Förslag till avgörande av generaladvokat Niilo Jääskinen föredraget den 7 april 2011

1 Originalspråk: franska.

2 EUT L 85, 2005, s. 1, nedan kallat det omtvistade beslutet.

3 I den mån den överklagade domen meddelades den 18 december 2008 följer hänvisningarna till EG-fördragets bestämmelser den numrering som var tillämplig innan fördraget om Europeiska unionens funktionssätt trädde i kraft.

4 Med begreppet i sig diskriminerande system, avser kommissionen en skatteordning som genom själva sin struktur medför en fördel för en eller flera kategorier av företag via ett urval av kriterier att tillämpa i det skattesystem som förutsätts vara normalt.

5 Meddelande om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskattning av företag (EGT C 384, 1998, s. 3) (nedan kallat 1998 års meddelande).

6 Jag medger att kvalificeringen av en statlig stödåtgärd med hänsyn till artikel 87 EG enligt rättspraxis måste grunda sig på dess ekonomiska verkan på konkurrensen och att den omständigheten att antalet företag som kan komma att omfattas av åtgärden i fråga är mycket betydande inte medför att åtgärden inte ska anses vara selektiv (se dom av den 3 mars 2005 i mål C-172/03, Heiser, REG 2005, s. I-1627, punkt 42), men jag anser icke desto mindre att om den ekonomiska verkan är avgörande kan inte en åtgärd som omfattar nästan alla företag kvalificeras som en selektiv fördel.

7 Det ska påpekas att kommissionen före denna underrättelse, den 11 juli 2001, hade beslutat att inleda granskningsförfarandet enligt artikel 88.2 EG, beträffande de båda lagstiftningar som tillämpades i Gibraltar på inkomstskatt för juridiska personer och som avsåg skattebefriade företag (EGT C 26, 2002, s. 13) respektive företag med förmånlig skattebehandling (EGT C 26, 2002, s. 9). Genom dom av den 30 april 2002 i de förenade målen T-195/01 och T-207/01, Government of Gibraltar mot Europeiska kommissionen (REG 2002, s. II-2309), ogiltigförklarade förstainstansrätten beslutet att inleda granskningsförfarandet beträffande de skattebefriade företagen och ogillade talan om ogiltigförklaring av beslutet att inleda detta förfarande beträffande företag med förmånlig skattebehandling. Den 27 april 2002 meddelade Government of Gibraltar sin avsikt att införa ett helt nytt skattesystem för alla företag i Gibraltar. Government of Gibraltars reform av inkomstskatten för juridiska personer utgör föremålet för förevarande mål.

8 Lagstiftningen avseende skattereformen kommer att tillämpas av Government of Gibraltar efter att ha antagits av House of Assembly. Det ska som komplettering påpekas att Chief Minister of Gibraltar, i enlighet med Government of Gibraltars yttrande, i juni år 2009 meddelade att reformen inte skulle träda i kraft men att ett nytt system för inkomstskatt för juridiska personer skulle träda i kraft år 2010.

9 Första till sjunde och nionde grunderna i Konungariket Spaniens överklagande.

10 Dom av den 8 juli 1999 i mål C-245/92 P, Chemie Linz mot kommissionen (REG 1999, s. I-4643).

11 Dom av den 11 februari 1999 i mål C-390/95 P, Antillean Rice Mills m.fl. mot kommissionen (REG 1999, s. I-769), punkterna 21 och 22.

12 Se bland annat dom av den 4 juli 2000 i mål C-352/98 P, Bergaderm och Goupil (REG 2000, s. I-5291), punkterna 34 och 35, och av den 30 september 2003 i mål C-76/01 P, Eurocoton m.fl. mot rådet (REG 2003, s. I-10091), punkterna 46 och 47. Se även dom av den 19 januari 2006 i mål C-240/03 P, Comunità montana della Valnerina mot kommissionen (REG 2006, s. I-731), punkterna 105 och 106, och av den 14 oktober 2010 i mål C-280/08 P, Deutsche Telekom mot kommissionen (REU 2010, s. I-9555), punkt 24.

13 Se bland annat dom av den 16 maj 2002 i mål C-321/99 P, ARAP m.fl. mot kommissionen (REG 2002, s. I-4287), punkt 49, av den 22 december 2008 i mål C-487/06, British Aggregates mot kommissionen (REG 2008, s. I-10505), punkt 121 och följande punkter, och domen i Deutsche Telekom mot kommissionen (ovan fotnot 12), punkt 25. Se även domen i målet Comunità montana della Valnerina mot kommissionen (ovan fotnot 12), punkt 107, samt, bland många andra, beslut av den 11 november 2003 i mål C-488/01 P, Martinez mot parlamentet (REG 2003, s. I-13355), punkt 39, och av den 13 juli 2006 i mål C-338/05 P, Front national m.fl. mot parlamentet och rådet (REG 2006, s. I-88), punkt 23.

14 Dom av den 30 september 1982 i mål 108/81, Amylum mot rådet (REG 1982, s. 3107), punkt 25.

15 Dom av den 20 februari 1997 i mål C-166/95 P, kommissionen mot Daffix (REG 1997, s. I-983), punkt 24.

16 Dom av den 15 oktober 2002 i de förenade målen C-238/99 P, C-244/99 P, C-245/99-P, C-247/99 P, C-250/99 P-C-252/99 P och C-254/99 P, Limburgse Vinyl Maatschappij m.fl. mot kommissionen (REG 2002, s. I-8375), punkterna 369–379.

17 Följaktligen förefaller inte den rättspraxis som rör indirekt talan, såsom förhandsavgöranden, vara avgörande (se dom av den 25 oktober 2001 i mål C-475/99, Ambulanz Glöckner (REG 2001, s. I-8089), punkt 10, av den 2 juni 2005 i mål C-136/03, Dörr och Ünal (REG 2005, s. I-4759), punkt 46, av den 22 juni 2006 i mål C-419/04, Conseil général de la Vienne (REG 2006, s. I-5645), punkt 24, och av den 14 februari 2008 i mål C-244/06, Dynamic medien (REG 2008, s. I-505), punkt 19.

18 Dom av den 4 februari 1959 i mål 1/58, Friedrich Stork & Co. mot Europeiska kol- och stålgemenskapens höga myndighet, samt i de förenade målen 36/59–38/59 och 40/59, Präsident Ruhrkohlen-Verkaufsgesellschaft mbH, m.fl. mot Europeiska kol- och stålgemenskapens höga myndighet.

19 Se, på varumärkesrättens område, tribunalens dom av den 9 december 2010 i mål T-303/08, Tresplain Investments mot harmoniseringsbyrån – Hoo Hing (Golden Elephant Brand) (REU 2010, s. II-5659), av den 14 maj 2009 i mål T-165/06, Fiorucci mot harmoniseringsbyrån - Edwin (ELIO FIORUCCI) (REG 2009, s. II-1375). Denna dom överklagades med målnummer C-263/09 P, Edwin mot harmoniseringsbyrån, se punkterna 49–78 i generaladvokaten Kokotts förslag till avgörande av den 27 januari 2011 i detta mål. Se på området offentlig upphandling, förstainstansrättens beslut av den 2 juli 2009 i mål T-279/06, Evropaïki Dynamiki mot BCE. Detta beslut överklagades med målnummer C-401/09 P, Evropaïki Dynamiki mot BCE, se punkterna 66–76 i generaladvokaten Mengozzis förslag till avgörande av den 27 januari 2011 i detta mål. Se även nyligen på området förlikningsklausuler: tribunalens dom av den 10 juni 2009 i de förenade målen T-396/05 och T-397/05, ArchiMEDES mot kommissionen, och domstolens dom av den 18 november 2010 i mål C-317/09 P, ArchiMEDES mot kommissionen, tribunalens dom av den 17 december 2010 i mål T-460/08, kommissionen mot Acentro Turismo (REU 2010, s. II-6351), tribunalens dom av den 16 december 2010 i mål T-19/07, Systran och Systran Luxembourg mot kommissionen (REU 2010, s. II-6083). Se anteckning nr 10, Clause compromissoire, Europe, januari 2011, s. 19.

20 Jag noterar att den huvudsakliga skillnaden mellan det första och det andra fallet bygger på den rättskraft som tribunalens dom enligt min uppfattning har i det första hypotetiska fallet. I det andra fallet har domen en avsevärd betydelse beträffande de faktiska omständigheterna, men den fastställer inte slutgiltigt de rättsliga slutsatser som enligt en bestämmelse i nationell rätt följer av de juridiskt relevanta omständigheterna i målet.

21 Se förstainstansrättens dom av den 21 april 2004 i mål T-172/01, M mot domstolen (REG 2004, s. II-1075), och domstolens dom av den 14 april 2005 i mål C-243/04 P, Gaki-Kakouri mot domstolen. Se även, när det gäller personaldomstolens rättspraxis, dom av den 14 oktober 2010 i mål F-86/09, W mot kommissionen, angående analys av begreppet rättslig möjlighet att ingå äktenskap och följderna av bestämmelserna i tredjelands rättsordning. På området statligt stöd, se bland annat tribunalens dom av den 3 mars 2010 i mål T-163/05, Bundesverband deutscher Banken mot kommissionen (REU 2010, s. II-387) i vilken tribunalen hade att pröva bestämmelserna i nationell rätt för att fastställa huruvida en fördel förelåg.

22 När det gäller ställning som advokat, se förstainstansrättens beslut av den 28 februari 2005 i mål T-445/04, ET mot harmoniseringsbyrån - Aparellaje eléctrico (UNEX) (REG 2005, s. II-677), punkterna 7 och 9, förstainstansrättens dom av den 27 september 2005 i mål T-123/04, Cargo Partner mot harmoniseringsbyrån (CARGO PARTNER) (REG 2005, s. II-3979), punkterna 20 och 22, förstainstansrättens beslut av den 9 september 2004 i mål T-14/04, Alto de Casablanca mot harmoniseringsbyrån - Bodegas Chivite (VERAMONTE) (REG 2004, s. II-3077), punkt 11, förstainstansrättens dom av den 8 juni 2005 i mål T-315/03, Wilfer mot harmoniseringsbyrån (ROCKBASS) (REG 2005, s. II-1981) punkt 11, och tribunalens dom av den 3 februari 2010 i mål T-472/07, Enercon mot harmoniseringsbyrån – Hasbro (ENERCON), punkterna 12–15, samt domstolens beslut av den 10 juli 2009 i mål C-59/09 P, Hasbro.

23 Domstolen konstaterade till exempel i punkt 82 i sin dom av den 11 september 2008 i de förenade målen C-428/06-C-434/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja (REG 2008, s. I-6747) (nedan kallad domen i målet UGT-Rioja) att det är de tillämpliga bestämmelserna såsom de tolkats av de nationella domstolarna som fastställer gränserna för en territoriell regional enhets behörighet och som ska beaktas vid bedömningen av huruvida enheten i fråga är tillräckligt självständig.

24 Förstainstansrätten gjorde i punkterna 98–100 i den överklagade domen en tolkning av nämnda nationella bestämmelser mot bakgrund av bestämmelserna i Förenta nationernas stadga. Det ankommer inte på unionsdomstolen att, inom ramen för sin exklusiva behörighet enligt artikel 220 EG, kontrollera lagenligheten av en sådan rättsakt som antagits av den internationella organisationen. Se dom av den 3 september 2008 i de förenade målen C-402/05 P och C-415/05 P, Kadi och Al Barakaat International Foundation mot rådet och kommissionen (REG 2008, s. I-6351), punkt 287. För övrigt, när det gäller den kvalificering av Gibraltar som utomeuropeiskt territorium enligt brittisk konstitutionell rätt som förstainstansrätten slog fast i punkt 5 i den överklagade domen, ska det konstateras att det spanska utrikesministeriet använder samma kvalificering. Se i detta hänseende The Question of Gibraltar, Gobierno de España, Ministerio de asuntos exteriores y de cooperación, Madrid, 2008, s. 15.

25 Domstolens dom av den 6 september 2006 i mål C-88/03, Portugal mot kommissionen (REG 2006, s. I-7115) (nedan kallad domen i målet Azorerna).

26 Det ska understrykas att Förenade kungariket och Konungariket Spanien är oeniga beträffande Gibraltars geografiska omfattning, eftersom Konungariket Spanien inte erkänner att näset som binder samman Gibraltar med Iberiska halvön tillhör det territorium som Konungariket Spanien överlät till den brittiska kronan enligt Utrechtfördraget av år 1713.

27 När Europeiska ekonomiska gemenskapen bildades år 1957 avsåg bestämmelsen i punkt 4 inget konkret fall, utan angav snarare ett slags principiellt påstående, vilket var ett arv från EKSG-avtalet som innehöll en identisk precisering i dess artikel 79, en precisering som år 1951 var avsedd att omfatta fallet Saarland. Det var Förenade kungarikets tillträde till gemenskaperna som gav den en faktisk betydelse. Se i detta hänseende Ziller, J., Champ d’application du droit communautaire, Juris Classeur, 1991, nr 36.

28 EGT L 73, 1972, s. 14. Gibraltar åtnjuter således en undantagsregel. Se även Special Report No 2/93 on the customs territory of the Community and related trading arrangements accompanied by the replies of the Commission (EGT C 347, 1993). Det ska understrykas att även om inget uttryckligt undantag föreskrivs avseende konkurrensreglerna, medför uteslutandet av Gibraltar från tullunionen materiella restriktioner på detta område. Se i detta hänseende generaladvokaten Tizzanos förslag till avgörande till domstolens dom av den 23 september 2003 i mål C-30/01, kommissionen mot Förenade kungariket (REG 2003, s. I-9481).

29 Se dom av den 12 september 2006 i mål C-145/04, Spanien mot Förenade kungariket (REG 2006, s. I-7917), punkterna 14–19.

30 Se domen i målet Spanien mot Förenade kungariket (ovan fotnot 29), punkterna 14–19.

31 Lincoln, S., The Legal Status of Gibraltar, Whose Rock is it anyway?, Fordham International Law Journal, 1994–1995, volym 18, nr 1–5, s. 285–330, s. 319.

32 I ingressen anges följande: this order … gives the people of Gibraltar that degree of self-government which is compatible with British sovereignty of Gibraltar and with the fact that the United Kingdom remains fully responsible for Gibraltar’s external relations.

33 De övriga två folkomröstningarna ägde rum år 1967 och år 2002. Jag vill påpeka att 2007 års konstitution inte var tillämplig i förevarande fall.

34 Lombart, L., Gibraltar et le droit à autodétermination – perspectives actuelles, Annuaire français du droit international, LIII-2007, s. 157.

35 Domen i målet Azorerna (ovan fotnot 23).

36 Förslag till avgörande i målet Azorerna (ovan fotnot 23), punkt 54.

37 Domen i målet Azorerna (ovan fotnot 23), punkterna 67 och 68.

38 Domen i målet UGT-Rioja (ovan fotnot 23), punkt 51.

39 Jag vill påpeka att det i de medlemsstater som har en symmetrisk decentralisering som utgör en modell för den delade beskattningsrätten inte existerar något gemensamt referenssystem på nationell nivå. I ett symmetriskt decentraliseringssystem, såsom en federal stat, delas befogenheterna ut på ett enhetligt sätt. Asymmetrisk decentralisering avser däremot en modell där det finns inomstatliga organ som åtnjuter självständiga befogenheter medan resten av medlemsstatens territorium är underställt ett allmängiltigt system. Se kommissionens argument som återges i punkterna 22–24 i domen i målet Azorerna (ovan fotnot 25), samt domstolens argument i punkterna 64–65 i samma dom.

40 Jag anser att begreppet inomstatlig eller understatlig enhet i samband med statligt stöd avser andra offentligrättsliga subjekt än suveräna stater.

41 Dom av den 24 november 1992 i mål C-286/90, Poulsen och Diva Navigation (REG 1992, s. I-6019; svensk specialutgåva, volym 13, s. 189), av den 5 juli 1994 i mål C-432/92, Anastasiou m.fl. (REG 1994, s. I-3087), punkt 43, av den 2 augusti 1993 i mål C-158/91, Levy (REG 1993, s. I-4287; svensk specialutgåva, volym 14, s. 295), punkt 19, av den 9 augusti 1994 i mål C-327/91, Frankrike mot kommissionen (REG 1994, s. I-3641; svensk specialutgåva, volym 16, s. 47), punkt 25. Se även förstainstansrättens dom av den 22 januari 1997 i mål T-115/94, Opel Austria mot rådet (REG 1997, s. II-39), punkterna 79 och 90–93.

42 Dom av den 16 juni 1998 i mål C-162/96, Racke (REG 1998, s. I-3655). Principen om iakttagande av den internationella rätten bekräftades nyligen i domen av den 3 september 2008 i de förenade målen C-402/05 P och C-415/05 P, Kadi och Al Barakaat International Foundation mot rådet och kommissionen (REG 2008, s. I-6351), punkt 291.

43 Se domen i målet Azorerna (ovan fotnot 25), punkt 57.

44 Se, för ett liknande resonemang, bland annat dom av den 1 juni 1994 i mål C-136/92 P, kommissionen mot Brazzelli Lualdi m.fl. (REG 1994, s. I-1981), punkt 59, av den 26 oktober 2006 i mål C-68/05 P, Koninklijke Coöperatie Cosun mot kommissionen (REG 2006, s. I-10367), punkt 96, samt av den 12 november 2009 i mål C-564/08 P, SGL Carbon mot kommissionen (REG 2009, s. I-191*), punkt 22.

45 Dom av den 17 december 1959 i mål 14/59, Société des fonderies de Pont-à-Mousson mot Höga myndigheten (REG 1959, s. 445). Se även, bland många andra, dom av den 9 september 2004 i mål C-304/01, Spanien mot kommissionen (REG 2004, s. I-7655), punkt 31, av den 14 december 2004 i mål C-210/03, Swedish Match (REG 2004, s. I-11893), punkt 70, och av den 14 april 2005 i mål C-110/03, Belgien mot kommissionen (REG 2005, s. I-2801), punkt 71.

46 Domen i målet Azorerna (ovan fotnot 25), punkt 67, och i målet UGT-Rioja (ovan fotnot 23), punkt 51.

47 Dom av den 7 januari 2004 i de förenade målen C-240/00 P, C-205/00 P, C-211/00 P, C-213/00 P, C-217/00 P och C-219/00 P (REG 2004, s. I-123), punkt 50.

48 Dom av den 6 april i mål C-551/03 P, General Motors mot kommissionen (REG 2006, s. I-3173), punkt 54.

49 Domen i målet UGT-Rioja (ovan fotnot 23), punkt 129.

50 Domen i målet UGT-Rioja (ovan fotnot 23), punkterna 53–60: I motsats till vad kommissionen har anfört har det i punkterna 58 och 66 i domen i det ovannämnda målet Portugal mot kommissionen inte fastställts något villkor för tillämpningen av de tre kriterierna i punkt 67 i samma dom.

51 Se bland annat dom av den 9 september 2008 i de förenade målen C-120/06 P och C-121/06 P, FIAMM och FIAMM Technologies mot rådet och kommissionen (REG 2008, s. I-6513), punkt 90.

52 Sex delgrunder i den enda grunden i kommissionens överklagande och den åttonde grunden i Konungariket Spaniens överklagande.

53 Carlos dos Santos, A, Aides d’État, Code de conduite et concurrence fiscale dans l’Union européenne, Revue internationale de Droit Économique, 2004, s. 9–45.

54 OECD-rapport – skadlig skattekonkurrens, punkt 47.

55 Enligt OECD-rapporten används fyra grundläggande faktorer för att identifiera skadliga preferentiella skatteregimer: a) den effektiva skattesats som enligt systemet gäller för den berörda inkomsten är låg eller noll, b) systemet är begränsat, c) det går inte att få insyn i hur systemet fungerar, d) det land som tillämpar detta system har inget egentligt utbyte av upplysningar med de övriga länderna.

56 Pinto, C., Tax Competition and EU Law, s. 1.

57 Meddelande från kommissionen till rådet, Europaparlamentet och Ekonomiska och sociala kommittén, Skattepolitiken i Europeiska unionen – Prioriteringar för de kommande åren, KOM(2001) 260 slutlig (EGT C 284, s. 6), punkt 2.3.

58 Meddelande KOM(2001) 260, punkt 2.4. Republiken Finland åtog sig dock, vid förhandlingarna inför dess inträde, gentemot de övriga medlemsstaterna, att inte låta Ålands öar omvandlas till ett skatteparadis. Se Kuosmanen, A., Finland’s Journey to the European Union, Maastricht, 2001, s. 262 och 264.

59 Vid antagandet av resolutionen av rådet och företrädarna för medlemsstaternas regeringar, församlade i rådet av den 1 december 1997 om en uppförandekod för företagsbeskattning (EGT C 2, 1998, s. 2) (nedan kallad uppförandekoden), tillstod rådet att en sund konkurrens kunde ha fördelar. Det är av denna anledning som koden utformades specifikt för att endast spåra åtgärder som snedvrider valet av etableringsort för den ekonomiska verksamheten i gemenskapen genom att de enbart avser personer som inte har hemvist i den aktuella medlemsstaten och beviljar dem en mer fördelaktig skattebehandling än den som normalt tillämpas där. Koden fastställer kriterier för att inventera dessa potentiellt skadliga åtgärder. Vid Ekofin-rådets möte den 14 mars 2008, fastställde finansministrarna att ett gott styre på skatteområdet var grundat på principerna om insyn, utbyte av upplysningar och lojal skattekonkurrens. Kommissionen antog även år 2008 ett meddelande i detta hänseende. Se Lambert, Th., Réflexions sur la concurrence fiscale, Recueil Dalloz, 2010, s. 1733.

60 Schön, W., The European Commission Report, European Taxation, 2002.

61 Ekofin-rådets slutsatser av den 1 december 1997 om skattepolitik (EGT C 2, 1998, s. 1). Paketet omfattade en uppförandekod på området bolagsbeskattning, ett förslag till direktiv om beskattning av inkomster från sparande och ett förslag till direktiv angående källskatt på gränsöverskridande betalningar av räntor och royalties mellan företag i olika medlemsstater.

62 Resolution av rådet och företrädarna för medlemsstaternas regeringar, församlade i rådet av den 1 december 1997 om en uppförandekod för företagsbeskattning (EGT C 2, 1998, s. 2). Det är med stöd av uppförandekoden som kommissionen åtog sig att publicera riktlinjerna för tillämpningen av bestämmelserna om statligt stöd på åtgärderna och direkt beskattning. Se kommissionens meddelande om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskattning av företag (EGT C 384, 1998, s. 3).

63 Dessa villkor uppfylls på området företagsbeskattning när alla länder tillämpar samma effektiva marginalskattesats (marginal effective tax rate, METR) för beskattning av den sista enheten av den gränsöverskridande investeringen.

64 Vording, H., A Level Playing Field for Business Taxation in Europe, European Taxation, november 1999.

65 Som rådet konstaterade i punkt J i uppförandekoden ingår vissa av de skatteåtgärder som omfattas av koden förmodligen... i tillämpningsområdet för bestämmelserna om statligt stöd... i fördraget.

66 Carlos dos Santos, A., Aides d’État, Code de conduite et concurrence fiscale, op. cit., s. 29.

67 Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, Bryssel, 2009, s. 428.

68 Se beträffande olikheter och skillnader mellan systemet i uppförandekoden och systemet för statligt stöd, Carlos dos Santos, A., Aides d’État, code de conduite et concurrence fiscale, op. cit., sidan 30 och följande sidor.

69 Första delen av kommissionens enda grund.

70 Se bland annat dom av den 7 september 2004 i mål C-319/02, Manninen (REG 2004, s. I-7477), punkt 19, av den 6 mars 2007 i mål C-292/04, Meilicke m.fl. (REG 2007, s. I-1835), punkt 19, av den 24 maj 2007 i mål C-157/05, Holböck (REG 2007, s. I-4051), punkt 21, och av den 11 oktober 2007 i mål C-451/05, ELISA (REG 2007, s. I-8251), punkt 68. Se även dom av den 8 mars 2001 i de förenade målen C-397/98 och C-410/98, Metallgesellschaft m.fl. (REG 2001, s. I-1727), punkt 37, av den 13 december 2005 i mål C-446/03, Marks & Spencer (REG 2005, s. I-10837), punkt 29, av den 12 september 2006 i mål C-196/04, Cadbury Schweppes och Cadbury Schweppes Overseas (REG 2006, s. I-7995), punkt 40, och av den 13 mars 2007 i mål C-524/04, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (REG 2007, s. I-2107), punkt 25.

71 Se i doktrinen: Schön, W., Taxation and State aid Law in the European Union, CMLR, 36(1999), s. 911; O’Brien, M., Company taxation, State aid and fundamental freedoms, ELRev, 2005, s. 209, och Quigley, C., European State Aid Law, 2009, s. 65.

72 E contrario rör det sig när myndigheterna åtnjuter en rätt till skönsmässig bedömning om särskilda åtgärder. Se dom av den 26 september 1996 i mål C-241/94, Frankrike mot kommissionen (REG 1996, s. I-4551).

73 I doktrinen har angetts att kommissionens motvilja att tillämpa koden på allmänna klassiska skatteåtgärder, som i fallet med Irland som har infört en skattesats på 12,5 procent vilket är betydligt lägre än de övriga medlemsstaterna, men som dock inte förefaller omfattas av kodens tillämpningsområde, utom för att visa dess skadliga karaktär. Se Carlos dos Santos, A., Aides d’État, Code de conduite et concurrence fiscale, op. cit., s. 35.

74 Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, op. cit., s. 501.

75 Dom av den 12 juli 1973 i mål 70/72, kommissionen mot Tyskland (REG 1973, s. 813; svensk specialutgåva, volym 2, s. 117). Se även Nicolaides, Ph., Fiscal Aid in the EC, A Critical Review of Current Practice, World Competition, 24(3) 2001, s. 319–342.

76 Dom av den 15 december 2005 i mål C-66/02, Italien mot kommissionen (REG 2005, s. I-10901), punkt 10, av den 15 december 2005 i mål C-148/04, Unicredito Italiano (REG 2005, s. I-11137), punkt 49, av den 10 januari 2006 i mål C-222/04, Cassa di Risparmio di Firenze m.fl. (REG 2006, s. I-289), punkt 135. Denna definition enligt rättspraxis förefaller alltför vittgående eftersom skatteåtgärder, allmänt sett, inte är tillämpliga på alla företag, utan enbart på dem som uppfyller vissa villkor. Således kan till exempel inte en reform avseende beskattning av kapitalbolag kvalificeras som en icke-generell åtgärd på grund av den enda omständigheten att den inte gynnar personföretag eller egenföretagare. Se Schön, W., Die Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht, Österreichischer Juristentag (utgivare.): Verhandlungen des Siebzehnten Österreichischen Juristentages Wien 2009, IV/2 Steuerrecht, Wien, Manzsche Verlags- und Universitätsbuchhandlung, 2010, s. 21–46.

77 Waelbroeck, D., La condition de sélectivité de la mesure, Aides d’État, 2005, s. 90.

78 Les aides d’État sous forme fiscale, Revue de droit fiscal, nr 48, 2008. Vidare ska det påpekas att kommissionens ombud vid förhandlingen uppgav att medlemsstaterna, på området direkta skatter, skulle föra en skatteneutralitetspolitik.

79 Se Nicolaides, Ph., Fiscal Aid in the EC, op. cit., sidan 332 och följande sida. Enligt författaren är ingen skatteåtgärd ur ekonomisk synvinkel neutral, eftersom den ändrar villkoren för det ekonomiska beteendet hos aktörer på marknaden. Verkningarna av en skatteåtgärd beror dessutom på särskilda omständigheter som är hänförliga till berörda subjekt. Härav följer att varje system för direkta skatter nödvändigtvis grundas på politiska skönsmässiga val som har olika ekonomiska verkningar beroende på vilka företag som berörs. Se även Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, op. cit., s. 47, fotnot 100, där det erinras om att skatteneutraliteten alltid är en relativ neutralitet.

80 Jag noterar att såvida inte systemet är helt enhetligt, kan en skillnad i behandlingen mellan företag på andra kriterier än sektoriella eller regionala sådana dock leda till ett åsidosättande av andra bestämmelser i fördraget. Se dom av den 28 januari 1986 i mål 270/83, kommissionen mot Frankrike (REG 1986, s. 273).

81 Merola, M., Capelletti, Une analyse des dernières développements en matière d’aides d’États fiscales, Fiscalité européenne, Bruylant, Bryssel, s. 87.

82 Se bland annat dom av den 23 mars 2006 i mål C-237/04, Enirisorse (REG 2006, s. I-2843), punkterna 38 och 39 samt där angiven rättspraxis. Se även dom av den 17 november 2009 i mål C-169/08, Presidente del Consiglio dei Ministri (REG 2009, s. I-10821), punkt 52.

83 Dom av den 15 mars 1994 i mål C-387/92, Banco Exterior de España (REG 1994, s. I-877), punkt 13, av den 29 juni 1999 i mål C-256/97, DM Transport (REG 1999, s. I-3913), punkt 19, av den 14 september 2004 i mål C-276/02, Spanien mot kommissionen (REG 2004, s. I-8091), punkt 24, av den 8 november 2001 i mål C-143/99, Adria-Wien Pipeline och Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (REG 2001, s. I-8365), punkt 38, och av den 15 juni 2006 i de förenade målen C-393/04 och C-41/05, Air Liquide Industries Belgium (REG 2006, s. I-5293), punkt 29.

84 Angående huruvida konstaterande av en fördel vid undersökningen av selektivitet är relevant: Se domen av den 8 november 2001 i målet Adria-Wien Pipeline och Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (ovan fotnot 83), punkt 41, av den 13 februari 2003 i mål C-409/00, Spanien mot kommissionen (REG 2003, s. I-1487), punkt 47, domarna i målet Azorerna (ovan fotnot 25), punkterna 54–56, UGT-Rioja m.fl. (ovan fotnot 23), punkt 46, samt British Aggregates mot kommissionen (ovan fotnot 13), punkt 82.

85 Nicolaides, Ph., Fiscal Aid in the EC, s. 325.

86 Se även Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation, op. cit., s. 506.

87 Undersökningen av selektivitetskriteriet är skild från undersökningen av fördel även om det enligt rättspraxis i syfte att bedöma selektiviteten är lämpligt att undersöka huruvida en åtgärd, inom ramen för ett visst rättssystem gynnar vissa företag jämfört med andra (se domen i målet British Aggregates mot kommissionen (ovan fotnot 13), punkt 82). Som framgår av punkt 12 i kommissionens meddelande av 1998, är möjligheten att en åtgärds selektiva karaktär är motiverad av systemets art eller funktion en del av selektivitetsbedömningen.

88 Detta är särskilt relevant när det gäller möjligheten till en eventuell återbetalning av ett presumerat olagligt stöd.

89 Domstolens dom av den 1 december 1998 i mål C-200/97, Ecotrade (REG 1998, s. I-7907), punkt 43, och förstainstansrättens dom av den 13 juni 2000 i de förenade målen T-204/97 och T-270/97, EPAC mot kommissionen (REG 2000, s. II-2267), punkt 80.

90 Se kommissionens tillkännagivande om tillämpningen av artiklarna 87 och 88 i EG-fördraget på statligt stöd i form av garantier (EGT C 71, 2000, s. 14). Fördelen med en statlig garanti är, enligt kommissionen, att staten bär den risk som är knuten till garantin för vilken den normalt sett borde få ersättning. Om staten avstår från en sådan premie, gynnar detta företaget samtidigt som statens medel tas i anspråk. Se punkt 2.1.2 i tillkännagivandet.

91 Dom av den 5 oktober 2000 i mål C-288/96, Tyskland mot kommissionen (REG 2000, s. I-8237), punkt 30 och följande punkter.

92 Tribunalens dom av den 21 maj 2010 i de förenade målen T-425/04, T-444/04, T-450/04 och T-456/04, Frankrike mot kommissionen (REU 2010, s. II-2099). Förklaringarna måste emellertid vara tillräckligt tydliga, precisa och bestämda för att visa ett trovärdigt engagemang från statens sida. Det ska påpekas att domen i det ovannämnda målet Frankrike mot kommissionen är föremål för ett överklagande som har registrerats under målnummer C-399/10 P.

93 Dom av den 22 juni 2006 i de förenade målen C-182/03 och C-217/03, Belgien och Forum 187 mot kommissionen (REG 2006, s. I-5479), punkt 95.

94 När det gäller beskattning av fysiska personer gäller samma konstaterande för de skattedomstolar som avgör frågor om förmögenhetsbeskattning. Det kan inte anses att skattskyldiga personer som tack vare det fastställda tröskelvärdet inte beskattas åtnjuter någon som helst fördel.

95 Förstainstansrättens dom av den 27 januari 1998 i mål T-67/94, Ladbroke Racing mot kommissionen (REG 1998, s. II-1). Se även mitt förslag till avgörande i de förenade målen C-78/08–C-80/08, Paint Graphos m.fl.

96 För övrigt är det, som jag redan har påpekat ovan, sannolikt att det aktuella systemet aldrig träder i kraft.

97 Det ska påpekas att kommissionen i sin rapport om genomförandet av kommissionens meddelande om tillämpningen av bestämmelserna om statligt stöd på åtgärder som omfattas av företags direkta beskattning (C(2004)434), angav kommissionen att det var fullt möjligt att en åtgärd som kvalificerats som skadlig med hänsyn till uppförandekoden inte omfattades av begreppet statligt stöd (se punkt 66 i nämnda rapport).

98 Vid förhandlingen bekräftade ett ombud för Government of Gibraltar att en stor del av de företag som är registrerade i Gibraltar nöjer sig med att äga tillgångar i form av fritidshus, yachter eller båtar. Eftersom det varken finns någon kommersiell verksamhet eller någon vinst, är dessa företag inte skattskyldiga, oavsett vilket skattesystem som anses gälla. Deras situation omfattas således inte av konkurrensrätten.

99 Det ska emellertid samtidigt erkännas att ett territorium på cirka 5 km2 med en befolkning på cirka 27500 personer knappast har några alternativ när det gäller att välja strategi för den ekonomiska utvecklingen.

100 Se domen i målet Azorerna (ovan fotnot 25), punkt 54.

101 Se domen i målet Adria-Wien Pipeline och Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (ovan fotnot 83).

102 Se domen i målet UGT-Rioja (ovan fotnot 23).

103 Åtgärderna kan emellertid även visa sig vara selektiva utan att vara formellt begränsade till vissa sektorer. Se kommissionens beslut 2003/755/EG av den 17 februari 2003 om den stödordning som Belgien har genomfört till förmån för samordningscenter som är etablerade i Belgien (EGT L 282, s. 25). Enligt rättspraxis garanterar varken det betydande antalet mottagande företag eller diversifieringen och betydelsen av de industriella sektorer till vilka dessa företag hör en åtgärds generella karaktär. Se angående detta Rossi-Maccanico, P., Community Review of direct Business Tax Measures, EStAL, 4/2009, s. 497. I doktrinen understryks att ett system som är tillämpligt på nästan alla aktörer inte kan anses vara selektivt. Se Schön, W., Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht, op. cit., s. 29.

104 För resonemang angående selektivitet, se bland många andra Waelbroeck, D., La condition de sélectivité de la mesure, op. cit.

105 Generaladvokaten Mengozzis förslag till avgörande i målet British Aggregates (ovan fotnot 13), punkt 82.

106 Se Rossi-Maccanico, P., Community Review of direct Business Tax Measures, op. cit., s. 497.

107 Se i denna riktning dom av den 17 mars 1993 i de förenade målen C-72/91 och C-73/91, Sloman Neptun (REG 1993, s. I-887; svensk specialutgåva, volym 14, s. 47), punkt 21. Se dom av den 13 februari 2003 i mål C-409/00, Spanien mot kommissionen (REG 2003, s. I-1487), punkt 52. I en del av doktrinen har det till och med ansetts att det inte kan föreligga någon fördel i den mening som avses i artikel 87.1 EG, när åtgärden följer av den allmänna systematiken i systemet. Se i denna riktning Schön, W., Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht, op. cit.

108 Förslag till avgörande i målet Sloman Neptun (ovan fotnot 107), punkt 50.

109 Angående OECD:s synsätt, se First Survey on State Aids in the European Community, Europeiska kommissionen, Luxemburg, Publikationsbyrån, 1989, s. 6–8 och 13: tax expenditure is usually defined as a departure from the generally accepted or benchmark tax structure, which produces a favourable tax treatment of particular types of activities or groups of payers..

110 1998 års meddelande, punkt 16.

111 Bacon, State Aids and General Measures, YEL 1997, vol. 17 (utgivare Barav och Wyatt) Clarendon Press, Oxford, s. 269–321; Schön, W., Taxation and State aid Law in the European Union, op. cit., s. 911–936.

112 Schön, W., Taxation and State aid Law in the European Union, op. cit., s. 911–936.

113 Generaladvokaten Colomers förslag till avgörande i mål C-6/97, punkt 27 (dom av den 19 maj 1999, Italien mot kommissionen, REG 1999, s. I-2981, punkt 27).

114 Generaladvokaten La Pergolas förslag till avgörande i mål C-75/97 (dom av den 17 juni 1999, Belgien mot kommissionen, kallat Maribel, REG 1999, s. I-3671).

115 Nicolaides, Ph., Fiscal Aid in the EC. A Critical Review of Current Practice, op. cit., s. 319–342.

116 Se Bousin, J., och Piernas, J., Developments in the Notion of Selectivity, EStAL, 4/2008, sidan 634 och följande sidor.

117 Se även angående detta ämne, Aldestam, M., EC State aid rules applied to taxes, Uppsala, 2005, s. 182.

118 De andra och tredje delarna i den enda grunden i kommissionens överklagande.

119 Kommissionen syftar på punkterna 170–174 i den överklagade domen, samt punkterna 143–146.

120 Se bland annat domen i målet British Aggregates mot kommissionen (ovan fotnot 13).

121 Kommissionen syftar på punkterna 145 och 146 samt punkterna 171–174 i den överklagade domen.

122 Se bland annat dom av den 11 september 2008 i de förenade målen C-75/05 P och C-80/05 P, Tyskland m.fl. mot Kronofrance (REG 2008, s. I-6619), punkt 60, och av den 2 december 2010 i mål C-464/09 P, Holland Malt mot kommissionen (REU 2010, s. I-12443), punkt 46.

123 Domstolens dom av den 28 juni 2005 i mål C-189/02 P, Dansk Rørindustri (REG 2005, s. I-5425), punkterna 211–213. Se även förstainstansrättens dom av den 9 juli 2003 i mål T-220/00, Cheil Jedang (REG 2003, s. II-2473), punkt 77. På området statligt stöd, se domstolens dom av den 13 februari 2003 i mål C-409/00, Spanien mot kommissionen (REG 2003, s. I-1487), punkt 95, av den 29 april 2004 i mål C-91/01, Italien mot kommissionen (REG 2004, s. I-4355), punkt 45, och av den 26 september 2002 i mål C-351/98, Spanien mot kommissionen (REG 2002, s. I-8031), punkt 53. Se även förstainstansrättens dom av den 8 juli 2004 i mål T-198/01, Technische Glaswerke (REG 2004, s. II-2717), punkt 149, av den 18 november 2004 i mål T-176/01, Ferriere Nord (REG 2004, s. II-3931), punkt 134, och av den 14 oktober 2004 i mål T-137/02, Pollmeier Malchow (REG 2004, s. II-3541), punkt 54.

124 Domarna av den 5 oktober 2000 i mål C-288/96, Tyskland mot kommissionen (REG 2000, s. I-8237), punkt 62, och i målet Tyskland m.fl. mot Kronofrance (ovan fotnot 122), punkt 61, och domen i målet Holland Malt mot kommissionen (ovan fotnot 122), punkt 47.

125 Ett sådant synsätt har ibland föreslagits i doktrinen. Det avgörande argumentet för att avfärda det är att det är oförenligt med befogenhetsfördelningen mellan medlemsstaterna och unionen på området direkta skatter. Se Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation, op. cit., s. 505–508 och s. 522–528.

126 Domen i målet British Aggregates mot kommissionen (ovan fotnot 13), punkterna 84 och 85 och där angiven rättspraxis.

127 De fjärde och femte delarna i kommissionens enda grund.

128 Kommissionen syftar på punkterna 175–183 i den överklagade domen.

129 Dom av den 21 september 2006 i mål C-167/04 P, JCB Service mot kommissionen (REG 2006, s. I-8935), punkt 107 och där angiven rättspraxis, och av den 10 maj 2007 i mål C-328/05 P, SGL Carbon mot kommissionen (REG 2007, s. I-3921), punkt 41 och där angiven rättspraxis.

130 Se bland annat domarna i målen JCB Service mot kommissionen (ovan fotnot 130), punkt 106 och där angiven rättspraxis, och SGL Carbon mor kommissionen (ovan fotnot 130), punkt 41 och där angiven rättspraxis.

131 Dom av den 29 april 2004 i mål C-159/01, Nederländerna mot kommissionen (REG 2004, s. I-4461), punkt 43.

132 Dom av den 2 juli 1974 i mål 173/73, Italien mot kommissionen (REG 1974, s. 709; svensk specialutgåva, volym 2, s. 321).

133 Kommissionen syftar på punkterna 170–174 i den överklagade domen.

134 Tionde och elfte grunden i Konungariket Spaniens överklagande.

135 Dom av den 16 juli 2009 i mål C-385/07 P, Der Grüne Punkt - Duales System Deutschland mot kommissionen (REG 2009, s. I-6155), punkt 177.

136 Se bland annat beslut av Europeiska domstolen för de mänskliga rättigheterna om upptagande till sakprövning av klagomål nr 55346/00 framställt av Ayuntamiento de Mula mot Spanien, delbeslut angående upptagande till sakprövning av klagomål nr 48391/99 och nr 48392/99 framställt av Christos Hatzitakis och kommunerna Thermaikos och Mikra mot Grekland.

137 Europeiska unionens stadga om de grundläggande rättigheterna, proklamerad den 7 december 2000 i Nice (EGT C 364, s. 1).

138 Se i denna riktning domarna av den 17 december 1998 i mål C-185/95 P, Baustahlgewebe mot kommissionen (REG 1998, s. I-8417), punkt 21, och av den 1 juli 2008 i de förenade målen C-341/06 P och C-342/06 P, Chronopost och La Poste/UFEX m.fl. (REG 2008, s. I-4777), punkt 45.

139 Dom av den 15 maj 1996 i mål 222/84, Johnston (REG 1996, s. 1651; svensk specialutgåva, volym 8, s. 597), punkterna 18 och 19, av den 15 oktober 1987 i mål 222/86, Heylens m.fl. (REG 1987, s. 4097; svensk specialutgåva, volym 9, s. 223), punkt 14, av den 27 november 2001 i mål C-424/99, kommissionen mot Österrike (REG 2001, s. I-9285), punkt 45, av den 25 juli 2002 i mål C-50/00 P, Unión de Pequeños Agricultores mot rådet (REG 2002, s. I-6677), punkt 39, och av den 19 juni 2003 i mål C-467/01, Eribrand (REG 2003, s. I-6471), punkt 61.

140 Se, i detta hänseende, rättspraxis inom ramen för fördragsbrottsförfaranden mot medlemsstater med stöd av artiklarna 226 EG och 228 EG samt tillämpliga förfarandegarantier.

141 Ovan fotnot 135, punkterna 176–179.

142 Domen i målet Baustahlgewebe mot kommissionen (ovan fotnot 138), punkt 19, dom av den 15 juni 2000 i mål C-13/99 P, TEAM mot kommissionen (REG 2000, s. I-4671), punkt 36.

143 Se i denna riktning domstolens dom av den 25 januari 2007 i de förenade målen C-403/04 P och C-405/04 P, Sumitomo Metal Industries och Nippon Steel mot kommissionen (REG 2007, s. I-729), punkt 116 och där angiven rättspraxis, och beslut av den 26 mars 2009 i mål C-146/08 P, Efkon mot Europaparlamentet och rådet (REG 2009, s. I-49), punkt 54.

144 Domen i målet Limburgse Vinyl Maatschappij m.fl. mot kommissionen (ovan fotnot 16), punkt 188, och dom av den 2 oktober 2003 i mål C-194/99 P, Thyssen Stahl mot kommissionen (REG 2003, s. I-10821), punkt 156.