Förslag till avgörande av generaladvokat Henrik Saugmandsgaard Øe föredraget den 19 september 2018

1 Originalspråk: franska.

2 Se kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd som avses i artikel 107.1 FEUF, C/2016/2946 (EUT C 262, 2016, s. 1, nedan kallat kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd), punkterna 128–131.

3 Enligt artikel 107.1 FEUF är stöd som gynna[r] vissa företag eller viss produktion, det vill säga stöd som inte är tillgängliga för alla företag och all produktion, förbjudna. Denna bestämmelse innehåller däremot inte någon hänvisning till begreppet diskriminering, till skillnad från andra bestämmelser i EUF-fördraget.

4 Dom av den 15 november 2011 ( C‑106/09 P och C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkterna 73 och 103–108).

5 Se punkt 94 i detta förslag till avgörande.

6 Dom av den 8 september 2011 ( C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkt 49).

7 Dom av den 21 december 2016 ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981).

8 Se punkt 63 i detta förslag till avgörande och hänvisningarna i fotnoten.

9 Se punkt 118 i detta förslag till avgörande.

10 Se punkterna 89–116 i detta förslag till avgörande.

11 Se punkterna 61–88 i detta förslag till avgörande.

12 Se punkterna 117–195 i detta förslag till avgörande.

13 Se, bland annat, dom av den 4 juni 2015, kommissionen/MOL ( C‑15/14 P, EU:C:2015:362, punkterna 46 och 47), dom av den 16 juli 2015, BVVG ( C‑39/14, EU:C:2015:470, punkterna 23 och 24), och dom av den 18 februari 2016, Tyskland/kommissionen ( C‑446/14 P, ej publicerad, EU:C:2016:97, punkterna 21 och 22).

14 För en ingående analys av hur tolkningen av begreppet selektivitet har utvecklats i domstolens praxis, se Piernas López, J.J., The Concept of State Aid Under EU Law, Oxford University Press, Oxford, 2015, s. 103–150.

15 I domstolens klassiska praxis har vissa av dessa villkor delats in i grupper och det har således identifierats fyra rekvisit för begreppet stöd. För det första ska det röra sig om en statlig åtgärd eller en åtgärd som vidtas med hjälp av statliga medel. För det andra ska denna åtgärd kunna påverka handeln mellan medlemsstaterna. För det tredje ska åtgärden ge mottagaren en selektiv fördel. För det fjärde ska åtgärden snedvrida eller hota att snedvrida konkurrensen. Se, bland annat, dom av den 18 maj 2017, Fondul Proprietatea ( C‑150/16, EU:C:2017:388, punkt 13), och dom av den 26 april 2018, ANGED ( C‑233/16, EU:C:2018:280, punkt 37).

16 Se, i det avseendet, dom av den 19 december 2013, Association Vent De Colère! m.fl. ( C‑262/12, EU:C:2013:851, punkterna 17 och 18), och dom av den 13 september 2017, ENEA ( C‑329/15, EU:C:2017:671, punkterna 21 och 22).

17 Se, bland annat, dom av den 15 mars 1994, Banco Exterior de España ( C‑387/92, EU:C:1994:100, punkt 14), dom av den 19 september 2000, Tyskland/kommissionen ( C‑156/98, EU:C:2000:467, punkterna 26–28), och dom av den 15 december 2005, Italien/kommissionen ( C‑66/02, EU:C:2005:768, punkterna 76–81).

18 Se, bland annat, kommissionens förordning (EU) nr 1407/2013 av den 18 december 2013 om tillämpningen av artiklarna 107 och 108 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt på stöd av mindre betydelse (EUT L 352, 2013, s. 1). Jag vill påpeka att det i de handlingar som har ingetts till domstolen inte har gjorts gällande att en sådan förordning är tillämplig.

19 Se kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd, punkterna 196 och 197.

20 Se, bland annat, dom av den 8 september 2011, Paint Graphos m.fl. ( C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkt 78), dom av den 9 oktober 2014, Ministerio de Defensa och Navantia ( C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 51), och dom av den 27 juni 2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania ( C‑74/16, EU:C:2017:496, punkt 78).

21 Se, bland annat, dom av den 15 december 2005, Italien/kommissionen ( C‑66/02, EU:C:2005:768, punkt 117), dom av den 8 september 2011, Paint Graphos m.fl. ( C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkterna 79 och 80), och dom av den 19 mars 2015, OTP Bank ( C‑672/13, EU:C:2015:185, punkterna 55 och 56).

22 Se, bland annat, dom av den 21 mars 1990, Belgien/kommissionen ( C‑142/87, EU:C:1990:125, punkt 43), dom av den 21 juli 2005, Xunta de Galicia ( C‑71/04, EU:C:2005:493, punkt 41), och dom av den 17 juli 2008, Essent Netwerk Noord m.fl. ( C‑206/06, EU:C:2008:413, punkt 76).

23 Se dom av den 30 april 2009, kommissionen/Italien och Wam ( C‑494/06 P, EU:C:2009:272, punkt 54), dom av den 27 juni 2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania ( C‑74/16, EU:C:2017:496, punkt 80), och dom av den 26 april 2018, ANGED ( C‑233/16, EU:C:2018:280, punkt 66).

24 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 3 mars 2005, Heiser ( C‑172/03, EU:C:2005:130, punkt 55), och dom av den 17 november 2009, Presidente del Consiglio dei Ministri ( C‑169/08, EU:C:2009:709, punkt 53).

25 Se dom av den 21 december 2016, kommissionen/Hansestadt Lübeck ( C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punkt 53), kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 54), och dom av den 28 juni 2018, Andres/kommissionen ( C‑203/16 P, EU:C:2018:505, punkt 83). Se även, i det avseendet, Thomas, S., Sélectivité et discrimination: quelques réflexions autour des arrêts de la Cour du 21 décembre 2016 dans les affaires World Duty Free Group et Hansestadt Lübeck, Revue Lamy de la Concurrence, nr 58, den 1 februari 2017.

26 Jag vill i det avseendet påpeka att det i punkt 139 i kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd anges att en progressiv skala för inkomstskatt och inkomstskattens omfördelningssyfte kan utgöra motiveringar som grundar sig på den aktuella ordningens art och systematik. Se även punkt 187 i detta förslag till avgörande.

27 Se punkterna 95–97 i detta förslag till avgörande.

28 Som jag har påpekat i punkterna 47–60 i detta förslag till avgörande, är de andra villkor som föreskrivs i artikel 107.1 FEUF i allmänhet uppfyllda på skatteområdet.

29 Se punkterna 89–116 i detta förslag till avgörande.

30 Se punkterna 141–179 i detta förslag till avgörande.

31 Se punkterna 180–195 i detta förslag till avgörande.

32 Se, i det avseendet, Nicolaides, P., Excessive Widening of the Concept of Selectivity, European State Aid Law Quarterly, 2017, volym 1, s. 62–72, s. 70: [T]he moment a company decides to hire an additional employee or increase its investment in research it enjoys tax benefits which are not available to similar companies which do not make the same choices. This is the unavoidable outcome of the natural functioning of tax systems. However, it does not matter that some companies do not enjoy those benefits because they choose not to enjoy them. The relevant issue is that they are not precluded by law from enjoying them. … It follows that the question as to whether companies are subject to different treatment must be asked before companies make their investment, hiring or research decisions, etcetera, not after. The issue of discrimination between companies arises at the point where they make their choices. If some companies are not allowed to benefit from a certain tax rule while others are allowed, then the former face adverse discrimination and are subject to different treatment (min kursivering). För ett liknande resonemang, se Derenne, J., Commission v World Duty Free Group a.o.: Selectivity in (Fiscal) State Aid, quo vadis Curia?, Journal of European Competition Law & Practice, 2017, volym 8, nr 5, s. 311–313, s. 313: However, one could argue that this is not the effect of the measure itself but rather the effect of the choice of the undertakings selecting or not to invest in foreign companies. … An unconditional tax advantage linked to an activity accessible to any undertaking does not appear to be selective.

33 Se, bland annat, Nicolaides, P., op. cit., s.72, och Derenne, J., op. cit, s. 313.

34 All skattepolitik grundar sig på differentieringar som fastställs utifrån de sociala, ekonomiska, miljömässiga eller andra mål som eftersträvas av den berörda staten. Dessa skattedifferentieringar kan bland annat ha formen av undantag från skatteplikt, avdrag, avräkning eller differentierade (särskilt progressiva) skattesatser.

35 Se punkterna 149–159 i detta förslag till avgörande.

36 Se punkterna 180–186 i detta förslag till avgörande.

37 Se, bland annat, dom av den 21 november 2013, Deutsche Lufthansa ( C‑284/12, EU:C:2013:755, punkt 28), dom av den 19 juli 2016, Kotnik m.fl. ( C‑526/14, EU:C:2016:570, punkt 37), dom av den 26 oktober 2016, DEI och kommissionen/Alouminion tis Ellados ( C‑590/14 P, EU:C:2016:797, punkt 96), och dom av den 18 maj 2017, Fondul Proprietatea ( C‑150/16, EU:C:2017:388, punkt 42).

38 Se, bland annat, dom av den 23 februari 2006, Atzeni m.fl. ( C‑346/03 och C‑529/03, EU:C:2006:130, punkt 84), dom av den 8 mars 2016, Grekland/kommissionen ( C‑431/14 P, EU:C:2016:145, punkt 68), och dom av den 19 juli 2016, Kotnik m.fl. ( C‑526/14, EU:C:2016:570, punkt 38). Se även Bacon, K., European Union Law of State Aid, Oxford University Press, Oxford, 2013, andra upplagan, nr 3.26: Article 107(3) gives the Commission a power to exempt particular types of aid from the general prohibition contained in Article 107(1). But it is under no obligation to do so. In consequence, the Commission enjoys a wide discretion in its application of Article 107(3).

39 Se, bland annat, dom av den 26 september 2002, Spanien/kommissionen ( C‑351/98, EU:C:2002:530, punkt 75), dom av den 13 februari 2003, Spanien/kommissionen ( C‑409/00, EU:C:2003:92, punkt 94), och dom av den 29 april 2004, Italien/kommissionen ( C‑91/01, EU:C:2004:244, punkt 44).

40 Se, bland annat, dom av den 30 september 2003, Tyskland/kommissionen ( C‑301/96, EU:C:2003:509, punkterna 66, 71, 106 och 131), dom av den 23 februari 2006, Atzeni m.fl. ( C‑346/03 och C‑529/03, EU:C:2006:130, punkt 79), och dom av den 14 oktober 2010, Nuova Agricast och Cofra/kommissionen ( C‑67/09 P, EU:C:2010:607, punkt 74).

41 Som jag har påpekat i punkterna 47–60 ovan, är de andra villkoren som föreskrivs i artikel 107.1 FEUF i princip uppfyllda på skatteområdet, vilket gör att frågan huruvida en skattedifferentiering ska anses utgöra statligt stöd i första hand är avhängig av om den är selektiv. Tolkningen av selektivitetskriteriet kommer därför att i stor utsträckning avgöra omfattningen av den befogenhet att utjämna nationella skatteordningar som kommissionen ges i det avseendet.

42 Se, bland annat, dom av den 15 november 2011, kommissionen och Spanien/Government of Gibraltar och Förenade kungariket ( C‑106/09 P och C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 97), och dom av den 26 april 2018, ANGED ( C‑236/16 och C‑237/16, EU:C:2018:291, punkt 38).

43 Jag tänker särskilt på problemet med förhandsbesked i skattefrågor (tax rulings) med hjälp av vilka vissa företag skulle ha kunnat få skräddarsydda skattefördelar. Se kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd, nr 169–174.

44 Se punkterna 98–101 i detta förslag till avgörande.

45 Se, bland annat, Peiffert, O., Comparaison n’est pas raison: Pour une clarification du critère de sélectivité d’une aide d’État, Revue Concurrences, 2017, nr 3, s. 52–63, s. 53 och 54: [T]rots det ökande antalet tvister på området, tycks [domstolens] och [tribunalens] domar ibland väcka fler frågor än de besvarar. Ur rättssäkerhetssynpunkt tycks ett klargörande i rättspraxis av [selektivitetskriteriet] fortfarande krävas. [D]e uppgifter som gör det möjligt att med säkerhet identifiera den icke selektiva åtgärden är sällsynta. Diskussionen tycks förskjutas till referensramens område, utifrån vilken det är fråga om att jämföra hur företagen behandlas … Mer allmänt tyder rättspraxis på att besluten att begära förhandsavgörande utformas av nationella domstolar som ställs inför stora svårigheter vid tolkningen av selektivitetskriteriet, vilken krävs för att tillämpa det krav på standstill som de får tillämpa på eget initiativ.

46 Se punkterna 121–140 (första steget), 141–179 (andra steget) och 180–195 (tredje steget) i detta förslag till avgörande.

47 Dom av den 28 juni 2018 ( C‑203/16 P, EU:C:2018:505). Det målet avsåg en skatteordning som innehöll en allmän regel (förlustutjämning), ett undantag (förlustutjämning nekas delvis eller helt vid väsentliga ändringar av aktieägarkretsen) och ett undantag från undantaget (förlustutjämning blir återigen möjlig om den väsentliga ändringen av aktieägarkretsen syftar till rekonstruktion av bolaget). Domstolen slog fast att tribunalen hade gjort en felaktig rättstillämpning genom att fastställa kommissionens bedömning att referensramen bestod av enbart undantaget, och inte omfattade den allmänna regeln.

48 Se, bland annat, dom av den 21 november 2013, Deutsche Lufthansa ( C‑284/12, EU:C:2013:755, punkt 28), dom av den 15 september 2016, PGE ( C‑574/14, EU:C:2016:686, punkt 31), och dom av den 18 maj 2017, Fondul Proprietatea ( C‑150/16, EU:C:2017:388, punkt 42).

49 Se punkterna 33 och 34 i detta förslag till avgörande.

50 Se, bland annat, dom av den 9 oktober 2014, Ministerio de Defensa och Navantia ( C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 32), och dom av den 21 december 2016, kommissionen/Hansestadt Lübeck ( C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punkt 41).

51 Se, bland annat, dom av den 29 mars 2012, 3M Italia ( C‑417/10, EU:C:2012:184, punkt 39), dom av den 26 april 2018, ANGED ( C‑236/16 och C‑237/16, EU:C:2018:291, punkt 27), och dom av den 28 juni 2018, Lowell Financial Services/kommissionen ( C‑219/16 P, ej publicerad, EU:C:2018:508, punkt 87).

52 Se punkt 63 i detta förslag till avgörande och hänvisningarna i fotnoten.

53 Se, för exempel på sektorstöd, dom av den 19 maj 1999, Italien/kommissionen ( C‑6/97, EU:C:1999:251, punkt 17), dom av den 15 december 2005, Italien/kommissionen ( C‑66/02, EU:C:2005:768, punkterna 96–98), dom av den 15 december 2005, Unicredito Italiano ( C‑148/04, EU:C:2005:774, punkterna 45–49), och dom av den 30 juni 2016, Belgien/kommissionen ( C‑270/15 P, EU:C:2016:489, punkterna 50–53).

54 Se dom av den 8 november 2001, Adria-Wien Pipeline och Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke ( C‑143/99, EU:C:2001:598, punkterna 35 och 36).

55 En tolkning som grundar sig på kriteriet om faktisk tillgänglighet skulle leda till att varje skatteincitament anses vara selektivt, eftersom en sådan åtgärd per definition inte faktiskt åtnjuts av alla företag, utan har till syfte att påverka deras beteende genom att erbjuda en skattefördel till dem som anammar det önskade beteendet. En sådan tolkning är svårförenlig med principen om medlemsstaternas självbestämmande på skatteområdet (se punkt 78 i detta förslag till avgörande).

56 Se, bland annat, dom av den 29 mars 2012, 3M Italia ( C‑417/10, EU:C:2012:184, punkt 42), dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 59), och dom av den 28 juni 2018, Andres/kommissionen ( C‑203/16 P, EU:C:2018:505, punkt 94).

57 Se dom av den 19 september 2000, Tyskland/kommissionen ( C‑156/98, EU:C:2000:467, punkt 22). Den åtgärd som var aktuell i det målet var dock selektiv i den mån som den fastställde en större avräkning vid förvärv av nya aktier eller andelar i aktiebolag och andra bolag med begränsat ansvar, om bolagets säte och bolagsledning låg i de nya tyska delstaterna eller i Berlin och antalet anställda inte översteg 250 (se punkt 23 i samma dom).

58 Se dom av den 17 juni 1999, Belgien/kommissionen ( C‑75/97, EU:C:1999:311, punkt 28). Den åtgärd som var aktuell i det målet var dock selektiv i den mån som möjligheten att komma i åtnjutande av åtgärden uttryckligen var begränsad till vissa verksamhetssektorer (se punkterna 29–31 i samma dom).

59 Se dom av den 29 mars 2012, 3M Italia ( C‑417/10, EU:C:2012:184, punkterna 39–44).

60 Se dom av den 8 september 2015, Taricco m.fl. ( C‑105/14, EU:C:2015:555, punkt 62).

61 Dom av den 14 april 2016 ( C‑100/15 P, ej publicerad, EU:C:2016:254).

62 Kommissionens beslut C(2012) 8252 final av den 20 november 2012 om det statliga stödet SA.34736 (2012/N) – Spanien – Tidig avskrivning av vissa tillgångar som förvärvats genom finansiell leasing.

63 Dom av den 15 november 2011 ( C‑106/09 P och C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkterna 103–108).

64 Dom av den 20 november 2003 ( C‑126/01, EU:C:2003:622, punkterna 35–39).

65 Lagförslag om snabbare ekonomisk tillväxt (Entwurf eines Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums), Deutscher Bundestag, handling 17/15, s. 21. Bilaga 10 till A-Brauereis skriftliga yttrande.

66 Se dom av den 14 april 2016, Netherlands Maritime Technology Association/kommissionen ( C‑100/15 P, ej publicerad, EU:C:2016:254, punkt 23): Kommissionen noterade först att denna åtgärd var tillämplig på alla bolag som omfattades av inkomstskatt i Spanien, utan någon åtskillnad beroende på deras verksamhetsområden, var de var etablerade, deras storlek eller deras juridiska ställning. Den omständigheten att denna åtgärd endast var tillämplig på tillgångar som förvärvats genom leasingavtal gav inte upphov till någon selektiv fördel, eftersom alla typer av tillgångar kunde finansieras genom leasingavtal, vilka kan användas av bolag inom alla verksamhetsområden och bolag av alla storlekar. Kommissionen noterade även att enligt de spanska myndigheterna var den anmälda åtgärden tillämplig både på de tillgångar som byggts i Spanien och på de tillgångar som byggts i andra medlemsstater. Se även kommissionens beslut C(2012) 8252 final, punkterna 26–36.

67 Se punkt 71 i detta förslag till avgörande och hänvisningarna i fotnoten.

68 Dom av den 21 december 2016 ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981).

69 Se dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkterna 71 och 94).

70 Förslag till avgörande av generaladvokat Melchior Wathelet i de förenade målen kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:624, punkterna 135–139).

71 Se punkt 108 i detta förslag till avgörande.

72 Dom av den 21 december 2016 ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981).

73 Se, för ett liknande resonemang, dom av den 8 september 2011, Paint Graphos m.fl. ( C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkterna 49 och 64), dom av den 21 december 2016, kommissionen/Hansestadt Lübeck ( C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punkt 41), dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkterna 57–60), och dom av den 28 juni 2018, Andres/kommissionen ( C‑203/16 P, EU:C:2018:505, punkterna 86 och 87). Se även förslaget till avgörande av generaladvokaten Wahl i målet Andres/kommissionen ( C‑203/16 P, EU:C:2017:1017, punkt 96).

74 Dom av den 6 september 2006 ( C‑88/03, EU:C:2006:511, punkterna 56 och 57).

75 Se, även, dom av den 11 september 2008, UGT-Rioja m.fl. ( C‑428/06–C‑434/06, EU:C:2008:488, punkterna 47, 75 och 143).

76 Se, särskilt, punkt 49 i dom av den 8 september 2011, Paint Graphos m.fl. ( C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550), där domstolen, för ett liknande resonemang, hänvisade till punkt 56 i dom av den 6 september 2006, Portugal/kommissionen ( C‑88/03, EU:C:2006:511). Se, vidare, dom av den 18 juli 2013, P ( C‑6/12, EU:C:2013:525, punkt 19), dom av den 9 oktober 2014, Ministerio de Defensa och Navantia ( C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkterna 35–45), dom av den 21 december 2016, kommissionen/Hansestadt Lübeck ( C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punkt 55), och de domar som det hänvisas till i fotnot 80.

77 Förslag till avgörande av generaladvokat Wahl i målet Andres/kommissionen ( C‑203/16 P, EU:C:2017:1017). I punkt 98 i nämnda förslag till avgörande framhöll först generaladvokaten att det målet visar svårigheterna med att fastställa referensramen. Därefter påpekade generaladvokaten, i punkt 101 i samma förslag till avgörande, att [i] motsats till vad som gäller för andra typer av stödordningar är ett precist fastställande av ett så allmänt och generellt tillämpligt system fullt med osäkerhetsmoment i skattesammanhang. Med komplexiteten i varje skattesystem och de variabler som används för att bestämma skattebördan för företagen i åtanke förefaller det omöjligt att säkert fastställa vad den normala situationen är. Slutligen har punkt 105 i nämnda förslag till avgörande följande lydelse: … När den tillfrågades om vilka kriterier som ska ligga till grund för fastställandet av referenslagstiftningen kunde kommissionen inte förklara på vilka grunder den fastställer detta system. Den beskrev processen som ett sökande efter systemets uppbyggnad. Om något tycks kommissionens svar bekräfta att fastställandet av referenslagstiftningen i själva verket inte grundas på en uppsättning objektiva kriterier (min kursivering).

78 Förslag till avgörande av generaladvokaten Kokott i de förenade målen ANGED ( C‑236/16 och C‑237/16, EU:C:2017:854, punkterna 76 och 88).

79 Se, bland annat, Peiffert, op. cit., s. 60: Även om det är förståeligt att unionsdomstolarna inte anser sig … vara bundna av de uppgifter som medlemsstaterna har anfört, medför fastställandet av denna referensram likväl stora svårigheter. Det finns för övrigt inte någon klar metod i det avseendet.

80 Se dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981), och dom av den 28 juni 2018, Andres/kommissionen ( C‑203/16 P, EU:C:2018:505). Vad beträffar det sistnämnda målet, se även de domar som avkunnades samma dag i målen Tyskland/kommissionen ( C‑208/16 P, ej publicerad, EU:C:2018:506), Tyskland/kommissionen ( C‑209/16 P, ej publicerad, EU:C:2018:507), och Lowell Financial Services/kommissionen ( C‑219/16 P, ej publicerad, EU:C:2018:508).

81 Dom av den 28 juni 2018 ( C‑203/16 P, EU:C:2018:505, punkterna 92 och 104).

82 Se, bland annat, dom av den 29 mars 2012, 3M Italia ( C‑417/10, EU:C:2012:184, punkt 36), dom av den 30 juni 2016, Belgien/kommissionen ( C‑270/15 P, EU:C:2016:489, punkt 40), och dom av den 26 oktober 2016, Orange/kommissionen ( C‑211/15 P, EU:C:2016:798, punkt 38).

83 Se punkterna 145 och 146 i detta förslag till avgörande.

84 Se punkt 86 i detta förslag till avgörande.

85 Se, bland annat, dom av den 16 maj 2000, Frankrike/Ladbroke Racing och kommissionen ( C‑83/98 P, EU:C:2000:248, punkt 25), dom av den 9 juni 2011, Comitato Venezia vuole vivere m.fl./kommissionen ( C‑71/09 P, C‑73/09 P och C‑76/09 P, EU:C:2011:368, punkt 132), dom av den 21 juni 2012, BNP Paribas och BNL/kommissionen ( C‑452/10 P, EU:C:2012:366, punkt 100), och dom av den 30 november 2016, kommissionen/Frankrike och Orange ( C‑486/15 P, EU:C:2016:912, punkt 87).

86 Se dom av den 22 december 2008, British Aggregates/kommissionen ( C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkt 112), och dom av den 9 juni 2011, Comitato Venezia vuole vivere m.fl./kommissionen ( C‑71/09 P, C‑73/09 P och C‑76/09 P, EU:C:2011:368, punkt 132).

87 I punkterna 47–60 i detta förslag till avgörande har jag redogjort för skälen till att skattedifferentieringarna i princip uppfyller de andra villkoren i artikel 107.1 FEUF.

88 Inom ramen för det nationella målet, vilket avser att ett dotterbolag (T-GmbH) har absorberats av moderbolaget (A-Brauerei), kunde den ekonomiska äganderätten till T-GmbH:s fasta egendom redan tillskrivas A-Brauerei före fusionen genom absorption, på grund av att A-Brauerei innehade hela aktiekapitalet i T‑GmbH.

89 Se, bland annat, dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 57), dom av den 20 december 2017, Comunidad Autónoma de Galicia och Retegal/kommissionen ( C‑70/16 P, EU:C:2017:1002, punkterna 58 och 61), och dom av den 26 april 2018, ANGED ( C‑233/16, EU:C:2018:280, punkterna 38 och 40).

90 Se dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkterna 92–94 och 123).

91 Se punkterna 180–186 i detta förslag till avgörande.

92 Förslag till avgörande av generaladvokaten Bobek i målet Belgien/kommissionen ( C‑270/15 P, EU:C:2016:289, punkterna 31–37), min kursivering. Enligt generaladvokaten är de tre relevanta faktorerna åtgärdens räckvidd, målsättningen med åtgärden och de berörda produkternas utbytbarhet.

93 Kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd, punkt 135, min kursivering.

94 Se, bland annat, dom av den 22 december 2008, British Aggregates/kommissionen ( C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkterna 86–93), där domstolen erinrade om skyldigheten att undersöka jämförbarheten med hänsyn till det miljömål som eftersträvades med en miljöskatt, dom av den 8 september 2011, kommissionen/Nederländerna ( C‑279/08 P, EU:C:2011:551, punkterna 63–68), där domstolen slog fast att det förelåg jämförbarhet med hänsyn till det miljömål som eftersträvades med ett system som syftade till att begränsa utsläppen av kväveoxider (miljöskydd), dom av den 18 juli 2013, P ( C‑6/12, EU:C:2013:525, punkterna 29 och 30), där domstolen underkände mål som var främmande för det aktuella skattesystemet, såsom bibehållandet av sysselsättningen (punkt 30), men detta avsnitt tycks snarare avse det tredje steget av referensrammetoden (se punkt 29), dom av den 4 juni 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems ( C‑5/14, EU:C:2015:354, punkterna 78 och 79), där domstolen slog fast att det inte förelåg jämförbarhet med hänsyn till det miljömål som eftersträvades med en särskild skatt på användning av kärnbränsle för framställning av elektricitet, domar av den 26 april 2018, ANGED ( C‑233/16, EU:C:2018:280, punkterna 49–56), ANGED ( C‑234/16 och C‑235/16, EU:C:2018:281, punkterna 42–50) och ANGED ( C‑236/16 och C‑237/16, EU:C:2018:291, punkterna 37–46), där kommissionen slog fast att det inte förelåg jämförbarhet med hänsyn till de mål för miljöskydd och fysisk planering som eftersträvades med en särskild skatt.

95 Kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd, punkt 136: Vissa särskilda avgifter (och särskilt deras beskattningsunderlag), till exempel miljö- och hälsomässiga skatter för att motverka vissa aktiviteter eller produkter som har negativa följder för miljön eller människors hälsa, har i regel en struktur som integrerar de politiska mål som eftersträvas. I dessa fall utgör en differentierad behandling för verksamheter eller produkter vars situation skiljer sig från situationen för de verksamheter eller produkter som omfattas av skatten, när det gäller det egentliga mål som eftersträvas, inte ett undantag (min kursivering).

96 Se, i det avseendet, Piernas López, J.J., Revisiting Some Fundamentals of Fiscal Selectivity: The ANGED Case, European State Aid Law Quarterly, 2018, nr 2, s. 274–281, s. 279: [I]t could be argued that Member States may be tempted to pursue national policy objectives through special regimes, as they will be able to defend the general character of those regimes on the basis of the objectives pursued, rather than through derogations from general tax schemes, such as from the corporate income tax, where the extrinsic (eg environmental) objectives will not be taken into account, and therefore the measure will probably be considered as selective aid.

97 Se punkterna 74 och 78 i detta förslag till avgörande.

98 Se punkterna 61–73 i detta förslag till avgörande.

99 Se punkt 76 i detta förslag till avgörande.

100 Dom av den 2 juli 1974,( 173/73, EU:C:1974:71, punkterna 21, 22, 27 och 28).

101 Dom av den 22 december 2008 ( C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkterna 86–93).

102 Domar av den 26 april 2018, ANGED ( C‑233/16, EU:C:2018:280, punkterna 49–56), ANGED ( C‑234/16 och C‑235/16, EU:C:2018:281, punkterna 42–50), och ANGED ( C‑236/16 och C‑237/16, EU:C:2018:291, punkterna 37–46).

103 I 6a § GrEStG hänvisas det nämligen till transaktioner för bolagsombildning i den mening som avses i 1 § punkt 1 led 1–3 UmwG, vilken avser transaktioner i form av fusion, fission eller allmän överföring av tillgångar.

104 Se punkt 139 i detta förslag till avgörande.

105 Rådets direktiv 2009/133/EG av den 19 oktober 2009 om ett gemensamt beskattningssystem för fusion, fission, partiell fission, överföring av tillgångar och utbyte av aktier eller andelar som berör bolag i olika medlemsstater samt om flyttning av ett europabolags eller en europeisk kooperativ förenings säte från en medlemsstat till en annan (EUT L 310, 2009, s. 34).

106 Se artikel 4.1 i direktiv 2009/133: En fusion, fission eller partiell fission ska inte leda till beskattning av kapitalvinst beräknad som skillnaden mellan det verkliga värdet av de tillgångar och skulder som har överförts och deras skattemässiga värde.

107 Se, bland annat, dom av den 22 december 2008, British Aggregates/kommissionen ( C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkt 83), dom av den 21 juni 2012, BNP Paribas och BNL/kommissionen ( C‑452/10 P, EU:C:2012:366, punkt 101), dom av den 9 oktober 2014, Ministerio de Defensa och Navantia ( C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 42), och dom av den 21 december 2016, kommissionen/World Duty Free Group m.fl. ( C‑20/15 P och C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 58).

108 Se, bland annat, dom av den 6 september 2006, Portugal/kommissionen ( C‑88/03, EU:C:2006:511, punkt 81), dom av den 8 september 2011, Paint Graphos m.fl. ( C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkt 65), dom av den 18 juli 2013, P ( C‑6/12, EU:C:2013:525, punkt 22), och dom av den 9 oktober 2014, Ministerio de Defensa och Navantia ( C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 43).

109 Se punkterna 149–159 i detta förslag till avgörande.

110 Kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd, punkt 138.

111 Se punkterna 149–159 i detta förslag till avgörande.

112 Kommissionens tillkännagivande om begreppet statligt stöd, punkt 139.

113 Enligt de förklaringar som den hänskjutande domstolen har gett, är den andra femårsperioden inte tillämplig vid en fusion enligt den vidsträckta tolkning som nämnda domstol har gjort. Se punkt 30 i detta förslag till avgörande.

114 Rådets direktiv 2011/96/EU av den 30 november 2011 om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EUT L 345, 2011, s. 8). Enligt skäl 3 i direktivet är syftet med detta direktiv att undanta olika former av vinstutdelning från dotterbolag till moderbolag från källskatt och att förhindra dubbelbeskattning av sådana inkomster på moderbolagsnivå. I artikel 3.2 b i direktivet föreskrivs att medlemsstaterna ska ha möjlighet att inte tillämpa nämnda direktiv på bolag i medlemsstaten som inte under en oavbruten period av minst två år bibehåller ett innehav som kvalificerar dem som moderbolag eller på de bolag i medlemsstaten i vilka ett bolag från en annan medlemsstat inte bibehåller ett sådant innehav under en oavbruten period av minst två år.