktober 2013, Itelcar ( C‑282/12, EU:C:2013:629, punkt 34), och dom av den 6 mars 2018, SEGRO och Horváth ( C‑52/16 och C‑113/16, EU:C:2018:157, punkterna 114 och 115).

44 Dom av den 10 februari 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel och Österreichische Salinen ( C‑436/08 och C‑437/08, EU:C:2011:61, punkt 165), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkterna 59–62).

45 Dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 61) (min kursivering).

46 Noteras ska att den tyska regeringen under den muntliga förhandlingen i domstolen vitsordade att denna presumtion inte kan brytas.

47 Se, för ett liknande resonemang, analogt, dom av den 1 april 2014, Felixstowe Dock and Railway Company m.fl. ( C‑80/12, EU:C:2014:200, punkt 34), dom av den 10 februari 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel och Österreichische Salinen ( C‑436/08 och C‑437/08, EU:C:2011:61, punkt 165), och dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 61).

48 Den franska regeringen har hämtat stöd för sina argument dels i domstolens dom av den 13 mars 2007 i målet Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ( C‑524/04, EU:C:2007:161, punkt 81), dels i vissa av unionens sekundärrättsakter, vilka antogs långt efter det att de faktiska omständigheterna i det nationella målet inträffade (och således i alla händelser saknar relevans), särskilt rådets direktiv (EU) 2016/1164 av den 12 juli 2016 om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion (EUT L 193, 2016, s. 1). Det är riktigt att domstolen i punkt 81 sin dom av den 13 mars 2007 i målet Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ( C‑524/04, EU:C:2007:161) hänvisar, på tal om huruvida en transaktion är att anse som ett fiktivt upplägg, till det huvudsakliga och inte det enda syftet med transaktionen, men i punkt 82 i samma dom talar domstolen om fiktiva upplägg uteslutande för skatteändamål. Såvitt jag vet har punkt 81 i domen av den 13 mars 2007 i målet Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ( C‑524/04, EU:C:2007:161) citerats endast en gång i senare praxis, nämligen i punkt 30 i domen av den 17 januari 2008 i målet Lammers & Van Cleeff ( C‑105/07, EU:C:2008:24). Annars domineras praxis fullständigt av hänvisningar till det enda eller uteslutande syftet med en viss transaktion; se dom av den 4 december 2008, Jobra ( C‑330/07, EU:C:2008:685, punkt 35), dom av den 17 september 2009, Glaxo Wellcome ( C‑182/08, EU:C:2009:559, punkterna 89 och 92), dom av den 22 december 2010, Tankreederei I ( C‑287/10, EU:C:2010:827, punkt 28), dom av den 10 februari 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel och Österreichische Salinen ( C‑436/08 och C‑437/08, EU:C:2011:61, punkt 165), dom av den 5 juli 2012, SIAT ( C‑318/10, EU:C:2012:415, punkt 41), dom av den 3 oktober 2013, Itelcar ( C‑282/12, EU:C:2013:629, punkt 34), dom av den 13 november 2014, kommissionen/Förenade kungariket ( C‑112/14, ej publicerad, EU:C:2014:2369, punkt 25), dom av den 24 november 2016, SECIL ( C‑464/14, EU:C:2016:896, punkt 59), och dom av den 7 september 2017, Eqiom och Enka ( C‑6/16, EU:C:2017:641, punkt 34). Se även beslut av den 23 april 2008, Test Claimants in the CFC and Dividend Group Litigation ( C‑201/05, EU:C:2008:239, punkt 84).

49 Se dom av den 5 juli 2012, SIAT ( C‑318/10, EU:C:2012:415, punkt 48).

50 Se dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkterna 71 och 100, och där angiven rättspraxis).

51 Dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 98 och där angiven rättspraxis).

52 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkterna 81 och 82 samt där angiven rättspraxis).

53 EGT L 336, 1977, s. 15; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 64. Se, bland annat, dom av den 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ( C‑190/12, EU:C:2014:249, punkt 83 och där angiven rättspraxis).

54 Den tyske lagstiftaren har också – som kommissionen har påpekat i sitt skriftliga yttrande – efter de räkenskapsår som är i fråga i det aktuella målet ändrat AStG genom budgetlagen för 2008 (Jahressteuergesetz 2008, BGBl. I, s. 3150) såvitt avser förbindelser mellan unionsmedlemsstater. Numera får en tysk skattskyldig person avstå från att tillämpa införlivandereglerna om personen kan visa att ett bolag med hemvist i en annan medlemsstat bedriver verklig ekonomisk verksamhet.

55 STE nr 127. Konventionstexten, de reservationer som har gjorts och uppgifter om ratificeringsläget finns på webbplatsen https://www.coe.int/en/web/conventions/full-list/-/conventions/treaty/127. Förbundsrepubliken Tyskland ratificerade konventionen den 28 augusti 2015, och konventionen trädde i kraft i nämnda medlemsstat den 1 december 2015.